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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7202835 #
Numero do processo: 16151.720007/2013-81
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Apr 05 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007 MULTA. RETROATIVIDADE BENÉFICA. APLICAÇÃO Quando da aplicação, simultânea, em procedimento de ofício, da multa prevista no revogado art. 32, § 5º, da Lei no. 8.212, de 1991, que se refere à apresentação de declaração inexata em GFIP, e também da sanção pecuniária pelo não pagamento do tributo devido, prevista no art. 35, II da mesma Lei, deve-se cotejar, para fins de aplicação do instituto da retroatividade benéfica, a soma das duas sanções eventualmente aplicadas quando do lançamento, em relação à penalidade pecuniária do art. 44, inciso I, da Lei 9.430, de 1996, que se destina a punir ambas as infrações já referidas, e que se tornou aplicável no contexto da arrecadação das contribuições previdenciárias desde a edição da Medida Provisória no. 449, de 2008. Assim, estabelece-se como limitador para a soma das multas aplicadas através de procedimento de ofício o percentual de 75%.
Numero da decisão: 9202-006.535
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento para que a retroatividade benigna seja aplicada em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14, de 2009. (assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em exercício (assinado digitalmente) Heitor de Souza Lima Junior – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Patrícia da Silva, Heitor de Souza Lima Junior, Ana Paula Fernandes, Mário Pereira de Pinho Filho (Suplente convocado), Ana Cecília Lustosa da Cruz, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em exercício).
Nome do relator: HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR
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Acórdão nº  9202­006.535  –  2ª Turma   Sessão de  27 de fevereiro de 2018  Matéria  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  COR CENTRO DE ORIENTAÇÃO À FAMÍLIA    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007  MULTA. RETROATIVIDADE BENÉFICA. APLICAÇÃO  Quando  da  aplicação,  simultânea,  em  procedimento  de  ofício,  da  multa  prevista no revogado art. 32, § 5º, da Lei no. 8.212, de 1991, que se refere à  apresentação de declaração inexata em GFIP, e também da sanção pecuniária  pelo não pagamento do tributo devido, prevista no art. 35, II da mesma Lei,  deve­se cotejar, para fins de aplicação do instituto da retroatividade benéfica,  a soma das duas sanções eventualmente aplicadas quando do lançamento, em  relação à penalidade pecuniária do  art.  44,  inciso  I,  da Lei 9.430, de 1996,  que  se  destina  a  punir  ambas  as  infrações  já  referidas,  e  que  se  tornou  aplicável no contexto da arrecadação das contribuições previdenciárias desde  a edição da Medida Provisória no. 449, de 2008. Assim, estabelece­se como  limitador para a soma das multas aplicadas através de procedimento de ofício  o percentual de 75%.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, em dar­lhe provimento para que a retroatividade benigna seja  aplicada em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14, de 2009.  (assinado digitalmente)  Maria Helena Cotta Cardozo ­ Presidente em exercício   (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior – Relator     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 15 1. 72 00 07 /2 01 3- 81 Fl. 296DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 297          2 Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Elaine  Cristina  Monteiro e Silva Vieira, Patrícia da Silva, Heitor de Souza Lima Junior, Ana Paula Fernandes,  Mário Pereira de Pinho Filho (Suplente convocado), Ana Cecília Lustosa da Cruz, Rita Eliza  Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em exercício).  Relatório  Em  litígio,  o  teor  do  Acórdão  nº  2403­002.199,  prolatado  pela  3a.  Turma  Ordinária da 4a. Câmara da 2a. Seção deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, na  sessão plenária de 13 de agosto de 2013 (e­fls. 256 a 261). Ali, por maioria de votos, deu­se  parcial provimento ao Recurso Voluntário, na forma de ementa e decisão a seguir:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS   Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007   PREVIDENCIÁRIO. CRÉDITO TRIBUTÁRIO.  As contribuições destinadas às Outras Entidades e Fundos, que  possuem a mesma base de cálculo utilizada para o cálculo das  contribuições  incidentes  sobre  a  remuneração  de  segurados  e  sujeitamse aos mesmos prazos, condições, sanções e privilégios  das  contribuições  sociais  previstas  nas  alíneas  a,  b  e  c  do  parágrafo único do art. 11 da Lei n° 8.212/91.  LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. MULTA MAIS BENÉFICA   Prevê o caput do art. 144 do Código Tributário Nacional ­ CTN  que  o  lançamento  reporta­se  à  data  da  ocorrência  do  fato  gerador da obrigação e rege­se pela lei então vigente, ainda que  posteriormente  modificada  ou  revogada.  Entretanto  §1°  aduz  que aplica­se ao lançamento a legislação que, posteriormente à  ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos  critérios de apuração ou processos de fiscalização.  Tratando­se de ato não definitivamente julgado, a Administração  deve aplicar a lei nova a ato ou fato pretérito quando lhe comine  penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo  de  sua  prática,  assim  observando,  quando  da  aplicação  das  alterações  na  legislação  tributária  referente  às  penalidades,  a  norma mais benéfica ao contribuinte (art. 106, II, "c", do CTN).  Recurso Provido em Parte.  Decisão:  por  maioria  de  votos,  dar  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário  para  determinar  o  recálculo  do  valor  da  multa de mora, se mais benéfico ao contribuinte, de acordo com  o  disciplinado  no  art.  35  da  Lei  nº8.212/91,  na  redação  dada  pela  Lei  nº  11.941/2009.  Vencido  o  conselheiro  Paulo  MaurícioPinheiro Monteiro na questão da multa.   Enviados os  autos  à Fazenda Nacional para  fins de  ciência do Acórdão  em  16/02/2016  (e­fl.  804  do  Processo  apenso  19515.000814/2010­52),  sua  Procuradoria  apresentou,  em  30/03/2016  (e­fl.  818  do  Processo  apenso  19515.000814/2010­52)  Recurso  Fl. 297DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 298          3 Especial,  com  fulcro  no  art.  67  do  Anexo  II  ao  Regimento  Interno  deste  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no. 256, de 22 de julho de 2009  (e­fls. 262 a 274), tendo sido admitido, na forma de despacho de admissibilidade de e­fls. 275 a  280.  Alega­se,  no  pleito,  quanto  à  matéria  admitida,  divergência  em  relação  ao  decidido pela 1a Turma Ordinária da 4a. Câmara da 2a. Seção deste Conselho, em 17/05/2012,  no âmbito do Acórdão no. 2401­002.453, e, ainda, em relação ao decidido no Acórdão 9202­ 03.290,  de  lavra  desta  2a.  Turma  desta  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  datado  de  30/06/2014, de ementas e decisões a seguir transcritas.  Acórdão 2401­002.453  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS   Período de apuração: 01/07/2005 a 31/12/2006   MPF.  PRORROGAÇÃO.  NECESSIDADE  DE  SUBSTITUIÇÃO  DA AUTORIDADE FISCAL. INEXISTÊNCIA.   Havendo prorrogação de MPF dentro do prazo de sua validade,  não há o que se falar em substituição da autoridade fiscal.   PREVIDENCIÁRIO.  ALIMENTAÇÃO.  NÃO  INCIDÊNCIA  DE  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS  INDEPENDENTEMENTE  DE  INSCRIÇÃO NO PAT. APLICAÇÃO EXCLUSIVAMENTE PARA  AS PRESTAÇÕES IN NATURA.   Independentemente  de  inscrição  no  PAT,  não  incidem  contribuições  sociais, desde que a empresa  faça a prestação  in  natura.   APURAÇÃO COM ESTEIO EM FOLHAS DE PAGAMENTO E  RECIBOS.  PRESUNÇÃO  DA  OCORRÊNCIA  DOS  FATOS  GERADORES. INOCORRÊNCIA.   Não  há  o  que  se  falar  em  presunção  dos  fatos  geradores  das  contribuições  lançadas  quando  a  apuração  fiscal  se  deu  com  base  na  documentação  exibida  pelo  sujeito,  principalmente  em  folhas e recibos de pagamento.   LANÇAMENTO  DE  OFÍCIO.  APLICAÇÃO  DA  MULTA  PREVISTA NO ART. 44, I, DA LEI n.º 9.430/1996.   Nos  lançamentos de ofício de contribuições  sociais, aplica­se a  multa  prevista  no  art.  44,  I,  da  Lei  n.º  9.430/1996,  não  se  cogitando da aplicação da multa moratória prevista no art.  61  da mesma Lei.   MULTA CARÁTER CONFISCATÓRIO. IMPOSSIBILIDADE DE  DECLARAÇÃO PELA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.  Não pode a autoridade fiscal ou mesmo os órgãos de julgamento  administrativo afastar a aplicação da multa legalmente prevista,  sob a justificativa de que tem caráter confiscatório.  Fl. 298DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 299          4 JUROS  SELIC.  INCIDÊNCIA  SOBRE  OS  DÉBITOS  TRIBUTÁRIOS ADMINISTRADOS PELA RFB.  A partir de 1º de abril  de 1995, os  juros moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação e Custódia SELIC para títulos federais.  Recurso Voluntário Negado  Decisão:  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento  ao  recurso.  Ausente  momentaneamente  o  conselheiro  Rycardo  Henrique Magalhães de Oliveira  Acórdão 9202­03.290  Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias  Período de apuração: 01/05/2001 a 31/12/2006  CONTRIBUIÇÕES  PREVIDENCIÁRIAS.  DECADÊNCIA.  PRAZO  QUINQUENAL.  DIFERENÇAS  DE  TRIBUTOS.  ANTECIPAÇÃO DE PAGAMENTO. OCORRÊNCIA.  Tratando­se de tributo sujeito ao lançamento por homologação,  havendo  a  ocorrência  de  pagamento,  constatada  a  partir  de  informação  de  análise  de  recolhimentos  no  TEAF,  é  entendimento  uníssono  deste  Colegiado  a  aplicação  do  prazo  decadencial de 05 (cinco) anos, contados da ocorrência do fato  gerador  do  tributo,  nos  termos  do  artigo  150,  §  4º,  do  Códex  Tributário, ressalvados entendimentos pessoais dos julgadores a  propósito da  importância ou não da antecipação de pagamento  para efeito da aplicação do instituto, sobretudo após a alteração  do Regimento Interno do CARF, notadamente em seu artigo 62­ A,  o  qual  impõe  à  observância  das  decisões  tomadas  pelo  STJ  nos autos de Recursos Repetitivos ­ Resp n° 973.733/SC.  MULTA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REGRA APLICÁVEL.  O Código Tributário Nacional, que dá tratamento específico no  que tange a aplicação temporal de norma que trate penalidades,  em seu art. 106, prevê que caso a nova lei traga tratamento mais  benéfico  para  o  contribuinte,  deve  se  reduzir  ou  cancelar  as  multas  aplicadas.No  presente  caso  a  obrigação  tributária  principal foi lançada acompanhada da multa prevista no art. 35,  II da Lei nº 8.212, de 1991.Sob a égide da sistemática anterior à  MP  n.º  449,  de  2008,  a  multa  aplicada  poderia  alcançar  o  patamar de 100%, conforme previsto no art. 35, III, "d" da Lei nº  8.212,  de  1991.Portanto,  no  presente  caso,  em  que  houve  a  aplicação da multa prevista no revogado art. 35, II que se refere  à  sanção  pecuniária  pelo  não  pagamento  do  tributo  devido  no  prazo de lei, o cotejo da multa mais benéfica deverá ser feito em  relação  à  penalidade  pecuniária  do  art.  44,  inciso  I,  da  Lei  9.430, de 1997.  Recurso especial provido em parte.  Fl. 299DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 300          5 Decisão:  por  maioria  de  votos,  dar  provimento  parcial  ao  recurso,  para  confirmar  a  decadência  reconhecida  no  acórdão  recorrido  e  aplicar  a  limitação  de  75%  à  multa.  Vencidos  os  Conselheiros  Rycardo  Henrique  Magalhães  de  Oliveira  (Relator), Manoel  Coelho  Arruda  Junior  e  Pedro  Anan  Junior  (suplente  convocado)  que  negavam  provimento  ao  recurso.  Votou pelas conclusões o Conselheiro Ronaldo de Lima Macedo  (suplente convocado). Designado para redigir o voto vencedor o  Conselheiro Elias Sampaio Freire.   Após  defender  a  existência  de divergência  interpretativa,  caracterizada pela  similitude de situações fáticas e soluções diametralmente opostas, em linhas gerais, argumenta  a Fazenda Nacional em sua demanda que:  a)  O  ordenamento  jurídico  pátrio  rechaça  a  existência  de  bis  in  idem  na  aplicação  de  penalidades  tributárias.  Isso  significa  dizer,  em  suma,  que  não  é  legítima  a  aplicação de mais de uma penalidade em razão do cometimento da mesma infração tributária,  sendo  certo  que  o  contribuinte  não  pode  ser  apenado  duas  vezes  pelo  cometimento  de  um  mesmo ilícito. O que a proibição do bis in idem pretende evitar é a dupla penalização por um  mesmo ato  ilícito,  e não, propriamente,  a utilização de uma mesma medida de quantificação  para penalidades diferentes, decorrentes do cometimento de atos ilícitos também diferentes;  b)  Nessa  linha,  constata­se  que  antes  das  inovações  da MP  449,  de  2008,  atualmente  convertida  na  Lei  11.941,  de  2009,  o  lançamento  do  principal  era  realizado  separadamente, em NFLD, incidindo a multa de mora prevista no artigo 35, II da Lei 8.212, de  1991,  além  da  lavratura  do  auto  de  infração,  com  base  no  artigo  32  da  Lei  8.212,  de  1991  (multa  isolada).  Com  o  advento  da  MP  449/2008,  instituiu­se  uma  nova  sistemática  de  constituição  dos  créditos  tributários,  o  que  torna  essencial  a  análise  de  pelo  menos  dois  dispositivos: artigo 32­A e artigo 35­A, ambos da Lei 8.212, de 1991.  b.1) O art.  32­A citado  trata  de preceito  normativo  destinado  unicamente  a  penalizar o contribuinte que deixa de informar em GFIP dados relacionado a fatos geradores de  contribuições previdenciárias, nos termos do art. 32, inciso IV, da Lei 8.212. de 1991. O atual  regramento não criou maiores inovações aos preceitos do antigo art. 32 da Lei 8.212, de 1991,  exceto no que tange ao percentual máximo da multa que, agora, passou a ser de 20% (vinte por  cento). Assim, a infração antes penalizada por meio do art. 32, passou a ser enquadrada no art.  32­A, com a multa reduzida.  b.2) Contudo, a MP 449, de 2008 também inseriu no ordenamento jurídico o  art. 35­A, que corrobora a tese suscitada no acórdão paradigma e ora defendida, no sentido de  que  a o  art.  44,  inciso  I,  da Lei 9.430, de 1996  abarca duas  condutas:  o descumprimento da  obrigação principal (totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de  pagamento  ou  recolhimento)  e  também  o  descumprimento  da  obrigação  acessória  (falta  de  declaração ou declaração inexata). Por certo, deve­se privilegiar a interpretação no sentido de  que  a  lei  não utiliza palavras ou  expressões  inúteis  e,  em consonância  com essa  sistemática,  tem­se que,  a  única  forma de  harmonizar  a  aplicação  dos  artigos  citados  é  considerar que  o  lançamento da multa  isolada prevista no artigo 32­A da Lei 8.212, de 1991 ocorrerá quando  houver  tão  somente  o  descumprimento  da  obrigação  acessória,  ou  seja,  as  contribuições  destinadas  a  Seguridade  Social  foram  devidamente  recolhidas.  Por  outro  lado,  toda  vez  que  houver o lançamento da obrigação principal, além do descumprimento da obrigação acessória,  a multa lançada será única, qual seja, a prevista no artigo 35­A da Lei 8.212, de 1991;  Fl. 300DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 301          6 c) Nessa linha de raciocínio, a autoridade fiscal agiu corretamente ao aplicar  a norma mais benéfica: ou a soma das duas multas anteriores (art. 35,  II, e 32,  IV, da norma  revogada) ou o art. 35­A da MP no. 449. Cita, ainda, a necessidade de observância da IN RFB  no.  971,  de  2009, modificada  pela  IN RFB no.  1.027,  de  2010,  que determina  a  comparação  entre os seguintes valores para aferição da multa mais benéfica ao sujeito passivo: a) somatório  das multas aplicadas por descumprimento de obrigação principal, nos moldes do art. 35 da Lei  nº 8.212, de 1991, em sua redação anterior à Lei nº 11.941, de 2009, e b) multa aplicada de  ofício nos termos do art. 35­A da Lei nº 8.212, de 1991, acrescido pela Lei nº 11.941, de 2009.  Requer, assim, quanto à matéria, que seja conhecido e dado total provimento  ao presente recurso, quanto às matérias, para reformar o acórdão recorrido no ponto impugnado  Após  a  ciência  da  autuada  em  12/07/2016  (e­fl.  282),  esta  apresenta,  em  27/07/2016  (e­fl.  292),  contrarrazões  de  e­fls.  284  a  291,  onde  defende  a  manutenção  do  julgado recorrido por seus próprios fundamentos.  É o relatório.  Fl. 301DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 302          7 Voto             Conselheiro Heitor de Souza Lima Junior, Relator  Pelo que  consta no processo quanto  à  sua  tempestividade, o  recurso  atende  aos requisitos de admissibilidade e, assim, conheço do pleito. Passo, desta forma, à análise de  mérito.   Sob  análise,  a  Lei  no.  8.212,  de  1991,  cujos  dispositivos  de  interesse  aplicáveis à análise do recurso, são abaixo reproduzidos, abrangendo­se as redações anterior e  posterior à edição da Medida Provisória no. 449, de 2008:   Lei 8.212, de 1991 (Antes da edição da  MP 449/08)  Lei 8.212, de 1991 (Após a edição da MP 449/08)  Art. 32. A empresa é também obrigada a:  (...)  IV  ­  informar  mensalmente  ao  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social­INSS,  por  intermédio  de  documento  a  ser  definido  em regulamento, dados relacionados aos  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária  e  outras  informações  de  interesse  do  INSS.  (Inciso  acrescentado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  (...)  §  1º  O  Poder  Executivo  poderá  estabelecer  critérios  diferenciados  de  periodicidade,  de  formalização  ou  de  dispensa  de  apresentação  do  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV,  para  segmentos  de  empresas  ou  situações  específicas.  (Parágrafo  acrescentado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  §  2º  As  informações  constantes  do  documento  de  que  trata  o  inciso  IV,  servirão  como  base  de  cálculo  das  contribuições  devidas  ao  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social­INSS,  bem  como  comporão  a  base  de  dados  para  fins  de  cálculo  e  concessão  dos  benefícios  previdenciários.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 3º O  regulamento disporá  sobre  local,  Art. 32. A empresa é também obrigada a:  (...)  IV  ­  declarar  à  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  e ao Conselho Curador do Fundo de Garantia  do  Tempo  de  Serviço  –  FGTS,  na  forma,  prazo  e  condições  estabelecidos  por  esses  órgãos,  dados  relacionados  a  fatos  geradores,  base  de  cálculo  e  valores  devidos  da  contribuição  previdenciária  e  outras  informações  de  interesse  do  INSS  ou  do  Conselho Curador do FGTS; (Redação dada pela MP  nº 449, de 2008).  (...)  §  1o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).   §  2o  A  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV  constitui  confissão  de  dívida  e  instrumento  hábil  e  suficiente  para  a  exigência  do  crédito  tributário,  e  suas  informações  comporão  a  base  de  dados  para  fins  de  cálculo  e  concessão  dos  benefícios  previdenciários.  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).   §  3o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §4o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §5o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  Fl. 302DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 303          8 data  e  forma  de  entrega  do  documento  previsto  no  inciso  IV.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  4º  A  não  apresentação  do  documento  previsto no inciso IV, independentemente  do  recolhimento  da  contribuição,  sujeitará o infrator à pena administrativa  correspondente  a  multa  variável  equivalente  a  um  multiplicador  sobre  o  valor  mínimo  previsto  no  art.  92,  em  função  do  número  de  segurados,  conforme  quadro  abaixo:  (Parágrafo  e  tabela  acrescentados  pela  Lei  nº  9.528,  de 10.12.97).  0 a 5 segurados ­ 1/2 valor mínimo  6 a 15 segurados ­ 1 x o valor mínimo  16 a 50 segurados ­ 2 x o valor mínimo  51 a 100 segurados ­ 5 x o valor mínimo  101  a  500  segurados  ­  10  x  o  valor  mínimo  501  a  1000  segurados  ­  20  x  o  valor  mínimo  1001  a  5000  segurados  ­  35  x  o  valor  mínimo  acima de 5000 segurados ­  50  x o  valor  mínimo  §  5º  A  apresentação  do  documento  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores  sujeitará  o  infrator  à  pena  administrativa correspondente à multa de  cem por cento do valor devido relativo à  contribuição não declarada, limitada aos  valores  previstos  no  parágrafo  anterior.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528, de 10.12.97).  §  6º  A  apresentação  do  documento  com  erro  de  preenchimento  nos  dados  não  relacionados  aos  fatos  geradores  sujeitará o infrator à pena administrativa  de  cinco  por  cento  do  valor  mínimo  previsto  no  art.  92,  por  campo  com  informações  inexatas,  incompletas  ou  omissas,  limitadas  aos  valores  previstos  no  §  4º.  (Parágrafo  acrescentado  pela  §6o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §7o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §8o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  § 9o A empresa deverá apresentar o documento a que  se  refere  o  inciso  IV  ainda  que  não  ocorram  fatos  geradores de contribuição previdenciária,  aplicando­ se, quando couber, a penalidade prevista no art. 32­A.  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  10.  O  descumprimento  do  disposto  no  inciso  IV  impede  a  expedição  da  certidão  de  prova  de  regularidade  fiscal  perante  a  Fazenda  Nacional.  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  11.  Em  relação  aos  créditos  tributários,  os  documentos  comprobatórios  do  cumprimento  das  obrigações  de  que  trata  este  artigo  devem  ficar  arquivados  na  empresa  até  que  ocorra  a  prescrição  relativa aos créditos decorrentes das operações a que  se refiram. (Redação dada pela Medida Provisória nº  449, de 2008).  Art.  32­A. O contribuinte que deixar de apresentar a  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV  do  art.  32  no  prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou  omissões  será  intimado  a  apresentá­la  ou  a  prestar  esclarecimentos  e  sujeitar­se­á  às  seguintes  multas  (incluído pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  I  ­  de  dois  por  cento  ao  mês­calendário  ou  fração,  incidente  sobre  o  montante  das  contribuições  informadas,  ainda  que  integralmente  pagas,  no  caso  de  falta de  entrega da declaração ou entrega após o  prazo,  limitada  a  vinte  por  cento,  observado  o  disposto no § 3o; e  (incluído pela Medida Provisória  nº 449, de 2008).  II ­ de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de dez  informações  incorretas  ou  omitidas.  (incluído  pela  Medida Provisória nº 449, de 2008).  §  1o  Para  efeito  de  aplicação  da  multa  prevista  no  inciso I do caput, será considerado como termo inicial  o  dia  seguinte  ao  término  do  prazo  fixado  para  entrega  da  declaração  e  como  termo  final  a  data  da  efetiva  entrega  ou,  no  caso  de  não­apresentação,  a  data  da  lavratura  do  auto  de  infração  ou  da  notificação  de  lançamento.  (incluído  pela  Medida  Fl. 303DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 304          9 Lei nº 9.528, de 10.12.97).  § 7º A multa de que  trata o § 4º sofrerá  acréscimo  de  cinco  por  cento  por  mês  calendário  ou  fração,  a  partir  do  mês  seguinte  àquele  em  que  o  documento  deveria  ter  sido  entregue.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 8º O valor mínimo a que se refere o §  4º será o vigente na data da lavratura do  auto  de  infração.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  9º  A  empresa  deverá  apresentar  o  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV,  mesmo  quando  não  ocorrerem  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária,  sob  pena  da  multa  prevista  no  §  4º.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  10. O  descumprimento  do  disposto  no  inciso  IV  é  condição  impeditiva  para  expedição  da  prova  de  inexistência  de  débito  para  com o  Instituto Nacional  do  Seguro  Social­INSS.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 11. Os documentos comprobatórios do  cumprimento das obrigações de que trata  este  artigo  devem  ficar  arquivados  na  empresa  durante  dez  anos,  à  disposição  da  fiscalização.  (Parágrafo  renumerado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  (...)  Art.  35.  Sobre  as  contribuições  sociais  em  atraso,  arrecadadas  pelo  INSS,  incidirá multa  de mora,  que  não  poderá  ser  relevada,  nos  seguintes  termos:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  I  ­  para  pagamento,  após  o  vencimento  de obrigação não incluída em notificação  fiscal de lançamento:  a)  oito  por  cento,  dentro  do  mês  de  vencimento  da  obrigação;  (Redação  Provisória nº 449, de 2008).  §  2o  Observado  o  disposto  no  §  3o,  as multas  serão  reduzidas:  (incluído  pela Medida  Provisória  nº  449,  de 2008.:  I  ­  à  metade,  quando  a  declaração  for  apresentada  após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de  ofício;  ou:  (incluído  pela Medida  Provisória  nº  449,  de 2008).  II  ­  a  setenta  e  cinco  por  cento,  se  houver  apresentação  da  declaração  no  prazo  fixado  em  intimação.  (incluído  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de 2008).  § 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (incluído  pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  I ­ R$ 200,00 (duzentos reais), tratando­se de omissão  de  declaração  sem  ocorrência  de  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária;  e  (incluído  pela Medida  Provisória nº 449, de 2008).  II  ­ R$ 500,00  ( quinhentos  reais), nos demais casos.  (incluído pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  (...)  Art.  35.  Os  débitos  com  a  União  decorrentes  das  contribuições sociais previstas nas alíneas “a”, “b” e  “c” do parágrafo único do art. 11, das contribuições  instituídas a título de substituição e das contribuições  devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades  e  fundos,  não  pagos  nos  prazos  previstos  em  legislação, serão acrescidos de multa de mora e juros  de  mora,  nos  termos  do  art.  61  da  Lei  no  9.430,  de  1996. (Redação dada pela Medida Provisória nº 449,  de 2008).  I  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  II  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  Fl. 304DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 305          10 dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  b)  quatorze  por  cento,  no  mês  seguinte;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  c)  vinte  por  cento,  a  partir  do  segundo  mês  seguinte  ao  do  vencimento  da  obrigação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876, de 1999).  II ­ para pagamento de créditos incluídos  em notificação fiscal de lançamento:  a) vinte e quatro por cento, em até quinze  dias  do  recebimento  da  notificação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  b) trinta por cento, após o décimo quinto  dia  do  recebimento  da  notificação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  c) quarenta por cento, após apresentação  de  recurso  desde  que  antecedido  de  defesa,  sendo  ambos  tempestivos,  até  quinze  dias  da  ciência  da  decisão  do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social  ­  CRPS;  (Redação  dada  pela  Lei  nº 9.876, de 1999).  d)  cinqüenta  por  cento,  após  o  décimo  quinto  dia  da  ciência  da  decisão  do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social ­ CRPS, enquanto não inscrito em  Dívida Ativa; (Redação dada pela Lei nº  9.876, de 1999).  III  ­  para  pagamento  do  crédito  inscrito  em Dívida Ativa:  a) sessenta por cento, quando não  tenha  sido  objeto  de  parcelamento;  (Redação  dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  b)  setenta  por  cento,  se  houve  parcelamento; (Redação dada pela Lei nº  9.876, de 1999).  c) oitenta por cento, após o ajuizamento  da execução fiscal, mesmo que o devedor  ainda não tenha sido citado, se o crédito  não  foi  objeto  de  parcelamento;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  d) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  III  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  d) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  §  1o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §  2o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §  3o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  4o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  Art. 35­A. Nos casos de lançamento de ofício relativos  às  contribuições  referidas  no  art.  35,  aplica­se  o  disposto no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. (Incluído  pela Medida Provisória nº 449, de 2008).        Fl. 305DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 306          11 1999).  d) cem por cento, após o ajuizamento da  execução  fiscal,  mesmo  que  o  devedor  ainda não tenha sido citado, se o crédito  foi  objeto  de  parcelamento.  (Redação  dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  §  1º  Na  hipótese  de  parcelamento  ou  reparcelamento,  incidirá  um  acréscimo  de vinte por cento sobre a multa de mora  a que se refere o caput e seus incisos.   §  2º  Se  houver  pagamento  antecipado  à  vista,  no  todo  ou  em  parte,  do  saldo  devedor,  o  acréscimo  previsto  no  parágrafo  anterior  não  incidirá  sobre  a  multa  correspondente  à  parte  do  pagamento que se efetuar.  §  3º  O  valor  do  pagamento  parcial,  antecipado,  do  saldo  devedor  de  parcelamento  ou  do  reparcelamento  somente  poderá  ser  utilizado  para  quitação  de  parcelas  na  ordem  inversa  do  vencimento,  sem  prejuízo  da  que  for  devida no mês de competência em curso e  sobre a qual incidirá sempre o acréscimo  a que se refere o § 1º deste artigo.  §  4o  Na  hipótese  de  as  contribuições  terem  sido  declaradas  no  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV  do  art.  32,  ou  quando  se  tratar  de  empregador  doméstico  ou  de  empresa  ou  segurado  dispensados  de  apresentar  o  citado  documento,  a  multa  de  mora  a  que  se  refere  o  caput  e  seus  incisos  será  reduzida  em  cinqüenta  por  cento.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   Note­se permanecer em litígio, no caso sob análise, somente o recálculo mais  benéfico  de  multa  perpretado  pela  autoridade  julgadora  recorrida,  que  optou  por  aplicar  o  disciplinado no art. 35 da Lei nº 8.212/91, já na redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009.  Com  a  devida  vênia  ao  entendimento  esposado  no  recorrido,  entendo,  a  propósito, que, em verdade, o referido art. 35, da Lei no. 8.212, de 1991, regrava, anteriormente  à sua alteração promovida pela MP no. 449, de 2008, duas multas de natureza diferenciada, a  saber:  a)  em  seu  inciso  I,  o  dispositivo  regulamentava  a  aplicação  de  multa  de  natureza  moratória, decorrente do recolhimento espontâneo efetuado pelo contribuinte a destempo, sem  qualquer procedimento de ofício da autoridade  tributária e mantida aqui a espontaneidade do  contribuinte; b) em seu inciso II, o referido art. 35 estabelecia a aplicação de multa para o caso  Fl. 306DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 307          12 de lavratura de Notificação de Lançamento ou Auto de Infração pela autoridade fiscalizadora,  neste caso se tratando, tal como aqui, de multa de ofício.  Ainda, de se notar a possibilidade de aplicação, já anteriormente à edição da  MP no. 449, de outras espécies de multa (também de ofício), quando da constatação, também  em  sede  de  ação  fiscal,  de  descumprimento  simultâneo  das  obrigações  acessórias,  na  forma  preconizada  pelos  §§4o.  e  5o.  do  art.  32  da  Lei  no.  8.212,  de  1991,  convertendo­se,  nesta  hipótese, a obrigação acessória em principal, o que não se confunde, note­se, com a hipótese de  aplicação do novo art. 32­A, que se limita a meu ver, a casos onde houver somente a falta de  apresentação da GFIP no prazo  fixado ou a apresentação com  incorreções ou omissões,  sem  que se esteja a cogitar aqui de lançamento de ofício.   Cediço  em meu entendimento que, o que se passou a  ter  agora,  a partir  do  advento da MP no. 449, de 2008, foi a existência de um dispositivo único a regrar a aplicação  das  multas  aplicáveis  em  sede  de  ação  fiscal,  abrangendo  a  constatação,  através  de  procedimento  de  ofício,  tanto  de  falta  de  pagamento  como  a  de  falta  de  declaração  (ou  de  declaração a menor)  em GFIP de  fatos  geradores ocorridos/contribuições devidas,  a  saber,  o  art. 35­A daquela mesma Lei no. 8.212, de 1991, acrescentado pela referida MP.  Este  também  é  o  entendimento  majoritário  esposado  por  esta  Câmara  Superior,  conforme  excertos  dos  seguintes  votos  constantes  dos  Acórdãos  CSRF  9.202­ 003.070 e 9.202­003.386, os quais se adotam, aqui, como razões de decidir.  Acórdão 9.202­003.070 – Voto do Conselheiro Marcelo Oliveira  “  (...)  Portanto,  pela  determinação  do  CTN,  acima,  a  administração  pública  deve  verificar.  nos  lançamentos  não  definitivamente  julgados,  se  a  penalidade  determinada  na  nova  legislação  é  menos  severa  que  a  prevista  na  lei  vigente  no  momento  do  lançamento.  Só  não  posso  concordar  com  a  análise  feita,  que  leva  à  comparação de penalidades distintas: multa de ofício e multa de  mora.   (...)  Ocorre que o acórdão recorrido comparou, para a aplicação do  Art. 106 do CTN, penalidade de multa aplicada em  lançamento  de ofício (grifos no original), com penalidade aplicada quando o  sujeito passivo está em mora, sem a existência do lançamento de  ofício, e decide, espontaneamente, realizar o pagamento.  Para  tanto, na defesa dessa  tese,  há o argumento que a antiga  redação utilizava o termo multa de mora (grifos no original).  Lei 8.212/1991:  Art.  35.  Sobre  as  contribuições  sociais  em atraso, arrecadadas  pelo INSS, incidirá multa de mora (grifos no original), que não  Fl. 307DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 308          13 poderá ser relevada, nos seguintes  termos:  (Redação dada pela  Lei nº 9.876, de 1999).  I  ­  para  pagamento,  após  o  vencimento  de  obrigação  não  incluída  em  notificação  fiscal  de  lançamento  (grifos  no  original):  (...)  II ­ para pagamento de créditos  incluídos em notificação fiscal  de lançamento (grifos no original):  Esclarecemos aqui que a multa de lançamento de ofício (grifos  no  original),  como  decorre  do  próprio  termo,  pressupõe  a  atividade  da  autoridade  administrativa  que,  diante  da  constatação de descumprimento da lei, pelo contribuinte, apura  a infração e lhe aplica as cominações legais.  Em  direito  tributário,  cuida­se  da  obrigação  principal  e  da  obrigação acessória, consoante art. 113 do CTN.  A obrigação principal é obrigação de dar. De entregar dinheiro  ao  Estado  por  ter  ocorrido  o  fato  gerador  do  pagamento  de  tributo ou de penalidade pecuniária.  A obrigação acessória é obrigação de fazer ou obrigação de não  fazer.  A  legislação  tributária  estabelece  para  o  contribuinte  certas obrigações de fazer alguma coisa (escriturar livros, emitir  documentos fiscais etc.): são as prestações positivas de que fala  o  §2º  do  art.  113  do CTN. Exige  também,  em certas  situações,  que  o  contribuinte  se  abstenha  de  produzir  determinados  atos  (causar  embaraço  à  fiscalização,  por  exemplo):  são  as  prestações  negativas,  mencionadas  neste  mesmo  dispositivo  legal.  O descumprimento de obrigação principal gera para o Fisco o  direito  de  constituir  o  crédito  tributário  correspondente,  mediante  lançamento  de  ofício  (grifos  no  original).  É  também  fato  gerador  da  cominação  de  penalidade  pecuniária,  leia­se  multa, sanção decorrente de tal descumprimento.  O descumprimento de obrigação acessória gera para o Fisco o  direito de aplicar multa, igualmente por meio de lançamento de  ofício  (grifos  no  original).  Na  locução  do  §3º  do  art.  113  do  CTN,  este  descumprimento  de  obrigação  acessória,  isto  é,  de  obrigação  de  fazer  ou  não  fazer,  converte­a  em  obrigação  principal, ou seja, obrigação de dar.  Já  a  multa  de  mora  não  pressupõe  a  atividade  da  autoridade  administrativa,  não  tem  caráter  punitivo  e  a  sua  finalidade  primordial é desestimular o cumprimento da obrigação  fora de  prazo. Ela  é  devida  quando  o  contribuinte  estiver  recolhendo  espontaneamente um débito vencido.  Essa  multa  nunca  incide  sobre  as  multas  de  lançamento  de  ofício (grifos no original) e nem sobre as multas por atraso na  entrega de declarações.  Fl. 308DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 309          14 Portanto,  para  a  correta  aplicação  do  Art.  106  do  CTN,  que  trata de retroatividade benigna, o Relator deveria ter comparado  a  penalidade  determinada  pelo  II,  Art.  35  da  Lei  8.212/1991  (créditos incluídos em notificação fiscal de lançamento (grifos  no  original)),  antiga  redação,  com  a  penalidade  determinada  atualmente  pelo  Art.  35­A  da  Lei  8.212/1991  (nos  casos  de  lançamento de ofício (grifos no original)).  Conseqüentemente,  divirjo  do  acórdão  recorrido,  pelas  razões  expostas.  (...)”  Acórdão 9.202­003.386 – Voto do Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira  Santos  "(...)  Verifico,  assim, que,  ainda que a antiga  redação do art.  35 da  Lei nº 8.212, de 1991, tenha utilizado apenas a expressão “multa  de  mora”,  independentemente  da  denominação  que  tenha  se  dado à penalidade, não resta dúvida de que estavam ali descritas  duas diferentes espécies de multas: a) as multas de mora e b) as  multas de ofício.   As  primeiras  eram  cobradas  com  o  tributo  recolhido  espontaneamente.  As  últimas,  cobradas  nos  lançamentos  de  ofício  e  através  de  notificação  fiscal  de  lançamento  de  débito,  ou, posteriormente, após a fusão entre a SRP e RFB, através de  auto de infração (lançamento de obrigação principal) e auto de  infração  (no  caso  de  obrigação  acessória  convertida  em  obrigação  principal  através  de  lavratura  de  AI  pelo  seu  descumprimento),  ambas  por  força  de  ação  fiscal,  tal  como  ocorria com os demais tributos federais.   Ainda,  quanto  às  multas  de  ofício,  estas  duas  situações  supra  elencadas se  encontravam,  respectivamente,  regradas na  forma  dos  antigos  arts.  35,  II  (multa  referente  à  obrigação  principal  constituída através de NFLD ou AI) e 32, IV, §4o. ou §5o. (ambos  referindo­se  à  obrigação  acessória  convertida  em  obrigação  principal através de  lavratura de AI pelo seu descumprimento),  ambos  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  sendo  que,  com  a  alteração  legislativa  propugnada  no  referido  diploma,  passaram  a  estar  regradas conjuntamente na forma de seu art. 35­A.  Assim,  entendo  que  a  penalidade  a  ser  aplicada  não  pode  ser  aquela  mais  benéfica  a  ser  obtida  pela  comparação  da  antiga  “multa de mora” estabelecida pela anterior redação do art. 35,  inciso  II, da Lei nº 8.212, de 1991,  com a do art.  61 da Lei nº  9.430,  de  1996,  agora  referida  pela  nova  redação  dada  ao  mesmo art. 35 da Lei nº 8.212, de 1991, pela Lei nº 11.941, de  2009 e que, note­se,  pressupõe a  espontaneidade,  inaplicável à  situação fática em tela.   A  propósito,  entendo  que,  para  fins  de  aplicação  da  retroatividade  benéfica,  se  deva  comparar  àquela  antiga multa  Fl. 309DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 310          15 regrada na  forma da  anterior  redação do art.  35,  inciso  II,  da  Lei nº 8.212, de 1991 (repetindo­se,  indevidamente denominada  como “multa  de mora”,  nos  casos  de  lançamento por  força  de  ação fiscal), quando somada à multa aplicada no âmbito dos AIs  conexos,  lavrados  de  ofício  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  (na  forma  da  anterior  redação  do  art.  32,  inciso  IV,  §4o  ou  5o  da Lei  nº  8.212,  de  1991),  a multa  estabelecida  pelo  art. 44, da mesma Lei nº 9.430, de 1996, e atualmente aplicável  quando dos lançamentos de ofício,consoante disposto no art. 35­ A, da Lei nº 8.212, de 1991.  Assim, aplicando­se o entendimento aqui adotado agora ao caso sob análise,  entendo que se deva manter a cobrança das penalidades lançadas no presente auto, bem como  aquelas aplicadas no âmbito do auto de obrigação acessória vinculado, limitado o somatório de  ambas  ao  patamar  estabelecido  pelo  art.  44  da  Lei  no.  9.430,  de  1996  (75%),  na  forma  propugnada pela Fazenda Nacional.   Não há que se  falar,  com base no entendimento acima, uma vez se estando  diante de lançamento de ofício, em comparação segregada de multas ou da existência, aqui, de  multa de natureza moratória,  limitada ao percentual de 20%, nem  tampouco de aplicação do  novo art. 32­A da Lei no. 8.212, de 1991.  O percentual de 75% (quando da inexistência de agravamento ou qualificação  de multa) é o limite atual para sanções pecuniárias, decorrente de lançamento de ofício, quando  de falta de declaração ou de declaração inexata, conforme previsto no art. 44, I da mesma Lei  nº  9.430,  de  1996,  e  referenciado  no  art.  35­A,  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  aplicável  aqui  a  retroatividade  da  norma,  caso  benéfica,  em  plena  consonância,  inclusive,  com  a  sistemática  estabelecida  pelo  art.  476­A  da  Instrução  Normativa  RFB  no.  971,  de  2009,  acrescido  pela  Instrução Normativa RFB no. 1.027, de 22 de abril de 2010, sistemática esta também expressa  na Portaria Conjunta PGFN/RFB no. 14, de 2009.  De  se  notar,  por  fim,  a  plena  aplicabilidade  da  solução  acima,  indistintamente,  aos  lançamentos  decorrentes  do  descumprimento  de  obrigações  principais  e  acessória, conforme muito bem observado pelo voto da Dra. Elaine Cristina Monteiro e Silva  Vieira no âmbito do Acórdão 9202­05.782, de 26 de setembro de 2017, verbis:  (...)  Por  fim,  destaca­se  que,  independente  do  lançamento  fiscal  analisado referir­se a Auto de Infração de Obrigação Principal  (AIOP)  e  Acessória  (AIOA),  este  último  consubstanciado  na  omissão de fatos geradores em GFIP, lançados em conjunto, ou  seja  formalizados  em  um  mesmo  processo,  ou  em  processos  separados,  a  aplicação  da  legislação  não  sofrerá  qualquer  alteração,  posto  que  a  Portaria  PGFN/RFB  nº  14/2009  contempla todas as possibilidades, já que a tese ali adotada tem  por  base  a  natureza  das  multas.  (grifos  não  presentes  no  original).  (...)"  Assim, é de se dar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, de  forma  a  que  se  aplique  a  retroatividade  benéfica  em  consonância  com  a  sistemática  Fl. 310DF CARF MF Processo nº 16151.720007/2013­81  Acórdão n.º 9202­006.535  CSRF­T2  Fl. 311          16 estabelecida  pelo  art.  476­A  da  Instrução  Normativa  RFB  no.  971,  de  2009,  acrescido  pela  Instrução Normativa RFB no. 1.027, de 22 de abril de 2010, sistemática esta também expressa  na Portaria Conjunta PGFN/RFB no. 14, de 2009.  É como voto.     (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior                           Fl. 311DF CARF MF

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7173399 #
Numero do processo: 10630.000104/2006-55
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 30 00:00:00 UTC 2011
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano calendário: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003, 2004, 2005 INCLUSÃO NO SIMPLES. É cabível a inclusão retroativa no Simples já que o contribuinte comprovou que não exerce atividade vedada. Recurso Voluntário provido.
Numero da decisão: 1402-000.600
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Matéria: Simples- proc. que não versem s/exigências cred.tributario
Nome do relator: Carlos Pelá
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WMV CONTROLE QUALIDADE LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003, 2004, 2005  INCLUSÃO NO SIMPLES. É cabível a inclusão retroativa no Simples já que  o contribuinte comprovou que não exerce atividade vedada.  Recurso Voluntário provido.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento  ao  recurso  voluntário,  nos  termos  do  relatório  e  voto  que  passam  a  integrar  o  presente julgado.    (assinado digitalmente)  Albertina Silva Santos de Lima ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Carlos Pelá ­ Relator    Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Antônio José Praga de  Souza, Carlos Pelá, Frederico Augusto Gomes de Alencar, Moisés Giacomelli Nunes da Silva,  Leonardo Henrique Magalhães de Oliveira e Albertina Silva Santos de Lima.        Relatório     Fl. 240DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/10/2011 por ANTONIO JOSE PRAGA DE SOUZA, Assinado digitalmente em 06/ 11/2011 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 08/11/2011 por ALBERTINA SILVA SANTOS DE LIMA Processo nº 10630.000104/2006­55  Acórdão n.º 1402­00.600  S1­C4T2  Fl. 2          2 Trata­se de  recurso voluntário contra decisão da 1ª Turma da DRJ/JFA que  indeferiu a  solicitação de inclusão retroativa no SIMPLES.  Por razões de economia processual, adoto o relatório da DRJ/JFA:  Em 27/01/2006, a interessada solicitou sua inclusão retroativa no Simples, a partir  de julho de 1999.   Tal solicitação foi indeferida pela DRF em Governador Valadares/MG, por meio do  Despacho Decisório, fls. 45­v, que teve como base a Informação Processual, fls. 45  e 45­v, do qual extrai­se o seguinte:  "O  contribuinte  apresentou  Declaração  Simples  nos  anos  bases  de  2000,  2003  e  2004;  INATIVA  nos  anos­bases  de  2001  e  2002.  Apresentou  recolhimentos  pelo  Simples a partir de 23/07/1999.  Fez opção pelo Simples de forma indevida a partir de 01.01.2003.  Em seu  contrato  social  registrado em 21.05.1999 e alteração registrada na Junta  Comercial  do  Estado  de  MG  em  12.11.2003,  Cláusula  3  consta  o  seguinte:  A  sociedade  tem como  objetivo  social  a  exploração de  ramos  de: PRESTAÇÃO DE  SERVIÇOS DE CONSULTORIA E CONTROLE DE QUALIDADE NA ÁREA DE  METALURGIA;  O  COMÉRCIO  VAREJISTA  DE  ARTIGOS  DO  VESTUÁRIO,  PAPELARIA, BRINQUEDOS, ARMARINHOS E CORRELA TOS DO RAMO; sendo  que CONSULTORIA é atividade vedada pela Lei 9.317, de 5 dezembro de 1996."  Cientificada do indeferimento do seu pleito, a interessada apresentou, por meio de  seu representante legal  (Instrumento,  fls. 55) manifestação de inconformidade,  fls.  48 a 54, na qual afirma, em síntese entre outros aspectos, após um breve histórico  acerca da vida da    empresa desde a  sua constituição, que "a análise do presente  processo e  seu posterior deferimento não demandarão esforços, pois a  recorrente  jamais  explorou  qualquer  atividade  de  Consultoria  como  quis  entender  o  agente  administrativo, arrimado no objetivo social constante no contrato social."  Faz anexar aos autos os documentos, fls. 59 a 190.  A decisão  recorrida  esclarece que a  contribuinte,  com  intuito de comprovar  suas  alegações  de  que  não  presta  serviços  de  consultoria,  apresentou  diversas  notas  fiscais,  sendo  que  parte  delas  tinha  a  primeira  página  em  branco,  sem  observação  de  canceladas  e  desacompanhadas das demais vias.  Nesse  contexto,  com  base  nas  notas  fiscais  erroneamente  preenchidas,  entendeu  a  autoridade  julgadora  de  primeira  instância  que  as  alegações  da  contribuinte  restaram fragilizadas, não comprovada, portanto, sua aptidão para habilitação no SIMPLES.  Em recurso voluntário a contribuinte alega, em síntese, que:  (i) Afirma que em 1999 requereu sua inclusão ao Simples, conforme pedido  de fls. 4, pedido este deferido pelo Delegado regional. Após isso, entendeu estar enquadrada no  Simples,  até que,  em 2003,  recebeu  a notícia de que não  estava habilitado. Seguidamente,  o  contribuinte promoveu novo requerimento ao Simples, que fora deferido de plano. Após isso,  em  2006,  ao  tentar  obter  uma  Certidão  Negativa  de  Débito,  foi  surpreendido  por  débitos,  quando imediatamente promoveu o presente pedido de inclusão retroativa.  Fl. 241DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/10/2011 por ANTONIO JOSE PRAGA DE SOUZA, Assinado digitalmente em 06/ 11/2011 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 08/11/2011 por ALBERTINA SILVA SANTOS DE LIMA Processo nº 10630.000104/2006­55  Acórdão n.º 1402­00.600  S1­C4T2  Fl. 3          3 A não  localização do processo administrativo originário  (fls.4) por parte da  Receita Federal cerceou o direito de ampla defesa do recorrente, bem como impediu um justo  julgamento. Destarte, o acórdão recorrido foi amplamente omisso quanto aos pedido anteriores  de inclusão no Simples.  (ii) O acórdão a quo ignorou por completo as provas anexadas aos autos (fls.  62/189),  tais  como:  documento  de  fls.  62  (pedido  de  inclusão  no  simples  em  26/07/1999);  cópias  das  declarações  de  imposto  de  renda  simplificadas  de  2001  a  2005;  relação  de  pagamentos  dos    impostos,  desde  07/1999  até  03/2006,  todos  sob  a  égide  do  regime  do  Simples; notas fiscais de fls. 106/167, que, comprovam a prestação de serviços de inspeção de  solda  (serviço  que  não  demanda  habilitação  profissional  legal);  cópia  da CTPS  do  sócio  da  recorrente, estando provado que o mesmo é pessoa simples e presta serviços de conferência de  soldas;  certificado  de  curso  realizado  para  "exercício  da  profissão  de  inspetor  de  soldas  (conferente de soldas), fIS. 173/174,  junto ao SENAI; o contrato de prestação de serviços de  fls.  175/180 que  comprova a não  exploração de  atividade  relacionada  á  consultoria, mas  tão  somente à prestação de serviços de inspeção de soldas (conferência); as RAIS e o certificado  escolar  do sócio da recorrente, fls. 186/189, que comprovam a desnecessidade de contratação  de profissional legalmente habilitado para o exercício da função disposta no documento de fl.  173/174, ou seja, conferente de soldas; por último várias decisões, fls. 193/158 que  confirmam  o direito do recorrente de ver acatado o pedido de inclusão retroativa no SIMPLES.  (iii) As notas fiscais desconsideradas pelo julgador a quo devem ser aptas a  comprovar o pleito do contribuinte, posto que conferem com os originais.  (iv)  Sendo  necessário,  que  os  autos  sejam  remetidos  para  origem  para  apreciação dos fatos postos em debate.  (v)  A  atividade  explorada  pelo  recorrente,  exclusivamente  pelo  seu  Sócio  administrador,  resume­se em "promover conferência de soldas",  trabalho que não demanda e  nunca demandou  formação ou habilitação profissional  legal, mas  tão  somente mero curso de  capacitação profissional junto SENAI, vide documento de fl. 173/174.  (vi)  O  sócio  da  recorrente  é  pessoa  simples  e  a  atividade  explorada  pela  empresa não exige inscrição de seu sócio em órgãos de classe ou similar.  (vii) Deve ser privilegiada a verdade real em detrimento da formalidade.  (viii)  O  recorrente  agiu  de  boa­fé,  visto  que  sempre  acreditou  estar  enquadrado no SIMPLES, como fazem prova suas declarações simplificadas e recolhimentos.  (ix) As notas  fiscais mencionadas no acórdão  recorrido não fazem qualquer  menção à prestação do serviços de consultoria, fls. 117/155 porque no período em que emitidas  a  empresa estava em inatividade.  É o Relatório.  Fl. 242DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/10/2011 por ANTONIO JOSE PRAGA DE SOUZA, Assinado digitalmente em 06/ 11/2011 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 08/11/2011 por ALBERTINA SILVA SANTOS DE LIMA Processo nº 10630.000104/2006­55  Acórdão n.º 1402­00.600  S1­C4T2  Fl. 4          4   Voto             Conselheiro Carlos Pelá, Relator.  Conheço  do  Recurso  Voluntário  por  ser  tempestivo,  por  atender  aos  requisitos de admissibilidade e por conter matéria de competência deste Conselho.  O  contribuinte  alega  que  embora  ele  tenha  feito  a  opção  pelo  Simples  em  1999 (fls. 4) e novamente em 2003 quando da reativação do cadastro da empresa, essa opção,  por  circunstâncias  alicias  à  sua  vontade,  não  foi  lançada  no  CNPJ,  o  que  deu  causa  à  comunicação recebida em 2006 sobre a ausência de entrega de DCTF do ano 2000 (declaração  que é devida pelas empresas sujeitas aos demais regimes de tributação).  Assim, ao tomar conhecimento de que não estava cadastrada como empresa  do Simples, a Contribuinte ingressou com o pedido de fl. 1, fazendo surgir o presente processo.  Como já não constava no cadastro a informação sobre a opção pelo Simples,  a  Delegacia  de  origem,  entendendo  tratar­se  de  atividade  vedada,  simplesmente  indeferiu  o  pleito da correção cadastral e inclusão retroativa.  Portanto, a solução da controvérsia consiste em decidir se o contribuinte pode  ou não ser optante do Simples, em razão das atividades que realiza. Se puder, a sua opção terá  sido válida desde a apresentação do primeiro pedido de inclusão em 1999.  Inicialmente, no que tange à preliminar de cerceamento de direito de defesa  alegada pelo contribuinte, entendo descabida.  Do exame dos autos, especialmente da decisão a quo, é possível verificar que  as  instâncias  anteriores  consideraram  os  documentos  e  alegações  apresentadas  pelo  contribuinte,  muito  embora  não  tenham  entendido  pela  prestabilidade  das  mesmas  aos  seus  fins.   Nesse contexto, não é demais frisar que a autoridade julgadora pode apreciar  livremente as provas apresentadas conforme sua convicção e juízo.  Da  mesma  forma,  não  acredito  que  as  informações  do  processo  administrativo original, cuja solicitação consta às fls. 4, sejam imprescindíveis ao deslinde da  controvérsia.  No mérito, entendo que o contribuinte logrou comprovar que está apto para  habilitação ao SIMPLES.  O contrato de prestação de serviços (fls.175/180) da recorrente afirma que ela  tem  por  objeto  a  "execução  de  serviços  de  Inspeção  de Controle  de Qualidade,  inspeção  de  recebimento, soldagem e revestimento anti­corrosivo de tubos".  Além  disso,  a  CTPS  do  sócio  da  recorrente  nos  conta  que  o  mesmo  vem  realizando tais atividades desde o ano de 1996, quando recebeu o certificado do curso técnico  de "inspeção de soldas" no SENAI (fls.173/174).   Fl. 243DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/10/2011 por ANTONIO JOSE PRAGA DE SOUZA, Assinado digitalmente em 06/ 11/2011 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 08/11/2011 por ALBERTINA SILVA SANTOS DE LIMA Processo nº 10630.000104/2006­55  Acórdão n.º 1402­00.600  S1­C4T2  Fl. 5          5 Assim,  em  virtude  das  provas  apresentadas  pelo  contribuinte,  invoco  o  princípio da verdade material para entender que a prática  realmente exercida nada  tem a ver  com o exercício de consultoria, entendida essa última como profissão cujo exercício dependa  de habilitação profissional legalmente exigida.  Essa  interpretação  decorre  do  próprio  texto  da  Lei  nº  9.3717/1996,  senão  vejamos:  Art. 9° Não poderá optar pelo SIMPLES, a pessoa jurídica:  XIII  ­  que  preste  serviços  profissionais  de  corretor,  representante  comercial,  despachante, ator, empresário, 'diretor ou produtor de espetáculos, cantor, músico,  dançarino, médico, dentista,  enfermeiro,  veterinário,  engenheiro,  arquiteto,  físico,  químico,  economista,  contador,  auditor,  consultor,  estatístico,  administrador,  programador,  analista  de  sistema,  advogado,  psicólogo,  professor,  jornalista,  publicitário,  fisicultor,  ou  assemelhados,  e  de  qualquer  outra  profissão  cujo  exercício dependa de habilitação profissional legalmente exigida;(...).  O problema é que algumas das hipóteses mencionadas na Lei acima  trazem  expressões muito abrangentes, e que, por isso, geram dúvidas no momento de sua aplicação aos  casos concretos.  É o caso, por exemplo, do termo "consultoria", já que a prestação do serviço  de  consultoria  pode  abranger  tanto  os  profissionais  com nível  superior  ou  com  nível médio,  quanto  aqueles  com  cursos  profissionalizantes,  e  até  mesmo  os  profissionais  que  aprendem  com a vivência prática do trabalho.  Sendo  assim,  como  uma  grande  variedade  de  situações  pode  configurar  a  hipótese  de  "consultoria",  atenho­me  aos  termos  da Lei  nº  9.3717/1996  para  entender  que  a  atividade  de  consultoria  vedada  é  aquela  cujo  exercício  dependa  de  habilitação  profissional  legalmente exigida.  No caso sob exame, cabe registrar, ainda, que a DRJ também amparou suas  conclusões  no  fato  de  que  parte  das  notas  fiscais  apresentadas  pelo  contribuinte  estão  em  branco sem a observação de canceladas. Contudo, diante do que já se afirmou ao longo desse  voto,  considero  que  tal  fundamentação  não  é  suficiente  para  configurar  uma  prestação  de  serviço profissional de consultoria, conforme o acórdão recorrido pretende fazer parecer.  Posto  isso,  voto  pelo  provimento  do  recurso  voluntário  interposto,  para  reformar  a  decisão  de  primeira  instância,  já  que  não  restou  comprovado  que  o  contribuinte  tenha praticado atividade que vedasse a sua inclusão no Simples.    (assinado digitalmente)  Carlos Pelá                                Fl. 244DF CARF MF Emitido em 08/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/10/2011 por ANTONIO JOSE PRAGA DE SOUZA, Assinado digitalmente em 06/ 11/2011 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 08/11/2011 por ALBERTINA SILVA SANTOS DE LIMA

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Numero do processo: 13981.000057/2010-34
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Apr 05 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Apr 18 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2010 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO. MATÉRIAS NÃO CONSTANTES NA IMPUGNAÇÃO QUE INSTAUROU O LITÍGIO. O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que não tenha sido diretamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade. Nos termos do art. 17 do Decreto nº 70.235/72, considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada em impugnação, verificando-se a preclusão consumativa em relação ao tema. Impossibilidade de apreciação da temática, inclusive para preservar as instâncias do processo administrativo fiscal. Não conhecimento do recurso nas matérias inovadas. MÉRITO. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DA DECLARAÇÃO. DCTF. PREVISÃO LEGAL. A entrega da Declaração de Débitos e Créditos Tributários (DCTF) após o prazo previsto pela legislação tributária sujeita a contribuinte à incidência da multa correspondente.
