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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11377513 #
Numero do processo: 16682.901547/2021-75
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 18 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Jun 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 INDÚSTRIA DO PETRÓLEO. INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da(e) PIS/PASEP sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO. Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA.Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida.
Numero da decisão: 3301-014.586
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações de PJ domiciliadas no Brasil, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanharam pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens; sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal (página 29), vencidos a Conselheira Rachel Freixo Chaves que dava provimento integral e o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento. Restaram vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves e Keli Campos de Lima que davam provimento aos créditos extemporâneos informados na EFD Contribuições no período de 2014 a 2016, tendo o Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhado a divergência pelas conclusões entendendo não comprovada a certeza e liquidez. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.582, de 18 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 16682.901538/2021-84, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede - Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Vinicius Guimaraes, Rachel Freixo Chaves, Keli Camposde Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 INDÚSTRIA DO PETRÓLEO. INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da(e) PIS/PASEP sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO. Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO Fl. 2434DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 2 IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações de PJ domiciliadas no Brasil, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanharam pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens; sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal (página 29), vencidos a Conselheira Rachel Freixo Chaves que dava provimento integral e o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento. Restaram vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves e Keli Campos de Lima que davam provimento aos créditos extemporâneos informados na EFD Contribuições no período de 2014 a 2016, tendo o Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhado a divergência pelas conclusões entendendo não comprovada a certeza e liquidez. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.582, de 18 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 16682.901538/2021-84, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Fl. 2435DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 3 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Vinicius Guimaraes, Rachel Freixo Chaves, Keli Camposde Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de PIS/PASEP. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. As hipóteses de creditamento no âmbito do regime não-cumulativo são somente as previstas na legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar as despesas, os custos e encargos passíveis de creditamento. A regra geral é a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não- cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. REsp nº 1.221.170-PR. DECISÃO PROFERIDA PELO STJ. CRÉDITOS NÃO VINCULADOS A INSUMOS. EFEITOS. INAPLICABILIDADE. Impossibilidade de extensão dos efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito do REsp nº 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à aquisição de insumos. A necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado Fl. 2436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 4 como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados. ARRENDAMENTO NÃO MERCANTIL. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSI- BILIDADE. Somente geram crédito as operações de arrendamento mercantil, que estiverem de acordo com os termos da Lei n° 6.099/74, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.132/83, e da Resolução BACEN nº 2.309/96. ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste previsão legal para o desconto dos créditos nos aluguéis de dutos, terminais ou embarcações. A possibilidade de apropriação definida no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, aplica-se tão-somente a locação de "prédios, máquinas e equipamentos", cuja expressão não inclui os bens acima. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 NULIDADE. Não há que se falar em nulidade do despacho decisório quando neste constam os fundamentos de fato e de direito que o embasaram, em conformidade com a legislação de regência. Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto nº 70.235, de 1972. CONEXÃO. REUNIÃO DE PROCESSOS. JULGAMENTO CONJUNTO. As hipóteses de reunião de processos são apenas aquelas prescritas na legislação de regência. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. É do sujeito passivo o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório capaz de demonstrar a liquidez e certeza do crédito pretendido, sem o que não pode ser homologada a compensação efetuada. Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 PROVA. MOMENTO. DILIGÊNCIA E PERÍCIA. A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235, de 1972. Incabível a diligência ou perícia e quando presentes nos autos elementos suficientes para a formação da convicção da autoridade julgadora. Fl. 2437DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 5 INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF Nº 247/02 E Nº 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF nº 247/02 e nº 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp nº 1.221.170/PR), da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo. NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO PROPORCIONAL. Cabível o ajuste do método de apropriação de créditos por meio do rateio proporcional quando, intimado, o contribuinte não apresenta, por meio da contabilidade, o montante de créditos da não cumulatividade da contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS. Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes atribua eficácia, não constituem normas complementares do direito tributário, eis que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. Irresignada, a contribuinte apresentou seu recurso voluntário tempestivamente, com fulcro no art. 33 do Decreto nº 70.235/72, solicitando, em síntese: Por todo o acima exposto, pugna a RECORRENTE que seja determinada a tramitação e julgamento em conjunto do presente caso com as outras defesas apresentadas nos demais processos administrativos de crédito que tenham por objeto o período ora fiscalizado e eventuais outros casos que tratem da glosa dos créditos de PIS e COFINS da RECORRENTE, tendo em vista a conexão, pertinência temática e prejudicialidade entre elas. Em seguida, seja reconhecida a improcedência/nulidade do r. acórdão ante a ausência de base legal para chancelar a abusiva conduta das autoridades fiscais de reorganizar e redistribuir, de forma arbitrária e a seu bel prazer, as despesas incorridas pela RECORRENTE em diversos períodos de apuração para, a partir daí proceder como bem entender com a reapuração integral dos créditos de PIS/COFINS que haviam sido regularmente declarados pelo contribuinte nas suas EFD-Contribuições. Acaso o pedido logo acima não seja acatado, pede-se pelo conhecimento e provimento do presente Recurso Voluntário de modo a reconhecer a Fl. 2438DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 6 integralidade do direito creditório informado pela RECORRENTE no PER em questão e, consequentemente, homologar as DCOMP’s a ele atreladas. Finalmente, considerando as inúmeras inconsistências tanto do despacho decisório quanto do r. acórdão, pugna-se, uma vez mais, para que seja determinada a baixa do processo em diligência de modo que fique plenamente esclarecido as questões controvertidas que sejam exclusivamente de natureza fática. Tal medida não prejudica em nada as partes nem o órgão julgador, pelo contrário, privilegia a verdade material, o devido processo legal, diminui o risco de eventuais nulidades e, acima de tudo, dá mais elementos para V.SAS. possam apreciar o caso com total segurança É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, ressalvando que acompanhei pelas conclusões a decisão consagrada no colegiado, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão, transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado. Quanto ao conhecimento, às preliminares e ao mérito, ressalvado quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD Contribuições no período de 2014 a 2016, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma: DO CONHECIMENTO O recurso voluntário é tempestivo, e dele tomo integral conhecimento, posto que preenchidos todos os requisitos para tanto. PRELIMINAR Violação ao prazo do art. 74, §7º da lei 9.430/96. Preliminar afastada. A recorrente suscita como matéria preliminar a nulidade do Despacho Decisório, ao argumento de que houve violação ao § 7º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, por ausência de intimação simultânea quanto ao indeferimento do pedido e à Fl. 2439DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 7 exigência de eventual recolhimento dos valores glosados, sustentando que tal fato configuraria vício procedimental (unitas actus). Todavia, a ausência de intimação específica para pagamento de débito, nos termos do § 7º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, não enseja nulidade quando não há constituição de crédito tributário mediante auto de infração ou notificação de lançamento, como no presente caso, em que se discute exclusivamente o reconhecimento de crédito pleiteado via PER/DCOMP. Trata-se, portanto, de hipótese de indeferimento parcial de ressarcimento, sem constituição formal de crédito tributário passível de cobrança imediata. Ademais, não se verifica qualquer prejuízo à recorrente. A própria conduta processual da empresa indica que sua intenção não era promover o recolhimento do valor glosado, pois não há nos autos qualquer petição solicitando guia de pagamento ou requerendo parcelamento do saldo, mas sim a interposição tempestiva de manifestação de inconformidade e, posteriormente, de recurso voluntário amplamente fundamentado, circunstância que reforça o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa. Portanto, a ausência de intimação prevista no § 7º do art. 74 não invalida o despacho decisório quando não há prejuízo processual demonstrado ou constituição de crédito tributário autônomo. Por conseguinte, afasta-se a preliminar de nulidade suscitada. Inexistem vícios que comprometam a validade do despacho decisório. Eventuais alegações genéricas de cerceamento de defesa também não se sustentam à luz da documentação constante dos autos, que evidencia o regular processamento do pedido de ressarcimento e do direito ao contraditório. Reorganização dos créditos da impugnante. Impossibilidade de a fiscalização agir arbitrariamente. Falta de previsão legal autorizando a realocação dos créditos tomados. Preliminar afastada. Neste tópico, a controvérsia reside na alegação contestatória da arbitrariedade da fiscalização, que procedeu conforme os trechos a seguir descritos, na realocação dos créditos tomados pela recorrente diante da inexistência de amparo legal para o aludido procedimento. A fiscalização apontou que: (...) 18. Assim sendo, esta Fiscalização analisou a memória e considerou as naturezas de crédito com base no código CFOP, bem como nas descrições das operações, despesas, custos e encargos informados na memória de cálculo. 19. Na memória de cálculo apresentada pelo Contribuinte, identificamos que para o período fiscalizado (1º Trimestre de 2014 a 4º Trimestre de 2016) havia grande quantidade de documentos fiscais com um descasamento muito grande entre a data de crédito de uma determinada aquisição e a data de emissão do documento fiscal que acobertou a operação. (destaques acrescidos) 20. Desta Fl. 2440DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 8 forma, com intuito de harmonizar o período de apuração dos créditos, consideramos a data de emissão da nota fiscal como data da efetiva aquisição, e reorganizamos a distribuição dos créditos conforme o mês de emissão dos documentos fiscais, com base no art. 3º, § 1º das leis 10.637/02 e 10.833/03. (...) E, a DRJ ao ratificar o entendimento adotado pela fiscalização destacou ainda: “O que não deve e não pode acontecer é a consideração de créditos apurados em um período cujo documento que o ampara, a nota fiscal, tenha sido emitida em data posterior à realização da despesa, pois ocorre, nesse caso, a carência de amparo legal.” (destaques acrescidos) Preliminarmente, ressalto que obrigações acessórias não constituem, por si, fato gerador de tributo, mas são essenciais à correta apuração da obrigação principal, notadamente em setores de alta complexidade operacional e contábil, como é o caso da indústria de óleo e gás, cuja dinâmica contábil frequentemente envolve operações contínuas, lançamentos estimativos e processamentos em diferentes estágios da cadeia logística e industrial. Todavia, tais especificidades não eximem o contribuinte do dever legal de individualizar os créditos apropriados, indicando rubrica, natureza jurídica, fundamento legal e vinculação com as receitas tributadas, exportadas ou beneficiadas por suspensão. Essa obrigação se mostra ainda mais relevante em ambientes regulatórios nos quais a rastreabilidade e a transparência fiscal são determinantes para a validação de créditos no regime não cumulativo. É razoável reconhecer que, nesse setor, podem ocorrer desalinhamentos temporais entre a ocorrência contábil da despesa e o momento da documentação fiscal correspondente, sobretudo diante da complexidade de contratos integrados de fornecimento, operações triangulares, regimes aduaneiros especiais e ajustes de faturamento. Contudo, esse eventual descompasso entre a realidade econômica e a formalização documental precisa ser demonstrado de forma inequívoca e tempestiva pelo sujeito passivo. No caso em análise, não houve a demonstração cabal e concreta, pela empresa, das causas, da natureza ou da motivação dos lançamentos realizados. A resposta à intimação fiscal foi incompleta, a memória de cálculo omissa quanto às classificações específicas dos documentos e as razões, e o recurso voluntário limitou-se à exposição de teses jurídicas genéricas, sem apresentação de elementos fáticos ou documentais que pudessem elucidar a origem, alocação e motivações créditos questionados. Nesse sentido, afasto a preliminar de nulidade suscitada. MÉRITO Fl. 2441DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 9 Do conceito de insumo à luz do REsp 1.221.170/PR O exame da legitimidade dos créditos apurados pelo contribuinte a título de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade, impõe a análise jurídica detida do conceito de insumo, à luz da legislação de regência e da jurisprudência vinculante do Superior Tribunal de Justiça. Após décadas de debates doutrinários e instabilidade jurisprudencial, a controvérsia interpretativa foi pacificada no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, submetido à sistemática dos recursos repetitivos (Tema 779). No referido julgado, fixou-se que a possibilidade de creditamento das contribuições deve ser aferida à luz dos critérios da essencialidade ou relevância do bem ou serviço aplicado no processo produtivo ou na prestação de serviços, in verbis: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE . CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO . DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1 .036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o ., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2 . O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4 . Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns . 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Fl. 2442DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 10 (STJ - REsp: 1.221.170 - PR (2010⁄0209115-0), Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 22/02/2018, S1 - PRIMEIRA SEÇÃO, Data de Publicação: DJe 24/04/2018 RT vol . 993 p. 467) Conforme assentado no voto condutor, para efeito de creditamento no regime da não cumulatividade, considera-se insumo: (i) segundo o critério da essencialidade, o bem ou serviço cuja ausência impeça a realização da atividade-fim da empresa; (ii) segundo o critério da relevância, o item que, embora não estrutural, seja necessário à adequada consecução do processo, por força de exigência legal, regulatória ou tecnológica, cuja ausência comprometa a qualidade, a licitude ou a utilidade econômica ou jurídica do resultado final. A técnica utilizada pelo Tribunal foi denominada “teste de subtração”, mediante o qual parte-se de uma descrição objetiva da cadeia produtiva e, em seguida, simula-se, em juízo hipotético, a retirada do bem ou serviço em análise. Se, sem ele, o processo não puder ser concluído ou o resultado final mostrar-se destituído de utilidade econômica ou jurídica, então conclui-se pela essencialidade ou relevância do item, qualificando-o, assim, como insumo. A aferição, por conseguinte, é casuística, dependente das peculiaridades tecnológicas, econômicas e regulatórias de cada atividade econômica. Abaixo, sintetizam-se os elementos centrais da metodologia fixada pelo STJ, segundo o voto paradigma do REsp 1.221.170/PR: Tabela 01: Critérios fixados pelo STJ Fonte: Elaborado pela Relatora. Esses critérios, portanto, não admitem aplicação generalista ou presumida, devendo a aferição da natureza de insumo ocorrer caso a caso, à luz das provas técnicas e documentais produzidas pelo contribuinte, que demonstrem a função do bem ou serviço na operação empresarial, sua indispensabilidade e a inexistência de proibição legal ao creditamento. Fl. 2443DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 11 A interpretação do REsp 1.221.170/PR pela Administração Tributária foi consolidada por meio da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, a qual reafirma a obrigatoriedade de observância do precedente judicial pelo Fisco federal, inclusive por seus órgãos consultivos e contenciosos, como a Receita Federal do Brasil e a própria Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. Consoante expressamente consignado na Nota SEI nº 63/2018, o ônus da prova incumbe exclusivamente ao sujeito passivo, que deverá demonstrar, mediante documentação idônea e tecnicamente lastreada, a indispensabilidade do bem ou serviço para a consecução de sua atividade econômica. Rejeita-se, por conseguinte, o creditamento com base em alegações genéricas ou práticas reiteradas de aquisição, sem o suporte de elementos materiais concretos, como laudos, pareceres técnicos, relatórios operacionais, ordens de produção e exigências normativas. Nesse sentido, a correta aplicação do entendimento consolidado pelo STJ requer a observância de uma metodologia analítica estruturada, que contemple os seguintes cinco critérios sucessivos: Tabela 02: Metodologia analítica de observância obrigatória pelo julgador Fonte: Elaborado pela Relatora. Conforme se depreende dos autos, o conceito de insumo no regime da não cumulatividade das contribuições ao PIS e à Cofins decorre da aplicação coordenada da jurisprudência vinculante do Superior Tribunal de Justiça e da orientação técnica da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, devendo ser aferido à luz da realidade concreta da atividade econômica desenvolvida pela pessoa jurídica contribuinte e da robustez do conjunto probatório por ela apresentado. Fl. 2444DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 12 Desse modo, tal critério metodológico será doravante adotado na análise individualizada das glosas efetuadas pela fiscalização no despacho decisório e especificamente impugnadas em sede de recurso voluntário, em estrita observância ao princípio da legalidade, à jurisprudência superior e aos princípios da razoabilidade fiscal e da segurança jurídica. Do direito ao crédito relativo a despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás. Neste tópico, a controvérsia central consiste na possibilidade jurídica da apropriação dos créditos de PIS e COFINS pela recorrente referentes às despesas incorridas na fase de exploração, mais especificamente nos campos petrolíferos BMS-52, BMS-9 e BMS-11, quanto aos gastos com bens e serviços essenciais a essa etapa preliminar do ciclo produtivo da indústria do petróleo. A Fiscalização, acompanhada pela DRJ, glosou tais créditos com fundamento no conceito restritivo de insumos estabelecido no julgamento do Superior Tribunal de Justiça (REsp nº 1.221.170/PR), detalhado no Parecer Normativo COSIT/RFB nº 5/2018, entendendo, em síntese, que os gastos efetuados antes da “Declaração de Comercialidade” não seriam passíveis de creditamento por não configurarem etapa diretamente relacionada à produção comercial. Por outro lado, a Recorrente sustenta que as atividades exploratórias são intrinsecamente vinculadas à produção posterior de petróleo e gás, representando etapa essencial ao seu ciclo produtivo, razão pela qual os gastos incorridos nesse momento devem ser reconhecidos como insumos, nos termos definidos pelo próprio STJ. Argumenta ainda que a fase exploratória é regulada legalmente, sendo impossível dissociá-la da produção futura, pois sem exploração prévia não há produção posterior. Pois, bem. Passo, portanto, à análise da controvérsia, adotando rigorosamente a metodologia analítica de observância obrigatória estabelecida pelo ordenamento jurídico em vigor, com subsunção fática à legislação, jurisprudência e doutrina aplicáveis ao caso. Do mapeamento das etapas do processo produtivo ou da prestação de serviço Conforme definido pela Lei nº 9.478/1997 (Lei do Petróleo), especificamente no artigo 6º, inciso XIX, as atividades da indústria petrolífera abrangem necessariamente exploração, desenvolvimento, produção, refino, processamento e transporte de petróleo e gás. A atividade de exploração inclui pesquisas geológicas, sísmicas, perfurações de poços, testes de longa duração (TLD), entre outros. Fl. 2445DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 13 Nesse sentido, resta evidente pela documentação acostada aos autos que a fase de exploração representa etapa inicial e obrigatória, indispensável à execução das etapas subsequentes do ciclo produtivo (desenvolvimento e produção). Da aplicação do "teste de subtração" Ao aplicar o teste de subtração às despesas incorridas na fase exploratória (ex.: estudos geológicos e sísmicos, perfuração de poços, aquisição de materiais como tubos, brocas, e outras despesas descritas no planilha – “Vinculado à Atividade de Exploração”), constata-se que a eliminação dessas despesas inviabilizaria completamente a identificação das reservas de petróleo e gás, comprometendo integralmente a continuidade e a realização subsequente das etapas de desenvolvimento e produção. É tecnicamente impossível dissociar tais gastos das etapas posteriores, pois a ausência da etapa exploratória tornaria impossível o exercício da atividade fim da empresa, inviabilizando a produção comercial futura. Desse modo, fica demonstrada claramente a essencialidade dos referidos gastos como insumos indispensáveis. Da verificação de imposição normativa específica O Programa Exploratório Mínimo (PEM), previsto pela ANP (Resolução nº 11/2011), estabelece obrigações regulatórias específicas para a indústria petrolífera brasileira, impondo investimentos mínimos na fase exploratória. Assim, as despesas glosadas não decorrem meramente de uma opção operacional da contribuinte, mas configuram obrigação legal-regulatória imposta pelo Poder Público, corroborando adicionalmente o caráter essencial e indispensável dessas despesas como insumos para fins tributários. Da comprovação documental e técnica da função essencial ou relevante A recorrente apresentou documentação robusta, nesse item, que demonstram, de forma clara e objetiva, o papel essencial das despesas glosadas na fase exploratória. Ficou amplamente demonstrado nos autos que esses gastos são imprescindíveis para a realização do ciclo completo da atividade produtiva da recorrente, não se tratando de despesas meramente acessórias ou administrativas. Ademais, não consta apontamento da fiscalização sobre falta de prova sobre as rubricas tratadas nesse item. Da análise da inexistência de vedação legal expressa ao creditamento Fl. 2446DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 14 Ao analisar o artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, não se verifica qualquer vedação expressa ou implícita que exclua expressamente gastos na fase exploratória como insumos. Pelo contrário, o critério de essencialidade estabelecido no REsp nº 1.221.170/PR pelo STJ, corretamente interpretado e aplicado à indústria do petróleo, conduz à conclusão de que essas despesas são elegíveis ao creditamento. Portanto, à luz da metodologia analítica obrigatória, após análise casuística detalhada e rigorosa da documentação técnica apresentada pela recorrente, fica cristalinamente demonstrado que as despesas incorridas na fase de exploração de petróleo e gás constituem insumos essenciais e relevantes, plenamente elegíveis à apropriação de créditos do PIS e da COFINS na sistemática não cumulativa, sendo inclusive esse o entendimento adoto pela jurisprudência do CARF: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 PROCESSO ADMINISTRATIVO. DILIGÊNCIA. A diligência no processo administrativo não se presta a resolução de matéria de direito e, tampouco a suprimir encargo probatório das partes. NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Se o contribuinte conheceu a acusação, pôde apresentar contraponto a esta e teve seus argumentos apreciados não há que se falar em nulidade por cerceamento de defesa. INSUMO. MINERAÇÃO. Para ser tipificado como insumo, o custo ou a despesa devem estar vinculados, por essencialidade ou relevância,, direta ou indiretamente à extração, planejamento, lavra, britagem, moagem, graviometria, flotação, lixiviação, CIP, inertização, eluição e eletrodeposição. DE INSUMOS. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. INSUMO. POSSIBILIDADE. Essencial ou relevante ao processo produtivo é possível a concessão do crédito ao frete. PRECLUSÃO. DIALETICIDADE. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO. É dever do contribuinte impugnar expressamente os fundamentos de glosa, sob pena de não conhecimento da matéria não impugnada. DESPESAS PRÉ-OPERACIONAIS. INSUMOS. RELEVÂNCIA. As despesas pré-operacionais com atividades determinadas por Lei para exploração da atividade mineradora são relevantes ao processo produtivo da mineração. (...) Fonte: CARF, Acórdão nº 3401-008.961, 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento, sessão de 27 de abril de 2021, Processo nº 10680.901748/2014-87 Ademais, a que se consignar ainda que a aplicação da regra explicita acima inclusive sobre os poços que eventualmente não vieram a se tornar produtivos. Fl. 2447DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 15 Nesse ponto, em 2023, o TRF da 2ª Região reconheceu o direito ao crédito de despesas com sondagem e perfuração de poços que não vieram a se tornar produtivos (poços secos): EMENTA: TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. NÃO- CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO DE DESPESAS A TÍTULO DE INSUMO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DE ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. EXPLORAÇÃO DE POÇOS DE PETRÓLEO. FASE DE EXPLORAÇÃO. INCIDÊNCIA DOS CRITÉRIOS. CREDITAMENTO DE DESPESAS POSSÍVEL AINDA QUE O POÇO SEJA CONCLUÍDO SEM PRODUTIVIDADE. A atividade de exploração de poços de petróleo está diretamente relacionada ao objeto social da impetrante, uma vez que é imprescindível para a identificação de campos produtivos. Não se pode exigir do contribuinte que os poços sejam produtivos, sob pena de se exigir o impossível e se frustrar o direito ao creditamento de despesas necessárias e relevantes ao exercício da atividade-fim da empresa. Tema 779 do STJ aplicado. (Apelação Cível nº 5100264-19.2019.4.02.5101 (RJ), 3ª Turma Especializada do TRF da 2ª Região, Rel. Des. Marcus Abraham, julgado em 11 de abril de 2023. Diante de todo o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste tópico, para o fim de reverter as glosas relativas as despesas descritas no planilha “Vinculado à Atividade de Exploração”. Locação de embarcações de pessoa jurídica domiciliada no Brasil No tocante aos créditos apurados sobre dispêndios classificados como afretamento ou locação de embarcações de apoio offshore (PLSV, RSV, DSV, SESV), a Fiscalização firmou convicção de que tais gastos não se enquadram em nenhuma das hipóteses de creditamento previstas exaustivamente nos incisos do artigo 3.º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. A autoridade auditora considerou, em primeiro lugar, que a locação, obrigação de dar, não configura prestação de serviço apta a atrair o inciso II (insumos), pois não há produção de resultado mediante fazer, mas mera disponibilização do bem. Em segundo lugar, afastou a incidência do inciso IV, sustentando que a expressão “prédios, máquinas e equipamentos” não comporta, por interpretação literal estrita (arts. 107 a 112 do CTN), a inclusão de embarcações, as quais possuem regime jurídico próprio e não são, tecnicamente, equiparadas a máquinas ou equipamentos. Em terceiro lugar, rejeitou a aplicação do inciso V, salientando que os contratos apresentados não constituem arrendamento mercantil à luz da Lei 6.099/1974 e da Resolução BACEN 2.309/1996: não há instituição financeira arrendadora nem opção de compra ao término do prazo contratual. Paralelamente, analisou-se a possibilidade de crédito sob a égide do art. 15, IV, da Lei 10.865/2004 (PIS/COFINS-Importação), dispositivo que contempla aluguéis e Fl. 2448DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 16 contraprestações de arrendamento mercantil de embarcações. Concluiu-se pela inaplicabilidade, porque a operação está sujeita à alíquota zero das contribuições na importação (art. 268 da IN RFB 2.011/2019), inexistindo desembolso prévio que pudesse gerar direito creditório. A Fiscalização invocou, como reforço hermenêutico, a Solução de Consulta COSIT 510/2014, que distingue locação de prestação de serviços, e citou precedente administrativo (Acórdão DRJ 12- 116.880) segundo o qual inexiste previsão legal para créditos sobre aluguéis de dutos, terminais ou embarcações. A Delegacia de Julgamento, ao apreciar a Manifestação de Inconformidade, acolheu integralmente esse raciocínio. Registrou que o rol de créditos no regime não cumulativo é numerus clausus, não admitindo interpretação extensiva ou analógica; que o legislador, quando pretendeu abarcar embarcações, o fez de forma expressa como no art. 15 da Lei 10.865/2004 – e, ainda assim, condicionou o benefício ao efetivo pagamento das contribuições na importação, circunstância ausente no caso concreto; e que a alegada essencialidade operacional não suprime a necessidade de autorização legal específica. Concluiu, portanto, pela correção da glosa dos valores relativos ao afretamento e à locação das embarcações em exame, mantendo inalterado o saldo credor indeferido. Pois, bem. Para bem compreender a controvérsia, importa retomar o cenário operacional da recorrente. A empresa explora, desenvolve e produz óleo e gás em lâminas d’água profundas nos blocos BM-S-9, BM-S-11 e BM-S-52, todos situados a centenas de quilômetros da costa. Nessa realidade geográfica, o abastecimento humano e logístico das plataformas é plenamente dependente de uma frota dedicada de barcos de apoio e de helicópteros, que garante o fluxo ininterrupto de pessoal, peças, combustíveis, insumos de perfuração e equipamentos de segurança. Desconhecer esse contexto, como fez a fiscalização, equivale a ignorar a própria espinha dorsal da atividade offshore. Com esse pano de fundo delineado, passa-se à etapa metodológica de subsunção. Primeiro, mapeamos o processo produtivo para evidenciar a posição das embarcações e aeronaves dentro da cadeia de E&P: elas participam desde a perfuração inicial até o escoamento da produção, constituindo elo indispensável entre o continente e as FPSOs. Em seguida, aplicamos o “teste de subtração”. Caso se retirem esses meios de transporte, as plataformas deixam de receber suprimento e rotação de turno, resultando na paralisação imediata da produção. A essencialidade, portanto, não é meramente teórica, mas empírica e direta. A terceira etapa, imposição normativa, adiciona um grau de imperatividade incontornável. A NR-37 do Ministério do Trabalho determina que o deslocamento de trabalhadores entre continente e plataforma “deve” ocorrer por helicóptero, admitindo uso de embarcações apenas se obedecidas exigências rigorosas. A Agência Nacional do Petróleo, a seu turno, impõe a manutenção de embarcações de apoio dedicadas em plano de resposta a emergências. Assim, não se trata de escolha empresarial, mas de comando legal, situação que segundo o Fl. 2449DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 17 Tema 779 do STJ e a Nota SEI 63/2018 da PGFN transforma o gasto num insumo por imposição normativa. Superadas as fases de análise fático-jurídica, verifica-se que a própria prova documental afasta qualquer dúvida quanto à unicidade e à lisura dos créditos: contratos de time-charter, planilhas de rateio e manifestos de voo demonstram uso exclusivo nos campos BM-S-9/11; a fiscalização, aliás, não apontou qualquer desvio de finalidade senão aquela destinada a execução da atividade fim da empresa. A partir dessas premissas, a glosa não subsiste. O art. 3.º, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, interpretado à luz do conceito de insumo firmado pelo STJ, abarca bens e serviços essenciais ou relevantes, independentemente da roupagem contratual (locação ou prestação). Alegar que “embarcações” não consta nominalmente no inciso IV significa inverter a lógica do sistema: o que justifica o crédito não é o nome do bem, mas sua função imprescindível na geração da receita tributada. Tampouco prospera o argumento relativo à alíquota zero na importação, pois o crédito discutido tem origem em operações internas gravadas pela COFINS, não no art. 15 da Lei 10.865/2004. Tal explicação foi prestada de forma clara e objetiva, sem qualquer contestação por parte do Fisco, o que demonstra, de modo inequívoco, a vinculação direta dessas operações com a atividade fim da empresa. Fica, assim, evidenciada a essencialidade e a relevância dos serviços de transporte aéreo como insumos indispensáveis à execução do processo produtivo da indústria petrolífera, razão pela qual se impõe o reconhecimento do direito ao crédito de PIS e COFINS sobre essas despesas. Aliás, a matéria em exame não é inédita no âmbito deste Conselho, sendo certo que a jurisprudência administrativa tem se revelado coerente e reiterada quanto à possibilidade de reconhecimento de créditos de PIS e COFINS sobre despesas com afretamento de aeronaves e embarcações no setor de petróleo e gás. Soma-se, ainda, a tendência da jurisprudência da Suprema Corte de afastar uma compreensão excessivamente restritiva do termo “serviço” ao campo das meras obrigações de fazer, admitindo, para fins tributários, a incidência em hipóteses em que o contrato envolva prestações complexas, híbridas ou mistas, combinando obrigações de fazer e de dar, desde que presente uma utilidade oferecida ao tomador, economicamente apreciável, como se verificou no julgamento do Tema 581 da repercussão geral. No julgamento do RE 651.703/PR, em 29/09/2016, sob a sistemática da repercussão geral (Tema 581, relativo à sujeição das atividades das operadoras de planos de saúde e seguro-saúde ao ISS), o Supremo Tribunal Federal adotou compreensão ampliativa do conceito de “serviço” para fins de incidência do ISS, reconhecendo que a atividade das operadoras – embora envolva também Fl. 2450DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 18 elementos de natureza obrigacional diversa (como componentes financeiros e de organização de rede credenciada) – configura prestação de serviços tributável, precisamente por consistir na disponibilização organizada, contínua e remunerada de cobertura assistencial em favor dos beneficiários. EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88. 1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde (Plano de Saúde e Seguro-Saúde). 2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. 4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos. 6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. Fl. 2451DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 19 9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. 12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico. 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três Fl. 2452DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 20 modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003. 20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador. 22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, Fl. 2453DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 21 ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.” 23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades. 24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes. 25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial. 27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro- saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”. 28. Recurso extraordinário DESPROVIDO. O trecho do voto proferido naquele julgamento explicita, com precisão, o alcance do termo “serviço”, delineando o seu conteúdo à luz do conceito econômico de serviços adotado pelo Supremo Tribunal Federal. "Porquanto, a Suprema Corte, no julgamento dos RREE 547.245 e 592.905, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback sinalizou que a interpretação do conceito de “serviços” no texto constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente vinculado ao conceito de “obrigação de fazer”, vindo a superar seu precedente no RE 116.121, em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada numa obrigação de fazer. [...] A finalidade dessa classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (por exemplo, serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISS), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais, sujeitos a remuneração no mercado. Fl. 2454DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 22 A doutrina também sufraga esta tese: Essa adjetivacao “de qualquer natureza”, alias, faz muito mais sentido quando se entende que o constituinte incorporou o conceito economico de servicos. Isso porque, diferentemente do conceito de servicos no Direito Civil (e nao no Direito Privado como um todo) que nao demanda maiores exercicios interpretativos, por ser facilmente apreensivel (embora dificilmente aplicavel numa serie de atividades economicas) –, o conceito de servicos na Economia, de maneira distinta, ja apresenta, de pronto, uma vagueza semantica caracterizada pelo conjunto de atividades economicas que nao consubstanciam, como produtos, bens materiais. Tal vagueza, ao ser acompanhada da expressao “de qualquer natureza”, denota que e tributavel pelo ISS toda a residualidade desse conceito no universo da atividade economica, depois de afastados os servicos de comunicacao e de transporte interestadual ou intermunicipal, tributaveis pelo ICMS; os servicos financeiros, tributaveis pelo IOF. (MACEDO, Alberto. ISS - O Conceito Econômico de Serviços Já Foi Juridicizado Há Tempos Também pelo Direito Privado. In: XII Congresso Nacional de Estudos Tributários - Direito Tributário e os Novos Horizontes do Processo. MACEDO, Alberto [et all]. - São Paulo: Editora Noeses, 2015, p. 71/79). Assim, embora seja possível verificar a existência de corrente doutrinária a identificar o conceito de serviços com obrigação de fazer, há também categorização no sentido de que o conceito econômico de prestação de serviço não se confunde com o conceito de prestação de serviço de Direito Civil, verbis: Servico, portanto, vem a ser o resultado da atividade humana na criacao de um bem que nao se apresenta sob a forma de bem material, v.g., a atividade do transportador, do locador de bens imoveis, do medico, etc. O conceito economico de “prestacao de servico” (fornecimento de bem imaterial) nao se confunde nem se equipara ao conceito de “prestacao de servicos” do direito civil, que e conceituado como fornecimento apenas de trabalho (prestacao de servicos e o fornecimento mediante remuneracao, do trabalho a terceiro). O conceito economico nao se apresenta acanhado, abrange tanto o simples fornecimento de trabalho (prestacao de servicos de direito civil) como outras atividades: v.g.: locacao de bens moveis, transporte, publicidade, hospedagem, diversoes publicas, cessao de direitos, deposito, execucao de obrigacoes de nao fazer, etc. (venda de bens imateriais). (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços. 1ª Ed, 3ª tiragem. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1984, p. 42/43). Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades imateriais, prestados com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador." Esses serviços de transporte e as operações de locação envolvidas, considerados em sua realidade econômica, não se qualificam como meras despesas logísticas acessórias, mas como prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso Fl. 2455DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 23 de bens (embarcações) se integra a um conjunto organizado de utilidades indispensáveis à operação offshore. nesse sentido, à luz do conceito econômico de serviço acolhido pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e da compreensão ampliativa da noção de insumo no regime da não cumulatividade do PIS e da Cofins, tais dispêndios assumem inequívoco caráter de insumos diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás, razão pela qual reconheço o direito ao crédito e afasto as glosas efetuadas neste tópico. A alteração do critério de rateio procedida pela fiscalização. Ausência de respaldo legal. Reconhecimento da receita com base no ias 18 e cpc 30 A recorrente sustenta que a fiscalização, desprovida de amparo legal, teria alterado o critério proporcional de rateio entre receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação para fins de apropriação de créditos de PIS e COFINS, substituindo as informações regularmente escrituradas na EFD‑Contribuições por dados obtidos exclusivamente no SISCOMEX. Consta dos autos que a autoridade fiscal identificou divergências entre os valores de receitas de exportação declarados na EFD‑Contribuições e aqueles registrados no SISCOMEX e, verificando que a memória de cálculo apresentada carecia dos códigos CST‑PIS e CST‑COFINS e de outros elementos necessários à perfeita individualização dos créditos, considerou tais créditos como comuns, procedendo ao rateio proporcional com base nas exportações mensais informadas no SISCOMEX e intimando a contribuinte a promover as retificações cabíveis nos termos da legislação aplicável. No âmbito contábil, a contribuinte declarou reconhecer as receitas de exportação, à época dos fatos, segundo o CPC 30/IAS 18, dispositivos revogados em 1º de janeiro de 2018 pela introdução do CPC 47/IFRS 15. Sob qualquer desses marcos normativos, o fiel cumprimento do regime de competência exige controles de cut‑off que garantam a correta delimitação temporal das operações e documentação apta a conciliar tempestivamente a escrituração mercantil com as obrigações acessórias e as bases operacionais. A divergência apontada entre a EFD‑Contribuições e o SISCOMEX pode, em tese, resultar de diferenças no reconhecimento temporal das receitas, tais como competência contábil versus data de faturamento ou embarque; contudo, tal hipótese reclama prova objetiva pela contribuinte, mediante trilha de auditoria e reconciliações formais que evidenciem a correlação insumo‑receita, os marcos temporais de competência e a classificação fiscal adequada de cada operação. No presente caso, a contribuinte não logrou comprovar os elementos indispensáveis à validação do seu procedimento, pois a memória de cálculo não contém, de forma completa, os códigos CST‑PIS/COFINS referentes aos insumos que originaram os créditos; inexiste conciliação que alinhe a competência contábil Fl. 2456DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 24 às informações fiscais e operacionais; e não foi demonstrada, com documentação idônea, a vinculação dos insumos às receitas de exportação necessária à segregação. Não se discute a postergação de pagamento, pois o reconhecimento contábil de receitas antes da emissão da NF‑e pode harmonizar‑se com o regime de competência; o ponto nevrálgico reside na deficiência de demonstração e conciliação, cuja prova incumbe precipuamente à contribuinte, impossibilitando‑se a esta relatoria e à fiscalização aferir a aderência dos registros à substância econômica das transações e à forma de rateio proporcional adotada. A omissão de reconciliação entre demonstrações contábeis, obrigações acessórias tributárias e fiscais e controles gerenciais, os quais, dada a expressiva materialidade e a rigorosa regulação do setor de petróleo e gás, deveriam encontrar‑se plenamente integrados, limitou a atuação fiscal e restringiu a convicção desta relatoria quanto às causalidades e aos marcos temporais pertinentes. Nesse cenário probatório, não se vislumbra alteração do critério metodológico eleito pela contribuinte, mas sim o necessário ajuste fundado em dados oficiais disponíveis, diante da incompletude das informações apresentadas. À vista do exposto, reputo legítimos os ajustes efetuados pela fiscalização. Quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD Contribuições no período de 2014 a 2016, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma: Com as devidas vênias, divirjo ada ilustre relatora quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016. CONSTRUÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO - GASODUTOS A fiscalização glosou notas fiscais de serviços relativas à construção de gasodutos, conforme o Despacho Decisório, no tópico “DAS OPERAÇÕES NÃO IDENTIFICADAS COM INDÍCIOS DE FABRICAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO”, no qual foram glosadas as seguintes rubricas: “Construção e Montagem de Dutos Marítimos” e “Construção/montag.d/duto marítimo C/mat”. Neste processo, diferentemente do que ocorreu em outros da própria recorrente, não houve resposta à intimação feita pela fiscalização, tendo os créditos sido glosados por falta de liquidez e certeza, embora a fiscalização tenha considerado tratarem de créditos de construção de ativo imobilizado e reconhecida a Fl. 2457DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 25 possibilidade de geração de crédito por depreciação, nos termos do artigo 3º, inciso VI das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, conforme excerto extraído da referida informação fiscal: “67. Os registros serão glosados pela falta de certeza e liquidez quanto aos créditos. Mas esta Fiscalização entende que ainda que tais registros se referissem a construção/fabricação de ativos do imobilizado, os itens associados não fariam jus ao crédito sendo descontado no momento da prestação de determinado serviço que é somente uma pequena parte da composição do ativo. 68. O procedimento correto seria o contribuinte compor todos os custos do ativo imobilizado e a partir da entrada em produção deste determinado ativo, a partir do momento de sua utilização (início da vida útil), o Contribuinte poderia descontar os créditos com base na depreciação do ativo.” A recorrente pediu em recurso voluntário o creditamento na modalidade de insumos (inciso II do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), ou no inciso VI do referido artigo, ou com base no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, como máquinas e equipamentos. Inicialmente, destaca-se que a construção de um gasoduto não pode ser considerada como máquina ou equipamento, a teor do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Os dutos para o transporte de gás ou petróleo são considerados instalações para a ANP, conforme se depreende do Regulamento Técnico ANP nº 2/2011: 4.21 Duto Designação genérica de instalação constituída por tubos ligados entre si, incluindo os Componentes e Complementos, destinada ao transporte ou transferência de fluidos, entre as fronteiras de Unidades Operacionais geograficamente distintas. No mesmo sentido, a Lei nº 9.478/1997, ao dispor sobre a política energética nacional, referiu-se aos dutos como sendo instalações: Art. 58. Será facultado a qualquer interessado o uso dos dutos de transporte e dos terminais marítimos existentes ou a serem construídos, mediante remuneração ao titular das instalações ou da capacidade de movimentação de gás natural, nos termos da lei e da regulamentação aplicável. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021) § 1º A ANP fixará o valor e a forma de pagamento da remuneração da instalação com base em critérios previamente estabelecidos, caso não haja acordo entre as partes, cabendo-lhe também verificar se o valor acordado é compatível com o mercado. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021) § 2º A ANP regulará a preferência a ser atribuída ao proprietário das instalações para movimentação de seus próprios produtos, com o objetivo de promover a máxima utilização da capacidade de transporte pelos meios disponíveis. (g.n.)94. Fl. 2458DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 26 O Código Civil seguiu na mesma linha: Art. 1.286. Mediante recebimento de indenização que atenda, também, à desvalorização da área remanescente, o proprietário é obrigado a tolerar a passagem, através de seu imóvel, de cabos, tubulações e outros condutos subterrâneos de serviços de utilidade pública, em proveito de proprietários vizinhos, quando de outro modo for impossível ou excessivamente onerosa. Parágrafo único. O proprietário prejudicado pode exigir que a instalação seja feita de modo menos gravoso ao prédio onerado, bem como, depois, seja removida, à sua custa, para outro local do imóvel. Art. 1.287. Se as instalações oferecerem grave risco, será facultado ao proprietário do prédio onerado exigir a realização de obras de segurança. (g.n.) Então, a construção de uma instalação não pode ser considerada aquisição de máquinas e equipamentos de terceiros, objeto do creditamento na forma do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Eventualmente, as máquinas e equipamentos utilizados na construção poderiam ser objeto do creditamento, mas não houve discriminação por parte da recorrente quanto à aquisição de máquinas ou equipamentos de terceiros. Já em relação ao creditamento como insumos (inciso II do artigo 3º), a diferença entre este e o crédito por depreciação é justamente a necessidade de contabilização do bem no ativo imobilizado. Assim, o artigo 179 da Lei nº 6.404/76 dispõe que serão classificadas no ativo imobilizado “os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens.” e que a diminuição de tais direitos será mediante a depreciação, correspondente “à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência”. Já a Lei nº 4.506/64 dispõe no artigo 57 que “poderá ser computada como custo ou encargo, em cada exercício, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal.”. Seus §§2º e 8º complementam: § 2º A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos [...] § 8º A quota de depreciação é dedutível a partir da época em que o bem é instalado, posto em serviço ou em condições de produzir. Fl. 2459DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 27 Por seu turno, o Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado – dispõe: 10. A entidade deve avaliar, segundo esse princípio de reconhecimento, todos os seus custos com ativos imobilizados no momento em que eles são incorridos. Esses custos incluem custos incorridos inicialmente para adquirir ou construir item do ativo imobilizado e os custos incorridos posteriormente para renová-lo, substituir suas partes, ou dar manutenção a ele. O custo de item de imobilizado pode incluir custos incorridos, relativos aos contratos de arrendamento de ativo, que são usados para construir, adicionar a, substituir parte ou serviço a item do imobilizado, tais como a depreciação de ativo de direito de uso. (Alterado pela Revisão CPC 13) [...] Destarte, a construção do gasoduto deve ser ativada no Ativo Imobilizado e ser sujeita à depreciação. Sendo assim, considerar tudo como insumo como pleiteia a recorrente significaria tornar inócua a existência do inciso VI do referido artigo. Neste sentido, os Acórdãos nº 3301-010.381 e 9303-016.349: Ac. 3301-010.381: DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são tratados como insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais de um ano. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre eles despesas de depreciação. Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de créditos não cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3º, § 1º, III, da Lei n. 10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021. Ac. 9303-016.349: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM PRAZO SUPERIOR A 1 (UM) ANO). Os gastos com manutenção de bens pertencentes ao ativo imobilizado e empregados na atividade operacional do contribuinte, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um ano, e que, portanto, sejam capitalizados, nos termos do art. 48 da Lei nº 4.506/64, podem ser apropriados com fundamento no inciso VI dos art. 3º das Lei nº 10.637/02 e 10.833/03. Fl. 2460DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 28 Embora tratem de despesas de manutenção, a ratio decidendi é no sentido de que se forem parcelas pertencentes ao ativo imobilizado, devem ser ativadas e depreciadas. Concluindo, acato o pedido subsidiário da recorrente para reconhecer o crédito sobre a depreciação dos valores glosados, nos termos do inciso VI do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, calculadas a partir da data em funcionamento dos gasodutos. . CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS INFORMADOS NA EFD-CONTRIBUIÇÕES NO PERÍODO DE 2014 A 2016 Os créditos extemporâneos informados em DACON foram objeto da Súmula CARF nº 231, com o seguinte enunciado: O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes. Embora a súmula se refira apenas a Dacon, as razões veiculadas no Acórdão nº 9303-014.081, um dos paradigmas da referida súmula, se aplicam à EFD- Contribuições, razão pela qual as adoto como fundamento: CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras. Voto: “[...] Do Mérito As matérias trazidas à cognição desta Câmara uniformizadora de jurisprudência são as seguintes: (a) aproveitamento de créditos extemporâneos no regime não cumulativo; (b) créditos de COFINS sobre gastos com equipamentos de proteção individual (EPI); e (c) créditos de COFINS sobre aquisição de materiais de limpeza. (a)créditos extemporâneos A fiscalização entende que bens e serviços somente poderiam ter seus créditos imputados ao período de competência em que foram adquiridos. No acórdão recorrido entendeu-se pela admissão do creditamento extemporâneo, sem necessidade de prévia retificação de DACON e DCTF, sob o fundamento de inexistência de previsão legal para tal exigência, observados os demais requisitos legais para o creditamento. Fl. 2461DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 29 De fato, o aproveitamento de créditos extemporâneos da COFINS não cumulativa só seria permitido se o contribuinte tivesse retificado suas Declarações (DACON e DCTF) relativas aos períodos de apuração originários dos créditos, como se expõe a seguir. Essa matéria já foi objeto de discussão por esta CSRF no Acórdão n. 9303-013.263, de 13/04/2022, chegando o colegiado majoritariamente à seguinte conclusão: “CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneo s está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras.” (Rel. Cons. Luiz Eduardo de Oliveira Santos, maioria, vencidas as Cons. Tatiana Midori Migiyama e Érika Costa Camargos Autran, tendo votado pelas conclusões a Cons. Vanessa Marini Cecconello. Presentes ainda os Cons. Rodrigo da Costa Possas, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock Freire e Adriana Gomes Rego). O voto condutor do referido Acórdão n. 9303-013.263 remete a voto vencedor proferido pelo Cons. Andrada Márcio Canuto Natal, em precedente no qual se assentou que: “O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com insumos utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está previsto no art. 3º da Lei nº 10.833/2003, que assim dispõe: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (...) § 1º Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art.2º desta Lei sobre o valor: (...) II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês; (...). § 4º O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. (...). Já o art. 74 da Lei nº 9.430/1996, assim dispõe quanto ao ressarcimento/compensação dos créditos: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (...) § 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo, para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de restituição e de ressarcimento, fixar Fl. 2462DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 30 critérios de prioridade em função do valor compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição. (...). Por sua vez a IN SRF nº 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/ compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com incidência não cumulativa, assim dispõe: Art. 1º A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF), a restituição e a compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) e o ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão efetuados conforme o disposto nesta IN. Art. 3º A restituição a que se refere o art. 2º poderá ser efetuada: (...) § 1º A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo mediante utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Pedido de Restituição constante do Anexo I, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório. Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução de débitos das respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de que trata esta Instrução Normativa, se decorrentes de: I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação; II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência; ou (...) Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4º do art. 21, acumulados ao final de cada trimestre- calendário, poderão ser objeto de ressarcimento. (...) §3º Cada pedido de ressarcimento deverá: I - referir-se a um único trimestre-calendário. II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido das utilizações por dedução ou compensação. Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos meses seguintes, sendo que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de ressarcimento/compensação, mediante a transmissão de PER/DCOMP. Fl. 2463DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 31 O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o DACON mensal que deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte. Já a IN SRF nº 590, de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe: Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o demonstrativo retificado. §1º O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer alteração nos créditos informados em demonstrativos anteriores. (...)§ 4º A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora. (...). Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados meses, ou seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A apuração extemporânea de créditos só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon. O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível, desde que retificados os respectivos Dacon e as DCTF. No presente caso, conforme demonstrados nos autos, o contribuinte não transmitiu os Dacon retificadores nem as DCTF. Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso especial da Fazenda, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida retificação dos Dacon e DCTF. Em resumo, temos que a verificação dos valores a ser apurados se dá por meio dos DACON apresentados pelo Contribuinte, conforme definido pela IN SRF 384/2004. Isto porque no regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da apuração -confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Os créditos extemporâneos devem ser utilizados para desconto, compensação ou ressarcimento em procedimentos referentes aos períodos específicos a que pertencem. Assim, a utilização do crédito pressupõe primeiro a sua apuração, com o registro apropriado no DACON, sendo necessário ainda compensar o crédito com débitos do próprio mês, e havendo saldo remanescente, compensá-lo nos meses subsequentes. Desta forma, não se constatando a prévia apuração do montante a ser aproveitado, mediante a devida retificação dos DACON (e da DCTF), não se pode ter como certa a dedução de tais créditos extemporâneos e, portanto, a glosa de tais créditos devem ser mantida por absoluta falta de liquidez e certeza”. Em adição, informe-se, ainda com escopo na decisão majoritária tomada no Acórdão n. 9303-013.263, que os arts. 3º, § 4º, das Leis nº 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, permitem que um crédito já apurado em um determinado mês, e Fl. 2464DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 32 não utilizado, possa ser aproveitado em meses posteriores. Porém não permite que se aproveite um crédito não apurado no mês incorrido seja efetuado diretamente em outro período de apuração. Portanto, para esse aproveitamento seria necessária apuração prévia relativa aos períodos de apuração correspondentes, o que demandaria a retificação dos DACON dos períodos anteriores. As exigências impostas pelas IN SRF utilizadas pela Fiscalização estão amparadas no art. 92 da Lei nº 10.833/2003, que atribuiu à SRF a regulamentação da operacionalização dos aproveitamentos desses créditos. A análise da existência e da natureza do crédito necessitam de aferição dentro do período específico de geração do crédito. Como os créditos referem-se a 4 ou 5 anos antes do seu efetivo aproveitamento, há que se perquirir, se naquela data, eram créditos apropriáveis segundo a legislação de regência da época. Em endosso aos argumentos aqui expostos, cite-se excerto do voto condutor do Acórdão n. 3302-004.156, de 22/05/2017: “(...) Não se pode olvidar, ademais, que o registro extemporâneo de créditos, se permitido fosse, além do descumprimento do disposto no art. 3º, § 1º, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, impossibilitaria ou dificultaria em muito o controle das operações com direito a crédito. Se houvesse tal permissão, como saber se as operações registradas extemporaneamente não foram registradas anteriormente no mês correspondente e nos seguintes? Somente mediante a realização de auditoria em todos os meses anteriores ao registro extemporâneo do crédito seria possível confirmar ou não essa informação. Ademais, tendo em conta que a autoridade fiscal não é autorizada a fiscalizar/auditar os períodos pretéritos não alcançados pelo procedimento fiscal em curso, o registro de operações de créditos extemporâneas, por certo, oportunizaria e facilitaria a prática de fraudes, mediante a apropriação, por mais de uma vez, de crédito de uma mesma operação”. Por fim, registro que o entendimento aqui externado corresponde ao posicionamento que tem prevalecido nos últimos julgados desta 3ª Turma da CSRF, como pode ser verificado nos Acórdãos nº 9303-011.780, de 18/08/2021; 9303- 012.971, de 16/03/2022, e no aqui referido Acórdão 9303-013-263, de 13/04/2022. Tendo em vista o aqui exposto, deve ser reformado o Acórdão recorrido nesta matéria, para rejeitar o creditamento extemporâneo, ante a necessidade de prévia retificação de declarações.” Além das questões relativas à duplicidade de utilização, a apropriação de créditos extemporâneos, diretamente em outros períodos que não os de sua apuração, desvirtua os critérios de rateio estabelecidos nos §§8º e 9º do artigo 3º e no §3º do artigo 6º da Lei nº 10.833/2003 (bem como sua correspondência na Lei nº 10.637/2002), alterando a natureza de sua utilização. Destarte, nego provimento quanto ao reconhecimento dos créditos extemporâneos e dou provimento ao recurso voluntário para reconhecer o Fl. 2465DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.586 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901547/2021-75 33 crédito sobre a depreciação dos valores glosados na construção dos gasodutos, a partir da data de seu funcionamento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações de PJ domiciliadas no Brasil; sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Fl. 2466DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 18130.720036/2022-15
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Apr 29 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Mon Jun 08 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas de Administração Tributária Data do fato gerador: 31/07/2012 RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. NÃO CONHECIMENTO Não se conhece de Recurso Especial quando os acórdãos confrontados se baseiam em contextos fático-probatórios distintos, inviabilizando a demonstração de divergência na interpretação da legislação tributária. A mera existência de conclusões diversas, decorrentes de particularidades probatórias próprias de cada caso, não caracteriza dissídio jurisprudencial apto a ensejar o conhecimento do recurso. RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO AUTÔNOMO. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. SÚMULA 283 DO STF. NÃO CONHECIMENTO. É inadmissível o Recurso Especial quando a decisão recorrida se assenta em fundamento autônomo e suficiente não impugnado pela parte recorrente. A ausência de ataque específico a todos os pilares do acórdão recorrido impede a reforma do julgado, atraindo a incidência da Súmula 283 do STF e conduzindo ao não conhecimento do recurso.
