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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10485370 #
Numero do processo: 10945.002248/2006-01
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed May 15 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Jun 11 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/10/2003 a 31/12/2003 DCOMP. DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS PARA SUSPENSÃO DE IPI. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. Dispondo a legislação do IPI que somente será permitida a saída ou o desembaraço de produtos com suspensão do imposto quando observadas as normas estabelecidas, deve-se entender que qualquer falta implicará na exigência do imposto incidente sobre a referida operação. Não havendo crédito, não há como homologar a compensação.
Numero da decisão: 3001-002.556
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidade de normas que fundamentaram o lançamento tributário, e, na parte conhecida, em negar provimento ao Recurso. (documento assinado digitalmente) Joao Jose Schini Norbiato - Presidente (documento assinado digitalmente) Francisca Elizabeth Barreto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Bernardo Costa Prates Santos (suplente convocado(a)), Daniel Moreno Castillo, Francisca Elizabeth Barreto, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Wilson Antonio de Souza Correa, Joao Jose Schini Norbiato (Presidente).
Nome do relator: FRANCISCA ELIZABETH BARRETO
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DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS PARA SUSPENSÃO DE IPI. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. Dispondo a legislação do IPI que somente será permitida a saída ou o desembaraço de produtos com suspensão do imposto quando observadas as normas estabelecidas, deve-se entender que qualquer falta implicará na exigência do imposto incidente sobre a referida operação. Não havendo crédito, não há como homologar a compensação. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidade de normas que fundamentaram o lançamento tributário, e, na parte conhecida, em negar provimento ao Recurso. (documento assinado digitalmente) Joao Jose Schini Norbiato - Presidente (documento assinado digitalmente) Francisca Elizabeth Barreto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Bernardo Costa Prates Santos (suplente convocado(a)), Daniel Moreno Castillo, Francisca Elizabeth Barreto, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Wilson Antonio de Souza Correa, Joao Jose Schini Norbiato (Presidente). Relatório AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 94 5. 00 22 48 /2 00 6- 01 Fl. 172DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 Trata-se de processo dos Pedidos de Ressarcimento e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) nº 21752.36838.090104.1.3.01-6722, nº 31244.02531.110304.1.3.01-7815, nº 18506.43335.090204.1.3.01-5060 e nº 19475.80132.280104.1.3.01-1401, retificada pela nº 23040.67438.090204.1.7.01-3644, nos valores de R$ 6.394,46, R$ 904,68, R$ 8.841,99, R$ 532,15 e R$ 532,15 por meio dos quais a contribuinte pretende ter compensado o saldo credor de IPI do 4º trimestre de 2003, no valor total de R$ 16.673,28, em débitos do estabelecimento. Os pedidos não foram homologados pois a fiscalização verificou irregularidades na suspensão do IPI que seria a origem do crédito e constatou que ao invés de um crédito, o contribuinte teria um saldo devedor para o período fiscalizado: 01/05/2003 a 30/09/2004. Os débitos foram cobrados no processo nº 10945.002073/2007-12. O contribuinte apresentou manifestação de inconformidade, conforme se verifica no relatório do Acórdão 14-31.126 – 8ª Turma da DRJ/POR, transcrito abaixo: 2.1 Afirma que o fundamento do indeferimento decorre de errônea interpretação da norma legal pela Administração Tributaria, pois tal norma não define em termos exatos o que seria a preponderância da elaboração dos produtos especificados dentre as atividades da empresa destinatária das saídas. A lei também não define de forma exata no que consiste o termo “elaboração de produtos” e qual a implicação de tal operação ser ou não caracterizada como industrialização, caracterização essa que a contribuinte entende não ser determinante para a aplicação do instituto da suspensão do IPI. 2.2. Insurge-se contra a imposição de que os adquirentes declarem expressamente que se enquadram nas condições estabelecidas no an. 29 da Lei n° 10.637/2002, afirmando que tal disposição contraria diversos dispositivos legais pátrios, em especial o art. 5°, inciso II, da Constituição Federal. Mesmo contrária a essa determinação, a contribuinte a atendeu e obteve de seus clientes a referida declaração, que porém foi desconsiderada pela fiscalização, ao que se contrapõe a contribuinte sob o argumento de que a exigência normativa foi atendida. 2.3. Ainda em relação as declarações de seus clientes, reclama não ter sido intimada para a apresentação de tais documentos durante a ação fiscal e, portanto, solicita a oportunidade para juntada de novas declarações antes do julgamento. 2.4. Sustenta que a classificação fiscal de parte de seus produtos na posição 3924.10.00 (alíquota 10%) da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI está correta, ao contrário do afirmado pela fiscalização, que se refere somente a “copos para sundae” e classifica-os nas posições correspondentes ao grupo 3923 (alíquota 15%). Afirma que a fiscalização não conhece os produtos fabricados pela empresa e que generalizou de tal forma sua descrição no Termo de Verificação Fiscal, que pode “levar a crer que todos os produtos fabricados pela autuada são copos sundae 170ml ”. Ressalta que a classificação adotada restou evidente nas notas fiscais acostadas ao processo e que a empresa fabrica não só copos para sundae, mas também diversos produtos para embalar sorvetes. Acrescenta ainda que o próprio Regulamento do IPI - RIPI/2002 (Decreto 4.544, de 26/12/2002) apresenta definição de acondicionamento em seu art. 6°, §1°, inciso II, onde exige capacidade acima de 20 quilos ou superior àquela em que o produto é comumente vendido no varejo, o que descaracterizaria a classificação adotada pela fiscalização, pois os produtos fabricados pela autuada são os mesmos adquiridos pelo consumidor. Finalmente, ressalva que os produtos são compostos de duas partes, pote e tampa, e que classifica cada um na posição correspondente da TIPI, e não o conjunto em uma única posição da tabela Fl. 173DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 3. Advoga pela inaplicabilidade da taxa SELIC na correção de tributos, por ferir os princípios da legalidade, da anterioridade, da segurança jurídica e da indelegabilidade da competência tributária. Cita jurisprudência. Conclui pedindo o recebimento da presente manifestação, que seja acolhida a preliminar para sobrestá-la até o julgamento do mérito do auto de infração 10945.002073/2007-12 e que sejam acolhidas as argumentações de mérito apresentadas para declarar legítimos os lançamentos efetuados e determinando a homologação dos créditos efetuados e das compensações declaradas, bem como oportunizada a produção de novas provas. Na última folha dos autos foi afixada tela de sistema que indica inclusão do presente processo em parcelamento, porém, questionada por mensagem eletrônica, a DRF de origem informou que não haveria óbice formal à continuidade do julgamento do processo. É o relatório. A DRJ considerou a manifestação de inconformidade improcedente, conforme ementa abaixo transcrita: “ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/10/2003 a 31/12/2003 Ementa: SOBRESTAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste a figura do sobrestamento do processo administrativo, pois o princípio da oficialidade obriga a administração a impulsionar o processo até sua decisão final. COBRANÇA ADMINISTRATIVA DE TRIBUTO CONFESSADO. OBJETO FORA DA COMPETÊNCIA DAS DELEGACIAS DE JULGAMENTO. A cobrança administrativa dos tributos devidos e confessados, inclusive a decorrente de compensação não homologada, não integra a fase litigiosa do processo administrativo fiscal, e, portanto, refere-se a tema estranho à competência das Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido” Regularmente cientificada do teor do acórdão recorrido em 30 de novembro de 2010 (fls. 125/126), ingressou o contribuinte com Recurso Voluntário em 27 de dezembro de 2010 (fls. 127/140), reeditando os mesmos argumentos deduzidos com a manifestação de inconformidade. O processo foi analisado por este colegiado, que decidiu, conforme Resolução 3001-000.246, de 16 de julho de 2019, sobrestar o julgamento do Recurso Voluntário para aguardar o resultado do julgamento do processo nº 10945.002073/2007-12, do mesmo contribuinte, uma vez que o crédito que o recorrente pretendia aproveitar encontrava-se no seu bojo, ou seja, se o seu recurso neste processo fosse provido, restaria comprovada a existência do crédito pretendido. O julgamento do processo nº 10945.002073/2007-12 foi concluído em 28/01/2020, conforme Acórdão nº 3302-008.004, de 28 de janeiro de 2020, negando o provimento do recurso voluntário no seu mérito, conforme ementa a seguir: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/05/2003 a 30/09/2004 ALEGAÇÃO DE CIÊNCIA DO AUTO DE INFRAÇÃO SEM CÓPIA INTEGRAL DO PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO. INOCORRÊNCIA DE CERCEAMENTO Fl. 174DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 DE DEFESA. CÓPIA DOS AUTOS. HIPÓTESE DE NULIDADE NÃO CONFIGURADA. A alegação de nulidade do auto de infração por falta de cópia de documentos que instruíram o procedimento fiscalizatório que teria causado cerceamento do direito de defesa não pode prosperar, estando o processo disponível na Repartição Fiscal. Não há que se falar em nulidade quando a defesa não demonstra efetivo prejuízo ao exercício do seu direito de contraditar a fiscalização. Inexistindo demonstração de preterição do direito de defesa, especialmente quando o contribuinte exerce a prerrogativa de se contrapor a acusação fiscal, inclusive protocolando impugnação e recurso, não se configura qualquer nulidade. DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS PARA SUSPENSÃO. Dispondo a legislação do IPI que somente será permitida a saída ou o desembaraço de produtos com suspensão do imposto quando observadas as normas estabelecidas, deve- se entender que qualquer falta implicará na exigência do imposto incidente sobre a referida operação. DECLARAÇÃO DO ESTABELECIMENTO ADQUIRENTE AO VENDEDOR. ATENDIMENTO AOS REQUISITOS PARA FRUIÇÃO DA SUSPENSÃO DO IPI. § 7º DO ART. 29 DA LEI Nº 10.637/2002. SUFICIÊNCIA. A declaração expressa do estabelecimento adquirente ao estabelecimento vendedor de que cumpre os requisitos para a fruição da suspensão do IPI esgota o dever de diligência do vendedor. Inteligência que deflui do § 7º do art. 29 da Lei nº 10.637/2002 e do art. 21 da Instrução Normativa RFB nº 948/2009. INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMA VÁLIDA. INCOMPETÊNCIA DO CARF De acordo com a Súmula CARF nº 02, o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. EMBALAGENS PARA PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. A classificação fiscal de embalagens para produtos alimentícios nos códigos NBM/SH - TIPI deve seguir a determinação das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado, sendo essencial para a classificação a sua natureza e não o conteúdo embalado ou a destinação dada pelo consumidor. LANÇAMENTO. ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. A falta de pagamento do imposto, por erro de classificação fiscal e consequente alíquota inferior à devida, justifica o lançamento de oficio do IPI, com os acréscimos legais cabíveis. Com a conclusão do processo nº 10945.002073/2007-12 e ciência do interessado, o presente processo retorna para julgamento do Recurso Voluntário. É o Relatório Voto Conselheiro Francisca Elizabeth Barreto, Relator. Fl. 175DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 1. Da competência para julgamento do feito Com base no artigo 65, do Anexo da Portaria MF nº 1.634, de 2023, que aprovou o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, este colegiado é competente para apreciar este feito. 2. Do conhecimento O recurso voluntário é tempestivo, atende aos demais requisitos de admissibilidade e dele tomo conhecimento, exceto quanto às alegações sobre inconstitucionalidade da norma (multa moratória). Tendo em vista que a preliminar de sobrestamento já foi atendida na Resolução nº 3001-000.246, de 16 de julho de 2019, passo a análise do mérito. 3. Do mérito Conforme se depreende do Relatório que precede este voto, a discussão nestes autos trata de pedido de ressarcimento para fins de compensação, no valor de R$ 16.673,28, glosados pela fiscalização, insistindo o contribuinte que o valor que pretende compensar é originário da apuração de saldo credor decorrente de crédito de IPI incidente sobre insumos adquiridos pela contribuinte para elaboração de produtos saídos sob regime de suspensão de IPI. Em sua peça recursal, o contribuinte apresenta as mesmas alegações constantes no processo 10945.002073/2007-12 e pela inconstitucionalidade da aplicação da Taxa Selic. 3.1 Das razões de impugnação apresentadas no processo nº 10945.002073/2007-12 aplicáveis ao presente caso Uma vez que os argumentos apresentados no presente processo são os mesmos apresentados no processo nº 10945.002073/2007-12, a ele conexo, e que não só o próprio contribuinte reconheceu essa conexão, mas também a Resolução deste colegiado que sobrestou seu julgamento, acolho os argumentos do referido processo no sentido da inexistência da origem do crédito pleiteado, conforme voto abaixo transcrito: II – Mérito II.1 - Da suspensão do IPI O presente processo tem por objeto o lançamento de IPI na saída de materiais de embalagem fabricados e vendidos pela recorrente com suspensão do imposto, destinados a estabelecimentos comerciais, em que pesa a disposição do art. 29 da Lei nº 10.637/2002 determinar que o benefício fiscal se aplica unicamente às saídas de estabelecimento industrial aos estabelecimentos que se dediquem, preponderantemente, à produção de produtos referidos pelo dispositivo e, desta forma ...somente as saídas destinadas a estabelecimentos industriais estão abrangidas pela Lei nº 10.637/2002, não estando abrangidas as empresas comerciais e pessoas físicas. Observemos o que dispões o dispositivo acima mencionado: Art. 29. As matérias-primas, os produtos intermediários e os materiais de embalagem, destinados a estabelecimento que se dedique, preponderantemente, à elaboração de produtos classificados nos Capítulos 2, 3, 4, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 23 Fl. 176DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 (exceto códigos 2309.10.00 e 2309.90.30 e Ex01 no código 2309.90.90), 28, 29, 30, 31 e 64, no código 2209.00.00 e 2501.00.00, e nas posições 21.01 a 21.05.00, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados TIPI, inclusive aqueles a que corresponde a notação NT (não tributados), sairão do estabelecimento industrial com suspensão do referido imposto. § 1o O disposto neste artigo aplica-se, também, às saídas de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, quando adquiridos por: I estabelecimentos industriais fabricantes, preponderantemente, de: a) componentes, chassis, carroçarias, partes e peças dos produtos a que se refere o art. 1o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002; b) partes e peças destinadas a estabelecimento industrial fabricante de produto classificado no Capítulo 88 da Tipi; c) bens de que trata o § 1oC do art. 4o da Lei no 8.248, de 23 de outubro de 1991, que gozem do benefício referido no caput do mencionado artigo; (Incluído pela Lei nº 11.908, de 2009). II pessoas jurídicas preponderantemente exportadoras. § 2o O disposto no caput e no inciso I do § 1o aplica-se ao estabelecimento industrial cuja receita bruta decorrente dos produtos ali referidos, no ano-calendário imediatamente anterior ao da aquisição, houver sido superior a 60% (sessenta por cento) de sua receita bruta total no mesmo período. Para a contribuinte recorrente, em que pese a disposição expressa da lei, a autoridade fiscal teria concluído de maneira equivocada, ao afirmar que a exigência de que o estabelecimento de destino fosse industrial, alegando que a norma não definiria em termos exatos o que seria preponderância da elaboração dos produtos especificados dentre as atividades da empresa destinatária da saída, não definindo ainda, também de forma exata, no que consistiria o termo elaboração de produtos. À época das operações realizadas pela recorrente, vigia o art. 4º do Decreto nº 4.544/2002 (RIPI 2002), que esclarecia o seguinte: Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único, e Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único): I a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação); II a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento); III a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem); IV a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou V a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento). Fl. 177DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados. (grifos meus) A letra da lei é de cristalina clareza, não abrindo margem ao acolhimento das alegações trazidas pela recorrente em seu recurso. Conforme se depreende do acima disposto, o equivoco encontra-se na interpretação dada pela recorrente ao alicerce legislativo que trata da suspensão do IPI. Todas as alegações trazidas pela recorrente se esvaziam no momento em que nos colocamos a apreciar o teor das declarações trazidas por seus clientes, que de forma expressa indicam que não atuam na elaboração de produtos prevista pela lei como condição para a fruição da suspenção do imposto. Assim, nenhuma razão deve ser dada às alegações da recorrente, como visto, infundadas, devendo permanecer inalterada a decisão de piso. II.2 - Intimação para apresentação de declarações Para a recorrente nova oportunidade para apresentação de declarações de ser cliente lhe deveria ser dada, antes de ser realizado o julgamento do feito, tanto em primeira instancia, como agora em recurso voluntário. Conforme restou demonstrado no processo, devidamente ratificado pela decisão de piso, a recorrente foi devidamente intimada e instada a entregar declarações de seus clientes que pudessem cumprir o que determina o § 7º, do art. 29 da Lei nº 10.637/2002. Novos documentos, nos termos do art. 16 do Decreto nº 70.235/72, são permitidos, desde que, demonstrem a existência de fato novo ou do qual não se tinha conhecimento, que possam alterar fatos e motivação da autuação, o que não restou demonstrado pela recorrente. Assim, afasta-se a pretensão pretendida pela contribuinte recorrente. II.3 – Da classificação fiscal dos produtos Quanto à classificação fiscal dos produtos realizada pela fiscalização quando da autuação fiscal, momento em que houve a readequação da classificação e, consequentemente, o lançamento de ofício dos saldos remanescentes do imposto, nenhuma alteração deve ser feita no acórdão recorrido. Não houve apresentação de novos argumentos ou razões de defesa que pudessem promover a alteração do julgado, devendo assim, com fulcro no art. 50, § 1º, da Lei 9.784/96, e art. 57 do RICARF, permanecerem as razões de decidir do acórdão, abaixo reproduzidas: Outro ponto contestado pela contribuinte refere-se à classificação fiscal, porém sua contestação tampouco merece acolhida. A divergência se dá em torno da classificação fiscal de parte dos produtos, os quais a contribuinte enquadra na posição 3924.10.00 (alíquota 10%), "serviços de mesa e outros utensílios de mesa ou de cozinha", da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados — TIPI, enquanto que a fiscalização os reclassificou nas posições correspondentes ao grupo 3923 (alíquota 15%), "artigos de transporte ou de embalagem, de plásticos; rolhas, tampas, cápsulas e outros dispositivos para fechar recipientes, de plásticos". Em sua defesa, a contribuinte afirma que a fiscalização não conhece os produtos fabricados pela empresa e que generalizou de tal forma sua descrição no Termo de Verificação Fiscal, que pode "levar a crer que todos os produtos fabricados pela autuada Fl. 178DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 são copos sundae 170m1". Ressalta que a classificação adotada restou evidente nas notas fiscais acostadas ao processo e que a empresa fabrica não só copos para sundae, mas também diversos produtos para embalar sorvetes. Não se pode concordar que a reclassificação efetuada pela fiscalização resultou de uma visão estreita em relação à gama de produtos elaborados pela contribuinte, conforme por ela alegado. O Termo de Verificação Fiscal cita os copos plásticos para sundae como representativos da classificação evidentemente equivocada (grupo 3924) e, logo em seguida, afirma que todas as mercadorias produzidas pela empresa devem ser classificadas no grupo 3923, cuja alíquota é de 15%. Em seguida, aplica essa alíquota no recálculo do débito de IPI. Ou seja, em nenhum momento a fiscalização entendeu que o único produto da empresa seriam os referidos copos plásticos, mas simplesmente enquadrou toda a gama de produtos da empresa no grupo 3923 da TIPI. Outro argumento sustentado pela manifestante é que o próprio Regulamento do IPI — RIPI/2002 (Decreto 4.544, de 26/12/2002) apresenta definição de acondicionamento em seu art. 6°, §1°, inciso II, onde exige capacidade acima de 20 quilos ou superior àquela em que o produto é comumente vendido no varejo, o que descaracterizaria a classificação adotada pela fiscalização, pois os produtos fabricados pela autuada são os mesmos adquiridos pelo consumidor. Ora, o conceito de acondicionamento invocado aqui pela inconformada não é aplicável fora do seu contexto. O referido art. 6° do RAIPI refere-se à definição das operações de industrialização e o objeto da discussão é classificação de produtos na TIPI. Portanto, o conceito de acondicionamento do RAIPI não pode ser utilizado para definir o que seria uni dispositivo para fechar recipiente, pois o primeiro visa a definir um tipo de atividade de industrialização, enquanto que o segundo irá definir um mero produto. Seria querer confundir o acondicionamento como atividade tipicamente industrial com o ordinário fechamento de um recipiente de plástico por qualquer consumidor comum. Finalmente, a contribuinte ressalva que os produtos são compostos de duas partes, pote e tampa, e que classifica cada uma na posição correspondente da TIPI, e não o conjunto em unia única posição da tabela. Mais uma vez, trata-se de argumentação falha. Pelo que se depreende da peça contestatória, a contribuinte pretende a seguinte classificação para um recipiente plástico (copo de sundae, pote de sorvete etc.) e sua respectiva tampa: - Recipiente -> código 3924.10.00 (10%) — serviços de mesa e outros utensílios de mesa ou de cozinha; - Tampa -> código 3923.50.00 (15%) - rolhas, tampas, cápsulas e outros dispositivos para fechar recipientes. Em primeiro lugar, segundo as Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado, item 3, a posição mais específica prevalece sobre as mais genéricas e as obras constituídas pela reunião de artigos diferentes classificam�se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial: 3. Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: a) A posição mais especifica prevalece sobre as maus genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parte das matérias constitutivas de um produto misturado ou de um artigo composto, ou a apenas um dos Fl. 179DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 componentes de sortidos acondicionados parti venda a retalho, tais posições devem considerar-se, em relação a esses produtos ou artigos, corno igualmente específicas, ainda que unia delas apresente uma descrição mais precisa ou completa da mercadoria. b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para vencia a retalho, tida classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3a), classificam-se pela matéria ou ai-ligo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação. c) Nos casos em que as Regras 3 a) e 3 b) não permitam efetuar a classificação, a mercadoria classifica-se na posição situada em último lugar na ordem numérica, dentre as suscetíveis de validamente se tomarem em consideração. 4. As mercadorias que não possam ser classificadas por aplicação das Regras acima enunciadas classificam-se na posição correspondente aos artigos mais semelhantes. A posição mais especifica prevalece sobre as mais genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parle das matérias constitutivas de uni produto misturado ou de una ai-ligo composto, ou a apenas uni dos componentes de, sortidos acondicionados para venda a retalho, tais posições devem considerar-se, em relação a esses proa/elos ou artigos, como igualmente específicas, ainda que uma delas apresente unia descrição mais precisa ou completa da mercadoria. Os produtos sob análise são de fato embalagens de plástico para acondicionamento de sorvetes e de uso temporário. São descartáveis, enquanto que os serviços de mesa e artigos de uso doméstico não têm esse caráter de uso temporário e descartável, pois, quando de material plástico, são feitos com lâmina de maior espessura e durabilidade, como copos de plástico rígido e vasilhas plásticas, servindo ao uso e reuso repetitivo. Assim, o enquadramento desses produtos como "serviços de mesa e artigos de uso doméstico" não representa a verdadeira natureza desses objetos, logo não se pode aplicar a regra da prevalência da posição mais específica entre os grupos 3923 e 3924 e segue�se para a aplicação da regra seguinte, que é a que classifica os conjuntos pela matéria constitutiva essencial, que no caso é o plástico. Por conseguinte, tanto o recipiente como sua tampa devem ser classificados no grupo 3923, que representa o grupo dos artigos de embalagem de plástico, dentre outros. Logo, a classificação proposta pela fiscalização é a mais correta e deve ser mantida. III - Conclusão Por todo o acima exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, afastando as preliminares e no mérito negar provimento. Ora, não havendo crédito, não há o que se falar em compensação de débitos, conforme se depreende da leitura do artigo 74, da Lei 9.430/96: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. 3.2 Taxa Selic Quanto aos juros à taxa Selic, a exigência constitui matéria sumulada pelo Carf, nos termos da súmula nº 4 que assim dispõe: Súmula CARF nº 4: Fl. 180DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3001-002.556 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10945.002248/2006-01 A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC para títulos federais. 3.3 Inconstitucionalidade de Norma E, por fim, é vedado ao CARF apreciar alegação de inconstitucionalidade de norma ( multa moratória), nos termos abaixo: “Súmula CARF nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.” Conclusão Constatada a inexistência do crédito de IPI alegada pelo recorrente como origem do crédito para compensação das declarações nº 21752.36838.090104.1.3.01-6722, nº 31244.02531.110304.1.3.01-7815, nº 18506.43335.090204.1.3.01-5060 e nº 19475.80132.280104.1.3.01-1401, retificada pela nº 23040.67438.090204.1.7.01-3644, VOTO por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Francisca Elizabeth Barreto Fl. 181DF CARF MF Original

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4630069 #
Numero do processo: 10120.000486/00-74
Data da sessão: Wed Feb 11 00:00:00 UTC 2009
Data da publicação: Wed Feb 11 00:00:00 UTC 2009
Ementa: PIS — PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO — DECADÊNCIA Cabível o pleito de restituição/compensação de valores recolhidos a maior a título de Contribuição para o PIS, nos moldes dos inconstitucionais Decretos-leis nºs 2.445 e 2.449, de 1998, sendo que o prazo de decadência/prescrição de cinco anos deve ser contado a partir da edição da Resolução ir 49/Senado Federal. Recurso especial negado.
Numero da decisão: CSRF/02-03.776
Decisão: ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso especial.
Nome do relator: DALTON CESAR CORDEIRO DE MIRANDA
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Cabível o pleito de restituição/compensação de valores recolhidos a maior a título de Contribuição para o PIS, nos moldes dos inconstitucionais Decretos-leis n's 2.445 e 2.449, de 1998, sendo que o prazo de decadência/prescrição de cinco anos deve ser contado a partir da edição da Resolução n o 49/Senado Federal. Recurso especial negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por unanimidade de votos, NEGAR pro • ento ao recurso especial. A TONIO • GA Presidente 1111.10111" DAL • , ' • • NDA Relator FORMALIZADO EM: 2 5 AGO 2009 Participaram, do presente julgamento, os Conselheiros: Antonio Praga (Presidente), Antonio Carlos Guidoni Filho (Vice-Presidente substituto convocado), Josefa Maria Coelho Marques, Gileno Gurjão Barreto, Antonio Carlos Atulim, Maria Teresa Martínez López, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Fabíola Cassiano Keramidas (Substituta convocada), Henrique Pinheiro Torres, Leonardo Siade Manzan, Julio Cesar Vieira Gomes, Manoel Coelho An-uda Júnior (Substituto Convocado), Elias Sampaio Freire, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira. Relatório 3I Processo n° I 0120.000486/00-74 CS RF/T02 Acórdão n.° 02-03.776 Fls. 2 Trata-se de recurso especial da FAZENDA NACIONAL, interposto contra acórdão que reconheceu o direito à restituição/compensação dos valores recolhidos a título do PIS, considerando que o prazo decadencial/prescricional para tanto deve ser contado a partir da Resolução n° 49 do Senado Federal. É o Relatório. Voto Conselheiro DALTON CESAR CORDEIRO DE MIRANDA, Relator O Recurso atende aos pressupostos para a sua admissibilidade, daí dele se conhecer. , Em preliminar, volto meus esforços para a análise de tormentosa questão. Assim, com respeito a meus pares, passo ao exame da questão da aplicação do dies a quo para o reconhecimento, ou não, de haver decaído o direito em pleitear a restituição/compensação da Contribuição ao PIS, nos moldes em que formulada nestes autos. O Superior Tribunal de Justiça, por intermédio de sua Primeira Seção, fixou o entendimento de que "..., no caso de lançamento tributário por homologação e havendo silencia do Fisco, o prazo decadencial só se inicia após decorridos 5 (cinco) anos da ocorrência do fato gerador, acrescidos de mais uni qüinqüênio, a partir da homologação tácita do lançamento. Estando o tributo em tela sujeito a lançamento por homologação, aplicam-se a decadência e a prescrição nos moldes acima delineados ."I Para aquele Tribunal Superior de Justiça, portanto, reconhecida é a restituição do indébito contra a Fazenda, sendo o prazo de decadência contando segundo a denominada tese dos 5+5, nos moldes em que acima transcrito. Com a devida vênia àqueles que sustentam a referida tese, consigno que não me filio à referida corrente, pois, a meu ver, estar-se-á contrariando o sistema constitucional brasileiro em vigor que disciplina o controle da constitucionalidade e, conseqüentemente, os efeitos dessa declaração de inconstitucionalidade. Ocorre que a defesa à tese dos 5+5 contraria o próprio sistema constitucional brasileiro, de acordo com o qual, uma vez declarada, pelo C. Supremo Tribunal Federal, a inconstitucionalidade de determinada exação em controle difuso de constitucionalidade, compete ao Senado Federal suspender a execução da norma declarada 'inconstitucional, nos termos em que disposto no artigo 52, inciso X, da Carta Magna, sendo que, a partir de então, são tidos por inexistentes os atos praticados sob a égide da norma inconstitucional. A esse propósito, inclusive, cumpre observar as lições de Mauro Cappelletti, ao discorrer sobre os efeitos do controle de constitucionalidade das leis: 'Recurso Especial n° 608.844-CE, Ministro José Delgado, Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, acórdão publicado em DJU, Seção I, de 7/6/2004 2 .. Processo n° 10120.000486/00-74 CSRF/1"02 Acórdão n.° 02-03.776 Fls. 3 "De novo se revela, a este propósito, uma radical e extremamente interessante contraposição entre o sistema norte-americano e o sistema austríaco, elaborado, como se lembrou, especialmente por obra de Hans kelsen. No primeiro desses dois sistemas, segunda a concepção mais tradicional, a lei inconstitucional, porque contrária a uma norma superior, é considerada absolutamente nula ("null and void"), e, por isto, ineficaz, pelo que o juiz, que exerce o poder de controle, não anula, mas, meramente, declara uma (pré-existente) nulidade da lei inconstitucional." (destacamos). No caso em tela foi justamente isso o que ocorreu. O C. Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento do RE n° 148.754/RJ - portanto, em sede de controle concreto de constitucionalidade --, declarou inconstitucionais os Decretos-Leis n`'s 2.445/88 e 2.449/88, que alteraram a sistemática de apuração do PIS, tendo o Senado, em 10.10.1995, publicado a Resolução n° 49/95, suspendendo a execução dos referidos diplomas legais. A partir daquele momento, aquelas normas declaradas inconstitucionais foram expulsas do sistema jurídico, de forma que todo e qualquer recolhimento efetuado com base nas mesmas o foram de forma equivocada, razão pela qual possui a ora Embargante direito à restituição dos valores recolhidos, independentemente de ter havido homologação desses valores ou não. Em verdade, como no sistema constitucional brasileiro predomina a tese da nulidade das normas inconstitucionais, cuja declaração apresenta eficácia ex tune, todos os atos firmados sob a égide da norma inconstitucional são nulos. Conseqüentemente, todo e qualquer tributo cobrado indevidamente - como é o caso presente - é ilegal e inconstitucional, possuindo o contribuinte direito à repetição daquilo que contribuiu com base na presunção de constitucionalidade da norma. Não há, portanto, como se falar em prazo prescricional iniciado com o fato gerador, eis que, a teor do que prescreve o ordenamento pátrio, não há nem mesmo que se falar em fato gerador, eis que não há tributo a ser recolhido. Aliás, o C. Supremo Tribunal Federal há muito já exarou posicionamento no sentido de que uma vez declarada a inconstitucionalidade da norma que instituiu determinada exação, surge para o contribuinte o direito de repetir aquilo que pagou indevidamente. Vejamos: • "Declarada, assim, pelo Plenário, a inconstitucionalidade material das normas legais em que fundada a exigência da natureza tributária, porque falta a título de cobrança de empréstimo compulsório -, segue-se o direito do contribuinte à repetição do que pagou (C.Trib. Nac., art. 165), independentemente do exercício financeiro em que tenha ocorrido o pagamento indevido." (Recurso Extraordinário n° 136.883-7/RJ, Ministro Sepúlveda Pertence, Primeira Turma, DJ 13.9.1991) Assim, admitir que a prescrição tem curso a partir do fato gerador da exação tida por inconstitucional implica em violação direta e literal aos princípios da legalidade e da vedação ao confisco, insculpidos nos artigos 5 0, inciso II, e 150, inciso IV, ambos da Constituição Federal. Isto porque, em se tratando de lei declarada inconstitucional, a mesma é nula; logo, não há que se conceber a exigência do tributo e, por conseguinte, que C)---1/4-e 3 Processo n° 10120.000486/00-74 CSRF/T02 Acórdão n.° 02-03.776 Fls. 4 se falar em fato gerador do mesmo. E, em sendo nula a exação, o seu recolhimento implica confisco por parte da Administração, devendo, portanto, ser restituído ao contribuinte o valor confiscado. Por certo, o nosso ordenamento jurídico prevê, como princípio, a prescritibilidade das relações jurídicas, razão pela qual não há que se conceber que o direito do contribuinte de reaver os valores cobrados indevidamente não sofra os efeitos da prescrição. Por outro lado, não se pode admitir que aquele que de boa-fé e com base na presunção de constitucionalidade da exação outrora declarada inconstitucional, seja prejudicado com isso. Daí se mostra a necessidade da aplicação do princípio da razoabilidade. Atendendo a essa lógica, cumpre a nós, Julgadores, analisar a situação e contrabalançar os fatos e direitos a fim de propiciar uma aplicação justa e equânime da norma. Considerar -- como foi feito na presente situação -- que, independentemente da declaração de inconstitucionalidade dos Decretos-Leis ds 2.445/88 e 2.449/88, o prazo prescricional para a contribuinte pleitear a restituição daqueles valores que recolheu indevidamente, teria inicio com o fato gerador (inexistente, por sinal) da exação, não se afigura a melhor solução, e tampouco, atende aos princípios da razoabilidade e da justiça, objetivo fundamental da República Federativa do Brasil (artigo 3°, inciso I, da Constituição Federal). A esse propósito, inclusive, vale observar que o próprio Superior Tribunal de Justiça e por sua Primeira Seção, analisando embargos de divergência em recurso especial n° 423.994, publicado no Diário da Justiça de 5.4.2004, seguindo o voto do Ministro Relator Francisco Peçanha Martins, firmou posicionamento nesse mesmo sentido,. Nesse diapasão, confira-se trecho do voto condutor do aludido recurso: "Na hipótese de ser declarada a inconstitucionalidade da exação e, por isso, excluída do ordenamento jurídico desde quando instituída como ocorreu com os Decretos-Leis n's 2.445 e 2.449, que alteravam a sistemática de contribuição do PIS (RE I48.7541RJ, DJ 04.03.94), penso que a prescrição só pode ser estabelecida em relação à ação e não com referência às parcelas recolhidas porque indevidas desde a sua instituição, tornando-se inexigível e, via de conseqüência, possibilitando a sua restituição ou compensação. Não há que perquirir se houve homologação." (destacamos e grifamos) O que se busca nestes autos, por seu turno, é o reconhecimento de posicionamento que vai no sentido diametralmente oposto, qual seja, de que o termo a quo para a contagem do prazo prescricional teria início com o fato gerador da exação, variando conforme a homologação, desconsiderando a existência ou não de declaração de inconstitucionalidade da norma, o que, aliás e para a situação especifica, viola entendimento do Supremo Tribunal Federal, vazado por ocasião do julgamento do Agravo de Instrumento n° 421663/DF, Ministro relator Sepúlveda Pertence (DJ 3/12/2003, p. 30). Cumpre ainda observar o que dispõe os artigos 165 e 168, ambos do Código Tributário Nacional: H 4 . , • Processo n° 10120.000486/00-74 CS RFTTO2 Acórdão n.° 02-03.776 Fls. 5 "Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4°, do art. 162, nos seguintes casos: I — cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; II — erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III — reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I — nas hipóteses dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário; II — nas hipóteses do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória." Com efeito, se um determinado contribuinte recolheu mais tributo do que o devido por um equívoco seu (artigo 165, inciso I, CTN), a prescrição tem início com a extinção do crédito tributário (artigo 168, inciso I, CTN), que se deu com a homologação do lançamento. Todavia, em casos, como o presente, em que o contribuinte recolheu tributo indevido (artigo 165, inciso I, CTN), com base em lei que, em momento ulterior, foi declarada inconstitucional, a contagem se dá de outra forma. Isto porque, no mundo jurídico, os Decretos Leis que tinham instituído a cobrança indevida, não existem, de modo que não se pode falar em crédito tributário propriamente dito. Com isso, aplica-se, subsidiariamente o Decreto n° 20.910/32, de acordo com o qual "as dívidas passivas da União, dos Estados e dos Municípios, bem assim todo e qualquer direito ou ação contra a Fazenda federal, estadual ou municipal, seja qual for a sua natureza, prescrevem em 5 (cinco) anos, contados da data do ato ou fato do Qual se originarem." (artigo 1°). Como o Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade dos Decretos-Leis ri"s 2.445/88 e 2.449/88, em controle concreto de constitucionalidade, essa decisão só passou a ter eficácia erga omnes com a publicação da Resolução do Senado n° 49, de 10.10.1995, momento em que o contribuinte (lato sensu) passou a fazer jus à restituição dos valores pagos indevidamente. Levando-se, ainda, em consideração que o prazo prescricional é de cinco anos, a prescrição para se pleitear a restituição da quantia paga indevidamente somente se consumaria em 10.10.2000. Cr-4 • . . • Processo n° 10120.000486/00-74 CSRF/T02 Acórdão n.° 02-03.776 Fls. 6 In casu, o pleito foi formulado em data anterior a 10/10/2000, o que afasta a decadência do referido pedido administrativo (11/08/1999). Assim, com base nestes fundamentos, voto pela negativa de provimento ao apelo especial interposto. É como voto. Sala das Sessões, em 11 de fevereiro de 2009. DALTON CESAR C *RD - i; : • RAADA (41.------- 6

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Numero do processo: 13884.902540/2015-68
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Jun 11 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Data do fato gerador: 17/12/2014 DCTF. CONFISSÃO DE DÍVIDA. RETIFICAÇÃO. A DCTF é instrumento formal de confissão de dívida, e sua retificação, posteriormente a procedimento fiscal, exige comprovação material. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVA. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. Na ausência da prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser negado.
Numero da decisão: 3301-013.916
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-013.911, de 18 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 13884.902535/2015-55, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Onizia de Miranda Aguair Pignataro (suplente convocada), Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Ausente a conselheiro Jucileia de Souza Lima, substituída pela conselheira Onizia de Miranda Aguair Pignataro.
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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ementa_s : ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Data do fato gerador: 17/12/2014 DCTF. CONFISSÃO DE DÍVIDA. RETIFICAÇÃO. A DCTF é instrumento formal de confissão de dívida, e sua retificação, posteriormente a procedimento fiscal, exige comprovação material. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVA. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. Na ausência da prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser negado.

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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-013.911, de 18 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 13884.902535/2015-55, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Onizia de Miranda Aguair Pignataro (suplente convocada), Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Ausente a conselheiro Jucileia de Souza Lima, substituída pela conselheira Onizia de Miranda Aguair Pignataro.

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CONFISSÃO DE DÍVIDA. RETIFICAÇÃO. A DCTF é instrumento formal de confissão de dívida, e sua retificação, posteriormente a procedimento fiscal, exige comprovação material. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVA. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. Na ausência da prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser negado. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-013.911, de 18 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 13884.902535/2015-55, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Onizia de Miranda Aguair Pignataro (suplente convocada), Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Ausente a conselheiro Jucileia de Souza Lima, substituída pela conselheira Onizia de Miranda Aguair Pignataro. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 88 4. 90 25 40 /2 01 5- 68 Fl. 122DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-013.916 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13884.902540/2015-68 Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de Ressarcimento/Compensação apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente à Declaração de Compensação - PER/Dcomp 08410.29140.220615.1.3.04-0140 apresentada em 22/06/2015, em que a interessada pretende compensar crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior no valor de R$ 219.285,02. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Seguindo a marcha processual normal, o feito foi julgado improcedente. Inconformada a contribuinte apresentou recurso voluntario, querendo reforma em síntese: a) Que erros formais não deviam ser utilizados para não homologação do pleito da contribuinte; b) Aplicabilidade da verdade material; c) Que a IN no. 1.717/2017 extrapola o limite regulamentar; d) Que houve apresentação de DCTF e EFD retificadoras; É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: ADMISSIBILIDADE O Recurso Voluntário preenche os requisitos legais de admissibilidade e deve ser conhecido. FUNDAMENTAÇÃO Fl. 123DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-013.916 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13884.902540/2015-68 Fato incontroverso que a DCTF e ECD retificadas foram apresentados após o despacho decisório. No entanto, conforme delineou a DRJ, não existe qualquer óbice para que a contribuinte tenha seu direito apreciado, no entanto, deve ela trazer elementos de provas que demonstram seu direito, não somente alegar que tem. Com isso o mero preenchimento errado pela contribuinte por si só não tem o condão de obstruir seu pleito ao crédito, no entanto, o processo administrativo fiscal também não admite qualquer alegação para que se busque a verdade material. A contribuinte se incumbindo do ônus probatório de demonstrar aquela informação prestada por ela de modo equivocado, é espaço durante o processo administrativo fiscal para se buscar a verdade material, vejamos: EMENTA:TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA CUMULADA COM PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. PRODUÇÃO PROBATÓRIA. CRÉDITO EM FAVOR DO CONTRIBUINTE. LANÇAMENTO FISCAL. AUSÊNCIA DE ENTREGA DA DCTF RETIFICADORA. PROCEDÊNCIA DA AÇÃO. 1. O laudo feito por perito oficial goza de presunção de veracidade e legitimidade, de modo que sua desconstituição exige prova em sentido contrário. 2. A prova produzida nos autos, especialmente laudo pericial, demonstra a existência de crédito em favor do contribuinte. 3.A Administração deve buscar a verdade material e, nesse sentido, o preenchimento errado do DACON ou da DCTF não retira o direito de crédito do contribuinte. 4. A mera omissão formal no encaminhamento do pedido de compensação (ausência de entrega concomitante de DCTF retificadora) não pode resultar em negativa de compensação quando demonstrado quehavia, de fato, crédito compensável decorrente de pagamento indevido. (TRF4, AC 5007344-60.2013.4.04.7107, PRIMEIRA TURMA, Relator JORGE ANTONIO MAURIQUE, juntado aos autos em 01/06/2017) EMENTA:TRIBUTÁRIO. LANÇAMENTO FISCAL. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE ENTREGA DA DCTF RETIFICADORA COM O DACON RETIFICADOR. 1.A Administração deve buscar a verdade material e, nesse sentido, o preenchimento errado do DACON ou da DCTF não retira o direito de crédito do contribuinte. Ademais, o CTN prevê que alguns erros meramente formais, facilmente verificáveis pela autoridade administrativa, sejam por ela corrigidos. 2. A mera omissão formal no encaminhamento do pedido de compensação (ausência de entrega concomitante de DCTF retificadora) não pode resultar em negativa de compensação onde havia, de fato, crédito compensável decorrente de pagamento indevido. (TRF4, AC 5066507-21.2015.4.04.7100, SEGUNDA TURMA, Relator ROBERTO FERNANDES JÚNIOR, juntado aos autos em 08/09/2016) No entanto, para que se busque a verdade material o ônus deve recair sobre quem alega, no presente caso, a contribuinte deve demonstrar por questões fato e direito qual o fato preponderante de seu direito. Fl. 124DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-013.916 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13884.902540/2015-68 Tal ônus decorre da lógica de que a própria contribuinte prestou informação equivocada ao fisco, no caso em tela, a contribuinte tendo melhor condição de provar, deve ela carrear os autos com documentos aptos para que se busque o direito alegado. Nesse sentido essa turma já se manifestou: Ementa:Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2001 DCTF. CONFISSÃO DE DÍVIDA. RETIFICAÇÃO. A DCTF é instrumento formal de confissão de dívida, e sua retificação, posteriormente a procedimento fiscal, exige comprovação material. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVA. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. Na ausência da prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser negado. Numero do processo:13819.903434/2008-56. Numero da decisão:3201- 004.548. Nome do relator:CHARLES MAYER DE CASTRO SOUZA. Diante da não demonstração de seu direito, nego provimento. Diante de todo o exposto, voto por conhecer e negar provimento ao recurso voluntário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 125DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3301-013.916 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13884.902540/2015-68 Fl. 126DF CARF MF Original

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10471483 #
Numero do processo: 16561.720167/2013-06
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu May 09 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jun 03 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2008 RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INTERESSE COMUM. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. FUNDAMENTO INATACADO. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência não evidenciam decisão que supere a falta de demonstração do interesse comum inferido a partir do afirmado comando dos fundos de investimento no exterior pelos responsabilizados. DEVOLUÇÃO DE CAPITAL MEDIANTE CISÃO. OPÇÃO LEGAL. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência examinam operações societárias em contextos diferentes, nos quais não há evidências de a cisão ter sido promovida depois de acordada a negociação da participação societária. INAPLICABILIDADE DA TEORIA DO PROPÓSITO NEGOCIAL. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência afirmam, subsidiariamente, os conceitos de propósito negocial e substância econômica carentes de fundamento legal, e validam as operações, em contextos fatos distintos, depois de confirmarem sua regularidade. POSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DE NOTÍCIAS COMO MATÉRIA DE PROVA. DECISÕES CONVERGENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial se os acórdãos comparados são convergentes no sentido de valorarem notícias jornalísticas de acordo com o conjunto probatório dos autos. MULTA QUALIFICADA. DESISTÊNCIA DO RECURSO ESPECIAL PELA CONTRIBUINTE. Havendo desistência do recurso especial pela Recorrente, o apelo não deve ser conhecido, restando prejudicada a análise do conhecimento e do mérito da matéria recorrida. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES PARA CONVERSÃO DA EMPRESA INCORPORADA EM SUBSIDIÁRIA INTEGRAL. SUBSTITUIÇÃO DAS AÇÕES PELA INCORPORADORA. ALIENAÇÃO CARACTERIZADA. GANHO DE CAPITAL. OCORRÊNCIA. A operação de entrega de ações para incorporação, nos moldes previstos no art. 252 da Lei das S/A, mediante o recebimento de novas ações emitidas pela empresa incorporadora, ambas avaliadas a valor de mercado, caracteriza-se como alienação e está sujeita a apuração de ganho de capital.
Numero da decisão: 9101-006.964
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional; e ii) por maioria de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte nos termos do voto da relatora, vencido o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli que conhecia parcialmente em maior extensão, também em relação à matéria “Possibilidade de Devolução de Capital na Cisão – Opção Legal do Contribuinte”. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em negar provimento ao recurso, votando pelas conclusões os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendoça Kraljevic e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente em exercício. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Relatora. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente em exercício). Ausentes os conselheiros Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Nome do relator: EDELI PEREIRA BESSA
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2008 RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INTERESSE COMUM. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. FUNDAMENTO INATACADO. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência não evidenciam decisão que supere a falta de demonstração do interesse comum inferido a partir do afirmado comando dos fundos de investimento no exterior pelos responsabilizados. DEVOLUÇÃO DE CAPITAL MEDIANTE CISÃO. OPÇÃO LEGAL. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência examinam operações societárias em contextos diferentes, nos quais não há evidências de a cisão ter sido promovida depois de acordada a negociação da participação societária. INAPLICABILIDADE DA TEORIA DO PROPÓSITO NEGOCIAL. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência afirmam, subsidiariamente, os conceitos de propósito negocial e substância econômica carentes de fundamento legal, e validam as operações, em contextos fatos distintos, depois de confirmarem sua regularidade. POSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DE NOTÍCIAS COMO MATÉRIA DE PROVA. DECISÕES CONVERGENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial se os acórdãos comparados são convergentes no sentido de valorarem notícias jornalísticas de acordo com o conjunto probatório dos autos. MULTA QUALIFICADA. DESISTÊNCIA DO RECURSO ESPECIAL PELA CONTRIBUINTE. Havendo desistência do recurso especial pela Recorrente, o apelo não deve ser conhecido, restando prejudicada a análise do conhecimento e do mérito da matéria recorrida. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES PARA CONVERSÃO DA EMPRESA INCORPORADA EM SUBSIDIÁRIA INTEGRAL. SUBSTITUIÇÃO DAS AÇÕES PELA INCORPORADORA. ALIENAÇÃO CARACTERIZADA. GANHO DE CAPITAL. OCORRÊNCIA. A operação de entrega de ações para incorporação, nos moldes previstos no art. 252 da Lei das S/A, mediante o recebimento de novas ações emitidas pela empresa incorporadora, ambas avaliadas a valor de mercado, caracteriza-se como alienação e está sujeita a apuração de ganho de capital.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional; e ii) por maioria de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte nos termos do voto da relatora, vencido o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli que conhecia parcialmente em maior extensão, também em relação à matéria “Possibilidade de Devolução de Capital na Cisão – Opção Legal do Contribuinte”. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em negar provimento ao recurso, votando pelas conclusões os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendoça Kraljevic e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente em exercício. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Relatora. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente em exercício). Ausentes os conselheiros Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto.

