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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7125073 #
Numero do processo: 10830.722070/2014-15
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jan 29 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Feb 20 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2010 a 31/01/2010 CRÉDITO PLEITEADO NA ESFERA JUDICIAL. DECISÃO JUDICIAL NÃO TRANSITADA EM JULGADO. COMPENSAÇÃO NÃO DECLARADA. CABIMENTO. Por força de específica determinação legal, considera-se não declarada a compensação em que o contribuinte tenha utilizado crédito proveniente de decisão judicial sem trânsito em julgado. DESPACHO DECISÓRIO. COMPENSAÇÃO NÃO DECLARADA. IMPOSSIBILIDADE DE APRESENTAÇÃO DE MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE E RECURSO VOLUNTÁRIO. DETERMINAÇÃO JUDICIAL. MEDIDA EXCEPCIONAL. APRECIAÇÃO DE RECURSO VOLUNTÁRIO. POSSIBILIDADE. Por estar submetido ao rito recursal estabelecido na Lei 9.784/1999 (art. 56 e seguintes), não cabe a apresentação de manifestação de inconformidade e, por conseguinte, de recurso voluntário perante este Conselho, contra decisão proferida por meio de despacho decisório que considerou não declarada a compensação realizada pelo sujeito passivo, exceto no caso de estrito cumprimento de decisão judicial, em que haja expressa determinação no sentido da observância do rito processual/recursal fixado no Decreto 70.235/1972, como ocorreu no caso em tela. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3302-004.913
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente. (assinado digitalmente) José Fernandes do Nascimento - Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Paulo Guilherme Déroulède, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Walker Araújo, José Fernandes do Nascimento, Diego Weis Júnior, Jorge Lima Abud, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e José Renato Pereira de Deus.
Nome do relator: JOSE FERNANDES DO NASCIMENTO
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3302­004.913  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  29 de janeiro de 2018  Matéria  COFINS ­ COMPENSAÇÃO  Recorrente  SANASA ­ SOCIEDADE DE ABASTECIMENTO DE ÁGUA E  SANEAMENTO S/A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/01/2010  CRÉDITO  PLEITEADO  NA  ESFERA  JUDICIAL.  DECISÃO  JUDICIAL  NÃO  TRANSITADA  EM  JULGADO.  COMPENSAÇÃO  NÃO  DECLARADA. CABIMENTO.  Por  força  de  específica  determinação  legal,  considera­se  não  declarada  a  compensação  em  que  o  contribuinte  tenha  utilizado  crédito  proveniente  de  decisão judicial sem trânsito em julgado.  DESPACHO  DECISÓRIO.  COMPENSAÇÃO  NÃO  DECLARADA.  IMPOSSIBILIDADE  DE  APRESENTAÇÃO  DE  MANIFESTAÇÃO  DE  INCONFORMIDADE  E  RECURSO  VOLUNTÁRIO.  DETERMINAÇÃO  JUDICIAL.  MEDIDA  EXCEPCIONAL.  APRECIAÇÃO  DE  RECURSO  VOLUNTÁRIO. POSSIBILIDADE.  Por estar submetido ao rito recursal estabelecido na Lei 9.784/1999 (art. 56 e  seguintes),  não  cabe  a  apresentação  de  manifestação  de  inconformidade  e,  por conseguinte, de recurso voluntário perante este Conselho, contra decisão  proferida  por  meio  de  despacho  decisório  que  considerou  não  declarada  a  compensação  realizada  pelo  sujeito  passivo,  exceto  no  caso  de  estrito  cumprimento  de  decisão  judicial,  em  que  haja  expressa  determinação  no  sentido  da  observância  do  rito  processual/recursal  fixado  no  Decreto  70.235/1972, como ocorreu no caso em tela.  Recurso Voluntário Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 72 20 70 /2 01 4- 15 Fl. 1140DF CARF MF     2 (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède ­ Presidente.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento ­ Relator.  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Paulo  Guilherme  Déroulède,  Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Walker Araújo, José Fernandes do Nascimento, Diego Weis  Júnior, Jorge Lima Abud, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e José Renato Pereira  de Deus.  Relatório  Por  bem  descrever  os  fatos,  adota­se  o  relatório  que  integra  o  acórdão  recorrido, que segue integralmente transcrito:  Trata o presente de PER/DCOMP (Pedido de Ressarcimento ou  Restituição e Declaração de Compensação), cujo crédito provém  de  pagamento  indevido  ou  a  maior  da  Contribuição  para  o  Financiamento da Seguridade Social (Cofins).  A  contribuinte  obteve  sentença  judicial  declarando  a  sua  imunidade tributária.  Como  o  art.  10,  IV,  da  Lei  nº  10.833,  de  2003,  prevê  que  as  pessoas  jurídicas  imunes  continuam  a  apurar  e  recolher  a  contribuição  pelo  regime  cumulativo,  mas  a  requerente  havia  recolhido  a  contribuição  de  acordo  com  o  regime  não  cumulativo,  ela  retificou  a  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  (DCTF),  adequando  os  débitos  a  esse  regime  e  compensou a diferença recolhida a maior por meio das DComp  ora analisadas.  A  DRF/Campinas­SP,  por  meio  do  despacho  decisório  de  fls.  421/423, considerou as compensações não declaradas porquanto  entendeu  que  se  tratava  de  crédito  discutido  judicialmente  e  a  legislação de  regência prevê que a compensação somente pode  ser efetuada após o trânsito em julgado da ação, caso contrário  será considerada não declarada.  Não  há  previsão  legal  para  apresentação  de  manifestação  de  inconformidade nos casos de despacho decisório que considera a  compensação  não  declarada,  tampouco  para  suspensão  dos  débitos objeto da compensação.  No  entanto,  a  contribuinte  obteve  judicialmente,  conforme  fls.  717/718,  a  suspensão  da  exigibilidade  dos  débito  objeto  da  compensação,  bem  assim  o  direito  de  apresentar  manifestação  de inconformidade contra o despacho decisório prolatado.  Em  sua  manifestação  de  inconformidade,  de  fls.  432/440,  a  contribuinte  alega,  em  resumo,  que  obteve  na  Justiça,  em  antecipação  de  tutela,  o  reconhecimento  sua  imunidade  Fl. 1141DF CARF MF Processo nº 10830.722070/2014­15  Acórdão n.º 3302­004.913  S3­C3T2  Fl. 1.141          3 tributária  recíproca,  cuja  apelação  da  União  encontra­se  pendente de julgamento.  Argumenta  que  o  art.  8º,  IV,  da  Lei  nº  10.637,  de  2002,  bem  assim o art. 10,  IV, da Lei nº 10.833, de 2003, prevêem que as  pessoas  jurídicas  imunes estão excepcionadas da apuração não  cumulativa  das  contribuições  sociais,  assim  foi  obrigada  a  apurá­las pelo regime cumulativo.  No entanto, mesmo devendo apurar o PIS e a Cofins pelo regime  cumulativo a partir de 25/02/2009, continuou a recolhê­los com  base na sistemática não cumulativa até março de 2010.  Desta  forma,  identificado o erro, a recorrente refez os cálculos  desse período e “se utilizou das vias legais paras as respectivas  compensações”.  Alega  que  a  compensação  promovida  foi  por  reflexo  da  declaração  da  imunidade  tributária,  não  podendo  se  aplicar  a  vedação  do  art.  170­A  do  Código  Tributário  Nacional  (CTN),  pois  não  discute  ou  contesta  a  legalidade  ou  cobrança  das  contribuições nem o crédito utilizado nas DComp analisadas.  E prossegue:  De  clareza  ímpar  o  dispositivo  que  impede  o  aproveitamento  de  tributos  que  sejam  alvos  de  discussão  judicial  por  parte  do  contribuinte,  ou  seja,  desde  que  o  contribuinte  questione  a  validade,  existência,  formação  ou  regularidade  de  algum  tributo  (no sentido estrito do termo, conforme definição já reconhecida),  o mesmo não poderá ser alvo de aproveitamento/quitação através  da  sobreposição  de  créditos  existentes  a  favor  do  contribuinte  (indébito tributário), antes da definição de sua existência válida e  o  quantum  devido,  através  do  trânsito  em  julgado  da  respectiva  sentença.  Argumenta  que  “tributo”  é  sempre  o  valor  devido  pelo  sujeito  passivo ao Fisco e “crédito do sujeito passivo”, o valor devido  por aquele a este, oriundo de recolhimentos indevidos.  O  indébito  tributário,  portanto,  não  é  tributo  nem  receita  do  Estado, sendo mero ingresso de caixa, não sendo alcançado pela  norma em comento.  O  termo  tributo mantém maior  rigidez  nos  arts.  170  a  174  do  CTN, referindo­se sempre ao crédito do sujeito ativo. O crédito  do  sujeito  passivo  é  sempre  chamado  de  “crédito  do  sujeito  passivo” para não ocorrer confusão.  E conclui:  Havendo,  nesta  seção,  esta  clara  utilização  do  termo  em  sua  concepção estrita, de uma análise sistemática, de enquadramento  dos  termos  dentro  do  sistema  normativo,  verificamos  que  neste  tópico, dos artigos 170 a 174, o termo Tributo não pode de modo  algum  ser  confundido  com  os  Créditos  do  Sujeito  Passivo.  O  Artigo  170­A  encontra­se  inserido  justamente  neste  ponto,  necessitando respeitar esta regra implícita.  Fl. 1142DF CARF MF     4 Sobreveio  a  decisão  de  primeira  instância  (fls.  968/972),  em  que,  por  unanimidade de votos, a manifestação de inconformidade foi julgada improcedente e mantido  íntegro  o  questionado  despacho  decisório,  com  base  nos  fundamentos  resumidos  nos  enunciados das ementas que seguem transcritos:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2010  CRÉDITO JUDICIAL. DECISÃO NÃO TRANSITADA EM  JULGADO. COMPENSAÇÃO NÃO DECLARADA.  Considera­se  não  declarada  a  compensação  cujo  crédito  provém de decisão judicial não transitada em julgado.  DESPACHO  DECISÓRIO.  COMPENSAÇÃO  NÃO  DECLARADA.  MANIFESTAÇÃO  DE  INCONFORMIDADE. IMPOSSIBILIDADE. EXCEÇÃO.  Não  cabe  a  apresentação  de  manifestação  de  inconformidade contra despacho decisório que considerou  a  compensação  não  declarada,  salvo  em  caso  de  determinação judicial em sentido contrário.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido  Em 12/1/2015, a recorrente foi cientificada da referida decisão (fls. 975/978).  Inconformada,  em  10/2/2015,  protocolou  o  recurso  voluntário  de  fls.  999/1008,  em  que  reafirmou as razões de defesa suscitadas na fase de manifestação de inconformidade.  Em 24/11/2017, a recorrente protocolou a petição de fls. 1019/1020, em que  comunicou  a  apresentação  dos  documentos  de  fls.  1060/1139  e  requereu  a  manutenção  da  suspensão  da  exigibilidade  dos  créditos  tributários  que  já  se  encontravam  suspenso  por  determinação judicial.  É o relatório.  Voto             Conselheiro José Fernandes do Nascimento, Relator.  O  recurso  foi  apresentado  tempestivamente,  não  trata  de  matéria  da  competência deste Colegiado, por falta de previsão legal, porém, dele toma­se conhecimento,  em  cumprimento  da  determinação  judicial  exarada  no Mandado  de  Segurança  nº  0007477­ 82.2014.4.03.6105,  impetrado  pela  recorrente  perante  4ª  Vara  da  Justiça  Federal  de  Campinas/SP, que determinou aplicação do rito processual/recursal do Decreto 70.235/1972.  Conforme bem delineado no relatório precedente, a controvérsia cinge­se ao  direito  ou  não  de  a  recorrente  proceder  a  compensação  do  suposto  indébito  tributário  decorrente  da  mudança  do  regime  não  cumulativo  para  regime  cumulativo  de  apuração  da  Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,  amparada por decisão  judicial não  transitada em  julgada.  Fl. 1143DF CARF MF Processo nº 10830.722070/2014­15  Acórdão n.º 3302­004.913  S3­C3T2  Fl. 1.142          5 Para  melhor  compreensão  do  objeto  lide,  veja  a  seguir  o  resumo  dos  principais  fatos  que  motivaram  a  recorrente  a  realizar  o  procedimento  compensatório  em  apreço:  Em  14  de  novembro  de  2008  o  contribuinte  ingressou  com  a  ação  ordinária  n°  2008.61.05.011866­3  (PAJ  12971.000226/2009­59),  junto à 3ª Vara Federal de Campinas,  com pedido de antecipação de  tutela, objetivando a declaração  do  direito  de  deixar  de  apurar  e  recolher  impostos  e  contribuições sociais, sob alegação de imunidade tributária nos  termos do art. 150, VI "a" da Constituição Federal.  Em  03  de  dezembro  de  2008  foi  indeferida  a  antecipação  de  tutela.  Em  25  de  fevereiro  de  2009  o  TRF3  deferiu  parcialmente  a  antecipação de  tutela, em sede de agravo de  instrumento,  para  reconhecer  a  imunidade  tributária  da  autora  concernente  aos  impostos federais.  Em  29  de  março  de  2010  o  Juízo  de  1ª  instância  julgou  parcialmente  procedente  a  ação  para  declarar  a  inconstitucionalidade  da  cobrança  de  impostos  federais,  reconhecendo­se  a  imunidade  tributária  da  autora,  nos  exatos  termos do art. 150, VI, "a", da Constituição Federal.  Em  26  de  abril  de  2010  julgou  procedente  os  embargos  de  declaração opostos pelo contribuinte para manter a antecipação  da tutela deferida pelo TRF3.  O  recurso  de  apelação  da  União  foi  recebido  no  efeito  devolutivo  e  até  a  presente  data  encontra­se  no  Tribunal  Regional  Federal  da  3  a  Região  aguardando  julgamento,  conforme pesquisa no site do Tribunal.  No  entanto,  ainda  sem  o  trânsito  em  julgado  da  ação,  o  contribuinte  retificou  suas  obrigações  acessórias  (conforme  extratos  da  DCTF  em  anexo,  em  que  alterou  a  apuração  da  COFINS  da  não­cumulatividade  para  a  cumulatividade)  e  requereu administrativamente a repetição do  indébito na  forma  de declarações de compensação.  Por  sua  vez,  considerando  que  a  fiscalizada  não  declarou  em  DCTF  os  valores  devidos  que  estão  com  a  exigibilidade  suspensa,  em  face  da  sentença  não  definitiva,  foi  efetuado  o  lançamento  dos  créditos  tributários  devidos,  os  quais  são  controlados pelo processo administrativo 10830.723884/2012­05  (lançamentos relativos a COFINS e PIS), dentre outros.  De acordo com o despacho decisório em apreço, a autoridade da unidade de  origem da Receita Federal do Brasil considerou não declarada as referidas compensações, com  base no art. 170­A1 do CTN, que veda a compensação de crédito objeto de contestação judicial  antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial, e tendo em conta o disposto no art.                                                              1 Art. 170­A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo  sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial.  Fl. 1144DF CARF MF     6 742, § 12, II, “d”, da Lei 9.430/1996, que atribui a condição de não declarada a compensação  de crédito objeto de decisão judicial sem trânsito em julgado.  Por  sua  vez,  no  presente  recurso  voluntário,  a  recorrente  alegou  que  a  compensação por ela promovida fora  reflexo da declaração da  imunidade  tributária prolatada  no  âmbito  da  Ação  Ordinária  n°  2008.61.05.011866­3,  logo,  não  poderia  ser  aplicada  ao  presente caso a vedação determinada no art. 170­A do CTN, pois, na referida ação não estava  em discussão a legalidade ou cobrança das contribuições nem o crédito utilizado nas DComp  colacionadas aos autos.  Acontece que, diferentemente do que alegou a recorrente, a leitura da petição  inicial (fls. 172/196) revela que, por meio da referida ação, expressamente ela pleiteou que a  União fosse condenada “a restituir­lhe as quantias que pagou indevidamente, no montante a ser  apurado  em  liquidação  de  sentença,  devidamente  atualizadas,  pelos  índices  cabíveis,  desde  a  data de cada pagamento, até a data da efetiva devolução, com juros e correção monetária [...]”.  Dessa  forma, o  teor da citada peça processual confirma que a  referida  ação  foi proposta com o objetivo não só de não recolher os impostos e contribuições federais, bem  como  obter  o  direito  de  ser  restituída  dos  valores  dos  impostos  e  contribuições  indevidos  recolhidos.  E  o  fato  de  a  sentença  judicial  prolatada  no  âmbito  da  referida  ação  (fls.  260/262)  ter  assegurado  o  direito  de  a  recorrente  ser  restituída  das  quantias  pagas  indevidamente e de não pagar as quantias futuras em relação apenas aos impostos federais, em  razão da imunidade recíproca, prevista no art. 150, VI, “a”, da Constituição Federal de 1988  (CF/1988), não tem o condão de afastar a discussão judicial em torno do pedido de restituição e  não  pagamento  das  contribuições  sociais.  Até  a  decisão  final,  com  trânsito  em  julgado,  tal  matéria  ainda  se  encontra  sob  crivo  do  Poder  Judiciário,  portanto,  ainda  pendente  de  julgamento na esfera judicial.   No  caso,  embora  o  pedido  de não  pagamento  e  restituição  da Contribuição  para o PIS/Pasep e da Cofins não tenha sido acatado na referida decisão judicial, com base no  entendimento  de  que  as  pessoas  jurídicas  imunes  estavam  sujeitas  ao  regime  cumulativo  de  apuração  das  citadas  contribuições,  a  recorrente  apresentou  várias  Declarações  de  Compensação  (DComp),  incluindo  as  encartadas  nos  presentes  autos,  em  que  utilizou  como  crédito a diferença a maior entre o valor apurado e recolhido pelo regime não cumulativo e o  valor supostamente devido pelo regime cumulativo.  Dessa  forma,  resta  demonstrado  que  o  indébito  tributário  objeto  do  procedimento  compensatório  em  apreço,  inequivocamente,  encontrava­se,  na  data  da  apresentação  das  DComp,  e  ainda  se  encontra  em  discussão  na  esfera  judicial,  segundo  noticiam os autos. E somente após o trânsito em julgado da derradeira decisão judicial é que se                                                              2 Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou  contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá  utilizá­lo  na  compensação  de  débitos  próprios  relativos  a  quaisquer  tributos  e  contribuições  administrados  por  aquele Órgão. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002)  [...]  § 12. Será considerada não declarada a compensação nas hipóteses:(Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)  [...]  II ­ em que o crédito: (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)  [...]  d) seja decorrente de decisão judicial não transitada em julgado; ou  [...]  Fl. 1145DF CARF MF Processo nº 10830.722070/2014­15  Acórdão n.º 3302­004.913  S3­C3T2  Fl. 1.143          7 terá  o  desfecho  definitivo  para  os  pleitos  de  restituição  formulados  no  âmbito  do  citado  processo judicial.  Dada  essa  circunstância,  ao  considerar  não  declarada  as  compensações  em  tela, o titular da unidade de origem da RFB decidiu em perfeita consonância com o disposto no  art.  170­A  do  CTN  e  em  cumprimento  ao  que  determina  o  art.  74,  §  12,  II,  “d”,  da  Lei  9.430/1996.  Além  disso,  ainda  que  a  recorrente  não  tivesse  postulado  em  Juízo  a  restituição das  referidas  contribuições, o que se  admite apenas por hipótese,  indiretamente,  a  apuração do suposto indébito decorrente da mudança do regime apuração não cumulativo para  regime cumulativo somente poderia ser feita após o do trânsito em julgado da decisão judicial  final a ser prolatada no âmbito da citada ação ordinária.  Dada essa condição, resta evidenciado que somente após proferida a decisão  judicial final com trânsito em julgado, o eventual crédito apurado com base na adoção do novo  regime apuração das contribuições ostentará os atributos da certeza e liquidez exigidos pelo art.  170 do CTN. E sem tais atributos, certamente, o suposto crédito não é passível de restituição e,  por  conseguinte,  de  compensação,  consoante dispõe o  caput  do  art.  74 da Lei 9.430/1996,  a  seguir transcrito:  Art.  74.  O  sujeito  passivo  que  apurar  crédito,  inclusive  os  judiciais  com  trânsito  em  julgado,  relativo  a  tributo  ou  contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal,  passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá­lo na  compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e  contribuições  administrados  por  aquele Órgão.  (Redação  dada  pela Lei nº 10.637, de 2002) ­ grifos não originais  Por todas essas razões, não merece reparo à decisão proferida no questionado  despacho decisório, que considerou as compensações em apreço não declaradas, com respaldo  no art. 74, § 12, II, “d”, da Lei 9.430/1996.  Por todo o exposto, vota­se por negar provimento ao recurso, para manter na  íntegra a decisão recorrida.  (assinado digitalmente)  José Fernandes do Nascimento                                Fl. 1146DF CARF MF

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7125085 #
Numero do processo: 10940.901238/2011-59
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 31 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Feb 20 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 DCOMP. LIVRO APÓS. LASTRO CREDITÓRIO. UTILIZAÇÃO DE SALDOS CREDORES APURADOS EM TRIMESTRES ANTERIORES AO DO PEDIDO. Comprovado na escrituração do contribuinte a existência de lastro creditório suficiente para abatimento de débitos escriturais de IPI apurados em períodos subsequentes ao do pedido, e permanecendo intacto o saldo credor do trimestre solicitado, o direito creditório deve ser reconhecido em sua totalidade. Recurso Voluntário Provido. Direito Creditório Reconhecido.
Numero da decisão: 3402-004.891
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Vencida a Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, que negou provimento. Assinatura Digital WALDIR NAVARRO BEZERRA - Presidente Substituto. Assinatura Digital PEDRO SOUSA BISPO - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Waldir Navarro Bezerra(presidente substituto), Maria Aparecida Martins de Paula, Carlos Augusto Daniel Neto, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Thais de Laurentiis Galkowicz, Diego Diniz Ribeiro, Pedro Sousa Bispo e Marcos Roberto da Silva (suplente).
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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suficiente para abatimento de débitos escriturais de IPI apurados em períodos  subsequentes  ao  do  pedido,  e  permanecendo  intacto  o  saldo  credor  do  trimestre  solicitado,  o  direito  creditório  deve  ser  reconhecido  em  sua  totalidade.  Recurso Voluntário Provido.  Direito Creditório Reconhecido.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento  ao Recurso Voluntário. Vencida a Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, que negou  provimento.  Assinatura Digital  WALDIR NAVARRO BEZERRA ­ Presidente Substituto.   Assinatura Digital  PEDRO SOUSA BISPO ­ Relator.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Waldir  Navarro  Bezerra(presidente  substituto),  Maria  Aparecida  Martins  de  Paula,  Carlos  Augusto  Daniel     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 94 0. 90 12 38 /2 01 1- 59 Fl. 562DF CARF MF   2 Neto, Maysa  de  Sá  Pittondo Deligne,  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz,  Diego  Diniz  Ribeiro,  Pedro Sousa Bispo e Marcos Roberto da Silva (suplente).    Relatório  Por  bem  relatar  os  fatos,  adoto  o  Relatório  da  decisão  recorrida  com  os  devidos acréscimos:  Em  análise  no  presente  processo  o  litígio  decorrente  do  despacho  decisório  de  fl.  510,  proferido  eletronicamente  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  (DRF)  em  Ponta  Grossa­PR  por  meio  do  sistema  SCC1  da  Receita  Federal  do  Brasil  (RFB)  quando  da  análise  das  declarações  de  compensação  (DCOMPs)  em  que  a  contribuinte  interessada  pretendeu utilizar o valor de R$1.036.113,58 do saldo credor do  IPI apurado no ao final do 2º trimestre/2006 com fulcro no art.  11 da Lei nº 9.779, de 1999, informado na DCOMP retificadora  nº  38855.62552.290410.1.7.01­6019  e  no  PER  residual  retificador  nº  08995.15594.100510.1.5.01­6222,  para  compensação de débitos próprios.  A análise do direito creditório – e das respectivas compensações  nele  lastreadas  –  encontra­se  assim  consignado  no  despacho  decisório eletrônico nº 930844005:  "Analisadas  as  informações  prestadas  no  PER/DCOMP  e  período  de  apuração  acima  Identificados,  constatou­se  o  seguinte:  ­ Valor do crédito solicitado/utilizado: R$1.036.113,58  ­ Valor do crédito reconhecido: R$480.331,93  O  valor  do  crédito  reconhecido  foi  inferior  ao  solicitado/utilizado em razão do(s) seguinte(s) motivo(s):  ­ Constatação de que o saldo credor passível de ressarcimento é  inferior ao valor pleiteado.  ­ Utilização integral ou parcial, na escrita fiscal, do saldo credor  passível  de  ressarcimento  do  trimestre  em  períodos  subseqüentes, até a data da apresentação do PER/DCOMP.  O  crédito  reconhecido  foi  insuficiente  para  compensar  integralmente os débitos  informados pelo  sujeito passivo,  razão  pela qual: HOMOLOGO  PARCIALMENTE  a  compensação  declarada  no  PER/DCOMP: 05269.05125.180807.1.3.01­2331  NÃO HOMOLOGO a compensação declarada no(s) seguinte(s)  PER/DCOMP:                                                              1  SCC  ­  Sistema  de  Controle  de  Créditos  e  Compensação  ­  que  analisa  o  direito  creditório  pleiteado  em  ressarcimento (PER) ou como lastro creditório de compensações declaradas em DCOMP, operacionalizando tais  compensações.  Fl. 563DF CARF MF Processo nº 10940.901238/2011­59  Acórdão n.º 3402­004.891  S3­C4T2  Fl. 563          3   Não há valor a  ser  restituído/ressarcido para o(s) pedido(s) de  restituição/ressarcimento  apresentado(s)  no(s)  PER/DCOMP:  08995.15594.100510.1.5.01­6222  Valor  devedor  consolidado,  correspondente  aos  débitos  indevidamente compensados, para pagamento até 31/05/2011.      Para  informações  sobre  a  análise  de  crédito,  detalhamento  da  compensação efetuada e  identificação dos PER/DCOMP objeto  de análise, verificação de valores devedores e emissão de DARF,  consultar  o  endereço  www.receita.fazenda.gov.br,  menu  ‘Onde  Encontro’, opção ‘PERDCOMP’, item ‘PER/DCOMP­Despacho  Decisório’.  Enquadramento  Legal:  Art.  11  da  Lei  nº  9.779/99;  art.  164,  inciso I, do Decreto nº 4.544/2002 (RIPI). Art. 74 da Lei 9.430,  de 27 de dezembro de 1996. Art. 36 da Instrução Normativa RFB  nº 900, de 2008."  Os detalhamentos do despacho decisório concernentes ao direito  creditório  reconhecido  em  parte  e  às  compensações  parcialmente homologadas encontram­se nos demonstrativos de  fls. 511/527.  Cientificada  do  despacho  decisório  pela  via  postal  em  18/05/2011 (fl. 528), a  interessada manifestou em 16/06/2011 a  sua inconformidade de fls. 02/05, assim transcrita:      Fl. 564DF CARF MF   4     Ato  contínuo,  a  DRJ­JUIZ  DE  FORA  (MG)  julgou  a  manifestação  de  inconformidade do contribuinte nos seguintes termos:  Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados ­ IPI  Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006  DCOMP.  LIVRO  APÓS.  CONSUMO  PARCIAL  DO  LASTRO  CREDITÓRIO.  HOMOLOGAÇÃO  PARCIAL  DA  COMPENSAÇÃO DECLARADA.  O  consumo/utilização  de  parte  saldo  credor  do  IPI  passível  de  ressarcimento  apurado  ao  final  de  trimestre  calendário  no  abatimento  de  débitos  escriturais  de  períodos  de  apuração  pertencentes  a  trimestres  subsequentes  implica  o  deferimento  parcial  do  ressarcimento  que  lastreia  as  compensações  declaradas e, consequentemente, a homologação também parcial  destas.  Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte  Direito Creditório Reconhecido em Parte.  Fl. 565DF CARF MF Processo nº 10940.901238/2011­59  Acórdão n.º 3402­004.891  S3­C4T2  Fl. 564          5 Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs o presente recurso  pleiteando a reforma do acórdão.  Em  seu  Recurso  Voluntário,  a  Empresa  argumenta  que  nos  cálculos  para  apuração do direito creditório constante no acórdão da DRJ teria ocorrido um equivoco pois foi  utilizado um saldo credor inicial menor que o realmente existente, o que levou a uma redução  do seu direito creditório reconhecido. Para tanto, apresentou planilha com os cálculos que julga  corretos.  É o relatório.    Voto             Conselheiro PEDRO SOUSA BISPO  O Recurso Voluntário é  tempestivo e preenche todos os requisitos previstos  em lei, motivo pelo qual deve ser conhecido.  Depreende­se  que  o  ponto  central  da  lide  trata  da  discordância  quanto  ao  valor do saldo credor apurado no 2º trimestre de 2006 utilizado pela DRJ para abater os débitos  de  IPI  apurado  em  períodos  posteriores  até  o  período  antecedente  a  entrega  da  Perdcomp  (março/2007), como forma de se chegar ao montante a ser efetivamente ressarcido. Em suma, a  DRJ entendeu que os referidos débitos deveriam ser abatidos do saldo credor de IPI ressarcível,  enquanto o Contribuinte,  em posição discordante,  entende que os  referidos débitos deveriam  ser abatidos do montante total do saldo credor de IPI (saldo credor de IPI ressarcível + saldo  credor  de  IPI  não  ressarcível).  Para melhor  compreensão  dos  fatos,  transcreve­se  a  seguir  a  planilha "A" de apuração do Saldo Credor de IPI do 2º trimestre/2006:  Planilha "A":  Saldo Credor de Período Anterior  Saldo Credor  Período  de  Apuração  Não  Ressarcível  Ressarcí­ vel  Total  Créditos  Não  Ressarcí­ veis  Ajustados  Créditos  Ressarcí­ veis  Ajustados  Débitos  Ajustados  Não  Ressarcí­ vel  Ressarcível Total  Saldo  Devedor  PER/DCOMP      (a)  (b)  (c)  (d) = (b)  +(c)  (e)  (f)  (g)  (h)  (i)  (j) = (h) + (i)  (l)  (m)  1ª qui,  jul/2004  666.036,64  0,00 666.036,64  0,00  7.380,01  5.058,96  660.977,68  7.380,01  668.357,69  0,00   2ª qui,  jul/2004  660.977,68  7.380,01 668.357,69  0,00  11.448,81  4.190,84  656.786,84  18.828,82  675.615,66  0,00   1ª qui,  ago/2004  656.786,84  18.828,82 675.615,66  19,83  9.140,89  8.591,82  648.214,85  27.969,71  676.184,56  0,00   2ª qui,  ago/2004  648.214,85  27.969,71 676.184,56  0,00  14.233,59  5.689,93  642.524,92  42.203,30  684.728,22  0,00  1ª qui,  set/2004  642.524,92  42.203,30 684.728,22  0,00  7.917,03  1.877,20  640.647,72  50.120,33  690.768,05  0,00  2ª qui,  set/2004  640.647,72  50.120,33 690.768,05  0,00  333.180,38  6.097,20  634.550,52  383.300,71 1.017.851,23  0,00  VALOR RECONHECIDO/CERTIFICADO SCC NO TRIMESTRE  367.109,05     01476.48842.291004.1.3.01­4827  Fl. 566DF CARF MF   6 Saldo Credor de Período Anterior  Saldo Credor  SALDO TRANSFERIDO PARA O TRIMESTRE SUBSEQUENTE  650.742,18         1ª qui,  out/2004  650.742,18  0,00  650.742,18  0,00  0,00  0,00  650.742,18  0,00  650.742,18  0,00    01476.48842.291004.1.3.01­4827  2ª qui,  out/2004  650.742,18  0,00  650.742,18  14,30  0,00  11.179,56  639.576,92  0,00  639.576,92  0,00    32755.84560.121104.1.3.01­6740  1ª qui,  nov/2004  639.576,92  0,00  639.576,92  0,00  0,00  0,00  639.576,92  0,00  639.576,92  0,00    31831.98066.151204.1.3.01­3785  2ª qui,  nov/2004  639.576,92  0,00  639.576,92  137,20  0,00  7.277,17  632.436,95  0,00  632.436,95  0,00    31831.98066.151204.1.3.01­3785  dez­2004  632.436,95  0,00  632.436,95  0,00  0,00  6.793,94  625.643,01  0,00 625.643,01  0,00    30020.53953.110105.1.3.01­4118  VALOR RECONHECIDO/CERTIFICADO SCC NO TRIMESTRE          SALDO TRANSFERIDO PARA O TRIMESTRE SUBSEQUENTE  625.643,01         jan­05  625.643,01  0,00  625.643,01  0,00  21,00  11.268,06  614.374,95  21,00  614.395,95  0,00  fev­05  614.374,95  21,00  614.395,95  0,00  127,77  9.007,92  605.367,03  148,77  605.515,80  0,00  mar­05  605.367,03  148,77  605.515,80  0,00  848.128,55  16.230,52  589.136,51  848.277,32 1.437.413,83  0,00  VALOR RECONHECIDO/CERTIFICADO SCC NO TRIMESTRE  508.330,27      26316.20066.290405.1.3.01­5013  SALDO TRANSFERIDO PARA O TRIMESTRE SUBSEQUENTE  929.083,56         abr­05  929.083,56  0,00  929.083,56  31,38  0,00  8.652,60  920.462,34  0,00  920.462,34  0,00  02784.79976.130505.1.3.01­3706  mai­05  920.462,34  0,00  920.462,34  946,92  0,00  18.220,80  903.188,46  0,00  903.188,46  0,00  00453.00457.150605.1.3.01­0609  jun­05  903.188,46  0,00  903.188,46  1.971,25  0,00  13.263,24  891.896,47  0,00 891.896,47  0,00  30152.55172.150705.1.3.01­8434  VALOR RECONHECIDO/CERTIFICADO SCC NO TRIMESTRE  0,00          SALDO TRANSFERIDO PARA O TRIMESTRE SUBSEQUENTE  891.896,47          jul­05  891.896,47  0,00  891.896,47  0,00  0,00  4.203,86  887.692,61  0,00  887.692,61  0,00  29713.49738.170805.1.3.01­3219  ago­05  887.692,61  0,00  887.692,61  609,56  0,00  17.542,48  870.759,69  0,00  870.759,69  0,00  11475.05870.160905.1.3.01­9911  set­05  870.759,69  0,00  870.759,69  313,69  0,00  11.663,51  859.409,87  0,00 859.409,87  0,00  23038.74834.141005.1.3.01­5067  VALOR RECONHECIDO/CERTIFICADO SCC NO TRIMESTRE  0,00          SALDO TRANSFERIDO PARA O TRIMESTRE SUBSEQUENTE  859.409,87          out­05  859.409,87  0,00  859.409,87  516,67  0,00  11.075,17  848.851,37  0,00  848.851,37  0,00  07816.24106.141105.1.3.012750  nov­05  848.851,37  0,00  848.851,37  0,00  0,00  14.261,56  834.589,81  0,00  834.589,81  0,00 40396.77861.151205.1.3.01­3510  dez­05  834.589,81  0,00  834.589,81  0,00  0,00  13.254,86  821.334,95  0,00 821.334,95  0,00  15616.76408.130106.1.3.01­9896  VALOR RECONHECIDO/CERTIFICADO SCC NO TRIMESTRE  0,00          SALDO TRANSFERIDO PARA O TRIMESTRE SUBSEQUENTE  821.334,95          jan­06  821.334,95  0,00  821.334,95  0,00  0,00  17.429,08  803.905,87  0,00  803.905,87  0,00  18782.31364.140206.1.3.01­9609  fev­06  803.905,87  0,00  803.905,87  0,00  0,00  12.428,04  791.477,83  0,00  791.477,83  0,00  33042.11052.150306.1.3.01­7726  mar­06  791.477,83  0,00  791.477,83  0,00  0,00  15.298,78  776.179,05  0,00 776.179,05  0,00  13880.56606.120406.1.3.01­0171  VALOR RECONHECIDO/CERTIFICADO SCC NO TRIMESTRE  0,00         SALDO TRANSFERIDO PARA O TRIMESTRE SUBSEQUENTE  776.179,05         abr­06  776.179,05 0,00  776.179,05  0,00  14,60  13.549,52  762.629,53  14,60  762.644,13  0,00  mai­06  762.629,53  14,60  0,00  463,63  0,00  14.592,87  748.500,29  14,60  748.514,89  0,00  jun­06  748.500,29  14,60  0,00  97,50 1.036.098,72  13.269,56  735.328,23 1.036.113,32 1.771.441,55  0,00  38855.62552.290410.1.7.01­6019  Cabe frisar que quanto aos valores apurados de saldo credor de IPI apurados  na tabela acima não há mais controvérsia nos autos.  Fl. 567DF CARF MF Processo nº 10940.901238/2011­59  Acórdão n.º 3402­004.891  S3­C4T2  Fl. 565          7 Inicialmente,  é  oportuno  reproduzir  trecho  do  voto  que  explicita  a  diferenciação adotada no acórdão dos dois tipos de saldo credor apurados (ressarcível e o não  ressarcível), in verbis:  Sobre  o  "saldo  de  abertura"  de  determinado  trimestre  calendário,  o  valor  a  ser  considerado  pelo  SCC  decorre  do  processamento(s)/análise(s)  efetuado(s)  por  tal  sistema  relativamente  PER/DCOMP(s)  de  trimestre(s)  de  apuração  anterior(es).  Isso  porque  o  processamento/análise  dos  PER/DCOMPs  é  levada a  termo de  forma ampla  e  encadeada,  ou seja, todos os PER/DCOMP transmitidos são analisados não  só  quanto  aos  elementos  pertencentes  exclusivamente  ao  trimestre  de  referência,  abrangendo  também  os  elementos  de  ligação entre os trimestres (saldos de abertura e de fechamento).  Sendo assim, a parcela do saldo credor do IPI apurado ao final  de  trimestres  anteriores  que  foi,  por  meio  da  transmissão  de  PER/DCOMP pela interessada, solicitada em ressarcimento (em  espécie) ou certificada pelo Fisco como lastro creditório efetivo  de  compensações  declaradas,  não  poderá  ser  computada  no  trimestre  de  referência.  E  quanto  à  parcela  remanescente  do  referido  saldo  credor,  isto  é,  a  parcela  que  não  foi  solicitada/certificada  nos  aludidos  moldes,  será  transferida  para o trimestre calendário seguinte como crédito não passível  de  ressarcimento,  já  que  foi  apurada  não  nesse  trimestre  seguinte, mas no anterior. Tal parcela corresponderá, então, ao  valor de abertura desse trimestre seguinte e, por não ser passível  de ressarcimento, somente poderá ser utilizada para abatimento  de  débitos  escriturais  do  IPI  consoante  a  sistemática  constitucional da não cumulatividade que rege tal tributo.  (grifo nosso)  Como  se  vê  no  trecho  do  voto,  o  Julgador  da DRJ  considerou  como  saldo  credor ressarcível aquele apurado no trimestre de apuração e como não ressarcível aquele saldo  credor  apurado  acumulado  em  períodos  anteriores  ao  trimestre  de  apuração  e  que  não  foi  solicitado em ressarcimento e nem certificado pelo Fisco como lastro creditório.  Em outro trecho do voto, o Julgador explica como chegou ao valor do crédito  efetivamente ressarcível apurado, in verbis:  Conforme  o  demonstrativo  elaborado  no  presente  voto,  especificamente  na  linha  "Mensal,  Jun/2006",  coluna  "i"  (intitulada "saldo credor ressarcível"), observa­se a apuração ao  final  do  aludido  2º  trimestre/2006  em  questão  de  um  saldo  credor  do  IPI  passível  de  ressarcimento  no  montante  de  R$1.036.113,32.  Porém,  como,  para  o  2º  trimestre/2006  em  questão,  houve  a  transmissão  de  um  pedido  eletrônico  de  ressarcimento  (PER)  residual originalmente em 14/04/2007 (PER residual original nº  41394.63387.140407.1.1.01­0039),  ocasião  bem  posterior  ao  encerramento  do  referido  trimestre  calendário  (30/06/2006),  deve­se  perquirir  se  aquele  valor  de  R$1.036.113,32,  apurado  como  saldo  credor  do  IPI  passível  de  ressarcimento  ao  fim  do  Fl. 568DF CARF MF   8 citado 2º trimestre/2006, foi ou não utilizado/consumido, integral  ou  parcialmente,  no  abatimento(s)  de  débito(s)  do  imposto  em  período(s) de apuração posterior(es),  computados até o mês de  março/2007  (período  de  apuração  mensal  imediatamente  anterior  ao  mês  da  transmissão  do  mencionado  PER).  Isso  porque,  se  tiver  havido  tal  utilização,  somente  a  parcela  remanescente, ou nada  (no caso de utilização  integral), poderá  ser,  no  trimestre  ora  em  questão  (2º  trimestre/2006),  efetivamente ressarcível.  Faz­se  a  perquirição  supramencionada  por  meio  dos  cálculos  consignados na planilha "D" a seguir, referente ao "livro após"    Percebe­se que o Julgador a quo partiu do saldo credor “ressarcível” apurado  em  junho/2006  para  abater  os  débitos  apurados  em  períodos  posteriores  até  o  período  antecedente à apresentação da Perdcomp em 14/04/2007.  O Contribuinte  se  insurge  contra  tal  procedimento  alegando que  se  deveria  partir do saldo credor  total  (R$ 1.771.441,55), ou seja, do somatório do crédito “ressarcível”  (R$ 1.036.113,32) e do “não ressarcível” (R$ 735.328,23). Para tanto, apresentou planilha com  os  seus  cálculos  demonstrando  que  o  seu  direito  creditório  deveria  ter  sido  reconhecido  integralmente.  Fl. 569DF CARF MF Processo nº 10940.901238/2011­59  Acórdão n.º 3402­004.891  S3­C4T2  Fl. 566          9   Observa­se  que  com  o  saneamento  do  equívoco  existente  no  acórdão recorrido, em nenhum momento o Menor Saldo Credor,  coluna (g ) da Planilha "D" ficou abaixo do valor do pedido da  recorrente,  ou  seja,  o  pedido  da  recorrente  merece  total  provimento,  reconhecendo­se,  assim,  seu  direito  ao  crédito  no  montante de R$ 1.036.113,32 (um milhão, trinta e seis mil, cento  e treze reais e trinta e dois centavos).  Cabe razão à Recorrente em suas alegações, conforme a seguir explicitado.  É  incontroverso  nos  autos  a  existência  de  um  saldo  credor  acumulado  no  valor  de  R$  735.328,23  (coluna  h  da  Planilha  "A")  originado  de  períodos  anteriores  e  não  pertencente ao período ora analisado, “não ressarcível”, segundo nomenclatura utlizada. Esse  saldo credor seria suficiente para abater todos os débitos apurados de IPI após junho/2006 até  março/2007,  sem  necessidade  de  utilizar  o  saldo  credor  IPI  (R$  1.036.113,32)  apurado  no  2ºtrimestre/2006 que foi objeto do pedido de ressarcimento ora analisado.   O próprio julgador da DRJ em trecho do acórdão indica que esse saldo credor  "não  ressarcível"  poderia  ser  utilizado  para  abater  os  débitos  escriturais  apurados  de  IPI,  in  verbis:  Sendo assim, a parcela do saldo credor do IPI apurado ao final  de  trimestres  anteriores  que  foi,  por  meio  da  transmissão  de  PER/DCOMP pela interessada, solicitada em ressarcimento (em  espécie) ou certificada pelo Fisco como lastro creditório efetivo  de  compensações  declaradas,  não  poderá  ser  computada  no  trimestre  de  referência.  E  quanto  à  parcela  remanescente  do  referido  saldo  credor,  isto  é,  a  parcela  que  não  foi  solicitada/certificada nos aludidos moldes, será transferida para  o  trimestre  calendário  seguinte  como  crédito  não  passível  de  ressarcimento,  já que foi apurada não nesse  trimestre seguinte,  mas no anterior. Tal parcela corresponderá, então, ao valor de  abertura  desse  trimestre  seguinte  e,  por  não  ser  passível  de  ressarcimento, somente poderá ser utilizada para abatimento de  débitos  escriturais  do  IPI  consoante  a  sistemática  constitucional da não cumulatividade que rege tal tributo.  Fl. 570DF CARF MF   10 (negrito nosso)  Restando comprovado nos autos que a Recorrente possuía saldo credor de IPI  de períodos  anteriores em valor suficiente para abater os  referidos débitos, o saldo credor de  IPI  apurado  no  2º  trimestre  de  2006  no montante  de R$  1.036.113,32,  objeto  do  pedido  de  ressarcimento ora analisado, permanece  intacto na  sua  totalidade, devendo ser  reconhecido o  direito creditório do Contribuinte nesse montante.  Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário.  Assinatura Digital  PEDRO SOUSA BISPO ­ Relator                               Fl. 571DF CARF MF

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Numero do processo: 10920.000931/2008-45
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 22 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Mar 26 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2004 CISÃO. ALTERAÇÃO CONTRATUAL. AUSÊNCIA DE REGISTRO NA JUNTA. A alteração do contrato social que aprova operação societária de cisão, por ser ato sujeito a análise pela Junta Comercial, não pode, antes do respectivo registro público, ser oposta a terceiros. COMPENSAÇÃO. CRÉDITO DE TERCEIROS. VEDAÇÃO. E vedada a compensação de débitos do sujeito passivo com créditos tributários de terceiros.
Numero da decisão: 1201-001.986
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Ester Marques Lins de Sousa - Presidente. (assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli - Relator. EDITADO EM: 14/03/2018 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de Sousa, Eva Maria Los, Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis Henrique Marotti Toselli e Gisele Barra Bossa. Ausentes, justificadamente, os Conselheiros José Carlos de Assis Guimarães e Rafael Gasparello Lima.
Nome do relator: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
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1201­001.986  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de fevereiro de 2018  Matéria  COMPENSAÇÃO  Recorrente  LOJAS CERTO MOV E ELETRODOMESTICOS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2004  CISÃO. ALTERAÇÃO CONTRATUAL. AUSÊNCIA DE REGISTRO NA  JUNTA.  A alteração do contrato  social  que  aprova operação  societária de  cisão,  por  ser ato sujeito a análise pela Junta Comercial, não pode, antes do respectivo  registro público, ser oposta a terceiros.  COMPENSAÇÃO. CRÉDITO DE TERCEIROS. VEDAÇÃO.  E  vedada  a  compensação  de  débitos  do  sujeito  passivo  com  créditos  tributários de terceiros.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator.  (assinado digitalmente)  Ester Marques Lins de Sousa ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Luis Henrique Marotti Toselli ­ Relator.  EDITADO EM: 14/03/2018  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de  Sousa, Eva Maria Los, Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 92 0. 00 09 31 /2 00 8- 45 Fl. 244DF CARF MF     2 Henrique Marotti  Toselli  e Gisele  Barra  Bossa.  Ausentes,  justificadamente,  os  Conselheiros  José Carlos de Assis Guimarães e Rafael Gasparello Lima.  Relatório  De acordo com o relato constante do Despacho Decisório (fls. 53/57):  Trata­se  de  processo  administrativo  formalizado  para  tratamento  de  Declarações  de  Compensação  (DCOMP)  transmitidas eletronicamente.  A  interessada  transmitiu  declarações  de  compensação  para  quitação de  tributos e contribuições administrados pela Receita  Federal de acordo com a tabela a seguir:    Débito  Compensado  Período de  Apuração  Valor (R$)  DCOMP  IRPJ­2089  1° Trimestre/2004  25.984,92  32309.77278.280404.1.3.54­7815  CSLL­2372  1° Trimestre/2004  17.087,75  32309.77278.280404.1.3.54­7815  PIS­8109  Abril/2004  4.411,84  26008.35871.130504.1.3.57­5514  Cofins ­ 2172  Abril/2004  20.362,36  26008.35871.130504.1.3.57­5514  Cofins­2172  Maio/2004  22.465,61  02871.10599.140604.1.3.57­0608    Como  origem  do  crédito,  informou­se  a  ação  judicial  n°  97.0012103­8, tramitada na 6a Vara Federal de Curitiba, Seção  Judiciária do Paraná, com trânsito em julgado em 05/11/2003.  Nas  DCOMP  n°  32309.77278.280404.1.3.54­7815  e  26008.35871.130504.1.3.57­5514, informou­se que o crédito era  da empresa sucedida de CNPJ n° 80.858.202/0001­08, da qual a  interessada teve origem por cisão parcial.  Na DCOMP  n°  02871.10599.140604.1.3.57­0608,  o  crédito  foi  informado como sendo da própria transmissora da declaração.  Juntou­se  cópia  de  despachos/decisões  exarados  no  Processo  Administrativo  de  Acompanhamento  Judicial  (PAJ)  n°  10980.010056/97­17  (fls.  07/35),  que  trata  da  ação  judicial  informada  como  crédito  nas  compensações  objeto  deste  processo.    As referidas declarações não foram homologadas sob a alegação de tratar­se  de hipóteses não permitidas de compensações com créditos de terceiros.  A  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade  (fls.  62/66),  argumentando que o crédito seria legítimo e decorrente de sucessão em face da cisão parcial da  empresa  detentora  da  autorização  judicial  que  reconheceu  os  créditos,  com  incorporação  do  patrimônio cindido pela Recorrente.  Em  Sessão  de  23  de  novembro  de  2012,  a  DRJ/FNS,  por  unanimidade  de  votos,  julgou  improcedente  a  Manifestação  de  Inconformidade  por  meio  do  Acórdão  nº  07.30.213 (fls. 145/148), cuja ementa ora transcrevo:  Fl. 245DF CARF MF Processo nº 10920.000931/2008­45  Acórdão n.º 1201­001.986  S1­C2T1  Fl. 3          3 PROVA. ALTERAÇÃO CONTRATUAL  A alteração do contrato social, por ser ato sujeito a registro na  junta comercial não pode, antes do cumprimento das respectivas  formalidades, ser oposto a terceiros.  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  CRÉDITO  DE  TERCEIROS. VEDAÇÃO.  E vedada a compensação de débitos do sujeito passivo, relativos  aos  tributos  e  contribuições  administrados  pela  SRF,  com  créditos de terceiros.    Cientificada  da  decisão,  a  Recorrente  interpôs  Recurso  Voluntário  (fls.  154/159) por meio do qual reitera as alegações de defesa.  O julgamento do recurso foi convertido em diligência por meio da Resolução  nº 1801­000.340 ­ fls. 186/188, a qual determinou o retorno dos autos a unidade de origem para  as seguintes providências:  a) preliminarmente,  a  JUCESC seja oficiada a apresentar  certidão comprobatória do registro da cisão parcial havida entre  a empresa Hirt Ltda e a recorrente, bem como esclareça as datas  dos  registros de  tais documentos  ­ 1a Alteração Contratual das  Lojas  Certo  Móveis  e  Eletrodomésticos  Ltda;  Protocolo  de  Intenção  de Cisão  Parcial;  Justificação  dos  Administradores  e  Laudo de Avaliação do Patrimônio a ser cindido (cópia às e­fls.  174 a 183);  b)  de  posse  dos  documentos,  se  efetivamente  foram  submetidos a registro na JUCESC em época anterior à emissão  dos  Per/Dcomp,  a  autoridade  fiscal  deverá  verificar  se  os  créditos  judiciais  recebidos  pela  empresa  Hirt  Ltda  não  se  exauriram  de  outra  forma,  ou  em  benefício  dela  própria  ou  foram utilizados  por  outra  empresa  terceira;  isto  é,  deverá  ser  verificado se o crédito existe para atender o pleito da recorrente.  c) da análise dos documentos enviados pela JUCESC e da  conclusão  sobre  a  existência  do  crédito  e  viabilidade  para  atender  os  Per/Dcomp  emitidos  pela  recorrente,  deverá  a  autoridade fiscal lavrar um Relatório e encaminhar à recorrente  para  ciência,  facultando­lhe  prazo  regulamentar  para  se  manifestar a respeito, se assim o desejar.    A  autoridade  fiscal  responsável  preparou,  como  resultado  da  diligência,  o  termo  de  informação  fiscal  de  fls.  235/238,  do  qual  a  contribuinte,  mesmo  intimada  (fls.  240/241), não se manifestou.  É o relatório.    Fl. 246DF CARF MF     4 Voto             Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli  O  recurso  é  tempestivo  e  cumpre  os  requisitos  legais,  razão  pela  qual  dele  tomo conhecimento.  A  presente  discussão  diz  respeito  à  legitimidade  do  direito  ao  crédito  pela  Recorrente,  em razão da absorção do patrimônio cindido pela empresa Comercial Hirt Ltda.,  empresa  esta  que  obteve  êxito  quanto  ao  reconhecimento  de  créditos  após  determinada  discussão judicial.  Em razão da diligência que  foi  requerida  a  fim de verificar os  competentes  registros oficiais da cisão, a Junta Comercial do Estado de Santa Catarina emitiu certidão que  ora reproduzo:    De  acordo  com  a  Certidão,  verifica­se  que  a  Recorrente,  incorporadora  do  patrimônio  cindido,  ao  registrar  sua  1a  alteração  cadastral,  aprovou  a  justificação  dos  administradores e o protocolo de intenção de cisão parcial da Comercial Hirt Ltda...  Fl. 247DF CARF MF Processo nº 10920.000931/2008­45  Acórdão n.º 1201­001.986  S1­C2T1  Fl. 4          5 A cisão, porém, que teria sido aprovada por meio da 27a alteração contratual  da sucedida, não foi registrada na Jucesc até o dia 20/01/2017 (data da emissão da certidão).  Nesse contexto, assim concluiu a decisão de piso:  3.  Portanto, a Jucesc certificou que a 1a alteração contratual  da  empresa  foi  registrada  em  04/03/1998.  Em  decorrência,  foi  aprovada  a  justificação  e  o  protocolo  de  intenção  de  cisão.  A  Jucesc ainda  informou que  todos os atos da  cisão parcial  e da  incorporação  foram  aprovados  pelos  sócios  cotistas  (27a  alteração  contratual  da  Lojas  Certo).  Porém,  esta  alteração  contratual  não  foi  registrada  na  Jucesc  até  20  de  janeiro  de  2017.  4.  A  1a  (primeira)  alteração  contratual  da  empresa  Lojas  Certo Móveis e Eletrodomésticos Ltda. ­ CNPJ 02.346.111/0001­ 80 versa sobre a aprovação da Justificação dos Administradores  e  o  Protocolo  de  intenção  de  cisão  parcial  da  empresa  Comercial Hirt (efl. 174):  01. INCORPORAÇÃO DE PATRIMÔNIO CINDIDO:  01.1.  Os  sócios­cotistas,  através  deste'  instrumento,  aprovam  por  unanimidade  a  JUSTIFICAÇÃO  DOS  ADMINISTRADORES  e  o  PROTOCOLO DE INTENÇÃO DE CISÃO PARCIAL DA EMPRESA  COMERCIAL  HIRT  LTDA,  COM  INCORPORAÇÃO  DO  PATRIMÔNIO  CINDIDO  PELA  EMPRESA  LOJAS  CERTO  MÓVEIS E ELETRODOMÉSTICOS LTDA ,   5. Foram aprovados os seguintes atos (efls. 174/175):  a)  Aprovação  da  Justificação  dos  Administradores  e  do  Protocolo  de  Intenção de Cisão Parcial e de Incorporação;  b)  Indicação  e  aprovação  dos  peritos  ENÉAS  JEREMIAS  DE  QUEIROZ,  brasileiro,  casado,  contador,  inscrito  no  CRC/SC  sob  n°  013  257/0­9  e  no  CPF  sob  n°  019  648  959­87,  SILVIO  LUIZ  DE  COSTA,  brasiieiro.  casado,  contador,  inscrito  no  CRC/SC  sob  n°  18  970/O­t  e  no  CPF  sob  n°  347  883  799­53  e  MARLEI  ROSA  MANTOANI, brasileira, solteira, contadora, inscrita no CRC/SC sob n°  019  969/O­0  e  no  CPF  sob  n°  732  948  299­49,  todos  residentes  e  damjcíliados em Videira­SC;  c) Aprovação do Laudo de Avaliação;  d) Aprovação da processo de Cisão Parcial e da Incorporação  6. Porém,  a  certidão  não  deixa  dúvida  de  que  o  ato  de  cisão  parcial e incorporação, no  tocante à Comercial Hirt Ltda (27a  alteração contratual), não foi objeto de registro naquela Junta.  Tal  registro  era  necessário,  da  ausência  deste  registro,  visto  o  disposto na Lei 8.934/95:  "Art. 1° O Registro Público de Empresas Mercantis e Atividades Afins,  subordinado às normas gerais prescritas nesta lei, será exercido em todo  o  território  nacional,  de  forma  sistêmica,  por  órgãos  federais  e  estaduais, com as seguintes finalidades:  Fl. 248DF CARF MF     6 I ­ dar garantia, publicidade, autenticidade, segurança e eficácia aos atos  jurídicos das empresas mercantis, submetidos a registro na forma desta  lei;  II ­ cadastrar as empresas nacionais e estrangeiras em funcionamento no  País e manter atualizadas as informações pertinentes;  (...)  Art.  2°  Os  atos  das  firmas  mercantis  individuais  e  das  sociedades  mercantis serão arquivados no Registro Público de Empresas Mercantis  e Atividades Afins, independentemente de seu objeto, salvo as exceções  previstas em lei.  (...)  Art. 32. O registro compreende:  (... )  II  ­ O arquivamento:  a) dos documentos  relativos à  constituição,  alteração, dissolução e  extinção  de  firmas  mercantis  individuais,  sociedades  mercantis  e  cooperativas;  b) dos atos relativos a consórcio e grupo de sociedade de que trata a Lei  n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976;  c) dos atos concernentes a empresas mercantis estrangeiras autorizadas  a funcionar no Brasil;  d) das declarações de microempresa;  e)  de  atos  ou  documentos  que,  por  determinação  legal,  sejam  atribuídos ao Registro Público de Empresas Mercantis e Atividades  Afins  ou  daqueles  que  possam  interessar  ao  empresário  e  às  empresas mercantis;  III  ­  a  autenticação  dos  instrumentos  de  escrituração  das  empresas  mercantis registradas e dos agentes auxiliares do comércio, na forma de  lei própria.  (... )  Art. 36. Os documentos referidos no inciso II do art. 32 deverão ser  apresentados  a  arquivamento  na  junta,  dentro  de  30  (trinta)  dias  contados  de  sua  assinatura,  a  cuja  data  retroagirão  os  efeitos  do  arquivamento; fora desse prazo, o arquivamento só terá eficácia a  partir do despacho que o conceder. "  7.  Importa  notar  que  os  atos  de  registro  produzem  seus  efeitos  nos termos do artigo 36 acima mencionado.  8.  A  ausência  do  registro  da  27a  alteração  contratual  da  Comercial Hirt prejudica, salvo entendimento diverso do Carf, o  cumprimento  dos  itens  (b)  e  (c)  da  diligência  solicitada  na  Resolução 1801­000.340 (fl. 186), [...]    Como se percebe, a  falta de registro da 27a alteração contratual da empresa  Comercial  Hirt  (titular  dos  créditos  judiciais  ora  compensados),  alteração  esta  que  tratou  Fl. 249DF CARF MF Processo nº 10920.000931/2008­45  Acórdão n.º 1201­001.986  S1­C2T1  Fl. 5          7 justamente de aprovar a cisão pela empresa cindida, levou à autoridade fiscal responsável a se  manifestar de forma desfavorável ao direito de compensação de tais créditos pela Recorrente.  No  entender  da  DRJ,  o  registro  do  ato  na  Junta  pela  empresa  cindida  é  condição de validade e eficácia da cisão, nos termos do artigo 36 da lei 8.934/95. Assim, como  não houve o registro competente,  ineficaz a cisão perante  terceiros. E se  ineficaz a cisão aos  olhos  do  público,  os  créditos  não  poderiam  ter  sido  utilizados  pela  Recorrente,  pois  pertencentes a terceiros.  Pois bem. De acordo com o texto constitucional (art. 22, XXV), é a União a  pessoa política competente para legislar sobre registros públicos.  No plano normativo, coube à Lei nº 8.934/94 (Lei de Registros Públicos de  Empresas Mercantis)  a missão  de  regulamentar  os  aspectos  formais  e  legais  que  devem  ser  observados  quando  da  apresentação  de  atos  societários  de  empresas  mercantis  (atuais  sociedades empresárias) a registro.  A finalidade principal do registro de atos societários, segundo a lei, é garantir  a  publicidade,  a  segurança  e  a  eficácia  dos  atos  jurídicos  sujeitos  a  registro,  entre  sócios  e  perante  terceiros, além de promover o cadastro de empresas nacionais e estrangeiras atuando  no país e a proteção do nome empresarial.  O registro público de atos empresariais é exercido enquanto função pública e,  diante de sua autenticidade, validade e publicidade, busca conferir segurança jurídica não só as  partes envolvidas, mas principalmente em relação a terceiros.  A  Lei  de  Registro  de  Empresas  Mercantis  determinou  que  os  Serviços  Públicos  de  Empresas  Mercantis  e  Atividades  Afins  serão  exercidos,  em  todo  o  território  nacional,  pelos  seguintes  órgãos:  I  ­  o  Departamento  Nacional  de  Registro  do  Comércio  (DNRC), órgão central,  com funções  supervisora, orientadora,  coordenadora e normativa, no  plano  técnico; e supletiva, no plano administrativo; e  II  ­ as Juntas Comerciais, como órgãos  locais, com funções executora e administradora dos serviços de registro.  Convém  frisar,  por  oportuno,  que  todo  ato,  documento  ou  instrumento  submetido a arquivamento, deve ser objeto de exame pela Junta Comercial, a quem compete  fazer  um  juízo  de  admissibilidade  e  conformidade. Havendo  identificação  de  algum vício,  a  Junta possui poderes para indeferir o pleito ou devolvê­lo para saneamento.   E dentre os  atos necessários a esse  rito encontram­se  justamente os eventos  societários de fusão, cisão ou incorporação, nos termos do artigo 41, verbis:  Art.  41.  Estão  sujeitos  ao  regime  de  decisão  colegiada  pelas  juntas comerciais, na forma desta lei:  I ­ o arquivamento:  [...]  b)  dos  atos  referentes  à  transformação,  incorporação,  fusão  e  cisão de empresas mercantis;    Fl. 250DF CARF MF     8 Nota­se,  assim,  que  a  cisão  constitui  ato  societário  solene,  dependendo  do  cumprimento de suas formalidades para produzir efeitos.  No  que  diz  respeito  ao  prazo  para  apresentação  dos  atos  societários  para  registro,  o  artigo  36  da Lei  de Registro  de Empresas Mercantis,  utilizado  como  fundamento  para a não homologação das compensações, prescreve que é de 30 (trinta) dias a contar da data  da  lavratura  do  ato.  Nesses  termos,  se  o  ato  for  apresentado  a  registro  dentro  deste  prazo,  haverá efeito retroativo do registro.   Caso contrário, ou seja, caso o ato de cisão não for levado a registro dentro de  30 (trinta) dias, o ato somente terá eficácia a partir de seu registro. É justamente esta a situação  do ato societário de cisão da empresa Comercial Hirt Ltda., aprovada por ocasião da lavratura  da 27a alteração contratual, mas que, segundo atestou a Junta Comercial competente, não foi  levado a registro ao menos até o dia 20 de janeiro de 2017.  Ocorre, porém, que a vinculação solene e formal do registro da cisão na Junta  é pressuposto de validade e eficácia do ato perante o público. Nesse ponto, o referido artigo 36  é  categórico:  fora  desse  prazo,  o  arquivamento  só  terá  eficácia  a  partir  do  despacho que  o  conceder.  Nesse sentido, aliás, o Novo Código Civil (de 2002), ao regulamentar os atos  empresariais  sujeitos  a  registro  público,  previu  que  o  ato  sujeito  a  registro  não  pode  ser  oponível a terceiros até a efetivação do seu respectivo registro (art. 1.1541).  Feitas  essas  considerações,  a  minha  opinião  é  a  de  que  a  ausência  de  comprovação do registro do ato que aprovou a cisão, representado pela 27a alteração contratual  da  empresa  cindida  Comercial  Hirt  Ltda.,  é  causa  de  ineficácia  da  cisão  perante  terceiros,  dentre  eles  o  fisco. Conseqüentemente,  as  compensações  pleiteadas  pelo  contribuinte  restam  prejudicadas em razão da ausência de titularidade do direito creditório.  Ante o exposto NEGO PROVIMENTO ao RECURSO VOLUNTÁRIO.  (assinado digitalmente)  Luis Henrique Marotti Toselli                                                              1 Art. 1.154. O ato sujeito a registro, ressalvadas disposições especiais da lei, não pode, antes do cumprimento das  respectivas formalidades, ser oposto a terceiro, salvo prova de que este o conhecia.  Parágrafo único. O terceiro não pode alegar ignorância, desde que cumpridas as referidas formalidades.                              Fl. 251DF CARF MF

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7141650 #
Numero do processo: 10980.911024/2009-08
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jan 29 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Mar 02 00:00:00 UTC 2018
Numero da decisão: 3402-001.189
Decisão: Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento do processo em diligência, nos termos do voto do relator. (Assinado com certificado digital) Waldir Navarro Bazerra - Presidente substituto e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Waldir Navarro Bezerra, Thais De Laurentiis Galkowicz, Maria Aparecida Martins de Paula, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo e Carlos Augusto Daniel Neto.