Numero da decisão: 9303-017.273
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade por não conhecer do Recurso Especial da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa - Relator Assinado Digitalmente Régis Xavier Holanda - Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: ALEXANDRE FREITAS COSTA
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INTERESSADO UNILEVER BRASIL LTDA Assunto: Normas de Administração Tributária Data do fato gerador: 31/07/2012 RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. NÃO CONHECIMENTO Não se conhece de Recurso Especial quando os acórdãos confrontados se baseiam em contextos fático-probatórios distintos, inviabilizando a demonstração de divergência na interpretação da legislação tributária. A mera existência de conclusões diversas, decorrentes de particularidades probatórias próprias de cada caso, não caracteriza dissídio jurisprudencial apto a ensejar o conhecimento do recurso. RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO AUTÔNOMO. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. SÚMULA 283 DO STF. NÃO CONHECIMENTO. É inadmissível o Recurso Especial quando a decisão recorrida se assenta em fundamento autônomo e suficiente não impugnado pela parte recorrente. A ausência de ataque específico a todos os pilares do acórdão recorrido impede a reforma do julgado, atraindo a incidência da Súmula 283 do STF e conduzindo ao não conhecimento do recurso. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade por não conhecer do Recurso Especial da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional. Assinado Digitalmente Fl. 11516DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 2 Alexandre Freitas Costa – Relator Assinado Digitalmente Régis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente). RELATÓRIO Cuida-se, na espécie, de recurso especial interposto pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional face ao Acórdão nº 3402-012.431 (fls. 11.295/11.333), de 11/02/2025, assim ementado: Assunto: Normas de Administração Tributária Data do fato gerador: 31/07/2012 INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. MODALIDADE COMPROVADA. CARÊNCIA PROBATÓRIA. NECESSÁRIA DEMONSTRAÇÃO DE SIMULAÇÃO OU FRAUDE NA OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO. Nos termos do art. 23, inciso V, do Decreto-Lei n° 1.455/1976, é imprescindível analisar se, em termos concretos, a autoridade fiscal foi capaz de demonstrar, por meio de provas inequívocas, que houve ocultação, por parte de outro sujeito, do real adquirente da operação, mediante fraude ou simulação, sendo desconsiderados meros indícios inerentes às operações comuns às atividades operacionais da pessoa jurídica fiscalizada. Consta do acórdão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade do Auto de Infração, e do Acórdão recorrido e, no mérito, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar o Auto de Infração. O Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles acompanhou a relatora pelas conclusões. Fl. 11517DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 3 Síntese dos autos Tratam os autos de auto de infração que constituiu e exige crédito tributário referente a multa administrativa pela conversão da pena de perdimento de mercadorias importadas, que a fiscalização constatou terem sido desembaraçadas mediante fraude e simulação com ocultação do real interessado. O auto foi lavrado contra UNILEVER BRASIL LTDA. (doravante identificada como "UBR"), sociedade limitada brasileira, com sede na Avenida das Nações Unidas, n° 14.261, Ala B, 3º ao 6º andares, Vila Gertrudes, CEP 04.794-000, no Município de São Paulo, Estado de São Paulo, inscrita no sob o n° 61.068.276/0001-04 (UBR matriz); e UNILEVER BRASIL INDUSTRIAL LTDA. (doravante identificada como "UBI"), sociedade limitada brasileira, com sede na Avenida das Nações Unidas, 14.261, Ala A1, 3º andar, Vila Gertrudes, CEP 04.497-000, no Município de São Paulo, Estado de São Paulo, inscrita no CNPJ sob o n° 01.615.814/0001-01 (UBI matriz) -. Esta empresa - UBI – importadora; aquela – UBR – adquirente das mercadorias desembaraçadas. Todas as importações realizadas como se fossem por conta e risco da importadora. A autoridade fiscal entendeu que houve simulação e fraude; e que essas importações já se destinavam à adquirente. E que houve prejuízo ao controle aduaneiro, dano ao Erário e redução indevida da tributação. Como consequência da não homologação das Dcomp tratadas neste processo e transmitidas na vigência da Lei nº 12.249/2010, foi lavrado auto de infração para exigência de multa isolada, tratado no processo nº 11516.720841/2016-19. A 2ª Turma da 4ª Câmara da 3ª Seção concluiu que a autoridade fiscal não apresentou provas inequívocas de fraude ou simulação, baseando sua acusação em indícios insuficientes e presunções sobre a operação logística e administrativa do grupo econômico. A decisão reafirmou a legitimidade da segregação de atividades empresariais e a validade de contratos de rateio de custos entre empresas do mesmo grupo. Recurso Especial da Procuradoria A PGFN interpôs recurso especial (fls. 11.335/11.395) onde apontou divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária quanto à “ocorrência da interposição Fl. 11518DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 4 fraudulenta e do dano ao erário nas operações de importação do grupo UNILEVER - Unilever Brasil Industrial Ltda (UBI) e Unilever Brasil Ltda (UB)”, indicando como paradigmas os acórdãos nº 3301-013.818 e 3401-005.285. O Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção admitiu o Recurso Especial, conforme Despacho de Admissibilidade de fls. 11.399/11.417. Em contrarrazões, a contribuinte sustenta que o recurso não deve ser conhecido por ausência de prequestionamento e tentativa de reexame de provas; e, no mérito, que a estrutura operacional do grupo é legítima, transparente e dotada de substância econômica. É o relatório. VOTO Do conhecimento O recurso especial é tempestivo e, face às alegações da contribuinte, deve ter os demais pressupostos de admissibilidade melhor analisados. Aponta a contribuinte três fundamentos principais que, sob a ótica do Regimento Interno do CARF (RICARF), impediriam o julgamento do mérito do recurso da Fazenda Nacional: 1. Ausência de Demonstração de Prequestionamento; 2. Impossibilidade de Reexame de Fatos e Provas 3. Existência de Fundamento Autônomo não Atacado Sustenta que o art. 118, §5º do RICARF/23 exige que o Recurso Especial demonstre, com indicação precisa na peça recursal, o prequestionamento da matéria no acórdão recorrido, sendo que o termo "prequestionamento" não é mencionado no recurso da União, o que deve levar ao seu não conhecimento por inépcia formal e em observância aos princípios da isonomia e da inércia. Afirma ser a Câmara Superior uma instância de uniformização de teses jurídicas abstratas, e não uma instância revisora de fatos. Fl. 11519DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 5 Argumenta que os acórdãos paradigmas citados pela PGFN tratam de períodos e contextos probatórios distintos (2011-2016), enquanto o caso atual (2018-2020) apresenta uma estrutura logística e contratual diversa, incluindo a terceirização de armazenamento para empresas independentes (Alfalog). Conclui que para reformar o acórdão recorrido, o colegiado precisaria reavaliar contratos, laudos e fluxos financeiros, o que é vedado em sede de Recurso Especial. Alega que acórdão recorrido fundamentou o cancelamento da multa no fato de a fiscalização ter utilizado uma infração aduaneira (interposição fraudulenta) para punir o que seria, na visão do Fisco, um planejamento tributário (elisão de PIS/Cofins monofásico), não tendo a PGFN atacado especificamente este fundamento — o erro de enquadramento legal —, o que torna a decisão recorrida imutável por subsistência de fundamento autônomo. A decisão recorrida estabeleceu que a autoridade fiscal não cumpriu seu ônus probatório, entendendo que para a caracterização da infração de interposição fraudulenta comprovada, é necessária a demonstração, por meio de provas inequívocas, da ocorrência de fraude ou simulação. Concluiu que os elementos apresentados pela fiscalização — como margens de lucro, compartilhamento de funcionários e questionamentos sobre a logística — constituíam meros indícios, inerentes a operações de um grande grupo econômico, e foram insuficientes para comprovar a acusação. Validou a legitimidade de práticas empresariais como a segregação de atividades e o rateio de despesas administrativas via contrato, e rechaçou a tentativa da fiscalização de usar a rentabilidade como critério para definir a legalidade de uma operação, resguardando o princípio constitucional da livre iniciativa, reforçando a prevalência da verdade material e a necessidade de comprovação robusta em acusações de fraude. Do relatório da decisão recorrida verifica-se que as operações de importação autuadas ocorreram entre janeiro de 2018 e dezembro de 2020. As operações analisadas no acórdão nº 3301-013.818 ocorreram no período entre os anos de 2014 e 2017; enquanto aquelas analisadas no acordão n.º 3401-005.285, entre os anos de 2011 e 2015. Fl. 11520DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 6 O acórdão n.º nº 3301-013.818, fundamentando-se em robusto conjunto de provas materiais colhidas durante a ação fiscal, concluiu restar configurada a interposição fraudulenta nas operações então analisadas:  a fiscalização demonstrou que o grupo concentrava o lucro na distribuidora (UBR) em detrimento da importadora formal (UBI);  o intervalo médio entre o desembaraço aduaneiro na UBI (MG) e a chegada/venda para a UBR (SP) era de apenas 2 dias;  a UBI não possuía local físico para descarregamento, armazenamento, funcionários próprios ou contas de consumo (luz/telefone) que justificassem a operação de uma real negociadora, bem como as mercadorias seguiam direto da alfândega para a UBR;  as tratativas comerciais (preços, quantidades, prazos) eram comandadas por dirigentes da UBR ou funcionários da Unilever Argentina, sendo certo que a UBI não tinha ingerência sobre as importações que realizava formalmente;  os mesmos diretores tomavam decisões por ambas as empresas concomitantemente, bem como procuradores da UBR respondiam a intimações em nome da UBI. Destaque-se do voto do relator: O lastro probatório produzido pela fiscalização conclui pela não interposição presumida, mas por simulação comprovada tendente a ocultar o real promotor do ingresso das mercadorias estrangeiras no país, aquele, de fato, interessado na importação das mercadorias e real beneficiário das operações. (...) A constituição do crédito deu-se pelo lastro probatório produzido pela fiscalização, a qual concluiu pela não interposição presumida, mas por simulação comprovada com o intuito de ocultar o real promotor do ingresso das mercadorias estrangeiras no país, aquele, de fato, interessado na importação das mercadorias e real beneficiário das operações. (...) Por último, a comprovação da interposição fraudulenta não se trata de mera presunção da autoridade fiscal, mas apoia-se num conjunto probatório criado por uma realidade fática que, a meu ver, as Recorrentes não conseguiram desconstuir, qual seja- vários fatos foram identificados nas importações Fl. 11521DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 7 analisadas, tais como: como a supressão da margem de lucro praticada; a logística dos bens importados, o pagamento de despesas de importação, da confusão operacional, etc... Como continuo a expor no tópico a seguir, para tanto, por muito bem descrever os fatos, transcrevo o TVF (e-fls. 114). (destaques nossos) O acórdão n.º 3401-005.285 concluiu pela configuração de simulacro de negócio jurídico, tendo a empresa UBI sido utilizada meramente para acobertar a UBR nas importações, resultando em uma vantagem tributária indevida. Tal conclusão teve por fundamento a existência de provas robustas que indicaram que a UBR comandava de fato as importações: • os funcionários responsáveis pelos pedidos de compra, contratos de câmbio e logística eram vinculados à sede da UBR em São Paulo, e não à UBI; • parte das despesas de frete nacional e internacional foi suportada diretamente por contas bancárias da UBR; • as mercadorias seguiam da alfândega diretamente para o centro de distribuição da UBR (Louveira/SP), passando pela UBI apenas para "troca de notas fiscais", nela permanecendo, em média, por apenas um dia; • foi apresentado um "Contrato de Compra e Venda" entre UBI e UBR assinado em 2015 com vigência retroativa a 2013, cujos signatários não eram administradores na data do suposto início da vigência; • a UBI operava com lucros mínimos ou prejuízos na revenda interna para a UBR, enquanto esta última concentrava toda a margem de lucro do grupo ao vender para terceiros. Do voto da relatora, cumpre destacar: Logo, existem provas suficientes na autuação para embasar o lançamento. As provas produzidas em outros procedimentos são plenamente aceitáveis. E essas provas não foram o único elemento que embasou o lançamento. (destaque nosso) No presente caso, a decisão atacada analisou a operação da recorrida concluindo ter o Fisco falhado em comprovar que a mercadoria não passava pelos armazéns e que meros indícios inerentes às atividades operacionais de grandes corporações não bastam para sustentar a acusação de danos ao Erário, concluindo a relatora que Fl. 11522DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 8 Não há, portanto, elementos comprobatórios que demonstrem a existência da simulação ou fraude, tipos intrínsecos e imprescindíveis à ocorrência de interposição fraudulenta, logo, deve o auto de infração ser cancelado. (destaque nosso) Nos termos regimentais, a divergência jurisprudencial não se configura em matéria probatória, mas, sim, na interpretação da legislação aplicável. Assim, quando presentes situações fáticas distintas, cada qual amparada por conjunto probatório próprio, eventuais conclusões diversas não decorrem de interpretações divergentes da legislação tributária, mas das particularidades fático-probatórias que caracterizam cada um dos julgados. Este colegiado tem consolidado posicionamento quanto à inadmissibilidade do recurso especial quando as divergências das decisões decorrerem do conteúdo fático/probatório: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Exercício: 2011, 2012, 2013 RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. O dissídio jurisprudencial apto a ensejar a abertura da via recursal extrema consiste na interpretação divergente da mesma norma aplicada a fatos iguais ou semelhantes, o que implica a adoção de posicionamento distinto para a mesma matéria versada em hipóteses análogas na configuração dos fatos embaçadores da questão jurídica. A dessemelhança nas circunstâncias fáticas sobre as quais se debruçam os acórdãos paragonados impede o estabelecimento de base de comparação para fins de dedução da divergência arguida. (Acórdão n.º 9303- 016.550, sessão de 19/02/2025, rel. Cons. Denise Madalena Green) ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA DIVERGÊNCIA. DIFERENÇAS FÁTICAS. NÃO CONHECIMENTO. Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de Acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, tenha resultado em aplicação da legislação tributária de forma diversa. Hipótese em que as situações enfrentadas no paradigma colacionado e no acórdão recorrido Fl. 11523DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 9 apresentam diferenças relevantes. (Acórdão n.º 9303-015.000, sessão de 09/04/2024, rel. Cons. Rosaldo Trevisan) ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2014 a 30/06/2015 RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF. Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os acórdãos paradigmas, pois não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada. NÃO CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTOS AUTÔNOMOS. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. Não se conhece de recurso especial quando o acórdão recorrido assenta-se em mais de um fundamento, todos autônomos e suficientes para manutenção da decisão e a parte não traz divergência jurisprudencial com relação a todos eles. (Acórdão n.º 9303-015.344, sessão de 12/06/2024, rel. Cons. Semíramis de Oliveira Duro) Dessa forma, da análise conjunta do acórdão recorrido e dos paradigmas mencionados, não se pode afirmar a existência de decisões divergentes, mas apenas de resultados distintos. Por conseguinte, impõe-se o não conhecimento do Recurso Especial, ante a ausência de divergência jurisprudencial apta a justificar sua apreciação. Em complemento, sustenta a recorrida que o Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional não comporta conhecimento, ao argumento de que a PGFN deixou de impugnar fundamento autônomo do acórdão recorrido, o qual reconheceu a nulidade da autuação em razão de erro de enquadramento jurídico, consistente na indevida confusão entre as esferas aduaneira e tributária. Aduz que a decisão de origem consignou que a fiscalização lançou mão, de forma equivocada, de penalidade de natureza aduaneira (multa de perdimento) para sancionar conduta reputada como planejamento tributário voltado à redução da carga de PIS/Cofins. Defende, nesse contexto, a autonomia entre o Direito Aduaneiro e o Direito Tributário, ressaltando que eventual insuficiência no recolhimento de tributos deve ser apurada mediante lançamento tributário próprio, e não por meio de sanções aduaneiras destinadas ao controle do comércio exterior. Fl. 11524DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 10 Ressalta, ainda, que tal distinção de regimes jurídicos constituiu o fundamento central para o cancelamento da multa, tendo a análise acerca da existência de fraude ou simulação sido realizada pelo colegiado apenas “a título de obiter dictum”. Sustenta que, mesmo na hipótese de superação da controvérsia fática relativa à interposição fraudulenta, o acórdão permaneceria íntegro com base no vício de enquadramento legal. Afirma, assim, que, ao concentrar sua insurgência exclusivamente nos indícios de fraude, a Fazenda Nacional deixou de enfrentar a tese da autonomia entre as esferas tributária e aduaneira, mantendo incólume o fundamento central da decisão. Diante dessa omissão, invoca a aplicação das Súmulas 283 do STF e 126 do STJ, que obstam o conhecimento de recursos que não infirmam todos os fundamentos independentes e suficientes do julgado recorrido. Argumenta que a ausência de impugnação específica implica falta de interesse recursal, uma vez que a eventual reforma pretendida não teria o condão de alterar o desfecho da controvérsia. Ao final, requer o não conhecimento do Recurso Especial da União, por deficiência formal em sua fundamentação. A recorrente destaca o seguinte excerto do acórdão vergastado: “(...)Para além disso, o termo de verificação fiscal afirma que a simulação é oriunda de reorganização societária realizada pelo grupo econômico, com objetivo de elidir a tributação monofásica de PIS e Cofins (...) a fiscalização a todo momento afirma que a operação foi estruturada com objetivo de redução da base de cálculo dos tributos incidentes (...) equivoca-se a fiscalização em vários aspectos. O primeiro aspecto, e mais importante, é o transplante da indignação em relação à reestruturação organizacional-societária da recorrente para economia tributária à esfera do direito aduaneiro (...) a indução é que o planejamento realizado com objetivo de diminuir a base tributável pela monofasia incidente, quanto ao PIS e Cofins, é o pano de fundo da presente autuação. O aspecto tributário pode ser uma das consequências da interposição fraudulenta, tal como a quebra da cadeia do IPI, ou o descumprimento de regras relativas aos preços de transferência, mas nunca poderá ser o protagonista de uma autuação aduaneira. E, a despeito do enfrentamento de cada um dos fracos indícios postos pela fiscalização, na tentativa de se comprovar uma simulação, olvida-se o autuante que o direito tributário não é o direito aduaneiro, posto que são ramos autônomos do direito, ainda que carreguem pontos de intersecção, como a tributação aduaneira. Nota se que as finalidades das áreas tributária e aduaneira, são diferentes, enquanto o direito tributário se ocupa da arrecadação de tributos, o direito aduaneiro se ocupa da fiscalização e controle das operações de comércio exterior, independentemente da existência de tributo a recolher. A despeito do reconhecimento de um caráter híbrido entre o direito tributário e Fl. 11525DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 11 aduaneiro em determinados institutos, é necessário estabelecer a distinção notoriamente existente na proporção majoritária de cada uma das áreas, com objetivo da correta escolha do regime jurídico aplicável ao deslinde de controvérsias, como a presente, que trata de instituto aduaneiro, interposição fraudulenta ainda que tenha potencial de uma (e apenas uma)consequência tributária, dentre tantos outros elementos de natureza estritamente aduaneira. (...) O presente auto de infração estressa essa relação entre o direito aduaneiro e o direito tributário, e de forma equivocada, transplanta o pano de fundo de indignação quanto ao planejamento realizado pelo recorrente para redução da base imponível às contribuições sociais PIS e Cofins sob a sistemática monofásica, para enquadramento em infração aduaneira, com indícios que destoam completamente daqueles que costumeiramente são tratados pelo controle aduaneiro, com objetivo de combater as fraudes e simulações que, de fato, carregam objetivos totalmente distintos – e que são condizentes à matéria que aqui se refere a interposição fraudulenta aludida, do que a mera economia tributária. Mas não é só, e aqui me refiro já ao segundo aspecto equivocado, traz a fiscalização no auto de infração conceitos dados para o planejamento tributário, como a existência ou não de propósito negocial, quais são os limites da iniciativa privada em suas reorganizações societárias, e se utiliza da afirmativa da ocorrência de simulação, fazendo um misto equivocado dos indícios afirmados. (...)” (destaques da recorrida) No caso concreto, a pretensão da recorrente merece acolhida. Isso porque o acórdão recorrido não se restringiu a afastar a autuação sob o fundamento de ausência de comprovação de fraude ou simulação. Ao contrário, assentou fundamento autônomo e suficiente no sentido da nulidade do lançamento, em razão de erro de enquadramento jurídico, decorrente da indevida transposição de matéria tributária para o campo do Direito Aduaneiro, com indevida confusão entre regimes jurídicos distintos. Ocorre que o Recurso Especial da Fazenda Nacional deixou de impugnar especificamente esse fundamento determinante. A insurgência limitou-se à controvérsia relativa à existência de indícios de fraude, simulação e interposição fraudulenta, sem enfrentar a ratio decidendi fundada no vício de enquadramento legal da autuação. Em termos diretos: atacou-se a narrativa fática, mas não o fundamento jurídico que, por si só, sustenta o acórdão. Diante desse cenário, mesmo que se admitisse a procedência das alegações recursais quanto à matéria fática, subsistiria íntegro o fundamento autônomo do acórdão recorrido, apto, por si só, a manter a conclusão adotada. Fl. 11526DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-017.273 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 18130.720036/2022-15 12 Assim, impõe-se a aplicação da Súmula 283 do Supremo Tribunal Federal, segundo a qual é inadmissível o recurso quando a decisão recorrida se apoia em mais de um fundamento suficiente e o recurso não os impugna integralmente, circunstância que conduz, inevitavelmente, ao não conhecimento do Recurso Especial. Diante do exposto, acolho a preliminar suscitada pela recorrente para não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, por ausência de impugnação específica de fundamento autônomo e suficiente do acórdão recorrido, bem como pela inexistência de divergência jurisprudencial apta a ensejar o processamento da via especial, notadamente em razão da ausência de similitude fático-probatória entre os julgados confrontados. Com efeito, remanescendo hígido fundamento suficiente à manutenção do acórdão recorrido — qual seja, o vício de enquadramento jurídico decorrente da indevida transposição de controvérsia tributária para o campo aduaneiro —, impõe-se a incidência da Súmula 283 do Supremo Tribunal Federal, o que, por si só, inviabiliza o conhecimento do apelo extremo. Assim, voto por não conhecer do Recurso Especial. Dispositivo Diante do exposto, não conheço do recurso especial da Fazenda Nacional. Assinado Digitalmente Alexandre Freitas Costa Fl. 11527DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13116.722043/2018-21
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 21 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Wed Jun 24 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014 RESSARCIMENTO. PEDIDO FORMALIZADO EM FORMULÁRIO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE HIPÓTESE DE EXCEÇÃO. INDEFERIMENTO SUMÁRIO. O Pedido de Ressarcimento deve ser gerado eletronicamente pelo programa PER/DCOMP, somente sendo admitida a apresentação do formulário do Anexo I da IN RFB nº 1.717/2017 nas hipóteses excepcionalmente autorizadas e desde que devidamente comprovadas, no momento da entrega do formulário, sob pena de indeferimento sumário. O pedido deve ser indeferido sumariamente, quando a impossibilidade de utilização do programa decorrer de restrição nele incorporada em cumprimento ao disposto na legislação tributária. RESSARCIMENTO DE CRÉDITO PRESUMIDO DO § 4º DO ARTIGO 3º DA LEI Nº 10.147/2000 ANTES DE 01/03/2015. IMPOSSIBILIDADE. O saldo credor apurado, no regime de não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, pelas pessoas jurídicas fabricantes e importadores, decorrente de custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização dos produtos referidos no caput do art. 3º da Lei n.º 10.147/2000 (medicamentos), acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário, somente podem ser objeto de ressarcimento e/ou compensação após 01/03/2015. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. PRESCRIÇÃO. O prazo prescricional de cinco anos para pleitear o ressarcimento decorrente de apuração de créditos presumidos inicia-se no primeiro dia útil subsequente ao encerramento do período de apuração. RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA. O ônus da prova em créditos pleiteados por meio de Pedido de Ressarcimento incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito.
Numero da decisão: 3201-013.439
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-013.409, de 22 de maio de 2026, prolatado no julgamento do processo 13116.722009/2018-57, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis - Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco de Miranda, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Nome do relator: HELCIO LAFETA REIS
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PEDIDO FORMALIZADO EM FORMULÁRIO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE HIPÓTESE DE EXCEÇÃO. INDEFERIMENTO SUMÁRIO. O Pedido de Ressarcimento deve ser gerado eletronicamente pelo programa PER/DCOMP, somente sendo admitida a apresentação do formulário do Anexo I da IN RFB nº 1.717/2017 nas hipóteses excepcionalmente autorizadas e desde que devidamente comprovadas, no momento da entrega do formulário, sob pena de indeferimento sumário. O pedido deve ser indeferido sumariamente, quando a impossibilidade de utilização do programa decorrer de restrição nele incorporada em cumprimento ao disposto na legislação tributária. RESSARCIMENTO DE CRÉDITO PRESUMIDO DO § 4º DO ARTIGO 3º DA LEI Nº 10.147/2000 ANTES DE 01/03/2015. IMPOSSIBILIDADE. O saldo credor apurado, no regime de não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, pelas pessoas jurídicas fabricantes e importadores, decorrente de custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização dos produtos referidos no caput do art. 3º da Lei n.º 10.147/2000 (medicamentos), acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário, somente podem ser objeto de ressarcimento e/ou compensação após 01/03/2015. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. PRESCRIÇÃO. Fl. 179DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 2 O prazo prescricional de cinco anos para pleitear o ressarcimento decorrente de apuração de créditos presumidos inicia-se no primeiro dia útil subsequente ao encerramento do período de apuração. RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA. O ônus da prova em créditos pleiteados por meio de Pedido de Ressarcimento incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-013.409, de 22 de maio de 2026, prolatado no julgamento do processo 13116.722009/2018-57, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco de Miranda, Helcio Lafeta Reis (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014 Fl. 180DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 3 RESSARCIMENTO. PEDIDO FORMALIZADO EM FORMULÁRIO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE HIPÓTESE DE EXCEÇÃO. INDEFERIMENTO SUMÁRIO. O Pedido de Ressarcimento deve ser gerado eletronicamente pelo programa PER/DCOMP, somente sendo admitida a apresentação do formulário do Anexo I da IN RFB nº 1.717/2017 nas hipóteses excepcionalmente autorizadas e desde que devidamente comprovadas, no momento da entrega do formulário, sob pena de indeferimento sumário. O pedido deve ser indeferido sumariamente, quando a impossibilidade de utilização do programa decorrer de restrição nele incorporada em cumprimento ao disposto na legislação tributária. RESSARCIMENTO DE CRÉDITO PRESUMIDO DO § 4º DO ARTIGO 3º DA LEI Nº 10.147/2000 ANTES DE 01/03/2015. IMPOSSIBILIDADE. O saldo credor apurado, no regime de não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, pelas pessoas jurídicas fabricantes e importadores, decorrente de custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização dos produtos referidos no caput do art. 3º da Lei n.º 10.147/2000 (medicamentos), acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário, somente podem ser objeto de ressarcimento e/ou compensação após 01/03/2015. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. PRESCRIÇÃO. O prazo prescricional de cinco anos para pleitear o ressarcimento decorrente de apuração de créditos presumidos inicia-se no primeiro dia útil subsequente ao encerramento do período de apuração. RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA. O ônus da prova em créditos pleiteados por meio de Pedido de Ressarcimento incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito. Foi interposto de forma tempestiva Recurso Voluntário. Em síntese a Recorrente apresenta os mesmos argumentos apresentados na Manifestação de Inconformidade. Defende ser necessário que se afaste a acepção adotada pela Delegacia de Julgamento no sentido de permitir o cômputo do prazo prescricional para os pedidos de ressarcimento em questão, antes do momento em que fora instituído o PER/DCOMP, que efetivamente veio a viabilizar a operacionalização da fruição dos créditos dos quais a Recorrente é detentora. Por fim, requer a reforma do v. Acórdão nº 110-012.406 proferido pela DRJ, para que haja o reconhecimento da regularidade do ressarcimento da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, devidamente atualizados pela taxa SELIC – Sistema Especial de Liquidação e de Custódia de juros acumulados, até o efetivo pagamento dos valores devidos. Fl. 181DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 4 É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário. Conforme relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo Recorrente e não reconheceu o direito creditório. A controvérsia dos autos cinge-se ao reconhecimento do direito creditório pleiteado pela Recorrente, cuja glosa foi mantida pela decisão recorrida, por entender a DRJ que a solicitação foi realizada pela via inadequada, o direito de ressarcimento se encontrar exaurido, nos termos do arts. 165 e 168 do CTN e do art. 54 da IN RFB nº 1.717/2017 e tratar-se de crédito oriundo do regime especial de que trata o 3º da Lei nº 10.147/2000, que não são passíveis de ressarcimento, pois a norma permissiva somente entrou em vigor em 01/03/2015. Irresigna-se a Recorrente contra o entendimento adotado pela DRJ, sustentando, em síntese, impossibilidade da apresentação da PER-DCOMP através do programa eletrônico, a regularidade dos créditos apurados, bem como a ausência do decurso do lapso da prescrição. Todavia, da análise dos autos constata-se que em sede recursal, não foram apresentados elementos novos ou argumentos capazes de afastar os fundamentos adotados pela decisão de primeira instância, os quais permanecem hígidos e suficientes para o não reconhecimento do direito creditório. Assim, por entender acertada a análise promovida pela DRJ, adoto seus fundamentos como razões de decidir, nos termos do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais; (...) A manifestante insurge-se contra o indeferimento sumário do Pedido de Ressarcimento de créditos presumidos de PIS/Pasep de que trata o art. 3º da Lei nº 10.147/2000, pleiteado no formulário à fl. 03, com a alegação inicial de que o Pedido de Ressarcimento protocolado por meio de formulário físico do Anexo I da IN RFB nº 1.717/2017 encontra suporte na legislação que rege a matéria e, portanto, deve ser deferido. O indeferimento sumário deu-se, pois, a contribuinte não cumpriu os requisitos para utilização de formulário físico para requerer o crédito que entende ter direito. A manifestante não utilizou o Programa de Pedido de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) para transmissão eletrônica do documento e não logrou demonstrar que se enquadrava nas Fl. 182DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 5 exceções previstas no art. 165 da IN RFB nº 1.717/2017 para utilização de formulário. Convém informar que o referido artigo se encontra revogado, porém, o seu teor foi reproduzido no art. 160 da IN RFB nº 2.055/2021, atualmente em vigor. De início, importante observar que há normas procedimentais que precisam ser observadas quando do requerimento de um pretenso direito, qualquer que ele seja. Nesse contexto, o ressarcimento de créditos presumidos da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins está sujeito à observância das formalidades procedimentais e legais, cujo descumprimento importa em indeferimento do pedido sem o reconhecimento do direito pleiteado. Isto posto, o §14º do art. 74 da Lei nº 9.430/96 prevê que a Secretaria da Receita Federal do Brasil disciplinará o ressarcimento de créditos apurados pela contribuinte: LEI Nº 9.430/96: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. ... §14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinará o disposto neste artigo, inclusive quanto à fixação de critérios de prioridade para apreciação de processos de restituição, de ressarcimento e de compensação. (grifo nossos) Deste modo, o ressarcimento pleiteado encontrava-se regrado pela Instrução Normativa RFB nº 1.717/2017, vigente à época do protocolo do presente processo, editada para estabelecer normas sobre restituição, compensação, ressarcimento e reembolso, no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Reproduz-se, a seguir, os tópicos pertinentes ao caso concreto, com grifos nossos. Deve-se destacar que o teor dos artigos a seguir reproduzidos permanecem vigentes na Instrução Normativa RFB nº 2.055/2021: IN RFB nº 1.717/2017 Art. 1º A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo administrado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), a restituição e a compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) ou Guia da Previdência Social (GPS) e o ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (Contribuição para o PIS/Pasep), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e do Regime Especial de Reintegração de Valores Tributários para as Empresas Exportadoras (Reintegra), serão efetuados conforme o disposto nesta Instrução Normativa. (...)CAPÍTULO III DO RESSARCIMENTO(...) Fl. 183DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 6 Seção II Do Ressarcimento e da Compensação de Créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins Art. 44. O disposto nesta Seção aplica-se somente às hipóteses em que a legislação autoriza a apuração de créditos do regime de incidência não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. Parágrafo único. Os créditos a que se refere o caput poderão ser objeto de ressarcimento ou compensação somente nos casos previstos na legislação. Art. 45. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos das respectivas contribuições, poderão ser objeto de ressarcimento ou compensação, se decorrentes de custos, despesas e encargos vinculados: (...)IV - às receitas decorrentes da produção e comercialização dos produtos referidos no caput do art. 3º da Lei nº 10.147, de 21 de dezembro de 2000, nos termos do seu § 4º. (...)§ 3º O disposto no inciso IV do caput aplica-se exclusivamente aos créditos apurados a partir de 1º de março de 2015 pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime especial de que trata o art. 3º da Lei nº 10.147, de 2000. (...)Art. 54. O pedido de ressarcimento dos saldos de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que tratam os arts. 49 a 53 poderá ser efetuado somente para créditos apurados até 5 (cinco) anos anteriores contados da data do pedido. (...)Art. 56. O pedido de ressarcimento e a declaração de compensação devem ser efetuados mediante a utilização do programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Pedido de Restituição ou de Ressarcimento, constante do Anexo I desta Instrução Normativa, ou mediante o formulário Declaração de Compensação, constante do Anexo IV desta Instrução Normativa. (...)Art. 164. O pedido de restituição, o pedido de ressarcimento ou o pedido de reembolso será indeferido sumariamente na hipótese de o sujeito passivo não utilizar o programa PER/DCOMP para formular o pedido, observado o disposto no art. 165. Art. 165. Os formulários a que se refere o art. 168 poderão ser utilizados pelo sujeito passivo somente nas hipóteses em que a restituição, o ressarcimento, o reembolso ou a compensação de seu crédito para com a Fazenda Nacional não puder ser requerido ou declarado eletronicamente à RFB mediante utilização do programa PER/DCOMP. § 1º A RFB caracterizará como impossibilidade de utilização do programa PER/DCOMP a ausência de previsão da hipótese de restituição, de ressarcimento, de reembolso ou de compensação no referido programa, bem como a existência de falha no programa que impeça a geração do pedido eletrônico de restituição, do pedido eletrônico de ressarcimento, do pedido eletrônico de reembolso ou da declaração de compensação. Fl. 184DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 7 § 2º A falha a que se refere o § 1º deverá ser demonstrada pelo sujeito passivo à RFB no momento da entrega do formulário, sob pena do enquadramento do documento por ele apresentado no disposto no art. 77 ou no art. 164. Art. 166. A compensação será considerada não declarada e o pedido de restituição, o pedido de reembolso ou o pedido de ressarcimento será indeferido sumariamente, quando a impossibilidade de utilização do programa PER/DCOMP decorrer de restrição nele incorporada em cumprimento ao disposto na legislação tributária. Definidas as premissas legais e normativas que regem o assunto, observa-se que o ressarcimento pleiteado foi indeferido por não ter a interessada demonstrado a falha apresentada no Programa PER/DCOMP quando da transmissão eletrônica de sua solicitação ou que houvesse ausência da hipótese de ressarcimento para que fosse possível formular o seu Pedido de Ressarcimento por meio de formulário. Ou seja, a manifestante sujeitou-se ao indeferimento sumário do pleito pelo descumprimento da regra que permite a apresentação de formulário, consoante o art. 165 da IN RFB nº 1.717/2017, acima destacado. Adotou a via da excepcionalidade, qual seja, requereu o ressarcimento mediante a entrega do mencionado formulário do Anexo I, hipótese cabível somente se houvesse a ausência da previsão da hipótese de ressarcimento e/ou a existência de falha no programa que impedisse a geração do pedido eletrônico fato que, deveria ter sido demonstrado pelo sujeito passivo no momento da entrega do formulário. Sendo assim, a autoridade fiscal concluiu pelo indeferimento sumário nos termos dos art. 164, 165 e 166 da IN RFB nº 1.717/2017, supra reproduzidos. Cabe destacar que a atividade da autoridade fiscal é vinculada, nos termos do art. 116, inciso III da Lei nº 8.112/1990, e, portanto, deve a autoridade fiscal observar as normas legais e regulamentares previstas na legislação de regência, bem assim como o entendimento e as regras da Receita Federal do Brasil expressos em atos normativos. No entanto, alega a contribuinte que tentou transmitir eletronicamente o Pedido de Ressarcimento, porém não obteve sucesso já que o programa PER/DCOMP teria emitido o seguinte aviso, no dia 04/09/2018, para o crédito que postula: “Valor apurado para detalhamento <Crédito apurado com base no art. 3º, §4º, da Lei nº 10.147, de 2000> não é válido para o mês de <Janeiro/2015>”. Entende, assim, que estava impossibilitada de utilizar programa, e que, portanto, protocolou o formulário, conforme interpretação realizada do § 1º do art. 7º da IN RFB nº 1.717 de 2017. De fato, o programa PER/DCOMP não está apto a recepcionar o pleito da contribuinte, pois pretende, conforme aviso acima, ressarcir-se de créditos previstos no §4º do art. 3º da Lei nº 10.147/2000 em períodos anteriores à vigência do permissivo legal, o que não está permitido. A advertência emitida refere-se à restrição incorporada ao programa em cumprimento a legislação tributária, para o qual está previsto, da mesma forma, o indeferimento sumário, nos termos do art. 166 da IN RFB nº 1.717/2017, reproduzido acima. Fl. 185DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 8 O referido programa está preparado somente para recepcionar documentos que contenham créditos passíveis de reconhecimento nos casos previstos em lei, o que não se verifica no caso concreto, como se verá a seguir. Deve-se atentar que a interpretação da norma de forma literal pela Administração Tributária deflui de sua atividade vinculada, nos termos preconizados no art. 3º do Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/1966). Assim, a Administração deve aplicar as normas legais sem fazer qualquer juízo sobre seu mérito e nem mesmo a mais respeitável doutrina ou tese pode ser oposta ao texto explícito do direito positivo, mormente em se tratando do direito tributário brasileiro. A interessada assevera que o montante de crédito presumido pleiteado, relativo ao período de apuração de 01/01/2011 a 31/03/2011, é oriundo de créditos acumulados relativos a despesas com frete e energia elétrica, além aquisições de insumos utilizados no processo produtivo de medicamentos de valores que foram acumulados, mas não ressarcidos anteriormente, pois não existia previsão legal. Entende que a partir da inclusão do §4º no art. 3 da Lei nº 10.147/2000 passou a ser possível solicitar o ressarcimento de valores acumulados anteriormente. Infere que o §4º do art. 3º da Lei nº 10.147/2000, incluído pela Lei nº 13.043/2014, com vigência a partir a partir de 01/03/2015, garante o direito creditório que pleiteia. Em síntese, no cerne do argumento, a manifestante protesta quanto a produção dos efeitos da inclusão do §4º no art. 3º na Lei nº 10.147/2000 como fundamento para o deferimento de seu pedido. Afirma que, face a não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, possui o direito de creditar-se dos tributos cobrados “nas aquisições de mercadorias ou utilização de serviços, entrados real ou simbolicamente no seu estabelecimento, em razão de operações subsequentes tributadas pelas contribuições”, por fazer jus ao regime especial veiculado pela Lei nº 10.147/2000. E que, após a inclusão do §4º do art. 3º da Lei nº 10.147/2000 pela Lei nº 13.043/2014, passou a ter direito ao ressarcimento destes valores de créditos acumulados anteriormente à entrada em vigor de referido inciso, já que antes da entrada em vigor do dispositivo somente havia o impedimento de que o pedido de ressarcimento fosse solicitado em período pretérito a sua vigência. Assim, segundo a manifestante, os créditos que apurava e não aproveitava por inexistência de previsão legal foram acumulados, e que, portanto, os solicitou por meio do protocolo do presente pedido de ressarcimento, após a publicação da Lei nº 13.043/2014, o que demonstra a subsistência para o deferimento de seu pedido de ressarcimento. Ocorre que, o ressarcimento pleiteado se trata de um benefício fiscal específico, orientado a certas pessoas jurídicas que importam ou industrializam determinados produto, que cumpram os requisitos legais, e que passou a vigorar com inclusão do §4º no art. 3º da Lei nº 10.147/2000 pela Lei nº 13.043/2014, com vigência a partir de 01/03/2015. Mais especificamente, trata-se de um regime especial que possibilita o ressarcimento do saldo credor dos créditos básicos de PIS/Pasep e Cofins da interessada, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de determinados medicamentos, desde que cumpridos os critérios Fl. 186DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 9 do art. 3º da Lei nº 10.147/2000. Reproduz-se os dispositivos legais relacionados ao caso, com grifos nossos: LEI Nº 10.147/2000 Art. 3º Será concedido regime especial de utilização de crédito presumido da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins às pessoas jurídicas que procedam à industrialização ou à importação dos produtos classificados na posição 30.03, exceto no código 3003.90.56, nos itens 3002.10.1, 3002.10.2, 3002.10.3, 3002.20.1, 3002.20.2, 3006.30.1 e 3006.30.2 e nos códigos 3001.20.90, 3001.90.10, 3001.90.90, 3002.90.20, 3002.90.92, 3002.90.99, 3005.10.10 e 3006.60.00, todos da TIPI, tributados na forma do inciso I do art. 1º, e na posição 30.04, exceto no código 3004.90.46, da TIPI, e que, visando assegurar a repercussão nos preços da redução da carga tributária em virtude do disposto neste artigo: (Redação dada pela Lei nº 10.548, de 2002)I - tenham firmado, com a União, compromisso de ajustamento de conduta, nos termos do § 6º do art. 5º da Lei nº 7.347, de 24 de julho de 1985; ou II - cumpram a sistemática estabelecida pela Câmara de Medicamentos para utilização do crédito presumido, na forma determinada pela Lei nº 10.213, de 27 de março de 2001. § 1º O crédito presumido a que se refere este artigo será: I - determinado mediante a aplicação das alíquotas estabelecidas na alínea a do inciso I do art. 1º desta Lei sobre a receita bruta decorrente da venda de medicamentos, sujeitas a prescrição médica e identificados por tarja vermelha ou preta, relacionados pelo Poder Executivo; II – deduzido do montante devido a título de contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no período em que a pessoa jurídica estiver submetida ao regime especial. § 2º O crédito presumido somente será concedido na hipótese em que o compromisso de ajustamento de conduta ou a sistemática estabelecida pela Câmara de Medicamentos, de que tratam, respectivamente, os incisos I e II deste artigo, inclua todos os produtos constantes da relação referida no inciso I do § 1º, industrializados ou importados pela pessoa jurídica. § 3º É vedada qualquer outra forma de utilização ou compensação do crédito presumido de que trata este artigo, bem como sua restituição. § 4º O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado pelas pessoas jurídicas de que trata este artigo, na forma do art. 3º da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, do art. 3º da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização dos produtos referidos no caput, acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário, poderá ser objeto de: (Incluído pela Lei nº 13.043, de 2014) I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou (Incluído pela Lei nº 13.043, de 2014) Fl. 187DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 10 II - pedido de ressarcimento em espécie, observada a legislação específica aplicável à matéria. (Incluído pela Lei nº 13.043, de 2014) O artigo 3º da Lei nº 10.147/2000 originalmente previa a dedução de crédito presumido, apurado conforme o inciso I do § 1º, às pessoas jurídicas que industrializem ou importem os produtos referidos no caput, sob a condição de atenderem as demais disposições ali contidas até o seu § 3º. Posteriormente, com o advento da Lei nº 13.043/2014, foi incluído o §4º nesse artigo. O §4º abriu a possibilidade de compensação e ressarcimento do saldo credor dos créditos básicos de PIS/Pasep e Cofins em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização dos produtos referidos no caput. Como se observa, a inclusão do referido §4º trata da possibilidade de ressarcimento e compensação de créditos básicos de PIS/Pasep e Cofins em relação a alguns medicamentos, cuja previsão legal de apuração, acumulação e manutenção de créditos para dedução já vigorava há muito tempo na forma de disposições específicas da Lei nº 10.147/2000. Entretanto, esses créditos dedutíveis não se transformaram em compensáveis ou ressarcíveis. Continuaram apenas dedutíveis. Os créditos que passaram a ser compensáveis ou ressarcíveis são os montantes de saldo credores eventualmente apurados após a entrada em vigor e produção de efeitos do mencionado §4º. No entanto, argumenta a interessada que vinha apurando, acumulando e mantendo saldo credor dos créditos básicos de PIS/Pasep e Cofins nos termos legais e que, após a inclusão do referido §4º, foi criada a possibilidade de compensar ou ressarcir tais créditos, e que por esta razão pleiteia o presente ressarcimento. Ocorre que, apenas os créditos que foram apurados a partir de 1º de março de 2015 é que são passíveis de ressarcimento ou compensação, conforme resta claro no comando que determina a data da entrada em vigor de seu teor. Transcreve-se os dispositivos relevantes da Lei nº 13.043/2014: Lei nº 13.043/2014 CAPÍTULO I Da legislação fiscal e financeira(...) Seção XX Das demais Disposições sobre a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins Art. 78. O art. 3º da Lei nº 10.147, de 21 de dezembro de 2000, passa a vigorar acrescido do seguinte § 4º : “Art. 3º .......................................................................................................... ......................................................................................................................... § 4º O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado pelas pessoas jurídicas de que trata este artigo, na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à Fl. 188DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 11 comercialização dos produtos referidos no caput, acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário, poderá ser objeto de: I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II - pedido de ressarcimento em espécie, observada a legislação específica aplicável à matéria.”(...) Art. 113. Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação, exceto: (...)IV - os seguintes dispositivos, que entram em vigor a partir do primeiro dia do quarto mês subsequente ao da publicação desta Lei: (...)b) o art. 98 e os artigos das Seções XVI, XVII, XIX e XX do Capítulo I. Referida determinação legal, foi reproduzida no art. 45 da IN RFB nº 1.717/2017: IN RFB nº 1.717/2017 Art. 45. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos das respectivas contribuições, poderão ser objeto de ressarcimento ou compensação, se decorrentes de custos, despesas e encargos vinculados: (...)IV - às receitas decorrentes da produção e comercialização dos produtos referidos no caput do art. 3º da Lei nº 10.147, de 21 de dezembro de 2000, nos termos do seu § 4º. (...)§ 3º O disposto no inciso IV do caput aplica-se exclusivamente aos créditos apurados a partir de 1º de março de 2015 pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime especial de que trata o art. 3º da Lei nº 10.147, de 2000. (...) conclui-se que a interessada não pode fazer jus ao ressarcimento do saldo credor tratado nesse processo, pois pleiteado valor composto por créditos apurados anteriormente a 1º de março de 2015. Não é possível dar interpretação ampliada ou analógica aos requisitos definidos pela lei para a fruição do benefício, objetivando estender sua aplicação a situações em que não havia previsão legal para ressarcimento de crédito presumido. Portanto, correto o indeferimento sumário do pedido de ressarcimento, nos termos dos normativos vigentes. É de se notar que o aviso apresentado pelo programa, colacionado pela contribuinte, foi emitido para o período de apuração de janeiro de 2015, enquanto o crédito pleiteado neste processo, ainda que possua a mesma base legal, refere-se ao período de apuração de 01/01/2011 a 31/03/2011, consoante formulário apresentado à fl. 03. Nesse sentido, no momento da apresentação do Pedido de Ressarcimento, no dia 23/07/2018, já havia expirado o prazo de que dispõe o contribuinte para exercer o direito de pleitear o ressarcimento de créditos presumidos para o referido período Fl. 189DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 12 de apuração, nos termos do art. 54 da IN RFB nº 1.717/2017, reproduzido anteriormente. Dessa forma, forçoso concluir que o ressarcimento do crédito pleiteado se encontra prescrito (Parecer PGFN CAT 2.370/2012)1, já que o pedido de ressarcimento foi efetuado há mais de 5 anos contados da data do fato gerador, consoante arts. 165 e 168 do Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/1996): Lei nº 5.172/1966 Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no §4º do artigo 162, nos seguintes casos: I – cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; (...) Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I - nas hipótese dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário; (Vide art 3 da LCp nº 118, de 2005) (...) O pedido de ressarcimento dos saldos credores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins somente poderia ser realizado para valores apurados até cinco anos anteriores contados da data do protocolo do pedido, ou seja, os valores anteriores a 23/07/2013 estão definitivamente prescritos. Na hipótese em que fosse possível superar os ditames legais acima expostos, o que definitivamente não é o caso destes autos, é de se constatar que tampouco a manifestante juntou ao presente processo documentação hábil e idônea, que pudesse comprovar os valores de crédito que alega. Ainda que a contribuinte tenha dedicado um tópico para fazer uma digressão sobre escrituração contábil, em que afirma que o crédito deve estar lastreado em documento que lhe confira legitimidade, deixou de apresentar qualquer documentação em que se pudesse visualizar a constituição de tais créditos e que se enquadram na base legal arguida. A simples alegação de suposto direito em tese, de presumido valor, sem o suporte probatório não tem o condão de comprovar o direito que alega. Considerando o disposto no art. 16 do Decreto 70.235/1972, a seguir reproduzido, a interessada deve, sob pena de preclusão, instruir sua Manifestação de Inconformidade com documentos que respaldem suas afirmações. Decreto 70.235/1972 Art. 16. A impugnação mencionará: (...) Fl. 190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 13 III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; (...) § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou a direito superveniente; c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. Então, neste momento processual, para se fosse possível comprovar a liquidez e certeza do crédito informado no pedido de ressarcimento seria imprescindível que fossem demonstrados os valores, com base em documentos hábeis e idôneos, dos créditos que alega possuir. O ônus da prova compete à contribuinte, que deve trazer aos autos elementos que não deixem nenhuma dúvida quanto ao fato questionado. A respeito do tema, dispõe o Código de Processo Civil, em seu art. 373 (Lei 13.105/2015): Lei 13.105/2015 Art. 373. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Ao final da exposição, sustenta que a RFB, com base na Solução de Consulta DISIT/SRRF08 nº 61/2013 e na Solução de Consulta DISIT/SRRF03 nº 33/2009, “deixa claro que a prática de ressarcimento de PIS e COFINS de produtos saídos à alíquota zero ou suspensos é usual pelos contribuintes, desde que enviados os arquivos magnéticos exigidos e solicitadas a restituições por meio de pedidos ingressados ao órgão.” Em relação a Solução de Consulta DISIT/SRRF03 nº 33/2009, é possível observar que esta foi exarada com o objetivo de esclarecer demanda de contribuinte que pretende a manutenção de créditos, com a possibilidade de compensação e ressarcimento, quando das vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em virtude do art. 17 da Lei nº 11.033, de 2004. Analisando-se a Solução de Consulta DISIT/SRRF08 nº 61/2013, nota-se que esta trata da possibilidade de constituição de créditos sobre insumos, especificados pelo contribuinte comercial revendedor, que formulou a consulta, da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime não cumulativo, nos casos de revenda de bens sujeitos a alíquota zero. Desta forma, as ementas dos referidos documentos não têm relação com o tema ora enfrentado, uma vez que a interessada pretende o ressarcimento de créditos presumidos apurados com base no § 4º do art. 3º da Lei nº 10.147/2000 e as Fl. 191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 14 Soluções de Consulta mencionadas tratam da manutenção de créditos para o caso específico de cada contribuinte que formulou a consulta, com bases legais distintas. Além disso, esclareça-se que soluções de consulta emanadas em resposta à consulta formulada por consulente tem efeitos somente para o interessado, uma vez que relacionados à situação fática do consulente, envolvendo matéria por ele exposta, nos termos da IN RFB nº 2.058/2021, que regulamenta o processo de consulta sobre interpretação da legislação tributária e aduaneira. Portanto, de todo o exposto, é possível concluir que, seja pela não demonstração da falha apresentada pelo programa PER/DCOMP ou pela restrição incorporada ao programa devido a disposto na legislação tributária, deve o pedido de ressarcimento ser sumariamente indeferido, nos termos dos arts. 164, 165 e 166 da IN RFB nº 1.717/2017. Relevante salientar que não existe possibilidade de o pleito da manifestante ser acolhido, dado que, além da solicitação ter sido realizada pela via inadequada, claro está que o direito de ressarcimento se encontra exaurido, nos termos do arts. 165 e 168 do CTN e do art. 54 da IN RFB nº 1.717/2017. Ademais, pleiteia crédito oriundo do regime especial de que trata o 3º da Lei nº 10.147/2000, que não são passíveis de ressarcimento, pois a norma permissiva somente entrou em vigor em 01/03/2015. Desta maneira, não obstante as razões de defesa alegadas na Manifestação de Inconformidade, no mérito, não se verifica a possibilidade de devolução em espécie de crédito presumido nos termos pleiteados, o que obsta o deferimento do crédito pleiteado, devendo ser mantido, na íntegra, o Despacho Decisório combatido. Sobre qualquer ponto de vista, não procedem as alegações do recorrente, ainda que tenham sido acumulados por força do regime especial de creditamento aplicável às indústrias farmacêuticas. Assim, ante ao exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Fl. 192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-013.439 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13116.722043/2018-21 15 Fl. 193DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 16327.720802/2016-62
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Mar 18 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Mon Jun 08 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2010, 2011, 2012, 2013, 2014, 2015 NORMAS GERAIS DIREITO TRIBUTÁRIO - NULIDADE OU CANCELAMENTO DO LANÇAMENTO Comprovado que o procedimento fiscal foi regularmente constituído, e o auto de infração encontra-se revestido das formalidades legais, e foi lavrado de acordo com os dispositivos legais e normativos, não se apresentando as causas apontadas no art. 59, do Decreto n.º 70.235/72, não há que se cogitar em nulidade da decisão, nem em nulidade d6º lançamento enquanto ato administrativo. DECADENCIA - FRAUDE, SIMULAÇÃO OU CONLUIO Nas hipóteses de falta de pagamento ou em que estiver evidenciada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo de que dispõe o Fisco para efetuar o lançamento é disciplinada pelo artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional, que fixa como termo inicial o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO - SCP. NATUREZA JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios participantes da conta participação prestavam serviços objeto da contratação, os valores pagos em decorrência desses contratos devem ser classificados segundo a sua efetiva natureza jurídica IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Enseja o lançamento de omissão de rendimentos o recebimento a qualquer título de importância não oferecida à tributação na declaração de ajuste anual. Cabe, por outro lado, ao contribuinte o ônus da comprovação da alegação de tratar-se de rendimento não tributável.