Numero da decisão: 1002-000.136
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário, deixando de conhecer no que se refere a alegação de inexigibilidade da apresentação da DCTF em função da inexistência de débitos no período de Janeiro e Fevereiro de 2010 e a alegação de inconstitucionalidade da penalidade pecuniária por violação à exigência constitucional de lei complementar prévia e pela violação aos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade e, quanto ao mérito, por unanimidade, em lhe negar provimento. (assinado digitalmente) Julio Lima Souza Martins - Presidente. (assinado digitalmente) Leonam Rocha de Medeiros - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Julio Lima Souza Martins (Presidente), Ailton Neves da Silva, Breno do Carmo Moreira Vieira e Leonam Rocha de Medeiros.
Nome do relator: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
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1002­000.136  –  Turma Extraordinária / 2ª Turma   Sessão de  5 de abril de 2018  Matéria  Conhecimento ­ Preclusão de matéria. Penalidade ­ Multa por Atraso na  Entrega de Declaração ­ DCTF.  Recorrente  PREFEITURA MUNICIPAL DE MACIEIRA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Ano­calendário: 2010  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  PRECLUSÃO.  MATÉRIAS  NÃO CONSTANTES NA IMPUGNAÇÃO QUE INSTAUROU O LITÍGIO.  O contencioso administrativo instaura­se com a impugnação ou manifestação  de  inconformidade,  que  devem  ser  expressas,  considerando­se  preclusa  a  matéria  que  não  tenha  sido  diretamente  indicada  ao  debate.  Inadmissível  a  apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião  da impugnação ou manifestação de inconformidade. Nos termos do art. 17 do  Decreto  nº  70.235/72,  considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha  sido  expressamente  contestada  em  impugnação,  verificando­se  a  preclusão consumativa em relação ao tema. Impossibilidade de apreciação da  temática,  inclusive  para  preservar  as  instâncias  do  processo  administrativo  fiscal. Não conhecimento do recurso nas matérias inovadas.  MÉRITO. MULTA  POR ATRASO NA  ENTREGA DA DECLARAÇÃO.  DCTF. PREVISÃO LEGAL.  A  entrega da Declaração  de Débitos  e Créditos Tributários  (DCTF)  após  o  prazo previsto pela legislação tributária sujeita a contribuinte à incidência da  multa correspondente.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  parcialmente  do  recurso  voluntário,  deixando  de  conhecer  no  que  se  refere  a  alegação  de  inexigibilidade da apresentação da DCTF em função da inexistência de débitos no período de  Janeiro e Fevereiro de 2010 e a alegação de inconstitucionalidade da penalidade pecuniária por     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 98 1. 00 00 57 /2 01 0- 34 Fl. 44DF CARF MF     2  violação à exigência constitucional de lei complementar prévia e pela violação aos princípios  da  proporcionalidade  e  da  razoabilidade  e,  quanto  ao  mérito,  por  unanimidade,  em  lhe  negar  provimento.    (assinado digitalmente)  Julio Lima Souza Martins ­ Presidente.     (assinado digitalmente)  Leonam Rocha de Medeiros ­ Relator.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Julio  Lima  Souza  Martins (Presidente), Ailton Neves da Silva, Breno do Carmo Moreira Vieira e Leonam Rocha  de Medeiros.  Relatório  Cuida­se, o caso versando, de Recurso Voluntário (e­fls. 31/36) ― autorizado  nos  termos  do  art.  33  do  Decreto  n.º  70.235,  de  6  de  março  de  1972,  que  dispõe  sobre  o  processo administrativo fiscal,  interposto com efeito suspensivo e devolutivo ―, protocolado  pela  recorrente,  indicada  no  preâmbulo,  devidamente  qualificada  nos  fólios  processuais,  relativo  ao  inconformismo  com  a  decisão  de  primeira  instância,  datada  de  16/05/2013,  consubstanciada no Acórdão n.º 09­44.072 (e­fls. 24/25), da 1.ª Turma da Delegacia da Receita  Federal  do Brasil  de  Julgamento  em  Juiz  de  Fora/MG  (DRJ/JFA),  que,  por  unanimidade  de  votos, julgou procedente o lançamento efetivado pela fiscalização da administração fazendária  decorrente da  aplicação  de multa por atraso na  entrega da Declaração de Débitos  e Créditos  Tributários  Federais  (DCTF)  de  Janeiro  e  Fevereiro  do  Ano­Calendário  2010,  deixando  de  acolher  a  impugnação  apresentada  pela  recorrente,  tendo  sido  assim  ementada  a  decisão  vergastada:  ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Ano­calendário: 2010  DCTF. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA.  Estando  a  pessoa  jurídica  obrigada  à  apresentação  de  declaração  ou  demonstrativo,  o  atraso  ou  a  falta  no  cumprimento  dessa  obrigação  implica,  por  dever  legal,  a  aplicação da multa correspondente.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido  As  notificações  de  lançamento  em  questão  (e­fls.  3  e  5)  foram  lavradas,  eletronicamente, em 13/05/2010, na DRF/Joacaba, homologado por Auditor Fiscal da Receita  Federal  do  Brasil  indicado  na  notificação  de  lançamento,  sumariando  o  seguinte  contexto  e  enquadramento  para  aduzida  infração  à  legislação  tributária  e  respectivo  demonstrativo  do  crédito tributário:    Descrição dos fatos:  Fl. 45DF CARF MF Processo nº 13981.000057/2010­34  Acórdão n.º 1002­000.136  S1­C0T2  Fl. 45          3 Declaração  de Débitos  e Créditos  Tributários  Federais  (DCTF)  entregue fora do prazo fixado na legislação enseja a aplicação de  multa (...).  Enquadramento legal:  Art. 7.º da Lei n.º 10.426, de 24/04/2002, com redação dada pelo  art. 19 da Lei n.º 11.051, de 2004.  Demonstrativo:  Jan. – 2010, Multa R$500,00  Fev. – 2010, Multa R$500,00  A  impugnação  (e­fl.  2)  instaurou  a  fase  litigiosa  do  procedimento  e  tornou  litigiosa  a  alegação  de  que  o  atraso  se  justificava  pela  alteração  do  endereço  eletrônico  do  programa gerador da DCTF na Home Page da Receita Federal sem a devida comunicação aos  usuários,  pelo  que  o  Setor  de Contabilidade  ficou  impossibilitado  de  prestar  as  informações  fiscais em razão de não ter encontrado o programa gerador no local de costume, no entanto a  defesa não  foi  acolhida pela DRJ. O  recurso voluntário,  inconformado com a decisão a quo,  aduziu,  inovando,  preliminar  de  inexigibilidade  da  apresentação  da  DCTF  em  função  da  inexistência  de  débitos  no  período  de  Janeiro  e  Fevereiro  de  2010;  no  mérito,  suscitou  a  inconstitucionalidade da penalidade pecuniária por violação à  exigência  constitucional de  lei  complementar prévia e pela violação ao princípio da proporcionalidade e razoabilidade.  Os autos foram encaminhados para este Egrégio Conselho Administrativo de  Recursos Fiscais (CARF), sendo, posteriormente, distribuído para este relator.  É o que importa relatar. Passo a devida fundamentação analisando os juízos  de admissibilidade e de mérito para, posteriormente, finalizar em dispositivo.  Voto             Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator  O  Recurso  Voluntário  atende  aos  pressupostos  de  admissibilidade  extrínsecos, pois há regularidade  formal e  apresenta­se  tempestivo  (e­fls.  29 a 31),  tendo  respeitado o trintídio legal, na forma exigida no art. 33 do Decreto n.º 70.235, de 1972, que  dispõe sobre o processo  administrativo  fiscal. Observo, ainda, a plena competência deste  Colegiado, na forma do art. 23­B do Regimento Interno, com redação da Portaria MF n.º  329, de 2017.  No  entanto,  o  recurso  não  atende  a  todos  os  pressupostos  de  admissibilidade  intrínsecos. O recurso é cabível, há  interesse recursal, a recorrente detém  legitimidade, inexiste fato impeditivo ou modificativo do poder de recorrer, mas, em contra  fluxo,  existe  fato  extintivo  do  poder  de  recorrer  relativo  a  preclusão  consumativa que  se  operou  quanto  as  matérias  não  apresentadas  em  impugnação  e  discutidas  no  recurso  voluntário, qual seja, a alegação de inexigibilidade da apresentação da DCTF em função da  inexistência  de  débitos  no  período  de  Janeiro  e  Fevereiro  de  2010  e  a  alegação  de  inconstitucionalidade da penalidade pecuniária por violação à exigência constitucional de  lei  complementar  prévia  e  pela  violação  aos  princípios  da  proporcionalidade  e  da  razoabilidade.  Fl. 46DF CARF MF     4 A  possibilidade  de  conhecimento  e  apreciação  de  novas  alegações  e  novos  documentos  deve  ser  avaliada  à  luz  das  normas  que  regem  o  Processo  Administrativo Fiscal, instituído pelo Decreto n.º 70.235, de 1972, o qual dispõe:   Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa  do procedimento.   Art.  15. A  impugnação,  formalizada por  escrito  e  instruída  com  os  documentos  em  que  se  fundamentar,  será  apresentada  ao  órgão  preparador  no  prazo  de  trinta  dias,  contados da data em que for feita a intimação da exigência.  (...)   Art. 16. A impugnação mencionará:   (...)   III – os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os  pontos  de  discordância  e  as  razões  e  provas  que  possuir;  (Redação dada pela Lei n.º 8.748, de 1993)   (...)   § 4º A prova documental será apresentada na  impugnação,  precluindo  o  direito  de  o  impugnante  fazê­lo  em  outro  momento processual, a menos que:   a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação  oportuna,  por motivo  de  força maior;(Incluído  pela Lei  no  9.532, de 1997):   b) refira­se a  fato ou a direito  superveniente;(Incluído pela  Lei n.º 9.532, de 1997);   c)  destine­se  a  contrapor  fatos  ou  razões  posteriormente  trazidas aos autos. (Incluído pela Lei n.º 9.532, de 1997)   (...)   Art. 17. Considerar­se­á não impugnada a matéria que não  tenha  sido  expressamente  contestada  pelo  impugnante.  (Redação dada pela Lei n.º 9.532, de 1997).   Desta  forma,  nos  termos  dos  arts.  14  a  17  do  Decreto  n.º  70.235/72,  acima transcritos, a fase litigiosa do processo administrativo fiscal somente se instaura se  apresentada a manifestação de inconformidade ou a impugnação, contendo as matérias que  delimitam  expressamente  os  limites  da  lide,  sendo  elas  submetidas  à  primeira  instância  para apreciação e decisão, tornando possível a veiculação de recurso voluntário em caso de  inconformismo, não se admitindo conhecer de inovação recursal.  A competência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF)  circunscreve­se ao julgamento de "recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira  instância, bem como recursos de natureza especial", de forma que não se aprecia a matéria  não impugnada ou não recorrida. Se não foi impugnada ocorreu a preclusão consumativa,  tornando  inviável aventá­la em sede de recurso voluntário como uma  inovação. O CARF  não pode apreciar matéria não deliberada pela DRJ, caso contrário,  estar­se­ia,  inclusive,  diante de uma evidente supressão de instância.  Nesse  sentido,  o  Egrégio  CARF  tem  decidido  por  não  conhecer  de  matéria que não tenha sido objeto de litígio no julgamento de primeira instância, a teor dos  Acórdãos ns.º 9303­004.566 (3.ª Turma/CSRF), bem como precedentes desta Colenda 2.ª  Turma  Extraordinária  da  Primeira  Seção  de  Julgamentos  a  exemplo  dos  Acórdãos  ns.º  1002­000.101, 1002­000.102, 1002­000.103 e 1002­000.084.  Por  consequente,  não  conheço  o  recurso  nestes  pontos,  que  dizem  respeito  as  temáticas  da  dispensa  de  apresentação  de DCTF  por  inexistência  de débito  a  Fl. 47DF CARF MF Processo nº 13981.000057/2010­34  Acórdão n.º 1002­000.136  S1­C0T2  Fl. 46          5 declarar, de  inconstitucionalidade pela  inexistência de  lei complementar prévia e  também  pela violação dos princípios da proporcionalidade e razoabilidade, por tratar­se de inovação  recursal trazida no recurso voluntário e não discutida na impugnação.  De  toda  sorte,  destaco,  por  oportuno,  que  este  Egrégio Conselho  tem o  seguinte enunciado sumular  tratando da matéria sobre discussão de inconstitucionalidade:  Súmula  CARF  n.º  2:  "O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade de lei tributária."  No mérito, sem razão a recorrente. O recurso voluntário não estabeleceu  qualquer dialeticidade no que diz respeito a decisão recorrida e sua refutação. A motivação  da decisão da DRJ não foi desconstituída. A recorrente em impugnação argumenta que não  entregou a DCTF, a tempo e modo, porque teria havido alteração do endereço eletrônico do  programa gerador da DCTF na Home Page da Receita Federal sem a devida comunicação  aos  usuários,  enquanto  isso  a  DRJ  lembra  que  o  atraso  foi  de  dois  meses  e  que  os  programas  geradores  de  declarações  da RFB  são  facilmente  encontrados  por milhões  de  contribuinte em todo o Brasil. Portanto, não procede o argumento da interessada.  Demais disto,  o  art.  7.º  da Lei n.º  10.426, de 24 de abril  de 2002,  com  suas  alterações  posteriores,  estabelece  a  obrigação  de  entrega  da  DCTF,  sob  pena  de  aplicação de multa, ao enunciar que:  Art.  7.º  O  sujeito  passivo  que  deixar  de  apresentar  Declaração  de  Informações  Econômico­Fiscais  da  Pessoa  Jurídica  ­  DIPJ,  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  ­  DCTF,  Declaração  Simplificada  da  Pessoa Jurídica, Declaração de Imposto de Renda Retido na  Fonte  ­  DIRF  e  Demonstrativo  de  Apuração  de  Contribuições Sociais ­ Dacon, nos prazos fixados, ou que as  apresentar  com  incorreções  ou  omissões,  será  intimado  a  apresentar  declaração  original,  no  caso  de  não­ apresentação,  ou  a  prestar  esclarecimentos,  nos  demais  casos,  no  prazo  estipulado  pela  Secretaria  da  Receita  Federal ­ SRF, e sujeitar­se­á às seguintes multas: (Redação  dada pela Lei n.º 11.051, de 2004)  (...)  §  1.º  Para  efeito  de  aplicação  das  multas  previstas  nos  incisos  I,  II  e  III  do  caput  deste  artigo,  será  considerado  como  termo  inicial  o  dia  seguinte  ao  término  do  prazo  originalmente  fixado para a  entrega da declaração e como  termo  final  a  data  da  efetiva  entrega  ou,  no  caso  de  não­ apresentação,  da  lavratura  do  auto  de  infração.  (Redação  dada pela Lei n.º 11.051, de 2004)  Constrói­se,  a  partir  do  texto  acima  transcrito,  a  norma  jurídica  instituidora  do  dever  instrumental  de  entregar  declaração,  a  instituidora  da  regra­matriz  sancionadora  da  violação  deste  dever  instrumental  e  a  instituidora  da  regra­matriz  da  lavratura  da  autuação.  Estas,  em  conjunto,  atuando  sistemicamente,  regulam,  de  modo  objetivo  e  transpessoal,  as  condutas  intersubjetivas,  via  modal  deôntico  Obrigatório,  no  sentido de que, uma vez descumprida a obrigação de dar/entregar, a qual estava obrigado a  contribuinte,  impõe­se a autoridade  lançadora o dever de constituir a  relação  jurídica que  impõe a obrigação de pagar a multa. Se havia o dever jurídico de adimplir a obrigação de  Fl. 48DF CARF MF     6 entregar a DCTF, no prazo estabelecido, descumprido o comando normativo, surge para a  administração tributária o direito subjetivo de exigir o adimplemento da multa, sendo, em  verdade, o agente competente obrigado a proceder com o lançamento, sob pena de violar a  norma enunciada no parágrafo único do art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN).  A análise deve seguir o critério objetivo, não sendo necessário perquirir  sobre a existência de eventuais prejuízos pela não entrega da declaração. A sanção queda­ se alheia à vontade do contribuinte ou ao eventual prejuízo derivado da inobservância das  regras  de  cumprimento  do  dever  instrumental.  A  responsabilidade  no  campo  tributário  independe da intenção do agente ou do responsável, bem como da efetividade, natureza e  extensão dos efeitos do ato, conforme estabelece expressamente o art. 136 do CTN.  Some­se a  isto a constatação de que a  recorrente não satisfez o ônus de  provar suas alegações, limitando­se a argumentar, na impugnação, que deixou de cumprir o  prazo de apresentação da DCTF por omissão da própria Receita Federal. Contudo, como  bem destacado pelo Relator do acórdão recorrido, a Receita Federal prorroga o prazo para  cumprimento da obrigação acessória quando constatada  indisponibilidade do  sistema que  seja  de  sua  responsabilidade.  Inexistindo  ato  de  prorrogação,  presume­se,  em  favor  da  Administração  Tributária  Federal,  a  regularidade  do  sistema,  cabendo  ao  impugnante  a  prova,  valendo­se  dos  meios  permitidos,  inclusive  podendo  requerer  diligências,  nos  termos do artigo 16, incisos III e IV, do Decreto n.º 70.235, de 1972.   Destaco,  outrossim,  que  a  própria  natureza  da  obrigação  acessória  representa  um viés  autônomo do  tributo. Nessa  trilha,  quando  se  descumpre  a  indigitada  obrigação, exsurge a possibilidade da constituição de um direito autônomo à cobrança, pois  pelo simples fato da sua inobservância, converte­se em obrigação principal, relativamente à  penalidade pecuniária (art. 113, § 3°, do CTN). Isto porque, o art. 113 do CTN ao enunciar  que  “a  obrigação  tributária  é  principal  ou  acessória”  estabeleceu  que,  para  fins  de  cobrança, o direito de exigir o pagamento de tributo ou o direito de exigir o adimplemento  em  pecúnia  do  valor  equivalente  a  multa  imposta  por  descumprimento  de  dever  instrumental devem ser tratados de igual maneira para todos os fins de exigibilidade.  A  importância  do  cumprimento  do  dever  instrumental  deve­se  a  necessidade  de  transportar  para  o mundo  jurídico,  via  linguagem  competente,  elementos  enriquecedores para que seja possível a instauração da pretensão tributária, principalmente  facilitando o estabelecimento de “fatos jurídicos”, após o relato dos eventos em linguagem  competente.   Aliás,  este  Egrégio  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (CARF),  analisando  caso  semelhante,  já  decidiu  no  mesmo  sentido.  Peço  vênia  para  transcrever a ementa, verbo ad verbum:  ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Ano­calendário: 2001  DCTF.  ENTREGA  EXTEMPORÂNEA.  DESCUMPRIMENTO  DE  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA  AUTÔNOMA. MULTA PECUNIÁRIA.  O retardamento da entrega de DCTF constitui mera infração  formal.  Não sendo a entrega serôdia infração de natureza tributária,  e  sim  infração  formal  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  autônoma,  não  abarcada  pelo  instituto  da  denúncia  espontânea,  é  legal  a  aplicação  da  multa  pelo  atraso de apresentação da DCTF.  Fl. 49DF CARF MF Processo nº 13981.000057/2010­34  Acórdão n.º 1002­000.136  S1­C0T2  Fl. 47          7 As  denominadas  obrigações  acessórias  autônomas  são  normas necessárias ao exercício da atividade administrativa  fiscalizadora do  tributo,  sem apresentar qualquer  laço com  os efeitos do fato gerador do tributo.  A multa  aplicada decorre do  exercício  do  poder  de polícia  de que dispõe a Administração Pública, pois o contribuinte  desidioso compromete o desempenho do fisco na medida em  que cria dificuldades na fase de homologação do tributo.  (...)  ÔNUS DA PROVA.  Para elidir o fato constitutivo do direito do fisco, incumbe ao  sujeito  passivo  o  ônus  probatório  da  existência  de  fato  impeditivo,  modificativo  ou  extintivo.  (CARF,  Recurso  Voluntário, Acórdão 1802­001.539 ­ 2ª Turma Especial, Rel.  Conselheiro Nelso Kichel,  PRIMEIRA  SEÇÃO,  julgado  em  06/02/2013)  Valho­me aqui, de igual modo, dos precedentes desta Colenda 2.ª Turma  Extraordinária,  desta  Primeira  Seção  de  Julgamentos  do  CARF,  que  nos  Acórdãos  ns.  1002­000.006, 1002­000.009, 1002­000.010, 1002­000.012, 1002­000.016, 1002­000.075,  1002­000.077, 1002­000.078, 1002­000.079, 1002­000.080, 1002­000.081, 1002­000.083,  1002­000.090,  1002­000.091  e  1002­000.104,  dentre  outros,  seguiram  a  tese  de  que  a  entrega extemporânea da DCTF enseja a aplicação de multa.  Por  conseguinte,  a  recorrente  não  conseguiu  se  desincumbir  do  ônus  probatório que lhe competia de demonstrar, na primeira oportunidade que lhe foi deferida,  a  existência  de  fato  impeditivo,  modificativo  ou  extintivo  do  direito  da  administração  tributária de lhe exigir a entrega da declaração, a tempo e modo, sob pena de sanção.  Destarte,  o  controle  de  legalidade do  ato  administrativo  de  lançamento,  ora  exercido  por  força  da  devolutividade  recursal,  aponta,  em  nossa  análise,  a  correta  aplicação do direito, não havendo reparos a serem efetivados.  Demais  disto,  observo  que  o  Superior  Tribunal  de  Justiça  (STJ)  possui  precedente  acerca  da  legalidade da  exigibilidade  da multa  por  descumprimento  do  dever  instrumental de entregar declaração, veja­se:  TRIBUTÁRIO.  MULTA  PELO  DESCUMPRIMENTO  DA  OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. AUSÊNCIA DE ENTREGA DE  DCTF. ARTIGO 11, §§ 1º e 3º, DO DECRETO­LEI 1.968/82  (REDAÇÃO DADA PELO DECRETO­LEI 2.065/83).  1.  A  multa  pelo  descumprimento  do  dever  instrumental  de  entrega  de  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais ­ DCTF rege­se pelo disposto no § 3º, do artigo 11,  do  Decreto­Lei  1.968/82  (redação  dada  pelo  Decreto­Lei  2.065/83),  verbis:  "Art.  11.  A  pessoa  física  ou  jurídica  é  obrigada  a  informar  à  Secretaria  da  Receita  Federal  os  rendimentos que, por si ou como representante de terceiros,  pagar ou creditar no ano anterior, bem como o Imposto de  Renda que tenha retido. (Redação dada pelo Decreto­Lei nº  2.065, de 1983).  Fl. 50DF CARF MF     8 § 1º A informação deve ser prestada nos prazos fixados e em  formulário padronizado aprovado pela Secretaria da Receita  Federal.  (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.065, de 1983).  §  2º  Será  aplicada  multa  de  valor  equivalente  ao  de  uma  OTRN  para  cada  grupo  de  cinco  informações  inexatas,  incompletas  ou  omitidas,  apuradas  nos  formulários  entregues em cada período determinado.  (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.065, de 1983).  §  3º  Se  o  formulário  padronizado  (§  1º)  for  apresentado  após  o  período  determinado,  será  aplicada  multa  de  10  ORTN, ao mês­calendário ou fração,  independentemente da  sanção prevista no parágrafo anterior. (Redação dada pelo  Decreto­Lei nº 2.065, de 1983).  §  4º  Apresentado  o  formulário,  ou  a  informação,  fora  de  prazo, mas antes de qualquer procedimento ex officio, ou se,  após  a  intimação,  houver  a  apresentação  dentro  do  prazo  nesta  fixado,  as multas  cabíveis  serão  reduzidas  à metade.  (Redação  dada  pelo  Decreto­Lei  nº  2.065,  de  1983)."  2.  Deveras,  o  artigo  11,  do  Decreto­Lei  1.968/82,  instituiu  o  dever  instrumental  do  contribuinte  (pessoa  física  ou  jurídica) da entrega de informações, à Secretaria da Receita  Federal,  sobre  os  rendimentos pagos  ou  creditados no  ano  anterior e o imposto de renda porventura retido (caput).  3.  As  aludidas  informações  são  prestadas  por  meio  de  formulário  padronizado,  sendo  certo  que  a  Instrução  Normativa  SRF  nº  126/1998  instituiu  a  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  ­  DCTF  a  ser  apresentada pelas pessoas jurídicas.  4. O inadimplemento da obrigação de entrega da DCTF, no  prazo  estipulado,  importa  na  aplicação  de  multa  de  10  ORTN's  (§  3º,  do  artigo  11,  do  DL  1.968/82),  independentemente  da  sanção prevista  no  §  2º  (multa  de  1  ORTN  para  cada  grupo  de  cinco  informações  inexatas,  incompletas ou omitidas, apuradas em cada DCTF).  5.  Conseqüentemente,  revela­se  escorreita  a  penalidade  aplicada  para  cada  declaração  apresentada  extemporaneamente.  6. Recurso especial desprovido.  (REsp  1081395/SC,  Rel.  Ministro  LUIZ  FUX,  PRIMEIRA  TURMA, julgado em 02/06/2009, DJe 06/08/2009)  Pela  oportunidade,  destaco  que  a  Doutrina  se  posiciona  no  seguinte  sentido acerca das infrações às normas instrumentais enunciadas na legislação, chegando a  apontar a sua importância para a sistemática da administração tributária:  Professor Paulo de Barros Carvalho1:  O  antecedente  da  regra  sancionatória  descreve  fato  ilícito  qualificado pelo descumprimento de um dever estipulado no  consequente  da  regra­matriz  de  incidência.  É  a  não­ prestação do objeto da relação jurídica. Essa conduta é tida  como antijurídica, por transgredir o mandamento prescrito,  e recebe um nome de ilícito ou infração tributária. Atrelada  ao  antecedente  ou  suposto  da  norma  sancionadora  está  a                                                              1 CARVALHO, Paulo de Barros Curso de Direito Tributário, São Paulo: Saraiva, 1999, p. 465 e 466.  Fl. 51DF CARF MF Processo nº 13981.000057/2010­34  Acórdão n.º 1002­000.136  S1­C0T2  Fl. 48          9 relação  deôntica,  vinculando,  abstratamente,  o  autor  da  conduta  ilícita  ao  titular  do  direito  violado.  No  caso  das  penalidades pecuniárias ou multas fiscais, o liame também é  de  natureza  obrigacional,  uma  vez  que  tem  substrato  econômico, denomina­se  relação  jurídica sancionatória e o  pagamento da quantia estabelecida é promovida a título de  sanção.  Professor Sacha Calmon Navarro2:  Podemos, então, sem medo de errar, afirmar que a infração  fiscal configura­se pelo simples descumprimento dos deveres  tributários de dar, fazer e não fazer, previstos na legislação.  Esta  a  sua  característica  básica.  (...)  É  preciso  ver  que  a  sanção,  em  Direito  Tributário,  cumpre  relevante  papel  educativo.  Noutras  palavras,  provoca  na  comunidade  dos  obrigados a necessidade de inteirar­se dos deveres e direitos  defluentes  da  lei  fiscal,  certo  que  o  erro  ou  a  ignorância  possuem  total  desvalia  como  excludente  de  responsabilidade, ...  Por  fim,  entendo que o dever  instrumental  é  necessário  ao  controle  das  atividades  da  Administração  Tributária  Federal,  sendo  o  direito  aplicado  de  igual modo  para todos. A multa nasce a partir de uma conduta contrária à legislação, conduta esta que  pode ser evitada com uma boa governança, logo é possível ficar livre da sanção, caso siga o  caminho  regulamentar,  dirigindo  sua  atuação  conforme  a  disciplina  normativa  correta  e  atuando  com  o  dever  de  ofício  que  lhe  impõe  a  lei.  Vale  dizer,  só  eventualmente  se  é  onerado pela multa e  isto se deve as próprias escolhas, considerando que não há punição  sem culpa, decorrente de um agir ou de uma omissão quando estava obrigado ao exercício  de uma conduta e não a executou. Por isso, no caso em apreço, considerando os elementos  dos autos, o controle de legalidade exercido não aponta quaisquer incorreções.  Considerando  o  até  aqui  esposado  e  enfrentadas  todas  as  questões  necessárias para a decisão, entendo pela manutenção do julgamento da DRJ.  Ante o exposto, de livre convicção, relatado, analisado e por mais o que  dos  autos  constam,  voto  em  conhecer  parcialmente  do  recurso  voluntário,  deixando  de  conhecer  no  que  se  refere  a  alegação  de  inexigibilidade  da  apresentação  da  DCTF  em  função da inexistência de débitos no período de Janeiro e Fevereiro de 2010 e a alegação de  inconstitucionalidade da penalidade pecuniária por violação à exigência constitucional de  lei  complementar  prévia  e  pela  violação  aos  princípios  da  proporcionalidade  e  da  razoabilidade. No mérito, em negar­lhe provimento, mantendo íntegra a decisão singular e  o crédito tributário lançado.  É como Voto.  (assinado digitalmente)  Leonam Rocha de Medeiros ­ Relator                                                              2 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Teoria e prática das multas tributárias. 2ª ed. Rio de Janeiro, Forense. 2001, p.29.  Fl. 52DF CARF MF     10                           Fl. 53DF CARF MF

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7234156 #
Numero do processo: 16561.720070/2014-76
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 20 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Apr 17 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012 RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA INTERESSE COMUM. Entendido o interesse comum, como a participação ativa no processo decisório e implementação das operações objeto da ação fiscal, cabe a responsabilização solidária dos acionistas, que são comuns às empresas envolvidas nas operações societárias, inclusive a incorporadora.
Numero da decisão: 1201-002.027
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos de declaração quanto à omissão no acórdão embargado, e, por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário dos recorrentes (responsáveis solidários). Vencidos os conselheiros: Luis Henrique Marotti Toselli, Luis Fabiano Alves Penteado e Leonam Rocha de Medeiros que afastavam a responsabilidade solidária. O conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli apresentará declaração de voto. (assinado digitalmente) Ester Marques Lins de Sousa - Presidente. (assinado digitalmente) Eva Maria Los - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de Sousa (Presidente), Eva Maria Los, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis Fabiano Alves Penteado, Luis Henrique Marotti Toselli e Leonam Rocha de Medeiros (suplente convocado). Ausentes, justificadamente, José Carlos de Assis Guimarães, Rafael Gasparello Lima e Gisele Barra Bossa.
Nome do relator: Relator
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1201­002.027  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  20 de fevereiro de 2018  Matéria  RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA  Embargante  CONSELHEIRA DESIGNADA PARA REDIGIR O VOTO VENCEDOR   Interessado  AÇUCAREIRA ZILLO LORENZETTI S.A e FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2009, 2010, 2011, 2012  RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA INTERESSE COMUM.  Entendido  o  interesse  comum,  como  a  participação  ativa  no  processo  decisório  e  implementação  das  operações  objeto  da  ação  fiscal,  cabe  a  responsabilização  solidária  dos  acionistas,  que  são  comuns  às  empresas  envolvidas nas operações societárias, inclusive a incorporadora.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em acolher  os embargos de declaração quanto à omissão no acórdão embargado, e, por voto de qualidade,  em negar provimento ao recurso voluntário dos recorrentes (responsáveis solidários). Vencidos  os conselheiros: Luis Henrique Marotti Toselli, Luis Fabiano Alves Penteado e Leonam Rocha  de Medeiros que afastavam a responsabilidade solidária. O conselheiro Luis Henrique Marotti  Toselli apresentará declaração de voto.  (assinado digitalmente)  Ester Marques Lins de Sousa ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Eva Maria Los ­ Relatora.  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de  Sousa  (Presidente),  Eva Maria  Los,  Paulo  Cezar  Fernandes  de  Aguiar,  Luis  Fabiano  Alves  Penteado, Luis Henrique Marotti Toselli e Leonam Rocha de Medeiros (suplente convocado).  Ausentes, justificadamente, José Carlos de Assis Guimarães, Rafael Gasparello Lima e Gisele  Barra Bossa.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 00 70 /2 01 4- 76 Fl. 2145DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 3          2 Relatório    Trata o processo dos autos de infração de págs .715/784 em que foram exigidos o  IRPJ  e  CSLL  dos  anos­calendário  de  2009,  2010,  2011  e  2012,  sob  a  fundamentação  de  despesas financeiras inexistentes, exclusões indevidas e multa isolada por falta de recolhimento  sobre a base de cálculo estimada.  2.  Foram  responsabilizados  solidariamente,  com  base  no  art.  124,  I  do  Código  Tributário Nacional ­ CTN, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, págs. 715/730 e 757/768:  José Luiz Zillo,       CPF 049.022.118­15  João Zillo Participações Ltda,   CNPJ 05.470.123/0001­00  Carmen Tonanni,       CPF 141.300.048­75  Alf Participações Ltda,     CNPJ 63.959.738/0001­09  Maria José Lorenzetti,     CPF 190.962.668­62  Antonio José Zillo,       CPF 559.373.308­20  Ângela Isabel Zillo Orsi     CPF 195.425.848­81   Miriam Regina Zillo,     CPF 604.167.348­04  José Roberto Lorenzetti,     CPF 708.262.428­04  Maria Izabel Lorenzetti Losasso,   CPF 538.370.888­04  Vera Lúcia Lorenzetti Gelás,   CPF 050.590.238­93  Lino Paticipações Ltda,     CNPJ 67.447.466/0001­00  Paulo Henrique Zillo,     CPF 601.648.678­72  Marilene Carani,       CPF 170.476.308­80  Miguel Zillo,       CPF 095.844.128­68  José Augusto Zillo,       CPF 035.253.848­15  Daniel Jesus Zillo,       CPF 069.027.318­53  João Batista Zillo,       CPF 363.048.408­53  Maria Lúcia Zillo Marun,     CPF 158.227.208­54  Luiz Santana Zillo,       CPF 601.648.248­04  Companhia Agrícola Quatá,   CNPJ 45.631.926/0001­13  Fl. 2146DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 4          3 3.  O motivo  da  atribuição  de  responsabilidade  foi,  para  todos,  exceto  a Companhia  Agricola Quatá:  Atribui­se  a  responsabilidade  solidaria  a  esse  acionista  da  Fiscalizada(emissora) e da Debenturista, uma vez que, aprovou  a emissão de debêntures intragrupo.  Essa  aprovação  foi  retratada  na  Ata  da  Assembleia  Geral  Extraordinária,  realizada  em  03  de  dezembro  de  2002,  cuja  ordem do dia foi o exame da proposta da Diretoria, que consistiu  na emissão de debêntures entre empresas do grupo.  Em  13  de  dezembro  de  2007,  outra  AGE  da  Fiscalizada,  aprovou,  por  unanimidade,  a  prorrogação  do  prazo  de  vencimento das debêntures(séries 03 a 11) para 16 de dezembro  de  2012,  conforme  proposta  da  Diretoria  e,  também,  sob  a  consideração do decidido na Assembléia Geral da Debenturista,  em 10 de dezembro de 2007.  Como se constata, não há como negar o conhecimento por parte  do  acionista  em  tela,  de  que  se  levou  a  cabo  uma  operação  abusiva para a redução do IRPJ e CSLL devidos.  4.  A Companhia Agricola Quatá,também com base no art. 124, I do CTN:  Atribui­se  a  responsabilidade  solidária  a  essa  pessoa  jurídica,  por ser a sucessora da adquirente das debêntures emitidas pela  Fiscalizada.  Frise­se que a Fiscalizada, a Debenturista que foi incorporada e  a Incorporadora(Quatá), tem acionistas em comum.  5.  Este processo foi julgado por esta Turma que emitiu o Acórdão nº 1201­001.752, de  18 de maio de 2017, no qual o Relator, que propunha dar provimento ao recurso voluntário do  contribuinte  foi  vencido  e  designada  conselheira  que  redigiu  o  voto  vencedor  que  negou  provimento ao recurso voluntário; ao elaborar o voto vencedor, evidenciou­se que deixaram de  ser objeto do julgamento pela Turma, os recursos voluntários apresentados pelos responsáveis  solidários; por isso, a redatora designada apresentou Embargos de Declaração apontando que:  Como  redatora  designada  para  elaborar  o  voto  vencedor  no  Acórdão nº 1201­001.752, de 18 de maio de 2017, desta Turma,  verifiquei as seguintes pontos:  a)  O  Acórdão  deixou  de  se  pronunciar  sobre  os  recursos  voluntários  interpostos  pelos  responsáveis  solidários:  Miriam  Regina  Zillo,  Luiz  Santana  Zillo,  Maria  Lúcia  Zillo  Marun,  Daniel  Jesus  Zillo,  Antonio  José  Zillo,  José  Luiz  Zillo, Miguel  Zillo,  João  Batista  Zillo,  José  Augusto  Zillo,  Paulo  Henrique  Zillo,  Lino  Paticipações  Ltda,  Alf  Part  Ltda,  João  Zillo  Participações Ltda, José Roberto Lorenzetti, Ângela Isabel Zillo  Orsi, Carmen Tonanni, Maria José Lorenzetti, Marilene Carani,  Maria  Izabel  Lorenzetti  Losasso,  Vera  Lúcia  Lorenzetti  Gelás,  Companhia Agrícola Quatá;  Fl. 2147DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 5          4 b) o Acórdão deixou de se pronunciar sobre o requerimento de  apensação  e  julgamento  conjunto  do  presente  processo  e  do  processo  nº  10825.901978/2013­73,  relativo  à  Companhia  Agrícola  Luiz  Zillo  e  sobrinhos  (incorporada  pela  Companhia  Agrícola  Quatá)  que,  no  momento,  se  encontra  para  Distribuir/Sortear,  na  2ª  TO  da  3ª  Câmara  da  1ª  Seção  do  CARF.  6.  Os Embargos de Declaração foram admitidos.  7.  Reproduz­se  a  seguir  a  descrição  da  autuação  feita  no  relatório  do  Acórdão  embargado:  O Termo de Verificação Fiscal,  de  fls.  687 a 679,  informa que  foram  efetuadas  verificações  fiscais  relativas  ao  tratamento  tributário  dado  às  remunerações  de  debêntures,  nos  anos­ calendário de 2008, 2009, 2010, 2011 e 2012, cujos títulos foram  emitidos  pela  contribuinte  acima  identificada  em  dezembro  de  2002.   Destaca que o presente trabalho enfoca os efeitos tributários na  situação  em  que  a  emitente  e  a  debenturista  são  pessoas  jurídicas  sob  controle  comum,  isto  é,  têm  os  mesmos  proprietários.  Depois  de  apresentar  a  legislação  de  regência,  tecer  considerações  sobre  o  tratamento  tributário  e  apresentar  exemplos  de  situações  de  emissão  de  debêntures,  aborda  especificamente o caso sob fiscalização, afirmando que:  ­A Açucareira Zillo Lorenzetti  S/A.  emitiu debêntures em 2002,  tendo  como  adquirente  (debenturista)  a  Companhia  Agrícola  Zillo Lorenzetti, CNPJ Nº 45.036.639/0001­ 65;   ­  Em  dezembro  de  2008,  a  debenturista  foi  incorporada  pela  Companhia  Agrícola  Quatá,  CNPJ  nº  45.631.926/0001­13,  empresa  esta,  que  em  2009,  já  apresentava  elevado  saldo  de  prejuízos fiscais e base de cálculo negativa da CSLL (mais de R$  330 milhões);  ­  Considerando  que  nos  anos­calendário  de  2007  e  2008,  a  emissora  “resgatou”(sempre  por  meio  de  encontro  de  contas  contábeis), as quantias de R$ 22.361.356,34 e R$ 27.416.164,16,  respectivamente  e,  a  debenturista  na  época,  Cia Agrícola  Zillo  Lorenzetti,  apresentou  lucro  real  e  base  de  cálculo  positiva  da  CSLL nesses  períodos,  tais  valores  não  foram considerados  no  cálculo  da  sangria  aos  cofres  públicos.  No  caso  eles  se  compensaram.  ­  Em  2009  não  houve  “resgate”,  apenas  reconhecimento da remuneração dos juros por competência.  ­  Nos  anos­calendário  de  2010  a  2012  houve  “resgates”  e,  considerando  que  a  debenturista(Agrícola  Quatá)  compensou  integralmente os lucros com os saldos de prejuízos fiscais e base  de  cálculo  negativa  da  CSLL  que  ela  detinha,  houve  uma  redução  drástica  no  IRPJ  e  CSLL,  pois  de  um  lado  as  Fl. 2148DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 6          5 participações  foram  deduzidas  tributariamente  e  do  outro  elas  não sofreram tributação.  ­ pelo fato da debenturista ter elevado saldos de prejuízos fiscais  e  BC  negativa  da  CSLL  e,  pela  sua  atividade  rural,  poder  compensar  integralmente  os  seus  lucros,  ela  ficou  com  um  crédito  de  IR  a  compensar  ou  a  restituir  de  igual  valor  ao  anteriormente retido. Ela pediu restituição.  ­  dados  extraídos  das  DIPJs  da  Companhia  Agrícola  Quatá  demonstram que as receitas a título de participações nos lucros e  juros jamais foram tributadas na debenturista.  ­  Além  do  prejuízo  fiscal  e  base  de  cálculo  negativa  da  CSLL  gerados  em  2009,  existem  saldos  anteriores  de  R$  225.119.089,33 e R$ 232.339.019,62, respectivamente.  ­  Ressalte­se  que  no  ano­calendário  de  2013,  houve  prejuízo  fiscal  e  base  de  cálculo  negativa  de  CSLL  nos  valores  de  R$  79.940.812,70  e  R$  79.940.812,75,  respectivamente,  o  que  mostra que as receitas de remuneração de debêntures não foram  e nem serão tributadas.  ­ E, por fim, quando da emissão das debêntures, a debenturista,  na época a Cia Agrícola Zillo Lorenzetti, “pagou”(por meio de  encontro  de  contas  contábeis)  à  emissora,  a  quantia  de  R$  22.000.000,00 a título de prêmio, ou seja, ágio.  ­ Esse valor foi lançado no patrimônio líquido da emissora, sem  nenhuma  tributação  e,  na  debenturista,  foi  amortizado  tributariamente de forma gradual.  ­  Conclui­se  que  a  emissão  de  debêntures,  nas  circunstâncias  descritas,  caracterizou­se  em  um  Planejamento  Tributário  Abusivo,  o  qual  provocou  uma  sangria  aos  cofres  públicos  da  ordem de R$ 69.265.458,50.  ­ As debêntures foram emitidas em 11/12/2002 pelo valor de R$  55.000.000,00,  divididas  em  11  séries  de  R$  5.000.000,00,  conforme  Escritura  Particular  de  Emissão  de  Debêntures,  subscritas unicamente pela Companhia Agrícola Zillo Lorenzetti,  CNPJ  Nº  45.036.639/0001­65(posteriormente  incorporada  pela  Cia  Agrícola  Quatá,  CNPJ  nº  45.631.926/0001­13,  em  31/12/2008).  ­ Na subscrição, a debenturista “pagou” à emissora um prêmio  de  R$  2.000.000,00  para  cada  uma  das  séries  emitidas,  totalizando R$ 22.000.000,00.   ­  Tanto  a  emissora  das  debêntures(Açucareira  Zillo)  como  a  debenturista  (Agrícola  Zillo)  têm  os  mesmos  acionistas.  O  mesmo se aplica à Cia Agrícola Quatá.  ­  As  debêntures  tiveram  origem  nos  créditos  detidos  pela  debenturista  Companhia  Agrícola  Lorenzetti  contra  a  Açucareira Zillo Lorenzetti S.A., ou seja, os débitos desta foram  transformados em debêntures, sujeitas às “remunerações” para  Fl. 2149DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 7          6 aquela, não ocorrendo, portanto, movimentação financeira entre  elas.  ­  No  ato  da  subscrição,  a  debenturista  Companhia  Agrícola  Lorenzetti  “pagou”,  também,  por  meio  de  acerto  de  contas  contábeis,  um  prêmio  de  R$  2.000.000,00  para  cada  uma  das  séries emitidas, totalizando o valor de R$ 22.000.000,00, o qual  foi contabilizado no patrimônio  líquido da fiscalizada em conta  de Reserva de Capital – Prêmio na Emissão de Debêntures.  ­  O  prazo  das  debêntures  foi  de  5  anos  com  vencimento  em  16/12/2007,  conferindo  ao  debenturista  rendimentos  de  juros  sobre  o  valor  de  face  do  título  à  razão  de  12%  ao  ano  e,  participação  nos  lucros  da  emitente  à  razão  de  50%  do  valor  acumulado  entre  o  mêsda  emissão  e  o  mês  imediatamente  anterior ao do resgate, considerando­se, para tanto, o resultado  antes do cômputo da CSLL e do IRPJ.  ­  Até  o  mês  de  novembro  de  2007,  a  emissora  fiscalizada  (Açucareira Zillo) contabilizou as participações das debêntures  nos lucros em conta de resultado, como provisões dedutíveis do  IRPJ e CSLL, com base no inciso I, do artigo 462 do RIR/99.  ­ Por se tratar de provisões não expressamente autorizadas pela  legislação tributária, conforme reza o artigo nº 335, do RIR/99,  a DRF em Bauru,SP.  lavrou dois Autos de  Infração, Processos  nºs  15889.000624/2007­31  e  15889.000245/2008­21,  referentes  aos anos ­ calendários de 2002 e 2003 a 2006, respectivamente.  8.  A  autuação  foi  impugnada  pelo  contribuinte  e  pelos  responsáveis  solidários;  a  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  em  Belo  Horizonte/MG­DRJ/BHE,  julgou  improcedentes todas as impugnações apresentadas, mantendo integralmente o crédito tributário  exigido  e  as  indicações  de  responsabilidade  solidárias  das  pessoas  físicas  e  jurídicas  enumeradas, em relação às quais emitiu a seguinte ementa:  RESPONSABILIDADE  SOLIDÁRIA  São  solidariamente  responsáveis  as  pessoas  físicas  e/ou  jurídicas  que  participem  efetivamente  do  processo  decisório  para  engendrar  operações  com  o  objetivo  de  reduzir  a  carga  tributária,  demonstrando  o  interesse  comum  ao  auferir,  direta  ou  indiretamente,  os  benefícios delas decorrentes.  9.  Os responsáveis solidários foram notificados em 10/04/2015, exceto Miriam Regina  Zillo,  págs.  1.475/1.580,  e  apresentaram  recursos  voluntários,  tempestivos,  inclusive Miriam  Regina Zillo, em 11/05/2015, págs. 1.686/2.204.  Recursos Voluntários. Responsáveis solidários   10.  Todos apresentaram recurso voluntário de mesmo teor a seguir sintetizado.  11.  Descreve a autuação e as razões porque, no seu entender, o Autuante entendeu que   as debêntures, remuneradas em parte por juros e em parte com  lucros,  subscritas  pela  Companhia  Agrícola  Zillo  Lorenzetti  ­  CAZL, incorporada pela Companhia Agrícola Quatá ­ CAQ, em  Fl. 2150DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 8          7 operação  realizada  31/12/2008,  no  total  de  11  séries  de  valor  nominal de R$ 5 milhões, tendo sido atribuída a cada uma delas  um prêmio de R$ 2 milhões (captação total de R$ 77 milhões ­  R$  55  milhões  de  valor  nominal  e  R$  22  milhões  de  prêmio),  resgatadas entre 2007 e 2012 teriam sido " 'formalizadas apenas  no papel',  que  teve o único propósito de  reduzir  indevidamente  as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL ".  12.  Transcreve os motivos da responsabilização, já transcritos neste relatório.  13.  Advogam que os Termos de Responsabilidade Tributária são nulos porque:  não  indica  qual  a  razão  a  justificar  a  solidariedade  da  Recorrente  a  AZL,  sendo  certo  que  o  fato  de  ser  acionista  da  autuada e ter votado pela emissão e resgate das debêntures que,  quando  liquidadas,  tiveram  suas  despesas  deduzidas  nas  bases  do IRPJ e da CSLL da pessoa jurídica, não autoriza afirmar que  teria  "interesse  comum"  com  o  fato  gerador  dos  tributos  constituídos  em  face  da  emitente  dos  títulos.  Isso  porque,  para  haver  solidariedade,  a  Recorrente  teria  que  ter  atuado  em  conjunto  com  o  contribuinte  na  prática  do  fato  gerador  dos  tributos  que  se  alega  serem  devidos.  Isto  é,  teria  que  ter  deduzido os gastos com debêntures do mesmo modo que a AZL, o  que evidentemente não o fez, não só por não ser contribuinte do  IRPJ  e  da  CSLL,  mas  do  IRPF,  como  também  por  não  ter  apropriado referidos gastos no cálculo deste.  14.  A Cia Agrícola Quatá, neste ponto argumentou :  que  o  fato  de  ser  incorporadora  da  subscritora  das debêntures  que,  quando  liquidadas,  tiveram  suas  despesas  deduzidas  nas  bases do IRPJ e da CSLL da AZL, não autoriza afirmar que teria  "interesse comum" com o fato gerador dos tributos constituídos  cm  face  da  emitente  dos  títulos.  Isso  porque,  para  haver  solidariedade,  a  Recorrente  teria  que  ter  atuado  em  conjunto  com o contribuinte na prática do fato gerador dos tributos que se  alega serem devidos. Isto c, teria que ter deduzido os gastos com  debêntures do mesmo modo que a AZL, o que evidentemente não  o fez, por não ter apropriado referidos gastos no cálculo deste.  15.  Obs: AZL é abreviatura da Açucareira Zillo Lorenzetti, a Autuada.  16.  Complementa  que  a  nulidade  deve  ser  declarada  por  ausência  de  motivação  dos  Termos,  dado  que  deveria  ter  sido  demonstrado  que  os  Recorrentes  obtiveram  acréscimo  patrimonial com a emissão e resgate das debêntures; que os Termos deveriam ter:   (a)  a  indicação  dos  motivos  de  fato  (circunstância  do  mundo  real  que  serve  de  suporte  ao  ato)  e  de  direito  (previsão  legal  abstrata  de  uma  situação  fática  que  justifica  o  ato)  que  autorizam  a  solidariedade;  e  (b)  a  demonstração  da  perfeita  correlação entre um e outro (subsunção do fato descrito à norma  na qual  se  fundamenta o ato). Por  se  tratar da  emissão de ato  administrativo,  aplica­se  a  "teoria  dos motivos  determinantes",  de  modo  que  "a  invocação  de  'motivos  de  fato'  falsos,  inexistentes,  ou  incorretamente  qualificados  vicia  o  ato"5,  Fl. 2151DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 9          8 conforme pacífica jurisprudência do Supremo Tribunal Federal6  e do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais7.  17.  Aduz  que  estão  ausentes  os  pressupostos  caracterizadores  da  sujeição  passiva  solidária, pois interesse comum só tem lugar se duas ou mais pessoas praticam a conduta que  faz surgir a obrigação tributária e, neste caso, só poderia se caracterizar se, além da AZL, os  Recorrentes  tivessem,  em  igual medida,  auferido  renda ou  lucro  em a  emissão  e  resgate das  debêntures.  Ainda que se assuma para argumentar que a dedução dos gastos  com as debêntures  tenha possibilitado a  redução do  IRPJ e da  CSLL  devidos  pela  AZL  e  isso  tenha  proporcionado  benefício  econômico  à  Recorrente,  tal  resultado,  mesmo  que  existente,  seria  insuficiente  a  autorizar  a  imputação  da  responsabilidade  solidária prevista no artigo 124, I, do CTN. Tal aspecto, além de  não  ter  sido  indicado  pela  Fiscalização,  que  se  limitou  a  justificar a  solidariedade em  razão da aprovação da operação,  mesmo  que  tivesse  sido  apontado  não  se  mostraria  hábil  a  justificar  a  exigência  conjunta,  pois  só  quando  há  interesse  comum no  fato gerador  é que  se pode  cogitar da aplicação do  artigo  124  do  CTN,  conforme  remansosa  jurisprudência  do  Superior Tribunal de Justiça ­ STJ e do Conselho Administrativo  de Recursos Fiscais ­ CARF.  18.  Destaca  que  não  foi  apontado  aumento  patrimonial  dos  Recorrentes,  e,  se  por  hipótese  a  operação  tivesse  proporcionado  benefício  econômico  aos  Recorrentes,  ainda  que  configurado, seria algo indireto, dissociado do interesse comum no fato gerador a que se refere  o  artigo  124,  I,  do  CTN.  Cita  Acórdãos  do  CARF  e  se  identificam  os  recorrentes  como  "terceiros alheios a tais operações".  PFN. Contrarrazões.  19.  A Procuradoria da Fazenda Nacional ­ PFN apresentou Contrarrazões aos Recursos  Voluntários em que advogou o cabimento da sujeição passiva solidária dos sócios, pois agiram  diretamente em operações  societárias  tendentes a  impedir o correto  recolhimento de  tributos,  bem como, da debenturista, pois agiu em conluio com a emissora das debêntures para que o  grupo econômico auferisse vantagens tributárias indevidas.   Voto             Conselheira Eva Maria Los  1  Responsabilidade Solidária. Art. 124, I do CTN. Iteresse Comum.  20.  Opinou a PFN, sobre os acionistas da Autuada:  ,  aprovaram  por  unanimidade  a  emissão  de  debêntures  intraqrupo  na  Ata  da  Assembleia  Geral  Extraordinária,  realizada em 03 de dezembro de 2002, cuja ordem do dia  foi o  exame  da  proposta  da  diretoria,  que  consistiu  na  emissão  de  debêntures entre empresas do grupo.  Fl. 2152DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 10          9 Em  13  de  dezembro  de  2007,  outra  AGE  da  contribuinte  aprovou,  por  unanimidade,  a  prorrogação  do  prazo  de  vencimento das debêntures (séries 03 a 11) para 16 de dezembro  de  2012,  conforme  proposta  da  Diretoria  e,  também,  sob  a  consideração do decidido na Assembleia Geral da Debenturista,  em 10 de dezembro de 2007. (grifou­se.)  21.  E sobre a Companhia Agrícola Quatá, sucessora por incorporação da Cia Agrícola  Luiz Zillo e sobrinhos:  Do mesmo modo, cabe responsabilizar a debenturista, pois agiu  em  conluio  com  a  emissora  das  debêntures  para  que  o  grupo  econômico  auferisse  vantagens  tributárias  indevidas. Dado que  foi  extinta  por  incorporação,  a  sucessora  deve  assumir  a  responsabilidade que lhe cabe na forma do art. 133 do CTN.  22.  O art. 133, I do CTN determina que pessoa jurídica de direito privado que adquirir  de outra,  por qualquer  título,  fundo de  comércio ou  estabelecimento  comercial,  industrial  ou  profissional,  e  continuar  a  respectiva  exploração,  sob  a mesma ou  outra  razão  social  ou  sob  firma  ou  nome  individual,  responde  pelos  tributos,  relativos  ao  fundo  ou  estabelecimento  adquirido,  devidos  até  à  data  do  ato,  integralmente,  se  o  alienante  cessar  a  exploração  do  comércio, indústria ou atividade, que é o caso da sucessão por incorporação.  23.  As responsabilizações solidárias foram todas com base no art. 124, I do CTN.  24.  Os acionistas responsabilizados são acionistas de sociedade anônima fechada (não  se  trata  de  S/A  aberta,  com  acionistas  preferenciais  que  não  participam  das  decisões);  as  decisões,  conforme  citado  pela  PFN,  foram  unânimes,  nas  Assembléias  que  aprovaram  as  operações.  25.  Cabe  aqui  comentar  o  significado  do  interesse  comum  objeto  do  art.  124,  I  do  CTN.; citem­se alguns acórdãos judiciais.  TRIBUTÁRIO.  INVESTIMENTO  RELEVANTE  EM  SOCIEDADE  COLIGADA.  SOLIDARIEDADE  NO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO  DESTA.  INEXISTÊNCIA.  1.  São  solidariamente  obrigadas  pelo  crédito  tributário  as  pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação  principal,  segundo  prevê o art. 124, I, do CTN. O interesse comum das pessoas  não é revelado pelo interesse econômico no resultado ou no  proveito  da  situação  que  constitui  o  fato  gerador  da  obrigação  principal,  mas  pelo  interesse  jurídico,  que  diz  respeito  à  realização  comum  ou  conjunta  da  situação  que  constitui  o  fato  gerador.  É  solidária  a  pessoa  que  realiza  conjuntamente com outra, ou outras pessoas, a situação que  constitui  o  fato  gerador,  ou  que,  em  comum  com  outras,  esteja em relação econômica com o ato, fato ou negócio que  dá origem à tributação; por outras palavras, (...) pessoa que  tira  uma  vantagem  econômica  do  ato,  fato  ou  negócio  tributado  (Rubens  Gomes  de  Sousa,  Compêndio  de  Legislação  Tributária,  3ª  ed.,  Rio  de  Janeiro,  Edições  Financeiras,  1964,  p.  67).  2. A  sociedade  que  participa  do  capital  de  outra,  ainda  que  de  forma  relevante,  não  é  Fl. 2153DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 11          10 solidariamente  obrigada  pela  dívida  tributária  referente  ao  imposto de renda desta última, pois, embora tenha interesse  econômico no lucro, não tem o necessário interesse comum,  na acepção que  lhe dá o art. 124 do CTN, que pressupõe a  participação comum na realização do lucro. Na configuração  da solidariedade é relevante que haja a participação comum  na  realização  do  lucro,  e  não  a  mera  participação  nos  resultados representados pelo lucro. 3. Apelação a que se dá  provimento, para a exclusão do nome da apelante do rol dos  devedores  solidários.  (TRF  4ª  Região.  2ª  Turma,  AMS  94.04.55046­9,  Relator  Zuudi  Sakakihara, DJ  27/10/1999).  (Grifou­se,)    (...) tem­se que o interesse comum na situação que constitua  o fato gerador da obrigação principal implica que as pessoas  solidariamente  obrigadas  sejam  sujeitos  da  relação  jurídica  que  deu  azo  à  ocorrência  do  fato  imponível.  Isto  porque  feriria  a  lógica  jurídico­tributária  a  integração,  no  pólo  passivo  da  relação  jurídica,  de  alguém  que  não  tenha  tido  qualquer  participação  na  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação.  […]  9.  Destarte,  a  situação  que  evidencia  a  solidariedade, quanto ao ISS, é a existência de duas ou mais  pessoas  na  condição  de  prestadoras  de  apenas  um  único  serviço  para  o mesmo  tomador,  integrando,  desse modo,  o  pólo  passivo  da  relação.  Forçoso  concluir,  portanto,  que  o  interesse  qualificado  pela  lei  não  há  de  ser  o  interesse  econômico  no  resultado  ou  no  proveito  da  situação  que  constitui  o  fato  gerador  da  obrigação  principal,  mas  o  interesse  jurídico,  vinculado à  atuação comum ou conjunta  da  situação  que  constitui  o  fato  imponível.  […]  (STJ,  REsp884.845/SC,  1ª  Turma,  Rel.  Min.  Luiz  Fux,DJ05.02.09)  26.  Transcreve­se,  por  ter  sido muito  clara,  a  explanação  feita pelo Conselheiro Luis  Henrique  Marotti  Toselli,  integrante  desta  Turma,  no  Acórdão  nº  1201­001.904  de  17  de  outubro de 2017:  A  fundamentação  legal  para  o  enquadramento  das  pessoas  jurídicas corresponde ao artigo 124,1 do CTX.. verbis:  "Art. 124 ­ São solidariamente obrigadas:  I ­ as pessoas que tenham interesse comum na situação que  constitua o fato gerador da obrigação principal;"  ­se,  a  partir  desse  dispositivo  legal,  que  a  solidariedade  da  obrigação tributária principal é regida por uma norma própria  que  tem no núcleo de  seu antecedente a  existência de  interesse  comum das partes na situação jurídica que corresponde ao fato  gerador tributário.  Tendo isso em vista, a análise da procedência ou não do Termo  de Sujeição Passiva Solidária depende da precisa delimitação do  Fl. 2154DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 12          11 sentido  jurídico  da  expressão  "interesse  comum".  Isto  é  importante porque o referido  instituto  jurídico não raramente é  utilizado  genericamente  ou  como  forma  de  buscar  exercer  um  subjetivo "boni senso", atropelando seus limites normativos.  E  como  se  verifica,  a  solidariedade  foi  tratada  no  Código  Tributário Nacional de  forma autônoma, ou seja.  segregada do  capítulo da responsabilidade tributária.  a  responsabilidade  tributária,  terceiros  são  chamados  a  responder pela obrigação  tributária,  sempre que verificadas as  condições  postas  pela  legislação.  Já  a  responsabilidade  solidária, fundamentada no artigo 124. I. do CTN. não se dirige  a  terceiros,  isto é.  pessoas  estranhas à  relação  jurídica que dá  ensejo  à  obrigação  tributária.  Pelo  contrário,  a  norma  construída a partir do dispositivo  legal em questão se dirige às  pessoas  que  efetivamente  participam  do  nascimento  da  obrigação de cunho tributário.  A redação do inciso I do artigo 124 é clara ao prescrever serem  solidárias  as  pessoas  que  tenham  interesse  comum na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação  principal.  E  indispensável,  portanto,  para  fins  da  correta  aplicação  da  responsabilidade  prevista  no  artigo  124.  I.  que  as  pessoas  solidárias  tenham participação no  fato que  constitui  a hipótese  de incidência tributária.  As partes coobrigadas. contudo, devem participar de urna única  relação  jurídica,  da  qual  em  um  dos  polos  apenas  figuram  as  duas  paites.  Trata­se  de  um  pressuposto  normativo  que  não  admite restrições.  Como já se posicionou o STJ:  [...]  7.  Conquanto  a  expressão  "interesse  comum"  encarte  um  conceito  indeterminado,  é  mister  proceder­se  a  uma  interpretação  sistemática  das  normas  tributárias,  de  modo  a  alcançar  a  ratio  essendi  do  referido  dispositivo  legal  Nesse  diapasão,  tem­se  que  o  interesse  comum  na  situação  que  constitua o  fato gerador da obrigação principal  implica que as  pessoas  solidariamente  obrigadas  sejam  sujeitos  da  relação  jurídica que deu azo à ocorrência do fato imponível. Isto porque  feriria a lógica juridico­tributária a integração, no pólo passivo  da  relação  jurídica,  de  alguém  que  não  tenha  tido  qualquer  participação na ocoirência do fato gerador da obrigação (STJ ­ REsp n° 884.845 ­ SC).  A  responsabilidade  solidaría  constitui  meio  de  graduar  a  responsabilidade daqueles sujeitos que compõem o polo passivo  desde a origem da obrigação. Assim, por  exemplo, ocorre  com  coproprietáríos  de  mercadorias  que.  vendidas,  sujeitam­se  ao  ICMS. Neste  caso.  existe  a  solidariedade,  pois  ambos  estão  no  mesmo polo da relação (são vendedores). Na hipótese, porém, de  faltar  esta  equivalência  ­  caso  do  usuário  final  que  compra  mercadoria com preço abaixo do mercado ­. não há que se falar  Fl. 2155DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 13          12 em  interesse  jurídico  e.  conseqüentemente,  imputar  a  responsabilidade por interesse comum.  O interesse econômico, reconhecemos, até pode servir de indício  para  a  caracterização  de  interesse  comum,  mas.  isoladamente  considerado,  não  constitui  prova  suficiente  para  aplicar  a  solidariedade.  Também  a  utilização  da  responsabilidade  solidária  como  espécie  de  "sanção"  a  determinada  pessoa  que  teria  "contribuído"  com  dada  operação  ou  estrutura  não  é  cabível do ponto de vista jurídico.  É  imprescindível  existir,  para  que  seja  imputada  a  responsabilidade  solidária,  a  participação  efetiva  do  sujeito  qualificado como solidário na ocorrência do fato gerador.  Nesse  sentido,  o  interesse  comum  de  que  trata  o  artigo  124.  inciso I. do CTN é sempre jurídico, não devendo ser confundido  com  "interesse  econômico",  "sanção",  "meio  de  justiça"'  etc. E  também  não  é  suficiente  que  a  pessoa  tenha  tido  participação  furtiva como interveniente num negócio jurídico, ou mesmo que  seja sócio ou administrador da empresa contribuinte, para que a  solidariedade seja validamente estabelecida.  Pelo contrário, é imprescindível a comprovação de que o sujeito  tido  por  solidário  teve  interesse  jurídico,  o  que  se  faz  com  a  demonstração  cabal  da  relação  direta  e  pessoal  dele  com  a  prática  do  ato  ou  atos  que  deram  azo  à  relação  jurídico  tributária.  27.  O  Termo  de  Verificação  Fiscal  descreveu  que  as  empresas  envolvidas  nas  operações com debêntures têm os mesmos acionistas, Famílias Zillo/Lorenzetti; estes, que são  os tomadores de decisão, por unanimidade, decidiram pelas operações objeto da autuação.  28.  Em  síntese,  entendido  o  interesse  comum,  como  a  participação  ativa  no  processo  decisório e  implementação das operações objeto da ação  fiscal,  cabe a  responsabilização dos  acionistas, inclusive da incorporadora.  2  Processo nº 10825.901978/2013­73, relativo à Companhia Agrícola Luiz Zillo e  sobrinhos (incorporada pela Companhia Agrícola Quatá)  29.  Requer a apensação e julgamento conjunto do processo supra com o presente.  30.  Segundo  o  relatório  da  DRJ  em  Porto  Alegre/RS,  que  proferiu  Acórdão  considerando  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade  contra  o  indeferimento  da  compensação  pela  DRF  em  Bauru/SP,  trata  o  processo  nº  10825.901978/2013­73  de  compensação de débitos com pretendido direito creditório de Saldo Negativo (SN) de IRPJ do  ano­calendário 2008; o SN seria resultante de retenções de IR na fonte sobre remuneração de  debêntures emitidas por Usina Barra Grande de Lençóis, empresa do mesmo grupo econômico.  31.  A  DRF  Bauru  não  reconheceu  o  saldo  negativo  pleiteado  por  considerar  descumpridos  os  requisitos  previstos  no  art.  170  do  CTN:  liquidez  e  certeza  do  crédito.  