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CONHECIMENTO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INTERESSE COMUM. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. FUNDAMENTO INATACADO. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência não evidenciam decisão que supere a falta de demonstração do interesse comum inferido a partir do afirmado comando dos fundos de investimento no exterior pelos responsabilizados. DEVOLUÇÃO DE CAPITAL MEDIANTE CISÃO. OPÇÃO LEGAL. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência examinam operações societárias em contextos diferentes, nos quais não há evidências de a cisão ter sido promovida depois de acordada a negociação da participação societária. INAPLICABILIDADE DA TEORIA DO PROPÓSITO NEGOCIAL. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência afirmam, subsidiariamente, os conceitos de propósito negocial e substância econômica carentes de fundamento legal, e validam as operações, em contextos fatos distintos, depois de confirmarem sua regularidade. POSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DE NOTÍCIAS COMO MATÉRIA DE PROVA. DECISÕES CONVERGENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial se os acórdãos comparados são convergentes no sentido de valorarem notícias jornalísticas de acordo com o conjunto probatório dos autos. MULTA QUALIFICADA. DESISTÊNCIA DO RECURSO ESPECIAL PELA CONTRIBUINTE. Havendo desistência do recurso especial pela Recorrente, o apelo não deve ser conhecido, restando prejudicada a análise do conhecimento e do mérito da matéria recorrida. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES PARA CONVERSÃO DA EMPRESA INCORPORADA EM SUBSIDIÁRIA INTEGRAL. SUBSTITUIÇÃO DAS AÇÕES PELA INCORPORADORA. ALIENAÇÃO CARACTERIZADA. GANHO DE CAPITAL. OCORRÊNCIA. A operação de entrega de ações para AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 01 67 /2 01 3- 06 Fl. 3430DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 incorporação, nos moldes previstos no art. 252 da Lei das S/A, mediante o recebimento de novas ações emitidas pela empresa incorporadora, ambas avaliadas a valor de mercado, caracteriza-se como alienação e está sujeita a apuração de ganho de capital. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional; e ii) por maioria de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte nos termos do voto da relatora, vencido o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli que conhecia parcialmente em maior extensão, também em relação à matéria “Possibilidade de Devolução de Capital na Cisão – Opção Legal do Contribuinte”. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em negar provimento ao recurso, votando pelas conclusões os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendoça Kraljevic e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente em exercício. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Relatora. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente em exercício). Ausentes os conselheiros Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Relatório Trata-se de recursos especiais interpostos pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional ("PGFN") e por SETIBA PARTICIPAÇÕES S/A ("Contribuinte") em face da decisão proferida no Acórdão nº 1402-003.730, na sessão de 19 de fevereiro de 2019, nos seguintes termos: Acordam os membros do colegiado: i) por unanimidade de votos: i.i) rejeitar a arguição de decadência, votando pelas conclusões a Conselheira Edeli Pereira Bessa; e i.ii) negar provimento ao recurso voluntário relativamente à aplicação de juros de mora sobre a multa de ofício; ii) por maioria de votos: ii.i) rejeitar a arguição de inocorrência de ganho de capital em operação de incorporação de ações, divergindo a Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, e ii.ii) negar provimento ao recurso de ofício relativamente à responsabilidade tributária imputada a Fersen Lamas Lambranho, Antonio C. R. Bonchristiano e Allan Hadid, divergindo o Conselheiro Marco Rogério Borges e votando pelas conclusões a Conselheira Edeli Pereira Bessa; e iii) por voto de qualidade: iii.i) negar provimento ao recurso voluntário relativamente à desconsideração Fl. 3431DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 da cisão e à alegação de ilegitimidade da recorrente e iii.ii) dar provimento ao recurso de ofício relativamente à qualificação da penalidade, em ambas as matérias divergindo os Conselheiros Leonardo Luis Pagano Gonçalves, Lucas Bevilacqua Cabianca, Junia Roberta Gouveia Sampaio e Eduardo Morgado Rodrigues. O Conselheiro Paulo Mateus Ciccone não participou da votação dos itens i.i, ii.i e iii.i, sendo substituído pelo Conselheiro Ailton Neves da Silva na reunião de janeiro/2018. O Conselheiro Eduardo Morgado Rodrigues não participou da votação dos itens i.i e ii.i, votados pela Conselheira Bárbara Santos Guedes. Declarou-se suspeito o Conselheiro Caio César Nader Quintella, substituído pela Conselheira Bárbara Santos Guedes na reunião de janeiro/2018 e pelo Conselheiro Eduardo Morgado Rodrigues na reunião de fevereiro/2018. A Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio manifestou interesse em apresentar declaração de voto. A decisão recorrida está assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2008 IRPJ. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. DECADÊNCIA. PRIMEIRO DIA DO EXERCÍCIO SEGUINTE. O prazo decadencial para constituição de crédito tributário sujeito a lançamento por homologação, na ausência de qualquer pagamento antecipado, é o estabelecido no artigo 173, inciso I, do CTN, com início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO AO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRECEDENTE VINCULANTE DO STJ. As decisões proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça, em Recurso Repetitivo, conforme sistemática prevista no artigo 543-C do Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas no julgamento do recurso apresentado pelo contribuinte artigo 62 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. Nos casos de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, a contagem do prazo decadencial do direito do Fisco constituir o crédito tributário pelo lançamento de ofício somente obedece aos critérios do art. 150 do Código Tributário Nacional quando há efetivo pagamento antecipado do tributo devido. OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO EM SENTIDO AMPLO. GANHO DE CAPITAL. TRIBUTAÇÃO. A operação societária de incorporação de ações caracteriza, no âmbito tributário, alienação em sentido, dando ensejo à tributação do ganho de capital quando as ações da sociedade incorporadora forem recebidas por valor superior ao das ações da sociedade incorporada. OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES POR VALOR SUPERIOR AO VALOR CONTÁBIL. ALIENAÇÃO EM SENTI AMPLO. GANHO DE CAPITAL. A incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo. A subscrição de ações pelo valor de mercado e superior ao consignado na escrituração contábil, ainda que no bojo da figura da incorporação de ações, caracteriza ganho de capital, devendo incidir a tributação correspondente. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. NEGÓCIO JURÍDICO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. INEFICÁCIA CONTRA A FAZENDA. No contexto do planejamento tributário, não tem eficácia contra a Fazenda o negócio jurídico destituído de propósito negocial, mas que busca atingir fins puramente tributários. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DO INTERESSE COMUM. Fl. 3432DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Não se verifica, no caso concreto, a presença do interesse comum previsto no artigo 124, I, do Código Tributário Nacional para dar ensejo à responsabilidade solidária. MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO. Por meio de atos e negócios meramente formais, o sujeito passivo, em conluio com outras empresas do seu grupo empresarial declararam ao Fisco um situação inexistente com o objetivo de evitar a tributação de um ganho de capital auferido. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2008 CSLL E IRPJ. LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO MESMOS FUNDAMENTOS. Aplicam-se ao lançamento da CSLL as mesmas razões de decidir aplicáveis ao IRPJ, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática. O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro apurados no 3º trimestre do ano-calendário 2008 a partir da constatação de omissão de ganho de capital apurado na incorporação das ações do Laboratório Americano de Farmacoterapia S.A. - Farmasa pela companhia Hypermarcas S.A. A multa aplicada foi qualificada e houve imputação de responsabilidade tributária a Allan Hadid, Antônio Carlos Augusto Ribeiro Bonchristiano e Fersen Lamas Lambranho. A autoridade julgadora de 1ª instância conheceu das impugnações, rejeitou a preliminar de decadência e, no mérito, decidiu: a) dar provimento à impugnação de Allan Hadid, de Antônio Carlos Augusto Ribeiro Bonchristiano e de Fersen Lamas Lambranho, considerando insubsistente o lançamento em relação a eles; b) afastar a multa qualificada, reduzindo o percentual de 150% para 75%; e, c) no restante, negar provimento à impugnação de Setiba Participações S.A. A decisão foi submetida a reexame necessário (e-fls. 1450/1461). O Colegiado a quo, por sua vez, deu provimento parcial ao recurso de ofício para restabelecer a qualificação da penalidade e negou provimento ao recurso voluntário (e-fls. 1622/1670). Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 11/04/2019 (e-fl. 1671) e em 23/05/2019 retornaram ao CARF veiculando o recurso especial de e-fls. 1672/1696 no qual a Fazenda aponta divergência reconhecida no despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 1700/1702, do qual se extrai: 5. Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos acórdãos, evidencia-se que a Recorrente logrou êxito em comprovar a ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial, como a seguir demonstrado (destaques do original transcrito): “Responsabilidade solidária – art. 124, I, do CTN” Decisão recorrida: RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DO INTERESSE COMUM. Não se verifica, no caso concreto, a presença do interesse comum previsto no artigo 124, I, do Código Tributário Nacional para dar ensejo à responsabilidade solidária. [...]. Quanto à alegação de não caracterização da responsabilidade tributária solidária em razão da ausência de “interesse comum”, razão assiste aos Impugnantes, pois Fl. 3433DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 verifica-se que a acusação de interesse comum pela Fiscalização é bastante genérica e não demonstrou-se, de forma individualizada, as condutas realizadas pelos acionistas, “utilizando-se de seu poder de comando”, para efetuar as operações efetuar operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador do imposto de renda sobre o ganho de capital auferido na operação de incorporação de ações do Farmasa pela Hypermarcas. [...]. No presente caso, a simples alegação de que os acionistas da Setiba (Fersen Lamas Lambranho, Antonio C. R. Bonchristiano e Allan Hadid) tinham o poder de comando para realizar as operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador do imposto de renda, não implica, via de regra, a imediata solidarização destes. Acórdão paradigma nº 1401-003.037, de 2018: RESPONSABILIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. LEGITIMIDADE. As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador são solidariamente responsáveis pelo crédito tributário apurado. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, os diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica de direito privado. [...]. Diferentemente da venda de mercadorias ou da prestação de serviços, realização de despesas e outras situações geradoras de resultados em que os acionistas se mostram distantes do cotidiano da pessoa jurídica e diversamente de outros momentos em que as decisões mais relevantes são tomadas pelos administradores da empresa, a venda das ações da Mantecorp IQ teve atuação direta de todos os acionistas, em todas as principais fases do processo, em especial naquelas que evidenciaram o planejamento tributário abusivo que resultou na falta de recolhimento dos tributos devidos pela pessoa jurídica extinta, em decorrência do ganho de capital auferido na operação. Portanto, não há como negar que as pessoas físicas arroladas na autuação como responsáveis tributários tiveram interesse comum na situação que constituiu o fato gerador da obrigação principal, nos estritos termos do art. 124, inciso I, do CTN. Acórdão paradigma nº 1402-001.763, de 2014:1 RECURSO VOLUNTÁRIO DO COOBRIGADO. SOLIDARIEDADE. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 124, I, DO CTN. INTERESSE COMUM. HIPÓTESES DE IMPUTAÇÃO. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. Atribui-se a responsabilidade solidária a terceira pessoa quando comprovado o nexo existente entre os fatos geradores e a pessoa a quem se imputa a solidariedade passiva, nos termos do art. 124, inciso I, do Código Tributário Nacional. Assim, são solidariamente obrigadas às pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal, entendidas como aquelas que atuam de forma direta, realizam individual ou conjuntamente com outras pessoas atos que resultam na situação que faz surgir o fato gerador, ou que, em comum com outras, esteja em relação ativa com o ato, fato ou negócio que dá origem à tributação. [...]. O fato é que o Sr. Osvaldo de Carvalho, conforme já referido, foram partícipes ativos e beneficiários da migração dos recursos da MAGNOJET, caracterizando esse fato o interesse comum dele com ela na situação que constitui o fato gerador da obrigação tributária que deu causa ao lançamento. Fl. 3434DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 6. Com relação a essa matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a simples alegação de que os acionistas da Setiba [...] tinham o poder de comando para realizar as operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador do imposto de renda, não implica, via de regra, a imediata solidarização destes, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1401-003.037, de 2018, e 1402-001.763, de 2014) decidiram, de modo diametralmente oposto, que a venda das ações da Mantecorp IQ teve atuação direta de todos os acionistas, em todas as principais fases do processo, em especial naquelas que evidenciaram o planejamento tributário abusivo que resultou na falta de recolhimento dos tributos devidos pela pessoa jurídica extinta, em decorrência do ganho de capital auferido na operação, motivo pelo qual não há como negar que as pessoas físicas arroladas na autuação como responsáveis tributários tiveram interesse comum na situação que constituiu o fato gerador da obrigação principal, nos estritos termos do art. 124, inciso I, do CTN (primeiro acórdão paradigma) e que são solidariamente obrigadas às pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal, entendidas como aquelas que atuam de forma direta, realizam individual ou conjuntamente com outras pessoas atos que resultam na situação que faz surgir o fato gerador, ou que, em comum com outras, esteja em relação ativa com o ato, fato ou negócio que dá origem à tributação (segundo acórdão paradigma). 8. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização da divergência de interpretação suscitada. 9. Pelo exposto, do exame dos pressupostos de admissibilidade, PROPONHO seja ADMITIDO o Recurso Especial interposto. (destaques do original) A PGFN argumenta que na acusação fiscal foi apurado que os acionistas da empresa autuada, com o exclusivo intuito de se evadir da tributação do ganho que seria auferido, transferiram suas ações da FARMARSA, antes da sua incorporação pela HYPERMARCAS, para outra empresa também de sua titularidade localizada no exterior. Tendo em vista a participação direta dos acionistas pessoas físicas da SETIBA em todos os atos que levaram à omissão da tributação, eles foram incluídos no polo passivo como responsáveis tributários solidários. Porém, a decisão recorrida, ao negar provimento ao recurso de ofício para afastar a responsabilidade solidária das pessoas físicas, divergiu de precedentes deste Conselho. Demonstra a divergência transcrevendo relato do entendimento adotado pelo acórdão recorrido, bem como a motivação expressa no Termo de Sujeição Passiva Solidária, e, sob a premissa de que o Colegiado a quo resolveu excluir a responsabilidade solidária dos coobrigados, sob o entendimento de não estar caracterizado nem o interesse comum, a justificar a aplicação do art. 124, I, do CTN. Destaca a defesa, no recorrido, de que o mero interesse fático eventual de uma determinada parte não é suficiente para caracterizar o interesse comum previsto no artigo 124, I, do Código Tributário Nacional para fins de adoção do instituto da responsabilidade solidária, bem como de que em uma estrutura de fundos de investimento, tal qual como a ora discutida, não cabe a poucas pessoas (e muito menos a uma pessoa) tanto poder como vislumbra a Fiscalização, e confronta os fundamentos para restabelecer a penalidade, sob a ótica de que por meio de atos meramente formais, o contribuinte apresentou ao Fisco uma versão falsa da realidade com o exclusivo intuito de se evadir do ganho de capital que iria ser auferido, com a assertiva, do voto condutor do recorrido, de que a acusação de interesse comum pela Fiscalização é bastante genérica e não demonstrou-se, de forma individualizada, as condutas realizadas pelos acionistas, "utilizando- se de seu poder de comando", para efetuar as operações efetuar operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador do imposto de renda sobre o Fl. 3435DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 ganho de capital auferido na operação de incorporação de ações do Farmasa pela Hypermarcas. Destacando, também, a anotação do recorrido de que não foi demonstrado pela Fiscalização que os Impugnantes teriam o poder decisório para realizar para realizar as referidas operações financeiras e societárias, especialmente em uma estrutura de fundos de investimento, tal qual como a ora discutida, a PGFN firma que a decisão ora recorrida embasou sua conclusão no fato de que, em uma estrutura de Fundo de Investimento, as decisões normalmente não cabem a uma ou poucas pessoas e que a simples alegação de que os sócios da SETIBA tinham poder de comando e se beneficiaram da operação engendrada, não é suficiente para a responsabilização solidária desses. A partir daí, diz que diversa foi a decisão no paradigma nº 1401-003.307, afirmando a similitude fática com o recorrido porque nele avaliada hipótese de reorganização societária como um conjunto de atos preparatórios para fugir da tributação do IRPJ e CSLL. Trata-se também de situação em que se tem a apuração de ganho de capital decorrente de incorporação de ações, envolvendo a participação de Fundos de Investimentos, correspondente à alienação das ações da MANTECORP INDÚSTRIA QUÍMICA FARMACÊUTICA S.A, CNPJ nº 33.060.740/0001-72 (Mantecorp IQ) à HYPERMARCAS S.A, CNPJ nº 02.932.074/0001-91, conforme excertos extraídos de seu relatório. E, diante de operação em tudo semelhante com a que está representada nos presentes autos, envolvendo inclusive a HIPERMARCAS como empresa adquirente, o colegiado prolator da decisão utilizada como paradigma chegou a conclusão oposta à do colegiado ora recorrido, no que tange à responsabilização solidária dos sócios pessoas físicas. Transcreve a decisão neste sentido, e arremata: O colegiado recorrido entendeu que, em uma estrutura de Fundo de Investimento, as decisões normalmente não cabem a uma ou poucas pessoas e que a simples alegação de que os sócios da SETIBA tinham poder de comando e se beneficiaram da operação engendrada, não é suficiente para a responsabilização solidária desses. Por outro lado, o colegiado recorrido entendeu que, diferentemente de atos cotidianos das empresas (vendas de mercadorias, prestação de serviços, realização de despesas, etc), a venda das ações, em especial naquelas situações que evidenciaram o planejamento tributário abusivo que resultou na falta de recolhimento dos tributos devidos pela pessoa jurídica extinta, teve atuação direta de todos os acionistas, sobretudo quando possuem poder de comando e se beneficiaram diretamente da operação. Tal circunstância, no seu entender, atrai a responsabilização solidária dos acionistas, nos termos do art. 124, inciso I, do CTN, por estar evidente o interesse comum. Com respeito ao paradigma nº 1402-001.763, dele destaca o entendimento de que “quando comprovado o nexo existente entre os fatos geradores e a pessoa a quem se imputa a solidariedade passiva”, deve-se atribuir a responsabilidade solidária a terceira pessoa. Transcreve a decisão invocada, e adiciona: Veja-se que, apensar de ter um viés mais jurídico e doutrinário, o r. acórdão paradigma explicita situações que se enquadram perfeitamente ao caso em tela. Isso porque ele define como elementos necessários à caracterização da responsabilidade solidária do art. 124, inciso I, do CTN a existência de relação pessoal e direta com o fato gerador, ou seja, que envergue a condição pessoal ou realize as ações definidas como necessárias à ocorrência do fato gerador (tais como as deliberações societárias que acarretaram nas operações de venda e incorporação de ações no caso em análise). Ademais, acrescenta que o interesse comum, além de englobar o interesse econômico, abarca também o interesse jurídico na situação, e requer a participação ativamente da operação fato este que em tudo se enluva ao caso concreto do processo. Fl. 3436DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Passa, então, aos fundamentos para reforma do recorrido, argumentando que: Ao analisar o presente lançamento, a DRJ em Campo Grande entendeu que deveria ser cancelada a responsabilidade tributária imputada às pessoas físicas autuadas. Segundo fora ressaltado pela decisão recorrida, a aferição do dolo nesses casos é controverso tanto na doutrina quanto na jurisprudência, e não tendo a Fiscalização provado a conduta dolosa, a imputação da responsabilidade deveria ser revista. “Data maxima venia”, o entendimento exarado pela DRJ em Campo Grande não merece prosperar. Como será aqui exposto, a Fiscalização demonstrou cabalmente o interesse comum das pessoas físicas na situação que constituiu o fato gerador apurado, tal como exige o artigo 124, inciso I, do CTN. Por certo, o interesse comum exigido pelo artigo 124 pode ser aferido de duas formas: pela participação direta dos responsáveis na situação que deu ensejo ao fato gerador apurado, e/ou pela participação dos responsáveis no resultado obtido ilegalmente com a não ocorrência desse fato. Acerca da primeira forma de apuração, registra-se a seguinte decisão como exemplo (Acórdão nº 1402-001.764): RECURSO VOLUNTÁRIO DO COOBRIGADO. SOLIDARIEDADE. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 124, I, DO CTN. INTERESSE COMUM. HIPÓTESES DE IMPUTAÇÃO. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. Atribui-se a responsabilidade solidária a terceira pessoa quando comprovado o nexo existente entre os fatos geradores e a pessoa a quem se imputa a solidariedade passiva, nos termos do art. 124, inciso I do Código Tributário Nacional. Assim, são solidariamente obrigadas às pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal, entendidas como aquelas que atuam de forma direta, realizam individual ou conjuntamente com outras pessoas atos que resultam na situação que faz surgir o fato gerador, ou que, em comum com outras, esteja em relação ativa com o ato, fato ou negócio que dá origem à tributação. Preliminares Rejeitadas. (grifo nosso) Pela segunda forma, cita-se a ementa do Acórdão nº 1101-000.915: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2006, 2007 RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. RETIRADA DE SÓCIOS DO QUADRO SOCIAL. INTERESSE COMUM NÃO DEMONSTRADO. Os sócios de fato somente são responsabilizados solidariamente pelo crédito tributário quando demonstrada sua atuação vinculada à prática do fato jurídico tributário, ou a possibilidade de eles se beneficiarem de seus resultados. Ausente tal demonstração, e limitando-se a acusação ao disposto no art. 124 do CTN, são excluídos do pólo passivo da obrigação tributária resultante do crédito tributário lançado os sócios de fato e a pessoa jurídica constituída para abrigar seu patrimônio pessoal. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA E SUBSIDIÁRIA. PESSOAS JURÍDICAS QUE SE SUCEDEM NO EXERCÍCIO DA MESMA EMPRESA. Reunido robusto conjunto probatório no sentido de que a pessoa jurídica autuada foi substituída em seus estabelecimentos por outra constituída pelos mesmos sócios, é valida a inclusão da sucessora de fato como responsável pela totalidade do crédito tributário constituído. (...). (grifo nosso) No presente caso, é possível aferir o interesse comum das pessoas físicas pelas duas formas ora expostas. Com efeito, conforme apurado pela Fiscalização, as pessoas físicas ANTONIO CARLOS AUGUSTO RIBEIRO BONCHRISTIANO, FERSEN LAMAS LAMBRANHO e ALLAN HADID, como comandavam todas as pessoas jurídicas do grupo GP INVESTIMENTOS no Brasil e no exterior, participaram de todos os atos e negócios formais que levaram ao não pagamento do ganho de capital pela SETIBA. Fl. 3437DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Nesse diapasão, destaca-se que tais pessoas físicas assinaram, na qualidade de representantes legais das empresas do grupo GP INVESTIMENTOS, todos os atos que envolveram a participação da SETIBA, da sua controladora residente em Delaware (PRIVATE EQUITY PARTNERS C, LLC) e da controladora indireta localizada em Cayman (PRIVATE EQUITY C. LTD) na operação que levou à aquisição pela SETIBA das ações da FARMASA, à cisão da SETIBA seguida da sua incorporação pela FARMASA, e, por fim, à incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS. Ou seja, tais pessoas físicas participaram de forma direta e ativa em todos os atos e negócios que levaram à artificialidade apurada pela Fiscalização. Na qualidade de controladores e representantes do grupo GP INVESTIMENTOS no Brasil e no exterior, essas pessoas ativamente manifestaram o seu interesse nos atos. Todavia, o interesse comum das pessoas físicas não decorre apenas da sua participação direta e ativa nos atos e negócios que ofuscaram a ocorrência do fato gerador, mas também do fato de que elas se beneficiaram do resultado obtido. De fato, sendo controladores do grupo GP INVESTIMENTOS, o não recolhimento de ganho de capital pela SETIBA, da mesma forma que proporciona a essa empresa um aumento patrimonial, incrementa indiretamente o patrimônio dessas pessoas físicas. Assim, utilizando exemplos simples, com os recursos que não foram utilizados para pagar a tributação incidente sobre o ganho, os controladores do grupo GP INVESTIMENTOS poderiam desde utilizá-los em novos investimentos, proporcionando, dessa forma, uma expectativa de rentabilidade futura, desde recebê-los como distribuição de resultados. Dessa forma, sendo as pessoas físicas ANTONIO CARLOS AUGUSTO RIBEIRO BONCHRISTIANO, FERSEN LAMAS LAMBRANHO e ALLAN HADID controladores do grupo GP INVESTIMENTOS, e tendo elas participado de todos os atos e negócios que acarretaram a artificialidade apurada pela Fiscalização, justa e legal é a sua responsabilização tributária de maneira solidária. (destaques do original) Pede, assim, que o recurso especial seja conhecido e provido, para reformar o acórdão recorrido, no quesito objeto da presente insurgência. Cientificada em 18/11/2019 (e-fl. 1712), a Contribuinte opôs embargos de declaração em 22/11/2019 (e-fls. 1714/1733), apontando: i) Obscuridade e Contradição Quanto à Existência de Negociações Prévias à Incorporação de Ações; ii) Obscuridade Quanto à Participação da Setiba Participações nas “Negociações Prévias” e Obtenção de Acréscimo Patrimonial; iii) Contradição Quanto à Utilização do Lapso Temporal como Critério de Identificação do Real Alienante; iv) Obscuridade Quanto à Suposta Vedação à Transferência das Ações da Farmasa em Operação de Devolução de Capital (Artigo 22 da Lei nº 9.249/95); v) Omissão Quanto à Existência de Estruturas Alternativas; vi) Obscuridade Quanto à Relevância da Dedutibilidade do Ágio para Fins de Validação da Operação de Devolução de Capital; vii) Omissão Quanto a Diversos Argumentos Relativos à Impossibilidade de Tributação da Incorporação de Ações; viii) Obscuridade Quanto à Suposta Criação de Condições Artificiais para Gozo da Isenção Prevista no Artigo 69 da IN RFB nº 1.022/2010 e ix) Obscuridade/Contradição Quanto à Configuração de Dolo. Os embargos foram rejeitados em exame de admissibilidade conforme e-fls. 1979/1995. O responsável Allan Hadid foi cientificado em 12/11/2019 (e-fl. 1791). Em 27/11/2019 foram apresentadas as contrarrazões de e-fls. 1919/1975. A intimação de Antonio Carlos Augusto Ribeiro Bonchristiano foi dirigida ao procurador constituído em razão de sua saída definitiva do país (e-fl. 1709), mas restando improfícua por via postal, foi efetivada por edital em 11/12/2019 (e-fls. 1793/1794). Em 27/11/2019 foram apresentadas as contrarrazões de e-fls. 1798/1852. Fl. 3438DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 A intimação de Fersen Lamas Lambranho foi dirigida ao procurador constituído em razão de sua saída definitiva do país (e-fl. 1710), e recebida em 12/11/2019 (e-fl. 1792). Em 27/11/2019 foram apresentadas contrarrazões de e-fls. 1855/1916. Nas contrarrazões, os responsáveis historiam os eventos processuais e arguem a impossibilidade de conhecimento do recurso especial, em razão da ausência de legislação tributária interpretada de forma divergente, vez que os três acórdãos comparados adotaram a mesma interpretação do artigo 124, I do CTN, sendo: i) no acórdão recorrido a responsabilidade foi afastada porque imputada com base em alegações genéricas, sem ter apontado condutas individualizadas praticadas por cada um dos acionistas com intuito de camuflar a ocorrência do fato gerador, e sem demonstração de que os supostos responsáveis teriam poder decisório para realizar as operações entendidas como fraudulentas; ii) no paradigma nº 1401-003.037, concluiu o CARF que a Autoridade Fiscal teria juntado documentos e registros suficientes aos autos para que o interesse comum restasse comprovado; e iii) no paradigma nº 1402-001.763, concluiu a Turma Julgadora que a Autoridade Fiscal teria demonstrado, de forma clara nos autos, a existência desse nexo direto entre os atos do responsável solidário e a situação que deu azo à tributação (em outras palavras, o interesse comum). Em suma, nos três casos, o CARF decidiu de maneira idêntica: para a atribuição de responsabilidade solidária com base no artigo 124, I do CTN, é imprescindível a comprovação de interesse comum. A alegada divergência, assim, apenas apareceria num segundo momento, qual seja, o da aplicação da interpretação delineada acima aos fatos específicos de cada um dos casos analisados. E no presente caso, as Autoridade Fiscais não lograram êxito em comprovar, através de documentos e registros colacionados aos autos, o interesse comum de cada um dos responsáveis solidários, como ocorreu nos paradigmas. Logo, a diferença entre os acórdãos decorreria de mera questão de análise fática, a evidenciar a pretensão de que esta C. Câmara Superior reanalise unicamente o suporte fático do caso em tela. Adicionam dessemelhança específica em face do paradigma nº 1401-003.037, observando que a razão primordial que levou à responsabilização das pessoas físicas dos acionistas não foi a solidariedade prevista pelo art. 124, I do CTN, mas sim a responsabilidade por sucessão prevista pelo artigo 121 do mesmo diploma legal, dado que a pessoa jurídica que supostamente teria auferido o ganho de capital tributável havia sido extinto, não podendo, portanto, ser responsabilizada. Reiteram, ainda, que no citado paradigma consta a efetiva e direta participação das pessoas físicas apontadas como responsáveis solidários na situação que constitui o fato gerador, em conduta muito além da ocupação de cargos com suposto poder decisório, como evidenciado nestes autos, inclusive com demonstração de que as pessoas físicas, lá, detiveram titularidade patrimonial direta sobre as ações cuja alienação supostamente teria gerado ganho de capital tributável. Aqui, a participação societária cuja incorporação teria, supostamente, gerado ganho de capital tributável, nunca esteve no patrimônio das pessoas físicas acionistas das empresas envolvidas. Insistem também na dessemelhança em face do paradigma nº 1402-001.763, dado neste caso a pessoa física apontada como responsável solidário haver confessado ter praticado uma série de atos irregularidades em nome da pessoa jurídica, assim como houve a identificação, pela Fiscalização, de que os recursos auferidos com as condutas acima descritas (de realização de vendas acobertadas por notas fiscais paralelas e ocultação de parte do faturamento da empresa) foram efetivamente transferidos ao patrimônio pessoal do responsável solidário. Afirmam, assim, que nenhum dos elementos que levaram à atribuição de Fl. 3439DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 responsabilidade à pessoa física no acórdão paradigma nº 1402-001.763 podem ser verificados no presente caso. No mérito, discorrem sobre a não caracterização da responsabilidade tributária solidária em razão da ausência de “interesse comum”, destacam que a Fiscalização nunca comprovou a ocorrência de participação direta nos responsáveis na situação que deu ensejo ao fato gerador, limitando-se a afirmar que os recorridos possuíam “poder de comando”, que teria sido utilizado na prática do suposto planejamento tributário, e que a recorrente insiste nesta constatação insuficiente. Argumentam acerca do alcance da expressão “interesse comum”, citando doutrina e julgados deste Conselho, para afirmarem irretocável o entendimento do acórdão recorrido no sentido de que, não tendo a Fiscalização logrado êxito em individualizar condutas realizadas pelos acionistas que demonstrariam uma utilização desse “poder de comando” para camuflar a ocorrência do fato gerador, é inaceitável que eles sejam responsabilizados pelos créditos tributários lançados em face da pessoa jurídica. Adicionam que em uma estrutura de fundos de investimento, tal qual como a ora discutida, não cabe a poucas pessoas (e muito menos a uma pessoa) tanto poder como vislumbra a Fiscalização. Há toda uma diligência necessária para gerir as empresas investidas como a Farmasa, além da necessidade de se seguir todas as orientações iniciais apresentadas aos Investidores Estrangeiros, com padrões mínimos de governança e respeito à regulamentação aplicável. Quanto à indicação, pela PGFN, de ter sido demonstrado suposto benefício que teria sido obtido por ele com a operação ora analisada, afirmam tratar-se de suposições, sem qualquer embasamento, de que os acionistas poderiam, futuramente, receber os recursos que não teriam sido utilizados no pagamento de tributos e utilizá-los de inúmeras formas que os beneficiariam, inexistindo prova de que tais acionistas receberam recursos, de forma a incrementar seu patrimônio, como também não houve demonstração de aplicação desses recursos (os quais, frise-se, inexistem). Ademais, esta cogitação implicitamente permite que todo e qualquer acionista de uma empresa seja responsabilizado pelo não recolhimento de tributos pela pessoa jurídica, em argumento que esvazia completamente a separação entre a personalidade jurídica da empresa e seus acionistas. Requerem, assim, que o recurso especial não seja conhecido e, na remota possibilidade de o ser, que lhe seja negado provimento. Cientificada da rejeição dos embargos em 09/03/2020 (e-fls. 2000), a Contribuinte interpôs recurso especial em 23/03/2020 (e-fl. 2002/2065) no qual arguiu divergências parcialmente admitidas no despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 3236/3254, do qual se extrai: 5. Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos acórdãos, evidencia-se que a Recorrente logrou êxito, apenas em parte, em comprovar a ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial, como a seguir demonstrado, por matéria recorrida (destaques do original transcrito): (1) “Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Natureza Jurídica da Incorporação de Ações é de Sub-Rogação e Não Alienação” Decisão recorrida: OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES POR VALOR SUPERIOR AO VALOR CONTÁBIL. ALIENAÇÃO EM SENTI AMPLO. GANHO DE CAPITAL. Fl. 3440DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 A incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo. A subscrição de ações pelo valor de mercado e superior ao consignado na escrituração contábil, ainda que no bojo da figura da incorporação de ações, caracteriza ganho de capital, devendo incidir a tributação correspondente. Acórdão paradigma nº 1401-003.037, de 2018: IMPOSTO DE RENDA. GANHO DE CAPITAL. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE GANHO. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. A tributação pelo Imposto de Renda sobre o ganho de capital pressupõe a existência de ganho do contribuinte na alienação de um bem ou direito. Não há ganho de capital quando não existiu alienação de qualquer bem ou direito em virtude de óbvia falta de preenchimento dos aspectos material e quantitativo da hipótese de incidência do tributo. [...]. Assim como precedente supramencionado, entendo que a incorporação de ações não configura alienação e, por esse motivo, não poderia se sujeitar ao imposto de renda sobre ganho de capital. Acórdão paradigma nº 9202-003.579, de 2015: IRPF - OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES - INEXISTÊNCIA DE OMISSÃO DE GANHO DE CAPITAL. A figura da incorporação de ações, prevista no artigo 252 da Lei nº 6.404/76, difere da incorporação de sociedades e da subscrição de capital em bens. Com a incorporação de ações, ocorre a transmissão da totalidade das ações (e não do patrimônio) e a incorporada passa a ser subsidiária integral da incorporadora, sem ser extinta, ou seja, permanecendo com direitos e obrigações. Neste caso, se dá a substituição no patrimônio do sócio, por idêntico valor, das ações da empresa incorporada pelas ações da empresa incorporadora, sem sua participação, pois quem delibera são as pessoas jurídicas envolvidas na operação. Os sócios, pessoas físicas, independentemente de terem ou não aprovado a operação na assembleia de acionistas que a aprovou, devem, apenas, promover tal alteração em suas declarações de ajuste anual. Ademais, nos termos do artigo 38, § único, do RIR/99, a tributação do imposto sobre a renda para as pessoas físicas está sujeita ao regime de caixa, sendo que, no caso, o contribuinte não recebeu nenhum numerário em razão da operação autuada. Não se aplicam à incorporação de ações o artigo 3º, § 3º, da Lei nº 7.713/88, nem tampouco o artigo 23 da Lei nº 9.249/95. Inexistência de fundamento legal que autorize a exigência de imposto de renda pessoa física por ganho de capital na incorporação de ações em apreço. [...]. No caso, não ocorre uma integralização de capital pela pessoa física, tratando-se de operação levada a efeito pelas pessoas jurídicas envolvidas no processo de incorporação de ações. Outrossim, não se tem transferência, por ato de alienação, de bens da pessoa física para uma pessoa jurídica. Ocorre apenas uma subrogação, no patrimônio do acionista, das ações de uma empresa pelas de outra, e isso por força de lei. 6. Com relação a essa primeira matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1401-003.037, de 2018, e 9202-003.579, de 2015) decidiram, de modo Fl. 3441DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 diametralmente oposto, que a incorporação de ações não configura alienação (primeiro acórdão paradigma) e que ocorre apenas uma subrogação, no patrimônio do acionista, das ações de uma empresa pelas de outra, e isso por força de lei (segundo acórdão paradigma). (2) “Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Inexistência de Ganho de Capital na Incorporação de Ações” Decisão recorrida: OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES POR VALOR SUPERIOR AO VALOR CONTÁBIL. ALIENAÇÃO EM SENTI AMPLO. GANHO DE CAPITAL. A incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo. A subscrição de ações pelo valor de mercado e superior ao consignado na escrituração contábil, ainda que no bojo da figura da incorporação de ações, caracteriza ganho de capital, devendo incidir a tributação correspondente. Acórdão paradigma nº 1401-003.037, de 2018: IMPOSTO DE RENDA. GANHO DE CAPITAL. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE GANHO. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. A tributação pelo Imposto de Renda sobre o ganho de capital pressupõe a existência de ganho do contribuinte na alienação de um bem ou direito. Não há ganho de capital quando não existiu alienação de qualquer bem ou direito em virtude de óbvia falta de preenchimento dos aspectos material e quantitativo da hipótese de incidência do tributo. [...]. Assim como precedente supramencionado, entendo que a incorporação de ações não configura alienação e, por esse motivo, não poderia se sujeitar ao imposto de renda sobre ganho de capital. Acórdão paradigma nº 9202-003.579, de 2015: IRPF - OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES - INEXISTÊNCIA DE OMISSÃO DE GANHO DE CAPITAL. A figura da incorporação de ações, prevista no artigo 252 da Lei nº 6.404/76, difere da incorporação de sociedades e da subscrição de capital em bens. Com a incorporação de ações, ocorre a transmissão da totalidade das ações (e não do patrimônio) e a incorporada passa a ser subsidiária integral da incorporadora, sem ser extinta, ou seja, permanecendo com direitos e obrigações. Neste caso, se dá a substituição no patrimônio do sócio, por idêntico valor, das ações da empresa incorporada pelas ações da empresa incorporadora, sem sua participação, pois quem delibera são as pessoas jurídicas envolvidas na operação. Os sócios, pessoas físicas, independentemente de terem ou não aprovado a operação na assembleia de acionistas que a aprovou, devem, apenas, promover tal alteração em suas declarações de ajuste anual. Ademais, nos termos do artigo 38, § único, do RIR/99, a tributação do imposto sobre a renda para as pessoas físicas está sujeita ao regime de caixa, sendo que, no caso, o contribuinte não recebeu nenhum numerário em razão da operação autuada. Não se aplicam à incorporação de ações o artigo 3º, § 3º, da Lei nº 7.713/88, nem tampouco o artigo 23 da Lei nº 9.249/95. Inexistência de fundamento legal que autorize a exigência de imposto de renda pessoa física por ganho de capital na incorporação de ações em apreço. [...]. Fl. 3442DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Assim, inexiste qualquer ganho de capital tributável pelo imposto sobre a renda quando ocorre a denominada incorporação de ações. A situação descrita não se amolda ao critério material da norma tributária. Não há efetivo acréscimo patrimonial, mas mera possibilidade de acréscimo, a ser verificado quando da efetiva alienação destas ações. Por conseguinte, exigir o tributo da pessoa física, nestas situações, não só afronta o conceito constitucional de “renda e proventos de qualquer natureza” - porquanto tributa-se patrimônio e não renda - como também viola o princípio da capacidade contributiva (artigo 145, § 1º, da Lei Constitucional de 1988, vez que o contribuinte não manifesta qualquer riqueza passível de tributável) e da legalidade (artigo 150, I, do mesmo Diploma, vez que se exige exação sem respaldo em lei ou na própria Carta Magna). 8. No que se refere a essa segunda matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 9. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a subscrição de ações pelo valor de mercado e superior ao consignado na escrituração contábil, ainda que no bojo da figura da incorporação de ações, caracteriza ganho de capital, devendo incidir a tributação correspondente, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1401- 003.037, de 2018, e 9202-003.579, de 2015) decidiram, de modo diametralmente oposto, que a incorporação de ações [...] não poderia se sujeitar ao imposto de renda sobre ganho de capital (primeiro acórdão paradigma) e que inexiste qualquer ganho de capital tributável pelo imposto sobre a renda quando ocorre a denominada incorporação de ações (segundo acórdão paradigma). (3) “Divergência sobre a Possibilidade da Devolução de Capital na Cisão – Opção Legal do Contribuinte” Decisão recorrida: PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. NEGÓCIO JURÍDICO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. INEFICÁCIA CONTRA A FAZENDA. No contexto do planejamento tributário, não tem eficácia contra a Fazenda o negócio jurídico destituído de propósito negocial, mas que busca atingir fins puramente tributários. [...]. É indiscutível que se está diante de um planejamento tributário, composto por uma sequência de operações que estão desprovidas de qualquer propósito negocial, buscando exclusivamente a economia de tributos. A cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco. Acórdão paradigma nº 1201-002.082, de 2018: ILICITUDE DE CISÃO PARCIAL. INOCORRÊNCIA. Em atos de fusão, cisão ou incorporação, os fins dizem respeito aos propósitos a que servem as operações. Tais reestruturações têm por função possibilitar as alocações de patrimônio em diferentes sociedades, nos termos do artigo 225, I c/c artigo 229, § 3º, da Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/As). A cisão da Recorrida permitiu atribuir àquele que negociou a venda obter o ativo antes de aliená-lo. Por isso, constou da justificação que a cisão visava “racionalizar a estrutura societária”', com a “reorganização dos ativos”, nos “legítimos interesses da Cindida e da Incorporadora, assim como de seus acionistas e administradores”. Só cabe cogitar inexistência de causa à cisão se, por hipótese, o patrimônio cindido (ou recursos equivalentes) tivesse retornado à Recorrida. Tal fato não Fl. 3443DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 ocorreu no presente caso, ela deixou de deter ativos e desobrigou-se de passivos. Houve, portanto, conferência patrimonial. Acórdão paradigma nº 1301-003.370, de 2018: DEVOLUÇÃO DE CAPITAL. ENTREGA DE BENS E DIREITOS DO ATIVO AOS SÓCIOS E ACIONISTAS PELO VALOR CONTÁBIL. SITUAÇÃO AUTORIZADA PELO ARTIGO 22 DA LEI Nº 9.249 DE 1995. OPÇÃO FISCAL. A devolução do capital social deve ser de competência exclusiva da Assembleia Geral, desde que não haja prejuízos a credores, e não seja hipótese de fraude ou simulação. Aprovada a deliberação pela devolução do capital social, a entrega de bens e direitos a acionistas, em devolução de capital, pode ocorrer em conformidade com o que dispõe o artigo 22 da Lei nº 9.249, de 1995. Trata-se de uma opção fiscal franqueada pelo legislador ao contribuinte, e não de planejamento tributário. 10. No tocante a essa terceira matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 11. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1201-002.082, de 2018, e 1301- 003.370, de 2018) decidiram, de modo diametralmente oposto, que só cabe cogitar inexistência de causa à cisão se, por hipótese, o patrimônio cindido (ou recursos equivalentes) tivesse retornado à Recorrida (primeiro acórdão paradigma) e que trata-se de uma opção fiscal franqueada pelo legislador ao contribuinte, e não de planejamento tributário (segundo acórdão paradigma). (4) “Divergência sobre a Caracterização do “Real Adquirente” e “Real Alienante” [...] (5) “Inaplicabilidade da Teoria do Propósito Negocial” Decisão recorrida: PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. NEGÓCIO JURÍDICO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. INEFICÁCIA CONTRA A FAZENDA. No contexto do planejamento tributário, não tem eficácia contra a Fazenda o negócio jurídico destituído de propósito negocial, mas que busca atingir fins puramente tributários. [...]. É indiscutível que se está diante de um planejamento tributário, composto por uma sequência de operações que estão desprovidas de qualquer propósito negocial, buscando exclusivamente a economia de tributos. A cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco. Acórdão paradigma nº 1201-001.507, de 2016: REQUISITOS PARA DEDUTIBILIDADE DO ÁGIO. EXISTÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. Ausente conduta tida como simulada, fraudulenta ou dolosa, a busca de eficiência fiscal em si não configura hipótese de perda do direito de dedução do ágio, ainda que tenha sido a única razão aparente da operação. A existência de outras razões de negócio que vão além do benefício fiscal, apenas ratifica a validade e eficácia da operação. Fl. 3444DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 [...]. Primeiramente, é importante destacar que os conceitos de propósito negocial e substância econômica carecem de fundamento legal, tornando-se subjetivos e abrangentes. Não são elementos aceitos e incorporados pelo ordenamento jurídico brasileiro, inexistindo qualquer dispositivo legal que lhes dê substrato. Acórdão paradigma nº 1201-002.278, de 2018: GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO POR FIP. RAZÕES EXTRATRIBUTÁRIAS. PLANEJAMENTO SUCESSÓRIO. VALIDADE. OPONIBILIDADE AO FISCO. A transferência de investimento para um Fundo de Investimento em Participações (FIP), por motivos de planejamento sucessório familiar, e posterior alienação de tal investimento para terceiro, com o consequente oferecimento do ganho de capital à tributação pela FIP, é ato plenamente oponível ao Fisco, desde que ausentes fraude, simulação ou abuso de direito. [...]. Assim, me parece claro que a simples alegação de ausência de propósito negocial não é suficiente para a desconsideração da alienação do investimento na ZAR pela HMV FIP e considerá-la ocorrida na ora Recorrente, como pretendeu a fiscalização no presente caso. 18. Com referência a essa quinta matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 19. Enquanto a decisão recorrida entendeu que, no contexto do planejamento tributário, não tem eficácia contra a Fazenda o negócio jurídico destituído de propósito negocial, mas que busca atingir fins puramente tributários, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1201-001.507, de 2016, e 1201-002.278, de 2018) decidiram, de modo diametralmente oposto, que os conceitos de propósito negocial e substância econômica carecem de fundamento legal, tornando-se subjetivos e abrangentes (primeiro acórdão paradigma) e que a simples alegação de ausência de propósito negocial não é suficiente para a desconsideração da alienação do investimento na ZAR pela HMV FIP e considerá-la ocorrida na ora Recorrente, como pretendeu a fiscalização no presente caso (segundo acórdão paradigma). (6) “Demonstração do Propósito Negocial por Meio de Estruturas Alternativas” [...] (7) “Possibilidade de Utilização de Notícias como Matéria de Prova” Decisão recorrida: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. Discorda-se das alegações da recorrente, pois a mera notícia do jornal não possui força probatória de que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão [da] Impugnante. Além disso, a própria notícia traz a informação imprecisa de que foram feitos contatos anteriores, que podem ser interpretados como início de uma negociação. Acórdão paradigma nº 1401-003.636, de 2019: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. E o processo supracitado que acompanha estes anos-calendário já teve seu julgamento por parte da 1ª Seção deste Colegiado, mas de outra Turma Ordinária, por meio do Acórdão 1402-002.720, em sessão de 15 de agosto de Fl. 3445DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 2017, cujo voto reproduzo abaixo e que adoto também como elemento agregador às razões de decidir: [...]. Muito a propósito e corroborando o raciocínio aqui assumido, veja-se a notícia exibida no “site” Globo.com de 17/03/2008 (ou seja, exatamente a data do negócio entre as partes), que mostra, na visão dos interessados e para fins de divulgação ao “mercado”, que a compra/venda teve como carro-chefe e motivador da operação as “marcas” da TF. Acórdão paradigma nº 2202-004.013, de 2017: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. Nessa notícia, que interessa ao mercado e a investidores, informa-se ainda que "foram compradas 56% do total de 74,69% das ações ordinárias da Goult Participações, de propriedade de Carlos Alberto Mansur...Carlos Alberto vendeu o controle, mas continuará na gestão, dividindo as decisões com os novos controladores...". (disponível em http://economia.estadao.com.br/noticias/geral,frigorificobertincompraavigor, 86375, pesquisa realizada em 29/07/2017). [...]. Além disso, tratando-se de grandes grupos empresariais, com ações negociadas em bolsa de valores, interessa também a terceiros e investidores. Logo depois dessas operações, o mesmo jornal O Estado de São Paulo noticiava em 27 de agosto de 2009 que "depois de registrar lucro recorde no segundo trimestre do ano, a Bertin prepara finalmente sua abertura de capital..." [...]. É que a operação que o contribuinte quer que seja considerada para fins tributários, apenas, não é a operação que foi informada aos órgãos de controle, de interesse público e econômico e aos investidores e consumidores. 27. Quanto a essa sétima matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 28. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a mera notícia do jornal não possui força probatória, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1401-003.636, de 2019, e 2202-004.013, de 2017) decidiram, de modo diametralmente oposto, por considerá-las como prova, corroborando o raciocínio nelas assumido. (8) “Divergência Sobre a Interpretação da Data-Base Eleita em Documento do Contribuinte” [...] (9) “inaplicabilidade da multa qualificada – necessidade de comprovação dos atos ilícitos” [...] (10) “Planejamento Tributário não Enseja Aplicação de Multa Qualificada” [...] (11) “Não Caracterização da Hipótese Descrita no Artigo 72 da Lei nº 4.502/64 - Divergência entre os Conceitos de Fraude e Fraude à Lei” [...] (12) “Ausência da Necessária Comprovação do Intuito de Fraude para Caracterização da Hipótese do Artigo 72 da Lei nº 4.502/64” Fl. 3446DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 [...] (13) “Inaplicabilidade da Multa Qualificada em Razão de Erro na Interpretação da Lei” [...] 56. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização, em parte, das divergências de interpretação suscitadas. 57. Pelo exposto, do exame dos pressupostos de admissibilidade, PROPONHO seja ADMITIDO, EM PARTE, o Recurso Especial interposto. A Contribuinte apresentou agravo que restou parcialmente acolhido para dar seguimento à seguinte matéria (e-fls. 3332/3357): III.1 - Admissibilidade da Matéria do Tópico “III.9.1 - Inaplicabilidade da Multa Qualificada - Necessidade de Comprovação dos Atos Ilícitos” do Recurso Especial. De acordo com o entendimento mantido no despacho de admissibilidade, não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, por inexistir divergência de entendimento passível de uniformização. Destaca que todos os requisitos exigidos pelos acórdãos paradigmas apontados para a qualificação da multa de ofício (nºs 1201-003.590 e 1401-003.185) foram plenamente atendidos pela decisão recorrida, como segue: i) conduta qualificada por evidente intuito de fraude do sujeito passivo, tais como documentos inidôneos, informações falsas, interposição de pessoas, declarações falsas, atos artificiosos, dentre outros (Acórdão nº 1201-003.590, de 2020): Conforme apurado pela Fiscalização, o curto espaço de tempo entre elas, o fato de tais operações terem envolvido justamente as ações da FARMASA, e a relação existente entre essas operações e a posterior incorporação de ações, demonstram a exclusiva finalidade fiscal e o evidente intuito de fraudar o Fisco. ii) conduta típica minuciosamente descrita no lançamento tributário (Termo de Verificação Fiscal) (Acórdão nº 1201-003.590, de 2020): Transcrevem-se excertos do Termo de Verificação Fiscal que descrevem, em síntese, a conduta da Recorrente: [...].iii) conjunto probatório robusto da conduta praticada pelo sujeito passivo e demais envolvidos, se for o caso (Acórdão nº 1201-003.590, de 2020): Verifica-se que, por meio de atos e negócios meramente formais, a recorrente, em conluio com outras empresas do seu grupo empresarial, declararam ao Fisco um situação inexistente com o objetivo de evitar a tributação de um capital auferido. iv) Identificar a conduta praticada: se sonegação, fraude ou conluio — respectivamente, arts. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964 (Acórdão nº 1401-003.185, de 2019): Verifica-se que, por meio de atos e negócios meramente formais, a recorrente, em conluio com outras empresas do seu grupo empresarial, declararam ao Fisco um situação inexistente com o objetivo de evitar a tributação de um capital auferido. [...].Conforme apurado pela Fiscalização, o curto espaço de tempo entre elas, o fato de tais operações terem envolvido justamente as ações da FARMASA, e a relação existente entre essas operações e a posterior incorporação de ações, demonstram a exclusiva finalidade fiscal e o evidente intuito de fraudar o Fisco. Em seu agravo, o contribuinte argumenta que buscou discutir a divergência de interpretação sobre os requisitos para a configuração da conduta ilícita que ensejaria a aplicação da multa qualificada. Fl. 3447DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Alega que, no Acórdão Recorrido entendeu-se que negócios formalmente legítimos, a depender de suas circunstâncias e de seu contexto, podem ser interpretados de forma a se aferir o dolo de seu autor. Já nos Acórdãos Paradigma nº 1201-003.590 e nº 1401- 003.185, no entanto, o entendimento foi diverso. Na visão do E. CARF nesses precedentes, a configuração da conduta ilícita deve partir de atos formalmente ilegítimos (o que não ocorreu no presente caso). Nesse sentido, insurge-se contra o despacho de admissibilidade, nos seguintes termos: (...) Observe-se, pela própria citação do Despacho, que há evidente divergência entre o Acórdão Recorrido e o Acórdão Paradigma. Os Acórdãos Paradigma exigem condutas ilícitas (“como documentos inidôneos, informações falsas, interposição de pessoas, declarações falsas, atos artificiosos, dentre outros”) que não se verificam no presente caso. Na realidade, o próprio Acórdão Recorrido afirma que os atos praticados nestes autos estão dentro da legalidade. Deve-se ressaltar, também, que no Despacho de Admissibilidade, não foi feita a análise do Acórdão Paradigma nº 1401-003.185 apresentado pela Agravante. No Despacho consta apenas a citação da ementa desse paradigma, sem que haja qualquer manifestação específica sobre ele. Com efeito, apenas houve cotejo expresso entre o Acórdão Recorrido e o Acórdão Paradigma nº 1201-003.590. De todo modo, para que não restem dúvidas sobre a divergência de interpretação, veja-se a comparação dos seguintes trechos das decisões: (...) Tendo em vista (i) a falta de análise expressa do Acórdão Paradigma nº 1401- 003.185 e (ii) a clara divergência de interpretação sobre o requisito de legalidade dos atos praticados para fins de imposição da multa entre as decisões, requer-se a reforma parcial do Despacho de Admissibilidade, para que esta matéria de Recurso Especial seja levada ao julgamento que será realizado por esta E. CSRF. Subsidiariamente, caso não se entenda pela reforma do Despacho, o que se admite apenas para argumentar, requer-se seja determinada a emissão de Despacho de Admissibilidade complementar, para que haja manifestação específica quanto ao Acórdão Paradigma 1401-003.185, considerando se tratar de paradigma com relevante demonstração da divergência na matéria indicada pela Agravante em seu Recurso Especial. Assiste razão à agravante. A questão envolve os motivos que ensejam a qualificação da multa lançada de ofício, prevista no art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996. O acórdão agravado manteve a sua aplicação com base nos seguintes fundamentos (grifos acrescidos): 3. Do Recurso de Ofício (...) 3.1 Da Multa qualificada A Recorrente alega que todas as operações societárias foram devidamente registradas e levadas ao conhecimento de todos os órgãos competentes, (sem quaisquer questionamentos), logo não houve a fraude necessária à imposição da multa agravada no presente caso, motivo pelo qual deve-se manter a redução da multa qualificada nos termos da decisão ora recorrida. A decisão a quo deu lugar à aplicação da multa de 75%, pois entendeu que, no caso em tela, a controvérsia gira em torno da validade e da eficácia contra a Fazenda de uma operação de cisão de empresa, seguida de incorporação, realizada no bojo de um processo de reestruturação societária. A matéria longe está de ser pacífica. Há dissenso doutrinário e jurisprudencial acerca da Fl. 3448DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 legitimidade dessas operações. Desse modo, não se afigura correto exacerbar a multa, supondo ter havido dolo e manifesto intuito de fraude, quando o assunto ainda suscita discussão. (...) Há uma conduta da Recorrente, nitidamente dolosa, que objetivou o impedimento da real ocorrência do fato gerador, modificando-o. O elemento dolo, um tanto subjetivo, não há de ser extraído da mente do seu autor, mas sim das circunstâncias que envolvem os fatos a serem analisados. Verifica-se que por meio de atos e negócios meramente formais, a recorrente, em conluio com outras empresas do seu grupo empresarial declararam ao Fisco um situação inexistente com o objetivo de evitar a tributação de um capital auferido. (...) Conforme apurado pela Fiscalização, o curto espaço de tempo entre elas, o fato de tais operações terem envolvido justamente as ações da FARMASA, e a relação existente entre essas operações e a posterior incorporação de ações, demonstram a exclusiva finalidade fiscal e o evidente intuito de fraudar o Fisco. (...) No caso concreto, pelo todo o quanto aqui exposto, resta claro que a recorrente conscientemente agiu para distorcer os fatos, com a precípua finalidade de modificar as características do fato gerador, o que levou ao não pagamento dos tributos sobre o ganho de capital envolvido na operação. O fato de não ter ocorrido nenhuma ilegalidade nos seus atos, e estarem todos registrados não exclui a modificação pretendida. Os atos formais, individualmente, até podem ser juridicamente válidos, mas não há substrato material, pois não refletem a realidade ocorrida. (...) Apenas com uma fiscalização, e um aprofundamento da análise documental é que se poderia ver os vícios contidos neste aporte documental. Ou seja, não há condições de se alegar a transparência e licitude dos seus atos, pois estão eivados de vício material, que procuraram demonstrar outra realidade às obrigações para com o erário, só identificáveis após certa investigação. Pelas razões expostas, mostra-se devida a qualificação da multa de ofício pela Fiscalização, pois, por meio de atos meramente formais, o contribuinte apresentou ao Fisco uma versão falsa da realidade com o exclusivo intuito de se evadir do ganho de capital que iria ser auferido. Note-se que, o voto condutor, ao analisar as operações societárias, entendeu “não ter ocorrido nenhuma ilegalidade nos seus atos, e estarem todos registrados não exclui a modificação pretendida”, mas, apesar de serem atos formais, individualmente, não possuem substrato material, apresentando uma versão falsa da realidade. Vejamos, agora, a situação analisada no primeiro paradigma (acórdão nº 1401-003.185). Destacam-se os seguintes trechos do voto condutor (grifos acrescidos): Quanto à qualificação da multa, há uma diferença importante a ser considerada. É que um processo de reorganização societária com "etapas artificiais, apesar de formalmente legais" não se qualifica como fraude, mas simulação. (...) No caso em questão, entretanto, não se verifica norma imperativa que tenha sido contrariada. Na verdade, o que vemos é a prática de condutas expressamente permitidas, tanto é que a própria fiscalização pauta a qualificação da multa na artificialidade das operações, afirmando textualmente que estas, por si sós, não violavam nenhuma norma legal. Fl. 3449DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Assim, no caso, não há a imputação da prática de qualquer ilícito, é dizer, não se verifica qualquer conduta contrária ao direito que possa levar ao agravamento da penalidade. De fato, a depender da linha que se adote -- e não cabe aqui discorrer sobre todas possíveis acepções -- a simulação é, no máximo, um ilícito atípico, o qual, por tal natureza, não pode ensejar o agravamento da multa (GERMANO, Livia De Carli. Planejamento tributário e limites para a desconsideração dos negócios jurídicos. São Paulo: Saraiva, 2013, pgs. 83 e 127). Em vista disso, entendo como não aplicável ao caso a hipótese de qualificação da multa de ofício para 150%. Como se observa, o caso guarda semelhanças com o acórdão agravado, pois também envolveu a análise de operações societárias consideradas formalmente legítimas, mas que não representariam uma situação realmente existente. A conclusão neste caso foi divergente, considerando inaplicável a qualificação da multa no percentual de 150%. Estar-se diante, portanto, de contextos fáticos semelhantes, mas que resultaram em entendimento diverso sobre a aplicabilidade da multa prevista no artigo 44, II, da Lei 9.430/1996, o que justifica o acolhimento do recurso à CSRF. O mesmo ocorreu com o segundo paradigma (acórdão nº 1401-003.185), conforme se infere com facilidade do seguinte trecho do voto do relator, que foi vencedor nesta matéria (grifo acrescido): No caso em questão, entretanto, não se verifica norma imperativa que tenha sido contrariada. Na verdade, o que vemos é a prática de condutas expressamente permitidas, tanto é que a própria fiscalização pauta a qualificação da multa na artificialidade das operações, afirmando textualmente que estas, por si sós, não violavam nenhuma norma legal. Assim, no caso, não há a imputação da prática de qualquer ilícito, é dizer, não se verifica qualquer conduta contrária ao direito que possa levar ao agravamento da penalidade. De fato, a depender da linha que se adote -- e não cabe aqui discorrer sobre todas possíveis acepções -- a simulação é, no máximo, um ilícito atípico, o qual, por tal natureza, não pode ensejar o agravamento da multa (GERMANO, Livia De Carli. Planejamento tributário e limites para a desconsideração dos negócios jurídicos. São Paulo: Saraiva, 2013, pgs. 83 e 127). Em vista disso, entendo como não aplicável ao caso a hipótese de qualificação da multa de ofício para 150%. Acolhe-se, desta forma, o agravo com relação a esse tema, considerando-se como paradigmas os acórdãos nº 1401-003.185 e 1401-003.185. (destaques do original) Aduz a contribuinte, na parte admitida de seu recurso especial, que, na visão da Autoridade Fiscal, a Setiba Participações S.A. (“Setiba”), ora Recorrente, teria, supostamente, auferido ganho de capital no momento em que as ações do Laboratório Americano de Farmacoterapia S.A. (“Farmasa”) foram incorporadas pela Hypermarcas S.A. (“Hypermarcas”), sendo que tal fato se deu por conta de uma série de eventos societários, ocorridos antes da incorporação das ações, que objetivaram a reorganização das empresas, de modo que o ganho de capital, supostamente auferido pela Recorrente, não fosse tributado pelo IRPJ e da CSLL. A reorganização, assim, teria visado, apenas, a tributação do IRPJ e da CSLL sobre suposto ganho de capital decorrente da operação de incorporação de ações da Farmasa, sendo, portanto, desprovida de propósito negocial. Apresenta diagramas para demonstrar: i) Aquisição da Farmasa; ii) Cisão parcial da Setiba e incorporação da parte cindida pela Farmasa; e iii) Incorporação das ações da Farmasa pela Hypermarcas. Refere os resultados dos julgamentos da impugnação e dos recursos voluntário e de ofício, bem como a rejeição dos embargos de declaração opostos, e diz não assistir razão à C. Turma Julgadora ao concluir que a reorganização societária, especialmente a cisão parcial da Recorrente, se Fl. 3450DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 deu com o objetivo de afastar a tributação de ganho de capital pelo IRPJ e pela CSLL, em razão do contexto negocial em que estavam inseridas a Recorrente e as operações praticadas. Apresenta quadros demonstrando a legislação interpretada de maneira divergente em cada matéria suscitada, os pontos de questionamento e de sua decisão no acórdão recorrido. Na sequência, aborda inicialmente o tema III.1 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Natureza Jurídica da Incorporação de Ações é de Sub-Rogação e Não Alienação, argumentando que: Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente demonstrou que a natureza jurídica da operação de incorporação de ações é a de sub-rogação real, uma vez que as ações detidas pelos acionistas são substituídas pelas ações da incorporadora, não havendo ganho de capital realizado, pela falta de disponibilidade da renda 1 . Todavia, o Acórdão Recorrido trouxe interpretação diversa, no sentido de que a operação de incorporações de ações pode ser considerada uma alienação em sentido amplo, em que seria possível a aferição de ganho de capital, nos termos da legislação vigente: · Ementa: “OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO EM SENTIDO AMPLO. GANHO DE CAPITAL. TRIBUTAÇÃO. A operação societária de incorporação de ações caracteriza, no âmbito tributário, alienação em sentido [sic], dando ensejo à tributação do ganho de capital quando as ações da sociedade incorporadora forem recebidas por valor superior ao das ações da sociedade incorporada.” (Fl. 1 - g.n.) · Voto: “Edmar Oliveira Andrade Filho, in Imposto de Renda das Empresas, São Paulo, Ed. Atlas, p. 461/462, considera que a incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo e posiciona-se favoravelmente a incidência de imposto de renda sobre ganho de capital quando a subscrição realizar-se por valor superior ao valor contábil:(...) De acordo com a legislação tributária, as operações que importem alienação, a qualquer título, de bens e direitos, estão sujeitas a apuração do ganho de capital e, as pessoas físicas poderão transferir a pessoas jurídicas, a titulo de integralização de capital, bens e direitos, pelo valor constante da respectiva declaração ou pelo valor de mercado e, se a transferência não se fizer pelo valor constante da declaração de bens, a diferença a maior será tributável como ganho de capital, nos termos em que dispõe o artigo 3°, §3°, da Lei n° 7.713/88 e o artigo 23, §2°, da Lei n° 9.249/95, in verbis: (...) Apesar das alegações trazidas pela recorrente, alinho-me com a corrente que entende pela existência de ganho de capital nas operações de incorporação de ações, pelas razões de decidir do Recurso nº 9020-00-66, as quais adoto, e também trazidas em contrarrazões, é lícito afirmar que nas hipóteses de incorporação de ações, na forma do art. 252 da Lei nº 6.404/1976, haverá ganho 1 3 “Por outro lado, para os acionistas, a operação de incorporação de ações, na qual ocorre uma substituição de ações, por seus efeitos, possui a natureza jurídica de uma sub-rogação real, que não envolve a transferência ou disponibilização de recursos financeiros. Veja-se, neste sentido, o entendimento de Alberto Xavier a este respeito: (...) Com efeito, a própria Receita Federal do Brasil já externou entendimento neste sentido, consoante exposto no Parecer Normativo CST nº 39/81, tendo, assim, orientado os contribuintes no sentido de que não há, no momento da substituição de ações, apuração de ganho de capital. Este entendimento tem balizado a atuação dos contribuintes, trazendo segurança jurídica não só em relação à operação de incorporação de ações, mas também em outras operações que, sob o ponto de vista do acionista, ensejam a mera substituição do ativo.” (Fls. 60/61) Fl. 3451DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 de capital tributável pelo IRPJ e pela CSLL, se o titular da participação societária receber as novas ações por valor superior ao das anterior.”(Fls. 16, 17 e 21 - g.n.) Veja-se, no entanto, que no Acórdão Paradigma nº 9202-003.579 (Doc. 04) entendeu- se de forma totalmente oposta, afirmando-se que a incorporação de ações não pode ser equiparada a alienação de bens, sendo qualificada juridicamente como sub-rogação: “Sob minha ótica, ‘incorporação de ações’ não se confunde com ‘incorporação de sociedades’ nem tampouco com ‘subscrição de capital em bens’ e, portanto, inexiste fundamento legal que dê sustentação ao lançamento. Na incorporação de empresas, ocorre a transmissão do patrimônio da incorporada para a incorporadora, com a extinção daquela. Já a integralização de capital consiste na subscrição de capital, quando uma sociedade comercial é constituída, ou seja, os sócios assinam um termo prometendo injetar valores na empresa, quer sob a forma de dinheiro ou de bens e direitos. A integralização do capital é o cumprimento da promessa, quando do sócio efetivamente entrega os valores ou bens para a empresa. O artigo 23 da Lei n° 9.249/95 trata de operações de transferência de bens e direitos a título de integralização de capital, sendo, pois, inaplicável ao caso, segundo penso, na medida em que incorporação de ações não representa subscrição de capital em bens.” (Fls. 41 e 42 - g.n.) “No caso, não ocorre uma integralização de capital pela pessoa física, tratando-se de operação levada a efeito pelas pessoas jurídicas envolvidas no processo de incorporação de ações. Outrossim, não se tem transferência, por ato de alienação, de bens da pessoa física para uma pessoa jurídica. Ocorre apenas uma subrogação, no patrimônio do acionista, das ações de uma empresa pelas de outra, e isso por força de lei. Conforme a lição de Maria Helena Diniz (in Curso de Direito Civil Brasileiro, 2º Volume, São Paulo, Editora Saraiva, 19ª ed., p. 264, 2004), o termo sub-rogação advém do latim subrogatio, designando substituição de uma coisa por outra, com mesmos ônus e atributos, caso em que se tem a sub-rogação real. Nesse sentido, entendo que não há como se comparar, para fins de justificar a tributação, integralização de capital social por pessoa física com incorporação de ações entre pessoas jurídicas.”(Fl. 49 - g.n.) “De nossa parte, afirmo sem qualquer receio que a incorporação de ações não se equipara à alienação de bens. Alienar tem como acepção de base a transferência de algo a outrem. O Código Civil de 2002, trata a alienação como forma de perda da propriedade, consoante o artigo 1.275, I, e se concretiza quando há um negócio jurídico bilateral, pelo qual o alienante transfere, a título gratuito ou oneroso, determinado bem ou direito ao alienatário. Na incorporação de ações ocorre troca, permuta ou, como enuncia a Lei das Sociedades Anônimas, substituição de ações. Esta transação, frise-se, não se dá entre os acionistas da incorporada e a sociedade incorporadora, mas sim entre as duas companhias. Os acionistas da incorporada deliberam sobre a formalização da operação, mas não se exige votação unânime. O sócio que tenha recusado a incorporação, caso não exerça o seu direito de retirada, sofrerá os efeitos da operação societária, passando a ser considerado acionista da incorporadora, de quem receberá novas ações, em substituição àquelas que possuía, cabendo-lhe efetuar as alterações necessárias em sua declaração de bens.” (Fl. 54 - g.n.) No mesmo sentido do Acórdão Paradigma nº 9202- 003.579, entendeu-se no Acórdão Paradigma nº 1401-003.037 que a incorporação de ações não pode ser qualificada juridicamente como alienação (Doc. 04): · Ementa: Fl. 3452DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 “IMPOSTO DE RENDA. GANHO DE CAPITAL. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE GANHO. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES A tributação pelo Imposto de Renda sobre o ganho de Capital pressupõe a existência de ganho do contribuinte na alienação de um bem ou direito. Não há ganho de capital quando não existiu alienação de qualquer bem ou direito em virtude de óbvia falta de preenchimento dos aspectos material e quantitativo da hipótese de incidência do tributo.” (Fl. 1 - g.n.) · Voto: “Existe grande controvérsia quanto a natureza jurídica do instituto da Incorporação de Ações. Os pontos comuns em todas as manifestações é o de que a incorporação de ações é uma modalidade de concentração empresarial em que se mantém a personalidade jurídica da companhia cujas ações são incorporadas. Ao buscar subsídio da jurisprudência deste Conselho, verifica-se que a Câmara Superior de Recursos Fiscais, ao analisar a questão no Acórdão 9202003.579, na sessão de 03 de março de 2015, adotou o posicionamento da corrente que entende que a Incorporação de Ações se caracteriza como permuta não havendo, portanto, ganho de capital a ser tributado pelo Imposto de Renda Pessoa Física. O Acórdão recebeu a seguinte ementa: (...) Assim como precedente supra mencionado, entendo que a incorporação de ações não configura alienação e, por esse motivo, não poderia se sujeitar ao imposto de renda sobre ganho de capital. Trata-se, ao meu ver, a uma simples permuta que não deve se sujeitar à incidência de imposto de renda.” (Fls. 60/61 - g.n.) Verifica-se, portanto que, diante de situações fáticas similares de operações de incorporação de ações, o E. CARF entendeu nos Acórdãos Paradigma nº 9202-003.579 e nº 1401-003.037 que sua natureza jurídica não seria a de alienação, mas sim de sub- rogação real e permuta, ao passo que o Acórdão Recorrido entendeu ser possível equiparar a operação a uma alienação. Assim, requer-se o reconhecimento da divergência para que, afastando-se a natureza jurídica da operação de suposta “alienação”, verifique-se a impossibilidade de tributação do alegado ganho de capital, cancelando-se os autos de infração objeto deste processo administrativo. (destaques do original) Com respeito à matéria III.2 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Inexistência de Ganho de Capital na Incorporação de Ações, diz que: No Recurso Voluntário, em sequência a definição da natureza jurídica das incorporações de ações, a Recorrente demonstrou que ainda que a operação pudesse dar ensejo à apuração de ganho de capital, este ainda não poderia ser tributado, uma vez que é um ganho de capital potencial, não realizado 2 . Não obstante, o E. CARF ao proferir o Acórdão Recorrido compreendeu de modo diverso. Em sua visão, o ganho de capital potencial já estaria realizado no momento do 2 “Com efeito, ainda que, ad argumentandum, se pudesse falar em alienação pelo acionista, esta não teria o condão de sujeitar os acionistas a uma tributação, pela ausência de disponibilidade sobre eventual ganho. (...) Utilizando argumentos bastante consistentes, tais Pareceres concluíram que a permuta de ativos não dá ensejo à tributação dos potenciais ganhos de capital. Em especial porque, não havendo pagamento em dinheiro, qualquer exigência fiscal sobre o ativo recebido acabaria por tributar o patrimônio do contribuinte, violando princípios constitucionais tributários. (...) Diante de todo o exposto, deverá este E. CARF reconhecer que não há que se falar em ganho de capital decorrente da operação de incorporação de ações, razão pela qual não há que se falar de ganho auferido pela Recorrente, ou mesmo pela Entidade Delaware, uma vez que, este negócio jurídico possui efeitos correspondentes aos de uma operação de permuta sem torna, na qual nenhum ganho de capital é realizado. (...)” (Fls. 61, 63 e 66 - g.n.) Fl. 3453DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 recebimento das novas ações em substituição das antigas, e que seu montante seria a diferença entre o valor das novas ações e o valor contábil das ações substituídas: · Ementa: “OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES POR VALOR SUPERIOR AO VALOR CONTÁBIL. ALIENAÇÃO EM SENTI AMPLO. GANHO DE CAPITAL. A incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo. A subscrição de ações pelo valor de mercado e superior ao consignado na escrituração contábil, ainda que no bojo da figura da incorporação de ações, caracteriza ganho de capital, devendo incidir a tributação correspondente.” (Fl. 2 - g.n.) · Voto: “Apesar das alegações trazidas pela recorrente, alinho-me com a corrente que entende pela existência de ganho de capital nas operações de incorporação de ações, pelas razões de decidir do Recurso nº 9020-00-66, as quais adoto, e também trazidas em contrarrazões, é lícito afirmar que nas hipóteses de incorporação de ações, na forma do art. 252 da Lei nº 6.404/1976, haverá ganho de capital tributável pelo IRPJ e pela CSLL, se o titular da participação societária receber as novas ações por valor superior ao das anterior.” (Fl. 21 - g.n) De modo oposto, verifica-se que no Acórdão Paradigma nº 9202-003.579 (Doc. 04) esta E. CSRF compreendeu que o ganho de capital, ainda que fosse mensurável, seria apenas potencial e somente se realizaria com a efetiva alienação das ações recebidas na incorporação: “Relevante salientar que este ganho verificado em razão da substituição dos títulos é meramente potencial. Como é cediço, o mercado de capitais é sazonal, de modo que o contribuinte pode sofrer a desvalorização de suas ações, nova valorização, e assim sucessivamente. Somente quando ocorrer a alienação efetiva da participação, com recebimento das quantias pela sociedade empresária, é que se poderá verificar a existência, ou não, de ganho de capital tributável. Desta forma, ainda que se possa aceitar a ocorrência de uma transferência de ações (dos acionistas da incorporada à incorporadora), não há recebimento de preço pelos títulos, mas sim de novas ações, cujo valor total, ainda que superior, poderá ser momentâneo, diante das variáveis acima mencionadas. Assim, inexiste qualquer ganho de capital tributável pelo imposto sobre a renda quando ocorre a denominada incorporação de ações. A situação descrita não se amolda ao critério material da norma tributária. Não há efetivo acréscimo patrimonial, mas mera possibilidade de acréscimo, a ser verificado quando da efetiva alienação destas ações. Por conseguinte, exigir o tributo da pessoa física, nestas situações, não só afronta o conceito constitucional de ‘renda e proventos de qualquer natureza’ - porquanto tributa-se patrimônio e não renda – como também viola o princípio da capacidade contributiva (artigo 145, §1º, da Lei Constitucional de 1988, vez que o contribuinte não manifesta qualquer riqueza passível de tributável) e da legalidade (artigo 150, I, do mesmo Diploma, vez que se exige exação sem respaldo em lei ou na própria Carta Magna).” (Fl. 55 - g.n.) Nessa linha, veja-se que no Acórdão Paradigma nº 1401- 003.037 (Doc. 03) também se entendeu de forma divergente ao Acórdão Recorrido. Para o E. CARF, nesta decisão, o ganho de capital, ainda que pudesse ser mensurado pela diferença de valores entre as ações substituídas e as ações anteriormente detida, somente poderia ser tributado quando realizado, com a alienação do bem: Fl. 3454DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 “O que ocorreu no caso em tela foi a troca de títulos por outros títulos. Veja-se que o Fisco sequer demonstrou que as novas ações contabilizadas o foram por valor superior ao valor contabilizado (ou valor de custo). Ainda que assim o fosse, reitero que este fato não permite dizer que houve acréscimo patrimonial ou ganho de capital suscetível de tributação, visto que não há qualquer disponibilidade efetiva de renda. Esta somente se verificará quando o contribuinte efetuar a alienação da participação societária, recebendo, em contrapartida, o preço. O ganho de capital, portanto, depende da realização da renda. O conceito de realização de renda é reconhecido como um conceito necessário do ponto de vista jurídico para evitar a descapitalização dos contribuintes e preservar a sua capacidade contributiva.” (Fl. 61 - g.n.) Logo, diante de matérias fáticas similares sobre as operações de incorporação de ações, o E. CARF entendeu nos Acórdãos Paradigma nº 9202-003.579 e nº 1401-003.037 que, ainda que se pudesse falar em ganho de capital, este seria apenas potencial e não tributável no momento da incorporação. De outro lado, no Acórdão Recorrido entendeu- se que este ganho já estaria realizado, sendo passível de mensuração e tributação desde o momento da substituição das ações. Desse modo, pede-se o reconhecimento da divergência para que, afastando-se a noção de que com a mera substituição das ações já se apuraria um ganho de capital tributável, seja reformado o Acórdão Recorrido e, consequentemente, cancelados os autos de infração debatidos nestes autos. (destaques do original) No tópico III.3 - Divergência sobre a Possibilidade da Devolução de Capital na Cisão – Opção Legal do Contribuinte, a Contribuinte argumenta que neste ponto alegou, em seu recurso voluntário, que sua operação societária ocorreu dentro da permissão legal, de modo que não há que se falar em sua desconsideração. No Acórdão Recorrido, todavia, não se acolheu este argumento. Na visão da Turma Julgadora as operações societárias estão desprovidas de substância econômica e não podem ser consideradas oponíveis ao Fisco, a despeito da permissão legal para a sua ocorrência. Reproduz a abordagem do acórdão recorrido, refere os embargos opostos para buscar esclarecimento da Turma Julgadora sobre a aplicabilidade da expressa permissão legal da devolução de capital, que convalidaria a operação de cisão parcial observada nos autos, menciona a rejeição destes sob o fundamento de que os fatos foram extensamente analisados pelo voto condutor, de forma clara e objetiva, sendo desnecessário, neste passo, reproduzir todo o teor da decisão proferida, pois os excertos já transcritos evidenciam que não prospera a tese de “obscuridade”, que nada mais é do que a rubrica adotada pela interessada com o objetivo de questionar toda e qualquer manifestação do acórdão que não lhe seja favorável. Neste contexto, demonstra a divergência jurisprudencial nos seguintes termos: Dessa forma, resta claro que o entendimento da Turma Julgadora a quo é de que a opção legal da devolução de capital não se aplicaria à Recorrente, já que, em sua visão, a operação supostamente não teria justificativa econômica para ocorrer. Esta posição do Acórdão Recorrido diverge daquela emitida no Acórdão Paradigma nº 1301-003.370 (Doc. 06), por meio do qual, em situação fática muito simular a dos autos, reconheceu-se expressamente que esta opção legal de cisão parcial e devolução de capital dada ao contribuinte pela legislação deve ser respeitada pelo Fisco: · Ementa: “DEVOLUÇÃO DE CAPITAL. ENTREGA DE BENS E DIREITOS DO ATIVO AOS SÓCIOS E ACIONISTAS PELO VALOR CONTÁBIL. SITUAÇÃO AUTORIZADA PELO ARTIGO 22 DA LEI Nº 9.249 DE 1995. OPÇÃO FISCAL. Fl. 3455DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 A devolução do capital social deve ser de competência exclusiva da Assembléia Geral, desde que não haja prejuízos a credores, e não seja hipótese de fraude ou simulação. Aprovada a deliberação pela devolução do capital social, a entrega de bens e direitos a acionistas, em devolução de capital, pode ocorrer em conformidade com o que dispõe o artigo 22 da Lei nº 9.249, de 1995. Trata-se de uma opção fiscal franqueada pelo legislador ao contribuinte, e não de planejamento tributário.” (Fl 1) · Voto: Em rigor, a operação envolve basicamente três passos, conforme a documentação acostada aos autos: i) cisão da KAPENA em duas companhias, uma das quais era composta por exclusivamente 30% das ações da SYHSPE; ii) ato contínuo, essa parcela cindida foi incorporada à própria SYHSPE; e iii) em decorrência dessa incorporação da parcela cindida, as ações incorporadas foram entregues diretamente aos acionistas da KAPENA, na proporção de suas participações. (...) No presente caso, o contribuinte fiou-se na redação expressa do art. 22 da Lei nº 9.249/95, que dispõe expressamente: (...) O referido dispositivo autoriza a devolução do capital através da entrega dos bens (ações) a valor contábil ou de mercado, ficando a escolha a cargo da pessoa jurídica, e com consequências fiscais próprias, para a escolha que for realizada. Trata-se de uma opção dada ao contribuinte expressamente pela ordem jurídica, cabendo a este balizar-se pelo grau de vantagens que aufira a partir da cada escolha possível.” (Fls. 9/10 - g.n.) No mesmo sentido é o Acórdão Paradigma nº 1201-002.082 (Doc. 05): “75. Portanto, a cisão de Cerradinho Holding S/A (CERRAPAR) se justifica na medida em que somente dessa forma era possível transferir aos verdadeiros alienantes a titularidade dos bens a serem alienados, e não há nada de ilegal nas razões declinadas, como reconheceu a própria DRJ. Elas coadunam com os objetivos das cisões parciais que, aliás, devem ser tratadas como incorporações, conforme dispõe o artigo 229, § 3º, da Lei das S/A, verbis: (...) 76. Ademais, em se tratando de bem havido pelo sócio em devolução de capital de sociedade investida, a Lei nº 9.249/1995, em seu artigo 222, faculta a tributação da mais valia: (a) na pessoa jurídica, quando a devolução do bem tenha se realizado pelo valor de mercado, superior ao contábil; ou (b) na pessoa física, quando o bem tenha sido transferido pelo valor contábil, inferior ao de mercado quando de eventual alienação. 77. Ora, a mais valia originária da alienação de bens será tributada no ato de transmissão do ativo pela sociedade ao sócio, caso a entrega ocorra pelo valor de mercado. Diferentemente, se esta se der pelo valor histórico, a tributação do ganho de capital ficará diferida para o momento em que o sócio transmitir o bem a terceiro. 78. Em função da própria faculdade legal de tributar na sociedade ou no sócio o ganho de capital decorrente da participação societária devolvida ao sócio, a lei só será desrespeitada se nenhum deles for tributado. (...) 81. Ademais, tal entendimento tem fundamento na opinião de Marco Aurélio Greco, para quem as faculdades asseguradas pela legislação tributária não se inserem na temática da elisão fiscal. Segundo o autor, as opções fiscais “estão Fl. 3456DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 fora do planejamento, pois correspondem a escolhas que o ordenamento positivamente coloca à disposição do contribuinte, abrindo expressamente a possibilidade de escolha”, podendo um caminho “ser menos oneroso do que o outro”.” (Fl 21 - g.n.) Tem-se, do exposto acima, que em situações fáticas similares - de operações societárias de cisão parcial com a entrega da parcela cindida como devolução de capital - houve divergência interpretativa sobre a permissão legal conferida ao contribuinte. Nos Acórdãos Paradigma nº 1301-003.370 e nº 1201-002.082, entendeu-se ser esta uma opção legal disponível ao contribuinte, que deve ser anuída pelo Fisco, sem a pecha de acusações de “planejamento fiscal abusivo”. De outro lado, no Acórdão Recorrido, compreendeu que a opção legal deveria ser mitigada, não podendo ser oposta ao Fisco, porquanto a ela faltaria fundamento econômico à operação – a despeito da autorização legal. Pede-se, com isso, seja reconhecida a divergência ora demonstrada para que esta matéria seja analisada e julgada por esta E. CSRF, de modo que se possa reformar parcialmente o Acórdão Recorrido com o reconhecimento da validade da operação societária da qual fez parte da Recorrente em mero exercício de sua opção legal, cancelando-se, por conseguinte, as autuações em debate. (destaques do original) Depois de discorrer sobre o tópico III.4 - Divergência sobre a Caracterização do “Real Adquirente” e “Real Alienante” – matéria que não teve seguimento, a Contribuinte passa à matéria III.5 - Inaplicabilidade da Teoria do Propósito Negocial, na qual afirma que a Turma Julgadora acatou a posição da Autoridade Fiscal, interpretando que seria possível aplicar a teoria do propósito negocial para desconsiderar a operação juridicamente válida feita pela Recorrente, sob a justificativa de que, em sua visão, os atos foram praticados visando meramente a economia de tributos, e estrutura o dissídio jurisprudencial nos seguintes termos: Assim consta na ementa do Acórdão Recorrido, bem como em seu voto condutor: · Ementa: “PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. NEGÓCIO JURÍDICO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. INEFICÁCIA CONTRA A FAZENDA. No contexto do planejamento tributário, não tem eficácia contra a Fazenda o negócio jurídico destituído de propósito negocial, mas que busca atingir fins puramente tributários.” (Fl. 02 - g.n.) · Voto: “A Fiscalização alega que a Cisão Parcial da Setiba, seguida de Incorporação pelo Farmasa não teve um propósito negocial conforme se tentou transparecer por meio das justificativas mencionadas em AGE, mas sim, o objetivo único e exclusivo de não pagar o IRPJ e a CSLL sobre o ganho de capital decorrente da incorporação de ações.” (Fl. 21 - g.n.) “É indiscutível que se está diante de um planejamento tributário, composto por uma seqüência de operações que estão desprovidas de qualquer propósito negocial, buscando exclusivamente a economia de tributos. A cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco.” (Fl. 33) Ocorre que o referido entendimento vai de encontro àquele extraído do Acórdão Paradigma nº 1201-001.507 (Doc. 09), por meio do qual a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da Primeira Seção do CARF manifestou entendimento no sentido de que o “propósito negocial” não é critério válido para se aferir a validade de negócios jurídicos praticados pelos contribuintes. Veja-se: “Primeiramente, é importante destacar que os conceitos de propósito negocial e substância econômica carecem de fundamento legal, tornando-se subjetivos Fl. 3457DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 e abrangentes. Não são elementos aceitos e incorporados pelo ordenamento jurídico brasileiro, inexistindo qualquer dispositivo legal que lhes dêem substrato.” (fl. 13 - g.n.) Nesse mesmo sentido, cite-se o Acórdão Paradigma nº 1201-002.278 (Doc. 10): “É importante destacar que os conceitos de propósito negocial e substância econômica carecem de fundamento legal, tornando-se subjetivos e abrangentes. Não são elementos aceitos e incorporados pelo ordenamento jurídico brasileiro, inexistindo qualquer dispositivo legal que lhes deem substrato.” (fl. 33 - g.n.) Como se vê, enquanto no Acórdão Recorrido adotou-se o entendimento de que os atos praticados pela Recorrente somente seriam válidos quando presente um “propósito negocial”, o posicionamento que prevaleceu nos Acórdãos Paradigmas foi o de que não há qualquer previsão legal no ordenamento jurídico que respalde tal exigência. Portanto, comprovada a divergência de interpretação quanto à impossibilidade de aplicação da “teoria do propósito negocial” no Direito Tributário brasileiro em casos com situações fáticas similares (necessidade de propósito extrafiscal para validação dos negócios jurídicos), requer-se a reforma parcial do Acórdão Recorrido para que se determine o cancelamento integral dos autos de infração originários do presente processo administrativo. (destaques do original) A Contribuinte passa ao tema III.6 - Demonstração do Propósito Negocial por Meio de Estruturas Alternativas – matéria que não teve seguimento – e na sequência demonstra a divergência jurisprudencial na matéria III.7 - Possibilidade de Utilização de Notícias como Matéria de Prova, nos seguintes termos: A Recorrente apresentou em seu Recurso Voluntário uma série de elementos comprobatórios de que a operação de cisão não foi engendrada para evitar o suposto ganho de capital da incorporação de ações da Setiba pela Hypermarcas. Um dos principais pontos para essa comprovação era o fato de que as negociações se iniciaram apenas após a cisão. Isso se demonstrou, entre outras, por meio de notícias trazidas no Recurso Voluntário: “Corroborando este fato, vale mencionar que, mesmo anteriormente à aquisição da Farmasa pela Recorrente, a sociedade adquirida já pretendia realizar a abertura de capital, o que, inclusive, despertou o interesse da gestora GP como uma oportunidade de investimento. Neste sentido, veja-se trecho de notícia veiculada no Valor Econômico em 03/09/2007: “Amil, Farmasa e MB Engenharia engordam lista de empresas que farão oferta de ações Mesmo sem uma melhor definição para o cenário da economia mundial, não pára de crescer a lista de empresas que vão abrir capital e fazer uma oferta pública inicial de ações (IPO, na sigla em inglês). As mais novas na fila, aguardando aprovação da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) para a operação são: Amil Participações, controladora da empresa de planos de saúde; MB Engenharia, incorporadora imobiliária de Goiânia; Farmasa, laboratório fabricante do Lisador, entre outros remédios (...)”.” (Fl. 18 do Recurso Voluntário) “Nesse sentido, cite-se a notícia publicada à época pelo Jornal “O Estado de São Paulo” (doc. 09 da impugnação)8, em 03/06/2008: “A empresa do setor de consumo Hypermarcas, que quer se tornar a "Unilever brasileira", anunciou ontem a compra do Laboratório Americano de Farmacoterapia (Farmasa), por cerca de R$ 874 milhões - em ações. A aquisição irá somar marcas como Assolan, Gelol, Zero- Cal e Merthiolate, que pertencem à Hypermarcas, a Rinosoro e Lisador, da Fl. 3458DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Farmasa. A aquisição ainda precisa ser aprovada pelos acionistas, o que deve levar até 45 dias. ‘Os negócios da Farmasa e da Hypermarcas são complementares, por isso esta consolidação gerará sinergias que se traduzirão em 8 Notícia disponível em www.estadao.com.br/noticias/economia. oportunidades concretas de crescimento para nossa companhia no setor farmacêutico’, afirmou em comunicado o presidente da Hypermarcas, Claudio Bergamo. Com a aquisição, a Hypermarcas será a maior do País no mercado de medicamentos isentos de receita médica, também chamados de OTC. Será o sétimo maior laboratório do mercado brasileiro. Apesar de contatos anteriores, as negociações começaram há cerca de um mês e foram finalizadas na noite do domingo, por volta das 21 horas. O capital social da Hypermarcas será ampliado de R$ 718,7 milhões para R$ 1,593 bilhão, com a emissão de 39,72 milhões de ações ordinárias. Os atuais acionistas da Farmasa - a GP Investments e a família Samaja - passarão a fazer parte do bloco de controle da Hypermarcas. A GP ficará com metade das novas ações. As informações são do jornal O Estado de S. Paulo.”. Note-se que tal notícia foi veiculada à época da operação sendo que as informações lá contidas foram prestadas pelo Presidente da Hypermarcas. Ou seja, fica claro o propósito da incorporação de ações realizada, bem como a evidência de que as negociações com a Hypermarcas não estavam sendo esperadas naquele momento, e que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão da Recorrente.” (Fls. 21 e 22 do Recurso Voluntário) No Acórdão Recorrido, entretanto, defendeu-se que matérias jornalísticas não poderiam ser utilizadas como matéria de prova e desconsiderou seu conteúdo: “Discorda-se das alegações da recorrente, pois a mera notícia do jornal não possuem força probatória de que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão Impugnante. Além disso a própria notícia traz a informação imprecisa de que foram feitos contatos anteriores, que podem ser interpretados como início de um negociação.” (Fl 31 - g.n.) Veja-se que, apesar de no voto ainda constar outros juízos de valor sobre uma das notícias, a principal causa de sua desconsideração como prova foi o fato de se tratar de matéria veiculada em jornal. Entretanto, em entendimento interpretativo diverso, verifica-se que o E. CARF, em outras oportunidades, acolheu o uso de matérias jornalísticas como prova. Cita-se, nesse sentido, o Acórdão Paradigma nº 2202-004.013 (Doc. 14), mencionado inclusive na Declaração de Voto do Acórdão Recorrido, no qual matéria do jornal O Estado de São Paulo foi utilizada como prova de que o contribuinte atuou em operação societária simulada para, assim, manter a tributação: “Além da questão tributária, tem-se ainda outros campos, como o econômico, o empresarial e o do consumidor, a encaminhar a alienação pela pessoa física. Vejamos que em 27 de novembro de 2007, o jornal O Estado de São Paulo (Estadão), noticiou que "o Grupo Bertin, segundo maior exportador de carne bovina do país, anunciou a compra do controle da Vigor, uma das líderes no mercado de produtos lácteos da região Sudeste". Nessa notícia, que interessa ao mercado e a investidores, informa-se ainda que "foram compradas 56% do total de 74,69% das ações ordinárias da Goult Participações, de propriedade de Carlos Alberto Mansur...Carlos Alberto vendeu o controle, mas continuará na gestão, dividindo as decisões com os novos controladores...". (disponível em ...) Fl. 3459DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Ou seja, o "nome" de Carlos Alberto Mansur faz diferença no mercado, considerando sua expertise empresarial, e o fato de ter vendido e "continuar na gestão" representa informação relevante e com efeitos econômicos. Além disso, tratando-se de grandes grupos empresariais, com ações negociadas em bolsa de valores, interessa também a terceiros e investidores. Logo depois dessas operações, o mesmo jornal O Estado de São Paulo noticiava em 27 de agosto de 2009 que "depois de registrar lucro recorde no segundo trimestre do ano, a Bertin prepara finalmente sua abertura de capital... (...) É que a operação que o contribuinte quer que seja considerada para fins tributários, apenas, não é a operação que foi informada aos órgãos de controle, de interesse público e econômico e aos investidores e consumidores. Ou seja, a ser como pretende o Recorrente, ter-se-ia uma realidade diversa, única, no campo tributário.”(Fl. 22/23 - g.n.) Do mesmo modo, no Acórdão Paradigma nº 1401-003.636 (Doc. 13), a 1ª Turma da 4ª Câmara da Primeira Seção do CARF entendeu por adotar como suas razões de decidir os fundamentos do Acórdão nº 1402-002.720, que levaram em conta notícias publicada nos sites Globo.com e Jornal da Orla: “Muito a propósito e corroborando o raciocínio aqui assumido, veja-se a notícia exibida no “site” Globo.com de 17/03/2008 (ou seja, exatamente a data do negócio entre as partes), que mostra, na visão dos interessados e para fins de divulgação ao “mercado”, que a compra/venda teve como carro-chefe e motivador da operação as “marcas” da TF. Confira-se: (...) Texto que segue a mesma linha no “site” “Jornal da Orla”, de Santa Catarina,18/03/2008, com o título: (...) Nesse contexto, não vejo como a “expectativa de resultado futuro“ (embora importante sob a ótica empresarial), possa suplantar o grande fato motivador da operação e que gerou certamente o ágio: a possibilidade da A.M.C passar a deter mais algumas das famosas marcas de mercado, antes pertencente à TF; e, subsidiariamente, mas não menos relevantes, seus pontos comerciais, tudo convergindo para a linha determinada no artigo 385, § 2º, inciso III, do RIR/1999:”(Fl. 43 a 45 - g.n.) Constata-se assim que, diante de situações fáticas similares de operações societárias tidas como simuladas pela Autoridade Fiscal, o E. CARF entendeu, nos Acórdãos Paradigma nº 2202-004.013 e nº 1401-003.636, que as matérias jornalísticas serviriam, sim, como matéria de prova, capaz de influenciar seu julgamento, enquanto no Acórdão Recorrido, entendeu-se que não seria possível utilizar-se de matérias jornalísticas como meio de prova. Diante do exposto, pede-se o reconhecimento da divergência para que, levando-se em consideração as evidências jornalísticas trazidas pela Recorrente, observe-se que as negociações para a incorporação das ações da Farmasa pela Hypermarcas tiveram início apenas após a cisão parcial feita pela Recorrente, reformando-se parcialmente o Acórdão Recorrido e cancelando-se, por conseguinte, os autos de infração objetos deste processo administrativo. (destaques do original) Na sequência, depois de discorrer sobre o tema III.8 - Divergência Sobre a Interpretação da Data Base Eleita em Documento do Contribuinte – matéria que não teve seguimento - , a Contribuinte faz a introdução do tópico III.9 - Divergências Sobre a Aplicação da Multa Qualificada aduzindo que: A multa qualificada havia sido reduzida para 75% pela DRJ quando do julgamento da Impugnação da Recorrente. Na visão dos julgadores de primeira instância, não foi demonstrado o dolo do sujeito passivo na operação autuada, especialmente em contexto Fl. 3460DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 de divergência jurisprudencial e doutrinária (divergência de interpretação da legislação) sobre a tributação de seus atos jurídicos. Cita-se · Ementa: “MULTA QUALIFICADA. FALTA DE COMPROVAÇÃO DE DOLO. NÃO CABIMENTO. É incabível a aplicação de multa qualificada, com percentual de 150%, quando não restar comprovada a conduta dolosa do sujeito passivo, em especial nos casos de planejamento tributário acerca do qual divergem doutrina e jurisprudência.” (Fls. 1/2) · Voto: “Os impugnantes se insurgiram contra a aplicação de multa qualificada, alegando não ter havido conduta fraudulenta ou dolosa que desse ensejo à exacerbação da penalidade. O pressuposto da multa qualificada, de acordo o §1º do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, é a existência de sonegação, fraude ou conluio. Vale dizer, é preciso que o sujeito passivo tenha agido de forma delibera e consciente, buscando obter um ganho indevido, em detrimento da Fazenda. É necessária a prova da conduta dolosa. No caso em tela, a controvérsia gira em torno da validade e da eficácia contra a Fazenda de uma operação de cisão de empresa, seguida de incorporação, realizada no bojo de um processo de reestruturação societária. A matéria longe está de ser pacífica. Há dissenso doutrinário e jurisprudencial acerca da legitimidade dessas operações. Desse modo, não se afigura correto exacerbar a multa, supondo ter havido dolo e manifesto intuito de fraude, quando o assunto ainda suscita discussão. Portanto, a multa mais gravosa deve ser afastada, para dar lugar à aplicação da multa simples, calculada a um percentual de 75%.” (Fl. 11 - g.n.) Apesar deste acertado posicionamento da DRJ, a Turma Julgadora, ao apreciar o Recurso de Ofício, entendeu por (re)aplicar a multa no montante de 150%, conforme cominada pela Autoridade Fiscal no lançamento. Todavia, verifica-se no Acórdão Recorrido que foram apontadas as duas razões, em síntese, para essa decisão: (i) as operações societárias praticadas pela Recorrente foram desqualificadas pela Autoridade Fiscal porque, em sua visão, objetivavam apenas a econômica tributária, o que seria evidência suficiente de fraude e conluio cometidos pela Recorrente; e (ii) o dolo, intenção subjetiva do autor, não necessita ser demonstrado, bastando consultar-se as “circunstâncias” dos fatos analisados. Nesse sentido, cita-se do Acórdão Recorrido: “Há uma conduta da Recorrente, nitidamente dolosa, que objetivou o impedimento da real ocorrência do fato gerador, modificando-o. O elemento dolo, um tanto subjetivo, não há de ser extraído da mente do seu autor, mas sim das circunstâncias que envolvem os fatos a serem analisados. Verifica- se que por meio de atos e negócios meramente formais, a recorrente, em conluio com outras empresas do seu grupo empresarial declararam ao Fisco uma situação inexistente com o objetivo de evitar a tributação de um capital auferido. (...) Conforme apurado pela Fiscalização, o curto espaço de tempo entre elas, o fato de tais operações terem envolvido justamente as ações da FARMASA, e a relação existente entre essas operações e a posterior incorporação de ações, demonstram a exclusiva finalidade fiscal e o evidente intuito de fraudar o Fisco. Fl. 3461DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 O fato de não ter ocorrido nenhuma ilegalidade nos seus atos, e estarem todos registrados não exclui a modificação pretendida. Os atos formais, individualmente, até podem ser juridicamente válidos, mas não há substrato material, pois não refletem a realidade ocorrida.” (Fls. 34/35 - g.n.) Isto é, na interpretação do Acórdão Recorrido, a desconsideração das operações feitas pela Recorrente sob a suposta acusação de planejamento tributário sem “propósito negocial” é suficiente para comprovar o dolo e o enquadramento nos tipos penais de fraude e conluio. Todavia, como se verá nos tópicos a seguir, essa interpretação destoa de outras manifestações proferidas neste E. Conselho, de modo que esta E. CSRF deve apreciar a divergência, culminando, por fim, na reforma do Acórdão Recorrido quanto a este ponto e o restabelecimento da multa à alíquota de 75%. Passa, então, à matéria III.9.1 - Inaplicabilidade da Multa Qualificada - Necessidade de Comprovação dos Atos Ilícitos – que teve seguimento em sede de agravo – argumentando que para a Turma Julgadora do Acórdão Recorrido, as circunstâncias da operação societária já seriam suficientes para se atestar o dolo, mesmo que não haja prova nos autos de atuação deliberada e consciente da Recorrente em fraudar o Fisco, e mesmo reconhecendo-se que todos os atos praticados ocorreram dentro da legalidade, e demonstra a divergência em face dos seguintes paradigmas: Entretanto, o Acórdão Paradigma nº 1201-003.590 (Doc. 17) apresenta outra interpretação para a aplicação da multa qualificada. Nesta decisão entendeu-se que, para a aplicação da multa no percentual de 150%, seria necessária a comprovação do intuito do sujeito passivo e da ilegalidade de seus atos: · Ementa: “MULTA QUALIFICADA. REQUISITOS. Para a qualificação multa são necessários os seguintes requisitos: i) conduta qualificada por evidente intuito de fraude do sujeito passivo, tais como, documentos inidôneos, informações falsas, interposição de pessoas, declarações falsas, atos artificiosos, dentre outros; ii) conduta típica minuciosamente descrita no lançamento tributário (Termo de Verificação Fiscal); iii) conjunto probatório robusto da conduta praticada pelo sujeito passivo e demais envolvidos, se for o caso.” (Fl. 1) · Voto: “54. Importante observar, porém, que para a caracterização da sonegação, não basta uma simples conduta para impedir o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal. Faz-se necessária uma conduta qualificada por evidente intuito de fraude. Ademais, os fatos devem estar minuciosamente descritos no lançamento tributário (Termo de Verificação Fiscal) e acompanhado de robusto lastro probatório. Em resumo, para a qualificação multa são necessários os seguintes requisitos: i) conduta qualificada por evidente intuito de fraude do sujeito passivo, tais como, documentos inidôneos, informações falsas, interposição de pessoas, declarações falsas, atos artificiosos, dentre outros; ii) conduta típica minuciosamente descrita no lançamento tributário (Termo de Verificação Fiscal); iii) conjunto probatório robusto da conduta praticada pelo sujeito passivo e demais envolvidos, se for o caso. (...) 59. A narrativa da autoridade fiscal demonstra que o fator preponderante para a qualificação da multa foi a simulação dos preços nos contratos celebrados entre a recorrente e seus clientes; ou seja, ajuste doloso entre as partes com o objetivo de praticar sonegação, evasão de tributos (conluio); daí concluiu ter havido evidente intuito de fraude. Veja-se alguns trechos (e-fls. 52 e ss.): Fl. 3462DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 (...) 62. Novamente recorremos ao Relatório de Diligência. Consta deste Relatório que ao confrontar as planilhas de vendas e respectivos contratos com a escrituração contábil constatou-se que as vendas de unidades imobiliárias ocorridas no período analisado (2004 a 2006) não encontradas pela fiscalização foram regularmente escrituradas. Por fim, atestou a idoneidade dos contratos. Veja-se:(...) 63. Conforme elencado acima, não constam dos autos elementos probatórios que demonstrem que a conduta da recorrente tenha sido qualificada por evidente intuito de fraude. Ora, se os contratos foram reputados idôneos pela fiscalização, não há falar-se em conluio, tampouco em evidente intuito de fraude ou simulação. Na essência, após os esclarecimentos da diligência, verifica-se que as infrações apuradas resumem-se a simples omissão de receita, o que como visto acima, não tem aptidão para atrair a multa qualificada. 64. Nestes termos não há como prevalecer a multa qualificada; assim, dou provimento ao recurso voluntário para reduzir a multa de ofício para 75%. (Fls. 18/20 - g.n.)” Verifica-se que tanto o Acórdão Recorrido quanto o Acórdão Paradigma enfrentam situação em que há reconhecimento da legalidade nos atos do sujeito passivo. Contudo, no Acórdão Recorrido entende-se que, a despeito dessa realidade, é possível aferir-se o dolo em fraudar da Recorrente em razão das “circunstâncias” de suas operações. Por outro lado, no Acórdão Paradigma, prevalece o entendimento de que, uma vez reconhecida a legalidade dos atos do sujeito passivo, não haveria que se cogitar de comprovação suficiente do dolo, devendo ser reduzido o percentual da multa. No mesmo sentido é o Acórdão Paradigma nº 1401-003.185 (Doc. 18): · Ementa: “MULTA QUALIFICADA. Para que se possa preencher a definição do evidente intuito de fraude que autoriza a qualificação da multa, nos termos do artigo 44, II, da Lei 9.430/1996, é imprescindível identificar a conduta praticada: se sonegação, fraude ou conluio -- respectivamente, arts. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964. A mera imputação de simulação não é suficiente para a aplicação da multa de 150%, sendo necessário comprovar o dolo, em seus aspectos subjetivo (intenção) e objetivo (prática de um ilícito).” (Fl. 1) · Voto: “Assim, para que se possa falar em dolo, para além da intenção (elemento subjetivo), é necessário que o que se pretende seja ilícito (elemento objetivo), ou seja, é preciso que tal intenção seja direcionada à prática de ato ou omissão contrários ao direito (dolo normativo). Nesse passo, não basta a intenção de reduzir a tributação. É necessário, sim, que o contribuinte, ao buscar tal resultado, adote conduta que afronte norma que proíba ou obrigue, ou seja, que contrarie uma norma imperativa, praticando assim um ato típico. É neste sentido que os artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64 trazem as condutas típicas da sonegação, fraude e conluio, todas elas supondo a inequívoca constatação de dolo, elemento essencial do tipo. No caso em questão, entretanto, não se verifica norma imperativa que tenha sido contrariada. Na verdade, o que vemos é a prática de condutas expressamente permitidas, tanto é que a própria fiscalização pauta a qualificação da multa na artificialidade das operações, afirmando textualmente que estas, por si sós, não violavam nenhuma norma legal. Assim, no caso, não há a imputação da prática de qualquer ilícito, é dizer, não se verifica qualquer conduta contrária ao direito que possa levar ao Fl. 3463DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 agravamento da penalidade. De fato, a depender da linha que se adote -- e não cabe aqui discorrer sobre todas possíveis acepções -- a simulação é, no máximo, um ilícito atípico, o qual, por tal natureza, não pode ensejar o agravamento da multa (GERMANO, Livia De Carli. Planejamento tributário e limites para a desconsideração dos negócios jurídicos. São Paulo: Saraiva, 2013, pgs. 83 e 127).” (Fl. 22 - g.n.) Nessa decisão, assim como no Acórdão Paradigma anterior, verificou-se que o contribuinte agiu dentro do campo da legalidade em suas ações e, ainda que tenha visado à redução da carga tributária, entendeu-se que isso não significa dolo de fraudar para fins de qualificação da multa. Diante do exposto, vê-se que diante de situações fáticas similares (imputação de dolo de fraude pela Autoridade Fiscal em operação sem ilegalidade nos atos praticados pelo contribuinte), houve divergência entre a aplicabilidade da multa qualificada. Requer-se, assim, que esta divergência seja levada a E. Câmara Superior e devidamente sanada, com a reforma parcial do Acórdão Recorrido para reduzir-se a multa para o percentual de 75%. A Contribuinte ainda expõe as matérias III.9.2 - Planejamento Tributário não Enseja Aplicação de Multa Qualificada, III.9.3 - Não Caracterização da Hipótese Descrita no Artigo 72 da Lei nº 4.502/64 - Divergência entre os Conceitos de Fraude e Fraude à Lei, III.9.4 - Ausência da Necessária Comprovação do Intuito de Fraude para Caracterização da Hipótese do Artigo 72 da Lei nº 4.502/64 e III.9.5 - Inaplicabilidade da Multa Qualificada em Razão de Erro na Interpretação da Lei, as quais não tiveram seguimento em exame de admissibilidade. Finaliza pleiteando o conhecimento do recurso especial e o seu provimento para que seja promovida a reforma parcial do Acórdão Recorrido, determinando-se o cancelamento integral dos autos de infração originários desse processo administrativo, com base nos fundamentos de mérito expostos e nos acórdãos paradigmas colacionados. Os sujeitos passivos foram cientificados da admissibilidade parcial do recurso especial conforme e-fls. 3359/3369. Os autos foram remetidos à PGFN em 03/12/2021 (e-fls. 3372), e retornaram em 17/12/2021 com contrarrazões (e-fls. 3373/3415) nas quais a PGFN expõe a evolução da acusação fiscal ao longo do contencioso administrativo, e afirma não caraterizada a divergência jurisprudencial nos seguintes pontos: Com efeito, em relação à matéria (iii) “Divergência sobre a Possibilidade da Devolução de Capital na Cisão – Opção Legal do Contribuinte”, os Acórdãos paradigmas nº 1201-002.082 e 1301-003.370 não se prestam para a configuração da divergência jurisprudencial pretendida. Tais acórdãos paradigmas não guardam a similitude fática com o acórdão recorrido necessária para que esteja configurada a divergência jurisprudencial arguida. Com efeito, no presente caso, a Fiscalização apurou que a cisão parcial da SETIBA seguida da incorporação do seu patrimônio pela FARMASA teve o exclusivo intuito de deslocar de forma artificial o titular das ações da FARMASA do Brasil para o exterior antes da incorporação das ações realizada no dia 01/06/2008, a fim de atrair a isenção prevista na IN RFB nº 1.022/2010. A cisão, no caso, foi apenas uma etapa preparatória para a incorporação de ações realizada. Mediante intuito de fraude, a empresa autuada, deixou de tributar o ganho de capital auferido com a incorporação das ações do LABORATÓRIO AMERICANO DE FARMACOTERAPIA S.A. – FARMASA – pela companhia HYPERMARCAS S.A.. Em apertada síntese, fora apurado que os acionistas da empresa autuada, com o exclusivo intuito de se evadir da tributação do ganho que seria auferido, transferiram suas ações da FARMARSA, antes da sua incorporação pela Fl. 3464DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 HYPERMARCAS, para outra empresa também de sua titularidade localizada no exterior. Na hipótese do Acórdão nº 1201-002.082, tem-se um grupo econômico controlado pela família Fernandes, detentor de três sociedades empresárias (CAEE; USINA PORTO DAS ÁGUAS LTDA; e CERRADINHO HOLDINS S/A – atual CERRADINHO PARTICIPAÇÕES S/A – CERRAPAR) que tomou a decisão de alienar dois ativos (usinas) pertencentes a uma dessas empresas (CAEE). Desse modo, os acionistas controladores firmaram com a NOBLE BRASIL S/A (compradora), do GRUPO NOBLE, um contrato comprometendo-se a alienar os referidos ativos segregando-os em uma nova empresa. Para tanto, fazendo uso de uma empresa veículo, advinda de CNPJ de prateleira, promoveram uma cisão da empresa detentora dos ativos (CAEE) e concentraram esses ativos (usinas) na nova empresa (JARSY HOLDINGS S/A). Tanto a CAEE como a nova empresa criada eram controladas pela CERRADINHO HOLDINGS S/A, atual CERRAPAR. Essa última, por sua vez, reduziu seu capital social e devolveu a participação corresponde aos acionistas na forma de ações da nova empresa constituída (JARZY HOLDINGS S/A) pelo seu valor contábil, conforme disposto no art. 22 da Lei nº 9.249/95. A parte remanescente da CERRADINHO HOLDING S/A permaneceu com a mesma composição societária e com as mesmas participações que possuíam antes da cisão. Porém, na JARSY, a composição e participação societária foi alterada com a atribuição das ações da CERRADINHO HOLDING S/A para os demais sócios pessoas físicas além de outros sócios pessoas físicas e jurídicas que fazem parte da composição societária da CERRADINHO HOLDING. Estando a propriedade das referidas ações com os acionistas, esses, finalmente, consumaram a alienação do investimento, tributando (IRPF) o ganho de capital pela alíquota de 15%, disso advindo substanciosa economia tributária, visto que na tributação pela pessoa jurídica incidiria o IRPJ (25%) e a CSLL (9%), totalizando 34%. Contata-se deste breve relato que as operações e os objetivos das operações discutidas no caso recorrido e no acórdão paradigma são diversos e analisaram conjuntos probatórios também diversos. Não há como se pretender configurar divergência de julgados, uma vez que existe grande discrepância entre as situações de fato analisadas. O mesmo ocorre em relação ao Acórdão paradigma nº 1301-003.370. Naquele processo, a Recorrente transferiu ações da GPS PLANEJAMENTO e da CFO ADMINISTRAÇÃO para uma terceira sociedade, SYHSPE, constituída pelos acionistas pessoas físicas da Recorrente. Em seguida, deliberou-se um aumento do capital social da SYHSPE, que foi integralmente subscrito e integralizado pela Recorrente, por meio da contribuição da totalidade das quotas que detinha na GPS PLANEJAMENTO e na CFO ADMINISTRAÇÃO. Depois, decidiu-se pela cisão parcial da Recorrente, em 28/02/2011, com a versão da parcela cindida à SYHSPE, equivalente a parte das ações detidas pela Recorrente no capital social desta última sociedade. A fiscalização considerou que os atos formalmente praticados, analisados pelo seu todo, demonstram não terem as partes outro objetivo que não se livrar de uma tributação especifica, que no caso seria a tributação do ganho de capital na companhia que vendeu a participação: Pulsar Investimentos S/A. Porém, o colegiado, analisando a situação e as provas carreadas aos autos, afastou a ocorrência de planejamento tributário ilícito. São, pois, situações fáticas distintas, a demandarem, forçosamente, decisões diversas, insuscetíveis de uniformização por meio do Recurso Especial de divergência. Fl. 3465DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 O que se observa é que a pretensão do recorrente é na verdade para que o colegiado revisite as provas trazidas aos autos e profira novo julgamento. Evidentemente, o primeiro pressuposto para a configuração de dissídio interpretativo, é, inquestionavelmente, a similitude fática entre a matéria discutida nos acórdãos recorrido e paradigmas. Ou seja, é essencial que reste demonstrado que, decidindo matéria semelhante, órgãos julgadores distintos chegaram a conclusões diversas, em razão de divergências na interpretação da legislação tributária. Sendo assim, deve ser inadmitido o recurso especial manejado pelo contribuinte, neste quesito. Pelo mesmo motivo, também não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial em relação à matéria (vii) “Possibilidade de Utilização de Notícias como Matéria de Prova”. Primeiramente, o acórdão ora recorrido não concluiu pela impossibilidade de utilização de notícias como meio de prova, como afirma o recorrente. Com efeito, o seu entendimento foi no sentido de que aquela notícia apresentada não se prestava para comprovar um fato específico, qual seja, o fato de que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão da Impugnante. Asseverou, ademais, que a notícia trouxe informações imprecisas sobre o fato que se pretendia comprovar. Com isso, observa-se que a decisão do colegiado ora recorrido não teve um caráter geral de não admitir notícias veiculas como meios de prova, mas sim de não aceitar aquela notícia específica como meio hábil a comprovar um determinado fato, como pretendia o recorrente. Da mesma forma, os acórdãos paradigmas 1401-003.636 e 2202-004.013 foram proferidos levando em consideração uma notícia específica e um determinado fato que se pretendia comprovar, o que impossibilita, em absoluto, a configuração da divergência pretendia, seja porque as notícias não as mesmas, seja porque o fato que se pretendia comprovar não era o mesmo. Trata-se, por óbvio, de acórdãos que analisaram situações fáticas divergentes à do caso ora recorrido, e levando em consideração um conjunto probatório particular, impossibilitando a configuração da divergência jurisprudencial arguida. Ainda por questões referentes às situações fáticas envolvidas, não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial em relação à matéria (ix) “inaplicabilidade da multa qualificada – necessidade de comprovação dos atos ilícitos”. Aqui, andou bem o Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial ao afirmar que “todos os requisitos exigidos pelos acórdãos paradigmas apontados para a qualificação da multa de ofício foram plenamente atendidos pela decisão recorrida, como segue”: “i) conduta qualificada por evidente intuito de fraude do sujeito passivo, tais como documentos inidôneos, informações falsas, interposição de pessoas, declarações falsas, atos artificiosos, dentre outros (Acórdão nº 1201-003.590, de 2020): Conforme apurado pela Fiscalização, o curto espaço de tempo entre elas, o fato de tais operações terem envolvido justamente as ações da FARMASA, e a relação existente entre essas operações e a posterior incorporação de ações, demonstram a exclusiva finalidade fiscal e o evidente intuito de fraudar o Fisco. ii) conduta típica minuciosamente descrita no lançamento tributário (Termo de Verificação Fiscal) (Acórdão nº 1201-003.590, de 2020): Transcrevem-se excertos do Termo de Verificação Fiscal que descrevem, em síntese, a conduta da Recorrente: [...]. iii) conjunto probatório robusto da conduta praticada pelo sujeito passivo e demais envolvidos, se for o caso (Acórdão nº 1201-003.590, de 2020): Fl. 3466DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Verifica-se que, por meio de atos e negócios meramente formais, a recorrente, em conluio com outras empresas do seu grupo empresarial, declararam ao Fisco um situação inexistente com o objetivo de evitar a tributação de um capital auferido. iv) Identificar a conduta praticada: se sonegação, fraude ou conluio — respectivamente, arts. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964 (Acórdão nº 1401-003.185, de 2019): Verifica-se que, por meio de atos e negócios meramente formais, a recorrente, em conluio com outras empresas do seu grupo empresarial, declararam ao Fisco um situação inexistente com o objetivo de evitar a tributação de um capital auferido. [...]. Conforme apurado pela Fiscalização, o curto espaço de tempo entre elas, o fato de tais operações terem envolvido justamente as ações da FARMASA, e a relação existente entre essas operações e a posterior incorporação de ações, demonstram a exclusiva finalidade fiscal e o evidente intuito de fraudar o Fisco.” Claramente, trata-se de hipótese em que os colegiados prolatores das referidas decisões analisaram atos, fatos e provas completamente distintos. Trata-se, pois, de matéria de prova, que — como visto anteriormente — é insuscetível de exame nos estreitos limites do Recurso Especial de divergência. O acórdão recorrido e os acórdãos paradigmas se debruçaram sobre situações fáticas distintas, a demandarem, forçosamente, decisões diversas. Assim, também em relação a este quesito, o recurso especial não merece seguimento. Na sequência, defende a manutenção do acórdão recorrido expondo que: III.1 Um breve histórico das operações societárias. O mérito da presente lide envolve saber se a empresa SETIBA (ora recorrente) auferiu ou não ganho de capital em razão da incorporação de ações da companhia FARMASA pela HYPERMARCAS. Segundo apurou a Fiscalização, tal ganho existiu, só que fora artificialmente deslocado para um investidor estrangeiro que pertence ao mesmo grupo econômico da SETIBA com a exclusiva finalidade de evitar a sua tributação. O contribuinte, por outro lado, sustenta que não houve qualquer deslocamento de referido ganho, mas apenas operações societárias legítimas, as quais visavam a atender verdadeiros propósitos negociais existentes à época. Compulsando os documentos constantes dos autos, é possível verificar que a conclusão fiscal é o entendimento mais acertado. Conforme será aqui ratificado, com efeito, por meio da cisão parcial da SETIBA, seguido da incorporação do seu patrimônio cindido pela FARMASA, a empresa ora autuada deslocou de modo ardiloso para o exterior o ganho de capital que sabidamente iria auferir com a futura operação de incorporação de ações. A fim de propiciar uma melhor compreensão das razões que levaram a Fiscalização a apurar a ocorrência do fato gerador apurado, serão descritas em ordem cronológica as operações societárias relevantes.  14/11/2007 – a empresa SETIBA PARTICIPAÇÕES S/A (contribuinte ora autuado), que pertence ao grupo GP INVESTIMENTOS, adquire 50% das ações do LABORATÓRIO AMERICANO DE FARMACOTERAPIA S.A. – FARMASA, mediante o pagamento de R$ 241.654.686,89. Em face dessa operação, a SETIBA registra um ágio relativo a FARMASA no valor aproximado de R$ 170 milhões.  31/03/2008 – nessa data ocorre a cisão parcial da SETIBA seguida da incorporação do patrimônio cindido pela FARMASA. Tendo essa cisão abrangido exclusivamente o investimento que a SETIBA detinha sobre a FARMASA, juntamente com o ágio, as ações da FARMASA passaram a ser detidas pelo controlador estrangeiro da SETIBA (também pertencente ao grupo GP INVESTIMENTOS): a PRIVATE EQUITY Fl. 3467DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 PARTNERS C, LLC (doravante denominada de PRIVATE DELAWARE), localizada no estado americano de Delaware. Por fim, também em decorrência dessas operações, o ágio anteriormente pago pela SETIBA e que fora absorvido pela FARMASA passa a ser dedutível na apuração dos tributos dessa última companhia.  01/06/2008 – os acionistas da FARMASA e da companhia HYPERMARCAS S.A. celebram o Acordo de Incorporação de Ações da primeira empresa pela segunda pelo valor aproximado de R$ 900 milhões (valor de mercado da FARMASA apurado com base em sua rentabilidade futura). Em razão dessa operação (concretizada societariamente no dia 01/07/2008), a FARMASA se tornou subsidiária integral da HYPERMARCAS, e essa segunda companhia registrou um ágio em face da FARMASA no valor aproximado de R$ 700 milhões. No que tange em especial ao ganho de capital auferido pela PRIVATE DELAWARE em decorrência da operação, o aumento patrimonial não fora tributado, pois decorreu de uma aplicação realizada por investidor não residente no Brasil em ações de companhia aberta em bolsa de valores (HYPERMARCAS), nos termos do artigo 69 da IN RFB nº 1.022/2010.  29/12/2008 – a HYPERMARCAS incorpora a FARMASA, e passa a deduzir na apuração de seus tributos os dois ágios antes citados, o primeiro por sucessão empresarial, e o segundo pela incorporação do investimento adquirido (cumprimento dos requisitos previstos no art. 7º da Lei nº 9.532/1997).  16/07/2009, 12/11/2009 e 13/11/2009 – a PRIVATE DELAWARE aliena suas ações da HYPERMARCAS pelo valor aproximado de R$ 600 milhões, auferindo novo ganho de capital também não tributável em face da isenção prevista na IN RFB nº 1.022/2010. Diante dessas operações, portanto, a Fiscalização apurou que a cisão parcial da SETIBA seguida da incorporação do seu patrimônio pela FARMASA teve o exclusivo intuito de deslocar de forma artificial o titular das ações da FARMASA do Brasil para o exterior antes da incorporação das ações realizada no dia 01/06/2008, a fim de atrair a isenção prevista na IN RFB nº 1.022/2010. Em contrapartida, o contribuinte defende que a cisão teve como escopo a conclusão de uma estratégia negocial imposta desde a aquisição das ações da FARMASA pela SETIBA. Em outras palavras, enquanto a Fiscalização apurou que a cisão/incorporação da SETIBA é uma etapa preparatória para a incorporação de ações realizada no dia 01/06/2008, o contribuinte sustenta que tal sequência de operações é a etapa final da aquisição ocorrida no dia 14/11/2007. A primeira controvérsia a ser dirimida abrange a data em que os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS acordaram a incorporação de ações realizada no dia 01/06/2008. De acordo com a Fiscalização, no dia em que a cisão/incorporação da SETIBA ocorreu, tal incorporação já estava acordada. Para embasar o seu posicionamento, a autuação ressalta o curto espaço de tempo entre as operações, o fato de que a cisão da SETIBA envolveu apenas o investimento que detinha na FARMASA, e o fato de que a FARMASA solicitou o pedido de registro de companhia aberta na CVM apenas dois dias antes da incorporação de suas ações. Segundo o contribuinte, a incorporação de ações surgiu como uma surpresa aproximadamente no mês de maio daquele ano. Como prova de sua alegação, o contribuinte traz apenas uma notícia jornalística que menciona que as negociações para incorporação das ações da FARMASA iniciaram aproximadamente um mês antes, e alguns documentos societários que destacam que a cisão/incorporação da SETIBA visou à reestruturação societária e à obtenção do registro de capital aberto pela FARMASA. Por oportuno, vale ressaltar que a importância dessa divergência reside justamente na possibilidade de se aferir se a operação de cisão/incorporação foi uma etapa relacionada à aquisição das ações da FARMASA pela SETIBA, ou à incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMACAS. Se restar comprovado que à época Fl. 3468DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 da cisão/incorporação da SETIBA as partes já sabiam da incorporação de ações, inquestionável será a intrínseca relação entre tais operações societárias. Portanto, com base nas provas constantes dos autos, resta a seguinte pergunta: é possível ou não aferir se, em 31/03/2008 (dia em que a cisão/incorporação da SETIBA ocorreu), os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS já sabiam da futura incorporação de ações? Sim, é possível aferir, e com elevadíssimo grau de segurança. Da leitura do Acordo de Incorporação de Ações celebrado no dia 01/06/2008, assim como dos Protocolos e Justificações de Incorporação de Ações da FARMASA e da HYPERMARCAS, é possível aferir que tal operação foi acordada entre as partes no dia 31/03/2008. Isso porque, compulsando os referidos documentos, vê-se que todos os parâmetros negociais que envolveram a incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS fazem referência a essa data. De fato, lendo os referidos documentos, vê-se que a data-base da incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS foi estipulada no dia 31/03/2008. Ou seja, para fins dessa operação, as partes envolvidas tomaram como base as situações das empresas nessa data. Quando do fechamento do acordo, a FARMASA e a HYPERMARCAS deveriam apresentar suas demonstrações contábeis e patrimoniais de acordo com a sua situação em 31/03/2008. Qualquer variação das empresas que ocorresse entre esse dia e a data do fechamento deveria ser compensada individualmente pela parte responsável, a fim de se reestabelecer a situação previamente demarcada. Nesse diapasão, registram-se as seguintes cláusulas do Acordo de Incorporação de Ações: 1.2 Para fins da Incorporação de Ações, as 92.780.244 ações ordinárias nominativas e sem valor nominal de emissão do FARMASA, representativas de 100% de seu capital social (“Ações do FARMASA”), foram avaliadas por valor de mercado, calculado em R$999.053.000,00 (novecentos e noventa e nove milhões e cinqüenta e três mil Reais), nos termos de laudo de avaliação elaborado pela APSIS Consultoria Empresaria Ltda. (Anexo 1.2 ao presente instrumento), tendo como data-base 31.03.2008 (“Laudo de Avaliação”). (...) 4.12. Demonstrações Financeiras. As demonstrações financeiras do FARMASA emitidas até 31.03.2008 e anexas a este Acordo como Anexo 4.12 (as “Demonstrações Financeiras do Farmasa”), são verdadeiras, corretas e completas, foram preparadas de acordo com a legislação aplicável e o GAAP Brasileiro aplicado de forma consistente, inclusive, sem limitação, com relação à constituição de provisões adequadas; podem ser reconciliadas com os livros e registros do FARMASA e apresentam de forma justa a posição financeira e os resultados de operações e mudanças na posição financeira, conforme aplicáveis, do FARMASA dentro do período a que se referem. Os livros e registros do FARMASA são verdadeiros, corretos e completos e foram preparados de acordo com a legislação aplicável. 4.12.1. Distribuição de Resultados. O FARMASA não distribuiu, nem declarou o pagamento de quaisquer dividendos e/ou juros sobre o capital próprio, e não foi adotada nenhuma deliberação pelos acionistas do FARMASA estabelecendo o pagamento de quaisquer dividendos e/ou juros sobre o capital próprio em dinheiro ou em espécie desde 31.03.2008. (...) 4.20. Ausência de Eventos Extraordinários. A partir de 31.03.2008 e até a presente data, inclusive, não houve e não haverá quaisquer eventos ou circunstâncias extraordinários não revelados por escrito por PARESI, PEP C, GPCP4 – FIP ou por qualquer de seus representantes e consultores, que poderiam ou possam resultar em Fl. 3469DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 uma redução substancial no valor da incorporação ou das receitas do FARMASA ou em um aumento substancial dos custos e/ou despesas do FARMASA. (...) 5.10. Demonstrações Financeiras. As demonstrações financeiras da HYPERMARCAS emitidas até 31.03.2008 e anexas a este Acordo como Anexo 5.10 (as “Demonstrações Financeiras da Hypermarcas”), são verdadeiras, corretas e completas, foram preparadas de acordo com a legislação aplicável e o GAAP Brasileiro aplicado de forma consistente, inclusive, sem limitação, com relação à constituição de provisões adequadas; podem ser reconciliadas com os livros e registros da HYPERMARCAS e apresentam de forma justa a posição financeira e os resultados de operações e mudanças na posição financeira, conforme aplicáveis, da HYPERMARCAS dentro do período a que se referem. Os livros e registros da HYPERMARCAS são verdadeiros, corretos e completos e foram preparados de acordo com a legislação aplicável. 5.10.1. Distribuição de Resultados. A HYPERMARCAS não distribuiu, nem declarou o pagamento de quaisquer dividendos e/ou juros sobre o capital próprio, e não foi adotada nenhuma deliberação pelos acionistas da HYPERMARCAS estabelecendo o pagamento de quaisquer dividendos e/ou juros sobre o capital próprio em dinheiro ou em espécie desde 31.03.2008. (...) 5.18. Ausência de Eventos Extraordinários. A partir de 31.03.2008 e até a presente data, inclusive, exceto pelos atos praticados pela HYPERMARCAS no curso normal dos negócios, não houve e não haverá quaisquer eventos ou circunstâncias extraordinários não revelados por escrito por HYPERMARCAS ou por qualquer de seus representantes e consultores, que poderiam ou possam resultar em uma redução substancial no valor da incorporação ou das receitas da HYPERMARCAS ou em um aumento substancial dos custos e/ou despesas da HYPERMARCAS. (grifo nosso) O Protocolo de Incorporação de Ações da FARMASA assim dispõe: 3.8 As variações patrimoniais do FARMASA ocorridas entre 31.03.2008 e a data da aprovação da Incorporação de Ações serão suportadas exclusivamente pelo próprio FARMASA, e serão posteriormente absorvidas por HYPERMARCAS como resultado de equivalência patrimonial, sem reflexos na relação de substituição. (grifo nosso) Ao estipular o valor de reembolso das ações de emissão da HYPERMARCAS no caso de exercício do direito de recesso dos acionistas minoritários, o Primeiro Aditivo ao Protocolo e Justificação de Incorporação de Ações (celebrado no dia 11/06/2008), assim previu: 6.2 O valor de reembolso das ações dos acionistas dissidentes da HYPERMARCAS será apurado com base em seu valor de patrimônio líquido contábil, o qual corresponde a R$ 4,33 por ação, com base no patrimônio líquido contábil da Companhia em 31.03.2008, nos termos das Demonstrações Financeiras Trimestrais divulgadas pela Companhia por meio do Sistema de Informações Periódicas e Eventuais – IPE. (grifo nosso) Ou seja, os documentos citados atestam de forma inquestionável que os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS acordaram a incorporação das ações no dia 31/03/2008. Nesse dia, tais acionistas selaram a incorporação de ações que ainda seria formalizada. As datas em que as formalidades seriam cumpridas (as quais ocorreram nos dias 01/06/2008 – formalização do Acordo de Incorporação de Ações – e 01/07/2008 – alteração societária) não importavam, pois, desde essa data as partes pactuaram que quando do cumprimento dos requisitos formais à operação, a incorporação de ações ocorreria tal como tivesse se dado em 31/03/2008. A fim de manter a imutabilidade patrimonial das empresas, os acionistas chegaram a vedar inclusive a distribuição de resultados de ambas as companhias! Fl. 3470DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Vale ressaltar que a presente conclusão quanto ao conteúdo do acordo celebrado pelos acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS no dia 31/03/2008, apesar de parecer forçado a um primeira vista, decorre diretamente do texto do Acordo de Incorporação de Ações por eles celebrados e dos demais documentos que envolveram tal operação. Assim, por exemplo, quando o referido acordo menciona que cada uma das empresas garante que não distribuiu qualquer resultado aos seus acionistas desde 31/08/2008, qual a única conclusão possível: que desde 31/08/2008 as partes pactuaram que essa distribuição não ocorreria. Isso porque, não é razoável pensar que, em um contrato, as partes se comprometem com atos pretéritos. Via de regra, uma obrigação vincula as partes para o presente e o futuro, nunca para o passado. No exemplo citado, qual a razão negocial para as partes garantirem no contrato que as empresas não distribuíram resultados? Ora, no dia 01/06/2008 era possível aferir se desde 31/03/2008 até 01/06/2008 houve distribuição ou não. A única conclusão plausível reside na hipótese de que as partes apenas formalizaram no dia 01/06/2008 algo que já estava acordado desde 31/03/2008. “A contrariu sensu”, teria que se admitir que as partes pactuaram a incorporação de ações em junho de 2008, e estabeleceram a situação patrimonial das empresas, e suas responsabilidades, com base em março de 2008. Segundo propõe o contribuinte, o negócio entre os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS teria ocorrido nos seguintes termos: agora, em junho de 2008, acordamos a incorporação, contudo, estabelecemos a data-base de negociação e o início de nossa responsabilidade por qualquer variação sobre o patrimônio das empresas desde março, quando nem sabíamos dessa operação; acerca da distribuição de resultados, se foram distribuídos, restituímos. Senhores Conselheiros, a tese defendida pelo recorrente não guarda qualquer relação com qualquer lógica! A alegada “surpresa” defendida pelo contribuinte quanto à incorporação de ações não se sustenta ante a simples leitura do acordo celebrado! Como é sabido, em negociações de grande porte, tal como a operação em tela, há sempre um acordo de intenções, por meio do qual as partes fixam os parâmetros econômicos segundo os quais o negócio terá que se realizar. Dessa forma, as partes asseguram as condições do negócio até que as formalidades para sua concretização sejam cumpridas. No presente caso, foi exatamente o que ocorreu. As partes pactuaram as suas intenções quanto ao negócio no dia 31/03/2008, e estabeleceram que desse dia até o cumprimento de formalidades necessárias, não poderia haver qualquer alteração no patrimônio das empresas envolvidas. No entanto, o contribuinte não trouxe aos autos o referido acordo de intenções. Possivelmente porque nesse documento deve estar registrado o verdadeiro intuito das partes nas operações societárias realizadas (o qual será demonstrado no tópico seguinte). Por essa razão, talvez, que o contribuinte defende o início das negociações em maio de 2005 apenas com base em uma notícia jornalística! Ora, a fim de afastar a conclusão fiscal, bastava ao contribuinte trazer qualquer documento (e-mail, carta, etc) que demonstrasse como e quando ocorreu o início das negociações entre os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS. Mas não, prefere se quedar inerte, tentando esquecer o conteúdo dos contratos por ele próprio firmados. Portanto, pelas presentes razões, demonstra-se de forma inequívoca que, ao contrário do que tenta defender o recorrente, à época da cisão/incorporação da SETIBA, impossível essa empresa (ou o grupo GP INVESTIMENTOS) não saber da futura incorporação de ações da FARMASA pela HYPERMARCAS. Pois bem. Tendo sido demonstrado que á época da cisão/incorporação da SETIBA, os acionistas dessa empresa já tinham conhecimento da intenção da Fl. 3471DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 HYPERMARCAS de incorporar as ações da FARMASA, ou, para ser mais exato, tendo sido comprovado que foi no mesmo dia quem tais operações foram realizadas, que os acionistas acordaram tal incorporação de ações, conclui-se que, tal como apurou a Fiscalização, a cisão/incorporação da SETIBA não foi a etapa final da anterior aquisição das ações da FARMASA pela SETIBA, mas sim a primeira etapa (etapa preparatória) com vistas a futura incorporação de ações. Com efeito, estando registrado no Acordo de Incorporação de Ações e nos respectivos Protocolos que, para fins da operação que se estava realizando, a situação patrimonial e contábil das empresas deveria ser aquele registrado no dia 31/03/2008, não há como dissociar a cisão/incorporação realizada nesse dia com a SETIBA desse contexto. Sendo assim, com base no contexto fático constante dos presentes autos, surge a seguinte pergunta: qual a relação que é possível aferir entre a cisão/incorporação da SETIBA e a incorporação de ações da FARMASA pela HYPERMARCAS? Para responder essa pergunta, deve-se antes propor ao imaginário a incorporação das ações da FARMASA sem a cisão/incorporação da SETIBA. Deve-se analisar os seus efeitos, mormente os tributários. Nesse diapasão, imaginando que não tivesse havido a cisão/incorporação da SETIBA no dia 31/03/2008, é possível estabelecer o seguinte resultado: (i) a SETIBA permaneceria registrando um ágio relativo a FARMASA no valor aproximado de R$ 170 milhões, ou seja, a FARMASA não absorveria esse ágio e assim também não reduziria a sua tributação pelos próximos anos; (ii) em face da incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS, ao receber as ações dessa segunda companhia pelo valor de mercado da FARMASA, a SETIBA auferiria um aumento patrimonial passível de tributação. (iii) ao alienar as ações da HYPERMARCAS na bolsa de valores por valor superior àquele que as recebeu na incorporação de ações, a SETIBA auferiria novo ganho de capital passível de tributação. Voltando às operações efetivamente realizadas, e as comparando com os resultados hipotéticos acima destacados, destacam-se os seguintes efeitos decorrentes diretamente da cisão/incorporação da SETIBA: (i) o ágio então registrado pela SETIBA relativo a FARMASA foi absorvido por ela, tornando-se um despesa dedutível de aproximadamente R$ 60 milhões nos próximos anos. (ii) em decorrência da transferência das ações da FARMASA para a PRIVATE DELAWARE, o aumento patrimonial oriundo da negociação das ações da FARMASA e da HYPERMARCAS foi retirado da SETIBA, contudo, o grupo GP INVESTIMENTOS deixou de tributá-lo. Comparando o resultado final das operações com e sem a cisão/incorporação da SETIBA, e partindo do fato incontestável de que tal cisão/incorporação ocorreu no mesmo dia em que a incorporação de ações da FARMASA pela HYPERMARCAS foi definida pelos seus acionistas, é possível aferir também com elevado grau de segurança qual a relação entre essas duas operações, em especial o papel da cisão/incorporação da SETIBA: (i) aumentar o fluxo de caixa futuro da FARMASA em R$ 60 milhões, em face do registro no seu patrimônio da despesa de ágio dedutível nos próximos anos. (ii) garantir ao grupo GP INVESTIMENTOS, em troca do ágio que estava abrindo mão, a não tributação do ganho de capital que certamente seria auferido. Agora é possível averiguar o verdadeiro papel da cisão/incorporação da SETIBA. Quando os acionistas, em 31/08/2008, selaram a sua intenção na incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS, eles pactuaram como condição para Fl. 3472DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 a realização do negócio que o grupo GP INVESTIMENTOS transferisse a FARMASA o ágio pago quando da aquisição das ações dessa empresa como despesa dedutível. Com essa transferência, a HYPERMARCAS garantia um maior fluxo futuro de caixa da empresa cujas ações seriam incorporadas. Por outro lado, como o grupo GP INVESTIMENTOS estava abrindo mão de um ágio que poderia ser deduzido pela própria SETIBA, assegurou que, concomitantemente à “transferência” do ágio, houvesse a garantia de que o seu ganho de capital com a incorporação de ações e a futura alienação das ações da HYPERMARCAS não fosse tributado. Portanto, vê-se que, por meio da cisão/incorporação da SETIBA, todas as partes saíram ganhando. A HYPERMARCAS porque adquiriu uma empresa com uma despesa dedutível de R$ 60 milhões. E o grupo GP INVESTIMENTOS porque garantiu a não tributação do seu ganho de capital previamente conhecido. Por essa razão, talvez, que o contribuinte não possa trazer aos autos os documentos que embasaram a negociação da incorporação das ações da FARMASA. Como nesses documentos deve estar previsto que a transferência do ágio para a FARMASA é condição para a realização da incorporação de ações, a sua existência jamais será verificada. No entanto, em que pese a dificuldade imposta pelo contribuinte, os documentos que formalizaram a incorporação de ações falam por si. A data-base neles prevista no dia 31/03/2008 atesta de maneira inconteste a relação entre a incorporação de ações e a cisão/incorporação da SETIBA. Por oportuno, vale registrar que o ágio transferido a FARMASA no valor aproximado de R$ 170 milhões, em que pese ter aumentado o valor de mercado da FARMASA, não fora pago pela HYPERMARCAS. Isso porque, conforme se depreende do laudo de avaliação da FARMASA que embasou a incorporação