Numero da decisão: 2002-010.157
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade dos votos, em conhecer do recurso voluntário, rejeitar as preliminares suscitadas, e, no mérito, negar-lhe provimento Assinado Digitalmente LUCIANA COSTA LOUREIRO SOLAR - Relatora Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles - Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andre Barros de Moura, Fernando Gomes Favacho, Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano e Marcelo de Sousa Sateles (presidente).
Nome do relator: LUCIANA COSTA LOUREIRO SOLAR
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade dos votos, em conhecer do recurso voluntário, rejeitar as preliminares suscitadas, e, no mérito, negar-lhe provimento Assinado Digitalmente LUCIANA COSTA LOUREIRO SOLAR - Relatora Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles - Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andre Barros de Moura, Fernando Gomes Favacho, Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano e Marcelo de Sousa Sateles (presidente).

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DECADENCIA - FRAUDE, SIMULAÇÃO OU CONLUIO Nas hipóteses de falta de pagamento ou em que estiver evidenciada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo de que dispõe o Fisco para efetuar o lançamento é disciplinada pelo artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional, que fixa como termo inicial o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO - SCP. NATUREZA JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios participantes da conta participação prestavam serviços objeto da contratação, os valores pagos em decorrência desses contratos devem ser classificados segundo a sua efetiva natureza jurídica IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Enseja o lançamento de omissão de rendimentos o recebimento a qualquer título de importância não oferecida à tributação na declaração de ajuste Fl. 430DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 2 anual. Cabe, por outro lado, ao contribuinte o ônus da comprovação da alegação de tratar-se de rendimento não tributável. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade dos votos, em conhecer do recurso voluntário, rejeitar as preliminares suscitadas, e, no mérito, negar-lhe provimento Assinado Digitalmente LUCIANA COSTA LOUREIRO SOLAR – Relatora Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andre Barros de Moura, Fernando Gomes Favacho, Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano e Marcelo de Sousa Sateles (presidente). RELATÓRIO Trata-se de auto de infração lavrado contra contribuinte acima identificado, relativo ao Imposto de Renda Pessoa Física, decorrente da constatação da omissão de rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício recebido de pessoas jurídicas, referente ao exercício 2010 a 2015, decorrente dos fatos geradores a seguir descritos. Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo trechos do relatório da decisão ora recorrida: Versa o presente processo sobre autuação, relativa aos anos-calendário de 2010 a 2015, em razão da apuração de omissão de rendimentos sem vínculo empregatício, gerando crédito tributário da ordem de R$ 836.369,22, conforme quadro abaixo: Fl. 431DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 3 (auto de infração às fls. 105 a 123 do presente processo) (termo de verificação fiscal às fls. 55 a 104 do presente processo)... Inconformado, o contribuinte impugnou o lançamento, sob a alegação, em breve síntese, de que não houve a incidência do IRPF. Alega ausência de provas e a desconsideração do negócio jurídico. Ressalta que as infrações relatadas na autuação decorreram de presunções desprovidas de provas. Assinala a ausência de simulação. Afirma a existência de nulidades insanáveis e ocorrência de decadência. Insurge-se contra a multa qualificada e alega ofensa ao princípio do não confisco. Segundo consta da peça de defesa: (impugnação às fls. 133 a 160)Os autos foram baixados em diligência para que fosse acostado o Anexo I, do Termo de Verificação Fiscal, com a descrição numérica da base de cálculo e das infrações descritas no texto, por equívoco não juntado à instrução. Novamente, foi concedido prazo para a defesa apresentar manifestação. O Impugnante aproveitou a oportunidade para alegar nulidade do processo por cerceamento ao direito de defesa, em razão do fato de que o Anexo I não estava juntado à instrução processual anteriormente. Após apresentação da impugnação, foi proferido Acórdão pela 11ª Turma da DRJ/SPO, o qual julgou procedente em parte a impugnação e manteve parcialmente o crédito tributário, com a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2010, 2011, 2012, 2013, 2014, 2015 DECADÊNCIA. REGRA GERAL. INAPLICABILIDADE. Nas hipóteses de falta de pagamento ou em que estiver evidenciada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo de que dispõe o Fisco para efetuar o lançamento é disciplinada pelo artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional, que fixa como termo inicial o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. AÇÃO FISCAL. FASE CERCEAMENTO. INEXISTÊNCIA. INQUISITÓRIA.DEFESA. O procedimento fiscal, destinado à constituição do crédito tributário é fase inquisitória, de levantamento, para fins de verificação de regularidade contábil- fiscal, na qual a posição daquele que está submetido à ação fiscal não é a de litigante, nem a de acusado, mas, simplesmente, de investigado, inexistindo, assim, margem para o sujeito passivo, naquela fase, apresentar defesa, já que não há contencioso administrativo instaurado, porque este último somente se inicia com o crédito tributário constituído. ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA. OBSERVÂNCIA DE PRINCÍPIOS. CONSTITUCIONAIS. Fl. 432DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 4 Os princípios constitucionais são dirigidos ao legislador e, existente a norma, sua aplicação se impõe de forma objetiva, sem espaço para juízos discricionários por parte de quem a ela deve obediência. TERMO DE DISTRIBUIÇÃO DE PROCEDIMENTO FISCAL -TDPF. O Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF) é mero instrumento de planejamento e controle das atividades de fiscalização, de modo que a falta da entrega, ao sujeito passivo, de seus demonstrativos de prorrogação, alterações de períodos a serem fiscalizados e eventuais alterações dos AFRFB responsáveis pelo procedimento de fiscalização, quando tais dados estão disponíveis na internet, não ensejam a nulidade do lançamento do crédito tributário devido. SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO - SCP. NATUREZA JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios participantes da conta participação prestavam serviços objeto da contratação, os valores pagos em decorrência desses contratos devem ser classificados segundo a sua efetiva natureza jurídica, observado o real sujeito passivo, na forma do art. 121, I do CTN. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Enseja o lançamento de omissão de rendimentos o recebimento a qualquer título de importância não oferecida à tributação na declaração de ajuste anual. Cabe, por outro lado, ao contribuinte o ônus da comprovação da alegação de tratar-se de rendimento não tributável. MULTA QUALIFICADA. INTERPOSTA PESSOA. Resta caracterizada fraude quando o contribuinte se vale de interposta pessoa para omitir rendimentos passíveis de tributação, sendo devida a multa qualificada. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. É cabível a aplicação da multa qualificada de 150% quando restar comprovado o intento doloso de prática de sonegação fiscal e simulação, omitindo rendimentos em sua declaração de ajuste anual, a fim de se eximir do imposto devido. DIREITO CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO. A vedação quanto à instituição de tributo com efeito confiscatório é dirigida ao legislador e não ao aplicador da lei. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte A decisão de piso afastou a cobrança de parte dos valores de multa qualificada. Cientificado da decisão de primeira instância em 04/02/2019, o sujeito passivo interpôs, em 07/03/2019, Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, reiterando os termos de sua impugnação. Fl. 433DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 5 É o relatório. VOTO Conselheiro LUCIANA COSTA LOUREIRO SOLAR, Relatora O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço. Trata-se o litígio, em apertada síntese, de infração tributária de omissão de rendimentos recebidos de pessoas jurídicas, no caso uma SCP, os quais são tratados pela recorrente como distribuição de lucros, mas de fato consistem em rendimentos tributáveis. Em que pese as alegações recursais, do cotejo da documentação carreada aos autos, aliado aos fundamentos contidos no voto condutor da decisão recorrida (fls.200 a 342) e atendo-se às informações contidas na autuação, não há como prosperar a pretensão recursal. 1)Das Preliminares 1..1) Da não comprovação da prática de sonegação fiscal mediante fraude, simulação ou conluio. Ausência de provas reconhecida em Acórdão recorrido. Efeitos reflexos. Decadência tributária - aplicação do art. 150, § 4º. A recorrente reitera sua impugnação afirmando que de toda documentação analisada pela fiscalização, não se verificam documentos falsificados ou mesmo a utilização de interpostas pessoas ou outro elemento material que denotasse o evidente intuito de fraude. Afirma ainda que não é possível afirmar que a adesão à SCP pela recorrente decorreu de conluio ou simulação ou mesmo de crime fiscal, haja vista não haver prova material nesse sentido. E, portanto, não há conduta da Recorrente que venha a afastar a aplicação do artigo 150, parágrafo 4º. Do CTN, no que diz respeito à decadência, bem como à multa qualificada. Questiona ainda que como houve reconhecimento de inexistência de fraude em valores transferidos pela Pagnozzi, o mesmo raciocínio deveria ser estendido a todos os outros valores, pois não há como se intuir que a recorrente agiu com dolo de somente parte dos valores. Inicialmente, cumpre esclarecer que a decisão de piso não afastou a fraude. O que se verifica é a ausência de necessidade fraude e tampouco de ônus da prova para a cobrança de rendimentos omitidos e não declarados pela recorrente como rendimentos tributáveis, o que veremos na decisão de mérito do presente voto. Fl. 434DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 6 Destaque-se que os argumentos preliminares e meritórios se confundem na peça recursal e, dessa forma, serão analisados em conjunto. No que se refere aos questionamentos de decadência e da multa qualificada, reproduzo aqui a decisão de piso, com a qual concordo, com fulcro no art. 114, § 12º, I do Regimento Interno do CARF (RICARF/2023): Da alegação de decadência O Impugnante alega ter ocorrido a decadência do direito de a Fazenda constituir o lançamento de IRPF sobre a infração de omissão de rendimentos, relativamente aos anos-calendário de 2010 e 2011. Inicialmente, cumpre ressaltar que o imposto sobre a renda de pessoa física é tributo sujeito à sistemática de lançamento por homologação, havendo previsão legal para a apuração do montante tributável e antecipação do pagamento pelo sujeito passivo, sem prévio exame da autoridade administrativa. Os rendimentos recebidos devem ser acrescidos à base de cálculo na Declaração de Ajuste Anual. Conforme entendimento da Nota MF/SRF/Cosit nº 577, de 2000, o fato gerador do Imposto de Renda da Pessoa Física, na hipótese de rendimentos sujeitos ao ajuste anual, se perfaz em 31 de dezembro de cada ano-calendário. Já o prazo decadencial dependerá da situação em que o sujeito passivo se enquadrar: a) com pagamento de Imposto – o prazo decadencial começa a correr em 31 de dezembro (art. 150, § 4º do CTN); b) sem pagamento de Imposto e/ou nas hipóteses de dolo, fraude e simulação – o prazo decadencial se inicia no primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I, do CTN). Nesse sentido, configuram pagamento antecipado de IRPF o recolhimento mensal obrigatório (Carnê-leão), recolhimento complementar (Mensalão), a retenção do Imposto feito pela fonte pagadora (Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF) e o pagamento de cota de imposto apurado em Declaração de Ajuste Anual. Analisando a Declaração de Ajuste Anual do impugnante, relativa ao anº calendário de 2010, observa-se a ausência de pagamentos. ... Igual situação é observada com o exame da Declaração de Ajuste Anual do impugnante, relativa ao ano-calendário de 2011 ... Desta forma, conforme se verá adiante, mesmo para parte das omissões (omissão de rendimentos sem indicação de fraude, dolo ou simulação) de rendimentos em 2010 e 2011, aplicar-se-á o prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN. No mais, houve aplicação de multa qualificada sobre a omissão de rendimentos oriundos de pessoa jurídica, haja vista a caracterização concluio, fraude e simulação na conduta dolosa do Impugnante. Fl. 435DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 7 Em razão de todas as circunstâncias, deve ser aplicada a regra do art. 173, I, do CTN, iniciando-se o prazo decadencial no primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Aplicando-se a regra do artigo 173, I, do CTN, a Fazenda poderia cientificar o Contribuinte do auto de infração relativo ao ano-calendário de 2010 até 31/12/2016, e quanto ao ano-calendário de 2011 até 31/12/2017. Considerando a cientificação da autuação aos 16/12/2016, e considerando a aplicação do art. 173, I, do CTN, cumpre rechaçar as alegações de decadência suscitadas pelo Impugnante. ... Da multa qualificada A norma legal que determina a aplicação da multa de ofício nos casos em que restar evidenciado o intuito de fraude é o artigo 44, I, §1°, da Lei 9.430/96, transcrito abaixo: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007) (...)§ 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)Já os artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502, de 30 de novembro de 1964, assim definem: Art.71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art.72 - Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento. Art.73 - Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72. Como se percebe, nos casos de lançamento de ofício, a regra é aplicar a multa de 75%, estabelecida no inciso I do artigo acima transcrito. Excepciona a regra a comprovação do intuito fraudulento e/ou da sonegação fiscal, mediante simulação, a qual acarreta a aplicação da multa qualificada de 150%, prevista no § 1º , do artigo 44, da Lei nº 9.430 de 1996. Fl. 436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 8 No caso dos autos, não houve simples apuração de omissão de rendimentos na quase totalidade do lançamento. A D. Autoridade Fiscal comprovou e demonstrou a prática de sonegação fiscal, mediante simulação, com utilização de interpostas pessoas para ocultar o real contribuinte/beneficiário dos recursos. Além disso, houve fraude e concluio. Portanto, demonstrada a prática de sonegação fiscal mediante fraude, simulação e concluio, e a intenção do Impugnante para o comportamento de impedir a ocorrência do fato gerador (dolo), a multa qualificada aplicada deve ser mantida em quase sua totalidade. A exceção diz respeito a parte dos valores transferidos pela Pagnozzi, em que não se comprovou o conluio, a fraude ou a simulação dolosa. Relativamente aos valores recebidos pela Pagnozzi sem provas de elementos que possam qualificar a multa, dá-se provimento para sua redução ao mínimo legal. Por fim, não cabe razão ao Impugnante no que diz respeito à alegação que há um caráter manifestamente confiscatório da multa lançada. A graduação da penalidade constante da notificação de lançamento não é ato discricionário, mas sim o simples enquadramento da situação do caso concreto à previsão legal, resultando no respectivo valor previsto, tudo conforme comprovado, em toda sua plenitude, pelos argumentos constantes do relatório fiscal da infração. Ademais, é importante asseverar que tributo não se confunde com multa, e o que a Constituição Federal veda é a utilização de tributo com efeito confiscatório. Aliás, esse é o entendimento do renomado Hugo de Brito Machado: “A vedação constitucional de que se cuida não diz respeito às multas, porque tributo e multa são essencialmente distintos No plano estritamente jurídico, ou plano da Ciência do Direito, em sentido estrito, a multa distingue-se do tributo porque em sua hipótese de incidência a ilicitude é essencial, enquanto a hipótese de incidência do tributo é sempre algo lícito. Em outras palavras, a multa é necessariamente uma sanção de ato ilícito, e o tributo, pelo contrário, não constitui sanção de ato ilícito. No plano teleológico, ou finalístico, a distinção também é evidente. O tributo tem por finalidade o suprimento de recursos financeiros de que o Estado necessita, e por isto mesmo constitui receita ordinária. Já a multa não tem por finalidade a produção de receita pública, e, sim, desestimular o comportamento que configura sua hipótese de incidência, e por isto mesmo constitui uma receita extraordinária ou eventual. Porque constitui receita ordinária, o tributo deve ser um ônus suportável, um encargo que o contribuinte pode pagar sem sacrifício do desfrute normal dos bens da vida. Por isto mesmo é que não pode ser confiscatório. Fl. 437DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 9 Já a multa, para alcançar a sua finalidade, deve representar um ônus significativamente pesado, de sorte que as condutas que ensejam sua cobrança restem efetivamente desestimuladas. Por isto mesmo pode se confiscatória.” (MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário, 21ª edição, São Paulo: Malheiros, 2002, págs. 244 e 245). É evidente, pois, que toda multa tem a função, não só de penalizar, mas visa também desestimular o administrado na adoção de atos que constituam desrespeito ou infração a dispositivos de determinada legislação, como é o caso presente. Portanto, a lei prevê a imposição de pena pecuniária, sendo que esta é devida no valor correspondente aos critérios estabelecidos expressamente na legislação. Dessa forma, os argumentos de que a multa teria caráter confiscatório não podem prosperar, porquanto o que determina a aplicação da multa é a legislação pertinente, que de forma objetiva fixa os valores a serem aplicados, sendo que não se pode afastar o critério legal, baseando-se em critérios subjetivos de justiça. Portanto, não assiste razão à Recorrente em sua preliminar. 1.2.) Da nulidade material do procedimento fiscal por cerceamento do direito de defesa em razão da ausência de documento indispensável à comprovação do ilícito, vinculação adequada das infrações descritas no Termo de Verificação Fiscal ao Auto de Infração e inobservância dos preceitos constitucionais – Impossibilidade de Convalidação da nulidade A recorrente alega que a CRFB/88 consagra, em seu artigo 37, princípios constitucionais que devem ser observados pela administração pública qualquer que seja a esfera de poder, dentre os quais está o da legalidade e da moralidade. No que se refere a suposta natureza inconstitucional do lançamento fiscal, inclusive violando princípios constitucionais conforme aventado, nada a prover. Como é sabido, este CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, cuja matéria, aliás, também já se encontra sumulada: Súmula CARF nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Segue afirmando que teve seu direito de ampla defesa prejudicado pelo procedimento fiscal, no entanto, o faz de forma genérica, conforme verificamos a seguir trecho descrito do Recurso: O presente lançamento originou-se supostamente por omissão de rendimentos recebidos de pessoas jurídicas nos anos calendários de 2010 a 2015, sem, contudo, especificar e demonstrar os supostos valores recebidos que serviram de base de cálculo para apuração do imposto cobrado. Fl. 438DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 10 O importante a ressaltar é que a autuação, em sua totalidade, baseou-se em documentação através da qual a autoridade fazendária teria formado convicção quanto às supostas infrações cometidas pela contribuinte, e tais infrações estariam supostamente apontadas no corpo do Auto de Infração e no Termo de Verificação Fiscal. No entanto, no caso vertente, a documentação não foi anexada ao termo de verificação fiscal, havendo evidente falta de vinculação adequada das infrações descritas no Termo de Verificação Fiscal ao Auto de Infração, justamente as peças que, vinculadas, demonstrariam a infração e propiciariam a adequada defesa do ora recorrente. Ora, não assiste razão à Recorrente. Tanto em sua impugnação quanto em seu recurso, demonstra claramente, a Recorrente, que compreendeu quais foram os rendimentos considerados como base de cálculo do presente lançamento. Os documentos comprobatórios estão corretamente acostados aos autos e o relatório fiscal está bastante claro e consistente no que diz respeito á vinculação dos fatos alegados ao crédito tributário constituído. Ademais, as causas de nulidade de lançamento fiscal estão enumeradas no artigo 59 do Decreto 70.235/1972, a saber: (i) documentos lavrados por pessoa incompetente; (ii) despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente; e (iii) despachos e decisões proferidos com preterição do direito de defesa. E nenhuma dessas hipóteses foram evidenciadas nos autos. Decreto 70.235/1972: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. (g.n.)§ 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. No caso dos autos, os atos e termos foram lavrados por pessoa competente. Constata-se, ainda, a observância da garantia da ampla defesa ao ter sido devidamente concedida ao autuado para apresentar sua peça de impugnação/recurso e produzir elementos probatórios, Fl. 439DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 11 com vistas a demonstrar a sua razão no litígio. Ou seja, o Recorrente teve garantido todos os seus direitos de defesa, não procedendo, portanto, suas alegações de nulidade do presente auto de infração. Quanto à alegação do Recorrente no sentido de que não caberia à decisão de piso autorizar a anexação de novo documento ao processo, ela não menciona especificamente a que documento se refere, e, portanto, tratar-se de alegação genérica, e, também não há que se falar em nulidade da decisão de piso. Neste ponto, entendo, ainda, que não houve cerceamento de defesa do contribuinte, uma vez que foram analisados os argumentos de defesa do contribuinte, nos termos do inciso II, do art. 59, do Decreto nº 70.235/72. A decisão foi fundamentada, não havendo que se falar em nulidade quando o julgador proferiu decisão devidamente motivada, explicitando as razões pertinentes à formação de sua livre convicção. Neste diapasão, afasto as nulidades pleiteadas. 2- Do Mérito 2.1) Omissão de Rendimentos – SCP – Princípio da Verdade Material No mérito, aduz a Recorrente que não se permite o lançamento de imposto de renda com base apenas em depósitos bancários. Que a movimentação financeira não significa existência de rendimento tributável. Inúmeras as situações em que o contribuinte poderá ter movimento financeiro superior a sua renda, sem que haja aí qualquer ilegalidade. Afirma que há casos evidentes, como dos advogados que efetuam cobranças para seus clientes, e assim pode ter movimentado dinheiro alheio com base num contrato. E segue afirmando que resta patente que meros depósitos bancários não constituem fato gerador de imposto de renda. Assinala ainda que o ônus da prova cabe ao fisco, e, que, portanto, o auto de infração não pode prosperar baseado nos extratos bancários. E alega o princípio da verdade material para reafirmar que o lançamento não pode prosperar. Alega ainda que houve equívoco no lançamento de IRPF supostamente existente em razão do erro na classificação de rendimentos provenientes de pessoa jurídica e recebidos pela ora recorrente, quais sejam, os lucros da SCP. Que o lançamento fiscal foi efetuado, apesar da existência de contrato escrito e recibos de pagamento devidamente assinados, o que faria prova da existência da SCP. E ainda, que o fisco não pode desconsiderar determinado negócio jurídico válido e fundamenta no artigo 116 do CTN. Fl. 440DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 12 No procedimento fiscal foram apuradas infrações decorrentes de: não oferecimento de rendimentos a tributação do IRPF, recebidos de pessoa jurídica, em síntese, decorrentes de rendimentos recebidos pela pessoa física para os quais o sujeito passivo considerou receita da pessoa jurídica, sendo, ainda, parte desses, tratados como distribuição de lucros de SCP. Verificamos que o sócio participante, no caso a Recorrente, era a responsável pela prestação dos serviços jurídicos da SCP, quando a prestação de serviços pela sociedade deveria ser efetuada exclusivamente pelo sócio ostensivo. A própria recorrente afirma, no decorrer dos autos, que não fez aporte de recursos financeiros para formação da SCP, mas que, em contrapartida, houve, por todas as partes contratantes, o aporte de seus serviços, de sua expertise. Assim, os respectivos lançamentos de R$ 150.000,00 (cento e cinquenta mil reais), em 04/08/2010, R$ 150.000,00 (cento e cinquenta mil reais) em 28/06/2012 e R$ 200.000,00 (duzentos mil reais), em 08/05/2013, e ainda, R$ 150.000,00 (cento e cinquenta mil reais) em 19/04/2012, referente a honorários advocatícios recebidos pela atuação em um processo judicial de interesse da Maxconsult Administração e Associados ltda, todos bases de cálculo do lançamento fiscal, referem-se à prestação de serviços da recorrente descritos e respaldados por contratos anexados aos autos. Tanto que os serviços mais significativos prestados pela SCP eram os serviços jurídicos em processos administrativos fiscais de interesse de clientes da Pagnozzi, Pagnozzi & Associados Consultoria Empresarial – Bank of America Negócios e Participações e Banco Itau S/A, com os quais a Pagnozzi possuía contrato firmado. Aduz ainda a recorrente, também no decorrer dos autos, que só soube da formação da SCP a posteriori, quando foi receber a sua “remuneração” e verificou que deveria assinar os contratos de constituição da sociedade para o recebimento da forma de “distribuição de lucros”. A sociedade exercia atividades profissionais de natureza variada, conforme alegado pelos próprios contratantes e pela recorrente, e, não se tratava exclusivamente de serviços de advocacia. No entanto, os serviços jurídicos eram prestados pela Recorrente. Como restou demonstrado nos autos, ao contrário do alegado pelo recorrente, a SCP por ele constituída não cumpriu os requisitos legais para este tipo de sociedade. Os elementos fáticos consignados no lançamento conduzem à conclusão de que houve a constituição de uma parceria de prestação de serviços entre o Recorrente e seu “sócio”, onde evidencia-se a existência de conduta previamente estruturada, materializada na formalização de uma SCP desprovida de efetiva existência material, restrita ao plano formal, com o propósito de obter vantagem tributária e de ocultar os reais parceiros que, em tese, teriam atuado no referido procedimento. Bom, partindo de uma interpretação literal do art. 3 da Lei de Introdução às Normas do Direito brasileiro (LINDB), onde discorre que: Fl. 441DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 13 "ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não há conhece" Não entendo que caberia a Recorrente alegar o desconhecimento do negócio pois assinou o contrato a posteriori, além da intenção de afirmar que foi induzida ao pacto e que desconhecia o fato de que consistiria numa prestação de serviços, e ainda de que tal contrato de constituição da SCP resultaria numa forma de recolher menos impostos. Ainda mais sendo a Recorrente da área jurídica. Os “serviços prestados” eram remunerados de forma simulada na forma de distribuição de lucros e dividendos, quando na verdade trata-se de rendimentos obtidos de pessoas jurídicas. E, como foram tratados como distribuição de lucros, não foram submetidos a qualquer tributação. Dessa forma, é possível concluir que tanto o contrato de prestação de serviços quanto os instrumentos de constituição e de distrato da SCP foram elaborados de maneira fictícia, não refletindo a realidade fática subjacente. No caso em exame, o sujeito passivo, ao optar pela constituição da SCP, promoveu significativa redução da base de cálculo do imposto de renda incidente sobre as operações realizadas, ao qualificar como receitas da pessoa jurídica, rendimentos que, na realidade, foram auferidos por ele na condição de pessoa física, em sentido oposto ao que sustenta o Recorrente em seu apelo. Os dispositivos que normatizam as sociedades simples podem ser aplicados às sociedades em conta de participação, "subsidiariamente e no que com ela for compatível”. Nesse sentido, aplica-se à sociedade em conta de participação, por exemplo, o sistema de deliberação por maioria e suas exceções; a participação nos lucros; as responsabilidades do sócio ostensivo por atos de gestão; o direito de retirada; dentre outros, todos previstos para as sociedades simples. Não obstante, a possibilidade de contribuição dos sócios participantes na prestação de serviços mostra-se contrária à natureza jurídica da conta de participação, não podendo ser admitida sob pena de desvirtuamento da associação e indicação de dissimulação. O que se deu no caso, com a prestação de serviços pela Recorrente, a qual não era sócia ostensiva da SCP. A inteligência do Código Civil é evidente ao intérprete de boa-fé: as regras previstas para as sociedades simples são aplicáveis às SCP desde que não sejam contrárias a própria natureza do instituto conta de participação. E sendo a natureza jurídica da SCP uma associação para investimento, onde os sócios participantes entregam recursos ao ostensivo a fim de que esse, de forma exclusiva e isolada, empreenda e, posteriormente, retorne lucros aos investidores, admitir a aplicação do artigo 997, inciso V, do Código Civil à SCP é o mesmo que desfigurá-la. Fl. 442DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 14 Se o objetivo das partes era de que o sócio participante contribuísse com a sua força de trabalho para a consecução do objeto social, os contratantes deveriam ter escolhido arranjo societário diverso da conta de participação. A desfiguração da SCP e simulação na utilização da associação indica a necessidade pela busca do real beneficiário dos valores percebidos, no que toca à incidência do imposto sobre a renda. Todos os argumentos trazidos aos autos pela recorrente, dentre os quais, os citados acima, de nada vão em sentido contrário à decisão de manutenção do crédito tributário lançada. Tampouco comprovam que os serviços eram prestados exclusivamente pelo sócio ostensivo. Pelo contrário, eles corroboram os argumentos fáticos trazidos aos autos no sentido de confirmação da autuação. A formalização da SCP a posteriori não interfere, haja vista que os mesmos serviços remunerados já vinham sendo executados pelos seus sócios, dentre eles, a Recorrente, que prestava serviços jurídicos. Dessa forma, os valores recebidos como lucros de SCP tiveram correto tratamento e abordagem pela D. Autoridade Fiscal ao serem considerados como Rendimentos obtidos de pessoas jurídicas pelo Recorrente, pelos serviços remunerados prestados. Não cabe ao Auditor Fiscal impor aos fiscalizados uma vedação ao exercício do direito de livre condução de seus negócios, mas compete apurar a ocorrência de eventuais situações de ilicitude, as quais devem ser devidamente levadas em consideração quando da aplicação da legislação e do lançamento do crédito tributário. A Autoridade Fiscal verificou rendimentos recebidos pela Recorrente. A recorrente alega que recebera distribuição de lucro de uma SCP, em que era sócio participante. Esses valores foram corretamente considerados como base de cálculo do IRPF lançado no presente crédito tributário, como omissão de rendimentos de pessoa jurídica e não como depósitos bancários de origem não comprovada, conforme alega a recorrente. Cumpre citar aqui a Súmula CARF no. 12, aprovada pela 2ª Turma da CSRF em 2006, no que se refere à autuação na pessoa física do sócio: Constatada a omissão de rendimentos sujeitos à incidência do imposto de renda na declaração de ajuste anual, é legítima a constituição do crédito tributário na pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não tenha procedido à respectiva retenção. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Acórdãos Precedentes: Acórdão nº 102-45558, de 19/06/2002 Acórdão nº 102-45717, de 19/09/2002 Acórdão nº 104-19081, de 05/11/2002 Acórdão nº 104-17093, de 09/06/1999 Acórdão nº 106-14387, de 26/01/2005 Fl. 443DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 15 Ainda na seara do direito privado, vemos que o Código Civil de 2002 busca superar os aspectos meramente formais dos contratos, permitindo o reconhecimento de atos ilícitos calcados no desrespeito ao princípio da boa-fé objetiva (art. 422) e determinando a superação do sentido literal da linguagem pela efetiva intenção das partes contraentes (art. 112). Cada uma dessas normas e, principalmente, a leitura conjunta de todas, demonstram o repúdio do direito brasileiro à prática de atos formalmente perfeitos, mas destinados a subverter os valores tutelados por nosso ordenamento jurídico, sendo este um dos pontos fulcrais da autuação, já que a pessoa jurídica foi utilizada, dolosamente, para fraudar a tributação. O art. 109 do Código Tributário Nacional, ao estabelecer que a interpretação das normas tributárias deve guiar-se pelos princípios gerais de direito privado, na medida necessária para a qualificação jurídica dos atos praticados pelas pessoas físicas e jurídicas, nada mais fez do que explicitar esta superposição. Logo, as vedações albergadas na legislação civilista, incluídas as normas do direito societário, devem produzir imediatos reflexos na seara tributária. Frise-se: se um negócio jurídico foi celebrado com abuso de direito (art. 187 do Código Civil), não há como se entender que tal abuso deva ser desconsiderado pelo direito tributário. Assim, os denominados “planejamentos tributários abusivos”, ou seja, aqueles empreendidos em flagrante ofensa aos valores tutelados pela República Federativa do Brasil e com evidente abuso de direito, devem ser repudiados e repelidos na aplicação das normas tributárias. O fisco, após intimações e coleta de provas sobre a Sociedade em Conta de Participação constituída, no caso a Pagnozzi, comprovou nos autos, que a Recorrente estava à frente dos assuntos de interesse jurídico e tributários do escritório Panozzi, que a ideia da formalização das parcerias em SCP surgiu como objetivo de evitar a bitributação (conforme própria alegação dos sócios às fls. 82 e 86 dos autos), anexou os contratos de SCP (os quais foram idealizados para evitar a referida bitributação), e anexou os contratos apresentados em respostas às intimações, dentre eles os firmados com a Recorrente. Portanto, a SCP constituída foi desconsiderada corretamente pela autuação, e a incidência tributária do imposto de renda se deu diretamente na pessoa física da Recorrente como omissão de rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício recebido de pessoa jurídica. As bases de cálculo da autuação, conforme item 4 do Termo de Verificação Fiscal para a infração apurada, qual seja: Evidenciado que a contribuinte recebeu rendimentos tributáveis decorrentes de serviços prestados nos anos-calendário de 2010 a 2015 e não os ofereceu à tributação nas correspondentes declarações de ajuste anual, restou confirmada a omissão de rendimentos apurada. Os valores recebidos pela contribuinte estão detalhados no ANEXO I do presente Termo de Verificação Fiscal. Elaboramos demonstrativo com o resumo dos valores Fl. 444DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 16 lançados de ofício em face da apuração da infração de OMISSÃO DE RENDIMENTOS DO TRABALHO SEM VÍNCULO EMPREGATÍCIO RECEBIDOS DE PESSOAS JURÍDICAS E anexa a tabela com os valores recebidos pela Recorrente. Portanto, quanto aos argumentos da recorrente sobre os depósitos bancários além da alegação sobre o auto de infração baseado em extratos bancários, como a descrita a seguir (constante do Recurso Voluntário): Por todo o exposto, é dever da autoridade julgadora apreciar e analisar os extratos bancários, para verificar quais valores foram efetivamente aproveitados pela contribuinte, e que tenham significado eventual acréscimo patrimonial. Tais alegações não interferem no crédito tributário constituído, haja vista que as bases de cálculo consideradas foram os valores efetivamente recebidos pelo recorrente e consideradas por ela erroneamente como distribuição de lucros e corretamente lançadas pela fiscalização como Omissão de Rendimentos. Cumpre esclarecer ainda que o art. 121, parágrafo único, inciso I do CTN, determina que o sujeito passivo é aquele obrigado ao pagamento do tributo ou penalidade, recebendo o nome de contribuinte quando tem relação pessoal e direta com a situação que constitua o fato gerador. O auditor fiscal identificou o contribuinte conforme o art. 121, I, do Código Tributário Nacional, atribuindo a responsabilidade pela obrigação principal àquele que, de fato, manteve relação pessoal e direta com a situação que deu origem ao fato gerador do imposto de renda. Havendo simulação, como verificado no presente caso, cabe ao Fisco realizar o lançamento demonstrando a real sujeição passiva, que é atividade privativa, vinculada e obrigatória, não podendo a autoridade administrativa se abster de efetuá-lo de acordo com o art. 142 do CTN: “Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.” Após as verificações acima, compete à autoridade lançadora consubstanciar o lançamento por meio do Auto de Infração, documento que tem por finalidade constituir o crédito tributário decorrente de contribuições não recolhidas, nos termos do art. 37 da Lei 8.212, de 1991, ora transcrito: “Art. 37. Constatado o não-recolhimento total ou parcial das contribuições tratadas nesta Lei, não declaradas na forma do art. 32 desta Lei, a falta de Fl. 445DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 17 pagamento de benefício reembolsado ou o descumprimento de obrigação acessória, será lavrado auto de infração ou notificação de lançamento. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)” Sendo assim, no presente lançamento, com fundamento nos artigos 121, parágrafo único, inciso I, 142 e 149, inciso VII, do Código Tributário Nacional, foi identificado o verdadeiro sujeito passivo, revelado o real fato gerador da obrigação tributária e constituir o crédito tributário dela decorrente. Assim, considerando que o Recorrente, nesta fase recursal, não trouxe novas provas além de novas alegações hábeis e contundentes a modificar o julgado, limitando-se basicamente em requerer aos mesmos argumentos da impugnação, me convenço do acerto da decisão recorrida. Não obstante as razões apresentadas pelo recorrente, seu inconformismo não merece prosperar. Da análise dos elementos constantes dos autos, verifica-se que o lançamento, confirmado pela decisão recorrida, revela-se formalmente incensurável, devendo ser integralmente mantido. Descrevo aqui ainda, parte da decisão de piso, no que diz respeito à Simulação do Negócio Jurídico, com a qual concordo, nos termos do art. 114, § 12º, I do Regimento Interno do CARF (RICARF/2023): A utilização de interpostas pessoas jurídicas com o fim de dissimular a ocorrência do fato gerador, constitui prática de negócio simulado, sobre o qual convém tecer alguns comentários, conforme entendimento doutrinário acerca desse assunto. De início, traz-se o conceito de simulação, extraído da obra de Orlando Gomes: Há simulação quando em um negócio jurídico se verifica intencionalmente divergência entre a vontade real e a vontade declarada, com o fim de enganar terceiros. É uma deformação voluntária para escapar à disciplina normal do negócio, prevista na lei. (Introdução ao Direito Civil, 7. ed Rio de Janeiro: Forense, 1983)Sílvio de Salvo Venosa também define a simulação, da seguinte forma: Juridicamente, é a prática de ato ou negócio que esconde a real intenção. A intenção dos simuladores é encoberta mediante disfarce, parecendo externamente negócio que não é espelhado pela vontade dos contraentes. As partes não pretendem originalmente o negócio que se mostra à vista de todos; objetivam tão-só produzir aparência. Trata-se de declaração enganosa de vontade. (Direito Civil, 3. ed., São Paulo: Atlas 2003. v.1)Por sua vez, Hermes Marcelo Huck assim trata a matéria: A par da fraude, a simulação serve como instrumento constantemente utilizado na elaboração dos planos e práticas de natureza evasiva. Vicio do ato jurídico, a Fl. 446DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 18 simulação consiste na celebração de um ato com aparência jurídica normal, mas que, na verdade, não visa ao efeito que juridicamente deveria produzir. Poderá ser então definida a simulação como a declaração de vontade irreal, emitida conscientemente, mediante acordo entre as partes, objetivando a aparência de negócio jurídico que não existe ou que, se existe, é distinto daquele que efetivamente se realizou, com o fito de iludir terceiros. No ato simulado ocorre uma divergência entre a declaração aparente e externa feita pelo sujeito ou sujeitos, que pretendem as partes seja visível em relação a terceiros (ou ao Fisco), e a vontade ou declaração interna, que pretendem seja a vigente entre elas, declaração essa necessária para que tenha eficácia a real intenção das partes, escondidas por trás da declaração aparente. Há um contraste entre a forma extrínseca do ato praticado e a vontade intima (e real) das partes que o praticam. No processo de simulação há uma deformação da declaração de vontade das partes, conscientemente desejada, com o objetivo de induzir terceiros ao erro ou engano. No caso de planejamento tributário ou estratagemas fiscais com objetivos evasivos, o processo simulatório visa a enganar e iludir o Fisco. (Evasão e Elisão - Rotas Nacionais e Internacionais do Planejamento Tributário, São Paulo: Saraiva, 1997)A prova da simulação é uma tarefa trabalhosa em razão da própria natureza dos atos simulados, que são praticados para esconder os fatos efetivos. Sobre esse tema, manifesta-se Francisco Ferrara: A simulação como divergência psicológica da intenção dos declarantes, escapa a uma prova directa. Melhor se deduz, se pode arguir, se infere por intuição do ambiente em que surgiu o contrato, das relações entre as partes, do conteúdo do negócio, das circunstâncias que o acompanham. A prova da simulação é uma prova indirecta, de indícios, conjectural (per coniecturas, signa et urgentes suspeciones ), e é esta que fere verdadeiramente a simulação, porque a combate no seu próprio terreno. (A simulação nos negócios jurídicos, Campinas: Red Livros, 1999)Nesse ponto, o Impugnante alega a inexistência de fraude ou simulação. Contudo, esse argumento não pode prosperar, pois o trabalho da fiscalização foi bastante minucioso, com a produção de várias provas, devidamente analisadas por meio de atividade cognitiva, chegando-se à conclusão da existência de uma manobra ilegal adotada pelo Impugnante. Nesses casos, é dever da autoridade lançadora investigar a realidade dos fatos e, esse dever decorre do disposto no artigo 142 do Código Tributário Nacional, segundo o qual a autoridade administrativa que vai realizar o lançamento de ofício deve “verificar a ocorrência do fato gerador” e “determinar a matéria tributável”. Evidentemente, quando o legislador estabeleceu esse dever, teve como objetivo a identificação do verdadeiro fato gerador, a fim de determinar a verdadeira matéria tributável, não ficando a autoridade fiscal limitada aos aspectos formais dos atos praticados. Isso se evidencia ainda mais com a leitura do art. 118 do CTN: Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se: Fl. 447DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-010.157 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 16327.720802/2016-62 19 I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos. Além de que a ocorrência de simulação está prevista como uma das hipóteses que determinam o lançamento de ofício, conforme dispõe o art. 149, VII, do Código Tributário Nacional: Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...)VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; Não há, portanto, reparo a ser feito no lançamento tributário ora impugnado, nesse aspecto. Mantido o crédito tributário e correta a decisão de piso nesse sentido, tendo em vista que os argumentos do recorrente não têm o condão de reformulá-la. Conclusão Ante o exposto, voto em conhecer do recurso voluntário, rejeitar as preliminares suscitadas, e, no mérito, nego-lhe provimento. Assinado Digitalmente LUCIANA COSTA LOUREIRO SOLAR Fl. 448DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 12448.722447/2015-58
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Fri May 15 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Wed Jun 17 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF Ano-calendário: 2011 CONTRATO DE CONTA CORRENTE. CONTA CORRENTE CONTÁBIL. O contrato de conta corrente, constitui relação de mútuo. Logo, presente as características da operação de mútuo no caso concreto, há incidência do IOF. ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL. CONDIÇÕES. MÚTUO. A falta de observação das condições e prazos para que se concretize o aumento de capital que motivou os adiantamentos implica a caracterização destes como operações de mútuos entre empresas, sujeitando-se à incidência do IOF.