A  decisão baseou­se nos mesmos elementos que levaram à formalização dos autos de infração de  Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)  Fl. 2156DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 14          13 contra a emissora das debêntures, por irregularidade na dedução de despesas financeiras e em  exclusões do lucro real, conforme processo administrativo 16561.720147/2014­16.  32.  Verifica­se que a autuação no processo 16561.720147/2014­16 é análoga à que se  julgou no Acórdão embargado; porém não há decorrência entre os dois processos, ou seja, nem  aquele  depende  deste,  nem  este  daquele,  dado  que  as  empresas  envolvidas  na  autuação  do  presente  processo  são:  Açucareira  Zillo  Lorezenzetti  (emissora  das  debêntures,  autuada);  Companhia  Agrícola  Zillo  Lorenzetti  (debenturista),  Companhia  Agrícola  Quata  (incorporadora da debenturista), enquanto que naqueles dois processos, a empresas envolvidas  são:  Usina  Barra  Grande  de  Lençóis  (emissora  das  debêntures),  Companhia  Agrícola  Zillo  Lorenzetti (debenturista) e Companhia Agrícola Quata (incorporadora da debenturista).  33.  Pelo  exposto,  não  é  necessária  a  apensação  do  processo  requerido  ao  presente  e  tampouco o julgamento conjunto.  3  Conclusão.  Voto por ACOLHER os embargos de declaração, para sanar a omissão e NEGAR  PROVIMENTO aos recursos voluntários dos responsáveis solidários.  (assinado digitalmente)  Eva Maria Los                Declaração de Voto  Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli  A  controvérsia  diz  respeito  à  responsabilidade  solidária  imputada  aos  acionistas da Açucareira Zillo Lorenzetti S/A, ao argumento de que teriam "interesse comum"  na prática de planejamento tributário abusivo consistente na dedução de despesas oriundas de  debêntures criadas "artificialmente" com o único propósito de reduzir o lucro tributável.  A  peça  fiscal,  apoiada  no  artigo  124,  I,  do  CTN,  assim  motivou  a  responsabilidade solidária:   "Atribui­se  a  responsabilidade  solidária  aos  acionistas  da  Fiscalizada (emissora) e das Debenturistas, que são os mesmos,  uma  vez  que  aprovaram  por  unanimidade  a  emissão  de  debêntures intragrupo.  Como se constata, não há como negar o conhecimento por parte  dos  acionistas  de  que  se  levou  a  cabo  uma  operação  abusiva  para a redução do IRPJ e CSLL devidos.  Fl. 2157DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 15          14 Frise  que  a  responsabilidade  recai,  também,  sobre  a  Debenturista  Companhia  Agrícola  Quatá,  por  ser  a  incorporadora da Cia Agrícila Zillo Lorenzetti."  No julgamento do recurso voluntário dos solidários, prevaleceu esse mesmo  entendimento por voto de qualidade. Assim concluiu o voto vencedor:  27 ­ O Termo de Verificação Fiscal descreveu que as empresas  envolvidas  nas  operações  com  debêntures  têm  os  mesmos  acionistas,  Famílias  Zillo/Lorenzetti;  estes,  que  são  os  tomadores  de  decisão,  por  unanimidade,  decidiram  pelas  operações objeto da autuação.  28  ­  Em  síntese,  entendido  o  interesse  comum,  como  a  participação  ativa  no  processo  decisório  e  implementação  das  operações  objeto  da  ação  fiscal,  cabe  a  responsabilização  dos  acionistas, inclusive da incorporadora.  Em  primeiro  lugar,  chama  atenção  o  fato  de  que  o  fundamento  para  a  qualificação  da  solidariedade  limitou­se  à  identificação  das  pessoas  que  participaram  e  aprovaram a ata que autorizou a emissão das debêntures questionadas, e nada mais.   O  silogismo  empregado  foi  o  seguinte:  os  acionistas  da  empresa  (S/A.  fechada), no contexto da gestão empresarial, concordaram com a emissão das debêntures; essas  debêntures, porém, não possuem substância, razão pela qual proporcionaram redução indevida  de carga tributária; essa redução caracteriza interesse comum, o que enseja a responsabilidade  solidária.  Com a devida vênia, não concordo com esse racional. Segundo penso, há dois  graves  vícios  que  comprometem  a  imputação  da  responsabilidade  solidária  nesse  caso  concreto: (i) nulidade por falta de motivação; e (ii) não caracterização de "interesse comum".  Com  efeito,  percebe­se  claramente  que  a  autoridade  autuante  confundiu  "interesse  comum"  com  responsabilidade  pessoal  por  atos  no  exercício  de  atividades  empresariais, esta prevista no artigo 135 do CTN (e não no 124), in verbis:  Art.  135.  São  pessoalmente  responsáveis  pelos  créditos  correspondentes  a  obrigações  tributárias  resultantes  de  atos  praticados com excesso de poderes ou  infração de  lei,  contrato  social ou estatutos:  I ­ as pessoas referidas no artigo anterior;  II ­ os mandatários, prepostos e empregados;  III ­ os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas  de direito privado.  O  artigo  135  em  questão  não  foi  objeto  de  nenhum  comentário  pela  fiscalização.  Ora,  se  foi  o  ato  de  gestão  dos  acionistas  a  causa  da  imputação  da  responsabilidade solidária, deveria a autoridade ter apontado e motivado em qual das hipóteses  acima se enquadraria o contribuinte.  Fl. 2158DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 16          15 O  TVF  deveria,  para  valer  sua  tese,  ter  capitulado  a  autuação  naquele  dispositivo legal ­ o que não o fez ­ e, mais ainda, deveria ter demonstrado em que medida as  pessoas  qualificadas  como  responsáveis  agiram  em  infração  a  lei,  ou  em  contrariedade  aos  limites do desempenho de sua função de sócio, acionista ou administrador, o que também foi  omitido.  Quer  a  autoridade  fiscal  ver  prevalecer  o  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária,  mister  que  ela  fundamente  adequadamente  o  Auto,  bem  como  comprove  a  participação  direta  e  consciente  do  administrador  na  realização  dos  atos  alegadamente  simulados ou fraudulentos.  A atribuição de responsabilidade tributária não constitui expediente que possa  ser  utilizado  “por  atacado”  ou  “no  modo  automático”,  uma  vez  que  tal  instituto  exige  a  comprovação  de  que  os  fatos  ou  atos  que  geraram  o  descumprimento  de  normas  tributárias  tenham  sido  praticados  conscientemente  (isto  é,  com  dolo)  pela  pessoa  qualificada  como  responsável.   Enquanto ato administrativo vinculado, o enquadramento do fato à hipótese  normativa deve ser motivado, permitindo o pleno conhecimento das circunstâncias fáticas e a  devida compreensão das razões de direito que nortearam o lançamento por responsabilidade.  Nesse  caso,  salta  aos  olhos  a  indicação  de  dispositivo  legal  inapropriado  e  incoerente com as respectivas razões fáticas relatadas pelo fisco, o que prejudica a aplicação da  solidariedade, tornando­se esta nula por falta de motivação adequada.  No mérito, vale assinalar que já foi reconhecido e consolidado pelo STJ que o  inadimplemento  da  obrigação  tributária  pela  sociedade  não  gera,  por  si  só,  a  responsabilidade solidária do sócio­gerente (Súmula 430). Assim, o não pagamento de tributo  pela  sociedade,  ou  uma  tentativa  de  redução  da  carga  tributária  "às  claras",  não  constituem  causas suficientes para que seus representantes se tornem responsáveis por débitos fiscais.  Isso  porque,  ao  contrário  do  que  argumenta  a  tese  vencedora,  a  mera  qualificação de acionista, sócio, diretor, gerente ou representante da empresa autuada, por si só,  não é suficiente para ensejar responsabilidade pessoal ou solidária.   Nesse ponto, vale assinalar que o STF julgou inconstitucional o artigo 13 da  Lei  nº  8.620/93  (STF.  RE  562.276.  Plenário,  03/11/2010),  dispositivo  este  que  pretendeu  vincular  à  simples  condição  de  sócio  a  obrigação  por  débitos  previdenciários  de  sociedades  limitadas.  Finalmente,  e  ainda  que  se  considere  que  a  invocação  do  artigo  124,  I,  do  CTN teria sido apropriada, não há que se falar em interesse comum no caso sob análise.  Diferentemente da responsabilidade tributária do artigo 135, onde terceiros  são  chamados  a  responder  pela  obrigação  tributária,  sempre  que  verificadas  as  condições  postas pela legislação, a responsabilidade solidária prevista no artigo 124, I, do CTN, não se  dirige  a  terceiros,  isto  é,  pessoas  estranhas  à  relação  jurídica  que  dá  ensejo  à  obrigação  tributária, mas sim às pessoas que efetivamente participam do fato que constitui a hipótese de  incidência tributária.   Fl. 2159DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 17          16 As  partes  coobrigadas  devem  participar  de  uma  única  relação  jurídica,  da  qual em um dos polos apenas  figuram as duas partes. Trata­se de um pressuposto normativo  que não admite restrições.  Como já se posicionou o STJ:  [...]  7.  Conquanto  a  expressão  "interesse  comum"  encarte  um  conceito  indeterminado,  é  mister  proceder­se  a  uma  interpretação  sistemática  das  normas  tributárias,  de  modo  a  alcançar  a  ratio  essendi  do  referido  dispositivo  legal.  Nesse  diapasão,  tem­se  que  o  interesse  comum  na  situação  que  constitua o  fato gerador da obrigação principal  implica que as  pessoas  solidariamente  obrigadas  sejam  sujeitos  da  relação  jurídica que deu azo à ocorrência do fato imponível. Isto porque  feriria a lógica jurídico­tributária a integração, no pólo passivo  da  relação  jurídica,  de  alguém  que  não  tenha  tido  qualquer  participação na ocorrência do fato gerador da obrigação (STJ ­  REsp nº 884.845 – SC).  A  responsabilidade  solidária  constitui  meio  de  graduar  a  responsabilidade  daqueles  sujeitos  que  compõem  o  polo  passivo  desde  a  origem  da  obrigação.  Assim,  por  exemplo,  ocorre  com  coproprietários  de  mercadorias  que,  vendidas,  sujeitam­se  ao  ICMS.  Neste  caso,  existe  a  solidariedade,  pois  ambos  estão  no  mesmo  polo  da  relação  (são  vendedores). Na hipótese, porém, de faltar esta equivalência ­ caso do usuário final que compra  mercadoria  com  preço  abaixo  do  mercado  ­,  não  há  que  se  falar  em  interesse  jurídico  e,  conseqüentemente, imputar a responsabilidade por interesse comum.  O  interesse  econômico,  reconhecemos,  até  pode  servir  de  indício  para  a  caracterização  de  interesse  comum,  mas,  isoladamente  considerado,  não  constitui  prova  suficiente para aplicar a solidariedade.   Também a utilização da responsabilidade solidária como espécie de “sanção”  a determinada pessoa que teria “contribuído” com dada operação ou estrutura não é cabível do  ponto de vista jurídico.  Nesse sentido, o interesse comum de que trata o artigo 124, inciso I, do CTN  é sempre jurídico, não devendo ser confundido com “interesse econômico”, “sanção”, “meio de  justiça” etc.   Nesses  termos, não é suficiente que a pessoa  tenha tido participação  furtiva  como interveniente num negócio jurídico, ou mesmo que seja acionista, sócio ou administrador  da empresa contribuinte, para que a solidariedade seja validamente estabelecida. Pelo contrário,  é  imprescindível  a  comprovação de que o  sujeito  tido por solidário  teve  interesse  jurídico,  o  que se faz com a demonstração cabal da relação direta e pessoal dele com a prática do ato ou  atos que deram azo à relação jurídico tributária.  Do  ponto  de  vista  da  jurisprudência  administrativa,  destaca­se  a  noção  correlata entre interesse comum e confusão patrimonial. Assim, quando restar caracterizada a  confusão  patrimonial  entre  os  dois  ou mais  sujeitos,  cabível  a  aplicação  da  responsabilidade  solidária.  Fl. 2160DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 18          17 A expressão “confusão patrimonial” é inerente a teoria da desconsideração da  personalidade jurídica do direito privado. O artigo 50 do Código Civil, aliás, assim dispõe:   “em  caso  de  abuso  da  personalidade  jurídica,  caracterizado  pelo desvio de finalidade, ou pela confusão patrimonial, pode o  juiz decidir, a requerimento da parte, ou do Ministério Público  quando lhe couber intervir no processo, que os efeitos de certas  e  determinadas  relações  de  obrigações  sejam  estendidos  aos  bens  particulares  dos  administradores  ou  sócios  da  pessoa  jurídica”.  Confundir  consiste  no  ato  ou  efeito  de  enganar,  de  iludir,  enfim,  aparentar  ser.  Na  prática,  ocorre  a  confusão  patrimonial  quando  não  é  possível  uma  segregação  clara  entre  as  atividades  profissionais  ou  empresarias  exercidas  por  mais  de  um  sujeito.  Tal  fenômeno costuma se revelar quando os negócios dos sócios se confundem com os da pessoa  jurídica; quando há abuso dentro de um mesmo grupo econômico; quando as partes se valem  de pessoas interpostas etc.   De acordo com Luiz Carlos de Andrade Júnior1:  “a confusão patrimonial caracteriza­se pela  impossibilidade de  distinguir  se o uso e a disposição de determinados bens dão­se  pela sociedade ou pelos seus membros; ou, melhor dizendo, se o  patrimônio é empregado de modo a satisfazer interesses de uma  ou  de  outros.  Configura­se,  por  exemplo,  quando  a  sociedade  utiliza imóveis pertencentes aos sócios, emprega veículos destes  para  o  desempenho  de  suas  atividades  operacionais  ou  paga  suas  contas  pessoais.  A  confusão  patrimonial  pode,  ademais,  relacionar­se  a  uma  situação  de  controle,  especialmente  nos  grupos  econômicos  de  subordinação,  em  que  as  sociedades  controladas  perdem  grande  parte  de  sua  autonomia  de  gestão  empresarial  em  razão  da  atuação  “soberana”  da  sociedade  holding”.   A existência ou não de confusão patrimonial depende de cada situação fática,  mas é possível identificar alguns indícios comuns que podem levar a esta constatação. São eles,  sem  prejuízos  de  eventuais  outros:  1  ­  a  capacidade  dos  sócios;  2  ­  a  coincidência  de  administradores e/ou procuradores; 3 ­gestão única do negócio; 4 ­ semelhança de atividades; 5  ­  identidade  de  endereço;  6  ­  empregados  comuns;  estrutura  operacional  dependente;  7  ­  incapacidade econômica; 8 ­ benefício financeiro; e 9 ­ impacto da carga tributária.  Apenas  com  a  reunião  de  indícios  precisos  e  convergentes,  capazes  de  caracterizar  a  confusão  patrimonial  como  um  todo,  é  que  estaremos  no  campo  do  interesse  comum, em seu sentido jurídico e, conseqüentemente, da responsabilidade solidária.  Trazendo essas considerações ao presente caso, afasto a sujeição passiva dos  responsáveis  solidários,  uma  vez  que,  não  bastasse  o  vício  na  motivação,  os  elementos  constantes dos autos não demonstram nenhuma confusão patrimonial.  Não há no trabalho fiscal qualquer prova de que as pessoas qualificadas como  solidárias  teriam  auferido  qualquer  vantagem  adicional  advindos  da  dedução  da  despesa                                                              1 A simulação no direito civil. São Paulo: Malheiros. 2016. P. 209.  Fl. 2161DF CARF MF Processo nº 16561.720070/2014­76  Acórdão n.º 1201­002.027  S1­C2T1  Fl. 19          18 glosada. O pretenso benefício econômico sequer foi identificado e demonstrado de forma clara  pela autoridade responsável pelo lançamento.  Não restam dúvidas de que o sócio pretende auferir lucros. Essa é a razão de  empreender e o que move a atividade econômica e a  livre  iniciativa. Mas daí a concluir que  atos  de  gestão  implicam  interesse  comum  ou  confusão  patrimonial  existe  uma  distância  enorme.  O simples fato dos solidários serem acionistas da autuada e terem votado pela  emissão  e  resgate  das  debêntures  posteriormente  deduzidas  para  fins  fiscais,  não  revela  interesse  comum.  E  ainda  que  porventura  tenham  recebido  dividendos  ­  o  que  não  foi  comprovado ­ isso não pode se confundir com interesse jurídico no fato gerador.  Os acionistas são pessoas que não se confundem com a sociedade investida.  O Direito  assim  quis.  Admitir  o  contrário  significa  violar  a  autonomia  da  pessoa  jurídica  e  permitiria,  sem  lei,  a  adoção  de  estranha  presunção  de  confusão  patrimonial  entre  sócio  e  empresa, o que não se sustenta.  Conforme restou assentado no referido precedente do STF2, “não é dado ao  legislador estabelecer confusão entre os patrimônios das pessoas física e jurídica, o que, além  de impor desconsideração ex lege e objetiva da personalidade jurídica, descaracterizando as  sociedades limitadas, implica irrazoabilidade e inibe a iniciativa privada”.  Nesse  sentido,  voto  por  ACOLHER  OS  EMBARGOS,  COM  EFEITOS  INFRINGENTES, para AFASTAR A RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.  (assinado digitalmente)  Luis Henrique Marotti Toselli                                                              2 STF. RE 562.276. Plenário, 03/11/2010.  Fl. 2162DF CARF MF

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7169617 #
Numero do processo: 10480.721860/2009-25
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Feb 05 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Mar 14 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/02/2004 a 30/12/2004 NULIDADE. MPF. O MPF é mecanismo de controle administrativo e nenhuma irregularidade houve em relação ao mandado, uma vez que regularmente emitido e cientificado à Contribuinte. PROCESSO JUDICIAL POSTERIOR AO LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE OBJETO. CONCOMITÂNCIA. SÚMULA CARF N° 01. "Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial." ALEGAÇÃO DE CONTRARIEDADE A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. IMPOSSIBILIDADE. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF N°. 02 Aplicação da Súmula CARF n°. 02: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. TRABALHADOR TEMPORÁRIO. SEGURADO OBRIGATÓRIO. RGPS. O trabalhador temporário é segurado obrigatório do RGPS na qualidade de empregado e o vínculo empregatício se estabelece, em regra, com a empresa que arregimenta a mão-de-obra. ALÍQUOTA DO SAT. ATIVIDADE PREPONDERANTE. CNPJ ÚNICO. A alíquota de contribuição para o Seguro de Acidente do Trabalho (SAT) é aferida pelo grau de risco da atividade preponderante da empresa, quando houver apenas um registro no CNPJ. Considera-se preponderante a atividade que ocupa em cada competência, o maior número de segurados empregados, trabalhadores avulsos e médicos residentes.
Numero da decisão: 2201-004.090
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente (assinado digitalmente) Daniel Melo Mendes Bezerra - Relator EDITADO EM: 06/03/2018 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carlos Henrique de Oliveira, Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Douglas Kakazu Kushiyama, Marcelo Milton da Silva Risso, Daniel Melo Mendes Bezerra e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim. Ausente justificadamente a Conselheira Dione Jesabel Wasilewski.
Nome do relator: DANIEL MELO MENDES BEZERRA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 17; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1905; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C2T1  Fl. 3.566          1 3.565  S2­C2T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10480.721860/2009­25  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2201­004.090  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  05 de fevereiro de 2018  Matéria  Contribuições Sociais Previdenciárias  Recorrente  PLENO CONSULTORIA E SERVICOS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/02/2004 a 30/12/2004  NULIDADE. MPF.  O MPF  é  mecanismo  de  controle  administrativo  e  nenhuma  irregularidade  houve  em  relação  ao  mandado,  uma  vez  que  regularmente  emitido  e  cientificado à Contribuinte.  PROCESSO JUDICIAL POSTERIOR AO LANÇAMENTO. IDENTIDADE  DE OBJETO. CONCOMITÂNCIA. SÚMULA CARF N° 01.  "Importa  renúncia  às  instâncias  administrativas  a  propositura  pelo  sujeito  passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois  do  lançamento  de  ofício,  com  o mesmo  objeto  do  processo  administrativo,  sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo,  de matéria distinta da constante do processo judicial."  ALEGAÇÃO  DE  CONTRARIEDADE  A  PRINCÍPIOS  CONSTITUCIONAIS.  IMPOSSIBILIDADE. APLICAÇÃO DA SÚMULA  CARF N°. 02  Aplicação  da  Súmula  CARF  n°.  02:  O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.  TRABALHADOR TEMPORÁRIO. SEGURADO OBRIGATÓRIO. RGPS.  O  trabalhador  temporário  é  segurado  obrigatório  do RGPS na  qualidade de  empregado e o vínculo empregatício se estabelece, em regra, com a empresa  que arregimenta a mão­de­obra.  ALÍQUOTA DO SAT. ATIVIDADE PREPONDERANTE. CNPJ ÚNICO.  A alíquota de contribuição para o Seguro de Acidente do Trabalho (SAT) é  aferida  pelo  grau  de  risco  da  atividade  preponderante  da  empresa,  quando  houver apenas um registro no CNPJ.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 48 0. 72 18 60 /2 00 9- 25 Fl. 3566DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.567          2 Considera­se preponderante  a  atividade  que ocupa  em  cada  competência,  o  maior  número  de  segurados  empregados,  trabalhadores  avulsos  e  médicos  residentes.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado,   por unanimidade de votos, em rejeitar  as preliminares arguidas e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Carlos Henrique de Oliveira ­ Presidente   (assinado digitalmente)  Daniel Melo Mendes Bezerra ­ Relator  EDITADO EM: 06/03/2018  Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros:  Carlos  Henrique  de  Oliveira, Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Douglas Kakazu Kushiyama, Marcelo Milton da  Silva  Risso,  Daniel  Melo  Mendes  Bezerra  e  Rodrigo  Monteiro  Loureiro  Amorim.  Ausente  justificadamente a Conselheira Dione Jesabel Wasilewski.  Relatório  Trata­se de recurso voluntário interposto em face do Acórdão nº 12­68.281 ­  13a  Turma  da DRJ/RJ1,  o  qual  julgou  procedente  em  parte  a  impugnação  apresentada  para  desconstituir o Auto de Infração, pelo qual se exige contribuição previdenciária incidente sobre  a  folha de pagamento de  contribuintes  individuais  e  segurados  empregados. A descrição dos  fatos foi feita de modo elucidativo pela decisão de piso, nos termos seguintes:  Trata­se  de  Auto  de  Infração  (AI  n°  37.200.323­0)  lavrado  contra a empresa acima identificada, referente às contribuições  da empresa destinadas à Seguridade Social, estabelecidas no art.  22, incisos I, II e III da Lei n° 8.212/91.  Esclarece o relatório (fls.218/233) que as contribuições incidem  sobre  remunerações  efetuadas  a  segurados  empregados  e  contribuintes individuais que não foram declaradas em Guia do  Fundo  de  Garantia  do  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à  Previdência  Social  ­  GFIP,  sendo  que  tal  omissão  também  motivou  a  lavratura  do Auto  de  Infração  pelo  descumprimento  da obrigação acessória  contido no Al n° 37.146.370­0  (Código  de Fundamentação Legal  ­ CFL 68), que  integra o processo n°  10480.721869/2009­36.  Os  lançamentos  objeto  deste  AI  foram  consolidados  nos  seguintes códigos de levantamentos:  Cód.DESCRIÇÃO  Fl. 3567DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.568          3 B01 PRO  LABORE  ­  remuneração  de  pró­labore  das  sócias  Cleônides e Sônia, seguradas contribuintes individuais, no valor  de  R$  3.000,00  mensal  para  cada  uma,  nas  competências  02/2004 a 12/2004 (salvo 05/2004 e 07/2004), e aplicada multa  anterior (24%).  B63 PRESTADOR  DE  SERVIÇO  PF  AUTÔNOMO  ­  relacionado  às  remunerações  pagas  aos  demais  contribuintes  individuais por serviços prestados sem vinculo empregatício, no  mês de 02/2004 a 12/2004 (exceto 07/2004). Aplicação da multa  anterior (24%).  CLT  FPAS  515  CONTR  INDETERMINADO  ­  relativo  às  remunerações  pagas  aos  segurados  empregados  (contrato  por  tempo  indeterminado),  nos  meses  de  02/2004  a  12/2004.  Aplicação de multa anterior (24%).  MOT FPAS 655 CONTR DETERMINADO MOT ­ referentes às  remunerações  pagas  aos  segurados  empregados  (contrato  por  prazo determinado ­ Lei n° 6.019/74), nas competências 03/2004  a 12/2004 (salvo 05/2004) Aplicação de multa anterior (24%).  A09 ALIMENTAÇÃO  ­  salário  ”in  natura”  consistente  no  pagamento  do  custeio  das  refeições  concedidas  aos  segurados  empregados,  identificada  na  contabilidade  na  conta  91101010011 e 91101010013.  RAI   DIFERENÇA RAIS X DIÁRIO ­ diferença de remuneração  verificada na Relação Anual de Informações Sociais ­ RAIS e nos  lançamentos contábeis nas contas: 91101010001, 91101010002,  91101010003,  91101010007,  91101010008,  91101010015,  21103030001,  21103050001,  21104010001,  21108010001  e  21108020001,  relativos  às  competências:  06/2004,  08/2004,  10/2004,  11/2004  e  12/2004.  Diferenças  essas  não  declaradas  em GFIP.  CSF  REMUNERAÇÃO  SAL  FAMFPAS  515  ­  remuneração  do  segurado empregado relativo à quota do salário­família pago em  desacordo  com  a  lei  (não  comprovação  da  documentação  relativa  à  concessão  do  benefício,  a  saber:  Certidão  de  nascimento;  Termo  de  guarda  judicial/  tutela,  Certidão  de  casamento do segurado e de nascimento do  enteado; Termo de  responsabilidade,  Atestado  anual  de  vacinação  obrigatória  ou  documento equivalente para dependente até 7 anos; Freqüência  escolar  semestral  em  maio  e  novembro,  para  dependentes  a  partir dos 7 anos).  GDC  GLOSA  DEDUÇÃO  FPAS  515  ­  valores  glosados  de salário­família em razão da não apresentação de documentos  obrigatórios.  GLO  GLOSA  COMPENSAÇÃO  ­  Valores  glosados  de  compensação, nas competências 01/2004, 05/2004 e 08/2004, em  decorrência  da  não  comprovação  da  origem  dos  valores  compensados, declarados em GFIP.  Fl. 3568DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.569          4 GDM  GLOSA  DEDUÇÃO  FPAS  655  ­  valores  glosados  de salário­família em razão da não apresentação de documentos  obrigatórios.  MSF  REMUNERAÇÃO  SAL  FAMFPAS  655  ­  remuneração  do  segurado  empregado  relativo  à  quota  do  salário­família pago em desacordo com a lei. (não comprovação  da documentação relativa à concessão do benefício).  Explica ainda o Autuante que os Levantamentos iniciados com a  letra Z foram criados para aplicação da multa de ofício (75%) e  que  acostou  planilhas  que  demonstram  as  diferenças  entre  os  valores declarados em GFIP e os montantes apurados na escrita  contábil.  Informa  que  o  contribuinte  entregou,  em  26/01/2009,  GFIP  retificadora  para  o  FPAS  515  nas  competências  de  01/2004  a  04/2004  declarando  apenas  um  segurado:  José  Ricardo  Alves.  Todavia, como o procedimento fiscal já havia sido iniciado, essa  declaração  foi desconsiderada e a  contribuição nela declarada  compõe a base de cálculo do levantamento ora realizado. Segue  em anexos as telas GFIP WEB.  Informa, ainda, que a multa de ofício das competências 01/2004,  05/2004  a  11/2004  foi  agravada  em  50%  tendo  em  vista  a  ocorrência da conduta prevista no inciso II do §2° do art. 44 da  Lei n° 9.430/96, uma vez que a empresa, apesar de intimada no  TIAF  de  13/02/2008,  deixou  de  fornecer  à  fiscalização  os  arquivos  digitais  relacionados  à  contabilidade  e  folha  de  pagamento (TIAF).  Explica  que,  apesar  de  reiteradamente  intimada,  a  Autuada  deixou  de  apresentar  à  fiscalização  vários  documentos  relacionados  com  as  contribuições  previdenciárias,  destacando  as  folhas  de  pagamentos  de  décimo  terceiro  salário,  documentação relativa à concessão de benefícios salário­família  e  salário­maternidade  e  documentação  dos  lançamentos  nas  contas  de  pagamento  de  pessoas  físicas  sem  vínculo  empregatício.  Relata  também  que  a  empresa  lançou  na mesma  conta  remunerações  a  pessoas  físicas  sujeitas  ou  não  à  incidência da contribuição previdenciária, bem como escriturou  pagamentos  a  pessoas  jurídicas  juntamente  com  o  de  pessoas  físicas, acrescentando que os históricos das contas muitas vezes  não expressam o verdadeiro significado das transações.  Por fim, conclui:  “Relativamente  à  contagem  do  prazo  decadencial  aqui  considerada,  tendo  em  vista  os  fatos  listados  nos  tópicos  anteriores,  associado  ao  fato  de  tratar­se  de  lançamento  de  ofício  e  a  conclusão  de  que  os  fatos  geradores  levantados  ocorreram  de  forma  sistemática,  configurando­se  rotina  administrativa  da  empresa  que  tais  omissões  caracterizam  a  ocorrência de fraude ”latu sensu”, inicia­se, por conseguinte, a  contagem do prazo para a Fazenda Nacional exercer o direito de  constituir a exigência tributária através de lançamento de ofício,  Fl. 3569DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.570          5 no  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  o  lançamento poderia ter sido efetuado, conforme determinado nos  artigos 150, §4° combinado com o art. 173,  inciso  I, ambos do  Código Tributário Nacional. ”  Alega que não há mandados de procedimento que comprovam a  prorrogação  tempestiva  do  prazo  de  fiscalização,  pelo  que  defende  a  nulidade  do  auto  de  infração.  “...  apenas  no  dia  09/outubro/2008,  quando  já  expirado  há  mais  de  4  (quatro)  meses o prazo  fatal para a conclusão da  fiscalização, é que  foi  lavrado novo TERMO DE CIÊNCIA E DE CONTINUAÇÃO DE  PROCEDIMENTO  FISCAL,  lavrado,  justamente  pelos  mesmos  Auditores Fiscais que iniciaram o procedimento fiscal.”  Ressalta a adoção de regime de tributação pelo lucro presumido,  razão  pela  qual  enquadra­se  em  exclusão  da  obrigação  de  escriturar  o  Livro  Diário  ou  Razão;  Entende  que  “caberia  ao  Auditor Fiscal apurar as informações contidas no LIVRO CAIXA  ainda  que  o  LIVRO  RAZÃO  tivesse  registrado  na  JUCEPE,  posto  que,  conforme  exposto  anteriormente,  tal  livro  NÃO  É  OBRIGATÓRIO .”  Alega que as Contribuições Previdenciária nos valores mensais  de R$ 1.200,00 incidente sobre as remunerações pagas as sócias  CLEÔNIDES  LOURENÇO  DA  SILVA  e  SÔNIA  MARIA  LOURENÇO DA SILVA foram tempestivamente pagas.  Denomina  “estranha”  a  forma  de  apuração  das  bases  de  cálculos das contribuições sociais.  Defende novamente a nulidade do auto de infração em virtude de  se  basear  no  livro  diário  e  repisa  o  fato  de  ter  vertido  pagamentos em GPS.  Questiona  como  pode  um  mesmo  documento  (folha­de­ pagamento)  servir  para  extrair  a  base  de  cálculo  da  Contribuição  Previdenciária  dos  Segurados,  e  este  mesmo  documento  não  servir  para  extrair  a  base  de  cálculo  da  Contribuição da Empresa.  Ressalta que o valor constante no LIVRO DIÁRIO é superior ao  valor  da  RAIS,  e  que  estaria  sendo  cobrado  duas  vezes,  em  levantamentos distintos.  Com vistas a comprovar que o SALÁRIO­FAMÍLIA  foi pago de  acordo  com  o  que  prescreve  a  Lei  n°  8.213/91,  apresenta  os  documentos de fls. 2.591/3.447.  Entende  que  os  promotores  de  vendas,  ainda  que  contratados  sob  o  regime  da  Lei  n.°  6.019/74,  devem  ser  enquadrados  no  grau de risco leve (1%).  Defende  a  impossibilidade  de  se  considerar  os  custos  com  alimentação  como  base  de  cálculo  da  contribuição  previdenciária.  Entende  que,  apesar  de  não  ter  procedido  ao  recadastramento  imposto  pela  Portaria  n.°  66,  de  19.12.2003,  Fl. 3570DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.571          6 sua  inscrição  anterior  no  PAT  não  poderia  ter  sido  desconsiderada.  Entende  que  não  deve  contribuição  previdenciária  sobre  a  remuneração dos trabalhadores que agencia para tomadores de  mão­de­obra  temporária  definida  na  Lei  n.°  6.019,  de  03.01.1974.  “O  trabalhador  temporário  não  possui  vínculo  empregatício  com  nenhuma  das  partes,  ou  seja,  o  trabalhador  temporário não é empregado da Impugnante, nem tampouco do  tomador  dos  serviços.  ”  (...)A  Impugnante  faz,  tão­somente,  o  repasse das remunerações dos trabalhadores temporários, posto  que,  como  exposto  alhures,  inclui  o  valor  dos  salários  e  dos  encargos trabalhistas nas suas notas fiscais, para poder, depois  de  recebidas,  repassá­los  imediatamente  aos  seus  legítimos  e  únicos  proprietários,  os  trabalhadores  temporários.  Neste  diapasão,  se  o  trabalhador  temporário  vier  a  ter  vínculo  empregatício  com  alguém,  o  terá  com  o  tomador  dos  seus  serviços,  após  o  término  da  sua  prestação  de  trabalho  temporário, e nunca com a Impugnante.”  Defende  a  exclusão  da  parcela  relativa  aos  pagamentos  efetuados  a  título  de  "1/3  de  férias"  e  horas  extras  da  composição da base de cálculo da contribuição previdenciária.  Entende  que  apenas  a  Lei  Complementar  poderia  instituir  a  contribuição em questão, pois se  trataria de uma nova  fonte de  custeio da Previdência Social.    A DRJ Rio  de  Janeiro  I  proferiu  decisão  (acórdão  de  fls.  3.468/3487),  nos  termos da seguinte ementa:  MANDADO  DE  PROCEDIMENTO  FISCAL.  INSTRUMENTO  DE  CONTROLE  DA  ADMINISTRAÇÃO.  VALIDADE  DO  LANÇAMENTO.  É válido o lançamento fiscal realizado com amparo de Mandado  de Procedimento Fiscal,  cujo número  foi  devida  e  formalmente  informado ao  contribuinte  por  ocasião da  entrega do  termo de  início do procedimento fiscal.  LIVRO DIÁRIO. EFEITOS FISCAIS.  A empresa, mesmo desobrigada, que opta por apresentar o livro  diário ao fisco, não pode se opor ao efeito probante que o livro  produz.  Inteligência  do  art.  45,  parágrafo  único,  da  Lei  n.  8.981/1995 combinado com o art. 226 do Código Civil/2002.  MANIFESTAÇÃO  GENÉRICA.  PRECLUSÃO  PROCESSUAL  ADMINISTRATIVA.  A  matéria  não  expressamente  impugnada  está  sujeita  à  preclusão. Necessidade de estabilização do processo contencioso  fiscal. Inteligência do Art. 17 do Decreto 70.235/72.  ILEGALIDADE  E  INCONSTITUCIONALIDADE.  JULGAMENTO ADMINISTRATIVO.  Fl. 3571DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.572          7 É  defeso  ao  julgador  administrativo  se  pronunciar  sobre  ilegalidade ou inconstitucionalidade de normas em vigor.  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS  PREVIDENCIÁRIAS.  EMPRESA  DE TRABALHO TEMPORÁRIO.  A  empresa  de  trabalho  temporário  é  obrigada  a  recolher  as  contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração de  todos  os  segurados  a  seu  serviço,  inclusive  dos  trabalhadores  cujo contrato é regido pela Lei n.° 6.019, de 03.01.1974.  SAT.  ATIVIDADE  PREPONDERANTE.  ALÍQUOTA.  APLICAÇÃO.  A  contribuição  a  cargo  da  empresa,  destinada  à  Seguridade  Social, para o financiamento dos benefícios concedidos em razão  do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos  riscos  ambientais  do  trabalho,  terá  sua  alíquota  variada  conforme  a  atividade  preponderante  da  empresa.  Considera­se  preponderante  a  atividade  que  ocupa,  na  empresa,  o  maior  número  de  segurados  empregados  e  trabalhadores  avulsos.  A  legislação  de  regência  determina  a  Relação  de  Atividades  Preponderantes  e  correspondentes  Graus  de  Risco,  de  acordo  com  o  enquadramento  da  empresa  conforme  a  Classificação  Nacional de Atividades Econômicas.   SALÁRIO FAMÍLIA ­ COMPROVAÇÃO DE REGULARIDADE.  Comprovada  a  existência  dos  documentos  que  fundamentam  o  pagamento  do  salário­família,  reconhece­se  o  direito  à  compensação  dos  valores  pagos  pela  empresa  aos  segurados,  tornando  insubsistente  o  lançamento  com  base  nas  glosas  do  benefício.  AUXÍLIO­ALIMENTAÇÃO IN NATURA. NÃO INCIDÊNCIA.  Não  incidem  contribuições  previdenciárias  e  as  destinadas  a  terceiros  sobre  o  auxílio­alimentação  in  natura.  Jurisprudência  pacífica  do  Egrégio  Superior  Tribunal  de  Justiça.  PARECER  PGFN/CRJ/Nº 2117 /2011. Aplicação da Lei n° 10.522, de 19 de  julho de 2002, na redação da Lei 12.844/2013, e do Decreto n°  2.346, de 10 de outubro de 1997.    A  ciência  dessa  decisão  ocorreu  em  09/07/2015  (fl.3499)  e  o  recurso  voluntário  foi  tempestivamente apresentado em 30/07/2015  (fls. 3504/3530). Em suas  razões  recursais  o  sujeito  passivo  reitera  os  termos  expendidos  na  peça  defensiva,  excetuando  o  pagamento de auxílio­alimentação  in natura, cuja decisão lhe foi favorável no julgamento de  primeira instância e a descaracterização dos valores pagos a título de salário­família.  É relatório.  Voto             Fl. 3572DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.573          8 Conselheiro Daniel Melo Mendes Bezerra ­ Relator  Admissibilidade  O recurso voluntário apresentado preenche os  requisitos de admissibilidade,  devendo, pois, ser conhecido.  Preliminarmente  Da nulidade ­ Ausência de prorrogação tempestiva do Mandado de Procedimento Fiscal ­  MPF   Argumenta o  recorrente que o Mandado de Procedimento Fiscal – MPF foi  prorrogado diversas vezes, com a continuidade dos trabalhos pelo mesmo Auditor­Fiscal. No  seu entendimento, a prorrogação obrigatoriamente demandaria um novo Auditor­Fiscal para a  continuidade do  procedimento,  sendo nulo  o  lançamento  por  ter  sido  lavrado  por  autoridade  incompetente, inteligência do art. 14, inciso II4 e 155 da Portaria/RFB n.° 11.371/2007 c/c art.  59, inciso I, do Decreto n.° 70.235/72.  De pronto, afasto a preliminar de nulidade da aventada no recurso voluntário,  tendo em vista que não se verificam nos autos quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do  Decreto n° 70.235, de 1972, verbis:  “Art. 59. São nulos;  I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II­ os despachos e decisões proferidos por autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa.”  A  autoridade  fiscal  que  presidiu  o  procedimento  é  ocupante  do  cargo  de  Auditor­Fiscal  da  Receita  Federal  do  Brasil,  sendo  competente,  no  exercício  de  suas  atribuições,  para  lavrar  todos  os  termos  necessários  para  o  correto  desempenho  de  suas  funções.  Os atos e termos lavrados por pessoa competente, dentro da estrita legalidade  e garantido o mais absoluto direito de defesa, mediante abertura do prazo legal de impugnação,  não há que se cogitar de nulidade dos autos de infração.  Igualmente  foram  atendidos  os  preceitos  do  artigo  10  do  PAF  (Decreto  n°  70.235,  de  1972),  ratificando  a  inexistência  da  nulidade  pretendida,  pelo  que  se  indefere  o  pleito.  Acerca da alegada irregularidade no Mandado de Procedimento Fiscal (MPF)  que  macularia  o  lançamento  e  provocaria  sua  nulidade,  a  decisão  recorrida  detalhadamente  enfrentou o ponto, posição com a qual concordo e adoto como razões de decidir.  Está  pacificado  o  entendimento  na  jurisprudência  administrativa  de  que  o  Mandado de Procedimento Fiscal (MPF), seja ele de Fiscalização, de Diligência ou Especial,  presta­se primordialmente a controle de natureza  interna da Receita Federal, embora também  Fl. 3573DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.574          9 permita aos contribuintes aferir se a ação fiscal que se realiza é realmente originária do órgão  tributário, se o servidor é da carreira de auditoria, quais são os tributos envolvidos, período, etc.  Ou seja, é regramento administrativo que dá as diretrizes do procedimento a  ser levado a efeito, sem, jamais, suprir a competência legal do servidor responsável pela ação  fiscal prevista no artigo 142 do Código Tributário Nacional:  Art.  142.  Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa  constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido  o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente,  determinar  a  matéria  tributável,  calcular  o  montante  do  tributo  devido,  identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da  penalidade cabível.  Parágrafo  único.  A  atividade  administrativa  de  lançamento  é  vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.  Nesse contexto, cabe ao Auditor­Fiscal que preside o feito elaborar os termos  que  entender  necessários  para  o melhor  cumprimento  do  trabalho  fixado,  sendo  tais  termos  aqueles  que  iniciam,  dão  sequência  ou  encerram  a  ação  fiscal,  aí  incluídas  eventuais  circularizações,  pesquisas  ou  obtenção  de  dados,  bem  como  o  procedimento  de  requerer,  internamente,  a  conversão  de  um  MPF  de  Diligência  em  MPF  de  Fiscalização,  se  as  circunstâncias e os fatos assim exigirem.  A jurisprudência do CARF já pacífica acerca do assunto:  Assunto:Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração:  31/07/1999 a 31/03/2004 Ementa:  MANDADO DE  PROCEDIMENTO  FISCAL.  O  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  ­  MPF  se  constitui  de  mero  controle  administrativo,  visando,  sobretudo,  proporcionar  segurança  ao  contribuinte,  não  tendo  o  condão  de  tornar  nulo  lançamento  corretamente  efetuado, sob pena de contrariar o Código Tributário Nacional e  o Decreto n° 70.235/72, o que não se permite a uma Portaria.  (Acórdão n° 201­80670 ­ Relator Maurício Taveira e Silva)  E,  para  que  não  pairem  dúvidas  sobre  a  competência  dos  Auditores  Fiscais  da  Receita  Federal  para  diligenciar  e  fiscalizar  os  contribuintes,  observem­se  os  seguintes  artigos  do  RIR/1999 (Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1.999):  Art.  904.  A  fiscalização  do  imposto  compete  às  repartições  encarregadas  do  lançamento  e,  especialmente,  aos  Auditores­  Fiscais  do  Tesouro  Nacional,  mediante  ação  fiscal  direta,  no  domicílio  dos  contribuintes  (Lei  n°  2.354,  de  1954,  art.  7°,  e  Decreto­Lei n° 2.225, de 10 de janeiro de 1985).  §  1°  A  ação  fiscal  direta,  externa  e  permanente,  realizar­se­á  pelo comparecimento do Auditor­Fiscal do Tesouro Nacional no  domicílio  do  contribuinte,  para  orientá­lo  ou  esclarecê­lo  no  cumprimento de seus deveres fiscais, bem como para verificar a  Fl. 3574DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.575          10 exatidão  dos  rendimentos  sujeitos  à  incidência  do  imposto,  lavrando, quando for o caso, o competente termo (Lei n° 2.354,  de 1954, art. 7°).  Art. 911. Os Auditores­Fiscais do Tesouro Nacional procederão  ao  exame  dos  livros  e  documentos  de  contabilidade  dos  contribuintes  e  realizarão  as  diligências  e  investigações  necessárias para apurar a exatidão das declarações, balanços e  documentos apresentados, das informações prestadas e verificar  o cumprimento das obrigações fiscais (Lei n° 2.354, de 1954, art.  7°).  Em suma, o MPF não é o meio hábil para se considerar iniciada,  continuada ou  finalizada  uma  fiscalização, mas  instrumento  de  controle da RFB e que, disponibilizado ao contribuinte, permite­ lhe conhecer detalhes do procedimento que será levado a efeito  em seu estabelecimento.  Como  dito  alhures,  é  remansosa  a  jurisprudência  do Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais, em todas as suas Câmaras,  a  respeito  de  nulidades  suscitadas  em  relação  ao Mandado  de  Procedimento Fiscal, todas improvidas:  PAF  ­  MANDADO  DE  PROCEDIMENTO  FISCAL  ­  MPF  ­  PRORROGAÇÃO ­ VALIDADE ­ A competência para execução  de fiscalização, delegada através de Mandado de Procedimento  Fiscal, não desconhece o princípio da competência vinculada do  servidor administrativo e da indisponibilidade dos bens públicos.  Continuação  de  trabalho  fiscal  com  prorrogação  feita  tempestivamente,  por  meio  eletrônico,  é  válida  nos  termos  das  Portarias do Ministério da Fazenda de n°s 1265/1999,  3007/2001 e 1.468/2003. (Data da Sessão ­ 14/09/2007 Relator ­  Paulo Roberto Cortez ­Acórdão n° 10196351).  Do mesmo modo:  Sexta Câmara/Primeiro Conselho de Contribuintes ­ Acórdão n°  106­15259 Data da Sessão 25/01/2006 Relator(a) Luiz Antonio  de Paula MPF ­ NULIDADE DO LANÇAMENTO ­ Comprovado  nos  autos  a  emissão  regular  do  MPF  bem  como  do  MPF  complementar e prorrogações, deve ser afastada a preliminar de  nulidade  calcada em alegada  irregularidade ou  inexistência de  tais documentos.  MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF).  NULIDADE DE AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA.  Constituindo­se o MPF em elemento de controle da administração tributária,  disciplinado por ato administrativo, eventual irregularidade formal nele detectada não enseja a  nulidade  do  auto  de  infração,  nem  de  quaisquer  Termos  Fiscais  lavrados  por  agente  fiscal  competente para proceder ao lançamento, atividade vinculada e obrigatória nos termos da lei.  Fl. 3575DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.576          11 Igualmente, os Acórdãos n°s 108­09653, Relator Cândido Rodrigues Neuber;  102­48948, Relator José Raimundo Tosta Santos; 104­22515, Relator Antonio Lopo Martinez.  MANDADO  DE  PROCEDIMENTO  FISCAL.  CAUSA  DE  NULIDADE.  A Portaria SRF n° 3.007/2002 é mero ato infralegal destinado à  administração  de  recursos  humanos  da  Secretaria  da  Receita  Federal,  não  se  confundindo,  por  conseguinte,  com  norma  atributiva de competência. A doutrina é sólida na afirmação de  que  somente  a  lei  pode  definir  o  círculo  de  atribuições  dos  órgãos  e  dos  agentes  públicos,  vedando­se  ao  administrador  a  imposição  de  restrições  ou  mesmo  a  ampliação  dos  poderes­  deveres conferidos pelo legislador. Tampouco a citada Portaria  possui  natureza  procedimental,  pois,  como  é  cediço,  o  procedimento de fiscalização se curva ao Decreto n° 70.235/72,  que  tem  status  de  lei  e  vigência  preservada  por  norma  legal  superveniente,  nos  termos  do  artigo  69  da  Lei  n°  9.784/99.  Sendo assim, o Poder Legislativo cuidou sozinho de estabelecer  as  normas  processuais  administrativas,  sem  autorizar  o  Executivo a imiscuir­se nessa função. Portanto, seja no tocante à  competência  administrativa,  seja  no  tocante  à  execução  do  procedimento em si, não se vislumbra, na espécie, a degradação  do  grau  hierárquico  da  norma,  presente  quando  a  lei,  para  descongestionar  o  órgão  legislativo,  sem  regulamentar  a  matéria, rebaixa formalmente o seu grau normativo, remetendo a  normação dessa mesma matéria  ao Poder Executivo  (Processo  n°  16327.002075/2002­52  ­  3a  Câmara  ­  1°  Conselho  de  Contribuintes  ­  Sessão  em  28/02/2007  ­  Relator Flávio Franco  Corrêa ­ Acórdão 103­22886).  Assim sendo, resta claro que eventual perda de validade de um Mandado de  Procedimento  Fiscal  (MPF),  não  enseja  a  nulidade  do  procedimento  fiscal,  não  merecendo  provimento o inconformismo do recorrente.  Da utilização de informações do Livro Diário  Argumenta o recorrente ser optante pelo regime de tributação do Imposto de  Renda Pessoa Jurídica ­ IRPJ com base no lucro presumido, sendo que em virtude do disposto  no art. 45, parágrafo único, da Lei n. 8.981, de 20.01.1995, não está obrigada a manter o Livro  Diário.  Lembra  que  não  está  impedida  de  manter  tal  livro,  posto  que  isto  só  lhe  será  uma  faculdade.  Caberia  ao Auditor­Fiscal  apurar  as  informações  contidas  no  LIVRO  CAIXA  ainda que o LIVRO RAZÃO tivesse registrado na JUCEPE, posto que em nenhum dos termos de  intimação para  apresentação de documentos  foi  solicitado o o Livro Caixa,  restringindo­se a  solicitar  justamente  o  Livro Diário  e  Livro  Razão,  que,  conforme  citado  anteriormente,  são  dispensados.   Nesse  tocante, mandou bem a decisão de piso, ao observar que houve uma  alteração legislativa inaugurada pelo Decreto 3.265, de 29/11/1999, que alterou o parágrafo 16  do  artigo  225  do  Regulamento  da  Previdência  Social,  aprovado  pelo  Decreto  3.048/99,  a  Fl. 3576DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.577          12 expressão “são dispensadas” para “são desobrigadas”, em consonância com o art. 45, parágrafo  único, da Lei n. 8.981/1995.       Portanto, as empresas habilitadas à opção pelo regime de tributação com base no  lucro presumido poderão optar por manter escrituração contábil ou manter o livro caixa, o qual  deverá ser escriturado com toda a movimentação financeira, inclusive a bancária.      Deve  ser  ressaltado  que  a  escrituração  de  livros  contábeis  é  uma  obrigação  acessória, sendo certo que em relação ao Livro Diário, estava o sujeito passivo desobrigada a  cumpri­la,  fato  que  por  si  só,  não  afasta  a  presteza  das  informações  contidas  no  referido  documento.      No caso que se cuida, ainda que tenha sido intimada a apresentar o Livro Diário,  a recorrente fez a opção por apresentá­lo, mesmo estando desobrigada de fazê­lo. Em parte, as  informações  obtidas  através  da  análise  do  referido  documento  foram  utilizadas  pela  Fiscalização como elementos de prova para o presente lançamento.      Não  há  nenhuma  irregularidade  em  tal  procedimento.  É  dever  da  autoridade  admistrativa buscar elementos de prova para supedanear o lançamento, e o Livro Diário, não  sendo documento estranho ao contribuinte, é meio válido e  idôneo para embasar  referido ato  administrativo.      De igual modo, não há óbice à Fiscalização de considerar o maior valor de base  de cálculo dentre os meios de prova apreciados,  sejam folhas de pagamento, RAIS ou  livros  contábeis, razão qual não procede o argumento do recorrente de que houve erro no lançamento  em relação à competência dezembro/2014.      Destarte,  não  merece  guarida  a  alegação  recursal,  devendo  ser  afastada  a  preliminar de nulidade suscitada.  Da exigência de crédito tributário contrário à decisão judicial      Aduz a recorrente que, após o lançamento, obteve provimento jurisdicional para  afastar a cobrança de 1/3 de férias, férias usufruídas, aviso­prévio indenizado, auxílio doença e  auxílio acidente.      Contudo,  a  recorrente  não  demonstrou  que  as  verbas  controvertidas  estão  contidas no presente lançamento. Os levantamentos foram apurados com base em documentos  fornecidos  pelo  contribuinte:  livros  contábeis,  folhas  de  pagamento  e RAIS, mas  não  foram  declarados em GFIP.      Em  obediência  ao  princípio  da  unidade  de  jurisdição,  todas  as  verbas  supra  nominadas  não  podem  ser  apreciadas  no  âmbito  do  presente  processo,  eis  que  submetidas  à  apreciação do Poder Judiciário.      Embora de  fato haja uma divergência  jurisprudencial  na  tese apresentada pelo  recorrente, aplica­se ao caso o parágrafo único do art. 38 da Lei n° 6.830/80 o qual prevê que a  propositura, pelo contribuinte, de ação judicial com o propósito de discutir os termos da relação  tributária  importa em renúncia ao poder de recorrer na esfera administrativa e desistência do  recurso acaso interposto.  Fl. 3577DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.578          13      Esse mandamento  já  foi  internalizado  por  este  Conselho  por meio  da  Súmula  CARF n° 01:  Importa  renúncia  às  instâncias  administrativas  a  propositura  pelo  sujeito  passivo  de  ação  judicial  por  qualquer  modalidade  processual,  antes  ou  depois  do  lançamento  de  ofício,  com  o  mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas  a  apreciação,  pelo  órgão  de  julgamento  administrativo,  de  matéria distinta da constante do processo judicial.       Os  autores  Marcos  Vinícius  Neder  e  Maria  Teresa  Martinez  López,  na  obra  Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado (Editora Dialética. São Paulo 2010, p. 299)  explicam que a súmula reflete o fundamento de que o ordenamento jurídico brasileiro adota o  princípio da jurisdição una, estabelecido no artigo 5°, inciso XXXV, da Carta Política de 1988.  A todo rigor, inexiste dispositivo legal que permita a discussão paralela da mesma matéria em  instâncias diversas, sejam elas administrativas ou judiciais ou uma de cada natureza.  Do trabalhador temporário ­ incidência da contribuição previdenciária      Argumenta a recorrente que não pode incidir contribuição previdenciária sobre  os pagamentos  realizados a  trabalhadores  temporários. Todavia, deve ser  ressaltado que  essa  tese não encontra respaldo no ordenamento jurídico brasileiro.        O trabalhador temporário, regulamentado inicialmente pela Lei nº 6.019/1974, é  segurado  obrigatório  da  Previdência  Social,  na  condição  de  empregado.  Trabalhador  temporário  é  aquele  que,  contratado  por  empresa  de  trabalho  temporário,  por  prazo  não  superior  a  três  meses,  prorrogável,  presta  serviço  para  atender  a  necessidade  transitória  de  substituição de pessoal regular e permanente ou a acréscimo extraordinário de serviço de outras  empresas.       A Lei nº 8.212/91 prevê:  Art.  12.  São  segurados  obrigatórios  da  Previdência  Social  as  seguintes pessoas físicas:        I ­ como empregado:  (...)   b) aquele que, contratado por empresa de trabalho temporário,  definida em legislação específica, presta serviço para atender a  necessidade  transitória  de  substituição  de  pessoal  regular  e  premanente ou a acréscimo extraordinário de serviços de outras  empresas. (...)       A  redação  do  dispositivo  legal  é  tão  cristalina  que  sequer  se  tem  notícia  de  questionamentos  judiciais  acerca  da  condição  de  segurado  obrigatório  do  Regime  Geral  de  Previdência Social ­ RGPS dos trabalhadores temporários.      Assim  sendo, o  tema não comporta maiores digressões,  sendo manifestamente  improcedente o inconformismo recursal.    Fl. 3578DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.579          14 Inconstitucionalidade da exigência de contribuições do trabalhador temporário      No  que  pertine  às  alegações  de  inconstitucionalidade  de  lei  válida,  vigente  e  eficaz  não  cabe  manifestação  desse  colegiado.  É  vedado  ao  julgador  administrativo  negar  aplicação de  lei  sob  alegação de  inconstitucionalidade. O  tema é pacificado no âmbito deste  Conselho Administrativo, nos termos da Súmula CARF n° 02:  Súmula  CARF  n°.  02:  “O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar sobre a inconstitucionalidade de Lei Tributária”.  A autoridade administrativa é vinculada à legalidade estrita, seja nos termos  da Lei 8.112 de 1990, em seu artigo 116,  III, seja pelo artigo 41,  inciso IV, do Anexo II, do  atual Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado  pela Portaria MF n° 343, de 09/06/2015.  Assim,  a  partir  do momento  em  que  a  norma  é  inserida  em  nosso  sistema  legislativo, é obrigação da autoridade administrativa a sua aplicação, não cabendo ao julgador  administrativo  expressar  seu  juízo  de  valor  por  eventuais  injustiças  que  esta  norma  tenha  causado, papel este incumbido aos tribunais competentes.  A hipótese colocada, sem dúvida alguma, configura aquela situação prevista  na Súmula CARF nº 02 supra transcrita.   Destarte,  a  decisão  recorrida  não merece  ser  reformada  quanto  aos  pontos  alegados pela recorrente.  Inexigibilidade da contribuição ao SAT ­ equiparação com trabalhadores autônomos       Aduz  a  recorrente  que  não  deve  pagar  a  contribuição  destinada  ao  financiamento da incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho e que o  trabalhador temporário deve ter o mesmo tratamento dispensado aos trabalhadores autônomos,  pleiteando uma equiparação.       A  pretensão  recursal  não  pode  prosperar  à  mingua  de  amparo  legal.  Os  segurados  empregados  e  os  segurados  contribuintes  individuais  são  filiados  obrigatórios  do  RGPS. Enquanto o segurado empregado possui vínculo empregatício, o segurado contribuinte  individual exerce trabalho por conta própria. A legislação de regência (Lei nº 8.212/91) prevê a  contribuição para o GILRAT, e adota como base de cálculo a  folha salarial de empregados e  trabalhadores avulsos. Vejamos:       (Lei nº 8.212/91)  Art.  22.  A  contribuição  a  cargo  da  empresa,  destinada  à  Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:  I  ­  vinte por  cento  sobre o  total  das  remunerações pagas,  devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos  segurados  empregados  e  trabalhadores  avulsos  que  lhe  prestem  serviços,  destinadas  a  retribuir  o  trabalho,  qualquer  que  seja  a  sua  forma,  inclusive  as  gorjetas,  os  ganhos  habituais  sob  a  forma  de  utilidades  e  os  adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos  Fl. 3579DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.580          15 serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo  à  disposição  do  empregador  ou  tomador  de  serviços,  nos  termos  da  lei  ou  do  contrato  ou,  ainda,  de  convenção  ou  acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa  II  ­  para  o  financiamento  do  benefício  previsto  nos arts.  57 e 58 da Lei nº 8.213, de 24 de julho de 1991, e daqueles  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de  incapacidade  laborativa  decorrente  dos  riscos  ambientais  do  trabalho,  sobre  o  total  das  remunerações  pagas  ou  creditadas, no decorrer do mês, aos segurados empregados  e trabalhadores avulsos;  a) 1% (um por cento) para as empresas em cuja atividade  preponderante  o  risco  de  acidentes  do  trabalho  seja  considerado leve;  b) 2% (dois por cento) para as empresas em cuja atividade  preponderante esse risco seja considerado médio;  c) 3% (três por cento) para as empresas em cuja atividade  preponderante esse risco seja considerado grave.      Desse modo, não merece provimento o pleito do recorrente.  Do enquadramento da alíquota do SAT  A controvérsia neste processo é o  estabelecimento do correto percentual de  grau de risco em função da atividade preponderante do contribuinte, já que se utiliza de registro  único no CNPJ.  Conforme  exposto  pelo  recorrente,  a  jurisprudência  do  STJ  se  firmou  no  sentido de que a alíquota da contribuição para o SAT/GILRAT deve ser aferida pelo grau de  risco desenvolvido em cada empresa, individualizada pelo seu CNPJ, ou pelo grau de risco da  atividade preponderante quando houver apenas um registro.  O enunciado da Súmula n° 351 do STJ assim dispõe:  A  alíquota  de  contribuição  para  o  Seguro  de  Acidente  do  Trabalho  (SAT)  é  aferida  pelo  grau  de  risco  desenvolvido  em  cada empresa,  individualizada pelo  seu CNPJ, ou pelo grau de  risco  da  atividade  preponderante  quando  houver  apenas  um  registro.  O enquadramento  no  correspondente  grau  de  risco  será  feito  pela  atividade  econômica  da  empresa  em  conformidade  com  a  Classificação  Nacional  de  Atividades  Econômicas­CNAE.  A  empresa  com  estabelecimento  único  e  mais  de  uma  atividade  econômica  simulará  o  enquadramento  em  cada  atividade,  definindo  como  preponderante  aquela que ocupe o maior número de segurados empregados, trabalhadores avulsos e médicos  residentes.  As  atividades  econômicas  das  empresas  e  o  respectivo  grau  de  risco  compõem  a  Relação  de  Atividades  Preponderantes  e  Correspondentes  Graus  de  Risco,  Fl. 3580DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.581          16 (conforme a CNAE) ­ Anexo V do Regulamento da Previdência Social ­ RPS, aprovado pelo  Decreto  n°  3.048/1999,  vigendo,  à  época  dos  fatos  em  análise,  com  a  redação  dada  pelo  Decreto n° 6.042/2007.  A  Instrução  Normativa  RFB  n°  1.453/2014  alterou  a  Instrução  Normativa  RFB n° 971/2009, em seu art. 72, § 1°, inciso II, ratificando o entendimento pronunciado pela  sumula 351 do STJ. Sua  literalidade determina que a  alíquota da  contribuição  sobredita  será  aferida pelo grau de risco preponderante em cada estabelecimento da empresa que possui CNPJ  próprio.  É fato incontroverso nos autos que a recorrente é uma sociedade empresarial  cujo objeto social é a prestação de serviços de: recrutamento, seleção de pessoal, treinamento,  mão­de­obra  temporária  (Lei  n°  6.019/74);  mão­de­obra  especializada,  merchandising;  promoções e eventos;  telemarketing;  limpeza, conservação e higienização, copa, operação de  telefonia; condução de elevadores; digitação; e de moto­boys, conforme previsto na cláusula 2a  da 14ª alteração e consolidação do contrato  social de 21/10/2003,  registrado na JUCEPE em  21/11/2003 sob n° 20030924286 protocolo n° 03/092428­6.   O CNAE ­ Classificação Nacional de Atividades Econômicas considerado no  lançamento, tanto para os empregados contratados por prazo indeterminado, quanto para para  os segurados empregados contratados sob a égide da Lei n° 6.019/74 (trabalho temporário) foi  CNAE ­ 74.50­0 (seleção, agenciamento e locação de mão­de­obra).   A atividade preponderante da empresa, ou seja a que ocupa o maior número  de  segurados  em  todos  os meses  do  lançamento  é  a  de  seleção,  agenciamento  e  locação  de  mão­de­obra.   Assim,  tem­se  que  a  contribuinte  possui  um  único  CNPJ  e  a  atividade  preponderante  no  período  de  01/2004  a  12/2004,  submente  à  Classificação  Nacional  de  Atividade Econômica – CNAE 74.50­0, prevista no Anexo V do RPS, “seleção, agenciamento  e locação de mão­de­obra”, grau de risco médio, alíquota de 2%, e não de 1% como pretende a  recorrente.  Deste modo, deve ser mantido o lançamento SAT/GILRAT à alíquota de 2%,  posto que em conformidade a legislação.  Conclusão       Diante  do  exposto,  voto  por  conhecer  do  recurso  voluntário  apresentado  para  rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, negar­lhe provimento.      Daniel Melo Mendes Bezerra ­ Relator                            Fl. 3581DF CARF MF Processo nº 10480.721860/2009­25  Acórdão n.º 2201­004.090  S2­C2T1  Fl. 3.582          17   Fl. 3582DF CARF MF

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Numero do processo: 16643.000289/2010-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 21 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Mar 28 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2005 EMBARGOS INOMINADOS. ERROS DE ESCRITA. CORREÇÃO. CABIMENTO. Tendo a matéria sido devidamente apreciada pelo colegiado, a interrupção do texto configura erro de escrita que deve ser corrigido e complementado nos termos do quanto decidido pelo colegiado. PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. ALEGAÇÃO DE ERRO NA VALORAÇÃO DO ESTOQUE INICIAL DE INSUMOS. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. INOVAÇÃO. NÃO CONHECIMENTO. Não tendo sido, a matéria recorrida, suscitada na impugnação, impõe-se reconhecer sua preclusão, nos termos do art. 17 do Decreto nº 70.235/1972.