Nome do relator: WALDIR NAVARRO BEZERRA
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3402­001.189  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária  Data  29 de janeiro de 2018  Assunto  Normas Gerais de Direito Tributário  Recorrente  MADEIREIRA BIANCHINI LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em converter o  julgamento do processo em diligência, nos termos do voto do relator.   (Assinado com certificado digital)  Waldir Navarro Bazerra ­ Presidente substituto e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Diego  Diniz  Ribeiro,  Waldir Navarro Bezerra, Thais De Laurentiis Galkowicz, Maria Aparecida Martins de Paula,  Marcos Roberto da Silva (suplente  convocado), Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa  Bispo e Carlos Augusto Daniel Neto.  Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  interposto  em  face  da  decisão  proferida  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  (“DRJ”)  de  Porto  Alegre,  que  julgou  improcedente a manifestação de inconformidade apresentada pela Contribuinte sobre pedido de  restituição de créditos IPI.   O  contribuinte  apresentou  PER/DCOMP  informando  como  origem  do  direito  creditório valores referentes a ressarcimento de crédito presumido de IPI.  O  Despacho  Decisório  Eletrônico  da  unidade  local  da  Receita  Federal  reconheceu integralmente o direito creditório pleiteado, contudo, o mesmo foi insuficiente para  compensar  integralmente  os  débitos  informados,  resultando  na  não  homologação  parcial  da  compensação apresentada.  Irresignado, o contribuinte apresentou manifestação de inconformidade na qual  informa  que  o  valor  do  crédito  foi  considerado  insuficiente  para  a  quitação  dos  débitos     RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 09 80 .9 11 02 4/ 20 09 -0 8 Fl. 186DF CARF MF Processo nº 10980.911024/2009­08  Resolução nº  3402­001.189  S3­C4T2  Fl. 334          2 informados  em  razão  de  haver  sido  exigido,  além  dos  juros  de  mora  por  ele  calculados,  também  a  multa  moratória,  que  no  seu  entendimento  seria  indevida,  já  que  encontra­se  ao  amparo de denúncia espontânea, prevista no art. 138 do CTN.  Discorre sobre o caráter punitivo da multa, aponta desrespeito aos princípios da  legalidade, tipicidade, razoabilidade e proporcionalidade e defende ainda o direito a atualização  monetária do crédito.  Sobreveio  então  o Acórdão  da 2ª  Turma da DRJ/BHE,  negando provimento  à  manifestação de inconformidade da Contribuinte. Na questão de fundo, entendeu o colegiado  de  primeiro  grau  estar  correta  a  incidência  de  juros  e  multa  de  mora  sobre  os  débitos  compensados, desde o seu vencimento até a data da entrega da Declaração de Compensação.  Entendeu ainda que a denúncia espontânea não ilide o pagamento da multa moratória.  Irresignada, a Contribuinte interpôs Recurso Voluntário a este Conselho, no qual  repisa os argumentos trazidos em sua impugnação ao lançamento tributário.  É o relatório.  Resolução  Conselheiro Waldir Navarro Bazerra  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido na Resolução nº 3402­001.188,  de  29  de  janeiro  de  2018,  proferida  no  julgamento  do  processo  10980.911025/2009­44,  paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu na Resolução 3402­001.188:  "O  recurso  é  tempestivo,  conforme  o  artigo  33  do  Decreto  70.235/72,  e  preenche  os  demais  requisitos  de  admissibilidade,  de  modo que dele tomo conhecimento.  Como  bem  pontuado  pelo  Acórdão  recorrido,  o  valor  solicitado  pela  Recorrente  por  meio  das  PER/DOMPs  foi  integralmente  reconhecido, não havendo o que reformar no Despacho Decisório no  tocante  ao  crédito,  inclusive  quanto  à  atualização  deste  pela  Taxa  Selic.  A  principal  discordância  da  Contribuinte  diz  respeito  ao  critério  utilizado pelo Sistema de Controle de Créditos da RFB – SCC para a  efetivação  das  compensações,  o  qual  resultou  em  insuficiência  do  crédito  para  quitar  integralmente  os  débitos  declarados.  Isto  porque  nas compensações de débitos na data de transmissão do PER/DCOMP  o  contribuinte  apropriou  apenas  o  principal  e  juros  moratórios  enquanto  o  SCC  fez  a  imputação  proporcional  também  de  multa  moratória.   Assim,  percebe­se  que  o  ponto  fulcral  da  lide  é  a  capacidade  da  compensação  tributária  formalizada  pela  Recorrente  implicar  nos  Fl. 187DF CARF MF Processo nº 10980.911024/2009­08  Resolução nº  3402­001.189  S3­C4T2  Fl. 335          3 efeitos  da  denúncia  espontânea,  já  que  tal  instituto  lhe  exime  do  recolhimento de multa, nos termos do artigo 138 do Código Tributário  Nacional.   Entretanto,  ainda  não  é  possível  o  julgamento  do mérito  do  caso.  Explico.  De um lado, o acórdão recorrido afirma que:  A  título  de  esclarecimento,  acrescenta­se  que  os  débitos  já  vencidos  que  motivaram  a  presente  controvérsia  foram  informados  em  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  –  DCTF  –  apresentada  antes  da  transmissão  do  PERDCOMP  em  que  foi  declarada  a  compensação,  estando  correta  a  imputação  feita  pelo  sistema  de  controle  de  créditos,  sendo  legítima  a  cobrança  do  saldo  devedor  remanescente  especificado no DDE.  A  seu  turno,  a  Recorrente  em  diversas  passagens  de  sua  peça  dirigida  ao  CARF  afirma  que  não  havia  declarado  tais  débitos  em  DCTF, veja­se um exemplo:  De fato a Recorrente ao efetuar a compensação do tributo a que  estava em atraso ainda não o havia declarado incidindo, portanto,  os  exatos  termos  requeridos  pela  legislação  de  regência  e  interpretação  jurisprudencial  para  a  ocorrência  da  denúncia  espontânea.  Compulsando  os  autos,  constato  que  não  se  encontra  juntada  a  DCTF.   Assim,  havendo  dúvidas  sobre  o  direito  da  Recorrente  e  resguardando  o  futuro  julgamento  do  Colegiado  sobre  o  mérito,  entendo  que  o  julgamento  deste  processo  deve  ser  convertido  em  diligência,  com  base  no  artigo  18  do  Decreto  70.235/72,  para  a  repartição  fiscal  de  origem,  a  fim:  i)  de  trazer  aos  autos  cópia  da  DCTF  do  período  em  questão;  ii)  esclarecer  em  parecer  circunstanciado  se  os  débitos  ­  constantes  das  compensações  que  originaram  o  presente  processo  administrativo  ­  estavam  declarados  ou  não  antes  do  envio  das  PER/DCOMPs,  e  quaisquer  outras  informações pertinentes.   Feito isso, dê­se ciência desse parecer à Recorrente, abrindo­lhe o  prazo  regulamentar para manifestação,  e devolva­se o processo para  esta 3ª TO/4ª C/2ª T/CARF, para prosseguimento do julgamento.  É a resolução."  Importante frisar que os elementos que justificaram a conversão do julgamento  em diligência no caso do paradigma também a justificam no presente caso.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do Anexo II do RICARF, o colegiado decidiu por  converter o julgamento em diligência, para a repartição fiscal de origem, a fim:  i) de trazer aos autos cópia da DCTF do período em questão;   Fl. 188DF CARF MF Processo nº 10980.911024/2009­08  Resolução nº  3402­001.189  S3­C4T2  Fl. 336          4 ii)  esclarecer  em  parecer  circunstanciado  se  os  débitos  ­  constantes  das  compensações que originaram o presente processo administrativo ­ estavam declarados ou não  antes do envio das PER/DCOMPs, e quaisquer outras informações pertinentes.   Feito  isso,  dê­se  ciência  desse  parecer  à  Recorrente,  abrindo­lhe  o  prazo  regulamentar para manifestação, e devolva­se o processo para esta 3ª TO/4ª C/2ª T/CARF, para  prosseguimento do julgamento.  (Assinado com certificado digital)  Waldir Navarro Bazerra    Fl. 189DF CARF MF

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Numero do processo: 11516.001148/2009-14
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Fri Mar 23 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Apr 06 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. NÃO COMPROVADA A CONTRADIÇÃO. REJEIÇÃO. Inexistindo obscuridade, omissão ou contradição no acórdão embargado, impõe-se a rejeição dos embargos de declaração.
Numero da decisão: 3302-005.348
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar os embargos de declaração, nos termos do voto do relator. Paulo Guilherme Déroulède - Presidente. José Renato Pereira de Deus - Relator. EDITADO EM: 04/04/2018 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède, José Fernandes do Nascimento, José Renato Pereira de Deus, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Diego Weis Junior, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Walker Araújo.
Nome do relator: JOSE RENATO PEREIRA DE DEUS
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. NÃO COMPROVADA A CONTRADIÇÃO. REJEIÇÃO. Inexistindo obscuridade, omissão ou contradição no acórdão embargado, impõe-se a rejeição dos embargos de declaração.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar os embargos de declaração, nos termos do voto do relator. Paulo Guilherme Déroulède - Presidente. José Renato Pereira de Deus - Relator. EDITADO EM: 04/04/2018 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède, José Fernandes do Nascimento, José Renato Pereira de Deus, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Diego Weis Junior, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Walker Araújo.

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3302­005.348  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  23 de março de 2018  Matéria  PIS  Embargante  CARBONÍFERA METROPOLITANA S.A.  Interessado  CARBONÍFERA METROPOLITANA S.A.    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO.  NÃO  COMPROVADA  A  CONTRADIÇÃO. REJEIÇÃO.  Inexistindo  obscuridade,  omissão  ou  contradição  no  acórdão  embargado,  impõe­se a rejeição dos embargos de declaração.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar os  embargos de declaração, nos termos do voto do relator.   Paulo Guilherme Déroulède ­ Presidente.   José Renato Pereira de Deus ­ Relator.  EDITADO EM: 04/04/2018  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Paulo  Guilherme  Déroulède,  José  Fernandes  do Nascimento,  José  Renato  Pereira  de Deus, Maria  do  Socorro  Ferreira  Aguiar,  Diego  Weis  Junior,  Jorge  Lima  Abud,  Raphael  Madeira  Abad  e  Walker  Araújo.  Relatório  Trata­se de Embargos de Declaração opostos pela Carbonífera Metropolitana  S.A.,  ora  embargante,  face  ao  Acórdão  3803­003.370,  de  21/08/2012,  por  suposta  omissão,  contradição  e  obscuridade  da  decisão.  O  acórdão  embargado  possui  a  seguinte  ementa  e  dispositivo:     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 51 6. 00 11 48 /2 00 9- 14 Fl. 406DF CARF MF     2 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005  NÃO  CUMULATIVIDADE.  CRÉDITOS.  INSUMOS.  CONCEITO.  Para  fins  de  creditamento  da  Contribuição  Social  não  cumulativa,  insumos  são  todos  aqueles  bens  e  serviços  que  possam  ser  direta  ou  indiretamente  empregados  no  processo  produtivo, ou que o viabilizem, e na prestação de serviços, sem  os quais não se realizem ou se incorra na perda substancial de  qualidade dos produtos ou dos serviços prestados.  NÃO  CUMULATIVIDADE.  CRÉDITOS.  INSUMOS.  ADMISSIBILIDADES.   Ensejam  direito  a  crédito,  enquanto  insumos  da  atividade  produtiva:  i)  os  custos  da  recuperação  ambiental  inerentes  ao  compromisso  assumido  em  Termo  de  Ajustamento  de  Conduta  firmado  perante  o  Ministério  Público,  condicionante  do  exercício  da  atividade  produtiva;  ii)  os  custos  dos  serviços  de  retificação  de  motores  de  vida  útil  inferior  a  1  (um)  ano,  diretamente vinculados ao processo produtivo; e iii) as despesas  de  depreciação  incidentes  sobre  bens  usados  adquiridos  e  destinados ao ativo imobilizado.  Recurso Voluntário Provido em Parte  Direito Creditório Reconhecido em Parte  Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  por  unanimidade  de  votos,  para  reverter  as  glosas  dos  créditos  decorrentes dos custos da recuperação ambiental  inerentes aos  compromissos assumidos no TAC,  e dos  custos dos  serviços de  retificação  de  motores  diretamente  vinculados  ao  processo  produtivo  do  ora  recorrente,  desde  que  os  bens  retificados  tenham  vida  útil  inferior  a  1  (um)  ano,  efetivamente  comprovados nos autos; e, por maioria de votos, para admitir o  creditamento  das  despesas  de  depreciação  de  bens  adquiridos  usados.  Vencido  o Relator. Designado  para  a  redação  do  voto  vencedor, quanto a esta matéria, o Conselheiro Belchior Melo de  Sousa.  Segundo  o  entendimento  da  embargante,  a  decisão  acima  indicada  estaria  eivada de vícios que a levariam a omissão, contradição e obscuridade, conforme se depreende  das e­folhas 346 e seguintes do processo, conforme trecho abaixo colacionado:  Consoante  o  objetivamente  exposto  na  fundamentação  e  conclusão dispositiva dos votos decisórios proferidos, acolhido e  assegurado  o  direito  ao  crédito,  no  regime  de  apuração  não  cumulativo  das  contribuições  COFINS  e  PIS,  em  relação  aos  insumos assim entendidos e compreendidos como sendo os itens  direta  ou  indiretamente  vinculados  e  necessários  ao  processo  produtivo como um todo (materiais e serviços em geral com tal  precisa vinculação e indispensabilidade), como condição para o  funcionamento da empresa e assim afetando e sendo responsável  Fl. 407DF CARF MF Processo nº 11516.001148/2009­14  Acórdão n.º 3302­005.348  S3­C3T2  Fl. 3          3 pela  concreta  geração  e  possibilidade  de  auferir  as  receitas  sujeitas a tributação por tais mesmas contribuições sociais (...)  Ocorre que (...) demais relevantes itens vinculados e intrínsecos  a  este processo produtivo e  ensejador de decorrente  receita da  aqui  embargante  foram  igualmente  desconsiderados  e  assim  indevidamente  vedados,  para  fins  de  creditamento,  como  embalagens  de  transporte  e  de  comercialização  de  carvão  mineral,  canos/dutos para  ingresso  e  saída de água das minas,  fiação e material  elétrico e demais estruturas de manutenção e  conservação regulares e indispensáveis das minas, esteiras para  ingresso  e  saída  de  material  e  produto  dessas  mesmas  minas,  etc; (...) também incluindo serviços e materiais de terraplenagem  em  decorrentes  recuperações  e  conservações  de  natureza  ambiental.  Destarte  impõe­se que  também  tais  itens  sejam especificamente  considerados e declarados para fins de regular creditamento no  regime de apuração não cumulativa das contribuições COFINS e  PIS, sanando tal omissão no respeitável e colegiado decisum ora  proferido,  visto  que,  como  afirmado  pelo  próprio  e  derradeiro  acórdão proferido,  insumo dedutível  é  todo  aquele  relacionado  direta  ou  indiretamente  com  a  produção  do  contribuinte  e  que  afete as receitas tributadas pela contribuição social!  Ademais,  especificamente  em  relação  aos  gastos  com  mão  de  obra  contratados  e  pagos  com/a  terceiras  pessoas  jurídicas  igualmente contribuintes da COFINS e do PIS, considerando que  as leis de regência expressamente vedam somente o creditamento  de valores de mão de obra pagos a pessoa física e não a pessoa  jurídica  e  ainda  configurando  os  mesmos  obrigações  expressamente  definidas  em  decisões  judiciais  homologatórias  proferidas  no  âmbito  da  Justiça  do  Trabalho  (de  observância  assim  impositiva  pelas  empresas  carboníferas  como  os  TACs  ambientais com o Ministério Público Federal), configura, com a  máxima  vênia,  contradição  e  obscuridade,  não  acolher  respectivo e postulado creditamento também sobre os valores de  tais precisos itens igualmente direta ou indiretamente vinculados  ao  processo  produtivo  de  forma  notória  e  absoluta  (iguais  obrigações,  de  natureza  trabalhista,  impostas  pelo  Poder  Público, como condição para o funcionamento da empresa, que  geram  significativas  e  correspondentes  despesas,  assim  impositivas,  necessárias  e  imprescindíveis  a  esse  mesmo  funcionamento  e  operação  empresariais).  Pede,  pois,  que  especificamente  se  manifestem  e  esclareçam  adicional  e  de  maneira  integrativa,  acerca  da  contradição  e  obscuridade  em  tais termos fundamentada e arguida (...)  Este  imprescindível  e  obrigatório  enfrentamento  de  tais  expressamente  alegados  itens  e  argumentos  e  de  seus  supedâneos legais correspondentes restou, com a máxima vênia,  ainda assim omitido e/ou não completa e claramente realizado, o  que  se  faz  impositivo  seja  ora  formalizado  pelos  Eminentes  Julgadores  com  e  no  pertinente  acolhimento  e  julgamento  dos  presentes Embargos de Declaração.  Fl. 408DF CARF MF     4 O exercício de admissibilidade do recurso se deu por meio do despacho de e­ folhas  400/404  ocorrendo  de  forma parcial,  com  o  consequente  encaminhamento  desse  para  deliberação e julgamento dessa Turma, nos seguintes termos:  Não obstante,  entendo que houve omissão quanto à apreciação  dos  outros  insumos.  Explico.  O  acórdão  de  manifestação  de  inconformidade  mantém  as  glosas  efetuadas  pela  autoridade  autuante  segundo  dois  fundamentos:  i)  o  conceito  do  termo  “insumos” mais restrito que o considerado pelo contribuinte, e  ii) a falta de provas quanto ao pertencimento de alguns insumos  ao processo produtivo.  No  recurso  voluntário o  embargante  suscita a questão do ônus  da  prova,  argumentando  que  não  lhe  cabe  a  instrução  probatória  sobre  a  efetiva  compra  dos  insumos  e  sobre  sua  vinculação com a produção (e­folha 243 e seguintes). Reproduzo  apenas o primeiro parágrafo dessa argumentação (e­folha 243):  Também  já  de  início,  com  incisiva  veemência,  cumpre  ora  contestar  observação/fundamento  consignado  neste  acórdão  de  primeira  instância,  consistente  na  suposta  assertiva  de  que  os  créditos controversos em questão não teriam sido materialmente  comprovados pela empresa contribuinte, antes de todo o, demais,  arguido.  Todavia,  o  acórdão  embargado  não  trata  dessa  questão.  Com  efeito,  não  há  no  acórdão  embargado  tratativa  sobre  insumos  dos  quais  não  se  poderia  deduzir,  apenas  pela  descrição  contábil, se estariam albergados pela decisão, e que não foram  provados  como  tais  pelo  contribuinte,  isto  é,  que  teriam  sido  efetivamente adquiridos  e utilizados direta ou  indiretamente na  produção.  Por exemplo, os materiais elétricos, um dos insumos suscitados  nos presentes embargos, podem pertencer ou não ao conceito de  insumos que geram crédito, a depender de estarem efetivamente  vinculados à produção.  Portanto, entendo que o colegiado deva se manifestar acerca da  prova  da  vinculação  dos  insumos  glosados  com  o  processo  produtivo,  e  o  respectivo  ônus,  considerando  a  importância  desse tema para a liquidação da decisão.  Com  essas  considerações,  admito  os  embargos  de  declaração,  por constatada omissão na decisão embargada.  Determino  a  inclusão  deste  processo  em  lote  para  sorteio  no  âmbito desta Terceira Seção de julgamento.     É o relatório.  Voto             Conselheiro José Renato Pereira de Deus  Fl. 409DF CARF MF Processo nº 11516.001148/2009­14  Acórdão n.º 3302­005.348  S3­C3T2  Fl. 4          5 Os presentes Embargos  de Declaração  foram devidamente  admitidos,  razão  pela qual dele tomo conhecimento.  Conforme  acima  descrito  a  embargante  suscitou  omissão,  contradição  e  contrariedade do  acórdão  embargado  e,  segundo o  nobre Conselheiro  que  recebeu  o  recurso  para a análise dos requisitos de admissibilidade, teria havido omissão quanto a questão do ônus  da prova e efetiva compra de insumos e sua vinculação ao processo produtivo.  Para o Conselheiro "não há no acórdão embargado tratativa sobre insumos  dos  quais  se  poderia  deduzir,  apenas  pela  descrição  contábil,  se  estariam  albergados  pela  decisão,  e  que  não  foram  provados  como  tais  pelo  contribuinte,  isto  é,  que  teriam  sido  efetivamente adquiridos e utilizados direta ou indiretamente na produção."  E dessa forma entendeu "que o colegiado deva se manifestar acerca da prova  da  vinculação  dos  insumos  glosados  com  o  processo  produtivo,  e  o  respectivo  ônus,  considerando a importância desse tema para a liquidação da decisão."  Não  obstante,  compulsando  os  autos  não  entendo  tenha  havido  falta  de  provas, ou até mesmo que a fiscalização tenha deixado de analisar os documentos trazidos pela  contribuinte embargante, explico.  Do  Despacho  Decisório/Informação  Fiscal  encartado  às  fls.  173/183  do  e­ processo,  podemos  verificar  de  forma  clara  que  a  fiscalização  observou  e  analisou  todos  os  documentos colacionados pela contribuinte, inclusive realizando inspeção  in loco em uma das  unidades  da  embargante,  que  teve  por  finalidade  entender  de  forma  exata  a  atividade  da  empresa  para  se  ter  por  base  qual  tipo  de  material/prestação  de  serviços  poderia  ser  considerado como insumo.  Destaco trecho da informação fiscal, com inicio à fl. 181 do e­processo:  4 ­ Do Direito Creditório  Em  fiscalização  realizada  no  estabelecimento  do  contribuinte  verificou­se  que  há  um  elevado  número  de  insumos  e  serviços  aplicados  no  processo  de  extração,  beneficiamento  e  venda  do  carvão mineral.  Impende  informar  que  o  processo  produtivo  de  uma  mineradora  é  totalmente  diferente  das  demais  empresas,  pois  nela as instalações para a extração do carvão são transferidas  para dentro da mina, como máquinas,  transformadores, cabos  elétricos,  luminárias,  etc. Há  também  o  apoio  externo  para  o  desenvolvimento das atividades lá dentro, como ventilador para  inserir ar puro e exaustor para extrair ar contaminado.  Para  o  desenvolvimento  do  trabalho  de  identificação  dos  insumos  e  serviços  prestados  na  extração  do  carvão,  que  dão  origem ao crédito do PIS e da COFINS, visitou­se uma mina do  contribuinte em plena atividade de extração. Com isso, pode­se  visualizar  de  forma  precisa  todo  o  processo  produtivo  da  empresa.  A  verificação  fiscal  dos  documentos  que  deram  origem  ao  crédito  ora  analisado,  efetuada  pelo  método  de  amostragem,  Fl. 410DF CARF MF     6 abrangeu  o  período  de  julho  de  2004  a  dezembro  de  2007.  Foram apreciadas as notas fiscais de entrada e as notas fiscais  de saída, além das informações contidas nos registros contábeis  fornecidos  pela  empresa,  nos  Pedidos  de  Ressarcimento  ­  PERDCOMP,  fls.  01  a  04,  nas  Declarações  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  (DCTF),  fls.  05  a  58,  e  nos  Demonstrativos  de  Apuração  de  Contribuições  Sociais  (DACON), fls. 81 a 130. Além desses, a empresa forneceu, em  meio  magnético,  arquivo  contendo  todas  as  notas  fiscais  utilizadas como "Compras de Insumos"  Ao analisar os arquivos magnéticos fornecidos pelo contribuinte  constatou­se que foram incluídos como crédito, na apuração do  PIS,  vários  produtos  e  serviços  que  não  se  enquadram  no  conceito de insumos, conforme definido no art. 66 da Instrução  Normativa  —  SRF  no  247,  de  21  de  novembro  de  2002.  Tais  produtos estão arrolados na planilha juntada às fls. 140 a 157, e  foram excluídos quando do cálculo da referida contribuição.  Destaque­se  que  os  insumos  não  considerados  na  apuração do  PIS  referem­se  a  produtos  e  serviços  que  não  estão  ligados  diretamente  à  produção  (terraplenagem,  turfas  ambientais,  análise  da  água,  conserto  de  máquina  de  escrever,  etc)  e  a  produtos  que  não  tem  ligação  alguma  com  a  atividade  da  empresa  (cartão  de  natal,  bicicleta,  camisas  oficiais  do  Criciúma, boné para brinde, serviço hospitalar, etc).  Há  também  a  exclusão  de  alguns  produtos  baseado  nos  atos  expedidos  pela  RFB,  como  é  o  caso  das  aquisições  de  bens  usados —  ex,  aquisição  de motores  retificados.  Segundo  o  I,  §  30,  art.  1°  da  IN  SRF  no  457/2004  é  vedada  a  utilização  de  crédito decorrente da aquisição de bens usados.  Outra exclusão diz respeito às instalações, máquinas ou motores  novos  que  a  empresa  incluiu  indevidamente  no  crédito  de  insumos,  pois  tais  produtos  estão  sujeitos  ao  crédito  de  suas  amortizações ou depreciações, conforme estabelece a legislação,  e não do seu valor total quando da construção ou aquisição.  Impende  esclarecer,  ainda,  que  os  créditos  decorrentes  dos  encargos de amortizações e depreciações que a empresa deixou  de  considerar  na  apuração  das  contribuições  para  o  PIS  e  a  COFINS não cumulativos podem ser efetuadas dentro do prazo  de  5(cinco)  anos  da  construção  ou  amortização,  conforme  o  caso.  Nas memórias de cálculo apresentadas pelo contribuinte, fls. 137  a  139,  verificou­se  que  foram  incluídos,  no  rol  de  créditos  a  serem descontados na apuração do PIS e da COFINS, serviços e  produtos  que  não  estavam  relacionados  nas  "Compras  de  Insumos".  Como  esses  "insumos"  não  estavam  devidamente  discriminados,  intimou­se  a  empresa  a  apresentar  arquivo  magnético contendo todas as informações necessárias à análise  desses  dados.  Em  atendimento  à  referida  intimação,  o  contribuinte  encaminhou  arquivo  contendo  relação  com  nome  completo  do  fornecedor  e  seu  CNPJ,  o  no  do  documento,  as  datas  de  emissão  e  entrada,  a  discriminação  de  cada  produto/serviço e seu valor.  Fl. 411DF CARF MF Processo nº 11516.001148/2009­14  Acórdão n.º 3302­005.348  S3­C3T2  Fl. 5          7 Apurou­se  que  alguns  desses  dispêndios  não  podem  ser  considerados  como  crédito  na  apuração  do PIS  e  da COFINS,  como  é o  caso das  comissões  de  vendas,  da  assessoria  fiscal  e  contábil, dos diversos cursos, das despesas com alimentação dos  trabalhadores, do transporte dos empregados, das despesas com  vigilância e limpeza, dentre outros. Diante disso, emitiu­se novas  memórias de cálculo, considerando apenas os  insumos que dão  direito ao crédito das contribuições em análise. Nelas inseriu­se,  também, os faturamentos da empresa, fls. 160 a 162.  Destaque­se, ainda, que os pagamentos efetuados a empresa GR  TERRAPLENAGEM  LTDA,  inseridos  nas  memórias  de  cálculo  apresentadas  pelo  contribuinte,contêm  valores  que  não  fazem  parte  do  conceito  de  insumo,  conforme  planilha  de  custo  dos  serviços, fls. 158 a 159, motivo pelo qual excluiu­se tais valores  nas novas memórias de cálculo, supra mencionadas.  Por sua vez, o contribuinte incluiu em alguns meses no cômputo  dos  valores  tributários,  de  forma  indevida,  as  receitas  financeiras.  Tais  valores  foram  extraídos  dos  cálculos  das  contribuições,  conforme  se  verifica  nessas  novas  memórias  de  cálculo.  As  fls.163,  contém  demonstrativo  em  que  são  apresentados  o  crédito de cada mês, o montante do trimestre, o valor solicitado  de ressarcimento e o valor concedido.  É  importante  ressaltar  nesse  momento  que  vários  dos  itens  elencados  no  despacho parcialmente  transcrito,  já  foram objeto  de  decisão,  indicados  inclusive quando da  analise  de  admissão  dos  presentes  Embargos  de  Declaração,  havendo  nesse  momento  deliberação  somente  sobre  outros  insumos  que,  a  despeito  de  terem  sido  indicados  pelo  contribuinte, não foram objeto de análise do acórdão embargado.  Assim,  temos  que  o  despacho  decisório  deve  ser  analisado  conjuntamente  com  as  planilhas  de  fls.  149  a  166  do  e­processo,  onde  podemos  verificar  de  forma precisa  quais  itens  indicados como insumo pela contribuinte embargante,  foram objeto de glosa pela  fiscalização.  Analisando  item a item de referidas planilhas,  excluindo aqueles  já  tratados  na  decisão  que  não  são  objeto  dos  presentes  embargos,  podemos  verificar  que  os  eventuais  créditos sobre insumo relacionados a embalagens de transporte e de comercialização de carvão  mineral,  canos/dutos  para  ingresso  e  saída  de  água  das  minas,  fiação  e  material  elétrico  e  demais estruturas de manutenção e conservação regulares e indispensáveis das minas, esteiras  para  ingresso  e  saída de material  e produto dessas mesmas minas, não constam como  itens  glosados pela fiscalização, assim não haveria que se falar em impossibilidade de fruição dos  créditos  relacionados à aquisição desses  itens,  e,  como consequência, não esta  configurada a  omissão alegada pela embargante.  Dessa  forma,  entendo  que  não  se  trata  de  omissão,  pois  como  podemos  verificar dos autos do processo, em que pese não terem sido elevados à condição de "insumos",  os produtos e materiais relacionados no parágrafo anterior, não foram, pelo menos é o que se  depreende das planilhas trazidas pela fiscalização, objeto de glosa do crédito.  Fl. 412DF CARF MF     8 Diante do exposto, voto por rejeitar os presentes embargos.  É como voto.  José Renato Pereira de Deus ­ Relator                                Fl. 413DF CARF MF

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Numero do processo: 11065.722305/2015-22
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Mar 08 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Mar 21 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/03/1992 a 31/10/1994 CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. EMPREGADOS. A participação nos lucros ou resultados da empresa apenas não integra o salário de contribuição quando paga ou creditada de acordo com a lei específica, que à época dos fatos geradores não existia.
Numero da decisão: 2401-005.372
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, e, no mérito, negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Relatora e Presidente. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier, Cleberson Alex Friess, Rayd Santana Ferreira, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, Andrea Viana Arrais Egypto e Luciana Matos Pereira Barbosa.
Nome do relator: MIRIAM DENISE XAVIER
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2401­005.372  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  08 de março de 2018  Matéria  CONTRIBUIÇÃO SOCIAL.   Recorrente  ARTECOLA QUÍMICA SA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/03/1992 a 31/10/1994  CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.  PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. EMPREGADOS.  A  participação  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa  apenas  não  integra  o  salário  de  contribuição  quando  paga  ou  creditada  de  acordo  com  a  lei  específica, que à época dos fatos geradores não existia.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do recurso, e, no mérito, negar­lhe provimento.      (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier ­ Relatora e Presidente.     Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier,  Cleberson Alex Friess, Rayd Santana Ferreira, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, Andrea  Viana Arrais Egypto e Luciana Matos Pereira Barbosa.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 06 5. 72 23 05 /2 01 5- 22 Fl. 133DF CARF MF     2   Relatório  Trata­se  de Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de Débito  ­ NFLD  (Debcad  31.861.023­0)  lavrada  contra  o  sujeito  passivo  em  epígrafe,  referente  à  contribuição  previdenciária da  empresa  incidente  sobre valores pagos  a  segurados  empregados  a  título de  Participação nos Lucros ou Resultados ­ PLR.  O  contribuinte  impugnou  o  lançamento,  alegando  que  o  dispositivo  constitucional que autoriza o pagamento da PLR é autoaplicável. Conforme decisão de fl. 12,  julgou­se procedente o lançamento.  Cientificado  da  decisão,  o  contribuinte  apresentou  recurso,  fls.  13/16,  que  contém, em síntese:  Alega que a CR/88, art. 7º, XI, prevê que sobre os valores pagos a título de  PLR  não  integram  a  remuneração  do  empregado  e,  portanto,  não  estão  passíveis  de  contribuição previdenciária.  Afirma  que  as  normas  não  autoaplicáveis  são  exceção  no  sistema  constitucional e que a norma válida vige a partir de sua publicação. Cita doutrina.  Acrescenta que a dependência da aplicação da norma constitucional à edição  de lei inferior põe em perigo a eficácia do direito outorgado ou da obrigação imposta.  Requer  seja  desconstituído  o  lançamento,  tendo  em  vista  a  impossibilidade  jurídica de se praticar ou exigir a prática de ato contrário à constituição.  O texto explicativo de fls. 122/131, apresenta a situação da seguinte forma:  A empresa ARTECOLA INDÚSTRIAS QUÍMICAS LTDA, CNPJ  44.699.346/0001­03  (à  época  do  lançamento  do  crédito  tributário em questão, o CNPJ da matriz era 89.907.497/0001­ 30  –  evento  de  incorporação  posterior  –  vide  tela  em  anexo)  alega  estar  aguardando  o  julgamento  do  recurso  (administrativo)  por  ela  interposto,  ainda  lá  no  ano  de  1995,  contra  a  decisão  da  Gerência  Regional  de  Arrecadação  e  Fiscalização do Instituto Nacional do Seguro Social ­ GRAF em  Novo  Hamburgo,  RS,  que,  indeferindo  a  impugnação  apresentada  pela  referida  empresa,  concluiu  pela  procedência  do lançamento [...].  Apenas a título de esclarecimento contextual, informa­se que são  09  (nove)  NFLD’s,  no  total,  na  mesma  situação,  emitidas  na  mesma  ação  fiscal,  cada  uma  delas  vinculada  a  um  estabelecimento  específico  da  (mesma)  empresa  recorrente  (CNPJ’s da matriz e respectivos estabelecimentos filiais) e todas  elas  referentes  ao  mesmo  caso/assunto  (incidência  de  contribuições  previdenciárias  sobre  distribuição  de  lucros  aos  segurados  empregados  relativa  a  período  anterior  à  regulamentação  da  matéria  por  norma  infraconstitucional),  contendo competências de 03/1992 a 10/1994 [...].  Fl. 134DF CARF MF Processo nº 11065.722305/2015­22  Acórdão n.º 2401­005.372  S2­C4T1  Fl. 134          3 Nos  Sistemas  (eletrônicos) da Dataprev,  [...], consta  o  registro  de  que,  em  21/05/1996,  tal  crédito  tributário  passou  para  a  "Fase  517",  que  corresponderia  à  situação  de  "CRÉDITO  PREVIDENCIÁRIO SUB­JUDICE".  Esse  registro  corresponde  (ou  deveria  corresponder)  a  uma  informação  no  sentido  de  que  a  empresa  ARTECOLA  INDÚSTRIAS QUÍMICAS LTDA, [...] teria ingressado com uma  ação  judicial  para  discutir  o  referido  lançamento  de  crédito  tributário previdenciário.  [...]  Em  função  disso,  pesquisou­se  junto  à  Seção  Judiciária  da  Justiça  Federal  no  Rio  Grande  do  Sul  e,  também,  junto  a  algumas  comarcas  da  Justiça  Estadual  do  Rio  Grande  do  Sul  (Novo  Hamburgo  e  Campo  Bom,  já  que  o  sujeito  passivo  em  questão, ao menos seu estabelecimento matriz/centralizador, tem  seu domicílio tributário/fiscal no Município de Campo Bom, RS)  acerca  da  existência  de  eventual  ação  judicial  relativa  ao  lançamento constante da Notificação Fiscal de Lançamento de  Débito  ­  NFLD  nº  31.861.023­0,  porém  não  se  encontrou  nenhuma ação  judicial proposta pela referida pessoa jurídica  visando à  discussão  (anulação,  desconstituição, modificação  etc.)  do  referido  lançamento  de  crédito  tributário  previdenciário.  A  mencionada  Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de  Débito  ­  NFLD  nº  31.861.023­0  refere­se  à  inclusão,  no  salário­de­ contribuição/base de cálculo das contribuições previdenciárias e  daquelas  destinadas  a  terceiros,  dos  valores  distribuídos,  pela  recorrente, aos seus empregados, a  título de participação deles  nos  lucros  da  empresa,  relativos  ao  período  de  03/1992  a  10/1994,  ou  seja,  referente  a  período  anterior  à  edição  da  Medida Provisória  nº  794,  de  30.12.94  e  reedições  posteriores  (MP 1487, MP 1539 e MP 1619) e,  obviamente anterior à MP  1.982­77, de 23 de novembro de 2000 e da Lei nº 10.101, de 19  de dezembro de 2000.  A empresa ARTECOLA INDÚSTRIAS QUÍMICAS LTDA, CNPJ  44.699.346/0001­03  (à  época  do  lançamento  dos  créditos  tributários em questão, o CNPJ da matriz era 89.907.497/0001­ 30),  por  sua  vez,  tem  afirmado,  de  forma  reiterada,  que  não  ajuizou  nenhuma  ação  para  discutir  o  lançamento  de  crédito  tributário  constante  da Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de  Débito ­ NFLD nº 31.861.023­0 porque, segundo ela, ainda está  aguardando  o  julgamento  administrativo  do  recurso  (administrativo) por ela interposto, no ano de 1995 (ano de mil,  novecentos  e  noventa  e  cinco),  contra  a  decisão  da  Gerência  Regional  de  Arrecadação  e  Fiscalização  do  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social  ­  GRAF  em  Novo Hamburgo,  RS,  dirigido  à  Junta  de  Recurso  da  Previdência  Social  ­  JRPS,  em  Porto  Alegre,  RS  (que,  à  época,  era  o  órgão  competente  para  julgamento do mencionado recurso), porém que ainda não  teve  notícia  quanto  a  eventual  ocorrência  do  julgamento  dele,  que  Fl. 135DF CARF MF     4 não  recebeu  nenhuma  resposta  acerca  disso,  que  nunca  foi  cientificada  de  nenhuma  decisão  sobre  eventual  julgamento  do  referido recurso administrativo.  [...]  Apenas  a  título  de  esclarecimento,  até  para  fins  de  contraste,  convém  referir  que  a  empresa  ARTECOLA  INDÚSTRIAS  QUÍMICAS LTDA, CNPJ 44.699.346/0001­03 (à época, o CNPJ  da matriz era 89.907.497/0001­30),  teve outros  lançamentos de  créditos  tributários  previdenciários  lavrados  contra  si,  pela  Fiscalização  do  INSS,  referente  à  mesma  matéria,  isto  é,  de  contribuições  previdenciárias  e  aquelas  destinadas  a  terceiros  decorrentes  dos  valores  por  ela  distribuídos,  a  título  de  participação  dos  lucros,  aos  seus  empregados,  relativos  a  períodos  anteriores  à  regulamentação  do  art.  7º,  XI,  da  Constituição  Federal  (inicialmente  por  meio  da  MP  794/94):  trata­se  das  Notificações  Fiscais  de  Lançamento  de  Débito  ­  NFLD’s  nº  31.537.344­0,  31.537.345­8,  31.537.346­6,  31.537.347­4, 31.537.348­2  e 31.537.349­0, porém,  todas  essas  NFLDs dizem respeito a períodos de apuração (competências)  anteriores àquelas competências constantes na NFLD à que se  refere o presente recurso administrativo.  Essas  NFLDs  (31.537.344­0,  31.537.345­8,  31.537.346­6,  31.537.347­4,  31.537.348­2  e  31.537.349­0),  contêm  o  período  relativo  às  competências  de  10/1991  a  02/1992,  enquanto  a  Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de  Débito­NFLD  nº  31.861.023­0 abrange as competências 03/1992 a 10/1994, ou  seja,  esta  última  NFLD  refere­se  a  períodos  posteriores  àqueloutras.  Em  relação  às  NFLDs  nº  31.537.344­0,  31.537.345­8,  31.537.346­6,  31.537.347­4,  31.537.348­2  e  31.537.349­0,  de  fato, constatou­se que, especificamente (e tão somente) quanto a  elas, a referida empresa ajuizou uma ação ordinária visando  à  anulação  dos  correspondentes  lançamentos  de  crédito  tributário:  trata­se  da Ação Ordinária  nº  92.00.18514­2/RS  (Subseção Judiciária  da Justiça Federal  em Porto Alegre  ­  RS),  tendo  sequência  no  Recurso  de  Apelação/Reexame  Necessário Cível nº  1999.04.01.081652­1  (TRF4),  passando  pelo Recurso Especial  ­ REsp nº 445.791 (STJ) terminando  no  Recurso  Extraordinário  nº  393.764  (STF),  onde  o  respectivo trânsito em julgado ocorreu em 06/03/2009, com a  conclusão,  pelo  STF,  pela  incidência  das  alíquotas  das  contribuições previdenciárias (e aquelas destinadas terceiros)  sobre  os  lucros  distribuídos  aos  empregados  pela  referida  empresa.  Juntou­se,  em  anexo,  cópia  de  partes  dessa  ação  apenas  para  identificar que ela se refere especificamente, restritamente e tão  somente às NFLDs nº 31.537.344­0, 31.537.345­8, 31.537.346­6,  31.537.347­4,  31.537.348­2  e  31.537.349­0,  onde  se  pode  verificar  que  essa  ação  não  abrange  a Notificação  Fiscal  de  Lançamento de Débito ­ NFLD nº 31.861.023­0.  Fl. 136DF CARF MF Processo nº 11065.722305/2015­22  Acórdão n.º 2401­005.372  S2­C4T1  Fl. 135          5 Não  parece  de  todo  irrazoável  cogitar­se  que  a  existência  –  à  época em andamento –da Ação Ordinária nº 92.00.18514­2/RS,  proposta  pela  empresa  ARTECOLA  INDÚSTRIAS  QUÍMICAS  LTDA, CNPJ  44.699.346/0001­03  (à  época,  o CNPJ da matriz  era 89.907.497/0001­30), quiçá, pudesse ter gerado a presunção,  no  âmbito  administrativo  –da,  então,  à  época,  Gerência  Regional  de  Arrecadação  e  Fiscalização  do  Instituto  Nacional  do Seguro Social ­ GRAF em Novo Hamburgo, RS –, de que essa  ação, de alguma forma, por se referir ao mesmo assunto, ou seja,  inclusão,  na  base  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias,  dos  valores  distribuídos  aos  segurados  empregados,  a  título  de  participação deles nos lucros da empresa, pudesse ter abrangido  também  o  lançamento  de  crédito  previdenciário  relativo  à  Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de  Débito  ­  NFLD  nº  31.861.023­0  e  que,  em  função  disso,  e,  ainda,  pelo  princípio  constitucional da unicidade de jurisdição, pudesse ter ocorrido a  consequente presunção de definitividade da discussão no âmbito  administrativo.  [...]  Já – diferentemente das NFLDs nº 31.537.344­0, 31.537.345­8,  31.537.346­6, 31.537.347­4, 31.537.348­2 e 31.537.349­0 –, em  relação  à  (presente)  Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de  Débito ­ NFLD nº 31.861.023­0, conforme já se explicou acima,  embora  ela  também  diga  respeito  a  crédito  tributário  previdenciário  referente  a  incidências  das  alíquotas  das  contribuições previdenciárias e daquelas destinadas a  terceiros  sobre  os  valores  entregues,  pela  empresa  ARTECOLA  INDÚSTRIAS QUÍMICAS LTDA, CNPJ  44.699.346/0001­03  (à  época  do  lançamento  dos  créditos  tributários  em  questão,  o  CNPJ da matriz era 89.907.497/0001­30), aos seus empregados  a  título  de  participação  (deles)  nos  lucros  da  referida  pessoa  jurídica, não se encontrou nenhuma ação  judicial buscando a  anulação, ou modificação ou desconstituição do correspondente  lançamento de crédito tributário.  [...]  A  inexistência  de  ação  judicial  visando  à  anulação  ou  desconstituição  desse  lançamento  é  um  fato  categoricamente  afirmado  pela  própria  empresa  (sujeito  passivo  em  tela),  pois  que,  declara  ela,  repetidamente,  ter  optado  por  discutir  o  referido  lançamento  na  via  administrativa,  porém  que  até  hoje  não recebeu nenhuma resposta acerca do recurso administrativo  por  ela  interposto  ainda  lá  no  ano  de  1995,  conforme  descrito  acima.  [...]  Embora,  nos  Sistemas  da  Dataprev,  o  débito  referente  à  Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de  Débito  ­  NFLD  nº  31.861.023­0  conste  registrado  na  “fase  517  CREDITO  PREVIDENCIARIO  SUB­JUDICE”,  desde  a  data  de  “21/05/1996”,  conforme  já  se  esclareceu  acima,  não  se  encontrou  nenhuma  ação  judicial  proposta  pelo  respectivo  Fl. 137DF CARF MF     6 sujeito  passivo  visando  à  anulação  ou  modificação  do  lançamento  do  correspondente  crédito  tributário  previdenciário.  [...]  A  referida  empresa,  inclusive,  declarou  em  juízo,  quando  da  impetração  do  mandado  de  segurança  nº  5005416­ 76.2010.404.7108/RS  (ajuizado  com  a  exclusiva  finalidade  de  obtenção de certificado de regularidade fiscal), no ano de 2010,  na Subseção da Justiça Federal em Novo Hamburgo, RS, que o  débito  tributário  previdenciário  referente  a  essa  NFLD  não  poderia ser óbice para obtenção de certificado de regularidade  fiscal  previdenciária,  já  que  ele  deveria  estar  com  a  exigibilidade  suspensa  por  força  do  recurso  administrativo  interposto,  ainda  pendente  de  julgamento  por  parte  da  Administração  Tributária  Federal  desde  o  ano  de  1995.  Juntaram­se,  em  anexo,  cópia  da  Sentença  proferida  no  citado  mandado  de  segurança  nº  5005416­76.2010.404.7108/RS  deferindo o pedido da empresa, da "capa" do referido mandado  de segurança 5005416­ 76.2010.404.7108/RS, contendo a chave  (394213033210),  para  acesso  à  integralidade  do  mencionado  processo,  no  endereço  https:  //eproc.jfrs.jus.br/eprocV2/  >  Consulta Pública > Justiça Comum/JEF (V2).  [...]  Considerando­se  que  a  empresa  ARTECOLA  INDÚSTRIAS  QUÍMICAS  LTDA,  CNPJ  44.699.346/0001­03  (à  época  do  lançamento do crédito tributário em questão, o CNPJ da matriz  era 89.907.497/0001­30), aguarda um julgamento de seu recurso  administrativo  acima  descrito,  referente  ao  lançamento  de  crédito  tributário  relativo  à  Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de Débito ­ NFLD nº 31861024­8 e, considerando­se, ainda, que,  atualmente,  em  face  das  alterações  ocorridas  na  legislação,  agora,  é  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  ­  CARF  a  competência  legal  e  regimental  para  julgar  recurso  administrativo referente a contribuições previdenciárias devidas  por  pessoa  jurídica,  pede­se  que  esse  Órgão  do Ministério  da  Fazenda  digne­se,  enfim,  proceder  ao  julgamento  do  mencionado  recurso  administrativo,  por  cuja  decisão  a  recorrente  afirma  estar  aguardando  desde  o  ano  de  1995,  conforme acima descrito.  Na denominada Ficha de Registro de Processo de Infração ­ RPI  da referida empresa junto ao ex­IAPAS/INSS, consta a anotação  de  que,  de  fato,  ela  apresentou  Recursos  Administrativos  tempestivos  ­  insurgindo­se  contra  as  decisões  administrativas  de  1º  (primeiro)  grau  que  julgou  procedentes  os  respectivos  lançamentos  referentes  às  NFLD’s  31861017­5,  31861018­3,  31861019­1,  31861020­5,  31861021­3,  31861022­1,  31861023­ 0,  31861024­8  e  31861025­6,  sendo  que,  em  tal  documento,  porém, não consta que haja ocorrido julgamento deles nem que  tenha  sido  dado  uma  resposta  de  eventual  julgamento  de  tais  recursos à referida empresa (ora recorrente). [...]  É o relatório.  Fl. 138DF CARF MF Processo nº 11065.722305/2015­22  Acórdão n.º 2401­005.372  S2­C4T1  Fl. 136          7   Voto             Conselheira Miriam Denise Xavier, Relatora.    ADMISSIBILIDADE  O recurso voluntário foi oferecido no prazo legal, assim, deve ser conhecido.    PLR  Para  o  segurado  do  RGPS,  qualquer  parcela  destinada  a  retribuir  o  seu  trabalho integra o salário de contribuição, conforme Lei 8.212/1991, artigo 28, inciso I:  Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição:  I  ­  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração  auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade  dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título,  durante  o mês,  destinados  a  retribuir o  trabalho,  qualquer  que  seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a  forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo à disposição do empregador ou  tomador de serviços nos  termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo  coletivo de trabalho ou sentença normativa; (Redação dada pela  Lei nº 9.528, de 10.12.97).  Entretanto, a Lei 8.212/91, no art. 28, § 9º, exclui algumas rubricas da base  de  incidência  das  contribuições  previdenciárias,  contudo  para  que  tais  rubricas  sejam  excluídas, elas devem estar previstas no citado dispositivo legal e devem ser pagas dentro  dos ditames da lei.  No caso da PLR, o art. 7o, XI da Constituição Federal de 1988, dispõe que:  Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de  outros que visem à melhoria de sua condição social:  [...]  XI  ­  participação  nos  lucros,  ou  resultados,  desvinculada  da  remuneração,  e,  excepcionalmente,  participação  na  gestão  da  empresa, conforme definido em lei. (grifo nosso)  E  ainda,  de  fato,  o  art.  28,  §  9º,  prevê  hipóteses  de  não  incidência  de  contribuições sociais sobre participação nos lucros e resultados:  Art. 28. [...]  Fl. 139DF CARF MF     8 § 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins desta  Lei, exclusivamente:  [...]  j)  a participação nos  lucros ou  resultados da  empresa, quando  paga ou creditada de acordo com lei específica; (grifo nosso)  [...]  Vê­se, portanto, que tais hipóteses de renúncia fiscal não são absolutas, mas  sim condicionadas pelo próprio dispositivo legal que as prevê.  No  caso  da  PLR,  a  isenção  apenas  acontece  se  os  pagamentos  forem  efetuados de acordo com a lei específica.  À  época  dos  fatos  geradores  apurados  na  NFLD  em  análise,  não  havia  lei  específica que tratasse da PLR.  O  próprio  contribuinte  ajuizou  ação  ordinária  para  que  fossem  anulados  lançamentos contra ele  efetuados, pelo mesmo motivo, mas em período anterior ao presente,  que  foi  objeto  de  recurso  extraordinário,  tendo  o  STF,  Relator  Ministro  Gilmar  Mendes,  julgado da seguinte forma:  Nos  termos  do  entendimento  firmado  por  esta  Corte  no  julgamento do Mandado de Injunção 102, Pleno, Redator para o  acórdão  Carlos  Velloso  DJ  25.10.02,  é  de  se  concluir  que  a  regulamentação do art. 7º, XI, da Constituição somente ocorreu  com a edição da Medida Provisória nº 794, que implementou o  direito  dos  trabalhadores  na  participação  nos  lucros  da  empresa.  Desse  modo,  a  participação  nos  lucros  somente  pode  ser  considerada  "desvinculada  da  remuneração"  (art.  7º,  XI,  da  Constituição  Federal)  após  a  edição  da  citada  Medida  Provisória.  Portanto,  verifica­se  ser  possível  a  cobrança  de  contribuição  previdenciária  antes  da  regulamentação  do  dispositivo constitucional, pois integrava a remuneração.  Nesse sentido, monocraticamente, o RE 351.506, Rel. Eros Grau,  DJ 04.03.05.  Assim, conheço e dou provimento ao recurso extraordinário (art.  557,  §  1º­A,  do  CPC)  para  reconhecer  a  exigência  da  contribuição  previdenciária  sobre  a  parcela  paga  a  título  de  participação nos lucros da empresa no período anterior à edição  da Medida Provisória nº 794, de 1994. [...]  Referida MP 794 é de 29/12/94, logo, qualquer valor pago a título de PLR em  período anterior a esta data, o que engloba o período do presente  lançamento, é considerado  remuneração e sobre tais valores deve ser apurada a contribuição previdenciária.        Fl. 140DF CARF MF Processo nº 11065.722305/2015­22  Acórdão n.º 2401­005.372  S2­C4T1  Fl. 137          9 CONCLUSÃO  Voto por conhecer do recurso e, no mérito, negar­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier                            Fl. 141DF CARF MF

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Numero do processo: 11891.000062/2006-44
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 31 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Feb 21 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2004 DEPÓSITO DO MONTANTE INTEGRAL. JUROS DE MORA. EXCLUSÃO. Como há depósito do montante integral, excluem-se os juros de mora. Súmula CARF nº 5: São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito no montante integral. Recurso Voluntário Provido em Parte. Crédito Tributário Mantido em Parte.