Numero da decisão: 3302-015.910
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, para cancelar o lançamento de IOF em relação aos AFACs realizados com as empresas Subestação Eletrômetro S/A e Boavista Ltda; e, (ii) por maioria de votos, para manter o lançamento em relação (ii.1) aos contratos ditos como “de conta corrente”, vencidas as Conselheiras Marina Righi Rodrigues Lara e Louise Lerina Fialho (relatora); e (ii.2) aos supostos AFACs cuja integralização não restou comprovada, vencida a Conselheira Louise Lerina Fialho (relatora). Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mário Sérgio Martinez Piccini. Assinado Digitalmente Louise Lerina Fialho – Relatora Assinado Digitalmente Mário Sérgio Martinez Piccini – Redator Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mario Sergio Martinez Piccini, Flavia Sales Campos Vale (substituto[a] integral), Winderley Morais Pereira, Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara, Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente).
Nome do relator: LOUISE LERINA FIALHO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF Ano-calendário: 2011 CONTRATO DE CONTA CORRENTE. CONTA CORRENTE CONTÁBIL. O contrato de conta corrente, constitui relação de mútuo. Logo, presente as características da operação de mútuo no caso concreto, há incidência do IOF. ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL. CONDIÇÕES. MÚTUO. A falta de observação das condições e prazos para que se concretize o aumento de capital que motivou os adiantamentos implica a caracterização destes como operações de mútuos entre empresas, sujeitando-se à incidência do IOF.

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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF Ano-calendário: 2011 CONTRATO DE CONTA CORRENTE. CONTA CORRENTE CONTÁBIL. O contrato de conta corrente, constitui relação de mútuo. Logo, presente as características da operação de mútuo no caso concreto, há incidência do IOF. ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL. CONDIÇÕES. MÚTUO. A falta de observação das condições e prazos para que se concretize o aumento de capital que motivou os adiantamentos implica a caracterização destes como operações de mútuos entre empresas, sujeitando-se à incidência do IOF. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, para cancelar o lançamento de IOF em relação aos AFACs realizados com as empresas Subestação Eletrômetro S/A e Boavista Ltda; e, (ii) por maioria de votos, para manter o lançamento em relação (ii.1) aos contratos ditos como “de conta corrente”, vencidas as Conselheiras Marina Righi Rodrigues Lara e Louise Lerina Fialho (relatora); e (ii.2) aos supostos AFACs cuja integralização não restou comprovada, vencida a Conselheira Louise Lerina Fialho (relatora). Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mário Sérgio Martinez Piccini. Assinado Digitalmente Fl. 602DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 2 Louise Lerina Fialho – Relatora Assinado Digitalmente Mário Sérgio Martinez Piccini – Redator Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mario Sergio Martinez Piccini, Flavia Sales Campos Vale (substituto[a] integral), Winderley Morais Pereira, Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara, Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Auto de Infração lavrado em face da Recorrente visando à constituição de crédito tributário de Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários – IOF, em razão da ausência de recolhimento do aludido tributo em operações qualificadas pela fiscalização como mútuos, realizadas no ano-calendário de 2011, com “pessoas ligadas”. Mais precisamente, conforme Termo de Verificação Fiscal (fls. 221-252), a fiscalização constatou que as operações de crédito realizadas e em curso ao longo do ano- calendário de 2010, denominadas pela contribuinte de “operações de ‘conta-corrente’” – escrituradas na conta contábil sintética de 2025, Créditos com Empresas Ligadas – e Adiantamentos para Futuros Aumentos de Capital (AFAC), enquadravam-se em operações de mútuo sem valores previamente definidos. Em sede de Impugnação (fls. 265-307), a contribuinte postulou o cancelamento do Auto de Infração. Nesse sentido, discorreu, em primeiro lugar, sobre a natureza e as características dos contratos de conta corrente. Isso a fim de demonstrar que tais contratos não devem ser equiparados a operações de mútuo e que, portanto, não há falar em fato gerador do IOF. Além disso, teceu considerações a respeito da inaplicabilidade do entendimento proferido pelo Superior Tribunal de Justiça, no Recurso Especial no 1.239.101, aos contratos de conta corrente. Em segundo lugar, discorreu a respeito da não incidência do IOF sobre os Adiantamentos para Futuros Aumentos de Capital (AFACs). Quanto ao ponto, fez menção à 3ª Alteração do Contrato Social da Boavista Ltda. e referiu, em relação à Ata da 18ª Assembleia Geral Extraordinária da empresa Subestação Eletrômetro S.A., que a inobservância ao prazo de 120 dias para integralização do AFAC não dá causa à incidência do IOF/Crédito sobre recursos aportados a este título, ante a Fl. 603DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 3 ausência de previsão legal neste sentido. No que diz respeito aos demais AFACs, alegou que todos estão comprovados pela escrituração contábil da Impugnante. Nesse sentido, mencionou que não foi possível (i) a apresentação de atas das assembleias/reuniões de diretoria que aprovaram os aumentos de capital nas empresas ligadas e (ii) a comprovação documental das respectivas subscrição e integralização de capital. Isso porque, segundo a contribuinte, o aumento, a subscrição e a integralização de capital ainda não ocorreram. Posteriormente, a 34ª Turma da DRJ08 julgou improcedente a Impugnação, conforme ementa que segue (fls. 447-467): Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF Data do fato gerador: 31/01/2011, 28/02/2011, 31/03/2011, 30/04/2011, 31/05/2011, 30/06/2011, 31/07/2011, 31/08/2011, 30/09/2011, 31/10/2011, 30/11/2011, 31/12/2011 OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS POR MEIO DE CONTA CORRENTE. INCIDÊNCIA. O IOF previsto no art. 13 da Lei nº 9.779, de 1999, incide sobre as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros, independentemente da forma pela qual os recursos sejam entregues ou disponibilizados ao mutuário. Assim, ocorre o fato gerador do imposto nas operações de crédito dessa natureza também quando realizadas por meio de conta corrente, sendo irrelevante ainda a relação de controle ou coligação entre as pessoas jurídicas envolvidas. ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL. CONDIÇÕES. MÚTUO. A falta de observação das condições e prazos para que se concretize o aumento de capital que motivou os adiantamentos implica a caracterização destes como operações de mútuos entre empresas, sujeitando-se à incidência do IOF. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido A contribuinte, tendo tomado ciência da decisão da DRJ em 14/02/2023 (conforme Termo de Ciência por Abertura de Mensagem, à fl. 476), apresentou Recurso Voluntário em 09/03/2023, às fls. 480-517). Em tal recurso, a contribuinte reiterou os argumentos já expostos na Manifestação de Inconformidade, os quais serão analisados e detalhados no decorrer do voto. Após, o processo administrativo foi remetido para este órgão julgador para prosseguimento do feito (fls. 600-601). É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Louise Lerina Fialho, Relatora Fl. 604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 4 I - ADMISSIBILIDADE O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de admissibilidade, por isso dele tomo conhecimento. II – DO MÉRITO No tocante ao mérito, cumpre destacar que o presente processo administrativo trata de duas controvérsias, quais sejam: se incide ou não IOF sobre (i) contratos de conta corrente e (ii) Adiantamentos para Futuros Aumentos de Capital (AFACs). Sendo assim, passo a análise de cada uma delas. II.1 – Breves considerações acerca do aspecto material do IOF O IOF (Imposto sobre Operações Financeiras), de acordo com o art. 153, V, da CF, tem quatro bases econômicas de incidência1. Dentre as referidas bases econômicas, destaca-se, para fins do presente processo administrativo, as operações de crédito. Nos termos do art. 63, I, do Código Tributário Nacional, o IOF tem, como um de seus fatos geradores, as operações de crédito, as quais se efetivam pela entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado. Nesse sentido, a Lei n.º 9.773, de 1999, em seu art. 13, dispõe que “as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras”. Destaca-se que a constitucionalidade do aludido enunciado normativo foi recentemente reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do RE 590.186, submetido à repercussão geral, no qual foi firmada a seguinte tese: “é constitucional a incidência do IOF sobre operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, não se restringindo às operações realizadas por instituições financeiras”. No aludido julgamento, o STF entendeu que a efetiva natureza do contrato firmado deve ser analisada em cada caso concreto, não havendo uma “presunção” de que um contrato de conta corrente será sempre um mútuo ou operação de crédito passível de atrair a incidência do IOF. Isso, conforme se depreende do seguinte trecho extraído do voto do Excelentíssimo Ministro Relator Cristiano Zanin: “Tal debate, todavia, não pode ser enfrentado nos presentes autos. A uma, porque a própria recorrente reconhece que o objeto da controvérsia são contratos de mútuo entre empresas do grupo (doc. eletrônico 1, pp. 4 e 8). Assim também reconheceu o acórdão recorrido (doc. eletrônico 0, p. 1). Desta forma, a questão levantada não se encontra prequestionada e atribuir natureza diversa aos 1 1) operações de crédito; 2) operações de câmbio; 3) operações de seguro; 4) operações relativas a títulos ou valores mobiliários. Fl. 605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 5 contratos demandaria revolvimento de matéria fático-probatória incontroversa nos autos. A duas, porque entendo que a definição a respeito do contrato de conta corrente caracterizar, ou não, uma operação de mútuo compete às instâncias ordinárias, à luz das cláusulas contratuais e das provas, e em face da legislação infraconstitucional.” (grifei) Portanto, as discussões com relação à incidência de IOF sobre as operações de crédito giram em torno da necessidade de delimitação do aspecto material do IOF-Crédito e da análise do conjunto probatório do caso concreto. Feitas tais considerações, passo, então à análise das operações discutidas no presente processo administrativo. II.1.1 – Da alegação de não incidência de IOF sobre os contratos de conta corrente Segundo a DRJ, “ligadas ou não ao sistema financeiro, com interesses comuns ou não, duas pessoas jurídicas que ocupem os polos de uma operação de crédito materializam a hipótese de incidência do IOF como previsto no desenho legal do tributo. O IOF também incide caso o destinatário dos recursos seja pessoa física, qualquer que seja a relação societária que tenha com a empresa”. A Recorrente, por sua vez, sustentou, em suma, que descabe equiparar as operações praticadas no âmbito de contrato de conta corrente a mútuos de recursos financeiros para fins de incidência do IOF/Crédito, por força das diferenças essenciais entre estes dois tipos contratuais e tendo em vista que o artigo 13 da Lei nº 9.779/99 vinculou o fato gerador do imposto a uma situação jurídica específica. Nota-se, portanto, que a discussão é tão-somente de direito. Ou seja, a discussão se restringe a subsunção dos fatos à norma. A partir do TVF, inclusive, verifica-se que não há qualquer demonstração por parte da autoridade fiscal de que os valores transacionados possuam finalidade de empréstimo, tampouco que atendam aos requisitos mínimos que caracterizam o mútuo. O único elemento considerado pelos julgadores para qualificar as operações como mútuo foi a transferência do domínio de coisa fungível (dinheiro), conforme se verifica do seguinte trecho do TVF: A contribuinte informa em suas respostas às intimações que os valores escriturados na conta contábil sintética 2025, Créditos com Empresas Ligadas, correspondem a operações de “conta-corrente” entre a contribuinte e suas pessoas jurídicas ligadas, e apresenta dois documentos intitulados “Contrato de Conta-Corrente entre Empresas do Mesmo Grupo Econômico” para comprovar tal condição. Tais valores constituem, por definição, valores disponibilizados pela contribuinte a pessoas jurídicas ligadas para atender a suas necessidades de caixa, apresentando, claramente, natureza de operações de mútuo sem valores previamente definidos. Fl. 606DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 6 Partindo-se de tal premissa, entendo que assiste razão à contribuinte. Isso por duas razões. A primeira razão jurídica para a não incidência de IOF sobre as operações realizadas em contratos de conta corrente, decorre da diferença conceitual, baseada no direito privado (direito civil)2, entre o contrato de conta corrente e o contrato de mútuo. Quanto ao ponto, entendo que o quadro comparativo extraído do artigo “A não incidência do IOF-Crédito sobre os contratos de conta corrente entre empresas do mesmo grupo econômico”3 bem exemplifica a questão. Veja-se: Nota-se que, diferentemente do contrato de mútuo, o contrato de conta corrente somente ocorre entre partes que estejam sob o mesmo controle societário, com amparo no dever de solidariedade prescrito pela Lei das S/A, não havendo valor; prazo; nem índice de correção pré- determinados. Nesse mesmo sentido, conforme explica Xavier, “no mútuo existe uma rigorosa predeterminação tanto da identidade do credor e do devedor, quanto do valor a restituir. Ao 2 Nesse sentido, cumpre destacar o disposto no art. 110 do CTN, que assim estabelece: “A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias”. 3 MOREIRA, André Mendes; GAIA, Patrícia Dantas. A não incidência do IOF-crédito sobre os contratos de conta- corrente entre empresas do mesmo grupo econômico. RDDT, n. 232/28, jan/2015. Fl. 607DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 7 invés, no contrato de conta-corrente não existe predeterminação nem do credor, nem do devedor, pois sendo o crédito apenas exigível por ocasião do encerramento da conta, a posição ativa ou passiva na relação jurídica depende das partidas de ‘dever’ e ‘haver’ que ao longo do contrato se foram formando entre as partes. [...] Também não há predeterminação do valor a ser liquidado por diferença...”4. Percebe-se, portanto, que o contrato de mútuo tem características jurídicas diferentes do contrato de conta corrente. O contrato de mútuo oneroso (com pagamento de juros) deve ser convencionado expressamente (art. 591 do CC); tem prazo de duração definido; é unilateral (uma vez que entregue o bem emprestado apenas o mutuário contrairá, em regra, obrigações)5. Já o contrato de conta corrente não precisa necessariamente ser expresso; não tem prazo determinado; é bilateral (os correntistas convencionam várias remessas recíprocas de valores, ambos têm direitos e obrigações); e indivisível, uma vez que “lançado o crédito resultante da remessa na conta corrente, ele perderá sua qualidade e seus efeitos, deixando de ser exigível por parte do remetente.”6 Apenas no final da conta, o saldo passa a ser exigível. Além disso, no contrato de conta corrente, diferentemente do que ocorre no contrato de mútuo, não há disponibilização de capital com o intuito de se obter lucro. Isso porque não há, no contrato de conta corrente puro, a pactuação de juros entre os correntistas. Há, na realidade, interesse comum de colaboração entre os correntistas, ainda mais, quando pertencentes a um mesmo grupo econômico. Logo, tendo em vista que o contrato de conta corrente não se equipara ao contrato de mútuo e que somente este último tem previsão legal para a incidência de IOF, entendo que não há falar em incidência de IOF sobre as operações realizadas no formato de conta corrente. A segunda razão jurídica, para a não incidência de IOF sobre as operações realizadas em contratos de conta corrente, decorre da relação de cooperação e objetivos comuns entre a contribuinte e as pessoas jurídicas em que firmou tais contratos, as quais são pertencentes ao mesmo grupo econômico. Ou seja, o contrato de conta corrente cumpre uma função, por assim dizer, de “parceria/convênio”, segundo a qual as partes envolvidas buscam a realização não de interesse contrapostos, mas de finalidades comuns. Assim, considerando que é da essência do contrato de mútuo oneroso, sobre o qual incide IOF, a obtenção de lucro por uma das partes, e que tal característica essencial não está 4 XAVIER, Alberto. A distinção entre o contrato de conta-corrente e mútuo de recursos financeiros para efeitos de IOF. RDDT, n. 208/15, jan/2013. 5 DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro, volume 3: teoria das obrigações contratuais e extracontratuais / Maria Helena Diniz. – 36. Ed. – São Paulo: Saraiva Educação, 2020. p. 362-372. 6 DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro, volume 3: teoria das obrigações contratuais e extracontratuais / Maria Helena Diniz. – 36. Ed. – São Paulo: Saraiva Educação, 2020. p. 753-756. Fl. 608DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 8 presente nos contratos de conta corrente firmados entre empresas pertencentes a um mesmo grupo econômico, certo é que a incidência de IOF é indevida. Com relação à diferenciação entre mútuo e contrato de conta corrente, vale destacar trecho do voto muito bem fundamentado da Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, prolatado no Acórdão nº 3302-015.248, que embora vencida por voto de qualidade, entendo que é o posicionamento que melhor analisa a questão: O mútuo, ao lado do comodato, é espécie do gênero empréstimo, disposto nos arts. 586 a 592, do Código Civil. O mútuo é um contrato típico que consiste no empréstimo de bens fungíveis, como o dinheiro, que deve ser restituído ao mutuante no mesmo gênero, qualidade e quantidade. Em regra, o referido contrato contém a pactuação de juros remuneratórios (oneroso), devendo o montante emprestado, o prazo contratual e a definição das partes como credoras e devedoras serem predeterminados. O contrato de conta corrente, por sua vez, é um acordo tácito ou expresso, que não envolve necessariamente a transferência de bens. É um pacto em que as partes renunciam ao direito de receber e pagar quantias entre si, originadas de outros negócios jurídicos, se comprometendo a registrá-los contabilmente como créditos e débitos. É importante destacar que a existência de um saldo devedor na conta não transforma uma parte em credora da outra, pois a natureza desse tipo de contrato implica constantes mudanças nas posições de credor e devedor, só sendo possível considerar uma eventual dívida no vencimento do contrato ou em datas prefixadas. Ademais, na essencial do contrato de conta corrente, ao contrário do contrato de mútuo, não há a incidência de juros sobre os valores registrados a débito e a crédito da conta corrente contratual, já que os correspondentes valores, por força do contrato, não são exigíveis antes do fechamento da conta. Em síntese, a causa de ambos os contratos é totalmente diferente. Enquanto a do contrato de mútuo é de possibilitar o uso temporário de um bem fungível pelo mutuário, com a obrigação de restituir o item nas mesmas condições de espécie, qualidade e quantidade; a do contrato de conta corrente é estabelecer uma relação contínua entre os correntistas, ocorrendo por meio de operações financeiras mútuas que só serão liquidadas no momento de seu encerramento. No caso dos contratos de conta corrente entre sociedades que pertencem a um mesmo grupo econômico, o objetivo de tal transação é o de possibilitar a movimentação de valores entre as diferentes entidades jurídicas sob o mesmo controle acionário, a fim de facilitar as operações diárias das empresas. Assim, as transferências de valores entre entidades jurídicas que estão sob uma mesma controladora são registradas em uma conta específica, denominada de conta corrente. É importante destacar, ainda, que o contrato de conta corrente não deve ser confundido com uma simples conta corrente contábil. De fato, nas práticas Fl. 609DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 9 contábeis que utilizam o sistema de partidas dobradas, os registros referentes aos movimentos econômicos e financeiros entre duas partes podem ser lançados em uma conta corrente, onde são anotados os respectivos débitos e créditos. Contudo, esse processo não implica necessariamente a existência de um contrato de conta corrente, pois trata-se apenas de uma prática contábil interna de uma ou ambas as partes. Tais movimentações podem constituir, inclusive, verdadeiras relações de mútuo. No presente caso, como já antecipado no julgamento da 1ª Seção deste Conselho, não há dúvida a respeito das premissas fáticas e documentais das quais partem a Recorrente, a DRJ e autoridade fiscal de origem: trata-se efetivamente de operações de conta-corrente. A divergência entre as partes emerge exclusivamente na qualificação jurídica desses lançamentos, se podem ser equiparados ou não à mútuo, para fins de IOF. (...) Ademais, ainda que se admitisse a incidência de IOF sobre os contratos de conta corrente, entendo que o momento do fato gerador deveria ocorrer tão somente quando apurado o saldo credor decorrente do encerramento da conta. Isso porque, enquanto perdurar o contrato de conta corrente, haverá indivisibilidade e unidade das remessas, que constituirão, portanto, uma massa homogênea de créditos e de débitos. Logo, somente o saldo apurado no encerramento da conta será exigível por parte daquele que aparecer como credor. No presente caso, conforme se verifica do TVF, a autoridade administrativa enquadrou as “operações de crédito realizadas e em curso ao longo do ano-calendário de 2010 na hipótese prevista no art. 7º, inciso I, alínea “a”, do Decreto no 6.306/2007: operações de crédito sem definição do valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, nas quais há incidência de IOF de 0,0041% ao dia, com base de cálculo correspondente ao somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, bem como IOF incidente sobre o somatório mensal dos acréscimos diários dos saldos devedores diários, à alíquota adicional de 0,38% (§§15 e 16 do citado artigo)”. Contudo, o entendimento de que a “base de cálculo será o saldo devedor no último dia do mês” é equivocado. Isso porque só há falar em saldo devedor quando do encerramento da conta. Não há credor e devedor definidos enquanto o contrato de conta corrente não for encerrado. Apenas na verificação final da conta o saldo apresentado tornar-se-á exigível pelo credor7 e, com isso, poderia se cogitar, em tese, a incidência de IOF. Antes disso, não há operação de crédito sendo realizada, mas, tão-somente, remessa de dinheiro, a qual não corresponde à hipótese de incidência do IOF. Pelas razões expostas acima, entendo que os contratos de conta corrente firmados entre a contribuinte e as pessoas jurídicas a ela ligadas não caracteriza operação de crédito, razão 7 DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro, volume 3: teoria das obrigações contratuais e extracontratuais / Maria Helena Diniz. – 36. Ed. – São Paulo: Saraiva Educação, 2020. p. 754. Fl. 610DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 10 pela qual afasta-se a premissa fiscal de que teriam sido realizados mútuos, sob pena de tributação por analogia, vedada pelo art. 108, §1º, do CTN. II.1.2 – Da alegação de não incidência de IOF sobre AFACs A Recorrente sustentou que o aporte de recursos a título de AFAC não se confunde com o mútuo de recursos financeiros, de forma que não há falar em incidência de IOF/Crédito. Nesse sentido, referiu que o AFAC não comporta a ideia de restituição nem tampouco prevê a remuneração mediante pagamento de juros à pessoa que realizou o adiantamento. Continuou, ainda, aduzindo que o interesse do sócio não consiste em receber coisa do mesmo gênero, quantidade e qualidade àquela aportada, mas, sim, em investir nos negócios da sociedade destinatária do AFAC. Quanto ao prazo de 120 dias, alegou que a inobservância ao referido prazo para integralização do AFAC não dá causa à incidência do IOF/Crédito sobre recursos aportados a este título, ante a ausência de previsão legal neste sentido. Além disso, com relação aos documentos exigidos pela fiscalização para a comprovação do AFAC, mencionou que é descabida a exigência de qualquer comprovação documental da realização dos AFACs, uma vez que a legislação não estabelece qualquer requisito formal para a validade deste negócio jurídico, sequer sendo necessária a celebração de contrato escrito. Passo à análise. O AFAC e a operação de mútuo não se confundem. O mútuo, previsto no art. 586 do Código Civil, tem por essência o empréstimo de coisa fungível, com a transferência da propriedade e a obrigação de restituição pelo mutuário. Trata-se, portanto, de uma operação de crédito, em que há uma relação obrigacional entre credor e devedor, fundada na devolução futura dos recursos disponibilizados. O AFAC, por sua vez, possui causa negocial completamente distinta. Não se trata de um empréstimo, mas de um ato de investimento, mediante o qual o sócio ou acionista antecipa recursos à sociedade com a finalidade de futura integralização de capital, sem expectativa de restituição. Diferentemente do mútuo, não há contraprestação financeira e nem obrigação de devolução, o que se tem é a expectativa de incorporação definitiva do valor ao patrimônio líquido da empresa, reforçando sua estrutura de capital e viabilizando a continuidade de suas atividades. Isto é, se deu lado o mútuo cria uma obrigação de restituição, o AFAC, de outro lado, materializa um compromisso de capitalização futura. Ao analisar o caso concreto, verifica-se que, no próprio TVF, a autoridade administrativa responsável pelo lançamento reconhece a comprovação, por parte da contribuinte, do AFAC relacionado à pessoa jurídica Subestação Eletrômetro S.A. Contudo, o desconsidera simplesmente em razão de a integralização do aumento de capital ter se dado após 120 dias do adiantamento dos recursos financeiros. Para tanto, a fiscalização se vale dos Pareceres Normativos CST nº 23/83 e nº 17/84. Isso conforme se verifica do trecho abaixo: No caso dos alegados AFAC, a contribuinte comprova tal condição apenas em relação ao montante de R$ 4.774.146,00 correspondente ao aumento de capital Fl. 611DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 11 na pessoa jurídica Subestação Eletrômetro S.A., para o qual foi apresentada Ata da 18ª Assembléia Geral Extraordinária, realizada em 13 de setembro de 2011, bem como boletim de subscrição informando integralização na mesma data. (...) O AFAC comprovado, no montante de R$ 4.774.146,00, contudo, também apresenta natureza de operação de mútuo sem valor previamente definido, por não observar o comando normativo vinculante inserto nos Pareceres Normativos CST nº 23/83 (D.O.U.: 24.11.1983) e nº 17/842 (D.O.U.: 22/08/1984) que estabelecem o prazo máximo de 120 dias para a integralização dos AFAC, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que se deram os adiantamentos, sob pena de tais operações serem descaracterizadas para receber o mesmo tratamento tributário aplicado às operações de crédito/mútuo. É importante ressaltar que em 01/01/2011, conforme informa o “Demonstrativo da linha 19 da ficha 36A da DIPJ Exercício 2012 / Ano calendário 2011” bem como o Razão extraído do SPED Contábil da contribuinte, o AFAC de R$ 4.774,146,00 já constituía crédito da contribuinte para com a pessoa jurídica ligada Subestação Eletrômetro S.A., sendo que a subscrição e integralização de tal aumento de capital ocorreu apenas em 13 de setembro de 2011, tendo decorrido prazo, portanto, superior a 120 dias entre o adiantamento dos recursos financeiros (ocorrido em período-base anterior) e a integralização do aumento de capital. Assim, tal AFAC fica descaracterizado com tal, recebendo o mesmo tratamento tributário aplicado às operações de crédito/mútuo sem valores previamente definidos, já que tais recursos correspondem a créditos disponibilizados pela contribuinte à pessoa jurídica ligada para atender às necessidades de caixa desta, os quais, a posteriori, são convertidos em aumento de capital. A DRJ manteve o lançamento com base nas mesmas razões. Além disso, analisou os documentos juntadas pela contribuinte com relação aos valores adiantados à pessoa jurídica Boavista Ltda. para futura integralização de capital e, da mesma forma, entendeu pela manutenção do lançamento em razão do transcurso do prazo de 120 dias. Ocorre que tal prazo não está previsto em lei. Além disso, os Pareceres Normativos CST nº 23/83 e nº 17/84 nem sequer tratam de IOF, mas, sim, de imposto de renda. Nesse sentido, por entender que o voto do Conselheiro Jorge Lima Abud, no Acórdão nº 3302-006.035, muito bem abordou o tema, transcrevo o seguinte trecho: A equiparação de AFAC's a contratos de mútuo, para fins de cobrança do IOF, advém dos seguintes contextos: 1. Parecer Normativo CST n° 17, de 20/08/1984; e 2. Ato Declaratório Normativo CST n° 09, de 11/06/1976. O Parecer Normativo CST n° 17, de 20/08/1984, não tem nenhuma relação com o IOF e sim com o imposto de renda. Para entender esse contexto, convém lembrar que a legislação do imposto de renda tratava como hipótese de distribuição disfarçada de lucros o empréstimo de dinheiro a pessoa ligada, se a sociedade Fl. 612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 12 mutuante tivesse, na data do negócio, lucros acumulados ou reservas de lucros (art. 60, inciso V, do Decreto-lei n° 1.598, de 26/12/1977). Tal presunção era afastada quando a mutuante reconhecia, para efeito de apuração do lucro real, pelo menos o valor correspondente à correção monetária (art. 21 do Decreto-lei n° 2.065, de 26/10/1983). Diante da dúvida existente quanto à aplicação da referida regra aos adiantamentos para futuro aumento de capital, a Coordenação do Sistema de Tributação da Receita Federal normatizou o entendimento de que, se a capitalização não ocorresse na primeira AGE ou alteração contratual, nem viesse a ser efetivada no prazo máximo de 120 dias contados da data de encerramento do período base da sociedade tomadora dos recursos, o AFAC seria equiparado a um contrato de mútuo, ficando a mutuante obrigada a reconhecer a correção monetária do valor mutuado, sob pena de restar caracterizada a distribuição disfarçada de lucros. A finalidade do Parecer Normativo CST n° 17, de 20/08/1984, em última análise, era prevenir a distribuição disfarçada de lucros entre empresas ligadas, que poderia ser intentada, num ambiente inflacionário, mediante a realização de AFAC's sem perspectiva de aprovação do aumento de capital. O referido entendimento foi parcialmente incorporado à Instrução Normativa SRF n° 127, de 08/09/1988, mas seu alcance permaneceu restrito ao imposto de renda: (...) Com o fim da correção monetária das demonstrações financeiras, decretado pela Lei n° 9.249, de 26/12/1995, a instrução em comento deixou de ter qualquer aplicação prática, tendo a sua revogação sido expressamente reconhecida pela Instrução Normativa SRF n° 79, de 01/08/2000. Também o Ato Declaratório Normativo CST n° 09, de 11/06/1976, não possui qualquer ponto de contato com a legislação do IOF. A classificação dos adiantamentos para futuro aumento de capital como “empréstimos ativos”, determinada pelo referido ato, tinha a ver, única e exclusivamente, com o cálculo da reserva de manutenção do capital de giro próprio, matéria afeta à legislação do imposto de renda — lembrar que, em fins dos anos 1960 o Governo Federal autorizou que as empresas abatessem do lucro tributável um montante equivalente à perda inflacionária do capital de giro próprio (art. 19 do Decreto-lei n° 401, de 30/12/1968, e atos posteriores). No mais, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais possui firme jurisprudência no sentido de que somente deverá incidir o IOF sobre AFAC na hipótese de este tipo de operação desrespeitar os ditames legais, passando a configurar como mútuo. (...) Destaca-se, ademais, que a ação fiscal em momento algum refere que a operação de AFAC relacionada à pessoa jurídica Subestação Eletrômetro S.A. teria desrespeitado ditames legais. Da mesma forma, a DRJ, ao analisar o AFAC relacionado à pessoa jurídica Boavista Ltda. se Fl. 613DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 13 limita a fundamentar a manutenção do lançamento em razão do decurso do aludido prazo de 120 dias, como anteriormente mencionado. Logo, considerando que não há norma específica do IOF que imponha prazo limite e que as provas juntadas às fls. 213 e 584-597 comprovam a integralização a título de AFAC, entendo que o lançamento deve ser desconstituído no que diz respeito aos adiantamentos realizados em favor das empresas referidas (Subestação Eletrômetro S.A. e Boavista Ltda.). Nesse mesmo sentido, cumpre destacar o recente julgado deste órgão julgador, em que, por unanimidade, foi afastada a incidência de IOF sobre valores comprovadamente integralizados a título de AFAC: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2015, 2016 ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL (AFAC). DESCARACTERIZAÇÃO PARA MÚTUO. NECESSIDADE DE ANÁLISE PROBATÓRIA. A descaracterização de um Adiantamento para Futuro Aumento de Capital (AFAC) para um contrato de mútuo não pode se basear unicamente no decurso de prazo para a sua capitalização. É necessária a análise do conjunto probatório. Comprovada a efetiva conversão do aporte em capital social por meio de alteração contratual e documento contábil, afasta-se a incidência do IOF sobre a operação. RECURSO VOLUNTÁRIO. JUNTADA DE DOCUMENTOS NOVOS. POSSIBILIDADE. ARTS. 16 DO DECRETO 70.235/72 E 38 DA LEI Nº 9.784/99. É possível a juntada de documentos posteriormente à apresentação de impugnação administrativa, em observância aos princípios da verdade material, da racionalidade, da formalidade moderada e o da própria efetividade do processo administrativo fiscal. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. SÓCIO-ADMINISTRADOR. ART. 135, III, DO CTN. AFASTAMENTO. A imputação de responsabilidade solidária ao administrador exige a demonstração individualizada de atos praticados com excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatuto. A mera condição de gestor e a presunção genérica de dolo, sem a descrição de conduta específica, não são suficientes para atrair a aplicação do art. 135, III, do CTN. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. LEI POSTERIOR MAIS BENÉFICA. RETROATIVIDADE. ART. 106, II, “C”, DO CTN. A penalidade, por ser matéria de direito, deve ser aplicada conforme a legislação vigente no momento da decisão final sobre a exigência fiscal. Sendo a lei posterior mais favorável ao contribuinte, esta retroage para beneficiá-lo, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN. Multa qualificada reduzida de 150% para 100% em virtude de nova legislação. Fl. 614DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 14 (Acórdão no 3101-004.591. Processo no 10980.722572/2021-43. Relatora Luciana Ferreira Braga. Sessão de Julgamento 17/03/2026) No tocante aos demais alegados AFACs, entendo, de um lado, que a escrituração contábil da Recorrente é documento insuficiente para a comprovação dos aludidos adiantamentos. Nesse sentido, como bem pontuado pela Conselheira Tatiana Midori Migiyama, redatora designada para redigir o voto vencedor no Acórdão no 9303-012.913, as lições de Sérgio de Iudícibus, Eliseu Martins e Glebcke esclarecem a necessidade de formalização do aporte: “No recebimento de tais recursos, a empresa deve registrar o ativo recebido, normalmente disponibilidades, a crédito dessa conta específica “Adiantamento para Aumento de Capital”. Quando formalizar o aumento de capital, o registro contábil será a baixa (débito) dessa conta de Adiantamento a crédito do Capital Social. [...] Os recursos recebidos de acionistas ou quotistas que estejam destinados e vinculados a aumento de capital, por força de disposições contratuais irrevogáveis ou legais, não devem ser tratados como exigibilidades, mas como conta integrante do Patrimônio Líquido. Idêntico tratamento deve ser dado aos adiantamentos recebidos com clara intenção de capitalização pelos acionistas ou quotistas. Essa clara intenção deve estar documentada por instrumentos formais irrevogáveis dos acionistas e órgãos diretivos da empresa e não somente declarada oralmente.” Ora, ainda que se admita que o procedimento de aprovação do aumento de capital seja por vezes demorado, em razão do cumprimento de formalidades societárias – razão pela qual, inclusive, entendi que o prazo de 120 dias deve ser afastado - não parece razoável que o adiantamento permaneça anos no passivo da sociedade tomadora dos recursos, sem que haja uma deliberação acerca de sua capitalização. Veja-se que o caso trata de valores escriturados no ano-calendário de 2011, o presente julgamento está ocorrendo em 2026 e, com exceção dos dois AFACs tratados anteriormente, não há comprovação documental de aumento, subscrição e integralização de capital de nenhum dos valores escriturados nas contas contábeis 4581 e 3454 da contribuinte (fl. 213). Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente diz que a ausência de tal documentação se deve ao fato de que tais eventos ainda não ocorreram. No entanto, está se falando aqui em um lapso temporal de aproximadamente 15 anos. Se o objetivo da Recorrente, ainda ano-calendário de 2011, era a concretização do aporte de capital nas pessoas jurídicas Premium Securities Find Ltda. e Docas International Ltda., é improvável que até hoje tal fato ainda não tenha ocorrido. A contribuinte deveria ter apresentado, ao menos, documentação societária, contábil ou deliberativa que evidenciasse o propósito efetivo e a concretização do aporte. Isso para que restasse comprovado que os aludidos valores escriturados se tratava de AFACs, o que não ocorreu. Fl. 615DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 15 Diante desse contexto, entendo que os aportes realizados pela Recorrente nas pessoas jurídicas Premium Securities Find Ltda. e Docas International Ltda. não caracterizam AFACs. De outro lado, entendo, que os registros contábeis, por si só, não autorizam a presunção de que tais operações financeiras se enquadram no conceito de mútuo para fins de incidência do IOF. Veja-se que o TVF assim restou fundamentado nesta parte: No caso dos alegados AFAC, a contribuinte comprova tal condição apenas em relação ao montante de R$ 4.774.146,00 correspondente ao aumento de capital na pessoa jurídica Subestação Eletrômetro S.A., para o qual foi apresentada Ata da 18ª Assembléia Geral Extraordinária, realizada em 13 de setembro de 2011, bem como boletim de subscrição informando integralização na mesma data. Para os demais alegados AFAC, a contribuinte não apresentou qualquer documentação, não logrando comprovar tal condição. Desta forma, para os AFAC não comprovados, resta caracterizada apenas a condição de valores disponibilizados pela contribuinte a outras pessoas jurídicas, apresentando natureza de operações de mútuo sem valores previamente definidos. Nota-se que a autoridade administrativa não demonstrou qualquer indício que caracterizasse as transferências de recursos financeiros da Recorrente para outras pessoas jurídicas como mútuo, como, por exemplo, a restituição de valores à Recorrente. A autoridade administrativa simplesmente enquadrou tais transferências como mútuo pelo fato de a contribuinte não ter apresentado documentos que comprovassem os AFACs. Ou seja, a fiscalização se valeu de uma presunção. No entanto, entendo, que tal presunção é ilegal, já que não está autorizada por dispositivo normativo. Somente em casos autorizados por lei, como é o caso do art. 42 da Lei no 9.430, de 1996, que trata da presunção legal de omissão de rendimentos, é que se permite que o lançamento se baseie tão-somente em presunção. Caso ausente previsão legal nesse sentido, é fundamental que a autoridade lançadora demonstre indícios suficientes para comprovar a ocorrência do fato gerador. Isso porque a presunção é incompatível com a natureza da obrigação tributária (ex lege) e com as regras do CTN quanto à obrigação tributária. Com relação ao assunto, Fabiana Del Padre Tomé adverte que “é insustentável o lançamento ou o ato de aplicação de penalidade que não tenha suporte em provas suficientes da ocorrência do evento.”8 Acrescenta a autora que a presunção de legitimidade dos atos administrativos, sobretudo nos atos vinculados como é o lançamento tributário, não autoriza o Fisco a lançar presunções sem respaldo em provas quanto à realização do fato gerador tributário. 8 TOMÉ, Fabiana Del Padre. A prova no Direito Tributário. Disponível em: chrome- extension://efaidnbmnnnibpcajpcglclefindmkaj/https://www.ibet.com.br/wp-content/uploads/2019/08/Artigo-A-Prova- no-Direito-Tributario.pdf. Fl. 616DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 16 Lembre-se que o lançamento é atividade plenamente vinculada, assim definida em lei, conforme se depreende do disposto no art. 142, parágrafo único do CTN: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Essa vinculação implica dizer que o ato administrativo tendente à constituição do crédito tributário é obrigatório, mas somente pode ser realizado quando demonstrada a existência do fato gerador da obrigação tributária em todas as suas dimensões. Pelo caráter, como se disse, ex lege de tal obrigação, não é o sujeito passivo, tampouco a administração pública, que devem dispor sobre ser ou não obrigatória a realização do lançamento. Essa decisão já foi tomada pela lei e, acima dela, pela Constituição Federal, a qual, ao outorgar a competência tributária aos entes federados, o fez estabelecendo o dever de constituir o crédito tributário e de cobrá-lo somente nas hipóteses em que houver a presença e – mais do que isso – a prova da ocorrência do fato gerador. Ricardo Lobo Torres explica que o lançamento tributário depende da prática do fato gerador9. Noutras palavras, isso significa dizer que é preciso ocorrer o fato gerador para que o lançamento tenha suporte fático. No caso, partindo-se do único fato apresentado pela autoridade administrativa - simples transferência de recursos financeiros de uma pessoa jurídica – entendo que até poderia se falar que estaria caracterizado o negócio jurídico da doação, o qual se concretiza pela transferência de patrimônio de uma pessoa para outra, nos termos dos arts. 538 e seguintes do Código Civil, mas não do mútuo. Logo, não há falar em incidência de IOF no caso concreto, pois não há qualquer indício que demonstre a ocorrência do fato gerador do IOF. Por tais razões, entendo que o lançamento deve ser desconstituído também neste ponto. III - DISPOSITIVO Ante o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. Assinado Digitalmente 9 TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário, 12. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2005. Fl. 617DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 17 Louise Lerina Fialho VOTO VENCEDOR Conselheiro Mário Sérgio Martinez Piccini, redator designado. Esse Colegiado decidiu, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário no seguinte item: (ii) por maioria de votos, para manter o lançamento em relação (ii.1) aos contratos ditos como “de conta corrente”, vencidas as Conselheiras Marina Righi Rodrigues Lara e Louise Lerina Fialho (relatora); (ii.2) aos supostos AFACs cuja integralização não restou comprovada, vencida a Conselheira Louise Lerina Fialho (relatora). Entendeu a nobre Conselheira relatora em seu voto que, conforme seus dizeres:  Assim, considerando que é da essência do contrato de mútuo oneroso, sobre o qual incide IOF, a obtenção de lucro por uma das partes, e que tal característica essencial não está presente nos contratos de conta corrente firmados entre empresas pertencentes a um mesmo grupo econômico, certo é que a incidência de IOF é indevida.  Com relação à diferenciação entre mútuo e contrato de conta corrente, vale destacar trecho do voto muito bem fundamentado da Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, prolatado no Acórdão nº 3302-015.248, que embora vencida por voto de qualidade, entendo que é o posicionamento que melhor analisa a questão:  (.....)  Nota-se que a autoridade administrativa não demonstrou qualquer indício que caracterizasse as transferências de recursos financeiros da Recorrente para outras pessoas jurídicas como mútuo, como, por exemplo, a restituição de valores à Recorrente. A autoridade administrativa simplesmente enquadrou tais transferências como mútuo pelo fato de a contribuinte não ter apresentado documentos que comprovassem os AFACs. Ou seja, a fiscalização se valeu de uma presunção. Como já delineado, a Relatora discorre que no Contrato de Conta Corrente não há incidência do IOF, pois tal operação não se caracteriza como Mútuo, bem como discorre que a presunção que os AFACs não poderiam ser enquadrados como Mútuo pelo fato de não terem sido apresentados documentos que que comprovassem a transferência de recursos financeiros da Recorrente para outras pessoas jurídicas. Fl. 618DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 18 Nesses pontos, apesar da brilhante explanação apresentada pela Relatora, é que tem o nascedouro da divergência com os demais membros do colegiado já apresentados IOF tem sua previsão nos dispositivos legais assim expressos: 1. Constituição Federal O art. 153, inciso V, da Constituição Federal autorizou a instituição de imposto sobre operações de crédito: Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: (...)V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários; 2. Código Tributário Nacional – CTN Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador: I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado; 3. Lei nº 9.779/99, artigo 13 Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras. 4. Decreto nº 6.306/77, artigo 2º inciso I, alínea “c”: Art. 2º O IOF incide sobre: I - operações de crédito realizadas: (...) c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 13); Efetuemos análise de cada ponto em debate. Fl. 619DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 19 1. CONTA-CORRENTE COMO MÚTUO O que se verifica é a exposição do interessado que na utilização da Conta Corrente não incidiria o IOF, segundo seu entendimento, consubstanciado com diversas doutrinas expostas. Como bem destacou o Acórdão da Delegacia de Julgamento, o mútuo financeiro também se materializa na chamada operação de conta corrente, entendimento esse também externado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), por meio do Recurso Especial nº 1.239.101 RJ (2011/33476-0), aqui apresentado: TRIBUTÁRIO. IOF. TRIBUTAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE CRÉDITO CORRESPONDENTES A MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS ENTRE PESSOAS JURÍDICAS. ART. 13, DA LEI N° 9.779/99. O art. 13, da Lei n. 9.779/99 caracteriza como fato gerador do IOF a ocorrência de ‘operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas’ e não a específica operação de mútuo. Sendo assim, no contexto do fato gerador do tributo devem ser compreendidas também as operações realizadas ao abrigo de contrato de conta corrente entre empresas coligadas com a previsão de concessão de crédito. Discorre o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF na mesma linha, conforme Acordão 3401-005.393, de 23/10/2018, da Terceira Seção de Julgamento: Acórdão nº 3401-005.393 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 23 de outubro de 2018 Matéria IOF (...) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF Ano calendário: 2004 (....)OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS POR MEIO DE CONTA CORRENTE. INCIDÊNCIA. O IOF previsto no art. 13 da Lei nº 9.779, de 1999, incide sobre as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros, ocorrendo a sua efetivação na entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado. Dessarte, somando às decisões já elencadas, apresente-se o Tema 104 do STJ, por meio do Leading Case RE 590186, sobre a constitucionalidade ou não do artigo 13 da Lei nº 9.779/99: Decisão: O Tribunal, por unanimidade, apreciando o tema 104 da repercussão geral, negou provimento ao recurso extraordinário e fixou a seguinte tese: "É constitucional a incidência do IOF sobre operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa Fl. 620DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 20 física, não se restringindo às operações realizadas por instituições financeiras", nos termos do voto do Relator Não votou a Ministra Rosa Weber. Falaram: pela recorrida, a Dra. Luciana Miranda Moreira, Procuradora da Fazenda Nacional; pelo amicus curiae Associação Brasileira do Agronegócio - ABAG, o Dr. Fabio Pallaretti Calcini; e, pelo amicus curiae Associação Brasileira de Advocacia Tributária - ABAT, o Dr. Breno Ferreira Martins Vasconcelos. Plenário, Sessão Virtual de 29.9.2023 a 6.10.2023. Percebe-se que o IOF incide sobre as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros, independentemente da forma pela qual os recursos sejam entregues ou disponibilizados ao mutuário. Dessa forma, ocorre o fato gerador do imposto nas operações de crédito dessa natureza também quando realizadas por meio de conta corrente, sendo irrelevante ainda a relação de controle ou coligação entre as pessoas jurídicas envolvidas. Assim sendo, entendo que o lançamento do presente tópico deve ser mantido. 2. AFACS NÃO INTEGRALIZADOS EQUIPARADOS A MÚTUO Nesse ponto a Nobre Relatora apresentou:  Veja-se que o caso trata de valores escriturados no ano-calendário de 2011, o presente julgamento está ocorrendo em 2026 e, com exceção dos dois AFACs tratados anteriormente, não há comprovação documental de aumento, subscrição e integralização de capital de nenhum dos valores escriturados nas contas contábeis 4581 e 3454 da contribuinte (fl. 213.)  Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente diz que a ausência de tal documentação se deve ao fato de que tais eventos ainda não ocorreram. No entanto, está se falando aqui em um lapso temporal de aproximadamente 15 anos.  Se o objetivo da Recorrente, ainda ano-calendário de 2011, era a concretização do aporte de capital nas pessoas jurídicas Premium Securities Find Ltda. e Docas International Ltda., é improvável que até hoje tal fato ainda não tenha ocorrido. Fl. 621DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 21  A contribuinte deveria ter apresentado, ao menos, documentação societária, contábil ou deliberativa que evidenciasse o propósito efetivo e a concretização do aporte. Isso para que restasse comprovado que os aludidos valores escriturados se tratava de AFACs, o que não ocorreu. Como se extrai do sumário apresentado, “não há comprovação documental de aumento, subscrição e integralização de nenhum dos valores escriturados nas contas contábeis 4581 e 3454.”, decorrido lapso temporal de 15 anos. A Lei não apresenta prazo determinado para procedimento de integralização dos AFAC´s, conforme entendimento no Acórdão CARF nº 3301-012.379, de 22/03/2023: Processo nº 19515.720054/2019-31 Recurso Voluntário Acórdão nº 3301-012.379 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 22 de março de 2023 Recorrente VLI S/A Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF) Ano-calendário: 2014 IOF. RECURSOS CONTABILIZADOS EM ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL. EQUIPARAÇÃO A NEGÓCIO DE MÚTUO. IMPOSSIBILIDADE. Estando demonstrado que os recursos repassados representavam realmente um pagamento antecipado para aquisição de ações ou quotas de capital (AFAC), o aporte de recursos financeiros efetuados não se caracteriza como uma operação de crédito correspondente a mútuo, afastando-se a configuração do fato gerador do IOF, previsto no art. 13 da Lei nº 9.779/99. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário. Vencido o Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, que negava provimento ao recurso voluntário (.....) O AFAC é instrumento societário cujo único objetivo consiste no futuro aumento de capital, por intermédio de adiantamentos de aportes financeiros realizados pelo investidor, a verificação da capitalização é, por conclusão, a prova suficiente da (efetiva) realização de AFAC. Fl. 622DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.910 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.722447/2015-58 22 Diante disso, na ausência de normas determinando que o AFAC seja formalizado ou demonstrado por contrato escrito e estando as transferências registradas na contabilidade da Recorrente e, existindo prova da ocorrência do aumento de capital, não há como se afirmar que houve o mútuo. Isso porque é a Lei que cria e extingue direitos e obrigações. O arcabouço probatório trazido aos autos pela autoridade fiscal não é suficiente para sustentar a sua conclusão pela inexistência dos AFAC. Assim, constata-se que o CARF tem diversas decisões que as disposições do Parecer Normativo CST nº 17/84 não podem ser utilizadas como fundamento para a descaracterização do AFAC, pois não há nenhuma norma específica do IOF que imponha prazo limite para a capitalização dos AFACs, conforme Acórdão nº 3301-005.530, dentre outros. No entanto, o período fiscalizado e autuado refere-se ao ano calendário 2011 e, decorrido mais de 15 anos tendo apenas elencado entendimentos, a Recorrente não carreou ao processo elementos que demonstrassem a efetiva capitalização dos AFAC. Diante do exposto, mesmo que o arcabouço jurídico apresentado não fixe limite de prazo, entendo que ele não deve eterno, sendo justo um prazo compatível e efetivamente demonstrado, o que não aconteceu no caso em tela. A falta de observação das condições e prazos para que se concretize o aumento de capital que motivou os adiantamentos implica a caracterização destes como operações de mútuos entre empresas, sujeitando-se à incidência do IOF. Assim sendo, entendo que o lançamento do presente tópico deve ser mantido. I - DISPOSITIVO Pelo exposto, conforme razões elencadas, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário em relação ao tópicos discorridos no voto vencedor. Assinado Digitalmente Mário Sérgio Martinez Piccini Fl. 623DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 19515.002794/2009-11
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Dec 15 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Jun 23 00:00:00 UTC 2026
Numero da decisão: 3002-000.577
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos,determinar o sobrestamento do feito até o trânsito em julgado do Tema 1247 do STJ, nos termos do voto do relator. Assinado Digitalmente ADRIANO MONTE PESSOA – Relator Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renata Casorla Mascarenas, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente).