Numero da decisão: 1302-002.583
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos, sem efeitos modificativos, nos termos do relatório e voto do relator. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente e Relator. Participaram do presente julgamento os conselheiros: Carlos Cesar Candal Moreira Filho, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Paulo Henrique Silva Figueiredo Rogério Aparecido Gil, Lizandro Rodrigues de Sousa, Gustavo Guimarães da Fonseca, Leonam Rocha de Medeiros (suplente convocado) e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Ausente, momentaneamente, o Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias Dias
Nome do relator: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
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1302­002.583  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  23 de fevereiro de 2018  Matéria  Preço de Transferência  Embargante  ZF DO BRASIL LTDA  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2005  EMBARGOS  INOMINADOS.  ERROS  DE  ESCRITA.  CORREÇÃO.  CABIMENTO.  Tendo a matéria sido devidamente apreciada pelo colegiado, a interrupção do  texto configura erro de escrita que deve ser corrigido e complementado nos  termos do quanto decidido pelo colegiado.  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  ALEGAÇÃO  DE  ERRO  NA  VALORAÇÃO DO ESTOQUE INICIAL DE INSUMOS. MATÉRIA NÃO  IMPUGNADA. INOVAÇÃO. NÃO CONHECIMENTO.  Não  tendo  sido,  a  matéria  recorrida,  suscitada  na  impugnação,  impõe­se  reconhecer sua preclusão, nos termos do art. 17 do Decreto nº 70.235/1972.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os  embargos, sem efeitos modificativos, nos termos do relatório e voto do relator.   (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Presidente e Relator.  Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros:  Carlos  Cesar  Candal  Moreira  Filho,  Marcos  Antonio  Nepomuceno  Feitosa,  Paulo  Henrique  Silva  Figueiredo  Rogério  Aparecido  Gil,  Lizandro  Rodrigues  de  Sousa,  Gustavo  Guimarães  da  Fonseca,  Leonam Rocha de Medeiros (suplente convocado) e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Ausente,  momentaneamente, o Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias Dias       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 64 3. 00 02 89 /2 01 0- 11 Fl. 5594DF CARF MF Processo nº 16643.000289/2010­11  Acórdão n.º 1302­002.583  S1­C3T2  Fl. 4.884          2   Relatório  Trata­se de apreciar embargos de declaração do sujeito passivo interposto em  face do Acórdão nº 1302­002.128, proferido por esta turma na sessão de 17 de maio de 2017,  mediante o qual, por unanimidade de votos, foi negado provimento aos recurso de ofício e, por  maioria de votos, foi negado provimento ao recurso voluntário, conforme consubstanciado na  seguinte ementa:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Ano­calendário: 2005  LANÇAMENTO FISCAL. ERROS DE CÁLCULO. NULIDADE.  INOCORRÊNCIA.  A  simples  constatação  de  erros  nos  cálculos  das  diferenças  devidas,  a  partir  de  dados  fornecidos  pela  própria  fiscalizada,  não implica na nulidade do lançamento. Assim, revela­se correta  a  retificação  do  montante  de  tributos  exigidos  promovida  pelo  acórdão recorrido.  MULTA  REGULAMENTAR.  FALTA  DE  PRESTAÇÃO  DE  INFORMAÇÕES. INAPLICABILIDADE.  A multa regulamentar, prevista no art. 968 do RIR/99, é dirigida  à  falta  de  prestação  de  informações  por  terceiros  (art.  928),  quando  intimado  pelas  autoridades  fiscais.  Não  se  aplica  ao  contribuinte  sob  fiscalização.  Para  os  casos  de  recusa  na  prestação de informações por parte do fiscalizado, que revelem a  intenção  de  obstaculizar  a  ação  fiscal  existe  a  previsão  legal  específica  de  majoração  da  multa  de  ofício  que  vier  a  ser  aplicada  no  curso  do  procedimento  fiscal  (art.  44,  §  2º  da  Lei  9.430/1996).  PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. AJUSTES.  IN.SRF. 243/2002.  LEGALIDADE.  A proporcionalização determinada pelos incisos do § 11 do art.  12  da  IN  SRF  243/02  é  uma  interpretação  que  atende  aos  critérios da razoabilidade, por ser mais conforme com o espírito  de  uma  norma  que  regulamenta  (art.  18,  II,  da  Lei  9.430/96;  adequação,  vez  que  não  cabia  ao  legislador  pormenorizar,  em  texto de lei, o método de cálculo do preço parâmetro, bastando  que  desse  contornos  legais,  devidamente  observados  pela  IN  243/02;  e  necessidade,  ao  retificar  a  equivocada  interpretação  dada pela IN SRF 32/01, aperfeiçoando o método de cálculo do  PRL60,  de  forma  a  permitir  o  controle  de  preços  de  transferência  quando  mais  de  um  insumo  importado  estiver  compondo o produto final vendido.  PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL.  Fl. 5595DF CARF MF Processo nº 16643.000289/2010­11  Acórdão n.º 1302­002.583  S1­C3T2  Fl. 4.885          3 O  acondicionamento  do  insumo  importado,  individualmente  ou  em kits, em embalagens, com aposição de marca e conseqüente  agregação de valor, impõe a apuração do preço parâmetro com  base  no  método  Preço  de  Revenda  menos  Lucro  (PRL),  com  margem de lucro de sessenta por cento.  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  FRETE  E  SEGURO  E  IMPOSTOS DE IMPORTAÇÃO.   Uma vez que compõem o preço de venda do produto, o valor do  frete,  seguro  e  dos  impostos  de  importação  devem  ser  considerados  no  preço  praticado  para  fins  de  apuração  dos  ajustes  dos  preços  de  transferência  segundo  o  método  PLR,  como  forma  de  se  propiciar  a  comparabilidade  entre  o  preço­ parâmetro e o custo de aquisição dos insumos.  PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. ESCOLHA DO MÉTODO DE  AJUSTE  MAIS  BENÉFICO.  FISCALIZAÇÃO.  INEXISTÊNCIA  DE OBRIGATORIEDADE.   Não  tem a  fiscalização de apurar o preço parâmetro  com base  em  todos  os  métodos  possíveis,  com  vistas  a  buscar  o  que  se  revele  mais  benéfico  ao  contribuinte.  Cabe  ao  contribuinte  escolher  o  método  que  vai  utilizar,  sendo­lhe  assegurada  a  manutenção da escolha, uma vez comprovado o preço­parâmetro  apurado com base em documentação idônea e apresentação das  memórias de cálculo.  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  PREÇOS­PARÂMETRO  APURADOS  COM  BASE  NOS  MÉTODOS  PRL  60  E  PRL20.  MÉDIA PONDERADA. CABIMENTO.  Quando  os  insumos  importados  de  pessoas  vinculadas  são  aplicados  em  parte  no  processo  produtivo  e  em  parte  são  revendidos, ao se eleger o PRL como método de apuração, deve  ser observado o preço médio ponderado do período.  resultante  da  aplicação  do  método  PRL20,  no  caso  de  revenda,  e  do  método PRL60, na hipótese dos insumos aplicados na produção.  A solução adotada pela fiscalização para definição de um preço­ parâmetro  único,  encontra  amparo  no  art.  12  da  IN.SRF.  nº  243/2002,  revelando­se  fórmula  razoável  e  compatível  com  as  demais  normas  que  orientam  a  definição  dos  preços  de  transferência.  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  ALEGAÇÃO  DE  ERRO  NA  VALORAÇÃO  DO  ESTOQUE  INICIAL  DE  INSUMOS.  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  INOVAÇÃO.  NÃO  CONHECIMENTO.  Não  tendo sido, a matéria recorrida, suscitada na impugnação,  impõe­se  reconhecer  sua  preclusão,  nos  termos  do  art.  17  do  Decreto nº 70.235/1972.  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  RELAÇÃO  INSUMO  X  PRODUTO.  Fl. 5596DF CARF MF Processo nº 16643.000289/2010­11  Acórdão n.º 1302­002.583  S1­C3T2  Fl. 4.886          4 A relação insumo produto deve espelhar o percentual de custos  dos  insumos  e  o  custo  do  produto  final,  ou  seja,  qual  a  participação, em termos de custos, dos insumos em análise,  em  relação  ao  custo  total  do  produto.  O  percentual  de  custos  deve  considerar  a  relação  entre  as  quantidades  de  insumo  consumidas  e  as  quantidades  de  produto  produzidas  (coeficiente  insumo­produto).  Se  para  cada  unidade produzida foram aplicadas 2 unidades do insumo,  o  preço  parâmetro  de  uma unidade  de  insumo  deve  ser  o  resultado  encontrado,  dividido  por  2.  Assim,  revela­se  correto  o  procedimento  fiscal  que,  para  apurar  o  preço  parâmetro  pelo  método  PRL60,  procedeu  a  um  ajuste  do  mesmo,  dividindo  o  valor  encontrado  por  2  (coeficiente  insumo­produto),  de  modo  a  ter  ambos  os  preços  (praticado  e  parâmetro)  na  mesma  base  referencial  (unidade do insumo).  O embargante foi cientificado do acórdão embargado em 21/08/2017, segunda­ ­feira  (Termo  de Ciência  por Abertura  de Mensagem,  e­fl.  5.554),  e  os  presentes  embargos  foram opostos em 28/08/2017,  segunda­feira  (e­fl. 5.556), portanto, dentro do prazo previsto  no art. 65, §1º, do Anexo  II  do Regimento  Interno do Conselho Administrativo de Recursos  Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 e alterações supervenientes.  O embargante se opõs ao acórdão em face de quatro alegadas omissões, em  síntese, i) saldo inicial de estoque adotado equivocadamente; ii) nulidade da decisão de 1.ª  instância;  iii)  inaplicabilidade  da  IN  SRF  n.º  243/2002;  iv)  documento  específico  que  comprova aposição da marca da empresa; e uma alegada contradição, inerente a v) provas  nos autos.   Os  embargos  foram  parcialmente  admitidos  na  condição  de  embargos  inominados, conforme art. 66 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais,  aprovado  pela  Portaria  MF  n.º  343/2015,  somente  quanto  à  matéria  contida  no  item  "i"  (saldo  inicial  de  estoque  adotado  equivocadamente),  com  a  estrita  finalidade de sanar a lacuna existente na forma de interrupção do texto no 5.º parágrafo do item  "6" do voto condutor do acórdão.  Do Despacho de Admissibilidade, proferido em 11 de outubro de 2017, extrai­se  a seguinte análise sobre o ponto que restou admitido, verbis:   [...]  A análise do  atendimento aos  requisitos contidos no art.  65 do Anexo  II  do  RICARF será individualizada por temas, a seguir, na forma como especificados nos  embargos.  i) Omissão quanto ao saldo inicial de estoque adotado equivocadamente.  Aponta  o  embargante  que  o  acórdão  não  examinou  a  circunstância  de  o  Auditor Fiscal  ter  adotado  um  saldo  inicial  de  estoque  de mercadorias  importadas  equivocado,  utilizando­o  no  cálculo  dos  preços  de  transferência.  Afirma  que  a  Turma julgadora não conheceu e não motivou o não conhecimento da alegação, em  recurso  voluntário,  de  que  elementos  como  frete  interno,  despesas  aduaneiras,  Fl. 5597DF CARF MF Processo nº 16643.000289/2010­11  Acórdão n.º 1302­002.583  S1­C3T2  Fl. 4.887          5 armazenagem e montagem não devem ser acrescidos ao custo do estoque inicial, não  possuindo relação com a formação do preço de transferência. Acrescenta trecho do  acórdão embargado contendo  insuficiência de redação, a qual qualifica como mais  um  componente que denotaria  omissão  da  decisão  quanto  à  fundamentação,  nessa  matéria.   Transcrevo  trechos  do  acórdão  embargado,  com  a  conclusão  patente  na  ementa  e o  tratamento  dado pelo  relator  do  voto  condutor  ao  assunto  questionado  pelo  embargante,  relativamente  à  omissão  apontada,  fundada  na  ausência  de  enfrentamento da matéria "estoque inicial apurado equivocadamente":  Ementa.  [...]  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  ALEGAÇÃO  DE  ERRO  NA  VALORAÇÃO  DO  ESTOQUE  INICIAL  DE  INSUMOS.  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  INOVAÇÃO.  NÃO  CONHECIMENTO.  Não tendo sido, a matéria recorrida, suscitada na impugnação,  impõe­se  reconhecer  sua  preclusão,  nos  termos  do  art.  17  do  Decreto nº 70.235/1972.  [...]  Voto.    6. Apuração incorreta do Saldo Inicial de Estoque Neste ponto a  recorrente aponta que a autoridade fiscal cometeu um equívoco  na apuração do preço­parâmetro ao deixar de considerar que o  saldo  do  estoque  inicial  existente,  continham  em  seu  valor  custos que não deveriam, nem poderiam ser considerados.  Sustenta  que  o  valor  de  aquisição  e  custo  do  estoque  são  conceito distintos, pois enquanto o primeiro é composto apenas  pelo preço da compra o segundo contém diversos outros custos,  como frete interno, armazenagem, montagem, etc.  Alega que, como a autoridade  fiscal não depurou esse custo, o  lançamento deve ser cancelado.  A PGFN aponta em suas contrarrazões que se trata de alegação  inovadora  por  parte  da  recorrente,  na  medida  em  que  não  suscitou tal matéria em sua impugnação.  Examinando o acórdão recorrido, verifica­se que, de fato, C  [...]   (grifei).  No  exame  dos  trechos  transcritos,  vejamos  se  houve  alguma  omissão  correspondente a ponto, tema ou matéria sobre a qual a turma julgadora deveria ter  se manifestado no acórdão, conforme alegado pelo embargante.  A  leitura  da  ementa,  por  si  só  já  reúne  as  razões  pelas  quais  o  colegiado  deixou  de  conhecer  este  item  do  recurso  voluntário:  concluiu  pela  preclusão  da  matéria, por não ter sido objeto de contestação em sede de impugnação, e associou o  fato ao dispositivo legal aplicável (art. 17 do Decreto n.º 70.235/72). Ficou claro que  Fl. 5598DF CARF MF Processo nº 16643.000289/2010­11  Acórdão n.º 1302­002.583  S1­C3T2  Fl. 4.888          6 o  acórdão  não  se  omitiu  e  enfrentou  a  questão  assinalando  preclusão  por  não  ter  havido inclusão deste tópico na impugnação, ou seja, a falta de análise do mérito do  assunto  foi  voluntária,  não  omissiva,  tendo  sido  justificado  e  fundamentado  o  impedimento da apreciação do tema — não ter sido incluído na fase litigiosa.   Não obstante o caráter sintético da ementa, não é possível observar prejuízo  para  o  contribuinte  embargante  sob  o  aspecto  de  limitação  do  contraditório  e  da  ampla  defesa,  notadamente  porque,  ao  contrário  do  afirmado  nos  embargos,  a  referida  ementa  contém  a  apropriada  motivação  para  o  não  conhecimento  da  matéria.  Avançando para a leitura do voto condutor da decisão embargada, em efetivo  se  verifica  insuficiência  de  texto  ao  final do  item  "6"  do  voto,  quando  se  observa  truncada  a  redação  do  5.º  e  último  parágrafo  deste  item,  conforme  a  seguir:  "Examinando o acórdão recorrido, verifica­se que, de fato, C".   Configura­se  então  uma  situação  bem  particular,  onde  a  simultânea  ponderação dos significados do voto e da a ementa, numa reflexão objetiva, permite  admitir que a  linha de  juízo até o  trecho, ainda que incompleto, do voto apresenta  congruência  com  o  texto  ementado,  principalmente  porque  o  relator  do  voto  condutor  destaca  que  a  preclusão  fora  aludida  nas  contrarrazões  produzidas  pela  PGFN,  e,  segue  no  parágrafo  posterior  demonstrando  ânimo  de  referência  a  essa  alusão,  com o  teor conclusivo da  expressão "verifica­se que, de  fato,  (...)". Até aí  não  se  pode  dizer  que  foi  identificado  ponto  sobre  o  qual  os  julgadores  deveriam  necessariamente  se  pronunciar,  tampouco  se  pode  diagnosticar  prejuízo  para  o  contribuinte embargante em seu direito de defesa, uma vez que se revela suficiente a  fundamentação no voto e na ementa para permitir a aferição pelo embargante acerca  da viabilidade de eventual recurso especial voltado para sanar possível divergência  de  entendimentos,  no  âmbito  do  CARF,  sobre  a  preclusão  na  forma  pronunciada  pela Turma ora embargada.  Entretanto,  é  razoável  dizer  que  a  interrupção  do  texto  configura  erro  de  escrita,  hipótese  capaz  de  justificar  a  interposição  de  embargos  inominados,  conforme estabelece o art. 66 do Anexo II do RICARF. Dada a regência do princípio  da fungibilidade dos recursos, entendo cabível e sob as balizas do direito a admissão  dos  presentes  embargos  exclusivamente  neste  formato  recursal,  com  a  estrita  finalidade de sanar a lacuna havida a partir da interrupção do texto no 5.º parágrafo  do item "6" do voto condutor do acórdão.  [...]  Os demais pontos dos embargos foram rejeitados por meio do despacho que  examinou sua admissibilidade.  É o relatório.        Fl. 5599DF CARF MF Processo nº 16643.000289/2010­11  Acórdão n.º 1302­002.583  S1­C3T2  Fl. 4.889          7 Voto             Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Relator  Os embargos foram apresentados tempestivamente e parcialmente admitidos  como embargos inominados, nos termos regimentais. Impõe­se assim a sua apreciação.  Com  efeito,  conforme  demonstrado  no  despacho  de  admissibilidade,  não  obstante o colegiado tenha enfrentado a questão suscitada no recurso voluntário e decidido, por  unanimidade, não conhecer da matéria, por ocasião da formalização do acórdão, parte do texto  da  fundamentação  foi  inadvertidamente  excluído,  restando  truncada  a  conclusão  do  voto,  embora corretamente espelhada na ementa.  Confira­se,  a propósito  do  enfrentamento  o  conteúdo da decisão  estampada  no acórdão embargado, verbis:  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso de ofício, e quanto ao recurso voluntário, por unanimidade de  votos, em rejeitar a preliminar de nulidade da autuação, e, no mérito, por maioria de  votos.  em  negar  provimento  ao  recurso:  1  ­  quanto  a  ilegalidade  da  IN.SRF.  nº  243/2002;  2  ­  quanto  a  aplicação  do Método  PRL60  para  produtos  originalmente  submetidos  pela  Recorrente  ao  cálculo  conforme  o  método  PRL20;  3­  quanto  ao  Valor FOB x Valor CIF para fim do preço praticado; 4­ quanto a escolha do preço  parâmetro  com  base  no  PRL60;  5  ­  quanto  ao  cálculos  com  base  em  médias  ponderadas  nas  situações  em  que  a  mesma  matéria­prima  foi  empregada  na  produção de mais de um produto, ou foi destinada tanto à produção como à revenda;  vencido,  quanto  a  estes  pontos,  o  Conselheiro  Marcos  Antonio  Nepomuceno  Feitosa; e, por unanimidade, para não conhecer da alegação contida no item 6  do recurso (apuração incorreta do Saldo Inicial de Estoque), e negar provimento  quanto  ao  item 7  ­  Índice  de  participação  insumo/produto,  nos  termos  do  voto do  relator.  A ementa, também espelha a decisão do colegiado, verbis:  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  ALEGAÇÃO  DE  ERRO  NA  VALORAÇÃO  DO  ESTOQUE  INICIAL  DE  INSUMOS.  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  INOVAÇÃO.  NÃO  CONHECIMENTO.  Não  tendo sido, a matéria recorrida, suscitada na impugnação,  impõe­se  reconhecer  sua  preclusão,  nos  termos  do  art.  17  do  Decreto nº 70.235/1972.  Assim,  para  a  retomada  da  linha  de  raciocínio  sobre  o  ponto  em  exame  reproduzo abaixo o voto transcrito no acórdão embargado, verbis:  "6. Apuração incorreta do Saldo Inicial de Estoque  Neste ponto a recorrente aponta que a autoridade fiscal cometeu um equívoco  na  apuração  do  preço­parâmetro  ao  deixar  de  considerar  que  o  saldo  do  estoque  Fl. 5600DF CARF MF Processo nº 16643.000289/2010­11  Acórdão n.º 1302­002.583  S1­C3T2  Fl. 4.890          8 inicial existente,  continham em seu valor  custos que não deveriam, nem poderiam  ser considerados.  Sustenta que o valor de aquisição e custo do estoque são conceito distintos,  pois  enquanto  o  primeiro  é  composto  apenas  pelo  preço  da  compra  o  segundo  contém diversos outros custos, como frete interno, armazenagem, montagem, etc.   Alega  que,  como  a  autoridade  fiscal  não  depurou  esse  custo,  o  lançamento  deve ser cancelado.  A PGFN aponta em suas contrarrazões que se trata de alegação inovadora por  parte da recorrente, na medida em que não suscitou tal matéria em sua impugnação.  Examinando o acórdão recorrido, verifica­se que, de fato, C   Pelo exposto, não conheço da referida alegação."  Deste  modo,  o  raciocínio  deduzido  no  voto,  deve  ser  retomado  e  complementado  a  partir  do  penúltimo  parágrafo  acima  transcrito,  nos  termos  abaixo,  destacados em negrito:   [...]   Examinando  o  acórdão  recorrido,  verifica­se  que,  de  fato,  a  matéria  sob  exame  não  foi  suscitada  na  impugnação,  nem  objeto  de  consideração  na  decisão  de  primeira  instância,  de  modo  que  não  pode  ser  conhecida,  nos  termos  do  art.  17  do  Decreto nº 70.235/1972, verbis:  Art.  17. Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha sido expressamente contestada pelo impugnante  Assim,  não  tendo  sido  impugnada  a matéria,  impõe­se  reconhecer  sua  preclusão.   [...]  CONCLUSÃO  Por todo o exposto, voto no sentido de acolher os embargos inominados, para  corrigir a lacuna apontada, sem efeitos modificativos na decisão embargada.  (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado                             Fl. 5601DF CARF MF Processo nº 16643.000289/2010­11  Acórdão n.º 1302­002.583  S1­C3T2  Fl. 4.891          9     Fl. 5602DF CARF MF

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Numero do processo: 11128.006309/2008-59
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Mar 08 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 27/03/2008 DANO AO ERÁRIO. OCULTAÇÃO DO RESPONSÁVEL PELA OPERAÇÃO DE COMÉRCIO EXTERIOR. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do valor da operação acobertada. Recurso negado.
Numero da decisão: 3402-004.935
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidas as Conselheiras Thais De Laurentiis Galkowicz e Maysa de Sá Pittondo Deligne, que davam provimento ao Recurso pela ausência de provas da interposição fraudulenta comprovada. (assinado digitalmente) Jorge Olmiro Lock Freire - Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Jorge Olmiro Lock Freire, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula, Thais De Laurentiis Galkowicz, Waldir Navarro Bezerra, Diego Diniz Ribeiro, Pedro Sousa Bispo e Carlos Augusto Daniel Neto.
Nome do relator: JORGE OLMIRO LOCK FREIRE
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidas as Conselheiras Thais De Laurentiis Galkowicz e Maysa de Sá Pittondo Deligne, que davam provimento ao Recurso pela ausência de provas da interposição fraudulenta comprovada. (assinado digitalmente) Jorge Olmiro Lock Freire - Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Jorge Olmiro Lock Freire, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula, Thais De Laurentiis Galkowicz, Waldir Navarro Bezerra, Diego Diniz Ribeiro, Pedro Sousa Bispo e Carlos Augusto Daniel Neto.

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3402­004.935  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  27 de fevereiro de 2018  Matéria  MULTA CESSÃO DE NOME  Recorrente  ACS DISTRIBUIDORA LTDA.   Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 27/03/2008  DANO  AO  ERÁRIO.  OCULTAÇÃO  DO  RESPONSÁVEL  PELA  OPERAÇÃO DE COMÉRCIO EXTERIOR.   A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização  de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior  de  terceiros  com  vistas  no  acobertamento  de  seus  reais  intervenientes  ou  beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do valor da operação  acobertada.  Recurso negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário. Vencidas as Conselheiras Thais De Laurentiis Galkowicz e  Maysa de Sá Pittondo Deligne, que davam provimento ao Recurso pela ausência de provas da  interposição fraudulenta comprovada.  (assinado digitalmente)   Jorge Olmiro Lock Freire ­ Presidente e Relator.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Jorge  Olmiro  Lock  Freire, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula, Thais De Laurentiis  Galkowicz,  Waldir  Navarro  Bezerra,  Diego  Diniz  Ribeiro,  Pedro  Sousa  Bispo  e  Carlos  Augusto Daniel Neto.        AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 12 8. 00 63 09 /2 00 8- 59 Fl. 142DF CARF MF Processo nº 11128.006309/2008­59  Acórdão n.º 3402­004.935  S3­C4T2  Fl. 143          2 Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  contra  lançamento  fiscal  de  multa  administrativa por ocultação do real importador (art. 33 da Lei 11.488/2007). Informa o relato  fiscal, em suma, o seguinte:  ­  a  declaração  de  importação  08/0464046­1,  parametrizada  no  canal  vermelho, deu início ao procedimento de fiscalização;   ­  a  empresa  possui  um  único  sócio  que  não  apresenta  capacidade  financeira para a importação de U$ 628.904,44, nos últimos seis meses, uma vez que os seus  rendimentos entre 2004 e 2006 somaram pouco mais de R$ 115.000,00, sendo também difícil  de  acreditar  na  integralização  de  um  milhão  de  reais,  que  consta  no  contrato  social  da  empresa, o que levou a intimação da empresa para apresentação de diversos documentos;   ­  o  procedimento  especial  de  fiscalização  para  apuração  de  interposição  fraudulenta de terceiros consta da intimação, tendo optado a interessada por não apresentar  alguns documentos alegando sigilo fiscal. Já os documentos apresentados são suficientes para  caracterizar a fraude na declaração de importação 08/0464046­1;   ­  as  mercadorias  registradas  na  DI  08/0464046­1,  objeto  da  apreensão,  mesmo antes de desembaraçadas  já  foram relacionadas em Notas Fiscais de Entrada e de  Saída  emitidas  em  01/04/2008  e,  pelo  conteúdo  dessas  Notas  Fiscais  emitidas  prematuramente,  todas  as  mercadorias  descritas  nesta  Declaração  de  Importação  seriam  destinadas à empresa Liu Guofeng (CNPJ: 05.254.227/0001­87);   ­ o conteúdo  total das mercadorias descritas na Declaração de Importação  08/0.464.046­1  e  declarado  na  Fatura  Comercial  10925021­08  de  06/01/2008  seria  endereçado a uma empresa que encomendou um determinado lote de mercadorias para uma  empresa  com  sócio  que  não  demonstrou  ter  capacidade  financeira  para  promover  essa  importação;   ­  para  a  importação  por  encomenda  devem  ser  observados  os  requisitos  legais  dos  art.  1  o  a  3  o  da  IN  SRF  634/2006,  como  a  obrigatoriedade  de  que  os  recursos  financeiros utilizados no processo de  importação  sejam originários do  importador  e não do  encomendante,  que  deve  haver  a  prévia  vinculação  do  importador  por  encomenda  ao  encomendante  no  Siscomex,  devendo  o  encomendante  estar  habilitado  nos  termos  da  IN  SRF  650/2006,  que  revogou  a  IN  SRF  455/2004  e  que  cabe  ainda  ao  importador  por  encomenda  informar  o  número  de  inscrição  do  encomendante  no  CNPJ  ao  registrar  a  Declaração de Importação;   ­  o  grande  número  de  exemplos  de  importações  de mercadorias  que  são  imediatamente  encaminhadas  para um destinatário  certo mostra  que  a  fonte dos  recursos  necessários  para  a  ocorrência  dessas  importações  provém  desses  destinatários  das  mercadorias,  que  são  previamente  conhecidos  da  empresa  autuada  antes  mesmo  do  desembaraço aduaneiro dessas mercadorias,  sendo que esse modo de operação da empresa  autuada faz com que o valor apurado em seus estoques seja igual a R$ 0,00 (zero reais), como  o que foi dito na Declaração do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (DIRPJ), relativa ao ano  calendário 2006, entregue pela empresa autuada;   Fl. 143DF CARF MF Processo nº 11128.006309/2008­59  Acórdão n.º 3402­004.935  S3­C4T2  Fl. 144          3 ­  apesar  de  ter  adquirido  R$  6.275.271,70  em  mercadorias  no  ano  calendário 2006, a empresa autuada encerrou esse ano calendário sem qualquer mercadoria  em  seus  estoques,  o  que  demonstra  que  a  empresa  autuada  foi  constituída  apenas  para  ocultar aqueles que seriam os reais importadores das mercadorias com a finalidade de gerar  uma série de vantagens a essas pessoas que desejam se esconder da fiscalização aduaneira;   ­ a participação do único sócio da empresa autuada, o Sr. Arthur Celso de  Souza, em fraudes aduaneiras dessa natureza vem de longa data. O Sr. Arthur Celso de Souza  foi sócio da empresa ARM Trading Ltda (CNPJ 05.762.482/0001­30) que se tornou inapta em  razão da prática de irregularidades em operações de comércio exterior a partir da publicação  do Ato Declaratório Executivo n° 20, publicado em 28/08/2006, e que gerou efeitos retroativos  a partir de 02/06/2004;   ­  além  disso,  ao  registrar  a  Declaração  de  Importação  08/0464046­1,  a  empresa autuada informou uma quantidade muito menor de canetas esferográficas à existente  e  que  foi  relacionada  no  Termo  de  Retenção  2008/0159,  ao  invés  da  empresa  autuada  ter  registrado  as  2.484.096  unidades  de  canetas  esferográficas  na Declaração  de  Importação  08/0464046­1,  foram  registradas  apenas  55.448  canetas  esferográficas.  A  quantidade  verdadeira de canetas esferográficas  importadas é cerca de 4.380 % superior à quantidade  de  canetas  registradas,  o  que  é  suficiente  para  demonstrar  que  o  conteúdo  da  Fatura  Comercial 10925021­08 apresentada é  falso,  sendo manipulado pela empresa autuada para  obter uma expressiva vantagem tributária que seria alcançada ao arrepio da lei;   ­  além do menor  recolhimento  de  tributos  ocasionado  pela  constatação da  prática de interposição fraudulenta de terceiros na operação de comércio exterior estampada  na  Declaração  de  Importação  08/0464046­1,  a  empresa  autuada  declarou  um  montante  demasiadamente  inferior de II,  IPI, Pis, Cofins e  ICMS ao efetivamente devido nesta mesma  operação  de  importação,  em  razão  da  quantidade  de  canetas  esferográficas  detectada  pela  fiscalização aduaneira ser 4.380 % superior à quantidade declarada pela empresa autuada,  sendo o dano ao Erário gerado não só pela constatação de interposição fraudulenta em uma  operação de importação, como também pelo uso de um documento ideologicamente falso, já  que espelha uma falsa declaração de conteúdo.  As mercadorias  importadas  pela  referida DI  foram  apreendidas  e declarado  seu  perdimento,  ainda  consoante  informação  fiscal  (fl.  5),  por  meio  do  Auto  de  Infração  e  Termo de Apreensão e Guarda Fiscal nº 0817800/10650/08, cuja cópia foi anexada aos autos.   Contestada  a  exação,  a  DRJ/SPO,  em  22/02/2017,  julgou  improcedente  a  impugnação  (fls.  101/114). Não  resignada  com  tal  decisão,  foi  interposto  recurso  voluntário  (fls. 123/129), no qual alega­se, em síntese:  ­ nulidade do lançamento por ausência de provas por não haver "sequer um  elemento apto a comprovar a suposta fraude cometida pela recorrente". Entende que "existem  meras suspeitas acerca da suposta infração, mas nenhuma prova derradeira".   ­  que  tem  capacidade  financeira,  pois  a  SRF  concedeu  um  RADAR  que  autoriza a promover importações anuais de dez milhões de dólares, tendo sempre respeitado o  limite de importação, efetivou operações a crédito com fornecedores estrangeiros (muitas vezes  efetuando  a  venda  do  produto  muito  antes  de  haver  a  chegada  ou  descarga  em  Território  Nacional,  o  que  leva  à  emissão  de  Nota  Fiscal  no  mesmo  dia  do  desembaraço  da  carga),  integralizou  o  capital  social  de  um  milhão  de  Reais  com  o  imóvel  "onde  estava  situada  a  Fl. 144DF CARF MF Processo nº 11128.006309/2008­59  Acórdão n.º 3402­004.935  S3­C4T2  Fl. 145          4 recorrente" e que o lucro que obtém em suas operações "é suficiente para atestar a origem do  dinheiro empregado naquelas".   ­ quanto à  imputação  fiscal acerca da emissão de notas  fiscais de entrada e  saída antes do desembaraço e o fato de seu estoque em 2006 ser igual a zero, cinge­se a alegar  que "não passam de infundadas suposições, sem esteio em qualquer prova concreta o que por  si só seria suficiente para anulação do crédito tributário". Invoca que tais alegações afrontam  a livre iniciativa e a livre concorrência, protegidas pela Carta Política, vez que seu objeto social  é justamente a importação para revenda no mercado interno, por seu estoque ter sido liquidado  em 2006.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Jorge Lock Freire, Relator.  Inicialmente, afasto a alegação de nulidade do lançamento pela alegada falta  de  provas.  A  exação  está  devidamente  motivada,  demonstrando  a  fiscalização  a  falta  de  capacidade financeira da empresa e de seu único sócio com base nos fatos e provas a que me  referi  no  relatório.  Portanto,  não  há  vício  a  macular  o  lançamento  de  nulidade  alguma.  Inclusive, no curso do procedimento fiscal lastreado na IN SRF 206/2002, apesar da evidência  de que os recursos utilizados para integralização do capital social da autuada e para pagamento  das  mercadorias  importadas  tinham  como  fonte  terceiros,  a  recorrente  foi  intimada,  em  18/04/2008, a apresentar vários documentos de modo a propiciá­la produzir prova em sentido  contrário.   Contudo,  em  nome  do  sigilo  bancário,  deixou  de  apresentar  as  solicitadas  "cópias autenticadas dos extratos bancários de todas as contas bancárias do Sr. Arthur Celso de  Souza  desde  01/11/2005"  com  indicação  da  fonte  pagadora  e  o  seu  número  de  inscrição  no  CPF ou CNPJ de  todos os  depósitos  acima de R$ 3.500.000,00.  Igualmente,  esquivou­se  de  apresentar os "documento que demonstrem a origem dos recursos provenientes do Sr. Arthur  Celso  de  Souza  na  aquisição  da  empresa  intimada  e  nas  importações  das  mercadorias  promovidas  pela mesma  empresa,  que  totalizaram US$  622.699,63  nos  últimos  seis meses".  Portanto, descabida a alegação de faltas de provas. Adiante analisaremos as provas produzidas  pelo  Fisco  a  embasar  a  exigência  fiscal  no  sentido  que  houve  interposição  fraudulenta  presumida na importação.  A defesa, em verdade, é uma peça de ficção, pois em nenhum momento ela  fez  qualquer  menção  ao  fato  de  que  a  importação  foi  calcada  em  documento  fraudulento.  Esqueceu­se  que  é  fato  inconteste  que  em  vez  das  55.448  unidades  de  caneta  esferográfica  declaradas  na  DI  em  questão,  foram  encontradas  2.484.096  unidades,  vale  dizer  4.380%  superior  a  quantidade  declarada. Ou  seja,  falsa  declaração  de  conteúdo,  quer na DI,  quer  na  fatura comercial 10925021­08, de 06/01/2008. Sobre esse fato palavra alguma! Essa fraude é  que deu azo ao perdimento da mercadoria (art. 23, IV, do DL 1.455/76).  Todavia,  nestes  autos  a  infração  imputada  a  recorrente  foi  o  de  cessão  de  nome na importação. Este é o objeto do lançamento sob comento. E a norma em que se arrima  a exação (art. 33 da Lei 11.488/2007) dispõe o seguinte:  Fl. 145DF CARF MF Processo nº 11128.006309/2008­59  Acórdão n.º 3402­004.935  S3­C4T2  Fl. 146          5 “Art.  33.  A  pessoa  jurídica  que  ceder  seu  nome,  inclusive  mediante  a  disponibilização  de  documentos  próprios,  para  a  realização de  operações  de  comércio  exterior  de  terceiros  com  vistas  no  acobertamento  de  seus  reais  intervenientes  ou  beneficiários  fica  sujeita  a  multa  de  10%  (dez  por  cento)  do  valor  da  operação  acobertada,  não  podendo  ser  inferior  a  R$  5.000,00 (cinco mil reais).   Parágrafo único. À hipótese prevista no caput deste artigo não  se  aplica  o  disposto  no  art.  81  da  Lei  nº  9.430,  de  27  de  dezembro de 1996.”  Assim,  a  “interposição  fraudulenta”,  inclusive  já  mencionada  no  texto  da  Instrução Normativa SRF nº 225/2002, caracteriza­se pela ocultação do verdadeiro importador  de  mercadorias  estrangeiras,  conforme  definição  constante  do  Decreto­Lei  nº  1.455/1976  (artigo 23, inciso V e § 2º, com redação dada pela Lei nº 10.637/2002). Ou seja, a utilização de  empresas  interpostas  para  a  realização  de  importações  destinadas  a  terceiros  passou  a  ser  conduta punida com a pena de perdimento das mercadorias importadas, bem como a ocultação  decorre  da  não  informação  do  responsável  pela  operação,  terceiro  a  quem  se  destinam  mercadorias e que pode fornecer, ou não, os recursos empregados. Em outras palavras, a multa  imposta  tem como pressuposto  fático a ocultação do  real  importador,  seja  lá por que motivo  for, e o lançamento bem como a r. decisão discorrem sobre essas causas, todas com o intuito de  fraudar o Fisco ou o poder de polícia aduaneiro.  E,  sem  embargo,  há  fartos  elementos  no  processo  que  demonstram  que  a  operação foi  realizada por conta e ordem da empresa Liu Guofeng (CNPJ: 05.254.227/0001­ 87), pois:  ­ a empresa possui um único sócio que não apresenta capacidade financeira  para a importação de U$ 628.904,44, nos últimos seis meses, uma vez que os seus rendimentos,  entre 2004 e 2006, somaram pouco mais de R$ 115.000,00. Pouco crível a  integralização de  um milhão  de  reais,  que  consta  no  contrato  social  da  empresa,  o  que  levou  à  intimação  da  empresa  para  apresentação  de  diversos  documentos.  A  empresa  averba  que  a  integralização  deu­se com a entrega do imóvel onde seria sua sede social, mas não há prova da origem de tal  bem, tão­somente meras alegações;   ­ as mercadorias registradas na Declaração de Importação 08/0.464.046­1 que  são  objetos  dessa  apreensão  sequer  foram  desembaraçadas,  e  já  tinham  sido  emitidas,  em  01/04/2008,  as  Notas  Fiscais  de  Entrada  e  de  Saída.  Pelo  conteúdo  dessas  Notas  Fiscais  emitidas  prematuramente,  todas  as  mercadorias  descritas  nesta  Declaração  de  Importação  seriam destinadas à empresa Liu Guofeng (CNPJ: 05.254.227/0001­87);  ­  o  conteúdo  total  das  mercadorias  descritas  na  Declaração  de  Importação  08/0.464.046­1 e declarado na Fatura Comercial 10925021­08 de 06/01/2008 seria endereçado  a uma empresa que encomendou um determinado lote de mercadorias para uma empresa com  sócio que não demonstrou ter capacidade financeira para promover essa importação;   ­  o  grande  número  de  exemplos  de  importações  de  mercadorias  que  são  imediatamente  encaminhadas  para  um  destinatário  certo  mostra  que  a  fonte  dos  recursos  necessários para a ocorrência dessas importações provém desses destinatários das mercadorias,  que são previamente conhecidos da empresa autuada antes mesmo do desembaraço aduaneiro  dessas mercadorias, sendo que esse modo de operação da empresa autuada fez com que o valor  Fl. 146DF CARF MF Processo nº 11128.006309/2008­59  Acórdão n.º 3402­004.935  S3­C4T2  Fl. 147          6 apurado  em  seus  estoques  seja  igual  a  R$  0,00  (zero  reais),  como  o  que  foi  informado  na  Declaração  do  Imposto  de Renda  Pessoa  Jurídica  (DIRPJ),  relativa  ao  ano  calendário  2006,  entregue pela empresa autuada;   ­ apesar de ter adquirido R$ 6.275.271,70 em mercadorias no ano calendário  2006,  a  empresa  autuada  encerrou  esse  ano  calendário  sem  qualquer  mercadoria  em  seus  estoques, o que demonstra que a mesma foi constituída apenas para ocultar aqueles que seriam  os reais importadores das mercadorias com a finalidade de gerar uma série de vantagens a essas  pessoas que desejam se esconder da fiscalização aduaneira.  O  fato  de  a  SRF  ter  concedido  um  RADAR  que  autoriza  a  promover  importações anuais de mais de dez milhões de dólares, mais de dez vezes o valor dos últimos  seis meses  importados, não derruba as suspeitas de interposição fraudulenta de terceiros, que  devem  ser  investigadas  pelo  Fisco  por  dever  legal.  Operações  a  crédito  com  fornecedores  estrangeiros,  com  a  venda  do  produto  muito  antes  de  haver  a  chegada  ou  descarga  em  Território  Nacional,  ou  a  correção  da  declaração  de  rendimentos  também,  igualmente  não  afastam a interposição de terceiros presumida com base em todos os fatos já citados, mas que  basicamente podem ser resumida pela falta de capacidade financeira da autuada. Quisesse ela  fazer prova  a  seu  favor deveria  apresentar  sua movimentação  financeira,  o que  eximiu­se de  fazer na fase investigatória, como em qualquer fase do rito do Decreto 70.235/72.  Dessarte,  com base  nas  provas  produzidas  pela  fiscalização,  que  inverteu  o  ônus da prova, do que não se desincumbiu a recorrente de produzir prova a contrapor aquelas  produzidas  na  ação  fiscal,  entendo  ter  havido  na  importação  em  análise  interposição  fraudulenta. Portanto,  correta  a aplicação da multa por  cessão de nome na  importação  a que  alude o art. 33 da Lei 11.488/2007.  CONCLUSÃO  Diante do exposto, nego provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Jorge Olmiro Lock Freire                                Fl. 147DF CARF MF

score : 1.0
7123332 #
Numero do processo: 12670.000753/2009-58
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jan 18 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Feb 16 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Simples Nacional Ano-calendário: 2009 SIMPLES NACIONAL. DÉBITOS COM EXIGIBILIDADE NÃO SUSPENSA. AUSÊNCIA DE INFORMAÇÃO. O Termo de Indeferimento da Opção pelo Simples Nacional que não consigna com precisão os débitos inscritos em dívida ativa do sujeito passivo optante, que não estejam com exigibilidade suspensa é nulo, a ele se aplicando os efeitos da Súmula CARF nº. 22.
