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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
8906592 #
Numero do processo: 11060.000954/2010-12
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jul 22 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Mon Aug 02 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2004, 2005, 2006 NULIDADE DO PROCEDIMENTO FISCAL Demonstrado que os Autos de Infração foram lavrados de acordo com os requisitos de validade previstos em lei e que não ocorreu violação das disposições dos artigos 10 e 59 do Decreto n.° 70.235, de 1972, não há que se acatar o pedido de nulidade dos Autos de Infração. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2005, 2006, 2007 TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA. Para os tributos cujo lançamento se faz por homologação, havendo dolo no procedimento do sujeito passivo, o termo inicial para contagem do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2005, 2006, 2007 SUSPENSÃO DA ISENÇÃO. CONSEQUENCIAS A suspensão dos benefícios da isenção tributária traz como consequência a sujeição do Sujeito passivo às mesmas normas de tributação das demais pessoas jurídicas, apresentando-se-como corretas as apuraçöes do IRPJ e CSLL com base no lucro presumido e do PIS e da Cofins com base no faturamento, assim entendido a receita bruta total. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. Nos casos de comprovação da conduta dolosa do sujeito passivo, cujo objetivo era impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte do Fisco das suas condições pessoais, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente, é cabível a duplicação da multa de ofício.
Numero da decisão: 1302-005.595
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e a prejudicial de decadência, e em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto do relator. O conselheiro Cleucio Santos Nunes votou pelas conclusões do relator, quanto à suspensão da isenção/imunidade tributária. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente (documento assinado digitalmente) Gustavo Guimarães da Fonseca - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente), Ricardo Marozzi Gregório, Flávio Machado Vilhena Dias, Andreia Lucia Machado Mourão, Cleucio Santos Nunes, Marcelo Cuba Netto, Fabiana Okchstein Kelbert e Gustavo Guimarães da Fonseca.
Nome do relator: GUSTAVO GUIMARAES DA FONSECA
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ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2005, 2006, 2007 TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA. Para os tributos cujo lançamento se faz por homologação, havendo dolo no procedimento do sujeito passivo, o termo inicial para contagem do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2005, 2006, 2007 SUSPENSÃO DA ISENÇÃO. CONSEQUENCIAS A suspensão dos benefícios da isenção tributária traz como consequência a sujeição do Sujeito passivo às mesmas normas de tributação das demais pessoas jurídicas, apresentando-se-como corretas as apuraçöes do IRPJ e CSLL com base no lucro presumido e do PIS e da Cofins com base no faturamento, assim entendido a receita bruta total. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. Nos casos de comprovação da conduta dolosa do sujeito passivo, cujo objetivo era impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte do Fisco das suas condições pessoais, suscetíveis de afetar a obrigação tributária AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 06 0. 00 09 54 /2 01 0- 12 Fl. 541DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 principal ou o crédito tributário correspondente, é cabível a duplicação da multa de ofício. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e a prejudicial de decadência, e em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto do relator. O conselheiro Cleucio Santos Nunes votou pelas conclusões do relator, quanto à suspensão da isenção/imunidade tributária. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente (documento assinado digitalmente) Gustavo Guimarães da Fonseca - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente), Ricardo Marozzi Gregório, Flávio Machado Vilhena Dias, Andreia Lucia Machado Mourão, Cleucio Santos Nunes, Marcelo Cuba Netto, Fabiana Okchstein Kelbert e Gustavo Guimarães da Fonseca. Relatório Cuida o feito de autos de infração lavrados para exigir da contribuinte créditos tributários relativos ao IRPJ e, reflexamente, CSLL, PIS e COFINS, devidos nos anos calendários de 2005 a 2007. Esta autuação é decorrência direta da ação fiscal iniciada nos autos do PA de nº 11060.002891/2009-97 e da suspensão da isenção/imunidade emendada pelo Ato Declaratório Executivo de nº 31, de 27 de novembro de 2009, também objeto da demanda retro referida. Em síntese, a associação em testilha teria incorrido em situações que contrariariam os preceitos dos arts. 12 e 15 da Lei 9.532/97, mormente por desvirtuar a sua finalidade ao admitir, como associados, apenas dois membros fundadores (e não os membros da sociedade que, conforme sustenta o Fisco, seriam os destinatários dos serviços por ela ofertados). Também justificaram a expedição do aludido ato, a constatação de que, nos anos de 2004 e 2005 (abril), teria remunerado um de seus dirigentes e, outrossim, a verificação da existência de inconsistências em sua escrita contábil, o que, inclusive, culminou com a omissão de receitas que lastreou tanto o lançamento realizado nos autos do PA de nº 11060.002891/2009- 97 (ano-calendário de 2004), quanto o presente. Em sua defesa (e-fls. 346 e ss), a associação se limitou a pleitear a suspensão da exigibilidade dos créditos tributários aqui lançados, ante a necessidade de julgamento definitivo do PA de nº 11060.002891/2009-97, o reconhecimento da prescrição (em verdade decadência) Fl. 542DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 quanto a todos os períodos verificados até 30/03/2005, e, ainda, o descabimento da suspensão do seu direito ao gozo da isenção/imunidade. Quanto a multa qualificada, alegou inexistir provas de que a autuada tenha, em qualquer momento, se utilizado de subterfúgios para ludibriar o fisco ou ocultar ou modificar as características do fato gerador de sorte a justificar a imposição mais gravosa. E para corroborar as assertivas, afirmou que a sua escrita tanto era regular, que teria sido utilizada pela fiscalização para apurar os tributos objetos da autuação. Instada a se pronunciar sobre o caso, a DRJ de Santa Maria, por meio do acórdão juntado a e-fls. 494 e ss decidiu por julgar improcedente a impugnação oposta. Os fundamentos desta decisão foram resumidos na ementa cujo teor se reproduz a seguir: SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. IMPUGNAÇÃO O crédito tributário exigido encontra-se com sua exigibilidade suspensa em razão do litígio instaurado, nos termos do art. 151, III, do CTN, permanecendo sustada a sua cobrança até a decisão final da lide. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. SOBRESTAMENTO. IMPOSSIBILIDADE Não há previsão legal para o sobrestamento do julgamento de processo administrativo, dentro das normas reguladoras do Processo Administrativo Fiscal, tendo a administração pública o dever de impulsionar o processo até sua decisão final. NULIDADE DO PROCEDIMENTO FISCAL Demonstrado que os Autos de Infração foram lavrados de acordo com os requisitos de validade previstos em lei e que não ocorreu violação das disposições dos artigos 10 e 59 do Decreto n.° 70.235, de 1972, não há que se acatar o pedido de nulidade dos Autos de Infração. DECADÊNCIA. IRPJ. PIS/PASEP. COFINS. CSLL Na ausência de pagamentos de tributos e na hipótese da ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial se inicia no primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. IRPJ. CSLL. PIS/PASEP. COFINS. SUSPENSÃO DA ISENÇÃO. CONSEQUÊNCIAS A suspensão dos benefícios da isenção tributária traz como consequência a sujeição do sujeito passivo às mesmas normas de tributação das demais pessoas jurídicas, apresentando-se como corretas as apurações do IRPJ e CSLL com base no lucro presumido e do PIS e da Cofins com ase no faturamento. MULTA DE OFÍCIO A multa de ofício é de aplicação obrigatória nos casos de exigência de tributos decorrente de lançamento de ofício, não podendo ser afastada ou reduzida para 20% (multa de mora). Fl. 543DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO Os procedimentos do sujeito passivo de não escriturar reiteradamente (três anos) a integralidade das receitas e de usufruir dos benefícios da isenção de imposto de renda e de contribuições sem atender aos requisitos legais, demonstram conduta dolosa, que impediram ou retardaram o conhecimento por parte da autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária e de suas condições pessoais, justificando a duplicação da multa de ofício. JUROS DE MORA. TAXA SELIC A exigência da taxa SELIC como juros moratórios encontra respaldo na legislação regente, não podendo ser dispensada. Cumpre apenas registrar, pela simples leitura da ementa acima, que a DRJ apreciou questões que nunca foram objeto da defesa ofertada pela Associação, tais como a nulidade do feito, o sobrestamento da demanda e, ainda, a exigência de juros de mora calculados com base na variação da SELIC. Pois bem. A interessada foi cientificada do julgamento acima em 03/08/2010 (e-fl. 513), tendo interposto o seu apelo (e-fls. 514 e ss) em 20/08/2010 (e-fl. 514), em que, de início, traz, agora sim, uma preliminar de nulidade da autuação em razão de vícios apontados quanto ao termo de recusa lavrado (os autos de infração teriam sido entregues à pessoa que não possui poderes de representação) e, quanto ao mais, reprisa, ispsis litteris, o teor de sua impugnação, exceção feita ao pedido de suspensão da exigibilidade, que não foi reiterado. Este é o relatório. Voto Conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca, Relator. I ADMISSIBILIDADE. O recurso é tempestivo e, no mais, preenche todos os pressupostos de cabimento, motivos pelos quais, dele, tomo conhecimento. Primeiramente, cumpre destacar, como já alertado no relatório acima, que a DRJ se propôs a examinar questões e pedidos que não haviam sido apresentados na impugnação. Dentre tais, a preliminar de nulidade que somente foi oposta por ocasião do recurso em exame. Por se tratar de questão de ordem pública, todavia, ela deve ser conhecida e examinada. No que toca ao restante dos argumentos e pedidos deduzidos, a lide se resume a alegação de ocorrência de decadência, a assertiva de que a entidade tinha o direito ao gozo da isenção, por preencher os pressupostos legais pertinentes, e à qualificação da multa de ofício. E, sobre tais temas, passo a decidir. Fl. 544DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 II PRELIMINAR DE NULIDADE, POR VÍCIO ALEGADAMENTE VERIFICADO NO TERMO DE RECUSA LAVRADO PELA D. AUTORIDADE LANÇADORA. Este mesmo argumento foi deduzido nos autos do PA de nº 11060.002891/2009- 97, que está sendo apreciado nesta mesma sessão de julgamentos. Assim, o que decidi lá, repriso aqui. Como muito apropriadamente lembrado pelo acórdão recorrido, este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF - , tem entendimento a há muito sedimentando em sua jurisprudência, no sentido de que as intimações encaminhadas ao endereço devidamente cadastrado na Receita, são válidas, mesmo que recebidas por quem não detenha poderes de representação. E o ápice desta consolidação se deu com a edição da Sumula 9, cujo verbete assim dispõe: É válida a ciência da notificação por via postal realizada no domicílio fiscal eleito pelo contribuinte, confirmada com a assinatura do recebedor da correspondência, ainda que este não seja o representante legal do destinatário. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). É verdade que o enunciado acima diz respeito à intimação por meio postal. Mas o direito de fundo abarcado por ela se aplica ao caso vertente, já que o domicílio fiscal indicado pelo contribuinte deve ser aquele hábil a receber as informações, intimações e visitas fiscais, inclusive com pessoas capazes de atender as demandas do Poder Público. E sobre isto, a própria jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não dissente. Confira-se: TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ACÓRDÃO RECORRIDO. ALEGADA OFENSA AO ART. 535, I E II, DO CPC/73. INEXISTÊNCIA. DEFESA ADMINISTRATIVA. INTIMAÇÃO POSTAL. ENTREGA NO ENDEREÇO DO DOMICÍLIO FISCAL DO CONTRIBUINTE. DECRETO 70.235/72. TERMO INICIAL DO PRAZO. RECEBIMENTO PELO PORTEIRO DE PRÉDIO RESIDENCIAL. VALIDADE. PRECEDENTES DO STJ. AGRAVO INTERNO IMPROVIDO. [...] III. O Tribunal de origem decidiu que se mostrou intempestiva a defesa administrativa apresentada em 14/01/2013, após o prazo de 30 (trinta) dias previsto no Decreto 70.235/72, contado da intimação postal entregue no domicílio fiscal do ora agravante, que ocorrera em 12/12/2012. Afastou a alegação de que deveria ser contado o prazo da ciência do ato, em 14/12/2012, por entender que a "intimação postal prevista no mencionado decreto exige apenas a entrega no domicílio fiscal do contribuinte, podendo, inclusive, ser recebida pelo porteiro do prédio". IV. Na forma da jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, "conforme prevê o art. 23, II do Decreto nº 70.235/72, inexiste obrigatoriedade para que a efetivação da intimação postal seja feita com a ciência do contribuinte pessoa física, exigência extensível tão-somente para a intimação pessoal, bastando apenas a prova de que a correspondência foi entregue no endereço de seu domicílio fiscal, podendo ser recebida por porteiro do prédio ou qualquer outra pessoa a quem o senso comum permita atribuir a responsabilidade pela entrega da mesma, cabendo ao contribuinte demonstrar a ausência dessa qualidade" (STJ, REsp 1.197.906/RJ, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 12/09/2012). Nesse Fl. 545DF CARF MF Documento nato-digital http://carf.economia.gov.br/acesso-a-informacao/boletim-de-servicos-carf/portarias-do-mf-de-interesse-do-carf-2018/portarias-mf-277-sumulas-efeito-vinculantes.pdf http://carf.economia.gov.br/acesso-a-informacao/boletim-de-servicos-carf/portarias-do-mf-de-interesse-do-carf-2018/portarias-mf-277-sumulas-efeito-vinculantes.pdf Fl. 6 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 sentido: STJ, REsp 1.029.153/DF, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, DJe de 25/03/2008; RHC 20.823/RS, Rel. Ministro CELSO LIMONGI (Desembargador convocado do TJ/SP), SEXTA TURMA, DJe de 03/11/2009. (AgInt no AREsp 932816/DF, Rel. Min, Assusete Magalhães, DJe de 19/06/2018). De outra sorte, a alegação de que o diretor presidente teria se disponibilizado a se encontrar com a D. Auditoria e que teria, inclusive, adquirido passagem para a cidade da sede da recorrente é, a toda monta, impertinente. Em primeiro lugor porque ele de fato não compareceu ao local na data “aprazada”, como consta do próprio apelo. Demais a mais, a Administração Tributária não pode ficar sujeita aos humores dos contribuintes para promover atos que demandam o cumprimento de prazos, inclusive de natureza preclusiva ou, mais grave, decadencial. Assim, sendo, e concordando in totum com o acórdão recorrido, entendo descabida a preliminar em exame. II DA PREJUDICIAL DE DECADÊNCIA (E NÃO PRESCRIÇÃO). Vale reprisar, de antemão, que o contribuinte sequer aponta qual dispositivo legal justificaria a ocorrência do ocaso temporal suficiente á extinguir a obrigação na forma do art. 156, V, do CTN (se o art. 150 ou, por outro lado, se o art. 173). O fato é que, a par da discussão sobre a existência ou não de fraude, na espécie, precisamente por, até o advento deste processo, se sujeitar à regra de isenção preconizada pela Lei 9.532/96, a entidade não promoveu qualquer recolhimento a guisa do IRPJ, da CSLL e da COFINS. Quanto a tais tributos e considerando-se válida a intimação da insurgente (consoante decidido no tópica anterior0, aplicar-se-ia o posicionamento consolidado sobre o tema, divisado no REsp de nº 973.733/SC, julgado sob o regime dos arts. 543-b e 543-C do antigo CPC, cuja ementa transcrevo a seguir, até para atender ao comando inserto no art. 62, § 2º, do RICARF: PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL. ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4º, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE. 1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005). 2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de Fl. 546DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3ª ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 163/210). 3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4º, e 173, do Codex Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3ª ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2005, págs.. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10ª ed., Ed. Saraiva, 2004, págs.. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3ª ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 183/199). 5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a lançamento por homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado das contribuições previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que concerne aos fatos imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos tributários respectivos deu-se em 26.03.2001. 6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em vista o decurso do prazo decadencial quinquenal para que o Fisco efetuasse o lançamento de ofício substitutivo. 7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008 (REsp 973733/SC; Relator Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em 12/08/2009 e publicado em no DJe de 18/09/2009, RDTAPET vol. 24 p. 184). No caso, a mingua de recolhimento dos tributos acima mencionados (IRPJ, CSLL e COFINS) no período investigado, a regra aplicável seria, exclusivamente, aquela encartada no art. 173, I, do CTN, contando-se, o prazo decadencial, a partir do primeiro dia útil subsequente àquele em que poderia ocorrer o lançamento. E assim, valho-me, aqui, das considerações apostas pelo D. relator a quo, que deixam extreme de dúvidas a inocorrência do prazo previsto pelo aludido artigo: Em se tratando de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido com apuração trimestral, cujo primeiro fato gerador do ano-calendário de 2004 ocorreu em 31/03/2004, o Fisco poderia efetuar o lançamento a partir da data de vencimento do tributo (30/04/2004). Assim, o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado foi o dia 01/01/2005, data essa em que se iniciou a contagem do prazo de cinco anos para que o Fisco efetuasse o lançamento. Logo, 0 prazo final para a constituição do crédito tributário foi em 31/12/2009. O mesmo se aplica ao PIS/PASEP e à Cofins, que tem o fato gerador mensal. O primeiro fato gerador do ano de 2004 ocorreu em 31/01/2004. O Fisco poderia efetuar o lançamento a partir do vencimento do tributo, que ocorre em 13/02/2004. Por conseqüência, a contagem do prazo decadencial se inicia em 01/01/2005, primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Fl. 547DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 Portanto, considerando-se que' a ciência dos autos de infração se efetivou em 30/12/2004, nessa data ainda não havia decaído o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário objetos dos autos de infração em questão. A única ressalva que faço diz respeito, precisamente, quanto a contribuição para o PIS. Isto porque, ao menos quanto ao período em exame, a entidade não gozava do benefício da isenção, sujeitando-se, outrossim, à exigência desta exação conforme regra prevista pelo art. 15 da MP 2.158-35/01, isto é, 1% sobre a sua folha. E, como restou demonstrado no próprio TVF, a D. autoridade Lançadora inclusive abateu dos valores apurados a título de PIS, os montantes já recolhidos pela instituição na forma do diploma legal retro referido. Ou seja, houve recolhimento desta exação em particular e assim, a contagem do prazo, conforme os preceitos do art. 173, I, somente se manteria, caso também seja mantida a qualificação da multa por ocorrência de fraude. Como, sobre isso, me manifestarei mais abaixo, deixarei para decidir a questão decadência em relação ao PIS, na parte final deste voto. III MÉRITO. III.1 Do problema da suspensão da isenção/imunidade tributária. A suspensão da isenção/imunidade, diga-se, não é, propriamente, objeto deste feito. O ADE de nº 31/2009 emitido no curso da ação fiscal que culminou com formação do PA de nº 11060.002891/2009-97 o qual, como já alardeado, está sendo analisado nesta mesma sessão de julgamentos. Seja como for, é óbvio que a relação de prejudicialidade daquele ato para com o lançamento aqui em apreço legitima a pretensão da parte de atacar o próprio ato retro referido. Todavia, e como esta questão está sendo objeto de exame naquele feito, tomo a liberdade de afirmar, aqui, que mantive incólume o aludido ADE 31/2009 pelos argumentos que passo a reprisar. Como destacado no relatório acima, a D. Autoridade Administrativa considerou a ocorrência de três fatos, autônomos e suficientes de per si, para justificar a suspensão da isenção/imunidade. E, ao menos quanto ao primeiro dos óbices aventados pelo ADE 31/2009, realmente não há como concordar com a D. Fiscalização. Com efeito, como se extrai da cláusula segunda do estatuto da Associação a sua finalidade é, e sempre foi, “o desempenho mais eficiente e auto-sustentável do processo educativo, promovendo e mantendo ensino Pré-escolar, Fundamental, Médio e Superior, Cursos Técnicos, EJA e Cursos profissionalizantes”. E quanto a tais objetivos, não houve nenhum indicativo de desvirtuamento. Não há nos autos quaisquer alegações de que a predita entidade tenha se socorrido de qualquer atividade econômica que não e, apenas, as listadas retro. Mas, mais importante que isso, não há na aludida cláusula e, por certo, na própria legislação de regência qualquer regra ou mesmo vírgula que ateste que os serviços em questão devam ser disponibilizado exclusivamente aos “associados” (aliás, assim o fosse, nenhuma entidade de educação do pais se enquadraria nas hipóteses de isenção ou imunidade). E mesmo quanto a cláusula terceira do aludido estatuto, na qual se embasaram tanto a Unidade de Origem, quanto a DRJ, não se vê ali, nada, que possa autorizar a conclusão que chegaram as mencionadas Autoridades Fiscais. Este preceptivo estatutário, vejam bem, se Fl. 548DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 limita a dispor sobre a composição dos quadros de associados, que poderão ser, desde os próprios gestores/fundadores, à quaisquer membros da comunidade; ele não dispõe sobre as finalidades estatutárias ou objetivos, mas, tão só, sobre quem pode participar da associação, nada mais. Se, à época do início da ação fiscal, a entidade era composta por apenas dois associados fundadores, isto, com certeza, nem mesmo conflita com a aludida regra 1 , que se o diga quanto àquela descrita na cláusula segunda. Trata-se, inadvertidadmente, de uma associação voltada, sem fins lucrativos (porque não se observou a distribuição de resultados, nem, tampouco, de versão de suas receitas para outros fins), para a consecução de atividade educacional. Agora, se em relação ao ponto acima, houve um açodamento por parte da D. Auditoria, quanto aos outros dois óbices encontrados, não se pode dizer o mesmo. No que toca à remuneração de dirigente, algo explicitamente vedado pela alínea “a” do § 2º do art. 12 da Lei 9.532/97, não só a recorrente admite este fato (ainda que sustente ter ocorrido apenas em 2004 e no primeiro mês de janeiro de 2005), como, tal qual corretamente afirmado pela DRJ, não traz quaisquer elementos de prova para contradizer a constatação fiscal. É verdade que este impedimento produziria efeitos apenas em relação ao período em que se observou a realização de pagamentos à dirigentes (assim, a suspensão teria que se limitar ao ano de 2004). No entanto, o terceiro motivo invocado pela D. Autoria para determinar a suspensão do gozo da isenção perdurou por mais tempo, tendo sido verificadas inconsistências em sua escrituração contábil ao longo de todo período fiscalizado (2004 a 2008). Mais que isso, houve a constatação de divergências entre o Livro Diário e a DIPJ em todos os meses de 2004 a 2006 e, ainda, em parte do ano de 2007 (o que, inclusive, embasou o lançamento por omissão de receitas não questionada pela insurgente). E quanto a isso, a interessada nada produziu ou trouxe. Não foram produzidas quaisquer provas que pudessem justificar as aludidas divergências (que, como dito, pelo contrário, as ratificou quando intimada a se manifestar sobre o lançamento das exigências constantes destes autos). Sobre este ponto, diga-se, a entidade se limitou a afirmar que “a divergência apontada no anexo I, sinaliza que na DIPJ, em regra, sempre teve valor a maior do que no Diário; logo, não houve prejuízo algum para o fisco, que teve a informação completa”. O citado anexo, juntado ao PA de nº 11060.002891/2009-97, realmente consigna alguns valores declarados em DIPJ superiores aos registrados em balancetes (como o total de ativos e passivos). Mas há pontos em que esta divergência, mesmo que na DIPJ haja o lançamento de importâncias em valores superiores aos constantes do diário, que são suma importância não para a apuração do resultado, mas para a verificação do próprio implemento das condições descritas pela Lei 9.532/96. Dentre tais, destaca-se v.g., as informações relativas à destinação dos recursos, que na DIPJ se vê a informação de que foram pagos cerca de R$ 700 mil reais em vencimentos, enquanto, no Diário, seria quase três vezes menor (algo que pode, 1 Salvo se houvesse prova de que a própria participação da sociedade nunca tivesse sido oportunizada, o que, de toda sorte, não traria quaisquer impactos de cunho tributário. Isto, quando muito, autorizaria o questioamento por parte dos ministério público, mas, jamais, permitiria a assunção das conclusões de que haveria, aí, um desvirtuamento dos objetivos institucionais. Fl. 549DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 inclusive, indiciar a tredestinação das receitas percebidas pela entidade). Outra informação relevante diz respeito ao superávit/déficit verificado cujo lançamento em DIPJ é bem inferior ao constante do diário. Por fim, e como já dito, foi informada uma receita bruta da ordem de R$ 586.968,00, enquanto na DIPJ o valor seria de R$ 1.156.525,20. Se é verdade que o montante consignado na DIPJ era superior ao registrado no Diário, é igualmente inegável que a instituição não estava recolhendo nenhuma importância que seja a título de tributos federais e, de mais a mais, constatou-se, ainda, que o valor efetivamente percebido, apurado com base em respostas apresentadas pela prória contribuinte, era de mais de R$ 2 milhões, o que ocasionou a omissão de receitas já noticiada ao longo deste feito. E, a despeito das claras e não contestadas divergências, a Lei 9.532/97, em seu art. 12, § 2º, alínea “c”, é objetiva e, mais que isso, avalorativa... não importa que as divergências constatadas tenham ou não impacto tributário; se tais diferenças representam a impossibilidade de se atestar “a respectiva exatidão”, a suspensão do gozo da isenção/imunidade se implementará. Em linhas gerais e, insista-se, ainda que não se vislumbre no caso o desvirtuamento acusado pela D. Auditoria (e ratificado pela DRJ), os demais fatos apontados no curso deste feito deixam extreme de dúvidas a correção do ADE 31/2009 e, assim, a suspensão da isenção/imunidade, inclusive, com os efeitos tal como determinados, se impõe. Nada a prover. III.2 Da multa qualificada e da decadência (tão só em relação ao lançamento concernente ao PIS). Quanto a qualificação da multa de ofício aplicada, o TVF a fundamentou em dois motivos distintos: o desvirtuamento da associação ou de sua finalidade e, outrossim, a omissão substancial de receitas inclusive descrita no tópico anterior. Quanto ao desvirtuamento, viu de se ver, que não ocorreu. O fato, vale a insistência, dos serviços educacionais serem disponibilizados à população em geral em nada desrespeita a cláusula segunda do estatuto, muito menos contrariando o regramento constitucional (art. 150, VI, “c”, da CRFB) ou da Lei 9.532/97 (arts. 12 e 15). Não há aí simulação ou fraude a justificar a qualificação da penalidade aplicada. Por outro lado, todavia, e consoante destacado no anexo I do TVF (e-fls. 390/391), a recorrente incorreu em omissão substancial e diuturna de receitas, tendo informado em seu diário uma quantia que girou em torno de R$ 400 mil reais no três anos-calendários em exame, quando, pelos relatórios apresentados pela própria instituição, a sua receita bruta aferida ao longo do período em exame superou R$ 4 milhões de reais. E isto, somado ao fato da entidade saber que havia percebido valores bem superiores aos efetivamente informados ao fisco, é fato suficiente para demonstrar a fraude e, mais importante, o próprio dolo, elementos intrínsecos à tipificação das hipóteses encartadas nos artigos 71 a 73 da Lei .4.502/64. O segundo motivo, justificador da qualificação em exame, está mais que demonstrado, pelo que corretos, tanto a Autoridade Lançadora, como a DRJ. Fl. 550DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 1302-005.595 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11060.000954/2010-12 E, por consentâneo, verificado o elemento “fraude” na espécie, e com base no entendimento sedimentado pelo STJ no REsp de nº 973.733/SC (já referido linhas acima), conclui-se pela inocorrência da decadência também quanto ao PIS, devendo, pois, ser mantido, na íntegra, o lançamento. IV CONCLUSÃO. A luz do exposto, voto por REJEITAR a preliminar de nulidade e a prejudical de decadência e, no mérito, por NEGAR PROVIMENTO ao recurso. (documento assinado digitalmente) Gustavo Guimarães da Fonseca Fl. 551DF CARF MF Documento nato-digital

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9060003 #
Numero do processo: 13502.000393/2008-16
Data da sessão: Mon Sep 20 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Nov 12 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/12/1996 a 31/05/1998 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. DEMONSTRAÇÃO DE DIVERGÊNCIA. CONHECIMENTO. Uma vez demonstrada a divergência na interpretação da lei tributária e atendidos os demais pressupostos regimentais, deve o Recurso Especial ser conhecido. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. DECISÃO DEFINITIVA. REVISÃO. IMPOSSIBILIDADE. É precluso direito de rediscutir os termos de decisão administrativa de caráter definitivo, não cabendo sua revisão mediante análise de lançamento substitutivo. LANÇAMENTO SUBSTITUTIVO. PRAZO DECADENCIAL. CINCO ANOS. ART. 173, II DO CTN. Declarada a nulidade do lançamento originário por vício formal, dispõe a Fazenda Pública do prazo de cinco anos, contados da data em que tenha se tornado definitiva a decisão, para formalizar o lançamento substitutivo, a teor do art.173, II do CTN.
Numero da decisão: 9202-009.869
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento, com retorno ao Colegiado de origem, para apreciação das demais questões do Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Mário Pereira de Pinho Filho – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mario Pereira de Pinho Filho, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Marcelo Milton da Silva Risso, Mauricio Nogueira Righetti, Martin da Silva Gesto (suplente convocado), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício). Ausente a conselheira Ana Cecilia Lustosa da Cruz, substituída pelo conselheiro Martin da Silva Gesto.
Nome do relator: MARIO PEREIRA DE PINHO FILHO
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RECURSO ESPECIAL. DEMONSTRAÇÃO DE DIVERGÊNCIA. CONHECIMENTO. Uma vez demonstrada a divergência na interpretação da lei tributária e atendidos os demais pressupostos regimentais, deve o Recurso Especial ser conhecido. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. DECISÃO DEFINITIVA. REVISÃO. IMPOSSIBILIDADE. É precluso direito de rediscutir os termos de decisão administrativa de caráter definitivo, não cabendo sua revisão mediante análise de lançamento substitutivo. LANÇAMENTO SUBSTITUTIVO. PRAZO DECADENCIAL. CINCO ANOS. ART. 173, II DO CTN. Declarada a nulidade do lançamento originário por vício formal, dispõe a Fazenda Pública do prazo de cinco anos, contados da data em que tenha se tornado definitiva a decisão, para formalizar o lançamento substitutivo, a teor do art.173, II do CTN. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento, com retorno ao Colegiado de origem, para apreciação das demais questões do Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Mário Pereira de Pinho Filho – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mario Pereira de Pinho Filho, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Marcelo Milton da Silva Risso, Mauricio Nogueira Righetti, Martin da Silva Gesto (suplente convocado), Rita Eliza Reis AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 50 2. 00 03 93 /2 00 8- 16 Fl. 604DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício). Ausente a conselheira Ana Cecilia Lustosa da Cruz, substituída pelo conselheiro Martin da Silva Gesto. Relatório Trata-se de Auto de Infração de contribuições previdenciárias correspondente à parte dos empregados e da empresa, incluídas as destinadas ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, relativas ao período de 12/1996 a 05/1998. Segundo o Relatório Fiscal (fls. 79/93), constituem fatos geradores do presente lançamento, as remunerações contidas nas notas fiscais relativas à utilização de serviços prestados mediante cessão de mão de obra pelas pessoas físicas vinculadas à empresa Endel Empreendimentos Desenvolvimentos e Projetos Ltda. A Caraíba Metais S/A foi considerada solidariamente responsável, nos termos do art. 31 da Lei nº 8.212/1991, na sua redação original, por não ter comprovado o recolhimento das contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração dos segurados incluída nas Notas Fiscais correspondentes aos serviços prestados, embora devidamente intimada para tanto. O presente lançamento substitui aquele objeto da NFLD 32.616.000-0, de 18/12/1998, anulada por decisão do CRPS conforme o acórdão n° 02/02292/2003, de 22/09/2003. Em sessão plenária de 20/06/2013, foi julgado o Recurso Voluntário, prolatando- se o Acórdão nº 2301-003.595 (fls. 465/473), assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/12/1996 a 31/05/1998 NULIDADE. VÍCIO. MATERIAL. É material o vício presente na correta descrição do fato gerador, como no caso em questão, que anulou o lançamento devido a ausência de demonstração de uma das possibilidade de revisão de lançamento, previstas no Art. 149 do CTN, prejudicando o direito de defesa da recorrente. DECADÊNCIA. O Supremo Tribunal Federal, através da Súmula Vinculante n° 08, declarou inconstitucionais os artigos 45 e 46 da Lei n° 8.212, de 24/07/91, devendo, portanto, ser aplicadas as regras do Código Tributário Nacional. No presente caso por qualquer regra determinada no CTN ocorreu a decadência. A decisão foi registrada nos seguintes termos: ACORDAM os membros do colegiado: I) Por maioria de votos: a) em conceituar o vício existente no lançamento originário como material, nos termos do voto do Relator. Vencida a Conselheira Bernadete de Oliveira Barros, que votou em conceituar o vício Fl. 605DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 como formal; II) Por unanimidade de votos: a) em dar provimento ao recurso, devido à definição colegiada sobre o vício, na questão da decadência, nos termos do voto do(a) Relator(a). Os autos foram encaminhados à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional em 13/01/2014 (fl. 474) e foram devolvidos em 27/01/2014 (fl. 514) com Recurso Especial (fls. 475/488), visando rediscutir as seguintes matérias: a) Coisa julgada administrativa e forma de contagem da decadência; e b) Qualificação do vício no lançamento. Pelo despacho datado de 30/08/2016 (fls. 544/546), foi dado seguimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, admitindo-se a rediscussão das duas matérias. Na sequência, transcreve-se as ementas dos acórdãos apresentados como paradigmas: a) Coisa julgada administrativa e forma de contagem da decadência Acórdão paradigma 2403-00.229: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/11/1997 a 31/05/1998 DECADÊNCIA Quando o lançamento anterior é anulado por vicio formal, o termo a quo para contagem da decadência passa a ser a data que se tomar definitiva a decisão que houver anulado o crédito anteriormente constituído. SOLIDARIEDADE. CESSÃO DE MÃO-DE-OBRA, A contratante de serviços executados mediante cessão de mão-de-obra, inclusive em regime de trabalho temporário, responde solidariamente com o executor pelas obrigações decorrentes desta Lei, em relação aos serviços prestados, não se aplicando, em qualquer hipótese, o beneficio de ordem. MULTA DE MORA. PRINCIPIO DA RETROATIVIDADE BENÉFICA. ATO NÃO DEFINITIVAMENTE JULGADO. Conforme determinação do Código Tributário Nacional (CTN) a lei aplica-se a ato ou fato pretérito, tratando-se de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. b) Qualificação do vício no lançamento Acórdão paradigma 2302-01.621: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/05/2002 a 30/09/2006 MOTIVAÇÃO. DISCRIMINAÇÃO DOS FATOS GERADORES. INSUFICIÊNCIA. NULIDADE DO LANÇAMENTO. O lançamento deve discriminar os fatos geradores das contribuições previdenciárias de forma clara e precisa, sob pena de nulidade. O artigo 142 do Código Tributário Nacional Fl. 606DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 não deixa dúvidas de que a motivação se refere à verificação pelo agente fiscal da ocorrência do fato gerador. A falta da evidenciação do fato gerador implica na nulidade do lançamento por vício formal, uma vez que descumprido o artigo 10 do Decreto nº 70.235/72. Processo Anulado” Razões Recursais da Fazenda Nacional  O Colegiado a quo, quando do julgamento da NFLD substitutiva, entendeu ser possível rever o entendimento adotado no acórdão proferido pelo Conselho de Recursos da Previdência Social, referente à NFLD substituída, já transitado em julgado.  Em que pese a NFLD originária (32.616.000-0) tenha sido anulada por vício de natureza formal ante decisão definitiva da CRPS, o Colegiado a quo houve por bem reanalisar a questão para afastar a aplicação do art. 173, II do CTN por qualificar o vício como material.  Diferentemente do acórdão recorrido, o julgado paradigma entendeu que, existindo no acórdão que anulou a NFLD originária indicação acerca da natureza do vício que a atingia, resta inviável a reanálise da questão pelo Colegiado que aprecia a NFLD substitutiva, em face da ocorrência da coisa julgada administrativa. Nesse sentido, os julgadores, em respeito à coisa julgada formada na decisão do CRPS, mantiveram a aplicação do art. 173, II, do CTN na contagem do prazo decadencial.  A decisão tomada pelo CRPS acerca do tipo de vício que atingia a NFLD originária – formal – já fez coisa julgada administrativa.  Eventual questionamento acerca do tipo de vício constante na NFLD originária já precluiu. Não tendo o contribuinte interposto, nos autos da NFLD originária, recurso para questionar o tipo de vício que maculava o lançamento, resta inviável que o Colegiado a quo, por ocasião da análise da NFLD substitutiva (em outro processo, portanto), reexamine, de ofício, a questão já decidida pelo CRPS, ainda mais quando se observa ter tal decisão transitado em julgado.  O art. 63, § 2º, da Lei nº 9.784/99, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, expressamente consigna a impossibilidade de revisão de oficio quanto à matéria sobre a qual já se operou a preclusão.  Não é dado a este Conselho a possibilidade de desconsiderar os acórdãos proferidos pelo Conselho de Recursos da Previdência Social, desrespeitando a coisa julgada administrativa quanto a matéria (natureza formal do vício), sob pena de grave violação à legislação de regência do processo administrativo fiscal, aos arts. 468, 471, 473, do Código de Processo Civil, ao art. 5°, inc. XXXVI, da Constituição Federal, ao art. 63 Fl. 607DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 e parágrafo 2º, Lei n. 9.748/99 e ofensa ao princípio da segurança jurídica, essencial em um Estado Democrático de Direito, o que impõe a reforma do julgado.  A Turma a quo resolveu reanalisar o tipo de vício que maculava a NFLD originária, concluindo que a deficiência na descrição dos fatos constitui vício material.  Tal entendimento, contudo, diverge daquele adotado pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 2ª Seção de Julgamento do CARF no acórdão nº 2403-00.229 e, verifica-se, de plano, a semelhança das questões fáticas envolvidas, tendo em vista que, em todos os casos, houve uma descrição deficiente dos fatos.  Em que pese tenham enfrentado situações semelhantes, os acórdãos cotejados chegam a conclusões inteiramente distintas. Isso porque, enquanto o acórdão recorrido qualificou como material o vício na descrição deficiente dos fatos geradores, o acórdão paradigma entendeu que tal vício tem índole formal.  O Decreto nº. 70.235/72, que regula o Processo Administrativo Fiscal, estabelece os requisitos que devem fazer parte do auto de infração e da notificação de lançamento nos arts. 10 e 11, onde os requisitos neles elencados possuem natureza formal, ou seja, determinam como o ato administrativo, in casu, o lançamento, deve exteriorizar-se.  À luz de ensinamentos doutrinários, tem-se que um lançamento tributário é anulado por vício formal quando não se obedece às formalidades necessárias ou indispensáveis à existência do ato, isto é, às disposições de ordem legal para a sua feitura.  Conclui-se que o acórdão recorrido mostra-se equivocado ao afirmar que a deficiência na descrição dos fatos originários do lançamento se trata de vício material, pois a mácula é de natureza formal, visto que relacionada a elemento de exteriorização do ato administrativo. Contrarrazões do Contribuinte O Contribuinte foi intimado da decisão em 07/04/2017 (fl. 553) e, em 24/04/2017 (fl. 554) apresentou contrarrazões (fls. 578/602) com as seguintes alegações:  A Recorrente não logrou o atendimento ao pressuposto específico para admissibilidade do Recurso Especial, haja vista que não apresentou o cotejo entre o acórdão paradigma e o acórdão recorrido, capaz de demonstrar a interpretação diversa do mesmo dispositivo legal.  O decisum recorrido encontra-se em total consonância com a legislação de regência, bem como com a jurisprudência que ventila o tema tanto na esfera administrativa, como na esfera judicial, qual seja: a impossibilidade Fl. 608DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 de se reabrir o prazo decadencial para o lançamento do crédito tributário quando anulado por vício de ordem material.  A decisão do CRPS que anulou o primeiro lançamento substituído pelo ora rechaçado pautou-se expressamente na existência de vícios na caracterização do fato gerador do tributo – o que de per si afasta a aplicação de dispositivo do CTN que concede à Administração a reabertura do decadencial com fito de evitar o excesso de formalismo do Ato Administrativo Vinculado.  A Recorrente busca tão somente a rediscussão de matéria já ultrapassada.  De acordo com o art. 149 do CTN, o lançamento pode ser efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa em certos casos determinados, dentre os quais não configura a hipótese de mera suspeita sem nenhuma comprovação por parte da autoridade fiscal.  Vê-se do relatório anexo à notificação ora refutada, que o INSS considerou todos os contratos de prestação de serviços como contratos de cessão de mão de obra, sem averiguar, caso a caso, a real ocorrência da aludida hipótese de incidência de responsabilidade solidária.  A substituição de lançamento anulado por vício formal tem o único condão de corrigir aquele específico vício na forma/formalidade do ato, mas deve ter o mesmo conteúdo do ato anterior. Assim, o Fisco não pode intentar novos atos de fiscalização, buscar novos documentos e analisar novamente documentos do contribuinte, pois aí já se trata de novo lançamento e não de lançamento substitutivo, devendo ser observados os artigos 150, § 4º e 173, I, do CTN.  Não há dúvidas de que o primeiro lançamento que se pretende substituir continha vicio material que o tornou imprestável para seus fins, nulidade que só poderia ser sanada com novo lançamento observando o prazo decadencial de 5 anos previsto no art. 173, I, do CTN.  O vício formal diz respeito à inexatidão na observância das normas que regem o procedimento do lançamento, sua maneira/forma de realização. Já o vício material relaciona-se com a existência dos elementos fulcrais da obrigação tributária, que é a matéria tratada no lançamento.  É irrazoável manter-se trecho contido na conclusão do acórdão do CRPS que anulou o lançamento substituído pelo que ora se pretende afastar, quando manifesta a total incoerência entre seus fundamentos.  Apoiar-se apenas na conclusão do acórdão, de forma dissociada dos motivos que conduziram o CRPS a julgar nula a NFLD originária equivale a chancelar uma contradição, ilegalidade e atecnia manifestas. Fl. 609DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16  Diante do vício material, aplica-se o preceito do art. 173, I, do CTN e, portanto, já se encontra decaído o direito de renovar a ação fiscal quanto do novo lançamento ora combalido.  A Fazenda Nacional confunde os elementos constitutivos do ato administrativo “motivo” e “motivação” na frustrada tentativa de ver justificados os seus indigitados argumentos.  Resta inconteste que não fez coisa julgada administrativa a possibilidade que o CRPS estendeu à Fazenda para refazer o lançamento, eis que o CRPS não possui precedência hierárquica em relação ao CARF e, de igual modo, não houve produção de coisa julgada administrativa do decisum exarado por aquele Conselho.  O fato de o CARF não possuir qualquer dever de subordinação ao CRPS, resulta no poder/dever de controlar a legalidade de seus atos quando eivados de nulidade insanável, tal como ocorreu.  É manifesto que o primeiro lançamento somente poderia ter sido anulado em razão do vício de ordem material, posto que decorrente da ausência de elementos aptos a caracterizar o fato gerador da contribuição social, mácula insuperável, que não pode ser olvidada.  Destaca outros julgados relativos a lançamentos idênticos lavrados contra o próprio contribuinte que ultrapassaram a indicação da aplicação do art. 173, II, do CTN, por entenderem que não estariam adstritos a ela e identificando o vício material ocorrido.  Solicita que o Recurso Especial não seja conhecido e, caso admitido, que lhe seja negado provimento. Voto Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho – Relator Conhecimento O Recurso Especial da Fazenda Nacional é tempestivo, restando perquirir se atende aos demais pressupostos necessários à sua admissibilidade. De acordo com as contrarrazões, o recurso fazendário não deve ser conhecido, visto não ter atendido a pressuposto regimental específico quanto à indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divergiram da decisão recorrida. Segundo se infere, a Fazenda Nacional refere-se superficialmente à decisão trazida a cotejo sem, contudo, demonstrar seus pontos coincidentes com o julgado desafiado que resultaram na divergência de interpretação. Fl. 610DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 Contudo, a despeito dos argumentos apresentados pela Contribuinte, os trechos da peça recursal, abaixo transcritos, evidenciam que, quanto à primeira matéria suscitada no apelo, a PGFN demonstrou de forma suficientemente clara a divergência de interpretação da lei tributária, indicando inclusive que, no caso, ao revés da conclusão trazida na decisão fustigada, o Colegiado paradigmático concluiu ser o inciso II do art. 173 do Código Tributário Nacional o dispositivo legal aplicável a contagem do prazo decadencial, haja vista a impossibilidade de alteração da natureza do vício especificada na decisão relacionada ao lançamento originário. Senão vejamos: A fim de que não restem dúvidas acerca do que restou decidido pela 2ª Câmara de Julgamento do Conselho de Recursos da Previdência Social por ocasião do julgamento da NFLD substituída, transcreve‑se trecho de tal acórdão, acostado às fls. 332/338: “Portanto, entendo que o melhor desfecho para a NFLD em pauta, é apontar sua nulidade por cerceamento defesa, possibilitando que o INSS, a seu critério, refaça o lançamento, sanando a nulidade apresentada. Registro ainda que em alguns contratos e serviços, vislumbrei a existência de cessão de mão‑de‑obra, entretanto, volto a reafirmar que cabe à autoridade lançadora motivar seus atos. Tal decisão resguarda os direitos da autarquia no que se refere a prazo decadencial – inciso II, do art. 173, do CTN.” Verifica‑se, pois, que em que pese constar expressamente na decisão definitiva da NFLD originária (32.616.000‑0) que o vício que atingia o lançamento tinha natureza formal, ante a referência expressa ao art. 173, II do CTN, o Colegiado a quo houve por bem reanalisar a questão para afastar a aplicação da aludida norma por qualificar o vício como material. Ao reanalisar questão já definitivamente decidida (aplicação do art. 173, II, do CTN), o Colegiado recorrido divergiu da decisão tomada pela 3ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 2ª Seção de Julgamento do CARF, consubstanciada no Acórdão nº 2403‑ 00.229. Transcreve‑se abaixo a ementa do paradigma em sua integralidade: Acórdão nº 2403‑00.229 “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIARIAS Período de apuração: 01/11/1997 a 31/05/1998 DECADÊNCIA Quando o lançamento anterior é anulado por vicio formal, o termo a quo para contagem da decadência passa a ser a data que se tomar definitiva a decisão que houver anulado o crédito anteriormente constituído. SOLIDARIEDADE. CESSÃO DE MÃO‑DE‑OBRA, A contratante de serviços executados mediante cessão de mão‑de‑obra, inclusive em regime de trabalho temporário, responde solidariamente com o executor pelas obrigações decorrentes desta Lei, em relação aos serviços prestados, não se aplicando, em qualquer hipótese, o beneficio de ordem. MULTA DE MORA. PRINCIPIO DA RETROATIVIDADE BENÉFICA. ATO NÃO DEFINITIVAMENTE JULGADO. Conforme determinação do Código Tributário Nacional (CTN) a lei aplica‑se a ato ou fato pretérito, tratando‑se de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO EM PARTE” Fl. 611DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 Para melhor demonstra a divergência, convém transcrever o voto condutor do precedente indicado, no seguinte trecho: “O CRPS declarou nula a NFLD nos seguintes temos: O INSS procedeu de forma generalizada apresentando um único modelo de Relatório Fiscal, Pronunciamento Fiscal e DN, sem adentrar nas peculiaridades de cada um dos contratos e/ou serviços. Só quando esta CaJ reclamou a necessidade de uma melhor caracterização da cessão de mão‑de‑obra foram apresentados os contratos e outros, ainda assim nenhum esclarecimento foi apresentado, além de teorias O INSS não conseguiu sair do campo da suposição — tese da terceirização, e dos dispositivos legais para a realidade fática dos contratos ou das prestações de serviços Ainda lembro, quando analisei diversos contatos e serviços, ter apontado o que, sob minha ótica, caracterizava ou evidenciava a existência de cessão de mão‑de‑obra. Reputo, hoje, tal procedimento como intolerável, posto que comporta total cerceamento de defesa. Não cabe a este ou a qualquer outro Conselheiro garimpar nos autos evidências do que foi afirmado pelo INSS de forma genérica. Devemos sim cotejar as afirmativas do INSS, devidamente delimitadas e comprovadas, com as alegações, do contribuinte inconformado. Cabe sim, ao INSS, motivar adequadamente suas afirmativas, possibilitando ao contribuinte a perfeita compreensão do que lhe é imputado, viabilizando o exercício do direito inserido no Inciso LV, do Art. 5° da CF/88. Portanto, entendo que o melhor desfecho para a NFLD em pauta, é apontar sua nulidade por cerceamento defesa, possibilitando que o INSS, a seu critério refaça o lançamento, sanando a nulidade apresentada. Registro ainda que em alguns contratos e serviços, vislumbrei a existência de cessão de mão‑de‑obra, entretanto volto a reafirmar que cabe à autoridade lançadora motivar seus atos Tal decisão resguarda os direitos da autarquia no que se refere ao prazo decadencial – Inciso II, do Art. 173, do CTN CONCLUSÃO Face ao exposto, voto por CONHECER DO PEDIDO DE REVISÃO DO INSS e no mérito DAR‑LHE PROVIMENTO PARCIAL, anulado o Acórdão n° 02/002757/2002, da 2ª Cal/CRPS. Em substituição aquele voto no sentido de CONHECER DO RECURSO do notificado e ANULAR a NFLD em pauta, na forma do voto acima apresentado. Como pode se depreender do texto acima, pela citação expressa do inciso II, do artigo 173 do CTN, a anulação foi ʺna forma do voto acima apresentadoʺ e o voto apresentado registra que ʺTal decisão resguarda os direitos da autarquia no que se refere ao prazo decadencial — Inciso II, do Art. 173, do CTN.ʺ Entendo evidente que a anulação efetuada pelo CRPS foi por vicio formal e que se aplica o inciso II, do artigo 173 do CTN, abaixo transcrito.” No precedente acima, os julgadores tratam de NFLD lavrada sob condições idênticas à dos presentes autos, inclusive em face do mesmo contribuinte. Tanto isso se faz verdade que o CRPS, ao anular o primeiro lançamento, emitiu pronunciamento de igual teor à sua decisão exarada neste processo quando também anulou a NFLD original, nos seguintes termos: “Portanto, entendo que o melhor desfecho para a NFLD em pauta, é apontar sua nulidade por cerceamento defesa, possibilitando que o INSS, a seu critério, refaça o lançamento, sanando a nulidade apresentada. Registro ainda que em alguns contratos e serviços, vislumbrei a existência de cessão de mão‑de‑obra, entretanto, volto a reafirmar que cabe à autoridade lançadora motivar seus atos. Fl. 612DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 Diferentemente do acórdão recorrido, o julgado paradigma entendeu que, diante de menção expressa ao inciso II, do 173 do CTN no voto condutor da decisão emitida pelo CRPS quando anulou o primeiro lançamento na forma do referido voto, a anulação foi determinada por vício formal. Nesse sentido, os julgadores, em respeito à coisa julgada formada na decisão do CRPS, mantiveram a aplicação do art. 173, II, do CTN na contagem do prazo decadencial. Verifica-se, pois, que enquanto o Acórdão nº 2403-00.229 respeitou os limites da coisa julgada administrativa e aplicou o termo inicial do prazo decadencial previsto no art. 173, II, do CTN, devido à qualificação do vício da NFLD originária como formal, o Colegiado a quo desconsiderou a decisão definitiva anterior e qualificou a nulidade do lançamento originário como vício material, com a consequente aplicação das regras comuns de decadência (arts. 173, I, e 150, § 4º, do CTN). Em vista disso, verifica-se que a Fazenda Nacional evidenciou adequadamente a divergência suscitada em seu apelo, de modo que o Recurso Especial deve ser conhecido quanto a esta primeira matéria. De outra parte, a Fazenda Nacional buscou comprovar o dissenso interpretativo em relação à segunda matéria nos seguintes termos: Conforme já relatado, a 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 2ª Seção do CARF resolveu reanalisar o tipo de vício que maculava a NFLD originária, concluindo que a deficiência na descrição dos fatos constitui vício material. Tal entendimento, contudo, diverge daquele adotado pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 2ª Seção do CARF no acórdão nº 2302‑01.621, cuja ementa segue integralmente transcrita: Acórdão nº 2302‑01.621 “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/05/2002 a 30/09/2006 MOTIVAÇÃO. DISCRIMINAÇÃO DOS FATOS GERADORES. INSUFICIÊNCIA. NULIDADE DO LANÇAMENTO. O lançamento deve discriminar os fatos geradores das contribuições previdenciárias de forma clara e precisa, sob pena de nulidade. O artigo 142 do Código Tributário Nacional não deixa dúvidas de que a motivação se refere à verificação pelo agente fiscal da ocorrência do fato gerador. A falta da evidenciação do fato gerador implica na nulidade do lançamento por vício formal, uma vez que descumprido o artigo 10 do Decreto nº 70.235/72. Processo Anulado” Cotejando o acórdão recorrido juntamente com o acórdão trazido à divergência, verifica‑se, de plano, a semelhança das questões fáticas ali envolvidas, tendo em vista que, em todos os casos, houve uma descrição deficiente de modo a efetivamente demonstrar a ocorrência do fato gerador das contribuições lançadas. Entretanto, em que pese tenham enfrentado situações semelhantes, os acórdãos cotejados chegam a conclusões inteiramente distintas. Isso porque, enquanto o acórdão Fl. 613DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 recorrido qualificou como material o vício na descrição deficiente dos fatos geradores, o acórdão paradigma entendeu que tal vício tem índole formal. Como se vê, a PGFN faz referência a trechos dos acórdãos recorrido e paradigma, apontando que, no acórdão recorrido, o Colegiado entendeu por considerar como material o vício na descrição deficiente dos fatos geradores, ao passo que, no acórdão paradigma, de modo diverso, a turma de julgamento qualificou o vício como de natureza formal. Em vista disso, conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional e passo a analisar-lhe o mérito. Mérito Conforme evidenciado no relatório, a matérias devolvidas à apreciação deste Colegiado cingem-se às seguintes: a) Coisa julgada administrativa e forma de contagem da decadência b) Qualificação do vício no lançamento a) Coisa julgada administrativa e forma de contagem da decadência De início, cumpre reiterar que o presente lançamento substitui aquele objeto da NFLD nº 32.616.000-0, de 18/12/1998, anulada por decisão do CRPS conforme o acórdão n° 02/02292/2003, de 22/09/2003. O acordão proferido pela 2ª CaJ do CRPS especificou o seguinte: Portanto, entendo que o melhor desfecho para a NFLD em pauta, é apontar sua nulidade por cerceamento defesa, possibilitando que o INSS, a seu critério refaça o lançamento, sanando a nulidade apresentada. Registro ainda que em alguns contratos e serviços, vislumbrei a existência de cessão de mão-de-obra, entretanto volto a reafirmar que cabe à autoridade lançadora motivar seus atos. Tal decisão resguarda os direitos da autarquia no que se refere a prazo decadencial - Inciso II, do Art. 173, do CTN. (grifou-se) Nota-se que o acórdão que anulou a NFLD originária é claro no sentido de que o prazo decadencial a ser observado é aquele previsto no inciso II do art. 173 do CTN, que faz referência a lançamento anulado por vício formal. Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: (...) II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. De se ressaltar ainda que referida decisão não foi objeto de contestação e, em virtude disso, tornou-se definitiva em âmbito administrativo. No acórdão recorrido, contudo, o Relator, entendeu por refazer uma análise da natureza do vício que eivou de nulidade o lançamento substituído e concluiu que se tratava de vício de natureza material. Com isso, deduziu que as contribuições lançadas haviam sido alcançadas pela decadência, tanto mediante aplicação do § 4º do Art. 150 quanto do inciso I do Art. 173 do CTN, conforme trechos que transcrevo abaixo: Fl. 614DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 Para a definição da regra decadencial a ser aplicada, devemos, primeiro definir o vício que anulou os lançamentos originais. Nos atos administrativos, como o lançamento tributário por exemplo, é no Direito Administrativo que encontramos as regras especiais de validade dos atos praticados pela Administração Pública: competência, motivo, conteúdo, forma e finalidade. É formal o vício que contamina o ato administrativo em seu elemento “forma”; por toda a doutrina, cito a Professora Maria Sylvia Zanella Di Pietro.1 Segundo a mesma autora, o elemento “forma” comporta duas concepções: A) Restrita, que considera forma como a exteriorização do ato administrativo (por exemplo: auto-de-infração) e; B) Ampla, que inclui todas as demais formalidades (por exemplo: precedido de MPF, ciência obrigatória do sujeito passivo, oportunidade de impugnação no prazo legal), isto é, esta última confunde-se com o conceito de procedimento, prática de atos consecutivos visando a consecução de determinado resultado final. Portanto, qualquer que seja a concepção, “forma” não se confunde com o “conteúdo” material ou objeto. Forma é requisito de validade através do qual o ato administrativo, praticado porque o motivo que o deflagra ocorreu, é exteriorizado para a realização da finalidade determinada pela lei. E quando se diz “exteriorização” devemos concebê-la como a materialização de um ato de vontade através de determinado instrumento. Daí temos que conteúdo e forma não se confundem. Sem se estender muito, nas relações de direito público a forma confere segurança ao administrado contra investidas arbitrárias da Administração. Os efeitos dos atos administrativos impositivos ou de império são quase sempre gravosos para os administrados, daí a exigência legal de formalidades ou ritos. No caso do ato administrativo de lançamento, o auto-de-infração com todos os seus relatórios e elementos extrínsecos é o instrumento de constituição, da exteriorização, do crédito tributário. Já a sua lavratura se dá em razão da ocorrência do fato descrito pela regra-matriz como gerador de obrigação tributária. Esse fato gerador, pertencente ao mundo fenomênico, constitui, mais do que sua validade, o núcleo de existência do lançamento e corresponde ao conteúdo do ato administrativo, seu objeto. Quando a descrição do fato não é suficiente para a certeza absoluta de sua ocorrência, carente que é de algum elemento material necessário para gerar obrigação tributária, o lançamento se encontra viciado por ser o crédito dele decorrente duvidoso. É o que a jurisprudência deste Conselho denomina de vício material: (...) Ambos os vícios, formal e material, desde que comprovado o prejuízo à defesa, implicam nulidade do lançamento, mas é a diferença esclarecida acima que justifica a possibilidade de lançamento substitutivo a partir da decisão apenas quando o vício é formal, como determina o II, Art. 173 do CTN, pois não há dúvida no lançamento de que o fato gerador existiu. O rigor da forma como requisito de validade gera um grande número de lançamentos anulados. Em função desse prejuízo para o interesse público é que se inseriu no Código Fl. 615DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 Tributário Nacional (CTN) a regra de novo prazo para contagem de decadência a partir da decisão, a fim de realização de lançamento substitutivo ao anterior, quando anulado por simples vício na formalização. De fato, forma não pode ter a mesma relevância da certeza da responsabilidade e da existência do fato gerador. Não se duvida da forma como instrumento de proteção do particular, mas nem por isso ela se situa no mesmo plano de relevância do conteúdo. Por todo o exposto, entendo como material o vício presente na correta descrição do fato gerador, como no caso em questão, que anulou o lançamento devido a ausência de demonstração clara do fato gerador, descrição obrigatória para a configuração da solidariedade, prejudicando o direito de defesa da recorrente. Com a decisão do vício como material, a decadência deve ser decretada por qualquer regra presente no CTN (Art. 150 ou 173), pois o prazo continuou a fluir e como a ciência do lançamento ocorreu em 30/12/2005, fls. 001, e as competências em questão referem-se ao período de 12/1996 a 05/1998, ocorreu a decadência. Portanto, por qualquer regra decadencial, aplicáveis ao caso § 4º, Art. 150 do CTN ou I, Art. 173 do CTN) as contribuições lançadas estão alcançadas pela decadência. (Grifos do original) No caso em questão, repise-se, o acórdão proferido pelo CRPS tornou-se definitivo ante a ausência de recurso tanto por parte do INSS quanto da Contribuinte, e a decisão é expressa ao determinar que eventual novo lançamento deveria observar o prazo decadencial previsto no inciso II do art. 173 CTN. Em virtude disso, não há que se rediscutir a natureza do vício que fundamentou a anulação da NFLD nº 32.616.000-0 (se formal ou material), devendo prevalecer o que restou consignado na decisão do CRPS. Ademais, este Colegiado já se manifestou sobre essa matéria em situação idêntica, envolvendo inclusive a mesma Contribuinte. No Acórdão nº 9202-006.631, de 21/03/2018, de relatoria da Ilustre Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, decidiu-se, de forma unânime, pelo não acolhimento das razões apresentadas pelo Sujeito Passivo, entendendo-se que a discussão da decadência deve ser pautada na impossibilidade de se rever o vício declarado em decisão definitiva proferida por outro órgão da Administração Pública Federal. Confira-se o teor de citada decisão: Quanto ao acatamento da preliminar referente ao prazo de decadência para o fisco constituir os créditos objeto desta NFLD/AIOP, antes mesmo de apreciar a correta aplicação da regra decadencial no acórdão recorrido, trago a baila outro fundamento para discussão que norteará meu voto, inclusive com relação a decadência. Como objetivamente descrito pelo acórdão recorrido o CRPS ao proferir sua decisão foi direto em aportar a forma como deveria ser considerada a nulidade, indicando, inclusive o dispositivo legal a ser observado pelo INSS, há época, responsável pela fiscalização e lavratura dos autos de infração (NFLD). Ou seja, no meu entender a discussão sobre a decadência passa antes pela impossibilidade de rever vício já declarado em processo transitado em julgado por outro Órgão, o que afrontaria o princípio da Segurança Jurídica. Conforme já amplamente transcrito acima ao apreciarmos o conhecimento, aquele colegiado, quando da análise do caso, indicou sim, indiretamente o vício quando fez constar Fl. 616DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 expressamente a aplicabilidade do art. 173, II do CTN para recomposição do lançamento, senão vejamos: Portanto, entendo que o melhor desfecho para a NFLD em pauta, é apontar sua nulidade por cerceamento defesa, possibilitando que o INSS, a seu critério refaça o lançamento, sana/ido a nulidade apresentada. Registro ainda que em alguns contratos e serviços, vislumbrei a existência de cessão de mão-de-obra, entretanto volto a reafirmar que cabe à autoridade lançadora motivar seus atos. Tal decisão resguarda os direitos da autarquia no que se refere a prazo decadencia! Inciso II, do Art. 173,do CTN. CONCLUSÃO Face ao exposto, voto por CONHECER DO PEDIDO DE REVISÃO DO CONTRIBUINTE e no mérito DARLHE PROVIMENTO, anulando o Acórdão n° 04/02342/2002, da 4- m – CaJ/CRPS. A indicação do dispositivo acima, torna cristalina a descrição de tratar-se de vício formal, o que torna totalmente incabível a este colegiado a revisão de decisão já transitada em julgado. Dessa forma, entendo estar correto o julgamento proferido no acórdão recorrido, que abaixo transcrevo, adotando como razões de decidir: [...] Entendo que admitir ao julgador rever a natureza de vício, quando o acórdão que anulou o processo anterior expressamente delimitou seu alcance, fere o princípio da Segurança Jurídica; que nada mais busca, do que assegurar a estabilidade das relações já consolidadas, frente a constante evolução das normas legislativas e da própria jurisprudência. Seria como admitir, em relação a processos já transitados em julgados, a interposição de novos recursos ou artifícios para rediscussão das teses ali decididas, sempre que fossem alteradas as composições dos tribunais ou conselhos. Não obstante, a decisão ora recorrida, ignorando que se tratava de matéria sobre a qual havia se operado os efeitos da preclusão, emitiu nova decisão sobre a natureza do vício motivador da nulidade do primeiro lançamento e, desconsiderando a decisão definitiva anterior, entendeu, consoante se esclareceu acima, que as contribuições objeto da presente NFLD haviam sido alcançadas pela decadência, tanto mediante aplicação do § 4º do Art. 150 quanto do inciso I do Art. 173 do CTN Entretanto, e em linha com Acórdão nº 9202-006.631, em virtude de o lançamento original ter sido anulado por vício formal, em decisão irrecorrível, não há que se falar em decadência, uma vez que se aplica a hipótese prevista no art. 173, II, do CTN, o qual dispõe que “o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado”. Quanto aos argumentos do Contribuinte no sentido de que não haveria qualquer subordinação deste Conselho ao Conselho de Recursos da Previdência Social, entendo que se trata de argumentação irrelevante para o deslinde da questão. Ao observar a decisão proferida pelo CRPS não se está, de forma alguma, submetendo o CARF a situação de subordinação àquele Conselho, mas tão somente respeitando uma decisão administrativa que se tornou definitiva em razão da inércia da própria Contribuinte. Fl. 617DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 9202-009.869 - CSRF/2ª Turma Processo nº 13502.000393/2008-16 Tampouco se pode dizer que haveria um poder/dever de controlar a legalidade do ato quanto eivado de nulidade insanável, eis que não é esse o caso. Conforme já manifestado, não compartilho o entendimento da Turma a quo de que o vício apontado seria de natureza material, logo, a meu sentir, não há qualquer nulidade no acórdão proferido pelo CRPS. Em vista disso, como a decisão que anulou o lançamento originário foi proferida em 14/10/2003, não há que se falar em decadência, visto que do lançamento substitutivo deu-se ciência à Contribuinte em 30/12/2006 (fl. 2), portanto, dentro do prazo previsto no inciso II do art. 173 do CTN. Por todas essas razões, entendo que, nesse ponto, a decisão recorrida deve ser reformada. Ressalte-se que, uma vez reformado o acórdão recorrido em virtude do exame desta primeira matéria, resta prejudicada a análise matéria “Qualificação do vício no lançamento”. Por fim, ressalto que afastada a decadência, torna-se necessário que a Câmara de origem faça a análise das demais questões suscitadas pelo Contribuinte em seu recurso voluntário. Conclusão Diante do exposto, conheço Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, dou-lhe provimento para afastar a decadência, com retorno ao Colegiado de origem para a análise das demais questões do recurso voluntário. (assinado digitalmente) Mário Pereira de Pinho Filho Fl. 618DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 15504.722623/2011-02
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 05 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Tue Nov 16 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2008 a 30/12/2008 CONTRIBUIÇÃO PARA TERCEIROS. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. INOBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS LEGAIS. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A participação nos lucros ou resultados da sociedade, quando paga ou creditada em desacordo com a Lei específica, integra a base de cálculo das contribuições sociais. JORNADA SUPLEMENTAR BANCÁRIO. PRÉ-CONTRATAÇÃO. A cautela empresarial em formalizar o contrato individual de trabalho e o aditivo de prorrogação de jornada de trabalho em instrumentos distintos e com datas de início não coincidentes, não é condição suficiente a demonstrar que as horas suplementares foram contratadas posteriormente ao início do contrato de trabalho.
Numero da decisão: 2301-009.600
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento aos recursos. (documento assinado digitalmente) Sheila Aires Cartaxo Gomes – Presidente (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Joao Mauricio Vital, Wesley Rocha, Monica Renata Mello Ferreira Stoll (suplente convocado(a)), Fernanda Melo Leal, Flavia Lilian Selmer Dias, Leticia Lacerda de Castro, Mauricio Dalri Timm do Valle, Sheila Aires Cartaxo Gomes (Presidente).
Nome do relator: FERNANDA MELO LEAL
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PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. INOBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS LEGAIS. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A participação nos lucros ou resultados da sociedade, quando paga ou creditada em desacordo com a Lei específica, integra a base de cálculo das contribuições sociais. JORNADA SUPLEMENTAR BANCÁRIO. PRÉ-CONTRATAÇÃO. A cautela empresarial em formalizar o contrato individual de trabalho e o aditivo de prorrogação de jornada de trabalho em instrumentos distintos e com datas de início não coincidentes, não é condição suficiente a demonstrar que as horas suplementares foram contratadas posteriormente ao início do contrato de trabalho. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento aos recursos. (documento assinado digitalmente) Sheila Aires Cartaxo Gomes – Presidente (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Joao Mauricio Vital, Wesley Rocha, Monica Renata Mello Ferreira Stoll (suplente convocado(a)), Fernanda Melo Leal, Flavia Lilian Selmer Dias, Leticia Lacerda de Castro, Mauricio Dalri Timm do Valle, Sheila Aires Cartaxo Gomes (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 50 4. 72 26 23 /2 01 1- 02 Fl. 909DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Relatório Submetido à fiscalização conforme Mandado de Procedimento Fiscal nº 06.1.01.00-2010-01787, ficou constatado que o Banco Rural SA incorreu em descumprimento de obrigação principal e acessória, tendo sido lavrados em seu nome os seguintes autos de infração, em 2/9/2011: 1 - Auto de Infração DEBCAD nº 37.319.454-4 (valor de R$ 1.316.385,43): referente às contribuições previdenciárias, correspondentes à parte patronal, inclusive a destinada ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa resultantes dos riscos ambientais do trabalho – GILRAT, incidentes sobre as remunerações pagas aos segurados empregados, período 01/2008 a 05/2008. 2 - Auto de Infração DEBCAD nº 37.319.455-2 (valor de R$ 101.662,94): referente à contribuição dos segurados empregados, não descontada dos mesmos, incidentes sobre remunerações pagas pela empresa, período 01/2008 a 05/2008. De acordo com a Autoridade lançadora, as contribuições foram assim apuradas: a) Levantamento PL – Participação nos Lucros ou Resultados (sem declaração em GFIP) – competência 02/2008. O salário-de-contribuição está demonstrado no Anexo I do AI 37.319.454- 4, fls. 263/276. As verbas relativas ao pagamento de Participação nos Lucros e Resultados foram comandadas sob a rubrica código 86 – Part Lucros Result. Observação: a rubrica 83 - Part Lucros Result paga nas rescisões de contrato de trabalho foi tributada. Da análise da convenção coletiva de trabalho sobre participação dos empregados nos lucros ou resultados dos bancos em 2007 e demais elementos examinados pela fiscalização, verificou-se que o programa de participação nos lucros e resultados da empresa estava em desacordo com a Lei nº 10.101/2000, representando, na verdade, um complemento salarial. Ao tratar da participação dos empregados nos lucros e resultados, a convenção coletiva estabeleceu uma garantia mínima, sem qualquer plano de metas e resultados, bem como a ausência de definição de objetivos a serem atingidos. Considerando a insipiência dos instrumentos apresentados e a possibilidade de ter sido feita a opção por outro procedimento preconizado na Lei nº 10.101/2000, a fiscalização intimou o contribuinte, por meio do Termo de Intimação para Apresentação de Documentos e Esclarecimentos nº 02, fls. 58/59, a prestar esclarecimentos e informações. Em atendimento à intimação, o contribuinte firmou declaração informando que as regras e regulamentações acerca da Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados – (PLR) constam das convenções coletivas. Fl. 910DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 De todo o exposto, concluiu-se que os pagamentos efetuados pela empresa a seus empregados, a título de participação nos resultados, face à ausência de comprovação de programas de metas, resultados e prazos pactuados previamente, da necessária participação da entidade sindical da categoria, bem como da falta de mecanismos de aferição das informações pertinentes ao acordado, estão em desacordo com a legislação, integrando o salário-de contribuição para todos os fins e efeitos. b) Levantamento JS – Jornada Suplementar Bancário – (não declarada em GFIP) – período de 01/2008 a 05/2008. O salário-de-contribuição está demonstrado no Anexo II-A, fls. 306/315. O fato gerador corresponde à remuneração devida e não paga aos empregados a título de horas extras e respectivo reflexo sobre o descanso semanal remunerado, provenientes da pré-contratação de horas extras dos bancários, em afronta ao disposto na Súmula 199 do Tribunal Superior do Trabalho. Por meio da análise das folhas de pagamento e cartões de ponto, restou constatado que as horas extras foram laboradas de forma continuada, descaracterizando, portanto, a excepcionalidade prevista na mencionada súmula. Citada súmula prevê a nulidade da contratação prévia da jornada extraordinária dos bancários e, por corolário, as horas extras laboradas são consideradas como não pagas e os valores pagos a esse título adquirem nova natureza, passando a integrar o salário contratual, para todos os fins, inclusive para o cálculo do valor das horas extras que foram consideradas como não remuneradas. Esta verificação está consubstanciada em representação administrativa encaminhada pela fiscalização do Ministério do Trabalho e Emprego – MTE/Delegacia Regional do Trabalho/MG, mediante a qual aquele órgão noticia indício de ocorrência de fato gerador de contribuições previdenciárias, tendo em vista a constatação de irregularidade na prorrogação da jornada suplementar de seus empregados, em flagrante afronta ao enunciado da súmula. O contribuinte apresentou a Notificação Fiscal para Recolhimento do Fundo de Garantia e da Contribuição Social – NFGC de nº 506.136.655, bem como o Auto de Infração – AI de nº 014840103, lavrados pela fiscalização do Ministério do Trabalho e Emprego. No relatório fiscal, a auditoria do Ministério do Trabalho concluiu e demonstrou que houve uma simulação na contratação da jornada suplementar de empregados do Banco Rural. Trechos do relatório fiscal elaborado pela auditoria fiscal do Ministério do Trabalho foram descritos às fls. 40/44. Aponta que na aplicação da multa foi observado o disposto no artigo 106, II, “c”, do Código Tributário Nacional, conforme demonstrado no Anexo V, fls. 318/319. Fl. 911DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Os lançamentos das competências 01/2008 e 03/2008 a 05/2008, foram transferidos do levantamento JS para o JS1, pois, nestes meses, foi aplicada a multa de ofício de 75%, remanescendo nos Levantamentos de origem (JS e PL), os lançamentos relativos à competência 02/2008, haja vista que o referido comparativo demonstrou que para esta competência a multa de mora (24%) é a mais benéfica. Os corresponsáveis e demais pessoas físicas vinculadas ao sujeito passivo, com seus dados cadastrais, constam do relatório de vínculos. O termo “outros” destacado no campo nome do Auto de Infração refere-se aos seguintes sujeitos passivos solidários: a) Banco Simples S/A, CNPJ 10.995.587/0001-70; b) Rural Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S/A, CNPJ 17.360.777/0001-60; c) Investprev Seguros e Previdência S/A, CNPJ 17.479.056/0001-73; d) Segurança Tratex Ltda, CNPJ 20.402.046/0001-44; e) Trapézio S/A, CNPJ 21.793.096/0001- 62; f) Banco Rural de Investimentos S/A, CNPJ 32.173.023/0001-94; g) Banco Rural Mais S/A, CNPJ 33.074.683/0001-80; h) Rural Seguradora S/A, CNPJ 42.366.302/0001-28. Estas sociedades foram arroladas como sujeitos passivo solidários em razão do disposto no artigo 30, IX, da Lei nº 8.212/1991, ou seja, por serem componentes de grupo econômico. A tabela de fl. 48 demonstra a participação societária a que está sujeita o Banco Rural S/A, na condição de investidora e investida. Declara que foi formalizado o processo de Representação Fiscal para Fins Penais em razão de que os fatos descritos configuram, em tese, crime contra a Seguridade Social e contra a Ordem Tributária. As sociedades componentes do grupo econômico foram cientificadas da exigência tributária contida neste Auto de Infração, fls. 353/360. O Banco Rural S/A foi cientificado dos lançamentos em 13/9/2011, e apresentou defesa em 13/10/2011, acompanhada de documentos, alegando, em síntese, que: => a impugnação é tempestiva e a matéria objeto de impugnação não foi submetida à apreciação judicial. => Participação nos Lucros ou Resultados – a abrangência e interpretação do artigo 7º da Constituição Federal de 1988. A autorização constitucional para o exercício da competência tributária das contribuições sociais destinadas à Seguridade Social opera-se sobre a remuneração, instituto este que não vincula a participação do empregado nos lucros ou resultados da pessoa jurídica. Ao legislador ordinário é absolutamente vedado regular a PLR como base de cálculo para a contribuição previdenciária. O requisito essencial, por óbvio, é a existência de lucros e resultados e qualquer outra condição decorrente de legislação ordinária deve ser entendida como inconstitucional. Restando configurado que a parcela paga aos trabalhadores tem natureza de participação nos lucros, falece competência à União Federal para tributá-la por meio de contribuição previdenciária. Apresenta doutrina e jurisprudência sobre a natureza não salarial da participação nos lucros ou resultados. Fl. 912DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 A vista do exposto, resta confirmado que todo o crédito lavrado sobre as parcelas pagas a título de PLR deve ser julgado nulo por falecer competência à Receita Federal do Brasil para a exigência de contribuição sobre verba de natureza não remuneratória, assim definida por dispositivo constitucional. => Do cumprimento do artigo 2º da Lei nº 10.101/2000: os pagamentos efetuados pela impugnante a título de PLR foram tidos como verbas salariais porque, no entender da fiscalização, a impugnante não comprovou que tais valores submeteram-se à necessária e prévia negociação entre empresa e empregados. Ao contrário do entendimento fiscal, foram realizadas negociações entre a empresa e empregados, conforme se verifica da Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados dos Bancos (doc nº 05). A convenção atendeu ao disposto na Lei nº 10.101/2000. O segundo desacerto refere-se à afirmação fiscal de não ter sido efetuada, pela impugnante, a devida comprovação da existência de negociação entre empregador e obreiros a respeito do pagamento de PLR. A CCT relativa à dita participação foi regularmente disponibilizada às autoridades administrativas responsáveis pela presente autuação. A impugnante comprovou, novamente, a realização de prévia negociação entre os representantes das empresas e de seus empregados acerca da PLR paga no ano de 2005. => Inexistência de pré-contratação de horas extras. Inaplicabilidade da Súmula nº 199 do TST: não houve, por parte da impugnante, a pré-contratação de horas suplementares. Os contratos de trabalho celebrados entre a impugnante e seus empregados, no momento da contratação, estabelecem, expressamente, a jornada de trabalho prevista em lei para os bancários – seis horas. A redação da cláusula que trata sobre a jornada de trabalho, padrão em todos os contratos firmados pela impugnante, doc nº 06, estabelece a jornada diária de seis horas. Apenas a leitura dos contratos celebrados entre a impugnante e os seus empregados, listados no Anexo I e Anexo II, já seria suficiente para afastar a aplicação da Súmula nº 199 do TST, isto porque, de acordo com a mesma, é considerada nula a contratação de horas extras quando da admissão do trabalhador bancário. Somente quando havia necessidade e, após o término do período de experiência, é que os empregados trabalhavam 08 horas, sendo as 02 horas suplementares remuneradas como extraordinárias. É o que se extrai dos documentos anexados (doc nº 06 e 07). Ciente de que as horas extras possuem caráter excepcional, o que fazia a impugnante era comunicar, expressamente, aos seus empregados, por meio do aviso de prorrogação de jornada de trabalho (doc. 07), que em determinado período poderia ser necessária a realização de labor extra pelo funcionário, para que este pudesse organizar melhor suas atividades particulares. => Inexistência de responsabilidade dos sócios e administradores da Impugnante: de acordo com o Código Tributário Nacional - CTN, somente é possível a imputação da responsabilidade tributária quando da prática de atos ilícitos ou com excesso de poderes. Fl. 913DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 O artigo 135, inciso III, do CTN estabelece que, para que seja possível atribuir a responsabilidade tributária aos diretores, gerentes ou representantes da impugnante, é necessário que a prática, além de repreensível, seja realizada com excesso de poderes ou infração da lei, contrato social ou estatutos. A- “infração à lei” não se refere a mero não pagamento de tributo. É pacífico o entendimento jurisprudencial no sentido de que a extensão da responsabilidade ao administrador por meio de lei ordinária, em inobservância ao artigo 135, III, do CTN, é totalmente desprovida de amparo legal. O auditor fiscal capitulou todos os lançamentos como decorrentes de falta de recolhimento. Inexiste, portanto, elemento essencial para extensão de responsabilidade ao administrador. A controvérsia em torno da legitimidade do entendimento destacado no lançamento desfaz qualquer dúvida acerca do comportamento excessivo em face das normas aplicáveis. Não há nenhuma atitude dolosa nos casos apontados a permitir a solidariedade cogitada. Conclui-se pela impossibilidade de atribuição de responsabilidade solidária aos administradores, sob pena de ofensa à Constituição Federal e ao Código Tributário Nacional. Pede seja declarada a improcedência/cancelamento do lançamento fiscal consubstanciado na exigência de contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de participação nos lucros e resultados, bem como pela suposta pré-contratação de horas extras. Pede seja afastada qualquer responsabilidade solidária dos sócios administradores. Trapézio S/A, sujeito passivo solidário, por meio de seus procuradores, apresentou defesa em 13/10/2011, fls. 391/398, alegando, em síntese, que: - a impugnação é tempestiva. - a impugnante não possui interesse comum na hipótese de incidência da exação, não preenchendo, dessa maneira, os requisitos do artigo 124 do CTN; - a autoridade lançadora não se desincumbiu do ônus de demonstrar que a impugnante possuía interesse comum na situação que constitui o fato gerador da obrigação principal a cargo do Banco Rural S/A; - o interesse comum das pessoas não é revelado pelo interesse econômico no resultado ou no proveito da situação que constitui o fato gerador da obrigação principal, mas pelo interesse jurídico, que diz respeito à realização comum ou conjunta da situação que constitui o fato gerador; - o simples fato de pertencer ao mesmo grupo econômico não é situação suficiente para a aplicação da responsabilidade solidária prevista no artigo 124, I, do CTN; - a Constituição outorgou às Leis Complementares função de regular a solidariedade (art. 146, III, “b”). Assim, inviável a aplicação da solidariedade de direito prevista no artigo 30, inciso IX, da Lei 8.212/1991; Fl. 914DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 - ao fazer uma interpretação sistemática do artigo 124, II, do CTN, conclui-se que a lei a que se refere o mencionado dispositivo deverá ser, necessariamente, a lei complementar; - a solidariedade somente se revelaria aplicável em caso de fraude e abuso da personalidade jurídica, que daria ensejo à despersonalização, nos termos do artigo 50 do Novo Código Civil; - requer que seja anulada a atribuição da responsabilidade solidária imputada à impugnante para o adimplemento do crédito lançado no Auto de Infração. O Banco Rural de Investimentos S/A, Banco Rural Mais S/A, o Banco Simples S/A, a Investprev Seguros e Previdência S/A, a Rural Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S/A, a Rural Seguradora S/A e Segurança Tratex Ltda, sujeitos passivos solidários, por meio de seus procuradores, apresentaram defesa em 30/04/2010, fls. 755/763, 816/824, 875/883, 934/942, 993/1.001, 1.054/1.062 e 1.117/1.125, respectivamente, oferecendo como argumentos os mesmos utilizados pela Trapézio S/A. A DRJ Belo Horizonte, na analise da impugnatória, manifesta seu entendimento n sentido de que: => quanto à Participação nos lucros ou resultados, por determinação constitucional, não possui natureza salarial e qualquer outra condição decorrente de legislação ordinária que torne impeditivo o gozo de direito garantido pela Constituição Federal deve ser entendida como inconstitucional. Vale destacar que, em sede administrativa, não há lugar para embate sobre inconstitucionalidade de Lei, consoante a previsão do artigo 26-A do Decreto nº 70.235/1972 e também de acordo com Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, que na Súmula nº 2 ressalta que não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. O contribuinte sustenta que, ao contrário do entendimento fiscal, as negociações entre empresa e empregados foram realizadas, conforme se verifica da Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados dos Bancos, documento nº 5, fls. 662/672. Assevera, ademais, que houve um desacerto da autoridade fiscal em afirmar que não foi efetuada pela impugnante a devida comprovação da existência de negociação entre empregador e obreiros a respeito do pagamento de PLR. A Lei nº 10.101/2000 pôs fim à discussão acerca da auto aplicabilidade do dispositivo constitucional, pois passou a regulamentar a participação do trabalhador nos lucros ou resultados da empresa. A Lei nº 8.212/1991, no artigo 28, § 9º, alínea “j”, condiciona a exclusão da parcela de participação nos lucros ou resultados do salário-de-contribuição dos segurados se ocorrer a estrita observância da Lei que regulamentou o dispositivo constitucional. Os requisitos a serem atendidos estão elencados na Lei nº 10.101/2000, em especial nos incisos I e II do § 1º do artigo 2. Fl. 915DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Vê-se, portanto, que dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e objetivas; mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordo; periodicidade da distribuição; período de vigência e prazos para a revisão do acordo; critérios e condições, tais como: índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa; programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente. De maneira equivalente ao defendido pela Autoridade lançadora, verifica-se que não há na cláusula primeira da Convenção Coletiva de Trabalho Sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados dos Bancos em 2007, adiante reproduzida, o estabelecimento de um plano de metas e resultados, nem mesmo a definição de objetivos a serem alcançados, em afronta ao disposto no artigo 2º da Lei nº 10.101/2000. A exigência legal de estabelecimento de critérios para a participação nos lucros ou resultados está em consonância com o conceito e características próprias da verba denominada participação nos lucros ou resultados – PLR. A PLR tem como causa a obtenção de lucro ou resultado positivo pela sociedade e vincula-se ao cumprimento de metas e resultados preestabelecidos, cujo alcance está diretamente ligado aos esforços dos empregados. É parcela instituída para que o empregado se anime a produzir mais. Tem caráter condicional, não só do alcance de lucro ou do resultado positivo, mas do cumprimento de metas ou resultados ligados à ação dos empregados. É uma forma de integração do trabalhador na sociedade por meio da divisão dos resultados obtidos pelo empregador, com a colaboração do empregado, significando que empregado e empregador cooperaram uns com os outros para que se alcançasse lucro ou resultado positivo. Admitir que tal pagamento não está sujeito ao alcance de metas e resultados ou qualquer outro critério dependente do trabalho para a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa, seria aceitar o desvirtuamento da rubrica e o ensejo à fraude, pois o empregador poderia instituir pagamentos mascarados com o rótulo de “participação nos lucros ou resultados” apenas para não ter natureza salarial e não pagar os respectivos encargos sociais. É importante destacar que a Autoridade lançadora, ao constatar a insipiência da cláusula primeira da citada convenção coletiva, inquiriu o contribuinte, por meio do Termo de Intimação para Apresentação de Documentos e Esclarecimentos nº 02, fls. 58/59, sobre a existência ou não de outro procedimento preconizado na Lei nº 10.101/2000, sendo que a resposta do sujeito passivo apenas confirmou que todas as regras e regulamentações acerca da participação dos empregados nos lucros ou resultados eram as discriminadas na convenção coletiva já fornecidas à fiscalização. Assim, quando o agente fiscal destaca no item 2.l do seu relatório fiscal, fl. 38, que não se evidenciou a formação da comissão preconizada no inciso I do artigo 2º da Lei nº 10.101/2000, tal assertiva se referia à possibilidade de ter sido constituída uma comissão de empregados e empregador, integrada também por um representante sindical, para, à margem da convenção coletiva, elaborar um instrumento de negociação que atendesse, por completo, as diretrizes discriminadas na Lei que dispõe sobre a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da sociedade. Fl. 916DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Diante de todo o exposto, as verbas recebidas por segurados empregados a título de "Participação nos Lucros e Resultados" somente se excluem da base de cálculo das contribuições previdenciárias se comprovada a pertinência aos ditames da Lei nº 10.101/2000. A pessoa jurídica, ao se distanciar dos requisitos estabelecidos na norma reguladora, fica sujeita a tributação, uma vez que a Lei nº 8.212/1991, no artigo 28, § 9o, alínea “j”, condicionou a exclusão dessa parcela à estrita observância da Lei específica. => pré contratação de prorrogação de jornada de trabalho : alega o contribuinte que não ocorreu a pré contratação de horas suplementares, sendo certo que os contratos de trabalho celebrados entre a impugnante e seus empregados estabelecem a jornada de trabalho prevista em Lei para os bancários – seis horas. Aduz que somente quando havia necessidade, e sempre após o término do período de experiência, é que os empregados trabalhavam oito horas, sendo as duas horas suplementares remuneradas como extraordinárias. Anexa Doc. 6 e 7, contratos de trabalho a título de experiência, fichas de funcionários e acordos de prorrogação de horas de trabalho, fls. 673/768. Ao lado da duração padrão de trabalho aplicável ao mercado laboral brasileiro, a Consolidação das Leis do Trabalho- CLT estabeleceu diversas jornadas especiais, destacando-se aquela que cuida da jornada de trabalho dos bancários ao pontuar que serão seis horas diárias de trabalho e um total de trinta horas semanais, excetuando-se aqueles que exercem funções de direção, gerência, fiscalização, chefia e equivalentes, os quais serão remunerados com uma gratificação de, no mínimo, um terço do salário do cargo efetivo. Na CLT, admitia-se que a jornada suplementar poderia ocorrer sempre, ao longo dos dias, meses e anos, sem qualquer vício. Ocorre, contudo, que o advento da Constituição da República restringiu-se a prática lícita de horas suplementares aos acordos de compensação, sem mencionar a jornada suplementar por acordo entre as partes. É a interpretação que se extrai do artigo 7º, XIII, da Constituição. A jornada de trabalho prevista no artigo 7º, XVI, da Constituição abrange somente situações excepcionais, o que corresponderia, na CLT, às hipóteses de atendimento a necessidade imperiosa ou decorrentes de paralisações do trabalho. No caso concreto, a conclusão que se colhe da análise dos Anexos I e II-A, fls. 235/262 e 306/315, combinado com os acordos bilaterais de prorrogação de horas de trabalho, fls. 127/138, é que o contribuinte prorrogou, ininterruptamente, a extensão da jornada de trabalho dos bancários. Em que pese a jornada suplementar de trabalho ter se iniciado no intervalo de 60 (sessenta) a 120 (cento e vinte) dias do início do contrato individual de trabalho, segundo trecho contido no relatório fiscal, fls. 41, verifica-se, consoante razões adiante expostas, que a jornada suplementar de trabalho havia sido pré contratada. Em primeiro lugar, ressalte-se os fatos descritos pela fiscalização do Ministério do Trabalho, adotadas pela Autoridade lançadora, que desmistificam a pós contratação de horas suplementares (item i do relatório fiscal, fls. 40 a 44). Fl. 917DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Sob outra ótica, conforme já explicitado anteriormente, está posto que o contribuinte utilizou-se indevidamente do instituto suplementar de horas de trabalho. Por outro lado, baseando-se nos documentos carreados aos autos pela Autoridade lançadora e pela impugnante, é clarividente que a opção do sujeito passivo pelo pagamento de horas suplementares está amparada numa causa econômica, proporcionando-lhe economia na remuneração paga aos trabalhadores e supressão de tributos. Se os empregados submetidos a horas suplementares fossem contratados em funções de direção, gerência, fiscalização, chefia e equivalentes, as quais estão sujeitas a jornada diária de trabalho de 8 (oito) horas, o contribuinte teria que conceder àqueles uma gratificação, nunca inferior a 1/3 (um terço) do salário do cargo efetivo. Registre-se, com base nas folhas de pagamento de fls. 140/234, que a gratificação concedida pelo sujeito passivo, denominada de comissão de cargo, representava em 2008, época da ocorrência dos fatos geradores aqui discutidos, 55% (cinqüenta e cinco por cento) do ordenado base. Assim, formalmente, os empregados estavam submetidos a horas suplementares quando, em substância, haviam sido contratados para laborar numa jornada diária de oito horas, caracterizando-se, pois, uma simulação, haja vista que foram praticados atos negociais que em sua essência não são verdadeiros. Advirta-se, ademais, que a contratação de horas suplementares pelo contribuinte também permitiu transformar um custo fixo, o qual seria decorrente da contratação de trabalhadores em funções de direção, gerência, fiscalização, chefia e equivalentes, em custo variável, já que o pagamento de horas suplementares iria variar de acordo com a necessidade do serviço ou do interesse do empregador. Como se vê, a tentativa do contribuinte era dar aparência à situação descrita de pós-contratação da jornada suplementar de trabalho. A cautela empresarial em formalizar o contrato individual de trabalho e o aditivo de prorrogação de jornada de trabalho em instrumentos distintos e com datas de início não coincidentes, não é condição suficiente a convencer o aplicador da norma de que as horas suplementares foram contratadas posteriormente, pois, conforme já demonstrado, o interesse subliminar de tal prática era fugir à regra insculpida na Súmula 199 do TST e, por corolário, economizar os recursos do contribuinte com o pagamento a menor de remuneração e tributos. Eis, então, que os documentos juntados pelo contribuinte na impugnação, fls. 673/768, não têm o condão de demonstrar a improcedência do lançamento ora combatido. Pelo contrário, são elementos que corroboram o acerto da Autoridade lançadora. => Inexistência de responsabilidade dos sócios e administradores da impugnante. Equivoca-se o contribuinte em afirmar que foi imputada responsabilidade solidária aos sócios e administradores do sujeito passivo. O procedimento adotado pela fiscalização resumiu-se em relacionar os representantes legais da sociedade empresária, indicando a qualificação e o período de atuação de cada um deles, nos termos do estatuto social e das atas de reunião do conselho administrativo, fazendo-os constar no documento denominado Relatório de Vínculos, fls. 52/53. Fl. 918DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Conforme se vê dos Autos de Infração, fls. 3 e 19, os lançamentos sob discussão foram lavrados somente em nome do Banco Rural S/A e dos sujeitos passivos solidários adiante discriminados: Banco Simples S/A, Rural Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S/A, Investprev Seguros e Previdência S/A, Segurança Tratex Ltda, Trapézio S/A, Banco Rural de Investimentos S/A, Banco Rural Mais S/A e Rural Seguradora S/A. Vale ressaltar que a possível responsabilização dos dirigentes somente ocorrerá por ordem judicial, nas hipóteses previstas na Lei e após o devido processo legal. Assim, esta discussão é inócua na esfera administrativa, sendo mais apropriada na via da execução judicial, na hipótese de os responsáveis serem convocados para satisfação do crédito. Não se discute se os administradores praticaram atos ilícitos ou com excesso de poderes. Foram relacionados em razão de que o lançamento do crédito tributário deve conter todos os dados necessários à sua correta instrução. Desta forma, não há motivos para exclusão dos sócios e administradores do relatório de vínculos, visto a correta caracterização de ambos como representantes legais da sociedade e não como coobrigados pelo crédito constituído. Quanto à passagem doutrinária citada pela impugnante, ressalte-se que a conduta do agente público está atrelada ao texto legal, de conformidade com o artigo 142, parágrafo único, do Código Tributário Nacional. => Sujeição passiva solidária. Os argumentos a serem expostos a seguir abrangerão as defesas de todos os sujeitos passivos solidários arrolados no procedimento de fiscalização, haja vista que as razões por eles apresentadas nas peças de impugnação são as mesmas. Os vários sujeitos passivos solidários solicitam que a atribuição da responsabilidade solidária a eles imputada seja anulada. Nos termos do parágrafo único do artigo 142 do CTN, a atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Por atividade vinculada e obrigatória, deve-se entender que a Autoridade lançadora deve cumprir fielmente o que dispõe a legislação tributária, não lhe sendo autorizada nenhuma atuação discricionária. No âmbito previdenciário, o inciso IX do artigo 30 da Lei nº 8.212/1991 trata da responsabilidade solidária das empresas que integram grupo econômico. No caso concreto, a Autoridade lançadora aplicou integralmente o disposto no artigo 30, IX, da Lei nº 8.212/1991 combinado com o artigo 494 da IN RFB nº 971/2009. Para tanto, discriminou no relatório fiscal do Auto de Infração, fls. 48, um quadro, em que aponta a condição do Banco Rural S/A como investidora e investida. No que se refere à alegação de que não se demonstrou que os sujeitos passivos solidários arrolados têm interesse comum na situação que constituiu o fato gerador da obrigação principal, verifica-se, por uma série de razões, que está comprovado o vínculo. Em primeiro lugar, está caracterizada uma coincidência de sócios e administradores atuando no Banco Rural S/A, Banco Rural de Investimento S/A, Banco Rural Mais S/A, Banco Simples S/A, Investprev Seguros e Previdência S/A, Rural Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S/A, Rural Seguradora S/A, Segurança Tratex Ltda e Trapézio S/A. Fl. 919DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Para exemplificar, cite-se que a Sra. Kátia Rabello é sócia, representa ou representou o Conselho de Administração ou a presidência das pessoas jurídicas adiante discriminadas: Banco Rural S/A, fl. 649; Trapézio S/A, fl. 408, Banco Rural de Investimentos S/A, fl. 437; Banco Rural Mais S/A, fl. 532; Banco Simples S/A, fl. 577; Investprev Seguros e Previdência S/A, fl. 602; Rural Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S/A, fl. 465; Rural Seguradora S/A, fl. 490; Segurança Tratex Ltda, fl. 546. Note-se que, atualmente, o Sr. João Heraldo Lima é presidente das seguintes instituições: Banco Rural S/A, fl. 649; Banco Rural de Investimentos S/A, fl. 435; Rural Seguradora S/A, fl. 489/490; Banco Rural Mais S/A, fl. 523; Segurança Tratex Ltda, fl. 546; Banco Simples S/A, fl. 577; e Rural Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S/A, fl. 465. Por outro lado, é patente a figura de que o Banco Rural S/A, o Banco Rural de Investimentos S/A, Banco Rural Mais S/A, Banco Simples S/A, Investprev Seguros e Previdência S/A, Rural Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S/A, Rural Seguradora S/A e Trapézio S/A pertencem ao denominado “Sistema Financeiro Rural”. É o que se vê das cópias das atas das assembléias gerais extraordinárias ou procuração, juntadas aos autos. Em complemento, resta claro que o Banco Rural S/A, o Banco Rural de Investimentos S/A, o Banco Rural Mais S/A e o Banco Simples S/A realizam a mesma atividade econômica, ou seja, dentre outras, a prática de operações ativas, passivas e acessórias inerentes às carteiras autorizadas (comercial, crédito, financiamento e investimento; de crédito imobiliário; de investimentos, inclusive de câmbio; de arrendamento mercantil). Quanto à sustentação de que é inviável a aplicação do artigo 30, IX, da Lei nº 8.212/91 por ter a Constituição outorgado apenas às Leis complementares a função de regular a solidariedade, já foi explicado neste voto que não se debate inconstitucionalidade no contencioso administrativo, seja nas delegacias de julgamento, seja no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. A Lei nº 8.212/1991 consiste em instrumento idôneo para legislar sobre solidariedade, uma vez que o inciso II do artigo 124 do CTN, ao estipular que são solidariamente obrigadas as pessoas expressamente designadas por lei, não está a restringir a utilização de lei ordinária quando da concretização do dispositivo legal. Não merece ser acolhida a tese de que a solidariedade somente se revelaria aplicável em caso de fraude e abuso da personalidade jurídica, que daria ensejo à despersonalização, nos termos do artigo 50 do Código Civil Brasileiro. Frise-se que não houve despersonalização da personalidade jurídica do Banco Rural S/A, tanto é que é a pessoa jurídica em nome da qual foi lavrado o crédito tributário. Do exame da legislação, em especial do texto do artigo 142 combinado com o artigo 121, ambos do CTN, conclui-se que o lançamento de ofício deve ser efetuado contra o contribuinte e todos os responsáveis tributários, pois a identificação do sujeito passivo engloba os conceitos de contribuinte e responsável. Fl. 920DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 O Decreto nº 70.235/1972 não se mostrou omisso. Em seu artigo 10, ao fazer referência à qualificação do autuado, compreendo que o termo está utilizado em sua acepção ampla, abrangendo as figuras do contribuinte e responsável tributário Isto posto, não resta dúvida de que a inclusão dos responsáveis não está sujeita aos casos de fraude ou abuso da personalidade jurídica. Nesses termos, vota a DRJ por julgar improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido. Em sede de Recurso Voluntário, o contribuinte segue sustentando o quanto alegado anteriormente, não trazendo nenhuma prova adicional para mudar o entendimento dos julgadores. O Banco Rural de Investimentos S/A, Banco Rural Mais S/A, o Banco Simples S/A, a Investprev Seguros e Previdência S/A, a Rural Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S/A, a Rural Seguradora S/A e Segurança Tratex Ltda, sujeitos passivos solidários, por meio de seus procuradores, apresentaram também recursos tempestivamente, oferecendo como argumentos os mesmos utilizados pela Trapézio S/A. Voto Conselheira Fernanda Melo Leal, Relatora. Os recursos são tempestivos e atendem às demais condições de admissibilidade. Portanto, merecem ser conhecidos. Mérito  Relatório de Vínculos  Participação nos Lucros e Resultados  Horas extraordinárias  Responsabilidade solidária No presente caso, os argumentos apresentados em sede de Recurso Voluntário praticamente não se diferem do quanto levantado na Impugnação. Tendo em vista que toda a documentação e fundamentação foram detalhadamente analisadas na decisão de piso, e que os fundamentos utilizados na mencionada decisão estão em total adequação às normas acerca do tema, ratifico e reitero o quanto decidido pela DRJ. A recorrente acertadamente assevera que “a responsabilidade, seja ela solidária ou subsidiária, imputada aos sócios só ocorrem em alguns casos restritos, previstos pelo Código Tributário Nacional” (f. 87). Ocorre que, repita-se, equivocadamente, crê que os sócios listados na Relação de Vínculos estariam sendo responsabilizados pelo pagamento da multa aplicada à pessoa jurídica, ora recorrente. Fl. 921DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Vale repetir que o indigitado documento apenas informa todas as pessoas físicas ou jurídicas de interesse da administração previdenciária em razão de seu vínculo com o sujeito passivo, representantes legais ou não, indicando o tipo de vínculo existente e o período correspondente. O receio de inclusão das pessoas físicas listadas fica claramente afastado com o disposto na Súmula CARF nº 88, a qual estabelece que a Relação de Co-Responsáveis - CORESP", o "Relatório de Representantes Legais - RepLeg" e a "Relação de Vínculos - VÍNCULOS", anexos a auto de infração previdenciário lavrado unicamente contra pessoa jurídica, não atribuem responsabilidade tributária às pessoas ali indicadas nem comportam discussão no âmbito do contencioso administrativo fiscal federal, tendo finalidade meramente informativa. Assim sendo, não há que se falar em inclusão de sócios na qualidade de responsáveis, e portanto não há como acolher o pleito da recorrente. Quanto à PLR, estará desvinculada da remuneração somente se paga nos termos da lei. Ou seja, o dispositivo atinente à participação nos lucros não é auto aplicável, pois, depende de lei que virá fixar a forma dessa participação nos lucros. Inexistindo lei ordinária, não há como se falar que a desvinculação da remuneração já possa ser aplicada ”. Vimos na decisão de piso que a Lei 10.101/2000, vigente à época do pagamento da verba em foco, no § 1° do seu art. 2°, exige que os instrumentos decorrentes da negociação tragam "...regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivos, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo... ". No caso concreto, porém, a Participação nos Lucros e Resultados constante do Acordo Coletivo, foi paga sem que desse instrumento de negociação constasse qualquer programa de metas e resultados a serem cumpridos, de forma a justificar o pagamento da “Participação” relativa ao período citado e sem qualquer regra que disciplinasse os mecanismos de aferição das informações pertinentes ao acordado, como requer a Lei 10.101/2000. No entender do agente autuante, os acordos não têm regras claras e objetivas. A DRJ compactuou do mesmo entendimento, afirmando que não havia qualquer programa de metas e resultados a serem cumpridos. Deve existir clareza e a objetividade das regras. Analisando o caso concreto, não encontramos qualquer definição para a avaliação e consequente pagamento. Assim, a Participação nos Lucros e Resultados em foco foi paga em desacordo com a Lei 10.101/2002, e, em conseqüência, não se encontra desvinculada da remuneração. Também não está dentre as hipóteses de isenção contempladas no §9° do art. 28 da Lei 8.212/91. A ausência de estipulação entre as partes trabalhadora e patronal previamente ao inicio do período aquisitivo do direito ao recebimento da participação de lucros e resultados da Fl. 922DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 empresa caracteriza descumprimento da lei que rege a matéria. Decorre disso a incidência de contribuição previdenciária sobre a verba. Quanto à prorrogação das horas de trabalho, como dito na decisão de piso, apesar da jornada suplementar de trabalho ter se iniciado no intervalo de 60 (sessenta) a 120 (cento e vinte) dias do início do contrato individual de trabalho, segundo trecho contido no relatório fiscal, fls. 28, verifica-se que a jornada suplementar havia sido pré-contratada. Vale dizer, está claro que o contribuinte utilizou-se indevidamente do instituto suplementar de horas de trabalho. Por outro lado, baseando-se nos documentos carreados aos autos pela Autoridade lançadora e pela impugnante, é clarividente que a opção do sujeito passivo pelo pagamento de horas suplementares está amparada numa causa econômica, proporcionando- lhe economia na remuneração paga aos trabalhadores e supressão de tributos. Se os empregados submetidos a horas suplementares fossem contratados em funções de direção, gerência, fiscalização, chefia e equivalentes, as quais estão sujeitas a jornada diária de trabalho de 8 (oito) horas, o contribuinte teria que conceder àqueles uma gratificação, nunca inferior a 1/3 (um terço) do salário do cargo efetivo. Registre-se, com base nas folhas de pagamento de fls. 140/234, que a gratificação concedida pelo sujeito passivo, denominada de comissão de cargo, representava em 2008, época da ocorrência dos fatos geradores aqui discutidos, 55% (cinqüenta e cinco por cento) do ordenado base. Assim, formalmente, os empregados estavam submetidos a horas suplementares quando, em substância, haviam sido contratados para laborar numa jornada diária de oito horas, caracterizando-se, pois, uma simulação, haja vista que foram praticados atos negociais que em sua essência não são verdadeiros. Quanto à sujeição passiva solidária, como muito bem dito n decisão de piso, a Lei nº 8.212/1991 consiste em instrumento idôneo para legislar sobre solidariedade, uma vez que o inciso II do artigo 124 do CTN, ao estipular que são solidariamente obrigadas as pessoas expressamente designadas por lei, não está a restringir a utilização de lei ordinária quando da concretização do dispositivo legal. Sendo assim, concordo que não merece ser acolhida a tese de que a solidariedade somente se revelaria aplicável em caso de fraude e abuso da personalidade jurídica, que daria ensejo à despersonalização, nos termos do artigo 50 do Código Civil Brasileiro. Repita-se que não houve despersonalização da personalidade jurídica do Banco Rural S/A, tanto é que é a pessoa jurídica em nome da qual foi lavrado o crédito tributário. Do exame da legislação, em especial do texto do artigo 142 combinado com o artigo 121, ambos do CTN, conclui-se que o lançamento de ofício deve ser efetuado contra o contribuinte e todos os responsáveis tributários, pois a identificação do sujeito passivo engloba os conceitos de contribuinte e responsável. Saliente-se, por amor ao argumento, que o princípio pela busca da verdade material ´sempre um guia nos votos desta relatora. Sabemos que o processo administrativo sempre busca a descoberta da verdade material relativa aos fatos tributários. Tal princípio decorre do princípio da legalidade e, também, do princípio da igualdade. Busca, Fl. 923DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 incessantemente, o convencimento da verdade que, hipoteticamente, esteja mais aproxima da realidade dos fatos. De acordo com o princípio são considerados todos os fatos e provas novos e lícitos, ainda que não tragam benefícios à Fazenda Pública ou que não tenham sido declarados. Essa verdade é apurada no julgamento dos processos, de acordo com a análise de documentos, oitiva das testemunhas, análise de perícias técnicas e, ainda, na investigação dos fatos. Através das provas, busca-se a realidade dos fatos, desprezando-se as presunções tributárias ou outros procedimentos que atentem apenas à verdade formal dos fatos. Neste sentido, deve a administração promover de oficio as investigações necessárias à elucidação da verdade material para que a partir dela, seja possível prolatar uma sentença justa. A verdade material é fundamentada no interesse público, logo, precisa respeitar a harmonia dos demais princípios do direito positivo. É possível, também, a busca e análise da verdade material, para melhorar a decisão sancionatória em fase revisional, mesmo porque no Direito Administrativo não podemos falar em coisa julgada material administrativa. A apresentação de provas e uma análise nos ditames do princípio da verdade material estão intrinsecamente relacionadas no processo administrativo, pois a verdade material apresentará a versão legítima dos fatos, independente da impressão que as partes tenham daquela. A prova há de ser considerada em toda a sua extensão, assegurando todas as garantias e prerrogativas constitucionais possíveis do contribuinte no Brasil, sempre observando os termos especificados pela lei tributária. A jurisdição administrativa tem uma dinâmica processual muito diferente do Poder Judiciário, portanto, quando nos depararmos com um Processo Administrativo Tributário, não se deve deixar de analisá-lo sob a égide do princípio da verdade material e da informalidade. No que se refere às provas, é necessário que sejam perquiridas à luz da verdade material, independente da intenção das partes, pois somente desta forma será possível garantir o um julgamento justo, desprovido de parcialidades. Soma-se ao mencionado princípio também o festejado princípio constitucional da celeridade processual, positivado no ordenamento jurídico no artigo 5º, inciso LXXVIII da Constituição Federal, o qual determina que os processos devem desenvolver-se em tempo razoável, de modo a garantir a utilidade do resultado alcançado ao final da demanda. Ratifico, ademais, a necessidade de fundamento pela autoridade fiscal, dos fatos e do direito que consubstancia o lançamento. Tal obrigação, a motivação na edição dos atos administrativos, encontra-se tanto em dispositivos de lei, como na Lei nº 9.784, de 1999, como talvez de maneira mais importante em disposições gerais em respeito ao Estado Democrático de Direito e aos princípios da moralidade, transparência, contraditório e controle jurisdicional. Quanto aos demais pleitos e considerações, ratifico tudo o quanto exposto e fundamentado pela DRJ na decisão de piso, especialmente quanto à aplicação da multa. Fl. 924DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 2301-009.600 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15504.722623/2011-02 Desta feita, com fulcro nos festejados princípios supracitados, e baseando-se nas argumentações e documentações apresentadas ao longo dos autos do presente processo, entendo que deve ser NEGADO provimento aos Recursos Voluntários e ser mantido o lançamento fiscal nos moldes efetuados. CONCLUSÃO: Diante tudo o quanto exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO aos recursos voluntários, nos moldes acima expostos. (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal Fl. 925DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 18470.724266/2012-12
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 21 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Nov 19 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2010 RENDIMENTOS DE ALUGUÉIS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA. RETENÇÃO PELA FONTE PAGADORA. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. São tributáveis os rendimentos informados em Declaração de Imposto Retido na Fonte (DIRF), pela fonte pagadora, como pagos ao contribuinte. Deve-se instruir os autos com elementos de prova que fundamentem os argumentos de defesa de maneira a não deixar dúvida sobre o que se pretende demonstrar. Afasta-se a autuação quando o conjunto probatório produzido se presta a confirmar a ocorrência de retenção na fonte do imposto deduzido na declaração de ajuste anual. MATÉRIA DE PROVA. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. DOCUMENTO IDÔNEO APRESENTADO EM FASE RECURSAL. Sendo interesse substancial do Estado a justiça, é dever da autoridade utilizar-se de todas as provas e circunstâncias que tenha conhecimento, na busca da verdade material, admitindo-se documentação que pretenda comprovar direito subjetivo de que são titulares os contribuintes, ainda que apresentada a destempo, devendo a autoridade utilizar-se dessas provas, desde que elas reúnam condições para demonstrar a verdade real dos fatos.
