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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
9232817 #
Numero do processo: 13558.902148/2016-00
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 14 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Mar 11 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013 CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp n. 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
Numero da decisão: 3401-010.441
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas conforme tabela constante da conclusão do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.420, de 14 de dezembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 13558.902135/2016-22, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco e Ronaldo Souza Dias (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Pompeo da Silva.
Nome do relator: RAFAELLA DUTRA MARTINS
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013 CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp n. 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas conforme tabela constante da conclusão do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.420, de 14 de dezembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 13558.902135/2016-22, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco e Ronaldo Souza Dias (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Pompeo da Silva. Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de PER analisado por meio de procedimento fiscal instaurado a partir do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal, cujo pedido foi analisado conjuntamente com mais 27 outros PER/DCOMPs transmitidos pela empresa, todos decorrentes de supostos pagamentos a maior e/ou indevidos relativos ao PIS e à COFINS. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 55 8. 90 21 48 /2 01 6- 00 Fl. 1386DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Da análise dos pedidos, a autoridade fiscal decidiu pela glosa de parte dos créditos e consequente reconhecimento parcial do direito creditório pretendido, glosando os seguintes itens: 1 – BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS: 1.1 – Combustíveis e Lubrificantes (considerados como utilizados no transporte de estéril); 1.2 - Materiais, Partes e Peças de Reposição (considerados como utilizados no transporte de estéril); 1.3 - Materiais utilizados na estrutura contra incêndios da mina e monitoramento do minério britado; 1.4 – Materiais e serviços duplicados e CST Não Geradores de Créditos; . Serviços de desembaraço aduaneiro; . Itens com CST’s: 70 “Operação Sem Direito a Crédito” 98 “Outras Operações de Entrada” 99 “Outras Operações” 1.5 – Itens integrantes do Ativo Imobilizado (máquinas e equipamentos); 1.6 - Bens adquiridos de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculada a receita de exportação; 1.7 – Itens apropriados extemporaneamente; 1.8 – Materiais utilizados na manutenção de equipamentos móveis da mina. 2 – SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: 2.1 - Serviço de Manutenção relacionados a equipamentos de escavação, transporte e carregamento de estéril; 2.2 - Serviços de Manutenção de Motoniveladora; 2.3 - Serviços de Assessoria / Consultoria Técnica Industrial; 2.4 – Serviços de Limpeza / Manutenção; 2.5 – Serviços de Tecnologia da Informação; 2.6 - Serviço de Desembaraço aduaneiro e/ou armazenagem para insumos importados; 2.7 - Serviço de Montagem Industrial; 2.8 - Serviços de logística - funcionários da mina; 2.9 - Serviço de Manutenção Elétrica Equipamentos de Produção da Planta 2.10 - Demais Serviços; 3 – ENERGIA ELÉTRICA . Utilização CST’s 98 e 99 . Apropriação de Crédito sobre Tarifas de Uso do Sistema de Transmissão – TUST 4 – CRÉDITOS SOBRE ALUGUÉIS DE PRÉDIOS, MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS, PAGOS A PESSOA JURÍDICA, UTILIZADOS NA ATIVIDADE DA EMPRESA: 4.1 - Aluguel de Veículos; 4.2 - Aluguéis de andaimes, pranchão, rodapé e conteiners. 5 – FRETES NA COMPRA DE INSUMOS 5.1 - . Despesas de Frete; . Frete De Produtos Supostamente Não Identificados ou Lançamentos Duplicados; 5.2 - Fretes Contratados de pessoas jurídicas nacionais para transporte de produtos importados do ponto alfandegado até estabelecimento da Mirabela 6 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO (Encargos de Depreciação) 6.1 - Serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina e Processo de demolição e adequação do terreno para instalação da planta de beneficiamento de minério; 6.2 - Gastos com consultoria em gestão e com atividades de associações de defesa dos direitos sociais; Fl. 1387DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 6.3 - Gastos com reembolso de despesas, serviços aduaneiros e serviços diversos não compatíveis com o conceito de imobilização; 6.4 - Gastos com serviços de fretes; 6.5 - Bens do ativo imobilizado adquiridos de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculados à receita de exportação 7 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO (Valor de Aquisição ou Construção) 7.1 - Equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso e os fretes a eles correspondentes 7.2 - Serviços de TI; 7.3 - Gastos com partes e peças e frete relacionados a veículos; 7.4 - Utilizado no processo de construção/adequação do almoxarifado de peças para planta de beneficiamento e mina, construção da oficina para reparo dos equipamentos e construção da subestação de energia 7.5 - Bens do ativo imobilizado adquiridos de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculados à receita de exportação; 7.6 - Serviços de frete de bens do ativo imobilizado. 7.7 – Edificações; 7.8 - Serviços que não puderam ser identificados; 7.9 - Serviços/materiais incompatíveis com a previsão normativa; 7.10 - Itens de reparo. Da ciência do despacho decisório, a empresa apresentou manifestação de inconformidade, buscando demonstrar a adequação dos créditos glosados à legislação de PIS/COFINS, com vistas à reforma da decisão da fiscalização pela DRJ. Esta, por sua vez, da análise do caso, concluiu pelo parcial provimento da manifestação, revertendo parte das glosas. Irresignada, a empresa apresentou recurso voluntário, repisando os termos da manifestação de inconformidade, de modo a defender seu direito à integral homologação dos créditos pleiteados e, alternativamente, requerendo realização de diligência para apuração de eventuais dúvidas em respeito ao princípio da verdade material. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso é tempestivo e preenche todos os demais requisitos de admissibilidade legalmente previstos, motivo pelo qual deve ser conhecido. Conforme se depreende do relatório, trata-se de PER sobre créditos decorrentes do regime não-cumulativo de PIS/COFINS, os quais foram classificados pela recorrente em seu recurso voluntário em seis categorias principais a partir de sua natureza: (i) bens utilizados como insumos; (ii) serviços utilizados como insumos; (iii) energia elétrica; (iv) créditos sobre aluguéis pagos a pessoa jurídica; (v) fretes na compra de insumos; e (vi) bens de ativo imobilizado. Fl. 1388DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Considerando o grande número de rubricas discutidas no presente processo, para que a seja possível avaliar com a devida atenção e profundidade a questão, inicia-se a presente análise com breves ponderações a respeito do conceito de insumo para fins de creditamento de PIS/COFINS e, em seguida, passa-se a análise individualizada de cada uma das despesas apontadas acima. 1) Do Conceito de Insumos A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da COFINS foi instituída, respectivamente, pela Medida Provisória nº 66/2002, convertida na Lei nº 10.637/2002 (PIS) e pela Medida Provisória nº 135/2003, convertida na Lei nº 10.833/2003 (COFINS). O art. 3º, inciso II de ambas as leis autoriza a apropriação de créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda. A Emenda Constitucional nº 42/2003 estabeleceu no §12º, do art. 195 da Constituição Federal o princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais, consignando a sua definição por lei dos setores de atividade econômica. Portanto, a constituição deixou a cargo do legislador ordinário a regulamentação da sistemática da não-cumulatividade do PIS e da COFINS. A Secretaria da Receita Federal apresentou nas Instruções Normativas nos 247/02 e 404/04 uma interpretação sobre o conceito de insumos passíveis de creditamento pelo PIS e pela COFINS um tanto restritiva, semelhante ao conceito de insumos empregado para a utilização dos créditos do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados, previsto no art. 226 do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI). Este entendimento extrapola as disposições previstas nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, contrariando o fim a que se propõe a sistemática da não-cumulatividade das referidas contribuições. Nesta mesma linha de entendimento, igualmente incorre em erro quando se utiliza a conceituação de insumos conforme estabelecido na legislação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, visto que esta seria demasiadamente ampla. Segundo o RIR/99, aprovado pelo Decreto nº 3.000/99, poder-se-ia enquadrar como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica, ou seja, seria insumo na sistemática da não cumulatividade das contribuições sociais todos os bens ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da prestação de serviços. Portanto, é entendimento deste Conselho que o conceito de insumos para efeitos do art. 3º, inciso II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, deve ser interpretado seguindo o critério da essencialidade. Este critério busca uma posição "intermediária" construída pelo CARF na definição insumos, com vistas a alcançar uma relação existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo e a atividade realizada pelo Contribuinte. Fl. 1389DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Reproduzo a seguir um conceito de insumo consignado no Acórdão nº 9303003.069, construído a partir da jurisprudência do próprio CARF, e que vem servindo de base para os julgamentos dos processos deste Conselho: [...] Portanto, "insumo" para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos, partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica das próprias normas instituidoras de tais tributos (Lei no. 10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido como todo custo, despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de serviço ou na produção ou fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério relacional), dependendo, para sua identificação, das especificidades de cada processo produtivo. (grifo nosso) Sintetizando, para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado insumo na sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS, imprescindível a sua essencialidade ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva prova. O Superior Tribunal de Justiça adota o mesmo entendimento conforme pode ser observado no julgamento do recurso especial nº 1.246.317/MG, cuja ementa segue abaixo reproduzida: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535, DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃOCUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3º, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3º, II, DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004. 1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes. 2. Agride o art. 538, parágrafo únic o, do CPC, o acórdão que aplica multa a embargos de declaração interpostos notadamente com o propósito de prequestionamento. Súmula n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados com notório propósito de prequestionamento não têm caráter protelatório". 3. São ilegais o art. 66, §5º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002 Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8º, §4º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 Cofins, que restringiram indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições. 4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n.10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a conceituação adotada na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda IR, por que demasiadamente elastecidos. Fl. 1390DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 5. São "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes. 6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence, as exigências de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam na própria impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do produto resultante. A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos, tornando-os impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a abrangência do termo "insumo" para contemplar, no creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros alimentícios. 7. Recurso especial provido. (REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe 29/06/2015) Portanto, após o relato do entendimento predominante a respeito da conceituação de insumos na sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e para a COFINS, adentremos nas circunstâncias que regem o caso concreto. 2) Dos créditos pleiteados pela recorrente 2.1 Bens utilizados como insumos No que diz respeito aos bens utilizados como insumos, as glosas mantidas pela DRJ e que são, agora, objeto de recurso voluntário dizem respeito aos seguintes itens: (i) materiais utilizados no monitoramento do minério britado; (ii) serviços aduaneiros; e (iii) itens registrados com CSTs incompatíveis. 2.1.1 Materiais utilizados no monitoramento do minério britado Defende a recorrente que faz jus aos créditos decorrentes com dispêndios incorridos com a aquisição de partes e peças que são utilizadas no monitoramento de máquinas utilizadas em sua produção que possuem, como finalidade, “o acompanhamento contínuo da performance do processo produtivo”. Afirma, ainda que: Fl. 1391DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 “ Trata-se de sistema de monitoramento por vídeo para planta industrial, o qual se presta ao acompanhamento do processo produtivo e registros do funcionamento [...] indispensável para se aferir a correta funcionalidade de todas as máquinas. Sem as peças de monitoramento, a Recorrente não conseguiria obter registro de funcionamento das máquinas utilizadas em sua produção, o que comprometeria todo o processo produtivo, pois, sem o sistema, o setor industrial na fase pós- britagem do minério (moagem, classificação, flotação e filtragem) não teria como ser monitorado de forma adequada, o que acabaria inviabilizando o processo de beneficiamento do minério.” Por sua vez, a DRJ negou o creditamento de tais itens diante da conclusão de que “sistema de monitoramento não faz parte do processo produtivo mas apenas tem como objetivo o acompanhamento e registro do funcionamento de máquinas”. Ora, entendo que o entendimento da DRJ não deve prosperar, na medida que o conceito de insumo atualmente vigente para fins de creditamento de PIS/COFINS vai além da direta e imediata aplicação do item ao processo produtivo, devendo pautar-se pelos critérios da essencialidade e relevância que parecem estar configurados – conforme relatório técnico juntado aos autos e explicações trazidas pela empresa. Não obstante, meu questionamento a respeito da pertinência do crédito em questão não se refere à sua possibilidade dentro dos critérios balizadores estabelecidos em sede de repercussão geral pelo STJ, mas na forma como a recorrente apurou o referido crédito – que na minha visão, é devido. Explico: para determinados gastos/itens como “softwares” vinculados ao processo produtivo, a recorrente apurou o crédito dentro da hipótese prevista no inciso VI do art. 3º da Lei 10.833/2013, que se refere ao ativo imobilizado. Todavia, no caso do sistema de monitoramento, busca creditamento na condição de insumo, substanciado no inciso II do mesmo dispositivo legal. Ora, me parece que o sistema de monitoramento, ainda que essencial/relevante à produção, é integrado às máquinas e equipamentos que fazem parte do ativo imobilizado, não sendo consumido no processo produtivo, ainda que tenha finalidade relevante para o sucesso e desempenho optimo do mesmo. Tal situação é evidenciada pelo fato que o crédito se refere a despesas com a aquisição de partes e peças deste sistema, o que reforça se tratar de produtos adicionados/agregados ao ativo imobilizado. Sendo assim, ainda que forçoso reconhecer a possibilidade de creditamento desses itens, entendo que não é possível a concessão do crédito nos moldes pleiteados pela recorrente, motivo pelo qual entendo pela manutenção da glosa. Fl. 1392DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 2.1.2 Serviços Aduaneiros Considerando que parte dos insumos utilizados no processo produtivo da empresa são de origem estrangeira, defende a recorrente que faz jus aos créditos decorrentes das despesas com contratação de despachante aduaneiro, serviços portuários, contratação de frete marítimo, transporte rodoviário e outros serviços correlatos. De largada, cabe ressaltar que, apesar de tecer esclarecimentos sobre a relevância de tais despesas e da citação de jurisprudência do CARF a seu favor, a recorrente não traz elementos probatórios substanciais, restringindo-se a afirma que diante da necessidade maiores esclarecimentos, seria pertinente realização de diligência: “Caso se entenda, contudo, que seria necessária a apresentação de algum documento/esclarecimento específico para comprovação dos créditos relativos a determinado item, a Requerente requer seja o feito baixado em diligência, de forma a possibilitar a comprovação do direito ao creditamento respectivo.” Ora, cabe lembrar que já resta consolidado o entendimento no CARF sobre a impossibilidade de realização de diligência para produção/juntada de novas provas não constantes nos autos, principalmente nos casos de pedidos de crédito. Não obstante, esta turma já possui entendimento pacificado de que gastos com despachante aduaneiro, além de se referirem a momento prévio à nacionalização da mercadoria e, portanto, fora do campo de creditamento previsto pela Lei n. 10.833/2013, os mesmos sequer se mostram como essenciais à atividade produtiva da recorrente. Quanto aos demais gastos, referentes à contratação de frete marítimo, transporte rodoviário e outros serviços correlatos, entendo que a análise resta prejudicada diante da ausência de provas que permitam avaliar se os gastos já estavam incluídos no preço pago ao fornecedor no exterior (caso de compra CIF) ou se foram, de fato, arcados pela recorrente (caso de compra FOB). Sem tal demonstração, impossível verificar a certeza e liquidez do crédito pleiteado. Por fim, no que se refere aos serviços portuários, assiste razão à recorrente quando alega a mudança de entendimento da CSRF por meio do Acórdão n. 9303-011.412 de 15/04/2021, que passou a reconhecer a possibilidade de creditamento de despesas portuárias por serem essenciais ao processo produtivo, visto que obrigatórias nos casos de importação e exportação – diferente do caso dos serviços de despacho, que são opcionais. Todavia, cabe ressaltar que tais despesas são devidas, via de regra, pelo armador, sendo repassadas ao importador dentro do valor cobrado à título de frete internacional e, portanto, sendo computado no B/L. Diante disso e considerando o posicionamento mais recente da CSRF, entendo que, de fato, poderá haver creditamento de tais valores, mas que é imprescindível que o interessado junte os B/Ls ou documentos Fl. 1393DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 equivalentes a fim de demonstrar o valor devidamente pago à título de THC ou capatazia para, assim, poder preencher os critérios indispensáveis de certeza e liquidez exigidos em qualquer processo que envolva PER/DCOMPs. Por tais razões, entendo que todas as glosas relacionadas aos serviços aduaneiros devem ser mantidas. 2.1.3 Itens registrados com CSTs incompatíveis A fiscalização glosou ainda despesas relativas a diferentes rubricas, mas que estariam classificadas em Códigos de Situação Tributária (CST’s) supostamente não geradores de crédito, qual sejam: 70 (operação de aquisição sem direito a crédito); 98(outras operações de entrada); e 99 (outras operações). Em sua defesa, a recorrente argumenta que as operações classificadas no CST 70 decorreram de equívoco na emissão dos documentos fiscais, ao passo que as operações realizadas sob os CSTs 98 e 99 correspondem a operações tributadas enquadraras como “outras entradas”, tendo a fiscalização realizado as glosas apenas em razão de carência probatória. Diante de tais esclarecimentos, a empresa anexou ao recurso voluntário todas as DANFEs relativas às despesas glosadas, de forma a demonstrar que as operações foram devidamente tributadas à título de PIS/COFINS e que se enquadram nas hipóteses de creditamento, conforme demonstrado no anexo de fls. 1248 a 1298. Na mesma linha, defende que os insumos adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no exterior e vinculados a receita de exportação, classificados no CST 98, teriam sido devidamente tributados e, portanto, passíveis de creditamento, conforme documentação apresentada no anexo intitulado “doc. 2”, juntado às fls. 1300 a 1315. Ora, considerando que a análise realizada pela fiscalização sobre tais despesas foi superficial, dando prioridade ao código de enquadramento em detrimento da natureza das aquisições, bem como pela juntada de provas suficientes que demonstrem que as mesmas não são situações atípicas – não tributadas, isentas ou tributadas à alíquota zero –, entendo que as provas trazidas em sede de recurso voluntário devem ser conhecidas e, por consequência, que as glosas fundamentadas tão somente no CST utilizado (70, 98 e 99), sejam revertidas. 2.2 Serviços utilizados como insumos No que diz respeito aos serviços tidos como insumo, as glosas mantidas pela DRJ e que são, agora, objeto de recurso voluntário dizem respeito aos seguintes itens: (i) manutenção de motores e equipamentos de motoniveladora; (ii) serviço de supervisão e manutenção de Fl. 1394DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 equipamentos; (iii) serviços de tecnologia da informação; (iv) serviços de desembaraço aduaneiro; (v) serviços de montagem industrial para manutenção; (vi) serviços de transporte de funcionários até a mina; (vii) serviços de manutenção da torre de iluminação da planta; e (viii) serviço de manutenção do sistema de captação de água. A despeito dos serviços de desembaraço aduaneiro, que já foram objeto de análise no tópico 2.1.2 e cuja conclusão foi sobre a manutenção da glosa, passa-se a avaliar os demais itens de forma individualizada. 2.2.1 Manutenção de motores e equipamentos de motoniveladora A recorrente se insurge contra o entendimento da fiscalização, ratificado pela DRJ, de que os serviços de manutenção de motores e equipamentos de motoniveladora não seriam passíveis de crédito diante da constatação de que “função desempenhada pela motoniveladora não está inserida no processo produtivo da Recorrente”. Em seu recurso, a empresa defende que a motoniveladora – equipamento que realiza a drenagem de águas acumuladas e aplainamento do solo, de forma a permitir o fluxo de caminhões e o acesso da mina à planta de beneficiamento – é essencial ao seu processo produtivo, “na medida em que é empregada na abertura e limpeza de vias de acesso à mina, as quais são fundamentais para escoar o minério extraído”. Para reforçar tal ponto, reitera a existência de memorial detalhado do processo produtivo contendo detalhamento técnico de todos os equipamentos utilizados, além de fatos e explicações sobre todas as atividades industriais realizadas nas etapas de (i) extração (lavra) e (ii) beneficiamento do minério, ressaltando a essencialidade da motoniveladora na etapa inicial. Ora, considerando que a atividade de extração somente pode ser dar na localidade em que se encontram as minas, as quais costumam ser afastadas e sem acesso pavimentado, deve-se concordar com a recorrente quanto a necessidade de máquinas específicas para permitir que a lavra possa ocorrer, bem como, para garantir que os minérios extraídos possam ser deslocados até o local de beneficiamento. Assim, por ser máquina/equipamento utilizado no curso do processo produtivo – independentemente de estar diretamente ou indiretamente ligado à produção –, é de se reconhecer sua relevância, devendo os serviços de manutenção a ela destinados receberem mesmo reconhecimento. Diante disso, voto pela reversão da glosa. 2.2.2 Serviço de supervisão e manutenção de equipamentos Fl. 1395DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 No que se refere aos serviços de supervisão e manutenção de equipamentos, a recorrente alega que a manutenção da glosa pela DRJ se deu em razão de entendimento equivocado, visto que a decisão de piso erroneamente considerou que tais serviços equivaleriam a “consultoria técnica industrial”. Por sua vez, a recorrente alega que tais serviços referem-se a manutenção de máquinas e equipamentos, o que poderia ser suficientemente comprovado por meio dos contratos de prestação de serviço que já se encontravam nos autos. Todavia, diante da confusão ocorrida, além de repisar que se tratam de serviços de manutenção e inspeção de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo, a empresa junta ao recurso voluntário todas as NFs relacionadas no “doc. 3” (fls. 1316 a 1334). Verificando os contratos de prestação de serviços juntados em sede de manifestação de conformidade, bem como as NFs anexadas ao recurso voluntário, entendo que assiste razão à recorrente, motivo pelo qual voto pela reversão da glosa diante da constatação de que as despesas se enquadram na hipótese prevista no inciso II do art. 3º da Lei n. 10.833/2013. 2.2.3 Serviços de tecnologia da informação No que se refere aos serviços de TI, a DRJ manteve as glosas ao concluir que “em que pese a importância de tais equipamentos e softwares, é entendimento consolidado na Receita Federal que tais custos só geram créditos se forem incorporados ao ativo imobilizado, sendo os seus créditos apurados na medida da depreciação do ativo ao qual se incorpora”. Por sua vez, a recorrente se insurge contra a conclusão ao diferenciar o software em si (sistema) dos serviços de manutenção aplicados ao mesmo, bem como por entender que os mesmos são essenciais ao regular desenvolvimento de suas atividades, nos seguintes termos: “As glosas mantidas, contudo, não merecem prosperar. Isso porque, os gastos com tecnologia da informação que estão associadas a uma indústria (ou a uma mina e planta de beneficiamento de minério, como no caso) tem como finalidade a operação e controle integrado de várias máquinas e equipamentos da sua mina e planta de beneficiamento, motivo pelo qual os custos incorridos com tais dispêndios geram o direito a crédito em favor da Recorrente. Com efeito, conforme é de conhecimento geral, os sistemas informatizados são, atualmente, imprescindíveis ao funcionamento eficiente e contínuo das empresas. As ferramentas se prestam aos controles operacionais e gerenciais das indústrias, por meio de emissão de notas fiscais e lançamentos contábeis integrados.” Fl. 1396DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Por fim, a empresa cita ainda precedentes da CSRF que reconhecem o direito ao crédito sobre os serviços de manutenção de software circunscritos ao processo produtivo (Acórdãos n. 9303-009.972 e 9303- 009.602, publicados em 2020 e 2019, respectivamente). Do exposto, entendo que as glosas em questão também devem ser revertidas. 2.2.4 Serviços de montagem industrial para manutenção No que concerne ao item sobre serviços de montagem industrial para manutenção, relativo a despesas com montagem de andaimes e estruturas para manutenção de equipamentos da planta, a recorrente defende que se tratam de despesas vinculadas à produção, contraditando a conclusão da DRJ. Isto porque, segundo a empresa, se referem à manutenção da sua área produtiva. Os andaimes são estruturas montadas para dar acesso e principalmente segurança aos lugares altos na mina (como em estruturas industriais), e também para proteção e manutenção de equipamentos (manutenção das estruturas metálicas, telhados, área de britagem da planta), o que se pode verificar na foto trazida aos autos (fl. 1149), que demonstra não se tratar de uma estrutura genérica utilizada em obras de fachada convencionais, a saber: O diferencial de tais estruturas para outras convencionais se verifica pelas próprias características do contrato de prestação de serviço (fls. 245 a 262), cujo período de vigência é de 24 (vinte e quatro meses), os valores são significativos – justamente por se tratar de estrutura complexa e específica ao tipo de local e atividade da empresa –, o serviço envolve diversos profissionais específicos e, dentre as obrigações pactuadas, inclui-se questões relativas a projeto de engenharia e necessidade de seguro específico para realização do mesmo. Ora, considerando que a única razão que levou a DRJ a negar o crédito sobre tal serviço se deu pela conclusão de que “não se vislumbra qualquer relação dos andaimes com o processo produtivo da empresa” e Fl. 1397DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 tendo a recorrente devidamente demostrado a aplicação dos mesmos in loco, entendo que a glosa deve ser revertida. 2.2.5 Serviços de transporte de funcionários até a mina No que concerne o transporte de funcionários até a mina, a recorrente se opõe a glosa realizada por defender que “sem a contratação de serviço que viabilize o transporte coletivo de seus funcionários para o trabalho, haveria grande dificuldade de acesso à mina e à sua planta de beneficiamento de minério, o que prejudicaria substancialmente as atividades da empresa pela redução de mão-de-obra produtiva disponível na região”. Além disso, defende que os custos de transporte são exigidos por obrigação legal, relativa ao vale-transporte. Em que pese as argumentações da recorrente, sejam elas genéricas no que diz respeito às obrigações patronais de provimento de transporte, sejam as específicas relativas à localização da mina e a necessidade de garantir transporte eficiente de seus funcionários, prevalece no CARF o entendimento de que tal dispêndio não se enquadra nas hipóteses de crédito de PIS/COFINS, motivo pelo qual, mantem-se a glosa. Ademais, a recorrente cita a Solução de Consulta COSIT n. 45/2020 enquanto fundamento para seu pedido, mas omite que a respectiva decisão trata especificamente do caso de pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção, o que não é o caso dos autos. Portanto, tal precedente não tem o condão de afetar o entendimento até o momento pacificado neste Conselho. 2.2.6 Serviços de manutenção da torre de iluminação da planta A DRJ manteve também a glosa do crédito apurado sobre gastos incorridos com manutenção das torres de iluminação da mina e da planta de beneficiamento do minério da recorrente, face ao entendimento de que “a iluminação da planta industrial não é essencial nem relevante para o processo produtivo. Por óbvio, ela não participa do processo nem influi na quantidade ou qualidade do minério produzido.”. Tal conclusão é veementemente contestada pela recorrente, que alega ser “evidente que os custos incorridos com a manutenção das torres de iluminação correspondem a insumos da empresa, sendo necessários e indispensáveis para que seja possível realizar a mineração e o processo produtivo da Recorrente no período noturno, sem os quais haveria sério comprometimento da operação da empresa, razão pela qual as glosas merecem ser revertidas”. Fl. 1398DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Tanto fiscalização, quanto a DRJ resumem seu posicionamento em poucas linhas, defendendo, essencialmente, que a falta de participação direta da iluminação no processo produtivo seria razão suficiente para a glosa. Ora, este posicionamento me parece bastante simplista e equivocado, tendo em vista ser incontestável a necessidade de iluminação adequada para que qualquer tipo de atividade seja desempenhada dentro e fora do horário comercial, principalmente quando se trata de locais fechados (planta fabril) ou mesmo locais com dificuldade de acesso, como é o caso das minas. Desta feita, proponho a reversão da glosa. 2.2.7 Serviço de manutenção do sistema de captação de água Segundo a DRJ, a razão para a manutenção das glosas sobre a manutenção de sistemas de captação de água está relacionada ao fato das despesas incorridas terem natureza de construção civil, não de serviço de manutenção, a considerar os CNAEs e atuação da empresa fornecedora do serviço, a saber: “217. Para a fiscalização, da mesma forma que o item anterior, a Nota Fiscal aqui escriturada continha em sua descrição "construção civil". A empresa FURACON SISTEMAS DE CORTES E PERFURACOES possui como CNAE principal a demolição de edifícios e outras estruturas, e CNAEs secundários todos relacionados a construção ou aluguel. Assim, claramente não trata-se de manutenção em máquinas e equipamentos, e sim obra de construção civil que não pode ser possível de creditamento como serviço utilizado como insumo por não participar do processo produtivo. 218. Segundo a interessada, tendo em vista que a água é utilizada em praticamente todas as fases do processo de beneficiamento do minério de Níquel após a britagem (v. memorial descritivo do processo produtivo), os poços de captação são de grande relevância para a regular operação da mina, sendo que tanto os gastos para perfuração quanto para respectiva manutenção qualificam- se como insumos. 219. Entretanto, tratando-se de obra civil e não serviço de manutenção, o dispêndio não pode gerar direito ao creditamento como serviço utilizado como insumo.’ Em seu recurso voluntário, a recorrente se insurge contra tal entendimento “A perfuração de poços é essencial para captação da água que será utilizada em várias etapas do processo produtivo da Recorrente, motivo pelo qual a perfuração e manutenção dos poços é de extrema importância e está diretamente relacionada à produção da Recorrente. Apenas a título exemplificativo, em complemento ao memorial descritivo do processo produtivo da Recorrente já juntado ao processo, segue abaixo fotos das etapas de moagem e de flotação do minério de níquel, as quais comprovam a Fl. 1399DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 utilização e essencialidade da água captada no processo de beneficiamento do minério [...] Neste sentido, tendo em vista que a Recorrente consome cerca de 2.500 m3 de água por hora em sua produção, cabe reconhecer que é essencial para o processo produtivo da Recorrente a existência de poços de captação de água, bem como que haja a correta manutenção dos referidos poços, a fim de que não ocorra o comprometimento da produção por falta de abastecimento de água. Portanto, resta devidamente comprovado que os custos incorridos pela Recorrente com a contratação de serviços de perfuração e manutenção de poços de captação de água são essenciais e diretamente relacionados ao processo produtivo da Recorrente, de forma que deve ser reconhecido o direito a crédito sobre tais despesas.” (g.n.) Considerando as explicações da recorrente, bem como as informações técnicas do memorial descritivo já constante nos autos, resta claro que os poços para captação de água – diferentemente de tanques de armazenamento – não são edificações ativáveis. Não obstante, a perfuração do solo para a sua construção e os serviços de manutenção para que os mesmos continuem a fornecer água de forma constante e segura são essenciais ao processo produtivo, o que justifica as despesas elencadas. No que refere à natureza e atividade principal do prestador de serviço, entendo que o fornecedor atuar primordialmente na construção civil não é indício ou prova que comprometa os fatos e demais provas juntadas aos autos. Pelo contrário, por se tratar de estrutura complexa e que necessita de solidez, necessário o uso de serviço especializado, o que parece ser justamente o que foi constatado pela fiscalização. Assim, voto pela reversão desta glosa. 2.3 Energia elétrica No que se refere à energia elétrica, a fiscalização homologou apenas parte dos créditos pleiteados, glosando os valores relativos às NFs emitidas sob os CSTs 98 e 99, as quais se referem a Tarifas de Uso do Sistema de Transmissão (TUST). Para justificar a manutenção da glosa, a DRJ apresenta a argumentação transcrita abaixo, cujo fundamento está na ausência de previsão legal para creditamento da TUST, sendo o creditamento da referida tarifa para consumidores cativos resultado apenas da impossibilidade de segregação e não de autorização legal, de modo que o crédito não pode ser deferido no caso de consumidores do mercado livre, cujos valores da energia e TUST são devidamente segregáveis: 233. Como afirmado pela requerente, há duas formas de contratação e fornecimento, quais sejam: (i) ambiente de contratação regulada (mercado cativo): fornecimento pela distribuidora local vinculada a cada região (ii) Fl. 1400DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 ambiente de contratação livre: energia fornecida por comercializadores e geradores com liberdade de pactuação das condições, acessível aos chamados "consumidores livres", qualificáveis em função de um determinado volume de consumo e tensão. 234. Em vista disso, criou-se uma nova modalidade de remuneração para as empresas de transmissão, devida exclusivamente pela prestação do serviço de transmissão, bem diferente daquela do modelo anterior (tarifas de fornecimento de energia). 235. Na tarifa de fornecimento de energia há a cobrança conjunta do valor da energia e do custo pelo serviço de transmissão. Assim, para os consumidores cativos não há como dissociar o valor da energia propriamente dita do valor do serviço de transmissão. O que gera crédito é o valor total da conta de energia. 236. Entretanto, nos consumidores livres, os dois valores são separados, o valor da energia consumida é pago às geradoras/comercializadoras e o valor do custo de transmissão é pago às transmissoras. 237. Apresenta-se abaixo a legislação tributária federal pertinente à situação, o art 3°, inciso IX, §1°, II, e §3°, II, da Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e o art. 3°, inciso III, §1°, II, e §3°, II, da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003: [...] 238. Pela leitura dos dispositivos transcritos acima conclui-se que a permissão para que uma pessoa jurídica apure créditos calculados sobre os dispêndios com energia elétrica a serem descontados das apurações mensais das contribuições sociais em pauta, no regime não cumulativo, somente se aplica à energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. 239. A interessada pagou o valor da energia elétrica às comercializadoras/geradoras Tradener e CPFL e a Tarifa de Uso do Sistema de Transmissão – TUST a outras empresas como Afluente Transmissão de Energia Elétrica, CTEEP Companhia de Transmissão de Energia Elétrica Paulista e outras. 240. Verifica-se, portanto, que os contratos efetuados com o fim de remunerar o uso do sistema de transmissão não se confundem com a despesa com a energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. 241. Considerando o fato de a sistemática dos arts. 3° da Lei n° 10.637, de 2002, e da Lei n° 10.833, de 2003, enumerarem taxativamente (“numerus clausus”) os dispêndios sobre os quais é possível a constituição de créditos a serem descontados das contribuições sob apreço, não é lícito interpretar estes dispositivos de forma expansiva, mas tão-somente é cabível a interpretação literal, para não se incorrer em alargamento dos elementos que ensejam a apuração do aludido crédito, de acordo com o desejo do legislador. 242. Consequência direta é que sobre os dispêndios a título de TUST não é possível a constituição de créditos a serem descontados da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, de que tratam o art 3°, inciso IX, da Lei n° 10.637, de 2002 e o art. 3°, inciso III, da Lei n° 10.833, de 2003, uma vez que o permissivo legal é apenas sobre a energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. 243. Desse modo, mantém-se a glosa efetuada em relação aos valores de TUST.” (g.n.) Ora, a despeito da argumentação bastante lógica da DRJ, discordo de algumas das conclusões que levaram à manutenção da glosa. Primeiramente, parece um pouco forçado afirmar que o art. 3º da Lei n. 10.833/2013 possui lista taxativa das hipóteses de creditamento. Caso isso fosse verdade, processos como o presente seriam muito mais simples e diretos de serem resolvidos, o que não parece ser o caso, visto que a Fl. 1401DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 decisão da DRJ contém 70 páginas, das quais a grande maioria possui teor interpretativo – como é de se esperar. Ademais, considerando que os critérios de essencialidade e relevância que norteiam os créditos de PIS/COFINS, fixados em sede de repercussão geral pelo STJ, são bastante subjetivos e casuísticos, entendo que não se pode tratar o art. 3º da Lei n. 10.833/2013 enquanto lista literal e fechada. Dito isso, não me parece aceitável que determinados contribuintes sejam beneficiados por valores que não “deveriam” ser considerados enquanto crédito ao passo que os demais sejam tratados de maneira menos favorável apenas por exercer seu poder de escolha em relação ao fornecedor de energia elétrica – direito que lhe é garantido por lei e pela ANEEL. Por fim, caso tal taxa não fosse obrigatória e a decisão pelo consumo de energia provida pelo mercado livre implicasse na impossibilidade de utilização dos sistemas de transmissão das concessionárias de energia convencionais, fato é que a construção de sistema de transmissão próprio (a ser ativado) ou o aluguel de sistemas de terceiros para que a energia pudesse ser consumida seriam gastos passíveis de creditamento pelo art. 3º da Lei n. 10.833/2013, por serem essenciais ao processo produtivo. Diante disso, entendo que a interpretação restritiva da fiscalização e da DRJ não encontram guarida legal, tampouco parece aceitável à luz do caso concreto, motivo pelo qual voto pela reversão da glosa. 2.4 Aluguéis pagos a pessoa jurídica a) Alugueis de máquinas e equipamentos No que trata dos alugueis pagos a pessoa jurídica, alega a recorrente que a DRJ manteve as glosas sob premissa equiovocada, visto que fundamentou a negativa de provimento na impossibilidade de créditos sob aluguéis de veículos, ao passo que o caso dos autos se referia a alugueis de máquinas e equipamentos, cuja hipótese é claramente prevista no inciso IV do art. 3º da Lei 10.833/2013. Conforme indica, as glosas realizadas pela fiscalização referem-se às seguintes máquinas e equipamentos: (a) empilhadeira para carregamento e movimentação de concentrado de níquel; (b) pá-carregadora para operação de mina; (c) caminhão Munk, para carregamento de insumos e equipamentos na planta; (d) prancha de carga - 70T, para operação na atividade de lavra e (e) escavadeira hidráulica. A este respeito, repisa que o relatório técnico juntado aos autos por ocasião da manifestação de inconformidade apresenta cada um desses itens de maneira individualizada, ressaltando suas características, funções e aplicação nas atividades do processo produtivo. Fl. 1402DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Considerando que todas as informações sobre cada um destes equipamentos é, de fato, apresentada nos autos, bem como a existência de entendimento já consolidado por esta turma de que a mera capacidade de movimentação/deslocamento de máquinas e equipamentos não os descaracterizam ou os tornam veículos comuns, entendo que as glosas sobre aluguel de empilhadeiras, pás-carregadoras, caminhões Munk, prancha de carga e escavadeiras hidráulicas devem ser revertidas. b) Aluguel de andaimes, pranchão, rodapé e containers Em que pese o presente item parecer ser mera repetição do que já foi discutido no item 2.2.4 acima, relativo a serviços de montagem industrial para manutenção (que inclui a montagem da estrutura de andaimes, que engloba pranchão e rodapé), entendo relevante endereçar o argumento apenas para evitar qualquer tipo de cerceamento ao direito de defesa da recorrente e possível lacuna na análise das glosas. Dito isso e considerando todas as conclusões proferidas naquele item, entendo que, tal qual os créditos sobre os serviços de montagem e manutenção prestados, devem ser igualmente passíveis de creditamento – caso contabilizados de forma separada do contrato com o fornecedor (fls. 245 a 262) – o aluguel desses materiais. Por sua vez, entendo que o mesmo tratamento não pode se dar ao aluguel de containers, que segundo a recorrente servem como local para armazenagem de insumos e equipamentos utilizados nas minas e que, portanto, se equiparariam aos demais itens alugados e mencionados acima. Isto porque, em que pese a argumentação da recorrente, nenhum documento, foto ou prova é trazida para comprovar a efetiva utilização de tais containers, o que não permite a constatação de forma clara e inequívoca sobre sua essencialidade ou relevância ao processo produtivo da recorrente. 2.5 Fretes na aquisição de insumos a) Frete de insumos no mercado interno Conforme se verifica nos autos, a glosa sobre frete na aquisição de insumos no mercado interno se deu apenas sobre os produtos transportados que não foram passíveis de identificação, o que levou à fiscalização a considerar que os mesmos não se enquadrariam nas hipóteses legais de creditamento. Fl. 1403DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Por sua vez, a recorrente argumenta que a identificação dos insumos não é pré-requisito para fruição do crédito, na medida que a aquisição do insumo e a contratação do frete são despesas diversas e que não se confundem para fins de creditamento. Ora, ainda que meu entendimento se alinhe ao da recorrente no que se refere a possibilidade de creditamento dos valores de frete quando o ônus for da empresa e este seja devidamente tributado de PIS/COFINS independente do tratamento tributário imputado à aquisição do insumo, entendo que tal raciocínio não produz nenhum efeito no presente caso. Isto se deve ao fato de que para que nasça o direito ao crédito sobre os valores de frete, deve-se confirmar que o bem transportado é insumo à produção da recorrente. Todavia, se tratando de produto não identificado, não é possível verificar se o frete em questão refere-se a insumos produtivos ou outros bens que a empresa possa vir a consumir e que não se enquadrem nas hipóteses do art. 3º da Lei n. 10.833/2013, como materiais de escritório, plantas para o jardim da sede da empresa, entre outros. Assim, não tendo a recorrente demonstrado que a liquidez e certeza das despesas e existindo dúvidas sobre a natureza dos bens transportados, entendo que a glosa deva ser mantida. b) Frete de insumos no mercado externo Ainda no que se refere às despesas com frete de insumos, requer a recorrente a reversão das glosas sobre os fatos de frete dos produtos importados (já nacionalizados) entre o local de desembaraço e o seu estabelecimento. Em seu acórdão, a DRJ negou tal possibilidade sob o argumento de que tal frete estaria incluído nos dispêndios incorridos com a aquisição do insumo importado. Além disso, justifica sua decisão no fato de que, como tais valores não foram inseridos no valor aduaneiro dos bens importados, não haveria que se falar em direito à apuração de créditos de PIS e COFINS. Há que se discordar da DRJ quanto a tais argumentos, visto que não são coerente sob o prisma prático, sequer sob o ponto de vista legal. Primeiramente, independente dos termos de compra e venda pactuados com o fornecedor estrangeiro, é sabido que, nas importações por conta própria, todos os encargos e trâmites de nacionalização correm por conta do importador, o que significa que todas as operações posteriores ao despacho serão necessariamente realizadas e pagas por ele. Portanto, não há dúvidas de que os valores de frete entre o porto e o estabelecimento para deslocamento dos insumos importados foram realizados e suportados pela recorrente. Fl. 1404DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Não obstante, em circunstância nenhuma tal frete, que já se dá em território nacional, poderia compor o valor aduaneiro da mercadoria, visto que este se relaciona apenas com os dispêndios e operações de compra e venda, transporte, seguro e despesas de carregamento e descarregamento até o porto, por expressa determinação do GATT. Assim, o que ocorrer após a chegada da mercadoria no país de destino poderá ser tributado, mas não mais sob a perspectiva do comércio exterior e sim dentro das regras de operação no mercado interno – o que de fato acontece. Feitos os esclarecimentos e sendo o frete em questão tributado à título de PIS/COFINS, devida a reversão das glosas para fins de autorizar seu creditamento. 2.6 Ativo Imobilizado a) Encargos de depreciação Segundo a empresa, faz-se necessário reconhecer a possibilidade de creditamento dos seguintes dispêndios com base nos encargos de depreciação: (i) serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra; (ii) serviços de teste e comissionamento dos sistemas elétricos e mecânicos da mina; e (iii) frete na aquisição de bens do ativo imobilizado. No que concerne os serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra, que tiveram sua glosa mantida pela DRJ sob a conclusão de que seriam gastos prévios às edificações e não incorporáveis ao ativo imobilizado, a recorrente defende a necessidade de permissão de creditamento com base nos conceitos trazidos pelo CPC n. 27 a respeito do tema, senão vejamos: “Custos iniciais 11. Itens do ativo imobilizado podem ser adquiridos por razões de segurança ou ambientais. A aquisição de tal ativo imobilizado, embora não aumentando diretamente os futuros benefícios econômicos de qualquer item específico já existente do ativo imobilizado, pode ser necessária para que a entidade obtenha os benefícios econômicos futuros dos seus outros ativos. Esses itens do ativo imobilizado qualificam-se para o reconhecimento como ativo porque permitem à entidade obter benefícios econômicos futuros dos ativos relacionados acima dos benefícios que obteria caso não tivesse adquirido esses itens. Por exemplo, uma indústria química pode instalar novos processos químicos de manuseamento a fim de atender às exigências ambientais para a produção e armazenamento de produtos químicos perigosos; os melhoramentos e as benfeitorias nas instalações são reconhecidos como ativo porque, sem eles, a entidade não estaria em condições de fabricar e vender tais produtos químicos. Fl. 1405DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Entretanto, o valor contábil resultante desse ativo e dos ativos relacionados deve ter a redução ao valor recuperável revisada de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos. Em adição, argumenta ainda que tais estudos e planejamentos seriam exigências legais à autorização para exploração de jazidas minerais, conforme determinam as Normas Reguladoras de Mineração (NRM) editadas pelo Departamento Nacional de Produção Mineral (DNPM), o Decreto n. 62.934/68 e Decreto-Lei n. 227/67. Portanto, diante de tais requisitos, trata-se de etapa essencial à atividade da recorrente, sem a qual sua operação não poderia ocorrer. Ora, considerando o posicionamento que vem sendo adotado no CARF e, principalmente, nesta Turma, em que vem se reconhecendo o direito a crédito em situações cujas despesas são legalmente vinculantes, entendo que assiste razão à recorrente, motivo pelo qual a glosa deve ser revertida. No que concerne aos serviços de teste e comissionamento, conforme explicou a recorrente, tratam-se de “processos de assegurar que os sistemas e componentes de uma edificação ou unidade industrial estejam projetados, instalados, testados, operados e mantidos de acordo com as necessidades e requisitos operacionais do proprietário. O comissionamento pode ser aplicado tanto a novos empreendimentos quanto a unidades e sistemas existentes em processo de expansão, modernização ou ajuste”. Novamente se valendo do CPC n. 27, a empresa alega que tais despesas se inserem enquanto elementos de custo do ativo imobilizado, nos termos dos itens 16(b) e 17(d) e (e), a saber: “Elementos do custo 16. O custo de um item do ativo imobilizado compreende: (a) seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; (b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administração; (...) 17. Exemplos de custos diretamente atribuíveis são: (b) custos de preparação do local; (d) custos de instalação e montagem; (e) custos com testes para verificar se o ativo está funcionando corretamente, após dedução das receitas líquidas provenientes da venda de qualquer item produzido enquanto se coloca o ativo nesse local e condição (tais como amostras produzidas quando se testa o equipamento); e (f) honorários profissionais.” (g.n.) Quanto a este ponto, entendo que a interpretação apresentada pela recorrente está, de fato, amparada nos conceitos contábeis do CPC n. 27, Fl. 1406DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 de forma que voto pela reversão da glosa por se tratar de despesas referentes ao ativo imobilizado. Por fim, os fretes de aquisição do ativo imobilizado foram glosados por se tratarem de bens não passíveis de identificação, tal qual ocorreu no item 2.5.a. Da mesma forma, a recorrente pautou sua defesa em argumentos sobre a diferente natureza do frete e dos bens transportados, não trazendo explicações e provas sobre as identificações faltantes. Por tal motivo, entendo que a glosa neste ponto deve ser mantida. b) Bens ativados pelo custo de aquisição Por fim, a empresa argumenta seu direito a crédito dos seguintes bens ativados com base em seu custo de aquisição: (i) equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso; (ii) bens utilizados na implantação do sistema operacional da mina; (iii) partes e peças de máquinas e equipamentos; (iv) bens utilizados na construção/adequação do almoxarifado e oficina; (v) frete de aquisição de ativos imobilizados; (vi) serviços relacionados ao ativo; e (vii) itens de reparo. O item i, referente a equipamentos auxiliares, foi glosado e mantido pela DRJ sob fundamento de que seriam ativos utilizados fora do processo produtivo da empresa e/ou se tratariam de meros veículos de construção. Todavia, conforme demonstrado pela recorrente, as glosas referem-se à aquisição das seguintes máquinas e equipamentos: carregadeiras, tratores de esteiras, buldôzeres, niveladores de estrada, caminhões e suas respectivas partes e peças de manutenção, além do seu respectivo frete de aquisição. Tal qual enfrentado anteriormente no tópico 2.2.1, todas as máquinas e equipamentos essenciais ou relevantes que atuem de forma direta ou indireta na realização do processo produtivo da recorrente (seja na linha de produção em si, seja no cumprimento de funções de segurança, acesso e transporte ao longo da produção) devem ser considerados passíveis de creditamento pelas regras do PIS/COFINS. Portanto, cabível a reversão da glosa. O item ii, referente ao sistema operacional da mina, nada mais é do que a parte ativável dos serviços de TI (software) que garantem a informatização e automação de todos o processo produtivo. Interessante verificar que a DRJ negou direito ao crédito dos serviços de TI por entender que a RFB apenas deferiria os bens de TI ativáveis, mas, ao se deparar com tais rubricas, igualmente manteve a glosa, desta vez sob o argumento de que o sistema em questão não ser um ativo “tangível”. Ora, este tema já é pacificado tanto no CARF quanto no Judiciário, sendo devido o creditamento sobre os sistemas informatizados da recorrente, cuja existência foi reconhecida pela DRJ em momento anterior. Fl. 1407DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 Sobre o item iii, partes e peças de máquinas e equipamentos, a manutenção da glosa pela DRJ se deu pela conclusão de que as mesmas seriam aplicáveis a veículos, seguindo a mesma lógica do ponto 2.4.a. Portanto, restando claro que as máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo da recorrente não são meros veículos de transporte e que as provas e explicações sobre cada uma das despesas foi devidamente trazida aos autos, imperioso a reversão da glosa. No que tange o item iv, referente aos bens utilizados na construção/adequação do almoxarifado e oficina, a DRJ entende que a glosa deve ser mantida por não se tratarem se edificações vinculadas ao processo produtivo, ao passo que a recorrente defende que o almoxarifado armazena peças e produtos utilizados na produção, ao passo que a oficina é utilizada para reparos de peças e máquinas. Neste ponto, entendo que a glosa deve ser mantida pelo fato de que a recorrente não traz nenhuma prova ou explicação mais robusta sobre tais edificações, sua localização e aplicação, de forma que os requisitos de certeza e liquidez do crédito não restam atendidos. No item v, frete na aquisição de ativo imobilizado, a DRJ manteve as glosas pelas mesmas razões dos fretes apurados por encargo de depreciação: a não identificação dos bens transportados. Diante disso, entendo que o mesmo entendimento já explicitado deve ser aplicado a este caso, mantendo-se a glosa. No que se refere ao item vi, serviços relacionados ao ativo imobilizado, a recorrente busca reverter a glosa sobre os serviços relativos a bens que não puderam ser identificados e aos serviços/materiais considerados pela fiscalização como aplicados a ativos não condizentes com o conceito de máquinas e equipamentos. Sobre os serviços relativos a ativos não identificados, a recorrente junta aos autos, em sede de recurso voluntário, NFs de serviços prestados pelas empresas Outotec Tecnologia do Brasil; Furacon Sistemas de Corte; Usinagem Gerfan e Metso Brasil Industria e Comércio (doc. 4 – fls.1335 a 1351) de forma a comprovar que todos os serviços relacionados foram realizados em máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo. Diante das novas provas trazidas e da descrição das NFs, de fato, esclarecerem as dúvidas levantadas pela fiscalização e pela DRJ quanto a questão probatória, entendo que as glosas relativas a este item devem ser revertidas, no limite do que foi comprovado pelas NFs indicadas. Por sua vez, no concerne às despesas consideradas pela fiscalização como aplicadas a ativos não condizentes com o conceito de máquinas e equipamentos, a DRJ manteve a glosa sobre os serviços/materiais empregados nos seguintes casos: (i) no processo de construção da planta de processamento de minério, (ii) no processo de construção da oficina para reparo dos equipamentos e, ainda (iii) na construção/adequação de britagem do minério, sob o entendimento de que tais bens e serviços não foram empregados em máquinas ou equipamentos utilizados na produção Fl. 1408DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 de bens destinados à venda, motivo pelo qual não poderiam ser depreciados em 24 ou 48 meses. Ora, em momento anterior, já se discorreu sobre a planta de processamento de minério e o processo de britagem como partes essenciais/relevantes ao processo produtivo da recorrente, motivo pelo qual, assim como as despesas relativas a insumos, aquelas relativas ao ativo imobilizado devem ser igualmente creditadas. Por outro lado, não tendo sido deferido o crédito sobre a construção da oficina de reparo de equipamento por questão de carência probatória, entendo que a glosa deve ser igualmente mantida sobre dispêndios correlatos. Por fim, no que se refere ao item vii, itens de reparo, tem-se novamente a discussão travada em diversos outros momentos em que a DRJ nega a possibilidade de crédito por entender se tratar de despesas vinculadas a veículos, ao passo que a recorrente alega se tratar de máquinas e equipamentos utilizados na produção, juntando aos autos NFs relacionadas a todos os itens adquiridos (doc. 5 – fl. 1347 a 1351) a fim de esclarecer e complementar os argumentos já trazidos em sede de manifestação. Diante das discussões conceituais já travadas anteriormente, bem como das novas provas trazidas, voto pela reversão da glosa quanto a este item. Por fim, deve-se ressaltar que a recorrente apresenta um último tópico em seu recurso voluntário requerendo que, naquilo que eventualmente for mantido o entendimento da DRF/Itabuna e da DRJ/SDR, deve ser determinado o recálculo dos créditos, realocando os itens para os critérios de apuração aceitos. Todavia, entendo que tal pedido não mereça prosperar, visto que os PAFs que tratam de PER/DCOMP tem como finalidade a homologação ou não de créditos e apurações realizadas pela empresa interessada, não sendo possível a realocação e recálculo de eventuais créditos a luz de fundamentos e critérios não trazidos pelo próprio contribuinte durante o processo. Da mesma forma, entendo não haver razão para atender ao pedido de diligência aventado, visto que as provas trazidas aos autos foram todas conhecidas e utilizadas, não havendo dúvidas sobre os fatos e informações nelas contidas. Nestes termos, voto por conhecer o recurso voluntário e, no mérito, dar- lhe parcial provimento, reconhecendo os créditos explicitados na tabela abaixo: CATEGORIA CRÉDITO RECONHECIDO Bens utilizados como insumos - Insumos classificados equivocadamente na CST 70 e nas CSTs 98 e 99 constantes das NFs apresentadas às fls. 1248 a 1315. Serviços utilizados como insumos - Serviço de manutenção de motores e equipamentos de motoniveladora; - Serviço de supervisão e manutenção de equipamentos; - Serviços de TI; - Serviços de montagem industrial para manutenção; Fl. 1409DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 3401-010.441 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13558.902148/2016-00 - Serviços de manutenção da torre de iluminação da planta; - Serviço de manutenção do sistema de captação de água Energia elétrica - Tarifas de Uso do Sistema de Transmissão (TUST). Aluguéis pagos a pessoa jurídica - Alugueis de empilhadeira, pá-carregadora, caminhão Munk, prancha de carga e escavadeira hidráulica; - Alugueis de andaimes, pranchão, rodapé Fretes na aquisição de insumos - frete de insumos no mercado externo (do porto ao estabelecimento) Ativo imobilizado - serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra; - serviços de teste e comissionamento dos sistemas elétricos e mecânicos da mina; - carregadeiras, tratores de esteiras, buldôzeres, niveladores de estrada, caminhões e suas respectivas partes e peças de manutenção, além do seu respectivo frete de aquisição; - Sistema operacional da mina (software); - partes e peças de máquinas e equipamentos; - serviços realizados pelas empresas Outotec Tecnologia do Brasil; Furacon Sistemas de Corte; Usinagem Gerfan e Metso Brasil Industria e Comércio e comprovados nas NFs de fls.1335 a 1351; - serviços/materiais incorporados à planta de processamento de minério e ao processo de britagem. CONCLUSÃO Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao recurso para reverter as glosas conforme tabela constante no voto. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Fl. 1410DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 10880.902642/2015-25
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Oct 10 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Thu Oct 27 00:00:00 UTC 2022
Numero da decisão: 1003-000.384
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que proceda a análise do pagamento a maior de IRRF no valor de R$25.884,79 recolhido em 21.02.2013 pleiteado nos presentes autos em cotejo com as informações constantes nos sistemas da RFB e aquelas originárias dos registros contábeis e fiscais que a Recorrente deve apresentar, uma vez que há indícios de que o referido direito creditório encontra-se disponível para compensação dos débitos ali confessados. A Unidade de Origem deve verificar ainda a revisão de ofício, a exigência e a respectiva suspensão da exigibilidade dos débitos tributários confessados em Per/DComp. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Gustavo de Oliveira Machado e Carmen Ferreira Saraiva.