Numero da decisão: 3302-005.153
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial para excluir os lançamentos relativos aos juros de mora. (assinatura digital) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente (assinatura digital) Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza - Relatora Participaram do julgamento os Conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède (Presidente), José Fernandes do Nascimento, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, José Renato Pereira de Deus, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza, Jorge Lima Abud, Diego Weis Júnior e Walker Araujo.
Nome do relator: SARAH MARIA LINHARES DE ARAUJO PAES DE SOUZA
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3302­005.153  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  31 de janeiro de 2018  Matéria  AUTO DE INFRAÇÃO ­ PIS/COFINS ­ IMPORTAÇÃO  Recorrente  FUNCHAL LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2004  DEPÓSITO  DO  MONTANTE  INTEGRAL.  JUROS  DE  MORA.  EXCLUSÃO.  Como há depósito do montante integral, excluem­se os juros de mora.  Súmula CARF nº 5: São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não  integralmente  pago  no  vencimento,  ainda  que  suspensa  sua  exigibilidade,  salvo quando existir depósito no montante integral.  Recurso Voluntário Provido em Parte. Crédito Tributário Mantido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento parcial para excluir os lançamentos relativos aos juros de mora.   (assinatura digital)  Paulo Guilherme Déroulède ­ Presidente  (assinatura digital)  Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza ­ Relatora  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros:  Paulo  Guilherme  Déroulède  (Presidente),  José Fernandes do Nascimento, Maria do Socorro Ferreira Aguiar,  José Renato  Pereira  de Deus,  Sarah Maria  Linhares  de Araújo  Paes  de  Souza,  Jorge  Lima Abud,  Diego  Weis Júnior e Walker Araujo.  Relatório     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 89 1. 00 00 62 /2 00 6- 44 Fl. 155DF CARF MF     2 Por  bem  transcrever  os  fatos  e  ser  sintético,  transcreve­se  o  relatório  do  acórdão da DRJ/Fortaleza, fls. 111/1121:  Trata  o  presente  processo  de  lançamentos  de  créditos  tributários,  formalizados  em  dois  autos  de  infração,  conforme  discriminado a seguir:  a) Auto de Infração de fls. 02­07, através do qual foi constituído  o  crédito  tributário  relativo  à  Contribuição  Social  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  incidente  na  Importação  (COFINS­Importação), no valor de R$ 345.678,55, acrescido de  juros de mora;  b)  Auto  de  Infração  de  fls.  08­12,  por  meio  do  qual  foi  constituído o crédito  tributário  relativo à Contribuição para os  Programas de  Integração Social e de Formação do Patrimônio  do  Servidor  Público  incidente  na  Importação  (PIS/PASEP­ Importação),  no  valor  de  R$  75.048,64,  acrescido  de  juros  de  mora.  De  acordo  com  a  descrição  dos  fatos,  contida  nos  autos  de  infração,  houve  falta  de  recolhimento  das  referidas  Contribuições,  previstas  na  Lei  nº  10.865/2004,  incidentes  na  importação  da  mercadoria  amparada  pela  Declaração  de  Importação  (DI)  de  fls.  14­18.  A  fiscalização  relata  que  a  exigibilidade  dos  créditos  tributários  está  suspensa  em  face  do  depósito  do  montante  integral,  conforme  processo  nº  2004.38.00.029164­3,  da  Justiça  Federal,  Seção  Judiciária  de  Minas Gerais.  Cientificada dos lançamentos em 04/05/2006, conforme Aviso de  Recebimento  de  fls.  80­81,  a  empresa  insurgiu­se  contra  a  exigência,  apresentando,  em  12/05/2006,  a  impugnação  de  fls.  83­84,  acompanhada  dos  documentos  de  fls.  85­92,  na  qual  afirma  que  está  apresentando  a  comprovação  do  recolhimento  dos  tributos,  exigidos  no  Auto  de  Infração,  ressaltando  que  o  crédito tributário lançado está com a exigibilidade suspensa por  depósito judicial, conforme art. 151, inciso II, do CTN.  Aduz  que  o  crédito  tributário  encontra­se  integralmente  depositado na Caixa Econômica Federal, à ordem e à disposição  da  autoridade  administrativa  competente,  não  havendo  diferenças  a  serem  recolhidas,  tendo  em  vista  haver  sido  realizado  na  data  do  registro  da  Declaração  de  Importação,  conforme  documentos  anexos  à  impugnação,  datados  de  11/04/2004.  Por  fim,  requer  o  cancelamento  dos  Autos  de  Infração,  com  o  consequente  arquivamento  do  processo  administrativo.  A  impugnação  foi  considerada  improcedente,  a  ementa  do  acórdão  é  colacionado abaixo:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 13/10/2004                                                              1 Todas as páginas, referenciadas no voto, correspondem ao e­processo.  Fl. 156DF CARF MF Processo nº 11891.000062/2006­44  Acórdão n.º 3302­005.153  S3­C3T2  Fl. 3          3 PROCESSOS ADMINISTRATIVO E JUDICIAL. DIVERGÊNCIA  PARCIAL DE OBJETOS. RENÚNCIA PARCIAL À INSTÂNCIA  ADMINISTRATIVA.  Em razão do Princípio da Unidade de Jurisdição, a propositura  de ação judicial contra a Fazenda Pública importa renúncia ao  direito de  recorrer às  instâncias  julgadoras administrativas, no  tocante  à  matéria  objeto  de  discussão  perante  o  Poder  Judiciário. Em relação à referida matéria, o lançamento torna­ se definitivo na esfera administrativa,  ficando vinculado ao que  for decidido no processo  judicial. Havendo divergência parcial  de  objetos  entre  o  processo  administrativo  e  a  ação  judicial,  é  cabível  o  julgamento  administrativo  da  lide  unicamente no  que  concerne  à  matéria  diferenciada.  Nessa  hipótese,  havendo  conexão  ou  interdependência  entre  ambos  os  processos,  a  eficácia  da  decisão  administrativa  ficará  subordinada  ao  resultado definitivo do processo judicial.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 13/10/2004  DEPÓSITO JUDICIAL. LANÇAMENTO. VALIDADE.  O  depósito  do  montante  integral  suspende  a  exigibilidade  do  crédito  tributário,  porém,  não  importa  nulidade  do  lançamento  de ofício realizado pela autoridade fiscal, ficando assegurado ao  sujeito  passivo  não  ser  iniciado  qualquer  procedimento  executório  antes  do  encerramento  da  lide  em  que  se  discute  a  existência  do  crédito  tributário,  ocasião  em  que  o  valor  do  depósito  será  devolvido  ao  depositante,  acrescido  de  juros  de  mora,  se  a  sentença  lhe  for  favorável,  ou  transformado  em  pagamento definitivo, extinguindo o crédito tributário objeto do  auto  de  infração,  quando  se  tratar  de  decisão  favorável  à  Fazenda Nacional.  A  contribuinte,  então,  apresentou  Recurso  Voluntário,  pleiteando  pelo  cancelamento do auto de infração face à existência do depósito judicial do montante integral.  É o relatório.  Voto             Conselheira Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza, Relatora.  1. Dos requisitos de admissibilidade  O  Recurso  Voluntário  foi  apresentado  de  modo  tempestivo,  a  ciência  do  acórdão ocorreu em 08 de fevereiro de 2013,  fls. 124, e o recurso foi protocolado em 08 de  março de 2013, fls. 126. Trata­se, portanto, de recurso tempestivo e de matéria que pertence a  este colegiado.  2. Depósito judicial do montante integral  Fl. 157DF CARF MF     4 A  Recorrente  insurge­se  contra  os  autos  de  infrações,  pois  entende  que  o  depósito  integral  dos  montantes  equivale  ao  lançamento  por  homologação,  conforme  jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça.  Do referido Tribunal, tem­se que:  PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  ART.  543C,  DO  CPC.  AÇÃO  ANTIEXACIONAL  ANTERIOR  À  EXECUÇÃO  FISCAL.  DEPÓSITO  INTEGRAL  DO  DÉBITO.  SUSPENSÃO  DA  EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO  TRIBUTÁRIO  (ART.  151,  II,  DO  CTN).  ÓBICE  À  PROPOSITURA  DA  EXECUÇÃO  FISCAL, QUE, ACASO AJUIZADA, DEVERÁ SER EXTINTA.  1.O  depósito  do  montante  integral  do  débito,  nos  termos  do  artigo  151,  inciso  II,  do  CTN,  suspende  a  exigibilidade  do  crédito  tributário,  impedindo  o  ajuizamento  da  execução  fiscal  por parte da Fazenda Pública.  (...)  2.  É  que  as  causas  suspensivas  da  exigibilidade  do  crédito  tributário (art. 151 do CTN)  impedem a realização, pelo Fisco,  de atos de cobrança, os quais têm início em momento posterior  ao lançamento, com a lavratura do auto de infração.  3.  O  processo  de  cobrança  do  crédito  tributário  encarta  as  seguintes  etapas,  visando  ao  efetivo  recebimento  do  referido  crédito:  a) a cobrança administrativa, que ocorrerá mediante a lavratura  do  auto  de  infração  e  aplicação  de  multa:  exigibilidade­  autuação;  b) a inscrição em dívida ativa: exigibilidade­inscrição;  c)  a  cobrança  judicial,  via  execução  fiscal:  exigibilidade­ execução.  4. Os efeitos da  suspensão da exigibilidade pela  realização do  depósito  integral  do  crédito  exequendo,  quer  no  bojo  de  ação  anulatória,  quer  no  de  ação  declaratória  de  inexistência  de  relação  jurídico­tributária,  ou  mesmo  no  de  mandado  de  segurança, desde que ajuizados anteriormente à execução fiscal,  têm o condão de impedir a lavratura do auto de infração, assim  como  de  coibir  o  ato  de  inscrição  em  dívida  ativa  e  o  ajuizamento da execução fiscal, a qual, acaso proposta, deverá  ser extinta.  5.  A  improcedência  da  ação  antiexacional  (precedida  do  depósito do montante integral) acarreta a conversão do depósito  em  renda  em  favor  da  Fazenda  Pública,  extinguindo  o  crédito  tributário,  consoante  o  comando  do  art.  156,  VI,  do  CTN,  na  esteira dos ensinamentos de abalizada doutrina, verbis:  (...)  Fl. 158DF CARF MF Processo nº 11891.000062/2006­44  Acórdão n.º 3302­005.153  S3­C3T2  Fl. 4          5 6. In casu, o Tribunal a quo, ao conceder a liminar pleiteada no  bojo  do  presente  agravo  de  instrumento,  consignou  a  integralidade do depósito efetuado, às fls. 77/78:  (...)  7. A ocorrência do depósito  integral do montante devido restou  ratificada no aresto recorrido, consoante dessume­se do seguinte  excerto do voto condutor, in verbis:  (...)  8.  In casu, o Município recorrente alegou violação do art. 151,  II, do CTN, ao argumento de que o depósito efetuado não seria  integral, posto não coincidir com o valor constante da CDA, por  isso que inapto a garantir a execução, determinar sua suspensão  ou  extinção,  tese  insindicável  pelo  STJ,  mercê  de  a  questão  remanescer quanto aos efeitos do depósito servirem à fixação da  tese repetitiva.  9. Destarte, ante a ocorrência do depósito do montante integral  do débito exequendo, no bojo de ação antiexacional proposta em  momento  anterior  ao  ajuizamento  da  execução,  a  extinção  do  executivo  iscal  é  medida  que  se  impõe,  porquanto  suspensa  a  exigibilidade do referido crédito tributário.  10. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime  do art. 543­C do CPC e da Resolução STJ 08/2008."  (grifos não constam no original)   (STJ; REsp 1.140.956/SP; Relator: Ministro Luiz Fux; Data da  sessão: 24.11.2010)  No  caso  em  análise,  em  consulta  ao  sítio  eletrônico  da  Justiça  Federal  de  Minas  Gerais  em  relação  aos  autos  de mandado  de  segurança,  autos  2004.38.029164­3,  em  trâmite na 8ª Vara Federal de Belo Horizonte, não há a informação de conversão do depósito  em  renda  da  União,  assim,  isso  gera  uma  dúvida  quanto  à  hipótese  de  ter  ocorrido  ou  não  levantamento dos valores por parte da contribuinte.   Até  poder­se­ia  aplicar  o  repetitivo  em  questão,  mas,  por  uma  questão  de  cautela,  e  já  que  não  haverá  qualquer  tipo  de  prejuízo  à  Recorrente,  pois  quando  houver  a  referida  conversão,  haverá  o  cancelamento  do  auto,  deixa­se  de  aplicar  o  precedente  do  Superior Tribunal de Justiça.  Contudo, deve ser observada a seguinte súmula CARF:  Súmula CARF nº 5: São devidos  juros de mora sobre o crédito  tributário  não  integralmente  pago  no  vencimento,  ainda  que  suspensa  sua  exigibilidade,  salvo  quando  existir  depósito  no  montante integral.  No caso dos autos, ao analisar a DI 04/1028105, registrada em 13 de outubro  de  2004,  fls.  14  e  seguintes,  consta,  na  própria  DI,  o  depósito  judicial  no  mandado  de  segurança em questão.  Fl. 159DF CARF MF     6 Assim, em conformidade com a Súmula CARF nº 05, devem ser afastados os  juros de mora, quando existe o depósito do montante integral. Portanto, afastam­se os juros de  mora.  3. Conclusão  Diante  do  exposto,  conheço  do  recurso  voluntário  e,  no  mérito,  concedo  provimento parcial para afastar os lançamentos relativos aos juros de mora.  Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza                                Fl. 160DF CARF MF

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7193623 #
Numero do processo: 10680.901874/2012-70
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 31 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Apr 02 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009 PRELIMINAR. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. PRODUÇÃO DE PROVAS. DILIGÊNCIA REALIZADA. Não há que se falar em nulidade da autuação pela ausência de diligência in loco. Os princípios do contraditório e do devido processo legal foram respeitados durante o transcurso processual. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009 PIS/COFINS NÃO-CUMULATIVO. ATIVIDADE DE MINERAÇÃO. HIPÓTESES DE CRÉDITO. INSUMOS. O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à Cofins refere-se aos produtos e serviços necessários ao processo produtivo. Geram direito a crédito a ser descontado da contribuição para o PIS e da Cofins apuradas de forma não-cumulativa na atividade exercida pela recorrente os gastos incorridos com (i) serviços prestados no mineroduto; (ii) aluguel de veículos, de máquinas e equipamentos; (iii) locação de dragas, reboque, serviço de rebocador e portuários; (iv) serviços de limpeza, recolhimento e transporte de rejeitos; (v) serviços de topografia, operações de efluentes, serviços de drenagens, análises físicas e químicas; (vi) usinas manutenção e conservação; (vii) obras de construção civil e (viii) combustíveis. Aos créditos concedidos em relação (i) aos serviços prestados no mineroduto e (ii) a obras civis e outros serviços sobre máquinas e equipamentos devem ser respeitadas as regras de depreciação, conforme inc. III, do § 1° do art. 3° das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003.
Numero da decisão: 3201-003.330
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário. Vencido o Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira, que negava provimento ao aluguel de veículos leves e caminhão munck 10 ton. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente em exercício e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Winderley Morais Pereira (Presidente), Tatiana Josefovicz Belisário, Paulo Roberto Duarte Moreira, Marcelo Giovani Vieira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Leonardo Vinicius Toledo de Andrade.
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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3201­003.330  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  31 de janeiro de 2018  Matéria  RESSARCIMENTO  Recorrente  SAMARCO MINERAÇÃO S.A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009  PRELIMINAR.  NULIDADE.  INOCORRÊNCIA.  PRODUÇÃO  DE  PROVAS. DILIGÊNCIA REALIZADA.  Não há que se  falar em nulidade da autuação pela ausência de diligência  in  loco.  Os  princípios  do  contraditório  e  do  devido  processo  legal  foram  respeitados durante o transcurso processual.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009  PIS/COFINS  NÃO­CUMULATIVO.  ATIVIDADE  DE  MINERAÇÃO.  HIPÓTESES DE CRÉDITO. INSUMOS.  O  conceito  de  insumo  na  legislação  referente  à  Contribuição  para  o  PIS/PASEP  e  à  Cofins  refere­se  aos  produtos  e  serviços  necessários  ao  processo produtivo.  Geram  direito  a  crédito  a  ser  descontado  da  contribuição  para  o  PIS  e  da  Cofins  apuradas  de  forma  não­cumulativa  na  atividade  exercida  pela  recorrente os gastos incorridos com (i) serviços prestados no mineroduto; (ii)  aluguel  de  veículos,  de  máquinas  e  equipamentos;  (iii)  locação  de  dragas,  reboque,  serviço  de  rebocador  e  portuários;  (iv)  serviços  de  limpeza,  recolhimento e transporte de rejeitos; (v) serviços de topografia, operações de  efluentes,  serviços  de  drenagens,  análises  físicas  e  químicas;  (vi)  usinas  manutenção  e  conservação;  (vii)  obras  de  construção  civil  e  (viii)  combustíveis.  Aos créditos concedidos em relação (i) aos serviços prestados no mineroduto  e  (ii) a obras civis e outros serviços sobre máquinas e equipamentos devem  ser respeitadas as regras de depreciação, conforme inc. III, do § 1° do art. 3°  das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003.        AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 68 0. 90 18 74 /2 01 2- 70 Fl. 1883DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 3          2   Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  dar  parcial  provimento ao recurso voluntário. Vencido o Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira, que  negava provimento ao aluguel de veículos leves e caminhão munck 10 ton.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira ­ Presidente em exercício e Relator.   Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Winderley  Morais  Pereira  (Presidente),  Tatiana  Josefovicz  Belisário,  Paulo  Roberto  Duarte  Moreira,  Marcelo  Giovani Vieira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Leonardo Vinicius Toledo de Andrade.  Relatório  SAMARCO  MINERAÇÃO  S/A  apresentou  Pedido  de  Ressarcimento  e  Declaração de Compensação relativos a crédito da contribuição (PIS/Cofins) não cumulativa.  A repartição de origem emitiu Despacho Decisório reconhecendo em parte o  direito creditório e, por conseguinte, homologando parcialmente a compensação, em razão de  glosas de créditos que não se encontravam em consonância com a legislação de regência.  Em  Manifestação  de  Inconformidade,  o  Requerente  reconheceu  o  creditamento  indevido em relação aos  insumos adquiridos com alíquota zero,  sendo alegado,  em  relação  às  demais  matérias,  que  a  fiscalização  não  detalhara  os  produtos  e  serviços  glosados, nem motivara suas glosas,  ferindo o seu direito de defesa, sendo ora destacados os  seguintes argumentos:  a) nulidade da ação fiscal em razão da ausência de diligência in loco, por falta  de motivação e pela ausência de provas;  b)  a  fiscalização  demonstrou  contradição  entre  a  própria  autuação  e  a  sua  descrição do objeto social1 da empresa, posto que diversos créditos glosados eram oriundos de  autênticos insumos para as atividades ali relacionadas;  c) a fiscalização deu ao conceito de insumos a mesma interpretação restritiva  do IPI, a qual, além de ultrapassada, não consta em lei e ainda fere o princípio da confiança, já  que havia uma promessa de que os contribuintes poderiam creditar­se de toda despesa e todo  custo necessários à sua produção e ao exercício de sua atividade;  d) direito a crédito sobre os dispêndios com o uso dos sistemas de conexão e  de  distribuição  de  energia,  e  não  apenas  sobre  a  compra  de  energia,  já  que  não  se  pode  dissociar uma coisa da outra, havendo dispositivo expresso autorizando o creditamento sobre o  custo de tal energia, por se tratar de insumo essencial ao seu processo produtivo;                                                              1  pesquisa,  lavra  de  minério  em  todo  o  território  nacional,  industrialização  e  comercialização  de  minérios,  transporte e navegação no interior do porto, inclusive para terceiros, importação, para seu uso, de equipamentos,  peças sobressalentes e matérias primas, produção e distribuição de energia elétrica e comercialização de carvão,  podendo ainda participar do capital de outras empresas como acionista ou quotista.  Fl. 1884DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 4          3 e) a sistemática da não cumulatividade autoriza o creditamento em relação a  (i)  insumos  e  serviços  utilizados  no  mineroduto,  (ii)  aluguel  de  veículos,  máquinas  e  equipamentos utilizados na produção,  (iii)  locação de dragas,  locação de  reboque,  serviço de  rebocador, serviços portuários, (iv) serviços de limpeza, recolhimento e transporte de rejeitos,  (v)  serviços  de  topografia,  operações  de  efluentes,  serviços  de  drenagem,  análises  físicas  e  químicas, (vi) serviços e insumos utilizados na operação, manutenção e conservação das usinas  hidrelétricas próprias e em obras de manutenção de barragens, (vii) gases e combustíveis que a  empresa  utiliza nos  fornos  e os  relativos  a  óleos  combustíveis  utilizados  nos  caminhões  que  transitam na mina;  f)  falta  de manifestação  da  fiscalização  sobre  a  possibilidade  de  se  creditar  pro rata, nos  termos do  inciso VI do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, caso se  considere o bem como parte integrante do ativo imobilizado;  g) necessidade de realização de perícia, dada a complexidade e o volume de  informações  apresentadas  e  tendo  em  vista  que  as  discussões  travadas  no  presente  processo  dizem  respeito  à  análise  do  processo  produtivo  da  empresa  e  aos  gastos  vinculados  à  sua  atividade, em confronto com os fatos levantados pela autoridade administrativa.  Posteriormente,  o  contribuinte  trouxe  novos  documentos  aos  autos,  solicitando  que  fossem  tomados  como  “aditamento”  às  razões  apresentadas  anteriormente,  repisando  alguns  dos  argumentos  encetados  na  manifestação  de  inconformidade  e  se  insurgindo,  especificamente,  contra  as  glosas  efetuadas  sobre  os  créditos  relativos  a  óleo  combustível.  A  par  da  manifestação  de  inconformidade,  a  Delegacia  de  Julgamento  converteu  o  julgamento  em  diligência,  a  fim  de  que  fossem  verificadas  a  origem  e  as  utilizações das máquinas e equipamentos que tiveram seus créditos glosados e a consequente  possibilidade de descontos dos créditos relativos aos respectivos encargos com depreciação.  Na realização da diligência, a repartição de origem analisou a documentação  então apresentada pelo contribuinte, concluindo o seguinte:  a) as máquinas e equipamentos haviam sido adquiridos de pessoas jurídicas e  utilizados  na  produção  de  bens  destinados  à  venda  e/ou  à  prestação  de  serviços,  em  conformidade com a legislação de regência;  b) ratificou­se a veracidade dos cálculos juntados aos autos na manifestação  de  inconformidade  relativamente  aos  valores  de  créditos  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins  não­ cumulativos  calculados  sobre os  encargos de depreciação dos  bens do  ativo  imobilizado que  haviam  sido  objeto  de  glosas,  conforme  determinado  nos  dispositivos  legais  pertinentes  à  matéria (art. 3º, § 14, art. 15 II, da Lei nº 10.833/2003, cujo § 14 foi incluído pelo art. 21 da Lei  nº 10.865/2004; art. 1º da Lei nº 11.774/2008).  Cientificado do Relatório Fiscal  resultante da diligência,  o  contribuinte  não  apresentou, no prazo que lhe foi facultado, quaisquer outros questionamentos.  Nos  termos  do Acórdão  nº  02­046.026,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  parcialmente  procedente,  tendo  a Delegacia  de  Julgamento  (DRJ)  reconhecido  o  direito  a  créditos  em  relação  aos  (i)  encargos  de  depreciação  de  bens  do  ativo  imobilizado,  adquiridos de pessoa jurídica e utilizados na produção de bens destinados à venda, bem como a  Fl. 1885DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 5          4 créditos  relativos  a  (ii)  despesas  e  custos  relacionados  à  energia  elétrica  adquirida de pessoa  jurídica domiciliada no país, incluindo­se os gastos com transmissão e distribuição de energia  elétrica produzida pelo contribuinte ou adquirida de terceiros e a (iii) combustível consumido  nos  fornos  no  processo  produtivo  (excetuando­se  o  combustível  consumido  nos  veículos  utilizados na mina).  A  DRJ  não  reconheceu  como  insumos  geradores  de  créditos  os  demais  produtos e serviços pleiteados pelo contribuinte, por ausência de prova de sua aplicação direta  no processo produtivo.  Inconformado,  o  Contribuinte  interpôs  Recurso  Voluntário,  repisou  os  pedidos  e  os  argumentos  de  defesa  anteriormente  apresentados,  aqueles  não  acolhidos  pela  DRJ, e requereu o reconhecimento de conexão entre os 24 (vinte e quatro) recursos voluntários  ali identificados, sendo arguido, ainda, o seguinte:  a)  necessidade  de  baixa  dos  autos  à  origem  para  que  se  comprovasse  a  recomposição dos cálculos determinada pela Delegacia de Julgamento;  b)  nulidade  da  recomposição  dos  créditos  eis  que  não  foi  observado  o  acórdão da DRJ quanto aos combustíveis utilizados no processo produtivo;  c) a decisão recorrida está em confronto com o consolidado entendimento do  CARF  quanto  aos  insumos  geradores  de  créditos  das  contribuições  e  cita  precedentes  jurisprudenciais do Poder Judiciário e deste Colegiado Administrativo;  d) indevida a glosa sobre serviços utilizados como insumos consistentes em:  1) serviços prestados no mineroduto;  2) aluguel de veículos;  3) locação de dragas, de reboque, serviço de rebocador, serviços portuários;  4) serviços de limpeza, recolhimento e transporte de rejeitos;  5)  serviços  de  topografia,  operações  de  efluentes,  serviços  de  drenagens,  análises físicas e químicas;  6)  consórcio  UHE Guilman­Amorim,  operação, manutenção  e  conservação  UHE Muniz Freire;  7) obras de construção civil.  Por  fim,  pleiteou  a  produção  de  prova  pericial,  ou,  alternativamente,  a  conversão do feito em diligência.  O  processo  foi  distribuído  à  3ª  Seção  de  Julgamento  deste  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais ­ CARF tendo sido deliberado pela conversão do feito em  diligência para que a unidade de origem tomasse as seguintes providências:  ●  Intime  a  Recorrente  a  apresentar  laudo  de  renomada  instituição  que  descreva  detalhadamente  o  seu  processo  Fl. 1886DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 6          5 produtivo, apontando a utilização dos insumos, despesas, custos  ora  glosados  na  produção  do  referido  bem  destinado  à  exportação, ou na prestação de serviços vinculados ao processo  produtivo e ao seu objeto social; Considerando também que tal  laudo deverá, entre outros:  ○  demonstrar  a  função  de  cada  bem  que  pretende  o  reconhecimento  como  insumo  e  o  motivo  pelo  qual  ele  é  indispensável ao processo produtivo;   ○ esclarecer o  teor de cada uma das atividades exercidas  pela  recorrente  vinculando  ao  processo  produtivo  ou  ao  seu objeto social.  ● Cientifique a fiscalização para se manifestar sobre o resultado  da diligência, se houver interesse e caso entenda ser necessário;   ●·Cientifique  o  contribuinte  sobre  o  resultado  da  diligência,  para  que,  se  assim  desejar,  apresente  no  prazo  legal  de  30  (trinta)  dias,  manifestação,  nos  termos  do  art.  35,  parágrafo  único, do Decreto nº 7.574/11;  ●  Findo  o  prazo  acima,  devolva  os  autos  ao  CARF  para  julgamento."  Conforme  consta  do  Relatório  Fiscal  produzido  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  em  Belo  Horizonte,  a  diligência  foi  devidamente  cumprida,  tendo  a  autoridade  administrativa  consignado  que  o  contribuinte  apresentara  dois  laudos  técnicos,  confeccionados  por MiningMath Associates  e Ernest & Young  (EY),  contendo o  primeiro  a  descrição  do  processo  produtivo  da  Samarco,  com  identificação  dos  insumos  utilizados  nas  várias  etapas  da  produção,  e  o  segundo  a  descrição  e  função  dos  materiais  e  serviços  empregados  como  insumos,  laudos  esses  que  embasaram  os  novos  cálculos  realizados  pela  fiscalização.  Após, o recorrente manifestou­se aduzindo:  (i)  a  Fiscalização  tão  somente  reafirma  os  pressupostos  jurídicos  que  ensejaram a glosa fiscal;  (ii) tece comentários sobre os dois laudos técnicos produzidos;  (iii)  que  a  Fiscalização  não  contestou  a  idoneidade  ou  materialidade  do  trabalho realizado, e  (iv) reitera os fundamentos dos 24 recursos voluntários interpostos e reafirma  a  procedência  dos  seus  créditos  dada  a  essencialidade  dos  insumos  glosados  para  o  seu  processo produtivo.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Winderley Morais Pereira ­ Relator  Fl. 1887DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 7          6 O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF),  aprovado  pela Portaria MF  343,  de  9  de  junho  de  2015,  aplicando­se,  portanto,  ao  presente  litígio  o  decidido  no  Acórdão  3201­003.316,  de  31/01/2018,  proferido  no  julgamento  do  processo 10680.901861/2012­09, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3201­003.316):  ­ Das preliminares arguidas  Com  relação  as  nulidades  arguidas  pela  recorrente  entendo  que  não procedem.  O fato de o lançamento fiscal ter sido efetivado sem as diligências  in  loco  conforme  aduzido  pela  recorrente  não  conduzem  à  nulidade  da  autuação, pois teve a recorrente o amplo direito de defesa e contraditório  respeitados,  inclusive  com  a  produção  de  provas  e  realização  de  diligência determinada pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais  ­ CARF.  O conjunto probatório formado no caderno processual não conduz  à nulidade do processo.  No caso em apreço, não há que se cogitar de nulidade pelo fato de  o  lançamento  fiscal  preencher  os  requisitos  legais,  o  processo  administrativo  fiscal  proporcionar  plenas  condições  à  empresa  de  contestar  o  lançamento  e  inexistir  qualquer  indício  de  violação  às  determinações contidas no Código Tributário Nacional ­ CTN ou Decreto  70.235, de 1972.  Desta forma, por inexistir o vício alegado pela recorrente, inacolho  a preliminar.  Com relação aos argumentos de que (i) os autos devem retornar à  origem para que a DRF comprove junto a recorrente a recomposição dos  cálculos determinada pela Delegacia de Julgamento e (ii) que há nulidade  da recomposição dos créditos, por não observância ao acórdão da DRJ  quanto aos combustíveis utilizados, entendo, também, que não são causas  de nulidade do processo e que  tais circunstâncias devem ser apreciadas  após a decisão de mérito e definitiva do processo, quando do retorno dos  autos à instância de origem para o cumprimento do julgado.   Saliente­se que, em relação aos créditos sobre combustíveis em sua  totalidade, conforme argumentado pela recorrente, tal circunstância será  apreciada em tópico específico, no mérito da presente decisão.   Diante  do  exposto,  inacolho  estas  preliminares  levantadas  pela  recorrente.  ­ Do mérito recursal  Em  relação  ao  mérito  do  recurso  algumas  considerações  introdutórias se fazem necessárias.  Fl. 1888DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 8          7 Marco Aurélio Greco (in "Conceito de insumo à luz da legislação  de PIS/COFINS", Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n. 1,  jan/fev.2003,  Belo  Horizonte:  Fórum,  2003)  diz  que  será  efetivamente  insumo  ou  serviço  com  direito  ao  crédito  sempre  que  a  atividade  ou  a  utilidade  forem  necessárias  à  existência  do  processo  ou  do  produto  ou  agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com  que um dos dois adquira determinado padrão desejado.  O escólio de Aliomar Baleeiro é elucidativo para a questão posta  em debate:  "É  uma  algaravia  de  origem  espanhola,  inexistente  em  português,  empregada  por  alguns  economistas  para  traduzir  a  expressão  inglesa  "input",  isto  é,  o  conjunto  dos  fatores  produtivos,  tais  como  matérias­ primas,  energia,  trabalho, amortização de  capital,  etc,  empregados pelo  empresário  para  produzir  o  "output"  ou  o  produto  final  (...)"  (Direito  Tributário Brasileiro, Forense Rio de Janeiro, 1980, 9ª edição, pág.214)  Equivocadamente,  a  decisão  recorrida  utilizou  para  o  caso  concreto  o  conceito  de  insumos  da  legislação  do  IPI,  conforme  consignado no voto nos seguintes termos:  "Em  resumo,  conclui­se  que,  para  fins  de  apuração  de  créditos  do  IPI,  somente podem ser considerados  insumos os bens que se  incorporem ao  produto industrializado ou que nele se consumam, mediante contato físico  direto,  razão  pela  qual,  neste  arcabouço,  não  podem  ser  considerados  insumos  combustíveis,  lubrificantes  e  energia  elétrica,  bem  como  outras  despesas  e  custos  que,  embora  necessárias  à  atividade  da  contribuinte,  não se encaixem nos mencionados requisitos.  Agora, analisa­se o que se extrai do art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/2002 e  10.833/2003  sobre  a  noção  do  termo  “insumos”,  para  compará­la  à  concepção deste mesmo termo no âmbito do IPI e ao conceito de custos de  produção e de despesas operacionais para o IRPJ.  No texto do art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, verifica­se  que  nem  todos  os  bens  e  serviços  podem,  com  vistas  ao  desconto  de  créditos  da  contribuição  para  o  PIS  e  da  Cofins,  ser  considerados  insumos, mas, apenas e tão­somente, aqueles “bens e serviços, utilizados  (...)  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos destinados à venda” (grifo nosso).  Como  visto,  de modo  semelhante  para  o  IPI,  somente  é  possível,  nos  termos  do Regulamento  do  imposto,  a  apuração  de  crédito  “  ...  do  imposto relativo a matérias­primas, produtos intermediários e material de  embalagem,  adquiridos  para  emprego  na  industrialização  ...”  (grifo  nosso).  E,  igualmente,  a  noção  de  custos  de  produção  e  de  despesas  operacionais do imposto de renda se restringe às atividades da empresa."  Ainda,  adotou  como  fundamento  decisório,  as  Instruções  Normativas 247/2002 e 404/2004, conforme segue:  "Nesta  linha  de  pensamento,  a  Receita  Federal,  no  uso  do  poder  regulamentar que  lhe  foi conferido pelo art.  66 da Lei nº 10.637/2002 e  pelo  art.  92 da Lei  nº 10.833/2003,  expediu a  IN nº 247, de 21.11.2002  (relativamente  à  contribuição  para  o  PIS)  e  a  IN  SRF  nº  404,  de  12.03.2004 (no tocante à Cofins), que identicamente conceituam insumos,  com  adoção  da  mesma  noção  do  IPI,  em  seus  correspondentes  art.  66  Fl. 1889DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 9          8 (com  as  alterações  da  IN  SRF  nº  358,  de  09.09.2003)  e  8º,  a  seguir  vazados:"  E prossegue:  "Portanto, em que pese todos os julgados,  tanto na esfera administrativa  quanto  na  judicial,  citados  pela  reclamante,  em  que  se  prima  pelos  critérios  da  essencialidade,  especialmente do  que diz  respeito  ao  ICMS,  destaca­se que o conceito de insumos dados pelas  instruções normativas  acima,  além  de  se  adequar  aos  contornos  legais,  não  poderia,  se  assim  não  fosse,  ser  afastado  pela  autoridade  administrativa  julgadora  de  primeira  instância,  vinculada  aos  ditames  legais  e  regulamentares  (art.  116, inc. III, da Lei n.º 8.112/1990).  É  que  as  instruções  normativas  são  atos  normativos  expedidos  por  autoridade  administrativa  competente  e  que  visam  regulamentar  ou  implementar  a  lei  –  e,  no  caso  analisado,  as  IN  SRF  nºs  247/2002  e  404/2004  foram  editadas  com  fundamento  no  poder  regulamentar  expressamente conferido pelo art. 66 da Lei nº 10.637/2002, e pelo art. 92  da Lei nº 10.833/2003. Por decorrência, compõem a legislação tributária  (art.  96,  do  Código  Tributário  Nacional  –  CTN)  e  são  de  observância  obrigatória pela autoridade administrativa."  O  Superior  Tribunal  de  Justiça  entende  que  são  ilegais  as  Instruções  Normativas  247/2002  e  404/2004  que  embasaram  a  decisão  recorrida, conforme a seguir:  "PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  AUSÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO  AO  ART.  535, DO CPC.  VIOLAÇÃO AO ART.  538,  PARÁGRAFO ÚNICO,  DO CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO  PIS/PASEP  E  COFINS  NÃO­CUMULATIVAS.  CREDITAMENTO.  CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3º, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART.  3º,  II,  DA  LEI  N.  10.833/2003.  ILEGALIDADE  DAS  INSTRUÇÕES  NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.  1.  Não  viola  o  art.  535,  do  CPC,  o  acórdão  que  decide  de  forma  suficientemente  fundamentada  a  lide,  muito  embora  não  faça  considerações  sobre  todas  as  teses  jurídicas  e  artigos  de  lei  invocados  pelas partes.  2.  Agride  o  art.  538,  parágrafo  único,  do  CPC,  o  acórdão  que  aplica  multa  a  embargos  de  declaração  interpostos  notadamente  com  o  propósito  de  prequestionamento.  Súmula  n.  98/STJ:  "Embargos  de  declaração  manifestados  com  notório  propósito  de  prequestionamento  não têm caráter protelatório".  3. São ilegais o art. 66, §5º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n.  247/2002  ­  Pis/Pasep  (alterada  pela  Instrução  Normativa  SRF  n.  358/2003)  e  o  art.  8º,  §4º,  I,  "a"  e  "b",  da  Instrução Normativa  SRF  n.  404/2004  ­  Cofins,  que  restringiram  indevidamente  o  conceito  de  "insumos"  previsto  no  art.  3º,  II,  das  Leis  n.  10.637/2002  e  n.  10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na sistemática  de não­cumulatividade das ditas contribuições.  4.  Conforme  interpretação  teleológica  e  sistemática  do  ordenamento  jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3º, II,  da  Lei  n.  10.637/2002,  e  art.  3º,  II,  da  Lei  n.  10.833/2003,  não  se  identifica  com  a  conceituação  adotada  na  legislação  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  ­  IPI,  posto  que  excessivamente  restritiva. Do  mesmo  modo,  não  corresponde  exatamente  aos  conceitos  de  "Custos  e  Fl. 1890DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 10          9 Despesas Operacionais" utilizados na  legislação do  Imposto  de Renda  ­  IR, por que demasiadamente elastecidos.  5. São "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art.  3º, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao,  ou  que  viabilizam  o  processo  produtivo  e  a  prestação  de  serviços,  que  neles  possam  ser  direta  ou  indiretamente  empregados  e  cuja  subtração  importa  na  impossibilidade  mesma  da  prestação  do  serviço  ou  da  produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica  em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.  6.  Hipótese  em  que  a  recorrente  é  empresa  fabricante  de  gêneros  alimentícios sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e  limpeza. No  ramo  a  que  pertence,  as  exigências  de  condições  sanitárias  das  instalações  se  não  atendidas  implicam  na  própria  impossibilidade  da  produção e  em  substancial perda de qualidade do  produto  resultante. A  assepsia  é  essencial  e  imprescindível  ao  desenvolvimento  de  suas  atividades. Não houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a proliferação  de microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam  sobre  os  alimentos,  tornando­os  impróprios  para  o  consumo.  Assim,  impõe­se considerar a abrangência do  termo "insumo" para contemplar,  no  creditamento,  os  materiais  de  limpeza  e  desinfecção,  bem  como  os  serviços  de  dedetização  quando  aplicados  no  ambiente  produtivo  de  empresa fabricante de gêneros alimentícios.  7. Recurso especial provido." (REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO  CAMPBELL  MARQUES,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  19/05/2015,  DJe 29/06/2015)  Excerto  do  voto  proferido  pelo  Conselheiro  Rodrigo  Cardozo  Miranda,  no  processo  10247.000002/2006­63  é  elucidativo  para  o  caso  em debate:  "Portanto, “insumo” para fins de creditamento do PIS e da COFINS não  cumulativos,  partindo  de  uma  interpretação  histórica,  sistemática  e  teleológica  das  próprias  normas  instituidoras  de  tais  tributos  (Lei  n°  10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido como todo custo, despesa  ou  encargo  comprovadamente  incorrido  na  prestação  de  serviço  ou  na  produção ou fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e  que  tenha  relação  e  vínculo  com  as  receitas  tributadas  (critério  relacional),  dependendo,  para  sua  identificação,  das  especificidades  de  cada processo produtivo."  Ainda,  de  processo  relatado  pelo  Conselheiro  Rodrigo  da  Costa  Pôssas:  "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006  CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CONCEITO DE INSUMO.  O  termo  “insumo”  utilizado  pelo  legislador  na  apuração  de  créditos  a  serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota  uma  abrangência maior  do  que MP, PI  e ME  relacionados  ao  IPI.  Por  outro  lado,  tal abrangência não é  tão elástica como no caso do IRPJ, a  ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à  atividade da empresa. Sua  justa medida caracteriza­se como o elemento  diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à  venda, ainda que este elemento não entre em contato direto com os bens  Fl. 1891DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 11          10 produzidos,  atendidas  as  demais  exigências  legais."  (Processo  11065.101167/2006­52;  Acórdão  9303­005.612;  Relator  Conselheiro  Rodrigo da Costa Pôssas, Sessão de 19/09/2017).  Imperioso,também,  nesta  parte  inicial,  citar  também,  parte  do  laudo  pericial  produzido,  em  que  se  tem,  em  breve  síntese,  resumo  do  ciclo de operações de recorrente:  Dentro do ciclo de operações podemos distinguir três principais:  •  Remoção de estéril  Este  processo  envolve  a  movimentação  de  material  para  exposição  do  corpo  mineralizado,  bem  como  de  material  com  teores  abaixo  do  teor  econômico  (teor de corte). As operações unitárias envolvem perfuração e  desmonte mecânico e por explosivos, escavação e carregamento.  •  Lavra do minério  O ciclo desta operação é muito semelhante ao empregado na remoção de  estéril. Quanto mais semelhante for a rocha estéril, da rocha hospedeira da  mineralização,  maior  será  a  similaridade  das  operações  de  remoção  de  estéril e  lavra de minério, de maneira que possa ser empregada a mesma  frota de equipamentos e técnicas de desmonte, escavação e transporte para  ambos.  •  Operações auxiliares  Nestas estão envolvidas uma extensa gama de áreas, sendo:  Saúde e segurança.  Controle e monitoramento do meio ambiente.  Abastecimento de energia e água.  Gerenciamento de águas superficiais e subterrâneas.  Disposição de estéril;  Suprimento de material de operação.  Manutenção e reparo.  Iluminação.  Sistema de comunicação e despacho.  Construção e manutenção de acessos e estradas.  Transporte de pessoal.  O processo produtivo da recorrente,  conforme alegado, se divide,  portanto, nas seguintes etapas, a saber:  (i) processo de tratamento do minério bruto (objeto da lavra);  (ii) processo de concentração do teor do minério de ferro;  (iii) processo de bombeamento do concentrado para a usina;  (iv) processo de preparação do minério concentrado;  (v) processo de adição de insumos e formação das pelotas; e  (vi)  processo  de  separação  das  pelotas  e  embarque  para  exportação.  Como  visto,  pela  complexidade  da  atividade  produtiva  da  recorrente  é  de  fácil  percepção  que  são  utilizadas  diversas máquinas  e  equipamentos,  tais  como,  tratores;  carregadeiras;  caminhões  fora­de­ estrada; perfuratrizes; escavadeiras; motoniveladoras;  lokotrack/lololink  e transportador de correia.  No  laudo  confeccionado  pela  empresa  MiningMath  Associates  estão  descritas  as  funções  e  atividades  exercidas  por  cada  máquina  e  equipamento.  Fl. 1892DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 12          11 Exemplificativamente, tem­se:  (i) Escavadeira  Utilizada, principalmente, na lavra, na escavação de rochas e carregamento  de  caminhões,  alimentando  lokotrackers  (Figura  9)  (item  1,  mostrado  na  figura  1  ­ilustração  do  processo  produtivo  da  Samarco)  ou  correias  transportadoras  de  bancada.  Pode  ser  utilizado,  também,  em  operações  auxiliares de lavra. Os insumos consumidos nesse equipamento são:  (ii) Trator  O trator é utilizado na lavra, no desmonte mecânico das rochas e, na pilha  de estéril, na disposição do estéril (Figura 4) (item 1, mostrado na figura 1 ­  ilustração do processo produtivo da Samarco). Pode ser utilizado, também,  em  operações  auxiliares  de  lavra.  Os  insumos  consumidos  nesse  equipamento são:  O  laudo  descreve,  ainda,  quais  insumos  e  serviços  são  utilizados  em  cada  máquina  e  equipamento,  dispondo,  de  forma  expressa,  os  serviços de manutenção.  O conserto, manutenção e a reposição de peças são considerados  como  insumos  indispensáveis  ao  processo  produtivo,  devido  ao  fato  de  que sem o maquinário e o ferramental adequado e em condições de uso e  produtividade não há como se produzir um bem.   Vejamos o que tem decidido o CARF sobre a matéria:  "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/03/2008 a 30/09/2009  PIS/COFINS  NÃO­CUMULATIVO.  HIPÓTESES  DE  CRÉDITO.  CONCEITO  DE  INSUMO.  APLICAÇÃO  E  PERTINÊNCIA  COM  AS  CARACTERÍSTICAS DA ATIVIDADE PRODUTIVA.  O  termo  “insumo”  utilizado  pelo  legislador  na  apuração  de  créditos  a  serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota  uma  abrangência maior  do  que MP, PI  e ME  relacionados  ao  IPI.  Por  outro  lado,  tal abrangência não é  tão elástica como no caso do IRPJ, a  ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à  atividade da empresa. Sua  justa medida caracteriza­se como o elemento  diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à  venda, ainda que este elemento não entre em contato direto com os bens  produzidos, atendidas as demais exigências legais.  PIS/COFINS  NÃO­CUMULATIVO.  AGROINDÚSTRIA.  USINA  DE  AÇUCAR E ÁLCOOL. HIPÓTESES DE CRÉDITO. INSUMO.  Em  relação  à  atividade  agroindustrial  de  usina  de  açúcar  e  álcool,  configuram  insumos  as  aquisições  de  serviços  de  análise  de  calcário  e  fertilizantes,  serviços  de  carregamento,  análise  de  solo  e  adubos,  transportes  de  adubo/gesso,  transportes  de  bagaço,  transportes  de  barro/argila,  transportes  de  calcário/fertilizante,  transportes  de  combustível,  transportes  de  sementes,  transportes  de  equipamentos/materiais  agrícola  e  industrial,  transporte  de  fuligem,/cascalho/pedras/terra/tocos,  transporte  de  materiais  diversos,  transporte  de  mudas  de  cana,  transporte  de  resíduos  industriais,  transporte  de  torta  de  filtro,  transporte  de  vinhaças,  serviços  de  Fl. 1893DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 13          12 carregamento  e  serviços de movimentação de mercadoria,  bem como os  serviços  de  manutenção  em  roçadeiras,  manutenção  em  ferramentas  e  manutenção de rádios­amadores, e a aquisição de graxas e de materiais  de  limpeza  de  equipamentos  e  máquinas."  (grifo  nosso)  (Processo  10410.723727/2011­51;  Acórdão  9303­004.918;  Relator  Conselheiro  Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de 10/04/2017) (destaque nosso)    "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/07/2003 a 30/09/2003  Por decisão plenária do STF, não incide as contribuições para o PIS e a  Cofins na cessão de créditos de ICMS para terceiros.  CRÉDITO.  DESPESA.  MANUTENÇÃO  DE  MÁQUINAS  E  EQUIPAMENTOS INDUSTRIAIS.  Atendidas as demais condições, as despesas  realizadas com manutenção  de máquinas  e  equipamentos,  desde  que  não  estejam  incluídas  no  ativo  imobilizado, geram direito a crédito do PIS não­cumulativo.  RECURSO  ESPECIAL  DO  PROCURADOR  NEGADO."  (Processo  13052.000441/2003­07;  Acórdão  9303­002.801;  Relator  Conselheiro  Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de 23/01/2014) (destaque nosso)    "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005  CONCEITO  DE  INSUMO.  PIS  E  COFINS  NÃO  CUMULATIVOS.  CREDITAMENTO.  CRITÉRIOS  PRÓPRIOS  E  NÃO  DA  LEGISLAÇÃO  DO IPI OU DO IRPJ.  A  legislação  do  PIS  e  da COFINS  não  cumulativos  estabelece  critérios  próprios para a conceituação de “insumos” para fins de creditamento. É  um  critério  que  se  afasta  da  simples  vinculação  ao  conceito  do  IPI,  presente  na  IN  SRF  nº  247/2002,  e  que  também  não  se  aproxima  do  conceito de despesa necessária prevista na legislação do IRPJ.  CONCEITO  DE  INSUMO.  INTERPRETAÇÃO  HISTÓRICA,  SISTEMÁTICA E TELEOLÓGICA. LEIS Nº 10.637/2002 E 10.833/2003.  CRITÉRIO RELACIONAL.“  Insumo” para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos,  partindo  de  uma  interpretação  histórica,  sistemática  e  teleológica  das  próprias  normas  instituidoras  de  tais  tributos  (Leis  nºs  10.637/2002  e  10.833/2003),  deve  ser  entendido  como  todo  custo,  despesa  ou  encargo  comprovadamente  incorrido na prestação de  serviço ou na produção ou  fabricação  de  bem ou  produto  que  seja  destinado  à  venda,  e  que  tenha  relação  e  vínculo  com  as  receitas  tributadas  (critério  relacional),  dependendo, para sua identificação, das especificidades de cada processo  produtivo.  COFINS.  CRÉDITO.  RESSARCIMENTO.  CUSTOS,  DESPESAS  E  ENCARGOS VINCULADOS À RECEITA DE EXPORTAÇÃO. EMPRESA  DE CELULOSE.  Fl. 1894DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 14          13 São  passíveis  de  ressarcimento  os  créditos  de  COFINS  apurados  em  relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,  inclusive os  relativos à produção de matéria­prima usada na  fabricação  do  produto  exportado.  No  caso  da  recorrente,  as  despesas  com  a  implantação,  manutenção  e  exploração  de  florestas  (ou  produção  de  madeira) estão vinculadas ao produto exportado (celulose). A produção e  a exportação de celulose somente é possível com a utilização de madeira  na  sua  fabricação,  sua  principal matéria­prima.  As  despesas  incorridas  na  obtenção  de  madeira  empregada  no  processo  produtivo  (produção  própria ou aquisição de terceiros) são custos ou despesas de produção e  estão, inexoravelmente, vinculados à receita de exportação.  EMPRESA DE CELULOSE. CRÉDITOS RECONHECIDOS.  Tratando­se de uma empresa produtora de celulose,  foram reconhecidos  créditos com relação aos seguintes insumos:  1­ Serviços Silviculturais;  2­ Serviços Florestais Produção;  3­  Outros  Serviços  Florestais,  exceto  os  seguintes  serviços,  por  não  se  enquadrarem no conceito de insumo:  3.1­ Manutenção de Vias Permanentes;  3.2­ Terraplanagem e Manutenção de Estradas;  3.3­  Serviço  de  Pesquisa/Desenvolvimento/Planejamento/Controle  Florestal.  4­ Despesas com fertilizantes, formicida, Herbicida, Calcário, Vermiculita  e  outros  insumos,  e  os  respectivos  fretes,  combustíveis  e  lubrificantes,  utilizados  na  produção  de  madeira  usada  como  matéria­prima  na  fabricação de pasta de celulose;  5­ Serviços industriais, ou seja, as despesas realizadas com a manutenção  de  máquinas  e  equipamentos  industriais  (partes,  peças  e  serviços  de  manutenção), desde que não incorporados ao ativo imobilizado;  6­ Despesas  realizadas  com a manutenção de máquinas  e  equipamentos  agrícolas  (partes,  peças  e  serviços  de  manutenção),  desde  que  não  incorporados ao ativo imobilizado.  Recurso Especial do Procurador Negado" (Processo 10247.000002/2006­ 23;  Acórdão  9303­003.069;  Relator  Conselheiro  Rodrigo  Cardozo  Miranda; sessão de 13/08/2014) (destaque nosso)    "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008  REGIME NÃO CUMULATIVO. DEDUÇÃO DE CRÉDITO. DEFINIÇÃO  DE INSUMO.  1.  No  âmbito  do  regime  não  cumulativo  da  Cofins,  enquadram­se  na  definição de  insumo  tanto a matéria prima, o  produto  intermediário  e o  material  de  embalagem,  que  integram  o  produto  final,  quanto  aqueles  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  no  curso  do  processo  de  Fl. 1895DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 15          14 produção ou  fabricação, mas que não se agregam ao bem produzido ou  fabricado.  2. Também são considerados insumos de produção ou fabricação os bens  ou  serviços  previamente  incorporados  aos  bens  ou  serviços  diretamente  aplicados no  processo de produção ou  fabricação,  desde que  estes  bens  ou serviços propiciem direito a créditos da referida contribuição.  INSUMOS  DE  PRODUÇÃO.  PARTES  E  PEÇAS  DE  REPOSIÇÃO  APLICADAS NA MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E  EQUIPAMENTOS  DE PRODUÇÃO. MOMENTO DE REGISTRO DO CRÉDITO.  As partes e peças de reposição empregadas na manutenção das máquinas  e equipamentos utilizados diretamente na produção de bens destinados à  venda  são  consideradas  insumos  para  fins  de  desconto  de  créditos  da  Cofins e o registro/apuração do crédito deve ser feito no mês da aquisição  dos  bens."  (Processo  13656.721196/2012­59;  Acórdão  3302­004.156;  Relator  Conselheiro  Domingos  de  Sá  Filho;  sessão  de  22/05/2017)  (destaque nosso)  Tecidas  tais  considerações,  para  melhor  compreensão  das  matérias  recursais, passasse a tratá­las de modo individualizado e alegado em sede  recursal, conforme a seguir:  ­ Serviços prestados no mineroduto  Geram direito a  crédito a  ser descontado da contribuição para o  PIS  e  da  Cofins  apuradas  de  forma  não­cumulativa  os  gastos  com  serviços relacionados ao mineroduto, por se classificarem como insumos  na produção de minério.  A decisão recorrida adota como fundamento decisório para negar  o direito ao crédito da recorrente o seguinte:  "Ao  contrário  desse  entendimento,  podemos  afirmar  que  o  processo  produtivo  da  recorrente  possui  duas  etapas  distintas:  a  extração  do  minério  e  a  industrialização  (no  caso,  a  transformação  em  pelotas).  Dentro desse entendimento, o mineroduto não se vincula a nenhuma das  duas etapas, em que pese sua importância na atividade da empresa, mas  apenas a uma etapa intermediária, que, nas palavras da contribuinte, se  caracteriza  como  “ponto  de  ligação  de  sua  peculiar  planta  industrial”.  Nesse  sentido, nenhum serviço nele empregado se enquadra no conceito  de insumo, por não ser aplicado ou consumido na produção ou fabricação  do produto."  Com  o  devido  respeito,  mas  tal  assertiva  é  desprovida  de  embasamento técnico apto a lhe dar sustentabilidade.  Do  laudo  produzido  pela  empresa MiningMath Associates  tem­se  que:  Mineração é um termo que abrange os processos, atividades e indústrias cujo  objetivo é a extração de substâncias minerais a partir de depósitos ou massas  minerais  e  o  seu  tratamento  ou  processamento  para  o  seu  mercado  consumidor.  Ainda:  As  operações  estão  nas  minas  da  unidade  de  Germano,  nos  municípios  de  Ouro Preto e Mariana (MG), onde extrai o minério de ferro e o beneficia em  Fl. 1896DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 16          15 três usinas de tratamento de minérios, e em Ubu, na cidade de Anchieta (ES),  onde  possui  quatro  usinas  de  pelotização  e  um  terminal  marítimo  próprio.  Atualmente, tem capacidade para produzir 30 milhões de toneladas.  As  unidades  são  conectadas  por  três minerodutos  de  aproximadamente  400  quilômetros  de  extensão  cada  um,  que  transportam  a  polpa  de  minério  de  ferro ao longo de 25 municípios.  Prossegue o laudo:  A  tecnologia  do  mineroduto,  sistema  de  tubulações  por  onde  se  transporta  minérios a longas distâncias, foi implantada no país pela Samarco, de forma  pioneira,  e  evita  o  uso  de  outros modais  viários,  o  que  reduz  o  número  de  veículos nas estradas e minimiza as emissões de particulados e gases de efeito  estufa. Além disso,  por meio  de  sistemas  de  recirculação,  cerca  de 90% da  água utilizada no sistema é reaproveitada nas operações.  As tubulações passam por uma faixa de servidão ­ uma pista com 35 metros  de  largura  ­  e  atravessam  25  municípios.  Em  sua  quase  totalidade  estão  enterradas  a  uma  profundidade  média  de  l,30m,  o  que  facilita  a  movimentação da  fauna e  dos  seres humanos,  causa pouca  interferência  no  uso  e  ocupação  do  solo,  diminui  a  exposição  e  suscetibilidade  a  acidentes.  Somente em alguns pequenos  trechos, não  totalizando 200m, a  tubulação se  encontra elevada.  A polpa de concentrado é inicialmente bombeada na unidade de Germano e  no caminho estações de bombeamento e sistemas de válvulas (item 3, subitens  3.1, 3.2, 3.3 e 3.4, mostrados na figura 1 ­  ilustração do processo produtivo  da Samarco)controlam o fluxo da polpa, que viaja a uma velocidade média de  6  km/h,  levando  em  torno de  66 horas  para percorrer  todo  o  trajeto. Estas  unidades  possuem  funções  diferenciadas,  sendo  as  estações  de  bombas  utilizadas para impulsionar a polpa de concentrado no seu percurso ao longo  da  tubulação  e  vencer  as  elevações  ­  que  chegam  a  1.180  metros  ­  e  as  estações de válvulas a de minimizar os esforços bruscos ou permanentes, de  pressão  dinâmica  e  estática,  a  que  a  tubulação  está  submetida  durante  variações  de  fluxo,  ou  seja,  alivia  a  pressão  na  tubulação  causada  pela  diminuição de elevação até Ubu, que  fica no nível do mar, garantindo  total  segurança à operação e as pessoas.  