de suas ações, é possível verificar que, dos R$ 900 milhões, a HYPERMARCAS aumentou o seu capital em R$ 800 milhões. Ou seja, essa diferença entre o valor de mercado da FARMASA apurado pelo laudo e o aumento de capital pela HYPERMARCAS com a incorporação de ações realizada no dia 01/06/2008 demonstra que o ágio transferido da SETIBA para a FARMASA não fora cobrado pelo grupo GP INVESTIMENTOS, mas sim fez parte do negócio como um benefício concedido a HYPERMARCAS. Assim, pelo exposto, demonstra-se que, ao contrário do que afirma o recorrente, a cisão/incorporação da SETIBA não tem qualquer relação com a aquisição das ações da FARMASA pela própria SETIBA, mas sim relação direta com a incorporação de ações da FARMASA pela HYPERMARCAS. É fato incontroverso nos presentes autos que a cisão/incorporação ocorreu no mesmo dia em que a incorporação de ações foi acordada entre as partes. Por outro lado, também são fatos inquestionáveis os efeitos fiscais que essa cisão/incorporação proporcionou a todos os envolvidos. No que tange à alegação do recorrente de que a cisão/incorporação da SETIBA tinha o intuito do transferir o registro de capital aberto para a FARMASA, vale ressaltar que tal afirmação cai por terra quando se vê que o pedido para abertura do capital da FARMASA foi realizado apenas dois dias antes da incorporação das ações dessa empresa pela HYPERMARCAS. Ou seja, se era intuito dos acionistas da FARMASA abrir o seu capital após a incorporação da SETIBA, por que não o fizeram logo depois de tal operação? Por que o realizaram apenas dois dias antes da já sabida transferência dessa empresa para um novo acionista? Tal como destacou a Fiscalização, esse pedido não foi feito com o intuito de abrir o capital da FARMASA, mas apenas porque a legislação assim determinava, e fazia parte da encenação montada. Face o exposto, demonstra-se a existência do ganho de capital artificialmente retirado da SETIBA pelo seu grupo empresarial com a exclusiva finalidade de evitar a sua tributação. Fl. 3473DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Não fosse a isenção concedida aos investidores estrangeiros, o grupo GP INVESTIMENTOS manteria as ações da FARMASA como investimento na SETIBA, e assim, quando da incorporação das ações pela HYPERMARCAS, e da alienação dessas ações na bolsa de valores, a SETIBA teria auferido dois aumentos patrimoniais, os quais seriam devidamente tributados. Mas não. Tendo sido aventada a possibilidade de evitar tal tributação, o grupo GP INVESTIMENTOS retirou do patrimônio da SETIBA ações que já estavam negociadas por um valor maior que aquele que as tinha adquirido. E, para tanto, lançou mão de uma artificial cisão seguida de incorporação. Contudo, uma vez demonstrada a exclusiva finalidade fiscal dessa cisão seguida de incorporação, não há como ela ser oposta contra o Fisco. Descortinando a artificialidade montada, conclui-se que, tendo as partes negociado a incorporação das ações da FARMASA enquanto essas ações pertenciam a SETIBA, o aumento patrimonial e a sua correspondente tributação não podem ser afastados dessa pessoa jurídica. Se a SETIBA era a titular das ações da FARMASA quando esse títulos foram negociados com a HYPERMARCAS, essa titularidade deve ser mantida até o fechamento desse negócio. Assim, se por um lado a SETIBA registrou um ágio relativo a FARMASA quando da sua aquisição (cuja existência não é questionada), a SETIBA também deve arcar com todos os efeitos da sua titularidade sobre essas ações também quando da sua alienação. Não há como o grupo GP INVESTIMENTOS procurar se beneficiar da qualidade da SETIBA como titular das ações da FARMASA por um lado, e não arcar com os demais efeitos desse aspecto por outro. Escolher os efeitos legais de uma situação jurídica. Em suma, se a SETIBA é a titular das ações para efeito do registro do ágio oriundo da sua aquisição, também deve o ser quando da sua alienação. Portanto, com base nos fatos constantes dos presentes autos, deve-se concluir que a SETIBA participou da incorporação de ações da FARMASA na qualidade de titular de 50% de suas ações, auferiu o correspondente ganho de capital e, dessa forma, tem o dever de recolher a correspondente tributação. Comparando com o resultado final obtido pelo grupo GP INVESTIMENTOS, deve-se concluir também que a SETIBA alienou as ações da HYPERMARCAS na bolsa de valores, auferindo novo ganho de capital passível de tributação (o qual não é objeto da presente autuação), e, em seguida, encaminhou o aumento patrimonial auferido para a sua controladora estrangeira (PRIVATE DELAWARE). A PGFN discorre sobre a natureza jurídica da incorporação de ações e da correta tributação do ganho de capital auferido, afirmando que há verdadeiramente uma alienação de participação societária e, portanto, acréscimo patrimonial tributável. Expõe que: A incorporação de ações é prevista no artigo 252 da Lei nº 6.404/76, e trata-se de operação na qual a sociedade incorporadora adquire as ações de outra empresa, que continua a existir, porém passando à condição de subsidiária integral daquela, sendo essa a diferença entre tal operação e a incorporação de empresas, na qual a incorporada é extinta. A incorporação de ações é uma alienação em sentido amplo, o que já foi reconhecido pela doutrina. De fato, a alienação, por definição, é o ato de transferir para alguém uma propriedade ou um direito. Trata-se de um ato de disposição no qual ocorre a transferência de domínio. Vejam, senhores Conselheiros, que a incorporação de ações se encaixa perfeitamente em tal conceito. A operação provoca uma transferência de propriedade, pois os sócios deixam de ser acionistas da empresa convertida em subsidiária integral e passam a possuir ações da empresa cujo capital foi aumentado. E também existe o elemento volitivo, pois os acionistas aceitam entregar as suas ações para subscrição de capital na sociedade incorporadora. Lembrando que, no direito societário, vigora o princípio majoritário, em que as propostas são levadas à Fl. 3474DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Assembleia e, se aprovadas pela maioria, são implementadas. Ao sócio minoritário que não concordar com a incorporação de ações, fica ressalvado o seu direito de retirada. Não se pode olvidar que o ato volitivo dos minoritários pôde inclusive ser aferido ante sua postura passiva, de não utilização do seu direito de retirada quando da alienação das ações. No passo, não é correto admitir que a incorporação de ações seja dotada de compulsoriedade, ou seja, se perfaz sem manifestação de vontade. Em uma sociedade, todas as decisões são tomadas pela maioria dos sócios e, ao fazer parte de uma empresa, já se sabe que a vontade individual vai ser substituída pela vontade coletiva. Portanto, a operação somente será implementada em razão da manifesta deliberação da maioria dos sócios de cada uma das empresas envolvidas, mediante Assembleia. Também são os próprios acionistas que determinam os valores pelas quais a operação será realizada, ou seja, se a subscrição ocorrerá por valor superior ao contábil. Assevera Pontes de Miranda 3 que não se pode confundir na análise do negócio jurídico a existência de manifestação de vontade e declaração de vontade. Assevera o civilista: “Negócios jurídicos sem declaração de vontade. Há negócios jurídicos que não são contratos; nem, sequer, se constituíram pela incidência de regra jurídica em declaração de vontade, e sim apenas em exteriorizações de vontade sem ‘declaração’. Uma coisa é exteriorizar, manifestar; outra, declarar, fazer claro. Se tiro o livro da mesa e o ponho na janela, manifestei vontade, e não a declarei; se digo que o fiz, declaro. Se jogo fora o livro, de que não mais preciso, manifestei vontade, sem declarar. Nem se argua que houve mudança de significado, entre a linguagem vulgar e a jurídica (cf. E. Zitelmann, Allgerneiner Teil, 89 s.). O erro era dos juristas e da sua linguagem.” Como se observa, a “manifestação de vontade” não necessariamente demanda uma declaração direta, como a assinatura de um contrato. No caso da incorporação de ações, os acionistas da companhia incorporada manifestam sim sua vontade. O fazem, inclusive, em sede de Assembleia Geral, conforme preceitua o artigo 252, § 2º, da Lei das S/A. Como explicar, então, essa situação? Na incorporação de ações, há alienação procedida por terceiros (a sociedade e seus diretores) de bens do acionista. A solução normalmente proposta pelos contribuintes é considerar que a incorporação de ações consiste em verdadeira “transferência compulsória de participações societárias”. Assim, o instituto consistiria em verdadeira expropriação. Todavia, não há de se entender como expropriação dos bens dos acionistas um ato que depende da deliberação deles próprios em assembleia. Como se dá uma expropriação com conivência do expropriado? Não parece fazer sentido essa ideia, uma vez que só seriam de fato expropriadas independentemente de vontade as ações do sócio que vote contra a incorporação. Isso se este não exercesse seu direito de retirada. O que haveria nesse cenário seria uma “expropriação voluntária condicionada”. Ter-se-ia, então, contradição interna na estrutura jurídica do negócio. Na verdade, a deliberação em Assembleia Geral tem o condão de firmar poderes de representação à sociedade em favor de seus acionistas, conforme artigo 115 e seguintes do Código Civil. A representação importa em ato de vontade do representado (acionista) em prol do representante (sociedade), permitindo a este firmar atos ou negócios jurídicos no interesse daquele. Elucidativo dos efeitos do instituto da representação é o artigo 116 do Código Civil: “Art. 116. A manifestação de vontade pelo representante, nos limites de seus poderes, produz efeitos em relação ao representado.” Como a manifestação de vontade pelo representante, nos limites de seus poderes produz efeitos em relação ao representado, não há de se estranhar que a sociedade possa firmar 3 MIRANDA, Francisco Cavalcanti Pontes de. Tratado de Direito Privado. t. 1. São Paulo: BookSeller, 2010, p. 189. Fl. 3475DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 protocolos de incorporação de ações que dispõem sobre bens de acionista: a própria ação. Dessa forma, há duas manifestações de vontade na operação: a dos sócios em Assembleia Geral, aprovando a incorporação de ações e conferindo poderes de representação à sociedade empresária; a da sociedade empresária nos limites da representação conferida, que aliena as ações e as incorpora ao capital de outra sociedade. Os efeitos da segunda manifestação de vontade, sejam civis, societários ou tributários, se darão em face do representado (acionista), não do representante (sociedade), pelo que se nota que, embora a incorporação de ações seja conduzida pela pessoa jurídica, o ganho ou perda patrimonial ocorre na pessoa do acionista. Eis os comentários de Modesto Carvalhosa 4 sobre o artigo 252 da Lei das S.A: Trata-se, o negócio de incorporação de ações, ao mesmo tempo de uma incorporação e de uma alienação fictas. No primeiro caso, porque não se incorpora uma sociedade em outra, na medida em que a incorporada subsiste como pessoa jurídica, ou seja, como sociedade mercantil de direito privado, revestindo o tipo companhia. No segundo caso, porque o controlador da sociedade incorporada aliena não apenas suas ações à incorporadora, mas também as dos minoritários, num negócio sui generis, que lembra a expropriação do direito administrativo. Trata-se, com efeito, de negócio sui generis, a que, por lei, está permanentemente sujeito o acionista minoritário da incorporada: ter suas ações vendidas à incorporadora independentemente de sua vontade. Entretanto, se o acionista for contrário a tal desapropriação, terá o direito de recesso. Esse mesmo doutrinador descarta a substituição compulsória de ações (sub-rogação real) defendida pela Recorrente, mostrando que, na verdade, os sócios adquirem ações da incorporadora, dando em pagamento ações de sua propriedade. Confira-se: Outra característica desse negócio é que os controladores, voluntariamente, e os minoritários (que não exercitarem o direito de recesso), compulsoriamente, adquirem ações da incorporadora, tendo como moeda de pagamento as ações de emissão da incorporada, de sua propriedade. Assim, não há troca ou permuta, como se poderia concluir numa primeira impressão. Entendimento semelhante é o advogado por Edmar de Oliveira Andrade Filho que, em sua obra Imposto de Renda das Empresas, 5 deixa claro o dever de tributar o ganho de capital, caso a operação de subscrição ocorra por valor superior ao valor contábil das ações incorporadas: No campo tributário, existem algumas controvérsias da eventual tributação do ganho de capital eventualmente apurado por ocasião da “troca” de ações ou quotas nos casos de incorporação de ações regidas pelo artigo 252 da Lei nº 6.404/76. Sob a perspectiva daquele que realiza da “troca” das ações ou quotas, há substituição de investimento que pode acarretar ou não a apuração de ganho ou perda de capital; tudo fica a depender do valor a ser atribuído à operação, se maior ou menor que o valor contábil do investimento primitivo, que é substituído por outro. Esta operação pode ser qualificada como passível de produzir uma alienação ou uma liquidação do investimento. A incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo; com efeito, o detentor das ações ou quotas as entrega sob a forma de conferência de bens para subscrição de capital e recebe ações ou quotas da sociedade que teve o seu capital aumentado e que passou a 4 CARVALHOSA, Modesto. Comentários à Lei de Sociedades Anônimas. 4. v. Tomo II - Art. 252. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2011. p. 172. 5 Imposto de Renda das Empresas, 5. ed. São Paulo: Atlas, 2008. Fl. 3476DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 ser a única acionista da sociedade convertida em subsidiária integral. Todavia, não se pode olvidar que o fenômeno possui afinidade funcional com a liquidação de investimento por incorporação de sociedade nos termos do artigo 227 da Lei nº 6.404/76; de fato, o investimento na antiga sociedade (aquela que se tornou a subsidiária integral) deixa de existir em razão do cancelamento das antigas ações ou quotas que são substituídas por ações da controladora (única acionista ou quotista) da subsidiária integral. Os negócios jurídicos que compõem o instituto da incorporação de ações ocorrem em razão de manifesta deliberação de sócios ou acionistas das sociedades envolvidas mediante assembléias, nos termos do artigo 252 da Lei nº 6.404/76; portanto, são os acionistas que determinam os valores pelas quais as operações serão realizadas (observadas as prescrições legais tendentes a proteger acionistas minoritários) de modo que se a operação de subscrição realizar-se por valor superior ao valor contábil haverá apuração de ganho de capital tributável e, se for o caso, haverá a realização do ágio ou deságio já amortizado e objeto de controle na Parte B do Livro de Apuração do Lucro Real. (grifamos) De fato, a incorporação de ações não pode ser equiparada a uma sub-rogação real. A sub-rogação real caracteriza-se pela substituição do objeto, da coisa devida, onde a segunda fica no lugar da primeira com os mesmos ônus e atributos. E, na incorporação de ações não se mantém a relação originária, apenas alterando um bem por outro. Ora, os direitos dos acionistas da empresa que passou a ser subsidiária integral são distintos daqueles decorrentes das ações da sociedade incorporadora. Na incorporação de ações não ocorre uma mera substituição de um bem no patrimônio do acionista, com os mesmos ônus, direitos e atributos, pois não são mantidas as mesmas condições da obrigação primitiva. Ora, na incorporação de ações, as ações originárias legitimavam o acionista a receber dividendos da “sociedade A”. As ações supostamente substitutas legitimam o acionista a receber dividendos da “sociedade B”. Nessa situação, sequer precisa necessariamente ser mantida a mesma classe entre as ações “A” e “B”, de modo que o acionista será colocado em situação jurídica completamente nova. A lei não determina que se receba as ações de “B” como se ações de “A” fossem. Não há, portanto, como se identificar qualquer ficção jurídica na incorporação de ações que indique no caminho de uma sub-rogação real. Se a incorporação de ações não pode ser tratada como sub-rogação real, muito menos poderá ser tratada como permuta. Como se sabe, o elemento distintivo entre a compra e venda e a permuta é o preço. Nesse sentido, segue o conceito jurídico de preço: “Preço. Do latim, pretium, designa um valor ou a avaliação pecuniária da coisa. Valor pago ou atribuído a alguma coisa comercializável. Obrigação pecuniária do comprador no contrato de compra e venda. Remuneração das atividades conectadas ao serviço postal ou serviço de telegrama. Preço será atribuído ainda à adjudicação, à aquisição, à arrematação, à avaliação e à remição, podendo ser real, unitário, global, ordinário, fixo ou variável, mínimo, médio ou máximo.” 6 Observe-se que a teor do disposto no artigo 252 da Lei das S/A, haverá a subscrição, pela companhia incorporada, representante de seus acionistas, de aumento de capital deliberado pela companhia incorporadora. A subscrição consiste no ato em que o acionista concorda com o preço de emissão e se compromete a dar valor em dinheiro para integralização do capital. Certo que, a teor do artigo 7º da Lei das S/A, a integralização das ações subscritas pode se dar com bens ou dinheiro, mas também é certo que o capital social é fixado em 6 MAGELA, Geraldo Alves. Novo vocabulário jurídico. Rio de Janeiro: Roma Victor, 2006, p. 376. Fl. 3477DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 moeda corrente, de acordo com o artigo 5º. Tanto é assim que o acionista integraliza ações subscritas por um preço de emissão. A dívida decorrente da subscrição é dívida de dinheiro, embora possa ser adimplida com dação de bens. Tanto é assim que o artigo 107 da Lei das S/A permite a execução para cobrança das importâncias devidas para a integralização de ações subscritas, verbis: “Art. 107. Verificada a mora do acionista, a companhia pode, à sua escolha: I - promover contra o acionista, e os que com ele forem solidariamente responsáveis (artigo 108), processo de execução para cobrar as importâncias devidas, servindo o boletim de subscrição e o aviso de chamada como título extrajudicial nos termos do Código de Processo Civil; ou II - mandar vender as ações em bolsa de valores, por conta e risco do acionista.” (grifos acrescidos) Ao se falar em importâncias devidas, o dispositivo deixa clara a existência de dívida refletida em dinheiro. Nesse sentido, observe-se o que asseveram Luiz Carlos de Andrade Júnior e Luiz Eduardo Schoueri 7 : “É relevante notar que a companhia poderá cobrar do acionista as 'importâncias devidas', o que põe em destaque o caráter monetário da obrigação decorrente da subscrição. Apenas para se traçar um paralelo, fosse a obrigação decorrente de subscrição centrada numa coisa (como na permuta), a companhia teria o direito de exigir a entrega desta, ou, quando muito, pleitear judicialmente uma indenização pelas perdas e danos sofridos. Jamais poderia a companhia (também a exemplo do que ocorre na permuta) exigir o pagamento do próprio preço (que somente é 'importância devida' na compra e venda).” Conclui-se, portanto, que o negócio de subscrição importa em obrigação pecuniária, não uma obrigação de troca. O negócio jurídico de subscrição cria uma obrigação de integralizar o capital social. O ato de integralização, por força de lei, pode se dar em bens. É a mesma lógica de se dizer que o tributo é uma prestação pecuniária que pode ser extinta por dação em pagamento. Assim, na subscrição devida em sede de incorporação de ações, em momento algum se identifica qualquer espécie de permuta. Desse modo, afastadas as hipóteses apresentadas, conclui-se pela ocorrência de verdadeiro ato de alienação na incorporação de ações. Nela, parcela do patrimônio dos acionistas da incorporada (ações) é removida e transferida ao patrimônio da sociedade incorporadora. Isso, por si só, configura alienação. O pagamento dessa alienação se dá na forma de bens, que podem ou não causar acréscimo patrimonial aos acionistas. Pelo artigo 9º da Lei das S/A 8 , a transferência de bens à sociedade empresária por seus acionistas ocorre a título de propriedade em favor dela. Com efeito, se inexiste qualquer disposição em contrário no artigo 252 da Lei das S/A, é de se concluir que a integralização de capital da incorporadora com ações da incorporada importa em transferência de propriedade, o que nada mais é do que alienação. A base do critério material do Imposto de Renda pode ser extraída do artigo 43 do Código Tributário Nacional, segundo o qual considera-se acréscimo patrimonial a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, ou de proventos de qualquer natureza, entendidos assim os não compreendidos no conceito de renda. No caso da pessoa jurídica, a tributação do ganho de capital tem base legal no artigo 31 do Decreto-lei no 1.598/77 (atualmente com a redação da Medida Provisória no 627/2013), segundo o qual serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinação do lucro real, os resultados na alienação, inclusive por 7 ob. cit., p. 66. 8 Art. 9º Na falta de declaração expressa em contrário, os bens transferem-se à companhia a título de propriedade. Fl. 3478DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 desapropriação, na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo permanente. Como se observa, a lei tributária não exige que a tributação pelo Imposto sobre a Renda no ganho de capital dependa do pagamento em pecúnia. Não destoa das conclusões aqui defendidas, no sentido da existência de ganho de capital tributável, a lição de Luís Eduardo Schoueri e Luiz Carlos de Andrade Júnior, no artigo Incorporação de Ações: Natureza Societária e Efeitos Tributários: O exame das ponderações acima expostas nos leva a concluir que não há, na incorporação de ações, a substituição jurídica a que aludiu Nelson Eizirik, pois: i) a relação originária não se mantém. Antes da incorporação de ações, o sócio é titular de participação da sociedade “A”. Após a operação, passa a ser titular de participação na sociedade “B”. Não existe identidade entre as relações jurídicas existentes antes (sócio – “A”) e depois (sócio “B”) da incorporação de ações. Imagine-se, por exemplo, que a classe das ações fosse diferente, antes e após a operação. Isso bem seria possível, evidenciado a diferença entre as relações jurídicas observadas. ii) o papel desempenhado pelo bem substituído não se confunde com o do bem sub-rogado. O bem substituído legitimava, por exemplo, o sócio a receber dividendos da sociedade “A”, ou a participar das assembléias da sociedade “A” etc. O bem sub-rogado, diversamente, legitima o sócio a receber dividendos da sociedade “B”, ou a participar das assembleias da sociedade “B”, etc. 9 Na conclusão, os mencionados tributaristas confirmam a tributação do ganho de capital em operações de incorporação de ações: Ante todo o exposto, concluímos: i) a incorporação de ações é um negócio típico do Direito Societário, que se operacionaliza mediante (a) o aumento de capital da sociedade “incorporadora”, em regime extraordinário, porquanto ausente o direito de preferência dos acionistas desta; e (b) a subscrição e integralização deste por meio da transferência das ações da sociedade “incorporada”, também sob regime extraordinário, uma vez que a lei atribui à diretoria desta sociedade uma autorização para fazê-lo no lugar dos acionistas; ii) a incorporação de ações implica alienação das ações da ‘incorporada’, a título de integralização do capital da ‘incorporadora’; iii) os acionistas, pessoa física ou jurídica, que transfiram ações em razão de incorporação de ações, podem apurar perda de capital (dedutível) ou ganho de capital (tributável) em vista de essa transferência dar-se por valor, respectivamente, inferior ou superior ao custo das ações correlatas; e iv) a sociedade ‘incorporadora’ pode apurar ágio ou deságio em razão do recebimento de ações da companhia ‘incorporada’, os quais se submeterão, conforme o caso, ao regime jurídico do artigo 7º da Lei nº 9.532/1997, ou àquele do artigo 426 do RIR/1999. [destaques não constam do original] Esses mesmos doutrinadores afastam o entendimento, já defendido por outros Contribuintes, de que a incorporação de ações tem a mesma natureza jurídica da incorporação de sociedades: É interessante notar a remissão, constante do caput do artigo 252 da Lei das Sociedades Anônimas, aos artigos 224 e 225 desse mesmo diploma. Tais dispositivos regem o procedimento com base no qual se dá a incorporação de companhias. Parece ser a referida remissão, concernente ao procedimento previsto para a incorporação de companhias, a explicação para que se procurem equiparar os 9 Revista Dialética de Direito Tributário nº 200, Dialética, 2012. Fl. 3479DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 dois institutos. Mais ainda, o fato de que ambas as figuras levam, em sua denominação, o vocábulo incorporação contribui para a crença de que a incorporação de ações nada mais seria que um caso de incorporação. Não nos parece acertada tal equiparação. No que tange à nomenclatura, já se reconheceu ter sido imprópria a opção legislativa por se denominar incorporação o negócio jurídico tipificado no artigo 252. Com relação ao procedimento, são várias as manifestações doutrinárias ao reconhecer que a sua identidade não permite a equiparação entre os institutos, uma vez que eles conduzem a consequências jurídicas diversas. Com efeito, basta dizer que, enquanto a incorporação de sociedades acarreta a extinção da sociedade incorporada, a incorporação de ações dá causa à transformação da última em subsidiária integral da sociedade “incorporadora”. Ademais, o patrimônio da sociedade incorporada, na incorporação de sociedades, passa a integrar o patrimônio da sociedade incorporadora, situação diversa da constatada ao cabo da incorporação de ações, na qual mantém-se a autonomia patrimonial entre as sociedades envolvidas. Portanto, a incorporação de ações é uma espécie de alienação, nos termos do art. 3º, § 3º, da Lei nº 7.713, de 1988, sendo a transmissão da propriedade dos ativos onerosa e avaliada em dinheiro. Assim, havendo diferença positiva entre o valor da transmissão e o respectivo custo de aquisição, essa deve ser tributada como ganho de capital, independentemente da existência de fluxo financeiro. Convém observar, por fim, que o trabalho fiscal está em conformidade com a jurisprudência do CARF. Segue transcrição de acórdão da CSRF: “ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF. Exercício: 2005. IRPF - OPERAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DE AÇÕES - GANHO DE CAPITAL. As operações que importem alienação a qualquer titulo, de bens e direitos, estão sujeitos a apuração do ganho de capital. A incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo. O sujeito passivo transferiu ações, por incorporação de ações, para outra empresa, a título de subscrição e integralização das ações que compõem seu capital, pelo valor de mercado. A diferença a maior (entre o valor de mercado e o valor constante na declaração de bens) deve ser tributada como ganho de capital. Recurso especial provido.” (Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF - Segunda Turma - Acórdão CSRF/9202-00.662 - Data da Decisão: 12/04/2010 - Data de Publicação: 11/06/2010). “Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Ano-calendário: 2008. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. GANHO DE CAPITAL. PROCEDÊNCIA. Sujeita-se à incidência do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, a título de ganho de capital, a diferença entre o valor das ações incorporadas ao capital de outra sociedade e o montante representativo das novas ações recebidas em virtude de tal incorporação. Irrelevantes, no caso, a ausência de fluxo financeiro e de manifestação de vontade do titular das ações alienadas.” (1ª Turma da 3ª Câmara da 1ª Seção – Acórdão 1301-001.787 - Data da Decisão: 03/03/2015 - Data de Publicação: 01/05/2015) Portanto, a incorporação de ações é uma espécie de alienação, nos termos do art. 3º, § 3º, da Lei nº 7.713/1988, sendo a transmissão da propriedade dos ativos onerosa e avaliada em dinheiro. Assim, havendo diferença positiva entre o valor da transmissão e o respectivo custo de aquisição, essa deve ser tributada como ganho de capital, independentemente da existência de fluxo financeiro. Lembrando que a lei, ao definir o fato gerador do imposto de renda, não se reporta à disponibilidade financeira, mas sim à disponibilidade econômica ou jurídica, que Fl. 3480DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 existe desde o momento em que o acionista receber ações da sociedade incorporadora. A partir de quando ele se tornar proprietário das ações, terá disponibilidade jurídica (direito real), além de poder fruir dos valores agregados a elas (disponibilidade econômica). Por todas essas razões, demonstra-se que há, sim, ganho de capital nas operações de incorporação de ações e o referido ganho deve ser tributado, conforme legislação de regência. Quanto à utilização da cisão parcial da Setiba no planejamento tributário abusivo, diz que mesmo se ultrapassada a inadmissibilidade recursal neste ponto, a pretensão do recorrente não merece guarida porque: Acontece que, no caso, houve desconsideração da operação de cisão parcial da Setiba, seguida de Incorporação pelo Farmasa, uma vez que a fiscalização apontou que a mesma não teve um propósito negocial conforme se tentou transparecer por meio das justificativas mencionadas em AGE, mas sim, o objetivo único e exclusivo de não pagar o IRPJ e a CSLL sobre o ganho de capital decorrente da incorporação de ações. Tal fato se deu por conta de uma série de eventos societários, ocorridos antes da incorporação das ações, que objetivaram a reorganização das empresas, de modo que o ganho de capital, que supostamente deveria ser auferido pela Recorrente, não fosse tributado pelo IRPJ e da CSLL. A Fiscalização afirma que a fiscalizada pretendeu, por meio de um planejamento tributário abusivo, realizar uma cisão seguida de incorporação como medida preparatória para realizar a incorporação de ações sem o pagamento dos tributos devidos. Nesse sentido, não há reparos a fazer na decisão recorrida, razão pela qual pede-se vênia para a transcrição de alguns trechos: “A partir da análise do histórico e dos documentos das operações societárias é possível aferir que em 31/03/2008 (data de ocorrência da incorporação da SETIBA), os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS já sabiam da futura incorporação de ações, porque, compulsando o Acordo de Incorporação de Ações celebrado no dia 01/06/2008, assim como dos Protocolos e Justificações de Incorporação de Ações da FARMASA e da HYPERMARCAS, vê-se que todos os parâmetros negociais que envolveram a incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS fazem referência a essa data. Contata-se pelo leitura dos referidos documentos referidos documentos que a data-base da incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS foi estipulada no dia 31/03/2008. Ou seja, para fins dessa operação, as partes envolvidas tomaram como base as situações das empresas nessa data. Quando do fechamento do acordo, a FARMASA e a HYPERMARCAS deveriam apresentar suas demonstrações contábeis e patrimoniais de acordo com a sua situação em 31/03/2008. Verifica-se pela análise dos referidos documentos que as partes pactuaram que quando do cumprimento dos requisitos formais à operação, a incorporação de ações ocorreria tal como tivesse se dado em 31/03/2008. Lembra-se que a recorrente alegou que no contexto da realização do investimento na Farmasa e após o procedimento da reorganização acima referida, surge, de forma inesperada, proposta de evolução da estrutura de investimento da Farmasa, por meio do crescimento de suas atividades no setor farmacêutico e varejo, com a junção desta entidade com a Hypermarcas. Nesse sentido, cite-se a notícia publicada à época pelo Jornal "O Estado de São Paulo" (doc. 09)5, em 03.06.2008: [...] Fl. 3481DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Discorda-se das alegações da recorrente, pois a mera noticia do jornal não possuem força probatório de que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão Impugnante. Além disso a própria notícia traz a informação imprecisa de que foram feitos contatos anteriores, que podem ser interpretados como início de um negociação. Ressalta-se que a recorrente não trouxe aos autos nenhum acordo de intenções, por meio do qual as partes fixam os parâmetros econômicos segundo os quais o negócio terá que se realizar, em regra existente em negociações de grande porte, tal qual as operações tratadas no presente caso. Também não trouxe quaisquer outros documentos (e-mail, cartas, etc) que demonstrassem como e quando ocorreu o início das negociações entre os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS. Portanto pelas presentes razões, concorda-se que, no momento em que se deliberou a cisão da impugnante, as tratativas para incorporar as ações do Laboratório Farmasa já estavam avançadas, ou talvez até mesmo já estivessem concluídas. Demonstra-se a seguir a incorporação das ações da FARMASA com e sem a cisão/incorporação da SETIBA, quanto as efeitos tributários: [...] Nota-se que as operações de a cisão/incorporação da SETIBA possibilitaram: aumentar o fluxo de caixa futuro da FARMASA em R$ 60 milhões, em face do registro no seu patrimônio da despesa de ágio dedutível nos próximos anos; garantir ao grupo GP INVESTIMENTOS, em troca do ágio que estava abrindo mão, a não tributação do ganho de capital que seria auferido. Registra-se que o ágio transferido a FARMASA no valor aproximado de R$ 170 milhões, em que pese ter aumentado o valor de mercado da FARMASA, não fora pago pela HYPERMARCAS. Isso porque, conforme se depreende do laudo de avaliação da FARMASA que embasou a incorporação de suas ações, é possível verificar que, dos R$ 900 milhões, a HYPERMARCAS aumentou o seu capital em R$ 800 milhões. Ou seja, essa diferença entre o valor de mercado da FARMASA apurado pelo laudo e o aumento de capital pela HYPERMARCAS com a incorporação de ações realizada no dia 01/06/2008 demonstra que o ágio transferido da SETIBA para a FARMASA não fora cobrado pelo grupo GP INVESTIMENTOS, mas sim fez parte do negócio como um benefício concedido a HYPERMARCAS. Pelo exposto, demonstra-se que, ao contrário do que afirma o recorrente, a cisão/incorporação da SETIBA não tem qualquer relação com a aquisição das ações da FARMASA pela própria SETIBA, mas sim relação direta com a incorporação de ações da FARMASA pela HYPERMARCAS. Por outro lado, também são fatos inquestionáveis os efeitos fiscais que essa cisão/incorporação proporcionou a todos os envolvidos. Confirma-se portanto que o objetivo das operações societárias era fazer com que a parcela da Setiba, que detinha 50% do Farmasa, fosse eliminada da estrutura societária, fazendo com que as ações da Hypermarcas, por ocasião do acordo de incorporação das ações do Farmasa, ficasse sob a propriedade direta do investidor não residente, atendendo, desta forma, o previsto na Resolução CMN 2.689. Se a parcela da Setiba não fosse eliminada da estrutura societária, isto não seria possível, pois não seria um investidor estrangeiro que estaria alienando as ações da Hypermarcas na bolsa e sim, uma empresa nacional, sujeita ao imposto de renda sobre o ganho de capital. No que tange à alegação do recorrente de que a cisão/incorporação da SETIBA tinha o intuito do transferir o registro de capital aberto para a FARMASA, houve realmente um Pedido de Registro como Companhia Aberta por Sucessão Fl. 3482DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 feito à CVM, em 30/05/2008, mas apenas em função da obrigatoriedade nos termos do artigo 223, § 3º, da Lei nº 6.404/76, tendo em vista que a Setiba, de capital aberto, detentora de 50% das ações do Farmasa, tinha empreendido uma cisão parcial com incorporação, em 31/03/2008. Conforme afirmou a fiscalização, não haveria lógica de pedir um registro de companhia aberta, se as suas ações seriam incorporadas por uma sociedade de capital aberto. Prova de que tal pedido foi feito apenas para atender a legislação societária, é que ele se deu apenas dois dias antes do Acordo de Incorporação de Ações com a Hypermarcas. O Pedido foi feito em 30/05/2008 (sexta-feira) e o Acordo foi assinado em 01/06/2008. É indiscutível que se está diante de um planejamento tributário, composto por uma seqüência de operações que estão desprovidas de qualquer propósito negocial, buscando exclusivamente a economia de tributos. A cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco.”(destaques acrescidos) Como se depreende das provas carreadas aos autos, a cisão/incorporação da SETIBA não foi a etapa final da anterior aquisição das ações da FARMASA pela SETIBA, mas sim a primeira etapa (etapa preparatória) com vistas a futura incorporação de ações. Quando os acionistas, em 31/08/2008, selaram a sua intenção na incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS, eles pactuaram como condição para a realização do negócio que o grupo GP INVESTIMENTOS transferisse a FARMASA o ágio pago quando da aquisição das ações dessa empresa como despesa dedutível. Com essa transferência, a HYPERMARCAS garantia um maior fluxo futuro de caixa da empresa cujas ações seriam incorporadas. Por outro lado, como o grupo GP INVESTIMENTOS estava abrindo mão de um ágio que poderia ser deduzido pela própria SETIBA, assegurou que, concomitantemente à “transferência” do ágio, houvesse a garantia de que o seu ganho de capital com a incorporação de ações e a futura alienação das ações da HYPERMARCAS não fosse tributado. Portanto, vê-se que, por meio da cisão/incorporação da SETIBA, todas as partes saíram ganhando. A HYPERMARCAS porque adquiriu uma empresa com uma despesa dedutível de R$ 60 milhões. E o grupo GP INVESTIMENTOS porque garantiu a não tributação do seu ganho de capital previamente conhecido. Assim, pelo exposto, demonstra-se que, ao contrário do que afirma o recorrente, a cisão/incorporação da SETIBA não tem qualquer relação com a aquisição das ações da FARMASA pela própria SETIBA, mas sim relação direta com a incorporação de ações da FARMASA pela HYPERMARCAS. É fato incontroverso nos presentes autos que a cisão/incorporação ocorreu no mesmo dia em que a incorporação de ações foi acordada entre as partes. Por outro lado, também são fatos inquestionáveis os efeitos fiscais que essa cisão/incorporação proporcionou a todos os envolvidos. Assim, não há reparos a fazer no acórdão recorrido. Defende, também, a aplicabilidade da Teoria do Propósito Negocial nos seguintes termos: As operações de natureza societária, mesmo que formalmente dentro dos limites legais e efetuadas segundo a vontade daqueles que detêm o poder de decisão na companhia podem ser desconsideradas para fins tributários, se não contiverem um propósito negocial que não seja simplesmente o de economia tributária. A mera regularidade formal das operações societárias não lhes confere validade para obstar uma incidência tributária, quando ausente uma justificativa fático-negocial para as essas operações. Fl. 3483DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 O propósito negocial diz respeito, portanto, à condução dos negócios da sociedade empresária segundo posturas previsíveis ou admissíveis se considerado seu objeto social e sua atividade econômica tendente ao auferimento de lucros. Assim, nos chamados planejamentos tributários, ainda que a estrutura aparente das operações societárias empregadas subsuma-se ao arcabouço legal que geraria menor ônus, cabe ao Fisco investigar se a estrutura adotada foi legítima e se o seu regime jurídico foi observado. Ou seja, para a prevalência dessas estruturas é necessário que haja causa jurídica e sua coerência com o conteúdo e a forma utilizada. Os planejamentos se realizam com a adoção de atos e negócios jurídicos realizados entre particulares, cujos efeitos são apresentados à administração tributária no intuito de obstar ou adiar a ocorrência do fato gerador. Sob esse enfoque, é propriamente essas relações entre particulares que devem observância aos direitos fundamentais. Com efeito, os julgados do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF são pacíficos quanto ao afastamento de planejamentos tributários que encerrem propósitos exclusivamente fiscais. Observe-se: INCORPORAÇÃO DE EMPRESA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. NECESSIDADE DE PROPÓSITO NEGOCIAL. UTILIZAÇÃO DE “EMPRESA VEÍCULO”. Não produz o efeito tributário almejado pelo sujeito passivo a incorporação de pessoa jurídica, em cujo patrimônio constava registro de ágio com fundamento em expectativa de rentabilidade futura, sem qualquer finalidade negocial ou societária, especialmente quando a incorporada teve o seu capital integralizado com o investimento originário de aquisição de participação societária da incorporadora (ágio) e, ato contínuo, o evento da incorporação ocorreu no dia seguinte. Nestes casos, resta caracterizada a utilização da incorporada como mera “empresa veículo” para transferência do ágio à incorporadora. (Data da Sessão: 05/12/2007; Relator: Aloysio José Percínio da Silva; Decisão: Acórdão 103-23290) IRPF - GANHO DE CAPITAL - ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS - SIMULAÇÃO - Constatada a desconformidade, consciente e pactuada entre as partes que realizaram determinado negócio jurídico, entre o negócio efetivamente praticado e os atos formais de declaração de vontade, resta caracterizada a simulação relativa, devendo-se considerar, para fins de verificação da ocorrência do fato gerador do Imposto de Renda, o negócio jurídico dissimulado. A transferência de participação societária por intermédio de uma seqüência de atos societários caracteriza a simulação, quando esses atos não têm outro propósito senão o de efetivar essa transferência. Em tal hipótese, é devido o imposto sobre ganho de capital obtido com a alienação das ações. (Data da Sessão: 25/05/2006; Relator(a): Pedro Paulo Pereira Barbosa; Nº Acórdão: 104-21610) INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE AÇÕES. SIMULAÇÃO. A reorganização societária, para ser legítima, deve decorrer de atos efetivamente existentes, e não apenas artificial e formalmente revelados em documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal. A caracterização dos atos como simulados, e não reais, autoriza a glosa da amortização do ágio contabilizado. (Data da Sessão: 28/05/2008; Relatora: Sandra Maria Faroni; Decisão: Acórdão 101-96724) DESPESAS COM REMUNERAÇÃO DE DEBÊNTURES. Restando caracterizado o caráter de liberalidade dos pagamentos aos sócios, decorrentes de operações formalizadas apenas “no papel” e que transformaram lucros distribuídos em remuneração de debêntures, consideram-se indedutíveis as despesas contabilizadas. DECORRÊNCIA. A decisão relativa ao lançamento principal (IRPJ) aplica-se, por decorrência, à exigência de CSLL. (Data da Sessão: 19/05/2005; Relator(a): Sandra Maria Faroni; Nº Acórdão: 101-94986) Fl. 3484DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO - Não se qualifica como planejamento tributário lícito a economia obtida por meio de atos e operações que não foram efetivas, não apenas artificial e formalmente revelados em documentação e/ou na escrituração. DECADÊNCIA - Decorridos mais de cinco anos do fato gerador, operou-se a decadência. Recurso voluntário provido e recurso de ofício negado em razão da decadência. (Data da Sessão: 23/03/2006; Relator(a): Sandra Maria Faroni; Nº Acórdão: 101-95442) IRPJ. CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. PROMESSA DE COMPRA E VENDA DE CONTRATOS FUTUROS DE TAXAS DE CÂMBIO DE CRUZEIROS REAIS POR DÓLAR COMERCIAL. RESSARCIMENTO POR DESISTÊNCIA DE CONTRATO. Quanto uma empresa assina 150 contratos de promessa de compra e venda de dólar comercial, com empresas que não tem qualquer posição naquela moeda e nem tem capacidade econômica e nem financeira (microempresas, empresas de pequeno médio porte) e empresas não identificadas e, ainda, desiste da compra ou venda do dólar comercial e paga o ressarcimento (multa contratual) por desistência de contrato, estas operações não preenchem os requisitos de necessidade, normalidade e usualidade para serem apropriados como custos ou despesas operacionais, independentemente da imputação da simulação de contratos. (Data da Sessão: 21/05/2002; Relator(a): Kazuki Shiobara; Nº Acórdão: 101-93826) Com efeito, o que tem sido rechaçado pelos Conselheiros do CARF são planejamentos tributários com fortes indícios de descompasso entre a formalidade jurídica apresentada e o cursor corrente dos negócios das empresas. Destaca-se, a análise de indícios que demonstram tal descompasso. A proximidade temporal das operações, a ligação societária entre as empresas envolvidas e a normalidade das atividades levadas a termo são exemplos dos indícios ponderados pelos julgadores. A análise da jurisprudência do CARF nos leva a concluir que seus julgadores parecem atentos à conformação entre a realidade comercial das empresas e a formalidade jurídica adotada em planejamentos tributários, exigindo a presença do propósito negocial para que estes sejam considerados hígidos. Assim, nos chamados planejamentos tributários, ainda que a estrutura aparente das operações societárias empregadas subsuma-se ao arcabouço legal que geraria menor ônus, cabe ao Fisco investigar se a estrutura adotada foi legítima e se o seu regime jurídico foi observado. Ou seja, para a prevalência dessas estruturas é necessário que haja causa jurídica e sua coerência com o conteúdo e a forma utilizada. Na hipótese presente, indiscutível que se está diante de um planejamento tributário, composto por uma sequência de operações que, inseridas na mesma engrenagem, apontam para determinado fim visado pelas partes. A solução do problema depende de verificar se as formas jurídicas estão vinculadas aos fins econômicos e sociais que lhes são próprios ou se, ao contrário, estão desprovidas de qualquer propósito negocial, buscando exclusivamente a economia de tributos. A cisão da impugnante seguida de incorporação pelo Laboratório Farmasa criou uma situação jurídica que durou pouco mais de dois meses. Nesse exíguo lapso de tempo, a impugnante quer fazer crer que teria sido iniciada e concluída uma negociação (de quase R$ 1.000.000.000,00), que consistiu na incorporação das ações do Laboratório Farmasa por um valor quatro vezes superior ao da aquisição da empresa, em dezembro de 2007. Demonstrou-se que, ao contrário do que afirma o recorrente, a cisão/incorporação da SETIBA não tem qualquer relação com a aquisição das ações da FARMASA pela própria SETIBA, mas sim relação direta com a incorporação de ações da FARMASA pela HYPERMARCAS. É fato incontroverso nos presentes autos que a cisão/incorporação ocorreu no mesmo dia em que a incorporação de ações foi acordada Fl. 3485DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 entre as partes. Por outro lado, também são fatos inquestionáveis os efeitos fiscais que essa cisão/incorporação proporcionou a todos os envolvidos. No que tange à alegação do recorrente de que a cisão/incorporação da SETIBA tinha o intuito do transferir o registro de capital aberto para a FARMASA, vale ressaltar que tal afirmação cai por terra quando se vê que o pedido para abertura do capital da FARMASA foi realizado apenas dois dias antes da incorporação das ações dessa empresa pela HYPERMARCAS. Ou seja, se era intuito dos acionistas da FARMASA abrir o seu capital após a incorporação da SETIBA, por que não o fizeram logo depois de tal operação? Por que o realizaram apenas dois dias antes da já sabida transferência dessa empresa para um novo acionista? Tal como destacou a Fiscalização, esse pedido não foi feito com o intuito de abrir o capital da FARMASA, mas apenas porque a legislação assim determinava, e fazia parte da encenação montada. Face o exposto, demonstra-se a existência do ganho de capital artificialmente retirado da SETIBA pelo seu grupo empresarial com a exclusiva finalidade de evitar a sua tributação. Não fosse a isenção concedida aos investidores estrangeiros, o grupo GP INVESTIMENTOS manteria as ações da FARMASA como investimento na SETIBA, e assim, quando da incorporação das ações pela HYPERMARCAS, e da alienação dessas ações na bolsa de valores, a SETIBA teria auferido dois aumentos patrimoniais, os quais seriam devidamente tributados. Tendo sido aventada a possibilidade de evitar tal tributação, o grupo GP INVESTIMENTOS retirou do patrimônio da SETIBA ações que já estavam negociadas por um valor maior que aquele que as tinha adquirido. E, para tanto, lançou mão de uma artificial cisão seguida de incorporação. Contudo, uma vez demonstrada a exclusiva finalidade fiscal dessa cisão seguida de incorporação, não há como ela ser oposta contra o Fisco. Quanto à Possibilidade de Utilização de Notícias como Matéria de Prova, observa que caso a matéria seja admitida, o recurso especial deve ser improvido porque: Como já afirmado alhures, o colegiado ora recorrido não concluiu pela impossibilidade de utilização de notícias veiculadas nas mais diversas formas de mídia como meio de prova no processo administrativo fiscal. O que ocorreu no presente caso foi que o colegiado a quo entendeu que a notícia publicada à época pelo Jornal "O Estado de São Paulo" (doc. 09)5, em 03.06.2008, não comprovava que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão Impugnante, sobretudo quando levada em consideração as demais provas carreadas aos autos. Com efeito, observe-se o teor do voto condutor do r. acórdão: “Verifica-se pelas análise dos referidos documentos que as partes pactuaram que quando do cumprimento dos requisitos formais à operação, a incorporação de ações ocorreria tal como tivesse se dado em 31/03/2008. Lembra-se que a recorrente alegou que no contexto da realização do investimento na Farmasa e após o procedimento da reorganização acima referida, surge, de forma inesperada, proposta de evolução da estrutura de investimento da Farmasa, por meio do crescimento de suas atividades no setor farmacêutico e varejo, com a junção desta entidade com a Hypermarcas. Nesse sentido, cite-se a notícia publicada à época pelo Jornal "O Estado de São Paulo" (doc. 09)5, em 03.06.2008: [...] Discorda-se das alegações da recorrente, pois a mera noticia do jornal não possuem força probatório de que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão Impugnante. Além disso a própria notícia traz a informação imprecisa de que Fl. 3486DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 foram feitos contatos anteriores, que podem ser interpretados como início de um negociação. Ressalta-se que a recorrente não trouxe aos autos nenhum acordo de intenções, por meio do qual as partes fixam os parâmetros econômicos segundo os quais o negócio terá que se realizar, em regra existente em negociações de grande porte, tal qual as operações tratadas no presente caso. Também não trouxe quaisquer outros documentos (e-mail, cartas, etc) que demonstrassem como e quando ocorreu o início das negociações entre os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS. Portanto pelas presentes razões, concorda-se que, no momento em que se deliberou a cisão da impugnante, as tratativas para incorporar as ações do Laboratório Farmasa já estavam avançadas, ou talvez até mesmo já estivessem concluídas” Claramente, a pretensão do recorrente é se utilizar da via recursal para que a CSRF reanalise as provas que foram trazidas aos autos. Contudo, o Recurso Especial tem por escopo uniformizar o entendimento da legislação tributária entre as câmaras e turmas que compõem o CARF, não se prestando como instância recursal no reexame de material probatório. Assim, a divergência jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova e sim na interpretação das normas, visto que, na apreciação da prova, o julgador tem o direito de formar livremente a sua convicção, conforme dispõe o art. 29 do Decreto nº 70.235, de 1972. Assim, também não merece reparos a decisão recorrida, neste quesito. Por fim, afirma correta a aplicação da multa qualificada, invocando todas as razões já expostas acerca da forma como o grupo GP INVESTIMENTO orquestrou o deslocamento do ganho de capital que seria auferido no Brasil para o exterior, a atestar que a majoração da penalidade é devida. Acrescenta que: Por certo, por meio de atos e negócios meramente formais, o contribuinte, em conluio com outras empresas do seu grupo empresarial, e com a participação direta das pessoas físicas que o controlaram, declararam ao Fisco uma situação inexistente que tinha como único escopo evitar a tributação de um ganho de capital que sabidamente iria ser auferido. Para tanto, declararam uma sequência de operações que nunca existiu na realidade. Uma cisão seguida de incorporação que nunca teve como intuito a transferência para a FARMASA de parte do patrimônio da SETIBA, mas apenas criar as condições necessárias para a incidência de isenção prevista no artigo 69 da IN RFB nº 1.022/2010. A veracidade das operações realizadas não suporta uma mera análise dos seus motivos negociais. Isso porque, de acordo com a formalidade criada, o grupo GP INVESTIMENTOS impôs a SETIBA um inquestionável prejuízo que, não fosse o fato de as empresas envolvidas serem relacionadas e a não tributação do ganho pela empresa que receberia as ações, jamais seria aceito em uma situação normal. Portanto, não há como aceitar a validade da cisão da SETIBA seguida da incorporação o seu patrimônio pela FARMASA. Tal como apurado pela Fiscalização, o curto espaço de tempo entre elas, o fato de tais operações terem envolvido justamente as ações da FARMASA, e a relação existente entre essas operações e a posterior incorporação de ações, demonstram a exclusiva finalidade fiscal e o evidente intuito de fraudar o Fisco. Caso as partes envolvidas não tivessem orquestrado uma ardilosa cisão seguida de incorporação, a SETIBA teria alienado suas ações da FARMASA e posteriormente aquelas da HYPERMARCAS, auferindo dois aumentos patrimoniais passíveis de Fl. 3487DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 tributação. Depois de todas essas operações, o ganho auferido e tributado poderia ser disponibilizado aos seus controladores estrangeiros. Mas não. Pela inclusão da cisão/incorporação, todo o ganho auferido foi deslocado para o exterior, como se o verdadeiro titular das ações da FARMASA fosse um investidor estrangeiro, e assim o ganho não foi tributado. Na realidade, como costuma ocorrer em muitos planejamentos abusivos, no presente caso, o grupo GP INVESTIMENTOS procura aproveitar apenas a parte da realidade que lhe interessa. Assim, como já exposto no item anterior, quando do surgimento e dedução do ágio, o grupo GP INVESTIMENTOS utilizou a SETIBA como a adquirente das ações da FARMASA. Contudo, quando da alienação dessas ações, ele defende a transferência dos títulos para um investidor cujo ganho será isento. Ora, se a SETIBA é identificada como titular das ações da FARMASA para fins de dedutibilidade do ágio, também esta empresa tem que ser assim vista quando for se desfazer desse investimento. Desde já, destaca-se que não se está questionando a possibilidade de haver uma cisão seguida de incorporação após a realização de uma aquisição societária. Não. O objeto da presente lide é a possibilidade de o contribuinte realizar uma cisão seguida de incorporação com a exclusiva finalidade de garantir a não tributação do ganho de capital. Questiona-se aqui a possibilidade de um grupo econômico, em face de uma operação de compra e venda, alterar o alienante com o exclusivo intuito de evitar a tributação do ganho que sabidamente será auferido. Vale ressaltar que a SETIBA não fora extinta pelo grupo GP INVESTIMENTOS. A cisão/incorporação envolveu apenas o investimento representado pelas ações da FARMASA e o ágio. Ou seja, com a exclusiva finalidade de se evadir da tributação do ganho de capital, parte do patrimônio foi retirado da SETIBA. Como destacado pelo recorrente, as operações societárias não podem ser analisadas individualmente, mas como cenas de um filme. No presente caso, o filme se inicia com a aquisição das ações da FARMASA pela SETIBA, e acaba com a alienação das ações da HYPERMARCAS pela PRIVATE DELAWARE, controladora estrangeira da SETIBA. Portanto, não pode ser dado ao contribuinte tamanho poder de manipulação sobre a realidade. Se a SETIBA fora a empresa que adquiriu as ações da FARMASA, e essas ações foram negociadas enquanto pertenciam a SETIBA, a essa empresa é dado o direito tanto de registrar o correspondente ágio como de auferir o ganho de capital quando da alienação dessas ações. Não pode o contribuinte escolher que a SETIBA será a titular dessas ações apenas com relação ao ágio, e não quanto ao ganho. Dessa forma, demonstra-se de forma contundente a devida qualificação da multa de ofício pela Fiscalização. Por meio de atos meramente formais, o contribuinte apresentou ao Fisco uma versão falsa da realidade com o exclusivo intuito de se evadir do ganho de capital que iria ser auferido. Requer, assim, que seja acolhida a preliminar de inadmissibilidade recursal e, em se ultrapassando tal pleito, seja negado provimento ao recurso especial manejado pelo contribuinte, mantendo-se o acórdão proferido pela e. Turma Ordinária a quo, nos quesitos objeto da presente insurgência. Os autos foram sorteados para relatoria dos Conselheiros Lívia De Carli Germano e Alexandre Evaristo Pinto, mas com a dispensa destes promoveu-se novo sorteio. Em 03/05/2024, antes de iniciada a reunião de julgamento na qual o presente processo foi pautado, a Contribuinte solicitou a juntada de petição de desistência parcial do recurso especial, exclusivamente quanto a matéria “Inaplicabilidade da Multa Qualificada - Necessidade de Comprovação dos Atos Ilícitos“ e requereu a aplicação do artigo 25, parágrafo Fl. 3488DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 9º-A do Decreto nº 70.235/1972, inserido pelo artigo 2º da Lei nº 14.689/2023, para que se exclua a multa qualificada lançada no presente caso. Voto Conselheira Edeli Pereira Bessa, Relatora. Recurso especial da PGFN - Admissibilidade Os responsáveis tributários questionam a admissibilidade do recurso fazendário por entender que os três acórdãos comparados adotaram a mesma interpretação do artigo 124, I do CTN, sendo: i) no acórdão recorrido a responsabilidade foi afastada porque imputada com base em alegações genéricas, sem ter apontado condutas individualizadas praticadas por cada um dos acionistas com intuito de camuflar a ocorrência do fato gerador, e sem demonstração de que os supostos responsáveis teriam poder decisório para realizar as operações entendidas como fraudulentas; ii) no paradigma nº 1401-003.037, concluiu o CARF que a Autoridade Fiscal teria juntado documentos e registros suficientes aos autos para que o interesse comum restasse comprovado; e iii) no paradigma nº 1402-001.763, concluiu a Turma Julgadora que a Autoridade Fiscal teria demonstrado, de forma clara nos autos, a existência desse nexo direto entre os atos do responsável solidário e a situação que deu azo à tributação (em outras palavras, o interesse comum). A divergência suscitada, assim, somente surgiu na aplicação da legislação ao caso concreto, sendo que no presente caso, as Autoridade Fiscais não lograram êxito em comprovar, através de documentos e registros colacionados aos autos, o interesse comum de cada um dos responsáveis solidários, como ocorreu nos paradigmas. Apontam, ainda, que no paradigma nº 1401-003.037 a responsabilização decorreria primordialmente de sucessão, na forma prevista pelo artigo 121 do CTN, pois a pessoa jurídica que supostamente teria auferido o ganho de capital tributável havia sido extinta, não podendo, portanto, ser responsabilizada. Já o paradigma nº 1402-001.763 apresentaria a especificidade de a pessoa física apontada como responsável solidário ter confessado a prática de uma série de atos irregulares em nome da pessoa jurídica, além de a Fiscalização ter identificado que os recursos auferidos com essas condutas (de realização de vendas acobertadas por notas fiscais paralelas e ocultação de parte do faturamento da empresa) foram efetivamente transferidos ao patrimônio pessoal do responsável solidário. Os paradigmas, portanto, refeririam efetiva e direta participação das pessoas físicas apontadas como responsáveis solidários na situação que constitui o fato gerador, em conduta muito além da ocupação de cargos com suposto poder decisório. O recurso especial da PGFN teve seguimento porque, nos termos do exame de admissibilidade: 7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a simples alegação de que os acionistas da Setiba [...] tinham o poder de comando para realizar as operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador do imposto de renda, não implica, via de regra, a imediata solidarização destes, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1401-003.037, de 2018, e 1402-001.763, de 2014) decidiram, de modo diametralmente oposto, que a venda das ações da Mantecorp IQ teve atuação direta de todos os acionistas, em todas as principais fases do processo, em especial naquelas que evidenciaram o planejamento tributário abusivo que resultou na falta de recolhimento dos tributos devidos pela pessoa jurídica extinta, em decorrência do ganho de capital auferido na operação, motivo pelo qual não há como negar que as Fl. 3489DF CARF MF Original Fl. 61 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 pessoas físicas arroladas na autuação como responsáveis tributários tiveram interesse comum na situação que constituiu o fato gerador da obrigação principal, nos estritos termos do art. 124, inciso I, do CTN (primeiro acórdão paradigma) e que são solidariamente obrigadas às pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal, entendidas como aquelas que atuam de forma direta, realizam individual ou conjuntamente com outras pessoas atos que resultam na situação que faz surgir o fato gerador, ou que, em comum com outras, esteja em relação ativa com o ato, fato ou negócio que dá origem à tributação (segundo acórdão paradigma). (destaques do original) A decisão de 1ª instância não descreveu a fundamentação da responsabilidade imputada a Allan Hadid, Antônio Carlos Augusto Ribeiro Bonchristiano e Fersen Lamas Lambranhos. Apreciando a defesa dos impugnantes, a autoridade julgadora de 1ª instância se apegou à negativa de ter havido dolo, fraude, ato praticado com violação à lei, bem como a existência de interesse comum (art. 124, inciso I, do CTN), necessário ao surgimento da solidariedade passiva, e, ao afastar a qualificação da penalidade, compreendeu que não estavam presentes os requisitos para responsabilização dos gerentes na forma do art. 135 do CTN. Adicionou que se a situação que se discute no lançamento é controversa no âmbito da jurisprudência do próprio CARF, não é correto impor responsabilidade pessoal a administradores que, no interesse da entidade a que representam, se inclinaram por uma das posições em disputa. Já o Colegiado a quo, ao apreciar o recurso de ofício neste ponto, partiu da premissa fática de que a Fiscalização ao analisar a estrutura societária da Setiba Participações, assim como os documentos coletados em diligência efetuada no representante legal da Private Equity Partners C, LLC no Brasil, constatou que as pessoas físicas que comandam todas as pessoas jurídicas abaixo apresentadas no diagrama são exatamente as mesmas, e usaram de seu poder de comando para efetuar operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador do imposto de renda sobre o ganho de capital auferido na operação de incorporação de ações do Farmasa pela Hypermarcas. A autoridade lançadora, assim, promoveu a imputação de responsabilidade com base no art. 124, I do CTN, tendo em conta a participação dos acionistas da Setiba (Fersen Lamas Lambranho, Antonio C. R. Bonchristiano e Allan Hadid) direta e incisiva para que se levasse a cabo a supressão do IRPJ e CSLL devido sobre o ganho de capital obtido pela pessoa jurídica na incorporação das ações do Farmasa Depois de afastar a alegação de ausência de responsabilidade tributária antes de encerrada a esfera administrativa, o voto condutor do acórdão recorrido anotou que, embora restaurada a qualificação da penalidade, não seria possível restabelecer a responsabilidade tributária dos impugnantes porque a acusação de interesse comum pela Fiscalização é bastante genérica e não demonstrou-se, de forma individualizada, as condutas realizadas pelos acionistas, "utilizando-se de seu poder de comando", para efetuar operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador do imposto de renda sobre o ganho de capital auferido na operação de incorporação de ações do Farmasa pela Hypermarcas. Adicionou que também não foi demonstrado pela Fiscalização que os Impugnantes teriam o poder decisório para realizar para realizar as referidas operações financeiras e societárias, pesando em favor dos Impugnantes a afirmação que em uma estrutura de fundos de investimento, tal qual como a ora discutida, não cabe a poucas pessoas (e muito menos a uma pessoa) tanto poder como vislumbra a Fiscalização. Assim, há dois fundamentos no acórdão recorrido para afastar a responsabilidade com fundamento no art. 124, inciso I do CTN: a falta de individualização das condutas dos acionistas para ocultar a ocorrência do fato gerador autuado e a falta de prova de poder decisório Fl. 3490DF CARF MF Original Fl. 62 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 dos imputados, em face da situação fática específica de operações em uma estrutura de fundos de investimentos. A mencionada estrutura de fundos de investimentos, apontada na acusação fiscal, foi assim reproduzida no voto condutor do acórdão recorrido. Infere-se, do assim exposto, a compreensão, pelo Colegiado a quo, que as pessoas físicas indicadas como acionistas da Setiba seriam controladores dos fundos de investimentos, e que o poder de decisão acerca das operações questionadas teriam decorrido desta posição deles na estrutura societária. O seguimento do recurso especial, por sua vez, vislumbrou divergência jurisprudencial ao confrontar a alegação fiscal, nestes autos, de que os imputados tinham poder de comando, com a afirmação, nos paradigmas, que que a atuação direta dos acusados nas operações questionadas caracterizariam o interesse comum, para fins de aplicação do art. 124, inciso I do CTN. Contudo, como se verá adiante, em nenhum dos dois casos apresentados, os acusados se situavam em posição de controle de fundo de investimento controlador da pessoa jurídica beneficiada com a supressão de tributos devidos. Antes observe-se que a PGFN é precisa quanto à definição da situação jurídica especificamente apreciada nestes autos, quando assim resume o entendimento firmado no acórdão recorrido: Observa-se, portanto, que a decisão ora recorrida embasou sua conclusão no fato de que, em uma estrutura de Fundo de Investimento, as decisões normalmente não cabem a uma ou poucas pessoas e que a simples alegação de que os sócios da SETIBA tinham poder de comando e se beneficiaram da operação engendrada, não é suficiente para a responsabilização solidária desses. Ou seja, no acórdão recorrido foi suscitada dúvida quanto ao poder de comando das pessoas físicas em uma estrutura de Fundos de Investimentos que, situados no exterior, controlariam a pessoa jurídica autuada. Ao demonstrar a divergência em face do paradigma nº 1401-003.037, a PGFN se prende ao fato de lá também ter sido analisada a responsabilidade tributária de gestores na supressão de tributos sobre o ganho de capital auferido em incorporação de ações. É certo que o citado paradigma também tratou de ganho de capital auferido em operação de alienação de participação societária à mesma adquirente aqui referida – HIPERMARCAS – realizada mediante transferência das ações negociadas da titularidade original da pessoa jurídica lá Fl. 3491DF CARF MF Original Fl. 63 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 afirmada contribuinte – MANTECORP PARTICIPAÇÕES – para posterior incorporação das ações pela adquirente. Contudo, diversamente do caso presente, no qual as ações são transferidas mediante cisão para outra pessoa jurídica, lá as participações são transferidas para as pessoas físicas sócias da antiga titular e, destas pessoas físicas, para Fundos de Investimento Patrimonial (FIP), com a consequente extinção da pessoa jurídica contribuinte, razão pela qual, aliás, o lançamento foi formalizado em nome de dois dos sócios, também diretores, com fundamento no art. 135, III do CTN, além da imputação de responsabilidade a estes e aos demais sócios, com fundamento no art. 124, I do CTN. Dessemelhança determinante entre os casos, assim, está no fato de no recorrido os Fundos de Investimentos serem os controladores da autuada detentora original das participações societárias negociadas, ao passo que, no paradigma, os Fundos de Investimentos são constituídos para receberem as participações societárias negociadas com terceiro, e assim situarem nestes Fundos de Investimento o ganho de capital cuja tributação é diferida. Ou seja, no paradigma a decisão de como se efetivaria a alienação ocorreu enquanto as pessoas físicas responsabilizadas eram sócias da holding titular destas ações. Sob esta ótica, distintamente do que alegam os responsáveis em contrarrazões, a extinção e consequente sucessão no polo passivo do lançamento foram irrelevantes para a decisão acerca da imputação feita com base no art. 124, I do CTN. A holding restou extinta com as transferências das ações que, ao final, estavam na titularidade dos Fundos de Investimentos quando houve a incorporação das ações pela adquirente, mas a mencionada atuação direta de todos os acionistas, em todas as principais fases do processo, em especial naquelas que evidenciaram o planejamento tributário abusivo que resultou na falta de recolhimento, teve por referência o fato de eles serem os acionistas diretos da holding autuada. Nestes cenários, enquanto no paradigma é endossada a acusação fiscal de que a conduta dos acionistas da MANTECORP PARTICIPAÇÕES S/A., foi a de criar uma pseudo- situação que se enquadrasse numa tributação mais benéfica, buscando desta forma evitar a subsunção do negócio praticado ao fato imponível, no recorrido considera-se que a acusação de interesse comum pela Fiscalização é bastante genérica e não demonstrou-se, de forma individualizada, as condutas realizadas pelos acionistas, "utilizando-se de seu poder de comando", para efetuar as operações efetuar operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador, e isto principalmente porque o poder de comando dos referidos acionistas foi apontando em razão do controle destes sobre os Fundos de Investimentos titulares da holding aqui autuada. A confirmar a dessemelhança fática entre os acórdãos comparados, a PGFN deduz, no mérito recursal, elementos da participação direta e ativa dos responsáveis nas operações questionadas, assim afirmando: Com efeito, conforme apurado pela Fiscalização, as pessoas físicas ANTONIO CARLOS AUGUSTO RIBEIRO BONCHRISTIANO, FERSEN LAMAS LAMBRANHO e ALLAN HADID, como comandavam todas as pessoas jurídicas do grupo GP INVESTIMENTOS no Brasil e no exterior, participaram de todos os atos e negócios formais que levaram ao não pagamento do ganho de capital pela SETIBA. Nesse diapasão, destaca-se que tais pessoas físicas assinaram, na qualidade de representantes legais das empresas do grupo GP INVESTIMENTOS, todos os atos que envolveram a participação da SETIBA, da sua controladora residente em Delaware (PRIVATE EQUITY PARTNERS C, LLC) e da controladora indireta Fl. 3492DF CARF MF Original Fl. 64 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 localizada em Cayman (PRIVATE EQUITY C. LTD) na operação que levou à aquisição pela SETIBA das ações da FARMASA, à cisão da SETIBA seguida da sua incorporação pela FARMASA, e, por fim, à incorporação das ações da FARMASA pela HYPERMARCAS. A premissa fática do recorrido, porém, é que a acusação fiscal se limita a simples alegação de que os acionistas da Setiba (Fersen Lamas Lambranho, Antonio C. R. Bonchristiano e Allan Hadid) tinham o poder de comando para realizar as operações financeiras e societárias que tentaram camuflar a ocorrência do fato gerador do imposto de renda. Se havia evidências, na acusação fiscal ou nos autos, da referida atuação direta dos responsabilizados, cumpria à PGFN, antes, ter embargado o acórdão recorrido para o Colegiado a quo se manifestar quanto a esta eventual imputação. Sem esta providência, impõe-se reconhecer que os acórdãos comparados foram editados em face de cenários fáticos distintos, hipótese em que a divergência jurisprudencial não se estabelece. De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações e constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os recentes Acórdãos nº 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF nº 01-0.956, de 27/11/1989: Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente” (Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1º vol., 1973, p. 248), não se toma conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado. Afasta-se, portanto, o paradigma nº 1401-003.037. Com respeito ao paradigma nº 1402-001.763, editado pelo mesmo Colegiado a quo, mas antes da edição da Portaria MF nº 343/2015, a PGFN dele destaca a interpretação da expressão “interesse comum” e a conclusão, acerca dos fatos específicos ali analisados, no seguinte sentido: [...] A autuação demonstra que o obrigado solidário obteve os benefícios da disponibilidade econômica ou jurídica da renda. A acusação, segundo se extrai da descrição dos fatos, é de que concorreu diretamente para a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. Ora, resta claro nos autos, que os responsáveis solidários apontados pela autoridade fiscal participou ativamente da operação que lhe direcionou os recursos. Nesse sentido, a efetividade do lançamento requer a localização dos recursos vertidos aos interessados, já que a MAGNOJET, contribuinte da obrigação tributária apurada, foi Fl. 3493DF CARF MF Original Fl. 65 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 desfalcada em seu patrimônio em virtude do desvio dos recursos originados na omissão de receitas. O fato é que o Sr. Osvaldo de Carvalho, conforme já referido, foram partícipes ativos e beneficiários da migração dos recursos da MAGNOJET, caracterizando esse fato o interesse comum dele com ela na situação que constitui o fato gerador da obrigação tributária que deu causa ao lançamento. (destaques do original) Evidente está, nestes termos, que além da atuação direta, o benefício auferido com a operação pelo responsável foi determinante para a decisão em favor do art. 124, inciso I do CTN. Contudo, a PGFN se prende às demais referências teóricas da decisão, que demanda a realização das ações definidas como necessárias à ocorrência do fato gerador, para caracterização da divergência jurisprudencial, assim argumentando: Veja-se que, apensar de ter um viés mais jurídico e doutrinário, o r. acórdão paradigma explicita situações que se enquadram perfeitamente ao caso em tela. Isso porque ele define como elementos necessários à caracterização da responsabilidade solidária do art. 124, inciso I, do CTN a existência de relação pessoal e direta com o fato gerador, ou seja, que envergue a condição pessoal ou realize as ações definidas como necessárias à ocorrência do fato gerador (tais como as deliberações societárias que acarretaram nas operações de venda e incorporação de ações no caso em análise). Ademais, acrescenta que o interesse comum, além de englobar o interesse econômico, abarca também o interesse jurídico na situação, e requer a participação ativamente da operação fato este que em tudo se enluva ao caso concreto do processo. Como antes demonstrado, o acórdão recorrido coloca em dúvida a participação ativa dos acusados na operação aqui questionada, dada a inferência feita pela autoridade fiscal a partir do controle por eles exercidos nos fundos de investimentos que controlavam a autuada. Assim, a abordagem doutrinária do segundo paradigma, invocada no recurso especial, não se prestaria a reverter a decisão recorrida. Para além disso, como se vê da conclusão do paradigma, o benefício direto auferido pelo responsável tributário foi determinante validar a imputação com base no art. 124, I do CTN, e isto num contexto fático substancialmente distinto do presente, como bem observado pelos responsáveis tributários nestes autos, vez que a acusação decorria de omissão de receitas por pessoas jurídicas optantes pelo Simples e que tinham por sócias as filhas do acusado, em cuja conta particular foram identificados depósitos correspondentes a partilha de valores faturados. Assim, afastado também o segundo paradigma, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da PGFN. Recurso especial da Contribuinte - Admissibilidade A PGFN contesta apenas duas das matérias que tiveram seguimento. O tema III.1 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Natureza Jurídica da Incorporação de Ações é de Sub-Rogação e Não Alienação teve seguimento com base nos paradigmas nº 9202-003.579 e 1401-003.037. Nele a Contribuinte pretende o cancelamento integral do lançamento, por impossibilidade de tributação, sob o entendimento de que operações de incorporação de ações, não teriam natureza jurídica de alienação, mas sim de sub-rogação real e permuta. Com respeito ao paradigma nº 9202-003.579, embora trate de exigência no âmbito do IRPF, traz expresso que a incorporação de ações não se equipara à alienação de bens, vez que o titular das ações a serem objeto de incorporação nada faz, nada transmite, nada permuta: limita-se “passivamente” a receber da sociedade incorporadora ações substitutivas das Fl. 3494DF CARF MF Original Fl. 66 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 originariamente detidas e que ocupam, no seu patrimônio, lugar equivalente ao das ações substituídas por um fenômeno de sub-rogação real. Sob esta ótica tal paradigma tem sido reconhecido como apto à caracterização deste dissídio jurisprudencial no âmbito do IRPJ, como se pode ver em decisões mais recentes, à unanimidade, nos Acórdãos nº 9101-005.691 10 , 9101- 005.777 11 , 9101-005.792 12 , 9101-006.007 13 e 901-006.479 14 . Destes, vale a transcrição dos fundamentos adicionais trazidos pela ex-Conselheira Lívia De Carli Germano no Acórdão nº 9101-006.007: Com relação à primeira matéria, o despacho de admissibilidade observou, quanto à divergência jurisprudencial, que “em que pese tratarem as decisões comparadas de incidências distintas - IRPJ x IRPF - as situações fáticas são similares. Ambas as decisões trataram de definir se na incorporação de ações ocorre uma sub-rogação ou uma alienação capaz de gerar ganho de capital passível de tributação. E ambas concluíram em sentido inverso.” No caso, o voto condutor do acordão recorrido centra sua argumentação na rejeição da tese sustentada pelo sujeito passivo de que a operação de incorporação de ações seria uma sub-rogação. Nesse aspecto, o voto condutor parte da premissa de que, na subrogação, “a substituição se dá na mesma relação jurídica”, sendo que “Quando analisamos a operação de incorporação de ações não é assim que observamos esta ideia de substituição de objeto, que seriam as ações”. Isso porque, ainda segundo o voto condutor do acórdão recorrido, quando se altera a empresa da qual se detém ações, passa-se a estar diante de outro Estatuto e portanto outros direitos e deveres específicos desta outra relação jurídica. Em seguida, o voto afirma que a operação de incorporação de ações também não se opera sem o elemento volitivo, já que “As pessoas jurídicas expressam sua vontade, tomam suas decisões tendo em conta o princípio majoritário...”, observando ao final que “restando ainda, aos descontentes após as decisões das Assembleias Gerais, o direito de retirada da sociedade, na forma prescrita”. E então observa que “na incorporação de ações jamais poderíamos ter uma sub-rogação legal, pois as decisões das pessoas jurídicas envolvidas, tomadas por maioria e na forma da lei, são imprescindíveis ao instituto. A própria necessidade de avaliação pressupõe que não existe, por outro lado, identidade de valores necessária a simples substituição real.” O voto condutor também chama atenção para a desproporção entre os valores contábeis das ações permutadas (R$3.144.074,00 e R$23.183.241,74) e então rejeita que se trate de permuta, afirmando que “Para o direito tributário é relevante o valor contábil do bem, não tendo cabimento a afirmação, admitindo-se para fins de raciocínio que tenha sido permuta, de que se deu em valores iguais, de mercado, por conta da avaliação”. Conclui que “o pagamento realizado em ações que superaram em 20 milhões o valor do 10 Participaram do julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio, Caio Cesar Nader Quintella, Andréa Duek Simantob (Presidente). 