Nome do relator: ADRIANO MONTE PESSOA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Outros RESOLUÇÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, determinar o sobrestamento do feito até o trânsito em julgado do Tema 1247 do STJ, nos termos do voto do relator. Assinado Digitalmente ADRIANO MONTE PESSOA – Relator Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renata Casorla Mascarenas, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente). RELATÓRIO Conselheiro ADRIANO MONTE PESSOA, Relator Trata-se, na origem, de auto de infração (fls. 462/467) lavrado pela autoridade fiscal em face da recorrente, para (1) glosa de crédito escritural indevido de IPI, no valor de R$ 2.638.774,30, apurados nos anos 2000 e 2004 e escriturados em 2005 por parte da recorrente e; Fl. 1808DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.577 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 19515.002794/2009-11 2 (2) imposição de multa regulamentar no valor de R$ 21,90 na forma do art. 508 do Decreto nº 4.544/02 (Regulamento do IPI). No Termo de Constatação de fls. 457/461, no qual foram detalhados os procedimentos e conclusões que ensejaram a autuação em apreço, encontra-se informado que o autuado, no período compreendido entre 2000 e 2005, apurou créditos de IPI no montante de R$ 2.638.774.30, escriturados em 2005 no livro de apuração de IPI, que a fiscalização glosou por entender serem os mesmos decorrentes, em sua maioria, da aquisição de insumos (aditivos) utilizados na industrialização de produtos (diesel, gasolina e álcool) não tributados pelo imposto (NT). No referido termo consta ainda informado que o contribuinte impetrou o mandado de segurança preventivo n° 2001.5101013205-5, objetivando impedir a ação do Fisco quanto à pratica de atos restritivos em relação à compensação de créditos de IPI oriundos da aquisição de produtos utilizados como insumos na produção de produtos com saída não tributável (NT), cuja segurança restou denegada. Como enquadramento legal, a autoridade autuante indicou os seguintes dispositivos: artigos 34, inciso II, 122, 127, 130, 164, incisos I e VIII, 199, 200, inciso IV e 202 inciso III, além do artigo 508, todos do Decreto nº 4.544, de 2002 (RIPI/2002). Tendo sido cientificado da autuação em 23/07/2009 (vide AR de fl. 473), o contribuinte, tempestivamente, em 24/08/2009, apresentou a impugnação de fls. 475/493 dos autos digitais, formulando, em síntese, as seguintes razões de defesa: a) Após discorrer a respeito dos fatos que ensejaram a autuação, diz que teve seu direito de defesa cerceado, em vista de que os fundamentos das glosas efetivadas pela fiscalização não estariam devidamente justificados pelos dispositivos apontados no enquadramento legal constante do auto de infração lavrado. Nesse sentido, aduz que a autoridade lançadora teria ignorado disposições legais que lhes seriam favoráveis, contidas no art. 11 da Lei nº 9.779/99 e no art. 4º da IN nº 33/99. Sobre a questão apresenta ainda excertos doutrinários e ementa de decisão do Conselho de Contribuintes e pugna pela nulidade do lançamento, arguindo ainda que teria sido ferido o seu direito à ampla defesa (art. 5º, LV, da CF), em face da ocorrência de vício material (art. 142 do CTN). b) Passa a defender, com base no art. 11 da Lei nº 9.779/99, o direito ao crédito de IPI na aquisição de insumos destinados à industrialização de produtos imunes, especialmente no caso dos combustíveis, cuja imunidade é prevista no art. 155, § 3º, da CF. Quanto ao tema, além de alegar que o art. 11 da citada Lei seria uma simples decorrência do princípio constitucional da não-cumulatividade, argumenta ainda que se a isenção está expressamente contemplada pelo dispositivo em tela (art. 11), deveria se interpretar que a imunidade, apesar da ausência expressa do vocábulo no texto legal em referência, também estaria. Fl. 1809DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.577 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 19515.002794/2009-11 3 c) Aduz que o art. 4º da IN nº 33/99 é claro quando assegura o direito à manutenção do crédito de IPI referente à aquisição de insumos utilizados no processo de industrialização de produtos imunes. d) Sustenta a não ocorrência de concomitância entre o objeto da Ação Judicial movida por meio do Mandado de Segurança 2001.5101013205-5 e os créditos ora em discussão. Ao final, requer o cancelamento do lançamento combatido, a homologação dos créditos de IPI apurados e, alternativamente, a anulação do auto de infração por vício material. Em sede de julgamento, os membros da 2ª Turma da DRJ/REC, no acórdão 11- 44.543, julgaram pela improcedência da impugnação pela integral manutenção do lançamento, com base na Súmula n. 20 do CARF. Embora o julgamento na DRJ/Recife tenha sido realizado em sessão de 26/12/2013, o contribuinte tomou ciência eletrônica do acórdão n. 11-44.543 somente em 20/12/2017, conforme fls. 1662, data em que há muito já havia interposto seu Recurso Voluntário, cujo protocolo remonta a 06/10/2014, uma vez que o procurador da interessada já comparecera espontaneamente para tomar ciência do auto de infração em 03/09/2014, conforme termo de vista de fls. 1493. Pois bem. O Recurso Voluntário interposto pelo contribuinte em 06/10/2014 foi julgado pela 3ª Turma Extraordinária da 3ª Seção por meio do acórdão n. 3003-002.017, no sentido de rejeitar a preliminar suscitada, negar provimento ao recurso e manter o crédito tributário. Ocorre que, em 22/11/2021, a interessada foi cientificada do resultado do julgamento neste E. Conselho, conforme fls. 1769, e na data de 29/11/2021 opôs embargos de declaração, alegando que, o crédito tributário discutido no presente feito envolve tanto a multa regulamentar de R$ 21,90, quanto a glosa de crédito escritural de R$ 2.638.774,30, montante esse muito superior ao limite de 60 (sessenta) salários-mínimos, previsto no art. 23-B do RICARF, com redação vigente à época. Em 13/05/2024, a 2ª Turma Extraordinária desta 3ª Seção de Julgamento, por meio do acórdão 3002-002.832, acolheu os embargos, com efeitos infringentes, para anular o acórdão embargado e determinar a realização de um novo julgamento. A recorrente foi cientificada desta decisão em 06/08/2024. E o último despacho de encaminhamento do feito para julgamento ocorreu em 05/11/2024. É o que importa relatar. VOTO Fl. 1810DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.577 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 19515.002794/2009-11 4 Conselheiro ADRIANO MONTE PESSOA, Relator. Preliminarmente Tempestividade. O Recurso Voluntário é tempestivo e cumpre com os requisitos formais de admissibilidade, devendo, por conseguinte, ser conhecido. Do Sobrestamento. Conforme relatado, o lançamento no presente processo se deu em razão de ter sido constatada a apropriação indevida de créditos de IPI pela ora recorrente, sendo as glosas, em sua maioria, de créditos decorrentes da aquisição de insumos (aditivos) utilizados na industrialização de produtos (diesel, gasolina e álcool) não tributados pelo imposto (NT). Os pontos que são objeto da controvérsia suscitados no recurso voluntário cingem- se aos seguintes: nulidade do auto de infração e do cerceamento de defesa; ausência de fundamentação legal que embase a infração fiscal; o direito ao aproveitamento de crédito de IPI em decorrencia de orientação normativa expressa, conforme dispositivo dos art. 4º da IN RFB 33/99 e do art. 11 da Lei n. 9.779/99, que fundamentaria a possibilidade do aproveitamento do correspondente crédito de IPI pela recorrente oriundo das entradas de insumos utilizados na produção de produtos não tributados pelo IPI, em razão de imunidade estabelecida pelo art. 155, §3º da CF. Desde logo, cumpre salientar que, recentemente, o Egrégio Superior Tribunal de Justiça fixou a seguinte tese no Tema Repetitivo 1247, em 23/04/2025, no julgamento dos Recursos Especiais 1.976.618 e 1.995.220, verbis: “Tema 1247 - O creditamento de IPI, estabelecido pelo art. 11 da Lei n. 9.779/99, decorrente da aquisição tributada de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem utilizados na industrialização, abrange a saída de produtos isentos, sujeitos à alíquota zero e imunes”. Como se vê, o Tema 1247 do E. STJ se refere à saída de produtos isentos, sujeitos à alíquota zero e imunes, contendo algumas distinções quanto a produtos não-tributados (NT) por não-incidência, em caso de não industrialização, e por imunidade. Registre-se, por oportuno, que foram opostos embargos de declaração pela Fazenda Nacional, com pedido de modulação dos efeitos da decisão, ainda pendentes de apreciação, contra os acórdãos dos referidos recursos vinculados ao tema, o que significa não ter ocorrido ainda seu trânsito em julgado. Vale lembrar que se o E. Superior Tribunal de Justiça, em resposta ao recurso fazendário para aplicar a modulação dos efeitos, vier a fixar como marco temporal a data de trânsito em julgado dos paradigmas, o objeto deste processo administrativo fiscal poderá ou não ser abrangido pela tese, ainda que o produto em tela venha a ser considerado imune. Fl. 1811DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.577 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 19515.002794/2009-11 5 No caso em exame, há de se ressaltar que a maior parte do crédito apurado pela fiscalização decorre da aquisição de insumos utilizados na industrialização de produtos (diesel, gasolina e álcool) não tributados pelo imposto (NT). Segundo o art. 100 do RICARF, o sobrestamento do julgamento será obrigatório nos casos em que houver acórdão de mérito ainda não transitado em julgado, proferido pelo Supremo Tribunal Federal e que declare a norma inconstitucional ou, no caso de matéria exclusivamente infraconstitucional, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça e que declare ilegalidade da norma. O parágrafo único do artigo 100, contudo, ressalva que o sobrestamento do julgamento previsto no caput não se aplica na hipótese em que o julgamento do recurso puder ser concluído independentemente de manifestação quanto ao tema afetado. Com efeito, o julgamento do presente recurso voluntário não pode ser concluído independentemente de manifestação quanto ao Tema 1247 do Superior Tribunal de Justiça, por seu objeto se tratar de crédito tributário relativo a produto que poderá ser considerado imune, por força do art. 155, 3º, da CF. Nesse sentido, veja-se a ementa do julgamento do Tema 1247 do STJ abaixo transcrita: “DIREITO TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. CREDITAMENTO DE IPI. AQUISIÇÃO TRIBUTADA DE INSUMOS APLICADOS NA INDUSTRIALIZAÇÃO DE PRODUTOS IMUNES. DIREITO AO BENEFÍCIO FISCAL INSTITUÍDO NO ART. 11 DA LEI N. 9.779/1999. RECONHECIMENTO. [...] [...] II. Questão em discussão 3. A controvérsia posta no presente recurso especial repetitivo centra-se em deliberar sobre a abrangência do benefício fiscal instituído pelo art. 11 da Lei n. 9.779/1999, a fim de definir, especificamente, se há direito ao creditamento de IPI na aquisição de insumos e matérias-primas tributados (entrada onerada), inclusive quando aplicados na industrialização de produto imune; ou se tal benefício dá-se apenas quando utilizados tais insumos e matérias-primas na industrialização de produtos isentos ou sujeitos à alíquota zero. III. Razões de decidir 4. O aproveitamento do crédito de IPI, no caso de entrada onerada e saída desonerada, de todo desvinculado do atributo constitucional da não cumulatividade, afigura-se possível apenas se lei específica vir a assim determinar, conforme preceitua o § 6º do art. 150 da Constituição Federal, o que somente se deu a partir do advento da Lei n. 9.779/1999, em seu art. 11. Fl. 1812DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.577 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 19515.002794/2009-11 6 5. O dispositivo legal estabelece os requisitos necessários à manutenção do crédito de IPI auferido nas operações de aquisição de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem utilizados na industrialização; bem como explicita - notadamente ao utilizar a expressão "inclusive" - que este benefício não se restringe às saídas de produto isento ou sujeito à alíquota zero, mas, sim, também o assegura nesses casos, de modo a não excluir outras hipóteses de saída desonerada (como se dá na hipótese remanescente de produto imune). 6. Para a concretização do aproveitamento do crédito de IPI, a lei exige a verificação dos seguintes requisitos: i) a realização de operação de aquisição de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, sujeita à tributação de IPI (de cujo crédito se pretende aproveitar); e ii) a submissão do bem adquirido ao processo de industrialização (transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento ou reacondicionamento e renovação ou recondicionamento), especificado no art. 4º do Regulamento do IPI (Decreto n. 7.212/2010). 6.1 Verificadas, assim, a aquisição de insumos tributados e a sua utilização no processo de industrialização, o industrial faz jus ao creditamento de IPI, afigurando- se desimportante, a esse fim, o regime de tributação do imposto na saída do estabelecimento industrial, já que é assegurado tal direito inclusive nas saídas isentas e nas sujeitas à alíquota zero. 7. Diante do critério legal adotado para a viabilizar o direito ao crédito de IPI, mostra-se necessário distinguir os produtos contidos na TIPI (Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados), especificamente aqueles sob a rubrica "NT" - Não Tributado. Nestes (sob a rubrica "NT"), incluem-se produtos que, por sua natureza, encontram-se fora do campo de incidência do IPI, já que não são resultantes de nenhum processo de industrialização; e outros que, ainda que derivados do processo de industrialização, por determinação constitucional, são imunes ao tributo em comento. 7.1 Assim, de acordo com o critério adotado pela norma, se o produto – resultado do processo de industrialização de insumos tributados na entrada - é imune, o industrial faz jus ao creditamento. Se, ao contrário, o produto não é resultado do processo de industrialização de insumos tributados, sua saída, ainda que desonerada, não enseja direito ao creditamento de IPI. Veja-se que, nesse caso, o direito ao creditamento não se aperfeiçoa porque não houve submissão ao processo de industrialização, e não simplesmente porque o produto encontra-se sob a rubrica "NT" na TIPI. 8. Para efeito de creditamento, a disciplina de tributação na saída do estabelecimento industrial é absolutamente irrelevante, com idêntico resultado para produto isento, sujeito à alíquota zero ou imune (independentemente da Fl. 1813DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.577 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 19515.002794/2009-11 7 distinção da natureza jurídica de cada qual), exigindo-se, unicamente, que o insumo adquirido (e tributado) seja submetido ao processo de industrialização. 9. O reconhecimento do direito ao creditamento não decorre de suposta extensão do benefício contido no art. 11 da Lei 9.779/1999 para hipótese ali não prevista, mas, ao contrário, da compreensão fundamentada de que tal situação (produto imune) está contida na norma em exame, sobretudo ao utilizar o termo "inclusive". A partir de tais considerações, deve-se afastar, peremptoriamente, a tese de malversação do art. 111 do Código Tributário Nacional, que exorta a interpretação literal da legislação tributária que disponha sobre outorga de isenção. IV. Dispositivo e tese [...] Tese de julgamento: "O creditamento de IPI, estabelecido no art. 11 da Lei n. 9.779/1999, decorrente da aquisição tributada de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem utilizados na industrialização, abrange a saída de produtos isentos, sujeitos à alíquota zero e imunes". [...] (RESP 1976618 RJ, relator Ministro Marco Aurélio Bellizze, Primeira Seção, julgado em 9/4/2025, DJEN de 23/4/2025) (RESP 1995220 RJ, relator Ministro Marco Aurélio Bellizze, Primeira Seção, julgado em 9/4/2025, DJEN de 23/4/2025)” (sem destaques no original) Da Conclusão De todo o exposto, voto no sentido de determinar o sobrestamento do feito até o trânsito em julgado do Tema 1247 do STJ. Após o trânsito, retorne-se os autos para julgamento. Assinado Digitalmente ADRIANO MONTE PESSOA Fl. 1814DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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Numero do processo: 10880.924075/2018-19
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Apr 24 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Jun 11 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Data do fato gerador: 31/03/2017 ESTIMATIVA PAGA A MAIOR. VALOR DEDUZIDO NO AJUSTE ANUAL. INDEFERIMENTO. Não se reconhece indébito de estimativa paga a maior, quando o valor já foi aproveitado no ajuste anual, apuração do saldo do imposto ao final do período de apuração.
Numero da decisão: 1401-007.889
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso voluntário, para, no mérito, negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1401-007.885, de 23 de abril de 2026, prolatado no julgamento do processo 10880.924070/2018-88, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Matheus Ferreira Azevedo, Daniel Ribeiro Silva, Alberto Pinto Souza Junior, Andressa Paula Senna Lisias, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente).
Nome do relator: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
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VALOR DEDUZIDO NO AJUSTE ANUAL. INDEFERIMENTO. Não se reconhece indébito de estimativa paga a maior, quando o valor já foi aproveitado no ajuste anual, apuração do saldo do imposto ao final do período de apuração. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso voluntário, para, no mérito, negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1401-007.885, de 23 de abril de 2026, prolatado no julgamento do processo 10880.924070/2018-88, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Matheus Ferreira Azevedo, Daniel Ribeiro Silva, Alberto Pinto Souza Junior, Andressa Paula Senna Lisias, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Fl. 105DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.889 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.924075/2018-19 2 Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de Análise de Declaração de Compensação (Dcomp) nº 14305.41179.170717.1.3.04-4255 apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de IRPJ. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Irresignada a contribuinte interpôs o presente recurso voluntário solicitando: Diante do acima exposto, requer a Vossas Senhorias seja o presente Recurso Voluntário conhecido e provido para os fins de reformar a Decisão proferida no Acórdão recorrido para seja reconhecido o direito creditório da Recorrente, bem como para homologar as compensações declaradas pela Recorrente. Por fim, protesta a Recorrente apresentar memoriais e fazer sustentação oral no julgamento do presente Recurso, nos termos do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço. Para fins de delimitação da lide, cumpre esclarecer que: (a) para a contribuinte, resta comprovada a diferença entre o DARF e a DCTF relativos à antecipação por estimativa do mês de outubro de 2016; e (b) para a decisão recorrida, em que pese haver uma diferença entre o DARF e a DCTF relativos à antecipação por estimativa do mês de outubro de 2016, houve um aproveitamento a maior de antecipações no ano de 2016, conforme consta da ECF, em relação à confissão de dívida relativa às antecipações constante das DCTF. Ressalte-se que, no recurso voluntário, a contribuinte se restringe à análise do mês de outubro de 2016, sem discutir o total de antecipações mensais do ano. Entendo que não há como reconhecer um indébito sobre uma parcela que é aproveitável na formação do saldo negativo do período, sem considerar esse Fl. 106DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.889 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.924075/2018-19 3 aproveitamento, sob pena de aproveitamento em duplicidade do mesmo indébito. Assim, acompanho as razões de decidir da decisão recorrida. Pelo exposto, voto no sentido de conhecer do recurso voluntário para, no mérito, negar-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do recurso voluntário, para, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Presidente Redator Fl. 107DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11397662 #
Numero do processo: 18470.900075/2022-35
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Jun 23 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/12/2001 a 31/12/2017 EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO. TEMA 69 STF. REGIME DE ALÍQUOTAS ESPECÍFICAS (AD REM). POSSIBILIDADE. A materialidade das contribuições ao PIS e à COFINS é, por imperativo constitucional (Art. 195, I, b, CF/88), a receita ou o faturamento. O regime de tributação por alíquotas específicas (ad rem), previsto nos arts. 52 e 58-J da Lei nº 10.833/2003, constitui mera metodologia simplificada de mensuração da receita presumida. Uma vez que o preço de referência utilizado para a fixação da alíquota ad rem contempla o ICMS embutido, a exclusão do imposto estadual é medida que se impõe, sob pena de violação à tese fixada pelo E. STF no Tema 69 da Repercussão Geral. EQUIPARAÇÃO DE DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO A PAGAMENTO. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. ART. 170 DO CTN. SCI COSIT Nº 12/2017. No sistema tributário nacional, a compensação é modalidade de extinção do crédito tributário (Art. 156, II, do CTN) com eficácia idêntica ao pagamento em espécie (Art. 170 do CTN). Reconhecida a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo, os débitos extintos via Declaração de Compensação (DCOMP) geram direito ao indébito na mesma medida dos pagamentos via DARF. Inteligência do item 22 da Solução de Consulta Interna (SCI) COSIT nº 12/2017. RECOMPOSIÇÃO DA ESCRITA FISCAL. TRANSPORTE DE SALDOS CREDORES. NÃO CUMULATIVIDADE. A exclusão retroativa do ICMS da base de cálculo impõe a recomposição da escrita fiscal do contribuinte. Sempre que o indébito apurado superar o valor efetivamente extinto (pagamento ou compensação) em determinada competência, o saldo remanescente deve ser transportado para os períodos subsequentes. Tal procedimento não configura criação de novo crédito, mas correção da escrita para refletir a realidade jurídica, limitando-se o indébito às extinções efetivas de cada período. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/12/2001 a 31/12/2017 SIMILARIDADE DE MATÉRIA Aplica-se à COFINS a mesma solução dada em relação ao PIS em face da similaridade dos questionamentos apresentados. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/12/2001 a 31/12/2017 INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. SÚMULA CARF Nº 2.EXCEÇÕES PREVISTAS NOS ARTIGOS 62 DO ANEXO II DO RICARF. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade, ressalvadas as hipóteses previstas no artigo 62 do Anexo II do RICARF.
Numero da decisão: 3301-014.665
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a possibilidade de exclusão do ICMS da tributação por alíquotas ad rem, vencidos os Conselheiros Márcio José Pinto Ribeiro (relator) e Vinicius Guimarães, para reconhecer a equiparação de declaração de compensação a pagamento para efeito de restituição, vencidos os Conselheiros Márcio José Pinto Ribeiro (relator) e Vinicius Guimarães para reconhecer a recomposição da escrita fiscal do PIS e da Cofins, considerando o efeito da exclusão do ICMS nos períodos subsequentes e apurando se o indébito limitado às extinções por pagamento e declarações de compensação, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro. O Conselheiro Marco Unaian Neves de Miranda votou apenas na matéria relativa à recomposição da escrita fiscal em razão do voto proferido pelo Conselheiro Vinicius Guimarães na reunião de outubro/2025. Designada para redigir o voto vencedor o Conselheiro Bruno Minoru Takii. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro - Relator Assinado Digitalmente Keli Campos de Lima - Redatora ad hoc Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede - Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Vinicius Guimarães, Paulo Guilherme Deroulede(Presidente)
Nome do relator: MARCIO JOSE PINTO RIBEIRO
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TEMA 69 STF. REGIME DE ALÍQUOTAS ESPECÍFICAS (AD REM). POSSIBILIDADE. A materialidade das contribuições ao PIS e à COFINS é, por imperativo constitucional (Art. 195, I, "b", CF/88), a receita ou o faturamento. O regime de tributação por alíquotas específicas (ad rem), previsto nos arts. 52 e 58-J da Lei nº 10.833/2003, constitui mera metodologia simplificada de mensuração da receita presumida. Uma vez que o preço de referência utilizado para a fixação da alíquota ad rem contempla o ICMS embutido, a exclusão do imposto estadual é medida que se impõe, sob pena de violação à tese fixada pelo E. STF no Tema 69 da Repercussão Geral. EQUIPARAÇÃO DE DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO A PAGAMENTO. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. ART. 170 DO CTN. SCI COSIT Nº 12/2017. No sistema tributário nacional, a compensação é modalidade de extinção do crédito tributário (Art. 156, II, do CTN) com eficácia idêntica ao pagamento em espécie (Art. 170 do CTN). Reconhecida a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo, os débitos extintos via Declaração de Compensação (DCOMP) geram direito ao indébito na mesma medida dos pagamentos via DARF. Inteligência do item 22 da Solução de Consulta Interna (SCI) COSIT nº 12/2017. RECOMPOSIÇÃO DA ESCRITA FISCAL. TRANSPORTE DE SALDOS CREDORES. NÃO CUMULATIVIDADE. A exclusão retroativa do ICMS da base de cálculo impõe a recomposição da escrita fiscal do contribuinte. Sempre que o indébito apurado superar o valor efetivamente extinto (pagamento ou compensação) em determinada competência, o saldo remanescente deve ser transportado para os Fl. 1973DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 2 períodos subsequentes. Tal procedimento não configura criação de novo crédito, mas correção da escrita para refletir a realidade jurídica, limitando- se o indébito às extinções efetivas de cada período. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/12/2001 a 31/12/2017 SIMILARIDADE DE MATÉRIA Aplica-se à COFINS a mesma solução dada em relação ao PIS em face da similaridade dos questionamentos apresentados. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/12/2001 a 31/12/2017 INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. SÚMULA CARF Nº 2.EXCEÇÕES PREVISTAS NOS ARTIGOS 62 DO ANEXO II DO RICARF. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade, ressalvadas as hipóteses previstas no artigo 62 do Anexo II do RICARF. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a possibilidade de exclusão do ICMS da tributação por alíquotas ad rem, vencidos os Conselheiros Márcio José Pinto Ribeiro (relator) e Vinicius Guimarães, para reconhecer a equiparação de declaração de compensação a pagamento para efeito de restituição, vencidos os Conselheiros Márcio José Pinto Ribeiro (relator) e Vinicius Guimarães para reconhecer a recomposição da escrita fiscal do PIS e da Cofins, considerando o efeito da exclusão do ICMS nos períodos subsequentes e apurando se o indébito limitado às extinções por pagamento e declarações de compensação, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro. O Conselheiro Marco Unaian Neves de Miranda votou apenas na matéria relativa à recomposição da escrita fiscal em razão do voto proferido pelo Conselheiro Vinicius Guimarães na reunião de outubro/2025. Designada para redigir o voto vencedor o Conselheiro Bruno Minoru Takii. Fl. 1974DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 3 Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Relator Assinado Digitalmente Keli Campos de Lima - Redatora ad hoc Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Vinicius Guimarães, Paulo Guilherme Deroulede(Presidente) RELATÓRIO Por bem descrever os fatos adoto o relatório do acórdão recorrido e transcrevo excertos: O presente processo tem por objeto a manifestação de inconformidade apresentada pela Interessada acima identificada contra o Despacho Decisório de fls. 02: (...) O Despacho Decisório foi fundamentado no Parecer VR/BR/DEVAT/Nº 4/2022, fls. 45 e seguintes, excertos: I — INTRODUÇÃO O presente dossiê trata de auditoria com o objetivo de averiguar a liquidez e certeza do crédito informado na Declaração de Compensação Eletrônica — DCOMP retificadora nº 37802.19126.300620.1.7.57-1401, no montante atualizado de R$ 612.533.759,73. O referido crédito origina-se de supostos recolhimentos a maior a título de Pis e Cofins, oriundos de decisão judicial prolatada no bojo do Mandado de Segurança - MS nº 0021799-23.2006.4.02.5101, impetrado pelo contribuinte na 30º VF/RJ, em 17/11/2006, e transitada em julgado no Tribunal Regional Federal da 22Região — TRF2R, em 09/05/2019. Fl. 1975DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 4 O MS em questão abarca o período compreendido entre 12/2001 e 08/2017 (total de 213 meses). No mencionado MS a Justiça Federal reconheceu ao contribuinte o direito de não incluir o ICMS na base de cálculo das contribuições ao Pis e a Cofins, bem como, o direito a compensação dos valores indevidamente recolhidos, observada a prescrição quinquenal, a ser contada da data do ajuizamento (ver certidão narrativa, sentença e acórdãos as fls.36/73). Convém esclarecer que a decisão judicial, consubstanciado na sentença de procedência parcial, foi confirmada pelo TRF/2R em juízo de retratação e com fundamento no entendimento proferido pelo Supremo Tribunal Federal - STF nos autos do RE 574706/PR (Tema 69). Releva observar, também, que prevaleceu no STF o entendimento que o critério de exclusão do ICMS deve ser o valor destacado nas Notas Fiscais de Vendas, consoante acórdão prolatado em sede de embargos de declaração no âmbito do RE 574706/PR (fls.208/386). Ressalte-se, ainda, que a Administração Tributária Federal está vinculada ao entendimento consolidado pelo STF no RE 574706/PR (Tema 69), consoante manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, contida no Parecer PGFN nº 14483, de 28/09/2021. Il—DO CRÉDITO TOTAL DE PIS/COFINS CALCULADO PELO CONTRIBUINTE A utilização do suposto crédito de Pis/Cofins em exame na quitação, mediante compensação, de tributos e contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil — RFB, foi previamente habilitada no Dossiê administrativo nº 16682.720332/2020-74, o que não implica em si o reconhecimento do montante do crédito calculado pelo contribuinte (ex vi do disposto no parágrafo único do art.101 da IN/RFB 1717/2017). Nesse dossiê administrativo, o contribuinte anexou planilhas de cálculo indicando os períodos de apuração das contribuições ao Pis e a Cofins abrangidos pela decisão judicial transitada em julgado no MS nº 0021799-23.2006.4.02.5101 (12/2001 a 08/2017), os valores originais e atualizados dos supostos recolhimentos a maior, e o método de cálculo utilizado na apuração do montante do crédito (ver fls.5/30). O quadro abaixo indica os montantes (originais e atualizados) dos supostos recolhimentos a maior de Pis/Cofins apurados pelo contribuinte nos meses de competência de 12/2001 a 08/2017. (...) O contribuinte esclarece que esse vultoso crédito foi calculado utilizando método próprio, que consistiu na aplicação das alíquotas básicas (ad valorem) das contribuições ao Pis e a Cofins (regimes cumulativo e não-cumulativo) vigentes a Fl. 1976DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 5 época dos respectivos fatos geradores (12/2001 a 08/2017) sobre o montante mensal do ICMS destacado nas Notas Fiscais de Venda. Nota-se que o método de cálculo simplificado empregado pelo contribuinte não observa os ditames da decisão judicial proferida no MS, que claramente reconheceu a exclusão do ICMS destacado na apuração da base de cálculo das contribuições ao Pis e a Cofins. O cumprimento do comando judicial exige que o contribuinte promova a exclusão dos valores mensais do ICMS destacado das bases de cálculo do Pis e da Cofins dos meses de competência de 12/2001 a 08/2017, calculando-se, assim, os valores exigíveis das ditas contribuições a época dos respectivos fatos geradores, confrontando-os, em seguida, com os recolhimentos efetuados, de forma a se apurar corretamente eventuais recolhimentos a maior passiveis de serem utilizados em procedimento de compensação. Todavia, assim não procedeu o contribuinte. O método de cálculo simplificado por ele empregado além de não levar em consideração a complexidade da apuração das contribuições ao Pis e a Cofins (regimes cumulativo e não-cumulativo), inobserva disposições da legislação tributária federal que regem a matéria. Não é exagero dizer que, o referido método de cálculo simplificado termina por apurar créditos inexistentes. Prova disso e o fato de, no período compreendido entre 06/2004 a 10/2007, o contribuinte ter recolhido aos cofres públicos a título de Pis e a Cofins a modica quantia de R$ 820,00, porém, em seus cálculos, apura um indébito no montante expressivo de R$ 35.774.527,15. Fica evidente que o método de cálculo simplificado empregado pelo contribuinte revela-se absolutamente inadequado, o que resulta na flagrante inconsistência e improcedência do montante do crédito por ele apurado. III — DOS DÉBITOS DE PIS/COFINS EXIGÍVEIS EM FACE DA DECISÃO JUDICIAL O contribuinte tem por atividade a fabricação e comercialização de bebidas frias (água mineral, cerveja, chope, preparações compostas, refresco e refrigerante), enquadrando-se no código CNAE 1122-04-03 (tela cadastral as fls.3). Em todos os meses abrangidos pelo MS nº 0021799-23.2006.4.02.5101 (12/2001 a 08/2017) o contribuinte apurou e recolheu as contribuições ao Pis e a Cofins em consonância com a legislação tributária federal de regência, indicada no quadro abaixo. (...) Com vistas ao cumprimento do comando judicial obtido pelo contribuinte no MS 0021799-23.2006.4.02.5101, faz-se mister recalcular os valores mensais do Pis e Fl. 1977DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 6 da Cofins exigíveis nos meses de 12/2001 a 08/2017, excluindo-se o valor do ICMS destacado nas Notas Fiscais de Venda da base de cálculo das ditas contribuições. O contribuinte forneceu os valores mensais da Receita Bruta/Faturamento e do ICMS destacado dos meses de competência de 12/2001 a 12/2008 (fls.97/112 e fls.1365/1380), constatando-se que tais valores guardam verossimilhança com os informados nas Declarações de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica — DIPJ, nos Demonstrativos de Apuração das Contribuições Sociais — DACON, e nos Livros de Apuração do ICMS. Anexamos ao presente dossiê administrativo apenas os Livros de Apuração do ICMS do estabelecimento matriz do contribuinte (0001-00), por ser este o mais relevante, sendo que os livros dos demais estabelecimentos filiais encontram-se juntados no DCC nº 10265.293000/2021-29. As informações dos meses de competência de 01/2009 a 12/2011 (período também Pré-Sped) foram obtidas nos sistemas da RFB (DACON e EFD-ICMS-IPI). E as informações dos meses de competência de 01/2012 a 08/2017 (período Pós- Sped), foram extraídas dos sistemas da RFB (EFD-Contribuições e EFD-ICMS-IPI). No período abrangido pela decisão judicial (12/2001 a 08/2017), as atividades do contribuinte estavam sujeitas a 3 (três) tratamentos tributários distintos, conforme descrito no quadro abaixo. Código de Situação Tributária — CST Descrição 01 TRIBUTADO AD VALOREN 02 TRIBUTADO ALIQ. DIFERENCIADA 03 TRIBUTADO UN. MEDIDA Em face da apuração e escrituração segregada das bases de cálculo mensais, faz- se necessário segregar o montante mensal do ICMS destacado, com vistas a identificar a parcela do ICMS a ser excluída em cada uma das bases de cálculo mensais. Nesse sentido, a segregação do montante mensal do ICMS destacado, para fins de exclusão do valor proporcional do ICMS, em cada uma das bases de cálculo, será determinada com base na relação percentual existente entre a receita bruta de vendas referente a cada um dos tratamentos tributários (CST) e a receita bruta total de vendas auferida em cada mês. Destaque-se que, no período compreendido entre 02/2004 a 04/2015, o contribuinte apurou a quase TOTALIDADE dos valores das contribuições devidas ao Pis e a Cofins mediante a aplicação de alíquota específica (ad rem) sobre volume de bebida por ele comercializado (CST 03), nos moldes do Regime Especial de Tributação de bebidas frias, previsto na Lei nº 10.833/2003 (arts.52 e 58-J), e disciplinado nos Decretos nº 5.062/2004, nº 5.162/2004 e nº 6.707/2008. Fl. 1978DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 7 Cabe esclarecer que nesse Regime Especial de Tributação os valores das contribuições ao Pis e a Cofins são obtidos mediante a multiplicação da quantidade de produto comercializada (em litros) por alíquotas específicas, fixadas a partir de preços médios de venda (valor-base), expresso em reais por litro, o que resulta numa tributação mais favorável ao contribuinte. Destarte, no Regime Especial de Tributação as contribuições ao Pis e a Cofins não incidem sobre a receita bruta/faturamento mensal auferido com a venda ou revenda de produtos, não sendo, destarte, afetadas pela decisão judicial obtida no MS nº 0021799-23.2006.4.02.5101 (exclusão do ICMS). Ademais, esse Regime de Tributação Especial previsto na Lei nº 10.833/2003 não foi objeto de discussão judicial, seja no bojo do MS nº 0021799- 23.2006.4.02.5101, seja nos autos do RE 574706/PR (Tema 69). Com efeito, os valores das contribuições devidas ao Pis e a Cofins apurados nessa modalidade de tributação (CST 03) permanecem incólumes. Diante disso, recalculamos os valores das contribuições exigíveis a título de Pis e Cofins no período abrangido pelo MS (12/2001 a 08/2017), excluindo da sua base de cálculo o valor do ICMS destacado, conforme Demonstrativos de Apuração de Débitos de fls.1381 a 2288. IV— DO CRÉDITO DE PIS/COFINS APURADO PELA RFB Os valores exigíveis a título de Pis e Cofins nos meses de 12/2001 a 08/2017, recalculados nos termos do provimento judicial obtido no MS 0021799- 23.2006.4.02.5101, foram confrontados com os valores das compensações e pagamentos realizados, apurando-se saldos credores, conforme Demonstrativos de Vinculações Auditadas de fls. 2289 a 2299, e cujos montantes originais estão consolidados no quadro abaixo. (...) Importa observar que os saldos credores correspondentes a Dedução de Créditos do Regime Não-Cumulativo, apurados em decorrência do provimento judicial obtido no MS, não geram direito a restituição, não sendo, destarte, passiveis de utilização, mediante compensação, na quitação de tributos e contribuições administrados pela RFB, nos moldes do art.74 caput da Lei nº 9.430/96. Lei nº 9.430/1996 Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. Cumpre esclarecer, também, que o regime da não-cumulatividade das contribuições ao Pis e a Cofins está calcado no denominado método "Indireto Subtrativo" (ou "base contra base"). Esta técnica, ao contrário do que ocorre no Fl. 1979DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 8 método do "imposto contra imposto", não admite a concessão de crédito de tributo, em relação as operações anteriores, mas tão somente a dedução da base de cálculo de valores referentes às operações anteriores. Frise-se, ainda, que o regime de não-cumulatividade atua especificamente na dedução do montante das contribuições devidas, e não no seu pagamento, ex vi do disposto nas Leis ng 10.637/2002 (art. 32caput) e ng 10.833/2003 (art. 32caput). Lei nº 10.637/2002 Art. 3º Do valor apurado na forma do art.2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) Lei nº 10.833/2003 Art. 32 Do valor apurado na forma do art.2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) Todavia, s.m.j, e possível admitir que o contribuinte tenha o direito a reescriturar os saldos credores apurados como Dedução de Créditos do Regime Não- Cumulativo, para fins de utilização na dedução dos valores das contribuições devidas ao Pis e a Cofins em períodos de apuração subsequentes ao trânsito em julgado do MS, observado, porém, o prazo prescricional estabelecido no Decreto nº 20.910/1932 (art.19, nos termos do art.161, §2º da Instrução Normativa RFB ng 1911/2019. No que diz respeito aos saldos credores correspondentes a Excesso de Compensação, também apurados em razão do provimento judicial obtido no MS, pode-se afirmar, igualmente, que não geram direito a restituição, e, portanto, não são passiveis de aproveitamento, mediante compensação, na quitação de tributos e contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil. A compensação e o pagamento não se confundem, pois possuem natureza jurídica e disciplinamento legal distinto. Como reza o art.162, caput e inciso I do CTN, o pagamento e efetuado em moeda corrente, cheque ou vale postal Note-se que o legislador não elencou a compensação como modalidade de pagamento, mas somente como hipótese de extinção de crédito tributário (CTN, art.156, inciso II). Sendo assim, o excesso de compensação não equivale a excesso de pagamento, e, por conseguinte, não e passível de restituição ou compensação. Convém lembrar, por oportuno, que a decisão judicial transitada em julgado no MS reconheceu apenas o direito a compensação dos valores indevidamente recolhidos. Fl. 1980DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 9 Neste caso, a aplicação de entendimento diverso do comando judicial caracterizaria ofensa a coisa julgada. Diante disso, e de se reconhecer que somente os saldos credores correspondentes a Pagamento a Maior são passiveis de restituição, conforme disciplina o art.165 do CTN, e, portanto, aptos a serem utilizados, mediante compensação, na quitação de tributos e contribuições administrados pela RFB. V - CONCLUSÃO Em face de tudo quanto foi acima exposto, e no uso da competência conferida pela Portaria RFB nº 10/2021, concluo a presente auditoria reconhecendo parcialmente a existência de crédito de Pis/Cofins no montante original de R$ 132.720.835,47, que, corrigido pela variação da taxa Selic até a data da transmissão da DCOMP original (29/05/2020), nos termos do art. 111 da IN/RFB nº 1717/2017 (atual art. 114 da IN/RFB nº 2055/2021), perfaz a quantia atualizada de R$ 188.957.552,46. Devidamente processada a Manifestação de Inconformidade apresentada, a 11ª TURMA/DRJ01, por unanimidade de votos, julgou improcedente a manifestação de inconformidade, conforme Acórdão nº 101-028.045, de 25 de julho de 2024. Cientificada a recorrente do Acórdão recorrido em 02/09/2024 apresentou recurso voluntário em 01/10/2024 no qual repisa os argumentos da manifestação de inconformidade que em apertada síntese resumidos nos respectivos títulos a seguir transcritos: III – AS RAZÕES PARA A REFORMA DO V. ACÓRDÃO RECORRIDO III.1. – APLICABILIDADE DO ENTENDIMENTO FIRMADO NO RE 574.706/PR E NO MANDADO DE SEGURANÇA 0021799-23.2006.4.02.5101 AO SETOR DE BEBIDAS FRIAS, NO CONTEXTO DOS ART. 52 E 58-J DA LEI N. 10.833/2003 (TRIBUTAÇÃO AD REM – CST 03) (...) III.1.A – O REGIME ESPECIAL CONFERIDO ÀS RECEITAS ATRELADAS A OPERAÇÕES COM BEBIDAS FRIAS RECAI SOBRE RECEITA BRUTA/FATURAMENTO – IMPOSIÇÃO CONSTITUCIONAL (...) III.1.B – A APURAÇÃO VIA ALÍQUOTAS AD REM SE BASEIA NA AFERIÇÃO DO PREÇO DAS BEBIDAS E, PORTANTO, NA RECEITA/FATURAMENTO (AINDA QUE DE FORMA ESTIMADA) – METODOLOGIA DE CÁLCULO (...) III.1.C – A PRÓPRIA FORMA DE APURAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS ADOTADA PELA RFB CONFIRMA QUE A TRIBUTAÇÃO VIA ALÍQUOTAS AD REM REMETE À RECEITA/FATURAMENTO, QUE ABRANGE O ICMS Fl. 1981DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 10 III.1.D – O REGIME DE TRIBUTAÇÃO DAS BEBIDAS FRIAS (ART. 52 E 58-J DA LEI 10.833/2003) NÃO CONSISTE EM INCENTIVO FISCAL (...) III.2 – O DIREITO À APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS REFERENTES A RECEITAS SUJEITAS AO REGIME ESPECIAL DE BEBIDAS FRIAS, TENDO EM VISTA OS EFEITOS DA COISA JULGADA NO MANDADO DE SEGURANÇA Nº 0021799-23.2006.4.02.5101 (...) III.3 – O ERRO E A NULIDADE NA QUANTIFICAÇÃO DO ICMS A SER DECOTADO DA BASE DE CÁLCULO DAS RECEITAS DE CST 01 (...) III.4 – MAIS ILEGALIDADES: EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITÓRIO PARA A HOMOLOGAÇÃO INTEGRAL DAS COMPENSAÇÕES (...) III.4.A – A ILEGÍTIMA DESCONSIDERAÇÃO DAS QUITAÇÕES POR COMPENSAÇÃO NA QUANTIFICAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO (...) III.4.B – A ILEGÍTIMA DESCONSIDERAÇÃO DOS CRÉDITOS ESCRITURAIS NA QUANTIFICAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO Ao final pugna que: 227. Diante de todo o exposto, a Recorrente pede seja julgado procedente o presente Recurso Voluntário, para que o v. Acórdão recorrido seja reformado, para que sejam integralmente homologadas as PER/DCOMP de nºs 21717.74776.250521.1.3.57-9095 16333.44462.250621.1.3.57-3939, 22900.15829.230721.1.3.57-5960, 39624.57916.250821.1.3.57-8164, 04106.94372.240921.1.3.57-2522, 09540.47511.251021.1.3.57-4221, 15853.19255.251121.1.3.57-8314, 35414.26523.231221.1.3.57-7386, 15516.53424.250122.1.3.57-0659. (...) 229. Por fim, reitera-se, ainda, por conservadorismo e eficiência processual, que seja vinculado eletronicamente aos presentes autos, por conexão, a íntegra dos Processos Administrativos nºs 10265.293009/2021-30 e 10265.293000/2021-29 – dossiês onde se realizou prévia verificação dos créditos – para que a integralidade dos aludidos documentos complementares, que já estão em posse da administração fiscal, possam objeto de eventual análise complementar, na medida do necessário para o acatamento dos pedidos acima. Fl. 1982DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 11 É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro, Relator 1 ADMISSIBILIDADE O recurso voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento. 2 PRELIMINAR NULIDADE CERCEAMENTO DE DEFESA ERRO NA QUANTIFICAÇÃO DO ICMS A SER DECOTADO DA BASE DE CÁLCULO DAS RECEITAS DE CST 01 Alega a recorrente que: 127. A DRJ decidiu por afastar os argumentos da ora Recorrente no que se refere às inconsistências dos cálculos levados a efeito pela d. Autoridade Fiscal e à defesa do montante creditório a que faz jus em relação às receitas de CST 01, sob o entendimento de ausência de provas. 128. Esta decisão não se sustenta, na medida em que, para além dos prints e documentos que instruíram a Manifestação de Inconformidade, nos Processos Administrativos nºs 10265.293009/2021-30 e 10265.293000/2021-29, instaurados em auditoria dos créditos ora em discussão, constaram: demonstrativo de receita bruta/faturamento do período de 12/2001 a 12/2008 (base de cálculo do PIS e da COFINS), com indicação das receitas de venda de produtos e outras; e, demonstrativo com os valores mensais do ICMS destacado nos documentos fiscais e que integraram a base de cálculo do PIS e da COFINS do período de 12/2001 a 12/2008, bem como cópia do livro de apuração do ICMS. (...) 130. A D. Fiscalização adotou a seguinte metodologia: (i) Identificou o valor total das receitas tributadas da Recorrente, segregando-as conforme CST; (ii) Proporcionalizou o valor das receitas por CST, encontrando o percentual imputável a cada um dos CST frente ao valor total das receitas tributáveis do período; (iii) Identificou o valor do ICMS Destacado nas notas fiscais emitidas pela Recorrente, segundo as informações que constavam nos livros fiscais de ICMS; (iv) Fl. 1983DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 12 Multiplicou o percentual imputável à CST 01 (conforme item ii acima) e o valor identificado de ICMS Destacado no período (conforme item iii acima), apurando, por absoluta presunção, o valor do ICMS Destacado que seria decotado da base de cálculo do CST 01; (v) Decotou o ICMS Destacado identificado por presunção (conforme item iv) das receitas de CST 01, identificando o valor que seria devido a título de PIS e COFINS sem a inclusão do ICMS; (vi) Confrontou o novo valor de PIS e COFINS com os valores originalmente apurados para as receitas de CST 01, identificando o valor do indébito passível de repetição27 . (...) 132. A partir dessa fórmula de cálculo, a D. Fiscalização concluiu que a Recorrente teria direito a repetir o indébito de R$ 132.720.835,47, em valores originais. 133. Todavia, com o devido respeito, a Recorrente não pode deixar de ressaltar que a D. Fiscalização laborou em flagrante ilegalidade, de forma totalmente discricionária, na medida que a referida metodologia de cálculo não possui qualquer base ou fundamento legal. Em outras palavras, não há na legislação tributária qualquer referência que dê lastro a essa inventiva forma de cálculo adotada pela D. Fiscalização, que adota como elemento central a proporcionalização para fins de identificação do ICMS a ser decotado da base de cálculo em detrimento do valor real constante na nota fiscal. 