Numero da decisão: 1001-000.287
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nos termos do relatorio e votos que integram o presente julgado. (assinado digitalmente) Lizandro Rodrigues de Sousa - Presidente. (assinado digitalmente) Edgar Bragança Bazhuni - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Lizandro Rodrigues de Sousa (presidente), Edgar Bragança Bazhuni, Eduardo Morgado Rodrigues e Jose Roberto Adelino da Silva.
Nome do relator: EDGAR BRAGANCA BAZHUNI
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 3; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1356; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C0T1  Fl. 102          1 101  S1­C0T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  12670.000753/2009­58  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1001­000.287  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  18 de janeiro de 2018  Matéria  SIMPLES NACIONAL  Recorrente  CASA DOS BOTIJÕES LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: SIMPLES NACIONAL  Ano­calendário: 2009  SIMPLES  NACIONAL.  DÉBITOS  COM  EXIGIBILIDADE  NÃO  SUSPENSA. AUSÊNCIA DE INFORMAÇÃO.  O  Termo  de  Indeferimento  da  Opção  pelo  Simples  Nacional  que  não  consigna com precisão os débitos inscritos em dívida ativa do sujeito passivo  optante,  que  não  estejam  com  exigibilidade  suspensa  é  nulo,  a  ele  se  aplicando os efeitos da Súmula CARF nº. 22.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso, nos termos do relatorio e votos que integram o presente julgado.  (assinado digitalmente)  Lizandro Rodrigues de Sousa ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Edgar Bragança Bazhuni ­ Relator.   Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Lizandro Rodrigues de  Sousa  (presidente),  Edgar  Bragança  Bazhuni,  Eduardo  Morgado  Rodrigues  e  Jose  Roberto  Adelino da Silva.    Relatório     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 67 0. 00 07 53 /2 00 9- 58 Fl. 103DF CARF MF Processo nº 12670.000753/2009­58  Acórdão n.º 1001­000.287  S1­C0T1  Fl. 103          2 Trata­se  de  Recurso  Voluntário  interposto  pela  Recorrente  em  face  de  decisão proferida pela 2ª Turma da Delegacia Regional de Julgamento em Juiz de Fora (MG),  mediante  o  Acórdão  nº  0947.166,  de  09/10/2013  (e­fls.  84/86),  objetivando  a  reforma  do  referido julgado.  A empresa fez a opção pelo Simples Nacional, que foi indeferida, mediante o  “Termo de  Indeferimento da Opção pelo Simples Nacional”,  de 25/03/2009  (e­fl.  07),  sob o  fundamento  de  que  a  pessoa  jurídica  incorreu,  naquele  momento,  na  seguinte  situação  impeditiva:  Débito  com a  Secretaria  da Receita Federal  do Brasil  oriundo  da  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil,  cuja  exigibilidade  não está suspensa.  A  interessada  apresentou  manifestação  de  inconformidade  contra  o  indeferimento da sua opção pelo Simples Nacional, alegando, em síntese, que não havia no TI  original informação dos débitos, cuja diferença teria sido recolhida imediatamente.  A DRJ negou provimento à manifestação de inconformidade do contribuinte  ao considerar que "o segundo TI, o Darf e o respectivo comprovante de fls. 60, relativos àquele  débito, dão conta de que a regularização daquela pendência fiscal ocorreu em 07/05/2009, a  destempo". O Acórdão foi assim ementado:  ASSUNTO: SIMPLES NACIONAL  Ano­calendário: 2009  OPÇÃO.  NÃO  REGULARIZAÇÃO  DE  PENDÊNCIA.  INDEFERIMENTO.  Uma vez não comprovada a  regularização de pendência  fiscal,  impeditiva do ingresso ao Simples Nacional, há que se manter o  indeferimento operado.  Manifestação de Inconformidade Improcedente   Sem Crédito em Litígio.  Ciente da decisão de primeira  instância em 30/04/2014, conforme Aviso de  Recebimento  à  e­fl.  91,  a  Recorrente  apresentou  recurso  voluntário  em  22/05/2014  (e­fls.  93/100), conforme carimbo aposto à e­fl. 93.  É o Relatório.    Voto             Conselheiro Edgar Bragança Bazhuni, Relator  Fl. 104DF CARF MF Processo nº 12670.000753/2009­58  Acórdão n.º 1001­000.287  S1­C0T1  Fl. 104          3 O recurso apresentado atende aos requisitos de admissibilidade previstos no  Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, que regula o processo administrativo­fiscal (PAF).  Dele conheço.  No  recurso  interposto,  a  recorrente  reitera  os  argumentos  apresentado  em  sede de primeira instância, ou seja, que não havia no TI original informação dos débitos, cuja  diferença teria sido recolhida imediatamente.  Da  análise  dos  autos,  verifica­se  que  a  recorrente  não  foi  devidamente  informada  dos  débitos  que  possuía  ao  tempo  do  indeferimento  de  sua  opção,  tendo  sido  comunicada  apenas  que  se  tratava  de Débito  com  a  Secretaria  da Receita  Federal  do Brasil  oriundo  da  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil,  cuja  exigibilidade  não  estava  suspensa,  conforme consta do Termo de Indeferimento da Opção pelo Simples Nacional, e­fl.04. Não há  informações sobre valores ou período de apuração, por exemplo.  O Carf  já pacificou  entendimento de que o  ato  declaratório de  exclusão do  Simples que simplesmente consigna existência de débitos sem os indicar com precisão é nulo,  nos termos da Súmula CARF nº. 22, verbis:  Súmula CARF nº. 22: É nulo o ato declaratório de exclusão do  Simples  que  se  limite  a  consignar  a  existência  de  pendências  perante  a Dívida Ativa  da União  ou  do  INSS,  sem a  indicação  dos débitos inscritos cuja exigibilidade não esteja suspensa.  Considerando que o Termo de Indeferimento incorre no mesmo defeito, que  tal  imprecisão  importa  em  cerceamento  do  direito  de  defesa  do  sujeito  passivo  e  que  esta  situação deve ser observada em qualquer lide, a ele deve ser estendido os efeitos decorrentes da  Súmula nº. 22.  Em  face  do  exposto,  voto  no  sentido  de DAR PROVIMENTO  ao  recurso,  para reconhecer o direito da Recorrente de usufruir o benefício do Simples Nacional a partir de  01/01/2009.  (assinado digitalmente)  Edgar Bragança Bazhuni                             Fl. 105DF CARF MF

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7203883 #
Numero do processo: 11128.002882/2010-16
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 20 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Apr 05 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Classificação de Mercadorias Data do fato gerador: 06/04/2006 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. O produto comercialmente denominado “LUTAVIT B2 SG 80”, identificado como sendo Riboflavina (Vitamina B2) e excipientes (polissacarídeos e substâncias inorgânicas à base de fosfato), especialmente formulada para emprego na fabricação de razão animal, segundo as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado - RGI/SH e as orientações das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado - NESH, deve ser classificado no código NCM 2309.90.90. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ERRO DE ENQUADRAMENTO. INFRAÇÃO ADMINISTRATIVA. Conforme ADN COSIT 12/1997, o erro de classificação não constitui infração administrativa ao controle das importações, desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do declarante. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 06/04/2006 COFINS. BASE DE CÁLCULO. ART. 7º, I, LEI Nº 10.865/04. INCONSTITUCIONALIDADE. REPERCUSSÃO GERAL. OBSERVÂNCIA. O Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade, em sede de repercussão geral, do art. 7º, I da Lei nº 10.865/04, que previa a inclusão do ICMS e das próprias contribuições na apuração do PIS/PASEP-Importação e Cofins-Importação, cuja observância neste sodalício é obrigatória, por força das disposições do art. 62 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/15. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 06/04/2006 PIS/PASEP. BASE DE CÁLCULO. ART. 7º, I, LEI Nº 10.865/04. INCONSTITUCIONALIDADE. REPERCUSSÃO GERAL. OBSERVÂNCIA. O Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade, em sede de repercussão geral, do art. 7º, I da Lei nº 10.865/04, que previa a inclusão do ICMS e das próprias contribuições na apuração do PIS/PASEP-Importação e Cofins-Importação, cuja observância neste sodalício é obrigatória, por força das disposições do art. 62 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/15. Recurso voluntário provido em parte.
Numero da decisão: 3401-004.432
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, em dar provimento parcial do recurso voluntário, da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos, para manter o lançamento no que se refere à classificação da mercadoria, e à multa por erro de classificação, e excluir o valor do ICMS e das próprias contribuições da base de cálculo do PIS/PASEP-Importação e da Cofins-Importação; e (b) por maioria de votos, para afastar a multa por falta de licenciamento, em função do disposto no ADN COSIT 12/1996, vencidos o relator, Cons. Robson José Bayerl, e o Conselheiro Fenelon Moscoso de Almeida. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rosaldo Trevisan. Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator designado Robson José Bayerl – Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Robson José Bayerl, André Henrique Lemos, Fenelon Moscoso de Almeida, Tiago Guerra Machado, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Renato Vieira de Ávila (suplente convocado) e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Ausente justificadamente a Cons. Mara Cristina Sifuentes.
Nome do relator: ROBSON JOSE BAYERL
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ementa_s : Assunto: Classificação de Mercadorias Data do fato gerador: 06/04/2006 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. O produto comercialmente denominado “LUTAVIT B2 SG 80”, identificado como sendo Riboflavina (Vitamina B2) e excipientes (polissacarídeos e substâncias inorgânicas à base de fosfato), especialmente formulada para emprego na fabricação de razão animal, segundo as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado - RGI/SH e as orientações das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado - NESH, deve ser classificado no código NCM 2309.90.90. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ERRO DE ENQUADRAMENTO. INFRAÇÃO ADMINISTRATIVA. Conforme ADN COSIT 12/1997, o erro de classificação não constitui infração administrativa ao controle das importações, desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do declarante. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 06/04/2006 COFINS. BASE DE CÁLCULO. ART. 7º, I, LEI Nº 10.865/04. INCONSTITUCIONALIDADE. REPERCUSSÃO GERAL. OBSERVÂNCIA. O Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade, em sede de repercussão geral, do art. 7º, I da Lei nº 10.865/04, que previa a inclusão do ICMS e das próprias contribuições na apuração do PIS/PASEP-Importação e Cofins-Importação, cuja observância neste sodalício é obrigatória, por força das disposições do art. 62 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/15. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 06/04/2006 PIS/PASEP. BASE DE CÁLCULO. ART. 7º, I, LEI Nº 10.865/04. INCONSTITUCIONALIDADE. REPERCUSSÃO GERAL. OBSERVÂNCIA. O Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade, em sede de repercussão geral, do art. 7º, I da Lei nº 10.865/04, que previa a inclusão do ICMS e das próprias contribuições na apuração do PIS/PASEP-Importação e Cofins-Importação, cuja observância neste sodalício é obrigatória, por força das disposições do art. 62 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/15. Recurso voluntário provido em parte.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, em dar provimento parcial do recurso voluntário, da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos, para manter o lançamento no que se refere à classificação da mercadoria, e à multa por erro de classificação, e excluir o valor do ICMS e das próprias contribuições da base de cálculo do PIS/PASEP-Importação e da Cofins-Importação; e (b) por maioria de votos, para afastar a multa por falta de licenciamento, em função do disposto no ADN COSIT 12/1996, vencidos o relator, Cons. Robson José Bayerl, e o Conselheiro Fenelon Moscoso de Almeida. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rosaldo Trevisan. Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator designado Robson José Bayerl – Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Robson José Bayerl, André Henrique Lemos, Fenelon Moscoso de Almeida, Tiago Guerra Machado, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Renato Vieira de Ávila (suplente convocado) e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Ausente justificadamente a Cons. Mara Cristina Sifuentes.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 16; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1915; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C4T1  Fl. 10          1 9  S3­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  11128.002882/2010­16  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3401­004.432  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  21 de março de 2018  Matéria  CLASSIFICAÇÃO FISCAL  Recorrente  BASF S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS  Data do fato gerador: 06/04/2006  CLASSIFICAÇÃO FISCAL.  O produto comercialmente denominado “LUTAVIT B2 SG 80”, identificado  como  sendo  Riboflavina  (Vitamina  B2)  e  excipientes  (polissacarídeos  e  substâncias  inorgânicas  à  base  de  fosfato),  especialmente  formulada  para  emprego  na  fabricação  de  razão  animal,  segundo  as  Regras  Gerais  de  Interpretação do Sistema Harmonizado ­ RGI/SH e as orientações das Notas  Explicativas  do  Sistema  Harmonizado  ­  NESH,  deve  ser  classificado  no  código NCM 2309.90.90.  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  ERRO  DE  ENQUADRAMENTO.  INFRAÇÃO ADMINISTRATIVA.  Conforme  ADN  COSIT  12/1997,  o  erro  de  classificação  não  constitui  infração  administrativa  ao  controle  das  importações,  desde  que  o  produto  esteja  corretamente  descrito,  com  todos  os  elementos  necessários  à  sua  identificação e ao enquadramento  tarifário pleiteado, e que não se constate,  em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do declarante.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Data do fato gerador: 06/04/2006  COFINS.  BASE  DE  CÁLCULO.  ART.  7º,  I,  LEI  Nº  10.865/04.  INCONSTITUCIONALIDADE.  REPERCUSSÃO  GERAL.  OBSERVÂNCIA.  O  Supremo Tribunal  Federal  declarou  a  inconstitucionalidade,  em  sede  de  repercussão geral, do art. 7º, I da Lei nº 10.865/04, que previa a inclusão do  ICMS e das próprias contribuições na apuração do PIS/PASEP­Importação e  Cofins­Importação, cuja observância neste sodalício é obrigatória, por força     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 12 8. 00 28 82 /2 01 0- 16Fl. 251DF CARF MF     2 das disposições do art. 62 do Regimento Interno do Conselho Administrativo  de Recursos Fiscais ­ RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/15.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do fato gerador: 06/04/2006  PIS/PASEP.  BASE  DE  CÁLCULO.  ART.  7º,  I,  LEI  Nº  10.865/04.  INCONSTITUCIONALIDADE.  REPERCUSSÃO  GERAL.  OBSERVÂNCIA.  O  Supremo  Tribunal  Federal  declarou  a  inconstitucionalidade,  em  sede  de  repercussão geral, do art. 7º, I da Lei nº 10.865/04, que previa a inclusão do  ICMS e das próprias contribuições na apuração do PIS/PASEP­Importação e  Cofins­Importação, cuja observância neste sodalício é obrigatória, por força  das disposições do art. 62 do Regimento Interno do Conselho Administrativo  de Recursos Fiscais ­ RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/15.  Recurso voluntário provido em parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, em dar provimento parcial do recurso  voluntário, da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos, para manter o lançamento no que  se refere à classificação da mercadoria, e à multa por erro de classificação, e excluir o valor do  ICMS e das próprias contribuições da base de cálculo do PIS/PASEP­Importação e da Cofins­ Importação;  e  (b)  por maioria  de  votos,  para  afastar  a multa  por  falta  de  licenciamento,  em  função do disposto no ADN COSIT 12/1996, vencidos o relator, Cons. Robson José Bayerl, e o  Conselheiro  Fenelon  Moscoso  de  Almeida.  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  Conselheiro Rosaldo Trevisan.    Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator designado    Robson José Bayerl – Relator    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Rosaldo  Trevisan,  Robson  José  Bayerl,  André  Henrique  Lemos,  Fenelon Moscoso  de  Almeida,  Tiago Guerra  Machado, Marcos Roberto  da  Silva  (suplente  convocado), Renato Vieira  de Ávila  (suplente  convocado) e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Ausente justificadamente a Cons. Mara  Cristina Sifuentes.    Relatório  Trata­se de  lançamento para exigência de  tributos  incidentes na  importação  (DI 06/0397290­4), acrescidos de consectários legais e multas diversas (falta de licenciamento  e erro de classificação fiscal), decorrentes de reclassificação fiscal do produto comercialmente  Fl. 252DF CARF MF Processo nº 11128.002882/2010­16  Acórdão n.º 3401­004.432  S3­C4T1  Fl. 11          3 denominado  “LUTAVIT  B2  SG  80”,  enquadrado  pelo  contribuinte  no  código  tarifário  2936.23.10 (Vitamina B2 – Riboflavina).  Em  procedimento  de  conferência  física  houve  retirada  de  amostras  para  análise,  resultando  na  confecção  do  Laudo  de  Análises  Falcão  Bauer  nº  1.163/2006­1,  de  13/04/2006, cujo resultado  indicou que não se  trataria apenas de Riboflavina (Vitamina B2),  mas  de  uma  “preparação  constituída  de  Riboflavina  (Vitamina  B2)  e  Excipientes  como  Derivado de Celulose e Substâncias Inorgânicas à base de Fosfato, especificamente elaborada  para ser adicionada às rações animais, na forma de pó” (efls. 56/57).  Baseada nessas informações a fiscalização promoveu o reenquadramento do  produto para o código 2309.90.90 (outras preparações dos tipos utilizados na alimentação de  animais).  Em  impugnação  o  contribuinte  sustentou  que  o  produto  é  um  aditivo  nutricional  para  alimentação  animal,  sendo que  vitamina B2  é  produzida  por  fermentação  e  concentrada  até  a  composição mínima de 80%,  correspondendo os outros 20% a  impurezas;  que  não  se  trataria  de  uma  preparação, mas  sim  um  concentrado;  que  a  única  classificação  possível  seria  no  código  2936.23.10;  que  as Notas  Explicativas  do  Sistema Harmonizado  –  NESH  impediriam  a  classificação  do  produto  no  Capítulo  23;  que  as  matérias  reunidas  no  processo não tornam o produto apto a um uso específico; que a multa por erro de classificação  fiscal é descabida, por força do ADN Cosit nº 10/97, e, da mesma forma, a multa do art. 44 da  Lei  nº  9.430/96,  em  atenção  às  disposições  do  ADI  SRF  13/02;  que  haveria  afronta  aos  princípios da razoabilidade, proporcionalidade e ao tratamento isonômico; que a multa por falta  de licença de importação é improcedente, uma vez que o produto foi devidamente licenciado,  descrito  e  desembaraçado;  que  a  base  de  cálculo  do  PIS/Pasep  e  Cofins  incidente  na  importação,  na  forma  definida  pela  Lei  nº  10.865/2004,  seria  inconstitucional,  o  que,  por  arrastamento, implicaria a improcedência das multas proporcionais a esses tributos; e, que, em  razão da suspensão da exigibilidade do crédito tributário, haveria impedimento à fluência dos  juros moratórios.  Dentre  os pedidos  formulados,  houve pleito de produção de prova pericial,  com arrolamento de quesitos, sem exposição de motivos e indicação de assistente técnico.  Em 30/07/2015 foram coligidas ao processo cópias de certidão de “objeto e  pé”  referente  à  Ação  Anulatória  nº  0006714­26.2010.4.03.6104,  que  trata  de  classificação  fiscal  do  produto  objeto  de  autuação,  e  do  laudo  pericial  produzido  naquele  feito  (efls.  151/182).  A DRJ São Paulo/SP manteve o lançamento em decisão assim ementada:  “CLASSIFICAÇÃO FISCAL.  LUTAVIT  B2SG80  ­  Produto  identificado  em  laudo  técnico  como  sendo  Riboflavina  (Vitamina  B2)  e  excipientes  (polissacarídeos  e  substâncias  inorgânicas à base de fosfato), especificamente formulada para ser utilizada  em ração animal, classifica­se no código NCM 2309.90.90.  ARGÜIÇÃO  DE  ILEGALIDADE  E  INCONSTITUCIONALIDADE.  INCOMPETÊNCIA  DAS  INSTÂNCIAS  ADMINISTRATIVAS  PARA  APRECIAÇÃO  ­  As  autoridades  administrativas  estão  obrigadas  à  observância  da  legislação  tributária  vigente  no  País,  sendo  incompetentes  Fl. 253DF CARF MF     4 para  a  apreciação  de  argüições  de  inconstitucionalidade  e  ilegalidade  de  atos legais regularmente editados.”  O  recurso  voluntário,  com  certa  variação,  reprisou  os  argumentos  da  impugnação, à exceção da fluência dos juros de mora.  É o relatório.    Voto Vencido  Conselheiro Robson José Bayerl, Relator  O recurso voluntário preenche os requisitos de admissibilidade, o que impõe  o seu conhecimento.  A questão de fundo – classificação fiscal do produto LUTAVIT B2 SG 80 –  foi  abordada  com  bastante  propriedade  pela  decisão  reclamada,  valendo  a  reprodução  do  excerto específico:  “Primeiramente, cabe observar que, em relação à decisão em primeira  instância  que  foi  favorável  à  contribuinte,  nos  autos  do  processo  nº  000l6714­26.2010.4.3.6104  da  8ª  Vara  Federal  de  São  Paulo,  não  há  determinação judicial de que seus efeitos atinjam outras importações, mesmo  que  do  mesmo  contribuinte  e  para  o  mesmo  produto,  que  é  o  caso  deste  processo, pois seu efeito não é ‘erga omnes’.  Quanto à questão da classificação do produto importado propriamente  dita,  temos  nos  autos  dois  laudos  oficiais,  um  do  Laboratório  de  Análises  FALCÃO  BAUER,  objeto  do  Laudo  de  Análise  nº  1163/2006­1  e  outro  do  perito judicial do processo nº 0006714­26.2010.4.3.6104, que tramita na 8ª  Vara Federal de São Paulo.  Em que pese os laudos apresentarem algumas divergências, são pontos  incontroversos:  · Que  o  produto  importado  LUTAVIT  B2SG80  é  composto  de  Riboflavina  (Vitamina  B2)  e  Excipientes  derivados  de  celulose  (Polissacarídeos) e Substâncias Inorgânicas base de Fosfato.  · Que  o  produto  importado,  na  condição  que  se  encontra,  é  utilizado apenas pelas  indústrias  formuladoras de ração animal, não  podendo ter seu uso, por exemplo, voltado para consumo humano.  E o laudo judicial traz as seguintes informações:  · A matéria prima utilizada  pela BASF pra produzir  vitamina B2  (Riboflavina)  é  a  beterraba,  através  de  reação  (fermentação)  por  microorganismos.  · Esta  reação  não  é  completa  (somente  80%),  resultando  20%  como resíduo, do qual o polissacarídeo é parte.   Fl. 254DF CARF MF Processo nº 11128.002882/2010­16  Acórdão n.º 3401­004.432  S3­C4T1  Fl. 12          5 · A riboflavina utilizada no tratamento da profilaxia da deficiência  de  vitamina B2,  via de  regra é  fabricada por via química e não por  biotecnologia  (fermentação)  em  virtude  da  necessidade  de  maior  pureza, inclusive para ser utilizada por via endovenosa.  · A produção por via química é muito mais cara, dado os custos de  purificação, quando da utilização como fármaco.  · No caso em exame, a Riboflavina produzida por fermentação. A  presença  do  polissacarídeo  é  benéfica  na  ração,  como  elemento  energético (produção de energia), porém essa é uma característica do  método de fabricação, e não foi adicionado com vista ao produto final,  fabricação de ração; essa purificação não é feita quando se destina à  fabricação de ração.  O produto  importado LUTAVIT B2SG80 é composto por vitamina B2  mais polissacarídeos.  É  importante  destacar  que  ambos  os  laudos  reconhecem  que  o  composto  (vitamina  B2  +  polissacarídeos),  tem  sua  aplicação  específica  para produção de ração animal, não podendo ser utilizado, por exemplo na  produção de fármacos para consumo humano.  As notas explicativas do sistema harmonizado, NESH estabelecem para  a posição 29:  Produtos químicos orgânicos  1. Ressalvadas as disposições em contrário, as posições do  presente Capítulo apenas compreendem:  os  compostos  orgânicos  de  constituição  química  definida  apresentados isoladamente, mesmo contendo impurezas;  (...)  O  termo  ‘impurezas’  aplica­se  exclusivamente  às  substâncias  cuja  associação  com  o  composto  químico  distinto resulta, exclusiva e diretamente, do processo de  fabricação  (incluída  a  purificação).  Essas  substâncias  podem provir  de  qualquer dos  elementos  que  intervêm na  fabricação e que são essencialmente os seguintes:  matérias iniciais não convertidas;  impurezas contidas nas matérias iniciais;  reagentes  utilizados  no  processo  de  fabricação  (incluída  a  purificação ) ;  subprodutos.  No  entanto,  convém  referir  que  essas  substâncias  não  são  sempre consideradas impurezas autorizadas pela Nota 1 a).  Fl. 255DF CARF MF     6 Quando essas substâncias são deliberadamente deixadas  no  produto  para  torná­lo  particularmente  apto  para  usos específicos de preferência a sua aplicação geral, não  são consideradas impurezas admissíveis.  Considerando que:  · o  produto  importado  LUTAVIT  B2SG80  é  composto  de  Riboflavina,  polissacarídeos  e  substâncias  inorgânicas  à  base  de  fosfato, não apenas de Riboflavina;  · o  laudo  do  perito  judicial  esclarece  que  o  polissacarídeo  foi  deliberadamente deixado no produto por ser benéfico ao metabolismo  animal (fornecedor de energia)  · na  maneira  como  se  encontra,  o  produto  LUTAVIT  B2SG80  é  utilizado  apenas  pelas  indústrias  formuladoras  de  ração  animal  (uso  específico),  não  podendo  ter  seu  uso,  por  exemplo,  voltado  para  consumo humano, ou seja, não tem, na condição em que foi importado  (Riboflavina,  polissacarídeos  e  substâncias  inorgânicas  à  base  de  fosfato,  e não só Riboflavina  ) uso  em qualquer  tipo  de produto  (uso  geral), como por exemplo ser matéria prima na fabricação de fármacos  para consumo.  · a  destinação  do  produto  importado  (uso  exclusivo  em  ração  animal) é fundamental para sua correta classificação.  Com  base  nas NESH da  posição  29  retro mencionadas,  entendo que  não  cabe  a  classificação  do  produto  (Riboflavina  mais  polissacarídeos  e  substancias inorgânicas a base de fosfato) na posição 29.  Prosseguindo na classificação tarifária da mercadoria importada, em  que  pese  o  polissacaríedo  ser  resultante  do  processo  de  fabricação,  esta  mistura (Riboflavina mais polissacarídeos e substâncias inorgânicas à base  de  fosfato)  tem sua utilização voltada para entrar na composição de ração  animal.  As Notas Explicativas da posição 2309 estabelecem:  C.­  AS  PREPARAÇÕES  DESTINADAS  A  ENTRAR  NA  FABRICAÇÃO  DOS  ALIMENTOS  ‘COMPLETOS’  OU  ‘COMPLEMENTARES’  DESCRITOS NOS GRUPOS A E B, ACIMA  Estas  preparações,  designadas  comercialmente  pré­ misturas,  são  geralmente  compostos  de  caráter  complexo  que  compreendem  um  conjunto  de  elementos  (às  vezes  denominados ‘aditivos’), cuja natureza e proporções variam  consoante a produção zootécnica a que se destinam. Esses  elementos são de três espécies:  1)  os  que  favorecem  à  digestão  e,  de  uma  forma  mais  geral,  à  utilização  dos  alimentos  pelo  animal,  defendendo  o  seu  estado  de  saúde:  vitaminas  ou  provitaminas,  aminoácidos,  antibióticos,  Fl. 256DF CARF MF Processo nº 11128.002882/2010­16  Acórdão n.º 3401­004.432  S3­C4T1  Fl. 13          7 coccidiostáticos,  oligoelementos,  emulsificantes,  aromatizantes ou aperitivos, etc.;  2)  os destinados a assegurar a conservação dos alimentos,  especialmente  as  gorduras  que  contêm,  até  serem  consumidos  pelo  animal:  estabilizantes,  antioxidantes,  etc.;  3)  os que desempenham a função de suporte e que podem  consistir  quer  em  uma  ou  mais  substâncias  orgânicas  nutritivas  (especialmente  farinhas  de  mandioca  ou  de  soja, farelos, leveduras e diversos resíduos da indústria  alimentar),  quer  em  substâncias  inorgânicas  (por  exemplo: magnesita, cré, caulim, sal, fosfatos).  E traz a informação de que excluem­se da presente posição:  As  vitaminas,  mesmo  de  constituição  química  definida,  misturadas  entre  si  ou  não,  mesmo  apresentadas  em  um  solvente  ou  estabilizadas  por  adição  de  agentes  antioxidantes  ou  antiaglomerantes,  por  adsorção  em  um  substrato ou por  revestimento, por exemplo, com gelatina,  ceras,  matérias  graxas  (gordas*),  desde  que  a  quantidade  das  substâncias acrescentadas, substratos ou  revestimentos  não  modifiquem  o  caráter  de  vitaminas  e  nem  as  tornem  particularmente aptas para usos específicos de preferência à  sua aplicação geral (posição 29.36).  Assim,  segundo  as  Notas  Explicativas,  a  mercadoria  importada,  ((Riboflavina, polissacarídeos e substâncias inorgânicas à base de fosfato, e  não só riboflavina) deve ser enquadrada como uma preparação destinada a  entrar  na  fabricação  dos  alimentos  ‘completos’  ou  ‘complementares’  da  alimentação  animal,  ainda  mais  que  a  própria  impugnante  admite  na  descrição da mercadoria na declaração de importação: ‘USO EXCLUSIVO  PARA FABRICAÇÃO DE RAÇÃO ANIMAL. A especificidade de uso dessa  mercadoria  é  critério  essencial  ao  seu  enquadramento  tarifário,  independentemente de seu conceito técnico.  Por conseguinte, fazendo uso da RGI/SH no 1, combinada com a Regra  6  (subposição)  e  com  a  RGC  (item),  conclui­se  como  correto  o  código  2309.90.90  da  Nomenclatura  Comum  do  Mercosul  para  classificar  a  mercadoria em questão.  Correta pois a reclassificação fiscal da mercadoria LUTAVIT B2SG80  (Riboflavina  mais  polissacarídeos  e  substâncias  inorgânicas  à  base  de  fosfato), tal como efetivada pela fiscalização.  Diante do exposto, verifica­se que foi atendido o disposto no artigo 142  do  CTN,  uma  vez  que  a  fiscalização  agiu  corretamente,  ao  proceder  a  reclassificação  fiscal,  devidamente  fundamentada  nas  regras  de  classificação.  Descabe  a  alegação  da  impugnante  que  a  classificação  na  Fl. 257DF CARF MF     8 posição  29.36  é  mais  específica  do  que  a  posição  23.09.”  (destaques  no  original)  Essas colocações foram arrostadas pelo recorrente, que aduziu não se tratar o  produto  importado de uma preparação, mas sim de uma composição de, no mínimo, 80% de  vitamina B2 e impurezas (resíduos fermentativos); que o produto é um aditivo nutricional para  alimentação  animal,  fonte  de  vitamina B2,  de modo  que  deveria  ser  classificado  no  código  2936.23.10, mais específico; que nenhum excipiente  foi adicionado ao produto para  torná­lo  apto  a  aplicação  específica;  que  é  improcedente  a  afirmação  da  decisão  recorrida  que  os  polissacarídeos  foram  deliberadamente  deixados  no  produto;  que  o  fato  desses  resíduos  (polissacarídeos)  comporem  o  produto,  como  etapa  normal  do  processo,  não  o  torna  apto  a  aplicação  específica;  e,  que  as  “notas  explicativas  da  NESH”  excluiriam  as  vitaminas  da  posição 2309.  Nada obstante a argumentação deduzida pelo recorrente, entendo que não lhe  assiste razão, pelos motivos que passo a expor.  O  fato  de  se  tratar  o  produto  importado  de  um  composto  e  não  uma  preparação,  como  sustenta  o  reclamante,  não  conduz  ao  afastamento  da  classificação  no  Capítulo 23 da NCM, haja vista que o próprio colegiado a quo não partiu da premissa que se  trataria  de  uma  “preparação”,  bastando  o  exame  dos  termos  utilizados  na  exposição  de  raciocínio do voto  condutor, mormente por haver acolhido,  também,  as  conclusões do  laudo  pericial produzido no âmbito do processo judicial.  Da mesma forma, a presença dos polissacarídeos (resíduos) resultar de reação  natural do processo de fermentação, e não por intervenção humana, a meu ver, não profliga a  tese lá estampada, consoante a qual o produto deve ser enquadrado no código 2309.90.90, isso  porque,  nos  termos  do  art.  94,  parágrafo  único,  do  Decreto  nº  4.543/02,  “para  fins  de  classificação das mercadorias, a interpretação do conteúdo das posições e desdobramentos da  Nomenclatura  Comum  do  Mercosul  será  feita  com  observância  das  Regras  Gerais  para  Interpretação,  das  Regras  Gerais  Complementares  e  das  Notas  Complementares  e,  subsidiariamente,  das  Notas  Explicativas  do  Sistema  Harmonizado  de  Designação  e  de  Codificação de Mercadorias, da Organização Mundial das Alfândegas (Decreto­lei no 1.154,  de 1o de março de 1971, art. 3o).”  Nessa vereda, ainda que o laudo pericial judicial reconheça que o produto é  uma  vitamina  B2  com  resíduos  de  polissacarídeos,  originários  do  processo  natural  de  fermentação, o que, em tese, atrairia a classificação pretendida pelo recorrente (2936.23.10),  por ser mais específica, não se pode desconsiderar que esse mesmo laudo responde que esses  polissacarídeos  (resíduos  naturais  da  fermentação)  são  benéficos  à  ração  animal,  não  sendo  necessária  qualquer  purificação,  a  par  de  descrever  o  processo  de  fermentação,  onde  os  microorganismos consumiriam os polissacarídeos (glicose, açúcares) para obtenção de energia,  reprodução e geração do produto desejado, estabilizando­se o processo em 80% da fabricação  de vitamina B2, quando então é interrompido (efl. 164).  Em outra passagem destaca (o laudo) que a vitamina B2, a depender da forma  de  produção,  pode  ser  utilizada  em  outras  finalidades,  inclusive  produção  de  fármacos  (efl.  162),  no  entanto,  no  estado  em  que  importada,  a  Riboflavina  (vitamina  B2)  com  polissacarídeos na proporção de 80% x 20%, é destinada exclusivamente à fabricação de ração  para animais (efl. 163).  Assim, tal qual a decisão recorrida, reconheço que a finalidade específica do  produto tem importância fundamental na definição de sua classificação, não devido a regra de  Fl. 258DF CARF MF Processo nº 11128.002882/2010­16  Acórdão n.º 3401­004.432  S3­C4T1  Fl. 14          9 interpretação  do  Sistema  Harmonizado,  mas  por  força  da  seguinte  disposição  das  Notas  Explicativas do Sistema Harmonizado – NESH, veiculada no Capítulo 23:  “C.­  AS  PREPARAÇÕES  DESTINADAS  A  ENTRAR  NA  FABRICAÇÃO  DOS  ALIMENTOS  “COMPLETOS”  OU  “COMPLEMENTARES” DESCRITOS NOS GRUPOS A E B, ACIMA  Estas  preparações,  designadas  comercialmente  pré­misturas,  são  geralmente compostos de caráter complexo que compreendem um conjunto  de elementos (às vezes denominados “aditivos”), cuja natureza e proporções  variam consoante a produção zootécnica a que se destinam. Esses elementos  são de três espécies:  1)  os  que  favorecem  à  digestão  e,  de  uma  forma  mais  geral,  à  utilização  dos  alimentos  pelo  animal,  defendendo  o  seu  estado  de  saúde:  vitaminas  ou  provitaminas,  aminoácidos,  antibióticos,  coccidiostáticos,  oligoelementos,  emulsificantes,  aromatizantes  ou  aperitivos, etc.;  2)  os  destinados  a  assegurar  a  conservação  dos  alimentos,  especialmente  as  gorduras  que  contêm,  até  serem  consumidos  pelo  animal: estabilizantes, antioxidantes, etc.;   3)  os  que  desempenham  a  função  de  suporte  e  que  podem  consistir  quer em uma ou mais substâncias orgânicas nutritivas (especialmente  farinhas  de  mandioca  ou  de  soja,  farelos,  leveduras  e  diversos  resíduos  da  indústria  alimentar),  quer  em  substâncias  inorgânicas  (por exemplo: magnesita, cré, caulim, sal, fosfatos).  (...)  Excluem­se da presente posição:   (...)  e)  As  vitaminas,  mesmo  de  constituição  química  definida,  misturadas  entre  si  ou  não,  mesmo  apresentadas  em  um  solvente  ou  estabilizadas por adição de agentes antioxidantes ou antiaglomerantes, por  adsorção em um substrato ou por revestimento, por exemplo, com gelatina,  ceras, matérias graxas (gordas*), desde que a quantidade das  substâncias  acrescentadas,  substratos  ou  revestimentos  não modifiquem  o  caráter  de  vitaminas e nem as tornem particularmente aptas para usos específicos de  preferência à sua aplicação geral (posição 29.36).”  No  caso  vertente,  independente  de  se  tratar  de  um  processo  natural  ou  artificial, manipulado deliberadamente ou não, é fato que o produto, no estado e na forma em  que importado, possui quantidade de substâncias (polissacarídeos) que o torna específico para  uma única forma de utilização: produção de ração animal.  Por mais que o recorrente se esforce em defender que o produto se destina a  uso  geral,  a  verdade  é  que  os  laudos  colacionados  indicam  justamente  o  contrário,  ao  acentuarem que o produto “LUTAVIT B2 SG 80” destina­se especificamente à produção de  ração animal, como atesta o Laudo de Análises Falcão Bauer (efls. 56/57), sendo que a mesma  Fl. 259DF CARF MF     10 conclusão pode ser alcançada pelo laudo pericial judicial (efls. 152/153), ao responder que o  produto não pode ser utilizado como fármaco (não foi obtido por reação química e tampouco  possui  o  grau  de  pureza  necessário  para  tanto),  não  pode  ser  utilizado  por  via  injetável  ou  administrada  de  forma  diferente  da  oral  (obtido  por  fermentação  e  com  presença  de  polissacarídeos), não pode ser utilizado em humanos e que o produto LUTAVIT B2 SG 80 é  matéria prima para fabricação de ração, não sendo localizado, pelo perito, na literatura técnica,  qualquer  outra  forma  de  utilização  do  produto  (quesitos  2.1  e  2.2)  que  não  a  preparação de  ração animal.  A própria descrição do produto na declaração de importação informa que se  destina a “uso exclusivo para fabricação de ração animal” (efl. 46).  Essa peculiaridade – presença de polissacarídeos –, ao especializar o uso do  produto  –  fabricação  de  ração  animal  –,  segundo  as  disposições  da  NESH,  impede  o  seu  enquadramento  no  código  pretendido  pelo  recorrente  (2936.23.10),  mostrando­se  o  código  tarifário  apontado  pela  fiscalização  (2309.90.90),  à  luz  das  regras  de  classificação,  o  mais  adequado.  Demais disso, a classificação desse mesmo produto internacionalmente segue  a  mesma  codificação  do  Sistema  Harmonizado  ­  SH,  aplicado  em  mais  de  150  (cento  e  cinquenta  países),  bastando  para  verificar  essa  situação,  simples  busca  na  rede  mundial  de  computadores  pelo  nome  comercial  da  mercadoria  (e.g.,  www.zauba.com  e  www.eximpulse.com).  No que  tange à multa por falta de licença de importação (art. 169, I, “b”do  DL 37/66), o relatório fiscal assevera que a novel classificação fiscal exige licenciamento não  automático,  o  que  configura  a  infração  capitulada,  não  aproveitando  ao  recorrente  as  disposições do ADN Cosit nº 12, de 21/01/1997:  “O  COORDENADOR­GERAL  DO  SISTEMA  DE  TRIBUTAÇÃO,  no  uso  das  atribuições  que  lhe  confere  o  item II da Instrução Normativa nº 34, de 18 de setembro de  1974, e tendo em vista o disposto no inciso II do art. 526 do  Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto nº 91.030,  de 5 de março de 1985, e no art. 112, inciso IV, do Código  Tributário  Nacional  ­  Lei  nº 5.172,  de  25  de  outubro  de  1966,  declara,  em  caráter  normativo,  às  Superintendências  Regionais  da  Receita  Federal,  às  Delegacias  da  Receita  Federal de Julgamento e aos demais interessados, que não  constitui  infração  administrativa  ao  controle  das  importações,  nos  termos  do  inciso  II  do  art.  526  do  Regulamento  Aduaneiro,  a  declaração  de  importação  de  mercadoria objeto  de  licenciamento  no Sistema  Integrado  de  Comércio  Exterior  ­  SISCOMEX,  cuja  classificação  tarifária  errônea  ou  indicação  indevida  de  destaque  "ex"  exija novo licenciamento, automático ou não, desde que o  produto  esteja  corretamente  descrito,  com  todos  os  elementos  necessários  à  sua  identificação  e  ao  enquadramento tarifário pleiteado, e que não se constate,  em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte  do declarante.” (destacado)  Fl. 260DF CARF MF Processo nº 11128.002882/2010­16  Acórdão n.º 3401­004.432  S3­C4T1  Fl. 15          11 Em que pese a ausência de má­fé, não é possível sustentar que a mercadoria  tenha  sido  corretamente  descrita,  com  todos  os  elementos necessários à  sua  identificação,  pois,  ainda que  tenha sido declarada como “LUTAVIT B2 SG 80 – VITAMINA B2 – USO  EXCLUSIVO  PARA  FABRICAÇÃO  DE  RAÇÃO  ANIMAL  –  CONCENTRAÇÃO  MIN.  80%  ­  ESTADO SÓLIDO  – QUALIDADE  INDUSTRIAL  –  FEED GRADE”  (efl.  51),  não  houve  especificação  da  existência  dos  polissacarídeos,  no  percentual  de  20%,  mesmo  que  resultante  de  processo  natural  de  fermentação,  informação  esta  que mostrou  fundamental  e  relevantíssima à definição do código tarifário apropriado, como exposto.  Também não merece acolhida a alegação de descabimento da multa de ofício  por  força  do ADI SRF  13/02,  quando  envolvido  reenquadramento  tarifário,  estando descrita  corretamente  a  mercadoria  importada,  porquanto,  como  visto,  a  descrição  constante  da  declaração de importação não traz todos os elementos necessários à sua identificação, além do  que,  distintamente  do  que  previa  o ADN Cosit  nº  10/97,  o  referido ADI  SRF  13/02,  que  o  revogou, não relacionou o erro de classificação fiscal como fato impunível.  Eis a redação do ADN Cosit nº 10/97:  “O  COORDENADOR­GERAL  DO  SISTEMA  DE  TRIBUTAÇÃO,  no  uso  das  atribuições  que  lhe  confere  o  item II da Instrução Normativa nº 34, de 18 de setembro de  1974,  e  tendo  em  vista  o  disposto  no  art.  112  do  Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto nº 91.030,  de 5 de março de 1985, e art. 107, inciso I, do Regulamento  do Imposto sobre Produtos Industrializados aprovado pelo  Decreto nº 87.981, de 23 de dezembro de 1982,  Declara,  em  caráter  normativo,  às  Superintendências  Regionais  da  Receita  Federal,  às  Delegacias  da  Receita  Federal de Julgamento e aos demais interessados, que não  constitui infração punível com as multas previstas no art.  4º da Lei nº 8.218, de 29 de agosto de 1991, e no art. 44 da  Lei  nº 9.430,  de  27  de  dezembro  de  1996,  a  solicitação,  feita  no  despacho  aduaneiro,  de  reconhecimento  de  imunidade  tributária,  isenção  ou  redução  do  imposto  de  importação e preferência percentual negociada em acordo  internacional,  quando  incabíveis,  bem  assim  a  classificação tarifária errônea ou a indicação indevida de  destaque  (ex),  desde  que  o  produto  esteja  corretamente  descrito,  com  todos  os  elementos  necessários  à  sua  identificação  e  ao  enquadramento  tarifário  pleiteado,  e  que não se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso  ou má fé por parte do declarante.  2. Nos casos acima, os  tributos devidos em razão de  falta  ou  insuficiência  de  pagamento,  exigidos  no  curso  do  despacho ou em ato de revisão aduaneira, serão acrescidos  dos encargos legais, nos  termos da legislação em vigor, a  partir  da  data  do  registro  da Declaração de  Importação,  relativamente  ao  Imposto  de  Importação,  e  do  Fl. 261DF CARF MF     12 desembaraço  aduaneiro,  relativamente  ao  Imposto  sobre  Produtos Industrializados vinculado à importação.  3.  Ficam  revogados  os  Atos  Declaratórios  (Normativos)  COSIT  nºs.  38,  de  24  de  junho  de  1994,  e  36,  de  5  de  outubro de 1995.” (destacado)  O ADI SRF 13/02, por sua vez, está vazado nos seguintes termos:  “O  SECRETÁRIO  DA  RECEITA  FEDERAL,  no  uso  da  atribuição  que  lhe  confere  o  inciso  III  do  art.  209  do  Regimento  Interno  da  Secretaria  da  Receita  Federal,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº 259,  de  24  de  agosto  de  2001, e considerando o disposto no art. 84, e seu § 2º, da  Medida Provisória  nº 2.158­35, de  24  de  agosto  de  2001,  declara:  Art. 1º Não constitui infração punível com a multa prevista  no art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, a  solicitação,  feita  no  despacho  de  importação,  de  reconhecimento  de  imunidade  tributária,  isenção  ou  redução do imposto de importação e preferência percentual  negociada  em  acordo  internacional,  quando  incabíveis,  bem assim a indicação indevida de destaque ex, desde que  o  produto  esteja  corretamente  descrito,  com  todos  os  elementos  necessários  à  sua  identificação  e  ao  enquadramento tarifário pleiteado, e que não se constate,  em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte  do declarante.  Art.  2º Fica  revogado  o  Ato  Declaratório  (Normativo)  Cosit nº 10, de 16 de janeiro de 1997.” (destacado)  Note­se  que  o  ato  interpretativo  supra  não  faz  qualquer menção  à  errônea  classificação  fiscal,  sendo  suprimido  esse  trecho,  em  relação  à  redação  anterior.  Logo  procedente  a  cobrança  da  multa  de  ofício  sobre  as  diferença  de  tributos  decorrentes  da  reclassificação promovida.  Quanto à multa por erro de classificação fiscal, as disposições do ADN Cosit  nº 10/97 não amparam a elisão dessa penalidade, mesmo porque, à época dos fatos, encontrava­ se revogado pelo ADI SRF 13/02, que também não contempla o pleito. Além do que, como já  aduzido, a mercadoria, da forma como descrita, não trouxe todos os elementos necessários à  sua completa identificação.  Respeitante à inclusão do ICMS e das próprias contribuições na apuração do  PIS/PASEP­Importação  e  Cofins­Importação,  mesmo  que  o CARF  não  possua  competência  para se manifestar sobre a inconstitucionalidade de norma tributária (Súmula CARF nº 2), deve  ser acolhido a reclamação do contribuinte, com fulcro nas exceções previstas no art. 26­A do  Decreto nº 70.235/72 e, especialmente, no art. 62 do RICARF/15 (Portaria MF 343/15):  “Art.  62.  Fica  vedado  aos  membros  das  turmas  de  julgamento  do  CARF  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.  Fl. 262DF CARF MF Processo nº 11128.002882/2010­16  Acórdão n.º 3401­004.432  S3­C4T1  Fl. 16          13 § 1º O disposto no caput não se aplica aos casos de  tratado, acordo  internacional, lei ou ato normativo:   I ­ que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva  plenária do Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF nº  39, de 2016)   II ­ que fundamente crédito tributário objeto de:   a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art.  103­A da Constituição Federal;  b) Decisão  definitiva  do Supremo Tribunal Federal  ou  do  Superior  Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts.  543­B e 543­C da Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº  13.105,  de  2015  ­  Código  de  Processo  Civil,  na  forma  disciplinada  pela  Administração  Tributária;  (Redação  dada  pela  Portaria  MF  nº  152,  de  2016)  c)  Dispensa  legal  de  constituição  ou  Ato  Declaratório  da  Procuradoria­Geral  da Fazenda Nacional  (PGFN) aprovado pelo Ministro  de Estado da Fazenda, nos termos dos arts. 18 e 19 da Lei nº 10.522, de 19  de julho de 2002;  d) Parecer do Advogado­Geral da União aprovado pelo Presidente da  República, nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar nº 73, de 10 de  fevereiro de 1993; e  e) Súmula da Advocacia­Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei  Complementar  nº  73,  de  1993.  (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de  2016)  §  2º  As  decisões  definitivas  de  mérito,  proferidas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  em  matéria  infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543­B e 543­C da Lei nº 5.869,  de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 ­ Código de  Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento  dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF nº 152,  de 2016)” (destacado)  Nesse  sentido,  O  Supremo  Tribunal  Federal  já  se  manifestou  pela  inconstitucionalidade  do  art.  7º,  I  da  Lei  nº  10.865/04,  por  intermédio  do  RE  559.937/RS,  julgado sob a sistemática da repercussão geral, conforme ementa que ora se reproduz:  “Tributário.  Recurso  extraordinário.  Repercussão  geral.  PIS/COFINS  –  importação.  Lei  nº  10.865/04.  Vedação  de  bis  in  idem.  Não  ocorrência.  Suporte direto da contribuição do  importador (arts. 149, II, e 195, IV, da  CF  e  art.  149,  §  2º,  III,  da  CF,  acrescido  pela  EC  33/01).  Alíquota  específica ou ad valorem. Valor aduaneiro acrescido do valor do ICMS e  das  próprias  contribuições.  Inconstitucionalidade.  Isonomia. Ausência  de  afronta.   Fl. 263DF CARF MF     14 1.  Afastada  a  alegação  de  violação  da  vedação  ao  bis  in  idem,  com  invocação do art. 195, § 4º, da CF. Não há que se falar sobre invalidade da  instituição  originária  e  simultânea  de  contribuições  idênticas  com  fundamento  no  inciso  IV  do  art.  195,  com  alíquotas  apartadas  para  fins  exclusivos de destinação.  2. Contribuições  cuja  instituição  foi  previamente  prevista  e  autorizada, de  modo expresso, em um dos incisos do art. 195 da Constituição validamente  instituídas por lei ordinária. Precedentes.  3. Inaplicável ao caso o art. 195, § 4º, da Constituição. Não há que se dizer  que  devessem  as  contribuições  em  questão  ser  necessariamente  nãocumulativas. O fato de não se admitir o crédito senão para as empresas  sujeitas  à  apuração do PIS  e da COFINS pelo  regime não­cumulativo não  chega a  implicar  ofensa à  isonomia, de modo a  fulminar  todo o  tributo. A  sujeição  ao  regime  do  lucro  presumido,  que  implica  submissão  ao  regime  cumulativo, é opcional, de modo que não se vislumbra, igualmente, violação  do art. 150, II, da CF.  4  Ao  dizer  que  a  contribuição  ao  PIS/PASEP­  Importação  e  a  COFINS­ Importação  poderão  ter  alíquotas  ad  valorem  e  base  de  cálculo  o  valor  aduaneiro,  o  constituinte  derivado  circunscreveu  a  tal  base  a  respectiva  competência.  5. A referência ao valor aduaneiro no art. 149, § 2º, III, a , da CF implicou  utilização  de  expressão  com  sentido  técnico  inequívoco,  porquanto  já  era  utilizada  pela  legislação  tributária  para  indicar  a  base  de  cálculo  do  Imposto sobre a Importação.  6.  A  Lei  10.865/04,  ao  instituir  o  PIS/PASEP  ­Importação  e  a  COFINS  ­ Importação,  não  alargou  propriamente  o  conceito  de  valor  aduaneiro,  de  modo que passasse a abranger, para fins de apuração de tais contribuições,  outras grandezas nele não contidas. O que fez foi desconsiderar a imposição  constitucional  de  que  as  contribuições  sociais  sobre  a  importação  que  tenham alíquota ad valorem sejam calculadas com base no valor aduaneiro,  extrapolando a norma do art. 149, § 2º, III, a, da Constituição Federal.  7. Não  há como  equiparar,  de modo absoluto,  a  tributação da  importação  com  a  tributação  das  operações  internas.  O  PIS/PASEP  ­Importação  e  a  COFINS ­Importação incidem sobre operação na qual o contribuinte efetuou  despesas  com  a  aquisição  do  produto  importado,  enquanto  a  PIS  e  a  COFINS  internas  incidem  sobre  o  faturamento  ou  a  receita,  conforme  o  regime. São tributos distintos.  8. O gravame das operações de importação se dá não como concretização do  princípio  da  isonomia, mas  como medida  de  política  tributária  tendente  a  evitar  que  a  entrada  de  produtos  desonerados  tenha  efeitos  predatórios  relativamente às empresas sediadas no País, visando, assim, ao equilíbrio da  balança comercial.  9.  Inconstitucionalidade  da  seguinte  parte  do  art.  7º,  inciso  I,  da  Lei  10.865/04:  “acrescido  do  valor  do  Imposto  sobre  Operações  Relativas  à  Circulação  de  Mercadorias  e  sobre  Prestação  de  Serviços  de  Transporte  Interestadual  e  Intermunicipal  e  de  Comunicação  –  ICMS  incidente  no  desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições , por violação  do art. 149, § 2º, III, a, da CF, acrescido pela EC 33/01.  Fl. 264DF CARF MF Processo nº 11128.002882/2010­16  Acórdão n.º 3401­004.432  S3­C4T1  Fl. 17          15 10. Recurso extraordinário a que se nega provimento.”  A decisão em comento transitou em julgado em 29/10/2014, de modo que sua  observância  neste  sodalício  é  impositiva,  sendo  certo  que  dessa  parte  exonerada  devem  os  consectários  legais ser decotados do  lançamento na mesma proporção (Accessorium sequitur  suum principale).  Com  essas  considerações,  voto  por  dar  parcial  provimento  ao  recurso  para  que  se  exclua o  ICMS e as próprias  contribuições da  apuração  do PIS/PASEP­Importação e  Cofins­Importação.    Robson José Bayerl  Voto Vencedor  Conselheiro Rosaldo Trevisan, Redator designado  Minha  divergência  em  relação  ao  voto  do  relator  resume­se  à  questão  referente à possibilidade de aplicação da multa prevista no artigo 169, I, “b” do Decreto­Lei no  37/1966, com a redação dada pela Lei no 6.562/1978:  “Art.169. Constituem infrações administrativas ao controle das importações:  I ­ importar mercadorias do exterior:  (...)  b)  sem Guia de  Importação ou documento equivalente, que não  implique a  falta de depósito ou a falta de pagamento de quaisquer ônus financeiros ou  cambiais:  Pena: multa de 30% (trinta por cento) do valor da mercadoria.”    Ao  tratar  da  multa  em  questão  (à  época,  disciplinada  no  art.  526,  II  do  Regulamento Aduaneiro), a própria RFB, por meio do ADN COSIT no 12/1997, declarou, em  caráter normativo, que:  “...não constitui  infração administrativa ao controle das  importações, nos  termos do inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro, a declaração de  importação de mercadoria objeto de licenciamento no Sistema Integrado de  Comércio  Exterior  ­  SISCOMEX,  cuja  classificação  tarifária  errônea  ou  indicação  indevida de destaque "ex" exija novo licenciamento, automático  ou  não,  desde  que  o  produto  esteja  corretamente  descrito,  com  todos  os  elementos  necessários  à  sua  identificação  e  ao  enquadramento  tarifário  pleiteado, e que não se constate, em qualquer dos casos,  intuito doloso ou  má fé por parte do declarante.”(grifo nosso)    Fl. 265DF CARF MF     16 Veja­se  que  o  texto  do  ato  declaratório  normativo  trata  exatamente  da  situação narrada no presente processo, no qual a classificação errônea fez com que houvesse  necessidade  de  novo  licenciamento.  As  únicas  hipóteses  em  que  poderia  ter  a  fiscalização  aplicado,  então,  a  referida  multa,  seriam  a  de  existência  de  dolo  ou  má­fé  (ausente  de  imputação, nos autos) ou descrição incorreta ou incompleta.  Na decisão de piso e no voto do relator entende­se ter havido essa segunda  circunstância (descrição incompleta/incorreta). E é exatamente de tal entendimento que divirjo,  por ser o produto, na descrição da declaração de importação, designado, já de início, por seu  nome comercial: LUTAVIT® B2SG80.  A designação pelo nome comercial, que tem composição estabelecida, e que  não varia no  tempo, permite ao fisco, em simples consulta à rede mundial de computadores,  saber a descrição minuciosa da mercadoria. E, se necessário, demandar perícia para atestar a  correta classificação, até mesmo sem a presença do produto.  Ademais, no caso, não houve imputação fiscal de que o produto fosse outro  que não o LUTAVIT® B2SG80, ou de que a amostra submetida a exame não correspondesse a  tal produto, mas a mistura diversa.  Não entendo, assim, aplicável ao caso a multa prevista no artigo 169, I, “b”  do  Decreto­Lei  no  37/1966,  com  a  redação  dada  pela  Lei  no  6.562/1978,  por  força  de  entendimento da própria RFB, normativo, veiculado pelo ADN COSIT no 12/1997, visto que  não há imputação fiscal de dolo ou má­fé, nem de descrição incorreta/incompleta, mas apenas  de classificação incorreta do LUTAVIT® B2SG80.  Pelo exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário em relação a tal  item.    Rosaldo Trevisan                  Fl. 266DF CARF MF

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7113313 #
Numero do processo: 16561.720026/2011-13
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Nov 08 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Feb 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2005 ADMISSIBILIDADE. MATÉRIA COM DOIS FUNDAMENTOS COMPLEMENTARES. NECESSIDADE DE DEVOLUÇÃO INTEGRAL. Recurso que não logra demonstrar ocorrência de divergência na interpretação da legislação tributária para os dois fundamentos complementares necessários para apreciação da matéria perde a utilidade. No caso, os paradigmas se prestaram a demonstrar divergência apenas para um dos fundamentos, não se consumando a devolução integral. Recurso não conhecido. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. INCORPORAÇÃO DE EMPRESA. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA-VEÍCULO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL Não produz o efeito tributário pretendido pelo sujeito passivo a incorporação de pessoa jurídica em cujo patrimônio constava registro de ágio com fundamento em expectativa de rentabilidade futura, sem qualquer finalidade negocial ou societária, em operações em seqüência feitas em curto espaço de tempo entre a integralização de capital na incorporada e posterior evento de incorporação reversa. Nestes casos resta caracterizada a utilização da incorporada como mera empresa-veículo para transferência do ágio à incorporadora. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE Caracteriza o evidente intuito de fraudar o Fisco as operações de reestruturação societárias criadas com o objetivo único de possibilitar a amortização de ágio gerado artificialmente, mediante a utilização de empresas-veículo, sem propósito negocial que não seja o de obter benefício tributário. DECADÊNCIA. REGRA DE CONTAGEM Nos casos em que se verifica o dolo, a fraude e a simulação, a regra de contagem do prazo decadencial a ser aplicada é aquela prevista no art. 173, I, do CTN, ou seja, o prazo tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. (Súmula CARF nº 72) JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de oficio proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic.