Conclui o laudo técnico:  Os minerodutos são essenciais no processo de produção das pelotas, assim, a  Samarco realiza manutenção corretiva, preventiva e preditiva nos elementos  que  os  compõem  e  desenvolve  programas  de  monitoramento  de  processos  erosivos. Essas manutenções podem ser próprias ou de empresas contratadas.  Para  o  correto  funcionamento  e  bom  desempenho  dos  minerodutos  são  consumidos,  ainda,  insumos  como  elementos  mecânicos,  elétricos  e  hidráulicos,  de  instrumentação,  cal,  serviços  de  limpeza  nas  instalações  e  faixa  de  servidão,  elementos  das  bombas  como  camisas,  pistões,  anéis,  válvulas, etc.  Por  sua  vez,  no  laudo produzido  pela  empresa EY  consta  que  os  minerodutos são utilizados no  transporte da polpa do minério resultante  do processo de concentração até a área de pelotização.  É de se observar, ainda, que no laudo da empresa EY há descrição  pormenorizada  dos  créditos  relacionados  aos  serviços  aplicados  ao  mineroduto  que  liga  os  complexos  operacionais  da  recorrente  e  com  a  indicação se é ou não um dispêndio vinculado ao processo produtivo e à  geração de receita.  Fl. 1897DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 17          16 Não  logrou  êxito  a  Fiscalização  em  sua  manifestação  sobre  os  aludidos  laudos  técnicos  (Relatório  Fiscal)  derruir  a  prova  técnica  produzida.  Aduz a Fiscalização:  Da  análise  dos  laudos  em  questão,  verificamos  que  os  mesmos  se  fundamentaram em conceitos de insumos mais elásticos que aqueles definidos  na  legislação  pertinente,  ou  seja  no  artigo  3o  das  leis  n°s  10.637,  de  30/12/2002  (PIS)  e  10.833,  de  29/12/2003  (Cofins),  combinados  com  os  artigos 66 e 8o das Instruções Normativas SRF n°s 247, de 21/11/2002 (PIS) e  404, de 12/03/2004 (Cofins).  Sendo  assim,  faz­se  necessário  esclarecermos  mais  uma  vez  que  o  termo  "insumo",  para  fins  de  creditamento  de  PIS  e  Cofins,  não  pode  ser  interpretado  como  todo  e  qualquer  bem  ou  serviço  que  gera  custo/despesa  necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente, como aqueles  que,  adquiridos  de  pessoa  jurídica,  efetivamente  sejam  aplicados  ou  consumidos  na  produção  de  bens  destinados  ã  venda  ou  na  prestação  do  serviço da atividade.  Percebe­se,  então,  que  a Fiscalização  limitou­se  a  reiterar  que  a  glosa  teve  por  base  o  conceito  restritivo  das  Instruções  Normativas  247/2002  e  404/2004,  as  quais,  como  já  dito,  são  consideradas  ilegais  pelo Superior Tribunal de Justiça ­ STJ.  É  clara,  portanto,  a  essencialidade  do  mineroduto  na  atividade  produtiva  da  recorrente,  consistindo  em  instrumento  necessário  e  indispensável para a produção do minério.  Neste sentido, assim deliberou o CARF:  "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005  CRÉDITO.  SERVIÇOS  USADOS  NA  LAVRA  MINÉRIO  OU  NA  MANUTENÇÃO DE EQUIPAMENTO DE TRANSPORTE DE MINÉRIO.  As despesas com serviços utilizados na lavra de minério e na manutenção  de  mineroduto,  cujo  minério  extraído  e  transportado  é  utilizado  pela  empresa  para  a  produção  do  bem  vendido,  geram  direito  a  crédito  de  Cofins  não  cumulativa."  (Processo  10280.003607/2006­08;  Acórdão  3302­002.308;  Relator  Conselheiro  Walber  José  da  Silva;  sessão  de  25/09/2013).  Do  voto  do  relator  sobre  o  direito  ao  crédito  pelos  serviços  prestados em mineroduto, destaco o seguinte excerto:  "Conforme  Laudo  Técnico,  o  serviço  de  bombeamento  é  empregado  na  manutenção do mineroduto para efetuar o seu desentupimento e  inibir a  sua corrosão. É, portanto, um serviço de manutenção de um equipamento  utilizado  no  transporte  do  minério  da  mina  até  a  unidade  fabril  em  Barcarema.  Dois  aspectos  precisam  ser  destacados  sobre  a  possibilidade  de  aproveitamento de crédito em relação à essa despesa. Primeiro, a despesa  com transporte de insumo que dá direito ao crédito é a despesa com frete.  Fl. 1898DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 18          17 Segundo,  a  despesa  com  a  manutenção  de  máquinas  e  equipamentos  empregados na produção do bem destinado a venda dá direito a crédito.  No caso em tela, a situação é bastante peculiar. O minério é extraído no  município de Ipixuna e transportado por um mineroduto de 178,3 km para  o município de Barcarema, onde  fica  a  planta  industrial  da Recorrente.  Neste  transporte,  não  há  que  se  falar  em  despesa  com  frete,  posto  que  frete  não  há.  Resta  definir  se  o  mineroduto  é  ou  não  um  equipamento  utilizado na produção do caulim vendido pela Recorrente.  No  entendimento  deste  Conselheiro  Relator,  o  mineroduto  é  um  equipamento  utilizado,  sim,  na  produção  do  caulim  vendido  pela  Recorrente  porque  é  um  equipamento  indispensável  para  fazer  a  matériaprima adentrar na planta industrial da Recorrente. O fato dele ser  longo  (178,3  km)  não  lhes  tira  a  característica  de  integrar  o  processo  produtivo,  como  o  são  os  equipamentos  que  utilizam  correias  transportadoras de minérios do pátio da fábrica para dentro dos galpões  onde  estão os demais  equipamentos de uma  indústria de beneficiamento  de minério (p. ex.: indústria cerâmica, indústria siderúrgica, etc.).  Sendo,  pois,  a  despesa  com  bombeamento  uma  despesa  com  serviço  de  manutenção de equipamento utilizado na fabricação do caulim, há que se  reconhecer o direito ao crédito da Cofins sobre a mesma."  Pode­se,  também,  por  analogia,  por  ser  o  mineroduto  um  equipamento  de  transporte,  adotar  o  entendimento  de  que  o  transporte  (frete) de um produto não acabado como um insumo.  Neste  sentido,  são  os  precedentes  jurisprudenciais  a  seguir  colacionados:  "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006  COFINS NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA  ESSENCIALIDADE.  DIREITO  A  CRÉDITO.  DESPESAS  COM  O  DESCARREGAMENTO  DE  MERCADORIAS  NO  PORTO  E  SEU  TRANSPORTE ATÉ A UNIDADE FABRIL  POR  TUBOVIA. DESPESAS  DE  ARMAZENAGEM  E  FRETES  NA  OPERAÇÃO  DE  VENDA.  POSSIBILIDADE.  De acordo com artigo 3º da Lei nº 10.833/03, que é o mesmo do inciso II,  do art. 3º, da Lei nº 10.637/02, que trata do PIS, pode ser interpretado de  modo ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade  empresária, portanto, capaz de gerar créditos de COFINS não cumulativa  sobre  despesas  com  o  descarregamento  de  mercadorias  no  porto  e  seu  transporte até a unidade fabril por Tubovia, e despesas de armazenagem e  fretes  na  operação  de  venda.  (...)  (Processo  11080.722778/2009­93;  Acórdão  9303­005.939;  Relator  Conselheiro  Demes  Brito;  Sessão  de  28/11/2017)    "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008  INSUMOS. DEFINIÇÃO. CONTRIBUIÇÕES NÃO­CUMULATIVAS.  Fl. 1899DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 19          18 (...)  CRÉDITOS DE FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS DE INSUMOS.  Os custos com fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte para o  transporte  de  insumos  a  serem  utilizados  no  processo  produtivo  geram  direito  a  crédito  das  contribuições  para  o  PIS  e  a  COFINS  não­ cumulativos.  (...)."  (Processo  10925.002182/2009­21;  Acórdão  3302­ 004.883;  Relator  Conselheiro  José  Renato  Pereira  de  Deus;  Sessão  de  25/10/2017)    "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/04/2006 a 31/07/2006  CRÉDITOS.  GASTOS  FASES  PREPARATÓRIAS  DA  PRODUÇÃO.  POSSIBILIDADE.  As  etapas  de  preparação  material  da  planta  para  acesso,  extração  e  obtenção  dos  recursos  e  insumos  minerais,  bem  como  as  atividades  de  acesso, extração, movimentação e tratamento dos minerais assim obtidos,  constituem  parte  do  processo  de  produção  para  fins  de  apuração  dos  créditos  dessas  contribuições  sociais."  (Processo  13116.000674/2007­3;  Acórdão  3401­003.434;  Relator  Conselheiro  Eloy  Eros  da  Silva  Nogueira; sessão de 28/03/2017) (nosso destaque)  Assim, voto em dar provimento ao Recurso Voluntário no que diz  respeito  aos  créditos  relacionados  aos  insumos  e  serviços  utilizados  no  mineroduto por ser este um elemento essencial na atividade produtiva da  recorrente, respeitadas as regras de depreciação, conforme inc. III, do §  1° do art. 3° das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003.   ­ Aluguel de veículos, máquinas e equipamentos.  Com razão a recorrente.  Geram direito a  crédito a  ser descontado da contribuição para o  PIS e da Cofins apuradas de forma não­cumulativa os gastos com aluguel  de  veículos,  bem  como,  os  gastos  com  aluguel  de  máquinas  e  equipamentos, que são empregados na produção de minério.  Anota a decisão recorrida para negar o direito ao crédito:  "Assim, ratificando o entendimento da fiscalização, não há previsão legal  para o desconto de créditos relativos a aluguel de veículos.  E, quanto ao argumento de que a locação em questão seria, em parte, de  máquinas  e  equipamentos,  e,  portanto,  não  poderiam  ser  glosados  os  créditos  relacionados  às  respectivas  faturas,  é  preciso  esclarecer  que  o  simples  fato  de  se  tratarem  de  máquinas  e  equipamentos  os  objetos  da  locação  não  implica  necessariamente  no  direito  ao  crédito  relativo  a  essas despesas.  (...)  Sobre a utilização dos equipamentos locados, a reclamante apenas alega  que  se  tratam  de  caminhões,  tratores,  etc,  sem  especificar  exatamente  qual  a  sua  utilização.  Do  contrato  apresentado,  também  não  se  extrai  Fl. 1900DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 20          19 elementos capazes de esclarecer acerca do emprego de tais equipamentos,  e  nem  tampouco  foi  juntado  aos  autos  qualquer  outro  elemento  que  pudesse  fazer  prova  de  que  tais  equipamentos  são, de  fato,  empregados  diretamente em seu processo de extração ou pelotização do minério, em  contraponto ao entendimento firmado no procedimento fiscal.  Portanto, devem ser mantidas as glosas efetuadas neste item, inclusive as  relativas aos serviços de locação de máquina."  Os  veículos, máquinas  e  equipamentos  locados mostram­se  como  imprescindíveis na atividade produtiva da recorrente sendo utilizados em  diversas etapas de seu processo produtivo.  Novamente,  para  o  correto  deslinde  da  questão  é  importante  se  reportar ao laudo produzido pela empresa. Sirvo­me do laudo elaborado  pela empresa MiningMath Associates:  (i) Cava  No processo de lavra em cava ou de encosta, praticada pela Samarco (Figura  13)  (item  1,  mostrado  na  figura  1  ­  ilustração  do  processo  produtivo  da  Samarco), a remoção do estéril e minério é conduzida na forma de bancadas  (...)  Pela  sua própria natureza, a operação envolve o  transporte de quantidades  moderadas  a  grandes  de  material  estéril  e  minério  para  fora  da  cava,  à  distâncias relativamente longas e à declividades elevadas.  Para  complementação  das  operações  de  lavra  propriamente  ditas,  são  necessárias  operações  auxiliares  que  envolvem  uma  extensa  gama  de  atividades  que  interagem  com  diversas  áreas  da  empresa.  Essas  operações  auxiliares,  apesar  do  nome,  desempenham  papéis  fundamentais  e  são  essenciais  na  lavra  dos  materiais.  Algumas  delas  ocorrem  paralelamente  à  lavra e outras são preliminares à lavra, ou seja, se algumas dessas operações  auxiliares não ocorrerem, não é possível à lavra, por exemplo, a construção e  manutenção  dos  acessos  e  estradas.  Por  consequência,  sem  eles  não  é  possível se chegar à frente de lavra.  Na  Samarco,  muitas  dessas  operações  auxiliares  são  executadas  por  empresas contratadas, sendo os principais serviços prestados relacionados a:  (...)  .  Locação  de  equipamentos  (trator,  carregadeira,  escavadeira,  etc.)  para a mina.  (ii) Pilha de estéril  Fisicamente o planejamento de lavra objetiva extrair a maior quantidade de  minério e a menor quantidade de estéril  (material que não é minério e nem  possui qualquer interesse econômico, mas que cobre ou não permite a lavra  direta do minério e, portanto, necessita ser removido).  Entretanto, muitas vezes a extração do minério ou a  sua  liberação  (minério  pronto para  extração,  livre de  estéril, mas que não  foi  ainda extraído)  só  é  possível  quando  o  estéril  é  retirado  dentro  de  um  cronograma  planejado  economicamente.  O estéril é descartado em pilhas na sua condição natural. A disposição desse  material  se  dá  de  forma  contínua  durante  toda  a  etapa  de  extração  do  Fl. 1901DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 21          20 minério, depende das áreas disponíveis nas proximidades do empreendimento  e deve respeitar normas de segurança e proteção ambiental (Figura 14) (item  1, mostrado na figura 1 ­ilustração do processo produtivo da Samarco).  Na Samarco, as diversas atividades que envolvem a construção e operação da  pilha  de  estéril  são  realizadas  por  empresas  contratadas.  Os  principais  serviços consumidos são:  (...)  . Locação de equipamentos (trator, carregadeira, escavadeira, etc.).  (iii) Britador  A fragmentação ou cominuição é a operação, ou conjunto de operações, que  se caracteriza pela redução das dimensões  físicas de um dado conjunto de  blocos  ou  partículas.  Os  principais  mecanismos  para  a  quebra  são  compressão, impacto e cisalhamento.    Genericamente, britagem pode ser definida como conjunto de operações que  objetiva a fragmentação de blocos de minérios vindos da mina, levando­os a  uma granulometria final ou compatível para posterior processamento.  Dentre os insumos consumidos neste tipo de equipamento tem­se a  locação de andaimes (equipamento).  (iv) Peneira e grelha  O  objetivo  do  peneiramento  é  a  separação  do  material  em  duas  ou  mais  frações,  com  partículas  de  tamanhos  distintos,  levando­se  em  conta  o  tamanho  geométrico  das  partículas  em  relação  às  aberturas  geométricas  existentes no equipamento. Na Samarco essa operação é realizada a seco. Na  Figura 17 (item 2, subitem 2.1, mostrado na figura 1 ­ ilustração do processo  produtivo da Samarco)  é possível  ver um conjunto de peneiras. Os  insumos  consumidos nesse tipo de equipamento são:  Dentre os insumos consumidos neste tipo de equipamento tem­se a  locação de andaimes (equipamento).  (v) Moinho  A moagem é o último estágio da  fragmentação. Opera, normalmente, na  faixa  do  centímetro  ao  micrômetro.  Constitui­se  de  cilindros  rotativos  onde  a  fragmentação  dos  materiais  se  dá  através  da  movimentação  da  carga  interna, minério  e  corpos moedores  (bolas  de  aço). Em Germano  são  utilizados  diversos  tipos  de  moinhos  de  bolas  (Figura  18)  (item  2,  subitem 2.3, mostrado na  figura 1 ­  ilustração do processo produtivo da  Samarco)  e  em  duas  etapas.  É  na  moagem  que  é  adicionado  água  ao  minério e a essa mistura, água mais minério, dá­se o nome de polpa. Os  insumos consumidos nesse tipo de equipamento são:  Dentre os insumos consumidos neste tipo de equipamento tem­se a  locação de andaimes (equipamento)  (vi) Flotação  A  flotação  é  um  processo  de  separação  aplicado a  partículas minerais  que  explora diferenças nas características de  superfície entre as várias espécies  presentes numa suspensão aquosa (polpa).  Fl. 1902DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 22          21 A utilização de  reagentes  específicos,  denominados  coletores,  depressores  e  modificadores, permite a recuperação seletiva dos minerais por adsorção em  bolhas de ar.  As  operações  de  flotação  da  Samarco  se  dão  em  várias  etapas  e  em  equipamentos diferentes, mas o processo é o mesmo. As bolhas de ar sobem à  superfície  líquida  carregando  os  minerais  sem  interesse,  os  quais  são  removidos  numa  espuma,  enquanto os de  interesse  econômico  são  retirados  pela parte inferior do equipamento.  Dentre os insumos consumidos neste tipo de equipamento tem­se a  locação de andaimes (equipamento).  (vii) Espessador  A  operação  de  espessamento  faz  a  separação  sólido­líquido  (minério  mais  água).  Pode  ter  como  objetivos  a  recuperação/recirculação  de  água,  a  preparação  de  polpas  com  porcentagem  de  sólidos  adequada  a  etapas  subsequentes,  desaguamento  final de  concentrados  e preparação de  rejeitos  para o descarte (Figura 22) (item 2, subitens 2.6 e 2.12, mostrado na figura 1  ­ ilustração do processo produtivo da Samarco).  Dentre os insumos consumidos neste tipo de equipamento tem­se a  locação de andaimes (equipamento).  (viii) Bombas, tanques e tubulações  A  partir  do  momento  que  é  adicionado  água  ao  processo,  tem­se  o  que  é  chamado de polpa (minério mais água). A partir de então, todo o transporte  de  polpa  e  alimentação  dos  equipamentos  seguintes  são  realizados  por  conjuntos  de  bombas,  tanques  e  tubulações  (item  2,  subitens  2.10  e  2.13,  mostrado na figura 1 ­ ilustração do processo produtivo da Samarco). Assim,  nos  circuitos  e  processos  de  moagem,  ciclonagem,  flotação  e  espessamento  tem­se conjuntos de bombas, tanques e tubulações necessários para que essas  operações possam ocorrer. Os insumos consumidos nesses equipamentos são:  Dentre os insumos consumidos neste tipo de equipamento tem­se a  locação de andaimes (equipamento).  (ix) Barragem de rejeito  Inerente à atividade de mineração, está a geração de enorme quantidade de  rejeitos,  resíduos dos processos de beneficiamento e que apresentam na sua  composição partículas de  rocha, água e as  substâncias químicas envolvidas  no processo de beneficiamento. Realizar a disposição desses rejeitos de forma  segura  e  econômica,  levando  em  consideração  as  melhores  técnicas  e  tecnologias disponíveis, é primordial para as mineradoras.  Além  disso,  devido  a  sua  importância  e  essencialidade  no  empreendimento  mineiro,  o  plano  para  a  disposição  desses  rejeitos  (item  2,  subitem  2.11,  mostrado na figura 1 ­ ilustração do processo produtivo da Samarco) é uma  requisito legal, está previsto nas normas reguladoras de mineração (NRM19),  deve  fazer  parte  do  plano  de  lavra  junto  aos  requerimentos  de  registro  de  extração,  licença  e  concessão  de  lavra,  do  plano  de  aproveitamento  econômico (PAE), para obtenção de guia de utilização e quando exigido pelo  DNPM.  Dentre os principais serviços consumidos tem­se:  . Locação de equipamentos (escavadeiras, carregadeiras e caminhões) para  barragem.  Fl. 1903DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 23          22 (x) Barragem captação de água  As  águas  das minas,  dos  concentradores,  de  drenagem  e  das  barragens  de  rejeito  são  direcionadas  para  uma  barragem  de  água,  conhecida  como  barragem Santarém (item 2, subitem 2.11, mostrado na figura 1 ­  ilustração  do processo produtivo da Samarco), e dessa é  feita a captação de água que  retorna  para  o  processo.  A  recirculação  de  águas  dentro  de  um  projeto  mineiro  é  uma  requisição  legal  e  está  prevista  nas  normas  reguladoras  de  mineração  (NRM19).  Assim,  essa  barragem  é  de  fundamental  importância  para as operações da empresa.  Dentre os principais serviços consumidos tem­se:  .  Locação  de  equipamentos  (escavadeiras,  carregadeiras  e  caminhões) para barragem.  (xi) Barragem  No  município  de  Matipó,  na  estação  de  bombas,  existe  uma  barragem  de  segurança  (item 3, mostrado na  figura 1  ­  ilustração do processo produtivo  da  Samarco)  para  atender  emergência.  Ela  pode  ser  utilizada  em  casos  de  ruptura ou  entupimento da  tubulação, manutenção na  tubulação ou estação  de bombas ou quando necessário. Nesses casos a polpa pode ser direcionada  para essa barragem para posterior recuperação e bombeamento.  Dentre os principais serviços consumidos tem­se:  .  Locação  de  equipamentos  (escavadeiras,  carregadeiras  e  caminhões) para barragem.  (xii) Espessador  A operação de  espessamento  faz  a  separação  sólido­líquido  (minério mais  água).  Pode  ter  como  objetivos  a  recuperação/recirculação  de  água,  a  preparação  de  polpas  com  porcentagem  de  sólidos  adequada  a  etapas  subsequentes, desaguamento final de concentrados e preparação de rejeitos  para o descarte.  Dentre os insumos consumidos neste tipo de equipamento tem­se a  locação de andaimes (equipamento).  (xiii) Preparação de matérias­primas  Para que as pelotas adquiram características físicas, químicas e metalúrgicas  específicas  para  utilização  em  reatores  de  redução,  insumos  essenciais  são  acrescentados,  tais  como  calcário,  bentonita  ou  aglomerante  orgânico  e  carvão. Esses insumos são recebidos e passam por processos de preparação,  específico  para  cada  insumo  (item  4,  subitens  4.6,  4.11,  4.12  e  4.13,  mostrados na figura 1 ­ilustração do processo produtivo da Samarco).  Dentre os insumos consumidos neste tipo de equipamento tem­se a  locação de andaimes (equipamento).  (xiv) Píer  É  toda estrutura que avança sobre o mar  (Figura 43)  (item 6, mostrado na  figura  1  ­ilustração  do  processo  produtivo  da  Samarco).  Essa  estrutura  suporta o  transportador  de  correia,  o  carregador de navio  e  é onde ocorre  toda a operação de carregamento de navios.  Fl. 1904DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 24          23 O  píer  faz  parte  do  processo  dinâmico  e  integrado  de  produção,  tem  capacidade para receber e atracar dois navios a mesmo tempo, visando dar  flexibilidade  às  etapas  de  carregamento  de  navios,  que  podem  ocorrer  a  qualquer  momento  ­  fora  do  horário  comercial,  em  finais  de  semana  e  feriados  ­  e  está  sujeito  a  condições  do  tempo,  de  maré  e  características  próprias dos navios.  Dentre os principais serviços consumidos tem­se:  . Contratação de serviços e aluguel de equipamentos  Para algumas operações no píer, pode ocorrer que equipamentos da Samarco  estejam indisponíveis ou sejam inadequados ou, ainda, que ela não possua os  equipamentos  necessários.  Assim,  para  esses  casos,  se  faz  necessária  à  contratação  de  serviços  e/ou  aluguel  de  equipamentos,  como  exemplos,  serviços de rebocador e portuários para atracagem de navios e/ou locação de  rebocadores, locação de dragas para serviços de manutenção do píer, etc.  Todos esses serviços são essenciais para as operações de carregamento, pois  visam  otimizar  o  tempo  dos  carregamentos  e,  por  consequência,  todo  o  processo  produtivo  da  Samarco,  garantindo  a  segurança  das  embarcações,  tripulantes e trabalhadores, de toda estrutura e operação do píer e permitindo  que a Samarco possa exportar seus produtos.  Como  visto,  a  locação  de  máquinas,  equipamentos  e  veículos  é  imprescindível  para  a  atividade  produtiva  de  recorrente,  sendo  lícito  o  crédito.  A  própria  legislação  permite  tal  creditamento,  conforme  expressamente disposto nas Leis 10637/2002 e 10833/03):  Art.  3o  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2o  a  pessoa  jurídica  poderá  descontar créditos calculados em relação a:  (...)  IV  –  aluguéis  de  prédios,  máquinas  e  equipamentos,  pagos  a  pessoa  jurídica, utilizados nas atividades da empresa;"  Da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  destaco  os  seguintes  precedentes que vão ao encontro da tese da recorrente:  "Asunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/08/2004 a 31/08/2004  CONCEITO DE INSUMO.  O  termo  “insumo”  utilizado  pelo  legislador  na  apuração  de  créditos  a  serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota  uma  abrangência maior  do  que MP, PI  e ME  relacionados  ao  IPI.  Por  outro  lado,  tal abrangência não é  tão elástica como no caso do IRPJ, a  ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à  atividade da empresa. Sua  justa medida caracteriza­se como o elemento  diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à  venda, ainda que este elemento não entre em contato direto com os bens  produzidos,  atendidas  as  demais  exigências  legais.No  caso  julgado,  são  exemplos  de  insumos:  serviços  de  decapeamento,  de  lavra,  de  locação,  serviços  de  limpeza  e  passagem  (remoção  de  minério  para  permitir  a  passagem  de  veículos  extratores  de  caulim),  óleo  diesel  e  o  óleo  combustível  tipo  A­BPF.  (Processo  13204.000114/2004­47;  Acórdão  Fl. 1905DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 25          24 9303­005.629;  Relator  Conselheiro  Charles  Mayer  de  Castro  Souza;  Sessão de 19/09/2017) (destaque nosso)  Do voto condutor, ressalto:  "Sobre  os  dispêndios  com  a  locação  de  equipamentos  empregados  na  produção  (extração  do minério),  a  própria  RFB  já  a  entende  cabível  o  creditamento, conforme dispôs na Solução de Consulta Cosit nº 2, de 14  de janeiro de 2016:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE SOCIAL COFINS NÃO CUMULATIVIDADE.  CRÉDITOS.  ALUGUEL  DE  PRÉDIOS,  MÁQUINAS  E  EQUIPAMENTOS.  UTILIZAÇÃO  NAS  ATIVIDADES  DA  EMPRESA.  IMÓVEL  LOCADO  PARA  ALOJAMENTO  DE  TRABALHADORES  EM  LOCALIDADE ONDE  A  PESSOA  JURÍDICA NÃO  POSSUI  SEDE OU  FILIAL.  As  despesas  relativas  a  aluguéis  de  prédios,  máquinas  e  equipamentos  admitem a apuração de créditos para os fins previstos no art. 3o , IV da  Lei  nº  10.833,  de  2003,  desde  que  atendidos  todos  os  requisitos  normativos  e  legais,  entre  eles,  o  de  serem  efetivamente  utilizados  nas  atividades da empresa.  Para tanto, é  irrelevante se a locação e a utilização dos bens se dão em  localidade  onde  a  pessoa  jurídica  possua  sede  ou  filial."  (destaque  do  original)    "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006  COFINS.  NÃO  CUMULATIVIDADE.  REMOÇÃO  DE  REJEITOS  /  RESÍDUOS  NA  MINERAÇÃO.  INSUMOS.  GASTOS  COM  COMBUSTÍVEIS  .Cabe  a  constituição  de  crédito  da  COFINS  não­cumulativa  sobre  os  valores relativos as despesas com bens e serviços, inclusive combustíveis  e  lubrificantes,  utilizados  como  insumo  na  produção  da  empresa  ­  atividade de extração mineral, incluindo a etapa de remoção de rejeitos /  resíduos, em respeito ao critério da essencialidade à atividade do sujeito  passivo.  COFINS.  NÃO  CUMULATIVIDADE.  REMOÇÃO  DE  REJEITOS  /  RESÍDUOS  NA MINERAÇÃO.  ATIVIDADE DA  EMPRESA.  ALUGUEL  DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.  Cabe  a  constituição  de  crédito  da  COFINS  não­cumulativa  sobre  os  valores  relativos as despesas  com aluguel de máquinas  e  equipamentos,  utilizados  na  atividade  da  empresa  ­  atividade  de  extração  mineral,  incluindo a etapa de remoção de rejeitos / resíduos, por força do art. 3º,  inciso IV, da Lei 10.833/03." (Processo 10680.724278/2009­64. Acórdão  9303­005.288; Relatora Conselheira Tatiana Midori Migiyama; sessão de  22/06/2017)  Fl. 1906DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 26          25 Assim, voto em dar provimento ao Recurso Voluntário no que diz  respeito  aos  créditos  relacionados  às  locações  de  veículos,  máquinas  e  equipamentos.  ­ Locação de Dragas, locação de reboque, serviço de rebocador, serviços  portuários  Novamente, possui razão a recorrente em seu pleito.   A decisão recorrida assim anota:  "Como  já  explicitado  no  item  anterior  (sobre  aluguel  de  veículos),  os  créditos  relacionados  a  despesas  com  aluguéis  de  máquinas  e  equipamentos,  previstos  no  art.  3º,  IV,  das  Leis  nºs  10.637/2002  e  10.833/2003, não podem ser entendidos de forma ampla e irrestrita. Tais  equipamentos precisam ser utilizados nas atividades da empresa, no caso,  de mineração.  Assim,  no  que  diz  respeito  às  despesas  de  locação  ou  afretamento  aqui  tratadas, tiveram como objeto embarcação, dragas, e reboques, o que, por  si só, já implica em outro tipo de utilidade, que não a de servir à extração  ou industrialização do minério, mas de seu transporte. Desta forma, não  poderiam  tais  despesas  terem  seus  créditos  descontados,  nos  termos  no  referido dispositivo legal.  (...)  Somente  é  devido  o  crédito  da  contribuição  para  o  PIS  e  da  Cofins  incidente sobre as essas despesas, caso os serviços tenham sido aplicados  ou  consumidos  na  prestação  de  serviços  portuários.  Desta  forma,  seria  preciso  ficar  caracterizado  que  a  contribuinte  exerceu  atividade  de  transporte e navegação,  inclusive auferindo receitas na prestação desses  serviços,  de  forma  que  pudesse  aproveitar  os  créditos  relativos  aos  serviços constantes nas planilhas 20, 21 e 22  , que  fossem essenciais ao  exercício dessa atividade.  Essa  condição,  contudo,  não  foi  comprovada,  ou  seja,  não  foram  apresentados  elementos  capazes  de  atestar  que  as  despesas  incorridas  foram empregadas na atividade de transporte e navegação no interior do  porto  ou  se  nas  atividades  de  escoagem  do  minério  produzido  pela  própria  empresa.  Para  tanto,  necessário  se  faz  que  a  interessada  mantenha escrituração efetuada de  forma individualizada, acompanhada  dos documentos que  lhe dêem suporte, que permitam a correta distinção  entre  as  despesas  vinculadas  à  exportação  de  minério  e  as  despesas  vinculadas aos serviços de transporte e navegação prestados a terceiros,  inclusive  com  a  comprovação  das  receitas  auferidas  em  função  da  atividade portuária mencionada.  Por  fim, há ainda a alegação da empresa de que as dragas  locadas não  foram utilizadas somente nas atividades do porto, mas também na própria  mineração,  em  Mariana/MG.  Nas  notas  fiscais  apontadas  pela  reclamante,  os  serviços  discriminados  se  referem  a  drenagem  e  bombeamento de águas da barragem de Fundão.  Ora,  a  barragem  é  o  local  onde  são  depositados  e  tratados  os  rejeitos  industriais  e,  portanto,  embora  imprescindível  para  a  atividade  de  produção do minério, não se confunde com a atividade de produção, não  podendo  os  serviços  nela  empregados  serem  considerados  como  “insumos” para a produção de minério."  Fl. 1907DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 27          26 A decisão merece ser reformada.   Geram direito a  crédito a  ser descontado da contribuição para o  PIS  e  da  Cofins  apuradas  de  forma  não­cumulativa  os  gastos  com  locações  de  dragas  e  reboques.  Também,  dão  direito  ao  crédito  os  serviços  relacionados  ao  porto,  por  serem  essenciais  a  atividade  da  recorrente  O  laudo  da  empresa  MiningMath  Associates  pontua  a  essencialidade  de  tais  serviços  para  a  consecução  das  atividades  da  recorrente.  As  dragas  locadas  foram  utilizadas  na  atividade  denominada  no  laudo como "bacias de polpa" assim descrita:  Bacias  de  polpa  (item  4,  subitem  4.7, mostrado na  figura  1  ­  ilustração  do  processo produtivo da Samarco) são bacias existentes, dentro da unidade de  Ubu,  para  recebimento  de  polpa.  Tem  também  a  função  de  proteger  a  operação em casos de emergência, como exemplos, queda de energia elétrica,  paradas  nas  usinas,  quebra  de  equipamentos  que  causem  parada  de  produção, etc.  Em tal atividade é insumido o serviço de locação de dragas.  Já  em  relação  às  locações  de  reboque,  serviços  portuários  e  de  rebocador, também é de se prover o recurso.  Consta do laudo referido:  Dos pátios de estocagem as pelotas são retiradas por retomadoras de roda de  caçambas e enviadas por transportadores de correia até o terminal marítimo  próprio, para clientes em todo o mundo.  No porto (item 6, mostrado na figura 1 ­ ilustração do processo produtivo da  Samarco), localizado em Ponta Ubu, em Anchieta (ES), a Samarco possui um  píer  com  313  metros  de  comprimento,  dois  berços  de  atracação  e  profundidade de até 18,7 metros, com capacidade para receber embarcações  de até 308 metros de comprimento e cargas de até 210 mil toneladas.  Denota­se,  então,  preenchido  o  requisito  da  essencialidade  para  que faça jus a recorrente ao seu pleito.  Desta forma, dou provimento ao recurso.  ­ Serviços de limpeza, recolhimento e transporte de rejeitos  Geram direito a  crédito a  ser descontado da contribuição para o  PIS  e  da  Cofins  apuradas  de  forma  não­cumulativa  os  gastos  com  serviços que são comprovadamente empregados diretamente na produção  de minério.  Os serviços de limpeza, recolhimento e transporte de rejeitos estão  vinculados  ao  processo  produtivo  da  recorrente  e  por  isso  lhe  dão  o  direito ao creditamento.  No  caso  específico,  nas  atividades  produtivas  desenvolvidas  pela  recorrente,  a  necessidade  de  limpeza,  recolhimento  e  transporte  de  rejeitos  são  indissociáveis  do  seu  processo  produtivo,  ou  seja,  são  intrínsecos à atividade produtiva, a limpeza, recolhimento e transporte de  Fl. 1908DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 28          27 rejeitos, pois sem isso, inclusive prejuízos de orcem ambiental podem ser  gerados.  Dos argumentos da recorrente, destaco:  Como  já  foi  visto,  o  minério  de  ferro  passa  por  diversos  subprocessos  durante  a  sua  produção.  Tais  mecanismos  possuem  sistemas  de  perdas  indesejadas, contudo não são 100% eficazes ao ponto de evitar o escape de  material. Estas perdas acabam ficando acumuladas no chão ou depositadas  nos equipamentos e, com o passar do tempo, passam a atrapalhar o próprio  funcionamento do maquinário.  Dessa feira, a limpeza industrial ganha vital importância na medida em que  evita o acúmulo desses resíduos e possibilita a sua reutilização no processo  produtivo. Aqui é preciso deixar claro que o resíduo não é descartado após  a limpeza, mas sim é reinserido no processo produtivo da Recorrente.  Foram  acostados  aos  autos  elementos  suficientes  para  a  caracterização como indispensáveis ao processo produtivo os serviços de  limpeza, recolhimento e transporte de rejeitos.   A  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  acolhe  a  tese  da  recorrente, conforme decisão a seguir reproduzida:  "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/10/2006 a 31/10/2006  COFINS. CONCEITO DE INSUMO.  O  termo  “insumo”  utilizado  pelo  legislador  na  apuração  de  créditos  a  serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota  uma  abrangência maior  do  que MP, PI  e ME  relacionados  ao  IPI.  Por  outro  lado,  tal abrangência não é  tão elástica como no caso do IRPJ, a  ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à  atividade da empresa. Sua  justa medida caracteriza­se como o elemento  diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à  venda, ainda que este elemento não entre em contato direto com os bens  produzidos, atendidas as demais exigências legais.  No  caso  julgado,  são  exemplos  de  insumos  ácido  sulfúrico,  óleo  combustível BPF, inibidor de corrosão e serviços de remoção de rejeitos  industriais.  Recurso Especial do Procurador negado" (Processo 10280.722549/2011­ 74;  Acórdão  9303­004.657;  Relator  Conselheiro  Charles  Mayer  de  Castro Souza; Sessão de 15/02/2017) (destaque nosso)  Em recente julgado proferido no processo 15504.724365/2012­71,  que  tratava  da  atividade  de  mineração,  por  maioria  de  votos,  foi  dado  provimento ao recurso para reverter a glosa em relação aos serviços de  tratamento  de  resíduos  industriais  e  serviços  de  transporte  de  resíduos  industriais. Vejamos:  "Por  maioria  de  votos,  em  dar  provimento  ao  recurso  para  reverter  a  glosa  em  relação  aos  serviços  de  tratamento  de  resíduos  industriais  e  serviços  de  transporte  de  resíduos  industriais.  Vencido  o  Conselheiro  Jorge Freire. Designada redatora a Conselheira Thais de Laurentiis para  o voto vencedor."  Fl. 1909DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 29          28 Outras decisões do CARF são favoráveis à recorrente:   "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/10/2006 a 31/10/2006  PIS NÃO­CUMULATIVO. HIPÓTESES DE CRÉDITO. ART. 3º,  II, DAS  LEIS  10.637/2002  E  10.833/2003.  CONCEITO  DE  INSUMO.  APLICAÇÃO  E  PERTINÊNCIA  COM  AS  CARACTERÍSTICAS  DA  ATIVIDADE PRODUTIVA. DEMONSTRAÇÃO.  O conceito de insumo, que confere o direito de crédito de PIS/Cofins não­ cumulativo,  não  se  restringe  aos  conceitos  de  matéria­prima,  produto  intermediário e material de embalagem, tal como traçados pela legislação  do IPI. A configuração de insumo, para o efeito das Leis nºs 10.637/2002  e 10.833/2003, depende da demonstração da aplicação do bem e serviço  na  atividade  produtiva  concretamente  desenvolvida  pelo  contribuinte.  A  falta desta demonstração impede o reconhecimento do direito de crédito.  INDÚSTRIA  DE  ALUMINA.  BENS  E  SERVIÇOS  UTILIZADOS  COMO  INSUMO  NA  PRODUÇÃO.  Em  relação  à  atividade  industrial  de  produção  de  alumina,  deve  ser  reconhecido  o  direito  de  crédito  pela  aquisição  de  óleo  combustível  BPF,  ácido  sulfúrico  e  inibidor  de  corrosão, bem como de transporte de remoção de rejeitos e resíduos, por  se  tratarem  de  bens  e  serviços  aplicados  na  produção.  (...)"  (Processo  10280.722549/2011­74;  Acórdão  3403­002.765;  Relator  Conselheiro  IVAN ALLEGRETTI; Sessão de 25/02/2014) (nosso destaque)    "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008  CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. CRÉDITOS DE ICMS CEDIDOS  A TERCEIROS. NÃO INCIDÊNCIA. RE 606.107/RS­RG.  Não  incidem  a  Contribuição  para  o  PIS/PASEP  e  a  COFINS  sobre  créditos de ICMS cedidos a terceiros, conforme decidiu definitivamente o  pleno  do  STF no RE no  606.107/RS, de  reconhecida  repercussão  geral,  decisão  esta  que  deve  ser  reproduzida  por  este  CARF,  em  respeito  ao  disposto no art. 62­A de seu Regimento Interno.  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  PIS/PASEP.  NÃO­CUMULATIVIDADE.  INSUMO. CONCEITO.  O  conceito  de  insumo  na  legislação  referente  à  Contribuição  para  o  PIS/PASEP e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da  legislação  do  IPI  (demasiadamente  restritivo)  ou  do  IR  (excessivamente  alargado).  Em  atendimento  ao  comando  legal,  o  insumo  deve  ser  necessário ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção  do produto final. São exemplos de insumos os combustíveis utilizados em  caminhões  da  empresa  para  transporte  de  matérias  primas,  produtos  intermediários  e  embalagens  entre  seus  estabelecimentos,  e  as  despesas  de remoção de resíduos industriais. (...)." (Processo 11065.001083/2009­ 62;  Acórdão  3403­002.783;  Relator  Conselheiro  Rosaldo  Trevisan;  Sessão de 25/02/2014) (nosso destaque)  Assim, voto em dar provimento ao Recurso Voluntário no que diz  respeito  ao  item  serviços  de  limpeza,  recolhimento  e  transporte  de  rejeitos.  Fl. 1910DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 30          29 ­ Serviços de topografia, operações de efluentes, serviços de drenagem,  análises físicas e químicas   Geram direito a  crédito a  ser descontado da contribuição para o  PIS  e  da  Cofins  apuradas  de  forma  não­cumulativa  os  gastos  com  serviços empregados na produção de minério.  A decisão recorrida afirma:  "Nenhum  dos  serviços  aqui  tratados,  como  ensaios  químicos  e  análises  minerológicas,  constantes  na(s)  Nota(s)  Fiscal(ais)  apresentada(s),  são  empregados  diretamente  na produção do minério,  embora  não  se  possa  negar  a  sua  importância  para  o  melhor  desempenho  dessa  atividade.  Portanto, estão corretos os fundamentos utilizados pela fiscalização para  glosar esses créditos."  O decisum merece reforma.  Tais  serviços  são  necessários  e  indispensáveis  na  atividade  da  recorrente, o que lhe garante o direito ao creditamento.  Na  atividade  desenvolvida  pela  recorrente  não  há  como  se  processar  a  extração  de  minério  sem  a  realização  dos  serviços  de  topografia, operação de efluentes,serviços de drenagem, análises físicas e  químicas.  Novamente, importante repisar os argumentos da recorrente:  Novo  engano:  no  processo  integrado,  as  análises  físicas  e  químicas  são  realizadas ao longo do processo, pois sem a composição correta do produto  em elaboração, o produto final estará comprometido. A nota fiscal em anexo  expedida pela empresa PCM Processamento e Caracterização Mineral Ltda,  localizada  no  município  de  Ouro  Preto/MG,  traz  em  seu  corpo  todos  os  serviços prestados, o que comprova a irregularidade da autuação (...).  (...)  Quanto ao tratamento de efluentes, temos exigência legal que não pode ser  ignorada.  De  um  lado,  a  legislação  ambiental  diz  que  isso  é  essencial  e  obrigatório  e  a  legislação  tributária  diz  que  não  é  essencial  e  sim  dispensável?  Está  claro  que  serviços  de  topografia,  operação  de  efluentes,serviços de drenagem, análises físicas e químicas são essenciais  à atividade de recorrente.   A  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  em  relação  ao  tema  e  envolvendo empresa mineradora, assim tem decidido:  "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006  PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. MINERAÇÃO. INSUMOS.  Cabe  a  constituição  de  crédito  do  PIS/Pasep  não­cumulativo  sobre  os  valores relativos as despesas com bens e serviços, inclusive combustíveis  e  lubrificantes,  utilizados  como  insumo  na  produção  da  empresa  ­  atividade de extração mineral, incluindo a etapa de remoção de rejeitos /  resíduos, em respeito ao critério da essencialidade à atividade do sujeito  Fl. 1911DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 31          30 passivo. No caso vertente, é de se constituir, por conseguinte, o r. crédito  sobre os  serviços  de  remoção de  camada  vegetal,  trator de  esteira para  depósito de estéril, análise e  testes em laboratório, escavação de estéril,  remoção  de  rejeito,  escavação  e  carga,  serviços  auxiliares  de  deslocamento,  raspagem  e  transporte  do  solo,  transporte  de  estéril,  serviços auxiliares de desmatamento e desmatamento/destocamento, bem  assim  os  gastos  com  óleo  diesel  consumido  na  escavação  de  estéril,  transporte  de  estéril  e  escavação  e  carga  de  rejeitos.  (...)"  (Processo  10680.724275/2009­21;  Acórdão  9303­005.287;  Relatora  Conselheira  TATIANA MIDORI MIGIYAMA; Sessão de 22/06/2017) (destaque nosso)  No mesmo sentido:  "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010  NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.   Insumos,  para  fins  de  creditamento  da  contribuição  social  não  cumulativa,  são  todos  aqueles  bens  e  serviços  que  são  pertinentes  e  essenciais  ao  processo  produtivo  ou à  prestação de  serviços,  que  sejam  neles  empregados direta ou  indiretamente. Os gastos com a contratação  de serviços de prospecção, sondagens e de geologia guardam relação de  pertinência  e  essencialidade  com  o  processo  de  lavra  de  minérios  e  ensejam o creditamento com base nos gastos efetivamente comprovados."  (Processo  16682.720441/2012­81;  Acórdão  3402­002.669;  Relatora  Conselheira Maria  Aparecida Martins  de Paula;  sessão  de  24/02/2015)  (nosso destaque)  Assim,  considerando  a  atividade  da  recorrente,  voto  em  dar  provimento ao Recurso Voluntário no que diz respeito ao item serviços de  topografia, operações de efluentes, serviços de drenagem, análises físicas  e químicas.  ­ Serviços e insumos utilizados na operação, manutenção e conservação  das Usinas Hidrelétricas próprias  Mais uma vez, com razão a recorrente.  Para  evitar  o  enfado,  adoto  como  fundamento  decisório,  a  jurisprudência do CARF que se amolda ao caso.  Cito os seguintes precedentes:  "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/10/2008 a 30/06/2010  (...)  NÃO­CUMULATIVIDADE.  ENERGIA  ELÉTRICA.  DISPÊNDIOS  COM  OS  ENCARGOS  PELO  USO  DOS  SISTEMAS  DE  TRANSMISSÃO  E  DISTRIBUIÇÃO DA ENERGIA ELÉTRICA. DIREITO AO CRÉDITO.  Na  apuração  do  PIS  e  Cofins  não­cumulativos  podem  ser  descontados  créditos  sobre  os  encargos  pelo  uso  dos  sistemas  de  transmissão  e  distribuição da energia elétrica produzida pelo contribuinte ou adquirida  de  terceiros."  (Processo 19515.720304/2012­67; Acórdão 3302­004.821;  Fl. 1912DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 32          31 Relatora  Conselheira  Maria  do  Socorro  Ferreira  Aguiar;  Sessão  de  24/10/2017).  "(...)  Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/10/2008 a 30/06/2010  .NÃO­CUMULATIVIDADE.  ENERGIA  ELÉTRICA.  DISPÊNDIOS COM  OS  ENCARGOS  PELO  USO  DOS  SISTEMAS  DE  TRANSMISSÃO  E  DISTRIBUIÇÃO DA ENERGIA ELÉTRICA. DIREITO AO CRÉDITO.  Na  apuração  do  PIS  e  Cofins  não­cumulativos  podem  ser  descontados  créditos  sobre  os  encargos  pelo  uso  dos  sistemas  de  transmissão  e  distribuição da energia elétrica produzida pelo contribuinte ou adquirida  de  terceiros.  (...)"  (Processo  19515.720304/2012­67;  Acórdão  3302­ 004.821; Relatora Conselheira Maria do Socorro Ferreira Aguiar; sessão  de 24/10/2017)  Importante, também, o consignado pelo Conselheiro Valcir Gassen  no processo 10972.000033/2009­62:  "Como  está  claro  nos  autos  a  atividade  de  produção  de  nióbio  pelo  Contribuinte  requer,  além  do  sistema  de  abastecimento  e  tratamento  de  água,  a  existência  de  uma  subestação  de  energia  elétrica,  visto  que  a  energia  elétrica  recebida  da  concessionária  CEMIG  precisa,  necessariamente, receber um processo de adequação da tensão para que  possa ser aplicada aos equipamentos industriais.  Observa­se  ademais  que  no  Laudo  de  Funcionalidade  elaborado  pela  requerente  (fls.  445  a  586  processo  n°  13.646.000183/200451)  se  demonstra  que  99%  da  energia  consumida  é  destinada  ao  processo  produtivo  do  Contribuinte  e  que  menos  de  1%  destina­se  as  atividades  administrativas da indústria.  Em  conclusão,  a  água  e  a  energia  elétrica  são  indispensáveis  as  atividades  de  processamento  do  minério  pelo  Contribuinte,  e,  assim  sendo,  os  equipamentos  e  as  máquinas  utilizados  no  tratamento  desses  insumos  com  o  fito  de  tornar  possível  a  sua  utilização,  pela  adequação  técnica  que  a  atividade  requer,  devem  ser  considerados  como  itens  utilizados  no  processo  produtivo  de  acordo  com  o  previsto  na  Lei  n°  10.833/03, que assim dispõe:  'Art.  3º Do  valor  apurado na  forma do art.  2º  a pessoa  jurídica poderá  descontar créditos calculados em relação a:  (...)  VI­  máquinas,  equipamentos  e  outros  bens  incorporados  ao  ativo  imobilizado, adquiridos ou  fabricados para  locação a  terceiros, ou para  utilização  na  produção  de  bens  destinados  à  venda  ou  na  prestação  de  serviços;'   Logo, respeitando o princípio da essencialidade, é cabível o creditamento  dos  valores  relativos  a  depreciação  do  Centro  de  Custo  ENE  –  Subestação Energia Elétrica,  visto  que  está  sendo diretamente utilizado,  no sentido de necessário e essencial, ao sistema produtivo em discussão,  portanto, voto em prover o Recurso Voluntário neste tema."  Fl. 1913DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 33          32 Ora, se o entendimento perfilhado nos acórdãos referidos admitem  os  créditos  sobre  os  encargos  pelo  uso  dos  sistemas  de  transmissão  e  distribuição da energia elétrica produzida pelo contribuinte ou adquirida  de  terceiros,  nada  mais  justo  que,  de  igual  modo,  seja  reconhecido  o  direito  pelo  serviços  e  insumos  utilizados  na  operação,  manutenção  e  conservação  das  usinas  hidrelétricas  próprias  que  geram  a  energia  elétrica indispensável à recorrente.  Assim, dou provimento ao recurso neste tópico.  ­ Serviços relacionados à manutenção civil  Em  relação  a  tal  tópico  comungo  com  o  entendimento  da  recorrente.  As  barragens  da  recorrente  são  indissociáveis  do  seu  processo  produtivo  de  mineração,  pois  sem  elas  é  impossível  efetuar  o  beneficiamento do minério de ferro. O mesmo se aplica aos demais itens  deste tópico, como por exemplo, desassoreamento, manutenção mecânica  e paradas técnicas.  Como alegado pela recorrente as benfeitorias foram realizadas em  imóvel de sua propriedade e essencial à sua atividade produtiva.  Não  há  como  a  empresa  operar  se  não  efetuar  serviços  de  construção civil,  como por  exemplo, na barragem de rejeitos,  barragem  da captação de água, barragem,   Assim, considerando a complexidade das atividades da empresa e  por  todo  o  exposto  na  presente  decisão  é  de  se  prover  o  recurso  neste  tópico, respeitadas as regras de depreciação, conforme inc. III, do § 1° do  art. 3° das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003.   ­ Combustíveis  Mais uma vez, com razão a recorrente.  A  decisão  recorrida,  data  venia,  de  modo  equivocado,  limitou  a  apuração  da  Contribuição  para  o  PIS  e  da  Cofins  não­cumulativas,  afirmando ser possível ser descontados créditos relativos aos gastos com  combustível consumido nos fornos no processo produtivo, mas não podem  ser  descontados  os  relativos  ao  combustível  consumido  nos  veículos  utilizados na mina.  Considerando a atividade produtiva de recorrente os combustíveis  consumidos nos veículos utilizados na mina geram crédito em seu favor.  O  CARF  assim  tem  decidido  de  modo  reiterado,  inclusive  pela  Câmara Superior de Recursos Fiscais:  "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008  (...)  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  PIS/PASEP.  NÃO­CUMULATIVIDADE.  INSUMO. CONCEITO.  Fl. 1914DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 34          33 O  conceito  de  insumo  na  legislação  referente  à  Contribuição  para  o  PIS/PASEP e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da  legislação  do  IPI  (demasiadamente  restritivo)  ou  do  IR  (excessivamente  alargado).  Em  atendimento  ao  comando  legal,  o  insumo  deve  ser  necessário ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção  do produto final. São exemplos de insumos os combustíveis utilizados em  caminhões  da  empresa  para  transporte  de  matérias  primas,  produtos  intermediários  e  embalagens  entre  seus  estabelecimentos,  e  as  despesas  de  remoção  de  resíduos  industriais."  (Processo  11065.001083/2009­62;  Acórdão 3403­002.783; Relator Conselheiro Rosaldo Trevisan; Sessão de  25/02/2014) (destaque nosso).  "COMBUSTÍVEIS  E  LUBRIFICANTES  UTILIZADOS  NOS  SETORES  PRODUTIVOS   Constatado que os combustíveis e lubrificantes são utilizados no processo  fabril,  eis  que  direcionados  aos  equipamentos  de  fabricação das  rações  balanceadas para as aves, ao sistema de comedouros, às campânulas de  aquecimento ou às máquinas de aquecimento, aos motores de ventilação,  dentre outros,  é de  se  impor a  constituição de  crédito das  contribuições  sobre os gastos com os referidos combustíveis e lubrificantes.  CONCEITO  DE  INSUMO.  SERVIÇOS  DE  MANUTENÇÃO  DE  MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.   Os gastos com serviços de conserto de motores  elétricos,  de aferição de  balanças,  de  lavagem  de  veículos,  de  pá  carregadeira,  de  retroescavadeira,  mecânicos,  de  recapagem  de  pneus,  de  assistência  técnica  em  veículos,  de  aferição  elétrica  de  troca  de  rolamentos  e  de  conserto de motor utilizados diretamente no processo produtivo devem ser  considerados serviços essenciais à atividade do sujeito passivo, gerando  direito  a  constituição  de  crédito  das  contribuições  ao  PIS  e  à  Cofins."  (Processo  10935.004861/2010­50;  Acórdão  9303­005.679;  Relator  Conselheiro Demes Brito, sessão de 19/09/2017)    "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006  PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. MINERAÇÃO. INSUMOS.  Cabe  a  constituição  de  crédito  do  PIS/Pasep  não­cumulativo  sobre  os  valores relativos as despesas com bens e serviços, inclusive combustíveis  e  lubrificantes,  utilizados  como  insumo  na  produção  da  empresa  ­  atividade de extração mineral, incluindo a etapa de remoção de rejeitos /  resíduos, em respeito ao critério da essencialidade à atividade do sujeito  passivo.No caso vertente, é de se constituir, por conseguinte, o r. crédito  sobre os  serviços  de  remoção de  camada  vegetal,  trator de  esteira para  depósito de estéril, análise e  testes em laboratório, escavação de estéril,  remoção  de  rejeito,  escavação  e  carga,  serviços  auxiliares  de  deslocamento,  raspagem  e  transporte  do  solo,  transporte  de  estéril,  serviços auxiliares de desmatamento e desmatamento/destocamento, bem  assim  os  gastos  com  óleo  diesel  consumido  na  escavação  de  estéril,  transporte  de  estéril  e  escavação  e  carga  de  rejeitos."  (Processo  10680.724275/2009­21;  Acórdão  9303­005.287;  Relatora  Conselheira  Tatiana Midori Migiyama; Sessão de 22/06/2017) (destaque nosso)    Fl. 1915DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 35          34 "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/07/2006 a 31/07/2006  COFINS  NÃO  CUMULATIVA.CRÉDITOS.  ÁCIDO  SULFÚRICO.  COMBUSTÍVEIS  E  SERVIÇOS  DE  REMOÇÃO  DE  REJEITOS  INDUSTRIAIS.  É  legítima  a  tomada  de  crédito  da  contribuição  não  cumulativa  em  relação às aquisições de insumos como por exemplo óleo BPF, o carvão  energético,  o  ácido  sulfúrico,  o  inibidor  de  corrosão  e  os  serviços  de  transporte de rejeitos  industriais por integrarem o custo de produção do  produto  exportado  (alumina)."  (Processo  10280.004605/2006­28;  Acórdão  3301­003.654;  Relator  Conselheiro  Valcir  Gassen;  sessão  de  24/05/2017)     "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  Cofins  Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007  CRÉDITOS DA NÃO­CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.  A  expressão  "bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços e na produção ou  fabricação de bens ou produtos destinados à  venda"  deve  ser  interpretada  como  bens  e  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  e  na  prestação  de  serviços,  no  sentido de que sejam bens ou serviços inerentes à produção ou fabricação  ou  à  prestação  de  serviços,  independentemente  do  contato  direto  com  o  produto  em  fabricação,  a  exemplo  dos  combustíveis  e  lubrificantes."  (Processo  12893.000363/2008­82;  Acórdão  3302­004.628;  Conselheiro  Relator Paulo Guilherme Déroulède; sessão de 27/07/2017)  Assim, dou provimento ao recurso neste tópico, ressaltando, ainda,  que  deve  a  unidade  de  origem  proceder  à  correta  recomposição  do  crédito.  Diante do exposto, dou provimento parcial ao recurso para manter  o direito ao creditamento da recorrente em relação ao PIS, referente a (i)  serviços prestados no mineroduto; (ii) aluguel de veículos, de máquinas e  equipamentos;  (iii)  locação  de  dragas,  reboque,  serviço  de  rebocador  e  portuários; (iv) serviços de limpeza, recolhimento e transporte de rejeitos;  (v) serviços de topografia, operações de efluentes, serviços de drenagens,  análises  físicas  e  químicas;  (vi)  usinas manutenção  e  conservação;  (vii)  obras de construção civil e (viii) combustíveis.  Por  fim,  esclareço  no  que  tange  aos  créditos  concedidos  em  relação  (i)  aos  serviços  prestados  no  mineroduto  e  (ii)  a  obras  civis  e  outros  serviços  sobre máquinas  e  equipamentos  concede­se,  respeitadas  as regras de depreciação, conforme inc. III, do § 1° do art. 3° das Leis nºs  10.637/2002 e 10.833/2003.   Destaque­se que, não obstante o processo paradigma se referir à Contribuição  para o PIS, a decisão ali prolatada se aplica nos mesmos termos à Cofins.  Fl. 1916DF CARF MF Processo nº 10680.901874/2012­70  Acórdão n.º 3201­003.330  S3­C2T1  Fl. 36          35 Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do Anexo II do RICARF, a turma decidiu por dar  provimento parcial ao recurso para manter o direito ao creditamento da recorrente em relação  ao PIS, referente a (i) serviços prestados no mineroduto; (ii) aluguel de veículos, de máquinas e  equipamentos; (iii) locação de dragas, reboque, serviço de rebocador e portuários; (iv) serviços  de  limpeza,  recolhimento  e  transporte  de  rejeitos;  (v)  serviços  de  topografia,  operações  de  efluentes,  serviços  de  drenagens,  análises  físicas  e  químicas;  (vi)  usinas  manutenção  e  conservação; (vii) obras de construção civil e (viii) combustíveis.  No que  tange aos créditos  concedidos em relação  (i)  aos  serviços prestados  no mineroduto e (ii) a obras civis e outros serviços sobre máquinas e equipamentos, devem ser  respeitadas  as  regras  de  depreciação,  conforme  inc.  III,  do  §  1°  do  art.  3°  das  Leis  nº  10.637/2002 e 10.833/2003.   É o voto.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira                                Fl. 1917DF CARF MF

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7185595 #
Numero do processo: 16561.720141/2013-50
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Mar 07 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Mar 27 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE DISPÊNDIO. INDEDUTIBILIDADE. Deve ser mantida a glosa da despesa de amortização de ágio gerado internamente ao grupo econômico sem que tenha havido dispêndio efetivo. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo que se falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. Em observância ao princípio da non reformatio in pejus, no entanto, é mantida a decisão recorrida que adota solução menos onerosa à Contribuinte. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 LANÇAMENTOS REFLEXOS OU DECORRENTES. Pela íntima relação de causa e efeito, aplica-se o decidido ao lançamento principal ou matriz de IRPJ também ao lançamento reflexo ou decorrente de CSLL. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de oficio proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic.
