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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10802804 #
Numero do processo: 11065.918370/2009-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Feb 04 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003 RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO FISCAL. COMPROVAÇÃO Demonstrado em grau recursal prova que infirme a conclusão da autoridade que não reconheceu o crédito, resta comprovado o indébito. O direito creditório comprovado de forma certa e líquida, nos termos do art. 170 do CTN, ainda que de forma indiciária, autoriza a compensação e/ou restituição do indébito fiscal.
Numero da decisão: 1301-007.611
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Sala de Sessões, em 18 de novembro de 2024. Assinado Digitalmente Iágaro Jung Martins – Relator Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iágaro Jung Martins, José Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Ausente a conselheira Eduarda Lacerda Kanieski.
Nome do relator: IAGARO JUNG MARTINS
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003 RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO FISCAL. COMPROVAÇÃO Demonstrado em grau recursal prova que infirme a conclusão da autoridade que não reconheceu o crédito, resta comprovado o indébito. O direito creditório comprovado de forma certa e líquida, nos termos do art. 170 do CTN, ainda que de forma indiciária, autoriza a compensação e/ou restituição do indébito fiscal. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Sala de Sessões, em 18 de novembro de 2024. Assinado Digitalmente Iágaro Jung Martins – Relator Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente Fl. 540DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iágaro Jung Martins, José Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Ausente a conselheira Eduarda Lacerda Kanieski. RELATÓRIO 1. Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão da DRJ/Porto Alegre, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade contra Despacho Decisório que não homologou compensação lastreada em crédito de pagamento a maior de estimativa do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ), ano-calendário 2003, no valor de R$ 389.600,51 (DCOMP nº 29375.21475.151208.1.3.04-2030). 2. A motivação para o não reconhecimento do crédito e a consequente não homologação das compensações, informadas nos PAF nº 11065.918361/2009-12, 11065.918362/2009-67, 11065.918363/2009-10, 11065.918364/2009-56, 11065.918365/2009-09, 11065.918366/2009-45, 11065.918367/2009-90, 11065.918368/2009-34, 11065.918369/2009-89, 11065.918370/2009-11, 11065.918371/2009-58, 11065.918372/2009-01 e 11065.918373/2009- 47, em razão da apresentação de documentos relativos a Companhia Montelur S/A, situada no Uruguai, foram apresentados em língua estrangeira e sem a devida tradução, além disso que a IN SRF nº 213, de 2002, determina que o resultado da equivalência patrimonial de investimento no exterior deverá ser adicionado ao lucro real e à base de cálculo da CSLL e que, com base no art. 74 da Medida Provisória n 2.158, de 2001, os lucros auferidos no exterior serão considerados disponibilizados para investidora no Brasil na data do balanço em que tiverem sido apurados, independentemente de distribuição efetiva. 2.1. Destacou ainda a autoridade fiscal que lavrou o Despacho Decisório o posicionamento do Supremo Tribunal Federal que, ao julgar a ADIN nº 2.588, entendeu que o art. 74 da MP nº 2.588, de 2001, aplica-se às empresas controladas no exterior e as empresas coligadas situadas em países de tributação favorecida, ao passo que afastou sua aplicação, por inconstitucional, para as empresas coligadas situadas nas demais jurisdições. 2.2. Em análise à documentação fornecida pelo sujeito passivo, verificou-se que o Sr. Eduardo Martinez de Haedo Moratorio, na condição de portador e por conta e ordem da FCC Fl. 541DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 3 Fornecedora – Componentes Químicos e Couros Ltda, declarou ser proprietária de 50% das ações da MONTELUR SOCIEDADE ANÔNIMA, mediante exibição, naquela data, das referidas ações. Ocorre que o referido documento é datado de 09.02.2005, ou seja, não há nenhuma informação sobre a participação societária no ano-calendário de 2003. 2.3. O sujeito passivo não juntou cópia juramentada da denominada “acta de solicitude”, documento emitido em 17.03.2005, ou seja, ainda que traduzido, é documento posterior ao ano-calendário. 2.4. Em resumo, entendeu a autoridade administrativa que o contribuinte não conseguiu comprovar se a relação da empresa FCC com a empresa MONTELUR S/A é de controladora ou coligada. 3. Em manifestação de inconformidade, o sujeito passivo alegou ter incorrido em erro de apuração do tributo devido ao incluir resultado de equivalência patrimonial de empresa controlada ou coligada no exterior; que forneceu os documentos necessários (ata de assembleia de 29.04.1992, que indica participação societária de Carlos Israel Bustin Sosa no montante de N$ 50.000,00 com direito a 50.000 votos, que posteriormente, em 14.11.1994, foi vendida ao sujeito passivo – 5% inicialmente e o restante, 45%, foi adquirida em 2004). 4. A DRJ negou provimento à manifestação de inconformidade por entender que o não houve a demonstração da participação societária durante o ano-calendário 2003, fato que prejudica a análise sobre a correção dos resultados de equivalência patrimonial. A decisão restou materializada com o seguinte Acórdão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2003 Recolhimento a maior de estimativa. Não é possível o reconhecimento do direito creditório quando o contribuinte não comprova a existência do recolhimento excessivo da estimativa. 5. Em Recurso Voluntário, a Recorrente faz consideração sobre equivalência patrimonial entre empresas coligadas e que possuía apenas 50% do capital acionário da empresa Montelur Sociedad Anonima; que demonstrou os atributos de liquidez e certeza sobre a participação societária e que não incide, no seu entender, IRPJ e CSLL sobre equivalência Fl. 542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 4 patrimonial; que em um primeiro momento, na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), apurou um lucro líquido de R$ 18.001.595,29, que foi impactado pela equivalência patrimonial R$ 9.488.135,96, fato que resultou em um lucro real de R$ 4.047.075,15; que, do resultado de equivalência patrimonial de R$ 15.289.879,64, R$ 5.801.743,74 foi erroneamente considerado em razão de ter origem na equivalência patrimonial da Montelur; que o valor de R$ 5.801.743,74 foi registrado no patrimônio líquido, conforme Livro Razão e indevidamente considerado nas bases de cálculo do IRPJ e CSLL; que essa diferença a maior foi indevidamente tributada; que, em nova retificadora da DIPJ, manteve o lucro líquido antes do IRPJ no valor de R$ 24.101.384,34 e excluiu o valor da equivalência patrimonial de R$ 15.289.879,70, na mesma declaração foi informado lucro apurado pela Montelur S/A no valor de R$ 241.649,90 (50% do lucro de R$ 483.299,79); que, a partir das retificadoras, apurou um lucro real de R$ 4.216.230,08 e, como recolheu IRPJ e CSLL com base em um lucro de R$ 8.635.965,78, é detentora de um crédito lastreado em pagamento indevido; que, não obstante o entendimento da autoridade julgadora de primeira instância, apresentou documentação comprobatória da participação societária; que adquiriu a participação da Montelur, conforme se relato da ata, datada de 09.02.2005; que detinha participação na referida empresa no ano-calendário 2003; junta documentos. Requer, ao final, o deferimento do crédito pleiteado. 6. Em 13.11.2024, a Recorrente comparece novamente ao processo para, em última análise, juntar os seguintes documentos: (1) Tradução do Contrato de compra e venda de 45% das ações; (02) Tradução da Acta Declaratoria; (03) Comprovantes de remessas de valores ao exterior; (04) Declaração de Capitais Brasileiros no Exterior; (05) Certidão notarial de 2005; (06) Tradução da Acta de Solicitud e da notificação da FCC em face da Montelur; (07) Notas explicativas ao balanço patrimonial de 31.12.2015; (08) Balanço Montelur 2002; (09) Balanço Montelur 2003. 7. É o relatório. Fl. 543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 5 VOTO Conselheiro Iágaro Jung Martins, Relator Conhecimento 8. O sujeito passivo foi cientificado da decisão de primeira instância em 17.04.2015, conforme Aviso de Recebimento (fls. 292), dessa forma, o Recurso Voluntário protocolizado em 15.05.2015, conforme carimbo de protocolo aposto na primeira página da peça recursal (fls. 297), é tempestivo e, por preencher os demais pressupostos processuais, deve ser conhecido. Mérito 9. O litígio tem escopo bem definido, o não reconhecimento de crédito lastreado em pagamento a maior de estimativa no ano-calendário 2013. 10. Alega a Recorrente que apurou de forma indevida o IRPJ ao não excluir da base de cálculo do imposto o resultado positivo da equivalência patrimonial, oriundo da empresa Montelur S/A, coligada, situada no Uruguai. 11. Como referido, entendeu a autoridade julgadora de primeira instância que não restou demonstrada a participação societária e, em especial, que o cálculo da equivalência patrimonial depende da relação mantida entre o investidor e a investida, e que, todavia, essa relação não restou demonstrada pela análise das demonstrações financeiras do ano-calendário 2003. 12. A Recorrente junta documentos que entende demonstrar a vinculação societária com a Montelur S/A, resumidamente, são os seguintes documentos juntados: a) Acta Declaratória, de 18.10.2004, onde consta acordo de aquisição por parte da Recorrente de 50% do capital de Montelur S/A, com pagamentos efetuados em 2000, e aumento de capital da referida empresa pela capitalização de reservas e emissão de novas ações em 2002. Não há identificação de quem assina a referida ata por parte da Recorrente. Documento sem tradução juramentada (Doc. 1). Fl. 544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 6 b) Livro Diário nº 243 e nº 255, onde constam o Balancete de 2004 da Recorrente (Doc. 2), o Balanço Patrimonial, Demonstrativo de Resultado do Exercício, Demonstrativo dos Lucros ou Prejuízos Acumulados e a Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (Doc. 3). c) Balanço da Montelur, posição em 31.03.2003 e 31.03.2004, com tradução juramentada (Doc. 4). d) Cópia da Declaração de Capitais Brasileiros no Exterior (CBE) junto ao Banco Central do Brasil, onde se destaca a CBE nº 02507322, em que é informada a participação da Recorrente em 50% do capital da Montelur no ano-calendário 2004. Na CBE nº 01914788, transmitida em 15.05.2004, relativa ao ano-calendário 2003, é informada a mesma participação societária (Doc. 5). e) Cópia de um documento firmado pelo Sr. Carlos Bustin, presidente da Montelur, em 14.03.2005, declarando que a Recorrente é detentora de 50% do capital da companhia. Documento sem tradução juramentada (Doc. 6). f) Planilhas em que a Recorrente afirma restar demonstrado o histórico do patrimônio líquido da Montelur entre 2002 e 2004 (Doc. 7). g) Notas explicativas emitidas pela Recorrente relativa ao ano-calendário 2005 (Doc. 8). h) Acta de Solicitud e documentos notariais demandados pela Recorrente, emitidos em 17.03.2005, os quais aparentemente se referem a participação da Recorrente no capital da Montelur. Documentos sem tradução juramentada (Doc. 9). 13. O ponto comum dos referidos documentos que envolve a participação de terceiros é de que todos eles são firmados em data posterior ao ano-calendário 2003, em que teria, em tese ocorrido o indébito. Os documentos nº 3 e nº 5, que se referem ao ano-calendário 2003, são firmados exclusivamente pela própria Recorrente. Além disso, os documentos mais relevantes, embora tal fato tenha sido referido no Despacho Decisório e Acórdão recorrido, não foram objeto de tradução juramentada. 14. Como evidenciado pela autoridade julgadora de primeira instância, os documentos juntados pela Recorrente não esclarecem a relação com a companhia investida no ano-calendário 2003. Destaca-se, o seguinte trecho da r. decisão, que, por força do art. 50, § 1º, da Lei nº 9.784, de 1999, faz parte integrante do presente voto: Fl. 545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 7 A fiscalização buscou as devidas provas desse recolhimento excessivo. A questão litigiosa repousa sobre a efetividade ou não dessa comprovação. Tendo em vista o recolhimento da estimativa com base em balancete, fundamental a escrita do contribuinte devidamente alicerçada por documentos, nos precisos termos do art. 226 da Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002, o Código Civil, assim redigido: “Art. 226. Os livros e fichas dos empresários e sociedades provam contra as pessoas a que pertencem, e, em seu favor, quando, escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios.” Diante disso, a fiscalização buscou confirmar os eventuais lançamentos contábeis atinentes a resultados de equivalência patrimonial decorrentes de um investimento na sociedade uruguaia Montelur Sociedad Anônima. O passo inicial é comprovação da alegada relação entre o investidor e a investida. O manifestante junta documentos que não esclarecem a relação dele com a pretensa investida durante o ano-calendário 2003. O contribuinte provou que terceiro era dono da participação em 1992. Juntou documento não traduzido de forma oficial que indica a venda, pelo terceiro em favor do manifestante, da participação de 5% do capital social da pretensa investida, bem como a reserva de outros 45% do capital social. Essa operação resultaria na alega participação de 50%. Junta, ainda, um documento devidamente traduzido que indica a titularidade de 50% do capital social da sociedade uruguaia Montelur Sociedad Anônima pelo requerente em 9 de fevereiro de 2005. Isso não prova a participação durante o ano-calendário 2003. Mais adiante informa que hoje detém a integralidade do capital social. Essa posição não se coaduna com o deserto probatório oferecido nos autos. Um controlador possui poder de sobra para buscar documentos que comprovem suas alegações em torno de uma participação societária. Considero, então, não comprovada a relação mantida entre o interessado e a pretensa investida durante o ano-calendário 2003, tendo em vista os elementos oferecidos. Parte da precária prova sequer foi traduzida, nos termos do art. 157 da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973. Não bastasse isso, cabe ao contribuinte a prova do seu direito, tendo em vista os termos do art. 16, III, do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e do art. 36 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999. 15. O art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, a partir da prerrogativa prevista no art. 43, § 2º, do Código Tributário Nacional (CTN), trouxe nova presunção de disponibilização de lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior: Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Fl. 546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 8 Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor. 16. O Supremo Tribunal Federal (ADIN nº 2.588), ao analisar a constitucionalidade do referido dispositivo, considerou constitucional a regra de disponibilização automática dos lucros para as empresas controladas e as coligadas situadas em países com tributação favorecida. 17. Um aspecto que merece relevo é a informação constante na CBE nº 01914788, transmitida ao Bacen em 15.05.2004, relativa ao ano-calendário 2003, onde consta o percentual de participação da Recorrente de 50%, fato que em tese caracterizaria o investimento como em sociedade coligada. Como referido, essa declaração é informativa e efetuada exclusivamente pela Recorrente, isto é, sem a validação das informações por terceiros independentes. 18. A autoridade fiscal buscou junto ao contribuinte, por meio de intimação, verificar se a relação entre a Recorrente e a investida se subsumia à interpretação do STF para o art. 74 da MP nº 2.158, de 2001. Os documentos fornecidos são os mesmos juntados pela Recorrente após a apresentação do Recurso Voluntário e anteriormente discriminados. 19. Em relação a esses documentos, destaca-se as conclusões que subsidiaram a lavratura do Despacho Decisório1: 34. Durante a análise da documentação apresentada, verificou-se que, em relação ao item 1 do termo de intimação fiscal, o contribuinte apresentou o documento de fls. 781 a 783, no qual o Sr. Eduardo Martinez de Haedo Moratorio, na condição de portador e por conta e ordem da FCC FORNECEDORA – COMPONENTES QUÍMICOS E COUROS LTDA, declarou ser proprietária de 50% das ações da MONTELUR SOCIEDADE ANÔNIMA, mediante exibição, naquela data, das referidas ações. Ocorre que o referido documento é datado de 09/02/2005, ou seja, não há nenhuma informação sobre a participação societária no ano- calendário de 2003. 35. Em relação ao item 2 do termo de intimação, o contribuinte cita uma “acta de solicitud” (fl. 750). No entanto, a referida ata não foi localizada entre os documentos com tradução juramentada apresentados. Observando a documentação apresentada quando do atendimento ao termo de intimação fiscal nº 220, verificou-se que o contribuinte juntou a referida ata (fls. 712 e 713). Entretanto, o contribuinte não apresentou a tradução juramentada do documento. Ainda assim, é possível verificar que o documento é datado de 1 As referências ao número de folhas dizem respeito ao PAF nº 11065.918361/2009-12. Fl. 547DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 9 17/03/2005. Da mesma forma, não há nenhuma informação sobre a participação societária no ano-calendário de 2003. 36. Em relação ao item 3 do termo de intimação, o interessado informa que o percentual de participação no capital votante da Montelur S/A é de 50.000 votos, conforme ata de assembléia juntada em anexo (fl 750). Ocorre que o trecho da referida ata citado pelo contribuinte, não tem relação com a empresa FCC FORNECEDORA – COMPONENTES QUÍMICOS E COUROS LTDA, conforme documento de fl. 794. O texto citado pelo contribuinte se refere ao capital e aos votos do Sr. Carlos Israel Bustin Sosa, acionista presente na assembléia, que representa a totalidade do capital integralizado. A referida Ata de Assembléia Geral Extraordinária é do dia 29/04/1992. A ordem do dia da assembléia foi justamente a alteração do art. 3º do estatuto da Montelur S/A, aumentando o capital de N$50.000,00 para N$400.000.00,00. 37. Em relação aos itens 4 e 5 do termo de intimação, o contribuinte informa que, para comprovar que a participação no capital acionário/capital votante da Montelur S/A e que as regras para administração da sociedade estavam válidas no ano de 2003, juntou em anexo cópia dos atos constitutivos da Montelur, onde informa que o prazo de validade é de cinco anos contados a partir da data da elaboração dos atos constitutivos (Outubro de 1999) e que, desta forma, a validade do mesmo se extinguiria em outubro de 2004 (fls.750 e 751). No entanto, não foi localizado nenhum documento que contenha o texto informado pelo contribuinte à fl. 751. Da mesma forma, os atos constitutivos juntados pelo contribuinte comprovam que a Montelur S/A foi constituída em 25/05/1983, cujo contrato foi aprovado em 21/05/1984 (fls. 787 a 790). Não há comprovação em relação ao ano-calendário 2003. 38. Da análise da documentação apresentada, constatou-se que o contribuinte não conseguiu comprovar se a relação da empresa FCC com a empresa MONTELUR S/A é de controladora ou coligada. Da mesma forma, não foi atendido integralmente o termo de intimação, pois não foram demonstradas e comprovadas as regras para a administração da sociedade (deliberações sociais) e eleição de administradores válidas para o período objeto de análise no presente processo. 20. Como relatado, sobreveio que em 13.11.2024, a Recorrente apresentou tradução juramentada dos documentos já apresentados por ocasião da manifestação de inconformidade, em especial, Compra e Venda de Ações (fls. 1.213), Ata Declaratória, firmada por FCC e Carlos Bustin em 18.10.2004 (fls. 1.216), comprovantes das remessas efetuadas no ano-calendário 2000 (fls. 1.218/1.235), e Certificação Notarial em que é declarado que a Recorrente é detentora de 50% das ações de Montelur Sociedad Anonima (fls. 1.238), Escrituras de Constituição e Reforma da Montelur S/A, que apresenta declaração das alterações societárias da empresa desde sua Fl. 548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 10 constituição em 25.05.1983 e Estatuto (fls. 1.242/1.259), que foram desconsiderados por ausência daquele requisito para fins probatórios, nos termos do art. 192 da Lei nº 13.1052, de 2015 – Código de Processo Civil, aplicado de forma subsidiária ao PAF (a menção ao nº de folhas se refere ao PAF nº 11065.918361/2009-12). 21. Os documentos juntados com tradução juramentada demonstram que a Recorrente detinha, em 09.02.2005, 50% da empresa Montelur S/A, conforme Ata de Solicitação, de 17.03.2005. Nesse documento, consta ainda a condição de inexistência de controle e preponderância nas deliberações societárias por parte da Recorrente, a saber: 8) Adveio explícito há alguns meses que ignorando-o FCC em mérito a atitude de confiança, o fato de ter estado submetida desde bastante tempo a uma engenharia jurídica que se percebe como destinada a deixa-la em minoria acionária em Montelur S.A e para o qual tem se incorrido em várias atitudes reprováveis que culminam com a nota de data 14.03.23005 emanada do acionista que é representante da Sociedade, na qual, com o intuito de purgar irregularidades nas quais tem se incorrido, é fingido um ato gracioso e gratuito de desprendimento, conforme a qual depois de aplicar critérios unilaterais com relação à distribuição de ações que se anuncia emitir, é oferecido a FCC igualar o 50% de participação na sociedade, sabedora de que é outra coisa que o procede legal e eticamente; seguindo a estratégia empregada com relação ao retalhamento do direito de informação (artigo 319 Lei Nº 16.060) se submete o oferecimento a uma condição resolutória difusa e não concretamente explicada, na medida em que se conecta a condição, em forma genérica a um documento com data 18.10.2004 cuja validade e / ou eficiência será dilucidada se correspondesse na via procedente - a não a “sucesso futuro e incerto”. 9) Não obstante o aparente ato de generosidade se o considerarmos isoladamente, de forma unilateral, sem fundamento explícito nem evidente, no nosso entendimento como parte de um esquema global, a Diretoria decide um aumento relevante do capital integrado e para cujo exercício do direito de preferência vence, como foi indicado, em 18.03.2005, privando-se ao mesmo tempo a FCC, proprietária do 50% das ações - parte igual à que detenta o Diretor da Sociedade - do devido direito de informação ao brindar-se esta de maneira retalhada, parcial e tardia, gerando uma irritante desigualdade com relação ao outro acionista, senhor Carlos Bustin, quem pela sua qualidade de único Diretor, conta com INFORMAÇÃO PRIVILEGIADA E TOTAL de Montelur S.A, em forma diária e total, sem nenhum tipo de limitação a efeitos de avaliar com fundamento as decisões a serem adotadas. 10) Como consequência do que antecede e fica reiterado, sem 2 Art. 192. Em todos os atos e termos do processo é obrigatório o uso da língua portuguesa. Parágrafo único. O documento redigido em língua estrangeira somente poderá ser juntado aos autos quando acompanhado de versão para a língua portuguesa tramitada por via diplomática ou pela autoridade central, ou firmada por tradutor juramentado. Fl. 549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 11 prejuízo de todos os direitos que assistam a minha representada pelo acúmulo de circunstancias que correspondam, A DIRETORIA DE MONTELUR S.A em caráter abusivo, privou a FCC da possibilidade de avaliar em primeiro término a necessidade ou interesse social do aumento de capital integrado a efeitos de tomar resolução em quanto a consentir ou impugnar a resolução da Diretoria e de ser estimado se o incremento fosse necessário, decidir fazer ou não amparo ao de preferência respeito de nova integração e, repetimos, isto operou em condições desiguais para ambos acionistas. (g.n.) 22. Em suma, os documentos trazidos, agora com tradução juramentada, demonstram que a Recorrente detinha antes e posteriormente ao período sob análise, ano-calendário 2003, a participação limitada em 50%, dessa forma, é verossímil a alegação de que também no AC2003 a Recorrente não possuía participação superior a 50% do capital social, sobretudo quando tais documentos apontam na mesma direção aos documentos firmados pela Recorrente, tais como a Declaração de Capitais Brasileiros no Exterior (CBE) junto ao Banco Central do Brasil, onde se destaca a CBE nº 02507322. 23. Além disso, a Ata de Solicitação, de 17.03.2005, é registrado o fato de que a Recorrente não possui preponderância nas deliberações da companhia investida, sendo inclusive deixada em posição equivalente à de um sócio minoritário. 24. Se os documentos trazidos aos autos demonstram, ainda que de forma indiciária, a condição de não controle na companhia investida, aplica-se ao caso a exceção para o reconhecimento dos lucros, conforme expresso pelo STF na ADIN nº 2.588, isto é, de não aplicação da regra de disponibilização automática dos lucros às coligadas, razão pela qual, deve ser excluído o resultado auferido por Montelur S/A, registrado por equívoco em sua contabilidade originalmente, conforme pleiteado pela Recorrente. Conclusão 25. Diante do exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Iágaro Jung Martins Fl. 550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.611 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918370/2009-11 12 Fl. 551DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11065.918371/2009-58
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Feb 04 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003 RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO FISCAL. COMPROVAÇÃO Demonstrado em grau recursal prova que infirme a conclusão da autoridade que não reconheceu o crédito, resta comprovado o indébito. O direito creditório comprovado de forma certa e líquida, nos termos do art. 170 do CTN, ainda que de forma indiciária, autoriza a compensação e/ou restituição do indébito fiscal.
Numero da decisão: 1301-007.614
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Sala de Sessões, em 18 de novembro de 2024. Assinado Digitalmente Iágaro Jung Martins – Relator Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iágaro Jung Martins, José Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Ausente a conselheira Eduarda Lacerda Kanieski.
Nome do relator: IAGARO JUNG MARTINS
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003 RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO FISCAL. COMPROVAÇÃO Demonstrado em grau recursal prova que infirme a conclusão da autoridade que não reconheceu o crédito, resta comprovado o indébito. O direito creditório comprovado de forma certa e líquida, nos termos do art. 170 do CTN, ainda que de forma indiciária, autoriza a compensação e/ou restituição do indébito fiscal. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Sala de Sessões, em 18 de novembro de 2024. Assinado Digitalmente Iágaro Jung Martins – Relator Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente Fl. 710DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iágaro Jung Martins, José Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Ausente a conselheira Eduarda Lacerda Kanieski. RELATÓRIO 1. Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão da DRJ/Porto Alegre, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade contra Despacho Decisório que não homologou compensação lastreada em crédito de pagamento a maior de estimativa do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ), ano-calendário 2003, no valor de R$ 348.787,82 (DCOMP nº 13106.49659.130109.1.3.04-0E72). 2. A motivação para o não reconhecimento do crédito e a consequente não homologação das compensações, informadas nos PAF nº 11065.918361/2009-12, 11065.918362/2009-67, 11065.918363/2009-10, 11065.918364/2009-56, 11065.918365/2009-09, 11065.918366/2009-45, 11065.918367/2009-90, 11065.918368/2009-34, 11065.918369/2009-89, 11065.918370/2009-11, 11065.918371/2009-58, 11065.918372/2009-01 e 11065.918373/2009- 47, em razão da apresentação de documentos relativos a Companhia Montelur S/A, situada no Uruguai, foram apresentados em língua estrangeira e sem a devida tradução, além disso que a IN SRF nº 213, de 2002, determina que o resultado da equivalência patrimonial de investimento no exterior deverá ser adicionado ao lucro real e à base de cálculo da CSLL e que, com base no art. 74 da Medida Provisória n 2.158, de 2001, os lucros auferidos no exterior serão considerados disponibilizados para investidora no Brasil na data do balanço em que tiverem sido apurados, independentemente de distribuição efetiva. 2.1. Destacou ainda a autoridade fiscal que lavrou o Despacho Decisório o posicionamento do Supremo Tribunal Federal que, ao julgar a ADIN nº 2.588, entendeu que o art. 74 da MP nº 2.588, de 2001, aplica-se às empresas controladas no exterior e as empresas coligadas situadas em países de tributação favorecida, ao passo que afastou sua aplicação, por inconstitucional, para as empresas coligadas situadas nas demais jurisdições. 2.2. Em análise à documentação fornecida pelo sujeito passivo, verificou-se que o Sr. Eduardo Martinez de Haedo Moratorio, na condição de portador e por conta e ordem da FCC Fl. 711DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 3 Fornecedora – Componentes Químicos e Couros Ltda, declarou ser proprietária de 50% das ações da MONTELUR SOCIEDADE ANÔNIMA, mediante exibição, naquela data, das referidas ações. Ocorre que o referido documento é datado de 09.02.2005, ou seja, não há nenhuma informação sobre a participação societária no ano-calendário de 2003. 2.3. O sujeito passivo não juntou cópia juramentada da denominada “acta de solicitude”, documento emitido em 17.03.2005, ou seja, ainda que traduzido, é documento posterior ao ano-calendário. 2.4. Em resumo, entendeu a autoridade administrativa que o contribuinte não conseguiu comprovar se a relação da empresa FCC com a empresa MONTELUR S/A é de controladora ou coligada. 3. Em manifestação de inconformidade, o sujeito passivo alegou ter incorrido em erro de apuração do tributo devido ao incluir resultado de equivalência patrimonial de empresa controlada ou coligada no exterior; que forneceu os documentos necessários (ata de assembleia de 29.04.1992, que indica participação societária de Carlos Israel Bustin Sosa no montante de N$ 50.000,00 com direito a 50.000 votos, que posteriormente, em 14.11.1994, foi vendida ao sujeito passivo – 5% inicialmente e o restante, 45%, foi adquirida em 2004). 4. A DRJ negou provimento à manifestação de inconformidade por entender que o não houve a demonstração da participação societária durante o ano-calendário 2003, fato que prejudica a análise sobre a correção dos resultados de equivalência patrimonial. A decisão restou materializada com o seguinte Acórdão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2003 Recolhimento a maior de estimativa. Não é possível o reconhecimento do direito creditório quando o contribuinte não comprova a existência do recolhimento excessivo da estimativa. 5. Em Recurso Voluntário, a Recorrente faz consideração sobre equivalência patrimonial entre empresas coligadas e que possuía apenas 50% do capital acionário da empresa Montelur Sociedad Anonima; que demonstrou os atributos de liquidez e certeza sobre a participação societária e que não incide, no seu entender, IRPJ e CSLL sobre equivalência Fl. 712DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 4 patrimonial; que em um primeiro momento, na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), apurou um lucro líquido de R$ 18.001.595,29, que foi impactado pela equivalência patrimonial R$ 9.488.135,96, fato que resultou em um lucro real de R$ 4.047.075,15; que, do resultado de equivalência patrimonial de R$ 15.289.879,64, R$ 5.801.743,74 foi erroneamente considerado em razão de ter origem na equivalência patrimonial da Montelur; que o valor de R$ 5.801.743,74 foi registrado no patrimônio líquido, conforme Livro Razão e indevidamente considerado nas bases de cálculo do IRPJ e CSLL; que essa diferença a maior foi indevidamente tributada; que, em nova retificadora da DIPJ, manteve o lucro líquido antes do IRPJ no valor de R$ 24.101.384,34 e excluiu o valor da equivalência patrimonial de R$ 15.289.879,70, na mesma declaração foi informado lucro apurado pela Montelur S/A no valor de R$ 241.649,90 (50% do lucro de R$ 483.299,79); que, a partir das retificadoras, apurou um lucro real de R$ 4.216.230,08 e, como recolheu IRPJ e CSLL com base em um lucro de R$ 8.635.965,78, é detentora de um crédito lastreado em pagamento indevido; que, não obstante o entendimento da autoridade julgadora de primeira instância, apresentou documentação comprobatória da participação societária; que adquiriu a participação da Montelur, conforme se relato da ata, datada de 09.02.2005; que detinha participação na referida empresa no ano-calendário 2003; junta documentos. Requer, ao final, o deferimento do crédito pleiteado. 6. Em 13.11.2024, a Recorrente comparece novamente ao processo para, em última análise, juntar os seguintes documentos: (1) Tradução do Contrato de compra e venda de 45% das ações; (02) Tradução da Acta Declaratoria; (03) Comprovantes de remessas de valores ao exterior; (04) Declaração de Capitais Brasileiros no Exterior; (05) Certidão notarial de 2005; (06) Tradução da Acta de Solicitud e da notificação da FCC em face da Montelur; (07) Notas explicativas ao balanço patrimonial de 31.12.2015; (08) Balanço Montelur 2002; (09) Balanço Montelur 2003. 7. É o relatório. Fl. 713DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 5 VOTO Conselheiro Iágaro Jung Martins, Relator Conhecimento 8. O sujeito passivo foi cientificado da decisão de primeira instância em 17.04.2015, conforme Aviso de Recebimento (fls. 462), dessa forma, o Recurso Voluntário protocolizado em 15.05.2015, conforme carimbo de protocolo aposto na primeira página da peça recursal (fls. 467), é tempestivo e, por preencher os demais pressupostos processuais, deve ser conhecido. Mérito 9. O litígio tem escopo bem definido, o não reconhecimento de crédito lastreado em pagamento a maior de estimativa no ano-calendário 2013. 10. Alega a Recorrente que apurou de forma indevida o IRPJ ao não excluir da base de cálculo do imposto o resultado positivo da equivalência patrimonial, oriundo da empresa Montelur S/A, coligada, situada no Uruguai. 11. Como referido, entendeu a autoridade julgadora de primeira instância que não restou demonstrada a participação societária e, em especial, que o cálculo da equivalência patrimonial depende da relação mantida entre o investidor e a investida, e que, todavia, essa relação não restou demonstrada pela análise das demonstrações financeiras do ano-calendário 2003. 12. A Recorrente junta documentos que entende demonstrar a vinculação societária com a Montelur S/A, resumidamente, são os seguintes documentos juntados: a) Acta Declaratória, de 18.10.2004, onde consta acordo de aquisição por parte da Recorrente de 50% do capital de Montelur S/A, com pagamentos efetuados em 2000, e aumento de capital da referida empresa pela capitalização de reservas e emissão de novas ações em 2002. Não há identificação de quem assina a referida ata por parte da Recorrente. Documento sem tradução juramentada (Doc. 1). Fl. 714DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 6 b) Livro Diário nº 243 e nº 255, onde constam o Balancete de 2004 da Recorrente (Doc. 2), o Balanço Patrimonial, Demonstrativo de Resultado do Exercício, Demonstrativo dos Lucros ou Prejuízos Acumulados e a Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (Doc. 3). c) Balanço da Montelur, posição em 31.03.2003 e 31.03.2004, com tradução juramentada (Doc. 4). d) Cópia da Declaração de Capitais Brasileiros no Exterior (CBE) junto ao Banco Central do Brasil, onde se destaca a CBE nº 02507322, em que é informada a participação da Recorrente em 50% do capital da Montelur no ano-calendário 2004. Na CBE nº 01914788, transmitida em 15.05.2004, relativa ao ano-calendário 2003, é informada a mesma participação societária (Doc. 5). e) Cópia de um documento firmado pelo Sr. Carlos Bustin, presidente da Montelur, em 14.03.2005, declarando que a Recorrente é detentora de 50% do capital da companhia. Documento sem tradução juramentada (Doc. 6). f) Planilhas em que a Recorrente afirma restar demonstrado o histórico do patrimônio líquido da Montelur entre 2002 e 2004 (Doc. 7). g) Notas explicativas emitidas pela Recorrente relativa ao ano-calendário 2005 (Doc. 8). h) Acta de Solicitud e documentos notariais demandados pela Recorrente, emitidos em 17.03.2005, os quais aparentemente se referem a participação da Recorrente no capital da Montelur. Documentos sem tradução juramentada (Doc. 9). 13. O ponto comum dos referidos documentos que envolve a participação de terceiros é de que todos eles são firmados em data posterior ao ano-calendário 2003, em que teria, em tese ocorrido o indébito. Os documentos nº 3 e nº 5, que se referem ao ano-calendário 2003, são firmados exclusivamente pela própria Recorrente. Além disso, os documentos mais relevantes, embora tal fato tenha sido referido no Despacho Decisório e Acórdão recorrido, não foram objeto de tradução juramentada. 14. Como evidenciado pela autoridade julgadora de primeira instância, os documentos juntados pela Recorrente não esclarecem a relação com a companhia investida no ano-calendário 2003. Destaca-se, o seguinte trecho da r. decisão, que, por força do art. 50, § 1º, da Lei nº 9.784, de 1999, faz parte integrante do presente voto: Fl. 715DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 7 A fiscalização buscou as devidas provas desse recolhimento excessivo. A questão litigiosa repousa sobre a efetividade ou não dessa comprovação. Tendo em vista o recolhimento da estimativa com base em balancete, fundamental a escrita do contribuinte devidamente alicerçada por documentos, nos precisos termos do art. 226 da Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002, o Código Civil, assim redigido: “Art. 226. Os livros e fichas dos empresários e sociedades provam contra as pessoas a que pertencem, e, em seu favor, quando, escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios.” Diante disso, a fiscalização buscou confirmar os eventuais lançamentos contábeis atinentes a resultados de equivalência patrimonial decorrentes de um investimento na sociedade uruguaia Montelur Sociedad Anônima. O passo inicial é comprovação da alegada relação entre o investidor e a investida. O manifestante junta documentos que não esclarecem a relação dele com a pretensa investida durante o ano-calendário 2003. O contribuinte provou que terceiro era dono da participação em 1992. Juntou documento não traduzido de forma oficial que indica a venda, pelo terceiro em favor do manifestante, da participação de 5% do capital social da pretensa investida, bem como a reserva de outros 45% do capital social. Essa operação resultaria na alega participação de 50%. Junta, ainda, um documento devidamente traduzido que indica a titularidade de 50% do capital social da sociedade uruguaia Montelur Sociedad Anônima pelo requerente em 9 de fevereiro de 2005. Isso não prova a participação durante o ano-calendário 2003. Mais adiante informa que hoje detém a integralidade do capital social. Essa posição não se coaduna com o deserto probatório oferecido nos autos. Um controlador possui poder de sobra para buscar documentos que comprovem suas alegações em torno de uma participação societária. Considero, então, não comprovada a relação mantida entre o interessado e a pretensa investida durante o ano-calendário 2003, tendo em vista os elementos oferecidos. Parte da precária prova sequer foi traduzida, nos termos do art. 157 da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973. Não bastasse isso, cabe ao contribuinte a prova do seu direito, tendo em vista os termos do art. 16, III, do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e do art. 36 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999. 15. O art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, a partir da prerrogativa prevista no art. 43, § 2º, do Código Tributário Nacional (CTN), trouxe nova presunção de disponibilização de lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior: Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Fl. 716DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 8 Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor. 16. O Supremo Tribunal Federal (ADIN nº 2.588), ao analisar a constitucionalidade do referido dispositivo, considerou constitucional a regra de disponibilização automática dos lucros para as empresas controladas e as coligadas situadas em países com tributação favorecida. 17. Um aspecto que merece relevo é a informação constante na CBE nº 01914788, transmitida ao Bacen em 15.05.2004, relativa ao ano-calendário 2003, onde consta o percentual de participação da Recorrente de 50%, fato que em tese caracterizaria o investimento como em sociedade coligada. Como referido, essa declaração é informativa e efetuada exclusivamente pela Recorrente, isto é, sem a validação das informações por terceiros independentes. 18. A autoridade fiscal buscou junto ao contribuinte, por meio de intimação, verificar se a relação entre a Recorrente e a investida se subsumia à interpretação do STF para o art. 74 da MP nº 2.158, de 2001. Os documentos fornecidos são os mesmos juntados pela Recorrente após a apresentação do Recurso Voluntário e anteriormente discriminados. 19. Em relação a esses documentos, destaca-se as conclusões que subsidiaram a lavratura do Despacho Decisório1: 34. Durante a análise da documentação apresentada, verificou-se que, em relação ao item 1 do termo de intimação fiscal, o contribuinte apresentou o documento de fls. 781 a 783, no qual o Sr. Eduardo Martinez de Haedo Moratorio, na condição de portador e por conta e ordem da FCC FORNECEDORA – COMPONENTES QUÍMICOS E COUROS LTDA, declarou ser proprietária de 50% das ações da MONTELUR SOCIEDADE ANÔNIMA, mediante exibição, naquela data, das referidas ações. Ocorre que o referido documento é datado de 09/02/2005, ou seja, não há nenhuma informação sobre a participação societária no ano- calendário de 2003. 35. Em relação ao item 2 do termo de intimação, o contribuinte cita uma “acta de solicitud” (fl. 750). No entanto, a referida ata não foi localizada entre os documentos com tradução juramentada apresentados. Observando a documentação apresentada quando do atendimento ao termo de intimação fiscal nº 220, verificou-se que o contribuinte juntou a referida ata (fls. 712 e 713). Entretanto, o contribuinte não apresentou a tradução juramentada do documento. Ainda assim, é possível verificar que o documento é datado de 1 As referências ao número de folhas dizem respeito ao PAF nº 11065.918361/2009-12. Fl. 717DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 9 17/03/2005. Da mesma forma, não há nenhuma informação sobre a participação societária no ano-calendário de 2003. 36. Em relação ao item 3 do termo de intimação, o interessado informa que o percentual de participação no capital votante da Montelur S/A é de 50.000 votos, conforme ata de assembléia juntada em anexo (fl 750). Ocorre que o trecho da referida ata citado pelo contribuinte, não tem relação com a empresa FCC FORNECEDORA – COMPONENTES QUÍMICOS E COUROS LTDA, conforme documento de fl. 794. O texto citado pelo contribuinte se refere ao capital e aos votos do Sr. Carlos Israel Bustin Sosa, acionista presente na assembléia, que representa a totalidade do capital integralizado. A referida Ata de Assembléia Geral Extraordinária é do dia 29/04/1992. A ordem do dia da assembléia foi justamente a alteração do art. 3º do estatuto da Montelur S/A, aumentando o capital de N$50.000,00 para N$400.000.00,00. 37. Em relação aos itens 4 e 5 do termo de intimação, o contribuinte informa que, para comprovar que a participação no capital acionário/capital votante da Montelur S/A e que as regras para administração da sociedade estavam válidas no ano de 2003, juntou em anexo cópia dos atos constitutivos da Montelur, onde informa que o prazo de validade é de cinco anos contados a partir da data da elaboração dos atos constitutivos (Outubro de 1999) e que, desta forma, a validade do mesmo se extinguiria em outubro de 2004 (fls.750 e 751). No entanto, não foi localizado nenhum documento que contenha o texto informado pelo contribuinte à fl. 751. Da mesma forma, os atos constitutivos juntados pelo contribuinte comprovam que a Montelur S/A foi constituída em 25/05/1983, cujo contrato foi aprovado em 21/05/1984 (fls. 787 a 790). Não há comprovação em relação ao ano-calendário 2003. 38. Da análise da documentação apresentada, constatou-se que o contribuinte não conseguiu comprovar se a relação da empresa FCC com a empresa MONTELUR S/A é de controladora ou coligada. Da mesma forma, não foi atendido integralmente o termo de intimação, pois não foram demonstradas e comprovadas as regras para a administração da sociedade (deliberações sociais) e eleição de administradores válidas para o período objeto de análise no presente processo. 20. Como relatado, sobreveio que em 13.11.2024, a Recorrente apresentou tradução juramentada dos documentos já apresentados por ocasião da manifestação de inconformidade, em especial, Compra e Venda de Ações (fls. 1.213), Ata Declaratória, firmada por FCC e Carlos Bustin em 18.10.2004 (fls. 1.216), comprovantes das remessas efetuadas no ano-calendário 2000 (fls. 1.218/1.235), e Certificação Notarial em que é declarado que a Recorrente é detentora de 50% das ações de Montelur Sociedad Anonima (fls. 1.238), Escrituras de Constituição e Reforma da Montelur S/A, que apresenta declaração das alterações societárias da empresa desde sua Fl. 718DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 10 constituição em 25.05.1983 e Estatuto (fls. 1.242/1.259), que foram desconsiderados por ausência daquele requisito para fins probatórios, nos termos do art. 192 da Lei nº 13.1052, de 2015 – Código de Processo Civil, aplicado de forma subsidiária ao PAF (a menção ao nº de folhas se refere ao PAF nº 11065.918361/2009-12). 21. Os documentos juntados com tradução juramentada demonstram que a Recorrente detinha, em 09.02.2005, 50% da empresa Montelur S/A, conforme Ata de Solicitação, de 17.03.2005. Nesse documento, consta ainda a condição de inexistência de controle e preponderância nas deliberações societárias por parte da Recorrente, a saber: 8) Adveio explícito há alguns meses que ignorando-o FCC em mérito a atitude de confiança, o fato de ter estado submetida desde bastante tempo a uma engenharia jurídica que se percebe como destinada a deixa-la em minoria acionária em Montelur S.A e para o qual tem se incorrido em várias atitudes reprováveis que culminam com a nota de data 14.03.23005 emanada do acionista que é representante da Sociedade, na qual, com o intuito de purgar irregularidades nas quais tem se incorrido, é fingido um ato gracioso e gratuito de desprendimento, conforme a qual depois de aplicar critérios unilaterais com relação à distribuição de ações que se anuncia emitir, é oferecido a FCC igualar o 50% de participação na sociedade, sabedora de que é outra coisa que o procede legal e eticamente; seguindo a estratégia empregada com relação ao retalhamento do direito de informação (artigo 319 Lei Nº 16.060) se submete o oferecimento a uma condição resolutória difusa e não concretamente explicada, na medida em que se conecta a condição, em forma genérica a um documento com data 18.10.2004 cuja validade e / ou eficiência será dilucidada se correspondesse na via procedente - a não a “sucesso futuro e incerto”. 9) Não obstante o aparente ato de generosidade se o considerarmos isoladamente, de forma unilateral, sem fundamento explícito nem evidente, no nosso entendimento como parte de um esquema global, a Diretoria decide um aumento relevante do capital integrado e para cujo exercício do direito de preferência vence, como foi indicado, em 18.03.2005, privando-se ao mesmo tempo a FCC, proprietária do 50% das ações - parte igual à que detenta o Diretor da Sociedade - do devido direito de informação ao brindar-se esta de maneira retalhada, parcial e tardia, gerando uma irritante desigualdade com relação ao outro acionista, senhor Carlos Bustin, quem pela sua qualidade de único Diretor, conta com INFORMAÇÃO PRIVILEGIADA E TOTAL de Montelur S.A, em forma diária e total, sem nenhum tipo de limitação a efeitos de avaliar com fundamento as decisões a serem adotadas. 10) Como consequência do que antecede e fica reiterado, sem 2 Art. 192. Em todos os atos e termos do processo é obrigatório o uso da língua portuguesa. Parágrafo único. O documento redigido em língua estrangeira somente poderá ser juntado aos autos quando acompanhado de versão para a língua portuguesa tramitada por via diplomática ou pela autoridade central, ou firmada por tradutor juramentado. Fl. 719DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 11 prejuízo de todos os direitos que assistam a minha representada pelo acúmulo de circunstancias que correspondam, A DIRETORIA DE MONTELUR S.A em caráter abusivo, privou a FCC da possibilidade de avaliar em primeiro término a necessidade ou interesse social do aumento de capital integrado a efeitos de tomar resolução em quanto a consentir ou impugnar a resolução da Diretoria e de ser estimado se o incremento fosse necessário, decidir fazer ou não amparo ao de preferência respeito de nova integração e, repetimos, isto operou em condições desiguais para ambos acionistas. (g.n.) 22. Em suma, os documentos trazidos, agora com tradução juramentada, demonstram que a Recorrente detinha antes e posteriormente ao período sob análise, ano-calendário 2003, a participação limitada em 50%, dessa forma, é verossímil a alegação de que também no AC2003 a Recorrente não possuía participação superior a 50% do capital social, sobretudo quando tais documentos apontam na mesma direção aos documentos firmados pela Recorrente, tais como a Declaração de Capitais Brasileiros no Exterior (CBE) junto ao Banco Central do Brasil, onde se destaca a CBE nº 02507322. 23. Além disso, a Ata de Solicitação, de 17.03.2005, é registrado o fato de que a Recorrente não possui preponderância nas deliberações da companhia investida, sendo inclusive deixada em posição equivalente à de um sócio minoritário. 24. Se os documentos trazidos aos autos demonstram, ainda que de forma indiciária, a condição de não controle na companhia investida, aplica-se ao caso a exceção para o reconhecimento dos lucros, conforme expresso pelo STF na ADIN nº 2.588, isto é, de não aplicação da regra de disponibilização automática dos lucros às coligadas, razão pela qual, deve ser excluído o resultado auferido por Montelur S/A, registrado por equívoco em sua contabilidade originalmente, conforme pleiteado pela Recorrente. Conclusão 25. Diante do exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Iágaro Jung Martins Fl. 720DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.614 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.918371/2009-58 12 Fl. 721DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10801710 #
Numero do processo: 10850.905916/2009-47
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Dec 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Feb 03 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 15/07/2005, 16/11/2005 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÓBICE AFASTADO. NECESSIDADE DE RETORNO DO PROCESSO À DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL - DRF DE ORIGEM. ENFRENTAMENTO DAS DEMAIS QUESTÕES DE MÉRITO. Afastado o óbice posto pela decisão de primeira instância, o qual prejudicou o prosseguimento no enfrentamento do mérito da demanda posta nos autos, impõe-se remeter o processo à DRF de origem para que sejam analisadas as demais questões atinentes ao direito creditório pleiteado.
Numero da decisão: 9202-011.628
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte, e no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mauricio Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane Angelotti Meira (Presidente em Exercício).
Nome do relator: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
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ÓBICE AFASTADO. NECESSIDADE DE RETORNO DO PROCESSO À DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL - DRF DE ORIGEM. ENFRENTAMENTO DAS DEMAIS QUESTÕES DE MÉRITO. Afastado o óbice posto pela decisão de primeira instância, o qual prejudicou o prosseguimento no enfrentamento do mérito da demanda posta nos autos, impõe-se remeter o processo à DRF de origem para que sejam analisadas as demais questões atinentes ao direito creditório pleiteado. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte, e no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mauricio Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane Angelotti Meira (Presidente em Exercício). RELATÓRIO Fl. 406DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.628 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10850.905916/2009-47 2 Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo. Na origem, cuida-se de Despacho Decisório que indeferiu Pedido de Restituição pelo fato de os recolhimentos, em que se consubstanciariam os créditos pleiteados, se encontrarem alocados a débitos declarados. O Despacho Decisório encontra-se à fl. 193. Foi apresentada Manifestação de Inconformidade às fls. 2/13, que foi julgada improcedente pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo II/SP às fls. 200/208. Apresentado Recurso Voluntário às fls. 211/232, a 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara desta Seção deu-lhe parcial provimento por meio do acórdão 2201-009.116 às fls. 253/259. A União interpôs Recurso Especial às fls. 261/286, propugnando pelo seu conhecimento e provimento, com vistas a que fosse reformado o acordão recorrido e restabelecido o lançamento. Em 22/9/22 - às fls. 290/294 - foi negado seguimento ao recurso da Fazenda Nacional. Irresignado, o sujeito passivo também interpôs Recurso Especial às fls. 315/325, pugnando, ao final, fosse integralmente reconhecido seu direito creditório. Em 16/6/23 - às fls. 399/401 - foi dado seguimento ao recurso do sujeito passivo para que fosse rediscutida a matéria “PER/DCOMP - critério para determinação de retorno dos autos à unidade responsável pela administração do tributo para análise do direito creditório.”. Intimado do recurso interposto pelo contribuinte em 12/1/24 (processo movimentado em 13/12/23 – fls. 402), a Fazenda Nacional não apresentou Contrarrazões. É o relatório. VOTO Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti – Relator Os herdeiros tomaram ciência do acórdão de recurso voluntário a partir de 31/1/23 (fls. 302 e ss) e apresentaram recurso especial tempestivamente em 15/2/23 (fl. 326). Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse rediscutida a matéria “PER/DCOMP - critério para determinação de retorno dos autos à unidade responsável pela administração do tributo para análise do direito creditório”. O acórdão vergastado foi assim ementado, naquilo que foi devolvido à apreciação desta CSRF; Fl. 407DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.628 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10850.905916/2009-47 3 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Data do fato gerador: 15/07/2005, 16/11/2005 IRPF. ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS. DIREITO ADQUIRIDO. DECRETO-LEI Nº 1.510/76. Não incide imposto de renda quando na alienação de participações societárias adquiridas há mais de cinco anos contados do início de vigência da Lei nº 7.713/88, em decorrência do direito adquirido. A decisão foi no seguinte sentido: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para superar a questão do direito adquirido à isenção a que alude o Decreto 1.510/76 e, assim, determinar o retorno dos autos à unidade responsável pela administração do tributo para dar continuidade à análise do direito creditório. Como relatado, trata-se de Pedido de Restituição originalmente indeferido pela unidade da RFB, por meio do qual buscou-se reaver recolhimentos a título de IR apurado sobre GCAP experimentado na alienação de participação societária. O indeferimento, operado a partir de processamento eletrônico, fundamentou-se no fato de o recolhimento (cod. 4600) encontrar-se integralmente alocado ao respetivo débito declarado. Não obstante, a tese recursal residiu na improcedência do débito que declarara, na medida em que faria jus à isenção conferida pelo artigo 4º do DL 1.510/76. Na sequência, o colegiado de primeira instância houve por bem julgar improcedente a Manifestação de Inconformidade, após vazar o entendimento segundo o qual referida isenção não se aplicaria às alienações ocorridas após 1º de janeiro de 1989, tese então afastada pelo colegiado a quo. Assentou o colegiado recorrido, alinhado à jurisprudência desta 2ª Turma, que “Não incide imposto de renda quando na alienação de participações societárias adquiridas há mais de cinco anos contados do início de vigência da Lei nº 7.713/88, em decorrência do direito adquirido”, após o quê, determinou o retorno dos autos à unidade de origem da RFB para a apuração do direito creditório superada, agora, a temática do direito à isenção. Veja-se: Portanto, entendo que de fato o recorrente tem o direito à isenção pleiteada nos termos do Decreto 1.510/76, porém cabe à unidade de origem, a análise do caso em concreto, para verificar a existência do direito creditório do contribuinte. Conclusão Assim, tendo em vista tudo o que consta nos autos, bem como na descrição fatos e fundamentos legais que integram o presente, voto por conhecer do recurso, para dar provimento parcial ao recurso voluntário para superar a questão do direito adquirido à isenção a que alude o Decreto 1.510/76 e, assim, determinar o Fl. 408DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.628 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10850.905916/2009-47 4 retorno dos autos à unidade responsável pela administração do tributo para dar continuidade à análise do direito creditório E é justamente nesse ponto, é dizer, contra o retorno dos autos para a apuração do direito creditório é que se insurge o recorrente, buscando fosse o crédito apurado e integralmente reconhecido no contencioso administrativo. Para tanto, indicou os acórdãos 2401-006.137 e 2402-011.003 como paradigmas representativos do dissídio interpretativo a demandar solução por este Colegiado. Vejamos os paradigmas: 2401-006.137 Lá, tal como aqui, analisou-se a temática da isenção na alienação de participação societária e após dar provimento ao recurso, novamente tal como aqui, não se determinou o retorno dos autos à RFB para apuração do crédito cujo direito fora reconhecido ao recorrente. Confira-se os seguintes trechos: A fiscalização entendeu que o fato gerador do tributo seria a percepção dos ganhos de capital pela alienação da participação societária, de modo que tal fato teria ocorrido sob a vigência da Lei n° 7.713/88, o que teria o condão de concretizar a hipótese de incidência nela contida, sendo essa, inclusive, a única motivação posta para o indeferimento do pleito do contribuinte. Admitir que o julgador pudesse introduzir novos motivos, estranhos aos fixados originalmente, seria reconhecer a eternidade da lide, pois, a todo o momento, o contribuinte se colocaria diante de novas acusações, devendo apresentar, com isso, reiteradamente, justificativas para todas elas. Assim, como os fatos narrados pelo Relator eram conhecidos pela fiscalização tributária e nada foi omitido, não cabe inovar a acusação fiscal trazendo elementos estranhos à lide. A controvérsia dos autos, portanto, diz respeito unicamente ao direito à isenção (direito adquirido) e não aos fatos. Note-se que lá, diferentemente do que se tem aqui, teria havido – infiro - um despacho decisório proferido em análise manual, ocasião em que a autoridade administrativa teria tido conhecimento de todas as questões fáticas atinentes ao pedido de restituição, condição esta reputada importante e decisiva para aquele colegiado paradigmático. Ao passo que aqui, tratou-se de despacho decisório eletrônico, em que o indeferimento do PER/DCOMP se deu em razão de o DARF vindicado se encontrar alocado a débito confessado pelo próprio interessado. Logo, penso haver diferenças fáticas importantes que impedem o conhecimento do recurso com esteio nesse paradigma. 2402-011.003 Fl. 409DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.628 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10850.905916/2009-47 5 Já neste caso, analisando a mesma matéria e, da mesma forma, dando provimento ao recurso do sujeito passivo, o colegiado houve por bem reconhecer o crédito pleiteado sem que houvesse a determinação para a sua apuração pela unidade da RFB. Veja-se: Neste espeque, considerando que a controvérsia objeto do presente processo administrativo diz respeito ao direito adquirido (ou não) à isenção prevista art. 4°, alínea "d" do Decreto-lei n° 1.510/76, impõe-se o provimento do recurso voluntário do Contribuinte, com o reconhecimento do crédito pleiteado. E mais, a julgar de seu relatório, as circunstâncias fáticas do indeferimento do pleito se aproximam sobremaneira da que se tem aqui. Confira-se: Trata o presente processo de pedido de restituição do valor pago de R$ 997.105,61, conforme Per/Dcomp de fl. 01, que corresponde ao recolhimento efetuado em 28/01/2009, via DARF, com o código de receita 4600, relativo ao imposto sobre o lucro obtido na alienação de participação societária. 2. O pedido de restituição foi indeferido pelo Despacho Decisório de fl. 02, que, sem maiores informações, fundamentou-se no art. 165 do Código Tributário Nacional — CTN e informou da inexistência de crédito. Com efeito, tenho que a divergência se estabeleceu em relação a este último paradigma, vez que, ao que tudo indica, aquele colegiado daria, a este caso, o mesmo desfecho que lá foi dado. Não havendo contrarrazões e preenchidos os demais pressupostos para a admissibilidade do recurso, encampo, mutatis mutandi, o despacho de prévia admissibilidade, nos termos a seguir, e dele conheço. Com efeito, verifica-se que o recorrente logrou demonstrar a divergência suscitada: no caso do recorrido, reconheceu-se o direito adquirido à isenção a que alude o Decreto 1.510/76 e deu-se provimento parcial ao recurso, determinando- se o retorno dos autos à unidade RFB para análise da existência do direito creditório decorrente dessa isenção, ao passo que, nos casos paradigmáticos, houve decisão pelo reconhecimento do direito adquirido à isenção e pelo reconhecimento dos direitos creditórios alegados. Quanto ao mérito, não vejo retoques na decisão recorrida. Diga-se, de início, que o mérito do pedido sequer foi analisado pela instância competente da RFB, uma vez que os recolhimentos reclamados se encontram/encontravam apropriados aos respectivos débitos, sendo certo que a análise acerca do direito creditório demandará, doravante, constatar/determinar à improcedência, se total ou parcial, do débito anteriormente declarado pelo próprio sujeito passivo. Expressando-se de outra forma, tomando como definitiva a decisão que assentou ser isenta do IR, a alienação de participações societárias adquiridas há mais de cinco anos contados do início de vigência da Lei nº 7.713/88, competirá ao setor competente da RFB, verificar Fl. 410DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.628 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10850.905916/2009-47 6 se o GCAP apurado, sobre o qual incidiu e foi recolhido o IR reclamado, refere-se integralmente a participações societárias que satisfaçam a condição posta ou se há, por exemplo, participação (quotas/ações bonificadas) adquirida há menos de cinco anos do marco acima estabelecido. Nessa perspectiva, penso que uma vez afastado o óbice imposto pela decisão de primeira instância e que aqui funcionou como uma prejudicial à quantificação do crédito, tenho por pertinente a devolução dos autos à unidade da RFB, sob pena de dar azo à supressão de instância, para que se prossiga na análise e quantificação do crédito pleiteado. Nesse mesmo sentido, mutatis mutandi, assim decidiu esta Turma no julgamento do acórdão 9202-010.504, na sessão de 26/10/22, cuja ementa e conclusão do voto condutor passo a colacionar: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 1989, 1990, 1991, 1992 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PRESCRIÇÃO AFASTADA. NECESSIDADE DE RETORNO DO PROCESSO À DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL - DRF DE ORIGEM. ENFRENTAMENTO DAS DEMAIS QUESTÕES DE MÉRITO. Afastada a prescrição acolhida na decisão inaugural, a qual prejudicou o enfrentamento do mérito da demanda posta nos autos, impõe-se remeter o processo à DRF de origem para que sejam analisadas as demais questões suscitadas pela contribuinte, seja em relação à efetiva existência do indébito pretendido, seja em relação à aplicação dos expurgos inflacionários. [...] Diante do exposto, voto por conhecer e dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, a fim de reconhecer a existência de supressão de instância e determinar o retorno dos autos à Delegacia da Receita Federal da Origem, para que analise o mérito do pedido de restituição, inclusive sobre a aplicação ou não dos expurgos inflacionários. Forte no exposto, VOTO por CONHECER do recurso para NEGAR-LHE provimento. (documento assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti Fl. 411DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10806909 #
Numero do processo: 10183.906306/2012-76
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Feb 06 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 INDÉBITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA. A prova do indébito tributário, fato jurídico a dar fundamento ao direito de repetição ou à compensação, compete ao sujeito passivo que teria efetuado o pagamento indevido ou maior que o devido. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado para sua apreciação. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. PROVA. COMPROVAÇÃO. ART. 170 DO CTN. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. A prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser provido.
Numero da decisão: 3401-013.485
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-001.483, de 18 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10183.906305/2012-21, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Celso Jose Ferreira de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Leonardo Correia Lima Macedo, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Ana Paula Giglio (Presidente-substitua).