Numero da decisão: 9101-003.208
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto à (i) qualificação da multa de ofício, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que não conheceram do recurso. Votaram pelas conclusões os conselheiros Cristiane Silva Costa e Flávio Franco Corrêa. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento e, por unanimidade de votos, em decorrência do restabelecimento da multa qualificada, aplicar a contagem decadencial com base no art. 173, inciso I do CTN conforme Súmula CARF nº 72. Por maioria de votos, acordam em não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto à (ii) exigência de multa isolada sobre falta de recolhimento de estimativas, vencidos os conselheiros Adriana Gomes Rêgo (relatora) e Flávio Franco Corrêa, que conheceram do recurso; acordam, ainda, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte quanto à (iii) decadência e acordam, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte quanto (iv) ao ágio. No mérito, para o ágio denominado "CAJATI", por maioria, dar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Rafael Vidal de Araújo e Flávio Franco Corrêa, que lhe negaram provimento. Para os ágios "ANDELY", "BIPART" e "BPART", por qualidade, negar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento; acordam, também, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte quanto à (v) incidência de juros sobre a multa de ofício. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor, quanto ao não conhecimento da exigência de multa isolada sobre falta de recolhimento de estimativas, o conselheiro André Mendes de Moura. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Luís Flávio Neto. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo – Relatora e Presidente em Exercício (assinado digitalmente) André Mendes de Moura - Redator Designado Participaram do presente julgamento os conselheiros Adriana Gomes Rêgo, André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Correa, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Guerra de Macedo. Ausente, justificadamente, o conselheiro Carlos Alberto Freitas Barreto.
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO
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   Especial do Procurador e do Contribuinte  Acórdão nº  9101­003.208  –  1ª Turma   Sessão de  8 de novembro de 2017  Matéria  ÁGIO. MULTA QUALIFICADA. DECADÊNCIA. JUROS SOBRE MULTA.  Recorrentes  FAZENDA NACIONAL              BUNGE FERTILIZANTES S/A    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2005  ADMISSIBILIDADE.  MATÉRIA  COM  DOIS  FUNDAMENTOS  COMPLEMENTARES. NECESSIDADE DE DEVOLUÇÃO INTEGRAL.  Recurso que não logra demonstrar ocorrência de divergência na interpretação  da legislação tributária para os dois fundamentos complementares necessários  para  apreciação  da  matéria  perde  a  utilidade.  No  caso,  os  paradigmas  se  prestaram a demonstrar divergência apenas para um dos fundamentos, não se  consumando a devolução integral. Recurso não conhecido.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIO.  INCORPORAÇÃO  DE  EMPRESA.  UTILIZAÇÃO  DE  EMPRESA­VEÍCULO.  AUSÊNCIA  DE  PROPÓSITO  NEGOCIAL  Não produz o efeito tributário pretendido pelo sujeito passivo a incorporação  de  pessoa  jurídica  em  cujo  patrimônio  constava  registro  de  ágio  com  fundamento em expectativa de rentabilidade futura, sem qualquer finalidade  negocial ou societária, em operações em seqüência feitas em curto espaço de  tempo entre a  integralização de capital na incorporada e posterior evento de  incorporação  reversa.  Nestes  casos  resta  caracterizada  a  utilização  da  incorporada  como  mera  empresa­veículo  para  transferência  do  ágio  à  incorporadora.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE  Caracteriza  o  evidente  intuito  de  fraudar  o  Fisco  as  operações  de  reestruturação  societárias  criadas  com  o  objetivo  único  de  possibilitar  a     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 00 26 /2 01 1- 13 Fl. 8973DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.974          2 amortização  de  ágio  gerado  artificialmente,  mediante  a  utilização  de  empresas­veículo, sem propósito negocial que não seja o de obter benefício  tributário.  DECADÊNCIA. REGRA DE CONTAGEM  Nos  casos  em  que  se  verifica  o  dolo,  a  fraude  e  a  simulação,  a  regra  de  contagem do prazo decadencial a ser aplicada é aquela prevista no art. 173, I,  do CTN,  ou  seja,  o  prazo  tem  início  no  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. (Súmula CARF nº 72)  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.  A  obrigação  tributária  principal  compreende  tributo  e  multa  de  oficio  proporcional.  Sobre  o  crédito  tributário  constituído,  incluindo  a  multa  de  oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic.       Fl. 8974DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.975          3 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros  do  colegiado,  por maioria  de  votos,  em  conhecer do  Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto à (i) qualificação da multa de ofício, vencidos os  conselheiros  Luís  Flávio Neto, Daniele  Souto Rodrigues  Amadio  e Gerson Macedo Guerra,  que  não  conheceram  do  recurso.  Votaram  pelas  conclusões  os  conselheiros  Cristiane  Silva  Costa  e  Flávio  Franco  Corrêa.  No  mérito,  por  voto  de  qualidade,  acordam  em  dar­lhe  provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto  Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento e, por unanimidade  de  votos,  em  decorrência  do  restabelecimento  da  multa  qualificada,  aplicar  a  contagem  decadencial com base no art. 173, inciso I do CTN conforme Súmula CARF nº 72. Por maioria  de  votos,  acordam em não  conhecer  do Recurso Especial  da Fazenda Nacional  quanto  à  (ii)  exigência de multa isolada sobre falta de recolhimento de estimativas, vencidos os conselheiros  Adriana Gomes Rêgo (relatora) e Flávio Franco Corrêa, que conheceram do recurso; acordam,  ainda, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte quanto  à (iii) decadência e acordam, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do  Contribuinte quanto (iv) ao ágio. No mérito, para o ágio denominado "CAJATI", por maioria,  dar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Rafael Vidal de  Araújo  e  Flávio  Franco  Corrêa,  que  lhe  negaram  provimento.  Para  os  ágios  "ANDELY",  "BIPART" e "BPART", por qualidade, negar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros  Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo  Guerra, que lhe deram provimento; acordam, também, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial do Contribuinte quanto à (v) incidência de juros sobre a multa de ofício.  No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar­lhe provimento, vencidos os conselheiros  Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo  Guerra,  que  lhe  deram  provimento. Designado  para  redigir  o  voto  vencedor,  quanto  ao  não  conhecimento  da  exigência  de  multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  o  conselheiro André Mendes de Moura. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o  conselheiro Luís Flávio Neto.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo – Relatora e Presidente em Exercício    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura ­ Redator Designado    Participaram do presente  julgamento os  conselheiros Adriana Gomes Rêgo,  André Mendes  de Moura,  Cristiane  Silva Costa,  Rafael  Vidal  de  Araújo,  Luís  Flávio Neto,  Flávio Franco Correa, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Guerra de Macedo. Ausente,  justificadamente, o conselheiro Carlos Alberto Freitas Barreto.   Fl. 8975DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.976          4 Relatório  A FAZENDA NACIONAL  recorre  a  este Colegiado,  por meio  do Recurso  Especial de e­fls. 8.342/8.373, contra o Acórdão nº 1402­001.460, de 8 de outubro de 2013 (e­ fls.  8.214/8.301)  que,  por  voto  de  qualidade,  deu  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário  impetrado  por BUNGE FERTILIZANTES S/A,  exonerando  a multa  qualificada,  de  forma  a  reduzí­la ao percentual de 75% , bem como a multa isolada exigida em concomitância com a  multa de ofício. A decisão restou ementada nos seguintes termos:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  PRELIMINAR.  DECADÊNCIA.  FORMAÇÃO  DE  ÁGIO  EM  PERÍODOS  ANTERIORES  AO  DA  OCORRÊNCIA  DO  FATO  GERADOR. INOCORRÊNCIA.  Somente pode se falar em contagem do prazo decadencial após a  data de ocorrência dos  fatos geradores, não importando a data  contabilização  de  fatos  passados  que  possam  ter  repercussão  futura.  O art. 113, § 1º, do CTN aduz que “A obrigação principal surge  com a ocorrência do fato gerador” e o papel de Fisco de efetuar  o  lançamento,  nos  termos  do  art.  142  do  Estatuto  Processual,  nada  mais  é  do  que  o  procedimento  administrativo  tendente  a  verificar  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente.  Não  é  papel  do  Fisco  auditar  as  demonstrações  contábeis  dos  contribuintes  a  fim  de  averiguar  sua  correição  à  luz  dos  princípios  e  normas  que  norteiam  as  ciências  contábeis.  A  preocupação  do  Fisco  deve  ser  sempre  o  reflexo  tributário  de  determinados fatos, os quais, em inúmeras ocasiões, advém dos  registros contábeis.  Ressalte­se o § 4º do art. 9º do Decreto nº 70.235, de 1972, prevê  que seja efetuado o lançamento “também nas hipóteses em que,  constatada  infração  à  legislação  tributária,  dela  não  resulte  exigência de crédito tributário.”  O  prazo  decadencial  somente  tem  início  após  a  ocorrência  do  fato gerador (art. 150, § 4º, do CTN), ou após o primeiro dia do  exercício seguinte ao que o lançamento poderia ter sido efetuado  nas hipóteses do art. 173, I, do CTN.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  Fl. 8976DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.977          5 IRPJ/CSLL.  UTILIZAÇÃO  DE  SOCIEDADE  VEÍCULO.  REESTRUTURAÇÃO  SOCIETÁRIA.  ÁGIO  TRANSFERIDO.  AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO INDEVIDA.  1. O direito  à  contabilização  do  ágio  não  pode  ser  confundido  com o direito à sua amortização.  2.  Em  regra,  o  ágio  efetivamente  pago  em  operação  entre  empresas  não  ligadas  e  calcadas  em  laudo  que  comprove  a  expectativa  de  rentabilidade  futura  deve  compor  o  custo  do  investimento, sendo dedutível somente no momento da alienação  de tal investimento (inteligência do art. 426 do RIR/99).  3.  A  exceção  trazida  pelo  caput  do  art.  386,  e  seu  inciso  III,  pressupõe  uma  efetiva  reestruturação  societária  na  qual  a  investidora absorve parcela do patrimônio da investida, ou vice­ versa  (§  6º,  II).  A  operacionalização  de  tal  reestruturação  de  forma artificial, calcada em operações meramente formais e com  fins  unicamente  tributários  mediante  utilização  de  “empresas  veículo”, não possui o condão de alterar a verdade dos fatos, de  modo a transformar o que deveria ser contabilizado como custo  do investimento em amortização de ágio.  3. A amortização do ágio oriundo de operações societárias, para  ser  eficaz  perante  o  Fisco,  deve  decorrer  de  atos  efetivamente  existentes,  e não apenas artificiais  e  formalmente  revelados em  documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal.  4. Nesse cenário, o ágio artificialmente transferido não pode ser  utilizado para redução da base de cálculo de tributos.  5. A utilização de sociedade veículo, de curta duração, constitui  prova da artificialidade daquela sociedade e das operações nas  quais  ela  tomou  parte,  notadamente,  no  caso  concreto,  a  transferência  do  ágio  ao  real  investidor  para  fins  de  amortização.  IRPJ/CSLL.  AQUISIÇÃO  DAS  PRÓPRIAS  AÇÕES.  PAGAMENTO  DE  MAIS  VALIA.  CONTABILIZAÇÃO  EM  CONTAS  PATRIMONAIS.  RESULTADO  DO  EXERCÍCIO  INALTERADO.  UTILIZAÇÃO  DE  SOCIEDADE  VEÍCULO.  GERAÇÃO ARTIFICIAL DE ÁGIO. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO  ARTIFICIAL. IMPOSSIBILIDADE.  1.  A  Lei  das  S/A  LSA  veda,  em  regra,  a  negociação  com  as  próprias ações. Comprovada que operações  formalizadas como  aquisição  de  investimento,  com  posterior  cisão  parcial  e  incorporação, na verdade dissimulavam aquisição das próprias  ações, deve o Fisco apurar os tributos devidos de acordo com os  fatos efetivamente ocorridos.  2. O pagamento de mais valia em aquisição das próprias ações  não  pode  alterar  o  resultado  do  período,  devendo  ser  contabilizado diretamente em contas patrimoniais, ou seja,  sem  transitar pelo resultado.  Fl. 8977DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.978          6 3.  O  ágio  gerado  em  operações  societárias,  para  ser  eficaz  perante o Fisco, deve decorrer de atos efetivamente existentes, e  não  apenas  artificiais  e  formalmente  revelados  em  documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal.  4.  Nesse  cenário,  o  ágio  artificialmente  gerado  não  pode  ser  utilizado para redução da base de cálculo de tributos.  5. A utilização de sociedade veículo, de curta duração, constitui  prova da artificialidade daquela sociedade e das operações nas  quais ela tomou parte, notadamente a geração e a transferência  do ágio.  LUCRO REAL. ÁGIO INTERNO. GLOSA DE AMORTIZAÇÃO.  INCORPORAÇÃO  REVERSA.  FALTA  DE  PROPÓSITO  NEGOCIAL.  A  circunstância  de  a  operação  ser  praticada  por  empresas  do  mesmo  grupo  econômico  somada  a  falta  de  propósito  negocial  ou  societário  da  operação  dentro  do  seu  contexto,  analisado  o  caso  específico,  impedem  os  efeitos  tributários  da  operação  desejados pelo contribuinte.  MULTA  DE  OFÍCIO  QUALIFICADA.  INAPLICABILIDADE.  INOCORRÊNCIA DE FRAUDE  Nos  lançamentos  de  ofício  para  constituição  de  diferenças  de  tributos  devidos,  não  pagos  e  não  declarados,  via  de  regra,  é  aplicada  a multa  proporcional  de  75%,  nos  termos  do  art.  44,  inciso  I,  da  Lei  9.430/1996.  A  qualificação  da  multa  para  o  percentual  de  150%  depende  não  só  da  intenção  do  agente,  como  também  da  prova  fiscal  da  ocorrência  da  fraude,  caracterizada pela prática de ação ou omissão dolosa com esse  fim. Na situação versada nos autos não houve dolo por parte do  contribuinte, logo incabível a aplicação da multa qualificada.  IRPJ.  ESTIMATIVAS.  FALTA  DE  RECOLHIMENTO.  MULTA  ISOLADA.  A  infração  relativa  ao  não  recolhimento  da  estimativa  mensal  caracteriza  etapa  preparatória  do  ato  de  reduzir  o  imposto  no  final do ano. Pelo  critério da  consunção, a primeira  conduta  é  meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é  sem  dúvida  a  efetivação  da  arrecadação  tributária,  atendida  pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano­calendário,  e  o  bem  jurídico  de  relevância  secundária  é  a  antecipação  do  fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar  essa mesma arrecadação. Precedentes.  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.  A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de  oficio  proporcional.  Sobre  o  crédito  tributário  constituído,  incluindo  a  multa  de  oficio,  incidem  juros  de  mora,  devidos  à  taxa SELIC.  AUTOS REFLEXOS. CSLL.  Fl. 8978DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.979          7 O  decidido  quanto  ao  IRPJ  aplica­se  à  tributação  dele  decorrente.  Recurso Voluntário parcialmente provido.  Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os membros  do  colegiado,  por maioria  de  votos,  rejeitar  a  argüição  de  decadência. Vencido o Conselheiro Carlos Pelá  (Relator). No mérito, por voto de  qualidade,  dar  provimento  parcial  ao  recurso  para  cancelar  a  qualificação  da  multa  de  ofício  aplicada  junto  com  o  tributo  e  a  multa  isolada.  Vencidos  os  Conselheiros  Carlos  Pelá  (Relator),  Moisés  Giacomelli  Nunes  da  Silva  e  Paulo  Roberto  Cortez  que  davam  provimento  em  maior  extensão  para  cancelar  a  exigência,  exceto  aquela  referente  ao  denominado  ágio  interno,  sendo  que  o  Conselheiro Carlos Pelá (Relator) também foi vencido na parte em que votou pela  não  incidência  dos  juros  de  mora  sobre  a  multa  de  ofício.  Os  Conselheiros  Leonardo de Andrade Couto  e Fernando Brasil de Oliveira Pinto  foram vencidos  em relação à multa isolada. Designado o Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira  Pinto para redigir o voto vencedor em relação à decadência, glosa de despesas com  ágio e à exigência dos juros de mora sobre a multa de ofício.    Breve Histórico:  Em resumo e de acordo com os relatórios que antecedem aos votos proferidos  nos acórdãos da DRJ e do Colegiado a quo, trata o processo de Autos de Infração de IRPJ e de  CSLL dos anos­calendário 2005 a 2009, com acréscimo de multa de ofício qualificada, multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas  e  juros,  que  tiveram  por  base  as  seguintes  infrações: (i) glosa de exclusão indevida na apuração do Lucro Real, referente à amortização de  ágio nesses anos­calendário; (ii) compensação indevida de prejuízo fiscal e base negativa, no  ano­calendário  de  2007,  e  (iii)  falta  de  recolhimento  de  estimativas  nos  anos­calendário  de  2006 a 2009. O Termo de Verificação Fiscal encontra­se às e­fls. 7.372/7.466 e os Autos de  Infração e correspondentes demonstrativos às e­fls. 7.467/7.517.  A  compensação  indevida  de  prejuízo  fiscal  e  base  negativa,  no  ano­ calendário de 2007, e as multas  isoladas são decorrentes das glosas de exclusões oriundas de  despesas de amortizações de ágios que acabaram por afetar as bases de cálculos sobre as quais  são apuradas as antecipações obrigatórias do IRPJ e da CSLL e as compensações fiscais.  A multa de ofício foi qualificada pela subsunção dos fatos ao que dispõe os  arts. 71 e 72 da Lei nº 4.502/64, combinados com o art. 44, §1º, da Lei 9.430/1996, em razão  de vislumbrar a Fiscalização evidente intuito de fraude.  As autuações seriam fruto de um extenso trabalho no qual foram analisadas  diversas operações societárias realizadas pela interessada e empresas do grupo do qual ela faz  parte (Grupo Bunge), ao longo de muitos anos.  A  reorganização  societária  do  Grupo  Bunge  foi  subdividida  em  cinco  operações  societárias  distintas,  que  culminaram  com  o  registro  de  cinco  ágios  distintos,  posteriormente  transferidos,  em  razão  de  novos  eventos  societários,  para  a  empresa  autuada,  que passou a amortizá­los.  Fl. 8979DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.980          8 Eis  a  nomenclatura  de  abreviações  das  empresas  envolvidas  nas  reorganizações societárias:  GB  Grupo Bunge  BB  Bunge Brasil S/A  BF  Bunge Fertilizantes S/A  BI  Bunge Investimentos Ltda.  BIC  Bunge Investimentos e Consultoria Ltda.  BPART  Bunge Participações Ltda.  BALPART  Bunge Alimentos e Participações Ltda.  BAL  Bunge Alimentos S/A  BIPART  Bunge I de Participações S/A  CAJATI  Cajati Participações Ltda.  ANDELY  Andely Holding Ltda.    O Termo de Verificação Fiscal (e­fls. 7.372/7.466) dá conta, em resumo, dos  seguintes fatos, dentre outros:  SITUAÇÃO INICIAL  A  ação  fiscal  teve  por  escopo  inicial  a  análise  da  incorporação  da  Bunge  Brasil S.A. (BB), CNPJ 61.074.092/0001­49, pela sua subsidiária integral Bunge Fertilizantes  S.A. (BF), tendo sido constatado, de início, que a incorporada declarou R$ 851.479.101,42 de  ágio, na Ficha 45A linha 27 de sua DIPJ de evento especial; mas, na mesma data, 31/10/2005,  foram realizadas outras incorporações no Grupo Bunge (GB), a saber:  1.  da  Bunge  Investimentos  Ltda.,  CNPJ  07.052.334/0001­58  (BI),  que  foi  constituída  em  15/09/2004,  pela  Bunge  Investimentos  e  Consultoria  Ltda.,  CNPJ  67.866.863/0001­17 (BIC), com um ágio declarado na incorporada de R$ 367.069.306,50;  2.  da  BIC,  aberta  em  18/05/92,  pela  BB,  com  ágio  declarado  de  R$  501.662.557,60;  3. da Bunge Participações Ltda. (BPART), CNPJ 06.282.557/0001­49, aberta  em 14/05/2004, pela BB, com ágio de R$ 389.373.463,92;  4. cisão parcial na BF com versão de parcela do seu patrimônio para a Bunge  Alimentos  Participações  Ltda.  (BALPART),  CNPJ  07.712.535/0001­34,  que  depois  foi  incorporada,  em 28/02/2006, pela Bunge Alimentos S.A.  (BAL), CNPJ 84.046.101/0001­93,  com ágio de R$ 476.318.882,50;  Fl. 8980DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.981          9 5.  além  disso,  a  BF  havia  contabilizado  outros  ágios,  que  vinham  sendo  amortizados à razão de 10% ao ano, provenientes de  incorporações anteriores da Bunge  I de  Participações  S.A.  (BIPART),  de CNPJ  05.111.830/0001­00  e  da Cajati  Participações  Ltda.  (CAJATI),  de  CNPJ  05.675.377/0001­64,  com  ágios  de  R$  286.656.102,71  e  R$  170.844.432,64, registrados nas contas 1332424 e 1332425, respectivamente;  6. quanto ao ágio de R$ 851.479.101,42 proveniente da incorporação da BB,  em 31 /10/2005, a BF assim demonstrou sua origem:  a)  R$  389.373.463,92,  de  ágio  incorporado  da  BPART,  decorrente  da  compra de ações da BB;  b) R$ 400.439.243,50, de ágio incorporado da BI, decorrente da compra da  BIC;  c) R$ 61.666.394,00 de ágio incorporado da BIC;  7.  do  total  do  ágio  incorporado  pela  BF  na  incorporação  da  BB  (R$  851.479.101,42),  uma  parcela  foi  vertida  para  a BALPART,  CNPJ  07.712.535/0001­34,  na  cisão parcial da BF:      Ágio  Vertido por Cisão  Remanescente  Ágio aquisição ações da BB  389.373.463,92  171.324.324,12  218.049.139,80  Ágio BIC  400.439.243,50  176.193.267,14  224.245.976,36  Ágio Ceval Alimentos S.A.  61.666.394,00  61.666.394,00  0,00    851.479.101,42  409.183.985,26  442.295.116,16  Foram analisadas pela  auditoria  fiscal  as parcelas que geraram as  seguintes  amortizações anuais de ágio, por operação:    Conta  2005  2006  2007  2008  2009  Amortização de Ágio BIC  22.424.597,66  22.424.597,66  22.424.597,66  22.424.597,66  22.424.597,66  Amortz. Ágio BB  27.256.142,50  21.804.913,92  21.804.913,92  21.804.913,92  21.804.913,92  TOTAL  49.680.740,16  44.229.511,56  44.229.511,56  44.229.511,56  44.229.511,56  Analisadas  então  todas  as  operações  que  envolveram  a  transferência  para  a  interessada  dos  ágios  gerados  em  reorganizações  societárias  correspondentes  aos  referidos  grupos de empresas, concluiu a auditoria fiscal que o sujeito passivo se valeu de subterfúgios e  manobras empresarias que foram concebidas com o intuito exclusivo de obter uma vantagem  tributária, traduzida em economia no pagamento de tributos.  Fl. 8981DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.982          10 De  acordo  com  os  agentes  fiscais,  o  Grupo  Bunge  (GB)  se  valeu  de  incorporações destituídas de propósito negocial e sem qualquer fundamento econômico, com a  constituição  de  empresas  de  existência  efêmera,  as  chamadas  “empresas­veículo”,  usadas  apenas como artifício para viabilizar a dedutibilidade de ágios que, logo após cumprirem suas  funções, foram incorporadas e deixaram de existir.  Entendeu a fiscalização que as operações de reestruturação do GB se afastam  de uma reorganização natural, no momento em que foram encadeadas de forma estruturada e  em  seqüência,  com  a  constituição  de  empresas  totalmente  subordinadas  ao  grupo,  com  administradores  comuns,  localizadas  no  mesmo  endereço,  com  mesmo  contador,  que  não  possuíram funcionários ou empregados, sem qualquer movimento operacional, tendo todas elas  como única função dar ensejo a situações em que fosse possível a dedutibilidade do ágio.  Ao  apreciar  o  litígio,  o  Colegiado  a  quo,  em  voto  vencedor,  deduziu  entendimento  no  sentido  de  reconhecer  que  o  contribuinte  tem  o  direito  de  estruturar  o  seu  negócio de maneira que melhor lhe convier, não se admitindo, porém, que os atos e negócios  praticados  se  baseiem  numa  aparente  legalidade,  sem  qualquer  finalidade  empresarial  ou  negocial,  para  disfarçar  o  real  objetivo  da  operação,  quando  unicamente  almeje  reduzir  o  pagamento de tributos.  Nesse  contexto,  concluiu  que  houve  operações  artificiais,  assim  caracterizadas  pela  criação  de  empresas  veículos  que  viabilizassem  operações  de  reestruturações  com  incorporações  reversas  que  permitiriam  alcançar  o  real  propósito  desses  negócios, que foi a transferência de ágios e posteriores amortizações.  Nessa  questão,  ao  final,  assentou  que  não  se  poderia  acatar  as  deduções  a  título de ágio realizadas pelo sujeito passivo, mantendo, nessa parte, a decisão da DRJ, assim  como a incidência de juros sobre a multa.  A  multa  qualificada  foi  exonerada  e  reduzida  ao  percentual  de  75%,  por  entender  o  colegiado  que  a  fraude  não  restou  caracterizada.  A  multa  isolada  também  foi  exonerada,  em  razão  da  tese  de  que,  encerrado  o  ano­calendário  com  a  apuração  final  do  tributo,  é  sobre  este  que  deve  incidir  a  penalidade,  já  que  as  estimativas  seriam  meras  antecipações do valor a ser devido ao final do ano­calendário.  Prosseguindo­se  no  relato  do  andamento  processual,  em  23/09/2014,  os  procuradores da interessada protocolizaram petição aduzindo a desistência parcial do Recurso  Voluntário  interposto  com o  que,  cumulativamente,  renunciaram  ao  direito  em que  se  funda  essa  parte  do  recurso,  e  que  se  refere  às  discussões  a  respeito  da  amortização  do  ágio  da  BUNGE INVESTIMENTO E CONSULTORIA LTDA (BIC) (e­fls. 8.308/8.322).  Com  efeito,  consta  a  formalização  do  processo  em  apenso  nº  16151.720093/2014­11,  para  o  qual  foram  transferidos  os  débitos  atinentes  à  essa  parte  do  lançamento.  A  Fazenda  Nacional,  em  seu  Recurso  Especial,  alegou  divergência  jurisprudencial relativamente às seguintes matérias (e­fls. 8.342/8.373):  (i) correta caracterização da qualificação da multa de ofício. Apresenta como  paradigmas o Acórdão nº 1202­00.753 e o Acórdão nº 101­96.724;  Fl. 8982DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.983          11 (ii)  exigência  de multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  após o encerramento do ano­calendário. Ofertou como paradigmas o Acórdão nº 1302­001.080  e Acórdão nº 1202­000.964;  (iii)  exigência  de multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  ainda que em concomitância com a multa de ofício. Apresentou como paradigma o Acórdão nº  1202­00.410.   Ao detalhar os fundamentos para a reforma do acórdão, a Fazenda afirma que  a imposição da multa qualificada é mandatória, no presente caso, em vista de os atos praticados  pela  interessada  terem  sido  fraudulentos  e  simulados.  Além  disso,  a  auditoria  fiscal  teria  verificado a ausência de propósito negocial e fundamento econômico nas operações que deram  origem ao ágio.  Aponta  que,  in  casu,  não  houve  aquisição  de  investimento  e  circulação  de  riqueza  nova  e  que  o Grupo Bunge  nada mais  fez  do  que  cobrar  ágio  de  si mesmo. Diante  dessas  características,  ter­se­ia  a  criação  de  um  ágio  meramente  artificial  para  posterior  dedução fiscal de sua despesa de amortização.  Depois de se referir a cada uma das operações denominadas "Ágio Andely",  "Ágio  BIPART  e  "Ágio  Cajati",  conclui  que  o  Grupo  Bunge  tratou  de  planejar  previa  e  fraudulenta reorganização societária, juntamente com a ajuda de consultoria especializada, que  denotaria o evidente intuito doloso da contribuinte de, com a criação do ágio, reduzir de forma  indevida o seu futuro passivo tributário.  No  tocante ao pleito pela manutenção da penalidade  isolada, pondera que a  multa prevista no artigo 44, par. 1º, inciso IV da Lei nº. 9.430, de 1996, atualmente amparada  no  art.  44,  II,  b,  da  mesma  lei,  na  redação  dada  pela  Lei  n.º  11.488/07,  decorre  do  descumprimento  da  obrigação  de  recolher  a  estimativa  apurada  no  mês­calendário,  independentemente de se apurar ou não resultado anual tributável, sendo cabível mesmo após o  encerramento  do  ano­calendário  e  nada  tendo  a  ver  com  a  multa  devida  pela  falta  de  recolhimento do tributo apurado com base no lucro real anual ou trimestral.  Observa que a aplicação da multa de ofício, prevista no art. 44, inc. I, da Lei  9.430/96, resultou da falta de recolhimento de tributo ­ IRPJ e CSLL ­ por parte da empresa. A  denominada multa isolada, fundada no art. 44, II, ‘b’ da Lei 9.430/96, foi aplicada em razão do  descumprimento  da  sistemática de  recolhimento  por  estimativa mensal  da CSLL  e,  sob  essa  ótica,  o  não  recolhimento  do  IRPJ  e  da  CSLL  por  estimativa  é  infração  bastante  diversa  daquela consistente na omissão de receitas apurada ao final do ano­calendário, nada impedindo  que  dessas  infrações  resultem  penalidades  distintas:  (i)  da  omissão  de  rendimentos,  da  qual  decorreria  a  multa  de  ofício  prevista  no  art.  44,  inciso  I,  da  Lei  9.430/96;  (ii)  do  descumprimento do regime de recolhimento de estimativa, da qual decorreria a multa  isolada  prevista no atual art. 44, inciso II, alínea “b”, da mesma Lei.  Assinala que no presente  caso  restou plenamente configurado o desrespeito  da  Contribuinte  à  Lei  nº  9.430/96,  devendo,  portanto,  ser  mantido  o  lançamento  da  multa  isolada.  Ao final pleiteou pelo conhecimento e provimento do Recurso Especial, a fim  de que o acórdão recorrido seja reformado nas questões objeto da insurgência.  Fl. 8983DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.984          12 Pelo  despacho  de  e­fls.  8.382/8.336,  a  presidência  da  Quarta  Câmara  da  Primeira Seção do CARF deu seguimento ao Recurso Especial da PFN.  A  interessada  igualmente  foi  cientificada  do  Acórdão  nº  1402­001.460  e,  contra  essa  decisão, manejou,  tempestivamente,  Embargos  de Declaração  objetivando  suprir  omissão, contradição e obscuridade (e­fls. 8.396/8.414).  Também  apresentou  contrarrazões  (e­fls.  8.418/8.468)  ao  Recurso  Especial  da  PFN.  Nessa  peça  de  defesa  sustenta,  preliminarmente,  que  o  apelo  especial  da  PFN  contraria, ao menos em parte, o que dispõe a Súmula CARF nº 105.  Observa que,  considerando que houve  aplicação  da penalidade  isolada para  fatos geradores ocorridos antes de janeiro/2007, mais especificamente nos meses de janeiro e  fevereiro de 2006, além do próprio mês de janeiro de 2007, ter­se­ia um Recurso Especial em  total contrariedade à referida Súmula CARF nº 105, já que a multa isolada teria sido aplicada  em concomitância com a multa de ofício, exatamente nos termos da vedação a que se refere a  Súmula. Assim, o Recurso Especial, nessa parte, por afrontar o que dispõe o art. 67, § 3º, do  Anexo II, do RICARF, não poderia ser admitido.  Consigna,  ainda  em  preliminares,  que  não  teria  sido  caracterizada  a  divergência jurisprudencial apontada em relação à multa qualificada.   Afirma que na análise dos casos confrontados denotar­se­ia que a norma do  art.  44  foi  interpretada  de  forma  idêntica,  e  assim não  haveria  qualquer  divergência,  eis  que  tanto  o  acórdão  recorrido,  quanto  o  paradigma  de  nº  1202­00.753  afirmaram  que  na  constatação  do  evidente  intuito  de  fraude,  deve  ser  aplicada  a  multa  qualificada.  Portanto,  haveria convergência de interpretações e não divergência e a diferença entre as decisões estaria  na análise dos fatos, que nestes autos motivaram a exoneração da multa qualificada, enquanto  que no outro caso determinaram a sua manutenção.  No mérito, em resumo, assenta que não ocorreu o intuito doloso de fraudar o  Fisco  porque  os  atos  praticados  estão  conservados  em  sua  forma  documental  e  escritural  reveladora  da  sua  efetiva  substância  jurídica,  tais  como  eles  ocorreram,  sem  a  mínima  modificação.  Assim,  sendo  o  intuito  doloso  pré­requisito  para  a  cominação  da  penalidade  qualificada, a sua ausência ensejaria a exoneração dessa qualificação.  Lembra que os vários "Fatos Relevantes" publicados que chegaram a citar a  vantagem  fiscal  referentes  às  amortizações  dos  ágios  evidenciariam  a  total  lisura  e  transparência das operações, acrescentando que não se poderia esquecer que todos os atos que  envolveram as operações foram levados à  registro público, constaram de notas explicativas e  de  balanços  publicados,  como  também  a CVM  e  o BACEN,  no  âmbito  de  suas  respectivas  atribuições,  concederam  registro  e  validaram  as  operações  em  questão.  Cita  estudos  doutrinários e reproduz extensa jurisprudência.  No  que  respeita  à  multa  isolada  afirma,  também  resumidamente,  que  os  recolhimentos  mensais  por  estimativa  efetuados  mês  a  mês,  ou  mesmo  a  ausência  de  recolhimento em razão de apuração de prejuízo fiscal num mês específico, se caracterizam por  sua provisoriedade, na medida em que, terminado o período­base, somente o tributo incidente  sobre o lucro é que passa a ser devido.  Fl. 8984DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.985          13 Logo,  uma  vez  encerrado  o  período  de  apuração,  não  haveria mais  que  se  falar em imposição de multa isolada, porque o que está sendo exigido não é mais a estimativa  mensal, e sim a diferença a menor do montante de IRPJ e de CSLL devidos referentes a todo o  período de apuração, fato esse que, se for o caso, será apenado com multa de 75%.  Registra  que  mesmo  após  as  alterações  promovidas  no  art.  44  da  Lei  nº  9.530/96, não houve mudança jurídica desse entendimento, mas apenas alteração do percentual  da multa isolada que foi reduzido. Aqui também reproduz estudos doutrinários e jurisprudência  administrativa e judicial.   Pede ao final pelo não conhecimento do apelo especial da PFN ou, no caso de  seu conhecimento, que seja­lhe negado provimento.  Os  Embargos  de  Declaração  da  interessada  foram  admitidos  (e­fls.  8.471/8.482)  e,  em  sessão  de  julgamento  realizada  em  05/04/2016,  foi  proferido  o  acórdão  integrativo nº 1402­002.145, pelo qual decidiu­se, por unanimidade de votos, acolhê­los para  suprir omissões no acórdão nº 1402­001.460, com efeitos infringentes, e reconhecer a extinção  do  crédito  tributário  atinente  ao  ano­calendário  de  2005  em  face  da  decadência,  dando  provimento ao recurso em relação a essa matéria. A decisão recebeu a seguinte ementa:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. NOVO PRONUNCIAMENTO  PARA SUPRIR OMISSÃO.  Constatado que o acórdão foi omisso, prolata­se nova decisão a  fim de suprir a lacuna apontada.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2005  DECADÊNCIA.  OCORRÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO  E  AUSÊNCIA  DE  DOLO  FRAUDE  OU  SIMULAÇÃO. INÍCIO DA CONTAGEM DO PRAZO A PARTIR  DA  DATA  DE  OCORRÊNCIA  DO  FATO  GERADOR.  PRECEDENTE  DO  STJ  NO  RECURSO  ESPECIAL  N°  973.733/SC.  Comprovada  a  ocorrência  de  pagamento  antecipado,  e  inexistindo  a  ocorrência  de  dolo,  fraude  ou  simulação,  a  contagem  do  prazo  decadencial  deve  se  dar  com  base  no  disposto no § 4º do art. 150 do Código Tributário Nacional, ou  seja, a partir da ocorrência do fato gerador. Precedente do STJ  no Recurso Especial  n°  973.733/SC  julgado nos  termos  do  art.  543C do CPC o  que  implica,  em razão  do disposto no  art.  62,  §2º, do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela  Portaria  MF  343/2015,  vinculação  dos  membros  deste  Colegiado à tese vencedora no âmbito do STJ.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Fl. 8985DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.986          14 Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  IRPJ/CSLL.  UTILIZAÇÃO  DE  SOCIEDADE  VEÍCULO.  REESTRUTURAÇÃO  SOCIETÁRIA.  AMORTIZAÇÃO  INDEVIDA DO ÁGIO.  1. O direito  à  contabilização  do  ágio  não  pode  ser  confundido  com o direito à sua amortização.  2.  Em  regra,  o  ágio  efetivamente  pago  em  operação  entre  empresas  não  ligadas  e  calcadas  em  laudo  que  comprove  a  expectativa  de  rentabilidade  futura  deve  compor  o  custo  do  investimento, sendo dedutível somente no momento da alienação  de tal investimento (inteligência do art. 426 do RIR/99).  3.  A  exceção  trazida  pelo  caput  do  art.  386,  e  seu  inciso  III,  pressupõe  uma  efetiva  reestruturação  societária  na  qual  a  investidora absorve parcela do patrimônio da investida, ou vice­ versa  (§6º,  II).  A  operacionalização  de  tal  reestruturação  de  forma artificial, calcada em operações meramente formais e com  fins  unicamente  tributários  mediante  utilização  de  “empresas  veículo”, não possui o condão de alterar a verdade dos fatos, de  modo a transformar o que deveria ser contabilizado como custo  do investimento em amortização de ágio.  3. A amortização do ágio oriundo de operações societárias, para  ser  eficaz  perante  o  Fisco,  deve  decorrer  de  atos  efetivamente  existentes,  e não apenas artificiais  e  formalmente  revelados em  documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal.  4. Nesse cenário, o ágio artificialmente transferido não pode ser  utilizado para redução da base de cálculo de tributos.  5. A utilização de sociedade veículo, de curta duração, constitui  prova da artificialidade daquela sociedade e das operações nas  quais  ela  tomou  parte,  notadamente,  no  caso  concreto,  a  transferência  do  ágio  ao  real  investidor  para  fins  de  amortização.  Tal  cenário  não  se  altera  ainda  que  a  sociedade  veículo não tenha sido criada pela real adquirente, se, por mera  interposição  de  tal  pessoa  jurídica  no  negócio  realizado,  advierem efeitos tributários distintos do que seriam esperados da  real operação levada a efeito.  Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos  para  suprir  omissões  no  acórdão  1402­001.460,  com  efeitos  infringentes,  e  reconhecer a extinção do crédito tributário atinente ao ano­calendário de 2005 em  face da decadência, dando provimento ao recurso em relação a essa matéria, nos  termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.  Intimada  desse  acórdão  integrativo,  a  PFN  aviou  contra  ele  aditamento  ao  Recurso Especial  (e­fls.  8.512/8.522),  arguindo que  outras  decisões  proferidas  no  âmbito  do  CARF/Conselho de Contribuintes, adotaram tese jurídica diversa a respeito da decadência no  caso de multa qualificada.  Indicou como paradigmas o Acórdão nº 106­17.149 e o Acórdão  nº 1102­000.939.  Fl. 8986DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.987          15 Nas  razões  meritórias  consigna  que  tendo  restado  caracterizado  o  dolo  no  presente  caso,  tornar­se­ia  forçoso  o  afastamento  da  decadência,  independentemente  de  ter  ocorrido ou não antecipação de pagamento, tendo em vista a aplicação do art. 173, I, do CTN,  tese  essa  que  já  teria  sido  pacificada,  nesse  mesmo  sentido,  pelo  STJ,  em  julgamentos  de  recursos repetitivos.  Pugna,  ao  final,  pelo  acolhimento  do  apelo  especial  e,  na  hipótese  de  provimento  do  Recurso  Especial  da  PFN  quanto  à  matéria  da  qualificação  da  multa,  seja  também dado provimento ao presente recurso, para reformar o acórdão recorrido, de forma a  aplicar, na contagem do prazo decadencial, o disposto no art. 173 do CTN;  Pelo  despacho  de  e­fls.  8.525/8.530,  a  presidência  da  Quarta  Câmara  da  Primeira Seção do CARF dá seguimento ao aditivo ao Recurso Especial.  A  interessada  também  foi  cientificada  do  acórdão  integrativo  nº  1402­ 002.145,  do  Recurso  Especial  da  PFN  e  seu  aditivo,  e  dos  despachos  que  os  admitiram  e  apresentou, também, Recurso Especial de divergência (e­fls. 8.548/8.601).  Aduz que o Recurso Especial visa a reforma do Acórdão nº 1402­001.460 e  de seu complementar nº 1402­002.145, nas questões julgadas desfavoravelmente ao seu pleito  e que dizem respeito a:  (i)  decadência  do  direito  de  questionar  a  formação  dos  ágios.  Indica  como  paradigmas o Acórdão nº 101­97.084 e Acórdão nº 107­09.545  (ii)  dedutibilidade,  para  fins  fiscais,  dos  ágios  apurados  em  aquisições  de  investimentos. Apresentou como paradigmas o Acórdão nº 1201­001.242 e Acórdão nº 1301­ 001.950;  (iii) incidência de juros sobre a multa de ofício. Indicou como paradigmas o  Acórdão nº 9101­000.722 e Acórdão nº 1202­001.118.  Quanto ao primeiro ponto divergente ­ a decadência do direito de questionar  a  formação  dos  ágios  ­  sustenta  que,  como  a  exigência  fiscal  remonta  a  fatos  ocorridos  e  registrados  contabilmente  há  mais  de  cinco  anos,  estaria  fulminado  o  direito  de  o  Fisco  contestar  essas  operações,  observando  que  a  Fazenda  teria  tido  ciência  de  tais  fatos  pelas  alterações  cadastrais  produzidas  em decorrência  dessas  operações,  como  também pelas DIPJ  apresentadas,  perdendo o prazo de  contestá­las. Admitir  o  contrário  seria  colocar  em  risco o  princípio  da  segurança  jurídica,  risco  esse  que  o  instituto  da  decadência  visa,  justamente,  combater.  No que se refere à segunda tese divergente ­ dedutibilidade, para fins fiscais,  dos  ágios  apurados  em  aquisições  de  investimentos  ­  primeiramente  discorre  a  respeito  das  operações que  envolveram o  surgimento  e  aproveitamento dos denominados  "Ágio Andely",  "Ágio  Bunge  I  de  Participações",  "Ágio  Cajati"  e  "Ágio  Bunge  Participações",  para  depois  apontar que  a  turma  teria expressamente  reconhecido a  legitimidade de  ágios decorrentes de  operações  entre  partes  independentes,  sendo  que  a  única  irresignação  do  colegiado  seria  a  utilização  de  empresa  veículo  nas  referidas  operações,  o  que  teria  o  condão  de  invalidar  a  amortização dos ágios pretendidos, por terem sido transferidos por meio dessas empresas. Mas  os  paradigmas  indicados  demonstrariam  que  a mera  utilização  de  empresa  veículo  não  seria  suficiente a invalidar o ágio, tampouco impedir a sua amortização.  Fl. 8987DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.988          16 Em extenso arrazoado, em que colaciona estudos doutrinários de seu patrono,  conclui que a utilização de empresas veículo em situações como as aqui analisadas, em nada  altera a situação  fática  realmente encontrada, que é a efetiva aquisição de  investimento entre  partes  independentes  e que há decisões  administrativas no  sentido de que, havendo direito  à  amortização do ágio por meio de incorporação direta, não se poderia negar o mesmo direito na  hipótese em que ocorre de forma indireta.  Ressalta  que,  ainda  que  prevaleça  a  tese  rechaçada,  esta  não  valeria  para  o  denominado "Ágio Cajati", visto que neste caso se deu a requerida confusão patrimonial entre  o real investidor, no caso a interessada, e a investida Cajati.  Registra  que  o  ordenamento  jurídico  não  teria  incorporado  a  existência  do  propósito  negocial  como  requisito  de  validade  de  negócios  jurídicos,  de  modo  que  a  sua  ausência  não  poderia motivar  a  desconsideração  dos  atos  efetivamente  praticados. Ademais,  alega  que  todas  as  operações  foram  motivadas  por  legítimos  propósitos  negociais,  como  reconheceu o voto vencido do acórdão recorrido.  Discorre que no caso da Andely, sua criação e posterior incorporação reversa  evitou  complicações  operacionais  visto  que  o  desaparecimento  da  Manah  traria  inúmeros  transtornos e trabalhos burocráticos que poderiam ser evitados com a incorporação reversa.  No caso da Cajati, lembra que a estrutura societária que envolvia o controle  da Fosfértil existia antes da aquisição, de modo que não pode ser entendida como "estruturada"  apenas  para  obtenção  de  benefícios  fiscais.  Ademais,  não  haveria  na  legislação  qualquer  menção  à  efemeridade  de  participação  no  negócio  para  sua  desconsideração.  E  diante  da  comprovação de que a estrutura societária já existia, ter­se­ia a insustentabilidade da premissa  fiscal,  visto  que  houve  a  efetiva  confusão  patrimonial  entre  real  investidor  e  investida,  que  autoriza a amortização do ágio segundo a linha de raciocínio adotada pelo Fisco.  Quanto  ao  "Ágio  Bunge  I  Participações",  elenca  as  razões  negociais  que  teriam levado à reorganização societária: (i) segregação do ágio relativo à Bunge Fertilizantes  separadamente  do  ágio  da Bunge Alimentos;  (ii)  o  emparelhamento  da  amortização  do  ágio  com a geração de lucros a que ele se refere, o que atende não só à letra da lei, mas ao espírito  desta;  e  a  manutenção  dos  eventos  societários  benéficos  obtidos  com  a  centralização  do  controle direto das duas companhias em uma holding no Brasil.  E,  relativamente  ao Ágio  Bunge  Participações,  afirma  que  o  seu  propósito  negocial  foi  justamente a viabilização de Oferta Pública de Ações. Prossegue com arrazoado  descrevendo os fatos que envolveram a legalidade da organização.  Concernente ao último ponto divergente  ­  incidência de juros sobre a multa  de ofício ­ a respeito do qual, alega,  limita­se a caracterizar a divergência pelo confronto das  ementas  do  acórdão  recorrido  e  dos  paradigmas,  no mérito,  afirma que  a  exigência  de  juros  sobre  multa  de  ofício  ofende  o  disposto  no  art.  61  da  Lei  nº  9.430,de  1996  que  previu  a  incidência de juros apenas sobre o valor do principal a título de tributos ou contribuições.  Defende que a comparação entre esse artigo e o parágrafo único do art. 43 do  mesmo comando legal demonstra que, neste último, a lei determinou a cobrança de juros sobre  a multa isolada que constitui um crédito tributário principal e não a determina sobre o valor da  multa calculada proporcionalmente ao principal do tributo devido, pois é este que constitui o  crédito tributário principal.  Fl. 8988DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.989          17 Diz ainda que, acaso se entenda de outra forma, a incidência de juros deve­se  limitar a 1% ao mês tendo em conta o disposto no art. 161, § 1º, do CTN.  Pede, ao final, pelo acolhimento do apelo especial com a exoneração total das  exigências ou, se mantidas, a não incidência de juros sobre a multa.  A  interessada  também  apresentou  contrarrazões  (e­fls.  8.765/8.770)  ao  Recurso Especial apresentado pela PFN contra o Acórdão integrativo nº 1402­002.145 em que  se limita a admitir que há relação de dependência entre a aplicabilidade da multa qualificada e  a decadência dos fatos geradores relativos ao ano­calendário 2005, aduzindo apenas ratificar os  argumentos  expostos  em  suas  contrarrazões  anteriormente  apresentadas,  de  modo  que  pede  pelo não acolhimento do apelo especial nas questões suscitadas.  Pelo  despacho  de  e­fls.  8.841/8.848,  a  presidência  da  Quarta  Câmara  da  Primeira Seção do CARF, dá seguimento ao Recurso Especial da contribuinte.  A  PFN  foi  cientificada  do Recurso Especial  da  contribuinte  e  do  despacho  que  o  admitiu  e  apresentou  contrarrazões  (e­fls.  8.850/8.897).  Depois  de  relatar  os  fatos,  afirma,  em  resumo,  que  inexiste  decadência  do  direito  de  questionar  a  formação  dos  ágios,  lembrando que o prazo decadencial deve ser aplicado à atividade tributante do Estado, ou seja,  quando  ocorrida  a  materialização  da  hipótese  de  incidência  tributária  prevista  em  lei  (fato  gerador),  o  Fisco  tem  o  prazo  de  cinco  anos  para  constituir  a  correspondente  obrigação  tributária por meio do  lançamento. Assim, para que seja aplicado o  instituto da decadência é  necessário primeiro que tenha ocorrido fato gerador de obrigação tributária, o que não se dá no  caso da formação de ágios ou de pagamento de ágios.  Afirma, ainda, que somente quando o contribuinte deduz o ágio na apuração  lucro real, é que o Fisco tem algo a homologar ­ e que no presente caso teria sido o lucro real  apurado  pelo  sujeito  passivo  nos  anos  de  2005  a  2009. Antes  disso  o  Estado  não  teria  fato  tributário  envolvendo  o  ágio  pago  pela  empresa.  Sem  que  haja  fatos  geradores  não  haveria  como  afirmar  que  houve  transcurso  de  prazo  decadencial.  Colaciona  jurisprudência  administrativa e judicial.  Observa que o ágio ou deságio devem sempre decorrer da efetiva aquisição  de  um  investimento  oriundo  de  um  negócio  comutativo,  onde  as  partes  contratantes  sejam  independentes entre si e ocupando posições opostas, e tenham interesse em assumir direitos e  deveres  correspondentes  e  proporcionais,  devendo  haver  o  imprescindível  substrato  econômico,  além  de  um  dispêndio  feito  pelo  adquirente  que  representará  um  ganho  para  o  alienante.  Acusa  que  os  ágios  gerados  e  aproveitados  dentro  do  Grupo  Bunge  não  podem ser dedutíveis porque não preencheram todos esses requisitos, ao que passa a analisar  cada  um  deles,  individualmente,  concluindo  que  em  nenhum  se  verificou  efetivo  propósito  negocial que não a mera geração artificial de ágios que possibilitassem a sua dedução das bases  de cálculo do IRPJ e da CSLL.  Quanto  à  incidência  de  juros  sobre  a  multa  de  ofício,  pondera  que  a  interpretação  supostamente  literal  do  art.  61 da Lei nº 9.430, de 1996, não permitiria afastar  aplicabilidade  dos  juros  de mora  sobre  a multa  e  que  uma  interpretação  efetivamente  literal  conduziria  à  conclusão  de  que  deve  haver  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  a  multa  de  ofício. Aqui também colaciona estudos doutrinários e jurisprudência administrativa e judicial.  Fl. 8989DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.990          18 Pede,  ao  final,  seja  negado  provimento  ao  recurso  especial  manejado  pela  contribuinte, mantendo­se o acórdão proferido pela Turma Ordinária a quo, nos quesitos objeto  da insurgência.  Distribuídos os autos para  julgamento, notou­se que havia a necessidade de  complementar o exame de admissibilidade do primeiro Recurso Especial interposto pela PFN.  Com efeito, no apelo especial de e­fls. 8.342/8.373), a PFN alegou divergência jurisprudencial  relativamente às seguintes matérias:  (i)  correta  caracterização  da  qualificação  da  multa  de  ofício,  apresentando  como paradigmas o Acórdão nº 1202­00.753 e o Acórdão nº 101­96.724;  (ii)  exigência  de multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  após  o  encerramento  do  ano­calendário,  ofertando  como  paradigmas  o  Acórdão  nº  1302­ 001.080 e Acórdão nº 1202­000.964;  (iii)  exigência  de multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  ainda que em concomitância com a multa de ofício, para a qual apresentou o paradigma de nº  1202­00.410.  Mas, no despacho de exame de admissibilidade de e­fls. 8.382/8.336, foram  analisadas apenas as divergências relativas às matérias " correta caracterização da qualificação  da multa de ofício" e "exigência de multa  isolada sobre falta de recolhimento de estimativas,  ainda que em concomitância com a multa de ofício", deixando de se pronunciar sobre o tema  relativo ao item "exigência de multa isolada sobre falta de recolhimento de estimativas, após o  encerramento do ano­calendário”.  Além  disso,  quando  analisou  o  tema  da  concomitância,  cotejou  o  acórdão  recorrido  com  o  paradigma  trazido  para  a  divergência  relativa  à  exigência  de multa  isolada  sobre falta de recolhimento de estimativas após o encerramento do ano­calendário.  Assim,  foi  proposta  a  complementação  do  exame  de  admissibilidade  (despacho de saneamento de e­fls. 8.899/8.904), sobrevindo a complementação pelo despacho  de  exame  de  admissibilidade  de  e­fls.  8.923/8.930,  proferido  pela  presidência  da  Quarta  Câmara  da  Primeira  Seção  do  CARF,  em  24/07/2017.  Por  esse  despacho  aquela  autoridade  entendeu  que  restaram  caracterizadas  as  divergências  em  relação  às  seguintes  matérias:  (ii)  exigência de multa isolada sobre falta de recolhimento de estimativas, após o encerramento do  ano­calendário  e  (iii)  exigência  de multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  ainda que em concomitância com a multa de ofício.  O  sujeito  passivo  tomou  ciência  desse  despacho  complementar,  em  02/08/2017 (TERMO DE CIÊNCIA POR ABERTURA DE MENSAGEM de e­fl. 8.938) e em  14/08/2017 ofereceu contrarrazões complementares (e­fls. 8.941/8.950).   Em  sua  defesa  reporta­se,  inicialmente,  às  razões  já  apresentadas  em  contrarrazões  a  respeito  do  tema  "exigência  de multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  ainda que em concomitância  com a multa de ofício",  oferecendo  razões  inéditas  apenas contra o tema " exigência de multa isolada sobre falta de recolhimento de estimativas,  após o encerramento do ano­calendário", observando, contudo, que reitera todos os argumentos  de defesa deduzidos anteriormente.  Fl. 8990DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.991          19 Depois de  trazer  transcrições dos dispositivos  legais debatidos  reafirma que  os recolhimentos efetuados mês a mês ou a ausência de recolhimentos em face de apuração de  prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL, tem caráter provisório e somente o tributo devido ao  final do período de apuração é que é definitivo.  Alega que após encerrado o período de apuração não mais deve ser exigida a  multa isolada, mas somente a multa sobre o valor já definitivamente apurado. Observa, ainda,  que o não pagamento de tributo implica em uma única conduta, e não duas, não mudando sua  característica unitária o fato desse pagamento ser dividido em etapas.  Pondera  que,  se  após  o  encerramento  do  período  não  se  pode  mais  exigir  estimativas, também não se pode exigir a penalidade correspondente, mas apenas da diferença  não recolhida e eventual multa sobre esse valor.  Colaciona jurisprudência administrativa e pede, ao final, pela manutenção do  acórdão recorrido nesse tema.  