Numero da decisão: 9101-003.469
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. No mérito, (i) quanto ao ágio, por maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento; (ii) quanto à desconsideração de valores a deduzir dos tributos pela fiscalização, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento; (iii) quanto à multa isolada, por maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que lhe deram provimento e (iv) quanto aos juros de mora sobre multa de ofício, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. A conselheira Cristiane Silva Costa manifestou intenção de apresentar declaração de voto, porém não o fez até o encerramento do prazo regimental. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo – Presidente e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rêgo (Presidente).
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 65; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2054; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T1  Fl. 2.459          1 2.458  CSRF­T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  16561.720141/2013­50  Recurso nº               Especial do Contribuinte  Acórdão nº  9101­003.469  –  1ª Turma   Sessão de  7 de março de 2018  Matéria  AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO. CONCOMITÂNCIA DE MULTAS.  JUROS SOBRE MULTA  Recorrente  CA PROGRAMAS DE COMPUTADOR, PARTICIPAÇÕES E SERVIÇOS  LTDA.   Interessado  FAZENDA NACIONAL     ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012  ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE DISPÊNDIO. INDEDUTIBILIDADE.  Deve  ser  mantida  a  glosa  da  despesa  de  amortização  de  ágio  gerado  internamente ao grupo econômico sem que tenha havido dispêndio efetivo.  MULTA  ISOLADA  POR  FALTA  DE  RECOLHIMENTO  DE  ESTIMATIVAS  MENSAIS.  CONCOMITÂNCIA  COM  A  MULTA  DE  OFÍCIO. LEGALIDADE.   A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no  art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de  duas  penalidades  em  caso  de  lançamento  de  ofício  frente  a  sujeito  passivo  optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e  impositiva  ao  firmar que  "serão  aplicadas  as  seguintes multas". A  lei  ainda  estabelece a exigência  isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal  ainda  que  tenha  sido  apurado  prejuízo  fiscal  ou  base  negativa  no  ano­ calendário correspondente, não havendo que se  falar em  impossibilidade de  imposição da multa após o encerramento do ano­calendário.  Em  observância  ao  princípio  da  non  reformatio  in  pejus,  no  entanto,  é  mantida a decisão recorrida que adota solução menos onerosa à Contribuinte.   ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012  LANÇAMENTOS REFLEXOS OU DECORRENTES.  Pela  íntima  relação  de  causa  e  efeito,  aplica­se  o  decidido  ao  lançamento  principal ou matriz de IRPJ também ao lançamento reflexo ou decorrente de  CSLL.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 01 41 /2 01 3- 50 Fl. 2460DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.460          2 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.   A  obrigação  tributária  principal  compreende  tributo  e  multa  de  oficio  proporcional.  Sobre  o  crédito  tributário  constituído,  incluindo  a  multa  de  oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial. No mérito, (i) quanto ao ágio, por maioria de votos, acordam em negar­ lhe provimento, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e  Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento; (ii) quanto à desconsideração de valores a  deduzir  dos  tributos  pela  fiscalização,  por  voto  de  qualidade,  acordam  em  negar­lhe  provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto  Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento; (iii) quanto à multa  isolada,  por  maioria  de  votos,  acordam  em  negar­lhe  provimento,  vencidos  os  conselheiros  Cristiane  Silva Costa,  Luís  Flávio Neto  e Daniele  Souto Rodrigues Amadio,  que  lhe  deram  provimento  e  (iv)  quanto  aos  juros  de  mora  sobre  multa  de  ofício,  por  voto  de  qualidade,  acordam em negar­lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio  Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento.  A  conselheira  Cristiane  Silva  Costa  manifestou  intenção  de  apresentar  declaração  de  voto,  porém não o fez até o encerramento do prazo regimental.       (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo – Presidente e Relatora    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  Gerson  Macedo  Guerra  e  Adriana  Gomes  Rêgo  (Presidente).  Relatório  C.A.  PROGRAMAS  DE  COMPUTADOR,  PARTICIPAÇÕES  E  SERVIÇOS  LTDA.  recorre  a  este  Colegiado,  por meio  do  Recurso  Especial  de  e­fls  2157,  contra  o  acórdão  nº  1401­001.584,  de  5  de  abril  de  2016  (e­fls.  2081),  que  deu  parcial  provimento ao recurso voluntário para desqualificar a multa de ofício de 150% para 75% e para  cancelar as multas isoladas aplicadas nos períodos de 2008 a 2012, mas mantendo a diferença  de multa  isolada na parte em que sua base de cálculo exceder a base de cálculo da multa de  ofício por ano calendário.   Fl. 2461DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.461          3 O  recurso  foi  admitido  por  meio  do  Despacho  de  e­fls.  2387,  sendo  ressalvado  que  os  acórdãos  n°s  1301­001.297  e  301­001.299  não  foram  admitidos  como  paradigmas  (matéria  I.1  ­  Óbices  legais  para  o  registro  e  amortização  do  ágio).  Interposto  Agravo, a decisão em tela foi mantida (Despacho de e­fls. 2445).  A Fazenda também apresentou Recurso Especial, o qual não foi admitido por  ser intempestivo (Despacho de e­fls. 2140).  Nas  matérias  objeto  da  presente  discussão,  o  acórdão  recorrido  recebeu  a  seguinte ementa:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012  (...)  ÁGIO INTERNO. ÁGIO DE SI MESMO. FALTA DE PROPÓSITO NEGOCIAL NA  CRIAÇÃO DA RECORRENTE. ARTIFICIALIDADE.  Apesar de não ter havido configuração de empresa veículo, a Recorrente foi criada  para  gerar  o  ágio,  pois  a  empresa  incorporada  por  ela,  ou  mesmo  a  empresa  uruguaia,  poderia  ter  se  tornado  o  tal  Centro  de  Serviços  Compartilhados.  A  criação  da Recorrente  no mesmo  endereço  da  incorporada,  com  transferência  de  ativos,  operações  e  funcionários  desta  para  aquela,  revela  uma  estratégia,  sem  propósito negocial, traçada para gerar a redução da tributação.  (...)  MULTAS  ISOLADAS  DE  50%.  CONCOMITÂNCIA.  PERÍODO  APÓS  A  LEI  Nº  11.488/2007. COMPARA­SE COM A MULTA DE OFÍCIO MULTIPLICADA POR  2/3. CANCELAMENTO ATÉ ESSE VALOR.  Após a Lei nº 11.488/2007, a interpretação da Súmula nº 105 do CARF deve ser no  sentido  de  cancelar  as  multas  isoladas  apenas  quando  as  suas  bases  de  cálculo  sejam iguais ou menores às bases de cálculo das multas de ofício.  Isso significa multiplicar a multa de ofício por 2/3 e verificar se o resultado é igual  ou maior do que o valor da multa isolada. Caso o resultado seja menor do que o da  multa  isolada,  a  multa  de  ofício  é  que  será  cancelada  ou,  caso  se  prefira,  será  cancelada  a  multa  isolada  até  o  valor  da  multa  de  ofício  multiplicado  por  2/3,  mantendo­se a exigência da diferença entre elas.  (...)  JUROS SOBRE MULTA. APLICABILIDADE.  Após  aplicada  a  multa,  ela  se  torna  débito  do  contribuinte  perante  a  Receita  Federal. Uma vez não paga no prazo, começam a  correr  juros  sobre  essa dívida.  Portanto, os juros sobre multa devem ser aplicados.  O recurso especial da Contribuinte contempla quatro matérias, conforme a  seguir.  Fl. 2462DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.462          4 No  tocante  à  primeira matéria  (amortização  de  ágio  interno)  o  único  dos  acórdãos paradigmas admitido conforme antes relatado foi o acórdão n° 1301­001.224, do qual  se transcreve a parte de interesse da ementa:  Acórdão paradigma n° 1301­001.224:   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário:   2005, 2006, 2007, 2008, 2009   (...)   INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ARTIGOS 7º E 8º  DA  LEI  Nº  9.532/97.  PLANEJAMENTO  FISCAL  INOPONÍVEL  AO  FISCO.  INOCORRÊNCIA.   A efetivação da reorganização societária, mediante a utilização de empresa veículo,  não resulta economia de tributos diferente da que seria obtida sem a utilização da  empresa veículo e, por conseguinte, não pode ser qualificada de planejamento fiscal  inoponível ao fisco. O “abuso de direito” pressupõe que o exercício do direito tenha  se  dado  em  prejuízo  do  direito  de  terceiros,  não  podendo  ser  invocada  se  a  utilização da empresa veículo, exposta e aprovada pelo órgão regulador,  teve por  objetivo proteger direitos (os acionistas minoritários), e não violá­los.   Não  se  materializando  excesso  frente  ao  direito  tributário,  pois  o  resultado  tributário  alcançado  seria  o  mesmo  se  não  houvesse  sido  utilizada  a  empresa  veículo, nem frente ao direito societário, pois a utilização da empresa veículo deu­ se, exatamente, para a proteção dos acionistas minoritários, descabe considerar os  atos praticados e glosar as amortizações do ágio.  As  alegações  de  mérito  da  Recorrente  em  relação  a  essa  matéria,  são,  em  síntese, as seguintes:  a)  no  item  "II.2.  POSSIBILIDADE  DE  REGISTRO  DE  ÁGIO  EM  OPERAÇÃO ENTRE EMPRESAS DO MESMO GRUPO PARA FINS TRIBUTÁRIOS" do  recurso, a Contribuinte registra, inicialmente, que recebeu, como integralização de aumento de  seu  capital,  investimentos  que  antes  eram  detidos  por  sua  controladora,  dentre  eles  o  investimento na CA_PRO. E, em obediência à  legislação aplicável, avaliou este  investimento  pelo  valor  do  patrimônio  líquido  e  desdobrou  o  custo  da  aquisição  em  investimento  e  ágio  (conforme  determina  o  Art.  20  do  Decreto­lei  1.598/77).  Também  conforme  determina  a  legislação, o registro do ágio teve como base laudo de avaliação do investimento na CA_PRO a  valor  justo de mercado contratado pela Recorrente e elaborado por  empresa  independente de  reputação  no  mercado  (fls.  236  a  271,  e  tradução  juramentada  às  fls.  272  a  290),  sendo  o  fundamento do ágio caracterizado como consequência da expectativa de rentabilidade futura da  investida.  Em  que  pese  o  acórdão  recorrido  tenha  reconhecido  a  possibilidade  de  reconhecimento do ágio  interno, estabeleceu como premissa à sua dedutibilidade a existência  de  propósito  negocial  das  operações  societárias  que  a  ensejaram,  em  particular,  o  propósito  negocial  para  constituição  de uma nova  sociedade para  a  consolidação  dos  investimentos  da  América do Sul e criação de um centro de serviços compartilhados;   b) assevera que a conclusão acerca da necessidade de propósito negocial não  decorre  de  previsão  legal,  como  seria  de  se  esperar  em  vista  do  princípio  constitucional  da  Fl. 2463DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.463          5 estrita legalidade que rege o Direito Tributário Brasileiro, mas veio sendo “criada” por meio da  publicação  de  decisões  administrativas  que  se  pautaram  em  conceitos  e  princípios  “importados”  de  outras  jurisdições,  bem  como  da  aplicação  imprudente  das  regras  de  contabilidade,  o  que  certamente  não  pode  ocorrer. Aqui  aduz  que  para  fins  de  determinar  o  regime de uma obrigação tributária, primeiro se deve recorrer à lei tributária, e, apenas quando  esta se reportar à contabilidade ou permitir que o intérprete a ela recorra, é que se deve buscar  suporte  nas  lições  contábeis,  sendo que  "não  é  possível  admitir  o  caminho  inverso,  ou  seja,  aquele que parte da contabilidade para (re)definir o que a lei  tributária já definiu". E assim  argumenta em relação:  34  Importante esclarecer que, ainda que o acórdão aduza que “o Ofício­Circular  CVM/SNC/SEP nº 1/07, caso  fosse o único  fundamento a  suportar o entendimento  do Auto de Infração e da DRJ, não poderia ser aplicado ao caso aqui em análise”,  conclui  pela  necessidade  de  propósito  negocial  para  a  geração  do  ágio  exclusivamente em  razão das normas  contábeis ao aferir que  referido ofício “não  determina a interpretação jurídica, mas ele revela que o entendimento contábil não  vê substância em operações que geram ágio intra­grupo”.   35 Conclui, assim, que “a única maneira de se evitar o abuso da forma e do valor  do  ágio  é  garantir  a  substância  do  negócio”.  Não  obstante,  a  norma  tributária  relevante  para  a  análise  das  obrigações  tributárias  supostamente  não  cumpridas  pela  Recorrente  é  o  Art.  7º,  da  Lei  9.532/97,  caput  e  seu  inciso  III.  Referido  dispositivo tem a seguinte redação:   (...)  36 Como  se  vê,  o  art.  7º, caput  e  inciso  III  não  definem  o  conceito  de  ágio, mas  apenas a hipótese em que sua amortização tributária é possível. Nada obstante, o  dispositivo em comento faz referência expressa ao ágio apurado segundo o art. 20,  do Decreto­lei 1.598/77. O art. 20 estava assim redigido:   (...)  37 Percebe­se que o inciso II do art. 20 do Decreto­lei, ao qual remete o art. 7º, da  Lei  9.532/97,  estabelece  um  conceito  simples,  mas  completo,  do  que  se  deve  entender por ágio para fins de definir o regime  jurídico da amortização permitida  pelo  citado  art.  7º,  e  não  faz  qualquer  ressalva  sobre  o  tipo  de  transação,  nem  mesmo sobre as partes envolvidas, para que seu registro seja aceito.   (...)  39 Muito embora seja um conceito simples, é completo e dispensa quaisquer estudos  adicionais para o seu bom entendimento. Em outras palavras, não é necessário (e  nem  seria  correto)  recorrer  à  doutrina  contábil  para  entender  o  que  significa  a  “diferença  entre  o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  patrimônio  líquido na época da aquisição”.   (...)  41 Como se vê, não havia qualquer impedimento legal para que ele seja gerado em  um  investimento  realizado  entre  partes  relacionadas.  Tampouco  havia  restrição  legal  contrária  à  apuração  do  ágio  para  os  casos  em  que  a  contrapartida  da  aquisição  do  investimento  seria  a  emissão  de  quotas  de  capital  social  da  pessoa  jurídica adquirente, e não o pagamento em dinheiro.   (...)  Fl. 2464DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.464          6 42  É  bem  verdade  que  a  contabilidade  mais  recentemente  passou  a  considerar  impossível  a  ocorrência  de  ágio  em  investimento  realizado  entre  partes  relacionadas. Ocorre que, além de não ser a posição contábil vigente à época em  que  as  operações  em  debate  foram  implementadas,  esta  é  apenas  a  posição  da  ciência  contábil  acerca  do  ágio.  Estas  limitações  pertencem  ao  conceito  técnico  contábil  de  ágio,  mas  não  ao  conceito  jurídico­tributário  previsto  no  art.  20  do  Decreto­lei 1.598/77, que deve ser observado para reger a obrigação tributária ora  discutida.   43 Por  isto,  os argumentos  contábeis da D. Fiscalização e do acórdão  recorrido,  bem  como  os  diplomas  normativos  contábeis  por  ela  citados  (Resolução  CFC  1.110/2007, Ofícios Circulares CVM/SNC/SEP 01/2006 e CVM/SNC/SEP 01/2007 e  Pronunciamento  Técnico  CPC  nº  04/2008),  não  se  aplicam  para  determinar  a  possibilidade  de  amortização  fiscal  do  ágio  –  este  assunto  é  regulado  exclusivamente pela lei tributária.   c) traz doutrina do Prof. Luís Eduardo Schoueri, em que conclui que "não há,  do ponto de vista da legislação tributária, qualquer restrição ao lançamento do ágio interno e  sua contabilização", importando ver, caso a caso, se a operação é simulada;  d)  afirma  que  tal  interpretação  encontra  respaldo,  ainda,  na  Lei  Federal  nº  12.973/2014, que vedou o registro do ágio entre partes relacionadas, observando que a referida  legislação, além de alterar o art. 20 do Decreto­lei 1.598/77, trouxe novas disposições sobre a  amortização do ágio, substituindo as do art. 7º da Lei 9.532/97. Nesse ponto, assim argumenta:  48  O  dispositivo  acima  transcrito  cuida  da  amortização  do  ágio,  e  não  do  seu  registro.  E  se,  para  permitir  a  amortização  do  ágio,  o  legislador  teve  de  separar  situações  em  que  a  aquisição  de  participação  societária  ocorre  entre  partes  dependentes das que ocorrem entre não dependentes, resta claro que a relação entre  as  partes  (dependentes  ou  não)  não  interfere  com  a  possibilidade  do  registro  do  ágio (i.e., do ágio legal, registrado nos termos do Decreto­lei 1.598/77).  49 Assim, foi apenas a partir da vigência da referida Medida Provisória 627/2013  que  deixou  de  ser  permitido,  pelo  ordenamento  jurídico­tributário  brasileiro,  a  amortização do ágio gerado entre partes dependentes.   50 Esclareça­se,  ainda,  que  nos  termos  do  art.  106,  I,  do CTN,  somente  a  norma  interpretativa detém efeitos retroativos e estas são restritas às hipóteses nas quais  expressamente se declaram como tal – o que não é o caso da Medida Provisória nº  627/2013 ou da Lei nº 12.973/2014.    51  Antes  de  referida  Medida  Provisória,  forçoso  reconhecer  que  a  legislação  permitia tal amortização (notadamente o art. 7º da Lei 9.532/97, que não continha a  restrição incluída no art. 21, acima transcrito). Não fosse essa a decorrência lógica,  não seria necessária a publicação de dispositivo normativo para proibir algo que já  estava proibido, ou não seria necessário “explicitar” algo que já estava implícito.   e)  no  item  "II.3.  SUBSTÂNCIA  E  REALIDADE  DA  CONDUTA  DA  RECORRENTE" do recurso, a Contribuinte intenta "demonstrar a real existência e substância  das  operações  realizadas  pelo  Grupo  CA  na  América  Latina  (e  não  só  no  Brasil)  e  que,  portanto, não existe qualquer vício (seja dolo, fraude ou simulação) que as macule". Principia  afirmando que:  Fl. 2465DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.465          7 54 De acordo com a D. Fiscalização, a D. DRJ e a decisão a quo, a reestruturação  do Grupo CA na América Latina não teria propósito negocial, uma vez que:  (...)  55  Em  suma  pretendem  a  D.  Fiscalização  e  o  CARF,  de  forma  surpreendente,  opinar acerca da forma pela qual devem ser conduzidos os negócios da Recorrente  e de seu grupo. Apesar de o acórdão registrar que não se trata de definir como a  Recorrente deve desenvolver suas operações, verifica­se que os argumentos da DRF  sobre a suposta desnecessidade de se criar uma nova empresa para a unificação dos  negócios do Grupo CA na América Latina foram apenas repisados pela decisão a  quo. Ou seja, ainda que negue, o CARF pretende se imiscuir em seara para a qual  não tem competência e conhecimento, e ainda pior, sem qualquer fundamento legal  ou argumento tendente a invalidar a reestruturação implementada pelo Grupo CA.   f)  na  sequência,  assevera  que,  embora  seja  irrelevante  a  existência  de  propósito  negocial  para  a  legitimidade  do  ágio,  bastando  apenas  que  as  operações  que  o  ensejaram não  sejam simuladas,  afirma que  a Fiscalização não nega o propósito negocial  ou  econômico da consolidação dos  investimentos detidos na América Latina e de um Centro de  Serviços  Compartilhados,  opondo­se,  na  verdade,  "à  constituição  de  uma  nova  empresa  (a  Recorrente)  para  exercer  estes  papéis,  sobretudo  em  razão  de  que  já  existia  à  época  uma  empresa do grupo no país, a CA_PRO". E registra que "nada obstante reconheça a substância  e a realidade da constituição da Recorrente, o CARF adotou o entendimento de que este passo  foi desnecessário para os designíos de instituição de uma Holding na América Latina e de um  centro de serviços compartilhados" e que "na opinião do CARF estas atividades poderiam ter  sido desenvolvidas diretamente pela CA_PRO ou pela CA_Uru";  g)  passa  então  a  descrever  e  justificar  a  reestruturação  do  Grupo  CA  na  América Latina e no Brasil, bem como destacar fatos que demonstram "a efetiva operação da  Recorrente como Centro de Serviços Compartilhados", conforme excertos da peça recursal a  seguir reproduzidos:  59  Pois  bem.  Antes  da  reestruturação,  os  investimentos  nas  várias  empresas  do  Grupo CA na América Latina eram controlados também pela CA_Ca, sem qualquer  possibilidade dos lucros auferidos por tais sociedades passarem pelo Brasil e serem,  portanto, aqui tributados.   60  Além  disso,  todas  elas  executavam  diversas  atividades  de  forma  redundante,  especialmente nos departamentos de cursos administrativos e técnico­operacionais,  de controladoria, de tecnologia da informação, suporte técnico e treinamento, e de  assessorias de gestão, tais como marketing e análise de risco.   61 O primeiro passo para a reestruturação do Grupo CA na América Latina, e não  só no Brasil, foi transferir todas as demais empresas latino­americanas sob controle  da CA Uruguay S.A.  (empresa Uruguaia do Grupo CA, denominada CA_URU no  TVF).   (...)  64 Posteriormente, a CA_Ca aumentou sua participação no capital da Recorrente e  integralizou  o  aumento  de  capital  com  a  contribuição  de  todas  as  quotas  que  detinha tanto na CA_PRO quanto na CA_URU.   65  Nesse  passo,  importante  referir  que,  ao  contrário  do  que  a  D.  Fiscalização  consigna  no  TVF  (especificamente  no  item  26),  tanto  a  contribuição  da CA_PRO  Fl. 2466DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.466          8 quanto  a  da CA_URU  foram  realizadas  a  valor  de mercado. Contudo,  não  houve  desdobramento do valor do ágio em relação a CA_URU porque a diferença entre os  valores  justos de mercado das demais empresas do Grupo CA na América Latina  (de  acordo  com  os  quais  se  deu  a  emissão  de  novas  quotas  do  capital  social  da  Recorrente) e os valores de patrimônio líquido não era significativa.   66  Após  as  contribuições  dos  investimentos  da  CA_URU  e  da  CA_PRO  para  a  Recorrente, o Grupo CA na América Latina restou estruturado da forma ilustrada  no organograma de fls. 212, abaixo resumido:   67 O Grupo  CA  optou  por  criar  referido  Centro  de  Serviços  Compartilhados  no  Brasil  porque  aqui  é  que  se  realizam  suas  principais  operações  na  região  da  América Latina.   68 Antes mesmo da  constituição  da Recorrente,  diversas medidas  foram adotadas  pelo Grupo CA  como  parte  do  projeto  de  criação  do  referido  centro  de  serviços,  dentre elas uma análise minuciosa das atividades desenvolvidas pelas pessoas que  já trabalhavam para o Grupo CA no Brasil (por óbvio, na CA_PRO) e que poderiam  ser aproveitadas na nova empresa.   (...)  70 Com base nesta análise, o Grupo CA alocou alguns empregados da CA_PRO que  julgou  capazes  de  executar  as  tarefas  de  um Centro  de  Serviços  Compartilhados  para  a  ora  Recorrente,  a  CA_PAR.  Como  foi  objeto  de  análise  durante  o  procedimento  fiscal,  a  D.  Fiscalização  confirmou  que,  de  fato,  inúmeros  empregados foram alocados da CA_PRO para a Recorrente, CA_PAR (vide item 35  do TVF).   71 Além das DIRFs analisadas pela D. Fiscalização no TVF, também a DIPJ 2008,  ano  calendário  2007,  demonstra  que  a Recorrente  de  fato  assumiu  os  encargos  e  obrigações correspondentes aos empregados que lhe foram transferidos. Na Ficha  05­A  (Despesas Operacionais),  Linhas  02  (Ordenados,  Salários, Gratif.  E  Outras  Remun.  a  Empreg.),  a  Recorrente  registrou  despesas  de  R$  10.431.230,33  e  na  Linha  05  (Encargos  Sociais,  inclusive  FGTS),  despesas  no  valor  de  R$  4.289.949,18.   72 Como mencionado na Impugnação, o fato de a maior parte dos empregados da  Recorrente terem vindo da CA_PRO, à vista do exposto, não implica qualquer vício  nas  operações  adotadas  pelo  Grupo  CA  para  reestruturar  os  seus  negócios  na  América Latina, uma vez que reestruturados de fato, e não apenas “no papel”.   73  Não  se  poderia  exigir  que  a  Recorrente,  simplesmente  por  ser  uma  empresa  recém­constituída,  buscasse  no  mercado  todos  os  seus  novos  empregados,  se  poderia  contratar  profissionais  com  os  quais  já mantinha  relação.  Como  exposto  acima,  a  Recorrente  não  nega  que  se  aproveitou  da  estrutura  que  já  havia  na  CA_PRO. Nada obstante, a Recorrente assumiu devidamente todas as obrigações e  encargos relacionados aos empregados que lhes foram transferidos.   74  A  D.  DRJ  também  omite  (tal  como  o  TVF)  que,  em  razão  da  constituição  e  posterior prestação de serviços pela Recorrente,  foi possível ao Grupo CA reduzir  seus  custos  operacionais  nas  demais  empresas  da  América  Latina,  com  a  descontinuação  dos  empregados  alocados  nos  outros  países  que  realizavam  as  atividades que passaram a ser prestadas pela Recorrente na condição de Centro de  Serviços  Compartilhado,  em  especial  no  departamento  financeiro.  Nesse  ponto,  Fl. 2467DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.467          9 confira­se a listagem de pessoal descontinuado nas subsidiárias latino­americanas  juntada com a impugnação (doc. 03 da impugnação).  75  Também  deve  ser  ressaltado  que  a  Recorrente  comprovou  que  a  ela  foram  alocados  os  ativos  necessários  para  a  execução  do  papel  de  Centro  de  Serviços  Compartilhados  –  informação  sobre  a  qual  também  se  omitiram  o  TVF  e  a  r.  decisão recorrida.   76  A  Recorrente  tinha,  além  dos  recursos  humanos  já  comentados,  também  os  recursos físicos necessários para a prestação dos serviços a que se propôs prestar  para justificar sua constituição no âmbito do Grupo CA na América Latina.   77 Tal fato é evidenciado pela DIPJ 2008, juntada aos autos às fls. 1.094 a 1.127,  na qual a Recorrente declarou, na Ficha 05­A (Despesas Operacionais), Linha 16  (Aluguéis),  as  despesas  com  a  locação  do  espaço  por  ela  ocupado,  qual  seja, R$  613.982,56.   78  Apesar  de,  de  fato  ter  sido  constituída  no  mesmo  endereço  da  CA_PRO,  a  Recorrente  assumiu  o ônus  que  disso  decorreu. Novamente,  seria  de  todo  fora  de  propósito  obrigar  que  a Recorrente  tivesse  seu  endereço  sede  em  outro  local que  não  adjacente  ao  da  CA_PRO  para  somente  assim  provar  a  sua  independência.  Nada mais  comum no mundo  empresarial que  empresas  do mesmo grupo  estejam  localizadas no mesmo endereço.   79 Além de estabelecer um Centro de Serviços Compartilhados, a reestruturação na  América Latina  também tinha o objetivo de centralizar os  investimentos do Grupo  CA na América Latina, o que contribuiria para aprimorar a eficiência operacional e  de  controle  sobre  as  empresas  da  região  e,  especialmente,  possibilitaria  às  sociedades  controladoras  atender  com  maior  facilidade  as  regras  a  que  estão  submetidas as empresas norte­americanas listas em bolsa (recrudescidas em razão  do muito conhecido Sarbanes and Oxley Act, “SOX”, de 2002).   80 Durante  todo  o  ano­calendário  de  2007,  a Recorrente  efetivamente  operou  tal  como proposto no âmbito da reestruturação, prestou serviços às demais empresas  do  Grupo  CA  na  América  Latina  e  obteve  rendimentos  tributáveis  com  esta  prestação de  serviços, os quais ofereceu à  tributação  (inclusive ao Fisco Federal,  tendo  recolhido  PIS  e  COFINS  sobre  tais  rendimentos,  como  foi  reconhecido  durante o procedimento fiscal).   81 Para evidenciar a efetiva prestação de serviços, no curso do procedimento fiscal  a  Recorrente  apresentou  à  D.  Fiscalização  cópias  de  registros  do  website  da  Prefeitura  do Município  de  São  Paulo  em  que  foram  registradas  as  notas  fiscais  emitidas  no  período  (especificamente  na  resposta  ao  Termo  de  Intimação  02,  fls.  515/526 dos autos), não tendo a D. Fiscalização em momento algum contestado a  sua validade, razão pela qual se trata de fato incontroverso.   82 Além das notas fiscais acima mencionadas, também comprova a efetiva operação  da  Recorrente  como  Centro  de  Serviços  Compartilhados  a  Demonstração  de  Resultados reportada na Ficha 06­A da DIPJ 2008, referente ao ano­calendário de  2007,  em  cuja  Linha  05  (Receita  de Prestação  de  Serviços  – Mercados  Interno  e  Externo) a Recorrente registrou a expressiva quantia de R$ 21.847.115,93.   h)  ao  final  a  Recorrente  assim  combate  as  conclusões  alcançadas  pela  Fiscalização e pelos órgãos julgadores administrativos de primeira e segunda instâncias:  Fl. 2468DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.468          10 83 O acórdão recorrido, por sua vez, ao tratar do montante oferecido à tributação  em razão dos serviços prestados pelo Centro de Serviços Compartilhados, pretende,  novamente  sem  autorização  ou  competência  para  tanto,  questionar,  não  as  operações como um todo, mas a  falta de propósito para a criação da Recorrente.  Em  trecho  do  referido  acórdão  o  I.  Relator  do  acórdão  recorrido  conclui  que  a  única razão para a constituição da Recorrente ter sido no Brasil era porque o grupo  CA “esperava gerar um ganho gigantesco na dedução do ágio”.   84 Na opinião  da D. Fiscalização e  do CARF,  os  papéis  de  que  a Recorrente  foi  incumbida  na  estrutura  do  Grupo  CA  na  América  Latina  poderiam  ter  sido  exercidos pela CA_PRO, de modo que não  teria sido necessária a constituição da  Recorrente. Ocorre que, ao seguir por esse caminho, a D. Fiscalização reconhece o  propósito econômico e negocial da operação da Recorrente!   85  Ocorre,  contudo,  que  a  D.  Fiscalização,  a  D.  DRJ  e  o  CARF  não  podem  simplesmente  dizer  qual  seria  a  melhor  forma  para  que  a  Recorrente,  e  os  particulares  em  geral,  organizem  seus  negócios,  caso  contrário,  caberia  ao  contribuinte  sempre  optar  pela  forma  mais  onerosa  do  ponto  de  vista  fiscal.  É  exatamente por isso que tal atribuição não compete ao fisco, como, inclusive, restou  definido  no  acórdão  paradigmático  nº  1401­001.584  ao  definir  que  a  tomada  de  decisões “está na órbita exclusiva da decisão dos sócios”.   86  Portanto  devem  ser  diferenciadas  situações  em  que  a  D.  Fiscalização  justificadamente  se  opõe  à  forma  como  o  contribuinte  realiza  os  seus  negócios  porque  nela  identifica  vícios  (por  exemplo,  simulação)  e  traz  provas  de  sua  ocorrência,  daquelas  em  que  a  D.  Fiscalização  simplesmente  entende  que  o  contribuinte  deveria  ter  seguido  um  caminho  diferente  ou  praticado  determinado  negócio  de  forma  distinta  da  que  efetivamente  foi  adotada  para  atingir  seus  objetivos  negociais,  como  o  fez  no  presente  auto  de  infração,  ainda  que  como  resultado de tal negócio também tenha se buscado uma economia fiscal.   87 Não  compete  ao  Fisco,  pois,  afirmar  que,  entre  dois  caminhos  possíveis  para  chegar a um resultado, a Recorrente deveria ter optado pelo mais oneroso, mas lhe  é permitido analisar todos os aspectos da conduta e das opções dos contribuintes de  modo a verificar se de fato foram implementadas na realidade.   88 Muito embora não se possa negar que os efeitos tributários da amortização do  ágio  tenha  sido  relevantes  para  a  Recorrente,  a  análise  do  contexto  inteiro  da  reestruturação  do  Grupo  CA  na  América  Latina  evidencia  que  a  conduta  da  Recorrente não é simulada, ainda que tenha resultado em economia fiscal.   Em relação à segunda matéria  (desconsideração de valores a deduzir dos  tributos pela Fiscalização) foram indicados como paradigmas os acórdãos a seguir, dos quais  se transcreve a parte de interesse da ementa:  Acórdão paradigma n° 1101­001.210:   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2007   DESCONSIDERAÇÃO  DE  ANTECIPAÇÕES.  NULIDADE  DO  LANÇAMENTO.  INOCORRÊNCIA. A exigência de crédito tributário sem a dedução de antecipações  verificadas no mesmo fato gerador não representa ausência de elemento essencial  ao lançamento tributário e não enseja sua nulidade.   Fl. 2469DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.469          11 PERDAS  INDEDUTÍVEIS  OU  ANTECIPADAS.  ANTECIPAÇÕES  SUPERIORES  AO  TRIBUTO  DEVIDO.  O  auto  de  infração  é  o  veículo  para  formalização  de  acusação  fiscal,  ainda  que  dela  não  resulte  exigência  de  crédito  tributário.  Se  o  sujeito  passivo  informa  em  sua DIPJ  antecipações  em  valor  superior  ao  imposto  espontaneamente  apurado,  somado  ao  apurado  pela  Fiscalização,  a  desconsideração daquelas deduções somente subsiste se devidamente justificada na  acusação  fiscal,  ou  se  infirmadas por  razões  expostas ao  sujeito passivo antes do  decurso do prazo decadencial  Acórdão paradigma n° 1102­000.983:   RECURSO DE OFÍCIO. APURAÇÃO DOS TRIBUTOS E MULTAS ISOLADAS.  Comprovado  que  a  autuação  deixou  de  considerar  todas  as  deduções  a  que  o  contribuinte tinha direito, correta a exclusão desses valores pela decisão recorrida.  As  alegações  de  mérito  da  Recorrente  em  relação  a  essa  matéria,  são,  em  síntese, as seguintes:  a) desde a Impugnação demonstrou que a Fiscalização deixou de considerar,  na  apuração  do  IRPJ  e  da  CSLL  para  todos  os  períodos  abrangidos  pela  autuação,  valores  correspondentes  à  deduções  permitidas  pelo  §  4º  do  art.  2º  da  Lei  9.430/1996,  relativos  a  “operações de caráter cultural e artístico”, “programa de alimentação do trabalhador” (“PAT”),  “imposto  pago  no  exterior  s/  lucros,  rendimentos  e  ganhos  de  capital”,  “IRRF”,  “IRRF  por  órgãos,  autarquias  e  fundações  federais”,  “imposto  pago  sobre  ganhos  no mercado  de  renda  variável”  e  “imposto  de  renda mensal  pago  por  estimativa”,  bem  como  de  “CSLL  retida  p/  órgãos,  autarquias  e  fundações  federais”,  “CSLL  retida  por  pessoas  jurídicas  de  direito  privado”  e  “CSLL mensal  paga  por  estimativa”.  Referidos  valores  não  foram  utilizados  no  cálculo  do  IRPJ  e  da CSLL  devidos  em  razão  da  suposta  infração  discutida,  como  se  pode  observar  da  apuração  dos  valores  exigidos  consignada  nos  “Demonstrativos  de  Apuração  –  Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  –  Lucro  Real”  e  “Demonstrativos  de  Apuração  –  Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido – Lucro Real” anexados ao auto de infração;  b)  assinalando  que  há  campo  de  deduções  no  formulário  padronizado  pela  Receita  Federal  do  Brasil  para  lançamento  de  IRPJ  e  de CSLL,  alega  que,  ao  contrário  do  exposto na decisão recorrida, é necessário se realizar o cálculo com as deduções concernentes  ao período, pois, como bem exposto no acórdão paradigmático, não seria viável a existência de  saldo devedor e créditos relativos ao mesmo período, sendo necessária a  reapuração do valor  devido principalmente por conta dos reflexos entre principal, multa e juros;  c) apresenta demonstrativos através dos quais busca demonstrar que, caso as  deduções  e  compensações  tivessem  sido  computadas  na  apuração  dos  valores  exigidos  na  autuação, não haveria IRPJ/CSLL a exigir ou o valor a exigir seria muito inferior ao apurado  pela Fiscalização;  d)  conclui  asseverando  que,  caso  se  decida  por  afastar  a  possibilidade  de  dedução fiscal da amortização do ágio, a apuração dos valores exigidos seja corrigida para que  sejam considerados os valores de deduções e compensações relacionados, que constavam das  respectivas DIPJs.   Fl. 2470DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.470          12 Em relação à terceira matéria  (impossibilidade de aplicação concomitante  das multas  isolada  e de  ofício)  foram  indicados  com paradigmas  os  acórdãos  a  seguir,  dos  quais se transcreve a parte de interesse da ementa:  Acórdão paradigma n° 2201­002.868:   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF   Exercício: 2009   (...)   MULTA DE LANÇAMENTO DE OFICIO E MULTA EXIGIDA ISOLADAMENTE.  CONCOMITÂNCIA.   Incabível a aplicação da multa isolada (art. 44, § 1°, inciso III, da Lei n° 9.430/96),  quando  em  concomitância  com  a multa  de  oficio  (inciso  II  do mesmo  dispositivo  legal), ambas incidindo sobre a mesma base de cálculo.   Acórdão paradigma n° 9101­001.820:   ASUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2001   APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFICIO E MULTA ISOLADA NA  ESTIMATIVA   Incabível a aplicação concomitante de multa  isolada por  falta de  recolhimento de  estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de  tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa  mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano.  Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O  bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária,  atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano­calendário, e o bem  jurídico  de  relevância  secundária  é  a  antecipação  do  fluxo  de  caixa  do  governo,  representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. (Acórdão nº CSRF  40105838).  As  alegações  de  mérito  da  Recorrente  em  relação  a  essa  matéria,  são,  em  síntese, as seguintes:  a)  os  pagamentos  mensais  realizados  pelas  pessoas  jurídicas  sujeitas  ao  “Lucro Real” configuram mera antecipação do ajuste, i.e. etapas preparatórias da apuração e do  recolhimento a ser realizado ao final do ano­calendário, aí residindo a identidade das condutas  que geraram as multas de ofício e isolada. Por essas razões é que se aplica ao caso a lógica do  princípio da consunção, de modo que a penalidade mais grave absorverá a menos grave, uma  vez  que  o  bem  jurídico  protegido  pela  multa  proporcional  (efetividade  da  arrecadação  tributária) é mais relevante do que o bem protegido pela multa isolada (antecipação do tributo);  b)  com  a  alteração  da  Lei  nº  9.430/96  pela  MP  351/2007  e  pela  Lei  nº  11.488/2007, o legislador optou, na realidade, por não permitir a cumulação das multas, tendo  a  legislação  sido  alterada  apenas  para  permitir  a  aplicação  da  penalidade  mesmo  quando  o  contribuinte apurasse prejuízo ou pagasse o  tributo devido no momento da apuração  final do  IRPJ e da CSLL;  Fl. 2471DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.471          13 c) conclui no sentido de que é "incabível a cumulação das penalidades, ainda  que da forma mais branda proposta pelo v. acórdão recorrido";  Finalmente  no  que  respeita  à quarta matéria  (inaplicabilidade de  juros de  mora sobre multa de ofício) foi indicado com paradigma o acórdão n° 9101­000.722, do qual  se transcreve a parte de interesse da ementa:  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO ­ INAPLICABILIDADE ­ Os juros  de mora só incidem sobre o valor do tributo, não alcançando o valor da multa ofício  aplicada.  As  alegações  de  mérito  da  Recorrente  em  relação  a  essa  matéria,  são,  em  síntese, as seguintes:  a) não há que se falar que, que a Lei nº 9.430/96 autorizaria a incidência de  juros sobre a multa. Ela  tão somente prevê a  incidência dos  juros de mora sobre o valor dos  tributos,  contribuições  e  multas  isoladas,  e  não  sobre  as  multas  de  ofício  exigidas  como  acessório  juntamente  com  o  tributo  exigido.  Deste  modo,  admitir­se  uma  interpretação  extensiva do artigo 61 da Lei nº 9.430/96, significaria extrapolar o campo de incidência de tais  acréscimos, contrariando a clara intenção do legislador;  b) o art. 43 da mesma Lei nº 9.430/1996 vem a reforçar a  interpretação em  questão,  ao  prever  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  as  multas  isoladas.  Se  a  expressão  “débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições” constante do caput do art.  61  contemplasse  também multas,  não  haveria  necessidade  alguma  de  previsão  no  parágrafo  único do artigo 43, uma vez que a incidência dos juros sobre a multa isolada, assim como a de  ofício, já decorreria diretamente do artigo 61;  c) à exceção da hipótese dos juros serem cobrados a fim de indenizar o credor  pelo  não  pagamento  do  tributo  no  prazo  estipulado,  qualquer  outra  incidência de  juros  seria  abusiva e arbitrária, por ausência e, diga­se, contrariedade ao pressuposto legal vigente (CTN,  artigos 3º, 113, 139, parágrafo 1º, e 161 do CTN. Admitir­se tal cobrança implicaria, inclusive,  enriquecimento  ilícito  do  Erário,  o  qual  estaria  aplicando  a  incidência  dos  juros  de  mora  à  obrigação principal e à multa de ofício.   Ao final pede a Recorrente que o presente recurso seja conhecido e provido,  "para que as divergências jurisprudenciais apontadas sejam sanadas, reconhecendo­se a total  improcedência do auto de infração em virtude do afastamento das glosas da D. Fiscalização  às exclusões procedidas pela Recorrente relativas à amortização do ágio discutido no presente  processo administrativo, tendo em vista a legitimidade das condutas demonstrada nos autos, e  também  da  inexistência  de  óbices  legais  ao  reconhecimento  do  ágio  entre  partes  relacionadas".  A  Fazenda  Nacional  apresentou  contrarrazões  (e­fls.  2456),  nos  exatos  termos a seguir:  A UNIÃO, por  intermédio do Procurador  da Fazenda Nacional  ao  final  assinado,  vem,  respeitosamente,  nos  termos  do  art.  70  do  Regimento  Interno  do  CARF,  requerer que os fundamentos do voto vencedor do acórdão recorrido, proferido pelo  Eminente  Conselheiro  Marcos  de  Aguiar  Villas­Bôas,  sejam  utilizados  como  CONTRARRAZÕES AO RECURSO ESPECIAL interposto pelo contribuinte, como se  aqui estivessem transcritos, com o consequente desprovimento do apelo.  Fl. 2472DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.472          14 É o relatório.  Voto             Conselheira Adriana Gomes Rêgo, Relatora.  O  recurso  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade,  motivo pelo qual dele tomo conhecimento.     Amortização de ágio interno  Trata  o  presente  recurso  especial  de  lançamento  em  que  a  Fiscalização  a  glosou  da  despesa  de  amortização  de  ágio  gerado  internamente  a  grupo  econômico.  Essa  matéria  vem  sendo  enfrentada  por  esta  1ª  Turma  da CSRF  ao  longo  dos  últimos  dois  anos,  tendo o colegiado sistematicamente mantido as autuações fiscais.  Citem­se  os  acórdãos  nºs  9101­002.389,  9101002.390  e  9101­002.391  (julgados  de  13  de  julho  de  2016,  de  relatoria  desta  Conselheira,  em  que  figuraram  como  autuadas empresas do Grupo Gerdau); nº 9101­002.550 (julgado em 7 de fevereiro de 2017, de  relatoria desta Conselheira, autuada CVI Refrigerantes); e nº 9101­002.300 (julgado em 7 de  abril  de 2016, de  relatoria do Conselheiro Rafael Vidal do Araújo, autuada Barigui Veículos  Ltda.), cumprindo transcrever trechos das ementas dos dois últimos julgados citados:  Acórdão nº 9101­002.550:  AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO.  Deve  ser  mantida  a  glosa  da  despesa  de  amortização  de  ágio  que  foi  gerado  internamente ao grupo econômico, sem qualquer dispêndio, e  transferido à pessoa  jurídica que foi incorporada.  Acórdão nº 9101­002.300:  ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO.  INDEDUTIBILIDADE. TRANSFERÊNCIA DE  ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE.  O  ágio  gerado  em  operações  societárias,  para  ser  eficaz  perante  o  Fisco,  deve  decorrer de atos  econômicos  efetivamente  existentes. A geração de ágio de  forma  interna, ou seja, dentro do mesmo grupo econômico, sem qualquer lógica negocial,  sem  alteração  do  controle  das  sociedades  envolvidas  e  sem  qualquer  desembolso  constitui prova da artificialidade do ágio e torna inválida sua amortização.  A subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e  386  do  RIR/99,  exige  a  satisfação  dos  aspectos  temporal,  pessoal  e  material.  Exclusivamente  no  caso  em  que  a  investida  adquire  a  investidora  original  (ou  adquire  diretamente  a  investidora  de  fato)  é  que  haverá  o  atendimento  a  esses  aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos  pessoal  e  material  a  outras  pessoas  jurídicas  ou  que  preveja  a  possibilidade  de  intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas.  Fl. 2473DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.473          15 Não há previsão legal, no contexto dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 e dos  artigos  385  e  386  do  RIR/99,  para  transferência  de  ágio  por  meio  de  interposta  pessoa  jurídica da pessoa jurídica que pagou o ágio para a pessoa  jurídica que o  amortizar,  que  foi  o  caso  dos  autos,  sendo  indevida  a  amortização  do  ágio  pela  recorrida.  Tratando­se, pois, de tema já bastante discutido por esse Colegiado, pede­se  vênia  para  trazer  elementos  de  outros  votos  desta  Relatora,  não  sem  antes  bem  delinear  as  operações de que decorreu o ágio cuja legalidade da dedução das despesas de amortizações na  apuração do IRPJ e da CSLL aqui se discute.   Como se vê no Termo de Verificação Fiscal  ­ TVF (e­fls. 1640), a autuada  CA  PROGRAMAS  DE  COMPUTADOR,  PARTICIPAÇÕES  E  SERVIÇOS  LTDA.  (designada no TVF como CA_Par) deduziu despesas com amoritzação de ágio  ao  longo dos  anos­calendário de 2008 a 2012 gerado internamente ao grupo Computer Associates ­ CA em  seqüência de operações que podem ser sintetizadas conforme a seguir:    1­  CA_Ca  (Computer  Associates  Canada  Company,  empresa  sediada  no  Canadá) controla a CA_Pro (Computer Associates Programas de Computador Ltda., empresa  sediada no Brasil) e a CA_Uru (Computer Associates Uruguay, empresa sediada no Uruguai),  tendo  participação  de  99,99%  em  cada  uma  delas.  CA_Ca,  por  usa  vez,  é  controlada  indiretamente pela CA_USA (Computer Associates International, empresa sediada nos Estados  Unidos da América), controladora mundial do Grupo Computer Associates ­ CA.   2­ Em 07/11/2006 é constituída a CA_Par (Computer Associates Programas  de Computador, Participações e Serviços Ltda., empresa sediada no Brasil, e ora Recorrente),  também controlada pela CA_Ca, com participação de 99,99%. A estrutura societária do grupo  após a constituição da CA­Par é assim descrita graficamente no TVF:    3­ Pouco depois, em 22/12/2006, a CA_Ca subscreve e integraliza de capital  social na CA_Par utilizando­se de suas participações na CA_Pro e na CA_Uru. Passa a CA­ Par, assim, a centralizar as participações detidas pelo Grupo CA na América Latina.   Fl. 2474DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.474          16 É nessa operação que surge o ágio, uma vez que o investimento da CA_Par  na  CA_Pro  é  avaliado  a  valor  de  mercado,  em  R$  482.825.000,00,  com  ágio  de  R$  373.336.132,00.  4­  Em  19/11/2007,  é  alterado  o  objeto  social  da CA_Par,  passando  ela  a  exercer  atividades  de  cunho  inteiramente  operacionais,  e  extremamente  próximas  as  da  sua  controlada CA_Pro;  5­ Pouco depois, em 31/01/2008, a CA_Par incorpora a CA_Pro e altera sua  razão  social  para  CA  Programas  de  Computador,  Participações  e  Serviços  Ltda.  E  passa  a  amortizar o ágio contabilizado. Tal operação societária é assim ilustrada graficamente no TVF:    Em defesa da legalidade do aproveitamento tributário do ágio, a Recorrente  alega, por um lado, que a conclusão acerca da necessidade de propósito negocial alcançada no  acórdão  recorrido  não  decorre  de  previsão  legal  e  que  não  havia  (antes  da  edição  da Lei  nº  12.973,  de  2014)  restrição  à  contabilização  de  ágio  interno.  Por  outro,  afirma  o  propósito  negocial perseguido com as operações levadas a cabo, qual seja de consolidar os investimentos  do Grupo CA na América Latina na CA_Par e de nela operacionalizar um Centro de Serviços  Compartilhados. E ataca a posição da Fiscalização (e da Turma recorrida) no sentido de que tal  desiderato poderia ter sido alcançado na empresa pré­existente CA_Pro, asseverando que "a D.  DRJ  e  o  CARF  não  podem  simplesmente  dizer  qual  seria  a  melhor  forma  para  que  a  Recorrente, e os particulares em geral, organizem seus negócios, caso contrário, caberia ao  contribuinte sempre optar pela forma mais onerosa do ponto de vista fiscal".    Apreciando  as  razões  trazidas  pela Recorrente,  entendo que  não  lhe  assiste  razão, uma vez que, como consignado nos julgados desta 1ª Turma da CSRF antes referidos, a  Lei nº 9.532, de 1997, em seus artigos 7º e 8º, jamais pode ser interpretada como permissiva de  dedutibilidade de uma despesa que foi “inventada”, inexistente.   E  aqui  se  chama  a  atenção  que  o  que  se  classifica  de  “invenção”  é  incontroverso  pois,  em  que  pese  a  Recorrente  argumentar  pela  legitimidade  do  ágio,  em  nenhum momento  demonstrou  que  houve  pagamento  ou  qualquer  transferência  de  recursos  relativa ao ágio que aproveitou.   Fl. 2475DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.475          17 Ora,  o  argumento  de  que  antes  da  edição  da Medida  Provisória  nº  627,  de  2013  (convertida  na  Lei  nº  12.973,  de  2014),  a  legislação  não  vedava  o  ágio  surgido  de  operações intragrupo, e, assim, o tratamento do ágio no limite do que dispõem os arts. 7º e 8º  da Lei nº 9.532, de 1997, daria guarida  a  situações como a do presente processo  improcede.  Isso  porque  a  lei  em  questão  trata  expressamente  de  participações  adquiridas  com  ágio  ou  deságio e ágio, o que pressupõe um pagamento (ou que se arque com um dispêndio) maior do  que um valor de  contabilizado  (como deságio pressupõe pagamento  a menor),  reforçando­se  ainda,  quando  o  caput  do  art.  7º  faz  referência  ao  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  o  qual,  também de forma expressa, define o ágio como diferença entre custo de aquisição e o valor do  PL ao tempo dessa aquisição:  Lei nº 9.532, de 1997:  Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de  dezembro de 1977:   .........................................................................................................  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto­lei n° 1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.718,  de  1998). (negritei)  Decreto­lei  nº  1.598,  de  1977  (redação  vigente  ao  tempo  dos fatos geradores):  Art  20  ­ O  contribuinte  que  avaliar  investimento  em  sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em:   I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e   II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  número I. (negritei)  Aliás,  a  definição  de  Custo  de  Aquisição  trazida  pelo  Manual  de  Contabilidade das Sociedades por Ações  elaborado pela FIPECAFI  (item 10.3.2.a, da 7ª  ed.,  2008), não deixa dúvidas:  “a)  CUSTO  DE  AQUISIÇÃO  O  custo  de  aquisição  é  o  valor  efetivamente despendido na transação por subscrição relativa a  aumento de capital, ou ainda pela compra de ações de terceiros,  quando a base do custo é o preço total pago. Vale lembrar que  esse  valor  pago  é  reduzido  dos  valores  recebidos  a  título  de  distribuição  de  lucros  (dividendos),  dentro  do  período  de  seis  Fl. 2476DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.476          18 meses  após  a  aquisição  das  cotas  ou  ações  da  investida.”  (Grifei)  Ou seja, os valores a serem registrados como custo de aquisição, como preço  pago, deve corresponder ao valor despendido, pago, nas transações com agentes externos, para  obtenção do investimento.  Ainda  do  referido Manual,  7ª  ed.,  destaco  todas  as menções  feitas  a  valor  pago e aquisição de ações, no sentido de demonstrar o que a teoria contábil considera custo de  aquisição e ágio:  “11.7.1 – Introdução e Conceito  Os  investimentos, como já vimos, são registrados pelo valor da  equivalência  patrimonial  e,  nos  casos  em  que  os  investimentos  foram feitos por meio de subscrições em empresas coligadas ou  controladas,  formadas  pela  própria  investidora,  não  surge  normalmente  qualquer  ágio  ou  deságio.  Veja­se,  todavia,  caso  especial no item 11.7.6.  Todavia,  no  caso  de  uma  companhia  adquirir  ações  de  uma  empresa já existente, pode surgir esse problema.  O conceito de ágio ou deságio, aqui, não é o da diferença entre o  valor  pago  pelas  ações  e  seu  valor  nominal,  mas  a  diferença  entre  o  valor  pago  e  o  valor  patrimonial  das  ações,  e  ocorre  quando adotado o método da equivalência patrimonial.  Dessa  forma,  há  ágio  quando  o  preço  de  custo  das  ações  for  maior que seu valor patrimonial,  e deságio, quando  for menor,  como exemplificado a seguir.  11.7.2 Segregação Contábil do Ágio ou Deságio  Ao  comprar  ações  de  uma  empresa  que  serão  avaliadas  pelo  método  da  equivalência  patrimonial,  deve­se,  já  na  ocasião  da  compra,  segregar  na  Contabilidade  o  preço  total  de  custo  em  duas  subcontas  distintas,  ou  seja,  o  valor  da  equivalência  patrimonial  numa  subconta  e  o  valor  do  ágio  (ou  deságio)  em  outra subconta.(...)  11.7.3 Determinação do Valor do Ágio ou Deságio  a)GERAL  Para  permitir  a  determinação  do  valor  do  ágio  ou  deságio,  é  necessário  que,  na  data­base  da  aquisição  das  ações,  se  determine o valor da equivalência patrimonial do  investimento,  para o que é necessária a elaboração de um Balanço da empresa  da  qual  se  compraram  as  ações,  preferencialmente  na  mesma  data­base  da  compra  das  ações  ou  até  dois meses  antes  dessa  data. Todavia, se a aquisição for feita com base num Balanço de  negociação, poderá ser utilizado esse Balanço, mesmo que com  defasagem superior aos dois meses mencionados. Ver exemplos  a seguir.  b) DATA­BASE  Na prática,  esse  tipo  de negociação é  usualmente  um  processo  prolongado,  levando,  às  vezes,  a  meses  de  debates  até  a  conclusão  das  negociações.  A  data­base  da  contabilização  da  Fl. 2477DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.477          19 compra é a da efetiva transmissão dos direitos de tais ações aos  novos  acionistas;  a  partir  dela,  passam  a  usufruir  dos  lucros  gerados e das demais vantagens patrimoniais.(...)  11.7.4 Natureza e Origem do Ágio ou Deságio  (...) c) ÁGIO POR VALOR DE RENTABILIDADE FUTURA  Esse  ágio  (ou deságio)  ocorre quando  se paga pelas  ações  um  valor maior (menor) que o patrimonial, em função de expectativa  de rentabilidade futura da coligada ou controlada adquirida.  Esse  tipo  de  ágio  ocorre  com  maior  frequência  por  envolver  inúmeras situações e abranger diversas possibilidades.  No  exemplo  anterior  da Empresa B,  os  $  100.000.000  pagos  a  mais  na  compra  das  ações  representam  esse  tipo  de  ágio  e  devem ser registrados nessa subconta específica.  Sumariando,  no  exemplo  anterior,  a  contabilização  da  compra  das ações pela Empresa A, por $ 504.883.200, seria (...).  11.7.5 Amortização do Ágio ou Deságio  CONTABILIZAÇÃO  V  –  Amortização  do  ágio  (deságio)  por  valor  de  rentabilidade  futura  O  ágio  pago  por  expectativa  de  lucros  futuros  da  coligada  ou  controlada deve ser amortizado dentro do período pelo qual  se  pagou por tais  futuros lucros, ou seja, contra os resultados dos  exercícios  considerados  na  projeção  dos  lucros  estimados  que  justifiquem o ágio. O fundamento aqui é o de que, na verdade, as  receitas equivalentes aos  lucros da coligada ou controlada não  representam  um  lucro  efetivo,  já  que  a  investidora  pagou  por  eles  antecipadamente,  devendo,  portanto,  baixar  o  ágio  contra  essas  receitas.  Suponha  que  uma  empresa  tenha  pago  pelas  ações adquiridas um valor adicional ao do patrimônio líquido de  $ 200.000, correspondente a sua participação nos lucros dos 10  anos  seguintes  da  empresa  adquirida.  Nesse  caso,  tal  ágio  deverá ser amortizado na base de 10% ao ano. (Todavia, se os  lucros  previstos  pelos  quais  se  pagou  o  ágio  não  forem  projetados  em  uma  base  uniforme  de  ano  para  ano,  a  amortização  deverá  acompanhar  essa  evolução  proporcionalmente).(...)  Nesse  sentido,  a  CVM  determina  que  o  ágio  ou  o  deságio  decorrente  da  diferença  entre  o  valor  pago  na  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  mercado  dos  ativos  e  passivos  da  coligada ou controlada deverá ser amortizada da seguinte forma  (...).  11.7.6 Ágio na Subscrição  (...)  por outro  lado, vimos nos  itens anteriores ao 11.7 que  surge o  ágio ou deságio somente quando uma empresa adquire ações ou  quotas de uma empresa já existente, pela diferença entre o valor  pago a  terceiros  e o  valor patrimonial  de  tais ações ou quotas  adquiridas dos antigos acionistas ou quotistas.  Fl. 2478DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.478          20 Poderíamos concluir, então, que não caberia registrar um ágio  ou  deságio  na  subscrição  de  ações.  Entendemos,  todavia,  que  quando da subscrição de novas ações, em que há diferença entre  o valor de custo do investimento e o valor patrimonial contábil, o  ágio deve ser registrado pela investidora.  Essa  situação  pode  ocorrer  quando  os  acionistas  atuais  (Empresa A) de uma empresa B resolvem admitir novo acionista  (Empresa  X)  não  pela  venda  de  ações  já  existentes,  mas  pela  emissão de novas ações a serem subscritas, pelo novo acionista.  Ou quando um acionista subscreva aumento de capital no lugar  de outro.  O  preço  de  emissão  das  novas  ações,  digamos  $  100  cada,  representa  a  negociação  pela  qual  o  acionista  subscritor  está  pagando o valor patrimonial contábil da Empresa B, digamos $  60,  acrescido  de  uma  mais­valia  de  $  40,  correspondente,  por  exemplo, ao fato de o valor de mercado dos ativos da Empresa B  ser superior a seu valor contabilizado. Tal diferença representa,  na verdade, uma reavaliação de ativos, mas não registrada pela  Empresa B, por não ser obrigatória.  Notemos  que,  nesse  caso,  não  faz  sentido  lógico  que  o  novo  acionista  ou  mesmo  o  antigo,  ao  fazer  a  integralização  do  capital, registre seu investimento pelo valor patrimonial das suas  ações e reconheça a diferença como perda não operacional. Na  verdade,  nesse  caso,  o  valor  pago  a  mais  tem  substância  econômica bem fundamentada e deveria ser registrado como um  ágio, baseado no maior valor de mercado dos ativos da Empresa  B.” (Grifei)  É bem verdade que no item 38.6.1.2, ao tratar da Incorporação Reversa com  Ágio  Interno, o referido Manual, ao analisar o art. 36 da Lei nº 10.637, de 2002, aduz que o  referido  diploma  legal  admitia  a  reavaliação  de  participações  societárias,  quando  da  integralização  de  ações  subscritas,  com  o  diferimento  da  tributação  do  IRPJ  e  da  CSLL  e  concluem os autores da obra:  “Questiona­se,  desse modo,  a  racionalidade  econômica  do  art.  36 da Lei nº 10.637, de 2002, pelo lado do ente  tributante, que  permite  que  grupos  econômicos,  em  operações  de  combinação  de  negócios,  criem  artificialmente,  ágios  internamente,  por  intermédio da constituição de ‘sociedades veículos’, que surgem  e  são  extintas  em  curso  lapso  temporal,  ou  pela  utilização  de  sociedades de participação denominadas ‘casca’, com finalidade  meramente elisiva.  