11 Participaram do julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Daniel Ribeiro Silva (suplente convocado), Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente). 12 Participaram do julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício). 13 Participaram do julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício). 14 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Fl. 3495DF CARF MF Original Fl. 67 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 bem alienado impõe o reconhecimento desta diferença como ganho de capital.”. Arremata indicando novamente que não se trata de sub-rogação já que nesta “a substituição, em geral, se dá por objeto da mesma natureza e valor do substituído”. Por sua vez, o voto vencedor do paradigma está diante de um lançamento contra pessoa física e, não obstante também se dedique à análise da existência de ganho em operação de incorporação de ações, o faz sob outra perspectiva jurídica. Já na sua introdução, ele indica os dispositivos legais a serem tratados (grifamos): (...) Segundo a fiscalização e de acordo com o entendimento das autoridades julgadoras de primeira instância, a transferência de ações da REFLA para a BRATIL, está sujeita a apuração do ganho de capital, com fundamento nos dispositivos acima transcritos, acrescidos de outros. Isso caracteriza alienação, com ganho de capital, da forma prevista no artigo 3°, § 3°, da Lei n° 7.713/88 e no artigo 23, § 2°, da Lei n° 9.249/95? De acordo com o Novo Dicionário Eletrônico Aurélio, versão 5.11a, Alienar significa “Transferir para outrem o domínio de; tornar alheio; alhear;”. Sob minha ótica, “incorporação de ações” não se confunde com “incorporação de sociedades” nem tampouco com “subscrição de capital em bens” e, portanto, inexiste fundamento legal que dê sustentação ao lançamento. (...) Como se percebe, tal julgado analisa a tributação da operação de incorporação de ações sob a perspectiva da Lei 7.713/1988 (que trata exclusivamente de pessoa física) e do artigo 23, § 2°, da Lei n° 9.249/1995 (dispositivo que não é citado quer na autuação fiscal em questão nos presentes autos quer no voto condutor do acórdão recorrido). Daí a necessidade de se aprofundar na análise do voto condutor do paradigma, a fim de verificar se, de fato, estamos diante de uma genuína divergência jurisprudencial. Nesse ponto, vale destacar que o alegado dissenso jurisprudencial se estabelece em relação à interpretação das normas, devendo, pois, a divergência, se dar em relação a questões de direito, tratando-se da mesma legislação aplicada a um contexto fático semelhante. Assim, se os acórdãos confrontados examinaram normas jurídicas distintas, ainda que os fatos sejam semelhantes, não há que se falar em divergência de julgados, uma vez que a discrepância a ser configurada diz respeito à interpretação da mesma norma jurídica. Por outro lado, quanto ao contexto fático, não é imperativo que os acórdãos paradigma e recorrido tratem exatamente dos mesmos fatos, mas apenas que o contexto seja de tal forma semelhante que lhe possa (hipoteticamente) ser aplicada a mesma legislação. Assim, um exercício válido para verificar se se está diante de genuína divergência jurisprudencial é verificar se a aplicação do raciocínio exposto no paradigma seria capaz de levar à alteração da conclusão exposta no voto condutor do acórdão recorrido. No caso, o voto condutor do paradigma rejeita a aplicação do artigo 23 da Lei 9.249/1995 após observar que tal dispositivo trata de operações de transferência de bens e direitos a título de integralização de capital, sendo que “incorporação de ações não representa subscrição de capital em bens”. Em seguida, rejeita a aplicação o artigo 3°, § 3°, da Lei 7.713/1988 “Pela não ocorrência de alienação, mas de mera substituição, de participação societária”. Sobre a ocorrência de substituição, o voto condutor do paradigma observa que “Neste caso, se dá a substituição no patrimônio do sócio, por idêntico valor, das ações da empresa incorporada pelas ações da empresa incorporadora, sem sua participação, pois quem delibera são as pessoas jurídicas envolvidas na operação. Os sócios, pessoas físicas, independentemente de terem ou não aprovado a operação na assembleia de acionistas que a aprovou, deverão, apenas, promover a alteração acima referida em Fl. 3496DF CARF MF Original Fl. 68 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 suas declarações de ajuste anual.” (grifos nossos). Ao final, conclui que “Ocorre apenas uma subrogação, no patrimônio do acionista, das ações de uma empresa pelas de outra, e isso por força de lei.” Percebe-se que, mesmo tratando de autuação que indicou dispositivos legais diversos da base legal apontada na autuação objeto dos presentes autos, o racional do voto vencedor do paradigma entende a operação de incorporação de ações como substituição de bens de mesmo valor e sem o elemento volitivo dos acionistas, portanto em contraposição ao racional aplicado pelo voto condutor do acórdão recorrido, afirmando, de forma oposta a este, que “Na incorporação de ações ocorre troca, permuta ou, como enuncia a Lei das Sociedades Anônimas, substituição de ações.”. É verdade que alguns trechos do voto vencedor do paradigma fazem referência à legislação específica aplicável à pessoa física e à própria declaração da pessoa física. Não obstante, considerando o inteiro teor do voto, compreendo que o a aplicação do racional do voto vencedor do paradigma – excluídas as observações específicas a respeito da tributação de pessoa física -- seria capaz de alterar a conclusão a que chegou o acórdão recorrido. Nesse passo, vale observar que o voto condutor do acórdão recorrido não está centrado na tributação da pessoa jurídica, mas na própria concepção da operação de incorporação e ações, de forma que para contrapô-lo não seria mesmo necessário que o paradigma tratasse da tributação da pessoa jurídica. (destaques do original) Em síntese, a divergência jurisprudencial está em definir se a operação de incorporação de ações prevista no art. 252 da Lei nº 6.404/76 é alienação ou permuta, se há preço e, em consequência, se há ganho de capital a ser tributado. As diferentes abordagens destes institutos de direito societário e civil resultaram em diferentes repercussões tributárias e, apesar disso, compreende-se que a divergência jurisprudencial repousa na interpretação da legislação tributária, reconhecendo-se o Direito Tributário como direto de sobreposição, em cuja aplicação frequentemente se demanda a interpretação de normas de outros ramos do Direito. Daí o cabimento do recurso especial e a competência desta instância especial para apreciá-lo. Com respeito ao paradigma nº 1401-003.037, como já referido na negativa de conhecimento do recurso especial da PGFN, tratava-se ali de ganho de capital auferido por outros alienantes de ações à mesma adquirente aqui referida – HIPERMARCAS – mas a autuação teve em conta ganho de capital auferido em incorporação de ações e em alienação de ações de espécie, e apenas esta última exigência foi mantida, prevalecendo em relação à outra parte o entendimento de que não há ganho de capital quando não existiu alienação de qualquer bem ou direito em virtude de óbvia falta de preenchimento dos aspectos material e quantitativo da hipótese de incidência do tributo. Por tais razões, o recurso especial da Contribuinte deve ser CONHECIDO na matéria III.1 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Natureza Jurídica da Incorporação de Ações é de Sub-Rogação e Não Alienação, em face dos dois paradigmas admitidos. Na matéria III.2 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Inexistência de Ganho de Capital na Incorporação de Ações, o seguimento do recurso especial se deu com base nos mesmos paradigmas do tem anterior. Contudo, neste ponto a Contribuinte pretende o reconhecimento de que, caso se possa falar em ganho de capital, este seria apenas potencial e não tributável no momento da incorporação. E, sob esta ótica, o paradigma nº 920-003.579 deve ser afastado porque a decisão, quanto a este aspecto, foi afirmada em face do que dispõe a legislação de imposto de renda devido por pessoas físicas, como se vê na introdução e conclusão da questão no voto condutor do paradigma: Fl. 3497DF CARF MF Original Fl. 69 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Estão citados como enquadramentos legais da infração, dentre tantos outros, o artigo 3°, § 3°, da Lei n° 7.713/88 e o artigo 23, § 2°, da Lei n° 9.249/95, segundo os quais: Art. 3°. O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9° a 14 desta Lei. (...) § 3°. Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos afins. Art. 23. As pessoas físicas poderão transferir a pessoas jurídicas, a título de integralização de capital, bens e direitos pelo valor constante da respectiva declaração de bens ou pelo valor de mercado. § 1º. Se a entrega for feita pelo valor constante da declaração de bens, as pessoas físicas deverão lançar nesta declaração as ações ou quotas subscritas pelo mesmo valor dos bens ou direitos transferidos, não se aplicando o disposto no art. 60 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e no art. 20, II, do Decreto- Lei nº 2.065, de 26 de outubro de 1983. § 2º. Se a transferência não se fizer pelo valor constante da declaração de bens, a diferença a maior será tributável como ganho de capital. A defesa, por outro lado, sustentou que não houve transferência das participações a terceiros, tendo ocorrido apenas uma troca de posições, ou seja, a contribuinte que era acionista da REFLA passou a ser da BRATIL, por idêntico valor, pois não houve circulação de numerário, sendo que os ganhos de capital das pessoas físicas somente são tributáveis pelo regime de caixa. [...] a) o contribuinte que consta da autuação - pessoa fisica - percebeu/recebeu algo em operação? Entendo que não, pois não houve a venda de ações. Não houve realização monetária neste momento; c) Há hipótese de incidência do IRPF nessa operação, sobre a pessoa física? Entendo que haverá quando a pessoa física vender suas ações. Aliás, é bom destacar que a Declaração de Rendimentos da Pessoa Física do contribuinte, sujeito passivo da relação jurídico-tributária, não foi alterada, persistindo com o mesmo valor, mesmo após a incorporação de ações, haja vista que não houve alteração do patrimônio. Não se deve esquecer as lições do Professor Alberto Xavier que leciona: "A tributação sobre eventual ganho de capital apenas ocorrerá caso de alienação futura das ações da companhia incorporadora, sendo então tal ganho a diferença entre o preço de alienação e o custo originário constante da declaração de bens. (destacou-se) Já o paradigma nº 1401-003.037 foi editado em face de tributação de pessoa jurídica e, por esta razão, presta-se a caracterizar o dissídio jurisprudencial suscitado. Assim, na matéria III.2 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Inexistência de Ganho de Capital na Incorporação de Ações o recurso especial da Contrbuinte deve ser CONHECIDO, mas apenas com base no paradigma nº 1401-003.037. O tema III.3 - Divergência sobre a Possibilidade da Devolução de Capital na Cisão – Opção Legal do Contribuinte teve seguimento com base em ambos paradigmas indicados porque, como consignado no exame de admissibilidade: Fl. 3498DF CARF MF Original Fl. 70 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Enquanto a decisão recorrida entendeu que a cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1201-002.082, de 2018, e 1301-003.370, de 2018) decidiram, de modo diametralmente oposto, que só cabe cogitar inexistência de causa à cisão se, por hipótese, o patrimônio cindido (ou recursos equivalentes) tivesse retornado à Recorrida (primeiro acórdão paradigma) e que trata-se de uma opção fiscal franqueada pelo legislador ao contribuinte, e não de planejamento tributário (segundo acórdão paradigma). A PGFN discorda do conhecimento do recurso especial neste ponto porque os paradigmas teriam tratando de situações fáticas distintas. A Contribuinte confronta, neste ponto, a rejeição de sua alegação, em recurso voluntário, de que sua operação societária ocorreu dentro da permissão legal, de modo que não há que se falar em sua desconsideração. O Colegiado a quo rejeitou esta alegação considerando o histórico das operações destacado em contrarrazões ao recurso voluntário pela PGFN e concluindo que no momento em que se deliberou a cisão da impugnante, as tratativas para incorporar as ações do Laboratório Farmasa já estavam avançadas, ou talvez até mesmo já estivessem concluídas. Para além disso, considerando outros aspectos da operação, o voto condutor do acórdão recorrido consignou, mais à frente, que: Pelo exposto, demonstra-se que, ao contrário do que afirma o recorrente, a cisão/incorporação da SETIBA não tem qualquer relação com a aquisição das ações da FARMASA pela própria SETIBA, mas sim relação direta com a incorporação de ações da FARMASA pela HYPERMARCAS. Por outro lado, também são fatos inquestionáveis os efeitos fiscais que essa cisão/incorporação proporcionou a todos os envolvidos. Confirma-se portanto que o objetivo das operações societárias era fazer com que a parcela da Setiba, que detinha 50% do Farmasa, fosse eliminada da estrutura societária, fazendo com que as ações da Hypermarcas, por ocasião do acordo de incorporação das ações do Farmasa, ficasse sob a propriedade direta do investidor não residente, atendendo, desta forma, o previsto na Resolução CMN 2.689. Se a parcela da Setiba não fosse eliminada da estrutura societária, isto não seria possível, pois não seria um investidor estrangeiro que estaria alienando as ações da Hypermarcas na bolsa e sim, uma empresa nacional, sujeita ao imposto de renda sobre o ganho de capital. No que tange à alegação do recorrente de que a cisão/incorporação da SETIBA tinha o intuito do transferir o registro de capital aberto para a FARMASA, houve realmente um Pedido de Registro como Companhia Aberta por Sucessão feito à CVM, em 30/05/2008, mas apenas em função da obrigatoriedade nos termos do artigo 223, § 3º, da Lei nº 6.404/76, tendo em vista que a Setiba, de capital aberto, detentora de 50% das ações do Farmasa, tinha empreendido uma cisão parcial com incorporação, em 31/03/2008. Conforme a afirmou a fiscalização, não haveria lógica de pedir um registro de companhia aberta, se as suas ações seriam incorporadas por uma sociedade de capital aberto. Prova de que tal pedido foi feito apenas para atender a legislação societária, é que ele se deu apenas dois dias antes do Acordo de Incorporação de Ações com a Hypermarcas. O Pedido foi feito em 30/05/2008(sexta-feira) e o Acordo foi assinado em 01/06/2008. É indiscutível que se está diante de um planejamento tributário, composto por uma seqüência de operações que estão desprovidas de qualquer propósito negocial, buscando exclusivamente a economia de tributos. A cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco. Fl. 3499DF CARF MF Original Fl. 71 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Do paradigma nº 1301-003.370, a Contribuinte destaca o seguinte excerto do voto no qual reconheceu-se expressamente que esta opção legal de cisão parcial e devolução de capital dada ao contribuinte pela legislação deve ser respeitada pelo Fisco: Em rigor, a operação envolve basicamente três passos, conforme a documentação acostada aos autos: i) cisão da KAPENA em duas companhias, uma das quais era composta por exclusivamente 30% das ações da SYHSPE; ii) ato contínuo, essa parcela cindida foi incorporada à própria SYHSPE; e iii) em decorrência dessa incorporação da parcela cindida, as ações incorporadas foram entregues diretamente aos acionistas da KAPENA, na proporção de suas participações. (...) No presente caso, o contribuinte fiou-se na redação expressa do art. 22 da Lei nº 9.249/95, que dispõe expressamente: (...) O referido dispositivo autoriza a devolução do capital através da entrega dos bens (ações) a valor contábil ou de mercado, ficando a escolha a cargo da pessoa jurídica, e com consequências fiscais próprias, para a escolha que for realizada. Trata-se de uma opção dada ao contribuinte expressamente pela ordem jurídica, cabendo a este balizar-se pelo grau de vantagens que aufira a partir da cada escolha possível.” (Fls. 9/10 - g.n.) O voto condutor do paradigma descreve os passos das operações em razão das quais houve a devolução das ações aos sócios da KARPENA, pelo valor contábil, que passam a ser diretamente proprietários de ações correspondentes a 30% do capital social da SYHSPE. E, considerando que a cisão parcial intermediária a esta transferência foi acordada e efetivada entre janeiro e fevereiro/2011, celebrando-se o contrato de compra e venda dessas ações entre as pessoas físicas e o adquirente em 02/05/2011, constatou-se que: O que há, e esse foi o fundamento da autuação, é a devolução das ações da SYHSPE para os sócios, para sua posterior alienação para o GRUPO JB, sujeitando-se a uma carga tributária menor sobre o ganho de capital apurado. Segundo a fiscalização, tal operação não teria propósito negocial, razão pela qual não teria eficácia perante o Fisco. (destacou-se) É sob esta ótica de alienação posterior à devolução das ações para os sócios pessoa física – no caso promovida mediante cisão – que o outro Colegiado do CARF reconhece que uma vez reconhecido que o legislador deu essa expressa faculdade à Recorrente, não há que causar espécie a opção pela devolução, para que a alienação se dê sob uma carga tributária menor. Assim, o primeiro paradigma foi editado em contexto substancialmente distinto do presente, no qual se constatou que no momento em que se deliberou a cisão da impugnante, as tratativas para incorporar as ações do Laboratório Farmasa já estavam avançadas, ou talvez até mesmo já estivessem concluídas, para além do fato de que se a parcela da Setiba não fosse eliminada da estrutura societária, isto não seria possível, pois não seria um investidor estrangeiro que estaria alienando as ações da Hypermarcas na bolsa e sim, uma empresa nacional, sujeita ao imposto de renda sobre o ganho de capital. Já o paradigma nº 1201-002.082 traz em seu relatório indicação de que havia negócio prévio à cisão parcial, nos seguintes termos dos motivos relevantes para desconsideração da operação, consignados na acusação fiscal lá analisada: 1. “O primeiro é o retorno do produto da alienação para a pessoa jurídica, onde os sócios pessoas físicas, membros da Família Fernandes, utilizam os recursos da alienação Fl. 3500DF CARF MF Original Fl. 72 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 para aumentar o capital da Cerradinho Holding, como constatado na AGE de 03 de junho de 2011” (TVF, p. 13); e 2. “O segundo é a existência de negócio prévio à cisão parcial da Holding do Grupo Cerradinho, verificada no acordo de venda de ações (SPA), em dezembro de 2010, que indica que a intenção de alienar o bem era da pessoa jurídica, embora a motivação apresentada nos respectivos protocolos de cisões e incorporações relatassem motivação diversa relacionadas com sinergia e performance operacional. Além disso, a mídia especializada já divulgava notícias relacionadas com as mudanças na Cerradinho” (TVF, p. 13). Contudo, o paradigma foi editado em face de recurso de ofício, e concordou com a decisão de 1ª instância que acolheu argumentos de defesa pautados em circunstâncias fáticas específicas do ativo negociado, assim refletidos no voto condutor do paradigma: 37. O primeiro e principal argumento da Fazenda Nacional em razões ao Recurso de Ofício reside na suposta impossibilidade dos sócios figurarem como vendedores de parte dos ativos da Cerradinho Açúcar e Etanol (CAEE) à NOBLE. Para a Fiscalização e para a Fazenda Nacional, apenas a Recorrida (CERRAPAR) poderia alienar as Usinas vendidas ou a CAEE diretamente. 38. A Fazenda Nacional faz os seguintes questionamentos: "por que deveriam figurar os acionistas como vendedores, ainda mais quando outras opções foram previstas pelo próprio contrato? E por que não figurou corretamente como vendedora a titular dos ativos (CAEE) e todos os demais (incluindo a CERRAPAR e os acionistas) como intervenientes anuentes?" (fl. 2295). 39. De acordo com os esclarecimentos e vasta documentação probatória apresentada pela ora Recorrida, a intenção de se negociar os ativos de CAEE sempre foi dos sócios pessoas físicas, tendo se mostrado, em termos fáticos, a única opção para quitar as dívidas que assolavam os negócios das empresas que eram sócios. De fato, as avenças quanto à venda dos ativos remonta período anterior à criação da própria Recorrida, o que, por si só, demonstra o desacerto em considera-la adquirente do ganho de capital. 40. Conforme relatado, o grupo Cerradinho iniciou as operações no setor sucroalcooleiro em 1973. Nos anos 2000, em razão de um cenário favorável ao crescimento do mercado de etanol, iniciou-se no grupo um ciclo de investimentos, fomentado, principalmente, pela tomada de empréstimos bancários. Além da reforma e ampliação da unidade fabril de Catanduva/SP (existente desde a década de 1970), foram instaladas a fábrica de Potirendaba /SP (inaugurada em 2007) e a Usina Porto das Águas, em Chapadão do Céu/GO (esta, controlada pela própria CAEE e que não fez parte do negócio entabulado com a NOBLE). 41. Diante da notória crise econômica em 2008/2009, o setor, assim como muitos outros, entrou em recessão. Ao final do exercício de 2009, o grupo Cerradinho somava dívida bancária de R$ 1,16 bilhão, tendo apurado, em contrapartida, prejuízo fiscal de R$ 190 milhões. Este cenário levou à assinatura, em 30/11/2009, do “Contrato de Compartilhamento de Garantias e Outras Avenças" (doc. 02 juntado à Impugnação, fls. 1470/1534). 42. O referido Contrato, na qual a Usina Cerradinho Açúcar e Álcool (CAEE) figurava como ''Tomador'' em financiamentos junto a várias instituições financeiras credoras, possibilitou que fosse estabelecido novo cronograma para quitação das dívidas contraídas junto aos Bancos. Por outro lado, o grupo Cerradinho deveria cumprir as "Condições Precedentes" estabelecidas pelos credores (ver cláusula 8.1 do Contrato doc. 02 juntado à Impugnação, fls. 1492/1493). 43. Diante desse contexto foi criada a Cerradinho Holding S/A (CERRAPAR). De fato, a Recorrida não existia quando se iniciaram as negociações para saneamento das dívidas do grupo. As ações das unidades fabris eram detidas diretamente, em sua quase totalidade, pelos membros da Família Fernandes, especialmente pela Senhora Neide Fernandes. Fl. 3501DF CARF MF Original Fl. 73 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 44. Portanto, não está alinhada às circunstâncias fáticas a afirmação da autoridade fiscalizadora e da Fazenda Nacional no sentido de que os ativos alienados à NOBLE sempre foram de titularidade da Recorrida. 45. A partir do mencionado contrato, firmado praticamente entre as pessoas físicas e os credores do grupo Cerradinho, deu-se a criação da Cerradinho Holding S/A (atual CERRAPAR, ora Recorrida), que passou a deter 92,8% do controle acionário de CAEE. 46. Paralelamente ao cumprimento das condições impostas pelos credores, os acionistas do grupo Cerradinho passaram a procurar potenciais investidores. Conforme demonstrado pela Recorrida, o objetivo inicial era permitir que potenciais interessados se tornassem sócios em até 50% de CAEE, por meio de aporte de capitais (operação não tributada, nos termos do art. 442, I, do RIR/99). 47. No entanto, restou comprovado que as tentativas para captação de recursos por meio do ingresso de novos sócios fracassaram (docs. 03 e 04 da Impugnação, fls. 1536/1633 e 1635/1647), e já havia passado um ano desde a assinatura do Contrato junto aos credores. De fato as dívidas do grupo cresceram e insolvência era iminente. 48. Foi neste momento que surgiu a possibilidade de alienação de parte da operação de CAEE, especificamente das unidades agroindustriais localizadas no interior de São Paulo (Catanduva e Potirendaba) à Noble. A decisão quanto à alienação das referidas usinas, tomada exclusivamente pelos sócios da Recorrida, foi a alternativa encontrada para suportar o passivo bancário, garantir a manutenção dos empregos e adimplir os demais compromissos. 49. Por estas razões que a DRJ consignou de forma acertada que: “O fato de os acionistas pessoas físicas e jurídicas (acionistas controladores) terem participado como VENDEDORES no Contrato de Compra e Venda de Ações não pode macular, como crê a autoridade autuante, todo o negócio operacional pactuado, sob a alegação de que “...quem tinha, a época dos fatos, poder absoluto de dispor das ações ordinárias que integravam seus ativos, eram a pessoa jurídica acionista, ou seja, Cerradinho Holding S.A., e, em consequência, receber o produto da venda. A Cerradinho Holding S/A detinha, sim, indiretamente, os ativos em debate, mas o desejo de vendê-los partiu desde o início de seus acionistas controladores”, e que “os sócios controladores, os quais, no caso em questão, participaram desde o início de toda a complexidade da operação." 50. A Cerradinho não tinha outra alternativa viável senão negociar com a Noble. A operação precisava ser implementada de imediato, visando o pagamento das dívidas (vencimentos das obrigações pactuadas com os credores), o que justifica o fato das operações societárias terem sido realizadas em curto espaço de tempo (dezembro/10 com a assinatura SPA e abril/11 com o closing). 51. Logo, não há que se falar em step transaction, vez que os atos decorreram de razões extratributárias claramente relevantes. O objetivo central era permitir a liberação do preço de venda antes do vencimento das obrigações e não reduzir o ônus fiscal. Daí se explica o modelo de reestruturação adotado, com a opção pela cisão parcial (em detrimento de capitalização de uma controlada), incorporação do acervo em empresa já existente e sem operação (ao invés de outra que poderia ser criada) e cisões de CAEE e Cerradinho Holding S/A (CERRAPAR) na mesma data. Nas palavras de r. decisão da DRJ, verbis: "A autoridade autuante trata, de forma pejorativa, o fato de a operating newco (NG/JARSY) ser uma empresa de prateleira ou de veículo, o que é absolutamente despropositado, uma vez que a utilização de uma empresa assim já constava no Contrato, pouco importando se tem atividade operacional ou quem eram seus sócios iniciais, a qual iria receber os ativos vertidos, dentro de uma reestruturação societária normal, tudo inicialmente previsto e acordado nos instrumentos contratuais já mencionados. Pelo ora exposto, não vejo como possa partilhar das afirmações da autoridade autuante quando refere-se à operação de Fl. 3502DF CARF MF Original Fl. 74 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 cisão parcial da Cerradinho Holding S/A como que sendo parte de um planejamento tributário abusivo (...)" 52. Fica claro o papel negocial da JARSY, qual seja: (i) segregar os ativos a serem alienados (juntamente com as dívidas bancárias que o acompanhavam) das demais atividades de CAEE; e (ii) receber a parcela cindida da operação (ativos e passivos) das referidas usinas de Catanduva e Potirendaba, para atender a exigência da NOBLE, a fim de mitigar, para ela, os riscos relacionados às contingências passadas (sucessão em passivos outros de CAEE). 53. Em vista do contexto apresentado e da notória burocracia que envolve a abertura de empresas no Brasil, a Recorrida optou, para evitar o descumprimento dos compromissos previamente ajustados, por utilizar empresa já constituída (JARSY) e viabilizada pelo assessor legal contratado. Logo, não procedem as alegações da Fiscalização e da Fazenda Nacional no sentido de que JARSY seria "empresa veículo'', constituída com o objetivo de promover economia fiscal. 54. Em linha com os instrumentos defesa e com a r. decisão da DRJ, considero que a operação em questão teve clara finalidade de segregar o patrimônio, formado por ativos e passivos, que seria transmitido à NOBLE por alienação. A ex-Conselheira Lívia De Carli Germano bem sintetizou as especificidades desse paradigma ao rejeitá-lo na caracterização de dissídio jurisprudencial em outra operação, examinada no Acórdão nº 9101-005.953: O acórdão 1201-002.082 também analisa a acusação fiscal de que “o abuso praticado está na cisão parcial de Cerradinho Holding S/A (CERRAPAR), que atribuiu as ações para os demais sócios pessoas físicas, conferindo aos membros da Família Fernandes a pretendida participação societária na JARSY com o único objetivo de tributar o ganho de capital nas pessoas físicas, que passaram a deter o capital social.” Sobre tal afirmação, o voto condutor do paradigma considera que a cisão permitiu segregar em nova sociedade o patrimônio que seria alienado, fazendo referência à decisão da DRJ que considerou válida a motivação da cisão “pela grandeza e complexidade dos ativos desejados, seja pela existência de várias instituições financeiras credoras da CAEE, então relacionadas em Memorando de Entendimento (MoU)”, para em seguida concluir: “a cisão de Cerradinho Holding S/A (CERRAPAR) se justifica na medida em que somente dessa forma era possível transferir aos verdadeiros alienantes a titularidade dos bens a serem alienados, e não há nada de ilegal nas razões declinadas, como reconheceu a própria DRJ”. A Contribuinte, por sua vez, se prende à abordagem final do voto condutor do paradigma que, depois de expostas as razões para a forma adotada na operação, valida a cisão sob a ótica de que em se tratando de bem havido pelo sócio em devolução de capital de sociedade investida, a Lei nº 9.249/1995, em seu artigo 22, faculta a tributação da mais valia: (a) na pessoa jurídica, quando a devolução do bem tenha se realizado pelo valor de mercado, superior ao contábil; ou (b) na pessoa física, quando o bem tenha sido transferido pelo valor contábil, inferior ao de mercado quando de eventual alienação. Resta evidenciado, porém, que os paradigmas admitidos, ao contrário do que afirmado pela Contribuinte, não se limitam a entender ser esta uma opção legal disponível ao contribuinte, que deve ser anuída pelo Fisco, sem a pecha de acusações de “planejamento fiscal abusivo”. A desconstituição da acusação fiscal em ambos os casos teve em conta circunstâncias específicas que não estão presentes neste caso. Assim, sendo distintos os contextos fáticos analisados nos casos comparados, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da Contribuinte na matéria III.3 - Divergência sobre a Possibilidade da Devolução de Capital na Cisão – Opção Legal do Contribuinte. Fl. 3503DF CARF MF Original Fl. 75 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 O recurso especial da Contribuinte também teve seguimento na matéria III.5 - Inaplicabilidade da Teoria do Propósito Negocial, com base nos paradigmas nº 1201-001.507 e 1201-002.278 para confrontar o acórdão recorrido no ponto em que a Turma Julgadora acatou a posição da Autoridade Fiscal, interpretando que seria possível aplicar a teoria do propósito negocial para desconsiderar a operação juridicamente válida feita pela Recorrente, sob a justificativa de que, em sua visão, os atos foram praticados visando meramente a economia de tributos. A pretensão da Contribuinte é de que seja afastada a necessidade de propósito extrafiscal para validação dos negócios jurídicos e, assim, cancelados integralmente os lançamentos. Como bem indica a Contribuinte em seu recurso especial, o voto condutor do acórdão recorrido analisa a acusação fiscal de que a Cisão Parcial da Setiba, seguida de Incorporação pelo Farmasa não teve um propósito negocial conforme se tentou transparecer por meio das justificativas mencionadas em AGE e, depois da abordagem contida no intervalo entre os trechos transcritos das fls. 21 e 33 do acórdão recorrido, suprimida do recurso especial, a conclusão expressa foi de que: É indiscutível que se está diante de um planejamento tributário, composto por uma seqüência de operações que estão desprovidas de qualquer propósito negocial, buscando exclusivamente a economia de tributos. A cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco.” Para demonstrar a divergência jurisprudencial, a Contribuinte refere o seguinte excerto do voto condutor do paradigma nº 1201-001.507: Primeiramente, é importante destacar que os conceitos de propósito negocial e substância econômica carecem de fundamento legal, tornando-se subjetivos e abrangentes. Não são elementos aceitos e incorporados pelo ordenamento jurídico brasileiro, inexistindo qualquer dispositivo legal que lhes dêem substrato. E, do paradigma nº 1201-002.278, destaca que: É importante destacar que os conceitos de propósito negocial e substância econômica carecem de fundamento legal, tornando-se subjetivos e abrangentes. Não são elementos aceitos e incorporados pelo ordenamento jurídico brasileiro, inexistindo qualquer dispositivo legal que lhes deem substrato. No intervalo entre as fls. 21 e 33 do voto condutor do acórdão recorrido, menciona-se: i) a decisão de 1ª instância que observou ter a cisão da impugnante e a incorporação por FARMASA durado pouco mais de dois meses, período no qual se quis fazer crer que foi iniciada e concluída negociação de quase R$ 1 bilhão, atribuindo-se às ações um valor quatro vezes superior à aquisição da empresa em dezembro/2007, havendo evidências de que a cisão foi deliberada quando já avançadas, ou até concluídas, as negociações; ii) as justificativas apresentadas em defesa e o seu confronto com as contrarrazões da PGFN, classificando de ardiloso o modo por meio do qual foi deslocado para o exterior o ganho de capital que sabidamente iria auferir com a futura operação de incorporação de ações; iii) a constatação de que a cisão ocorrida em 31/03/2008 é deliberada com o conhecimento da futura incorporação de ações, na presença de todos os parâmetros negociais da operações, constando a existência de negociações anteriores até mesmo da notícia jornalística trazida pela interessada para defender que as negociações somente se deram após a cisão; e iv) os efeitos da transferência do ágio anterior, de R$ 60 milhões, para aproveitamento por FARMASA, embora não pago por HYPERMARCAS. Decorre destas constatações a conclusão que antecede o parágrafo transcrito pela Contribuinte em seu recurso especial: Fl. 3504DF CARF MF Original Fl. 76 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Confirma-se portanto que o objetivo das operações societárias era fazer com que a parcela da Setiba, que detinha 50% do Farmasa, fosse eliminada da estrutura societária, fazendo com que as ações da Hypermarcas, por ocasião do acordo de incorporação das ações do Farmasa, ficasse sob a propriedade direta do investidor não residente, atendendo, desta forma, o previsto na Resolução CMN 2.689. Se a parcela da Setiba não fosse eliminada da estrutura societária, isto não seria possível, pois não seria um investidor estrangeiro que estaria alienando as ações da Hypermarcas na bolsa e sim, uma empresa nacional, sujeita ao imposto de renda sobre o ganho de capital. No que tange à alegação do recorrente de que a cisão/incorporação da SETIBA tinha o intuito do transferir o registro de capital aberto para a FARMASA, houve realmente um Pedido de Registro como Companhia Aberta por Sucessão feito à CVM, em 30/05/2008, mas apenas em função da obrigatoriedade nos termos do artigo 223, § 3º, da Lei nº 6.404/76, tendo em vista que a Setiba, de capital aberto, detentora de 50% das ações do Farmasa, tinha empreendido uma cisão parcial com incorporação, em 31/03/2008. Conforme afirmou a fiscalização, não haveria lógica de pedir um registro de companhia aberta, se as suas ações seriam incorporadas por uma sociedade de capital aberto. Prova de que tal pedido foi feito apenas para atender a legislação societária, é que ele se deu apenas dois dias antes do Acordo de Incorporação de Ações com a Hypermarcas. O Pedido foi feito em 30/05/2008 (sexta-feira) e o Acordo foi assinado em 01/06/2008. É indiscutível que se está diante de um planejamento tributário, composto por uma seqüência de operações que estão desprovidas de qualquer propósito negocial, buscando exclusivamente a economia de tributos. A cisão seguida de incorporações de ações da SETIBA mostra-se desprovida de qualquer substância econômica; sua finalidade era exclusivamente fiscal e, portanto, não pode prevalecer contra o Fisco. Recorde-se, ainda, que para além da referência final de ausência de propósito negocial, o voto condutor do acórdão recorrido concordará com a existência de uma conduta da Recorrente, nitidamente dolosa, que objetivou o impedimento da real ocorrência do fato gerador, modificando-o. Descritas as circunstâncias específicas do caso, conclui-se que a Contribuinte conscientemente agiu para distorcer os fatos, com a precípua finalidade de modificar as características do fato gerador, o que levou ao não pagamento dos tributos sobre o ganho de capital envolvido na operação. O paradigma nº 1201-001.507, por sua vez, aponta que o propósito negocial não é critério válido para se aferir a validade de negócios jurídicos praticados pelos contribuintes, mas isto depois de constatar que as glosas de amortização de ágio decorriam de aquisição de investimento com efetivo pagamento entre partes independentes, e situar o inconformismo do fisco com o fato de uma empresa sediada no exterior, antes de efetuar a aquisição de uma empresa no Brasil, capitalize outra empresa brasileira no papel de holding para que esta faça a aquisição da empresa operacional que é a Serasa. Já o paradigma nº 1201-002.278 tem em conta ganho de capital decorrente da operação de alienação de participação societária detida pela Família Vasone, que aportou sua participação em na holding patrimonial autuada, e esta a destinou a um FIP, que promoveu a alienação. A situação é substancialmente distinta da presente, na qual os Fundos de Investimento eram os sócios da holding que detinha as participações societárias negociadas, e promovem operações para que o ganho de capital desta negociação não seja reconhecido a holding. O voto condutor do paradigma, por sua vez, analisa a coerência desta etapa de operações, observa que os recursos decorrentes da alienação permaneceram no FIP, e que este Fundo continuou de forma coerente seu papel de gestora de investimento, aplicando os recursos obtidos, inexistindo qualquer artificialismo. Concluindo que as razões extratributárias restaram devidamente demonstradas, num ambiente em que, frise-se, a participação societária negociada apenas tramita Fl. 3505DF CARF MF Original Fl. 77 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 pela holding autuada enquanto é transferida das pessoas físicas para os FIP, o paradigma traz considerações gerais acerca da visão fiscal de propósito negocial e à frequente utilização da teoria para invalidar atos dos sujeitos passivos quando inexistente outros motivadores para a operação que não o alcance do benefício fiscal. Assim, nenhum dos julgados decidiu de forma favorável a sujeito passivo apenas por inadmitir exigência calcada na ausência de propósito negocial, ou por considerar a economia fiscal como propósito suficiente para validade dos negócios. As operações analisadas em cada um dos casos – e que são substancialmente distintas da presente – foram examinadas em suas motivações extratributárias e circunstâncias específicas, e assim consideradas regulares. Logo, os destaques de expressões genéricas neles consignadas, quanto aos conceitos de propósito negocial e substância econômica carecerem de fundamento legal, porque firmadas em situações que não são similares à presente, não se prestam a caracterizar dissídio jurisprudencial que reforme os demais argumentos que levaram o Colegiado a quo a concluir que a Contribuinte não só realizou uma sequência de operações que estão desprovidas de qualquer propósito negocial, como também agiu com dolo, justificando o restabelecimento da multa qualificada. Note-se que a Contribuinte, até este ponto da admissibilidade recursal, somente logrou controverter a existência e a possibilidade de tributação de ganho de capital em operação de incorporação de ações, sem sequer devolver a este Colegiado a discussão quanto à regularidade da cisão promovida. E, ainda que prevaleça entendimento diverso do firmado desta Conselheira, e este Colegiado venha a examinar e concordar com a alegada regularidade das operações, não subsistiria a possibilidade de manutenção da exigência por expressão genérica de ausência de propósito negocial, porque, como antes dito, tal fundamento não apresenta autonomia para tanto, e está imbricado com a motivação dos passos adotados para que não restasse reconhecido, no patrimônio da autuada, o ganho de capital tributado. Em tais circunstâncias, e ainda considerando que os paradigmas afirmaram os conceitos de propósito negocial e substância econômica carentes de fundamento legal depois de analisaram a regularidade de operações distintas presente, não resta caracterizado o dissídio jurisprudencial pretendido, devendo ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da Contribuinte na matéria III.5 - Inaplicabilidade da Teoria do Propósito Negocial. Com respeito à matéria III.7 - Possibilidade de Utilização de Notícias como Matéria de Prova, a Contribuinte demonstra a divergência jurisprudencial a partir de expressão do voto condutor do acórdão recorrido, da qual deduz que a principal causa de sua desconsideração da notícia apresentada como prova foi o fato de se tratar de matéria veiculada em jornal. A partir desta inferência, afirma a divergência jurisprudencial em face do paradigma nº 2202-004.013, no qual matéria do jornal O Estado de São Paulo foi utilizada como prova de que o contribuinte atuou em operação societária simulada, bem como do paradigma nº 1401- 003.636, que adotou fundamento do Acórdão nº 1402-002.720, levando em conta notícias publicada nos sites Globo.com e Jornal da Orla. A PGFN contesta a admissibilidade da matéria, porque a decisão do colegiado ora recorrido não teve um caráter geral de não admitir notícias veiculas como meios de prova, mas sim de não aceitar aquela notícia específica como meio hábil a comprovar um determinado fato, como pretendia o recorrente. Por sua vez, nos paradigmas as notícias não são as mesmas e o fato que se pretendia comprovar não era o mesmo, a evidenciar que os acórdãos analisaram situações fáticas divergentes à do caso ora recorrido, e levando em consideração um conjunto probatório particular, impossibilitando a configuração da divergência jurisprudencial arguida. Fl. 3506DF CARF MF Original Fl. 78 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 O exame de admissibilidade concluiu pela caracterização da divergência jurisprudencial porque: Enquanto a decisão recorrida entendeu que a mera notícia do jornal não possui força probatória, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1401-003.636, de 2019, e 2202-004.013, de 2017) decidiram, de modo diametralmente oposto, por considerá-las como prova, corroborando o raciocínio nelas assumido. Em recurso voluntário, a Contribuinte confrontou a acusação fiscal de que as negociações com HYPERMARCAS se iniciaram antes da cisão alegando, dentre outros aspectos, que: “Corroborando este fato, vale mencionar que, mesmo anteriormente à aquisição da Farmasa pela Recorrente, a sociedade adquirida já pretendia realizar a abertura de capital, o que, inclusive, despertou o interesse da gestora GP como uma oportunidade de investimento. Neste sentido, veja-se trecho de notícia veiculada no Valor Econômico em 03/09/2007: “Amil, Farmasa e MB Engenharia engordam lista de empresas que farão oferta de ações Mesmo sem uma melhor definição para o cenário da economia mundial, não pára de crescer a lista de empresas que vão abrir capital e fazer uma oferta pública inicial de ações (IPO, na sigla em inglês). As mais novas na fila, aguardando aprovação da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) para a operação são: Amil Participações, controladora da empresa de planos de saúde; MB Engenharia, incorporadora imobiliária de Goiânia; Farmasa, laboratório fabricante do Lisador, entre outros remédios (...)”.” (Fl. 18 do Recurso Voluntário) “Nesse sentido, cite-se a notícia publicada à época pelo Jornal “O Estado de São Paulo” (doc. 09 da impugnação)8, em 03/06/2008: “A empresa do setor de consumo Hypermarcas, que quer se tornar a "Unilever brasileira", anunciou ontem a compra do Laboratório Americano de Farmacoterapia (Farmasa), por cerca de R$ 874 milhões - em ações. A aquisição irá somar marcas como Assolan, Gelol, Zero- Cal e Merthiolate, que pertencem à Hypermarcas, a Rinosoro e Lisador, da Farmasa. A aquisição ainda precisa ser aprovada pelos acionistas, o que deve levar até 45 dias. ‘Os negócios da Farmasa e da Hypermarcas são complementares, por isso esta consolidação gerará sinergias que se traduzirão em 8 Notícia disponível em www.estadao.com.br/noticias/economia. oportunidades concretas de crescimento para nossa companhia no setor farmacêutico’, afirmou em comunicado o presidente da Hypermarcas, Claudio Bergamo. Com a aquisição, a Hypermarcas será a maior do País no mercado de medicamentos isentos de receita médica, também chamados de OTC. Será o sétimo maior laboratório do mercado brasileiro. Apesar de contatos anteriores, as negociações começaram há cerca de um mês e foram finalizadas na noite do domingo, por volta das 21 horas. O capital social da Hypermarcas será ampliado de R$ 718,7 milhões para R$ 1,593 bilhão, com a emissão de 39,72 milhões de ações ordinárias. Os atuais acionistas da Farmasa - a GP Investments e a família Samaja - passarão a fazer parte do bloco de controle da Hypermarcas. A GP ficará com metade das novas ações. As informações são do jornal O Estado de S. Paulo.”. Note-se que tal notícia foi veiculada à época da operação sendo que as informações lá contidas foram prestadas pelo Presidente da Hypermarcas. Ou seja, fica claro o propósito da incorporação de ações realizada, bem como a evidência de que as negociações com a Hypermarcas não estavam sendo esperadas naquele momento, e Fl. 3507DF CARF MF Original Fl. 79 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão da Recorrente.” (Fls. 21 e 22 do Recurso Voluntário) Ocorre que o voto condutor do acórdão recorrido não negou a validade de matérias jornalísticas como prova, mas sim discordou do conteúdo que a Contribuinte dela extraiu: Discorda-se das alegações da recorrente, pois a mera notícia do jornal não possuem força probatória de que as negociações da incorporação de ações da Farmasa pela Hypermarcas somente começaram após a realização da cisão Impugnante. Além disso a própria notícia traz a informação imprecisa de que foram feitos contatos anteriores, que podem ser interpretados como início de um negociação. (destacou- se) A Contribuinte se prende à referência a “mera notícia do jornal” como expressão de desqualificação genérica, mas a sequência da análise, acima destacada, bem demonstra que o conteúdo da notícia não se prestava a evidenciar a inexistência de negociações antes de cisão, e inclusive indicava o contrário do alegado, por compreender que os contatos anteriores já evidenciavam negociação. A prova, assim, é valorada no conjunto de evidências que tornava pouco crível uma operação de R$ 1 bilhão ser entabulada em apenas dois meses, e é confrontada com a demanda subsequente, omitida na demonstração do dissídio jurisprudencial: Ressalta-se que a recorrente não trouxe aos autos nenhum acordo de intenções, por meio do qual as partes fixam os parâmetros econômicos segundo os quais o negócio terá que se realizar, em regra existente em negociações de grande porte, tal qual as operações tratadas no presente caso. Também não trouxe quaisquer outros documentos (e-mail, cartas, etc) que demonstrassem como e quando ocorreu o início das negociações entre os acionistas da FARMASA e da HYPERMARCAS. Esta prática de valoração das notícias jornalísticas no conjunto probatório em nada se distingue da adotada nos paradigmas. No paradigma nº 2202-004.013, a confirmação da simulação apontada na acusação fiscal estava expressa na descrição jornalística dos atos do grupo empresarial no âmbito tributário e econômico, condutora da conclusão de que a operação que o contribuinte quer que seja considerada para fins tributários, apenas, não é a operação que foi informada aos órgãos de controle, de interesse público e econômico e aos investidores e consumidores. Ou seja, a ser como pretende o Recorrente, ter-se-ia uma realidade diversa, única, no campo tributário. Logo, a prova foi acolhida porque corroborava o conjunto probatório dos autos, mas poderia ser rejeitada se a acusação fiscal não evidenciasse essas constatações com outros elementos de convicção. Já o paradigma nº 1401-003.636 citou notícias jornalísticas que reproduziam divulgação ao mercado da motivação do valor atribuído pelos interessados ao negócio adquirido. Ou seja, o fato noticiado sequer foi apurado pela imprensa, para se atribuir à prova alguma autonomia probatória. De toda a sorte, também neste segundo caso a prova foi acolhida porque corroborava o conjunto probatório dos autos. Assim, nenhum dos paradigmas indicados se presta a caracterizar dissidio jurisprudencial com o viés pretendido pela Contribuinte: de que a notícia jornalística seja aceita como prova com o conteúdo dele extraído pelo interessado, no caso, o reconhecimento da divergência para que, levando-se em consideração as evidências jornalísticas trazidas pela Recorrente, observe-se que as negociações para a incorporação das ações da Farmasa pela Hypermarcas tiveram início apenas após a cisão parcial feita pela Recorrente. Fl. 3508DF CARF MF Original Fl. 80 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Por tais razões, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial na matéria III.7 - Possibilidade de Utilização de Notícias como Matéria de Prova. Por fim, na matéria III.9.1 - Inaplicabilidade da Multa Qualificada - Necessidade de Comprovação dos Atos Ilícitos, a PGFN invocou a negativa de seguimento em exame de admissibilidade, reformada em sede de agravo. Contudo, a Contribuinte manifestou desistência do recurso especial em relação a esta matéria, razão pela qual desnecessário se faz confirmar se houve regular demonstração do dissídio jurisprudencial. Em circunstâncias semelhantes, este Colegiado 15 já se manifestou, no precedente nº 9101-006.834, por negar conhecimento ao recurso especial, mas consignando, em linha com o que expresso pelo relator, Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, que: “Quanto ao cancelamento das multas de ofício e isolada, entendo que, nesse caso concreto, cabe à Unidade de Origem verificar o cumprimento ou não da anistia condicionada prevista no referido art. 25, § 9º-A, do Decreto nº 70.235/1972, incluído pelo artigo 2º da Lei nº 14.689/2023, notadamente porque o presente Julgador não tem como afirmar a não aplicação da exceção prevista no art. 15 desta mesma lei.”. Naquela ocasião, esta Conselheira declarou voto adicionando que: O exame de admissibilidade havia dado seguimento à matéria Da Inexistência de Previsão Legal para a Adição, à Base de Cálculo da CSLL, da Despesa com a Amortização de Ágio Considerada Indedutível pela Fiscalização”, a qual, como bem exposto pelo I. Relator na sessão de julgamento, apresenta contornos que este Colegiado, recorrentemente, compreende como não caracterizadores de divergência jurisprudencial 16 . O mesmo não se verifica com respeito à matéria que unificou os tópicos “IV.12 - Da Impossibilidade de Exigência de Multa Isolada após o Encerramento do Ano-calendário” e “IV.13 - Da Impossibilidade de Cumulação da Multa Isolada com a Multa de Ofício” e “IV.14 - Da Necessidade de se Observar o Princípio da Consunção: Impossibilidade de Cobrança da Multa Isolada”, em regra admitida por este Colegiado. Ocorre que a exigência principal, a multa de 75% e as multas isoladas aplicadas em face das estimativas não recolhidas em razão da mesma infração que motivou a exigência principal, foram mantidas por voto de qualidade no recorrido, que assim dispôs: Acordam os membros do colegiado em conhecer do recurso voluntário para, no mérito, dar-lhe parcial provimento, apenas para afastar a qualificação da multa de ofício, reduzindo-a ao seu patamar ordinário de 75%. Vencido o Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, que mantinha a qualificação da multa. Mantidas, por voto de qualidade, as glosas de dedução de ágio e a concomitância da multa isolada com a multa de ofício. Vencidos, neste quesito, os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto, Bárbara Melo Carneiro e André Severo Chaves (Suplente convocado). Mantida, por unanimidade, a incidência dos juros sobre a multa de ofício em caso de inadimplência. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto. (negrejou-se) Daí porque a Contribuinte entendeu preferível firmar as condições para definitividade do acórdão recorrido quanto àqueles pontos decididos por voto de qualidade e, assim, pretender a extinção das multas de ofício e isoladas nos termos do artigo 25, parágrafo 9º-A, do Decreto nº 70.235/72, incluído pelo artigo 2º da Lei nº 14.689/2023. 15 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luciano Bernart, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Viviani Aparecida Bacchmi, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). 16 Neste sentido o recente Acórdão nº 9101-006.374. Fl. 3509DF CARF MF Original Fl. 81 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Primeiramente observe-se que apenas as multas isoladas foram submetidas à apreciação desta instância especial. E, mesmo quanto a estas, a desistência manifestada pela Contribuinte desconstitui a competência de julgamento pretendida com o recurso especial interposto, ainda que eventualmente atendidos os requisitos para seu conhecimento. Neste sentido é o disposto no atual Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023: Art. 133. O recorrente poderá, em qualquer fase processual, desistir do recurso em tramitação. § 1º A desistência será manifestada em petição ou a termo nos autos do processo. § 2º O pedido de parcelamento, a confissão irretratável de dívida, a extinção sem ressalva do débito, por qualquer de suas modalidades, ou a propositura pelo contribuinte, contra a Fazenda Nacional, de ação judicial com o mesmo objeto, importa a desistência do recurso. § 3º No caso de desistência, pedido de parcelamento, confissão irretratável de dívida e de extinção sem ressalva de débito, estará configurada renúncia ao direito sobre o qual se funda o recurso interposto pelo sujeito passivo, inclusive na hipótese de já ter ocorrido decisão favorável ao recorrente. § 4º Quando houver decisão desfavorável ao sujeito passivo, total ou parcial, sem recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento: I - se a desistência for parcial, os autos serão encaminhados à unidade de origem para que, depois de apartados, retornem ao CARF para seguimento quanto à parcela da decisão que não foi objeto de desistência; e II - se a desistência for total, os autos serão encaminhados à unidade de origem para as providências de sua alçada, sem retorno ao CARF. § 5º Quando houver decisão favorável ao sujeito passivo, total ou parcial, com recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento, e a desistência for total, o Presidente de Câmara declarará a definitividade do crédito tributário, tornando-se insubsistentes todas as decisões que lhe forem favoráveis. § 6º Após iniciado o julgamento, a definitividade do crédito tributário, e a insubsistência de eventuais decisões favoráveis ao sujeito passivo, serão declaradas pelo Colegiado. Nestes termos, diante da hipótese de desistência total do crédito tributário em litígio nesta instância especial, sem recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento, - ou seja, desistência em face de recurso do sujeito passivo - cumpre a este Colegiado apenas encaminhar os autos à unidade de origem para as providências de sua alçada, sem retorno ao CARF. Frente à desistência manifestada, portanto, este Colegiado deixa de ter competência para se pronunciar acerca do pedido de que seja acolhida a presente manifestação para o imediato cancelamento das multas de ofício e isolada ora exigidas. A interessada deve dirigir seu pedido à autoridade competente da unidade de origem para a qual os autos devem ser encaminhados, com vistas às providências de sua alçada, sem retorno ao CARF. Anote-se, ainda, a circunstância de a definitividade do acórdão recorrido, condição expressa no § 9º-A inserido no art. 25 do Decreto nº 70.235/72 pelo art. 2º da Lei nº 14.689/2023 somente se verificar a partir da deliberação deste Colegiado em negar conhecimento ao recurso especial da Contribuinte em face da desistência manifestada. Antes disso, a decisão favorável à Fazenda Nacional, por voto de qualidade, estava pendente de recurso e não havia se tornado definitiva. Logo, enquanto este Colegiado tinha a possibilidade de deliberar acerca das multas isoladas em questão, não estava presente a definitividade que permitiria cogitar da exclusão da penalidade que passou a estar prevista em lei. Somente com a desistência, que impõe a este Colegiado negar conhecimento ao recurso especial, constitui-se a definitividade – caso este acórdão não seja embargado - que a Contribuinte invoca para o imediato cancelamento das multas Fl. 3510DF CARF MF Original Fl. 82 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 isolada ora exigidas. Daí a incompatibilidade entre a desistência manifestada e a pretensão de que este Colegiado se manifeste sobre tal pedido. Estas as razões para, apenas, NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da Contribuinte em face da desistência manifestada. Sob os mesmos fundamentos, também aqui deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da Contribuinte na matéria III.9.1 - Inaplicabilidade da Multa Qualificada - Necessidade de Comprovação dos Atos Ilícitos, em face da desistência manifestada. Estas as razões para CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial da Contribuinte, nas matérias III.1 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Natureza Jurídica da Incorporação de Ações é de Sub-Rogação e Não Alienação, em face dos dois paradigmas admitidos, e III.2 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Inexistência de Ganho de Capital na Incorporação de Ações, apenas com base no paradigma nº 1401- 003.037. Recurso especial da Contribuinte - Mérito No mérito dos temas III.1 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Natureza Jurídica da Incorporação de Ações é de Sub-Rogação e Não Alienação e III.2 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Inexistência de Ganho de Capital na Incorporação de Ações, concernentes à incidência do IRPJ e da CSLL sobre o ganho de capital auferido na incorporação de ações, deve ser reiterado o voto condutor do Acórdão nº 9101- 005.691, de lavra do Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado A questão a ser examinada no recurso especial da conribuinte está relacionada aos efeitos tributários, para fins do IRPJ e CSLL, em decorrência da incorporação de ações prevista no art. 252 da Lei nº 6.404/1976 ( Lei das S/A). Em suma, a recorrente questiona a natureza jurídica desse instituto e busca diferenciá-lo de outras formas de alienação, tais como a entrega de bens para integralização de capital ou outras formas de incorporação. Sustenta que a operação de incorporação de ações, tal como levada a efeito no caso concreto, não importaria em alienação da participação societária detida na empresa CBLC, na medida em que teria havido mera substituição (permuta) da participação das ações naquela empresa por ações Bovespa Holding, o que caracterizaria subrogação real legal. Defende que inexistiria manifestação volitiva dos sócios da empresa com vistas à incorporação, na medida em que o negócio contratual é formalizado por meio de protocolo celebrado entre os Órgãos de administração das companhias envolvidas e não de seus acionistas. Conclui que a subrogação decorrente da incorporação de ações, quando teve substituídas em seu patrimônio as ações que possuía da CBLC por ações da Bovespa, é neutra e, portanto, não configura renda ou ganho de capital nos termos do artigo 43 do CTN. Já tive a oportunidade de analisar esta questão, como relator, em julgamento realizado pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara, em 22 de fevereiro de 2018, que proferiu o Acórdão nº 1302-002.566, do qual peço vênia para transcrever os excertos pertinentes que entendo aplicáveis ao presente caso, que também adoto como fundamento e razão de decidir: [...] Fl. 3511DF CARF MF Original Fl. 83 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 A recorrente contesta a manutenção da autuação pela decisão recorrida, alegando em apertada síntese que a operação de incorporação de ações, tal como levada a efeito no caso concreto, não importaria em alienação da participação societária detida na empresa Sadia, na medida em que teria havido mera substituição (permuta) da participação das ações naquela empresa por ações da BRF, o que caracterizaria subrogação real legal, na medida em que estaria ausente a manifestação volitiva dos sócios da empresa com vistas à incorporação, na medida em que os acionistas que participaram de tal processo enquanto integrantes da Assembléia Geral e votaram acerca da aprovação da operação, o fizeram no exercício de sua função social e não em vista de seus interesses individuais. Como bem aponta a douta PGFN em suas contrarrazões, o exame da matéria tem como pressupostos a definição sobre qual é a natureza jurídica do instituto da incorporação de ações para então determinar quais os seu efeitos, na esfera tributária. A incorporação de ações está prevista no artigo 252 da Lei nº 6.404, de 1976 (Lei das Sociedades por Ações) com as alterações previstas nas Leis nº 9.457, de 1997 e 11.941, de 2009: Art. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao patrimônio de outra companhia brasileira, para convertê-la em subsidiária integral, será submetida à deliberação da assembléia-geral das duas companhias mediante protocolo e justificação, nos termos dos artigos 224 e 225. § 1º A assembléia-geral da companhia incorporadora, se aprovar a operação, deverá autorizar o aumento do capital, a ser realizado com as ações a serem incorporadas e nomear os peritos que as avaliarão; os acionistas não terão direito de preferência para subscrever o aumento de capital, mas os dissidentes poderão retirar-se da companhia, observado o disposto no art. 137, II, mediante o reembolso do valor de suas ações, nos termos do art. 230. (Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997) § 2º A assembléia-geral da companhia cujas ações houverem de ser incorporadas somente poderá aprovar a operação pelo voto de metade, no mínimo, das ações com direito a voto, e se a aprovar, autorizará a diretoria a subscrever o aumento do capital da incorporadora, por conta dos seus acionistas; os dissidentes da deliberação terão direito de retirar-se da companhia, observado o disposto no art. 137, II, mediante o reembolso do valor de suas ações, nos termos do art. 230. (Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997) § 3º Aprovado o laudo de avaliação pela assembléia-geral da incorporadora, efetivar-se-á a incorporação e os titulares das ações incorporadas receberão diretamente da incorporadora as ações que lhes couberem. § 4 o A Comissão de Valores Mobiliários estabelecerá normas especiais de avaliação e contabilização aplicáveis às operações de incorporação de ações que envolvam companhia aberta. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) A PGFN destaca nas contrarrazões a existência de três correntes doutrinárias sobre a natureza da incorporação de ações, que podem ser divididas entre aquelas que qualificam a incorporação de ações como: (i) aumento de capital da incorporadora mediante conferência de bens; (ii) negócio societário típico e (iii) sub-rogação real, sendo interessante a transcrição da abordagem para elucidar a questão, verbis: [..] Fl. 3512DF CARF MF Original Fl. 84 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Exemplifica a primeira corrente Modesto Carvalhosa 17 , para quem, na incorporação de ações, ocorre uma alienação ficta de ações pelos acionistas da incorporada e uma aquisição ficta pela incorporadora. Feito isso, ocorre em verdade um aumento de capital da incorporadora mediante a dação de bens pelos antigos acionistas da incorporada: as próprias ações. Trata-se de uma aquisição na qual o pagamento se dá em bens, pelo que não se pode falar em mera substituição ou permuta. Nesse sentido, destaca Carvalhosa: Trata-se o negócio de incorporação de ações, ao mesmo tempo de uma incorporação e de uma alienação fictas. No primeiro caso, porque não se incorpora uma sociedade em outra, na medida em que a incorporada subsiste como pessoa jurídica, ou seja, como sociedade mercantil de direito privado, revestindo o tipo companhia. No segundo caso, porque o controlador da sociedade incorporada aliena não apenas suas ações à incorporadora, mas também as dos minoritários, num negócio sui generis, que lembra a expropriação do direito administrativo. [...] No mais, trata-se de aumento de capital da incorporadora, mediante a conferência de todas as ações de emissão da incorporada. (grifos acrescidos) Em termos bastante semelhantes, entende Edmar Oliveira Andrade Filho 18 , cuja doutrina nesse ponto é adotada na jurisprudência do CARF, que a incorporação de ações tem natureza jurídica de alienação em sentido amplo, nos seguintes termos: A incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo; com efeito, o detentor das ações ou quotas as entrega como forma de conferência de bens para subscrição de capital e recebe ações ou quotas da sociedade que teve o seu capital aumentado e que passou a ser a única acionista da sociedade convertida em subsidiária integral. Dado que, para esta corrente, há pagamento em bens, ou até mesmo alienação em si, é inegável a possibilidade de ganho de capital e, por decorrência, incidência de imposto sobre a renda. A segunda abordagem pode ser ilustrada pelo entendimento de Luís Eduardo Schoueri e Luiz Carlos de Andrade Júnior 19 . Os autores acompanham o entendimento de Modesto Carvalhosa, no sentido de que há realmente alienação e aquisição fictas e paralelas na incorporação de ações, que procedem mediante o aumento de capital da incorporadora subscrito pelas ações da incorporada. Entretanto, Schoueri e Andrade entendem que não se pode confundir o procedimento operacional com a natureza jurídica do instituto. Reconhecem, então, que a incorporação é negócio jurídico específico de Direito Societário. Os adeptos da segunda corrente concluem que há uma efetiva alienação de ações subjacente à figura da incorporação de ações 20 , assim como entende Edmar de Oliveira. Por essa razão, nesse instituto há acréscimo patrimonial que enseja tributação da renda. Para essas duas correntes, pois, a incorporação de ações de fato importa em uma alienação. A questão pertinente para os adeptos das referidas correntes é saber se essa alienação ocorre a título de equivalência ou a título de acréscimo patrimonial para uma das partes. Nesse ponto, cumpre destacar que o elemento distintivo entre essas duas características não é o pagamento em pecúnia, mas sim a atribuição de um preço. A esse respeito, acentua Orlando 17 CARVALHOSA, Modesto. Comentários à lei das sociedades anônimas. T. II. V. 4. São Paulo: Saraiva, 2009, p. 140- 18 ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Imposto de Renda das empresas. 6. ed. São Paulo: Atlas, p.484. 19 3 ANDRADE JÚNIOR, Luiz Carlos de. SCHOUERI, Luís Eduardo. Incorporação de ações: natureza societária e efeitos tributários. In: Revista Dialética de Direito Tributário. n. 200, mai. 2012, p. 44-72. 20 4 ANDRADE JR e SCHOEURI, ob cit, p. 58. Fl. 3513DF CARF MF Original Fl. 85 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Gomes 21 que na mera troca não há preço, ao contrário do que ocorre com a compra e venda, sendo irrelevante que as coisas permutadas tenham valores desiguais. Na redação do atual Código Civil, também se pode chegar à mesma conclusão comparando a redação dos artigos 482 22 e 533, inciso II 23 . O primeiro dispositivo elenca o preço como elemento essencial da compra e venda. O segundo comina sanção de anulabilidade à permuta de valores desiguais realizada entre ascendentes e descendentes. Diante disso, por uma interpretação em contrário deste preceito, fica claro que, em geral, o valor dos bens permutados é irrelevante e não afeta a validade do negócio. Daí concluir- se que o preço é o ponto distintivo entre permuta e compra e venda. A ausência de preço/irrelevância do valor dos bens é o aspecto que leva alguns a defenderem que a permuta não atrai a incidência do imposto sobre a renda. Isso porque a ausência de preço tornaria imensurável eventual ganho de capital, e, pois, a iliquidez da operação obstaria a exação tributária, a despeito das previsões do arts. 3º e 19 da Lei n. 7.713, de 1988. Cumpre notar, todavia, que mesmo em operações denominadas de permuta, se o valor dos bens é relevante para as partes contratantes e determinado, o ganho de capital pode ser apurado, e, por consequente, incide o imposto sobre a renda.