Nome do relator: ANA PAULA PEDROSA GIGLIO
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ÔNUS DA PROVA. A prova do indébito tributário, fato jurídico a dar fundamento ao direito de repetição ou à compensação, compete ao sujeito passivo que teria efetuado o pagamento indevido ou maior que o devido. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado para sua apreciação. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. PROVA. COMPROVAÇÃO. ART. 170 DO CTN. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. A prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser provido. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-001.483, de 18 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10183.906305/2012-21, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Fl. 115DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.485 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.906306/2012-76 2 Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Celso Jose Ferreira de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Leonardo Correia Lima Macedo, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Ana Paula Giglio (Presidente-substitua). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de Contribuição para o Pis/Pasep não-cumulativa – Mercado Interno, apurado ao final do 2º trimestre-calendário de 2010. O valor do crédito requerido corresponde a R$ 346,59. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 Ementa: RESSARCIMENTO. CRÉDITO. FRETES NAS AQUISIÇÕES DE BENS PARA REVENDA O frete pago na aquisição de bens para revenda de pessoa jurídica domiciliada no país pode gerar créditos da Contribuição para o Pis/Pasep, desde que integrem o valor de aquisição das mercadorias a serem vendidas e se sobre estas aquisições for possível o creditamento. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 Ementa: PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA. Cabe ao sujeito passivo fazer prova do direito creditório pleiteado em ressarcimento e/ou utilizado em Declaração de Compensação, apresentando documentação e esclarecimentos a respeito da existência e suficiência do referido crédito. Inconformada, a contribuinte apresentou recurso voluntário querendo reforma em síntese: Fl. 116DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.485 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.906306/2012-76 3 a) da possibilidade do direito ao crédito decorrente dos fretes da aquisição de mercadorias; b) legitimidade dos seus créditos; c) da aplicabilidade da verdade material; É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso voluntário interposto pela recorrente atende aos requisitos formais e é tempestivo, logo eu conheço. Fato que a contribuinte busca seu direito ao crédito decorrente dos seguintes pedidos: a)da possibilidade do direito ao crédito decorrente dos fretes da aquisição de mercadorias; b)legitimidade dos seus créditos; c)da aplicabilidade da verdade material; Contudo, ao analisar o acórdão proferido pela DRJ, a negativa se deu por ausência de prova, vejamos: Faz-se necessário destacar, ainda, que a Requerente afirma que seus créditos decorrem principalmente de fretes na aquisição e na venda dos produtos. Entretanto, com relação aos valores apurados na aquisição, pesa ainda contra a sua narrativa o fato de não constar nos DACONs valor de creditamento relativo aos produtos adquiridos, condição essencial para que houvesse o crédito relativo aos fretes nessas operações. Conforme ela mesma reconhece, e cita a Solução de Consulta DISIT/SRRF07 nº 80, de 20/08/2010, os dispêndios com fretes suportados pelo adquirente de produtos para revenda integram o custo dos produtos adquiridos, gerando crédito sob a condição de que ao produto seja assegurado creditamento pela legislação. Não bastasse isso, os documentos apresentados como elementos de prova da existência do crédito pleiteado não têm o condão de comprovar efetivamente a existência das operações que menciona. O alegado "controle extrafiscal" de créditos, além de não se revestir da condição de documento fiscal para fins legais, ao descrever os fretes nas operações de compra e de vendas não esclarece, em relação ao frete pago nas vendas, que o ônus tenha sido suportado pela Requerente. Com relação ao frete pago nas compras, valem as Fl. 117DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.485 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.906306/2012-76 4 considerações já expostas sobre deverem integrar o custo de aquisição de produtos que a legislação assegure o creditamento nas aquisições. A mesma conclusão é aplicável à "Prévia de Balancete de Verificação" apresentada, emitida em 18/09/2012, com o qual a Requerente entende demonstrar que o seu crédito encontra-se regularmente escriturado no ativo de sua contabilidade. Além de se tratar de prévia de um balancete, emitida anos após os períodos de apuração a que faz referência, sem assinaturas, desacompanhada de documentos que respaldem seus registros, ela apresenta valores registrados que divergem, conforme antes exposto, daqueles informados nos DACONs retificadores apresentados pela Requerente em 2014. Nesse contexto, diante do silêncio da Requerente em relação ao cancelamento do PERDCOMP que apresentava o valor referenciado na manifestação de inconformidade, da divergência de informações entre DACONs e PERDCOMP, mesmo os retificados, e da fragilidade dos elementos trazidos aos autos para comprovação do pretenso direito creditório, não há como reformar o despacho decisório para reconhecer a procedência do pedido. Contudo, verifica-se que com os documentos colacionados eles são insuficientes, deveria nesse caso ter sido colacionada notas fiscais e/ou contratos etc. Fato, que o ônus da contribuinte encontra-se nos termos do art. 170 do CTN e com amparo no art. 373 do Código de Processo Civil. Nesse sentido já me manifestei. Número do processo:10183.908051/2011-03 Ementa:ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2000 COFINS.INDÉBITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA. A prova do indébito tributário, fato jurídico a dar fundamento ao direito de repetição ou à compensação, compete ao sujeito passivo que teria efetuado o pagamento indevido ou maior que o devido. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado para sua apreciação. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PROVA. COMPROVAÇÃO. ART. 170 DO CTN. O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte, porque é seu o ônus. A prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme art. 170 do CTN, o pedido deve ser provido. Número da decisão:3201-005.819. Nome do relator: Conselheiro LAERCIO CRUZ ULIANA JUNIOR Ainda, não existem elementos, provas ou indícios aptos a contrapor a atividade do Fisco ao não homologar a integralidade do crédito pleiteado. A Recorrente não traz aos autos elementos hábeis a provar certeza e liquidez do crédito alegado, tais como notas fiscais e escrita contábil apta a apurar a base de cálculo da contribuição Cofins do período de apuração discutido. Diante do exposto, voto negar provimento ao recurso voluntário. Fl. 118DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.485 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.906306/2012-76 5 Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Ana Paula Giglio – Presidente Redatora Fl. 119DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10880.727044/2015-61
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 26 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Feb 03 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ISENTOS ADQUIRIDOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS. São insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos concernentes a produtos isentos adquiridos para emprego no processo industrial, mas não elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de origem pecuária, de produção regional por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, a despeito de que os projetos sejam aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA. IPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS DE CONCENTRADOS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” se constitui de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. GLOSA DE CRÉDITOS. AQUISIÇÕES DE ARTEFATOS DESCARACTERIZADOS COMO MATÉRIAS PRIMAS, PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS OU MATERIAL DE EMBALAGEM. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Somente são passíveis de aproveitamento na escrita fiscal do sujeito passivo os créditos concernentes a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem empregados no processo industrial, segundo o estrito entendimento albergado na legislação tributária do que pode ser considerado como insumos. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. GLOSA DE CRÉDITOS. BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS. REGIME DE TRIBUTAÇÃO ESPECIAL. INCIDÊNCIA ÚNICA DO IMPOSTO. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. No regime de tributação especial previsto para as bebidas não alcoólicas, as saídas de produtos acabados têm incidência única do imposto na origem, sendo para fins de comercialização as respectivas aquisições e sem direito a crédito na escrita fiscal.
Numero da decisão: 3102-002.770
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em julgar da seguinte forma: i) por unanimidade, em conhecer do recurso e afastar todas a preliminares, exceto a de ilegitimidade passiva e dar parcial provimento no mérito para acolher as conclusões tomadas da diligência fiscal constante das e-fls.2.885 a 2.888, quanto a reduzir o lançamento original da diferença a recolher de R$ 18.555.112,13 para uma diferença a recolher apurada em diligência fiscal do IPI de R$ 17.796.332,53. Bem como, realizar as devidas correções no valor do crédito glosado pela fiscalização, de R$ 744.027,99 para R$ 736.906,64. Por fim, realizar a atualização dos valores da multa de ofício e dos juros moratórios do auto de infração sobre as novas diferenças a recolher apuradas (crédito tributário total atualizado de R$ 40.670.509,79 para R$ 39.012.351,64).. ii) por maioria, em manter a classificação dos kits de refrigerantes adotada pela fiscalização. Vencidos os conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Keli Campos de Lima; iii) por voto de qualidade para afastar a preliminar de ilegitimidade passiva e manter as demais infrações da autuação. Vencidos os conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Keli Campos de Lima que entendiam por acolher a preliminar de ilegitimidade passiva e reverter as glosas relativas aos insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos dos fornecedores AROSUCO, PEPSI, RAVIBRÁS e VALFILM junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção, em observância ao julgamento do RE nº 592.891, em sede de Repercussão Geral, pelo STF. O conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues manifestou intenção de declarar voto. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fabio Kirzner Ejchel, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Luiz Carlos de Barros Pereira, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Keli Campos de Lima (suplente convocada) e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente a conselheira Karoline Marchiori de Assis, substituída pela conselheira Keli Campos de Lima.
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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PRODUTOS ISENTOS ADQUIRIDOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS. São insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos concernentes a produtos isentos adquiridos para emprego no processo industrial, mas não elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de origem pecuária, de produção regional por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, a despeito de que os projetos sejam aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA. IPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS DE CONCENTRADOS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” se constitui de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. GLOSA DE CRÉDITOS. AQUISIÇÕES DE ARTEFATOS DESCARACTERIZADOS COMO MATÉRIAS PRIMAS, PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS OU MATERIAL DE EMBALAGEM. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Somente são passíveis de aproveitamento na escrita fiscal do sujeito passivo os créditos concernentes a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem empregados no processo Fl. 3103DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 2 industrial, segundo o estrito entendimento albergado na legislação tributária do que pode ser considerado como insumos. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. GLOSA DE CRÉDITOS. BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS. REGIME DE TRIBUTAÇÃO ESPECIAL. INCIDÊNCIA ÚNICA DO IMPOSTO. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. No regime de tributação especial previsto para as bebidas não alcoólicas, as saídas de produtos acabados têm incidência única do imposto na origem, sendo para fins de comercialização as respectivas aquisições e sem direito a crédito na escrita fiscal. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em julgar da seguinte forma: i) por unanimidade, em conhecer do recurso e afastar todas a preliminares, exceto a de ilegitimidade passiva e dar parcial provimento no mérito para acolher as conclusões tomadas da diligência fiscal constante das e-fls.2.885 a 2.888, quanto a reduzir o lançamento original da diferença a recolher de R$ 18.555.112,13 para uma diferença a recolher apurada em diligência fiscal do IPI de R$ 17.796.332,53. Bem como, realizar as devidas correções no valor do crédito glosado pela fiscalização, de R$ 744.027,99 para R$ 736.906,64. Por fim, realizar a atualização dos valores da multa de ofício e dos juros moratórios do auto de infração sobre as novas diferenças a recolher apuradas (crédito tributário total atualizado de R$ 40.670.509,79 para R$ 39.012.351,64).. ii) por maioria, em manter a classificação dos kits de refrigerantes adotada pela fiscalização. Vencidos os conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Keli Campos de Lima; iii) por voto de qualidade para afastar a preliminar de ilegitimidade passiva e manter as demais infrações da autuação. Vencidos os conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Keli Campos de Lima que entendiam por acolher a preliminar de ilegitimidade passiva e reverter as glosas relativas aos insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos dos fornecedores AROSUCO, PEPSI, RAVIBRÁS e VALFILM junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção, em observância ao julgamento do RE nº 592.891, em sede de Repercussão Geral, pelo STF. O conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues manifestou intenção de declarar voto. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fabio Kirzner Ejchel, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Luiz Carlos de Barros Pereira, Joana Maria de Oliveira Fl. 3104DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 3 Guimaraes, Keli Campos de Lima (suplente convocada) e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente a conselheira Karoline Marchiori de Assis, substituída pela conselheira Keli Campos de Lima. RELATÓRIO Por bem relatar os fatos, adoto o Relatório da decisão recorrida com os devidos acréscimos: Com fulcro no Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados (RIPI/2010), aprovado pelo Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010; consoante capitulação legal consignada às fls. 414 e 415, foi lavrado o auto de infração à fl. 412, em 22/01/2016, para exigir R$ 18.555.112,13 de Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), R$ 8.199.063,62 de juros de mora calculados até 31/01/2016, e R$ 13.916.334,04 de multa proporcional ao valor do imposto, o que representa o crédito tributário total consolidado de R$ 40.670.509,79. A AMBEV S/A, CNPJ 07.526.557/0001-00, sujeito passivo da autuação, sucedeu por incorporação, em janeiro de 2014, o estabelecimento com CNPJ 02.808.708/0081- 83, COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS – AMBEV, no qual a ação fiscal havia sido iniciada, conforme os arts. 129 e 132 do CTN. Fatos e Infrações Consoante a descrição dos fatos do auto de infração, às fls. 413/415, e o teor do relatório fiscal (termo de descrição dos fatos e de encerramento da ação fiscal), às fls. 427/516, não houve o recolhimento do imposto, de janeiro a dezembro de 2011, em razão do aproveitamento dos seguintes tipos de créditos indevidos: CRÉDITOS DE INSUMOS PARA BEBIDAS Créditos fictícios do imposto apropriado como se devido fosse na aquisição de insumos (concentrados, filmes “stretch” e artefatos como rolhas e tampas plásticas) de estabelecimentos situados na Amazônia Ocidental. A isenção do imposto em tela para os produtos industrializados na Zona Franca de Manaus e na Amazônia Ocidental e comercializados em outras partes do país é prevista, respectivamente, nos arts. 81, II, e 95, III, do RIPI/2010. O dispositivo específico sobre a Zona Franca de Manaus (art. 81, II) não assegura o aproveitamento dos créditos pelas aquisições por estabelecimentos localizados em outras regiões do país. Por outro lado, para a isenção do art. 95, III, há a possibilidade de aproveitamento dos créditos (crédito incentivado, art. 237) pelos adquirentes em outras regiões se forem satisfeitas as seguintes condições cumulativas: 1. Que o produto seja elaborado com matéria prima agrícola e extrativa vegetal de produção regional; 2. Que o estabelecimento seja localizado na Amazônia Ocidental (estados do Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima); 3. Que o estabelecimento tenha projeto aprovado no Conselho de Administração da Suframa. Fl. 3105DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 4 Ademais, consoante a redação do Decreto-lei nº 1.435, de 1975, art. 6º, § 1º, os insumos adquiridos com isenção devem ser empregados no processo industrial de produtos sujeitos ao imposto. A fruição de créditos incentivados indevidos implica a glosa destes na escrita fiscal. Créditos de rolhas e tampas plásticas adquiridas de RAVIBRAS Embalagens da Amazônia Ltda., CNPJ 08.658.519/0001-73: ROLHA PLAST VERDE PC TW NIV ROLHA PLAST AZUL PC NIV ROLHA PLAST GUARANA ANT BRANCO ANTARCTI ROLHA PLAST GUARANA VERMELHA NIV11 R ROLHA PLAST H2OH LIMAO ROLHA PLAST PEPSI TWIST VERDE ROLHA PLAST SODA L ANT ROLHA PLAST SUKITA VERDE TAMPA PLAST AMARELA GUARANA ANTART O dispositivo legal para isenção declarado como adotado pela RAVIBRAS (RIPI/2002, art. 69, II; RIPI/2010, art. 81, II) nas vendas prevê apenas a isenção nas saídas dos produtos do industrializador, sem a possibilidade de apropriação de créditos pelo adquirente (RIPI/2010, art. 95, III, c/c art. 237). Créditos de filme “stretch” adquirido de VALFILM Amazônia Indústria e Comércio Ltda., CNPJ 03.071.894/0001-07: FILME STRETCH 500 MM 27 MICRA Idem nas saídas de produtos da VALFILM a partir de maio de 2010 (isenção prevista nos seguintes dispositivos: RIPI/2002, art. 69, II; RIPI/2010, art. 81, II). Créditos de concentrados adquiridos de AROSUCO Aromas e Sucos Ltda., CNPJ 03.134.910/0001-55: CONC NAT LIMÃO DIET FE1403 KIT CONC NAT LIMÃO FE1403 KIT CONC NAT S TONICA FE 1401 KIT CONC NAT SUKITA ZERO KIT CONC NAT S LARANJA BR KIT No caso da AROSUCO também foi informado que a falta de destaque do imposto nas saídas de concentrados (exceto quanto aos concentrados de sabor guaraná) se deveu à isenção prevista (RIPI/2002, art. 69, II; RIPI/2010, art. 81, II). Sem, portanto, a possibilidade de apropriação de créditos pelo adquirente (RIPI/2010, art. 95, III, c/c art. 237). Créditos de concentrados adquiridos de PEPSI-COLA Industrial da Amazônia Ltda., CNPJ 02.726.752/0001-60: KIT H2OH LIMÃO KIT PEPSI COLA 350050602 PEPSICO Fl. 3106DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 5 KIT PEPSI COLA TWIST KIT PEPSI COLA LIGH KIT PEPSI TWIST LIGHT PADRÃO KIT PTWZERO; Os concentrados (kits) foram produzidos pela PEPSI-COLA com a utilização de insumo (corante caramelo) produzido, por sua vez, pela empresa D. D. WILLIAMSON do Brasil Ltda., CNPJ 02.789.565/0001-25, localizada na Zona Franca de Manaus. Na fabricação do corante caramelo foi utilizado, até junho de 2011, açúcar de cana fornecido pela Usina Itamarati S/A, CNPJ 15.009.178/0001-70, situada no Estado do Mato Grosso, que não compõe a chamada Amazônia Ocidental, abrangida pelos Estados do Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima, nos termos do Decreto-lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967, art. 4º. Em procedimento de diligência encetado, a D. D. WILLIAMSON informou que, a partir de 14/06/2011, passara a fornecer o corante caramelo à PEPSI-COLA com, na respectiva composição (misturados), açúcar proveniente da Usina Itamarati S/A e açúcar mascavo oriundo da Cooperativa Agroextrativista da Vila União, CNPJ 10.778.894/0001- 07, situada em Eirunepe, Amazonas. A PEPSI-COLA deu saída aos concentrados com a isenção prevista nos seguintes dispositivos, conforme notas fiscais emitidas: RIPI/2002, art. 69, II; RIPI/2010, art. 81, II. Em resposta a intimação, a PEPSI-COLA declarou que era habilitada pela SUFRAMA a produzir concentrado, base e edulcorante para bebidas não alcoólicas com ambos os incentivos: Zona Franca de Manaus (artigos precitados) e Amazônia Ocidental (RIPI/2002, art. 82, III; RIPI/2010, art. 95, III). O corante caramelo, utilizado na produção de kits (concentrados de refrigerante) pela PEPSI-COLA, é industrializado pela D. D. WILLIAMSON com açúcar fabricado em Mato Grosso a partir de cana de açúcar lá cultivada e não se caracteriza como matéria prima agrícola e, por conseguinte, os concentrados de refrigerante não são produtos elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. Por isso, não há direito ao crédito pelas aquisições de concentrados de refrigerante fornecidos pela PEPSI-COLA de janeiro a junho de 2011, nem de julho a dezembro de 2011. Alcance do conceito de matéria prima agrícola de produção regional do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435, de 1975 No caso dos concentrados de refrigerante fornecidos pela PEPSI-COLA, um insumo para a produção da unidade da AMBEV em Almirante Tamandaré, PR, o corante caramelo é um insumo do insumo que, no fim das contas, não é uma matéria prima agrícola, ainda que seja um insumo de produção regional. O corante caramelo é resultante de um processo industrial a partir de açúcar cristal e de açúcar mascavo. A cana de açúcar é a matéria prima agrícola por excelência na produção dos açúcares, mas não é a matéria prima agrícola e extrativa vegetal na produção dos concentrados. Os açúcares cristal e mascavo são ambos produtos intermediários e não matérias primas agrícolas e extrativas vegetais. Na justificativa do projeto do Decreto-lei nº 1.435, de 1975, o termo “matérias primas agrícolas” exclui da definição insumos oriundos da agroindústria. Fl. 3107DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 6 Numa primeira industrialização, pode-se falar na utilização de matéria prima extrativa vegetal de produção regional. Contudo, na etapa posterior (segunda industrialização), trata-se do emprego de produto intermediário. À luz do art. 4º do RIPI/2010, após um processo de industrialização (transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento ou reacondicionamento, renovação ou recondicionamento), o artefato de natureza agrícola resultante não pode mais ser considerado como matéria prima agrícola in natura: é produto intermediário. A isenção prevista no diploma legal é objetiva (em razão do produto) e não subjetiva (em razão do beneficiário); assim, é imprescindível a comprovação da legitimidade da isenção para cada produto, sendo a aprovação de projeto pela SUFRAMA (órgão com competência exclusiva para a aprovação de projetos) apenas um dos requisitos para a efetiva fruição do benefício fiscal. Os créditos incentivados apropriados pelo sujeito passivo são, destarte, indevidos, pois se referem a aquisições de kits para refrigerantes da PEPSI-COLA, assim como os créditos referentes às aquisições de kits da AROSUCO (exceto aqueles de guaraná) com base na isenção do art. 81, II, do RIPI/2010. Esses créditos fictos devem ser glosados. Erro de classificação fiscal e a alíquota zero dos “concentrados de refrigerantes” Para o aproveitamento de créditos fictos relativos a insumos adquiridos com a isenção do art. 95, III, do RIPI/2010, os créditos devem ser calculados como se o imposto fosse devido, ou seja, os insumos devem sofrer a incidência do imposto, com alíquota diferente de zero. É o texto do Decreto-lei nº 1.435, 16 de dezembro de 1975, art. 6º, § 1º, matriz legal para o crédito incentivado do RIPI/2010, art. 237: § 1° Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto. (g.m.) O subitem 2106.90.10 da TIPI, correspondente a “preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas”, tem a alíquota de 0%. Todavia, constam nas notas fiscais de aquisição dos concentrados ou “kits” oriundos da PEPSI-COLA e da AROSUCO o código de classificação fiscal NCM 2106.90.10 Ex 01, com alíquota de 27% e o seguinte texto: "Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado". Todos os sobreditos códigos de classificação fiscal vigentes à época da ocorrência dos fatos geradores. Há erro de classificação fiscal cometido pelas empresas fornecedoras PEPSI-COLA (fornece insumos para a fabricação das bebidas refrigerantes Pepsi e H2OH) e AROSUCO (fornece insumos para a fabricação das bebidas refrigerantes sabor guaraná, limão, laranja e água tônica), à luz das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH), das Regras Gerais para Fl. 3108DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 7 Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI/SH) e das Regras Gerais Complementares da NCM (RGC/NCM). Ora, no próprio texto do código de classificação fiscal adotado pelas empresas fornecedoras em questão há a alusão a “preparações compostas”. Nas notas fiscais emitidas pela AROSUCO, os concentrados são discriminados como “kits”, conforme a nota fiscal nº 1.206 (reprodução parcial à fl. 474). Em nota fiscal emitida pela PEPSI-COLA (documento auxiliar de nota fiscal eletrônica – DANFE, com reprodução à fl. 475), há a discriminação das várias partes integrantes do “concentrado de refrigerante”, sendo as seguintes as considerações do termo de descrição dos fatos e de encerramento da ação fiscal: “Observa-se que kits sabor Pepsi-Cola, em verdade, seriam duas mercadorias, no mínimo: "Aroma Ingr 35005*06 1 UN p/ vol Solution, 8, pg III”; "Acid Ingr 35005 *01*01 1 UN p/ vol Solution, 8, pg III” E que kits sabor Pepsi-Cola light, em verdade, seriam quatro mercadorias, no mínimo: "Aroma Ingr 35009*60 01A 4UN p/ vol”; "Aroma Ingr 35009*61 1UN p/ vol acid, organic, 8, pg III"; " SAIS: INGR. 35009*61*05 2 UM P/VOL" ; "Acid Ingr 35009 *80*33A 1 UN p/ vol Solution, 8, pg III” Ainda que, em algumas notas os kits sejam discriminados como um item único, os concentrados ou "kits", em realidade, chegam à AMBEV em partes, não em um único componente. Mesmo que os fornecedores Pepsi e Arosuco entendam que o concentrado é uma preparação composta, uma mercadoria única, já pronta, os produtos que a Pepsi ou a Arosuco chamam de "concentrado" ou "kit" são na realidade conjuntos de matérias-primas e produtos intermediários, que saíram dos seus estabelecimentos embalados separadamente, em bombonas, ou caixas, na forma líquida (Flavours ou aromas) ou sólida (sais). O que ocorre é que o concentrado apenas é produzido na etapa de fabricação dos refrigerantes, nas linhas de produção da AMBEV, quando ao xarope simples, previamente obtido pela adição dos sais à água, são adicionados os aromas (flavours), quando, aí sim, é obtido o concentrado. E, faz-se uso, como elemento informativo (obs.: Fez-se uso de informação angariada em outro procedimento fiscal em razão de tal procedimento ter sido realizado no fornecedor da autuada, tratando-se do mesmo tributo que aqui se fiscaliza no período de apuração correspondente, e mais, examinando exatamente o insumo produzido pelo fornecedor e adquirido pela ora aqui fiscalizada. Entretanto, há que se ponderar que, em momento algum, as conclusões alcançadas (constatação de infrações, classificação fiscal e outros) derivaram unicamente das informações obtidas em outro processo fiscal, sendo que os motivos que embasaram a presente autuação foram decorrentes do procedimento fiscal aqui realizado, servindo as informações adicionais derivadas de outro procedimento de fiscalização de reforço de argumento para o que aqui se expõe.), de resultado de diligência, efetuada em 13/03/2015, 01/06/2015 e Fl. 3109DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 8 15/09/2015, em filial do sujeito passivo da presente autuação, a pessoa jurídica AMBEV S.A, inscrita no CNPJ sob o n° 07.526.557/0001-00, no curso de procedimento fiscal que instruiu o processo administrativo fiscal de n° 10830- 725.247/2015-16, do qual transcreve-se trecho do Auto de Infração: "Para melhor esclarecer este assunto, em 13/03/2015, 01/06/2015 e 15/09/2015 realizamos diligências nas salas de estocagem de matérias-primas da AMBEV e no início das linhas de produção de Gatorade e Refrigerantes, em companhia do Gerente de fábrica Fábio Henrique Cardoso de Souza. 225) A pessoa citada acima esclareceu que: a) Quanto ao processo produtivo básico de refrigerantes e Gatorade i) Recebimento de matérias-primas - As matérias-primas, basicamente aromas e sais, são recebidos dos fornecedores, e então encaminhados a uma sala de estocagem, antes do preparo propriamente dito. ii) Tratamento da água - A água utilizada para a fabricação dos refrigerantes é "declorada", após tratamento. iii) Adição dos sais - Essa água declorada alimenta um equipamento (tanque de solução), conhecido como "dissolvedor", onde lhe são adicionados os sais industrializados; iv) Adição de Aromas - A solução resultante é então encaminhada aos tanques onde serão adicionados os aromas (flavours), de acordo com a formulação do refrigerante a ser fabricado v) Enchimento - A mistura é então dirigida às linhas de enchimento, onde é feita uma diluição. No caso dos refrigerantes é adicionado o gás, e finalmente segue para envase. b) Quanto ao recebimento das matérias-primas i) Os aromas chegam à AMBEV acondicionados em bombonas e os sais acondicionados em sacos, conjunto esse convencionalmente chamado de "kit" para fabricação de refrigerante. Os Aromas, chamados de flavours, são os componentes que contêm os aromas das bebidas a serem fabricadas, p.ex. laranja, tangerina, limão, guaraná. Vêm embalados em bombonas, e se apresentam na fase líquida. iii) Os sais vêm embalados em sacos, na fase sólida, e são basicamente acidulantes e conservantes. iv) No caso dos refrigerantes, os sais são ácido cítrico, sorbato e benzoato. v) Tais componentes do kit não podem ser misturados já no fornecedor e transportados lá na forma do concentrado pronto, porque as misturas para cada produto tem dosagens e sequências diferentes, e se o concentrado já viesse pronto, o volume do produto seria maior. Fl. 3110DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 9 vi) Os kits, quando são recebidos do fornecedor, não apresentam ainda as características essenciais do concentrado pronto. Para que isso aconteça é necessário que eles sejam misturados apenas durante o processo de preparo das bebidas, na AMBEV. 226) Fomos então às salas de estocagem de matérias-primas e registramos fotos de kits básicos para elaboração de Gatorade, Guaraná Antárctica, Sukita Laranja e Soda Limonada”. Reproduções fotográficas de kits básicos para elaboração de Gatorade, Guaraná Antárctica, Sukita Laranja e Soda Limonada às fls. 478/483. O fluxograma da elaboração de refrigerantes ou Gatorade é reproduzido à fl. 484: no Tanque de Solução (Dissolvedor), há a obtenção de xarope simples, a partir da mistura de água declorada e sais; no Tanque para Adição dos Aromas (Flavours), há a obtenção do xarope final ou concentrado líquido (ponto somente a partir do qual é obtido o concentrado propriamente dito); o produto final (refrigerante ou Gatorade) é obtido a partir da mistura de água e gás carbono (para refrigerante). “A despeito dos fornecedores adotarem o código da NCM Ex 01 do subitem 2106.90.10, esse é próprio para preparação composta os insumos, e os concentrados para refrigerante não podem assim serem classificados, pois algo que não está preparado nem misturado, não se caracteriza como preparação. Segundo o dicionário eletrônico Houaiss, o vocábulo "preparação" indica uma ação - o ato de preparar, e um resultado - o preparado: "Ato ou efeito de preparar-se; preparo, preparamento, preparativo 1 operação ou processo de aprontar qualquer coisa para uso ou serviço 2 elaboração dos alimentos para transformá-los nos diversos pratos, iguarias, etc. 3 feitura de um preparado; preparo 4 m.q. PREPARADO ("produto") (grifo nosso) Portanto, os termos "preparações", citados nos Ex 01 e Ex 02 devem ser entendidos como produtos prontos para uso, cuja origem advém de um processo de preparo. Para que se caracterize um bem chamado de preparação, os insumos empregados devem sofrer algum tipo de processamento, de transformação, podendo ser uma simples mistura de ingredientes ou complementada com algo mais elaborado como cozimento, por exemplo. Não é o caso dos "kits". Conforme demonstrado no processo de n° 10830- 725.247/2015-1 — o que certamente ocorria no processo de industrialização de refrigerantes no estabelecimento da Ambev Curitiba, pois que os produtos elaborados bem como as matérias-primas são idênticos —, os componentes dos kits são misturados pelo adquirente durante o processo de elaboração da bebida final, procedimento que é executado seguindo complexas e detalhadas especificações técnicas. Fl. 3111DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 10 No mesmo sentido dos dicionários, a Nomenclatura do Sistema Harmonizado emprega o vocábulo "Preparação" como uma mercadoria misturada, pronta para uso pelo seu adquirente. Quando as matérias misturadas se classificam no mesmo Capítulo da NCM, a preparação é do tipo "simples". A elas a Nomenclatura se refere apenas como preparações. Exemplificando: a) Preparações de carne do Capítulo 16, cuja Nota de Subposição n° 1 diz: 1.- Na acepção da subposição 1602.10, consideram-se "preparações homogeneizadas" as preparações de carne, miudezas ou sangue, finamente homogeneizadas, acondicionadas para venda a retalho como alimentos para crianças ou para usos dietéticos, em recipientes de conteúdo de peso líquido não superior a 250 g. Para aplicação desta definição, não se consideram as pequenas quantidades de ingredientes que possam ter sido adicionados à preparação para tempero, conservação ou outros fins. (...) b) Preparações do Capítulo 20, cujas Notas de Subposição n° 1 e n° 2 dizem: 1.- Na acepção da subposição 2005.10, consideram-se "produtos hortícolas homogeneizados", as preparações de produtos hortícolas finamente homogeneizadas, acondicionadas para venda a retalho como alimentos para crianças ou para usos dietéticos, em recipientes de conteúdo de peso líquido não superior a 250 g. Para aplicação desta definição, não se consideram as pequenas quantidades de ingredientes que possam ter sido adicionados à preparação para tempero, conservação ou outros fins. (..) 2.- Na acepção da subposição 2007.10, consideram-se "preparações homogeneizadas" as preparações de frutas finamente homogeneizadas, acondicionadas para venda a retalho como alimentos para crianças ou para usos dietéticos, em recipientes de conteúdo de peso líquido não superior a 250 g. Para aplicação desta definição, não se consideram as pequenas quantidades de ingredientes que possam ter sido adicionados à preparação para tempero, conservação ou outros fins. (...) Visível é que as preparações ("simples") acima citadas contém cada uma, apenas um tipo de matéria base. Numa são carnes (Capítulo 16), noutra são produtos hortícolas (Capítulo 20), e na última são apenas frutas (Capítulo 20). Cada um desses alimentos de base da preparação é classificado num determinado Capítulo. Nas preparações ("simples") não há mistura de matérias de base de Capítulos diferentes. Quando as preparações contêm matérias de base de Capítulos distintos, a Nomenclatura as distingue das preparações ("simples"), denominando-as de preparações compostas. Exemplificando, no caso das preparações alimentícias da posição 21.04, em que há uma mistura de substâncias de base como carne, peixe, produtos hortícolas e frutas, a Nota de Subposição n° 3 diz: Fl. 3112DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 11 "3.- Na acepção da posição 21.04, consideram-se "preparações alimentícias compostas homogeneizadas" as preparações constituídas por uma mistura finamente homogeneizada de diversas substâncias de base, como carne, peixe, produtos hortícolas, frutas, acondicionadas para venda a retalho como alimentos para crianças ou para usos dietéticos, em recipientes de conteúdo de peso líquido não superior a 250 g. Para aplicação desta definição, não se consideram as pequenas quantidades de ingredientes que possam ter sido adicionados à mistura para tempero, conservação ou outros fins. Estas preparações podem conter, em pequenas quantidades, fragmentos visíveis." (grifo nosso) Da mesma forma que no exemplo acima, os textos dos Ex 01 e Ex 02 do código 2106.90.10 tratam de "preparações compostas" constituídas por uma mistura de diversas substâncias, as quais por diluição deveriam produzir o refrigerante. Não é o caso dos chamados "kits" ou "concentrados" adquiridos pela fiscalizada. Esses são um conjunto de mercadorias, partes que, como já dito, estão acondicionadas cada uma na sua embalagem individual; não estão misturadas e não estão prontas para uso pelo adquirente. A mistura dos componentes dos kits para refrigerantes se caracteriza como a operação de transformação definida no artigo 4°, inciso I, do RIPI/2010: Art. 4º- Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei n° 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei n° 4.502, de 1964, art. 3°, parágrafo único): I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação); Nos termos do art. 3°, do RIPI de 2010, o concentrado é um produto industrializado resultante de uma operação de transformação intermediária, pois, em etapas posteriores do processo industrial, esse concentrado ou preparado líquido recebe tratamento adicional, até transformar-se em refrigerante, produto final fabricado pela AMBEV. Art. 3° Produto industrializado é o resultante de qualquer operação definida neste Regulamento como industrialização, mesmo incompleta, parcial ou intermediária (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei n°4.502, de 1964, art. 3°). Assim, para definição do enquadramento na NCM dos "concentrados", o que deve ser analisado são as características dos produtos no momento da ocorrência do fato gerador, quando cada uma das partes dos kits apresenta suas próprias características individuais. As empresas do Grupo AMBEV e seus fornecedores, como a Pepsi-Cola, podem realizar suas operações da forma que considerarem mais conveniente e chamar os produtos pelos nomes que julgarem adequados. Fl. 3113DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 12 No entanto, o fato de nomearem diversos produtos como se um único fosse, isto é, a ficção de que cada componente dos kits não se constitui isoladamente em uma mercadoria, não os transforma perante a legislação em um único produto, já que não encontra guarida na legislação regente da matéria. De acordo com a legislação, cada uma das partes deve seguir sua classificação própria. E, prosseguindo no tema classificação fiscal, tem-se, como já mencionado, que os procedimentos, no Brasil, são regulamentados pelo conjunto de normas do chamado Sistema Harmonizado (SH), tabela internacional de designação e codificação de mercadorias publicada e administrada pela Organização Mundial das Aduanas (OMA), da qual o Brasil é signatário. A classificação fiscal de mercadorias deve ser realizada com aplicação das Regras Gerais Interpretativas para o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (RGI-SH), constantes do Anexo à Convenção Internacional de mesmo nome, aprovada no Brasil pelo Decreto Legislativo n° 71, de 11 de outubro de 1988, e promulgada pelo Decreto n° 97.409, de 23 de dezembro de 1988, com posteriores alterações aprovadas pelo Secretário da Receita Federal do Brasil, por força da competência que lhe foi delegada pelo art. 2° do Decreto n° 766, de 3 de março de 1993, bem assim das Regras Gerais Complementares (RGC) à Nomenclatura Comum do Mercosul, constante da Tabela de Incidência do Imposto Sobre Produtos Industrializados e da Tarifa Externa Comum (NCM/TIPI/TEC). Os Pareceres de Classificação da Organização Mundial das Aduanas (OMA) e os Ditames do Mercosul são, igualmente, de cumprimento obrigatório para a solução de consultas de classificação fiscal de mercadorias. Repise-se: a classificação fiscal de mercadorias deve, do mesmo modo, seguir as orientações e esclarecimentos fornecidos pelas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH), internalizadas no Brasil pelo Decreto n° 435, de 27 de janeiro de 1992. A versão atual das NESH foi aprovada pela Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil (IN RFB) n° 807, de 11 de janeiro de 2008, atualizada pelas IN RFB n° 1.072, de 30 de setembro de 2010 e n° 1.260, de 20 de março de 2012, por força da delegação de competência outorgada pelo art. 10 da Portaria MF n° 91, de 24 de fevereiro de 1994. E, as NESH são elemento subsidiário fundamental e indispensável para interpretação da Nomenclatura do SH e correta classificação fiscal de uma determinada mercadoria. Estas normas determinam a metodologia dos procedimentos por meio das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI/SH). Tanto a Tarifa Externa Comum (TEC) quanto a Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI) têm por base estrutural a Nomenclatura Comum do Fl. 3114DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 13 Mercosul (NCM) que, por sua vez, tem sua forma derivada a partir do Sistema Harmonizado. Os componentes dos "kits" saem do estabelecimento industrial embalados em bombonas, caixas ou contêineres, cujo conteúdo pode ser líquido ou sólido. As citadas mercadorias vêm sendo classificadas pela Pepsi e pela Arosuco, bem como pela Ambev e por outros produtores nacionais, no código 2106.90.10 – Ex 01 da TIPI, fazendo uso do argumento de que são "sortidos apresentados para venda a retalho". A Regra Geral 1 assim dispõe: 1. Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes: Assim, a RGI-1 determina que a classificação de mercadorias é feita pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo, só se fazendo recurso às demais RGI quando não for possível o enquadramento por aplicação da RGI-1, bem como nos casos de produtos com características específicas. De outra feita, a RGI-6 aplica às subposições as mesmas Regras utilizadas em nível de posição, enquanto que as RGC são utilizadas no nível da NCM. 6. A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de Subposição respectivas, assim como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Para os fins da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. A análise e aplicação das Regras de classificação e os esclarecimentos fornecidos pelas NESH irão, desse modo, definir o código correto para classificação das mercadorias. À luz da Regra Geral de Interpretação do Sistema Harmonizado n° 3b (RGI n° 3b) que, entende-se que atendidas determinadas condições, alguns bens, dentre eles produtos compostos constituídos pela reunião de diferentes materiais, devem ser classificados em código único, próprio para o artigo que lhes confira a característica essencial: 3. Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: a) A posição mais específica prevalece sobre as mais genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parte das matérias constitutivas de um produto misturado ou de um artigo composto, ou a apenas um dos componentes de sortidos acondicionados para venda a retalho, Fl. 3115DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 14 tais posições devem considerar-se, em relação a esses produtos ou artigos, como igualmente específicas, ainda que uma delas apresente uma descrição mais precisa ou completa da mercadoria. b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação. Todavia, considerando as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH), aprovadas pelo Decreto n° 435, de 28 de janeiro de 1992, com seu texto consolidado pela Instrução Normativa RFB n° 807, de 11 de janeiro de 2008, alterada pela Instrução Normativa RFB n° 1.072, de 30 de setembro de 2010, e pela Instrução Normativa RFB n°1.262, de 2012, a qual, no item XI da Nota Explicativa da Regra 3 b) exclui produtos destinados à fabricação de bebidas, tais como os kits fornecidos pela Pepsi ou Arosuco, do campo de aplicação da Regra 3 b) do Sistema Harmonizado: XI) a presente regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Somente nos casos específicos previstos nas Regras 2 a) e 3 b) das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH) existiria a possibilidade de classificação de componentes de kits ou sortidos como se formassem uma mercadoria única. O item XI da Nota Explicativa da Regra 3 b) elimina qualquer possibilidade de que a Regra 3 b) do Sistema Harmonizado possa ser aplicada no caso sob análise, prevendo expressamente que os conjuntos para a fabricação industrial de bebidas não podem ser classificados de acordo com a Regra 3 b). Do exposto até então, já afastada a possibilidade de serem entendidos o conjunto de mercadorias denominadas pela fiscalizada de "concentrado de refrigerante" como um produto único. O cerne da questão resume-se, desse modo, em definir se os diversos componentes dos "Concentrados de refrigerantes", atendem à definição de "sortidos apresentados para venda a retalho" sendo classificados num código único. A respeito das mercadorias constituídas pela reunião de artigos diferentes, bem como dos produtos "apresentados em sortidos acondicionados para venda a retalho", as NESH esclarecem: Fl. 3116DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 15 c) serem acondicionadas de maneira a poderem ser vendidas diretamente aos consumidores sem novo acondicionamento (em latas, caixas, panóplias, por exemplo). Tampouco há que se falar em sortidos acondicionados para venda a retalho. Embora seja constituído de elementos classificados em posições distintas da nomenclatura e de seus elementos servirem à satisfação de uma atividade específica e bem determinada (a produção de determinada bebida refrigerante), o "kit" objeto desta consulta não atende ao requisito previsto no item "c" da Nota Explicativa acima reproduzida. Ora, a venda a retalho, também chamada de varejo, caracteriza-se pela venda de produtos em pequenos volumes, diretamente ao consumidor final. O produto em apreço, entretanto, trata-se nitidamente de um produto intermediário, o qual servirá de insumo em uma segunda etapa produtiva da qual se originará o produto acabado. A dosagem dos componentes também demonstra claramente que se trata de um artigo destinado à aplicação industrial, incompatível, portanto, com o conceito de venda a varejo. Afastada as hipóteses de enquadramento suscitadas pela Regra 3-b, conclui-se que a classificação fiscal da mercadoria "Concentrados de refrigerantes" deverá ser efetuada para cada um dos componentes do "kit" individualmente, conforme a composição de cada um deles. Em função de exclusões previstas nas NESH, igualmente é inaplicável a Regra 2 a) do Sistema Harmonizado aos produtos do capítulo 21 da TIPI. 2. a) Qualquer referência a um artigo em determinada posição abrange esse artigo mesmo incompleto ou inacabado, desde que apresente, no estado em que se encontra, as características essenciais do artigo completo ou acabado. Abrange igualmente o artigo completo ou acabado, ou como tal considerado nos termos das disposições precedentes, mesmo que se apresente desmontado ou por montar. O item III da Nota Explicativa da Regra 2 a), transcrito a seguir, ao tratar dos artigos incompletos ou inacabados, prevê que a primeira parte da RGI 2 a) não se aplica, normalmente, aos produtos das Seções I a VI. Tal exclusão abrange os produtos do capítulo 21 da TIPI, que fazem parte da Seção IV da Nomenclatura. III) Tendo em vista o alcance das posições das Seções I a VI, a presente parte da Regra não se aplica, normalmente, aos produtos dessas Seções. Ademais, por produto incompleto ou inacabado, entende-se como aquele em que o processo de fabricação foi interrompido em determinado ponto por alguma necessidade ou conveniência de embalagem, manipulação, ou de transporte. Tais produtos devem apresentar as características essenciais do artigo completo ou acabado, e não devem servir para outra finalidade que não seja a de se tornarem o produto completo ou acabado cujas características eles apresentam. Fl. 3117DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 16 De qualquer maneira, os kits adquiridos pela AMBEV não apresentam, no estado em que são recebidos, as características essenciais do artigo completo ou acabado. Exemplos são os Kits B do Guaraná Antárctica (FE 1430 - Sais), e os Kits B da Soda Limonada Antarctica (FE 1403 - Sais), compostos de Acidulante e Conservantes, que não apresentam as características essenciais do artigo completo ou acabado, o concentrado. Quanto à segunda parte da Regra 2 a), que trata de um artigo apresentado desmontado ou por montar, o item VII da Nota Explicativa da Regra 2 a), a seguir transcrito, deixa claro que os kits fornecidos pela Pepsi ou Arosuco não se enquadram como artigos apresentados desmontados ou por montar: VII) Deve considerar-se como artigo apresentado no estado desmontado ou por montar, para a aplicação da presente Regra, o artigo cujos diferentes elementos destinam-se a ser montados, quer por meios de parafusos, cavilhas, porcas, etc., quer por rebitagem ou soldagem, por exemplo, desde que se trate de simples operações de montagem. Observe-se que o item X da Nota Explicativa da Regra 2 b) diz em sua parte final que "Os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1". Tal texto refere-se a produtos misturados, que não é o caso dos kits para refrigerantes. Assim, o item X da Nota Explicativa da Regra 2 b) só vem a corroborar o entendimento já esposado de que os concentrados não podem ser classificados como um produto único mediante aplicação da Regra 1. Volta-se a dizer: para definição da classificação fiscal dos concentrados de refrigerantes, inclusive os de sabor guaraná, o procedimento correto é analisar individualmente cada embalagem, onde estão acondicionados produtos misturados, utilizando-se a Regra 1 para classificar o componente analisado, de acordo com o conteúdo da embalagem. Colaciona-se documentação referente à análise efetuada pelo CCA (Conselho de Cooperação Aduaneira) nos anos de 1985 e 1986 sobre a classificação fiscal de bases de bebidas constituídas por diferentes componentes importados em conjunto em proporções fixas em uma remessa, e que elimina qualquer possibilidade de discussão sobre o que pretende o item XI da Nota Explicativa da Regra 3 b). A análise foi realizada em função de consulta sobre a classificação fiscal de bens com características idênticas à dos insumos adquiridos pela AMBEV, um deles, inclusive, referente a Concentrado de Pepsi-Cola. Ao final da análise, decidiu-se incluir nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH), o item XI da Nota Explicativa da Regra 3 b). Fl. 3118DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 17 O idioma original da documentação em questão é o inglês. Por isto, junto com a análise efetuada pelo CCA, está a sua tradução juramentada (a tradução juramentada foi retirada do já mencionado processo n°10830-725.247/2015-1). A seguir estão transcritos trechos retirados da tradução juramentada em questão: O Secretariado recebeu cartas de três administrações em busca de aconselhamento sobre a classificação no CCCN da Base de Preparação da Bebida Fanta Frutada, Concentrado de Mirinda Laranja e Concentrado de Pepsi-Cola. As cópias destas três cartas encontram-se como anexo a este documento assim denominados Anexos I a III deste documento. Em uma das cartas, foi levantada uma questão em relação a se a base da bebida deveria ser classificada numa única posição pela aplicação da Regra de Interpretação 3 (b) ou os componentes individuais deveriam ser classificados em separado. (...) Em suas sessões de outubro de 1985 (na 55a. Sessão do Comitê de Nomenclatura e 55a. Sessão do Comitê do Sistema Harmonizado Interino), os Comitês examinaram a classificação das bases de bebidas constituídas por diferentes componentes importados conjuntamente em proporções fixas em uma remessa. Os Comitês concordaram com que os componentes individuais deveriam ser classificados separadamente. Os Comitês também concordaram em incorporar o conteúdo da decisão na Nota Explicativa da Regra Interpretativa 3 (b), como um exemplo da não aplicação desta Regra Regra Interpretativa Geral 3 (b) . Novo Item (XI). Após Item ( X ), insira o seguinte novo Item ( XI) : " (XI) A presente Regra não se aplica a produtos constituídos por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto, mesmo estando em embalagem comum, em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. " Um dos fundamentos para a decisão do CCA de que a Regra 3 b), das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH), não pode ser aplicada a bases para refrigerantes foi a ausência na Seção IV da Nomenclatura de uma Nota semelhante à Nota 3 da Seção VI e à Nota da Seção VII. A Nota 3 da Seção VI e a Nota da Seção VII dizem respeito à classificação dos produtos que se apresentam em sortidos compostos de diversos elementos constitutivos distintos. Todavia, estas Notas apenas visam os sortidos cujos elementos constitutivos se reconheçam como destinados, após mistura, a constituir um produto das Seções VI ou VII. Não há nas NESH a previsão de que possa ser aplicada a Regra 3 do Sistema Harmonizado quando os sortidos são destinados, após mistura, a constituir um produto da Seção IV. Fl. 3119DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 18 Nos textos traduzidos também constam motivos pelos quais a Regra 2 a) das NESH não pode ser aplicada a bases para refrigerantes. Assim, mesmo antes da inclusão do item XI da Nota Explicativa da Regra 3 b), já existiam normas nas NESH que mostravam que kits de produtos do capítulo 21 não poderiam ser classificados como uma mercadoria única. Com a incorporação do item XI da Nota Explicativa da Regra 3 b), eliminou-se qualquer dúvida de que os componentes individuais das bases para bebidas devem ser classificados separadamente. Inicia-se então, a reclassíficação dos componentes dos concentrados de refrigerantes em separado, de acordo com as Regras estabelecidas para Interpretação do Sistema Harmonizado”. Classificação fiscal correta das partes dos kits de refrigerante São as seguintes as considerações acerca dos corretos códigos de classificação fiscal a ser aplicados aos componentes dos kits (concentrados para refrigerantes) adquiridos pela contribuinte: “Dentre os componentes dos kits para refrigerantes adquiridos pela AMBEV no período abrangido pela ação fiscal, são de maior importância: As partes que contém extrato de noz de cola, além de outros aromatizantes/saborizantes e de corante caramelo, dos kits destinados à preparação dos refrigerantes PepsiCola; As partes que contém extrato vegetal de guaraná e/ou de açaí, com outros aromatizantes/saborizantes dos kits sabor guaraná; As partes que contém o líquido natural, além de aromatizante, estabilizantes e corante dos concentrados natural limão diet fe1403 kit ; concentrados natural limão fe1403 kit ; concentrados natural s tônica fe1401 kit; concentrados natural laranja rm kit; kit h2oh limão; e dos kits destinados à preparação dos refrigerante SUKITA; Prosseguindo-se na análise da classificação fiscal mais acertada para as partes dos kits de refrigerante, faz-se importante observar o disposto na RGI 3 a do SH, que assim versa: 3. Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: a) A posição mais específica prevalece sobre as mais genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parte das matérias constitutivas de um produto misturado ou de um artigo composto, ou a apenas um dos componentes de sortidos acondicionados para venda a retalho, tais posições devem considerar-se, em relação a esses produtos ou artigos, como igualmente específicas, ainda que uma delas apresente uma descrição mais precisa ou completa da mercadoria. Fl. 3120DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 19 Dada a ausência de uma posição mais específica, um produto que contenha extrato que é ingrediente fundamental no aroma ou no sabor da bebida, além de outras substâncias, classifica-se no escopo da posição 21.06, a qual trata das "Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições", conforme esclarecem as Notas Explicativas dessa posição: Classificam-se especialmente aqui: (...) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), dos tipos utilizados na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos de frutas, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em conseqüência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, com ou sem adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; são também freqüentemente utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. Verifica-se da estrutura da posição 21.06, que a mesma se desdobra em apenas duas subposições, estando a subposição 2106.10 reservada aos "Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas", que por certo não se trata dos produtos em comento. Assim, as partes dos kits de refrigerante que contenham extrato de noz de cola, extrato vegetal de guaraná, de açaí, ou líquido natural (concentrados natural limão diet fe1403 kit ; concentrados natural limão fe 1403 kit; concentrados natural s tônica fe 1401 kit; concentrados natural laranja rm kit; kit h2oh limão; e dos kits destinados à preparação dos refrigerante SUKITA) e outros aromatizantes/saborizantes, devem ser enquadradas na subposição 2106.90 da NCM, destinada a "outras" preparações. Já a subposição 2106.90 só se desdobra em um único item 2106.90.10 da NCM :"Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", que é a correta. Por fim, verifica-se que no código NCM 2106.90.10 há dois Ex-tarifários (exceções tarifárias): o Ex 01 e o Ex 02, a seguir transcritos: Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado Fl. 3121DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 20 Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado" (grifos nossos) Os textos dos Ex 01 e Ex 02 do código 2106.90.10 tratam de "preparações compostas" constituídas por uma mistura de diversas substâncias, as quais por diluição deveriam produzir o refrigerante. Exaustivamente exposto já foi que, não se trata do caso dos "concentrados de refrigerante" fornecidos pela Pepsi e pela Arosuco, pois este é um conjunto de partes, mercadorias, cada uma na sua embalagem individual, as quais não estão misturadas e não estão prontas para uso, diferenciando-se da definição de preparações compostas. Como já dissecado neste Relatório, os concentrados para refrigerantes (conjunto de componentes não misturados, embalados individualmente) não podem ser chamados de "preparações compostas". E, volve-se a dizer: os textos dos Ex 01 e Ex 02 do código 2106.90.10 trazem como condição de enquadramento que as preparações não alcoólicas correspondam a "extratos concentrados" ou "sabores concentrados". Um componente, parte, que corresponda a uma mistura de extrato (ingrediente fundamental no aroma ou no sabor da bebida) com outros aromatizantes/saborizantes forma uma preparação composta. A diferença entre extrato concentrado e sabor concentrado é que neste último o extrato do vegetal de origem é totalmente substituído por aromatizantes/saborizantes artificiais. É isento de dúvidas o fato de que a mercadoria para ser classificada em qualquer um dos Ex-tarifários há de ser uma preparação composta concentrada, tanto que uma diferença fundamental entre o Ex 01 e o Ex 02 é a "capacidade de diluição". No primeiro, a capacidade de diluição é superior a 10 vezes, enquanto no segundo é igual ou menor do que 10 vezes. Além disso, no próprio Ex ao final do texto há referência à preparação composta como concentrado. A Lei n° 8.918, de 1994, mandamento válido para qualquer bebida, foi regulamentada pelo Decreto n° 2.314, de 1994, posteriormente revogado pelo Decreto n° 6.871, de 2009. Em ambos, consta uma definição apurada sobre concentrados para bebidas, abaixo transcrita, na dicção do Regulamento vigente: "Art. 13. A bebida deverá conter, obrigatoriamente, a matéria-prima vegetal, animal ou mineral, responsável por sua característica sensorial, excetuando o xarope e o preparado sólido para refresco. § 40 O produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal." (..) Fl. 3122DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 21 "Art. 30. O preparado líquido ou concentrado líquido para refrigerante, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refrigerante." Deste modo, o extrato concentrado, por ser uma preparação composta, deve conter o extrato vegetal de sua origem e os todos os demais aditivos necessários (matérias de base classificadas em capítulos distintos), a fim de apresentar, quando diluído, as mesmas características de identidade presentes no refrigerante elaborado a partir dele. O Regulamento Técnico para Fixação dos Padrões de Identidade e Qualidade para Refrigerantes, Anexo à Portaria n° 544, de 16 de novembro de 1998, complementa os padrões de identidade e qualidade estabelecidos no Decreto n° 6.871, de 2009. Quando esse Regulamento aborda a Composição e Requisitos dos refrigerantes, estabelece como requisito: "As características sensoriais e físico- químicas deverão estar em consonância com a composição do produto". Dos DANFE que acompanham as mercadorias adquiridas pela autuada da Pepsi- Cola e da Arosuco, visível é que cada mercadoria/componente, cujo ingrediente fosse o extrato e outros aromatizantes, ao serem simplesmente diluídos, não apresentariam as mesmas características sensoriais e físico-químicas do refrigerante a cuja elaboração se destinam. Isto porque os "kits" são formados por esses componentes sempre em conjunto com outras partes, que, por óbvio, são indispensáveis à elaboração do refrigerante. Certo é que o aroma, o sabor e a coloração (elementos das características sensoriais), bem como as características físico-químicas não seriam iguais. Se assim não fosse, como já dito, seriam desnecessárias as demais partes de cada concentrado de refrigerante. Para que se tenha um produto próprio a ser nomeado de extrato concentrado, haveria esse produto de ser composto de todo o conteúdo das "partes" do concentrado de refrigerante, reunidos nesse único produto. Isso posto, conclui-se mais uma vez que, cada componente dos concentrados adquiridos da Pepsi e da Arosuco para fabricação de refrigerantes pela fiscalizada deve ser classificado individualmente. E, os componentes dos concentrados para refrigerantes que sejam mistura do extrato com outros aromatizantes/saborizantes (extrato vegetal de guaraná e/ou de açaí; líquido natural dos concentrados: natural limão diet fe 1403 kit, natural limão fe 1403 kit, natural s tônica fe 1401 kit, natural laranja rm kit, h2oh limão, e destinados à preparação dos refrigerante SUKITA; extrato de noz de cola ou Flavours), devem ser classificados no código NCM 2106.90.10 ("Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas"), cuja alíquota do IPI é zero. Fl. 3123DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 22 Tais componentes não se enquadram no Ex 01 do referido código, uma vez que para ser extrato concentrado, que é uma preparação composta, deverá conter o extrato vegetal de sua origem e todos os demais aditivos necessários, a fim de apresentar, quando diluído, as mesmas características de identidade presentes na bebida elaborada a partir dele. Entende-se, portanto, com base na RGC-1, estrutura basilar da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI), aprovada pelo Decreto 6.006, de 28 de dezembro de 20065 e, subsidiariamente, nos esclarecimentos das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH), aprovadas pelo Decreto n°435, de 28 de janeiro de 1992, com seu texto consolidado pela Instrução Normativa RFB n° 807, de 11 de janeiro de 2008, com alterações da IN RFB n° 1.072, de 2010, e da IN RFB n° 1.262, de 2012, que os componentes dos kits para refrigerantes adquiridos por Ambev, mistura do extrato com outros aromatizantes/saborizantes (extrato vegetal de guaraná e/ou de açaí; líquido natural dos concentrados: natural limão diet fel403 kit, natural limão fel403 kit, natural s tônica fel401 kit, natural laranja rm kit, h2oh limão, e destinados à preparação dos refrigerante SUKITA; extrato de noz de cola ou Flavours), classificam-se no código 2106.90.10 da NCM :"Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", cuja alíquota conforme a TIPI é 0% (zero). Nos itens a seguir, trata-se da classificação fiscal dos demais componentes de kits para refrigerantes adquiridos por Ambev. As partes dos kits fornecidos que não contém extrato vegetal de guaraná, nem líquido natural dos refrigerantes sabor limão ou laranja, ou Sukita ou extrato de noz de cola, são formadas por acidulantes, conservantes e outros ingredientes, como edulcorantes e/ou sequestrantes. As matérias-primas utilizadas nos kits fornecidos pela Pepsi ou pela Arosuco não se caracterizam como óleos essenciais da posição 33.01. A mistura de pelo menos dois desses ingredientes resulta numa preparação para uso em diversos alimentos, mas não especificamente para aplicação em bebidas. Por aplicação da Regra Geral para Interpretação do Sistema Harmonizado - RGI- 1/SH, as "Preparações alimentícias diversas" classificam-se no Capítulo 21. Como não se verifica uma posição específica que trate das preparações em questão, resta a posição 21.06, que trata das "Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições ". Verifica-se da estrutura da posição 21.06, que a mesma desdobra-se em apenas duas subposições, estando a subposição 2106.10 reservada aos "Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas", enquanto a subposição 2106.90 é reservada a "outras" preparações. Assim, a preparação em análise deve ser enquadrada na subposição 2106.90. Fl. 3124DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 23 Tendo em vista que a preparação sob análise é utilizada de forma geral para qualquer tipo de indústria alimentícia e, portanto, não é do tipo específico utilizado para elaboração de bebidas de que trata o item 2106.90.1, e igualmente não é do tipo utilizado para fabricação de pudins do item 2106.90.2, nem é um complemento alimentar do item 2106.90.3, mas também não é uma mistura à base de ascorbato de sódio referido no item 2106.90.3, nem se enquadra como goma de mascar do item 2106.90.5, e muito menos como caramelos do item 2106.90.6, resta-lhe o item residual "Outras" do código 2106.90.9. Diante desse fato, dentre os componentes fornecidos pela Pepsi e pela Arosuco, aqueles formados por uma mistura de acidulantes, conservantes e outras matérias que não o extrato vegetal de guaraná nem o líquido natural refrigerantes sabor limão ou laranja, ou Sukita, ou extrato de noz de cola, devem ser classificados no código residual 2106.90.90, reservado às "Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições - Outras - Outras", tributado à alíquota zero do IPI. Conclui-se desse modo, que os créditos incentivados escriturados pela autuada no período de apuração de janeiro a dezembro de 2011, inclusive os originados na aquisição dos kits sabor guaraná, são indevidos porque para a classificação fiscal das mercadorias adquiridas NCM 2106.90.10, a TIPI previa à época dos fatos, a alíquota 0% (zero)”. Os valores glosados dos créditos incentivados indevidos estão consignados na planilha inserta no relatório fiscal à fl. 499. Responsabilidade do adquirente pela infração à legislação tributária A responsabilidade pela infração à legislação tributária é do adquirente, tendo este que verificar se os insumos recebidos cumprem todas as prescrições legais e regulamentares previamente ao cálculo e à escrituração fiscal do crédito incentivado (Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, art. 62). Aliás, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável (CTN, art. 136); ou seja, a responsabilidade por infrações não tem como antecedente lógico o dolo ou a culpa. Os componentes dos “kits” foram recebidos pela adquirente como se fossem um produto único, sem discriminação e quantificação individualizadas. CRÉDITOS REFERENTES A ARTIGOS ADQUIRIDOS PARA USO E CONSUMO Foram aproveitados, outrossim, créditos distintos de créditos básicos admissíveis, alusivos a artefatos adquiridos para uso e consumo em 2011, mais especificamente: itens de manutenção e material intermediário de produção, conforme detalhamento inequívoco na planilha que integra o termo de descrição dos fatos às fls. 507 e 508. Na acepção do Parecer Normativo CST nº 65, de 1979, incluem-se entre as matérias primas e os produtos intermediários aqueles que, embora não integrem o produto final, sofram alterações (desgaste, dano ou perda de propriedades físicas e químicas) na ação exercida diretamente sobre o produto em industrialização. Nem todos os insumos adquiridos e utilizados na produção caracterizam-se como matérias primas ou produtos intermediários. Fl. 3125DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 24 De acordo com o relatório fiscal: “Destarte, nos termos do Parecer Normativo CST n° 65, de 1979, e do Parecer Normativo n° 181, de 1974, e, em consonância com o inciso I do art. 226 do RIPI de 2010, geram direito ao crédito, além das matérias primas, produtos intermediários "stricto-sensu" e material de embalagem, que se integram ao produto final, quaisquer outros bens — desde que não contabilizados pelo contribuinte em seu ativo permanente — que se consumam por decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, que sofram, em função de ação exercida diretamente sobre o produto em fabricação, isto é, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, restando definitivamente excluídos aqueles que não se integrem nem sejam consumidos na operação de industrialização. E não existe amparo legal que dê direito ao crédito do imposto referente aos insumos peças e partes de máquinas, produtos para higienização do maquinário ou de embalagens, produtos utilizados na manutenção das máquinas, inclusive lubrificantes e óleos. Não devem ser aceitos, portanto, os valores referentes a gastos com combustíveis e lubrificantes, energia elétrica, equipamentos de segurança, filtros e retentores, material de limpeza e higienização, material elétrico e hidráulico, peças de reposição e uniformes dos empregados, para gerar o crédito básico, uma vez que esses bens não se incluem no conceito de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, consumidos no processo de industrialização, únicos insumos admitidos por lei”. Créditos indevidos discriminados nos demonstrativos à fls. 508 e 520/523. CRÉDITOS DE BEBIDAS ADQUIRIDAS PARA COMERCIALIZAÇÃO Houve, ademais, no período de janeiro a dezembro de 2011, a apropriação de créditos de IPI na entrada de bebidas refrigerantes provenientes de estabelecimento de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico: AMBEV Brasil Bebidas Ltda., CNPJ 73.082.158/0049-76. As industrializações não foram efetuadas por encomenda e a impugnante deu saída às bebidas recebidas mediante a emissão de notas fiscais de venda para terceiros, com destaque do imposto, e de notas fiscais de transferência para outros estabelecimentos filiais com suspensão do imposto. Durante o ano de 2011, o sujeito passivo estava sujeito ao Regime Especial de Tributação de Bebidas Frias (REFRI), previsto nos arts. 58-A a 58-U da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, com a redação dada pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008 (RIPI/2010, arts. 204 a 206), de acordo com o disposto originalmente na Lei nº 7.798, de 10 de julho de 1989, art. 4º, ou seja, sem poder se creditar do imposto destacado nas notas fiscais de transferência de bebidas em virtude de que: a) se trata de produtos acabados destinados a comercialização e não de matérias primas, produtos intermediários ou material de embalagem; b) o imposto incide sobre os produtos acabados uma única vez, na saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, vale dizer, o imposto não é mais devido em operação posterior (art. 58-N, I); Fl. 3126DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 25 c) não houve operação de industrialização por encomenda, que representa uma exceção ao regime de incidência única (na industrialização por encomenda, há incidência do imposto também na saída do estabelecimento encomendante) (art. 58-N, § único). Planilha de notas fiscais às fls. 524/561 e créditos indevidos discriminados no demonstrativo à fl. 512. CRÉDITOS DE CONCENTRADOS PARA REFRIGERANTES ADQUIRIDOS DE OUTRO ESTABELECIMENTO DA MESMA EMPRESA COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL Ocorreu também, no período de janeiro a dezembro de 2011, a apropriação de créditos de IPI na entrada de “kits” para refrigerantes acobertados com notas fiscais emitidas por estabelecimento de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico: AMBEV Brasil Bebidas Ltda., CNPJ 73.082.158/0049-76, conforme a transcrição que segue: “Acontece que, tais kits foram classificados incorretamente nas notas fiscais de entrada, no Ex 01 do código 2106.90.10. "preparações para elaboração de bebidas" (NCM 2106.90.10) e "Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado" (Ex 1 da NCM 2106.90.10) ". De tudo até aqui exposto, considera-se que foi devidamente provado que o enquadramento no Ex-tarifário 01 é indevido, sendo que os kits de refrigerante a seguir listados são classificados de acordo com as regras do Sistema Harmonizado na posição da NCM 2106.90.10, para qual a Tabela de Incidência de IPI, à época dos fatos previa a alíquota de 0% (zero): - CONC NAT S GUARANA DIET FE1431 KIT - CONC NAT LIMAO DIET FE1403 KIT - CONC NAT S TONICA FE 1401 KIT - CONC NAT S LARANJA BR KIT - SUKITA MIX BAG IN BOX 18L - KIT H2OH LIMAO - KIT PEPSI COLA 35005 06 02 PEPSICOLA - CONC NAT FE1430 ACAI KIT - CONC NAT S GUA ACAI FE1430 PARTE - CONC NAT LIMAO FE1403 BOMBONA - CONC NAT S GUARANA FE1430 BOMBONA Intimou-se a fiscalizada então demonstrar o pagamento realizado pela aquisição desses insumos, em resposta, a autuada asseverou que a transferência de recursos ao emitente é realizada via encontro de contas. Também apresentou documentos e notas fiscais relacionadas a resposta apresentada. Fl. 3127DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 26 Não restou claro que a autuada tenha arcado com o ônus financeiro do imposto na entrada dos produtos, e, considerando que tais créditos básicos são indevidos e que, caso a autuada se considere prejudicada pelos fornecedores, terá o direito de buscar na Justiça seu direito de regresso, para reaver os montantes perdidos, há que serem glosados tais créditos. O Superior Tribunal de Justiça tem decisões neste sentido, como é o caso do Recurso Especial n° 58.845 (DJ de 28/08/2000, Ministra Eliana Calmon Relatora), que tratou de caso onde o contribuinte de direito era o vendedor. A Ementa está transcrita em parte a seguir: 1. Pelo mecanismo dos impostos indiretos, a relação jurídica que se estabelece é entre o contribuinte de direito e o fisco. (...) 