134. Tal constatação é extremamente relevante, especialmente quando se está diante de matéria tributária, em que prevalece o primado da legalidade estrita, ex vi do art. 150, I, da CF/88, segundo o qual a Administração Pública apenas poderá atuar segundo os ditames da lei (secundum legem). (...) 137. Recorde-se, também, das disposições do artigo 142 do CTN, que dispõe que o lançamento configura atividade plenamente vinculada, que deve ser realizada pela Fiscalização de forma minuciosa, direcionada e individualizada, ou seja, orientada à obtenção da certeza com relação ao fato constitutivo da pretensão fiscal: “Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.” (...) 139. O artigo 142 do CTN norteia o trabalho do agente fiscal no exercício da sua atividade fiscalizatória. No exercício fiscalizatório, é mandatório – inclusive em Fl. 1984DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 13 atenção aos princípios que regem a Administração [principalmente os da motivação (art. 93, IX da CF e art. 131, 165 e 458 do CPC) e da legalidade (arts. 5º, inciso II e 150, I da CF e 97 do CTN)] – que o Agente Fiscal averigue a ocorrência do fato concreto, com base no quanto previsto na norma geral e abstrata, individualizando-a, tipificando-a e quantificando-a de forma correta. (...) 142. Especificamente quanto à importância da correta mensuração do crédito tributário, é de se frisar a regra prescrita no art. 11, II, do Decreto 70.235/72, segundo a qual “a notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o tributo e conterá obrigatoriamente (...) o valor do crédito tributário”, e, também, a jurisprudência reiterada do E. CARF, que é firme em decidir que a erronia na quantificação do crédito tributário é vício apto à declaração de nulidade do trabalho fiscal. Veja-se a ementa a seguir transcrita: “NULIDADE DO LANÇAMENTO. ERRO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. VÍCIO MATERIAL A nulidade do lançamento, por vício material, decorre de um descompasso na aplicação da regra-matriz de incidência tributária, seja no antecedente da norma (“motivação”), seja em seu consequente (“conteúdo”). O “conteúdo” tem relação com o efeito imediato produzido pelo ato administrativo do lançamento, qual seja fazer “nascer” a obrigação tributária, de modo a estabelecer vínculo jurídico entre o Fisco e o particular, onde o primeiro (sujeito ativo) tem o direito subjetivo de receber o tributo (prestação pecuniária) e o segundo (sujeito passivo) o dever de pagá-lo. Com isso, o lançamento introduz uma norma individual e concreta no ordenamento jurídico instaurando relação jurídico-tributária, prevista no consequente da norma geral e abstrata (regra- matriz de incidência). Erro na apuração da base de cálculo configura defeito” no enunciado da norma individual e concreta produzida pelo Fisco, mais precisamente em seu consequente - no aspecto quantitativo, maculando o lançamento, devendo ser declarado nulo por vício material. O ato administrativo do lançamento para ser inserido validamente no ordenamento jurídico deve, além de ater-se à boa forma (artigo 10 do Decreto nº 70.235/72), atender aos requisitos (de conteúdo/materiais) prescritos no artigo 142 do CTN, dentre os quais “calcular o montante do tributo devido. Recurso de Ofício provido.” (destaques acrescidos) 143. No caso concreto, a Recorrente está certa de que a D. Fiscalização não realizou conduta de acordo com os mandamentos acima mencionados, muito pelo contrário. 144. Isso porque, abrindo mão de meios legítimos para aferir precisamente, nota a nota, o valor do ICMS que compôs o montante das receitas de CST 01, a D. Fiscalização optou por seguir pelo caminho da presunção, mediante a criação de inovadora e não criteriosa metodologia de cálculo. Consta do acórdão recorrido que: Fl. 1985DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 14 Contestou a INTERESSADA o cálculo do direito creditório efetuado no Despacho Decisório, ao argumento de que se trataria de forma inventiva, presuntiva e sem lastro na legislação tributária, o que violaria o princípio da legalidade tributária, conforme lecionam doutos doutrinadores, tais como Geraldo Ataliba, José Artur Lima Gonçalves, bem assim determinado com é determinado nos arts. 142 do CTN, e 11, inc. II, do Decreto nº 70.235, de 1972. Afirma ainda que a apuração do crédito tem de ser feita de forma minuciosa e analítica, a partir do "confronto dos dados declarados nas suas obrigações fiscais, que aguardam estrita pertinência com os valores decorrentes de suas operações" o que implicaria a apuração "nota-a-nota" como única metodologia de cálculo. Contudo, não se verifica ilegalidade, presuntividade ou inventividade no método da Auditoria Fiscal, o qual se analisa a seguir. O ICMS a ser decotado, correspondente às receitas sobre as quais as contribuições incidiram incluindo-o em sua base, pode ser obtido tanto pela somatória do ICMS destacado em cada nota com CST01, como da razão entre o somatório dessas receitas e o somatório das receitas com incidência das contribuições ad rem e ad valorem, aplicada à somatória do ICMS destacado nas duas situações tributárias. Salvo por um fator que será tratado ao final, inexiste motivo matemático para que a somatória do ICMS de cada situação tributária seja diferente da razão entre a receita de cada situação tributária e a somatória dessas receitas, aplicada à somatória do ICMS destacado, notadamente quando esses valores agregados são fornecidos pela própria INTERESSADA, quando do cumprimento de suas declarações fiscais, como bem aponta em sua peça impugnatória, e sobre os quais não foram alegadas divergências em relação aos documentos fiscais. De fato, nem a decisão judicial nem a legislação estabeleceram a forma de cálculo, o que não se afigura necessário vez que o raciocínio aritmético aplicável pode ser inferido sem qualquer dificuldade e deveria resultar convergente, quer na agregação do ICMS por nota, quer na proporção por situação tributária. O único fator que poderia eventualmente trazer discrepância ao cálculo agregado da Auditoria Fiscal seria a existência de alíquotas heterogêneas de ICMS para as situações tributárias consideradas, o que, para o presente julgamento, está no terreno das possibilidades não comprovadas, visto que nenhum elemento de prova concreto foi trazido pela INTERESSADA para discernir quais seriam essas alíquotas e quais seus efeitos concretos nas rubricas calculadas. A INTERESSADA exemplifica a discrepância entre os cálculos no período de apuração 12/2001, em que a apuração Fiscal seria de apenas 44% do que entende lhe ser devido, o que considera decorrer de metodologia incorreta e não desincumbência do ônus investigativo por parte da Auditoria Fiscal. Contudo, o valor pleiteado não se encontra lastreado em provas, de molde que a partir dele não se pode inferir que o valor da apuração fiscal esteja incorreto. Fl. 1986DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 15 Tampouco se pode afirmar que a Auditoria Fiscal não se tenha desincumbido do "ônus investigativo e probatório" que lhe é inerente. Neste caso específico, repise-se, versando o presente processo sobre direito creditório, o ônus de comprovar o crédito pretendido é do sujeito passivo, haja vista o disposto nos arts. 170 do CTN, 36 da Lei n.12 9.784/99 e 373, inciso I, do CPC (Lei n.12 13.105/2015) e a jurisprudência pacífica sobre o tema. O mesmo raciocínio é aplicável às demais discrepâncias apontadas a título de exemplo. Apontou a INTERESSADA também que a Auditoria Fiscal utilizou receitas incorretas para proporcionalizar o ICMS destacado entre as situações tributárias, exemplificando os períodos 12/2015 e 06/2017, mas a situação teria se repetido em quase todos os períodos de apuração, conforme alega. No primeiro deles utilizou R$ 37.579.332,10 em lugar de R$ 65.159.807,89. Às fls. 1810 consta esclarecimento sobre o critério, no sentido de que a discrepância se deve ao fato de que a receita maior abrange outros valores que não a venda de mercadorias, sendo informada na EFD-Contribuições como "outras receitas", razão pela qual o valor menor, que corresponde à receita sujeita tanto ao ICMS quanto às contribuições, é que foi utilizado na proporção. Cientificada do critério, a INTERESSADA manifestou-se no sentido que a questão esclarecida é residual e não invalida os demais argumentos da defesa. Portanto, para sustentar esse ponto específico, caberia à INTERESSADA comprovar que o valor das receitas tributadas pelo ICMS e pelas contribuições, sem considerar as "outras receitas" não sujeitas a essas incidências, seria superior ao das adotadas pela Auditoria Fiscal, ônus de que não se desincumbiu. Por todo o exposto acima entendo que a recorrente compreendeu o método utilizado pela fiscalização para dar cumprimento a decisão judicial e apurar o crédito Não se vislumbra no caso cerceamento de defesa visto que a Decisão contestada está devidamente fundamentada e aplica a norma geral e abstrata , individualizando, tipificando e quantificando. Quanto à importância da correta mensuração do crédito tributário alega a recorrente que a regra prescrita no art. 11, II, do Decreto 70.235/72, prevê que “a notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o tributo e conterá obrigatoriamente (...) o valor do crédito tributário”. Observa-se que o presente caso não se refere a notificação de lançamento mas sim de Despacho Decisório referente a compensação de crédito reconhecido em decisão judicial e não notificação de lançamento. Outrossim o Despacho Decisório traz de forma detalhada o crédito tributário reconhecido e a fundamentação para a glosa de créditos. Fl. 1987DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 16 Do exame do despacho decisório e acórdão recorrido pode-se verificar que a fundamentação foi suficiente para propiciar a defesa que no recurso voluntário demonstra compreender e contradita no mérito Ademais de se observar que o lançamento somente pode ser nulo se violadas uma das disposições do art. 59 do Decreto n° 70.235/72 que não ocorre nesse caso pois não houve cerceamento de defesa e foi prolatado por autoridade competente. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3 MÉRITO 3.1 APLICABILIDADE DO ENTENDIMENTO FIRMADO NO RE 574.706/PR E NO MANDADO DE SEGURANÇA 0021799-23.2006.4.02.5101 AO SETOR DE BEBIDAS FRIAS, NO CONTEXTO DOS ART. 52 E 58-J DA LEI N. 10.833/2003 (TRIBUTAÇÃO AD REM – CST 03) A recorrente alega que: 25. De início, a Recorrente esclarece que pleiteia o reconhecimento de direitos creditórios de contribuição ao PIS e de COFINS decorrentes da exclusão do ICMS de três tipos de operações, quais sejam, as sujeitas à: CST 01, tributação ad valorem, CST 02, alíquota diferenciada, e, CST 03, tributação ad rem. 26. Especificamente no que se refere às operações de CST 03, alíquota ad rem, referente ao regime especial de bebidas frias, que representam a maior porção dos créditos em discussão, restou decidido no r. Despacho Decisório, in verbis: (...) 27. A glosa se baseou no entendimento de que no regime especial de apuração e pagamento da contribuição ao PIS e da COFINS para o segmento de bebidas frias, por unidade de medida, não haveria incidência da contribuição ao PIS e COFINS sobre a receita bruta/faturamento mensal, pelo que seria inaplicável o entendimento firmado pelo A. STF no Tema 69 e, individualmente, nos autos do Mandado de Segurança nº 0021799-23.2006.4.02.5101. 28. A mesma orientação foi repisada pela DRJ, pois, firmou-se que neste regime “o valor da contribuição é fixo por volume do produto. Não há que se falar, portanto, em base de cálculo presumida a fim de justificar um eventual cálculo de um ICMS presumido a ser considerado na formação do preço do produto comercializado e, assim, ser excluído da base de cálculo”. 29. O cerne desta controvérsia (referente às operações CST 03), pois, é eminentemente jurídico e passa ao largo de depender de comprovação “nota-a- Fl. 1988DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 17 nota” do destaque individualizado do ICMS – como parece fazer crer a DRJ em algumas passagens do v. Acórdão recorrido. 30. Sobre o tema, a Recorrente destaca recente julgado proferido por esse Eg. CARF em contexto idêntico ao debatido no presente processo e que teve desfecho diametralmente oposto ao que vem sendo decidido nos presentes autos (Doc. 01). 31. Por meio do Acórdão 3302-014.106, a 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento desse Eg. CARF reconheceu a integralidade dos créditos de contribuição ao PIS e de COFINS decorrentes da exclusão do ICMS em operações sujeitas ao regime especial de tributação de bebidas frias: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Exercício: 2021 EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DE PIS E COFINS. REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO. BEBIDAS FRIAS. O conceito de receita e/ou faturamento independe do tipo de tributação que se submete o contribuinte, se especial por alguma peculiaridade de sua atividade econômica, e, não deve, portanto, haver qualquer tipo de limitação à exclusão de ICMS da base de cálculo das contribuições. 32. No inteiro teor de referido julgado constou fundamentação por tudo alinhada com as razões de defesa da Recorrente, no sentido de que a contribuição ao PIS e a COFINS incidem sobre a receita e o faturamento dos contribuintes, inclusive no regime especial de apuração das bebidas frias, no qual as contribuições são calculadas via alíquotas ad rem e se baseiam na aferição do preço das bebidas, que contempla o ICMS: Entendo que há um grande equívoco interpretativo pela fiscalização e pela decisão de primeira instância neste ponto, e, explico. Afirma a fiscalização que o ICMS não compõe tal “base de cálculo” porque não corresponde, em sua natureza, à receita bruta ou faturamento, que é o preço de venda, consignado em nota fiscal, da mercadoria – seja ela combustíveis ou bebidas frias, que utilizam do regime especial de tributação para determinar o quantum mediante o volume em metros cúbicos. (...), vale analisar como é que se dá e se operacionaliza esse regime especial, com alíquotas “ad rem”, e a primeira afirmativa, mais importante para o deslinde do presente litígio, é que tais valores são determinadas a partir do preço médio de mercado, que obviamente comporta o ICMS em sua composição. Contudo, não há que se desconsiderar esse método de utilização, com a mera afirmativa de que o ICMS não compõe os valores pré-fixados, porque é justamente o contrário que ocorre no caso. O fato de utilização de outra medida de quantificação, não desqualifica os valores auferidos como receita/faturamento, porque não deixa de ser o preço (valor, composto pelo Fl. 1989DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 18 ICMS quando de sua fixação) praticado pela comercialização da mercadoria que ingressa no patrimônio. (...) O fator de determinação da alíquota em unidades de medida ou qualquer outra forma, nos seguimentos em que há dificuldade de mensuração pela natureza da mercadoria – tal como combustíveis, bebidas frias, medicamentos, autopeças, dentre outras, não implica na alteração do fato gerador das contribuições, que é constitucionalmente fincado. (...) não há qualquer diferenciação do que é receita/faturamento na operação realizada, se tributado pelas alíquotas ad rem (cobrado com base em um valor único, dependente da quantidade transacionada da mercadoria) ou ad valorem (cobrada com base numa alíquota incidente sobre a operação), posto que, dentro do conceito firmado pelo Supremo, no RE 574.706, a tese do Século, ambos ingressarão no patrimônio do contribuinte. Como já dito, teríamos apenas um destaque para o fato de que nas alíquotas ad rem, as unidades de medida são firmadas com pesquisa de preços no mercado de cada seguimento, que contém em sua composição, o valor de ICMS. (...) há inclusão do ICMS, e que a forma pela qual há o cálculo para tanto, é o coeficiente das alíquotas de PIS e Cofins, que influenciarão o valor a ser exigido para as contribuições, conforme unidade de litro. Há integração entre a fixação do coeficiente da alíquota e o valor da unidade de litro para fins de cobrança tributária na comercialização de bebidas frias, que indiscutivelmente tem em sua composição o ICMS. Entendo, neste ponto, que a adoção do regime já disposto inicialmente, mediante mensuração por unidade de litro, para se contabilizar a operação de venda, por se utilizar de preços médios de mercado, em nada desconfigura o conceito de receita e faturamento, constitucionalmente disposto, de modo que deve a fiscalização guardar devida observância e exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da Cofins, conforme mandamento judicial. Não só, (...) a Solução de Consulta utilizada como base da autuação, diz respeito ao setor de combustíveis - Solução de Consulta nº 177,— Cosit, datada de 31 de maio de 2019, que não só equivocada por si só no entendimento técnico esposado, já tem sido atacada por decisões judiciais, como a abaixo mencionada, de primeira instância, que fincou entendimento justamente contrário ao esposado pela fiscalização (...). Ante o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário. 33. A título de uniformidade e coerência jurisprudencial, a Recorrente pugna para que o mesmo entendimento consignado no precedente acima mencionado seja aplicado ao caso concreto. 34. Em complemento, nos subtópicos seguintes será demonstrada detalhadamente a insubsistência do v. Acórdão recorrido, visto que a contribuição ao PIS e a COFINS, especificamente quando apuradas e recolhidas nos termos do Fl. 1990DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 19 regime especial de bebidas frias (art. 52 e 58-J da Lei nº 10.833/2003), incidiram sobre receita bruta/faturamento - no que se inclui o ICMS incidente na venda ou revenda -, atraindo, pois, a aplicação das decisões judiciais firmadas pelo A. STF no Tema 69 e no Mandado de Segurança nº 0021799-23.2006.4.02.5101. O acórdão recorrido assim se posiciona: O Despacho Decisório combatido reconheceu um direito creditório no montante de R$ 188.957.552,46, inferior ao valor pleiteado de R$ 612.533.759,73 (atualizados até a data de transmissão da declaração de compensação), em razão de provimento judicial (sentença de fls.1032) que reconheceu como indevido o pagamento da contribuição ao PIS e à COFINS e autorizou a INTERESSADA proceder à compensação dos valores indevidamente recolhidos. A INTERESSADA apresentou manifestação de inconformidade discordando dos cálculos em que se embasou o Despacho Decisório, feitos de modo agregado, postulando o cálculo dos valores para cada documento fiscal individualizado ("nota-a-nota"), bem como pela consideração dos débitos fiscais objeto de declaração de compensação e pela consideração dos créditos escriturais na apuração do direito creditório. Resta pacífico, então, no âmbito administrativo, nos termos da decisão prolatada pelo STF, em sede de repercussão geral, e tomando-se as orientações emanadas da PGFN, que o ICMS não compõe a base de cálculo do PIS e Cofins, sendo considerado, para tanto, o tributo estadual destacado nas notas fiscais. Os efeitos da decisão foram modulados para fatos geradores ocorridos a partir de 15/03/2017 (data de julgamento do RE), ressalvando-se os efeitos retroativos para as ações judiciais e administrativas protocoladas até a referida data. Sabe-se que, pelas regras do rito processual, o ônus da prova compete a quem postula o direito. Em sede do contencioso administrativo fiscal, a norma determina que a manifestação de inconformidade deverá mencionar os motivos de fato e de direito em que se fundamenta o pleito apresentado, bem como os respectivos elementos de prova, que deverão ser apresentados juntamente com a petição, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento especial, à exceção de algumas situações especiais, elencadas na norma processual (Decreto nº 70.235, de 1972, art. 16, inciso III, e seu § 42). Como se apura dos autos, a Interessada, apesar de postular a aplicação do julgado do STF ao caso concreto, não carreou, à defesa, qualquer documentação a demonstrar a efetividade do ICMS destacado nas notas fiscais por ela emitidas, posto que, nos termos da referida decisão, em sede de repercussão geral, este é o valor possível de exclusão da base de cálculo das referidas contribuições (PIS e Cofins). Apenas apresentou a planilha impressa que consta, sob a forma de documento "pdf", às fls. 05 a 30 do dossiê nº 10265.293009/2021-30, ao que tudo indica resultante de uma auditoria contábil privada, que resume os valores a serem Fl. 1991DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 20 restituídos, oriundos dos anos 2001 a 2017 (fls. 09 do dossiê eletrônico mencionado) e, a seguir (fls. 10 a 29), a apuração por competência mensal, dezembro de 2001 a agosto de 2017, sem, contudo, identificar nenhuma nota fiscal com os respectivos valores e correspondentes cálculos que, agregados, resultariam nos valores de recolhimento a maior em cada período mensal, nem juntar as próprias notas fiscais, de modo a aferir a correção dos valores empregados no cálculo. Repise-se, a Requerente afirma que seu direito creditório foi apurado "nota-a- nota", contudo, todo o conjunto probatório estaria contido nas 21 folhas acima indicadas. Por outro lado, a Auditoria Fiscal foi efetuada com base nas declarações fiscais apresentadas pela INTERESSADA, cujas informações devem ser presumidas corretas, até porque em sua manifestação a INTERESSADA não as contestou nem trouxe qualquer elemento probatório hábil que levasse a números diversos daqueles lá informados. Assim, por falta de comprovação, não há como acatar a pretensão da INTERESSADA, cabendo, contudo, verificar se os demais argumentos por ela apresentados implicariam em aumento do valor já reconhecido pela instância a quo ou se o cálculo daquela padeceria de vícios que comprovadamente lhe tenham causado prejuízo e assim implicassem sua desconstituição para emissão de nova decisão devidamente saneada, o que se fará articuladamente a seguir. A Decisão Judicial transitada em julgado faz lei entre as partes. Dessa forma a apuração do crédito deve se ater aos seus estritos termos. Mesmo que se entenda como a recorrente que não houve alteração do fato gerador que continua sendo o faturamento de se observar que a decisão judicial considera a exclusão do ICMS da base de cálculo no qual incide a alíquota AD VALOREM na qual estava incluso o ICMS destacado. Outra é a situação na qual incidente a alíquota AD REM onde os produtos são tributados por medida e sendo assim as contribuições calculadas nesse regime especial de tributação não incidem sobre a receita bruta/faturamento. Como bem pontuado no acórdão recorrido a decisão judicial não traz implicação em apuração de indébito nos períodos nos quais incidiu a alíquota AD REM sobre o volume vendido. Quando a recorrente afirma que o método de cálculo utilizado pela fiscalização não tem amparo legal e que ao seu ver teria que ter sido feito mediante verificação nota a nota fiscal atrai pra si o ônus de juntar referidas notas para comprovar seu crédito e desabona a sua alegação de que seria a questão discutida apenas de direito O acórdão recorrido afirma que a recorrente não se desincumbiu de comprovar o indébito mesmo usando seu método de nota fiscal por nota fiscal sobre uma suposta base de Fl. 1992DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 21 cálculo presumida por não ter trazido a colação referido documentário além de que o método utilizado pela fiscalização respeita a decisão judicial que faz lei entre as partes e toda a legislação regente do PIS cofins aplicável ao caso. Não há dúvidas que a base de cálculo no caso em questão não pode ser presumida como quer a recorrente ademais a base de cálculo para aplicação da alíquota AD REM decorrente da sua opção, não é aquela sob a qual incidiria a alíquota AD VALOREM que constante das notas fiscais e com ICMS incluso foi objeto da Decisão Judicial da qual decorreu o PGIM No mesmo sentido o entendimento firmado no RE 574.706/PR quanto a exclusão do ICMS da Base de Cálculo do PIS/COFINS decorre que na sistemática da apuração do tributo devido utilizando-se da alíquota AD VALOREM incluía o ICMS destacado Ademais de se observar que a opção da recorrente pela forma de apuração do valor devido pela alíquota AD REM coloca a questão fora do alcance da aplicação das decisões judiciais firmadas pelo A. STF no Tema 69 e no Mandado de Segurança nº 0021799-23.2006.4.02.5101. Dessa forma entendo acertado o acórdão recorrido pelo que adoto seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3.2 O REGIME ESPECIAL CONFERIDO ÀS RECEITAS ATRELADAS A OPERAÇÕES COM BEBIDAS FRIAS RECAI SOBRE RECEITA BRUTA/FATURAMENTO – IMPOSIÇÃO CONSTITUCIONAL Alega a recorrente que: 44. Portanto, inafastável a conclusão de que o regime disciplinado pelos então arts. 52 e 58-J da Lei nº 10.833/03 não tributaram outro fato signo presuntivo de riqueza que não a “receita ou faturamento” da Recorrente, ainda que de forma presumida (a partir de preços normalmente praticados no mercado, onde, naturalmente, estão incluídos os valores de ICMS). 45. Caso adotada a premissa consignada pelo r. Despacho Decisório e validada pela DRJ de que o tratamento tributário CST 03 – alíquota ad rem (art. 52 e 58-J da Lei 10.833/03) – estaria fora das grandezas de faturamento e receitas, definidas pela A. Corte Suprema, sequer poder-se-ia classificar a dita tributação especial como PIS e COFINS – mas sim como outra espécie tributária, não prevista na Carta Maior -, eis que a inteligência do art. 195, I, “b”, da CF/88 não possui exceções para diferentes bases de cálculo. 46. Qualquer que seja o regime de apuração do PIS e da COFINS delimitado pela legislação infraconstitucional – se cumulativo, não cumulativo, de substituição tributária ou concentrado/monofásico, apurado por regime especial ou não –, a base de cálculo, estabelecida na Lei nº 10.833/03 sempre há de observar (como, Fl. 1993DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 22 de fato, observou) o critério material do art. 195, I, b da CF/88, nos termos em que interpretado pelo A. STF: faturamento ou receita, o qual não comporta a inclusão do ICMS. O acórdão recorrido assim se manifestou: O Despacho Decisório não acolheu os créditos em relação aos valores declarados com CST 03, referente aos produtos tributados por medida, sob o fundamento de que as contribuições calculadas nesse regime especial de tributação não incidem sobre a receita bruta/faturamento, acrescentando que o referido regime não foi objeto de discussão judicial no mandado de segurança ou no RE 574706/PR (Tema 69). A INTERESSADA alega ser ilegal a decisão fiscal proferida no despacho decisório, aduzindo afronta à decisão do STF ou à coisa julgada. E, como acima relatado, defende a aplicabilidade ao presente caso do entendimento firmado no RE 574.706/PR com base na tese de que o critério material constitucionalmente posto para a hipótese de incidência da Cofins é a receita/faturamento, sendo, portanto, o valor apurado no âmbito do regime especial, de que ora se trata, uma presunção da receita/faturamento. unidade de medida (CST 03) decorre de uma opção pelo regime especial (ad rem) que era previsto nos art. 52 da Lei nº 10.833/2003, o qual foi regularmente inserido no sistema jurídico. Segundo, na contribuição apurada nos termos da legislação de regência, não há a inclusão na base de cálculo de valores do ICMS incidente sobre o valor da mercadoria vendida. Todas as manifestações do Governo Federal, da Receita Federal e da Procuradoria da Fazenda Nacional, trazidas pela INTERESSADA, tratam da exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições em epígrafe quando da aplicação das alíquotas ad valorem e não nas alíquotas ad rem. Portanto, para deslinde do litígio, necessário é ter em conta que a modalidade de apuração da contribuição de que tratam os artigos 12e22da Lei nº 10.833/2003 é distinta da prevista nos artigos 49 e 52 da mesma lei. No período de apuração dos valores da contribuição em apreço, a matéria estava disciplinada no art. 49 da Lei nº 10.833/2003, que segue, com destaque nossos: Art. 49. A contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS devidas pelos importadores e pelas pessoas jurídicas que procedam à industrialização dos produtos classificados nas posições 22.01, 22.02, 22.03 (cerveja de malte) e no código 2106.90.10 Ex 02 (preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebida refrigerante), todos da TIPI, aprovada pelo Decreto n° 4.542, de 26 de dezembro de 2002, serão calculadas sobre a receita bruta decorrente da venda desses produtos, respectivamente, com a aplicação das alíquotas de Z5% (dois inteiros e cinco décimos por cento) e 11.9% (onze inteiros e nove décimos por cento). Opcionalmente, as pessoas jurídicas que auferissem os referidos tipos de receita poderiam adotar o regime especial de apuração e de pagamento das referidas Fl. 1994DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 23 contribuições, com base em valores fixados por unidade de litro do produto (alíquota específica), nos termos do art. 52, transcrito com destaques nossos: Art. 52. A pessoa jurídica industrial dos produtos referidos no art. 49 poderá optar por regime especial de apuração e pagamento das contribuições para o PIS/PASEP e da COFINS, no qual os valores das contribuições são fixados por unidade de litro do produto, respectivamente, em: (Produção de efeito) (Vide Decreto nº 5.062, de 2004) (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Vigência) I - refrigerantes classificados no código 2202 da TIPI, R$ 0,0212 (duzentos e doze décimos de milésimo do real) e R$ 0,0980 (noventa e oito milésimos do real); I- água e refrigerantes classificados nos códigos 22.01 e 22.02 da TIPI, R$ 0,0212 (duzentos e doze décimos de milésimo do real) e R$ 0,0980 (noventa e oito milésimos do real); (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Decreto nº 5.162, de 2004) II- bebidas classificadas no código 2203 da TIPI, R$ 0,0368 (trezentos e sessenta e oito décimos de milésimos do real) e R$ 0,1700 (dezessete centésimos do real); III - preparações compostas classificadas no código 2106.90.10, ex 02, da TIPI, para elaboração de bebida refrigerante do capítulo 22, R$ 0,1144 (um mil, cento e quarenta e quatro décimos de milésimo do real) e R$ 0,5280 (quinhentos e vinte e oito milésimos do real). (...) § 3º A opção prevista neste artigo será exercida, segundo normas e condições estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal, até o último dia útil do mês de novembro de cada ano-calendário, produzindo efeito, de forma irretratável, durante todo o ano-calendário subseqüente ao da opção. (...) § 7º A opção a que se refere este artigo será automaticamente prorrogada para o ano-calendário seguinte, salvo se a pessoa jurídica dela desistir, nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, até o último dia útil do mês de outubro do ano-calendário, hipótese em que a produção de efeito se dará a partir do dia 12de janeiro do ano-calendário subseqüente. A tributação pelo regime não cumulativo aplicável para os contribuintes em geral de que tratam os artigos 12e22 da Lei nº 10.833/2003 consiste em uma tributação com incidência da alíquota prevista sobre a produção (receita ou faturamento). Já a modalidade de tributação de que trata o art. 52 da nº 10.833/2003, refere-se ao produto; representa uma tributação diferenciada, fixa e específica, em que os valores das contribuições são fixados por unidade de litro de determinados produtos (ad rem). Trata-se de um regime especial de apuração das contribuições, alternativo ao regime de apuração para as pessoas e produtos de que trata o art. 49; é de livre opção pelo contribuinte produtor/importador e especifico para Fl. 1995DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 24 determinados produtos, previsto em dispositivos de lei que, repita-se, foram regularmente inseridos no sistema jurídico. Destarte, a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores no caso especifico de vendas de água, refrigerante, cerveja e preparações compostas classificados nos códigos 22.01, 22.02, 22.03 e 2106.90.10 Ex 02, todos da TIPI, foi expressamente excluída da sistemática de tributação não cumulativa, conforme determinado nos incisos VIII e IX do § 12 do art. 22, que seguem transcritos: Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (...) Art. 2º Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 12, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) § 1ºExcetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) (...) VIII — no art. 49 desta Lei, e alterações posteriores, no caso de venda de água, refrigerante, cerveja e preparações compostas classificados nos códigos 22.01, 22.02, 22.03 e 2106.90.10 Ex 02, todos da TIPI. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) IX - no art. 52 desta Lei, e alterações posteriores, no caso de venda de água, refrigerante, cerveja e preparações compostas classificados nos códigos 22.01, 22.02, 22.03 e 2106.90.10 Ex 02, todos da TIPI; (Incluído pela Lei n210.925, de 2004) O art. 56 expressamente previa: Art. 56. As receitas decorrentes das operações referidas nos arts. 49 a 52 não se sujeitam à incidência não-cumulativa da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS de que tratam esta Lei e a Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002. Tanto é assim que as hipóteses de crédito não eram as previstas no art. 32da Lei nº 10.833/2003 (aplicáveis à apuração da contribuição na forma dos artigos 12e 22), como determinava no art. 56, mas as previstas nos artigos 55, e 58, como segue: Art. 55. O disposto nos arts. 49 e 52 aplica-se às pessoas jurídicas neles referidas, inclusive em operações de revenda dos produtos ali mencionados, admitido, Fl. 1996DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 25 neste caso, o crédito dos valores da contribuição para o PIS/PASEP e o da COFINS pagos na respectiva aquisição. (Produção de efeito) (Vide Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Vigência) (...) Art. 58. As pessoas jurídicas referidas no art. 52 poderão, para fins de determinação do valor devido da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS apuradas segundo as normas ali referidas, creditar-se, em relação à: (Produção de efeito) (Vide Lei ng 10.865, de 2004) (Vide Lei ng 11.727, de 2008) (Vigência) (Vide Lei ng 11.727, de 2008) (Vigência) I- contribuição para o PIS/PASEP, do saldo dos créditos apurados de conformidade com a Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, não aproveitados pela modalidade de tributação não-cumulativa; II- II - COFINS, do valor equivalente a 3% (três por cento) do valor de aquisição do estoque de abertura de matérias-primas e materiais de embalagem, relacionados no Anexo Único, existente no primeiro dia de viqência do regime de apuração estabelecido no art. 52 desta Lei. Como se vê, o valor das contribuições nesse regime especial não é apurado a partir do preço pago pelo adquirente, conforme consignado em nota fiscal, na qual haveria o destaque o ICMS. O valor a ser pago pelas pessoas referidas nos dispositivos, acima transcritos, resulta do volume comercializado ao qual é aplicado o valor da contribuição fixada para cada produto, conforme seu NCM, pelo que, à evidência, não há a inclusão do valor do ICMS nesse resultado; o valor da contribuição é fixo por volume do produto. Não há que se falar, portanto, em base de cálculo presumida a fim de justificar um eventual cálculo de um ICMS presumido a ser considerado na formação do preço do produto comercializado e, assim, ser excluído da base de cálculo. Observe-se, ainda, que os Decretos nºs 5.062, de 30 de abril de 2004 e 5.162, de 29 de julho de 2004 não tratam de qualquer forma de apuração dos preços considerados na fixação dos valores das contribuições por produto do NCM; fixaram apenas o coeficiente para redução das alíquotas especificas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que tratam os arts. 51 e 52 da Lei nº 10.833/2003. Corroborando o que aqui se diz, traz-se a Solução de Consulta Cosit nº 177, de 31/05/2019, cuja trecho de interesse da ementa segue transcrita, com destaque nosso: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NP 574.706/PR. FATURAMENTO. INCIDÊNCIA POR UNIDADE DE MEDIDA. NÃO APLICABILIDADE. Fl. 1997DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 26 Em relação à exclusão do ICMS da base de cálculo da Cofins de que trata à decisão proferida pelo STF em sede do RE n° 574.706/PR: a) alcança somente as hipóteses nas quais o faturamento ou a receita bruta faz parte da base de cálculo da Cofins; e b) não é autorizada nas hipóteses em que a pessoa jurídica optante pelo regime especial de que trata o § 42 do art. 52da Lei n° 9.718, de 1998, apura o valor devido dessa contribuição aplicando alíquotas específicas ou ad rem sobre volume (medido em metros cúbicos) por ela comercializado. Dispositivos Legais: Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 12; Lei n° 9.718, de 1998, arts. 22, 32e 52, caput e §§ 42 e 82; Lei n° 10.637, de 2002, art. 12; Lei n° 10.833, de 2003, art. 12; e Decreto n° 6.573, de 2008. Tal consulta, embora não trate especificamente do regime especial em tela, cuida de outro regime especial de apuração da contribuição que também prevê a aplicação de valores fixos da contribuição sobre o volume (medido em metros cúbicos) comercializado. Oportuna a transcrição de alguns trechos, que seguem com destaques aqui acrescidos: 12. No entanto, o STF, ao julgar o Recurso Extraordinário n° 574.706/PR, com repercussão geral reconhecida, fixou a tese de que "o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins", nos seguintes termos: (...) 13. Trata-se de decisão relacionada a recurso extraordinário interposto contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 412 Região, na qual se discute se o ICMS é integrante ou não do conceito de faturamento, e por conseguinte, da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. (...) 14. Nesses termos, "a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições" de que trata a decisão em análise alcança somente as hipóteses nas quais o faturamento faz parte da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. 15. Assim, não faz sentido a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins, quando esse imposto sequer chegou a fazer parte de referida base de cálculo. 16. Cite-se por oportuno, que a legislação tributária, em alguns casos, faz recair sobre valores que não incluem o faturamento ou a receita bruta, a incidência da Contribuição para PIS/Pasep e da Cofins. (...) 18. O § 42 do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998, permite a produtores, a importadores e a distribuidores de álcool, a opção por regime especial de apuração e de pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins no qual a incidência dessas contribuições ocorre mediante a aplicação de determinadas Fl. 1998DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 27 alíquotas específicas ou ad rem sobre unidades de volume (por metro cúbico neste caso): "Art. 5º. A Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre a receita bruta auferida na venda de álcool, inclusive para fins carburantes, serão calculadas com base nas alíquotas, respectivamente, de: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008). (...) § 4º O produtor, o importador e o distribuidor de que trata o caput deste artigo poderão optar por regime especial de apuração e pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins, no qual as alíquotas específicas das contribuições são fixadas, respectivamente, em: (Incluído pela Lei nº 11.727, de 2008) I — R$ 23,38 (vinte e três reais e trinta e oito centavos) e R$ 107,52 (cento e sete reais e cinqüenta e dois centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada por produtor ou importador; (Incluído pela Lei nº 11.727, de 2008) II — R$ 58,45 (cinqüenta e oito reais e quarenta e cinco centavos) e R$ 268,80 (duzentos e sessenta e oito reais e oitenta centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada por distribuidor. (Incluído pela Lei nº 11.727, de 2008). § 5º A opção prevista no § 42 deste artigo será exercida, segundo normas e condições estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, até o último dia útil do mês de novembro de cada ano-calendário, produzindo efeitos, de forma irretratável, durante todo o ano-calendário subseqüente ao da opção. (Incluído pela Lei nº 11.727, de 2008). (...) § 8º Fica o Poder Executivo autorizado a fixar coeficientes para redução das alíquotas previstas no caput e no (...) 19. Diante da autorização contida no § 82 do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998, o Decreto nº 6.573, de 19 de setembro de 2008, com a redação dada pelo art. 22do Decreto nº 9.112, de 28 de julho de 2017, fixou coeficientes que reduzem as alíquotas especificas de que trata o § 42 do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998. 19.1. Referidas alíquotas específicas reduzidas, ao serem aplicadas sobre determinada quantidade de volume de álcool comercializado (medido em metros cúbicos), resultam nos valores da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidos pela pessoa jurídica optante pelo regime especial de que trata o § 42 do art. 52da Lei n 9.718, de 1998. 19.2. Constata-se assim, que nesse caso, o ICMS não integra a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins devidas por aquelas pessoas jurídicas. 20. Assim, a decisão proferida pelo STF em sede do RE 574.706/PR não autoriza a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins Fl. 1999DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 28 nas hipóteses em que a pessoa jurídica optante pelo regime especial de que trata o § 42 do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998, apura o valor devido dessas contribuições aplicando alíquotas específicas ou ad rem sobre volume (medido em metros cúbicos) por ela comercializado. Não há, portanto, como "apurar e quantificar aquelas contribuições nos termos do comando judicial concedido" ou "como proceder à exclusão do ICMS" relacionada a citada decisão. Ante tudo o exposto, deve-se considerar legftima e correta a não consideração, na apuração do direito creditório, dos valores correspondentes à situação tributária em questão. A seguir transcrevo argumento da recorrente que implica em considerar inconstitucional a legislação aplicada: 45. Caso adotada a premissa consignada pelo r. Despacho Decisório e validada pela DRJ de que o tratamento tributário CST 03 – alíquota ad rem (art. 52 e 58-J da Lei 10.833/03) – estaria fora das grandezas de faturamento e receitas, definidas pela A. Corte Suprema, sequer poder-se-ia classificar a dita tributação especial como PIS e COFINS – mas sim como outra espécie tributária, não prevista na Carta Maior -, eis que a inteligência do art. 195, I, “b”, da CF/88 não possui exceções para diferentes bases de cálculo. A alegação de inconstitucionalidade quanto a aplicação da legislação que está plenamente válidas não deve ser conhecida por disposição da Súmula CARF Nº 02. Ademais a decisão judicial da qual decorreu o crédito pleiteado deve ser cumprida em seus estritos termos. Tratando-se de apuração de créditos decorrente de decisão judicial deve- se observância aos seus estritos termos não cabendo qualquer tipo de interpretação a fim de estender ou restringir seus efeitos. Entendo que não se deve conhecer alegação que de sua aceitação implique em considerar inconstitucional lei plenamente válida. Aprecio. Não conheço e aplico a Súmula CARF 02. 3.3 A APURAÇÃO VIA ALÍQUOTAS AD REM SE BASEIA NA AFERIÇÃO DO PREÇO DAS BEBIDAS E, PORTANTO, NA RECEITA/FATURAMENTO (AINDA QUE DE FORMA ESTIMADA) – METODOLOGIA DE CÁLCULO Alega a recorrente que: 57. Isso é, a metodologia de cálculo então disciplinada pelos regimes especiais da contribuição para o PIS e da COFINS para o segmento de bebidas frias (arts.52 e 58-J da Lei nº 10.833/2003) previa a apuração das contribuições mediante a aplicação de alíquotas ad rem (específicas) sobre o litro de produto vendido. E a formação das alíquotas ad rem tomava como ponto de partida o preço médio de venda. Logo, é premissa inafastável que a contribuição ao PIS e a COFINS Fl. 2000DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 29 apuradas nos regimes especiais do segmento de bebidas frias continham ICMS em suas bases de cálculo, pois os preços de venda no varejo SEMPRE contêm valores embutidos a título de ICMS. 58. Tal circunstância (inclusão do ICMS no preço de venda do varejo) é capturada, por exemplo, pelo Índice de Preços ao Consumidor Amplo (IPCA), isto é, índice que mede a inflação do período8 . (...) 64. Pelo exposto, veja-se que a materialidade da contribuição ao PIS e da COFINS – qual seja, receita/faturamento -, não se altera no regime especial das bebidas frias, regido pela tributação via alíquotas ad rem. Pelo contrário, o método de tributação da contribuição ao PIS e da COFINS com alíquotas ad rem buscava, justamente, concretizar a tributação da receita/faturamento, na medida em que se baseava nos valores dos produtos praticados no varejo, que indubitavelmente contém o ICMS, como se demonstrou por exemplos reais. (...) 66. Em outras palavras, a metodologia captura o valor de receita de cada litro de produto comercializado pela Recorrente, bem como o valor atribuível de PIS e COFINS apurados por alíquota ad rem. Tal verificação, de pronto, evidencia matematicamente aquilo que se procurou demonstrar até aqui: a apuração das contribuições por meio de alíquota ad rem representa mera técnica de arrecadação, instituída apenas no intuito de facilitar a fiscalização e o controle da tributação desses produtos, sendo vedado interpretar essa metodologia com distanciamento da matriz constitucional do PIS e da COFINS, que admite exclusivamente a incidência sobre receita/faturamento. Não fosse isso, a conclusão não seria outra, como dito, que não a total inconstitucionalidade da exigência das contribuições com base em alíquota ad rem. 67. A metodologia utilizada pela Recorrente procura, tão somente, atrelar o valor da receita auferida ao volume dos produtos vendidos e ao montante dos tributos apurados, como corolário de sua atividade. Ora, se a Recorrente vende produtos embalados por unidade de medida, é evidente que há correlação entre a receita auferida com a venda desses produtos, o volume comercializado e as contribuições apuradas no período, o que descontrói a equivocada premissa Fiscal acatada pela DRJ. (...) 68. E nem se alegue, tal como invocado pela DRJ, que a glosa parcial das compensações haveria de ser mantida com fulcro na Solução de Consulta Cosit nº 177, de 31/05/2019, na qual se afastou o reconhecimento de direito creditório de contribuição ao PIS e da COFINS em razão da exclusão do ICMS em operações praticadas por empresa do setor de combustíveis. Fl. 2001DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 30 69. Isso porque os efeitos vinculantes das soluções de consulta proferidas pela COSIT se limitam à “hipótese por elas abrangida” (art. 33 da IN RFB 2058/2021) e a referida norma remete a regime especial distinto do ora debatido (combustíveis vs. bebidas frias). 70. Ademais, as Soluções de Consulta não são vinculantes ao processo administrativo fiscal, tanto é que o art. 9º da Instrução Normativa 1396/2013 prescreve que as Soluções de Consulta Cosit têm efeitos vinculantes tão somente no âmbito da RFB13. E, ainda, a referida na Solução de Consulta Cosit vem sendo condenada no Judiciário, tal como se depreende do que foi julgado no Mandado de Segurança em trâmite perante o Tribunal Regional Federal da 1ª Região nº 1022237-75.2021.4.01.360014 . Consta do acórdão recorrido a esse respeito que: (...) Como se vê, o valor das contribuições nesse regime especial não é apurado a partir do preço pago pelo adquirente, conforme consignado em nota fiscal, na qual haveria o destaque o ICMS. O valor a ser pago pelas pessoas referidas nos dispositivos, acima transcritos, resulta do volume comercializado ao qual é aplicado o valor da contribuição fixada para cada produto, conforme seu NCM, pelo que, à evidência, não há a inclusão do valor do ICMS nesse resultado; o valor da contribuição é fixo por volume do produto. Não há que se falar, portanto, em base de cálculo presumida a fim de justificar um eventual cálculo de um ICMS presumido a ser considerado na formação do preço do produto comercializado e, assim, ser excluído da base de cálculo. Corroborando o que aqui se diz, traz-se a Solução de Consulta Cosit nº 177, de 31/05/2019, cuja trecho de interesse da ementa segue transcrita, com destaque nosso: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NP 574.706/PR. FATURAMENTO. INCIDÊNCIA POR UNIDADE DE MEDIDA. NÃO APLICABILIDADE. Em relação à exclusão do ICMS da base de cálculo da Cofins de que trata à decisão proferida pelo STF em sede do RE n° 574.706/PR: a) alcança somente as hipóteses nas quais o faturamento ou a receita bruta faz parte da base de cálculo da Cofins; e b) não é autorizada nas hipóteses em que a pessoa jurídica optante pelo regime especial de que trata o § 42 do art. 52da Lei n° 9.718, de 1998, apura o valor devido dessa contribuição aplicando alíquotas específicas ou ad rem sobre volume (medido em metros cúbicos) por ela comercializado. Dispositivos Legais: Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 12; Lei n° 9.718, de 1998, arts. 22, 32e 52, caput e §§ 42 e 82; Lei n° 10.637, de 2002, art. 12; Lei n° 10.833, de 2003, art. 12; e Decreto n° 6.573, de 2008. Fl. 2002DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 31 Tal consulta, embora não trate especificamente do regime especial em tela, cuida de outro regime especial de apuração da contribuição que também prevê a aplicação de valores fixos da contribuição sobre o volume (medido em metros cúbicos) comercializado. Oportuna a transcrição de alguns trechos, que seguem com destaques aqui acrescidos: 12. No entanto, o STF, ao julgar o Recurso Extraordinário n° 574.706/PR, com repercussão geral reconhecida, fixou a tese de que "o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins", nos seguintes termos: 13. Trata-se de decisão relacionada a recurso extraordinário interposto contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 412 Região, na qual se discute se o ICMS é integrante ou não do conceito de faturamento, e por conseguinte, da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. 