É o relatório.    Voto Vencido  Conselheira Adriana Gomes Rêgo ­ Relatora  Delimitação do Litígio.  Conforme já relatado, a recorrida apresentou, em 23/09/2014, por intermédio  de  seus  procuradores,  petição  declarando  a  desistência  parcial  do  Recurso  Voluntário  interposto,  bem  como  a  renúncia  ao  direito  em  que  se  funda  a  discussão  a  respeito  da  amortização  do  ágio  da BUNGE  INVESTIMENTO E CONSULTORIA LTDA  (BIC)  (e­fls.  8.308/8.322).  Nesse  sentido  consta  a  formalização  do  processo  em  apenso  nº  16151.720093/2014­11,  para  o  qual  foram  transferidos  os  débitos  atinentes  à  essa  parte  do  lançamento, que representa um crédito tributário no valor de R$ 16.011.165,00, razão pela qual  não há mais litígio em relação ao denominado "Ágio BIC".  À vista disso, não será mais objeto de discussão o  tema atinente ao ágio da  BUNGE INVESTIMENTO E CONSULTORIA LTDA (BIC).  1)  CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL  1.1) DA CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A EXIGIDA DE OFÍCIO  Como a Recorrida apresenta, em sede de contrarrazões, alegações no sentido  de que não deve ser conhecido o Recurso Especial da PFN por inobservância de pressupostos  regimentais, inicia­se pela análise de referidos questionamentos.  Fl. 8991DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.992          20 O primeiro  deles  se  encaminha  no  sentido  de  que os  paradigmas  indicados  pela PFN para o  fim de  caracterização  de  divergência  jurisprudencial  na  comparação  com o  acórdão  recorrido,  na  matéria  referente  à  multa  isolada  sobre  a  falta  de  recolhimento  de  estimativas mensais, afrontariam a Súmula CARF nº 105 e, nessas condições, o apelo especial  teria inobservado o que dispõe o art. 67, § 3º, do Anexo II, do RICARF e, assim, não poderia  ser conhecido.  Na  questão  da  multa  isolada  sobre  a  falta  de  recolhimento  de  estimativas  mensais, a PFN apresentou duas teses divergentes. A primeira, referente à exigência de multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  após  o  encerramento  do  ano­calendário,  ofertando como paradigmas o Acórdão nº 1302­001.080 e Acórdão nº 1202­000.964.  A segunda tese divergente se refere à exigência de multa isolada sobre falta  de recolhimento de estimativas, ainda que em concomitância com a multa de ofício. Para esta  tese indicou como paradigma o Acórdão nº 1202­00.410.  Ocorre que este acórdão trazido pela Fazenda como paradigma para a tese da  concomitância é no sentido de afastar a tese da concomitância para o ano­calendário de 1998,  ou  seja, para  lançamento da multa  isolada com base na  redação original do art. 44 da Lei nº  9.430/96. Por  conseguinte,  no  que  diz  respeito  ao  lançamento  para  exigência  de multa  isolada nestes autos, em concomitância com a multa de ofício, não se conhece do recurso  da Fazenda Nacional, posto que trouxe acórdão cuja legislação enfrentada era outra. E, para o  ano­calendário de 2006, a tese defendida pela Fazenda estaria superada pela Súmula CARF nº  105. Mas salienta­se que em 2006, sequer houve lançamento concomitante da multa de ofício  com multa isolada, posto que as penalidades isoladas dizem respeito a janeiro e fevereiro, e a  de ofício, a dezembro.  Apenas  para  corroborar  o  fato  de  que  esse  paradigma  contraria  a  Súmula  CARF  nº  105,  o  Acórdão  da  CSRF  nº  9101­002.736,  proferido  nesse  mesmo  processo,  em  4/4/2017, afastou o entendimento nele proferido pela câmara baixa.  Portanto, em relação à matéria "iii" ­ "exigência de multa isolada sobre falta  de recolhimento de estimativas, ainda que em concomitância com a multa de ofício", o Recurso  Especial  da  PFN  não  preencheu  os  requisitos  de  admissibilidade  e,  portanto,  não  deve  ser  conhecido.  Porém, as multas isoladas ainda devem ser analisadas por esse colegiado  por força da segunda divergência, qual seja, a da possibilidade de lançamento da multa  isolada após o encerramento do ano­calendário, que foi admitida por meio de Despacho de  e­fls. 8.923 e seguintes.  1.2) DA MULTA QUALIFICADA  Outra razão dada pela Recorrida para não conhecimento do Recurso Especial  da PFN seria a ausência de divergência jurisprudencial em relação ao tema " caracterização da  qualificação da multa de ofício".  Afirma a Recorrida que não há qualquer divergência de entendimentos entre  as teses consignadas no acórdão recorrido e nos paradigmas, mas sim, falta de similitude fática  entre as decisões comparadas.  Fl. 8992DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.993          21 Passa­se a analisar.  Na referida matéria da qualificação da multa, o acórdão recorrido deduziu a  seguinte ementa:  MULTA  DE  OFÍCIO  QUALIFICADA.  INAPLICABILIDADE.  INOCORRÊNCIA DE FRAUDE.  Nos  lançamentos  de  ofício  para  constituição  de  diferenças  de  tributos  devidos,  não  pagos  e  não  declarados,  via  de  regra,  é  aplicada  a multa  proporcional  de  75%,  nos  termos  do  art.  44,  inciso  I,  da  Lei  9.430/1996.  A  qualificação  da  multa  para  o  percentual  de  150%  depende  não  só  da  intenção  do  agente,  como  também  da  prova  fiscal  da  ocorrência  da  fraude,  caracterizada pela prática de ação ou omissão dolosa com esse  fim. Na situação versada nos autos não houve dolo por parte do  contribuinte, logo incabível a aplicação da multa qualificada.  No caso  analisado  pelo  recorrido,  a  auditoria  fiscal  afirmou que  a  empresa  autuada  teria  se  valido  de  uma  série  de  artifícios  com  o  fim  específico  de  se  aproveitar  de  deduções  de  parcelas  de  amortização  de  ágios  que  teriam  sido  gerados  artificialmente,  em  algumas situações transferidos para outras empresas do grupo, com a interposição/utilização de  empresas veículos de existência efêmera e sem qualquer propósito negocial, em operações de  reestruturações societárias em seqüência. É o que se verifica dos seguintes trechos extraídos do  relatório que antecede aos votos:  Em  resumo,  após  descrever  as  operações  praticadas,  acima  resumidas,  a  fiscalização  glosou  as  amortizações  fiscais,  questionando,  de  um  modo  geral,  os  seguintes pontos, em sua maior parte comum a todas as operações:  ­ A incorporação reversa consta no art. 264 da Lei das S.A., mas não pode ser  realizada  abusivamente  ou  como  negócio  indireto,  em  fraude  à  lei  societária  e  tributária;  ­ Citando Marco Aurélio Greco, alega que a criação de uma pessoa jurídica  tem que ter algum propósito negocial, não podendo ser efêmera. Sustenta ainda, que  empresas veículo não tem a finalidade típica das empresas, tal como prevê o Código  Civil;  ­  ainda  citando  o  referido  jurista,  alega  que  o  ágio  somente  deve  ser  proveniente de operações praticadas com terceiros;  ­  é  inválida  a  transferência  de  ágios  por  meio  de  operações  societárias  praticadas dentro do grupo, implementadas por meio de “empresa veículo”;  ­ a utilização de empresa veicula  revela a  total  falta de propósito negoical e  inexistência de fundamento econômico das transformações societárias praticadas  [...]  ­  As  provas  mostram  que  a  principal  conduta  foi  a  de  impedir  ,  total  ou  parcialmente, a ocorrência do fato gerador, excluir ou modificar suas características  essenciais, de modo a reduzir as bases de cálculos do IRPJ e da CSLL, tendo como  conseqüência  a  falta  de  pagamento  dos  referidos  tributos,  em  montantes  proporcionais ao ágio amortizado, transferido para a BF através de empresas veículo  criadas exclusivamente para esse fim, além da criação artifical de um ágio a partir de  Fl. 8993DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.994          22 negociação  ficta  entre  empresas  totalmente  subordinadas  (ágio veiculado pela BI),  nos moldes do art. 72 da Lei nº 4.502/64 (fraude).  Os agentes deixaram patente que a intenção foi a de impedir a ocorrência do  fato  gerador  e  a  de  excluir  ou modificar  suas  características  essenciais,  tudo  para  tentar  livrar  a  fiscalizada  do  IRPJ  e  da  CSLL,  como  se  infere,  em  suma,  dos  seguintes elementos:  [...]  Por  tudo  isso,  concluiu  a Fiscalização  que  a  arquitetura  do  esquema  que  se  desenhou, apesar de aparente legalidade com a formalização e com o registro de atos  em órgãos apropriados deve ser vista como causa planejada para turvar a visão do  Fisco, impedindo­o de ter conhecimento da redução indevida das bases de cálculo do  IRPJ e da CSLL.  De  outro  giro,  o  colegiado  a  quo,  em  sua  maioria,  entendeu  que  a  caracterização do dolo e da  fraude somente  se dá no  caso de haver documentos  falsificados,  adulterados,  notas  fiscais  frias,  contabilidade  que  registre  "caixa  2",  conta  bancária  ficta,  falsidade ideológica, etc... e que, no caso, por ausência desses tipos de patologia, não teria sido  caracterizado o intuito doloso e fraudulento de lesar o Fisco. Por pertinente, recolho do voto o  seguinte trecho:  Analisando os dispositivos do art. 20 da Lei nº. 1598/77, art. 7º e 8º da Lei nº.  9.532/97  não  é  possível  identificar  vedação  expressa  aos  procedimentos  adotados  pela Recorrente.  Além  disso,  no  caso  presente,  todos  os  atos  foram  praticados  antes  da  materialização da hipótese de incidência prevista hipoteticamente em lei.  Não  há  registros  de  documentos  falsos,  inidôneos,  fraudes  em  registros  contábeis  ou  de  qualquer natureza.  Pelo  contrário,  todos  os  atos  societários  foram  registrados  nos  órgãos  competentes  (CVM  e  Bacen),  assim  como  na  escrituração  contábil e fiscal da Recorrente.  [...]  Embora  parte  das  operações  tenha  sido  realizada  dentro  do Grupo Bunge  e  exista uma proximidade de datas,  tais  indícios,  confrontados  com os  fatos de que:  todas as operações praticadas pela Recorrente foram dotadas de publicidade;  não houve apresentação ao Fisco de elemento  inexato, documento inidôneo ou  fraudulento,  declarações  falsas  ou  errôneas;  não  houve  omissão  de  qualquer  natureza;  não  foi  comprovada  simulação  (o  que  sequer  foi  alegado  pelas  autoridades  autuantes);  e  que,  por  fim,  os  atos  praticados,  isoladamente  considerados, são válidos; demonstram que, na verdade, estamos diante de erro de  interpretação da lei, não devendo ser aplicada a multa qualificada.  A fraude à lei não pode ser confundida com erro de interpretação da lei, haja  vista que,  na  fraude  a  lei, o  ato  em si  é  ilícito  tendo em vista que o ordenamento  jurídico proíbe sua prática.  Portanto,  aqui,  a  falta  ou  insuficiência  de  pagamento  de  IRPJ  e  CSLL  é  decorrente da prática de  atos dentro dos  limites  legais,  não podendo, portanto,  ser  tida como uma fraude. (Negritou­se)  Fl. 8994DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.995          23 O primeiro paradigma apresentado para confronto com o recorrido recebeu,  na mesma matéria, a seguinte ementa:  Acórdão nº 1202­00.753   MULTA QUALIFICADA.  A  constatação  de  evidente  intuito  de  fraudar  o  Fisco,  pela  intencional prática de atos  simulados,  enseja a qualificação da  multa de ofício.  Do relatório que antecede o voto proferido neste paradigma extrai­se que:  De  acordo  com o Relatório  do Trabalho Fiscal  (fls.  590  a  624),  a  autuação  decorreu  da  desconsideração  de  diversas  operações  societárias  simuladas  que  permitiram a amortização do ágio com o objetivo de redução da base de cálculo do  IRPJ  e  da  CSLL,  tendo  sido  aplicada  a  multa  de  ofício  qualificada  (150%),  nos  termos do art. 72 da Lei nº 4.502/64 e exigida a multa isolada (50%) decorrente da  falta de recolhimento das estimativas de IRPJ e CSLL, uma vez que o contribuinte  optou  pela  apuração  anual  do  IRPJ  e  da CSLL  nos  anos­calendário  2006,  2007  e  2008.  E do voto proferido neste paradigma, do qual  recolho os  seguintes  trechos,  vê­se a semelhança dos fatos com aqueles descritos no acórdão recorrido   De  início,  verifica­se  que  o  ágio  formou­se  internamente,  como  destacou  a  autoridade fiscal, entre empresas pertencentes ao mesmo grupo econômico, embora  sustente o contrário a recorrente.  [...]  Assim,  verifica­se  grupo  econômico  quando  as  empresas  são  controladas  pelas mesmas pessoas, como é exatamente o caso dos autos, em que, de um lado, a  Recorrente  adquiriu  participações  de  empresa  (CAIMI  BRASIL)  constituída  unicamente pelo capital de sua própria sócia (CAIMI SAC Chile). A cronologia das  operações demonstra o grau de relacionamento entre as envolvidas:   [...]  Cabe ainda ressaltar que o sócio Sr. Severino Adolfo Oppelt, em 27/12/2004,  era detentor da maior parte do capital da JOFECRED (99,5%), o que demonstra a  utilização  da  empresa  JOFECRED  como  mero  veículo  na  integralização  do  capital com ágio na Recorrente,  visto que o  sócio pessoa  física passou a  fazer  parte da LIAISON através de empresa por ele controlada.   [...]  Por  lhe faltar fundamentação econômica, a  reestruturação entre empresas do  mesmo grupo  econômico,  engendrada  com o  objetivo  de  reduzir  a  tributação, não  pode ser oponível ao Fisco, como é o caso dos autos.  [...]  Cabe  ressaltar  que,  ao  imputar  a  qualificação  de  simuladas  às  operações  efetuadas  em  seqüência,  a  autoridade  fiscal  acaba  por  afastar  a  possibilidade  de  configuração de planejamento  tributário  lícito,  consoante  tem entendido a doutrina  Fl. 8995DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.996          24 moderna.  Nesse  caso,  a  inoponibilidade  das  operações  ao  Fisco  decorre  de  sua  própria ilicitude.  A  recorrente aduz que meros  indícios não  seriam suficientes para  afastar os  efeitos  de  operações  realizadas  com  propósitos  lícitos  e  nos  termos  da  lei.  Ao  contrário do que sustenta a recorrente,  todavia, os indícios possuem alta relevância  na formação da convicção daquele que aprecia casos de simulação.  [...]  No  caso  concreto,  dos  elementos  juntados  aos  autos  se  constata  uma  seqüência de negócios com aparência de regulares e visando certo efeito diverso  do  demonstrado.  Nesse  caso,  o  vício  na  causa  do  negócio  complexo  leva  ao  reconhecimento de simulação de todo o conjunto de atos e negócios parciais.  [...]  Multa qualificada – 150%  Diante  de  todo  o  exposto  em  relação  à  infração,  resta  evidenciado  que  os  negócios jurídicos foram praticados de forma simulada, nos  termos do § 1º do art.  167 do Código Civil.  Verificou­se  que,  a  partir  do  engrendramento  de  operações  societárias  complexas  e  simuladas,  incluindo  a  participação  de  interposta  pessoa  (JOFECRED), pretendeu a recorrente, intencionalmente, subtrair­se à tributação, o  que tornou tais operações ilegais, uma vez que o ordenamento jurídico brasileiro não  permite a evasão tributária por meio de simulação. (Negritou­se)  Verifica­se  que  as  situações  em  tudo  se  assemelham.  Em  ambos  os  casos  verificou­se  o  surgimento  de  ágio  artificial  e  uma  seqüência  de  operações  de  reorganização  societária com a utilização de empresas­veículo. Nas duas situações a auditoria fiscal entendeu  que as operações eram desprovidas de propósito negocial e que visaram unicamente reduzir a  tributação. Mas as conclusões a que chegaram os colegiados foram distintas.  No  caso  do  recorrido  houve  acusação  fiscal  de  utilização  de  empresas­ veículo, houve acusação fiscal de que todo o planejamento ­ geração do ágio, transferência de  ágio  ­  ocorreu  entre  empresas  do  mesmo  grupo  Bunge,  contudo  a  maioria  do  colegiado  entendeu  que  não  houve  a  prática  de  ato  doloso  para  a  configuração  de  ilícito  fiscal  e  que  haveria  a  necessidade,  para  a  configuração  do  dolo  e  da  fraude,  que  fossem  apresentados  documentos  falsificados  ou  coisa  similar  para  justificar  a  penalidade  qualificada.  Já  para  o  paradigma, esse arranjo foi suficiente para caracterizar a simulação e fraude e, assim, manter a  penalidade qualificada.  A comparação entre essas decisões caracteriza a divergência jurisprudencial.  Em  relação  ao  segundo  paradigma,  observo,  primeiramente,  que  houve  equívoco na menção ao número da decisão no Recurso Especial.   Com efeito, a PFN, ao indicar o segundo paradigma, mencionou o Acórdão  nº  101­96.668, mas  fez  a  transcrição  da  ementa  e o  cotejo  analítico  com o Acórdão  nº  101­ 96.724,  que  é  o  correto  e  que  foi  analisado  pelo  despacho  de  exame  de  admissibilidade  do  Recurso Especial da PFN.  Fl. 8996DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.997          25 Feita  essa  pequena  observação,  transcreve­se  a  ementa  desse  segundo  paradigma apresentado para o tema:  Acórdão nº 101­96.724  INCORPORAÇÃO  DE  SOCIEDADE.  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIO  NA  AQUISIÇÃO  DE  AÇÕES.  SIMULAÇÃO.  A  reorganização  societária,  para  ser  legitima,  deve  decorrer  de  atos  efetivamente  existentes,  e  não  apenas  artificial  e  formalmente  revelados  em  documentação  ou  na  escrituração  mercantil ou fiscal. A caracterização dos atos como simulados, e  não  reais,  autoriza  a  glosa  da  amortização  do  ágio  contabilizado.   MULTA  QUALIFICADA  A  simulação  justifica  a  aplicação  da  multa qualificada.  E  para  demonstrar  os  fatos  sobre  os  quais  o  colegiado  do  paradigma  se  pronunciou, reproduz­se os seguintes trechos do seu relatório:  A fiscalização glosou despesas  com amortização de  ágio, cuja  contrapartida  foi  a  reserva  de  ágio  formada  em  06/08/1998,  por  ocasião  da  incorporação,  pela  LIBRA TERMINAL 35 S/A, da empresa ZBT TERMINAIS SANTOS S/A.  Entendeu a fiscalização que a constituição da empresa ZBT TERMINAIS  SANTOS  S/A.  e  sua  incorporação  pela  LIBRA  TERMINAL  35  S/A  foram  meras simulações com o objetivo de criar despesas de amortização de ágio para  deduzir da base de cálculo do Imposto de Renda e da Contribuição Social.  [...]  A amortização do ágio foi considerada indedutível para efeito de apuração do  lucro  real,  por  ter  a  fiscalização  concluído  que a  empresa ZBT  teve  sua criação  vinculada  exclusivamente  à  tentativa  de  ocultar  a  verdadeira  operação  promovida  pela  LIBRA  TERMINAIS,  com  a  intenção  inequívoca  de  afastar  a  incidência  tributária  dos  resultados  contábeis  na  LIBRA  TERMINAL  35  S/A,  caracterizada pelos seguintes fatos:  a)  A  ZBT  jamais  operara  os  seus  fins  institucionais,  evidenciado  pela  imediatidade entre a sua constituição e a operação triangular promovida pela LIBRA  TERMINAIS S/A;  b)  Os  recursos  que  supostamente  deram  lastro  à  engenhosa  operação  de  engenharia  tributária  promovida  pela  LIBRA  TERMINAIS  jamais  implicaram  qualquer desembolso ou investimento por parte da empresa, cingindo­se tão somente  a uma reavaliação de seus ativos com o intuito de gerar despesas com a amortização  do ágio;  c) Em junho de 1998, a ZBT teve a sua constituição e abertura e neste mesmo  ano  não  declarou  qualquer  atividade,  tendo  apresentado  um  capital  inicial  de  R$  1.000,00. Em agosto de 1998 a empresa aumentou seu capital de RS 1.000,00 para  R$ 123.157.000,00, que foi  integralizado pela LIBRA TERMINAIS com ações da  LIBRA  TERMINAL  35.  Com  isso  a  ZBT  passou  à  condição  de  investidora  na  LIBRA  TERMINAL  35,  e  foi  extinta  por  incorporação  pela  investida  (LIBRA  TERMINAL 35). Tudo isso sem qualquer desembolso financeiro, apenas com uma  Fl. 8997DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.998          26 nova avaliação a mercado, baseada em resultados futuros, conforme se depreende de  um laudo de avaliação;  Esclareceu a  fiscalização  que  o objeto  da  autuação  não  se  prende  ao  ato  da  incorporação  ou à  sua  legalidade,  e  sim  às  repercussões  tributárias  decorrentes do  referido  ato,  as  quais  evidenciaram  o  propósito  único  de  provocar  a  redução  do  resultado contábil e Fiscal.  Tais fatos ensejaram a qualificação da penalidade.  Sobre eles, assim se pronunciou o colegiado paradigmático:  Assim,  a  controvérsia  se  situa  entre  a  caracterização  da  seqüência  de  operações  como  simulação,  como  quer  o  autuante,  ou  como  legitima  estruturação societária, como quer a Recorrente  [...]  É  de  todo  evidente  que  a  operação  foi  articulada  pelas  pessoas  físicas  que,  direta  ou  indiretamente,  controlam  o  capital  das  empresas  envolvidas,  para  criar,  formalmente, uma situação que se enquadrasse na possibilidade de deduzir despesas  de amortização de ágio, advinda com a publicação da Lei n° 9.532/97.  A  sucessão  dos  atos,  a  proximidade  temporal  entre  eles  e  a  extinção  da  empresa  por  incorporação  revelam  que  nunca  houve  a  intenção  real  de  constituir  uma empresa (a ZBT, constituída em junho de 1998 e extinta em agosto de 1998)  para  efetivamente  operar  segundo  seu  objetivo  social,  mas  sim  de  criar  uma  sociedade  efêmera,  de  passagem,  que  possibilitasse  um  registro  de  ágio  a  ser  amortizado por empresa do grupo.  [...]  Nada  do  que  foi  trazido  no  recurso  sensibiliza  meu  espírito  a  ponto  de  produzir  dúvida  quanto  à  inexistência  de  fato  da  ZBT,  que  foi  constituída  exclusivamente para possibilitar a  formação de um ágio, passível de gerar despesa  de amortização. (Negritou­se)  Assim,  os  fatos  analisados  pelo  acórdão  recorrido  e  pelo  paradigma  acima  são  extremamente  similares, mas  as  conclusões  a  que  chegaram  os  colegiados  a  respeito  da  qualificação  da  multa  sobre  esses  fatos  foi  dissonante,  o  que  caracteriza  a  divergência  jurisprudencial.   Para  a  divergência  relativa  ao  prazo  decadencial,  quando  há  aplicação  de  multa qualificada, não há argüição nas contrarrazões para não se conhecer do recurso e, de fato,  a divergência também está caracterizada nos termos do despacho de e­fls. 8.841/8.848.  Portanto, o Recurso Especial da PFN deve ser parcialmente conhecido,  apenas no que respeita aos seguintes temas:  (i)  correta caracterização da qualificação da multa de ofício;  (ii)  exigência  de  multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas, após o encerramento do ano­calendário; e  Fl. 8998DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 8.999          27 (iii)  regra  de  prazo  decadencial  no  caso  de  aplicação  de  multa  qualificada.  2) CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO  2.1) DA DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO QUESTIONAR A FORMAÇÃO DOS ÁGIOS  O  Recurso  Especial  do  sujeito  passivo  é  tempestivo,  como  assentou  o  despacho que o admitiu. Isto porque a ciência do acórdão integrativo n° 1402­002.145 se deu  em 20/06/2016, conforme demonstra o Termo à e­fl. 8.546, e o Apelo Especial foi apresentado  em 04/07/2016 (e­fl. 85.47 do e­processo).  Contudo,  identifica­se  equívoco  no  tocante  à  sua  admissibilidade,  pois  inexiste similitude fática em relação à divergência relativa ao tema “Decadência do direito de o  Fisco questionar a formação dos ágios”, cujos paradigmas indicados foram os acórdãos nº 101­ 97.084 e nº 107­09.545.  É que, no acórdão recorrido, o tema foi assim resumido em ementa:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  PRELIMINAR.  DECADÊNCIA.  FORMAÇÃO  DE  ÁGIO  EM  PERÍODOS  ANTERIORES  AO  DA  OCORRÊNCIA  DO  FATO  GERADOR. INOCORRÊNCIA.  Somente pode se falar em contagem do prazo decadencial após a  data de ocorrência dos  fatos geradores, não importando a data  contabilização  de  fatos  passados  que  possam  ter  repercussão  futura.  O art. 113, § 1º, do CTN aduz que “A obrigação principal surge  com a ocorrência do fato gerador” e o papel de Fisco de efetuar  o  lançamento,  nos  termos  do  art.  142  do  Estatuto  Processual,  nada  mais  é  do  que  o  procedimento  administrativo  tendente  a  verificar  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente.  Não  é  papel  do  Fisco  auditar  as  demonstrações  contábeis  dos  contribuintes  a  fim  de  averiguar  sua  correição  à  luz  dos  princípios  e  normas  que  norteiam  as  ciências  contábeis.  A  preocupação  do  Fisco  deve  ser  sempre  o  reflexo  tributário  de  determinados fatos, os quais, em inúmeras ocasiões, advém dos  registros contábeis.  Ressalte­se o § 4º do art. 9º do Decreto nº 70.235, de 1972, prevê  que seja efetuado o lançamento “também nas hipóteses em que,  constatada  infração  à  legislação  tributária,  dela  não  resulte  exigência de crédito tributário.”  O  prazo  decadencial  somente  tem  início  após  a  ocorrência  do  fato gerador (art. 150, § 4º, do CTN), ou após o primeiro dia do  exercício seguinte ao que o lançamento poderia ter sido efetuado  nas hipóteses do art. 173, I, do CTN.  Fl. 8999DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.000          28 No  voto  condutor  consignou­se  que  para  início  da  contagem  do  prazo  decadencial,  deve­se  ater  à  data  de  ocorrência  dos  fatos  geradores,  e  não  à  data  de  contabilização de fatos passados que possam ter repercussão futura. Até mesmo à vista do que  dispõe o art. 113, § 1º, do CTN, de que “A obrigação principal surge com a ocorrência do fato  gerador” sendo papel do Fisco efetuar o lançamento, nos termos do art. 142 do mesmo CTN,  procedimento administrativo tendente a verificar,  justamente, a ocorrência do fato gerador da  obrigação correspondente.  Assinalou­se  que  o  lançamento,  dado  seu  caráter  constitutivo  do  crédito  tributário, somente pode ser realizado após a ocorrência do fato gerador e, conseqüentemente,  do  surgimento  da  obrigação  tributária  e  que  não  é  papel  do  Fisco  auditar  as  demonstrações  contábeis dos contribuinte a fim de averiguar sua correição à luz dos princípios e normas que  norteiam as ciências contábeis. A preocupação do Fisco deve ser sempre o reflexo tributário de  determinados fatos, os quais, em inúmeras ocasiões, advêm dos registros contábeis.  Observou­se que o prazo decadencial  somente  tem  início após a ocorrência  do fato gerador, iniciando­se sua contagem conforme estatuído no art. 150, § 4º, do CTN, ou  após o primeiro dia do exercício seguinte ao que o  lançamento poderia  ter sido efetuado nas  hipóteses do art. 173, I, do CTN.  O  primeiro  paradigma  indicado  para  este  tema,  por  sua  vez,  recebeu  a  seguinte ementa:  Acórdão nº 101­97.084  IRPJ — DECADÊNCIA — Uma vez expirado o prazo previsto no  art  150  §  4º,  a  Fiscalização  não  está  autorizada  a  promover  revisão dos fatos ocorridos e registrados anteriormente, pois que  alcançados  pelo  instituto  da  decadência.  Não  prevalece  a  exigência em relação aos valores submetidos à tributação como  conseqüência da  inobservância da  regra que  tornara  imutáveis  os fatos espelhados nos registros contábeis mantidos  Extrai­se da referida decisão os seguintes trechos que muito bem demonstram  os fatos sobre os quais o colegiado se debruçou:  A matéria  sob  exame  diz  respeito  à  glosa  da  amortização  do  ágio  e  da  de  variação  cambial  passiva  nos  anos­calendário  de  1999,  2000  e  2001,  cujos  fatos  decorreram das operações efetuadas pela interessada no ano­calendário de 1995, sob  a acusação fiscal da ocorrência de evasão de divisas do pais  Consta do Termo de Verificação Fiscal  a  acusação de  irregularidade  abaixo  reproduzida, a qual foi também transcrita no voto condutor do aresto recorrido.  A simulação, em tese, caracterizada pelos eventos narrados, trouxe, na esfera  tributaria, influências que ora tratamos de corrigir, assim é imperativo a glosa da  amortização do ágio, ocorrido na época da incorporação (ano calendário 1995), no  valor de US$ 46.800.000,00, equivalente à época em R$ 45.405.306,00. Vide cópia  de declaração de 1996 (fls. 260 a 265) onde não aparece tal movimento na conta  específica de ágio (fls. 263 verso). (grifei).  Considere­se que a amortização do ágio não pôde ser apurada formalmente,  devido  a  omissão  de  informação  por  parte  do  fiscalizado,  todavia,  a  norma  contábil  e  seus  princípios  gerais  indicam  que  ao  incorporar,  o  valor  do  Fl. 9000DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.001          29 investimento é  substituído pelas contas do ativo e passivo da  incorporada, o que  sobra é o ágio que mercê da não existência da empresa, como investimento, tem,  conto  único  lugar  contábil  possível  de  acolher  tal  valor  as  contas  de  resultado  (vide cópia da Declaração do Imposto de renda do ano­calendário 1996, onde não  aparece a conta de ágio, que conforme o contribuinte  foi  lançado no ativo, nem  tampouco se verifica na conta de investimento (fl. 252 a 265, especificamente a fl.  263 verso).  A glosa de variações cambiais no período de 1995 a 2001, conforme quadro  composto  por  esta  fiscalização,  baseado  nas  poucas  informações  que,  dispúnhamos, mas que fecha com o saldo (única informação) da conta do passivo  onde registrava a divida com a empresa Hogan Promotions (fl. 268).  Sobre tais fatos, assim decidiu o colegiado paradigmático:  Ora,  como  se  depreende  do  relato  e  da  transcrição  acima,  os  valores  não  constam de qualquer documento e/ou registro contábil da recorrente, eis que, como  informa a própria autoridade autuante, a amortização do ágio não pode ser apurada  formalmente devido a omissão de informação por parte da contribuinte.  Assim,  partiu  a  fiscalização  para  uma mera  dedução  de  que,  em  tese,  e  de  acordo com os princípios gerais, o único lugar contábil possível de acolher o valor  do ágio seria as contas de resultado  Pois  bem,  quanto  a  isso,  é  uma  dedução  muito  lógica,  mas  como  pode  a  fiscalização  afirmar  que  a  empresa  procedeu  a  amortização  do  ágio  no  período  compreendido entre os anos de 1996 e 2001?  Ora, trata­se de uma mera ilação, limitando­se a ação fiscal a afirmar que não  consta a conta de ágio na conta do ativo, nem tampouco na conta de investimento na  DIPJ ano­calendário de 1996. Ou seja, se não aparece em nenhuma conta do ativo  ou  de  investimentos  no  ano­calendário  de  1996,  significa que  a  empresa  registrou  como despesa no próprio ano­base de 1996.  [...]  No  que  tange  à  questão  da  decadência,  o  procedimento  fiscal  sob  exame  começa de forma equivocada. Parte do pressuposto de que os atos praticados, porque  constituiriam  "simulação",  não  estariam  cobertos por decadência,  em prazo  algum  (parágrafos terceiro e quarto da fl 3.32 do TVF).  [...]  Vê­se,  notadamente,  dos  fatos  apreciados  pelo  paradigma,  que  eles  não  guardam  similaridade  com  aqueles  tratados  pelo  recorrido.  Neste  primeiro  paradigma,  a  auditoria  fiscal admitiu que não pode apurar o momento da amortização do ágio, e  fê­lo por  "dedução", por considerar que, por não constar o registro do ágio na conta de ativo ou na conta  de investimento, o único lugar passível de acolher o ágio apurado e pago no ano de 1995 seria  as contas de resultando e, mais uma vez, por dedução, entendeu que se deu a amortização do  ágio no período que vai do ano de 1996 a 2001. E, ainda, por entender que os atos teriam sido  simulados  pelo  sujeito  passivo,  também  não  respeitou  regra  alguma  de  contagem  de  prazo  decadencial para efetuar o lançamento.  No  caso  do  recorrido,  a  arguição  do  sujeito  passivo  é  de  que  o  Fisco  não  poderia  analisar  operações  de  reestruturação  societária  ocorridas  há mais  de  5  (cinco)  anos,  Fl. 9001DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.002          30 pelas  quais  foram  gerados  ágios,  para  afirmar  que  tais  operações  não  seriam  oponíveis  à  Fazenda Pública, de modo a implicar na glosa da dedução de parcelas de amortização desses  ágios em períodos posteriores, não alcançados pelo prazo decadencial.  Não  há  como  comparar  situações  distintas  para  o  fim  de  caracterizar  divergência jurisprudencial, já que as diferenças de conclusões dos colegiados não advieram da  interpretação da legislação tributária, mas sim da ausência de similitude fática entre os casos.  O  segundo  acórdão  indicado  como  paradigma  para  esta  matéria  tem  a  seguinte ementa:  Acórdão nº 107­09.545  DECADÊNCIA ­ OMISSÃO DE GANHO DE CAPITAL ­ GLOSA  DE ÁGIO.  O fisco pode questionar fatos ocorridos no passado cujos efeitos  fiscais se dão no futuro, pois o tempo não pode transformar em  verdadeiro  o  que  não  era  real,  nem  tampouco  desfazer  o  que  consolidou,  desde  que  a  readequação  dos  fatos  situados  em  períodos já decaídos não decorra de juízo de valor. É o caso da  formação de ágio maior por erro de cálculo, cujos efeitos fiscais  somente  se  verifiquem  no  futuro,  na  sua  amortização  ou  na  utilização como custo na baixa.  Reproduz­se,  abaixo,  trechos  do  voto  proferido  no  paradigma  para  que  se  esclareçam os fatos por ele analisados:  Da  glosa  do  ágio  de  R$  26.439.785,00,  originado  na  subscrição,  em  20.12.95, de aumento de capital na VONPAR REFRESCOS, integralizado pela  fiscalizada, mediante a conferência das ações da KAIK Participações:   Segundo  a  fiscalização  o  ágio  é  indedutível,  posto  que  foi  calculado  incorretamente. Considerou como correto ágio no valor de R$ 1.636,65. O equívoco  cometido pela VONPAR — MAXXI deveu­se ao fato de a empresa não ter levado  em  consideração  em  seu  cálculo  que  praticamente  não  houve  alteração  na  sua  participação  percentual  no  capital  social  da  investida  quando  da  subscrição  do  aumento  de  capital,  que  era  de  60,2666%  e  passou  a  ser  60,2676%.  Correto  o  procedimento da fiscalização.   O valor de R$ 1.636,65, segundo a fiscalização também é indedutível do lucro  real  por  se  tratar  de  ágio  na  subscrição  de  ações,  uma  vez  que  pelo  seu  entendimento,  não  existe  previsão  legal  para  dedução  do  ágio  na  subscrição  de  ações.  Em relação à alegada decadência, não acolho a alegação da recorrente de que  teria decaído o direito do fisco de questioná­la.  O fisco pode questionar fatos ocorridos no passado cujos efeitos fiscais se dão  no futuro, pois o tempo não pode transformar em verdadeiro o que não era real, nem  tampouco desfazer o que consolidou, desde que a readequação dos fatos situados em  períodos  já decaídos não decorra de  juízo de valor. É o caso da  formação de ágio  maior por erro de cálculo, cujos efeitos fiscais somente se verifiquem no futuro, na  sua amortização ou na utilização como custo na baixa.  Fl. 9002DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.003          31 Não  há  como  este  paradigma  possa  contrariar  o  que  disse  o  recorrido.  Ao  contrário,  o  que  se  verifica  é  convergência  de  conclusões  pois,  em  ambas  as  decisões,  os  colegiados assentaram o entendimento de que não é vedado ao Fisco analisar fatos que tenham  ocorrido no passado, em períodos abrangidos pela decadência, quando destes fatos vierem a ser  produzidos  efeitos  tributário  futuros,  em  períodos  não  alcançados  pelo  prazo  decadencial,  desde que somente se dê eventual lançamento em relação aos fatos e períodos não alcançados  pela decadência.   Salienta­se que  este paradigma  tratou  de  autuação  de  omissão  de  ganho de  capital na alienação de investimento que ocorreu em 2000. Porém essa omissão foi identificada  por entender a Fiscalização que houve a baixa de um ágio inexistente. Ocorre que neste caso, a  Fiscalização não buscou tratar os efeitos tributários da amortização do ágio. Mas sim, glosar o  custo  do  investimento,  tendo  retrocedido  a  um  período  de  formação  do  ágio  (1995), motivo  pelo qual a relatora entendeu pela impossibilidade de lançamento. Por oportuno, transcreve­se  a parte que, tivesse a Fiscalização feito o que foi feito no presente lançamento, o entendimento  seria convergente com o do acórdão recorrido:  Sem  entrar  no  mérito  da  questão  do  prazo  decadencial,  entendemos  que  a  fiscalização tinha dois caminhos viáveis:  a) voltar­se contra a não tributação pelos sócios do grupo VONPAR da mais  valia atribuída ao investimento em 1995;  b) taxar como "ágio de si mesmo" (simulação) a mais valia contabilizada  na  VONPAR­MA)OCI,  quando  da  recepção  do  investimento  na  VONPAR­ VONPAR  (1995)  e  glosar  os  efeitos  que  se  deram,  já  na  VONPAR  REFRESCOS,  que  se utilizou da  empresa  veículo  (VONPAR CORRETORA)  para amortizar o ágio.  Entretanto a fiscalização escolheu um terceiro caminho, pois glosou parte do  custo  do  investimento  na  VONPAR  REFRESCOS,  representada  pelo  ágio  nele  "pendurado" quando da integralização de capital na CORRETORA (2000).  Com efeito, a fiscalização retrocedeu ao período da formação do ágio (1995)  para,  ora  atribuir  à  recorrente  uma perda  de  capital  não  dedutível,  ora  atribuir­lhe  uma reserva de reavaliação realizada, tudo para "forçar" a desconsideração de parte  do custo do investimento dado em integralização de capital na Corretora. (Negritou­ se)  Portanto,  a  divergência  jurisprudencial  suscitada  para  este  tema  não  se  caracterizou.   Assim,  conheço do Recurso Especial da contribuinte apenas no  tocante  aos demais temas divergentes, quais sejam:  (i) dedutibilidade, para fins fiscais, dos ágios apurados em aquisições de  investimentos e;  (ii) incidência de juros sobre a multa de ofício.  Fl. 9003DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.004          32 3)  Mérito  do  Recurso  Especial  do  Contribuinte  e  do  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional  Verifica­se  que  a maior  parte  da  questão meritória  dos  autos  foi  devolvida  para apreciação deste Colegiado Superior, uma vez que ambos os Recursos Especiais ­ da PFN  e do Sujeito Passivo ­ foram admitidos em quase todas as questões divergentes levantadas. Isso  inclui todas as operações que envolveram a amortização dos ágios, como também as questões  adjacentes, como a decadência do ano­calendário de 2005, a multa qualificada e os juros sobre  a multa de ofício.  3.1)  DAS OPERAÇÕES COM ÁGIO  De  início,  ressalta­se  que  o  sujeito  passivo  reconhece  que  se  valeu  de  empresas­veículo nas operações de reestruturação societária em sequência. Não nega que um  dos objetivos das reestruturações foi o de possibilitar ganho financeiro com a amortização de  ágios,  como  defende  o  Fisco.  Não  contesta  a  falta  de  confusão  patrimonial  entre  reais  investidores e investidas, em algumas das operações. Apenas discorda dessa interpretação dos  arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, adotada pela decisão recorrida.  Nesse  contexto,  entende  que  tais  situações,  se  não  são  proibidas  pela  lei,  então não são ilegais. Não sendo ilegais, então deve­se delas abstrair para que sejam analisados  os reais efeitos produzidos por tais operações, inclusive os tributários.  Ocorre  que,  por  diversas  oportunidades,  esta  1ª  Turma  da  CRSF  vem  se  defrontando com casos em que operações societárias e movimentação de recursos precedem a  incorporação de empresa adquirida com ágio junto à terceiros, incorporação essa que enseja a  amortização do ágio pelo permissivo dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997. Em todas elas, a  averiguação  da  correção  da  dedução  do  ágio  amortizado  nas  bases  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL não se restringe à legitimidade de origem do ágio e aos aspectos formais das operações.  A confusão patrimonial entre a  real  investidora e a  investida é  requisito  indispensável para a  dedutibilidade da amortização do ágio, afastando­se situações artificiais em que a incorporação  não envolve a real investidora.  Cite­se, por exemplo, o acórdão nº 9101­002.304 (de 6 de abril de 2016) e o  nº 9101­002.312 (de 3 de maio de 2016), ambos da lavra do Conselheiro André Mendes Moura.  Transcreve­se a bem traçada ementa do primeiro julgado:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008  PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO­TRIBUTÁRIO.  O  conceito  do  ágio  é  disciplinado  pelo  art.  20  do  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata­se de instituto  jurídico­tributário,  premissa  para  a  sua  análise  sob  uma  perspectiva  histórica  e  sistêmica.  APROVEITAMENTO  DO  ÁGIO.  INVESTIDORA  E  INVESTIDA.  EVENTOS.  SEPARAÇÃO. UNIÃO.  São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado:  (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação  Fl. 9004DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.005          33 da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam­ se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão).  DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO.  A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui­se em  espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontra­se  submetida ao regramento  geral  das  despesas  disposto  no  art.  299  do  RIR/99,  submetendo­se  aos  testes  de  necessidade, usualidade e normalidade.  DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS.  Não  há  norma  de  despesa  que  recepcione  um  situação  criada  artificialmente.  As  despesas  devem  decorrer  de  operações  necessárias,  normais,  usuais  da  pessoa  jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para  despesas  derivadas  de  operações  atípicas,  não  consentâneas  com  uma  regular  operação econômica e financeira da pessoa jurídica.  CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO  A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se  os  fatos  se  amoldam  à  hipótese  de  incidência  dos  arts.  385  e  386  do  RIR/99,  segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram­se atendidos, como  arquivamento  da  demonstração  de  rentabilidade  futura  do  investimento  e  efetivo  pagamento  na  aquisição,  e,  terceiro,  se  as  condições  do  negócio  atenderam  os  padrões  normais  de  mercado,  com  atuação  de  agentes  independentes  e  reorganizações societárias com substância econômica.  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  HIPÓTESE  DE  INCIDÊNCIA.  INVESTIDOR  E  INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE.  Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1)  real  sociedade  investidora,  aquela  que  efetivamente  acreditou  na  mais  valia  do  investimento,  fez  os  estudos  de  rentabilidade  futura,  decidiu  pela  aquisição  e  desembolsou originariamente os  recursos, e  (2) pessoa  jurídica  investida. Deve­se  consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas  jurídicas, ou seja, o  lucro  e  o  investimento  que  lhe  deu  causa  passam  a  se  comunicar  diretamente.  Compartilhando do mesmo patrimônio a controladora e a controlada ou coligada,  consolida­se  cenário  no  qual  os  lucros  auferidos  pelo  investimento  passam  a  ser  tributados precisamente pela pessoa  jurídica que adquiriu o ativo com mais valia  (ágio).  Enfim,  toma­se  o  momento  em  que  o  contribuinte  aproveita­se  da  amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para  se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável  Mencione­se também os acórdãos nº 9101­002.428 (de 18 de agosto de 2016)  e nº 9101­002.470 (de 21 de novembro de 2016), em que o Conselheiro Rafael Vidal de Araújo  figurou como Relator, valendo transcrever o trecho a seguir da ementa do último julgado:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009  ÁGIO ORIUNDO DE AQUISIÇÃO COM USO DE RECURSOS FINANCEIROS DE  OUTREM. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE.  A  hipótese  de  incidência  tributária  da  possibilidade  de  dedução  das  despesas  de  amortização  do  ágio,  prevista  no  art.  386  do  RIR/1999,  requer  que  participe  da  Fl. 9005DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.006          34 "confusão  patrimonial"  a  pessoa  jurídica  investidora  real,  ou  seja,  aquela  que  efetivamente  acreditou  na  "mais  valia"  do  investimento,  fez  os  estudos  de  rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição.  Não é possível o aproveitamento tributário do ágio se a investidora real transferiu  recursos a uma "empresa­veículo" com a específica finalidade de sua aplicação na  aquisição  de  participação  societária  em  outra  empresa  e  se  a  "confusão  patrimonial"  advinda  do  processo  de  incorporação não  envolve  a  pessoa  jurídica  que  efetivamente  desembolsou  os  valores  que  propiciaram  o  surgimento  do  ágio,  ainda  que  a  operação  que  o  originou  tenha  sido  celebrada  entre  terceiros  independentes e com efetivo pagamento do preço.  Cite­se, por fim, o acórdão nº 9101­002.213 (de 3 de fevereiro de 2016), da  lavra do ex­Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão, cuja ementa é transcrita a seguir:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010   ÁGIO.  INVESTIDA.  REAIS  INVESTIDORAS.  INEXISTÊNCIA  DE  CONFUSÃO  PATRIMONIAL. INDEDUTIBILIDADE. IRPJ. CSLL.   Nos  termos  da  legislação  fiscal,  é  indedutível  o  ágio  deduzido  pela  investida,  em  inexistindo a necessária confusão patrimonial com as suas reais investidoras.  No antes  referido  acórdão  nº  9101­002.470,  o Conselheiro Rafael Vidal  de  Araújo  foi  preciso  ao  situar  a  figura  do  investidor de  fato,  que  suporta o  ágio,  e  a  confusão  patrimonial,  efetiva  e  não  aparente,  nos  componentes  pessoal  e  material  das  regras  de  amortização do ágio que o RIR/1999 traz, nos arts. 385 e 386, da Lei nº 9.532, de 1997, e no  Decreto­Lei nº 1.598, de 1977. Caso o  ágio não  tenha sido de  fato  arcado por nenhuma das  pessoas participantes da "confusão patrimonial", não restarão satisfeitos nem o aspecto pessoal  da norma nem o material, não havendo "sentido em clamar­se pela dedutibilidade das despesas  decorrentes de amortização de ágio instituída pelo art. 386 do RIR/1999". Confira­se:   Conclui­se, portanto, que o art. 386 do RIR/1999, sob o aspecto pessoal, se dirige à  investidora que vier a incorporar sua investida (ou por ela ser incorporada), após  ter  efetivamente  acreditado  na  mais  valia  do  investimento,  feito  os  estudos  de  rentabilidade futura e desembolsado os recursos para a aquisição da participação  societária (tanto o valor do principal quanto o do ágio). Ou seja, quando ocorre a  incorporação é que se dá a subsunção do  fato à norma e surge a prerrogativa de  amortização do sobrepreço, pago em momento anterior pela  investidora em razão  da confiança na rentabilidade futura da investida.  Destaque­se  que  a  regra  se  aplica  tanto  à  incorporação  da  investida  pela  investidora  quanto,  no  sentido  inverso,  à  hipótese  em  que  a  investidora  é  que  é  incorporada  por  sua  investida.  Em  ambos  os  casos,  a  lei  exige  que  a  investidora  envolvida na  incorporação seja a "original" ou stricto  sensu  (no sentido de que a  originalidade  está  indissociavelmente  ligada à pessoa  jurídica que paga o ágio  e,  por isso mesmo, tem confiança na rentabilidade futura, pois é quem assume o risco).  (...)  De  forma correlata ao que  se analisou quanto ao aspecto pessoal, a confusão de  patrimônios, principal item do aspecto material para fins de enquadramento no art.  386 do RIR/1999, consuma­se quando, na sociedade incorporadora, o lucro futuro  Fl. 9006DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.007          35 e  o  investimento  original  com  expectativa  desse  lucro  (aquele  que  foi  sobreavaliado) passam a se comunicar diretamente (os riscos se fundem: o risco do  investimento assim entendidos os recursos aportados e o risco do empreendimento).  Compartilhando  o  mesmo  patrimônio  a  investidora  e  a  investida,  consolida­se  cenário no qual a pessoa jurídica detentora da "mais valia" (ágio) do investimento  baseado na expectativa de rentabilidade futura passa a ser responsável também por  honrar tal rentabilidade.  Assim, a legislação permite que o contribuinte considere perdido o capital que  foi  investido com o ágio e deduza a despesa relativa à "mais valia".  Configuração  semelhante  ocorre  na  incorporação  reversa,  na  medida  em  que  a  pessoa jurídica responsável por gerar a rentabilidade esperada para o futuro passa  a ser a detentora do ágio baseado na expectativa de tal rentabilidade.  Sendo assim, pressupõe­se que a "mais valia" porventura contabilizada tenha sido  efetivamente  suportada  por  alguma  das  pessoas  que  participam  da  "confusão  patrimonial".  Para  fins  de  acesso  à  dedutibilidade  estabelecida  pelo  art.  386  do  RIR/1999,  a  pessoa  jurídica  que  efetivamente  suportou  o  ágio  pago  na  aquisição  de  um  investimento  deve  incorporar  tal  investimento  (incorporação  da  investida  pela  investidora)  ou  ser  incorporada  pela  empresa  onde  investiu  (incorporação  "às  avessas").  Em síntese, a subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos  artigos 385 e 386 do RIR/1999, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e  material  das  hipóteses  ali  previstas.  Na  atual  redação  destes  dispositivos,  exclusivamente  no  caso  em  que  houver  o  efetivo  desembolso  de  valores  (ou  sacrifício  de  outros  ativos)  a  título  de  investimento  da  investidora  (futura  incorporadora  ou,  no  caso  da  incorporação  reversa,  incorporada)  na  investida  (futura  incorporada  ou,  no  caso  da  incorporação  reversa,  incorporadora),  é  que  haverá  o  atendimento  aos  aspectos  pessoal  e material.  Se  o  ágio  não  foi  de  fato  arcado por nenhuma das pessoas participantes da "confusão patrimonial", não há  sentido em clamar­se pela dedutibilidade das despesas decorrentes de amortização  de ágio instituída pelo art. 386 do RIR/1999.  Aliás,  o Conselheiro André Mendes Moura demonstra no  acórdão nº 9101­ 002.304  que,  independentemente  da  "genialidade  da  construção  empreendida,  da  reorganização societária arquitetada e consumada", o investidor originário é, de fato, aquele  de  quem  partem  a  decisão  e  os  recursos  para  a  aquisição  do  investimento  com  sobrepreço.  Veja­se:  A primeira verificação parece óbvia, mas, diante de todo o exposto até o momento,  observa­se  que  a  discussão mais  relevante  insere­se  precisamente  neste momento,  situado antes  da  subsunção  do  fato  à  norma.  Fala­se  insistentemente  se  haveria  impedimento  para  se  admitir  a  construção  de  fatos  que  buscam  se  amoldar  à  hipótese  de  incidência  de  norma  de  despesa.  O  ponto  é  que,  independente  da  genialidade da construção empreendida, da reorganização societária arquitetada e  consumada, a investidora originária prevista pela norma não perderá a condição de  investidora originária. Quem viabilizou a aquisição? De onde vieram os recursos  de fato? Quem efetuou os estudos de viabilidade econômica da investida?  Quem tomou a decisão de adquirir um investimento com sobrepreço? Respondo: a  investidora originária.  Fl. 9007DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.008          36 Ainda que a pessoa jurídica A, investidora originária, para viabilizar a aquisição da  pessoa jurídica B, investida, tenha (1) "transferido" o ágio para a pessoa jurídica C,  ou  (2)  efetuado aportes  financeiros  (dinheiro, mútuo) para a pessoa  jurídica C, a  pessoa jurídica A não perderá a condição de investidora originária.  Pode­se  dizer  que,  de  acordo  com  as  regras  contábeis,  em  decorrência  de  reorganizações societárias empreendidas, o ágio legitimamente passou a integrar o  patrimônio  da  pessoa  jurídica  C,  que  por  sua  vez  foi  incorporada  pela  pessoa  jurídica B (investida).  Ocorre  que  a  absorção  patrimonial  envolvendo  a  pessoa  jurídica  C  e  a  pessoa  jurídica B não tem qualificação jurídica para fins tributários.  Isso porque se trata de operação que não se enquadra na hipótese de incidência da  norma,  que  elege,  quanto  ao  aspecto  pessoal,  a  pessoa  jurídica  A  (investidora  originária)  e  a  pessoa  jurídica  B  (investida),  e  quanto  ao  aspecto  material,  o  encontro  de  contas  entre  a  despesa  incorrida  pela  pessoa  jurídica  A  (investidora  originária que efetivamente  incorreu no esforço para adquirir o  investimento com  sobrepreço) e as receitas auferidas pela pessoa jurídica B (investida).  Mostra­se insustentável, portanto, ignorar todo um contexto histórico e sistêmico da  norma  permissiva  de  aproveitamento  do  ágio,  despesa  operacional,  para  que  se  autorize  "pinçar"  os  artigos  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997,  promover  uma  interpretação isolada, blindada em uma bolha contábil, e se construir uma tese no  qual se permita que fatos construídos artificialmente possam alterar a hipótese de  incidência de norma tributária.  Compartilha­se, por conseguinte, com o fundamento de todos esses acórdãos  e com o acórdão  recorrido, no sentido de que, diferentemente do entendimento adotado pela  empresa autuada, a interpretação dos arts. 7º e 8º, da Lei nº 9.532, de 1997 somente admite a  dedutibilidade da amortização do ágio se investida ou investidora tiverem arcado com o ônus  efetivo do ágio.  Por  certo  que  a  interessada  tem  o  direito  de  se  organizar  da  maneira  que  melhor julgar. Mas esse direito não é ilimitado e deve supor a existência de causas reais que  levem a tal fim. Há grande diferença entre operações que objetivam os negócios empresariais e  operações que objetivam reduzir artificialmente a carga tributária.  A  contribuinte  alega  que  tudo  foi  legal.  São  praxe  alegações  no  sentido  de  que, se não está proibido pela lei, então tudo é permitido.  Contudo, como já disse Sandra Maria Faroni, ao proferir voto no Acórdão nº  101­95.537:  A mais moderna corrente doutrinária entende que a ótica da análise não deve  ser sob o ângulo da licitude ou ilicitude (a licitude é requisito prévio), mas sim, da  oponibilidade ou inoponibilidade dos seus efeitos ao fisco. O conceito de legalidade  a  ser  observado  não  tem  sentido  estrito  de  corresponder  à  conduta  que  esteja  de  acordo com os preceitos específicos da lei, mas sim um sentido amplo, de conduta  que esteja de acordo com o Direito, que abrange, além da lei, os princípios jurídicos.  