Do ponto de vista  tributário, à  luz do art. 36, e dependendo da  forma  pela  qual  a  operação  é  realizada,  a  Fazenda  pública  perde  porque  permite  a  dedutibilidade  da  quota  de  ágio  amortizada para fins de IRPJ e base de cálculo da CSLL e difere  a  tributação  do  ‘ganho  de  capital’  registrado  pela  companhia  que  subscreve  e  integraliza  aumento  de  capital  em  ‘sociedade  veículo’  ou  de  participação  ‘casca’,  a  ser  em  seguida  incorporada”.  Com a devida vênia aos autores, é de se verificar que existe permissão legal,  sim, de integralização de capital social com ações de outra empresa, que há permissão legal de  Fl. 2479DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.479          21 avaliação  de  investimentos  em  sociedades  coligadas  e  controladas  com  o  desdobramento  do  custo de aquisição em reavaliação; contudo, o que não há é autorização legal para, em virtude  dessa integralização,  lançar em contrapartida o desdobramento do custo como ágio, pois, em  operações  internas,  sem  que  um  terceiro  se  disponha  a  pagar  uma mais­valia,  não  há  ágio; a contrapartida é uma reavaliação de ativos.  Vale,  a  propósito,  trazer  à  baila  o  que  registra  o  TVF  acerca  da  impossibilidade de se reconhecer a dedutibilidade de um ágio a que não corresponde um custo  incorrido:  59.  O  ágio  gerado  internamente  não  decorre  de  uma  operação  com  propósito  negocial ­ daí, inclusive, a ausência de um desembolso que servisse para chancelar  uma  transação  livre  da  qual  emergisse  o  valor  justo  de  um  ativo  negociado  por  partes independentes. Importante mencionar que um ativo intangível, como no caso  em tela, muita embora possa gerar benefícios econômicos para uma dada entidade,  tem o seu reconhecimento contábil impedido pelo fato de não existir um custo que  possa  ser  confrontado  com  os  benefícios  gerados,  não  se  permitindo,  pois,  a  apuração dos lucros correspondentes à realidade econômica da empresa.  60. No caso sob exame, no qual tanto a CA_Par quanto a CA Pro eram controladas  pela  CA_Ca  e  sempre  fizeram  parte  do  mesmo  Grupo  Empresarial,  não  houve  negociação, nem compra, nem venda, nem mercado livre e aberto.  61. Segundo o próprio Relatório Económico­financeiro da CA_Pro21, utilizado pela  CAPar para fundamentar o registro do valor total da CAPro (investimento + ágio),  em  suas  "Considerações Gerais",  trecho abaixo  transcrito,  a Ernest&Young deixa  claro que o efetivo valor econômico ora avaliado no  laudo, entendido como valor  justo de mercado, não reflete seu preço de negociação, e só seria concretizado na  relação entre um hipotético comprador disposto e capaz e um vendedor hipotético  disposto  e  capaz,  agindo  em  condições  independentes  e  de  igualdade  em  um  mercado aberto e irrestrito:  (...)  95. A fiscalizada, em que pese ter formalizado legalmente todos os atos praticados,  fê­los objetivando unicamente economia tributária.  Inexistiu negociação, já que se  tratava de operações dos sócios com eles próprios.  96. O ágio foi constituído porque a sócia da fiscalizada, a CA_Ca, aceitou receber a  totalidade  das  quotas  da CA_Pro, que  também era  controlada  da CA_Ca.  com a  "mais  valia" de R$ 378.336.132,00  (trezentos  e  setenta  e oito milhões,  trezentos e  trinta e seis mil, cento e trinta e dois reais).  97.  Não  houve,  na  constituição  desse  ágio,  a  participação  de  nenhum  agente  econômico estranho aos sócios da fiscalizada. No plano dos fatos, nenhuma riqueza  nova foi agregada ou mudou de propriedade. Nenhum dos sócios, em razão do ágio  criado, teve acréscimo de R$ 0,01 (um centavo) sequer ao seu patrimônio. Ninguém  pagou nada a ninguém. Também não houve nenhuma circulação de riqueza nova ou  de numerário em espécie.  98.  Restou  inequívoco  que  o  ágio  foi  gerado  artificialmente  pela CA_Ca  sobre  a  totalidade  das  quotas  da  CA_Pro,  de  sua  propriedade,  para  integralização  do  capital social da CA_Par, cujas quotas também eram, repita­se, de sua propriedade.  Fl. 2480DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.480          22 99. Após a incorporação da CA_Pro pela CA_Par, o ágio fictício foi trazido para o  patrimônio desta última, a  fiscalizada, que passou a amortizá­lo mensalmente, em  sua escrita fiscal, a partir de fevereiro de 2008.  100.  E  de  ressaltar  que  não  houve  nenhum  desembolso  efetivo  de  dinheiro  na  operação; apenas a criação de um ágio fictício, isto é, de uma despesa inexistente  do  ponto  de  vista  contábil  e  fiscal,  sem  qualquer  fundamento  econômico,  consequente  à  manipulação  encadeada  de  lançamentos  contábeis  e  fiscais  feitos  com o único propósito de, ao fim e ao cabo, pagar menos tributos.  E  é  isso  que  os  autores  do  Manual  de  Contabilidade  das  Sociedades  por  Ações confundem quando tratam do art. 36 da Lei nº 10.637, de 2002, porque essa lei sequer  fala em ágio. Assim, o que esse dispositivo tratava é da possibilidade de diferimento do ganho  de  capital,  quando  uma  companhia  A,  que  possui  participação  societária  em  B,  resolve  constituir C, subscrevendo capital com ações reavaliadas de B. Ocorre que essa reavaliação de  B,  quando  as  operações  ocorrem  dentro  de  um  mesmo  grupo,  constitui,  tão  somente,  uma  reavaliação. A lei não autoriza que a contrapartida da reavaliação seja uma conta de ágio. Só  existe  ágio  se  um  terceiro  se  dispõe  a  reconhecer  esse  sobrepreço  e  a  pagar  por  ele.  Sem  onerosidade, descabe falar em mais­valia.  E  é  nessa  linha  que  os  autores  acabam  concluindo  às  fls.  599  e  600  da  7ª  edição:  “Para  admitir­se  o  registro  da  parcela  legalmente  dedutível  do  ágio  gerado  internamente,  deve­se  enxergá­la  tecnicamente,  abstraindo  outras  questões,  similarmente  a  um  ativo  fiscal  diferido  advindo  de  estoques  de  prejuízos  fiscais  e  de  bases  negativas  de  contribuição  social. Poder­se­ia advogar que seu registro encontra amparo no fato  de haver uma  evidência persuasiva  de  sua  substância  econômica: um  diploma  legal  que  corrobora  o  seu  surgimento.  E  ainda dentro  dessa  corrente de pensamento,  seria admitido  como  critério de mensuração  contábil  inicial,  por  analogia,  o mesmo  dispensado  a  um ativo  fiscal  diferido advindo de estoques de prejuízos  fiscais e de bases negativas  de  contribuição  social,  qual  seja, mensuração a  valores de  saída,  utilizando  o  método  do  fluxo  de  benefícios  futuros  trazidos  a  valor  presente, no limite de benefícios nominais projetados para dez anos.  Por  outro  lado,  haveria  também  como  refutar  o  registro  da  parcela  legalmente  dedutível  do  ágio  gerado  internamente,  ao  se  enxergá­la  tecnicamente  como  um  intangível  gerado  internamente.  Dentro  do  Arcabouço  Conceitual  Contábil  em  vigor,  considerando  a  mensuração a valores de entrada, não se admite o reconhecimento  de  um  ativo  que  não  seja  por  seu  custo  de  aquisição.  Um  intangível  gerado  internamente,  como  no  caso  em  comento,  embora  gere  benefícios econômicos inquestionáveis para uma dada entidade,  tem o  seu  reconhecimento  contábil  obstado  por  uma  simples  razão:  a  ausência  de  custo  para  ser  confrontado  com  benefícios  gerados  e  permitir, com isso, a apuração de lucros consentâneos com a realidade  econômica da entidade.  (...)  Só  que,  no  caso  desses  créditos  tributários  derivados  de  operações  societária entre empresas sob controle comum, não há, na essência, e  também  na  figura  das  demonstrações  consolidadas,  qualquer  desembolso  que  lhes  dê  suporte.  Direitos  obtidos  sem  custo,  como  direitos  autorais,  por  exemplo,  não  são  contabilizados;  o  goodwill  (fundo  de  comércio)  desenvolvido  sem  custo  ou  com  custo  diluído ao  Fl. 2481DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.481          23 longo  de  vários  anos  na  forma  de  despesas  já  reconhecidas  também  não  é  contabilizado;  patentes  criadas  pela  empresa  são  registradas  apenas pelo seu custo etc. Por que os direitos de pagar menos tributos  futuros,  advindos  de  operações  com  ausência  de  propósito  negocial  e  permeadas  por  abuso  de  forma,  seriam  registrados?  Essas  seriam  discussões no campo  técnico e conceituai a  serem  travadas. Contudo,  estimulando  um  pouco  mais  o  debate,  deve­se  atentar  para  uma  questão sobremaneira crucial para a Contabilidade. Do ponto de vista  institucional  e  moral  da  profissão  contábil,  e  por  que  não  político,  admitir­se o registro do ativo fiscal implica estimular o surgimento de  uma indústria do ágio?  Assim,  à  parte  possíveis  controvérsias  conceituais,  o  procedimento  mais  adequado,  técnica  e  eticamente,  é  não  se  proceder  ao  reconhecimento do ativo fiscal diferido nessas operações."(Grifei)  Por  oportuno,  trago  ainda  a  versão  do Manual  de Contabilidade Societária,  após as normas internacionais e os pronunciamentos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis  (edição de 2010, pág. 442), que reforça ainda mais o que entendiam os autores do Manual:  "Considerando  que  na  época  não  havia  uma  normatização  contábil  similar  ao  CPC  15,  a  consequência  direta  da  prática  desse  tipo  de  incorporação  (reversa)  era  a  geração  de  um  benefício fiscal bem como o reconhecimento contábil de um ágio  gerado  internamente  (contra  o  qual,  nós,  os  autores  deste  Manual, sempre nos insurgimos).  Dessa  forma,  era  fortemente  criticada  a  racionalidade  econômica  do  art.  36  da  Lei  ne  10.637/02,  que  permitia  que  grupos  econômicos,  em  operações  de  combinação  de  negócios  (sob  controle  comum)  criassem  artificialmente  ágios  internamente  por  intermédio  da  constituição  de  "sociedades  veículo", que surgem e são extintas em curto lapso de tempo, ou  pela  utilização  de  sociedades  de  participação  denominadas  "casca", com finalidade meramente elisiva.  Nesse sentido, vale lembrar que a CVM vedava fortemente esse  tipo  de  prática  (vide  Ofício­Circular  CVM  SNC/SEP  nQ  01/2007), uma vez que a operação se  realizava entre entidades  sob  controle  comum  e,  portanto,  careciam  de  substância  econômica  (nenhuma  riqueza  era  gerada  efetivamente  em  tais  operações). Além disso,  o ágio  fundamentado em  rentabilidade  futura  (goodwill)  proveniente  de  combinações  entre  entidades  sob  controle  comum  era  eliminado  nas  demonstrações  consolidadas  da  controladora  final,  tornando  inconsistente  o  reconhecimento desse tipo de ágio gerado internamente (na ótica  do grupo econômico não houve geração de riqueza).  Atualmente, o art. 36 da Lei na 10.637/02 foi revogado pela Lei  na 11.196/05 (art. 133,  inciso III), bem como com a entrada em  vigor  do  CPC  15,  para  fins  de  publicação  de  demonstrações  contábeis, não mais será possível  reconhecer contabilmente um  ágio  gerado  internamente  em  combinações  de  negócio  envolvendo entidades sob controle comum."  Convém observar  que  tudo  isso  foi  escrito  antes mesmo da MP nº  627,  de  2013!  Fl. 2482DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.482          24 É  importante  também  destacar  que  o  próprio  Conselho  Federal  de  Contabilidade estabeleceu, por meio da Resolução nº CFC nº 750, de 1993, que as essências  das  transações  devem  prevalecer  sobre  a  forma,  e  que  a  avaliação  dos  componentes  patrimoniais  deve  ser  efetuada  com  base  nos  valores  de  entrada,  considerando­se  como  tais  aqueles  resultantes  do  consenso  com  os  agentes  externos  ou  da  imposição  destes,  senão  vejamos:  Art.  1º.  Constituem  PRINCÍPIOS  FUNDAMENTAIS  DE  CONTABILIDADE (PFC) os enunciados por esta Resolução.  §  1º.  A  observância  dos  Princípios  Fundamentais  de  Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e constitui  condição  de  legitimidade  das  Normas  Brasileiras  de  Contabilidade (NBC).  §  2º.  Na  aplicação  dos  Princípios  Fundamentais  de  Contabilidade  há  situações  concretas  e  a  essência  das  transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais.  (...)  Art.  7º.  Os  componentes  do  patrimônio  devem  ser  registrados  pelos  valores  originais  das  transações  com  o  mundo  exterior,  expressos  a  valor  presente  na  moeda  do  País,  que  serão  mantidos  na  avaliação  das  variações  patrimoniais  posteriores,  inclusive quando configurarem agregações ou decomposições no  interior da ENTIDADE.   Parágrafo  único.  Do  Princípio  do  REGISTRO  PELO  VALOR  ORIGINAL resulta:  I ­ a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser feita com  base  nos  valores  de  entrada,  considerando­se  como  tais  os  resultantes  do  consenso  com  os  agentes  externos  ou  da  imposição destes;  II  –  uma  vez  integrado  no  patrimônio,  o  bem,  direito  ou  obrigação  não  poderão  ter  alterados  seus  valores  intrínsecos,  admitindo­se, tão­somente, sua decomposição em elementos e/ou  sua  agregação,  parcial  ou  integral,  a  outros  elementos  patrimoniais;  III  –  o  valor  original  será  mantido  enquanto  o  componente  permanecer  como  parte  do  patrimônio,  inclusive  quando  da  saída deste;  IV  –  os  Princípios  da  ATUALIZAÇÃO  MONETÁRIA  e  do  REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL são compatíveis entre si e  complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantém  atualizado  o  valor  de  entrada V –  o  uso  da moeda do País na  tradução  do  valor  dos  componentes  patrimoniais  constitui  imperativo  de  homogeneização  quantitativa  dos  mesmos.”  (Grifei).  O  Conselho  Federal  de  Contabilidade  editou,  ainda,  a  Resolução  CFC  nº  1.110/2007 para aprovar a NBC T 19.10 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, aplicável  Fl. 2483DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.483          25 aos  exercícios  encerrados  a  partir  de  dezembro  de  2008,  cujo  item  120  determina  expressamente:  “120.  O  reconhecimento  de  ágio  decorrente  de  rentabilidade  futura  gerado  internamente  (goodwill  interno)  é  vedado  pelas  normas  nacionais  e  internacionais. Assim,  qualquer ágio  dessa  natureza anteriormente registrado precisa ser baixado”.  O Comitê  de  Pronunciamentos Contábeis,  também  repudiou  o  ágio  interno  por  meio  do  CPC  nº  04,  aprovado  em  2010,  que,  ao  se  manifestar  sobre  ativo  intangível,  dedicou os  itens 48 a 50 para tratar do “Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura  (goodwill)  gerado  internamente”,  deixando  bastante  claro  que  tal  ágio  sequer  deve  ser  reconhecido como ativo:  Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill)  gerado internamente   48.  O  ágio  derivado  da  expectativa  de  rentabilidade  futura  (goodwill) gerado internamente não deve ser reconhecido como  ativo.   49. Em alguns casos incorre­se em gastos para gerar benefícios  econômicos  futuros, mas  que  não  resultam na  criação  de  ativo  intangível  que  se  enquadre  nos  critérios  de  reconhecimento  estabelecidos  no  presente  Pronunciamento.  Esses  gastos  costumam ser descritos como contribuições para o ágio derivado  da  expectativa  de  rentabilidade  futura  (goodwill)  gerado  internamente, o qual não é reconhecido como ativo porque não é  um recurso identificável (ou seja, não é separável nem advém de  direitos  contratuais  ou  outros  direitos  legais)  controlado  pela  entidade  que  pode  ser  mensurado  com  confiabilidade  ao  custo.(Grifei)  Também  em  2010,  o  Conselho  Federal  de  Contabilidade  por  meio  da  Resolução CFC nº 1.303, de 2010, aprovou a NBC TG 04, que tem como base o mencionado  Pronunciamento Técnico CPC 04 já acima transcrito :  Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill)  gerado internamente   48.  O  ágio  derivado  da  expectativa  de  rentabilidade  futura  (goodwill) gerado internamente não deve ser reconhecido como  ativo.  49. Em alguns casos incorre­se em gastos para gerar benefícios  econômicos  futuros, mas  que  não  resultam na  criação  de  ativo  intangível  que  se  enquadre  nos  critérios  de  reconhecimento  estabelecidos  na  presente  Norma.  Esses  gastos  costumam  ser  descritos  como  contribuições  para  o  ágio  derivado  da  expectativa  de  rentabilidade  futura  (goodwill)  gerado  internamente, o qual não é reconhecido como ativo porque não é  um recurso identificável (ou seja, não é separável nem advém de  direitos  contratuais  ou  outros  direitos  legais)  controlado  pela  entidade que pode ser mensurado com confiabilidade ao custo.  Fl. 2484DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.484          26 50. As diferenças entre valor de mercado da entidade e o valor  contábil de seu patrimônio líquido, a qualquer momento, podem  incluir uma série de fatores que afetam o valor da entidade. No  entanto,  essas  diferenças  não  representam  o  custo  dos  ativos  intangíveis controlados pela entidade. (Grifei)  Também  a  Comissão  de  Valores Mobiliários,  por meio  do  Ofício­Circular  CVM/SNC/SEP nº 1, de 2007, no item 20.1.7 tratou o ágio interno nos seguintes termos:  20.1.7 “Ágio” gerado em operações internas  A  CVM  tem  observado  que  determinadas  operações  de  reestruturação  societária  de  grupos  econômicos  (incorporação  de  empresas  ou  incorporação  de  ações)  resultam  na  geração  artificial de “ágio”.  Uma  das  formas  que  essas  operações  vêm  sendo  realizadas,  inicia­se  com  a  avaliação  econômica  dos  investimentos  em  controladas ou coligadas e, ato contínuo, utilizar­se do resultado  constante do laudo oriundo desse processo como referência para  subscrever  o  capital  numa  nova  empresa.  Essas  operações  podem, ainda, serem seguidas de uma incorporação.  Outra  forma  observada  de  realizar  tal  operação  é  a  incorporação  de  ações  a  valor  de  mercado  de  empresa  pertencente ao mesmo grupo econômico.  Em  nosso  entendimento,  ainda  que  essas  operações  atendam  integralmente  os  requisitos  societários,  do  ponto  de  vista  econômico­contábil é preciso esclarecer que o ágio surge, única  e exclusivamente, quando o preço (custo) pago pela aquisição ou  subscrição  de  um  investimento  a  ser  avaliado  pelo  método  da  equivalência  patrimonial,  supera  o  valor  patrimonial  desse  investimento. E mais, preço ou custo de aquisição somente surge  quando  há  o  dispêndio  para  se  obter  algo  de  terceiros.  Assim,  não  há,  do  ponto  de  vista  econômico,  geração  de  riqueza  decorrente  de  transação  consigo  mesmo.  Qualquer  argumento  que não se  fundamente nessas assertivas  econômicas  configura  sofisma formal e, portanto, inadmissível.  Não é concebível, econômica e contabilmente, o reconhecimento  de acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos  acionistas  com  eles  próprios.  Ainda  que,  do  ponto  de  vista  formal,  os  atos  societários  tenham  atendido  à  legislação  aplicável (não se questiona aqui esse aspecto), do ponto de vista  econômico,  o  registro  de  ágio,  em  transações  como  essas,  somente  seria  concebível  se  realizada  entre  partes  independentes,  conhecedoras  do  negócio,  livres  de  pressões  ou  outros  interesses  que  não  a  essência  da  transação,  condições  essas  denominadas  na  literatura  internacional  como  “arm’s  length”.  Portanto,  é  nosso  entendimento  que  essas  transações  não  se  revestem  de  substância  econômica  e  da  indispensável  independência  entre  as  partes,  para  que  seja  passível  de  registro, mensuração e evidenciação pela contabilidade. (Grifei)  Fl. 2485DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.485          27 Em  2011,  inclusive,  o  Comitê  quando  aprova  o  CPC  nº  15,  que  trata  das  demonstrações contábeis acerca da combinação de negócios e seus efeitos, deixa expresso que  o  Pronunciamento  não  alcança  a  combinação  de  negócios  de  entidades  ou  negócios  sob  controle comum:  Objetivo   1. O objetivo deste Pronunciamento é aprimorar a relevância, a  confiabilidade  e  a  comparabilidade  das  informações  que  a  entidade  fornece  em  suas  demonstrações  contábeis  acerca  de  combinação de negócios e sobre seus efeitos. Para esse fim, este  Pronunciamento  estabelece  princípios  e  exigências  da  forma  como o adquirente:  (a)  reconhece e mensura, em suas demonstrações contábeis, os  ativos identificáveis adquiridos, os passivos assumidos e as  participações  societárias  de  não  controladores  na  adquirida;  (b)   reconhece  e  mensura  o  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura  (goodwill  adquirido)  advindo  da  combinação de negócios ou o ganho proveniente de compra  vantajosa;e  (c)   determina quais as  informações que devem ser divulgadas  para  possibilitar  que  os  usuários  das  demonstrações  contábeis  avaliem  a  natureza  e  os  efeitos  financeiros  da  combinação de negócios.  ........................................................................................................  Combinação  de  negócios  de  entidades  sob  controle  comum  –  aplicação do item 2(c)   B1.  Este  Pronunciamento  não  se  aplica  a  combinação  de  negócios  de  entidades  ou  negócios  sob  controle  comum.  A  combinação de negócios envolvendo entidades ou negócios  sob  controle comum é uma combinação de negócios em que todas as  entidades  ou  negócios  da  combinação  são  controlados  pela  mesma  parte  ou  partes,  antes  e  depois  da  combinação  de  negócios, e esse controle não é transitório.   B2.  Um  grupo  de  indivíduos  deve  ser  considerado  como  controlador de uma entidade quando, pelo  resultado de acordo  contratual,  eles  coletivamente  têm  o  poder  para  governar  suas  políticas  financeiras  e  operacionais  de  forma  a  obter  os  benefícios  de  suas  atividades.  Portanto,  uma  combinação  de  negócios  está  fora  do  alcance  deste  Pronunciamento  quando  o  mesmo  grupo  de  indivíduos  tem,  pelo  resultado  de  acordo  contratual,  o  poder  coletivo  final  para  governar  as  políticas  financeiras  e  operacionais  de  cada  uma  das  entidades  da  combinação de forma a obter os benefícios de suas atividades, e  esse poder coletivo final não é transitório.  E  não  é  só  isso.  Até  o  voto  proferido  no  acórdão  nº  1101­00.708  (o  qual,  aliás, foi reformado pelo já citado acórdão nº 9101­002.388, de relatoria desta Conselheira), a  jurisprudência  do CARF  também  trilhava  o mesmo  caminho,  isto  é,  o CARF  não  admitia  a  dedutibilidade da amortização de ágio surgido em operações internas ao grupo econômico, nem  Fl. 2486DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.486          28 com o uso de empresas veículos, conforme acórdãos nº 101­96­724, 103­23.290, 105­17.219,  todos de decisões unânimes na matéria ágio.  Por conseguinte, não se pode afirmar agora que o ágio interno só deixou de  ser dedutível a partir da Lei nº 12.973, de 2014, ou melhor, da MP nº 627, de 2013, da qual  referida  lei  resultou  por  conversão. Na  verdade,  a  nova  lei,  ao  dispor  expressamente  assim,  nada mais  fez  do  que  explicitar  que,  por  óbvio,  ágio  pressupõe  sobrepreço  pago  por  partes  independentes, ou seja, a  indedutibilidade do ágio interno para fins fiscais decorre do fato de  ele não ser aceito sequer contabilmente.  Aliás, é nesta linha que se verifica já na própria exposição de motivos da MP  nº 637, de 2013, que ora colaciono:  EM nº 00187/2013 MF  Brasília, 7 de Novembro de 2013  Excelentíssima Senhora Presidenta da República,  Submeto à apreciação de Vossa Excelência a Medida Provisória  que  altera  a  legislação  tributária  federal  e  revoga  o  Regime  Tributário de Transição ­ RTT instituído pela Lei nº 11.941, de  27  de  maio  de  2009,  bem  como  dispõe  sobre  a  tributação  da  pessoa jurídica domiciliada no Brasil, com relação ao acréscimo  patrimonial  decorrente  de  participação  em  lucros  auferidos  no  exterior  por  controladas  e  coligadas  e  de  lucros  auferidos  por  pessoa  física  residente  no  Brasil  por  intermédio  de  pessoa  jurídica controlada no exterior; e dá outras providências.  1. A Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, alterou a Lei nº  6.404,  de  15  de  dezembro  de  1976  ­  Lei  das  Sociedades  por  Ações, modificando a base de cálculo do Imposto sobre a Renda  da Pessoa Jurídica ­ IRPJ, da Contribuição Social sobre o Lucro  Líquido  ­  CSLL,  da  Contribuição  para  o  PIS/PASEP  e  da  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  ­  COFINS.  A  Lei  nº  11.941,  de  2009,  instituiu  o  RTT,  de  forma  opcional,  para  os  anos­calendário  de  2008  e  2009,  e,  obrigatória, a partir do ano­calendário de 2010.  2.  O  RTT  tem  como  objetivo  a  neutralidade  tributária  das  alterações  trazidas  pela  Lei  nº  11.638,  de  2007. O RTT  define  como base de cálculo do IRPJ, da CSLL, da Contribuição para o  PIS/PASEP,  e  da  COFINS  os  critérios  contábeis  estabelecidos  na Lei  nº  6.404,  de  1976,  com  vigência  em dezembro  de  2007.  Ou  seja,  a  apuração  desses  tributos  tem  como  base  legal  uma  legislação societária já revogada.  3.  Essa  situação  tem  provocado  inúmeros  questionamentos,  gerando insegurança  jurídica e complexidade na administração  dos  tributos.  Além  disso,  traz  dificuldades  para  futuras  alterações  pontuais  na  base  de  cálculo  dos  tributos,  pois  a  tributação  tem  como  base  uma  legislação  já  revogada,  o  que  motiva litígios administrativos e judiciais.  4. A presente Medida Provisória tem como objetivo a adequação  da  legislação  tributária  à  legislação  societária  e  às  normas  contábeis  e,  assim,  extinguir  o  RTT  e  estabelecer  uma  nova  forma de apuração do IRPJ e da CSLL, a partir de ajustes que  Fl. 2487DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.487          29 devem  ser  efetuados  em  livro  fiscal.  Além  disso,  traz  as  convergências necessárias para a apuração da base de cálculo  da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.  (...)  15.9.  O  art.  20,  com  o  intuito  de  alinhá­lo  ao  novo  critério  contábil  de  avaliação  dos  investimentos  pela  equivalência  patrimonial,  deixando  expressa  a  sua  aplicação  a  outras  hipóteses  além  de  investimentos  em  coligadas  e  controladas,  e  registrando  separadamente o  valor decorrente da avaliação ao  valor  justo  dos  ativos  líquidos  da  investida  (mais­valia)  e  a  diferença decorrente de  rentabilidade  futura  (goodwill). O § 3º  determina  que  os  valores  registrados  a  título  de  mais­valia  devem  ser  comprovados  mediante  laudo  elaborado  por  perito  independente  que  deverá  ser  protocolado  na  Secretaria  da  Receita Federal  do Brasil  ou  cujo  sumário  deve  ser  registrado  em Cartório  de Registro  de Títulos  e Documentos  até  o  último  dia útil do décimo terceiro mês subsequente ao da aquisição da  participação. Outrossim,  em  consonância  com  as  novas  regras  contábeis,  foi  estabelecida  a  tributação  do  ganho  por  compra  vantajosa  no  período  de  apuração  da  alienação  ou  baixa  do  investimento;  (...)  Os  arts.  19  e  20  dispõem  sobre  o  tratamento  tributário  a  ser  dado à mais ou menos­valia que  integrará o custo do bem que  lhe  deu  causa  na  hipótese  de  fusão,  incorporação  ou  cisão  da  empresa  investida.  Tendo  em  vista  as  mudanças  nos  critérios  contábeis,  a  legislação  tributária  anterior  revelou­se  superada,  haja  vista  não  tratar  especificamente  da  mais  ou  menos­valia,  daí a necessidade de inclusão desses dispositivos estabelecendo  as condições em que os valores poderão integrar o custo do bem  para  fins  tributários.  Os  referidos  dispositivos  devem  ser  analisados juntamente com o disposto nos arts. 35 a 37.  32. As novas regras contábeis trouxeram grandes alterações na  contabilização  das  participações  societárias  avaliadas  pelo  valor  do  patrimônio  líquido.  Dentre  as  inovações  introduzidas  destacam­se  a  alteração  quanto  à  avaliação  e  ao  tratamento  contábil  do  novo  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura,  também conhecido como goodwill. O art. 21 estabelece prazos e  condições para a dedução do novo ágio por rentabilidade futura  (goodwill)  na  hipótese  de  a  empresa  absorver  patrimônio  de  outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detinha  participação  societária  adquirida  com  goodwill,  apurado segundo o disposto no inciso III do art. 20 do Decreto­ Lei  nº  1.598,  de  1977.  Esclarece  que  a  dedutibilidade  do  goodwill  só  é  admitida  nos  casos  em  que  a  aquisição  ocorrer  entre empresas independentes. (Grifei)  É  importante  destacar  que  esse  novo  regramento  contido  na  Lei  nº  12.973/2014 é decorrente dos novos métodos e  critérios contábeis  introduzidos pelas Leis nº  11.638/2007 e 11.941/2009, e pelos pronunciamentos contábeis decorrentes.  Fl. 2488DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.488          30 No  que  diz  respeito  à  questão  de  ágio,  ocorreram mudanças  significativas,  como a nova definição de coligada (alteração do art. 243 da Lei nº 6.404/76), a alteração sobre  o Método da Equivalência Patrimonial  (art. 248 da Lei nº 6.404/79),  além da edição de atos  pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis CPC sobre o assunto (em especial, o CPC nº 18 –  “Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em Conjunto” e  CPC nº 15 – “Combinação de Negócios”, acima já citado).  De  acordo  com  essa  nova  concepção  contábil,  o  ágio  (que  passou  a  ser  denominado de goodwill) é determinado como sendo o excedente pago, após os ativos líquidos  da  investida  serem  avaliados  a  “valor  justo”  (conceito  que  aliás  é  bem mais  amplo  do  que  “valor de mercado”). Em razão dessa alteração, o custo de aquisição do investimento passou a  ser desdobrado em: a) valor do patrimônio líquido da investida; b) mais ou menos valia; e c)  ágio por rentabilidade futura (goodwill).  Por  tudo  isso,  é de  se perceber que não é possível  se  fazer uma associação  exata entre a nova sistemática de  identificação e apuração do ágio com a anterior. De  forma  que,  o  que  era  ágio  antes,  pode  ser  agora  somente  “mais  valia”,  mesmo  que  anteriormente  tivesse  sido  identificado  como  decorrente  de  expectativa  de  rentabilidade  futura.  A  possibilidade  de  se  apurar  uma  “menos  valia”  também  influi  na  existência  ou  não  do  ágio.  Além disso,  as  situações  em que o Método da Equivalência Patrimonial  se  torna obrigatório  também  foram  alteradas,  o  que  tem  influência  direta  sobre  a  necessidade  ou  não  de  se  determinar a existência de ágio.  Portanto,  é um grande  equívoco de  interpretação  se utilizar das disposições  contidas  no  art.  7º  da  Lei  9.532/1997,  a  partir  do  constante  nos  arts.  20  a  22  da  Lei  nº  12.973/2014,  uma  vez  que  disciplinam  efeitos  tributários  de  procedimentos  contábeis  totalmente distintos.  Equivocada, também, a alegação de que sem as disposições da MP nº 627, de  2013,  a  dedutibilidade  da  amortização  de  ágio  como  o  que  aqui  se  trata  estaria  autorizada.  Como  se viu,  a medida  provisória  em questão  e  a  lei  na  qual  foi  convertida  não  alteram  os  efeitos  tributários  de  procedimentos  contábeis  antes  vigentes  e  que  assim  permanecem, mas  conferem tratamento tributário a procedimentos contábeis advindos no bojo de nova concepção  contábil,  significativamente diferente da anterior.  Isso não  impede, no entanto, que,  como se  fez alhures, se diga que a nova lei explicita o óbvio, ou seja, que o ágio pressupõe sobrepreço  pago por partes independentes.  Não  fossem  apenas  as  diferenças  antes  mencionadas,  o  fato  mais  curioso  ainda é que o próprio conceito de partes dependentes estabelecido pelo art. 25 da novel Lei nº  12.973, de 2014 é bem mais amplo do que o conceito de ágio interno:  Art. 25. Para  fins do disposto nos arts. 20 e 22, consideram­se  partes dependentes quando:   I  ­  o  adquirente  e  o  alienante  são  controlados,  direta  ou  indiretamente, pela mesma parte ou partes;  II ­ existir relação de controle entre o adquirente e o alienante;  III ­ o alienante for sócio, titular, conselheiro ou administrador  da pessoa jurídica adquirente;  IV ­ o alienante for parente ou afim até o terceiro grau, cônjuge  ou companheiro das pessoas relacionadas no inciso III; ou  Fl. 2489DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.489          31 V ­ em decorrência de outras relações não descritas nos incisos I  a IV, em que fique comprovada a dependência societária.  Ou seja,  não  apenas  as  operações que envolvem duas pessoas  jurídicas  sob  controle comum caracterizam­se como partes dependentes: a nova lei incluiu as pessoas físicas,  com situações, por exemplo, em que o alienante é parente ou afim até o terceiro grau do sócio  acionista da empresa. Assim, passa a ser possível a existência de um ágio contábil (diferente do  ágio interno), mas que ao teor da nova legislação, a sua dedutibilidade fica vedada.  Por  oportuno,  é  também equivocado o  entendimento  de  quem concebe  que  existe um ágio fiscal e um ágio contábil, ou que a legislação societária permitiu algo diferente  da contabilidade nesse aspecto.  É que a legislação  tributária, no artigo 20 do Decreto­Lei nº 1.598/77,  trata  do  ágio  apurado  na  aquisição  de  participações  em  Sociedades  Coligadas  ou  Controladas  Avaliado pelo Valor de Patrimônio Líquido nos seguintes termos (destaque acrescido):  Desdobramento do Custo de Aquisição   Art  20  ­ O  contribuinte  que  avaliar  investimento  em  sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em:  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e   II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  número I.   § 1º  ­ O valor de patrimônio  líquido e o ágio ou deságio serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento.   § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes, seu fundamento econômico:    a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;   b) valor de  rentabilidade da  coligada ou controlada,  com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;   c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.   § 3º ­ O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras  a  e  b  do  §  2º  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.   Essas  disposições  contidas  no  art.  20  do  Decreto­lei  nº  1.598/77  estão  em  perfeita  sintonia  com  as  normas  contábeis  contemporâneas  à  expedição  do  Decreto­lei  nº  1.598/77, conforme se pode constatar no disposto na Instrução CVM nº 01 de 27 de abril de  1978, conforme destaco:   (...)  Desdobramento do custo de aquisição de investimento  XX  ­  Para  efeito  de  contabilização,  o  custo  de  aquisição  de  investimento  em  coligada  ou  em  controlada  deverá  ser  Fl. 2490DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.490          32 desdobrado  e  os  valores  resultantes  desse  desdobramento  contabilizados em sub­contas separadas:  a) equivalência patrimonial baseada em balanço patrimonial ou  em balancete de verificação levantado até, no máximo, sessenta  dias  antes  da  data  da  aquisição  pela  investidora  ou  pela  controladora, consoante o disposto no Inciso XI  b)  ágio  ou  deságio  na  aquisição,  representado  pela  diferença  para  mais  ou  para  menos,  respectivamente,  entre  o  custo  de  aquisição do investimento e a equivalência patrimonial.  XXI ­ o ágio ou deságio computado na ocasião da aquisição do  investimento  deverá  ser  contabilizado  com  indicação  do  fundamento econômico que o determinou:  a) diferença para mais ou para menos entre o valor de mercado  de  bens  do  ativo  e  o  valor  contábil  desses  mesmos  bens  na  coligada ou na controlada;  b)  diferença  para  mais  ou  para  menos  na  expectativa  de  rentabilidade  baseada  em projeção  do  resultado  de  exercícios,  futuros;  c) fundo de comércio, intangíveis ou outras razões econômicas.  XXII ­ O ágio ou o deságio decorrente da diferença entre o valor  de mercado de bens do ativo e o valor contábil na coligada ou  na  controlada  desses  mesmos  bens  deverá  ser  amortizado  na  proporção  em  que  for  sendo  realizado  na  coligada  ou  na  controlada  por  depreciação,  por  amortização  ou  por  exaustão  dos  bens,  ou  por  baixa  em  decorrência  de  alienação  ou  de  perecimento desses mesmos bens.  XXIII  ­  O  ágio  ou  o  deságio  decorrente  da  expectativa  de  rentabilidade deverá ser amortizado no prazo e na extensão das  projeções  que  o  determinaram  ou  quando  houver  baixa  em  decorrência  de  alienação  ou  de  perecimento  do  investimento  antes  de  haver  terminado  o  prazo  estabelecido  para  amortização.  (...)  Portanto,  o  ágio  a  que  se  refere  a  legislação  fiscal  é  exatamente  o mesmo  tratado pela legislação societária, possuindo conteúdo puramente econômico/contábil.  Concluindo, não se pode aceitar e validar nos autos ora em análise é que um  Grupo Econômico, por meio de um laudo de reavaliação de ativos com base em rentabilidade  futura, aumente o valor de seus ativos, crie o ágio e depois deduza a amortização desse ágio da  base de cálculo do  IRPJ e da CSLL sem  ter,  sequer,  efetuado qualquer dispêndio sobre esse  ágio. É inimaginável aceitar isso como uma mens legis!  E se não é essa a “mens legis”, como dizer que o contribuinte agiu conforme  a  lei? Por essas  razões,  deve o  lançamento de ofício  ser mantido, negando­se provimento ao  recurso da Contribuinte.    Desconsideração de valores a deduzir dos tributos pela Fiscalização  Fl. 2491DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.491          33 Nesse  tema  a  Recorrente  alega,  em  síntese,  que  a  Fiscalização  deixou  de  considerar, na apuração do IRPJ e da CSLL para todos os períodos abrangidos pela autuação,  valores correspondentes à deduções permitidas pelo § 4º do art. 2º da Lei 9.430/1996, relativos  a  “operações  de  caráter  cultural  e  artístico”,  “programa  de  alimentação  do  trabalhador”  (“PAT”),  “imposto  pago  no  exterior  s/  lucros,  rendimentos  e  ganhos  de  capital”,  “IRRF”,  “IRRF por órgãos, autarquias e fundações federais”, “imposto pago sobre ganhos no mercado  de  renda  variável”  e  “imposto  de  renda mensal  pago  por  estimativa”,  bem  como  de  “CSLL  retida p/ órgãos, autarquias e fundações federais”, “CSLL retida por pessoas jurídicas de direito  privado” e “CSLL mensal paga por estimativa”. E aduz que, caso as deduções e compensações  tivessem  sido  computadas  na  apuração  dos  valores  exigidos  na  autuação,  não  haveria  IRPJ/CSLL  a  exigir  ou  o  valor  a  exigir  seria  muito  inferior  ao  apurado  pela  Fiscalização,  requerendo que sejam considerados os valores de deduções e compensações relacionados, que  constavam das respectivas DIPJs.  Sem razão a Recorrente.  Quando  a  Contribuinte  apresentou  as  DIPJ  relativas  a  cada  um  dos  anos­ calendário  compreendidos  na  autuação,  apurou  o  lucro  real  e  a  base  de  cálculo  da CSLL  e,  aplicando as alíquotas correspondentes, chegou ao montante de IRPJ e CSLL devido em cada  um dos  anos­calendários. Deduziu,  então,  desses montantes,  as  diversas deduções  de  IRPJ  e  CSLL  que  entendia  cabíveis  (IR  e  CSLL  retidos  na  fonte,  IR  e  CSLL  mensais  pagos  por  estimativas, operações de caráter cultural e artístico, etc.), chegando ao IR a pagar e à CSLL a  pagar.  No  AC  2011,  por  exemplo,  tanto  o  IRPJ  a  paga,r  quanto  a  CSLL  a  pagar,  corresponderam a zero. Já no AC 2012, o IRPJ a pagar foi de (­) R$ 12.997.782,86 e a CSLL a  pagar foi de (­) R$ 2.625.078,27, tudo conforme as DIPJ que constam dos autos.   Pois  bem,  quando  a  Fiscalização  lavrou  o  auto  de  infração,  apurou  o  montante excluído indevidamente pela Contribuinte das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL  para  cada  AC  (glosa  das  despesas  de  amortização  de  ágio),  chegando  às  bases  de  cálculo  ajustadas  (pela  Fiscalização)  e  à  diferença  (tributável)  entre  as  bases  ajustadas  pela  Fiscalização e aquelas apuradas pela Contribuinte em DIPJ.   Na situação em que a BC apurada pela Contribuinte foi negativa (AC 2012),  a base de cálculo ajustada restou inferior ao montante glosado e o IRPJ e a CSLL constituídos  no auto de infração não foram apurados sobre o montante glosado mas sobre a base ajustada  (ou seja, o prejuízo fiscal apurado em DIPJ foi compensado). Confira­se o quadro que consta  no TVF e o demonstrativo que consta no auto de infração, ambos referentes ao IRPJ:     Fl. 2492DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.492          34     Observe­se, no entanto, que se a base de cálculo negativa apurada (prejuízo)  em DIPJ  pela  Contribuinte  foi  (e  devia  ser)  considerada  no  cálculo  do montante  de  tributo  constituído no auto de infração, o mesmo não se pode dizer das deduções aqui em discussão, as  quais são feitas sobre o montante de tributo apurado para se chegar ao saldo de tributo a pagar.  Isso  por  um  simples  motivo:  tais  deduções  já  foram  feitas  nas  DIPJ  apresentadas  pela  Contribuinte e não foram objeto da ação fiscal.  É  o  caso,  por  exemplo,  dos  antes  assinalados  saldos  negativos  de  IRPJ  e  CSLL  apurados  pela  Contribuinte  na  sua  DIPJ  do  AC  2012  [respectivamente  de  (­)  R$  12.997.782,86  e  (­)  R$  2.625.078,27],  saldos  esses  que  são  negativos  por  que  o  imposto  apurado  na  DIPJ  era  zero  (houve  prejuízo  no AC  2012,  como  antes  destacado).  Sobre  esse  imposto igual a zero houve deduções de Imposto Pago no Exterior, de IR Fonte, além de outras  de deduções. É o que se vê a seguir:    Ora,  quando  a  Recorrente  apresenta  no  presente  recurso  o  quadro  "IRPJ  –  período  base  2012  –  Reprocessamento  da  Ficha  12­A  da  DIPJ  2013  Considerando­se  as  deduções  e  compensações  informadas  na  DIPJ  e  não  contestadas  pela  D.  Fiscalização",  pretende  que,  do  montante  de  IRPJ  e  CSLL  apurado  no  auto  de  infração  por  conta  da  amortização  indevida do  ágio,  se deduza mais uma vez  as deduções que  já  foram  feitas na  Fl. 2493DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.493          35 DIPJ pela Contribuinte,  o que carece de  lógica. Vale,  a propósito,  destacar  as  considerações  feitas no acórdão da DRJ que julgou a impugnação da ora Recorrente a esse respeito:  Cabe  notar  que  o  cálculo  apresentado  pela  impugnante  a  fl.  1.820,  em  que  seria  “reprocessada”  a  Ficha  12­A  da  DIPJ  2013,  desconsidera  o  saldo  negativo  de  imposto  de  renda  a  pagar  apurado pela  contribuinte nessa DIPJ,  no  valor  de R$  12.997.797,26.  Na realidade, a impugnante entende que, ao invés de constituir de ofício o crédito  tributário  corresponde  ao  valor  não  oferecido  à  tributação,  a  autoridade  fiscal  deveria  ter  somente  reduzido  o  crédito  de  saldo  negativo  de  IRPJ  e  de  CSLL  apurado nas DIPJ no valor de $ 12.997.797,26, para R$ 5.187.659,27.  Observe­se  que  tal  saldo  negativo  de  IRPJ  do  AC  2012  podia  ter  sido  aproveitado em uma compensação posterior de  tributos a pagar  (como sói acontecer) quando  da  ação  fiscal.  E  eventual  compensação  não  é,  por  evidente,  checada  na  ação  fiscal.  Tal  hipótese não passou despercebida pelo acórdão recorrido. Confira­se:  Se havia, por outro lado, saldo negativo, eles foram utilizados nos respectivos anos  posteriores.  Caso  não  tenham  sido  utilizados,  estão  ainda  acumulados  para  utilização e sendo paulatinamente atualizados.  O campo "deduções" existente no Auto de Infração refere­se a eventuais deduções  que possam estar sendo discutidas naquele lançamento. Há casos em que se tributa  determinados valores, mas é preciso deduzir outros a eles ligados diretamente. Não  é a situação aqui.  Pelo todo exposto, nega­se provimento ao recurso especial também no que se  refere ao presente tópico.    Concomitância das multas isolada e de ofício  Nessa  matéria  a  Recorrente  alega,  em  apertada  síntese,  que  à  imposição  paralela da multa de ofício proporcional e da multa por falta de recolhimento das estimativas  mensais se aplica o princípio da consunção e que com a alteração da Lei nº 9.430/96 pela MP  351/2007  e  pela  Lei  nº  11.488/2007,  o  legislador  optou,  na  realidade,  por  não  permitir  a  cumulação  das multas,  tendo  a  legislação  sido  alterada  apenas  para  permitir  a  aplicação  da  penalidade  mesmo  quando  o  contribuinte  apurasse  prejuízo  ou  pagasse  o  tributo  devido  no  momento da apuração final do  IRPJ e da CSLL. Aduz, assim, que é "incabível a cumulação  das penalidades, ainda que da forma mais branda proposta pelo v. acórdão recorrido".  Esta  1ª Turma da CSRF  tem decidido  reiteradamente  em  sentido  contrário,  entendendo  que  não  se  aplica  aqui  o  princípio  da  consunção  e  que  a  alteração  legislativa  promovida pela MP nº 351/2007, no art. 44, da Lei nº 9.430/1996, deixa clara a possibilidade  de  aplicação  de  duas  penalidades  em  caso  de  lançamento  de  ofício  frente  a  sujeito  passivo  optante  pela  apuração  anual  do  lucro  tributável,  bem  como  concluindo  que  a multa  isolada  pode ser aplicada mesmo após o encerramento do ano­calendário.   Peço vênia, portanto, para reproduzir excerto do já referido acórdão nº 9101­ 002.901, adotando­se aqui as razões de decidir lá expressas:   Fl. 2494DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.494          36 Dito isso, tem­se que a lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do  lucro  real,  apurem  seus  resultados  trimestralmente. Como  alternativa,  facultou,  o  legislador, a possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus  resultados  anualmente,  desde  que  antecipe  pagamentos  mensais,  a  título  de  estimativa,  que  devem  ser  calculados  com  base  na  receita  bruta  mensal,  ou  com  base em balanço/balancete de suspensão e/ou redução. Observe­se:  Lei nº 9.430, de 1996 (redação original):  Art.  2º  A  pessoa  jurídica  sujeita  a  tributação  com  base  no  lucro  real  poderá  optar  pelo  pagamento  do  imposto,  em  cada  mês,  determinado  sobre  base  de  cálculo  estimada,  mediante  a  aplicação,  sobre  a  receita  bruta  auferida  mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de  dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30  a 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei  nº 9.065, de 20 de junho de 1995.   § 1º O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado  mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento.  §  2º  A  parcela  da  base  de  cálculo,  apurada  mensalmente,  que  exceder  a  R$  20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de  renda à alíquota de dez por cento.  §  3º A  pessoa  jurídica  que  optar  pelo  pagamento  do  imposto  na  forma  deste  artigo deverá apurar o  lucro  real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas  hipóteses de que tratam os §§ 1º e 2º do artigo anterior.  §  4º  Para  efeito  de  determinação  do  saldo  de  imposto  a  pagar  ou  a  ser  compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:  I ­ dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos  fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº  9.249, de 26 de dezembro de 1995;  II ­ dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base  no lucro da exploração;  III  ­  do  imposto  de  renda  pago  ou  retido  na  fonte,  incidente  sobre  receitas  computadas na determinação do lucro real;  IV ­ do imposto de renda pago na forma deste artigo.   [...]  Há aqueles que alegam que as alterações promovidas no art. 44 da Lei nº 9.430, de  1996,  pela  Medida  Provisória  nº  351,  de  22  de  janeiro  de  2007,  posteriormente  convertida  na  Lei  nº  11.488,  de  2007,  não  teriam  afetado,  substancialmente,  a  infração sujeita à aplicação da multa isolada, apenas reduzindo o seu percentual de  cálculo  e  mantendo  a  vinculação  da  base  imponível  ao  tributo  devido  no  ajuste  anual.  Nesse  sentido  invocam  a  própria  Exposição  de  Motivos  da  Medida  Provisória nº 351, de 2007, limitou­se a esclarecer que a alteração do art. 44 da Lei  nº  9.430,  de  27  de  dezembro  de  1996,  efetuada  pelo  art.  14  do  Projeto,  tem  o  objetivo  de  reduzir  o  percentual  da  multa  de  ofício,  lançada  isoladamente,  nas  hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física a título de carnê­ leão  ou  pela  pessoa  jurídica  a  título  de  estimativa,  bem como  retira  a  hipótese  de  incidência da multa de ofício no caso de pagamento do tributo após o vencimento do  Fl. 2495DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.495          37 prazo, sem o acréscimo da multa de mora. E, ainda que se entenda que a identidade  de bases de cálculo foi superada pela nova redação do dispositivo legal, para essas  pessoas  subsistiria  o  fato  de  as  duas  penalidades  decorrerem  de  falta  de  recolhimento de tributo, o que imporia o afastamento da penalidade menos gravosa.  Ora, a vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual  é inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por  postergar para o final do ano­calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o  lucro.  Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada em  face  de  infrações  das  quais  resulta  falta  de  recolhimento  de  tributo  pois,  na  apuração  anual,  o  fluxo  de  arrecadação  da  União  está  prejudicado  desde  o  momento  em que a estimativa  é devida, e  se a  exigência do  tributo  com encargos  ficar  limitada  ao  devido  por  ocasião  do  ajuste  anual,  além  de  não  se  conseguir  reparar  todo  o  prejuízo  experimentado à União,  há um desestímulo  à  opção pela  apuração  trimestral  do  lucro  tributável,  hipótese  na  qual  o  sujeito  passivo  responderia pela infração com encargos desde o trimestre de sua ocorrência.  Na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, esta penalidade foi prevista  nos mesmos termos daquela aplicável ao tributo não recolhido no ajuste anual, ou  seja, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição, inclusive  no  mesmo  percentual  de  75%,  e  passível  de  agravamento  ou  qualificação  se  presentes as circunstâncias indicadas naquele dispositivo legal. Veja­se:  Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,  calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:  I  ­  de  setenta  e  cinco  por  cento,  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o  acréscimo  de  multa  moratória,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração  inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;  II  ­  cento  e  cinqüenta  por  cento,  nos  casos  de  evidente  intuito  de  fraude,  definido  nos  arts.  71,  72  e  73  da Lei  nº  4.502,  de  30  de  novembro  de  1964,  independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.  (Vide Lei nº 10.892, de 2004)  § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas:   I  ­  juntamente  com  o  tributo  ou  a  contribuição,  quando  não  houverem  sido  anteriormente pagos;  [...]  III  ­  isoladamente,  no  caso  de  pessoa  física  sujeita  ao  pagamento mensal  do  imposto (carnê­leão) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de  1988, que deixar de  fazê­lo, ainda que não  tenha apurado  imposto a pagar na  declaração de ajuste;  IV ­ isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto  de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que  deixar  de  fazê­lo,  ainda  que  tenha  apurado  prejuízo  fiscal  ou  base  de  cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário  correspondente;  Fl. 2496DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.496          38 V  ­  isoladamente,  no  caso  de  tributo  ou  contribuição  social  lançado,  que  não  houver sido pago ou recolhido. (Revogado pela Medida Provisória nº 1.725, de  1998) (Revogado pela Lei nº 9.716, de 1998)   [...]   A  redação original  do  dispositivo  legal  resultou,  assim,  em punições  equivalentes  para a  falta de  recolhimento de estimativas  e do ajuste anual. E,  decidindo sobre  este conflito, a jurisprudência administrativa posicionou­se majoritariamente contra  a  subsistência  da  multa  isolada,  porque  calculada  a  partir  da  mesma  base  de  cálculo punida com a multa proporcional, e ainda no mesmo percentual desta.  Frente a  tais circunstâncias,  o art.  44 da Lei nº 9.430, de 1996,  foi  alterado pela  Medida  Provisória  nº  351,  de  2007,  para  prever  duas  penalidades  distintas:  a  primeira  de  75%  calculada  sobre  o  imposto  ou  contribuição  que  deixasse  de  ser  recolhido e declarado, e exigida conjuntamente com o principal (inciso I do art. 44),  e  a  segunda  de  50%  calculada  sobre  o  pagamento  mensal  que  deixasse  de  ser  efetuado,  ainda  que  apurado  prejuízo  fiscal  ou  base  negativa  ao  final  do  ano­ calendário, e exigida isoladamente (inciso II do art. 44). Além disso, as hipóteses de  qualificação  (§1º  do  art.  44)  e  agravamento  (2º  do  art.  44)  ficaram  restritas  à  penalidade aplicável à falta de pagamento e declaração do imposto ou contribuição.  Observe­se:  Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de  falta de declaração e nos de declaração inexata;  II  ­  de  50%  (cinqüenta  por  cento),  exigida  isoladamente,  sobre  o  valor  do  pagamento mensal:  a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar  de  ser  efetuado,  ainda  que  não  tenha  sido  apurado  imposto  a  pagar  na  declaração de ajuste, no caso de pessoa física;  b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido  apurado prejuízo  fiscal  ou base de cálculo negativa para a contribuição social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário  correspondente,  no  caso  de  pessoa  jurídica.  §  1º O  percentual  de multa  de  que  trata  o  inciso  I  do  caput  deste  artigo  será  duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de  novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas  ou criminais cabíveis.   I ­ (revogado);   II ­ (revogado);   III ­ (revogado);   IV ­ (revogado);   V ­ (revogado pela Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998).   Fl. 2497DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.497          39 As  conseqüências  desta  alteração  foram  apropriadamente  expostas  pelo  Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no voto condutor do Acórdão nº 9101­ 002.251:  Logo, tendo sido alterada a base de cálculo eleita pelo legislador para a multa  isolada  de  totalidade  ou  diferença  de  tributo  ou  contribuição  para  valor  do  pagamento  mensal,  não  há  mais  qualquer  vínculo,  ou  dependência,  da  multa  isolada com a apuração de tributo devido.  Perfilhando o entendimento de que não se confunde a totalidade ou diferença de  imposto ou contribuição com o valor do pagamento mensal, apurado sob base  estimada  ao  longo  do  ano,  é  vasta  a  jurisprudência  desta  CSRF,  valendo  mencionar dos últimos cinco anos, entre outros, os acórdãos nºs 9101­00577, de  18 de maio de 2010, 9101­00.685, de 31 de agosto de 2010, 9101­00.879, de 23  de fevereiro de 2011, nº 9101­001.265, de 23 de novembro de 2011, nº 9101­ 001.336, de 26 de abril de 2012, nº 9101­001.547, de 22 de janeiro de 2013, nº  9101­001.771, de 16 de outubro de 2013, e nº 9101­002.126, de 26 de fevereiro  de 2015, todos assim ementados (destaquei):  O artigo 44 da Lei nº 9.430, de 1996, preceitua que a multa de ofício  deve  ser  calculada  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição, materialidade que não se confunde com o valor calculado  sob base estimada ao longo do ano.   Daí  porque  despropositada  a  decisão  recorrida  que,  após  reconhecer  expressamente  a modificação  da  redação  do  art.  44  da Lei  nº  9.430,  de  1996  pela Lei nº 11.488, de 2007, e transcrever os mesmos dispositivos legais acima,  abruptamente conclui no sentido de que (e­fls. 236):  Portanto,  cabe  excluir  a  exigência  da  multa  de  ofício  isolada  concomitante à multa proporcional.   Em  despacho  de  admissibilidade  de  embargos  de  declaração  por  omissão,  interpostos pela Fazenda Nacional contra aquela decisão, e rejeitados, foi dito o  seguinte (e­fls. 247):  Por  fim,  reafirmo  a  impossibilidade  da  aplicação  cumulativa  dessas  multas. Isso porque é sabido que um dos fatores que levou à mudança  da redação do citado art. 44 da Lei 9.430/1996 foram os julgados deste  Conselho,  sendo  que  à  época  da  edição  da  Lei  11.488/2007  já  predominava  esse  entendimento.  Vejamos  novamente  a  redação  de  parte  [das]  disposições  do  art.  44  da  Lei  9.430/1996  alteradas/incluídas pela Lei 11.488/2007:  [...].  Ora, o legislador tinha conhecimento da jurisprudência deste Conselho  quanto  à  impossibilidade  de  aplicação  cumulativa  da  multa  isolada  com a multa de oficio, além de outros entendimentos no sentido de que  não poderia ser exigida se apurado prejuízo fiscal no encerramento do  ano­calendário,  ou  se  o  tributo  tivesse  sido  integralmente  pago  no  ajuste anual.  Todavia, tratou apenas das duas últimas hipóteses na nova redação, ou  seja, deixou de prever a possibilidade de haver cumulatividade dessas  multas. E não se diga que seria esquecimento, pois,  logo a seguir, no  Fl. 2498DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.498          40 parágrafo  §  1º,  excetuou  a  cumulatividade  de  penalidades  quando  a  ensejar a aplicação dos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964.  Bastava ter acrescentado mais uma alínea no inciso II da nova redação  do  art.  44  da  [Lei  nº]  9.430/1996,  estabelecendo  expressamente  essa  hipótese, que aliás é a questão de maior incidência.  Ao  deixar  de  fazer  isso,  uma  das  conclusões  factíveis  é  que  essa  cumulatividade é mesmo indevida.   Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais  uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”.  Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a  um  parágrafo  do  artigo  (art.  44,  §  1º,  inciso  IV,  da  Lei  nº  9.430,  de  1996),  tornou­se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da  Lei  nº  9.430,  de  1996),  no  mesmo  patamar,  portanto,  do  inciso  então  preexistente, que previa a multa de ofício.  