14. Nesses termos, "a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições" de que trata a decisão em análise alcança somente as hipóteses nas quais o faturamento faz parte da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. 15. Assim, não faz sentido a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins, quando esse imposto sequer chegou a fazer parte de referida base de cálculo. 16. Cite-se por oportuno, que a legislação tributária, em alguns casos, faz recair sobre valores que não incluem o faturamento ou a receita bruta, a incidência da Contribuição para PIS/Pasep e da Cofins. (...) 18. O § 42 do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998, permite a produtores, a importadores e a distribuidores de álcool, a opção por regime especial de apuração e de pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins no qual a incidência dessas contribuições ocorre mediante a aplicação de determinadas alíquotas específicas ou ad rem sobre unidades de volume (por metro cúbico neste caso): Por todo o acima exposto entendo que a apuração do crédito respeitou os estritos termos do dispositivo da decisão judicial que amparou o pleito da recorrente. O raciocínio proposto pela recorrente para vincular o valor do faturamento dentro do qual encontrava-se o ICMS a base de cálculo na qual incidiu a alíquota AD REM que corresponde quantidade (unidade de medida) não tem amparo legal. Acertada a fiscalização que se ateve ao dispositivo da decisão transitada em julgado que determinou a exclusão do ICMS do faturamento no qual estava incluso não enveredando por interpretação de nível constitucional visto que a decisão judicial deve ser considerada nos seus estritos termos não podendo ser afastada a aplicação da legislação que não tenha sido contemplada em seu dispositivo. Fl. 2003DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 32 Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3.4 A PRÓPRIA FORMA DE APURAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS ADOTADA PELA RFB CONFIRMA QUE A TRIBUTAÇÃO VIA ALÍQUOTAS AD REM REMETE À RECEITA/FATURAMENTO, QUE ABRANGE O ICMS Alega a recorrente que: (...) 82. Para calcular o valor que havia sido indevidamente incluído na base de cálculo das receitas de CST 01, a D. Fiscalização efetuou regra de proporcionalização, concluindo que dos R$ 24.453.097,48, equivalente ao ICMS destacado no período, apenas R$ 948.963,84 seriam relativos a CST 01 e, portanto, passíveis de exclusão para fins de repetição de indébito: (...) 83. Ou seja, a D. Fiscalização admite, em sua própria metodologia, que as receitas de CST 03 continham ICMS Destacado. Por consequência, obviamente há valores que devem ser decotados dessa base de cálculo, por expressa determinação judicial. 84. Portanto, (a) sendo inafastável que o regime especial buscou tributar a “receita ou faturamento” e, (b) considerando-se que os regimes especiais de tributação pela contribuição ao PIS e pela COFINS nos termos dos arts. 52 e 58-J da Lei nº 10.833/2003 pressupõem, na formação do conceito de receita ou faturamento tributável, o montante de ICMS, (c) consequentemente, não há como se conceber uma tributação presumida de receita ou faturamento que desconsiderasse em sua mensuração o montante de ICMS, ainda que igualmente presumido. Assim, em atendimento à determinação vinculante do A. STF e firmada individualmente no MS da Recorrente, tais valores devem ser excluídos, resultando em indébito tributário a ser recuperado em razão da decisão judicial transitada em julgado. Entendo que o detalhamento constante do DACON e/ou EFD CONTRIBUIÇÕES também separa por tipos de incidências aquelas calculadas por alíquotas AD VALOREM de outras incidências como a aplicação da alíquota AD REM sobre unidade de medida. Embora ao final da apuração do DACON seja consolidado o valor devido sobre denominação faturamento não tem o condão de invalidar a legislação aplicável que determina os casos onde aplicável a alíquota AD VALOREM ou AD REM determinado respectivamente a base sobre a qual referidas alíquotas incidem. Nesse aspecto entendo acertado o acórdão pelo que adoto seus fundamentos como razão de decidir. Fl. 2004DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 33 Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3.5 O REGIME DE TRIBUTAÇÃO DAS BEBIDAS FRIAS (ART. 52 E 58-J DA LEI 10.833/2003) NÃO CONSISTE EM INCENTIVO FISCAL Alega a recorrente que: 85. Não bastasse os fundamentos acima serem suficientes para corroborar a correção da conduta da Recorrente, há um elemento a mais a ser considerado, relativo ao contexto de tramitação da legislação que instituiu o regime especial de tributação das bebidas frias (arts. 52 e 58-J da Lei nº 10.833/2003) à luz das normas da Lei de Responsabilidade Fiscal. 86. Fosse a referida sistemática de apuração alguma espécie de incentivo fiscal, tributando algo diferente do faturamento/receita bruta, haveria impedimentos à sua aprovação, no contexto do art. 14 da Lei Complementar 101/2001, o que não ocorreu. (...) 93. Isso implica dizer, em reforço ao que já se expôs, que o regime especial de apuração não significa conceitualmente (nunca significou) a instituição de um tributo diferente da contribuição ao PIS e da COFINS, incidente sobre grandeza diferente da receita ou faturamento, como se fosse algum tipo de benesse ao setor (fosse assim, não passaria pelo crivo da análise financeiro-orçamentária que, como visto, foi feita); ao revés, tratam-se de típicas contribuições sociais para a seguridade social, incidentes sobre a materialidade faturamento/receita, tal como para a generalidade dos contribuintes. A única diferença se refere à técnica de mensuração deste faturamento/receita (de forma presumida, a partir de um valor pré-determinado, a ser aplicado sobre a quantidade de itens vendidos). 94. Por todas essas razões, está certeira a conclusão de que a base de cálculo do PIS e da COFINS, independentemente da sistemática de apuração (CST 01, CST 02 ou CST 03), considera as grandezas de faturamento e receita, já definidas no Tema 69 pelo A. STF, as quais não comportam a inclusão do ICMS em sua apuração – justamente o crédito apurado pela Recorrente, em razão do trânsito em julgado de decisão favorável no MS nº 0021799-23.2006.4.02.5101, e que fora utilizado nas PER/DCOMP em referência. Consta do acórdão recorrido que: Inicialmente, não se vislumbra qualquer ilegalidade na Auditoria Fiscal. Igualmente não se verifica a alegada afronta à decisão do STF ou à coisa julgada. Primeiro, a tributação por unidade de medida (CST 03) decorre de uma opção pelo regime especial (ad rem) que era previsto nos art. 52 da Lei nº 10.833/2003, o qual foi regularmente inserido no sistema jurídico. Segundo, na contribuição Fl. 2005DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 34 apurada nos termos da legislação de regência, não há a inclusão na base de cálculo de valores do ICMS incidente sobre o valor da mercadoria vendida. Todas as manifestações do Governo Federal, da Receita Federal e da Procuradoria da Fazenda Nacional, trazidas pela INTERESSADA, tratam da exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições em epígrafe quando da aplicação das alíquotas ad valorem e não nas alíquotas ad rem. Portanto, para deslinde do litígio, necessário é ter em conta que a modalidade de apuração da contribuição de que tratam os artigos 12e22da Lei nº 10.833/2003 é distinta da prevista nos artigos 49 e 52 da mesma lei. (...) Opcionalmente, as pessoas jurídicas que auferissem os referidos tipos de receita poderiam adotar o regime especial de apuração e de pagamento das referidas contribuições, com base em valores fixados por unidade de litro do produto (alíquota específica), nos termos do art. 52, transcrito com destaques nossos: (...) Como se vê, o valor das contribuições nesse regime especial não é apurado a partir do preço pago pelo adquirente, conforme consignado em nota fiscal, na qual haveria o destaque o ICMS. O valor a ser pago pelas pessoas referidas nos dispositivos, acima transcritos, resulta do volume comercializado ao qual é aplicado o valor da contribuição fixada para cada produto, conforme seu NCM, pelo que, à evidência, não há a inclusão do valor do ICMS nesse resultado; o valor da contribuição é fixo por volume do produto. Não há que se falar, portanto, em base de cálculo presumida a fim de justificar um eventual cálculo de um ICMS presumido a ser considerado na formação do preço do produto comercializado e, assim, ser excluído da base de cálculo. Pelo exposto acima a decisão recorrida não interpretou a decisão judicial no sentido de que se tratasse de benefício fiscal apenas cumpriu a decisão judicial nos seus estritos termos sem ampliar o seu alcance como quer a recorrente para excluir algo (ICMS) que não restou comprovado que tenha sido incluído até porque seria uma impossibilidade lógica discernir dentro de uma alíquota que o ICMS tenha sido incluído e outras parcelas não tenham sido contempladas. Ademais a aplicação da alíquota AD REM sobre uma base de unidade de medida dependeu de opção da recorrente independente que reproduzisse fielmente o apurado pela alíquota AD VALOREM sobre o faturamento ou não. Não se pode desconhecer que o aspecto quantitativo do tributo que foi discutido na decisão judicial que amparou o crédito pleiteado era decorrente da aplicação de alíquotas AD VALOREM sobre o faturamento dispondo pois a decisão judicial pela exclusão do ICMS que na aplicação da alíquota AD VALOREM incidia sobre o faturamento que incluía o ICMS. Fl. 2006DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 35 Porém na sistemática da aplicação da alíquota AD REM que por opção da recorrente incidiu em alguns períodos sobre alguns produtos não se verifica essa inclusão do ICMS sobre a quantidade vendida. Na apuração com aplicação da alíquota AD REM sobre unidade de medida não há como ocorrer a situação que originou a decisão judicial qual seja a aplicação da alíquota ad valorem sobre o faturamento que pela sua própria sistemática incluía o ICMS. Dessa forma entendo acertado o acórdão recorrido de forma que o dispositivo da decisão judicial não se aplica nos períodos em que a opção da recorrente foi pelo Regime de tributação especial com aplicação da alíquota AD REM sobre determinados produtos (CST 03). Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3.6 O DIREITO À APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS REFERENTES A RECEITAS SUJEITAS AO REGIME ESPECIAL DE BEBIDAS FRIAS, TENDO EM VISTA OS EFEITOS DA COISA JULGADA NO MANDADO DE SEGURANÇA Nº 0021799-23.2006.4.02.5101 Alega a recorrente que: 96. A DRJ também decidiu pela improcedência da Manifestação de Inconformidade por não vislumbrar ilegalidade sob a perspectiva de afronta ao decidido pelo A. STF no RE 574.706/PR e à coisa julgada decorrente do MS nº 0021799-23.2006.4.02.5101 (exclusão do ICMS) e, singelamente afastou toda a robusta argumentação posta pela Recorrente sob a alegação de que as manifestações do Governo Federal, da Receita Federal e da Procuradoria da Fazenda Nacional – invocadas pela Recorrente – tratariam exclusivamente da exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições em epígrafe quando da aplicação das alíquotas ad valorem e não nas alíquotas ad rem. 97. Com as devidas escusas de estilo, a Recorrente pugna para que tal entendimento superficial e simplista não seja perpetuado neste Eg. CARF, na medida em que jamais constou - ou faz sentido - a aventada diferenciação no enfrentamento do tema da exclusão do ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS à luz dos regimes de tributação ad valorem e ad rem. (...) 102. Transitou em julgado no âmbito do Mandado de Segurança nº 0021799- 23.2006.4.02.5101 provimento jurisdicional amplo e irrestrito, no sentido de, em atenção à tese fixada pelo A. STF no bastante mencionado RE n.º 574.706/PR, assegurar que “’o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS’, na medida em que o imposto estadual não corresponde a faturamento ou mesmo receita da pessoa jurídica, por não se incorporar ao Fl. 2007DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 36 patrimônio desta, mas apenas transitar pela respectiva contabilidade” (fls. 1144/1146). (...) 106. Com isso, a Recorrente teve assegurado o direito ao indébito tributário em razão da indevida inclusão do valor do ICMS nas bases de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, sem qualquer limitação quanto ao regime especial das bebidas frias (arts. 52 e 58-J da Lei nº 10.833/2003) ou a qualquer outra modificação legislativa ocorrida após o ajuizamento da ação. (...) 107. Como se nota, a decisão transitada em julgado no Mandado de Segurança definiu a estrutura da relação jurídico-tributária a ser observada pela Recorrente e a União no que concerne à apuração da COFINS e do PIS, refletindo em consequente mensuração de indébito tributário. (...) 110. O art. 508 do CPC/2015 prescreve que, uma vez transitada em julgado a decisão, reputam-se deduzidas e repelidas todas as alegações e defesas, inclusive aquelas que pretensamente pudessem prejudicar a tese da Recorrente (como a alegação de inaplicabilidade do Tema 69 ao contexto da tributação por alíquota ad rem): “Art. 508. Transitada em julgado a decisão de mérito, considerar-se-ão deduzidas e repelidas todas as alegações e as defesas, que a parte poderia opor tanto ao acolhimento quanto à rejeição do pedido”. (...) 111. Esta norma, ademais, é consentânea e coerente com a máxima de que é a parte dispositiva da decisão que faz coisa julgada, sendo irrelevantes, para fins exclusivos de imutabilidade da decisão judicial, os fundamentos apreciados ou expostos na decisão, consoante o disposto nos artigos 502, 503 e 504 do CPC23 . 112. Caso a União tivesse qualquer discordância em relação ao regime especial do setor de bebidas frias e à sua inclusão no quanto decidido no processo, por supostamente entender que não ensejaria a incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre as grandezas do faturamento e/ou receita, poderia suscitar seu ponto a qualquer momento do processo, inclusive via oposição de Embargos de Declaração em face das decisões proferidas, nos termos do artigo 1.022 do CPC. Não resta dúvida de que esse ônus de levantar qualquer especificidade do regime especial das bebidas frias caberia ao Fisco. (...) 115. Nem se alegue tratar-se a suposta limitação legislativa – mormente a estipulada no art. 58-J da Lei nº 10.833/2003, incluída pela Lei nº 11.727/2008 – Fl. 2008DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 37 de circunstância superveniente ao ajuizamento da ação pois, ainda assim, reputar- se-ia considerada e afastada, por força do artigo 493 do CPC/201524 . 116. Inclusive, cabe ressaltar, com as devidas vênias, que o r. Despacho Decisório esquece de observar que estamos tratando de provimentos jurisdicionais firmados no contexto de relações tributárias de trato sucessivo. Isso significa que, uma vez fixada a relação jurídica de base (“o ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS/COFINS”), a determinação jurisdicional também alcança os fatos geradores futuros, a despeito do eventual advento de novas Legislações, desde que não tenham alterado substancialmente a materialidade da incidência tributária, objeto do reconhecimento da interpretação judicial. 116. Inclusive, cabe ressaltar, com as devidas vênias, que o r. Despacho Decisório esquece de observar que estamos tratando de provimentos jurisdicionais firmados no contexto de relações tributárias de trato sucessivo. Isso significa que, uma vez fixada a relação jurídica de base (“o ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS/COFINS”), a determinação jurisdicional também alcança os fatos geradores futuros, a despeito do eventual advento de novas Legislações, desde que não tenham alterado substancialmente a materialidade da incidência tributária, objeto do reconhecimento da interpretação judicial. 117. Isso ocorreu na própria ação que deu causa ao leading case do A.STF (Mandado de Segurança nº 2006.70.00.030559-9, também conhecido como “caso INCOPA”). Observe-se que esta ação foi ajuizada para pleitear exclusão do ICMS na base de cálculo das ditas contribuições com fundamento na Lei nº 9.718/98, que se limitava ao regime cumulativo. Como sabido, apesar de mudanças na sistemática de apuração (introdução do regime não-cumulativo), foram editadas normas posteriores de instituição de cobrança do PIS e da COFINS sob o pressuposto da ocorrência da mesma materialidade a que alude o art. 195, I, b, da CF/88: faturamento ou receita.Estamos falando, do advento das Leis nºs 10.637/2002, 10.833/2003 e, bem posteriormente, da Lei nº 12.973/2015. 118. Não obstante isso, o Plenário do STF não se limitou à legislação consignada pela demanda de origem. Ao revés, consignou (e esclareceu expressamente, após os EDs da União sobre este ponto), que a tese firmada pelo RE 574.706 foi expressamente assegurada tanto ao regime da legislação invocada na origem, quanto da superveniente: Leis 10.637/02, 10.833/03 (instituidoras da não cumulatividade) e, ao fim, também da mais recente Lei nº 12.973/2015, que promoveu alterações pontuais no conceito de receita sem perder de vista a mesma materialidade constitucional objeto de regulamentação. 119. Por isso, o A. STF entendeu ser indiferente a sucessão de legislações no tempo, considerando a abrangência da tese de repercussão geral que definiu o único conceito possível de tributação, a pretexto do art. 195, I, b, da CF/88: receita ou faturamento, desde que excluído o ICMS de sua base. Fl. 2009DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 38 120. Ainda, cabe lembrar que, por força de provocação da PGFN em Embargos de Declaração quanto a projeção dos efeitos da tese de repercussão geral à legislação superveniente, o STF foi enfático e peremptório, consignando que a orientação é ampla, alcançando todo o regime legal de apuração do PIS e da COFINS, mesmo que editada legislação superveniente no curso da ação, na medida em que escoradas no mesmo conceito pressuposto de “faturamento ou receita”. “DA APLICAÇÃO DA TESE Em primeiro lugar, verifica-se que não merecem ser acolhidas eventuais alegações de que a tese fixada no acórdão embargado seria inaplicável em relação a fatos geradores ocorridos a partir da Lei nº 12.973/14, a qual alterou a Lei nº 9.718/98, regente do sistema cumulativo de cobrança da contribuição ao PIS e da COFINS; as Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, disciplinadoras do regime não cumulativo de cobrança dessas contribuições; e, especialmente, o art. 12 do DL nº 1.598/77, a que se referiu a União, nos embargos de declaração” Com efeito, a Corte, no julgado embargado, não estipulou qualquer limitação nesse sentido. Na tese fixada para o Tema 69 da Repercussão Geral – isto é “o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins" – não se menciona que ela seria aplicável apenas em relação ao período anterior àquela ou a outra lei. De mais a mais, dos votos proferidos também não se depreende a existência de limitações nessa direção”. (...) 125. Pode-se inferir que a relação jurídica posta em discussão no Mandado de Segurança nº 0021799-23.2006.4.02.5101 era de caráter evidentemente sucessivo, na medida em que não pleiteavam a concessão de um direito pontualmente violado, pelo contrário, objetivavam afastar a indevida inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, tributos que, como cediço, são apurados e recolhidos reiterada e sucessivamente. É o que se pôde verificar, inclusive, pelo teor das decisões e dos próprios Recursos interpostos pela I. PGFN naqueles autos. 126. Portanto, a glosa parcial dos créditos da Recorrente oriundos do Mandado de Segurança nº 0021799-23.2006.4.02.5101, validada pela DRJ, representa violação grave à coisa julgada (e a todos os preceitos acima citados, relativos à sua preservação), merecendo pronta e integral reforma. A esse respeito o acórdão recorrido assim se manifestou: (...) (...) Resta pacífico, então, no âmbito administrativo, nos termos da decisão prolatada pelo STF, em sede de repercussão geral, e tomando-se as orientações emanadas Fl. 2010DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 39 da PGFN, que o ICMS não compõe a base de cálculo do PIS e Cofins, sendo considerado, para tanto, o tributo estadual destacado nas notas fiscais. Os efeitos da decisão foram modulados para fatos geradores ocorridos a partir de 15/03/2017 (data de julgamento do RE), ressalvando-se os efeitos retroativos para as ações judiciais e administrativas protocoladas até a referida data. (...) O Despacho Decisório não acolheu os créditos em relação aos valores declarados com CST 03, referente aos produtos tributados por medida, sob o fundamento de que as contribuições calculadas nesse regime especial de tributação não incidem sobre a receita bruta/faturamento, acrescentando que o referido regime não foi objeto de discussão judicial no mandado de segurança ou no RE 574706/PR (Tema 69). A INTERESSADA alega ser ilegal a decisão fiscal proferida no despacho decisório, aduzindo afronta à decisão do STF ou à coisa julgada. E, como acima relatado, defende a aplicabilidade ao presente caso do entendimento firmado no RE 574.706/PR com base na tese de que o critério material constitucionalmente posto para a hipótese de incidência da Cofins é a receita/faturamento, sendo, portanto, o valor apurado no âmbito do regime especial, de que ora se trata, uma presunção da receita/faturamento. Inicialmente, não se vislumbra qualquer ilegalidade na Auditoria Fiscal. Igualmente não se verifica a alegada afronta à decisão do STF ou à coisa julgada. Primeiro, a tributação por unidade de medida (CST 03) decorre de uma opção pelo regime especial (ad rem) que era previsto nos art. 52 da Lei nº 10.833/2003, o qual foi regularmente inserido no sistema jurídico. Segundo, na contribuição apurada nos termos da legislação de regência, não há a inclusão na base de cálculo de valores do ICMS incidente sobre o valor da mercadoria vendida. Todas as manifestações do Governo Federal, da Receita Federal e da Procuradoria da Fazenda Nacional, trazidas pela INTERESSADA, tratam da exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições em epígrafe quando da aplicação das alíquotas ad valorem e não nas alíquotas ad rem. Portanto, para deslinde do litígio, necessário é ter em conta que a modalidade de apuração da contribuição de que tratam os artigos 12e22da Lei nº 10.833/2003 é distinta da prevista nos artigos 49 e 52 da mesma lei. No período de apuração dos valores da contribuição em apreço, a matéria estava disciplinada no art. 49 da Lei nº 10.833/2003, que segue, com destaque nossos: Art. 49. A contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS devidas pelos importadores e pelas pessoas jurídicas que procedam à industrialização dos produtos classificados nas posições 22.01, 22.02, 22.03 (cerveja de malte) e no código 2106.90.10 Ex 02 (preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebida refrigerante), todos da TIPI, aprovada pelo Decreto n° 4.542, de 26 de dezembro de 2002, serão calculadas sobre a receita bruta decorrente da venda desses produtos, Fl. 2011DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 40 respectivamente, com a aplicação das alíquotas de Z5% (dois inteiros e cinco décimos por cento) e 11.9% (onze inteiros e nove décimos por cento). Opcionalmente, as pessoas jurídicas que auferissem os referidos tipos de receita poderiam adotar o regime especial de apuração e de pagamento das referidas contribuições, com base em valores fixados por unidade de litro do produto (alíquota específica), nos termos do art. 52, transcrito com destaques nossos: Art. 52. A pessoa jurídica industrial dos produtos referidos no art. 49 poderá optar por regime especial de apuração e pagamento das contribuições para o PIS/PASEP e da COFINS, no qual os valores das contribuições são fixados por unidade de litro do produto, respectivamente, em: (Produção de efeito) (Vide Decreto ng 5.062, de 2004) (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Vigência) (...) A tributação pelo regime não cumulativo aplicável para os contribuintes em geral de que tratam os artigos 12e22 da Lei nº 10.833/2003 consiste em uma tributação com incidência da alíquota prevista sobre a produção (receita ou faturamento). Já a modalidade de tributação de que trata o art. 52 da nº 10.833/2003, refere-se ao produto; representa uma tributação diferenciada, fixa e específica, em que os valores das contribuições são fixados por unidade de litro de determinados produtos (ad rem). Trata-se de um regime especial de apuração das contribuições, alternativo ao regime de apuração para as pessoas e produtos de que trata o art. 49; é de livre opção pelo contribuinte produtor/importador e especifico para determinados produtos, previsto em dispositivos de lei que, repita-se, foram regularmente inseridos no sistema jurídico. Destarte, a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores no caso especifico de vendas de água, refrigerante, cerveja e preparações compostas classificados nos códigos 22.01, 22.02, 22.03 e 2106.90.10 Ex 02, todos da TIPI, foi expressamente excluída da sistemática de tributação não cumulativa, conforme determinado nos incisos VIII e IX do § 12 do art. 22, que seguem transcritos: Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (...) Art. 2º Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 12, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) Fl. 2012DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 41 § 1º Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) VIII — no art. 49 desta Lei, e alterações posteriores, no caso de venda de água, refrigerante, cerveja e preparações compostas classificados nos códigos 22.01, 22.02, 22.03 e 2106.90.10 Ex 02, todos da TIPI. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) IX - no art. 52 desta Lei, e alterações posteriores, no caso de venda de água, refrigerante, cerveja e preparações compostas classificados nos códigos 22.01, 22.02, 22.03 e 2106.90.10 Ex 02, todos da TIPI; (Incluído pela Lei n210.925, de 2004) O art. 56 expressamente previa: Art. 56. As receitas decorrentes das operações referidas nos arts. 49 a 52 não se sujeitam à incidência não-cumulativa da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS de que tratam esta Lei e a Lei ng 10.637, de 30 de dezembro de 2002. Tanto é assim que as hipóteses de crédito não eram as previstas no art. 32da Lei nº 10.833/2003 (aplicáveis à apuração da contribuição na forma dos artigos 12e 22), como determinava no art. 56, mas as previstas nos artigos 55, e 58, como segue: Art. 55. O disposto nos arts. 49 e 52 aplica-se às pessoas jurídicas neles referidas, inclusive em operações de revenda dos produtos ali mencionados, admitido, neste caso, o crédito dos valores da contribuição para o PIS/PASEP e o da COFINS pagos na respectiva aquisição. (Produção de efeito) (Vide Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Vigência) Art. 58. As pessoas jurídicas referidas no art. 52 poderão, para fins de determinação do valor devido da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS apuradas segundo as normas ali referidas, creditar-se, em relação à: (Produção de efeito) (Vide Lei ng 10.865, de 2004) (Vide Lei ng 11.727, de 2008) (Vigência) (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Vigência) I- contribuição para o PIS/PASEP, do saldo dos créditos apurados de conformidade com a Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, não aproveitados pela modalidade de tributação não-cumulativa; II - COFINS, do valor equivalente a 3% (três por cento) do valor de aquisição do estoque de abertura de matérias-primas e materiais de embalagem, relacionados no Anexo Único, existente no primeiro dia de viqência do regime de apuração estabelecido no art. 52 desta Lei. Como se vê, o valor das contribuições nesse regime especial não é apurado a partir do preço pago pelo adquirente, conforme consignado em nota fiscal, na qual haveria o destaque o ICMS. O valor a ser pago pelas pessoas referidas nos dispositivos, acima transcritos, resulta do volume comercializado ao qual é Fl. 2013DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 42 aplicado o valor da contribuição fixada para cada produto, conforme seu NCM, pelo que, à evidência, não há a inclusão do valor do ICMS nesse resultado; o valor da contribuição é fixo por volume do produto. Não há que se falar, portanto, em base de cálculo presumida a fim de justificar um eventual cálculo de um ICMS presumido a ser considerado na formação do preço do produto comercializado e, assim, ser excluído da base de cálculo. Observe-se, ainda, que os Decretos nºs 5.062, de 30 de abril de 2004 e 5.162, de 29 de julho de 2004 não tratam de qualquer forma de apuração dos preços considerados na fixação dos valores das contribuições por produto do NCM; fixaram apenas o coeficiente para redução das alíquotas especificas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que tratam os arts. 51 e 52 da Lei nº 10.833/2003. Corroborando o que aqui se diz, traz-se a Solução de Consulta Cosit nº 177, de 31/05/2019, cuja trecho de interesse da ementa segue transcrita, com destaque nosso: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NP 574.706/PR. FATURAMENTO. INCIDÊNCIA POR UNIDADE DE MEDIDA. NÃO APLICABILIDADE. Em relação à exclusão do ICMS da base de cálculo da Cofins de que trata à decisão proferida pelo STF em sede do RE n° 574.706/PR: a) alcança somente as hipóteses nas quais o faturamento ou a receita bruta faz parte da base de cálculo da Cofins; e b) não é autorizada nas hipóteses em que a pessoa jurídica optante pelo regime especial de que trata o § 42 do art. 52da Lei n° 9.718, de 1998, apura o valor devido dessa contribuição aplicando alíquotas específicas ou ad rem sobre volume (medido em metros cúbicos) por ela comercializado. Dispositivos Legais: Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 12; Lei n° 9.718, de 1998, arts. 22, 32e 52, caput e §§ 42 e 82; Lei n° 10.637, de 2002, art. 12; Lei n° 10.833, de 2003, art. 12; e Decreto n° 6.573, de 2008. Tal consulta, embora não trate especificamente do regime especial em tela, cuida de outro regime especial de apuração da contribuição que também prevê a aplicação de valores fixos da contribuição sobre o volume (medido em metros cúbicos) comercializado. Oportuna a transcrição de alguns trechos, que seguem com destaques aqui acrescidos: 12. No entanto, o STF, ao julgar o Recurso Extraordinário n° 574.706/PR, com repercussão geral reconhecida, fixou a tese de que "o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins", nos seguintes termos: (...) 13. Trata-se de decisão relacionada a recurso extraordinário interposto contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 412 Região, na qual se discute se o ICMS é integrante ou não do conceito de faturamento, e por conseguinte, da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. Fl. 2014DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 43 14. Nesses termos, "a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições" de que trata a decisão em análise alcança somente as hipóteses nas quais o faturamento faz parte da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. 15. Assim, não faz sentido a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins, quando esse imposto sequer chegou a fazer parte de referida base de cálculo. 16. Cite-se por oportuno, que a legislação tributária, em alguns casos, faz recair sobre valores que não incluem o faturamento ou a receita bruta, a incidência da Contribuição para PIS/Pasep e da Cofins. (...) 18. O § 42 do art. 52da Lei ng 9.718, de 1998, permite a produtores, a importadores e a distribuidores de álcool, a opção por regime especial de apuração e de pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins no qual a incidência dessas contribuições ocorre mediante a aplicação de determinadas alíquotas específicas ou ad rem sobre unidades de volume (por metro cúbico neste caso): "Art. 52. A Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre a receita bruta auferida na venda de álcool, inclusive para fins carburantes, serão calculadas com base nas alíquotas, respectivamente, de: (Redação dada pela Lei ng 11.727, de 2008). (...) § 4º O produtor, o importador e o distribuidor de que trata o caput deste artigo poderão optar por regime especial de apuração e pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins, no qual as alíquotas específicas das contribuições são fixadas, respectivamente, em: (Incluído pela Lei ng 11.727, de 2008) I — R$ 23,38 (vinte e três reais e trinta e oito centavos) e R$ 107,52 (cento e sete reais e cinqüenta e dois centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada por produtor ou importador; (Incluído pela Lei ng 11.727, de 2008) II — R$ 58,45 (cinqüenta e oito reais e quarenta e cinco centavos) e R$ 268,80 (duzentos e sessenta e oito reais e oitenta centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada por distribuidor. (Incluído pela Lei ng 11.727, de 2008). § 5º A opção prevista no § 42 deste artigo será exercida, segundo normas e condições estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, até o último dia útil do mês de novembro de cada ano-calendário, produzindo efeitos, de forma irretratável, durante todo o ano-calendário subseqüente ao da opção. (Incluído pela Lei ng 11.727, de 2008). (...) Fl. 2015DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 44 § 8º Fica o Poder Executivo autorizado a fixar coeficientes para redução das alíquotas previstas no caput e no (...) 19. Diante da autorização contida no § 82 do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998, o Decreto nº 6.573, de 19 de setembro de 2008, com a redação dada pelo art. 22do Decreto nº 9.112, de 28 de julho de 2017, fixou coeficientes que reduzem as alíquotas especificas de que trata o § 42 do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998. 19.1. Referidas alíquotas específicas reduzidas, ao serem aplicadas sobre determinada quantidade de volume de álcool comercializado (medido em metros cúbicos), resultam nos valores da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidos pela pessoa jurídica optante pelo regime especial de que trata o § 4º do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998. 19.2. Constata-se assim, que nesse caso, o ICMS não integra a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cotins devidas por aquelas pessoas jurídicas. 20. Assim, a decisão proferida pelo STF em sede do RE 574.706/PR não autoriza a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas hipóteses em que a pessoa jurídica optante pelo regime especial de que trata o § 42 do art. 52da Lei nº 9.718, de 1998, apura o valor devido dessas contribuições aplicando alíquotas específicas ou ad rem sobre volume (medido em metros cúbicos) por ela comercializado. Não há, portanto, como "apurar e quantificar aquelas contribuições nos termos do comando judicial concedido" ou "como proceder à exclusão do ICMS" relacionada a citada decisão. Ante tudo o exposto, deve-se considerar legftima e correta a não consideração, na apuração do direito creditório, dos valores correspondentes à situação tributária em questão. Do acima exposto não vislumbro que tenha ocorrido afronta coisa julgada decorrente do MS nº 0021799-23.2006.4.02.5101 (exclusão do ICMS). Entendo que a decisão judicial não foi desrespeitada. Referida ação judicial objetivou a exclusão do ICMS que pela imposição da alíquota AD VALOREM sobre o faturamento constante da Nota Fiscal fatalmente incluía o ICMS. O dispositivo da decisão judicial resolve essa situação causada originalmente pela imposição sobre o faturamento da alíquota AD VALOREM. Nos períodos em que incidente a alíquota AD REM, por opção da própria recorrente, não se aplica o dispositivo da referida decisão judicial. Ademais a decisão judicial somente poderia excluir algo que anteriormente tenha sido incluído, no caso o ICMS, na base de cálculo do PIS /COFINS mediante aplicação da alíquota AD VALOREM sobre o faturamento. Fl. 2016DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 45 Dessa forma entendo acertado o acórdão recorrido pelo que adoto seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 3.7 O ERRO NA QUANTIFICAÇÃO DO ICMS A SER DECOTADO DA BASE DE CÁLCULO DAS RECEITAS DE CST 01 Alega a recorrente que: 127. A DRJ decidiu por afastar os argumentos da ora Recorrente no que se refere às inconsistências dos cálculos levados a efeito pela d. Autoridade Fiscal e à defesa do montante creditório a que faz jus em relação às receitas de CST 01, sob o entendimento de ausência de provas. 128. Esta decisão não se sustenta, na medida em que, para além dos prints e documentos que instruíram a Manifestação de Inconformidade, nos Processos Administrativos nºs 10265.293009/2021-30 e 10265.293000/2021-29, instaurados em auditoria dos créditos ora em discussão, constaram: demonstrativo de receita bruta/faturamento do período de 12/2001 a 12/2008 (base de cálculo do PIS e da COFINS), com indicação das receitas de venda de produtos e outras; e, demonstrativo com os valores mensais do ICMS destacado nos documentos fiscais e que integraram a base de cálculo do PIS e da COFINS do período de 12/2001 a 12/2008, bem como cópia do livro de apuração do ICMS. 129. A seguir a Recorrente passa a reiterar a demonstração de que a D.Fiscalização adotou fórmula de cálculo eivada de erros e absolutamente discricionária para valorar os montantes de ICMS que deveriam ser excluídos da base de cálculo das receitas sujeitas ao regime geral, sujeito às alíquotas ad valorem básicas, CST 01, e, pois, o próprio crédito a que a Recorrente faz jus. 130. A D. Fiscalização adotou a seguinte metodologia: (i) Identificou o valor total das receitas tributadas da Recorrente, segregando-as conforme CST; (ii) Proporcionalizou o valor das receitas por CST, encontrando o percentual imputável a cada um dos CST frente ao valor total das receitas tributáveis do período; (iii) Identificou o valor do ICMS Destacado nas notas fiscais emitidas pela Recorrente, segundo as informações que constavam nos livros fiscais de ICMS; (iv) Multiplicou o percentual imputável à CST 01 (conforme item ii acima) e o valor identificado de ICMS Destacado no período (conforme item iii acima), apurando, por absoluta presunção, o valor do ICMS Destacado que seria decotado da base de cálculo do CST 01; (v) Decotou o ICMS Destacado identificado por presunção (conforme item iv) das receitas de CST 01, identificando o valor que seria devido a título de PIS e COFINS sem a inclusão do ICMS; (vi) Confrontou o novo valor de PIS e COFINS com os valores originalmente apurados para as receitas de CST 01, identificando o valor do indébito passível de repetição27 . Fl. 2017DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 46 (...) 132. A partir dessa fórmula de cálculo, a D. Fiscalização concluiu que a Recorrente teria direito a repetir o indébito de R$ 132.720.835,47, em valores originais. 133. Todavia, com o devido respeito, a Recorrente não pode deixar de ressaltar que a D. Fiscalização laborou em flagrante ilegalidade, de forma totalmente discricionária, na medida que a referida metodologia de cálculo não possui qualquer base ou fundamento legal. Em outras palavras, não há na legislação tributária qualquer referência que dê lastro a essa inventiva forma de cálculo adotada pela D. Fiscalização, que adota como elemento central a proporcionalização para fins de identificação do ICMS a ser decotado da base de cálculo em detrimento do valor real constante na nota fiscal. 134. Tal constatação é extremamente relevante, especialmente quando se está diante de matéria tributária, em que prevalece o primado da legalidade estrita, ex vi do art. 150, I, da CF/88, segundo o qual a Administração Pública apenas poderá atuar segundo os ditames da lei (secundum legem). 135. Segundo Geraldo Ataliba, o princípio da Legalidade Tributária encontra-se diretamente relacionado aos princípios da República e da Democracia, estando “seguramente protegido entre as cláusulas de pedra da Lei Maior (art. 60, § 4º, IV)28”. 136. Portanto, a Legalidade Tributária configura verdadeira garantia dos contribuintes contra os excessos ao Poder de Tributar dos entes federados, sendo vedada a utilização de meios não previstos em lei para exigir tributos, o que não foi observado no caso concreto. 137. Recorde-se, também, das disposições do artigo 142 do CTN, que dispõe que o lançamento configura atividade plenamente vinculada, que deve ser realizada pela Fiscalização de forma minuciosa, direcionada e individualizada, ou seja, orientada à obtenção da certeza com relação ao fato constitutivo da pretensão fiscal: “Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.” (...) 144. Isso porque, abrindo mão de meios legítimos para aferir precisamente, nota a nota, o valor do ICMS que compôs o montante das receitas de CST 01, a D. Fl. 2018DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 47 Fiscalização optou por seguir pelo caminho da presunção, mediante a criação de inovadora e não criteriosa metodologia de cálculo. Consta do acórdão recorrido: Contestou a INTERESSADA o cálculo do direito creditório efetuado no Despacho Decisório, ao argumento de que se trataria de forma inventiva, presuntiva e sem lastro na legislação tributária, o que violaria o princípio da legalidade tributária, conforme lecionam doutos doutrinadores, tais como Geraldo Ataliba, José Artur Lima Gonçalves, bem assim determinado com é determinado nos arts. 142 do CTN, e 11, inc. II, do Decreto nº 70.235, de 1972. Afirma ainda que a apuração do crédito tem de ser feita de forma minuciosa e analítica, a partir do "confronto dos dados declarados nas suas obrigações fiscais, que aguardam estrita pertinência com os valores decorrentes de suas operações" o que implicaria a apuração "nota-a-nota" como única metodologia de cálculo. Contudo, não se verifica ilegalidade, presuntividade ou inventividade no método da Auditoria Fiscal, o qual se analisa a seguir. O ICMS a ser decotado, correspondente às receitas sobre as quais as contribuições incidiram incluindo-o em sua base, pode ser obtido tanto pela somatória do ICMS destacado em cada nota com CST01, como da razão entre o somatório dessas receitas e o somatório das receitas com incidência das contribuições ad rem e ad valorem, aplicada à somatória do ICMS destacado nas duas situações tributárias. Salvo por um fator que será tratado ao final, inexiste motivo matemático para que a somatória do ICMS de cada situação tributária seja diferente da razão entre a receita de cada situação tributária e a somatória dessas receitas, aplicada à somatória do ICMS destacado, notadamente quando esses valores agregados são fornecidos pela própria INTERESSADA, quando do cumprimento de suas declarações fiscais, como bem aponta em sua peça impugnatória, e sobre os quais não foram alegadas divergências em relação aos documentos fiscais. De fato, nem a decisão judicial nem a legislação estabeleceram a forma de cálculo, o que não se afigura necessário vez que o raciocínio aritmético aplicável pode ser inferido sem qualquer dificuldade e deveria resultar convergente, quer na agregação do ICMS por nota, quer na proporção por situação tributária. O único fator que poderia eventualmente trazer discrepância ao cálculo agregado da Auditoria Fiscal seria a existência de alíquotas heterogêneas de ICMS para as situações tributárias consideradas, o que, para o presente julgamento, está no terreno das possibilidades não comprovadas, visto que nenhum elemento de prova concreto foi trazido pela INTERESSADA para discernir quais seriam essas alíquotas e quais seus efeitos concretos nas rubricas calculadas. Fl. 2019DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 48 A INTERESSADA exemplifica a discrepância entre os cálculos no período de apuração 12/2001, em que a apuração Fiscal seria de apenas 44% do que entende lhe ser devido, o que considera decorrer de metodologia incorreta e não desincumbência do ônus investigativo por parte da Auditoria Fiscal. Contudo, o valor pleiteado não se encontra lastreado em provas, de molde que a partir dele não se pode inferir que o valor da apuração fiscal esteja incorreto. Tampouco se pode afirmar que a Auditoria Fiscal não se tenha desincumbido do "ônus investigativo e probatório" que lhe é inerente. Neste caso específico, repise-se, versando o presente processo sobre direito creditório, o ônus de comprovar o crédito pretendido é do sujeito passivo, haja vista o disposto nos arts. 170 do CTN, 36 da Lei n.12 9.784/99 e 373, inciso I, do CPC (Lei n.12 13.105/2015) e a jurisprudência pacífica sobre o tema. O mesmo raciocínio é aplicável às demais discrepâncias apontadas a título de exemplo. Apontou a INTERESSADA também que a Auditoria Fiscal utilizou receitas incorretas para proporcionalizar o ICMS destacado entre as situações tributárias, exemplificando os períodos 12/2015 e 06/2017, mas a situação teria se repetido em quase todos os períodos de apuração, conforme alega. No primeiro deles utilizou R$ 37.579.332,10 em lugar de R$ 65.159.807,89. Às fls. 1810 consta esclarecimento sobre o critério, no sentido de que a discrepância se deve ao fato de que a receita maior abrange outros valores que não a venda de mercadorias, sendo informada na EFD-Contribuições como "outras receitas", razão pela qual o valor menor, que corresponde à receita sujeita tanto ao ICMS quanto às contribuições, é que foi utilizado na proporção. Cientificada do critério, a INTERESSADA manifestou-se no sentido que a questão esclarecida é residual e não invalida os demais argumentos da defesa. Portanto, para sustentar esse ponto específico, caberia à INTERESSADA comprovar que o valor das receitas tributadas pelo ICMS e pelas contribuições, sem considerar as "outras receitas" não sujeitas a essas incidências, seria superior ao das adotadas pela Auditoria Fiscal, ônus de que não se desincumbiu. A recorrente contesta o método adotado pela fiscalização na apuração do crédito porém não logra indicar o ponto onde referido método afrontaria a legalidade e ademais o método proposto pela recorrente de verificação nota por nota fiscal como único método possível não restou comprovado visto que não juntou o correspondente documentário fiscal apto a comprovar o alegado. Outrossim no recurso voluntário opta por afirmar de forma diferente que a questão é eminentemente de direito descabendo a comprovação do alegado por documentário fiscal. Fl. 2020DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 49 Entendo acertado o acórdão recorrido que bem tratou esse tópico como a seguir transcrito: Contudo, não se verifica ilegalidade, presuntividade ou inventividade no método da Auditoria Fiscal, o qual se analisa a seguir. O ICMS a ser decotado, correspondente às receitas sobre as quais as contribuições incidiram incluindo-o em sua base, pode ser obtido tanto pela somatória do ICMS destacado em cada nota com CST01, como da razão entre o somatório dessas receitas e o somatório das receitas com incidência das contribuições ad rem e ad valorem, aplicada à somatória do ICMS destacado nas duas situações tributárias. (...) De fato, nem a decisão judicial nem a legislação estabeleceram a forma de cálculo, o que não se afigura necessário vez que o raciocínio aritmético aplicável pode ser inferido sem qualquer dificuldade e deveria resultar convergente, quer na agregação do ICMS por nota, quer na proporção por situação tributária. (...) O único fator que poderia eventualmente trazer discrepância ao cálculo agregado da Auditoria Fiscal seria a existência de alíquotas heterogêneas de ICMS para as situações tributárias consideradas, o que, para o presente julgamento, está no terreno das possibilidades não comprovadas, visto que nenhum elemento de prova concreto foi trazido pela INTERESSADA para discernir quais seriam essas alíquotas e quais seus efeitos concretos nas rubricas calculadas. (...) Contudo, o valor pleiteado não se encontra lastreado em provas, de molde que a partir dele não se pode inferir que o valor da apuração fiscal esteja incorreto. (...) Neste caso específico, repise-se, versando o presente processo sobre direito creditório, o ônus de comprovar o crédito pretendido é do sujeito passivo, haja vista o disposto nos arts. 170 do CTN, 36 da Lei n.12 9.784/99 e 373, inciso I, do CPC (Lei n.12 13.105/2015) e a jurisprudência pacífica sobre o tema. (...) Portanto, para sustentar esse ponto específico, caberia à INTERESSADA comprovar que o valor das receitas tributadas pelo ICMS e pelas contribuições, sem considerar as "outras receitas" não sujeitas a essas incidências, seria superior ao das adotadas pela Auditoria Fiscal, ônus de que não se desincumbiu. Por todo o exposto concordo com os fundamentos constantes do acórdão recorrido que adoto como razão de decidir. Aprecio. Fl. 2021DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 50 Não assiste razão à recorrente 3.8 A ILEGÍTIMA DESCONSIDERAÇÃO DAS QUITAÇÕES POR COMPENSAÇÃO NA QUANTIFICAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO Alega a recorrente 159. A DRJ também não admitiu parcela do crédito da Recorrente com base na alegação de que somente os débitos de PIS e de COFINS extintos pela modalidade de pagamento (via DARF) autorizariam a repetição. Em outras palavras, nos períodos de apuração em que a Recorrente possuía crédito de recolhimentos a maior de outros tributos ou mesmo saldo credor, adotou-se a equivocada premissa de que a quitação dos débitos pela modalidade da compensação não permitiria a formação do indébito a ser repetido. (...) 