3. Possibilidade de viro contribuinte de direito (vendedor) a ingressar com direito de regresso pelo desfalque contra o contribuinte de direito (o comprador). E, mais, havendo dúvidas sobre a classificação fiscal de mercadorias, os contribuintes devem formular consultas para a Receita Federal do Brasil, procedimento atualmente regulado por meio da IN RFB n° 1.464, de 2014, cujo resultado vincula a Administração e o consulente. No caso dos kits para refrigerantes, não se formalizou qualquer consulta sobre sua classificação”. Portanto, foram glosados os créditos básicos escriturados em razão da entrada de insumos (kits de refrigerantes) por ser a alíquota prevista para tais mercadorias de 0% (zero), nos termos do art. 25, da Lei n° 4.502, de 1964, e art. 226, do RIPI/2010, no montante de R$ 525.154,36, consoante planilha de notas fiscais às fls. 562/564. Glosa dos Créditos e Reconstituição da Escrita Fiscal O crédito passível de glosa é no importe de R$ 23.204.707,38, sendo que, em virtude da existência de saldos credores no período fiscalizado, foi empreendida a reconstituição da escrita fiscal, sem saldo credor residual ao final do ano de 2011, conforme demonstrativos às fls. 423/425. A escrita fiscal passível de reconstituição é aquela definida pelo Sistema de Controle de Créditos e Compensações (SCC), tendo em conta os pedidos de ressarcimento cumulados com declarações de compensação (PER/DCOMP), apresentados pela contribuinte, analisados e deferidos. Ciência e Impugnação A empresa tomou ciência da exação em 27/01/2016 por meio do termo de ciência de lançamentos e encerramento parcial do procedimento fiscal (fls. 517 e 518), conforme AR (fl. 1.282). Em 25/02/2016, insubmissa, a contribuinte apresentou a impugnação às fls. 585/625, subscrita pelos patronos da pessoa jurídica qualificados na documentação de representação às fls 628/639, em que aduz, em síntese, o seguinte: Preliminarmente – Nulidade do auto de infração: 1) Ilegitimidade Passiva: o auto de infração foi lavrado em relação a empresa sucessora que não realizou as operações que deram causa à glosa de créditos; a Fl. 3128DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 27 Companhia de Bebidas das Américas – AMBEV, CNPJ 02.808.708 foi incorporada em janeiro de 2014 pelo sujeito passivo da autuação, a AMBEV S/A, CNPJ 07.526.557/0001- 00, que é o estabelecimento matriz, localizado em São Paulo, SP; o estabelecimento que efetuou os créditos, ora glosados, era uma filial da empresa, com CNPJ 02.808.708/0081-83, situada em Almirante Tamandaré, PR, e, depois da incorporação, passou a ter o CNPJ 07.526.557/0034-78, desenvolvendo a mesma atividade fabril anterior; por força do CTN, art. 51, § único, c/c 132, e do RIPI/2010, art. 24, que tratam da autonomia dos estabelecimentos no tocante ao cumprimento das obrigações tributárias e da responsabilidade tributária pelos sucessores, o auto de infração somente poderia ter sido lavrado contra o estabelecimento sucessor, conforme julgados do CARF; há a resposta nº 29 referente a “Perguntão” da própria Receita Federal, pela qual seriam da filial resultante da incorporação os direitos e obrigações relativos ao estabelecimento adquirido; a autuação deve ser anulada por erro na identificação do sujeito passivo; 2) Iliquidez e Incerteza do Lançamento: o lançamento é ilíquido e incerto, portanto nulo, em virtude de erros cometidos na quantificação do crédito tributário; por exemplo, na “planilha de reconstituição de escrita do IPI” (fl. 14) os valores da coluna “débitos escriturados”, que deveria corresponder aos “dados do livro do IPI”, não são condizentes com os valores dos débitos escriturados no Livro Registro de Apuração do IPI (doc. 4) nos meses de março, junho e setembro de 2011 (fl. 589): a) período: 03/2011, planilha de reconstituição: R$ 4.573.934,09; Livro Registro de Apuração do IPI: R$ 844.277,65; b) período: 06/2011, planilha de reconstituição: R$ 3.536.540,92; Livro Registro de Apuração do IPI: R$ 800.877,20; c) período: 09/2011, planilha de reconstituição: R$ 3.953.041,72; Livro Registro de Apuração do IPI: R$ 1.167.712,06; devem ter sido utilizados como saldos devedores do IPI, para esses meses, os montantes dos saldos credores do imposto, provocando distorção na reconstituição da escrita fiscal; houve também outros erros: glosas de créditos a maior quanto às aquisições para comercialização de produtos sujeitos ao regime monofásico de tributação (item 3.2.1.2.2 do TDF), conforme notas fiscais (doc. 5), e também no tocante à aquisição de insumos para industrialização (item 3.2.1.2.3 do TDF), conforme notas fiscais (doc. 6); os equívocos contaminaram a apuração do valor final exigido, sendo caracterizada a nulidade da exigência como um todo, conforme precedente do CARF; 3) Alteração dos Critérios Jurídicos: houve violação do art. 146 do CTN, uma vez que não pode haver modificações abruptas nos critérios jurídicos adotados pela Administração Tributária; no caso concreto, houve mudança de entendimento pela fiscalização quanto aos motivos de vedação ao aproveitamento de créditos referentes a aquisições de produtos da PEPSI-COLA, da AROSUCO e da VALFILM: a) erro de classificação fiscal dos insumos; b) matérias primas regionais submetidas a processamento industrial anterior; em autos de infração lavrados anteriormente sobre operações semelhantes, a causa das glosas foi a falta de cumprimento de requisitos do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435/75, e nunca a classificação fiscal dos “kits”; assim como, anteriormente eram aceitas matérias primas com processamento industrial prévio; tudo conforme amostra de autuações anteriores, a classificação fiscal adotada para os “kits” e a apropriação de créditos referentes a produtos elaborados na ZFM com insumos industrializados foram homologadas expressamente em atos oficiais, sendo que a previsibilidade (segurança jurídica) deve reger o sistema tributário e a retroação de normas mais gravosas é expressamente vedada pela Constituição Federal (art. 150, III), em harmonia com os arts. 144 e 146 do CTN, de acordo com doutrina e jurisprudência; de qualquer modo, a aceitação em ações fiscais anteriores do tratamento fiscal dado pelo sujeito passivo às questões caracterizaria prática reiteradamente adotada pela Fl. 3129DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 28 Administração Tributária e, portanto, norma complementar à legislação tributária (art. 100, III, do CTN), o que motivaria, na pior das hipóteses, o afastamento da multa, dos juros e da correção monetária exigidos; 4) Falta de motivação de parte das glosas: a fiscalização teria glosado os créditos relativos ao “filme stretch” em virtude do uso nas respectivas saídas da isenção do art. 81, II, do RIPI/2010, mas deixou de considerar a informação prestada pela VALFILM de que o “filme stretch” é elaborado a partir de matéria prima extrativa vegetal e regional, o óleo de dendê; a omissão caracteriza falta de motivação do lançamento, com a conseqüente nulidade. No mérito – Direito aos créditos glosados: 1) Falta de preenchimento dos requisitos do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435/75 para o aproveitamento de créditos e, ainda que cumpridos os requisitos, não haveria o direito aos créditos em face da alíquota zero dos insumos adquiridos da AROSUCO e da PEPSI-COLA: 1.1) A correta interpretação do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435/75, impõe que seja aceita, além da utilização de matéria prima regional in natura (matéria prima bruta), a utilização de matéria prima processada: a noção de matéria prima empregada pela lei é ampla e genérica, sendo que qualquer produto pode funcionar como matéria prima de outro produto; 1.2) A expressão “de produção regional” no Decreto-lei não implica que o benefício seria aplicável apenas aos produtos fabricados com matérias primas agrícolas ou extrativas vegetais oriundas da Amazônia Ocidental; esta, na verdade, é a área onde deve estar localizado o estabelecimento industrial beneficiário da isenção, mas os insumos utilizados podem conter matérias primas agrícolas ou extrativas vegetais da “região” da Amazônia, o que denota, por interpretação sistemática, a existência de dois critérios geográficos já referidos, sendo que a “região” da Amazônia corresponde à denominada Amazônia Legal: Acre, Amapá, Amazonas, Mato Grosso, Maranhão (parte oeste do meridiano de 44°), Pará, Rondônia, Roraima e Tocantins (art. 2º da Lei nº 5.173/1966 c/c art. 45 da LC nº 31/1977); não é o caso de extensão indevida de incentivo fiscal a outras regiões, já que o estabelecimento industrial deve se localizar na Amazônia Ocidental e o estímulo à aquisição de produtos agrícolas e extrativos vegetais é de natureza extrafiscal, sendo necessário para promover a ocupação da Amazônia; na Portaria Interministerial MICT/MCT nº 842/2007 (sobre o PPB de produtos de perfumaria e toucador) há o seguinte trecho: “Considera-se matéria-prima regional aquela proveniente da flora, da fauna ou mineral que tenha sido extraída, coletada, cultivada, criada ou produzida na Amazônia Legal, definida como nativa, endêmica, ou aclimatada, conforme comprovação do Instituto Nacional de Pesquisas da Amazônia — INPA”; 1.3) São legítimos os créditos referentes a aquisições da PEPSI-COLA, pois os insumos utilizados por esta nos produtos são reconhecidos pela SUFRAMA como oriundos de matérias primas agrícolas e extrativas vegetais da região amazônica; no caso, para a produção do corante caramelo, empregado na fabricação dos “kits”, é utilizada cana de açúcar proveniente do Estado do Mato Grosso, que faz parte da Amazônia Legal; as fornecedoras, PEPSI-COLA e AROSUCO, agiram conforme as orientações da SUFRAMA e a contribuinte de boa-fé, adquirente dos produtos, não pode ser penalizada pelo “entendimento oficial” da Administração, sendo que a SUFRAMA detém a competência exclusiva para aprovar e fiscalizar os projetos beneficiados com o crédito incentivado, conforme precedente do CARF; Fl. 3130DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 29 2) Os créditos sobre a aquisição de produtos fabricados na Zona Franca de Manaus têm apropriação assegurada; a empresa fornecedora é titular de incentivo fiscal com tratamento diferenciado assegurado pelo art. 40 do ADCT, o que foi reconhecido pelo STF em ressalva contida em acórdão proferido no RE 566.819/RS, sendo que a repercussão geral será apreciada nos autos do RE nº 592.891/SP; a manutenção dos créditos garante o tratamento tributário mais benéfico para as aquisições oriundas da ZFM; 3) Ilegitimidade (nulidade por carência de motivação fática e improcedência) da glosa de créditos em virtude de erro de classificação fiscal dos “kits” adquiridos da PEPSI-COLA e da AROSUCO: 3.1) O trabalho fiscal é nulo porque não houve comprovação do “erro” pelo Fisco, sendo crucial a subsunção correta do fato à norma para a validade do ato administrativo; sendo auto de infração, os requisitos do art. 142 do CTN devem estar presentes; não há elementos técnicos para embasar a reclassificação fiscal, esta empreendida “com base em alegações calcadas em conhecimentos empíricos, sem amparo em laudo técnico que justificasse a nova classificação fiscal imputada de ofício”; a classificação fiscal dos produtos é de responsabilidade dos respectivos fornecedores, e a fiscalização deveria ter aprofundado a investigação, colhendo informações dos fornecedores e submetendo-as a órgão técnico especializado, inclusive com a colheita de amostras e solicitação de perícia, não só meras fotografias de embalagens dos “kits”; há precedentes do CARF de nulidade absoluta para situações de reclassificação fiscal sem prova técnica; a motivação fática da glosa também é insuficiente, além de deficiente, porque a NCM 2106.90.10 Ex 01 contempla, além dos concentrados, os sabores: seria necessário também comprovar que nenhum dos componentes dos “kits” corresponde ao conceito de “sabores” para a fabricação de bebidas; 3.2) A acusação fiscal tem esteio na presunção de que a PEPSI-COLA e a AROSUCO teriam aplicado as RGI/SH 2.a) e 3.b) com o objetivo de tratar os “kits” como mercadorias únicas classificadas no código NCM 2106.90.10 Ex 01, mas é manifestamente improcedente porque a fiscalização olvidou da RGI/SH nº 1, regra preponderante sobre as demais; prossegue a impugnante conforme a transcrição que segue: “Com efeito, assim dispõe o NCM 2106.90.10, "ex. 01", cerne da acusação fazendária: "21.06 Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. ..................................................... 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas. Ex 01 (IPI) Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado" A mera leitura das normas transcritas revela que o código 2106.90.10 designa apenas as preparações destinadas à fabricação de bebidas e o seu "ex. 01", mais específico, restringe-se às "preparações compostas" (mais de uma substância) não Fl. 3131DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 30 alcoólicas, utilizadas "para a elaboração" de refrigerantes/refrescos (posição 22.02), com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. O discrimen utilizado na especificação da NCM, portanto, é finalístico, sendo a sua pedra de toque o fato de uma determinada preparação composta, sem teor alcoólico e com determinada capacidade de diluição, ser remetida para a fabricação de refrescos/refrigerantes. É esta a especificidade do "ex" em relação à descrição contida no "caput" da subposição. De outro lado, as notas da posição 2106, universo no qual se insere a NCM n. 2106.90.10, inclusive o respectivo "ex. 01", são claras no sentido de que os extratos concentrados ou sabores para a preparação industrial de bebidas estão nela compreendidos, ainda que necessitem de processo industrial complementar ou da adição de outros ingredientes, para se tornarem aptos ao consumo: “(...) a presente posição compreende: A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.). ............................................... • Classificam-se especialmente aqui: ............................................... 7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), dos tipos utilizados na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos de frutas, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em conseqüência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, com ou sem adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; são também freqüentemente utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. .............................................. 12) As preparações compostas para fabricação de refrescos ou refrigerantes ou de outras bebidas, constituídas por exemplo, por: Fl. 3132DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 31 - xaropes aromatizados ou corados, que são soluções de açúcar adicionadas de substâncias naturais ou artificiais destinadas a conferir-lhes, por exemplo, o gosto de certas frutas ou plantas (framboesa, groselha, limão, menta, etc.), adicionadas ou não de ácido cítrico ou de agentes de conservação; - um xarope a que se tenha adicionado, para aromatizar, uma preparação composta da presente posição (ver o n° 7, acima), contendo, por exemplo, quer extrato de cola e ácido cítrico, corado com açúcar caramelizado, quer ácido cítrico e óleos essenciais de frutas (por exemplo, limão ou laranja); - um xarope a que se tenha adicionado, para aromatizar, sucos de frutas adicionados de diversos componentes, tais como ácido cítrico, óleos essenciais extraídos da casca da fruta, em quantidade tal que provoque a quebra do equilíbrio dos componentes do suco natural; - suco de fruta concentrado adicionado de ácido cítrico (em proporção que determine um teor total de ácido nitidamente superior ao do suco natural), de óleos essenciais de frutas, de edulcorantes artificiais, etc. Estas preparações destinam-se a ser consumidas como bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento complementar. Algumas preparações deste tipo servem para se adicionar a outras preparações alimentícias. ...............................................” Como se vê, diferentemente do que sustenta a Fiscalização, enquadram-se no conceito de "preparações compostas", a que se refere o ex 01 da subposição 2106.90.10 da NCM, todas as substâncias formadas por um conjunto de ingredientes que lhes confira um propriedade aromática passível de determinar, isoladamente ou mediante combinação com outras substâncias, o sabor característico de determinada bebida. Portanto, conclui-se que "kits" contendo concentrados e sabores para a fabricação de refrigerantes podem ser classificados no ex 01 da suposição 2106.90.10, desde que cada um de seus componentes individuais sejam preparações compostas, conforme definição constante das Notas Explicativas da referida suposição. O que não se admite, por força do item XI da RGI 3b) da NESH, é que diversas preparações simples sejam acondicionadas separadamente e classificadas como se fossem a preparação composta resultante de sua mistura'''. Mas isso nada tem a ver com o acondicionamento, em separado, de várias preparações compostas que devam passar por etapa complementar de industrialização para serem transformadas na bebida pronta, ou mesmo na bebida concentrada a ser diluída em água. Afinal, como explicam as notas da posição 2106, as preparações compostas para a fabricação de bebidas podem conter apenas "parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida" para utilização "depois Fl. 3133DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 32 de tratamento complementar", inclusive com a eventual "adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono", ou mesmo de "outras preparações alimentícias". Acentue-se que a segregação de tais preparações se justifica para "evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc", justamente porque elas "não se destinam a ser consumidas como bebidas", mas sim como insumos para a fabricação das bebidas. Diante disso, cai por terra a tese da Fiscalização de que só poderiam ser consideradas como "preparações compostas", nos termos do ex 01 da subposição 2106.90.10 da NCM, aquelas que já estivessem de tal maneira processadas que permitissem a obtenção da bebida mediante mera diluição em água. Nitidamente, o Fisco confunde a bebida pronta em estado concentrado (como as da posição 20.09 da NCM) com os diversos tipos de concentrados e sabores utilizados como insumos para a fabricação de bebidas (posição 2106.90.10, ex 01, da NCM). Prova disso é a utilização, como argumento de acusação, da Lei 8.918/94 e seu regulamento, os quais tratam da "padronização, a classificação, o registro, a inspeção, a produção e a fiscalização de bebidas". Os arts. 13, §4°, e 30 do Decreto 6.817/200931, transcritos no TDF, tratam justamente do produto concentrado, isto é, da bebida pronta concentrada (e não de concentrados ou sabores para a fabricação de bebidas). Aliás, o caput do art. 13 diz serem inaplicáveis suas previsões ao "xarope" e ao "preparado sólido para refresco", o que realça o equívoco do Fisco. Assim, na medida em que o próprio Fisco reconhece "que os componentes dos kits para refrigerantes adquiridos por AMBEV" consistem em "mistura do extrato com outros aromatizantes/saborizantes_(extrato vegetal de guaraná e/ou de açaí; líquido natural dos concentrados: natural limão diet Fe 1403kit, natural limão Fe 1403 kit, natural s tônica Fé 1401 kit, natural laranja rm kit, h2oh limão, e os destinados à preparação dos refrigerante (sic) SUKITA; extrato noz de cola ou Flavours)", é evidente que todos eles caracterizam, no seu conjunto ou individualmente, preparações compostas para a fabricação de bebidas abrangidas pelo ex 01 da subposição 2106.90.10 da NCM. Certo, alega a Fiscalização que "as partes dos kits fornecidos que não contém extrato vegetal de guaraná, nem líquido natural dos refrigerantes sabor limão ou laranja, ou Sukita ou extrato de noz de cola, são formadas por acidulantes, conservantes e outros ingredientes, como edulcorantes e/ou sequestrantes", sendo que "a mistura de pelo menos dois desses ingredientes resulta numa preparação para uso em diversos alimentos, mas não especificamente para aplicação em bebidas." (destacamos) Ocorre que tais ingredientes, ainda que não tenham sabores específicos, são formados pela reunião de várias substâncias e cada kit contém a quantidade exata Fl. 3134DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 33 para mistura com os extratos e outros aromatizantes característicos de cada bebida. Dessa maneira, os itens adicionais contribuem para formação do aroma do produto final, o que justifica a sua classificação no ex 01 da subposição 2106.90.10 da NCM. De qualquer forma, ainda que, para argumentar, se entendesse que as partes dos kits com acidulantes, conservantes e outros itens que não contêm extratos ou aromatizantes específicos, devessem ser classificadas em outro código da NCM, não haveria qualquer valor de IPI a ser glosado pelo Fisco no caso concreto. De fato, os documentos fiscais juntados aos autos demonstram que todos os "kits" contemplam os sabores específicos das bebidas respectivas (sabor "Pepsi", sabor "guaraná", "sabor Sukita" etc.), bem como as substâncias adicionais que os modificam, sendo comercializados por preços compreensivos do todo (cujo dimensionamento se dá pela fórmula de cada bebida, objeto de segredo industrial) sem qualquer tipo de separação realizada "por item" (vide fl. 49). Isso se explica porque a aquisição dos sabores em conjunto com as substâncias adicionais dá-se por questões industriais e logísticas, sendo certo que estas últimas, isoladamente consideradas, não possuem valor econômico para os fins da operação praticada. Assim, ainda que houvesse a segregação dos itens adicionais do kit que não constituem extratos ou outros aromatizantes, nem assim haveria crédito tributário a constituir, pois eles não têm valor econômico, no contexto da operação. Em face do exposto, conclui-se que não houve erro de classificação fiscal nas notas de aquisição dos "kits" de concentrados e sabores destinados à fabricação de bebidas e, mesmo que parte dos itens devesse ser classificada em outra subposição da NCM, não haveria valor econômico individual que possibilitasse a glosa do IPI”. 4) Não houve falta de recolhimento de IPI em decorrência da alegada apropriação indevida de crédito na entrada de bebidas prontas para o consumo sujeitas ao regime monofásico pois o tributo foi ulteriormente pago na saída das mercadorias, conforme documentação anexada; quando muito, a fiscalização poderia ter exigido acréscimos moratórios de forma isolada por força da postergação na satisfação da obrigação principal, mas nunca o tributo (bis in idem), conforme precedente do CARF; por outro lado, deveria ser determinada a realização de diligência para a comprovação do imposto pago na saída, conforme resoluções do CARF para casos semelhantes; 5) Ademais é improcedente a glosa de créditos relativos a bens de uso e consumo (matérias primas, materiais de embalagem e materiais intermediários intermediários de produção como aditivos, detergentes, graxas, lubrificantes, sanitizantes, solventes, óleos, etc.), pois todos estes são necessários e foram utilizados diretamente na atividade produtiva, não sendo destinados ao ativo permanente; o disposto no RIPI/2010 e no PN/CST nº 65/1979 sofre distorção na interpretação da fiscalização, porque não há necessidade do contato direto com o produto final, mas deve haver a aplicação dos bens, de alguma maneira, na produção; alguns itens são imprescindíveis ao processo Fl. 3135DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 34 produtivo, consoante laudo técnico anexado (doc. 15); em alguns julgados, há posição do CARF favorável ao direito ao crédito em situações similares; 6) Primeiramente, quanto aos kits destinados ao preparo de refrigerantes, recebidos de estabelecimentos de firma pertencente ao mesmo grupo econômico, a classificação fiscal adotada está correta, conforme já discorrido em item precedente; em segundo lugar, o pagamento de recursos ao emitente de notas fiscais é feito mediante encontro de contas, o que é normal nas relações entre empresas de um mesmo grupo econômico, sendo que os créditos não decorrem do pagamento do imposto pelo remetente, mas da cobrança do imposto na operação anterior (RIPI/2010, art. 226), sendo incontroverso o destaque do IPI na documentação fiscal emitida; 7) A impugnante é adquirente de boa-fé e os créditos aproveitados devem ser convalidados, uma vez que a correta classificação fiscal dos produtos, as respectivas alíquotas e os valores do imposto são de responsabilidade do emissor da nota fiscal (RIPI/2010, arts. 407 e 413), conforme situação análoga na órbita do ICMS com pronunciamento do STJ. Por fim, requer que seja reconhecida a nulidade da autuação, ou, então, a improcedência das acusações fiscais, com o cancelamento definitivo do auto de infração. Ato contínuo, a DRJ-RIBEIRÃO PRETO (SP) julgou a Impugnação do Contribuinte nos seguintes termos: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 GLOSA DE CRÉDITOS. CRÉDITOS INCENTIVADOS. PRODUTOS ISENTOS ADQUIRIDOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS. São insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos incentivados concernentes a produtos isentos adquiridos para emprego no processo industrial, mas não elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de origem pecuária, de produção regional por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, a despeito de que os projetos sejam aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA. GLOSA DE CRÉDITOS. CRÉDITOS INCENTIVADOS. PRODUTOS ADQUIRIDOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. São passíveis de aproveitamento na escrita fiscal apenas os créditos incentivados relativos a produtos com classificação fiscal correspondente a alíquota diferente de zero, sendo os produtos oriundos da Amazônia Ocidental e, portanto, isentos. GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ISENTOS ADQUIRIDOS DA ZONA FRANCA DE MANAUS. CRÉDITOS FICTÍCIOS. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Somente são passíveis de aproveitamento na escrita fiscal do sujeito passivo os créditos concernentes a aquisições de produtos onerados pelo imposto. Fl. 3136DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 35 GLOSA DE CRÉDITOS. AQUISIÇÕES DE ARTEFATOS DESCARACTERIZADOS COMO MATÉRIAS PRIMAS, PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS OU MATERIAL DE EMBALAGEM. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Somente são passíveis de aproveitamento na escrita fiscal do sujeito passivo os créditos concernentes a matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem empregados no processo industrial, segundo o estrito entendimento albergado na legislação tributária do que pode ser considerado como insumos. GLOSA DE CRÉDITOS. BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS. REGIME DE TRIBUTAÇÃO ESPECIAL. INCIDÊNCIA ÚNICA DO IMPOSTO. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. No regime de tributação especial previsto para as bebidas não alcoólicas, as saídas de produtos acabados têm incidência única do imposto na origem, sendo para fins de comercialização as respectivas aquisições e sem direito a crédito na escrita fiscal. GLOSA DE CRÉDITOS. CONCENTRADOS PARA REFRIGERANTES. ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E DE ALÍQUOTA. FALTA DE COMPROVAÇÃO DA ASSUNÇÃO DO ÔNUS FINANCEIRO. Devem ser glosados os créditos concernentes a concentrados para refrigerantes adquiridos com erro de classificação fiscal e de alíquota, sendo correta a alíquota de 0% e inexistente a comprovação de que a adquirente tenha arcado com o ônus financeiro do imposto destacado nas notas fiscais de aquisição. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 ÁREA DE COMPETÊNCIA DA FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA FEDERAL. Todas as empresas sujeitas ao cumprimento de obrigações tributárias principais e acessórias, ainda que haja imunidade condicionada ou isenção, podem ser objeto de fiscalização tributária, sendo o Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil a autoridade competente para a condução das atividades. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 NULIDADE. ILEGITIMIDADE PASSIVA. INCORPORAÇÃO. Mesmo sendo o caso de estabelecimento filial que continue a atividade industrial e mantenha a documentação e livros fiscais, inexiste nulidade por erro de identificação do sujeito passivo se o auto de infração for lavrado contra o estabelecimento matriz, pois, na hipótese de ocorrência de incorporação, a pessoa jurídica incorporadora é responsável pelos tributos devidos pela empresa sucedida (estabelecimento matriz e filiais) até a data do ato sucessório. NULIDADE. FALTA DE LIQUIDEZ E DE CERTEZA DA EXIGÊNCIA FISCAL. ERROS DE APURAÇÃO. Fl. 3137DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 36 Em virtude da ausência de erros na fixação da dimensão quantitativa do crédito tributário constituído, inexiste nulidade por falta de liquidez e de certeza da peça acusatória. NULIDADE. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOBSERVÂNCIA DE PRÁTICAS REITERADAS PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. A alteração de estratégia de fiscalização, com o aprofundamento das investigações acerca da legitimidade de créditos incentivados relativamente a procedimento fiscal anterior, não corresponde a modificação de critérios jurídicos (aplicação retrospectiva de ato normativo com disposições mais onerosas ao sujeito passivo) ou inobservância de práticas reiteradas pela Administração Tributária, e, destarte, inexiste nulidade. NULIDADE. AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO PARCIAL DAS GLOSAS DE CRÉDITOS. É descartada a argüição de nulidade no caso de algumas glosas de créditos (aquisições da empresa VALFILM e aquisições de “kits” para refrigerantes com erro de classificação fiscal e de alíquota) por falta de motivação, já que todas as glosas enfeixadas na peça fiscal são providas das fundamentações fática e legal necessárias e suficientes. PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. INDEFERIMENTO. FALTA DE REQUISITOS BASILARES. PRESCINDIBILIDADE. Indefere-se o pedido de realização de diligência ou perícia prescindível e que não apresente os requisitos básicos, como a indicação do perito e a formulação dos quesitos; sendo o pedido, portanto, reputado como não formulado. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs o presente recurso voluntário pleiteando a reforma do acórdão. Em seu Recurso Voluntário, a Empresa suscitou as mesmas questões preliminares e de mérito alegadas na Impugnação, repetindo as mesmas argumentações. O colegiado, por meio da resolução nº 3402-003.480, entendeu por bem baixar o processo em diligência, haja vista que não se encontrava maduro para julgamento, necessitando os esclarecimentos sobre as seguintes questões: a) intimar o autuado a fazer prova cabal de sua alegação de lançamento indevido de débitos nas saídas de mercadorias recebidas para revenda, sobretudo com a segregação entre as saídas dos produtos fabricados daqueles comercializados; b) com base na prova produzida nesses termos pelo contribuinte, reconstituase a escrita fiscal dos períodos de apuração alvo, excluindo-se os débitos porventura indevidamente lançados; Fl. 3138DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 37 c) repercutir a reconstituição da escrita no lançamento de ofício ora analisado, em parecer circunstanciado, em que se mencionem também quaisquer outras informações pertinentes; Atendida a solicitação do colegiado, o processo retornou a este conselho para dar continuidade ao julgamento, conforme procedi. É o relatório. VOTO Conselheiro Pedro Sousa Bispo, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os requisitos previstos em lei, motivo pelo qual deve ser conhecido. Conforme consignado no relatório, o processo em análise versa sobre as seguintes matérias remanescentes da autuação: i) Créditos fictícios do imposto apropriado como se devido fosse na aquisição de insumos (concentrados, filmes “stretch” e artefatos como rolhas e tampas plásticas) de estabelecimentos situados na Amazônia Ocidental; ii) Erro de classificação fiscal e a alíquota zero dos “concentrados de refrigerantes; iii) Responsabilidade do adquirente pela infração à legislação tributária; iv) Créditos indevidos referentes a artigos adquiridos para uso e consumo; v) Créditos indevidos de bebidas adquiridas para comercialização; e vi) Créditos indevidos de concentrados para refrigerantes adquiridos de outro estabelecimento da mesma empresa com erro de classificação fiscal; A empresa atua no ramo de fabricação de bebidas como engarrafadora dos refrigerantes do grupo Ambev. Na fabricação dos refrigerantes, a empresa adquire concentrados não alcoólicos de fornecedor situado na Amazônia Ocidental sob o regime de isenção de IPI e se credita do IPI, como se devido fosse, com base nos seguintes fundamentos: a) Art. 81, II, do decreto nº7.212, de a5/06/2010-Regulamento de IPI-RIPI/2010, que tem base legal no art.9º do Decreto-lei nº288, de 28/02/67, por serem produzidas na Zona Franca de Manaus, cujo crédito de IPI foi assegurado pela recorrente, expressa e especificamente pela coisa julgada formada em mandado de segurança coletivo (MSC) nº91.0047783-4 e no mandado de segurança individual nº95.0009470-3; e b) A do art.95, III, do RIPI/2010, que tem base legal no art. 6º do DL nº1.455/75, a qual não foi objeto do referido MSC nº91.0047783-4 e no mandado de Fl. 3139DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 38 segurança individual nº95.0009470-3, mas cujo crédito de IPI para o adquirente decorre do próprio dispositivo legal (art.6º, §1º, do DL nº1.435/75) porque o referido insumo foi elaborado com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental. Nas razões do Recurso Voluntário, a recorrente abordou os seguintes aspectos visando cancelar o auto de infração: Preliminares - Ilegitimidade Passiva; - Iliquidez e Incerteza do Lançamento; - Alteração de critério jurídico; e - Falta de motivação de parte das glosas relativa aos produtos da VALFILM. Mérito - Ilegitimidade da glosa dos créditos relativos aos insumos e materiais de embalagem para fabricação de refrigerantes oriundos da ZFM, uma vez atendidos os requisitos do art. 6º do DL 1.435/75 para fruição dos créditos de IPI e inexistente o suposto erro na classificação fiscal das mercadorias de que se cuida; - Ilegitimidade da glosa dos créditos relativos aos produtos prontos adquiridos para revenda e sujeitos ao regime especial de que trata o art. 58-N da Lei nº10.833/03, por implicar bis in idem, visto que houve o recolhimento do imposto na saída desses produtos; - Ilegitimidade da glosa de créditos oriundos da aquisição de bens de uso ou consumo pela Recorrente (matérias primas, materiais de embalagem e materiais intermediário de produção), pois inexiste fundamento legal a sustentar os requisitos impostos pela Fiscalização; - Ilegitimidade da glosa de créditos oriundos da aquisição de insumos tributados de empresa do mesmo grupo econômico, seja porque o valor glosado não condiz com os documentos fiscais pertinentes, seja porque o IPI creditado pela Recorrente foi debitado pelo remetente dos produtos; e -. Ilegitimidade da glosa de créditos, por ser dirigida contra adquirente de boa-fé e que somente efetuou o creditamento em vista de informações prestadas pelo fornecedor das notas fiscais de aquisição. Feitas as devidas considerações para melhor entendimento das matérias em debate na lide, passa-se à sua análise. Preliminares Ilegitimidade Passiva Nesse tópico, a Recorrente alega que é parte ilegítima para figurar no polo passivo desta ação fiscal, uma vez que o auto de infração foi lavrado com indicação do estabelecimento Fl. 3140DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 39 matriz da Recorrente (CNPJ 07.526.557/0001-00 e sediado na Rua Doutor Renato Paes de Barros, em São Paulo/SP), por erro, quando deveria indicar a pessoa jurídica sucessora do estabelecimento responsável pelas operações que ensejaram a apropriação dos créditos tida como indevida pelo Fisco, qual seja, a filial com CNPJ nº 07.526.557/0034-78. Explica que o estabelecimento que efetuou os créditos de IPI questionados pela Fiscalização era, quando do início do procedimento fiscal, uma filial localizada na Rodovia dos Minérios, Km. 9, nº 99, no Município de Almirante Tamandaré (PR) e registrada no CNPJ sob o nº02.808.708/0081-83. Após a incorporação ocorrida em janeiro de 2014, o referido estabelecimento filial (CNPJ 02.808.708/0081-83) continuou sendo explorado pela empresa sucessora, recebendo o CNPJ nº 07.526.557/0034-78, conforme se verifica do cartão do CNPJ, dos atos de incorporação e das cópias do RAIPI de dezembro/2013 e janeiro/2014 (doc. 2 da impugnação). Tendo isso em vista e considerando o disposto no art. 51, parágrafo único, do CTN, c/c art. 24, parágrafo único do RIPI/2010, que consideram sujeitos passivos autônomos do IPI cada um dos estabelecimentos da pessoa jurídica, para fins de cumprimento das obrigações tributárias decorrentes dos fatos por eles praticados) e art. 132 do CTN, que prevê a responsabilidade do sucessor pelos tributos relativos ao estabelecimento adquirido, afirma a recorrente que o auto de infração só poderia ter sido lavrado contra o estabelecimento que sucedeu aquele ao qual foram imputadas as infrações, e não contra o estabelecimento matriz da pessoa jurídica, como fez a Fiscalização. A minha antiga turma colegiada (3402) já debateu essa matéria da própria recorrente concernente aos mesmos fatos, oportunidade na qual o Conselheiro Waldir Navarro analisou detalhadamente os diversos aspectos que envolvem essa questão para concluir que o caso aqui discutido, trata-se de responsabilidade por sucessão, a qual não é disciplinada pelo art. 51, do CTN, como alega a Recorrente, e sim, conforme o previsto no arts. 128 a 133 do CTN e arts. 207 e 209 do Decreto nº 3.000, de 1999 (Regulamento do Imposto de Renda de 1999), e foi com base nesses dispositivos legais que o Fisco procedeu à autuação em nome da matriz da sucessora, a qual corresponde à pessoa jurídica responsável pelos tributos devidos como um todo. Assim, peço vênia para transcrever trecho do voto condutor constante no acórdão nº 3402006.313, por entender que foi dada a melhor solução a questão e, desde já, adoto aqui os seus fundamentos como as minhas razões de decidir: Como se vê a Recorrente alega que o lançamento foi lavrado com indicação do estabelecimento matriz da Recorrente e, no seu sentir, houve erro porque a legitimidade seria da pessoa jurídica sucessora do estabelecimento responsável pelas operações que ensejaram a apropriação dos créditos glosados. Sobre essa questão, cabe frisar que a DRJ/RPO já se pronunciou no PAF nº 10880.727044/2015-61 (Acórdão nº 14-62.996, de 28/09/2016, da mesma empresa AMBEV S/A, CNPJ nº 07.526.557/0001-00), cujo Auto de Infração tratava dos créditos fictos escriturados nos períodos de apuração de janeiro a dezembro de 2011, estabelecimento filial da pessoa jurídica COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMERICAS - Fl. 3141DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 40 AMBEV, inscrita no CNPJ sob o nº 02.808.708/0001-07, lançamento constituído em nome da matriz da incorporadora AMBEV S.A, inscrita no CNPJ sob o nº 07.526.557/0001-00, que desta forma restou consignado (que adoto todos os seus fundamentos, que tenho por bom e conforme a lei, forte no art. 50, § 1º, da Lei no 9.784, de 1991): "(...) Não se trata de auto de infração lavrado com a indicação do estabelecimento matriz da empresa como sujeito passivo das obrigações tributárias principais inadimplidas, em detrimento do princípio da autonomia dos estabelecimentos (CTN, art. 51, § único; RIPI/2010, art. 24), ou seja, com os fatos geradores ocorridos, na realidade, no âmbito do estabelecimento filial. Em tal hipótese, ficaria caracterizado erro na identificação do sujeito passivo. Assim é o teor do art. 132 do CTN: Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Em janeiro de 2014, houve a superveniência de evento sucessório (incorporação). A empresa AMBEV, CNPJ 07.526.557/0001-00, é a pessoa jurídica de direito privado que incorporou a COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS – AMBEV, CNPJ 02.808.708/0001-07 e todos os respectivos estabelecimentos filiais. A rigor, é o estabelecimento matriz da AMBEV (CNPJ 07.526.557/0001- 00) responsável pelos tributos devidos pela COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS - AMBEV (estabelecimento matriz e filiais), até a data do ato sucessório. O estabelecimento filial situado na cidade de Almirante Tamandaré, PR, outrora com CNPJ 02.808.708/0081-83, deu continuidade à produção de refrigerantes mesmo depois da incorporação, já portador do CNPJ 07.526.557/0034-78. Independentemente disso, o estabelecimento matriz da AMBEV (CNPJ 07.526.557/0001-00) corresponde à pessoa jurídica responsável pelos tributos devidos como um todo. A ação fiscal foi encetada no estabelecimento filial da AMBEV de Almirante Tamandaré, PR, atualmente com CNPJ 07.526.557/0034-78, que é o estabelecimento que mantém a documentação fiscal e os livros fiscais concernentes aos fatos geradores de interesse, ocorridos previamente à incorporação. A impugnante não esclarece a que capítulo da publicação da Receita Federal do Brasil denominada “Perguntas e Respostas” se refere a aludida “resposta nº 29”. (citado à fl. 1.039, recurso voluntário). Na verdade, há a seguinte questão, e respectiva resposta, a ser destacadas, concernente ao “Capítulo IV – Responsabilidade na Sucessão” do “Perguntas e Respostas”: “036 Quem responde pelos tributos das pessoas jurídicas nos casos de transformação, incorporação, fusão, extinção ou cisão ? Respondem pelos tributos das pessoas jurídicas transformadas, incorporadas, fundidas, extintas ou cindidas: (...) Fl. 3142DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 41 c) a pessoa jurídica que incorporar outra, ou parcela do patrimônio de sociedade cindida; (...).” Grifei. No caso aqui discutido, trata-se de responsabilidade por sucessão, a qual não é disciplinada pelo art. 51, do CTN, como alega a Recorrente, e sim, conforme o previsto no arts. 128 a 133 do CTN e arts. 207 e 209 do Decreto nº 3.000, de 1999 (Regulamento do Imposto de Renda de 1999), e foi com base nesses dispositivos legais que o Fisco procedeu à autuação em nome da matriz da sucessora, a qual corresponde à pessoa jurídica responsável pelos tributos devidos como um todo. Na informação sobre a Diligência solicitada, a Fiscalização deixou claro que, " (...) A pessoa jurídica COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMERICAS - AMBEV, CNPJ sob o nº 02.808.708, foi incorporada em janeiro de 2014 pelo sujeito passivo da presente autuação, a pessoa jurídica AMBEV S.A, inscrita no CNPJ sob o nº 07.526.557/0001-00. E, em sendo a sucessora, em todos os atos desse procedimento fiscal, teve ciência e atendeu às intimações em nome da sucedida". E o Código Tributário Nacional, ao tratar da responsabilidade tributária, determina que há sempre que decorrer de previsão expressa em lei, nos termos da norma trazida em seu art. 128, e o mesmo diploma legal prevê, em seu art. 132, que, em caso de incorporação, a responsabilidade é da incorporadora na qualidade de sucessora. Veja-se: Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual. (Grifei) Em resumo, a pessoa jurídica COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS - AMBEV, CNPJ sob o nº 02.808.708/0001-07, foi incorporada em janeiro de 2014 pelo sujeito passivo desta discutida autuação (a PJ AMBEV S.A, inscrita no CNPJ sob o nº 07.526.557/0001-00). E, durante o curso do Procedimento Fiscal (MPF nº 09.1.01.00- 2014-00159-8), em sendo a sucessora, em todos os atos desse procedimento fiscal, teve ciência e atendeu às intimações em nome da sucedida e a Fiscalização lançou o crédito tributário em nome da sucessora, em atendimento às citadas normas tributárias (arts. 128, 129 e 132 do CTN, bem como nos arts. 207 e 209 do RIR/2009). Frise-se que o Fisco informa também que "em razão de incorporação, sua situação cadastral encontra-se baixada perante o CNPJ, desde janeiro de 2014", e que: "(...) em análise da documentação juntada pela Recorrente, tem-se que a responsabilidade da matriz fica evidenciada também do Extrato da Ata de “Reunião do Conselho de Administração da Ambev S.A.” (de CNPJ sob o nº 07.526.557/0001-00), realizada no dia 2 de dezembro de 2013, lavrada em forma sumária, na qual se deliberou, e aprovou de forma unânime, a incorporação da Companhia de Bebidas das Américas –Ambev (CNPJ sob o nº 02.808.708/0001- Fl. 3143DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 42 07), nos termos e condições da minuta do PROTOCOLO E JUSTIFICAÇÃO DE INCORPORAÇÃO DA COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS – AMBEV PELA AMBEV S.A.: tem-se que fica a cargo da matriz da incorporadora (CNPJ sob o nº 07.526.557/0001-00) a sucessão integral, sem quaisquer menções a responsabilidade tributária ou sucessão em nome de filial". 4. A Incorporação será procedida de forma a que a Ambev receba – pelos seus respectivos valores contábeis – a totalidade dos bens, direitos e obrigações da Companhia de Bebidas (incluindo os imóveis indicados em lista específica arquivada na sede da Ambev), que se extinguirá, sucedendo-a nos termos da lei, tomando como base os elementos constantes do balanço auditado levantado em 31 de dezembro de 2012. A Fiscalização sustenta ainda que uma das razões de existir o procedimento fiscal foi a indicação para ação fiscal pelo Sistema de Controle de Créditos e Compensações dos Pedidos de Ressarcimento de IPI apresentados. Nesses pedidos de ressarcimento de IPI, foi informado que os créditos seriam da fiscalizada (CNPJ nº 02.808.708/0081-83), e que a sucessora dos direitos a tais créditos seria a matriz, cujo CNPJ tem a inscrição sob o nº 07.526.557/0001-00 (vide os pedidos de ressarcimento colacionados às fls. 4.197/4.200). Por outro lado, a Recorrente destaca que "(...) trata-se de determinação da legislação de que o pedido seja efetuado pelo estabelecimento matriz, ainda que se o estabelecimento que gerou o crédito continue em regular funcionamento, como se extrai do art. 40 da Instrução Normativa n. 1.717/2017, especificamente aplicável à hipótese dos autos. No mesmo sentido previa a Instrução Normativa n. 1.300/2012, em seu art. 21, § 2º (...)". A Recorrente reforça em sua manifestação de diligência (fls. 4.221/4.222), que não é a mera indicação descontextualizada e limitada operacionalmente pelo PER/DCOMP que faz com que o estabelecimento de Almirante Tamandaré/PR tenha deixado de existir ou de responder por créditos e débitos de IPI decorrentes de suas operações. Tanto o estabelecimento autuado continuou a existir (com o CNPJ. 07.526.557/0034-78) e a ser responsável pelas suas obrigações que os RAIPIs e as cópias das CTPS de colaboradores lotados nesses estabelecimentos (incorporado e incorporador - docs. juntados nos autos) são claros em demonstrar o quanto alegado no Recurso Voluntário, atestando sua responsabilidade tributária e trabalhista respectivamente. No entanto, conforme verificado pela Fiscalização, no PROTOCOLO E JUSTIFICAÇÃO DE INCORPORAÇÃO da COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS - AMBEV PELA AMBEV S.A., tem-se que fica a cargo da matriz da incorporadora (CNPJ sob o nº 07.526.557/0001-00) a sucessão integral, sem quaisquer menções a responsabilidade tributária ou sucessão em nome de filial e nos Pedidos de Ressarcimento elaborado pela empresa informa à RFB que a sucessora é a matriz de CNPJ nº 07.526.557/0001-00, portanto não há razão para o lançamento, relativo à glosa dos créditos aqui discutidos (do qual resultou a negativa dos pedidos de ressarcimento), ser em nome de estabelecimento diverso da Matriz sucessora, como corretamente efetuou a Fiscalização. Portanto, conclui-se que a empresa AMBEV, CNPJ 07.526.557/0001-00, é a pessoa jurídica de direito privado que incorporou a COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS - Fl. 3144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 43 AMBEV, CNPJ 02.808.708/0001-07 e todos os respectivos estabelecimentos filiais. Assim, a Recorrente é responsável pelos atos praticados pela Companhia incorporada e o lançamento tem que ser direcionado à matriz justamente porque a referida Companhia não tem mais existência. Outrossim, os fatos geradores do IPI foram praticados pela sociedade extinta e o estabelecimento filial da AMBEV de Almirante Tamandaré/PR, apenas mantém a documentação fiscal e os livros fiscais concernentes aos fatos geradores de interesse, ocorridos previamente à incorporação. Posto isto, à luz das regras de responsabilidade tributária, notadamente o art. 132 do CTN, a Recorrente é a responsável pelos fatos geradores praticados pela COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS - AMBEV, outrora incorporada pela Recorrente. (negritos nossos) Dessa forma, nego provimento nesse ponto. Iliquidez e incerteza do lançamento Pugna a recorrente pela nulidade da autuação, uma vez que foram identificados diversos erros na quantificação do crédito tributário que tornam o lançamento ilíquido e incerto. A “Planilha de Reconstituição da Escrita de IPI” de e-fls.14 contém erros que comprometem irremediavelmente o cálculo do imposto e seus consectários. Nesse sentido, cita que os valores dos “Débitos Escriturados” que deveriam corresponder aos “Dados do Livro do IPI” não são condizentes com os valores dos débitos escriturados no RAIPI, nos meses de março, junho e setembro de 2011 (doc.4 da impugnação): Além disso, afirma que foram glosados créditos de IPI em valores superiores aos registrados pela empresa na aquisição para comercialização de produtos sujeitos ao regime monofásico de tributação (item 3.2.1.2.2. do TDF – e-fl. 86), como se constata pela relação de notas ficais anexa à impugnação (doc. 5 da impugnação). O mesmo ocorreu em relação aos créditos glosados em virtude da aquisição de insumos para industrialização (item 3.2.1.2.3 do TDF), que se mostram superiores aos que resultam da análise das notas fiscais pertinentes (doc. 6 da impugnação). Segundo entende, os equívocos cometidos pelo Fisco refletiram diretamente no valor dos saldos dos períodos considerados e, por consequência, inflaram o valor total do crédito tributário constituído. Afinal, o lançamento corresponde à soma de saldos devedores apontados pela Fiscalização (após a consideração dos débitos e créditos do IPI) em cada período de apuração, Fl. 3145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 44 de sorte que os erros cometidos nos vários períodos de apuração contaminaram irremediavelmente o valor final exigido (IPI e acréscimos). Explicitados os erros alegados, passa-se à análise da sua procedência. Ao contrário do afirmado pela recorrente, a Fiscalização não desconstituiu os efeitos dos pedidos de ressarcimento anteriormente analisados e deferidos na reescrita fiscal, como denota o seguinte trecho do TVF: Cabe ressaltar quanto à reconstituição da escrita fiscal, que por ter sido objeto de Perdcomp analisadas e deferidas, houve alteração da escrita fiscal realizada pelo próprio sistema da RFB. Considerando-se que ao iniciar o presente procedimento de fiscalização, a escrita fiscal do contribuinte era a definida pelo SCC-Sistema de Controle de Créditos e Compensações – Módulo ressarcimento de IPI, em razão de pedidos de ressarcimentos efetuados pela autuada, utilizou-se essa escrita fiscal definida pelo SCC, já modificada, como sendo a escrita fiscal do período fiscalizado. A partir dessa escrita, é que se realizou a reconstituição em função das glosas e demais lançamentos da autuação. No que se refere a divergência dos valores de débitos relativos aos meses 03/2001, 06/2011 e 09/2011, bem explicou o acórdão recorrido que os valores de divergência são exatamente os saldos credores acumulados dos trimestres aos quais se solicitou ressarcimento: Conforme as cópias do Livro Registro de Apuração do IPI fornecidas pela impugnante (fls. 692/706), há o seguinte a destacar: a) março de 2011: o saldo credor é de R$ 3.729.657,34 e o débito total do período enfeixa o estorno desse saldo credor com solicitação de ressarcimento em PER/DCOMP (R$ 3.729.657,34) e o débitos por vendas tributadas (R$ 844.277,65), no importe de R$ 4.573.934,99; b) junho de 2011: o saldo credor é de R$ 2.735.663,72 e o débito total do período enfeixa o estorno desse saldo credor com solicitação de ressarcimento em PER/DCOMP (R$ 2.735.663,72) e o débitos por vendas tributadas (R$ 800.877,20), no importe de R$ 3.536.540,92; c) setembro de 2011: o saldo credor é de R$ 2.785.329,66 e o débito total do período enfeixa o estorno desse saldo credor com solicitação de ressarcimento em PER/DCOMP (R$ 2.785.329,66) e o débitos por vendas tributadas (R$ 1.167.712,06), no importe de R$ 3.953.041,72. Tais diferenças ocorreram porque consta na escrita virtual do IPI do SCC, utilizada pela Fiscalização como base, o respectivo estorno (lançamento a débito) de cada pedido de ressarcimento relativo ao saldo credor do trimestre solicitado (e-fls.425), conforme determina a legislação, enquanto na escrituração do contribuinte tais estornos não foram feitos, o que ocasionou as diferenças alegadas (e-fls.692 a 706). Fl. 3146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 45 No que se refere ao erro apontado na glosa de créditos indevidos oriundos da aquisição de bebidas para comercialização (aquisição para comercialização de produtos sujeitos ao regime monofásico de tributação - item 3.2.1.2.2. do TDF – fl. 86), a recorrente, a fim de comprovar o erro alegado, juntou na impugnação as planilhas de e-fls.708 e 709 a 725. Uma planilha apresenta uma suposta apuração feita pela empresa referente a glosa desses créditos e compara com os valores apurados pela Fiscalização, obtendo a diferença de créditos glosados a maior, sendo que não apresentou qualquer explicação na impugnação e recurso voluntário de como esses dados foram obtidos. A segunda planilha traz uma relação de notas fiscais que se refere ao imposto incidente em entradas para as quais consta como “destinatária” a empresa AMBEV BRASIL BEBIDAS LTDA. – F. JUND., CNPJ 73.082.158/0049-76. Além disso, na referida planilha não consta qualquer totalização dos dados listados que tenham identidade com os valores mensais da planilha anterior. Como é entendimento predominante neste Colegiado, questionamentos a respeito de cálculos de diferenças de tributos exigem que sejam demonstrados com a elaboração de planilha pela Interessada com a indicação de sua metodologia de cálculo adotada e a especificação dos pontos de divergência com os cálculos realizados pela Autoridade Julgadora. A Recorrente limitou-se a afirmar a existência de diferenças por meio da apresentação de planilhas que sequer explicou a origem dos dados consolidados, a metodologia utilizada e os pontos de divergência. Destarte, as suas argumentações sobre as diferenças de créditos apuradas sem essa demonstração do erro alegado, por meio de planilha ou memórias de cálculo e indicação precisa da metodologia e dos pontos de divergência, passam a ter um caráter de generalidade e imprecisão, o que leva ao seu não acolhimento no julgamento. Em seu Recurso Voluntário, nada de novo a empresa apresentou, limitando-se mais uma vez a fazer referência as suas planilhas de cálculo sem indicar explicações sobre a metodologia de cálculo utilizada ou a especificação dos pontos de divergência com os cálculos efetuados pela RFB. Por fim, quanto ao erro indicado na glosa de créditos referentes a aquisições de insumos (“kits” para refrigerantes), de empresa do mesmo grupo econômico, para industrialização, com erro de classificação fiscal (item 3.2.1.2.3 do TDF), a impugnante apresentou uma planilha (e-fls.727). que coincide com a da Fiscalização (e-fls.562 a 564), exceto quanto a nota 266.915, abaixo indicada: Com relação a referida nota fiscal, a recorrente não trouxe qualquer argumentação ou elemento de prova a fim de infirmar a glosa de crédito efetuada pela Fiscalização. Fl. 3147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 46 Como se sabe, se o Fisco efetua o lançamento fiscal fundado nos elementos apurados no procedimento fiscal, cabe ao autuado, na sua contestação, apresentar provas inequívocas de fatos impeditivos, modificativos ou extintivos de tal direito do Fisco. Desta feita, a recorrente nada trouxe aos autos com potencial para infirmar o lançamento quanto a referida nota fiscal. Não se identificou, assim, qualquer inconsistência na apuração das glosas e do IPI devido apurado pela Fiscalização, devendo, por isso, ser afastada qualquer pretensão de declarar a nulidade da autuação. Alteração dos critérios jurídicos adotados pelas autoridades fiscais em relação aos “kits” para a produção de refrigerantes fornecidos pela PEPSI/AROSUCO e aos materiais de embalagem fornecidos pela VALFILM. Violação ao art. 146 do CTN Aduz a recorrente que no lançamento fiscal restaria configurado uma “alteração de critério jurídico”, uma vez que em procedimentos fiscais anteriores foi reconhecida de forma implícita que os concentrados e sabores para refrigerantes estariam com classificação fiscal correta, bem como quanto a utilização de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional que sofreram prévio processo industrial. Diz que diante do que dispõe o art. 146 do CTN, são vedadas alterações abruptas nos critérios jurídicos adotados pela Administração Tributária, motivo pelo qual é inaplicável ao caso concreto o entendimento manifestado pelas autoridades fiscais quanto à impossibilidade de apropriação de créditos de IPI em relação aos produtos adquiridos da Pepsi-Cola da Amazônia Ltda. (PEPSI) e da Arosuco Aromas e Sucos Ltda. (AROSUCO), em decorrência de suposto erro na classificação fiscal dos insumos (concentrados e sabores) destinados à fabricação de bebidas, e da Valfilm Amazônia Indústria e Comércio Ltda. (VALFILM), por utilização de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional regionais que sofreram prévio processo industrial. Segundo a recorrente, em autos de infração lavrados anteriormente a respeito das mesmas operações (com períodos diferentes), os agentes da Receita Federal do Brasil – RFB se detiveram na análise das mercadorias em causa, glosando os créditos apropriados nas respectivas aquisições pela Recorrente unicamente por suposto não atendimento aos requisitos do art. 6º do DL n. 1.435/75, em virtude do local de origem dos insumos empregados pelos fornecedores. JAMAIS houve qualquer tipo de discordância quanto ao enquadramento dos “kits” para a fabricação de bebidas no código NCM n. 2106.90.10, “ex. 01”. E foram aceitos, para fins de geração do crédito de IPI, inclusive os insumos utilizados a partir de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional previamente processadas. Dessa forma, tendo sido expressamente homologadas, no âmbito dos lançamentos prévios acima referidos (atos oficiais), tanto a classificação fiscal dos “kits” de concentrados em Fl. 3148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 47 questão, quanto a possibilidade de apropriação de créditos em relação a produtos elaborados na ZFM com insumos industrializados (e não in natura), não poderia a Fiscalização, agora, simplesmente modificar o seu entendimento e aplicá-lo de forma retroativa, em prejuízo do contribuinte. Não prospera a pretensão da recorrente. Equivoca-se a recorrente com esse entendimento, pois o fato da Fiscalização não ter detectado essas infrações em procedimentos anteriores, nos quais sequer foi verificada a correção da classificação fiscal adotada ou quanto a utilização de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional que sofreram prévio processo industrial, não significa que a Autoridade Fiscal legitimou esse erro de conduta, tampouco isso pode ser tomado como uma “prática reiteradamente observada pelas autoridades administrativas”. Ao identificar o erro na interpretação até aquele momento adotado, deve a autoridade fiscal promover a alteração do seu posicionamento, dali para frente resguardando o direito do contribuinte em relação aos lançamentos já realizados. Como informa a recorrente, a classificação fiscal do kits adquiridos pela recorrente não foi objeto de discussão nas autuações anteriores (PAs nº10980.729815/2012-83 e nº 10480- 721.667/2015-32), pois nos acórdãos de julgamentos desses procedimentos, resta evidente que o motivo do lançamento naqueles procedimentos foi o não atendimento aos requisitos do art. 6º do DL n. 1.435/75, em virtude do local de origem dos insumos empregados pelos fornecedores, não sendo abordadas as questões do erro da classificação fiscal dos kits de concentrados e insumos utilizados a partir de matérias-primas agrícola e extrativa vegetal de produção regional previamente processadas. Tais atos administrativos, assim, não são hábeis para demonstrar o entendimento