Numero da decisão: 2003-003.560
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima, Savio Salomao de Almeida Nobrega, Wilderson Botto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente).
Nome do relator: WILDERSON BOTTO
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RETENÇÃO PELA FONTE PAGADORA. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. São tributáveis os rendimentos informados em Declaração de Imposto Retido na Fonte (DIRF), pela fonte pagadora, como pagos ao contribuinte. Deve-se instruir os autos com elementos de prova que fundamentem os argumentos de defesa de maneira a não deixar dúvida sobre o que se pretende demonstrar. Afasta-se a autuação quando o conjunto probatório produzido se presta a confirmar a ocorrência de retenção na fonte do imposto deduzido na declaração de ajuste anual. MATÉRIA DE PROVA. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. DOCUMENTO IDÔNEO APRESENTADO EM FASE RECURSAL. Sendo interesse substancial do Estado a justiça, é dever da autoridade utilizar- se de todas as provas e circunstâncias que tenha conhecimento, na busca da verdade material, admitindo-se documentação que pretenda comprovar direito subjetivo de que são titulares os contribuintes, ainda que apresentada a destempo, devendo a autoridade utilizar-se dessas provas, desde que elas reúnam condições para demonstrar a verdade real dos fatos. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (documento assinado digitalmente) AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 18 47 0. 72 42 66 /2 01 2- 12 Fl. 66DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 2003-003.560 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 18470.724266/2012-12 Wilderson Botto - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Chiavegatto de Lima, Savio Salomao de Almeida Nobrega, Wilderson Botto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente). Relatório O interessado acima qualificado recebeu a notificação de lançamento (fls. 14/17), resultante de revisão da Declaração de Ajuste Anual referente ao exercício de 2011, ano- calendário de 2010, que alterou o imposto a restituir declarado de R$ 4.815,49, para a imposto a restituir ajustado de R$ 813,77. A autoridade fiscal, baseando-se nas informações constantes do sistema informatizado da RFB, considerou indevida a compensação do imposto de renda retido na fonte, no valor de R$ 4.001,72, relativa aos rendimentos de aluguéis recebidos da fonte pagadora Grupo Um Bilhão de Artigos de Presentes Ltda-ME (fls. 15). Cientificado do lançamento, o espólio do contribuinte, por sua inventariante, apresentou impugnação alegando que atendeu ao termo de intimação recebido e apresentou os informes de rendimentos referentes às fontes pagadoras Camaleo Bazar Ltda e Grupo Um Bilhão de Artigos de Presentes Ltda, perfazendo R$ 9.959,54 de IRRF e, de acordo com os incisos III e IV do art. 16 do Decreto nº 70.235/1972, entrega mais uma vez o comprovante de rendimentos do Grupo Um Bilhão de Artigos de Presentes como prova cabal de que houve a rentenção do IRRF no valor de R$ 4.001,72. Ao apreciar o feito, a DRJ/CTA (fls. 31/33), por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação apresentada, mantendo-se incólume o imposto a restituir ajustado. A decisão de primeira instância foi proferida com a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2010 COMPENSAÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. COMPROVAÇÃO. O imposto retido na fonte correspondente aos rendimentos incluídos na base de cálculo é passível de compensação na Declaração de Ajuste Anual, desde que comprovada a retenção. Cientificado da decisão de primeira instância, em 24/11/2014 (fls. 59/60), inconformado interpôs, em 15/12/2014, recurso voluntário (fls. 36/37), reportando-se e repisando as alegações da peça impugnatória e trazendo aos autos os documentos comprobatórios da locação realizada, onde alega que a responsabilidade pela retenção do IRRF ficou a cargo da locatária, quem deverá ser responsabilizada pelo recolhimento do imposto retido sobre os alugueis pagos, requerendo, ao final, o cancelamento do débito fiscal reclamado. Instrui a peça recursal com os documentos de fls. 38/57. É o relatório. Voto Fl. 67DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 2003-003.560 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 18470.724266/2012-12 Conselheiro Wilderson Botto - Relator. Admissibilidade O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razão por que dele conheço e passo à sua análise. Preliminares Não foram alegadas questões preliminares no presente recurso. Mérito Da compensação indevida do imposto de renda retido na fonte sobre rendimentos de alugueis recebidos de pessoa jurídica: Insurge-se, o Recorrente, contra a decisão proferida pela DRJCTA, que manteve o lançamento em decorrência do processamento da DAA/2011, onde restou apurada a compensação indevida de IRRF, no valor de R$ 4.001,72, referente a aluguéis recebidos da fonte pagadora Grupo Um Bilhão de Artigos de Presentes ltda-ME, buscando, por oportuno, nessa seara recursal, obter nova análise acerca do todo processado. Visando suprir o ônus que lhe competia, traz aos autos, dentre outros, cópia do contrato de locação, dos boletos de cobrança dos aluguéis dos meses de janeiro a abril/2010 e dos extratos bancários atestando o recebimento dos valores líquidos já descontados o IRRF (fls. 42/57). De início, vale salientar que no processo administrativo fiscal, os princípios da verdade material, da ampla defesa e do contraditório devem prevalecer, sobrepondo-se ao formalismo processual, sobretudo quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento, ou mesmo questionado pela decisão recorrida, caso em que é cabível a revisão do lançamento pela autoridade administrativa. Nesse ponto o art. 149 do CTN, determina ao julgador administrativo realizar, de ofício, o julgamento que entender necessário, privilegiando o princípio da eficiência (art. 37, caput da CF/88), cujo objetivo é efetuar o controle de legalidade do lançamento fiscal, harmonizando-o com os dispositivos legais, de cunho material e processual, aplicáveis ao caso, calhando aqui, nessa ótica, por pertinente e indispensável, a análise do documento trazido à colação pelo Recorrente. Assim, passo ao cotejo dos documentos ora trazidos e dos já constantes dos autos, em relação aos fundamentos motivadores da manutenção da autuação traçados na decisão de piso recorrida (fls. 37): Da Compensação do IRRF 6. Como relatado, a fiscalização considerou indevida a compensação de IRRF declarada, relativamente à fonte pagadora Grupo Um Bilhão de Artigos de Presentes Ltda-ME. 7. Em sua peça de defesa, a impugnante anexa o Comprovante de Rendimentos Pagos e de Retenção do Imposto de Renda na Fonte referente à citada fonte Fl. 68DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 2003-003.560 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 18470.724266/2012-12 pagadora, alegando que tal documento provaria, de forma cabal, a retenção do imposto declarada. 8. Pois bem, em consulta aos sistemas informatizados da RFB, constata-se que o CPF do contribuinte não foi informado como beneneficiário de rendimentos de aluguel na Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte (Dirf) apresentada pela pessoa jurídica Grupo Um Bilhão de Artigos de Presentes Ltda-ME e tampouco houve entrega de Declaração de Informações sobre Atividades Imobiliárias (Dimob) por parte de eventual administradora de imóvel incluindo o contribuinte como locador no ano em análise (2010). 9. Assim, considerando a ausência de informações nos sistemas informatizados, o documento apresentado pela impugnante, isoladamente, mostra-se insuficiente para comprovar a efetiva retenção do imposto declarada, eis que não foram apresentados Contrato de Locação, comprovação de propriedade do bem locado, Contrato de Administração de Aluguel e comprovantes dos recebimentos dos aluguéis, ainda que tenha sido intimado para tal (Termo de Intimação Fiscal – fl. 7 e Aviso de Recebimento – AR fl. 30). Pois bem. Entendo que a pretensão recursal merece prosperar, pois o Recorrente se desincumbiu do ônus que lhe competia. Emerge dos documentos carreados, que o Recorrente teve, de fato, no decorrer do ano-calendário de 2010, o imposto retido pela fonte pagadora Grupo Um Bilhão de Artigos de Presentes ltda-ME, por força do contrato de locação firmado (fls. 42/48), conforme se depreende dos boletos de cobrança e dos extratos bancários acostados aos autos (fls. 49/57). De sorte que, pelas quantias líquidas comprovadamente recebidas e transitadas em sua conta bancária, não remanesce dúvida acerca da ocorrência da retenção do imposto de renda sobre os alugueis pagos recebidos, o que se apura e robustece com a emissão do comprovante de rendimentos fornecido pela fonte pagadora registrando a retenção do imposto retido (fls. 9 e 41). Portanto, diante da verossimilhança das alegações recursais e aliado ao conjunto probatório produzido, e me convencendo que o Recorrente logrou êxito em demonstrar a retenção do IR Fonte pela pessoa jurídica locatária, ao teor da legislação de regência (art. 631 do RIR/99), urge o restabelecimento da respectiva dedução na declaração de ajuste anual. Conclusão Ante o exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao presente recurso, para afastar o lançamento e restabelecer a dedução do IRRF, no valor de R$ 4.001,72, na base de cálculo do imposto de renda. É como voto. (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto Fl. 69DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 2003-003.560 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 18470.724266/2012-12 Fl. 70DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 10120.720015/2017-31
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Sep 01 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Tue Oct 26 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Exercício: 2012, 2013 IRPJ E CSLL. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. DEDUÇÃO DO PIS E COFINS REFLEXO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E CSLL LANÇADOS. IMPOSSIBILIDADE. Em regra, os tributos são dedutíveis da base de cálculos do IRPJ e CSLL pelo regime de competência, porém a Lei 8981/1995, em seu art. 41, § 1º veda expressamente a dedutibilidade dos tributos cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 do CTN. Embora a lei estabeleça a indedutibilidade do lucro real, os tributos nesta situação, são, também, indedutíveis da base de cálculo da CSLL, uma vez que, tendo sido questionada a sua exigência pelo sujeito passivo, seja na via administrativa ou judicial, a obrigação passa a ser incerta. Como passa a depender da decisão da autoridade julgadora competente, não cabe falar em despesa incorrida, pois estará ela sujeita a uma manifestação futura acerca da sua própria existência, descabendo, assim, cogitar-se em dedução. CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF Nº 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO. Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária. O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento.
Numero da decisão: 9101-005.720
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional. No mérito, por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, negou-se provimento, vencidos os conselheiros Luiz Tadeu Matosinho Machado (relator), Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Andréa Duek Simantob que votaram por dar-lhe provimento. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. No mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencida a conselheira Livia De Carli Germano que votou por dar-lhe provimento. Em relação ao Recurso Especial do Contribuinte, votou pelas conclusões o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Caio Cesar Nader Quintella. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Livia De Carli Germano. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob - Presidente (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Relator (documento assinado digitalmente) Caio Cesar Nader Quintella - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocado), Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente). Ausente o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, substituído pela conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio.
Nome do relator: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
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TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. DEDUÇÃO DO PIS E COFINS REFLEXO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E CSLL LANÇADOS. IMPOSSIBILIDADE. Em regra, os tributos são dedutíveis da base de cálculos do IRPJ e CSLL pelo regime de competência, porém a Lei 8981/1995, em seu art. 41, § 1º veda expressamente a dedutibilidade dos tributos cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 do CTN. Embora a lei estabeleça a indedutibilidade do lucro real, os tributos nesta situação, são, também, indedutíveis da base de cálculo da CSLL, uma vez que, tendo sido questionada a sua exigência pelo sujeito passivo, seja na via administrativa ou judicial, a obrigação passa a ser incerta. Como passa a depender da decisão da autoridade julgadora competente, não cabe falar em despesa incorrida, pois estará ela sujeita a uma manifestação futura acerca da sua própria existência, descabendo, assim, cogitar-se em dedução. CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF Nº 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO. Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária. O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 12 0. 72 00 15 /2 01 7- 31 Fl. 1748DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional. No mérito, por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, negou-se provimento, vencidos os conselheiros Luiz Tadeu Matosinho Machado (relator), Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Andréa Duek Simantob que votaram por dar- lhe provimento. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. No mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencida a conselheira Livia De Carli Germano que votou por dar-lhe provimento. Em relação ao Recurso Especial do Contribuinte, votou pelas conclusões o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Caio Cesar Nader Quintella. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Livia De Carli Germano. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob - Presidente (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Relator (documento assinado digitalmente) Caio Cesar Nader Quintella - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocado), Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente). Ausente o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, substituído pela conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio. Fl. 1749DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Relatório Trata-se de Recursos Especiais de Divergência interpostos pela Procuradoria da Fazenda Nacional e pela contribuinte, nos termos dos artigos 67 e seguintes do Anexo II do Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015, contra o acórdão nº 1301-003.412 (da 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção do CARF, e-fls. 1.355 e ss.), por meio do qual o colegiado, por maioria de votos, decidiu dar provimento parcial ao recurso voluntário. O acórdão recorrido recebeu a seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2012, 2013 NULIDADE DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NÃO ENFRENTAMENTO DE TODAS AS TESES DE DEFESA. MOTIVAÇÃO SUFICIENTE. INOCORRÊNCIA. O julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. O julgador possui o dever de enfrentar apenas as questões capazes de infirmar (enfraquecer) a conclusão adotada na decisão recorrida. Mesmo após a vigência do CPC/2015, não há que se falar em nulidade de decisão que não se pronunciou sobre determinado argumento que era incapaz de infirmar a conclusão adotada. Inteligência da 1ª Seção do STJ no julgamento dos EDCL no MS 21.315/DF. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2012, 2013 IRPJ/CSLL. UNICIDADE EMPRESARIAL. IRREGULARIDADES E FRAUDES COMPROVADAS. Comprovada a unicidade empresarial, ou seja, que pessoas jurídicas formalmente independentes em verdade são estabelecimentos de uma única empresa, que foi fragmentada para obter os benefícios tributários do regime do lucro presumido, correta a desconsideração desses atos irregulares, para fins tributários, e a lavratura de autos de infração para exigência dos tributos devidos. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. DESLOCAMENTO DA BASE TRIBUTÁVEL PARA SOCIEDADES QUE SE ENCONTREM EM SITUAÇÃO TRIBUTARIAMENTE MAIS FAVORÁVEL. TRANSFERÊNCIA DE RECEITAS DE EMPRESA TRIBUTADA PELO LUCRO REAL PARA EMPRESA OPTANTE PELO LUCRO PRESUMIDO. ACUMULAÇÃO DE DESPESAS NA PESSOA JURÍDICA TRIBUTADA PELO LUCRO REAL. IMPOSSIBILIDADE. Quando comprovado por indícios convergentes que se constituiu sociedade com o único intuito de se transferir a base tributável para essa nova empresa que se encontra em situação tributariamente mais favorável, uma vez identificada a verdade dos fatos e o real contribuinte das operações que geraram as respectivas receitas, cabível a exigência dos tributos devidos do efeito sujeito passivo. Nessa situação, não constituem despesa ou custo dedutível os pagamentos a título de remuneração pela prestação de serviços a Fl. 1750DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 beneficiária que foi criada pela fonte pagadora para desenvolver atividades que esta mesma realizava ou é capaz de realizar, se ficar comprovado que essa beneficiária não possui finalidade econômica ou negocial nem estrutura administrativa própria, que carece de condições materiais para realizar os serviços, ou, ainda, que obtém rendimento desproporcional ou incompatível com as condições de mercado nas operações realizadas com a sua controladora. BASES DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. DEDUÇÃO DE TRIBUTOS EXIGIDOS DE OFÍCIO. EXCEÇÃO AO REGIME DE COMPETÊNCIA. DEDUTIBILIDADE APÓS CONSTITUIÇÃO DEFINITIVA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. A dedução dos valores de tributos exigidos de ofício não segue a regra geral do regime de competência, somente podendo ser efetivada na apuração do resultado referente ao período em que se operar a constituição definitiva do crédito tributário lançado. PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO. Não compete ao julgador administrativo conhecer de pretensa ilegalidade ou inconstitucionalidade de lei ou ato normativo em pleno vigor, portanto é cabível a exigência de penalidades aplicadas com estrita observância das normas vigentes. MULTA DE OFICIO QUALIFICADA. Comprovada a prática de atos visando fraudar a ocorrência do fato gerador, bem com ocultar do Fisco o conhecimento da obrigação tributária, aplica-se a multa de ofício no percentual de 150%. MULTAS ISOLADA E DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. A multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não pode ser exigida cumulativamente com a multa de ofício, aplicável aos casos de falta de pagamento do tributo, devendo subsistir, nesses casos, a multa de ofício. SUJEIÇÃO PASSIVA. MULTA QUALIFICADA. RESPONSABILIDADE ATRIBUÍDA A ADMINISTRADOR DA PESSOA JURÍDICA. ART. 135, III, DO CTN. POSSIBILIDADE. A cominação da penalidade qualificada baseada em conduta dolosa que denote sonegação, fraude ou conluio com repercussões, em tese, na esfera criminal, ensejam a responsabilização dos administradores da pessoa jurídica à época da ocorrência dos fatos geradores da obrigação tributária em questão. Encaminhados os autos à PFN, na forma do art. 7º da Portaria MF nº 527/2010, em 05/11/2018 (Despacho de Encaminhamento, fl. 1.363), considera-se ocorrida a intimação pessoal presumida do Procurador, no prazo de 30 dias desta data, ou seja, em 04/12/2018. Em 18/12/2018, o processo foi devolvido ao CARF (Despacho de Encaminhamento, fl. 1.463), com a interposição do recurso especial pela PFN. A PFN alega a existência de divergência de interpretação da legislação tributária em relação à Cumulação da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas e da multa de ofício pela cobrança de tributo, a partir do ano-calendário de 2007. Foram indicados como paradigmas os Acórdãos nº 9101-002.414 e nº 1401-000.761, cujas ementas dispõem o seguinte, na parte que interessa: Fl. 1751DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 PARADIGMA 1 - Acórdão n° 9101-002.414: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2007 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. PARADIGMA 2 - Acórdão n° 1401-000.761: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2008,2009 (...) MULTA ISOLADA. IMPOSSIBILIDADE DE CUMULAÇÃO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de ofício exigida no lançamento para cobrança de tributo, haja vista que ambas penalidades têm como base o valor das receitas tidas como não tributadas pela Fiscalização. O recurso foi admitido pela presidente da 3ª Câmara, por meio do despacho de admissibilidade (fls. 1480/1485), considerando configurada a divergência apenas quanto ao primeiro paradigma indicado, na medida que o segundo paradigma (1401-000.761), foi posteriormente modificado por meio do acórdão de embargos nº 1401-001.863, que foi acolhido com efeitos infringentes. No mérito a recorrente defende, em síntese que: i) é possível a cumulação entre multa de ofício e multa isolada, pois são penalidades distintas que incidem sobre bases de cálculo diversas, mormente em face da alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007) na redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96; ii) a autoridade autuante agiu de acordo com as normas aplicáveis ao caso, realizando o seu dever de efetuar o lançamento, nos termos do art. 142 do CTN. A contribuinte, devidamente cientificada do acórdão e do recurso especial e de sua admissibilidade em 10/07/2018 (fl. 1503), apresentou suas contrarrazões (fls. 1571/1577) em 25/07/2019 (Termo de solicitação de juntada, fl. 1569), no qual alega preliminarmente que o recurso não deve ser conhecido na medida em que o colegiado recorrido teria dotado posicionamento consolidado em súmula do CARF, nos termos do art. 67, § 3º do Anexo II do Fl. 1752DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Regimento Interno do CARF. No mérito, defende a manutenção do acórdão recorrido pelos seus próprios fundamentos. A contribuinte também apresentou recurso especial (fls. 1509/1568) contra o acórdão recorrido em 25/07/2019 (fl. 1507), suscitando divergência com relação às seguintes matérias identificadas no despacho de admissibilidade (fls. 1590/1623), verbis: I – Identificação das matérias de divergência suscitadas no Recurso Especial Reproduzimos, a seguir, os títulos com que as matérias foram identificadas, no Recurso Especial em exame. a) “Nulidade por cerceamento ao direito de defesa por não ter enfrentado todos os argumentos formulados pelo sujeito passivo” (item 3.1) b) “Nulidade ab initio do processo administrativo fiscal em razão de erro na apuração realizada pela autoridade fazendária no auto de infração” (item 3.2) c) “Controvérsia quanto à dedução de Pis e Cofins da base de cálculo de IRPJ e CSLL e das despesas incorridas pela Rodo Centro Transportes” (item 3.3) d) “Controvérsia quanto a legalidade da criação de nova pessoa jurídica e do reconhecimento das despesas com aluguel” (item 3.4) e) “Controvérsia quanto a necessidade de comprovação do dolo para fins de qualificação da multa punitiva e para configuração da responsabilidade solidária dos sócios-administradores” (item 3.6, por erro de numeração) Não obstante o extenso rol de divergências suscitas pela contribuinte em seu recurso, este restou admitido apenas com relação à terceira matéria que foi objeto da seguinte análise no despacho de admissibilidade proferido pela presidente da Câmara a quo, verbis: [...] Terceira matéria - possibilidade de dedução, na apuração das bases de IRPJ e CSLL, das diferenças de PIS e COFINS lançadas de ofício Transcreve-se o Recurso Especial em exame: “Para fins de lançamento de ofício de IRPJ e CSLL, a autoridade fazendária coletou as informações declaradas na Demonstração de Resultado do Exercício (DRE) das empresas e procedeu à soma do lucro operacional da recorrente (que havia apurado PIS/Cofins pelo regime não-cumulativo do Lucro Real) com o lucro operacional da Rodo Centro Transportes (que havia apurado PIS e Cofins no regime cumulativo, pois optante da apuração pelo Lucro Presumido). (...) Apesar do ajuste demonstrado nas planilhas de fls. 61 e 62 do TVF (cujo lançamento está sendo contestado em PAF próprio), o agente não refez a DRE da Rodo Centro com base no regime não-cumulativo do Pis e da Cofins, procedendo ao lançamento de ofício de montante superior àquele que resultaria após o ajuste. A partir da soma do lucro operacional das duas empresas, o Fisco procedeu aos cálculos de apuração para o lançamento de ofício de IRPJ e CSLL devidos de acordo com o regime de apuração pelo Lucro Real, que é o regime obrigatório da autuada. Fl. 1753DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Rodo Centro havia apurado seus tributos pelo Lucro Presumido, regime cumulativo para PIS e Cofins, referente às competências de 2012, 2013 e 2014, destacando as alíquotas de 3% para a Cofins e 0,65% para o Pis. Assim, o lucro operacional da Rodo Centro foi encontrado a partir de dedução da receita bruta de PIS e Cofins em valores menores, quais sejam, 1,65% [*] e 3% respectivamente. Contudo, sobre esta mesma receita houve autuação para incidir PIS e Cofins nas alíquotas de 1,65% e 7,6%, respectivamente. Logo a apuração do lucro real, da base de cálculo do IRPJ e CSLL, deve ser feita deduzindo-se da receita bruta o correspondente ao PIS e a Cofins nas alíquotas de 1,65% e 7,6%, sob pena de se encontrar um lucro maior do que o real. Mas foi justamente isto que o fisco fez: cobrou PIS e Cofins em alíquotas de 1,65% e 7,6% mas na hora de cobrar o IRPJ e a CSLL ignorou tal cobrança e deduziu 0,65% de PIS e 3% de Cofins. Autuação ilegal, portanto. (...) O acórdão recorrido mantém a decisão da DRJ que entende pela inadmissibilidade do recalculo do IRPJ. (...) (...) O entendimento adota pelo acórdão recorrido não é o mais correto e entra em conflito com outras decisões proferidas por turmas julgadoras do Conselho de Contribuintes. (...) (...) Não se está discutindo o aproveitamento de créditos e o efetivo valor a pagar de PIS e Cofins, mas da própria sistemática de reconhecimento das receitas e é intrínseco ao regime do lucro real. Quando decide pela não dedução desses tributos da base de cálculo de IR e CSLL sob o argumento de que estariam com a exigibilidade suspensa desde a sua constituição e, por isso, somente poderiam ser aproveitados após o encerramento do processo fiscal, adotado pelo acórdão recorrido, não é a mais correta. Ora, se o sujeito passivo somente poderá fazer as deduções da base de cálculo após o esgotamento da via administrativa, em que momento será impugnada a apuração incorreta realizada pelo agente fazendário? Em que momento se dará voz ao sujeito passivo para contestar a certeza e a liquidez do crédito tributário? O acórdão recorrido restringe a discussão à via judicial, o que afronta o princípio da inafastabilidade da tutela jurisdicional. (...) O acórdão recorrido impede essa discussão na esfera administrativa, razão porque deve ser reformado, alinhando-se aos julgados paradigmas colacionados pelos recorrentes.” (grifamos) [erro de digitação; no contexto, deveria ser 0,65% Como já ressaltado pela Recorrente, a matéria não diz respeito à apuração das contribuições PIS e COFINS, mas sim aos efeitos que as contribuições apuradas produzem, ao serem deduzidas na apuração das bases de IRPJ e CSLL. Destacamos os trechos do acórdão recorrido relativos à matéria. Fl. 1754DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Do voto do acórdão recorrido: “Na realidade, o que desejava a Recorrente era que os valores lançados de ofício relativos às contribuições PIS e Cofins deveriam ser deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL já no momento do lançamento. Entendo não assistir razão à Recorrente. É que a despesa para ser considerada incorrida e, portanto, dedutível na apuração do lucro real, deve ser revestida dos atributos de certeza e liquidez. (...) (...) Desse modo, enquanto perdurar a discussão administrativa sobre a exigência dos tributos lançados de ofício, não há que falar em sua dedutibilidade das bases de cálculo de IRPJ e CSLL. Ressalta-se que mesmo antes da impugnação o crédito tributário não se mostrava exigível. (...) (...) considero que tributos lançados de ofício estão com exigibilidade suspensa desde a ciência do lançamento. (...) Frisa-se ainda que, além da impossibilidade de dedução de despesa que ainda dependa de evento futuro para ser considerada incorrida, há dispositivo específico que impede a dedução de tributos com exigibilidade suspensa, excetuando-se a regra geral de dedutibilidade com base no regime de competência (art. 41, § 1°, da Lei n° 8.981, de 20 de janeiro de 1995 - base legal do art. 344, § 1°, do RIR de 1999): (...) (...) a partir de janeiro de 1995, a dedução pelo regime de competência não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa em virtude de impugnação, reclamação ou recurso, nos termos das leis reguladoras do processo administrativo. Nessa situação se inserem os valores objeto de lançamento de ofício. (...) (...) (...) somente são dedutíveis na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL no momento em que houver a decisão final da lide, e somente na hipótese de ser essa desfavorável ao contribuinte. (...) (...) Isso posto, entendo não ser possível a dedutibilidade, nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, dos tributos exigidos de ofício.” (grifamos) Exposto o entendimento da decisão recorrida, passamos aos paradigmas. Na Ementa e no voto do primeiro paradigma, nº 105-17.253, diz-se: Fl. 1755DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 “PIS E CONFINS LANÇADOS DE OFICIO. DEDUÇÃO NA BASE DE CALCULO DO IRPJ E CSLL. Os tributos lançados de oficio, PIS e Cofins, podem ser deduzidos da base de calculo do IRPJ e CSLL também lançados de oficio na mesma ação fiscal.” “Na fase impugnativa o sujeito passivo (...) sustenta que não teriam sido deduzidos os valores das contribuições devidas ao PIS e à COFINS, exigidos de oficio. Esta Câmara, através do Acórdão n° 105-15,583, de 2006, à unanimidade, acompanhando voto proferido pelo nobre Conselheiro Luis Alberto Bacelar Vidal, decidiu: ‘DEDUTIBILIDADE DOS LANÇAMENTOS REFLEXOS - IMPUGNADOS - Tratando-se de lançamento em que a base de cálculo do IRPJ seja a mesma das contribuições para o PIS e COFINS, há que se deduzir na apuração do IRPJ e da CSLL, o valor correspondente as citadas contribuições calculadas em decorrência sobre a mesma base e os respectivos juros de mora.’ (...) Por todo o exposto, voto no sentido de: a) ................. b) no mérito, dar provimento, em parte ao recurso voluntário, para permitir a dedução dos valores devidos a título de PIS e COFINS (apenas o tributo) da base de cálculo do IRPJ e da CSLL,(...);” No voto do segundo paradigma, nº 108-09.526, consta: “Quanto à possibilidade de dedução dos lançamentos de Contribuição ao PIS e a COFINS, esta Câmara já se manifestou no sentido de autorizá-la, desde que constituídos em processos administrativos reflexos do presente, e também desde que se respeite a dedução de despesas incorridas no mesmo ano-calendário de apuração do IRPJ e da CSLL. (...) Neste ponto, válido lembrar que, conforme relatado pela fiscalização (...), foram lançados, por decorrência, valores relativos à contribuição ao PIS e a COFINS, sendo certo que o lançamento mantido a titulo destas contribuições deve ser deduzido da base de cálculo do IRPJ e da CSLL lançados, já que a dedutibilidade existe por se tratar de tributo devido. Confrontadas as decisões, consideramos demonstrada a divergência com base em ambos paradigmas. Os paradigmas também julgam fatos geradores a partir de 1995, e diferentemente do acórdão recorrido, entendem que os valores de PIS e COFINS, lançados de ofício, devem ser deduzidos das bases de cálculo do IRPJ e CSLL também lançados de ofício, relativos ao mesmo ano-base. [...] IV – Conclusão Propomos que SEJA DADO SEGUIMENTO PARCIAL ao Recurso Especial do sujeito passivo, apenas quanto à terceira matéria de divergência suscitada, qual Fl. 1756DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 seja: possibilidade de dedução, na apuração das bases de IRPJ e CSLL, das diferenças de PIS e COFINS lançadas de ofício. [...] De acordo. Com fundamento nos artigos 18, inciso III, 67 e 68, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015, e com base nas razões retroexpostas, DOU SEGUIMENTO PARCIAL ao Recurso Especial interposto pelo contribuinte, apenas admitindo, como matéria de divergência: - possibilidade de dedução, na apuração das bases de IRPJ e CSLL, das diferenças de PIS e COFINS lançadas de ofício. [...] Cientificada do despacho de admissibilidade parcial de seu recurso especial, a contribuinte apresentou agravo contra o indeferimento do seguimento às matérias contra as quais este era cabível, que foi examinado e indeferido pela presidente da CSRF, nos termos do Despacho de Agravo (fls. 1662/1685). Desta feita, o recurso especial da contribuinte a ser examinado por este colegiado refere-se unicamente à matéria que restou admitida. No mérito quanto à matéria admitida a recorrente defende em síntese que seja adotado o entendimento trazido nos julgados paradigmas, aduzindo, verbis: [...] Sobre o faturamento gerado pela empresa há incidência de Pis e Cofins, com alíquota combinada de 9,25% no regime não cumulativo. Quando o faturamento é gerado, a contabilidade reconhece um passivo tributário no balanço patrimonial da empresa e, simultaneamente, reconhece uma conta redutora de resultado na demonstração do resultado do exercício. O Pis e Cofins incidente sobre o faturamento devem ser deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, pois esses tributos incidem sobre o lucro líquido da companhia. Não se está discutindo o aproveitamento de créditos e o efetivo valor a pagar de PIS e Cofins, mas da própria sistemática de reconhecimento das receitas e é intrínseco ao regime do lucro real. Quando decide pela não dedução desses tributos da base de cálculo de IR e CSLL sob o argumento de que estariam com a exigibilidade suspensa desde a sua constituição e, por isso, somente poderiam ser aproveitados após o encerramento do processo fiscal, adotado pelo acórdão recorrido, não é a mais correta. Ora, se o sujeito passivo somente poderá fazer as deduções da base de cálculo após o esgotamento da via administrativa, em que momento será impugnada a apuração incorreta realizada pelo agente fazendário? Em que momento se dará voz ao sujeito passivo para contestar a certeza e a liquidez do crédito tributário? O acórdão recorrido restringe a discussão à via judicial, o que afronta o princípio da inafastabilidade da tutela jurisdicional. O acórdão impugnado ignora o fato de que a apuração desses tributos contém erros e, por isso mesmo, devem ser reconhecidos os ajustes na base de cálculo, pois a Rodo Fl. 1757DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Centro Transportes era tributada pelo lucro presumido, apurando PÍS e Cofins no regime cumulativo. Antes de ser transportado para o resultado da recorrente, que é tributada pelo lucro real, o lucro líquido apurado pela Rodo Centro Transportes deveria ter sido ajustado para o regime de não cumulatividade, o que não foi realizado. O mesmo raciocínio é extensivo aos juros e multas incidentes sobre essas contribuições. O acórdão recorrido impede essa discussão na esfera administrativa, razão porque deve ser reformado, alinhando-se aos julgados paradigmas colacionados pelos recorrentes. [...] Encaminhados os autos à PFN, em 17/11/2020 (fl. 1739) para ciência do recurso especial da contribuinte e do despacho que o admitiu parcialmente, a procuradora apresentou suas contrarrazões defende a manutenção do quanto decidido pelo colegiado a quo pelos próprios fundamentos apresentados no voto condutor do acórdão. É o relatório. Fl. 1758DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Voto Vencido Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, Relator. 1. Conhecimento Recurso Especial da Procuradoria da Fazenda Nacional O recurso especial interposto é tempestivo e foi admitido nos termos regimentais. A contribuinte em suas contrarrazões entende que o recurso especial da PFN não deve ser conhecido, na medida em que o acórdão recorrido teria adotado entendimento em consonância com o disposto na Súmula CARF nº 105, atraindo para o caso a aplicação do art. 67, § 3º do Anexo II do Ricarf. Entendo que não assiste razão à contribuinte em suas alegações neste caso. Ocorre que a PFN se desincumbiu de indicar o paradigma nº 9101-002.414, que cuida de analisar fatos geradores de estimativas ocorridos posteriormente à edição da Lei nº 11.488/2007, no qual a aplicação da referida Súmula CARF nº 105 foi expressamente analisada e rejeitada pelo colegiado, que entendeu serem inaplicáveis os seus ditames a tal caso. Com efeito, cuida-se no caso, precisamente, de analisar fatos geradores posteriores à modificação da legislação atinente à cobrança da multa isolada por meio da MP. Nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, tal qual o acórdão paradigma. Há relevante distinção na própria Súmula CARF nº 105 quanto ao fundamento legal da exigência da multa isolada para fins de sua aplicação, tal qual se colhe do enunciado, verbis: Súmula CARF nº 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Ora, o fundamento indicado no enunciado da súmula se refere à redação dada ao dispositivo da Lei nº 9.430/1996, antes de sua alteração pela MP. 351/2007 1 . 1 Art. 14. O art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação: “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de setenta e cinco por cento sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de cinqüenta por cento, exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: Fl. 1759DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Tanto é que o redator do voto vencedor, não obstante tenha dado provimento ao recurso, não adotou a Súmula CARF nº 105 e sequer a menciona em seu voto, aplicando outros fundamentos para exonerar a exigência, verbis: Não obstante o bem elaborado voto do Conselheiro Relator, ouso divergir quanto à possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício. A matéria já foi examinada por esta Turma, que de forma sistemática vem rechaçando a cumulação das duas multas. Em primeiro lugar, a multa isolada não se destina a apenar omissão de receitas, nem deduções indevidas, exclusões não autorizadas da base de cálculo ou falta de adição ao lucro líquido. Para essas infrações, aplica-se a multa de ofício, cobrada juntamente com o tributo, do qual ela é acessório, pois só tem existência em face do tributo devido. Trata-se, portanto, de multa vinculada ao tributo, diferente da outra que se exige de forma isolada. A multa isolada, diferentemente da outra, foi instituída para punir os contribuintes que, tendo optado pelo lucro real anual para cálculo do IRPJ e da CSLL, deixam de recolher as estimativas mensais. Isso porque, encerrado o ano base, já não é juridicamente possível exigir as estimativas, pois elas têm natureza de antecipação do tributo apurado no final do período. Encerrado o período base, o Fisco só pode exigir o valor efetivamente devido, e não as antecipações. Em resumo, as estimativas só podem ser cobradas no curso do respectivo período de apuração. Até o advento da multa isolada, a norma que determinava o recolhimento das estimativas mensais, àqueles que optassem pelo lucro real anual, não era, na prática, obrigatória, pois destituída de sanção específica para seu descumprimento. Por isso, o recolhimento das estimativas se tornara mera recomendação, a qual o contribuinte atendia se lhe conviesse, porque o descumprimento não tinha consequência. É nesse contexto que surgiu a figura da multa isolada, cujo propósito específico é punir o descumprimento da norma que impõe, aos que optaram pelo lucro real anual, o recolhimento mensal por estimativa ou, opcionalmente, o levantamento de balancete de verificação, visando a suspender ou reduzir a estimativa do mês. a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. § 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para: I - prestar esclarecimentos; II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991; III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38. ...................................................................................................... ” (NR) Fl. 1760DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Essa, em linhas gerais, é a finalidade da multa isolada. Para tais situações foi concebida, de modo que, aplica-la a casos de omissão de receita ou de glosa de despesas, além de ser um desvio, é uma forma de exacerbar a penalidade, sem previsão legal para tanto. A par dessas razões, existe ainda um entendimento de que a aplicação da multa vinculada afastaria, pelo princípio da consunção, a multa isolada. O E. Superior Tribunal de Justiça tem decisões nesse sentido, das quais é exemplo a proferida no Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.576.289/RS. Do voto condutor da decisão, da lavra do eminente Ministro Herman Benjamin, se pode extrair o trecho abaixo: Conforme assentado na decisão agravada, a Segunda Turma do STJ tem posição firmada pela impossibilidade de aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/1996. Confiram-se: TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTE. 1. A Segunda Turma desta Corte, quando do julgamento do REsp nº 1.496.354/PR, de relatoria do Ministro Humberto Martins, DJe 24.3.2015, adotou entendimento no sentido de que a multa do inciso II do art. 44 da Lei n° 9.430/96 somente poderá ser aplicada quando não for possível a aplicação da multa do inciso I do referido dispositivo. 2. Na ocasião, aplicou-se a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente, de forma que não se pode exigir concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também por falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de oficio pela falta de recolhimento de tributo. 3. Agravo regimental não provido. (AgRg no REsp 1.499.389/PB, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe 28/9/2015). PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. 1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das multas dos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do tributo. 2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência da Súmula 284 do Supremo Tribunal Federal. 3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430 96 aplica-se aos casos de "totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata". 4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do pagamento mensal: "a) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei n° 11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, Fl. 1761DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)". 5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que não possam ser exigidas concomitantemente com o valor total do tributo devido. 6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de ofício (inciso I). A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Princípio da consunção. Recurso especial improvido. (REsp 1.496.354/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, DJe 24/3/2015). A natureza de cada uma das multas e o entendimento pela prevalência do princípio da consunção foram suficientemente debatidos no REsp 1.496.354/PR, de relatoria do Ministro Humberto Martins. Transcrevo, por oportuno, os fundamentos declinados por Sua Excelência: Não prospera a pretensão recursal, na medida em que não reconheço a possibilidade de exigência cumulativa de tais multas. A multa do inciso I é aplicável nos casos de "totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata". A multa do inciso II, entretanto, é cobrada isoladamente sobre o valor do pagamento mensal: "a) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei n° 11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n° 11.488, de 2007)". Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente poderá ser aplicada quando não possível a multa do inciso I. Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos mensais, ainda que configurem obrigações de pagar, não representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato gerador. As hipóteses do inciso II, "a" e "b", em regra, não trazem novas hipóteses de cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em consequência de, nos caso ali descritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal. As chamadas "multas isoladas", portanto, apenas servem aos casos em que não possam ser as multas exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida em que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput. Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De Fl. 1762DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 fato, a infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê azo, assim, a cobrança da multa de forma conjunta. Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente. O princípio da consunção (também conhecido como Princípio da Absorção) é aplicável nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com existência de um nexo de dependência entre elas. Segundo tal preceito, a infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Sob este enfoque, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também por falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de oficio pela falta de recolhimento de tributo. Firmado nesses dois fundamentos, afasto a exigência da multa isolada, acompanhando, nas demais questões, o voto do ilustre Conselheiro Relator. Destarte, resta claro que o posicionamento do colegiado a quo não foi respaldado na aplicação da Súmula CARF nº 105, devendo ser conhecido o apelo da Fazenda Nacional. Pelo exposto, voto por conhecer do recurso da PFN. Recurso Especial da Contribuinte O recurso especial interposto é tempestivo e foi admitido nos termos regimentais. A Procuradoria da Fazenda Nacional não fez qualquer ressalva ao seu conhecimento em suas contrarrazões ao recurso interposto pelo contribuinte. Diante disso, e por entender que a divergência jurisprudencial restou bem caracterizada, entendo que o recurso deve ser conhecido, nos termos do despacho de admissibilidade, conforme autoriza o art. 50, § 1º da Lei nº 9.784/1999. 2. Mérito Recurso Especial da Procuradoria da Fazenda Nacional – Voto vencido No mérito a PFN defende que é possível a cumulação entre multa de ofício e multa isolada, pois são penalidades distintas que incidem sobre bases de cálculo diversas, mormente em face da alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007) na redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96. Defende que, mesmo após o término do ano-calendário, deve ser aplicada a multa isolada sobre os valores devidos e não recolhidos pela pessoa jurídica, ressaltando-se que não existe limitação no sentido de que a multa isolada somente pode ser aplicada antes da apuração definitiva do imposto. Fl. 1763DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Conclui que, no presente caso, restou plenamente configurado o desrespeito do sujeito passivo ao disposto no art. 44, II, “b” da Lei nº 9.430/96 e, ainda, que o fato gerador do presente feito é posterior ao advento da MP nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007), não há qualquer dúvida sobre a possibilidade/necessidade de cobrança da multa isolada, exigida em face do não pagamento do tributo devido pelo regime de estimativa. Já a recorrida contrapõe-se ao alegado pela recorrente, sustentando que a aplicação concomitante da multa isolada e da multa de ofício proporcional implica dupla penalidade para a mesma infração, a teor da jurisprudência pacífica do Superior Tribunal de Justiça e do próprio CARF. Além disso, destacou que o princípio da consunção repele a incidência da multa isolada, no caso em julgamento, e que, aplica-se ao caso a Súmula CARF nº 105. Entendo que assiste razão à recorrente. Inexiste qualquer conflito legal para aplicação da multa de ofício pela falta de recolhimento do tributo em conjunto com a multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas. Desde logo afasto a aplicação da súmula CARF nº 105 2 , porquanto o lançamento da multa isolada, sobre os períodos abrangidos no recurso especial, foi fundamentado no Art. 44, inciso II, alínea b, da Lei n° 9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei n° 11.488/2007. Com efeito, o alcance da referida súmula é limitado às exigências formalizadas anteriormente às alterações legislativas introduzidas pela Lei nº 11/488/2007. O enquadramento legal citado expressamente no texto da súmula (art.44, § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996) deixou de existir a partir de 22/01/2007. Na mesma data, foi publicada no DOU (edição extra) e entrou em vigor a Medida Provisória nº 351/2007, posteriormente convertida na Lei nº 11.488/2007 3 . Foram alterados o 2 Súmula CARF nº 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. 3 Lei nº 11488/2007: Art. 14. O art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação, transformando-se as alíneas a, b e c do § 2o nos incisos I, II e III: “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. I - (revogado); II - (revogado); III- (revogado); Fl. 1764DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 percentual aplicável (de 75% para 50%) e também a base de incidência da multa (antes, a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, após, o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado). Assim, com relação aos fatos geradores ocorridos a partir de janeiro de 2007, os Conselheiros podem votar de acordo com seu livre convencimento sobre a matéria. Com efeito, a lei prevê expressamente aplicação da penalidade isolada no caso do descumprimento da obrigação de recolher o tributo estimado mensalmente, mesmo se apurado prejuízo ao final do exercício. Entendeu o legislador que tal infração (falta de recolhimento da estimativa) não deve ser ignorada. Com vistas à proteção da arrecadação tributária e prestigiando os contribuintes que em situação equivalente efetuaram os recolhimentos devidos por antecipação, houve por bem o legislador estabelecer uma penalidade para aquela infração, que não se confunde de modo algum com a multa de ofício eventualmente devida pelo não recolhimento do saldo de tributo apurado no final do exercício. Assim, se, além das estimativas mensais que deixaram de ser recolhidas, a fiscalização constata que também o saldo de imposto anual devido em face da apuração do resultado do exercício não foi declarado/recolhido, ou o foi à menor, impõe-se a cobrança das diferenças de tributos devidas acrescidas da respectiva multa de ofício (75%), aplicada sobre o saldo de tributo devido. Ora, é princípio basilar de hermenêutica que "a lei não contém palavras inúteis". Ao estabelecer que é devida a multa isolada ainda que a pessoa jurídica tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da contribuição social, o legislador deixou muito claro que a penalidade isolada não se confunde e não pode se fundir com a multa de ofício eventualmente devida pelo saldo de tributo devido no ano. Interpretação nesse sentido implica em negar validade ao citado dispositivo. A imposição da multa isolada visa prestigiar o contribuinte que cumpre com suas obrigações e observa um dos princípios essenciais da atividade econômica, previsto na Constituição Federal de 1988: o princípio da livre concorrência (vide Art. 170, inc IV, Art. 146- A e Art. 173, § 4°). Ao impor ao infrator a penalidade isolada a lei visa desestimular comportamentos que levem a condições desiguais, pois enquanto os contribuintes que honram com suas obrigações sacrificam parte de seus fluxos de caixa para contribuir com a coisa pública, muitas IV - (revogado); V - (revogado pela Lei no 9.716, de 26 de novembro de 1998). § 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para: I - prestar esclarecimentos; II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991; III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. ................................................. ” (NR) Fl. 1765DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 vezes tendo que recorrer ao pagamento de juros a terceiros, o infrator (que deixa de recolher o tributo estimado) preserva o seu "Caixa" e se coloca em situação vantajosa economicamente perante os seus concorrentes. É cediço os efeitos que a sonegação tem sobre o equilíbrio concorrencial. Portanto, ao se desonerar da multa isolada o contribuinte que deixa de efetuar o recolhimento por estimativa ferir-se-ia, além da legalidade, o princípio da isonomia. Rejeito, também, o argumento, que tem sido reiteradamente utilizado pelos que defendem a impossibilidade de coexistência das duas penalidades, quanto a possibilidade de estarmos diante da ocorrência de um "bis in idem": aplicação da multa isolada e da multa de ofício sobre um mesmo fato. Não vejo como se possa defender a existência de um mesmo fato a ensejar a aplicação das penalidades. A lei é cristalina ao estabelecer cada uma das hipóteses em que as penalidades são aplicáveis, sendo certo que as infrações ocorrem em momentos absolutamente distintos, embora possam ser detectadas num mesmo momento pela fiscalização. Enquanto a infração pelo não recolhimento dos tributos devidos com base na estimativa mensal ocorre durante o ano-calendário de sua apuração, a infração pelo não recolhimento do tributo anual devido só pode ocorrer depois de encerrado o período de apuração respectivo. São fatos diversos que ocorrem em momentos distintos e a existência de um deles não pressupõe necessariamente a existência do outro. O percentual da multa isolada que antes coincidia com o mesmo percentual da multa de ofício também era comumente utilizado para justificar o alegado "bis in idem!". Porém, também não existe mais essa coincidência, em face de sua redução para 50% pela Lei n° 11.488/2007, e que passou a ser aplicada aos casos pretéritos (inclusive neste) em face da retroatividade benigna prevista no art. 106, II, alínea "c" do CTN. Os prazos para cumprimento das obrigações em questão também são distintos em cada caso. A definição da infração, da base de cálculo e do percentual da multa aplicável é matéria exclusiva de lei, nos termos do art. 97, inc.V do CTN, não cabendo ao intérprete questionar se a penalidade aplicada em tal e qual caso é adequada ou se é excessiva, a não ser que adentre a seara da sua constitucionalidade, o que é vedado no âmbito deste colegiado. Por fim quanto à alegação da recorrida sobre a aplicação do princípio penal da consunção, valho-me da precisa fundamentação trazida pelo d. conselheiro Alberto Pinto Souza Junior no acórdão nº 1302-001.080, apontado como um dos paradigmas pela recorrente, para afastá-la, verbis: Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato. Fl. 1766DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 que elaborou o texto final do anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112. Em conclusão, se a lei não prevê a possibilidade de aplicação de uma penalidade em detrimento da outra não cabe ao intérprete afastá-la ou modular sua aplicação. Por tais fundamentos, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional. Recurso Especial da Contribuinte A recorrente alega que os demais tributos lançados, juntamente com o IRPJ e CSLL, a título de PIS, Cofins, devem ser deduzidos do lançamento, sendo irrelevante o fato de não terem sido efetivamente recolhidos, pois tratando-se de encargos tributários devem ser deduzidos do resultado. Não tem razão a recorrente. Em regra, os tributos são dedutíveis da base de cálculos do IRPJ e CSLL pelo regime de competência, porém a Lei 8981/1995, em seu art. 41, § 1º veda expressamente a dedutibilidade dos tributos cuja exigibilidade esteja suspensa, verbis: Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro real, segundo o regime de competência. § 1º O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito judicial. É inequívoca, portanto, a indedutibilidade dos tributos com exigibilidade suspensa da base de cálculo do IRPJ. Embora a lei estabeleça expressamente a indedutibilidade do lucro real, os tributos nesta situação, também são indedutíveis da base de cálculo da CSLL, uma vez que, tendo sido questionada a sua exigência pelo sujeito passivo, seja na via administrativa ou judicial, a obrigação passa a ser incerta. Fl. 1767DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 O d. conselheiro Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa bem analisou a questão da dedutibilidade de tributos com exigibilidade suspensa da base de cálculo da CSSL no seu voto condutor do Acórdão nº 1302-002.636, de 15/03/2018, do qual se extrai, verbis: [...]