[...] Na incorporação de ações, por imposição dos §§ 1º e 3º do art. 252 da Lei das S/A, é obrigatória a avaliação do valor das ações a serem incorporadas. Daí se ver que é de fato relevante o preço atribuído, pois será o preço de avaliação que determinará quantas ações da incorporadora serão dadas aos novos sócios como pagamento pela integralização de aumento de capital pela dação de ações da incorporada. A avaliação nada mais é nesse ponto do que a fixação de um preço. Eizirik vincula a avaliação das ações àquela prevista no art. 264 da Lei das S/A e conclui que se destina a duas finalidades: possibilitar a comparação com os parâmetros que servem de base para fixação das relações de troca na incorporação; servir como critério alternativo para o cálculo do valor do reembolso devido a eventuais acionistas dissidentes. 24 É óbvio que essas finalidades detêm relevância na dinâmica da operação de incorporação de ações. Contudo, é evidente que a avaliação tem influência essencial no deslinde da incorporação de ações, o que por si só deixa claro não se tratar de mera permuta, pois a valoração dos bens objetos da operação é relevante. O preço pode corresponder ao valor patrimonial das ações ou até apresentar alguma forma de ágio ou deságio, mas a avaliação claramente tem a finalidade de precificação. Uma vez que há precificação, a operação pode gerar ganho de capital em razão da diferença de valor dos ativos, conforme jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. E, nesse ponto, já se afasta a pretensão recursal de evitar a exação tributária sob o fundamento de que se aplica o regime jurídico da permuta, pois, ainda que se trate de troca de bens, verificada a relevância do valor e determinado o acréscimo patrimonial havido em favor de uma das partes, deve incidir a tributação sobre a renda auferida. Ante o exposto, resta evidenciado que, para ambas as correntes tratadas, a natureza jurídica do instituto da incorporação de ações é de uma alienação 21 5 GOMES, Orlando. Contratos. 15. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1995, p. 268. 22 Art. 482. A compra e venda, quando pura, considerar-se-á obrigatória e perfeita, desde que as partes acordarem no objeto e no preço. 23 Art. 533. Aplicam-se à troca as disposições referentes à compra e venda, com as seguintes modificações: […] II - é anulável a troca de valores desiguais entre ascendentes e descendentes, sem consentimento dos outros descendentes e do cônjuge do alienante. 24 EIZIRIK, Nelson. Incorporação de ações: aspectos polêmicos. In: WARDE JR., Walfrido Jorge (org.). Fusão, cisão, incorporação e temas correlatos. São Paulo: Quartier Latin, 2009, p. 91-92. Fl. 3514DF CARF MF Original Fl. 86 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 em sentido amplo, na qual os bens envolvidos ostentam preço e, pois, sua transferência gera ganho de capital tributável. [...] Com base nos ensinamentos dos ilustres doutrinadores citados pela PGFN em suas contrarrazões é possível identificar que a natureza jurídica da incorporação de ações, prevista no art. 252 da Lei 6.404/1976 é efetivamente de alienação podendo se identificar nas operações desse tipo que o sócio entrega as suas ações à incorporadora, pelo valor previamente determinado em laudo de avaliação específico para tal fim, recebendo desta um conjunto de ações que, também de acordo com laudo de avaliação de peritos, corresponde ao valor patrimonial proporcional ao investimento que passa a deter diretamente na empresa incorporadora. (grifei) Sem dúvida, identifica-se na operação que o acionista se obriga a entregar suas ações da empresa incorporada à incorporadora, mediante o recebimento de uma contrapartida, qual seja a parcela de ações desta última, que corresponde ao preço recebido nesta alienação. O que afasta, em princípio, a tese da recorrente de que a operação não teria tal natureza, mas sim, importaria em subrogação real legal, ou, quando muito, mera permuta. (grifei) Com efeito, a recorrente sustenta que a incorporação de ações consiste em hipótese de sub-rogação real legal por meio da qual se opera a substituição de ações incorporadas, mantendo-se a mesma proporção e valor do investimento detido. anteriormente; e que recentemente, a CVM, ao analisar a questão da Incorporação de Ações exarou o Parecer solidificando o entendimento de que tal operação não caracteriza hipótese de alienação, e sim sub-rogação real legal, uma vez que não há acréscimo patrimonial para o acionista, já que se trata de mera substituição proporcional das ações da incorporada pelas da incorporadora. Esta tese, de que existiria um subrogação real legal, defendida pela recorrente, amparada em parte da doutrina, também foi bem analisada nas contrarrazões da PGFN, conforme os excertos abaixo transcritos, verbis: A defesa do recorrente arrima-se na terceira vertente para categorizar a incorporação de ações, e assim, buscar determinar seus efeitos, inclusive, o tratamento tributário a ser conferido à operação. Para essa corrente, o art. 252 da LSA prevê hipótese de sub-rogação real. A sub-rogação real consistiria, em síntese, em hipótese especial de substituição de coisas na qual se manteria a base jurídica original. Do ponto de vista dos acionistas da sociedade que é incorporada, haveria, primeiramente, expropriação na saída das ações da incorporada de seu patrimônio, pois tal ato jurídico seria marcado pela passividade dos acionistas, enquanto as novas ações teriam a finalidade de recomposição patrimonial. O cerne dessa abordagem é de que não haveria manifestação de vontade dos acionistas para a efetivação da incorporação, eis que as operações são levadas a efeito pelas companhias envolvidas, sem intervenção dos acionistas, nem mesmo no momento da subscrição do capital, que se daria pelos diretores da incorporada, de forma que, em relação aos acionistas, haveria espécie de expropriação das ações originalmente detidas, que seriam sub-rogadas nas ações da incorporadora. Além disso, como na sub-rogação real pressupõe-se a equivalência de valores entre os bens substituídos, conclui-se que a incorporação de ações não importa em acréscimo patrimonial para o acionista, inexistindo, pois, pressuposto fático-jurídico para a incidência do Imposto sobre a Renda. A Fl. 3515DF CARF MF Original Fl. 87 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 referida posição é defendida por Nelson Eizirik 25 , já mencionado, Alberto Xavier e Ricardo Mariz de Oliveira. Dado que a referida teoria compreende a incorporação de ações como uma sub-rogação real precedida de ato expropriatório, cabe, então, examinar cada um desses institutos. a) Sub-rogação real A sub-rogação real é conceito lógico-jurídico definido por Pontes de Miranda 26 como a substituição jurídica de uma coisa por outra, mantida a relação jurídica base anterior. Segundo Santoro-Passareli, apud Schoueri e Andrade Júnior, a origem da sub-rogação real remonta ao direito romano, a adágio segundo o qual “na universalidade jurídica coisa sucede o lugar do preço e o preço o lugar da coisa” 27 . A origem da sub-rogação real já denota que é espécie de substituição, enquanto a sua relação com uma universalidade de bens demonstra que sua ocorrência se associa à necessidade de preservar um direito ou relação jurídica (que determinou a existência da universalidade de bens). Essa espécie de ficção, por meio da qual um bem é tratado de acordo com o regime jurídico originariamente endereçado a outro, decorre da especial relevância do direito que determina o regime jurídico específico, que, por isso, merece ser preservado. O autor observa, ainda, que a ficção da sub- rogação real é sempre relativa, restrita ao necessário a determinar a preservação da relação jurídica a que se destina. Faz-se válido transcrever: O doutrinador, então, conclui que a ficção da sub-rogação real somente tem lugar quando o bem estiver inserto numa situação jurídica particular, que permita, de maneira eficaz, que ele seja considerado, para os fins dessa relação jurídica, como se fosse outro. Em seu trabalho, Santoro-Passarelli identifica algumas poucas situações em que isso seria possível, a luz do ordenamento jurídico italiano do inicio do século XX, dentre as quais se inclui a circunstância de sobre um bem recair um direito real de garantia: a de um bem integrar o dote, e de um bem estar sujeito a diritto de godimento. 28 Os doutrinadores exemplificam a sub-rogação real no direito brasileiro no art. 1.659 do Código Civil, que prevê que os bens que se sub-rogam no lugar dos bens particulares dos cônjuges não compõem a comunhão matrimonial. A respeito da sub-rogação, Pontes de Miranda 29 assevera que pode ser pessoal quando se dá a mudança no sujeito da obrigação ou real quando há mudança no objeto sem que se modifique o bem na sua totalidade. O doutrinador elenca dois pressupostos para a ocorrência da sub-rogação real: Os doutrinadores exemplificam a sub-rogação real no direito brasileiro no art. 1.659 do Código Civil, que prevê que os bens que se sub-rogam no lugar dos bens particulares dos cônjuges não compõem a comunhão matrimonial. 25 9 EIZIRIK, Nelson. Incorporação de ações: aspectos polêmicos. In: WARDE JR., Walfrido Jorge (org.). Fusão, cisão, incorporação e temas correlatos. São Paulo: Quartier Latin, 2009, p. 78-98. 26 apud EIZIRIK, op cit, p. 89 27 11 ANDRADE JÚNIOR, Luiz Carlos de. SCHOUERI, Luís Eduardo. Incorporação de ações: natureza societária e efeitos tributários. In: Revista Dialética de Direito Tributário. n. 200, mai. 2012, p. 44-72. 28 12 ANDRADE JÚNIOR, Luiz Carlos de. SCHOUERI, Luís Eduardo. Incorporação de ações: natureza societária e efeitos tributários. In: Revista Dialética de Direito Tributário. n. 200, mai. 2012, p. 50-51. 29 13 MIRANDA, Francisco Cavalcanti Pontes de. Tratado de Direito Privado. Tomo 2. São Paulo: BookSeller, 2010, p. 333. Fl. 3516DF CARF MF Original Fl. 88 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 A respeito da sub-rogação, Pontes de Miranda13 assevera que pode ser pessoal quando se dá a mudança no sujeito da obrigação ou real quando há mudança no objeto sem que se modifique o bem na sua totalidade. O doutrinador elenca dois pressupostos para a ocorrência da sub-rogação real: Na sub-rogação, dá-se a substituição jurídica de um bem a outro, de modo que o adveniente — seja de crédito, seja de indenização, seja imóvel ou móvel, que se substitui a bem da mesma ou de outra natureza — se submeta ao mesmo regime. Para que ela se dê, é preciso: a) que outro bem, — o novo ou adveniente, — entre no patrimônio, de onde um bem saiu; b) que exista patrimônio sujeito a regime próprio 30 O ilustre doutrinador confirma que a sub-rogação real encontra fundamento na necessidade de preservar uma relação jurídica, motivo pela qual há identidade de relações jurídicas entre o bem que sai do patrimônio do sujeito e o que passa a integrá-lo. Por seu turno, leciona ainda Pontes de Miranda acerca do elemento valor: A sub-rogação não depende da unidade de sujeito e da pluralidade de patrimônios, a) Basta que haja bem submetido a destino especial, ou que se tenha de assegurar a restituição de massa de bens. b) Fora disso, sim, é que é preciso o texto especial. Não há ficção: existe regramento jurídico, como qualquer outro; destinado a fim especial um bem, o seu valor é o que importa (a respeito, foi decisiva a contribuição de E. ‘Windmoller, 2 s., ao mostrar a generalização do conceito de preço pela noção de equivalente ou valor): porque o destino jurídico concerne aos valores, e não aos objetos materiais, tanto assim que o preço do altar vendido, caso-tipo de destinação do objeto material, não se sub-roga ao altar. Ora, se concerne ao valor e com o valor se comprou o bem, nem o preço sucede no lugar da coisa, nem a nova coisa no lugar do preço: o valor toma outra forma, que é a do objeto novo. As formas passam, sucedem; o valor subsiste. 31 (grifos acrescidos) Como se observa da doutrina de Pontes de Miranda, há sub-rogação se o bem recebido em resposta tiver o objetivo de recompor o patrimônio anteriormente deslocado. Ao seguir do texto, nota-se, à evidência, que a recomposição leva em conta a identidade de valores do bem original e do sub-rogado. Visto que a finalidade do instituto é a preservação do patrimônio submetido a regime especial, o valor do bem substituído ganha especial relevância, pois se busca garantir o patrimônio considerado em sua totalidade, e não determinado bem. Implica dizer que o bem novo – seja coisa, seja valor – tem a finalidade de recompor patrimônio. Ante todo o exposto, é possível definir o instituto da sub-rogação real como: (i) hipótese especial de substituição em que (ii) por ficção jurídica(prevista em Lei), (iii) se atribui a um bem substituto o regime jurídico próprio aplicável a um dado bem substituído (iv) com a finalidade de preservar a relação jurídica que determinava esse regime jurídico próprio e, pois, a (v) a ficção legal se limita à medida necessária a preservar a relação jurídica/regime jurídico próprio do patrimônio do qual saiu o bem originário. [...] A partir da definição ora alcançada e das ponderações adjacentes, passa-se ao exame das disposições legais acerca da incorporação de ações a fim de determinar se o art. 252 da LSA veicula hipótese de sub-rogação real. De plano, observa-se que o art. 252 da Lei de Sociedade por Ações não objetiva preservar um determinado regime jurídico ou relação jurídica, impondo-o a outros bens– tanto é assim que a Lei das SA não faz qualquer menção à 30 14 Ibidem, p. 345. 31 15 Ibidem, p. 346-347. Fl. 3517DF CARF MF Original Fl. 89 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 manutenção da relação jurídica anterior. Nesse ponto, convém lembrar que situação diversa ocorre no art. 1.659 do Código Civil, que expressamente, determina que os bens sub-rogados nos havidos antes da comunhão conjugal são excluídos do regime jurídico que lhe é próprio. Assim, fica evidente que na incorporação de ações não há regime jurídico especial a ser perenizado. Essa percepção é corroborada pelos próprios efeitos ou resultados da incorporação de ações, quais sejam: verifica-se que a substituição de ações da companhia “A” por ações da companhia “B” acarreta alteração de relação jurídica, pois os títulos mobiliários se referem a sociedades diferentes, com valores patrimoniais diferentes e submetidos a Estatutos Sociais diversos. Portanto, trata-se de relações societárias ordinárias, que se sucedem em virtude do exercício regular do direito à liberdade negocial. Nesse ponto, cumpre notar que o trabalho de Nelson Eizirik não demonstra qual seria a identidade e a relação jurídica base subjacentes à suposta sub-rogação real na incorporação de ações. Assim, já se verifica que não há, na incorporação de ações, a teleologia específica de preservação de patrimônio/relações jurídicas que é inerente à sub-rogação real. Em contínuo, verifica-se que, na incorporação de ações, há prévia avaliação do valor patrimonial e precificação das ações a serem incorporadas. As ações da incorporadora que são destinadas aos antigos acionistas da incorporada podem ter valor menor, igual ou superior àquele das ações incorporadas. Daí se nota que não há identidade de valores de forma a atingir à finalidade de recomposição de patrimônio, mas sim verdadeira variação patrimonial, pelo que é de se afastar a ocorrência de sub-rogação real. Como já visto, sub-rogação real é conceito lógico-jurídico que designa a situação em que um novo bem de mesmo valor assume o regime jurídico específico do bem precedente, ou seja, a identidade de valores é pressuposto para ficção de que se trata do mesmo bem para impor o mesmo regime. Identidade de valores e de regime são, pois, os dois elementos essenciais para que se caracterize a sub-rogação real. [...] Como se vê, o doutrinador afirma que não há alteração patrimonial porque há equivalência de valores entre as ações entregues e recebidas. A equivalência é, pois, pressuposto. Diversamente, defende o recorrente que a sub-rogação real tem força constitutiva para criar a ficção de que se trata do mesmo valor e do mesmo regime jurídico, embora tanto o valor quanto o regime jurídico sejam diversos. Ou seja, o recorrente busca transformar elementos antecedentes, pressupostos para caracterização da sub-rogação real (lógico-jurídico), em consequências de um suposto/inexistente regime jurídico imposto pela sub-rogação real. Ante todo o exposto, porque não há previsão legal a impor a manutenção de relação jurídica/regime jurídico, nem identidade de valores, a qualificação da operação de incorporação de ações como hipótese de sub- rogação real não é válida, o que, de logo, retira a base da fundamentação recursal. Como bem apontado pela representação da Fazenda Nacional, o art. 252 da Lei de Sociedade por Ações não objetiva preservar um determinado regime jurídico ou relação jurídica, e a substituição das ações da empresa incorporada pela da incorporadora é mera consequência do negócio jurídico realizado, dentro da esfera de liberdade de organização das sociedades, respeitados os direitos dos acionistas minoritários. (grifei) Não é o propósito da lei assegurar a manutenção de um regime jurídico próprio, tal como se dá quando a lei assim dispõe com este específico propósito, como no caso do mencionado art. 1659 do Código Civil. O art. 252 visa tão somente regular a possibilidade de criação de subsidiárias integrais, estabelecendo para tanto alguns parâmetros para a sua consecução e, em Fl. 3518DF CARF MF Original Fl. 90 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 especial, o direito de retirada dos sócios minoritários que discordarem da dita incorporação. (grifei) Também não há preservação da relação jurídica originária, nem tampouco dos valores patrimoniais, pois a partir da mudança da composição do direito ao que o acionista passa a deter em face da incorporação, ocorre também alteração de relação jurídica, uma vez que as ações se referem a sociedades diferentes, submetidas a Estatutos Sociais também distintos, e os valores individuais (de cada ação) e patrimoniais completamente diferentes. (grifei) [...] A recorrente também traz alegações de que faltaria o elemento volitivo por parte dos acionistas de forma a caracterizar uma alienação. Interessante reprisar os argumentos desta natureza, sintetizados nas conclusões do seu recurso, verbis: (i)a incorporação das ações (...) foi deliberada e aprovada por sua assembléia geral em vista dos interesses da sociedade e não de seus acionistas; (ii)não houve, no referido processo de aprovação,manifestação de vontade expressa por parte dos acionistas, incluindo-se a Recorrente, no sentido da transmissão da propriedade das ações (...)no contexto de tal operação. Os acionistas que participaram de tal processo enquanto integrantes da Assembléia Geral e votaram acerca da aprovação da operação, o fizeram no exercício de sua função social e não em vista de seus interesses individuais; (iii)trata-se a incorporação de ações de hipótese de sub-rogação real legal por meio da qual se operou a substituição das ações (...) de titularidade da Recorrente por ações da (...), mantendo-se a mesma proporção e valor do investimento anteriormente detido; (iv) na incorporação de ações, a participação nasociedade incorporadora é um reflexo daquela mesma participação anteriormente detida na sociedade que foi objeto da conversão em subsidiária integral; [...] (viii)diante da ausência da manifestação de vontade da Recorrente em transferir a propriedade de suas ações (...) no contexto de tal operação, nãopode ser esta tratada como evento de alienação apto a ensejar a apuração de ganho de capital sujeito à regular incidência do IRPJ e da CSLL; [...] A Procuradoria da Fazenda Nacional refuta as alegações acima em suas contrarrazões, aduzindo, verbis: [...] b) Expropriação Prosseguindo, cabe examinar a afirmação de que, na incorporação de ações, a saída das ações do patrimônio dos acionistas da sociedade que se tornará subsidiária integral se dá mediante expropriação porque não há elemento volitivo por parte dos acionistas. Neste ponto, primeiramente, cabe sublinhar que a sub- rogação real não é categoria jurídica alternativa à alienação. Com efeito, enquanto a alienação diz respeito à transmissão de domínio, a sub-rogação real designa um instituto jurídico em que o regime jurídico de um determinado bem (substituído), se aplica a um outro bem (substituto). A sub-rogação real pressupõe temporal e logicamente a saída do bem do patrimônio cuja recomposição constitui seu objetivo e não desnatura ou modifica a alienação que deu ensejo à substituição. Esclarecido esse ponto, verifica-se que Eizirik busca explicar a saída das ações do patrimônio dos acionistas a partir da ocorrência de ato de expropriação. Todavia, a alegação de que não ocorre manifestação de vontade carece de Fl. 3519DF CARF MF Original Fl. 91 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 fundamento. Como bem coloca Pontes de Miranda, não se pode confundir na análise do negócio jurídico a existência de manifestação de vontade e declaração de vontade: [...] A “manifestação de vontade” não necessariamente demanda uma declaração direta, como a assinatura de um contrato. No caso da incorporação de ações, os acionistas da companhia incorporada manifestam sim sua vontade, do que se passa a tratar. Cumpre notar, que, no processo de efetivação da incorporação de ações, há manifestações de vontade a partir de dois polos e em momento distintos, que merecem exame separado. (grifei) Primeiramente, os acionistas deliberam, em sede de Assembleia Geral, pela efetivação da incorporação de ações, conforme preceitua o artigo 252, § 2o, da Lei das S/A. E, nesse ponto, cabe rememorar que a pessoa jurídica nada mais é do que um instrumento de consecução da vontade individual coletivizada de seus sócios com um fim comum. [...] (grifei) A deliberação em Assembleia Geral tem o condão de firmar poderes de representação à sociedade em favor de seus acionistas, conforme artigo 115 e seguintes do Código Civil. A representação, por sua vez, importa em ato de vontade do representado (acionista) em prol do representante (sociedade), permitindo a este firmar atos ou negócios jurídicos no interesse daquele. Dessa forma, há manifestação da vontade dos acionistas que decidem positivamente pela realização da operação em dois sentidos: os sócios na Assembleia Geral aprovam a incorporação de ações, determinando-a, e, ao mesmo tempo, conferem poderes de representação à sociedade empresária. Percebam, Srs. Conselheiros, que somente após receber tais poderes, a sociedade empresária, nos limites da representação conferida, adotará as providências necessárias para consecução da operação, o que inclui alienar as ações e as incorporar ao capital de outra sociedade, manifestando, nessas ocasiões, vontade. (grifei) Ademais, a manifestação de vontade pelo representante nos limites de seus poderes produz efeitos em relação ao representado nos termos do artigo 116 do Código Civil. Vale dizer, os efeitos das manifestações das sociedades, sejam civis, societários ou tributários, se darão em face do representado (acionista), não do representante (sociedade). Assim, a manifestação da pessoa jurídica no que diz respeito à incorporação de ações nada mais é do que uma representação da vontade das pessoas de seus sócios. Não há de se falar, pois, em ausência de vontade na operação de incorporação de ações. Inclusive, Luigi Cariota Ferrara entende que é juridicamente justificável que, embora o negócio de alienação seja celebrado por representante do titular do bem, a transferência deste se dá diretamente do representado – no presente caso, o acionista – ao terceiro adquirente. O autor explica que é uma conclusão necessária e decorrente do próprio instituto da representação, dado que o objeto deste instituto é permitir a transferência de bens e direitos entre as partes intermediada por terceiro, sem que este tenha que ser parte no negócio de alienação.19 Com efeito, representação é a relação jurídica pela qual certa pessoa se obriga diretamente perante terceiro, por meio de ato praticado em seu nome ou por sua conta por um representante. É a própria razão de existir do instituto, o fim a que se destina, permitir que a declaração de vontade de um (representante) obrigue outrem (representado). Ao pretender negar a existência da manifestação de vontade dos sócios quando atuam por meio da sociedade que os representa, a doutrina nesse sentido está a negar a própria eficácia da representação, em manifesta afronta ao art. 116 do Código Civil. Com efeito, não se nega a existência de uma operação de compra e venda, nem, tampouco, de seus efeitos fiscais, sob o argumento de que, porque ela foi realizada por intermédio de representantes, careceu de Fl. 3520DF CARF MF Original Fl. 92 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 manifestação de vontade do(s) envolvido(s). Do mesmo modo, não se pode negar a existência da alienação na incorporação de ações porque os atos que compõem os negócios jurídicos foram realizados por meio de representante. Note-se, por fim, que o fato de a representação ser legal, e não contratual, não afasta o efeito vinculante entre a manifestação do representante e o patrimônio do representado e, pois, os efeitos tributários decorrentes dessa alteração. Isso porque o art. 116 do Código Civil não faz distinção entre as duas modalidade, de modo que o direito positivo brasileiro não respalda a tentativa de distinguir os efeitos da representação convencional e legal. O que distingue a representação legal da contratual, é o fato de que, na segunda, os limites dos poderes conferidos aos representantes são livremente estabelecidos pelas partes contratantes, enquanto na representação legal, esses limites estão estabelecidos na norma que institui a representação, consoante prevê o art. 120 do Código Civil20. Por essa razão, tem-se que ambas conferem poderes ao representante para constituir direitos e obrigações em face do representado; (grifei) Destarte, dado que o art. 252 da Lei n. 6.404, 1976 traz hipótese de representação ex lege e que a manifestação do representante tem força para produzir efeitos em relação ao representado – nos termos do art. 116 do Código Civil –, dúvida não resta de que há participação dos acionistas, por meio da sociedade, sua representante, nos atos que importam efetivação da incorporação de ações. Consequentemente, fica afastada a pretensão de classificar a saída dos bens/ações do patrimônio dos acionistas como ato expropriatório. (grifei) No entanto, as manifestações de vontade dos acionistas não se esgotam com a decisão positiva pela efetivação do procedimento de incorporação de ações e os atos subsequentes tendentes a sua consecução empreendidos por sua representante. Cabe examinar, ainda, outra manifestação de vontade envolvida na operação de incorporação de ações. (grifei) Além de se manifestar positivamente para que a empresa tome parte na operação de incorporação de ações – o que faz por intermédio da Assembleia Geral – o acionista da empresa a ser incorporada ainda precisa manifestar vontade, mais uma vez, a fim de efetivamente tomar parte na operação de incorporação de ações, e dessa feita, deve manifestar-se em nome próprio. O art. 252, § 2o, da Lei das S/A confere direito de retirada ao acionista da companhia incorporada que discorde da incorporação de ações como mecanismo de proteção da vontade do acionista minoritário. A previsão legal acerca do exercício do direito de retirada significa que somente participa do processo de incorporação de ações e dele se beneficia o acionista que integra a operação por vontade própria e autônoma. (grifei) Assim, é equivocada a afirmação de que “a constituição de subsidiária integral prevista no art. 252 da Lei das S.A. representa negócio jurídico, por meio do qual, independentemente de sua vontade, as ações de propriedade dos acionistas minoritários são trocadas por novas ações a serem emitidas pela companhia incorporada,” Com efeito, um acionista minoritário pode não ser capaz de impedir a operação de incorporação de ações, mas ele pode recusar-se a participar da operação, renunciando a eventuais benefícios, por meio do exercício do direito de retirada. Da mesma forma, ao contrário do que defende a contribuinte, a suposta passividade dos acionistas no processo de incorporação de ações não pode ser interpretada como ausência de manifestação de vontade, mas constitui, isso sim, silêncio eloquente, que caracteriza anuência na forma do art. 111 do Código Civil: O silêncio importa anuência, quando as circunstâncias ou os usos o autorizarem, e não for necessária a declaração de vontade expressa. Assim, pode- se afirmar que não existe transferência de ações contrária à vontade dos sócios nas operações de incorporação de ações e, por consequente, não há Fl. 3521DF CARF MF Original Fl. 93 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 como admitir a solução dada por Eizirik, que considera a incorporação de ações “expropriação”. [...] Como se percebe, as análises e fundamentos acima apresentados se amoldam perfeitamente ao exame do presente caso. Com base neles é possível identificar que a natureza jurídica da incorporação de ações, prevista no art. 252 da Lei 6.404/1976, é efetivamente de alienação podendo se identificar nas operações desse tipo que o sócio entrega as suas ações à incorporadora, pelo valor previamente determinado em laudo de avaliação específico para tal fim, recebendo desta um conjunto de ações que, também de acordo com laudo de avaliação de peritos, corresponde ao valor patrimonial proporcional ao investimento que passa a deter diretamente na empresa incorporadora. Sem dúvida, identifica-se na operação que o acionista se obriga a entregar suas ações da empresa incorporada à incorporadora, se assim deliberar a assembleia e dela não dissentir, mediante o recebimento de uma contrapartida, qual seja a parcela de ações desta última, que corresponde ao preço recebido nesta alienação. Não existe sub-rogação real legal nesse tipo de negócio, como alega a recorrente, na medida em que, conforme os ensinamento de Pontes de Miranda, citados no texto transcrito, esta tem seu fundamento na necessidade de preservar uma relação jurídica motivo pela qual há identidade de relações jurídicas entre o bem que sai do patrimônio do sujeito e o que passa a integrá-lo. E, na hipótese do art. 252 da Lei das S/A não se vislumbra um regime jurídico especial que deva ser mantido com a incorporação, nem tampouco há identidade dos bens recompostos. Com bem apontado pela d. PGFN no acórdão retro transcrito, tal “percepção é corroborada pelos próprios efeitos ou resultados da incorporação de ações, quais sejam: verifica-se que a substituição de ações da companhia “A” por ações da companhia “B” acarreta alteração de relação jurídica, pois os títulos mobiliários se referem a sociedades diferentes, com valores patrimoniais diferentes e submetidos a Estatutos Sociais diversos. Portanto, trata-se de relações societárias ordinárias, que se sucedem em virtude do exercício regular do direito à liberdade negocial”. Como bem observado pela D. PGFN, na incorporação de ações, há prévia avaliação do valor patrimonial e precificação das ações a serem incorporadas, sendo que as ações da incorporadora que são destinadas aos antigos acionistas da incorporada podem ter valor menor, igual ou superior aos desta última, inexistindo identidade de valores com vistas a atingir à finalidade de recomposição de patrimônio, necessária para caracterizar a sub- rogação real, mas sim verdadeira variação patrimonial. O art. 252 visa tão somente regular a possibilidade de criação de subsidiárias integrais, estabelecendo para tanto alguns parâmetros para a sua consecução e, em especial, o direito de retirada dos sócios minoritários que discordarem da dita incorporação. Também não há preservação da relação jurídica originária, nem tampouco dos valores patrimoniais, pois a partir da mudança da composição do direito ao que o acionista passa a deter em face da incorporação, ocorre também alteração de relação jurídica, uma vez que as ações se referem a sociedades diferentes, submetidas a Estatutos Sociais também distintos, e os valores individuais (de cada ação) e patrimoniais completamente diferentes. Do ponto de vista da alegação de que inexiste manifestação de vontade por parte do sócio da empresa incorporada, resta claro pelo próprio § 2º do art. 252 da Lei nº 6.404/1976, que esta é expressa por meio da deliberação da assembleia geral que concede poderes aos representantes da sociedade para proceder à incorporação, ao tempo que assegura aos sócios dissidentes (minoritários), que não queiram tomar parte na operação, o direito de retirar-se da companhia mediante reembolso. Fl. 3522DF CARF MF Original Fl. 94 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Portanto, a participação na operação de incorporação, com a consequente substituição das ações, não é feita à revelia do sócio e não prescinde sua manifestação de vontade, ainda que de forma tácita ao aceitar os termos do negócio. Com relação à alegação de que não teria existido efetivo acréscimo patrimonial na operação, caracterizador da renda, nos termos do art. 43 do CTN, trago à colação a os ensinamentos de Andrade Junior e Schoueri, também citados no Acórdão nº 1302- 002.566, verbis: [...] (...) Acerca da disponibilidade do ganho de capital, Andrade Júnior e Schoueri asseveram que a disponibilidade da renda seria completa e definitiva quando de sua realização, destacando que tal ocorre de fato na incorporação de ações. Delimitam a questão os referidos autores da seguinte forma: i) Conversão em direitos que acresçam ao patrimônio: como antevisto, as ações da companhia 'incorporadora' integram o patrimônio do acionista que as recebe. Eventual ganho embutido no valor destas seguiria a mesma sorte; ii) Processamento desta conversão mediante troca no mercado: considerando-se uma incorporação de ações processada entre partes independentes, ou, ao menos, uma incorporação de ações em que a avaliação das ações reflita valores consistentes com a prática de mercado, creio que esse requisito deve ser reputado preenchido; iii) Cumprimento das obrigações que decorrem dessa troca: para os acionistas da sociedade 'incorporada', a obrigação que se contrapõe ao recebimento das ações da sociedade 'incorporadora' é a entrega das suas ações, i.e., a integralização do capital subscrito. Como isso é efetivado por força do artigo 252 da Lei nº 6.404/1976, pela diretoria da sociedade 'incorporada', que age como representante indireta autorizada a tanto, esse requisito também é atendido satisfatoriamente; e iv) Mensurabilidade e liquidez dos direitos recebidos na troca: por fim, um elemento delicado. A falta de mensurabilidade dos direitos recebidos na troca é o que justifica, por exemplo, o diferimento da tributação relativa aos ganhos de capital auferidos em razão da operação de permuta. Precisamente porque o ganho não pode ser aferido com certeza, permanece ilíquido, é que se tem reconhecido a inexistência de ganho tributável em operações dessa natureza. Mas isso não ocorre no caso da incorporação de ações, em que as ações trocadas são submetidas a prévia avaliação, por perito eleito pela assembleia geral da sociedade 'incorporadora'. Na relação de troca estabelecida com o fito de identificar o número de ações que tocará a cada um dos acionistas da sociedade 'incorporada', é levado em conta o valor das ações originariamente dadas, bem como o valor das ações a serem recebidas, sendo tais valores aferidos por meio de avaliações específicas. A situação, assim, aproxima-se do recebimento de pagamentos com bens, ou, tecnicamente falando, da dação em pagamento, com relação à qual tanto a doutrina como a jurisprudência reconheceram realização de renda, uma vez que o bem entregue em pagamento o é tendo-se em vista um valor específico. Nesse contexto, na incorporação de ações está cumprido o requisito da mensurabilidade e liquidez dos direitos recebidos em troca. Não há incerteza acerca do valor pelo qual a troca é efetivada; este é conhecido e claramente definido.25 32 32 25 ANDRADE JÚNIOR, Luiz Carlos de. SCHOUERI, Luís Eduardo. Incorporação de ações: natureza societária e efeitos tributários. In: Revista Dialética de Direito Tributário. n. 200, mai. 2012, p. 63-64. Fl. 3523DF CARF MF Original Fl. 95 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Observe-se que a renda no caso da incorporação de ações reúne todos os requisitos para se considerar realizada, independentemente de sua conversão em pecúnia: (i) houve acréscimo patrimonial; (ii) mensurável; (iii) em decorrência de cumprimento da obrigação; (iv) entre partes independentes. Nessa perspectiva, necessário sempre salientar que, para a configuração da incidência do IRPJ e da CSLL, exige-se a disponibilidade econômica ou jurídica da renda, e não a disponibilidade financeira. Por essa razão, não prospera o argumento da recorrente, no sentido de que o pagamento recebido em bens, no caso, ações, não seria tributável. [...] No caso, ocorreu o pagamento das prestações assumidas entre as partes, o que gerou acréscimo patrimonial para os acionistas, entre eles a ora recorrente, de forma a caracterizar-se disponibilidade econômica e, portanto, realização da renda de acordo com o regime de caixa. Por essa razão, afaste-se também o argumento de que o ganho de capital decorrente da alienação de ações seria incerto e carente de liquidez. Isso porque tanto o valor das ações incorporadas, como o das ações da incorporadora – entregues aos antigos acionistas da incorporada –, são necessariamente submetidas à prévia avaliação (§§ 1º e 2º do art. 252 da LSA), o que as confere liquidez e certeza. Além disso, cumpre destacar que a regra na apuração do IRPJ e da CSLL é a existência de disponibilidade econômica e jurídica – previstas no art. 43 do CTN. A disponibilidade financeira somente pode servir de parâmetro, para a apuração do lucro, quando a legislação expressamente mencionar essa possibilidade – afinal, trata-se de exceção à regra prevista no citado art. 43. Com efeito, prevalece na tributação das receitas não operacionais, seja no regime do lucro real ou no do lucro presumido, a necessidade de existência de disponibilidade econômica ou jurídica, e não de disponibilidade financeira. [...] Entendo que, de fato, resta caracterizada a disponibilidade econômica da renda no caso concreto. Observa-se que a substituição das ações, tendo sido esta avaliadas por valor superior ao registrado no ativo da empresa detentora, caracteriza, inarredavelmente, um acréscimo imediato e mensurável em seu patrimônio, restando, assim, configurado o ganho de capital tributável. Na linha do quanto foi aqui analisado, têm-se julgados desta 1ª Turma da CSRF que retratam o mesmo entendimento, conforme se colhe das suas ementas, verbis: Acórdão nº 9101-002.735, de 04/04/2017 INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. GANHO DE CAPITAL TRIBUTÁVEL. No bojo da incorporação de ações ocorre alienação da totalidade de ações ou quotas da pessoa jurídica incorporada na subscrição do aumento de capital da pessoa jurídica incorporadora, não havendo que se falar em ausência de manifestação de vontade. Não é caso de sub-rogação real e nem de permuta. A diferença positiva entre a participação que passa a ser detida na incorporadora e a participação antes detida na incorporada constitui ganho de capital tributável. (Relatora Cons. Adriana Gomes Rego) 33 Acórdão nº 9101-003.536, de 06/04/2018 INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. TRIBUTAÇÃO O GANHO DE CAPITAL. 33 Participaram do julgamento os conselheiros: Adriana Gomes Rêgo, Cristiane Silva Costa, André Mendes de Moura, Luís Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Carlos Alberto Freitas Barreto. Negado provimento ao recurso da contribuinte, por maioria, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra. Fl. 3524DF CARF MF Original Fl. 96 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Os negócios jurídicos que se integram na incorporação de ações ocorrem em razão de manifesta deliberação dos sócios ou acionistas das sociedades envolvidas mediante assembléias, nos termos do artigo 252 da Lei n° 6.404/76; portanto, são os acionistas que determinam os valores pelas quais as operações serão realizadas (observadas as prescrições legais tendentes a proteger acionistas minoritários) de modo que se a operação de subscrição realizar-se por valor superior ao valor contábil, haverá apuração de ganho de capital tributável. (Redator designado Cons. Flávio Franco Correa) 34 Pelo exposto, voto no sentido de conhecer parcialmente e, no mérito, negar provimento ao recurso especial da contribuinte. (destaques do original) Adicione-se que no presente caso, distintamente de outras operações de incorporação de ações, nas quais a multiplicidade de acionistas pode colocar em dúvida o elemento volitivo da alienação, a operação de troca das ações da FARMASA adquiridas pela Contribuinte em 14/11/2007, por ações da HYPERMARCAS em 01/06/2008 (com efeitos a partir de 01/07/2008), é acordada apenas entre a Contribuinte e HYPERMARCAS, como meio de alienação das ações negociadas. Nesta operação, as ações originalmente adquiridas por cerca de R$ 170 milhões, são alienadas mediante atribuição, à mesma participação societária, do valor de cerca de R$ 900 milhões, inclusive com registro de ágio de aproximadamente R$ 700 milhões. Um ano depois as ações de HYPERMARCAS são vendidas em Bolsa de Valores pelo fundo de investimento estrangeiro que substituiu a Contribuinte em razão das operações societárias intermediárias realizadas, pelo valor aproximado de R$ 600 milhões. Assim, com mais razão, no presente caso não merecem acolhida os argumentos da Contribuinte que buscam negar a existência de ganho de capital tributável na incorporação de ações. Ainda, com respeito ao momento da incidência, não há reparos à acusação fiscal que, em face da opção da Contribuinte pelo lucro presumido, valeu-se do disposto nos art. 521 e 522 do RIR/99 para acrescer a diferença positiva verificada entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil na data em que as partes acordaram os efeitos da incorporação de ações: 01/07/2008. Por todo o exposto, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte nas matérias temas III.1 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Natureza Jurídica da Incorporação de Ações é de Sub-Rogação e Não Alienação e III.2 - Impossibilidade de Tributação pelo IRPJ e CSLL - Inexistência de Ganho de Capital na Incorporação de Ações. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Relatora 34 Participaram do julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rêgo (Presidente). Negado provimento ao recurso da contribuinte, por maioria de votos,vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto (relator), Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra. Fl. 3525DF CARF MF Original Fl. 97 do Acórdão n.º 9101-006.964 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720167/2013-06 Fl. 3526DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10725.721161/2013-41
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed May 08 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jun 03 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2010 DEDUÇÃO DE DESPESA MÉDICA. AUSÊNCIA DE INDICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO. Na ausência de indicação do beneficiário do serviço médico, deve-se aplicar a presunção segundo a qual o este é o próprio contribuinte DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. RECIBO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. SCI COSIT Nº 23, DE 30/08/2013. Somente são dedutíveis da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea
Numero da decisão: 2101-002.779
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Antonio Sávio Nastureles – Presidente (documento assinado digitalmente) Cleber Ferreira Nunes Leite - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cleber Ferreira Nunes Leite, Wesley Rocha, Ana Carolina da Silva Barbosa, Antonio Savio Nastureles (Presidente)
Nome do relator: CLEBER FERREIRA NUNES LEITE
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AUSÊNCIA DE INDICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO. Na ausência de indicação do beneficiário do serviço médico, deve-se aplicar a presunção segundo a qual o este é o próprio contribuinte DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. RECIBO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. SCI COSIT Nº 23, DE 30/08/2013. Somente são dedutíveis da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea Vistos, relatados e discutidos os presentes autos Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Antonio Sávio Nastureles – Presidente (documento assinado digitalmente) Cleber Ferreira Nunes Leite - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cleber Ferreira Nunes Leite, Wesley Rocha, Ana Carolina da Silva Barbosa, Antonio Savio Nastureles (Presidente) Relatório Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 72 5. 72 11 61 /2 01 3- 41 Fl. 61DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2101-002.779 - 2ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10725.721161/2013-41 Para o sujeito passivo em epígrafe foi emitida Notificação de Lançamento do Imposto de Renda da Pessoa Física – IRPF (fls. 05-10), referente ao(s) exercício(s) 2011, ano(s)- calendário 2010, por Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil. Após a revisão da Declaração, foi apurado saldo de imposto a pagar de R$4.029,31, mais multa de ofício e juros de mora. O lançamento acima foi decorrente da seguinte infração: Enquadramento legal consta da Notificação de Lançamento supracitada. O contribuinte apresenta impugnação, na qual, em síntese, expõe os motivos de fato e de direito que se seguem: Unimed do Norte Fluminense Coop. Trabalho Médico – por se tratar de plano de saúde de desconto em folha por convênio celebrado entre a fonte pagadora e a Administradora do plano de saúde, o valor deduzido vem inserido no Informe de Rendimentos. Se houvesse beneficiários, além do titular, certamente constaria o nome dos demais, levando-se em conta que não consta dependentes em sua declaração. O valor lançado está dentro dos cobrados para o beneficiário do plano de saúde, considerando a faixa etária na qual está incluso. Maria Cristina dos Santos Silva – apresenta o comprovante, onde consta o nome do paciente e de quem efetuou o pagamento. É o relatório. Cientificado da decisão de primeira instância em 28/12/2017, o sujeito passivo interpôs, em 25/01/2018, Recurso Voluntário, alegando a improcedência parcial da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que: a) as despesas médicas com plano de saúde estão comprovadas nos autos É o relatório. Voto Conselheiro(a) Cleber Ferreira Nunes Leite - Relator(a) O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço O litígio recai sobre dedução indevida de despesas médicas relativas a plano de saúde A DRJ, manteve a glosa da dedução de despesa médica do plano de saúde Unimed do Norte Fluminense Coop. Trabalho Médico, por considerar que não foi possível identificar os beneficiários, bem como valor por beneficiário, com o comprovante apresentado, conforme abaixo: Em relação à despesa com Unimed do Norte Fluminense Coop. Trabalho Médico, sustenta o impugnante que faz jus à dedução, pois se trata de plano de saúde de Fl. 62DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2101-002.779 - 2ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10725.721161/2013-41 desconto em folha por convênio celebrado entre a fonte pagadora e a Administradora do plano de saúde. Afirma que se houvesse outros beneficiários, além do titular, certamente constariam os nomes dos demais. Aduz ainda que há que se levar em conta que não constam dependentes em sua declaração e que o valor lançado está dentro dos cobrados para o beneficiário do plano de saúde, considerando a faixa etária na qual está incluso (fl. 12). Sem razão, no entanto. A legislação tributária, cumpre prelecionar, exige que as despesas médicas eventualmente declaradas digam respeito ao próprio declarante e seus dependentes incluídos na Declaração (destaques acrescidos). Decreto 3.000 de 26 de março de 1999: Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora (Decretos-lei nº. 5.844, de 1943, art. 11 e § 3º). § 1º se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do contribuinte (Decreto-lei nº. 5.844, de 1943, art. 11, § 4º). ... Art. 80 – Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei nº 9.250/95, art. 8º, II, alínea “a”). § 1º O disposto neste artigo (Lei nº 9.250/95, art. 8º, §2º): ... II – restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao seu próprio tratamento e ao de seus dependentes; Da exegese dos preceitos supra, depreende-se que as despesas médicas estão sujeitas à comprovação, se assim solicitado pela Fazenda Pública, cabendo ao contribuinte provar que faz jus às deduções. Ou seja, no caso dos gastos com saúde, que realmente efetuou pagamentos relativos a serviços prestados por médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais, hospitais, despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias para o seu próprio tratamento ou de dependentes, nos valores e nas datas constantes dos comprovantes em seu poder. Assim, diferentemente do que quer crer o impugnante, o fato de constar em seu Comprovante de Rendimentos o gasto com o plano de saúde não autoriza a conclusão de que não há outros beneficiários ali incluídos. Muito menos o fato de eventuais dependentes declararem em separado, maiores ou não, impediria o desconto das parcelas de todos os integrantes do plano de saúde nos rendimentos do titular, operação corriqueira adotada no mercado de planos de saúde pátrio. O fato de, eventualmente, sua fonte pagadora supostamente agir na forma alegada, não indica que todas as outras pessoas jurídicas seguem o mesmo procedimento. No tocante à suposta compatibilidade de idade e valor pago, não é demais esclarecer que diante das inúmeras operadoras de plano de saúde no mercado brasileiro, praticando preços os mais variados possíveis, alguns fortemente subsidiados pelas empresas/órgãos, não é possível à Fiscalização Tributária saber se as mensalidades são compatíveis ou não com a idade do declarante. Não é demais prelecionar que a legislação tributária dispõe que ônus da prova é do contribuinte, já que é quem alega o direito. Para o gozo da dedução, a prova deve ser hábil e idônea. Fl. 63DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2101-002.779 - 2ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10725.721161/2013-41 Assim, como se limitou a argumentar tão somente que o que está consignado em seu comprovante de rendimentos é suficiente para provar o seu direito (fl. 12), que não é, não se dignando a apresentar qualquer outro documento comprobatório de que é o único beneficiário do plano, há que manter a infração lavrada de R$11.652,04. Integralmente. Da dedução com plano de saúde Unimed do Norte Fluminense Coop. Trabalho Médico Conforme ao que se verifica do acórdão da impugnação, as despesas médicas com o plano de saúde Unimed do Norte Fluminense Coop. Trabalho Médico, no valor de R$ 11.652,04 teve sua glosa mantida com base no entendimento de que os documentos apresentados não identificavam valores por beneficiários da prestação. Relativamente à identificação do beneficiário da prestação do serviço médico, tem-se decidido que, diante da ausência de identificação do beneficiário do serviço médico prestado, pode-se presumir que este foi o próprio contribuinte, conforme a SCI Cosit nº 23, de 30/08/2013, cuja ementa transcreve-se: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF DESPESAS MÉDICAS. IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO. São dedutíveis, da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea. Na hipótese de o comprovante de pagamento do serviço médico prestado ter sido emitido em nome do contribuinte sem a especificação do beneficiário do serviço, pode-se presumir que esse foi o próprio contribuinte, exceto quando, a juízo da autoridade fiscal, forem constatados razoáveis indícios de irregularidades. No caso de o serviço médico ter sido prestado a dependente do contribuinte, sem a especificação do beneficiário do serviço no comprovante, essa informação poderá ser prestada por outros meios de prova, inclusive por declaração do profissional ou da empresa emissora do referido documento comprobatório. Dispositivos Legais: Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil (CPC), art. 332; Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, art. 8º, inciso II, alínea “a” e § 2º, e Decreto nº 3.000, de 26 de dezembro de 1999 (RIR/1999), art. 80, § 1º, incisos II e III. Assim, o fato de que o documento juntado não apresenta a identificação dos beneficiários, nem o valor por beneficiário, não é motivo suficiente para manutenção da glosa. Portanto, a dedução de R$ 11.652,04, a título de despesa com plano de saúde, deve ser restaurada. Conclusão Por todo o exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Cleber Ferreira Nunes Leite Fl. 64DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2101-002.779 - 2ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10725.721161/2013-41 Fl. 65DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10950.904117/2011-40
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Jun 04 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2006 PROVAS. VERDADE MATERIAL. A relativização do princípio da preclusão, tendo em vista que, por força do princípio da verdade material, podem ser analisados documentos e provas trazidos aos autos posteriormente à análise do processo pela autoridade de primeira instância, ainda mais quando comprovam inequivocamente a certeza e liquidez do direito creditório
Numero da decisão: 3301-013.925
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-013.919, de 19 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 10950.904111/2011-72, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-013.919, de 19 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 10950.904111/2011-72, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

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VERDADE MATERIAL. A relativização do princípio da preclusão, tendo em vista que, por força do princípio da verdade material, podem ser analisados documentos e provas trazidos aos autos posteriormente à análise do processo pela autoridade de primeira instância, ainda mais quando comprovam inequivocamente a certeza e liquidez do direito creditório Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-013.919, de 19 de março de 2024, prolatado no julgamento do processo 10950.904111/2011-72, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Por bem relatar os fatos, transcrevo parte do relatório do acórdão DRJ: AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 95 0. 90 41 17 /2 01 1- 40 Fl. 320DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-013.925 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10950.904117/2011-40 Cuidam os autos de Pedido de Ressarcimento de [...] não-cumulativa, inerente às operações de vendas (receitas) no mercado externo, referente ao [...], no montante de R$ [...]. Em sua Manifestação de Inconformidade a interessada alega que deveria ter solicitado uma correção do Pedido de Ressarcimento, porém acabou invertendo, por lapso, corrigindo os Dacon, quando o correto seria ter corrigido o PER. O problema surge porque ao corrigir as Dacon incluiu nos créditos vinculados ao mercado externo os do mercado interno, dando o mesmo tratamento aos débitos do mercado interno, pois são créditos e débitos compensados em conta gráfica mas não vinculados ao mercado externo. À vista do exposto, demonstrada a existência do crédito do PIS e Cofins não- cumulativos – Exportação, requer autorização para as retificações devidas das Dacon e dos pedidos de ressarcimento, para que os saldos sejam ef Seguindo a marcha processual normal, o feito foi julgado conforme consta na ementa da DRJ: Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: (...) PEDIDO ELETRÔNICO DE RESSARCIMENTO. COFINS NÃOCUMULATIVA- EXPORTAÇÃO. Os créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma dos arts. 3° das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 que não puderem ser utilizados no desconto de débitos das respectivas contribuições, poderão ser objeto de ressarcimento, após o encerramento do trimestre calendário, se decorrentes de custos, despesa e encargos vinculados às receitas resultantes das operações de exportação de mercadorias para o exterior.. Inconformada a contribuinte apresentou recurso voluntario, querendo reforma em síntese que houve um erro na prestação de informação sobre a origem do crédito. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: I - ADMISSIBILIDADE O Recurso Voluntário preenche os requisitos legais de admissibilidade e deve ser conhecido. II – FUNDAMENTAÇÃO Fl. 321DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-013.925 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10950.904117/2011-40 Fato incontroverso que a contribuinte assume seu equívoco no registro contábil, conforme consta em e-fl. 326 e seguintes: Fl. 322DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-013.925 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10950.904117/2011-40 Com isso o mero preenchimento errado pela contribuinte por si só não tem o condão de obstruir seu pleito ao crédito, no entanto, o processo administrativo fiscal também não admite qualquer alegação para que se busque a verdade material. A contribuinte se incumbindo do ônus probatório de demonstrar aquela informação prestada por ela de modo equivocado, é espaço durante o processo administrativo fiscal para se buscar a verdade material, vejamos: EMENTA:TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA CUMULADA COM PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. PRODUÇÃO PROBATÓRIA. CRÉDITO EM FAVOR DO CONTRIBUINTE. LANÇAMENTO FISCAL. AUSÊNCIA DE ENTREGA DA DCTF RETIFICADORA. PROCEDÊNCIA DA AÇÃO. 1. O laudo feito por perito oficial goza de presunção de veracidade e legitimidade, de modo que sua desconstituição exige prova em sentido contrário. 2. A prova produzida nos autos, especialmente laudo pericial, demonstra a existência de crédito em favor do contribuinte. 3.A Administração deve buscar a verdade material e, nesse sentido, o preenchimento errado do DACON ou da DCTF não retira o direito de crédito do contribuinte. 4. A mera omissão formal no encaminhamento do pedido de compensação (ausência de entrega concomitante de DCTF retificadora) não pode resultar em negativa de compensação quando demonstrado quehavia, de fato, crédito compensável decorrente de pagamento indevido. (TRF4, AC 5007344-60.2013.4.04.7107, PRIMEIRA TURMA, Relator JORGE ANTONIO MAURIQUE, juntado aos autos em 01/06/2017) EMENTA:TRIBUTÁRIO. LANÇAMENTO FISCAL. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE ENTREGA DA DCTF RETIFICADORA COM O DACON RETIFICADOR. 1.A Administração deve buscar a verdade material e, nesse sentido, o preenchimento errado do DACON ou da DCTF não retira o direito de crédito do contribuinte. Ademais, o CTN prevê que alguns erros meramente formais, facilmente verificáveis pela autoridade administrativa, sejam por ela corrigidos. 2. A mera omissão formal no encaminhamento do pedido de compensação (ausência de entrega concomitante de DCTF retificadora) não pode resultar em negativa de compensação onde havia, de fato, crédito compensável decorrente de pagamento indevido. (TRF4, AC 5066507-21.2015.4.04.7100, SEGUNDA TURMA, Relator ROBERTO FERNANDES JÚNIOR, juntado aos autos em 08/09/2016) No entanto, para que se busque a verdade material o ônus deve recair sobre quem alega, no presente caso, a contribuinte deve demonstrar por questões fato e direito qual o fato preponderante de seu direito. Tal ônus decorre da lógica de que a própria contribuinte prestou informação equivocada ao fisco, no caso em tela, a contribuinte tendo melhor condição de provar, deve ela carrear os autos com documentos aptos para que se busque o direito alegado. Nesse sentido essa turma já se manifestou: Fl. 323DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3301-013.925 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10950.904117/2011-40 Ementa:Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2001 DCTF. CONFISSÃO DE DÍVIDA. RETIFICAÇÃO. A DCTF é instrumento formal de confissão de dívida, e sua retificação, posteriormente a procedimento fiscal, exige comprovação material. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVA. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. Na ausência da prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser negado. Numero do processo:13819.903434/2008-56. Numero da decisão:3201-004.548. Nome do relator:CHARLES MAYER DE CASTRO SOUZA. Diante da não demonstração de seu direito, nego provimento. Diante de todo o exposto, voto por conhecer e negar provimento ao recurso voluntário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 324DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16682.903718/2013-91
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed May 15 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Jun 05 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2010 COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. DOCUMENTAÇÃO PROBATÓRIA. APRESENTAÇÃO. REANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO O contribuinte deve provar a liquidez e a certeza do direito creditório postulado, exceto nos casos de erro evidente, de fácil constatação. Uma vez colacionados aos autos elementos probatórios, em tese, suficientes e hábeis, eventual equívoco, o qual deve ser analisado caso a caso, não pode figurar como óbice ao direito creditório. Neste caso, o processo deve retornar à Receita Federal para reanálise do direito creditório vindicado e emissão de despacho decisório complementar.
Numero da decisão: 1201-006.784
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para que se retorne o processo à Receita Federal do Brasil, a fim de que reaprecie o pedido formulado pelo contribuinte, nos termos do voto do relator, podendo intimar a parte a apresentar documentos adicionais, devendo ser emitida decisão complementar contra a qual caberá eventual manifestação de inconformidade do interessado, retomando-se o rito processual. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente (documento assinado digitalmente) José Eduardo Genero Serra - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: José Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Gustavo de Oliveira Machado (suplente convocado) e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). Ausente o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, substituído pelo conselheiro Gustavo de Oliveira Machado.
Nome do relator: JOSE EDUARDO GENERO SERRA
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DIREITO CREDITÓRIO. DOCUMENTAÇÃO PROBATÓRIA. APRESENTAÇÃO. REANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO O contribuinte deve provar a liquidez e a certeza do direito creditório postulado, exceto nos casos de erro evidente, de fácil constatação. Uma vez colacionados aos autos elementos probatórios, em tese, suficientes e hábeis, eventual equívoco, o qual deve ser analisado caso a caso, não pode figurar como óbice ao direito creditório. Neste caso, o processo deve retornar à Receita Federal para reanálise do direito creditório vindicado e emissão de despacho decisório complementar. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 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Relatório AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 68 2. 90 37 18 /2 01 3- 91 Fl. 386DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1201-006.784 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16682.903718/2013-91 Trata o presente processo de compensação, efetuada pela recorrente, com emprego de crédito oriundo de pretenso saldo negativo de tributo. Na forma do despacho decisório de fls. 85 e ss, o direito creditório não foi reconhecido integralmente e, por conseguinte, as compensações que o empregaram foram homologadas em parte. Em sua manifestação de inconformidade de fls. 02 e ss, a recorrente pugnou pelo reconhecimento de retenções na fonte que não incluiu no PerDComp em questão. Por bem sintetizar a controvérsia, faço integrar ao presente o seguinte trecho do relatório do acórdão de primeira instância: (...) Na ocasião, não foram confirmadas, nos sistemas informatizados da Receita Federal do Brasil, retenções na fonte de imposto de renda no valor de R$ 190.294,52, o que acarretou a glosa do valor e a confirmação de saldo negativo de IRPJ de R$ 8.727.687,56. (...) Cientificada por edital em 22/04/2015, fls. 82/83, a manifestante apresenta documentação probatória da existência de crédito não informado no PER/DCOMP, totalizando a importância de R$ 230.325,00, referente às fontes pagadoras: a) BANCO DO BRASIL S/A, CNPJ nº 00.000.000/0001-91, de R$ 73.731,00; b) INSTITUTO DE PESQUISAS DA MARINHA, CNPJ nº 10.465.006/0001-98, de R$ 44.870,40; e c) LABORATÓRIO FARMACÊUTICO DA MARINHA, CNPJ nº 11.376.952/0001- 20, de R$ 111.723,60. Segundo a manifestante, os referidos valores não fizeram parte da composição de crédito, na ocasião da entrega da DCOMP, devido a ausência de informação das fontes pagadoras. Logo, "a comprovação de parte do crédito não havia sido informada anteriormente, uma vez que a EMGEPRON não tinha ciência, na ocasião, dos comprovantes retificados". (destaques do original) Em sessão realizada em 20/01/2017, a 3ª Turma da DRJ/FOR negou provimento à manifestação de inconformidade, em decisão assim ementada (fls. 291 e ss): Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2010 Ementa: DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. RETIFICAÇÃO DO VALOR DO CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. A autoridade administrativa tributária somente pode realizar a compensação com crédito que tenha sido informado/solicitado em Declaração de Compensação, não sendo possível, portanto, a retificação de ofício do valor do crédito. JUNTADA POSTERIOR DE DOCUMENTAÇÃO. A juntada posterior de documentação só é possível em casos especificados na lei. Regularmente cientificada da decisão inaugural em 25/07/2018 (fls. 372), a recorrente interpôs, no dia 24 do mês seguinte, o recurso voluntário de fls. 376 e ss, de onde é possível extrair o seguinte: Entende a autoridade administrativa que a única maneira de compensação é por meio da entrega da declaração, não podendo reconhecer os créditos tributários provenientes de de retenções na fonte praticadas por fontes pagadoras não informadas na DCOMP. Fl. 387DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1201-006.784 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16682.903718/2013-91 Ocorre que, conforme documentos acostados pelo Recorrente, consta dos informes das fontes pagadoras créditos não aproveitados pela análise realizada, que poderá ser utilizado para quitar o débito alegado. Entretanto, apesar de não reconhecer a existência do crédito, que por equívoco, não foram informados tempestivamente, a autoridade julgadora ainda se vale da limitação quanto a retificação da PER/DCOMP após ciência do despacho decisório, prejudicando o direito da recorrente de ter seu crédito reconhecido. Nesse sentido, é preciso esclarecer que a preclusão documental em sendo aplicada pelo Fisco de forma exagerada, uma vez que a ausência de documentação ou juntada intempestiva não poderão acarretar a perda do direito, especialmente tratando-se de decisão proferida por órgão que detém total conhecimento dos créditos existentes. Que, diante da decisão que não reconheceu as retenções realizadas e impediu a retificação do PER/DCOM após ciência do despacho decisório, também pelo tempo decorrido não torna possível a empresa transmitir um novo PER/COMP solicitando a compensação. A Empresa recorrente postula pela aplicação do Princípio da Verdade Material em relação aos créditos existentes e não indicados, uma vez que o Fisco tem o dever de, a despeito de pequenos equívocos formais, buscar a realidade do fato. Nesse sentido, é preciso destacar que o Fisco não pode se eximir de analisar os fatos em observâncias às informações constantes de seus registros, em prejuízo do contribuinte. Pelo princípio verdade material, o julgador precisa tomar suas decisões com base em informações e documentos sobre a matéria abordada, não se satisfazendo com o que as partes trazem aos autos, em total respeito ao também princípio da legalidade. Logo, para a efetiva comprovação do crédito alegado, a Administração deverá considerar todas as provas, documentos e informações novas e lícitas, ainda que desfavoráveis ao Fisco. É o relatório. Voto Conselheiro José Eduardo Genero Serra, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade. Logo, dele conheço. Sobre o tema compensação, impõe-se assinalar que o sujeito passivo que apura crédito relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), passível de restituição ou de ressarcimento, inclusive crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado, pode utilizá-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, observando-se o disposto no artigo 74 da Lei nº 9.430/96, e demais normas que tratam da matéria. Podem ser utilizados, inclusive, créditos que já tenham sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento, desde que referido pedido se encontre pendente de decisão administrativa à data do encaminhamento da declaração de compensação. A compensação, efetuada mediante a declaração de compensação gerada pelo programa PER/DComp, extingue o crédito tributário sob condição resolutória da ulterior homologação do procedimento. Constatada pela RFB durante do prazo de cinco anos a compensação indevida de tributo ou contribuição já confessado ou lançado de ofício, o sujeito passivo será comunicado da Fl. 388DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1201-006.784 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16682.903718/2013-91 não-homologação da compensação e intimado a efetuar o pagamento do débito no prazo de trinta dias, contado da ciência do procedimento. Alternativamente, o sujeito passivo poderá contestar a não-homologação, interpondo manifestação de inconformidade. Se for o caso, poderá, ainda, apresentar recurso voluntário contra a decisão que julgar improcedente aquela contestação. Num e noutro caso, o ônus da prova é da recorrente, por disposição do artigo 373, inciso I, do CPC, e também do artigo 36 da Lei nº 9.784/99. No caso dos autos, a questão que trouxe a lide até os dias atuais foi o impasse gerado pela pretensão defensiva de fazer valer parcelas antes não espontaneamente empregadas na composição do seu direito creditório. Na espécie, a recorrente pretende a inclusão de retenções na fonte supostamente sofridas no mesmo ano-calendário do saldo negativo em questão, porém nele não computados. O tema é objeto de clássico dissídio jurisprudencial. Não obstante, insta observar que, acaso fosse realizada a análise inaugural dessas retenções – relatórios DIRF de fls. 08 e ss – apenas por esta Turma, estar-se-ia operando flagrante supressão de instância, além de inequívoca tolda ao princípio da verdade material em seu verdadeiro habitat, que é a fase procedimental – não obstante lhe seja invulgarmente atribuído superlativo assento em sede processual. Em situações como a presente, o melhor encaminhamento revela-se com a devolução dos autos à Unidade da Receita Federal prolatora do ato administrativo recorrido, para que emita despacho decisório complementar, com vistas aos novos elementos trazidos pela defesa. Incide, portanto, a súmula CARF nº 168: Mesmo após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no preenchimento da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório. (grifei) Nesse sentido é, também, o direcionamento dado pelo Parecer Cosit nª 02/16, vez que o núcleo da razão denegatória pela RFB/Demac RJ foi a ausência de provas do alegado pelo sujeito passivo: (...) PROCEDIMENTO DE RECONHECIMENTO DE CRÉDITO DO SUJEITO PASSIVO EM QUE HOUVE DECISÃO EM JULGAMENTO ADMINISTRATIVO QUE APENAS ANALISOU QUESTÃO PREJUDICIAL E NÃO ADENTROU NO MÉRITO DA LIDE. Exclusivamente no processo administrativo fiscal referente a reconhecimento de direito creditório em que ocorreu decisão de órgão julgador administrativo quanto à questão prejudicial, inclusive prescrição para alegar o direito creditório, incumbe à autoridade fiscal da unidade local analisar demais questões de mérito ainda não apreciadas no contencioso (matéria de fundo, inclusive quanto à existência e disponibilidade do valor pleiteado), cuja decisão será passível de recurso sob o rito do Decreto nº 70.235, de 1972, não tendo que se falar em decurso do prazo de que trata o § 5º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996. Dispositivos Legais: Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, arts. 42, 43 e 45; Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 63; Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, art. 74. (grifei) Conclusão Fl. 389DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1201-006.784 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16682.903718/2013-91 Ante o exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso voluntário para que se retorne o processo à Receita Federal do Brasil, a fim de que reaprecie o direito creditório defendido, tomando em conta todos os elementos disponíveis nos autos – inclusive os relatórios DIRF de fls. 08 e ss –, podendo intimar a parte a apresentar documentos adicionais. Exaurida a análise da Unidade de origem do caso na RFB, deve o setor competente emitir despacho decisório complementar, contra o qual caberá eventual manifestação de inconformidade do interessado, retomando-se, por conseguinte, o rito da fase processual, dessa vez contemplando as novas provas admitidas a partir do racional decisório da instância especial. (documento assinado digitalmente) José Eduardo Genero Serra Fl. 390DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16682.720741/2020-71
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Apr 09 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jun 03 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Ano-calendário: 2017 ALÍQUOTA ZERO SOBRE JUROS E COMISSÕES DE CRÉDITOS OBTIDOS NO EXTERIOR. REQUISITOS. Para incidência da alíquota zero de IRRF sobre juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior faz-se necessária a comprovação da destinação dos recursos no financiamento de exportações. Embora o preenchimento dos requisitos estabelecidos pelo BACEN seja necessário para fruição do benefício de alíquota zero, não é suficiente, estando as empresas exportadoras sujeitas a procedimentos de fiscalização da RFB, à qual cabe a tarefa de homologar ou não o enquadramento do caso concreto à hipótese normativa prevista em lei para, no presente caso, aplicar a alíquota zero ao IRRF. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2017 JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Inteligência da Súmula CARF nº 108.