do Fisco sobre a correção da classificação fiscal ou quanto a utilização de matérias- primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. E ainda que se tivesse discutido essas temáticas nesses procedimentos fiscais anteriores, não há qualquer vedação legal à aplicação de nova interpretação em outro lançamento fiscal, pois a alteração de critério jurídico que impede a lavratura de outro auto de infração deve ser considerada a um mesmo lançamento, e não a lançamentos distintos, conforme preconiza o art.146 do CTN. Assim, em discordância ao defendido pela recorrente, entendo que o lançamento fiscal ora analisado não afrontou o art.146 do CTN, estando em conformidade com a legislação tributária. Por consequência, não merece provimento o pleito de nulidade. Falta de motivação da glosa relativa aos produtos da VALFILM Segundo a recorrente, a Fiscalização glosou os créditos apropriados em relação ao filme plástico adquirido da VALFILM, pois “informou essa que, a partir de 05/2010, fez uso, na saída de seus produtos, à isenção prevista no art. 81, II, do RIPI de 2010, por conseguinte, nos Fl. 3149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 48 períodos de apuração a partir de junho de 2010, não havia previsão legal para o creditamento de valores de IPI na aquisição desses produtos por parte da fiscalizada”. A DRJ, ao justificar a glosa de referidos créditos, reafirmou que “o fundamento para a glosa é a falta de previsão legal de aproveitamento de créditos na isenção do art. 81, II, do RIPI/2010” (e-fl. 37 do acórdão). Ocorre que tanto a fiscalização quanto a DRJ não examinaram a informação prestada pelo referido fornecedor de que “a Valfilm utiliza Óleo de Dendê como matéria prima na produção de FILME STRETCH. Tal matéria prima é extrativo vegetal de produção Regional enquadrado no art. 82, inciso III do RIPI/02” (e-fl. 16 - destacamos). No entanto, entendo que não procede a alegação da recorrente de falta de motivação para a glosa das aquisições de filme plástico, pois, como esclarecido pela própria recorrente, esta se deu por falta de previsão legal de aproveitamento de créditos na isenção do art. 81, II, do RIPI/2010. O fato alegado da empresa fazer jus ao crédito, porque o fornecedor utiliza óleo de dendê como matéria-prima regional na produção dos filmes plásticos, deve ser decidido na análise do mérito como se verá mais adiante. Não há, portanto, falta de motivação para a glosa operada. Mérito No mérito, conforme se contata nos autos, a fiscalização glosou os créditos atinentes aos insumos para a fabricação de bebidas e materiais de embalagem, adquiridos dos fornecedores AROSUCO, PEPSI, RAVIBRÁS e VALFILM, utilizando-se de dois fundamentos, quais sejam: i) Os insumos isentos em questão não preenchem os requisitos elencados no art. 6º do DL n. 1.435/75, não sendo permitido à Recorrente, por tal razão, apurar crédito presumido do imposto “como se devido fosse” na operação praticada por seus fornecedores; e ii) Ainda que preenchidos os requisitos do art. 6º do DL n. 1.435/75, não haveria direito ao crédito presumido na aquisição de concentrados e sabores para a produção de bebidas adquiridos junto à AROSUCO e PEPSI, pois os fornecedores desses produtos teriam se utilizado de uma classificação fiscal incorreta (NCM 2106.90.10, “ex. 01”,), com alíquota positiva de IPI, sendo que a classificação indicada pela Fiscalização (códigos 2106.90.10- “Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas” ou o código residual 2106.90.90- “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições - Outras - Outras") possui tributação pela alíquota zero do imposto, o que levaria a improcedência dos créditos calculados sobre essas aquisições. A recorrente, por sua vez, entende que a fiscalização teve uma interpretação errônea dos dispositivos legais que fundamentaram as glosas de créditos do imposto no que tange Fl. 3150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 49 aos insumos oriundos da Zona Franca de Manaus-ZFM, conforme passa-se a discutir nos tópicos seguintes. Direito ao crédito presumido de IPI relativamente aos insumos para a fabricação de bebidas e materiais de embalagem da Zona Franca de Manaus – ZFM De plano, percebe-se que a Fiscalização entende que a apropriação dos créditos relacionados à aquisição de insumos isentos oriundos da ZFM, nos termos do art. 6º do DL n. 1.435/75, estaria sujeita a dois requisitos, quais sejam: – A mercadoria deveria ser produzida a partir da transformação de matérias-primas agrícolas ou extrativas vegetais de origem regional; e – Tais matérias-primas agrícolas ou extrativas vegetais deveriam ser originárias da Amazônia Ocidental, e não da região amazônica legal, como alega a recorrente. Por oportuno, reproduz-se o dispositivo citado: Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto-lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967. § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto. § 2º Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se, exclusivamente, aos produtos elaborados por estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA. A recorrente, por sua vez, entende que o dispositivo legal prescreve dois requisitos simples para um produto se alcançado pelo referido benefício, distintos daqueles indicados pela interpretação incorreta da legislação efetuada pela fiscalização, quais sejam: i) ser “elaborado com” matérias-primas agrícolas e/ou extrativas “de produção regional”; e ii) ser produzido por estabelecimentos com projeto aprovado pela SUFRAMA e instalados na Amazônia Ocidental, assim definida pelo art. 1º, §4º, do DL n. 291/67; A recorrente defende que, como o art.6º do DL nº1.435/75 não fala em “matéria- prima bruta” ou “provinda da natureza”, reportando-se ao termo genérico “matérias-primas”, a única interpretação válida do dispositivo é aquela que conduz à aplicação do benefício a toda e Fl. 3151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 50 qualquer mercadoria que contenha “”elaborado com” matérias-primas de base vegetal, não importando se in natura ou já processadas. Para confirmar esse entendimento, cita a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n. 8/98 (doc.na impugnação), que descreve o processo produtivo básico dos concentrados para refrigerante, prevê que é “admitida a realização, por terceiros, na Zona Franca de Manaus, de atividades ou operações inerentes ao atendimento às etapas de produção” estabelecidas para esses itens. Ou seja, a norma reconhece que o benefício alcança os produtos contendo as matérias primas de origem agrícola ou extrativas vegetais já submetidas a processo de industrialização por outras empresas localizadas na Zona Franca de Manaus. Assim, para a recorrente o que importa para efeito da fruição do benefício previsto no art. 6º DL nº 1.435/75 é que a mercadoria possua, de forma direta ou indireta, conteúdo agrícola ou extrativo vegetal de origem amazônica, sendo indiferente se in natura ou previamente processado/industrializado, diferentemente do que alega o Fisco. No que concerne a segunda exigência para usufruir do benefício fiscal, aduz que a interpretação sistemática dos dispositivos transcritos revela que o incentivo de que trata do DL nº 1.435/75 contempla dois critérios geográficos (espaciais) distintos: 1º) industrialização dos produtos por estabelecimentos localizados na “área” da Amazônia Ocidental; 2º) elaboração de tais produtos com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais da “região” da Amazônia, delimitada pelo art. 2º da Lei n. 5.173/19669 c/c art. 45 da Lei Complementar n. 31/197710, corresponde à chamada “Amazônia Legal” e compreende os Estados do Acre, Amapá, Amazonas, Mato Grosso, Maranhão (parte oeste do meridiano de 44º), Pará, Rondônia, Roraima e Tocantins. Com razão a Fiscalização. Ao meu sentir, a expressão em debate “produção regional” se refere à Amazônia Ocidental. Entendo também que a norma instituidora do benefício citado visou fomentar a produção de produtos agrícolas e extrativas da Amazônia Ocidental, exclusive de origem pecuária, posto que serão os estabelecimentos localizados nessa região os beneficiários da isenção. Essa questão já foi enfrentada por diversas vezes na minha antiga turma colegiada (3402), em casos envolvendo a mesma recorrente, sempre mantendo o entendimento de que o termo “produção regional” se refere à Amazônia Ocidental, como exemplificado pelo acórdão nº 3402002.933, de relatoria da Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI Período de apuração: 10/01/2007 a 31/12/2009 ISENÇÃO. IPI. CRÉDITO. AMAZÔNIA OCIDENTAL. No artigo 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75, entende-se por "matérias primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional", aquelas produzidas na área da Amazônia Ocidental, tal como definida no art. 1º, § 4º, do Decreto-Lei n. Fl. 3152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 51 291/67 (Estados do Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima), não se confundindo com a Amazônia Legal (Lei nº 5.173/66). (...). Recurso Voluntário provido em parte. (negrito nosso). Nessa mesma direção foi o acórdão nº 3402002.927, também da mesma Turma julgadora, em antiga composição, de relatoria do Conselheiro Antônio Carlos Atulim, cuja ementa parcial restou assim confirmada no julgamento: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados IPI Ano calendário: 2008 (...). ISENÇÃO. AMAZÔNIA OCIDENTAL. No art. 6º do Decreto-lei nº 1.435/75, entende-se por "matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional", aquelas produzidas na área da Amazônia Ocidental. (...). Recursos voluntário provido em parte. O ilustre Relator assim se manifestou a respeito desta questão do significado da expressão “produção regional”, bem como do que vem a ser matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais, no âmbito do benefício fiscal do IPI: (...). O contribuinte entende que o objetivo do Decreto-Lei nº1.435/75 foi o de fomentar a expansão econômica da região com menor desenvolvimento econômico do país e de propiciar a ocupação dessa região. Por tal motivo, o termo "regional" deveria ser entendido como Amazônia Legal. A argumentação do contribuinte é improcedente. Os Decretos-Leis nº 288/67 e 1.435/75 estabeleceram um tratamento fiscal privilegiado para industrializar as áreas da Zona Franca de Manaus e da Amazônia Ocidental. A industrialização dessas áreas traria o desenvolvimento econômico e como consequência a ocupação populacional daqueles territórios. Exatamente por essa razão é que o vocábulo "regional" contido no art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75 abrange apenas e tão somente as matérias-primas vegetais e extrativas produzidas na Amazônia Ocidental. No Decreto-Lei nº 1.435/75 o vocábulo "regional" só foi empregado uma única vez no art. 6º. Esse mesmo artigo 6º remete o leitor à área definida no § 4º do art. 1º do Decreto-Lei nº 291/67. Fl. 3153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 52 O Decreto-Lei nº 291/67 estabeleceu incentivos para o desenvolvimento da Amazônia Ocidental da Faixa de Fronteiras abrangida pela Amazônia. E o § 4º do art. 1º do Decreto-Lei nº291/67, estabelece que a Amazônia Ocidental é constituída pela área abrangida pelos Estados do Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima. Tendo em vista que se trata de isenção, deve incidir o comando do art. 111, II, do CTN, que determina que as normas sobre isenção devem ser interpretadas de forma literal. Se o próprio art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75 remete à delimitação de Amazônia Ocidental contida no art. 1º, § 4º, do Decreto-Lei nº 291/67, não há como sustentar que "regional" se refere à Amazônia Legal. O conceito de Amazônia Legal foi criado apenas para os fins da Lei nº 5.173/66 (que instituiu o plano de valorização econômica da Amazônia) e abrange praticamente a metade do território brasileiro. Tanto que o art. 2º da referida lei já inicia a definição de Amazônia Legal da seguinte forma: "A Amazônia, para os efeitos desta lei, abrange a região compreendida pelos Estados do Acre, Pará e Amazonas, pelos Territórios Federais do Amapá, Roraima e Rondônia, e ainda pelas áreas do Estado de Mato Grosso a norte do paralelo de 16º, do Estado de Goiás a norte do paralelo de 13º e do Estado do Maranhão a oeste do meridiano de 44º. (...)". Quisesse o legislador do Decreto-Lei nº 1.435/75 se referir à Amazônia Legal, teria remetido o leitor do art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75 à Lei nº 5.173/66 e não ao Decreto-Lei nº 291/67. A interpretação pretendida pelo contribuinte é inadmissível, não só em face do art. 111, II, do CTN, mas também por não ser crível que ao instituir uma isenção voltada especificamente ao desenvolvimento e à ocupação das áreas mais inóspitas do território nacional, o legislador tenha pretendido incluir no incentivo metade do território nacional, onde se localizam Estados como Mato Grosso e Goiás, verdadeiros celeiros da produção nacional de grãos. Assim, é evidente que o termo "regional" contido no art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75 se refere às matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais produzidas na Amazônia Ocidental, tal como definida no art. 1º, § 4º, do Decreto-Lei nº 291/67 e não na Amazônia Legal, que é um conceito meramente político criado exclusivamente para os fins da Lei nº 5.173/66. Reforça esta interpretação o texto da exposição de motivos do Decreto-Lei nº 1.435/75, onde se nota claramente que sua edição teve por objetivo corrigir falhas e distorções constatadas nos benefícios concedidos à Zona Franca de Manaus e à Amazônia Ocidental. É evidente que no caso concreto não foi respeitada a condição estabelecida na Resolução CAS nº 356/2002, pois não foram empregados na fabricação do concentrado matérias-primas de produção regional, uma vez que o açúcar que Fl. 3154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 53 deu origem ao corante caramelo foi produzido no Mato Grosso e não na Amazônia Ocidental, o que justifica a glosa dos créditos no estabelecimento adquirente para o fim de exigência do IPI. Além disso, cabe acrescentar que o açúcar produzido no Estado do Mato Grosso e o próprio corante caramelo não se enquadram no conceito de matéria-prima, pois são na verdade produtos intermediários industrializados e não "matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional" referidas no art. 6º do DL nº 1.435/75. A exigência legal é clara no sentido de que os produtos beneficiados pela isenção devam ser produzidos com matérias-primas vegetais provenientes de cultivo ou de extrativismo na região da Amazônia Ocidental. A lei não se referiu a produtos intermediários, mesmo que sejam produzidos com matérias-primas extraídas ou cultivadas na região, como parece ser o entendimento da recorrente. Reforça essa interpretação a redação do § 1º do mesmo art. 6º, na parte em que estabelece que os produtos mencionados no caput gerarão crédito ficto do IPI quando forem empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem na industrialização de produtos tributados. No âmbito do IPI, quando o legislador quer abranger os insumos em geral ele menciona as três espécies (matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem). Sendo assim, se o caput do art. 6º só mencionou "matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional", não há espaço para a interpretação mais alargada pretendida pela recorrente, para o fim de incluir produtos intermediários fabricados na região, ainda que esses produtos intermediários tenham sido produzidos com matérias-primas de origem vegetal. Decorre daí que não têm nenhuma valia para a pretensão da recorrente a declaração emitida pela Pepsi-Cola Industrial do Amazonas (fl. 2114/2115); a informação de que a SUFRAMA validou Laudo Técnico de Auditoria Independente, que teria demonstrado a conformidade da fornecedora com os requisitos legais (fls. 372/380), pois a competência para fiscalizar o IPI e as respectivas isenções é da Receita Federal. Também não tem nenhuma valia para o deslinde do caso concreto as disposições da Portaria MDIC/MCT nº 842/2007, pois além desta portaria se referir ao processo produtivo básico estabelecido para produtos de higiene pessoal, perfumaria e cosméticos, o açúcar supostamente produzido no Estado do Mato Grosso e o corante caramelo não podem ser enquadrados como "matérias- primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional", mas sim como produtos intermediários industrializados, os quais não atendem ao requisito estabelecido no art. 6º do DL nº 1.435/75. Fl. 3155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 54 (...). (negritos constantes no original) No caso concreto, a Fiscalização constatou diversos fatos que levaram a concluir que as aquisições de insumos com créditos incentivados informados pela empresa não se subsumiam aqueles previstos no art. 6º do DL n. 1.435/75, conforme a seguir explicitado as situações constatadas com cada fornecedor Conforme antes consignado, a matéria-prima principal, objeto da glosa, trata-se de vários "concentrados" adquiridos da empresa PEPSI-COLA Industrial da Amazônia Ltda, os quais são fabricados, dentre outras substâncias, a partir de corante caramelo, que, por sua vez, é fabricado a partir do açúcar de cana, produzido no Estado do Mato Grosso (MT) pela empresa D.D Williamson do Brasil Ltda. Segundo informa a fornecedora Valfilm, o filme stretch utiliza óleo de dendê como matéria-prima. Afirma, ainda, que tal matéria-prima é extrativo vegetal de produção regional enquadrado no art.82, inciso III do RIPI/2002, atual art.95, III, do RIPI/2010. No caso da AROSUCO, a empresa informou que os concentrados sabor guaraná são produzidos a partir do extrato da semente de guaraná, insumo originário da Amazônia Ocidental, lá adquiridos, tendo suas saídas isentas do IPI nos termos do art.82, inciso III do RIPI/2002, atual art.95, III, do RIPI/2010. Com relação aos concentrados de outros sabores, a fiscalização constatou que não continham em sua composição extratos vegetais de produção regional. Além disso, a Fiscalização detectou que os diversos insumos para fabricação desses produtos são oriundos de outros pontos do país e/ou industrializados. A RAVIBRÁS, por sua vez, informou, quanto às tampas plásticas com destino à AMBEV que estava amparada na isenção prevista no art.69, inciso II do RIPI de 2002 (art.81, inciso II, do IPI de 2010) e art. 9º do Decreto-lei nº288/1976, conforme Resolução do Conselho de Administração da SUFRAMA que aprovou o projeto da Ravibrás Embalagens da Amazônia Ltda. Além disso, informa que a isenção prevista no art.82, inciso III, do RIPI/2002 (atual art.95, inciso III, RIPI/2010) não se aplica ao seu caso, pois não utilizou, no período mencionado, matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional (tampas plásticas) industrializadas na Zona Franca de Manaus. O que se observa nos insumos citados, objetos de glosa, é que nenhum deles se subsome aos ditames do art. 6º do DL n. 1.435/75, isso porque não se constituem em matérias- primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional (Amazônia Ocidental). No caso das aquisições de "concentrados" adquiridos das empresas PEPSI-COLA Industrial da Amazônia Ltda e AROSUCO - a exceção dos concentrados de guaraná dessa última - além dos filmes stretch adquiridos da VALFILM- são insumos que não podem ser caracterizados como produtos agrícolas ou extrativos, posto que são, em verdade, produtos semielaborados que sofreram processo de industrialização prévio. Da mesma forma, a RAVIBRÁS informou que nas tampas plásticas fornecidas à fiscalizada não foram utilizadas matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de Fl. 3156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 55 produção regional. Além disso, a Fiscalização constatou que diversos insumos fornecidos por essas empresas não são oriundos da Amazônia Ocidental, mas sim de outras regiões ou estados do país, a exemplo das várias substâncias industrializadas presentes nos kits de concentrados. Ademais, embora a fiscalizada tenha afirmado que os créditos escriturados em “outros créditos-aquisição de Mercadorias Oriundas da Amazônia Ocidental” se tratavam de créditos incentivados, fundados no § 1º do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435, de 1975 e o art.82, inciso III, do RIPI/2002 (atual art.95, inciso III, RIPI/2010), a fiscalização constatou que as saídas dos produtos das empresas citadas que foram registradas nessa rubrica, à exceção do concentrado de guaraná da ARASUCO, deram-se com a isenção prevista no art.81, II, do RIPI/2010 (art.69, II, do RIPI/2002), que não dá direito a crédito incentivado, uma vez que não existe previsão legal para essa modalidade de isenção. Quanto à isenção de que trata o art. 9º do Decreto-lei nº 288/1967 e art.81, II, do RIPI/2010 (art.69, II, do RIPI/2002), a minha antiga turma julgadora (3402) já tinha se posicionado no sentido de que não há previsão legal para o aproveitamento do crédito em relação ao produto adquirido com tal isenção, como bem esclareceu a Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz, no Voto Condutor do Acórdão nº 3402002.933, de 24/02/2016 (4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária), que, nestes termos abordou essa questão: (...) A legislação do IPI traz duas situações distintas sobre o direito ao crédito de IPI relativo a produtos da região amazônica, quais sejam: (i) o artigo 9º do Decreto- lei n. 288/67, regulado pelo artigo 69, incisos I e II do RIPI/2002, que concede a isenção porém não traz previsão expressa para o aproveitamento do crédito presumido; (ii) o artigo 6º do Decreto n. 1.435/75, regulado pelo artigo 82, inciso III do RIPI/2002, o qual expressamente estabelece o direito ao aproveitamento do crédito de IPI “calculado como se devido fosse” (sob condição de cumprimento de seus requisitos, como discutido no tópico acima). Destarte, quanto aos produtos fornecidos pelas empresas citadas, não há que se falar em possibilidade de aproveitamento de créditos incentivados pois os produtos adquiridos não se subsomem aos requisitos previstos no § 1º do art. 6º do Decreto-lei nº 1.435, de 1975, tampouco faz jus a créditos incentivados com base no art. 9º do Decreto-lei nº 288/1967 e art.81, II, do RIPI/2010 (art.69, II, do RIPI/2002) pois não há previsão legal de créditos quando da entrada de produtos oriundos da Zona Franca de Manaus adquiridos nessa modalidade de isenção. No que se refere às alegações de que para fruição dos benefícios fiscais seria suficiente apenas estar em consonância com os atos administrativos expedidos pela SUFRAMA, citados em seu recurso, pois esse órgão é que detém competência exclusiva para aprovar “os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos... no art. 6º do Decreto-Lei no 1.435, de 16 de dezembro de 1975, bem como estabelecer normas, exigências, limitações e condições para a aprovação dos referidos projetos” (art. 4º, I, “c”, anexo ao Decreto nº7.139/2010), entendo que essa questão foi bem esclarecida no acórdão nº 3402006.313, do Fl. 3157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 56 Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, que na oportunidade defendeu que a competência da SUFRAMA não se sobrepõe e nem concorre com a competência de fiscalizar o IPI da Secretaria da Receita Federal. Assim, com as vênias habituais, adoto os seus fundamentos como as minhas razões de decidir quanto a essas questões colocadas: Sobre a questão da fruição dos benefícios fiscais (isenção), a Recorrente também argumenta que - fl. 1050, "(...) Aliás, esse é o entendimento oficial da SUFRAMA, órgão que detém competência exclusiva para aprovar “os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos... no art. 6º do Decreto-Lei no 1.435, de 16 de dezembro de 1975, bem como estabelecer normas, exigências, limitações e condições para a aprovação dos referidos projetos” (art. 4º, I, “c”, anexo ao Decreto n. 7.139/2010). E prossegue afirmando que "(...) Esses os motivos pelos quais a SUFRAMA manifestou-se no sentido de que os concentrados de “cola” da PEPSI, contendo corante caramelo fornecido por DD WILLIAMSON (indústria instalada na ZFM) fabricado a partir do açúcar (produto industrializado) de cana (matéria prima bruta) originário do Mato Grosso (Amazônia Legal), dão direito ao benefício de que trata o art. 6º do DL n. 1.435/75, como é o caso dos créditos apropriados pela Recorrente. Observa-se que a defesa entende que esse vocábulo "regional" tem o significado e interpretação que já teria sido chancelada pela própria SUFRAMA. Corroborando neste sentido, a própria Recorrente cita Resolução SUFRAMA, Parecer Técnico de projeto e Ofício resposta (atos administrativos citados em seu recurso), que reconhece aos fornecedores do concentrado para bebidas não alcoólicas, o direito à isenção do art. 6º do Decreto Lei nº 1.435/75, condicionado a uma série de requisitos, entre os quais, "a utilização de matéria prima regional na fabricação do produto, no mínimo conforme termos do projeto aprovado." No entender da Recorrente os referidos ATOS da SUFRAMA, era suficiente e bastante para a aprovação do projeto para fruição do beneficio do art. 6º do DL n° 1.435/75, a utilização de açúcar e/ou álcool e/ou corante de caramelo, etc, na produção do concentrado produzidos a partir de cana de açúcar, adquiridas de produtores localizados na Amazônia Ocidental. Argumenta em seu recurso que, "(...) A esse respeito, destaque-se que a SUFRAMA manifestou entendimento em estrita conformidade com o conceito de matéria-prima regional constante da LEI e da Portaria Interministerial MDIC/MCT n. 842/2007. Tal orientação deve ser acolhida por esse E. CARF, pois, do contrário, seria necessário declará-la ilegal. Entretanto, a anulação de ato administrativo por vício de ilegalidade há de ser feita de forma expressa e com observância do devido processo legal, não se podendo órgão vinculado ao Ministério da Fazenda fazê-lo por via interpretativa. Isso implicaria comportamento contraditório (contra factum proprium), vedado pelo ordenamento, em homenagem aos princípios da boa-fé objetiva e da confiança legítima na Administração". Como abordado pela Recorrente, é cediço que o Decreto Lei n° 1.435, de 1975, regulamentado pelo Decreto n° 7.139/2010 (art. 4º, I, c), outorgou à SUFRAMA a competência exclusiva para aprovar os projetos de empresas (PPB), que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos no art. 6° do DL n° 1.435/1975, bem como para estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação dos referidos projetos, consoante o art. 176 do CTN. Fl. 3158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 57 Decreto n° 7.139/2010, Anexo I: "Art. 4º- Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete: I - aprovar: (...) c) os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos no art. 1º e no art. 9º do Decreto-Lei n° 288, de 1967, e no art. 6° do Decreto-Lei n° 1.435, de 16 de dezembro de 1975, e estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização e acompanhamento dos referidos projetos; e (...)" Resolução do CAS n° 202/2006: "Art. 1º Os incentivos fiscais administrados pela SUFRAMA, concedidos a projetos industriais que objetivem a industrialização de produtos na Zona Franca de Manaus (ZFM), são os seguintes: (...) No entanto, existem outras condições a serem consideradas conjuntamente na elaboração dos concentrados de refrigerantes a empresa PEPSI (concentrados) e à AROSUCO (corante caramelo) e VALFILM (filme stretch), que como já de conhecimento, não utiliza matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, condição essencial para fruição do beneficio fiscal previsto no dispositivo legal em questão. Portanto, não resta dúvidas quanto as competências da SUFRAMA. Por outro lado, se compete à SUFRAMA administrar os incentivos relativos à Zona Franca de Manaus e à Amazônia Ocidental, cabe à Receita Federal do Brasil (RFB), órgão da Administração Fazendária, a fiscalização do IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados, conforme o estabelecido no art. 91 da Lei nº 4.502/64 e nos arts. 505 e 507 do RIPI/2010. Desse modo, ao contrário do alegado, não há impedimento algum para que a fiscalização e os órgãos administrativos de julgamento fazendários, no âmbito do processo administrativo de determinação e exigência de créditos tributários, interpretem o alcance do vocábulo "regional" contido no art. 6º do Decreto Lei nº 1.435/75, uma vez que a Resolução CAS nº 298/2007, não se pronunciou a respeito disso. É importante ressaltar que a fiscalização não desconsiderou, nem questionou, a competência da SUFRAMA para aprovar projetos de empresas que desejem usufruir dos benefícios fiscais de instituídos pelo DL nº 1.435, de 1975. Também não desconsiderou os atos dela emanados, que gozam de presunção de legitimidade, veracidade e legalidade, e permanecem válidos para os fins a que se destinam. Quanto aos Atos expedidos pela SUFRAMA e suas posições referidas no recurso, para melhor esclarecimentos sobre essa matéria, me filio as considerações feitas no voto do Acórdão nº 3402-002.993, de 26/04/2016, de relatoria do Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire, que faço algumas adaptações ao caso presente. Analisando o conteúdo da Resolução CAS nº 298/2007, verifica-se que em momento algum a SUFRAMA concedeu a isenção à Recorrente, não havendo que se falar em isenção concedida em caráter individual mediante Despacho, conforme preceitua o art. 179 do CTN. O que a Resolução CAS nº 298/2007 fez, foi aprovar o projeto industrial de atualização da RECOFARMA, com base no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007, para a produção de concentrado para bebidas não alcoólicas, com a finalidade de gozo dos incentivos previstos nos arts. 7º e 8º do DL nº 288/67 e no art. 6º do DL nº 1.435/75. Fl. 3159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 58 Portanto, o objeto dessa Resolução não foi o reconhecimento do direito subjetivo às isenções mencionadas. O Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) reconheceu apenas que a empresa cumpriu os requisitos formais que a habilitam a se instalar na região para usufruir daquelas isenções, mas isso de forma alguma significa que existe um despacho administrativo que reconheceu o direito subjetivo à isenção dos produtos. Note-se que a análise da ZFM no mencionado Parecer Técnico atenta-se à importância econômica quanto aos investimentos proposto pela empresa seu processo produtivo básico, os benefícios sociais aos trabalhadores, assim como análise dos propostos reinvestimentos de lucros na região. Ou seja, sua análise, decorrente de lei, é quanto ao aspecto do potencial de geração de renda e emprego da Zona Franca, dotando-a “de condições econômicas que permitam seu desenvolvimento, em face dos fatores locais e da grande distância, a que se encontram, os centros consumidores de seus produtos” (art. 1º do DL 288/1967). Assim, a Resolução da SUFRAMA nada mais significa do que um ato administrativo complexo, lastreado em Parecer Técnico, que aprova um projeto industrial. Desta forma, desde já afasta-se a competência daquela autarquia para conceder ou não incentivos ficais, ou mesmo fiscalizar sua escorreita aplicação, pois estes decorrem de lei, e muito menos interpretar sua aplicação ou interpretar a legislação fiscal, na qual se inserem os incentivos fiscais latu sensu, matéria reservada à Administração Tributária. O texto da Resolução CAS nº 298/2007, desautoriza a alegação da recorrente no sentido de que se trata de uma isenção individual concedida por despacho, conforme definido no art. 179 do CTN. A SUFRAMA não reconheceu a priori o direito subjetivo à isenção, pois esse direito depende de uma conduta futura da requerente, consistente no cumprimento de requisitos legais, os quais não poderiam ser aferidos pelo CAS no momento da emissão da Resolução. Assim, afasta-se a competência daquela autarquia para conceder ou não incentivos ficais, ou mesmo fiscalizar sua escorreita aplicação, pois estes decorrem de lei, e muito menos interpretar sua aplicação ou interpretar a legislação fiscal, na qual se inserem os incentivos fiscais latu sensu, matéria reservada à Administração Tributária. No âmbito do IPI, a competência da Secretaria da Receita Federal encontra-se prevista no art. 91 da Lei nº 4.502/64, combinado com o art. 2º da Lei nº 11.457/2007. E, no que se refere a competência da fiscalização do IPI, veja o que reproduz os arts. 505 e 506, do RIPI atual (Decreto nº 7.212. de 2010) - grifou-se: Art. 505. A fiscalização do imposto compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, Lei nº 4.502, de 1964, art. 91,e Lei no11.457, de 2007, art. 2o). Parágrafo único. A execução das atividades de fiscalização compete às unidades centrais, da referida Secretaria, e, nos limites de suas jurisdições, às suas unidades regionais e às demais unidades, de conformidade com as instruções expedidas pela mesma Secretaria. Art. 506. A fiscalização será exercida sobre todas as pessoas, naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, que estiverem obrigadas ao cumprimento de disposições da legislação do imposto, bem como as que gozarem de imunidade condicionada ou de isenção (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142 e 194, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 94). Fl. 3160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 59 Ainda no art. 15, III, do Decreto nº 7.482, de 2011, que aprova a estrutura regimental do Ministério da Fazenda, à RFB compete, dentre outras coisas, “interpretar e aplicar a legislação tributária, aduaneira, de custeio previdenciário e correlata, editando os atos normativos e as instruções necessárias à sua execução” (grifou-se). No que concerne a aplicação da Portaria Interministerial MDIC/MCT n. 842/2007 ao caso concreto, a recorrente informa que a SUFRAMA manifestou entendimento em estrita conformidade com o conceito de matéria-prima regional constante da LEI e da Portaria Interministerial MDIC/MCT n. 842/2007. Tal orientação deve ser acolhida por esse E. CARF, pois, do contrário, seria necessário declará-la ilegal. Entendo que as disposições da referida portaria não têm potencial para infirmar as conclusões da fiscalização, isso porque ela se refere ao processo produtivo básico (PPB) estabelecido para produtos de higiene pessoal, perfumaria e cosméticos. Assim, o açúcar, supostamente produzido no Estado do Mato Grosso, e o corante caramelo não podem ser enquadrados como "matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional", mas sim como produtos intermediários industrializados, os quais não atendem ao requisito estabelecido no art. 6º do DL nº 1.435/75. Por fim, a recorrente alega que as glosas não devem prosperar diante do conteúdo do art.40 do ADCT1 da CF/88. Com efeito, embora o Supremo Tribunal Federal tenha definido que as aquisições de insumos isentos, em regra, não conferem ao destinatário do produto o direito de apropriar créditos do IPI, tal entendimento não se aplica às aquisições de insumos produzidos na ZFM. A distinção justifica-se para proporcionar o equilíbrio regional e social desejado pela Constituição (arts. 3º, I e III; 43, § 2º, II; 151, II, 170, VII e 174). Assim, defende que os insumos adquiridos de fornecedores localizados na ZFM tenham tratamento tributário mais benéfico do que aqueles já isentos e provenientes de outras regiões, é necessário que, além de não incidir o imposto, seja concedido, ao adquirente, o crédito do valor correspondente ao IPI sobre a operação. Não assiste razão à recorrente. Como se sabe, o regime fiscal previsto no art. 40 do ADCT (Atos das Disposições Constitucionais), é regulado em lei própria referente aos benefícios estabelecidos para essa região. Nesse sentido, qualquer previsão legal de novo benefício fiscal, atinente a créditos incentivados, deverá ser previsto em nova legislação ou então em decisão judicial que reconheça a inconstitucionalidade dos dispositivos do art. 6º do DL nº 1.435/75 aqui discutidos. 1 Art. 40. É mantida a Zona Franca de Manaus, com suas características de área livre de comércio, de exportação e importação, e de incentivos fiscais, pelo prazo de vinte e cinco anos, a partir da promulgação da Constituição. Parágrafo único. Somente por lei federal podem ser modificados os critérios que disciplinaram ou venham a disciplinar a aprovação dos projetos na Zona Franca de Manaus. Art. 92. São acrescidos dez anos ao prazo fixado no art. 40 deste Ato das Disposições Constitucionais Transitórias. Fl. 3161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 60 Cabe a Autoridade Administrativa a aplicação da legislação tributária então vigente e a este Colegiado é vedado ´se pronunciar a respeito de inconstitucionalidade de lei tributária, inclusive a questão da análise de constitucionalidade de lei também já foi sumulada pelo CARF, in verbis: Súmula CARF nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. As Súmulas CARF são de observância obrigatória pelos membros deste Conselho, conforme disposto no artigo 72 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015. Glosa de crédito amparada no erro de classificação fiscal dos “kits” adquiridos junto à PEPSI e à AROSUCO Conforme antes adiantado, o cerne da lide nesse tópico gira em torno da classificação dos itens adquiridos na Zona Franca de Manaus para preparação dos refrigerantes, caracterizados pela recorrente como kits contendo preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas da posição 22.02 (Ex-tarifário 01 do item 2106.90.10- Capítulo 21 Preparações alimentícias diversas), adquiridos de Pepsi Industrial da Amazônia e Arosuco, fornecedores localizados em Manaus/AM. A referida posição à época era tributada à alíquota de 27% (Decretos nº6.006, de 28 de dezembro de 2006 e nº7.660, de 23 de dezembro de 2011). A Fiscalização, por sua vez, alega que os kits de concentrados não seriam de fato um composto concentrado, pois os produtos adquiridos são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual (bombona, saco, garrafão, caixa ou contêiner), cujo conteúdo pode ser líquido ou sólido. Conclui, afirmando que os referidos componentes adquiridos pela Fiscalizada não são compostos concentrados, mas sim produtos intermediários utilizados na formação do concentrado, após mistura e adição de outras substâncias, tais como conservantes, acidulantes, antioxidantes e corantes. Portanto, o composto concentrado somente é obtido em etapa posterior, quando a engarrafadora realiza a mistura entre as preparações adquiridas e outras substâncias. Tais fatos constatados implicam, de acordo com as regras de interpretação do sistema harmonizado, na classificação fiscal individual de cada componente do kit, não podendo ser aceita uma classificação única como fez a empresa. Preliminarmente, a recorrente alega que o suposto erro de classificação não foi comprovado pelo Fisco, estando a autuação carente de motivação, o que deve acarretar a nulidade do trabalho fiscal com esse fundamento. Não vislumbro assistir razão às alegações do recurso quanto a falta de motivação. O auto de infração teve origem em auditoria realizada pela Fiscalização da Receita Federal, fartamente detalhada em relatório fiscal, onde consta a motivação para esse fundamento da glosa e as provas que conduziram a autoridade autuante à lavratura do auto de infração. Fl. 3162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 61 Quanto a necessidade de laudo técnico para embasar a classificação fiscal operada pela Fiscalização, nos termos do §1º do art. 30 do Decreto nº 70.235/72, "não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos", o que não impede que a Fiscalização tenha um entendimento pela prescindibilidade de elaboração de laudo para fundamentar o lançamento, desde que fundamentado pelo uso das regras de classificação fiscal. Assim, não restou comprovada nos autos a ausência de fundamentação ou motivação cometida pela Autoridade Tributária que possa ter causado cerceamento do direito de defesa da recorrente nesse aspecto ora analisado. Por oportuno, apresenta-se um fluxograma simplificado de produção de refrigerante e Gatorade para identificação do uso dos insumos em cada etapa de produção: Fl. 3163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 62 A Fiscalização realizou diligência para verificar o processo produtivo dos refrigerantes e Gatorade, bem como para verificar as matérias-primas utilizadas na fabricação desses produtos, sendo constatados os fatos a seguir indicados pela Autoridade Fiscal: Para melhor esclarecer este assunto, em 13/03/2015, 01/06/2015 e 15/09/2015 realizamos diligências nas salas de estocagem de matérias-primas da AMBEV e no início das linhas de produção de Gatorade e refrigerantes, em companhia do gerente de fábrica Fábio Henrique Cardoso de Souza. 225) A pessoa citada acima esclareceu que: a) Quanto ao processo produtivo básico de refrigerantes e Gatorade i) Recebimento de matérias-primas- As matérias-primas, basicamente aromas e sais, são recebidos dos fornecedores, e então encaminhados a uma sala de estocagem, antes do preparo propriamente dito. ii) Tratamento de água-A água utilizada para a fabricação dos refrigerantes é “declorada” após tratamento. (...) iii) Adição dos sais- Essa água declorada alimenta um equipamento (tanque de solução) conhecido como “dissolvedor”, onde lhe são adicionados os sais industrializados; iv) Adição de Aromas- A solução resultante é então encaminhada aos tanques onde serão adicionados os aromas (flavours), de acordo com a formulação do refrigerante a ser fabricado; v) Enchimento- A mistura é então dirigida às linhas de enchimento, onde é feita uma diluição. No caso dos refrigerantes é adicionado o gás, e finalmente segue para envase. b) Quanto ao recebimento das matérias-primas i) Os aromas chegam da AMBEV acondicionados em bombonas e os sais acondicionados em sacos, conjunto esse convencionalmente chamado de “kit” para fabricação de refrigerante. ii) Os aromas, chamados flavours, são os componentes que contém os aromas das bebeidas a serem fabricadas, p. ex. laranja, tangerina, limão, guaraná. Vêm embalados em bombonas, e se apresentam na fase líquida. iii) Os sais vêm embalados em sacos, na fase sólida, e são basicamente acidulantes e conservantes. iv) No caso dos refrigerantes, os sais são ácido cítrico, sorbato e benzoato. [...] v) Tais componentes do kit não podem ser misturados já no fornecedor e transportados, já na forma do concentrado pronto, porque as misturas para cada produto tem dosagens e sequências diferentes, e se o concentrado já viesse pronto, o volume do produto seria maior. Fl. 3164DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 63 vi) Os kits, quando são recebidos do fornecedor, não apresentam ainda as características essenciais do concentrado pronto. Para que isso aconteça é necessário que eles sejam misturados apenas durante o processo de preparo das bebidas, na AMBEV. 226) Fomos então às salas de estocagem de matérias-primas e registramos fotos de kits básicos para elaboração de Gattorade, Guaraná Antarctica, Sukita Laranja e Soda Limonada. Feitas essas considerações iniciais para melhor compreensão da matéria em debate, passa-se à análise da classificação fiscal adequada dos kits, objeto da glosa. As fornecedoras e a recorrente entendem que cada kit é uma mercadoria única, identificada como uma preparação composta destinada à fabricação de bebidas da posição 2202, por isso, enquadrando-se perfeitamente no EX.01 do código 2106.9010 da TIPI, cujo texto abaixo transcrevemos, com a aplicação da correspondente alíquota de 27% sobre o valor das notas fiscais de compras a fim de obter o montante do crédito ficto: 21.06 Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. 2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas 0 2106.90 - Outras 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas 0 Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 27 Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 30 O que se observa é que os kits da Pepsi Industrial da Amazônia e Arosuco não se identificam como “extratos concentrados ou sabores concentrados” prontos para diluição na fabricação de refrigerante, constante no Ex 01 do código 2106.9010 da TIPI, pois não possuem as características próprias dessa classificação, entendimento esse lastreado nas diversas normas da NESH (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias). A empresa diz se basear na RGI 1 para classificar os kits no Ex 01 do código 2106.90.10, entretanto, como bem colocado pela Fiscalização, o texto do código em questão não faz referência à possibilidade de apresentação em embalagens individuais. Pelo contrário, o Ex 01 usa as palavras “preparação”, “concentrado” e “capacidade de diluição”, que indicam claramente se tratar de um produto apresentado em corpo único. Assim, para um produto se enquadrar no EX.01 do código 2106.90.10 deve apresentar as seguintes características: (a) Que seja uma preparação composta; (b) Que não seja alcoólica; (c) Que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado; (d) Que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02, (e) Que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Como se verá adiante, as mercadorias em análise não se enquadram em alguns desses itens. Fl. 3165DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 64 Primeiramente, a Fiscalização discorreu sobre o que vem a ser o termo "preparações" na NCM/TIPI e NESH, utilizando-se de vários exemplos obtidos das Notas do Sistema Harmonizado, para concluir que esta expressão sempre se refere a uma mistura, que no caso "composta" trata-se de matérias de Capítulos distintos da NCM/TIPI. A contrário sensu, preparação “simples” diz respeito aquelas misturas de substâncias constantes do mesmo capítulo da NCM/TIPI. Com efeito, o chamado “kit concentrado”, considerado o conjunto dos componentes que vem embalados separadamente no kit, não pode ser caracterizado como preparação composta, isso porque essa última é constituída por uma mistura de diversas substâncias que se apresentam em corpo único e, em sentido contrário, restou comprovado que esse produto (kit) foge ao conceito de preparação composta, haja vista que são formados de partes individualizadas, sem corpo único, cada qual possuindo características próprias, o que demanda uma classificação em separado de cada uma delas. Nesse sentido, vale citar o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), abaixo transcrito, que exclui os bens destinados à fabricação de bebidas do campo de aplicação da RGI 3 b) do Sistema Harmonizado, que não foi observada pela recorrente: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Além disso, a fiscalização lembrou, oportunamente, que o dispositivo acima mencionado foi incluído na NESH após análise efetuada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) nos anos de 1985 e 1986, em resposta a consultas recebidas de países membros da organização internacional sobre a classificação de produtos com as mesmas características dos "kits para fabricação de bebidas" produzidos no Brasil. Acrescenta, ainda, que o texto da análise do CCA, equivale a uma detalhada exposição de motivos para o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), deixando claro que a criação dessa Nota teve por objetivo determinar que os componentes dos kits para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente nos códigos apropriados para cada um deles. Como se sabe, o Sistema Harmonizado é cogente, pois foi introduzido no Brasil por meio de uma convenção internacional, que, uma vez introduzida no ordenamento jurídico pátrio, revoga ou modifica a legislação tributária interna e será observado pela que lhe sobrevenha, conforme estabelece art.98 do CTN. Outro aspecto que vale ser ressaltado é que, de acordo com a legislação do MAPA que dispõe sobre concentrados, o produto concentrado é definido como aquele que contém todos os extratos e aditivos da bebida, o que permite, quando diluído, apresentar os mesmos padrões de identidade e qualidade do produto final. Essas são as prescrições contidas nos arts. 13 e 30 da Lei nº 8.918/1994, in verbis: Fl. 3166DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 65 Art. 13. A bebida deverá conter, obrigatoriamente, a matéria-prima vegetal, animal ou mineral, responsável por sua característica sensorial, excetuando o xarope e o preparado sólido para refresco. [...] § 4º O produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. [...] Art. 30. O preparado líquido ou concentrado líquido para refrigerante, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refrigerante. Observando-se o processo produtivo da empresa anteriormente apresentado, percebe-se que as partes dos kits são, em verdade, matérias-primas na produção do xarope composto (concentrado), não podendo ser confundido de forma alguma com o próprio concentrado, isso porque as “partes” que compõem os kits não são elementos prontos e completos, que, se diluídos individualmente, sejam capazes de resultar em um refrigerante com todos os seus aspectos de sabor, cheiro, cor e demais características físico-químicas. Como antes demonstrado, o concentrado somente é obtido em fase posterior de industrialização na modalidade transformação, ocorrida na engarrafadora, quando então há mistura (a adição dos ingredientes deve ocorrer de forma lenta e cuidadosa e seguir certa sequência, conforme a formulação de cada sabor) das partes contendo os ingredientes com outros elementos (água, açúcar, etc), resultando em produto intermediário para a produção do refrigerante, denominado xarope concentrado, esse sim classificado nas Ex. 01 ou 02 do código 2106.9010 da TIPI, dependendo da capacidade de diluição. Por fim, esse xarope concentrado sofre tratamento complementar com a diluição em água carbonatada, dando origem ao refrigerante. Essa última etapa pode ser realizada tanto no estabelecimento da engarrafadora, como no estabelecimento de um produtor final (bares e restaurantes), nesse último caso utilizando-se as máquinas de post mix. Não se nega que algumas das partes dos kits se caracterizam como preparações, mas essas preparações não podem ser consideradas “extratos concentrados ou sabores concentrados2”, pois, embora sejam destinadas à produção de bebidas ou alimentos em geral, não se encontram prontas para, somente por diluição, produzir a bebida, exigindo-se, pois, outras etapas de industrialização pela mistura das substâncias contidas nas partes adquiridas dos 2 A diferença entre ingredientes do "extrato" concentrado e do "sabor" concentrado é que neste último o extrato do vegetal de origem é totalmente substituído por aromatizantes/saborizantes artificiais (por exemplo, pó para elaboração de refresco artificial). Fl. 3167DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 66 fornecedores e outros ingredientes para se chegar ao “concentrado” propriamente dito e este, por fim, ser diluído em água carbonatada, dando origem à bebida pronta, que no caso é o refrigerante. Para essas partes constituídas de preparações, mas sem identidade com os “concentrados”, a fiscalização atribuiu os códigos 2106.90.10- “Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas” ou o código residual 2106.90.90- “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições - Outras - Outras", cujas alíquotas do IPI são zero, por aplicação da RGI-1 e RGC-1. Restando comprovado que as partes individuais de cada kit não são aptas para a fabricação direta das bebidas da posição 2202 por meio de diluição, pois isoladamente não apresentam as características próprias de um extrato concentrado, não podem ser enquadrados no Ex.01 do código 2106.90.10. Os referidos kits se constituem, na verdade, em matérias-primas para a produção do extrato (xarope) concentrado, que somente é obtido após etapas de industrialização ocorridas na engarrafadora. Assim, como a classificação da mercadoria é definida pelas características intrínsecas e extrínsecas da mercadoria no momento da ocorrência do fato gerador (aquisição dos kits dos fornecedores), e não na utilização a ser conferida pelo destinatário, os componentes dos kits adquiridos devem ser classificados de acordo com as suas características consideradas individualmente e as regras de interpretação do SH e NESH. Nesse mesmo sentido, temos várias decisões do CARF, dentre as quais destacamos as seguintes ementas parciais: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2013 "KITS" PARA BEBIDAS. CLASSIFICAÇÃO INDIVIDUALIZADA. POR COMPONENTE. Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador, por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 "Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente. A classificação de produtos não misturados sob um único código de preparação somente é autorizada quando haja previsão nos textos das posições e das notas de seção e de capítulo ou nas respectivas notas explicativas ou regras gerais do Sistema Harmonizado, o que não ocorre no caso das preparações a que se referem o código NCM/SH 2106.90.10. Em face da classificação individualizada por componentes do denominado "kit" resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH 2106.90.10 pleiteado pela contribuinte, o que também não se revelou adequado para nenhuma das partes componentes do "kit", conforme devidamente motivado pela fiscalização. Fl. 3168DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 67 (Acórdão nº3402004.073 – 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária, de relatoria da Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, sessão de 26 de abril de 2017) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015 IPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS DE CONCENTRADOS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. (Acórdão nº3201005.720 – 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, de relatoria do Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira, sessão de 25 de setembro de 2019) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI Período de apuração: 01/04/2010 a 31/12/2010 IPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS DE CONCENTRADOS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. (Acórdão nº 3402003.799 – 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária, redator designado o Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, sessão de 26 de janeiro de 2017) Assim, como nenhuma das partes dos kits se classifica no Ex.01 do código 2106.90.10, a fiscalização definiu o enquadramento correto para cada uma delas, procedimento efetuado com base na análise das características dos ingredientes que fazem parte das embalagens individuais e as regras de interpretação do SH e NESH, conforme a seguir transcrito. Ressalte-se que, quanto à classificação individual dos conjuntos que compõem os diversos kits, a recorrente não manifestou qualquer contestação à reclassificação efetuada pelo Fisco: Classificação fiscal correta dos kits de refrigerantes Dentre os componentes dos kits para refrigerantes adquiridos pela AMBEV no período abrangido pela ação fiscal, são de maior importância: - As partes que contém extrato de noz de cola, além de outros aromatizantes /saborizantes e de corante caramelo, dos kits destinados à preparação dos refrigerantes PEPSI Cola; Fl. 3169DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 68 - As partes que contém extrato vegetal de guaraná e/ou de açaí, com outros aromatizantes/saborizantes dos kits sabor guaraná; - As partes que contém o líquido natural, além de aromatizante, estabilizantes e corante dos concentrados natural limão diet fe1403 kit; concentrados natural limão fe1403 kit; concentrados natural s tônica fe1401 kit; concentrados natural rm kit; kit h2oh limão; e dos kits destinados à preparação dos refrigerantes Sukita. Prosseguindo-se a análise na análise da classificação fiscal mais acertada para as partes dos kits de refrigerante, faz-se importante observar o disposto na RGI 3A do SH, que assim versa: Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: a) A posição mais específica prevalece sobre as mais genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parte das matérias constitutivas de um produto misturado ou de um artigo composto, ou a apenas um dos componentes de sortidos acondicionados para venda a retalho, tais posições devem considerar-se, em relação a esses produtos ou artigos, como igualmente específicas, ainda que uma delas apresente uma descrição mais precisa ou completa da mercadoria. Dada a ausência de uma posição mais específica, um produto que contenha extrato que é ingrediente fundamental no aroma ou no sabor da bebida, além de outras substâncias, classifica-se no escopo da posição 21.06, a qual trata das “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições”, conforme esclarecem as Notas Explicativas dessa posição: Classificam-se especialmente aqui: [,,,] Classificam-se especialmente aqui: As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), dos tipos utilizados na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos de frutas, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em conseqüência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, com ou sem adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; são também freqüentemente utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. Fl. 3170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 69 Verifica-se da estrutura da posição 21.06 que a mesma se desdobra em apenas duas subposições, estando a subposição 21.06.10 reservada aos “Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas” que por certo não se trata dos produtos em comento. Assim, as partes dos kits de refrigerante que contenham extrato de noz de cola, extrato vegetal de guaraná, de açaí, ou líquido natural (concentrados natural limão diet fe1403 kit; concentrados natural limão fe1403 kit; concentrados natural s tônica fe1401 kit; concentrados natural laranja rm kit; kit h2oh limão e dos kits destinados à preparação dos refrigerantes Sukita) e outros aromatizantes/saborizantes devem ser enquadrados na subposição 2106.90 da NCM, destinada a “outras” preparações. Já a subposição 2106.90 só se desdobra em um único item 2106.90.10 da NCM “Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas”, que é correta, e cuja alíquota do IPI é zero. [...] Tais componentes não se enquadram no Ex 01 do referido código, uma vez que para ser extrato concentrado, que é uma preparação composta, deverá conter o extrato vegetal de sua origem e todos os demais aditivos necessários, a fim de apresentar, quando diluído, as mesmas características de identidade presentes na bebida elaborada a partir dele. Entende-se, portanto, com base na RGC-1, estrutura basilar da Tabela de Incidência do Imposto Sobre Produtos Industrializados (TIPI), aprova pelo Decreto 6.006, de 28 de dezembro de 2006 e, subsidiariamente, nos esclarecimentos das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias (NESH), aprovadas pelo Decreto nº435, de 28 de janeiro de 1992, com seu texto consolidado pela IN RFB nº 807, de 11 de janeiro de 2008, com alterações da IN RFB nº1.072, de 2010, e da IN RFB nº 1.262, de 2012, que os componentes dos kits para refrigerantes adquiridos por AMBEV, mistura do extrato com outros aromatizantes/saborizantes (extrato vegetal de guaraná e/ou de açaí; líquido natural dos concentrados: natural limão diet fe1403 kit, natural limão fe1403 kit, natural limão fe1403 kit, natural s tônica fe1401 kit, natural laranja rm kit, h2oh limão, e destinados à preparação dos refrigerantes Sukita; extrato de noz de cola ou Flavours), classificam-se no código 2106.90.10 da NCM:”Preparações dos tipos utilizadas para elaboração de bebidas”, cuja alíquota conforme TIPI é 0% (zero). Nos itens a seguir, trata-se da classificação fiscal dos demais componentes de kits para refrigerantes adquiridos por AMBEV. As partes dos kits fornecidos que não contém extrato vegetal de guaraná, nem líquido natural dos refrigerantes sabor limão ou laranja, ou Sukita ou extrato de noz de cola, são formados por acidulantes, conservantes e outros ingredientes, como edulcorantes e/ou sequestrantes. As matérias-primas utilizadas nos kits fornecidos pela Pepsi ou pela Arosuco não se caracterizam como óleos essenciais da posição 33.01. A mistura de pelo menos dois desses ingredientes resulta numa preparação para uso em diversos alimentos, mas não especificamente para aplicação em bebidas. Por aplicação da Regra Geral para Interpretação do Sistema Harmonizado-RGI- 1/SH, as “Preparações alimentícias diversas” classificam-se no Capítulo 21. Fl. 3171DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 70 Como não se verifica uma posição específica que trate das preparações em questão, resta a posição 21.06, que trata das “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições”. Verifica-se da estrutura da posição 21.06, que a mesma desdobra-se em apenas duas subposições, estando a subposição 2106.10 reservada aos “Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas”, enquanto a subposição 2106.90 é reservada a “outras preparações”. Assim, a preparação em análise deve ser enquadrada na subposição 2106.90. Tendo em vista que a preparação sob análise é utilizada de forma geral para qualquer tipo de indústria alimentícia e, portanto, não é do tipo específico utilizado para elaboração de bebidas de que trata o item 2106.90.1, e igualmente não é do tipo utilizado para fabricação de pudins do item 2106.90.2, nem é um complemento alimentar do item 2106.90.3, mas também não é uma mistura à base de ascorbato de sódio referido no item 2106.90.3, nem se enquadra como goma de mascar do item 2106.90.5, e muito menos como caramelos do item 2106.90.6, resta-lhe o item residual “Outras” do código 2106.90.9. Diante desse fato, dentre os componentes fornecidos pela Pepsi e pela Arosuco, aqueles formados por uma mistura de acidulantes, conservantes e outras matérias que não o extrato vegetal de guaraná nem o líquido natural refrigerantes sabor limão ou laranja, ou Sukita, ou extrato de noz de coloa, devem ser classificados no código residual 2106.90.90, reservado às “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições-Outras-Outras”, tributado à alíquota zero do IPI. Conclui-se desse modo que os créditos incentivados escriturados pela autuada no período de apuração de janeiro a dezembro de 2011, inclusive os originados na aquisição dos kits sabor guaraná, são indevidos porque para a classificação fiscal das mercadorias adquiridas NCM 2106.90.10 a TIPI previa, à época dos fatos, a alíquota 0% (zero). (negritos nossos) Desta feita, considerando todo o acima exposto, entendo que os créditos relativos a aquisição dos “kits” para a fabricação de refrigerantes e Gatorade foram indevidamente escriturados e utilizados na apuração do IPI, sendo, por isso, pertinente a glosa efetuada pela fiscalização. Glosa de créditos oriundos da aquisição de bebidas para comercialização Conforme informado no TVF, a fiscalização constatou que a fiscalizada se creditou de IPI destacado em notas fiscais relativas a entradas de refrigerantes destinados a revenda cujos documentos fiscais foram emitidos por estabelecimento de firma pertencente ao mesmo grupo econômico (Ambev Brasil Bebidas Ltda, CNPJ nº73.082.158/0049-76). Também constatou a fiscalização que as industrializações desses produtos não o foram sob encomenda, sendo que a fiscalizada deu saída à referidas bebidas por meio de notas fiscais de vendas destinadas a terceiros em que o IPI foi destacado, ou por meio de notas fiscais de transferência para outras filiais em que foi utilizada suspensão do imposto. Fl. 3172DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 71 Por oportuno, esclarece-se que, à época, existiam dois sistemas de tributação do IPI para esse ramo de atividade de fabricantes de bebidas: ad rem (REFRI) e o regime geral. No regime especial ad rem, denominado de regime do REFRI-Regime Especial de Tributação de Bebidas Frias, as fabricantes de bebidas tinham que fazer opção por essa modalidade e a sua tributação se dá pela quantidade produzida de bebidas, por marca de produto e embalagem, aplicando-se um valor fixo por unidade de produto. No tocante ao regime comum ou geral, a tributação do IPI se dá por meio da aplicação de alíquotas previstas na Tabela de Incidência do Imposto Sobre Produtos Industrializados (TIPI), conforme prevê o art.222 do RIPI/2010 e nos arts. 3º a 13º do Decreto nº6.707/2008. Consta nos autos que a matriz do estabelecimento fiscalizado é optante do Regime Especial (REFRI-Regime Especial de Tributação de Bebidas Frias) e, uma vez que a matriz tenha optado pelo regime especial de tributação do IPI, a opção é válida para todos os seus estabelecimentos, nos termos do §1º do art.58-J da Lei nº10.833/2003. Quanto a tributação do IPI, o regime tributário (REFRI) das bebidas em questão era previsto, para os fatos geradores ocorridos no período analisado, pela Lei nº 7.798, de 1989, art. 4º, com a redação dada pelos arts. 58-A a 58-U da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e com as modificações de redação introduzidas pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008 (RIPI/2010, art. 204) ), in verbis: Art. 58-N. No regime especial, o IPI incidirá: ( Incluído pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008 ) I - uma única vez sobre os produtos nacionais na saída do estabelecimento industrial, observado o disposto no parágrafo único; e ( Incluído pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008 ) II - (...) Parágrafo único. Quando a industrialização se der por encomenda, o imposto será devido na saída do estabelecimento que industrializar os produtos, observado o disposto no parágrafo único do art. 58-A desta Lei. (negritos nossos) Conforme o dispositivo transcrito, no regime especial (REFRI), além do valor do IPI ser calculado por litro de bebida, determina-se a incidência única do IPI na saída de produtos nacionais do estabelecimento industrial. No caso de industrialização por encomenda, o IPI será devido na saída do estabelecimento que industrializar os produtos. A incidência única do imposto na saída do estabelecimento produtor ou equiparado a industrial é a característica principal desse regime tributário (REFRI), o que permite maior controle do Fisco sobre a correta apuração dos tributos devidos nesse ramo de atividade. Fl. 3173DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 72 A recorrente não contesta nos autos que as operações ora analisadas se trata de produtos acabados (refrigerantes) adquiridos pela fiscalizada e destinados à comercialização. Por consequência, tem-se que o IPI correspondente a tais operações já havia sido pago de uma vez pelo estabelecimento fabricante da bebida, não cabendo o destaque de IPI, tampouco o seu creditamento em operação seguinte. Como se sabe, nas operações de revenda de produtos acabados, a Recorrente atua meramente como comerciante, diferentemente do que acontece na revenda de bens de produção (matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem), em que o estabelecimento que faz a revenda é obrigatoriamente equiparado a industrial (RIPI/2002, art. 9º, § 4º; RIPI/2010, art. 9º, § 6º). O creditamento ocorrido pela entrada de produtos acabados para comercialização efetuado pela recorrente foge da lógica da sistemática de apuração do IPI e não possui qualquer respaldo legal. Desta feita, não há direito ao crédito nas operações ora analisadas, sendo que a recorrente deveria ter agregado ao custo das mercadorias vendidas o valor do IPI destacado nas notas fiscais de transferência, vez que inexiste previsão legal para creditamento do imposto nessa situação. Em sua defesa, a recorrente explica que posteriormente à entrada e ao registro dos créditos sobre as bebidas recebidas, houve a saída destes mesmos produtos com débito do imposto. Tal fato é constatado a partir dos demonstrativos e documentos exemplificativos juntados aos autos (doc. 08 da impugnação), que demonstram claramente que as mercadorias revendidas pelo estabelecimento autuado saíram com débito do IPI, ao passo que as mercadorias transferidas a centros de distribuição foram por eles tributadas quando da ulterior saída a terceiros. Portanto, em ambas as situações, certo é que o imposto creditado na entrada foi posteriormente debitado e pago nas saídas dos produtos a terceiros, nada havendo a ser exigido da Recorrente. Aduz ainda que se o registro do crédito fosse vedado em função de as mercadorias se sujeitarem