. Trata-se de auto de infração lavrado em face da falta de adição à base de cálculo da CSLL, nos anos de 2010 e 2011, de tributos com a exigibilidade suspensa por discussão judicial. Apesar de a contribuinte ter adicionado os referidos tributos ao lucro líquido para apuração do lucro real (base de cálculo do Imposto de Renda), esses não foram adicionados à base de cálculo da CSLL, sob a justificativa de inexistir base legal que imponha a indedutibilidade de tributos e contribuições com exigibilidades suspensas para a contribuição em tela. Entretanto, não assiste razão a recorrente, como demonstrado a seguir. A lei 8.981/95 dispõe em seu art. 41, caput e §1º, o seguinte: Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro real, segundo o regime de competência. § 1o O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei no 5.172, de 25-10-66, haja ou não depósito judicial. Como dito nos dispositivos acima mencionados, os tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa por determinação judicial não devem ser dedutíveis na determinação do lucro real, base de cálculo do imposto de renda. Apesar de a previsão não se destinar a base de cálculo específica da CSLL, não se pode ignorar que, fora as ocasiões em que a Lei expressamente define as diferenças entre o critério quantitativo da CSLL e do IRPJ, as bases de cálculo desses tributos são iguais (cf. art. 2º da Lei 7.689/88). Ademais, seria um contrassenso admitir que um tributo, não pago e que a contribuinte reputa ilegal ou inconstitucional seja, ao mesmo tempo, escriturado como despesa incorrida. Logo, a reserva de valores lançados na escrituração contábil referentes aos tributos questionados judicialmente, e que pode ser que venham a ser considerados inconstitucionais ou ilegais, nada mais representa do que mera provisão. Neste ponto, correta a autuação. Note-se que os tributos lançados não são exigíveis desde logo, posto que é franqueado ao contribuinte o prazo de trinta dias para, querendo, iniciar apresentar a impugnação. E, uma vez apresentada esta, sua exigibilidade fica suspensa, nos termos do art. 151, inc. III do CTN. Uma vez impugnada a exigência, esta passa a depender da decisão da autoridade julgadora competente, não cabendo se falar em despesa incorrida, pois estará ela sujeita a uma manifestação futura acerca da sua própria existência. Não se trata, portanto, de despesa incorrida e nem reconhecida contabilmente pelo contribuinte, de sorte que não há que se falar na sua dedutibilidade pelo regime de competência. Sua dedutibilidade somente ocorrerá se e quando não couber mais recurso contra sua exigibilidade. A jurisprudência da CSRF é firme nesse sentido, como se colhe dos seguintes julgados: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL Fl. 1768DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Ano-calendário: 2000, 2001, 2002, 2004 PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. Por configurar uma situação de solução indefinida, que poderá resultar em efeitos futuros favoráveis ou desfavoráveis à pessoa jurídica, os tributos discutidos judicialmente, cuja exigibilidade estiver suspensa nos termos do art. 151 do Código Tributário Nacional, são indedutíveis para efeito de determinação da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, por traduzir-se em nítido caráter de provisão (Lei 9.249, de 1995, art. 13, I). Além disso, não há nenhum antagonismo entre as regras da Lei 9.249, de 1995 (art. 13, I) e da Lei 8.981, de 1995 (art. 41, §1º, e art. 57). O sentido delas é o mesmo, ou seja, vedar a dedução antecipada de tributo com exigibilidade suspensa, dada a sua condição de incerteza. Nesse contexto, seja como provisão, seja como uma despesa que só pode ser deduzida pelo regime de caixa, os tributos com exigibilidade suspensa não podiam ter sido deduzidos da base de cálculo da CSLL. Acórdão nº 9101-003.069, de 13/09/2017 – Relator Rafael Vidal de Araújo ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2002 PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. Por configurar uma situação de solução indefinida, que poderá resultar em efeitos futuros favoráveis ou desfavoráveis à pessoa jurídica, os tributos discutidos judicialmente, cuja exigibilidade estiver suspensa nos termos do art. 151 do Código Tributário Nacional, são indedutíveis para efeito de determinação da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, por traduzir-se em nítido caráter de provisão (Lei 9.249/1995, art. 13, I). Acórdão nº 9101-004.503, de 06/11/2019 – Relatora Edeli Pereira Bessa ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 1998 LUCRO REAL. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS LANÇADAS DE OFÍCIO. INDEDUTIBILIDADE. A dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência, para fins de apuração do Lucro Real, está restrita aos valores presentes na escrituração comercial e, portanto, não alcança os valores do PIS e da COFINS lançados de ofício sobre as receitas omitidas. Acórdão nº 9101-005.497, de 09/06/2021 – Relatora Edeli Pereira Bessa Importa transcrever os fundamentos trazidos no voto da d. conselheira Edeli Pereira Bessa que, também, consolida diversos pronunciamentos sobre o tema que foram acolhidos no âmbito desta 1ª Turma da CSRF, verbis: [...] De toda a sorte, os fundamentos expostos no acórdão recorrido também não merecem acolhida, conforme manifestação em contrário desta Conselheira, expressa desde o Acórdão nº 1101-00.622, a seguir transcrito: Fl. 1769DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Pretendeu a recorrente que as exigências de IRPJ e CSLL fossem recalculadas, para admitir-se a dedução de valores a título de PIS, COFINS e IRRF que fossem mantidos no presente julgamento, bem como a dedução de multas pelo descumprimento de obrigação acessória. Ocorre que, embora o regime de competência seja a regra para determinação dos valores que integram a apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, há exceções previstas em lei, e uma delas é a estipulada no art. 41 da Lei nº 8.981/95, que alcança os tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa nos termos dos incisos II a IV do art. 151 do CTN. Deflui daí que os valores lançados de ofício, sujeitos a recurso administrativo e efetivamente questionados administrativamente, não são dedutíveis enquanto sua exigibilidade estiver suspensa nos termos do art. 151, inciso III do CTN. Somente no período de apuração em que tais tributos tiverem a sua exigibilidade restaurada, a sua dedução será possível. Ressalte-se que o lançamento, à época em que formalizado não era exigível, em razão do prazo concedido para sua discussão administrativa. De fato, a doutrina processual civil é forte no sentido de que a suspensão dos efeitos da sentença se dá com a mera recorribilidade do ato judicial: prolatada e publicada a sentença, seus efeitos já se encontram suspensos, independentemente da interposição da apelação. A efetiva interposição do recurso recebido no efeito suspensivo altera o título da suspensão dos efeitos da sentença . Enquanto cabível o recurso, durante o prazo estipulado pela legislação, a regra é que se produza o também o efeito suspensivo . Neste sentido são as lições de Nelson Nery Jr. e Rosa Maria Andrade Nery ( in Código de Processo Civil Comentado, São Paulo, Revista dos Tribunais, 1997, p. 716), bem como de Vicente Greco Filho (in Direito Processual Civil Brasileiro, São Paulo, Saraiva, 2000, v. 2, p. 296). Logo, se a exigência não fosse impugnada, nem mesmo assim a interessada poderia deduzir os valores por ela apontados na apuração do IRPJ e da CSLL lançados. Na linha do que até aqui exposto, expirado o prazo de impugnação, sem que esta fosse interposta, a contribuinte poderia, sim, deduzir os valores exigidos na apuração do IRPJ e da CSLL, mas no período em que tais tributos tiverem a sua exigibilidade restaurada, e não retroativamente, no período de apuração ao qual se refere a exigência. Em conseqüência, o presente voto é no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário no que tange à pretendida dedução. Acrescente-se que no âmbito da CSLL a indedutibilidade de tributos com exigibilidade suspensa encontra amparo no art. 13, inciso I da Lei nº 9.249/95, consoante motivação consignada no voto condutor do Acórdão nº 9101-005.044, assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2002, 2003, 2004 PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. Por configurar uma situação de solução indefinida, que poderá resultar em efeitos futuros favoráveis ou desfavoráveis à pessoa jurídica, os tributos discutidos judicialmente, cuja exigibilidade estiver suspensa nos termos do art. 151 do Código Tributário Nacional, são indedutíveis para efeito de determinação Fl. 1770DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, por traduzir-se em nítido caráter de provisão (Lei 9.249/1995, art. 13, I). Por fim, vale anotar que esta 1ª Turma tem entendimento contrário à dedutibilidade pretendida, de forma unânime, ao menos desde 12 de julho de 2016, quando proferido o Acórdão nº 9101-002.373 , em cujo voto condutor, de lavra do ex-Conselheiro Rafael Vidal de Araújo, foi assim expresso: O Recurso Especial interposto pelo procurador da Fazenda Nacional realmente é tempestivo, e também preenche os demais requisitos de admissibilidade. Dele conheço. A Recorrente alega que a decisão tomada mediante o Acórdão nº 108-09.550 de 04/03/2008 contrariou frontalmente o disposto no art. 41 da Lei 8.981/95 e o art. 151, III do CTN, tendo em vista que deu provimento parcial a recurso voluntário para excluir da base de cálculo do IRPJ e CSLL os valores indedutíveis dos lançamentos reflexos de PIS e Cofins. Argúi que, estando suspensa a exigibilidade do crédito tributário dos lançamentos reflexos de PIS e Cofins em virtude de impugnação/recurso do contribuinte, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo, inexiste a possibilidade de dedução das mencionadas contribuições na determinação do lucro real. O contribuinte, em suas contrarrazões (fls.2008/2010) ao Recurso Especial da PFN, alega primeiramente que nem mesmo se trata de apuração pelo lucro real, mas sim de um suposto e equivocado arbitramento de lucro, contexto que seria impróprio para o debate sobre indedutibilidade de despesas relativas a tributos que estejam com a exigibilidade suspensa. Quanto a esse ponto, é importante esclarecer que o lançamento se deu com base no lucro real anual, com observância do próprio método de apuração adotado pelo contribuinte em sua DIPJ. Os demonstrativos do auto de infração e o conteúdo do Termo de Verificação e Encerramento de Ação Fiscal, que é parte integrante daquele, não deixam dúvidas de que houve apuração de omissão de receita pela venda de mercadorias, de produtos acabados e de matéria prima, e que as receitas omitidas foram tributadas pelo regime do lucro real. Não houve arbitramento de lucros. A fiscalização nem mesmo emprega essa expressão na peça fiscal. O que aconteceu é que o contribuinte questionou no curso do processo os critérios adotados pela fiscalização para a apuração de omissão de receita pela venda de produtos acabados. O contribuinte tratou essa matéria como "critérios de arbitramento", mas isso nada tem a ver com a apuração de IRPJ/CSLL pelo lucro arbitrado, onde o debate sobre a dedutibilidade de despesas realmente seria impróprio. Contudo, a tributação em questão se deu mesmo pelo lucro real, de modo que o primeiro argumento do contribuinte em relação ao mérito deve ser rejeitado. O contribuinte também alega que a suspensão da exigibilidade é fato superveniente ao lançamento, eis que sobreveio em função de sua impugnação, que é fato posterior ao lançamento de ofício. Fl. 1771DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 A partir de 01/01/1995, a dedutibilidade dos tributos e contribuições está regulada pelo artigo 41 da Lei nº 8.981/95, consolidado no art. 344 do RIR/99 que assim dispõe: Art.344. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro real, segundo o regime de competência (Lei nº 8.981, de 1995, art. 41). §1º O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei nº 5.172, de 1966, haja ou não depósito judicial (Lei nº 8.981, de 1995, art. 41, §1º). ... (grifei) No regime de competência a despesa é dedutível quando tornar-se incorrida. No caso, a despesa com as contribuições (PIS e Cofins) torna-se incorrida quando ocorre o fato gerador. Nessa parte não há dúvida que pela autuação restou constatada a ocorrência do fato gerador. Todavia, o § 1º do artigo 41 acima transcrito, dispõe que a dedutibilidade pelo regime de competência não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei nº 5.172, de 1966: Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: ... III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; ... A alegação do contribuinte é que a suspensão da exigibilidade das contribuições PIS/COFINS (lançamentos reflexos) só se deu com a apresentação da impugnação, e que no momento do lançamento, portanto, esses tributos não estavam com a exigibilidade suspensa. O argumento não procede. Não há dúvidas de que durante o prazo para apresentação dos recursos administrativos (seja impugnação, recurso voluntário, ou recurso especial), a exigibilidade do crédito tributário lançado de ofício também está suspensa, no contexto do mesmo inciso III do art. 151 do CTN. O crédito tributário lançado de ofício só se torna exigível com a não apresentação dos recursos cabíveis no prazo legal, ou com a ciência da decisão administrativa definitiva, contra a qual não caiba recurso. Isso é o que se depreende do próprio Decreto nº 70.235/1972 (que regula o PAF), quando ele trata da eficácia e da execução das decisões administrativas: SEÇÃO IX Da Eficácia e Execução das Decisões Art. 42. São definitivas as decisões: Fl. 1772DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 I – de primeira instância esgotado o prazo para recurso voluntário sem que este tenha sido interposto; II – de segunda instância de que não caiba recurso ou, se cabível, quando decorrido o prazo sem sua interposição; III – de instância especial. Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira instância na parte que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a recurso de ofício. Art. 43. A decisão definitiva contrária ao sujeito passivo será cumprida no prazo para cobrança amigável fixado no artigo 21, aplicando-se, no caso de descumprimento, o disposto no § 3º do mesmo artigo. Nesse mesmo passo, cabe frisar ainda que o prazo para a cobrança amigável mencionada acima, que é o sinal revelador da exigibilidade do crédito tributário, só se inicia com a definitividade do lançamento no âmbito administrativo: Art. 21. Não sendo cumprida nem impugnada a exigência, a autoridade preparadora declarará a revelia, permanecendo o processo no órgão preparador, pelo prazo de trinta dias, para cobrança amigável. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) É até contraditório que o contribuinte questione a existência dos débitos de PIS e COFINS objeto do lançamento reflexo, e ao mesmo tempo pretenda deduzi-los como despesa. A dedutibilidade desse tipo de despesa só será admitida quando do pagamento dos débitos, pelo regime de caixa. Esse é o sentido bastante razoável da lei. Ou ainda, as despesas tributárias relativas aos débitos de PIS e COFINS com exigibilidade suspensa poderão, no futuro e fora deste contencioso, ser deduzidas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL pelo regime de caixa, quando houver o pagamento desses débitos. Desse modo, voto no sentido de DAR provimento ao Recurso Especial do procurador da Fazenda Nacional. E, na reunião de julgamento de janeiro/2021 esta argumentação foi complementada com a declaração de voto do Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli no Acórdão nº 9101.005.326 , no seguintes termos: Acompanhei a I. Relatora pelas conclusões, por entender que, na verdade, o direito pleiteado pela Recorrente não se sustenta não por força do § 1º do artigo 41 da Lei 8.981/95 , mas sim em face do próprio regime de competência, regime este que inclusive é reiterado no caput deste dispositivo como apto e necessário a permitir a dedutibilidade com tributos. O contribuinte, ao não reconhecer contabilmente as contribuições ao PIS e COFINS ora exigidas na época dos seus fatos geradores, não incorreu em nenhuma despesa com estes tributos. E se não incorreu em despesa, não há que se falar, aos olhos do princípio da competência, em um direito de dedução fiscal pretérito que deveria ter sido garantido de ofício pelo fisco. Ora, é pressuposto da dedutibilidade (conceito fiscal) que a despesa (conceito contábil) tenha sido incorrida/registrada pelo contribuinte, o qual possui o poder- dever de mensurar e reconhecer os eventos econômicos que possam impactar suas atividades de acordo com as práticas jurídico-contábeis que entender aplicáveis aos fatos. Fl. 1773DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Nesse sentido, se o contribuinte, á época dos fatos geradores dos tributos ora lançados, aplicou um critério de mensuração e reconhecimento de passivo tributário do qual o fisco não concordou, a diferença lançada constitui, s.m.j., um novo fato econômico (superveniente), do qual, aliás, o contribuinte poderá discordar do seu potencial decréscimo patrimonial, havendo meios próprios para seu exercício de defesa e contraditório. A fiscalização, na verdade, não incorreu em despesas com PIS e COFINS do contribuinte, mesmo em se tratando de lançamentos ditos reflexos. Não há como confundir uma “obrigação tributária”, representada aqui pelos Autos de Infração, com uma “obrigação contábil” (passivo exigível) de exercícios anteriores. Os lançamentos tributários de PIS/COFINS reflexos, pois, não constituem despesas pretéritas capazes de impactar o IRPJ e CSLL lançados no mesmo procedimento fiscal. Tais lançamentos (principal + reflexos) poderão, isto sim, gerar uma despesa dedutível no futuro, a depender da avaliação da autuação e do tratamento a ser conferido pelo contribuinte. Dizemos “poderão” porque cada um dos lançamentos tributários será analisado individualmente pelo contribuinte, que além de possuir a faculdade de discutir a própria legitimidade das cobranças, tem a liberdade, dependendo da medida tomada e da política contábil adotada, de eleger o melhor momento de escriturar ou esses novos fatos econômicos em suas demonstrações financeiras, seja a título de passivo exigível, seja a título de provisão ou seja a título de tributo com exigibilidade suspensa, momento este que aí sim a despesa será incorrida, mas que não necessariamente será imediatamente dedutível aos olhos da lei fiscal. Assim, por exemplo, determinado contribuinte recebe, em 2020, Autos de Infração que exigem tributos de 2016. Caso a contribuinte concorde com a autuação e abra mão de discuti-la, ele poderá registrar a obrigação tributária (gerada pelos Autos de Infração) como passivo exigível, sendo a despesa daí decorrente dedutível neste momento em obediência ao regime de competência. Caso, porém, não concorde com a cobrança, o contribuinte poderá discuti-la sem a necessidade imediata de reconhecer um passivo exigível. Mas, mesmo reconhecendo a contingência, a despesa daí decorrente ou terá natureza de provisão (indedutível) ou de tributo com exigibilidade suspensa (indedutível apenas para o Lucro Real). Em não escriturando, de despesa os tributos lançados não se tratam. Isso significa dizer que, a todo rigor, a dedução de ofício das contribuições reflexas de PIS/COFINS ensejaria, na verdade, uma redução indevida nas apurações do IRPJ e CSLL, afinal tais contribuições nunca impactaram, até então, o lucro líquido, além do que são despesas apenas em potencial. Além disso, como bem observou o voto vencedor do Acórdão nº 9101-002.996, de autoria da I. Presidente do CARF, Dra. Adriana Gomes Rego: Dúvida não há de que os tributos e contribuições, regra geral, são dedutíveis na apuração do lucro real e da base da CSLL segundo o regime de competência. Entretanto, não é possível negar que este regime só é assegurado para as incidências devidamente contabilizadas e declaradas. Entendimento em contrário, com a devida vênia, significaria dar ao contribuinte, antecipadamente, o direito de deduzir como despesa os tributos por ele próprio sonegados, o que, em primeira análise, atenta contra o senso comum, senão à razoabilidade e à própria moralidade. Fl. 1774DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 As exigências decorrentes lançadas de ofício (PIS e COFINS) são também passíveis de serem contestadas pelo sujeito passivo, até mesmo de forma (ou por argumento) independente do próprio IRPJ ou CSLL (tal como alguma específica decadência, ou isenção, ou erro de apuração), podendo os seus valores serem alterados ou até mesmo inteiramente cancelados, e por este motivo não podem eles ser deduzidos a priori, uma vez que a base de cálculo adotada no lançamento tributário não pode ser precária, nem condicionada à futura deliberação. Não é atribuição da autoridade lançadora, portanto, reconhecer de ofício uma despesa que foi omitida da escrituração pelo próprio contribuinte. É pressuposto do direito à dedução de uma despesa do lucro real que esta despesa tenha sido escriturada. Ademais, o reconhecimento antecipado ao contribuinte do direito à dedução da despesa, direito este que ele apenas poderá vir a ter quando de fato vier (e se vier) a reconhecer a própria despesa (ou seja, a contribuição devida), pode gerar nefastos prejuízos à Fazenda Pública, ao passo que o procedimento adotado pelo fisco (de não deduzir as contribuições do IRPJ e da CSLL lançados de ofício) nenhum prejuízo traz a nenhuma das partes, conforme se passa a demonstrar. Considere-se, para fins de simplificação de raciocínio, um lançamento por omissão de receitas que gere apenas lançamento de IRPJ (principal) e PIS (reflexo), e que as únicas questões litigiosas ainda pendentes digam respeito apenas (i) ao PIS, e (ii) no que toca ao IRPJ, apenas à dedutibilidade ou não, na sua apuração, do PIS lançado de ofício. Neste contexto, considerando que a fiscalização não tenha abatido o PIS da base de cálculo do IRPJ (como se entende seja o correto), duas situações podem acontecer ao longo do contencioso no que diz respeito ao lançamento do PIS: 1) Se a decisão final considerar o PIS devido, o contribuinte poderá afinal, após o trânsito em julgado, reconhecer contabilmente a despesa (que antes omitira de sua escrituração), e considera-la como despesa dedutível do IRPJ; 2) Se a decisão final considerar o PIS não devido, há que se reconhecer que o lançamento de ofício do IRPJ não exigiu do contribuinte um único centavo a mais do que seria devido. Portanto, qualquer que venha a ser a decisão administrativa acerca do lançamento de ofício do PIS, vê-se que nenhum prejuízo houve, em qualquer caso, quer ao contribuinte, quer ao Erário. Por outro lado, considerando agora que a fiscalização houvesse abatido o PIS da base de cálculo do IRPJ (procedimento que se reputa incorreto, e sem base legal), duas situações podem acontecer ao longo do contencioso no que diz respeito ao lançamento do PIS: 1) Se a decisão final considerar o PIS devido, o contribuinte poderá afinal, após o trânsito em julgado, reconhecer contabilmente a despesa (que antes omitira de sua escrituração), porém obrigatoriamente teria de considerar esta despesa como indedutível do IRPJ, pois já a teria previamente abatido do lucro real antes mesmo de reconhece-la. A par da dificuldade de controle, por parte da Fazenda Nacional, com relação a este procedimento, há um inegável risco, ao menos potencial, de utilização em duplicidade de uma mesma despesa, em detrimento da Fazenda Pública; 2) Se a decisão final considerar o PIS não devido, resta então irreversivelmente caracterizado o prejuízo à Fazenda Nacional. Isto porque, neste caso, terá sido Fl. 1775DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 permitido ao contribuinte a dedução do lucro real de uma despesa imaterial, inexistente, que nunca foi (e nem será jamais) contabilizada. Dito prejuízo é irreversível pois não é possível às autoridades julgadoras o reformatio in pejus, de sorte que o lançamento de IRPJ terá sido irreversivelmente feito a menor que o devido. O quadro abaixo sintetiza, em forma esquemática, as aventadas possibilidades: Por oportuno, salienta-se que esse quadro serve inclusive para decisões em sede de CSRF, porque somente com o reconhecimento expresso e final do contribuinte (por meio da efetiva contabilização, como despesas, dos valores do PIS e da COFINS devidos), é que passará ele a ter direito a deduzir tais despesas dos seus tributos cuja base de cálculo é o lucro apurado (IRPJ e CSLL). Por todo o exposto, não se deve abater as contribuições lançadas de ofício da base de cálculo do IRPJ e da CSLL constituídos de ofício. São esses, portanto, os fundamentos que me levaram a acompanhar o voto da Relatora pelas conclusões. Por todo o exposto, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN, para restabelecer as exigências exoneradas no acórdão recorrido. Na esteira desse entendimento, voto no sentido de negar provimento ao recurso especial da contribuinte. 3. Conclusão Geral Por todo o exposto, voto no sentido de conhecer e dar provimento ao recurso especial da PFN e de conhecer e negar provimento ao recurso especial da contribuinte. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado Fl. 1776DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Voto Vencedor Caio Cesar Nader Quintella – Redator Designado Com a devida vênia, ouso discordar do entendimento adotado pela I. Conselheiro Relator, Luiz Tadeu Matosinho Machado, em seu fundamentado e robusto voto, no que tange ao mérito do Recurso Especial fazendário, admitido para julgamento, referente à concomitância na aplicação de multas isoladas com as multas de ofício, aqui paras as exigências apuradas no ano- calendário de 2012 e 2013, como será a seguir aduzido. O tema da aplicação cumulada das multas isoladas e de ofício vem sendo largamente discutido no âmbito do contencioso administrativo tributário federal há décadas, sendo, inclusive, objeto da Súmula CARF nº 105, verbete este que exprime a posição institucionalmente pacificada sobre a matéria. Confira-se o teor do entendimento sumulado: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Ocorre que, entende o I. Relator que a Súmula CARF nº 105 aplicar-se-ia apenas aos fatos jurídicos ocorridos antes do ano-calendário de 2007, em face de alteração legislativa promovida àquele tempo no art. 44 da Lei nº 9.430/96, pela Lei nº 11.488/2007, que acabou revogando o inciso IV do seu §1º, expressamente mencionado na redação da referida súmula. Porém, também há muito, este Conselheiro firmou seu entendimento no sentido de que a alteração procedida por meio da Lei nº 11.488/2007 não modificou o teor jurídico das prescrições punitivas do art. 44 da Lei nº 9.430/96, apenas vindo para cambiar a geografia das previsões incutidas em tal dispositivo e alterar algumas de suas características, como, por exemplo, a percentagem da multa isolada e afastar sua possibilidade de agravamento ou qualificação. Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da aplicação multa isolada, o apenamento cumulado do contribuinte, por meio de duas sanções diversas, pelo Fl. 1777DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 simples inadimplemento do IRPJ e da CSLL (que somadas, montam em 125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo Legislador de 2007, subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal. E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da aplicação de ambas penalidades sobre a mesma exação tributária – uma supostamente justificada pela inocorrência de sua própria antecipação e a outra imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse mesmo tributo devido –, que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos registrados nos v. Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105. Comprovando tal afirmativa, confira-se a clara e didática redação da ementa do v. Acórdão nº 1803-01.263, proferido pela C. 3ª Turma Especial da 1ª Seção desse E. CARF, em sessão de julgamento de 10/04/2012, de relatoria da I. Conselheira Selene Ferreira de Moraes (o qual faz parte do rol dos precedentes que sustentam a Súmula CARF nº 105): ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2002 NULIDADE DA DECISÃO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. A garantia constitucional de ampla defesa, no processo administrativo fiscal, está assegurada pelo direito de o contribuinte ter vista dos autos, apresentar impugnação, interpor recursos administrativos, apresentar todas as provas admitidas em direito e solicitar diligência ou perícia. Não caracteriza cerceamento do direito de defesa o indeferimento de perícia, eis que a sua realização é providência determinada em função do juízo formulado pela autoridade julgadora, ex vi do disposto no art. 18, do Decreto 70.235, de 1972. OMISSÃO DE RECEITAS. NOTAS FISCAIS DE SAÍDA E CUPONS FISCAIS. AUSÊNCIA DE CORRELAÇÃO. Não comprovado que as notas fiscais de saída e cupons fiscais correspondem a uma mesma operação, resta configurada a omissão de receitas. APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA. Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, Fl. 1778DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. (destacamos) Como se observa, o efetivo cerne decisório foi a dupla penalização do contribuinte pelo mesmo ilícito tributário. Ao passo que as estimativas representam um simples adiantamento de tributo que tem seu fato gerador ocorrido apenas uma vez, posteriormente, no término do período de apuração anual, a falta dessa antecipação mensal é elemento apenas concorrente para a efetiva infração de não recolhê-lo, ou recolhê-lo a menor, após o vencimento da obrigação tributária, quando devidamente aperfeiçoada - conduta que já é objeto de penalização com a multa de ofício de 75%. E tratando-se aqui de ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius puniendi (ainda que formalmente contidas no sistema jurídico tributário), estão sujeitas aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam essa prerrogativa do Poder Público. Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra 4 . Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia surge na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de apuração, já encerrado. Registre-se que o reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela mera invocação e observância da Súmula CARF nº 105, mas também adoção do corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado. 4 Teoria da Proibição de Bis in Idem no Direito Tributário e Sancionador Tributário. São Paulo: Noeses, 2014, p. 462. Fl. 1779DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Posto isso, verificada tal circunstância, devem ser canceladas as multas isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de IRPJ e CSLL, aplicadas em cumulação com a multa de ofício - independentemente do ano-calendário dos fato geradores colhidos no lançamento de ofício. Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Especial fazendário em relação à matéria conhecida, para manter o cancelamento das multas isoladas aplicadas em cumulação com as multas de ofício, conforme determinado no v. Acórdão nº 1301-003.412. (documento assinado digitalmente) Caio Cesar Nader Quintella – Redator designado Fl. 1780DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Declaração de Voto Conselheira Livia De Carli Germano. Optei por apresentar a presente declaração de voto para esclarecer as razões pelas quais, no mérito, divergi do fundamentado voto do i. Relator para, quanto ao recurso especial da Fazenda Nacional (que discute a concomitância de multas), negar-lhe provimento e, quanto ao recurso especial do sujeito passivo (que discute a dedutibilidade de PIS e COFINS lançados de ofício), dar-lhe provimento. Recurso especial da Fazenda Nacional (concomitância de multas) A Fazenda Nacional contesta o cancelamento parcial, operado pelo acórdão recorrido, das multas isoladas por falta de recolhimento de tributo calculado sobre as bases de cálculo estimadas aplicadas concomitantemente com a multa de ofício devida ao final do ano- calendário. Em síntese, desde que assumi como Conselheira titular na CSRF tenho orientado meus votos no sentido de que, em tal hipótese, o racional da Súmula CARF n. 105 permanece aplicável mesmo após a alteração legislativa promovida pela Lei 11.488/2007, eis que, compreendo, esta modificou apenas o texto normativo, em nada alterando quanto à norma jurídica subjacente. A redação original do artigo 44 da Lei 9.430/1996 era a seguinte (grifamos): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: (...) § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido anteriormente pagos; II - isoladamente, quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora; III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto (carnê-leão) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de ajuste; IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente; Fl. 1781DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 O caput do artigo 44 traz a base de cálculo das multas em questão, fazendo menção à “totalidade de tributo ou contribuição”. A uma primeira vista, tal referência parece mesmo se reportar ao valor devido no ajuste anual, inclusive em razão do emprego do termo “totalidade” – de fato, a princípio, parece não fazer sentido pensar que a norma fala em “totalidade de tributo” querendo se referir ao valor da estimativa mensal, eis que não se “totaliza” o valor de um pagamento que é único a cada mês. A questão é: nesses termos, como compatibilizar o caput do dispositivo com os incisos de seu parágrafo primeiro? Explica-se. O caput do artigo 44 prevê que a base de cálculo da multa será “a totalidade do tributo ou contribuição”. Se isso significa o valor devido no ajuste anual, qual seria o conteúdo do inciso IV do parágrafo primeiro (acima grifado), em especial considerando: (i) a possibilidade (remota, mas existente) de verificação da ausência de recolhimento de estimativa ainda no curso do ano-calendário (quando ainda não há ajuste anual apurado), e (ii) a previsão de que a multa isolada pode ser exigida “ainda que que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente”? Em ambas as hipóteses acima, teríamos um problema quanto à base de cálculo para a multa isolada a ser aplicada, eis que, (i) no caso de verificação, ainda no curso do ano calendário, de ausência de recolhimento da estimativa mensal, a base de cálculo da multa isolada seria inexistente, e (ii) no caso de apuração de prejuízo fiscal ou base negativa no ajuste anual, a base de cálculo da multa isolada seria zero. É dizer, nessas situações, (i) a multa isolada não poderia (impossibilidade prática) ser aplicada antes da entrega da declaração, por ausência de base de cálculo, e (ii) o trecho final do inciso IV do parágrafo 1º traria uma afirmação em si mesma contraditória, eis que ele estaria dizendo que a multa isolada poderia ser exigida ainda que sua base de cálculo fosse zero. A MP 303, de 29 de junho de 2006, que perdeu eficácia em 27 de outubro daquele ano, e MP 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei 11.488/2007, alterou o texto legal de maneira que o caput do artigo 44 da Lei 9.430/1996 deixou de indicar a base de cálculo das multas, sendo certo que a base de cálculo da multa isolada atualmente é, nos termos do inciso II, o valor do pagamento mensal devido. Veja-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) (...) II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o Fl. 1782DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) (...) A legislação foi alterada sem qualquer previsão expressa de ter sido interpretativa (art. 106 do CTN), o que leva à conclusão de que a alteração, por si só, não teria influência na interpretação a ser dada à legislação vigente anteriormente. Por oportuno, observo que a circunstância de um texto legal (palavras/literalidade) ter sido alterado nada diz sobre se, de fato, houve alteração da norma jurídica subjacente (isto é, do significado formado a partir da interpretação de tal texto). Isso porque a alteração de um texto normativo pode ser realizada tanto para trazer novo sentido à norma como meramente para fazer com que a literalidade reflita o sentido lógico já contido na norma anterior (neste último caso se compreende a alteração como tendo natureza interpretativa). No caso, para períodos anteriores a 2007, temos o seguinte dilema: ou (a) se considera que o caput do artigo 44 da Lei 9.430/1996, quando menciona “totalidade de tributo ou contribuição”, está se referindo ao ajuste anual -- hipótese em que (i) não se aplica a multa isolada se verificada no curso do ano calendário, em virtude da ausência de base de cálculo, e (ii) deve ser ignorado o trecho final do inciso IV do parágrafo 1º (“ainda que que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente”), porque contraditório com o caput, ou (b) se confere ao caput do artigo 44 um sentido diverso, compreendendo-se o significado de “totalidade de tributo ou contribuição” como sendo, genericamente, o valor devido que deixou de ser recolhido, e integrando-o de acordo com a hipótese prevista em cada um dos incisos do parágrafo primeiro em questão – assim, para os incisos I e II ele significaria o ajuste anual, enquanto que, para os incisos III e IV, seria o valor do recolhimento mensal devido. Muitos sustentam que não se pode interpretar que a legislação esteja mencionando “tributo” querendo se referir às estimativas já que, tecnicamente, estas não são tributo mas mera antecipação. Sem embargo, não vejo problemas em tal raciocínio já que, na qualidade de antecipação de uma prestação potencialmente devida, a estimativa tem, em sua origem, a qualidade e a natureza do que busca antecipar. Portanto, considerando o arrazoado acima, compreendo que a única forma de compatibilizar o trecho final do caput do artigo 44 da Lei 9.430/1996, em sua redação original, com o trecho final do inciso IV do seu parágrafo 1º, é considerar que a menção do caput à “totalidade de tributo ou contribuição” deva ser compreendida de forma integrada com os incisos do parágrafo primeiro, sem negar eficácia a nenhuma de suas disposições. Deste modo, muito embora tal termo se identifique com ao valor devido no ajuste anual nos incisos I e II do parágrafo 1º (o que, inclusive, justificaria a menção ao vocábulo “totalidade”), no caso de ausência de recolhimentos mensais (incisos III e IV do parágrafo 1º), a base de cálculo da multa necessariamente é o valor do recolhimento mensal devido. Não se nega que o caput orienta a matéria a ser tratada na norma, nem o fato de os parágrafos serem dedicados a expressar “os aspectos complementares à norma enunciada no caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida” (Lei Complementar 95/98, art. 11, III, “c”), não obstante também se deve ter em mente a máxima de hermenêutica segundo a qual a Fl. 1783DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 lei não contém palavras inúteis (verba cum effectu sunt accipienda – i.e., as palavras devem ser compreendidas como tendo alguma eficácia). Assim, compreendo não ser adequado, especialmente quando possível uma interpretação que pressuponha a coerência do texto normativo, optar por uma interpretação que resulte em se considerar como não escrita a integralidade do trecho final do inciso IV do parágrafo 1º do artigo 44, da Lei 9.430/1996. Tal interpretação revela-se, ainda, coerente com o princípio geral de que, em se tratando de penalidade, a graduação deve levar em conta a gravidade da falta, sendo assim adequado o entendimento de que a multa tenha por base de cálculo o valor da estimativa mensal devida e não recolhida. Além disso, em se estabelecendo a base de cálculo da penalidade como sendo o valor do recolhimento mensal devido e não realizado, a interpretação se coaduna com a faculdade que se confere ao sujeito passivo de interromper os pagamentos por antecipação quando apure, mediante balanços ou balancetes mensais, que o valor já pago da estimativa acumulada excede o valor do tributo calculado com base no lucro ajustado do período em curso (parágrafo 2° do artigo 39 da Lei 8.383/1991). É dizer, a multa isolada não poderá ser aplicada na hipótese em que o recolhimento mensal não seja devido -- em razão do levantamento de balancetes de suspensão – e proporcionalmente, em caso de balanços de redução. E isso, ressalte-se, independentemente de transcrição e tais balancetes no Diário, como enuncia a Súmula CARF 93: “A falta de transcrição dos balanços ou balancetes de suspensão ou redução no Livro Diário não justifica a cobrança da multa isolada prevista no art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, quando o sujeito passivo apresenta escrituração contábil e fiscal suficiente para comprovar a suspensão ou redução da estimativa”. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Estas são as razões pelas quais considero também que, de maneira geral, a multa isolada sobre as estimativas não pagas é devida independentemente do resultado final da apuração do ajuste anual. Nesse ponto, não ignoro a linha de raciocínio segundo a qual, após o término do ano-calendário, a exigência de recolhimentos por estimativa perderia sua eficácia, prevalecendo a exigência do tributo efetivamente devido e apurado com base no lucro. Segundo essa linha, haveria, entre as estimativas e o tributo devido no final do ano, uma relação de meio e fim, ou de parte e todo, de modo que a multa isolada cobrada em razão da ausência de recolhimento de estimativas apenas poderia ser aplicada durante o ano-calendário, ou seja, antes do ajuste anual. Não discordo das premissas de tal raciocínio, isto é, concordo que é inerente ao dever de antecipar a existência da obrigação cujo cumprimento se antecipa. Não obstante, compreendo que a conclusão a que ele chega não é adequada, e isso essencialmente porque, aqui, não estamos tratando de incidência de principal de tributo, mas de norma que estabelece penalidade. É dizer, embora se trate, essencialmente, do mesmo tributo (IRPJ/CSLL anual), as condutas exigidas do contribuinte são distintas: a primeira é o dever de antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória (estimativas mensais), e a segunda é o dever de Fl. 1784DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 pagar este mesmo tributo efetivamente apurado como devido ao final do ano-calendário (ajuste anual). Uma conduta independe logicamente da outra, ou seja, o dever de recolher estimativas pode existir sem que venha a haver tributo devido no ajuste anual, e vice-versa. Além disso, tais condutas visam a atender bens jurídicos distintos, sendo uma destinada a manter o fluxo de caixa do governo durante o ano, e outra dirigida ao recolhimento do tributo efetivamente devido. Daí porque tais condutas podem ser, como de fato são, penalizadas de forma especifica – nos das atuais, a primeira à razão de 50% da estimativa não recolhida e a segunda à razão de 75% do valor do ajuste anual devido. Vale notar que a conclusão acima não contradiz o disposto no enunciado da Súmula CARF 82 (vinculante, conforme Portaria MF 277/2018), que diz: Súmula CARF 82: Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas. Isso porque, de novo, é essencial destacar que, nos presentes autos, não estamos tratando do principal de tributo, mas da pena prevista para a conduta consistente em agir em desconformidade com o que prevê a legislação fiscal (dever de adiantar estimativas mensais). Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o principal da estimativa, visto que este está contido no ajuste apurado ao final do ano-calendário. Não obstante, a pena prevista para o descumprimento do dever de recolher a estimativa permanece -- e, até por isso, é denominada “multa isolada”: porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de cálculo (a própria estimativa devida). De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa quando a infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do tributo. Isso porque, se fosse constatada a falta no curso do ano-calendário, caberia à fiscalização exigir a própria estimativa devida, acrescida de multa e dos respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas da multa (ou seja, a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da estimativa mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária à situação fática. A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto condutor do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a edição do enunciado da Súmula CARF 82: (...) A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir estimativas não recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base está contido no saldo apurado no ajuste efetuado por ocasião do balanço. Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de recolher as estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e a contribuição não recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos. (...) Fl. 1785DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Portanto, compreendo que, em geral, os argumentos acima não são suficientes para levar ao cancelamento da exigência de multas isoladas. Não obstante, compreendo que a cobrança de multa isolada não pode prevalecer se e quando tenha sido aplicada a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor tal como apurado no ajuste anual. Não nego que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não nego que se trata de punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual). Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará, ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício. Aqui, sim, é relevante o fato de a estimativa ser mera antecipação do tributo devido no ajuste anual, sendo de se ressaltar a impossibilidade de se punir, ao mesmo tempo, uma conduta ilícita e seu meio de execução. Neste sentido, havendo aplicação de multa de ofício pela ausência de recolhimento do ajuste anual, há que se considerar a multa isolada inexigível, eis que absorvida por esta. E isso não porque se trate da mesma pena (porque não é), mas simplesmente porque, quando uma conduta punível é etapa preparatória para outra, também punível, pune-se apenas o ilícito-fim, que absorve o outro. Dito de outra forma, não se nega que, no caso, é impróprio falar em aplicação concomitante de penalidades em razão de uma mesma infração: a hipótese de incidência da multa isolada é o não cumprimento da obrigação correspondente ao recolhimento das estimativas mensais, e a hipótese de incidência da multa proporcional é o não cumprimento da obrigação referente ao recolhimento do tributo devido ao final do período. Não obstante, porque uma das condutas funciona como etapa preparatória para a outra, em matéria de penalidades deve-se aplicar o princípio da absorção ou consunção. A matéria é pacífica na doutrina penal, sendo certo, por exemplo, que um indivíduo que falsifica identidade para praticar estelionato apenas responderá pelo crime de estelionato, e não pelo crime de falsificação de documento – tal entendimento está, inclusive, pacificado na Súmula 17 do Superior Tribunal de Justiça: “Quando o falso se exaure no estelionato, sem mais potencialidade lesiva, é por este absorvido”. E isso é assim não porque as condutas se confundam (já que uma coisa é falsificar documento e outra é praticar estelionato), sendo certo também que as penas previstas são diversas e visam a proteger diferentes bens jurídicos, mas simplesmente porque, quando uma conduta for etapa preparatória para a outra, a sua punição é absorvida pela punição da conduta-fim. Segundo Rogério Grecco, mostra-se cabível falar em princípio da consunção nas seguintes hipóteses: i) quando um crime é meio necessário, fase de preparação ou de execução de outro crime; ii) nos casos de antefato ou pós-fato impunível (Manual de Direito Penal. Parte 16ª ed. São Fl. 1786DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Paulo: Atlas, p.121). Compreendo que o caso das estimativas que repercutem no valor devido no ajuste anual encaixa-se perfeitamente na primeira hipótese. Neste tema, elucidativo o trecho do voto do então conselheiro Marcos Vinicius Neder de Lima no acórdão CSRF/0105.838, e 15 de abril de 2008 (o qual é citado nos votos condutores dos acórdãos 9101001.307 e 9101001.261, que, por sua vez, são precedentes que inspiraram a edição da Súmula CARF n. 105): (...) Quando várias normas punitivas concorrem entre si na disciplina jurídica de determinada conduta, é importante identificar o bem jurídico tutelado pelo Direito. Nesse sentido, para a solução do conflito normativo, devese investigar se uma das sanções previstas para punir determinada conduta pode absorver a outra, desde que o fato tipificado constitui passagem obrigatória de lesão, menor, de um bem de mesma natureza para a prática da infração maior. No caso sob exame, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. Com efeito, o bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Assim, a interpretação do conflito de normas deve prestigiar a relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada, pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa que o ilícito principal. É o que os penalistas denominam "princípio da consunção". Segundo as lições de Miguel Reale Junior: "pelo critério da consunção, se ao desenrolar da ação se vem a violar uma pluralidade de normas passandose de uma violação menos grave para outra mais grave, que é o que sucede no crime progressivo, prevalece a norma relativa ao crime em estágio mais grave..." E prossegue "no crime progressivo, portanto, o crime mais grave engloba o menos grave, que não é senão um momento a ser ultrapassado, uma passagem obrigatória para se alcançar uma realização mais grave". Assim, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de oficio na hipótese de falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também pela falta de antecipação sob a forma estimada. Cobrase apenas a multa de oficio por falta de recolhimento de tributo. Essa mesma conduta ocorre, por exemplo, quando o contribuinte atrasa o pagamento do tributo não declarado e é posteriormente fiscalizado. Embora haja previsão de multa de mora pelo atraso de pagamento (20%), essa penalidade é absorvida pela aplicação da multa de oficio de 75%. É pacífico na própria Administração Tributária, que não é possível exigir concomitantemente as duas penalidades — de mora e de oficio — na mesma autuação por falta de recolhimento do tributo. Na dosimetria da pena mais gravosa, já está considerado o fato de o contribuinte estar em mora no pagamento. (...) É por isso que, mesmo após a alteração da Lei 9.430/1966, promovida pela Lei 11.488/2007, compreendo que prevalece, em caso de dupla penalização, as razões de decidir (ratio decidendi) que orientaram o enunciado da Súmula CARF n. 105, que diz: Fl. 1787DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Súmula CARF 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Em síntese, portanto, compreendo que as multas isoladas aplicadas em razão da ausência de recolhimento de estimativas mensais não podem ser cobradas cumulativamente com a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor apurado no ajuste anual do mesmo ano calendário, eis que, embora se trate de penalidades por condutas distintas (e que visam a proteger bens jurídicos diversos, como acima abordado), estamos na esfera de aplicação de penalidades e, aqui, pelo princípio da consunção, quando uma infração (no caso, a ausência de recolhimento de estimativas) é meio de execução de outra conduta ilícita (no caso, a ausência de recolhimento do valor devido no ajuste anual do mesmo ano-calendário), a pena pela infração- meio é absorvida pela pena aplicável à infração-fim. Estas são as razões pelas quais, novamente pedindo vênia ao i. Relator, orientei meu voto para manter o cancelamento das multas isoladas em questão, na forma do acórdão recorrido, portanto negando provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional. Recurso especial do sujeito passivo (dedutibilidade de PIS e COFINS lançados de ofício em conjunto com o IRPJ e a CSLL) O sujeito passivo contesta o voto condutor do acordão recorrido na parte em que ele rejeitou o argumento de que a autoridade fiscal deveria ter considerado, como dedução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, o valor do PIS e da COFINS lançados de ofício no mesmo processo administrativo. Primeiramente, é necessário observar que não é o caso, aqui, de tributos com exigibilidade suspensa, o que poderia acarretar a indedutibilidade nos termos do artigo 41 da Lei 8.981/1995 (artigo 344 do RIR/99): Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro real, segundo o regime de competência. § 1º O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito judicial. (...) Na hipótese dos autos, discute-se exclusivamente a dedutibilidade do PIS e da COFINS lançados na mesma ocasião do IRPJ e da CSLL. O tributo não nasce suspenso. Nesse ponto, vale notar que, pelo regime de competência, o tributo é devido desde o seu fato gerador. Em geral há, entre a ocorrência do fato gerador e a data em que o tributo deve ser pago, um prazo para o seu pagamento, mas isso não impacta o reconhecimento de da dívida pelo regime de competência, nem significa que o tributo esteja com a “exigibilidade suspensa” na forma mencionada no artigo 41 da Lei 8.981/1995. É que os casos de suspensão da exigibilidade do tributo estão elencados no artigo do 151 CTN: Fl. 1788DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 42 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: I - moratória; II - o depósito do seu montante integral; III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança. V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) A leitura do artigo 151 do CTN revela que não se pode afirmar, com base em tal dispositivo legal, que um tributo lançado e ainda não vencido esteja com “exigibilidade suspensa”. Na verdade, tal tributo lançado e com prazo para pagamento apenas ainda não se tornou, nem sequer inicialmente, exigível, não sendo legal, nem lógico, falar-se em suspensão de uma exigibilidade que nunca existiu. Daí porque, vale repetir, o tributo, ao mesmo tempo em que nasce “devido” pelo regime de competência, não nasce “suspenso”. O parágrafo 1º do artigo 41 da Lei 8.981/1995, definitivamente, não se aplica ao caso de tributos lançados na mesma ocasião. No caso dos autos, IRPJ, CSLL, PIS e COFINS em questão nasceram na mesma ocasião, isto é, quando da lavratura do auto de infração. Todos com um prazo para pagamento. E quando ocorreu a suspensão da exigibilidade do PIS e a COFINS em questão, em virtude da impugnação ao lançamento, o IRPJ e a CSLL já estavam lançados, de maneira que a base de cálculo adotada para estes tributos deveria, sim, ter considerado tais contribuições. Assim, entendo que da base de cálculo do IRPJ e da CSLL em questão devem ser deduzidos o valor do PIS e da COFINS lançados na mesma ocasião. Observo que há uma linha que sustenta a impossibilidade de dedução de tributos lançados por entender que a sua natureza é de provisão. Então coloca-se a questão: na data da intimação do lançamento de ofício, os tributos assim constituídos, e cuja exigibilidade ainda não se iniciou, são provisão? Entendo que não. Não se pode dizer, para os tributos lançados de ofício e cuja exigibilidade ainda não iniciou, que se trate de um passivo de prazo e valor incertos. Na data do lançamento, o valor lançado é certo, e o prazo para pagamento também. O fato de ser exigido via auto de infração (e portanto existir a possibilidade de que seja suspensa a exigibilidade do crédito tributário pela apresentação de defesa administrativa) não faz com que, no momento do lançamento, o prazo ou o valor possam ser considerados incertos. Então, até que eventualmente o sujeito passivo efetivamente apresente defesa contra o auto de infração, o crédito não tem a sua exigibilidade suspensa e nem a sua natureza é de provisão. Uma terceira vertente sugere que o pressuposto da dedutibilidade é a contabilização, de maneira que, no caso de tributos lançados via auto de infração, como o respectivo valor naturalmente não constava da contabilidade, não poderia haver a sua dedução. Basicamente, portanto, o momento em que se consideraria um tributo dedutível dependeria da Fl. 1789DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 43 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 forma de constituição do crédito tributário, é dizer, somente os tributos autolançados seriam dedutíveis quando do fato gerador, eis que, no caso de tributos cobrados via auto de infração, a dedutibilidade se daria em momento posterior, a depender da conduta do sujeito passivo de apresentar ou não defesa. Com o devido respeito, tal tratamento não me parece estar em consonância com o regime de competência e com o teor do caput do artigo 41 da Lei 8.981/1995 (acima transcrito) Nesse ponto, oportuno observar que o “prejuízo irreversível” à Fazenda Nacional mencionado pelo voto vencedor do Acórdão nº 9101-002.996 apenas ocorreria caso o sujeito passivo efetuasse registros incorretos quanto da ciência da decisão final que venha a considerar, naquele exemplo, o PIS não devido. Isso porque, se se partir da premissa de que os tributos lançados de ofício são dedutíveis da base de cálculo do IRPJ já no momento do lançamento, então a partir do momento em que sobrevenha uma decisão irrecorrível dizendo que aquele crédito tributário de PIS lançado contra o sujeito passivo não é devido, aquela dedução da qual ele se aproveitou se torna indevida, devendo resultar na respectiva adição. Não há qualquer prejuízo aos cofres públicos e, ao contrário da solução ali sugerida, aqui mantém-se incólumes tanto a observância do regime de competência quanto a igualdade de tratamento entre aqueles contribuintes que têm tributos autolançados e os que têm seus tributos lançados de ofício. Lembrando que eventual dificuldade dede controle, por parte da Fazenda Nacional, com relação a procedimentos contábeis adotados pelos sujeitos passivos precisa ser irrelevante na decisão acerca do correto tratamento fiscal a ser aplicado, eis que este somente pode estar baseado em lei. Nesse passo, peço vênia para finalizar com a transcrição de trecho do voto do então conselheiro Luis Fabiano Alves Penteado, no acórdão 9101-004.114, de 10 de abril de 2019, pela pertinência de suas ponderações: (...) A questão de mérito ora posta refere-se à possibilidade de dedução de contribuições sociais lançadas de oficio por decorrência de lançamento de IRPJ para fins de apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL. A primeira fase desta discussão girou em torno de posicionamento da autoridade fiscal no sentido de que não era possível a dedução de tais tributos e contribuições em razão de expressa previsão contida na Lei n. 8.541/92 que exigia o respectivo e prévio pagamento para tanto, conforme se vê do art. 7° da mencionada lei: Art.7º. As obrigações referentes a tributos ou contribuições somente serão dedutíveis, para fins de apuração do lucro real, quando pagas. Tal discussão restou superada com a edição da MP nº 812/94 que fora convertida na Lei nº. 8.981/95 e que trouxe seu art. 41, a previsão expressa sobre a possibilidade de dedução de tributos e contribuições na apuração do lucro real, segundo o regime de competência, in verbis: Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro real, segundo o regime de competência. Fl. 1790DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 44 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 A hipótese acima prevista, possuía regra de exceção contida no § 1° do mesmo dispositivo, no sentido de que é permitida a dedução no caso de tributos com exigibilidade suspensa: § 1 O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito judicial. Tal alteração legal demonstra mudança de premissa adotada no sentido que prevalece o regime de competência sobre o regime de caixa representado pelo efetivo pagamento do tributo. Quanto à previsão constante do § 1 acima transcrito, entendo devemos aplicar aqui uma interpretação sistemática e finalística da norma. Explico. O espírito da norma aqui é evitar que o contribuinte questione o tributo e obtenha a suspensão de sua exigibilidade e, ao mesmo tempo, beneficie-se de dedução fiscal que irá reduzir sua base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Tal situação implicaria em flagrante desequilíbrio na relação entre Fisco e Contribuinte. Contudo, tal dispositivo não se aplica ao caso em tela, vez que a suspensão da exigibilidade do PIS e COFINS decorre diretamente de questionamento relacionado ao próprio lançamento do IRPJ e CSLL que por decorrência deu origem à exigência do PIS e da COFINS. Ora, como seria possível ao contribuinte deixar de questionar o PIS e a COFINS ao mesmo tempo em que discute IRPJ e CSLL originado do mesmo fato gerador? O PIS e COFINS, neste caso, somente serão devidos e assim o forem o IRPJ e a CSLL. Pensar o contrário seria impor ao contribuinte verdadeira situação kafkiana no sentido de ser ilógica e absurda, pois, para aplicar a correta base de cálculo do IRPJ e da CSLL, deveria então deixar de questionar o PIS e a COFINS, estas últimas que somente são exigidas em decorrência direta do IRPJ e da CSLL cuja base de cálculo ora se discute. Trata-se de verdadeiro pensamento em "looping" não tem fim. As exigências decorrentes diretamente umas das outras e discutidas nos mesmos autos devem ser analisadas de forma uma. Não é crível analisar o impacto do PIS e da COFINS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL ignorando que a existência dos primeiros decorrente exclusivamente destes últimos. Se o IRPJ e CSLL forem consideradas indevidos, assim também o serão o PIS e COFINS, contudo, se devidos forem o IRPJ e a CSLL, o PIS e COFINS seguem o mesmo destino e, portanto, passam a impactar a base do IRPJ e CSLL. Além disso, a fiscalização, bem como, alguns julgadores deste Conselho, inclusive desta 1° Turma da CSRF (acórdão n. 9101-002.996), entendem que dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência, para fins de apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL, está restrita aos valores constantes da escrituração comercial, não alcançando os valores das contribuições lançadas de oficio sobre receitas omitidas. Tal racional encontra amparo no art. 177 da Lei das S.A (Lei n. 6.404/76) : Art. 177 A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. Não concordo com tal entendimento e encontro maior alinhamento com o acórdão ora recorrido. Fl. 1791DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 45 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Obviamente que na situação em que se discute PIS e COFINS lançados por decorrência de autuação de IRPJ e CSLL, a respectiva despesa referente às contribuições sociais não fora escriturada nem tampouco declarada ao fisco, se assim tivesse ocorrido, não haveria necessidade de lançamento de ofício. Nesta situação, o lançamento fiscal supriu a escrituração espontânea do contribuinte. O contribuinte entendeu que determinada receita não deveria ser tributada, por um motivo qualquer, cuja análise aprofundada aqui não interessa e nem agrega á presente análise. Pois bem, na sequência, vem o Fisco e aplica entendimento distinto e tributa aquela receita não tributada espontaneamente pelo contribuinte. Daí surge o respectivo IRPJ e CSLL que deve ser pago pelo contribuinte. Inclusive, o lançamento dos tributos é acompanhado de multa decorrente do descumprimento da obrigação tributária principal e dos juros tendo em vista o Princípio da Competência, vez que o tributo não passa a ser devido somente a partir do lançamento fiscal mas sim desde o período em que deveria ter sido pago. Por decorrência da nova base de cálculo do IRPJ e da CSLL, são lançados também os valores de PIS e COFINS, tendo em vista que a receita não tributada pelo contribuinte configura também fato gerador das contribuições sociais. Igualmente, os lançamentos do PIS e COFINS também sofrem a incidência de multa e juros. Desta sorte, resta claro que o lançamento fiscal vem corrigir a conduta fiscal adotada pelo contribuinte em período passado, trazendo nova realidade representada por tributos que passarão então a serem devidos. A conduta errônea e equivocada do contribuinte é retificada pelo fisco. O preço deste erro do contribuinte é representada pela incidência de multa e juros. Aqui o contribuinte sofre o ônus pelo erro cometido, tenha sido intencional ou não. Porém, entendo que deve parar aqui a penalização do contribuinte. Não é admissível que no lançamento fiscal sejam consideradas apenas as obrigações do contribuinte e não os seus direitos. Se o contribuinte houvesse tributado corretamente a receita que deveria ser tributada e em decorrência disso tivesse apurado valores de PIS e COFINS, tais contribuições teriam sido consideradas despesas dedutíveis por expressa previsão legal. Não haveria qualquer discussão a este respeito. Se o lançamento fiscal reconstruiu parte da realidade fiscal de determinado período, tal reconstrução deve ser integral e não parcial. Por óbvio, não se trata aqui de impor ao Fisco que recalcule toda a base de cálculo do IRPJ e da CSLL da contribuinte no período autuado, procurando considerar todas as despesas dedutíveis para alcançar uma base de cálculo de IRPJ e CSLL justa. Não é isso. O entendimento do presente relator não impõe ao Fisco a obrigação de identificar e tratar elementos exógenos ao lançamento fiscal, mas tão somente aplicar o correto tratamento fiscal decorrente de forma direta do próprio lançamento com a utilização de elementos que são parte integrante deste. Este é o caso. No lançamento fiscal ora em debate, a autoridade fiscal criou novos elementos que passaram a integrar o universo fiscal do contribuinte, e que são representados por montantes de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS agora devidos. Aqui a conduta da autoridade fiscal deve ser coerente e alinhada com os Princípios da Legalidade que veda a supressão de direitos legítimos e previstos em lei. Fl. 1792DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 46 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Se a autoridade fiscal fez surgir uma nova obrigação (PIS/COFINS) não pode suprimir o direito que concomitantemente nasceu (dedução do PIS e COFINS para fins de IRPJ e CSLL), caso contrário, configura-se verdadeira situação de enriquecimento sem causa da Fazenda. Trago abaixo, precedente deste conselho que corrobora meu entendimento: PIS e COFINS BASE DE CÁLCULO IRPJ DEDUÇÃO A apuração da base de cálculo do IRPJ, quando há omissão de receitas pelo contribuinte, será eleita de forma direta, pois a omissão é tributada como renda isolada. Contudo, deve-se deduzir das referidas bases de cálculo os valores referentes a lançamentos de ofício das contribuições ao PIS e da COFINS, dos juros incidentes sobre tais contribuições, até a ocorrência do fato gerador do IRPJ e da CSLL. Pelas mesmas razões é permitida a dedução da CSLL da base do cálculo de IRPJ para os anos-calendário de 1995 e 1996. Embargos parcialmente acolhidos." (1o CC Proc. 16707.009636/9911 Rec 140.795 (10809526) 8a C. Rela Karem Jureidini Dias DOU 20.05.2008 p. 39). Enxergo que pensar em sentido inverso é negar efetividade ao disposto no art. 41 da Lei n. 8.981/95 que prevê a dedutibilidade de tributos e contribuições segundo o regime de competência. Em anterior composição desta 1ª Turma da CSRF a questão acima apenas era decidida em favor do Fisco em razão do desempate por voto de qualidade (exs. acórdãos 9101- 004.114, de 10 de abril de 2019; 9101-004.445, de 20 de novembro de 2019). Mais recentemente, porém, em diferente composição a questão passou a ser votada por maioria nesta 1ª Turma da CSRF, sendo exemplos os seguintes precedentes Acórdão 9101-005.326, de janeiro de 2021: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2007 (...) LUCRO REAL. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS LANÇADAS DE OFÍCIO. INDEDUTIBILIDADE. A dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência, para fins de apuração do Lucro Real, está restrita aos valores presentes na escrituração comercial e, portanto, não alcança os valores do PIS e da COFINS lançados de ofício sobre as receitas omitidas. Acordam os membros do colegiado, em conhecer parcialmente do Recurso Especial somente em relação à dedutibilidade de PIS e COFINS lançados de ofício. No mérito, por maioria de votos, na parte conhecida, em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Lívia de Carli Germano e Amélia Wakako Morishita Yamamoto que votaram por dar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli e Caio Cesar Nader Quintella. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luis Henrique Marotti Toselli. Fl. 1793DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 47 do Acórdão n.º 9101-005.720 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10120.720015/2017-31 Reservando o devido respeito ao entendimento expressado em precedentes como o acórdão acima citado, mantenho o meu entendimento. Por essas razões é que orientei meu voto para, na parte admitida, dar provimento ao recurso especial do sujeito passivo. Conclusão Ante o exposto, oriento meu voto para negar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional e dar provimento ao recurso especial do sujeito passivo. (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano Fl. 1794DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 16045.000588/2010-03
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 09 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Mar 26 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Exercício: 2006 RECURSO DE OFÍCIO. LIMITE DE ALÇADA. VERIFICAÇÃO. VIGENTE NA DATA DO JULGAMENTO EM SEGUNDA INSTÂNCIA. SÚMULA CARF Nº 103. A verificação do limite de alçada, para fins de Recurso de Ofício, ocorre em dois momentos: quando da prolação de decisão favorável ao contribuinte pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ), para fins de interposição de Recurso de Ofício, observando-se a legislação da época e quando da apreciação do recurso pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), em Preliminar de Admissibilidade, para fins de seu conhecimento, aplicando-se o limite de alçada então vigente. É o que está sedimentado pela Súmula CARF nº 103: "Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância". Portanto, o limite de alçada a ser definitivamente considerado será aquele vigente no momento da apreciação, pelo CARF, do respectivo Recurso de Ofício.
Numero da decisão: 2301-008.902
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso de ofício. (documento assinado digitalmente) Sheila Aires Cartaxo Gomes - Presidente (documento assinado digitalmente) Cleber Ferreira Nunes Leite - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Joao Mauricio Vital, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Fernanda Melo Leal, Ricardo Chiavegatto de Lima (suplente convocado), Leticia Lacerda de Castro, Mauricio Dalri Timm do Valle, Sheila Aires Cartaxo Gomes (Presidente). Ausente o conselheiro Paulo Cesar Macedo Pessoa.
Nome do relator: CLEBER FERREIRA NUNES LEITE
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LIMITE DE ALÇADA. VERIFICAÇÃO. VIGENTE NA DATA DO JULGAMENTO EM SEGUNDA INSTÂNCIA. SÚMULA CARF Nº 103. A verificação do limite de alçada, para fins de Recurso de Ofício, ocorre em dois momentos: quando da prolação de decisão favorável ao contribuinte pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ), para fins de interposição de Recurso de Ofício, observando-se a legislação da época e quando da apreciação do recurso pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), em Preliminar de Admissibilidade, para fins de seu conhecimento, aplicando-se o limite de alçada então vigente. É o que está sedimentado pela Súmula CARF nº 103: "Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância". Portanto, o limite de alçada a ser definitivamente considerado será aquele vigente no momento da apreciação, pelo CARF, do respectivo Recurso de Ofício. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso de ofício. (documento assinado digitalmente) Sheila Aires Cartaxo Gomes - Presidente (documento assinado digitalmente) Cleber Ferreira Nunes Leite - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Joao Mauricio Vital, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Fernanda Melo Leal, Ricardo Chiavegatto de Lima AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 04 5. 00 05 88 /2 01 0- 03 Fl. 129DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 2301-008.902 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16045.000588/2010-03 (suplente convocado), Leticia Lacerda de Castro, Mauricio Dalri Timm do Valle, Sheila Aires Cartaxo Gomes (Presidente). Ausente o conselheiro Paulo Cesar Macedo Pessoa. Relatório Trata-se de recurso de oficio interposto contra decisão de primeira instância que julgou procedente a impugnação do auto de infração, lavrado por infração ao artigo 11 da Lei n° 8.218, de 1991, posto que a autuada apresentou à Fiscalização "as informações digitais da sua Folha de Pagamento e Contábeis com Valores Incorretos/Omissos, em campos dos blocos K200 e L750", conforme previsto no Manual Normativo de Arquivos Digitais (MANAD), aprovado pela Instrução Normativa MPS/SRP n° 12, de 20 de junho de 2006. , conforme abaixo: Acordam os membros da 7 a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, julgar procedente a impugnação oferecida contra o Auto de Infração (AI) n° 37.239.295-4, anulando a autuação. Submeta-se à apreciação do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, nos termos do art. 34 do Decreto n° 70.235, de 6 de março de 1972, e da Portaria MF n° 3 , de 3 de janeiro de 2008, por força de recurso necessário. A exoneração do crédito procedida por este acórdão só será definitiva após o julgamento em segunda instância. É o relatório Voto Conselheiro Cleber Ferreira Nunes Leite, Relator. DO RECURSO DE OFICIO Na época da interposição do recurso vigia a Portaria MF nº 3, de 3 de janeiro de 2008, que estabelecia o valor de alçada em R$ 1.000.000,00 (um milhão de Reais). Entretanto, em 10 de fevereiro de 2017 foi publicada a Portaria MF MF nº 63 que alterou o valor limítrofe para interposição de Recurso de Ofício para R$ 2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil reais). Portaria MF nº 63/07 Art. 1º - O Presidente de Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil reais). Fl. 130DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 2301-008.902 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16045.000588/2010-03 No Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), para fins de conhecimento do Recurso de Ofício, quando da apreciação do recurso, em Preliminar de Admissibilidade, deverá ser aplicando o limite de alçada então vigente. É o que está sedimentado pela Súmula Carf nº 103, assim ementada: Súmula CARF nº 103: Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. Portanto, o limite de alçada a ser definitivamente considerado será aquele vigente no momento da apreciação, pelo CARF, do respectivo Recurso de Ofício. No presente caso, o montante de crédito Tributário exonerado foi de R$ 1.100.778,20, portanto abaixo do limite de alçado, vigente na data do presente julgamento. Do exposto, voto por NÃO CONHECER do recurso. (documento assinado digitalmente) Cleber Ferreira Nunes Leite Fl. 131DF CARF MF Documento nato-digital

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9032580 #
Numero do processo: 10980.936496/2011-80
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Fri Aug 20 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Wed Oct 27 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Data do fato gerador: 30/06/2006 EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO PIS E COFINS Nos termos do decidido no RESP 574.706, julgado em 15/03/2017, e de acordo com a modulação dada a essa decisão no julgamento dos embargos de declaração oposto àquele decisum, em 13/05/2021, deve ser excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS o valor do ICMS dos processos administrativos protocolados até 15/03/2017, caso dos autos.
Numero da decisão: 9303-011.874
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-011.844, de 20 de agosto de 2021, prolatado no julgamento do processo 10980.900995/2011-39, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em exercício), Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: RODRIGO DA COSTA POSSAS
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ementa_s : ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Data do fato gerador: 30/06/2006 EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO PIS E COFINS Nos termos do decidido no RESP 574.706, julgado em 15/03/2017, e de acordo com a modulação dada a essa decisão no julgamento dos embargos de declaração oposto àquele decisum, em 13/05/2021, deve ser excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS o valor do ICMS dos processos administrativos protocolados até 15/03/2017, caso dos autos.

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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-011.844, de 20 de agosto de 2021, prolatado no julgamento do processo 10980.900995/2011-39, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em exercício), Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello. Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de recurso especial de divergência pelo contribuinte, assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 93 64 96 /2 01 1- 80 Fl. 181DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-011.874 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.936496/2011-80 Data do fato gerador: 30/06/2006 ICMS. BASE DE CÁLCULO. PIS/COFINS. COMPOSIÇÃO. O ICMS compõe a base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, integrante, portanto, do conceito de receita bruta. Recurso Voluntário Negado. O recurso especial do contribuinte, em suma, pede que se aplique ao caso vertente o decidido pelo STF no RExt 574.706, julgado em sede de repercussão geral, no sentido de que o ICMS não compõe a base de cálculo do PIS e da COFINS. Agravado o despacho que negou seguimento ao apelo especial do contribuinte, foi o mesmo acolhido, dando seguimento ao recurso do contribuinte quanto à matéria “exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições ao PIS/Pasep e Cofins”. Em contrarrazões, pede a Fazenda Nacional: Ante todo o exposto, pugna a União (Fazenda Nacional) para que seja negado provimento ao citado recurso, mantendo-se o acórdão proferido pela eg. Turma a quo por seus próprios e jurídicos fundamentos, nas matérias aqui debatidas. Caso assim não se entenda, requer a observância da futura modulação de efeitos do precedente do STF, desprovendo-se igualmente o recurso especial do contribuinte. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Conheço do recurso nos termos do despacho em Agravo. Quanto à exclusão do ICMS na base de cálculo das contribuições sociais PIS e COFINS, deve ser aplicado o RICARF, mais especificamente neste caso, o art. 62, § 1º, II, b. Ocorre que o STF em julgamento na sistemática da repercussão geral, decidiu, em 15/03/2017, no Recurso Extraordinário 574.706 que o ICMS deve ser excluído da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, cuja ementa daquele julgado dispõe: EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO. APURAÇÃO ESCRITURAL DO ICMS E REGIME DE NÃO CUMULATIVIDADE. RECURSO PROVIDO. 1. Inviável a apuração do ICMS tomando-se cada mercadoria ou serviço e a correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil. O montante de ICMS a recolher é apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos Fl. 182DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-011.874 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.936496/2011-80 decorrentes de aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: análise contábil ou escritural do ICMS. 2. A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS há de atentar ao disposto no art. 155, § 2º, inc. I, da Constituição da República, cumprindo-se o princípio da não cumulatividade a cada operação. 3. O regime da não cumulatividade impõe concluir, conquanto se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, não se incluir todo ele na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal. O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da COFINS. 3. Se o art. 3º, § 2º, inc. I, in fine, da Lei n. 9.718/1998 excluiu da base de cálculo daquelas contribuições sociais o ICMS transferido integralmente para os Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade em determinado momento da dinâmica das operações. 4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. Contra esse aresto forma opostos embargos de declaração, que foi julgado recentemente, em 13/05/2021. A decisão nos aclaratórios foi a seguinte: Decisão: O Tribunal, por maioria, acolheu, em parte, os embargos de declaração, para modular os efeitos do julgado cuja produção haverá de se dar após 15.3.2017 - data em que julgado o RE nº 574.706 e fixada a tese com repercussão geral "O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS" -, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido o julgamento, vencidos os Ministros Edson Fachin, Rosa Weber e Marco Aurélio. Por maioria, rejeitou os embargos quanto à alegação de omissão, obscuridade ou contradição e, no ponto relativo ao ICMS excluído da base de cálculo das contribuições PIS- COFINS, prevaleceu o entendimento de que se trata do ICMS destacado, vencidos os Ministros Nunes Marques, Roberto Barroso e Gilmar Mendes. Tudo nos termos do voto da Relatora. Presidência do Ministro Luiz Fux. Plenário, 13.05.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF). Dessa forma, tendo sido o presente processo administrativo protocolado (data de envio da PER/DCOMP) antes de 15/03/2017, os efeitos da decisão do STF deve ser aplicada ao mesmo. Com efeito, no caso vertente deve ser provido o especial do contribuinte para que, nos termos do RICARF, aplicando-se a decisão do STF no Recurso Extraordinário 574.706, bem como a modulação de seus efeitos, o ICMS seja excluído da base imponível do PIS e da COFINS. Em face do exposto, conheço do recurso especial do contribuinte e dou-lhe provimento. Fl. 183DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-011.874 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.936496/2011-80 CONCLUSÃO Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente Redator Fl. 184DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 13819.903577/2009-49
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 21 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Oct 22 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do fato gerador: 31/10/2004 REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS. O direito creditório foi afastado, em razão da falta de apresentação dos arquivos eletrônicos de acordo com o “layout” específico do Livro Registro de Entrada/Saída (LRES) e da falta de vinculação da Nota Fiscal de Venda ao conhecimento de transporte; CRÉDITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. O direito ao crédito não foi reconhecido, em razão da descrição genérica dos serviços nas Notas Fiscais.
Numero da decisão: 3302-011.833
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente (assinado digitalmente) Jorge Lima Abud - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jorge Lima Abud, Walker Araujo, Larissa Nunes Girard, Jose Renato Pereira de Deus, Paulo Regis Venter (suplente convocado), Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). Ausente o conselheiro Vinicius Guimaraes, substituído pelo conselheiro Paulo Regis Venter.
Nome do relator: JORGE LIMA ABUD
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CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS. O direito creditório foi afastado, em razão da falta de apresentação dos arquivos eletrônicos de acordo com o “layout” específico do Livro Registro de Entrada/Saída (LRES) e da falta de vinculação da Nota Fiscal de Venda ao conhecimento de transporte; CRÉDITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. O direito ao crédito não foi reconhecido, em razão da descrição genérica dos serviços nas Notas Fiscais. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator. 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Trata-se da Declaração de Compensação Eletrônica (DCOMP) n° 04151.52948.201006.1.3.04-6983, relativa a crédito de Pagamento Indevido e/ou a Maior (PGIM) de Pis/Pasep (cód. 8109), do PA 31/10/2004, no valor originário na data da transmissão de R$ 122.860,18, recolhido em 12/11/2004, mediante DARF no valor original de R$ 122.860,18. Conforme Despacho Decisório Eletrônico (DDE) o direito creditório não foi reconhecido com o fundamento de que o pagamento apontado foi integralmente alocado a débito confessado em DCTF, não restando crédito disponível para compensação. A contribuinte foi cientificada do Despacho Decisório Eletrônico (DDE), por via postal, em 28/04/2009. Em 27/05/2009 a interessada apresentou manifestação de inconformidade, acompanhada de documentos. Após alegar a tempestividade da defesa e requerer a suspensão da exigibilidade dos débitos cuja compensação não foi homologada, alega, em síntese, ter incorrido em erro no preenchimento das declarações (DACON - doc. 02 e DCTF - doc. 03), tendo procedido a retificação do DACON para computar créditos antes não aproveitados a título de Serviços Utilizados como Insumo e de Fretes Pagos nas Operações de Venda. Entende que a ausência da DCTF retificadora não tem o condão de inviabilizar o direito ao crédito que julga existente. Diz que, em decorrência da legislação nova e confusa, bem como das inúmeras obrigações principais e acessórias a que está sujeita, não estava se beneficiando dos créditos citados. Destaca, como exemplo da dificuldade para o cumprimento "do sem número" de obrigações impostas às empresas do setor automotivo, o fato de que recolhia a contribuição sob dois códigos: (não cumulativo) e (cumulativo). Diz que, como não conseguia identificar a forma de declarar os dois recolhimentos no DACON (doc. 02), declarava apenas os recolhimentos efetuados sob o código não cumulativo. Esclarece que, ao constatar o equívoco, promoveu a revisão e a correção da apuração da contribuição, consoante planilha anexa (doc. 04), de forma a aproveitar os créditos cuja origem se encontra nas notas fiscais acostadas à defesa (doc. 05), apresentadas por amostragem diante da enorme quantidade de documentos, bem como apresentou o DACON retificador (doc. 06), passando a compensar os valores recolhidos a maior. Detalha os recolhimentos feitos no período, sob dois códigos distintos de arrecadação (não cumulativo e cumulativo), suas vinculações às declarações apresentadas, bem como os saldos resultantes dos pagamentos tidos por indevidos, consoante demonstrado na planilha apresentada (doc. 04). Julga que, ao ser demonstrada a existência do crédito, o débito compensado está extinto, nos termos do art. 156, II, do Código Tributário Nacional - CTN. Ao final, requer perícia a fim de comprovar que deixou de aproveitar créditos na apuração da contribuição, com a indicação dos quesitos e do seu perito. Consta dos autos ofício da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) comunicando a existência do Protesto Judicial n° 2009.61.14.003740-1, em tramitação na 2a Vara Federal de São Bernardo do Campo/SP, proposto pela contribuinte com o objetivo de interromper o prazo prescricional de alguns créditos alvos de Declaração de Compensação (39 DCOMP), em cuja ação não há contraditório, nada demandando daquela PGFN. Fl. 736DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Encaminhados os autos para julgamento, decidiu-se pela sua conversão em diligência, conforme Resolução da 3a Turma da DRJ/CPS, de 21/11/2011, por se entender que a interessada iniciou a prova do direito creditório que afirma possuir, à vista das notas fiscais trazidas por amostragem (diante da grande quantidade de documentos) e das informações no DACON original e retificador, requerendo-se a seguinte análise fiscal: “VOTO (...) Desse modo, e a fim de assegurar o exercício do direito à ampla defesa e garantir a instância de julgamento, voto pela conversão do julgamento em diligência, para que a autoridade administrativa diligencie no sentido de verificar, intimando, se for o caso, a contribuinte à apresentação dos documentos para tanto, se os valores que constam no Dacon retificador têm suporte documental, avaliando se os dispêndios com serviços correspondem a insumos geradores de créditos da não cumulatividade, bem como atestando se os valores dos fretes contratados correspondem a transporte vinculado à operação de venda cujo ônus foi suportado pela interessada, aferindo, assim, a validade e a dimensão do direito de crédito utilizado na DCOMP destes autos. Ao _final elaborar relatório circunstanciado sobre o resultado da diligência, dela cientificando a interessada e abrindo-lhe novo prazo de trinta dias para que possa aditar sua manifestação, se for de seu interesse. ” Em atendimento, foi elaborada a Informação Fiscal abaixo, em resumo: “... Com_fito de avaliar o disposto no parágrafo anterior, intimou-se a requerente, por meio do Termo de Intimação Fiscal n° 674 de 01/11/2012, cuja cópia encontra-se anexa ao presente processo. Na referida intimação foi solicitado a requerente o que segue: Apresentar em arquivos digitais as notas fiscais de serviço abrangidas no conceito de insumos utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda que deram origem aos créditos de COFINS e PIS apresentados nas DACONs dos seguintes períodos de apuração: 05/04, 07/04, 10/04, 12/04, 05/05, 11/05, 12/05, 01/06, 02/06, 03/06, 04/06, 06/06, 07/06 e 08/06. Apresentar em arquivos digitais os conhecimentos de transportes referentes aos fretes pagos nas operações de venda que deram origem aos créditos de COFINS e PIS apresentados nas DACONs dos seguintes períodos de apuração: 05/04, 07/04, 10/04, 12/04, 05/05, 11/05, 12/05, 01/06, 02/06, 03/06, 04/06, 06/06, 07/06 e 08/06. Apresentar os arquivos digitais da contabilidade e do relacionamento entre as contas da contabilidade e os tributos federais, referentes aos anos-calendário de 2004, 2005 e 2006. Em 21 de agosto de 2012 a requerente protocolizou documento solicitando dilação do prazo para o dia 11/09/2012. Em 13 de setembro de 2012, a contribuinte protocolizou documento apresentado o que segue: "Encaminho em DVD-R os arquivos que contém a relação analítica de notas fiscais de aquisição de serviços e fretes para os períodos de: mai/julho/outubro de 2004, maio/novembro/dezembro de /2005 e janeiro/fevereiro/março/abril/junho/julho/agosto de 2006. Ademais, no arquivo "RESUMO_FISCALIZAÇÃO" apresentamos sumário dos créditos descontados (pasta Resumo) e as respectivas notas fiscais objeto de apropriação dos créditos sobre serviços (Pasta 1.1 a 1.3). Encaminhamos no que tange à frete, arquivos em formato txt, contendo a relação analítica das notas fiscais de aquisições, que serviram de base para desconto de créditos das contribuições, com os respectivos valores de crédito gerados por nota fiscal." Tendo em vista o porte da empresa e a vultosa quantidade de documentos fiscais, fez-se necessária a reintimação da requerente, para que entregasse em meio digital arquivos Fl. 737DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 em layout especifico, os quais possibilitassem a confirmação dos valores declarados como origem dos créditos a descontar a partir de confronto com os valores declarados nos DACONs e verificação da adequação dos itens utilizados como crédito com a legislação vigente, e que servisse de parâmetro para posterior seleção por amostragem de documentos fiscais e confronto com os documentos de suporte. Assim, com base no disposto na Instrução Normativa n° 86, de 22 de outubro de 2001, mais especificamente em seu art. 3°, § 2°, expediu-se nova intimação, solicitando que a requerente entregasse em meio digital e em layout especifico, conforme minuciosamente detalhado nos anexos 1 e 2 do Termo de Intimação Fiscal n° 78 de 31 de janeiro de 2013, as informações relativas ao PIS e COFINS dos anos-calendário de 2004, 2005 e 2006. A referida intimação e os respectivos anexos encontram-se vinculados ao presente processo. Art. 3—Incumbe ao Coordenador-Geral de Fiscalização, mediante Ato Declaratório Executivo (ADE), estabelecer a forma de apresentação. documentação de acompanhamento e especificações técnicas dos arquivos digitais e sistemas de que trata o art. 2°. (...) § 2—A critério da autoridade requisitante. os arquivos digitais poderão ser recebidos em forma diferente da estabelecida pelo Coordenador- Geral de Fiscalização. inclusive em decorrência de exigência de outros órgãos públicos. (...) A requerente, consoante documentos em anexo ao presente processo, solicitou sucessivas prorrogações de prazo para a entrega da documentação solicitada, sendo os últimos arquivos digitais apresentados em 23/07/2013. Dá análise da documentação apresentada, constatou-se que os arquivos entregues no layout solicitado estavam incompletos, deixando a requerente de preencher informações chaves para confirmação dos créditos de PIS e COFINS informados nos DACONs retificadores, relativos aos Serviços Utilizados como Insumos e Despesas de Armazenagem de Mercadoria e Frete na Operação de Venda. Dentre as informações não apresentadas e fundamentais para avaliação das retificações dos DACONs pode-se citar a falta, quase que completa, do preenchimento do campo CFOP e o não preenchimento do campo relativo ao número do registro correspondente ao frete vinculado a nota fiscal, consoante demonstra-se abaixo: ... Também, constatou-se que a totalidade dos registros apresentados nos arquivos digitais referem-se a rubrica do DACON relativa a "Bens Utilizados como Insumos", ou seja, nenhum registro faz, referência à rubrica "Serviços Utilizados como Insumos" ou "Despesas de Armazenagem de Mercadoria e Frete na Operação de Venda", conforme demonstrado nas planilhas acima. O conceito jurídico de serviço utilizado com insumo está formalizado em atos legais que compõem a legislação tributária e têm efeito vinculante para os agentes públicos que compõem a Administração Tributária Federal, entende-se com serviço utilizado como insumo aqueles diretamente aplicados ou consumidos na fabricação ou produção de bens destinados à venda ou utilizados na prestação de serviços, dito isso, fica evidente a necessidade de verificação se a origem dos créditos utilizados como insumos de serviços utilizados como insumos correspondem ao conceito de insumo disposto pela legislação tributária, fato esse impossível de ser evidenciado pela observação dos documentos entregues pela requerente em resposta a primeira intimação, pois esses não trazem informações relativas ao código fiscal de operações e prestações (CFOP), código do serviço, conforme cadastro adotado pela empresa, ou descrição do serviço, não .fornecendo, portanto, nenhum parâmetro para verificação da adequação com a legislação tributária ou seleção por amostragem para verificação com a documentação de suporte. Fl. 738DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Como já mencionado anteriormente, o fato descrito anteriormente levou a reintimação da requerente, solicitando a requerente que entregasse as informações relativas ao PIS e COFINS em layout que permitisse o cotejamento das informações com a legislação tributária de aplicação. Todavia, os arquivos foram entregues incompletos e demonstram apenas operações relacionadas a rubrica "Bens Utilizados como Insumos". Relativamente aos créditos com origem em fretes nas operações de venda, sua verificação passa pela análise da vinculação entre o conhecimento de transporte e a nota fiscal de venda. Dessa forma, não é possível determinar o montante dos créditos gerados a partir de fretes nas operações de venda com base na documentação entregue pela requerente, uma vez que nenhum dos documentos digitais entregues pela requerente demonstram a referida vinculação. Abaixo demonstra-se tabela com os períodos designados para diligência, valores constantes das DACONs originais e retificadoras relativos as rubricas "Serviços Utilizados como Insumos" e "Despesas de Armazenagem de Mercadoria e Frete na Operação de Venda" e valores confirmados pelos documentos digitais: (...) É o que nos cumpre informar, colocamo-nos a disposição para quaisquer esclarecimentos que.forem necessários. "(destaques acrescidos) Cientificada dessa Informação Fiscal, a contribuinte apresentou petições buscando atender os termos das intimações emitidas quando da diligência fiscal. Seguiram-se, ainda, duas outras petições da interessada. A juntada eletrônica dessas petições nos autos foi aceita pela então Relatora, ressalvando-se no e-processo que estava reservada ao julgamento a sua admissibilidade e análise. Em análise dos autos para julgamento, aquela Relatora decidiu, mais uma vez, pela sua conversão em diligência, mediante a Resolução da 16a Turma da DRJ/RPO, de 27/04/2015, assim fundamentada: “VOTO Conforme relatado, a diligência fiscal concluiu, em síntese, pela impossibilidade de verificar a procedência dos créditos com base nos arquivos e documentos apresentados pela contribuinte durante aquele procedimento. Cientificada do resultado dos trabalhos fiscais, a contribuinte apresentou petição requerendo novo prazo de trinta dias para a apresentação dos arquivos tal como solicitados nas intimações fiscais. Os autos foram, então, remetidos para apreciação desta Turma de Julgamento, e, antes de sua distribuição para análise, e dentro daquele prazo de trinta dias solicitado, a contribuinte apresentou nova petição informando a finalização dos arquivos, e que tais estariam consignados em CD anexo. Dias depois apresentou petição noticiando a entrega de CD gravado em formato diverso, bem como cópia de recibo de entrega de arquivos digitais. De plano, observe-se que não constam quaisquer arquivos eletrônicos anexados a essas petições nestes autos. Por outro lado, como nelas existem elementos que indiquem sua formalização física em unidade da RFB, é necessário esclarecer se tais arquivos foram efetivamente entregues e constam naquela unidade. No que tange as petições apresentadas após a ciência da Informação Fiscal, nota-se que consistem, na realidade, em tentativa da contribuinte de atender as informações solicitadas na diligência, viabilizando a análise dos créditos em litígio nestes autos. Nesse contexto, e a fim de assegurar o exercício do direito à ampla defesa e garantir a instância de julgamento, voto pela conversão do julgamento em nova diligência, para que a autoridade administrativa: verifique a recepção dos arquivos eletrônicos mencionados pela contribuinte nas petições juntadas após a ciência da informação fiscal; localizados os arquivos mencionados nas petições, proceda à sua análise, considerando- se ainda as informações prestadas pela interessada naquela petição aqui formalizada em Fl. 739DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 (...), para verificar se os valores que constam no Dacon retificador têm suporte documental, avaliando se os dispêndios com serviços correspondem a insumos geradores de créditos da não cumulatividade, bem como atestando se os valores dos fretes contratados correspondem a transporte vinculado à operação de venda cujo ônus foi suportado pela interessada, aferindo, assim, a validade e a dimensão do direito de crédito utilizado na DCOMP destes autos; intime a contribuinte a apresentar outros documentos que se fizerem necessários, se for o caso; ao final elaborar relatório circunstanciado sobre o resultado da diligência, dela cientificando a interessada e abrindo-lhe novo prazo de trinta dias para que possa aditar sua manifestação, se for de seu interesse. Após, retornem-se os autos para prosseguimento. ” (destaques acrescidos) Enviado à autoridade preparadora, o processo retornou para julgamento apenas com a seguinte informação no despacho de encaminhamento: “DESPA CHO DE ENCAMINHAMENTO Por questão de economia processual, os documentos emitidos nesta fase, tanto nosso como a resposta do contribuinte, estão acostados no processo n° 13819.903588/2009- 29, inclusive os arquivos dos CDs a nos encaminhados. Resoluções n° 14-3.349 a 3.389, 3.391 a 3.398 e 3.400 -16a Turma da DRJ/RPO. DATA DE EMISSÃO : 14/07/2016” A então Relatora da Resolução da 16a Turma da DRJ/RPO assim se pronunciou a respeito do despacho de encaminhamento supra, mediante despacho de 05/08/2016, agora da 14a Turma da DRJ/RPO, dirigido à Delegada da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento de Ribeirão Preto/SP: “Senhora Delegada, Trata-se de Declaração de Compensação - DCOMP não homologada após procedimento de auditoria eletrônica. Os autos foram enviados à DRF de origem para realização de diligência, nos termos da Resolução de Turma a eles anexada. Sem prestar quaisquer esclarecimentos adicionais, a DRF de origem devolveu-os para apreciação desta DRJ mediante despacho do e-processo nos seguintes termos: Por questão de economia processual, os documentos emitidos nesta fase, tanto nosso como a resposta do contribuinte, estão acostados no processo n° 13819.903588/2009- 29, inclusive os arquivos dos CDs a nos encaminhados Resoluções n° 14-3.349 a 3.389, 3.391 a 3.398 e 3.400 -16a Turma da DRJ/RPO. O processo n° 13819.903588/2009-29 foi devolvido à DRF de origem para cumprimento da diligência que nele antes fora requisitada. Em _face do exposto, proponho que os presentes autos sejam também devolvidos à DRF de origem para cumprimento da diligência aqui solicitada. Solicita-se ainda à DRF jurisdicionante que ao final dos trabalhos proceda-se à anexação das informações apuradas no procedimento em cada processo, nos termos da legislação processual vigente, sem prejuízo de juntada ou apensação caso se verifique que os elementos do direito de crédito e do processo assim permitam. ” Enviado à autoridade preparadora, o processo retornou para julgamento com a Informação Fiscal DRF/SBC/SEORT, abaixo transcrita: (...) RELATÓRIO: Fl. 740DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Tratam os autos de declarações de compensação apresentadas com base em supostos créditos de PIS e COFINS dos períodos de apuração listados na Tabela 1. Neste documento, tratar-se-á especificamente o Processo n° 13819.903577/2009-49. (...) ANÁLISE: A primeira demanda a ser cumprida é verificar se os arquivos eletrônicos mencionados pela parte interessada na petição apresentada em abril de 2015 foram efetivamente recebidos. A resposta é afirmativa. Os arquivos relacionados no Recibo de Entrega de Arquivos Digitais (READ) de Código de Identificação Geral do(s) Arquivo(s) n° c30 72933- f8e6312c-37f8e81d-9033b4ba foram recebidos nesta unidade da RFB. Os dados foram tratados nos sistemas da RFB1. Os arquivos são os seguintes: (...) Destaque-se: Causa estranheza a diferença2 de quantidade total de documentos fiscais geradores de créditos da COFINS e de documentos fiscais geradores de créditos do PIS. Ademais, a diferença não se restringiu à quantidade de documentos fiscais. Ocorreram também divergências de valor significativas, que serão tratadas mais à frente (Vide item 23.3). A enorme quantidade de documentos fiscais inviabiliza a conferência dos documentos fiscais em sua totalidade, sendo necessária a seleção de uma amostra representativa para cada período de apuração. A segunda demanda é “verificar se os valores que constam no DACON retificador tem suporte documental, avaliando se os dispêndios com serviços correspondem a insumos geradores de créditos da não cumulatividade, bem como atestando se os valores dos fretes contratados correspondem à operação de venda cujo ônus foi suportado pela interessada, aferindo, assim, a validade e a dimensão do direito de crédito utilizado na DCOMP destes autos ”. As hipóteses de desconto de crédito do PIS/Pasep e da COFINS não- cumulativos encontram-se previstas, com igual teor3, respectivamente no art. 3° da Lei n° 10.637/2002 e no art. 3°da Lei n° 10.833, de 2003, a saber: (...) Crédito pleiteado referente a “fretes pagos nas operações de venda”: Como mencionado na Informação Fiscal citada no item 8, a verificação dos créditos oriundos das operações de venda passa pela análise da vinculação entre o conhecimento de transporte e a nota fiscal de venda. O campo “Número do Registro correspondente ao frete”, do layout específico solicitado no Termo de Intimação Fiscal n° 078/2013 (fls. ...), não foi preenchido em nenhum dos arquivos relacionados no item 11. Assim, apesar de ser uma hipótese prevista no inciso IX do art. 3° da Lei n° 10.833/2003, não épossível determinar o montante dos créditos gerados a partir de fretes nas operações de venda, pois a requerente não demonstrou a vinculação entre conhecimentos de transporte e notas fiscais de venda. Crédito pleiteado referente a “serviços utilizados como insumo na produção”: O termo “insumo”, para fins de geração de direito a créditos a serem descontados PIS/Pasep e da Cofins devida na sistemática de apuração não cumulativa, não pode ser interpretado como todo e qualquer bem e/ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente, como aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade fim. No caso em pauta, a requerente pretende comprovar “serviços utilizados como insumo”, que no DACON seriam computados nos seguintes campos: Fl. 741DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 DACON Ano-Calendário 2004: Linha 03 da Ficha 04 (PIS/PASEP) e Linha 03 da Ficha 06 (COFINS) DACON Ano-Calendário 2005: Linha 03 da Ficha 06 (PIS/PASEP) e Linha 03 da Ficha 12 (COFINS) DACON Ano-Calendário 2006: Linha 03 da Ficha 6-A (PIS/PASEP) e Linha 03 da Ficha 16-A (COFINS) Tratadas as informações citadas no item 12, foi selecionada uma amostra significativa de documentos fiscais de cada período de apuração, que supostamente comprovaria despesas de serviços utilizados como insumo na produção. O critério adotado para composição das amostras foi o valor da operação, pois uma pequena quantidade de documentos fiscais corresponde à maior parte do crédito pleiteado. O percentual do crédito pleiteado abarcado pelas amostras foi o seguinte: (...) A requerente foi intimada, através do TERMO DE INTIMAÇAO DRF/SBC/SEORT n° 1329/2017 (fls....), ciência em 29/11/2017, a apresentar os documentos fiscais selecionados, tendo sido concedido o prazo inicial de 20 (vinte) dias para resposta. A requerente solicitou, em 19/12/2017, prorrogação de prazo, que foi concedida. Findo o prazo adicional, em alguns processos houve novo pedido de prorrogação (na última semana de janeiro de 2018) que foi deferido, mas a requerente foi informada de que não haveria novas prorrogações de prazo. Algumas considerações importantes antes de iniciar a análise dos documentos fiscais propriamente ditos: Documentos não apresentados: Diversos documentos fiscais não foram apresentados. Documentos ilegíveis: A requerente apresentou os documentos na forma digital (isto é, documentos digitalizados), pautando-se para tanto no que dispõe a Lei n° 12.682, de 09 de julho de 2012, que dispõe sobre a elaboração e o arquivamento de documentos em meios eletromagnéticos. Destaque-se, no entanto, o que estabelece o caput do Art. 3° e no Art. 6° da referida lei: “Art. 3° O processo de digitalização deverá ser realizado de forma a manter a integridade, a autenticidade e, se necessário, a confidencialidade do documento digital, com o emprego de certificado digital emitido no âmbito da Infraestrutura de Chaves Públicas Brasileira - ICP - Brasil. [...] Art. 6° Os registros públicos originais, ainda que digitalizados, deverão ser preservados de acordo com o disposto na legislação pertinente. ” Contudo, vários documentos apresentados pela parte interessada não observaram o disposto no art. 3°, senão, vejamos: (...) Divergências de valor: Outros documentos foram informados com divergências consideráveis de valor. Um exemplo é o Documento Fiscal Mod. 01 N° 000149 emitido pelo CNPJ n° 03.534.795/0002-97 tendo como participante a pessoa jurídica de CNPJ n° 03.470.727/0002-01. No arquivo “Rfederal_cofjul04 OK.txt” a empresa informa que o valor do documento seria R$ 82.918,89, sendo esta a base de cálculo da COFINS, que geraria um crédito de COFINS de R$ 6.301,84. Fl. 742DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 No entanto, no arquivo “Rfederal_pisjul04 OK.txt ”, o mesmo documento é informado com o valor de R$ 183,10 (valor da Base de Cálculo do PIS), gerando um crédito de PIS no valor de R$ 3,02. Note-se a diferença considerável entre os dois valores. Apresentado o documento fiscal, verificou-se que o valor correto é R$ 183,10 (Videfl. 