Nome do relator: CARMEN FERREIRA SARAIVA
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IInntteerreessssaaddoo FAZENDA NACIONAL Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que proceda a análise do pagamento a maior de IRRF no valor de R$25.884,79 recolhido em 21.02.2013 pleiteado nos presentes autos em cotejo com as informações constantes nos sistemas da RFB e aquelas originárias dos registros contábeis e fiscais que a Recorrente deve apresentar, uma vez que há indícios de que o referido direito creditório encontra-se disponível para compensação dos débitos ali confessados. A Unidade de Origem deve verificar ainda a revisão de ofício, a exigência e a respectiva suspensão da exigibilidade dos débitos tributários confessados em Per/DComp. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Gustavo de Oliveira Machado e Carmen Ferreira Saraiva. Relatório Per/DComp e Despacho Decisório A Recorrente formalizou o Pedido de Ressarcimento ou Restituição/Declaração de Compensação (Per/DComp) nº 22633.96483.110814.1.3.04-2657, em 11.08.2014, e-fls. 82- 86, utilizando-se do crédito relativo ao pagamento a maior de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), código 0473, no valor de R$25.884,79 recolhido em 21.02.2013 para compensação dos débitos ali confessados. Consta no Despacho Decisório, e-fls. 87-91: O crédito analisado está limitado ao valor do "crédito original na data de transmissão" informado no PER/DCOMP, correspondendo a 25.884,79 Valor do crédito original reconhecido: 0,00 A partir das características do(s) DARF discriminado(s) no PER/DCOMP acima identificado, foram localizados um ou mais pagamentos sem saldo reconhecido para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP. RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 08 80 .9 02 64 2/ 20 15 -2 5 Fl. 204DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 Diante do exposto, NÃO HOMOLOGO a compensação declarada. [...]. Enquadramento Legal: Art. 165 da Lei nº 5.172, de 1966 (CTN). Manifestação de Inconformidade e Decisão de Primeira Instância Cientificada, a Recorrente apresentou a manifestação de inconformidade. Está registrado no Acórdão da 3ª Turma DRJ/06 nº 106-001.641, de 10.09.2020, e-fls. 95-100: Acordam os membros da 3ª Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, nos termos do voto da relatora, julgar IMPROCEDENTE a manifestação de inconformidade e manter a não homologação da compensação promovida pela DRF. Recurso Voluntário Notificada em 05.03.2021 (sexta-feira), e-fl. 106, a Recorrente apresentou o recurso voluntário em 06.04.2021, e-fls. 108-122 e 144-146, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de admissibilidade. Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge. Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que: II – PRELIMINARMENTE – SUPERFICIALIDADE DO JULGAMENTO DA DRJ –CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA 7. Antes de adentrar ao mérito, cumpre asseverar que o procedimento adotado pela DR3 quando do julgamento da Manifestação de Inconformidade é nulo em razão da superficialidade da análise das informações necessárias para o reconhecimento do direito creditório da Recorrente, o que, indubitavelmente, fere o princípio da verdade material e vai contra o seu direito de defesa. 8. Como bem sabido, os julgamentos administrativos devem guardar estrita obediência aos princípios que regem a Administração Pública, dentre os quais se destaca o da motivação e o da legalidade. Sendo assim, jamais poderia ter a DR3 emitido acórdão sem fazer detida análise do direito creditório da Recorrente, ignorando os documentos acostados diante do insustentável argumento que a documentação probatória havia sido produzida pela própria Recorrente. 9. Com efeito, é justamente para resguardar os particulares de eventuais atos arbitrários por parte do Poder Público que se faz necessário que toda e qualquer irregularidade eventualmente verificada esteja severamente atrelada ao princípio da verdade material. [...] 13. Assim, na formação da livre convicção das Autoridades Julgadoras Administrativas são concedidos vastos meios instrutórios de inquisição da verdade dos fatos. Não deve a Autoridade Julgadora retroceder diante da obscuridade e dificuldade de provar certas circunstâncias. Deve prová-la para garantir o batismo da certeza, que deve reger toda a atividade administrativa tributária4. 14. Deveria a DRJ, portanto, analisar todos esses fatos para fins de verificação da existência, ou não, do crédito apurado pela Recorrente e, não somente, como efetivamente ocorreu, denegar seu direito com base em uma análise superficial. Fl. 205DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 15. Ademais, no que tange a possibilidade de se evidenciar os elementos fáticos por meio de documentação produzida pelo próprio contribuinte, carece de fundamento o argumento evocado pela DRJ. Isso pois, sobretudo diante da sistemática do lançamento por homologação - onde exige-se que o contribuinte opere a apuração e recolhimento dos tributos anteriormente à homologação das Autoridades Fiscais – é de se esperar que toda a documentação relacionada à contabilização, bem como os controles dos tributos pagos (e restituídos ao beneficiário) sejam de autoria da empresa, ora Recorrente. 16. Isto é, não haveria como se exigir qualquer outro tipo de formalização quando, na verdade, todo o controle deve – em virtude da lei – ser realizado pelo próprio contribuinte. [...] 18. Note-se que a legislação não proíbe que o contribuinte se valha de meios próprios para a evidenciação de seu direito creditório, justamente por reconhecer que boa parte do esforço de apuração do tributo se dá pelo próprio contribuinte, razão pela qual inexiste fundamento na alegação da DRJ pela invalidade dos meios de prova adotados pelo contribuinte. [...] 20. Diante disso, a Recorrente requer que esse CARF determine a nulidade do acórdão recorrido ou, quanto ao mérito, com base nos argumentos e documentos que nessa oportunidade se reitera, reconheça a procedência do crédito, com fundamento no artigo 59, § 3º, do Decreto nº 70.235/726. III – DO DIREITO III.1 – Da Regularidade do Direito Creditório 21. A despeito da contundência dos argumentos anteriormente apresentados, que já seriam suficientes para o reconhecimento da superficialidade e consequente nulidade da decisão recorrida, também no mérito não assiste razão ao acórdão da DRJ. Veja-se. 22. A Recorrente, enquanto empregadora e contratante de prestadores de serviços autônomos, recolhe em nome de seus colaboradores o IRRF sobre as remunerações pagas. 23. Dessa forma, a Recorrente, em determinadas situações, procede à apuração e recolhimento de IRRF, sob o código de receita 0473, sobre os pagamentos de rendimentos do trabalho e da prestação de serviços sem vínculo de emprego, cujo beneficiário seja pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior. 24. Nesse contexto, com o intuito de cumprir com suas obrigações tributárias (principal e acessórias), a Recorrente apurou o IRRF sob o código de receita 0473, para o período de fevereiro de 2013, no montante de R$ 527.120,54 e, em seguida, informou o referido imposto na Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (“DCTF”). 25. Todavia, no momento de efetuar o recolhimento do tributo no período em comento, por um equívoco, a Recorrente acabou por realizar o pagamento indevido ou a maior no montante de R$ 25.884,79. 26. Em verdade, tal recolhimento indevido ou a maior de R$ 25.884,79 se deu em decorrência de pagamento realizado em 21.02.2013. [...] Fl. 206DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 27. Portanto, no período em análise (fevereiro de 2013), apesar de a Recorrente ter apurado IR/Fonte no valor de R$ 527.120,54, acabou por efetuar recolhimento de R$ 553.005,33, sendo R$ 25.884,79, em 21.02.2013 (Doc. 03 da Manifestação de Inconformidade – fl. 40) e R$ 527.120,54, em 28.02.2013 (Doc. 04 da Manifestação de Inconformidade – fl. 42), gerando, consequentemente, o pagamento indevido ou a maior no valor de R$ 25.884,79. [...] 28. Ou seja, a Recorrente ao fazer o segundo recolhimento no mês de fevereiro de 2013, deixou de descontar o valor que já havia sido recolhido em momento anterior, restando evidente o direito creditório ora pleiteado. 29. Ademais, sem deixar margem para dúvidas acerca do pagamento em duplicidade, a Recorrente acostou aos autos a folha de pagamento do período (Doc. 05 da Manifestação de Inconformidade – fl. 44), a qual evidencia que o valor efetivamente devido de IRRF é de R$ 527.120,54, sendo certo que qualquer valor pago pela Recorrente que ultrapasse tal montante deve ser reputado como indevido ou a maior, deferindo-se, assim, o crédito em tela. 30. Deveras, referida folha de pagamento, pertinente ao mês de fevereiro de 2013, indica que, em todo mês, o montante apurado de IRRF relativo a rendimentos sem vínculo empregatício foi de R$ 527.120,54, tendo sido indevido parte do segundo recolhimento de R$ 527.120,54, haja vista que nesse mesmo período já havia sido feito um recolhimento de R$ 25.884,79 a título desse mesmo tributo. 31. Ademais, em consonância com o acima exposto, a Recorrente transmitiu DCTF retificadora (Doc. 06 da Manifestação de Inconformidade – fls. 46 a 80), atestando, por mais esse documento, a liquidez e certeza do crédito equivocamente indeferido pelo Despacho Decisório, corroborado pela DRJ em acórdão ora atacado, sem qualquer justificativa. [...] 32. Ora, e nem que se alegue que a DCTF retificadora não deve ser considerada para fins de reconhecimento do crédito em discussão, como quer fazer crer a DRJ. Isso porque, a Recorrente não apenas transmitiu a DCTF retificadora, mas também acostou diversos documentos comprobatórios do seu direito creditório, os quais sequer foram analisados, conforme levantado no tópico anterior, caracterizando o cerceamento do direito de defesa. 33. Assim, tendo sido devidamente comprovado o montante de IRRF devido pela Recorrente, seja pelos documentos contábeis acostados ou pelas declarações retificadoras, no valor de R$ 527.120,54, bem como comprovado o recolhimento de R$ 553.005,33, resta evidente o pagamento a maior no montante de R$ 25.884,79. [...] 35. Claro se faz, portanto, que a folha de pagamento, em consonância com o princípio da verdade material, faz prova em favor da Recorrente dos fatos nela registrados para fins de apuração dos tributos incidentes sobre os pagamentos realizados, gozando de presunção de veracidade por ser considerada documentação hábil e idônea, em que pese o total descaso da D. DRJ sobre sua apreciação. 36. Por sua vez, em relação à DCTF, conforme já exposto acima, o erro de fato na informação prestada na obrigação acessória original não tem condão de obstar o direito creditório da Recorrente em relação ao IRRF recolhido de forma indevida, uma vez que tais créditos já foram exaustivamente comprovados no presente processo, além de constar Fl. 207DF CARF MF Original Fl. 5 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 da declaração retificadora apresentada, a qual foi inexplicavelmente rechaçada pela Autoridade Julgadora a quo. [...] 38. A partir da análise desses julgados, verifica-se o entendimento firmado pelo CARF no sentido de que os erros de fato no preenchimento das obrigações acessórias não devem prejudicar o direito creditório dos contribuintes, desde que tal crédito esteja devidamente demonstrado e lastreado em documentação hábil, como fez a Recorrente no presente caso. 39. Com efeito, como se trata de simples erro no preenchimento de obrigações acessórias, pode a Autoridade Fiscal retificá-lo de ofício, ou a própria Recorrente o fazê- lo, sem qualquer prejuízo ao seu direito creditório. A retificação de ofício pela Administração Tributária de evidente erro, que não causou qualquer prejuízo ao Fisco, atende aos ditames do princípio da verdade material, sendo exatamente o disposto no artigo 147, § 2º, do CTN7. 40. Por todo exposto, considerando que a Recorrente comprovou que o montante de IRRF devido corresponde a R$ 527.120,54, e qualquer valor que ultrapasse a referida quantia, no caso R$ 25.884,79, deva ser considerado pagamento indevido ou a maior, o r. acórdão recorrido deve ser reformado, com o consequente provimento do presente Recurso Voluntário e deferimento da restituição pleiteada. Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa, interpreta a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram violados e faz referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor. No que concerne ao pedido conclui que: IV– DO PEDIDO 41. Diante do exposto, a Recorrente pleiteia seja dado provimento ao presente Recurso Voluntário, determinando-se a reforma do acórdão recorrido, reconhecendo-se e restituindo-se integralmente o direito creditório pleiteado, bem como homologando-se as compensações declaradas. Consta às fls. 144-146: 1. Trata-se de processo administrativo, consubstanciado em Declaração de Compensação (“DCOMP”), por meio da qual a Requerente objetiva a compensação de créditos decorrentes do Imposto de Renda Retido na Fonte (“IR/Fonte”) referente ao período de apuração de fevereiro de 2013. 2. Em 17.03.2015, a Requerente foi cientificada do Despacho Decisório que não reconheceu o seu direito creditório e, por conseguinte, deixou de homologar a compensação declarada, motivo pelo qual apresentou, em 16.04.2015, tempestiva Manifestação de Inconformidade, a qual foi julgada improcedente pela DRJ. [...] 4. De todo modo, a interposição de Recurso Voluntário nos autos do processo em epígrafe deve suspender a exigibilidade do crédito tributário, nos termos do artigo 151, III, do Código Tributário Nacional (“CTN”) [...[. 5. Contudo, em consulta aos extratos nos sistemas da RFB, a Requerente verificou que o processo administrativo de cobrança n° 10880.905041/2015-74, vinculado ao Fl. 208DF CARF MF Original Fl. 6 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 presente processo administrativo, ainda se encontra pendente em seu Relatório de Situação Fiscal, além do Relatório CADIN. [...] 6. No entanto, resta evidenciado que tal exigência não merece prosperar, haja vista a interposição de Recurso Voluntário nos presentes autos, o que, conforme já mencionado, suspende a exigibilidade do crédito tributário, nos termos do artigo 151, III do CTN. [...] 7. Diante do exposto, requer-se seja reconhecida a suspensão da exigibilidade do crédito tributário relativo ao Processo de Cobrança n° 10880.905041/2015-74, devendo ser devidamente baixadas as pendências constantes do Relatório de Situação Fiscal e Relatório CADIN, evitando-se quaisquer atos tendentes à exigência dos valores em questão. Em 28.09.2022, a Recorrente apresenta documentos, incluindo as folhas de pagamentos, e-fls. 190-195, e acrescenta: 1. Trata-se de processo administrativo originado em Pedido Eletrônico de Ressarcimento e Declaração de Compensação (“PER/DCOMP”), por meio do qual a Requerente efetuou a compensação de créditos decorrentes do pagamento em valor maior que o devido de Imposto de Renda Retido na Fonte (“IRRF”), referente ao período de apuração de fevereiro de 2013. 2. O direito creditório em questão, no valor original de R$ 25.884,79, refere-se à diferença entre o IRRF apurado (R$ 527.120,54) e o valor efetivamente pago por meio de guias de recolhimento R$ 553.005,33 (sendo R$ 25.884,79, em 21.02.2013 e R$ 527.120,54, em 28.02.2013). [...] 3. Ao analisar o referido PER/DCOMP, a unidade de origem proferiu Despacho Decisório que não reconheceu o direito creditório e, por conseguinte, deixou de homologar a compensação declarada, sob o fundamento de que o pagamento efetuado teria sido integralmente utilizado para a quitação de débitos da ora Requerente, “não restando crédito disponível para a compensação”. 4. Irresignada, a Requerente apresentou Manifestação de Inconformidade, julgada improcedente pela DRJ, que entendeu por bem manter a negativa do crédito, reiterando as premissas do despacho decisório, sem analisar os documentos e os argumentos apresentados pela Requerente, em claro cerceamento do direito de defesa. 5. Ato contínuo, em 06.04.2021, a Requerente interpôs Recurso Voluntário (fls. 109 - 122). Posteriormente à interposição do recurso, a Requerente identificou as folhas de pagamento individuais dos prestadores de serviços, referentes a fevereiro de 2013, que indicam as apurações de IRRF sobre as remunerações pagas, que apresenta nessa oportunidade, demonstrando por mais estes documentos a comprovação do seu direito creditório (Doc_Comprobatorios01). 6. As folhas de pagamento indicam os pagamentos realizados pela Requerente pela remuneração pelo serviço prestado pelos colaboradores contratados, com a respectiva retenção do IRRF. Exemplificativamente, indica-se abaixo a folha de pagamento do colaborador Alexandre Alves Peixoto, com IRRF no valor de R$ 27.510,27 (vide fl. 1 do Doc_Comprobatorios01) [...]. Fl. 209DF CARF MF Original Fl. 7 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 7. Da somatória das apurações de IRRF das folhas de pagamento ora apresentadas, discriminadas na tabela abaixo, verifica-se que a Requerente apurou o valor total de R$ 527.120,54, montante exato que foi recolhido em 28.02.2013 (Doc_Comprobatorios02) [...]. 8. Ocorre que, em 21.02.2013, a Requerente já havia realizado o recolhimento do valor de R$ 25.884,79 (Doc_Comprobatorios03). Isto é, ao apurar o montante devido para pagamento no dia 28.02.2013, a Requerente deveria ter descontado o valor que já havia pagado em 21.02.2013, o que não foi feito e gerou o crédito objeto de compensação ora analisada. 9. Claro se faz, portanto, em consonância com o princípio da verdade material, que a Requerente recolheu indevidamente o valor de R$ 25.884,79 em relação ao que era devido a título de IRRF (R$ 527.120,54), de forma que os documentos ora acostados tornam inegável o direito creditório da Requerente, devendo ser considerados e analisados para ensejar o reconhecimento integral do crédito em análise. 10. Cabe esclarecer, por fim, a possibilidade de a Requerente acostar documentos aos autos em sede de Recurso Voluntário, conforme compreendem as Turmas do CARF e da CSRF1, segundo as quais os Regimentos do CARF e da CSRF permitem a juntada de documentação extemporânea ao processo em curso, com base na relevância da matéria discutida e na aplicação do princípio da verdade material. 11. Nessa medida, alegações e provas apresentados durante o processo administrativo devem ser analisadas, sob pena de cerceamento do seu direito de defesa, o que, conforme determina o art. 59, inciso II, do Decreto 70.235/72, é causa de nulidade da decisão que venha a ser proferida. 12. De toda forma, os documentos apresentados no Recurso Voluntário já eram suficientes para a comprovação do crédito. Isso, porque, por ocasião da apresentação da Manifestação de Inconformidade, além dos comprovantes de recolhimento e apuração, a folha de salários global com a indicação dos R$ 527.120,54 já havia sido apresentada (fl. 44) [...]. 13. Portanto, os documentos ora anexados apenas individualizam a composição dos R$ 527.120,54, cuja prova já havia sido feita em etapas processuais anteriores, a saber, quando da apresentação de Manifestação de Inconformidade e Recurso Voluntário. No que concerne ao pedido conclui que: 14. Diante de todo o exposto, a Requerente requer a juntada dos documentos ora apresentados, bem como reitera as razões contidas em seu Recurso Voluntário, a fim de que seja reformado o acórdão recorrido, para reconhecer o crédito declarado e determinar a homologação da compensação realizada. É o Relatório. Voto Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora. Tempestividade Fl. 210DF CARF MF Original Fl. 8 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional. Assim, dele tomo conhecimento. Revisão de Ofício A Recorrente apresenta argumentos pertinentes ao processo nº 10880.905041/2015-74 de cobrança dos débitos confessados e a respectiva suspensão da exigibilidade. Sobre a avaliação sobre possíveis incongruências atinentes dos crédito tributários definitivamente constituídos (Recurso Especial Repetitivo STJ nº 1101728/SP), o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 08, de 03 de setembro de 2014, traz esclarecimentos sobre o procedimento de revisão, retificação e cancelamento de ofício, cuja competência é da autoridade administrativa preparadora, nos termos do art. 149 do Código Tributário Nacional (CTN). A execução judicial para cobrança da Dívida Ativa cabe à Procuradoria da Fazenda Nacional (Lei nº 6.830, 22 de setembro de 1980). A competência para o julgamento de recurso em processo administrativo de compensação é definida pelo crédito alegado (§ 1º do art. 7º do Anexo II do Regimento Interno do CARF). Inexiste prazo para que a autoridade administrativa reveja de ofício o lançamento ou retifique de ofício a declaração do sujeito passivo a fim de eximi-lo total ou parcialmente de crédito tributário não extinto (Parecer COSIT nº 38, de 12 de setembro de 2003). ´ Cabe à Unidade de Origem deve verificar a revisão de ofício, a exigência e a respectiva suspensão da exigibilidade dos débitos tributários confessados em Per/DComp. Necessidade de Comprovação da Liquidez e Certeza do Indébito A Recorrente discorda do procedimento fiscal ao argumento de que deve ser considerado o conjunto probatório produzido nos autos que evidenciam o direito creditório. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo administrado pela RFB, passível de restituição, pode utilizá-lo na compensação de débitos. A partir de 01.10.2002, a compensação somente pode ser efetivada por meio de declaração e com créditos e débitos próprios, que ficam extintos sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Também os pedidos pendentes de apreciação foram equiparados a declaração de compensação, retroagindo à data do protocolo. O Per/DComp delimita a amplitude de exame do direito creditório alegado pela Recorrente quanto ao preenchimento dos requisitos, de modo que em regra a retificação somente é possível se encontrar pendente de decisão administrativa à data do envio do documento retificador e o seu cancelamento é procedimento cabível ao sujeito passivo na forma, no tempo e lugar previstos na legislação tributária (art. 165, art. 168, art. 170 e art. 170-A do Código Tributário Nacional, art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996 com redação dada pelo art. 49 da Medida Provisória nº 66, de 29 de agosto de 2002, que entrou em vigor em 01.10.2002 e foi convertida na Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002). Posteriormente, ou seja, em 31.10.2003, ficou estabelecido que o Per/DComp constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados, bem como que o prazo para homologação tácita da compensação Fl. 211DF CARF MF Original Fl. 9 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 declarada é de cinco anos, contados da data da sua entrega até a intimação válida do despacho decisório. Ademais, o procedimento se submete ao rito do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, inclusive para os efeitos do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional (§1º do art. 5º do Decreto-Lei nº 2.124, de 13 de junho de 1984, art. 17 da Medida Provisória nº 135, de 30 de outubro de 2003 e art. 17 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003). O pressuposto é de que a pessoa jurídica deve manter os registros de todos os ganhos e rendimentos, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada independentemente da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negócio. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a seu favor dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. Para que haja o reconhecimento do direito creditório é necessário um cuidadoso exame do pagamento a maior de tributo, uma vez que é absolutamente essencial verificar a precisão dos dados informados em todos os livros de registro obrigatório pela legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal (art. 195 do Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei nº 7.450, de 23 de dezembro de 1985, art. 6º e art. 9º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e art. 37 da Lei nº 8.981, de 20 de novembro de 1995). Instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório não prescinde da comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado detalhando os motivos de fato e de direito em que se basear expondo de forma minuciosa os pontos de discordância e suas razões e instruindo a peça de defesa com prova documental imprescindível à comprovação das matérias suscitadas dada a concentração dos atos em momento oportuno (art. 170 do Código Tributário Nacional e art. 15, art. 16, art. 18 e art. 29 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). Observe-se que no caso de “o interessado declarar que fatos e dados estão registrados em documentos existentes na própria Administração responsável pelo processo ou em outro órgão administrativo, o órgão competente para a instrução proverá, de ofício, à obtenção dos documentos ou das respectivas cópias”, conforme art. 37 e art. 69 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que se aplica subsidiariamente ao Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972. Para fins de análise do litígio tem-se que no processo administrativo fiscal a Administração deve se pautar no princípio da verdade material, flexibilizando a preclusão no que se refere a apresentação de documentos, a fim de que se busque ao máximo a incidência tributária (Parecer PGFN nº 591, de 17 de abril de 2014). Ademais, não há impedimento que se baixe em diligência para que se averigue o erro de fato na DCTF original, retificada ou não, depois de apresentado o Per/DComp que utiliza como crédito o pagamento inteiramente alocado (Parecer Normativo Cosit nº 2, de 28 de agosto de 2015). O fundamento de fato e de direito do pedido da Recorrente é de, apesar de “ter apurado IR/Fonte no valor de R$527.120,54, acabou por efetuar recolhimento de R$553.005,33, sendo R$25.884,79, em 21.02.2013 (Doc. 03 da Manifestação de Inconformidade – fl. 40) e R$ 527.120,54, em 28.02.2013 (Doc. 04 da Manifestação de Inconformidade – fl. 42), gerando, consequentemente, o pagamento indevido ou a maior no valor de R$ 25.884,79”, conforme DCTF, DARF e folhas de pagamentos, e-fls. 40, 42, 44, 46-80 e 190-195. Fl. 212DF CARF MF Original Fl. 10 da Resolução n.º 1003-000.384 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.902642/2015-25 Tendo em vista as divergências identificadas no recurso voluntário é possível analisar a possibilidade de deferimento do indébito pleiteado nos presentes autos em cotejo com as informações constantes nos sistemas da RFB e aquelas originárias dos registros contábeis e fiscais que a Recorrente deve apresentar, uma vez que há indícios de que o referido direito creditório encontra-se disponível para compensação dos débitos ali confessados. Princípio da Legalidade Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimentos das determinações constantes no ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre da supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da Constituição Federal, art. 116 da Lei nº 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2º da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972 e art. 62 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09 de julho de 2015). Dispositivo Tendo em vista o início de prova produzido pela Recorrente e com observância do disposto no art. 18 do Decreto nº 70.235, de 1972, voto em converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que proceda a análise do pagamento a maior de IRRF no valor de R$25.884,79 recolhido em 21.02.2013 pleiteado nos presentes autos em cotejo com as informações constantes nos sistemas da RFB e aquelas originárias dos registros contábeis e fiscais que a Recorrente deve apresentar, uma vez que há indícios de que o referido direito creditório encontra-se disponível para compensação dos débitos ali confessados. A Unidade de Origem deve verificar ainda a revisão de ofício, a exigência e a respectiva suspensão da exigibilidade dos débitos tributários confessados em Per/DComp. A autoridade designada para cumprir a diligência solicitada deverá elaborar o Relatório Fiscal circunstanciado e conclusivo sobre os fatos averiguados. A Recorrente deve ser cientificada dos procedimentos referentes às diligências efetuadas e do Relatório Fiscal para que, desejando, se manifeste a respeito dessas questões com o objetivo de lhe assegurar o contraditório e a ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes (inciso LV do art. 5º da Constituição Federal e art. 35 do Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011). (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva Fl. 213DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10380.021704/2008-16
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 04 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Wed Nov 09 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2003 a 31/08/2007 CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA. SÚMULA CARF N° 162. O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento. PARCELAMENTO. COMPROVAÇÃO. Cabe à recorrente apresentar prova para infirmar a constatação da decisão recorrida de inexistir parcelamento do lançamento. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2003 a 31/08/2007 DECADÊNCIA. CONTRIBUIÇÕES PARA TERCEIROS. SÚMULA STF VINCULANTE N° 8. Para fins de cômputo do prazo de decadência das contribuições para terceiros, na hipótese de pagamento antecipado, ainda que parcial e mesmo que não tenha sido incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no lançamento, aplica-se a regra do artigo 150, § 4º, da Lei n° 5.172, de 1966, exceto quando comprovadas as hipóteses de dolo, fraude e simulação, casos em que se aplica o artigo 173, inciso I da Lei n° 5.172, de 1966.
Numero da decisão: 2401-010.311
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar. No mérito, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para declarar a decadência nas competências 01/2003, 03/2003 a 11/2003 e 13/2003. Vencido o conselheiro Rayd Santana Ferreira que dava provimento parcial em maior extensão para reconhecer a decadência também para a competência 02/2003. (documento assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Presidente (documento assinado digitalmente) José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro - Relator Participaram do presente julgamento os conselheiros: José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Gustavo Faber de Azevedo, Rayd Santana Ferreira, Wilderson Botto (suplente convocado) e Miriam Denise Xavier.
Nome do relator: José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro
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SÚMULA CARF N° 162. O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento. PARCELAMENTO. COMPROVAÇÃO. Cabe à recorrente apresentar prova para infirmar a constatação da decisão recorrida de inexistir parcelamento do lançamento. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2003 a 31/08/2007 DECADÊNCIA. CONTRIBUIÇÕES PARA TERCEIROS. SÚMULA STF VINCULANTE N° 8. Para fins de cômputo do prazo de decadência das contribuições para terceiros, na hipótese de pagamento antecipado, ainda que parcial e mesmo que não tenha sido incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no lançamento, aplica-se a regra do artigo 150, § 4º, da Lei n° 5.172, de 1966, exceto quando comprovadas as hipóteses de dolo, fraude e simulação, casos em que se aplica o artigo 173, inciso I da Lei n° 5.172, de 1966. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar. No mérito, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para declarar a decadência nas competências 01/2003, 03/2003 a 11/2003 e 13/2003. Vencido o conselheiro Rayd Santana Ferreira que dava provimento parcial em maior extensão para reconhecer a decadência também para a competência 02/2003. (documento assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Presidente (documento assinado digitalmente) José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro - Relator AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 38 0. 02 17 04 /2 00 8- 16 Fl. 371DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2401-010.311 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10380.021704/2008-16 Participaram do presente julgamento os conselheiros: José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Gustavo Faber de Azevedo, Rayd Santana Ferreira, Wilderson Botto (suplente convocado) e Miriam Denise Xavier. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 360/367) interposto em face de decisão (e- fls. 277/295) que julgou procedente em parte impugnação contra Auto de Infração - AI n° 37.189.116-7 (e-fls. 02/108), no valor total de R$ 271.011,41 a envolver as rubricas "15 Terceiros" (levantamentos: FLP - FOLHA DE PAGAMENTO, FPC - FOLHA PAGAM CAPATAZIA, FPM- FOLHA PAGAMENTO MARKETING, PFP - PAGAM DE FRETES A PF e SIN - SALARIO IN NATURA) e competências 01/2003 a 08/2007, cientificada(o) em 31/12/2008 (e-fls. 192/193). O Relatório Fiscal consta das e-fls. 182/189. Na impugnação (e-fls. 194/196), em síntese, se alegou: (a) Tempestividade. (b) Nulidade do Lançamento - inviabilidade da apresentação de documentação e cerceamento de defesa. (c) Perícia. Convertido o julgamento em diligência (e-fls. 199/202), a fiscalização lavrou Relatório Fiscal Complementar (e-fls. 204/210), acompanhado de planilhas e cópias de documentos juntados ao processo principal. Intimada em 21/12/2009 (e-fls. 214), a empresa apresentou complemento à impugnação (e-fls. 215/221), em síntese, reiterando as alegações de nulidade e o pedido de perícia e agregando já ter efetuado o parcelamento do período objeto do lançamento. A seguir, transcrevo do Acórdão de Impugnação (e-fls. 277/295): ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2003 a 31/08/2007 ATIVIDADE ADMINISTRATIVA FISCAL. PRINCÍPIOS DO CONTRADITÓRIO E DA AMPLA DEFESA. A atividade administrativa ligada aos interesses fiscais tem duas fases distintas: fase não contenciosa ou oficiosa, que compreende a ação fiscal (procedimento), e fase contenciosa (processo). A segunda fase, que se consubstancia no processo administrativo fiscal, inicia-se com a impugnação tempestiva (Decreto n° 70.235/72, art. 14) e somente a ela se aplicam os princípios do contraditório e da ampla defesa. AUTO DE INFRAÇÃO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DOCUMENTOS APREENDIDOS POR ORDEM DO PODER JUDICIÁRIO PRINCÍPIO DA AMPLA DEFESA. Não resta demonstrado O cerceamento do direito à ampla defesa do contribuinte, se, embora os seus documentos tenham sido apreendidos por ordem do Poder Judiciário Fl. 372DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2401-010.311 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10380.021704/2008-16 durante a ação fiscal, não foi comprovado por ele que, para fins de preparar a sua defesa, tentou ter acesso à documentação e O seu pedido foi negado. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AFERIÇÃO INDIRETA. MOTIVAÇÃO NO RELATÓRIO FISCAL COMPLEMENTAR. SANEAMENTO. Se o Auditor Fiscal não menciona integralmente o motivo de fato e o fundamento legal para aferição indireta das bases de cálculo das contribuições previdenciárias no seu relatório, é possível O saneamento desse vício no relatório complementar emitido em diligência fiscal, desde que seja providência de sua iniciativa, seja reaberto o prazo para defesa e esses tributos não tenham sido atingidos pela decadência. Dessa forma, restam preservados o direito à ampla defesa do contribuinte, a imparcialidade do julgamento e a segurança jurídica. LANÇAMENTO. CONTRADIÇÃO NO RELATÓRIO. ERRO NA DESCRIÇÃO DO FATO GERADOR. NULIDADE. Se houve equívoco na descrição dos fatos que compuseram o motivo relatado pelo Auditor Fiscal, chegando o mesmo a afirmar a impossibilidade da cobrança da contribuição para o caso, deve ser declarada a nulidade do lançamento na parte em que ocorreu tal vício, que é de natureza material. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. DEDUÇÃO DOS VALORES DECLARADOS EM GFIP. Se originalmente o auditor fiscal não deduziu das bases de cálculo das contribuições incidentes sobre as remunerações dos segurados empregados os valores declarados em Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social - GFIP, mas reconheceu seu equívoco, as contribuições declaradas devem ser deduzidas dos valores incluídos no Auto de Infração. (...) Voto (...) 8 DA AFERIÇÃO INDIRETA (...) somente foram apurados por aferição indireta: 1) os “salários dos funcionários” (remunerações dos segurados empregados) da matriz incluídos no levantamento “FLP - FOLHA DE PAGAMENTO” do exercício de 2006, da seguinte forma: a) foram encontradas folhas de pagamento quinzenais apenas das competências 01/2006, 04/2006, 11/2006 e 12/2006; b) como os valores das folhas de pagamento de 2006 foram inferiores aos valores da planilha “Demonstrativo de Despesas com Pessoal do Exercício 2006” e por falta de folhas das competências 02/2006, 03/2006 e 05/2006 a 10/2006, o Auditor Fiscal dividiu o valor total da planilha para 0 ano de 2006 por 13 (treze) e chegou ao valor lançado em todas as competências de 2006, incluída a competência 13/2006. 2) As remunerações dos segurados empregados da filial incluídos no levantamento “FLP - FOLHA DE PAGAMENTO” do exercício de 2006, da seguinte forma: o valor da planilha “Demonstrativo de Despesas com Pessoal do Exercício 2006” foi dividido por 13 (treze) e o resultado foi lançado em todas as competências de 2006, incluída a competência 13/2006. 3) As remunerações dos segurados empregados incluídas no levantamento “FPM - FOLHA PAGAMENTO MARKETING” da filial 0004-66, competências 02/2006, 03/2006 e 05/2006 a 10/2006: foi repetido o valor da folha de pagamento da competência anterior. Fl. 373DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2401-010.311 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10380.021704/2008-16 As demais bases de cálculo foram apuradas diretamente de documentos, conforme exposto a seguir. (...) Devo salientar que na data da ciência da empresa autuada sobre o Relatório Fiscal Complementar (21/12/2009), as contribuições aferidas indiretamente (período 01/2006 a 13/2006) não haviam sido atingidas pela decadência, fato que inviabilizaria a inovação trazida à baila pelo Auditor Fiscal nesse relatório, pois restaria atingida a segurança jurídica. Ademais, a iniciativa do acréscimo no relato foi desse agente fiscal, não tendo sido ferida a imparcialidade do julgamento. 9 DO PARCELAMENTO Devo registrar que, apesar de a empresa afirmar que parcelou o valor incluído no Auto de Infração, os documentos que anexou como comprovantes referem-se a pedido de parcelamento dos seguintes tributos: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, contribuição para o Programa de Integração Social - PIS, Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ e Contribuição sobre o Lucro Líquido - CSLL. Portanto, os valores parcelados não se referem às contribuições incluídas no Auto de Infração aqui sob discussão. (...) 11 DOS VALORES DECLARADOS EM GFIP Originalmente, o Auditor Fiscal não reduziu das bases de cálculo referentes às remunerações de segurados empregados os montantes declarados em Guia de Recolhimento do Fundo de Garantida do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social - GFIP. Conforme se vê no Anexo I deste Acórdão, os valores informados em GFIP para as competências 04/2004 a 12/2004 e 01/2005 a 06/2005 já foram abatidos das bases de cálculo incluídas sob o levantamento “SAF - SALÁRIOS AFERIDOS” no julgamento da impugnação apresentada para o Auto de Infração n° 37.189.117-5 (Processo n° 10380021708/2008-96), por meio do Acórdão n° 08-17.676, de 14/05/2010. Restaram ainda a reduzir das bases de cálculo apuradas sob o levantamento “FLP - FOLHA DE PAGAMENTO” os seguintes valores, que devem ser excluídos do Auto de Infração objeto da lide: O Acórdão de Impugnação foi cientificado em 23/09/2010 (e-fls. 358/359) e o recurso voluntário (e-fls. 360/367) interposto em 22/10/2010 (e-fls. 360), em síntese, alegando: (a) Tempestividade. Intimada em 23/09/2010, o recurso é tempestivo. (b) Nulidade - inviabilidade da apresentação de documentação e cerceamento de defesa. A autoridade lançadora imputou a não apresentação dos livros contábeis e demais documentos pertinentes à atividade exercida na empresa, uma vez que o termo de início foi entregue em 23/08/2007 e a auditoria teve início em 27/08/2007. Essa informação não corresponde à realidade, pois o procedimento de fiscalização teve início em 23/08/2007 e finalizado em 24/12/2008. Numa fiscalização são solicitados novos documentos e o próprio auditor destaca que a fiscalização começou em 27.8.2007 e apreensão da documentação da empresa se deu em 31.8.2007, tendo havido necessidade de complementação dos documentos. Contudo, os documentos já haviam sido apreendidos, o que tornou inviável qualquer fiscalização. Todos os documentos fiscais e contábeis foram apreendidos em virtude de Medida Cautelar – Pedido de Busca e Apreensão efetuado pelo Ministério Público Fl. 374DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2401-010.311 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10380.021704/2008-16 Federal. Até a presente data, a contribuinte permanece sem acesso aos documentos fiscais. Logo, é clara a incapacidade de o auditor fiscalizar a empresa e esta de apresentar defesa aos autos de infração. Para autuar, a fiscalização se valeu de documentos em poder de terceiros, prova emprestada. A decisão recorrida considerou que os princípios do contraditório e da ampla defesa não se aplicam na fase oficiosa da atividade administrativa de fiscalização. Esse argumento deixa de considerar a impossibilidade de acesso da contribuinte/recorrente aos livros contábeis, em ofensa ao art. 5°, LV, da Constituição. O acesso aos documentos é inviável, não havendo que se falar em autorização da recorrente para consulta ao objeto da Ação de Busca e Apreensão e, por conseguinte, não prospera o argumento de não ter a recorrente comprovado tentativa de obter os documentos e a correspondente negativa da autoridade ministerial. (c) Parcelamento. A empresa já efetuou o parcelamento do período fiscalizado, como já comprovado nos autos, fato que afasta o auto de infração. Por fim, ressalte-se que ao processo n° 10380.021703/2008-63, estão apensos os processos n° 10380.021704/2008-16, n° 10380.021710/2008-65, n°10380.021740/2008-71, n° 10380.021717/2008-87, n° 10380.021720/2008-09 e n° 10380.021713/2008-07, a compartilhar os mesmos elementos de prova. É o relatório. Voto Conselheiro José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Relator. Admissibilidade. Diante da intimação em 23/09/2010 (e-fls. 358/359), o recurso interposto em 22/10/2010 (e-fls. 360) é tempestivo (Decreto n° 70.235, de 1972, arts. 5° e 33). Preenchidos os requisitos de admissibilidade, tomo conhecimento do recurso voluntário. Nulidade - inviabilidade da apresentação de documentação e cerceamento de defesa. A recorrente sustenta que o lançamento pressupõe a não apresentação dos livros contábeis e demais documentos, mas o procedimento fiscal teria efetivamente se iniciado em 27/08/2007 e em 31/08/2007 seus documentos fiscais e contábeis foram apreendidos em virtude de Medida Cautelar – Pedido de Busca e Apreensão efetuado pelo Ministério Público Federal, restando inviabilizado o atendimento da fiscalização e o exercício de sua defesa, subsistindo a falta de acesso aos documentos até mesmo ao tempo das razões recursais. Acrescenta que a própria autoridade lançadora para autuar valeu-se de elementos colhidos em terceiros e que seu acesso aos documentos é inviável, a afastar os argumentos da decisão recorrida de que o contraditório e a ampla defesa se instalam com a impugnação e de que deveria ter comprovado a tentativa de obter os documentos e a negativa. De fato, a fiscalização não se valeu apenas da documentação apresentada pela empresa durante o procedimento fiscal, conforme atesta o Relatório Fiscal (e-fls. 185): Fl. 375DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2401-010.311 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10380.021704/2008-16 11. Salientamos que foi Apresentado pela Empresa, como já citado acima, os livros de registro de empregados, somente da matriz e da filial 0004-66 localizada em Messejana - Fortaleza-CE, os livros caixas, não condizentes com a realidade da empresa, e folhas de pagamento de acordo com que declarou nos livros caixas. A documentação analisada com os valores praticados, na realidade, pela empresa foi obtida pelo material apreendido nas dependências do escritório da Matriz, localizado na rua Governador Sampaio, 236, em Operação realizada pela Polícia Federal em parceria com a Receita Federal do Brasil. 12. Analisando a documentação apresentada, confrontando com a documentação apreendida, constatamos que a Empresa deixou de recolher os valores devidos à (...) O campo observações do Relatório de Lançamento (e-fls. 52/71) especificou a origem documental dos lançamentos e o conjunto dos Relatórios Fiscais Complementares emitidos no processo principal n° 10380.021703/2008-63 e nos processos apensos os processos n° 10380.021704/2008-16, n° 10380.021710/2008-65, n°10380.021740/2008-71, n° 10380.021717/2008-87, n° 10380.021720/2008-09 e n° 10380.021713/2008-07 restou instruído com cópias dos documentos utilizados, de modo a se assegurar o exercício do contraditório e da ampla defesa, conforme destacado no Relatório Fiscal Complementar do processo principal (e- fls. 269 do processo 10380.021703/2008-63) e no presente processo (e-fls. 205): 5. A apreensão dos documentos acima citados se deu após o início da fiscalização, incluindo-se nos documentos apreendidos os documentos apresentados pela Empresa citados no item 3 acima. 6. Algumas cópias anexadas ao Processo Original não foram encaminhadas à Empresa em virtude da exiguidade de tempo na conclusão do procedimento fiscal que estava na iminência de prescrever o exercício de 2003. Agora, por ocasião deste Relatório Complementar, estamos anexando quase todas as cópias dos documentos que serviram de base para o levantamento do débito apurado, excetuando-se apenas os recibos de pagamentos de fretes a transportadores rodoviários autônomos, que pela grande quantidade ficou inviável a sua anexação, mas, para suprir as informações sobre os mesmos, anexamos uma planilha com os valores devidos. Assim, diante da alegação de não ter tido acesso aos documentos apreendidos, foi encaminhada para a impugnante cópia da documentação apreendida utilizada nos lançamentos principal e apensos, bem como planilha detalhada dos elementos deles extraídos na falta da apresentação de todas as cópias, para assegurar o amplo exercício do direito de defesa e o contraditório, sendo aberto prazo de 30 dias para a empresa se manifestar dos Relatórios Fiscais Complementares e das cópias a instruí-los, todos cientificados em 21/12/2009 (e-fls. 714 do processo n° 10380.021703/2008-63, e-fls. 214 do processo n° 10380.021704/2008-16, e-fls. 171 do processo n° 10380.021710/2008-65, e-fls. 105 do processo n°10380.021740/2008-71, e-fls. 135 do processo n° 10380.021717/2008-87, e-fls.250 do processo n° 10380.021720/2008-09 e e- fls. 338 do processo n° 10380.021713/2008-07). De qualquer forma, a impugnante não comprovou nos autos que lhe tenha sido vedado o acesso aos documentos colhidos na busca e apreensão e invocados no Relatório Fiscal (e-fls. 182/189) e no Relatório de Lançamentos (e-fls. 52/71), não tendo nem ao menos comprovado a tentativa de obter cópia de seus documentos apreendidos para demonstrar sua alegação. Logo, ainda que não se tivesse apresentado à contribuinte as cópias dos documentos considerados pela fiscalização com abertura do prazo de trinta dias para se manifestar acerca dos Relatórios Fiscais Complementares e das cópias a instruí-los, cabia à Fl. 376DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2401-010.311 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10380.021704/2008-16 empresa acessar sua documentação apreendida, não havendo nos autos prova da impossibilidade de a empresa consultar os documentos apreendidos e nem mesmo demonstrada tentativa de acessá-los durante o procedimento fiscal ou ao tempo de elaboração de sua defesa ou mesmo ao tempo da elaboração das contrarrazões. Note-se que a empresa foi instada expressamente a produzir tal prova, conforme especifica o voto condutor do Acórdão de Impugnação (e-fls. 288): Por outro lado, o cerceamento do direito de defesa da empresa somente se configuraria se, no prazo concedido para que ela se defendesse, tivesse sido-lhe negado pelo Poder Judiciário o exame dos seus documentos. No Relatório Complementar, do qual teve ciência em 21/12/2009, consta que ela devia apresentar, no novo prazo para defesa, prova de que tentou, sem êxito, ter acesso à documentação apreendida, para fins de confecção da sua impugnação. Entretanto, mesmo tendo sido concedido novo prazo de 30 (trinta) dias, nada foi mencionado pela empresa e nenhuma comprovação nesse sentido foi apresentada. Por conseguinte, na fase litigiosa do procedimento, instaurado com a impugnação (Decreto n° 70.235, de 1972, arts. 14; e Súmula CARF n° 162), foi assegurado o exercício do direito de defesa e do contraditório, inexistindo ofensa ao art. 5°, LV, da Constituição. Decadência. Uma vez afastado o art. 45 da Lei nº 8.212, de 1991, pela Súmula Vinculante n° 8 do Supremo Tribunal Federal, o prazo decadencial para a constituição dos créditos previdenciários deve observar o regramento traçado no Código Tributário Nacional - CTN. Nos termos do Parecer PGFN/CAT nº 1617, de 2008, aprovado pelo Ministro da Fazenda, o pagamento antecipado da contribuição previdenciária, ainda que parcial, suscita a aplicação da regra contida no art. 150, § 4°, do CTN, salvo nas hipóteses de dolo, fraude e simulação, as quais atraem o disposto no inciso I do art. 173 do CTN, por força da parte final do § 4° do art. 150 do CTN. No mesmo sentido, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n. 973.733/SC, afetado à sistemática dos recursos repetitivos, pacificou o entendimento segundo o qual, no caso de tributo sujeito ao lançamento por homologação, ocorrendo o pagamento antecipado por parte do contribuinte e sem a constatação de dolo, fraude ou simulação, o prazo decadencial para o lançamento de eventuais diferenças é de cinco anos a contar do fato gerador, conforme estabelece o §4° do artigo 150 do CTN. Sobre o tema podemos ainda invocar as Súmulas CARF n° 72, 99 e 106, in verbis: Súmula CARF nº 72 Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. Súmula CARF nº 99 Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN, para as contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte na competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no auto de infração. Súmula CARF nº 106 Caracterizada a ocorrência de apropriação indébita de contribuições previdenciárias descontadas de segurados empregados e/ou contribuintes individuais, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. As contribuições sociais devidas a outras entidades e fundos (contribuições para terceiros) observam o mesmo prazo decadencial das contribuições sociais destinadas ao Fl. 377DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2401-010.311 - 2ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10380.021704/2008-16 financiamento do Regime Geral de Previdência Social (Lei n° 8.212, de 1991, art. 94; Lei n° 9.766, de 1998, art. 1°, caput; e Lei n° 11.457, de 2007, art. 3°, § 3°). O lançamento envolve o período de 01/2003 a 08/2007 (e-fls. 41/51), tendo sido cientificado em 31/12/2008 (e-fls. 192/193). A decisão recorrida assevera que o Relatório Fiscal Complementar (e-fls. 204/210), cientificado em 21/12/2009 (e-fls. 214), agregou motivação apenas em relação à aferição indireta, tendo esta se referido às competências 01/2006 a 13/2006. Em face do art. 173, I, do CTN, a decisão recorrida não vislumbrou decadência e a recorrente não suscitou prejudicial de decadência nas razões recursais. Por se tratar de matéria de ordem pública, devemos ponderar que o RDA – Relatório de Documentos Apresentados (e-fls. 72) e RADA – Relatório de Apropriação de Documentos Apresentados (e-fls. 79/82) revelam a existência de antecipação de pagamentos para contribuições destinadas a terceiros nas competências 01/2003, 03/2003 a 11/2003 e 13/2003. Não houve recolhimento para terceiros na competência 02/2003 (e-fls. 79). Apesar de afirmar que a não declaração em GFIP ou a declaração parcial em GFIP caracteriza, em tese, sonegação fiscal previdenciária (e-fls. 183), a fiscalização não explicita a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Diante do art. 173, I, do CTN, não há que se falar em decadência em face da intimação do lançamento em 31/12/2008 e da intimação do Relatório Fiscal Complementar em 21/12/2009 (e-fls. 214), este agregando motivação em relação à aferição indireta pertinente às competências 01/2006 a 13/2006. Perante o art. 150, § 4°, do CTN, estão atingidas as competências 01/2003, 03/2003 a 11/2003 e 13/2003, considerando-se que as competências até 11/2004 não envolvem aferição indireta, a afastar a contagem a partir da ciência do Relatório Fiscal Complementar, e que nessas competências houve antecipação de pagamento das contribuições para terceiros e que não se detecta efetiva imputação da ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Destarte, impõe-se o reconhecimento da decadência na competência 01/2003, 03/2003 a 11/2003 e 13/2003. Parcelamento. Como bem pontuado pela decisão recorrida, os documentos apresentados para comprovar o parcelamento revelam pedido de parcelamento estranho ao presente lançamento (e-fls. 224/269). Com as razões recursais, não foram apresentados documentos a infirmar a constatação da decisão recorrida, limitando-se a recorrente a invocar os documentos já constantes dos autos. Isso posto, voto por CONHECER do recurso voluntário, REJEITAR A PRELIMINAR e, no mérito, DAR-LHE PROVIMENTO PARCIAL para declarar a decadência nas competências 01/2003, 03/2003 a 11/2003 e 13/2003. (documento assinado digitalmente) José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro Fl. 378DF CARF MF Original

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Numero do processo: 12670.000640/2009-52
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 05 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Tue Nov 22 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2007 INOVAÇÃO RECURSAL. IMPOSSIBILIDADE. Inadmissível, em grau recursal, modificar a decisão de primeiro grau com base em novos fundamentos que sequer foram discutidos na origem. ISENC¸A~O. PENSA~O. EX-COMBATENTE DA FEB. BENEFICIA´RIO. DEPENDENTE. E´ isenta do Imposto de Renda a Pensa~o Especial decorrente de falecimento de excombatente da Forc¸a Expediciona´ria Brasileira (FEB), concedida por meio de legislac¸a~o especi´fica, comprovadas as condic¸o~es necessa´rias ao usufruto do beneficio pelo dependente.
Numero da decisão: 2202-009.289
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso, exceto quanto ao pedido subsidiário, e, na parte conhecida, dar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Mário Hermes Soares Campos - Presidente. (assinado digitalmente) Ludmila Mara Monteiro de Oliveira - Relatora. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Christiano Rocha Pinheiro, Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira (Relatora), Mário Hermes Soares Campos (Presidente), Martin da Silva Gesto, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Sônia de Queiroz Accioly e Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado em substituição ao conselheiro Samis Antônio de Queiroz).