163. Com as devidas vênias, o raciocínio do r. Despacho Decisório e do v. Acórdão recorrido está patentemente equivocado, na medida em que o fator relevante para autorizar a inclusão de uma quantia no cálculo do indébito é a circunstância de o débito ter sido extinto por uma modalidade equivalente ao pagamento, dentre a qual se insere a compensação. Caso contrário, nos tributos sujeitos ao regime da não cumulatividade ou mesmo para contribuintes que possuem elevados valores de créditos acumulados, dificilmente haveria “indébito”, mesmo que a quantia apurada no primeiro momento tenha levado em conta elementos estranhos à sua regra-matriz, como verificou na situação que permitiu a apuração dos créditos pela Recorrente. 164. No caso concreto, a Recorrente, na qualidade de credora da União, utilizou os valores que tinha direito de receber (saldos credores) para quitar valores que esta mesma União também fazia jus (débitos do PIS e da COFINS). Tratou-se de autêntico procedimento de encontro de contas, que pressupôs a existência de duas relações jurídicas diversas, em que o sujeito ativo de uma delas foi o sujeito passivo de outra. (...) 180. A constatação de que a declaração de compensação faz prova de pagamento do tributo pode ser alcançada também pela análise sistemática das disposições do próprio Código Tributário Nacional previamente colacionadas, aliada as consequências previstas no art. 161 do CTN, que consigna que o crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora. 181. Evidentemente e como fato notório, realizada a compensação dentro do prazo de vencimento do tributo, nada é devido a título de juros ou multa punitiva, considerando o adimplemento da obrigação e a extinção do crédito tributário, sob condição resolutória. Fl. 2022DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 51 182. Nada obstante, segundo a equivocada interpretação dada pelo Ilmo.Sr. Auditor Fiscal à figura do pagamento, não poder-se-ia considerar pago o crédito tributário por compensação, já que, assim como o art. 162 do CTN, o art. 161 do CTN não fez referência a compensação como modalidade de pagamento do tributo. Por consequência, chegar-se-ia a absurda conclusão de que o contribuinte ficaria sujeito a exigência de juros, mesmo tendo extinguido o crédito tributário por compensação. (...) 188. Assim, o que se verifica é que, para fins de repetição de indébito tributário (e seu cômputo), deve-se admitir toda a forma de extinção da obrigação tributária - considerada total ou parcialmente indevida - que represente sacrifício patrimonial do contribuinte, dentre as quais estão o pagamento em espécie, a compensação tributária, a dedução de créditos escriturais, a conversão de depósito em renda, o pagamento antecipado, a consignação e a dação em pagamento, evitando-se justamente a transferência indevida de recursos para a Fazenda Pública e, consequentemente, seu enriquecimento sem justa causa. (...) 197. Desta forma, é incorreta a subtração do direito creditório dos chamados “excessos de compensação”, sendo de rigor a reforma do v. Acórdão recorrido, com a consequente homologação das compensações realizadas pela Recorrente. Nesse aspecto assim se pronunciou o acórdão recorrido: A autoridade fiscal não reconheceu o direito ao crédito em relação ao saldo credor correspondente a Excesso de Compensação. Com fundamento nos art. 162, caput e inciso I, e 156, inciso II, do CTN, afirma que a compensação e pagamento possuem natureza jurídica e disciplinamento legal distinto. E, com fundamento no art. 165 do CTN, conclui que somente os saldos credores correspondentes a Pagamento a Maior são passiveis de restituição e, portanto, não são passíveis de aproveitamento, mediante compensação, na quitação de tributos e contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil. A INTERESSADA, a seu turno, insurge-se alegando ser ilegítima a glosa dos indébitos quitados por compensação, "uma vez que a compensação foi instrumento de extinção de crédito tributário, o qual, por sua vez, foi posteriormente considerado indevido por decisão judicial passada em julgado, o que fez nascer o direito subjetivo da Requerente de reaver o patrimônio transferido para satisfazer essa ilegal exação". Aduz que inviabilizar a recuperação de valores quitados a maior é permitir o enriquecimento sem causa da Fazenda Pública, o que é vedado em pacífica jurisprudência. Em que pese o alegado, adotamos a interpretação restritiva do termo pagamento indevido ou a maior, que não abarca compensação. Fl. 2023DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 52 Nesse sentido, trazemos excertos do Acórdão nº 9303-013.297 - CSRF / 3º Turma, Sessão de 16 de agosto de 2022: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2000 a 31/12/2014 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ORIGEM DO INDÉBITO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. Para que seja válido o pedido de compensação e/ou restituição protocolado perante a RFB, necessário que o indébito seja decorrente de pagamento indevido ou a maior, efetuado por meio de DARF ou GPS, na interpretação restritiva de "pagamento", com fulcro nos artigos 165 e 168 do CTN. (...) 2.1 POSSIBILIDADE DE PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO DECORRENTE DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO EXTINTO POR COMPENSAÇÃO Pretendendo a reforma do acórdão de recurso voluntário, com relação à possibilidade de compensação de valores decorrentes de compensações realizadas a maior, o Contribuinte alega em seu recurso especial que: (i) esclareceu nos autos que os pagamentos indevidos não haviam sido efetuados por intermédio das DARF's, mas sim mediante compensações que foram submetidas e deferidas pela Receita Federal do Brasil; (ii)é direito do contribuinte, conforme artigos 165 a 169 do CTN, requerer a devolução de quantias indevidamente pagas à União a título de tributos; (iii) faz arrazoado buscando conferir sentido mais amplo ao termo "pagamento", afirmando abarcar outras formas de extinção do crédito tributário, como por exemplo a compensação; e (iv) que a nova redação do art. 74, da Lei n° 9.430/96, conferida pela Lei n° 10.637/02, assegurou ao contribuinte o direito de utilizar qualquer crédito de origem tributária para compensação com tributos e contribuições administrados pela Receita Federal, dispensada a exigência de prévia autorização do órgão. Os argumentos expendidos não merecem prosperar. Tem-se que a utilização do programa PER/DCOMP para Pedidos de Restituição, nos casos de pagamento indevido ou maior, referem-se exclusivamente a "DARF" efetivamente recolhidos, conforme disposto nas Instruções Normativos da RFB que regulam o procedimento. Nesse sentido, art. 22da IN SRF n°460, de 18 de outubro de 2004, vigente época do envio dos Pedidos de Restituição, temos que somente poderão ser restituídas pela RFB as quantias recolhidas a título de tributo ou contribuição sob sua administração nas hipóteses de, dentre outras, cobrança ou pagamento espontâneo, indevido ou em valor maior que o devido. Portanto, para que seja válido o pedido de compensação e/ou restituição protocolado perante a RFB, necessário que o indébito seja decorrente de Fl. 2024DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 53 pagamento indevido ou a maior, efetuado por meio de DARF ou GPS, na interpretação restritiva de "pagamento". O fato de a compensação também ser considerada por esta Relatora como uma das formas de extinção do crédito tributário para fins de contagem do prazo decadencial, não estende a sua natureza a "pagamento indevido" apto a gerar a restituição. As disposições contidas nos artigos 165 e 168 do Código Tributário Nacional corroboram o sentido de que para haver o direito à restituição, deve ter sido realizado o pagamento indevido ou a maior do tributo: Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 42do artigo 162, nos seguintes casos: I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. [...] Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I - nas hipótese dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário; II - na hipótese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória. Assim, nega-se provimento ao recurso especial do Contribuinte com relação a esse ponto. Assevere-se ainda que as Soluções de Consulta Interna Cosit nºs 110, de 2015 e 12, de 2017, aventadas pela INTERESSADA tratam, respectivamente, da prova de quitação de tributo por meio da compensação e da impossibilidade de revisão de ofício do crédito tributário já extinto, tanto por pagamento quanto por compensação. Assevere-se ainda que as Soluções de Consulta Interna Cosit nºs 110, de 2015 e 12, de 2017, aventadas pela INTERESSADA tratam, respectivamente, da prova de quitação de tributo por meio da compensação e da impossibilidade de revisão de ofício do crédito tributário já extinto, tanto por pagamento quanto por compensação. (...) A equivalência entre pagamento e compensação, embora mencionada de forma acessória, não é o ponto central dos documentos, não é profundamente Fl. 2025DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 54 analisada, nem há debate sobre suas possíveis diferenças em termos de efeitos jurídicos para efeito de restituição. As questões efetivamente tratadas e solucionadas são, respectivamente, a comprovação de quitação por compensação; e que, após a extinção do crédito tributário, a única forma de questionamento é através de um pedido de restituição formal, conforme os artigos 165 e 168 do CTN. Estas orientações são o cerne das Soluções de Consulta trazidas, residindo aí seu efeito vinculante e não no aspecto periférico ali mencionado. As demais jurisprudências citadas não vinculam a presente instância administrativa. Assim, deve ser mantido o despacho decisório quanto a esta matéria. Nesse sentido de se ressaltar que inexiste previsão legal para pedido de restituição que não seja do efetivo pagamento conforme previsto no art.162 da Lei 5.172 de 1966 CTN: Art. 162. O pagamento é efetuado: I - em moeda corrente, cheque ou vale postal; II - nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel selado, ou por processo mecânico. Este entendimento foi adotado no voto vencido do i. relator Marcos Roberto da Silva no Acórdão n.º 3401-012.522 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária do qual transcrevo excerto: Este entendimento encontra-se pacificado na 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais conforme pode ser observado no Acórdão nº 9303-010.460 julgado na sessão de 18 de junho de 2020, cuja ementa reproduzo a seguir: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/11/2000 a 30/11/2002 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. CRÉDITO UTILIZADO EM PROCESSO DE COMPENSAÇÃO. FALTA DE PREVISÃO LEGAL. IMPOSSIBILIDADE. O direito à devolução do indébito tributário nasce com a ocorrência do pagamento indevido. Pagamento e compensação são institutos distintos, embora tenham como efeito em comum a extinção do crédito tributário. Inexiste previsão legal de restituição de compensação indevida como pretende o contribuinte, mormente não tendo sido trazida prova aos autos de apuração a maior da base de cálculo do tributo. Por todo exposto entendo acertado o acórdão recorrido pelo que adoto seus fundamentos como razão de decidir Aprecio. Não assiste razão à recorrente. Fl. 2026DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 55 3.9 A ILEGÍTIMA DESCONSIDERAÇÃO DOS CRÉDITOS ESCRITURAIS NA QUANTIFICAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO Alega a recorrente que: 198. Conforme sinalizado, o Ilmo. Sr. Auditor Fiscal também não reconheceu o direito creditório pleiteado pela Recorrente calculado com base nos valores dos créditos escriturais que foram utilizados para fazer frente aos débitos escriturais de PIS e de COFINS, os quais, por sua vez, foram apurados de forma majorada e inconstitucional por ocasião da inclusão do ICMS em suas respectivas bases de cálculo. (...) 199. Em outras palavras, a D. Fiscalização considerou que compensação escritural não gera direito creditório, porquanto somente o pagamento em espécie ensejaria repetição de indébito. Por consequência, não tendo havido pagamento em espécie nos períodos em que foi apurado saldo credor da contribuição ao PIS e da COFINS, nada haveria de ser restituído à Recorrente. Veja-se outro trecho do despacho decisório que externa esse equivocado entendimento: (...) 202. Sem prejuízo aos referidos fundamentos, que são perfeitamente aplicáveis ao caso das compensações escriturais tratadas neste tópico, verifica-se, em complemento, que a D. Fiscalização, para concluir pela insuficiência do direito creditório utilizado nas PER/DCOMPs, decidiu em evidente afronta à forma de apuração das contribuições sociais em comento, aparentemente com intento exclusivamente arrecadatório. 203. Tanto é verdade que afirma que, no período entre 06/2004 e 10/2007, a Recorrente teria calculado direito creditório sem ter feito pagamentos em espécie. Todavia, olvida-se de considerar que nesse exato período a Recorrente apurou débitos escriturais de PIS e de COFINS no montante expressivo de R$ 236.580.170,90 (cf. Doc. 11 da Manifestação de Inconformidade – aba PIS/COFINS a pagar Fiscal). Para quitar essa obrigação, utilizou parte dos créditos escriturais a que tinha direito no período, razão pela qual não foi necessária realização de pagamentos via DARF ou via compensação nesses patamares. (...) 209. Nota-se que nos períodos de apuração em que não é apurado saldo devedor, consequentemente não há que se falar em recolhimento via DARF ou compensação. Todavia, isso somente ocorre porque, no âmbito da escrituração fiscal, há contraposição de créditos escriturais em face dos débitos escriturais do período (espécie de compensação escritural). Não fossem utilizados créditos escriturais, haveria saldo devedor a ser quitado via DARF ou via compensação. (...) Fl. 2027DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 56 213. A ausência de pagamento em moeda não pode significar que o contribuinte não teve ônus para quitação do tributo, tendo em vista que o contribuinte só não desembolsou moeda para quitar PIS e COFINS justamente por ter se aproveitado de créditos – créditos que tiveram que ser aproveitados em montante maior do que o devido, em razão da inclusão indevida do ICMS na base de cálculo dessas contribuições. 214. Nesse contexto, o reconhecimento da inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS implica em reapuração dos débitos escriturais de cada um dos períodos de apuração abrangidos pela ação judicial, no caso de 12/2001 a 08/2017. Por consequência, nos casos em que não foi verificado saldo devedor nas apurações da contribuição ao PIS e da COFINS, constatar-se-á, necessariamente, a utilização a maior de crédito escritural por parte da Recorrente. Tal crédito escritural, por óbvio, tem representação monetária e deve ser restituído à Recorrente, sob pena de enriquecimento ilícito da União. 215. No Código Civil, legislação infraconstitucional permeada de razoabilidade e proporcionalidade constitucionais, há fundamento para obstar o enriquecimento ilícito nos artigos 876 e 884: Art. 876. Todo aquele que recebeu o que lhe não era devido fica obrigado a restituir; obrigação que incumbe àquele que recebe dívida condicional antes de cumprida a condição. Art. 884. Aquele que, sem justa causa, se enriquecer à custa de outrem, será obrigado a restituir o indevidamente auferido, feita a atualização dos valores monetários. (...) 226. Diante de todo o exposto, está demonstrada a necessidade e, sobretudo, a legitimidade de se computar os créditos escriturais no direito creditório reclamado por meio das PER/DCOMPs em discussão, o que demanda a revisão do v.Acórdão recorrido e a homologação das compensações realizadas pela Recorrente. Consta do acórdão recorrido que: Os créditos escriturais, passíveis de ressarcimento, embora guardem relação com o tributo apurado na forma da legislação, não tem por origem o pagamento indevido ou a maior. Logo, são diversos os regimes jurídicos aplicáveis ao pedido de restituição e ao pedido de ressarcimento. No tocante à possibilidade de compensação com outros tributos ou ressarcimento em dinheiro dos créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, deve-se ressaltar que não são aplicáveis as regras relativas à restituição de tributos pagos indevidamente, pois não se trata desta hipótese. Fl. 2028DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 57 Os créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, em regra, somente podem ser aproveitados para abatimento/dedução do valor devido das contribuições no respectivo período de apuração (Lei nº 10.637, de 2002, art. 32, § 42, e Lei nº 10.833, de 2003, art. 32, § 42) e somente em algumas situações especificas, legalmente estabelecidas, podem ser utilizados para compensação com outros tributos ou para ressarcimento em dinheiro, como ocorre no caso de créditos vinculados a receitas de exportação (Lei nº 10.637, de 2002, art. 52e Lei nº 10.833, de 2003, art. 62) e a receitas de vendas beneficiadas com não incidência, isenção, suspensão ou alíquota zero das contribuições (Lei nº 11.033, de 2004, art. 17 e Lei nº 11.116, de 2005, art. 16). Observa-se que as hipóteses de compensação com outros tributos dos créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins encontram-se taxativamente determinadas na legislação, como os casos nos quais os créditos decorrentes de custos, despesas e encargos encontram-se vinculados a operações de exportação (não incidência), nos termos do art. 52 da Lei nº 10.637, de 2002, e art. 6º da Lei nº 10.833, de 2003, a seguir reproduzidos, ou vinculados a vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições, conforme art. 16 da Lei nº 11.116, de 2005. (...) Assim, diante da situação fática, conclui-se que o novo saldo disponível para utilização de créditos da não cumulatividade, apurados após a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins e em conformidade com o disposto no artigo 32das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833. de 2003, só é passível de compensação, relativamente aos valores em que haja previsão na legislação, como no caso de se relacionarem a vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições, ou estiverem vinculados a operações de exportação dos serviços, por força do art. 52e do art. 6, respectivamente, das citadas leis, e do art. 16 da Lei nº 11.116, de 2005. Em contrapartida, verifica-se que os referidos créditos, como também explicitado na Solução de Consulta Cosit nº 355, de 2017, e em atenção ao disposto no § 42 do artigo 32das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, podem ser aproveitados nos meses subsequentes na dedução dos saldos a recolher da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS. Argumentou a INTERESSADA que a jurisprudência considera a recomposição da apuração fiscal com os créditos escriturais uma restituição transversa, e, por isso, caberia a compensação direta. Contudo a jurisprudência citada se refere a matéria com regramento normativo distinto e tampouco é vinculante à presente instância administrativa, inexistindo, assim, motivo para sua adoção. Fl. 2029DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 58 Por todo o exposto, não há como se acolher a pretensão de restituir, a tftulo de pagamento a maior, o crédito escritural em tese apurado a partir da exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições em epígrafe. Não há que se falar em aplicação do CPC a matéria em discussão nesse tópico visto que conforme constante do acórdão recorrido há legislação específica vigente aplicável à matéria. Entendo acertado a fundamentação do acórdão nesse aspecto motivo pelo que adoto seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 4 CONCLUSÃO Por todo o exposto voto por rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, Negar provimento. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro VOTO VENCEDOR Conselheiro Keli Campos de Lima, Redatora ad hoc. A elaboração deste voto, para o qual fui designada para formalizá-la, nos termos do inciso III do artigo 58 do Anexo do RICARF do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 9 de junho de 2015, deve refletir a posição adotada pela unanimidade do Colegiado, que diverge do relator em relação a possibilidade de exclusão do ICMS da tributação por alíquotas ad rem, na equiparação de declaração de compensação a pagamento para efeito de restituição e a recomposição da escrita fiscal do PIS e da COFINS, considerando o efeito da exclusão do ICMS nos períodos subsequentes e apurando-se o indébito limitado às extinções por pagamento e declarações de compensação. Pois bem. A controvérsia reside na pretensão fiscal de segregar o regime de bebidas frias (Lei nº 10.833/2003, arts. 52 e 58-J) da tese fixada pelo E. STF no RE 574.706. Sustenta a fiscalização que, por se tratar de alíquota específica por unidade de medida (ad rem), não haveria incidência sobre "faturamento", afastando a aplicação do precedente vinculante. Ocorre que a materialidade das contribuições ao PIS e à COFINS é, por imperativo constitucional (Art. 195, I, "b", CF/88), a receita ou o faturamento. O regime ad rem não cria uma Fl. 2030DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 59 materialidade tributária; trata-se, em verdade, de uma metodologia simplificada de mensuração da receita presumida para fins de praticidade administrativa. As alíquotas específicas foram reguladas pelo legislador para refletir o preço médio de venda no varejo (preço de referência), conforme os arts. 58-J e 58-L da Lei nº 10.833/2003. Se o ponto de partida para a fixação da alíquota ad rem é o preço de venda, e se este preço invariavelmente contém o ICMS embutido, é premissa lógica inafastável que o ICMS compõe a base econômica da exação e, consequentemente, na receita bruta que serve de lastro para a tributação federal. Conclui-se que o conceito de receita e faturamento é único e constitucional. A técnica de arrecadação, se por alíquota percentual ou por unidade de medida, não tem o condão de alterar a materialidade do tributo nem de autorizar a inclusão de valores que não pertencem ao contribuinte (ICMS) na base de cálculo das contribuições. No que tange a metodologia de "cálculo reverso" apresentada pela Recorrente, esta apresenta-se coerente para isolar o ICMS proporcional à base de cálculo estimada, preservando a integridade do decido no Tema 69:  Etapas 1 a 3: Identificam o faturamento real, a litragem e o débito efetivo de PIS/COFINS ad rem.  Etapa 4: Realiza a "descoberta" da base de cálculo estimada/proporcional ao dividir o débito pelas alíquotas ad valorem (2,5% e 11,9%).  Etapa 5: Apura o ICMS proporcional a essa base estimada.  Etapa 6: Define o indébito final. A demonstração de que o cálculo pode ser simplificado algebricamente (multiplicando-se o PIS/COFINS efetivamente apurado pela alíquota de ICMS da operação) apenas reforça a exatidão do método. Portanto, a metodologia empregada evidencia que a Recorrente não excluiu o ICMS sobre o total das receitas, mas sim o montante de ICMS proporcional à base de cálculo apurada via alíquota específica. Negar este direito sob o argumento de que o regime é ad rem significaria permitir que a União tributasse o ICMS por via transversa, esvaziando o comando do STF e a coisa julgada obtida no Mandado de Segurança nº 0021799-23.2006.4.02.5101. Já em relação a recusa da fiscalização em aceitar a equiparação da declaração de compensação ao pagamento para efeito de repetição de indébito, bem como na rejeição da recomposição da escrita fiscal com o transporte de saldos, igualmente a decisão, referendada pela DRJ deve ser revertida. No sistema tributário nacional, a compensação é modalidade de extinção do crédito tributário, conforme preceitua o Art. 156, II, do CTN. O Art. 170 do CTN confere à compensação eficácia extintiva idêntica à do pagamento em espécie. Uma vez homologada, ainda que tacitamente, a compensação opera a extinção definitiva do débito sob condição resolutória. Fl. 2031DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 60 Art. 156. Extinguem o crédito tributário: (...) II - a compensação; Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública. Portanto, se o débito de PIS/COFINS foi extinto — seja por DARF, seja por PER/DCOMP — e posteriormente se reconhece que a base de cálculo utilizada naquela extinção era inconstitucional (por incluir o ICMS), o valor excedente utilizado para quitar essa parcela indevida transmuda-se em indébito tributário. Negar a natureza de "pagamento" à compensação para fins de repetição de indébito viola frontalmente o sistema de extinção do crédito tributário desenhado pelo CTN. Este entendimento é corroborado pela própria administração tributária na Solução de Consulta Interna (SCI) COSIT nº 12/2017. Em seu item 22, a referida norma interna admite a possibilidade de restituição de valores pagos via compensação. A ratio da SCI 12/2017 dispõe que, se o débito que foi objeto de compensação é reconhecido como indevido, o contribuinte tem o direito de reaver o crédito que foi indevidamente consumido. No caso em tela, a Recorrente consumiu créditos legítimos para quitar débitos de PIS/COFINS que estavam indevidamente majorados pela inclusão do ICMS. Consequência lógica dessa equiparação é a necessidade de recomposição da escrita fiscal. Ao se excluir o ICMS da base de cálculo retroativamente, altera-se toda a dinâmica de débitos e créditos da não cumulatividade. Sempre que o indébito apurado em determinada competência superar o valor efetivamente extinto (pagamento + compensação), o saldo remanescente deve ser transportado para os períodos subsequentes. Tal transporte não é uma "criação de crédito novo", mas a correção da escrita fiscal para refletir a realidade jurídica imposta pela coisa julgada. A Recorrente, de forma acertada, Fl. 2032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.665 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18470.900075/2022-35 61 limitou a apuração do indébito em cada mês às extinções efetivas (pagamentos via DARF e declarações de compensação), transportando o excesso para que fosse aproveitado apenas quando houvesse novo débito a extinguir. Inviabilizar essa recomposição sob o argumento de que o indébito deve se restringir ao "valor pago em DARF" em cada mês isolado esvazia o conteúdo econômico da decisão judicial e ignora a sistemática de débitos e créditos própria das contribuições sociais. Dispositivo: Diante do exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a possibilidade de exclusão do ICMS da tributação por alíquotas ad rem, para reconhecer a equiparação de declaração de compensação a pagamento para efeito de restituição e para reconhecer a recomposição da escrita fiscal do PIS e da COFINS, considerando o efeito da exclusão do ICMS nos períodos subsequentes e apurando se o indébito limitado às extinções por pagamento e declarações de compensação, Assinado Digitalmente Keli Campos de Lima, Fl. 2033DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido 1 ADMISSIBILIDADE 2 PRELIMINAR 3 MÉRITO 3.1 APLICABILIDADE DO ENTENDIMENTO FIRMADO NO RE 574.706/PR E NO MANDADO DE SEGURANÇA 0021799-23.2006.4.02.5101 AO SETOR DE BEBIDAS FRIAS, NO CONTEXTO DOS ART. 52 E 58-J DA LEI N. 10.833/2003 (TRIBUTAÇÃO AD REM – CST 03) 3.2 O REGIME ESPECIAL CONFERIDO ÀS RECEITAS ATRELADAS A OPERAÇÕES COM BEBIDAS FRIAS RECAI SOBRE RECEITA BRUTA/FATURAMENTO – IMPOSIÇÃO CONSTITUCIONAL 3.3 A APURAÇÃO VIA ALÍQUOTAS AD REM SE BASEIA NA AFERIÇÃO DO PREÇO DAS BEBIDAS E, PORTANTO, NA RECEITA/FATURAMENTO (AINDA QUE DE FORMA ESTIMADA) – METODOLOGIA DE CÁLCULO 3.4 A PRÓPRIA FORMA DE APURAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS ADOTADA PELA RFB CONFIRMA QUE A TRIBUTAÇÃO VIA ALÍQUOTAS AD REM REMETE À RECEITA/FATURAMENTO, QUE ABRANGE O ICMS 3.5 O REGIME DE TRIBUTAÇÃO DAS BEBIDAS FRIAS (ART. 52 E 58-J DA LEI 10.833/2003) NÃO CONSISTE EM INCENTIVO FISCAL 3.6 O DIREITO À APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS REFERENTES A RECEITAS SUJEITAS AO REGIME ESPECIAL DE BEBIDAS FRIAS, TENDO EM VISTA OS EFEITOS DA COISA JULGADA NO MANDADO DE SEGURANÇA Nº 0021799-23.2006.4.02.5101 3.7 O ERRO NA QUANTIFICAÇÃO DO ICMS A SER DECOTADO DA BASE DE CÁLCULO DAS RECEITAS DE CST 01 3.8 A ILEGÍTIMA DESCONSIDERAÇÃO DAS QUITAÇÕES POR COMPENSAÇÃO NA QUANTIFICAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO 3.9 A ILEGÍTIMA DESCONSIDERAÇÃO DOS CRÉDITOS ESCRITURAIS NA QUANTIFICAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO 4 CONCLUSÃO Voto Vencedor

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Numero do processo: 10435.721216/2014-60
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Apr 22 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Jun 18 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2011 CONCOMITÂNCIA. PONTO INCONTROVERSO. SÚMULA CARF Nº 01. Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial. LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO. PENDÊNCIA DE MEDIDA JUDICIAL. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 48. A medida judicial, ainda que com suspensão da exigibilidade do crédito tributário, não impede a lavratura do auto de infração, como estabelece a Súmula CARF nº 48.
Numero da decisão: 1003-004.566
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora Assinado Digitalmente Guilherme Adolfo dos Santos Mendes – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes (Presidente).
Nome do relator: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
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PONTO INCONTROVERSO. SÚMULA CARF Nº 01. Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial. LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO. PENDÊNCIA DE MEDIDA JUDICIAL. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 48. A medida judicial, ainda que com suspensão da exigibilidade do crédito tributário, não impede a lavratura do auto de infração, como estabelece a Súmula CARF nº 48. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora Fl. 402DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1003-004.566 – 1ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721216/2014-60 2 Assinado Digitalmente Guilherme Adolfo dos Santos Mendes – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de autos de infração para exigência de IRPJ, CSLL, Contribuição ao PIS e Cofins, acrescidos de multa de ofício de 75% e juros de mora, relativos a fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2011, em razão de suposta exclusão indevida de subvenções correntes para custeio na determinação do lucro real. Intimada, a Recorrente apresentou impugnação, sustentando, em síntese, que (i) é beneficiária de alguns programas de incentivos fiscais, todos eles do Estado de Pernambuco; (ii) o benefício fiscal concedido pelo Estado de Pernambuco (crédito presumido de ICMS) não poderá ser considerado receita, pois não é vertido em benefício do contribuinte, mas sim voltado para o desenvolvimento da atividade, competitividade, entre outros argumentos factíveis; (iii) o conceito de "receita", extraído da Constituição Federal de 1988, tem por definição axiológica o sentido de ingresso (novo) de valores que se incorporam positivamente ao patrimônio do contribuinte; (iv) a escrituração do crédito presumido na escrita fiscal da empresa não incorpora nenhum novo valor ao seu patrimônio, o qual permanece quantitativamente inalterado, operando-se apenas uma alteração qualitativa das contas do patrimônio; (v) não se tratando de uma receita auferida pela pessoa jurídica, não há incidência das contribuições ao PIS e à COFINS, pois a tributação não pode recair sobre base superior às reais manifestações de capacidade econômica da Recorrente; (vi) admitir-se a incidência das contribuições ao PIS e à COFINS sobre este crédito presumido de ICMS implicaria também afrontar o sistema federativo, na medida em que representaria intervenção da União Federal em matéria privativa dos Estados, limitando, portanto, a eficácia do benefício fiscal concedido por outro ente da federação; (vii) sempre que há decisões consolidadas nos tribunais superiores (STF e STJ), o próprio Regimento Interno do CARF prevê que essas decisões deverão ser aplicadas imediatamente por este Tribunal; (viii) mesmo se ainda não houvesse pacificação do entendimento perante nossos tribunais superiores, não poderia a Autoridade Fazendária ter lavrado o presente auto, pelo menos com relação ao PIS/COFINS, vez que a Recorrente está amparada por decisão judicial de 2a instância, pugnando pela não exigência; (ix) a Autoridade Fazendária também equivocou-se no que diz respeito à tributação do IRPJ/CSLL sobre os mesmos benefícios fiscais; (x) ao contrário do que afirmou a Autoridade Fazendária, a subvenção, para ser considerada como investimento, não necessita prever, no ato concessivo, o dever de fiscalizar a aplicação dos recursos decorrentes de crédito presumido de ICMS concedido; há a necessidade de Fl. 403DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1003-004.566 – 1ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721216/2014-60 3 se comprovar que aquele benefício tem por objetivo incentivar o desenvolvimento das empresas em determinada região; (xi) não há a obrigatoriedade de contemporaneidade entre a fruição do benefício e a aplicação dos recursos, conforme também já decidiu o CARF; (xii) a Recorrente corretamente registrou contabilmente os créditos presumidos de ICMS em reserva de lucros, não servindo para distribuição de lucros dos sócios, como confirmado pela própria Autoridade Fiscal no TVF; (xiii) para caracterizar o crédito presumido de ICMS como Subvenção para Investimento, não há a necessidade da imediata e efetiva aplicação dos recursos advindos do benefício na expansão ou implantação do empreendimento, ao contrário do que prevê o Parecer Normativo CST n.o 112/78, bastando a demonstração de que o benefício tenha sido registrado corretamente na contabilidade e, principalmente, não tenha sido aplicado para distribuição de lucros dos sócios, sendo utilizado apenas para implantação, expansão, desenvolvimento da empresa na região; (xiv) todas as normas concessivas de benefícios fiscais da Recorrente estão diretamente relacionadas ao desenvolvimento da empresa ou ao desenvolvimento da região, com o incentivo à aquisição de produtos considerados essenciais da população, corri() por exemplo, o benefício fiscal para venda de produtos da cesta básica; (xv) confiscatoriedade da multa de ofício de 75%; e (xvi) inexigibilidade de Selic. Em seguida, peticionou nos autos informando que realizou opção pelo parcelamento de que trata a Lei n.º 12.996/14, especificamente com relação ao IRPJ e à CSLL, razão pela qual manifestou sua desistência da impugnação administrativa com relação a tais tributos. Sobreveio a decisão da DRJ, que julgou improcedente a impugnação, nos termos da ementa abaixo: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2011 CONCOMITÂNCIA. DISCUSSÃO ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. RENÚNCIA À INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CARACTERIZAÇÃO. Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 LANÇAMENTO DE OFÍCIO. MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. Em se tratando de lançamento de ofício em face de falta de pagamento de tributo, a multa aplicável é a de 75%. JUROS DE MORA COM BASE NA TAXA SELIC. Fl. 404DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1003-004.566 – 1ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721216/2014-60 4 A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Irresignada, a Recorrente interpôs recurso voluntário, sustentando, em resumo, que (i) a Autoridade Fazendária não poderia ter realizado a autuação que fez, vez que a Recorrente, desde 24/04/2013 estava amparada por decisão judicial de 2ª instância, pugnando pela não exigência do PIS/COFINS sobre o crédito presumido; (ii) a Recorrente é associada da ASPA – Associação Pernambucana de Atacadistas e Distribuidores, que ajuizou Mandado de Segurança, tombado sob o n.º 0010228-67.2012.4.05.8300, que tramitou na 5ª Vara Federal em Recife/PE, obtendo sentença favorável em 18/09/2012; (iii) diante da inexistência de recurso com efeito suspensivo, não poderia a Autoridade Fazendária ter lavrado o referido auto de infração, vez que posterior às decisões que impediam sua cobrança; (ix) não se pode exigir PIS e Cofins sobre crédito presumido de ICMS; e (x) aplica-se ao caso o art. 62-A da Portaria MF n.º 256/09 – Regimento Interno do CARF, que determina a aplicação pelo CARF de decisões consolidadas pelos Tribunais Superiores. É relatório. VOTO Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Relatora I – ADMISSIBILIDADE A Recorrente recebeu mensagem em sua Caixa Postal com acesso à decisão da DRJ em 22.05.2020 e, em 28.05.2020, consultou o referido documento (fl. 383). A Caixa Postal é considerada o Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) do contribuinte perante a RFB, de forma que, nos termos do art. 23, §2º, inciso III, alínea 'b' do Decreto nº 70.235/72, se considera realizada a intimação na data em que o sujeito passivo consulta o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária – desde que antes do prazo de 15 dias contados da entrega dos documentos no referido endereço eletrônico. O recurso voluntário, por sua vez, foi interposto em 22.06.2020. Diante disso, tendo em vista o prazo de 30 dias previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235/1972, é tempestivo o recurso voluntário ora em análise II – MÉRITO Fl. 405DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1003-004.566 – 1ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721216/2014-60 5 II.1 – Concomitância No mérito, a existência de concomitância entre o presente processo administrativo e o Mandado de Segurança n.º 0010228-67.2012.4.05.8300 é incontroverso: a Recorrente não contesta a decisão da DRJ nesse ponto e, ainda, combate a lavratura do auto de infração subjacente ao argumento de que estaria amparada em decisão judicial sobre o tema. Sobre o tema, é a Súmula CARF nº 01, que assim dispõe: Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Portanto, deixo de analisar os argumentos relativos à inexigibilidade de PIS e Cofins sobre crédito presumido de ICMS, inclusive no que se refere à suposta aplicação ao presente caso do art. 62-A da Portaria MF n.º 256/09, em razão da concomitância. II.2 – Possibilidade de lavratura do auto de infração para prevenir decadência Sustenta a Recorrente que a Autoridade Fiscal não poderia lançar os débitos ora em exigência, vez que estava amparada por decisão judicial de 2ª instância, pugnando pela não exigência do PIS/COFINS sobre o crédito presumido de ICMS. Isso porque a Recorrente é associada da ASPA – Associação Pernambucana de Atacadistas e Distribuidores, que ajuizou o Mandado de Segurança, n.º 0010228-67.2012.4.05.8300, que tramitou na 5ª Vara Federal em Recife/PE, obtendo sentença favorável em 18/09/2012. Em primeiro lugar, cumpre destacar que a medida judicial, ainda que com suspensão da exigibilidade do crédito tributário, não impede a lavratura do auto de infração, como estabelece a Súmula CARF nº 48: A suspensão da exigibilidade do crédito tributário por força de medida judicial não impede a lavratura de auto de infração. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Na hipótese de lavratura de auto de infração na vigência de medida judicial que implique em suspensão da exigibilidade do crédito tributário, entretanto, não se pode exigir multa de ofício. Ocorre que, no presente caso, a Recorrente não comprovou que estaria amparada por decisão judicial determinando a suspensão da exigibilidade do crédito tributário ora em discussão. Isso porque, em sua impugnação, limita-se a informar sobre o objeto e o status do Mandado de Segurança n.º 0010228-67.2012.4.05.8300 e a juntar declaração, datada de junho de Fl. 406DF CARF MF Original http://idg.carf.fazenda.gov.br/noticias/2021/arquivos-e-imagens/portaria-me-no-12975-sumulas-carf-atribui-efeito-vinculante.pdf http://idg.carf.fazenda.gov.br/noticias/2021/arquivos-e-imagens/portaria-me-no-12975-sumulas-carf-atribui-efeito-vinculante.pdf http://idg.carf.fazenda.gov.br/acesso-a-informacao/boletim-de-servicos-carf/portarias-do-mf-de-interesse-do-carf-2018/portarias-mf-277-sumulas-efeito-vinculantes.pdf http://idg.carf.fazenda.gov.br/acesso-a-informacao/boletim-de-servicos-carf/portarias-do-mf-de-interesse-do-carf-2018/portarias-mf-277-sumulas-efeito-vinculantes.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1003-004.566 – 1ª SEÇÃO/3ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10435.721216/2014-60 6 2014 – portanto, posterior à propositura do referido mandado de segurança -, de que faria parte dos associados da ASPA – Associação Pernambucana de Atacadistas e Distribuidores (fls. 265). E, nos termos do art. 2º-A da Lei n° 9.494/97, somente figuram no polo ativo do Mandado de Segurança Coletivo os filiados à entidade associativa impetrante que constem da relação que integra a petição inicial. Assim, a Recorrente não comprou estar amparada pela suspensão da exigibilidade supostamente concedida nos autos do Mandado de Segurança n.º 0010228-67.2012.4.05.8300. Diante disso, não vislumbro qualquer óbice à lavratura do auto de infração subjacente. III – CONCLUSÕES Diante do exposto, voto por CONHECER do RECURSO VOLUNTÁRIO e, no mérito NEGAR-LHE PROVIMENTO. Assinado Digitalmente Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic Fl. 407DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto II – MÉRITO II.1 – Concomitância II.2 – Possibilidade de lavratura do auto de infração para prevenir decadência

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Numero do processo: 13643.000128/91-05
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Apr 15 00:00:00 UTC 1993
Data da publicação: Thu Apr 15 00:00:00 UTC 1993
Ementa: CONTRIBUIÇÃO AO IAA - Falta de recolhimento não contestada. O foro é inadequado para o questionamento de inconstitucionalidade. Recurso improvido.
Numero da decisão: 203-00.383
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Ausente o Conselheiro SEBASTIÃO BORGES TAQUARY.
Nome do relator: RICARDO LEITE RODRIGUES
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O. 1. / • /e 0.7 / O à_ 4,9 - '255:1_ MINISTÉRIO DA ECONOMIA, FAZENDA E PLANEJAMENTO R SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo no 13643.000128/91-05 Sessão de g 15 de abril de 199$ ACORDO nor 203 -'00.383 Recurso no g 90.781 Recorrente CIA. AÇUCAREIRA RIODRANOUENSE Recorrida g DRF EM JUIZ DE: FORA - MG CONTRIBUIÇPIO AO IAA - Falta de reccalyMnento não contestada. O foro é inadequado para o cpu3st'ienamento de inconstitucionalidade. Recurso improvido,. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de r'ecurm'.3 [ri terpm3b:) por. CIA. AÇUCAREIRA RIGBRAMOUENSE. ACORDAM os Membros da Terceira Cámara do Segundo Conselho de Contribuintes„ por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Ausente o Conselheiro SE • ASTINO BORGES TARUARY. Sala das SessMes, em 15 de abril de 1993. - ROSAL' O VTTAL 3NZAGA SANTOS Presidente r• /1.4/44,304/ • of • R IVARDO LEITE: noortouEs - Relator / DALTON II :1: !IDA / I" r' Dciir atilo r---R p reis entante c! a Ea- 'Z e ri da Na i ri al. V IST A ETI SESSA0 DE 2 4 SET 1993 ao PEN, Dr. RODRIGO DARDEAU VIEIRA, ex-vi da Portaria PGFN n0 401. Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros MARIA THERE2A VASCOMMIOS DE ALMEIDA, SERGIO AFANASIEFF, MURO • TIBERANY ISERRAZ Dos SANTOS AFAIANDO ZURITA 1...Erío (Sk.tplente)„ OPRAilla5/110 ,N. -,0nH''àlPj .. 3 '-'" ~TEMO DA ECONOMIA, FAZENDA E PLANEJAMENTO -;'. fr'eá Ne' •,-.- SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo no 13643.000128/91-05 . Recurso non 90.781 Acórcnro npN 203-00.383 Recorrente]: CIA. AÇUCAREIRA =BRAME18E14SE RELATORI O A Empresa foi autuada por falta de recolhimento da contribuiço ao IAA, prevista no Decreto-tei ne 308/67, regulamentada pela resoluçab 2-005/68, e do adicional previsto no Decreto-Lei n2 1.952/82- Em defesa tempestiva, a Empresa Offi síntese alegou o seguinten a) que sempre contestou o recolhimento dessa contribuipe, pois a mesma ê uma sobrecarga enorme para as fin~ da impugnanteg b) existencia de uma Aflo Ordinária Deciaratória, em andamento, perante a 3a Vara da justiça Federal em Belo Horizonte, logo tal matéria encontra sub-judice ~do preciplta0o qualquer exiOncia antes do pronunciamento do judiciáriog c) 52Co ilegais os fundamentos básicos da cobrança pretendida no prwsmite auto de infraçâb pois a Constituiao Federal de 1988 n .,t(u lhes concedeu a -Ngura jurídica da recepOo. Os Autuantes se manifestaram a favor da menutençab da exigOncia do crédito tributário. O Julgador Singular julgou procedente o lançamento, ementando assim sua decisWon ' "CONTRIBUIÇOES -. A falta de n=lhimenbp da Contribuiao e Adicional sobre o Açúcar e o Alcool na data estabelecida acarretará saa cobrança, na forma prevista na 1e9í13ia0o, juntamente com os acréscimos legais sobre a totalidade dos valores rio p.~..;.. E~DINEWO E LANÇAMENTO DE. WSCIO - O lançamento El e oficio da Contribui0o terá lugar guando o contribuinte n'So efetuar ou efetuar com insuficiOncia o pagamento da contribuiflo devida dentro do prazo legalmente determinado." Ainda, inconformada, a Empresa renorre tempestivamente a este Colegiado, argumentando o mesmo ja argüido na peça inicial e anexando um documento denominado "acordo de pontos básicos para conduao da política de preços no setor sucru-álcooleíro" para servir de dissídio no j ulgamento da lide. E O relatório. 2 f)'• . • • ', .,. A - ~2tv ;, MINISTÉRIOMINISTÉRIODA ECONOMIA, FAZENDA E PLANEJAMENTO .t;' ,:;; ..414 SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES ".7. Processo no: 1$6,13.000128/91-05 Acôrd'áo no: 203-00.a93 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR RICARDO LEITE RODRIGUES Já que no recurso nada foi apresentado de novo, passo a apreciar as argüicffes da impugnaça'o conforme pedido da Recorrente. A .1. ai de. que as normas instituidoras da contribeiço em tela, ferem a Constituiçãb Federal, n2Co cabe a este Colegiado apreciar tal matória pois ri&r é o forum apropriado para a decretaflo de inconstitucionalidade de lei. matéria privativa do Poder judiciário. . Com 1' E? a acâb ordinária impetraria pela apelante rao constitui impedimento para o limçaimmto ora ci=stisánado conforme proferiu a Decis2(o Recclrrida. já a falta de condi0o financeira para pagamento da CAA e o descontentamento para com esta, argilidas pela Recori-(wrte Wão invalidam o lançamento pois inexiste suporte legal. Como podemos observar em momento algum a Recorrente contestou os valores da contribuiOn e adicional de que cuidam os mrtos„ valores estes apont~ na Denúncia Fiscal e na Deciso Recorrida, levantados à vista da sua escrita fiscal e contAbil, ri ão deixando dúvida sobre sua condição cle. devedora da CAA. Isto posto, nego provimento ao recurso. Sala das SessUes. effi 15 de abril de 1993. /V---2 . 1 á'- --" r fido" , , ' II • r. / RUARDO LEITE: RODR:GUES 0 3

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