419 do Processo n° 13819.903585/2009-95). Emissão diferente do Período de Apuração (P.A.): O mesmo documento fiscal citado no item 23.3 apresenta outra divergência: trata-se de uma operação que estaria gerando crédito no período de apuração Julho/2004, mas a emissão ocorreu em junho/2004. Documentos, fiscais referentes a compras: Alguns documentos fiscais são referentes a aquisição de materiais, sendo incorreto o enquadramento nos campos citados no item 18 deste relatório (“Serviços utilizados como insumos”). É o caso, por exemplo, do documento fiscal juntado à fl. 287 do Processo n° 13819.903582/2009-51: (...) Quanto aos demais documentos fiscais, foram analisadas “ipsis litteris” as informações neles constantes, em especial os registros constantes no campo “Descrição ”. De todas as descrições analisadas, somente três tipos de serviço poderiam, à primeira vista, ser enquadrados no inciso II do Art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, a saber: Serviço de logística interna Serviço de transporte Serviço de manutenção Faz-se necessária uma análise detalhada de cada um destes casos para confirmar a possibilidade de considerá-los como crédito de PIS/Pasep e COFINS. 26.1 Documentos, fiscais referentes a Serviço de Logística Interna: Uma parte considerável dos documentos fiscais apresentados traz no campo “descrição” o registro genérico de “Logística Interna”. A COSIT recentemente se manifestou sobre a matéria e editou a Solução de Consulta n° 434, de 17 de janeiro de 2017, cuja ementa segue transcrita: “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇO DE LOGÍSTICA. IMPOSSIBILIDADE. ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS E FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA CONTIDOS NO SERVIÇO DE LOGÍSTICA. POSSIBILIDADE. TRANSPORTE DE MERCADORIAS PELOS CORREIOS. POSSIBILIDADE. Os valores pagos por serviço global de logística (que abrange diversos serviços, tais como armazenamento, inspeção de mercadorias, controle de estoque, embalagem, classificação, procedimentos para importação e exportação, transporte e distribuição, devolução, processamento de dados, etc) não permitem a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep, por falta de previsão legal. Contudo, o fato de o pagamento pelos diversos serviços englobados no serviço de logística estar inserido na execução de um contrato global não inviabiliza a apuração de créditos em relação àqueles serviços contemplados na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep, desde que os valores relativos a cada serviço estejam expressamente discriminados e sejam razoáveis e proporcionais ante as cláusulas contratuais e as operações efetivamente praticadas. [...] DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei n° 10.833, de 2003, arts. 3 o. inciso IX, e 15, inciso II. Fl. 743DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS EMENTA: CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇO DE LOGÍSTICA. IMPOSSIBILIDADE. ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS E FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA CONTIDOS NO SERVIÇO DE LOGÍSTICA. POSSIBILIDADE. TRANSPORTE DE MERCADORIAS PELOS CORREIOS. POSSIBILIDADE. Os valores pagos por serviço global de logística (que abrange diversos serviços, tais como armazenamento, inspeção de mercadorias, controle de estoque, embalagem, classificação, procedimentos para importação e exportação, transporte e distribuição, devolução, processamento de dados, etc) não permitem a apuração de créditos da Cofins, por falta de previsão legal. Contudo, o fato de o pagamento pelos diversos serviços englobados no serviço de logística estar inserido na execução de um contrato global não inviabiliza a apuração de créditos em relação àqueles serviços contemplados na legislação da Cofins, desde que os valores relativos a cada serviço estejam expressamente discriminados e sejam razoáveis e proporcionais ante as cláusulas contratuais e as operações efetivamente praticadas. [...] DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei n° 10.833, de 2003, arts. 3°, inciso IX. ” [grifou-se] M) caso em pauta, a descrição genérica inviabiliza a apuração de créditos em relação àqueles serviços contemplados na legislação do PIS/Pasep e da COFINS. Não podem, portanto, ser enquadrados nos campos do DACON citados no item 19, por. falta de previsão legal. Documentos_ fiscais relativos a “Serviço de transporte”: Tal como no caso da logística interna, os documentos.fiscais referentes a serviço de transporte trazem registros genéricos, tais como “Serviço de transporte conforme relação de despachos ”, “Serviço de transporte conforme requisição ” e “Serviço de transporte estritamente municipal”. Impossível verificar se foram efetivamente utilizados na produção de bens destinados à venda e/ou na prestação do serviço da atividade fim. Também não podem, portanto, ser enquadrados nos campos do DACON citados no item 19, por falta de previsão legal. Documentos, fiscais relativos a “Manutenção ”: Quantos aos serviços de manutenção, a primeira observação é que na maior parte dos documentos fiscais encontra-se registrado em conjunto com outros serviços que não se enquadram no conceito de serviço utilizado como insumo (inciso II do Art. 3° da Lei n° 10.833/2003), como por exemplo: “PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE CONSERTO, RESTAURAÇÃO, MANUTENÇÃO E CONSERVAÇÃO, PRESTADOS NA FÁBRICA DE TAUBATÉ” “LOCAÇÃO DE PATIO EXTERNO P/ ARMAZENAGEM DE CAMINHÕES 0KM EM ÁREA DE 33420M2 COM ILUMINAÇÃO, INFRA-ESTRUTURA, SEGURANÇA E MANUTENÇÃO DO PÁTIO - SEGURO DE UNIDADES ARMAZENADAS, EM PÁTIO ExTERNO PARA CAMINHÃO” Assim, tal como no caso do serviço de “Logística interna”, tem-se aqui a impossibilidade de verificar os valores dispendidos com manutenção que foram efetivamente utilizados na produção de bens destinados à venda e/ou na prestação do serviço da atividade fim. Também não podem, portanto, ser enquadrados nos campos do DACON citados no item 19, por falta de previsão legal. CONCLUSÃO: Fl. 744DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 De todo exposto conclui-se que os documentos apresentados e as informações prestadas são insuficientes para comprovar os créditos pleiteados nas DCOMP listadas na Tabela 1, de PIS/COFINS não-cumulativos, apurados nos DACON retificadores dos respectivos períodos de apuração relativos a serviços utilizados como insumos e a fretes pagos na operação de venda cujo ônus foi suportado pela interessada. Segue anexo a esta Informação Fiscal, e dela é parte inseparável, relatório completo com a análise dos documentos fiscais apresentados, referentes a todos os processos listados na Tabela 1, organizado por período de apuração. Fica a requerente ciente do teor desta Informação Fiscal, bem como da possibilidade de apresentar suas alegações, caso haja interesse, no prazo de até (trinta) dias após a ciência. Em seguida, o processo seguirá para o órgão julgador. (destaques acrescidos) A contribuinte tomou ciência da Informação Fiscal acima em 14/03/2018, conforme Termo de Ciência por Abertura de Mensagem no e-processo. Em 12/04/2018 a interessada apresentou aditamento à manifestação de inconformidade, acompanhado de documentos, em oposição ao resultado da Informação Fiscal supra. Após breve resumo dos fatos, afirma causar estranheza a afirmação da DRF/SBC no que tange "a diferença de quantidade total de documentos fiscais geradores de créditos da COFINS e de documentos fiscais geradores de créditos do PIS", tendo em vista o seu conhecimento de que a alíquota da COFINS não cumulativa (7,6%) é muito superior à alíquota do PIS não cumulativo (1,65%), razão pela qual, dependendo do valor da mercadoria, o crédito gerado para a COFINS é significativo, sendo inexpressivo para o PIS, de modo que só foi aproveitado o crédito da COFINS (doc. 01). Julga, assim, restar esclarecida a primeira (e improcedente) ressalva fiscal. Quanto à segunda ressalva fiscal, salienta que "a enorme quantidade de documentos fiscais" é compreensível, por se tratar de indústria automobilística, fato que entende ter provocado uma enorme má vontade por parte da fiscalização encarregada da diligência, que resolveu se ater às notas fiscais de maior valor, conforme consta do item 21 da Informação Fiscal. Julga ser inverídica a conclusão do Auditor Fiscal de que "uma pequena quantidade de documentos fiscais corresponde à maior parte do crédito pleiteado", pois "a maior parte do crédito pleiteado decorre de frete, distribuído em 234.913 Notas Fiscais, enquanto que as Notas Fiscais de Serviço selecionadas por amostragem, com base no maior valor da operação, representam pequena parte do crédito pleiteado distribuído em 11.678 Notas Fiscais" (doc. 02). E que, não obstante ter sido alertada desse fato, a fiscalização resolveu dar andamento à diligência de acordo com o critério mencionado, com a consequente incorreção do seu resultado e em flagrante prejuízo à interessada. No que tange ao "crédito pleiteado referente a 'fretes pagos nas operações de- venda'", reitera que a fiscalização não quis verificar as notas fiscais, porque o valor de cada operação não é muito expressivo, limitando-se à análise do "layout específico" dos arquivos eletrônicos solicitados e entregmes pela interessada, chegando à errada conclusão de que “...não é possível determinar o montante dos créditos gerados a partir de fretes nas operações de venda, pois a requerente não demonstrou a vinculação entre conhecimentos de transporte e notas fiscais de vendai” Pretende demonstrar, por meio de amostras em anexo (doc. 03), que no conhecimento de transporte consta o nome da transportadora e o número do chassi dos veículos, informações que também constam da Nota Fiscal de Venda, sendo perfeitamente possível o vínculo entre o conhecimento de transporte e a nota fiscal de venda. Conclui, contrariamente ao que sustenta a fiscalização, ser possível a determinação do montante dos créditos relativos a frete nas operações de venda, devendo ser reconhecido e aproveitado para a interessada. Fl. 745DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Com relação ao "crédito pleiteado referente a 'serviços utilizados como insumo na produção'", destaca que no item 23.3 da Informação Fiscal tomou-se como exemplo o documento fiscal Mod. 1, n° 000149, emitido pelo CNPJ n° 03.534.795/0002-97, para a fiscalização afirmar que "documentos foram informados com divergências consideráveis de valor", pois em um dos arquivos teria sido apontado como valor do citado documento fiscal a quantia de R$ 82.918,89 (sendo essa a base de cálculo da COFINS) e no outro arquivo teria sido apontado o valor de R$ 183,10 (tomado como base de cálculo do PIS). Acusa equivocada a conclusão fiscal, pois, conforme cópias em anexo, tratam-se de documentos fiscais distintos, emitidos por fornecedores distintos e CNPJ diferentes (doc. 04). Com relação à conclusão exposta no item 23.5 da Informação Fiscal, de que há documentos fiscais referentes a aquisição de materiais e não de serviços, não sendo possível o enquadramento como créditos sob a rubrica serviços utilizados como insumos, a contribuinte ressalta: No entanto, considerando-se que as Leis n°'s 10637/2002 e 10833/2003permitem o aproveitamento de créditos de PIS e da COFINS em relação a bens utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, independentemente do equivocado enquadramento como “créditos relativos a serviços utilizados como insumos ”, a peticionária faz jus a esses créditos por, repete-se, se tratar de créditos relativos a produtos utilizados como insumos. (destaques do original) Passando aos itens da Informação Fiscal 26.1 "Documentos fiscais referentes a Serviço de Logística Interna"; 26.2 "Documentos fiscais relativos a 'Serviço de transporte'" e 26.3 "Documentos fiscais relativos a 'Manutenção'", nos quais a fiscalização sustenta que os documentos fiscais trazem registros genéricos no campo "descrição", razão pela qual não se pode apurar se esses serviços, de fato, caracterizam insumos utilizados na produção de bens a ensejar apuração de créditos, a contribuinte acusa que, a partir da análise das notas fiscais (doc. 05), verifica-se tratar de serviços, tais como parqueamento, patiamento, armazenagem e movimentação de veículos, transporte de unidades, movimentação de unidades, todos imprescindíveis ao processo produtivo da interessada, razão pela qual não há como se afastar o direito ao crédito. Nesse sentido, destaca a recente decisão proferida pela Colenda Primeira Seção do Egrégio Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n° 1.221.170, ocorrido em 22/02/2018, em que se definiu, em sede de recurso repetitivo, que as empresas podem considerar insumo tudo o que for essencial para o “exercício estatutário da atividade econômica”, sendo declaradas ilegais as Instruções Normativas SRF n° 247/2002 e n° 404/2004, porque restringiam o conceito de insumo, violando o princípio da não cumulatividade. Ressalta, também, o acórdão n° 9303006.110, proferido, em 12/12/2017, pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, no julgamento de Recurso Especial interposto pelo contribuinte, que reconheceu o direito ao crédito de PIS e da COFINS relativo a frete na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, tendo em vista a sua essencialidade à atividade da empresa. E requer a aplicação de tal entendimento aos serviços de logística interna, de transporte e de manutenção contratados pela peticionária e objeto dos documentos fiscais analisados na diligência, pois indiscutivelmente são imprescindíveis ao regular desenvolvimento das suas atividades industriais. Encerra concluindo que, diante de todas as inconsistências apontadas na Informação Fiscal, seja determinada à DRF/SBC efetuar as devidas correções, a fim de que possa ser concluído o julgamento de todos os processos administrativos relacionados ao tema, que aguardam solução desde 2009. Fl. 746DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Em 16 de agosto de 2018, através do Acórdão n° 14-87.413, a 11ª Turma da Delegacia Regional de Julgamento em Ribeirão Preto/SP, por unanimidade de votos, julgou IMPROCEDENTE a manifestação de inconformidade, para NÃO RECONHECER o direito creditório objeto do litígio. A empresa foi intimada do Acórdão de Impugnação, por via eletrônica, em 13 de novembro de 2018, às e-folhas 718. A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 07 de dezembro de 2018, e- folhas 720, de e-folhas 721 à 732. Foi alegado no Recurso Voluntário:  Do Crédito decorrente de Frete;  Do Crédito decorrente de Serviços contratados pela Recorrente;  Do Crédito decorrente de Materiais Adquiridos pela Recorrente. - Do Pedido Por todo o exposto, espera-se que o presente recurso seja recebido, julgado e provido, a fim de que seja reconhecido o direito da Recorrente aos créditos pleiteados e aproveitados. É o relatório. Voto Conselheiro Jorge Lima Abud Da admissibilidade. Por conter matéria desta E. Turma da 3 a Seção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário interposto pelo contribuinte. A empresa foi intimada do Acórdão de Impugnação, por via eletrônica, em 13 de novembro de 2018, às e-folhas 718. A empresa ingressou com Recurso Voluntário, em 07 de dezembro de 2018, e- folhas 720. O Recurso Voluntário é tempestivo. Da Controvérsia.  Do Crédito decorrente de Frete;  Do Crédito decorrente de Serviços contratados pela Recorrente;  Do Crédito decorrente de Materiais Adquiridos pela Recorrente. Passa-se à análise. Fl. 747DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Trata-se de Declaração de Compensação do PIS relativo ao período de apuração outubro de 2004, onde se alega recolhimento a maior pela Recorrente, no valor original de R$ 122.860,18. De acordo com o Despacho Decisório, a compensação não foi homologada, ao seguinte fundamento: “a partir das características do DARF discriminado no PER/DCOMP acima-identificado, foram localizados um ou mais pagamentos, abaixo relacionados, mas integralmente utilizados para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP”. A Recorrente alega que tal fato decorre de erro cometido pela Recorrente, que, ao detectar as incorreções cometidas na apuração do tributo, no período de maio de 2004 a dezembro de 2006, qual seja, o não aproveitamento de créditos expressamente autorizados pela legislação, efetuou a retificação do DACON - Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais, mas deixou de promover a retificação da DCTF. Por consequência, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em São Bernardo do Campo não homologou a compensação, sob o argumento de que o DARF descrito na Declaração de Compensação já se encontra alocado para a quitação de outro débito da Recorrente. A partir do ingresso do Manifestação de Inconformidade, a DRJ/Ribeirão Preto (SP) julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade. De acordo com voto proferido, o direito creditório pleiteado não foi reconhecido aos seguintes fundamentos: 1. com relação ao crédito referente aos fretes contratados pela Recorrente o direito creditório foi afastado, em razão da falta de apresentação dos arquivos eletrônicos de acordo com o “layout” específico do Livro Registro de Entrada/Saída (LRES) e da falta de vinculação da Nota Fiscal de Venda ao conhecimento de transporte; 2. quanto ao crédito decorrente de serviços contratados pela Recorrente, o direito ao crédito não foi reconhecido, em razão da descrição genérica dos serviços nas Notas Fiscais; 3. com relação ao crédito relativo aos materiais adquiridos e utilizados como insumos, o direito creditório não foi reconhecido, em razão da falta de comprovação de que tais créditos não foram incluídos na rubrica correta do DACON e não foram aproveitados em duplicidade. - Do Crédito decorrente de Frete. É alegado às folhas 08 do Recurso Voluntário: Conforme acima mencionado, no que tange ao “crédito pleiteado referente a ‘fretes pagos nas operações de venda’”, durante a diligência, os Auditores- Fiscais não quiseram verificar as Notas Fiscais de Venda e os conhecimentos de transporte apresentados pela Recorrente e limitaram-se à análise do “layout específico” dos arquivos eletrônicos solicitados e entregues. Fl. 748DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Como consequência, o direito creditório não foi reconhecido, em razão da suposta falta de comprovação de que se trata de frete nas operações de venda, devido à não vinculação das Notas Fiscais de Venda aos conhecimentos de transporte nos arquivos eletrônicos. No entanto, conforme demonstram os documentos apresentados pela Recorrente, no conhecimento de transporte consta o nome da transportadora e o número do chassi do caminhão, informações que também constam da Nota Fiscal de Venda, estando, portanto, demonstrado o vínculo entre o conhecimento de transporte e a nota fiscal de venda, e sendo, consequentemente, possível a verificação e determinação do montante dos créditos relativos a frete nas operações de venda. Diante disso, caracteriza flagrante afronta ao princípio da verdade material da ampla defesa, o não reconhecimento do direito creditório devido à não apresentação das informações no “layout” específico determinado pela autoridade administrativa. Pretende a contribuinte, para certificar a legitimidade dos créditos alegados, de que os fretes realmente correspondem a operações de venda nas quais tenha sido suportado pelo vendedor, que a autoridade competente compare, para cada conhecimento de transporte, o nome da transportadora e o número do chassi de cada veículo transportado, com as informações constantes das notas fiscais de venda (uma para cada veículo vendido). E, note- se, são milhares de conhecimentos de transporte e de notas fiscais de venda. Em síntese, as Declarações de Compensação foram consideradas “não homologadas” porque os valores pleiteados encontravam-se alocados na quitação de débitos confessados em DCTF. Segundo a requerente, apesar de ter retificado a apuração nos Demonstrativos de Apuração das Contribuições Sociais (DACON) reduzindo débitos de PIS e COFINS, não houve retificação da DCTF (equívoco da própria requerente). Contudo, afirma ter direito a créditos decorrentes de serviços utilizados como insumo em seu processo produtivo e a créditos referentes aos fretes pagos nas operações de venda, conforme autorização do Art. 3° da Lei n° 10.833/2003. A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campinas / SP (DRJ/CPS), através da Resolução n° 3.305 - 3a Turma da DRJ/CPS, de 21/11/2011 (fls. 115/118), que converteu o julgamento em diligência para que esta delegacia verificasse se os valores constantes no DACON retificador têm suporte documental, “avaliando se os dispêndios com serviços correspondem a insumos geradores da não cumulatividade, bem como atestando se os valores dos fretes contratados correspondem a transporte vinculado à operação de venda cujo ônus foi suportado pela interessada, aferindo, assim, a validade e a dimensão do direito de crédito utilizado nas DCOMP”. A requerente foi inicialmente intimada a apresentar em arquivos digitais as notas fiscais de serviço abrangidas no conceito de insumos utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, bem como os conhecimentos de transporte referentes aos fretes pagos nas operações de venda, que deram origem aos créditos de COFINS e PIS nos respectivos períodos de apuração. Foi intimada a apresentar também os arquivos digitais da contabilidade e do relacionamento entre as contas da contabilidade e os tributos federais referentes aos anos- calendário 2004 a 2006. A intimação foi atendida em setembro de 2012. Como mencionado na Informação Fiscal citada no item 8, a verificação dos créditos oriundos das operações de venda passa pela análise da vinculação entre o conhecimento de transporte e a nota fiscal de venda. O campo “Número do Registro correspondente ao frete”, Fl. 749DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 do layout específico solicitado no Termo de Intimação Fiscal n° 078/2013 (fls. 132/145), não foi preenchido em nenhum dos arquivos relacionados no item 11. A fiscalização entendeu que apesar de ser uma hipótese prevista no inciso IX do art. 3° da Lei n° 10.833/2003, não é possível determinar o montante dos créditos gerados a partir de fretes nas operações de venda, pois a requerente não demonstrou a vinculação entre conhecimentos de transporte e notas fiscais de venda. Eis a justificativa fiscal para o indeferimento do crédito relativo ao frete: Crédito pleiteado referente a “fretes pagos nas operações de venda”: Como mencionado na Informação Fiscal citada no item 8, a verificação dos créditos oriundos das operações de venda passa pela análise da vinculação entre o conhecimento de transporte e a nota fiscal de venda. O campo “Número do Registro correspondente ao frete”, do layout específico solicitado no Termo de Intimação Fiscal n° 078/2013 (fls. 145/158), não foi preenchido em nenhum dos arquivos relacionados no item 11. Assim, apesar de ser uma hipótese prevista no inciso IX do art. 3° da Lei n° 10.833/2003, não é possível determinar o montante dos créditos gerados a partir de fretes nas operações de venda, pois a requerente não demonstrou a vinculação entre conhecimentos de transporte e notas fiscais de venda. (destaques acrescidos) A fundamentação apontada na Informação Fiscal: O campo ‘Número do Registro correspondente ao frete’, do layout específico solicitado no Termo de Intimação Fiscal n° 078/2013 (fls. ...), não foi preenchido em nenhum dos arquivos relacionados no item 11. Ao invés de atender ao quanto solicitado pela fiscalização, a contribuinte traz em sua defesa, por amostragem, conhecimentos de transporte e notas fiscais pretendendo que o Auditor Fiscal faça o vínculo entre referidos documentos. Portanto, improcede a alegação. - Do Crédito decorrente de Serviços contratados pela Recorrente. É alegado às folhas 09 e 10 do Recurso Voluntário: Segundo o acórdão recorrido, não é possível o reconhecimento do direito ao crédito resultante de serviços contratados pela Recorrente, em razão da descrição genérica dos serviços nas respectivas Notas Fiscais, o que “impossibilita a identificação e subsunção do serviço ao conceito de insumo”. / Entretanto, conforme acima mencionado, em flagrante afronta ao princípio da verdade material e da ampla defesa, foram consideradas apenas as Notas Fiscais e não foram levados em conta os demais documentos apresentados pela Recorrente, que demonstram a natureza dos serviços contratados e a sua imprescindibilidade para o regular desenvolvimento das suas atividades. É inegável a essencialidade de serviços tais como parqueamento, patiamento, armazenagem e movimentação de veículos, transporte de unidades, movimentação de unidades, a uma indústria automobilística. No caso em pauta, a requerente pretende comprovar “serviços utilizados como insumo”, que no DACON seriam computados nos seguintes campos:  DACON Ano-Calendário 2004: Linha 03 da Ficha 04 (PIS/PASEP) e Linha 03 da Ficha 06 (COFINS) Fl. 750DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49  DACON Ano-Calendário 2005: Linha 03 da Ficha 06 (PIS/PASEP) e Linha 03 da Ficha 12 (COFINS)  DACON Ano-Calendário 2006: Linha 03 da Ficha 6-A (PIS/PASEP) e Linha 03 da Ficha 16-A (COFINS) Tratadas as informações citadas no item 12, foi selecionada uma amostra significativa de documentos fiscais de cada período de apuração, que supostamente comprovaria despesas de serviços utilizados como insumo na produção. A requerente foi intimada, através do TERMO DE INTIMAÇÃO DRF/SBC/SEORT n° 1329/2017 (fls. 235/236), ciência em 29/11/2017,a apresentar os documentos fiscais selecionados, tendo sido concedido o prazo inicial de 20 (vinte) dias para resposta. A requerente solicitou, em 19/12/2017, prorrogação de prazo, que foi concedida. Findo o prazo adicional, em alguns processos houve novo pedido de prorrogação (na última semana de janeiro de 2018) que foi deferido, mas a requerente foi informada de que não haveria novas prorrogações de prazo. A requerente apresentou os documentos na forma digital (isto é, documentos digitalizados), pautando-se para tanto no que dispõe a Lei n° 12.682, de 09 de julho de 2012, que dispõe sobre a elaboração e o arquivamento de documentos em meios eletromagnéticos. Destaque-se, no entanto, o que estabelece o caput do Art. 3° e no Art. 6° da referida lei: “Art. 3° O processo de digitalização deverá ser realizado de forma a manter a integridade, a autenticidade e, se necessário, a confidencialidade do documento digital, com o emprego de certificado digital emitido no âmbito da Infraestrutura de Chaves Públicas Brasileira - ICP - Brasil. [...] Art. 6° Os registros públicos originais, ainda que digitalizados, deverão ser preservados de acordo com o disposto na legislação pertinente. ” Contudo, vários documentos apresentados pela parte interessada não observaram o disposto no art. 3°. Outros documentos foram informados com divergências consideráveis de valor. Um exemplo é o Documento Fiscal Mod. 01 N° 000149 emitido pelo CNPJ n° 03.534.795/0002-97 tendo como participante a pessoa jurídica de CNPJ n° 03.470.727/0002-01. No arquivo “Rfederal_cofjul04 OK.txt’ a empresa informa que o valor do documento seria R$ 82.918,89, sendo esta a base de cálculo da COFINS, que geraria um crédito de COFINS de R$ 6.301,84. No entanto, no arquivo “Rfederal__pisjul04 OK.txt’, o mesmo documento é informado com o valor de R$ 183,10 (valor da Base de Cálculo do PIS), gerando um crédito de PIS no valor de R$ 3,02. Note-se a diferença considerável entre os dois valores. Apresentado o documento fiscal, verificou-se que o valor correto é R$ 183,10 (Vide fl. 419 do Processo n° 13819.903585/2009-95). Alguns documentos fiscais são referentes a aquisição de materiais, sendo incorreto o enquadramento nos campos citados no item 18 deste relatório (“Serviços utilizados como insumos”). Quanto aos demais documentos fiscais, foram analisadas “ipsis litteris” as informações neles constantes, em especial os registros constantes no campo “Descrição”. Fl. 751DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 De todas as descrições analisadas, somente três tipos de serviço poderiam, à primeira vista, ser enquadrados no inciso II do Art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, a saber: Serviço de logística interna; Serviço de transporte; Serviço de manutenção. Uma análise detalhada de cada um destes casos, especificada no Termo de Verificação Fiscal, e-folhas 342 e 343, confirmou a impossibilidade de considerá-los como crédito de PIS/Pasep e COFINS. De todo exposto conclui-se que os documentos apresentados e as informações prestadas são insuficientes para comprovar os créditos pleiteados nas DCOMP listadas na Tabela 1, de PIS/COFINS não- cumulativos, apurados nos DACON retificadores dos respectivos períodos de apuração relativos a serviços utilizados como insumos e a fretes pagos na operação de venda cujo ônus foi suportado pela interessada. Portanto, improcede a alegação. - Do Crédito decorrente de Materiais Adquiridos pela Recorrente. É alegado às folhas 11 e 12 do Recurso Voluntário: De acordo com o acórdão recorrido, o direito aos créditos decorrentes de materiais adquiridos e utilizados como insumo pela Recorrente, mas não declarados na rubrica certa do DACON e/ou dos arquivos eletrônicos solicitados, não pode ser reconhecido, uma vez que não foi demonstrado na Manifestação de Inconformidade que não houve aproveitamento em duplicidade. Tal decisão, entretanto, configura nova afronta ao princípio da verdade material e da ampla defesa, visto que, caso os documentos fiscais apresentados pela Recorrente, que demonstram a aquisição dos materiais utilizados como insumo, não sejam considerados suficientes ao reconhecimento do direito ao crédito, em razão do erro cometido no preenchimento do DACON e/ou dos arquivos eletrônicos, deveria ser dada oportunidade à Recorrente para a apresentação dos documentos reputados necessários e não simplesmente ser mantida a glosa, em flagrante e injusto prejuízo à Recorrente. - A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário A comprovação da existência de direito creditório líquido e certo é inerente à certificação da legítima e correta compensação, conforme se depreende do art. 170 da Lei nº 5.172, de 26 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN): Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. O CTN remete à lei ordinária e, nos casos em que ela atribuir à autoridade administrativa, a função de estabelecer condições para que as compensações possam vir a ser realizadas. Neste sentido, a regra replicada no inciso VII, §3° do art. 74 da Lei 9.430/1996: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Fl. 752DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (...) § 3o Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito passivo, da declaração referida no § 1o: (...) VII - o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito informado em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob procedimento fiscal; (Grifo e negrito nossos) De clareza cristalina a regra para compensação de créditos tributários por apresentação de Decaração de Compensação (DCOMP): demonstração da certeza e liquidez. Nesta toada, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se almeja compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a existência do crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível. Ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento. - Da delimitação do pleito. O litígio instaurado a partir da apresentação de manifestação de inconformidade presta-se exclusivamente a discutir a não homologação da compensação declarada, não havendo espaço para análise da procedência de créditos diversos dos alegados por ocasião da transmissão da declaração de compensação. Por isso, é defeso à autoridade julgadora alargar aquilo que solicitado inicialmente. Razões apontadas na manifestação de inconformidade não podem inovar o pedido após a decisão inicial do processo, conforme o disposto no art. 264 do CPC, decorrência natural do princípio da estabilidade da lide: Art. 264. Feita a citação, é defeso ao autor modificar o pedido ou a causa de pedir, sem o consentimento do réu, mantendo-se as mesmas partes, salvo as substituições permitidas por lei. (Redação dada pela Lei n° 5.925, de 1973) Parágrafo único. A alteração do pedido ou da causa de pedir em nenhuma hipótese será permitida após o saneamento do processo. (Redação dada pela Lei n° 5.925, de 1973) Ocorre que, após a autoridade competente proferir a decisão administrativa provocada por conta da protocolização da declaração original, não mais possível é retificá-la, sob pena de tornar sem fim o processo administrativo fiscal. Logo, no que toca aos pedidos de compensação/restituição, em respeito ao princípio da estabilidade da lide, o litígio deve se ater aos termos e limites fixados no pedido inicial, como forma de realizar efetivamente o contraditório e a ampla defesa, evitando, dessa forma, tumultos no processo administrativo que seriam causados por eventuais aditamentos sem limites. - A retificação da DCTF/DACON Fl. 753DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 A retificação da DCTF/DACON para a apresentação do PER/DCOMP representa requisito meramente formal que não pode se sobrepor à verdade material, uma vez comprovada, por outros meios, a liquidez e certeza do crédito pleiteado. Ressalte-se, no entanto, que a retificação da DCTF, por si só, não se presta para solidificar a liquidez e certeza do crédito pleiteado pelo contribuinte, sendo indispensável a apresentação de prova, tais como demonstrativos contábeis e fiscais, para aferição do crédito. Neste sentido, já se pronunciou a Câmara Superior de Recursos Fiscais deste E. CARF, no julgamento do processo 10909.900175/2008-12, manifestando o entendimento no acórdão n° 9303-005.520 (sessão de 15/08/2017), no sentido de que, mesmo no caso de uma a retificação posterior ao Despacho Decisório, não haveria impedimentos para o deferimento do pedido quando acompanhada de provas documentais comprovando a erro cometido no preenchimento da declaração original, comparecendo nos autos com qualquer prova documental hábil a demonstrar o erro que cometera no preenchimento da DCTF (escrita contábil e fiscal): Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/02/2004 a 29/02/2004 DCTF RETIFICADORA APRESENTADA APÓS CIÊNCIA DO DESPACHO DECISÓRIO. EFEITOS. A retificação da DCTF após a ciência do Despacho Decisório que indeferiu o pedido de restituição não é suficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se funde. Recurso Especial do Contribuinte negado. - Do Ônus da Prova. Coloque-se, inicialmente, que no que se refere à repartição do ônus da prova nas questões litigiosas, a legislação processual administrativo-tributária inclui disposições que, em regra, reproduzem aquele que é, por assim dizer, o princípio fundamental do direito probatório, qual seja o de que quem acusa e/ou alega deve provar. A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art. 373 do Código de Processo Civil, in verbis: Art. 373. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. § 1° Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi atribuído. § 2° A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil. § 3° A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das partes, salvo quando: Fl. 754DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 I. - recair sobre direito indisponível da parte; II. - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito. § 4° A convenção de que trata o § 3° pode ser celebrada antes ou durante o processo. O dispositivo transcrito é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a quem dela se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o processo administrativo fiscal, vez que a obrigação de provar está expressamente atribuída à Autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula pedido de repetição de indébito/ressarcimento. Sobre ônus da prova em compensação de créditos transcrevo entendimento da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão de n° 9303-005.226, a qual me curvo para adotá-la neste voto: ...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade probatória já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo atuar na produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a Contribuinte não demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente alegações. - Das Provas. As provas devem ser compreendidas como um meio apto a formar convencimento daquele que avalia determinada situação fática. No caso em testilha, o que deve ser compreendido e elevado ao patamar de prova são documentos aptos e idôneos para demonstrar as alegações enunciadas nos autos. A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à existência dos fatos. Em outras linhas, um dos principais objetivos do direito é fazer prevalecer a justiça. Para que uma decisão seja justa, é relevante que os fatos estejam provados a fim de que o julgador possa estar convencido da sua ocorrência. O convencimento do julgador forma-se pela aferição dos elementos da ocorrência do fato, que assumem status de certeza. Mas não basta ter certeza, inafastável o efeito psicológico da prova, que promove o convencimento do julgador no intuito de prolatar decisão que representa a verdade. Como já salientado, nos casos de utilização de direito creditório pela interessada, desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de créditos, é atribuição da interessada a demonstração da efetiva existência deste. Assim, em qualquer dos tipos de repetição é exigida a apresentação dos documentos comprobatórios da existência do direito creditório como pré-requisito ao conhecimento do direito pretendido pelo contribuinte; ausentes os documentos que atestem, de forma inequívoca, a origem e a natureza do crédito, o pedido/declaração fica inarredavelmente prejudicado. Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito ou, em situações extremas, demonstrar indícios convergentes que levem ao entendimento de que as alegações são verossímeis, inclusive com a apresentação de documentos comprobatórios do referido direito. Fl. 755DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Neste sentido já se manifestou esse colegiado por meio do acórdão de n. 3003- 000.463 de relatoria do Conselheiro Vinícius Guimarães: Importa lembrar que os livros contábeis trazem informações que interessam a vários usuários, alguns internos à empresa, como os dirigentes, associados e sócios, e outros externos, como os órgãos públicos administrativos, judiciários e fiscalizadores, fornecedores, entre outros. A validade jurídica desse conjunto de informações incorporado na escrituração contábil requer o devido registro público, no órgão competente, conferindo-lhe a autenticidade e validade como meio de prova aos diversos interessados, entre os quais a Administração Tributária. Nesse sentido, o Conselho Federal de Contabilidade, deliberando sobre as normas técnicas a serem observadas pelos respectivos profissionais no exercício da profissão, aprovou, mediante a Resolução CFC n° 1.330, de 18 de março de 2011, a Norma Técnica ITG 2000 - Escrituração Contábil. Entre outras disposições, a referida resolução estabelece que os livros contábeis obrigatórios, entre os quais o Livro Diário e o Livro Razão, devem revestir-se de formalidades extrínsecas - tais como: a) serem encadernados; b) terem suas folhas numeradas sequencialmente; c) conterem termo de abertura e de encerramento assinados pelo titular ou representante legal da entidade e pelo profissional da contabilidade regularmente habilitado no Conselho Regional de Contabilidade - e também devem ser registrados em órgão competente - autenticação no Registro Público de Empresas Mercantis, ex vi do art. 1.181 do Código Civil. No caso concreto, além de não terem sido apresentados os livros Diário e/ou Razão - com termos de abertura e encerramento devidamente autenticados -, livros hábeis como meio de prova perante a Administração Tributária, o balancete apresentado se revela despido, como visto, de formalidade essencial para sua mínima eficácia perante destinatários externos à própria empresa. Em outras palavras, em sede de verificação e julgamento das compensações declaradas, importa às autoridades fiscais e, também, aos tribunais administrativos aferir por documentação idônea a existência do crédito alegado. - Do reconhecimento do direito creditório pleiteado condicionado à apresentação de documentos comprobatórios. A intimação fiscal para esclarecimentos, nas hipóteses de restituição/compensação, trata, em verdade, de faculdade atribuída à autoridade administrativa competente para decidir sobre o crédito utilizado, dado que, conforme já fartamente esclarecido, a prova do indébito tributário resta a cargo do sujeito passivo. Nesse sentido dispõe, expressamente, a legislação de regência vigente a partir da implementação da restituição/compensação por meio de declaração: Instrução Normativa SRF n°210, de 30 de setembro de 2002: “Art. 4o A autoridade competente para decidir sobre a restituição poderá determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo, a fim de que seja verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das informações prestadas. ” Instrução Normativa SRF n° 460, de 18 de outubro de 2004: “Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas. ” Instrução Normativa SRF N° 600, de 28 de dezembro de 2005: “Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos Fl. 756DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.” Instrução Normativa RFB n°900, de 30 de dezembro de 2008: “Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das informações prestadas. ” Instrução Normativa RFB n° 1.300, de 20 de novembro de 2012: “Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.” Instrução Normativa RFB n° 1.717, de 17 de julho de 2017: Art. 161. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para decidir sobre a restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório: - à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos magnéticos; e - à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame da escrituração contábil e fiscal do interessado. A prova requerida em favor da pessoa jurídica consiste nos fatos registrados na escrituração e comprovados por documentos hábeis, conforme art. 923 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99): “Art. 923. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz, prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 9°, § 1°). ” (destaques acrescidos) Como visto da legislação transcrita, a escrituração, por si só, ou seja, quando desacompanhada dos documentos a ela pertinentes, não é suficiente para comprovar os registros ali efetuados. Veja-se a jurisprudência: “REGISTROS CONTÁBEIS - Devem ser amparados por documentos hábeis, quais sejam, aqueles que tem os requisitos e qualidades indispensáveis para comprovar os lançamentos contábeis e produzir os efeitos jurídicos, sendo insuficiente para comprová-los simples declarações de técnico de contabilidade. ” [1° CC Ac. 103- 20.008, DOU de 17/08/99] Ressalte-se que o Código Tributário Nacional - CTN, aprovado pela Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966, prescreve a observância da guarda dos documentos que devem acobertar a escrituração, nos seguintes termos: “Art. 195 - (omissis) Parágrafo único - os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram.” Fl. 757DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Nesse mesmo diapasão são as disposições constantes do art. 4° do Decreto- lei n.° 486, de 3 de março de 1969, tomado como base legal do artigo 264 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99): “Art. 4°. O comerciante é ainda obrigado a conservar em ordem, enquanto não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes, a escrituração, correspondência e demais papéis relativos à atividade, ou que se refiram a atos ou operações que modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial.” E também as disposições do art. 37 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996: “Art. 37. Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados até que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos tributários relativos a esses exercícios. ” E não basta apenas juntar um documento ou um conjunto de documentos, ainda que volumoso. É preciso estabelecer uma relação entre os documentos e o fato que se pretende provar. Nesse sentido, vale-se das lições de Fabiana Del Padre Tomé (A prova no Direito Tributário, 2008, p. 179): Isso não significa, contudo, que para provar algo basta simplesmente juntar um documento aos autos. É preciso estabelecer relação de implicação entre esse documento e o fato que se pretende provar. A prova decorre exatamente do vínculo entre o documento e o, fato probando. (destaques acrescidos) Assim, provar por meio de documentos não se encerra na apresentação desses, mas exige que sejam apresentados juntamente com uma argumentação que estabeleça uma relação de implicação entre os documentos e o fato que se pretende provar. A simples juntada de documentos não produz prova, ou seja, não resulta no reconhecimento do fato que se pretende provar. Portanto, no caso específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento de créditos tributários, à contribuinte cumpre o ônus que a legislação lhe atribui, quando traz os elementos de prova que demonstrem a existência do crédito. E tal demonstração, no caso das pessoas jurídicas, está, por vezes, associada a uma conciliação entre registros contábeis e documentos que respaldem tais registros. - Momento da apresentação das provas. Pela luz da legislação processual brasileira, quer judicial ou administrativa, é defeso às partes apresentar prova documental em momento diverso do estabelecido na norma processual. No do Processo Administrativo Fiscal na data da apresentação da impugnação/manifestação de inconformidade – a menos que (§ 4º do art. 16 do Decreto 70.235/1972): a) Fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou direito superveniente; c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos. Fl. 758DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Neste sentido, a inteligência do art. 17 do Decreto 70.235/1972 toda a matéria de defesa deve ser alegada na impugnação/manifestação de inconformidade, de modo que há preclusão para elencar novos elementos fáticos em sede recursal. Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sidoexpressamente contestada pelo impugnante. Da lição do Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho: Sabemos que as provas devem estar em conjunto com as alegações, formando uma união harmônica e indissociável. Uma sem a outra não cumpre a função de clarear a verdade dos fatos. Os fatos não vêm simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas partes e pelo julgador. Após a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com base na valoração das provas que permitirá o convencimento da autoridade julgadora. Assim, a importância da prova para uma decisão justa vem do fato dela dar verossimilhança às circunstâncias a ponto de formar a convicção do julgador. Mais para que a prova seja bem valorada, se faz necessária uma dialética eficaz. Ainda mais quando a valoração é feita em sede de recurso. Por isso que se diz que o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. As razões do recurso são elemento indispensável ao órgão julgador, para o qual se dirige, possa julgar o mérito do recurso, ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida. O simples ato de acostar documentos desprovidos de argumentação não permite ao julgador chegar a qualquer conclusão acerca dos motivos determinantes do alegado direito requerido. Não se pode olvidar que a produção de provas é facultada às partes, mas constitui-se em verdadeiro ônus processual, porquanto, embora o ato seja instituído em seu favor, não o sendo praticado no tempo certo, surge para a parte consequências gravosas, dentre elas a perda do direito de o fazê-lo posteriormente, pois nesta hipótese, opera-se o fenômeno denominado de preclusão, isto porque, o processo é um caminhar para frente, não se admitindo, em regra, realização de instrução probatória tardia, pertinente a fases já ultrapassadas. Daí, não tendo sido produzida a tempo, em primeira instância, não se admite que se faça em fases posteriores, sem que haja justificativa plausível para o retardo. Dinamarco afirma que o direito à prova não é irrestrito ou infinito: A constituição e a lei estabelecem certas balizas que também concorrem a traçar-lhes o perfil dogmático, a principiar pelo veto às provas obtidas por meio ilícitos. Em nível infraconstitucional o próprio sistema dos meios de prova, regido por formas preestabelecidas, momentos, fases e principalmente preclusões, constitui legítima delimitação ao direito à prova e ao seu exercício. Falar em direito à prova, portanto, é falar em direito à prova legítima, a ser exercido segundo os procedimentos regidos pela lei. Portanto, já em sua Manifestação de Inconformidade / Impugnação perante o órgão a quo, a Recorrente deve reunir todos os documentos suficientes e necessários para a demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido. - O princípio da verdade material Noutro giro, o princípio da verdade material não é remédio para todos os males processuais. Não pode nem deve servir de salvo conduto para que se desvirtue o caminhar para Fl. 759DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 frente, o ordenamento e a concatenação dos procedimentos processuais - essência de qualquer processo administrativo ou judicial. Na realidade, a verdade material contrapõe-se ao formalismo exacerbado, presente no Processo civil, mas, de maneira alguma, priva o procedimento administrativo das necessárias formalidades. Daí se dizer que no Processo Administrativo Fiscal convivem harmonicamente os princípios da verdade material e da formalidade moderada. De sorte que se busque a verdade real, mas preservando as normas processuais que asseguram a segurança, a celeridade, a eficiência e o bom andamento do processo. Ocorre que o julgador sempre tem que decidir, ele deve ter bom senso na busca pela verdade, evitando a obsessão que pode prejudicar a justiça célere. A empresa permaneceu inerte em seu dever de colaboração, incidindo na carência probatória que implica o não reconhecimento do direito de crédito. A título de exemplo: Processo n.° 11516.721501/2014-43. Sessão 23/02/2016. Relator Rosaldo Trevisan. Acórdão n.° 3401-003.096 Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 31/07/2009 a 30/09/2009 VERDADE MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO. A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração somado ao dever de colaboração por parte do particular, unidos na finalidade de propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos acontecimentos. PEDIDOS DE COMPENSAÇÃO / RESSARCIMENTO. ÔNUS PROBATÓRIO. DILIGENCIA/PERÍCIA. Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos autos os elementos probatórios correspondentes. Não se presta a diligência, ou perícia, a suprir deficiência probatória, seja do contribuinte ou do fisco. (...)" Atentando-se para o presente caso, não se vislumbra qualquer fundamento fático ou jurídico trazido pela Recorrente capaz de alterar a conclusão em torno do direito ao crédito alcançada no despacho decisório e mantida pela decisão recorrida. Assim, o ônus da comprovação do direito creditório cabe à contribuinte. Dada a ausência de provas, o pleito não deve prosperar. Sendo assim, conheço do Recurso Voluntário e nego provimento ao recurso do contribuinte. (assinado digitalmente) É como voto. Jorge Lima Abud - Relator. Fl. 760DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 27 do Acórdão n.º 3302-011.833 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13819.903577/2009-49 Fl. 761DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 10166.724845/2016-21
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Apr 29 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Mon Jun 14 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2015 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO. A divergência somente se caracteriza quando, em face de situações fáticas similares, são adotadas soluções diversas, tendo em vista interpretações distintas conferidas à legislação tributária. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência quando não resta demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial
Numero da decisão: 9202-009.511
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (documento assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Ana Cecília Lustosa da Cruz - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mario Pereira de Pinho Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente).