Nome do relator: LUDMILA MARA MONTEIRO DE OLIVEIRA
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IMPOSSIBILIDADE. Inadmissível, em grau recursal, modificar a decisão de primeiro grau com base em novos fundamentos que sequer foram discutidos na origem. ISENÇÃO. PENSÃO. EX-COMBATENTE DA FEB. BENEFICIÁRIO. DEPENDENTE. É isenta do Imposto de Renda a Pensão Especial decorrente de falecimento de excombatente da Força Expedicionária Brasileira (FEB), concedida por meio de legislação específica, comprovadas as condições necessárias ao usufruto do beneficio pelo dependente. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso, exceto quanto ao pedido subsidiário, e, na parte conhecida, dar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Mário Hermes Soares Campos - Presidente. (assinado digitalmente) Ludmila Mara Monteiro de Oliveira - Relatora. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Christiano Rocha Pinheiro, Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira (Relatora), Mário Hermes Soares Campos (Presidente), Martin da Silva Gesto, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Sônia de Queiroz Accioly e Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado em substituição ao conselheiro Samis Antônio de Queiroz). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 67 0. 00 06 40 /2 00 9- 52 Fl. 220DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2202-009.289 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 12670.000640/2009-52 Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto por MARIA DIAS ALVES contra acórdão, proferido pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo – DRJ/SP1 –, que acolheu parcialmente a impugnação apresentada para recalcular o imposto de renda devido no ano-calendário de 2005, excluindo-se os honorários advocatícios comprovadamente pagos no valor de R$81.188,64 (oitenta e um mil, cento e oitenta e oito reais e sessenta e quatro centavos), mantida a exigência de R$41.625,57 (quarenta e um mil seiscentos e vinte e cinco reais e cinquenta e sete centavos), ante a omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica. Em sua peça impugnatória (f. 02/11), afirma que, a despeito de há manter o mesmo domicílio, a correspondência contendo sua intimação fora devolvida. Narrou que “recebeu a quantia mencionada na DIRF, que fora confrontada com sua declaração de imposto de renda, em virtude do falecimento de seu ex-marido, o senhor César Ponciano Alves, o qual, após longa demanda judicial, foi consagrado vencedor em ação que condenou a União Federal a conceder-lhe a pensão especial prevista no art. 30 da Lei nº 4.242/63.” (f. 07). Alegou, em apertada síntese, i) ser a verba isenta, conforme o art. 6º, XII, da Lei nº 7.713/88; ii) ter erroneamente apurado imposto sobre os valores percebidos por seu advogado; iii) ser necessário o afastamento da multa de ofício, uma vez aplicada está em desacordo com a legislação de regência; e, iv) ter ocorrido bis in idem porque “o imposto de renda não deve incidir sobre o total devido, mas, sim, sobre cada uma das parcelas devidas e não pagas na época própria, com observância da legislação vigente no mesmo período, especialmente para fins de determinação de alíquotas e faixas d e isenção.” (f. 10) Pediu fosse devolvido o prazo “(...) para apresentação dos documentos necessários para demonstração da lisura e acerto da sua declaração de renda do ano base de 2005, exercício do ano de 2006 (...)” (f. 11) ou, subsidiariamente, fosse excluído do lançamento revisado o “(...) montante pago a título de honorários advocatícios e os valores recolhidos na fonte, e a apuração do imposto de renda sobre cada parcela mensal da pensão paga à impugnante (...)” (f. 11). Requereu a exclusão da multa de ofício e recálculo dos juros a partir do lançamento de ofício. A DRJ, ao apreciar a insurgência da ora recorrente, prolatou acórdão assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano--calendário: 2005 PRELIMINAR. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. Somente a partir da lavratura da notificação de lançamento é que se instaura o litígio entre o fisco e o contribuinte, podendo-se, então, falar em ampla defesa ou cerceamento dela. Se a autuada revela conhecer as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo--as de forma meticulosa, com impugnação que abrange questões preliminares como também razões de mérito, descabe a proposição de cerceamento do direito de defesa. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. AÇÃO JUDICIAL. PENSÃO DE EX-COMBATENTE. TRIBUTAÇÃO. ISENÇÃO. REQUISITOS. A pensão recebida da Marinha do Brasil se sujeita à tributação na fonte e no ajuste anual, sendo isentas somente as comprovadamente decorrentes de falecimento de ex--combatente da Força Expedicionária Brasileira - Fl. 221DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2202-009.289 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 12670.000640/2009-52 FEB cuja concessão foi efetuada atendendo aos requisitos legais para a obtenção daquele benefício fiscal. AÇÃO JUDICIAL. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. DEDUÇÃO. Para fins de determinação da base de cálculo sujeita à incidência do imposto de renda, no caso de rendimentos recebidos em decorrência de ação judicial, pode ser deduzido o valor das despesas com a ação, inclusive honorários advocatícios, se tiverem sido pagas pelo contribuinte, sem indenização. APLICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO DE 75%. Em consonância com a legislação de regência, a apuração de omissão de rendimentos enseja a aplicação da multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento), lastreada na ocorrência de falta de declaração por parte do contribuinte. Sendo a atividade administrativa de julgamento vinculada às normas legais vigentes, não pode ser afastada a aplicação da multa de ofício prevista em lei. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS. As decisões administrativas e as judiciais, não proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da decisão. (f. 127/128) O espólio, intimado do acórdão em 27/08/2013, recurso voluntário (f. 155/172), reiterando as teses suscitadas. Em caráter subsidiário, acrescentou que o imposto de renda não incidiria sobre os juros de mora. É o relatório. Voto Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Relatora. Difiro a aferição do preenchimento dos pressupostos de admissibilidade para após cotejar as razões declinadas em primeira e em segunda instância. No sistema brasileiro – seja em âmbito administrativo ou judicial –, a finalidade do recurso é única, qual seja, devolver ao órgão de segunda instância o conhecimento das mesmas questões suscitadas e discutidas no juízo de primeiro grau. Por isso, inadmissível, em grau recursal, modificar a decisão de primeiro grau com base em novos fundamentos que não foram objeto da defesa – e que, por óbvio, sequer foram discutidos na origem. Em sede impugnatória nada é dito sobre a (im)possibilidade de incidência de imposto de renda sobre juros moratórios. Resta, portanto, evidenciada a inovação recursal, de modo que deixo de conhecer das matérias. Registro que, recentemente, o exc. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE nº 855.091/RS, sob a sistemática de repercussão geral (Tema de nº 808), decidiu não incidir Imposto de Renda sobre juros de mora devidos em razão do atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função. Para os ministros, teria havido a não recepção do parágrafo único do art. 16 da Lei n. 4.506/88 pela CRFB/88, além de padecer o § 1º Fl. 222DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2202-009.289 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 12670.000640/2009-52 do art. 3º da Lei 7.713/1988 e o §1º do inc. II do art. 43 do CTN de inconstitucionalidade parcial, o que implica a não incidência do imposto de renda sobre juros de mora nas respectivas hipóteses. Firmada, em sede de repercussão geral, a tese de que “não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função” (Tema de nº 808 do STF), a ser levada em consideração no momento da execução do acórdão. Feitas essas considerações, conheço parcialmente do tempestivo recurso, presentes os pressupostos de admissibilidade. I – DA PRELIMINAR Afirma ter sofrido cerceamento de defesa, embora reconheça que o endereço para o qual remetida a notificação de lançamento (f. 18) é idêntico ao informado em sua Declaração de Ajuste Anual (f. 113). Tendo sido improfícua a intimação pela via postal, válida a editalícia – ex vi do art. 23 do Decreto nº 70.235/72. Tampouco me convenço de que teria suportado prejuízos em sua defesa, eis que acostada à impugnação estão as provas necessárias ao deslinde da controvérsia, conforme se verá no tópico subsequente. Rejeito, por essas razões, a preliminar. II – DO MÉRITO Tendo a DRJ excluído da base de cálculo da autuação os honorários advocatícios desembolsados, cinge-se a controvérsia em perquirir estar (ou não) a verba recebida albergada pela isenção. Segundo a instância a quo, embora a “a contribuinte comprov[e] ser viúva de ex-- combatente da Marinha, conforme Certidão de fl. 39, expedida pelo Ministério da Marinha, (...) a isenção do imposto sobre a renda aplica-se apenas às pensões e proventos concedidos de acordo com as leis ali citadas, quando percebidos por ex-combatentes da FEB.” (f. 133) Consta às f. 64 carta de concessão/memória de cálculo de benefício de pensão com início do pagamento em 23/07/2998; e, às f. 51, o acórdão proferido, nos autos da apelação nº 93.02.046009-0/SP, pelo Tribunal Regional Federal da Terceira Região, cujo dispositivo é o seguinte: Ante o exposto, conheço e dou provimento ao recurso para, reformando a sentença , julgar procedente a ação e condenar a União e conceder em favor dos Autores, excluídos aqueles em relação aos quais foi decretada a carência da ação, a pensão especial prevista na alínea “a”, do art. 30, da Lei n. 4343/63, a contar da citação. Atrasados corrigidos a teor da Lei n. 6899/82 e legislação subsequente, (...)”. (f. 51) Anoto que, malgrado conste indicação de al. “a” e de Lei nº 4343/63, a leitura do acórdão comprova tratar de mero erro material, eis que discutiu-se apenas o preenchimento dos requisitos incrustrados no art. 30 da Lei nº 4.242/63 – vide f. 43. Fl. 223DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2202-009.289 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 12670.000640/2009-52 O trânsito em Julgado ocorreu em 01/10/1998 (f. 57), e o valor foi levantado em 19/04/1999 (f. 67/70), já pela recorrente, Sra. Maria Dias Alves – que, inclusive, em fevereiro de 1999, peticionou nos do processo judicial para informar o falecimento de seu cônjuge, Sr. César Ponciano Alves, autor da ação e ex-combatente da FEB. Peço vênia para transcrever o dispositivo que ensejou o reconhecimento judicial da pensão especial: Art 30 da Lei nº 4.242/63. É concedida aos ex-combatentes da Segunda Guerra Mundial, da FEB, da FAB e da Marinha, que participaram ativamente das operações de guerra e se encontram incapacitados, sem poder prover os próprios meios de subsistência e não percebem qualquer importância dos cofres públicos, bem como a seus herdeiros, pensão igual à estipulada no art. 26 da Lei n.º 3.765, de 4 de maio de 1960. Parágrafo único. Na concessão da pensão, observar-se-á o disposto nos arts. 30 e 31 da mesma Lei nº 3.765, de 1960 E, segundo o art. 6º da Lei nº 7.313/88, são isentos do imposto de renda alguns rendimentos, dentre os quais se incluem os seguintes: XII - as pensões e os proventos concedidos de acordo com os Decretos-Leis, nºs 8.794 e 8.795, de 23 de janeiro de 1946, e Lei nº 2.579, de 23 de agosto de 1955, e art. 30 da Lei nº 4.242, de 17 de julho de 1963, em decorrência de reforma ou falecimento de ex-combatente da Força Expedicionária Brasileira. A controvérsia não é nova no âmbito deste eg. Conselho, tendo a eg. Câmara Superior chancelado a isenção dos rendimentos, ainda que percebidos pela cônjuge ou dependentes. Confira-se: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF Exercício: 2002 RENDIMENTOS. ISENÇÃO. PENSÃO. EXCOMBATENTE DA FEB. As pensões e os proventos concedidos com base nos Decretos Lei no 8.794 e no 8.795, ambos de 23 de janeiro de 1946, na Lei no 2.579, de 23 de agosto de 1955, no art. 30 da Lei no 4.242, de 17 de julho de 1963, e no art. 17 da Lei no 8.059, de 4 de julho de 1990, em decorrência de reforma ou de falecimento de ex combatente da Força Expedicionária Brasileira (FEB), são isentos do imposto de renda, nos termos do artigo 6°, inciso XII, da Lei n° 7.713/88 (artigo 39, inciso XXXV, do RIR/99). (CARF. Acórdão nº 9202007.542, sessão de 31 de janeiro de 2019). ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF Exercício: 2003 ISENÇÃO. PENSÃO. EXCOMBATENTE DA FEB. BENEFICIÁRIO DEPENDENTE. LIMITES. Fl. 224DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L3765.htm#art26 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L3765.htm#art26 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L3765.htm#art30 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/1937-1946/Del8794.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/1937-1946/Del8795.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L2579.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L2579.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4242.htm#art30 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4242.htm#art30 Fl. 6 do Acórdão n.º 2202-009.289 - 2ª Sejul/2ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 12670.000640/2009-52 É isenta do Imposto de Renda a Pensão Especial decorrente de falecimento de excombatente da Força Expedicionária Brasileira (FEB), concedida por meio de legislação específica, comprovadas as condições necessárias ao usufruto do benefício pelo dependente. (CARF. Acórdão nº 9202006.012, sessão de 17 de setembro de 2017). Tendo se desincumbido do ônus de comprovar que o rendimento recebido está amparado pela norma isentiva – art. 30 da Lei nº 4.242/63 c/c art. 6º da Lei nº 7.313/88 –, há se ser acolhido o pleito da parte recorrente. Ante o exposto, conheço parcialmente do recurso, exceto quanto ao pedido subsidiário, para, na parte conhecida, dar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Ludmila Mara Monteiro de Oliveira Fl. 225DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10120.730937/2014-12
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Aug 09 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Thu Sep 01 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010, 2011 DESPESAS FINANCEIRAS. NECESSIDADE. A alegação fiscal acerca da existência de aplicações financeiras em montantes significativamente superiores aos valores captados, por si só, não ampara a glosa, por desnecessidade, de despesas com pagamento de juros a sócios da pessoa jurídica. RETORNO. Superado o fundamento adotado no acórdão recorrido para manutenção da exigência, os autos devem retornar ao Colegiado a quo para apreciação dos argumentos de defesa do sujeito passivo contra os demais fundamentos arrolados na acusação fiscal para a glosa. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário
Numero da decisão: 9101-006.242
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. Os conselheiros Livia De Carli Germano e Carlos Henrique de Oliveira conheciam do recurso em maior extensão. No mérito, acordam em: (i) por maioria de votos, negar provimento ao recurso em relação à exigência de multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto que votaram por dar-lhe provimento; e (ii) por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso com retorno dos autos ao colegiado a quo para exame do segundo fundamento da autuação e dos respectivos argumentos de defesa, vencido o conselheiro Carlos Henrique de Oliveira que dava provimento sem retorno. (documento assinado digitalmente) CARLOS HENRIQUE DE OLIVEIRA – Presidente em exercício. (documento assinado digitalmente) EDELI PEREIRA BESSA - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).
Nome do relator: EDELI PEREIRA BESSA
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NECESSIDADE. A alegação fiscal acerca da existência de aplicações financeiras em montantes significativamente superiores aos valores captados, por si só, não ampara a glosa, por desnecessidade, de despesas com pagamento de juros a sócios da pessoa jurídica. RETORNO. Superado o fundamento adotado no acórdão recorrido para manutenção da exigência, os autos devem retornar ao Colegiado a quo para apreciação dos argumentos de defesa do sujeito passivo contra os demais fundamentos arrolados na acusação fiscal para a glosa. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. Os conselheiros Livia De Carli Germano e Carlos Henrique de Oliveira conheciam do recurso em maior extensão. No mérito, acordam em: (i) por maioria de votos, negar provimento ao recurso em relação à exigência de multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto que votaram por dar-lhe provimento; e (ii) por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso com retorno dos autos ao colegiado a quo para exame do segundo fundamento da autuação e dos respectivos argumentos de defesa, vencido o conselheiro Carlos Henrique de Oliveira que dava provimento sem retorno. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 12 0. 73 09 37 /2 01 4- 12 Fl. 28828DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 (documento assinado digitalmente) CARLOS HENRIQUE DE OLIVEIRA – Presidente em exercício. (documento assinado digitalmente) EDELI PEREIRA BESSA - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente). Relatório Trata-se de recurso especial interposto por JAEPEL PAPÉIS E EMBALAGENS S/A ("Contribuinte") em face da decisão proferida no Acórdão nº 1401-004.122, na sessão de 21 de janeiro de 2020, no qual foi dado provimento parcial ao recurso voluntário. A decisão recorrida está assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Exercício: 2010, 2011 PRELIMINAR. POSSIBILIDADE DE APRESENTAÇÃO DE NOVAS PROVAS. QUESTÃO PREJUDICADA. A questão resta prejudicada na medida em que esta TO já acatou as provas e converteu o processo em diligência para sua análise adequada. PRELIMINAR DE NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. NÃO CONVERSÃO EM DILIGÊNCIA PELA DRJ. INOCORRÊNCIA. O processo administrativo tributário é informado pelo princípio do livre convencimento motivado, o qual permite ao julgador que analise o caso concreto à luz da legislação pertinente e firme seu convencimento a partir da prova constante dos autos, devendo relatar os fundamentos de sua decisão e os motivos que o levaram a determinada conclusão. Estando a DRJ convencida que o processo estava pronto para julgamento não teria porque convertê-lo em diligência. Não se trata de um direito subjetivo do contribuinte. PRELIMINAR DE NULIDADE. FALTA DE ANÁLISE DE TODAS AS PROVAS PELA DRJ. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. A DRJ fez uma análise minuciosa dos elementos de prova apresentados, dentro do que entendia necessário à sua convicção. Ademais, é firme a jurisprudência do STJ no sentido de que o julgador não é obrigado a enfrentar todas as razões ou fundamentos de defesa. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. APLICAÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR Nº 160/2017. LANÇAMENTO IMPROCEDENTE. A Lei Complementar nº 160/2017 tem aplicação aos processos administrativos e judiciais não definitivamente julgados. Em seu art. 9º, determina que os incentivos e os Fl. 28829DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo. Estando o Auto de Infração fundamentado tão somente na tese de que os benefícios recebidos pela Contribuinte teriam a natureza de subvenção para custeio e, cumpridas as formalidades exigidas pela Lei Complementar nº 160/2017, mormente em seus arts. 3º e 10, deve ser dado provimento ao recurso voluntário. GLOSA DE DESPESAS. JUNTADA DE DOCUMENTOS. NECESSIDADE DE PRODUÇÃO PROBATÓRIA DE FORMA OBJETIVA E CONEXA COM AS CAUSAS DA AUTUAÇÃO. A simples juntada de documentos pelo contribuinte, sem demonstrar de forma clara e objetiva o equívoco do lançamento praticado, não constitui conjunto probatório válido de forma a comprovar o alegado. Mesmo assim a diligência realizada acabou por analisar de forma completa toda a documentação do contribuinte, o que levou ao acolhimento parcial do recurso no mérito. TESTE DE IMPAIRMENT. INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA SUA DEDUÇÃO DAS BASES DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. IMPOSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO. Não existe previsão legal que autorize o reconhecimento das perdas apuradas através de “Teste de Impairment” como dedução da base de cálculo do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido do período. Além disso, por determinação do art. 15 da Lei nº 11.941/2009, essa despesa não terá reflexo fiscal para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL. GLOSA DE DESPESAS. ÔNUS DA PROVA. COMPROVAÇÃO PARCIAL Logrando êxito a Recorrente, após a realização de exaustiva diligência, em comprovar parcialmente a existência das despesas e sua possibilidade de dedutibilidade, deve ser dado provimento parcial ao recurso. REQUERIMENTO DE DILIGÊNCIA/PERÍCIA. LIVRE CONVENCIMENTO DO JULGADOR. Deve ser indeferido o requerimento de diligência quando o julgador está convencido que os autos estão prontos para julgamento. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA DE OFÍCIO PELA FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE TRIBUTO. MATERIALIDADES DISTINTAS. NOVA REDAÇÃO DADA PELA MP 351/2007. APLICÁVEL À FALTA DE RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS A PARTIR DA COMPETÊNCIA DE DEZEMBRO DE 2006. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA CONCOMITANTE. CONSUNÇÃO. IMPOSSIBILIDADE A partir do advento da MP 351/2007, convertida na Lei 11.488/2007, a multa isolada, com cominação específica, incide sobre valor não recolhido de estimativa mensal independentemente de tributo devido no ajuste anual. Já a multa de ofício incide acerca da falta ou insuficiência de pagamento do tributo devido. São duas materialidades distintas: aquela, refere-se ao ressarcimento ao Estado pela não entrada de recursos no tempo determinado (violação do dever legal de antecipar pagamento de tributo) e, esta, pelo não pagamento de tributo devido, ajuste anual, mormente pelo não oferecimento à tributação de receitas tributáveis. Em qualquer caso, a aplicação das penalidades decorre de atividade repressiva de fiscalização. É compatível com a multa isolada a exigência da multa de ofício relativa ao tributo apurado ao final do ano-calendário, por caracterizarem penalidades distintas, desde que a exigência não se refira a infrações ocorridas na vigência da redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996. Repele-se o argumento que pretende escorar-se na tese da consunção para afastar a aplicação simultânea das multas comentadas. Não há como se reduzir o campo de aplicação da multa isolada com lastro no suposto concurso de normas sobre o mesmo Fl. 28830DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 fato, seja porque os fatos ora descritos não são os mesmos, seja porque quaisquer dos fatos relacionados no inciso I do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, com a redação dada pela Lei nº 11.488/2007, não absorvem o fato relacionado no inciso II do mesmo artigo. Não há, pois, dúvida alguma sobre a possibilidade de aplicação concomitante da multa de ofício e da multa isolada. TRIBUTAÇÃO CONEXA. CSLL. COFINS. PIS. Aplica-se aos lançamentos conexos o decidido sobre o lançamento que lhes deu origem, eis que possuem os mesmos elementos de prova. O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro e o faturamento apurados nos anos-calendário 2010 e 2011 a partir da constatação de despesas financeiras não comprovadas relativas a mútuos, além de outras exclusões indevidas e glosas de custos e despesas. A autoridade julgadora de 1ª instância manteve integralmente a exigência (e- fls. 827/888). O Colegiado a quo, por sua vez, depois de converter o julgamento em diligência nos termos da Resolução nº 1401-000.517 (e-fls. 27872/27888) Lívia relatora, deu provimento parcial ao recurso voluntário nos seguintes termos (e-fls. 28444/28495): Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as arguições de nulidade e, no mérito, dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para (i) afastar a glosa de exclusões a título de doações e subvenções para investimento; (ii) acatar as conclusões constantes do Relatório de Diligência de e-fls. 28.143/28.167, para excluir da base cálculo dos tributos os valores relativos às demais glosas de exclusões, de despesas e de custos, determinando que o lançamento seja readequado conforme tais disposições; (iii) igualmente determinar que seja excluído da base de cálculo do lançamento o valor de R$1.783.689,19 relativo a gastos considerados em edificações; por voto de qualidade, negar provimento ao recurso quanto à impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício; vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin, Letícia Domingues Costa Braga e Eduardo Morgado Rodrigues. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Nelso Kichel. Os autos do processo foram remetidos à PGFN, que os restituiu sem interposição de recurso especial (e-fl. 28497). Cientificada em 17/07/2020 (e-fls. 28527), a Contribuinte opôs embargos de declaração em 23/07/2020 (e-fls. 28529/28544), rejeitados em exame de admissibilidade porque manifestamente improcedente a alegação de omissão quanto à apreciação de provas, bem como de omissão de exame de legislação inexistente à data da prolação do acórdão embargado (e-fls. 28548/28554). Tendo conhecimento da rejeição dos embargos em 26/08/2020 (e-fl. 28562), a Contribuinte interpôs recurso especial em 10/09/2020 (e-fls. 28563) no qual arguiu divergências parcialmente admitidas no despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 28682/28698, do qual se extrai: No recurso, o contribuinte alega a existência de divergência jurisprudencial no que respeita as seguintes matérias: Divergência I: “prevalência da verdade material” Paradigmas indicados: Acórdão nº 1302-003.427 e nº 203.11.384. Divergência II: “dedutibilidade da despesa considerada necessária” Paradigmas indicados: Acórdão nº 9101-001.394 e nº 1201-000.984. Divergência III: “cumulação das multas isolada e de ofício” Paradigma indicado: Acórdão nº 1301-004.304. Fl. 28831DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Isto posto, passa-se à exposição e análise das divergências alegadas. 1ª Divergência: “prevalência da verdade material” [...] Assim, seja porque o recurso especial não está voltado à mera reapreciação de provas, seja porque igualmente não se presta à correção de pretensos erros ou ao saneamento de supostos vícios relativos à análise de provas (cuja existência, aliás, foi expressamente refutada pelo despacho que integra a decisão recorrida), também por esta razão não se afigura admissível o recurso especial com relação a esta matéria (violação ao princípio da verdade material). 2ª Divergência: “dedutibilidade da despesa considerada necessária” Transcreve-se, a seguir, excertos da exposição da recorrente relativos à demonstração desta divergência, sic: “No que tange à Divergência 2 - O conceito de despesa necessária - deve ser aplicado segundo critérios objetivos, sem o exercício de juízo de valor, a RECORRENTE demonstrou que a glosa de despesas financeiras só poderia prosperar se restasse comprovado que os recursos tomados não foram direcionados para as atividades da empresa, não cabendo juízo de valor sobre a necessidade ou não das referidas despesas. Ocorre que, nos presentes autos não se comprovou que a RECORRENTE não aplicou os recursos em suas atividades. Muito pelo contrário, isso em nenhum momento foi questionado! As alegações restringem-se ao fato de que, no período em que contraiu parte dos mútuos, a RECORRENTE possuía recursos financeiros próprios aplicados, o que levou o agente fiscal a firmar juízo de valor quanto à desnecessidade dos mútuos contraídos com terceiros. O v. acórdão recorrido, por sua vez, equivocadamente manteve esse mesmo juízo de valor para considerar que os mútuos referentes aos anos de 2010 e 2011 seriam desnecessários, o que não se pode admitir. Ora, a posição consignada no v. acórdão recorrido se afasta fundamentalmente de outros julgados proferidos pelo CARF, nos quais é possível verificar que os aspectos subjetivos das decisões gerenciais não importam para se determinar se uma despesa é, ou não, dedutível para fins fiscais. A análise da liberalidade deve ser objetiva e restrita a identificar despesas incorridas em favor de terceiros, estranhas aos objetivos sociais da empresa. Mais uma vez, para melhor demonstrar a divergência, a RECORRENTE apresenta abaixo quadro sinótico com cotejo analítico dos acórdãos confrontados, transcrevendo os principais trechos onde se identifica a existência de divergência interpretativa acerca da aplicação do conceito de despesa necessária.” [...] Como se verifica dos trechos dos paradigmas acima, a glosa de despesas financeiras só pode prosperar se restar comprovado que os recursos tomados não foram direcionados para as atividades da empresa, não cabendo ao Fisco determinar qual a forma de captação ou aplicação que a empresa deve ou não realizar. Veja-se, portanto, que tais acórdãos divergem totalmente do entendimento exarado pelo acórdão recorrido e, assim, também quanto à essa matéria mostra-se cabível o presente recurso especial.” Passo à análise. Neste caso, nada obstante a leitura do inteiro teor dos paradigmas acostados não corroborem, com a devida vênia, integralmente a tese esposada pela recorrente (no sentido de que a análise da dedutibilidade da despesa incorrida com juros por mútuos tomados junto aos sócios deveria restringir-se apenas à desconsideração daquelas despesas incorridas que fossem “estranhas aos objetivos sociais da empresa”), fato é Fl. 28832DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 que, mesmo assim, a divergência jurisprudencial restou suficientemente demonstrada pela recorrente. De fato, tanto no acórdão recorrido quanto nos dois paradigmas apresentados, encontra- se sub judice uma mesma questão fática, qual seja, a circunstância de o contribuinte ter tomado empréstimos junto aos seus sócios ao mesmo tempo em que, de outra banda, possuía aplicações financeiras (cujos juros auferidos são sempre, invariavelmente, menores do que aqueles pagos na outra ponta, ou seja, aos sócios) em montante muito superior ao dos empréstimos tomados. Os seguintes excertos dos votos vencedores dos acórdãos paradigmáticos evidencia este fato: “O único questionamento levado a efeito pelo Fisco diz respeito a desnecessidade dos recursos captados pela contribuinte – os quais geraram despesas financeiras que resultaram em uma redução indevida no lucro líquido do exercício – pelo fato de a empresa possuir recursos em valor equivalente alocados em aplicação no mercado financeiro.” (Acórdão nº 9101-001.394) “[...] em primeiro lugar é de se dizer não foi posta pelo auditor a questão, levantada pela recorrente, acerca do cumprimento dos requisitos contidos no Parecer Normativo CST nº 138/75. Em outras palavras, não foi a falta de observância daqueles requisitos que levou o auditor a glosar as despesas com pagamento de juros aos acionistas da ora recorrente, e sim a alegada desnecessidade de pagamento de juros frente à folga de caixa de que dispunha a empresa.” (Acórdão nº 1201-000.984, voto do relator, vencedor quanto a esta matéria, nada obstante vencido em outra) E no acórdão recorrido, consoante os excertos acima transcritos pela própria recorrente, o fundamento utilizado pelo conselheiro relator, vencedor quanto a este ponto, para manter a glosa das despesas foi justamente o fato de que “o contribuinte tomou empréstimo de 1,61% do montante que tinha aplicado e defende que o mesmo foi necessário”, mas que “não há como defender que tais mútuos eram necessários”. Tal decisão diverge daquela contida nos paradigmas apresentados, nos quais, sob distintas análises ali levadas a efeito, questão fática semelhante restou decidida favoravelmente aos contribuintes, cancelando-se a glosa das despesas. Deve ter seguimento o recurso, portanto, com relação a esta matéria. 3ª Divergência: “cumulação das multas isolada e de ofício” Transcreve-se, a seguir, excertos da exposição da recorrente relativos à demonstração desta divergência: “Em que pese o voto do i. relator ter sido vencido quanto a essa matéria, fato é que esse entendimento está em consonância com outros julgados desse E. CARF, razão pela qual deve prevaler sobre o voto vencedor. [...] Como se denota do paradigma acima, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício na hipótese de falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também pela falta de antecipação sob a forma estimada. Portanto, cabível o recurso especial quanto a esse ponto.” Passo à análise. A similitude fática e jurídica entre os casos, assim como a divergência jurisprudencial entre eles, encontra-se suficientemente demonstrada pela recorrente, e de fato pode ser comprovada pelo simples confronto entre as ementas dos acórdãos paradigmas e do acórdão recorrido. A questão é de caráter eminentemente jurídico. Em ambos os casos (recorrido e paradigmático) analisou-se a exigência fiscal de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, relativa a fatos geradores ocorridos após o advento da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, Fl. 28833DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 em concomitância à exigência da multa de ofício proporcional sobre o valor do tributo devido. E, enquanto o acórdão recorrido manteve a exigência fiscal, o acórdão paradigmático afastou a referida exigência. Deve ter seguimento o recurso, portanto, com relação a esta matéria. CONCLUSÃO Pelo exposto, proponho que, nos termos do art. 68 do RICARF, seja DADO PARCIAL SEGUIMENTO ao recurso especial do sujeito passivo JAEPEL PAPÉIS E EMBALAGENS S/A, com relação às matérias “despesas financeiras mútuos com sócios – necessidade da despesa” e “multa isolada por falta de recolhimento de estimativas – concomitância”. (destaques do original) A Contribuinte apresentou agravo contra ao seguimento parcial, mas seguiu-se sua rejeição conforme e-fls. 28764/28770). A Contribuinte historia as ocorrência do processo, destacando que sempre buscou demonstrar que possui todas as documentações solicitadas pelas autoridade fiscais nos termos de intimação que resultaram nas autuações. Observa que, desde a contestação do relatório de diligência promovida por determinação deste Conselho, ressalta que diversos documentos deixaram de ser analisados pela i. Auditora Fiscal, refere a oposição de embargos de declaração e sua rejeição, e passa à demonstração dos dissídios jurisprudenciais. Depois de discorrer sobre a primeira matéria (prevalência da verdade material), que não teve seguimento, a Contribuinte aborda a ”Divergência 2 – O conceito de despesa necessária – deve ser aplicado segundo critérios objetivos, sem o exercício de juízo de valor”, observando que a glosa somente poderia subsistir se restasse comprovado que os recursos tomados não foram direcionados para as atividades da empresa. E, nestes autos, isso em nenhum momento foi questionado, afirmando-se apenas que a Contribuinte possuía recursos financeiros próprios aplicados, o que levou o agente fiscal a firmar juízo de valor quanto à desnecessidade dos mútuos contraídos com terceiros. O acórdão recorrido manteve esse mesmo juízo valor, assim diferindo de outros julgados do CARF, paradigmas nº 9101-001.394 e 1201-000.984, nos quais é possível verificar que os aspectos subjetivos das decisões gerenciais não importam para se determinar se uma despesa é, ou não, dedutível para fins fiscais. Apresenta quadro sinótico com cotejo analítico dos acórdãos confrontados e arremata: Como se verifica dos trechos dos paradigmas acima, a glosa de despesas financeiras só pode prosperar se restar comprovado que os recursos tomados não foram direcionados para as atividades da empresa, não cabendo ao Fisco determinar qual a forma de captação ou aplicação que a empresa deve ou não realizar. Veja-se, portanto, que tais acórdãos divergem totalmente do entendimento exarado pelo acórdão recorrido e, assim, também quanto à essa matéria mostra-se cabível o presente recurso especial. Na “Divergência 3 – Impossibilidade da cumulação da multa de ofício e da multa isolada sobre um mesmo fato gerador”, observa que a exigência foi mantida por voto de qualidade no acórdão recorrido, e que o voto vencido do acórdão recorrido está em consonância com o voto condutor do paradigma nº 1301-004.304. No mérito, reporta que a desnecessidade das despesas financeiras teve em conta que nas datas em que os mútuos foram contraídos, a RECORRENTE possuía aplicações financeiras com saldos superiores aos tomados junto aos sócios. Além disso, argumentou-se também que os juros dos contratos de mútuo seriam maiores do que os rendimentos das aplicações, motivo pelo qual se entendeu que tais despesas seriam desnecessárias. Invoca a Fl. 28834DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 regra consolidada no art. 299 do RIR/99 e discorre sobre os conceitos de necessidade, usualidade e normalidade, bem como refere o Parecer Normativo CST nº 32/81 e o princípio da legalidade para argumentar que: Dessa forma, o conceito de despesa necessária deve ser aplicado segundo critérios objetivos, sem qualquer julgamento pessoal ou juízo de valor a respeito das escolhas empresariais da pessoa jurídica. O intérprete, ao avaliar a necessidade de determinada despesa, deve afastar ilações de ordem meramente subjetiva, examinado os fatos à luz da relação objetiva existente entre a despesa e a atividade econômica e a função social da sociedade, evitando-se, com isso, inconsistências, incertezas e divergências baseadas em fatores unicamente subjetivos 1 . Com a devida vênia, o agente fiscal não detém sequer capacidade ou elementos para avaliar a necessidade ou não da captação de recursos com terceiros. Primeiro, porque não conhece a estrutura de capital da RECORRENTE. Segundo, porque a composição dessa estrutura de capital é questão atrelada ao campo financeiro, onde se sabe – e para isso basta pesquisar os manuais – que o custo do capital de terceiro é bastante inferior ao custo do capital próprio. Além disso, cabe pontuar que o requisito da necessidade da despesa não deve ser interpretado literalmente, no sentido de que o dispêndio deve ser inevitável ou imprescindível para a atividade econômica da pessoa jurídica. Ao contrário, em certas circunstâncias, é possível que uma despesa aparentemente dispensável atenda aos pressupostos para a sua dedução na determinação do lucro real 2 . A despesa não será necessária à atividade econômica da pessoa jurídica quando envolver a prática de ato de liberalidade, que deve ser entendido em seu sentido objetivo, na condição de ato de favor estranho aos objetivos sociais, contrário aos estatutos sociais ou que excede aos poderes conferidos à administração da empresa 3 . Cita a vedação a atos de liberalidade pelo administrador da companhia, expressa no art. 154 da Lei das S/A, menciona outros excertos doutrinários e prossegue: A afirmação de que o conceito de despesa necessária deve ser aplicado segundo critérios objetivos, sem o exercício de juízo de valor, não pretende, de forma alguma, limitar a atividade do intérprete. Ao contrário, a interpretação sistemática e teleológica do art. 47 da Lei nº 4.506/64 revela que o conceito de despesa necessária é mais amplo do que pode parecer à primeira vista, pois abrange todos os dispêndios que se relacionem com a atividade econômica, o objeto ou o papel social pessoa jurídica. Dessa forma, a dedução de despesas não depende de autorização legal expressa. Ao contrário, a vedação à dedução de despesa é que depende de previsão legal expressa10. Destarte, examinando-se objetivamente o previsto na lei fiscal, a despesa será necessária e, consequentemente, dedutível quando for inerente à atividade da empresa, ou dela decorrente, ou com ela relacionada, ou surgir simplesmente da existência da empresa ou do papel social que desempenha. Por outro lado, será desnecessária a despesa quando envolver liberalidade da empresa, mas liberalidade no 1 Inúmeras decisões do antigo 1º Conselho de Contribuintes, atual CARF, decidiram pela impossibilidade de se recorrer a critérios subjetivos para considerar uma despesa como necessária, dentre as quais cabe citar os acórdãos nº 101-78881, de 10.07.1989, 101-78999, de 15.08.1989, 101-87851, de 21.02.1995, 101-88437, de 12.06.1995, 101-93720, de 23.02.2002, 105-10894, de 17.09.1996, 105-10694, de 17.09.1996, e 107-07933, de 28.01.2005. 2 Ao tratar do tema, Ricardo Mariz de Oliveira leciona com precisão: “Não se deve entender que o conceito de necessidade envolve a característica de obrigatoriedade ou compulsoriedade. Neste particular, muita confusão tem surgido, através da inadequada consideração do que seja liberalidade. (…) Tendo presente esta premissa, podemos dizer que uma despesa é necessária quando for inerente à atividade da empresa, ou dela decorrente, ou com ela relacionada, ou até mesmo que surja em virtude da simples existência da empresa e do papel social que desempenha. Em contraposição, a despesa é não necessária quando for decorrente de ato de liberalidade, não no sentido de espontaneidade mas no sentido jurídico de favor, estranho aos objetivos sociais." (OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. São Paulo: Quartier Latin, 2008, p. 713 ) 3 OLIVEIRA, Ricardo Mariz. Fundamentos do Imposto de Renda. São Paulo: Quartier Latin, 2008, p. 702. Fl. 28835DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 seu sentido objetivo legal, isto é, ato de favor, estranho ao objeto social ou contrário ao previsto no estatuto da sociedade. Com efeito, os aspectos subjetivos das decisões gerenciais não importam para se determinar se uma despesa é, ou não, dedutível para fins fiscais. Conforme visto anteriormente, a análise da liberalidade deve ser objetiva e restrita a identificar despesas incorridas em favor de terceiros, estranhas aos objetivos sociais da empresa. Nos presentes autos não restou comprovado que a RECORRENTE não aplicou os recursos em suas atividades. Muito pelo contrário, isso em nenhum momento foi questionado! As alegações restringem-se ao fato de que, no período em que contraiu parte dos mútuos, a RECORRENTE possuía recursos financeiros aplicados. Desse modo, ao não comprovar a desnecessidade das despesas, a fiscalização não se desincumbiu do ônus da prova quanto à material tributável, ex vi do art. 142 do CTN, o que acaba por invalidar o procedimento fiscal. (destaques do original) Cita outros julgados administrativos contrários à presunção de desnecessidade das despesas, não bastando insinuações, mediante análise no caso concreto, e assim, ausente prova da desnecessidade da despesa, defende que seja cancelada a glosa fiscal. Subsidiariamente deduz que: Não obstante tudo isso, ainda que esteja certa de que a glosa fiscal deve ser cancelada pelos fundamentos expostos acima, a RECORRENTE reitera que os recursos captados via mútuo junto aos sócios foram todos aplicados em suas operações. Explica-se. Durante o período pré-operacional da RECORRENTE, entre 2004 e 2006, período que compreendeu a constituição da empresa, projeto base, terraplanagem, construção e compra de maquinas, equipamentos, móveis e utensílios, foram utilizados recursos aportados pelos sócios para a composição do capital social da Recorrente, registrado em 2004 no valor de R$ 740.000,00, disponibilizado em moeda corrente nacional para início do custeio da constituição da empresa. Todavia, para dar continuidade às obras de construção do parque industrial, hoje em plena atividade, a RECORRENTE precisou captar mais recursos, tendo optado por fazê- lo junto aos seus sócios. No período operacional foram também firmados diversos mútuos com os sócios de modo a captar recursos para aplicação nas atividades operacionais da RECORRENTE. Isto porque, a atividade da RECORRENTE necessita de um intensivo capital de giro, de modo que, ainda que tivesse dinheiro em caixa, por diversas vezes, teve ela que recorrer aos aportes dos sócios para financiar o pagamento de despesas correntes e dívidas com fornecedores. É de se ressaltar, todavia, que os mútuos na fase operacional, foram realizados em intensidade muito menor do que na sua fase de instalação. Especificamente no que se refere aos mútuos contraídos em 2010 e 2011, como constatou a própria fiscalização, e conforme atestam os documentos fornecidos ao longo da fiscalização, trata-se de recursos utilizados para quitar um passivo da RECORRENTE com a empresa Jari Celulose Papel e Embalagens S.A., referente à aquisição de matéria-prima para sua operação. Como pode a fiscalização reconhecer a utilização dos mútuos realizados naquele período para quitação de duplicadas referentes à aquisição de matéria-prima para a RECORRENTE e ao mesmo tempo considerar a totalidade dos juros que os remuneram como desnecessários? Ainda que pudesse se admitir o argumento dos autos de infração, no sentido de que a RECORRENTE deveria ter utilizado os recursos havidos em aplicações financeiras para a aquisição da matéria prima, eis que a sua taxa de remuneração era menor que os juros pactuados no mútuo, o máximo que poderia se chegar dessa hipótese, que se considera Fl. 28836DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 apenas para fins de argumentação, é a indedutibilidade da diferença a maior entre a remuneração das aplicações e os juros dos mútuos! Nunca a sua totalidade. É também descabida qualquer alegação de que as operações foram feitas de modo a beneficiar os sócios da RECORRENTE com o pagamento de juros. Além de ser prática vedada pela lei societária, como reconhecido no próprio Acórdão Paradigma nº 1201- 000.984, a questão de um suposto favorecimento à pessoa vinculada deve ser resolvida no âmbito da distribuição disfarçada de lucros, nunca na glosa dos juros comprovadamente pagos pela pessoa jurídica. O art. 229 do RIR/99 não abre espaço para que as autoridades fiscais questionem o direito à dedução de uma despesa, em razão da simples existência de benefício para o sócio ou acionista. Isso porque, na maior parte das vezes, os interesses da sociedade e dos sócios ou acionistas convergem, de modo que as despesas incorridas pela sociedade também podem atender aos interesses dos seus sócios ou acionistas. Diante deste cenário, percebe-se que o Fisco apenas pode questionar uma despesa por beneficiar o sócio ou acionista caso: (i) se esteja diante de um ato anormal de gestão ou um ato ultra vires, assim considerados aqueles atos contrários aos interesses da empresa (art. 299 do RIR), o que, como se viu, não ocorreu no caso ora examinado; ou (ii) se houver limitação específica na lei tributária. Com relação ao item (i) acima, não houve a realização de ato anormal de gestão por parte da RECORRENTE, que pudesse ser contrário aos interesses da empresa. Ao contrário, como ficou provado, a RECORRENTE necessitou dos recursos para a sua fase pré-operacional, bem como para a manutenção do seu capital de giro. Com relação ao item (ii), relativo à existência de limitação específica na lei tributária, sabe-se que o art. 60 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26.12.1977, reproduzido no art. 464 do RIR/99, estabelece regras para prevenir a Distribuição Disfarçada de Lucros (“DDL”), por meio da previsão de ajustes para neutralizar possíveis manipulações de resultado nas relações entre pessoas ligadas. Não obstante, o referido lançamento não se fundamentou na aplicação das regras de DDL, e, ainda que o tivesse feito, o caso examinado não se enquadra nas hipóteses normativas dessas regras, mesmo se que considere o âmbito residual trazido pelo inciso VI do art. 464 do RIR/99, que está assim redigido: [...] A leitura do inciso VI do art. 464 do RIR/99 (vigente ao tempo dos fatos autuados) indica que se presume a ocorrência de DDL na hipótese de realização, entre a pessoa jurídica e pessoa ligada, de qualquer outro negócio, não arrolado nos demais incisos do texto legal, em condições de favorecimento, ou seja, em condições mais vantajosas para a pessoa jurídica ligada do que as que prevalecem no mercado ou do que a pessoa jurídica contrataria com terceiros. Ocorre que, ao contrário do que parece ter entendido a fiscalização e repisado no v. acórdão recorrido, os recursos captados juntos aos sócios foram remunerados por taxas de juros notoriamente menores do que a média do mercado para o período, conforme demonstra a tabela abaixo, preparada com informações extraídas do website do Banco Central do Brasil (“BACEN”): [...] Logo, não há que se falar em ato de favor aos sócios, em prejuízo aos interesses da RECORRENTE e, ainda que se cogitasse a aplicação das regras de DDL, o que não deve ser o caso, sob pena de inovação no lançamento, os juros contratados estão todos abaixo da média do mercado. Ante o exposto, deve o acórdão recorrido ser reformado para que seja cancelada a glosa das despesas com juros no período de 2010 e 2011. (destaques do original) Com referência às exigências de multas isoladas, argumenta que o pagamento das estimativas mensais nada mais é do que uma antecipação do valor do tributo devido ao final do ano-calendário, constituindo atos meramente preparatórios do recolhimento dos tributos. Em Fl. 28837DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 última análise, se pretende a aplicação de duas penalidades distintas sobre uma mesma conduta do contribuinte, ou sobre uma mesma infração: a falta de recolhimento de IRPJ e CSLL nos mencionados períodos. Discorda da existência de duas infrações distintas, refere doutrina neste sentido, bem como manifesta das Turmas de Direito Público do STJ em favor da aplicação do princípio da consunção neste caso, e somando a penalidade isolada à multa proporcional afirma violados os princípios da razoabilidade e da vedação ao confisco. Finaliza observando que a decisão recorrida, neste ponto, se deu por voto de qualidade e, com a edição da Lei nº 13.988/2020 existiria norma de natureza interpretativa a ser aplicada imediatamente e retroativamente, por força do art. 106, inciso II, alínea “a” do CTN. Pede, assim, que, diante da demonstração dos dissídios jurisprudenciais, o recurso especial seja provido. Os autos foram remetidos à PGFN em 24/05/2021 (e-fls. 28804), e retornaram em 08/06/2021 com contrarrazões (e-fls. 28805/28821) defendendo apenas a manutenção do acórdão recorrido. Destaca-se: Na hipótese em tela, o acórdão recorrido entendeu pela desnecessidade dos empréstimos realizados pela contribuinte. Como bem observou o acórdão recorrido, a análise dos lançamentos contábeis extraídos do Livro Razão permite concluir que os mútuos foram desnecessários. Isso porque a empresa assumiu dívida de seu fornecedor com sócios sujeitando-se a encargos financeiros sendo que, nas datas em que os mútuos foram contraídos, possuía aplicações financeiras escrituradas na conta com saldos bem superiores aos mesmos, lhe sendo possível a quitação da sua obrigação diretamente com o fornecedor. [...] De fato, no mês de janeiro (31/01/2011), em que foi contraído o maior valor de mútuo mensal (R$ 604.076,75), a contribuinte possuía em aplicações financeiras o montante de R$ 37.500.342,05. Isso significa que a contribuinte tomou empréstimo de 1,61% do montante que tinha aplicado. No mês seguinte (28/02/2011), a contribuinte contraiu mútuos da ordem de R$ 458.191,50 ao passo que possuía em aplicações financeiras o montante de R$ 41.336.238,63. Ora, não há como se defender que tais mútuos eram necessários, sendo tal constatação, ao contrário do que afirma a recorrente, essencialmente de natureza objetiva, baseado em considerações de ordem financeira e contábil. Com efeito, a análise em apreço não guarda qualquer subjetivismo, mas, ao contrário, demonstra cabalmente que os empréstimos eram desnecessários para a empresa. Embora a contribuinte possa se endividar da forma que bem entender, resta evidente que não é possível imputar contra a receita o resultado fiscal desses mútuos, uma vez que absolutamente desnecessários. [...] Com efeito, as infrações apenadas pela chamada “multa de ofício” e pela “multa isolada” são diferentes. A multa de ofício decorre do não pagamento de tributo pelo contribuinte. Já a multa isolada decorre do descumprimento do regime de estimativa. [...] Em suma, as multas de ofício e isolada não decorrem da mesma infração, e não incidem sobre a mesma base de cálculo. São multas inteiramente diversas, previstas em lei, e não configuram nenhum bis in idem, como defendido pelo recorrente, quando afirma que ao se penalizar o todo, não se pode penalizar parte deste todo. Por consequência é indevida a aplicação do princípio da consunção nesta hipótese. [...] Fl. 28838DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 O fato de estar sendo exigido do contribuinte a multa de ofício decorrente do não pagamento de tributo não impede a incidência da multa prevista no art. 44, II, alínea “b” da Lei nº 9.430/96, uma vez que a lei não dispensa a cobrança de penalidade nesses casos. Sob essa ótica, vê-se que o recorrente defende nova hipótese de dispensa da multa isolada, não prevista na legislação, qual seja, a cobrança, concomitante, de multa de ofício decorrente do não pagamento do tributo, o que não pode ser admitido. Diante das considerações acima postas, inegável que o entendimento defendido pelo recorrente diverge da jurisprudência sedimentada no seio deste Eg. Conselho Administrativo. [...] De todo o exposto, resta claro que sempre foi cabível a cobrança concomitante da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas com a multa de ofício. Entretanto, após o advento da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96, não há sequer espaço para discussão do assunto, em face da clareza do texto legal. Confira-se: [...] Portanto, a multa isolada prevista no artigo 44, par. 1º, inciso IV da Lei nº. 9.430, de 1996 (atual art. 44, II, b, da mesma lei, na redação dada pela Lei n.º 11.488/07), decorre do descumprimento da obrigação de recolher a estimativa apurada no mês-calendário, independentemente de se apurar ou não resultado anual tributável, sendo cabível mesmo após o encerramento do ano-calendário e nada tendo a ver com a multa devida pela falta de recolhimento do tributo apurado com base no lucro real anual ou trimestral. [...] Portanto, ao contrário do que sustenta a recorrente, a jurisprudência do CARF reconhece a validade da cobrança da multa isolada, independentemente da apuração de imposto devido ao final do período base, pois essa penalidade visa sancionar o contribuinte que não cumpre a sistemática de recolhimento mensal do tributo com base no regime de estimativa. Requer, assim, que seja negado provimento ao recurso especial. Voto Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora. Recurso especial da Contribuinte - Admissibilidade O recurso especial da Contribuinte deve ser conhecido com fundamento nas razões do Presidente de Câmara, aqui adotadas na forma do art. 50, §1º, da Lei nº 9.784, de 1999. De fato, como bem observado em relação à primeira divergência admitida: Neste caso, nada obstante a leitura do inteiro teor dos paradigmas acostados não corroborem, com a devida vênia, integralmente a tese esposada pela recorrente (no sentido de que a análise da dedutibilidade da despesa incorrida com juros por mútuos tomados junto aos sócios deveria restringir-se apenas à desconsideração daquelas despesas incorridas que fossem “estranhas aos objetivos sociais da empresa”), fato é que, mesmo assim, a divergência jurisprudencial restou suficientemente demonstrada pela recorrente. De fato, tanto no acórdão recorrido quanto nos dois paradigmas apresentados, encontra- se sub judice uma mesma questão fática, qual seja, a circunstância de o contribuinte ter Fl. 28839DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 tomado empréstimos junto aos seus sócios ao mesmo tempo em que, de outra banda, possuía aplicações financeiras (cujos juros auferidos são sempre, invariavelmente, menores do que aqueles pagos na outra ponta, ou seja, aos sócios) em montante muito superior ao dos empréstimos tomados. Em verdade, os dois paradigmas referidos demandam, para glosa de despesas financeiras por desnecessidade, a demonstração de que os recursos correspondentes não foram aplicados na obtenção de receitas. No paradigma nº 9101-001.394 a ação fiscal é criticada porque silenciou quanto ao confronto entre as despesas decorrentes dos empréstimos com as receitas auferidas dos valores mantidos em aplicação financeira, cogitando admissível a glosa da parcela correspondente às despesas financeiras que superassem as receitas financeiras tributas e que não foram consideradas pelo Fisco. Na mesma linha, o paradigma nº 1201- 000.984 está pautado no entendimento de que o simples fato de a autuada ter folga de caixa para quitar os mútuos tomados de seus acionistas não significa que incorreu em despesas desnecessárias com pagamento de juros sobre esses empréstimos. Crucial seria a comprovação de que os recursos tomados não foram aplicados na produção de receitas. No voto condutor do acórdão recorrido, por sua vez, o Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, enfrenta a alegação da Contribuinte de que os mútuos eram necessários e mais vantajosos na medida em que os juros passivos pagos eram inferiores aos rendimentos de aplicações financeiras, aduzindo que: Ocorre que, como muito bem assinalado pelo agente fiscal, tal comparação apenas pode ser feita de maneira correta quando se analisa a mesma base de cálculo. No período em análise, no mês de janeiro (31/01/2011) em que foi contraído o maior valor de mútuo mensal (R$ 604.076,75) o Recorrente possuía em aplicações financeiras o montante de R$ 37.500.342,05, isto significa que o contribuinte tomou empréstimo de 1,61% do montante que tinha aplicado e defende que o mesmo foi necessário. No mês seguinte (28/02/2011) o contribuinte contraiu mútuos da ordem de R$ 458.191,50 ao passo que possuía em aplicações financeiras o montante de R$ 41.336.238,63. Não há como defender que tais mútuos eram necessários! Por sua vez, não se desconsidera a existência deles ou a liberalidade do contribuinte se endividar da forma que bem entender. Entretanto, não é possível imputar contra a receita o resultado fiscal desses mútuos uma vez que absolutamente desnecessários. Assim, acolho o resultado da diligência nesse ponto. A desnecessidade, assim, foi afirmada apenas em face de a Contribuinte dispor da “folga de caixa” também analisada nos paradigmas. Quanto à segunda divergência, cabe esclarecer que a pretensão de aplicação retroativa da Lei nº 13.988/2020, consignada ao final do recurso especial, no âmbito da segunda divergência admitida, não se insere no âmbito da competência de julgamento deste Colegiado. O dissídio jurisprudencial admitido limitou-se à possibilidade de aplicação concomitante da multa isolada e da multa de ofício proporcional, e o fato de a manutenção desta exigência ter se dado por voto de qualidade diz respeito ao critério de desempate aplicado pela Presidência da Turma no julgamento, sendo que a repercussão da legislação editada posteriormente ao julgado já foi, inclusive, veiculada em embargos rejeitados, justamente em razão da inexistência da legislação à época, o que, à evidência, representa a negativa da pretensão de aplicação retroativa da legislação invocada. Assim, para demandar a apreciação desta instância especial acerca do tema, deveria a Contribuinte ter erigido a necessária divergência jurisprudencial. Fl. 28840DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Ausente manejo neste sentido, o recurso especial da Contribuinte deve ser CONHECIDO nos exatos termos expressos no exame de admissibilidade. Recurso especial da Contribuinte - Mérito A glosa das despesas financeiras decorrentes de mútuos com sócios foi mantida, apenas, em razão de a Contribuinte possuir aplicações financeiras em montantes significativamente superiores aos valores captados. Não houve qualquer confrontação entre as taxas de juros pagas aos sócios e os percentuais carregados nas aplicações financeiras. Também não se discutiu a liquidez destas aplicações financeiras e a destinação dos valores obtidos em mútuos aos sócios. A questão em torno das despesas financeiras glosadas guardava bem maior complexidade por ocasião do lançamento, dada a insuficiência probatória de operações anteriores a 2010. Vale a transcrição da abordagem feita pela autoridade julgador de 1ª instância acerca deste ponto do litígio: Quanto ao mérito, a Impugnante, relativamente às despesas financeiras indicadas como não comprovadas (item 2.1. da impugnação), defende que atendeu a todos os requisitos exigidos para realização regular da operação, conforme art. 586 do Código Civil. A Impugnante, em decorrência de investimentos em sua estrutura e temendo não obter crédito para realizá-los, optou por realizar mútuos, os quais ocorreram quando o empreendimento necessitava de recursos para o giro normal das operações, circunstância em que os sócios optaram por disponibilizar temporariamente recursos sob a forma de empréstimos de valores destinados à construção de unidade industrial e a sua manutenção no período em que necessitasse de aporte financeiro por estar no início de suas atividades. A Impugnante apresenta os mútuos do período de 2004 a 2009, que compõe o Anexo A, em ordem cronológica e separados por Mutuante, sendo eles Adonis Jesus Garcia Amoroso, José Roberto Garcia Amoroso e Edilza Terezinha Garcia Amoroso. Acrescentou a Impugnante que juntou aos autos parte dos comprovantes dos aportes efetuados. Uma vez comprovada a existência das operações de Mútuo contraído pela empresa com seus sócios, não haveria que se falar em despesa financeira não comprovada, sendo, portanto, despesas conhecidas e dedutíveis na apuração do Lucro Real da empresa. Ainda com relação às operações de Mútuos (item 2.2. da impugnação – despesas financeiras não necessárias), a Impugnante argumenta que as operações foram devidamente documentadas por meio de Notas Fiscais, sendo naquela ocasião devedora dos sócios da Impugnante e encontrou, ao oferecer materiais por ela produzidos, um meio de sanar sua dívida contraída, visto que, em seguida, houve pagamento dos valores, como será demonstrado. Embora a empresa tivesse contraído empréstimos nos anos de 2010 e 2011, diante da existência de disponibilidade de caixa, optou por pagar os mútuos contraídos no mesmo período, pagamentos estes realizados conforme demonstrativo anexado, cujos valores podem ser confrontados com os registros contábeis devidamente escriturados no Livro Razão. Por essa razão, não haveria que se falar em despesas desnecessárias de empréstimos dos períodos autuados, tendo em vista que os mesmos foram devidamente quitados em seguida. Ainda argumentou que as taxas de juros praticadas à época dos mútuos foram inferiores às taxas de juros praticadas pelo mercado no período, exercício de 2010 e 2011, o que Fl. 28841DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 torna iníquo afirmar que a Impugnante praticou taxas superiores às usuais naquela época. Passemos à análise dos argumentos apresentados pela Impugnante acerca dos mútuos. Verifica-se que os mútuos tiveram início em agosto de 2004, mas os contratos que o Contribuinte apresentou à Fiscalização datavam de 31/12/2004. Em decorrência desse fato, a Autoridade Fiscal intimou (Termo de Intimação Fiscal nº 02) o Contribuinte a “a apresentar o contrato de mútuo inicial firmado com os sócios em 05/04/2004, bem como planilha analítica mensal de composição desses mútuos desde o contrato inicial até 31/12/2011, individualizada por sócio, indicando forma e data de disponibilização, valor disponibilizado, forma de apuração dos juros, pagamentos efetuados. Foi, ainda, intimado a comprovar a efetividade dos mútuos contraídos nos anos-calendário de 2010 e 2011, bem como a origem dos recursos dos sócios.” Analisando a documentação apresentada, a Autoridade Fiscal verificou que o objeto do contrato apresentado (que substituía os anteriores), datado de 31/10/2005, era o mútuo no valor de R$ 65.000.000,00 entre a empresa e os sócios, do qual já haviam sido disponibilizados, até aquela data, R$ 26.265.357,21, referentes ao período de 30/08/2004 a 30/10/2005, conforme discriminado em seu anexo I. Pelos contratos apresentados, constatava-se que os sócios teriam emprestado recursos financeiros ao Contribuinte para construção de sua unidade industrial e para a sua manutenção no período em que necessitasse de aporte financeiro, por estar no início de suas atividades. Os valores teriam sido disponibilizados por meio de pagamento de contas da empresa ou por transferência bancária e sobre os mesmos incidiram juros variáveis de acordo com o período e que, em novembro de 2005, parte desse mútuo teria sido convertido em integralização de capital da fiscalizada. Quanto à forma de disponibilização e comprovação da efetividade dos mútuos firmados com os sócios nos anos-calendário de 2010 e 2011, o contribuinte informou que se referem ao recebimento de parte da dívida da companhia JARI CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS S/A com os sócios e relacionou as notas fiscais de aquisição de produtos, ou seja, a fiscalizada adquiriu produtos da empresa JARI e, como seus sócios seriam credores dessa empresa, ao invés de pagá-la diretamente, a fiscalizada assumiu a dívida da mesma junto aos sócios por meio de mútuos sobre os quais incidiriam juros. Dos fatos acima, entendo que a autuação (glosa das despesas decorrentes do mútuo, anos 2010 e 2011) foi corretamente feita pela Autoridade Fiscal. Vejamos o que diz o art. 299 do RIR/99 – Regulamento do Imposto de Renda – Decreto nº 3.000/1999 acerca da dedutibilidade das despesas: [...] De acordo com a norma legal acima exposta, para fins de apuração do imposto de renda, a dedutibilidade das despesas possui contornos próprios, distintos daqueles da contabilidade. Dito de outra forma, para o imposto de renda, não é qualquer despesa que pode ser deduzida na apuração do lucro real, mas sim aquelas que possuem os atributos de necessidade, usualidade e normalidade, relativamente à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora. No caso, verifica-se que a empresa não possuía a necessidade de financiamento de terceiros, pois possuía recursos próprios suficientes para a quitação da dívida com o fornecedor, conforme demonstrado pela Autoridade Fiscal. Tanto não possuía a necessidade de financiamento que, na realidade, não é isso que inicialmente aconteceu. Conforme relatado, Jaepel possuía obrigações (dívida) com a empresa Jari, decorrente da aquisição de produtos. De outro lado, a empresa Jari era devedora dos sócios da Impugnante Jaepel. Houve uma troca de credor da ora Impugnante. Inicialmente, tinha a obrigação de pagar pelos bens adquiridos. Posteriormente, através dos mútuos firmados com os sócios, passou a ter a obrigação de pagar o valor que devia a Jari mais os juros do mútuo firmado com os seus sócios. Fl. 28842DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Se não havia impedimento para que isso fosse feito, é fato que não havia necessidade da empresa arcar com essa despesa, pois ela não era nem necessária para a atividade da empresa, tampouco necessária à manutenção de sua fonte produtora. Simplesmente, a empresa decidiu assim agir, criando uma despesa extra desnecessária, feita por conveniência e opção de seus sócios. Além do acima exposto, ainda pesa a favor da glosa feita pela Autoridade Fiscal o fato dos juros pactuados serem superiores aos praticados no mercado e a empresa possuir à época recursos em aplicações financeiras em montantes superiores aos valores emprestados pelos sócios. Dessa forma, entendo que os juros pagos pelo Contribuinte ocorreram em benefício dos seus próprios sócios e não por uma necessidade ou mesmo vantagem para a empresa. Ao contrário, foi criado