Veja­se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488,  de 2007 (sublinhei):  Art.  44.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas  as  seguintes  multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de  falta de declaração e nos de declaração inexata;  II  ­  de  50%  (cinquenta  por  cento),  exigida  isoladamente,  sobre  o  valor  do  pagamento mensal:  [...];  Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício,  serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas  multas  em conjunto,  e não mais  em separado,  como dava  a  entender a  antiga  redação do dispositivo.  Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de  haver  cumulatividade  dessas multas”.  Pelo  contrário:  seria  necessário,  sim  se  fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi  feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por  ocasião de  seu  recurso voluntário em “identidade quanto ao  critério pessoal  e  material de ambas as normas sancionatórias”.  Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam  o mesmo  contribuinte  (sujeito  passivo),  não  é  verdade  que  o  critério material  (verbo  +  complemento)  de  uma  e  de  outra  se  centre  “no  descumprimento  da  relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”.  O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de  ofício  é  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição;  já  o  da multa  isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do  ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela.  (grifos do original)  Fl. 2499DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.499          41 Destaque­se, ainda, que a penalidade agora prevista no art. 44, inciso II da Lei nº  9.430, de 1996, é exigida isoladamente e mesmo se não apurado lucro tributável ao  final do ano­calendário. A conduta reprimida, portanto, é a inobservância do dever  de antecipar, mora que prejudica a União durante o período verificado entre data  em que a estimativa deveria ser paga e o encerramento do ano­calendário. A falta  de  recolhimento  do  tributo  em  si,  que  se  perfaz  a  partir  da  ocorrência  do  fato  gerador ao final do ano­calendário, sujeita­se a outra penalidade e a juros de mora  incorridos apenas a partir de 1º de fevereiro do ano subseqüente1.   Diferentes, portanto, são os bens jurídicos tutelados, e limitar a penalidade àquela  aplicada  em  razão  da  falta  de  recolhimento  do  ajuste  anual  é  um  incentivo  ao  descumprimento do dever de antecipação ao qual o sujeito passivo voluntariamente  se vinculou, ao optar pelas vantagens decorrentes da apuração do lucro tributável  apenas ao final do ano­calendário.  E  foi,  justamente,  a  alteração  legislativa  acima que motivou  a  edição  da  referida  Súmula CARF nº 105.   Explico.  O enunciado de súmula em referência foi aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 08  de  dezembro  de  2014.  Antes,  enunciado  semelhante  foi,  por  sucessivas  vezes,  rejeitado pelo Pleno da CSRF, e mesmo pela 1ª Turma da CSRF. Veja­se, abaixo, os  verbetes submetidos a votação de 2009 a 2014:  PORTARIA Nº 97, DE 24 DE NOVEMBRO DE 20092  [...]  ANEXO I  I ­ ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DO PLENO:  [...]  12. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº :  Até a vigência da Medida Provisória nº 351/2007, a multa isolada decorrente da  falta ou insuficiência de antecipações não pode ser exigida concomitantemente  com a multa de ofício incidente sobre o tributo apurado no ajuste anual.  [...]  PORTARIA Nº 27, DE 19 DE NOVEMBRO DE 20123  [...]  ANEXO ÚNICO  [...]  II­  ENUNCIADOS  A  SEREM  SUBMETIDOS  À  APROVAÇÃO  DA  1ª  TURMA DA CSRF:                                                              1 Neste sentido é o disposto no art. 6º, §1º c/c §2º da Lei nº 9.430, de 1996.  2 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 112, em 27 de novembro de 2009.   3 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 19, em 27 de novembro de 2012.  Fl. 2500DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.500          42 [...]  17. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº:  Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do  não  recolhimento  do  imposto  de  renda  devido  em  carnê­leão  aplicada  em  concomitância  com  a  multa  de  ofício  prevista  no  art.  44,  inciso  I,  da  Lei  nº  9.430/96.  Acórdãos precedentes: 104­22036, de 09/06/2006; 3401­ 00078, de 01/06/2009;  3401­00047,  de  06/05/2009;  104­23338,  de  26/06/2008;  9202­00.699,  de  13/04/2010; 9202­01.833, de 25/ 10/ 2011.  [...]  III­  ENUNCIADOS  A  SEREM  SUBMETIDOS  À  APROVAÇÃO  DA  2ª  TURMA DA CSRF:  [...]  22. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº:  Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do  não  recolhimento  do  imposto  de  renda  devido  em  carnê­leão  aplicada  em  concomitância  com  a  multa  de  ofício  prevista  no  art.  44,  inciso  I,  da  Lei  nº  9.430/96.   Acórdãos precedentes: 104­22036, de 09/06/2006; 3401­ 00078, de 01/06/2009;  3401­00047,  de  06/05/2009;  104­23338,  de  26/06/2008;  9202­00.699,  de  13/04/2010; 9202­01.833, de 25/ 10/ 2011.  [...]  PORTARIA Nº­ 18, DE 20 DE NOVEMBRO DE 20134  [...]  ANEXO I  I ­ Enunciados a serem submetidos ao Pleno da CSRF:  [...]  9ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA  Até  a  vigência  da Medida  Provisória  nº  351,  de  2007,  incabível  a  aplicação  concomitante  de multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas  e  de  ofício  pela  falta  de  pagamento  de  tributo  apurado  no  ajuste  anual,  devendo  subsistir a multa de ofício.   Acórdãos Precedentes: 9101­001261, de 22/11/11; 9101­001203, de 22/11/11;  9101­001238,  de  21/11/11;  9101­001307,  de  24/04/12;  1402­001.217,  de  04/10/12; 1102­00748, de 09/05/12; 1803­001263, de 10/04/12.  [...]  PORTARIA Nº 23, DE 21 DE NOVEMBRO DE 20145                                                              4 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 71, de 27 de novembro de 2013.  Fl. 2501DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.501          43 [...]  ANEXO I  [...]  II ­ Enunciados a serem submetidos à 1ª Turma da CSRF:  [...]  13ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA  A  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  lançada  com  fundamento no art. 44 § 1º,  inciso  IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser  exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e  CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.  Acórdãos  Precedentes:  9101­001.261,  de  22/11/2011;  9101­001.203,  de  17/10/2011; 9101­001.238, de 21/11/2011; 9101­001.307, de 24/04/2012; 1402­ 001.217,  de  04/10/2012;  1102­00.748,  de  09/05/2012;  1803­001.263,  de  10/04/2012.  [...]  É de se destacar que os enunciados assim propostos de 2009 a 2013 exsurgem da  jurisprudência firme, contrária à aplicação concomitante das penalidades antes da  alteração promovida no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº  351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007. Jurisprudência esta, aliás, que  motivou a alteração legislativa.   De  outro  lado,  a  discussão  acerca  dos  lançamentos  formalizados  em  razão  de  infrações  cometidas  a  partir  do  novo  contexto  legislativo  ainda  não  apresentava  densidade suficiente para indicar qual entendimento deveria ser sumulado.  Considerando  tais  circunstâncias,  o  Pleno  da  CSRF,  e  também  a  1ª  Turma  da  CSRF,  rejeitou,  por  três  vezes,  nos  anos  de  2009,  2012  e  2013,  o  enunciado  contrário à concomitância das penalidades até a vigência da Medida Provisória nº  351, de 2007. As discussões nestas votações motivaram alterações posteriores com o  objetivo de alcançar redação que fosse acolhida pela maioria qualificada, na forma  regimental.   Com a rejeição do enunciado de 2009, a primeira alteração consistiu na supressão  da  vigência  da  Medida  Provisória  nº  351,  de  2007,  substituindo­a,  como  marco  temporal,  pela  referência  à  data  de  sua  publicação.  Também  foram separadas  as  hipóteses  pertinentes ao  IRPJ/CSLL e  ao  IRPF,  submetendo­se  à  1ª  Turma  e à  2ª  Turma  da  CSRF  os  enunciados  correspondentes.  Seguindo­se  nova  rejeição  em  2012, o enunciado de 2009 foi reiterado em 2013 e, mais uma vez, rejeitado.   Este  cenário  deixou  patente  a  imprestabilidade  de  enunciado  distinguindo  as  ocorrências alcançadas a partir da expressão "até a vigência da Medida Provisória  nº 351", de 2007, ou até a data de sua publicação. E isto porque a partir da redação  proposta  havia  o  risco  de  a  súmula  ser  invocada  para  declarar  o  cabimento  da  exigência  concomitante  das  penalidades  a  partir  das  alterações  promovidas  pela  Medida  Provisória  nº  351,  de  2007,  apesar  de  a  jurisprudência  ainda  não  estar  consolidada neste sentido.                                                                                                                                                                                           5 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 12, de 25 de novembro de 2014.  Fl. 2502DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.502          44 Para afastar esta interpretação, o enunciado aprovado pela 1ª Turma da CSRF em  2014  foi  redigido  de  forma  direta,  de  modo  a  abarcar,  apenas,  a  jurisprudência  firme daquele Colegiado: a  impossibilidade  de  cumulação,  com a multa  de  ofício  proporcional  aplicada  sobre  os  tributos  devidos  no  ajuste  anual,  das  multas  isoladas  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas  exigidas  com  fundamento  na  legislação antes de sua alteração pela Medida Provisória nº 351, de 2007. Omitiu­ se,  intencionalmente,  qualquer  referência  às  situações  verificadas  depois  da  alteração  legislativa  em  tela,  em  razão  da  qual  a  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento de estimativas passou a estar prevista no art. 44, inciso II, alínea "b",  e não mais no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, sempre com vistas a  atribuir os efeitos sumulares6 à parcela do litígio já pacificada.  Assim, a Súmula CARF nº 105 tem aplicação, apenas, em face de multas lançadas  com fundamento na redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de  1996,  ou  seja,  tendo  por  referência  infrações  cometidas  antes  da  alteração  promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, publicada em 22 de janeiro de  2007, e ainda que a exigência tenha sido formalizada já com o percentual reduzido  de  50%,  dado  que  tal  providência  não  decorre  de  nova  fundamentação  do  lançamento,  mas  sim  da  retroatividade  benigna  prevista  pelo  art.  106,  inciso  II,  alínea "c", do CTN.   Neste  sentido,  vale  observar  que  os  precedentes  indicados  para  aprovação  da  súmula reportam­se, todos, a infrações cometidas antes de 2007:  Acórdão nº 9101­001.261:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ  Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ­ CSLL  Ano­calendário: 2001                                                              6 Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e alterado pela Portaria MF nº 586, de  2010:  [...]  Anexo II  [...]    Art. 18. Aos presidentes de Câmara incumbe, ainda:  [...]  XXI ­ negar, de ofício ou por proposta do relator, seguimento ao recurso que contrarie enunciado de súmula ou de  resolução do Pleno da CSRF, em vigor, quando não houver outra matéria objeto do recurso;  [...]  Art. 53. A sessão de julgamento será pública, salvo decisão justificada da turma para exame de matéria sigilosa,  facultada a presença das partes ou de seus procuradores.  [...]  § 4° Serão julgados em sessões não presenciais os recursos em processos de valor inferior a R$ 1.000.000,00 (um  milhão de reais) ou, independentemente do valor, forem objeto de súmula ou resolução do CARF ou de decisões  do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça na sistemática dos artigos 543­B e 543­C da Lei  nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil.  [...]  Art.  67.  Compete  à  CSRF,  por  suas  turmas,  julgar  recurso  especial  interposto  contra  decisão  que  der  à  lei  tributária  interpretação  divergente  da  que  lhe  tenha  dado  outra  câmara,  turma  de  câmara,  turma  especial  ou  a  própria CSRF.   [...]  §  2°  Não  cabe  recurso  especial  de  decisão  de  qualquer  das  turmas  que  aplique  súmula  de  jurisprudência  dos  Conselhos  de  Contribuintes,  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  ou  do  CARF,  ou  que,  na  apreciação  de  matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de primeira instância.  [...]  Fl. 2503DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.503          45 Ementa:  APLICAÇÃO  CONCOMITANTE  DE  MULTA  DE  OFICIO  E  MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA — Incabível a aplicação concomitante  de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período  de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço.  A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa  preparatória  do  ato  de  reduzir  o  imposto  no  final  do  ano.  Pelo  critério  da  consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico  mais  importante é  sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida  pelo  recolhimento  do  tributo  apurado  ao  fim  do  ano­calendário,  e  o  bem  jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo,  representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação.  Acórdão nº 9101­001.203:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Exercício: 2000, 2001  Ementa:  MULTA  ISOLADA.  ANOS­CALENDÁRIO  DE  1999  e  2000.  FALTA  DE  RECOLHIMENTO  POR  ESTIMATIVA.  CONCOMITÂNCIA  COM  MULTA  DE  OFICIO  EXIGIDA  EM  LANÇAMENTO  LAVRADO  PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da  multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de  oficio  exigida  no  lançamento  para  cobrança  de  tributo,  visto  que  ambas  penalidades tiveram como base o valor das glosas efetivadas pela Fiscalização.  Acórdão nº 9101­001.238:  Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte ­ IRRF  Exercício: 2001  [...]  MULTA  ISOLADA.  ANO­CALENDÁRIO  DE  2000.  FALTA  DE  RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA  DE  OFICIO  EXIGIDA  EM  LANÇAMENTO  LAVRADO  PARA  A  COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por  falta  de  recolhimento  de  tributo  sobre  bases  estimadas  e  da  multa  de  oficio  exigida no  lançamento para  cobrança de  tributo, visto que  ambas penalidades  tiveram como base o valor da receita omitida apurado em procedimento fiscal.  Acórdão nº 9101­001.307:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ  Ano­calendário: 1998  [...]  MULTA  ISOLADA APLICAÇÃO CONCOMITANTE COM A MULTA DE  OFICIO —  Incabível  a  aplicação  concomitante  de multa  isolada  por  falta  de  recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela  falta de pagamento de  tributo  apurado no balanço. A  infração  relativa  ao não  recolhimento  da  estimativa  mensal  caracteriza  etapa  preparatória  do  ato  de  reduzir  o  imposto  no  final  do  ano.  Pelo  critério  da  consunção,  a  primeira  conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem  Fl. 2504DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.504          46 dúvida  a  efetivação  da  arrecadação  tributária,  atendida  pelo  recolhimento  do  tributo  apurado  ao  fim  do  ano­calendário,  e  o  bem  jurídico  de  relevância  secundária  é  a  antecipação  do  fluxo  de  caixa  do  governo,  representada  pelo  dever de antecipar essa mesma arrecadação.  Acórdão nº 1402­001.217:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2003  [...]  MULTA  DE  OFICIO  ISOLADA  POR  FALTA  DE  RECOLHIMENTO  DE  ESTIMATIVAS  MENSAIS  CONCOMITANTE  COM  A  MULTA  DE  OFICIO.  INAPLICABILIDADE.  É  inaplicável  a  penalidade  quando  existir  concomitância com a multa de oficio sobre o ajuste anual (mesma base).   [...]  Acórdão nº 1102­000.748:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário: 2000, 2001  Ementa:  [...]  LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PENALIDADE. MULTA ISOLADA. FALTA  DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. Devem ser exoneradas as multas  isoladas  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  uma  vez  que,  cumulativamente  foram exigidos os  tributos  com multa de ofício, e  a base de  cálculo das multas isoladas está inserida na base de cálculo das multas de ofício,  sendo descabido, nesse caso, o lançamento concomitante de ambas.  [...]  Acórdão nº 1803­001.263:   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário: 2002   [...]  APLICAÇÃO  CONCOMITANTE  DE  MULTA  DE  OFÍCIO  E  MULTA  ISOLADA  NA  ESTIMATIVA  Incabível  a  aplicação  concomitante  de  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas  no  curso  do  período  de  apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A  infração  relativa  ao  não  recolhimento  da  estimativa  mensal  caracteriza  etapa  preparatória  do  ato  de  reduzir  o  imposto  no  final  do  ano.  Pelo  critério  da  consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico  mais  importante é  sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida  pelo  recolhimento  do  tributo  apurado  ao  fim  do  ano­calendário,  e  o  bem  jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo,  representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação.  Fl. 2505DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.505          47 Frente  a  tais  circunstâncias,  ainda  que  precedentes  da  súmula  veiculem  fundamentos autorizadores do cancelamento de exigências formalizadas a partir da  alteração  promovida  pela  Medida  Provisória  nº  351,  de  2007,  não  são  eles,  propriamente,  que  vinculam  o  julgador  administrativo,  mas  sim  o  enunciado  da  súmula, no qual está sintetizada a questão pacificada.  Digo isso porque esses precedentes têm sido utilizados para se tentar aplicar outra  tese no sentido de afastar a multa, qual seja a do princípio da consunção. Ora se o  princípio  da  consunção  fosse  fundamento  suficiente  para  inexigibilidade  concomitante  das  multas  em  debate,  o  enunciado  seria  genérico,  sem  qualquer  referência ao fundamento legal dos lançamentos alcançados. A citação expressa do  texto  legal  presta­se  a  firmar  esta  circunstância  como  razão  de  decidir  relevante  extraída  dos  paradigmas,  cuja  presença  é  essencial  para  aplicação  das  conseqüências do entendimento sumulado.  Há  quem  argumente  que  o  princípio  da  consunção  veda  a  cumulação  das  penalidades. Sustentam os adeptos dessa tese que o não recolhimento da estimativa  mensal  seria  etapa  preparatória  da  infração  cometida  no  ajuste  anual  e,  em  tais  circunstâncias  o  princípio  da  consunção  autorizaria  a  subsistência,  apenas,  da  penalidade aplicada sobre o tributo devido ao final do ano­calendário, prestigiando  o bem jurídico mais relevante, no caso, a arrecadação tributária, em confronto com  a  antecipação  de  fluxo  de  caixa  assegurada  pelas  estimativas.  Ademais,  como  a  base  fática  para  imposição  das  penalidades  seria  a  mesma,  a  exigência  concomitante das multas representaria bis in idem, até porque, embora a lei tenha  previsto  ambas  penalidades,  não  determinou  a  sua  aplicação  simultânea.  E  acrescentam que, em se  tratando de matéria de penalidades, seria aplicável o art.  112 do CTN.  Entretanto, com a devida vênia, discordo desse entendimento. Para tanto, aproveito­ me,  inicialmente  do  voto  proferido  pela  Conselheira  Karem  Jureidini  Dias  na  condução  do  acórdão  nº  9101­001.135,  para  trazer  sua  abordagem  conceitual  acerca das sanções em matéria tributária:  [...]  A  sanção  de  natureza  tributária  decorre  do  descumprimento  de  obrigação  tributária – qual seja, obrigação de pagar tributo. A sanção de natureza tributária  pode  sofrer  agravamento  ou  qualificação,  esta  última  em  razão  de  o  ilícito  também possuir natureza penal, como nos casos de existência de dolo, fraude ou  simulação. O mesmo auto de infração pode veicular, também, norma impositiva  de multa em razão de descumprimento de uma obrigação acessória obrigação de  fazer  –  pois,  ainda  que  a  obrigação  acessória  sempre  se  relacione  a  uma  obrigação tributária principal, reveste­se de natureza administrativa.  Sobre as obrigações acessórias e principais em matéria tributária, vale destacar  o que dispõe o artigo 113 do Código Tributário Nacional:  “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.   § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do  fato gerador,  tem por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou  penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente com o crédito dela decorrente.  § 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e  tem por objeto  as  prestações,  positivas  ou  negativas,  nela  previstas  no  interesse  da  arrecadação ou da fiscalização dos tributos.  Fl. 2506DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.506          48 § 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte­ se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.”  Fica evidente da  leitura do dispositivo em comento que a obrigação principal,  em  direito  tributário,  é  pagar  tributo,  e  a  obrigação  acessória  é  aquela  que  possui características administrativas, na medida em que as respectivas normas  comportamentais servem ao  interesse da administração tributária, em especial,  quando  do  exercício  da  atividade  fiscalizatória.  O  dispositivo  transcrito  determina,  ainda,  que  em  relação  à  obrigação  acessória,  ocorrendo  seu  descumprimento pelo contribuinte e imposta multa, o valor devido converte­se  em obrigação principal. Vale destacar que, mesmo ocorrendo  tal  conversão, a  natureza  da  sanção  aplicada  permanece  sendo  administrativa,  já  que  não  há  cobrança de tributo envolvida, mas sim a aplicação de uma penalidade em razão  da inobservância de uma norma que visava proteger os interesses fiscalizatórios  da administração tributária.  Assim,  as  sanções  em  matéria  tributária  podem  ter  natureza  (i)  tributária  principal quando se referem a descumprimento da obrigação principal, ou seja,  falta de recolhimento de tributo; (ii) administrativa – quando se referem à mero  descumprimento  de  obrigação  acessória  que,  em  verdade,  tem  por  objetivo  auxiliar os agentes públicos que se encarregam da  fiscalização; ou,  ainda  (iii)  penal  – quando qualquer  dos  ilícitos  antes mencionados  representar,  também,  ilícito  penal.  Significa  dizer  que,  para  definir  a  natureza  da  sanção  aplicada,  necessário se faz verificar o antecedente da norma sancionatória, identificando a  relação jurídica desobedecida.  Aplicam­se  às  sanções  o  princípio  da  proporcionalidade,  que  deve  ser  observado quando da aplicação do critério quantitativo. Neste ponto destacamos  a lição de Helenilson Cunha Pontes a respeito do princípio da proporcionalidade  em matéria de sanções tributárias, verbis:  “As  sanções  tributárias  são  instrumentos  de  que  se  vale  o  legislador  para  buscar o atingimento de uma finalidade desejada pelo ordenamento jurídico. A  análise  da  constitucionalidade  de  uma  sanção  deve  sempre  ser  realizada  considerando o objetivo visado com sua criação  legislativa. De  forma geral,  como lembra Régis Fernandes de Oliveira, “a sanção deve guardar proporção  com o objetivo de sua imposição”. O princípio da proporcionalidade constitui  um instrumento normativo­constitucional através do qual pode­se concretizar  o controle dos excessos do  legislador e das autoridades estatais em geral na  definição abstrata e concreta das sanções”.  O  primeiro  passo  para  o  controle  da  constitucionalidade  de  uma  sanção,  através  do  princípio  da  proporcionalidade,  consiste  na  perquirição  dos  objetivos  imediatos  visados  com  a  previsão  abstrata  e/ou  com  a  imposição  concreta da sanção. Vale dizer, na perquirição do interesse público que valida  a previsão e a imposição de sanção”. (in “O Princípio da Proporcionalidade e  o Direito Tributário”, ed. Dialética, São Paulo, 2000, pg.135)  Assim, em respeito a referido princípio, é possível afirmar que: se a multa é de  natureza tributária, terá por base apropriada, via de regra, o montante do tributo  não recolhido. Se a multa é de natureza administrativa, a base de cálculo  terá  por  grandeza  montante  proporcional  ao  ilícito  que  se  pretende  proibir.  Em  ambos os casos as sanções podem ser agravadas ou qualificadas. Agravada, se  além do descumprimento de obrigação acessória ou principal, houver embaraço  à  fiscalização,  e,  qualificada  se  ao  ilícito  somar­se  outro  de  cunho  penal  –  existência de dolo, fraude ou simulação.  Fl. 2507DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.507          49 A MULTA ISOLADA POR NÃO RECOLHIMENTO DAS ANTECIPAÇÕES  A  multa  isolada,  aplicada  por  ausência  de  recolhimento  de  antecipações,  é  regulada pelo artigo 44, inciso II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, verbis:  [...]  A  norma  prevê,  portanto,  a  imposição  da  referida  penalidade  quando  o  contribuinte  do  IRPJ  e  da  CSLL,  sujeito  ao  Lucro  Real  Anual,  deixar  de  promover as antecipações devidas em razão da disposição contida no artigo 2º  da Lei nº 9.430/96, verbis:  [...]  A natureza das antecipações, por sua vez,  já foi objeto de análise do Superior  Tribunal de Justiça, que manifestou entendimento no sentido de considerar que  as antecipações se referem ao pagamento de tributo, conforme se depreende dos  seguintes julgados:  “TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL.  IMPOSTO  DE  RENDA.  CSSL.  RECOLHIMENTO  ANTECIPADO.  ESTIMATIVA.  TAXA  SELIC.  INAPLICABILIDADE.  1. "É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação  mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e  da CSSL,  por  estimativa,  e  antecipar  o  pagamento  dos  tributos,  segundo  a  faculdade  prevista  no  art.  2°  da  Lei  n.  9430/96"  (AgRg  no  REsp  694278­RJ,  relator  Ministro  Humberto Martins, DJ de 3/8/2006).  2.  A  antecipação  do  pagamento  dos  tributos  não  configura  pagamento  indevido  à  Fazenda Pública que justifique a incidência da taxa Selic.  3. Recurso especial improvido.”  (Recurso Especial 529570 / SC ­ Relator Ministro João Otávio de Noronha ­ Segunda  Turma ­ Data do Julgamento 19/09/2006 ­ DJ 26.10.2006 p. 277)  “AGRAVO  REGIMENTAL  EM  RECURSO  ESPECIAL  TRIBUTÁRIO  IMPOSTO  DE  RENDA  PESSOA  JURÍDICA  IRPJ  E  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  CSSL  APURAÇÃO  POR  ESTIMATIVA  PAGAMENTO  ANTECIPADO  OPÇÃO DO CONTRIBUINTE LEI N. 9430/96.  É  firme  o  entendimento  deste  Tribunal  no  sentido  de  que  o  regime  de  antecipação  mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e  da CSSL,  por  estimativa,  e  antecipar  o  pagamento  dos  tributos,  segundo  a  faculdade  prevista  no  art.  2°  da  Lei  n.  9430/96.  Precedentes:  REsp  492.865/RS,  Rel.  Min.  Franciulli  Netto,  DJ25.4.2005  e  REsp  574347/SC,  Rel.  Min.  José  Delgado,  DJ  27.9.2004.Agravo  regimental  improvido.”  (Agravo  Regimental  No  Recurso  Especial  2004/01397180 ­ Relator Ministro Humberto Martins ­ Segunda Turma ­ DJ 17.08.2006  p. 341)  Do  exposto,  infere­se  que  a  multa  em  questão  tem  natureza  tributária,  pois  aplicada em razão do descumprimento de obrigação principal, qual seja, falta de  pagamento de tributo, ainda que por antecipação prevista em lei.  Debates  instalaram­se  no  âmbito  desse  Conselho  Administrativo  sobre  a  natureza da multa isolada. Inicialmente me filiei à corrente que entendia que a  multa  isolada  não  poderia  prosperar  porque  penalizava  conduta  que  não  se  configurava  obrigação  principal,  tampouco  obrigação  acessória.  Ou  seja,  mantinha o entendimento de que a multa em questão não se referia a qualquer  Fl. 2508DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.508          50 obrigação prevista no artigo 113 do Código Tributário Nacional, na medida em  que  penalizava  conduta  que,  a  meu  ver  à  época,  não  podia  ser  considerada  obrigação  principal,  já  que  o  tributo  não  estava  definitivamente  apurado,  tampouco poderia ser considerada obrigação acessória, pois evidentemente não  configura uma obrigação de caráter meramente administrativo, uma vez que a  relação  jurídica  prevista  na  norma  primária  dispositiva  é  o  “pagamento”  de  antecipação.  Nada obstante, modifiquei meu entendimento, mormente por concluir que trata­ se,  em  verdade,  de  multa  pelo  não  pagamento  do  tributo  que  deve  ser  antecipado. Ainda  que  tenha  o  contribuinte  declarado  e  recolhido  o montante  devido de IRPJ e CSLL ao final do exercício, fato é que caberá multa  isolada  quando o contribuinte não efetua a antecipação deste tributo. Tanto assim que,  até a alteração promovida pela Lei nº 11.488/07, o caput do artigo 44 da Lei nº  9.430/96,  previa  que  o  cálculo  das  multas  ali  estabelecidas  seria  realizado  “sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”.  Frente a estas considerações, releva destacar que a penalidade em debate é exigida  isoladamente, sem qualquer hipótese de agravamento ou qualificação e, embora seu  cálculo tenha por referência a antecipação não realizada, sua exigência não se dá  por  falta  de  "pagamento  de  tributo",  dado  o  fato  gerador  do  tributo  sequer  ter  ocorrido. De forma semelhante, outras penalidades reconhecidas como decorrentes  do descumprimento de obrigações acessórias são calculadas em razão do valor dos  tributos devidos7 e exigidas de forma isolada.   Sob  esta  ótica,  o  recolhimento  de  estimativas  melhor  se  alinha  ao  conceito  de  obrigação  acessória  que  à  definição  de  obrigação  principal,  até  porque  a  antecipação  do  recolhimento  é,  em  verdade,  um  ônus  imposto  aos  que  voluntariamente  optam  pela  apuração  anual  do  lucro  tributável,  e  a  obrigação  acessória,  nos  termos  do  art.  113,  §2º  do  CTN,  é  medida  prevista  não  só  no  interesse da fiscalização, mas também da arrecadação dos tributos. Veja­se, aliás,  que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acima citadas expressamente  reconhecem este ônus como decorrente de uma opção, e distinguem a antecipação  do pagamento do pagamento em si, isto para negar a aplicação de juros a partir de                                                              7  Lei  nº  10.426,  de  2002:  Art.  7º  O  sujeito  passivo  que  deixar  de  apresentar  Declaração  de  Informações  Econômico­Fiscais  da  Pessoa  Jurídica  ­ DIPJ, Declaração  de Débitos  e Créditos Tributários  Federais  ­ DCTF,  Declaração  Simplificada  da  Pessoa  Jurídica,  Declaração  de  Imposto  de  Renda  Retido  na  Fonte  ­  DIRF  e  Demonstrativo  de  Apuração  de  Contribuições  Sociais  ­  Dacon,  nos  prazos  fixados,  ou  que  as  apresentar  com  incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original, no caso de não­apresentação, ou a prestar  esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal ­ SRF, e sujeitar­se­á às  seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)   I  ­  de  dois  por  cento  ao mês­calendário  ou  fração,  incidente  sobre  o montante  do  imposto  de  renda  da  pessoa  jurídica informado na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega  após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º;  II  ­  de  dois  por  cento  ao  mês­calendário  ou  fração,  incidente  sobre  o  montante  dos  tributos  e  contribuições  informados na DCTF, na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que integralmente pago, no  caso  de  falta  de  entrega  destas  Declarações  ou  entrega  após  o  prazo,  limitada  a  vinte  por  cento,  observado  o  disposto no § 3º;  III ­ de 2% (dois por cento) ao mês­calendário ou fração, incidente sobre o montante da Cofins, ou, na sua falta, da  contribuição para o PIS/Pasep,  informado no Dacon, ainda que  integralmente pago, no  caso de  falta de entrega  desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste  artigo; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)  IV ­ de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas. (Incluído pela Lei  nº 11.051, de 2004)  [...]  Fl. 2509DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.509          51 seu recolhimento no confronto com o  tributo efetivamente devido ao  final do ano­ calendário.  É  certo  que  a  Segunda  Turma  do  Superior  Tribunal  de  Justiça  já  consolidou  seu  entendimento  contrariamente  à  aplicação concomitante  das  penalidades  em  razão  do  princípio  da  consunção,  conforme  evidencia  a  ementa  de  julgado  recente  proferido no Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.576.289/RS:  TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II,  DA  LEI  9.430/1996  (REDAÇÃO  DADA  PELA  LEI  11.488/2007).  EXIGÊNCIA  CONCOMITANTE.  IMPOSSIBILIDADE  NO  CASO.  PRECEDENTES.  1.  A  Segunda  Turma  do  STJ  tem  posição  firmada  pela  impossibilidade  de  aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II  do  art.  44  da  Lei  9.430/1996  (AgRg  no  REsp  1.499.389/PB,  Rel.  Ministro  Mauro  Campbell  Marques,  Segunda  Turma,  DJe  28/9/2015;  REsp  1.496.354/PR,  Rel.  Ministro  Humberto  Martins,  Segunda  Turma,  DJe  24/3/2015).  2. Agravo Regimental não provido.   Todavia, referidos julgados não são de observância obrigatória na forma do art. 62,  §1º, inciso II, alínea "b" do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela  Portaria MF nº 343, de 2015.  Além disso, a interpretação de que a falta de recolhimento da antecipação mensal é  infração abrangida pela falta de recolhimento do ajuste anual, sob o pressuposto da  existência  de  dependência  entre  elas,  sendo  a  primeira  infração  preparatória  da  segunda, desconsidera o prejuízo experimentado pela União com a mora subsistente  em razão de o  tributo devido no ajuste anual sofrer encargos somente a partir do  encerramento do ano­calendário. Favorece, assim, o sujeito passivo que se obrigou  às antecipações para apurar o lucro tributável apenas ao final do ano­calendário,  conferindo­lhe significativa vantagem econômica em relação a outro sujeito passivo  que,  cometendo  a  mesma  infração,  mas  optando  pela  regra  geral  de  apuração  trimestral  dos  lucros,  suportaria,  além  do  ônus  da  escrituração  trimestral  dos  resultados,  os  encargos  pela  falta  de  recolhimento  do  tributo  calculados  desde  o  encerramento do período trimestral.  Quanto à transposição do princípio da consunção para o Direito Tributário, vale a  transcrição da oposição manifestada pelo Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior  no voto condutor do acórdão nº 1302­001.823:  Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção  O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para  solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas  ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato.  Primeiramente,  há  que  se  ressaltar  que  a  norma  sancionatória  tributária  não  é  norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art.  273  do  anteprojeto  do  CTN  (hoje,  art.  112  do  CTN),  elaborado  por  Rubens  Gomes de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem  como  métodos  ou  processos  supletivos  de  interpretação  da  lei  tributária,  especialmente  da  lei  tributária  que  definia  infrações.  Esse  dispositivo  foi  rechaçado  pela  Comissão  Especial  de  1954  ­  que  elaborou  o  texto  final  do  Fl. 2510DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.510          52 anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a  ser aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN  acolheu os  fundamentos de que o direito penal  tributário não  tem semelhança  absoluta com o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão  Especial  do CTN)  e  que  o  direito  penal  tributário  não  é  autônomo  ao  direito  tributário, pois a pena fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal  (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o  CTN  afastou  a  possibilidade  de  aplicação  supletiva  dos  princípios  do  direito  penal  na  interpretação  da  norma  tributária,  logicamente,  salvo  aqueles  expressamente  previstos  no  seu  texto,  como  por  exemplo,  a  retroatividade  benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112.   Oportuna,  também,  a  citação  da  abordagem  exposta  em  artigo  publicado  por  Heraldo Garcia Vitta8:  O Direito Penal é especial, contém princípios, critérios, fundamentos e normas  particulares, próprios desse ramo jurídico; por isso, a rigor, as regras dele não  podem ser estendidas além dos casos para os quais foram instituídas. De fato,  não  se  aplica  norma  jurídica  senão  à  ordem  de  coisas  para  a  qual  foi  estabelecida; não se pode pôr de lado a natureza da lei, nem o ramo do Direito a  que  pertence  a  regra  tomada  por  base  do  processo  analógico.[15  Carlos  Maximiliano,  Hermenêutica  e  aplicação  do  direito,  p.212]  Na  hipótese  de  concurso de crimes, o  legislador escolheu critérios específicos, próprios desse  ramo de Direito. Logo, não se justifica a analogia das normas do Direito Penal  no tema concurso real de infrações administrativas.  A  ‘forma  de  sancionar’  é  instituída  pelo  legislador,  segundo  critérios  de  conveniência/oportunidade, isto é, discricionariedade. Compete­lhe elaborar, ou  não, regras a respeito da concorrência de infrações administrativas. No silêncio,  ocorre cúmulo material.   Aliás,  no  Direito  Administrativo  brasileiro,  o  legislador  tem  procurado  determinar o cúmulo material de infrações, conforme se observa, por exemplo,  no artigo 266, da Lei nº 9.503, de 23.12.1997 (Código de Trânsito Brasileiro),  segundo  o  qual  “quando  o  infrator  cometer,  simultaneamente,  duas  ou  mais  infrações,  ser­lhe­ão  aplicadas,  cumulativamente,  as  respectivas  penalidades”.  Igualmente  o  artigo  72,  §1º,  da  Lei  9.605,  de  12.2.1998,  que  dispõe  sobre  sanções  penais  e  administrativas  derivadas  de  condutas  lesivas  ao  meio  ambiente:  “Se  o  infrator  cometer,  simultaneamente,  duas  ou  mais  infrações  [administrativas,  pois  o  disposto  está  inserido  no  Capítulo  VI  –  Da  Infração  Administrativa]  ser­lhe­ão  aplicadas,  cumulativamente,  as  sanções  a  elas  cominadas”.  E  também  o  parágrafo  único,  do  artigo  56,  da  Lei  nº  8.078,  de  11.9.1990, que regula a proteção do consumidor: “As sanções [administrativas]  previstas neste artigo serão aplicadas pela autoridade administrativa, no âmbito  de sua atribuição, podendo ser aplicadas cumulativamente, inclusive por medida  cautelar  antecedente  ou  incidente  de  procedimento  administrativo”.[16  Evidentemente,  se  ocorrer,  devido  ao  acúmulo  de  sanções,  perante  a  hipótese  concreta,  pena  exacerbada,  mesmo  quando  observada  imposição  do  mínimo  legal,  isto  é,  quando  a  autoridade  administrativa  tenha  imposto  cominação  mínima, estabelecida na lei, ocorrerá invalidação do ato administrativo, devido  ao princípio da proporcionalidade.]  No Direito Penal são exemplos de aplicação do princípio da consunção a absorção  da  tentativa pela  consumação, da  lesão corporal  pelo homicídio e da  violação de                                                              8 http://www.ambito­juridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=2644  Fl. 2511DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.511          53 domicílio  pelo  furto  em  residência.  Característica  destas  ocorrências  é  a  sua  previsão em normas diferentes, ou seja, a punição concebida de  forma autônoma,  dada a possibilidade fática de o agente ter a intenção, apenas, de cometer o crime  que figura como delito­meio ou delito­fim.  Já no caso em debate, a norma tributária prevê expressamente a aplicação das duas  penalidades em face da conduta de sujeito passivo que motive lançamento de ofício,  como  bem  observado  pelo  Conselheiro  Marcos  Aurélio  Pereira  Valadão  no  já  citado voto condutor do acórdão nº 9101­002.251:  [...]  Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais  uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”.  Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a  um  parágrafo  do  artigo  (art.  44,  §  1º,  inciso  IV,  da  Lei  nº  9.430,  de  1996),  tornou­se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da  Lei  nº  9.430,  de  1996),  no  mesmo  patamar,  portanto,  do  inciso  então  preexistente, que previa a multa de ofício.  Veja­se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488,  de 2007 (sublinhei):  Art.  44.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas  as  seguintes  multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de  falta de declaração e nos de declaração inexata;  II  ­  de  50%  (cinquenta  por  cento),  exigida  isoladamente,  sobre  o  valor  do  pagamento mensal:  [...];  Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício,  serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas  multas  em conjunto,  e não mais  em separado,  como dava  a  entender a  antiga  redação do dispositivo.  Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de  haver  cumulatividade  dessas multas”.  Pelo  contrário:  seria  necessário,  sim  se  fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi  feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por  ocasião de  seu  recurso voluntário em “identidade quanto ao  critério pessoal  e  material de ambas as normas sancionatórias”.  Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam  o mesmo  contribuinte  (sujeito  passivo),  não  é  verdade  que  o  critério material  (verbo  +  complemento)  de  uma  e  de  outra  se  centre  “no  descumprimento  da  relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”.  O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de  ofício  é  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição;  já  o  da multa  isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do  ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela.  (grifos do original)  Fl. 2512DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.512          54 A  alteração  legislativa  promovida  pela  Medida  Provisória  nº  351,  de  2007,  portanto,  claramente  fixou  a  possibilidade  de  aplicação  de  duas  penalidades  em  caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual  do lucro tributável. Somente desconsiderando­se todo o histórico de aplicação das  penalidades previstas na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, seria  possível interpretar que a redação alterada não determinou a aplicação simultânea  das  penalidades.  A  redação  alterada  é  direta  e  impositiva  ao  firmar  que  "serão  aplicadas as seguintes multas". Ademais, quando o legislador estipula na alínea "b"  do inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa sobre o  valor do pagamento mensal ainda que  tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base  negativa  no  ano­calendário  correspondente,  claramente  afirma  a  aplicação  da  penalidade mesmo se apurado lucro tributável e, por conseqüência, tributo devido  sujeito à multa prevista no inciso I do seu art. 44.   Acrescente­se que não se pode falar, no caso, de bis  in idem sob o pressuposto de  que a imposição das penalidades teria a mesma base fática. Basta observar que as  infrações ocorrem em diferentes momentos, o primeiro correspondente à apuração  da  estimativa  com  a  finalidade  de  cumprir  o  requisito  de  antecipação  do  recolhimento  imposto  aos  optantes  pela  apuração  anual  do  lucro,  e  o  segundo  apenas  na  apuração  do  lucro  tributável  ao  final  do  ano­calendário.  A  análise,  assim, não pode ficar limitada, por exemplo, à omissão de receitas ou ao registro de  despesas indedutíveis, especialmente porque, para fins tributários, estas ocorrências  devem,  necessariamente,  repercutir  no  cumprimento  da  obrigação  acessória  de  antecipar ou na constituição, pelo sujeito passivo, da obrigação tributária principal.  A base fática, portanto, é constituída pelo registro contábil ou fiscal, ou mesmo sua  supressão, e pela repercussão conferida pelo sujeito passivo àquela ocorrência no  cumprimento  das  obrigações  tributárias.  Como  esta  conduta  se  dá  em momentos  distintos e com finalidades distintas, duas penalidades são aplicáveis, sem se cogitar  de bis in idem.   Neste  sentido,  aliás,  são  as  considerações  do  Conselheiro  Alberto  Pinto  Souza  Júnior no voto condutor do Acórdão nº 1302­001.823:  Ainda  que  aplicável  fosse  o  princípio  da  consunção  para  solucionar  conflitos  aparentes  de  norma  tributárias,  não  há  no  caso  em  tela  qualquer  conflito  que  justificasse  a  sua  aplicação.  Conforme  já  asseverado,  o  conflito  aparente  de  normas ocorre quando duas ou mais normas podem aparentemente incidir sobre  um mesmo fato, o que não ocorre in casu, já que temos duas situações fáticas  diferentes: a primeira, o não recolhimento do tributo devido; a segunda, a não  observância  das  normas  do  regime  de  recolhimento  sobre  bases  estimadas.  Ressalte­se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro real anual, deixar  de recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação  da multa isolada, pois esta multa só é aplicável quando, além de não recolher o  IRPJ mensal sobre a base estimada, o contribuinte deixar de levantar balanço de  suspensão,  conforme  dispõe  o  art.  35  da  Lei  no  8.981/95.  Assim,  a  multa  isolada não decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ mensal, mas  da inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas,  ou seja, do regime.  [...]  Assim, demonstrado que  temos duas  situações  fáticas diferentes,  sob  as quais  incidem  normas  diferentes,  resta  irrefutável  que  não  há  unidade  de  conduta,  logo não existe qualquer conflito aparente entre as normas dos incisos I e IV do  Fl. 2513DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.513          55 §  1º  do  art.  44  e,  consequentemente,  indevida  a  aplicação  do  princípio  da  consunção no caso em tela.  Noutro  ponto,  refuto  os  argumentos  de  que  a  falta  de  recolhimento  da  estimativa mensal seria uma conduta menos grave, por atingir um bem jurídico  secundário – que seria a antecipação do fluxo de caixa do governo. Conforme já  demonstrado,  a multa  isolada  é  aplicável  pela  não  observância  do  regime  de  recolhimento pela estimativa e a conduta que ofende tal regime jamais poderia  ser tida como menos grave, já que põe em risco todo o sistema de recolhimento  do  IRPJ  sobre  o  lucro  real  anual  –  pelo  menos  no  formato  desenhado  pelo  legislador.   Em  verdade,  a  sistemática  de  antecipação  dos  impostos  ocorre  por  diversos  meios  previstos  na  legislação  tributária,  sendo  exemplos  disto,  alem  dos  recolhimentos  por  estimativa,  as  retenções  feitas  pelas  fontes  pagadoras  e  o  recolhimento mensal obrigatório (carnê­leão), feitos pelos contribuintes pessoas  físicas.  O  que  se  tem,  na  verdade  são  diferentes  formas  e  momentos  de  exigência  da  obrigação  tributária.  Todos  esses  instrumentos  visam  ao mesmo  tempo assegurar a efetividade da arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a  execução  do  orçamento  fiscal  pelo  governo,  impondo­se  igualmente  a  sua  proteção  (como  bens  jurídicos).  Portanto,  não  há  um  bem  menor,  nem  uma  conduta menos grave que possa ser englobada pela outra, neste caso.  Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do IRPJ­estimada é uma  ação preparatória para a realização da “conduta mais grave” – não recolhimento  do  tributo  efetivamente  devido  no  ajuste. O não  pagamento  de  todo  o  tributo  devido ao  final  do  exercício pode ocorrer  independente do  fato de  terem sido  recolhidas  as  estimativas,  pois  o  resultado  final  apurado  não  guarda  necessariamente proporção com os valores devidos por estimativa. Ainda que o  contribuinte  recolha  as  antecipações,  ao  final  pode  ser  apurado  um  saldo  de  tributo a pagar, com base no resultado do exercício. As infrações tributárias que  ensejam a multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A  ocorrência de uma delas não pressupõe necessariamente a existência da outra,  logo inaplicável o princípio da consunção, já que não existe conflito aparente de  normas.  Tais circunstâncias são totalmente distintas das que ensejam a aplicação de multa  moratória ou multa de ofício sobre tributo não recolhido. Nesta segunda hipótese,  sim,  a  base  fática  é  idêntica,  porque  a  infração  de  não  recolher  o  tributo  no  vencimento foi praticada e, para compensar a União o sujeito passivo poderá, caso  não demande a atuação de um agente fiscal para constituição do crédito tributário  por  lançamento de ofício, sujeitar­se a uma penalidade menor9. Se o recolhimento  não  for  promovido  depois  do  vencimento  e  o  lançamento  de  ofício  se  fizer  necessário,  a multa  de  ofício  fixada  em maior  percentual  incorpora,  por  certo,  a                                                              9  Lei  nº  9.430,  de  1996,  art.  61.  Os  débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições   administrados  pela  Secretaria  da Receita  Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa  de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso.  § 1º A multa de que  trata  este  artigo  será  calculada  a partir  do primeiro dia  subseqüente  ao  do vencimento  do  prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu  pagamento.  § 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3º do  art. 5º, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e  de um por cento no mês de pagamento.  (Vide Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Vide Lei nº 9.716, de 1998)  Fl. 2514DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.514          56 reparação que antes poderia ser promovida pelo sujeito passivo sem a atuação de  um Auditor Fiscal.  Imprópria, portanto, a ampliação do conteúdo expresso no enunciado da súmula a  partir do que consignado no voto condutor de alguns dos paradigmas.  É importante repisar, assim, que as decisões acerca das infrações cometidas depois  das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  não  devem  observância  à  Súmula  CARF  nº  105  e  os  Conselheiros têm plena liberdade de convicção.  Somente  a  essência  extraída  dos  paradigmas,  integrada  ao  enunciado  ­  no  caso,  mediante  expressa  referência  ao  fundamento  legal  aplicável  antes  da  edição  da  Medida Provisória nº 351, de 2007 (art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996)  ­  ,  representa  o  entendimento  acolhido  pela  1ª  Turma  da CSRF  a  ser  observado,  obrigatoriamente, pelos integrantes da 1ª Seção de Julgamento. Nada além disso.  De outro lado, releva ainda destacar que a aprovação de um enunciado não impõe  ao  julgador  a  sua  aplicação  cega.  As  circunstâncias  do  caso  concreto  devem ser  analisadas  e,  caso  identificado  algum  aspecto  antes  desconsiderado,  é  possível  afastar a aplicação da súmula.   Veja­se, por exemplo, que o enunciado da Súmula CARF nº 105 é omisso acerca de  outro  ponto  que  permite  interpretação  favorável  à  manutenção  parcial  de  exigências formalizadas ainda que com fundamento no art. 44, §1º, inciso IV da Lei  nº  9.430,  de  1996.  Neste  sentido  é  a  declaração  de  voto  da  Conselheira  Edeli  Pereira Bessa no Acórdão nº 1302­001.753:  A multa isolada teve em conta falta de recolhimento de estimativa de CSLL no  valor  de  R$  94.130,67,  ao  passo  que  a  multa  de  ofício  foi  aplicada  sobre  a  CSLL apurada no ajuste anual no valor de R$ 31.595,78. Discute­se, no caso, a  aplicação da Súmula CARF nº 105 de seguinte teor: A multa isolada por falta  de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso  IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de  ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo  subsistir a multa de ofício.  Os  períodos  de  apuração  autuados  estariam  alcançados  pelo  dispositivo  legal  apontado  na  Súmula  CARF  nº  105.  Todavia,  como  evidenciam  as  bases  de  cálculo  das  penalidades,  a  concomitância  se  verificou  apenas  sobre  parte  da  multa  isolada exigida por falta de recolhimento da estimativa de CSLL devida  em  dezembro/2002.  Importa,  assim,  avaliar  se  o  entendimento  sumulado  determinaria a exoneração de toda a multa isolada aqui aplicada.  A  referência  à  exigência  ao mesmo  tempo  das  duas  penalidades  não  possui  uma  única  interpretação.  É  possível  concluir,  a  partir  do  disposto,  que  não  subsiste a multa  isolada aplicada no mesmo lançamento em que formalizada a  exigência  do  ajuste  anual com acréscimo da multa  de  ofício proporcional,  ou  então  que  a  multa  isolada  deve  ser  exonerada  quando  exigida  em  face  de  antecipação  contida  no  ajuste  anual  que  ensejou  a  exigência  do  principal  e  correspondente  multa  de  ofício.  Além  disso,  pode­se  interpretar  que  deve  subsistir apenas uma penalidade quando a causa de sua aplicação é a mesma.   Os precedentes que orientaram a edição da Súmula CARF nº 105 auxiliam nesta  interpretação. São eles:  Fl. 2515DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.515          57 [...]  Observa­se nas ementas dos Acórdãos nº 9101­001.261, 9101­001.307 e 1803­ 001.263  a  abordagem  genérica  da  infração  de  falta  de  recolhimento  de  estimativas como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano,  e  que  por  esta  razão  é  absorvida  pela  segunda  infração,  devendo  subsistir  apenas a punição aplicada sobre esta. Sob esta vertente interpretativa, qualquer  multa  isolada  aplicada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas  sucumbiria  frente à exigência do ajuste anual com acréscimo de multa de ofício.  Porém, os Acórdãos nº 9101­001.203 e 9101­001.238, reportam­se à identidade  entre a infração que, constatada pela Fiscalização, enseja a apuração da falta de  recolhimento de estimativas  e da  falta de  recolhimento do ajuste anual,  assim  como  os  Acórdãos  nº  1402­001.217  e  1102­000.748  fazem  referência  a  aplicação de penalidades sobre a mesma base, ou ao fato de a base de cálculo  das multas  isoladas  estar  contida  na  base  de  cálculo  da multa  de  ofício. Tais  referências  permitem  concluir  que,  para  identificação  da  concomitância,  deve  ser avaliada a causa da aplicação da penalidade ou, ao menos, o seu reflexo na  apuração do ajuste anual e nas bases estimativas.  A  adoção  de  tais  referenciais  para  edição da Súmula CARF nº 105 evidencia  que não se pretendeu atribuir um conteúdo único à concomitância, permitindo­ se a livre interpretação acerca de seu alcance.  Considerando  que,  no  presente  caso,  as  infrações  foram  apuradas  de  forma  independente ­ estimativa não recolhida em razão de seu parcelamento parcial e  ajuste anual não recolhido em razão da compensação de bases negativas acima  do  limite  legal  ­  e  assim  resultaram  em  distintas  bases  para  aplicação  das  penalidades,  é  válido  concluir  que  não  há  concomitância  em  relação  à multa  isolada  aplicada  sobre  a  parcela  de  R$  62.534,89  (=  R$  94.130,67  ­  R$  31.595,78),  correspondente  à  estimativa  de  CSLL  em  dezembro/2002  que  excede a falta de recolhimento apurada no ajuste anual.  Divergência neste sentido, aliás, já estava consubstanciada antes da aprovação da  súmula,  nos  termos  do  voto  condutor  do  Acórdão  nº  1201­00.235,  de  lavra  do  Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes:  [...]  O valor  tributável  é o mesmo  (R$ 15.470.000,00).  Isso,  contudo, não  implica  necessariamente numa perfeita coincidência delitiva, pois pode ocorrer também  que uma omissão de receita resulte num delito quantitativamente mais intenso.  Foi o que ocorreu. Em razão de prejuízos posteriores ao mês do fato gerador, o  impacto  da  omissão  sobre  a  tributação  anual  foi  menor  que  o  sofrido  na  antecipação mensal. Desse modo, a absorção deve é apenas parcial.  Conforme o demonstrativo de fls. 21, a omissão resultou numa base tributável  anual  do  IR  no  valor  de  R$  5.076.300,39,  mas  numa  base  estimada  de  R$  8.902.754,18. Assim, deve ser mantida a multa isolada relativa à estimativa de  imposto  de  renda  que  deixou  de  ser  recolhida  sobre  R$  3.826.453,79  (R$  8.902.754,18 – R$ 5.076.300,39), parcela essa que não foi absorvida pelo delito  de não recolhimento definitivo, sobre o qual foi aplicada a multa proporcional.   Abaixo, segue a discriminação dos valores:  Base estimada remanescente: R$ 3.826.453,79  Fl. 2516DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.516          58 Estimativa remanescente (R$ 3.826.453,79 x 25%): R$ 956.613,45  Multa isolada mantida (R$ 956.613,45 x 50%): R$ 478.306,72  Multa  isolada  excluída  (R$  1.109.844,27  –  R$  478.306,72:  R$  631.537,55  [...]  A observância do entendimento sumulado, portanto, pressupõe a  identificação dos  requisitos expressos no enunciado e a análise das circunstâncias do caso concreto,  a  fim de conferir  eficácia à  súmula, mas não aplicá­la a  casos distintos. Assim, a  referência  expressa  ao  fundamento  legal  das  exigências  às  quais  se  aplica  o  entendimento sumulado limita a sua abrangência, mas a adoção de expressões cujo  significado  não  pode  ser  identificado  a  partir  dos  paradigmas  da  súmula  confere  liberdade interpretativa ao julgador.  Como antes referido, no presente processo a multa isolada por falta de recolhimento  das  estimativas  mensais  foi  exigida  para  fatos  ocorridos  após  alterações  promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de  1996.  Sendo assim e diante do todo o exposto, não só não há falar na aplicação ao caso  da  Súmula  CARF  nº  105,  como  não  se  pode  cogitar  da  impossibilidade  de  lançamento  da  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  das  estimativas  após  o  encerramento do ano­calendário.  Como  se viu,  a multa de 50% prevista no  inciso  II do art.  44 da Lei nº 9.430, de  1996 e  calculada  sobre o pagamento mensal de antecipação de  IRPJ e CSLL que  deixe  de  ser  efetuado  penaliza  o  descumprimento  do  dever  de  antecipar  o  recolhimento  de  tais  tributos  e  independe  do  resultado  apurado  ao  final  do  ano­ calendário e da eventual aplicação de multa de ofício.   