ao regime monofásico, jamais poderia haver o lançamento do tributo, tendo ele sido, ao final, recolhido pela própria Recorrente antes do início do procedimento de fiscalização. Haveria, quando muito, pagamento a destempo do IPI (mera postergação), não estando autorizado o procedimento adotado pela fiscalização, qual seja, a glosa dos créditos acompanhada da cobrança de tributo já liquidado. Afinal, desse procedimento resultaria bis in idem vedado pelo ordenamento. Por isso, entende que nesse tipo de caso, em que, de acordo com a acusação, configura-se o cumprimento da obrigação tributária principal, mas após a data em que o crédito tributário deveria ser adimplido, a legislação prevê o lançamento apenas de juros de mora e multa isolados (Lei nº 9.430/96, art. 43). Aliás, diz que é esse o entendimento da Administração Tributária Federal, expresso no Parecer Normativo nº02/1996, em matéria de IRPJ e CSLL, perfeitamente aplicável ao caso: Fl. 3174DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 73 O fato de o contribuinte ter procedido espontaneamente, em período-base posterior, ao pagamento dos valores do imposto ou da contribuição social postergados deve ser considerado no momento do lançamento de ofício, o qual, em relação às parcelas do imposto e da contribuição social que houverem sido pagas, deve ser efetuado para exigir, exclusivamente, os acréscimos relativos a juros e multa, caso o contribuinte já não os tenha pago" (item 6.2.). Inicialmente, entendo que o caso não se amolda ao instituto da postergação do tributo, em decorrência da inobservância do regime de competência, uma vez que não houve antecipação de um creditamento de IPI, nem a postergação da escrituração de um débito de IPI. O que ocorreu nas operações ora analisadas foi a escrituração indevida tanto de crédito quanto de um débito, conforme antes demonstrado. Não obstante, sobre essa matéria o colegiado resolveu baixar o processo em diligência para que a autoridade fiscal adotasse os seguintes procedimentos: a) intimar o autuado a fazer prova cabal de sua alegação de lançamento indevido de débitos nas saídas de mercadorias recebidas para revenda, sobretudo com a segregação entre as saídas dos produtos fabricados daqueles comercializados; b) com base na prova produzida nesses termos pelo contribuinte, reconstituase a escrita fiscal dos períodos de apuração alvo, excluindo-se os débitos porventura indevidamente lançados; e c) repercutir a reconstituição da escrita no lançamento de ofício ora analisado, em parecer circunstanciado, em que se mencionem também quaisquer outras informações pertinentes; Em atendimento ao solicitado, a fiscalização juntou aos autos o seguinte relatório, no qual consta as conclusões sobre as informações solicitadas: Tendo-se em vista a conversão do julgamento em diligência conforme Resolução n° 3402 003.480 do CARF, à fl. 1615, a fim de se excluir os débitos de IPI relativos aos produtos sujeitos ao regime monofásico, recebidos de outros estabelecimentos para revenda, procedemos à análise da documentação apresentada no processo de AI n° 10880.727044/2015-61 e elaboração do presente relatório (documentação apresentada em resposta à Intimação realizada no DCC n° 10906.104306/2023-99 com ciência em 14/03/2023). Inicialmente, do laudo acostado à fl. 1659, verificou-se que o levantamento realizado pelo interessado objetivou demonstrar o lançamento do imposto na saída dos produtos recebidos pelo estabelecimento para simples revenda. Por se tratarem de produtos sujeitos ao regime monofásico quando da sua saída dos estabelecimentos industriais remetentes, os créditos apurados pelo fiscalizado restaram glosados no procedimento fiscal formalizado no processo acima. A partir da relação de notas fiscais de entrada anexada ao Auto de Infração, demonstrando a glosa de créditos no valor de R$ 744.027,99, foi elaborado pelo Fl. 3175DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 74 interessado o Anexo 1.1 do laudo técnico (fl. 1681), que se trata basicamente da mesma relação de notas fiscais, porém com a indicação de algumas notas em duplicidade, produtos recebidos em devolução e produtos não enquadrados no regime monofásico. Nessa apuração o interessado chegou ao valor de R$ 736.906,64 de créditos de IPI referentes à 1.706.113 produtos que entraram no estabelecimento para revenda, portanto muito próximo ao montante obtido pela fiscalização. A partir daí foi elaborado o Anexo 1.1.3 que se trata da própria relação do Anexo 1.1, porém ordenada por produto. Nos demais anexos foram apenas conferidos o regime de tributação dos diversos produtos (regime monofásico) e a devida escrituração dos documentos fiscais nos correspondentes livros fiscais. A partir dos produtos do Anexo 1.1.3 foram obtidos os documentos fiscais de saída correspondentes, contendo códigos de operação fiscal (CFOP) indicadores de operações com mercadorias recebidas de terceiros, quais sejam, os CFOPs 5403, 6403, 5152 e 6152. O interessado também considerou as notas fiscais de produtos saídos em bonificação (CFOPs 5910 e 6910), uma vez que não seria possível fazer a distinção entre produtos que foram industrializados no próprio estabelecimento daqueles recebidos de terceiros para revenda. A relação de notas fiscais de saída dos respectivos produtos obtida foi acostada à fl. 2221 (Anexo 2.1) concluindo que o IPI lançado sobre os mesmos seria da ordem de R$ 1.551.479,18. Esse valor, em bases mensais, seria o valor dos débitos a serem estornados na reconstituição da escrita fiscal, conforme determinado em Resolução do CARF, uma vez que se tratam de produtos anteriormente tributados pelo regime monofásico, cujos créditos restaram glosados pela fiscalização (no valor de R$ 744.027,99 conforme acima). Entretanto, depreende-se que a apuração realizada pelo interessado levou em consideração apenas o CFOP constante dos documentos fiscais, conforme acima. Ademais, foram considerados todos os produtos saídos em bonificação, que o próprio interessado admite compreender tanto os produtos industrializados no estabelecimento quanto os recebidos de terceiros. Ocorre que a relação de notas fiscais de saída apresentada no Anexo 2.1 pelo interessado traz uma quantidade muito superior de produtos (3.216.510 produtos) comparada à quantidade verificada através da relação de notas fiscais de entrada do Anexo 1.1 (1.706.113 produtos). Do que se conclui que a maior parte dos produtos da relação de saídas, em realidade, corresponde a produtos industrializados no estabelecimento, saídos em Fl. 3176DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 75 bonificação ou mesmo com CFOP informado de forma equivocada nos documentos fiscais correspondentes. Assim sendo, a partir dos Anexos 1.1.3 e 2.1.2 (que se tratam das relações de notas de entrada e saída dos Anexos 1.1 e 2.1 ordenados por produto) foram identificados 4 produtos que apresentaram maior divergência entre as quantidades que entraram e que saíram do estabelecimento, conforme o quadro abaixo: O quadro acima demonstra que na apuração do interessado 1.246.003 unidades dos produtos relacionados foram revendidos ou transferidos pelo estabelecimento, enquanto que apenas 16.176 foram recebidos para revenda. Portanto, uma diferença de 1.229.827 produtos, ou R$ 725.367,99 em termos de valores de IPI, que devem ser descontados do montante de R$ 1.551.479,18 apurado pelo interessado a fim de que possam ser estornados na escrita fiscal. Assim sendo, as notas fiscais dos produtos acima foram relacionadas no arquivo ApuraçãoDébitos.xlsx em planilhas nomeadas conforme os códigos de produto, com os valores de IPI correspondentes consolidados mensalmente. Os valores mensais foram então transportados para a planilha "Anexo 2.1- ajustado" do mesmo arquivo para serem descontados do montante apurado pelo interessado, de R$ 1.551.479,18, do seu Anexo 2.1. Nas demais planilhas foram apurados, para cada produto, os períodos que se encontravam disponíveis para revenda/transferência pelo estabelecimento, conforme as datas de entrada e quantidades de produtos recebidos. A planilha "Anexo 2.1 ajustado" foi reproduzida abaixo. Fl. 3177DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 76 A planilha foi elaborada até fevereiro/2012 da mesma forma que as relações de notas fiscais utilizadas pelo interessado, que concluiu, conforme laudo técnico, que a saída dos produtos recebidos para revenda poderia ter ocorrido até 37 dias após sua entrada no estabelecimento (giro de estoque). Entretanto os débitos de IPI a serem estornados na escrita fiscal, até dezembro/2011, somaram R$ 751.658,25, ou seja, da mesma ordem dos créditos glosados pela fiscalização, de R$ 744.027,99 (ou R$ 736.906,64 na apuração do interessado), como esperado, uma vez que se tratam de produtos acabados recebidos, e posteriormente destinados, pelo estabelecimento (ou seja, sem agregação de valor através de novo processo industrial). No arquivo ReconstituiçãoEscrita.xlsx foram reproduzidas a escrita fiscal original (Livro RAIPI) e a escrita fiscal reconstituída pela fiscalização, constantes do Auto de Infração, bem como uma nova versão da escrita fiscal reconstituída com maior detalhamento dos valores glosados do crédito. Na planilha "RAIPI Reconstituído Diligência" foram estornados os valores obtidos do quadro acima chegando-se a uma diferença a recolher do IPI de R$ 17.796.332,53 (no lançamento original a diferença a recolher era de R$ 18.555.112,13). Foram também realizadas as devidas correções no valor do crédito glosado pela fiscalização, de R$ 744.027,99 para R$ 736.906,64, conforme apurado no Anexo 1.1 do interessado. Na mesma planilha foi realizada a atualização dos valores da multa de ofício e dos juros moratórios do Auto de Infração sobre as novas diferenças a recolher apuradas (crédito tributário total atualizado de R$ 40.670.509,79 para R$ 39.012.351,64). Assim sendo, em cumprimento ao item 'd' da Resolução do CARF à fl. 1615, encaminhe-se ao Recorrente para manifestação no prazo de 30 dias, nos termos do artigo 35 do Decreto n° 7.574/2011. (negritos nossos) Fl. 3178DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 77 Como se observa, a fiscalização reconheceu que parte do IPI lançado era indevido, apurando-se uma diferença a recolher do IPI de R$ 17.796.332,53 (no lançamento original a diferença a recolher era de R$ 18.555.112,13). Foram também realizadas as devidas correções no valor do crédito glosado pela fiscalização, de R$ 744.027,99 para R$ 736.906,64. Por fim, foi realizada a atualização dos valores da multa de ofício e dos juros moratórios do Auto de Infração sobre as novas diferenças a recolher apuradas (crédito tributário total atualizado de R$ 40.670.509,79 para R$ 39.012.351,64). A recorrente se manifestou sobre o resultado da diligência concordando integralmente com os seus termos. Desta feita, não havendo mais controvérsia sobre essa matéria, entendo que o resultado da diligência deve ser acolhido no presente voto. Glosa de créditos oriundos da aquisição de bens de uso ou consumo A Fiscalização constatou que a empresa se creditou indevidamente de valores de IPI referentes a aquisições de bens de uso e consumo (itens de manutenção e material intermediário de produção), uma vez que tais itens não se subsomem ao conceito de insumo no âmbito do IPI. Não foram aceitos, assim, os valores referentes a gastos com combustíveis e lubrificantes, energia elétrica, equipamentos de segurança, filtros e retentores, material de limpeza e higienização, material elétrico e hidráulico, peças de reposição e uniformes dos empregados, para gerar créditos básicos, uma vez que esses bens não se incluem no conceito de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, consumidos no processo de industrialização, únicos insumos admitidos por lei, Informa a recorrente que no RIPI/10 (art. 226, I c/c art. 610, II), assim como o revogado RIPI/02 (art. 164, I), assegura créditos em relação a materiais de embalagem, matérias- primas e produtos intermediários, inclusive aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, são consumidos no processo de industrialização, desde que não façam parte do ativo permanente: Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditar-se (Lei nº 4.502, de 1964, art. 25): I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente. (negrito nosso). Fl. 3179DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 78 A recorrente alega que a glosa fundada no PN COSIT nº65/1979, segundo o qual necessário que o consumo desses itens intermediários decorra de contato direto com o produto final equivale a criar um novo requisito ao creditamento que não tem amparo em lei. O sentido do termo “consumidos” previsto na lei refere-se à perda de características inerentes aos itens necessários à industrialização decorrentes das sucessivas transformações ocorridas na industrialização, à perda de suas propriedades à qual corresponde acréscimo no valor do produto final. Assim, o que se exige é que o bem seja de algum modo aplicado na produção e que, sem ele, a fabricação da mercadoria não seja possível, tal como se dá com os materiais envolvidos no caso. Essa questão já tinha sido enfrentada por minha antiga turma colegiada (3402) em caso da mesma Recorrente (AMBEV) no acórdão nº 3402-003.227, de lavra da Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula. Naquela oportunidade, por unanimidade de votos, a turma julgadora, em composição bem diferente da atual, afastou as pretensões da recorrente nos seguintes termos: (...). No que concerne às demais glosas, de itens de manutenção e reparação de máquinas (gaxetas, mangueiras, aneis de vedação, selo mecânico, disco separador, retentor, etc.), elas foram efetuadas pela fiscalização pelo fato de os produtos adquiridos não se enquadrarem no conceito de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem. Não obstante a técnica da não cumulatividade do IPI tenha amparo no art. 153, §3° da Constituição Federal, esse dispositivo, por si só, não assegura o direito ao crédito do IPI sobre os produtos adquiridos, havendo a necessidade de lei ordinária, regulamento e normas complementares (art. 100 do CTN) que tragam as condições e as formas para que esse crédito possa ser aproveitado pelo contribuinte, conforme já decidido no Acórdão nº 3302002.127 – 3ª Câmara/2ª Turma Ordinária, j. 22/05/2013, Rel. Gileno Gurjão Barreto. Nesse contexto é que dispõe o art. 226, I do Regulamento do IPI/2010, e dispunha o art. 164, I do RIPI/2002, vigente à época dos fatos geradores, que os estabelecimentos industriais e os que lhe são equiparados podem creditar-se do imposto relativo às matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de fabricação, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente. Também os Pareceres Normativos CST nº 65/79 e nº 181/74, que são atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas, nos termos do art. 100, I do CTN, auxiliam na determinação do sentido e alcance das normas legais e do regulamento acerca de quais insumos ensejam aproveitamento de créditos do IPI. Fl. 3180DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 79 Com efeito, dispõem o item 11 do Parecer Normativo CST nº 65/79 e o item 13 do Parecer Normativo nº 181/74 que: [Parecer Normativo CST nº 65/79] 11. Em resumo, geram o direito ao crédito, alem dos que se integram ao produto final (matérias-primas e produtos intermediá7rios, “stricto senso”, material de embalagens), quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação; ou vice-versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, desde que não devam, em face dos princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente. [Parecer Normativo nº 181/1974] (...) 13. Por outro lado, ressalvados os casos de incentivos expressamente previstos em lei, não geram direito ao crédito do imposto os produtos incorporados às instalações industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas equipamentos e ferramentas, mesmo que se desgastem ou se consumam no decorrer do processo de industrialização, bem como os produtos empregados na manutenção das instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive lubrificantes e combustíveis necessários ao seu acionamento. Entre outros, são produtos dessa natureza: limas, rebolos, lâmina de serra, mandris, brocas, tijolos refratários usados em fornos de fusão de metais, tintas e lubrificantes empregados na manutenção de máquinas e equipamentos etc.” [grifos da Relatora] Assim, em consonância aos dispositivos e atos normativos acima mencionados, o aproveitamento do crédito de IPI relativo aos insumos que não integram o produto pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata (direta) e integral do produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto não esteja compreendido no ativo permanente da empresa. De forma que não há como acolher a pretensão da recorrente de ter reconhecido o direito ao crédito do IPI sobre tudo aquilo que contribui para o processo produtivo. Neste mesmo sentido decidiu o Superior Tribunal de Justiça, em sede de recurso repetitivo (REsp nº 1.075.508), cujos termos vincula este colegiado consoante regra referida acima contida no Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. O RECURSO ESPECIAL Nº 1.075.508 SC (2008/01532905), representativo de controvérsias, nos termos do artigo 543C do CPC, traz a seguinte ementa: EMENTA PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE. RATIO ESSENDI DOS DECRETOS 4.544/2002 E 2.637/98. Fl. 3181DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 80 1. A aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de insumos que não se incorporam ao produto final ou cujo desgaste não ocorra de forma imediata e integral durante o processo de industrialização não gera direito a creditamento de IPI, consoante a ratio essendi do artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (Precedentes das Turmas de Direito Público: AgRg no REsp 1.082.522/SP, Rel.Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 16.12.2008, DJe 04.02.2009; AgRg no REsp 1.063.630/RJ, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe 29.09.2008; REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007; REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006; e REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em 17.06.2003, DJ 08.09.2003). 2. Deveras, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se ‘aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente’. 3. In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento industrial que adquire produtos ‘que não são consumidos no processo de industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço já integra a planilha de custos do produto final’, razão pela qual não há direito ao creditamento do IPI. 4. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (...). No caso, a recorrente não discorda que os produtos adquiridos para manutenção e reparação não tenham tido contato físico direto, nem sofreram ou exerceram diretamente ação no produto industrializado. No entanto, o desgaste geral das peças e equipamentos, decorrentes de sua utilização normal, e não por ação direta no produto em fabricação, não dá o direito ao creditamento do IPI, conforme se depreende as normas acima transcritas. De outra parte, a glosa não se deu em face de tais bens integrarem o ativo permanente, sendo desnecessária tal comprovação pelo Fisco, como sustentado pela recorrente. (grifos constantes no original, sublinha nossa). Percebe-se que no presente caso há coincidência de parcela dos bens glosados e aqui debatidos daqueles que foram objeto de glosa e análise no citado acórdão. Os bens abrangidos pelo voto são (conforme informado na coluna "uso pelo estabelecimento autuado" à Fl. 3182DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 81 fl. 425): as partes, peças de máquinas, aparelhos e equipamentos, produto para assepsia, manutenção máquinas e equipamentos, etc. Dessa forma, com a devida vênia, adota-se aqui nestes autos os fundamentos transcritos do voto, a fim de indeferir o creditamento do IPI referente aos citados bens, nos termos do art. 50, § 1o da lei nº 9.784/99. Diante do exposto, entendo como pertinente a glosa operada pela Fiscalização. Glosa de créditos oriundos da aquisição de insumos tributados de empresa do mesmo grupo econômico Com relação a este último tópico, entendo que a decisão recorrida deve ser mantida pelos seus próprios fundamentos, com os quais concordo e reproduzo como minhas razões de decidir: No período de janeiro a dezembro de 2011, houve também o aproveitamento de créditos de IPI na entrada de “kits” para refrigerantes acompanhados de notas fiscais emitidas por estabelecimento de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico: AMBEV Brasil Bebidas Ltda., CNPJ 73.082.158/0049-76. Consoante a argumentação alinhavada em tópico precedente, a classificação fiscal dos “kits” para refrigerantes não deve ser no código 2106.90.10 Ex 01, pois não se trata de preparações compostas, mas de preparações simples para elaboração de bebidas, acondicionadas em bombonas (2106.90.10, 0%). São os seguintes os “kits”: - CONC NAT S GUARANÁ DIET FE1431 KIT - CONC NAT LIMÃO DIET FE1403 KIT - CONC NAT S TONICA FE 1401 KIT - CONC NAT S LARANJA BR KIT - SUKITA MIX BAG IN BOX 18L - KIT H2OH LIMÃO - KIT PEPSI COLA 35005 06 02 PEPSICOLA - CONC NAT FE1430 ACAI KIT - CONC NAT S GUA ACAI FE1430 PARTE - CONC NAT LIMAO FE1403 BOMBONA - CONC NAT S GUARANÁ FE1430 BOMBONA Por outro lado, sendo o caso de destaque do imposto nas notas fiscais, não há provas de que a impugnante tenha assumido o ônus financeiro do imposto na Fl. 3183DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 82 internação dos produtos, a despeito de intimação lavrada em 28/12/2015 (fls. 377/381) nos seguintes termos: “Esclarecer a origem e comprovar a regularidade dos créditos escriturados, inclusive, informando a base legal que os justificaria e demonstrando a transferência de recursos ao emitente pelo destinatário, constantes de sua Escrituração do ano de 2011, conforme planilha em Anexo”; (g.m.) Segundo a resposta encaminhada (fls. 382 e 383), a transferência de recursos à empresa emitente das notas fiscais, pertencente ao mesmo grupo empresarial, teria sido levada a cabo mediante encontro de contas; porém não houve a comprovação inequívoca da alegação, apesar da documentação apresentada referente a registros contábeis (fls. 393/411). Assim, mantém-se a glosa. Dispositivo Diante do exposto, voto no sentido de conhecer do recurso, afastar as preliminares e, no mérito, dar provimento parcial ao recurso voluntário para acolher as conclusões tomadas da diligência fiscal contante das e-fls.2.885 a 2.888, quanto a reduzir o lançamento original da diferença a recolher de R$ 18.555.112,13 para uma diferença a recolher apurada em diligência fiscal do IPI de R$ 17.796.332,53. Bem como, realizar as devidas correções no valor do crédito glosado pela fiscalização, de R$ 744.027,99 para R$ 736.906,64. Por fim, realizar a atualização dos valores da multa de ofício e dos juros moratórios do auto de infração sobre as novas diferenças a recolher apuradas (crédito tributário total atualizado de R$ 40.670.509,79 para R$ 39.012.351,64). É como voto. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues Apesar do sempre bem fundamentado voto do ilustre conselheiro relator, respeitosamente divergimos do seu entendimento no que se refere à (i) preliminar de ilegitimidade passiva, (ii) manutenção das glosas relativas aos insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos dos fornecedores AROSUCO, PEPSI, RAVIBRÁS e VALFILM junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção, e (iii) manutenção da classificação dos kits de refrigerantes adotada pela fiscalização. Fl. 3184DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 83 Sirvo-me da presente declaração de voto para expor meus fundamentos quanto aos últimos dois pontos. 1 DOS CRÉDITOS DECORRENTES DE AQUISIÇÕES DE INSUMOS DA ZONA FRANCA DE MANAUS Inicialmente, destacamos que o debate quanto ao direito à apropriação de créditos decorrentes de aquisições de insumos provenientes da Zona Franca de Manaus está totalmente superado, inexistindo razão para análise do cumprimento (ou não) dos requisitos legais para apropriação de créditos presumidos e/ou incentivados. Isto porque, no julgamento do Recurso Extraordinário nº 582.891, em sede de Repercussão Geral, o Supremo Tribunal Federal fixou a seguinte tese: Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Por pertinente, cumpre transcrever a ementa do referido julgamento: TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40, 92 E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3º, 43, § 2º, III, 151, I E 170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3º, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE. O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores julgados do Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas desonerativas. O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados para sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em prol do desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo, pois este desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta sistemática reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a regra da não cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3º, II da Constituição, se compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, cede espaço para a realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional. Recurso Extraordinário desprovido. (RE 592891, Relator(a): ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em 25-04-2019, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-204 DIVULG 19-09- 2019 PUBLIC 20-09-2019) (Grifamos) Ademais, por deixar ausente de qualquer dúvida a superação do debate acerca da subsunção às normas que estabelecem créditos presumidos, especificamente para os insumos Fl. 3185DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 84 provenientes da Zona Franca de Manaus, destaco os seguintes excertos do voto da M. Ministra Relatora Rosa Weber: À falta de reconhecimento expresso na legislação infraconstitucional do direito ao benefício fiscal consistente no aproveitamento de créditos presumidos nas aquisições de produtos isentos oriundos da ZFM - caso contrário, por óbvio, inexistiria a lide entre o Fisco e o contribuinte -, pergunta-se: há fundamento constitucional para o reconhecimento de créditos presumidos nas aquisições de produtos isentos do IPI quando oriundos da ZFM? Consoante o acórdão fustigado, relembro, é imperativo o reconhecimento dos referidos créditos sob pena de serem anulados os efeitos da isenção do IPI e, assim, ser contrariada a finalidade da criação da ZFM. Como a não cumulatividade albergada no art. 153, 3º, II, da nossa Lei Fundamental a tanto não se presta, consoante a reafirmada jurisprudência da Casa, resta saber se a Constituição confere à peculiar isenção da sub-região de Manaus força suficiente para tanto. [...] Os incentivos fiscais atinentes à Zona Franca de Manaus encampados pela Constituição, como visto, são incentivos fiscais específicos para uma situação peculiar: neutralizar as desigualdades em prol do desenvolvimento do país, do fortalecimento da federação e da soberania nacional. Logo, não podem ser interpretados restritivamente. A isenção fiscal em jogo é uma isenção especial: isenção federativa e por isso, diante dela, a vedação do creditamento não encontra espaço para ser aplicada. [...] Em nome da realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional - aglutinados no presente caso - a regra da não cumulatividade, se compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, não pode ser aplicada. O presente caso (fase do ciclo de industrialização imediatamente posterior a Zona Franca de Manaus) não se enquadra na generalização da norma, qual seja, de que para haver crédito deve haver efetiva cobrança anterior do tributo. (Grifamos) Assim, sendo assegurado o direito ao aproveitamento de créditos de IPI, na aquisição de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção – situação incontroversa nos presentes autos -, em decisão de observância obrigatória pelos conselheiros deste e. Órgão Julgador, nos termos do artigo 99 do Regimento Interno do CARF, entendo que deveria ser dado provimento ao Recurso Voluntário para reverter integralmente a glosa quanto a este ponto. Frise-se, por pertinente, que, ainda que se afaste a isenção prevista no artigo 6º, do Decreto-lei nº 1.435/75, as mercadorias adquiridas também são alcançadas pela isenção prevista Fl. 3186DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 85 no artigo 9º do Decreto-lei nº 288/67, que estabelece que “[e]stão isentas do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) todas as mercadorias produzidas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer à comercialização em qualquer ponto do Território Nacional”. Por fim, caso se entendesse que a operação de aquisição não estava alcançada por qualquer norma de isenção, é certo que o direito ao crédito deve ser assegurado em razão da incidência do tributo na operação anterior, o que independe do efetivo recolhimento do tributo pelo fornecedor. 2 DA GLOSA EM RAZÃO DA RECLASSIFICAÇÃO DOS KITS PARA FABRICAÇÃO DE BEBIDAS A recorrente adquire kits para fabricação de refrigerantes. Tais kits são compostos de aromatizantes específicos para cada uma das bebidas a serem fabricadas (Pepsi, Guaraná, Sukita, Soda e Tônica) e outros ingredientes, como sais, acidulantes e conservantes, e são classificados pelos fornecedores no Ex 01 do subitem 2106.90.10, a saber: Tendo em vista que os fornecedores se encontram na Zona Franca de Manaus, não destacam IPI nas respectivas saídas, por se tratar de operação isenta. Diante disto, conforme tratado no tópico anterior, a recorrente tem direito ao aproveitamento dos créditos decorrentes da aquisição de tais insumos, tendo apropriado os créditos com base na alíquota correspondente ao Ex 01 do subitem 2106.90.10. Inicialmente, cumpre informar que não se trata de matéria nova neste e. CARF, existindo diversos julgados sobre o tema, sendo que, em sua ampla maioria, verifica-se o acolhimento do entendimento exarado na autuação (e no voto vencedor), com se extrai, exemplificativamente, dos Acórdãos de nº 3402-003.800, 3302-006.576, 3201-005.720, 3201- 005.476, e, mais recentemente, Acórdãos de nº 3201-009.811 e 3301-012.392, que assim resumem o seu entendimento: Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa Fl. 3187DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 86 de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Por outro lado, não são poucos os acórdãos proferidos por voto de qualidade ou maioria – com pertinentes votos vencidos -, assim como, salvo melhor juízo, ainda não houve posicionamento acerca do tema pela 3ª Turma da Câmara Superior, o que demonstra a inexistência de entendimento pacífico quanto à matéria. Neste cenário, entendo que devem ser tecidos alguns comentários quanto à conclusão adotada pela autoridade autuante, em sintonia com os acórdãos supra referidos, que, com a devida vênia, não me parecem adequados. As autuações utilizam como um fundamento quase que inquestionável, para o afastamento da classificação unitária dos kits, a Nota Explicativa XI da Regra Geral Interpretativa 3 b), e a deliberação prévia realizada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira - CCA, sobre produtos com as mesmas características dos adquiridos pela recorrente, que culminou na inclusão do referido item na NESH. Com base na referida Nota Explicativa – corroborada pela deliberação do CCA – supostamente estaria definido que “[...] os componentes individuais de kits para refrigerantes devem ser classificados separadamente nos códigos apropriados para cada um deles”. A RGI 3 b) dispõe que “[o]s produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação”. Por sua vez, a Nota Explicativa XI supra referida estabelece que “[a] presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo”. Diante disto, conclui-se que “[...] o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b) consiste em uma exclusão da Regra Geral Interpretativa 3 b)”. Ou seja, em tese, os kits se enquadrariam na hipótese de aplicação da RGI 3 b), que determina a classificação unitária do produto pelo critério da característica essencial, mas tal aplicação seria excetuada expressamente pela Nota Explicativa XI. Com a devida vênia, é importante esclarecer que temos duas possibilidades de não aplicação de uma determinada regra, não aplicação (i) por não incidência de fato, ou (ii) por não incidência de direito. No primeiro caso, a regra não se aplica simplesmente por que os fatos não se subsumem a sua hipótese de incidência. Por sua vez, na segunda situação, os fatos se enquadram na hipótese de incidência da regra, mas há outra norma que determina a sua não aplicação ou a sua aplicação de forma distinta. No que se refere especificamente às Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado, temos que uma regra pode não ser aplicável para fins de classificação da Fl. 3188DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 87 mercadoria, por não incidência de fato, e, neste caso, não surgirá qualquer consequência jurídica da referida regra, devendo o operador do direito buscar outra regra aplicável ao caso. Por outro lado, a própria regra pode trazer, em seu texto ou notas explicativas, determinação de não aplicação ou aplicação distinta para situações que, apesar de se subsumirem à hipótese de aplicação, deveram obedecer ao regramento específico. Neste sentido, a própria RGI 3 b) traz em suas notas explicativas hipótese de não aplicação, por não incidência de direito, com determinação de aplicação distinta, como se verifica dos seguintes trechos do item X: Contudo, não se devem considerar como sortidos certos produtos alimentícios apresentados em conjunto que compreendam, por exemplo: - camarões (posição 16.05), pasta (patê) de fígado (posição 16.02), queijo (posição 04.06), bacon em fatias (posição 16.02) e salsichas de coquetel (posição 16.01), cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; - uma garrafa de bebida espirituosa da posição 22.08 e uma garrafa de vinho da posição 22.04. No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada. (Grifamos) Verifica-se que foi justamente este sentido que as autoridades autuantes pretendem dar ao item XI da RGI 3 b), concluindo que a sua inclusão na nota explicativa excetuava os kits para fabricação industrial de bebidas da regra de classificação das mercadorias pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, o que resultaria na determinação de classificação em separado. Ocorre que, além do item XI da RGI 3 b) apenas dispor que a regra “[...] não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas”, sem trazer qualquer determinação de aplicação distinta, verifica-se que a própria deliberação prévia realizada pelo CCA – que supostamente corroboraria o entendimento exarado na autuação – demonstra que a inclusão da Nota Explicativa XI na RGI 3 b) configura mero reconhecimento expresso de não aplicação da regra, por não incidência de fato. Ao analisar a deliberação do CCA, verifica-se, primeiramente, que o referido conselho debruçou-se apenas sobre a aplicação da RGI 3 b) (e, de forma incidental, sobre a aplicação da RGI 2 a)) na classificação de bases de bebida, deixando de se manifestar sobre a aplicação da RGI 1, que, conforme determinação das próprias Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, possui aplicação prevalente sobre as RGIs 2 e 3. Desta forma, apesar de ser inquestionável a especialização e capacidade técnica do conselho, seja por se tratar de trabalho prévio à introdução da nota explicativa, seja por realizar análise específica quanto à aplicação de determinada regra para classificação da mercadoria, sem Fl. 3189DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 88 se debruçar sobre a aplicação da RGI 1 – de aplicação prévia e prevalente sobre as demais RGIs -, entendo que, além de não ter caráter vinculante, tal deliberação não tem o condão de corretamente classificar a mercadoria ora em análise. Ademais, merece destaque que a conclusão do CCA, de não aplicação da RGI 3 b) para classificação das bases de bebidas, se deu em razão do entendimento de que “[...] os produtos não eram nem misturas nem produtos compostos nem conjuntos para venda a varejo”. Ou seja, a inclusão do item XI na nota explicativa da RGI 3 b) configura reconhecimento expresso de não aplicação da regra, por não incidência de fato. Em tal situação – com todas as vênias à conclusão adotada pelo CCA –, parece-me que a única conclusão possível – e, por conseguinte, a única interpretação possível da Nota Explicativa XI da RGI 3 b) - é a de não aplicação da regra, sem qualquer consequência na classificação da mercadoria. Isto porque, sendo reconhecida a inaplicabilidade da regra para fins de classificação da mercadoria, por não incidência de fato, não pode surgir qualquer consequência jurídica da referida regra – visto que, frise-se, inaplicável -, devendo o operador do direito se valer das demais regras para promover a classificação da mercadoria. Diante disto, sendo afastada a aplicação da Nota Explicativa XI da RGI 3 b), para fins de classificação da mercadoria ora em análise, cumpre apreciar a classificação fiscal adotada, a partir das Regras Gerais para Interpretação e NESH, observando, especialmente, a ordem delimitada e os critérios de prevalência. A RGI 1 estabelece que “[o]s títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes”. A Nota Explicativa da RGI 1 é bastante didática e esclarecedora quanto à suficiência dos textos das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo para classificação das mercadorias em numerosos casos, assim como quanto a sua prevalência sobre às demais regras, como se verifica dos seguintes trechos: II) A Regra 1 começa, portanto, por determinar que os títulos "têm apenas valor indicativo". Deste fato não resulta nenhuma consequência jurídica quanto à classificação. III) A segunda parte da Regra prevê que a classificação seja determinada: a) De acordo com os textos das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo, e b) Quando for o caso, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5. IV) A disposição III) a) é suficientemente clara e numerosas mercadorias podem classificar-se na Nomenclatura sem que seja necessário recorrer às outras Regras Gerais Interpretativas (por exemplo, os cavalos vivos (posição 01.01), as Fl. 3190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 89 preparações e artigos farmacêuticos especificados pela Nota 4 do Capítulo 30 (posição 30.06)). V) Na disposição III) b): a) A frase "desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas", destina-se a precisar, sem deixar dúvidas, que os dizeres das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo prevalecem, para a determinação da classificação, sobre qualquer outra consideração. Por exemplo, no Capítulo 31, as Notas estabelecem que certas posições apenas englobam determinadas mercadorias. Consequentemente, o alcance dessas posições não pode ser ampliado para englobar mercadorias que, de outra forma, aí se incluiriam por aplicação da Regra 2b). No que se refere à aplicação da RGI 1 ao presente caso, merecem transcrição o texto da posição 21.06 e trechos específicos da sua nota explicativa: 21.06 – Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. Nota Explicativa Desde que não se classifiquem noutras posições da Nomenclatura, a presente posição compreende: A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.). B) As preparações constituídas, inteira ou parcialmente, por substâncias alimentícias que entrem na preparação de bebidas ou de alimentos destinados ao consumo humano. Incluem-se, entre outras, nesta posição as preparações constituídas por misturas de produtos químicos (ácidos orgânicos, sais de cálcio, etc.) com substâncias alimentícias (farinhas, açúcares, leite em pó, por exemplo), para serem incorporadas em preparações alimentícias, quer como ingredientes destas preparações, quer para melhorar-lhes algumas das suas características (apresentação, conservação, etc.) (ver as Considerações Gerais doCapítulo38). Classificam-se especialmente aqui: (...) 7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), do tipo utilizado na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tenso ativos, sucos (sumos) de fruta, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em consequência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples Fl. 3191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 90 diluição da preparação em água, vinho ou álcool, mesmo com adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; são também frequentemente utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. (...) 12) As preparações compostas para fabricação de refrescos ou refrigerantes ou de outras bebidas, constituídas por exemplo, por: – xaropes aromatizados ou corados, que são soluções de açúcar adicionadas de substâncias naturais ou artificiais destinadas a conferir-lhes, por exemplo, o gosto de certas frutas ou plantas (framboesa, groselha, limão, menta, etc.), adicionadas ou não de ácido cítrico ou de agentes de conservação; – um xarope a que se tenha adicionado, para aromatizar, uma preparação composta da presente posição (ver o nº 7, acima), que contenha, por exemplo, quer extrato de cola e ácido cítrico, corado com açúcar caramelizado, quer ácido cítrico e óleos essenciais de fruta (por exemplo, limão ou laranja); – um xarope a que se tenha adicionado, para aromatizar, sucos (sumos) de fruta adicionados de diversos componentes, tais como ácido cítrico, óleos essenciais extraídos da casca da fruta, em quantidade tal que provoque a quebra do equilíbrio dos componentes do suco (sumo) natural; – suco (sumo) de fruta concentrado adicionado de ácido cítrico (em proporção que determine um teor total de ácido nitidamente superior ao do suco (sumo) natural), de óleos essenciais de fruta, de edulcorantes artificiais, etc. Estas preparações destinam-se a ser consumidas como bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento complementar. Algumas preparações deste tipo servem para se adicionar a outras preparações alimentícias. De antemão, já deve causar certo espanto a qualquer um que se depare com a presente controvérsia o fato de a reclassificação fiscal pretendida ter sido baseada quase que exclusivamente na RGI 3 b), enquanto as notas explicativas da posição 2106 tratam de forma incisiva sobre as preparações para fabricação de bebidas. Para afastar o enquadramento dos kits como mercadoria única classificada na posição 2106, as autuações justificam que “[a] palavra "preparação" aplica-se a mercadoria que esteja preparada, pronta para uso pelo adquirente”, e que este não seria o caso dos kits em questão, “[...] pois estes se tratam de um conjunto de ingredientes, cada um na sua embalagem individual, que precisam ser misturados no estabelecimento do engarrafador, em operação industrial que só pode ser executada seguindo complexas e detalhadas especificações técnicas”. Fl. 3192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 91 Por fim, ressaltam seu entendimento de que “[n]ão existe hipótese de um bem formado por parte individuais não misturadas que deva ser enquadrado como "preparação alimentícia"”. Ocorre que a Nota Explicativa A supra transcrita é categórica ao afirmar que a posição 2106 compreende as preparações “[...] quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.)”, o que afasta a exigência de que a mercadoria esteja pronta para uso. Ademais, ao tratar do enquadramento individualizado dos componentes dos kits no Ex 01 do código 2106.90.10, a autoridade autuante afirma que “[...] para que ficasse caracterizado um produto chamado de "extrato concentrado", o conteúdo das diversas partes que compõem um kit deveria estar reunido numa única parte, tanto que as empresas criaram a ficção de que para fins de classificação fiscal os kits formam uma mercadoria única”. Ou seja, a própria autuação reconhece que o kit considerado como um todo se enquadra na classificação fiscal pretendida pela recorrente, subsistindo realmente a controvérsia apenas em relação a preparação composta para fabricação de bebidas poder ser constituída de componentes acondicionados separadamente. Para defender o seu entendimento, a autoridade autuante afirma que “[o]s kits não podem ser classificados em código próprio para preparação composta, pois algo que não está misturado não se caracteriza como preparação”. Neste ponto, destaca que “[n]o mesmo sentido dos dicionários, a Nomenclatura do Sistema Harmonizado emprega o vocábulo "Preparação" como uma mercadoria misturada, pronta para uso pelo seu adquirente”, e que “[s]empre que a NESH se refere a preparações da posição 21.06, fica claro que está tratando de uma mistura”. Com o devido acatamento, tais argumentos não resolvem a controvérsia. Não há controvérsia quanto às preparações serem compostas por misturas. A questão é se os componentes acondicionados separadamente podem compor conjuntamente uma preparação composta. Quanto a este ponto, as autoridades autuantes afirmam que “[a] classificação no SH não é determinada conforme a utilização que será dada por destinatários específicos da mercadoria, mas sim de acordo com as características que a mercadoria apresenta no momento do fato gerador”, destacando que “[...] o produto que as empresas chamam de "concentrado" é na realidade um conjunto de matérias-primas e produtos intermediários. Assim, o termo "concentrado" foi empregado de maneira tecnicamente incorreta, e seu uso refletiu apenas a prática comercial das empresas”. Ademais, é oportuno destacar que as autuações reconhecem que “[...] existem razões físico-químicas para que a mistura dos componentes dos kits fornecidos por Pepsi e Arosuco seja efetuada somente no estabelecimento do engarrafador (se a mistura fosse realizada no estabelecimento industrial do fornecedor, resultaria em alteração de sabor e perda de propriedades essenciais nas bebidas)”, mas entendem que “[t]al constatação não altera o fato de que cada componente dos kits deve ser enquadrado em um código de classificação antes da Fl. 3193DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 92 realização da operação de industrialização pelo engarrafador, passando a integrar produto classificado em outro código após a realização da operação de industrialização”. Em breve síntese, pretendem afastar a classificação fiscal adotada pela recorrente – que supostamente estaria amparada em mera prática comercial e ficção criada pela empresa -, para classificar cada um dos componentes como se fosse um produto só, visto que tal classificação fiscal estaria de acordo com as características que a mercadoria apresenta no momento do fato gerador, configurando, na realidade, um conjunto de matérias-primas e produtos intermediários. Com a devida vênia, entendo que tais autuações partem de premissa fática equivocada, que não encontra respaldo na realidade dos fatos. Isto porque, considerar os kits como mero conjunto de matérias-primas e produtos intermediários, a meu ver, configura, pelo contrário, negar as características que a mercadoria apresenta no momento do fato gerador. Conforme se verifica da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8, de 25/05/1998, os Concentrados, Bases e Edulcorantes para Bebidas não Alcóolicas, industrializados na Zona Franca de Manaus, devem obedecer ao seguinte processo produtivo básico: “a) dosagem das matérias-primas; b) mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas; e c) homogeneização, quando necessário”. Assim, além da referida norma reconhecer que o produto é único, composto por partes líquidas e sólidas, destacando como parte do seu processo produtivo a dosagem das matérias primas, ainda esclarece que a homogeneização deve ocorrer apenas quando necessário. No mesmo sentido, os kits adquiridos pela recorrente também foram considerados pela Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA como produtos únicos, como se verifica do Parecer Técnico de Projeto nº 130/2002 e da Resolução CAS nº 356, de 17 de dezembro de 2002, apresentada pela Pepsi durante a fiscalização, e do Laudo de Produção nº 0249/2003/SPR-CGAPI-COAUP e Laudo Técnico de Auditoria Independente – LTAI, relativos ao concentrado fabricado pela Arosuco, anexos à impugnação apresentada pela recorrente. Quanto à elaboração dos kits, merece destaque trecho do LTAI, onde foi verificado, perante auditoria técnica, o processo produtivo relativo ao concentrado da Arosuco: Seq. Descrição das Etapas 1. Receber e estocar a matéria-prima 2. Controlar a qualidade da matéria-prima 3. Tratar a água para o processo 4. Dosar, misturar, homogeneizar e envasar os componentes líquidos (FASE A – ENVASE) 5. Misturar, concentrar, dosar e envasar os produtos intermediários (FASE INTERMEDIÁRIA) Fl. 3194DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 93 6. Fracionar, dosar e embalar os componentes sólidos (FASE B) 7. Executar testes microbiológicos e físico- químicos 8. Embalar/Expedir Da mesma forma, o Laudo do Instituto Nacional de Tecnologia – INT descreve minuciosamente o “Processo de fabricação dos kits de concentrados”, no qual se verifica uma produção planejada e coordenada das partes dos kits, que passa por controles de qualidade, peso e dosagem, além de análises físico-químicas e sensoriais, de acordo com as especificações para cada kit, que é indicado para produzir apenas um único tipo de refrigerante específico. Tal descrição é pertinente para reforçar que o produto final da produção industrial em análise não é o componente em separado, mas o kit específico para elaboração de cada tipo de refrigerante, sendo o controle de adequação das partes ao kit realizado desde o início do planejamento da produção até o acondicionamento final dos produtos, com a devida identificação dos componentes como partes de um kit específico. Diante disto, entendo que não podem subsistir argumentos no sentido que os kits configuram mera ficção ou prática comercial, uma vez que devidamente demonstrado que o processo industrial realizado pelas fornecedoras é destinado, desde o princípio, à fabricação dos kits e não dos componentes separadamente. Ademais, como reconhecido pela própria autuação, trata-se de prática adotada por indústrias a nível mundial, o que afasta, por exemplo, o entendimento de que seria uma tentativa forçada de enquadramento na classificação apenas para fins tributários. No mesmo sentido, sugerir que os componentes poderiam ser adquiridos de forma individualizada é desprezar todo o processo sincronizado e coordenado realizado na elaboração dos kits que, caso não fosse realizado previamente pelos fornecedores, exigiria que tal combinação se desse por conta da recorrente, vez que essencial a formação do kit para elaboração do refrigerante, principalmente, considerando a produção em larga escala realizada pela empresa. Da mesma forma, a destinação dos kits para o fim único de elaboração de bebidas também resta incontroverso com base nas suas próprias características – não apenas na destinação dada pelo adquirente -, uma vez que os componentes são elaborados desde o princípio como partes de um kit de destinação específica, e que, nos termos da própria NESH, são utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Superada a premissa fática adotada pela autuação, e referendada pelo v. acórdão recorrido, cumpre analisar se o fato de possuir componentes acondicionados separadamente impediria a classificação do kit como uma mercadoria só. Fl. 3195DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 94 Não se discute que as preparações compostas, em sua maioria, serão misturadas integralmente e acondicionadas numa parte só, até porque a mistura integral de todos os componentes torna muito mais prática e fácil a movimentação e comercialização do produto. O que está sob análise é a possibilidade da preparação composta não perder essa caracterização, nos casos em que a mistura prévia total dos seus componentes não é possível, por razões físico-químicas, como no presente caso. Analisando as Notas Explicativas da posição 21.06, especialmente os itens A), B) e 12, não se verifica a exigência de que haja a mistura prévia e reunião de todos os componentes, em uma só parte, para que se considere como preparação composta, ou a vedação de que componentes não inteiramente misturados não poderão ser classificados como um produto só. Por outro lado, os kits ora em análise se subsumem perfeitamente às hipóteses descritas nas notas da posição 21.06 quanto às preparações compostas do tipo utilizado na fabricação de bebidas não alcoólicas, qual sejam: (1) podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tenso ativos, sucos (sumos) de fruta, etc; (2) contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida; (3) a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, mesmo com adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono; (4) são também frequentemente utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc; e (5) Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. Da mesma forma, a classificação dos kits no Ex-tarifário 01 da NCM 2106.90.10, com base nas características integrais de seus componentes, também não é objeto de controvérsia, configurando preparação composta, não alcoólica (extrato concentrado ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado, o que também é corroborado pelo laudo do INT. Frise-se que o critério de destinação da mercadoria – realçado tanto no texto do item 2106.90.10 (Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas), quanto no texto do Ex-tarifário - encontra-se plenamente satisfeito, o que reforça a adequação da classificação adotada pela recorrente. Fl. 3196DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 95 Neste sentido, merece citação trecho do voto vencido do ex- Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto, no Acórdão de nº 3402-003.800, que assim concluiu acerca da interpretação das notas explicativas na classificação dos kits concentrados: i) o fato do kit envolver partes sólidas e líquidas que sofreram diluição posteriormente no estabelecimento da adquirente não desnatura a sua natureza de "preparação". ii) o fato do kit ser destinado a uma empresa que produz refrigerantes é relevante para a classificação de tal mercadoria no Ex 01 da posição 2106.90. iii) os sólidos presentes no kit são produtos de conservação e ácido cítrico, todos expressamente mencionados como partes integrantes das preparações, podendo ser misturados posteriormente aos extratos, no momento da diluição. No mesmo sentido, merece menção também acórdão recentemente proferido, pelo e. Tribunal Regional Federal da 1ª Região, no julgamento da APC nº 1003920-70.2018.4.01.3200, do qual transcrevo os seguintes trechos da ementa de julgamento: TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. ALEGAÇÃO DE FATOS NOVOS. AFASTAMENTO. COFINS E CONTRIBUIÇÃO AO PIS. "KITS” DE CONCENTRADO PARA BEBIDA NÃO ALCOÓLICA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL UNIFICADA DAS PREPARAÇÕES NÃO ALCOÓLICAS DESTINADAS À ELABORAÇÃO DE REFRIGERANTES. POSSIBILIDADE. CÓDIGO 2106.90.10 EX 01 DA TIPI. ALÍQUOTA ZERO. LEI 10.865/2004 (ART. 28, INCISO VII). HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. (...) 8. O Código NCM 2106.90.10, Ex 01, da TIPI, a que se refere a regra do art. 28, inciso VII, da Lei 10.865/2004, prevê que a mercadoria tenha as seguintes características (atributos), além de destinação específica: (i) seja uma preparação composta; (ii) seja não alcoólica; (iii) seja caracterizada como extrato concentrado ou sabor concentrado; (iv) seja destinada para elaboração de bebida da posição 22.02; (v) tenha capacidade de diluição superior a 10 (dez) partes da bebida para cada parte do concentrado. 9. Com relação aos traços descritos nos itens “ii” e “iv”, não há qualquer dúvida, nem discussão nos autos, remanescendo controvertida a verificação dos atributos - que permitem a classificação unificada - descritos nos itens “i” (caracterização do concentrado como preparação composta), “iii” (caracterização da preparação como extrato concentrado ou sabor concentrado) – e “v” (que a preparação tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida produzida para cada parte do concentrado). 10. Verifica-se, da análise da descrição contida na TIPI, que a destinação dada à mercadoria possui indiscutível relevância para a sua correta classificação fiscal, uma vez que o código 2106.90.10 e seus Ex 01 e 02 apresentam, textualmente, os seguintes elementos teleológicos identificados nas expressões: “(...) utilizados para elaboração de bebidas” (2101.90.10 - grifei), “(...), para elaboração de bebida da posição 22.02, (...)” (Ex 01), “(...) para elaboração de Fl. 3197DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 96 bebida refrigerante do Capítulo 22, ...” (Ex 02). O Sistema Harmonizado de classificação confere, portanto, preponderância ao uso e destinação da mercadoria em relação à sua constituição físico-química, para se determinar a classificação fiscal. 11. A argumentação de que os concentrados produzidos pela apelada e acondicionados na forma de kits não se caracterizam como preparações, simples ou compostas, não apresenta consistência fática, nem jurídica, data vênia, quando examinada, à luz das provas periciais acostadas aos autos e da legislação tributária de regência da matéria, inclusive as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias – NESH. 12. A legislação não exige que a preparação, para ser qualificada juridicamente como tal, esteja previamente homogeneizada e diluída em água no momento da saída do estabelecimento da apelada, isto é, esteja pronta para uso imediato, bastando que contenha os elementos essenciais que, utilizados de forma conjunta, integral, na proporção determinada pela fórmula, e após o tratamento complementar, componham a mistura necessária para a elaboração da bebida da posição 22.02 (refrigerante). 13. A Nota Explicativa do Sistema Harmonizado (NESH) nº 7 chega a prever, expressamente, que os ácidos e os agentes de conservação fazem parte da "preparação" (classificada no Código 2106.90.10), podendo esta ser remetida ao adquirente sem passar pela diluição, realidade que se identifica com a forma de acondicionamento do concentrado em partes que compõem o "kit" de cada bebida, inclusive, a teor da referida Nota, (...) para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, etc (...). 14. Além de a ausência de prévia homogeneização e diluição no estabelecimento da apelada - de todos os componentes da preparação não descaracterizá-la, segundo as NESHs nº 7 e 12, tal forma de proceder se justifica diante da necessidade de se evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água e, também, em razões de ordem físico-químicas. 15. Sendo o concentrado produzido pela apelada uma preparação, incide, na espécie (por força da NESH X à RGI/SH 2.b, acima transcrita), a RGI/SH 1, a qual determina que a classificação seja realizada pela aplicação dos textos das posições e das notas de seção e de capítulo, remetendo, portanto, à incidência das notas 7 (sete) e 12 (doze). De tal sorte que os textos da posição 2106.90.10 e suas respectivas notas explicativas em especial a 7 e 12 - são suficientes para a correta classificação fiscal dos kits de concentrados comercializados pela apelada como mercadoria única. 16. A pretensão de classificação isolada de cada uma das partes integrantes do kit de concentrado somente teria procedência na hipótese da venda e utilização, em separado, de cada uma dessas partes, realidade que não se verifica na espécie, pois cada componente isoladamente considerado é inservível para a fabricação das bebidas, conforme demonstram os laudos técnicos das perícias realizadas Fl. 3198DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 97 pelo Instituto Nacional de Tecnologia (INT) e do Centro de Tecnologia de Embalagem do Instituto de Tecnologia de Alimentos do Estado de São Paulo CETEA-ITAL. 17. Da análise dos laudos do Instituto Nacional de Tecnologia INT e do Centro de Tecnologia de Embalagem do Instituto de Tecnologia de Alimentos do Estado de São Paulo CETEA-ITAL, bem assim da legislação tributária examinada sistematicamente, conclui-se que as mercadorias comercializadas pela autora apresentam os atributos (características) e a destinação a que se refere o Código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, classificando-se, portanto, como preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. (...) 19. A qualificação do produto comercializado pela apelada como concentrado para bebidas não alcoólicas (classificado no Código Suframa unitário nº 0653) foi realizada, também, pela SUFRAMA, em 2007, por força do Parecer Técnico de Projeto nº 224/07 e da Resolução nº 298/07 (ID 199214044), tendo o concentrado sido definido, tecnicamente, como “preparações químicas utilizadas como matéria-prima para industrialização de bebidas não alcoólicas, com capacidade de diluição superior a 10 partes de bebida para cada parte do concentrado. 20. Embora a classificação fiscal de mercadorias se encontre na esfera de competência exclusiva da Receita Federal do Brasil, a SUFRAMA apresentou definição técnica da mercadoria produzida pela apelada. E, no exercício dessa atribuição, a SUFRAMA definiu, no Parecer Técnico de Projeto nº 224/07, os concentrados como preparações químicas utilizadas como matéria-prima para industrialização de bebidas não alcoólicas, com capacidade de diluição superior a 10 partes de bebida para cada parte do concentrado” (ID 199214044). (...) (AC 1003920-70.2018.4.01.3200, JUIZ FEDERAL HENRIQUE GOUVEIA DA CUNHA, TRF1 - SÉTIMA TURMA, PJe 24/08/2022) (Grifamos) Destaque-se que, ao contrário do alegado na autuação, a classificação de mercadoria constituída por mais de um componente, não misturados entre si, como produto único, não é algo vedado pelas NESH. Neste sentido, as Notas Explicativas da “Seção VI – Produtos das indústrias químicas ou das indústrias conexas” e “Seção VII – Plástico e suas obras; borracha e suas obras”, expressamente consagram a possibilidade de classificação de produtos sortidos com base na sua destinação, após a mistura, ex vi: Esta Nota diz respeito à classificação dos produtos que se apresentam em sortidos compostos de diversos elementos constitutivos distintos, classificáveis, no todo ou em parte, na presente Seção. Todavia, a Nota apenas visa os sortidos cujos elementos constitutivos se reconheçam como destinados, após mistura, a Fl. 3199DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 98 constituir um produto das Seções VI ou VII. Estes sortidos classificam-se na posição correspondente a este último produto, desde que os seus elementos constitutivos satisfaçam as condições enumeradas nas alíneas a) a c) da Nota. Não se trata de aplicar a referida nota ao presente caso, até porque, expressamente aplicável apenas aos produtos das Seções VI ou VII. Ocorre que, sendo admitida pela NESH a classificação de partes separadas na posição correspondente ao produto que constituirão após mistura, o silêncio das notas explicativas da posição 2106 sobre tal possibilidade não pode ser interpretado como vedação, devendo a classificação se ater aos outros dados previstos nas notas explicativas, que indicam a adequação da classificação adotada pela recorrente. Conforme bem pontuado pelo ex- Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto, no voto vencido supra referido, “[t]ratam-se de critérios que só aclaram (ainda que por analogia) ainda mais os parâmetros que devem ser considerados para a classificação dos kits de concentrados, os quais são nitidamente destinados à fabricação de bebidas não alcoólicas, em utilização conjunta, enviados simultaneamente (kits) e em proporção e quantidades suficientes para a produção dos concentrados a serem diluídos”. A relevância do critério da destinação pela NESH também é ressaltada no próprio exemplo dado pela autuação, sobre a classificação de estojos de desenho. Em tal situação, mesmo sendo constituídos por produtos plenamente distinguíveis e autônomos, no caso, por uma régua (posição 90.17), um disco de cálculo (posição 90.17), um compasso (posição 90.17), um lápis (posição 96.09) e um apontador (posição 82.14), apresentados em um estojo de folha de plástico (posição 42.02), o kit é classificado como uma mercadoria única enquadrada na posição 90.17 . Por fim, ainda que se entendesse pela insuficiência da RGI 1 para classificação da mercadoria em análise, entendo que a classificação fiscal estaria respaldada também por uma aplicação, excepcional, da RGI 2 a), que assim dispõe: Qualquer referência a um artigo em determinada posição abrange esse artigo mesmo incompleto ou inacabado, desde que apresente, no estado em que se encontra, as características essenciais do artigo completo ou acabado. Abrange igualmente o artigo completo ou acabado, ou como tal considerado nos termos das disposições precedentes, mesmo que se apresente desmontado ou por montar. Por pertinente, transcrevo os seguintes trechos da sua nota explicativa: I) A primeira parte da Regra 2a) amplia o alcance das posições que mencionam um artigo determinado, de maneira a englobar não apenas o artigo completo, mas também o artigo incompleto ou inacabado, desde que apresente, no estado em que se encontra, as características essenciais do artigo completo ou acabado. (...)III) Tendo em vista o alcance das posições das Seções I aVI, a presente parte da Regra não se aplica, normalmente, aos produtos dessas Seções. Fl. 3200DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-002.770 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.727044/2015-61 99 Qualquer referência a um artigo em determinada posição abrange esse artigo mesmo incompleto ou inacabado, desde que apresente, no estado em que se encontra, as características essenciais do artigo completo ou acabado. Abrange igualmente o artigo completo ou acabado, ou como tal considerado nos termos das disposições precedentes, mesmo que se apresente desmontado ou por montar. Por pertinente, transcrevo os seguintes trechos da sua nota explicativa: I) A primeira parte da Regra 2a) amplia o alcance das posições que mencionam um artigo determinado, de maneira a englobar não apenas o artigo completo, mas também o artigo incompleto ou inacabado, desde que apresente, no estado em que se encontra, as características essenciais do artigo completo ou acabado. (...)III) Tendo em vista o alcance das posições das Seções I aVI, a presente parte da Regra não se aplica, normalmente, aos produtos dessas Seções. Assim, sendo inegável que os kits possuem, no estado em que se encontram, as características essenciais do artigo completo e acabado, carecendo única e exclusivamente da mistura final das suas partes, entendo que eles poderiam ser considerados, no máximo, um produto incompleto ou inacabado, o que permitiria uma aplicação, excepcional, da RGI 2 a), para fins de classificação fiscal, exceção esta que se justificaria justamente em razão do silêncio do texto da posição 21.06 e das notas explicativas, quanto à viabilidade de classificação de preparação composta, constituída por partes não misturadas. Conclusão Em breve síntese, são estes os fundamentos pelos quais, respeitosamente, divergi do ilustre conselheiro relator. Assinado Digitalmente Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues Fl. 3201DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Declaração de Voto 2 DA GLOSA EM RAZÃO DA RECLASSIFICAÇÃO DOS KITS PARA FABRICAÇÃO DE BEBIDAS

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Numero do processo: 10580.727580/2018-93
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Nov 26 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Feb 03 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/02/2014 a 31/12/2014 RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE DA LEI TRIBUTÁRIA. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. INC. VI DO ART. 29 DA LEI Nº 12.101/2009. CONSTITUCIONALIDADE DOS DEMAIS REQUISITOS. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. O Supremo Tribunal Federal, no bojo da ADI nº 4480, ateve-se a declarar a inconstitucionalidade do inc. VI do art. 29 da Lei nº 12.101/2009, razão pela qual permanece de observância obrigatória os demais requisitos previstos no dispositivo para o gozo da imunidade.