um encargo sem necessidade, por pura opção dos sócios, únicos beneficiários dos juros pagos, que não eram necessários para a atividade da empresa ou para a manutenção de sua operação, razão pela qual foram corretamente glosados na apuração da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, mantendo-se integralmente a glosa efetuada pela Autoridade Fiscal, considerada despesa não necessária. Quanto às despesas de mútuo não comprovadas, fica claro da leitura do Termo de Verificação Fiscal que a Autoridade Fiscal analisou com o necessário cuidado os documentos apresentados pelo Contribuinte. Vejamos trecho do citado termo: [...] Junto da impugnação, o Contribuinte anexou os contratos de mútuo como “Anexo A”. Analisando tais contratos, verifica-se que não foram registrados em cartório, as firmas não foram reconhecidas e não há testemunhas nos mesmos. A Impugnante afirma ter apresentado “grande parte das transações dos mútuos recebidos”, ou seja, confirma apresentar de forma incompleta a documentação necessária à análise; posteriormente diz não possuir a documentação que data desde 2004 (fl. 707). Além disso, diz ter havido pagamento pelos sócios de duplicatas, na maioria dos casos, compondo borderôs, fatos esses que não condizem com as regras contábeis, que fazem distinção entre a pessoa jurídica e as pessoas físicas sócias (princípio da entidade) e mesmo fiscais, pois obviamente prejudicam a auditoria contábil da empresa. Esses fatos, por si só, impossibilitam, conforme já ressaltava a Autoridade Fiscal, a verificação dos juros pagos que constituíram as despesas financeiras, as quais apenas muitos anos depois foram deduzidas do resultado da empresa. De fato, o Contribuinte não logrou comprovar a efetividade dos mútuos contabilizados referentes ao período de agosto de 2004 a dezembro de 2009. A simples apresentação de contratos de mútuos é insuficiente para comprovar a sua efetividade, principalmente quando o objetivo da auditoria são as despesas financeiras relativas aos juros pagos aos sócios. Do fatos acima descritos, entendo que o conjunto probatório apresentado impede a verificação da exatidão dos valores apropriados a título de juros e, por conseguinte, as respectivas despesas devem ser consideradas não comprovadas. A discussão acerca da falta de comprovação dos empréstimos restou superada em razão da diligência promovida por ocasião do julgamento do recurso voluntário: Item 1.2 Ano-Calendário 2010 e 2011- Despesas com Juros s/ Mútuos c/ Sócios Neste ponto o Recorrente discorre tremendo esforço para tentar comprovar a existência dos mútuos, e logrou êxito em comprovar sua quase totalidade, o que acarretou nos ajustes realizados pelo agente fiscal, os quais desde já acato. Cumpre ressaltar tais trechos do relatório: Fl. 28843DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 O laudo da KPMG concluiu que a JAEPEL possui todos os contratos de mútuo com sócios, cujas operações foram todas escrituradas contábil e fiscalmente de acordo com a legislação aplicável, e que mantém em boa ordem e guarda os documentos fiscais de forma a comprovar os recursos disponibilizados. Acrescentou que os Anexo XV – Transferências Bancárias e Anexo XVI- Comprovantes de Pagamento de Duplicatas e Borderos comprovam os referidos mútuos. Ao verificar os documentos acima mencionados apensados ao processo em questão, constatou-se tratar de uma quantidade exorbitante (aproximadamente 10.000 documentos) e que os mesmos não foram relacionados ao correspondente lançamento a que se pretendia comprovar. Como a empresa assim não o fez, intimou-se a mesma, por meio do Termo de Intimação Fiscal nº 01, a apresentar planilha de composição de cada valor lançado nas contas contábeis “Mutuo c/ Sócios – 2201012” no período de agosto de 2004 a dezembro de 2011, indicando o documento comprobatório correspondente (coincidente em data e valores, com indicação da origem e o efetivo ingresso das quantias supridas ao contribuinte) e sua localização exata (fls.) nos autos do processo 10120.730937/2014-12, referenciando cada lançamento ao respectivo contrato de mútuo. Foi intimada, ainda, a apresentar planilha de controle mensal dos valores de mútuo recebidos de cada sócio relacionando-o á composição analítica correspondente. Uma vez atendida o TIF01, passou-se a analisar os documentos conforme indicação de sua correspondência informada na “Planilha Analítica Mútuos Sócios Fiscalização – Final” apresentada pela empresa. Constatou-se que houve algumas retificações dos valores disponibilizados pelos sócios em meses específicos formalizadas em documentos nominados “Instrumento Particular de Re-Ratificação de Aditivo de Contrato de Mútuo” assinados pelo sócio e pela empresa, não apresentados por ocasião da ação fiscal, cujas atualizações compuseram a “Planilha Analítica Mútuos Sócios Fiscalização – Final” apresentada pela empresa em atendimento ao TIF01-Diligência. Verificou-se que os mútuos foram disponibilizados por meio de transferências bancárias TED e/ou pagamentos de despesas da JAEPEL relacionadas em borderos com indicação da participação de cada sócio no montante dos mesmos. Confrontando os valores relacionados na referida planilha como os correspondentes documentos comprobatórios, foi confirmada a disponibilização da grande maioria dos valores de mútuo registrados pela empresa em sua contabilidade. Em alguns casos, porém, os documentos apresentados/indicados não correspondem ao total do lançamento que se pretende comprovar ou são insuficientes como elemento de prova, conforme relatado na coluna “observação” da subplanilha correspondente a cada sócio na planilha “Apuração Mútuos com sócios e Juros Passivos - Diligência” Ressalta-se que, adicionalmente aos documentos indicados referentes a cada lançamento, foram analisados aqueles relativos a transferências bancárias constantes nos Anexos C e D (fls. 668 a 691) não relacionados na planilha da empresa mas que contribuiram para comprovação total ou parcial dos correspondentes mútuos. Em relação aos pagamentos relacionados nos borderos, a orientação da planilha da empresa, algumas vezes, indica apenas o próprio bordero com a respectiva participação no pagamento de cada sócio, o que seria insuficiente para sua comprovação. Foram então analisados os extratos bancários de cada sócio incluídos no processo (dezembro de 2005 a julho de 2007) para a comprovação da disponibilização do correspondente montante em data e valor, logrando êxito em vários casos. Ao final, compôs-se a planilha “Apuração Mútuos com Sócios e Juros Passivos- Diligência”, com a análise individual por sócio dos comprovantes de mútuos informados pela empresa e respectiva consolidação; apuração dos juros correspondentes aos mútuos comprovados; comparação dos juros apurados com Fl. 28844DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 os registrados na contabilidade e, por fim, apuração dos juros não comprovados. Nessa apuração não foram incluídos os mútuos referentes aos anos-calendário de 2010 e 2011 pois, conforme mencionado anteriormente, os mesmos foram considerados não necessários e, consequentemente, as respectivas despesas de juros. Entretanto, quanto ao lançamento que trata da necessidade dos empréstimos entendo que a análise do agente fiscal diligente mais uma vez foi absolutamente precisa. Ressalta-se que o laudo da KPMG, em relação aos anos-calendário de 2010 e 2011, não faz análise específica quanto à necessidade dos mútuos, mas tão somente relata que foi observado pelos balancetes analisados, de igual forma aos do período de 2004 a 2007, que a empresa não dispunha de recursos financeiros para efetuar investimentos como construção do parque fabril, aquisição de máquinas e equipamentos, entre outros, concluindo que tais recursos tiveram que ser obtidos perante terceiros (pessoas físicas). Em outras palavras, diante de tal constatação acabou por confirmar serem necessários os mútuos de 2004 a 2007. Essa constatação diverge daquela efetuada pela autoridade fiscal no curso da ação fiscal, devidamente comprovada por lançamentos contábeis extraídos do Livro Razão, de que os mútuos foram desnecessários eis que a empresa assumiu dívida de seu fornecedor (JARI) com sócios sujeitando-se a encargos financeiros sendo que , nas datas em que os mútuos foram contraídos, possuía aplicações financeiras escrituradas na conta 11011021, com saldos bem superiores aos mesmos, lhe sendo possível a quitação da sua obrigação diretamente com o fornecedor. Nesse ponto (mútuos de 2004 a 2007) discordo do agente lançador e concordo com o agente diligente que chegou à seguinte conclusão após analisar mais de 10 mil documentos: Conclui-se, pois, que foi comprovada grande parte dos mútuos contraídos pela empresa com os sócios no período de agosto de 2004 a dezembro de 2009 tendo sido apurados os correspondentes juros passivos no período fiscalizado (2010 e 2011) e que os mútuos contraídos nos anos-calendário de 2010 e 2011 foram desnecessários, motivo pelo qual os respectivos juros passivos tão bem o são. Assim é que o voto condutor do acórdão recorrido passa a decidir contrariamente à pretensão da Contribuinte em relação à necessidade dos juros apropriados em 2010 e 2011 em razão de empréstimos contraídos juntos aos sócios, apesar da existência de aplicações financeiras escrituradas na conta 11011021, com saldos bem superiores aos mesmos. Registre- se, também, que o voto condutor do acórdão recorrido traz expressa a alegação da Contribuinte de que os mútuos eram necessários e mais vantajosos na medida em que os juros passivos pagos eram inferiores aos rendimentos de aplicações financeiras, o que inclusive confrontaria a acusação fiscal, reforçada na decisão de 1ª instância, de que os juros pactuados serem superiores aos praticados no mercado. Contudo, esta circunstância foi irrelevante para a decisão do Colegiado a quo, para o qual bastou, como visto, o fato de a disponibilidade de recursos em aplicações financeiras ser significativamente superior aos valores tomados como empréstimos nos meses tomados como exemplo de análise. E, nestes termos, a decisão recorrida merece reparo porque, como bem exposto pelo Conselheiro Marcelo Cuba Netto no voto condutor do paradigma nº 1201-000.984: Pois bem, em primeiro lugar é de se dizer não foi posta pelo auditor a questão, levantada pela recorrente, acerca do cumprimento dos requisitos contidos no Parecer Normativo CST nº 138/75. Em outras palavras, não foi a falta de observância daqueles requisitos que levou o auditor a glosar as despesas com pagamento de juros aos acionistas da ora recorrente, e sim a alegada desnecessidade de pagamento de juros frente à folga de caixa de que dispunha a empresa. A observância daqueles requisitos é condição necessária, porém insuficiente à dedução da despesa com juros pagos aos acionistas, Fl. 28845DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 sendo imprescindível também a atenção a outros requisitos, como a necessidade da despesa. Em segundo lugar é de se dizer que não assiste razão à defesa quando alega que a fiscalização interferiu na liberdade de contratar da pessoa jurídica (livre iniciativa). Isso porque o auditor em momento algum sustentou a invalidade dos contratos de mútuo celebrados com os acionistas da empresa. Tão somente afirmou que, em razão da folga de caixa, as despesas financeiras decorrentes daqueles contratos eram indedutíveis para fins tributários, por desnecessárias. Por fim levanto aqui uma questão que não chegou a ser abordada com propriedade pela defesa, consistente na própria verificação da necessidade, ou não, das referidas despesas. Despesa, tal como conceituado pela Ciência Contábil, é um gasto, não incluído nos custos, necessário à obtenção de uma receita. Tal conceito está em perfeita consonância com o estabelecido no já transcrito art. 299, caput, do RIR/99. Nesse sentido, despesa desnecessária é o gasto, não incluído nos custos, não necessário à obtenção de uma receita. Por sua vez, juro é a remuneração paga ao mutuante para obtenção de um empréstimo em dinheiro. Isso posto, o juro incorrido pela pessoa jurídica será qualificado como uma despesa desnecessária quando o recurso financeiro obtido mediante empréstimo não houver sido aplicado na obtenção de receitas pela empresa 4 . Nesse sentido, o simples fato de a autuada ter folga de caixa para quitar os mútuos tomados de seus acionistas não significa que incorreu em despesas desnecessárias com pagamento de juros sobre esses empréstimos. Crucial seria a comprovação de que os recursos tomados não foram aplicados na produção de receitas. Isso, entretanto, não foi demonstrado e nem sequer alegado pelo auditor. Admitir que a folga de caixa alegada pela fiscalização é incompatível com pagamento de juros aos acionistas é admitir uma indevida ingerência na administração da empresa, pois o Estado não pode substituir o administrador na determinação no grau de liquidez das pessoas jurídicas. Da mesma forma que não pode glosar, por exemplo, a despesa com aluguel do escritório de uma empresa sob a alegação de que a pessoa jurídica poderia pagar um valor inferior, pelo mesmo espaço físico, em um prédio vizinho. Tais decisões administrativas são de competência exclusiva das empresas. A meu ver a questão que incomodou o auditor não é tanto a simultaneidade entre pagamento de juros e folga de caixa, e sim que os juros foram pagos aos acionistas. Tanto é assim que, penso eu, mesmo havendo a aludida folga de caixa, a autoridade não glosaria as despesas com juros se os empréstimos houvessem sido tomados no mercado financeiro e não junto aos acionistas. E se a questão é a ligação entre a contribuinte e o credor (acionista), deveria a autoridade ter verificado se as taxas de juros contratadas eram, ou não, superiores àquelas praticadas no mercado. Em caso negativo, nada haveria de irregular. Por outro lado, em caso positivo, o excesso deveria ser tributado a título de distribuição disfarçada de lucros, nos termos dos abaixo transcritos arts. 464, VI, e 465, I e II, ambos do RIR/99: Art. 464. Presume-se distribuição disfarçada de lucros no negócio pelo qual a pessoa jurídica (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 60, e Decreto-Lei nº 2.065, de 1983, art. 20, inciso II): (...) 4 Tal seria o caso, por exemplo, de uma pessoa jurídica que tomasse recursos junto a uma instituição financeira para fins de repassá-los ao sócio. Nesse exemplo os juros incorridos com a obtenção do empréstimo seriam indedutíveis, já que a despesa é desnecessária à obtenção de uma receita. Fl. 28846DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 VI – realiza com pessoa ligada qualquer outro negócio em condições de favorecimento, assim entendidas condições mais vantajosas para a pessoa ligada do que as que prevaleçam no mercado ou em que a pessoa jurídica contrataria com terceiros. (...) Art. 465. Considera-se pessoa ligada à pessoa jurídica (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 60, § 3º, e Decreto-Lei nº 2.065, de 1983, art. 20, inciso IV): I – o sócio ou acionista desta, mesmo quando outra pessoa jurídica; II – o administrador ou o titular da pessoa jurídica; (...) [...] (destaques do original) Pertinente, também, a seguinte referência contida no paradigma nº 9101-001.394: Tenho para mim, que recursos financeiros captados a um custo consentâneo com aqueles praticados no mercado, e também, com expectativa de retorno, tem sempre a faculdade que depende apenas da vontade do administrador e não cabe ao Fisco determinar qual a forma de captação ou aplicação que a empresa deve ou não realizar. O que não é admissível é a tomada de empréstimo com pessoa ligada a um custo superior àquele existente no mercado e que os recursos permaneçam inertes no caixa da empresa, fato esse que não se verifica nos presentes autos. Assim, não é o fato de o sujeito passivo dispor de recursos em aplicações financeiras que torna os empréstimos contraídos junto aos sócios desnecessários. Importa saber se esta captação se deu a um custo consentâneo com aqueles praticados no mercado, até porque, como bem posto no voto condutor do paradigma nº 1201-000.984, mesmo havendo a aludida folga de caixa, a autoridade não glosaria as despesas com juros se os empréstimos houvessem sido tomados no mercado financeiro e não junto aos acionistas. Ocorre que, como referido na decisão de 1ª instância, a acusação fiscal também contemplava a constatação de os juros pactuados serem superiores aos praticados no mercado, e em suas alegações subsidiárias em recurso especial a Contribuinte se antecipa a reiterar sua defesa, inclusive no que se refere à aplicação dos recursos captados em suas operações. Especificamente no que se refere aos percentuais de juros pactuados, aduz que: Ainda que pudesse se admitir o argumento dos autos de infração, no sentido de que a RECORRENTE deveria ter utilizado os recursos havidos em aplicações financeiras para a aquisição da matéria prima, eis que a sua taxa de remuneração era menor que os juros pactuados no mútuo, o máximo que poderia se chegar dessa hipótese, que se considera apenas para fins de argumentação, é a indedutibilidade da diferença a maior entre a remuneração das aplicações e os juros dos mútuos! Nunca a sua totalidade. É também descabida qualquer alegação de que as operações foram feitas de modo a beneficiar os sócios da RECORRENTE com o pagamento de juros. Além de ser prática vedada pela lei societária, como reconhecido no próprio Acórdão Paradigma nº 1201- 000.984, a questão de um suposto favorecimento à pessoa vinculada deve ser resolvida no âmbito da distribuição disfarçada de lucros, nunca na glosa dos juros comprovadamente pagos pela pessoa jurídica. O art. 229 do RIR/99 não abre espaço para que as autoridades fiscais questionem o direito à dedução de uma despesa, em razão da simples existência de benefício para o sócio ou acionista. Isso porque, na maior parte das vezes, os interesses da sociedade e dos sócios ou acionistas convergem, de modo que as despesas incorridas pela sociedade também podem atender aos interesses dos seus sócios ou acionistas. Diante deste cenário, percebe-se que o Fisco apenas pode questionar uma despesa por beneficiar o sócio ou acionista caso: (i) se esteja diante de um ato anormal de gestão ou Fl. 28847DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 um ato ultra vires, assim considerados aqueles atos contrários aos interesses da empresa (art. 299 do RIR), o que, como se viu, não ocorreu no caso ora examinado; ou (ii) se houver limitação específica na lei tributária. Com relação ao item (i) acima, não houve a realização de ato anormal de gestão por parte da RECORRENTE, que pudesse ser contrário aos interesses da empresa. Ao contrário, como ficou provado, a RECORRENTE necessitou dos recursos para a sua fase pré-operacional, bem como para a manutenção do seu capital de giro. Com relação ao item (ii), relativo à existência de limitação específica na lei tributária, sabe-se que o art. 60 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26.12.1977, reproduzido no art. 464 do RIR/99, estabelece regras para prevenir a Distribuição Disfarçada de Lucros (“DDL”), por meio da previsão de ajustes para neutralizar possíveis manipulações de resultado nas relações entre pessoas ligadas. Não obstante, o referido lançamento não se fundamentou na aplicação das regras de DDL, e, ainda que o tivesse feito, o caso examinado não se enquadra nas hipóteses normativas dessas regras, mesmo se que considere o âmbito residual trazido pelo inciso VI do art. 464 do RIR/99, que está assim redigido: [...] A leitura do inciso VI do art. 464 do RIR/99 (vigente ao tempo dos fatos autuados) indica que se presume a ocorrência de DDL na hipótese de realização, entre a pessoa jurídica e pessoa ligada, de qualquer outro negócio, não arrolado nos demais incisos do texto legal, em condições de favorecimento, ou seja, em condições mais vantajosas para a pessoa jurídica ligada do que as que prevalecem no mercado ou do que a pessoa jurídica contrataria com terceiros. Ocorre que, ao contrário do que parece ter entendido a fiscalização e repisado no v. acórdão recorrido, os recursos captados juntos aos sócios foram remunerados por taxas de juros notoriamente menores do que a média do mercado para o período, conforme demonstra a tabela abaixo, preparada com informações extraídas do website do Banco Central do Brasil (“BACEN”): [...] Logo, não há que se falar em ato de favor aos sócios, em prejuízo aos interesses da RECORRENTE e, ainda que se cogitasse a aplicação das regras de DDL, o que não deve ser o caso, sob pena de inovação no lançamento, os juros contratados estão todos abaixo da média do mercado. Estes argumentos constaram no recurso voluntário, como se vê às e-fls. 992/995 e prestavam-se a confrontar o fundamento assim expresso na acusação fiscal para a glosa Há de se observar que, nos anos-calendário de 2010 e 2011, nas datas em que todos os mútuos foram contraídos, o contribuinte possuía aplicações financeiras escrituradas na conta 1101021, com saldos bem superiores aos mesmos. Percebe-se nesse procedimento uma manobra do contribuinte com o intuito de reduzir seu resultado operacional, uma vez que substitui uma obrigação de pagar a fornecedores por outra de pagar mútuos a seus sócios sobre a qual incidem juros e resultam em despesas financeiras do ano-calendário. Ademais, o contribuinte possuía recursos financeiros suficientes para quitar sua obrigação junto ao fornecedor, comprovados em aplicações financeiras, de sorte que esse procedimento beneficiou os sócios, que tiveram seus créditos quitados, porém prejudicou o contribuinte que passou a suportar encargos financeiros desnecessários. Os contratos de mútuo com os sócios apresentados pelo contribuinte estipulam juros de 1,7% ao mês no ano-calendário de 2010 e 2,2% ao mês no ano-calendário de 2011. O contribuinte possuía aplicações financeiras no Banco do Brasil (conta contábil 110102101) e Banco HSBC (conta contábil 110102103) nos anos- calendário de 2010 e 2011 e no Banco Pactual (conta contábil 110120102) no ano- calendário de 2011, conforme planilhas extraídas do Razão em anexo. Em uma análise simplista dos rendimentos brutos mensais auferidos em cada aplicação, percebeu-se que em 2010, os juros auferidos são inferiores a 1,0% ao mês e que em Fl. 28848DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 2011 inferiores a 1,12% ao mês donde percebe-se que as taxas das aplicações financeiras auferidas são inferiores às taxas dos mútuos passivos. É claro que cada empresa dispõe de plena liberdade para conferir ao seu patrimônio o destino que bem entender. Ninguém poderá impedir que capte recursos com seus sócios e os remunere a taxa mensal de 1,7% e faça/mantenha aplicações financeiras de recursos em montantes equivalentes ou superiores obtendo remuneração mensal inferior a 1,1%. Os administradores gozam de plena liberdade para tomarem tais deliberações. Entretanto, não é razoável a pretensão de que os juros pagos nessas condições sejam deduzidos dos resultados operacionais e redundem em redução dos tributos devidos. A dedutibilidade de toda e qualquer despesa operacional – conceito em que se inserem os juros- estará sempre condicionada a que seja necessária e usual. A planilha “Comparação Mútuo x Aplicação Financeira”, em anexo, demonstra que ao final de cada mês, o contribuinte mantinha aplicações financeiras em montante bem superior aos valores mutuados. É certo que se o contribuinte sacasse os recursos aplicados e quitasse o fornecedor, ou em último caso os mútuos, nenhum prejuízo haveria para o regular andamento de seus negócios e a geração de receitas, uma vez que não estava necessitando de financiamento (mútuos representam menos que 2,0% do total de aplicações financeiras). Ademais, a permanente manutenção dos mútuos pode ter sido um excelente negócio para os sócios, que auferiram taxas superiores àquelas concedidas pelas instituições financeiras a seus aplicadores. Diante ao exposto, conclui-se que os juros passivos de mútuos com sócios contraídos nos anos-calendário de 2010 e 2011 não são necessários e portanto indedutíveis para fins de apuração do lucro real (Planilha Analítica Mutuo Sócios Fiscalização – Despesas Juros Desnecessárias). Há de se destacar que o saldo inicial da conta contábil 2201012 – “Mútuo com Sócios” no ano-calendário de 2010 possui um valor muito expressivo, R$ 87.530.705,06, o que implicou em juros passivos na ordem de R$ 18.863.834,74 (conta contábil 530301112 – Juros sobre Mútuo). No ano-calendário de 2011, os juros passivos alcançaram o montante de R$ 27.180.855,10 (planilhas das contas contábeis juros mútuo sócios em anexo). (negrejou-se) Neste contexto, embora a divergência jurisprudencial deva ser solucionada em favor da Contribuinte, isto não significativa o provimento de seu recurso especial com o cancelamento da glosa correspondente, mas apenas a desconstituição do fundamento adotado pelo Colegiado a quo para solucionar o litígio e que o dispensou, naquele momento, de examinar as demais razões de defesa da Contribuinte contra outros aspectos da acusação fiscal. Esclareça-se que o retorno alcança fundamento de acusação confrontado em defesa específica que não foi examinada pelo Colegiado a quo. Ao mesmo tempo em que estes aspectos não constituíram diferencial na análise da similitude, com vistas ao conhecimento do recurso especial, o espectro deste ficou limitado ao dissídio jurisprudencial demonstrado, o que impede este Colegiado de adentrar, em primeira análise, às demais objeções postas contra os questionamentos fiscais e, assim, impõe o retorno dos autos ao Colegiado a quo. O presente voto, assim, é por DAR PROVIMENTO parcial ao recurso especial da Contribuinte, com retorno dos autos ao Colegiado a quo. Quanto à segunda divergência, correta se mostra a exigência das multas isoladas depois do encerramento do ano-calendário, e ainda que simultaneamente com a multa de ofício a partir de 2007, como claramente exposto no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.962, de lavra da Conselheira Adriana Gomes Rêgo, cujas razões são aqui adotadas: Fl. 28849DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Dito isso, tem-se que a lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do lucro real, apurem seus resultados trimestralmente. Como alternativa, facultou, o legislador, a possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus resultados anualmente, desde que antecipe pagamentos mensais, a título de estimativa, que devem ser calculados com base na receita bruta mensal, ou com base em balanço/balancete de suspensão e/ou redução. Observe-se: Lei nº 9.430, de 1996 (redação original): Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995. § 1º O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento. § 2º A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota de dez por cento. § 3º A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam os §§ 1º e 2º do artigo anterior. § 4º Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor: I dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995; II dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração; III do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real; IV do imposto de renda pago na forma deste artigo.[...] Há aqueles que alegam que as alterações promovidas no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007, posteriormente convertida na Lei nº 11.488, de 2007, não teriam afetado, substancialmente, a infração sujeita à aplicação da multa isolada, apenas reduzindo o seu percentual de cálculo e mantendo a vinculação da base imponível ao tributo devido no ajuste anual. Nesse sentido invocam a própria Exposição de Motivos da Medida Provisória nº 351, de 2007, limitou-se a esclarecer que a alteração do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, efetuada pelo art. 14 do Projeto, tem o objetivo de reduzir o percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física a título de carnê-leão ou pela pessoa jurídica a título de estimativa, bem como retira a hipótese de incidência da multa de ofício no caso de pagamento do tributo após o vencimento do prazo, sem o acréscimo da multa de mora. E, ainda que se entenda que a identidade de bases de cálculo foi superada pela nova redação do dispositivo legal, para essas pessoas subsistiria o fato de as duas penalidades decorrerem de falta de recolhimento de tributo, o que imporia o afastamento da penalidade menos gravosa. Ora, a vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual é inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o lucro. Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada em face de infrações das quais resulta falta de recolhimento de tributo pois, na apuração anual, o Fl. 28850DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o momento em que a estimativa é devida, e se a exigência do tributo com encargos ficar limitada ao devido por ocasião do ajuste anual, além de não se conseguir reparar todo o prejuízo experimentado à União, há um desestímulo à opção pela apuração trimestral do lucro tributável, hipótese na qual o sujeito passivo responderia pela infração com encargos desde o trimestre de sua ocorrência. Na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, esta penalidade foi prevista nos mesmos termos daquela aplicável ao tributo não recolhido no ajuste anual, ou seja, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição, inclusive no mesmo percentual de 75%, e passível de agravamento ou qualificação se presentes as circunstâncias indicadas naquele dispositivo legal. Veja-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Vide Lei nº 10.892, de 2004) § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido anteriormente pagos; [...] III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto (carnê-leão) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de ajuste; IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente; V - isoladamente, no caso de tributo ou contribuição social lançado, que não houver sido pago ou recolhido. (Revogado pela Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Revogado pela Lei nº 9.716, de 1998) [...] A redação original do dispositivo legal resultou, assim, em punições equivalentes para a falta de recolhimento de estimativas e do ajuste anual. E, decidindo sobre este conflito, a jurisprudência administrativa posicionou-se majoritariamente contra a subsistência da multa isolada, porque calculada a partir da mesma base de cálculo punida com a multa proporcional, e ainda no mesmo percentual desta. Frente a tais circunstâncias, o art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, foi alterado pela Medida Provisória nº 351, de 2007, para prever duas penalidades distintas: a primeira de 75% calculada sobre o imposto ou contribuição que deixasse de ser recolhido e declarado, e exigida conjuntamente com o principal (inciso I do art. 44), e a segunda de 50% calculada sobre o pagamento mensal que deixasse de ser efetuado, ainda que apurado prejuízo fiscal ou base negativa ao final do ano-calendário, e exigida isoladamente (inciso II do art. 44). Além disso, as hipóteses de qualificação (§1º do art. 44) e agravamento (2º do art. 44) ficaram restritas à penalidade aplicável à falta de pagamento e declaração do imposto ou contribuição. Observe-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: Fl. 28851DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. I - (revogado); II - (revogado); III - (revogado); IV - (revogado); V - (revogado pela Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998). As conseqüências desta alteração foram apropriadamente expostas pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.251: Logo, tendo sido alterada a base de cálculo eleita pelo legislador para a multa isolada de totalidade ou diferença de tributo ou contribuição para valor do pagamento mensal, não há mais qualquer vínculo, ou dependência, da multa isolada com a apuração de tributo devido. Perfilhando o entendimento de que não se confunde a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição com o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, é vasta a jurisprudência desta CSRF, valendo mencionar dos últimos cinco anos, entre outros, os acórdãos nºs 9101-00577, de 18 de maio de 2010, 9101-00.685, de 31 de agosto de 2010, 9101-00.879, de 23 de fevereiro de 2011, nº 9101-001.265, de 23 de novembro de 2011, nº 9101- 001.336, de 26 de abril de 2012, nº 9101-001.547, de 22 de janeiro de 2013, nº 9101-001.771, de 16 de outubro de 2013, e nº 9101-002.126, de 26 de fevereiro de 2015, todos assim ementados (destaquei): O artigo 44 da Lei nº 9.430, de 1996, preceitua que a multa de ofício deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, materialidade que não se confunde com o valor calculado sob base estimada ao longo do ano. Daí porque despropositada a decisão recorrida que, após reconhecer expressamente a modificação da redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 pela Lei nº 11.488, de 2007, e transcrever os mesmos dispositivos legais acima, abruptamente conclui no sentido de que (e-fls. 236): Portanto, cabe excluir a exigência da multa de ofício isolada concomitante à multa proporcional. Em despacho de admissibilidade de embargos de declaração por omissão, interpostos pela Fazenda Nacional contra aquela decisão, e rejeitados, foi dito o seguinte (e-fls. 247): Por fim, reafirmo a impossibilidade da aplicação cumulativa dessas multas. Isso porque é sabido que um dos fatores que levou à mudança da redação do citado art. 44 da Lei 9.430/1996 foram os julgados deste Conselho, sendo que à época Fl. 28852DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 da edição da Lei 11.488/2007 já predominava esse entendimento. Vejamos novamente a redação de parte [das] disposições do art. 44 da Lei 9.430/1996 alteradas/incluídas pela Lei 11.488/2007: [...]. Ora, o legislador tinha conhecimento da jurisprudência deste Conselho quanto à impossibilidade de aplicação cumulativa da multa isolada com a multa de oficio, além de outros entendimentos no sentido de que não poderia ser exigida se apurado prejuízo fiscal no encerramento do ano-calendário, ou se o tributo tivesse sido integralmente pago no ajuste anual. Todavia, tratou apenas das duas últimas hipóteses na nova redação, ou seja, deixou de prever a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas. E não se diga que seria esquecimento, pois, logo a seguir, no parágrafo § 1º, excetuou a cumulatividade de penalidades quando a ensejar a aplicação dos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964. Bastava ter acrescentado mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996, estabelecendo expressamente essa hipótese, que aliás é a questão de maior incidência. Ao deixar de fazer isso, uma das conclusões factíveis é que essa cumulatividade é mesmo indevida. Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: Fl. 28853DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) Destaque-se, ainda, que a penalidade agora prevista no art. 44, inciso II da Lei nº 9.430, de 1996, é exigida isoladamente e mesmo se não apurado lucro tributável ao final do ano-calendário. A conduta reprimida, portanto, é a inobservância do dever de antecipar, mora que prejudica a União durante o período verificado entre data em que a estimativa deveria ser paga e o encerramento do ano-calendário. A falta de recolhimento do tributo em si, que se perfaz a partir da ocorrência do fato gerador ao final do ano-calendário, sujeita-se a outra penalidade e a juros de mora incorridos apenas a partir de 1º de fevereiro do ano subseqüente 5 . Diferentes, portanto, são os bens jurídicos tutelados, e limitar a penalidade àquela aplicada em razão da falta de recolhimento do ajuste anual é um incentivo ao descumprimento do dever de antecipação ao qual o sujeito passivo voluntariamente se vinculou, ao optar pelas vantagens decorrentes da apuração do lucro tributável apenas ao final do ano-calendário. E foi, justamente, a alteração legislativa acima que motivou a edição da referida Súmula CARF nº 105. Explico. O enunciado de súmula em referência foi aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 08 de dezembro de 2014. Antes, enunciado semelhante foi, por sucessivas vezes, rejeitado pelo Pleno da CSRF, e mesmo pela 1ª Turma da CSRF. Vejase, abaixo, os verbetes submetidos a votação de 2009 a 2014: PORTARIA Nº 97, DE 24 DE NOVEMBRO DE 2009 6 [...] ANEXO I I - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DO PLENO: [...] 12. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº : Até a vigência da Medida Provisória nº 351/2007, a multa isolada decorrente da falta ou insuficiência de antecipações não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício incidente sobre o tributo apurado no ajuste anual. [...] PORTARIA Nº 27, DE 19 DE NOVEMBRO DE 2012 7 [...] ANEXO ÚNICO [...] II - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 1ª TURMA DA CSRF: [...] 17. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: 5 Neste sentido é o disposto no art. 6º, §1º c/c §2º da Lei nº 9.430, de 1996. 6 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 112, em 27 de novembro de 2009. 7 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 19, em 27 de novembro de 2012. Fl. 28854DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnêleão aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Acórdãos precedentes: 104-22036, de 09/06/2006; 3401-00078, de 01/06/2009; 3401-00047, de 06/05/2009; 104-23338, de 26/06/2008; 9202-00.699, de 13/04/2010; 920-201.833, de 25/ 10/ 2011. [...] III - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 2ª TURMA DA CSRF: [...] 22. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnêleão aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Acórdãos precedentes: 104-22036, de 09/06/2006; 3401-00078, de 01/06/2009; 3401-00047, de 06/05/2009; 104-23338, de 26/06/2008; 9202-00.699, de 13/04/2010; 9202-01.833, de 25/10/ 2011. [...] PORTARIA Nº18, DE 20 DE NOVEMBRO DE 2013 8 [...] ANEXO I I - Enunciados a serem submetidos ao Pleno da CSRF: [...] 9ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA Até a vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007, incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Acórdãos Precedentes: 9101-001261, de 22/11/11; 9101-001203, de 22/11/11; 9101-001238, de 21/11/11; 9101-001307, de 24/04/12; 1402-001.217, de 04/10/12; 1102-00748, de 09/05/12; 1803-001263, de 10/04/12. [...] PORTARIA Nº 23, DE 21 DE NOVEMBRO DE 2014 9 [...] ANEXO I [...] II - Enunciados a serem submetidos à 1ª Turma da CSRF: [...] 13ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. 8 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 71, de 27 de novembro de 2013. 9 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 12, de 25 de novembro de 2014. Fl. 28855DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Acórdãos Precedentes: 9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de 21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402- 001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748, de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012. [...] É de se destacar que os enunciados assim propostos de 2009 a 2013 exsurgem da jurisprudência firme, contrária à aplicação concomitante das penalidades antes da alteração promovida no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007. Jurisprudência esta, aliás, que motivou a alteração legislativa. De outro lado, a discussão acerca dos lançamentos formalizados em razão de infrações cometidas a partir do novo contexto legislativo ainda não apresentava densidade suficiente para indicar qual entendimento deveria ser sumulado. Considerando tais circunstâncias, o Pleno da CSRF, e também a 1ª Turma da CSRF, rejeitou, por três vezes, nos anos de 2009, 2012 e 2013, o enunciado contrário à concomitância das penalidades até a vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007. As discussões nestas votações motivaram alterações posteriores com o objetivo de alcançar redação que fosse acolhida pela maioria qualificada, na forma regimental. Com a rejeição do enunciado de 2009, a primeira alteração consistiu na supressão da vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007, substituindo-a, como marco temporal, pela referência à data de sua publicação. Também foram separadas as hipóteses pertinentes ao IRPJ/CSLL e ao IRPF, submetendo-se à 1ª Turma e à 2ª Turma da CSRF os enunciados correspondentes. Seguindo-se nova rejeição em 2012, o enunciado de 2009 foi reiterado em 2013 e, mais uma vez, rejeitado. Este cenário deixou patente a imprestabilidade de enunciado distinguindo as ocorrências alcançadas a partir da expressão "até a vigência da Medida Provisória nº 351", de 2007, ou até a data de sua publicação. E isto porque a partir da redação proposta havia o risco de a súmula ser invocada para declarar o cabimento da exigência concomitante das penalidades a partir das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, apesar de a jurisprudência ainda não estar consolidada neste sentido. Para afastar esta interpretação, o enunciado aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 2014 foi redigido de forma direta, de modo a abarcar, apenas, a jurisprudência firme daquele Colegiado: a impossibilidade de cumulação, com a multa de ofício proporcional aplicada sobre os tributos devidos no ajuste anual, das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas exigidas com fundamento na legislação antes de sua alteração pela Medida Provisória nº 351, de 2007. Omitiu-se, intencionalmente, qualquer referência às situações verificadas depois da alteração legislativa em tela, em razão da qual a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas passou a estar prevista no art. 44, inciso II, alínea "b", e não mais no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, sempre com vistas a atribuir os efeitos sumulares 10 à parcela do litígio já pacificada. 10 Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e alterado pela Portaria MF nº 586, de 2010: [...] Anexo II [...] Art. 18. Aos presidentes de Câmara incumbe, ainda: [...] XXI - negar, de ofício ou por proposta do relator, seguimento ao recurso que contrarie enunciado de súmula ou de resolução do Pleno da CSRF, em vigor, quando não houver outra matéria objeto do recurso; [...] Art. 53. A sessão de julgamento será pública, salvo decisão justificada da turma para exame de matéria sigilosa, facultada a presença das partes ou de seus procuradores. Fl. 28856DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Assim, a Súmula CARF nº 105 tem aplicação, apenas, em face de multas lançadas com fundamento na redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, ou seja, tendo por referência infrações cometidas antes da alteração promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, publicada em 22 de janeiro de 2007, e ainda que a exigência tenha sido formalizada já com o percentual reduzido de 50%, dado que tal providência não decorre de nova fundamentação do lançamento, mas sim da retroatividade benigna prevista pelo art. 106, inciso II, alínea "c", do CTN. Neste sentido, vale observar que os precedentes indicados para aprovação da súmula reportam-se, todos, a infrações cometidas antes de 2007: Acórdão nº 9101-001.261: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2001 Ementa: APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFICIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Acórdão nº 9101-001.203: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2000, 2001 Ementa: MULTA ISOLADA. ANOS-CALENDÁRIO DE 1999 e 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFICIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor das glosas efetivadas pela Fiscalização. Acórdão nº 9101-001.238: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF [...] § 4° Serão julgados em sessões não presenciais os recursos em processos de valor inferior a R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) ou, independentemente do valor, forem objeto de súmula ou resolução do CARF ou de decisões do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça na sistemática dos artigos 543B e 543C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil. [...] Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. [...] § 2° Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que aplique súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ou que, na apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de primeira instância. [...] Fl. 28857DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Exercício: 2001 [...] MULTA ISOLADA. ANO-CALENDÁRIO DE 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFICIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor da receita omitida apurado em procedimento fiscal. Acórdão nº 9101-001.307: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Ano-calendário: 1998 [...] MULTA ISOLADA APLICAÇÃO CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Acórdão nº 1402-001.217: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2003 [...] MULTA DE OFICIO ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO. INAPLICABILIDADE. É inaplicável a penalidade quando existir concomitância com a multa de oficio sobre o ajuste anual (mesma base). [...] Acórdão nº 1102-000.748: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2000, 2001 Ementa: [...] LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PENALIDADE. MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. Devem ser exoneradas as multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, uma vez que, cumulativamente foram exigidos os tributos com multa de ofício, e a base de cálculo das multas isoladas está inserida na base de cálculo das multas de ofício, sendo descabido, nesse caso, o lançamento concomitante de ambas. [...] Acórdão nº 1803-001.263: Fl. 28858DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2002 [...] APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano- calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Frente a tais circunstâncias, ainda que precedentes da súmula veiculem fundamentos autorizadores do cancelamento de exigências formalizadas a partir da alteração promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, não são eles, propriamente, que vinculam o julgador administrativo, mas sim o enunciado da súmula, no qual está sintetizada a questão pacificada. Digo isso porque esses precedentes têm sido utilizados para se tentar aplicar outra tese no sentido de afastar a multa, qual seja a do princípio da consunção. Ora se o princípio da consunção fosse fundamento suficiente para inexigibilidade concomitante das multas em debate, o enunciado seria genérico, sem qualquer referência ao fundamento legal dos lançamentos alcançados. A citação expressa do texto legal presta-se a firmar esta circunstância como razão de decidir relevante extraída dos paradigmas, cuja presença é essencial para aplicação das conseqüências do entendimento sumulado. Há quem argumente que o princípio da consunção veda a cumulação das penalidades. Sustentam os adeptos dessa tese que o não recolhimento da estimativa mensal seria etapa preparatória da infração cometida no ajuste anual e, em tais circunstâncias o princípio da consunção autorizaria a subsistência, apenas, da penalidade aplicada sobre o tributo devido ao final do ano-calendário, prestigiando o bem jurídico mais relevante, no caso, a arrecadação tributária, em confronto com a antecipação de fluxo de caixa assegurada pelas estimativas. Ademais, como a base fática para imposição das penalidades seria a mesma, a exigência concomitante das multas representaria bis in idem, até porque, embora a lei tenha previsto ambas penalidades, não determinou a sua aplicação simultânea. E acrescentam que, em se tratando de matéria de penalidades, seria aplicável o art. 112 do CTN. Entretanto, com a devida vênia, discordo desse entendimento. Para tanto, aproveito-me, inicialmente do voto proferido pela Conselheira Karem Jureidini Dias na condução do acórdão nº 9101-001.135, para trazer sua abordagem conceitual acerca das sanções em matéria tributária: [...] A sanção de natureza tributária decorre do descumprimento de obrigação tributária – qual seja, obrigação de pagar tributo. A sanção de natureza tributária pode sofrer agravamento ou qualificação, esta última em razão de o ilícito também possuir natureza penal, como nos casos de existência de dolo, fraude ou simulação. O mesmo auto de infração pode veicular, também, norma impositiva de multa em razão de descumprimento de uma obrigação acessória obrigação de fazer – pois, ainda que a obrigação acessória sempre se relacione a uma obrigação tributária principal, reveste-se de natureza administrativa. Sobre as obrigações acessórias e principais em matéria tributária, vale destacar o que dispõe o artigo 113 do Código Tributário Nacional: Fl. 28859DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. § 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. § 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.” Fica evidente da leitura do dispositivo em comento que a obrigação principal, em direito tributário, é pagar tributo, e a obrigação acessória é aquela que possui características administrativas, na medida em que as respectivas normas comportamentais servem ao interesse da administração tributária, em especial, quando do exercício da atividade fiscalizatória. O dispositivo transcrito determina, ainda, que em relação à obrigação acessória, ocorrendo seu descumprimento pelo contribuinte e imposta multa, o valor devido converte-se em obrigação principal. Vale destacar que, mesmo ocorrendo tal conversão, a natureza da sanção aplicada permanece sendo administrativa, já que não há cobrança de tributo envolvida, mas sim a aplicação de uma penalidade em razão da inobservância de uma norma que visava proteger os interesses fiscalizatórios da administração tributária. Assim, as sanções em matéria tributária podem ter natureza (i) tributária principal quando se referem a descumprimento da obrigação principal, ou seja, falta de recolhimento de tributo; (ii) administrativa – quando se referem à mero descumprimento de obrigação acessória que, em verdade, tem por objetivo auxiliar os agentes públicos que se encarregam da fiscalização; ou, ainda (iii) penal – quando qualquer dos ilícitos antes mencionados representar, também, ilícito penal. Significa dizer que, para definir a natureza da sanção aplicada, necessário se faz verificar o antecedente da norma sancionatória, identificando a relação jurídica desobedecida. Aplicam-se às sanções o princípio da proporcionalidade, que deve ser observado quando da aplicação do critério quantitativo. Neste ponto destacamos a lição de Helenilson Cunha Pontes a respeito do princípio da proporcionalidade em matéria de sanções tributárias, verbis: “As sanções tributárias são instrumentos de que se vale o legislador para buscar o atingimento de uma finalidade desejada pelo ordenamento jurídico. A análise da constitucionalidade de uma sanção deve sempre ser realizada considerando o objetivo visado com sua criação legislativa. De forma geral, como lembra Régis Fernandes de Oliveira, “a sanção deve guardar proporção com o objetivo de sua imposição”. O princípio da proporcionalidade constitui um instrumento normativo-constitucional através do qual pode-se concretizar o controle dos excessos do legislador e das autoridades estatais em geral na definição abstrata e concreta das sanções”. O primeiro passo para o controle da constitucionalidade de uma sanção, através do princípio da proporcionalidade, consiste na perquirição dos objetivos imediatos visados com a previsão abstrata e/ou com a imposição concreta da sanção. Vale dizer, na perquirição do interesse público que valida a previsão e a imposição de sanção”. (in “O Princípio da Proporcionalidade e o Direito Tributário”, ed. Dialética, São Paulo, 2000, pg.135) Assim, em respeito a referido princípio, é possível afirmar que: se a multa é de natureza tributária, terá por base apropriada, via de regra, o montante do tributo não recolhido. Se a multa é de natureza administrativa, a base de cálculo terá por grandeza montante proporcional ao ilícito que se pretende proibir. Em ambos os casos as sanções podem ser agravadas ou qualificadas. Agravada, se Fl. 28860DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 além do descumprimento de obrigação acessória ou principal, houver embaraço à fiscalização, e, qualificada se ao ilícito somar-se outro de cunho penal – existência de dolo, fraude ou simulação. A MULTA ISOLADA POR NÃO RECOLHIMENTO DAS ANTECIPAÇÕES A multa isolada, aplicada por ausência de recolhimento de antecipações, é regulada pelo artigo 44, inciso II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, verbis: [...] A norma prevê, portanto, a imposição da referida penalidade quando o contribuinte do IRPJ e da CSLL, sujeito ao Lucro Real Anual, deixar de promover as antecipações devidas em razão da disposição contida no artigo 2º da Lei nº 9.430/96, verbis: [...] A natureza das antecipações, por sua vez, já foi objeto de análise do Superior Tribunal de Justiça, que manifestou entendimento no sentido de considerar que as antecipações se referem ao pagamento de tributo, conforme se depreende dos seguintes julgados: “TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA. CSSL. RECOLHIMENTO ANTECIPADO. ESTIMATIVA. TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE. 1. "É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96" (AgRg no REsp 694278RJ, relator Ministro Humberto Martins, DJ de 3/8/2006). 2. A antecipação do pagamento dos tributos não configura pagamento indevido à Fazenda Pública que justifique a incidência da taxa Selic. 3. Recurso especial improvido.” (Recurso Especial 529570 / SC Relator Ministro João Otávio de Noronha Segunda Turma Data do Julgamento 19/09/2006 DJ 26.10.2006 p. 277) “AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL TRIBUTÁRIO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO CSSL APURAÇÃO POR ESTIMATIVA PAGAMENTO ANTECIPADO OPÇÃO DO CONTRIBUINTE LEI N. 9430/96. É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96. Precedentes: REsp 492.865/RS, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ25.4.2005 e REsp 574347/SC, Rel. Min. José Delgado, DJ 27.9.2004.Agravo regimental improvido.” (Agravo Regimental No Recurso Especial 2004/01397180 Relator Ministro Humberto Martins Segunda Turma DJ 17.08.2006 p. 341) Do exposto, infere-se que a multa em questão tem natureza tributária, pois aplicada em razão do descumprimento de obrigação principal, qual seja, falta de pagamento de tributo, ainda que por antecipação prevista em lei. Debates instalaram-se no âmbito desse Conselho Administrativo sobre a natureza da multa isolada. Inicialmente me filiei à corrente que entendia que a multa isolada não poderia prosperar porque penalizava conduta que não se configurava obrigação principal, tampouco obrigação acessória. Ou seja, mantinha o entendimento de que a multa em questão não se referia a qualquer obrigação prevista no artigo 113 do Código Tributário Nacional, na medida em Fl. 28861DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 que penalizava conduta que, a meu ver à época, não podia ser considerada obrigação principal, já que o tributo não estava definitivamente apurado, tampouco poderia ser considerada obrigação acessória, pois evidentemente não configura uma obrigação de caráter meramente administrativo, uma vez que a relação jurídica prevista na norma primária dispositiva é o “pagamento” de antecipação. Nada obstante, modifiquei meu entendimento, mormente por concluir que trata- se, em verdade, de multa pelo não pagamento do tributo que deve ser antecipado. Ainda que tenha o contribuinte declarado e recolhido o montante devido de IRPJ e CSLL ao final do exercício, fato é que caberá multa isolada quando o contribuinte não efetua a antecipação deste tributo. Tanto assim que, até a alteração promovida pela Lei nº 11.488/07, o caput do artigo 44 da Lei nº 9.430/96, previa que o cálculo das multas ali estabelecidas seria realizado “sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”. Frente a estas considerações, releva destacar que a penalidade em debate é exigida isoladamente, sem qualquer hipótese de agravamento ou qualificação e, embora seu cálculo tenha por referência a antecipação não realizada, sua exigência não se dá por falta de "pagamento de tributo", dado o fato gerador do tributo sequer ter ocorrido. De forma semelhante, outras penalidades reconhecidas como decorrentes do descumprimento de obrigações acessórias são calculadas em razão do valor dos tributos devidos 11 e exigidas de forma isolada. Sob esta ótica, o recolhimento de estimativas melhor se alinha ao conceito de obrigação acessória que à definição de obrigação principal, até porque a antecipação do recolhimento é, em verdade, um ônus imposto aos que voluntariamente optam pela apuração anual do lucro tributável, e a obrigação acessória, nos termos do art. 113, §2º do CTN, é medida prevista não só no interesse da fiscalização, mas também da arrecadação dos tributos. Veja-se, aliás, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acima citadas expressamente reconhecem este ônus como decorrente de uma opção, e distinguem a antecipação do pagamento do pagamento em si, isto para negar a aplicação de juros a partir de seu recolhimento no confronto com o tributo efetivamente devido ao final do ano-calendário. É certo que a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça já consolidou seu entendimento contrariamente à aplicação concomitante das penalidades em razão do princípio da consunção, conforme evidencia a ementa de julgado recente proferido no Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.576.289/RS: 11 Lei nº 10.426, de 2002: Art. 7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração de Informações Econômico- Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ, Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica, Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF e Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais - Dacon, nos prazos fixados, ou que as apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original, no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal SRF, e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) I - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante do imposto de renda da pessoa jurídica informado na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; II - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante dos tributos e contribuições informados na DCTF, na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega destas Declarações ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; III - de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante da Cofins, ou, na sua falta, da contribuição para o PIS/Pasep, informado no Dacon, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) Fl. 28862DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II, DA LEI 9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES. 1. A Segunda Turma do STJ tem posição firmada pela impossibilidade de aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/1996 (AgRg no REsp 1.499.389/PB, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp 1.496.354/PR, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 24/3/2015). 2. Agravo Regimental não provido. Todavia, referidos julgados não são de observância obrigatória na forma do art. 62, §1º, inciso II, alínea "b" do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015. Além disso, a interpretação de que a falta de recolhimento da antecipação mensal é infração abrangida pela falta de recolhimento do ajuste anual, sob o pressuposto da existência de dependência entre elas, sendo a primeira infração preparatória da segunda, desconsidera o prejuízo experimentado pela União com a mora subsistente em razão de o tributo devido no ajuste anual sofrer encargos somente a partir do encerramento do ano-calendário. Favorece, assim, o sujeito passivo que se obrigou às antecipações para apurar o lucro tributável apenas ao final do ano-calendário, conferindo-lhe significativa vantagem econômica em relação a outro sujeito passivo que, cometendo a mesma infração, mas optando pela regra geral de apuração trimestral dos lucros, suportaria, além do ônus da escrituração trimestral dos resultados, os encargos pela falta de recolhimento do tributo calculados desde o encerramento do período trimestral. Quanto à transposição do princípio da consunção para o Direito Tributário, vale a transcrição da oposição manifestada pelo Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior no voto condutor do acórdão nº 1302-001.823: Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato. Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 que elaborou o texto final do anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112. Oportuna, também, a citação da abordagem exposta em artigo publicado por Heraldo Garcia Vitta 12 : 12 http://www.ambitojuridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=2644 Fl. 28863DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 O Direito Penal é especial, contém princípios, critérios, fundamentos e normas particulares, próprios desse ramo jurídico; por isso, a rigor, as regras dele não podem ser estendidas além dos casos para os quais foram instituídas. De fato, não se aplica norma jurídica senão à ordem de coisas para a qual foi estabelecida; não se pode pôr de lado a natureza da lei, nem o ramo do Direito a que pertence a regra tomada por base do processo analógico.[15 Carlos Maximiliano, Hermenêutica e aplicação do direito, p.212] Na hipótese de concurso de crimes, o legislador escolheu critérios específicos, próprios desse ramo de Direito. Logo, não se justifica a analogia das normas do Direito Penal no tema concurso real de infrações administrativas. A ‘forma de sancionar’ é instituída pelo legislador, segundo critérios de conveniência/oportunidade, isto é, discricionariedade. Compete-lhe elaborar, ou não, regras a respeito da concorrência de infrações administrativas. No silêncio, ocorre cúmulo material. Aliás, no Direito Administrativo brasileiro, o legislador tem procurado determinar o cúmulo material de infrações, conforme se observa, por exemplo, no artigo 266, da Lei nº 9.503, de 23.12.1997 (Código de Trânsito Brasileiro), segundo o qual “quando o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações, ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as respectivas penalidades”. Igualmente o artigo 72, §1º, da Lei 9.605, de 12.2.1998, que dispõe sobre sanções penais e administrativas derivadas de condutas lesivas ao meio ambiente: “Se o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações [administrativas, pois o disposto está inserido no Capítulo VI –Da Infração Administrativa] ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as sanções a elas cominadas”. E também o parágrafo único, do artigo 56, da Lei nº 8.078, de 11.9.1990, que regula a proteção do consumidor: “As sanções [administrativas] previstas neste artigo serão aplicadas pela autoridade administrativa, no âmbito de sua atribuição, podendo ser aplicadas cumulativamente, inclusive por medida cautelar antecedente ou incidente de procedimento administrativo”.[16 Evidentemente, se ocorrer, devido ao acúmulo de sanções, perante a hipótese concreta, pena exacerbada, mesmo quando observada imposição do mínimo legal, isto é, quando a autoridade administrativa tenha imposto cominação mínima, estabelecida na lei, ocorrerá invalidação do ato administrativo, devido ao princípio da proporcionalidade.] No Direito Penal são exemplos de aplicação do princípio da consunção a absorção da tentativa pela consumação, da lesão corporal pelo homicídio e da violação de domicílio pelo furto em residência. Característica destas ocorrências é a sua previsão em normas diferentes, ou seja, a punição concebida de forma autônoma, dada a possibilidade fática de o agente ter a intenção, apenas, de cometer o crime que figura como delito-meio ou delito-fim. Já no caso em debate, a norma tributária prevê expressamente a aplicação das duas penalidades em face da conduta de sujeito passivo que motive lançamento de ofício, como bem observado pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no já citado voto condutor do acórdão nº 9101-002.251: [...] Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Fl. 28864DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, portanto, claramente fixou a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. Somente desconsiderando-se todo o histórico de aplicação das penalidades previstas na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, seria possível interpretar que a redação alterada não determinou a aplicação simultânea das penalidades. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". Ademais, quando o legislador estipula na alínea "b" do inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, claramente afirma a aplicação da penalidade mesmo se apurado lucro tributável e, por conseqüência, tributo devido sujeito à multa prevista no inciso I do seu art. 44. Acrescente-se que não se pode falar, no caso, de bis in idem sob o pressuposto de que a imposição das penalidades teria a mesma base fática. Basta observar que as infrações ocorrem em diferentes momentos, o primeiro correspondente à apuração da estimativa com a finalidade de cumprir o requisito de antecipação do recolhimento imposto aos optantes pela apuração anual do lucro, e o segundo apenas na apuração do lucro tributável ao final do ano-calendário. A análise, assim, não pode ficar limitada, por exemplo, à omissão de receitas ou ao registro de despesas indedutíveis, especialmente porque, para fins tributários, estas ocorrências devem, necessariamente, repercutir no cumprimento da obrigação acessória de antecipar ou na constituição, pelo sujeito passivo, da obrigação tributária principal. A base fática, portanto, é constituída pelo registro contábil ou fiscal, ou mesmo sua supressão, e pela repercussão conferida pelo sujeito passivo àquela ocorrência no cumprimento das obrigações tributárias. Como esta conduta se dá em momentos Fl. 28865DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 distintos e com finalidades distintas, duas penalidades são aplicáveis, sem se cogitar de bis in idem. Neste sentido, aliás, são as considerações do Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior no voto condutor do Acórdão nº 1302-001.823: Ainda que aplicável fosse o princípio da consunção para solucionar conflitos aparentes de norma tributárias, não há no caso em tela qualquer conflito que justificasse a sua aplicação. Conforme já asseverado, o conflito aparente de normas ocorre quando duas ou mais normas podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato, o que não ocorre in casu, já que temos duas situações fáticas diferentes: a primeira, o não recolhimento do tributo devido; a segunda, a não observância das normas do regime de recolhimento sobre bases estimadas. Ressalte-se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro real anual, deixar de recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação da multa isolada, pois esta multa só é aplicável quando, além de não recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada, o contribuinte deixar de levantar balanço de suspensão, conforme dispõe o art. 35 da Lei no 8.981/95. Assim, a multa isolada não decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ mensal, mas da inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas, ou seja, do regime. [...] Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem normas diferentes, resta irrefutável que não há unidade de conduta, logo não existe qualquer conflito aparente entre as normas dos incisos I e IV do § 1º do art. 44 e, consequentemente, indevida a aplicação do princípio da consunção no caso em tela. Noutro ponto, refuto os argumentos de que a falta de recolhimento da estimativa mensal seria uma conduta menos grave, por atingir um bem jurídico secundário – que seria a antecipação do fluxo de caixa do governo. Conforme já demonstrado, a multa isolada é aplicável pela não observância do regime de recolhimento pela estimativa e a conduta que ofende tal regime jamais poderia ser tida como menos grave, já que põe em risco todo o sistema de recolhimento do IRPJ sobre o lucro real anual – pelo menos no formato desenhado pelo legislador. Em verdade, a sistemática de antecipação dos impostos ocorre por diversos meios previstos na legislação tributária, sendo exemplos disto, além dos recolhimentos por estimativa, as retenções feitas pelas fontes pagadoras e o recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), feitos pelos contribuintes pessoas físicas. O que se tem, na verdade são diferentes formas e momentos de exigência da obrigação tributária. Todos esses instrumentos visam ao mesmo tempo assegurar a efetividade da arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a execução do orçamento fiscal pelo governo, impondo-se igualmente a sua proteção (como bens jurídicos). Portanto, não há um bem menor, nem uma conduta menos grave que possa ser englobada pela outra, neste caso. Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do IRPJ-estimada é uma ação preparatória para a realização da “conduta mais grave” – não recolhimento do tributo efetivamente devido no ajuste. O não pagamento de todo o tributo devido ao final do exercício pode ocorrer independente do fato de terem sido recolhidas as estimativas, pois o resultado final apurado não guarda necessariamente proporção com os valores devidos por estimativa. Ainda que o contribuinte recolha as antecipações, ao final pode ser apurado um saldo de tributo a pagar, com base no resultado do exercício. As infrações tributárias que ensejam a multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A ocorrência de uma delas não pressupõe necessariamente a existência da outra, Fl. 28866DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 logo inaplicável o princípio da consunção, já que não existe conflito aparente de normas. Tais circunstâncias são totalmente distintas das que ensejam a aplicação de multa moratória ou multa de ofício sobre tributo não recolhido. Nesta segunda hipótese, sim, a base fática é idêntica, porque a infração de não recolher o tributo no vencimento foi praticada e, para compensar a União o sujeito passivo poderá, caso não demande a atuação de um agente fiscal para constituição do crédito tributário por lançamento de ofício, sujeitar-se a uma penalidade menor 13 . Se o recolhimento não for promovido depois do vencimento e o lançamento de ofício se fizer necessário, a multa de ofício fixada em maior percentual incorpora, por certo, a reparação que antes poderia ser promovida pelo sujeito passivo sem a atuação de um Auditor Fiscal. Imprópria, portanto, a ampliação do conteúdo expresso no enunciado da súmula a partir do que consignado no voto condutor de alguns dos paradigmas. É importante repisar, assim, que as decisões acerca das infrações cometidas depois das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, não devem observância à Súmula CARF nº 105 e os Conselheiros têm plena liberdade de convicção. Somente a essência extraída dos paradigmas, integrada ao enunciado no caso, mediante expressa referência ao fundamento legal aplicável antes da edição da Medida Provisória nº 351, de 2007 (art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996) , representa o entendimento acolhido pela 1ª Turma da CSRF a ser observado, obrigatoriamente, pelos integrantes da 1ª Seção de Julgamento. Nada além disso. De outro lado, releva ainda destacar que a aprovação de um enunciado não impõe ao julgador a sua aplicação cega. As circunstâncias do caso concreto devem ser analisadas e, caso identificado algum aspecto antes desconsiderado, é possível afastar a aplicação da súmula. Veja-se, por exemplo, que o enunciado da Súmula CARF nº 105 é omisso acerca de outro ponto que permite interpretação favorável à manutenção parcial de exigências formalizadas ainda que com fundamento no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996. Neste sentido é a declaração de voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa no Acórdão nº 1302-001.753: A multa isolada teve em conta falta de recolhimento de estimativa de CSLL no valor de R$ 94.130,67, ao passo que a multa de ofício foi aplicada sobre a CSLL apurada no ajuste anual no valor de R$ 31.595,78. Discute-se, no caso, a aplicação da Súmula CARF nº 105 de seguinte teor: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Os períodos de apuração autuados estariam alcançados pelo dispositivo legal apontado na Súmula CARF nº 105. Todavia, como evidenciam as bases de cálculo das penalidades, a concomitância se verificou apenas sobre parte da 13 Lei nº 9.430, de 1996, art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso. § 1º A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento. § 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento. § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento. (Vide Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Vide Lei nº 9.716, de 1998) Fl. 28867DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 multa isolada exigida por falta de recolhimento da estimativa de CSLL devida em dezembro/2002. Importa, assim, avaliar se o entendimento sumulado determinaria a exoneração de toda a multa isolada aqui aplicada. A referência à exigência ao mesmo tempo das duas penalidades não possui uma única interpretação. É possível concluir, a partir do disposto, que não subsiste a multa isolada aplicada no mesmo lançamento em que formalizada a exigência do ajuste anual com acréscimo da multa de ofício proporcional, ou então que a multa isolada deve ser exonerada quando exigida em face de antecipação contida no ajuste anual que ensejou a exigência do principal e correspondente multa de ofício. Além disso, pode-se interpretar que deve subsistir apenas uma penalidade quando a causa de sua aplicação é a mesma. Os precedentes que orientaram a edição da Súmula CARF nº 105 auxiliam nesta interpretação. São eles: [...] Observa-se nas ementas dos Acórdãos nº 9101-001.261, 9101-001.307 e 1803- 001.263 a abordagem genérica da infração de falta de recolhimento de estimativas como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano, e que por esta razão é absorvida pela segunda infração, devendo subsistir apenas a punição aplicada sobre esta. Sob esta vertente interpretativa, qualquer multa isolada aplicada por falta de recolhimento de estimativas sucumbiria frente à exigência do ajuste anual com acréscimo de multa de ofício. Porém, os Acórdãos nº 9101-001.203 e 9101-001.238, reportam-se à identidade entre a infração que, constatada pela Fiscalização, enseja a apuração da falta de recolhimento de estimativas e da falta de recolhimento do ajuste anual, assim como os Acórdãos nº 1402-001.217 e 1102-000.748 fazem referência a aplicação de penalidades sobre a mesma base, ou ao fato de a base de cálculo das multas isoladas estar contida na base de cálculo da multa de ofício. Tais referências permitem concluir que, para identificação da concomitância, deve ser avaliada a causa da aplicação da penalidade ou, ao menos, o seu reflexo na apuração do ajuste anual e nas bases estimativas. A adoção de tais referenciais para edição da Súmula CARF nº 105 evidencia que não se pretendeu atribuir um conteúdo único à concomitância, permitindo-se a livre interpretação acerca de seu alcance. Considerando que, no presente caso, as infrações foram apuradas de forma independente estimativa não recolhida em razão de seu parcelamento parcial e ajuste anual não recolhido em razão da compensação de bases negativas acima do limite legal e assim resultaram em distintas bases para aplicação das penalidades, é válido concluir que não há concomitância em relação à multa isolada aplicada sobre a parcela de R$ 62.534,89 (= R$ 94.130,67 R$ 31.595,78), correspondente à estimativa de CSLL em dezembro/2002 que excede a falta de recolhimento apurada no ajuste anual. Divergência neste sentido, aliás, já estava consubstanciada antes da aprovação da súmula, nos termos do voto condutor do Acórdão nº 120100.235, de lavra do Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes: [...] O valor tributável é o mesmo (R$ 15.470.000,00). Isso, contudo, não implica necessariamente numa perfeita coincidência delitiva, pois pode ocorrer também que uma omissão de receita resulte num delito quantitativamente mais intenso. Foi o que ocorreu. Em razão de prejuízos posteriores ao mês do fato gerador, o impacto da omissão sobre a tributação anual foi menor que o sofrido na antecipação mensal. Desse modo, a absorção deve é apenas parcial. Conforme o demonstrativo de fls. 21, a omissão resultou numa base tributável anual do IR no valor de R$ 5.076.300,39, mas numa base estimada de R$ Fl. 28868DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 8.902.754,18. Assim, deve ser mantida a multa isolada relativa à estimativa de imposto de renda que deixou de ser recolhida sobre R$ 3.826.453,79 (R$ 8.902.754,18– R$ 5.076.300,39), parcela essa que não foi absorvida pelo delito de não recolhimento definitivo, sobre o qual foi aplicada a multa proporcional. Abaixo, segue a discriminação dos valores: Base estimada remanescente: R$ 3.826.453,79 Estimativa remanescente (R$ 3.826.453,79 x 25%): R$ 956.613,45 Multa isolada mantida (R$ 956.613,45 x 50%): R$ 478.306,72 Multa isolada excluída (R$ 1.109.844,27 – R$ 478.306,72: R$ 631.537,55 [...] A observância do entendimento sumulado, portanto, pressupõe a identificação dos requisitos expressos no enunciado e a análise das circunstâncias do caso concreto, a fim de conferir eficácia à súmula, mas não aplica-la a casos distintos. Assim, a referência expressa ao fundamento legal das exigências às quais se aplica o entendimento sumulado limita a sua abrangência, mas a adoção de expressões cujo significado não pode ser identificado a partir dos paradigmas da súmula confere liberdade interpretativa ao julgador. Como antes referido, no presente processo a multa isolada por falta de recolhimento das estimativas mensais foi exigida para fatos ocorridos após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Sendo assim e diante do todo o exposto, não só não há falar na aplicação ao caso da Súmula CARF nº 105, como não se pode cogitar da impossibilidade de lançamento da multa isolada por falta de recolhimento das estimativas após o encerramento do ano- calendário. Como se viu, a multa de 50% prevista no inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 e calculada sobre o pagamento mensal de antecipação de IRPJ e CSLL que deixe de ser efetuado penaliza o descumprimento do dever de antecipar o recolhimento de tais tributos e independe do resultado apurado ao final do ano-calendário e da eventual aplicação de multa de ofício. Nessa condição, a multa isolada é devida ainda que se apure prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL, conforme estabelece a alínea "b" do referido inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, sendo que não haveria sentido em comando nesse sentido caso não se pudesse aplicar a multa após o encerramento do ano-calendário, eis que antes de encerrado o ano sequer pode se determinar se houve ou não prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL. No mesmo sentido do entendimento aqui manifestado citam-se os seguintes acórdãos desta 1ª Turma da CSRF: 9101-002.414 (de 17/08/2016), 9101-002.438 (de 20/09/2016) e 9101-002.510 (de 12/12/2016). É de se negar, portanto, provimento ao recurso da Contribuinte, mantendo-se o lançamento de multa isolada por falta de recolhimento das estimativas. Especificamente acerca do princípio da consunção, vale o acréscimo das razões de decidir adotadas pelo Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto e expostas, dentre outros, no voto condutor do Acórdão nº 9101-006.056 14 : A alteração da redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 buscou adequar o dispositivo face à jurisprudência então dominante no CARF, mais precisamente a firmada em torno do 14 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente convocado) e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Lívia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto. Fl. 28869DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 entendimento do então Conselheiro e Presidente de Câmara José Clóvis Alves, o qual atacava a redação do caput do art. 44 da Lei nº 9.430/96 ("Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição..."), e divisava bis in idem, entendendo que a "mesma" multa seria aplicada quando do lançamento de ofício do tributo (Acórdão CSRF 01-05503 - 101-134520). Na nova redação do citado artigo, o caput não mais faz referência à diferença de tributo (“Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas...”), sendo tal expressão utilizada somente no inciso I, que trata da multa de 75% aplicada sobre a diferença de tributo lançado de ofício. A multa isolada ora é tratada em dispositivo específico (inciso II), que estabelece percentual distinto do da multa de ofício (esta é de 75%, e aquela de 50%). Vê-se, assim, que a nova multa isolada é aplicada, em percentual próprio, sobre o valor do pagamento mensal que deixou de ser efetuado a título de estimativa, não mais se falando em diferença sobre tributo que deixou de ser recolhido. Em voto que a meu ver bem reflete a tese aqui exposta, o ilustre Conselheiro GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES foi preciso na análise do tema (Acórdão 103-23.370, Sessão de 24/01/2008): [...] Nada obstante, as regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente diferentes das normas de imposição tributária, a começar pela circunstância essencial de que o antecedente das primeiras é composto por uma conduta antijurídica, ao passo que das segundas se trata de conduta lícita. Dessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário. Pois bem, a Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a PREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL. A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da norma punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato infracional. Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele não mais cometa o delito. É, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao contrário do que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é tipificada como delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de cumprir as funções preventivas. Essa discussão se torna mais complexa no caso de descumprimento de deveres provisórios ou excepcionais. Hector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária, EDUC, 1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina acerca da aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e excepcionais. No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas, em razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3º: Art. 3º - A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua duração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato praticado durante sua vigência. O legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses casos, pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção. Explico e exemplifico. Como é previsível, no caso das extraordinárias, e certo, em relação às temporárias, a cessação de sua vigência, a exclusão da punição implicaria a perda de eficácia de suas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de, em breve, deixarem de ser punidos. É o caso de uma lei que impõe a punição Fl. 28870DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 pelo descumprimento de tabelamento temporário de preços. Se após o período de tabelamento, aqueles que o descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a garantia prévia disso, por que então cumprir a lei no período em que estava vigente? Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o dever de antecipar não ser temporária, cada dever individualmente considerado é provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se caracterizará no ano seguinte.” Desse modo, após o advento da MP nº 351/2007, entendo que as multas isoladas devem ser mantidas, ainda que aplicadas em concomitância com as multas de ofício pela ausência de recolhimento/pagamento de tributo apurado de forma definitiva. Tal conclusão decorre da constatação de se tratarem de penalidades distintas, com origem em fatos geradores e períodos de apuração diversos, e ainda aplicadas sobre bases de cálculos diferenciadas. A legislação, em nenhum momento, vedou a aplicação concomitante das penalidades em comento. Em complemento, e em especial em relação à suposta aplicação do princípio da consunção, transcrevo o entendimento firmado pelo Conselheiro Leonardo de Andrade Couto em seus votos sobre o tema em debate: “Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade de normas é violada no desenrolar de uma ação. De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais ilícitos penais denominados consuntos, que funcionam apenas como fases de preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s), chamado consuntivo, ou tão-somente como condutas, anteriores ou posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente, deste último, o sujeito ativo só deverá ser responsabilizado pelo ilícito mais grave. 15 . Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades, inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância. No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento. Pois bem. Doutrinariamente, existe crime progressivo quando o sujeito, para alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico), necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento normativo, menos grave que o primeiro. Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente, indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade — passagem por um minus em direção a um plus. 16 (destaques acrescidos). Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos penais e processuais. 15 RAMOS, Guilherme da Rocha. Princípio da consunção: o problema conceitual do crime progressivo e da progressão criminosa. Jus Navigandi, Teresina, ano 5, n. 44, 1 ago. 2000. Disponível em: <http://jus.uol.com.br/revista/texto/996>. Acesso em: 6 dez. 2010. 16 Idem, Idem Fl. 28871DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada. Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso, motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do princípio da consunção. Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois resultados delituosos. Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei nº 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo.” Nestes termos, ainda que as infrações cometidas repercutam na apuração da estimativa mensal e do ajuste anual, diferentes são as condutas punidas: o dever de antecipar e o dever de recolher o tributo devido ao final do ano-calendário. As alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007, por sua vez, não excetuaram a aplicação simultânea das penalidades, justamente porque diferentes são as condutas reprimidas, o mesmo se verificando na Instrução Normativa SRF nº 93, de 1997, replicado atualmente na Instrução Normativa RFB nº 1700, de 2017, que em seu art. 52 prevê a imposição, apenas, da multa isolada durante o ano-calendário, enquanto não ocorrido o fato gerador que somente se completará ao seu final, restando a possibilidade de aplicação concomitante com a multa de ofício, depois do encerramento do ano-calendário, reconhecida expressamente em seu art. 53. Veja-se: Art. 52. Verificada, durante o ano-calendário em curso, a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, o lançamento de ofício restringir-se-á à multa isolada sobre os valores não recolhidos. § 1º A multa de que trata o caput será de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado. § 2º As infrações relativas às regras de determinação do lucro real ou do resultado ajustado, verificadas nos procedimentos de redução ou suspensão do IRPJ ou da CSLL a pagar em determinado mês, ensejarão a aplicação da multa de ofício sobre o valor indevidamente reduzido ou suspenso. § 3º Na falta de atendimento à intimação de que trata o § 1º do art. 51, no prazo nela consignado, o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil procederá à aplicação da multa de que trata o caput sobre o valor apurado com base nas regras previstas nos arts. 32 a 41, ressalvado o disposto no § 2º do art. 51. § 4º A não escrituração do livro Diário ou do Lalur de que trata o caput do art. 310 até a data fixada para pagamento do IRPJ e da CSLL do respectivo mês, implicará desconsideração do balanço ou balancete para efeito da suspensão ou redução de que trata o art. 47 e a aplicação do disposto no § 2º deste artigo. § 5º Na verificação relativa ao ano-calendário em curso o livro Diário e o Lalur a que se refere o § 4º serão exigidos mediante intimação específica, emitida pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil. Art. 53. Verificada a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, após o término do ano-calendário, o lançamento de ofício abrangerá: Fl. 28872DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 I - a multa de ofício de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da CSLL no ano-calendário correspondente; e II - o IRPJ ou a CSLL devido com base no lucro real ou no resultado ajustado apurado em 31 de dezembro, caso não recolhido, acrescido de multa de ofício e juros de mora contados do vencimento da quota única do tributo. Observe-se, também, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acerca do tema foram editadas, apenas, no âmbito da 2ª Turma, e o posicionamento desta, inclusive, está renovado em acórdão mais recente, mas sem acréscimos nas razões de decidir, exarado nos autos do Agravo Interno no Agravo em Recurso Especial nº 1.603.525/RJ, proferido em 23/11/2020 17 e assim ementado: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. I - Na origem, trata-se de ação objetivando a anulação de três lançamentos tributários, em virtude da existência de excesso do montante cobrado. II - Após sentença que julgou parcialmente procedente o pleito elaborado na exordial, foram interpostas apelações pelo contribuinte e pela Fazenda Nacional, recursos que tiveram, respectivamente, seu provimento parcialmente concedido e negado pelo Tribunal Regional Federal da 2ª Região, ficando consignado o entendimento de que é ilegal a aplicação concomitante das multas de ofício e isolada, previstas no art. 44 da Lei n. 9.430/1996. III - Conquanto a parte insista que a única hipótese em que se poderá cobrar a multa isolada é se não for possível cobrar a multa de ofício, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao afirmar que é ilegal a aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/1996. Nesse sentido: REsp 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 17/3/2015, DJe 24/3/2015 e AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 17/9/2015, DJe 28/9/2015. IV - Agravo interno improvido. Cabe esclarecer, por fim, que a Súmula CARF nº 82 confirma a presente exigência. Isto porque o entendimento consolidado de que após o encerramento do ano- calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas decorre, justamente, da previsão legal de aplicação da multa de ofício isolada quando constatada tal infração. Ou seja, encerrado o ano-calendário, descabe exigir as estimativas não recolhidas, vez que já evidenciada a apuração final do tributo passível de lançamento se não recolhido e/ou declarado. Contudo, a lei não deixa impune o descumprimento da obrigação de antecipar os recolhimentos decorrentes da opção pela apuração do lucro real, estipulando desde a redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa por falta de recolhimento das estimativas, assim formalizada sem o acompanhamento do principal das estimativas não recolhidas que passarão, antes, pelo filtro da apuração ao final do ano-calendário. Estas as razões, portanto, para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte relativamente às multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas exigidas 17 Os Srs. Ministros Herman Benjamin, Og Fernandes, Mauro Campbell Marques e Assusete Magalhães votaram com o Sr. Ministro Relator Francisco Falcão. Fl. 28873DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 9101-006.242 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.730937/2014-12 concomitantemente com a multa de ofício aplicada sobre IRPJ e a CSLL lançados nos ajustes anuais de 2010 e 2011. Atente-se que esta decisão não tem efeito imediato quanto às multas isoladas decorrentes da glosa de despesas financeiras, acerca da qual ainda há aspecto de mérito a ser apreciado pelo Colegiado a quo no retorno determinado em razão do provimento parcial dado ao recurso especial da Contribuinte. Em conclusão, o presente voto é no sentido de CONHECER do recurso especial da Contribuinte e DAR-LHE PROVIMENTO PARCIAL na primeira matéria, com retorno ao Colegiado a quo, e NEGAR-LHE PROVIMENTO na segunda matéria. (documento assinado digitalmente) EDELI PEREIRA BESSA - Relatora Fl. 28874DF CARF MF Original

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9211201 #
Numero do processo: 10480.732677/2015-01
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Feb 08 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Thu Mar 03 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2009 RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. A ausência de oposição de embargos de declaração, levando à premissa equivocada de interposição de recurso especial, resulta no não conhecimento da respectiva peça processual no âmbito da CSRF.
Numero da decisão: 9101-005.965
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob – Presidente em exercício e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente).
Nome do relator: ANDREA DUEK SIMANTOB
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2009 RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. A ausência de oposição de embargos de declaração, levando à premissa equivocada de interposição de recurso especial, resulta no não conhecimento da respectiva peça processual no âmbito da CSRF. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob – Presidente em exercício e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente). Relatório Trata-se de recurso especial do contribuinte Pernod Ricard (fls. 2.235) interposto em face da decisão proferida no Acórdão nº 1301-002.738 (fls. 2.204), pela 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara, na sessão de 20 de fevereiro de 2018, que não conheceu do recurso voluntário em relação à exigência de CSLL, por força da submissão da matéria ao Poder Judiciário e, na parte conhecida, negou-lhe provimento. (Fernando participou do julgamento) AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 48 0. 73 26 77 /2 01 5- 01 Fl. 2387DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 Trata o processo de autos de infração de IRPJ e CSLL decorrentes de glosas de despesas de Juros Sobre o Capital Próprio acima do limite de dedutibilidade, não adicionadas no cálculo dos tributos devidos nos anos-calendário de 2010 e 2011. Há também uma infração decorrente de falta de qualquer declaração e pagamento de CSLL nos anos-calendário de 2010, 2011 e 2012, visto que não foram encontradas informações sobre a contribuição em DCTF ou mesmo pagamento via DARF. Com a ciência das infrações, o contribuinte apresentou impugnação (fls. 1.859), alegando, em síntese, que: a) Obteve, em seu favor, provimento judicial transitado em julgado em 1993, que lhe garantiu o "direito das autoras de não recolherem a contribuição social de 8% sobre o lucro das pessoas jurídicas”. b) Em relação ao JCP, afirmou ter respeitado os limites da legislação e que a fiscalização desconsiderou a informação de que o JCP também foi pago com base no patrimônio líquido dos anos anteriores, e não apenas em função do patrimônio líquido relativo ao ano do pagamento. Em 10 de março de 2017, a 1ª Turma da DRJ São Paulo considerou improcedente a impugnação, firme nas premissas de que (i) cabe à administração tributária aplicar a lei tributária em vigor, (ii) ao apreciar a ADI nº 15, o STF afastou a força de coisa julgada eventualmente formada sobre a inconstitucionalidade da Lei nº 7.689, de 1988 e (iii) o não pagamento de JCP de acordo com o regime de competência implica renúncia ao benefício concedido pela lei. Com a ciência da decisão, o contribuinte apresentou recurso voluntário (fls. 2.116), em que basicamente reiterou os argumentos da impugnação. Em 20 de fevereiro de 2018, a 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara, no Acórdão n. 1301-002.738, prolatado por unanimidade de votos, não conheceu a matéria relativa à CSLL, dada a sua submissão Poder Judiciário e, no que tange aos juros sobre capital próprio, negou provimento ao recurso voluntário, em decisão assim ementada: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2010, 2011, 2012 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. REGIME DE COMPETÊNCIA. DIREITO DE DEDUTIBILIDADE EM ANOS POSTERIORES. O pagamento ou crédito de Juros sobre Capital Próprio JCP é faculdade concedida pela lei para ser exercida no ano-calendário de apuração do lucro real ou em anos posteriores. O não exercício da mencionada faculdade não configura renúncia ao benefício concedido na lei, ou seja, não enseja a preclusão temporal que impediria seu aproveitamento em períodos de apuração de lucro real posteriores. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL INCONSTITUCIONALIDADE. RECONHECIMENTO NO ÂMBITO ADMINISTRATIVO. SUMULA CARF 02. Fl. 2388DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 Cumpre à Administração Tributária aplicar a Lei de ofício. Por outra, em nível administrativo, não se afasta a aplicação de Lei, não se declara a sua inconstitucionalidade. Entendimento já consolidado, inclusive, no enunciado nº 02 da Súmula do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais CARF. Cientificado do acórdão supra, o contribuinte apresentou recurso especial (fls. 2.235), alegando, em síntese, que: - A legislação federal não prevê qualquer limitação temporal para que a distribuição de JCP seja realizada; - Os valores de JCP calculados em relação às contas de patrimônio líquido de períodos anteriores podem ser pagos e deduzidos, de forma cumulativa, em ano posterior, desde que o valor pago em tal ano posterior não exceda 50% do lucro do exercício relativo ao ano do pagamento ou 50% das contas de lucros acumulados e reservas de lucros relativas ao ano do pagamento. O recurso especial do contribuinte foi objeto do despacho de admissibilidade de fls. 2.361, que lhe deu seguimento (paradigmas apresentados: 107-08.941 -Caso EIDAI – questão versa sobre IRPJ, mas o debate é genérico em torno do disposto na Lei 9.249/1995 - e 101-96.751 – Caso CSN – IRPJ e CSLL). A Fazenda Nacional teve ciência das decisões e apresentou contrarrazões ao recurso especial do contribuinte, pugnando, em síntese, pela impossibilidade de dedução em exercícios posteriores, por ofensa ao regime de competência. É o relatório. Voto Conselheira Andréa Duek Simantob, Relatora. 1. Conhecimento O conhecimento do recurso especial do contribuinte, ao qual foi dado seguimento pelo despacho de fls. 2.362 e seguintes, não foi questionado pela Fazenda Nacional. No caso dos autos, o despacho de admissibilidade deu seguimento ao debate acerca da possibilidade de consideração, para fins de cálculo dos JCP, de valores relativos a períodos anteriores àquele em que houve a apuração e distribuição. Como não houve questionamento da Fazenda Nacional só retornei à análise do conhecimento, em face do pedido de vista formulado em sessão de julgamento, no qual verifiquei, assim como expressou a i. Conselheira Edeli Pereira Bessa em sua declaração de voto, que o recurso não deveria ser conhecido. Senão vejamos: Fl. 2389DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 Conclui-se do que consta no voto condutor do julgado que os juros não poderiam ficar limitados à variação da TJLP sobre o patrimônio líquido do período no qual os juros foram deliberados. Porém, apesar disso, a acusação fiscal foi validada sob a premissa de que no ano de 2010, em que se efetivou a distribuição, tal limite não foi respeitado, razão pela qual tal distribuição não poderia ser realizada. O Colegiado a quo, assim, vislumbrou a inobservância de outro limite, que não a variação da TJLP sobre o Patrimônio Líquido do período de deliberação dos juros, para indedutibilidade dos valores glosados. Assim, apesar da expressa discordância do voto condutor do acórdão recorrido em relação à limitação do cálculo dos juros com base nos valores de patrimônio líquido e variação da TJLP de anos anteriores ao ano da efetiva deliberação, o contribuinte, sem opor os necessários embargos de declaração para esclarecimento da obscuridade ou, até, da omissão quanto ao outro limite que teria sido inobservado para fundamentar a negativa de provimento ao recurso voluntário, pretendeu suscitar a divergência jurisprudencial mediante a apresentação de paradigmas que são convergentes com o voto condutor do acórdão recorrido. Neste sentido, e tomando por base os fundamentos da declaração de voto em anexo, apresentada pela i. Conselheira Edeli, não conheço do recurso especial interposto pelo contribuinte. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob Declaração de Voto Conselheira EDELI PEREIRA BESSA Fl. 2390DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 O Colegiado a quo decidiu, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário da Contribuinte na parte em que questionava a limitação imposta à dedução, na base de cálculo da CSLL, dos juros sobre capital próprio deliberados nos anos-calendário 2010 e 2011. O voto condutor do acórdão recorrido traz expresso que: Segundo a Lei n° 9.249/1995, portanto, os juros sobre capital próprio ("JsCP") serão dedutíveis no momento em que pagos ou creditados ao acionista (art. 9°, caput). O mesmo dispositivo legal estabeleceu que estes JsCP seriam calculados sobre contas do patrimônio líquido, limitados à variação pro rata dia da TJLP (art. 9°, caput, in fine). E ainda limitou os juros ao valor de 50% de lucros acumulados ou das reservas de lucros (art. 9°, §1°). A remuneração de capital dos sócios, por meio de JsCP, é faculdade relacionada à liberdade do exercício da atividade econômica. E apenas com o pagamento ou crédito aos sócios após assembléia que delibere a esse respeito surge a despesa correspondente a estes JsCP. A inexistência de norma tributária que restrinja o pagamento de juros sobre capital próprio com base em patrimônio líquido de anos anteriores reafirma a liberdade das pessoas jurídicas de deliberar a esse respeito, com a dedução de tais valores na forma autorizada pelo artigo 9°, acima colacionado. Assim, só quando os JsCP forem deliberados e pagos (ou creditados) aos acionistas será possível a dedutibilidade, na forma expressa pelo artigo 9°, acima reproduzido. No caso destes autos, houve efetiva deliberação e pagamento dos juros sobre o capital próprio, reputando-se, em tal momento, a possibilidade de sua dedução, mesmo que relacionando-se aos anos anteriores. No entanto, verifica-se que apesar de em 2006 haver limite para dedutibilidade dos mesmos conforme ditames legais, no ano de 2010, em que se efetivou a distribuição, tal limite não foi respeitado, razão pelo qual entendo que a Recorrente não poderia tê-la realizado. Desta forma, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário em relação a esta infração. Embora consignando que a inexistência de norma tributária que restrinja o pagamento de juros sobre capital próprio com base em patrimônio líquido de anos anteriores reafirma a liberdade das pessoas jurídicas de deliberar a esse respeito, negou-se provimento ao recurso voluntário sob a premissa de que não foi respeitado limite de dedutibilidade quando distribuídos os juros. Ocorre que o limite de dedutibilidade que a autoridade fiscal afirmou como ultrapassado foi aquele correspondente à variação da TJLP sobre o Patrimônio Líquido do período:  Em 2010, como o Patrimônio Líquido totalizava R$ 250.041.290,52, os juros corresponderiam a R$ 16.802.477,43 e, assim, do total distribuído de R$ 20.000.000,00, a parcela de R$ 3.197.522.57 foi considerada indedutível, admitindo-se a dedutibilidade de R$ 16.802.477,43, apesar de os “Lucros Acum. e/ou Saldo à Disp. Assembleia” representar R$ 4.025.388,40, possivelmente tendo em conta Reservas de Lucros existentes nas parcelas de R$ 173.930.877,50 e R$ 67.738.072,97; e  Em 2011, como o Patrimônio Líquido totalizava R$ 274.836.568,48, os juros corresponderiam a R$ 16.490.194,11 e, assim, do total distribuído de Fl. 2391DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 R$ 40.000.000,00, a parcela de R$ 23.509.805,89 foi considerada indedutível, admitindo-se a dedutibilidade de R$ 16.490.194,11, diante de “Lucros Acum. e/ou Saldo à Disp. Assembleia” no valor de R$ 118.574.105,32, além de Reservas de Lucros de R$ 47.983.747,34 e R$ 75.466.658,71. Esse é o conteúdo dos quadros elaborados pela autoridade lançadora e reproduzidos no relatório do acórdão recorrido: Fl. 2392DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 Do contido no voto condutor do julgado impõe-se concluir que os juros não poderiam ficar limitados à variação da TJLP sobre o patrimônio líquido do período no qual os juros foram deliberados. Apesar disso, a acusação fiscal foi validada sob a premissa de que no ano de 2010, em que se efetivou a distribuição, tal limite não foi respeitado, razão pela qual tal distribuição não poderia ser realizada. O Colegiado a quo, assim, vislumbrou a inobservância de outro limite, que não a variação da TJLP sobre o Patrimônio Líquido do período de deliberação dos juros, para indedutibilidade dos valores glosados. A ementa do acórdão recorrido, inclusive, traz consignado, no mesmo sentido da ressalva inicial, que: JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. REGIME DE COMPETÊNCIA. DIREITO DE DEDUTIBILIDADE EM ANOS POSTERIORES. O pagamento ou crédito de Juros sobre Capital Próprio - JCP é faculdade concedida pela lei para ser exercida no ano-calendário de apuração do lucro real ou em anos posteriores. O não exercício da mencionada faculdade não configura renúncia ao benefício concedido na lei, ou seja, não enseja a preclusão temporal que impediria seu aproveitamento em períodos de apuração de lucro real posteriores. O recurso especial da Contribuinte, por sua vez, partiu da premissa que o Colegiado a quo concluiu que o limite de dedutibilidade do ano em que houve a distribuição não foi respeitado, antes relatando que: Conforme acima mencionado, o lançamento de ofício considerou que a Recorrente, nos anos-calendário de 2010 e 2011, distribuiu JCP a seus sócios, deduzindo tais valores do lucro líquido desses anos em valor supostamente superior ao limite estabelecido pelo artigo 9º da Lei nº 9.249/1995. Os valores de JCP distribuídos pela Recorrente nos anos de 2010 e 2011 referiam-se aos montantes calculados de acordo com as contas de patrimônio líquido e a variação da TJLP de anos anteriores, porém respeitados os limites (50% do lucro do exercício ou dos lucros acumulados) dos anos em que deliberada a distribuição, ou seja, de 2010 e 2011. Fl. 2393DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 Entendeu a Fiscalização, em sua interpretação do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, que a Recorrente deveria ter observado os limites considerando os valores das contas do patrimônio líquido dos mesmos anos de 2010 e 2011, e não dos mencionados anos anteriores. Em outras palavras, o lançamento originário entendeu que, em suposta obediência ao princípio da competência dos exercícios, não poderia a Recorrente, em 2010 e 2011, considerar como dedutíveis do lucro líquido desses anos valores distribuídos a título de JCP que excedessem a variação da TJLP sobre o valor do patrimônio líquido de cada um desses anos. A decisão de primeira instância administrativa confirmou o lançamento. Após a interposição do Recurso Voluntário pela Recorrente, através do qual essa evidenciou a possibilidade de distribuição de JCP relativo a anos anteriores (ou seja, considerando a variação da TJLP sobre as contas de patrimônio líquido de cada um dos anos anteriores), desde que observado o limite (50% do lucro do exercício ou dos lucros acumulados) dos anos em que deliberados e distribuídos os JCP, os Srs. Conselheiros da 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF, acompanhando o voto da Relatora Dra. Bianca Felícia Rothschild, concluíram que o limite de dedutibilidade do ano em que houve a distribuição não foi respeitado. O presente Recurso Especial, portanto, visa a demonstrar a existência de divergência jurisprudencial nesse órgão julgador administrativo quanto à interpretação dada aos limites de dedutibilidade de JCP previstos no artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, especialmente na hipótese de distribuição de JCP calculados com base nos valores de patrimônio líquido e variação da TJLP de anos anteriores ao ano da efetiva deliberação quanto à distribuição e do crédito/pagamento dos JCP em si. Assim, apesar da expressa discordância do voto condutor do acórdão recorrido em relação à limitação do cálculo dos juros com base nos valores de patrimônio líquido e variação da TJLP de anos anteriores ao ano da efetiva deliberação, a Contribuinte, sem opor os necessários embargos de declaração para esclarecimento da obscuridade ou, até, da omissão quanto ao outro limite que teria sido inobservado para fundamentar a negativa de provimento ao recurso voluntário, pretendeu erigir divergência jurisprudencial mediante a apresentação de paradigmas que são convergentes com o voto condutor do acórdão recorrido. Note-se que a Contribuinte também não compreendeu os fundamentos do acórdão recorrido, mas assim consignou em seu recurso especial: O v. acórdão recorrido, embora tenha, em teoria, reconhecido a possibilidade de dedução de JCP (relativos a período anterior) no momento em se efetiva sua distribuição, negou provimento ao Recurso Voluntário da Recorrente, entendendo que o limite previsto no artigo 9º da Lei nº 9.249/95 que deve ser respeitado é aquele do ano em que ocorre a distribuição. Tanto é assim que o voto da Conselheira Relatora literalmente afirma que “no ano de 2010, em que se efetivou a distribuição, tal limite não foi respeitado, razão pela qual entendo que a Recorrente não poderia tê-la [dedutibilidade] realizado. Reproduzimos abaixo o texto do voto: [...] Assim, na prática, a Relatora simplesmente concordou com as conclusões do próprio lançamento, que limitaram os valores de JCP que poderiam ser distribuídos e deduzidos do lucro líquido, em 2010 e 2011, ao valor das contas de patrimônio líquido e variação da TJLP, também de 2010 e 2011 respectivamente, ignorando, portanto, os valores de JCP calculados sobre as contas de patrimônio líquido dos anos anteriores, esses sim distribuídos em 2010 e 2011. Fl. 2394DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 E, sob esta premissa fática, afirmou o dissídio jurisprudencial em face do paradigma nº 107-08.941, nos seguintes termos: No referido paradigma, a discussão sobre o tema se refere à possibilidade de se efetuar a distribuição em 1999 (e respectiva dedutibilidade) de JCP referente às contas de patrimônio líquido existentes em anos anteriores, no caso, nos anos de 1996, 1997 e 1998. Ao contrário do que restou decidido no acórdão recorrido, a Câmara Julgadora reconheceu a possibilidade de pagamento JCP apurados em períodos anteriores e de forma acumulada quando se afirmou que “Assim, no decorrer do ano-base de 1999, poderia a empresa deliberar o pagamento de juros com base na TJLP, calculados sobre o PL e suas variações desde o período de 1996, observando-se, entretanto, que as mutações verificadas ao longo dos períodos-base posteriores (distribuição de dividendos, capitalizações etc...) devem ser levadas em consideração”. Na linha adotada pela Recorrente, o acórdão paradigmático também afirma que “não há obstáculo de cunho legal que impeça o crédito ou pagamento de juros sobre o capital próprio a qualquer momento e de forma cumulativa, ou seja correspondente a mais de um exercício.” Assim, por óbvio, que esse acórdão paradigma, diferentemente do lançamento objeto do presente processo, não leva em consideração para o cálculo dos JCP as contas de patrimônio líquido apenas do ano de distribuição, mas cumuladamente, as contas de patrimônio líquido dos anos anteriores ainda não objeto de distribuição, correspondentes a mais de um exercício. Divergência mais gritante não pode existir! [...] O acórdão é muito claro ao diferenciar os dois critérios/limites para o cálculo da despesa dedutível a título de JCP: • PL do ano-calendário a que se refere o JCP é usado para calcular a base de cálculo da despesa dedutível; • Dedutibilidade dessa despesa só ocorrer no ano-calendário do efetivo pagamento ou crédito aos sócios; • O segundo limite a se considerar são os valores de lucros do exercício, lucros acumulados e reserva de lucros do ano-calendário da distribuição ou crédito aos sócios. Esse foi exatamente o critério adotado pela Recorrente, divergindo, portanto, da conclusão do acórdão recorrido. [...] No caso relativo ao acórdão paradigma, o contribuinte não respeitara esse limite (50% do lucro do exercício ou dos lucros acumulados e reserva de lucros) do ano do pagamento dos JCP. Mas, no presente caso, a Recorrente obedeceu exatamente ao raciocínio do acórdão paradigma, de forma a não restar dúvidas que tal acórdão se aplica ao caso e representa a divergência com o r. acórdão recorrido que, discordando do procedimento adotado pela Recorrente, negou provimento ao seu Recurso Voluntário e manteve o lançamento. (negrejou-se) De fato, o primeiro paradigma decidiu diferentemente do lançamento objeto do presente processo, mas seu fundamento não se distingue daquele expresso no acórdão recorrido. Seria precisamente esta demonstração de que a Contribuinte observou os demais critérios/limites para cálculo da despesa que deveria ter sido afirmado em embargos de declaração para esclarecimento de qual limite se entendeu como inobservado, na medida em que admitida a variação da TJLP sobre o patrimônio líquido de períodos anteriores ao da deliberação dos juros. Fl. 2395DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 Sem esta integração, admitir a divergência na forma posta imporia a este Colegiado o reexame de provas e dos contornos da acusação fiscal para restringir os óbices à dedutibilidade à matéria abordada pela Contribuinte em seu recurso especial. Esta Conselheira tem dirigido seu entendimento em afirmar a existência de dissídios jurisprudenciais a partir da análise de decisão de diferentes Colegiados do CARF, e não necessariamente dos votos condutores dos julgados comparados. Assim, se os casos comparados apresentam dessemelhanças fáticas que poderiam afetar a decisão da matéria, não basta a constatação de que alguma passagem do voto condutor do paradigma, isoladamente, reformaria o entendimento expresso no acórdão recorrido. A decisão do Colegiado que proferiu o paradigma é aferida a partir do contexto fático analisado em conjunto com os fundamentos do voto condutor do julgado. Ocorre que o caso presente se diferencia dos antes analisados, na medida em que os casos comparados apresentam similitude fática, mas a decisão do Colegiado a quo foi expressa a partir de premissa fática talvez distinta do caso concreto, uma vez que não foi determinado qual limite deixou de ser observado, depois de se divergir da aplicação do limite, cuja discordância a Contribuinte pretende ver reafirmada com a apresentação de paradigmas convergentes, neste ponto, com o acórdão recorrido. Neste contexto, indispensáveis eram os embargos de declaração para correção do vício, minimamente de obscuridade, com vistas à integração de esclarecimento da premissa fática que orientou a conclusão do voto condutor do acórdão recorrido. O segundo paradigma (nº 101-96.750) também é referido como concordante com o procedimento adotado pela Recorrente, e não como discordante do acórdão recorrido. Veja-se: O acórdão concluiu que pode o contribuinte pagar em períodos futuros o valor de JCP apurado em períodos pretéritos, pois os JCP constituem uma remuneração dos acionistas em razão dos investimentos realizados na sociedade pagadora dos juros No caso relativo a esse acórdão paradigma, o contribuinte distribuíra e deduzira em 2001 valores de JCP de anos anteriores, 1996 a 1999. Como no presente caso, a empresa “armazenava” saldo de JCP, controlando via Lalur, para serem pagos em períodos futuros quando dispusesse de caixa e pudesse deduzi-los. Assim, concordou o acórdão paradigma com o cálculo de JCP feito pelo contribuinte, considerando as contas de patrimônio líquido e variação da TJLP de cada um dos anos anteriores (1996, 1997, 1998 e 1999), controlados via Lalur, pagos acumuladamente em 2001, respeitado o limite de 50% das reservas de lucro de 2001. E esse também foi o procedimento adotado pela ora Recorrente, do qual discordou o acórdão recorrido ao entender que o limite não foi respeitado pela Recorrente no ano de 2010. Uma simples tabela (que a Recorrente já juntou em seu Recurso Voluntário e novamente juntará em suas razões de mérito a seguir, e que resume as informações constantes de sua documentação fiscal e contábil já juntadas aos autos e não contestadas em momento algum pela Recorrida) demonstra de maneira muito fácil e didática que a Recorrente observou os limites e critérios trazidos pelo acórdão paradigma. No mesmo sentido do primeiro e segundo acórdãos paradigmáticos acima reproduzidos e cotejados analiticamente, a Recorrente destaca também para fins argumentativos os ACÓRDÃOS PARADIGMAS 3 E 4, de idêntica interpretação dos anteriores, corroborando o procedimento adotado pela Recorrente: [...] (negrejou-se) Fl. 2396DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 Esta Conselheira assim se manifestou acerca do conhecimento de recurso especial interposto contra outro acórdão no qual a premissa fática adotada pelo Colegiado a quo distinguia-se daquela firmada na acusação fiscal. E, neste sentido, assim orientou seu voto condutor do conhecimento no Acórdão nº 9101-005.363 1 : Inicialmente registre-se que a divergência jurisprudencial não demanda identidade entre os casos comparados, mas apenas similitude, ou seja, que eles não se distingam em ponto substancial, determinante para aplicação da legislação tributária de regência. Estabelecido este alinhamento, a solução do dissídio jurisprudencial poderá se dar sem reexame de provas, ou seja, com base, apenas, nos referenciais fáticos já estabelecidos no acórdão recorrido. No presente caso, o agravamento da penalidade foi aplicado sobre créditos tributários decorrentes da falta de comprovação da origem de depósitos bancários, bem como sobre as exigências referentes às demais receitas omitidas, ambos em virtude do não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de Intimação para prestar esclarecimentos ao Termo de Intimação nº 3. A autoridade fiscal assim relata esta exigência; Mais uma oportunidade de comprovação da origem dos depósitos recebidos em sua conta corrente foi dada a ADEM Assessoria Ltda ao ser intimado, por intermédio do Termo de Intimação Fiscal nº 3, lavrado em 01/03/2011, a comprovar o vínculo entre os documentos apresentados e os depósitos recebidos em sua conta corrente. Solicitou adiamento por cinco dias, findo os quais, não havendo manifestação por parte do contribuinte, foi lavrado o Termo de embaraço à fiscalização, lavrado em 28/03/2011 e recebido pelo contribuinte em 31/03/2011, nos termos dos artigos 33, inciso I e do artigo 44, §2º da Lei 9.430/96. Em 26/04/2011, após a lavratura e o recebimento do Termo de embaraço à fiscalização, o sujeito passivo apresentou resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 3, fora do prazo. O Termo de Intimação nº 3 exigiu da Contribuinte a prestação de esclarecimentos acerca de justificativas apresentadas para comprovação da origem de depósitos bancários (e-fl. 258/260). Parte destes depósitos restaram injustificadamente associados a operações de mútuo e, assim, ensejaram presunção de omissão de receitas, e outra parcela resultou na apuração de ganho de capital suprimido da tributação. O Colegiado a quo, porém, afastou o agravamento sob os seguintes fundamentos: A jurisprudência deste Colegiado vem seguindo na linha de que o agravamento da multa só se justifica quando plenamente caracterizada a recusa no atendimento às solicitações ou ainda quando o atraso ou o não atendimento causa prejuízos à ação fiscal. De fato a intenção do legislador foi mesmo estabelecer um mecanismo de punição nas situações em que o atraso no fornecimento das informações solicitadas possa acarretar prejuízos ao procedimento fiscal. Registre-se que a norma fala em “prestar esclarecimentos” e não em “apresentar documentos”. Isso porque a não apresentação de documentos implicaria para o sujeito passivo a possibilidade de ter seu resultado apurado, por exemplo, pelo arbitramento. A não comprovação das origens dos depósitos, ou não 1 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano, Andréa Duek Simantob, Caio Cesar Nader Quintella, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Adriana Gomes Rêgo (Presidente) e votaram pelas conclusões, no tema, as Conselheiras Andréa Duek Simantob e Adriana Gomes Rêgo. Fl. 2397DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 apresentação de alguns livros contábeis, no caso concreto, apenas proporcionou a autuação com base na presunção legal do art. 42 da Lei n. 9.430/96 em inteiro desfavor da Contribuinte. A meu ver, o que houve foi um mal entendido ocorrido entre o Contribuinte que achava que estava já atendido a sua solicitação em relação aos extratos. Mas, na medida do possível a Recorrente atendeu e respondeu, dando justificativas, em todas as intimações. Nesse contexto, não tendo o contribuinte se negado a colaborar com a fiscalização, uma vez que apresentara várias outros elementos que subsidiaram a autuação, se visto pelo “conjunto da obra”, conquanto não tenha tido condições de atende-las plenamente, descabe o agravamento da multa, mormente quando a fiscalização dispunha dos elementos necessários para apuração da matéria tributária através da emissão de RMF, como o fez. Outrossim, os extratos trazidos aos autos através de RMF não destoaram dos extratos fornecidos pela Recorrente. Por todo o exposto, desagravo a multa em 50%, remanescendo apenas a multa de 75% sobre a parte mantida. Como se vê, embora a autuação fiscal não vincule o agravamento à falta de apresentação de extratos bancários, foram estas as referências fáticas para análise da conduta da Contribuinte e conclusão de que ela não autorizaria o gravame em debate. Possivelmente a análise do Colegiado a quo foi influenciada por outro Termo de Embaraço à Fiscalização (e-fl. 140) lavrado por falta de atendimento ao Termo de Intimação Fiscal nº 1, no qual foram exigidos atos societários, demonstrações contábeis e extratos bancários referentes ao ano-calendário 2007 (e-fl. 94). A defesa da Contribuinte também mais se estende em questionar a lavratura do primeiro termo de embaraço, mencionando, quanto ao segundo termo, apenas que o prazo concedido para a prestação de informações era exíguo, em razão da complexidade dos fatos questionados (e-fls. 522/524). Contudo, embora relate no Termo de Verificação Fiscal aquelas primeiras ocorrências, inclusive mencionando a contestação apresentada pela Contribuinte à acusação de embaraço (e-fl. 320/321), a autoridade fiscal não as invoca para motivação do agravamento, como se pode confirmar, mais claramente, na transcrição a seguir: IV. MULTAS APLICADAS Em função da verificação por parte desta fiscalização da omissão de receitas, conforme demonstrado neste Termo de Verificação, foram aplicadas as seguintes multas de ofício: a) 75% (setenta e cinco por cento), em cumprimento ao disposto no artigo 44, I da Lei nº 44, I da Lei nº 9.430/1996, apurados sobre os depósitos bancários sem comprovação, relacionados na Tabela III.1 deste Termo; b) Acréscimo de 50%, perfazendo o percentual de 112,5% (cento e doze e meio por cento), em cumprimento ao disposto no artigo 44, §2º da Lei nº 9.430/1996, apurados sobre os depósitos bancários sem comprovação, relacionados na Tabela III.1 deste Termo, em virtude do não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar esclarecimentos ao Termo de Intimação nº 3; c) 75% (setenta e cinco por cento), em cumprimento ao disposto no artigo 44, I da Lei nº 44, I da Lei nº 9.430/1996, apurados sobre as demais receitas omitidas, relacionadas na Tabela III.2 deste Termo; d) Duplicação da multa, passando o percentual aplicável para 150% (cento e cinquenta por cento), em cumprimento ao disposto no artigo 44, §1º da Lei Fl. 2398DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 nº 9.430/1996, apurados sobre as demais receitas omitidas, relacionadas na Tabela III.2 deste Termo, em virtude de sonegação, prevista no artigo 71 da Lei nº 4.502/64, dos depósitos referentes à venda da posição acionária da Eletrobrás, escrituradas no livro Diário, mas omitidas nas declarações da DIPJ e da DCTF. e) Acréscimo de 50%, perfazendo o percentual de 225% (duzentos e vinte e cinco por cento), em cumprimento ao disposto no artigo 44, §2º da Lei nº 9.430/1996, apurados sobre as demais receitas omitidas, relacionadas na Tabela III.2 deste Termo, em virtude do não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar esclarecimentos ao Termo de Intimação nº 3; De toda a sorte, consoante as premissas aqui inicialmente fixadas, para que o julgamento do recurso especial não se preste ao reexame de provas, impõe-se observar as premissas fáticas do acórdão recorrido, mormente tendo em conta que eventual obscuridade ou contradição nesta análise deveria ter sido confrontada por meio de embargos de declaração, o que não se verificou no presente caso. Assim, em um contexto no qual se observou que o sujeito passivo colaborou, em sua maior parte do tempo, com a autoridade fiscal, e deixou de apresentar elementos que, inclusive, não impediram a autuação fiscal com base na presunção legal estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96, o Colegiado a quo identificou evidências de que o atraso no atendimento à intimação poderia decorrer de um mal entendido, tornando injustificado o gravame aplicado. Inicialmente cabe observar que não se trata, aqui, propriamente, de acórdão que aplicou entendimento assim consolidado em súmula posteriormente aprovada: Súmula CARF nº 133 A falta de atendimento a intimação para prestar esclarecimentos não justifica, por si só, o agravamento da multa de ofício, quando essa conduta motivou presunção de omissão de receitas ou de rendimentos. Acórdãos Precedentes: 9101-002.992, 9101-003.147, 9202-007.445, 9202-007.001, 1301-002.667, 1301-002.961, 1401-001.856, 1401-002.634 e 2202-002.802. Isto porque o agravamento, na visão do Colegiado a quo, decorreu da falta de atendimento a intimação para apresentação dos extratos bancários, e não da intimação que exigiu a comprovação da origem dos depósitos bancários. De outro lado, ainda que a divergência seja analisada sob a ótica da motivação fiscal original para o agravamento, tem-se que os fatos tardiamente esclarecidos em parte resultaram na autuação por omissão de ganho de capital, e não em presunção de omissão de receitas estabelecida em lei por falta de atendimento a intimação para prestar esclarecimentos acerca da origem dos depósitos. Assim, não é o caso de negar conhecimento ao recurso fazendário em face do que dispõe o art. 67, §3º do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF nº 343/2015. Necessário, portanto, analisar os paradigmas indicados para avaliação da similitude fática e consequente caracterização do dissídio jurisprudencial. Diz a PGFN que, segundo o paradigma nº 104-21.835, não cabe desagravar a multa quando o contribuinte não observa o prazo fixado nas intimações formuladas pelo Fisco. No mesmo sentido seria o paradigma nº 108-08.356, dado o referido na ementa de ambos os julgados. Fl. 2399DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 O exame do primeiro paradigma, porém, é suficiente para caracterização da divergência. Nele não há notícia nem mesmo de reintimação, mas apenas o relato de que o sujeito passivo foi intimado a comprovar pagamentos de despesas médicas, apresentando à fiscalização os correspondentes recibos e declarando que os pagamentos foram feitos em moeda corrente, não tendo, portanto, cópias de cheques ou extratos. Mais à frente, sem o relato de qualquer outra intimação, noticia-se que o sujeito passivo apresentou extratos bancários nos quais teria tentado, sem êxito, correlacionar saques aos pagamentos das despesas médicas. Ao final, considerando as informações e documentos colhidos antes e após o início da fiscalização, a exigência foi formalizada com aplicação da penalidade de 225%, sendo o agravamento mantido nos seguintes termos: Quanto à aplicação da Multa Agravada, às quais cumulam com as já citadas somando percentuais de 112,5% (no caso da Multa de Ofício) e no percentual de 225% (no tópico da Multa Qualificada), entendo que a mesma também é aplicável ao presente caso, haja vista que o contribuinte não atendeu, no prazo marcado, as intimações para prestar esclarecimentos. Como se vê, à semelhança do presente caso, no qual o sujeito passivo apresenta tardiamente os extratos bancários, ou mesmo os documentos que lhe foram exigidos para complementar outros antes entregues para a comprovação da origem dos depósitos, no paradigma em referência o agravamento foi mantido porque caracterizada hipótese de atendimento, fora do prazo marcado, de intimação para prestação de esclarecimentos. Ou seja, diversamente do entendimento firmado pelo Colegiado a quo, o Colegiado que proferiu o paradigma entendeu ser válido o agravamento frente a atendimento insatisfatório de intimação fiscal, deixando de cogitar de circunstâncias subjetivas que pudessem justificar esse agir. Já o paradigma nº 108-08.356 traz consignado que o agravamento se deu em razão de a contribuinte deixar de atender, deliberadamente, a intimação para fornecer os extratos das contas bancárias que deram origem à movimentação financeira. Ao final, a penalidade é mantida porque houve descumprimento dos prazos estipulados para prestação de esclarecimento. Ou seja, houve intimações que deixaram de ser atendidas, e por esta razão se afirmou o descumprimento dos prazos. Não há, como no presente caso, qualquer discussão quanto ao cabimento do agravamento na hipótese de cumprimento insatisfatório da intimação, evidenciado pelos esclarecimentos prestados em sua complementação tardia. Assim, em relação a este segundo paradigma nota-se dessemelhança em ponto que foi determinante para, no presente caso, decidir-se na forma questionada pela PGFN. Deve ser ele, portanto, afastado na caracterização do dissídio jurisprudencial. Por tais razões, ante a divergência constatada em face do paradigma nº 104-21.835, o recurso especial da PGFN deve ser CONHECIDO. Diante de tais circunstâncias, não só a análise do conhecimento, como também o mérito da exigência, teve em conta a premissa fática que orientou o acórdão recorrido, mormente tendo em conta que não cabe a esta instância especial o reexame de provas. Assim, se o voto condutor do acórdão recorrido afirma possível a deliberação de pagamento de juros calculados com base na variação da taxa calculada sobre o patrimônio líquido de períodos anteriores, e nega provimento ao recurso voluntário porque limite legal não foi observado, não tendo sido opostos embargos de declaração para esclarecimento de qual outro limite legal teria sido desrespeitado, impõe-se concluir que tal limite é distinto daquele acerca do qual há expressa concordância no voto condutor do acórdão recorrido, o que diferencia o acórdão recorrido dos paradigmas admitidos em fundamento que restou inatacado. Fl. 2400DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 Registre-se que o descompasso aqui referido foi constatado no exame de admissibilidade. Contudo, considerando os fatos do processo, independentemente dos fundamentos expressos no acórdão recorrido, concluiu-se que a divergência deveria ser analisada em face do que afirmado na acusação fiscal: O voto do acórdão recorrido considerou que a inexistência de norma tributária que restrinja o pagamento de JCP com base em patrimônio líquido de anos anteriores reafirma a liberdade das pessoas jurídicas de deliberar a esse respeito. Que houve efetiva deliberação e pagamento dos JCP, o que possibilita sua dedução, mesmo relacionada a anos anteriores. No entanto, decidiu que o limite de dedutibilidade nos anos de distribuição (2010 e 2011) não foi respeitado, embora os valores distribuídos estivessem nos limites dos anos anteriores aos quais se referiam. Assim, negou provimento ao Recurso Voluntário: “No entanto, verifica-se que apesar de em 2006 haver limite para dedutibilidade dos mesmos conforme ditames legais, no ano de 2010, em que se efetivou a distribuição, tal limite não foi respeitado, razão pelo qual entendo que a Recorrente não poderia tê-la realizado.” Para melhor compreensão da matéria discutida, reproduz-se abaixo o caput e o § 1º do referido art. 9ª da Lei nº 9.249/1995, que disciplinam o cálculo e os limites dos juros sobre capital próprio: Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP. § 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados. (Redação dada pela Lei nº 9.430, de 1996) (Produção de efeito) Então, conforme resumo dos fatos do Recurso e Especial, confirmado no relatório do acórdão recorrido, o lançamento de ofício considerou que o cálculo determinado no caput do art. 9º refere-se ao PL e à TJLP do ano de distribuição dos juros sobre capital próprio (no caso, 2010 e 2011). O acórdão recorrido negou provimento ao Recurso Voluntário na matéria, confirmando esse entendimento. A recorrente defende que o cálculo deve considerar o PL e a TJLP do ano de apuração do lucro relacionado aos juros sobre capital próprio a serem distribuídos (no caso, 2006 a 2008, distribuídos em 2010, e 2008 a 2010, distribuídos em 2011), entendimento que também atribui aos dois paradigmas que apresenta. Assim, a matéria que a recorrente aponta como objeto de interpretação divergente daquela do acórdão recorrido é o cálculo dos JCP (TJLP sobre PL) distribuídos, referentes a períodos de apuração anteriores, dedutíveis na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. [...] (negrejou-se) Neste contexto, diante da premissa fática adotada pelo Colegiado a quo, impõe-se concluir que não há dissídio jurisprudencial entre os acórdãos comparados e que o recurso especial é inútil para reverter a decisão do acórdão recorrido, razão pela qual deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da Contribuinte. Fl. 2401DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-005.965 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10480.732677/2015-01 (documento assinado digitalmente) EDELI PEREIRA BESSA Fl. 2402DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 13706.000247/2009-77
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Oct 24 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Wed Nov 16 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. Somente são dedutíveis da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea. Afasta-se parcialmente a glosa das despesas que a contribuinte comprova ter cumprido os requisitos exigidos para a dedutibilidade, em conformidade com a legislação de regência, mediante apresentação dos comprovantes de realização dos serviços e dos dispêndios. MATÉRIA DE PROVA. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. DOCUMENTO IDÔNEO APRESENTADO EM FASE RECURSAL. Sendo interesse substancial do Estado a justiça, é dever da autoridade utilizar-se de todas as provas e circunstâncias que tenha conhecimento, na busca da verdade material, admitindo-se documentação que pretenda comprovar direito subjetivo de que são titulares os contribuintes, ainda que apresentada a destempo, devendo a autoridade utilizar-se dessas provas, desde que reúnam condições para demonstrar a verdade real dos fatos.