Nessa condição, a multa isolada é devida ainda que se apure prejuízo fiscal ou base  negativa de CSLL, conforme estabelece a alínea "b" do referido inciso II do art. 44  da Lei nº 9.430, de 1996, sendo que não haveria sentido em comando nesse sentido  caso  não  se  pudesse  aplicar  a multa  após  o  encerramento  do  ano­calendário,  eis  que antes de encerrado o ano sequer pode se determinar se houve ou não prejuízo  fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL.   No  mesmo  sentido  do  entendimento  aqui  manifestado  citam­se  os  seguintes  acórdãos  desta  1ª  Turma da CSRF:  9101­002.414  (de  17/08/2016),  9101­002.438  (de 20/09/2016) e 9101­002.510 (de 12/12/2016).  Vê­se,  no  entanto,  que  a Turma  recorrida manifestou  entendimento  diverso  desse que se sedimentou nesta 1ª Turma da CSRF.   Deveras,  no  voto  condutor  do  acórdão  recorrido,  o  Conselheiro Marcos  de  Aguiar Villas­Bôas  se manifesta no sentido de que a partir da vigência da Lei nº 11.488, de  2007,  a  Súmula  nº  105  do  CARF  deve  ser  interpretada  "no  sentido  de  cancelar  as  multas  isoladas apenas quando as suas bases de cálculo sejam iguais ou menores às bases de cálculo  das multas de ofício",  conferindo  "interpretação mais mediadora, mais  justa para a matéria  em questão, pois evita a aplicação concomitante de multas ao mesmo  tempo em que evita a  aplicação de sanções muito brandas quando o contribuinte deixa de recolher valores altos, o  que  poderia  levar,  inclusive,  a  uma  perda  de  eficácia  social  da  norma  que  impõe  o  Fl. 2517DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.517          59 recolhimento  da  estimativa  mensal".  Confira­se,  além  do  texto  da  ementa,  transcrita  parcialmente ao início do relatório, o excerto a seguir do acórdão recorrido:  No  entendimento  deste  relator,  no  entanto,  a  partir  da  vigência  da  Lei  nº  11.488/2007, quando o valor da(s) multa(s) isolada(s) superar o valor da multa de  ofício, deve­se cancelar a multa de ofício e manter a isolada, ou seja, para evitar a  concomitância,  deve­se  sempre  absorver  a multa  cuja  base  de  cálculo  tem menor  valor.  Esse entendimento é um desdobramento da própria Súmula nº 105 do CARF, pois  ele  evita  o  problema  de  se  afastar  a multa  isolada  e  se manter  a multa  de  ofício  quando  aquela  tinha  valor  muito  maior  do  que  essa.  Assim,  o  contribuinte  é  sancionado  de  maneira  muito  branda,  mesmo  apesar  de  ter  deixado  de  recolher  altos valores a título de estimativa mensal.  Outra maneira de se ver essa conclusão é manter sempre a multa de ofício, como  determina a súmula, mas acrescê­la da diferença entre ela (multiplicada por 2/3) e  a multa isolada, quando esta última for maior.  Essa  parece  ser  a  interpretação  mais  mediadora,  mais  justa  para  a  matéria  em  questão,  pois  evita  a  aplicação  concomitante  de multas  ao mesmo  tempo  em  que  evita a aplicação de sanções muito brandas quando o contribuinte deixa de recolher  valores  altos,  o  que  poderia  levar,  inclusive,  a  uma  perda  de  eficácia  social  da  norma que impõe o recolhimento da estimativa mensal.  Trata­se  de  solução  que,  como  assinala  o  Conselheiro  Marcos  de  Aguiar  Villas­Bôas, é menos onerosa, mais branda, do que a cobrança concomitante das duas multas,  referendada  por  esta  1ª  Turma  da  CSRF.  Veja­se,  por  exemplo,  a  repercussão  nos  anos­ calendário de 2008 e 2011 como descrita no voto condutor do acórdão recorrido:   No caso concreto em análise, um exemplo é o ano de 2008 para o IRPJ, quando a  multa  isolada  foi  de  R$  4.809.600,95,  enquanto  que  a  multa  de  ofício  seria  R$  9.011.976,59 (base de cálculo) x 75% = R$ 6.758.982,44. Quando multiplicada por  2/3  (66,66%), a multa de ofício  fica um pouco menor do que a multa  isolada: R$  4.505.988,29,  devendo  ser  aplicada apenas  a multa  isolada ou,  caso  se  prefira,  o  valor da multa de ofício e mais o valor da diferença entre as duas.  Já  no  ano  de  2011,  por  exemplo,  o  valor da multa  isolada  é  de R$ 4.425.234,83,  enquanto que a multa de ofício, se considerado o percentual de 75%, tem um valor  de R$ 7.88.002,75. Quando multiplicada por 2/3 a multa de ofício, o resultado é R$  5.254.668,50.  Nesse contexto, o puro e simples restabelecimento da cobrança concomitante  das  duas  multas  aplicada  no  auto  de  infração  implicaria  reforma  da  decisão  recorrida  em  prejuízo da Recorrente, o que violaria o princípio da non reformatio in pejus.  Por  essa  razão,  cumpre  aqui  negar  provimento  ao  recurso  da Contribuinte,  mas  manter,  em  homenagem  ao  princípio  da  non  reformatio  in  pejus,  a  decisão  da  Turma  recorrida  de  "cancelar  as  multas  isoladas  aplicadas  nos  períodos  de  2008  a  2012,  mas  mantendo a diferença de multa isolada na parte em que sua base de cálculo exceder a base de  cálculo da multa de ofício por ano calendário".    Fl. 2518DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.518          60 Incidência de juros de mora sobre a multa de ofício  No  tema  dos  juros  de  mora  sobre  a  multa  de  ofício,  em  julgado  de  14/06/2016,  esta  Relatora  proferiu  voto  no  sentido  de  afirmar  a  incidência  de  juros  sobre  a  multa  de ofício  (acórdão  9101­002.349),  o  qual  foi  ratificado  pela maioria  dos Conselheiros  desta 1ª Turma da CSRF, conforme razões a seguir expendidas. O mesmo posicionamento foi  subscrito pela Turma em julgados posteriores (cite­se, por exemplo, os acórdãos 9101­002.501  e 9101­002.510, ambos de 12/12/2016).  A Lei nº 9.430, de 1996, estabelece, em seu art. 61, § 3º, que sobre os débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita Federal incidirão juros de mora à taxa SELIC. Veja­se (sublinhei):  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.  (...)  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros  de mora  calculados  à  taxa  a  que  se  refere o  §  3º do  art.  5º,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês do pagamento.(grifo nosso)  De outra banda, está estampado na Súmula CARF nº 5 que são devidos juros  de  mora  sobre  o  crédito  tributário  não  integralmente  pago  no  vencimento.  Confira­se  (sublinhei):  Súmula CARF nº 5: São devidos  juros de mora sobre o crédito  tributário  não  integralmente  pago  no  vencimento,  ainda  que  suspensa  sua  exigibilidade,  salvo  quando  existir  depósito  no  montante integral.  Ora, contrariamente àquilo que alega a Contribuinte, dos arts. 113, § 1º, e 139  do CTN deflui que o crédito tributário, que decorre da obrigação principal, compreende tanto o  tributo em si quanto a penalidade pecuniária, o que inclui, à toda evidência, a multa de oficio  proporcional de caráter punitivo.  Vale transcrever os dispositivos:  Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.  §  1º  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  dela  decorrente.  Art. 139. O crédito  tributário decorre da obrigação principal e  tem a mesma natureza desta.  Fl. 2519DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.519          61 Sendo  assim,  outra  não  pode  ser  a  interpretação  da  expressão  “débitos  decorrentes de tributos e contribuições” expressa no retrotranscrito art. 61 da Lei nº 9.430, de  1996, senão a de que abarca a  integralidade do crédito tributário,  incluindo a multa de oficio  proporcional punitiva,  constituída por ocasião do  lançamento. Resta evidente que  a multa de  ofício  proporcional,  lançada  juntamente  com  o  tributo  devido,  se  não  paga  no  vencimento,  sujeita­se a juros de mora por força do disposto no art. 61, caput, da Lei nº 9.430, de 1997.  Aliás, se a intenção do legislador fosse limitar a aplicação do art. 61 apenas  aos débitos principais de tributos e contribuições, bastaria suprimir o termo "decorrente", como  bem pontua o Conselheiro Adolfo dos Santos Medes, no voto condutor do Acórdão nº 1401­ 001.653:  É  importante notar que no caput do art.  61,  o  texto é “débitos  [...]  decorrentes  de  tributos  e  contribuições”  e  não meramente  “débitos  de  tributos  e  contribuições”.  O  termo  “decorrentes”  evidencia  que  o  legislador  não  quis  se  referir,  para  todas  as  situações, apenas aos tributos e contribuições em termos estritos.   Com base no art. 161, caput, do CTN, a Contribuinte insiste na tese de que os  juros  devem  incidir  apenas  sobre  valor  do  tributo,  e  não  sobre  valor  de  multa  de  ofício.  Entretanto,  o  referido  artigo  estabelece  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  o  "crédito  não  integralmente pago no vencimento", dispondo o seguinte:  Art.  161.  O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de  juros de mora,  seja qual  for o motivo determinante  da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da  aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou  em lei tributária.  § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são  calculados à taxa de um por cento ao mês. (Grifei)  Não há dúvida de que multa não é tributo, pela própria dicção do art. 3º do  CTN:  "Tributo  é  toda  prestação  pecuniária  compulsória,  em  moeda  ou  cujo  valor  nela  se  possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante  atividade  administrativa  plenamente  vinculada".  Todavia,  a  coerência  interna  do  CTN  evidencia, com clareza, conforme revelam os arts. 113, § 1º, e 139, que a penalidade pecuniária  é também objeto da obrigação tributária principal e assim integra o conceito de crédito, objeto  da relação jurídica estabelecida entre o Fisco e o sujeito passivo, beneficiando­se de todas as  garantias a ele asseguradas por lei, inclusive o acréscimo de juros de mora.  Adotando  estas  premissas,  o  Conselheiro  Pedro  Paulo  Pereira  Barbosa  também concluiu,  no voto  condutor do Acórdão nº 2201­01.630, que,  se o  art.  113 do CTN  incorpora à obrigação principal o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária, e o art. 139  do  CTN  estipula  que  o  crédito  tributário  tem  a  mesma  natureza  da  obrigação  principal,  é  evidente que a penalidade pecuniária integra o conceito de crédito tributário. Em acréscimo, o  Conselheiro expõe que:  Nesse mesmo sentido, no art. 142, que define o procedimento de  lançamento, por meio do qual se constitui o crédito tributário, o  legislador  não  esqueceu  de  mencionar  a  imposição  da  penalidade.  Da  mesma  forma,  o  art.  175,  II,  ao  se  referir  à  anistia  como  forma  de  exclusão  do  crédito  tributário,  afasta  Fl. 2520DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.520          62 qualquer dúvida que ainda pudesse remanescer sobre a inclusão  da  penalidade  pecuniária  no  crédito  tributário,  pois  não  seria  lícito  atribuir  ao  legislador  ter  dedicado  um  inciso  especificamente para tratar da exclusão do crédito tributário de  algo que nele não está contido.  Poder­se­ia  argumentar  em  sentido  contrário  dizendo  que,  mesmo  estando  a  penalidade  pecuniária  contida  no  crédito  tributário, ao se referir a “crédito” no artigo 161, o Código não  estaria se referindo ao crédito tributário, mas apenas ao tributo.  Questiona­se,  por  exemplo, o  fato de a parte  final do  caput do  artigo fazer referência à imposição de penalidade e, portanto, se  os  juros  seriam  devidos,  sem  prejuízo  da  aplicação  de  penalidades,  estas  não  poderiam  estar  sujeitas  aos  mesmos  juros.  Inicialmente,  conforme  a  advertência  de  Carlos  Maximiliano,  não  vejo  como,  num  artigo  de  lei,  em  um  capítulo  que  versa  sobre a extinção do crédito tributário e numa seção que trata do  pagamento, forma de extinção do crédito tributário, a expressão  “o  crédito  não  integralmente  pago”  possa  ser  interpretado  em  acepção outra que não a técnica, de crédito tributário.  Sobre a alegada contradição entre a parte inicial e a parte final  do  dispositivo  que  essa  interpretação  ensejaria,  penso  que  tal  imperfeição de fato existe. Mas se trata aqui de situação como a  que me referi nas considerações iniciais, em que as limitações da  linguagem  ou  mesmo  as  imperfeições  técnicas  que  o  processo  legislativo  está  sujeito  produzem  textos  imprecisos,  às  vezes  obscuros  ou  contraditórios,  mas  que  tais  ocorrências  não  permitem concluir que a melhor interpretação do texto é aquela  que  harmoniza  a  própria  estrutura  gramatical  do  texto,  e  não  aquela  que  melhor  harmoniza  esse  dispositivo  com  os  demais  que integram o diploma legal.  É  interessante  notar  que  em  outro  artigo  do  mesmo  CTN  o  legislador incorreu na mesma aparente contradição ao se referir  conjuntamente a crédito tributário e a penalidade. Refiro­me ao  art. 157, segundo o qual “a imposição de penalidade não ilide o  pagamento  integral  do  crédito  tributário”.  Uma  interpretação  apressada poderia levar à conclusão de que a penalidade não é  parte  do  crédito  tributário,  pois  a  sua  imposição  não  poderia  excluir  o  pagamento  dela  mesma.  Porém,  essa  inconsistência  gramatical  não  impediu  que  a  doutrina,  de  forma  uníssona,  embora a remarcando, mas não por causa dela, extraísse desse  texto  a  prescrição  de  que  a  penalidade  não  é  substitutiva  do  próprio tributo, estremando nesse ponto o Direito Tributário de  certas normas do Direito Civil em que penalidade é substitutiva  da obrigação; de que o fato de se aplicar uma penalidade pelo  não pagamento do tributo, por exemplo, não dispensa o infrator  do pagamento do próprio tributo.  [...]  Não é preciso grande esforço de interpretação, portanto, para se  concluir  que  o  crédito  tributário  compreende  o  tributo  e  a  Fl. 2521DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.521          63 penalidade pecuniária, interpretação que harmoniza os diversos  dispositivos do CTN, ao contrário da tese oposta. Acrescente­se,  supletivamente, que, como se verá com detalhes mais adiante, a  legislação ordinária de há muito vem prevendo a incidência dos  juros  sobre  a  multa  de  ofício,  sem  que  se  tenha  notícia  da  invalidação  dessas  normas  pelo  Poder  Judiciário,  por  falta  de  fundamento de validade.   Concluo, assim, no sentido de que o art. 161 do CTN autoriza a  cobrança  de  juros  sobre  a  multa  de  ofício.  Porém,  conforme  disposto  no  seu  parágrafo  primeiro,  esses  deverão  ser  calculados à taxa de 1% ao mês, salvo se  lei dispuser de modo  diverso,  o  que  introduz  a  segunda  questão:  a  da  existência  ou  não de lei prevendo a incidência de juros sobre a multa de ofício  com base na taxa Selic.  Argumentam  alguns,  de  outra  banda,  que  o  art.  161,  caput,  do  CTN,  ao  ressalvar a possibilidade de "imposição de penalidades cabíveis" evidenciaria que a referência  a  "crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento"  diz  respeito,  apenas,  ao  tributo  não  recolhido. Cumpre, no entanto, esclarecer que tal ressalva revela, na verdade, que o artigo em  tela  presta­se  a  permitir  a  aplicação  de  multas  de  caráter  moratório  em  decorrência  da  impontualidade  no  pagamento  do  tributo.  Logo,  à  luz  do  caput  do  art.  161  do  CTN,  não  incidem juros de mora sobre multa de mora, logicamente, quando for o caso de sua aplicação.  Agora, quanto à multa de ofício, cuja causa não reside na mera impontualidade, esta compõe o  crédito devido e, por consequência, sofre a incidência dos juros de mora.  Corroborando o  entendimento  de  que  o  crédito  e  a  obrigação  tributária  são  compostos pelo tributo devido e pelas penalidades eventualmente exigíveis, em 1º de setembro  de 2009, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça ­ STJ assim decidiu nos autos do Recurso  Especial nº 1.129.990/PR, sob a condução do Ministro Castro Meira:  TRIBUTÁRIO.  MULTA  PECUNIÁRIA.  JUROS  DE  MORA.  INCIDÊNCIA. LEGITIMIDADE.  1.  É  legítima  a  incidência  de  juros  de mora  sobre multa  fiscal  punitiva, a qual integra o crédito tributário.  2. Recurso especial provido.  Analisou­se, no caso, norma estadual questionada sob o argumento de que a  multa por inadimplemento de ICMS não integraria o crédito tributário. Interpretando o art. 161  do CTN em conjunto com os arts. 113 e 139 do CTN, o Ministro concluiu que o crédito e a  obrigação  tributária  são  compostos  pelo  tributo  devido  e  pelas  penalidades  eventualmente  exigíveis  e,  tendo em conta que o art. 161 do CTN ao se  referir  ao  crédito, está  tratando de  crédito  tributário,  concluiu  que  referido  dispositivo  autoriza  a  exigência  de  juros  de  mora  sobre multas.   Este foi, aliás, o entendimento da 1ª Turma do Superior Tribunal de Justiça ­ STJ, como se vê no julgamento do Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.335.688/PR,  em 4/12/2012, Relator Min. Benedito Gonçalves:  AGRAVO  REGIMENTAL  NO  RECURSO  ESPECIAL.  MANDADO DE SEGURANÇA. JUROS DE MORA SOBRE  Fl. 2522DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.522          64 MULTA.  INCIDÊNCIA.  PRECEDENTES  DE  AMBAS  AS  TURMA  QUE  COMPÕEM  A  PRIMEIRA  SEÇÃO  DO  STJ.  1.  Entendimento  de  ambas  as  Turmas  que  compõem  a  Primeira  Seção  do  STJ  no  sentido  de  que:  "É  legítima  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  multa  fiscal  punitiva,  a  qual  integra  o  crédito tributário." (REsp 1.129.990/PR, Rel. Min. Castro Meira,  DJ  de  14/9/2009).  De  igual  modo:  REsp  834.681/MG,  Rel.  Min.Teori  Albino  Zavascki,  DJ  de  2/6/2010.  2.  Agravo  regimental não provido   Vale destacar o seguinte trecho da decisão:  Quanto ao mérito, registrou o acórdão proferido pelo TRF da 4ª  Região  à  fl.  163:  "...  os  juros  de  mora  são  devidos  para  compensar  a  demora  no  pagamento.  Verificado  o  inadimplemento  do  tributo,  é  possível  a  aplicação  da  multa  punitiva  que  passa  a  integrar  o  crédito  fiscal,  ou  seja,  o  montante  que  o  contribuinte  deve  recolher  ao  Fisco.  Se  ainda  assim há atraso na quitação da dívida, os juros de mora devem  incidir sobre a totalidade do débito, inclusive a multa que, neste  momento,  constitui  crédito  titularizado  pela  Fazenda  Pública,  não se distinguindo da exação em si para efeitos de recompensar  o credor pela demora no pagamento."(grifo nosso)  Em  julgado  recente,  a  1ª  Turma  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  decidiu  pela  incidência  de  juros  de mora  sobre  a multa  de ofício  proporcional,  conforme  se  verifica a partir da ementa do Acórdão nº 9101­002.514, de 13 de dezembro de 2016, do qual  foi relator o Conselheiro Rafael Vidal de Araújo:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2004, 2005, 2006  [...]  JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO.  INCIDÊNCIA. Por  ser  parte  integrante  do  crédito  tributário,  a multa  de  ofício  sofre  a  incidência dos juros de mora, conforme estabelecido no art. 161  do CTN. Precedentes do STJ.  Argumenta­se,  ainda,  que  a  previsão  específica  de  incidência  de  juros  de  mora sobre multas isoladas contida no art. 43 da Lei nº 9.430, de 1996, seria desnecessária caso  o  art.  61,  §  3º,  da  mesma  lei  incluísse  as  multas,  uma  vez  que  elas  (multas  isoladas)  já  representariam  os  "débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados pela Secretaria da Receita Federal" referidos pelo § 3º do art. 61 em tela.   Cumpre observar, no entanto, que o art. 43 em questão  trata da hipótese de  "Auto de Infração Sem Tributo", cuja designação, por si só, já evidencia dúvida acerca de sua  integração  ao  conceito  de  "débitos  decorrentes  de  tributos  e  contribuições"  e  a  consequente  necessidade de disposição legal específica para determinar a aplicação de juros de mora sobre  as multas aplicadas em tais circunstâncias, distintamente do que ocorre com as multas de ofício  proporcionais, sempre exigidas em conjunto com os tributos ou contribuições não declarados e  não  recolhidos,  em  claro  vínculo  de  decorrência.  Aliás,  como  bem  observa  o  Conselheiro  Andrada Márcio Canuto Natal no voto condutor do Acórdão nº 9303­004.407:  Fl. 2523DF CARF MF Processo nº 16561.720141/2013­50  Acórdão n.º 9101­003.469  CSRF­T1  Fl. 2.523          65 Tanto é assim, que a própria Lei 9.430/96, em seu art. 43, prevê  a incidência de juros Selic quando a multa de ofício é lançada de  maneira  isolada.  Não  faria  sentido  a  incidência  dos  juros  somente  sobre  a  multa  de  ofício  exigida  isoladamente,  pois  ambas tem a mesma natureza tributária.  Por fim, conforme o antes transcrito § 3º do art. 61 da Lei nº 9.430, de 1996,  a  taxa aplicável ao débitos de que aqui  se  trata,  aí  incluídos, como se viu, os decorrentes da  aplicação  de multa  de  ofício,  é  aquela  "a  que  se  refere  o  §  3º  do  art.  5º",  qual  seja  a  taxa  referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC. Veja­se:  Art. 5º (...)  §3º As quotas do imposto serão acrescidas de juros equivalentes  à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia  SELIC,  para  títulos  federais,  acumulada  mensalmente,  calculados a partir do primeiro dia do segundo mês subseqüente  ao do encerramento do período de apuração até o último dia do  mês  anterior  ao  do  pagamento  e  de  um  por  cento  no  mês  do  pagamento.  Também aqui, portanto, não deve ser acolhido o recurso da Contribuinte.  Conclusão  Em  face  do  exposto,  conheço  do  recurso  e,  no  mérito,  NEGO­LHE  PROVIMENTO.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo                              Fl. 2524DF CARF MF

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Numero do processo: 12585.000080/2009-03
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 30 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Mar 07 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005 SERVIÇOS DE MOVIMENTAÇÃO INTERNA. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO. DIREITO AO CRÉDITO. As despesas com "serviços de movimentação interna, ou seja, dentro da própria empresa", de "materiais, produtos em elaboração e produtos acabados", dão direito a crédito no conceito de serviços utilizados como insumo no processo produtivo (inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833/03). CRÉDITOS SOBRE ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. BENS ADQUIRIDOS ANTES DE 01/05/2005. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF Nº 2. De acordo com a Súmula CARF nº 2, "O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária". Desse modo, inviável o afastamento da vedação constante no art. 31 da Lei 10.865, de 30/04/2004, sendo legítima a glosa de créditos sobre encargos de depreciação de bens adquiridos antes de 01/05/2004. RATEIO PROPORCIONAL DE DESPESAS VINCULADAS À EXPORTAÇÃO. Cumpre ao Contribuinte demonstrar eventual equívoco no cálculo do rateio, quando o lançamento se baseia nos dados por ele mesmo informados. SOBRESTAMENTO. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. Não há disposição normativa que autorize o sobrestamento de Recursos em razão de julgados pendentes no Supremo Tribunal Federal, sendo certo, ainda, inexistir qualquer determinação judicial nesse sentido. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INEXISTÊNCIA DE PROVA. É incabível a realização de diligência quando inexistente dúvidas acerca do trabalho fiscal e das provas anexadas aos autos.
Numero da decisão: 3201-003.306
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário. WINDERLEY MORAIS PEREIRA - Presidente Substituto. TATIANA JOSEFOVICZ BELISÁRIO - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Winderley Morais Pereira (Presidente Substituto), Marcelo Giovani Vieira, Tatiana Josefovicz Belisário, Paulo Roberto Duarte Moreira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Leonardo Vinicius Toledo de Andrade.
Nome do relator: TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO
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3201­003.306  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  30 de janeiro de 2018  Matéria  COFINS  Recorrente  MABE HORTOLÂNDIA ELETRODOMÉSTICOS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005  SERVIÇOS DE MOVIMENTAÇÃO INTERNA. SERVIÇOS UTILIZADOS  COMO INSUMO. DIREITO AO CRÉDITO.  As  despesas  com  "serviços  de  movimentação  interna,  ou  seja,  dentro  da  própria  empresa",  de  "materiais,  produtos  em  elaboração  e  produtos  acabados",  dão  direito  a  crédito  no  conceito  de  serviços  utilizados  como  insumo no processo produtivo (inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833/03).  CRÉDITOS  SOBRE  ENCARGOS  DE  DEPRECIAÇÃO.  BENS  ADQUIRIDOS  ANTES  DE  01/05/2005.  IMPOSSIBILIDADE.  SÚMULA  CARF Nº 2.  De acordo com a Súmula CARF nº 2, "O CARF não é competente para  se  pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade  de  lei  tributária".  Desse  modo,  inviável  o  afastamento  da  vedação  constante  no  art.  31  da  Lei  10.865,  de  30/04/2004, sendo legítima a glosa de créditos sobre encargos de depreciação  de bens adquiridos antes de 01/05/2004.  RATEIO  PROPORCIONAL  DE  DESPESAS  VINCULADAS  À  EXPORTAÇÃO.  Cumpre ao Contribuinte demonstrar eventual equívoco no cálculo do rateio,  quando o lançamento se baseia nos dados por ele mesmo informados.  SOBRESTAMENTO. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL.  Não há disposição normativa que autorize o  sobrestamento de Recursos  em  razão  de  julgados  pendentes  no  Supremo  Tribunal  Federal,  sendo  certo,  ainda, inexistir qualquer determinação judicial nesse sentido.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 58 5. 00 00 80 /2 00 9- 03 Fl. 2299DF CARF MF     2 PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INEXISTÊNCIA DE PROVA.  É  incabível  a  realização de diligência quando  inexistente dúvidas  acerca do  trabalho fiscal e das provas anexadas aos autos.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial  provimento ao recurso voluntário.   WINDERLEY MORAIS PEREIRA ­ Presidente Substituto.   TATIANA JOSEFOVICZ BELISÁRIO ­ Relatora.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Winderley  Morais  Pereira  (Presidente  Substituto), Marcelo  Giovani  Vieira,  Tatiana  Josefovicz  Belisário,  Paulo  Roberto  Duarte  Moreira,  Pedro  Rinaldi  de  Oliveira  Lima  e  Leonardo  Vinicius  Toledo  de  Andrade.     Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  apresentado  pelo  Contribuinte  em  face  do  acórdão nº 12­68.754, proferido pela 17ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de  Julgamento no Rio de Janeiro (RJ), que assim relatou o feito:  Trata  o  presente  processo  de  pedido  de  ressarcimento  e  declaração  de  compensação  envolvendo  crédito  relativo  à  COFINS  exportação  apurada  no  regime  nãocumulativo,  no  período  de  01/10/2005  a  31/12/2005,  no  montante  de  R$  1.425.000,00.  A  Delegacia  de  origem  proferiu  o  Despacho  Decisório  de  fls.  2042/2059,  reconhecendo  parcialmente  o  direito  creditório  no  valor de R$ 1.342.011,43 e homologando as compensações até o  limite  do  crédito  reconhecido.  A  autoridade  fiscal  registra,  em  síntese, que:  a) Após a realização de testes de auditoria, sem identificação de  distorções  relevante  ou  vícios  na  documentação  apresentada  pelo  sujeito  passivo,  opinamos  pela  manutenção  do  direito  de  crédito em  relação aos  seguintes  itens: aquisição de bens para  revenda,  de  bens  utilizados  como  insumos,  serviços  utilizados  como insumos referentes a mão de obra de terceiros PJ, energia  elétrica, despesas de aluguéis de prédios, devolução de vendas e  importações;  b) Dentre as Notas Fiscais selecionadas relativas a serviços de  transporte,  constatamos  que  parte  dos  serviços  referem­se  a  “serviços de movimentação interna, ou seja, dentro da própria  empresa”,  conforme  destacado  no  corpo  das  notas  fiscais.  A  empresa  TNT  LOGISTICS  LTDA  era  responsável  por  todos os  serviços  de  Movimentação  Interna  da  MABE,  conforme  Fl. 2300DF CARF MF Processo nº 12585.000080/2009­03  Acórdão n.º 3201­003.306  S3­C2T1  Fl. 2.300          3 informação  do  contribuinte.  Ressaltamos  que  não  foi  possível  individualizar os tipos de produtos que foram transportados pela  TNT;  c)  Tanto  os  serviços  de  transporte  de  movimentação  interna  (dentro  da  empresa)  ou  a  transferência  para  outro  estabelecimento  ainda  que  da  mesma  empresa,  não  geram  direito  a  crédito.  Elaboramos  a  planilha  de  glosa  dos  créditos  referentes  a  este  serviço  e  anexamos  no  presente  processo,  conforme documento denominado “Planilha TNT”;  d)  Quando  da  realização  dos  nossos  testes  de  auditoria  nos  encargos de depreciação do sujeito passivo, identificamos que o  mesmo teve como prática usual tomar créditos de PIS e COFINS  (ano  base  2005)  sobre  encargos  de  depreciação  de  bens  adquiridos  antes  de  01/05/2004  (conforme  Planilha  de  Depreciação). Tais encargos não geram direito a crédito de PIS  e  COFINS  e  foram  glosados,  conforme  demonstramos  na  “Planilha Glosa de Depreciação”, tendo sido considerado como  data de aquisição dos bens a data da emissão da Nota Fiscal e  não a data de movimentação dos bens;  e) O sujeito passivo considerou como Receita de Exportação as  Receitas  decorrentes  das  emissões  de  notas  fiscais  das  mercadorias destinadas à exportação, independentemente da sua  efetiva  exportação  ou  data  de  embarque.  Os  percentuais  de  exportação  apresentados  pelo  sujeito  passivo  constam  da  planilha “Rateio de Exportação”;  f)  Consideramos  como  Receita  de  Exportação  o  efetivo  embarque  da  mercadoria,  conforme  demonstrado  na  planilha  “Novo Rateio de Exportação”;  g) Após as análises feitas pela fiscalização foi apurado o crédito  no montante de R$ 1.342.011,43.  Devidamente  cientificada  em  09/08/2011  (fl.  2065),  a  contribuinte  apresentou,  em  08/09/2011,  a  Manifestação  de  Inconformidade anexada às  fls.  2066/2089, na qual alegou,  em  síntese, que:  a) Conforme se infere do art. 3o da Lei 10.637/2002,  inciso II e  IX  e  10.833/2003  duas  são  as  possibilidades  de  créditos  de  Cofins  e  PIS  relativo  a  fretes:  frete  nas  operações  de  venda  e,  apesar  de  não  constar  explicita,  frete  pago  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país  para  o  transporte  de  insumos  necessários  para  a  produção  dos  bens  destinados  a  venda.  Esta  última  situação foi abordada na Solução de Consulta 210/2009 pela 8a  RF;  b)  Os  produtos  transportados  internamente  não  foram  sequer  individualizados  pelo  agente  fiscal.  O  fato  é  que  devem  ser  considerados os créditos sob análise, pois oriundos de  serviços  de  transporte  de  produtos  necessários  à  produção  das  mercadorias  destinadas  à  venda,  tendo  em  vista  que  tais  despesas compõem o custo do produto final;  Fl. 2301DF CARF MF     4 c) A  jurisprudência  do CARF  tem entendido  que  o  conceito  de  insumo  para  fins  de  PIS  e  Cofins  não  se  restringe  à  matéria  prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem,  mas  abrange  todas  as  atividades  que  compõem  o  custo  do  produto  vendido;  d) Assim,  independente  do material  transportado  internamente,  os gastos com frete interno configuram­se como insumo;  e)  A  glosa  de  crédito  oriundo  de  despesas  com  encargos  de  depreciação dos bens  do ativo  imobilizado  adquiridos  antes  de  01/05/2004  revela­se  ilegal,  haja  vista  que  a  Lei  10.833/03  e  10.637/02  não  condiciona  o  aproveitamento  desse  crédito  a  limite temporal;  f)  O  art.  31  da  Lei  10.865/2004,  publicada  posteriormente  às  Leis  10.833/03  e  10.637/02  não  tem  o  condão  de  restringir  os  créditos em questão, porque a restrição padece de ilegalidade e  inconstitucionalidade;  g) Pelo princípio da igualdade ou isonomia tributária, a lei não  pode  discriminar  contribuintes  que  se  encontrem  em  situação  jurídica equivalente;  h) O art. 31 da Lei 10.865/2004 também acabou por incorrer em  ofensa  ao  direito  adquirido,  à  regra  da  irretroatividade  da  lei  tributária e ao princípio da segurança jurídica;  i)  Todos  os  dados  constantes  do  DACON  referente  ao  ano  calendário de 2005, a título de PIS e Cofins exportação referem­ se às exportações efetivamente realizadas pela impugnante;  j) Por meio da decisão, não é permitida à impugnante conhecer,  com  o  grau  de  detalhe  necessário,  as  exatas  divergências  apuradas  pela  fiscalização  em  relação  às  exportações,  o  que  inviabiliza  seu pleno  direito  ao  exercício  do  contraditório  e  da  ampla defesa;  k) O vício material insanável impede a manutenção da glosa de  créditos oriundos de receitas de exportação;  l) Cita jurisprudência do CARF e do STJ em relação ao conceito  de insumos;  m)  Protesta  por  todos  os  meios  de  prova  admitidos,  em  homenagem  ao  princípio  constitucional  da  ampla  defesa  e  do  contraditório,  em  especial  a  juntada  de  novos  documentos  relacionados aos créditos indevidamente glosados;  n) Requer seja acolhida a manifestação de inconformidade a fim  de reformar a decisão para deferir o pedido de ressarcimento e  homologar a compensação, cancelando­se eventual débito fiscal  reclamado.    Após  exame da  Impugnação  apresentada pelo Contribuinte,  a DRJ proferiu  acórdão assim ementado:  Fl. 2302DF CARF MF Processo nº 12585.000080/2009­03  Acórdão n.º 3201­003.306  S3­C2T1  Fl. 2.301          5 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA  SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS   Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005   SERVIÇOS  DE  TRANSPORTE.  MOVIMENTAÇÃO  INTERNA.  As  despesas  com  serviço  de  transporte  contratado  para  movimentação  interna  de  produtos  não  gera  direito  a  crédito  a  ser  descontado  no  regime  não­cumulativo  da  COFINS,  por  não  se  enquadrar  no  conceito  de  insumos  nem se caracterizar como frete nas operações de venda.  NÃO­CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.  Para  fins de apuração de créditos da não­cumulatividade,  consideram­se  insumos  os  bens  e  serviços  diretamente  aplicados ou consumidos na fabricação do produto.  INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE.  Não  compete  à  autoridade  administrativa  apreciar  argüições  de  inconstitucionalidade  ou  ilegalidade  de  norma  legitimamente  inserida  no  ordenamento  jurídico,  cabendo tal controle ao Poder Judiciário.  PROVA. MOMENTO. PRECLUSÃO.  A prova documental será apresentada no prazo do recurso,  precluindo­se  o  direito  de  o  recorrente  fazê­lo  em  outro  momento processual, exceto quando justificado por motivo  legalmente previsto.  Manifestação de Inconformidade Improcedente   Direito Creditório Não Reconhecido  Inconformado,  o  Contribuinte  apresentou Recurso Voluntário  reiterando  os  argumentos  de  defesa  apresentados  quanto  ao  crédito  tributário  mantido,  postulando  pelo  reconhecimento  dos  créditos  oriundos  de  (i)  despesas  com  frete  interno;  (ii)  encargos  de  depreciação dos bens do ativo imobilizado adquiridos antes de 30/04/2004; assim como postula  pelo (iii) ajuste no rateio de despesas relativos às receita de exportação e pela (iv) ausência de  preclusão para a juntada de documentos comprobatórios.  Por fim, ainda requer (v) o sobrestamento do presente Recurso Voluntário até  a decisão definitiva do STF quanto à constitucionalidade do art. 31 da Lei nº 10.865/2004, ou,  ainda  (vi)  que  o  feito  seja  baixado  em  diligência  para  maior  detalhamento  das  glosas  realizadas.  Após os autos foram remetidos a este CARF e a mim distribuídos por sorteio.  É o relatório.  Fl. 2303DF CARF MF     6   Voto             Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário  O  recurso  voluntário  é  próprio  e  tempestivo  e,  portanto,  dele  tomo  conhecimento.  (i) despesas com frete interno   Dentre  a  análise  dos  "Serviços Utilizados  como  Insumos",  especificamente  no exame "Do Serviço de Transporte/Aquisição de  serviço de Transporte", houve por bem a  Fiscalização indeferir o direito ao crédito sobre os "serviços de movimentação interna, ou seja,  dentro da própria empresa".  Conforme  consta  do  Despacho  Decisório,  esta  movimentação  interna  compreende "os serviços de movimentação de materiais, produtos em elaboração e produtos  acabados", não tendo sido feita a individualização pela Fiscalização.  Assim se resume a glosa fiscal:  Assim, trata­se de movimentação interna, conforme descrição no  “corpo” das Notas Fiscais, mas ressaltamos que não foi possível  individualizar  os  tipos  de  produtos  que  foram  transportados  pela TNT.  (...)  No  entanto,  não  podem  ser  descontadas  como  créditos,  do  PIS/PASEP e COFINS não cumulativos, as despesas com frete,  realizadas  por  empresa  comercial,  referentes  ao  transporte  interno  de  mercadorias  entre  depósito  e  lojas.  (Dispositivos  legais:  Artigo  3º,  incisos  I  e  II,  da  Lei  10.637/2002;  artigo  3º,  incisos I e II, da Lei nº 10.833/2003; artigo 66, inciso I, “b2”, e  § 5º, inciso II, da IN SRF nº 247/2002; artigo 8º, inciso I, “b2”,  § 4º, inciso II e § 9º, inciso I da IN SRF nº 404/2004; artigo 2º do  ADI SRF nº 4/2007; e Solução de Consulta DISIT 8 nº 344, de  05/10/2009).  (fls. 2263/2264) (sem destaques no original)  O Acórdão  recorrido manteve  a  glosa dos  créditos  ao  entendimento de que  "as  despesas  com  serviço  de  transporte  contratado  para movimentação  interna  de  produtos  não gera direito a crédito a ser descontado no regime não­cumulativo da COFINS, por não se  enquadrar no conceito de insumos nem se caracterizar como frete nas operações de venda."  Ou seja, a autoridade lançadora entendeu que as operações de frete realizadas  pela Recorrente (movimentação interna) não podem ser entendidas como "frete na operação de  venda" (inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03). Já o acórdão recorrido acrescentou que tais  operações  também  não  se  enquadram  no  conceito  de  insumos,  tal  como  "bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos destinados à venda" (inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833/03).  Fl. 2304DF CARF MF Processo nº 12585.000080/2009­03  Acórdão n.º 3201­003.306  S3­C2T1  Fl. 2.302          7 A Recorrente, em seu Recurso, defende a tese de que tais serviços chamados  de  frete  de movimentação  interna  são  enquadrados  no  conceito  de  insumos  essenciais  à  sua  atividade.   A  matéria  em  exame  já  foi  objeto  de  decisões  da  Câmara  Superior  de  Recursos Fiscais desse CARF:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS   Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008   CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE. MOVIMENTAÇÃO  DE  PRODUTOS  EM  FABRICAÇÃO  OU  ACABADOS  ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE.  As  despesas  com  fretes  para  transporte  de  produtos  em  elaboração  e,  ou  produtos  acabados  entre  estabelecimentos do contribuinte, pagas e/ ou creditadas a  pessoas  jurídicas,  mediante  conhecimento  de  transporte  ou  de  notas  fiscais  de  prestação  de  serviços,  geram  créditos  básicos  de  Cofins,  a  partir  da  competência  de  fevereiro  de  2004,  passíveis  de  dedução  da  contribuição  devida e/ ou de ressarcimento/compensação. Precedentes.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP   Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008   (...)  Recurso Especial da Contribuinte provido.  (Acórdão 9303004.318, 3ª Turma CSRF, de 15 de setembro  de  2016,  Redatora  designada  Érika  Costa  Camargos  Autran)  Esta  Turma  Julgadora  também  já  se  posicionou  nesse  mesmo  sentido,  acatando o posicionamento da CSRF:  Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social ­ Cofins   Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006  COFINS  NÃO  CUMULATIVA.  CUSTO  DE  FRETE  REFERENTE  AO  TRANSPORTE  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DA  MESMA  EMPRESA.  POSSIBILIDADE DE CRÉDITO.  O custo referente ao frete pago pelo transporte de produtos entre  estabelecimentos  da mesma  empresa  integra  a  base  de  cálculo  para o crédito previsto para a COFINS não cumulativos, sendo  possível o seu creditamento.  Fl. 2305DF CARF MF     8 (...)  (Acórdão  3201­003.210,  1ª  Turma  Ordinária,  2ª  Câmara,  3ª  Seção,  de  25  de  outubro  de  2017,  Relator  Leonardo  Vinicius  Toledo de Andrade)  Assim,  por  entender  que  a  movimentação  de  produtos  (insumos,  bens  em  elaboração e produtos acabados) entre setores produtivos distintos de um mesmo fabricante, até  a  sua  disposição  final  para  venda,  ou  seja,  até  o  estabelecimento  comercial,  está  intrinsecamente ligada ao processo produtivo, não vejo como negar direito a tais créditos.  Não há como se conceber, dentro de um complexo industrial tal como os hoje  existentes,  que  todas  as  etapas  de  fabricação  e  montagens  de  bens  ocorram  dentro  de  um  mesmo espaço físico ou, até mesmo, dentre de um mesmo estabelecimento.   Há, por exemplo, industrias que produzem suas próprias chapas de metal num  estabelecimento distinto daquele onde esta chapa será recortada ou moldada para utilização no  produto  final.  E  isso  se  dá  por  diversos  fatores,  tais  como  a  conveniência  geográfica  de  instalação  de  tais  estabelecimentos  ou  mesmo  fatores  negociais,  econômicos  ou  gerenciais,  como a opção de um  industrial por adquirir determinado  fornecedor e passar a produzir, por  sua conta, a matéria prima anteriormente adquirida de terceiros.  Ou seja, é irrazoável se admitir que, enquanto a mercadoria era adquirida de  terceiro,  o  frete  entre  o  estabelecimento  que  produzia  a  matéria  prima  e  o  estabelecimento  industrial  adquirente  era  considerado  custo  integrante  da  produção,  e  deixa  de  sê­lo  no  momento  em  que,  por  exemplo,  aquele  fornecedor  se  incorpora  ao  estabelecimento  outrora  adquirente.   E digo isso não para passar ao largo das disposições legais que descrevem os  custos da produção de dão direito ao crédito no regime não cumulativo (incisos do art. 3º da  Lei  nº  10.833/03, mas  sim  por  interpretar,  de  forma  lógica  ­  e  jamais  de  forma  literal  ­  os  incisos II e IX do referido dispositivo:  Art.  3oDo  valor  apurado  na  forma  do  art.  2oa  pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  (...)  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto  em relação ao pagamento de que  trata oart. 2oda Lei no10.485,  de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados nas posições 87.03 e 87.04 daTipi;  (...)  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  A mim me parece, de forma clara, que o inciso IX, ao afirmar, textualmente,  que,  nos  casos  dos  incisos  I  e  II,  ou  seja,  nos  casos  de  serviços  utilizados  como  insumos,  aqueles decorrentes de fretes na operação de venda darão direito ao crédito, não o fez de modo  Fl. 2306DF CARF MF Processo nº 12585.000080/2009­03  Acórdão n.º 3201­003.306  S3­C2T1  Fl. 2.303          9 o  limitar o crédito  sobre  serviços de  frete, mas,  sim, de esclarecer que,  inclusive o  frente da  operação de venda, dará direito ao crédito.   Por óbvio,  o que  fez o  legislador,  por meio do  inciso  IX,  foi  clarear que o  custo de produção (pressuposto a partir do qual se desenvolveu o conceito de insumo), abrange  todos  aqueles  custos  incorridos  diretamente  no  processo  produtivo,  até  a  entrega  ao  consumidor.  Ou  seja,  deixa  claro  que  o  encerramento  do  processo  produtivo  se  dá  com  a  entrega, atradição do bem produzido ao seu consumidor.  Nesse sentido, oportuno transcrever o conceito de custo de produção extraído  do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99):  Art.  290.  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá, obrigatoriamente (DecretoLei nº 1.598, de 1977,  art. 13, §1º):  I – o custo de aquisição de matérias primas e quaisquer outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto no artigo anterior;  Assim, não há como se conceber que, por exemplo, o transporte da chapa de  metal ao setor de corte ou moldagem, a sua posterior remessa ao setor de montagem, do bem  em produção ao setor de pintura, do bem acabado ao setor de embalagem e, posteriormente, ao  seu  centro  de  distribuição,  onde  o  produto  estará  pronto  ao  consumo  final,  não  estejam  inseridos no conceito global de processo produtivo, tal como utilizado pela legislação.  Pelo  exposto,  voto  no  sentido  de  reconhecer  o  direito  ao  crédito  sobre  "serviços  de movimentação  interna,  ou  seja,  dentro  da  própria  empresa",  tal  como  descrito  pelo Despacho Decisório, "os serviços de movimentação de materiais, produtos em elaboração  e  produtos  acabados",  por  enquadrá­los  no  conceito  de  serviços  utilizados  como  insumo no  processo produtivo (inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833/03).    (ii)  encargos  de  depreciação  dos  bens  do  ativo  imobilizado  adquiridos  antes de 30/04/2004   A glosa em questão foi assim descrita pelo Despacho Decisório:  Quando  da  realização  dos  nossos  testes  de  auditoria,  nos  encargos de depreciação do sujeito passivo, identificamos que o  mesmo teve como prática usual tomar créditos de PIS/PASEP e  COFINS  (ano  base  2005)  sobre  encargos  de  depreciação  de  bens  adquiridos  antes  de  01/05/2004  (Vide  documento  denominado Planilha de Depreciação). Tais encargos não geram  direito  a  crédito  de  PIS/PASEP  COFINS  e  foram  glosados,  conforme  demonstramos  na  planilha  de  cálculo  denominada  “Planilha  Glosa  de  Depreciação”  que  anexamos  ao  presente  Processo.  Importante:  Nesta  consideramos  como  data  de  aquisição  dos  bens  a  data  da  emissão  da  Nota  Fiscal  e  não  a  data  de  movimentação dos bens.  Fl. 2307DF CARF MF     10 (fl. 2267)  Em  seu  Recurso,  a  Contribuinte  apresenta  razões  atinentes  à  violação  a  normas constitucionais para ver resguardado seu direito à manutenção de tais créditos:    Nesse aspecto, utilizo como razão de decidir o exposto no acórdão recorrido:  Cumpre esclarecer, contudo, que tais questões não são oponíveis  na  esfera  administrativa  de  julgamento,  uma  vez  que  sua  apreciação  foge  à  alçada  da  autoridade  administrativa  de  qualquer instância, não dispondo esta de competência legal para  examinar  hipóteses  de  violação  às  normas  legitimamente  inseridas no ordenamento jurídico nacional.  Com efeito, a apreciação dessas questões acha­se reservada ao  Poder  Judiciário,  pelo  que  qualquer  discussão  quanto  aos  aspectos  de  validade  das  normas  jurídicas  deve  ser  submetida  àquele  Poder.  Portanto,  é  inócuo  suscitar  tais  alegações  na  esfera  administrativa,  pois  ao  julgador  é  vedado  desrespeitar  textos legais em vigor, sob pena de responsabilidade funcional.  Tal limitação decorre da disposição expressa do parágrafo único  do  artigo  142  do  Código  Tributário  Nacional  (CTN),  que  determina  que  a  atividade  administrativa  de  lançamento  é  vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional,  bem como do princípio da legalidade, pelo qual devem se pautar  todos os atos da Administração Pública.  Portanto,  não  existe  outro  procedimento  possível  à  autoridade  fiscalizadora  senão  glosar  os  créditos  apurados  pelo  contribuinte  em  desconformidade  com  a  legislação  aplicável,  não  cabendo  à  autoridade  julgadora  administrativa  avaliar  a  constitucionalidade de tais dispositivos.  Acrescento, ainda nesta seara, a redação da Súmula CARF nº 2:  Súmula  CARF  nº  2:  O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.  Pelo  exposto,  nesse  aspecto,  voto  por  negar  provimento  ao  pleito  de  manutenção de créditos apropriados sobre encargos de depreciação de bens adquiridos antes de  01/05/2004, por expressa disposição legal.    (iii) crédito presumido sobre o estoque de abertura  É também objeto da lide o direito ao crédito presumido da COFINS sobre o  Estoque de Abertura, assim definido pelo Despacho Decisório:  Fl. 2308DF CARF MF Processo nº 12585.000080/2009­03  Acórdão n.º 3201­003.306  S3­C2T1  Fl. 2.304          11 O  sujeito  passivo  declarou  e/ou  consignou  na  DACON  dos  1º  trimestre/2005  –  na  Ficha  de  Apuração  dos  Créditos  da  Contribuição da COFINS Ficha 12 (linha 19),  “Crédito Presumido relativo a Estoque de Abertura”, durante o  período  01/2005  à  03/2005,  totalizaram  a  quantia  de  R$  109.899,71 conforme abaixo descrito:  (...)  Para  apurar  a  veracidade  deste  crédito  Intimamos  o  sujeito  passivo:  1 – Para que apresentasse a composição dos estoques existentes  quando da modificação do  regime –  de  cumulativo  para  não  –  cumulativo;  2  –  Para  que  apresentasse  a  base  de  cálculo  do  crédito  presumido  sobre  estoque  de  abertura  que  suportou  os  valores  lançados  na  DACON,  e  sua  memória  de  cálculo  para  apropriação.  3 – Para que apresentasse, a composição detalhada do Saldo do  Estoque de Abertura, com os valores das respectivas aquisições  e dados dos Fornecedores (CNPJ, Nome, UF).  Findo o prazo da Intimação o sujeito passivo não apresentou a  documentação  pertinente  para  justificar  os  créditos  lançados  na DACON como crédito presumido sobre estoque de abertura,  alegando não possuir controle contábil de estoque que trouxesse  essa posição. Relatou ainda que, por ter realizado migração de  software  contábil  no  período,  suas  informações  ficaram  prejudicadas.  Diante do acima exposto, Intimamos o sujeito passivo para que  elaborasse documento firmando essa impossibilidade de compor  a base de cálculo dos  créditos de PIS/PASEP e COFINS  sobre  estoque de abertura.  Em  resposta,  o  mesmo  elaborou  o  documento  Intimado  (Declaração) que anexamos ao presente Processo, denominado  “Resposta – Estoque de Abertura”.  Desta  forma,  opinamos  pela  impossibilidade  de  conceder  o  benefício do referido crédito.  (fls. 2269/2270)  Nesse aspecto, denota­se que a matéria  controvertida não é de direito, mas,  sim, atinente à comprovação documental do direito postulado.  E nesse sentido se fundamentou o acórdão recorrido:  Assim, a natureza da relação processual própria dos processos  de  compensação  atribui  ao  sujeito  passivo  o  ônus  de  provar  o  crédito  que  pleiteia,  não  cabendo  à  autoridade  administrativa  suprir o encargo que é da pleiteante.  Fl. 2309DF CARF MF     12 No caso em exame, a fim de verificar a autenticidade dos valores  informados  no  DACON,  a  autoridade  fiscal  intimou  o  contribuinte a apresentar a composição dos estoques existentes  quando  da  modificação  do  regime  –  de  cumulativo  para  nãocumulativo,  a  base  de  cálculo  do  crédito  presumido  sobre  estoque  de  abertura  e  sua  memória  de  cálculo  e  também  a  composição detalhada do Saldo do Estoque de Abertura, com os  valores das respectivas aquisições e dados dos Fornecedores.  A  interessada  não  apresentou  os  elementos  requisitados  e  declarou em fl. 2185 não ser possível detalhar o saldo de estoque  de abertura do ano de 2005 com a apresentação dos valores das  respectivas aquisições e dados dos fornecedores.  Embora  alegue  em  sua  defesa  ter  havido  dificuldade,  em  um  primeiro  momento,  de  localizar  os  documentos  solicitados,  também  por  ocasião  da  apresentação  da  manifestação  de  inconformidade  nada  foi  acrescentado  aos  autos  com  a  finalidade de comprovar os valores informados no DACON.  Assim,  diante  da  impossibilidade  de  comprovação  dos  créditos  presumidos sobre o estoque de abertura nos valores pretendidos,  deve ser mantida a glosa efetuada.  Devo acrescentar, ao exposto, que tampouco em sede de Recurso Voluntário  a Recorrente apresentou qualquer meio de prova tendente à comprovação do direito postulado.  Outrossim, requer seja determinada a realização de "diligência a fim de que  seja  verificado  pela  Repartição  de  Origem,  junto  aos  documentos  já  apresentados  pela  Recorrente  e  os  constantes  do  sistema  da Recorrente  e  da Receita Federal,  a  correção  dos  valores de abertura do estoque".  Com  a  devida  vênia  ao  requerimento  formulado,  tenho  que  o  pleito  da  Recorrente  é  inócuo.  Com  efeito,  o  trabalho  fiscal  foi  realizado  com  zelo  e  se  apresenta  bastante  fundamentado,  conforme  se  depreende  do  Despacho  Decisório  elaborado.  Assim,  tenho  que  a  análise  dos  "documentos  já  apresentados  pela  Recorrente  e  os  constantes  do  sistema  da Recorrente  e  da Receita Federal"  já  foi  levada  a  efeito  pela  Fiscalização,  sendo  certo  que  a Recorrente  não  logrou  apresentar  qualquer  prova  em  contrário,  seja  em  sede  de  Manifestação de Inconformidade, seja em seu Recurso Voluntário.  Observo que não se trata aqui de negar a aplicação do Princípio da Verdade  Material, tampouco está a se falar em preclusão.   É  de  conhecimento  a  veemente  defesa  que  venho  apresentando  do  mencionado Princípio da Verdade Material e da necessidade de se afastar a aplicação simplória  da  preclusão  processual  em  sede  de  contencioso  administrativo.  Em meu  entendimento,  tais  salvaguardas visam à proteção do princípio da  legalidade estrita, segundo o qual o  tributo só  pode ser exigido com base em lei, devendo­se afastar qualquer tentativa de tributação pautada  em erro ou presunção.  Não obstante, é certo que a busca da verdade material deve estar pautada em,  ao menos, indícios de provas acerca do direito defendido, e não em mera argumentação. E, na  hipótese dos autos, tenho que a Recorrente não se desincumbiu desse ônus, sendo certo que foi  instada a  tanto desde o  procedimento  fiscalizatório  e deveria,  caso  existente,  ter  apresentado  tais  provas  ainda  que  em  sede  de  Recurso  Voluntário,  visando  a  justificar  a  realização  da  diligência requerida.  Fl. 2310DF CARF MF Processo nº 12585.000080/2009­03  Acórdão n.º 3201­003.306  S3­C2T1  Fl. 2.305          13 Pelo  exposto,  nego  provimento  ao  pedido  de  realização  de  diligência  e,  conseqüentemente, mantenho a glosa dos créditos apropriados  sobre o  estoque presumido de  abertura,  uma  vez  que  inexistente  qualquer  indício  probatório  acerca  de  sua  existência  e/ou  mensuração.    (iii) ajuste no rateio de despesas relativos às receita de exportação   Nesse tópico recursal a questão a ser debatida é, também exclusivamente de  fato. Veja o exposto no Despacho Decisório:  A2 – DACON X SISTEMA SISCOMEX  Com  vistas  a  validar  a  receita  de  exportação  informada,  comparamos os dados da DACON com os valores que extraímos  do Sistema DW – Siscomex Exportação da Receita Federal.  Inicialmente  identificamos  expressivas  divergências  entre  os  dados mencionados.  Intimado, o sujeito passivo esclareceu que os dados do Sistema  DW continham apenas os dados das exportações embarcadas em  2.005.  Assim,  concluímos  que  o  sujeito  passivo  considerou  como  Receita de Exportação as Receitas decorrentes das emissões de  notas  fiscais  das  mercadorias  destinadas  à  exportação,  independentemente  da  sua  efetiva  exportação  ou  data  de  embarque.  A3  –  DA  RECONSTITUIÇAO  DAS  RECEITAS  DE  EXPORTAÇAO   O  sujeito  passivo  utilizou  o  método  da  proporcionalidade  das  Receitas  de  Exportações  para  apurar  os  créditos  sujeitos  a  ressarcimento.  Assim  os  respectivos  pedidos  de  ressarcimento  efetuados  foram  baseados  nos  percentuais  de  exportação  apresentados  pelo  sujeito  passivo,  conforme  sumarizamos  na  planilha que denominamos “Rateio de Exportação”.  Ocorre que consideramos como Receita de Exportação o efetivo  embarque  da  mercadoria.  Assim,  reconstituímos  a  planilha  anteriormente  mencionada,  conforme  a  planilha  denominada  “Novo Rateio de Exportação”.  (fls. 2271/2272)  Em seu recurso a Recorrente defende que tal divergência decorre apenas de  um aspecto temporal, sendo que parte das exportações consideradas no momento do cálculo do  rateio ocorreu em prazo superior ao considerado pela Fiscalização. Ou seja, afirma que, para  fins de rateio, considerou a data em que incorridas as despesas vinculadas às exportações, e não  a data em que estas exportações efetivamente ocorreram.  Fl. 2311DF CARF MF     14 Ocorre  que  aqui,  mais  uma  vez,  como  ressaltado  pelo  Acórdão  recorrido,  "Caberia  ao  contribuinte,  portanto,  apresentar  seus  argumentos  de  defesa  e  elementos  de  prova capazes de sustentar os valores mensais  informados no DACON a  título de receita de  exportação, o que, contudo, não foi providenciado."  Assim, pelos mesmo fundamentos já expostos no tópico precedente, também  nego provimento ao Recurso quanto ao critério de rateio utilizado pela Fiscalização.    (iv)  ausência  de  preclusão  para  a  juntada  de  documentos  comprobatórios  Nesse  tópico  de  seu  Recurso  a  Contribuinte  alega  não  ser  possível  existir  preclusão  para  juntada  de  documentos  comprobatórios  acerca  de  fundamentos  inovadores  trazidos em sede de acórdão, requerendo sejam apreciados os documentos já juntados em sede  de Manifestação de Inconformidade.  Com  a  devida  vênia  às  razões  recursais  ­  cujos  fundamentos  são  de minha  inteira  concordância  ­  não  é  possível  identificar  quais  seriam  os  fundamentos  inovadores  trazidos  pelo  acórdão  recorrido  e  contra  os  quais  se  insurgiria,  tampouco  qual  ou  quais  documentos trazidos em sede de Manifestação de Inconformidade deixaram de ser analisados.  Desse  modo,  por  reputar  genéricos  os  argumentos,  entendo  que  nada  há  a  prover quanto a este tópico.    (v)  sobrestamento  do  presente  Recurso  Voluntário  até  a  decisão  definitiva  do  STF  quanto  à  constitucionalidade  do  art.  31  da  Lei  nº  10.865/2004  Não há disposição normativa que autorize o sobrestamento de Recursos em  razão  de  julgados  pendentes  no  Supremo  Tribunal  Federal,  sendo  certo,  ainda,  inexistir  qualquer determinação judicial nesse sentido.    (vi) que o feito seja baixado em diligência para maior detalhamento das  glosas realizadas.  Consoante  razões  já  expressas  no  presente  voto,  de  forma  individualizada  para cada um dos grupos de glosas controvertidos, nego o pedido de realização de diligência.    Por  todo exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao RECURSO  VOLUNTÁRIO  apenas  para  acatar  o  direito  ao  crédito  sobre  os  serviços  de movimentação  interna, utilizados como insumo no processo produtivo  Tatiana Josefovicz Belisário ­ Relatora    Fl. 2312DF CARF MF Processo nº 12585.000080/2009­03  Acórdão n.º 3201­003.306  S3­C2T1  Fl. 2.306          15                               Fl. 2313DF CARF MF

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