Numero da decisão: 1402-006.868
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, i) por voto de qualidade, negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os lançamentos de IRRF, vencidos o Relator e os Conselheiros Ricardo Piza Di Giovanni e Alessandro Bruno Macêdo Pinto, que davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Paulo Mateus Ciccone; ii) por unanimidade de votos, ii.i) afastar as preliminares aventadas; ii.ii) negar provimento ao recurso voluntário acerca da incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, mantendo a previsão. Inteligência da Súmula CARF nº 108. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone – Presidente e Redator designado (documento assinado digitalmente) Jandir José Dalle Lucca - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Alexandre Iabrudi Catunda, Jandir José Dalle Lucca, Mauricio Novaes Ferreira, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: JANDIR JOSE DALLE LUCCA
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REQUISITOS. Para incidência da alíquota zero de IRRF sobre juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior faz-se necessária a comprovação da destinação dos recursos no financiamento de exportações. Embora o preenchimento dos requisitos estabelecidos pelo BACEN seja necessário para fruição do benefício de alíquota zero, não é suficiente, estando as empresas exportadoras sujeitas a procedimentos de fiscalização da RFB, à qual cabe a tarefa de homologar ou não o enquadramento do caso concreto à hipótese normativa prevista em lei para, no presente caso, aplicar a alíquota zero ao IRRF. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2017 JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Inteligência da Súmula CARF nº 108. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, i) por voto de qualidade, negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os lançamentos de IRRF, vencidos o Relator e os Conselheiros Ricardo Piza Di Giovanni e Alessandro Bruno Macêdo Pinto, que davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Paulo Mateus Ciccone; ii) por unanimidade de votos, ii.i) afastar as preliminares aventadas; ii.ii) negar provimento ao recurso voluntário acerca da incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, mantendo a previsão. Inteligência da Súmula CARF nº 108. (documento assinado digitalmente) AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 68 2. 72 07 41 /2 02 0- 71 Fl. 3776DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Paulo Mateus Ciccone – Presidente e Redator designado (documento assinado digitalmente) Jandir José Dalle Lucca - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Alexandre Iabrudi Catunda, Jandir José Dalle Lucca, Mauricio Novaes Ferreira, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente). Fl. 3777DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Relatório 1.Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 3686/3764) interposto em face do v. acórdão de fls. 3653/3674, que julgou improcedente a impugnação de fls. 2930/2998 para o fim de manter integralmente as exigências descritas no Auto de Infração lavrado em 09.11.2020, relativamente ao Imposto de Renda Retido na Fonte incidente sobre pagamentos de juros a residentes ou domiciliados no exterior, do ano-calendário de 2017 (fls. 2878/2882). 2.Para melhor compreensão a respeito da matéria versada nos autos e por bem descrever os fatos, consulte-se o relatório da r. decisão recorrida: Versa o presente processo sobre o Auto de Infração às fls. 2.878/2.882, por meio do qual é exigido, para fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2017, o valor principal de R$ 29.540.783,62 a título de IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) não recolhido, acrescido de multa de 75% e juros de mora. TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL O Auto de Infração em tela orginou-se da auditoria sobre as remessas ao exterior, efetuadas durante o ano de 2017, do pagamento de juros por recursos oriundos de empréstimos firmados com Gerdau Açominas Overseas Ltd, nas seguintes datas e valores recebidos: Os contratos tinham por objeto o pagamento antecipado de exportações futuras de produtos e o Interessado em epígrafe (Devedor) assumiu a obrigação de realizar toda e qualquer exportação de seus Bens exclusivamente para Gerdau Açominas Overseas Ltd (Credor), assegurando-se, desse modo, o pagamento do Empréstimo por meio do fluxo natural de exportações do Devedor ao Credor, exceto no Contrato nº 3, firmado em 16/09/2014, no qual a obrigação de realizar toda e qualquer exportação unicamente para o credor foi excluída. Essas antecipações, também conhecidas como Pré-Pagamento de Exportação (PPE), nos termos do art. 73 da Circular BACEN n°3.689/2013 podem ser efetuadas pelo importador ou por qualquer pessoa jurídica no exterior, inclusive por instituições financeiras, sendo praxe o pagamento de juros entre a captação dos recursos e a efetiva exportação dos bens. No curso do ano-calendário de 2017, conforme informado pelo Interessado em epígrafe e atestado pela Autoridade Fiscal, foram remetidos ao Exterior o pagamento dos juros acordados nos aludidos contratos, conforme tabulados a seguir: Fl. 3778DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 O contribuinte não recolheu o IRRF sobre essas remessas, pois entendeu que estaria ao abrigo da norma isentiva do inciso XI do art. 1º da Lei 9.481, de 1997: Lei 9.481, de 1997 Art. 1º A alíquota do imposto de renda na fonte incidente sobre os rendimentos auferidos no País, por residentes ou domiciliados no exterior, fica reduzida para zero, nas seguintes hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 10.12.97) ( ...) XI - juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações. (...) § 1º Nos casos dos incisos II, III, IV, VIII, X e XI do caput deste artigo, deverão ser observadas as condições, as formas e os prazos estabelecidos pelo Poder Executivo. (Renumerado do parágrafo único pela Lei nº 13.043, de 2014).” Afirma a Autoridade Fiscal que (destacamos): “No tocante ao contrato de US$ 325.000.000,00 (trezentos e vinte e cinco milhões de dólares americanos), datado de 16/09/2014, o contribuinte comprovou ter realizado as exportações nos anos subsequentes, atingindo o montante do financiamento, (fl. 200). Todavia, com relação aos pagamentos antecipados de exportação nos valores equivalentes a US$ 500.000.000,00 e US$ 151.000.000,00 efetivamente não foram utilizados para financiamento de exportações, mas sim, conforme demonstraremos nos parágrafos seguintes, para efetuar aporte de capital em outra empresa e para aumento do capital de empresa investida, nos mesmos dias da entrada dos recursos provenientes dos supostos pagamentos antecipados de exportação”. Em relação ao primeiro contrato, firmado em 05/2017, aponta a Autoridade Fiscal: Após o cotejo entre os documentos que registraram as operações e a respectiva escrituração contábil, dúvidas não restam de que os recursos oriundos do contrato de pagamento antecipado de exportação firmado em 05/11/2007 entre a fiscalizada e a sociedade Gerdau Açominas Overseas Ltd. foram integralmente e na mesma data utilizados para fim diverso previsto nas normas legais, que possibilitam a aplicação da alíquota zero do IRRF, pois tais recursos foram comprovadamente utilizados para o aporte de capital efetuado na sociedade “GSNAI” e não no financiamento de exportações, motivo pelo qual se impõe a exigência do IRRF à alíquota de 25%, nos termos do art. 9º da Lei 9.779, de 1999, calculado com base no valor das remessas de juros ao exterior ocorridas no ano-calendário de 2017. E a exigência do IRRF se impõe mesmo se, por hipótese, tivessem ocorrido exportações ao credor para fins de amortização do principal devido relativamente ao contrato firmado, uma vez que tais exportações, se ocorridas, não teriam sido financiadas com os recursos oriundos da referida operação, Fl. 3779DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 posto que, tais recursos foram comprovadamente aplicados no aporte de capital na sociedade “GSNAI”. Mas o fato é que a amortização do principal devido em relação ao Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação firmado em 05/11/2007 não foi realizada mediante exportações de bens para o credor, mas sim mediante simples transferências bancárias de numerário, em desacordo com o disposto no Item 4 das considerações postas no contrato que previa “o pagamento do empréstimo por meio do fluxo natural de exportações do Tomador ao Credor” e, da mesma forma, a cláusula contratual de número “2a”, que dispunha que o tomador estava obrigado “a pagar o valor do principal do Empréstimo mediante exportações de Bens ao Credor até 05 de novembro de 2017 (a “Data de Vencimento”), em montante equivalente ao referido valor de principal” Em relação ao segundo contrato, firmado em 24/08/2010: “Foi realizado pela fiscalizada, com a utilização integral dos recursos oriundos do Contrato de Pagamento Adiantado de Exportação, o adiantamento para futuro aumento do capital da investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda., no valor de R$266.817.000,00. (...) Conforme demonstrado não obstante a forma não obstante a forma ou a ordem adotada pela fiscalizada na contabilização dos valores, o fato é que os recursos utilizados para a realização do referido aumento de capital foram àqueles mesmos recebidos em adiantamento da Gerdau Açominas Overseas Ltd. em função do contrato de pagamento antecipado de exportação firmado em 24/08/2010. Do confronto entre a escrituração contábil e os documentos que registraram as operações efetuadas, resta constatado que tais recursos entraram na “Conta Citibank ag. 0011” transitaram pelas contas intermediárias e foram por fim utilizados para pagamento do aumento de capital da investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. Assim, com base em todo o exposto, proceder-se-á também à exigência do IRRF à alíquota de 25%, na forma do já mencionado e transcrito art. 9º da Lei 9.779, de 1999, em relação às remessas de juros decorrentes do aludido contrato realizadas no ano-calendário de 2017.” A amparar seu entendimento, a Autoridade Fiscal colacionou a Portaria MF nº 70 publicada em Abril/1997 quando estava em vigor a Medida Provisória 1.563, de 1996, da qual se originou a Lei 9.481, que regulamentou as condições, formas e prazos para usufruir desse benefícios (grifos no TVF): Portaria MF nº 70 "Art. 1° Para efeito do benefício da alíquota zero do imposto de renda incidente nas remessas para beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, nas hipóteses dos incisos II, III, IV, VIII, X e XI do art. 1° da Medida Provisória n° 1.56 3, de 1996, devem ser atendidos os seguintes requisitos: (...) V - nos pagamentos de juros de desconto, no exterior, de cambiais de exportação e as comissões de banqueiros inerentes a essas cambiais, bem assim de juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações tenham sido os recursos, comprovadamente, aplicados no financiamento de exportações brasileiras. (grifos nossos) (...) § 2°A comprovação a que se refere o inciso V, pelo banco autorizado a operar em câmbio, será efetuada mediante confronto dos pertinentes saldos contábeis globais diários, observadas normas específicas, expedidas pelo Banco Central do Brasil. Fl. 3780DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 § 3° Sobre os juros e comissões correspondentes à parcela dos recursos a que se refere o inciso V, não aplicada no financiamento de exportações brasileiras, incidirá o imposto de renda na fonte à alíquota de quinze por cento." Aponta também a Autoridade Fiscal que: i) “o art. 9º da Lei 9.779, de 1999, veio a determinar a aplicação da alíquota de 25% do IRRF sobre os aludidos juros/comissões no caso de os recursos obtidos no exterior não terem sido, no todo ou parte, efetivamente aplicados no financiamento das exportações,(...) ii) O assunto foi também objeto de Instruções Normativas publicadas pela Receita Federal, atualmente regulamentado no art. 12 da Instrução Normativa RFB 1.455/2014: (...) iii) Reafirma-se, pois, em todos os atos da legislação que rege a matéria, o requisito essencial para aplicação da alíquota zero no caso dos juros decorrentes dessa modalidade de obtenção de crédito, qual seja, o de que os recursos obtidos no exterior tenham sido efetiva e comprovadamente aplicados no financiamento das exportações brasileiras e, no mesmo sentido, prossegue a lei determinando a exigência do IRRF à alíquota de 25% na hipótese de seu descumprimento”. Destaca, ainda, a Autoridade Fiscal que: A regulação e fiscalização do Banco Central do Brasil – BACEN restringem-se aos aspectos financeiros da operação e ao mero encontro de contas entre os recursos que ingressaram no país e os produtos exportados, objetivando o controle do endividamento externo, uma vez que tal instituição carece de competência para fiscalizar as atividades produtivas e comerciais das empresas exportadoras no que tange aos efeitos tributários da operação realizada. Como sabido, ao Fisco é que compete à auditoria das contas das empresas no sentido de homologar os procedimentos adotados ou autuá-las nas eventuais irregularidades que tenham praticado frente à legislação tributária. Dessa forma, é certo que o preenchimento dos requisitos estabelecidos pelo BACEN é obviamente necessário à fruição do benefício da alíquota zero, mas não são suficientes por si sós, estando as empresas exportadoras sujeitas a procedimentos de fiscalização por parte do Fisco Federal, cabendo a tarefa de homologar ou não o enquadramento do caso concreto à hipótese normativa prevista em lei para, no caso em tela, aplicação da alíquota zero do IRRF. Então, na ótica da Autoridade Fiscal, o Interessado em epígrafe não está ao abrigo norma isentiva do inciso XI do art. 1º da Lei 9.481, de 1997, pois foi constatado que a amortização do valor principal devido no âmbito dos Contratos PPE/RAE firmados em 2007 e 2010 ocorreu mediante transferências bancárias de recursos mantidos no exterior e oriundos de exportações realizadas e não por meio de exportações diretamente à sociedade no exterior. IMPUGNAÇÃO Em sede de preliminar, requer a nulidade do Auto de Infração pela “total precariedade do presente lançamento tributário”, alegando: (...) 43. A aplicação do art. 9º da Lei nº 9.779/99 ao caso concreto pressupõe a investigação correta e exaustiva da efetiva aplicação dos recursos financiados ao longo de todo o prazo do contrato de PPE/RAE a fim de que se identifique e mensure eventual “parcela dos créditos” não devidamente aplicada no financiamento de exportações. Inferir a aplicação dos recursos captados a partir da análise da movimentação financeira de apenas 1 (um) dia é incompatível com a aplicação do art. 9º da Lei nº 9.779/99.” (...) 48. No entanto, a D. Autoridade Fiscal preferiu restringir o relato fiscal no TVF à absurda acusação (sem suporte legal) de que a Impugnante não teria Fl. 3781DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 destinado, de forma direta e imediata, os recursos captados via PPE/RAE no financiamento de suas operações de exportação. (...) 53. Contraditoriamente, o fiscal conclui que não há irregularidades com relação ao contrato de 2014, uma vez que “o contribuinte comprovou ter realizado as exportações nos anos subsequentes, atingindo o montante do financiamento (fl.2.892)”. 54. Ora, a Impugnante também comprovou ter realizado as amortizações referentes aos contratos de 2007 e 2010, sendo que a mesma análise apta a comprovar a regularidade das amortizações referentes ao contrato de 2014, deveria ser aplicada aos demais contratos. No mérito, inicialmente discorreu sobre o regime jurídico aplicável aos contratos de “pré- pagamento de exportação” (PPE), também conhecidos como “recebimento antecipado de exportação" (RAE), no bojo dos quais foram pagos à sua controlada no exterior Gerdau Açominas Overseas Ltd. (Gerdau Overseas), e a seguir, sustentou que (destaques no original): i) “A legislação fiscal não traz qualquer determinação no que diz respeito à forma de demonstração da aplicação de tais recursos para fins de atendimento ao requisito e não cabe ao intérprete trazer limitações sem amparo legal”. ii) “O parágrafo 2° do artigo 12 da Instrução Normativa RFB nº 1.455/2014 dispõe que “cabe à instituição interveniente verificar o cumprimento das condições referidas no § 1º22, mantendo a documentação arquivada na forma das instruções expedidas pelo Banco Central do Brasil”. iii) “A ausência de parâmetros e formalidades para a demonstração da finalidade não é uma lacuna. É um direcionador. A ausência de diretrizes regulamentares, por não ser uma lacuna, não deve ser preenchida com limitações por parte do intérprete da norma, como pretende a autuação ora combatida, em um contexto de operações de longo prazo e que se baseia em eventos que ocorrerão no futuro”. iv) “Não cabe à D. Autoridade Fiscal impor outras condições que não aquelas constantes da norma à fruição da alíquota zero do IRRF, em desvio da legalidade e ao arrepio do ordenamento jurídico”. v) Em síntese, tem-se que, no contexto da legislação fiscal, para que a operação de financiamento à exportação se beneficie da alíquota zero ora discutida, cabe ao contribuinte comprovar que os recursos foram utilizados para viabilizar exportações. Havendo, portanto, exportação dentro do prazo do Contrato PPE/RAE, o financiamento à exportação não pode ser descaracterizado e, portanto, os efeitos tributários devem ser respeitados. Prossegue o Interessado em epígrafe trazendo entendimento do “E. CARF formalizado no Acórdão 2201-002.583 proferido pelo CARF, relativo a caso análogo, julgado em 04/11/2014, o qual restou assim ementado: IRRF. FINANCIAMENTO EXTERNO. PRÉ PAGAMENTO DE EXPORTAÇÃO. BENEFÍCIO. ALÍQUOTA ZERO. REQUISITOS.CUMPRIMENTO. A alíquota zero de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) sobre juros oriundos de créditos obtidos no exterior para financiamento de exportações brasileiras é assegurada, desde que o contribuinte comprove que os recursos foram utilizados em operações de exportação.(Grifos nossos) Cita também outros julgados do CARF nessa linha, como, por exemplo, o Acórdão 2102-00.294, julgado em 20/08/2009, assim ementado: IRRF. JUROS INCIDENTES EM PRÉ-PAGAMENTOS DE EXPORTAÇÃO. É condição para o gozo da alíquota zero do imposto, fixada pelo art.1º, XI, da Lei nº 9.481/97, que a empresa utilize o valor correspondente ao recurso financeiro internado para fomentar suas exportações. Assim, seria deturpar a Fl. 3782DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 finalidade da isenção concedida nestes casos exigir que o contribuinte permaneça, em caixa, com o dinheiro (bem fungível) especificamente obtido nas operações de empréstimo até que sua utilização nas operações de exportação ocorra.(Grifos nossos) Outrossim, defende que houve desvio de finalidade no lançamento combatido, alegando que: i) “análise da Autoridade Fiscal deu a partir de movimentações financeiras feitas exatamente na mesma data em que captados os recursos, ou seja, com o foco em apenas um dia, em um contexto de Contratos de financiamento às exportações cujo prazo de cumprimento é de 10 anos”. ii) “dispunha de recursos para arcar com os investimentos realizados no exterior, de modo que o fato de que as contas bancárias em que depositadas as quantias captadas via Contratos PPE/ERA foram posteriormente debitadas jamais poderia levar à conclusão de que o valor obtido pela Impugnante não foi destinado ao financiamento de suas exportações” “A despeito desse entendimento adotado pelo Auto de Infração, a Impugnante apresenta abaixo quadro que indica a sua posição total de caixa e outras disponibilidades nas datas que antecedem as remessas ao exterior para aquisição de participação societária, conforme informações constantes de seus balancetes trimestrais e razões contábeis (valores em milhares de reais - Doc. 3 e Doc. 4) e conforme se verifica da Ficha 36-A das DIPJs de 2007 e 2010 (Doc.05): Pontua também: i) “a impossibilidade de “carimbar dinheiro” é entendimento absolutamente pacifico na C. CSRF e já foi reproduzido em uma série de precedentes proferidos por mencionada Câmara, tais como os Acórdãos nº 9101- 003.167, de05/10/2017, nº 9101-003.035, de 10/08/2017, nº 9101-002.566, de 13/03/2017, nº 9101-002.394, de 13/07/2016, nº 9101-002.354, de 14/06/2016, nº 9101-002.346, de 14/06/2016, entre diversos outros. ii) Se é verdade que os valores não podem ser “carimbados” e que a Impugnante possuía outros recursos financeiros disponíveis nas datas de contratação dos Contratos PPE/RAE, o fato de a Impugnante ter efetuado exportações no período fiscalizado conduz a apenas uma conclusão possível: a de Fl. 3783DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 que a Impugnante efetivamente empregou recursos no financiamento de suas operações de exportação. Alega que “destinou recursos ao financiamento de suas operações de exportação em montante substancialmente superior ao captado através dos Contratos PPE/RAE:” Alega também que “amparado pela legislação aduaneira, as mercadorias exportadas pela Impugnante foram, fisicamente, remetidas diretamente para os importadores, que efetuaram o pagamento em sua conta no exterior como etapa prévia à amortização dos Contratos via remessa dos recursos à Gerdau Overseas, como ilustrado a seguir: Conclui lançando argumentos subsidiários: Competência privativa do BACEN para reconhecer se o contrato adere às normas aplicáveis ao PPE/ERA e a inaplicabilidade de juros sobre multa. Especificamente em relação aos juros, peticiona nos seguintes termos: 287. Por fim, é de se ressaltar que, na absurda hipótese de vir a ser mantida a autuação, será indevida a imposição de juros de mora sobre a multa de ofício lançada, e não paga no vencimento, seja por falta de previsão legal, seja porque o enquadramento legal apontado no auto de infração não autoriza a imposição de juros sobre a multa de ofício, mas apenas sobre os tributos supostamente não pagos, nos termos do artigo 61 da Lei n° 9.430/96.” 3.A 9ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 07 houve por bem julgar improcedente a impugnação, em decisão assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF Ano-calendário: 2017 ALÍQUOTA ZERO SOBRE JUROS E COMISSÕES DE CRÉDITOS OBTIDOS NO EXTERIOR. REQUISITOS. Para incidência da alíquota zero de IRRF sobre juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior é necessária a comprovação da destinação dos recursos no financiamento de exportações. Inexistindo tal comprovação, aplica- se a alíquota de 25%. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2017 JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Fl. 3784DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 4.Inconformada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário via do qual argui, preliminarmente, a nulidade da r. decisão recorrida por (i) ausência de análise do conjunto probatório dos autos e (ii) ausência de apreciação dos fundamentos por ela apresentados, para, no mais, reeditar e reforçar os argumentos da sua impugnação de fls. 2930/2998. 5.É o relatório. Fl. 3785DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Voto Vencido Conselheiro Jandir José Dalle Lucca, Relator. 6.O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos legais de admissibilidade. 7.Cuida-se de lançamento relativo a Imposto de Renda Retido na Fonte incidente sobre pagamentos de juros a residentes ou domiciliados no exterior, do ano-calendário de 2017. 8.Em síntese, a Recorrente suscita preliminares de nulidade da r. decisão recorrida e do lançamento para, no mérito, deduzir o seu inconformismo com base nos seguintes aspectos resumidos no item 286 do RV:  A única condição para aplicação da alíquota zero de IRRF de que trata o artigo 1º, inciso XI da Lei nº 9.481/97 é a efetiva exportação de produtos pelo contribuinte durante o prazo de duração dos contratos e a observância das normais cambiais. Essa é a correta aplicação do regime jurídico aplicável ao financiamento de longo prazo de exportações, conforme inclusive reconhecido no Parecer do Professor Humberto Ávila anexado aos presentes autos;  Cumpriu com todos os requisitos legais necessários para a fruição da alíquota zero do IRRF de que trata o artigo 1º, inciso XI da Lei nº 9.481/97, sendo os efeitos desses dispositivos legais totalmente aplicáveis aos pagamentos de juros realizados à Gerdau Overseas no âmbito dos Contratos PPE/RAE, devendo ser reconhecido o direito da Recorrente à alíquota zero do IRRF. As provas anexadas aos presentes autos foram inclusive reforçadas pelo Parecer Técnico da Grand Thornton Brasil;  Demonstrou no presente Recurso que o fato de os Contratos PPE/RAE terem sido amortizados mediante transferências bancárias a partir de recursos oriundos de exportação mantidos em sua conta no exterior não implicou qualquer irregularidade e sim evidenciou que exportações foram efetuadas no curso dos contratos e que o produto das exportações foi utilizado na amortização dos Contratos PPE/RAE. Para comprovar estes fatos, apresentou na sua Impugnação planilhas de controle, que indicam cada um dos embarques efetuados no âmbito dos Contratos, assim como notas fiscais, conhecimentos de transporte e documentos de embarque que indicam a efetiva realização de exportação de produtos pela Recorrente, além de cópia da planilha com vinculação das exportações realizadas pela Recorrente aos Contratos PPE/RAE, de forma a comprovar tais fatos;  O fato de a Gerdau Overseas não ser a importadora dos produtos não descaracteriza a operação como PPE/RAE, tampouco representa qualquer irregularidade ou desvio de finalidade capaz afastar o direito à alíquota zero de IRRF, tendo em vista que as normas BACEN expressamente preveem que as antecipações de recursos a exportadores brasileiros podem ser efetuadas pelo importador ou por qualquer pessoa jurídica, inclusive instituições financeiras. Ainda, inexiste qualquer irregularidade nos contratos em razão da sua Fl. 3786DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 amortização ter ocorrido através de transferências bancárias efetuadas de recursos oriundos de exportações da Recorrente e mantidos em conta bancária no exterior, uma vez estes recursos têm origem justamente em operações de exportação que foram custeadas com os recursos captados no prazo dos Contratos PPE/RAE. A esse respeito, a Recorrente também evidenciou a amortização integral dos Contratos PPE/RAE mediante recursos auferidos por meio de operações de exportação mantidos em sua conta no exterior, devidamente declarada à RFB por meio da DEREX;  Os recursos captados a partir dos Contratos PPE/RAE integraram o caixa e as disponibilidades da Recorrente sendo destinados ao custeio de sua produção e exportação de produtos ao longo do prazo de vigência desses contratos. A Recorrente comprovou a efetiva aplicação dos recursos captados no financiamento de suas exportações através de planilha com demonstrativo dos custos totais incorridos para a realização de exportações, ano a ano, de 2007 a 2018, conforme balanços, obrigações acessórias transmitidas à RFB, informações sobre os custos médios incorridos com a produção e exportação de vergalhão de aço (incluindo gastos com pessoal, materiais específicos, manutenção, matéria-prima, frete, seguros, comissões de agentes, despesas portuárias, dentre outros). Ao apresentar todos esses dados, a Recorrente demonstrou que os recursos obtidos com os Contratos de PPE/RAE foram consumidos com os custos, ano a ano, para a produção de suas exportações, conforme igualmente corroborado pelas conclusões do Parecer Técnico Grant Thornton;  Ainda que o presente caso fosse indevidamente analisado sob uma perspectiva de aplicação imediata dos recursos, a premissa da autoridade lançadora se revela completamente descabida, já que à época da celebração dos Contratos PPE/RAE, a Recorrente comprovadamente dispunha de recursos para arcar com os novos investimentos realizados. Portanto, o fato de que as contas bancárias terem sido movimentadas para pagamento de investimentos efetuados pela Recorrente visando à expansão das suas atividades produtivas não qualifica o alegado “desvio de finalidade”.  Ademais, não podendo ser ignorado, nesse contexto, que dinheiro é bem fungível, nos termos delimitados pelo artigo 85 do Código Civil e que a aplicação dos recursos captados deve ocorrer a longo prazo, sob pena de violação ao disposto nos artigos 109 e 110 do CTN. A Recorrente comprovou esses fatos a partir dos razões contábeis da composição dos saldos de disponibilidades e aplicações financeiras relativas aos períodos em que os contratos foram celebrados, bem como planilha indicativa das médias de disponibilidades e aplicações financeiras de titularidade da Recorrente;  Conforme demonstrado acima e corroborado pelas conclusões do Parecer do Professor Humberto Ávila, a legislação dispõe que o exportador deve aplicar os recursos obtidos no exterior no custeio dos produtos exportados ao longo do prazo dos Contratos PPE/RAE, alcançando-se assim o objetivo do financiamento, o que inegavelmente restou demonstrado com a realização de exportações no montante captado. A Recorrente comprovou, nesse sentido, o enquadramento de suas operações no conceito de PPE/RAE e assim, a total aderência ao regime jurídico aplicável a operações desta natureza; e Fl. 3787DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71  Todos os documentos e provas relacionados aos Contratos de PPE/RAE foram objeto de análise do Parecer Técnico Grant Thornton, assim como examinados pelo Parecer do Professor Humberto Ávila que reconhece pela solidez do conjunto probatório ignorado pela autoridade lançadora no presente caso e a ilegalidade do Auto de Infração. PRELIMINAR DE NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA 9.Suscita a Recorrente a nulidade do v. aresto recorrido por entender que este deixou de analisar os fatos e provas do caso concreto, “parecendo inclusive que copiou o voto de outro caso, ou o acórdão da mesma empresa, julgado no mesmo dia mas referente a fatos geradores diferentes (ac. 107-008.217)”; bem como pela falta de apreciação dos fundamentos apresentados em sua impugnação. 10.Contudo, a leitura da r. decisão recorrida permite concluir que esta se baseou na circunstância de que a Autoridade Fiscal teria demonstrado que os valores dos créditos oriundos do exterior, sobre os quais incidiram os juros pagos pela Recorrente, não foram utilizados, direta ou indiretamente, para o financiamento das exportações, uma vez que foram destinados, nos mesmos dias de seus recebimentos, para efetuar aporte de capital em outra empresa e para aumento do capital de empresa investida. 11.A partir desse panorama factual sobre o qual foram erigidas as conclusões expostas pela fiscalização e chanceladas pela r. decisão de piso, considerando que o ponto fulcral em que se alicerçou o lançamento foi o de que os recursos obtidos do exterior não teriam sido especifica e diretamente utilizados para o financiamento das exportações, pouco importando se estas vieram a se concretizar ao longo do período de execução contratual, era despicienda a realização de qualquer outra análise de provas e exame de alegações distintas desse contexto. 12.Vale dizer, segundo o v. acórdão vergastado, os recursos recebidos pela Recorrente a título de Pré-Pagamento de Exportação (PPE), na medida em que teriam sido utilizados para finalidade diversa (aporte e aumento de capital), não foram destinados para o financiamento das exportações, de modo que estas foram realizadas sob outras fontes de custeio que não aqueles. Assim, a efetividade das exportações, segundo decisão majoritária do colegiado a quo, não seria suficiente para autorizar a aplicação da alíquota zero de IRRF sobre as remessas dos juros incidentes sobre aqueles adiantamentos, conforme previsão constante do inciso XI do artigo 1º da Lei 9.481, de 1997. 13.Nesse passo, não se pode confundir “error in judicando” com “error in procedendo”. Enquanto o último se refere a erro do julgador ao proceder, consistente na inobservância dos requisitos formais necessários para a prática de determinado ato, o segundo é inerente ao equívoco na solução da lide, seja pela má interpretação e aplicação da legislação, seja por que não concebida com a adequada correlação dos fatos ao plano abstrato da norma. 14.A valoração da prova, a partir de interpretação legal acolhida pelo julgador, consubstancia aspecto intrínseco ao seu convencimento e às suas razões de decidir, que não configuram erro de procedimento e que, mesmo que se fossem equivocadas, seriam inerentes a “error in judicando”. Fl. 3788DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 15.No caso, não se verifica a existência de “error in procedendo”, não se tratando de ausência de apreciação de argumentos ou de provas, mas sim de tese adotada pelo “decisum”, a partir de elementos de convicção extraídos dos autos. 16.Portanto, rejeita-se a preliminar de nulidade suscitada. PRELIMINAR DE NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO 17.Nessa rubrica, a Recorrente insiste na precariedade e nulidade do lançamento pela ausência de análise do conjunto probatório dos autos e pela ausência de base legal e motivação à luz do regime jurídico aplicável aos contratos PPE/RAE. Assim, em breve síntese, defende a Recorrente que:  a única condição estabelecida pelo inciso XI do artigo 1º da Lei nº 9.481, de 1997, reforçada pela diretriz do artigo 9º da Lei nº 9.779, de 1999, com redação da Lei nº 11.488, de 2007, para a aplicação da alíquota zero de IRRF sobre o pagamento de juros relativos a créditos do exterior, consiste na destinação dos recursos obtidos ao financiamento das exportações.  a necessidade da investigação correta e exaustiva da efetiva aplicação dos recursos financiados ao longo de todo o prazo dos contratos PPE/RAE, a fim de se identificar e mensurar eventual “parcela dos créditos” não devidamente aplicada no financiamento de exportações e que, inferir a aplicação dos recursos captados a partir da análise da movimentação financeira de apenas 1 (um) dia para cada contrato PPE/RAE, é incompatível com a aplicação do mencionado dispositivo legal e o regime jurídico aplicável aos financiamentos de longo prazo.  não foi identificada parcela dos recursos não destinada ao financiamento de exportações, sendo que em nenhum momento do processo fiscalizatório foram solicitados documentos usuais às operações de PPE/RAE, de modo a permitir a análise em toda a sua extensão, tais como (a) faturas comerciais, conhecimentos de transporte (bill of landing) e documentos de embarque que indicassem a efetiva realização de exportação; e (b) planilha de controle dos saldos contábeis globais diários exigida pela regulamentação do BACEN, entre outros. Nesse passo, afirma que a Autoridade Fiscal, em um dos Termos de Intimação lavrados, limitou-se a mencionar que consideraria os elementos apresentados nos procedimentos de fiscalização com objeto semelhante referentes a anos calendários anteriores, sem solicitar especificamente novos documentos referentes aos valores das exportações realizadas e os seus custos.  para os contratos de 2007 e 2010, a Autoridade Fiscal ignorou o fato de que todos os Contratos PPE/RAE foram integralmente amortizados com exportações próprias, realizadas dentro do prazo contratado, e devidamente baixados no SISBACEN, o que é facilmente identificado através das respectivas telas ROFs apresentadas no curso do procedimento de fiscalização (fls. 160/185).  o trabalho fiscal deixou de aprofundar a análise do conjunto de informações e documentos apresentados no curso do procedimento de fiscalização e que, com o objetivo de imputar suposta irregularidade à conduta da Recorrente, Fl. 3789DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 ignorou por completo todo o custeio da produção de bens pela Recorrente e a sua exportação como lastro da amortização integral dos Contratos PPE/RAE, com o cumprimento integral do regime jurídico aplicável aos financiamentos de longo prazo de exportações, como se tais informações fossem dispensáveis à correta análise do caso concreto.  a análise superficial realizada pela Autoridade Fiscal representa clara violação ao artigo 142 do CTN, segundo o qual a Fiscalização tem o dever de investigar a ocorrência do fato gerador por ocasião do lançamento tributário.  a precária análise do Auto de Infração se evidencia, ainda mais, quando se examina a contradição na análise quanto ao cumprimento dos requisitos legais para os contratos firmados nos anos de 2007 e 2010 e de 2014.  para os contratos de 2007 e 2010, segundo o TVF, os recursos “foram recebidos e imediatamente utilizados para fins outros que não o financiamento de exportações, porquanto, foram aplicados no aumento de capital da sociedade investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. (fl. 2901)”. O raciocínio da Fiscalização prossegue sob o entendimento de que a demonstração de que ocorreram exportações referentes aos contratos em apreço (2007 e 2010) não seria apta a assegurar a aplicação do benefício da alíquota de 0% de IRRF “uma vez que tais exportações, se ocorridas, não teriam sido financiadas com os recursos oriundos da referida operação, posto que, tais recursos foram comprovadamente aplicados no aporte de capital na sociedade “GSNAI”. Contraditoriamente, o fiscal conclui que não há irregularidades com relação ao contrato de 2014, uma vez que “o contribuinte comprovou ter realizado as exportações nos anos subsequentes, atingindo o montante do financiamento (fl. 2.892)”.  também comprovou ter realizado as amortizações referentes aos contratos de 2007 e 2010, sendo que a mesma análise apta a comprovar a regularidade das amortizações referentes ao contrato de 2014, deveria ser aplicada aos demais contratos.  para o contrato do ano de 2014, o racional tido pela Fiscalização foi claro – a comprovação da ocorrência das exportações nos montantes acordados, que resultou no reconhecimento da efetivação dos contratos e não a aplicação imediata e momentânea dos recursos. Esse ponto é importante para ressaltar, ainda mais, a contrariedade fiscal, e não foi sequer mencionado no acórdão da DRJ.  não há qualquer limitação à utilização dos recursos obtidos com o objetivo de financiar exportações, bastando, para que se alcance o real desígnio da norma, que exportações sejam efetivamente realizadas. Assim, não há que se falar em “carimbo dos recursos recebidos e tampouco exigir seu uso imediato, já que os Contratos são de longo prazo.  a d. Autoridade Fiscal apoia-se em um conjunto de suposições e, ao mesmo tempo em que classifica como irrelevantes determinados fatos, vale-se deles para tentar atribuir uma aparente ilicitude à transação praticada pela Recorrente, sem fundamento legal que a ampare:  como uma tentativa de reforçar sua tese de que os recursos poderiam ser “carimbados”, a Autoridade Fiscal expressamente descarta a necessidade de se Fl. 3790DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 analisar outras contas contábeis, relativas a eventuais disponibilidades ou outros ativos, raciocínio que não encontra um racional econômico considerando que o que se analisa são recursos financeiros captados para financiamentos de projetos de longo prazo como são as exportações realizadas pela Impugnante.  o fundamento do Auto de Infração não encontra respaldo no regime jurídico aplicável aos Contratos de PPE/RAE.  o que se verificou no caso concreto foi a criação, pelo Fisco, de uma ficção jurídica para aplicar alíquota zero apenas nas hipóteses em que (a) exista um “ carimbo” dos recursos obtidos via Contrato de PPE e recursos aplicados na exportação e (b) ocorra a aplicação imediata e direta dos recursos no custeio das exportações. A prevalecer tal entendimento, o escopo da norma seria limitado aos financiamentos concedidos apenas aos produtores de itens exportados (negando o benefício a quem comercializa) na fase de pré- embarque das mercadorias. Essa limitação não se coaduna com o objetivo da norma, que foi o de desonerar a captação de recursos externos com menor custo para incentivo da atividade exportadora. A norma tem conteúdo finalístico e assim deve ser interpretada: o desvio na destinação dos recursos captados fica evidente apenas e tão somente nos casos em que não há exportação de mercadorias.  o Auto de Infração parece exigir que a Recorrente não efetue qualquer movimentação bancária envolvendo os recursos recebidos por meio dos Contratos PPE/RAE, tendo em vista que sua mera transferência entre contas corrente e poupança já poderia representar o desvio de finalidade.  o BACEN, órgão competente pela qualificação jurídica das transações envolvendo PPE/RAE, dispõe de normas específicas para regular o financiamento com prazo inferior e superior a 360 dias entre a contratação de câmbio e o embarque das mercadorias. Exigir que não haja lapso temporal entre o recebimento dos recursos e as exportações significa desvirtuar o próprio instituto jurídico do PPE/RAE e limitar – sem amparo legal – o alcance da aplicação da alíquota zero de IRRF aos financiamentos de curto prazo em fase pré-embarque. Essa interpretação sequer pode ser considerada à luz do regime cambial, tendo em vista a regulamentação editada pelo BACEN, que determina que os Contratos PPE/RAE com prazo superior a 360 dias devem ser registrados em ROF.  os recursos foram captados pela Recorrente junto à empresa do grupo no exterior, não junto a uma instituição financeira. Se a própria regulamentação do BACEN não requer a apresentação de cronograma de exportação ou garantias como elementos necessários para a definição da qualificação jurídica de um Contrato PPE/RAE em tais hipóteses, não há que se questionar a ausência de tais elementos no âmbito de um financiamento obtido intragrupo, em que as preocupações com descumprimento das obrigações assumidas são sensivelmente reduzidas.  a análise da legislação fiscal e da regulamentação do BACEN aplicável ao Contrato PPE/RAE indica que o Ministério da Fazenda é o órgão competente para definir as condições e forma para fruição da alíquota zero de IRRF nas operações de financiamento à exportação. Ao exercer tal competência, por Fl. 3791DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 meio da Portaria MF 70/97, o Ministério da Fazenda expressamente delega ao BACEN o papel de regulamentar a forma de comprovação da destinação dos recursos obtidos no exterior. Ainda que se admita que a apreciação dos efeitos tributários das transações reguladas pelo BACEN, a partir da comprovação da destinação dos recursos obtidos por meio de Contrato PPE/RAE, esteja dentro do âmbito de competência dos Srs. Auditores Fiscais da RFB, há que se concluir que a interpretação que a D. Autoridade Fiscal busca conferir ao presente caso não encontra amparo legal e, mais do que isso, contraria as normas em vigor.  a D. Autoridade Fiscal tenta exigir da Recorrente um requisito para a aplicação da alíquota zero de IRRF que não está previsto em qualquer norma que trata dos Contratos PPE/RAE, ao questionar o fato de a Gerdau Overseas, financiadora dos recursos, não ser a destinatária direta dos produtos exportados pela Impugnante. Tal postura contraria a própria legislação que rege os financiamentos de longo prazo de exportações, bem como a segurança jurídica que deveria ser conferida ao exportador, ao exercer seu direito à aplicação da alíquota zero do IRRF.  nessa linha de argumentação, em um esforço de encontrar suposta ilegalidade cometida pela Impugnante, sustenta que mesmo a realização de exportações a qualquer tempo para importadores diversos pela Recorrente não seria suficiente para garantir o benefício da alíquota zero de IRRF, já que os produtos não teriam sido remetidos para a financiadora do Contrato.  a inconsistência e insuficiência do trabalho da Autoridade Fiscal, bem como a patente violação ao disposto no art. 142 do CTN, devem levar ao reconhecimento da nulidade do Auto de Infração. 18.O caput do artigo 142 do Código Tributário Nacional e o artigo 10 do Decreto nº 70.235, de 1972, encontram-se assim enunciados: CTN: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. (...) D. 70.235/1972 Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. Fl. 3792DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 19.Como visto no tópico anterior e como a própria Recorrente salienta em vários momentos da peça recursal, o lançamento foi arquitetado com base no entendimento da fiscalização de que, tendo sido identificadas movimentações financeiras de aporte de capital em outra empresa e para aumento do capital de empresa investida, contemporâneas aos recebimentos a título de Pré-Pagamento de Exportação (PPE), haveria uma disruptura entre os ingressos e o financiamento das exportações. 20.A partir desse pano de fundo, a autoridade fiscal entendeu estar configurado o fato gerador, constituindo o crédito tributário mediante a determinação da matéria tributável, cálculo do montante do tributo devido, identificação do sujeito passivo e aplicação da penalidade cabível, de modo a atender a todos os requisitos formais de validade, em estrita obediência do artigo 142 do Código Tributário Nacional e do artigo 10 do Decreto nº 70.235, de 1972. 21.Deste modo, não se identifica a existência de vício formal a macular o lançamento e, assim, não há nulidade a ser proclamada sob tal título. 22.No mais, quanto ao alegado descompasso entre a motivação da autuação e a legislação de regência, passível da configuração de vício material por erro no enquadramento jurídico dos fatos, os argumentos elencados pela Recorrente confundem-se com o mérito e com ele serão examinados. DO MÉRITO 23.A apreciação do mérito não prescinde do resgate da motivação detalhadamente expendida no item V do TVF de fls. 2884/2911, a saber: V. DO RESULTADO DA AUDITORIA: Do exame dos documentos e informações apresentados em resposta às intimações efetuadas, bem como da escrituração contábil da fiscalizada, constataram-se os fatos a seguir descritos que configuram descumprimento da legislação que rege o Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF incidente sobre as remessas/pagamentos de juros para empresas estrangeiras relativos a recursos obtidos no exterior para financiamento das exportações brasileiras. Nos anos de 2007, 2010 e 2014, mais especificamente nas datas de 05/11/2007, 24/08/2010 e 16/09/2014 foram firmados contratos de pagamento antecipado de exportação com a empresa Gerdau Açominas Overseas Ltd. - Empresa do Grupo Gerdau, com domicílio nas Ilhas Cayman, cujo controle nos anos de 2007 e 2010 pertencia a empresa Gerdau Açominas S/A e a partir de 2011 a própria fiscalizada. A Gerdau Açominas Overseas Ltd. na qualidade de credora e a fiscalizada na qualidade de tomadora. Dos contratos firmados nas datas de 05/11/2007 e 24/08/2010 consta que os mesmos tiveram por objeto “o pagamento antecipado de exportações futuras de produtos”; que “o Tomador assumiu perante o Credor a obrigação de realizar toda e qualquer exportação de seus Bens exclusivamente para o Credor, assegurando-se, desse modo, o pagamento do Empréstimo por meio do fluxo natural de exportações do Tomador ao Credor” e que o tomador trataria “os recursos do Empréstimo como pagamento antecipado de exportações futuras de bens, tudo segundo os termos e condições das leis e regulamentos brasileiros aplicáveis a operações de pagamento antecipado de exportações”. Com relação ao contrato firmado em 16/09/2014, foi excluído a condição de exclusividade de exportação ao credor. Fl. 3793DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Tal modalidade contratual, também conhecida como pré-pagamento de exportação, tem por objetivo a obtenção de recursos de longo prazo, na fase de pré-embarque da exportação, para fins de financiamento do processo produtivo dos bens que serão exportados e como característica peculiar a liquidação do principal devido mediante a exportação dos aludidos bens. De acordo com o art. 73 da Circular BACEN 3.689/2013 (anterior Circular BACEN 2.751/97), essas antecipações de recursos a exportadores brasileiros podem ser efetuadas pelo importador ou por qualquer pessoa jurídica no exterior, inclusive por instituições financeiras. No período compreendido entre a disponibilização dos recursos pelo credor e a efetiva exportação dos bens, é comum que haja o pagamento de juros calculados sobre o principal adiantado, juros esses cuja remessa ao credor no exterior é beneficiada pela alíquota zero do IRRF, desde que respeitados os termos e as condições estabelecidos em Lei. Assim, o exportador recebe à vista o pagamento de uma exportação que fará a prazo e fica desobrigado do recolhimento do IRRF sobre os juros pagos em relação a tais contratos. Nas hipóteses em que as antecipações de recursos são concedidas por instituições financeiras, é praxe ainda que se exija do tomador dos recursos a apresentação de um cronograma formal das exportações a serem realizadas, bem como de carta fiança ou de carta garantia, de modo a oferecer cobertura no caso de não ocorrer o embarque da mercadoria ou de o importador não efetuar o respectivo pagamento. No caso sob análise, a empresa Gerdau Açominas Overseas Ltd., na qualidade de credora e importadora no exterior nos contratos a) e b) descritos abaixo, concordou em disponibilizar para a fiscalizada pagamentos antecipados, mediante desembolso único nas datas em que foram firmados os respectivos contratos de pagamento antecipado de exportação, nos seguintes valores e em vigor no ano de 2017: a) US$ 500.000.000,00 (quinhentos milhões de dólares americanos), datado de 05/11/2007; b) US$ 151.000.000,00 (cento e cinquenta e um milhões de dólares americanos), datado de 24/08/2010; c) US$ 325.000.000,00 (trezentos e vinte e cinco milhões de dólares americanos), datado de 16/09/2014. Por sua vez, a fiscalizada, na qualidade de tomadora/devedora, comprometeu-se a amortizar o principal devido no prazo de até 10 anos, e em relação aos contratos a) e b) descritos acima, mediante exportação dos bens por ela produzidos para a credora e a pagar juros semestralmente sobre os valores adiantados, às taxas acordadas nas cláusulas 2-b de cada contrato (entre 7,5% e 8,70% ao ano, conforme o contrato). Não consta dos contratos nenhuma exigência quanto à necessidade de apresentação de cronograma formal de exportações, tampouco de fianças ou garantias. Os valores objeto dos adiantamentos foram então recebidos pela fiscalizada, nas datas de 06/11/2007, 24/08/2010 e 16/09/2014, conforme consta dos respectivos contratos de câmbio relativos às transferências dos numerários, a qual a partir daí passou a pagar os juros semestrais à credora nas datas aprazadas. No tocante ao contrato de US$ 325.000.000,00 (trezentos e vinte e cinco milhões de dólares americanos), datado de 16/09/2014, o contribuinte comprovou ter realizado as exportações nos anos subsequentes, atingindo o montante do financiamento, (fl. 200). Todavia, com relação aos pagamentos antecipados de exportação nos valores equivalentes a US$ 500.000.000,00 e US$ 151.000.000,00 efetivamente não foram utilizados para financiamento de exportações, mas sim, conforme demonstraremos nos parágrafos seguintes, para efetuar aporte de capital em outra empresa e para aumento do capital de empresa investida, nos mesmos dias da entrada dos recursos provenientes dos supostos pagamentos antecipados de exportação. Assim, conforme comprovam os documentos obtidos no decorrer do procedimento fiscal juntamente com os respectivos registros contábeis, os recursos objeto dos adiantamentos foram Fl. 3794DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 registrados, nas datas em que foram recebidos, nas contas do grupo contábil de disponibilidades – Depósitos Bancários a Vista e, imediatamente utilizados para fins diversos que não o financiamento das exportações, ou seja, sua aplicação no processo produtivo dos produtos a serem futuramente exportados. Desse modo, passam a estar sujeitos à aplicação da alíquota de 25% do IRRF sobre os juros pagos ao exterior, prevista no art. 9° da Lei 9.779, de 1999, haja vista o descumprimento da condição estabelecida no inciso XI do art. 1º da Lei 9.481, de 1997, para gozo da alíquota zero. Com vistas a um perfeito entendimento das infrações apuradas, preparamos a seguir o histórico das operações executadas pela fiscalizada até a efetiva utilização dos recursos adiantados para fins diversos daquele previsto em lei, que permitiria a aplicação da alíquota zero do IRRF, bem como à análise dos registros contábeis procedidos. Os documentos que deram origem aos registros contábeis e demais documentos comprobatórios citados ao longo deste Termo de Verificação Fiscal, tais como contratos, atas de assembleias e reuniões, comprovantes de transferência de numerário, inclusive os lançamentos e razões contábeis obtidos na Escrituração Contábil Digital da fiscalizada, seguem anexados ao presente Processo Administrativo Fiscal decorrente do procedimento fiscal ora relatado; conforme citado anteriormente, anexamos também os elementos probatórios obtidos em fiscalizações já concluídas, que tratam da mesma matéria, (fls. 206/2.873). 1 - Quanto ao Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação firmado em 05/11/2007, no valor de US$500.000.000,00: Em 01/11/2007: - Foi realizada, às 10:00 horas, reunião do Conselho de Administração da Gerdau S.A., CNPJ 33.611.500/0001-19, para autorizar suas controladas Gerdau Aços Longos S.A. (empresa fiscalizada) e Gerdau Açominas S.A. a contratarem, cada uma, um pré-pagamento de exportação com a sociedade Gerdau Açominas Overseas Ltd., no valor individual de U$500.000.000,00 (quinhentos milhões de dólares americanos). - Foi realizada, às 11:00 horas, reunião do Conselho de Administração da fiscalizada para autorizar a sociedade a contratar o pré-pagamento de exportação nos exatos moldes em que decidido pela sua controladora Gerdau S.A. Em 05/11/2007: - Foi realizada, às 08:00 horas, nova reunião do Conselho de Administração da Gerdau S.A. para autorizar suas controladas Gerdau Aços Longos S.A. e Gerdau Açominas S.A. a efetuarem aporte de capital, na forma de investimento, no valor de até US$1.300.000.000,00 (um bilhão e trezentos milhões de dólares norte-americanos), a razão de 50% cada uma, na sociedade Gerdau Steel North America Inc. - GSNAI, empresa canadense indiretamente controlada por Gerdau S.A., para fins de aumento de capital em outra empresa do Grupo, a Gerdau Ameristeel Corporation. - Foi realizada, às 09:00 horas, reunião do Conselho de Administração da fiscalizada para autorizar a sociedade a efetuar o aporte de capital, na forma de investimento, na Gerdau Steel North América Inc. - GSNAI, nos moldes em que antes decidido pela sua controladora. - Foi firmado pela fiscalizada o primeiro Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação com a sua credora Gerdau Açominas Overseas Ltd., bem como o Contrato de Câmbio relativo à transferência dos recursos adiantados da credora para fiscalizada: US$500.000.000,00 que convertidos para moeda nacional importaram à época na quantia de R$875.375.000,00. Em 06/11/2007: - Foi creditada na conta bancária nº 3729796-3 da agência 0527 do Banco Real a importância relativa ao adiantamento concedido, conforme consta do campo “Outras Especificações” do Contrato de Câmbio nº 07/091427, referente à transferência financeira da Gerdau Açominas Overseas Ltd. para fiscalizada. - Foi efetuada pela fiscalizada, com a utilização integral dos recursos oriundos do contrato de pagamento adiantado de exportação, o aporte de capital na Gerdau Steel North America Inc. - Fl. 3795DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 GSNAI, no valor de R$899.834.855,39. A importância necessária ao pagamento do aporte de capital saiu da mesma conta bancária nº 3729796-3 da agência 0527 do Banco Real, conforme consta dos Contratos de Câmbio nº. 07/00135237 (R$ 783.487.031,25) e nº. 07/136043 (R$116.347.824,14), referentes à transferência financeira da fiscalizada para a “GSNAI”. Ainda no dia 06/11/2007, foram então efetuados os registros contábeis relativos à entrada dos recursos adiantados e à efetivação do aporte de capital em “GSNAI”. Conforme informa a fiscalizada (resposta ao Item 1 do Termo de Intimação 01 - Processo Administrativo 16682.722.942/2016-26, TDPF 2016 00095), a entrada dos recursos adiantados (US$500.000.000,00/R$875.000.000,00) foi registrada a débito da conta de ativo circulante/disponibilidades de nº 101424 e a crédito da conta de passivo não circulante de nº 224929. No mesmo dia, foi também registrada a efetivação do aporte de capital na sociedade “GSNAI” (vide resposta ao Item 1 do Termo de Intimação 05 – TDPF 2016 00095). Veja-se que já nesses lançamentos podemos identificar uma relação entre a entrada dos recursos objeto do contrato de adiantamento e a efetivação do aporte de capital, ambos os registros foram feitos na mesma data e conta de ativo circulante/disponibilidades, ou seja, a conta nº “101424 – Depósito Bancário a Vista – Bco Real S/A - Câmbio”. Procedemos a seguir a uma análise detalhada dos lançamentos contábeis efetuados até a destinação do respectivo numerário, confirmando que os recursos utilizados no citado aporte de capital corresponde àqueles recebidos provenientes do contrato de pagamento antecipado de exportação datado de 05/11/2007. Para facilitar a identificação das contas contábeis envolvidas nos aludidos lançamentos, será a utilizada a seguinte nomenclatura: 1) A conta de ativo circulante/disponibilidades “101424 – Depósito Bancário a Vista – Bco Real S/A – Câmbio” será referida como “Conta Câmbio”; 2) A conta de ativo circulante/disponibilidades “101420 – Depósito Bancário a Vista – Bco Real SA – Agência 0527” será referida como “Conta Ag. 0527”; 3) A conta de ativo circulante/disponibilidades “101422 – Depósito Bancário a Vista – Bco Real SA – Recebimentos” será referida como “Conta Recebimentos”; 4) A conta de passivo exigível a longo prazo “224920 – Pré-Exportação Longo Prazo - Overseas” será referida como “Conta Pré Exportação LP Overseas”; 5) A conta de ativo permanente/investimentos “131047 – Depósito para Aumento de Capital – GSNAI” será referida como “Conta Investimento”. Vejamos então como transitou pela contabilidade o valor de R$875.000.000,00, oriundo do contrato de pagamento antecipado de exportação firmado em 05/11/2007, até a sua utilização para efetivação do aporte de capital na sociedade Gerdau Steel North America Inc. - GSNAI: O aporte passou então a figurar na contabilidade através da conta de ativo permanente/investimento de nº. 131047. Conforme já relatado, a entrada dos recursos oriundos do adiantamento foi assim registrada: - Na Escrituração Contábil Digital do período verifica-se que tais recursos transitaram também pela “Conta Recebimentos”: - Que da “Conta Recebimentos” foram transferidos para a “Conta Ag. 0527”: Fl. 3796DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 - E que da “Conta Ag. 0527” foram então transferidos para a “Conta Câmbio” no exato montante necessário ao aporte de capital na “GSNAI”: - Por fim, deu-se a efetivação do aporte de capital na sociedade Gerdau Steel North America Inc. – GSNAI com os recursos que haviam entrado na “Conta Câmbio”, vindos da “Conta Ag.0527” e originados no adiantamento recebido em virtude do Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação firmado em 05/11/2007: Conforme se verifica, os recursos referentes ao adiantamento recebido transitaram por contas intermediárias / auxiliares (“Conta Câmbio” e “Conta Recebimentos”) até que restaram efetivamente utilizados para pagamento do aporte de capital. Cada débito efetuado em conta intermediária/auxiliar é “anulado” por um crédito seguinte (são débitos e créditos de mesmo valor) e ao final os lançamentos que subsistem são exatamente aqueles que de fato identificam as operações efetivamente registradas, quais sejam: (i) o débito na conta de ativo/disponibilidades 101420 (“Conta Ag. 0527”), pela entrada dos recursos do adiantamento, em contrapartida a crédito na conta de passivo a longo prazo nº 224929 (“Conta Pré- Exportação LP Overseas”), pelo reconhecimento no passivo da obrigação assumida em face do contrato firmado; e (ii) o débito na conta de ativo permanente/investimento nº 131047 (“Conta Investimento”), pelo registro do aporte de capital no ativo da fiscalizada, em contrapartida a crédito na mesma conta de ativo/disponibilidades 101420 (“Conta Ag. 0527”), pela utilização do adiantamento recebido para integralização do aporte de capital: Com efeito, a integralidade dos recursos recebidos em função do Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação firmado em 05/11/2007 foi utilizada no aporte de capital na sociedade “GSNAI”. Tais recursos são aqueles registrados na “Conta Câmbio”, no montante de R$899.834.855,39 (R$783.487.031,25 + R$116.347.824,14), em virtude da transferência vinda da “Conta Ag. 0527”, transferência essa que não seria possível se nela - “Conta Ag. 0527” - não tivesse ocorrido anteriormente a entrada dos valores adiantados pela credora Gerdau Açominas Overseas Ltd., no montante de R$875.375.000,00, uma vez que seu saldo até então era de apenas R$707.750,54. Demonstramos a seguir o movimento da “Conta Ag. 0527” no dia em que ocorreram essas transações: Fl. 3797DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 E isto tudo mais uma vez se confirma também quando consideradas todas as demais entradas ocorridas nessa conta - “Conta Ag. 0527” - ao longo do mês. A constatação a que se chega é a mesma: Os recursos adiantados pela credora Gerdau Açominas Overseas Ltd. foram destinados ao pagamento do aporte de capital na “GSNAI”. Se na “Conta Ag. 0527” não tivesse havido a entrada dos recursos oriundos do adiantamento, não existiria numerário suficiente para efetuar a indigitada transferência para a “Conta Câmbio”, por insuficiência de saldo na quase exata medida do valor adiantado. Para confirmar nossa conclusão, preparamos a seguir a movimentação da “Conta Ag. 0527” (Conta nº 101420) com e sem a entrada dos recursos relativos ao adiantamento: Veja-se que não se está aqui a afirmar que a fiscalizada não dispunha de outros recursos, em outras contas contábeis, em montante suficiente à efetivação do aumento de capital, mas sim que os recursos utilizados para tal efetivação foram incontestavelmente àqueles captados por meio do contrato de pagamento antecipado de exportação e que assim restou caracterizado o descumprimento da condição imposta em lei para aplicação da alíquota do IRRF em relação aos juros pagos. Disso não há dúvidas. Observe-se que, a despeito da forma adotada pela fiscalizada para contabilização de suas operações, com a utilização de contas intermediárias/auxiliares (“Conta Câmbio” e “Conta Recebimentos”) para registro transitório da entrada do valor referente ao adiantamento, certamente para fins de controle interno no que diz respeito à origem e utilização dos dinheiros recebidos, o que se tem na essência é que a conta “101420 – Dep Banc à Vista – Bco Real – Ag 0527” (“Conta Ag. 0527”) é que representava contabilmente a conta bancária nº 3729796-3 da agência 0527 do Banco Real, na qual foram efetivamente depositados os recursos oriundos do adiantamento e da qual os mesmos foram utilizados para efetivação do aporte de capital, tudo num mesmo dia. Tais eventos devidamente comprovados com base nas informações constantes do campo “Outras Especificações” dos Contratos de Câmbio referentes ao recebimento do adiantamento e à transferência do numerário ao exterior para pagamento do aporte de capital. No campo “Outras Especificações” do Contrato de Câmbio nº 07/091427, relativo à transferência dos valores objeto do adiantamento para a fiscalizada, sendo que o seu número encontra-se aposto no histórico do respectivo registro contábil da entrada do numerário na conta “101420 – Depósito Bancário à Vista – Banco Real Ag. 0527” acima mencionada. Portanto, para o caso analisado é irrelevante verificar a existência ou não de outros recursos disponíveis nas demais contas contábeis, haja vista que não foram comprovadamente a origem dos recursos utilizados para a efetivação do aumento de capital, pois os recursos objeto do Fl. 3798DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 citado contrato de adiantamento é que foram efetivamente utilizados, e devidamente demonstrados através das contas contábeis aqui analisadas. Após o cotejo entre os documentos que registraram as operações e a respectiva escrituração contábil, dúvidas não restam de que os recursos oriundos do contrato de pagamento antecipado de exportação firmado em 05/11/2007 entre a fiscalizada e a sociedade Gerdau Açominas Overseas Ltd. foram integralmente e na mesma data utilizados para fim diverso previsto nas normas legais, que possibilitam a aplicação da alíquota zero do IRRF, pois tais recursos foram comprovadamente utilizados para o aporte de capital efetuado na sociedade “GSNAI” e não no financiamento de exportações, motivo pelo qual se impõe a exigência do IRRF à alíquota de 25%, nos termos do art. 9º da Lei 9.779, de 1999, calculado com base no valor das remessas de juros ao exterior ocorridas no ano-calendário de 2017. E a exigência do IRRF se impõe mesmo se, por hipótese, tivessem ocorrido exportações ao credor para fins de amortização do principal devido relativamente ao contrato firmado, uma vez que tais exportações, se ocorridas, não teriam sido financiadas com os recursos oriundos da referida operação, posto que, tais recursos foram comprovadamente aplicados no aporte de capital na sociedade “GSNAI”. Mas o fato é que a amortização do principal devido em relação ao Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação firmado em 05/11/2007 não foi realizada mediante exportações de bens para o credor, mas sim mediante simples transferências bancárias de numerário, em desacordo com o disposto no Item 4 das considerações postas no contrato que previa “o pagamento do empréstimo por meio do fluxo natural de exportações do Tomador ao Credor” e, da mesma forma, a cláusula contratual de número “2a”, que dispunha que o tomador estava obrigado “a pagar o valor do principal do Empréstimo mediante exportações de Bens ao Credor até 05 de novembro de 2017 (a “Data de Vencimento”), em montante equivalente ao referido valor de principal”. As transferências bancárias foram realizadas entre 24/06/2016 e 28/09/2017, nos montantes de US$157.250.000,00, ao longo do ano de 2016, e de US$342.750.000,00 durante o ano de 2017, totalizando assim os US$500.000.000,00 devidos a título de principal, conforme informado pela própria fiscalizada em resposta aos TIF 03 e 04 (TDPF 2017-00041) e comprovado mediante os respectivos documentos apresentados (Docs. 01 a 19, referente ao Termo de Intimação 03, e docs. 01 a 08, relativo ao Termo de Intimação 04). E mesmo a realização de exportações a qualquer tempo para importadores diversos para obtenção dos recursos financeiros necessários ao pagamento das obrigações junto à Gerdau Overseas –, se assim de fato ocorrida, não é suficiente para usufruir do benefício da alíquota zero do IRRF. No presente caso tais recursos não tiveram a destinação prevista no contrato, tampouco temos evidências que foram enviados ao credor os produtos siderúrgicos em montante equivalente ao principal devido. Como relatado, os recursos foram utilizados, no mesmo dia em que foram recebidos, em desacordo com as condições previstas na norma legal e o credor, por sua vez, foi pago principalmente mediante a simples transferência de numerário. Por fim registra-se ainda que o aporte de capital realizado na “GSNAI” foi, no dia seguinte ao seu pagamento, convertido em participação acionária na referida empresa, participação essa em seguida utilizada para efetuar aumento de capital em outra sociedade – a Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. Com essa última capitalização, a partir do ano de 2007, o investimento realizado em Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. passou então a figurar na Ficha 52 (Ficha “Participação Permanente em Coligadas ou Controladas”) da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ da fiscalizada (vide respectivos lançamentos contábeis nos Razões das contas “131000 – Depós p/ Aumento Capital – Gerdau Intern Empr”, “130020 – Inv Cta Vlr Patr Gerdau Intern Empreend L” e “131059 – Ágio – Gerdau Internacional Empreendimentos L”). Fl. 3799DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 2 - Quanto ao Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação firmado em 24/08/2010, no valor de US$151.000.000,00: Também os recursos antecipados em virtude do contrato de adiantamento firmado em 24/08/2010 foram recebidos e imediatamente utilizados para fins outros que não o financiamento de exportações, porquanto, foram aplicados no aumento de capital da sociedade investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. Descrevemos abaixo a cronologia das operações que ocorreram na mesma data, ou seja, 24/08/2010: - Foi realizada, às 09:00 horas, reunião do Conselho de Administração da Gerdau S.A. para, entre outras questões, autorizar a efetivação de um adiantamento para futuro aumento de capital, no valor de até R$275.000.000,00 (duzentos e setenta e cinco milhões de reais), na sociedade Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. - Foi realizada, às 09:30 horas, reunião do Conselho de Administração da fiscalizada para, entre outros, autorizar a sociedade a contratar um pré-pagamento de exportação a ser celebrado com a sociedade Gerdau Açominas Overseas Ltd., no valor de U$151.000.000,00 (cento e cinquenta milhões de dólares americanos), e a efetuar o aludido aumento de capital no valor de até R$275.000.000,00, na sociedade investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. - Foi firmado pela fiscalizada o Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação com a sua credora Gerdau Açominas Overseas Ltd., bem como o Contrato de Câmbio relativo à transferência dos recursos adiantados da credora para fiscalizada: US$151.000.000,00 que convertidos para moeda nacional, à época, no valor de R$267.662.600,00. - Foi creditada na conta bancária nº 99524236 da agência 0011 do Banco Citibank a importância relativa ao adiantamento recebido, conforme consta do campo “Outras Especificações” do Contrato de Câmbio nº 10/061968, referente à transferência financeira da Gerdau Açominas Overseas Ltd. para fiscalizada. - Foi realizado pela fiscalizada, com a utilização integral dos recursos oriundos do Contrato de Pagamento Adiantado de Exportação, o adiantamento para futuro aumento do capital da investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda., no valor de R$266.817.000,00. - Foram efetuados os seguintes registros contábeis. Vejamos então como se deu a movimentação contábil dos valores recebidos provenientes do adiantamento (US$151.000.000,00/R$267.662.600,00). Neste caso, a quantidade de registros transitórios em contas intermediárias / auxiliares é consideravelmente maior do que primeiro contrato, de forma que, buscando simplificar a exposição, vamos aqui discorrer sobre aqueles registros que efetivamente demonstram a movimentação dos valores partindo do seu recebimento até a sua aplicação via aumento de capital de uma investida, conforme demonstrado no documento (Anexo I deste Termo de Verificação Fiscal – TDPF – 2016.00186-3), no qual relacionamos todos os lançamentos realizados, e apresentando um demonstrativo da movimentação por conta contábil envolvida nos lançamentos. À nomenclatura das contas já adotada, faz-se necessário acrescentar as seguintes contas: 1) A conta do ativo circulante/disponibilidades “101524 – Depósito Bancário a Vista – Citibank – Câmbio” será citada como “Conta Citibank Câmbio”; 2) A conta do ativo circulante/disponibilidades “101403 – Depósito Bancário a Vista – Bco Bradesco SA – Tesouraria” será referida como “Conta Bradesco Tesouraria”; 3) A conta do ativo circulante/disponibilidades “101520 – Depósito Bancário a Vista - Citibank SA – Agência 0011” será referida como “Conta Citibank Ag. 0011”; 4) A conta do ativo circulante/disponibilidades “101526 – Depósito Bancário a Vista – Citibank – Diversos” será referida como “Conta Citibank Diversos”; 5) A conta do ativo circulante/disponibilidades “101523 – Depósito Bancário a Vista – Citibank SA – Tesouraria” será referida como “Conta Citibank Tesouraria”; Fl. 3800DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 6) A conta do ativo circulante/disponibilidades “101400 – Depósito Bancário a Vista – Bco Bradesco SA – Ag. 0268” será referida como “Conta Bradesco Ag. 0268”; 7) A conta do ativo circulante/disponibilidades “101402 – Depósito Bancário a Vista – Bco Bradesco SA – Recebimentos” será referida como “Conta Bradesco Recebimentos”; e 8) A conta do ativo não circulante/investimentos “131000 – Depósito para Aumento de Capital – Gerdau Internacional Empreendimentos” será citada como “Conta Aumento de Capital GI”. Segundo informado pela fiscalizada (resposta ao Item 1 do Termo de intimação 01 – Processo 16682.722.942/2016-26), a entrada dos recursos objeto do adiantamento foi registrada a débito da conta de ativo circulante/disponibilidades nº. 101524 e a crédito da conta de passivo não circulante nº. 224929: Com relação à saída dos recursos para o aumento de capital na Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda., confirmamos no Razão Contábil a crédito da conta do ativo circulante/disponibilidades nº 101403 e a débito da conta de ativo não circulante/investimentos nº 131000: Observe-se que o lançamento acima transcrito, se analisado isoladamente, faz parecer que os recursos utilizados para realizar o aumento de capital teriam como lastro disponibilidades diferentes daquelas registradas na conta “Citibank Câmbio” e relativas ao adiantamento recebido, uma vez que nele está apontada uma saída de numerário da “Conta Bradesco Tesouraria”. Mas isso é só aparentemente, como constatado a partir da análise dos demais lançamentos contábeis efetuados na escrituração das duas operações - a entrada do adiantamento e a saída referente ao aumento de capital na Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda., pois os recursos que saíram da “Conta Bradesco Tesouraria” para o aumento do capital na Gerdau Internacional são exatamente aqueles provenientes do adiantamento recebido em 24/08/2010 e que na referida conta apenas transitaram temporariamente. No que tange à entrada dos recursos objeto do adiantamento foram efetuados três registros contábeis: Em 24/08/2010, os recursos entraram na “Conta Citibank Câmbio”: No mesmo dia, foram também registrados na “Conta Citibank Ag. 0011”: E em 31/08/2010, os registros acima a débito na “Conta Citibank Câmbio” e a crédito na “Conta Citibank Diversos” foram revertidos, um à contrapartida do outro: Dessa forma, o registro final proveniente dos valores adiantados foi o de sua entrada na “Conta Citibank Ag. 0011”, que era a conta bancária na qual os mesmos foram depositados (vide campo “Outras Especificações” do Contrato de Câmbio nº 10/061968, relativo à transferência dos recursos para a fiscalizada). Fl. 3801DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 No que tange a aplicação realizada referente ao aumento de capital na Gerdau Internacional Ltda., foram os seguintes os registros efetuados: Em 24/08/2010, foi efetuado aquele registro já transcrito informado pela fiscalizada relativo à saída do numerário da “Conta Bradesco Tesouraria” para a realização do aumento de capital: Por sua vez, verifica-se que esta saída da “Conta Bradesco Tesouraria” está vinculada a duas transferências no mesmo dia 24/08/2010, e no mesmo valor, uma vinda da “Conta Citibank Tesouraria” e outra da “Conta Bradesco Ag. 0528”: Após esse lançamento a crédito, a “Conta Citibank Tesouraria” ficou provisoriamente com saldo credor no mesmo valor da transferência efetuada (R$266.817.000,00 - vide Razão Contábil anexado ao presente Processo Administrativo Fiscal). Em 26/08/2010 e 30/08/2010 foram feitos os necessários lançamentos para ajustar o saldo credor da “Conta Citibank Tesouraria”. O numerário para esse ajuste veio então da “Conta Citibank Diversos”: E a “Conta Citibank Diversos” somente pode transferir esse numerário para a “Conta Citibank Tesouraria” porque antes havia sido nela registrada a entrada de recursos vindos da “Conta Citibank Ag. 0011” no exato montante necessário ao pagamento do aumento de capital na Gerdau Internacional (antes da entrada desses recursos o saldo da “Conta Citibank Diversos” era nulo, vide Razão Contábil anexado ao presente Processo Administrativo Fiscal): Depois de confrontados os débitos e os créditos efetuados, o registro que remanesce em relação à realização do aumento de capital na Gerdau Internacional é justamente aquele que demonstra que as disponibilidades necessárias a essa operação tiveram sua origem nos recursos existentes na “Conta Citibank Ag. 0011”, que eram aqueles recursos provenientes do contrato de adiantamento firmado com a Gerdau Açominas Overseas Ltd. no valor de R$267.662.600,00. Não foram outros os recursos transferidos da “Conta Citibank Ag. 0011” para a “Conta Citibank Diversos”. A “Conta Citibank Ag. 0011”, antes da entrada de referidos recursos, não possuía saldo suficiente para realizar a transferência. Até então seu saldo era de apenas R$34.119,78: Fl. 3802DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 E tal conta - “Conta Citibank Ag. 0011” - não teria saldo suficiente mesmo considerando as demais entradas (créditos) no decorrer do mês de agosto/2010. Ainda assim, haveria insuficiência de saldo em valor proporcional ao do adiantamento: E como no outro caso analisado anteriormente, para confirmamos a origem dos recursos utilizados no aumento de capital e, consequentemente, o descumprimento da norma legal no que tange ao IRRF, não é necessário o estudo de outras contas contábeis, relativas a eventuais disponibilidades ou a outros ativos. Com efeito, não obstante a quantidade de lançamentos efetuados para registro das operações e do número de contas auxiliares/intermediárias envolvidas, o que se constata é que os recursos utilizados para o aludido aumento de capital foram àqueles mesmos provenientes do adiantamento recebido em 24/08/2010, os quais tiveram sua movimentação registrada especificamente nas contas e datas aqui analisadas. Tal constatação deu-se após verificarmos a movimentação de cada conta contábil, e respectivos débitos e créditos. Confirmamos que cada débito efetuado em conta intermediária/auxiliar foi “anulado” por um crédito seguinte e ao final os lançamentos que subsistem são somente aqueles que identificam as operações efetivamente registradas: (i) o débito na conta de ativo/disponibilidades 101520 (“Conta Citibank Ag. 0011”), pela entrada dos recursos do adiantamento, em contrapartida a crédito na conta de passivo a longo prazo nº 224929 (“Conta Pré-Exportação LP Overseas”), pelo reconhecimento no passivo da obrigação assumida em face do contrato firmado; e (ii) o débito na conta de ativo não circulante/investimento nº 131000 (“Conta Aumento de Capital GI”), pelo registro do aumento de capital no ativo da fiscalizada, em contrapartida a crédito naquela mesma conta de ativo/disponibilidades 101520 (Conta Citibank Ag. 0011), via utilização do adiantamento recebido na aquisição dos investimentos: Conforme demonstrado, não obstante a forma ou a ordem adotada pela fiscalizada na contabilização dos valores, o fato é que os recursos utilizados para a realização do referido Fl. 3803DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 aumento de capital foram àqueles mesmos recebidos em adiantamento da Gerdau Açominas Overseas Ltd. em função do contrato de pagamento antecipado de exportação firmado em 24/08/2010. Do confronto entre a escrituração contábil e os documentos que registraram as operações efetuadas, resta constatado que tais recursos entraram na “Conta Citibank ag. 0011” transitaram pelas contas intermediárias e foram por fim utilizados para pagamento do aumento de capital da investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. Assim, com base em todo o exposto, proceder-se-á também à exigência do IRRF à alíquota de 25%, na forma do já mencionado e transcrito art. 9º da Lei 9.779, de 1999, em relação às remessas de juros decorrentes do aludido contrato realizadas no ano-calendário de 2017. Por fim, destacamos que a amortização do valor principal devido foi efetuada principalmente por meio de simples transferências bancárias de numerário e não mediante exportações de bens para o credor. Ainda, quanto aos valores destinados ao aumento de capital efetuado na Gerdau Internacional, os mesmos foram devidamente capitalizados e registrados em dezembro/2010 na conta relativa ao investimento, conforme consta dos Razões Contábeis das Contas “131000 – Depósito para Aumento de Capital – Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda” e “130020 – Investimento Conta Valor Patrimonial – Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda”, anexados aos autos do Processo Administrativo Fiscal. 