Numero da decisão: 2003-004.225
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para restabelecer a dedução da despesa com plano de saúde Unimed Rio, no valor total de R$ 1.605,02, na base de cálculo do imposto de renda. (documento assinado digitalmente) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima, Wilderson Botto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente).
Nome do relator: WILDERSON BOTTO
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DESPESA MÉDICA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. Somente são dedutíveis da base de cálculo do IRPF, as despesas médicas realizadas pelo contribuinte, referentes ao próprio tratamento e de seus dependentes, desde que especificadas e comprovadas mediante documentação hábil e idônea. Afasta-se parcialmente a glosa das despesas que a contribuinte comprova ter cumprido os requisitos exigidos para a dedutibilidade, em conformidade com a legislação de regência, mediante apresentação dos comprovantes de realização dos serviços e dos dispêndios. MATÉRIA DE PROVA. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. DOCUMENTO IDÔNEO APRESENTADO EM FASE RECURSAL. Sendo interesse substancial do Estado a justiça, é dever da autoridade utilizar- se de todas as provas e circunstâncias que tenha conhecimento, na busca da verdade material, admitindo-se documentação que pretenda comprovar direito subjetivo de que são titulares os contribuintes, ainda que apresentada a destempo, devendo a autoridade utilizar-se dessas provas, desde que reúnam condições para demonstrar a verdade real dos fatos. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para restabelecer a dedução da despesa com plano de saúde Unimed Rio, no valor total de R$ 1.605,02, na base de cálculo do imposto de renda. (documento assinado digitalmente) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 70 6. 00 02 47 /2 00 9- 77 Fl. 77DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2003-004.225 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13706.000247/2009-77 (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima, Wilderson Botto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente). Relatório Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida (fls. 26/29): Contra a contribuinte foi lavrada notificação relativa ao Imposto sobre a Renda de Pessoa Física (fls. 12 a 16), ano-calendário 2005, para apurar imposto suplementar de R$ 2.829,81, acrescido de multa de ofício de 75% e juros legais. De acordo com a descrição dos fatos e enquadramento legal foi apurada dedução indevida de despesas médicas no montante de R$ 10.290,22, tendo em vista que o comprovante de pagamento do plano de saúde da UNIMED foi emitido em nome de terceiro. A contribuinte alega que embora o recibo de pagamento mensal foi emitido em nome do titular do plano, ela seria responsável financeira pelas respectivas despesas. Afirma que fazia o ressarcimento do valor do plano para seu filho. A decisão de primeira instância, por unanimidade de votos, manteve o lançamento do crédito tributário exigido, encontrando-se assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. É passível de dedução da base de cálculo do Imposto de Renda apenas a despesa médica declarada e devidamente comprovada por documentação hábil e idônea, relativa a pagamentos efetuados pelo contribuinte. Cientificada da decisão de primeira instância em 17/11/2014 (fls. 34), a contribuinte, por procurador habilitado interpôs, em 17/12/2014, Recurso Voluntário (fls. 48/55), insurgindo, em apertada síntese, contra a despesa com plano de saúde glosada, porquanto devidamente comprovadas nos autos, instruindo a peça recursal com cópias de cheques demonstrando que arcou com o ônus financeiro da despesa realizada, suscitando ainda a declaração de ilegalidade da glosa operada e a necessidade do respeito ao princípio da boa-fé da contribuinte, uma vez que os documentos comprobatórios apresentados estão em conformidade com a legislação de regência, requerendo, ao final, o restabelecimento da dedução da despesa declarada. Instrui a peça recursal com os documentos de fls. 56/68. É o relatório. Voto Fl. 78DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2003-004.225 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13706.000247/2009-77 Conselheiro Wilderson Botto - Relator Admissibilidade O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razão por que dele conheço e passo à sua análise. Preliminares Não foram alegadas questões preliminares no presente recurso. Mérito Da glosa sobre a despesa com plano de saúde declarada: O litígio recai sobre a despesa paga ao plano de saúde Unimed Rio, no valor de R$ 10.290,22, por falta de comprovação ou previsão legal para sua dedução, buscando, por oportuno, nessa seara recursal, obter nova análise do processado, no sentido do acatamento da aludida despesa declarada. Visando suprir o ônus que lhe competia, instrui os autos, dentre outros e em especial, com cópia de microfilmes de cheques, relativos aos meses de fevereiro e março/2005, destinados ao pagamento do plano de saúde de que é beneficiária (fls. 65/68). Inicialmente, vale salientar que a autoridade fiscal requereu as justificativas sobre as despesas médicas declaradas. Vale salientar, que o art. 73, caput e § 1º do RIR/99, por si só, autoriza expressamente ao Fisco, para formar sua convicção, solicitar documentos subsidiários aos recibos e notas fiscais, para efeito de confirmá-los, no que tange aos tratamentos e os efetivos pagamentos, especialmente nos casos em que as despesas sejam consideradas elevadas. A própria lei estabelece a quem cabe provar determinado fato. É o que ocorre no caso das deduções. O art. 11, § 3º do Decreto-lei nº 5.844/43, por seu turno, reza que o sujeito passivo pode ser intimado a promover a devida justificação ou comprovação, imputando-lhe o ônus probatório. Mesmo que a norma possa parecer, ao menos em tese, discricionária, deixando ao sabor do Fisco a iniciativa, e este assim procede quando está albergado em indícios razoáveis de ocorrência de irregularidades nas deduções, mesmo porque o ônus probatório implica trazer elementos que afastem eventuais dúvidas sobre o fato imputado. Nesse ponto o art. 149 do CTN, determina ao julgador administrativo realizar, de ofício, o julgamento que entender necessário, privilegiando o princípio da eficiência (art. 37, caput, CF), cujo objetivo é efetuar o controle de legalidade do lançamento fiscal, harmonizando- o com os dispositivos legais, de cunho material e processual, aplicáveis ao caso, calhando aqui, nessa ótica, por pertinente e indispensável, a análise dos documentos trazidos à colação pela Recorrente. Assim, passo ao cotejo dos documentos carreados aos autos, em relação aos fundamentos motivadores da manutenção da glosa das despesas em litígio traçados na decisão recorrida (fls. 29): Quanto à glosa das despesas médicas com plano de saúde a interessada não demonstrou que suportou o ônus do pagamento do plano de saúde. Ressalte-se que não foi trazido aos autos documento que pudesse comprovar o grau de parentesco entre ela e o Sr. Guilherme P de Carvalho. Fl. 79DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2003-004.225 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13706.000247/2009-77 Sendo assim, há que ser mantida a glosa de despesas médicas. Pois bem. Feito o registro acima, e após análise dos autos, entendo que a pretensão recursal merece parcialmente prosperar, porquanto a Recorrente se desincumbiu do ônus que lhe competia. Em relação à despesa com o plano de saúde Unimed Rio nº 0375348050822008, as cópias dos cheques ora carreados e emitidos no ano-calendário autuado, sacados em sua conta conjunta mantida no Unibanco (fls. 65/68) são contundentes em demonstrar que a Recorrente arcou com o ônus financeiro do plano contrato, tendo por titular Guilherme P. de Carvalho (fls. 60/62) – cuja filiação/parentesco, diga-se de passagem, não restou comprovada nos autos, aliás, conforme fundamentado na decisão recorrida – restando demonstrado o efetivo pagamento da despesa em litígio relativa aos meses de fevereiro e março/2005, razão pela qual reconhecendo a verossimilhança das alegações recursais e ancorado na legislação de regência (art. 80, § 1º, II do RIR/99), afasto a glosa operada, no limite comprovado de R$ 1.605,02 (R$ 802,51 + R$ 802,51) e torno insubsistente crédito tributário no particular. Conclusão Ante o exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao presente recurso, para restabelecer a dedução da despesa com plano de saúde Unimed Rio, no valor total de R$ 1.605,02, na base de cálculo do imposto de renda. É como voto. (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto Fl. 80DF CARF MF Original

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9300020 #
Numero do processo: 11040.721414/2011-87
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Apr 07 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Mon May 02 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2000 RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. ACÓRDÃO RECORRIDO QUE PARTE DE PREMISSA DIFERENTE DO PARADIGMA. IMPOSSIBILIDADE. Para fins de admissibilidade do recurso especial, importa verificar se as turmas do recorrido e do paradigma, analisando hipóteses semelhantes, deram a estas interpretações legais divergentes e, no caso, o que ocorreu foi que recorrido e paradigma partiram de hipóteses diferentes, cada um entendendo estar diante de uma autuação especifica, isto é, o recorrido em face do inciso III e o paradigma em face do inciso II do artigo 530 do RIR/99 (que tem por base o artigo 47 da Lei 8.981/1995). Na análise do conhecimento do recurso especial, é indiferente o fato de que, efetivamente, o fundamento legal utilizado para o arbitramento do lucro pela autoridade autuante tenha sido o inciso II do artigo 530 do RIR/99, eis que o acórdão recorrido afirmou como premissa estar diante da hipótese prevista no inciso III de tal artigo, tendo analisado exclusivamente o alcance desse dispositivo legal.
Numero da decisão: 9101-006.068
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício).
Nome do relator: LIVIA DE CARLI GERMANO
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CONHECIMENTO. ACÓRDÃO RECORRIDO QUE PARTE DE PREMISSA DIFERENTE DO PARADIGMA. IMPOSSIBILIDADE. Para fins de admissibilidade do recurso especial, importa verificar se as turmas do recorrido e do paradigma, analisando hipóteses semelhantes, deram a estas interpretações legais divergentes e, no caso, o que ocorreu foi que recorrido e paradigma partiram de hipóteses diferentes, cada um entendendo estar diante de uma autuação especifica, isto é, o recorrido em face do inciso III e o paradigma em face do inciso II do artigo 530 do RIR/99 (que tem por base o artigo 47 da Lei 8.981/1995). Na análise do conhecimento do recurso especial, é indiferente o fato de que, efetivamente, o fundamento legal utilizado para o arbitramento do lucro pela autoridade autuante tenha sido o inciso II do artigo 530 do RIR/99, eis que o acórdão recorrido afirmou como premissa estar diante da hipótese prevista no inciso III de tal artigo, tendo analisado exclusivamente o alcance desse dispositivo legal. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano - Relatora AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 04 0. 72 14 14 /2 01 1- 87 Fl. 698DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício). Relatório Trata-se de recurso especial interposto pelo sujeito passivo em face do acórdão 1103-000.823, que negou provimento aos recursos voluntário e de ofício, assim ementado e decidido: Acórdão recorrido 1103-000.823 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008 RECURSO DE OFÍCIO. ERRO DE FATO NA QUANTIFICAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. Constatado erro de fato na quantificação das bases de cálculo dos tributos constituídos de ofício, impõe-se a manutenção da decisão da Delegacia de Julgamento que procedeu a adequação do crédito tributário correspondente. PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. Recurso voluntário sem apresentar nenhum argumento ou fato que fosse de encontro a decisão proferida a Recorrente não apresenta qualquer indignação contra os fundamentos da decisão supostamente recorrida ou a apresentação de motivos pelos quais deveria ser modificada, ferindo o princípio da dialeticidade, segundo o qual os recursos devem expor claramente os fundamentos da pretensão à reforma. PROVA EMPRESTADA. ADMISSIBILIDADE. As provas obtidas do Fisco Estadual na fase de fiscalização são admissíveis no processo administrativo fiscal desde que submetidas a novo contraditório por justamente não prejudicarem o direito de defesa do contribuinte. OMISSÃO DE RECEITA - A ausência de contabilização de receitas da empresa caracteriza o ilícito fiscal e justifica o lançamento de ofício sobre as parcelas subtraídas ao crivo do imposto, sem prejuízo da tributação sobre o lucro apurado. É legítima a imposição de arbitramento quando constatada a omissão do registro, obtida mediante informação das empresas pagadoras. PROCEDIMENTO FISCAL. DESCLASSIFICAÇÃO DE ESCRITA E ARBITRAMENTO DE LUCROS. Sendo a aplicação desses instrumentos prerrogativa da Fazenda Pública como salvaguarda do crédito tributário, não pode o contribuinte reclamar a aplicação para furtar-se ao pagamento do justo valor do imposto. Fl. 699DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 As diferenças existente entre as receitas registradas nos Livros Registros de Apuração do ICMS e as receitas informados na DIPJ, constitui omissão de receita passível de tributação. ARBITRAMENTO DO LUCRO. CABIMENTO. O arbitramento do lucro não é penalidade sim modalidade de apuração do resultado tributável do IRPJ e CSLL, quando o contribuinte não apresenta os livros e documentos de sua escrituração, dentre outras hipóteses. MULTA QUALIFICADA. Aplica-se a multa qualificada de 150% restando caracterizada a utilização fraudulenta da personalidade jurídica da empresa bem como a conduta reiterada de omissão na declaração e pagamento dos tributos devidos. LANÇAMENTOS DECORRENTES. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL, Contribuição para o PIS/Pasep, Contribuição para o Financiamento da Seguridade SocialCofins, Contribuição para a Seguridade Social INSS. INCONSTITUCIONALIDADE OU ILEGALIDADE. LEI OU ATO NORMATIVO. APRECIAÇÃO. O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula Carf nº 2), isso porque, a instância administrativa não é foro apropriado para discussões desta natureza, pois qualquer discussão sobre a constitucionalidade e/ou ilegalidade de normas jurídicas deve ser submetida ao crivo do Poder Judiciário que detém, com exclusividade, a prerrogativa dos mecanismos de controle repressivo de constitucionalidade, regulados pela própria Constituição Federal. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros da 3ª Turma Ordinária da 1ª. Câmara da Primeira Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, NEGAR provimento aos recursos de ofício e voluntário nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Os Conselheiros Marcos Shigueo Takata e Aloysio José Percínio da Silva acompanharam o relator pelas conclusões acerca da manutenção da multa qualificada. A Fazenda Nacional inicialmente opôs embargos de declaração contra esta decisão, os quais foram rejeitados mediante o acórdão nº 1302-002.050, assim ementado: Acórdão de embargos 1302-002.050 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OBSCURIDADE. INEXISTÊNCIA. Estando corretos os montantes de créditos tributários exonerados apontados no acórdão embargado, revela-se insubsistente a acusação de obscuridade, devendo ser rejeitados os embargos. Fl. 700DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 Ao tomar ciência dessa decisão, a Fazenda Nacional informou que não haveria interposição de recurso especial (fl. 457). O sujeito passivo recorre de quatro matérias, das quais apenas a primeira acabou por ser admitida, a saber: I - Possibilidade de apuração do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS de acordo com o regime de tributação a que estava submetida a contribuinte, diante de omissão de receitas - a recorrente alega interpretação divergente dos artigos 288, 528 e 530, III, do Decreto n.º 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99), e similaridade deste caso às situações decididas nos acórdãos paradigmas de n.ºs 1201-001.227 e 1301-001.805; II - Arbitramento cabível somente após esgotadas as possibilidades de apuração do IRPJ pelo regime do Lucro Real - a contribuinte recorrente aponta similaridade de seu julgado com os dos acórdãos paradigmas de n.ºs 108-04514 e 1401- 000.890, e não indica objetivamente o dispositivo da legislação tributária acerca do qual exatamente teria havido interpretação divergente, mas é possível compreender que se tratam dos artigos 527, parágrafo único, e 530, II, do Decreto n.º 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99); III - Classificação da atividade desenvolvida pela empresa como agenciamento de cargas - a recorrente pugna pela interpretação divergente sobre o que dispõe o art. 710 do Código Civil, e manifesta-se pela similaridade de seu caso com os dos acórdãos paradigmas de n.ºs 1301-000.823 e 103-20.418; IV - Inexigibilidade da multa de ofício qualificada - a recorrente consigna divergência de interpretação dos artigos 71, 72 e 73 da Lei n.º 4.502/64, e 44, § 1.º, da Lei n.º 9.430/96, e conclui pela similaridade de seu caso com o do acórdão paradigma n.º 9101-01.402. Em 9 de junho de 2017, Presidente de Câmara deu seguimento parcial ao recurso especial interposto pelo sujeito passivo, conforme despacho de e-fls. 540/562, o qual foi confirmado pelo despacho em agravo de fls. 638-651. O recurso especial do sujeito passivo foi admitido apenas com relação à primeira matéria acima mencionada, e nele se sustenta que a falta de escrituração de depósitos bancários ou mesmo de contas correntes bancárias não são suficientes para sustentar a desclassificação da escrituração contábil e o consequente arbitramento dos lucros. Defende o sujeito passivo a possibilidade de apuração do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS de acordo com o regime de tributação a que estava submetida, e afirma que o art. 528 e parágrafo único do RIR/99 sinalizam que a tributação deve ser a do regime do lucro presumido. Transcreve-se o respectivo trecho do despacho de admissibilidade, sendo de se destacar que este concluiu pela divergência jurisprudencial exclusivamente quanto ao paradigma 1301-001.805 (fls. 543-547): I - Possibilidade de apuração do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS de acordo com o regime de tributação a que estava submetida a contribuinte, diante de omissão de receitas. Fl. 701DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 Argumenta a recorrente que o art. 530, inciso III, do RIR/99 deve ser lido em conjunto com o art. 288 do mesmo RIR/99, alegando que no lançamento de ofício o lucro teria sido arbitrado em função de suposta omissão de receita. Afirma que o art. 528 e parágrafo único do RIR/99 também sinalizam que a tributação deve ser a do regime do lucro presumido. Assim os excertos transcritos do REsp, abaixo: [...] Ou seja, caberia à Autoridade Fazendária, ao verificar a suposta omissão de receita, determinar o valor do imposto e do adicional a ser lançado de acordo com o regime de tributação a que estava submetida a empresa no período da omissão (lucro presumido). No entanto, foi mantido pelo v. acórdão recorrido o lançamento com base apenas no art. 530, III, do RIR/99, que arbitrou o lucro tomando por base a receita bruta, aplicando o percentual de 9,6%. [...] O artigo 528 e parágrafo único do RIR/99 determinam, em casos de omissão de receita, que o montante omitido deverá ser computado no período de apuração correspondente, e, no caso de pessoa jurídica com atividades diversificadas, tributadas pelo lucro presumido, deverá a receita omitida ser acrescentada àquela que sofrer a maior tributação. [...] (grifos do original). No interesse de demonstrar haver semelhança fática em decisão oposta à do acórdão recorrido, trouxe a recorrente os acórdãos paradigmas 1201-001.227 e 1301-001.805. Vejam-se suas ementas e fragmentos dos respectivos votos condutores, no que importa para a análise: Acórdão Paradigma: n.º 1201-001.227 (09/12/2015). Recurso Voluntário. Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2008 LUCRO ARBITRADO. Incabível o lançamento do IRPJ mediante arbitramento do lucro quando a autoridade tributária não demonstrar que os vícios, erros ou deficiências contidos na escrituração contábil do sujeito passivo a torna imprestável para identificar a movimentação financeira da empresa ou para determinar o lucro real. (grifei). Voto: [...] Durante a ação fiscal a fiscalizada informou haver apresentado a escrituração contábil digital (ECD) via sistema público de escrituração digital (SPED). Posteriormente, solicitou à autoridade fiscal que considerasse em seus trabalhos de auditoria a escrituração a ele apresentada, uma vez que os arquivos enviados ao SPED não representariam corretamente a escrituração contábil da empresa. [...] Fl. 702DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 Ocorre que a confissão de que os arquivos transmitidos ao SPED não representam corretamente a escrituração da empresa não autoriza concluir-se que, necessariamente, essa escrituração seja imprestável para identificar a efetiva movimentação financeira ou para determinar o lucro real. Em outras palavras, não há uma relação necessária entre os vícios, erros ou deficiências genericamente confessados pela fiscalizada, e a imprestabilidade da escrita. [...] Assim, não comprovada a imprestabilidade da escrita enviada ao SPED, cai por terra o arbitramento do lucro. (grifei). Acórdão Paradigma: n.º 1301-001.805 (05/03/2015). Recurso Voluntário. Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2007 OMISSÃO DE RECEITAS. CONTAS BANCÁRIAS NÃO CONTABILIZADAS. RECEITA CONHECIDA. LUCRO PRESUMIDO. DESCABE O ARBITRAMENTO DE LUCRO. A falta de escrituração da movimentação financeira, inclusive bancária, autoriza presumir que as respectivas operações foram realizadas com recursos desviados da tributação, no entanto, descabe o arbitramento do lucro quando conhecida a receita através dos extratos bancários e o contribuinte opta pelo lucro presumido. O arbitramento, conforme jurisprudência de longa data já consolidada neste Colegiado, é medida de exceção e, como tal, só deve ser promovida no caso de não haver segurança na apuração das bases segundo o regime ordinário de tributação do sujeito passivo, o que não se caracterizou no presente caso, uma vez que a autoridade teve conhecimento da movimentação financeira do contribuinte. (grifei). Voto: [...] A Fiscalização procedeu o arbitramento do lucro da contribuinte com base na falta de elementos para apuração do lucro real (depósitos bancários não contabilizados), mas, no caso, conhecida a receita bruta (receita operacional declarada e obtida pela análise dos extratos bancários), poderia, de fato, apurar com base no regime ordinário da contribuinte (Lucro Presumido), nos termos do art. 24 da Lei 9.249/1995. [...] Como visto, no caso concreto a fiscalização considerou imprestável a escrituração do contribuinte, pois este não teria escriturado a totalidade de sua movimentação bancária. Daí a autoridade fiscal arbitrou o lucro da empresa fiscalizada com base no art. 530, II, do RIR/1999. Ocorre que, ao meu ver, as faltas apontadas acima não impõem o arbitramento do lucro, já que é medida extrema. Ora, o contribuinte é optante pelo lucro presumido, o que exige para cálculo do tributo o conhecimento da receita Fl. 703DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 tributável, para então aplicar as alíquotas devidas. O presente auto tem por base a presunção de omissão de receitas, o que leva necessariamente a uma receita conhecida, porém, não declarada em sua totalidade, assim, para conhecermos o lucro basta aplicar a alíquota devida a essa receita conhecida; as faltas citadas pela fiscalização não impedem tal tarefa. O voto condutor do acórdão recorrido expõe o caso demarcado que motivou a decisão e o campo legal pertinente. Foram extraídos os seguintes trechos de relevo para os exames: [...] Para justificar (se é que é possível!) a omissão de receita constada no Relatório de Ação Fiscal, a Recorrente desejava estar “no melhor dos mundos”, vou explicar: Sendo optante pela sistemática de tributação pelo lucro presumido, aproveitando todos os seus benefícios; e, que fossem realizadas as deduções inerentes ao sistema de tributação do lucro real, sem, contudo, suportar os ônus e as obrigações inerentes a esta última sistemática de tributação. [...] Conforme se constata, a autoridade fiscal cumpriu as determinações da norma legal, efetuando ajustes nos valores e expurgando aqueles que foram considerados comprovados ou não representavam novo ingresso de recursos. Ou seja, durante todo o curso do processo, Cabia então à Recorrente, efetuar a comprovação demonstrando a origem dos créditos e depósitos, correlacionando- os eventualmente com a receita bruta já declarada e comprovando a origem um a um dos créditos/depósitos. Verifica-se que tal propósito ficou sensivelmente prejudicado com a notória desorganização de sua escrituração e documentação, fato que evidentemente acabou voltando-se contra a própria Recorrente. [...] É claro que tal coleta de dados guarde pertinência com os fatos cuja prova se pretenda oferecer e deve ser dado ciência ao contribuinte para que ele exerça o seu direito de defesa. E, foi isso que aconteceu, a fiscalização utilizou-se de valores declarados pela Recorrente à Secretaria do Estado do Rio Grande do Sul nas GIA’s, uma vez que estas eram manifestamente superiores às receitas declaradas à Receita Federal do Brasil. [...] Como a Recorrente não apresenta explicações e documentos para justificar as diferenças apuradas pela fiscalização, entre as receitas declaradas na "GlA's" e na DIPJ's, esta constatação constituiu prova suficiente para evidenciar a omissão de receita. Pelo contrário, não traz um único caso concreto, uma única prova de que a base de cálculo utilizada pelo fisco não corresponderia à receita bruta tributada. [...] [...] a autoridade fiscal solicitou a Recorrente que comprovasse a origem dos recursos depositados em sua conta corrente e que não tinham sido levados a tributação. [...] Diante da legislação acima, é importante acentuar que a responsabilidade pela comprovação da verdade material caberia a Recorrente; e, para isso deveria Fl. 704DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 buscar na legislação de regência o substrato legal para juntar as provas que entendesse como necessárias a defesa da conduta realizada; e, isso não o fez! Portanto, só restou à autoridade fiscal, então, arbitrar o lucro, com fundamento no artigo 530, inciso III do RIR/1999, abaixo transcrito: [...] Investigando a decisão recorrida, pode-se inferir do cenário contextual alvo de julgamento que o arbitramento decorreu de: a) Falta de escrituração da movimentação bancária; b) ausência de correlação da escrita e documentos com as receitas que haviam sido declaradas ao fisco estadual, não declaradas à RFB; c) escrita e documentação visivelmente desorganizadas; e, d) relevância dos valores omitidos. É importante comentar que, embora na impugnação, no recurso voluntário e no acórdão recorrido seja citado o inciso III do art. 530 como fundamento legal do arbitramento, percebe-se que isso se originou de confusão flagrada já no texto da impugnação, perpetuada nas peças de recurso e julgamento seguintes, uma vez que o auto de infração exibe o inciso II do art. 530 como fundamentação legal para o arbitramento. Contudo, constatado que esse desarranjo não prejudicou a correta compreensão dos fatos e a adequada abordagem posteriores, pelos agentes do processo, não se dará maior destaque ao fato, já que não haverá dano para essa análise de admissibilidade — os argumentos e paradigmas serão estudados considerando essa circunstância. Essa observação vale para as quatro matérias suscitadas pela recorrente, quando cabível. O que se denota caracterizado no quadro contextual que motivou a decisão do acórdão paradigma 1201-001.227 é que o contribuinte apresenta escrita substitutiva àquela entregue via SPED que apresentara incorreções que não refletiam adequadamente a escrita contábil, e essa contabilidade substitutiva não fora admitida pela fiscalização. Assim, o colegiado considerou que o fisco tem que fazer prova da imprestabilidade da escrita, e que deficiências genericamente confessadas não são suficientes para essa conclusão. A situação fática do acórdão recorrido não se assemelha à do acórdão 1201-001.227. Naquela não houve apresentação de escrituração alternativa para substituir a escrita apresentada à RFB desconsiderada pelo fisco, e se trata de matéria para a qual a Turma recorrida proferiu juízo de valor sobre material probante diferente do contido no processo referente ao o acórdão paradigma 1201-001.227, tendo considerado que o arbitramento foi suportado por conjunto probatório válido e hábil. Logo, especificamente em relação aos acórdãos recorrido e paradigma n.º 1201- 001.227, não há como estabelecer divergência de interpretação entre os dois colegiados no tocante à norma contida no art. 530, incisos II ou III (observação da pág. 7 deste despacho), do RIR/99, uma vez que as situações concretas enfrentadas pelas Turmas de julgamento são diferentes. Com isso, o confronto das situações alvo de julgamento administrativo nos acórdãos paradigma n.º 1201-001.227 e recorrido revela que se tratam de situações fáticas distintas. Logo, não há divergência jurisprudencial, pois cada uma das situações configuradas diversas contém conjunto probatório específico e solução diferente, porque sujeitas a valorações particulares dos colegiados, para os casos singulares. Noutro sentido a conclusão a que se chega do confronto entre o acórdão paradigma n.º 1301-001.805 e o acórdão recorrido. Agora o paradigma traz entendimento que se aplica a situação que se assemelha ao caso decidido pelo acórdão recorrido. No acórdão paradigma n.º 1301-001.805 a decisão manifesta-se pela submissão à alíquota do lucro presumido, para o contribuinte optante, e não do lucro arbitrado, pois se está diante de omissão de receitas em que a receita Fl. 705DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 omitida é conhecida, não declarada em sua totalidade, mas obtida através de extratos bancários, o que para a Turma julgadora afastaria a incidência do art. 530, II, do RIR/99. É caso semelhante ao alcançado pela decisão recorrida. Aqui, da mesma forma, se utilizou o arbitramento do lucro por ter sido considerado enquadramento no art. 530, II, do RIR/99 (observação da pág. 7), não havendo registro contábil da movimentação bancária na escrita contábil, embora os documentos bancários analisados tenham permitido ao fisco o conhecimento — ainda que em conjunto com outros elementos de convicção (declarações ao fisco estadual) — da receita omitida. Da mesma forma não foi a receita operacional declarada em sua totalidade. Nessa ocasião a Turma julgadora entendeu que a circunstância do conhecimento da receita omitida via extratos bancários não afasta a necessidade do arbitramento. O confronto das situações alvo de julgamento administrativo no acórdão paradigma n.º 1301-001.805 e no acórdão recorrido revela que se tratam de situações fáticas semelhantes, e demonstra objetivamente resultados divergentes no tocante à aplicação do art. 530, II, do RIR/99. Portanto, verificado também ter havido prequestionamento, reconheço a divergência de interpretação da legislação relativamente a este tema. A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões questionando exclusivamente o mérito do recurso especial. É o relatório. Voto Conselheira Livia De Carli Germano, Relatora. Admissibilidade recursal O recurso especial é tempestivo. Não obstante a ausência de questionamento pela parte recorrida quanto ao seu seguimento, compreendo que a admissibilidade merece ser debatida. Nesse ponto, observo que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) é instância especial de julgamento com a finalidade de proceder à uniformização da jurisprudência do CARF. Desse modo, a admissibilidade do recurso especial está condicionada ao atendimento do disposto no artigo 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF 343/2015, merecendo especial destaque a necessidade de se demonstrar a divergência jurisprudencial, in verbis: Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. Fl. 706DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 § 1º Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária interpretada de forma divergente. (...) § 8º A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido. Destaca-se que o alegado dissenso jurisprudencial se estabelece em relação à interpretação das normas, devendo, pois, a divergência, se dar em relação a questões de direito, tratando-se da mesma legislação aplicada a um contexto fático semelhante. Assim, se os acórdãos confrontados examinaram normas jurídicas distintas, ainda que os fatos sejam semelhantes, não há que se falar em divergência de julgados, uma vez que a discrepância a ser configurada diz respeito à interpretação da mesma norma jurídica. Por outro lado, quanto ao contexto fático, não é imperativo que os acórdãos paradigma e recorrido tratem exatamente dos mesmos fatos, mas apenas que o contexto seja de tal forma semelhante que lhe possa (hipoteticamente) ser aplicada a mesma legislação. Assim, um exercício válido para verificar se se está diante de genuína divergência jurisprudencial é verificar se a aplicação, ao caso dos autos, do raciocínio exposto no paradigma, seria capaz de levar a uma alteração da conclusão a que chegou o acórdão recorrido. Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos acórdãos, compreendo que a Recorrente não logrou êxito em comprovar a ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial. No caso, o voto condutor do acórdão recorrido conclui pela correção da autuação quando à omissão de receitas após observar que “Como a Recorrente não apresenta explicações e documentos para justificar as diferenças apuradas pela fiscalização, entre as receitas declaradas na "GlA's" e na DIPJ's, esta constatação constituiu prova suficiente para evidenciar a omissão de receita.” Em seguida, quanto ao regime de tributação – e foi esta a única matéria admitida para debate em sede de recurso especial, nos termos do despacho de admissibilidade -- , o acórdão afirma que, diante do comportamento do sujeito passivo de não apresentar os documentos pertinentes quando a autoridade fiscal solicitou que comprovasse a origem dos recursos depositados em sua conta corrente e que não tinham sido levados à tributação, “só restou à autoridade fiscal, então, arbitrar o lucro, com fundamento no artigo 530, inciso III do RIR/1999” (grifamos). Como se percebe, o voto condutor do acórdão recorrido tratou da hipótese de arbitramento tratada no inciso III do artigo 530 do RIR/99, em que se lê: Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando (Lei nº 8.981, de 1995, art. 47, e Lei nº 9.430, de 1996, art. 1º): (...) Fl. 707DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 III - o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único do art. 527; (...) Por sua vez, o acórdão apontado como paradigma 1301-001.805 discutiu a hipótese de arbitramento tratada no inciso II do artigo 530 do RIR/99, como se percebe dos seguintes trechos do voto: (...) Compulsando os autos constata-se que a autoridade fiscal arbitrou o lucro da empresa fiscalizada por descumprimento às normas do regime de tributação a que se submeteu (Lucro Presumido), com base no art. 530, II, do RIR/1999, a saber: Art.530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano calendário, será determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando (Lei n 8.981, de 1995, art.47 e Lei n 9.430, de 1996, art.1º): [...] II a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para: a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou b) determinar o lucro real; [...] Como visto, no caso concreto a fiscalização considerou imprestável a escrituração do contribuinte, pois este não teria escriturado a totalidade de sua movimentação bancária. Daí a autoridade fiscal arbitrou o lucro da empresa fiscalizada com base no art. 530, II, do RIR/1999. (...) Ocorre que, ao meu ver, as faltas apontadas acima não impõem o arbitramento do lucro, já que é medida extrema. Ora, o contribuinte é optante pelo lucro presumido, o que exige para cálculo do tributo o conhecimento da receita tributável, para então aplicar as alíquotas devidas. O presente auto tem por base a presunção de omissão de receitas, o que leva necessariamente a uma receita conhecida, porém, não declarada em sua totalidade, assim, para conhecermos o lucro basta aplicar a alíquota devida a essa receita conhecida; as faltas citadas pela fiscalização não impedem tal tarefa. Nesse contexto, verificando-se que a receita conhecida no ano de 2007, após a soma do valor declarado e do valor omitido (R$ 2.775.907,46 + R$ 2.727.548,25), não ultrapassa o limite para opção pela tributação pelo lucro presumido, qual seja R$48.000.000,00 (quarenta e oito milhões), não se justifica o arbitramento nos termos realizado pela autoridade fiscal. Considerando prejudicada a análise das demais matérias contidas na peça recursal, encaminho meu voto no sentido de DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário. (...) Fl. 708DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 Percebe-se que a aplicação, ao caso dos autos, do raciocínio exposto no paradigma, não seria capaz de levar a uma alteração da conclusão a que chegou o acórdão recorrido, simplesmente porque cada uma dessas decisões entendeu estar diante de uma autuação diferente, tendo tratado cada uma de hipótese diferente para arbitramento do lucro, e assim abordando argumentos diversos quanto à sua aplicabilidade. Nesse ponto, oportuno observar que, para fins de admissibilidade do presente recurso especial, importa comparar exclusivamente os fundamentos utilizados pelas decisões recorrida e paradigma, sendo, neste estágio (análise de admissibilidade de recurso especial), indiferente o fato de que, efetivamente, o fundamento legal utilizado para o arbitramento do lucro pela autoridade autuante tenha sido o inciso II do artigo 530 do RIR/99. Isso porque, na fase de conhecimento, importa verificar se as turmas do recorrido e do paradigma, analisando hipóteses semelhantes, deram a estas interpretações legais divergentes e, no caso, o que ocorreu foi que recorrido e paradigma partiram de hipóteses diferentes, cada um entendendo estar diante de uma autuação especifica, isto é, o recorrido em face do inciso III e o paradigma em face do inciso II do artigo 530 do RIR/99 (que tem por base o artigo 47 da Lei 8.981/1995). Dito de outra forma, temos que, em sede de exame de admissibilidade de recurso especial, o que se faz é analisar os fundamentos da decisão recorrida, em contraposição quer aos fundamentos do paradigmas apresentados, quer às decisões e enunciados com efeitos vinculantes para este Colegiado. Assim, não cabe, em sede de exame de admissibilidade de recurso especial, questionar as premissas fáticas do acórdão recorrido, eis que eventuais omissões, contradições, obscuridades ou erros materiais de tal decisão devem ser corrigidas por meio do recurso próprio, que são os embargos de declaração. No caso, não tendo sido opostos tais embargos com relação a esse ponto da decisão recorrida, há de se considerar, para fins de exame de admissibilidade de recurso especial, as premissas fáticas tais como declaradas pelo voto condutor do acórdão acima transcrito. Decidir se houve ou não aplicação correta do artigo 530, II, do RIR/99 no caso dos autos seria matéria de mérito a ser analisada caso ultrapassada esta fase de admissibilidade do recurso especial, a qual entendo intransponível ante os motivos acima expostos. O recurso especial não pode, assim, ser conhecido. Conclusão Ante o exposto, oriento meu voto para não conhecer do recurso especial. (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano Fl. 709DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.068 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11040.721414/2011-87 Fl. 710DF CARF MF Documento nato-digital

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9571267 #
Numero do processo: 10950.002236/96-57
Turma: Terceira Câmara
Seção: Terceiro Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue May 12 00:00:00 UTC 1998
Numero da decisão: 201-04.503
Decisão: RESOLVEM os Membros da Primeira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator
Nome do relator: GEBER MOREIRA
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RESOLVEM os Membros da Primeira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator. 2 de maio de 1998 ()/~laI1C1CUlc. ~ator ~-A- /crt/cf/gb 1 •• lo Processo Diligência Recurso Recorrente : MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES 10950.002236/96-57 201-04.503 100.786 ALTAIR JOSÉ PAVEZZI RELATÓRIO •• Trata o presente processo de Notificação de Lançamento de fls. 02, que exige de Altair José Pavezzi o pagamento do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural- ITR e das Contribuições ao Sindicato do Trabalhador, ao Sindicato do Empregador e ao SENAR, do exercício de 1995, no valor total de R$ 3.072,49, relativo ao imóvel inscrito na SRF sob o na 0921084.9, situado no Município de Diamantino - MT. o Contribuinte interpôs, tempestivamente, a Impugnação de fls. O 1 a 06, contra o lançamento do ITR e da Contribuição ao Sindicato do Empregador. Requereu o Impugnante revisão do lançamento do ITR, alegando, em sintese, ser inadequado ao município de localização do imóvel o Valor da Terra Nua mínimo (VTNm) fixado pela Instrução Normativa SRF na 42/96. Salienta a decisão recorrida que "A possibilidade de revisão do VTN mínimo pela autoridade administrativa competente, em caso de questionamento pelo contribuinte, prevista no ~ 4° da Lei na 8.847/94, há que ser entendida sistematicamente e sob a égide dos princípios de direito". Pelo princípio da estrita legalidade da atividade tributária, o VTN mínimo, definido em norma administrativa complementar de lei tributária em branco, somente pode ser revisto por outra norma de ígual ou superior status hierárquico para vir a obrigar a todos indistintamente. A correta interpretação é a de que o ~ 4° supra-referido tão - somente amplia a delegação legal contida no ~ 2°. Este dá competência à SRF para fixar o VTN mínimo. Aquele para revê-lo. Mas sempre por via de norma complementar à lei, formando, com esta, corpo legal único dirigido a todos. Na via do contencioso administrativo, em prímeira instância ou na recursal, é inquestionável a validade do VTN mínimo, determinado em norma complementar à lei, por tratar-se de atividade administrativa plenamente vinculada à lei, atividade que não comporta juízo de conveniência ou de oportunidade. Por conseguinte, é inadmissível o pedido de revisão do lançamento dos tributos, feito sob alegação de ser inadequado o VTN mínimo fixado ao município de localização do imóvel. 2 Processo Diligência MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES 10950.002236/96-57 201-04.503 • • Assim considerando, o ilustre julgador julgou improcedente a impugnação, determinando que se prossiga na cobrança do crédito tributário constante da Notificação de Lançamento de fls. 02, acrescido de juros de mora e demais encargos legais. Inconformado, recorre o interessado às fls. 21/24. Contra-razões da Procuradoria da Fazenda Nacional às fls. 32/34. É o relatório . 3 • ,, I~ Processo Diligência MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES 10950.002236/96-57 201-04.503 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR GEBER MOREIRA :~ I, • • Sendo a fundamentação do decisório exarado pela douta autoridade monocrática, notadamente quando refere-se à "metodologia empregada, em particular pela análise de consistência de dados no âmbito de cada microrregião geográfica", não me convenci, de plano e sem maior exame da adequação do VTN minimo (309,99) fixado para o município do impugnante, uma vez que no próprio texto da decisão recorrida, ao fazer a comparação com os VTNs dos municípios vizinhos, consta "que são da mesma ordem de grandeza, ..." e cita, entre três, dois com VTN mínimos de 191,80 e 210,84 reais. Assim sendo, para melhor formar o meu juizo, converto o presente julgamento em DILIGÊNCIA e determino a baixa dos autos à instância de origem para o fim de, intimado o contribuinte, este traga aos autos, querendo, em 30 dias, Laudo Tecnico de Vistoria e Avaliação que atenda a exigência do parágrafo 4°, art. 3°, da Lei n° 8.847/94. Escoado o prazo aqui assinado, retornem aos autos para julgamento . 4 00000001 00000002 00000003 00000004

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Numero do processo: 10680.904584/2018-73
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 15 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Thu Mar 17 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. PRECEDENTE JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA. Para fins de apuração de crédito do Pis-Pasep/Cofins não-cumulativa deve ser observado o conceito jurídico de insumo estabelecido pelo STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170-PR a partir do critério da essencialidade e relevância dos dispêndios na produção e na atividade econômica realizada pelo contribuinte. O resultado do julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, em razão do disposto no Art. 62 do regimento interno deste Conselho, tem aplicação obrigatória. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. CERTEZA E LIQUIDEZ. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. INDEFERIMENTO. NÃO HOMOLOGAÇÃO. O deferimento do pedido de ressarcimento e a homologação da declaração de compensação estão condicionados à comprovação da certeza e liquidez dos créditos requeridos, cujo ônus é do contribuinte. Não havendo certeza e liquidez dos créditos apresentados, o ressarcimento deverá ser indeferido e a compensação não homologada. CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. SERVIÇO ADMINISTRATIVO. SERVIÇO DE REPRESENTAÇÃO COMERCIAL. CONSULTORIA EM MARKETING. MANUTENÇÃO EM ALOJAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O serviço em setor administrativo, o serviço de representação comercial, o serviço de consultoria em marketing e a manutenção em alojamento, por não serem essenciais ou relevantes ao processo produtivo, não são insumos da produção, não sendo permitida, portanto, a apuração de crédito em relação a esses dispêndios. CRÉDITO. BENFEITORIAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS COM DEPRECIAÇÃO. As benfeitorias feitas na propriedade do contribuinte não são insumos da produção. Os dispêndios relacionados a essas benfeitorias devem ser levados ao ativo imobilizado, e o creditamento do Pis-Pasep/Cofins não-cumulativa deve se dar em relação aos encargos com depreciação.