Nome do relator: ANA CECILIA LUSTOSA DA CRUZ
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RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO. A divergência somente se caracteriza quando, em face de situações fáticas similares, são adotadas soluções diversas, tendo em vista interpretações distintas conferidas à legislação tributária. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência quando não resta demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (documento assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Ana Cecília Lustosa da Cruz - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mario Pereira de Pinho Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo contra o Acórdão n.º 2301-005.907, proferido pela 1ªTurma Ordinária da 3ª Câmara da 2ª Seção de Julgamento do CARF, em 11 de fevereiro de 2019, no qual restou consignado o seguinte trecho da ementa, fls. 343: COMPENSAÇÃO. REQUISITOS. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 16 6. 72 48 45 /2 01 6- 21 Fl. 437DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 9202-009.511 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10166.724845/2016-21 Para que a compensação possa ser efetuada, os créditos precisam ser líquidos e certos, envolver contribuições da mesma espécie e, se forem decorrentes de decisão judicial, esta deve ter transitado em julgado. COMPENSAÇÃO. GLOSA. Serão glosados pelo Fisco os valores compensados indevidamente pelo sujeito passivo, quando não há amparo legal ou forem os créditos oriundos de decisão judicial sem trânsito em julgado da sentença, consoante o artigo 170-A, do Código Tributário Nacional. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. QUINZE PRIMEIROS DIAS DO AFASTAMENTO POR AUXÍLIO-DOENÇA OU AUXÍLIO-ACIDENTE. Diante da moldura constitucional e em razão da amplitude conceitual e legislativa dos conceitos de remuneração e salário-de-contribuição, no caso do adicional constitucional de férias, bem como nos quinze primeiros dias de afastamento do empregado por auxílio-doença ou auxílio-acidente, temos típicas hipóteses de interrupção do contrato de trabalho, razão pela qual, a despeito de inexistir prestação de serviço, há remuneração e, havendo remuneração paga, devida ou creditada, há incidência de contribuições previdenciárias. Consequentemente, tais valores, recolhidos pela recorrente, não podem ser considerados pagamentos indevidos. RECURSOS REPETITIVOS. ART. 543C DO CPC/1973 E ARTS. 1.036 A 1.041 DO NOVO CPC. VINCULAÇÃO. ART. 62ª DO RICARF. DECISÕES NÃO TRANSITADAS EM JULGADO. O STJ, no REsp 1.230.957, julgado na sistemática do artigo 543C do Código de Processo Civil (recurso repetitivo), estabeleceu a não incidência de contribuição previdenciária sobre a remuneração (i) nos 15 dias anteriores à concessão de auxílio-doença, (ii) do terço constitucional de férias indenizadas ou gozadas. Todavia, a vinculação de conselheiro ao quanto decidido na sistemática dos recursos repetitivos somente ocorre quanto às decisões definitivas de mérito (art. 62-A, do RICARF), o que somente ocorre com o trânsito em julgado das decisões, o que não ocorreu até a presente data. Em sentido semelhante, o disposto na Nota/PGFN/CRJ/N° 640, de 2014. No que se refere ao Recurso Especial, fls. 365 e seguintes, houve sua admissão, por meio do Despacho de fls. 410 e seguintes, para rediscutir a aplicação da jurisprudência do STJ, conforme REsp 1.230.957/RS. Em seu recurso, aduz o Sujeito Passivo, em síntese, que: a) em atendimento as intimações, foi informada a existência do processo n.º 19192- 84.2010.4.01.3400, transitado em julgado perante o TRF da 1ª Região, no qual foi garantido o direito líquido e certo da empresa de não ser compelida a recolher a Fl. 438DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 9202-009.511 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10166.724845/2016-21 contribuição previdenciária incidente sobre os valores pagos a título de aviso prévio indenizado e sobre o respectivo 13º salário; b) foi indicado, ainda, equivocadamente o crédito decorrente do processo n.º 9273- 66.2013.4.01.3400, em trâmite perante o TRF da 1ª Região, no qual a União foi condenada a efetuar o pagamento dos juros moratórios ainda não pagos por ocasião do resgate dos títulos da dívida agrária cartulares; c) parte da controvérsia diz respeito à existência de crédito tributário compensado pela Recorrente por intermédio de GFIP, nas competências compreendidas entre 01/2012 a 13/2015; d) o caso sob análise trata de questão já pacificada pelo STJ, quando do julgamento do REsp 1.230.957/RS, submetido ao rito dos repetitivos; e) há precedentes do CARF que reafirmam a obrigatoriedade de aplicação do decidido pela sistemática dos repetitivos, com base no art. 62 do Regimento Interno; f) não há dúvida quanto ao pré-questionamento da matéria, pois as questões jurídicas em debate, quais sejam a não incidência das contribuições sobre os valores pagos nos 15 primeiros dias de afastamento do funcionário doente ou acidentado, sobre o salário-maternidade, sobre férias e sobre o 1/3 constitucional de férias, bem como a aplicação do art. 62-A do Regimento; f) os pagamentos indevidos de tributos decorreram do recolhimento das contribuição previdenciária incidente sobre os valores pagos nos primeiros 15 dias de afastamento do empregado doente ou acidentado, adicional de férias de 1/3 e aviso prévio indenizado, g) a não incidência das contribuições sociais previdenciárias sobre essas verbas é inequívoca, considerando o disposto no REsp 1.230.957/RS, apreciado pela sistemática do artigo 543-C; h) na hipótese de tributos lançados por homologação, o contribuinte pode realizar a compensação independente de qualquer procedimento administrativo preparatório, a qual estará, naturalmente, sujeita à posterior homologação pelo Fisco. Intimada, a Procuradoria da Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões, como se observa das fls. 426 e seguintes, alegando, em suma: a) houve interposição de Recurso Especial pela contribuinte suscitando divergência no que tange a dois pontos. O pleito teve seguimento parcial no tocante à incidência de contribuição previdenciária sobre a parcela remuneratória referente ao aviso prévio indenizado; b) considerando que o REsp 1.230.957/RS não transitou em julgado, descabendo a aplicação do art. 62-A do RICARF, necessária a análise acerca da legalidade da incidência de contribuição previdenciária sobre a verba em exame; c) por não mais fazer parte do rol taxativo trazido pelo § 9º do art. 28 da Lei nº 8.212, de 1991, norma isentiva específica que deve ser interpretada restritivamente segundo disposição constitucional e CTN (art. 111, I), o aviso prévio indenizado deve ser considerado como tributável para fins previdenciários; d) por todas as razões acima dispostas, as verbas relativas ao aviso prévio indenizado estão inseridas no conceito de salário-de-contribuição, razão pela qual devem ser mantidas no presente lançamento; É o relatório. Voto Fl. 439DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 9202-009.511 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10166.724845/2016-21 Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz, Relatora. 1. Do conhecimento Em seu Recurso Especial, aduz o Sujeito Passivo que os pagamentos indevidos utilizados na compensação decorreram do recolhimento das contribuições previdenciárias incidentes sobre os valores pagos nos primeiros 15 dias de afastamento do empregado doente ou acidentado, sobre o adicional de férias de 1/3 e sobre aviso prévio indenizado. No entender do Recorrente, deve ser aplicada pelo Colegiado a posição pacificada pelo STJ, quando do julgamento do REsp 1.230.957/RS, submetido ao rito dos repetitivos, considerando a não incidência das contribuições sociais previdenciárias sobre as referidas rubricas. Cabe salientar, quanto ao aviso prévio indenizado e ao décimo terceiro proporcional ao aviso prévio indenizado nos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação, que o Despacho Decisório, fls. 167 e seguintes, não questionou o direito de o Contribuinte realizar a compensação utilizando-se dos valores mencionados, mas apenas constatou a ausência da comprovação do montante do crédito pleiteado, razão pela qual se concluiu pela compensação indevida, nos seguintes termos, fls. 175: A contribuinte obteve o direito de não ser compelida a recolher contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de aviso prévio indenizado e a título de décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado, obteve ainda o direito de efetuar compensação utilizando-se dos valores pagos a título de contribuição previdenciária sobre essas rubricas nos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação, conforme consta nas decisões apresentadas(fls. 57 a 153). A decisão transitou em julgado em 09/11/2012, conforme consta em certidão apresentada pela contribuinte(fl. 81)). Não restam dúvidas de que o direito de a contribuinte efetuar compensação utilizando-se dos valores pagos a título de contribuição previdenciária sobre aviso prévio indenizado e décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado nos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação tenha sido assegurado por decisão judicial. A decisão, no entanto, não determinou o montante do crédito, sendo que a decisão de primeira instância foi explícita no sentido de que os valores deveriam ser apurados em liquidação de sentença. Em consulta ao site do TRF da 1ª Região é possível ver que há uma ação de execução relacionada a ação ordinária 19192-84.2010.4.01.3400, e por esse motivo foi solicitada a íntegra da ação de execução. Porém, conforme documentos apresentados pelo contribuinte(fls. 124 a 153) a ação de execução se refere tão somente aos honorários advocatícios e às custas processuais. Fiscal realizar os procedimentos necessários para apuração do montante do crédito, e por isso a contribuinte foi intimada por meio do Termo de Intimação 1247/2016 a apresentar documentos capazes de provar o montante do crédito pleiteado, no entanto, como já relatado, não houve resposta. Tendo em vista que a certeza e a liquidez do crédito são requisitos necessários para a compensação, cabe a contribuinte provar que o crédito pleiteado possui esses requisitos. A forma de provar seria apresentando os documentos e informações solicitadas pela Autoridade Fiscal, e em que pese ter tido a oportunidade, a contribuinte não atendeu a solicitação. Assim, não há como apurar o montante do crédito sem que a contribuinte tenha esclarecido todos os questionamentos da Autoridade Fiscal, e por conseguinte não há como homologar as compensações aqui analisadas. Fl. 440DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 9202-009.511 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10166.724845/2016-21 Posteriormente, já em sede de análise do Recurso Voluntário, a Turma Ordinária manifestou-se no mesmo sentido, como se observa dos trechos da decisão a quo abaixo transcrita, fls. 350: A única decisão favorável à apelante e transitada em julgado comprovada nos autos é aquela proferida no processo 1919284.2010.4.01.3400, que se refere ao aviso prévio indenizado e 13° salário proporcional ao aviso prévio indenizado. Entretanto, conforme informado pela autoridade fiscal no Despacho Decisório às fls. 167/176, o levantamento do montante dos créditos a compensar não foi realizado no curso do processo em questão nem no processo de execução que, de acordo com os documentos apresentados, se refere exclusivamente aos honorários advocatícios e às custas processuais. Intimada através do Termo de Intimação Fiscal n° 1.247/2016, a apresentar os documentos e informações para que se procedesse a apuração do montante dos créditos, a requerente não atendeu à intimação, nem, tampouco, apresentou tais documentos e informações em anexo a esta manifestação de inconformidade ou mesmo qualquer justificativa para a não apresentação. Consoante relatado, o Recurso Especial sob análise foi admitido parcialmente apenas com relação à aplicação da jurisprudência do STJ, conforme REsp 1.230.957/RS. Nesse contexto, embora haja pleito pela rediscussão da matéria com base na natureza das rubricas, de conformidade com o citado repetitivo, não se identifica divergência jurisprudencial acerca do tema, uma vez que, conforme explicitado alhures, a decisão recorrida não se fundamentou na premissa da incidência ou não das contribuições sociais previdenciárias sobre o aviso prévio indenizado e sobre o 13º proporcional ao aviso prévio indenizado, mas tão somente na ausência de comprovação do montante dos créditos respectivos. Portanto, voto em não conhecer do Recurso nessa parte. Quanto às demais rubricas – valores pagos nos primeiros quinze dias de afastamento do empregado doente ou acidentado e o adicional de férias de 1/3, que foram objeto do processo judicial n. º19694.23.2010.4.01.3400 – o motivo da não homologação da compensação, para o acórdão vergastado, foi o fato de a sentença ter julgado os pedidos improcedentes, de ter ocorrido a compensação antes do trânsito em julgado e, também, a ausência de trânsito em julgado da decisão proferida em sede de repetitivo, como se observa dos trechos colacionados a seguir: O processo 19694.232010.4.01.3400 foi movido pela requerente e outros autores, contra a União, objetivando o reconhecimento do direito de não recolher a Contribuição Social Previdenciária sobre os valores referentes ao 15 primeiros dias de afastamento dos empregados doentes ou acidentados, salário maternidade, férias e adicional de 1/3 de férias. Entretanto, de acordo com consulta ao site do Tribunal Regional Federal da 1ª Região, a decisão de Ia instância julgou os pedidos improcedentes, ao contrário do que sugere a requerente no item 46 da manifestação, abaixo transcrito. (...). Além disso, o processo se encontra em fase de recurso e, nos termos do art. 170-A do CTN, é vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial. Por outro lado, o contribuinte traz à baila decisões do Superior Tribunal de Justiça e do Supremo Tribunal Federal em recursos especiais repetitivos e extraordinários com repercussão geral, que versam sobre verbas que não constituiriam base de cálculo das Fl. 441DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 9202-009.511 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10166.724845/2016-21 Contribuições Previdenciárias, bem como o art. 62, § 2º do Regimento Interno do CARF, que trata dos efeitos dessas decisões no âmbito daquele conselho. Entretanto, nos termos da Solução de Consulta nº 126/Cosit, as decisões judiciais em âmbito de recursos especiais repetitivos e extraordinários com repercussão geral vinculam a Receita Federal do Brasil somente após a manifestação da Procuradoria- Geral da Fazenda Nacional, tendo em vista o disposto no art. 19 da Lei nº 10.522, de 2002, e na Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 1, de 2014: (...). (...) 7.1. Consoante a redação do citado dispositivo regimental, para se afastar a aplicação da legislação tributária, as decisões proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça, no julgamento de recursos repetitivos, devem ser definitivas; porém, não é o que ocorre, até o momento, em relação à decisão em comento, ou seja, o REsp 1230957/RS. A fim de demonstrar a divergência jurisprudencial suscitada, foi indicado o Acórdão paradigma n.º 2403-002.562, cuja ementa segue abaixo: ALIMENTAÇÃO EM PECÚNIA. CARÁTER INDENIZATÓRIO. NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. De acordo com o entendimento do STJ, não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos ao empregado a título de alimentação, eis que, independente da forma como tal benefício é ofertado, não há como desqualificar o seu caráter indenizatório. AVISO PRÉVIO INDENIZADO E SEUS REFLEXOS NO 13º SALÁRIO. O STJ, nos autos do REsp 1.230.957, proferiu decisão, submetida à sistemática do art. 543C do CPC, no sentido de afastar a incidência de contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de aviso prévio indenizado, vinculando este Conselho à sua reprodução obrigatória, nos termos do art. 62A do RICARF. Por conseguinte, tem-se afastados, também, os valores reflexos no 13º salário. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SOLIDARIEDADE PASSIVA. A imputação da responsabilidade tributária aos sócios nos termos do art. 135, III, do CTN, deve estar lastreado de elementos probatórios da ocorrência de dolo por parte dos supostos infratores. A solidariedade passiva deve estar devidamente fundamentada nos arts. 124, I e 135, III, ambos do CTN. No caso concreto, a autoridade fiscal imputou a responsabilidade solidária aos sócios por vislumbrar a prática de sonegação fiscal, fato que não restou devidamente comprovado, razão pela qual os sócios devem ser afastados do pólo passivo da autuação. MULTA QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO. AUSÊNCIA DOS PRESSUPOSTOS. (...). Com a leitura do referido paradigma, verifica-se que nele não se discute os valores pagos nos primeiros quinze dias de afastamento do empregado doente ou acidentado e o adicional de férias de 1/3. Desse modo, não há divergência jurisprudencial acerca da matéria, motivo pelo qual mostra-se inviável o conhecimento do recurso. Além disso, o tema mencionado refere-se apenas a um dos fundamentos para não homologação da compensação, não sendo objeto de rediscussão a parte atinente à compensação antes do trânsito em julgado, que seria fundamento autônomo apto à manter a decisão recorrida. Postas essas considerações, voto em não conhecer do Recurso Especial. (assinado digitalmente) Fl. 442DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 9202-009.511 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10166.724845/2016-21 Ana Cecília Lustosa da Cruz. Fl. 443DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 10830.900792/2016-71
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Aug 09 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Tue Sep 14 00:00:00 UTC 2021
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 DENUNCIA ESPONTÂNEA. ART 138 DO CTN. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE. Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente pelo adimplemento a destempo. Neste sentido, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018.
Numero da decisão: 9101-005.567
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano (relatora), Luis Henrique Marotti Toselli, Junia Gouveia Sampaio (suplente convocada) e Caio Cesar Nader Quintella que votaram por dar-lhe provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Caio Cesar Nader Quintella. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano - Relatora (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Redatora designada Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Caio Cesar Nader Quintella e Andrea Duek Simantob (Presidente). Ausente o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto.
Nome do relator: LIVIA DE CARLI GERMANO
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ART 138 DO CTN. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE. Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente pelo adimplemento a destempo. Neste sentido, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano (relatora), Luis Henrique Marotti Toselli, Junia Gouveia Sampaio (suplente convocada) e Caio Cesar Nader Quintella que votaram por dar- lhe provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Caio Cesar Nader Quintella. (documento assinado digitalmente) Andréa Duek Simantob – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano - Relatora AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 90 07 92 /2 01 6- 71 Fl. 257DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Redatora designada Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Caio Cesar Nader Quintella e Andrea Duek Simantob (Presidente). Ausente o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto. Relatório Trata-se de recurso especial por divergência interposto pelo sujeito passivo contra acórdão que decidiu que a compensação não se equipara a pagamento para fins de configuração de denúncia espontânea prevista no artigo 138 do CTN. Na DCTF original transmitida pelo contribuinte, débitos de IRPJ e de CSLL não foram informados ou foram informados com valores menores do que o devido. Parte do montante posteriormente calculado como devido foi compensado por meio da Declaração de Compensação (DCOMP) objeto do presente litígio. Depois da transmissão de tal DCOMP, o contribuinte transmitiu DCTF retificadora, informando o real valor devido. O Despacho Decisório constatou a procedência do crédito original informado na DCOMP, reconhecendo o valor pretendido, mas o considerou insuficiente para quitar os débitos informados na DCOMP, razão porque a compensação foi homologada parcialmente. A questão trazida ao litígio em sede de recurso especial resume-se na possibilidade de o adimplemento de créditos tributários se dar por meio de compensação, sendo capaz de configurar a denúncia espontânea. Nos presentes autos (processo 10830.900792/2016- 71) a Recorrente apresenta os seguintes precedentes como paradigmas: Acórdão paradigma 9101-003.559 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano - calendário:2003 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. HIPÓTESE DE EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. POSSIBILIDADE A compensação é hipótese de extinção do crédito tributário contida na acepção do termo“pagamento”ínsito no art. 138 do CTN. Acórdão paradigma 9101-003.687 ASSUNTO:NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano - calendário:2009 C N . N NC NT N . C N . A regular compensação realizada pelo contribuinte é meio hábil para a caracterização de denúncia espontânea ,nos termos do art.138 do CTN,cuja Fl. 258DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 eficácia normativa não se restringe ao adimplemento em dinheiro do débito tributário. A Presidente da 3ª Câmara da 1a Seção deu seguimento ao recurso especial, observando: Por meio do simples confronto de ementas, pode-se constatar a divergência de entendimentos adotada nos paradigmas em confronto com o acórdão recorrido. Na decisão combatida, afastou-se essa hipótese por se entender que não há denúncia espontânea condicional, como no caso da compensação, que depende de ulterior homologação. De outra forma, nos paradigmas foi admitida a caracterização da denúncia espontânea em caso de compensação como hipótese de extinção do crédito tributário. A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões, questionando exclusivamente o mérito do recurso. É o relatório. Voto Vencido Conselheira Livia De Carli Germano, Relatora. Antes de adentrar ao exame do Recurso apresentado, cumpre esclarecer que o presente processo tramita na condição de paradigma, nos termos do art. 47 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343/2015: Art. 47. Os processos serão sorteados eletronicamente às Turmas e destas, também eletronicamente, para os conselheiros, organizados em lotes, formados, preferencialmente, por processos conexos, decorrentes ou reflexos, de mesma matéria ou concentração temática, observando- se a competência e a tramitação prevista no art. 46. § 1º Quando houver multiplicidade de recursos com fundamento em idêntica questão de direito, será formado lote de recursos repetitivos e, dentre esses, definido como paradigma o recurso mais representativo da controvérsia. (Redação dada pela Portaria MF nº 153, de 2018) § 2º O processo paradigma de que trata o § 1º será sorteado entre as turmas e, na turma contemplada, sorteado entre os conselheiros, sendo os demais processos integrantes do lote de repetitivos movimentados para o referido colegiado. (Redação dada pela Portaria MF nº 153, de 2018) § 3º Quando o processo paradigma for incluído em pauta, os processos correspondentes do lote de repetitivos integrarão a mesma pauta e sessão, em nome do Presidente da Turma, sendo-lhes aplicado o resultado do julgamento do paradigma. (Redação dada pela Portaria MF nº 153, de 2018)Nesse aspecto, é preciso esclarecer que cabe a esta Conselheira o relatório e voto apenas deste processo, de forma que o entendimento a seguir externado tem por base exclusivamente a análise dos documentos, decisões e recurso anexados neste processo. Fl. 259DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 Nesse aspecto, coube a esta Conselheira o relatório e voto apenas deste processo (10830.900792/2016-71), de forma que o entendimento a seguir externado tem por base a análise dos documentos, decisões e recurso anexados neste processo. Feito tal esclarecimento, passa-se ao exame das razões de Recurso. Admissibilidade recursal O recurso especial é tempestivo e atendeu aos demais requisitos de admissibilidade, não havendo, inclusive, questionamento pela parte recorrida no tocante ao seu seguimento, motivo pelo qual concordo e adoto as razões do i. Presidente da 3ª Câmara da 1ª Seção do CARF para conhecimento do Recurso Especial, nos termos do permissivo do art. 50, § 1º, da Lei 9.784/1999. Assim, conheço do recurso especial. Mérito O mérito do presente recurso consiste em definir se o instituto da denúncia espontânea, prevista no artigo 138 do CTN, pode ser aplicado nos casos de compensação tributária. Compreendo que a resposta é positiva. A questão já foi objeto de análise por esta 1ª Turma da CSRF, embora em diferentes composições, sendo o entendimento desta Relatora convergente com o do paradigma 9101-003.559, de 5 de abril de 2018, assim como com os votos condutores dos acórdãos 9101- 004.448, de 9 de outubro de 2019 e 9101-003.689, de 7 de agosto de 2018. Cito trechos deste último, de relatoria do então conselheiro Luis Flávio Neto, adotando-o como razões de decidir: (...) art. 138 do CTN poss i a seg inte reda o rt. 138. responsa i idade e ída pe a den n ia espont nea da in ra o acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da import n ia ar itrada pe a a toridade administrati a ando o montante do tri to dependa de ap ra o. ar gra o ni o. N o se onsidera espont nea a den n ia apresentada ap s o iní io de a er pro edimento administrati o o medida de is a i a o re a ionados om a in ra o. n eo da presente dis ss o onsiste em sa er se o termo “pagamento” adotado pe o art. 138 do CTN a ima s in ado tem o sentido restritíssimo de “ ita o em din eiro” o se ontemp a a ep o mais amp a de adimp emento, abarcando, no caso, a compensação tributária. e iní io ne ess rio o ser ar e o egis ador nem sempre ti i a o o o “pagamento” no sentido de ita o em din eiro a endo-se deste em s a a ep o mais ampla de adimplemento. É o que se verifica em variados exemplos colhidos tanto de leis ordinárias como de leis complementares, conforme se passa a analisar antes de adentrar ao mérito em si do art. 138 do CTN. Primeiramente, note-se a redação do art. 150 do CTN: rt. 1 . an amento por omo oga o e o orre anto aos tri tos a egis a o atri a ao s eito passi o o de er de ante ipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, operase pelo ato em que a referida Fl. 260DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. Note-se e o CTN ti i o a di o “ante ipar o pagamento” no sentido de ante ipar o adimp emento sem pr io e ame da a toridade administrati a. N o d idas e o ontri inte mediante de ara o e ompensa o reg armente e adas a termo ir ons mar o típi o “ an amento por omo oga o” t te ado pe o art. 1 do CTN. Nesse sentido, merecem destaque os seguintes julgados, proferidos pela Primeira e Segunda Turma do STJ, que consideram indiferente o adimplemento dar-se mediante pagamento em dinheiro ou compensação tributária para a incidência do art. 150 do CTN: C C T T . C C . C N . T. . 3 . C LEGISLATIVAS: LEI 10. 3 1 .833 3. C N T T C T T T . N 1 8. N NT N T T C N . . T N C N N . T. 1 o CTN. T C T . NT NT C . 1. No caso on reto o r dito tri t rio oi onstit ído na data do proto o o do pedido de ompensa o 1 11 1 8 por or a do o do art. da ei n. . 3 . ogo omo at maio de a dministra o n o a ia se manifestado sobre o referido pleito, o orre a omo oga o t ita pre ista no o do art. 1 do CTN. . e rso espe ia pro ido. T sp 13 e . inistro N T N T gado em 14/10/2014, DJe 22/10/2014) TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECI . C . N NT NT . C T NT N . NT C . C NC . T N C . T GERADOR. ART. 150, § 4o, DO CTN. 1. pra o de aden ia para o an amento s p ementar de tri to s eito a omo oga o re o ido a menor em a e de reditamento inde ido de in o anos ontados do ato gerador on orme a regra pre ista no art. 1 o do CTN. re edentes g g nos sp 1.1 . e . inistro enedito on a es rimeira e o e 11 11 g g no sp 1. 38. e . inistro a ro Camp e ar es N T e 1 . . gra o regimenta n o pro ido. g g no sp 1318 e . inistro N T N T gado em 1 8 13 e 27/08/2013) (...) Adentrando no mérito do presente recurso, verifica-se que, tal como se dá com os outros dispositivos citados, incluindo o art. 150 do CTN, embora o art. 138 do CTN, te t a mente adote o termo “pagamento” n o pro ra restringir o instit to da den n ia espontânea às hipóteses de quitação em dinheiro, requerendo o adimplemento em sentido amplo, o que inclui a compensação tributária. A Nota Técnica n. 1 COSIT, de 18.01.2012, posteriormente cancelada pela Nota Técnica no 1 COSIT, de 12.06.2012, chegou a reconhecer de ofício, com o propósito de o o ar im aos itígios so re a mat ria o sentido amp o de “pagamento” para a rager ip teses de adimp emento omo a “ ompensa o” in er is “18. Com re a o ap i a i idade da den n ia espont nea na ompensa o de tributos, não se pode perder de ista e pagamento e ompensa o se e i a em am os apresentam a mesma nat re a rídi a se s e eitos s o e atamente os mesmos a e tin o do r dito tri t rio. Como onse n ia a ompensa o tam m instr mento apto a on ig rar a den n ia espont nea. Fl. 261DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 18.1 Tanto assim e o art. 8 da ei no 11. 1 de de maio de ao dar no a reda o ao art. da ei no 8. 18 de de agosto de 1 1 on eri ompensa o o mesmo tratamento dado ao pagamento para e eito de red o das m tas de an amento de o í io. 18. ssa e ipara o do pagamento e ompensa o na den n ia espont nea res ta da ap i a o da ana ogia pre ista omo m todo de integra o da egis a o pe o art. 1 8 do CTN. 18.3 Dessa forma, respondendo s indaga es orm adas nas etras e i do item 3 desta Nota Técnica: a se o ontri inte n o de ara o d ito na CT por m e et a a ompensa o desse débito na Dcomp, sendo os atos de confessar e compensar concomitantes, aplicasse o mesmo ra io ínio pre isto no item 1 o se a neste aso resta on ig rada a den n ia espont nea pre ista no art. 138 do CTN” O entendimento esposado pela Nota Técnica n. 1 COSIT, de 18.01.2012 não merece reparo. Vale observar que a compensação efetuada pelo contri inte poss i e eito de pagamento so ondi o reso t ria. igni i a di er e se por ent ra a ompensa o não vier a ser homologada, perderá a eficácia a denúncia espontânea, com a exigência do débito tributário com a multa. Não obstante tratar-se de matéria controversa, seja neste Conselho ou no e. STJ, é importante observar as decisões deste Tribunal que se alinham ao entendimento que acolho no presente voto. A Primeira e a Segunda Turma do STJ apresentam precedentes em que aplicam a norma do art. 138 do CTN de orma e o termo “pagamento” ass ma a a ep o de “adimp emento”. Con orme a interpreta o e ada a termo nos gados a seg ir den n ia espont nea mediante o adimp emento integra do d ito tri t rio antes da a o is a independentemente deste se dar mediante pagamento em din eiro o ompensa o C C T T . N . C C C T N N NT . N NC NT N . C N C NT . TRIBUTO PAGO SEM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO ANTERIOR E ANTES DA ENTREGA DA DCTF REFERENTE AO IMPOSTO DEVIDO. 1. de is o em argada a asto o instit to da den n ia espont nea ont do se omiti para o ato de e a ip tese dos a tos tratada pe as inst n ias ordin rias refere-se a tri to s eito a an amento por omo oga o tendo os ora embargantes recolhido o imposto no prazo, antes de qualquer procedimento fiscalizatório administrativo. . eri i a-se estar ara teri ada a den n ia espont nea pois n o o e onstit i o do r dito tri t rio se a mediante de ara o do ontri inte se a mediante pro edimento is a i at rio do is o anteriormente ao se respe ti o pagamento o e in as se de om a ompensa o de tri tos. demais a ompensa o e et ada poss i e eito de pagamento so ondi o reso t ria o se a a den n ia espont nea ser ida e e i a sa o se o is o em pro edimento omo ogat rio eri i ar a g m erro na opera o de ompensa o. Nesse sentido, o seguinte precedente: AgRg no REsp 1.136.372/RS, Rel. Ministro HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, DJe 18/5/2010. 3. demais ine istindo pr ia de ara o tri t ria e a endo o pagamento do tributo antes de qualquer procedimento administrativo, cabível a exclusão das multas moratórias e punitivas. . m argos de de ara o a o idos om e eitos modi i ati os. (STJ, EDcl no AgRg no REsp 1375380/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 20/08/2015, DJe 11/09/2015) Fl. 262DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL. DENÚNCIA ESPONT N . C N . C CT . T C C C . N C NC . EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA OU PUNITIVA. POSSIBILIDADE. IMPROVIMENTO. 1. ndada a de is o na rispr d n ia dominante do Tri na n o a ar em óbice para que o relator julgue o recurso especial com fundamento no artigo 557 do Código de Processo Civil. . Cara teri ada a den n ia espont nea ando e et ado o pagamento do tri to em g ias e om a ompensa o de rios r ditos mediante de ara o Receita Federal, antes da entrega das DCTFs e de qualquer procedimento fiscal, as multas moratórias ou punitivas devem ser excluídas. 3. Agravo regimental improvido. (STJ, AgRg no REsp 1136372/RS, Rel. Ministro HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/05/2010, DJe 18/05/2010, Observo, ademais, que no acórdão 9101-004.448, de 9 de outubro de 2019, o redator designado Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto faz menção ao acórdão 1301- 003.691, sessão de 24 de janeiro de 2019, de lavra do então Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto e em s as pa a ras “em voto absolutamente brilhante sobre o tema, no qual, em resumo, demonstra-se à saciedade que o CTN, em inúmeras passagens, trata o termo “pagamento” no sentido de “adimplemento”, não havendo que se tomar o “pagamento” citado no art. 138 do CTN como a hipótese de extinção do crédito tributário prevista no inciso I do art. 156 do CTN”. Trans re o por oport no tre os da e e oto itado Cabe agora enfrentar a questão da eficácia da compensação tributária, para fins de aplicação do art. 138 do CTN. O tema da possibilidade de compensar o tributo objeto de retificação das declarações do contribuinte é tormentoso no âmbito do CARF, não faltando manifestações em ambos os sentidos. [...] Uma investigação histórica acerca de seu escopo é essencial para a correta compreensão do dispositivo, mormente em razão do mesmo ter sido elucidado de forma expressa nos trabalhos da comissão de elaboração do Código Tributário Nacional, sob a batuta de Rubens Gomes de Sousa, constituindo a exposição de motivos dessa lei 4: [4 MINISTÉRIO DA FAZENDA. Trabalhos da Comissão Especial do Código Tributário Nacional. Rio de Janeiro, 1954, p.245.] Por último, o art. 174 abre exceção ao princípio da objetividade, admitindo a exclusão da responsabilidade penal nos casos de denúncia espontânea da infração e sua concomitante REPARAÇÃO. A regra, que vem do art. 289 do Anteprojeto, já é consagrada pelo direito vigente (Consolidação das Leis do Impôsto de Consumo, Decreto nº 26.149 de 1949, art. 200), rejeitada em consequência a sugestão supressiva 1.048, prejudicadas as de ns. 23, 200, 221, 379, 419 e 799 por não ter sido aproveitado o restante do citado art. 289, e ainda as de ns. 46, 49, 231 e 234 por falta de objeto, visto que objetivam exatamente o que no art. 174 se dispõe. 49. (A) Idem. (B) Acrescentar dispositivo novo com a seguinte redação: "Nenhuma penalidade será aplicada ao contribuinte que, em qualquer tempo, antes de instaurado o processo fiscal, apresentar-se espontâneamente à Repartição fiscal competente para REGULARIZAR a sua situação para com o fisco". (C) Omissa; (D) Prejudicada5. [5 Idem, ibidem, p. 417.] Fl. 263DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 Como se vê, o dispositivo sempre teve em vistas a reparação do dano causado pela infração, é dizer, o atendimento ao interesse do Erário, que se encontra satisfeito através de qualquer dos meios de extinção do crédito tributário, com o suficiente adimplemento da exação. Visa, pois, a regularização do contribuinte que espontaneamente comparece à repartição para quitar o tributo devido - esse é o real conteúdo normativo do art. 138 do CTN. Os principais argumentos suscitados em sentido contrário dizem respeito: i) ao fato da compensação e o pagamento serem arrolados no art. 156 do CTN como formas de extinção do crédito tributário; e ii) à circunstância do pagamento extinguir o crédito a partir do momento em que realizado, enquanto a compensação está sujeita a posterior homologação, sob condição resolutória, podendo ser confirmada ou não a quitação do tributo, a depender da homologação da compensação. Além disso, faz-se referência também a recente decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça, no AgInt no REsp 1.568.857, em julgamento realizado em 16/05/2017. Em relação ao primeiro argumento, de que o CTN foi taxativo na distinção entre pagamento e compensação, como formas de extinção do crédito tributário, trata-se de um ponto que, data vênia, é apenas parcialmente correto. Na verdade, a despeito da cientificidade empregada na elaboração do CTN, a referida distinção semântica entre os termos "pagamento" e "compensação" é utilizada (ainda sem muito rigor) apenas em uma parte específica da legislação, no Capítulo IV do Título III, correspondente ao intervalo entre os arts. 156 e 174. No restante do CTN, a expressão "pagamento" é utilizada de forma indiscriminada, como sinônimo de adimplemento. Estender a distinção do trecho apontado acima para o restante do Código implicaria em situações absolutamente canhestras e sem qualquer sentido técnico. Vejamos alguns exemplos: [...] Art. 82 (...) § 2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo cálculo. Este dispositivo se refere ao lançamento de contribuição de melhoria, determinando que no ato administrativo deverá ser informado o prazo para pagamento. Se considerada a distinção entre pagamento e os demais métodos de extinção do crédito tributário, estar- se-ia concluindo que a única forma de se quitar dívida da referida contribuição seria através do pagamento em sentido estrito. Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; Novamente, o termo pagamento é utilizado no sentido de inadimplemento do tributo, abarcando todas as formas de extinção. Art. 108. (...) § 2º O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido. Novamente o dispositivo estabelece que a obrigatoriedade do adimplemento da obrigação tributária não pode ser afastado através de um juízo de equidade. A invocação da distinção mencionada anteriormente geraria o resultado absurdo de que a equidade não poderia dispensar o pagamento do tributo, mas poderia obstar a compensação de ofício, nos casos cabíveis legalmente, o que não faz sentido. Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. Fl. 264DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. Esse dispositivo talvez seja o mais representativo da erronia da interpretação dada pela DRJ ao art. 138 do CTN. Caso levada às últimas consequências, teríamos que convir que qualquer meio de adimplemento da obrigação, que não seja o pagamento, não teria efeitos extintivos, já que o objeto da prestação seria um dar específico (pagamento). O dispositivo claramente utiliza a expressão "pagamento" no sentido de adimplemento - este sim, a obrigação do contribuinte, após a realização do fato gerador. Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes. Art. 125. Salvo disposição de lei em contrário, são os seguintes os efeitos da solidariedade: I - o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais; Novamente, a expressão é utilizada como sinônimo de "adimplemento". Caso contrário, adotando de forma extrema a distinção entre "pagamento" e "compensação", poderíamos argumentar contrario sensu que as convenções particulares relativas à responsabilidade pela compensação do tributo, ou pela dação de bens em pagamento, poderiam ser opostas à Fazenda Pública, o que é, novamente, um absurdo técnico. No art. 125, nova situação esdrúxula: teríamos que aceitar, à luz da referida distinção, que no caso de um dos coobrigados compensar ou realizar dação de bem, para extinguir o tributo que deve solidariamente, essa prestação não aproveita aos demais, que continuariam devedores da integralidade do crédito tributário. Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. § 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento. Mais uma vez: aplicada a distinção em questão, seríamos obrigados a reconhecer que nos casos de lançamento por homologação, o contribuinte não poderia compensar o tributo por ele constituído, pois a lei exigiria a antecipação de pagamento - essa leitura, obviamente, contrasta com diversos outros dispositivos legais e se constitui em rotundo absurdo, haja vista ser absolutamente cediça a transmissão de DCOMPs para a extinção de créditos tributários constituídos pelo próprio contribuinte. E mais, mesmo entre os arts. 157 a 164 do CTN verificamos hipóteses em que a expressão "pagamento" é utilizada no sentido de "adimplemento": Art. 160. Quando a legislação tributária não fixar o tempo do pagamento, o vencimento do crédito ocorre trinta dias depois da data em que se considera o sujeito passivo notificado do lançamento. Contrario sensu o prazo de vencimento não se aplicaria nos casos em que o contribuinte opte por adimplir a obrigação através de compensação? Mesmo no artigo 164, que versa sobre a ação de consignação em pagamento, o seu §2º chama essa medida, hipótese de extinção prevista no art. 156, VIII do CTN, de pagamento: Art. 156. Extinguem o crédito tributário: Fl. 265DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; Art. 164. A importância de crédito tributário pode ser consignada judicialmente pelo sujeito passivo, nos casos: § 2º Julgada procedente a consignação, o pagamento se reputa efetuado e a importância consignada é convertida em renda; julgada improcedente a consignação no todo ou em parte, cobra-se o crédito acrescido de juros de mora, sem prejuízo das penalidades cabíveis. Na senda percorrida pela DRJ, chegaríamos a uma situação esdrúxula: o sujeito procedeu à denúncia espontânea de infração, e ao tentar recolher o valor aos cofres públicos encontrou resistência do órgão arrecadador. Para superar a mora accipiendi, utiliza-se da ação de consignação em pagamento (que, na literalidade do art. 156, é meio distinto do pagamento), e deposita o valor em juízo. Julgada procedente a ação, a RFB poderia lhe cobrar a multa moratória, pois a extinção se deu através de ação de consignação, e não através de pagamento. Por fim, uma última menção que nos parece definitiva: Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes casos: O dispositivo menciona expressamente "modalidade do seu pagamento", reconhecendo que o "pagamento" aí é utilizado como gênero de modalidades de extinção do crédito tributário, e não como o pagamento em moeda corrente. Ou alguém diria que o sujeito não tem direito à restituição do valor de bem imóvel dado para a extinção do tributo devido? A menção dos dispositivos é longa, mas não exaustiva, e tem a função de demonstrar que a expressão "pagamento" não é utilizada em um sentido estrito no CTN. Pelo contrário, ela é reiteradamente utilizada no sentido de "adimplemento", sentido este que é compatível com diversas formas distintas de extinção do crédito tributário, e igualmente adequado a uma leitura originalista, genética, do art. 138 do CTN, que se refere expressamente à reparação do dano, e não ao pagamento do tributo - independente da forma de extinção, se por pagamento ou por compensação, o Erário será atendido. Desse modo, considerada a distinção entre pagamento e os demais meios de adimplemento do crédito tributo, o CTN seria conduzido a regras absolutamente desprovidas de lógica. Como já dissera, há muito, Carlos Maximiliano, em sua clássica obra sobre Hermenêutica Jurídica, "Deve o Direito ser interpretado inteligentemente: não de modo que a ordem legal envolva um absurdo, prescreva inconveniências, vá ter a conclusões inconsistentes ou impossíveis." 6 Passando ao segundo argumento, de que pagamento extinguiria o crédito instantaneamente, enquanto a compensação está sujeita a posterior homologação, sob condição resolutória, podendo ser confirmada ou não a quitação do tributo, temos que o mesmo também não procede. De pronto, a premissa assumida, de que o pagamento extingue o crédito tributário instantaneamente, se revela equivocada. Basta rememorar que no caso de pagamento por cheque, o crédito só é considerado extinto com o resgate deste pelo sacado, nos termos do art. 162, §2º do CTN, e no caso de pagamento através de estampilha, o próprio CTN frisa, no art. 162, §3º, que a inutilização dele só terá efeito extintivo após a homologação expressa ou tácita da autoridade administrativa. E mesmo em relação ao pagamento em moeda, dentro da sistemática do art. 150 do CTN, por cerca de 50 anos se considerou que o mesmo não possuía eficácia extintiva, ficando sempre condicionado à homologação do ente fiscalizador, situação esta que foi modificada apenas com o art. 3º da Lei Complementar nº 118/2005, que no exercício de Fl. 266DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 uma "interpretação autêntica", cuja retroação foi rechaçada pelo Recurso Extraordinário nº 566.621, cuja ementa é expressa: Quando do advento da LC 118/05, estava consolidada a orientação da Primeira Seção do STJ no sentido de que, para os tributos sujeitos a lançamento por homologação, o prazo para repetição ou compensação de indébito era de 10 anos contados do seu fato gerador, tendo em conta a aplicação combinada dos arts. 150, § 4º, 156, VII, e 168, I, do CTN. A LC 118/05, embora tenha se auto- proclamado interpretativa, implicou inovação normativa, tendo reduzido o prazo de 10 anos contados do fato gerador para 5 anos contados do pagamento indevido. Lei supostamente interpretativa que, em verdade, inova no mundo jurídico deve ser considerada como lei nova.(RE 566.621, Relator(a): Min. Ellen Gracie, Tribunal Pleno, julgado em 04/08/2011, Repercussão Geral). É dizer, o precedente vinculante do Supremo Tribunal Federal reconheceu expressamente que antes da LC nº 118/2005, o pagamento feito na sistemática do lançamento por homologação não tinha natureza extintiva, ficando condicionado à homologação posterior. A premissa assumida contraria diametralmente o conteúdo normativo do CTN pré-LC 118/2005, para estabelecer uma distinção que, originalmente, nunca existiu naquela legislação. Nessa linha, mais um absurdo: teríamos que concordar que o prazo para o pedido de restituição do tributo seria de 5 anos contados do adimplemento, no caso de pagamento em moeda corrente, mas 10 anos nos casos em que o adimplemento se deu de outro modo, retomando a "tese do cinco mais cinco" para os casos em que a extinção não tenha se dado através de pagamento em sentido estrito. Voltando os olhos à compensação, o art. 170 determina: Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. A exigência de homologação do pedido de compensação para a extinção do crédito não advém do CTN, mas de determinação expressa da legislação federal, mormente os arts. 73 e 74 da Lei nº 9.430/96, e essa exigência nada mais é do que uma garantia do Erário, para evitar que o contribuinte utilize créditos inexistentes para quitar tributos devidos. Mas a forma que essa garantia é realizada não é estabelecida de forma alguma pelo CTN - pelo contrário, cabe ao ente tributante regulamentá-la. E tampouco a exigência de garantias é um privilégio da compensação: o art. 162, §1º determina que a legislação tributária pode determinar as garantias exigidas para o pagamento por cheque ou vale postal. Ora, seria plenamente possível que o ente tributante criasse uma lei exigindo que os pagamentos por cheque ou vale postal ficassem sujeitos à homologação da autoridade, submetendo-se a regime similar ao da compensação, sem que qualquer pessoa contestasse a sua natureza de "pagamento". No sentido oposto, também seria plenamente possível (e tem se tornado uma realidade, com os fast tracks de aproveitamento de créditos) que o legislador estabelecesse um sistema de validação prévio do crédito ou do contribuinte (como nos programas de discriminações positivas) que dispensasse a homologação posterior da compensação efetuada - sem que qualquer pessoa ousasse defender que agora deveria se chamar "pagamento". Esse argumento se baseia no art. 74, §2º da Lei nº 9.430/96, que diz: Art. 74. (...) § 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Caso não existisse o referido dispositivo, em lei ordinária federal, o alcance do art. 138 do CTN, que tem natureza de lei complementar e alcance de norma geral, seria ampliado por conta disso? Certamente que não. O raciocínio inverso deixa claro que o estabelecimento Fl. 267DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 de condições e garantias à compensação não afeta o conteúdo das regras estabelecidas pelo CTN, especialmente aquela relativa à denúncia espontânea. Como se vê, o critério da sujeição a homologação é absolutamente frágil, não encontrando respaldo no CTN e decorrente de uma compreensão equivocada das garantias que são atribuídas ao crédito tributário. Quanto ao precedente do Superior Tribunal de Justiça mencionado, temos que, de fato, há um entendimento preponderante em favor da tese encampada pela decisão a quo, no sentido de que a compensação não poderia gerar os efeitos da denúncia espontânea. Como explica Thais de Laurentiis, a ratio decidendi dos acórdãos baseia-se exclusivamente no fato de a extinção do crédito tributário por meio de compensação estar sujeita à condição resolutória de sua homologação, conforme determina o art. 74, §2º da Lei nº 9.430/967, adotando a tese já suficientemente rechaçada anteriormente. Aduz essa Conselheira, no seu voto vencedor no Acórdão nº 3402-003.486, que em razão do próprio conceito de compensação tributária, qual seja, sistemática que acarreta num encontro de contas, tendo como resultado a extinção de duas obrigações contrapostas: re a o rídi a tri t ria em e o ontri inte tem d ito perante o is o e re a o jurídica de restituição de indébito ou ressarcimento, na qual o contribuinte tem direito a crédito a ser pago pelo Fisco, até o limite que se equivalerem (artigo 170, CTN e artigo 74 da Lei n. 9.430/96). Há, portanto, concomitante pagamento de tributo e restituição do indébito ou ressarcimento do tributo. Ou seja, na compensação tributária há sim pagamento, com o único diferencial de que tal pagamento ocorre simultaneamente com a restituição ou ressarcimento de tributos, de modo que tal encontro de contas se anula mutuamente. Vejamos, por exemplo, o precedente firmado no REsp 1.122.131/SC, de relatoria do Min. Napoleão Nunes, no qual se reconhece que a compensação é espécie de pagamento: TRIBUTÁRIO. INTERPRETAÇÃO DE NORMA LEGAL. ART. 9º. DA MP 303/06, CUJA ABRANGÊNCIA NÃO PODE RESTRINGIR-SE AO PAGAMENTO PURO E SIMPLES, EM ESPÉCIE E À VISTA, DO TRIBUTO DEVIDO. INCLUSÃO DA HIPÓTESE DE COMPENSAÇÃO, COMO ESPÉCIE DO GÊNERO PAGAMENTO, INCLUSIVE PORQUE O VALOR DEVIDO JÁ SE ACHA EM PODER DO PRÓPRIO CREDOR. PLETORA DE PRECEDENTES DO STJ QUE COMPARTILHAM DESSA ABORDAGEM INTELECTIVA. NECESSIDADE DA ATUAÇÃO JUDICIAL MODERADORA, PARA DISTENCIONAR AS RELAÇÕES ENTRE O PODER TRIBUTANTE E OS SEUS CONTRIBUINTES. RECURSO ESPECIAL A QUE SE DÁ PROVIMENTO. 1. Trata-se de extinção do crédito tributário mediante compensação de ofício; circunstância que o Recorrente afirma comportar a incidência do art. 9º., caput da MP 303/06, o qual prevê hipóteses de desconto nos débitos tributários. 2. O art. 9º. da MP 303/2006 criou, alternativamente ao benefício do parcelamento excepcional previsto nos arts. 1o. e 8o., a possibilidade de pagamento à vista ou parcelado no âmbito de cada órgão, com a redução de 30% do valor dos juros de mora e 80% da multa de mora e de ofício; o conceito da expressão pagamento, em matéria tributária, deve abranger, também, a hipótese de compensação de tributos, porquanto tal expressão (compensação) deve ser entendida como uma modalidade, dentre outras, de pagamento da obrigação fiscal. 3. É usual tratar-se a compensação como uma espécie do gênero pagamento, colhendo-se da jurisprudência do STJ uma pletora de precedentes que compartilham dessa abordagem intelectiva da espécie jurídica em debate: AgRg no REsp. 1.556.446/RS, Rel. Min. HUMBERTO MARTINS, DJe 13.11.2015; REsp. 1.189.926/RJ, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1.10.2013; REsp. 1.245.347/RJ, Rel. Min. CASTRO MEIRA, Rel. p/acórdão Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 11.10.2013; AgRg no Ag. Fl. 268DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 1.423.063/DF, Rel. Min. BENEDITO GONÇALVES, DJe 29.6.2012; AgRg no Ag. 569.075/RS, Rel. Min. JOSÉ DELGADO, Rel. p/acórdão Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJ 18.4.2005. 4. Considerando-se a compensação uma modalidade que pressupõe credores e devedores recíprocos, ela, ontologicamente, não se distingue de um pagamento no qual, imediatamente depois de pagar determinados valores (e extinguir um débito), o sujeito os recebe de volta (e assim tem extinto um crédito). Por essa razão, mesmo a interpretação positivista e normativista do art. 9º da MP 303/06, deve conduzir o intérprete a albergar, no sentido da expressão pagamento, a extinção da obrigação pela via compensatória, especialmente na modalidade ex officio, como se deu neste caso. 5. Ainda que não se considerasse que a compensação configura, na hipótese específica destes autos, uma modalidade de pagamento da dívida tributária, ganha relevo o fato de a compensação ter sido realizada de ofício, pois demonstra que o Fisco suprimiu até mesmo a possibilidade de o contribuinte, depois de receber o valor que lhe era devido, resolver aderir à forma favorecida de pagamento, prevista no art. 9o. da MP 303/06. 6. A interpretação das normas tributárias não deve conduzir ao ilogismo jurídico de afirmar a preponderância irrefreável do interesse do fiscal na arrecadação de tributos, por legítima que seja essa pretensão, porquanto os dispositivos que integram a Legislação Tributária têm por escopo harmonizar as relações entre o poder tributante e os seus contribuintes, tradicional e historicamente tensas, sendo essencial, para o propósito pacificador, a atuação judicial de feitio moderador. 7. Recurso Especial da empresa BUSSCAR ÔNIBUS S/A provido. (REsp 1122131/SC, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 24/05/2016, DJe 02/06/2016) (...) Há diversas decisões de turmas ordinárias deste CARF neste mesmo sentido, tanto nesta 1ª Seção quanto na 3ª, podendo-se citar como exemplos os acórdãos 1301-003.69, de 24 de janeiro de 2019, 1201-001.827, de 27 de julho de 2017, 3301-004.081, de 23 de outubro de 2017, 3301-003.218, de 22 de fevereiro de 2017 e 3201-004.475 de 28 de novembro de 2018. Não obstante, por questão de transparência, considero importante observar, por fim, que a matéria é fruto de ampla discussão e ainda está em amadurecimento neste CARF. Tanto é que assim que a posição acima não foi a que prevaleceu mais recentemente nesta 1ª Turma da CSRF, como apontam os acórdãos 9101-004.670 e 9101-004.649, ambos de 16 de janeiro de 2020. Diante disso, sugeri a seguinte ementa para este julgado: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 DENUNCIA ESPONTÂNEA COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE. A regular compensação realizada pelo contribuinte é meio hábil para a caracterização de denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do CTN, cuja eficácia normativa não se restringe ao adimplemento em dinheiro do débito tributário. Precedentes do CARF e STJ. Conclusão Fl. 269DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 Ante o exposto, oriento meu voto para conhecer e dar provimento ao recurso especial. (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano Voto Vencedor Conselheira Edeli Pereira Bessa - Redatora designada. A I. Relatora restou vencida em seu entendimento favorável ao provimento do recurso especial da Contribuinte. A maioria qualificada do Colegiado renovou a posição recentemente expressa no Acórdão nº 9101-005.420, no qual prevaleceu o voto condutor desta Conselheira, cujos fundamentos aqui também se prestam a infirmar a pretensão da Contribuinte. Ao reverso do verificado naqueles autos, nestes o acórdão recorrido manteve a multa de mora acrescida aos débitos em atraso indicados para compensação, rejeitando a pretensão de que tal forma de extinção se equivala a pagamento apto a atrair os efeitos da denúncia espontânea previstos no art. 138, do CTN. Inicialmente importa contextualizar que a 1ª Turma da CSRF já se manifestou há mais tempo contrariamente à caracterização de denúncia espontânea na compensação de débitos em atraso. Neste sentido são os seguintes julgados: MULTA MORATÓRIA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. O instituto da denúncia espontânea não tem aptidão para afastar a multa de mora decorrente da utilização de débitos vencidos em Declaração de Compensação DCOMP. (Acórdão nº 9101-002.218 - Sessão de 3 de fevereiro de 2016). DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CONFIGURAÇÃO Não se cogita da aplicação do art. 138 do CTN quando não há pagamento, mormente quando as compensações promovidas em atraso não foram acompanhadas dos juros de mora devidos. (Acórdão nº 9101-002.516 - Sessão de 13 de dezembro de 2016). DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. NÃO CARACTERIZAÇÃO. A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se efetive, tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência, de consequência, dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a compensação ainda depende de homologação, não se chega à conclusão de que o contribuinte ou responsável tenha, espontaneamente, denunciado o não pagamento de tributo e realizado seu pagamento com os acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN. (Jurisprudência das Primeira e Segunda Turmas do Superior Tribunal de Justiça STJ). (Acórdão nº 9101-002.969 - Sessão de 5 de julho de 2017). IMPUTAÇÃO DE PAGAMENTOS. LEGALIDADE. Fl. 270DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 A imputação proporcional dos pagamentos referentes a tributos, penalidades pecuniárias ou juros de mora, na mesma proporção em que o pagamento o alcança, encontra amparo no artigo 163 do Código Tributário Nacional. DENUNCIA ESPONTÂNEA. ART 138 DO CTN. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE. Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente pelo adimplemento a destempo. (Acórdão nº 9101-004.231, de 6 de junho de 2019). Na mesma linha foi a decisão, por voto de qualidade 1 proferida na sessão de 10 de setembro de 2019, e objeto do Acórdão nº 9101-004.384. Do voto condutor do Acórdão nº 9101-002.516 são extraídos os fundamentos que se prestam a refutar o entendimento da Contribuinte: O cabimento da multa de mora sempre foi objeto de discussão frente ao entendimento da Administração Tributária de que seu acréscimo seria exigível em todos os casos de recolhimento em atraso. Argumentava-se, como de fato o fez a PFN, em suas razões recursais, que o art. 138 do CTN somente excluía a imposição de multa de ofício, mormente tendo em conta que o mesmo diploma legal, em seu art. 134, parágrafo único, reconhecia a existência de penalidades de cunho moratório, além de trazer ressalva, em seu art. 161, acerca da possibilidade de penalidades se somarem aos juros de mora devidos em face de crédito tributário não integralmente pago no vencimento. Admitir-se que o recolhimento espontâneo do tributo em atraso deveria ser acompanhado, apenas, de juros de mora, resultaria na completa impossibilidade de exigência da multa de mora, pois se o recolhimento fosse promovido antes do início do procedimento fiscal a multa de mora não seria cobrada e, se iniciado o procedimento fiscal, já seria o caso de aplicação da multa de ofício. Contudo, em 08 de setembro de 2008, parte da discussão foi pacificada com a publicação da Súmula nº 360, pelo Superior Tribunal de Justiça: O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo. Consolidou-se o entendimento no sentido de que o pagamento a destempo, ainda que acrescido de juros de mora, não caracterizaria denúncia espontânea da infração, vez que o Fisco já tinha conhecimento dos valores devidos em razão de prévia declaração apresentada pelo sujeito passivo. Neste sentido, também, os julgados proferidos, logo na seqüência, no Recurso Especial nº 886.462-RS e no Recurso Especial nº 962.379-RS, já na sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 543-C do antigo Código de Processo Civil. Da ementa do primeiro extrai-se: TRIBUTÁRIO. ICMS. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO DECLARADO PELO CONTRIBUINTE E NÃO PAGO NO PRAZO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. SÚMULA 360/STJ. 1 - Nos termos da Súmula 360/STJ, "O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo" . É que a apresentação de Guia de Informação e Apuração do ICMS – GIA, de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, ou de outra declaração dessa natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito tributário, dispensando, para isso, qualquer outra providência por parte do Fisco. Se o crédito foi assim previamente declarado e constituído pelo contribuinte, não se 1 Vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Lívia de Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto e Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado). Fl. 271DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 configura denúncia espontânea (art. 138 do CTN) o seu posterior recolhimento fora do prazo estabelecido . 2. Recurso especial parcialmente conhecido e, no ponto, improvido. Recurso sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08. No voto condutor deste julgado, o Ministro Teori Albino Zavascki destacou sua abordagem do tema no julgamento de Embargos de Declaração no Recurso Especial nº 541.468: " (...) Não se pode confundir nem identificar denúncia espontânea com recolhimento em atraso do valor correspondente a crédito tributário devidamente constituído. O art. 138 do CTN, que trata da denúncia espontânea, não eliminou a figura da multa de mora, a que o Código também faz referência (art. 134, par. único). A denúncia espontânea é instituto que tem como pressuposto básico e essencial o total desconhecimento do Fisco quanto à existência do tributo denunciado. A simples iniciativa do Fisco de dar início à investigação sobre a existência do tributo já elimina a espontaneidade (CTN, art. 138, par. único). Conseqüentemente, não há possibilidade lógica de haver denúncia espontânea de créditos tributários cuja existência já esteja formalizada (=créditos tributários já constituídos) e, portanto, líquidos, certos e exigíveis. Em tais casos, o recolhimento fora de prazo não é denúncia espontânea e, portanto, não afasta a incidência de multa moratória. Nesse sentido: Luciano Amaro, Direito Tributário Brasileiro, 10ª ed., SP, Saraiva, 2004, p. 440. Conforme assentado em precedente do STJ, "não há denúncia espontânea quando o crédito em favor da Fazenda Pública encontra-se devidamente constituído por autolançamento e é pago após o vencimento" Observou, ainda, que o alcance da jurisprudência consolidada limitava-se à não- configuração de denúncia espontânea quando o tributo foi previamente declarado pelo contribuinte: 4. Importante registrar, finalmente, que o entendimento esposado na Súmula 360/STJ não afasta de modo absoluto a possibilidade de denúncia espontânea em tributos sujeitos a lançamento por homologação. A propósito, reportome às razões expostas em voto de relator, que foi acompanhado unanimente pela 1ª Seção, no AgRG nos EREsp 804785/PR, DJ de 16.10.2006: "(...) 4. Isso não significa dizer, todavia, que a denúncia espontânea está afastada em qualquer circunstância ante a pura e simples razão de se tratar de tributo sujeito a lançamento por homologação. Não é isso. O que a jurisprudência afirma é a não- configuração de denúncia espontânea quando o tributo foi previamente declarado pelo contribuinte, já que, nessa hipótese, o crédito tributário se achava devidamente constituído no momento em que ocorreu o pagamento. A contrario sensu, pode-se afirmar que, não tendo havido prévia declaração do tributo, mesmo o sujeito a lançamento por homologação, é possível a configuração de sua denúncia espontânea, uma vez concorrendo os demais requisitos estabelecidos no art. 138 do CTN. Nesse sentido, o seguinte precedente: "PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. ART. 545 DO CPC. RECURSO ESPECIAL. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. CTN, ART. 138. PAGAMENTO INTEGRAL DO DÉBITO FORA DO PRAZO. IRRF. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DIFERENÇA NÃO CONSTANTE DA DCTF. POSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. 1. É cediço na Corte que 'Não resta caracterizada a denúncia espontânea, com a conseqüente exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento.' (REsp n.º 624.772/DF, Primeira Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 31/05/2004) 2. A inaplicabilidade do art. 138 do CTN aos casos de tributo sujeito a lançamento por homologação funda-se no fato de não ser juridicamente admissível que o contribuinte se socorra do benefício da Fl. 272DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 denúncia espontânea para afastar a imposição de multa pelo atraso no pagamento de tributos por ele próprio declarados. Precedentes: REsp n.º 402.706/SP, Primeira Turma, Rel. Min. Humberto Gomes de Barros, DJ de 15/12/2003; AgRg no REsp n.º 463.050/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ de 04/03/2002; e EDcl no AgRg no REsp n.º 302.928/SP, Primeira Turma, Rel. Min. José Delgado, DJ de 04/03/2002. 3. Não obstante, configura denúncia espontânea, exoneradora da imposição de multa moratória, o ato do contribuinte de efetuar o pagamento integral ao Fisco do débito principal, corrigido monetariamente e acompanhado de juros moratórios, antes de iniciado qualquer procedimento fiscal com o intuito de apurar, lançar ou cobrar o referido montante, tanto mais quando este débito resulta de diferença de IRRF, tributo sujeito a lançamento por homologação, que não fez parte de sua correspondente Declaração de Contribuições e Tributos Federais. 4. In casu, o contribuinte reconhece a existência de erro em sua DCTF e recolhe a diferença devida antes de qualquer providência do Fisco que, em verdade, só toma ciência da existência do crédito quando da realização do pagamento pelo devedor. 5. Ademais, a inteligência da norma inserta no art. 138 do CTN é justamente incentivar ações como a da empresa ora agravada que, verificando a existência de erro em sua DCTF e o conseqüente autolançamento de tributos aquém do realmente devido, antecipase a Fazenda, reconhece sua dívida, e procede o recolhimento do montante devido, corrigido e acrescido de juros moratórios." (AgRg no Ag 600.847/PR, 1ª Turma, Min. Luiz Fux, DJ de 05/09/2005"". (*) destaquei Nestes termos, resta claro que o pagamento em atraso do tributo devido, ainda que acrescido dos juros de mora e promovido antes do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração, não caracteriza denúncia espontânea, se houve prévia declaração constitutiva do débito. Em tais circunstância, o lançamento é desnecessário, o Fisco pode promover a cobrança do crédito tributário e o sujeito passivo está obrigado a pagá-lo com o acréscimo de multa de mora, além dos juros de mora. Consolidado o entendimento de que era devida multa de mora no pagamento em atraso de débitos declarados, estabeleceu-se a pretensão de aplicação do entendimento sumulado a contrario sensu, ou seja, a exclusão da multa de mora nos casos de pagamento em atraso de débitos não declarados. Isto também porque o Superior Tribunal de Justiça firmou a natureza punitiva da multa moratória ao cancelar a Súmula STJ nº 191, segundo a qual inclui-se no crédito habilitado em falência a multa fiscal simplesmente moratória , e substituí-la pela Súmula STJ nº 565, no sentido que a multa fiscal moratória constitui pena administrativa, não se incluindo no crédito habilitado em falência . Emerge daí a discussão acerca da necessidade de o pagamento, além de ser acrescido dos juros de mora, ser acompanhado de instrumento de denúncia da infração, bem como se esta denúncia deveria se dar por meio de documento constitutivo do crédito tributário. O Superior Tribunal de Justiça já se manifestou em sede de recursos repetitivos acerca da hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário acompanhado do respectivo pagamento integral, retificaa (antes de qualquer procedimento do fisco), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente. A ementa do julgado proferido no Recurso Especial nº 1.149.022SP é a seguinte: PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO PAGAMENTO INTEGRAL. Fl. 273DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO. 1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente. 2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a conseqüente exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção submetidos ao rito do artigo 543C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008). 3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível, independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ 07.02.2008). 4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor (integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN. 5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls. 127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base 1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende ver reconhecida a denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em atraso, antes da ocorrência de qualquer procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e pagamento integral, de forma que resta configurada a denúncia espontânea, nos termos do disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional." 6. Conseqüentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine . 7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da impontualidade do contribuinte. 8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. De tudo o quanto foi exposto até este momento sobressai a necessidade, para a configuração da denúncia espontânea, de que haja pagamento total do tributo anteriormente não declarado, acompanhado dos juros de mora, antes de iniciado procedimento de ofício. [...] É certo que a compensação e o pagamento são formas de extinção do crédito tributário, nos termos do art. 156, incisos I e II do CTN. Com a redação dada pela Medida Provisória nº 66, de 2002, convertida na Lei nº 10.637, de 2002, ao art. 74 da Lei nº Fl. 274DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 9.430, de 1996, a compensação mediante apresentação de Declaração de Compensação expressamente reconhecida como extintiva do crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação 2 . Nestes termos, a compensação deixa de ser precedida de pedido para ser promovida com efeitos extintivos imediatos, descritos de forma semelhante à extinção prevista no art. 156, VII do CTN, para os casos de pagamento antecipado e homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º. Cogitase, assim, da equiparação da compensação a pagamento para fins de caracterização de denúncia espontânea e conseqüente afastamento da multa de mora na liquidação de débitos em atraso, caso o direito creditório apontado pelo sujeito passivo seja reconhecido ao menos parcialmente. Inicialmente cumpre observar que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça em sede de recursos repetitivos acerca da aplicação do art. 138 do CTN se restringiram a casos nos quais houve efetivo pagamento, o que autoriza a livre convicção acerca da questão. Contudo, é possível recolher daqueles julgados a conclusão de que a denúncia espontânea somente se caracteriza quando reporta fato desconhecido pelo Fisco. A partir deste pressuposto, sem adentrar à equiparação da compensação a pagamento, é possível excluir a ocorrência de denúncia espontânea em face de débito antes confessado e posteriormente informado em DCOMP para extinção mediante compensação. Já com referência aos débitos não declarados, considerando que a DCOMP é, também, instrumento de confissão de dívida, a indicação de débitos em atraso para compensação com acréscimo, apenas, dos juros de mora, representaria conduta semelhante àquela examinada no Recurso Especial nº 1.149.022-SP, em rito de recursos repetitivos, a demandar avaliação acerca admissibilidade da compensação como forma de extinção hábil a conferir os benefícios da denúncia espontânea. Invocando manifestação da Coordenação de Tributação da Secretaria da Receita Federal do Brasil favorável ao reconhecimento da denúncia espontânea em face de compensação, o Conselheiro Hélio Eduardo de Paiva Araújo assim se posicionou no voto condutor do Acórdão nº 1302-001.673: [...] Em que pese a controvérsia acerca da possibilidade ou não de restar configurada a denuncia espontânea quando o pagamento se dá por compensação, a Receita Federal, através da Nota Técnica nº 1 COSIT de 18/01/2012, com fundamento no Ato Declaratório PGFN nº 4 de 2011 e Ato Declaratório PGFN nº 8 de 2011, reconhece que a declaração de compensação, se atendidos os demais requisitos, pode configurar denúncia espontânea. E isto porque, a compensação ou quaisquer outras formas de adimplemento de obrigação são formas de pagamento que acarretam a extinção da obrigação. Sendo forma de pagamento, a compensação atende ao exigências do artigo 138 do CTN acima transcrito que dispõe que “a responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora…” 2 Lei nº 9.430, de 1996: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizálo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) § 1º A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) § 2º A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002) Fl. 275DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 Transcrevo abaixo, a parte da Nota Técnica nº. 1 COSIT de 18/01/2012, que trata do assunto: “ Aplicabilidade da denúncia espontânea no caso de compensação 18 Com relação à aplicabilidade da denúncia espontânea na compensação de tributos, não se pode perder de vista que pagamento e ompensa o se e i a em am os apresentam a mesma natureza jurídica, seus efeitos são exatamente os mesmos: a extinção do crédito tributário. Como conseqüência, a compensação também é instrumento apto a configurar a denúncia espontânea. 18.1 Tanto é assim que o art. 28 da Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009, ao dar nova redação ao art. 6° da Lei nº 8.218, de 29 de agosto de 1991, conferiu à compensação o mesmo tratamento dado ao pagamento para efeito de redução das multas de lançamento de ofício. 18.2 Essa equiparação do pagamento e compensação na denúncia espontânea resulta da aplicação da analogia, prevista como método de integração da legislação pelo art. 108, I, do CTN. 18.3 Dessa forma, respondendo às indagações formuladas nas letras h e i do item 3 desta Nota Técnica: a) se o contribuinte não declara o débito na DCTF, porém efetua a compensação desse débito na Dcomp, sendo os atos de confessar e compensar concomitantes, aplicasse o mesmo raciocínio previsto no item 10, ou seja, neste caso resta configurada a denúncia espont nea pre ista no art 138 do … Revisão de ofício do lançamento 19. Uma vez identificadas pelas unidades da RFB as situações em que se on ig ram a den n ia espont nea n o de e ser e igida mais a m ta de mora” Ainda que assim não fosse, a denúncia espontânea, nos termos do artigo 138 do Código Tributário Nacional (CTN), assegura ao contribuinte que confessar uma infração ao dever de pagar determinado tributo a exclusão da multa que seria devida como penalidade por ter deixado de cumprir a obrigação tributária. Tal norma decorre do princípio da boa-fé que deve nortear as relações obrigacionais entre Fisco e contribuinte e, por conta disso, somente se aplica no caso de o Fisco não ter detectado a infração em abertura de procedimento específico de fiscalização antes do contribuinte revelar tal fato à autoridade fiscal. A forma clássica de extinção do crédito tributário (aqui entendido como obrigação tributária), é o pagamento, como aliás diz expressamente o artigo 156, I, do CTN. Contudo, o próprio artigo 156, em seu inciso II, elege a compensação também com o forma de extinção do tributo Não poderia ser diferente, pois a compensação nada mais é do que um encontro de contas entre devedor e credor, em que ambos possuem um débito e um crédito respectivo que se compensam, não havendo necessidade de que cada um pague sua dívida para com o outro. A compensação é aplicada plenamente no direito privado e foi também prevista no direito tributário. A peculiaridade é que no caso dos tributos somente a lei de cada ente tributante pode definir as hipóteses de compensação e as regras a ela aplicáveis. No caso de tributos federais, apesar de o CTN ser de 1966, a compensação somente veio a ser inicialmente prevista pela Lei nº 8.383, de 1991. Atualmente a Lei nº 9.430, de 1996, com diversas alterações, é quem disciplina no âmbito federal a compensação de tributos, sendo que há normas da Receita Federal que regulamentam o instituto. O artigo 74 da Lei 9.430 é expresso em dizer que a compensação extingue o crédito tributário sob condição resolutória de sua posterior homologação — essa última Fl. 276DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 expressão apenas significa que a compensação será analisada pelo Fisco no prazo de cinco anos para ser então homologada ou não. Assim, sendo a compensação uma extinção de obrigação tributária legalmente reconhecida, não há dúvidas de que quando o contribuinte usa o encontro de contas para pagar determinado tributo, e desde que possa se aplicar a regra do art. 138 do CTN (especialmente que o tributo não tenha sido objeto prévio de fiscalização pela Receita Federal), a multa não poderá incidir nessa hipótese. Ocorre que a Receita Federal (conforme Nota Técnica Cosit nº 19/2012 e Solução de Consulta da Cosit nº 384/2014) tem manifestado ultimamente o entendimento no sentido de que a compensação não teria sido expressamente contemplada pelo artigo 138 do CTN que somente se referiria ao “pagamento” como hipótese que permite a denúncia espontânea. Ora, essa interpretação do Fisco, além de ser totalmente literal, o que já é um absurdo em si mesmo, contraria a interpretação sistemática que deve ser feita dessa norma com as demais regras do próprio CTN e da Lei 9.430. Se o CTN e a Lei 9.430 expressamente outorgam à compensação o poder de extinguir o crédito tributário, dando à compensação o mesmo efeito jurídico que o pagamento, e levando em conta ainda a própria natureza do encontro de contas como meio adequado à extinção de uma obrigação, não se pode permitir que o Fisco se apoie em interpretação literal e nitidamente arrecadatória. Ademais, o intuito do legislador do CTN ao criar o instituto da denúncia espontânea foi o de prestigiar o contribuinte de boa-fé que se antecipa ao Fisco e declara ter cometido uma infração ao dever de pagar tributos e com isso tem assegurada a exclusão da penalidade. O uso da compensação como forma de pagamento não pode menosprezar o direito à espontaneidade previsto na norma tributária que, por óbvio, deve prevalecer contra a interpretação totalmente literal promovida pelo Fisco Federal. O fato de a compensação depender de uma homologação do Fisco nada altera a situação, até porque o pagamento também está sujeito à homologação no prazo de cinco anos tratando-se de tributo sujeito ao auto lançamento. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), por meio de sua 1ª Turma, já teve oportunidade de analisar essa questão no julgamento do Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1136372/RS, relator o ministro Hamilton Carvalhido (decisão publicada no Diário da Justiça em 18.05.2010), em que afirmou que fica caracterizada a denúncia espontânea tanto no pagamento clássico, via guia de pagamento, quanto na compensação, sendo que o único requisito para validar a denúncia espontânea é justamente o fato de o Fisco não ter tido prévio conhecimento da infração antes dessa informação ser revelada pelo contribuinte. Segue abaixo a ementa do REsp em questão, in verbis: AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 557 DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. INOCORRÊNCIA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA OU PUNITIVA. POSSIBILIDADE. IMPROVIMENTO. 1. Fundada a decisão na jurisprudência dominante do Tribunal, não há falar em óbice para que o relator julgue o recurso especial com fundamento no artigo 557 do Código de Processo Civil. 2. Caracterizada a denúncia espontânea, quando efetuado o pagamento do tributo em guias DARF e com a compensação de vários créditos, mediante declaração à Receita Federal, antes da entrega das DCTFs e de qualquer procedimento fiscal, as multas moratórias ou punitivas devem ser excluídas. Fl. 277DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 3. Agravo regimental improvido. (AgRg no REsp 1136372/RS. Agravo Regimental no Recurso Especial 2009/00759399, Ministro Hamilton Carvalhido (1112), T1 Primeira Turma, 04/05/2010, DJe 18/05/2010) Assim, superada a possibilidade de se fazer configurada a denúncia espontânea nos casos de compensação, entendo que não há mais o que se discutir. Diante do acima exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, para afastar a cobrança de multa moratória sobre os débitos pagos através de compensação, uma vez que restou configurada a denuncia espontânea. (*) destaques acrescidos Assim, como o próprio voto consigna, a orientação da Coordenação Geral de Tributação da Secretaria da Receita Federal contida na Nota Técnica Cosit nº 1/2012 foi revogada pela Nota Técnica Cosit nº 19/2012. Além disso, também o entendimento do Superior Tribunal de Justiça foi alterado. É que o precedente acima referido, proferido pela Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, foi invocado na Segunda Turma daquele Tribunal ao decidir Embargos de Declaração em Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.375.380/SP, consoante expresso em sua ementa: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. PRESENÇA DE OMISSÃO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO ACOLHIDOS COM EFEITOS INFRINGENTES. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. RECONHECIMENTO. TRIBUTO PAGO SEM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO ANTERIOR E ANTES DA ENTREGA DA DCTF REFERENTE AO IMPOSTO DEVIDO. 1. A decisão embargada afastou o instituto da denúncia espontânea, contudo se omitiu para o fato de que a hipótese dos autos, tratada pelas instâncias ordinárias, refere-se a tributo sujeito a lançamento por homologação, tendo os ora embargantes recolhido o imposto no prazo, antes de qualquer procedimento fiscalizatório administrativo. 2. Verifica-se estar caracterizada a denúncia espontânea, pois não houve constituição do crédito tributário, seja mediante declaração do contribuinte, seja mediante procedimento fiscalizatório do Fisco, anteriormente ao seu respectivo pagamento, o que, in casu, se deu com a compensação de tributos. Ademais, a compensação efetuada possui efeito de pagamento sob condição resolutória, ou seja, a denúncia espontânea será válida e eficaz, salvo se o Fisco, em procedimento homologatório, verificar algum erro na operação de compensação. Nesse sentido, o seguinte precedente: AgRg no REsp 1.136.372/RS, Rel. Ministro HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, DJe 18/5/2010. 3. Ademais, inexistindo prévia declaração tributária e havendo o pagamento do tributo antes de qualquer procedimento administrativo, cabível a exclusão das multas moratórias e punitivas. 4. Embargos de declaração acolhidos com efeitos modificativos. Todavia, em julgado recente a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça reformou aquele posicionamento ao apreciar Agravo Interno no Recurso Especial nº 1.585.052RS, consoante expresso no voto condutor do julgado, proferido pelo Ministro Humberto Martins: [...] Conforme consignado na análise monocrática, a denúncia espontânea é uma benesse legal que exige para sua implementação o pagamento do tributo devido, acrescido dos juros de mora correspondentes. Logo, a hipótese do art. 138 do CTN exige o pagamento do tributo que não se confunde com o pedido de compensação. Fl. 278DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 Quando, em vez de realizar o pagamento, o contribuinte apresenta pedido de compensação, a extinção do crédito tributário está sujeita à condição resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se efetive, temse por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência dos encargos moratórios. Desse modo, sendo a compensação dependente de homologação, não se chega à conclusão de que o contribuinte ou responsável tenha, espontaneamente, denunciado o não pagamento de tributo e realizado seu pagamento com os acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN. A propósito, esse é o entendimento da jurisprudência dominante do Superior Tribunal de Justiça, como demonstram as ementas dos seguintes julgados: "PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. SUPOSTA OFENSA AO ARTIGO 535 DO CPC. DEFICIÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. DISPOSITIVOS APONTADOS COMO VIOLADOS. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA 211/STJ. TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA NÃO CONFIGURADA. AGRAVO NÃO PROVIDO. 1. É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de ofensa aos art. 535 do CPC se faz de forma genérica, sem a demonstração exata dos pontos pelos quais o acórdão se fez omisso, contraditório ou obscuro. Aplica-se, na hipótese, o óbice da Súmula 284 do STF. 2. "Inadmissível recurso especial quanto à questão que, a despeito da oposição de embargos declaratórios, não foi apreciada pelo tribunal a quo." (Súmula 211/STJ). 3. "A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se efetive, tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência, de consequência, dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a compensação ainda depende de homologação, não se chega à conclusão de que o contribuinte ou responsável tenha, espontaneamente, denunciado o não pagamento de tributo e realizado seu pagamento com os acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN".(AgRg no AREsp 174.514/CE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/09/2012, DJe 10/09/2012) 4. Agravo regimental não provido" (AgRg no REsp 1.461.757/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 03/09/2015, DJe 17/09/2015 – gri o nosso "PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. PRETENSÃO QUE ENCONTRA ÓBICE NA SÚMULA N. 7 DO STJ. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. 1. A revisão da conclusão do acórdão recorrido, no sentido da ausência de direito líquido e certo a ser amparado pelo mandamus, importaria em novo exame do conjunto fático-probatório dos autos. Precedentes: AgRg no AREsp 144.012/MA, Rel. Ministro Humberto Martins eg nda rma e 1 1 g g no sp 8 e inistro erman en amin eg nda rma e 3 1 sp 1206178/DF, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, Je 1 11 11 g g no g 13 8 8 e inistro enedito on a es rimeira Turma, DJe 13/09/2011. 2. A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se efetive, tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência, de consequência, dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a Fl. 279DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 compensação ainda depende de homologação, não se chega à conclusão de que o contribuinte ou responsável tenha, espontaneamente, denunciado o não pagamento de tributo e realizado seu pagamento com os acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN. 3. Agravo regimental não provido" (AgRg no AREsp 174.514/CE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/09/2012, DJe 10/09/2012 – grifo nosso.). Por fim, esclareço que não se desconhece o precedente citado nas razões recursais (EDcl no AgRg no REsp 1.375.380/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 20/08/2015, DJe 11/09/2015.). Contudo, trata-se de julgamento isolado cuja tese contrária e predominante nesta Corte, com julgamento de ambas as Turmas de Direito Público, foi reafirmada pela Segunda Turma no julgamento do AgRg no REsp 1.461.757/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, em 03/09/2015, DJe 17/09/2015. Ante o exposto, não tendo a agravante trazido argumento capaz de infirmar a decisão agravada, nego provimento ao agravo interno. (negritou-se) Vários Colegiados deste Conselho também manifestaram-se contrariamente à denúncia espontânea mediante compensação, consoante expresso nas seguintes ementas: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Exercício: 2004 [...] COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA DE MORA. INOCORRÊNCIA. Pagamento e compensação são modalidades de extinção do crédito tributário distintas, não apenas pela doutrina mas pelo próprio texto legal. A denúncia espontânea, para que se configure, requer o pagamento do tributo. Assim, no caso em que o contribuinte promove a extinção do débito pela via da compensação, a denúncia espontânea não resta caracterizada, e a multa moratória é devida, nos termos da lei, estando o débito em atraso na data da compensação. (Acórdão nº 1301-001.991, Relator Conselheiro Waldir Veiga Rocha, sessão de 03 de maio de 2016) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/11/1993 a 31/07/1994 [...] DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. MULTA DE MORA. Para caracterizar a denúncia espontânea, o art. 138 do CTN exige-se a extinção do crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário. Recurso Voluntário Negado (Acórdão nº 3802-004.034, Relator Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, sessão de 27 de janeiro de 2015) Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003 [...] IMPUTAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO RECONHECIDO AOS DÉBITOS COMPENSADOS EM ATRASO. ALEGAÇÃO DE DENÚNCIA ESPONTÂNEA. Não se cogita da aplicação do art. 138 do CTN quando não há pagamento. Fl. 280DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL. REGULARIDADE. O direito creditório reconhecido deve ser imputado proporcionalmente aos débitos compensados acrescidos de multa e juros de mora devidos até a data da compensação. A imputação linear não tem amparo no Código Tributário Nacional. (Acórdão nº 1302-001.736, Relatora Conselheira Edeli Pereira Bessa, sessão de 10 de dezembro de 2015) ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2002 COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ATO DECLARATÓRIO PGFN N° 04/2011. ATO DECLARATÓRIO PGFN N° 08/2011. ABRANGÊNCIA. AUSÊNCIA DE DISPOSIÇÃO SOBRE COMPENSAÇÃO. Os Atos Declaratórios PGFN n° 04/2011 e n° 08/2011 autorizam a dispensa de contestação em ações judiciais envolvendo a denúncia espontânea, sendo que o primeiro ato define que a multa de mora deve ser afastada e o segundo ato esclarece que caracteriza a denúncia espontânea o pagamento, concomitante à retificação da declaração, da diferença de débito declarado a menor, mas ambos os atos nada dispõem sobre se a compensação configura ou não o instituto do art. 138 do CTN. COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO-EQUIPARAÇÃO A PAGAMENTO. Para efeito da caracterização da denúncia espontânea a compensação não se equipara ao pagamento, já que possuem efeitos distintos, pois este extingue o débito, instantaneamente, dispensando qualquer outra providência posterior, e aquele sujeita-se a uma condição resolutória de decisão de não-homologação, que pode retornar o débito à condição de não-extinto. COMPENSAÇÃO. MULTA DE MORA. LEGALIDADE. IMPUTAÇÃO. REGULARIDADE. Se a declaração de compensação é entregue posteriormente ao vencimento dos débitos incidem-se multa e juros de mora, de acordo com o art. 61 da Lei n° 9.430/96, que afasta a alegação de falta de previsão legal, sendo válido o procedimento de imputação do crédito primeiramente no principal e posteriormente nos respectivos acréscimos moratórios, e assim sucessivamente para cada débito, em ordem crescente de data de vencimento. (Acórdão nº 1801-001.835, Relator Conselheiro Roberto Massao Chinen, sessão de 05 de dezembro de 2013) Oportuna a transcrição dos argumentos expostos pelo Conselheiro Roberto Massao Chinen no voto condutor deste último acórdão citado: De acordo com o legislador, o pagamento, ao lado da compensação, são espécies do gênero “modalidades de extinção”. O que vale para o gênero vale para a espécie, mas a recíproca não é verdadeira, lógica esta que se extrai do silogismo aristotélico. Se a compensação também excluísse a responsabilidade pela denúncia espontânea, porque não o fariam as demais formas de extinção do crédito tributário? A dação em pagamento em bens imóveis (inciso XI) configura denúncia espontânea? É mais razoável e prudente concluir que, se o legislador pretendesse contemplar a compensação, ou outras formas de extinção do crédito, não teria escrito somente “pagamento” no caput do art. 138 do CTN. Se assim o fez, é porque quis dizer que pagamento é pagamento, e não se confunde com compensação. E de fato, trata-se de duas espécies distintas, com efeitos diferenciados. O pagamento extingue o débito, instantaneamente, dispensando qualquer outra providência posterior. O mesmo não ocorre com a compensação, porque ela se sujeita a uma condição (resolutória) de decisão de não-homologação, que resolve (reverte) os efeitos, fazendo com que o débito retorne à condição de não-extinto. Fl. 281DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 Teleologicamente falando, a denúncia espontânea guarda similaridade com o instituto do arrependimento, do direito penal, que o CP garante sob duas formas, o arrependimento eficaz (art. 15) e o posterior (art. 16). Em ambas, o benefício (responder somente pelos atos já praticados e redução da pena, respectivamente) somente é concedido quando houver prova do arrependimento (impedimento do resultado no art. 15 e reparação do dano e restituição da coisa no art. 16). Nos dois institutos, o penal e o tributário, a função é a mesma: a prevalência da premiação sobre o castigo. Se no direito penal exige-se certeza de que o acusado está arrependido, o mesmo vale para a denúncia espontânea. E tal certeza somente é obtida pelo pagamento. Art. 15 O agente que, voluntariamente, desiste de prosseguir na execução ou impede que o resultado se produza, só responde pelos atos já praticados.(Redação dada pela Lei nº 7.209, de 11.7.1984) Art. 16 Nos crimes cometidos sem violência ou grave ameaça à pessoa, reparado o dano ou restituída a coisa, até o recebimento da denúncia ou da queixa, por ato voluntário do agente, a pena será reduzida de um será reduzida de um a dois terços. (Redação dada pela Lei nº 7.209, de 11.7.1984) A título de reforço, constatei que vários dos processos de compensação relacionados no início do acórdão já foram julgados em segunda instância. Dentre estes, os que tiveram que enfrentar o assunto da denúncia espontânea, todos, sem exceção, foram julgados no mesmo sentido do presente voto, conforme atestam as seguinte ementas: Número do Processo 19647.004707/2005-31 Contribuinte TELERN CELULAR S/A Tipo do Recurso RECURSO VOLUNTARIO Data da Sessão 12/09/2013 Relator(a) BENEDICTO CELSO BENÍCIO JÚNIOR Nº Acórdão 1101-000.945 Acordam os membros do colegiado em: 1)por unanimidade de votos, REJEITAR a argüi o de n idade e por oto de a idade ao re rso oluntário, vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelos Conselheiros Marcelo de Assis Guerra e José Ricardo da Silva, nos termos do relatório e votos que integram o presente julgado. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa. ALEGAÇÃO DE DENÚNCIA ESPONTÂNEA. Não se cogita da aplicação do art. 138 do CTN quando não há pagamento, mormente se as compensações promovidas em atraso não foram acompanhadas dos juros de mora devidos. ________________________________________________ Número do Processo 19647.004708/2005-85 Contribuinte TELERN CELULAR S/A Tipo do Recurso RECURSO VOLUNTARIO Data da Sessão 29/03/2011 Relator(a) MARIA DE LOURDES RAMIREZ Nº Acórdão 1801-000.520 Acordam, os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto da relatora. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ENCARGOS MORATÓRIOS. INCIDÊNCIA. Fl. 282DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 A denúncia espontânea prevista no artigo 138 do CTN não exclui a multa de mora. Entender que o recolhimento em atraso, feito de forma espontânea, exclui a multa de mora, é negar aplicação às leis que determinam sua imposição, pois a espontaneidade no pagamento em atraso é pressuposto da incidência da multa de mora. COMPENSAÇÃO. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL. CABIMENTO. A imputação proporcional, quando os débitos incluídos na Declaração de Compensação se encontram vencidos, não necessita de previsão legal, tratando-se simplesmente de critério aritmético para determinação de quanto do valor devido foi possível extinguir com o crédito oferecido. _________________________________________________ Número do Processo 19647.004733/2005-69 Contribuinte TELEPISA CELULAR S.A. Tipo do Recurso RECURSO VOLUNTARIO Data da Sessão 15/12/2010 Relator(a) SELENE FERREIRA DE MORAES Nº Acórdão 1803-000.725 Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade negar provimento ao recurso nos termos do voto do relator. Vencidos os Conselheiros Marcelo Fonseca Vicentini, Luciano Inocêncio dos Santos e Benedicto Celso Benício Júnior, que davam provimento ao recurso. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. DESCABIMENTO. O procedimento do sujeito passivo por meio do qual confessa a existência de débito e requer compensação não corresponde à denúncia espontânea de que trata o art. 138 do CTN, uma vez que compensação não é pagamento. [...] Observe-se, ainda, que o direito creditório utilizado pela Contribuinte foi apurado antes do vencimento dos débitos compensados e da formalização da compensação. Contudo, desde a edição da Medida Provisória nº 66, de 2002, convertida na Lei nº 10.637, de 2002, e que deu nova redação ao art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, a compensação de direito creditório do sujeito passivo somente é efetivada mediante a apresentação de Declaração de Compensação – DCOMP. Como elemento constitutivo da compensação, a extinção do débito compensado somente se verifica na data de apresentação da declaração, quando o sujeito passivo manifesta sua vontade de utilizar o crédito que entende possuir. Por fim, adicione-se que a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça já firmou posicionamento unânime em favor do entendimento aqui defendido. Neste sentido é a manifestação invocada no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho ao apreciar, na Primeira Turma da Primeira Seção, o Agravo Interno no Recurso Especial nº 1798582 – PR: [...] 5. No mais, o acórdão recorrido e a decisão agravada estão em perfeita harmonia com a jurisprudência atual e consolidada desta Corte. 6. Com efeito, a Primeira Seção pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018. 7. Ainda: Fl. 283DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. CONDIÇÃO RESOLUTÓRIA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. REQUISITOS. NÃO OCORRÊNCIA. I - O presente feito decorre de ação objetivando o não recolhimento de multa de mora no regime de denúncia espontânea, bem como o direito de compensar o indébito. Na sentença, julgou-se procedente o pedido. No Tribunal Regional Federal da 5ª Região, a sentença foi reformada. II - O Superior Tribunal de Justiça tem entendimento no sentido de que não se aplica o benefício da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária. Nesse sentido: AgInt nos EDcl nos EREsp n. 1.657.437/RS, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Seção, julgado em 12/9/2018, DJe 17/10/2018 e REsp n. 1.569.050/PE, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, julgado em 5/12/2017, DJe 13/12/2017. III - Agravo interno improvido (AgInt no REsp. 1.720.601/CE, Rel. Min. FRANCISCO FALCÃO, DJe 7.6.2019). PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. EXTINÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ART. 138 DO CTN. NÃO CARACTERIZAÇÃO. ARGUMENTOS INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO ATACADA. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO. (...) II - Restou sedimentado nesta Corte o entendimento segundo o qual revela-se incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de compensação tributária, porquanto, em tal hipótese, a extinção do débito submete-se à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo Fisco. (...) VI - Agravo Interno improvido (AgInt no REsp. 1.473.998/SC, Rel. Min. REGINA HELENA COSTA, DJe 2.5.2019). 8. Ante o exposto, nega-se provimento ao Agravo Interno da Empresa. É o voto. Referido julgado, proferido em 08 de junho de 2020, está assim ementado: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. ALEGAÇÃO GENÉRICA DE OFENSA AO ART. 1.022 DO CÓDIGO FUX. SÚMULA 284/STF. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. INAPLICABILIDADE DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PRECEDENTE DA PRIMEIRA SEÇÃO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA NÃO PROVIDO. 1. As razões do Apelo Nobre indicam genericamente ofensa ao art. 1.022 do Código Fux, sem apontar, de forma clara e objetiva, em que consiste o suposto vício do acórdão recorrido e sem demonstrar a sua importância para o deslinde da causa. Não é suficiente, para tanto, a mera afirmação genérica da necessidade de análise, pelo julgado, de determinados dispositivos legais. Incidência da Súmula 284 do STF. 2. A Primeira Seção pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por Fl. 284DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 17.10.2018. 3. Agravo Interno da Empresa não provido. Este acórdão evidencia o entendimento unânime dos atuais Ministros da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça (Ministros Napoleão Nunes Maia Filho, Benedito Gonçalves, Sérgio Kukina, Regina Helena Costa e Gurgel de Faria), em decisão proferida em 08/06/2020 (AgInt no REsp nº 1798582/PR), e o entendimento unânime dos atuais Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça (Ministros Francisco Falcão, Herman Benjamin, Og Fernandes, Mauro Campbell Marques e Assusete Magalhães), em decisão proferida em 23/05/2019 (AgInt no REsp. nº 1.720.601/CE). Correto, portanto, o acréscimo da multa moratória na imputação do direito creditório reconhecido aos débitos compensados em atraso. Por tais razões, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte. (documento assinado digitalmente) EDELI PEREIRA BESSA – Redatora designada Declaração de Voto Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella Acompanhando o bem fundamentado voto da I. Relatora, registra-se aqui a concordância com o seu posicionamento meritório, justificando o entendimento pela procedência do Recurso Especial da Contribuinte e acrescentando mais fundamentos para tanto. Em relação ao tema da denuncia espontânea manejada pelos contribuintes por meio de compensação, este Conselheiro, ainda no âmbito da C. 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 1ª Seção deste E. CARF já teve a oportunidade de - na condição de Relator - apreciar e julgar tal tema, como ilustra o v. Acórdão nº 1402-002.309, publicado em 11/10/2016. Entende-se que existem inúmeras normas de Direito Tributário que equiparam o pagamento à compensação, em todos seus efeitos. Dessa forma, temos, inicialmente, que considerar que o art. 156 do CTN arrola ambas hipóteses como forma de extinção do crédito tributário, sem fazer qualquer distinção entre elas 3 . 3 Art. 156. Extinguem o crédito tributário: I - o pagamento; II - a compensação; III - a transação; IV - remissão; V - a prescrição e a decadência; VI - a conversão de depósito em renda; Fl. 285DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 Por outro lado, é correto ponderar que existem requisitos e procedimentos formais específicos para o reconhecimento do crédito objeto de compensação, ao passo que as regras de quitação por recolhimento são mais simples e objetivas. Nesse esteira, pode-se alegar que o crédito compensado por DCOMP está sujeito a processo formal e especifico para sua homologação, podendo ser denegado pela Fiscalização. Voltando, agora, à analise dos efeitos da compensação, temos que o próprio § 2º, do art. 74, da Lei nº. 9.430/96, que regula a compensação por DCOMP, dispõe que a compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Por sua vez, no que tange a tributos sujeitos a lançamento por homologação, o Parágrafo Único do art. 150 do CTN 4 traz previsão muito semelhante ao regular seu recolhimento (pagamento antecipado), rezando que o pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento. É inegável que ambos normativos atribuem os mesmos efeitos e as mesmas condições para ambas modalidades de quitação tributária, inclusive se valendo a Lei Federal de 1996 de redação idêntica àquela empregada no Codex Tributário, naquele parágrafo único do art. 150, em relação à extinção do crédito por pagamento. Diante disso, é seguro afirmar que tanto o pagamento, propriamente dito, como a compensação, por DCOMP, de tributos sujeitos a homologação, são igualmente condicionados às mesmas regras da verificação Fiscal, possuindo a mesma hipótese resolutiva e, logo, alcançam o mesmo grau de certeza creditória na satisfação dos débitos. Confirmando tal equiparação, presente em vários segmentos do sistema normativo tributário nacional, o art. 28 da Lei nº 11.941/2009 alterou a redação do caput e inseriu parágrafos no art. 6º da Lei nº 8.218/91, equiparando as duas condutas do contribuinte (recolhimento e compensação), para fins de quitação de tributos federais 5 . VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; X - a decisão judicial passada em julgado. XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149. 4 Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. 5 Art. 6º Ao sujeito passivo que, notificado, efetuar o pagamento, a compensação ou o parcelamento dos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, inclusive das contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, das contribuições instituídas a título de substituição e das contribuições devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, será concedido redução da multa de lançamento de ofício nos seguintes percentuais: I – 50% (cinquenta por cento), se for efetuado o pagamento ou a compensação no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data em que o sujeito passivo foi notificado do lançamento; II – 40% (quarenta por cento), se o sujeito passivo requerer o parcelamento no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data em que foi notificado do lançamento III – 30% (trinta por cento), se for efetuado o pagamento ou a compensação no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data em que o sujeito passivo foi notificado da decisão administrativa de primeira instância; e Fl. 286DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 Não obstante, reforçando, mais uma vez, tal pensamento, ainda que não se reconheça que recolhimento e compensação são institutos idênticos de extinção do crédito tributário, em relação a tributos sujeitos a lançamento por homologação, confira-se trechos da Solução de Consulta COSIT nº 110, de 07 de maio de 2015, a qual teve como objeto situação em que o consulente indagava se a apresentação de DCOMP seria meio hábil para comprovar pagamento em operações de câmbio, exigido no art. 880 do RIR/99: (...) (...) IV – 20% (vinte por cento), se o sujeito passivo requerer o parcelamento no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data em que foi notificado da decisão administrativa de primeira instância §1º No caso de provimento a recurso de ofício interposto por autoridade julgadora de primeira instância, aplica-se a redução prevista no inciso III do caput deste artigo, para o caso de pagamento ou compensação, e no inciso IV do caput deste artigo, para o caso de parcelamento. §2º A rescisão do parcelamento, motivada pela descumprimento das normas que o regulam, implicará restabelecimento do montante da multa proporcionalmente ao valor da receita não satisfeita e que exceder o valor obtido com a garantia apresentada. §3º O disposto no caput aplica-se também às penalidades aplicadas isoladamente. Fl. 287DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 (...) (...) Fl. 288DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 No caso, acima apresentado, apesar de possuir objeto um tanto distinto do presente feito, a Administração Tributária federal afastou a literalidade do texto do art. 880 do Decreto 3000/1999, aplicando uma interpretação sistemática das normas vigentes, reconhecendo a eficácia da compensação como prova de pagamento, no sentido de ser apenas necessária uma verificação de vedação no próprio art. 74 da Lei nº 9.430/96 ou em lei específica do tributo a ser compensado. Concluiu a Receita Federal do Brasil que, no caso de não haver vedações, a compensação faz as vezes do pagamento. Transportando o raciocínio, primordial e fundamental, da Solução de Consulta COSIT nº 110/2015 para processo administrativo sob análise, há clara validação e endosso institucional da eficácia da compensação por DCOMP para fins de equivalência de efeitos a pagamento. Pelo menos, sem sombra de dúvidas, a interpretação literal do termo pagamento do artigo 138 do CTN, da qual tenta, agora, se valer o Fisco, cai por terra. Satisfeita a demonstração da equiparação normativa dos efeitos dos institutos, pagamento e compensação, e a necessidade de uma interpretação sistemática, deve-se frisar que a jurisprudência, tanto administrativa como judicial, já enfrentou casos idênticos, decidindo sobre a matéria em questão. O entendimento desse E. CARF, inclusive, nas C. Turmas Ordinárias da sua 1ª Seção, não é pacífico sobre o assunto, mas há um considerável número de decisões que acolhem a compensação como via para o contribuinte proceder legitimamente à denuncia espontânea, como o Acórdão nº 1201-004.427, de relatoria do I. Conselheiro Jeferson Teodorovicz, proferido recentemente pela 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 1ª Seção e publicado em 11/12/2020, exemplifica: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Exercício: 2002 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE MORA. A denúncia espontânea exclui a multa de mora. COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. Fl. 289DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 O instituto da denúncia espontânea também se efetiva através do pedido de compensação (PER/DCOMP), ainda que sujeito a posterior homologação. (destacamos) O E. Superior Tribunal de Justiça, igualmente, possui decisões em sentidos opostos, inclusive exarados pela mesma C. Segunda Turma, curiosamente, publicados com muita proximidade. Ilustrando a posição favorável em relação utilização da compensação na manobra da denúncia espontânea, confira-se o seguinte julgado: EDcl no AgRg no REsp 1375380/SP EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL 2013/0077613-7 Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA Data do Julgamento: 20/08/2015 Data da Publicação: DJe 11/09/2015 Ementa PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. PRESENÇA DE OMISSÃO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO ACOLHIDOS COM EFEITOS INFRINGENTES. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. RECONHECIMENTO. TRIBUTO PAGO SEM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO ANTERIOR E ANTES DA ENTREGA DA DCTF REFERENTE AO IMPOSTO DEVIDO. 1. A decisão embargada afastou o instituto da denúncia espontânea, contudo se omitiu para o fato de que a hipótese dos autos, tratada pelas instâncias ordinárias, refere-se a tributo sujeito a lançamento por homologação, tendo os ora embargantes recolhido o imposto no prazo, antes de qualquer procedimento fiscalizatório administrativo. 2. Verifica-se estar caracterizada a denúncia espontânea, pois não houve constituição do crédito tributário, seja mediante declaração do contribuinte, seja mediante procedimento fiscalizatório do Fisco, anteriormente ao seu respectivo pagamento, o que, in casu, se deu com a compensação de tributos. Ademais, a compensação efetuada possui efeito de pagamento sob condição resolutória, ou seja, a denúncia espontânea será válida e eficaz, salvo se o Fisco, em procedimento homologatório, verificar algum erro na operação de compensação. Nesse sentido, o seguinte precedente: AgRg no REsp 1.136.372/RS, Rel. Ministro HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, DJe 18/5/2010. 3. Ademais, inexistindo prévia declaração tributária e havendo o pagamento do tributo antes de qualquer procedimento administrativo, cabível a exclusão das multas moratórias e punitivas. 4. Embargos de declaração acolhidos com efeitos modificativos. Acórdão Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os Ministros da SEGUNDA Turma do Superior Tribunal de Justiça: "A Turma, por unanimidade, acolheu os embargos de declaração, com efeitos modificativos, nos termos do voto do(a) Sr(a). Ministro(a)-Relator(a)." Os Srs. Ministros Og Fernandes (Presidente), Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães e Humberto Martins votaram com o Sr. Ministro Relator. (Destacamos) Fl. 290DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-005.567 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10830.900792/2016-71 À luz de tantos elementos, a conclusão é que um sistema jurídico, então norteado pela lógica e pela dinâmica racional entre seus objetos, não deve comportar anacronismos ao contemplar efeitos distintos em relação a elementos que são manifestamente equiparados por diversas normas, inclusive, algumas delas, de ampla hierarquia kelseniana, alcance e abrangência. Diante de todo o exposto, prestando novamente as devidas homenagens à I. Relatora, acompanha-lhe este Conselheiro para dar provimento ao Recurso Especial da Contribuinte. (documento assinado digitalmente) Caio Cesar Nader Quintella Fl. 291DF CARF MF Documento nato-digital

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