Numero da decisão: 9202-011.571
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e no mérito, dar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Maurício Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: LUDMILA MARA MONTEIRO DE OLIVEIRA
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REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE DA LEI TRIBUTÁRIA. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. INC. VI DO ART. 29 DA LEI Nº 12.101/2009. CONSTITUCIONALIDADE DOS DEMAIS REQUISITOS. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. O Supremo Tribunal Federal, no bojo da ADI nº 4480, ateve-se a declarar a inconstitucionalidade do inc. VI do art. 29 da Lei nº 12.101/2009, razão pela qual permanece de observância obrigatória os demais requisitos previstos no dispositivo para o gozo da imunidade. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e no mérito, dar-lhe provimento. Fl. 1052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.571 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10580.727580/2018-93 2 Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Maurício Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso de recurso especial interposto pela FAZENDA NACIONAL em face do acórdão de nº 2402-010.913, colmatado pelo acórdão de nº 2402-012.139, ambos proferidos pela Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara desta Segunda Seção de Julgamento que, i) por maioria de votos conheceu do recurso voluntário manejado por PARQUE SOCIAL - EMPREENDEDORISMO E DESENVOLVIMENTO SOCIAL; e, ii) por maioria de votos, deu-lhe provimento para cancelar o crédito tributário relativo às contribuições da empresa e para o GILRAT. Colaciono, por oportuno, a ementa dos objurgados acórdãos e seus respectivos dispositivos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/02/2014 a 31/12/2014 IMUNIDADE. REQUISITOS. CERTIFICADO DE ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL - CEBAS. ART. 55, II, DA LEI Nº 8.212/91. O STF declarou a constitucionalidade do inciso II do art. 55 da Lei nº 8.212/91 que estabelece que a entidade beneficente deve ser portadora do Certificado e do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social que, posteriormente, passou a ser o Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), fornecidos pelo Conselho Nacional de Assistência Social. ENTIDADES BENEFICENTES. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. Fl. 1053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.571 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10580.727580/2018-93 3 As contribuições devidas a outras entidades e fundos denominados “Terceiros” não se destinam à Seguridade Social, e, portanto, não estão abrigadas pelo manto da imunidade tributária prevista no art. art. 195, § 7º., da Constituição Federal. CEBAS. NATUREZA DECLARATÓRIA. EFEITOS EX TUNC. O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos para a fruição da imunidade. Dispositivo: Acordam os membros do colegiado: (i) por maioria de votos, conhecer do recurso voluntário interposto. Vencidos os conselheiros Francisco Ibiapino Luz e Vinícius Mauro Trevisan, que entenderam ter ocorrido propositura, pela Recorrente, de ação judicial com o mesmo objeto, restando configurada a concomitância do processo administrativo com o judicial, implicando renúncia à via administrativa decorrente do princípio da unidade de jurisdição; (ii) por maioria de votos, dar-lhe provimento parcial, para cancelar apenas o lançamento relativo às contribuições da empresa e para o Gilrat. Os conselheiros Rodrigo Duarte Firmino e Ana Cláudia Borges de Oliveria (relatora) deram provimento ao recurso interposto. O conselheiro Francisco Ibiapino Luz, negou-lhe provimento. Designado pra redigir o voto vencedor o conselheiro Gregório Rechman Júnior. (f. 960/961) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/02/2014 a 31/12/2014 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. REJEIÇÃO. OMISSÃO. Os embargos de declaração não se destinam a trazer à baila novo julgamento do mérito, posto que possuem fundamentação atrelada à existência de omissão, obscuridade, contradição ou, porventura, erro material ou de grafia. O inconformismo, que tem como real escopo a pretensão de reformar o decisum, não há como prosperar, porquanto inocorrentes as hipóteses de omissão, contradição, obscuridade ou erro material. Dispositivo: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar os embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional. (f. 982) Cientificada, apresentou o recurso especial de divergência (f. 994/1.020) alegando, em apertadíssima síntese, que nos acórdãos paradigmas nºs 2202-010.020 e nº 2202-009.130, em situação análoga, entendeu pela necessidade de observância do disposto no art. 29 da Lei nº 12.101/2009. Pugna pela reforma da decisão recorrida Fl. 1054DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.571 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10580.727580/2018-93 4 que, com fundamento no decidido nas ADIs 2.028, 2.036, 2.228 e 2.621, a Ministra Rosa Weber, no julgamento de embargos de declaração no RE 566.622/RS, acolheu a tese de inconstitucionalidade formal apenas do inciso III e dos §§ 3º, 4º e 5º do art. 55 da Lei nº 8.212, de 1991, acrescidos pela Lei nº 9.732, de 1998, permanecendo hígido, sob o enfoque da constitucionalidade formal, o restante do dispositivo. Partindo dessa explanação detalhada e literal do voto proferido pelo Supremo Tribunal Federal, pode-se concluir que a interpretação do acórdão recorrido ultrapassa, e desrespeita, a determinação daquele julgado. (f. 1.020) Às f. 1.021/1.033 acostado o despacho de admissibilidade concluindo que, da análise dos acórdãos recorrido e paradigmas, se verifica a divergência suscitada. Cumpre dizer que em todos os acórdãos, trata-se de entidades que se consideraram isentas ao argumento de que possuíam o CEBAS, sem no entanto preencher todos os requisitos do art. 29 da Lei n° 12.101/2009, para períodos compreendidos a partir de sua vigência. No acórdão recorrido, a Relatora considerou que a existência do CEBAS seria suficiente para o reconhecimento da entidade como isenta, eis que somente lei complementar poderia estabelecer outros requisitos e, sendo a Lei n° 12.101/2009 uma lei ordinária, a entidade não estaria obrigada ao cumprimento dos requisitos nela estabelecidos. Nos paradigmas, por sua vez, além de as entidades possuírem o CEBAS, o entendimento foi no sentido de deveriam cumprir os requisitos previstos no art. 29 da Lei n° 12.101/2009, eis que não inquinados de inconstitucionalidade. Comprovada a divergência jurisprudencial suscitada, deve ser dado seguimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional. (sublinhas deste voto) Apesar de cientificada, a parte recorrida deixou transcorrer in albis o prazo para apresentação de contrarrazões. É o relatório. VOTO Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Relatora. I – DO CONHECIMENTO Ponho-me de acordo com o despacho de admissibilidade, na medida em que, tanto nos paradigmas quanto no recorrido discute-se a aplicabilidade do disposto art. 29 da Lei nº 12.101/2009., em situações parelhas. O acórdão recorrido sustenta que Fl. 1055DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.571 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10580.727580/2018-93 5 [d]e acordo com a embargante, “não se pode considerar que a concessão de CEBAS dispensa a contribuinte do cumprimento das demais exigências, pois são requisitos cumulativos e obrigatórios para fazer jus à imunidade” (fl. 993). Ocorre que esse entendimento parece equivocado à medida que o Supremo Tribunal Federal esclareceu, no julgamento do RE 566.622 e da ADI 4.480 que cabe somente à Lei Complementar definir as condições e requisitos materiais para a fruição da imunidade tributária. Em sentido oposto, no primeiro paradigma, de nº 2202-010.020 dito que o art. 29 da Lei nº 12.101, de 2009, por trazer aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo, sendo assim passíveis de definição em lei ordinária, foi declarado constitucional, de forma que deve ser observado pelo aplicador da Lei. O segundo paradigma, de nº 2202-009.130, por sua vez, ostenta em ementa tese frontalmente colidente à encampada na decisão recorrida. Confira-se: Somente ficavam isentas das contribuições de que tratam os art. 22 e 23 da Lei nº 8.212/91 a partir de 30/11/2009, as entidades beneficentes de assistência social que cumprem cumulativamente os requisitos do art. 29 da Lei nº 12.101/2009. Conheço, pois, do recurso especial fazendário, presentes os pressupostos de admissibilidade. II – DO MÉRITO Cinge-se a controvérsia determinar quais seriam os requisitos previstos para que a parte ora recorrida pudesse gozar da imunidade prevista no § 7º do art. 195 da CRFB/88, que determina, ao meu aviso, de forma atécnica serem “isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.” Após anos de imbróglios jurisprudenciais e doutrinários, o exc. Supremo Tribunal Federal finalmente colocou uma pá de cal na controvérsia quando o Tribunal Pleno, em sessão realizada em 18/12/2019, acolheu parcialmente os aclaratórios manejados pela Fazenda Nacional no bojo do RE nº 566.662/RS (Tema de nº 32), prolatando o acórdão assim ementado: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA Nº 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S 2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7º, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO ART. 55, II, DA LEI Nº 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL. Fl. 1056DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.571 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10580.727580/2018-93 6 1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7º, da Lei Maior, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas. 2. É constitucional o art. 55, II, da Lei nº 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória nº 2.187-13/2001. 3. Reformulada a tese relativa ao tema nº 32 da repercussão geral, nos seguintes termos: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.” 4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo. (RE nº 566.622 ED, Rel. MARCO AURÉLIO, Rel.ª p/ Acórdão: ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/2019, publicado em 11/05/2020) Pôde o Guardião da Carta Constitucional debruçar-se ainda sobre a conformidade da Lei nº 12.101/2009 com o ordenamento jurídico pátrio no bojo da ADI nº 4480 tendo, em sede de embargos, prolatado a seguinte decisão no controle concentrado de constitucionalidade: O Tribunal, por unanimidade, acolheu parcialmente os embargos de declaração, com efeitos infringentes, para complementar a decisão embargada a fim de fazer constar o art. 29, VI, da Lei nº 12.101/2009 no dispositivo da decisão embargada, cuja redação passa a ser a seguinte: "Ante o exposto, julgo parcialmente procedente a presente ação direta de inconstitucionalidade para declarar a inconstitucionalidade formal do art. 13, III, §1º, I e II, §§ 3º e 4º, I e II, §§ 5º, 6º e 7º; do art. 14, §§ 1º e 2º; do art. 18, caput; do art. 29, VI, e do art. 31 da Lei 12.101/2009, com a redação dada pela Lei 12.868/2013, e declarar a inconstitucionalidade material do art. 32, § 1º, da Lei 12.101/2009", tudo nos termos do voto do Relator. Plenário, Sessão Virtual de 18.12.2020 a 5.2.2021. A despeito de ter restado consignado no acórdão de embargos que o Regimento Interno deste eg. Conselho “preceitua que é vedado ao julgador afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade, salvo se tiver sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do STF” (f. 1.659), a Turma a quo extrapolou a declaração de inconstitucionalidade ultimada pelo Poder Judiciário – o único que detêm competência para tanto, frise-se – dizendo estar todo o art. 29 da Lei nº 12.101/2009 inquinado por mácula, o que, como visto, não se mostra verossímil. Fl. 1057DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.571 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10580.727580/2018-93 7 Note que no acórdão que apreciou os embargos manejados pela parte ora recorrente dito padecer o decisium de “omissão quanto à questão relativa aos descumprimentos das exigências constantes dos incisos IV e VIII do art. 29 da Lei nº 12.101/09”, ambos de observância obrigatória, mormente no âmbito deste órgão cuja competência está restrita ao controle de legalidade do ato administrativo, porquanto não alcançados pela declaração de inconstitucionalidade – limitada ao inc. VI do art. 29 da Lei nº 12.101/2009. Merece ser provido o recurso especial fazendário, portanto. A tese acolhida para afastar o lançamento, suscitada de ofício, fez com que a única alegação trazida em sede de recurso voluntário não fosse apreciada, eis que constatada a prejudicialidade. Transcrevo o que consta no acórdão recorrido: De acordo com a recorrente, a divergência que deu causa à autuação decorre das GFIPs da Contribuinte terem sido indevidamente apresentadas como cumulativas (complementando as anteriores), quando na verdade, deveriam ter sido declaradas como retificadoras (substituindo as anteriores). Ao invés de apresentar uma única GFIP contendo todas as informações da maneira consolidada, a Contribuinte declarou incorretamente diversas GFIPs, que se analisadas globalmente de forma cumulativa (uma complementando a anterior) contém todas as informações devidas. O objetivo era individualizar os empregados por centro de custeio. Por fim, aduz que os recolhimentos das contribuições sociais feitos via GPSs ao longo do exercício ocorreram regularmente. De acordo com o art. 32, I da Lei n.° 8.212/91, c/c art. 225, I, §9°, do RPS, a empresa é obrigada a elaborar folhas de pagamento dentro dos padrões estabelecidos pelo INSS. Ocorre que aqui o lançamento refere-se a obrigação principal, cuja análise entendo que resta prejudicada frente ao julgamento favorável do mérito. De todo modo, a par do resultado final do julgamento, quando os autos forem baixados devem ser considerados todos os recolhimentos das contribuições sociais feitos via GPS pela recorrente. III – DO DISPOSITIVO Ante o exposto, conheço do recurso especial fazendário e dou-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Ludmila Mara Monteiro de Oliveira Fl. 1058DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10807573 #
Numero do processo: 15471.001523/2007-89
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 28 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 07 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2004 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. EFEITOS DA IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. A impugnação intempestiva não instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo, sendo inadmissível o recurso voluntário interposto contra acórdão proferido pela DRJ, que nega conhecimento das razões de fato e de direito expostas em impugnação intempestiva.
Numero da decisão: 2202-011.159
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento. Assinado Digitalmente Andressa Pegoraro Tomazela – Relatora Assinado Digitalmente Sonia de Queiroz Accioly – Presidente Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Marcelo de Sousa Sateles (substituto[a] convocado[a] para eventuais participações), Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sonia de Queiroz Accioly (Presidente).
Nome do relator: ANDRESSA PEGORARO TOMAZELA
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EFEITOS DA IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. A impugnação intempestiva não instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo, sendo inadmissível o recurso voluntário interposto contra acórdão proferido pela DRJ, que nega conhecimento das razões de fato e de direito expostas em impugnação intempestiva. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento. Assinado Digitalmente Andressa Pegoraro Tomazela – Relatora Assinado Digitalmente Sonia de Queiroz Accioly – Presidente Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Marcelo de Sousa Sateles Fl. 89DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.159 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15471.001523/2007-89 2 (substituto[a] convocado[a] para eventuais participações), Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sonia de Queiroz Accioly (Presidente). RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: Contra o contribuinte em epígrafe foi emitida Notificação de Lançamento do Imposto de Renda da Pessoa Física – IRPF (fls. 09 a 13), referente ao exercício 2004, ano-calendário 2003. Após a revisão da Declaração foram apurados os seguintes valores: Imposto de Renda Pessoa Física – Suplementar (Sujeito à Multa de Ofício) 3.204,88 Multa de Ofício (passível de redução) 2.403,66 Juros de Mora (calculado até 29/06/2007) 1.534,81 Imposto de Renda Pessoa Física (Sujeito à Multa de Mora) 0,00 Multa de Mora (não passível de redução) 0,00 Juros e Mora (calculado até 29/06/2007) 0,00 Total do Crédito Tributário 7.143,35 O lançamento acima foi decorrente da verificação das seguintes infrações: Omissão de Rendimentos do Trabalho com/sem vínculo Empregatício – omissão de parte dos rendimentos do trabalho com/sem vínculo empregatício, relativos ao exercício 2004, ano-calendário 2003. Fonte Pagadora: Fundação Petrobrás de Seguridade Social Petrus, CNPJ nº 34.053.942/0001-50. Valor: R$ 24.339,40. Fonte Pagadora: Itaú Vida e Previdência SA , CNPJ nº 53.031.217/0001-25. Valor: R$ 488,44. Os enquadramentos legais encontram-se às fls. 02/04 dos autos. Conforme AR (Aviso de Recebimento) de fl. 13, o impugnante foi cientificado da autuação em 02/07/2007. Em 08 de agosto de 2007, apresentou impugnação (fl. 01) alegando, em suma, que por ocasião da entrega da notificação encontrava-se no exterior, retornando ao Brasil em 06 de agosto de 2007 (fl.05), razão porque solicita a devolução de prazo para que possa recolher o valor lançador ou impugná-lo. Posteriormente, em 15 de outubro de 2007 é encaminhado à DRJ-RJII, expediente referindo-se à juntada de documentos a favor do contribuinte, conforme petição Fl. 90DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.159 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15471.001523/2007-89 3 do próprio (fl. 18), onde o mesmo solicita refazimento dos cálculos da autuação tendo em vista não ter sido considerado o valor do IRRF de R$ 4.560,03, conforme documento anexado. A anexação ao presente processo na DRJ-RJII deu-se em 21 de novembro de 2007. O julgamento do presente processo pela DRJ/Brasília-DF se dá em face da transferência de competência instituída pela Portaria RFB nº 1.023, de 30 de março de 2009, publicada no DOU em 02/04/2009. A DRJ negou provimento à Impugnação do contribuinte, ora Recorrente, em acórdão assim ementado: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF Exercício: 2004 IMPUGNAÇÃO. INTEMPESTIVIDADE. Considera-se intempestiva a impugnação apresentada após o decurso do prazo de trinta dias a contar da data em que foi feita a intimação da exigência, não tendo a faculdade, portanto, de instaurar a fase litigiosa do procedimento fiscal. Impugnação Não Conhecida Crédito Tributário Mantido Cientificado da decisão de primeira instância em 28/09/2009, o sujeito passivo interpôs, em 27/10/2009, Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que deve ser devolvido a ele o prazo para apresentação de impugnação, tendo em vista que comprovou estar no exterior quando da intimação da Notificação de Lançamento. Ademais, no mérito, requer sejam considerados os débitos relativos ao Imposto de Renda Retido na Fonte no valor de R$ 4.560,03 sobre os rendimentos por ele recebidos e supostamente omitidos. É o relatório. VOTO Conselheiro Andressa Pegoraro Tomazela, Relatora. O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço. Como se verifica dos autos do presente processo administrativo, a Impugnação do Recorrente não foi conhecida por ter sido apresentada intempestivamente. Entendeu a DRJ, ao proferir o acórdão de primeira instância, que a impugnação foi apresentada intempestivamente, tendo ocorrido assim a preclusão temporal, que impossibilitaria a análise do mérito, por não ter sido instaurada a fase litigiosa, nos seguintes termos: Fl. 91DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.159 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15471.001523/2007-89 4 Desta forma, considerando que a impugnação foi apresentada intempestivamente, não tendo o condão de instaurar a fase litigiosa do procedimento, e que a competência da Delegacia da Receita Federal de Julgamento somente surge após a instauração da fase litigiosa, a mesma não deve ser conhecida. Outrossim, a simples ausência do autuado do país, não pode ser aceita como fundamento para a exclusão do exercício da livre defesa do mesmo em tempo de validar o pleno direito ao contraditório. Prevalece a validade da intimação, mesmo com a ausência do contribuinte do país e, ante a falta de previsão legal para devolução de prazo para defesa, não há como concedê-la e assim, diferente não pode ser o procedimento da autoridade fiscal, seja ela lançadora ou julgadora, tendo em vista a previsão do parágrafo único do artigo 142 do CTN de que: Art. 142. ... Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. (destaquei) Relativamente ao IRRF alegado pelo autuado, cabe à DRF de origem, os procedimentos de verificação da necessidade de revisão de ofício, a seu critério. De fato, conforme se verifica do aviso de recebimento (fls. 13), o Recorrente foi intimado da Notificação de Lançamento no dia 02/07/2007. Conforme artigo 15 do Decreto nº 70.235/72, o sujeito passivo possui o prazo de 30 dias para apresentar Impugnação. Ocorre que a Impugnação foi apresentada apenas no dia 08/08/2007. Dessa forma, sendo intempestiva a Impugnação, ocorreu a preclusão temporal no caso em questão, razão pela qual não se instaurou a fase litigiosa do procedimento, nos termos do artigo 14 do Decreto nº 70.235/72. Conclusão Por todo o exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Andressa Pegoraro Tomazela Fl. 92DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10801894 #
Numero do processo: 11065.720018/2018-21
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Feb 03 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2013 a 30/06/2013 PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade, computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. IMPOSSIBILIDADE No regime monofásico de tributação não há previsão de apuração de créditos básicos da não-cumulatividade, haja vista que a incidência efetiva-se uma única vez. MERCADORIAS ADQUIRIDAS PARA REVENDA. APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE O ICMS-SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE O ICMS-ST não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado da contribuição devida, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias, além do que não há a incidência no contribuinte substituto, o que impede a apropriação do crédito pelo adquirente, pois não há cumulação a ser evitada. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. IPTU E TAXAS CONDOMINIAIS. ASSUMIDOS PELO LOCATÁRIO. IMPOSSIBILIDADE. O pagamento pelo locatário do IPTU e de taxas condominiais, em razão de disposição contratual, não geram direito à apropriação de créditos da Cofins e da contribuição para o PIS com base no artigo 3º, IV, da Lei 10.833/03 e no artigo 3º, IV, da Lei 10.637/02, uma vez que consistem em despesas distintas e independentes das despesas de aluguéis de prédios.
Numero da decisão: 3202-002.196
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do recurso voluntário, e no mérito, na parte conhecida, em dar-lhe parcial provimento para (i) reconhecer parcialmente o crédito postulado nos exatos termos consignados no Relatório de Diligência Fiscal (fls. 3.853/6.551) e (ii) afastar as glosas dos créditos referidos no item 4, do mesmo Relatório de Diligência Fiscal. Por maioria de votos, em negar provimento ao recurso quanto à incidência das contribuições sobre “descontos condicionais - acordos promocionais”. Vencida a Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, que dava provimento ao recurso na matéria. Por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso para manter as glosas com IPTU e taxas condominiais. Vencidas as Conselheiras Juciléia de Souza Lima (Relatora), Onízia de Miranda Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria, que davam provimento ao recurso para reverter essas glosas. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Wagner Mota Momesso de Oliveira – Redator Designado Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2013 a 30/06/2013 PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade, computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. IMPOSSIBILIDADE No regime monofásico de tributação não há previsão de apuração de créditos básicos da não-cumulatividade, haja vista que a incidência efetiva-se uma única vez. MERCADORIAS ADQUIRIDAS PARA REVENDA. APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE O ICMS-SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE O ICMS-ST não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado da contribuição devida, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias, além do que não há a incidência no contribuinte substituto, o que impede a apropriação do crédito pelo adquirente, pois não há cumulação a ser evitada. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. IPTU E TAXAS CONDOMINIAIS. ASSUMIDOS PELO LOCATÁRIO. IMPOSSIBILIDADE. O pagamento pelo locatário do IPTU e de taxas condominiais, em razão de disposição contratual, não geram direito à apropriação de créditos da Cofins e da contribuição para o PIS com base no artigo 3º, IV, da Lei 10.833/03 e no artigo 3º, IV, da Lei 10.637/02, uma vez que consistem em despesas distintas e independentes das despesas de aluguéis de prédios.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do recurso voluntário, e no mérito, na parte conhecida, em dar-lhe parcial provimento para (i) reconhecer parcialmente o crédito postulado nos exatos termos consignados no Relatório de Diligência Fiscal (fls. 3.853/6.551) e (ii) afastar as glosas dos créditos referidos no item 4, do mesmo Relatório de Diligência Fiscal. Por maioria de votos, em negar provimento ao recurso quanto à incidência das contribuições sobre “descontos condicionais - acordos promocionais”. Vencida a Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, que dava provimento ao recurso na matéria. Por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso para manter as glosas com IPTU e taxas condominiais. Vencidas as Conselheiras Juciléia de Souza Lima (Relatora), Onízia de Miranda Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria, que davam provimento ao recurso para reverter essas glosas. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Wagner Mota Momesso de Oliveira – Redator Designado Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-01-31T15:30:02Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-01-31T15:30:02Z; Last-Modified: 2025-01-31T15:30:02Z; dcterms:modified: 2025-01-31T15:30:02Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-01-31T15:30:02Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-01-31T15:30:02Z; meta:save-date: 2025-01-31T15:30:02Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-01-31T15:30:02Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-01-31T15:30:02Z; created: 2025-01-31T15:30:02Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 47; Creation-Date: 2025-01-31T15:30:02Z; pdf:charsPerPage: 1899; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-01-31T15:30:02Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 11065.720018/2018-21 ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 16 de dezembro de 2024 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE WMS SUPERMERCADOS DO BRASIL INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2013 a 30/06/2013 PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade, computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. IMPOSSIBILIDADE No regime monofásico de tributação não há previsão de apuração de créditos básicos da não-cumulatividade, haja vista que a incidência efetiva- se uma única vez. MERCADORIAS ADQUIRIDAS PARA REVENDA. APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE O ICMS-SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE O ICMS-ST não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado da contribuição devida, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias, além do que não há a incidência no contribuinte substituto, o que impede a apropriação do crédito pelo adquirente, pois não há cumulação a ser evitada. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. IPTU E TAXAS CONDOMINIAIS. ASSUMIDOS PELO LOCATÁRIO. IMPOSSIBILIDADE. O pagamento pelo locatário do IPTU e de taxas condominiais, em razão de disposição contratual, não geram direito à apropriação de créditos da Cofins e da contribuição para o PIS com base no artigo 3º, IV, da Lei Fl. 6839DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 2 10.833/03 e no artigo 3º, IV, da Lei 10.637/02, uma vez que consistem em despesas distintas e independentes das despesas de aluguéis de prédios. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do recurso voluntário, e no mérito, na parte conhecida, em dar-lhe parcial provimento para (i) reconhecer parcialmente o crédito postulado nos exatos termos consignados no Relatório de Diligência Fiscal (fls. 3.853/6.551) e (ii) afastar as glosas dos créditos referidos no item 4, do mesmo Relatório de Diligência Fiscal. Por maioria de votos, em negar provimento ao recurso quanto à incidência das contribuições sobre “descontos condicionais - acordos promocionais”. Vencida a Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, que dava provimento ao recurso na matéria. Por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso para manter as glosas com IPTU e taxas condominiais. Vencidas as Conselheiras Juciléia de Souza Lima (Relatora), Onízia de Miranda Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria, que davam provimento ao recurso para reverter essas glosas. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Wagner Mota Momesso de Oliveira – Redator Designado Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO Fl. 6840DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 3 Trata-se de Recurso Voluntário contra lançamentos de ofício relativos à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), na modalidade não-cumulativa e cumulativa, fls. 2759 a 2767, e Programa de Integração Social (PIS), referentes ao primeiro semestre de 2013. O lançamento das contribuições para os diversos períodos somou R$ 43.380,16 (Cofins cumulativa), R$ 56.168.735,95 (Cofins não-cumulativa), R$ 9.399,04 (PIS cumulativo) e R$ 12.195.528,16 (PIS não-cumulativo). O total geral dos autos de infração, com a multa de ofício de 75% e juros moratórios, totalizou R$ 155.307.128,06. O contribuinte apresentou Recurso Voluntário contra decisão consubstanciada no Acórdão nº 10-63.407 (fls. 3430 a 3457), proferido pela 7ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre (RS) – DRJ/POA – que decidiu, por unanimidade de votos, não conhecer da impugnação quanto à exclusão do ICMS da base de cálculo, e, na parte conhecida, julgou pela improcedência da impugnação, conforme ementado abaixo: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2013 a 30/06/2013 BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. TOTAL DAS RECEITAS. Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade, computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESA COM ALUGUEL. IPTU. A legislação de regência permite o crédito sobre as despesas com aluguéis de prédios pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa. A despesa com o IPTU do imóvel alugado não se confunde com aluguel, inexistindo a possibilidade de interpretação extensiva que permita o desconto de crédito correspondente. NÃO-CUMULATIVIDADE. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÕES. Os custos com taxas de administração de cartões de crédito e débito não geram direito a crédito do PIS e da Cofins, por não preencherem a definição de insumo estabelecida na legislação de regência. DESCONTOS INCONDICIONAIS. EXIGÊNCIA DE QUE CONSTEM DA NOTA FISCAL. Fl. 6841DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 4 Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço quando constarem da nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos. RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO. Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu) financeira, sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se enquadram nesta categoria os descontos puramente comerciais, vinculados à atividade empresarial. BASE DE CÁLCULO. RECEITAS DECORRENTES DE DESCONTOS OBTIDOS SOB CONDIÇÕES. As receitas decorrentes de descontos obtidos, mediante o cumprimento de condições acordadas entre o fornecedor e o adquirente, integram a base de cálculo da Cofins sob o regime não-cumulativo. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. No regime monofásico de tributação não há previsão de apuração de créditos básicos da não-cumulatividade, haja vista que a incidência efetiva- se uma única vez. MERCADORIAS ADQUIRIDAS PARA REVENDA. APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE O ICMS-SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE O ICMS-ST não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado da contribuição devida, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias, além do que não há a incidência no contribuinte substituto, o que impede a apropriação do crédito pelo adquirente, pois não há cumulação a ser evitada. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/01/2013 a 30/06/2013 BASE DE CÁLCULO. NÃO-CUMULATIVIDADE. TOTAL DAS RECEITAS. Para fins de apuração do valor tributável no regime da não-cumulatividade, computa-se o total das receitas, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Fl. 6842DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 5 NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESA COM ALUGUEL. IPTU. A legislação de regência permite o crédito sobre as despesas com aluguéis de prédios pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa. A despesa com o IPTU do imóvel alugado não se confunde com aluguel, inexistindo a possibilidade de interpretação extensiva que permita o desconto de crédito correspondente. NÃO-CUMULATIVIDADE. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÕES. Os custos com taxas de administração de cartões de crédito e débito não geram direito a crédito do PIS e da Cofins, por não preencherem a definição de insumo estabelecida na legislação de regência. DESCONTOS INCONDICIONAIS. EXIGÊNCIA DE QUE CONSTEM DA NOTA FISCAL. Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço quando constarem da nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos. RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO. Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu) financeira, sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se enquadram nesta categoria os descontos puramente comerciais, vinculados à atividade empresarial. BASE DE CÁLCULO. RECEITAS DECORRENTES DE DESCONTOS OBTIDOS SOB CONDIÇÕES. As receitas decorrentes de descontos obtidos, mediante o cumprimento de condições acordadas entre o fornecedor e o adquirente, integram a base de cálculo da Cofins sob o regime não-cumulativo. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. No regime monofásico de tributação não há previsão de apuração de créditos básicos da não-cumulatividade, haja vista que a incidência efetiva- se uma única vez. MERCADORIAS ADQUIRIDAS PARA REVENDA. APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE O ICMS-SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE. O ICMS-ST não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado da contribuição devida, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto Fl. 6843DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 6 devido pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias, além do que não há a incidência no contribuinte substituto, o que impede a apropriação do crédito pelo adquirente, pois não há cumulação a ser evitada. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2013 a 30/06/2013 TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES NÃO DECLARADOS. MULTA APLICÁVEL Tributo não declarado e não pago é constituído de ofício, com o acréscimo da multa de 75% do valor da contribuição não recolhida. JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. A multa de ofício é débito para com a União, decorrente de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, configurando-se regular a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício a partir de seu vencimento. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Por muito bem descrever os fatos, adoto o relatório do acórdão recorrido: Trata o presente dos lançamentos de ofício relativos à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), na modalidade não- cumulativa e cumulativa, fls. 2759 a 2767, e Programa de Integração Social (PIS), também em ambas as modalidades, fls. 2768 a 2778, referentes ao primeiro semestre de 2013. O lançamento das contribuições para os diversos períodos somou R$ 43.380,16 (Cofins cumulativa), R$ 56.168.735,95 (Cofins não- cumulativa), R$ 9.399,04 (PIS cumulativo) e R$ 12.195.528,16 (PIS não-cumulativo). O total geral dos autos de infração, com a multa de ofício de 75% e juros moratórios, totalizou R$ 155.307.128,06. A autuada é empresa que atua no comércio varejista e atacadista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios, na exploração do ramo denominado de supermercados (Wal-Mart, com as marcas BIG, Nacional, entre outras). Apura o Imposto de Renda da Pessoa Jurídica pelo Lucro Real e o PIS e Cofins pela sistemática não cumulativa. O Relatório de Ação Fiscal (RAF), que consta com diversos anexos, descreve o procedimento realizado, as glosas e a apuração dos tributos (fls. 2779 a 3253). A partir dos valores informados na EFD – Contribuições, foi feita a Fl. 6844DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 7 auditoria dos valores declarados de PIS e Cofins, com referência na escrituração (ECD – escrituração contábil digital) e documentos e arquivos entregues a partir dos termos de intimações fiscais. Foram constatadas infrações que podem ser classificadas nos seguintes itens: (i) outros créditos; (ii) acordos promocionais; (iii) vendas não tributadas; (iv) créditos apropriados indevidamente; (v) créditos sobre ICMS-ST; e (vi) Ajustes na EFD-Contribuições. Quanto ao primeiro item (de número 2 no RAF), foi glosado o valor do IPTU, que constava em conjunto aos aluguéis pagos, seja por excesso de valor ou por não ser passível de creditamento. Também foram excluídos, por falta de previsão legal, valores de comissões de cartão de crédito e cupom de transferência eletrônica de fundos. Com relação aos acordos promocionais (no 3 no RAF), constantes de contratos, foram identificadas as contas contábeis que servem para implementar esses acordos promocionais com fornecedores, em prática usual no ramo. Em geral, resultam no desconto no pagamento dos títulos, com alternativa para a fiscalizada emitir boletos. Os valores refletem acordos com fornecedores em troca de serviços da fiscalizada ou benefícios variados oferecidos, de promoção, espaço, propaganda. Tais valores foram apenas parcialmente tributados, embora forneçam benefício econômico, redução de passivos da autuada e aumento no patrimônio líquido não proveniente de recursos dos sócios, caracterizando-se como receitas. Já com relação às vendas não tributadas (no 4 do RAF), foram classificados como sujeitos à substituição tributária ou isenção, alíquota zero ou produtos de tributação monofásica, produtos que não se enquadram nessa classificação. O RAF examina os diversos itens, detalhando a classificação fiscal de cada um deles. É o caso de refresco em pó, linguiças, produtos de pastelaria, produtos alcoólicos, entre outros. Também é o caso dos jornais e periódicos, submetidos ao regime cumulativo (alíquotas de 3% e 0,65%). No item seguinte (no 5 do RAF), foram apropriados créditos indevidos sobre produtos sujeitos ao regime monofásico ou alíquota zero, basicamente sobre refrescos prontos para beber. Também foram glosados créditos decorrentes de ICMS-ST (item 6), por ser parcela que não sofre incidência do PIS e Cofins, não integrando o custo de aquisição das mercadorias do substituído ou sua receita. Caso contrário, estaria se oferecendo tratamento diferenciado, afetando o lucro em atividades com e sem substituição tributária. O último item (no 7 do RAF) refere-se aos ajustes na EFD – Contribuições. Neste caso, foram auditados os ajustes, a partir das explicações do Fl. 6845DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 8 contribuinte e verificação da escrituração. As glosas seguiram as diretrizes estabelecidas nos demais itens. Os valores não comprovados também foram objeto de glosa. Já os valores cujas verificações, a partir dos itens examinados ou explicações da empresa, resultaram em valores em benefício do contribuinte, para aumento de crédito ou redução de débito, foram reconhecidos de ofício. Adicionalmente, cumpre referir que, para os meses de abril e maio de 2013, o contribuinte justificou, no curso da fiscalização, que teria corrigido as inconsistências nas vendas tributadas indevidamente através dos ajustes, apresentando arquivo para comprovação. Dessa forma, estes meses foram tratados através do item de ajustes, seguindo a mesma abordagem do item 4 do RAF, quanto aos produtos tributados ou não. Os anexos acompanham o RAF com as planilhas demonstrativas, além das planilhas e arquivos não pagináveis gerados no curso da auditoria fiscal. Os quadros das fls. 2832 a 2834 consolidam os valores obtidos pela fiscalização. A empresa foi cientificada da autuação em 10/01/2018 (fl. 3260). Cumpre referir, conforme menção feita no próprio relatório, que outros lançamentos anteriores foram realizados, contemplando infrações que aqui também foram objeto de autuação, embora possam existir diferenças entre as situações. A interessada apresentou impugnação ao lançamento em 08/02/2018 (fls. 3263 a 3338). Em relação ao Item (2) “outros créditos”, alega que a não cumulatividade emana do texto constitucional e que existe permissão explícita na legislação para desconto de créditos de aluguéis. Já o desconto do IPTU é apenas gerencial, sendo que o sujeito passivo do IPTU é o proprietário, sobre o quê transcreve julgados do STJ. Os valores do IPTU integram a remuneração do locador, como já indicou a Cosit. Assim, seria contraditório indicar que tal parcela não compõe o aluguel para o locatário. Já com relação ao outro item glosado, aponta que o pagamento eletrônico vem se apresentando como modalidade principal, tornando-se cada vez mais relevante, nas operações de varejo, a despesa relacionada. O não reconhecimento de crédito para as comissões dos cartões de crédito e despesas de transferência eletrônica de fundos viola a não cumulatividade do tributo. Cita jurisprudência. Ainda seguindo a impugnação, com relação aos “acordos promocionais”, explica que a autuada é empresa comercial, e não prestadora de serviços. Fl. 6846DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 9 As negociações comerciais se dão com cada fornecedor, sendo inerente à atividade. Assim: Essa compra mais barata pode se traduzir em preço baixo ou desconto. O desconto pode ser comercial (incondicional), que nada mais é do que redutor do preço, ou financeiro (condicional). ............................................ De outro lado, a contabilização igualmente não altera a natureza da relação. Embora para fins gerenciais a Impugnante rateie os descontos entre diversas contas envolvendo custos logísticos, custo de descarte de produtos, entre outras, isso não altera a relação estabelecida entre a Impugnante e fornecedor: compra e venda de mercadorias com desconto preestabelecido. Nada além disso. (fls. 3278 e 3279 dos autos). Exemplifica com a entrega centralizada, que estaria interpretado por um suposto serviço de logística, demonstrando já ser a mercadoria do impugnante a partir da entrega, sendo totalmente desvinculado de custos, distância e outros fatores. Não há bilateralidade e comutatividade. Cita a doutrina. Também, o desconto não é receita para fins jurídicos, o que independe da forma de contabilizar. A redução de despesa é alheia a hipótese de incidência das contribuições. Mesmo que fosse relevante, os descontos incondicionais são redutores de custo (não contabilizada receita) e os condicionais são tratados como receitas financeiras (sujeitos à alíquota zero). O desconto incondicional, por sua vez, não precisa obrigatoriamente constar da nota fiscal, devendo se priorizar a verdade real (sobre o quê cita jurisprudência). Nos termos da peça impugnatória: Embora a nota fiscal, por questões comerciais, seja emitida pelo valor total (ou “de tabela”), a Impugnante sabe que não deve todo aquele valor e aplica o desconto tão logo a mercadoria é recebida e registrada. (...) não se contesta o direito de a Fazenda Pública ter acesso aos acordos firmados; contesta-se a divulgação pública dessas informações (nas notas fiscais), em que, além da fiscalização, qualquer um terá acesso. (...) Estando plenamente justificada a sua ausência, é de se perquirir a essência, que, no caso, é, de fato, de desconto incondicional porque o acordo é prévio e independe de evento futuro e incerto. (fls. 3287 a 3289). Quanto às vendas não tributadas (item 4 do RAF), informa ter havido equívoco quando do envio da EFD, lembrando que foi o seu período inicial. Fl. 6847DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 10 Intimada, apresentou demonstrativo que comprova que tais valores foram tributados nos ajustes. O demonstrativo foi gerado inicialmente para abril e maio. Os arquivos envolvem muitas informações e demoram para serem gerados. Assim, está entregando o de março em conjunto com a impugnação e está concluindo o de outros meses. O formato é o mesmo para o qual foram entregues os de abril e maio, e que serviram para afastar a tributação sobre este item. Isso demonstra a fragilidade da fiscalização. Quanto aos créditos apropriados indevidamente (no 5 do RAF), informa que reconheceu e pagou. Já com relação aos créditos sobre ICMS-ST, argumenta que a questão da substituição não é assim tão simples. A Receita Federal já teria se manifestado em solução de consulta (SC no 60 – 4ª RF / 2012) pelo valor integrar o custo, sendo este também o entendimento do STF, pelo menos enquanto vigorou. Não sendo o valor do ICMS de substituição tributária recuperável, ele compõe o custo. É reconhecido que o IPI não recuperável compõe o custo, mesmo excluído da base pelo vendedor. Com relação ao item 7 do RAF (dos Ajustes na EFD - Contribuições), aponta que ele só poderia ser analisado em conjunto com o item 4, assim (fls. 3296 e 3297): De fato, os ajustes lançados na EFD (Bloco M) têm como origem, primordialmente, a correção da tributação incorreta no detalhe do item (Bloco C). De forma que, se nos Anexos 18 e 20 (Item 4 do RAF) foram lançados o PIS/COFINS supostamente não recolhidos a partir da análise da tributação dos itens na EFD (Bloco C), os ajustes (Bloco M) ficam prejudicados. ............................................ Com efeito, tem-se evidente erro de base de cálculo que macula todo o lançamento neste tópico. Prosseguindo, caracteriza-se uma duplicação no lançamento. Há erros, também, nos ajustes efetuados. Repisa os argumentos sobre o ICMS-ST e apresenta documento justificando o ajuste. Da mesma forma, aponta equívocos na abordagem sobre o crédito nas aquisições de etanol, citando o STJ sobre o aproveitamento de crédito no regime monofásico. Também postula pela não inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da Cofins. Aponta o Mandado de Segurança n. 0008773-81.2007.4.04.7100, anexando comprovação, e o entendimento consagrado pelo STF. Requer, desde já, seja determinada a revisão do lançamento para excluir o ICMS da base de cálculo. Fl. 6848DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 11 Quanto à multa, argumenta que o dispositivo legal que a fundamentou não tem aplicação isolada. Deve ser compatibilizado com a individualização da pena de acordo com a conduta, em conformidade com o CTN combinado com a Constituição Federal, o que decorre dos princípios da isonomia e proporcionalidade. É de se aplicar a dosimetria ou afastar a multa. Tampouco poderiam incidir juros de mora sobre a multa aplicada, uma vez que a penalidade pecuniária não decorre de tributo ou contribuição, mas do descumprimento do dever legal de declarar ou pagar, sendo que o texto legal não sustenta a agregação de Selic sobre a multa de ofício. Por último, pede julgar improcedente o lançamento fiscal e, sucessivamente, seja afastada/reduzida a multa de ofício e sejam aplicados juros de mora apenas em relação ao principal, requerendo, ainda, na dúvida, a aplicação de interpretação favorável. A unidade de origem atesta a tempestividade da impugnação e encaminha para apreciação desta DRJ. Feito o relato do processo até o momento, constatou-se a necessidade da realização de diligência em relação ao item correspondente as vendas não tributadas (item 4) em combinação com o item de ajustes (item 7). A impugnação foi acompanhada de arquivos, anexados aos autos como “arquivo não paginável”, cujos termos de anexação constam das fls. 3306 e 3307 dos autos. Aponta que os valores de março foram apresentados, e que a apresentação se deu nos mesmos moldes de abril e maio, que serviram para afastar a tributação nesses dois meses. Mesmo que o arquivo com a discriminação pudesse ter sido apresentado anteriormente, a impugnação é momento processual adequado para apresentação das provas de que dispõe a interessada, conforme disciplinado pelo Decreto no 70.235/1972, bem como pelo art. 57 do Decreto 7.574/2011. Os elementos justificaram o confrontado com a escrituração, permitindo, desde logo, esclarecer e apurar os valores atentando para o ponto acima indicado, de modo a permitir o pleno exercício de defesa e a apreciação com todos os elementos necessários, permitindo, se for o caso, fornecer os valores líquidos resultantes. O pedido da diligência restou assim redigido: -Proceder nova verificação das receitas submetidas à tributação e dos ajustes realizados, contemplando os elementos apresentados na impugnação (detalhamento dos ajustes / arquivo juntado aos autos como “não paginável”); Fl. 6849DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 12 -Prestar outras informações, caso entenda ou forem constatados elementos que possam ser úteis à solução da lide, fazendo constar nos autos; -Produzir relatório de diligência, informando as conclusões obtidas e, caso devam resultar em alteração nos valores lançados, informe/demonstre os novos valores; -- Dar ciência ao contribuinte da presente Resolução de diligência e do seu resultado, facultando-lhe a oportunidade de contestação no processo, tão somente quanto às questões aqui tratadas, no prazo de 30 (trinta) dias, se assim o desejar -A diligência foi realizada, tendo resultado no Relatório de Diligência Fiscal das fls. 3365 a 3387, incluindo os anexos. Concluiu-se que os ajustes apresentados já haviam sido considerados no RAF, não resultando em qualquer ajuste adicional de crédito ou alteração na autuação. -A empresa foi cientificada em 17/08/2018 (sexta-feira) e apresentou contestação sobre o relatório em 18/09/2018, conforme consta dos autos. Em apertada síntese, uma vez que os assuntos serão abordados mais detalhadamente no voto, no item correspondente às vendas não tributadas e ajustes, o contribuinte concorda com as conclusões da fiscalização com relação ao açúcar e óleo de soja. Quanto aos demais itens, mantém o questionamento, abordando o ICMS- ST, os ajustes efetuados e a impossibilidade de modificar a motivação, passando a tratar de problemas nos ajustes, e não nas vendas. Com relação aos comentários sobre os acordos promocionais prestados em diligência, considera que o relatório de diligência se desviou do pedido e que a discussão dos acordos promocionais seria descabida, neste momento processual. A impugnante mantém a contestação de todos os itens do auto de infração, reiterando o pedido original (fls. 3393 a 3393, além de dois arquivos anexados). Sendo assim, o Termo de Encerramento de Ação Fiscal considerou que o lançamento decorreu das seguintes irregularidades: (i) outros créditos; (ii) acordos promocionais; (iii) vendas não tributadas; (iv) créditos apropriados indevidamente; (v) créditos sobre ICMS-ST; e (vi) ajustes na EFD- Contribuições. Na análise dos autos, verificou-se a necessidade de enfrentar, por primeiro, a questão dos ajustes na EFD- Contribuições, por isso, em sessão do dia 20/01/2018, esta Turma proferiu o acórdão nº 3301-001.398 sob relatoria do Insigne Conselheiro Dr. Valdir Gassen, através do qual resolveu converter o julgamento em diligência para que a Unidade de Origem fizesse a Fl. 6850DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 13 análise das alegações quanto aos erros na EFD-Contribuições alegados pelo Contribuinte no recurso voluntário. A diligência fiscal foi realizada. Tendo, o contribuinte se manifestado acerca dos resultados (e-fls. 3853 e ss). Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente insurge-se contra o acórdão recorrido que, por unanimidade de votos, não conheceu da impugnação quanto à exclusão do ICMS da base de cálculo, e, na parte conhecida, julgou pela improcedência da impugnação, ao negar o direito à crédito das seguintes despesas: i- os valores pagos pela Recorrente a título de IPTU incidentes sobre o imóvel locado; ii- despesas com comissões de cartões de crédito e de débito; iii- não tributação dos descontos específicos decorrentes de acordos promocionais; “acordos promocionais”, iv- devoluções de vendas e desistências de mercadorias não consideradas pela fiscalização por considerar tal período estar fulminado pela decadência; v- ajustes nas vendas tributadas e créditos respectivos por existência de erros na EFD, em virtude de problemas ocorridos entre o sistema “legado” o qual efetua a apuração do PIS e da COFINS – objeto da diligência fiscal; vi- crédito decorrente do ICMS-ST incidente nas compras; vii- Exclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS; viii- Revisão da imposição da multa de ofício; e ix- Exclusão dos juros de mora incidentes sobre a multa de ofício aplicada. Todavia, no que se referia às devoluções de vendas e desistências de mercadorias, alegava a Recorrente, em seu Recurso Voluntário, que as desistências de mercadorias (que ocorrem no próprio cupom) foram contabilizadas, todavia, não foram incluídas na EFD-C, por erro dela e nem consideradas no lançamento de ofício pela fiscalização. Analisando-se o atual processo de constituição de ofício dos tributos para o PIS e Cofins, de fato, não foram localizados, especificamente, uma listagem dos valores mensais exigidos pela autuada que deveriam ser excluídos dos valores lançados no período em questão, a título de “desistência de mercadorias”, bem como qualquer informação ou listagem dos cupons fiscais, documentos hábeis e idôneos para comprovar a situação relatada na impugnação da Recorrente. Por estas razões, esta Turma decidiu converter o julgamento em diligência através do acórdão nº 3301-001.831, proferido em 22 de março de 2023, para que fosse feita a análise das Fl. 6851DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 14 alegações quanto aos erros na EFD-Contribuições, especificamente, quanto à desistência de mercadorias. Cumprida a Diligência, os presentes autos retornaram para eu relatá-los. É a síntese do necessário. VOTO VENCIDO Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos para sua admissibilidade, portanto, dele conheço. Ante a existência de preliminares arguidas, passo a analisá-las. A Recorrente é sociedade empresária que atua no ramo de comércio varejista e atacadista de gêneros alimentícios, utilidades domésticas e mercadorias diversas, bem no comércio varejista de combustíveis para veículos automotores. Logo, a base legal autorizadora para tomada de créditos na apuração das contribuições não cumulativas deve ser os seguintes incisos do art. 3º da Lei nº 10.833/2003, todos eles passíveis de serem aplicados nas aquisições de bens destinados à revenda, a saber: incisos I- (bens para revenda), III- (energia elétrica e térmica consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica), IV- (aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa), V- (valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica), VII- (edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa), VIII- (bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei) e X- (armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor). Quanto aos demais incisos do referido art. 3º (II- bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes); (VI- máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado); e (XI- bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços), eles se referem a bens e serviços utilizados na produção de bens destinados à venda ou à prestação de serviços na atividade industrial, não se aplicando, por conseguinte, às hipóteses relativas a revendas. A Fiscalização glosou a tomada de créditos de PIS/COFINS, em relação a dois itens: “a) Aluguéis de Imóveis” e “b) Comissões de Cartões de Crédito e Cupom e Transferência Eletrônica de Fundos” Fl. 6852DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 15 Pois bem. Vejamos. I- DO MÉRITO 1- Das Glosas 1.1- Da glosa dos valores referente ao IPTU incidentes sobre o imóvel locado A Recorrente contesta a glosa dos valores de IPTU. Para glosar as despesas com IPTU e taxas condominiais, o Fiscal partiu do entendimento de que as contraprestações pagas pela contribuinte não podem ser confundidas com despesas de aluguéis de prédios. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que o locatário não integra a relação jurídico-tributária relativa do IPTU e, consequentemente, tanto o crédito fiscal não lhe pode ser exigido quanto ele prescinde do direito de solicitar repetição de indébito ou de impugnar o lançamento fiscal. O entendimento é que o fundamento jurídico do dever de o locatário pagar o valor relativo ao IPTU não é de natureza tributária, mas civil, especificamente, a cláusula do contrato de aluguel que contempla essa obrigação. Daí, considerando que o fundamento do pagamento pelo locatário do valor relativo ao IPTU e as taxas de condomínio decorrem de expressa previsão em cláusula contratual de locação, entendo que tais dispêndios têm natureza jurídica de despesa de aluguel. E no que pese que os valores recolhidos pelo locatário a título de “IPTU e das taxas condominiais das lojas alugadas” não terem natureza jurídica de tributo, a meu ver, é inegável que compõem, neste caso, as despesas de “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica”, podendo, nessa rubrica, ser utilizado o respectivo crédito. Assim, nessa questão, dá-se provimento ao recurso voluntário, cancelando-se a glosa dos créditos relativos ao “IPTU das lojas alugadas.” 1.2- Das despesas com comissões de cartões de crédito, cupom e transferência eletrônica de fundos Como já foi dito, a Recorrente é sociedade empresária que atua no ramo de comércio varejista e atacadista de gêneros alimentícios, utilidades domésticas e mercadorias diversas, bem no comércio varejista de combustíveis para veículos automotores. Logo, a base legal autorizadora para tomada de créditos na apuração das contribuições não cumulativas deve ser os seguintes incisos do art. 3º da Lei nº 10.833/2003, todos eles passíveis de serem aplicados nas aquisições de bens destinados à revenda, a saber: incisos I- (bens para revenda), III- (energia elétrica e térmica consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica), IV- (aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa), V- (valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica), VII- (edificações e benfeitorias em imóveis próprios Fl. 6853DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 16 ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa), VIII (bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei) e X- (armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor). O contribuinte entende que tem direito de computar no cálculo do crédito todos os custos incorridos no auferimento de suas receitas, entre os quais os valores pagos às administradoras de cartões de crédito por entender que se trata de insumos. As glosas tiveram, segundo entendimento da autoridade fiscal, como fundamento que a atividade da Recorrente- Comércio Varejista — não admitiria a apuração de créditos sobre insumos, dado que tal direito de apropriação de créditos se restringiria à prestação de serviços e de produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (indústria). No Recurso Voluntário, a pretensão geral trazida pela Recorrente é no sentido de que, na condição de empresa comercial/varejista, seja-lhe garantido o crédito de insumo do art. 3º, II, das Leis n.º 10.637/2002 e 10.833/2003. Por sua vez, o exercício da atividade comercial é incontestável no presente processo. De certo, a dar efetividade ao princípio da não cumulatividade, o legislador ordinário poderia não ter apresentado restrições ao direito de tomada de créditos a legitimar a creditamento de todas as despesas incorridas na atividade empresarial para auferir a receita (fato tributado pelas contribuições). Todavia, assim não ocorrera, pois a legislação do PIS e da COFINS ao apresentar um rol taxativo de direito de crédito, indubitavelmente, imputou o efeito cumulativo à algumas atividades. Existem limites legais impostos pela legislação vigente ao apresentar um rol taxativo de despesas passíveis de creditamento, bem como, exigindo que, para o creditamento com fulcro no art. 3º, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o insumo seja utilizado "na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda". Assim, considerando a seara administrativa na qual se insere essa discussão, não posso me desvincular dos termos da lei, na forma exigida pelo Regimento Interno deste Conselho. Ao contrário do que pretende a Recorrente, o julgamento do recurso repetitivo n.º 1.221.170 pelo Superior Tribunal de Justiça não reconheceu que o rol trazido pelas leis referenciadas não seria taxativo, não ampliando o rol de hipóteses passíveis de creditamento. Aquele julgado não estendeu às pessoas jurídicas comerciais a possibilidade de creditamento, se restringindo a análise para as empresas produtoras/fabricantes e prestadoras de serviço. O que aquele julgado buscou identificar é qual o conceito de insumo que deve ser considerado por aquelas pessoas jurídicas que o dispositivo legal assim o autoriza (leia-se, as prestadoras de serviço e produtoras/fabricantes). Nesse sentido que se entende que, considerando a redação legal vigente e não afetada pelo julgamento do Recurso Repetitivo n.º 1.221.170, a hipótese normativa do inciso II do Fl. 6854DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 17 art. 3º das referidas leis é voltada especificamente às pessoas jurídicas industriais ou prestadoras de serviços, não sendo possível a tomada de crédito de insumo na atividade de comércio/varejo. No mesmo sentido foi o entendimento da Câmara Superior de Recursos Fiscais- CSRF no Acórdão 9303-010.247, em sessão de 11/03/2020, no voto proferido pela redatora designada Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, do qual adoto minhas razões de decidir: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO A TÍTULO DE INSUMOS. ART. 3°, II, DA LEI N° 10.637/2002. ATIVIDADE COMERCIAL/VAREJISTA. IMPOSSIBILIDADE. VEDAÇÃO. Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos da não-cumulatividade do PIS, com base no inciso II do art. 3º da Lei nº 10.637/2002, porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é voltada especificamente às pessoas jurídicas industriais ou prestadoras de serviços. Por não produzir bens, tampouco prestar serviços, devem ser mantidas as glosas de todos os dispêndios sobre os quais a empresa comercial/varejista tenha tomado créditos do regime não-cumulativo como insumos. (...) Ressalte-se que há a vedação legal à tomada de crédito a título de insumo para varejistas, logo não há sequer que se aferir relevância ou essencialidade aos gastos, diante dessa premissa básica de proibição para a atividade. Explico. A não-cumulatividade foi instituída para o PIS pela Lei nº 10.637/2002 e para a COFINS pela Lei nº 10.833/2003. Com o advento da Emenda Constitucional nº 42, de 19 de dezembro de 2003, a não-cumulatividade antes prevista na Lei nº 10.833/2003 adquiriu status constitucional: “§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas.” As leis de regência, em seus art. 3º, II, prescrevem que é possível o creditamento em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda: II- bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata Fl. 6855DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 18 o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; Entretanto, o conceito de insumo para fins de creditamento no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS gerou, desde a edição das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, controvérsia de interpretação entre a administração tributária e os sujeitos passivos acerca dos gastos que podem ser tomados como créditos. (...) Em síntese, segundo a jurisprudência do “conceito intermediário”, são insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério de pertinência ou essencialidade à atividade desempenhada pela empresa. Posteriormente, o limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da não-cumulatividade do PIS e da COFINS foi objeto de análise do Recurso Especial nº 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos e com decisão publicada em 24 de abril de 2018. O recurso especial é de empresa industrial do ramo alimentício, que pleiteou como insumo, os custos gerais de fabricação e despesas gerais comerciais incorridos na produção de seus produtos: "Custos Gerais de Fabricação" (água, combustíveis, gastos com veículos, materiais de exames laboratoriais, materiais de proteção de EPI, materiais de limpeza, ferramentas, seguros, viagens e conduções) e "Despesas Gerais Comerciais" (combustíveis, comissão de vendas a representantes, gastos com veículos, viagens e conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone, comissões). Em contraposição, a Fazenda Nacional defendeu que a definição de insumo deve ser restritiva, voltada aos bens e serviços que exerçam função direta sobre o produto ou serviço final, tal como disciplinado pelas Instruções Normativas da Receita Federal. Dessa forma, caso o legislador desejasse ampliar o conceito de insumo, não teria incluído dispositivos legais autorizando o creditamento de despesas outras taxativamente enumeradas nas Leis nº 10.637/02 e 10.833/03. No julgamento, foram fixadas as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas n° 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis n° 10.637/2002 Fl. 6856DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 19 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. Consignados os critérios, as despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI, em tese, inserem-se no conceito de insumo para efeito de creditamento. Já as despesas com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/2003), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões não se configurariam como insumo. Nesse contexto, consignou a decisão da Corte Superior que a atividade industrial ou a prestação de serviços pressupõe a análise da relevância ou essencialidade dos dispêndios relacionados à atividade, sendo vedada a tomada de crédito em relação a despesas gerais e administrativas. Em virtude disso, é possível concluir que a jurisprudência construída pelo CARF de “conceito intermediário” está alinhada com o julgamento do STJ, diferindo apenas a nomenclatura “pertinente” e “relevante”, mas tendo as expressões o mesmo significado. Todavia, o acórdão do STJ, ao consignar que insumo é dispêndio essencial e relevante para o desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte não estendeu o conceito para as empresas varejistas. É uma falácia a afirmação de que a atividade comercial pode também se creditar a título de insumos. Desse modo, não há falar-se em extensão pelo STJ dos limites impostos pelo inciso II das leis de regência, porquanto os incisos II dos art. 3° versam restritivamente sobre os dispêndios relacionados à produção de bens e à prestação de serviços. Então, negar creditamento à empresa comercial com fundamento no inciso II, não representa violação da não-cumulatividade prevista no art. 195, § 12, da CF/88, ao contrário, implica em observância da Lei que regulamenta o regime. Em suma, não há que se cogitar a análise de relevância e essencialidade dos quatro itens pleiteados pela empresa, já que tanto o conceito Fl. 6857DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 20 “intermediário” aplicado pelo CARF quanto o decisum do STJ, nenhum deles, reconhece dispêndio a título de insumo para as empresas comerciais, mas sim para àquelas expressamente autorizadas pelas Leis de regência: “produção ou fabricação” e “prestação de serviços”. Nesse sentido, Acórdão n° 3301-007.504, julg. 29/01/2020: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) ATACADISTA OU VAREJISTA. INSUMOS. INEXISTÊNCIA DE DIREITO DE CRÉDITO. Por se tratar de empresa varejista, não é admitido o creditamento a título de insumo do art. 3°, II das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003. Acórdão 3402-007.201, julg. 17/12/2019 PIS/COFINS. COMERCIALIZAÇÃO. INSUMOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Os incisos II dos arts. 3° das Leis n°s 10.833/2003 e 10.637/2002 não contemplam a atividade de comercialização de mercadorias, mas tão somente a prestação de serviços e a produção ou fabricação de bens. Na comercialização de mercadorias que não foram produzidas ou fabricadas pela contribuinte somente há o direito ao creditamento sobre os bens adquiridos para revenda com base nos incisos I dos arts. 3° das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002, mas não com base nos incisos II desses artigos, pois ausente o processo produtivo de bens ou a prestação de serviços. Ademais, o Parecer Normativo COSIT/RFB nº 05, que disciplina expressamente a aplicação dos critérios da essencialidade ou da relevância para a determinação do que é insumo para a não-cumulatividade de PIS e COFINS, é o veículo normativo que se volta a explicitar os limites interpretativos do conceito de insumo estabelecidos pelo STJ no âmbito da Receita Federal do Brasil. É de se destacar que prescreve no seu item 2: 2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. 