Numero da decisão: 3201-009.677
Decisão: Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas, observados os demais requisitos da lei, em relação aos seguintes itens: I) por unanimidade de votos, (i) transporte de peças não especificadas no documento fiscal, provavelmente ligadas à topografia, por conta da identidade do remetente (Anexo IV), (ii) remessa de equipamento para reparos (Anexo XIII), (iii) complemento de valor cobrado por remessa de equipamento para reparo (Anexo XIII), (iv) remessa de caminhão para reparo (Anexo XIII), na parte relativa ao transporte rodoviário de carga, referente à remessa para conserto de caminhão Scania P420 8x4 (NF 3022), (v) transporte de compressor vindo da manutenção (Anexo XIII) e (vi) transporte de veículos vindo do conserto (Anexo XIII); II) por maioria de votos, (i) frete de produto acabado da Mina para estação de ferroviário em Cupixi (Anexos III e XII), (ii) frete de produto acabado de Cupixi até o porto de embarque em Santana. (Anexo III e XII), (iii) transporte de produto acabado (Anexo IV), (iv) transporte de minério para o porto (Anexo III), (v) remessa de caminhão para reparo (Anexo XIII), na parte relativa à NF 3099, (vi) transporte de caminhões - serviço de transporte referente à remessa de caminhão Scania - UNAM 051 - que se encontrava avariado/sinistrado para manutenção mecânica, visando o retorno da finalidade/estado de origem do Caminhão (Anexo XII), (vii) serviço de operação portuária para navio (Anexo III); (viii) operação de carregamento de navio (Anexo V), (ix) remoção de minério de navio (Anexo V), (x) utilização das instalações de Abrigo e Acesso do Porto é a vantagem que usufruem os navios de encontrarem para seu abrigo e para a realização de suas operações (Anexos III e XII), (xi) carregamento de navios – porto (Anexo XII), (xii) movimentação de minério no porto (Anexo XII), (xiii) operação de carregamento de navio (Anexo XIV), (xiv) 0peração de carregamento de navio e/ou outras despesas portuárias em geral (Anexo XIV), (xv) despesas com locação de veículo sem motorista utilizados em todas as atividades da empresa, exceto veículos de passeio, (xvi) despesas com locação de veículo com motorista utilizados em todas as atividades da empresa (NFs 201400036, 201400028, 201400035, 201400041 e 201400030), (xvii) outros custos incluídos como despesas de armazenagem e frete na operação de venda (Anexos VIII e XVII), vencidos os Conselheiros Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Relator), Mara Cristina Sifuentes e Paulo Régis Venter (Suplente convocado), que negavam provimento em relação a esses itens; III) por maioria de votos, (i) transporte de veículos (Anexo IV) relacionado com as notas fiscais 10645 e 10646; (ii) dispêndios com transporte de caminhões - serviço de transporte referente ao deslocamento de caminhão comboio da Mina Vila Nova para Santana/AP (Anexo XII), vencido o Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Relator), que negava provimento. Em relação à reforma de ponte (Anexo XII), os Conselheiros Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Laércio Cruz Uliana Júnior divergiram do Relator para reconhecer o direito de crédito a título de insumo. Quanto ao retorno de material recebido em comodato (Anexo XIII), os Conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Márcio Robson Costa revertiam a glosa considerando-o como custo de produção. No que tange ao retorno de material recebido em demonstração (Anexo XIII), o Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima admitia o desconto de crédito. Em relação ao transporte do veículo Scania 8x4 de Betim a Belém (Anexo IV), Notas Fiscais 10638, 10639, 10640, 10641, 10642, 10643 e 10644, foi negado provimento pelo voto de qualidade, vencidos os Conselheiros Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Laércio Cruz Uliana Júnior e Márcio Robson Costa, que revertiam as referidas glosas. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-009.675, de 15 de dezembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10680.904582/2018-84, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Paulo Regis Venter (suplente convocado(a)), Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Nome do relator: HELCIO LAFETA REIS
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ementa_s : ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. PRECEDENTE JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA. Para fins de apuração de crédito do Pis-Pasep/Cofins não-cumulativa deve ser observado o conceito jurídico de insumo estabelecido pelo STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170-PR a partir do critério da essencialidade e relevância dos dispêndios na produção e na atividade econômica realizada pelo contribuinte. O resultado do julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, em razão do disposto no Art. 62 do regimento interno deste Conselho, tem aplicação obrigatória. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. CERTEZA E LIQUIDEZ. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. INDEFERIMENTO. NÃO HOMOLOGAÇÃO. O deferimento do pedido de ressarcimento e a homologação da declaração de compensação estão condicionados à comprovação da certeza e liquidez dos créditos requeridos, cujo ônus é do contribuinte. Não havendo certeza e liquidez dos créditos apresentados, o ressarcimento deverá ser indeferido e a compensação não homologada. CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. SERVIÇO ADMINISTRATIVO. SERVIÇO DE REPRESENTAÇÃO COMERCIAL. CONSULTORIA EM MARKETING. MANUTENÇÃO EM ALOJAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O serviço em setor administrativo, o serviço de representação comercial, o serviço de consultoria em marketing e a manutenção em alojamento, por não serem essenciais ou relevantes ao processo produtivo, não são insumos da produção, não sendo permitida, portanto, a apuração de crédito em relação a esses dispêndios. CRÉDITO. BENFEITORIAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS COM DEPRECIAÇÃO. As benfeitorias feitas na propriedade do contribuinte não são insumos da produção. Os dispêndios relacionados a essas benfeitorias devem ser levados ao ativo imobilizado, e o creditamento do Pis-Pasep/Cofins não-cumulativa deve se dar em relação aos encargos com depreciação.

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CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. PRECEDENTE JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA. Para fins de apuração de crédito do Pis-Pasep/Cofins não-cumulativa deve ser observado o conceito jurídico de insumo estabelecido pelo STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170-PR a partir do critério da essencialidade e relevância dos dispêndios na produção e na atividade econômica realizada pelo contribuinte. O resultado do julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, em razão do disposto no Art. 62 do regimento interno deste Conselho, tem aplicação obrigatória. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. CERTEZA E LIQUIDEZ. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. INDEFERIMENTO. NÃO HOMOLOGAÇÃO. O deferimento do pedido de ressarcimento e a homologação da declaração de compensação estão condicionados à comprovação da certeza e liquidez dos créditos requeridos, cujo ônus é do contribuinte. Não havendo certeza e liquidez dos créditos apresentados, o ressarcimento deverá ser indeferido e a compensação não homologada. CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. SERVIÇO ADMINISTRATIVO. SERVIÇO DE REPRESENTAÇÃO COMERCIAL. CONSULTORIA EM MARKETING. MANUTENÇÃO EM ALOJAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O serviço em setor administrativo, o serviço de representação comercial, o serviço de consultoria em marketing e a manutenção em alojamento, por não serem essenciais ou relevantes ao processo produtivo, não são insumos da produção, não sendo permitida, portanto, a apuração de crédito em relação a esses dispêndios. CRÉDITO. BENFEITORIAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS COM DEPRECIAÇÃO. As benfeitorias feitas na propriedade do contribuinte não são insumos da produção. Os dispêndios relacionados a essas benfeitorias devem ser levados AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 68 0. 90 45 84 /2 01 8- 73 Fl. 470DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 ao ativo imobilizado, e o creditamento do Pis-Pasep/Cofins não-cumulativa deve se dar em relação aos encargos com depreciação. Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas, observados os demais requisitos da lei, em relação aos seguintes itens: I) por unanimidade de votos, (i) transporte de peças não especificadas no documento fiscal, provavelmente ligadas à topografia, por conta da identidade do remetente (Anexo IV), (ii) remessa de equipamento para reparos (Anexo XIII), (iii) complemento de valor cobrado por remessa de equipamento para reparo (Anexo XIII), (iv) remessa de caminhão para reparo (Anexo XIII), na parte relativa ao transporte rodoviário de carga, referente à remessa para conserto de caminhão Scania P420 8x4 (NF 3022), (v) transporte de compressor vindo da manutenção (Anexo XIII) e (vi) transporte de veículos vindo do conserto (Anexo XIII); II) por maioria de votos, (i) frete de produto acabado da Mina para estação de ferroviário em Cupixi (Anexos III e XII), (ii) frete de produto acabado de Cupixi até o porto de embarque em Santana. (Anexo III e XII), (iii) transporte de produto acabado (Anexo IV), (iv) transporte de minério para o porto (Anexo III), (v) remessa de caminhão para reparo (Anexo XIII), na parte relativa à NF 3099, (vi) transporte de caminhões - serviço de transporte referente à remessa de caminhão Scania - UNAM 051 - que se encontrava avariado/sinistrado para manutenção mecânica, visando o retorno da finalidade/estado de origem do Caminhão (Anexo XII), (vii) serviço de operação portuária para navio (Anexo III); (viii) operação de carregamento de navio (Anexo V), (ix) remoção de minério de navio (Anexo V), (x) utilização das instalações de Abrigo e Acesso do Porto é a vantagem que usufruem os navios de encontrarem para seu abrigo e para a realização de suas operações (Anexos III e XII), (xi) carregamento de navios – porto (Anexo XII), (xii) movimentação de minério no porto (Anexo XII), (xiii) operação de carregamento de navio (Anexo XIV), (xiv) 0peração de carregamento de navio e/ou outras despesas portuárias em geral (Anexo XIV), (xv) despesas com locação de veículo sem motorista utilizados em todas as atividades da empresa, exceto veículos de passeio, (xvi) despesas com locação de veículo com motorista utilizados em todas as atividades da empresa (NFs 201400036, 201400028, 201400035, 201400041 e 201400030), (xvii) outros custos incluídos como despesas de armazenagem e frete na operação de venda (Anexos VIII e XVII), vencidos os Conselheiros Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Relator), Mara Cristina Sifuentes e Paulo Régis Venter (Suplente convocado), que negavam provimento em relação a esses itens; III) por maioria de votos, (i) transporte de veículos (Anexo IV) relacionado com as notas fiscais 10645 e 10646; (ii) dispêndios com transporte de caminhões - serviço de transporte referente ao deslocamento de caminhão comboio da Mina Vila Nova para Santana/AP (Anexo XII), vencido o Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Relator), que negava provimento. Em relação à reforma de ponte (Anexo XII), os Conselheiros Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Laércio Cruz Uliana Júnior divergiram do Relator para reconhecer o direito de crédito a título de insumo. Quanto ao retorno de material recebido em comodato (Anexo XIII), os Conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Márcio Robson Costa revertiam a glosa considerando-o como custo de produção. No que tange ao retorno de material recebido em demonstração (Anexo XIII), o Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima admitia o desconto de crédito. Em relação ao transporte do veículo Scania 8x4 de Betim a Belém (Anexo IV), Notas Fiscais 10638, 10639, 10640, 10641, 10642, 10643 e 10644, foi negado provimento pelo voto de qualidade, vencidos os Conselheiros Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Laércio Cruz Uliana Júnior e Márcio Robson Costa, que revertiam as referidas glosas. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o Fl. 471DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 decidido no Acórdão nº 3201-009.675, de 15 de dezembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10680.904582/2018-84, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Paulo Regis Venter (suplente convocado(a)), Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa, Helcio Lafeta Reis (Presidente). Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no acórdão paradigma. Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de crédito de Pis- Pasep/Cofins Não-Cumulativa – Exportação, onde o crédito reconhecido foi insuficiente para compensar integralmente os débitos informados pelo sujeito passivo. Segundo o Relatório de Auditoria Fiscal anexado aos autos, a fiscalização abrangeu a análise de 13 pedidos de ressarcimento de crédito da Cofins Não-Cumulativa – Exportação e de 13 pedidos de ressarcimento de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep Não- Cumulativa – Exportação, relativos ao período compreendido entre janeiro de 2012 e março de 2015, onde foi promovida a glosa dos créditos relacionados com os seguintes eventos:  Aquisição de bens e serviços sem relação direta ou imediata com o produto ou serviço final disponibilizado ao público externo:  Material de manutenção destinado às atividades gerais da empresa e não vinculado às atividades industriais, bem como o material de manutenção destinado à área administrativa;  Material de consumo das atividades gerais da empresa não vinculado às atividade industriais;  Material elétrico de uso geral;  Serviços de apoio administrativo; monitoramento ambiental; análises de amostras de minério; obras civis (ex: iluminação de postes de iluminação na portaria da mina); locação de veículos, assessoria e/ou consultoria em marketing; auditorias, consultorias e assessoria jurídica;  Transporte de amostras de minérios, de lubrificantes utilizados em veículos, de documentos, de ativo imobilizado, de bens para conserto, de peças não especificadas no documento fiscal, de material de segurança e de veículos; Fl. 472DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73  Transporte de minério até a estação de embarque ferroviário em Cupixi, correspondente à movimentação dos produtos acabados até o pátio da estação de carregamento de vagões;  Transporte de minério de Cupixi até o porto de embarque, em Santana, onde são embarcados para o exterior através de navios;  Transporte de mudança de pessoa física;  Locação de veículos com ou sem motorista;  Serviço de operação portuária.  Locação de máquinas e equipamentos – veículos automotores.  Despesas de armazenagem e fretes na operação de venda:  Transporte do minério das instalações da empresa para o embarcadouro ferroviário em Cupixi;  Transporte ferroviário de minério de ferro de Cupixi ao Porto;  Transporte do Porto Zamin/AngloFerrus ao Porto Público.  Imobilizado (com base no valor de aquisição ou de construção) – veículos “motoniveladora” e “compactador vibratório”.  Créditos referentes à 09/2011 e utilizados em 2014 – desconto de créditos promovido de ofício pela fiscalização em períodos imediatamente anteriores para eliminação dos saldos devedores gerados pelo estorno dos créditos referentes a 09/2011. A ora recorrente apresentou, tempestivamente, Manifestação de Inconformidade, onde argumentou: a) que é pessoa jurídica de direito privado que tem por objeto social a pesquisa, lavra, extração, beneficiamento, industrialização, transporte, comércio, importação e exportação de minérios e metais em geral; b) que, tendo em vista que a fiscalização abrangeu o período compreendido entre o primeiro trimestre de 2012 e o primeiro trimestre de 2015, tendo sido emitido apenas um Relatório Fiscal contendo a descrição e a justificativa das glosas efetuadas ao longo de todo o período, os vinte e seis processos resultantes devem ser reunidos e julgados em conjunto, para evitar que sejam proferidas decisões divergentes em relação às glosas de mesma natureza, bem como para garantir a segurança e efetividade dos julgamentos realizados no âmbito administrativo; c) que é direito das empresas apropriar créditos sobre todos os gastos incorridos com bens ou serviços que sejam pertinentes ao seu processo produtivo e necessários à obtenção de receita; d) que o STJ reconheceu a ilegalidade do conceito restritivo de insumo constante das Instruções Normativas 247/02 e 404/04; Fl. 473DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 e) que a própria Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional divulgou, em 26/09/2018, a Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF incluindo, na “Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer”, o item “r”, que trata do “conceito de insumo tal como empregado nas Leis 10.637/02 e 10.833/03 para o fim de definir o direito (ou não) ao crédito de PIS e COFINS dos valores incorridos na aquisição”; f) que o critério a ser empregado na análise do caso advém da decisão do STJ (essencialidade e relevância à atividade econômica do contribuinte), tendo em vista o efeito vinculante deste precedente, julgado sob o rito dos recursos repetitivos; g) que possui um processo produtivo complexo que envolve várias fases desde a preparação da área a ser explorada, extração do minério, deslocamentos e transportes internos, beneficiamento e escoamento para venda por exportação; h) que entre as etapas, são utilizados diversos instrumentos, ferramentas, máquinas e veículos, tais como tratores, retroescavadeiras, carregadeiras e caminhões; i) que o processo produtivo abrange também: a. as atividades de geologia relacionadas à análise técnica das minas, as quais são realizadas como etapas preliminares (e também concomitantes) ao procedimento extrativo; e b. o próprio transporte do minério na mina para tratamento, beneficiamento e escoamento para venda; j) que dentre as despesas com materiais de manutenção e consumo glosadas estão listados diversos itens que são verdadeiros insumos à atividade da empresa, visto se tratar de itens essenciais à consecução do seu objeto social, em que pese esses materiais não serem consumidos ao longo do processo produtivo; k) que pela simples descrição dos itens glosados, é possível concluir que não se tratam de materiais de manutenção e consumo destinados às atividades gerais ou administrativas; l) que é evidente que materiais como serras manuais, areias naturais, ferramentas, armações, cabos, cal, hidrogênio, pás, picaretas, enxadas, cavadeira, mangueira hidráulica e os demais são efetivamente utilizados na atividade de extração mineral exercida pela ora recorrente; m) que os materiais elétricos glosados são essenciais à atividade produtiva da empresa, uma vez que, sem esses fios, lanternas portáteis e demais aparelhos elétricos, não seria possível a efetiva exploração da mina em locais onde a iluminação é reduzida ou nula; Fl. 474DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 n) que os serviços de assessoria e consultoria são essenciais à realização do objeto social da Unamgen, para estudo e indicação da área a ser explorada, bem como para análise da viabilidade da exploração e meios adequados para tanto, sendo exigências legais prévias à autorização para efetivo aproveitamento das jazidas minerais; o) que as medidas de controle ambiental também são indispensáveis, não apenas sob o aspecto técnico e prático, mas por exigência legal; p) que o transporte do minério até a estação de embarque ferroviário em Cupixi, e daí até o porto de embarque, podem ser perfeitamente enquadrados como insumos do processo produtivo, sendo essenciais ao fechamento do ciclo de produção com a venda e, assim, geração de receita; q) que tanto o frete de produtos acabados como o frete de produtos em elaboração devem ser enquadrados como insumo, na hipótese de creditamento prevista no inciso II dos arts. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, haja vista tratar-se de dispêndios essenciais, diretamente vinculados à atividade econômica; r) que além do enquadramento como insumo (art. 3º, II das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), os transportes em questão, cujo ônus foi assumido pela ora recorrente, podem ser enquadrados como fretes na operação de venda (art. 3º, IX da Lei nº 10.833/2003); s) que a “operação” de venda, neste caso, deve ser compreendida em seu sentido amplo, capaz de abarcar as etapas necessárias à efetiva entrega do produto ao seu comprador final; t) que todos os demais fretes glosados são custos e despesas necessários à atividade econômica da empresa; u) que os dispêndios com os serviços de operação portuária, pela sua indissociabilidade na efetivação da operação de venda, equivalem aos próprios custos com frete e armazenagem (sendo que, de fato, também remunera a armazenagem do minério); v) que os veículos automotores alugados são essenciais à conclusão do processo produtivo; w) que o critério previsto na legislação em relação ao aluguel de máquinas e equipamentos é amplo, na medida em que menciona o uso “nas atividades da empresa”; x) que a glosa de despesas de armazenagem e fretes na operação de venda – transporte do minério até o porto e embarque – é uma repetição (mesmos fundamentos) daquela realizada em relação aos fretes na remessa do minério entre a estação ferroviária até o porto onde o produto será despachado para exportação; Fl. 475DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 y) que a contratação de transporte para transferência do minério, que sai das unidades da ora recorrente e segue para o embarcadouro ferroviário em Cupixi, ou o próprio transporte ferroviário de minério de ferro de Cupixi ao Porto e o transporte do Porto Zamin/AngloFerrus ao Porto Público, é uma modalidade, ou mesmo desdobramento, do frete na operação de venda; z) que a "motoniveladora" e o "compactador vibratório", adquiridos pela empresa para manutenção das vias de transporte da mina, são essenciais para viabilizar o processo produtivo da ora recorrente, posto que, sem esses equipamentos, não haveria como promover o escoamento do minério extraído; aa) que os itens do imobilizado utilizados na produção de bens destinados à venda ou prestação de serviços são todos aqueles que contribuem para o regular funcionamento da unidade produtiva, e sem os quais a atividade correlata seria inviável ou sofreria perdas de qualidade substanciais; bb) que os veículos e equipamentos que viabilizam o transporte contínuo de minério no estabelecimento da empresa (através da manutenção dessas vias de transporte) fazem parte do seu processo produtivo, que não se limita ao uso de máquinas e ferramentas nas jazidas; cc) que o ativo imobilizado, para gerar direito aos créditos de PIS/COFINS, deve ter relação direta, ou mesmo indireta (quando se mostrar essencial), à produção e a geração de receita, que corresponde, ao final, à base tributável das contribuições; dd) que caso se entenda que as planilhas e demais documentos juntados ao processo não são suficientes à comprovação do direito postulado, deve ser reconhecida a necessidade de realização de diligência; e ee) que em matéria tributária deve a Fiscalização buscar a verdade material dos fatos para apurar a efetiva existência do crédito. A DRJ rejeitou a arguição de nulidade e julgou parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade, tendo se ancorado nos seguintes fundamentos: a) que a Manifestação de Inconformidade referente ao presente processo e as demais apresentadas em face dos Despachos Decisórios emitidos com base no Relatório de Auditoria Fiscal serão objeto de apreciação e julgamento em conjunto; b) que as alegações apresentadas são semelhantes em todos os processos formalizados em relação a cada trimestre do período da análise (PIS e Cofins não-cumulativos Exportação - janeiro de 2012 a março de 2015), de tal forma que a análise será feita em relação a todo o período e considerado no presente processo apenas as glosas pertinentes à contribuição desse trimestre; c) que tendo sido lavrado o Despacho Decisório por autoridade competente com base em Termo de Verificação Fiscal, e tendo a interessada apresentando as Fl. 476DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 discordâncias, restando claro que entendeu perfeitamente a motivação da glosa com base em entendimento da RFB até então aplicado, não se vislumbra qualquer vício que importe em nulidade do ato impugnado; d) que os critérios da essencialidade e da relevância, estabelecidos no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR e utilizados para a aferição do conceito de insumo para fins de creditamento no regime não-cumulativo da Contribuição para o PIS e da Cofins, se revelam como conceitos jurídicos indeterminados ou imprecisos, cuja aplicação deve ser feita casuisticamente, analisando se o que se pretende ser insumo é essencial ou relevante ao processo produtivo ou à prestação do serviço; e) que o teste de subtração, proposto pelo Ministro Mauro Campbell no julgamento do STJ, segundo o qual seriam insumos bens e serviços “cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes”, pode ser utilizado como uma importante ferramenta na identificação da essencialidade ou relevância de determinado item para o processo produtivo ou para a prestação de serviço nas situações em que não se possa ter uma certeza positiva ou negativa em relação ao enquadramento do produto ou serviço nos critérios propostos; f) que a aquisição de insumos constitui hipótese de creditamento distinta das demais listadas no art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, que possuem condições e requisitos próprios, que não se confundem com aqueles do dispositivo referente a insumos; g) que para se determinar quais itens são enquadrados como insumo no conceito definido pelo STJ, faz-se necessário estabelecer exatamente onde começa e onde termina o processo produtivo da ora recorrente; h) que na etapa de escoamento do minério da Instalação de Tratamento de Minérios (ITM) até a estação de embarque ferroviário, onde são estocadas ou basculadas diretamente dos vagões ferroviários para transporte até o porto de Santana, onde são embarcadas para o exterior, o produto (minério de ferro) já está processado e pronto para o comércio, portanto, já finalizadas as etapas de produção para que se possa enquadrar algum dispêndio como insumo nos termos das leis de regência, a não ser em situações excepcionais a serem verificadas nos casos concretos; i) que, dentre os itens glosados e listados nos Anexos I, II, X e XI, existem bens diversos, incluindo peças de reposição, que apesar de não terem relação direta e imediata com o processo produtivo, são aplicados em etapas de produção do minério de ferro; j) que a concessão de créditos sobre valores de partes, peças e serviços de reparo de máquinas, equipamentos e outros bens somente é possível devido à Fl. 477DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 aplicação subsidiária da legislação do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas; k) que impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica utilizados na produção de bens destinados à venda, quando ficar demonstrado que os dispêndios se situam no valor limite estabelecido na legislação (R$ 326,61 até 31/12/1014 e R$ 1.200,00 a partir de 01/01/2015) ou que da operação não resulte aumento de vida útil do bem manutenido superior a um ano, e que a reversão ou não das glosas são demonstradas a partir dos Anexos I, II, X e XI do Relatório de Auditoria Fiscal, que foram reproduzidos e juntados aos autos como documento não paginável e onde estão apontados os motivos; l) que despesas com serviços nos setores administrativos não se enquadram no conceito de insumo por representar atividade diversa da produção de minério; m) que, conforme o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5, de 2018, restou afastado o creditamento sobre dispêndios destinados a viabilizar a atividade da mão de obra utilizada em qualquer área da pessoa jurídica; n) que devem ser mantidas as glosa sem relação aos itens conforme discriminados na coluna “motivo” dos anexos: (a) mão de obra - apoio administrativo (Anexo III); (b) serviços administrativos auxiliares para a competência 07/2012. (Anexo III); (c) serviços de representação comercial e consultoria em marketing (Anexo III); (d) manutenção em residência e alojamentos (Anexo XII); e (e) auditoria, consultoria e assessoria jurídica (Anexo XII); o) que devem ser revertidas as glosas em relação aos itens conforme discriminados na coluna “motivo” dos anexos: (a) manutenção de veículo Toyota Hilux, utilizado no transporte de pessoas e materiais (Anexo III); e (b) manutenção mecânica em ônibus utilizado no deslocamento interno de pessoal da mina (Anexo III); p) que é possível o creditamento em relação ao dispêndio com análises de amostras de minério, devendo ser revertida as glosas sobre os seguintes itens de dispêndio, conforme discriminados na coluna “motivo” dos anexos: (a) amostragem e análise do minério de ferro no porto, certificação (Anexo III); (b) amostragem e controle de umidade de minério embarcado (Anexo III); (c) análise química de amostras (Anexo III); (d) análises de amostras (Anexo III); (e) amostragem e análise do minério de ferro no porto, certificação (Anexo XII); (f) amostragem e controle de umidade de minério embarcado (Anexo XII); (g) análises de amostras (Anexo XII); e (h) etiquetagem de amostras (Anexo XII); q) que os dispêndios relacionados com a redução de impacto no meio ambiente natural, segundo o conceito de insumo estabelecido pelo STJ, enquadrando-se no inciso II do art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003 Fl. 478DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 (serviços relevantes pelas singularidades da cadeia produtiva ou mesmo por imposição legal), devendo ser revertidas as glosas sobre os seguintes itens de dispêndio, conforme discriminados na coluna “motivo” dos anexos: (a) serviço de mão de obra relativa à consultoria técnica relativa ao tratamento de águas (Anexo XII); e (b) monitoramento ambiental (Anexo III); r) que em relação a obras civis existe a possibilidade de creditamento, não como insumo, conforme defende a ora recorrente, mas sim como encargo de depreciação ou de amortização, nos termos do inciso VII do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, c/c o inciso III do seu § 1º; s) que não tendo a ora recorrente informado e demonstrado que teria direito a eventual encargo de depreciação referente a esses dispêndios com obras civis ainda não aproveitado, deve ser mantida a glosa em relação aos itens a seguir conforme discriminados na coluna “motivo” dos anexos: (a) instalação de postes de iluminação na portaria da mina (Anexo III); (b) obra civil (Anexo III); (c) reforma de ponte de madeira (Anexo XII); e (d) obras - montagem de sistema de incêndio (Anexo III); t) que o dispêndio com desmonte, realocação e montagem de equipamento se refere ao carregador de minério, que faz as pilhas de minério e carrega os caminhões, de tal forma que este item atende os requisitos para ser considerado insumo; u) que o bem destinado à venda (minério de ferro) é processado em etapas que vão da extração até à finalização do produto no pátio de instalação de tratamento (ITM), não havendo que se falar em processo produtivo a partir daí; v) que despesa de transporte de bem cujo processo produtivo foi finalizado não se enquadra no conceito de insumo de que trata o inciso II do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003; w) que essa despesa de transporte também não se amolda ao preceito do art. 3º, IX, da Lei n 10.833/2003, pois trata-se de despesa com fretes destinados aos escoamento do minério de ferro, ainda não submetido à operação de venda, até à estação de embarque ou ate o porto, local onde o minério é manuseado e armazenado; x) que devem ser mantidas as glosas em relação aos seguintes itens conforme discriminados na coluna “motivo” dos anexos: (a) frete de produto acabado da mina para estação de ferroviário em Cupixi (Anexo III); (b) frete de produto acabado da mina para estação de ferroviário em Cupixi (Anexo XII); (c) frete de produto acabado de Cupixi até o porto de embarque em Santana (Anexo III); (d) frete de produto acabado de Cupixi até o porto de embarque em Santana (Anexo XII); (e) transporte de produto acabado (Anexo IV); e (f) transporte de minério para o porto (Anexo III); Fl. 479DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 y) que a possibilidade de a despesa com frete no transporte de um bem ser considerada como insumo para fins de creditamento de PIS/Cofins está relacionada à utilização do bem transportado no processo produtivo, contribuindo o transporte para aproveitamento do bem na produção; z) que não há, para os transportes relacionados a seguir, elementos suficientes para identificação do bem transportado que permita a análise da sua utilização no processo produtivo, prejudicando a análise também em relação à despesa com frete no transporte do bem, e que não tendo a ora recorrente informado e demonstrado que teria direito ao creditamento em relação a esses dispêndios, deve ser mantida a glosa conforme discriminados na coluna “motivo” dos anexos: (a) retorno de material recebido em comodato (Anexo XIII); (b) retorno de material recebido em demonstração (Anexo XIII); (c) movimentação de bens para conserto (Anexo III); (d) remessa de equipamento para reparo (Anexo IV); (e) transporte de peça para reparo (Anexo IV); (f) transporte de peças não especificadas no documento fiscal, provavelmente ligadas à topografia, por conta da identidade do remetente (Anexo IV); (g) complemento de valor cobrado por remessa de equip. p/ reparo (Anexo XIII); (h) remessa de caminhão para reparos (Anexo XIII); (i) transporte de compressor vindo de manutenção (Anexo XIII); (j) transporte de veículo vindo do conserto (Anexo XIII); (k) remessa de equipamento para reparos (Anexo XIII); (l) transporte de caminhões - serviço de transporte referente à remessa de caminhão Scania - UNAM 051 - que se encontrava avariado/sinistrado para manutenção mecânica, visando o retorno da finalidade/estado de origem d (Anexo XII); (m) transporte de veículos (Anexo IV); (n) transporte de ativo imobilizado (maquinário) entre minas (Anexo III); e (o) motivo do transporte não informado (Anexo XIII); aa) que os seguintes transportes não possuem os requisitos para que possam ser considerados passíveis de creditamento: (a) transporte de documentos (Anexo IV); e (b) transporte de mudança de pessoa física (Anexo XIII); bb) que não há informação sobre a motivação para deslocamento do veículo da Mina Vila Nova para Santana/AP, que, conforme informado, é utilizado para fazer abastecimento e lubrificação de máquinas e equipamentos na mina (Anexo XII). Sendo encaminhado para fora da mina, não há como avaliar se há permissão para creditamento do PIS/Cofins em relação à despesa com frete nesse deslocamento; cc) que uma vez permitido o creditamento em relação à análise de amostras, a despesa de envio (frete) da amostra é passível de creditamento: (a) transporte de amostras (Anexo IV); e (b) transporte de amostras de minérios (Anexo IV); dd) que o transporte de amostras de lubrificantes utilizados em veículos (Anexo IV) é um dispêndio relacionado à manutenção dos veículos (frete no transporte de lubrificantes utilizado nos veículo encaminhado para análise), e que o creditamento do bem transportado a título de insumo permite o creditamento do frete correspondente; Fl. 480DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 ee) que os gastos com serviços portuários não se constituem em insumos, haja vista que as atividades de carga e descarga, movimentação e transbordo de mercadoria são posteriores àquelas desenvolvidas no processo produtivo, devendo ser mantidas as glosas em relação aos itens conforme discriminados na coluna “motivo” dos anexos: (a) serviço de operação portuária para navio (Anexo III); (b) operação de carregamento de navio (Anexo V); (c) remoção de minério de navio (Anexo V); (d) admitido o crédito referente à armazenagem, glosados os créditos relativos aos demais serviços – utilização das instalações de Abrigo e Acesso do Porto é a vantagem que usufruem os navios de encontrarem para seu abrigo e para a realização de suas operações (Anexo III); (e) admitido o crédito referente à armazenagem, glosados os créditos relativos aos demais serviços – utilização das instalações de Abrigo e Acesso do Porto é a vantagem que usufruem os navios de encontrarem para seu abrigo e para a realização de suas operações (Anexo XII); (f) carregamento de navios – porto (Anexo XII); (g) movimentação de minério no porto (Anexo XII); (h) operação de carregamento de navio (Anexo XIV); e (i) operação de carregamento de navio e/ou outras despesas portuárias em geral (Anexo XIV); ff) que não há que se considerar passível de creditamento o item relacionado no Anexo XII do Termo de Verificação Fiscal discriminado como serviço de dragagem no leito do canal do rio, realizado no pier da companhia docas de Santana para manter profundidade do porto (Anexo XII), por não se tratar de dispêndio aplicado no processo produtivo da mineradora; gg) que a locação de veículos não está abrangida pelo inciso IV do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003; hh) que a locação de veículos não se enquadra no inciso II do art. 3º das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003; ii) que devem ser mantidas as glosas efetuadas no item B do Relatório de Auditoria Fiscal (Anexos VI e XV); jj) que a locação de veículos automotores com motorista é uma prestação de serviço, podendo, em tese, ser enquadrada como insumo; kk) que alguns dos itens extraídos do Anexo XII correspondem a serviços prestados (locação de veículos com motorista) que não têm relação com o processo produtivo da empresa, cujas etapas vão da extração até a finalização do produto no pátio de instalação de tratamento (ITM); ll) que as operações de aluguel de veículos com condutor serão consideradas passíveis de creditamento, exceto em relação ao serviço contratado com AMAP LOGÍSTICA LTDA – EPP, com a seguinte descrição na nota fiscal: “LOCAÇÃO DE CAMINHAO BASCULANTE P/TRANSPORTE DE MATERIAL DESTINADO A MANUTENÇÃO DA ESTRADA DE FERRO CUPIXI/PORTO ZAMIM - KM 07 - PERIODO DE 18 A 25.04.2014 ; Fl. 481DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 mm) que as despesas com o transporte do minério das instalações da empresa para o embarcadouro ferroviário em Cupixi, ao próprio transporte ferroviário de minério de ferro de Cupixi ao Porto, e ao transporte do Porto Zamin/AngloFerrus ao porto público (Anexos VIII e XVII), não geram crédito por não serem insumos (ocorrem após a finalização do processo produtivo) e não serem fretes na operação de venda; nn) que a motoniveladora e o compactador vibratório, levados ao ativo imobilizado (Anexo IX), estão vinculados a atividades ligadas, ainda que indiretamente, ao processo produtivo da ora recorrente, o que possibilita o aproveitamento de crédito na forma disposta na legislação; oo) que o ônus da prova incumbe ao contribuinte quanto ao fato constitutivo do seu direito ao crédito, e ao fisco quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do contribuinte; pp) que tendo o fisco demonstrado a existência de apenas parte do crédito pretendido, caberia à ora recorrente fazer prova constitutiva do seu direito em relação às alegações trazidas na Manifestação de Inconformidade; qq) que tendo em vista o não atendimento das disposições do inciso IV do art. 16 do Decreto nº 70.235, de 1972, é de se considerar não formulado o pedido de diligência; e rr) que as diligências e perícias são destinadas a esclarecimento de pontos controvertidos, não se prestando a suprir a instrução probatória a cargo do interessado. Cientificada da decisão da DRJ, a empresa apresentou Recurso Voluntário aduzindo, em síntese, que: a) os 26 processos resultantes da fiscalização devem ser reunidos e julgados em conjunto, a fim de evitar que sejam proferidas decisões divergentes em relação às glosas de mesma natureza, bem como para garantir a segurança e efetividade dos julgamentos realizados no âmbito administrativo; b) é direito das empresas apropriar créditos sobre todos os gastos incorridos com bens ou serviços que sejam pertinentes ao seu processo produtivo e necessários à obtenção de receita; c) a DRJ adotou entendimentos acerca da matéria que restringem ilegitimamente a concepção de insumos similar àquela aplicada ao IPI para fins de créditos das contribuições; d) o STJ reconheceu a ilegalidade do conceito restritivo de insumo constante das Instruções Normativas 247/02 e 404/04; e) o critério a ser empregado na análise do caso advém da decisão do STJ (essencialidade e relevância à atividade econômica do contribuinte), tendo em Fl. 482DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 vista o efeito vinculante deste precedente, julgado sob o rito dos recursos repetitivos; f) possui um processo produtivo complexo que envolve várias fases desde a preparação da área a ser explorada, extração do minério, deslocamentos e transportes internos, beneficiamento e escoamento para venda por exportação; g) entre as etapas do processo produtivo são utilizados diversos instrumentos, ferramentas, máquinas, veículos e serviços necessários para o transporte dos bens até a remessa ao consumidor final; h) o processo produtivo abrange também: a. as atividades de geologia relacionadas à análise técnica das minas, as quais são realizadas como etapas preliminares (e também concomitantes) ao procedimento extrativo; e b. o próprio transporte do minério na mina para tratamento, beneficiamento e escoamento para venda; i) grande parte das glosas de créditos formalizadas pela DRJ derivam de uma premissa interpretativa equivocada aplicada pelo Fisco; j) os serviços “Mão de obra – apoio administrativo”, “Serviços administrativos auxiliares para a competência 07/2012”, “Serviços de representação comercial e consultoria em marketing”, “Manutenção em residência e alojamentos” e “Auditoria, consultoria e Assessoria jurídica”, cujas glosas foram mantidas pela DRJ, são essenciais e relevantes para o regular desenvolvimento da atividade econômica desenvolvida e, por se enquadrarem no conceito de insumo consolidado pelo STJ, devem ter o saldo credor correlato integralmente deferido; k) houve alteração de critério jurídico em relação à glosa dos serviços “Instalação de postes de iluminação na portaria da mina”, “Obra civil”, “Reforma de ponte de madeira” e “Obras – Montagem de sistema de incêndio”, uma vez que a fiscalização justificou a glosa pelo fato de os serviços não terem relação direta e imediata com o processo produtivo e a DRJ embasou a manutenção da glosa no entendimento de que o crédito concernente às referidas despesas deveria ser apurado com base no método de depreciação, e não como insumo; l) os dispêndios vinculados aos serviços “Instalação de postes de iluminação na portaria da mina”, “Obra civil”, “Reforma de ponte de madeira” e “Obras – Montagem de sistema de incêndio” dizem respeito à infraestrutura da mina em que desempenhado o processo produtivo, razão pela qual afiguram-se essenciais ao regular desenvolvimento da atividade de extração e beneficiamento do minério; m) o transporte do minério até a estação de embarque ferroviário em Cupixi, e daí até o porto de embarque, se enquadram no conceito de insumos do processo Fl. 483DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 produtivo, na medida em que essenciais ao fechamento do ciclo de produção com a venda e consequente geração de receita; n) pelas próprias peculiaridades da indústria minerária (peso do produto, condições de carregamento/transporte e predominância das exportações por via marítima), o uso de equipamentos e veículos próprios, ou contratação de terceiros para transportar o minério até as estações ferroviárias e, em seguida, destas para o porto, é um fator empresarial indissociável do processo produtivo; o) é indene de dúvidas que a subtração dos serviços de frete em comento inviabiliza totalmente a atividade da Recorrente, uma vez que impede que a produção seja escoada até o porto para a consequente exportação dos produtos; p) além do enquadramento como insumo (art. 3º, II das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), os serviços de frete em questão, cujo ônus foi assumido pela ora recorrente, podem ser enquadrados como fretes na operação de venda (art. 3º, IX da Lei nº 10.833/2003); q) por questões de logística operacional, necessita fracionar as operações de venda dos produtos fabricados, remetendo-os, inicialmente, à estação de embarque ferroviário e, posteriormente, à estação de embarque no porto e que esses procedimentos são necessários para viabilizar o escoamento de sua produção e a consequente comercialização do produto desenvolvido; r) o frete na operação de venda previsto no inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/2003 deve contemplar todos os transportes das mercadorias necessários à sua circulação econômica, o que, no caso, compreende os fretes contratados para viabilizar o transporte das mercadorias até o porto, para a posterior exportação; s) é indene de dúvidas que as remessas de bens para conserto, reparos, manutenção e deslocamento de maquinário entre as minas são extremamente necessários para a logística do processo produtivo da Recorrente, devendo-se, portanto, ser reconhecidos os créditos apurados sobre os citados dispêndios; t) os dispêndios com despesas portuárias referem-se a valores pagos às empresas que operam o porto no qual o minério é manuseado, armazenado e embarcado em navios para exportação; u) é impossível realizar qualquer exportação de minério por via marítima sem incorrer em tais custos, e que os dispêndios, pela sua indissociabilidade na efetivação da operação de venda, equivalem aos próprios custos com frete e armazenagem (sendo que, de fato, também remunera a armazenagem do minério); Fl. 484DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 v) sem esses serviços (operações portuárias), o resultado pretendido na execução do seu objeto social (produto final ou serviço prestado) se torna inviável ou perde substancialmente as suas qualidades e atributos; w) a DRJ ultrapassou a fundamentação indicada no Relatório Fiscal que acompanhou o Despacho Decisório, introduzindo nova motivação de glosa para sustentar o indeferimento do direito creditório pleiteado em relação à locação de veículos; x) a tomada de créditos sobre os dispêndios com aluguel é ampla, abarcando os itens utilizados em toda a atividade da empresa, seja comercial, produtiva ou administrativa; y) é indene de dúvidas que os veículos alugados pelas pessoas jurídicas se enquadram, de fato, no conceito de máquinas e equipamentos empregados na atividade da empresa previsto no inciso IV do art. 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, sendo legítimo o saldo credor apurado em função desses dispêndios; z) a apuração de créditos em relação à locação de veículos com motorista encontra previsão legal no citado art. 3º, IV, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03; aa) a glosa de despesas de armazenagem e fretes na operação de venda – transporte do minério até o porto e embarque – é uma repetição (mesmos fundamentos) daquela realizada em relação aos fretes na remessa do minério entre a estação ferroviária até o porto onde o produto será despachado para exportação; bb) a contratação de transporte para transferência do minério, que sai das unidades da Recorrente e segue para o embarcadouro ferroviário em Cupixi, o próprio Transporte Ferroviário de minério de ferro de Cupixi ao Porto e o transporte do Porto Zamin/AngloFerrus ao Porto Público é uma modalidade, ou mesmo desdobramento do frete na operação de venda; cc) caso se entenda que os documentos juntados ao processo não são suficientes à comprovação do direito postulado, deve ser reconhecida a necessidade de realização de diligência; e dd) que em matéria tributária deve a Fiscalização buscar a verdade material dos fatos para apurar a efetiva existência do crédito. É o relatório. Fl. 485DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Quanto ao conhecimento e mérito, à exceção dos itens II e III do dispositivo, transcreve-se o entendimento majoritário da Turma, consignado no voto do relator do processo paradigma 1 . O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos formais de admissibilidade, razão pela qual dele se toma conhecimento. Dos limites da lide Conforme se depreende dos documentos juntados aos autos, a lide estabelecida no presente processo tem como origem a glosa feita em relação a uma série dispêndios que, no entender da fiscalização, não dariam direito a crédito da Cofins não-cumulativa. Após o julgamento de primeira instância, onde a autoridade julgadora a quo reverteu a glosa relativa a diversos créditos pleiteados pela recorrente, a lide continua unicamente em relação aos dispêndios que permaneceram glosados e que foram devidamente contestados pela recorrente em seu Recurso Voluntário, a saber:  Serviços utilizados como insumos:  Serviços de apoio administrativo, serviços administrativos auxiliares, serviços de representação comercial, manutenção em residência e alojamentos, auditoria, consultoria e assessoria jurídica, instalação de postes de iluminação na portaria da mina, obra civil, reforma de ponte de madeira, obras-montagem de sistema de incêndio;  Transporte de minério até a estação de embarque ferroviário em Cupixi/Transporte de minério de Cupixi até o porto de embarque;  Transporte de documentos, de ativo imobilizado, de bens para conserto, de material de segurança, e de veículos / Transporte de mudança de pessoa física;  Serviço de operação portuária;  Despesas de alugueis de veículos (sem motorista e com motorista mas sem relação com o processo produtivo);  Despesas de armazenagem e fretes na operação de venda - transporte do minério até o porto de embarque. 1 Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultado no acórdão paradigma desta decisão, transcrevendo o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado. Fl. 486DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 Como a recorrente não contestou a glosa mantida pela DRJ em relação ao “Serviço de dragagem no leito do canal do rio, realizado no pier da companhia docas de santana para manter profundidade do porto (Anexo XII)”, é de se considerar a matéria definitivamente julgada e fora da lide, razão pela qual não será feita qualquer análise sobre ela no presente voto. Do julgamento em conjunto A recorrente relata ter apresentado 26 (vinte e seis) pedidos de ressarcimento relativos a créditos da Contribuição para o PIS e da Cofins do período compreendido entre o 1º trimestre de 2012 e o 1º trimestre de 2015, que foram analisados em conjunto em uma fiscalização abrangendo todo o período, e na qual foi “emitido apenas um Relatório de Auditoria Fiscal contendo a descrição e a justificativa das glosas efetuadas ao longo de todo o período”, apesar de terem sido proferidos 26 (vinte e seis) despachos decisórios deferindo parcialmente o crédito pleiteado. Pondera que “os bens e serviços utilizados pela Recorrente, cujos créditos foram glosados pela Fiscalização, se repetem nos diferentes trimestres em que o crédito foi apurado”, e por isso “requer seja determinada a reunião e o julgamento em conjunto dos referidos processos administrativos, para evitar que sejam proferidas decisões divergentes em relação às glosas de mesma natureza, bem como para garantir a segurança e efetividade dos julgamentos realizados no âmbito administrativo”. O pedido da recorrente é mais do que razoável, haja vista a clara conexão existente entre os 26 (vinte e seis) processos que se originaram da fiscalização realizada em razão dos 26 (vinte e seis) pedidos de ressarcimento apresentados. Por isso foi providenciado o julgamento em conjunto de todos os processos elencados pela recorrente que se encontram disponíveis para julgamento neste Carf. Do conceito de insumo A recorrente argumenta “que grande parte do indeferimento dos créditos está fundada em duas premissas adotadas pelo Fisco: 1) O conceito restritivo de insumos para fins de creditamento de PIS e COFINS (art. 3º, inciso II das Leis nº’s 10.637/2002 e 10.833/2003), o qual abarcaria, na visão da Autoridade Administrativa, apenas a matéria-prima e produtos intermediários que entrem em contato físico com o produto em fabricação, além de material embalagem; 2) O entendimento de que os custos, despesas, encargos e demais itens envolvidos na atividade da Produzir Agropecuária não permitem qualquer forma de aproveitamento de créditos de PIS/COFINS por, supostamente, não estarem inseridos em seu processo produtivo”. Fl. 487DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 Defende “que em virtude da correlação lógica com a base de débitos das contribuições (receita), e em observância à sistemática inerente ao princípio da não-cumulatividade, é direito das empresas apropriar créditos sobre todos os gastos incorridos com bens ou serviços que sejam pertinentes ao seu processo produtivo e necessários à obtenção de receita”. Reclama que, “embora o processo produtivo tenha sido delineado nos cursos dos trabalhos de fiscalização e, inclusive, registrado nas páginas 13 e 14 do Relatório Fiscal emitido pela Autoridade Fiscal, percebe-se que a DRJ da 06ª Região Fiscal adotou entendimentos acerca da matéria que restringem ilegitimamente a concepção de insumos similar àquela aplicada ao IPI para fins de créditos das contribuições em apreço”. E conclui dizendo “que são manifestamente ilegais as acepções restritivas do conceito de insumo adotadas pela DRJ da 06ª Região Fiscal no acórdão impugnado. O critério devido a ser empregado na análise do caso advém da decisão do STJ (essencialidade e relevância à atividade econômica do contribuinte), tendo em vista o efeito vinculante deste precedente (firmado, repita-se, sob o rito dos recursos repetitivos)”. Tem razão a recorrente em defender a aplicação do critério da essencialidade e relevância estabelecido pelo STJ no REsp nº 1.221.170- PR. Por isso é fundamental que esclareçamos, a partir da referida decisão do STJ, o entendimento seguido no presente voto para fins de aplicação do disposto no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002 (Contribuição para o PIS/Pasep), e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003 (Cofins), especialmente no que diz respeito ao conceito de insumo (inciso II do art. 3º de ambas as Leis). Dispõe o caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) a) no inciso III do § 3º do art. 1º desta Lei; e (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) b) nos §§ 1º e 1º-A do art. 2º desta Lei; (Redação dada pela lei nº 11.787, de 2008) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) III – (VETADO) Fl. 488DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária; VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei. IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei nº 11.898, de 2009) XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) De maneira muito semelhante, dispõe o caput do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) a) no inciso III do § 3º do art. 1º desta Lei; e (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) b) nos §§ 1º e 1º-A do art. 2º desta Lei; (Redação dada pela lei nº 11.787, de 2008) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Fl. 489DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa; VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei; IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei nº 11.898, de 2009) XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) Conforme se depreende da leitura desses dispositivos legais, o legislador estabeleceu uma série de creditamentos que a pessoa jurídica poderá fazer para deduzir dos valores das contribuições apurados na forma do art. 2º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, por vezes vinculando esse direito ao exercício de uma atividade específica. Como se tratam de textos legais muito semelhantes, as referências que fizermos a partir de agora apenas a inciso se aplicam para ambas as Leis, deixando a referência expressa à lei específica para as poucas diferenças existentes. O inciso I, por exemplo, trata da atividade comercial, permitindo à pessoa jurídica que a exerce a apropriação de créditos relativos aos bens adquiridos para revenda, com as exceções que lista. O inciso II, por sua vez, trata da atividade industrial e da atividade de prestação de serviços, permitindo à pessoa jurídica que as exerce a apropriação de créditos relativos aos insumos (bens e serviços) utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Observe-se que os permissivos dispostos nos incisos I e II não são excludentes, de tal sorte que uma pessoa jurídica que atue tanto na Fl. 490DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 revenda de bens quanto na prestação de serviços e na produção e venda de bens poderá apurar créditos relativos aos bens adquiridos para revenda, aos insumos utilizados na prestação de serviços e aos insumos utilizados na produção de bens. O inciso IX da Lei nº 10.637, de 2002, e o inciso III da Lei nº 10.833, de 2003, permitem à pessoa jurídica o creditamento relativo aos custos com energia elétrica e energia térmica consumidas em seus estabelecimentos, independentemente da atividade para onde essas energias são direcionadas. Note-se que, caso não existissem esses incisos, o crédito das contribuições, relativo à energia elétrica e à energia térmica, somente estaria permitido, nos termos do inciso II, para aquela parcela utilizada como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Da mesma forma, os incisos IV, V e VII, que tratam, respectivamente, dos créditos relativos aos aluguéis pagos a pessoa jurídica, ao valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica e às edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, não estão vinculados ao exercício de uma atividade específica. O inciso VI permite à pessoa jurídica a apropriação de créditos relativos à aquisição ou fabricação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, desde que destinados à locação a terceiros, à utilização na produção de bens para venda ou à utilização na prestação de serviços. O inciso VIII tem o efeito de expurgar do valor devido a título de contribuição aquela parcela composta pela venda de bens que, por alguma razão, acabam sendo devolvidos. O inciso IX da Lei nº 10.833, de 2003, permite à pessoa jurídica o aproveitamento de créditos de Cofins relativos à armazenagem de mercadoria e ao frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for por ela suportado, hipótese que foi estendida para a Contribuição para o PIS/Pasep pelo disposto no inciso II do art. 15 da Lei nº 10.833, de 2003. Note-se que, nesse caso, por estar para além da fase de fabricação ou de produção dos bens, a armazenagem e o frete não podem ser considerados como insumos dessas atividades, cujo creditamento está previsto no inciso II. O inciso X permite, de forma casuística, apenas para a pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção, o crédito de contribuições não-cumulativas relativo ao vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados. Por fim, o inciso XI, tratando novamente da atividade de produção de bens para venda e da atividade de prestação de serviços, permite à pessoa Fl. 491DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 jurídica que as exerce o aproveitamento dos créditos relativos aos bens incorporados ao ativo intangível, e que sejam utilizados nessas atividades. Feita essa breve análise dos incisos do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, é preciso contextualizar a polêmica que se estabeleceu, em relação ao disposto no inciso II (especificamente em relação ao conceito de insumo), entre a RFB e as pessoas jurídicas contribuintes da Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativa e da Cofins. Ocorre que, a fim de disciplinar a incidência não-cumulativa das contribuições, foram publicadas a IN SRF nº 247, de 2002, e a IN SRF nº 404, de 2004, que, a partir de uma visão própria da legislação do IPI, restringiram o conceito de insumo apenas àquilo que fosse utilizado diretamente na produção de bens ou na prestação de serviços, restringindo, com isso, o universo de bens e de serviços que poderiam gerar direito a crédito para as pessoas jurídicas. Inconformados com essa visão restritiva do conceito de insumo trazida pela IN SRF nº 247, de 2002, e pela IN SRF nº 404, de 2004, não foram poucos os contribuintes que recorreram ao judiciário na tentativa de firmar a tese de que insumo, para efeitos de creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativa e da Cofins não- cumulativa, corresponde a todos os custos e despesas necessários ao desenvolvimento empresarial. No REsp nº 1.221.170, que tratou dos Temas 779 e 780 e que foi julgado sob a sistemática de recursos repetitivos, o STJ assentou a tese de que era ilegal a disciplina de creditamento prevista na IN SRF nº 247, de 2002, e na IN SRF nº 404, de 2004, e que “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando- se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”. Eis a ementa: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO- CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. Fl. 492DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (STJ, REsp n° 1.221.170-PR, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia, Primeira Seção, Data do julgamento: 22/02/2018) Vê-se, com isso, que o STJ adotou uma posição intermediária entre o que defendia a RFB e o que pleiteavam os contribuintes, definindo insumo para fins de creditamento das contribuições não-cumulativas como tudo aquilo que é essencial ou relevante para a produção de bens para venda (processo produtivo) ou para a prestação de serviços. Nesse ponto alguém poderia objetar que a ementa do REsp nº 1.221.170 não associou a essencialidade ou relevância ao processo produtivo ou à prestação de serviços, mas sim ao “desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”, de tal forma que mesmo os insumos utilizados fora do processo produtivo ou desconectados da prestação de serviços poderiam gerar direito a crédito, se essenciais ou relevantes ao desenvolvimento da atividade econômica. Mas essa não é a interpretação a ser extraída da decisão emanada no REsp nº 1.221.170, que precisa ser compreendida a partir da leitura dos votos apresentados pelos Ministros e do Acórdão exarado, e que não deixam dúvidas de que os insumos que geram direito a crédito das contribuições não-cumulativas são aqueles essenciais e relevantes à produção de bens para venda (ao processo produtivo) ou à prestação de serviços. Essa é a posição expressa pelo Juíz Federal Andrei Pitten Velloso em artigo publicado no Jornal Carta Forense, em 17/07/2019, sob o título “PIS/COFINS não cumulativo: o conceito de insumos à luz da jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça” (acessado no endereço da internet http://www.cartaforense.com.br/conteudo/colunas/piscofins-nao- cumulativo-o-conceito-de-insumos-a-luz-da-jurisprudencia-do-superior- tribunal-de-justica/18219): Fl. 493DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 A nosso juízo, a distinção fundamental diz respeito à vinculação com o processo produtivo ou com a atividade específica de prestação de serviços. Em que pese tenha se consignado na ementa do julgado que a relevância diz respeito ao “desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”, a análise atenta dos votos exarados e das posições refutadas evidencia que não foi acolhido o direito ao creditamento de despesas que não são necessárias para a realização o serviço contratado ou para a produção do bem comercializado, como sucede com as despesas atinentes à comercialização e à entrega dos bens produzidos, entre as quais sobressaem os gastos com publicidade e com comissões de vendas a representantes. Apesar de serem despesas operacionais, os gastos com publicidade, com as vendas e com a entrega de produtos comercializados não geram direito a creditamento, porquanto não dizem respeito à sua industrialização. Para que não restem dúvidas de que os insumos aptos a gerar crédito das contribuições não-cumulativas, nos exatos termos do inciso II do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, são aqueles vinculados à produção de bens ou à prestação de serviços, reproduzimos a seguir alguns excertos do voto do Ministro relator Napoleão Nunes Mais Filho, que falam por si sós: 34. Observa-se, como bem delineado no voto proferido pelo eminente Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, que a conceituação de insumo prevista nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 está atrelada ao critério da essencialidade para a atividade econômica da empresa, de modo que devem ser considerados, no conceito de insumo, todos os bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou que viabilizem o processo produtivo, de forma que, se retirados, impossibilitariam ou, ao menos, diminuiriam o resultado final do produto; é fora de dúvida que não ocorre a ninguém afirmar que os produtos de limpeza são insumos diretos dos pães, das bolachas e dos biscoitos, mas não se poderá negar que as despesas com aqueles produtos de higienização do ambiente de trabalho oneram a produção das padarias. ... 