24.Em resumo, extrai-se da narrativa fiscal que a Recorrente firmou contratos com Gerdau Açominas Overseas Ltd., que tinham por objeto “o pagamento antecipado de exportações futuras de produtos”. Em cumprimento ao pactuado, foram feitos pagamentos nos valores de US$ 500.000.000,00 (quinhentos milhões de dólares americanos), em 05.11.2007; US$ 151.000.000,00 (cento e cinquenta e um milhões de dólares americanos), em 24.08.2010; e US$ 325.000.000,00 (trezentos e vinte e cinco milhões de dólares americanos), em 16.09.2014. 25.Entretanto, segundo a fiscalização, com exceção da importância de US$ 325.000.000,00, os valores recebidos antecipadamente pela Recorrente, equivalentes a US$ 500.000.000,00 e US$ 151.000.000,00, não teriam sido utilizados como fontes de financiamento de exportações, mas sim para efetuar aporte de capital em outra empresa e para aumento do capital de empresa investida, nos mesmos dias da entrada dos recursos provenientes dos supostos pagamentos antecipados de exportação. 26.Isto porque, em relação ao Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação firmado em 05.11.2007, no valor de US$500.000.000,00, o rastreamento da respectiva contabilização indicou que a integralidade dos recursos recebidos foi utilizada no aporte de capital na sociedade Gerdau Steel North America Inc. - GSNAI, empresa canadense indiretamente controlada por Gerdau S/A, para fins de aumento de capital em outra empresa do Grupo, a Gerdau Ameristeel Corporation. 27.Já quanto ao Contrato de Pagamento Antecipado de Exportação firmado em 24.08.2010, no valor de US$151.000.000,00, a fiscalização apurou, também a partir da contabilidade, que os recursos foram aplicados no aumento de capital da sociedade investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. 28.Nessa ordem de ideias, por não considerar que os recursos recebidos pela Recorrente foram destinados ao financiamento de exportações, os juros por ela pagos à credora estrangeira deveriam, segundo a fiscalização, se submeterem à incidência do IR Fonte à alíquota de 25%, ex vi do disposto no artigo 9º da Lei nº 9.779, de 1999, litteris: Art. 9 o Os juros e comissões correspondentes à parcela dos créditos de que trata o inciso XI do art. 1 o da Lei n o 9.481, de 1997, não aplicada no financiamento de exportações, sujeita-se à incidência do imposto de renda na fonte à alíquota de vinte e cinco por cento. Fl. 3804DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 29.Pois bem, não há qualquer controvérsia a respeito do fato de a Recorrente ter efetivamente realizado o aporte de capital na sociedade Gerdau Steel North America Inc. - GSNAI e ter promovido aumento de capital da sociedade investida Gerdau Internacional Empreendimentos Ltda. O deslinde do embate reside em saber se, como defende a Recorrente, a circunstância de as exportações terem sido realizadas é suficiente para configurar o direito à apuração do IR Fonte incidente sobre os juros pagos pelos adiantamentos recebidos do exterior, sob alíquota zero. 30.Nessa toada, o inciso XI e o parágrafo único do artigo 1º da Lei nº 9.481, de 1997, são suficientemente elucidativos ao disporem sobre a redução a zero da alíquota de imposto de renda na fonte sobre rendimentos de beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, nos seguintes termos: Lei nº 9.481/1997: Art. 1º A alíquota do imposto de renda na fonte incidente sobre os rendimentos auferidos no País, por residentes ou domiciliados no exterior, fica reduzida para zero, nas seguintes hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 10.12.97) (Vide Decreto nº 6.761, de 2009) (...) XI - juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações. Parágrafo único. Nos casos dos incisos II, III, IV, VIII, X, XI e XII deverão ser observadas as condições, formas e prazos estabelecidos pelo Ministro de Estado da Fazenda. (Redação dada pela Medida Provisória nº 428, de 2008) Parágrafo único. Nos casos dos incisos II, III, IV, VIII, X, XI e XII do caput deste artigo, deverão ser observadas as condições, as formas e os prazos estabelecidos pelo Poder Executivo. (Redação dada pela Lei nº 11.774, de 2008) 31.Como se verifica, o comando legal aponta que as condições, formas e prazos a serem observados para a fruição do direito de submeter as remessas de juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações serão aqueles estabelecidos pelo Poder Executivo, que veio a editar o Decreto nº 6.761, de 2009, cujo §1º de seu artigo 6º ostenta a seguinte redação: Art. 6º A redução a zero da alíquota do imposto sobre a renda, na hipótese de juros e comissões relativos a créditos destinados ao financiamento de exportações, a que se refere o inciso VII do caput do art. 1º, é condicionada a que as importâncias pagas, creditadas, empregadas, entregues ou remetidas, por fonte domiciliada no País, a pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, destinem-se, efetivamente, ao financiamento de exportações (Lei nº 9.481, de 1997, art. 1º, XI). § 1º A comprovação da operação referida no caput pela instituição autorizada a operar no mercado de câmbio será efetuada mediante confronto dos pertinentes saldos contábeis globais diários, observadas as normas específicas expedidas pelo Banco Central do Brasil. (...) 32.A seu turno, o artigo 1º, inciso V e §2º da Portaria MF nº 70, de 1997, estampam a seguinte diretriz: Art. 1º Para efeito do benefício da alíquota zero do imposto de renda incidente nas remessas para beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, nas hipóteses dos incisos II, III, IV, VIII, X e XI do art. 1º da Medida Provisória nº 1.563, de 1996, devem ser atendidos os seguintes requisitos: Fl. 3805DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 (...) V - nos pagamentos de juros de desconto, no exterior, de cambiais de exportação e as comissões de banqueiros inerentes a essas cambiais, bem assim de juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações: tenham sido os recursos, comprovadamente, aplicados no financiamento de exportações brasileiras. (...) § 2º A comprovação a que se refere o inciso V, pelo banco autorizado a operar em câmbio, será efetuada mediante confronto dos pertinentes saldos contábeis globais diários, observadas normas específicas, expedidas pelo Banco Central do Brasil. (...) 33.Tollitur quaestio: salta aos olhos que o único requisito eleito pelo Poder Executivo para a aplicação da alíquota zero na apuração do IR Fonte incidente sobre pagamentos de juros relativos a créditos obtidos no exterior é que os recursos sejam aplicados no financiamento de exportações brasileiras, conforme comprovação feita pelo banco autorizado, observadas as normas expedidas pelo BACEN. Neste sentido, consulte-se o artigo 12 da Instrução Normativa RFB nº 1.455, de 2014: Art. 12. Sujeitam-se ao imposto sobre a renda na fonte, à alíquota zero, os juros e comissões, relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações, recebidos de fontes situadas no Brasil, por pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, inclusive em país com tributação favorecida, na hipótese de pagamento, crédito, emprego, entrega ou remessa desses rendimentos. § 1º Para efeito do disposto no caput, a remessa será efetuada pela instituição autorizada a operar no mercado de câmbio, mediante comprovação da regularidade tributária e da legalidade e fundamentação econômica da operação. § 2º Cabe à instituição interveniente verificar o cumprimento das condições referidas no § 1º, mantendo a documentação arquivada na forma das instruções expedidas pelo Banco Central do Brasil. § 3º A redução a zero da alíquota do imposto sobre a renda prevista no caput é condicionada a que as importâncias pagas, creditadas, empregadas, entregues ou remetidas, por fonte domiciliada no País, a pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, destinem-se, efetivamente, ao financiamento de exportações, conforme dispõe o inciso VII do caput do art. 1º do Decreto nº 6.761, de 2009. § 4º A comprovação da operação referida no caput pela instituição autorizada a operar no mercado de câmbio será efetuada mediante confronto dos pertinentes saldos contábeis globais diários, observadas as normas específicas expedidas pelo Banco Central do Brasil. § 5º Os juros e comissões correspondentes à parcela dos créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações, de que trata o caput, não aplicados com tal finalidade, sujeitam-se à incidência do imposto sobre a renda na fonte à alíquota de 25% (vinte e cinco por cento). § 6º O imposto a que se refere o § 5º será recolhido até o último dia útil do 1º (primeiro) decêndio do mês subsequente ao de apuração dos referidos juros e comissões. § 7º A base de cálculo será apurada mediante a aplicação de taxa de juros sobre o saldo contábil diário da parcela de empréstimo não aplicada nos termos do § 5º. (original sem destaque) 34.As normas editadas pelo BACEN não destoam desse entendimento, antes o corroboram, conforme exemplifica o artigo 1º da Circular nº 2.751, de 1997, a saber: Art. 1º Para efeito de comprovação da aplicação de créditos obtidos no exterior no financiamento de exportações brasileiras, de modo a fazer jus à redução a zero da alíquota do Fl. 3806DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 imposto de renda na fonte prevista no art. 1º da Medida Provisória nº 1.563, de 31.12.96, os bancos autorizados a operar em câmbio devem utilizar o formulário de modelo anexo, no qual serão registrados os saldos diários em moedas estrangeiras, expressos por sua equivalência global em dólares dos Estados Unidos, apresentados nas seguintes contas: (...) (...) 35.Ademais, frise-se que não há necessidade de vinculação entre o financiador das exportações e o importador, pois a lei não estipula tal exigência, referindo-se apenas ao financiamento das exportações, que pode ser operado pelo próprio importador ou por terceiros, como bem esclarece o artigo 73 da Circular BACEN nº 3.689, de 2013, segundo o qual “As antecipações de recursos a exportadores brasileiros, para a finalidade prevista nesta subseção, podem ser efetuadas pelo importador ou por qualquer pessoa jurídica no exterior, inclusive instituições financeiras”. 36.Outrossim, com exceção das cédulas e moedas específicas, com valor histórico que as tornam objeto de desejo de numismáticos, o dinheiro é, por excelência, dotado de fungibilidade, isto é, conforme reiteradamente alardeado pela Recorrente, não pode ser “carimbado”. Desse modo, mesmo diante da contemporaneidade do ingresso dos recursos relativos aos pagamentos antecipados das exportações e das operações societárias que demandaram a utilização de montantes semelhantes, não há o que se falar de desvio da finalidade de financiamento das exportações quando estas venham a ser realizadas. 37.Por conseguinte, ainda que se admita, conforme ponderou a r. decisão recorrida, que “a competência do BACEN não excluiu a atuação da Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB, pois a gestão e execução das atividades de arrecadação, lançamento, cobrança administrativa, fiscalização, pesquisa e investigação fiscal e controle da arrecadação, contrariamente ao sugerido pela reclamante através da impugnação, compete à RFB”, é indene de dúvidas que essa atividade deve se ater à comprovação de que as exportações, em relação às quais a empresa nacional recebeu antecipações, foram realizadas em consonância com a dimensão dos pagamentos recebidos, mediante a análise da execução dos contratos ao longo do seu prazo de vigência. 38.Ou seja, os dispositivos legais e regulamentares que regem a matéria não estipulam o modo como os recursos advindos de adiantamentos devem ser utilizados até que as exportações sejam efetivadas, em claro divórcio entre a legislação aplicável e a motivação do lançamento, revelando evidente vício material por erro no enquadramento jurídico dos fatos. 39.Alerte-se que os únicos motivos que ensejaram a lavratura do auto de infração consistiram no entendimento da fiscalização de que os ingressos advindos do exterior não foram direcionados ao financiamento das exportações por terem sido, no seu entender, utilizados para fins societários e por não terem sido oriundos da entidade importadora, não tendo sequer sido solicitados os documentos usuais às operações de PPE/RAE, o que permitiria a análise em toda a sua extensão. Por conseguinte, não é factível, neste momento processual, enveredar sobre outros aspectos relacionados à aplicação da alíquota zero em questão, inclusive no que concerne à efetividade das exportações, sob pena de inovação do lançamento e modificação de seus critérios jurídicos, prática vedada pelo artigo 146 do Código Tributário Nacional 1 . 1 CTN, art. 146: “A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser Fl. 3807DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 40.Portanto, merece acolhimento o pleito recursal para cancelar o auto de infração. DOS JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO 41.Subsidiariamente, sustenta a Recorrente a ilegalidade da exigência de juros calculados pela taxa Selic sobre a multa de ofício, uma vez que estariam restritos aos tributos supostamente não pagos e não sobre multas, isto porque, além da ausência de previsão legal para a incidência de juros sobre multa, o enquadramento legal apontado na decisão recorrida não autoriza tal imposição (artigo 61, §3º da Lei n° 9.430, de 1996). 42.Prossegue argumentando que não há como se confundir débito, ou seja, o próprio tributo supostamente não recolhido, com penalidade imposta a partir de descumprimento de obrigação tributária, pois aquele deriva da incidência do poder tributário sobre a propriedade privada e esta resulta do poder penal do Estado e tem por objetivo resguardar a validade da ordem jurídica, concluindo que não há como se exigir a incidência de juros sobre a multa de ofício, uma vez que, por definição, se os juros remuneram o credor pela privação do uso de seu capital, eles devem incidir somente sobre o montante que deveria ter sido recolhido no prazo legal e não o foi. 43.Sem razão o inconformismo. 44.De fato, não se pode colocar no oblívio que a penalidade é parte integrante da obrigação tributária principal e, por decorrência, do crédito tributário, sobre o qual incidem juros desde o inadimplemento, nos termos dos artigos 113 e 139 do Código Tributário Nacional c/c artigo 43 da Lei 9.430, de 1996, assim enunciados: CTN: Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. § 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. § 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária. (...) Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta. L. 9.430/1996: Art. 43. Poderá ser formalizada exigência de crédito tributário correspondente exclusivamente a multa ou a juros de mora, isolada ou conjuntamente. Parágrafo único. Sobre o crédito constituído na forma deste artigo, não pago no respectivo vencimento, incidirão juros de mora, calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento. efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.” Fl. 3808DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 45.De todo modo, a matéria não comporta mais discussão face à edição da Súmula CARF nº108, assim enunciada: Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. 46.Por via de consequência, nada a prover no ponto combatido. DISPOSITIVO 48.Pelo exposto, afasto as preliminares suscitadas e, no mérito, dou provimento ao recurso voluntário para cancelar o auto de infração. 49.Se vencido, nego provimento ao pedido recursal subsidiário acerca da incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, mantendo a previsão. (documento assinado digitalmente) Jandir José Dalle Lucca Fl. 3809DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Voto Vencedor Conselheiro Paulo Mateus Ciccone- Redator Designado O Colegiado, pelo voto de qualidade, divergiu do I. Relator Jandir José Dalle Lucca unicamente em questão de mérito e especificamente na parte em que deu provimento ao RV no sentido de afastar os lançamentos de IRRF incidentes sobre remessas a título de juros realizadas pela recorrente a favor de GERDAU AÇOMINAS OVERSEAS LTD., domiciliada nas Ilhas Cayman, devidos por força de contratos conhecidos como pré-pagamento de exportação, no caso atuando como antecipação de recursos destinados ao financiamento do processo produtivo de bens a serem exportados. Referidos lançamentos abrangem fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2017 e dizem respeito a contratos firmados pela recorrente com Gerdau Açominas Overseas Ltd. tendo por objeto “o pagamento antecipado de exportações futuras de produtos”, conforme abaixo reproduzido: No curso do ano-calendário de 2017, conforme consta dos autos, foram remetidos ao Exterior o pagamento dos juros acordados nos aludidos contratos, conforme tabulado a seguir: Fl. 3810DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Todavia, como já exaustivamente relatado pelo Conselheiro Jandir José Dalle Lucca em seu voto, o entendimento fiscal foi no sentido de que citados montantes, recebidos antecipadamente pela recorrente, não teriam sido utilizados como fontes de financiamento de exportações, mas sim para efetuar aporte de capital em outra empresa; para aquisição de investimento; para aumento do capital de empresa investida; e, em um dos casos, recebidos como operação de mútuo de coligada no exterior, sob a roupagem de adiantamento de pagamento de exportação, uma vez que as exportações relacionadas não foram realizadas em favor da empresa que providenciou tal adiantamento, indicando desvio de finalidade na alegada operação de financiamento à exportação. De sua parte, a interessada contestou veemente tal posicionamento da Autoridade Fiscal, contrapondo sua visão dos fatos. A decisão de 1º Piso chancelou o trabalho fiscal e o Nobre Relator deu provimento ao recurso voluntário. Pois bem, o tema recorrentemente vem à apreciação deste Tribunal Administrativo Tributário Federal e tem como arcabouço legal ou normativo, diversos dispositivos. Nos idos de 1969 e contemporaneamente aos projetos do Brasil de incrementar as exportações (muito emblematicamente os que viveram tal período certamente se lembram da frase, quase um bordão, que dizia “exportar é o que importa”), medidas foram fortemente adotadas na área econômica com o uso dos hoje extintos “Decretos-lei” mediante os quais o Executivo arvorava-se à condição de legislador para se atingir os objetivos colimados. No caso concreto, o DL nº 815/69, por seu artigo 1º, “c” já exprimia que os juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao pré-financiamento e financiamento de exportação devidamente autorizados pelo Banco Central do Brasil e cuja liquidação se processasse com o produto da exportação não sofreriam desconto do imposto de renda na fonte. Avançando, a Lei nº 7.450 de 1985, artigo 87, veio a alterar tal dispositivo prevendo competência ao Ministro de Estado da Fazenda para definir as condições, formas e prazos para a fruição do benefício fiscal. Entre idas e vindas, o benefício foi extirpado do mundo jurídico pela Lei nº 9.430/1996, artigo. 88, V, mas logo restabelecido pela Medida Provisória n. 1.563, de 31 de dezembro de 1996, convertida na Lei n. 9.481/97 até hoje vigente, com as alterações pertinentes. No que interessa, à época dos fatos aqui tratados, a redação vigente da referida Lei, artigo 1º, tinha essa estrutura: Art. 1° Relativamente aos fatos geradores ocorridos no ano- calendário de 1997, a alíquota do imposto de renda na fonte Fl. 3811DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 incidente sobre os rendimentos auferidos no Pais, por residentes ou domiciliados no exterior, fica reduzida para zero, nas seguintes hipóteses: (...) XI - juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações. Parágrafo único. Nos casos dos incisos II, III, IV, VIII, Xe XI, deverão ser observadas as condições, formas e prazos estabelecidos pelo Ministro da Fazenda Com isso ficou clara a fixação legal inserta no caput do artigo 1º , definindo os conceitos de créditos vinculados ao financiamento de exportações realizadas por empresas, e a competência dada à legislação infralegal e atos normativos para regulamentação do benefício referido. Foi com suporte nessa estrutura legislativa que o Ministro da Fazenda baixou a Portaria MF nº 70, de 1997, dando os contornos necessários à operacionalização dos procedimentos: Art. 1º - Para efeito do beneficio da alíquota zero do imposto de renda incidente nas remessas para beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, nas hipóteses dos incisos II, III, IV, VIII, X e XI do art 1º da Medida Provisória n' 1.563, de 1996, devem ser atendidos os seguintes requisitos: (...) V- nos pagamentos de juros de descontos, no exterior, de cambiais de exportação e as comissões de banqueiros inerentes a essas cambiais, bem assim de juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações: tenham sido os recursos, comprovadamente, aplicados no financiamento de exportações brasileiras. § 2º A comprovação a que se refere o inciso V. pelo banco autorizado a onerar em câmbio, será efetuada mediante confronto dos pertinentes saldos contábeis diários, observadas normas especificas, expedidas pelo Banco Central do Brasil § 3º Sobre os juros e comissões correspondentes à parcela de recursos a que se refere o inciso V, não aplicada no financiamento de exportações brasileiras, incidirá o imposto de renda na fonte à alíquota de quinze por cento. Fl. 3812DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Resumindo, obedecidos tais parâmetros e requisitos, o IRRF não incidirá sobre as remessas efetuadas. Descumpridos, a incidência é inafastável. A leitura da ementa e de excertos do Acórdão nº 9202-003.487, de 10/12/2014, da 2ª Turma da Câmara Superior, bem estampa e aclara tais requisitos (o negrito foi acrescentado): BENEFÍCIO FISCAL DE ALÍQUOTA ZERO DO IMPOSTO INCIDENTE SOBRE JUROS REMETIDOS AO EXTERIOR. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA APLICAÇÃO DOS RECURSOS NO FINANCIAMENTO DAS EXPORTAÇÕES. O preenchimento dos requisitos estabelecidos pelo BACEN são necessários à fruição do benefício de alíquota zero mas não são suficientes, estando as empresas exportadoras sujeitas a procedimentos de fiscalização da RFB, à qual cabe a tarefa de homologar ou não o enquadramento do caso concreto à hipótese normativa prevista em lei para, no presente caso, aplicar a alíquota zero ao IRRF. O gozo do benefício da alíquota reduzida não se restringe somente àquelas exportadoras que tenham produzido a mercadoria a ser enviada para o exterior. Por certo, uma empresa não produtora, que atue apenas na fase comercial das exportações, também poderia, em princípio, gozar do benefício fiscal em tela. Para tanto, assim como as empresas produtoras, deve efetivamente aplicar - comprovadamente - os recursos no financiamento às exportações. Como se percebe dos autos, os aludidos recursos financeiros foram internados em 26 de maio de 2000 e os embarques iniciaram-se no mês de Maio de 2002, dois anos após a entrada dos recursos referentes à operação de antecipação de recursos para exportação. Como bem apontou a fiscalização, o descasamento entre o momento da internalização dos recursos e as datas de embarques gerou saldo de caixa na Sul Geradora, que foi utilizado para liquidar mútuos da sua controladora RGE, via contrato de mútuo. A comprovação da efetiva aplicação dos recursos no financiamento às exportações não se dá com o mero embarque dos produtos. Com os seguintes excetos do voto condutor que mostram a forma de implementação do benefício e os requisitos a ele vinculados: Fl. 3813DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Vale ainda reproduzir o seguinte ponto destacado no Acórdão: “A regulação e fiscalização do BACEN restringemse, dessa forma, aos aspectos financeiros da operação e ao mero encontro de contas entre os recursos que ingressaram no país e os produtos exportados essenciais para um controle efetivo do endividamento externo. Verificada qualquer irregularidade prevista em suas Cartas Circulares, o BACEN deve reclassificar a operação em seus controles e representar à RFB para que sejam examinados os aspectos fiscais da operação. Dessarte, não há deslocamento para o BACEN do poder fiscalizatório exercido pela RFB. Competirá sempre a esta, a posteriori, a auditoria das contas das empresas no sentido de homologar o procedimento adotado ou autuála nas eventuais irregularidades que tenha praticado. Dito de outra forma, o preenchimento dos requisitos estabelecidos pelo BACEN são necessários à fruição do benefício de alíquota zero mas não são suficientes, estando as empresas exportadoras sujeitas a procedimentos de fiscalização da RFB, à qual cabe a tarefa de homologar ou não o enquadramento do caso concreto à hipótese normativa prevista em lei para, no presente caso, aplicar a alíquota zero ao IRRF”. Neste momento, sem necessidade de mais discussões ou retorno ao assunto, salta aos olhos a constatação da incompetência do BACEN, em termos de comprovação de atendimento aos requisitos previstos na Lei nº 9.481, de 1997, para validar as operações, tarefa que cabe EXCLUSIVAMENTE à Receita Federal, por seus auditores-fiscais. Fl. 3814DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Confirmando, Ac. 9202-011.152, de 28/02/2024, 2ª Turma CSRF: O BACEN não tem competência para verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. O que compete àquela autarquia é a vedação de remessas sem a prova de pagamento do imposto, quando devido, ou a vedação de tais remessas quando o sujeito passivo não comprova a existência de isenção, dispensa ou não incidência do tributo. Feita esta preambular observação, passo à análise dos demais aspectos que envolvem a matéria. Induvidosamente, quando o legislador cria uma isenção, ou seja, uma variante ao regime normal que rege a matéria e impede que determinada operação, segmento ou atividade seja atingida pela regra geral (ou seja, a tributação), claramente está-se diante de um “benefício”. Com isso, exatamente por ser uma exceção, o regramento para sua fruição e implementação é rígido, mais não fosse porque o Estado, ente politicamente constituído e que representa a própria sociedade brasileira, está “abrindo mão” de parcela substancial da arrecadação (que deveria ser revertida à população) para favorecer parcela menor de um específico segmento ou atividade. Dizendo mais incisivamente, uma pequena – mais que isso, ínfima – parte deste ser social complexo que é a população brasileira receberá benefícios que a esmagadora maioria não tem. E tudo porque o legislador, entendeu que esta perda momentânea de recursos será recompensada, recomposta e até superavitária no futuro em razão direta deste benefício concedido. Foi com esse escopo, que o CTN, desde sempre, definiu que a legislação tributária que viesse a dispor sobre suspensão ou exclusão do crédito tributário, outorga de isenção ou dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias seria interpretada LITERALMENTE, ou seja, de forma absolutamente restrita, sem alargamentos ou exclusões, sem adições ou subtrações. Certamente não se desconhece que o benefício que aqui se discute não trata de “isenção”, mas de alíquota zero. Mas, também certamente, os resultados práticos de ambos os institutos são os mesmos: deixa de haver arrecadação aos cofres públicos e o sujeito passivo está dispensado de arcar com o ônus financeiro de um tributo que não terá valoração. Resumindo, a alíquota zero, da mesma forma que a isenção, encontra-se no campo da incidência tributária. Por conseguinte, há obrigação tributária, mas o valor do tributo é inexistente (aspecto quantitativo), por simples razão matemática. No STF, o assunto foi ao Pleno, com entendimento de que ambos os institutos são “hipóteses de desoneração” (REsp 398.365, cuja repercussão geral foi reconhecida, Min. Gilmar Mendes). Fl. 3815DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Vale ver excertos: Quanto aos insumos sujeitos à alíquota zero e não tributados, o debate ocorreu nos Recursos Extraordinários nº 350.446/PR, nº 353.668/PR e nº 357.277/RS, relator ministro Nelson Jobim, apreciados em 18 de dezembro de 2002. O Tribunal de origem havia reconhecido o crédito para insumos tanto isentos como sujeitos à alíquota zero e não tributados. A União, recorrente, aduziu que o tratamento dado à isenção não alcançaria os demais casos, não sendo possível, na situação concreta, observar o precedente do aludido Recurso Extraordinário nº 212.484/RS. Vê-se que o ente federativo acatou a óptica do Supremo no tocante à isenção, mantendo a insurgência apenas em relação à alíquota zero e à não tributação. O Pleno, na linha desenvolvida pelo relator, não admitiu diferenciar os institutos para o fim de fruição dos créditos, consignando linearmente o direito da então recorrida. (...) Em outras palavras, apesar da inexistência de desfecho imediato desses processos, o Supremo sinalizou com cores fortes a uniformização do entendimento atinente às três hipóteses de desoneração: assentou o direito ao crédito não apenas no caso de aquisição de insumos isentos, mas também de não tributados e sujeitos à alíquota zero. Anteriormente, no mencionado Recurso Extraordinário (RE) nº 350.446, o ministro Nelson Jobim enfatizou que a diferença entre alíquota zero e isenção é mais teórica do que prática, já que ambas resultam no não recolhimento do tributo. Segundo o Ministro, a alíquota zero (como a isenção), possui um caráter extra- arrecadatório, sendo um instrumento para intervenção na economia, seja para estimular a produção ou aumentar a competitividade de determinados produtos/serviços no mercado. Segundo o ministro, não reconhecer para a alíquota zero o que já é aceito para a isenção significaria invalidar um importante instrumento de política governamental, que produz efeitos similares aos da isenção. No Superior Tribunal de Justiça a linha é a mesma: TRIBUTÁRIO. BENEFÍCIO FISCAL. REDUÇÃO DE ALÍQUOTA. ART. 1º, XIV, DA LEI N. 10.925/2004. INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA. 1. As disposições tributárias que concedem benefícios fiscais demandam interpretação literal, a teor do disposto no art. 111 do CTN. Fl. 3816DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 2. O art. 1º, XIV, da Lei n. 10.925/2004 reduz à alíquota zero de PIS e COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de farinha de trigo classificada no código 1101.00.10 da TIPI, o que restringe o benefício apenas ao produto especificamente enquadrado no indigitado código classificatório. 3. A farinha de rosca não pode ser enquadrada no apontado código, pois as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), no Capítulo 11, ao explicitar as Considerações Gerais, apenas estabelecem que a farinha de rosca devem submeter-se à posição 1101 (Farinhas de trigo ou de mistura de trigo com centeio) para fins classificatórios, mas em nada a equiparam à farinha de trigo prevista no código 1101.00.10. 4. Ou seja, a farinha de rosca enquadra-se na posição 11.01, mas não se pode deduzir deste fato que sua classificação seja no específico código 1101.00.10, o que afasta a pretensão recursal da parte de beneficiar-se da alíquota zero, porquanto inviável a interpretação extensiva almejada. Recurso especial improvido (REsp 1410259/PR, Relator Min. Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 01/10/2015 e acórdão publicado em 09/10/2015) E nestas condições, de forma evidente os preceitos da literalidade previstos no Código e reforçados pela jurisprudência, não podem ser ignorados. Voltando ao caso concreto, Recordando, conforme art. 1º, inciso XI, da Lei 9.481/97, com a redação vigente à época dos fatos aqui tratados (Lei nº 9.532/97), devidamente regulamentado pela Portaria MF nº 70/1997, “Art. 1º Para efeito do benefício da alíquota zero do imposto de renda incidente nas remessas para beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, nas hipóteses dos incisos II, III, IV, VIII, X e XI do art. 1º da Medida Provisória nº 1.563, de 1996, devem ser atendidos os seguintes requisitos: (...) V - nos pagamentos de juros de desconto, no exterior, de cambiais de exportação e as comissões de banqueiros inerentes a essas cambiais, bem assim de juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações: tenham sido os recursos, comprovadamente, aplicados no financiamento de exportações brasileiras”. Ou seja, LITERAL e CLARAMENTE, exige-se seja comprovado que os recursos que foram internados e sobre os quais incidem os juros (que sofreriam tributação), tenham sido aplicados no financiamento das exportações (não na empresa exportadora). Em outro tom, mas na mesma linha, como bem pontuou a PGFN em contrarrazões acostadas em outro processo de interesse da recorrente (PA nº 16539.720016/2019-12) também em julgamento nesta mesma sessão do Colegiado, “O benefício fiscal tem por escopo fomentar a exportação – a atividade exportadora – e não indústrias que promovem a exportação, portanto não basta a coincidência Fl. 3817DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 subjetiva entre a tomadora e a exportadora, não basta a existência de exportação, é imprescindível vincular o montante financiado a operações específicas de exportação”. Muito bem, desatendidas tais premissas, deverá ser aplicado o art. 9° da Lei n. 9.779/99, ou seja, incidência de IRRF à alíquota de 25% (“Art.9º - Os juros e comissões correspondentes à parcela dos créditos de que trata o inciso XI do art. 1º da Lei 9.481, de 1997, não aplicada no financiamento de expor tações, sujeita-se à incidência do imposto de renda a fonte à animosa de vinte e cinco por cento”). Em outro dizer, o benefício não foi criado para que a pessoa jurídica utilize os recursos da forma que melhor lhe aprouver. Ao contrário! Deve ser, sim, utilizado na forma estrita aposta na legislação. Nesse ponto cabe um parêntese. Assenta a recorrente em seu RV (fls. 63 – item 234) que “o caráter de fungibilidade que é inerente ao dinheiro não foi levado em consideração pela d. Autoridade Fiscal ao perseguir o fluxo financeiro imediato, e se apoiar inteiramente nele, como se ele fosse um elemento confiável e elucidativo da questão”. Em outro dizer, aduz ser impossível pretender que o dinheiro seja carimbado. E traz à colação decisões do CARF a respeito. Porém, tais decisões dizem reportam-se basicamente ao tema “subvenções”, que teve uma guinada de 180 graus na sua concepção. Aí sim, por conta do que se apresenta nos casos de subvenção, não há mesmo como “carimbar” o dinheiro porque na esmagadora maioria das vezes as empresas precisam primeiro investir seus recursos próprios nos investimentos para depois usufruir do benefício. Não é o caso, data vênia, do que aqui se trata. Na verdade, na subvenção, o gozo do benefício subsome-se a que os valores lá captados (ou, mais especificamente, subvencionados) têm que ser vertidos ao custeio de uma despesa específica: para os fins do Decreto-lei 1.598/77 e, mais recentemente, da Lei 12.973/14, isto é, os ganhos provenientes das subvenções devem ser aplicados, integralmente, na expansão do parque industrial ou da própria atividade operacional, com imposição de que os montantes sejam contabilizados em contas de “reservas”, sem possibilidade de distribuição aos sócios/acionistas; de outra parte e diferentemente, para o caso da nº Lei 9.481/1997, como repetidas vezes afirmado, os valores captados devem ser utilizados tão só para custear as exportações a serem realizadas pelos contribuintes. Resumindo, não é a ocorrência da exportação ou, mais precisamente, os valores exportados ao longo da duração do contrato de empréstimo que aperfeiçoa a hipótese prevista Fl. 3818DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 pelo art. 1º, inciso XI, mas o efetivo dispêndio, por parte do contribuinte, no desenvolvimento da atividade de exportação que permitirá atestar a concretização da condicionante ali aposta. Contrariamente à isenção contemplada nas subvenções (Decreto-lei nº 1.598/1977 e Lei nº 12.973/1914), não há, em relação à “alíquota zero” do IRRF para empréstimos tomados no exterior, para fomentar as exportações, imposição de que haja registro numa conta específica (como, exemplificativamente, a de reserva de lucros), o que torna sua comprovação certamente mais difícil, mas isso não dá uma carta branca à recorrente para dispor do dinheiro internado da forma que lhe for mais conveniente ou atraente. Reversamente, deve envidar todos os esforços para manter dignamente tais controles e atender a fiscalização. Nesse ponto, não se olvide estar-se diante de empresa longeva, com grande participação no mercado, tradicionalíssima e estruturalmente sólida para receber tais recursos, aplicá-los na sua planta industrial e financiar a linha de produção de bens que serão exportados. E – paralela e concomitantemente a isso – comprovar a sua aplicação. Com esse perímetro fechado, evidentemente os requisitos legais estarão atendidos e o benefício será chancelado. Pretender, como pretende a recorrente, que inexista a obrigatoriedade da necessária conexão entre o crédito obtido no exterior e sua efetiva aplicação no financiamento da atividade de exportação, fulmina de morte todo o arcabouço legal que rege a matéria. Em outro dizer, realizar exportações com o dispêndio de recursos já disponíveis (não os obtidos sob a égide da Lei nº 9.481/1997) contraria frontalmente o que prescreve mencionado dispositivo que impõe que o crédito obtido no exterior seja destinado ao financiamento de exportações. Nesse caminhar, não há como concordar com a recorrente quando afirma que “110. (...) Qualquer formalização deixaria de ter relevância, ante à força do atingimento do fim, do objetivo, que é a realização das atividades incentivadas dentro do prazo dos Contratos PPE/RAE.” (RV – fls. 32). Muito pelo contrário, a comprovação é conditio sine qua non para que o benefício se consolide, em contraponto à sua alocução de que a norma não comportaria “interpretações distintas por parte da autoridade lançadora”. (RV – item 113 – fls. 33). E mais: “115. Não fosse assim, ficaria ao sabor do intérprete aceitar os termos da lei, diminuí-los ou alargá-los ao seu talante e ao sabor das conveniências de cada situação concreta, o que geraria enorme confusão e insegurança jurídica ainda maior, além da própria violação ao princípio da legalidade que norteia a relação entre o Fisco e os contribuintes, exatamente como ocorre no caso dos presentes autos” (RV - ibidem) Ora, é exatamente o inverso! Fl. 3819DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 Quem pretende implementar um distinguishing na norma, adaptando-a e interpretando-a segundo sua conveniência e ao sabor dos atos realizados é a recorrente, alargando de forma imprópria e irregular preceitos que a literalidade do artigo 111, do CTN, impede. O Fisco tão somente aplicou a regra cogente, de observância obrigatória à Autoridade Fiscal e de igual cumprimento compulsório pelos administrados. Perfilar com o racional da recorrente seria transformar o particular em verdadeiro legislador em causa própria, soterrando aquilo que o Congresso Nacional aprovou e o Executivo promulgou. Importante destacar que este Tribunal Administrativo Tributário Federal já decidiu em processo de interesse da própria recorrente (Acórdão n. 2402-006.494) Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Período de apuração: 01/02/2012 a 31/10/2012 PRELIMINAR. NULIDADE DA DECISÃO. ELEMENTOS PROBATÓRIOS SUFICIENTES. IMPOSSIBILIDADE. Não há que se falar em nulidade da decisão por ter deixado de analisar documentos apresentados juntamente com a impugnação, quando o julgador da instância de piso fundamentou a sua decisão em outros elementos probatórios anexados aos autos e suficientes à formação de sua convicção. O julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelo impugnante, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. Na verdade, o julgador tem o dever de enfrentar apenas as questões capazes de infirmar a conclusão adotada. ALÍQUOTA ZERO SOBRE JUROS E COMISSÕES DE CRÉDITOS OBTIDOS NO EXTERIOR. REQUISITOS. Para incidência da alíquota zero de IRRF sobre juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior faz-se necessária a comprovação da destinação dos recursos no financiamento de exportações. Inexistindo tal comprovação, aplica- se a alíquota de 25%. Por fim e apenas para que não fique sem registro, absolutamente irrelevante para os fins aqui tratados, as assertivas da recorrente de que teria recursos próprios disponíveis para arcar com os investimentos realizados simplesmente porque não é disso que se cuida neste processo. Então, visto e revisto os autos, não consegui vislumbrar que a recorrente tenha atendido os dizeres do artigo 1º, da Lei nº 9,.481/1997, de modo que a aplicação subsequente do Fl. 3820DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 artigo 9º, da Lei nº 9.779/1997 foi medida que se impôs, agindo corretamente a Autoridade Fiscal. No mais, para melhor compreensão dos aspectos factuais e eventos relativos a cada empréstimo e respectivos pagamentos, e considerando o dissertado pelo Relator de que “a Recorrente interpôs Recurso Voluntário via do qual argui, preliminarmente, a nulidade da r. decisão recorrida por (i) ausência de análise do conjunto probatório dos autos e (ii) ausência de apreciação dos fundamentos por ela apresentados, para, no mais, reeditar e reforçar os argumentos da sua impugnação de fls. 2930/2998”, e não havendo argumento novo que justifique uma nova visão dos fatos, e por entender que a decisão a quo analisou detalhadamente a matéria, tendo se pronunciado sobre todos os itens apontados pela contribuinte na impugnação (e que foram basicamente os mesmos trazidos em seu recurso voluntário), adoto como minhas e como se de minha lavra pessoal fossem, na forma do artigo 50, V, § 1º, da Lei nº 9.784/1999 2 e artigo 114, § 12, I, do RICARF vigente (Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023) 3 , as razões de decidir externadas pela decisão recorrida no Acórdão nº 107-008.216 – 9ª Turma da DRJ07, sessão de 13 de maio de 2021, relatoria do Julgador Eduardo Franco da Costa Fernandes, abaixo reproduzida – (fls. 3653/3674 – eventuais destaques são do original). “MÉRITO As remessas de juros de vinculados a amortização de empréstimos destinados ao financiamento das exportações (operações PPE/RAE) são isentas do IRRF pela norma do inciso XI do art. 1º da Lei 9.481, de 1997: (...) Em relação aos dois primeiros Contratos de Pré-Pagamento de Exportação de 2007 (US$ 500.000.000,00) e 2010 (US$ 151.000.000,00), 2 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: (...) V - decidam recursos administrativos; (...) § 1º A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. 3 Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor. (...) §12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante: I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida Fl. 3821DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 a Autoridade Fiscal verificou que os recursos recebidos em virtude dos adiantamentos concedidos não foram utilizados para financiamento de exportações, mas sim foram, nos mesmos dias de seus recebimentos, utilizados pela fiscalizada para efetuar aporte de capital em outra empresa e para aumento do capital de empresa investida, portanto, para fins diversos do financiamento das exportações ou da aplicação em processo produtivo dos bens a serem exportados. Por seu turno, o Impugnante destaca que possuía valores disponíveis em outras contas correntes e de aplicação que não foram considerados pela Fiscalização e que seriam suficientes para os investimentos no exterior, apontando que incorreu em custos com as exportações em valores superiores aos recursos captados. O Impugnante vale-se também da máxima de que o dinheiro não é "carimbado" e que não há norma legal que limite ou regule a forma de aplicação dos recursos obtidos no exterior. É verdade que os valores não podem ser “carimbados” para rastreamento de sua utilização, desta forma não havendo como determinar que os valores oriundos do exterior sejam reservados especificamente para financiamento de exportações, assim podendo ser utilizados - em um primeiro momento - para outros fins. Mas, equivoca-se o Interessado em epígrafe ao alegar que o requisito para a incidência da alíquota zero de IRRF sobre os juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior seria a amortização do principal dos contratos mediante exportações ou, ainda pior, a simples atividade de exportação no período do contrato em montantes superiores às amortizações ou não. O requisito para a alíquota zero de IRRF sobre juros e comissões de créditos obtidos no exterior tal como expresso no inciso XI, do art. 1º, da Lei nº 9.481/1997 acima transcrito é a destinação dos valores a financiamento de exportações, nada falando da origem dos valores que posteriormente irão amortizar os contratos ou mesmo do volume de exportações na vigência do mesmo. Na verdade, o Interessado em epígrafe tenta dar aos empréstimos a aparência de financiamento de exportações, com o intuito de enquadrar a operação nos pré-requisitos indispensáveis para a fruição do benefício fiscal. Assim, como a Autoridade Fiscal demonstrou minuciosamente que os valores oriundos dos créditos no exterior, sobre os quais incidiram os Fl. 3822DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 1402-006.868 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16682.720741/2020-71 juros, não foram destinados ao financiamento das exportações, seja direta ou indiretamente, correto o lançamento objeto do presente processo. Argumentos Subsidiários COMPETÊNCIA DO BANCO CENTRAL DO BRASIL (BACEN) O Impugnante sustenta que seria competência privativa do BACEN para reconhecer se o contrato adere às normas aplicáveis ao PPE/RAE. Entretanto, não merece acolhida esse argumento, já que a competência do BACEN não excluiu a atuação da Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB , pois a gestão e execução das atividades de arrecadação, lançamento, cobrança administrativa, fiscalização, pesquisa e investigação fiscal e controle da arrecadação, contrariamente ao sugerido pela reclamante através da impugnação, compete à RFB. (...) CONCLUSÃO Voto, então, por julgar improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido. É como voto”. CONCLUSÃO Pelo exposto e o que mais consta dos autos, voto por negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os lançamentos É como voto. (assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone Fl. 3823DF CARF MF Original

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4743691 #
Numero do processo: 11065.914296/2009-56
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 10 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Wed Aug 10 00:00:00 UTC 2011
Ementa: NORMAS PROCESSUAIS. SÚMULA ADMINISTRATIVA. OBRIGATORIEDADE DE APLICAÇÃO. Nos termos do art. 72 do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF 256/2009, é de aplicação obrigatória nos julgamentos de recurso a ele encaminhados o entendimento reiterado expresso em Súmula aprovada pelo seu Pleno. NORMAS REGIMENTAIS. ANÁLISE DE ARGÜIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DO CARF. SÚMULA ADMINISTRATIVA Nº 02 Súmula CARF nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Numero da decisão: 3401-001.485
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso em virtude da Súmula CARF nº 02.
Nome do relator: JÚLIO CESAR ALVES RAMOS
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Recorrida  DRJ PORTO ALEGRE    NORMAS  PROCESSUAIS.  SÚMULA  ADMINISTRATIVA.  OBRIGATORIEDADE  DE  APLICAÇÃO.  Nos  termos  do  art.  72  do  Regimento  Interno  do  CARF  aprovado  pela  Portaria  MF  256/2009,  é  de  aplicação  obrigatória  nos  julgamentos  de  recurso  a  ele  encaminhados  o  entendimento reiterado expresso em Súmula aprovada pelo seu Pleno.  NORMAS  REGIMENTAIS.  ANÁLISE  DE  ARGÜIÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DO CARF. SÚMULA  ADMINISTRATIVA Nº 02  Súmula CARF nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a  inconstitucionalidade de lei tributária.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do recurso em virtude da Súmula CARF nº 02.    JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS – Presidente e Relator    EDITADO EM: 12/08/2011  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Emanuel  Carlos  Dantas  de  Assis,  Ewan  Teles  Aguiar  (Suplente),  Odassi  Guerzoni  Filho,  Ângela  Sartori  (Suplente) e Jean Cleuter Simões Mendonça.         Fl. 71DF CARF MF Emitido em 16/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 12/08/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 12/08/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS     2 Relatório  Analisa­se  recurso  da  empresa  acima  qualificada  tempestivamente  ofertado  contra decisão que não homologou compensação por ela comunicada por meio de declaração  eletrônica  em  razão  de  não  reconhecer  o  direito  creditório  alegado.  Ele  dizia  respeito  à  exclusão  da  base  de  cálculo  das  contribuições  PIS  e  COFINS  regidas  pela  Lei  9.718  das   “receitas  transferidas  a  terceiros”  de  que  cuidava  o  inciso  III  do  §  2º  do  art.  3º  daquele  ato  legal.  A  decisão  reverbera  entendimento  de  que  o  dispositivo  foi  revogado  em  2000  pela  Medida Provisória 1.991­18 sem ter cobrado eficácia por não ter sido regulamentado.   O  período  de  apuração  em  que  teria  ocorrido  o  “pagamento  indevido”  é  fevereiro  de  2003,  posterior,  portanto,  àquela  revogação.  As  “receitas  transferidas”  cuja  exclusão  se postula dizem  respeito  aos  “impostos  incidentes  sobre  as  receitas”  e  aos valores  “transferidos” a fornecedores.  O recurso repete o argumento de que a regulamentação não seria necessária  embora reconheça expressamente a revogação havida e admita que o dispositivo deve valer “no  período compreendido entre fevereiro de 1999 e agosto de 2000”. Como já dito, o pagamento  objeto da Dcomp ora analisada ocorreu em fevereiro de 2003.  É o Relatório.    Voto             Conselheiro JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS  Conforme já adiantado, o recurso é tempestivo e a matéria nele discutida é da  competência desta Seção. Deve­se, pois, dele conhecer.  A ele, no entanto, não se pode dar provimento.  Como  também  já  dito  no  relatório,  a  própria  empresa  reconhece  que  o  dispositivo  que  implicaria  ter  ocorrido  algum  “pagamento  indevido”  e  como  tal  lhe  daria  ensejo à compensação já se encontrava revogado quando efetuado o pagamento. Assim, ainda  que o recurso não repita o argumento manejado em primeiro grau de que  tal  revogação seria  inconstitucional,  é  somente o  reconhecimento de  inconstitucionalidade da Medida Provisória  1991­18 que lhe poderia prover.  A  isso,  entretanto,  não  chega  a  competência  dos  conselheiros membros  do  CARF a teor do quanto determina a Súmula Administrativa nº 01:  Súmula CARF nº 2: O CARF não é  competente para  se pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade de lei tributária.   Por  sua vez, as  súmulas  regularmente aprovadas pelo Plenário do Conselho  são  de  observância  obrigatória  por  todos  os  conselheiros  membros  do  CARF  consoante   disposição expressa em seu Regimento: art. 72 da Portaria MF nº  256/2009, que o aprovou.  Nesses termos, voto por negar provimento ao recurso ofertado.  Fl. 72DF CARF MF Emitido em 16/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 12/08/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 12/08/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Processo nº 11065.914296/2009­56  Acórdão n.º 3401­001.485  S3­C4T1  Fl. 2          3   JÚLIO  CÉSAR  ALVES  RAMOS  ­  Relator                               Fl. 73DF CARF MF Emitido em 16/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 12/08/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 12/08/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS

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10471479 #
Numero do processo: 10845.724144/2011-38
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed May 08 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jun 03 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2009 BASE DE CÁLCULO. RENDIMENTOS RECEBIDOS DE AÇÃO TRABALHISTA. Na Declaração de Ajuste Anual, o rendimento a ser declarado decorrente de ação trabalhista é o rendimento bruto, composto do rendimento líquido, dos descontos efetuados em favor da União (contribuição à previdência oficial e imposto retido na fonte) e as despesas necessárias ao recebimento, tais como os honorários advocatícios, desde que o ônus seja comprovadamente do sujeito passivo. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2009 IMPOSTO DEVIDO. CÁLCULO. RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE (RRAs). REGIME DE COMPETÊNCIA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO (RE) 614.06/RS. REPERCUSSÃO GERAL. REsp nº 1.118.429/SP. RECURSO REPETITIVO. É imperiosa a aplicação do regime de competência, a fim de atender a interpretação conforme a constituição decorrente da análise do RE nº 614.406 e do REsp nº 1.118.429/SP. O IRPF sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deve ser calculado utilizando-se as tabelas e alíquotas do imposto vigentes a cada mês de referência (regime de competência), sem que implique em alteração de critério jurídico.
Numero da decisão: 1001-003.330
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para manter o lançamento por omissão de rendimentos e determinar que o imposto seja calculado utilizando-se as tabelas e alíquotas vigentes a cada mês de referência, observando a renda auferida mês a mês. A conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri dava provimento em maior extensão. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva - Presidente (documento assinado digitalmente) Márcio Avito Ribeiro Faria - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carmen Ferreira Saraiva (Presidente), Gustavo de Oliveira Machado Márcio Avito Ribeiro Faria, Rafael Zedral, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira.
Nome do relator: MARCIO AVITO RIBEIRO FARIA
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2009 BASE DE CÁLCULO. RENDIMENTOS RECEBIDOS DE AÇÃO TRABALHISTA. Na Declaração de Ajuste Anual, o rendimento a ser declarado decorrente de ação trabalhista é o rendimento bruto, composto do rendimento líquido, dos descontos efetuados em favor da União (contribuição à previdência oficial e imposto retido na fonte) e as despesas necessárias ao recebimento, tais como os honorários advocatícios, desde que o ônus seja comprovadamente do sujeito passivo. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2009 IMPOSTO DEVIDO. CÁLCULO. RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE (RRAs). REGIME DE COMPETÊNCIA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO (RE) 614.06/RS. REPERCUSSÃO GERAL. REsp nº 1.118.429/SP. RECURSO REPETITIVO. É imperiosa a aplicação do regime de competência, a fim de atender a interpretação conforme a constituição decorrente da análise do RE nº 614.406 e do REsp nº 1.118.429/SP. O IRPF sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deve ser calculado utilizando-se as tabelas e alíquotas do imposto vigentes a cada mês de referência (regime de competência), sem que implique em alteração de critério jurídico.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2024-05-23T17:03:19Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-05-23T17:03:19Z; Last-Modified: 2024-05-23T17:03:19Z; dcterms:modified: 2024-05-23T17:03:19Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-05-23T17:03:19Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-05-23T17:03:19Z; meta:save-date: 2024-05-23T17:03:19Z; pdf:encrypted: true; modified: 2024-05-23T17:03:19Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-05-23T17:03:19Z; created: 2024-05-23T17:03:19Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; Creation-Date: 2024-05-23T17:03:19Z; pdf:charsPerPage: 2106; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-05-23T17:03:19Z | Conteúdo => S1-TE01 MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 10845.724144/2011-38 Recurso Voluntário Acórdão nº 1001-003.330 – 1ª Seção de Julgamento / 1ª Turma Extraordinária Sessão de 8 de maio de 2024 Recorrente SANDRO FABRICIO GONÇALVES PONTES Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2009 BASE DE CÁLCULO. RENDIMENTOS RECEBIDOS DE AÇÃO TRABALHISTA. Na Declaração de Ajuste Anual, o rendimento a ser declarado decorrente de ação trabalhista é o rendimento bruto, composto do rendimento líquido, dos descontos efetuados em favor da União (contribuição à previdência oficial e imposto retido na fonte) e as despesas necessárias ao recebimento, tais como os honorários advocatícios, desde que o ônus seja comprovadamente do sujeito passivo. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2009 IMPOSTO DEVIDO. CÁLCULO. RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE (RRAs). REGIME DE COMPETÊNCIA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO (RE) 614.06/RS. REPERCUSSÃO GERAL. REsp nº 1.118.429/SP. RECURSO REPETITIVO. É imperiosa a aplicação do regime de competência, a fim de atender a interpretação conforme a constituição decorrente da análise do RE nº 614.406 e do REsp nº 1.118.429/SP. O IRPF sobre os rendimentos recebidos acumuladamente deve ser calculado utilizando-se as tabelas e alíquotas do imposto vigentes a cada mês de referência (regime de competência), sem que implique em alteração de critério jurídico. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para manter o lançamento por omissão de rendimentos e determinar que o imposto seja calculado utilizando-se as tabelas e alíquotas vigentes a cada mês de referência, observando a renda auferida mês a mês. A conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri dava provimento em maior extensão. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva - Presidente AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 84 5. 72 41 44 /2 01 1- 38 Fl. 119DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1001-003.330 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10845.724144/2011-38 (documento assinado digitalmente) Márcio Avito Ribeiro Faria - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carmen Ferreira Saraiva (Presidente), Gustavo de Oliveira Machado Márcio Avito Ribeiro Faria, Rafael Zedral, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário em face do Acórdão nº 16-67.747, proferido pela 18ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo, que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação (fls. 102/106). Litigio instaurado com a apresentação tempestiva da Impugnação contra a Notificação de Lançamento (fls. 06/09), relativo ao Imposto de Renda Pessoa Física/2008, ano- calendário 2007, que alterou o resultado da Declaração de Ajuste de imposto a restituir no valor de R$ 1.640,87 para crédito tributário apurado no valor de R$ 19.387,28, sendo R$ 9.161,80 a título de imposto suplementar, R$ 6.871,35 a título de multa de ofício e R$ 3.354,13 a título de juros de mora calculados até 31/10/2011. O lançamento foi decorrente de omissão de rendimentos decorrentes de ação trabalhista, no valor de R$ 39.282,44. Na Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal de fl. 07, consta: COMPLEMENTAÇÃO DA DESCRIÇÃO DOS FATOS Alteração dos rendimentos recebidos em decorrência de ação trabalhista para R$ 85.606,63, que corresponde ao total levantado, de R$ 72.560,43, maio o INSS, de R$ 2.267,79, mais o IRRF, de R$ 10.778,41. Ressalte-se que o contribuinte declarou o valor liquido recebido, já deduzidos os tributos retidos e, devidamente intimado, não apresentou o recibo dos honorários advocatícios devidamente assinado pelo profissional que o representou na ação trabalhista em questão. Cientificado do lançamento em 22/11/2011, conforme fl. 101, o interessado apresentou impugnação de fls. 02/05, em 02/12/2011, na qual alega: 1) Recebeu valor de ação trabalhista no ano-calendário de 2007 e em hipótese alguma teve a intenção de sonegá-lo. O numerário discutido foi recebido em espécie, diretamente do advogado, tendo o contribuinte assinado o recibo referente aos valores pagos pelos honorários advocatícios. Não obteve cópia do mesmo. 2) No exercício de 2008, tomou ciência de que deveria declarar à Receita Federal os valores recebidos pela ação trabalhista. Entrou em contato com o advogado e com a fonte pagadora, solicitando cópia do Recibo de Honorários Advocatícios e o Informe de Rendimentos referente a ação trabalhista. 3) Procurou auxílio no site da Receita Federal, no “Perguntas e Respostas”, e, diante dos fatos, procurou um contador e solicitou que fosse devidamente declarada a Fl. 120DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1001-003.330 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10845.724144/2011-38 importância recebida e protocolou uma carta, informando à Receita Federal a dificuldade em obter o recibo, referente ao valor pago à advogada Drª Maria Cristina de Jesus Dorr, inscrita na OAB sob o nº 88892/SP, e o Informe de Rendimentos da Empresa Lanches Bom Bocado Ltda.- ME, inscrita no CNPJ 49.189.210/0001-69. 4) Ofereceu à tributação os valores recebidos com base em planilha de cálculos fornecida pelo escritório de advocacia anexada à intimação IRPF/Malha Fiscal Exercício 2008. A d. DRJ, por sua vez, rejeitou todas as alegações trazidas pela Recorrente mantendo o lançamento, porque teria sido constituído com base na omissão de rendimentos tributáveis recebidos acumuladamente, em razão de ação judicial, e não havia a comprovação das alegadas despesas com advogado. Conforme estabelecem os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, o valor recebido acumuladamente pelo contribuinte em razão de ação judicial deve ser oferecido à tributação na declaração de ajuste anual, compensando-se o imposto de renda retido na fonte, e é dever de o contribuinte informar todos os rendimentos tributáveis percebidos no ano-calendário na declaração de ajuste anual e se assim não o fizer, poderá responder pelas infrações apuradas. Pela análise dos documentos anexados, referentes ao Processo nº 1498/02 (número único do processo 01498009320025020441), da 1ª Vara de Trabalho de Santos da Justiça do Trabalho da 2ª Região, movida pelo impugnante contra a empresa Lanches Bom Bocado Ltda.-ME, verifica-se que o contribuinte recebeu a quantia total líquida de R$ 72.560,43, resultando no montante de rendimento tributável de R$ 85.606,63 (R$ 72.560,43 + R$ 2.267,79 de INSS + R$ 10.779,41 de IRRF), conforme demonstram os extratos do processo de fls. 59 a 70, conforme descrito na Notificação de Lançamento. O contribuinte apresentou, após Termo de Intimação, o Recibo de Pagamento de fl. 73, no valor total de R$ 25.599,27, para comprovar despesas com honorários. Entretanto, esse recibo não foi suficiente para comprovar despesas com honorários advocatícios, considerando que o documento não estava devidamente assinado pelo profissional. Na impugnação, o contribuinte nada apresenta para comprovar despesas com honorários, apenas alega que a advogada nega-se a emitir o recibo, mesmo diante de reclamações protocoladas diante da OAB/SP. Cabe esclarecer que apenas o Recibo de Pagamento de fl. 73, assinado pelo próprio impugnante, é insuficiente para comprovar despesas com honorários advocatícios. Poderia o interessado ter apresentado, por exemplo, cópia do contrato celebrado com a profissional e cópia das reclamações protocolizadas na OAB/SP. DO RECURSO VOLUNTÁRIO Regularmente cientificado, por via postal, em 8.5.2015, conforme cópia de Aviso de Recebimento – AR dos correios, às fls. 109, interpôs Recurso Voluntário, em 5.6.2015, (fls. 112/115), assim sintetizado. Preliminarmente afirmou que recebeu o valor da ação trabalhista, no ano- calendário de 2007, em espécie e diretamente das mãos do advogado, ocasião em que lhe teria sido entregue apenas uma planilha com os valores que deveria lhe orientar para a realização da sua Declaração de Imposto de Renda . Foi categórico: “Que em hipótese alguma soneguei qualquer rendimento”. Fl. 121DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1001-003.330 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10845.724144/2011-38 Ofereci toda importância recebida, devidamente à tributação, deduzindo do valor tributável, o valor que foi pago a titulo de honorários advocaticios, tudo de acordo com a Lei n° 7.713, de 22 de dezembro de 1988, art. 12; Decreto n° 3.000. de 26 de marco de 1999 -Regulamento do Imposto sobre a Renda (RIR/1999), art. 56. parágrafo único), e instruções da Delegacia da Receita Federal. Teria protocolado uma carta à Receita Federal informando a dificuldade em obter o Recibo referente ao valor pago à advogada Dra. Maria Cristina de Jesus Dorr, inscrita na OAB sob o n 88892/SP, e o Informe de Rendimentos da Empresa Lanches Bom Bocado Ltda-ME, CNPJ n° 49.189.210/0001-69. O Recorrente não concordo a omissão de rendimentos, visto que, em momento algum “ludibriei ou soneguei valor sequer”, nem teria se negado a prestar esclarecimentos à respeito dos fatos. Que, a obrigatoriedade pela emissão do Informe de Rendimentos é da fonte pagadora, e por inexistencia do mesmo, cientifiquei espontaneamente à Receita Federal sobre a falta de recibo de honorários advocaticios pagos à Dra Maria Cristina de Jesus Dorr e informe de rendimentos da empresa Lanches Bom Bocado Ltda-ME. Juntou ao Recurso da Representação oferecida ao escritório de advocacia por ele contrato, devidamente protocolada na OAB subseção de Santos, na data de 03/06/2015. À vista de todo o exposto, demonstrada a insubsistência e improcedência da ação fiscal, espera e requer o recorrente seja acolhido o presente recurso para o fim de assim ser decidido, cancelando-se o débito fiscal reclamado. É o relatório. Voto Conselheiro Márcio Avito Ribeiro Faria, Relator. Submete-se à apreciação desta Turma de Julgamento o recurso voluntário oferecido pela contribuinte SANDRO FABRICIO GONÇALVES PONTES. O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, que dispõe sobre o Processo Administrativo Fiscal – PAF, inclusive para os fins do inciso III, do art. 151 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, denominada Código Tributário Nacional – CTN. Assim, dele toma-se conhecimento. DA OMISSÃO DE RENDIMENTOS Em que pese o descontentamento do Recorrente com a lançamento suas alegações não merecem prosperar. Vejamos. Conforme esclarecido pela d. DRJ, e também na Notificação de Lançamento, o Recorrente declarou como rendimentos tributáveis recebidos da LANCHES BOM BOCADO LTDA ME (49.189.210/0001-69) o valor de R$ 46.324,19. Fl. 122DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1001-003.330 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10845.724144/2011-38 Ocorre que este valor está deduzido de INSS, IRRF e Despesa com Honorários Advocatícios. Sendo que o valor correto a ser declarado é o valor recebido em decorrência de ação trabalhista deduzido tão somente das despesas com ação judicial necessárias ao seu recebimento, inclusive de advogados (se tiverem sido pagas pelo contribuinte), que no caso monta ao valor de R$ 85.606,63, porque não houve a comprovação dos pagamento das despesas com advogado. Vejamos o que nos diz a Notificação Fiscal (fl. 7): Alteração dos rendimentos recebidos em decorrência de ação trabalhista para R$ 85.606,63, que corresponde ao total levantado, de R$ 72.560,43, mais o INSS, de R$ 2.267,79, mais o IRRF, de R$ 10.778,41. Ressalte-se que o contribuinte declarou o valor liquido recebido, já deduzidos os tributos retidos e, devidamente intimado, não apresentou o recibo dos honorários advocatícios devidamente assinado pelo profissional que o representou na ação trabalhista em questão. (destacou-se) O mesmo foi relatado pela d. DRJ (fl. 106): O contribuinte apresentou, após Termo de Intimação, o Recibo de Pagamento de fl. 73, no valor total de R$ 25.599,27, para comprovar despesas com honorários. Entretanto, esse recibo não foi suficiente para comprovar despesas com honorários advocatícios, considerando que o documento não estava devidamente assinado pelo profissional. Na impugnação, o contribuinte nada apresenta para comprovar despesas com honorários, apenas alega que a advogada nega-se a emitir o recibo, mesmo diante de reclamações protocoladas diante da OAB/SP. Cabe esclarecer que apenas o Recibo de Pagamento de fl. 73, assinado pelo próprio impugnante, é insuficiente para comprovar despesas com honorários advocatícios. Portanto, constata-se que, na impugnação, o autuado não apresentou elementos que pudessem comprovar que os rendimentos tributáveis foram recebidos em valor divergente do valor constante no lançamento. Em sede de Recurso Voluntário o Recorrente apresentou tão somente representação junto à OAB contra os profissionais lá citados. Assim, em todas as fases por onde passou o presente processo o Recorrente deixou de produzir a prova cabal do quanto teria despendido com advogados, vejamos que a lei permite a dedução das despesas com ação judicial, desde que sejam pagas pelo contribuinte. De modo que o lançamento encontra-se hígido. Contudo, a forma de cálculo do imposto devido utilizada no lançamento deve ser revista. Vejamos. DOS RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE A matéria, ora em debate, qual seja a tributação sobre rendimentos recebidos acumuladamente (RRA) decorrentes de ações trabalhistas sofreu uma alteração significativa a partir das manifestações do Superior Tribunal de Justiça – STJ, no Resp 1.118.429-SP e no Resp Resp. 1.470.720-RS, ambos decididos sob o rito do art. 543-C do Código de Processo Civil Fl. 123DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1001-003.330 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10845.724144/2011-38 (CPC), culminando com a inovação legislativa, ocorrida em 2015, mais especificamente no acréscimo do art. 12-A à Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988. Pois bem. No tocante à sistemática de incidência do IRPF sobre os rendimentos recebidos acumuladamente, prescrevia o art. 12 da Lei nº 7.713/88 que, para os rendimentos recebidos acumuladamente, relativos aos anos calendários anteriores ao do recebimento, o imposto de renda incidiria no mês de recebimento, sobre o valor total dos rendimentos, deduzidos os custos com a ação judicial: Art. 12. No caso de rendimentos recebidos acumuladamente, o imposto incidirá, no mês do recebimento ou crédito, sobre o total dos rendimentos, diminuídos do valor das despesas com ação judicial necessárias ao seu recebimento, inclusive de advogados, se tiverem sido pagas pelo contribuinte, sem indenização. Por seu turno, a Medida Provisória (MP) nº 497, de 27 de julho de 2010, posteriormente convertida na Lei nº 12.350, de 20 de dezembro de 2010, acrescentou o art. 12-A a Lei 7.713/1988, alterando a sistemática de tributação dos RRA, na sua redação original: Art. 12-A. Os rendimentos do trabalho e os provenientes de aposentadoria, pensão, transferência para a reserva remunerada ou reforma, pagos pela Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, quando correspondentes a anos-calendário anteriores ao do recebimento, serão tributados exclusivamente na fonte, no mês do recebimento ou crédito, em separado dos demais rendimentos recebidos no mês. § 1º O imposto será retido, pela pessoa física ou jurídica obrigada ao pagamento ou pela instituição financeira depositária do crédito, e calculado sobre o montante dos rendimentos pagos, mediante a utilização de tabela progressiva resultante da multiplicação da quantidade de meses a que se refiram os rendimentos pelos valores constantes da tabela progressiva mensal correspondente ao mês do recebimento ou crédito. Nesta seara, conforme se extrai do caput do precitado artigo, RRA passaram a ser tributados exclusivamente na fonte, no mês de recebimento do crédito, em separado dos demais rendimentos auferidos no mês. Todavia, no julgamento do Recurso Extraordinário nº 614.406/RS, em 23/10/2014 – posteriormente à interposição do recurso voluntário – , sob a sistemática do art. 543-B do CPC/73, o Pleno do exc. Supremo Tribunal Federal – STF concluiu pela inconstitucionalidade do art. 12 da Lei 7.713/1988, por violar os princípios da isonomia e da capacidade contributiva, fixando o entendimento de que o cálculo do imposto devido sobre os RRAs deveria ser feito mediante utilização de tabelas progressivas e alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam ter sido adimplidos (ou seja, empregando-se o regime de competência). O Imposto de Renda incidente sobre verbas recebidas acumuladamente deve observar o regime de competência, aplicável a alíquota correspondente ao valor recebido mês a mês, e não a relativa ao total satisfeito de uma única vez. Concluindo-se, portanto, que todo RRA recebido antes de 11/03/2015 (ou seja, aqueles que não se sujeitam ao novo art. 12-A da Lei 7.713/1988) estão, atualmente, submetidos ao regime de competência, afastando-se, assim, a aplicação do art. 12 da Lei 7.713/1988. Fl. 124DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1001-003.330 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10845.724144/2011-38 Vejamos que o recorrente não teria como suscitar tal assunto em sua Impugnação, mormente, em 2011, as teses que tratavam da matéria não estavam plenamente consolidadas. Contudo, quando do seu Recurso Voluntário, em 2015, a matéria deveria ter sido trazida à baila e, apesar do recorrente não tê-la suscitado em sua peça recursal, seu conhecimento é de observância obrigatória pelos membro deste Conselho, conforme dispõe o atual Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023, in verbis: Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou II - fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal; b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária; c) dispensa legal de constituição, Ato Declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional ou parecer, vigente e aprovado pelo Procurador-Geral da Fazenda Nacional, que conclua no mesmo sentido do pleito do particular, nos termos dos arts. 18 e 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002; d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República, nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993; e e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei Complementar nº 73, de 1993. Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica nos casos em que houver recurso extraordinário, com repercussão geral reconhecida, pendente de julgamento pelo Supremo Tribunal Federal, sobre o mesmo tema decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos. Verifica-se que a Autoridade Fiscal constatou omissão de rendimentos tributáveis recebidos acumuladamente em virtude de ação judicial trabalhista, no valor de R$ 39.282,44, auferidos pelo titular 1 , sendo que tal assunto encontra-se pacificado pelo STF cuja decisão 1 Da análise das informações e documentos apresentados pelo contribuinte, e/ou das informações constantes dos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, constatou-se omissão de rendimentos tributáveis recebidos acumuladamente em virtude de processo judicial trabalhista, no valor de R$ ********39.282,44, auferidos pelo Fl. 125DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1001-003.330 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10845.724144/2011-38 definitiva de mérito no RE nº 614.406/RS, proferida na sistemática da repercussão geral, é de observância obrigatória pelos membros deste Conselho, conforme visto linhas acima. Cumpre consignar que a matéria já foi apreciada por este e. CARF 2 . Portanto, consoante o disposto no Regimento Interno do CARF, faz-se imperiosa a aplicação do entendimento esposado no RE 614.406, do STF 3 , que, sob o rito de repercussão geral, reconheceu a inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do art. 12 da Lei nº 7.713, de 1988, e estabeleceu o regime de competência para efeito do cálculo do Imposto de Renda sobre RRA. Por essas razões, o imposto de renda deve ser calculado utilizando-se as tabelas e alíquotas do imposto vigentes a cada mês de referência, observando a renda auferida mês a mês, considerando-se as tabelas e alíquotas da época própria a que se refira o rendimento auferido, realizando-se o cálculo de forma mensal, não pelo montante global pago extemporaneamente, como ocorrido no presente caso. CONCLUSÃO Ante o exposto, dou provimento parcial ao recurso, para manter o lançamento por omissão de rendimentos e determinar que o imposto seja calculado utilizando-se as tabelas e alíquotas vigentes a cada mês de referência, observando a renda auferida mês a mês. É como voto. (documento assinado digitalmente) Márcio Avito Ribeiro Faria titular e/ou dependentes. Na apuração do imposto devido, foi compensado o Imposto Retido na Fonte (IRRF) sobre os rendimentos omitidos no valor de R$ *************0,00. COMPLEMENTAÇÃO DA DESCRIÇÃO DOS FATOS Alteração dos rendimentos recebidos em decorrência de ação trabalhista para R$ 85.606,63, que corresponde ao total levantado, de R$ 72.560,43, maio o INSS, de R$ 2.267,79, mais o IRRF, de R$ 10.778,41. Ressalte-se que o contribuinte declarou o valor liquido recebido, já deduzidos os tributos retidos e, devidamente intimado, não apresentou o recibo dos honorários advocaticios devidamente assinado pelo profissional que o representou na ação trabalhista em questão. 2 Precedentes nos acórdãos nºs. 9202-003.518, 2301-004.658, 2202-004.521, 2801-003.713, 9202-007.006. 3 O entendimento foi confirmado no Agravo Regimental no Recurso Extraordinário nº 1.022.792 e a matéria resta reconhecida como de repercussão geral, Tema 368 do STF. Fl. 126DF CARF MF Original

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