41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Fl. 6858DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 21 Em suma, voto por negar provimento ao recurso especial. (Processo 10805.724064/2015-82 Data da Sessão 11/03/2020 Voto da Redatora Designada Semíramis de Oliveira Duro. Acórdão 9303-010.247 - grifei) Todavia, com a devida vênia, tratando-se de empresa que se dedica exclusivamente à atividade comercial, não existe amparo legal para a tomada de créditos das contribuições não-cumulativas com base no art. 3º, II, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03. Vejamos. Os referidos dispositivos legais, ao tratarem do direito de crédito das contribuições no regime não-cumulativo, se referem a bens e serviços utilizados como insumos para a "produção ou fabricação" de bens ou produtos destinados à venda. O termo termo "fabricar" denota "transformar matérias em objetos de uso corrente", "manufaturar", "construir". O que não é o caso da Recorrente. Assim, os arts. 3º, II, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03 asseguraram o direito de crédito em relação a bens e serviços utilizados como insumos apenas por empresas que desenvolvam processos produtivos, processos de fabricação e processos mistos, que envolvam as duas atividades anteriores. As empresas que se dedicam exclusivamente às atividades comerciais, como é o caso da recorrente, não podem apurar crédito com base no art. 3º, II, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, por absoluta falta de previsão legal. Sendo assim, entendo ser descabida analisar a essencialidade e relevância dos itens glosados pela fiscalização por terem sido aproveitados pela Recorrente como insumos para a atividade comercial por ela desempenhada- despesas com comissões de cartões de crédito, cupom e transferência eletrônica de fundos; pois resta claro que empresas que exercem atividade comercial, como o caso da Recorrente não tem o amparo legal para apurar créditos de PIS/COFINS na sistemática do inciso II, do art. 3°, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003. Por isso, nego provimento ao tópico recursal. 3- Dos descontos condicionais- Acordos promocionais A Fiscalização, com base no art. 1º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 (incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas), considerou como tributáveis pelas contribuições as receitas decorrentes de acordos promocionais por se tratar de concessões feitas ao comprador pelo fornecedor, geralmente vinculadas ao desempenho de vendas, veiculação de propagandas, alteração de preços do mercado ou estratégias promocionais como a exposição privilegiada de mercadorias. As receitas tributadas decorrentes dos acordos promocionais constam de coluna do Anexo 3 do Relatório Fiscal. Os Anexos seguintes apresentam as contas e valores não tributados. As contas examinadas e confrontadas e que representam os acordos comerciais estão listadas no relatório fiscal e podem ser assim descritas (foram excluídas referências a páginas e detalhes): Fl. 6859DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 22 a) Contas “410507 – Desp. Rec Informática”; “400098 – Apropriação das Bonificações Automáticas”; “430331 – Receitas Não Diferidas”; “430341 – Alocação Armazenagem”; “430349 –Alowances Automáticas Host”, “430373 – Allowances não diferidas” e “430309 – Rec Despesas Out Rec Operacionais” (esta parcialmente, pois inclui o rateio de despesas do braço e-commerce da empresa WMB): são diversas contas que acolhem o rateio das receitas genéricas decorrentes dos acordos promocionais; b) Conta “400126 – Bonificação para Recuperação de Mercadorias”: registra os valores auferidos em decorrência de quebras de mercadorias; c) Conta “410840 – Recuperação Custos Logísticos”: registra a parcela dos acordos comerciais decorrentes da cobrança pela WMS dos serviços prestados aos seus fornecedores pela utilização dos seus Centros de Distribuição e de sua frota (também denominado Desconto Centralização); d) Conta “410848 - Recuperação Custos Logísticos Carga e Descarga”: registra a parcela dos acordos comerciais decorrentes da cobrança pelo WMS dos serviços prestados aos seus fornecedores pela descarga das mercadorias bem como a multa contratual pelo não comparecimento do fornecedor em data previamente agendada (também denominado No Show); e) Conta “430316 – Receita de Promoção Publicidade”: refere-se às receitas de acordos comerciais que decorreram de atividades publicitárias pontuais; f) Conta “430322 – Receitas de Acordos de Não Devolução”: receitas decorrentes de acordos em que o WMS se compromete a não efetuar a devolução de mercadorias avariadas ou impróprias para venda por outros motivos; g) Conta “430312 – Receitas de Promoções”: conta genérica que acolhe diversas receitas decorrentes dos acordos promocionais. No presente caso, tratam-se de descontos Rapel ou fidelidade (referem-se a descontos financeiros obtidos em decorrência de volumes vendidos), abertura ou reabertura de loja (descontos obtidos com o objetivo de financiar promoções nas aberturas de lojas), aluguel de espaço/espaço institucional (descontos financeiros em retribuição a espaços privilegiados nas lojas/gôndolas para a exposição das mercadorias), marketing e propaganda (descontos financeiros obtidos para subsidiar ações de marketing diversas). O conceito de “Rapel”, o qual é um termo comumente empregado no comércio varejista para tratar de descontos CONDICIONAIS sobre valores a pagar por compras junto a fornecedores industriais. Tais descontos decorrem de acordos comerciais e são uma prática corriqueira nas relações entre a indústria fornecedora e o comércio varejista. Esses descontos são operacionalizados sob a forma de DESCONTOS CONDICIONAIS que o fornecedor concede ao comprador varejista nas Duplicatas emitidas posteriormente às notas fiscais. E são vinculados e condicionados a montantes de volumes de compras por parte dos varejistas.” Fl. 6860DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 23 A própria simbologia da palavra Rapel utilizada é de que quanto mais alto sobe o volume de compra, mais alto é o desconto. Configurado, portanto, um desconto progressivo. Pois bem. Neste contexto, entendeu a fiscalização que o contribuinte obteve resultado patrimonial com a redução do passivo ou não pagamento aos fornecedores. A forma de atuação da empresa é que fez com que o momento desse ganho fosse dissociado da compra. Os ganhos obtidos dos fornecedores estão relacionados intrinsecamente às atividades das empresas, sendo elemento novo e positivo sobre o patrimônio, relacionado às atividades operacionais, portanto, que deveria ter sido oferecido à tributação pelas contribuições. Aqui assiste razão a Fiscalização. Explico. A questão dos descontos condicionais e incondicionais são temas de aparecem com regularidade em discussões no CARF. Comumente, as discussões sempre se iniciam partindo da definição de desconto – se condicionais ou incondicionais, certo que é de suma importância a sua especificação, considerando que o conceito jurídico tem, por consequência, determinar o correto tratamento tributário. Considera-se desconto incondicional, quando, para a sua concessão, não se exige contraprestação do adquirente, dispensando-se que o adquirente pratique qualquer ato subjacente à compra dos bens. Sendo que, para fins da caracterização do desconto como incondicional ou não, é mister constatar o evento jurídico puro- a comprovação da não dependência de evento posterior, para tanto, comumente, exige-se o destaque do desconto na nota fiscal. No presente caso, é incontroverso, que os aludidos descontos decorrem de acordos comerciais, esses descontos são operacionalizados após a emissão da Nota Fiscal, o que demonstra a sua condicionalidade. Os descontos de natureza condicional são aqueles que satisfazem, cumulativamente, os requisitos previstos no artigo 121 do CC⁄02: (i) aceitação voluntária das partes; (ii) evento futuro; e (iii) incerteza do acontecimento. Da análise da natureza do desconto, evidencia-se a sua condicionalidade por algumas razões que passo a expor. Primeiro, a própria Recorrente afirma que tais descontos decorriam de “acordos comerciais e são uma prática corriqueira” (há voluntariedade). Segundo, a progressividade do desconto depende do aumento das vendas (evento futuro e incerto), o que impossibilita a Recorrente de precisar qual será o valor do desconto. Terceiro, os descontos são passíveis de reversão dada a sua natureza progressiva (incerteza do acontecimento). Fl. 6861DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 24 E quarto, o desconto de Rapel não carecia da ocorrência da própria venda, mas de aumento exponencial das vendas, ocasião que quanto maior as compras efetuadas pela adquirente, aqui Recorrente, maior seria o percentual de desconto destinado a ela (exige contraprestação). Tudo aqui demonstra que o desconto Rapel Comercial é CONDICIONAL. De certo, a não caracterização dessas receitas como descontos incondicionais decorria do fato de que elas não eram formalizadas previamente ou no momento da aquisição da mercadoria para revenda, sendo dependentes da implementação de condições acertadas entre as partes. De certo, a não caracterização dessas receitas como descontos incondicionais decorria do fato de que elas não eram formalizadas previamente ou no momento da aquisição da mercadoria para revenda, sendo dependentes da implementação de condições acertadas entre as partes. É matéria pacífica, inclusive dentro deste Tribunal, que, apenas, os descontos incondicionais podem ser excluídos da base de cálculo das contribuições, tais descontos são aqueles concedidos na nota fiscal, os quais não dependem de qualquer evento futuro e incerto, situação essa não corresponde com os fatos nestes autos, pois os descontos promocionais da Recorrente não se tratam de acordos promocionais acertados com os fornecedores de mercadorias, mas são vinculados ao desempenho de vendas, à veiculação de propagandas, à alteração de preços do mercado ou a estratégias promocionais. Sobretudo, os descontos promocionais praticados pela Recorrente não constaram das notas fiscais, ao contrário, do já decidido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) no acordão nº 9303-005.977, de 28/11/2017, da relatoria do ilustre Dr. Charles Mayer de Castro Souza, cuja ementa assim dispôs: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins Período de apuração: 28/02/1999 a 31/12/2002 BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. COFINS As bonificações concedidas em mercadorias configuram descontos incondicionais, podendo ser excluídas da receita bruta, para efeito de apuração da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, apenas quando constarem da própria nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão desse documento. (g.n.) Fl. 6862DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 25 No mesmo sentido, o acórdão nº 9303-007.403, de 18 de setembro de 2018, em que se consignou também o caráter não meramente financeiro dos descontos e bonificações, verbis: DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO. Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos. RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO. Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu) financeira, sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se enquadram nesta categoria as decorrentes da atividade empresarial definida no objeto social da contribuinte, tais como os descontos e bonificações relativos ao comércio das mercadorias. (g.n.) Aqui, entendo assistir razão a fiscalização, ratificada pelo julgador “a quo”, que os lançamentos supramencionados não são descontos incondicionais, posto que concedidos posteriormente à venda/faturamento, devendo ser contabilizados como receita. Neste tópico recursal, também não há reforma a ser fazer. 4- Das Vendas Não Tributadas 4.1- Aquisições de bens sujeitos ao regime monofásico A fiscalização apurou que não foram submetidos à tributação do PIS e da Cofins vendas de produtos que estariam sujeitas ao regime monofásico. Assim, apenas para exemplificar, não foram tributadas as vendas de aves natalinas e carnes assadas, quando a alíquota zero se destina apenas às carnes frescas, refrigeradas ou congeladas em estado natural, mesmo que salpicadas de sal (do Capítulo 2 da TIPI). Ademais, não foram tributados os valores correspondentes a pão de queijo e pizzas pré-prontas, ao passo que a alíquota zero é apenas para pré-mistura pronta para fabricação de pão comum (da posição 1901.20.00) ou massas alimentícias, mesmo cozidas ou recheadas (do código 19.02). Outrossim, não foram tributados os saneantes e desinfetantes de uso doméstico, ao passo que a alíquota zero foi estabelecida em lei de modo específico para defensivos agrícolas para controle de pragas. Não foram tributados os néctares de frutas e bebidas achocolatadas, quando estes são exceção à tributação monofásica que abrange as águas minerais e refrescos, Fl. 6863DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 26 conforme a previsão legal. Os produtos e respectivas classificações estão descritos de modo minudente no relatório fiscal. Os valores estão demonstrados nos anexos 18 (desinfetante, água sanitária, cappuccino, bebida a base de soja, inseticida, sanduíche preparado, chá mate, entre outros), 19 (jornais e periódicos submetidos ao regime cumulativo), e 20 (refrescos em pó) do relatório fiscal. Todavia, nos termos do art. 3º, I, da Lei nº 10.833/2003 (ou seu equivalente da Lei nº 10.637/2002), de fato, existe vedação para tomada de crédito por lógica financeira, uma vez que o estabelecimento de regime monofásico indica uma etapa da cadeia e alíquota em que se dará toda a imposição tributária, em função de características peculiares do produto. Se for conferido crédito, toda a imposição tributária será revertida, uma vez que não haverá nova incidência. Pois no regime monofásico de tributação não há previsão de restituição de tributos pagos na fase anterior/inicial da cadeia de comercialização dado que a incidência do imposto efetiva-se uma única vez e, em face dessa característica, não há previsão de fato gerador futuro e presumido. Portanto, nego provimento a esse tópico recursal. 4.2- Do ICMS-Substituição Tributária/ST A Fiscalização identificou que o contribuinte se apropriou de créditos da não cumulatividade sobre o valor total da aquisição de mercadorias que são sujeitas à substituição tributária. Ou seja, além do valor do item, foi incluído na base de cálculo dos créditos outras parcelas constantes das notas fiscais. Relativamente a alguns fornecedores (Sony, LG e Samsung), o demonstrativo do contribuinte apresenta valores relevantes de “Outras Despesas”. Analisando o campo “Observações” das Nfe emitidas por esses fornecedores, verificou-se que parcela significativa dos valores indicados como “Outras Despesas” referia-se ao ICMS ST. A Fiscalização, amparada no Parecer Normativo CST nº 77/1986, não acatou créditos sobre ICMS Substituição Tributária (ICMS-ST) sob o fundamento de que, em um regime não cumulativo, ressalvadas as hipóteses, expressamente, previstas na legislação, não se deviam admitir créditos sobre aquisições não tributadas na etapa anterior, como era o caso do ICMS-ST, que não se configurava receita tributável e se tratava de mera antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído. Pois bem. Como é sabido, nas operações de compra e venda com substituição tributária do ICMS, o comprador (substituído tributário) antecipa o pagamento do ICMS que será devido em Fl. 6864DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 27 venda futura da mercadoria adquirida, sendo de responsabilidade do vendedor (substituto tributário) dessa mesma mercadoria a retenção e o recolhimento do imposto. Por essa razão, o ICMS-ST não integra o custo da mercadoria para o comprador, por lógica, tal fato inviabiliza a apuração de crédito na operação dado que o valor correspondente não compõe a receita tributável pelas contribuições PIS/COFINS. Esse é o entendimento que vem sendo adotado no CARF, conforme se pode extrair da ementa do acórdão nº 3201-004.389, de 24/10/2018, da relatoria do Ilustre Conselheiro Dr. Leonardo Vinícius Toledo de Andrade, verbis: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social– COFINS Período de apuração: 01/02/2014 a 31/12/2015 COFINS. PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. ICMS-ST. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. O ICMS-ST não dá direito a crédito para o adquirente por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo substituído na saída. Aqui, também nego provimento a esse tópico recursal. 4.3- Da exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições A Recorrente pleiteia a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições PIS/Cofins, para defesa de seu direito líquido e certo, impetrou o Mandado de Segurança nº. 0008773-81.2007.4.04.7100. Neste tópico alega o julgador de piso que não havia litígio instaurado sobre os valores de ICMS na base de cálculo do PIS e da Cofins. Trata-se aqui de processo de auto de infração decorrente de uma série de irregularidades constatadas na apuração do contribuinte que resultaram no lançamento das contribuições. Apropriação de créditos de ICMS não foram objeto de glosa. Eventual restituição, no caso de se dar por via administrativa, poderá ser requerida em procedimento próprio. Possuindo, o contribuinte, ação judicial, poderá ser feita compensação, na esfera administrativa, ou optar pela execução judicial de seu direito. O que não pode é suscitar tal matéria nesses autos, que não tratam da mesma. Fl. 6865DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 28 Neste tópico, ratifico o entendimento do julgador de piso, e voto por não conhecer do presente tópico recursal. Logo, não se conhece dessa parte do recurso. 5- Dos Ajustes na EFD- objeto da primeira diligência Neste ponto, a lide cinge-se à questões de fato referentes à vendas não tributadas e ajustes efetuados na EFD-Contribuições. Em sua Impugnação, a Recorrente alega que, por problemas técnicos de migração do sistema por ela utilizado para a Escrituração Fiscal Digital (EFD), utilizara uma planilha à parte para incluir receitas tributadas e os créditos respectivos que não constaram da apuração das contribuições na EFD. Alega a Recorrente que os valores cobrados a título de “vendas não tributadas” teriam sido objeto dos “ajustes”, afirma que parte das vendas apontadas como “não tributadas”, na verdade, foram tributadas porque foram submetidas a ajustes. Por sua vez, o julgador de piso entendeu não haver duplicidade de imposição. Alega ainda, que uma série de itens objeto do lançamento como “não tributados” em relação aos quais as compras gerariam créditos, porém, estes não estão na EFD, e, nem foram considerados pela fiscalização. Insiste que esses arquivos sequer foram analisados pelo acórdão recorrido. Alega ainda, a Recorrente: Em janeiro/2013 os ajustes de redução de débito foram lançados na EFD a menor. E o pior, na resposta ao TIF 13 a explicação foi equivocada. De fato, a apuração correta está no arquivo não paginável anexo (doc. 03). No EFD consta um ajuste de R$ 4.231.290,17, mas o correto seria R$ 5.870.432,25. E o detalhamento está justificado no mesmo arquivo não paginável: corresponde (i) a devolução de vendas e desistência de mercadoria não informada no valor de R$ 5.249.099,62 (valor esse que está devidamente contabilizado e não aparece nos registros M105 e M505) e (ii) a receitas financeiras tributadas indevidamente. Especificamente em relação às receitas financeiras, a fiscalização aduz que não houve tributação no bloco F, mas, nesse aspecto, equivoca-se: no arquivo não paginável é possível verificar os prints das telas do registro F100 e dele é possível extrair que embora o CST esteja 06 (operação tributável à alíquota zero) e a alíquota esteja realmente zero, foram preenchidos, por equívoco, os campos “valor do PIS” e “valor da COFINS”. Isso resultou na tributação desses valores. Daí a razão do ajuste de redução de débito. Fl. 6866DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 29 Em relação ao ajuste de acréscimo de débito, também houve um equívoco no valor apontado na EFD. No mesmo arquivo não paginável é possível extrair que no EFD consta um ajuste de R$ 3.147.135,98, mas o valor correto seria R$ 1.227.673,09, de forma que foi apontado na EFD um ajuste de acréscimo de débito a maior em R$ 1.919.462,89. Vale registrar que a fiscalização justifica a manutenção do ajuste de acréscimo de débito no fato de as vendas de três filiais não terem sido alimentadas na EFD. Acontece que o PIS/COFINS das vendas dessas lojas que não subiram para a EFD totalizam R$ 594.931,71 (doc. 04) e já compõem os R$ 1.227.673,09. Ultrapassada a análise dos ajustes, é possível extrair, do mesmo arquivo não paginável em que foram identificados os ajustes, que é possível um ajuste adicional de redução de débito de R$ 3.558.604,97. Esse valor é suficiente para sanear os valores apurados pela fiscalização como “Vendas Não Tributadas” (Item 4 e Anexo 18 do Relatório de Ação Fiscal), “Vendas Refresco em Pó” (Item 4 e Anexo 20 do Relatório de Ação Fiscal) e “Crédito Indevido” (Item 5 e Anexo 22 do Relatório de Ação Fiscal), confirmando a assertiva da impugnação de que os ajustes resolveram as infrações apuradas nos dois tópicos aqui tratados. Em fevereiro/2013 os ajustes de redução de débito foram lançados na EFD a menor. E o pior, na resposta ao TIF 13 a explicação foi equivocada. De fato, a apuração correta está no arquivo não paginável anexo (doc. 05). No EFD consta um ajuste de R$ 4.623.610,69, mas o correto seria R$ 6.905.234,07. E o detalhamento está justificado no mesmo arquivo não paginável: corresponde (i) a devolução de vendas e desistência de mercadorias5 não informada no valor de R$ 5.136.388,80 (valor esse que está devidamente contabilizado e não aparece nos registros M105 e M505), (ii) a receitas financeiras tributadas indevidamente e (iii) combustível tributado indevidamente (já reconhecido pela fiscalização). Especificamente em relação às receitas financeiras, a fiscalização aduz que não houve tributação no bloco F, mas, nesse aspecto, equivoca-se: no arquivo não paginável é possível verificar os prints das telas do registro F100 e dele é possível extrair que embora o CST esteja 06 (operação tributável à alíquota zero) e a alíquota esteja realmente zero, foram preenchidos, por equívoco, os campos “valor do PIS” e “valor da COFINS”. Isso resultou na tributação desses valores. Daí a razão do ajuste de redução de débito. Em relação ao ajuste de acréscimo de débito, também houve um equívoco no valor apontado na EFD. No mesmo arquivo não paginável é possível extrair que no EFD consta um ajuste de R$ 3.537.876,75, mas o valor correto seria R$ 1.017.868,46 (devolução de compras já apurada pela fiscalização + vendas das lojas convertidas que não foram Fl. 6867DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 30 alimentadas na EFD), de forma que foi apontado na EFD um ajuste de acréscimo de débito a maior em R$ 2.520.008,29. Vale registrar que a fiscalização, diferentemente do mês anterior, não aponta o acréscimo de débito em relação às vendas das filiais não sido alimentadas na EFD, mas tal situação também ocorreu neste mês. O PIS/COFINS das vendas dessas lojas que não subiram para a EFD totaliza R$ 496.901,21 (doc. 06) e já compõem os R$ 1.017.868,46. Ultrapassada a análise dos ajustes, é possível extrair, do mesmo arquivo não paginável em que foram identificados os ajustes, que é possível um ajuste adicional de redução de débito de R$ 4.801.631,67. Esse valor é suficiente para sanear os valores apurados pela fiscalização como “Vendas Não Tributadas” (Item 4 e Anexo 18 do Relatório de Ação Fiscal), “Vendas Refresco em Pó” (Item 4 e Anexo 20 do Relatório de Ação Fiscal) e “Crédito Indevido” (Item 5 e Anexo 22 do Relatório de Ação Fiscal) e “Ajustes de Redução de Crédito (Item 7.2.1 do Relatório de Ação Fiscal), confirmando a assertiva da impugnação de que os ajustes resolveram as infrações apuradas nos dois tópicos aqui tratados. Em março/2013 os ajustes de redução de débito foram lançados na EFD a menor. E o pior, na resposta ao TIF 13 a explicação foi equivocada. De fato, a apuração correta está no arquivo não paginável anexo (doc. 07). No EFD consta um ajuste de redução de débito de R$ 2.869.508,30, mas o correto seria R$ 7.606.195,56. E o detalhamento está justificado no mesmo arquivo não paginável: corresponde (i) a devolução de vendas e desistência de mercadorias não informada no valor de R$ 5.607.990,72 (valor esse que está devidamente contabilizado e não aparece nos registros M105 e M505), (ii) a receitas financeiras tributadas indevidamente no valor de R$ 153.635,51 e (iii) combustível tributado indevidamente (já reconhecido pela fiscalização). Especificamente em relação às receitas financeiras, a fiscalização aduz que não houve tributação no bloco F, mas, nesse aspecto, equivoca-se: no arquivo não paginável é possível verificar os prints das telas do registro F100 e dele é possível extrair que embora o CST esteja 06 (operação tributável à alíquota zero) e a alíquota esteja realmente zero, foram preenchidos, por equívoco, os campos “valor do PIS” e “valor da COFINS”. Isso resultou na tributação desses valores. Daí a razão do ajuste de redução de débito. Em relação ao ajuste de acréscimo de débito, também houve um equívoco no valor apontado na EFD. No mesmo arquivo não paginável é possível extrair que no EFD consta um ajuste de R$ 2.512.952,03, mas o valor correto seria R$ 613.740,76 (devolução de compras já apurada pela fiscalização), de forma que foi apontado na EFD um ajuste de acréscimo de débito a maior em R$ 1.899.211,27. Ultrapassada a análise dos ajustes, é possível extrair, do mesmo arquivo Fl. 6868DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 31 não paginável em que foram identificados os ajustes, que é possível um ajuste adicional de redução de débito de R$ 6.635.898,53. Esse valor é suficiente para sanear os valores apurados pela fiscalização como “Vendas Não Tributadas” (Item 4 e Anexo 18 do Relatório de Ação Fiscal), “Vendas Refresco em Pó” (Item 4 e Anexo 20 do Relatório de Ação Fiscal) e “Crédito Indevido” (Item 5 e Anexo 22 do Relatório de Ação Fiscal) e “Ajustes de Crédito (Item 7.3.1 do Relatório de Ação Fiscal), confirmando a assertiva da impugnação de que os ajustes resolveram as infrações apuradas nos dois tópicos aqui tratados. Em abril/2013 os ajustes de redução de débito foram lançados na EFD a menor. E o pior, na resposta ao TIF 13 a explicação foi equivocada. De fato, a apuração correta está no arquivo não paginável anexo (doc. 08). No EFD consta um ajuste de redução de débito de R$ 2.503.689,56, mas o correto seria R$ 6.989.885,88. E o detalhamento está justificado no mesmo arquivo não paginável: corresponde (i) a devolução de vendas e desistência de mercadorias não informada no valor de R$ 5.115.134,44 (valor esse que está devidamente contabilizado e não aparece nos registros M105 e M505), (ii) a receitas financeiras tributadas indevidamente no valor de R$ 165.713,56 e (iii) combustível tributado indevidamente no valor de R$ 1.709.037,88. Especificamente em relação às receitas financeiras, a fiscalização aduz que não houve tributação no bloco F, mas, nesse aspecto, equivoca-se: no arquivo não paginável é possível verificar os prints das telas do registro F100 e dele é possível extrair que embora o CST esteja 06 (operação tributável à alíquota zero) e a alíquota esteja realmente zero, foram preenchidos, por equívoco, os campos “valor do PIS” e “valor da COFINS”. Isso resultou na tributação desses valores. Daí a razão do ajuste de redução de débito. Em relação ao ajuste de acréscimo de débito, também houve um equívoco no valor apontado na EFD. No mesmo arquivo não paginável é possível extrair que no EFD consta um ajuste de R$ 2.515.151,08, mas o valor correto seria R$ 882.884,06 (devolução de compras já apurada pela fiscalização), de forma que foi apontado na EFD um ajuste de acréscimo de débito a maior em R$ 1.632.267,02. Ultrapassada a análise dos ajustes, é possível extrair, do mesmo arquivo não paginável em que foram identificados os ajustes, que é possível um ajuste adicional de redução de débito de R$ 6.118.463,34. Esse valor é suficiente para sanear os valores apurados pela fiscalização como “Vendas Não Tributadas” (Item 4 e Anexo 18 do Relatório de Ação Fiscal), “Vendas Refresco em Pó” (Item 4 e Anexo 20 do Relatório de Ação Fiscal) e “Crédito Indevido” (Item 5 e Anexo 22 do Relatório de Ação Fiscal) e “Ajustes de Crédito (Item 7.3.1 do Relatório de Ação Fiscal), confirmando a assertiva da impugnação de que os ajustes resolveram as infrações apuradas nos dois tópicos aqui tratados. Fl. 6869DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 32 Em junho/2013 os ajustes de redução de débito foram lançados na EFD a menor. E o pior, na resposta ao TIF 13 a explicação foi equivocada. De fato, a apuração correta está no arquivo não paginável anexo (doc. 09). No EFD consta um ajuste de R$ 5.805.345,61, mas o correto seria R$ 7.464.225,58. E o detalhamento está justificado no mesmo arquivo não paginável: corresponde (i) a devolução de vendas e desistência de mercadorias8 não informada no valor de R$ 5.464.328,22 (valor esse que está devidamente contabilizado e não aparece nos registros M105 e M505), (ii) a receitas financeiras tributadas indevidamente (R$ 142.026,16) e (iii) combustível tributado indevidamente (R$ 1.857.871,20). Especificamente em relação às receitas financeiras, a fiscalização aduz que não houve tributação no bloco F, mas, nesse aspecto, equivoca-se: no arquivo não paginável é possível verificar os prints das telas do registro F100 e dele é possível extrair que embora o CST esteja 06 (operação tributável à alíquota zero) e a alíquota esteja realmente zero, foram preenchidos, por equívoco, os campos “valor do PIS” e “valor da COFINS”. Isso resultou na tributação desses valores. Daí a razão do ajuste de redução de débito. Em relação ao ajuste de redução de débito relativo às operações de venda de combustível indevidamente tributadas (regime monofásico), a Recorrente informa que o valor do ajuste é de R$ 1.857.871,20 informado e provado a fiscalização quando da resposta ao TIF13. Todavia, só foi reconhecido pela fiscalização o valor de R$ 1.375.215,78, sem explicação, por ter unicamente efetuado uma “conta de chegada” em sua conclusão (incorrendo, inclusive, em cerceamento do direito de defesa por vício de motivação). No tocante ao ajuste de acréscimo de débito, também houve um equívoco no valor apontado na EFD. No mesmo arquivo não paginável é possível extrair que no EFD consta um ajuste de R$ 1.820.507,62, mas o valor correto seria R$ 482.655,47 (devolução de compras já apurada pela fiscalização), de forma que foi apontado na EFD um ajuste de acréscimo de débito a maior em R$ 1.337.852,15. Ultrapassada a análise dos ajustes, é possível extrair, do mesmo arquivo não paginável em que foram identificados os ajustes, que é possível um ajuste adicional de redução de débito de R$ 2.996.732,12. Esse valor é suficiente para sanear os valores apurados pela fiscalização como “Vendas Não Tributadas” (Item 4 e Anexo 18 do Relatório de Ação Fiscal), “Vendas Refresco em Pó” (Item 4 e Anexo 20 do Relatório de Ação Fiscal) e “Crédito Indevido” (Item 5 e Anexo 22 do Relatório de Ação Fiscal) e “Ajustes de Redução de Crédito (Item 7.2.1 do Relatório de Ação Fiscal), confirmando a assertiva da impugnação de que os ajustes resolveram as infrações apuradas nos dois tópicos aqui tratados. Ou seja, tem-se, neste ponto, um erro de concepção no lançamento Fl. 6870DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 33 fiscal, já que não é possível falar em “vendas não tributadas” na medida em que o levantamento tem por base a EFD que, reitera-se, está repleta de inconsistências. Toda a distorção da EFD foi corrigida nos ajustes. Então, eventual lançamento deve se restringir a estes. Por isso, em relação às “vendas não tributadas” é imperioso o cancelamento do Auto de Infração. Se assim não fosse, seria necessário, do valor apurado, aproveitar os créditos tal como foi feito em diligência na segunda autuação (no presente caso tem-se até um problema de nulidade, na medida em que a decisão recorrida sequer analisa este ponto). Finalmente, e ainda em linha com a verdade material, foi demonstrada a regularidade dos ajustes efetuados (que tinham por objetivo corrigir as distorções da EFD para adequar à apuração correta do PIS/COFINS, equivalente aos tributos pagos). Logo, as infrações são totalmente improcedentes. Daí, para o deslinde do feito, esta Turma, em 28 de janeiro de 2020, decidiu por converter o julgamento em diligência através do acórdão n° 3301-001.398, sob relatoria do Insigne Conselheiro Dr. Valcir Gassen, determinando à Unidade de Origem a análise das alegações de erros na EFD-Contribuições alegados pela Recorrente em relação aos meses de janeiro, fevereiro, março, abril e junho de 2013. A diligência foi realizada, a qual se estendeu por quase dois anos em consequência dos sucessivos pedidos de prorrogação de prazo feitos pelo contribuinte, passaram de 20 concessões de prorrogações solicitados pela Recorrente, mesmo assim, constatou a Fiscalização que a Recorrente não possuía os esclarecimentos acerca das informações prestadas na EFD/Contribuições. Ao analisar as alegações de erros na EFD-Contribuições ficou constatado o seguinte: 5.1- Janeiro de 2013 5.1.1- Ajustes de Redução de Débito – janeiro/2013 a) Devoluções de vendas: Respondeu a Fiscalização que o crédito é devido exclusivamente em relação às devoluções de vendas que foram tributadas. As vendas canceladas simplesmente não integraram a base de cálculo das contribuições, já que se trata de exclusão prevista no art. 1º, § 3º, inciso V-a, da Lei nº 10.833/03 com redação análoga na Lei nº 10.637/02 (e-fls 3856 e ss). O documento de suporte de uma devolução de venda é a Nota Fiscal de Entrada emitida pelo próprio contribuinte (com o devido acompanhamento de documentação comprobatória) ou, quando cabível, a Nota de Devolução de Compra emitida por cliente pessoa Fl. 6871DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 34 jurídica. Entretanto, salientou que os valores pleiteados pelo contribuinte a título de Devoluções de Vendas causam estranheza já que superam a marca dos 5% das vendas, proporção que não é factível com a realidade do seu segmento. Analisando as Nfe existentes no SPED (tanto as Nfe- Entrada emitidas pelo contribuinte, e, residualmente, Nfe de Devolução de compra emitidas por seus clientes), verificamos que os valores contabilizados a débito da conta de Resultado “Devoluções de Venda”, são significativamente superiores aos efetivamente comprovados por Notas Fiscais. A Fiscalização deixa de realizar procedimentos adicionais para verificação do impacto dessa irregularidade na apuração do IR e da CSLL, já que está decaído o direito do Fisco de efetuar lançamentos de ofício em relação àqueles tributos. Em sua defesa, a Recorrente alega que as diferenças encontradas pela fiscalização, dizem respeito à bonificações, e insurge-se a não apuração em pormenores destas diferenças, mesmo que já decaído o período em comento. Adicionalmente, a Fiscalização analisou as notas fiscais com CFOP indicativos de Devolução de Venda (notas de entrada emitidas pela própria fiscalizada) e, residualmente, Devolução de Compra (emitidas por seus clientes) obtidas nos sistemas internos da RFB. Estão sendo concedidos créditos exclusivamente daquelas operações que foram tributadas na venda (voluntariamente ou por meio do Auto de Infração). É importante ressaltar que parcela significativa dessas vendas não havia sido tributada, principalmente em razão de serem itens tributados à alíquota zero ou sujeitas ao regime monofásico. Inclui-se aí os itens beneficiados pela chamada MP do Bem (artigos de informática e smartphones), cuja venda foi feita à alíquota zero. Sendo que, no Anexo I, demonstra as operações cujo crédito está sendo concedido. Após a linha de totalização, apontando os valores já informados na EFD a título de devolução de vendas e a diferença que será objeto de crédito de ofício (quando favorável ao contribuinte) ou glosado de forma a reduzir o total de créditos concedidos no âmbito da diligência. Finalmente, cabe referir que o Contribuinte já informou no Bloco C da EFD operações de Devoluções de Venda (ver totalizações nos blocos M 505 e M105). E também nos Ajustes de Acréscimo de Crédito (M510 e M110) informou R$ 65.729,47 de PIS/Pasep e R$ 298.393,49 de Cofins a título de Devolução de Vendas. A demonstração dos valores está no Anexo I deste Relatório. b) Receitas Financeiras indevidamente tributadas: O contribuinte alega que, embora tenha informado o CST 6 indicativo de receita não tributada, digitou equivocadamente o valor da Cofins e do PIS/Pasep e, por isso, a receita foi efetivamente tributada. A fiscalização apresentou que relativo ao mês de janeiro/2013, o valor que foi calculado pelo PGD EFD-Contribuições (com pequena diferença de R$ 240,00, provavelmente por alguma questão de arredondamento interno do programa. Assim, as receitas informadas com CST 6 (Alíquota zero), ainda que tenham sido informados os valores dos tributos (R$ 510.500,33 de COFINS conforme Figura 1), não sensibilizam a apuração, já que esses valores não são somados aos valores tributados (conforme detalhado na Tabela 1 e comprovados nas Figuras 2 e 3). Deixou-se de fazer o ajuste pleiteado pelo contribuinte. c) Ajustes de Acréscimo de Débito – jan-2013 Fl. 6872DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 35 A diligência não encontrou alteração a ser considerada relativa aos Ajustes de Acréscimo de Débito, bem como, não houve a apresentação de qualquer ajuste de Acréscimo de Débito para corrigir as Vendas Não Tributadas que estão sendo objeto de lançamento de ofício. 5.2. Dos Ajustes de fevereiro/2013 5.2.1 Ajustes de Acréscimo de Débito – fevereiro/2013 a) Vendas tributadas de Lojas não convertidas: O contribuinte informa que deixou de tributar as vendas de três lojas não convertidas cujos dados “deixaram de subir para a EFD”. Informa ainda que essas operações não haviam sido informadas durante o curso da fiscalização e portanto, não foram consideradas na determinação do valor dos Ajustes corretos de Acréscimo de Débito. Quando o contribuinte afirma em seu Recurso Voluntário que o Ajuste de Acréscimo de Débito estava errado na EFD (cita expressamente o valor de R$ 3.537.876,75 referente a Devolução de Compras), afirma o relatório que tal informação não traz nenhuma novidade, pois a Fiscalização já não havia considerado a totalidade desse valor. Apenas o valor comprovado, tanto que (ver item 7.2.2 do RAF original) concedeu de ofício redução de débito da diferença de R$ 25.856,77 de PIS/Pasep e R$ 119.097,81 de Cofins (considerando o valor líquido comprovado dos Ajustes de Acréscimo e Redução de Débito). E quanto as novas informações apresentadas relativas às 3 Lojas que não haviam alimentado a EFD, a fiscalização afirma que a Recorrente deverá efetuar Ajuste Adicional de Acréscimo de Débito de R$ 410.215,92 de Cofins e R$ 89.046,20 de PIS/Pasep que deverão ser acrescidos aos Ajustes de Acréscimo de débito. Assim, não há nenhuma alteração a ser considerada relativa aos Ajustes de Acréscimo de Débito. Importante ainda ressaltar que não houve a apresentação de qualquer ajuste de Acréscimo de Débito para corrigir as Vendas Não Tributadas que estão sendo objeto de lançamento de ofício. Assim, comprova-se que não é verdadeira a alegação do contribuinte de que teria corrigido aquela irregularidade mediante Ajustes. 5.2.2 Ajustes de Redução de Débito – fev/2013 Em relação a esse item, a Recorrente alega o acréscimo do Reajuste de Redução de Débito em razão de duas situações. a)Devoluções de venda Nessa questão valem todos os comentários já referidos no mês de janeiro. Objetivamente em relação aos valores, a situação está demonstrada no Anexo I do Relatório Fiscal. Fl. 6873DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 36 b)Receitas Financeiras com CST 06 no Bloco F O contribuinte argumenta que, por equívoco, digitou o valor do PIS/Pasep e Cofins nas Receitas Financeiras informadas no Bloco F com CST 6 (Alíquota zero). Como já demonstrado, mesmo tendo digitado o valor de PIS/Pasep e Cofins, as operações com CST 06 não são incluídas no cálculo das contribuições devidas. Assim, demonstrando-se incabível o Ajuste pretendido. 5.3- Ajustes de março de 2013 5.3.1- Ajustes de Acréscimo de Débito Em relação a esse item, o Recurso Voluntário não traz qualquer novidade em relação ao Auto de Infração. Reconhece como correto os Ajustes relativos à Devolução de Compras considerados pela Fiscalização (que foram bem inferiores ao informado em EFD). A própria Fiscalização reconheceu (e concedeu de ofício) no Auto de Infração um ajuste adicional de redução de débito no montante de R$ 878.719,32 (1.230.829,17-352.109,85), correspondente a R$ 721.974,79 de Cofins e R$ 156.744,53 de PIS/Pasep, relativo ao valor líquido dos Ajustes (Acréscimo de Débito – Redução de Débito) – ver item 7.3 do RAF original. 5.3.2 Ajustes de Redução de Débito – mar/2013 Em relação a esse item o Contribuinte solicita Redução de Débito adicional relativa às seguintes questões: a) Devoluções de venda Nessa questão valem todos os comentários já referidos no mês de janeiro. Objetivamente em relação aos valores, a situação está demonstrada no Anexo I do Relatório. b) Receitas Financeiras com CST 06 no Bloco F A Recorrente alega, que equívoco, digitou o valor do PIS/Pasep e Cofins nas Receitas Financeiras informadas no Bloco F com CST 6 (Alíquota zero). Como já demonstrado, mesmo tendo digitado o valor de PIS/Pasep e Cofins, as operações com CST 06 não são incluídas no cálculo das contribuições devidas. Assim, a diligência demonstrou incabível o Ajuste pretendido. 5.4 Ajustes de abril de 2013 5.4.1 Ajustes de Redução de Débito – abr/2013 Em relação a esse item o Contribuinte solicita Redução de Débito adicional relativa às seguintes questões: Fl. 6874DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 37 a)Devoluções de venda Nessa questão valem todos os comentários já referidos no mês de janeiro. Objetivamente em relação aos valores, a situação está demonstrada no Anexo I do Relatório. b)Receitas Financeiras com CST 06 no Bloco F O contribuinte argumenta que, por equívoco, digitou o valor do PIS/Pasep e Cofins nas Receitas Financeiras informadas no Bloco F com CST 6 (Alíquota zero). Como já demonstrado, mesmo tendo digitado o valor de PIS/Pasep e Cofins, as operações com CST 06 não são incluídas no cálculo das contribuições devidas. Assim, incabível o Ajuste pretendido. c)Vendas de combustíveis indevidamente tributadas O contribuinte alega ainda que tributou indevidamente os combustíveis e que faz jus a um ajuste adicional de R$ 1.709.037,88 (PIS + Cofins somados). O valor efetivamente corresponde à alíquota conjunta de 9,25% sobre as vendas de combustíveis no período. Entretanto a diligência não demonstrou que tais valores foram tributados. De fato, relativamente a abril de 2013 o contribuinte substituiu a apuração informada na EFD por um arquivo (ver fl. 2723 do processo). Tanto que relativamente a esse mês foi elaborado um Anexo específico (Anexo 30, incluído na análise dos Ajustes) segregado do apurado para os demais meses (Anexo 18) 5.4.2 Ajustes de Acréscimo de Débito – abr-13 Em relação aos Acréscimos de Débito, apontou a diligência que valor das devoluções de compras pleiteado pelo contribuinte é exatamente igual ao utilizado pela Fiscalização. Os demais Ajustes de Acréscimo de Débito são relativos ao Anexo 30 que discrimina as vendas não tributadas indevidamente no arquivo do sistema fiscal que substituiu a EFD – por isso não está sendo cobrado o mês de abril no Anexo 18. 5.5- Ajustes de junho/2013 5.5.1 Ajustes de redução de débito jun/2013 Em relação a esse item, o contribuinte solicita o acréscimo do Reajuste de Redução de Débito em razão de três situações. a)Devoluções de venda Nessa questão valem todos os comentários já referidos no mês de janeiro. Objetivamente em relação aos valores, a situação está demonstrada no Anexo I do Relatório. b)Receitas Financeiras com CST 06 no Bloco F O contribuinte argumenta que, por equívoco, digitou o valor do PIS/Pasep e Cofins nas Receitas Financeiras informadas no Bloco F com CST 6 (Alíquota zero), entretanto, a diligência Fl. 6875DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 38 constatou que as operações com CST 06 não são incluídas no cálculo das contribuições devidas. Assim, incabível o Ajuste pretendido. c) Tributação Indevida de Combustíveis Esse item já havia sido apresentado em resposta ao TIF 13 (fl. 2707) e foi aceito integralmente pela Fiscalização já estando computado no cálculo do Auto de Infração, pelo que não há qualquer alteração a ser feita. Ou seja, a Fiscalização utilizou-se dos próprios valores apresentados pelo contribuinte no arquivo de fl. 2707 e aceitou integralmente (já no Auto de Infração) o Ajuste de redução de débito referente às vendas de combustíveis tributadas indevidamente, não cabendo nenhum ajuste adicional a ser feito. Oportunamente, a Recorrente manifestou-se a respeito da diligência, dando parcial anuência quanto aos resultados dela, a Recorrente se manifestou parcialmente de acordo com a diligência, na parte em que se acataram os ajustes na EFD-Contribuições. Por outro lado, discordou quanto aos valores de desistências de mercadorias, como passamos a expor. 5.6- Das desistências de mercadorias- objeto da segunda diligência Dos trabalhos diligenciais, a Recorrente afirma que não foram analisadas as desistências de mercadorias (desistência ocorrida no próprio cupom, no ato da venda) que a Requerente mencionou no seu recurso. Tratou-se, no recurso, de duas coisas: as devoluções (que estão no item anterior e as desistências de mercadorias (que estão neste item). São situações distintas (tratadas, inclusive, em contas contábeis distintas) que igualmente repercutiram positivamente na base de cálculo do PIS/COFINS e que, por isso mesmo, devem ser expurgadas. Por estas razões, esta Turma decidiu converter o julgamento em diligência através do acórdão nº 3301-001.831, proferido em 22 de março de 2023, para que fosse feita a análise das alegações quanto aos erros na EFD-Contribuições, especificamente, quanto à desistência de mercadorias. 5.6.1- Das desistências de mercadorias Quanto às devoluções de vendas e desistências de mercadorias, alegava a Recorrente, em seu Recurso Voluntário, que as desistências de mercadorias (que ocorrem no próprio cupom) foram contabilizadas, todavia, não foram incluídas na EFD-C, por erro dela e nem consideradas no lançamento de ofício pela fiscalização. Em sede da segunda diligência fiscal, para atender essa Resolução do CARF, a fiscalização intimou a autuada, para: 1 – INFORMAR em que documento/página(s) do presente processo, no curso da ação fiscal iniciada em julho de 2016 que culminou com lavratura de auto de infração em janeiro de 2018, foi solicitado o afastamento da Fl. 6876DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 39 base de cálculo da apuração dos tributos PIS e Cofins dessas desistências de venda com valores individuais, mensais ou totais informados; 2 – DESCREVER de que forma essas desistências de vendas (no próprio cupom) são registradas, informando se há um tipo ou descrição de operação para sua caracterização e se essa forma de caracterização é a mesma usada em todos os estabelecimentos no período em questão, anexando uma cópia de documento fiscal com uma desistência de vendas registrada como exemplo; 3– APRESENTAR planilha eletrônica (.xlxs), discriminada com todos os valores de desistências de vendas tributas pelo PIS e Cofins (no próprio cupom) que não teriam sido consideradas pela fiscalização, contendo as seguintes informações: a) mês escrituração dessas receitas na EFD Contribuições, b) bloco de escrituração desses valores na EFD Contribuições, c) dia de emissão documento fiscal, d) estabelecimento emissor, e) unidade da federação (UF) do estabelecimento emissor, f) tipo de documento fiscal (NFe, cupom fiscal, NFC-e), g) número do documento fiscal, h) chave eletrônica do documento fiscal, i) código CFOP, j) código NCM da mercadoria, k) descrição da mercadoria, l) valor total do documento fiscal, m) valor da desistência de vendas considerada pelo contribuinte no documento fiscal, n) alíquotas de PIS e Cofins aplicadas, o) rubrica contábil da receita escriturada na ECD, p) mês de escrituração desses documentos fiscais na EFD ICMS IPI, q) bloco de escrituração desses documentos fiscais na EFD ICMS IPI, r) modelo equipamento ECF do registro desses cupons fiscais, s) número série equipamento ECF do registro desses cupons fiscais, Fl. 6877DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 40 t) número caixa do equipamento ECF do registro desses cupons fiscais, Após sucessivas prorrogações de prazos, os resultados da diligência foram os seguintes (e-fls. 6778): Na análise da Impugnação e do Recurso Voluntário, se verifica que a autuada reconhece que, durante o curso do procedimento fiscal, apresentou explicações equivocadas a respeito das diferenças no bloco de ajustes da EFD Contribuições (resposta ao TIF13), mas que esse erro foi corrigido pelas explicações e documentos adicionais apresentados no Recurso Voluntário (fls.3470/3737). Com relação aos valores mensais que a autuada quer sejam excluídos, não foram explicitamente listados na resposta à intimação. Mas de acordo com o texto acima transcrito, foram localizados arquivos não pagináveis mencionados no Recurso Voluntário “DOC 3, 5, 7, 8 E 9”, capeados pelo documento da folha n° 3733 do presente processo. Foram anexadas planilhas, uma para cada mês de janeiro a junho de 2013, com exceção do mês de maio de 2013, para o qual não há planilha. Em cada uma dessas planilhas existe a aba “RESUMO”, nessa aba existe uma linha com “DESISTENCIA DE MERCADORIAS”. A fiscalização está supondo que sejam esses valores mensais que a autuada quer ver deduzidos dos valores de débitos tributários apurados no auto de infração, uma vez que esses valores somados aos constantes da linha “DEVOLUÇÃO DE VENDAS NÃO INFORMADA” perfazem o total mensal indicado no Recurso Voluntário, cujo texto foi transcrito pela autuada em sua resposta nas folhas 6.689 a 6.690 e neste Relatório, conforme quadro abaixo com dados extraídos dos arquivos não pagináveis ”DOC 3, 5, 7,8 E 9”. Prosseguindo com a análise das planilhas apresentadas, pode ser constatado que o valor apresentado mensalmente é o resultado do valor total da conta contábil “30101 Desistência de mercadorias” da “aba Apuração” multiplicado por 9,25%, ou seja, é um valor total que engloba PIS e Cofins sobre o total da rubrica contábil, conforme demonstrado abaixo. Os valores informados nas planilhas como desistência de mercadorias, são os saldos mensais contábeis encontrados na Escrituração contábil digital-ECD, cujo extrato razão desses meses está anexo na forma de arquivo não paginável “Extrato Razão Desistência mercadorias”. Fl. 6878DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 41 O contribuinte insiste na alegação de que já foram apresentados elementos suficientes para comprovar que a totalidade dos valores apurados de PIS e Cofins por ele nos demonstrativo anexos ao Recurso Voluntário sobre a rubrica contábil 301001 Desistências de compras devem ser consideradas como dedução dos valores apurados de ofício no auto de infração, tendo em vista que eles não foram, por ele, escrituradas corretamente nas EFD Contribuições à época dos fatos. A autuada não está levando em consideração que ela é uma empresa que atua principalmente no ramo de comércio varejista de gêneros alimentícios, utilidades domésticas e mercadorias diversas (supermercados). As atividades comerciais por ela exercida possuem uma variedade muito de grande de produtos que não se submetem a tributação das contribuições para o PIS e Cofins, à época dos fatos, tais como, hortifrutigranjeiros, carnes, açúcar, margarina, queijos, arroz, feijão, entre outros, além de equipamentos de informática e tributação diferenciada, como no caso dos combustíveis. Os lançamentos contábeis da rubrica 301001 Desistência de mercadorias não segregam esses valores entre desistência de mercadorias cuja receita seja submetida à tributação das contribuições sociais PIS e Cofins e desistências não submetidas à tributação das contribuições PIS e Cofins. Ainda em relação ao item 2 do Termo de Intimação, que solicitava também uma cópia de documentos fiscal com o registro de uma desistência, a título de exemplo demonstrativo, foi informado que ainda estava impossibilitada de apresentar e que o faria quando fosse atender o item 3 do Termo de Intimação fiscal, o qual havia sido concedido prazo adicional, conforme requerido, de 45 (quarenta e cinco) dias. “Em relação à cópia do documento fiscal com uma desistência de vendas registrada como exemplo, a Requerente destaca que tal determinação recai na mesma impossibilidade de ser atendida neste momento, pelas mesmas razões já expostas na petição anterior, e que será devidamente juntado o documento fiscal a título de exemplo no momento do atendimento ao item 3.” (fls.6694) No item 3 da intimação, foi solicitado a apresentação de uma planilha contendo todos os dados necessários dos referidos cupons fiscais com desistência de vendas para que fossem verificados se havia sim uma tributação de receita para o PIS e Cofins no “quantum” das mencionas desistências, que, junto de um exemplo do documento com tal situação Fl. 6879DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 42 (item 2 da intimação), possibilitariam que a fiscalização verificasse o alegado pela autuada. (...) Findo o prazo adicional de 45 dias, ou seja, 75 dias após a ciência do Termo de Intimação, a fiscalizada apresenta documento (fls.6735/6736) informando que não era possível o atendimento das informações solicitadas e sem apresentar um cupom fiscal como exemplo da situação fática, e pede para que o procedimento prossiga com os elementos já constantes no processo. “(...) Em relação à solicitação efetuada no item 3 quanto à desistência de vendas, a Requerente informa que pelas mesmas razões já expostas na primeira petição de resposta a esta intimação, não obstante ter empregado esforços para o levantamento das informações solicitadas, quer seja pelas sucessivas aquisições por qual passou a Requerente, quer seja pelo período dos fatos geradores sobre os quais se refere a presente intimação, tornou- se impossível trazer aos autos neste momento as informações solicitadas por esta autoridade fiscal. A Requerente destaca que caso consiga resgatar todas as informações solicitadas, fará a juntada o quanto antes possível. Contudo, para este momento a Requerente pede que esta autoridade fiscal proceda ao levantamento fiscal com os elementos já constantes dos presentes autos. (...) Parece não ser razoável que, uma empresa que foi autuada pelo fisco federal e não conformada com a autuação apresenta impugnação ao auto de infração lavrado, não mantenha documentos e/ou demonstrativos que suportem as argumentações apresentadas em sua defesa, como no caso em análise. (...) A fiscalizada afirma que tributou, de forma equivocada, desistências de mercadorias, que essas operações estão registradas nos cupons de vendas, mas não apresenta sequer um desses documentos fiscais para ilustrar, exemplificar e demonstrar seu argumento. A existência de conta contábil “Desistencia de mercadorias” não é indicativo de que os valores lá registrados não tenham sido consideradas na EFD Contribuições, que é a Escrituração Fiscal Digital própria para a apuração dos tributos PIS e Cofins, e, mesmo que não tivessem sido consideradas, não é indicativo de que o valor ali registrado seja correspondente a mercadorias tributadas para o PIS e Cofins. Isso porque, dada a diversidade de mercadorias comercializadas pelo contribuinte, o histórico contábil desses lançamentos não permite qualquer quantificação ou segregação entre mercadorias cujas receitas são tributadas, monofásicas, com substituição tributária ou ainda com alíquota zero, impossibilitando a apuração do “quantum” dessas desistências foram ou não tributadas para o PIS e Cofins, como pode ser observado nos Fl. 6880DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 43 lançamentos contábeis da rubrica 301001 DESISTENCIA DE MERCADORIAS extraídos da ECD-Escrituração Contábil Digital do contribuinte e anexo na forma de arquivo não paginável “Extrato Razão Desistencia mercadorias”. Ou seja, a diversidade de regimes tributários de PIS e Cofins, de mercadorias comercializadas pela autuada, torna a utilização mera e simples do total dos saldos contábeis insuficientes à verificação solicitada na Resolução CARF no presente processo, sem que a autuada apresente quais documentos fiscais e quais mercadorias cujas receitas foram tributadas para o PIS e a Cofins relativas a essas “desistências de mercadorias”, seja por identificação dos documentos fiscais físicos ou por chaves eletrônicas de documentos digitais que indique qualquer característica (NCM ou descrição da mercadoria) que permitisse sua avaliação por parte da fiscalização, uma vez que própria autuada afirma “(...) a desistência ocorre no próprio cupom, no ato da venda” (fl.6691). Tendo em foco que apenas valores de receita com mercadorias que foram efetivamente tributados para PIS e Cofins e que fosse indicado nos cupons fiscais que houve sua “desistência” poderiam ter sua avaliação em relação ao apresentado na impugnação. Sem essas informações que deveriam ser apresentadas pela autuada, a fiscalização não pode determinar qualquer valor a ser deduzido dos lançados no auto de infração impugnado a este título. Ante a constatação pela Fiscalização que a Recorrente não possuía os esclarecimentos acerca das informações prestadas na EFD/Contribuições, muito menos, pôde comprovar que as desistências de mercadorias foram efetivamente tributadas pelas contribuições, entendo que não há reforma a fazer no acórdão recorrido. É mister registrar que a recorrente não contestou as conclusões da diligência. 6- Créditos Indevidos Nas e-folhas 3870 do Relatório Fiscal, entendeu a fiscalização por descontar créditos indevidos que não haviam sido referidos anteriormente. Entendeu a fiscalização que caberia a glosa de créditos indevidamente apropriados sobre revistas e periódicos, já que esses itens estavam submetidos ao regime cumulativo. Também deveriam ser glosadas as sacolas plásticas oferecidas aos clientes para o carregamento das mercadorias compradas por ausência de previsão legal para tomada do crédito. Por sua vez, insurge-se a Recorrente contra as glosas, alegando que em sede de diligência, não caberia à fiscalização efetuar tal glosa. De fato, assiste razão a Recorrente, a diligência fiscal não se presta a revisar o lançamento do crédito tributário, devendo tal procedimento dar-se em procedimento próprio, devendo aqui afastar-se tal glosa. Fl. 6881DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 44 7- Da multa de ofício e dos juros de mora O Recorrente pleiteia a revisão da multa aplicada, afirmando que o preceito legal em que fundada não pode ser interpretado isoladamente, mas em conjunto com os demais preceitos do ordenamento jurídico, dentre eles, a individualização da pena de acordo com a conduta praticada no caso concreto, nos termos dos arts. 108, V, e 112, ambos do CTN c/c art. 5º, da Constituição Federal. Também, não assiste razão a Recorrente. A multa de ofício aplicada encontra, expressa, previsão no ordenamento jurídico- no art. 44, I, da Lei 9.430/96: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; E no que pese todos os esforços da Recorrente, os artigos do CTN invocados se referem às hipóteses de ausência de disposição expressa e de dúvida quanto à natureza da penalidade aplicável, hipóteses essas diversas da ora analisada, pois, nestes autos, a disposição legal é de observância obrigatória por parte da Administração tributária. No tocante aos juros de mora, o art. 161 do CTN, outorga à lei a faculdade de estipular os juros de mora incidentes sobre os créditos não integralmente pagos no vencimento, seja qual for o motivo do inadimplemento. Ademais, registra-se a Súmula 108, deste Tribunal, de observância obrigatória por esta Relatora, in verbis: Súmula CARF nº 108 (DOU 11/09/2018): “Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia – SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício”. Sendo assim, voto por negar provimento ao afastamento da multa de ofício e do juros de mora. Diante todo exposto, voto por conhecer em parte do Recurso, e na parte conhecida, dar-lhe parcial provimento para: (i) reverter as glosas com despesas de alugueres (IPTU e taxas condominiais); (ii) reconhecer parcialmente o crédito postulado nos exatos termos consignados no Relatório de Diligência Fiscal (fls. 3.853/6.551); e (iii) afastar as glosas dos créditos referidos no item 4, do mesmo Relatório de Diligência Fiscal. Fl. 6882DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 45 É o voto. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima VOTO VENCEDOR Conselheiro WAGNER MOTA MOMESSO DE OLIVEIRA, redator designado A ilustre relatora deu parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas referentes as despesas com IPTU e taxas condominiais dos prédios alugados. Divirjo, com a devida vênia, da eminente relatora, pois entendo que as despesas com IPTU e taxas condominiais não fazem parte da despesa de aluguéis de prédios, vale dizer, são despesas distintas e independentes da referente ao pagamento de aluguéis de prédios e, por isso mesmo, não geram crédito das contribuições em apreço. Com efeito, a legislação permite apenas a apropriação de crédito referente a aluguéis de prédios, conforme disposto no artigo 3º, IV, da Leis 10.833/03 e no artigo 3º, IV, da Lei 10.637/02. in verbis: Lei 10.833/03 Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) (Regulamento) (...) IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; Lei 10.637/02 Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) (Regulamento) (...) IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; (destaques nosso) Fl. 6883DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 46 A menção “aluguéis de prédios” nos dispositivos acima discriminados deve ser interpretada estritamente, de sorte que não se referem a todos os ônus assumidos pelo locatário, mas apenas aos aluguéis de prédios, não incluem outros dispêndios assumidos pelo locatário em virtude de disposição contratual, como o pagamento do IPTU do prédio locado ou da taxas condominiais. A própria Lei 8.245, de 18 de outubro de 1991 (Lei do Inquilinato), dispõe de forma distinta acerca do aluguel (remuneração paga pelo usufruto da coisa locada) e dos encargos de locação (IPTU, taxas condominiais e todas as demais obrigações pecuniárias impostas por força do contrato de locação ao locatário), conforme as disposições a seguir transcritas: Art. 23. O locatário é obrigado a: I - pagar pontualmente o aluguel e os encargos da locação, legal ou contratualmente exigíveis, no prazo estipulado ou, em sua falta, até o sexto dia útil do mês seguinte ao vencido, no imóvel locado, quando outro local não tiver sido indicado no contrato; (destaque nosso) Há precedente recente deste Conselho nesse sentido, conforme o acórdão a seguir discriminado, com parte da ementa atinente à matéria sob julgamento: Acórdão nº 3201-011.541 – sessão de 28 de fevereiro de 2024 – Relator Márcio Robson Costa ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016 NÃO-CUMULATIVIDADE. “ENCARGOS FINANCEIROS” SUPORTADOS PELO LOCATÁRIO. IMPOSSIBILIDADE. As despesas periféricas relacionadas aos contratos de aluguel, tal como o IPTU, TAXA DE CONDOMÍNIO, FUNDO DE RESERVA contratualmente estabelecidas, NÃO integram o custo de locação nos termos do art. 22 da Lei nº 8.245/1991, portanto NÃO devem ser consideradas para fins de apropriação de créditos da sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS. (destaque nosso) Sendo assim, por falta de previsão legal, uma vez que a legislação permite apenas a despesa de “aluguéis de prédio”, expressão que deve ser compreendida no sentido estrito, não é possível a utilização dos gastos com IPTU e taxas condominiais na apuração dos créditos das contribuições ao PIS/Pasep e da Cofins. Fl. 6884DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.196 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.720018/2018-21 47 Logo, nego provimento a essa parte do recurso voluntário. Assinado Digitalmente WAGNER MOTA MOMESSO DE OLIVEIRA Fl. 6885DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 10746.900572/2013-53
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 11 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Feb 04 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO. PRAZO PARA HOMOLOGAÇÃO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. INOCORRÊNCIA. Inexiste norma legal determinando a homologação tácita do pedido de restituição de indébito tributário no prazo de 5 anos. O artigo 74 da Lei nº 9.430, de 1996, cuida de prazo para homologação de Declaração de Compensação, não se aplicando à apreciação de pedidos de restituição ou ressarcimento. PIS E COFINS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. REPASSES AOS ASSOCIADOS. MERCADO INTERNO. ART. 33, I, IN SRF nº 247/2002. Os repasses aos associados, decorrente de comercialização no mercado interno, devem ser excluídos da base de cálculo das contribuições das cooperativas, em conformidade com o art. 33, I da IN SRF nº 247/2002. Os repasses decorrentes de exportação, estão fora da incidência da contribuição, em decorrência do disposto no art. 149 da CF/88. COFINS. CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. PERCENTUAL A SER APLICADO. FUNÇÃO DO PRODUTO FABRICADO Deve ser observada a natureza do produto fabricado, e não dos insumos adquiridos, para se buscar a definição do percentual a ser aplicado de crédito presumido da agroindústria, conforme o artigo 8º, §10, da Lei 10.925/2004 CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 99 DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. CRÉDITOS REFERENTES A INSUMOS DO PROCESSO DE PRODUÇÃO. Se o contribuinte não apresenta elementos suficientes para comprovar que determinadas despesas seriam caracterizadas como insumo, para fins de legislação de PIS e de Cofins, deve-se o manter as glosas aplicadas pela fiscalização sobre elas. GLOSA DE CRÉDITO. CONHECIMENTOS DE TRANSPORTE INIDÔNEOS. Se nos Conhecimentos de Transporte referentes à entrada do gado vivo no estabelecimento fiscalizado não contém várias indicações obrigatórias, legítima a glosa dos créditos referentes a essas operações. PIS E COFINS. INSUMO (BOI VIVO). MERCADO INTERNO. Lei 12.058/2009. CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. A Lei 12.058/2009 extinguiu a possibilidade de crédito presumido para a aquisição de insumos (boi vivo) por pessoas jurídicas e cooperativas que produzem mercadorias de origem animal ou vegetal para alimentação humana ou animal, classificadas nos capítulos 2 e 3, e comercializadas no mercado interno. PIS E COFINS. INSUMO (BOI VIVO). MERCADO EXTERNO. Lei 12.058/2009. CRÉDITO PRESUMIDO. ALTERAÇÃO DA ALÍQUOTA. O artigo 33, da Lei 12.058/2009, alterou a alíquota, que passou a ser de 50%, para insumos (boi vivo) adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física para fins de cálculo do crédito presumido mercadorias classificadas nos códigos NCM elencados no caput e destinadas à exportação. CRÉDITO. RESSARCIMENTO. TAXA SELIC. INCIDÊNCIA. CABÍVEL. No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não-cumulativas, incide correção monetária, pela taxa Selic, quando restar configurada mora da Administração Tributária, definida como prazo superior a 360 dias da data do protocolo para apreciação do pedido, sendo o termo inicial da incidência o dia seguinte ao escoamento deste prazo.