39. Em resumo, Senhores Ministros, a adequada compreensão de insumo, para efeito do creditamento relativo às contribuições usualmente denominadas PIS/COFINS, deve compreender todas as despesas diretas e indiretas do contribuinte, abrangendo, portanto, as que se referem à totalidade dos insumos, não sendo possível, no nível da produção, separar o que é essencial (por ser físico, por exemplo), do que seria acidental, em termos de produto final. 40. Talvez acidentais sejam apenas certas circunstâncias do modo de ser dos seres, tais como a sua cor, o tamanho, a quantidade ou o peso das coisas, mas a essencialidade, quando se trata de produtos, possivelmente será tudo o que participa da sua formação; deste modo, penso, respeitosamente, mas com segura convicção, que a definição restritiva proposta pelas Instruções Normativas 247/2002 e 404/2004, da SRF, efetivamente não se concilia e mesmo afronta e desrespeita o comando contido no art. 3º, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que explicita rol exemplificativo, a meu modesto sentir. (grifei) Também alguns excertos do voto-vista da Ministra Regina Helena Costa: Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da Fl. 494DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (grifei) Por fim, um breve excerto do voto-vogal do Ministro Mauro Campbell Marques: Continuando, extrai-se do supracitado excerto do voto proferido no REsp nº 1.246.317 que a definição de “insumos” para efeito do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002 - PIS e mesmo artigo da Lei n. 10.833/2003 - COFINS é que: 1º - O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na prestação do serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência ao processo produtivo); 2º - A produção ou prestação do serviço dependa daquela aquisição (essencialidade ao processo produtivo); e 3º - Não se faz necessário o consumo do bem ou a prestação do serviço em contato direto com o produto (possibilidade de emprego indireto no processo produtivo). Definido o conceito de insumo para fins de creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativa e da Cofins não-cumulativa como tudo aquilo que é essencial ou relevante para a produção de bens para venda (processo produtivo) ou para a prestação de serviços, é preciso agora estabelecer os critérios para sua aplicação. Para esse feito nos socorremos da criteriosa análise desenvolvida no voto do relator da apelação feita no processo nº 5016070- 05.2017.4.04.7100/RS (TRF4), Juíz Federal Andrei Pitten Velloso: Para se aplicar a tese firmada pelo STJ, faz-se necessário concretizar as noções de "essencialidade" e de "relevância" para o desempenho de atividade fim da empresa, o que deve ser feito à luz dos fundamentos determinantes do julgado em apreço. Em primeiro lugar, vale registrar que, como ressaltou o Ministro Napoleão Nunes Maia, o conceito de insumo não pode ficar restrito aos itens utilizados diretamente na produção, estendendo-se a todos aqueles necessários para o desempenho da atividade produtiva: "... a conceituação de insumo prevista nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 está atrelada ao critério da essencialidade para a atividade econômica da empresa, de modo que devem ser considerados, no conceito de insumo, todos os bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou que viabilizem o processo produtivo , de forma que, se retirados, impossibilitariam ou, ao menos, diminuiriam o resultado final do produto; é fora de dúvida que não ocorre a Fl. 495DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 27 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 ninguém afirmar que os produtos de limpeza são insumos diretos dos pães, das bolachas e dos biscoitos, mas não se poderá negar que as despesas com aqueles produtos de higienização do ambiente de trabalho oneram a produção das padarias." Daí a conclusão de que: "a adequada compreensão de insumo, para efeito do creditamento relativo às contribuições usualmente denominadas PIS/COFINS, deve compreender todas as despesas diretas e indiretas do contribuinte, abrangendo, portanto, as que se referem à totalidade dos insumos, não sendo possível, no nível da produção, separar o que é essencial (por ser físico, por exemplo), do que seria acidental, em termos de produto final." Nessa mesma linha se insere a manifestação do Ministro Mauro Campbell Marques: "a definição de “insumos” para efeito do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002 - PIS e mesmo artigo da Lei n. 10.833/2003 - COFINS é que: 1º - O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na prestação do serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência ao processo produtivo); 2º - A produção ou prestação do serviço dependa daquela aquisição (essencialidade ao processo produtivo); e 3º - Não se faz necessário o consumo do bem ou a prestação do serviço em contato direto com o produto (possibilidade de emprego indireto no processo produtivo). Em resumo, é de se definir como insumos, para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes." (excerto do voto do Ministro Mauro Campbell Marques - destaques originais) Especificamente quanto à concreção do significado dos critérios da essencialidade e da relevância, é esclarecedor este excerto do voto da Ministra Regina Helena Costa: Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do que o da pertinência. Fl. 496DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 28 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 Destarte, tais noções dizem com o processo produtivo, não com a ulterior comercialização e entrega dos bens produzidos. Deve-se diferenciar, portanto, entre elementos e custos necessários à produção dos bens e aqueles pertinentes à sua comercialização e entrega. Nesse sentido, o Ministro Napoleão Nunes Maia recorreu ao exemplo da elaboração de um bolo para indicar que a energia do forno é fundamental para o processo produtivo, mas, em contraposição, o papel utilizado para envolver o bolo não se qualifica como um item essencial: "13. Mais um exemplo igualmente trivial: se não se pode produzir um bolo doméstico sem os ovos, a farinha de trigo e o fermento, que são ingredientes – ou insumos – materiais e diretos, por que será que ocorrerá a alguém que conhece e compreende o processo de produção de um bolo afirmar que esse produto (o bolo) poderia ser elaborado sem o calor ou a energia do forno, do fogão à lenha ou a gás ou, quem sabe, de um forno elétrico? Seria possível produzir o bolo sem o insumo do calor do forno que o assa e o torna comestível e saboroso? 14. Certamente não, todos irão responder; então, por qual motivo os ovos, a farinha de trigo e o fermento, que são componentes diretos e físicos do bolo, considerados insumos, se separariam conceitualmente do calor do forno, já que sem esse calor o bolo não poderia ser assado e, portanto, não poderia ser consumido como bolo? Esse exemplo banal serve para indicar que tudo o que entra na confecção de um bem (no caso, o bolo) deve ser entendido como sendo insumo da sua produção, quando sem aquele componente o produto não existiria; o papel que envolve o bolo, no entanto, não tem a essencialidade dos demais componentes que entram na sua elaboração." Trilhando essa senda, o Ministro Mauro Cambpell indicou expressamente que despesas com comissões de vendas a representantes e propagandas não geram direito a crédito, por não serem essenciais ou relevantes ao processo produtivo: "Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes "custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção de EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais "custos" e "despesas" não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto." Conclusão diversa implicaria em distorção do entendimento acolhido pelo Superior Tribunal de Justiça, vez que redundaria na aplicação da tese do crédito financeiro, vinculado às noções de custos e despesas operacionais considerados no âmbito do IRPJ. Esclarecida a compreensão desta relatoria sobre a matéria e esclarecidos os critérios a serem utilizados como balizas nos casos concretos, passemos a analisar as glosas feitas pela fiscalização e que ainda se encontram em discussão no presente processo. Das despesas com serviços Fl. 497DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 29 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 Sob os argumentos de que as “despesas com serviços nos setores administrativos não se enquadram no conceito de insumo por representar atividade diversa da produção de bens (no caso produção de minério)” e de que o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5, de 2018, afastou “o creditamento sobre dispêndios destinados a viabilizar a atividade da mão de obra utilizada em qualquer área da pessoa jurídica”, a DRJ manteve a glosa promovida pela fiscalização em relação a diversos serviços contratados pela recorrente, tendo indicado as seguintes motivações na coluna “Motivo” dos anexos em que constam as glosas:  Mão de obra - apoio administrativo (Anexo III)  Serviços administrativos auxiliares para a competência 07/2012. (Anexo III)  Serviços de representação Comercial e consultoria em marketing (Anexo III)  Manutenção em residência e alojamentos (Anexo XII)  Auditoria, consultoria e assessoria jurídica (Anexo XII) A recorrente se defende dizendo que, “conforme demonstrado na Manifestação de Inconformidade, esses itens são essenciais e relevantes para o regular desenvolvimento da atividade econômica desenvolvida pela ora Recorrente e, por se enquadrarem no conceito de insumo consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça por meio do julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, devem ter o saldo credor correlato integralmente deferido”. Na Manifestação de Inconformidade, em relação aos serviços aqui discutidos, a recorrente se defende de forma expressa apenas em relação aos “serviços de assessoria e consultoria”, argumentando que eles “são essenciais à realização do objeto social da Unamgen, para estudo e indicação da área a ser explorada, bem como para análise da viabilidade da exploração e meios adequados para tanto”, e que “a fase de pesquisa, estudos de viabilidade e análises geológicas (para as quais se faz necessária a assessoria e consultoria contratadas pela Manifestante), corresponde à atividade inerente e indispensável ao processo produtivo”. Sem razão a recorrente. Isso porque, conforme exposto no tópico “Do conceito de insumo”, os bens e serviços aptos a gerarem direito ao crédito das contribuições não- cumulativas são aqueles essenciais e relevantes à produção de bens para venda (ao processo produtivo). Admitir um conceito ampliado em que o critério da essencialidade e relevância se refira “ao regular desenvolvimento da atividade econômica desenvolvida” pelo produtor é não só contrariar a decisão do STJ, mas também é ir contra a lei, que expressamente diz que: II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive Fl. 498DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 30 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (grifei) Por isso é de se corroborar o entendimento da DRJ de que os “serviços nos setores administrativo não se enquadram no conceito de insumo por representar atividade diversa da produção de bens (no caso produção de minério)”, acrescentando-se que a mesma conclusão pode ser estendida para os “serviços de representação comercial e consultoria em marketing” e os de “manutenção em residência e alojamentos”. Quanto ao item da conta “auditoria, consultoria e assessoria jurídica”, em que pesem as justificativas apresentadas pela recorrente em Manifestação de Inconformidade de que esse serviços “são essenciais à realização do objeto social da Unamgen, para estudo e indicação da área a ser explorada, bem como para análise da viabilidade da exploração e meios adequados para tanto”, não há qualquer detalhamento e/ou comprovação nos autos de quais foram os serviços efetivamente contratados e executados (foi contratada uma auditoria, uma consultoria ou uma assessoria jurídica? qual o escopo do serviço contratado?). Observe-se que a ora recorrente juntou aos autos, quando da apresentação da Manifestação de Inconformidade, uma planilha (Doc. 04) onde descreve os serviços glosados pela fiscalização, indicando qual seria a vinculação deles com o processo produtivo, mas não faz qualquer referência ao serviço de “auditoria, consultoria e assessoria jurídica”. Dessa forma, entendo não ser possível avaliar o enquadramento do serviço de “auditoria, consultoria e assessoria jurídica” no conceito de insumo e, portanto, afirmar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, cujo ônus, quando se trata de pedido de ressarcimento, de pedido de restituição ou de declaração de compensação, é sabidamente do contribuinte. Diante do exposto, nego provimento na matéria. Das despesas com obras civis A DRJ manteve a glosa promovida pela fiscalização em relação às obras civis a seguir relacionadas, tendo indicado as seguintes motivações na coluna “Motivo” dos anexos em que constam as glosas:  Instalação de postes de iluminação na portaria da mina (Anexo III)  Obra civil (Anexo III)  Reforma de ponte de madeira (Anexo XII)  Obras - Montagem de sistema de incêndio (Anexo III) Fl. 499DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 31 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 Observando o voto condutor do Acórdão recorrido, é possível verificar que o relator reconhece a possibilidade de creditamento sobre os dispêndios com obras civis, “mas não como insumo a que se refere o inciso II do art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, conforme defende a Interessada, mas como encargo de depreciação ou de amortização, nos termos do inciso VII desse mesmo artigo c/c o inciso III do seu § 1º”. Diz que, de acordo com “o § 2º do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, "a diminuição do valor dos elementos dos ativos imobilizado e intangível será registrada periodicamente nas contas de" depreciação, amortização ou exaustão”, e que, “não tendo a Interessada informado e demonstrado que teria direito a eventual encargo de depreciação referente a esses dispêndios com obras civis ainda não aproveitado”, a glosa deve ser mantida. A recorrente argumenta que a DRJ “adotou como razão de manutenção da glosa fundamento jurídico diverso daquele adotado pela Fiscalização”, restando caracterizada “clara alteração de critério jurídico”, devendo, por isso, ser declarada a nulidade do Acórdão recorrido em relação a esse ponto. Sustenta “que as motivações das glosas consignadas no relatório fiscal somente poderiam ser mantidas pela DRJ sob a premissa de que se tratam não vinculados direta e imediatamente ao processo produtivo, tal como sustentado pela Fiscalização”. Tenta convencer que esses dispêndios “dizem respeito à infra-estrutura mina em que desempenhado o processo produtivo da Recorrente, razão pela qual afiguram-se essenciais ao regular desenvolvimento da atividade de extração e beneficiamento do minério”. Pede, por fim, caso se entenda que esses serviços não se enquadram no conceito de insumo, que se reconheça o direito creditório como encargo de depreciação. Sobre esse assunto é preciso destacar, em primeiro lugar, que não procede a alegação da recorrente de “que as motivações das glosas consignadas no relatório fiscal somente poderiam ser mantidas pela DRJ sob a premissa de que se tratam não vinculados direta e imediatamente ao processo produtivo”. As glosas podem e devem ser mantidas caso se entenda que os serviços não são insumos da produção, motivo que originou a glosa. E foi isso que a DRJ fez ao afirmar que não existe a possibilidade de creditamento como insumo dos dispêndios com obras, não obstante ter dado um passo adiante e ter deixado consignado que esse tipo de dispêndio pode gerar crédito em relação aos encargos com depreciação, Fl. 500DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 32 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 nos termos do inciso VII do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, c/c o inciso III do § 1º do mesmo artigo, desde que reste demonstrado o direito. Não há, portanto, a alegada nulidade por alteração no critério jurídico promovida pelo Acórdão recorrido. Quanto ao mérito, tem razão a DRJ. Isso porque as benfeitorias aqui em discussão, quando realizadas na propriedade do contribuinte, não são insumos da produção, devendo seus custos ser levados ao ativo imobilizado, uma vez que todas elas se enquadram na definição apresentada no item 6 do Pronunciamento Técnico 27 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, que trata de estabelecer o tratamento contábil para ativos imobilizados: Definições 6. Os seguintes termos são usados neste Pronunciamento, com os significados especificados: .............................. Ativo imobilizado é o item tangível que: (a) é mantido para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e (b) se espera utilizar por mais de um período. Correspondem aos direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da entidade ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram a ela os benefícios, os riscos e o controle desses bens. Dessa forma, o creditamento das contribuições deve se dar em relação aos encargos com depreciação, nos termos do que dispõe o inciso VII do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, c/c o inciso III do § 1º do mesmo artigo. É nesse sentido que vem decidindo este Conselho, a exemplo dos Acórdãos cujas ementas são a seguir reproduzidas: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009 COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. O conceito de insumos para efeitos do art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637/2002 e da Lei n.º 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.º 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da Fl. 501DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 33 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Não se enquadram nesse conceito de insumos as despesas com transporte de funcionários e com obras de construção civil para melhorias e manutenção dos imóveis da empresa. (Acórdão 9303-011.463, de 20/05/2021 – Processo nº 13053.000059/2010-12 – Relator: Vanessa Marini Cecconello) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009 ATIVO IMOBILIZADO. NÃO HÁ DIREITO AO CRÉDITO. Não se enquadram no conceito de insumos, tendo em vista que posteriormente são incorporados ao ativo imobilizado, havendo o aproveitamento dos créditos por meio da depreciação. (Acórdão 3302-009.586, de 24/09/2020 – Processo nº 11020.002702/2010-96 – Relator: Jorge Lima Abud) E não havendo provas no processo de que esses dispêndios tenham sido incluídos no ativo imobilizado, não há como se reconhecer qualquer crédito das contribuições em relação a eles. Como se já não bastassem os argumentos acima expostos para afastar o direito da recorrente aos créditos das contribuições relativos aos dispêndios com as obras civis que se encontram sob a lide, é interessante discorrer, a título de exercício, sobre cada um dos quatro serviços cujos créditos foram glosados, para demonstrar que, mesmo se eles não fossem tratados como bens do ativo permanente, não seria possível, com a certeza que a matéria exige, o enquadramento desses serviços, à luz do que restou definido pelo STJ no REsp nº 1.221.170, no conceito de insumo. Em relação ao serviço de “instalação de postes de iluminação na portaria da mina”, me parece bastante clara a impossibilidade de sua caracterização como insumo. Isso porque, seguindo os critérios propostos no voto-vista da Ministra Regina Helena Costa, não é possível dizer que a produção da recorrente dependa intrínseca e fundamentalmente (critério da essencialidade) do poste de iluminação na portaria da mina, e muito menos que ele integre o processo de produção em razão das singularidades da cadeia produtiva ou por imposição legal (critério da relevância). Quanto ao serviço denominado “obra civil”, não há nos autos qualquer informação que esclareça a que se refere essa obra, nem mesmo na planilha que a ora recorrente apresentou juntamente com a Manifestação de Inconformidade (Doc. 04), onde indicou, para os serviços glosados pela fiscalização, a vinculação de cada um deles com o processo produtivo. Dessa forma, na impossibilidade de se avaliar a essencialidade e relevância dessa “obra civil” para o processo produtivo, e considerando o ônus que recai sobre a recorrente de demonstrar a certeza e liquidez do crédito que pleiteia, não haveria como considerar esse serviço como Fl. 502DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 34 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 insumo da produção capaz de gerar créditos das contribuições não- cumulativas. No que diz respeito à “reforma de ponte de madeira”, a recorrente descreveu a vinculação que esse serviço tem com o processo produtivo no “Doc. 04 - Planilha descrição serviços”, trazido aos autos juntamente com a Manifestação de Inconformidade, nos seguintes termos: Como se percebe do texto apresentado, estamos aqui tratando de reforma de ponte de madeira em estrada utilizada para escoamento da produção, após, portanto, o encerramento do ciclo produtivo do minério. Só isso já seria mais do que suficiente para afirmarmos que esse serviço não atende ao critério da essencialidade e relevância definido pelo STJ no REsp nº 1.221.170, de tal sorte que insumo da produção ele não é. Em decisão que tratava de um dispêndio que guarda semelhança com o aqui discutido (serviços de melhorias de estradas), a Câmara Superior de Recursos Fiscais decidiu nesse mesmo sentido, conforme podemos ver no excerto a seguir reproduzido do voto vencedor do Acórdão 9303- 010.324, de 2020: Por sua vez, os serviços de melhorias de estradas, consistente na manutenção de estradas privadas que conduzem à usina, efetivamente não tem vínculo algum com o processo produtivo. Se as estradas fossem próprias, arriscaria dizer que seriam serviços ativáveis dado a sua durabilidade. Mas se as estradas são de terceiros, trata-se também de mera liberalidade e conveniência no interesse exclusivo da sociedade. Por fim, no tocante ao serviço denominado como “obras - montagem de sistema de incêndio”, caso ele estivesse relacionado aos locais onde é feita a produção de minério, restaria caracterizado o atendimento ao critério da relevância, uma vez que a prevenção contra incêndio é notadamente uma imposição legal. Mas não há como afirmar que essa obra tenha ocorrido em local associado com a produção, uma vez que não há qualquer informação sobre isso no processo. Assim, mesmo que esse não fosse um serviço cujo custo deveria ter sido levado para o ativo permanente, não seria possível afirmar, com a certeza requerida pela matéria, que se trata de um insumo da produção. Dessarte, nego provimento na matéria. Dos transportes diversos A DRJ, considerando que não havia “elementos suficientes para identificação do bem transportado para análise da sua utilização no processo produtivo, prejudicando a análise também em relação à despesa Fl. 503DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 35 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 com frete no transporte do bem”, e que é ônus do contribuinte “fazer prova constitutiva do seu direito em relação às alegações trazidas na Manifestação de Inconformidade, conforme previsto no Decreto nº 70.235, de 1972 (PAF)”, manteve a glosa relativa às despesas com os seguintes fretes, tendo indicado as seguintes motivações na coluna “Motivo” dos anexos em que constam as glosas:  Retorno de material recebido em comodato (Anexo XIII)  Retorno de material recebido em demonstração (Anexo XIII)  Movimentação de bens para conserto (Anexo III)  Remessa de equipamento para reparo (Anexo IV)  Transporte de peça para reparo (Anexo IV)  Transporte de peças não especificadas no documento fiscal, provavelmente ligadas à topografia, por conta da identidade do remetente (Anexo IV)  Complemento de valor cobrado por remessa de equip. p/ reparo (Anexo XIII)  Remessa de caminhão para reparos (Anexo XIII)  Transporte de compressor vindo de manutenção (Anexo XIII)  Transporte de veículo vindo do conserto (Anexo XIII)  Remessa de equipamento para reparos (Anexo XIII)  Transporte de caminhões. Serviço de transporte referente à remessa de caminhão Scania - UNAM 051 - que se encontrava avariado/sinistrado para manutenção mecânica, visando o retorno da finalidade/estado de origem do Caminhão (Anexo XII)  Transporte de veículos (Anexo IV)  Transporte de ativo imobilizado (maquinário) entre minas (Anexo III)  Motivo do transporte não informado (Anexo XIII) Também manteve a glosa relativa aos seguintes dispêndios, sob o argumento de que “não se trata de transporte de item que contenha requisito para que possa ser considerado passível de creditamento. Não se trata de dispêndios aplicados no processo produtivo da Defendente para análise de sua essencialidade ou relevância”:  Transporte de documentos (Anexo IV)  Transporte de mudança de pessoa física (Anexo XIII) E manteve ainda a glosa em relação ao seguinte frete, justificando que “não há informação sobre a motivação para deslocamento do veículo da Mina Vila Nova para Santana/AP, que, conforme informado, é utilizado para fazer abastecimento e lubrificação de máquinas e equipamentos na mina. Sendo encaminhado para fora da mina, não há como avaliar se há permissão para creditamento do PIS/Cofins em relação à despesa com frete nesse deslocamento”: Fl. 504DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 36 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73  Transporte de Caminhões. Serviço de transporte referente ao deslocamento de caminhão comboio da Mina Vila Nova para Santana/AP. O caminhão comboio é utilizado para fazer o abastecimento e lubrificação das máquinas e equipamentos da mina. (Anexo XII) A recorrente se defende de todas essas glosas dizendo que “os transportes elencados nesse item dizem respeito a transferência de bens para a consecução do objeto social desempenhado pela Recorrente. Tratam-se de remessas de bens para conserto, reparos, manutenção e deslocamento de maquinário entre as minas da Recorrente”, sendo “indene de dúvidas, portanto, que esses custos e despesas são extremamente necessários para a logística do processo produtivo da Recorrente, devendo-se, portanto, ser reconhecidos os créditos apurados sobre os citados dispêndios”. Acrescenta que, “para que não reste dúvida acerca da relevância e essencialidade desses serviços, a Recorrente informa que apresentou, em anexo à Manifestação de Inconformidade, planilha contendo a descrição dos serviços, de forma a deixar evidente que, sem esses serviços, o resultado pretendido na execução do objeto social (produto final ou serviço prestado) se torna inviável ou perde substancialmente as suas qualidades e atributos”. A recorrente tem razão em parte do que afirma. No “Doc. 04 - Planilha descrição serviços”, trazido aos autos juntamente com a Manifestação de Inconformidade, podemos verificar, em relação a alguns dos dispêndios aqui analisados, qual foi o bem transportado e qual a sua vinculação com o processo produtivo, de tal forma que é possível aferir, para esses casos, se os custos incorridos são capazes de gerar crédito nos termos do inciso II do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Mas frise-se, nem todos os dispêndios glosados foram merecedores de esclarecimentos por parte da recorrente, de tal forma que não encontramos qualquer referência a eles no Doc. 04 acima referido. Passemos à análise individual desses serviços glosados:  Retorno de material recebido em comodato (Anexo XIII) A recorrente informa no Doc. 04 a seguinte vinculação com o processo produtivo: “Retorno de material recebido em comodato, se tratando da devolução de uma escavadeira de esteiras, Volvo, modelo EC2108, deslocada da mina do Vila Nova até a empresa Tracbel, localizada em Maritiba/PA. A escavadeira de esteiras foi utilizada na fase de escavação e carregamento do minério na mina. Referência: nota fiscal 1170”. Ora, a retirada da escavadeira de esteiras das instalações da recorrente em nada contribui para a produção de minério, de tal forma que não é possível dizer que o frete pago para que isso ocorresse tenha atendido ao critério de essencialidade e relevância estabelecido pelo STJ no REsp 1.221.170, e muito menos que os custos incorridos possam gerar direito Fl. 505DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 37 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 ao aproveitamento de crédito nos termos do disposto no inciso II do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Glosa mantida.  Retorno de material recebido em demonstração (Anexo XIII) A recorrente informa no Doc. 04 a seguinte vinculação com o processo produtivo: “Transporte aéreo de carga, referente a retorno de material recebido em demonstração, tratando-se de um spectrometro, que é utilizado no laboratório para leitura de massas em partícula de minério, ou seja, para verificar a quantidade de ferro, de sílica e outros elementos da composição do minério. Utilizado no controle de qualidade. Referência: nota fiscal 1393”. Da mesma forma do exposto no item anterior, não é possível assumir como insumo as despesas com frete para a retirada em definitivo de equipamentos das instalações da empresa, com o agravante, neste caso, de que se trata de equipamento recebido em demonstração, que, em tese, não contribuiu para a produção de qualquer minério. Glosa mantida.  Movimentação de bens para conserto (Anexo III) A recorrente não informa no “Doc. 04 - Planilha descrição serviços”, ou em qualquer outro lugar do processo, qual bem foi movimentado ou qual o seu vínculo com o processo produtivo, o que impede que analisemos se o transporte desse bem atende ao critério de essencialidade e relevância para que possa ser considerado insumo apto a gerar crédito das contribuições sobre os seus custos. Dessa forma, não é possível afirmar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, cujo ônus probatório é da recorrente. Glosa mantida.  Remessa de equipamento para reparo (Anexo IV) A recorrente informa no Doc. 04 a seguinte vinculação com o processo produtivo: “Transporte de equipamento destinado a conserto e/ou reparo”. O problema é que essa descrição de vínculo feita pela recorrente não esclarece qual bem foi enviado para conserto/reparo e muito menos qual o vínculo que ele mantém com o processo produtivo, o que impede que analisemos se o transporte desse bem atende ao critério de essencialidade e relevância para que possa ser considerado insumo apto a gerar crédito das contribuições sobre os seus custos. Dessa forma, não é possível afirmar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, cujo ônus probatório é da recorrente. Glosa mantida.  Transporte de peça para reparo (Anexo IV) Fl. 506DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 38 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 A recorrente informa no Doc. 04 a seguinte vinculação com o processo produtivo: “Transporte de equipamento destinado a conserto e/ou reparo”. O problema é que essa descrição de vínculo feita pela recorrente não esclarece qual bem foi enviado para conserto/reparo e muito menos qual o vínculo que ele mantém com o processo produtivo, o que impede que analisemos se o transporte desse bem atende ao critério de essencialidade e relevância para que possa ser considerado insumo apto a gerar crédito das contribuições sobre os seus custos. Dessa forma, não é possível afirmar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, cujo ônus probatório é da recorrente. Glosa mantida.  Transporte de peças não especificadas no documento fiscal, provavelmente ligadas à topografia, por conta da identidade do remetente (Anexo IV) A recorrente informa no Doc. 04 a seguinte vinculação com o processo produtivo: “Peças de desgaste e reposição dos motores de caminhões – equipamentos de escavação, carregamento e transporte de minério”. Em relação a esse item, sendo a peça transportada utilizada em caminhão associado com as atividades do processo produtivo, é de se reconhecer que o frete para levar a peça até o local onde se encontrava o caminhão a ser reparado é também insumo do processo produtivo, podendo ser apropriado crédito das contribuições sobre os seus custos. Glosa revertida.  Remessa de equipamento para reparos (Anexo XIII) A recorrente informa no Doc. 04 a seguinte vinculação com o processo produtivo: “Transporte rodoviário e carga, referente a remessa para conserto de spectometro, que necessitava de reparos. O spectrometro é utilizado no laboratório para leitura de massas em partícula de minério, ou seja, para verificar a quantidade de ferro, de sílica e outros elementos da composição do minério. Utilizado no controle de qualidade. Referência: nota fiscal 1307”. Em relação a esse item, atendendo a peça transportada ao critério de essencialidade e relevância para ser considerada um insumo do processo produtivo, é de se reconhecer que o frete para levar a peça até o local onde ela seria consertada é também insumo do processo produtivo, podendo ser apropriado crédito das contribuições sobre os seus custos. Glosa revertida.  Complemento de valor cobrado por remessa de equip. p/ reparo (Anexo XIII) A recorrente informa no Doc. 04 a seguinte vinculação com o processo produtivo: “Transporte rodoviário e carga, referente a diferença de preço, cobrada a menor quando da remessa para conserto de spectometro, que necessitava de reparos. O spectrometro é utilizado no laboratório para leitura de massas em partícula de minério, ou seja, para verificar a Fl. 507DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 39 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 quantidade de ferro, de sílica e outros elementos da composição do minério. Utilizado no controle de qualidade. Referência: nota fiscal 1307”. Em se tratando de complementação de frete já reconhecido como insumo (ver item anterior), é de se concluir que essa diferença de frete cobrada também está apta a gerar crédito das contribuições. Glosa revertida.  Transporte de compressor vindo de manutenção (Anexo XIII) A recorrente informa no Doc. 04 a seguinte vinculação com o processo produtivo: “Transporte rodoviário de carga, referente a retorno de conserto do compressor CM 8798, que necessitava de reparos. O compressor é uma peça de reposição devido ao desgaste, aplicada em motores de caminhões Scania, sendo esses utilizados para carregamento e transporte de minério e equipamentos. Referência: nota fiscal 57748”. Atendendo o bem transportado ao critério de essencialidade e relevância para ser considerado um insumo do processo produtivo, é de se reconhecer que o frete para o seu retorno do local de conserto é também insumo do processo produtivo, podendo ser apropriado crédito das contribuições sobre os seus custos. Glosa revertida.  Transporte de veículo vindo do conserto (Anexo XIII) A recorrente informa no Doc. 04 as seguintes vinculações com o processo produtivo: Nota Fiscal 4219 – “Transporte rodoviário de carga, referente a retorno de conserto do caminhão Scania P420 8x4, que necessitava de reparos. O caminhão é utilizado para fazer o transporte de minério e outros materiais na área da mina. Referência: nota fiscal 57452”. Nota Fiscal 4241 – “Transporte rodoviário de carga, referente a retorno de conserto do caminhão Scania P420 8x4, que necessitava de reparos. O caminhão é utilizado para fazer o transporte de minério e outros materiais na área da mina. Referência: nota fiscal 57615”. Nota Fiscal 4262 – “Transporte rodoviário de carga, referente a retorno de conserto do caminhão Scania semi-reboque, placa NEQ-6433, que necessitava de reparos. O caminhão é utilizado para fazer o transporte e deslocamento de equipamentos pesados (carregadeiras/motoniveladoras/tratores) entre as áreas de cava do minério, visando o ganho de tempo no deslocamento dos mesmos. Referência: nota fiscal 1606”. Atendendo o bem transportado ao critério de essencialidade e relevância para ser considerado um insumo do processo produtivo, é de se reconhecer que o frete para o seu retorno do local de conserto é também insumo do processo produtivo, podendo ser apropriado crédito das contribuições sobre os seus custos. Glosa revertida. Fl. 508DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 40 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73  Transporte de veículos (Anexo IV) A recorrente informa no Doc. 04 as seguintes vinculações com o processo produtivo: Notas Fiscais 10638, 10639, 10640, 10641, 10642, 10643 e 10644 – “Transportar caminhões Scania 8x4 – Betim – Belém – item de ativo”. Não tendo sido informada a razão do transporte dos caminhões e nem a vinculação deles com o processo produtivo, não há como analisarmos se os transportes desses caminhões atende ao critério de essencialidade e relevância para que possam ser considerados insumos aptos a gerar crédito das contribuições sobre os seus custos. Glosa mantida.  Transporte de ativo imobilizado (maquinário) entre minas (Anexo III) A recorrente não informa no “Doc. 04 - Planilha descrição serviços”, ou em qualquer outro lugar do processo, qual bem do ativo imobilizado foi movimentado ou qual o seu vínculo com o processo produtivo, o que impede que analisemos se o transporte desse bem atende ao critério de essencialidade e relevância para que possa ser considerado insumo apto a gerar crédito das contribuições sobre os seus custos. Dessa forma, não é possível afirmar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, cujo ônus probatório é da recorrente. Glosa mantida.  Motivo do transporte não informado (Anexo XIII) A recorrente não informa no “Doc. 04 - Planilha descrição serviços”, ou em qualquer outro lugar do processo, qual bem foi movimentado ou qual o seu vínculo com o processo produtivo, o que impede que analisemos se o transporte desse bem atende ao critério de essencialidade e relevância para que possa ser considerado insumo apto a gerar crédito das contribuições sobre os seus custos. Dessa forma, não é possível afirmar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, cujo ônus probatório é da recorrente. Glosa mantida.  Transporte de documentos (Anexo IV) A recorrente não apresenta qualquer defesa específica em relação a esse item. Até porque se trata de um serviço claramente dissociado do processo produtivo, inapto a gerar crédito das contribuições. Glosa mantida.  Transporte de mudança de pessoa física (Anexo XIII) A recorrente não apresenta qualquer defesa específica em relação a esse item. Até porque se trata de um serviço claramente dissociado do processo produtivo, inapto a gerar crédito das contribuições. Fl. 509DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 41 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 Glosa mantida. Da alteração de critério jurídico – despesas de alugueis de veículos Explicou a DRJ que a fiscalização glosou “as despesas com aluguéis de veículos automotores, sob justificativa de que locação de bens móveis não se enquadra com um serviço, como também não é um bem, portanto não se enquadra nos inciso I ou II dos arts. 3º das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, e também na hipótese de creditamento do inciso IV desse mencionado art. 3º que não abrange aluguel de veículos”. Amparando-se em soluções de consulta e de divergência publicadas pela Cosit e no Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 4, de 2015, a DRJ firmou posição de que veículos automotores não podem ser caracterizados como máquinas ou equipamentos, não estando a sua locação abrangida pelo inciso IV do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Ponderou, com base no decidido pelo STF no julgamento do RE 116.121, que resultou na Súmula Vinculante nº 31, que “a locação de bens móveis não se identifica e nem se qualifica como serviço, como também não é um bem”, e concluiu que “a locação de veículos não se enquadra no inciso II dos artigos 3º das leis de regência das contribuições não cumulativas para geração de créditos como se insumo fossem”. Por isso a DRJ manteve “as glosas efetuadas no item B do Relatório de Auditoria Fiscal (Anexos VI e XV)”, que se referem à locação de veículo sem motorista. Quanto à locação de veículo com motorista, a DRJ, com base no entendimento exposto na Solução de Consulta Cosit nº 577, de 2017, de que essa locação “deve ser considerada como prestação de serviços”, se posicionou no sentido de que é possível a apuração de crédito das contribuições caso reste caracterizado o enquadramento como insumo, nos termos do inciso II do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Por essa razão, a DRJ reverteu as glosas relativas à locação de veículos automotores com motorista, exceto nos casos em que os serviços prestados “não têm relação como o processo produtivo da empresa, cujas etapas vão da extração até à finalização do produto no pátio de instalação de tratamento (ITM)”, como é o caso dos serviços prestados pela AMAP Logística Ltda, CNPJ 13.452.341/0001-40, que “se deram na companhia de docas no porto de Santana ou na manutenção da estrada que liga a mina ao depósito de embarque de Cupixi” ou que consistiu no “transporte de material destinado a manutenção da estrada de ferro Cupixi/Porto Zamim”. Fl. 510DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 42 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 A recorrente, observando que “a DRJ reverteu as glosas atinentes apenas aos casos em que a locação do veículo foi acompanhada de motorista e atrelada ao processo produtivo, caracterizando-se a prestação de serviço que, nos termos da decisão recorrida, ensejaria a apuração dos créditos de PIS/COFINS”, acusa o Acórdão recorrido de ter realizado nova alteração de critério jurídico, uma vez que “a Fiscalização, em momento algum, questionou a utilização dos bens locados no processo produtivo da empresa, indeferindo o saldo credor objeto da presente controvérsia tão somente em razão do equivocado entendimento de que os veículos não estariam abarcados na hipótese prevista no art. 3º, IV, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03”. Segundo a recorrente “o acórdão recorrido ensejou a violação aos princípios constitucionais da ampla defesa e contraditório, além da inobservância ao disposto no artigo 146 do Código Tributário Nacional, o que enseja a nulidade da fundamentação adotada pela DRJ para embasar a glosa mantida”. Sem razão a recorrente, uma vez que não há a aventada alteração de critério jurídico no Acórdão recorrido. A DRJ manteve a glosa utilizando o mesmo fundamento da fiscalização, qual seja, de que o inciso IV do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, não abriga a locação de veículos. O que ocorreu é que a DRJ vislumbrou a possibilidade de a recorrente apurar crédito como serviço, nos termos do inciso II do art. 3º das Leis n os 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, nos casos em que a locação do veículo automotor tivesse sido acompanhada de motorista, desde que esse serviço atendesse ao critério da essencialidade e relevância para ser caracterizado como insumo. Assim, nada a prover em relação a esse argumento. Da necessidade de realização de diligência Por fim, a recorrente pugna que, “caso este eg. CARF entenda que os documentos juntados ao presente processo administrativo não são suficientes à comprovação do direito postulado pela Recorrente, deve ser reconhecida a necessidade de realização de diligência nesse sentido, haja vista que cabe ao Fisco fiscalizar e verificar as alegações do contribuinte”. Abstraindo a generalidade do pedido de diligência apresentado pela recorrente, que sequer apresenta os requisitos estabelecidos no inciso IV do art. 16 do Decreto nº 70.235, de 1972, o que implica em considerá-lo, nos termos do § 1º desse mesmo art. 16, como não formulado, é de se ressaltar a tentativa da recorrente em inverter o ônus probatório, que, conforme já mencionado no corpo deste voto, quando se trata de pedido Fl. 511DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 43 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 de ressarcimento, de pedido de restituição ou de declaração de compensação, incumbe a quem alega o crédito. Não pode a recorrente querer se utilizar da diligência nesta fase processual, ou mesmo alegar o princípio da busca da verdade material, para suprir a sua inércia em demonstrar a certeza do crédito pleiteado. Seria de se esperar, no mínimo, que a recorrente tivesse trazido em seu Recurso Voluntário uma melhor descrição dos itens cujos créditos foram glosados, vinculando-os ao processo produtivo. Ainda mais que a DRJ, utilizando-se do conceito de insumo firmado no REsp 1.221.170-PR, reanalisou os itens glosados e justificou a reversão ou manutenção de cada uma das glosas. Assim, entendendo que há nos autos elementos suficientes para a tomada de decisão, e, portanto, não vislumbrando a necessidade de realização de diligência, que poderia ser solicitada de ofício por este Colegiado, nos termos do art. 18 do Decreto nº 70.235, de 1972, nego o pedido de diligência da recorrente. Quanto à glosas analisadas nos itens II e III do dispositivo, transcreve-se o entendimento majoritário da Turma expresso no voto vencedor. Conforme a legislação, os precedentes, o Direito Tributário, as provas, os fatos, documentos e petições apresentados aos autos deste procedimento administrativo e, no exercício dos trabalhos e atribuições profissionais concedidas aos Conselheiros, conforme Portaria de condução e Regimento Interno, apresenta-se este voto vencedor. Da análise do processo, verifica-se que o centro da lide envolve a matéria do aproveitamento de créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo e a consequente análise sobre o conceito de insumos, dentro desta sistemática. De forma majoritária este Conselho segue a posição intermediária entre aquela restritiva, que tem como referência a IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, antigamente adotada pela Receita Federal e aquela totalmente flexível, adotada por parte contribuintes, posição que aceitaria na base de cálculo dos créditos das contribuições todas as despesas e aquisições realizadas, porque estariam incluídas no conceito de insumo. Tal discussão retrata, em parte, a presente lide administrativa. No regime não cumulativo das contribuições, o conceito jurídico de insumo deve ser mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda. O julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 de seu regimento interno, tem aplicação obrigatória. Fl. 512DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 44 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 No mencionado julgamento, o Superior Tribunal de Justiça determinou expressamente a ilegalidade das IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, que limitavam a hipótese de aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não- cumulativos aos casos em que os dispêndios eram realizados nas aquisições de bens que sofriam desgaste e eram utilizados somente e diretamente na produção. Portanto, é condição sem a qual não haverá solução de qualidade à lide, nos parâmetros atuais de jurisprudência deste Conselho no julgamento dessa matéria, definir quais produtos e serviços estão sendo pleiteados, identificar a relevância, essencialidade e em qual momento e fase do processo produtivo e das atividades da empresa estão vinculados. Analisar a matéria sem considerar a atividade econômica do contribuinte pode equivaler à aplicação da ilegal exigência constante nas mencionadas instruções normativas e pode configurar a não observância dos entendimentos firmados no julgamento do REsp 1.221.170 / STJ. O espaço hermenêutico, diante do voto vencedor da Ministra Regina Helena Costa ao mencionar expressamente a atividade econômica do contribuinte, é limitado. Cadastrado sob o n.º 779 no sistema dos julgamentos repetitivos, o voto vencedor fixou as seguintes teses: “É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.” “O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.” Ou seja, para fins jurídicos de aproveitamento de crédito e interpretação do conceito de insumos, somente o voto vencedor que fixou as teses é o voto que pode ser levado em consideração na leitura do Acórdão do REsp 1.221.170 / STJ. Na obra que escrevi em 2021, “Aproveitamento de Crédito de Pis e Cofins Não-cumulativos Sobre os Dispêndios Realizados nas Aquisições de “Insumos Pandêmicos”, tratei das correntes hermenêuticas relacionadas à mencionada decisão do STJ: “As jurisprudências de ambos os poderes ganharam corpo, até que o Superior Tribunal de Justiça (STJ), em sede de recurso repetitivo (nos termos dos Art. 1.036 e seguintes do CPC), no julgamento do REsp 1.221.170/PR, também adotou um conceito médio de insumo e delimitou as seguintes teses, resumidas nos trechos selecionados e transcritos a seguir: Fl. 513DF CARF MF Documento nato-digital http://www.stj.jus.br/repetitivos/temas_repetitivos/?pesquisarPlurais=on&pesquisarSinonimos=on http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/l10637.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2003/l10.833.htm Fl. 45 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 "EMENTA TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no Art. 3.º, II, da Lei n.º 10.637/2002 e da Lei n.º 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do Art. 543-C do CPC/1973 (Arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.” Para entender os demais conceitos que foram adicionados por este julgamento do STJ ao histórico desta matéria, como o conceito de essencialidade e relevância, é vital que o voto da ministra Regina Fl. 514DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 46 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 Helena Costa, o voto vencedor, seja lido e analisado com detalhes. Segue um dos trechos do voto da ministra que merece destaque para o melhor entendimento da questão: “(...).Essencialidade -considera-se o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;Relevância - considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.(...).” (negritado pelo autor do presente artigo) O julgamento do REsp 1.221.170/PR, por possuir um conceito médio de insumo, ao fim, nada mais fez do que confirmar o entendimento majoritário que foi criado e sedimentado, de forma pioneira, no âmbito do CARF. Apesar de existir uma minoritária dúvida a respeito, a interpretação do julgamento em comparação com a jurisprudência do CARF e em comparação com alguns dos precedentes do Poder Judiciário, assim como em consideração ao que foi disposto na legislação e em suas exposições de motivos, é possível concluir que o STJ confirmou a tese intermediária dos insumos, em moldes muito semelhantes aos moldes criados pela jurisprudência do CARF. Não existem diferenças vitais que comprometam o entendimento adotado pelo CARF ou pelo Poder Judiciário a respeito da posição intermediária. O que realmente mudou com o julgamento foi a obrigatoriedade de aplicar o conceito intermediário de insumo, de forma que aquela linha minoritária de conselheiros do CARF e juízes do Poder Judiciário que ainda defendiam a tese mais restrita ou a tese mais ampla do insumo passaram a curvar seus entendimentos para atender e respeitar o conceito intermediário. O julgamento em sede de recurso repetitivo possui o objetivo de concretizar os princípios da celeridade na tramitação de processos, da isonomia de tratamento às partes processuais e da segurança jurídica e vincula o Poder Judiciário, assim como possui aplicação Fl. 515DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 47 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 obrigatória no conselho, conforme Art. 62 de seu Regimento Interno, que determina o seguinte: “Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos Arts. 543-B e 543-C da Lei n.º 5.869, de 1973, ou dos Arts. 1.036 a 1.041 da Lei n.º 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria MF n.º 152, de 2016)” Ainda que a mencionada decisão não tenha transitado em julgado e que o STF ainda não tenha apreciado a questão, é prático lembrar que o Poder Público tem o dever e a permissão para aplicar o entendimento consubstanciado no julgamento do REsp1.221.170/PR.” No caso em concreto, a divergência que originou o entendimento vencedor versa, basicamente, sobre três grupos de dispêndios: transporte de produtos acabados, operações portuárias e aluguel de veículos automotor sem motorista. O ilustre relator votou por negar o aproveitamento de créditos sobre os dois primeiros dispêndios por não serem dispêndios realizados durante o processo de produção, entendimento esse que foi vencido pela maioria da turma julgadora justamente por não coincidir com as teses fixadas no STJ e por não seguir a mesma linha de entendimento registrada no largo número de precedentes desta turma de julgamento. Tanto os dispêndios com os transportes de produtos acabados, transporte de caminhões para reparo e dispêndios com operações portuárias são dispêndios relevantes e essenciais à atividade econômica do contribuinte, sem os quais a empresa não cumpriria com seu propósito econômico e social, razão pela qual enquadram-se no conceito intermediário de insumos e geram créditos das contribuições nos termos previstos no II e IX do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003. Dentro dos grupos de dispêndios mencionados acima, os dispêndios individuais foram mencionados em detalhe no voto do relator e serão novamente reproduzidos no dispositivo deste voto para que as respectivas glosas sejam revertidas. Com relação ao aluguel de veículo automotor sem motorista a única controvérsia entre o entendimento vencedor e o entendimento vencido Fl. 516DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 48 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 reside na natureza jurídica do veículo automotor, se é considerado máquina/equipamento ou não. Por maioria, esta turma de julgamento entendeu que o contribuinte comprovou a utilização do veículo automotor sem motorista em sua produção e atividade econômica e, diante de tal comprovação, ficou evidente que não se trata de veículo de passeio ou qualquer outro veículo que não possibilitaria o aproveitamento de crédito previsto no inciso IV do art. 3º da Lei nº 10.833/03, razão pela qual correspondem à natureza jurídica de máquinas e/ou equipamentos nos moldes da legislação. Diante de todo o exposto e fundamentado, deve ser DADO PARCIAL PROVIMENTO ao Recurso Voluntário para que a glosa realizada sobre os seguintes dispêndios sejam revertidas: (i) frete de produto acabado da Mina para estação de ferroviário em Cupixi (Anexos III e XII); (ii) frete de produto acabado de Cupixi até o porto de embarque em Santana. (Anexo III e XII); (iii) transporte de produto acabado (Anexo IV); (iv) transporte de minério para o porto (Anexo III); (v) remessa de caminhão para reparo (Anexo XIII), na parte relativa à NF 3099; (vi) transporte de caminhões - serviço de transporte referente à remessa de caminhão Scania - UNAM 051 - que se encontrava avariado/sinistrado para manutenção mecânica, visando o retorno da finalidade/estado de origem do Caminhão (Anexo XII); (vii) serviço de operação portuária para navio (Anexo III); (viii) operação de carregamento de navio (Anexo V); (ix) remoção de minério de navio (Anexo V); (x) utilização das instalações de Abrigo e Acesso do Porto é a vantagem que usufruem os navios de encontrarem para seu abrigo e para a realização de suas operações (Anexos III e XII); (xi) carregamento de navios – porto (Anexo XII); (xii) movimentação de minério no porto (Anexo XII); (xiii) operação de carregamento de navio (Anexo XIV); Fl. 517DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 49 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 (xiv) operação de carregamento de navio e/ou outras despesas portuárias em geral (Anexo XIV); (xv) despesas com locação de veículo sem motorista utilizados em todas as atividades da empresa, exceto veículos de passeio; (xvi) despesas com locação de veículo com motorista utilizados em todas as atividades da empresa (NFs 201400036, 201400028, 201400035, 201400041 e 201400030); (xvii) outros custos incluídos como despesas de armazenagem e frete na operação de venda (Anexos VIII e XVII); (xviii) transporte de veículos (Anexo IV) relacionado com as notas fiscais 10645 e 10646; (xiv) dispêndios com transporte de caminhões - serviço de transporte referente ao deslocamento de caminhão comboio da Mina Vila Nova para Santana/AP (Anexo XII). CONCLUSÃO Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas, observados os demais requisitos da lei, em relação aos seguintes itens: I - (i) transporte de peças não especificadas no documento fiscal, provavelmente ligadas à topografia, por conta da identidade do remetente (Anexo IV), (ii) remessa de equipamento para reparos (Anexo XIII), (iii) complemento de valor cobrado por remessa de equipamento para reparo (Anexo XIII), (iv) remessa de caminhão para reparo (Anexo XIII), na parte relativa ao transporte rodoviário de carga, referente à remessa para conserto de caminhão Scania P420 8x4 (NF 3022), (v) transporte de compressor vindo da manutenção (Anexo XIII) e (vi) transporte de veículos vindo do conserto (Anexo XIII); II - (i) frete de produto acabado da Mina para estação de ferroviário em Cupixi (Anexos III e XII), (ii) frete de produto acabado de Cupixi até o porto de embarque em Santana. (Anexo III e XII), (iii) transporte de produto acabado (Anexo IV), (iv) transporte de minério para o porto (Anexo III), (v) remessa de caminhão para reparo (Anexo XIII), na parte relativa à NF 3099, (vi) transporte de caminhões - serviço de transporte referente à remessa de caminhão Scania - UNAM 051 - que se encontrava avariado/sinistrado para manutenção mecânica, visando o retorno da finalidade/estado de origem do Caminhão (Anexo XII), (vii) serviço de operação portuária para navio (Anexo III); (viii) operação de carregamento de navio (Anexo V), (ix) Fl. 518DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 50 do Acórdão n.º 3201-009.677 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.904584/2018-73 remoção de minério de navio (Anexo V), (x) utilização das instalações de Abrigo e Acesso do Porto é a vantagem que usufruem os navios de encontrarem para seu abrigo e para a realização de suas operações (Anexos III e XII), (xi) carregamento de navios – porto (Anexo XII), (xii) movimentação de minério no porto (Anexo XII), (xiii) operação de carregamento de navio (Anexo XIV), (xiv) Operação de carregamento de navio e/ou outras despesas portuárias em geral (Anexo XIV), (xv) despesas com locação de veículo sem motorista utilizados em todas as atividades da empresa, exceto veículos de passeio, (xvi) despesas com locação de veículo com motorista utilizados em todas as atividades da empresa (NFs 201400036, 201400028, 201400035, 201400041 e 201400030), (xvii) outros custos incluídos como despesas de armazenagem e frete na operação de venda (Anexos VIII e XVII); III - (i) transporte de veículos (Anexo IV) relacionado com as notas fiscais 10645 e 10646; (ii) dispêndios com transporte de caminhões - serviço de transporte referente ao deslocamento de caminhão comboio da Mina Vila Nova para Santana/AP (Anexo XII) e Em relação ao transporte do veículo Scania 8x4 de Betim a Belém (Anexo IV), Notas Fiscais 10638, 10639, 10640, 10641, 10642, 10643 e 10644, negar provimento. (documento assinado digitalmente) Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Fl. 519DF CARF MF Documento nato-digital

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