Numero da decisão: 3002-003.199
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para: a) Quanto aos créditos ordinários de insumos de uniforme enquadrados como EPI; b) Quanto aos créditos presumidos, aplicando a alíquota de 60%, para as aquisições de gado vivo/em pé do período e c) Para reconhecer o direito à atualização do crédito deferido pela taxa Selic, a contar do 361º dia da data do protocolo do pedido até a data do efetivo ressarcimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3002-003.189, de 11 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10746.900568/2013-95, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Marcos Antonio Borges – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Catarina Marques Morais de Lima, Gisela Pimenta Gadelha, Keli Campos de Lima, Neiva Aparecida Baylon, Rafael Luiz Bueno da Cunha (substituto integral), Marcos Antonio Borges (Presidente).
Nome do relator: MARCOS ANTONIO BORGES
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DIREITO DE CRÉDITO. PRAZO PARA HOMOLOGAÇÃO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. INOCORRÊNCIA. Inexiste norma legal determinando a homologação tácita do pedido de restituição de indébito tributário no prazo de 5 anos. O artigo 74 da Lei nº 9.430, de 1996, cuida de prazo para homologação de Declaração de Compensação, não se aplicando à apreciação de pedidos de restituição ou ressarcimento. PIS E COFINS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. REPASSES AOS ASSOCIADOS. MERCADO INTERNO. ART. 33, I, IN SRF nº 247/2002. Os repasses aos associados, decorrente de comercialização no mercado interno, devem ser excluídos da base de cálculo das contribuições das cooperativas, em conformidade com o art. 33, I da IN SRF nº 247/2002. Os repasses decorrentes de exportação, estão fora da incidência da contribuição, em decorrência do disposto no art. 149 da CF/88. COFINS. CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. PERCENTUAL A SER APLICADO. FUNÇÃO DO PRODUTO FABRICADO Deve ser observada a natureza do produto fabricado, e não dos insumos adquiridos, para se buscar a definição do percentual a ser aplicado de crédito presumido da agroindústria, conforme o artigo 8º, §10, da Lei 10.925/2004 CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 99 DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na Fl. 286DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 2 sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. CRÉDITOS REFERENTES A INSUMOS DO PROCESSO DE PRODUÇÃO. Se o contribuinte não apresenta elementos suficientes para comprovar que determinadas despesas seriam caracterizadas como insumo, para fins de legislação de PIS e de Cofins, deve-se o manter as glosas aplicadas pela fiscalização sobre elas. GLOSA DE CRÉDITO. CONHECIMENTOS DE TRANSPORTE INIDÔNEOS. Se nos Conhecimentos de Transporte referentes à entrada do gado vivo no estabelecimento fiscalizado não contém várias indicações obrigatórias, legítima a glosa dos créditos referentes a essas operações. PIS E COFINS. INSUMO (BOI VIVO). MERCADO INTERNO. Lei 12.058/2009. CRÉDITO PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. A Lei 12.058/2009 extinguiu a possibilidade de crédito presumido para a aquisição de insumos (boi vivo) por pessoas jurídicas e cooperativas que produzem mercadorias de origem animal ou vegetal para alimentação humana ou animal, classificadas nos capítulos 2 e 3, e comercializadas no mercado interno. PIS E COFINS. INSUMO (BOI VIVO). MERCADO EXTERNO. Lei 12.058/2009. CRÉDITO PRESUMIDO. ALTERAÇÃO DA ALÍQUOTA. O artigo 33, da Lei 12.058/2009, alterou a alíquota, que passou a ser de 50%, para insumos (boi vivo) adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física para fins de cálculo do crédito presumido mercadorias classificadas nos códigos NCM elencados no caput e destinadas à exportação. CRÉDITO. RESSARCIMENTO. TAXA SELIC. INCIDÊNCIA. CABÍVEL. No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não-cumulativas, incide correção monetária, pela taxa Selic, quando restar configurada mora da Administração Tributária, definida como prazo superior a 360 dias da data do protocolo para apreciação do pedido, sendo o termo inicial da incidência o dia seguinte ao escoamento deste prazo. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para: a) Quanto aos créditos ordinários de insumos de uniforme enquadrados como EPI; b) Quanto aos Fl. 287DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 3 créditos presumidos, aplicando a alíquota de 60%, para as aquisições de gado vivo/em pé do período e c) Para reconhecer o direito à atualização do crédito deferido pela taxa Selic, a contar do 361º dia da data do protocolo do pedido até a data do efetivo ressarcimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3002- 003.189, de 11 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10746.900568/2013- 95, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Marcos Antonio Borges – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Catarina Marques Morais de Lima, Gisela Pimenta Gadelha, Keli Campos de Lima, Neiva Aparecida Baylon, Rafael Luiz Bueno da Cunha (substituto integral), Marcos Antonio Borges (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem. O pedido é referente ao crédito de COFINS - 2º tri/2007. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: CRÉDITOS REFERENTES A INSUMOS DO PROCESSO DE PRODUÇÃO. Se o contribuinte não apresenta elementos suficientes para comprovar que determinadas despesas seriam caracterizadas como insumo, para fins de legislação de PIS e de Cofins, deve-se o manter as glosas aplicadas pela fiscalização sobre elas. GLOSA DE CRÉDITO. CONHECIMENTOS DE TRANSPORTE INIDÔNEOS. Se nos Conhecimentos de Transporte referentes à entrada do gado vivo no estabelecimento fiscalizado não contém várias indicações obrigatórias, legítima a glosa dos créditos referentes a essas operações. CRÉDITO PRESUMIDO. ALÍQUOTA. Fl. 288DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 4 Quando as aquisições se referirem a gado vivo, classificadas no capítulo I da TITPI, aplica-se a alíquota de 35% para fins de cálculo do crédito presumido, conforme disposição do inciso III, do §3°, do artigo 8º da Lei 10.925/2004. PER/DCOMP. RESSARCIMENTO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE. Nos casos de PER/DCOMP transmitidas visando a restituição ou ressarcimento de tributos, não há que se falar em homologação tácita por falta de previsão legal. TAXA SELIC. CRÉDITO DE RESSARCIMENTO. É incabível a incidência da taxa SELIC sobre valores recebidos a título de ressarcimento de créditos relativos ao PIS/Cofins, em conformidade com o art. 13, II c/c art. 15, II, da Lei n.º 10.833/2003. Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs o presente recurso voluntário, pleiteando a reforma do acórdão, arguindo, em resumo, as seguintes questões: Preliminarmente:  Da homologação tácita do pedido de ressarcimento; Do Mérito:  Das exclusões da base de cálculo das contribuições dos repasses aos associados, vinculados às exportações;  No regime de não cumulatividade os abatimentos dos valores da contribuição devida sobre as operações de venda e os valores pagos nas operações antecedentes estariam submetidos ao prazo decadencial previsto no § 4º do art. 150 do CTN.  Das Glosa dos insumos e o conceito de insumos adotado pelo STJ  Das glosas de créditos ordinários (art. 3º. Caput e incisos) e presumidos regulares (art. 3º. §§ 5º.) da Lei 10.833/2003:  Das glosas de fretes e despesas com transporte  Do direito a manutenção dos créditos ordinário e presumido, compensação e ressarcimento dos saldos trimestrais  Da correção do crédito tributário É o relatório. Fl. 289DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 5 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso é tempestivo, inclusive quanto à competência das Turmas Extraordinárias. PRELIMINAR DA HOMOLOGAÇÃO TÁCITA A empresa, em sede de recurso voluntário, argumenta novamente que teria ocorrido a homologação tácita de suas declarações para ressarcimento, conforme se extrai do trecho a seguir: “Ora, por expressa disposição legal, os créditos inerentes ao período de janeiro de 2007 até julho de 2008 já se encontravam homologados tacitamente, porque transcorridos 5 anos dos respectivos fatos geradores. Além disso, a demora na conclusão da fiscalização deu o mesmo destino aos períodos posteriores, até julho de 2012, porquanto somente em 25 de agosto de 2017 houve a ciência da Contribuinte sobre o desfecho dos seus pedidos protocolados, que deveriam ser respondidos no prazo máximo de 360 dias, por força das disposições do art. 24 da Lei 11.457/2007. O PER em comento se refere créditos tributários decorrentes de valores pagos pela Contribuinte inseridos nos preços de aquisições de insumos e materiais de embalagem durante os meses de outubro a dezembro de 2009, portanto, em conformidade com o art. 11, § 3º. da Lei 8.218/1991 , no artigo 195, parágrafo único, do Código Tributário Nacional, artigo 37, da Lei nº. 9.430/1996 e art. 3º. da Lei Complementar 118/2005, já se encontram abrigados pelo manto das decadência e da homologação tácita. Vale lembrar que os DACONS – Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais e as Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais, entregues tempestivamente, são suficientes para identificar os créditos, servindo como informação ao Fisco, que tem cinco anos para contestá-los. Os PERS são entregues para interromper a prescrição contra o contribuinte e colocar o fisco em mora, conforme exigência do art .174 do CTN. (...) Assim, dispunha a Fazenda de cinco anos para homologar ou não o ressarcimento, realizado por meio de pedido eletrônico - PER, in casu, a contar da ciência do órgão fazendário da realização desse pedido, ou seja, da sua transmissão eletrônica. (...) Fl. 290DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 6 Assim, com a ocorrência da homologação tácita dos créditos vinculados ao referido pedido de ressarcimento, automaticamente as compensações dos débitos discriminados do despacho decisório, também devem ser homologadas.” A questão reside na existência de prazo para que a Administração Tributária negue o pedido de restituição ou de compensação. Nesse caso, o contribuinte entende que passados 5 anos da ciência do pedido aplica-se o instituto de homologação tácita dos créditos também para o pedido de ressarcimento. No entanto, não assiste razão a recorrente neste ponto. Não há que se confundir o pedido de restituição com o procedimento de constituição do crédito tributário, nem com o procedimento de análise de declarações de compensação. A constituição do crédito está, de fato, sujeita ao prazo decadencial estabelecido expressamente no art. 150, caput e § 4º, e no art. 173, ambos do Código Tributário Nacional. Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. (...) § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será êle de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado êsse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Parágrafo único. O direito a que se refere êste artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nêle previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento. Já para o procedimento de análise de declarações de compensação, aplica-se, de forma exclusiva, o prazo de cinco anos para a apreciação da compensação, sob pena de homologação tácita, de acordo com a previsão legal do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Fl. 291DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 7 Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (...) § 4º Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo, para os efeitos previstos neste artigo. § 5º O prazo para homologação da compensação declarada pela sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. Na compensação, o contribuinte realiza o encontro de contas, solicitando a sua homologação pela Administração Tributária. Caso o encontro de contas não seja homologado, os valores compensados devem ser objeto de lançamento, conforme o artigo 74 da Lei nº 9.430/1996. Essa análise do procedimento adotado pelo sujeito passivo está sujeita a prazo, pois envolve a possível cobrança de um débito. Portanto, é coerente que a lei que regulamenta o pedido de compensação estabeleça um prazo para a Receita Federal se manifestar sobre o direito pleiteado, do mesmo modo que existe prazo para lançamento (decadência) ou cobrança (prescrição) de um tributo. Diferentemente, no caso de ressarcimento e restituição, o contribuinte requer que seja declarada a existência de um crédito. A homologação dos créditos tributários da contribuição para a COFINS, não corresponde a um direito automático ao ressarcimento de tais créditos. De acordo com disposição legal, antes de autorizar o ressarcimento, a Receita Federal deve analisar a liquidez e certeza do crédito pleiteado, não tendo estabelecido prazo para essa atividade. O indeferimento do pedido pelo Fisco, mesmo que ocorrido após o decurso do prazo decadencial, não atinge a segurança jurídica, pois não poderá ser realizada cobrança de débitos decaídos. Portanto, não há a homologação tácita do pedido de ressarcimento, porquanto não ocorre qualquer lançamento que enseje a aplicação do artigo 150, § 4º, do CTN. Do mesmo modo, não é possível adotar por semelhança o prazo para homologação de Declaração de Compensação, previsto no artigo 74 da Lei nº 9.430, de 1996. Não há previsão legal para a homologação do pedido de ressarcimento no prazo de 5 anos. Diante disso, rejeito a preliminar. DO MÉRITO: Em sua defesa, a empresa esclarece genericamente as regras da não cumulatividade para o recolhimento das Contribuições para o PIS e a COFINS, citando a autorização para descontar do valor apurado, os créditos ordinários e presumidos. Em seguida, passa a analisar cada uns dos pontos para os quais pleiteia a revisão, e que serão analisados nos tópicos a diante: Fl. 292DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 8 DAS EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO PERÍODO – JANEIRO DE 2007 A OUTUBRO DE 2009 O que a cooperativa questiona, nesse ponto, são as glosas de exclusões da base de cálculo para os valores repassados aos associados, que segundo a fiscalização, somente poderiam ser aceitos caso decorressem de operações no mercado interno. Em seus controles para apuração da contribuição, a cooperativa além de não ter incluído o resultado decorrente das exportações, em razão da não incidência legal, também deduziu da base de cálculo da contribuição os citados repasses aos associados referentes às operações de exportação. A interpretação adotada e mantida na decisão a quo foi que os repasses aos associados, vinculados às exportações não poderiam ser excluídos da base de cálculo, pois já estavam fora da incidência da contribuição por se tratar de receitas de exportação. Essa interpretação baseia-se na previsão da IN SRF nº 247/2002, que reflete a intenção do artigo 15 da Medida Provisória 2.158-35, aceitando apenas as operações realizadas no mercado interno, conforme art. 4º da IN, transcrito a seguir: Art. 33. As sociedades cooperativas, para efeito de apuração da base de cálculo das contribuições, podem excluir da receita bruta o valor: I – repassado ao associado, decorrente da comercialização, no mercado interno, de produtos por eles entregue à cooperativa, observado o disposto no § 1º; II – das receitas de venda de bens e mercadorias a associados; III – das receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados, aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação profissional e assemelhadas; IV – das receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de produção do associado; Como visto, os valores excluídos da base de cálculo a título de repasses aos cooperados são os valores pagos aos cooperados das receitas obtidas a partir das operações de exportação, uma vez que estes já são excluídos do faturamento do Pis e da Cofins, não sendo verificadas incorreções neste procedimento. Por fim, demonstra a recorrente que não concorda com o método de recálculo adotado pela fiscalização do rateio proporcional para o repasse aos associados e a relação entre receita de exportação e receita bruta total. Segue a descrição do cálculo realizado pela fiscalização: “O recálculo foi feito por meio de rateio, da seguinte forma: multiplicou-se o total mensal repassado aos associados pelo percentual mensal das vendas no mercado Fl. 293DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 9 interno, chegando-se ao valor, referente aos repasses, a ser excluído da base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da Cofins.” No entanto, a contribuinte cita que no trimestre de apuração os produtos para exportação foram adquiridos de terceiros: Esqueceu-se ainda, de verificar a origem das mercadorias exportadas no trimestre. Se houvesse verificado, constataria que, os bens adquiridos para revenda são miúdos e vísceras de animais, adquiridos de terceiros destinados integralmente à exportação, não se aplicando o critério de rateio proporcional. Isto ficou bem evidente nos controles internos e contábeis entregues pela Manifestante aos Auditores. (grifo não original) Neste caso, diante da alegação de que os repasses aos associados nas operações no mercado interno e externo não foram proporcionais no período em questão, recomendo que a unidade de origem refaça os cálculos no momento da liquidação. Isso deve ser feito com base na documentação já apresentada pela contribuinte, a fim de identificar corretamente os insumos adquiridos de terceiros e os repasses aos associados destinados à exportação. Pelo exposto, entendo que a interpretação adotada pela fiscalização foi acertada, portanto voto por não reverter as glosas realizadas na base de cálculo. DOS CRÉDITOS INFORMADOS PELA COOPERATIVA Nesse ponto, serão tratadas as glosas realizadas pela fiscalização referente aos créditos ordinários (2.1) e os créditos presumidos (2.2). Primeiramente, a recorrente cita que foram rejeitados alguns créditos por não ter sido identificadas as informações de maneira clara em razão da qualidade da cópia dos arquivos digitalizados (e-fl. 260). No entanto, como essa informação não consta no Relatório Fiscal, não será abordada. Foi feita menção ainda ao fato de que não constaria as demonstrações dos cálculos efetuados pela Fiscalização o Anexo II do Relatório Fiscal, nem a fundamentação para denegação dos créditos pleiteados. Isso estaria comprometendo o seu direito de defesa, pois seria indispensável para identificar os créditos indeferidos. No entanto, essa informação não procede. De fato, o anexo II traz apenas um resumo. O detalhamento com as informações almejadas pela cooperativa, encontram-se nos anexos VI e V, com foi esclarecido no Relatório Fiscal: Dessa forma, as notas fiscais cujo conteúdo nada tem a ver com o processo produtivo da auditada, tampouco com o conceito de insumo, mas que foram objeto do cálculo dos créditos ordinários referentes aos bens utilizados como insumo, foram descartadas. A relação completa dessas notas pode ser vista nos arquivos não pagináveis ANEXO IV (DOC 06 – fls. 186/186) e ANEXO V (DOC 07 – fls. 189/189), constantes do Dossiê nº 10010.066603/0517-71(...) (grifo não original) Fl. 294DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 10 Passamos as análises as divergências quanto aos créditos glosados trazidas em concreto pela recorrente. DOS CRÉDITOS ORDINÁRIOS Dos Créditos Ordinários Considerados como Insumo Quanto às situações glosadas, a cooperativa cita em seu recurso os itens para os quais manifesta discordância da fiscalização: Por outro lado, as operações que menciona se tratam de aquisições de uniformes, obrigatórios para atividade de frigorífico, capacetes, equipamentos de proteção e segurança no trabalho, produtos utilizados no programa de alimentação do trabalhador – supermercados - em confraternizações e eventos ambientais promovidas e destinadas a todos os funcionários, sem discriminação. Gastos perfeitamente admitidos como custos e insumos, segundo as regras de contabilidade. Já: “material de construção (cimento, ferragem, argamassa, material elétrico, tinta); material de escritório (computadores, cartuchos de tinta para impressora);” foram adquiridos para uso no processo produtivo, para manter instalações e construções; as impressoras e cartuchos são imprescindíveis para inserir códigos de barras e preenchimento de etiquetas, notas fiscais, relatórios, assim como os computadores e periféricos. Da análise do processo, verifica-se que a lide envolve a matéria do aproveitamento de créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo e a análise sobre o conceito jurídico de insumos, dentro desta sistemática. Em seu recurso, a cooperativa menciona que o conceito de insumo aplicado ao regime da não-cumulatividade do PIS e da COFINS é mais abrangente se comparado ao aplicado para o ICMS e o IPI. Lembra ainda da mudança no entendimento do conceito de insumo, após o Recurso Especial no. 1.246.317-MG (2011/0066819-3) do STJ, com repercussão geral. Com relação ao conceito de insumos no caso das contribuições, é indiscutível, conforme apontado pela interessada, que ele foi modificado e consolidado especialmente após o julgamento o citado Recurso Especial, o qual possui caráter vinculante para a Administração. Com base no PARECER NORMATIVO RFB/COSIT Nº 5, DE 2018, que sintetiza a decisão vinculante do STJ, não são todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para a atividade empresarial precípua da contribuinte direta ou indiretamente que podem vir a ser considerados insumos: 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. (grifo não original) Fl. 295DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 11 Nesse sentido, as despesas da pessoa jurídica com atividades diversas da produção de bens e da prestação de serviços, tais como setores administrativo, contábil, jurídico, etc., não podem ser classificados como insumos geradores de créditos das contribuições. Ainda com base na tese do STJ, são considerados essenciais ou relevantes para a atividade do contribuinte os insumos que atendam os seguintes critérios, de forma resumida: ESSENCIALIDADE a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência” RELEVÂNCIA b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”: b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal” Desse modo, há que se analisar, casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pelo contribuinte. Quanto aos itens em questão: “uniformes obrigatórios para atividade de frigorífico” e os “produtos utilizados no programa de alimentação do trabalhador”, o parecer da COSIT nº 5, deixa claro que nem todo o gasto com pessoal pode ser considerado insumo: 168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se: (...) i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc. ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, como no caso dos equipamentos de proteção individual (EPI); (grifo nosso) Portanto, os gastos com uniforme, enquadrado como equipamento de proteção individual (EPI), por exigência legal, podem ser considerados créditos de insumos, Fl. 296DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 12 desde que comprovado. No caso em questão, foram verificadas NFs em que a mercadoria está descrita como “UNIFORME COSTURA DE JAPONA”, que usualmente é usado como equipamento para proteção térmica. Assim, considerando o novo conceito de insumo e baseado no parecer da COSIT nº 5, acolho o pedido de reversão da glosa para os gastos com insumo de uniforme utilizados como EPI. Os gastos com alimentação, citados como sendo para confraternização e evento, não se enquadrariam nessa hipótese. Já as citadas despesas com material de escritório, não são insumos, mas despesas operacionais, classificadas como despesas administrativas, que podem ser entendidas como aquelas necessárias para administrar a empresa, tais como gastos nos escritórios. Portanto, também não podem ser enquadradas como insumo para o creditamento da Cofins. Por fim, quanto aos materiais de construção empregados para a manutenção das instalações, o entendimento adotado é que poderiam ser enquadrados como insumo, desde que aplicados para manter as instalações diretamente do processo de produção em condições eficientes de operação. Segue trecho extraído do Parecer da Cosit: 85. Desde há muito a Secretaria da Receita Federal do Brasil tem considerado que os bens e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado diretamente responsáveis pelo processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros podem ser considerados insumos, mesmo enquanto vigentes as disposições restritivas ao conceito de insumos da Instrução Normativa SRF nº 247, de 2002, e da Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004, vergastadas pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento em tela. No entanto, para que os itens de material de construção pudessem ser aceitos, seria necessário que os argumentos aduzidos pela contribuinte também fossem acompanhados de demonstrativos e provas suficientes que os confirmassem. Algo que não foi realizado nem no recurso de impugnação, nem no presente recurso voluntário. Diante disso, voto por reverte apenas as glosas referentes à uniforme, mantendo as demais glosas. Dos Créditos Ordinário de Fretes A fiscalização glosou algumas despesas com frete, alegando que as NFs respectivas não continham informações essenciais, conforme exigência legal. Segue trecho extraído do Relatório Fiscal com alguns exemplos das inconformidades identificadas: Destaca-se aqui alguns motivos pelos quais alguns conhecimentos de transporte não foram aceitos: o campo destinatário foi preenchido com “Diversos”, Fl. 297DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 13 enquanto o inciso VI, do artigo 176, do Decreto nº 2.912/2006 acima descrito, dispõe que deve haver a identificação do remetente e destinatário; falta da identificação de frete pago ou a pagar, conforme o inciso XII do mesmo artigo 176. Os exemplos descritos podem ser observados nos conhecimentos de transporte números 2.141, 2.142 e 2.143, de 04/01/2010, da transportadora Foco Transporte e Logística (Opção Transporte LTDA), CNPJ 06.886.401/0001-77. No ANEXO III (DOC 08 – fls. 190/190) encontra-se a lista completa dos Conhecimentos de Transporte, aceitos e não aceitos, bem como as justificativas cabíveis. Em sua defesa, a contribuinte alega que as informações faltantes não eram exigidas nesses casos, por se tratar de transporte fracionado para diversos clientes (e-fls. 265-266): A Fiscalização se esquece que a Manifestante faz vendas CIF (Cost, Insurance and Freight) a diversos clientes. Isto é, a carga dos caminhões não se destinam a um único estabelecimento, mas a vários clientes e o frete é suportado pela Manifestante, caracterizando transporte fracionado. Este transporte é regulado pelo § 4º do art. 176 do RICMS, aprovado pelo do Decreto 2.912/2006 do Tocantins, há dispensa de formalidades, porque substituídas pelo Manifesto de Carga –MDF-E conforme exigências dos art. 177 e 178 do mesmo RICMS, não se aplicando as disposições do art. 145. Não se pode olvidar que a emissão do Ct-e é obrigação acessória do transportador, para permitir apuração, recolhimento e fiscalização do tributo, contudo, como o frete está incluso no preço, a identificação dos destinatários está impressa nas respectivas notas fiscais da Manifestante, controladas pelo Manifesto, regulamentado pelo art. 178 do RICMs, documentos complementares àquele. No entanto, não assiste razão à recorrente. De acordo com a mencionada norma, do Estado do Tocantins, mesmo no caso do transporte fracionado, os conhecimentos de transporte (CT) devem conter as informações listadas no art. 176, sendo que o § 4º dispensado apenas o citado no inciso “X - identificação do veículo transportador, placa, local e Estado”. Portanto, as informações do destinatário e a identificação de frete pago ou a pagar, exemplificados no Relatório Fiscal, deveriam constar CT. Segue transcrição do artigo em questão: Subseção VIII Do Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas Art. 176. O Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, modelo 8, deve ser utilizado por quaisquer transportadores rodoviários de carga que executem serviço de transporte rodoviário intermunicipal, interestadual e internacional de cargas, em veículos próprios ou fretados, e emitido antes do início da prestação do serviço, com, no mínimo, as seguintes indicações: (Convênio SINIEF 06/89) I – denominação de forma impressa: "Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas"; II – número de ordem, série e subsérie e o número da via de forma impressa; III – natureza da prestação do serviço e o respectivo código fiscal; IV – local e data da emissão; Fl. 298DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 14 V – identificação do emitente: nome, endereço e os números de inscrição estadual e no CNPJ/MF de forma impressa; VI – identificações do remetente e do destinatário: nomes, endereços e números de inscrição estadual e no CNPJ/MF ou CPF; VII – percurso: local de recebimento e da entrega; VIII – quantidade e espécie dos volumes ou das peças; IX – número da Nota Fiscal, valor e a natureza da carga, bem como a quantidade em quilograma, metro cúbico ou litro; X – identificação do veículo transportador, placa, local e Estado; XI – discriminação do serviço prestado, de modo que permita sua perfeita identificação; XII – identificação de frete pago ou a pagar; XIII – valores componentes do frete; XIV – indicações relativas a redespacho e ao consignatário; XV – valor total da prestação; XVI – base de cálculo do ICMS; XVII – alíquota aplicável; XVIII – valor do ICMS; XIX – nome do impressor do documento, endereço e os números de inscrição estadual e no CNPJ/MF, data e quantidade de impressão, número de ordem do primeiro e do último documento impresso, respectiva série e subsérie e número da AIDF de forma impressa. §3º O transportador que subcontratar outro transportador, para dar início à execução do serviço, emite Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, fazendo constar, no campo "Observações" deste ou, se for o caso, do manifesto de carga, a expressão: "Transporte subcontratado com........................................., proprietário do veículo marca........, placa nº........., UF....”. §4º No transporte de carga fracionada, assim entendida a que corresponda a mais de um Conhecimento de Transporte, são dispensadas as indicações do inciso X e do §3º deste artigo, bem como a via do conhecimento mencionada na alínea “c” do inciso I e a via adicional prevista no inciso II, todos do art. 177 deste Regulamento, desde que seja emitido o Manifesto de Carga por veículo. Diante disso, voto por manter a glosa referente ao frete, nos casos em que a fiscalização declarou as NFs como documento inidôneo. DOS CRÉDITOS PRESUMIDOS Crédito Presumido - Período Janeiro de 2007 a Outubro de 2009: Fl. 299DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 15 Nesse período, vigorava o art. 8º., § 3º. da Lei 10.925/2004, para a apuração do crédito presumido de operações realizadas pela cooperativa. A seguir transcrevo o trecho da norma: Lei 10.925, de 23 de julho de 2004 Art. 8º As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) (Vigência) (Vide Lei nº 12.058, de 2009) (Vide Lei nº 12.350, de 2010) (Vide Medida Provisória nº 545, de 2011) (Vide Lei nº 12.599, de 2012) (Grifo nosso) § 1º O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de: (...) III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária.(Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) (...) § 3º O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1º deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a: I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18; e II - 50% (cinqüenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para a soja e seus derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais produtos. (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) (Grifo nosso) Na ocasião, a fiscalização concluiu que a contribuinte aplicou erroneamente a alíquota de 60% para calcular seus créditos presumidos na aquisição de boi vivo. Conforme o entendimento fiscal, a alíquota escolhida deveria se basear na NCM do insumo adquirido, e não na classificação do bem produzido pela cooperativa. Segue trecho do Relatório Fiscal, no qual fica evidente essa interpretação: Fl. 300DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 16 Em seguida, o parágrafo 3º, do artigo 8º, dispõe que o montante do credito presumido será determinado mediante a aplicação de 60%, 50% ou 35% (a depender do produto adquirido) das alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP (1,65%) e da Cofins (7,6%), sobre o valor do montante das aquisições mencionadas no caput e no § 1º do art. 8º (aquisições de bens utilizados como insumo – gado vivo - na produção de produtos destinados à venda), chegando-se ao valor do crédito presumido de fato. Repare que o inciso I, do § 3, do artigo 8º da Lei 10.925, de 23 de julho de 2004, dispõe que deverá ser aplicada uma alíquota de 60%, quando se tratar de aquisições de produtos classificados no capítulo 2 da Tabela do IPI – TIPI, adquiridos ou recebidos pela Pessoa Jurídica. Dessa forma, o artigo deixa claro que as referidas aquisições não podem ser animais vivos, porque estes são tratados no capítulo 1 da TIPI, como se pode comprovar através da TIPI abaixo. Cabe salientar que o art. 8º estipula que para haver direito ao crédito presumido, a Pessoa Jurídica terá que produzir mercadoria de origem animal ou vegetal, destinada à alimentação humana ou animal. Porém, para se calcular o crédito presumido, deve-se olhar para as aquisições e não para as saídas. No caso da Cooperfrigu, ela adquire gado vivo (capítulo 1 da TIPI) e vende produtos de origem animal listados no capítulo 2 da TIPI. Dessa forma, o sujeito passivo em questão JAMAIS poderia ter apurado seus créditos presumidos de que trata o art. 8º, referentes às aquisições de insumos (gado vivo – animais recebidos/adquiridos de PF e PJ, conforme descrito na memória de cálculo entregue pelo sujeito passivo a esta fiscalização), utilizando-se da alíquota de 60% de que trata o art. 8º, § 3º, I. Nesse ponto, discordo da fiscalização. Quanto ao percentual a ser aplicado ao crédito presumido, já existe ampla jurisprudência no CARF sobre o assunto, especialmente após a adição do §10 ao artigo 8º da Lei nº 10.925/2004. Pela minúcia e rigor técnico, utilizarei como razão de decidir os fundamentos expostos pelo Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, em voto proferido no acórdão 9303008.216, de 20 de fevereiro de 2019: “Inicialmente há que se delimitar esse litígio. Ele refere­se somente sobre qual percentual do crédito presumido da agroindústria, 60% ou 35%, a ser aplicado sobre os insumos utilizados para sua produção. Portanto os demais itens de DF CARF MF Fl. 718 Processo nº 13053.000041/2009-79 Acórdão n.º 9303-008.607 CSRF-T3 Fl. 719 6 crédito presumido da agroindústria que foram glosados por outros motivos não se incluem no presente recurso especial. Em relação ao percentual a ser utilizado, tal matéria já está definitivamente pacificada na jurisprudência do CARF, sobretudo após a inclusão do §10 ao artigo 8º da Lei nº 10.925/2004, conforme abaixo: Art. 8 (...) § 10. Para efeito de interpretação do inciso I do § 3º, o direito ao crédito na alíquota de 60% (sessenta por cento) abrange todos os insumos utilizados nos produtos ali referidos. (Incluído pela Lei nº 12.865, de 2013) Fl. 301DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 17 Portanto o direito ao crédito presumido, apurado no percentual de 60%, é definido não pela natureza dos insumos adquiridos, mas em função do produto fabricado. Diante do exporto voto por dar provimento ao recurso especial do contribuinte nesta matéria. ” Portanto, voto para restabelecer os créditos presumidos, aplicando a alíquota de 60% para as aquisições de gado vivo/em pé do período. Crédito presumido - Período de Novembro de 2009 a Dezembro de 2012 Nesse ponto do processo, a Cooperfrigu pleiteia o direito de se creditar e pedir o ressarcimento dos créditos pleiteados, senão de 60%, mas pelo menos de 50% sobre a matéria prima adquirida, com a redação dos arts. 33 e 36 da Lei 12.058/2009, dada pela Lei nº 12.839, de 2013, que retroage em auxílio ao contribuinte. Quanto a retroatividade da Lei nº 12.839, de 2013, em benefício ao contribuinte, o texto do art. 33, alterado com a nova lei, apenas contém alguns códigos NCM adicionais tanto para as mercadorias produzidas quanto para os bens utilizados no cálculo do crédito presumido. Essas adições não impactam a análise do caso em questão. Para apreciar esse tópico, serão analisadas duas situações distintas. O primeiro ponto diz respeito a mudança na lei que, segundo a fiscalização, deixou de permitir o crédito presumido na aquisição de boi vivo nas comercializações no mercado interno, manifestado no art. 37 da Lei 12.058. Transcrevo a seguir o trecho do Relatório Fiscal: “Com o advento da Lei 12.058, de 13 de outubro de 2009, a possibilidade de crédito presumido relativo à aquisição de insumos (boi vivo) para as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, destinadas à alimentação humana ou animal, comercializadas no mercado interno, deixou de existir.“ Ocorre que a lei de 2009 revogou o regime especial de cobrança de contribuições para o setor agropecuário estabelecido em 2004 e que permitia a alíquota de 60% para o crédito presumido na aquisição do boi vivo. Para ajudar a esclarecer a questão, transcrevo a seguir o trecho da Solução de Consulta Cosit nº 309/2017, que resume de forma clara as alterações legais voltadas para o setor produtivo da agroindústria: 11. Nada obstante, em 2004, os arts. 8º, 9º e 15 da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004, instituíram um microrregime de cobrança das contribuições aplicável ao setor agropecuário como um todo (e ao setor de carne bovina, consequentemente) no qual se previa a suspensão da incidência das contribuições sobre a aquisição de insumos (entre eles boi vivo classificado na posição 01.02 da NCM) utilizados na produção de determinados produtos (entre eles derivados de carne bovina classificados no capítulo 02 da NCM), bem como a apuração de créditos presumidos em relação à aquisição, tanto de pessoa física quanto de pessoa Fl. 302DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 18 jurídica, de produtos beneficiados pela citada suspensão de incidência, observadas as regras aplicáveis. 12. Posteriormente, em 01 de novembro de 2009, entraram em vigor os arts. 32 a 37 da Lei nº 12.058, de 13 de outubro de 2009, que afastaram a aplicação do citado microrregime da Lei nº 10.925, de 2004, para a cadeia de produção de subprodutos de carne bovina e instituíram novo microrregime de cobrança da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nessa cadeia. Nesse novo microrregime, permaneceu a sistemática de suspensão do pagamento das contribuições incidentes sobre a receita de venda de determinados produtos e a concessão de créditos presumidos em determinadas situações. 13. Deveras, o afastamento da aplicação, na cadeia agroindustrial da carne bovina, das regras do microrregime das contribuições instituído pelos arts. 8º, 9º e 15 da Lei nº 10.925, de 2004, e a aplicação exclusiva nessa cadeia do novo microrregime da Lei nº 12.058, de 2009, consta expressamente do art. 37 desta última: Art. 37. A partir do primeiro dia do mês subsequente ao de publicação desta Lei, não mais se aplica o disposto nos arts. 8º e 9º da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004, às mercadorias ou produtos classificados nas posições 02.01, 02.02, 02.06.10.00, 02.06.20, 02.06.21, 02.06.29 e 15.02.00.1 da NCM. 14. Conforme se observa, o transcrito art. 37 da Lei nº 12.058, de 2009, não cita expressamente o boi vivo classificado na posição 01.02 da NCM como estando excluído do microrregime das contribuições instituído pelos arts. 8º, 9º e 15 da Lei nº 10.925, de 2004. 15. Isso ocorre porque o art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004, foi redigido de maneira a citar expressamente os produtos finais produzidos pelas pessoas jurídicas que pretende beneficiar e mencionar genericamente os produtos por elas utilizados como insumos (o que foi feito mediante menção no aludido dispositivo ao “inciso II do caput do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003”). 16. Assim, interpretando-se em conjunto o art. 37 da Lei nº 12.058, de 2009, e o art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004, verifica-se que a aquisição de boi vivo (posição 01.02 da NCM) utilizado como insumo na produção dos produtos citados no art. 37 da Lei nº 12.058, de 2009 (“produtos classificados nas posições 02.01, 02.02, 02.06.10.00, 02.06.20, 02.06.21, 02.06.29 e 15.02.00.1 da NCM”), está sujeita apenas ao microrregime da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins instituído pelos 32 a 37 da Lei nº 12.058, de 2009, não se aplicando o microrregime estabelecido pelos arts. 8º, 9º e 15 da Lei nº 10.925, de 2004. No caso em concreto, considerando que a cooperativa produz carnes bovinas, classificadas nos NCM 02.01, 02.02 e 02.06.10.00, a sua aquisição de boi vivo (NCM 01.02) está sujeita apenas ao microrregime das contribuições instituído pelos 32 a 37 da Lei nº 12.058, de 2009, ficando revogado nesse caso, o microrregime estabelecido pelos arts. 8º, 9º e 15 da Lei nº 10.925, de 2004. Diante disso, entendo que a posição da fiscalização foi acertada. Portanto, voto por manter as glosas nesse tópico. Fl. 303DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 19 O segundo ponto, refere-se ao artigo 33, da Lei 12.058/2009, que alterou a alíquota para fins de cálculo do crédito presumido oriundo da exportação, que passou a ser de 50%. Lei nº 12.058, de 13 de outubro de 2009. Art. 33. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias classificadas nos códigos 02.01, 02.02, 02.06.10.00, 02.06.20, 02.06.21, 02.06.29, 05.06.90.00, 05.10.00.10, 15.02.00.1, 41.01.20.10, 41.04.11.24 e 41.04.41.30 da NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens classificados na posição 01.02 da NCM, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Grifo nosso) § 1º O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições de pessoa jurídica que exercer atividade agropecuária ou cooperativa de produção agropecuária. § 2º O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1º deste artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4º do art. 3º da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no § 4º do art. 3º da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003. § 3º O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1º deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de percentual correspondente a 50% (cinquenta por cento) das alíquotas previstas no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. (Grifo nosso) De acordo com o Relatório Fiscal, a cooperativa adotou a alíquota correta de 50% para o período. Sendo que apenas “o somatório das notas fiscais de compra de gado foi menor que o valor declarado pelo contribuinte.” A recorrente não apresentou NF complementar para o período, que viesse a dirimir essa questão, nem na Manifestação de Inconformidade nem no presente Recurso Voluntário. Portanto, voto por não reverter a glosa relativas aos créditos presumidos oriundos da exportação do período. DO DIREITO A MANUTENÇÃO DOS CRÉDITOS ORDINÁRIO E PRESUMIDO, COMPENSAÇÃO E RESSARCIMENTO DOS SALDOS TRIMESTRAIS A recorrente demonstra inconformidade com a decisão de primeira instância que não admitiu a manutenção e ressarcimento dos créditos oriundos de redução da base de cálculo. Argumenta que todos os seus créditos ordinário e presumido são passíveis de compensação e ressarcimento dos saldos trimestrais. Para isso, Fl. 304DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 20 apresenta os conceitos já há muito consolidados de imunidade, isenção e não incidência. Ademais, alega que “Como os atos cooperativos, embora sejam formalizados por notas fiscais em nome da sociedade cooperativa, não são receitas destas, não pertencem ao patrimônio da Manifestante (...)”. Com isso, entende que tais créditos não poderiam ser considerados faturamento, portanto estaria fora da base de cálculo da contribuição, porque não se enquadram na hipótese de incidência. Ou seja, não ocorre o fato gerador do PIS e da COFINS nas operações com os associados, posto que há o repasse das receitas a estes últimos, configurando assim a não incidência da contribuição e sendo passível de ressarcimento. (fl 276) Em que pese o argumento apresentado pela manifestante, o ponto central dessa discussão diz respeito a possibilidade de se conceder o benefício da compensação ou do ressarcimento para créditos obtidos a partir da redução da base de cálculo das contribuições para PIS e Cofins. De acordo com o artigo 17 da Lei nº 11.033, apenas as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência é que darão direito à manutenção do crédito das contribuições, in verbis: Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. Analisando o artigo anterior, combinado com o art. 16. da Lei nº 11.116, é possível notar que apenas as hipóteses de créditos oriundos de suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência é que podem ser objeto de pedido de compensação ou ressarcimento. Lei nº 11.116, de 18 de maio de 2005 Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma do art. 3º das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do anocalendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de: (Grifo nosso) I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou (Grifo nosso) II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. (Grifo nosso) No caso, o valor repassado ao associado está previsto no art. 15 da MP 2.158-35 como modalidade de exclusão da base de cálculo, situação que não está contemplada no art. 17 da Lei nº 11.033 como forma de manutenção dos créditos Fl. 305DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 21 da contribuição, nem mesmo ser objeto de compensação ou pedido de ressarcimento, no art. 16. da Lei nº 11.116. Voto, portanto, em não manter os créditos vinculados a essas operações das cooperativas. DA CORREÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO Por fim, o recurso voluntário pleiteia o direito à aplicação de correção monetária sobre o ressarcimento do PIS e da COFINS não cumulativos. Com relação à questão da correção monetária e incidência da taxa Selic sobre os créditos de PIS e da COFINS, consta que não há possibilidade de acolher o pedido, em razão da vedação expressa em dispositivo legal: Lei nº 10.833, de 29/12/2003. Por outro lado, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu, por meio do Recurso Especial (Recurso Repetitivo) nº 1.035.847/RS, que a resistência constante de ato estatal, o qual impeça a utilização do direito de crédito, descaracteriza o referido crédito como escritural. Desse modo, torna-se legítima a necessidade de atualizá- los monetariamente, sob pena de enriquecimento sem causa do Fisco. Transcrevo a ementa da decisão: PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE. EXERCÍCIO DO DIREITO DE CRÉDITO POSTERGADO PELO FISCO. NÃO CARACTERIZAÇÃO DE CRÉDITO ESCRITURAL. CORREÇÃO MONETÁRIA. INCIDÊNCIA. 1. A correção monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio constitucional da não-cumulatividade (créditos escriturais), por ausência de previsão legal. 2. A oposição constante de ato estatal, administrativo ou normativo, impedindo a utilização do direito de crédito oriundo da aplicação do princípio da não- cumulatividade, descaracteriza referido crédito como escritural, assim considerado aquele oportunamente lançado pelo contribuinte em sua escrita contábil. 3. Destarte, a vedação legal ao aproveitamento do crédito impele o contribuinte a socorrer-se do Judiciário, circunstância que acarreta demora no reconhecimento do direito pleiteado, dada a tramitação normal dos feitos judiciais. 4. Consectariamente, ocorrendo a vedação ao aproveitamento desses créditos, com o consequente ingresso no Judiciário, posterga-se o reconhecimento do direito pleiteado, exsurgindo legítima a necessidade de atualizá-los monetariamente, sob pena de enriquecimento sem causa do Fisco. Esse raciocínio inicialmente adotado para o IPI foi estendido também para os créditos não cumulativos do PIS e da COFINS, utilizando como fundamento o artigo 24 da Lei n. 11.457/2007 e utilizando como base as decisões relativas ao crédito escritural de IPI, aplicando a Súmula STJ 411 e o repetitivo REsp 1.035.847/RS. Fl. 306DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 22 Com isso, depreende-se que a regra é a impossibilidade de correção monetária do crédito escritural. Apenas como exceção, a jurisprudência do STJ compreende que o crédito escritural teria perdido sua natureza, consequentemente, permitiria sua atualização monetária, se ficar comprovada a resistência injustificada da Fazenda Pública ao aproveitamento do crédito. Quanto ao início da correção monetária para o ressarcimento de crédito escritural, o STJ determinou, no Tema Repetitivo 1003, que ela começa após o prazo de 360 dias para análise do pedido administrativo: O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007). No caso em concreto, apesar de o processo não ter ficado paralisado, o prazo razoável determinado pelo Judiciário para o reconhecimento do direito pleiteado foi claramente excedido. Ante o exposto, com base nas decisões acima e na previsão do art. 99 do RICARF, no mérito, voto por reconhecer a atualização monetária do crédito a partir do primeiro dia após o escoamento do prazo de 360 dias da transmissão da PER/DCOMP em discussão. Em suma, voto no sentido de conhecer o Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar e, no mérito, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário: a) Quanto aos créditos ordinários de insumos de uniforme enquadrados como EPI b) Quanto aos créditos presumidos, aplicando a alíquota de 60%, para as aquisições de gado vivo/em pé do período e c) Para reconhecer o direito à atualização do crédito deferido pela taxa Selic, a contar do 361º dia da data do protocolo do pedido até a data do efetivo ressarcimento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para: a) Quanto aos créditos ordinários de insumos de uniforme enquadrados como EPI; b) Quanto aos créditos presumidos, aplicando a alíquota de 60%, para as aquisições de gado vivo/em pé do período e c) Fl. 307DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.199 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10746.900572/2013-53 23 Para reconhecer o direito à atualização do crédito deferido pela taxa Selic, a contar do 361º dia da data do protocolo do pedido até a data do efetivo ressarcimento. Assinado Digitalmente Marcos Antonio Borges – Presidente Redator Fl. 308DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 18471.002147/2004-95
Data da sessão: Fri Aug 14 00:00:00 UTC 2009
Data da publicação: Fri Aug 14 00:00:00 UTC 2009
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/02/1998 a 28/02/1998 MULTA DE OFÍCIO ISOLADA. FALTA DE PAGAMENTO DA MULTA DE MORA. CANCELAMENTO. RETROATIVIDADE BENIGNA. Cancela-se a multa de ofício lançada, pela aplicação retroativa do art. 44 da Lei n° 9.430/96, na redação que lhe foi dada pela aplicação retroativa do art. 44 da Lei n° 9.430/96, na redação que lhe foi dada pelo art. 14 da Lei 11.488/2007, com fundamento no art. 106, II, c, do CTN. - DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INEXIGIBILIDADE DA MULTA DE MORA. O Código Tributário Nacional não distingue entre multa punitiva e multa simplesmente moratória, no respectivo sistema, a multa moratória constitui penalidade resultante de infração legal, sendo inexigível no caso de denúncia espontânea, desde de que acompanhada do pagamento, por força do art. 138 do CTN. Recurso provido.
Numero da decisão: 3403-000.081
Decisão: ACORDAM os Membros da 4ª Câmara/3ª Turma Ordinária da Terceira Seção de Julgamento do CARF, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Os Conselheiros Mônica Monteiro Garcia de Los Rios (Suplente), Tânia Mara Paschoalin (Suplente) e Antonio Carlos Atulim votaram pelas conclusões por entenderem que a multa isolada deve ser cancelada apenas em razão da aplicação do princípio da retroatividade benéfica ao art. 14 da Lei n° 11.488, de 2007
Matéria: Cofins - ação fiscal (todas)
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM
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MINISTÉRIO DA FAZENDA• • -\, : Ir .2 ". " • • r' * • . :..":' CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO - Processo n0 18471.002147/2004-95 9 Recurso n° 140.670 Voluntário Acórdão n° . 3403-00.081 — 4a Câmara / 3' Turma Ordinária Sessão de 14 de agosto de 2009 Matéria COFINS Recorrente PETRÓLEO BRASILEIRO S/A - PETROBRÁS Recorrida DRJ-RIO DE JANEIRO/RJ ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/02/1998 a 28/02/1998 MULTA DE OFÍCIO ISOLADA. FALTA DE PAGAMENTO DA MULTA DE MORA. CANCELAMENTO. RETROATIVIDADE BENIGNA.Cancela-se a multa de ofício lançada, pela aplicação retroativa do art. 44 da Lei n° 9.430/96, na redação que lhe foi dada pela aplicação retroativa do art. 44 da Lei n° 9.430/96, na redação que lhe foi dada pelo art. 14 da Lei 11.488/2007, com fundamento no art. 106, II, c, do CTN. - DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INEXIGIBILIDADE DA MULTA DE MORA. O Código Tributário Nacional não distingue entre multa punitiva e multa simplesmente moratória, no respectivo sistema, a multa moratória constitui penalidade resultante de infração legal, sendo inexigível no caso de denúncia espontânea, desde de que acompanhada do pagamento, por força do art. 138 do CTN. Recurso provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os Membros da 4 a Câmara/3a Turma Ordinária da Terceira Seção de Julgamento do CARF, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Os Conselheiros Mônica Monteiro Garcia de Los Rios (Suplente), Tânia Mara Paschoalin (Suplente) e Antonio Carlos Atulim votaram pelas conclusões por entenderem que a multa isolada deve ser cancelada apenas em razão da aplicação do princípio da retroatividade benéfica ao art. 14 da Lei n° 11.488, de 2007. ANTONIO CARLOS AT IM . Pr .. - te s./--- ------. . DOMINGOS DE SA F LHO ..- Relator Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Marcos Tranchesi Ortiz e Luciano Ponte Maya Gomes (Suplente). Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto em razão do r. Acórdão proferido pela DRJ no Rio de Janeiro/RJ, que manteve o lançamento realizado por meio do auto de infração exigindo a multa isolada. Transcrevo parte da descrição dos fatos constante do relatório fiscal: "A contribuinte em epígrafe formalizou, em 03/02/2004, o processo administrativo n. 10768.000906/2004-18, com o intuito de realizar denúncia espontânea, baseada no art. 138, do CT1V, em decorrência do fato de ter recolhido COFINS, do período de apuração de outubro/2003, cujo vencimento seu deu em 14/11/2003, apenas em 30/01/2004. Para tal a PETROBRÁS apresenta, juntamente com a denúncia, DARF (fls. 7) de recolhimento da aludida contribuição no valor de R$ 1.854.595,56, acrescida somente de juros, no montante de R$ 43.953,92. O valor recolhido pela contribuinte, a título de contribuição e juros, está correto, como pode ser verificado pela observação da DCTF apresentada pela empresa sob fiscalização (fls. 6) e do Demonstrativo de Vinculaçã o emitido pela Derat-RJO/Dicat (lis. 8). Ocorre, contudo, como adiante se demonstrará, que além da contribuição e dos juros, cabia o recolhimento da multa, a uma, porque a contribuinte se encontrava sob procedimento fiscal e a duas, pois a denúncia espontânea não exclui a responsabilidade por multa das de caráter compensatório." "...Em face de todo o exposto, podemos concluir que se impõe o lançamento da multa exigida isoladamente no percentual de 75% sobre o montante já recolhido pelo contribuinte, conforme abaixo." A Recorrente tomou conhecimento do Mandado de Procedimento Fiscal de 1E4, um 1-4 de novembro de 2003. -------- 2 • Processo n° 18471.002147/2004-95 S3-C4T3 Acórdão n.° 3403-00.081 Fl. 2 O fundamento da decisão de piso, além de desconsiderar a espontaneidade em razão do início do procedimento fiscal, é de que o valor devido e pago não encontrava declarado em DCTF e tampouco tratava-se de diferença apurada em análise de declaração prestada pela empresa, na qual tenha sido constatada vinculação indevida ou incorreta. Insurge-se a Recorrente sustentando que o procedimento fiscal de número 07.01.90.00-2002-00488-1 refere-se a apuração do h-riposto de Renda referente aos anos calendário 2000 e 2001, e o de número 07.01.90.00-2003-02488 ao Imposto de Renda da Sociedade de Propósitos Específico SPE — Barracuda Caratinga Leasing Company, período de apuração 2000 e 2001. Sustenta também que a documentação solicitada se refere aos anos de 1998, 2000 e 2001 e anteriores, deixando de mencionar o ano de 2003. Ressalta que a denúncia espontânea é relativa a COFINS, período de apuração outubro de 2003. Finaliza suas razões recursais requerendo o acolhimento e provimento para reformar a decisão recorrida e anular o auto de infração. É o relatório. Voto Conselheiro DOMINGOS DE SÁ FILHO, Relator Trata-se de recurso ordinário interposto tempestivamente e atende os pressupostos de admissibilidade necessários ao seu conhecimento, assim sendo, conheço. A discussão neste caderno concentra, além da espontaneidade, se o pagamento de débito a destempo deve ser realizado acompanhado da multa de mora. Em reforço aos argumentos articulados, a Recorrente traz à colação diversas decisões deste conselho no sentido do não cabimento, tanto moratória quanto punitiva. Por essas razões cabe examinar em primeiro plano no que concerne a espontaneidade. A ementa referente a decisão guerreada. direciona no sentido de que o Julgador de Piso teria afastado aplicação a multa isolada, para tanto, assevera que o afastamento da espontaneidade só acontece em relação ao tributo, período e a matéria expressamente contido no termo de fiscalização, vejamos: "AÇÃO FISCAL — INICIO — EXCLUSÃO DA ESPONTANEIDADE - O Termo de Inicio de Fiscalização exclui a espontaneidade do contribuinte somente em relação ao tributo, ao período e à matéria nele expressamente irzsericlo.s. No entanto, o lançamento foi mantido "in toturn", de modo que leva este Julgador examinar cuidadosamente os termos do mandado de procedimento fiscal de fl. 1. O MPF se refere ao IRRF relativo ao período de 01/2001 a 12/2001, vejamos: 3 •"PROCEDIMENTO FISCAL; FISCALIZAÇÃO — . TRIBUTOS/CONTRIBUIÇÕES; IRRF — PERIGID O 01/2 001 a 12/2001." Extrai-se do documento trazido à colação, fl. 9, a informação de que se tratar de fiscalização decorrente de Seleção Interna Alf/DRF/IRF, por insuficiência de retenção e recolhimento de Imposto de Renda Retido na Fonte. Consta-se que não há mandado específico de procedimento fiscal referente a COFINS, assim como, a documentação solicitada não abrange o período de apuração do débito objeto do recolhimento que a Recorrente quer ver reconhecido corno sendo espontâneo. A ementa referente ao julgado de piso traduz com propriedade os requisitos básicos capazes de afastar à espontaneidade, quais sejam: tributo, o período e à matéria nele expressamente inseridos, entretanto, não é o que vê dos autos, uma vez que a fiscalização em momento algum verificou débito em relação a Cofins, embora pudesse, ruas, não o fez. Assim sendo, assiste razão a Recorrente, pois, dos mandados encontrados neste caderno processual administrativo não abarca a COFINS, caso exista mandado específico para o período de apuração do débito objeto do recolhimento, cabia a Autoridade Administrativa instruir o feito adequadamente, uma vez que tais documentos encontravam em seu poder. Por essa razão reconheço que a contribuinte gozava do instituto da espontaneidade em relação a COFINS. No tocante a obrigação de proceder o recolhimento com inclusão da multa moratória, trata-se de ponto ainda bastante discutido, pois não há jurisprudência consolidada à respeito da matéria. Alguns entendem por tratar-se de multa moratória deve ser recolhida, assim corno, os juros moratórios no mesmo ato com o principal, segundo essa corrente o que o Legislador Ordinário afastou foi a penalidade por infração de que trata o art. 137 do CTN. Divergindo deste posicionamento, há aqueles que entendem tratar-se simplesmente de multa de mora. Embora inclinado a aceitar a segunda tese, faço ressalva apenas em relação a débito previamente declarado, que sem sombra de dúvida é crédito tributário constituído, neste caso entendo que, o fato de ser adimplido a destempo por livre iniciativa do devedor, não tem o condão de afastar a exigência da multa moratória e juros. • No entanto, em relação a débito apurado decorrente de diferença entre os valores declarados e também aqueles constatados posteriormente a declaração as Autoridades Administrativas, entendo caber aplicação da norma do art. 138 do CTINI. O Legislador Ordinário não distinguiu entre multa punitiva e multa simplesmente moratória, de modo que, acompanho aqueles que entendem que no sistema vigente, a multa moratória constitui penalidade resultante de infração legal. Aliás, esse é o entendimento pacificado no seio do Superior Tribunal de Jwtiça,-quc adar. t tien-C as sin-r deddindcy. 4 Processo n° 18471.002147/2004-95 S3-C4T3 Acórdão n.° 3403200.081 Fl. 3 Impõe nesse passo transcrever parte do voto condutor no Recurso Especial de número 246.7231RS, da relatoria da Ministra Nancy Andrighi, vejamos: confessando a infração, e promovendo, se for o caso, o pagamento do tributo devido e dos juros de mora, o contribuinte tem sua responsabilidade afastada. Do todo, depreende-se que o Estatuto Tributário visa a conceder uma oportunidade para que os infratores confessem espontaneamente sua infraça o, estimulando tal atitude através do afastamento da exigência do recolhimento de qualquer penalidade àquela vinculada. Assim, perfeitamente ajustável ao conceito de denúncia espontânea a hipótese de parcelamento da dívida, porquanto, relativamente à obrigatoriedade de se pagar o tributo devido, mais juros de mora, a lei acrescenta a expressão "se for o caso", restando indubitável que não há obrigatoriedade de se pagar todo o montante devido de uma só vez, para se ache caracterizado o instituto em apreço. Ademais, a confissão da dívida, acompanhada do pedido de parcelamento, já denota, de per si, o intuito de o contribuinte arcar com suas obrigações , pagando o tributo, devendo-se assim, afastar o pagamento da multa administrativa, de caráter punitivo: a uma, porque esta a compreensão que melhor reflete o intuito do legislador ao decidir afastar a punibilidade daqueles que confessam sua dívida; a duas porquanto o encargo decorrente do atraso será devidamente satisfeito, mediante a aplicação de juros de mora sobre o valor integral do débito, não incorrendo o Fisco em nenhum prejuízo advindo desta prática, • muito pelo contrário. Exigir-se o pagamento de multa punitiva, nos casos de confissão de dívida, ainda que acompanhada do pedido de parcelamento do débito, sem que tenha previamente havido qualquer ato da fiscalização, ou se iniciado procedimento administrativo, importa, pois, em violação ao art. 138, do Codex Tributário." Além dos fundamentos exposto capazes de afastar à exigência fiscal por si só, verifica-se também que a multa isolada exigida no presente auto de infração foi aplicada com base no art. 44 da Lei n° 9.430/96, verbis: "Art. 44. Nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: 1- de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; [.. I§ 1° As multas de que trata este artigo serão exigidas: I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido anteriormente pagos; 5 II - isoladamente, quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora; ". Entretanto, com o advento da Medida Provisória de número 351, convertida em Lei número 11.488, de 15 de junho de 2007, passando a regular a matéria do seguinte modo: "Art. 14. O art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação, transformando-se as alíneas a, b e c do § 2o nos incisos I, II e III: ¡Art. 44. Nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; • II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1 o O percentual de multa de que trata o inciso Ido caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis." Examinando às hipóteses de imposição de multa de oficio isolada constantes do dispositivo supra transcrito constata-se, que o fundamento do presente lançamento não mais tem previsão legal. Assim, com fundamento no art. 106, II, c, do Código Tributário Nacional (Lei n° 5.172/66), a contribuinte deve ser exonerada da totalidade da multa de oficio lançada isoladamente, pela aplicação retroativa do art. 44 da Lei n° 9.430/96, na redação que lhe foi dada pelo art. 14 da Lei 11.488/2007. Ante o exposto, conheço do recurso e dou provimento para afastar aplicação da multa isolada. É COMO V* Sala das Sessões, ; m 14 de agro de 2009 1 • 'F,4 nomiNcins_nRsÁ RH uni 6

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