Assim, cada caso deve ser analisado com cuidado, para decidir sobre a oponibilidade  ao fisco dos negócios formalizados.  Fl. 9008DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.009          37 Naquele caso, o sujeito passivo também invocava um planejamento tributário  lícito  (elisão  fiscal)  e  não  uma  evasão  de  tributos.  E  a  conselheira,  citando  ensinamento  de  Ricardo Mariz de Oliveira, assim se pronunciou:  Ricardo Mariz de Oliveira, já em 1997 ensinava que a elisão, além de resultar  da  prática  ou  da  não  prática  de  atos  ou  negócios  anteriores  à  ocorrência  do  fato  gerador  (para  evitá­la)  visando  à  economia  tributária  ,  para  ser  legítima,  deve  decorrer  de  atos  ou  omissões  que  não  contrariem  a  lei,  e  de  atos  ou  omissões  efetivamente  existentes,  e  não  apenas  artificial  e  formalmente  revelados  em  documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal. (OLIVEIRA, Ricardo Mariz de  "Fundamentos do Imposto de Renda", 1977, Ed. Revista dos Tribunais, p. 303).  A auto­organização com a finalidade predominante de pagar menos imposto  configura  abuso  de  direito  e,  nessas  condições,  sem  qualquer  propósito  negocial.  Como  tal,  uma  vez  provado  tratarem­se  de  operações  com  esta  razão  principal,  como  restou  provado  nestes  autos,  pode  o  Fisco  recusar­se  a  aceitar  seus  efeitos  no  âmbito  tributário  de modo  a  neutralizar os efeitos fiscais do excesso abusivo.  No que se  refere à utilização de empresas­veículo, é necessário  lembrar,  na  linha  dos  pronunciamentos  da Comissão  de Valores Mobiliários  ­ CVM (Nota Explicativa  à  Instrução CVM nº 349/01), que o uso de empresa­veículo visando o aproveitamento antecipado  do benefício fiscal trazido pelo art. 7º, da Lei nº 9.532/97, distorce a figura da incorporação em  sua dimensão econômica.  Em  regra,  concebe­se  como  empresa­veículo  aquela  que  recebe  da  investidora participação  societária com ágio como forma de  integralização de capital  e passa  por  processo  de  fusão,  cisão  ou  incorporação  ­  inclusive  às  avessas  ­  de maneira  a  criar  as  condições  de  atendimento  aos  requisitos  legais  para  dedução  das  amortizações  do  ágio  integrante do seu patrimônio, no mais das vezes sendo criadas para esse  fim específico, com  curta duração sem apresentarem atividade operacional ou até mesmo quadro de empregados .  É  a  pessoa  jurídica  criada  no  seio  de  um  grupo  empresarial  sem  qualquer  propósito  negocial  ou  objetivo  de  exploração  de  atividade  econômica,  servindo  apenas  para  transferência de  ágio  de  outra  sociedade  com o  fim único  de  proporcionar  artificialmente  as  condições  para  amortização  do  ágio  transferido,  conferindo  aparência  de  legalidade  à  conseqüente  redução  da  base  de  cálculo  tributável  segundo  a  permissão  do  art.  386  do  RIR/1999.  A empresa­veículo não participa do fato econômico original constitutivo do  ágio, não integra nenhum dos pólos, seja na condição de investidora ou de investida. Surge na  cadeia de operações após o evento inicial, cumprindo o seu papel de intermediária, que é o de  transferir o ágio para a pessoa jurídica que irá deduzi­lo, em conformidade com o planejamento  tributário estipulado pelas partes interessadas.   Nos arranjos societários em que se utiliza de empresas­veículo, tem­se, então,  que quem arca com o efetivo ônus  relativo ao ágio não é nem a pessoa  jurídica incorporada,  nem  a  incorporadora.  Portanto,  não  se  tem  a  confusão  patrimonial  necessária  para  a  amortização de que tratam os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997.  Com  apoio  nessas  premissas,  passa­se  a  analisar  cada  um  dos  ágios  constituídos e glosados pela autoridade  fiscal, na ordem cronológica das operações,  tal como  Fl. 9009DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.010          38 efetuado pelo acórdão recorrido, com exceção do denominado "Ágio BIC", porque, como dito,  a parcela do crédito tributário a ele correspondente não se encontra mais em litígio.   3.1.1 ÁGIO ANDELY: R$ 49.936.475,94  Estes são, em resumo, os fatos que deram surgimento ao denominado "ágio  ANDELY", cujas amortizações anuais somam R$ 4.993.647,60:  1  ­  a ANDELY, CNPJ 03.584.439/0001­25,  foi  constituída em 07/01/2000,  pelos sócios Maria Cristina Cescon Avedisan (99%) e José Roberto de Camargo Opice (1%),  ambos advogados, com um capital de R$ 100,00, conforme breve relato da JUCESP;  2  ­  na  1ª  alteração,  de  26/03/2000,  registrada  na  JUCESP  em  11/04/2000,  Maria Cristina transferiu suas 99 quotas para a Bunge Foods Limited e José Roberto transferiu  sua  quota  para Mario Alves Barbosa Neto,  ficando  a  administração  a  cargo  de Mario Alves  Barbosa Neto e da Bunge Foods, que a delegou a Vital Jorge Lopes, sendo a sede transferida  para a Av. Maria Coelho Aguiar, n° 215, bloco D, 5° andar, parte;  3 ­ na 2ª alteração, de 12/04/2000, registrada na JUCESP em 10/05/2000, o  capital  da ANDELY  foi  aumentado  para  R$  145.192.100,00,  tendo  a Bunge  Foods  Limited  subscrito e integralizado todas as quotas;  4  ­  com  esses  recursos,  no mesmo  dia  12/04/2000,  a ANDELY  adquiriu  o  controle  acionário  da  MANAH  S.A.  (MANAH),  empresa  do  ramo  de  fertilizantes.  Foi  divulgado um comunicado para o mercado (fato relevante) noticiando a aprovação do aumento  de capital na empresa MANAH, no valor de R$ 140.000.000,00, baseado exclusivamente nas  cotações  de  mercado  das  ações  preferenciais,  acrescido  de  ágio.  A  ANDELY  subscreveu  e  integralizou  esse  aumento,  pagando  o  correspondente  ágio  na  subscrição  das  ações  da  MANAH.  5 ­ o ágio, no valor de R$ 49.985.798,70, foi registrado na contabilidade da  ANDELY e teve como fundamento a expectativa de rentabilidade futura.  6  ­  em  31/08/2000,  a  MANAH  incorporou  a  ANDELY,  fato  também  divulgado  por meio  de  “fato  relevante”,  operação  que  ensejou  o  início  das  amortizações  do  ágio apurado.  7  ­ mais  adiante,  a MANAH  teve  sua  razão  social  alterada  para BUNGUE  FERTILIZANTES S.A. (BF), a ora autuada.  8 ­ a DIPJ da ANDELY, de 01/01/2000 a 31/08/2000, mostra que:  (i)  tinha  participação de 21,23% no capital total da MANAH; (ii) não há informações sobre contas caixa  ou  bancos;  (iii)  só  há  saldos,  no  ativo,  de  créditos  com  pessoas  ligadas,  participações  em  coligadas  e  ágio  em  investimentos;  (iv) não há  informações  de  despesas  com  remunerações,  salários ou encargos sociais.  A auditoria fiscal deduziu, a respeito das operações envolvendo a apuração e  a amortização do denominado "ÁGIO ANDELY", o seguinte (TVF página 64):  Por tudo o que foi verificado e descrito neste item e subitens, a única função  da sociedade Andely Holding, controlada integralmente pelo grupo Bunge, foi a de  servir como empresa veículo para o investimento e o ágio na Manah S.A para após  Fl. 9010DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.011          39 uma incorporação reversa possibilitar a dedução do ágio na apuração do lucro real e  da base de cálculo da CSLL na  incorporadora, ajustando­se à hipótese prevista no  art. 386, III, c/c o art. 385, § 2º, II, ambos do RIR/1999.  Ou  seja,  a  ANDELY  HOLDING  LTDA.,  foi  constituída  em  07/01/2000,  tendo por capital social o valor de R$ 100,00 (cem reais) e como sócios dois advogados ­ Maria  Cristina Cescon Avedisan, com 99% do capital social e José Roberto de Camargo Opice, com  1%  do  capital  social  e,  apenas  dois  meses  depois,  em  26/03/2000,  foi  transferida  para  a  BUNGE  FOODS  LIMITED  que,  em  aproximadamente  15  (quinze)  dias  ­  12/04/2000  ­  aumentou  o  capital  social  da  ANDELY  para  R$  145.192.100,00,  totalmente  subscrito  e  integralizado pela BUNGE FOODS LIMITED, conforme contratos de câmbio já mencionados.  Com  os  recursos  oriundos  do  novo  capital  social  subscrito  pela  BUNGE  FOODS  LIMITED  na  ANDELY,  esta  adquiriu  o  controle  acionário  da  MANAH  S.A.  Fertilizantes, subscrevendo,  integralizando esse aumento e pagando o correspondente ágio na  subscrição das ações da MANAH.  A ANDELY passou a  ter em seu ativo não mais contratos de câmbio, mas,  sim,  recebíveis  (pouco mais de R$ 1.000.000,00) e ações da MANAH (atual BF)  registradas  por  R$  49.322,76,  como  investimento,  e  por  R$  49.936.475,94,  como  ágio,  sem  saldos  em  conta  caixa  ou  bancos,  sem  empregados,  e  com  prejuízo  registrado  de  mais  de  R$  94.000.000,00. O controle da MANAH (pouco mais de 57% do seu capital) foi adquirido por  meio  de  outras  empresas  do  GB,  conforme  “Fato  Relevante".  O  ágio,  no  valor  de  R$  49.985.798,70, foi registrado na contabilidade da ANDELY.  Oito  (8) meses  após  a  constituição da ANDELY,  a MANAH a  incorporou,  divulgando  o  evento  por  meio  de  “fato  relevante”,  operação  essa  que  ensejou  o  início  das  amortizações do ágio apurado.  A  autuada  defende  a  dedutibilidade  da  despesa  com  amortização  do  ágio  registrado  pela  ANDELY,  a  partir  da  incorporação  desta  empresa  pela  MANAH,  em  31/10/2005.  Afirma  que  esse  ágio  decorreu  de  um  efetivo  dispêndio  financeiro  e  de  uma  operação  com  inegável  propósito  negocial,  assim  como  fora  absorvido  por  meio  de  uma  incorporação empresarial válida.  Ocorre  que  o  efetivo  dispêndio  financeiro  foi  feito  pela  BUNGE  FOODS  LIMITED.  Foi  com  os  recursos  aportados  pela  BUNGE  FOODS  LTD  que  a  ANDELY  adquiriu  as  ações  da  MANAH  com  ágio.  Ou  seja,  o  ônus  financeiro  foisuportado  verdadeiramente  pela BUNGE FOODS LTD. Nessas  circunstâncias,  não  houve  a  necessária  “confusão  patrimonial”  entre  a  real  investidora  ­  no  caso  a  BUNGE  FOODS  LTD  ­  e  a  investida, a MANAH, porque a incorporação se deu entre ANDELY e MANAH ­ a MANAH  incorporou a ANDELY.   Em verdade, a ANDELY foi criada especialmente para servir de veículo que  possibilitasse  a  amortização  do  ágio  gerado  na  MANAH  por  meio  de  uma  incorporação  reversa.  Isto porque se houvesse a aquisição direta pela BUNGE FOODS LTD. das ações da  MANAH, não seria possível o aproveitamento fiscal do ágio.  Em face disso, trata­se de dedução que não está amparada nos artigos 7º  e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, motivo pelo qual deve ser mantida a atuação fiscal relativa a  essa operação.   Fl. 9011DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.012          40 Multa Qualificada  Conforme observou a autoridade julgadora de 1ª Instância, a relação entre o  ágio e o investimento, neste caso, foi desproporcionalmente alta, de cerca de 1000 para 1, ao  passo  que  cerca  de  2/3  do  capital  aportado  em  contratos  de  câmbio  se  transformaram  em  prejuízo.  No  protocolo  de  incorporação  e  justificação  da  ANDELY,  consta  expressamente (DOC 169 ­ e­fls. 1.859/1.861):  1. JUSTIFICAÇÃO  As administrações das partes entendem que a incorporação pela MANAH da  ANDELY,  com  sua  conseqüente  extinção,  se  justifica  na  medida  em  que  permitirá a melhoria do fluxo de caixa da MANAH, resultante do crédito fiscal  gerado pela amortização do ágio pago pela ANDELY quando da aquisição de  ações de emissão da MANAH. O patrimônio líquido da ANDELY é representado  exclusivamente  por  recebíveis  e  pelo  investimento  na MANAH,  incluindo  o  ágio  apurado na  sua  aquisição. A operação de  incorporação objeto deste Protocolo não  afetará  os  dividendos  futuros  a  serem  atribuídos  às  ações  detidas  pelos  acionistas  não controladores, em razão da amortização do ágio, acima referido. (Negritou­se)  Também consta do item 2.3 do referido protocolo:  2.1. Aumento do Patrimônio da Incorporadora: A incorporação da ANDELY  acarretará  o  aumento  do  patrimônio  líquido  da MANAH,  de  R$  218.011.487,86,  para R$ 268.980.146,18. Do patrimônio  da ANDELY a  ser  incorporado,  no  valor  total  de  R$  50.968.658,32,  o  valor  de  R$  49.936.475,94  será  destinado  à  reserva  especial de ágio na incorporação, na forma do art. 6º da Instrução CVM nº 319/99, e  o valor de R$ 1.032.182,38 será destinado à reserva de capital.  E, ainda, o item 3.1 do protocolo de incorporação:  3. FUTURO AUMENTO DE CAPITAL DA INCORPORADORA.  3.1. Capitalização da Reserva Especial de Ágio na Incorporação: Na medida  em  que  a MANAH  vier  a  auferir  o  benefício  fiscal  decorrente  da  amortização  do  ágio pago pela ANDELY na aquisição das ações de emissão da MANAH, conforme  autorizam  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/97  e  os  arts.  385  e  seguintes  do  Regulamento do  Imposto de Renda, Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, o  correspondente crédito representado por parcela equivalente da reserva especial de  ágio constituída nos termos do item 2.3 acima, será objeto de capitalização em favor  dos  quotistas  da  ANDELY.  O  aumento  de  capital  em  questão  será  efetivado  mediante a emissão de ações ordinárias e preferenciais, observada a proporção entre  as  ações ordinárias  e  preferenciais  então  existentes,  sendo  assegurado  o  direito de  preferência dos demais acionistas à subscrição dessas ações resultantes.  Como se vê, a organização dos negócios que envolveram o referido rearranjo  societário  já vislumbrava,  de  ante­mão,  o  benefício  fiscal  da  amortização  do  ágio  gerado  na  MANAH, pelo aumento de seu capital social, integralizado pela ANDELY com o aporte feito  pela BUNGE FOODS LIMITED.  Fl. 9012DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.013          41 Ademais, a MANAH ­ atual BF ­ ao incorporar a ANDELY em 31/08/2000,  incorporou  o  ágio  de  si  mesma,  de  R$  49.936.475,94,  com  amortização  anual  de  R$  4.993.647,60.  Além disso, como visto no relatório, a DIPJ da ANDELY, de 01/01/2000 a  31/08/2000, demonstra que  (i) tinha participação de 21,23% no capital total da MANAH;   (ii) não há informações sobre contas caixa ou bancos;   (iii) só há saldos, no ativo, de créditos com pessoas ligadas, participações em  coligadas e ágio em investimentos;   (iv) não há informações de despesas com remunerações, salários ou encargos  sociais.  A DIPJ também mostra que o PL da MANAH evoluiu de R$ 75.029.537,13  para R$ 82.617.416,38,  na data da  incorporação. Mas o Termo de Verificação Fiscal  aponta  que  o  PL  da  MANAH  já  era,  por  ocasião  da  incorporação  da  ANDELY,  de  mais  de  R$  218.000.00,00, passando a ser, depois da sua incorporação, de quase R$ 269.000.000,00 (e­fl.  7430).  A diferença, em 31/08/2000, entre o PL apontado no Termo de Verificação  Fiscal e o da DIPJ, é de cerca de R$ 135.000.000,00. Ou seja: o Termo de Verificação Fiscal  mostra um PL da MANAH cerca de 200% maior do que o da DIPJ. A grosso modo, o PL da  MANAH passou, no breve período de 8 meses, de cerca de R$ 75.000.000,00 para cerca de R$  218.000.000,00, antes da incorporação da ANDELY.  Diante desses fatos não há como negar que a ANDELY serviu apenas como  veículo a possibilitar a amortização de ágio.   No Recurso Especial a contribuinte assim justifica a operação envolvendo o  "ÁGIO ANDELY" (página 24 do REsp):  De  fato,  no  caso  da  Andely,  sua  criação  e  posterior  incorporação  reversa  evitou  complicações  operacionais,  visto  que  a  Manah,  como  grande  empresa  do  ramo de fertilizantes, tinha contratos, inscrições registros, entre outras formalidades  inerentes  ao  seu  funcionamento,  de  forma  que  o  seu  desaparecimento  por  incorporação (caso fosse ela a incorporada) acabaria trazendo inúmeros transtornos e  trabalhos  burocráticos,  que  poderiam  ser  evitados  com a  incorporação  reversa. Os  mesmos  transtornos  ocorreriam  caso  a  Bunge  Foods  não  tivesse  constituído  a  Andely,  pois,  nesta  hipótese,  seria  ela  a  empresa  que  passaria  por  inúmeros  transtornos  burocráticos.  Assim,  uma  vez  eficiente  e  válida  de  evitar  tais  inconvenientes era implementar a operação por meio da constituição da Andely para  adquirir o investimento, com sua posterior incorporação pela Manah.  Com  a  devida  vênia  às  argumentações,  não  é  o  que  se  vê  dos  fatos  aqui  narrados.   Com  efeito,  se  as  empresas  tinham  atividades  operacionais,  por  que  razão  incorporar? A explicação da contribuinte, na verdade, corrobora a tese de que houve a criação  Fl. 9013DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.014          42 de uma pessoa jurídica veículo e uma reorganização societária com o único intuito de reduzir  carga tributária.  De  acordo  com  o  Protocolo  de  Incorporação  e  Justificação  destacado  pela  Fiscalização no TVF, e­fl. 59, verifica­se:  [...]as administrações das partes entendem que a incorporação pela Manah de  Andely,  com  sua  conseqüente  extinção,  se  justifica  na  medida  que  permitirá  a  melhoria do fluxo de caixa da Manah, resultante do crédito fiscal gerado pela  amortização  do  ágio  pago  pela  Andely  quando  da  aquisição  das  ações  de  emissão  da  Manah.  O  patrimônio  líquido  da  Andely  é  representado  exclusivamente  por  recebíveis  e  pelo  investimento  na  Manah,  incluindo  o  ágio  apurado na sua aquisição...[...] (Destaques do TVF).  A efemeridade da existência da ANDELY é fato. Não há propósito negocial  na criação da ANDELY que não seja o de viabilizar a futura ­ e muito rápida ­ amortização de  ágio  gerado  artificialmente.  A  ANDELY,  em  sua  curta  existência,  não  produziu  riqueza  alguma. Não efetuou nenhuma operação comercial ou financeira. Não contratou funcionários  nem pactuou com fornecedores ou clientes. Nada, absolutamente nada. Foi criada, como que  "por  encomenda"  em  janeiro/2000,  por  dois  advogados,  com  capital  social  irrisório  de  R$  100,00, para apenas alguns meses depois ser incorporada por uma grande empresa do ramo de  fertilizantes, a MANAH, hoje BUNGE FERTILIZANTES, propiciando com essa incorporação  que a MANAH passasse a amortizar um ágio milionário gerado na própria MANAH no meio  desse caminho.  É  evidente  a  realização  de  uma  seqüência  de  operações  societárias  com  o  único  objetivo  de  reduzir  as  bases  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL  a  serem  recolhidos  pela  empresa  final.  É  que  o  se  denota  como  verdadeiro  objetivo  desse  rearranjo  societário,  o  de  tornar a despesa com a amortização do ágio em uma despesa dedutível da base de cálculo do  IRPJ  e  da  CSLL  –  o  que  não  ocorreria  se  a  contribuinte  tivesse  adquirido  diretamente  a  participação na MANAH.  Isto porque sabe­se que o ágio  formado na operação de compra e venda de  participação societária também poderia surgir no caso de uma aquisição direta. Entretanto, se a  operação  fosse  direta,  a  despesa  correspondente  ao  ágio  não  seria  considerada  dedutível  no  momento da sua amortização contábil, tendo em vista que não existe nenhuma norma legal que  autorize a dedução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL nessa situação.   Por  isso  mesmo  fica  evidente  que  o  único  intuito  que  se  desejou  com  a  criação da ANDELY HOLDING ­ controlada integralmente pelo GB (Grupo Bunge) ­ foi a de  servir  como  empresa  veículo  para  o  investimento  e  o  ágio  na  MANAH  para,  após  uma  incorporação  reversa,  possibilitar  a  dedução  do  ágio  na  apuração  do  lucro  real  e  da  base de  cálculo da CSLL, na incorporadora, de  forma a ajustar esses  fatos à hipótese prevista no art.  386, III e 385, § 2º, II, ambos do RIR/99.  Sem dúvidas, em curtíssimo espaço de tempo, não obstante a defesa declinar  formalmente  razões  de  ordem  societária  ou  econômica,  constituiu­se  uma  HOLDING  ­  ANDELY HOLDING ­ injetou­se capital nessa HOLDING para que ela pudesse adquirir ações  com ágio da MANAH (atual BF) e, passo seguinte, fez desaparecer a HOLDING criada para,  por meio de uma incorporação reversa, deduzir um ágio derivado de uma alegada rentabilidade  futura de seus ativos.  Fl. 9014DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.015          43 Em  face  de  toda  esse  arranjo  artificialmente  criado  para  reduzir  tributo,  mantem­se a multa qualificada porque vislumbra­se fraude.  Isso  porque  na  fraude  tem­se  o  comportamento  caracterizado  pelo  esforço  deliberado  no  sentido  de  retardar  ou  impedir  o  acontecimento  do  fato  jurídico,  ou,  ainda,  tentando modificar ou excluir os traços peculiares à identificação daquele evento, tudo dirigido  ao escopo de não pagar quantia devida a título de tributo ou pagá­lo com redução, ou de diferir  seu pagamento.  Na  lição  de  Maria  Angélica  S  de  Souza  Dias1,  na  fraude  os  contratantes  procuram  contornar  a  lei,  criando  mecanismos  destinados  a  fugir  à  sua  aplicação.  Não  a  confrontam mas, através de vias oblíquas, são obtidos resultados que aquela lei que está sendo  contornada pretendia impedir, de modo que a violação da lei é feita de forma indireta, através  de uma "cobertura", de um evento "aparente" . Para a autora, a fraude muda o estado do fato  regulado  pela  lei,  de  forma  tal  que  esta  se  torna  inaplicável.  E  estas  são  duas  das  formas  elencadas para isso: (i) pelo emprego de uma forma jurídica diferente ou de uma combinação  de formas e, (ii) alterando­se as condições em que o fato se produz.  Eis  a  função  da  ANDELY.  Criada  artificialmente,  sem  propósito  negocial,  com um único objetivo de possibilitar o aproveitamento do ágio.  Como  justificativa,  a  recorrente  sustenta  que  o  motivo  pelo  qual  a  Bunge  Foods não adquiriu o controle direto da MANAH é o fato de que tanto Manah quanto a Bunge  Foods  tinham contratos e atividades econômicas ativas que seriam prejudicadas caso uma ou  outra  fosse  incorporada.  Mas  essa  justificativa  não  afasta  o  intuito  doloso.  Ao  contrário,  o  comprova,  eis  que  a  própria  recorrente  admite  que  a  ANDELY  somente  se  prestou  a  possibilitar  a  amortização  do  ágio  e  que  sua  constituição  e  posterior  desaparecimento  já  estavam previstos.  Conclui­se,  portanto,  que  a  criação da ANDELY  teve por objetivo,  apenas,  construir um cenário que se assemelhasse à hipótese legal que autoriza a amortização do ágio.  Diante  dos  fatos  aqui  retratados  não  resta  dúvida  de  que  o  sujeito  passivo  agiu  intencionalmente, de fato dolosamente, no sentido de impedir ou retardar o conhecimento por  parte  da  autoridade  fazendária,  das  suas  condições  pessoais,  afetando,  assim,  as  obrigações  tributárias principais, infringindo, pois, o disposto no art. 72 da Lei nº 4.502/64.   Assim, a multa qualificada deve subsistir.   3.1.2) ÁGIO BIPART: R$ 286.656.101,71  Pode­se assim resumir os fatos apurados pela auditoria fiscal, no tocante ao  ágio  da  BIPART  ­  BUNGE  I  DE  PARTICIPAÇÕES  S/A,  como  extraído  do  relatório  que  antecede o voto do acórdão recorrido:  1 ­ Trata­se, em sua maior parte, de ágio apurado originalmente pela empresa  SERRANA  S.A.  (atual  BUNGE  BRASIL  S.A.  –  BB),  no  ano  de  2001,  como  resultado  da  aquisição de  ações da BF  (BUNGE FERTILIZANTES) e BAL (BUNGE ALIMENTOS), de  acionistas minoritários, assim dividido:                                                              1 DIAS, Maria Angélica S. de Souza. O Planejamento Tributário e a Simulação. Revista Planejamento Tributário  da APET. MP Editora. São Paulo, 2007 ­pp. 98­99  Fl. 9015DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.016          44 a) R$ 215.298.004,62   Na época, a SERRANA ­ atual BUNGE BRASIL  (BB)  ­ adquiriu ações da  BUNGE FERTILIZANTES  (BF)  de  acionistas minoritários  desta,  por  valor  de mercado,  ou  seja, investimento ­ PL em 30/11/2011 de R$ 116.871.866,34 ­ e ágio de R$ 215.298.004,62,  totalizando R$ 332.169.870,96. O pagamento não se deu por espécie, mas por troca de ações,  já que a SERRANA pagou os acionistas minoritários com ações próprias.  O ágio apurado pela BB referente especificamente ao fechamento de capital  da  BF  (R$  215.298.004,62)  era  baseado  em  expectativa  de  rentabilidade  futura  e  ficou  registrado na contabilidade da BB;  b) R$ 71.358.098,09  Havia  também  dois  outros  ágios,  então  detidos  pela  BB,  os  quais  eram  referentes a aquisições feitas junto a terceiros, das empresas IAP S.A e FERTISUL S.A. Tais  ágios  somavam  R$  71.358.098,09  e  também  possuíam  como  fundamento  a  expectativa  de  rentabilidade futura.  Essas “substituição de ações” culminaram no fechamento de capital da BF e  da  BAL.  No  final  da  operação,  a  BB  (Serrana)  tornou­se  uma  empresa  de  capital  aberto,  controlando a BF e a BAL que deixaram de ter suas ações negociadas em bolsa.  2  ­  em  29/05/2002,  a  BB  (Bunge  Brasil  S/A),  constituiu  a  subsidiária  integral  BIPART  (BUNGE  I  DE  PARTICIPAÇÕES),  com  capital  subscrito  e  integralizado de R$ 10.000,00;  3  ­  em  15/08/2002,  o  capital  da  BIPART  foi  aumentado  em  R$  763.787.298,49,  subscrito  e  integralizado  pela  BB  mediante  a  conferência  de  bens  que  consistiam  no  investimento  e  no  ágio  da  BF  (Bunge  Fertilizantes  S/A),  nos  valores  de  R$  504.690.724,35 e R$ 259.096.574,14,  respectivamente, conforme  laudo. Portanto, a BIPART  passou a controlar diretamente a BF, detendo todos os seus ativos, inclusive o ágio referido;  4  ­  em  29/08/2002,  foi  aprovada  a  incorporação  da  BIPART  pela  BF,  aumentando seu PL (reserva de capital) no valor do ágio (R$ 259.106.574,14), com aumento de  capital  para  R$  518.310.000,00,  ou  seja,  incorporação  do  investimento  da  BF,  mais  o  respectivo ágio;  5 ­ esse fato deu ensejo à amortização dos ágios registrados. Toda a operação  foi divulgada ao mercado por meio de “fatos relevantes”.  A  auditoria  fiscal  concluiu  que  a  única  função  da  BIPART,  subsidiária  integral da BB (BUNGE BRASIL), foi a de servir como empresa veículo para o investimento e  o ágio na BF (BUNGE FERTILIZANTES) para, após uma incorporação reversa, possibilitar a  dedução do  ágio na  apuração do  lucro  real  e da base de  cálculo da CSLL na  incorporadora,  ajustando­se à hipótese prevista no art. 386, III, c/c o art. 385, § 2º, II, ambos do RIR/1999.  Aqui,  como  se  verifica  do  relato  dos  fatos,  as  operações  em  seqüência  se  repetem, pois:  Fl. 9016DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.017          45 ­ em 29/05/2002, a BB, constitui a subsidiária integral BIPART, com capital  de R$ 10.000,00;  ­ em 15/08/2002, menos de 3 (três) meses após sua constituição, o capital da  BIPART  é  aumentado  em R$ 763.787.298,49,  subscrito  e  integralizado  pela BB mediante  a  conferência de bens que consistiam no investimento e no ágio (R$ 259.096.574,14) na BF;  ­ apenas alguns dias depois, em 29/08/2002, foi aprovada a incorporação da  BIPART pela BF, possibilitando o início da amortização do ágio.  Em comunicado denominado "Fato Relevante", emitido em 13/08/2002, que  compõe o doc 166­A (e­fls. 1.847/1.848), a BUNGE BRASIL S/A ­ BB, não só admite, como  declara exatamente qual foi o propósito negocial da operação:  Em  atendimento  ao  disposto  na  Instrução CVM nº  358,  de  3  de  janeiro  de  2002, informamos que em reunião realizada nesta data o Conselho de Administração  deliberou  tomar  as  seguintes  providências  para  permitir  a  utilização  dos  créditos  tributários relativos aos ágios apurados quando da aquisição pela Bunge Brasil S.A.  da  totalidade  das  ações  da Bunge  Fertilizantes  S.A.  e  Bunge Alimentos  S.A.,  via  incorporação de ações aprovada na AGE de 19.12.2001:  a)  Transferir  os  investimentos  nas  subsidiárias  integrais Bunge  Fertilizantes  S.A.  e  Bunge  Alimentos  S.A.,  respectivamente  para  as  subsidiárias  integrais  constituídas  para  esse  fim,  Bunge  I  de  Participações  S.A.  e  Bunge  II  de  Participações S.A., a título de integralização de capital pelos valores contábeis dos  investimentos transferidos; e  b)  Efetivar  as  incorporações  inversas  de  Bunge  I  de  Participações  S.A.  em  Bunge Fertilizantes S.A. e de Bunge II de Participações S.A. em Bunge Alimentos  S.A..  A  amortização  dos  referidos  ágios  será  apropriada  aos  resultados  da Bunge  Fertilizantes  S.A.  e Bunge Alimentos  S.A.  de  forma  linear,  à  taxa  anual  de  10%,  sendo que o benefício anual decorrente dos correspondentes créditos tributários a ser  refletido no resultado da Bunge Brasil S.A. por equivalência patrimonial durante o  período de amortização, está estimado a valores nominais em R$ 39,6 milhões.  A  amortização  dos  ágios  será  iniciada  a  partir  da  data  das  respectivas  incorporações inversas.  Exclusivamente  para  fins  de  cálculo  do  dividendo  mínimo  obrigatório,  os  valores  amortizados  dos  ágios  líquidos dos  efeitos  tributários,  refletidos  na Bunge  Brasil S.A. por equivalência patrimonial  em cada exercício  social,  serão  ajustados  como  acréscimo  do  lucro  líquido  do  exercício  com  o  objetivo  de  neutralizar  seus  efeitos.  Neste  caso,  também não  se pode  afirmar  que houve  desembolso  financeiro  para  pagamento  do  ágio.  Com  efeito,  foi  a  SERRANA  que  adquiriu  ações  da  BUNGE  FERTILIZANTES  (BF)  de  acionistas  minoritários  desta,  com  ágio,  mas  pagando  esses  acionistas não com espécie, mas com ações próprias. O que houve, enfim, foi troca de ações.  Mas  caso  se  entenda  que  essa  troca  de  ações  equivaleria  a  um  pagamento,  esse pagamento foi feito pela SERRANA.  Fl. 9017DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.018          46 Não  se  vislumbra,  assim,  a  necessária  confusão  patrimonial  entre  real  investidor ­ SERRANA ­ e investida ­ BIPART.   Ademais,  o  que  houve  aqui  foi  a  transferência  do  ágio  registrado  na  contabilidade da BB ­ antiga SERRANA, para a BIPART, que posteriormente foi incorporada  pela BF.  Da mesma forma, aqui também a auditoria fiscal apurou que a BIPART não  produziu  qualquer  riqueza,  não  efetuou  operações  comerciais,  não  contratou  funcionários  e  teve por endereço cadastral a Av. Maria Coelho Aguiar, 215, Bloco D, 5º andar.   Os únicos fatos  registrados no único Livro Diário da BIPART se referem à  subscrição  e  integralização  de  capital  social,  aumento  do  capital  social  e  transferência  do  acervo por ocasião da incorporação pela BF.  Em sua defesa a contribuinte argúi que as razões negociais que culminaram  na reorganização societária realizada foram:  (i)  a  segregação  do  ágio  relativo  à  Bunge  Fertilizantes,  separadamente  do  ágio pertinente à Bunge Alimentos;  (ii) o emparelhamento da amortização do ágio com a geração dos lucros a que  ele se refere, que corresponderia à "mens legis", portanto atendendo não somente à letra da lei,  como também ao espírito desta;   (iii) e a manutenção dos efeitos benéficos no âmbito societário, obtidos com a  centralização  do  controle  direto  das  duas  companhias  operativas  em  uma  holding  no Brasil,  permitindo que os acionistas das duas continuassem a participar dos resultados de ambas, e não  mais apenas do seu investimento original, sem desfazer as vantagens de gestão das empresas  operativas.  Ocorre que à página 71 do TVF, consigna a Fiscalização:  Verificamos  em  fato  relevante  publicado  pela  Bunge  Brasil  S.A.  em  13/08/2002 a comunicação de que para permitir a utilização dos créditos tributários  relativos  aos  ágios  apurados  quando  da  aquisição  pela  Bunge  Brasil  S.A.  da  totalidade  das  ações  da  Bunge  Fertilizantes  S.A.,  via  incorporação  de  ações  aprovada  na  AGE  de  19.12.2001,  seria  transferido  o  investimento  da  subsidiária  integral Bunge Fertilizantes S.A. para a subsidiária Integral Bunge I de Participações  S.A  constituída  para  esse  fim  a  título  de  integralização  de  capital  pelos  valores  contábeis dos investimentos transferidos e que seria efetivada a incorporação reversa  de Bunge I de Participações em Bunge Fertilizantes S.A. [...]  Vê­se,  então,  que o que ocorreu, neste  caso,  foi  uma mera  transferência de  ágio e a criação da BIPART teve esse objetivo por propósito negocial.  Nessas condições, tem­se que a BIPART não participou em nenhum negócio  relativo a aquisição de investimento, visto que ela apenas recebeu ativos que já pertenciam ao  grupo econômico do qual fazia parte, o GRUPO BUNGE, e que continham o registro de um  ágio.  Fl. 9018DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.019          47 Isto  leva,  necessariamente,  à  conclusão  de  que  a  BB  não  adquiriu  a  participação na BIPART com o pagamento de um ágio, ela apenas  transferiu um ágio que  já  estava registrado em sua contabilidade.  Como bem apontou a PFN em suas contrarrazões, quando a BB integralizou  o  aumento  de  capital  na BIPART,  o  ágio  registrado  na  operação  não  tinha  por  fundamento  econômico a rentabilidade futura de nenhuma das mencionadas empresas. Conseqüentemente,  a operação que levou o ágio à BIPART – isto é, a integralização de aumento de capital desta  empresa  –  não  tinha  respaldo  econômico  em  nenhum  laudo  sobre  rentabilidade  futura.  Portanto, resta evidente que houve a mera transferência de um ágio, e não a aquisição de um  investimento com o pagamento de “mais valia”.  A  PFN  destacou,  ainda,  o  fato  de  que  havia  uma  empresa  do  GRUPO  BUNGE  que  controlava  as  empresas  participantes  do  ato  societário. A BB  era  controladora  tanto  da  BIPART  quanto  da  BB  ­  de  forma  que  os  ativos  do  GRUPO  BUNGE  apenas  circularam  internamente,  entre  empresas  que  integravam  o  grupo  empresarial.  Fica  assim  evidente que não se configurou negócio comutativo realizado entre partes independentes.  Como  mencionado  no  preâmbulo  deste  voto  de  mérito,  nos  termos  da  legislação de regência e na jurisprudência  firmada neste órgão, para haver a possibilidade de  deduzir um ágio validamente experimentado em reorganização societária é  indispensável que  tenha  havido  efetiva  a  aquisição  de  um  investimento,  num  negócio  entabulado  entre  partes  independentes, com pagamento de ágio fundamentado em rentabilidade futura. Mas aqui houve  mera transferência de ágio.  Ressalte­se  que  em  aproximadamente  3  (três) meses  a  BIPART  foi  criada,  capitalizada  com  transferência  de  ágio  e  extinta  por  incorporação.  É  cristalina  a  existência  efêmera  da  BIPART  eis  que  esta  não  desempenhou,  durante  o  período  em  que  existiu,  nenhuma  atividade  empresarial  –  não  registrou  funcionários,  não  contratou  com  clientes  ou  fornecedores, enfim, não promoveu a circulação de bens ou serviços. Mas nesse curto tempo  essa veículo proporcionou um ganho tributário e econômico para o GRUPO BUNGE.  Acolhe­se,  assim,  as  razões  deduzidas  pela  auditoria  fiscal,  no  Termo  de  Verificação Fiscal e considera­se indevida a amortização do ágio denominado ÁGIO BIPART.  Nega­se provimento, portanto, ao Recurso Especial da Contribuinte no que diz respeito a essa  amortização de ágio.  Multa Qualificada  Aqui, pelas mesmas razões adotadas anteriormente, deve ser mantida a multa  qualificada.  De fato, não se vislumbra outra  razão para o arranjo perpetrado senão a de  redução de tributo, conforme constou do próprio "fato relevante" publicado, em que se admite  que para permitir a utilização dos ágios seria transferido o investimento da BF para a BIPART  que  foi  constituída  especialmente  para  esse  fim  e  foi  efetivada  pela  incorporação  reversa  da  BIPART pela BF .  Ademais  as  próprias  justificativas  apresentadas  pelo  sujeito  passivo  demonstram claramente  esse  intuito. Como  já destacado,  a  contribuinte  elencou as  seguintes  razões para o negócio:   Fl. 9019DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.020          48 (i) segregação do ágio relativo à Bunge Fertilizantes, separadamente do ágio  pertinente à Bunge Alimentos.   Ora,  essa  segregação  é  feita  na  contabilidade.  Portanto,  independeria  da  constituição da BIPART. Essa razão não justifica a criação da BIPART.  (ii)  o  emparelhamento  do  amortização  do  ágio  com  a  geração  dos  lucros  a  que ele se refere;   (iii) e a manutenção dos efeitos benéficos no âmbito societário, obtidos com a  centralização  do  controle  direto  das  duas  companhias  operativas  em  uma  holding  no Brasil,  permitindo que os acionistas das duas continuassem a participar dos resultados de ambas, e não  mais apenas do seu investimento original, sem desfazer as vantagens de gestão das empresas  operativas.  Os itens (ii) e (iii) acima somente comprovam o que se está aqui a afirmar: a  BIPART  foi  criada  com  o  intuito  exclusivo  de  permitir  o  aproveitamento  do  ágio,  o  que  demonstra a artificialidade da operação.  Operações  de  reorganização  societária  para  serem  consideradas  legítimas  devem  decorrer  de  atos  efetivamente  existentes,  não  bastando  para  essa  caracterização  que  sejam formalmente revelados em documentação ou escrituração mercantil. Deve­se perquirir se  os  atos  praticados  são  reais  e  não  artificialmente  criados  e  essa  análise  deve  ser  feita  não  apenas  para  cada  negócio  isoladamente,  mas  também  em  relação  ao  conjunto  dos  negócios  encadeados. Assim, operações de  reorganização  societária  eivadas de  artificialidade, além de  não serem oponíveis à Fazenda Pública, denotam patologia de ilicitude. E o uso de empresas­ veículo em operações de reestruturação societária com ágio representa forte indício de ilicitude  do negócio praticado.  Assim, não há qualquer propósito negocial na constituição da BIPART a não  ser a sua utilização como instrumento a possibilitar a transferência de um ágio para dentro de  um mesmo  grupo  econômico,  de maneira  a  dar  uma  aparência  de  que  seriam  atendidos  na  forma  ­  e não  na  essência  ­  os  requisitos  impostos  pela  legislação  de  regência  para  gozo  do  benefício de amortização de ágio.  Assim, a multa qualificada para esta operação deve ser mantida.     3.1.3 ÁGIO CAJATI: R$ 170.844.432,64  Relativamente  ao  denominado  "Ágio  Cajati",  este  é  o  resumo  dos  fatos  apurados pela auditoria fiscal:  1  ­  em  28/04/2003,  Maria  Cristina  Cescon  Avedissian  e  Marcos  Rafael  Flesch,  ambos  advogados,  constituíram  a  DIJON  PARTICIPAÇÕES  LTDA  (DIJON),  com  capital de R$ 100,00, divididos em 100 quotas (ela com 99 e ele com 1).  2  ­  em  24/10/2003,  Maria  Cristina  cedeu  suas  99  quotas  para  a  COMPANHIA PAULISTA DE FERROS LIGAS ­ CPFL, empresa controlada pela Companhia  Vale do Rio Doce ­ VALE ­ que, por sua vez, subscreveu e integralizou o aumento de capital  Fl. 9020DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.021          49 na DIJON com ações da FERTILIZANTES FOSFATADOS S.A. ­ FOSFÉRTIL. O capital da  DIJON passou a ser de R$ 66.259.900,00.  3  ­  ainda  no  mesmo  dia  24/10/2003,  a  CPFL  alienou  66.259.899  quotas  representativas do capital da DIJON para a BF. A operação foi amplamente divulgada por meio  de “fato relevante” publicado pela VALE.  4 ­ após a compra das ações pela BF, a denominação da DIJON foi alterada  para  CAJATI  PARTICIPAÇÕES  LTDA.  (CAJATI).  Nessa  operação,  a  BF  registrou  o  pagamento  de  ágio,  referente  ao  investimento  adquirido  na  CAJATI,  com  fundamento  em  expectativa de rentabilidade futura da FOSFÉRTIL.  5 ­ em 30/04/2004, a BF incorporou a CAJATI, e passa a amortizar o ágio.  A Fiscalização concluiu que a única função da CAJATI foi a de servir como  empresa  veículo,  para  possibilitar  a  dedução  do  ágio  na  BF.  Além  disso,  acrescenta  que  a  CAJATI:   (i) não tinha empregados, nem qualquer registro de remuneração, ordenados,  salários ou encargos sociais;   (ii) só traz resultados de equivalência patrimonial;   (iii) não tinha qualquer atividade empresarial geradora de receitas;   (iv) não trazia informação de ágio registrada em sua DIPJ.  Nesse contexto, peço vênia para transcrever as razões que levaram a auditoria  fiscal a glosar as parcelas de amortização do ágio gerado na CAJATI, consignadas no Termo  de Verificação Fiscal (páginas 57 e ss ­ e­fls. 7.372/7.466):  Como  constatamos,  após  dois  advogados  terem  aberto  uma  sociedade,  em  24/10/2003,  a  Companhia  Paulista  de  Ferro  e  Ligas  (CPFL),  uma  subsidiária  da  CVRD  ,  foi  admitida  na  sociedade  integralizando  aumento  de  capital  social  com  ações  representativas  de  11,13%  do  capital  da  Fertilizantes  Fosfatados  S/A  ­  Fosfértil ­ o capital passou de R$ 100,00 para R$ 66.259.900,00 (quotas de R$ 1,00).  A Fosfértil passou a ter todas as quotas da sociedade menos uma.  Naquele  mesmo  dia  foi  assinado  um  contrato  de  venda  entre  a  CPFL  e  a  Bunge Fertilizantes. Todas as quotas (menos uma) foram transferidas para a Bunge  Fertilizantes por R$ 240.000.000,00, a qual efetuou o pagamento no ato. No contrato  encontramos referências de que a Bunge Fertilizantes seria responsável pelos atos de  registro.  A  quota  restante  foi  vendida  para Mario  Barbosa  Alves  Neto  diretor  presidente da Bunge Fertilizantes.  Nota­se que em um mesmo dia (24/10/2003) a CPFL aumentou e integralizou  capital  da  DIJON  com  ações  da  Fosfértil  e  vendeu  essas  quotas  para  a  Bunge  Fertilizantes. Ficou claro que o que ocorreu  foi a venda das ações da Fosfértil, de  propriedade da CPFL, para a Bunge Fertilizantes; a Cajati foi um mero veículo.  Referida venda foi evidenciada em "fato relevante" publicado pela Companhia  Vale do Rio Doce em 24 de outubro de 2003 onde a CVRD comunicou ao mercado  que sua subsidiária, a Companhia Paulista de Ferro e Ligas (CPFL), concretizara a  venda de ações da Fertilizantes Fosfatados S/A ­ Fosfértil para a Bunge Fertilizantes  Fl. 9021DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.022          50 S/A por R$ 240 milhões. Vários outros atos,  como descrito neste  item e  subitens,  evidenciam que de fato o que ocorreu foi a venda das ações da Vale para a Bunge  Fertilizantes.  Contabilmente  a  Bunge  Fertilizantes  registrou  o  investimento  por  EP  e  a  diferença  como  ágio,  fundamentado  em  expectativa  de  rentabilidade  futura,  conforme laudo de avaliação apresentado. Em 30/04/2004 a Cajati foi incorporada e  a partir de 2004 a Bunge Fertilizantes começou a amortizar esse ágio.  A Cajati Participações, com sede no mesmo endereço da Bunge Fertilizantes,  e como contador Roberto Correa Sampaio, contador da Bunge Fertilizantes, nunca  teve empregados ou qualquer despesas com remunerações ou encargos sociais; nas  demonstrações  de  resultado  (Fichas  6A)  não  há  receitas,  somente  resultados  positivos de participações societárias.   A  interessada  BF,  à  fl.  5  de  sua  impugnação,  argumentou  que  a  CAJATI  tinha seu patrimônio composto por investimento em outra empresa do ramo de fertilizantes, a  FOSFÉRTIL, cuja aquisição era de seu interesse.  É  verdade que  as  operações  que  envolveram  a  criação  e  a  incorporação  da  CAJATI possuem algumas semelhanças com aquelas anteriormente analisadas. Com efeito, as  operações em seqüência  se repetem, visto que a DIJON/CAJATI  foi  também criada por dois  advogados, em 28/04/2003, com o capital social singelo de apenas R$ 100,00 e em seguida, no  dia 24/10/2003, cedida para a CPFL, empresa do grupo VALE, que no mesmo dia aumentou o  seu  capital  social  de  R$  100,00  para  R$  66.259.900,00,  integralizando­o  com  ações  da  FOSFÉRTIL e que,  também no mesmo dia  ­ 24/10/2003, aliena as quotas  representativas do  capital  da  DIJON/CAJATI  para  a  BF,  que  registrou  o  pagamento  de  ágio,  referente  ao  investimento adquirido na CAJATI, com fundamento em expectativa de rentabilidade futura da  FOSFÉRTIL. Na seqüência, a BF incorporou a CAJATI.  Vê­se  que  a DIJON/CAJATI  também  teve  existência  efêmera,  de  apenas  1  (um)  ano,  não  registrou  funcionários,  não  exerceu  qualquer  atividade  operacional  ou  empresarial geradora de receitas. Mas aqui há uma questão que diferencia este negócio dos  outros.  A  empresa­veículo  DIJON/CAJATI  não  foi  criada  pelo  GRUPO  BUNGE.  A  DIJON/CAJATI foi criada pelo grupo VALE que depois subscreveu seu capital com as ações  da FOSFÉRTIL.   Compreende­se  que  o  principal  indício  que  fundamentou  as  conclusões  da  autoridade  fiscal  foi  o  fato  de  a  CPFL  ter  integralizado  um  aumento  de  capital  na  DIJON  (CAJATI),  no mesmo dia  em que  foi  formalizado  o  contrato  de  compra  e venda  das  quotas  desta empresa, com a participação que detinha na FOSFÉRTIL, ou seja, capitalizaram a DIJON  (CAJATI) com as ações da Fósfértil, para depois aliená­la à Bunge Fertilizantes. Outro indício  foi  a  divulgação,  pela  VALE,  de  “fato  relevante”  no  qual  estava  registrado  que  a  VALE  vendeu, por meio de  sua  subsidiária CPFL,  as  ações da FOSFÉRTIL para a BF por R$ 240  milhões. Mas o que a Bunge Fertilizantes fez foi adquirir um investimento, certamente com a  visão de que pagaria um ágio amortizável por isso, e que poderia depois incorporar a CAJATI  (DIJON), sem retirar do mundo jurídico a empresa já existente Fósfértil.  À  toda  sorte,  fica  evidente que o objetivo da operação  sempre  foi,  desde o  começo,  a  compra  das  ações  da  CPFL  pela  BF. Mas  essa  compra,  se  fosse  feita  de  forma  simples  e  direta  pela  própria  BF,  não  lhe  permitiria  a  amortização  do  ágio,  o  que  levou  os  administradores do grupo a optarem, mais uma vez, pela criação de uma empresa intermediária  Fl. 9022DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.023          51 que pudesse ser utilizada como veículo a possibilitar essa amortização. E essa foi exatamente a  função da CAJATI.  A aquisição  foi  sem dúvida  vantajosa para  a Bunge Fertilizantes, mas,  neste  caso,  dentro  dos  limites  da  lei. De  fato,  o  ágio  foi  adquirido  e  pago  por  partes  independentes que, depois, incorporaram a PJ investida. Ademais, em que pese a questão  ter  sido  levantada pela PFN em contrarrazões,  fato é que  a auditoria  fiscal não questionou o  laudo de avaliação.  É fato, como já afirmado pela auditoria fiscal, que a DIJON/CAJATI é uma  empresa­veículo. Contudo, essa veículo, como explicou a recorrente em suas peças de defesa,  não  foi  constituída  pelo  GRUPO  BUNGE.  A  Bunge  Fertilizantes  apenas  adquiriu  a  DIJON/CAJATI, como também poderia ter adquirido a própria Fósfértil. Portanto, a utilização  da  veículo DIJON/CAJATI,  neste  caso,  não  se  deu  pelo GRUPO BUNGE, mas  pelo  grupo  VALE.  Em  face  do  exposto,  relativamente  a  essa  parcela  do  ágio,  não  deve  ser  mantida a exigência fiscal.   Por conseguinte, como a exigência  relativa ao ágio está sendo afastada, por  decorrência, a multa qualificada não subsiste no que toca a essa parcela.   3.1.4 ÁGIO BPART: R$ 389.373.463,92  Com  relação  ao  denominado  "Ágio  BPART",  os  fatos  apurados  pela  fiscalização (TVF, a partir da página 38) são a seguir resumidamente relatados:  ­  em 29/04/2004  a BUNGE LIMITED  (controladora  do GRUPO BUNGE)  anunciou a intenção de fechar o capital de sua controlada BB através de uma Oferta Pública de  Aquisição de Ações ­ OPA;  ­ quinze dias depois disso, em 14/05/2004, é constituída a BPART ­ BUNGE  PARTICIPAÇÕES LTDA.  ­  pela BUNGE BIC HOLDINGS BV  (99,99%)  e  pela BUNGE  INVESTIMENTOS E CONSULTORIA LTDA. ­ BIC ­ (0,01%), com capital de R$ 10.000,00,  para comprar as ações da BB que estavam em circulação nas mãos de minoritários;  ­ feita a avaliação com data base 31/03/2004, o leilão de compra de ações da  BB ocorreu  em 27/09/2004,  tendo  sido pago pela BPART  valor  superior  ao patrimonial  da  BB, resultando em ágio de R$ 820.783.564,53, assim decomposto:  1)  R$  800.783.564,56  pelo  pagamento  (compra)  de  124.345.274  ações  da  BB;  2) R$ 20.079.508,03 pelos gastos ligados à operação;  ­  as origens dos  recursos que a BPART utilizou na aquisição da BB  foram  financiamentos  de  longo  prazo,  no  total  de  R$  849.617.000,00  (US$  280.000.000,00),  remetidos pela sua subsidiária integral no exterior, Bunge Trade Ltd., em 31/07/2004; tais  financiamentos  correspondiam,  segundo  a  fiscalizada,  a  operações  de  pré­pagamento  de  exportação ­ tipo de financiamento ao exportador na fase de pré­embarque da mercadoria, com  Fl. 9023DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.024          52 recursos levantados junto a um banco no exterior ou a um importador, provendo capital de giro  para viabilizar produção e vendas ao exterior;  ­  em  30/06/2005,  a  Bunge  BIC  Holdings  BV  foi  substituída  pela  Bunge  Brasil Holdings BV, em vista da incorporação da primeira pela segunda, no exterior;  ­  em  13/10/2005,  o  capital  da BPART  de  R$  10.000,00  foi  aumentado  e  integralizado com créditos de R$ 165.000.000,00 provenientes das quotas da BIC pela Bunge  BIC Holdings;  ­ em 26/10/2005 o capital foi reduzido para R$ 135.308.200,00 em razão de  absorção de prejuízos;  ­ em 31/10/2005, ocorreram as seguintes operações:  a) a BB incorporou a BPART, fato que deu ensejo à amortização do ágio;  b) a BB incorporou a BIC;  c) a BF incorporou a BB;  d) a cisão parcial da BF, com versão de patrimônio para a Bunge Alimentos  Participações Ltda. ­ BALPART ­, seguida de incorporação desta pela BAL, através do que  apenas o ágio pertinente à BF ficou nela, e o ágio relativo à BAL passou para esta.  Conforme  o TVF,  acerca  dos  contratos  de  pré­pagamento  de  exportação,  o  pagamento do principal  se deu via  exportação,  e dos  juros, via exportação ou câmbio. Até a  data  da  incorporação  da  BPART  pela  BB,  em  31/10/2005,  foram  liquidados  US$  93.000.000,00  de  principal  e US$  37.024.166,67  de  juros,  sendo  que  todas  as  liquidações  e  pagamentos de juros ocorreram em outubro de 2005, no mesmo mês das incorporações. Após  as incorporações/cisão de 31/10/2005, o montante do saldo a pagar (US$ 187.000.000,00) foi  segregado entre a BF (US$ 80.400.000,00) e a BALPART (US$ 106.600.000,00), sendo que  esta  veio  a  ser  incorporada,  em  28/02/2006,  pela  BAL. A  parcela  do  ágio  incorporada  pela  BAL foi objeto de fiscalização pela DRF/Blumenau – MPF 09.2.04.002010000292.  Ainda  de  acordo  com  o  relato  extraído  dos  autos,  a  justificativa  para  a  incorporação  é  que  a  atividade  da BPART  poderia  ser  exercida  pela BB  ou  sucessora  sem  solução de continuidade e a reestruturação permitiria a redução de gastos; segundo o protocolo  de  justificação:  "O  acervo  líquido  da  Bunge  Participações  para  fins  de  incorporação,  será  avaliado  com  base  no  seu  valor  contábil  na  data  de  30/09/2005,  ajustado  pela  liquidação  parcial de pré­pagamento de exportação em 11/10/2005, pelo aumento do  capital  social  em  13/10/2005 e pela absorção de prejuízos acumulados contra capital em 26/10/2005"   A auditoria apurou ainda:  ­ a DIPJ da BPART mostra que ela, em 2004:  a) não tinha empregados;  b) tinha uma subsidiária integral no exterior, a Bunge Trade Ltd.;  c) tinha PIS e COFINS só de receitas financeiras;  Fl. 9024DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.025          53 d)  tinha  só  despesas  ("Outras  Despesas  Operacionais")  de  R$  361.133,80,  sendo R$ 360.841,97 com contrapartida a uma conta­corrente com a BF;  e) tinha resultado contábil só de receitas/despesas financeiras e resultado em  participações societárias, tendo tido prejuízo fiscal de R$ 16.926.420,57;  ­ a DIPJ da BPART mostra que ela, em 2005:  a) tinha despesas com serviços prestados por PJ de R$ 111.299,87;  b)  tinha  provisões  não  dedutíveis,  que  correspondia  a  ágio,  de  R$  42.182.125,31;  c) tinha resultado contábil só de receitas/despesas financeiras e resultado em  participações societárias, tendo tido lucro real zero;  A fiscalização concluiu que a BPART foi constituída somente para permitir o  registro do ágio na compra das ações da BB que estavam em circulação para, na seqüência, ser  incorporada pela BB, que seria incorporada pela BF, ocorrendo todas essas incorporações/cisão  no mesmo dia. Logo, a única função da BPART foi a de servir como empresa veículo para o  investimento e o ágio de modo a possibilitar a dedução desse ágio na BF.  Assim como nas operações anteriores já analisadas nestes autos, verificou­se  também em relação à BPART que, em 2004: a) não tinha empregados; b) tinha uma controlada  integral no exterior, a Bunge Trade Ltd.; c) tinha PIS e COFINS só de receitas financeiras; d)  tinha só despesas  ("Outras Despesas Operacionais"), de R$ 361.133,80, dos quais o valor de  R$  360.841,97  tinha  como  contrapartida  uma  conta­corrente  com  a  BF;  e)  tinha  resultado  contábil só de receitas/despesas financeiras e resultado em participações societárias, tendo tido  prejuízo fiscal de R$ 16.926.420,57. E em 2005: a) tinha despesas com serviços prestados por  PJ  de  R$  111.299,87;  b)  tinha  provisões  não  dedutíveis,  que  correspondem  a  ágio,  de  R$  42.182.125,31;  c)  tinha  resultado  contábil  só  de  receitas/despesas  financeiras  e  resultado  em  participações societárias, tendo tido lucro real ZERO.  Julga­se  conveniente  transcrever  os  fatos  apurados  pela  auditoria  fiscal,  conforme explicitado no Termo de Verificação Fiscal ­ item "F" (a partir da página 48), porque  melhor demonstram com precisão as minúcias de toda esta operação:  Através de "Fato Relevante da Bunge Brasil S.A., datado de 29/04/2004, a  Bunge Limited,  controladora da Bunge Brasil  S.A.,  foi  a  público  informar  que  seu "Conselho de Diretores" aprovara a realização de oferta pública para aquisição  da  totalidade  das  ações  ordinárias  e  preferenciais  de  emissão  da Bunge Brasil  em  circulação no mercado visando o seu cancelamento de registro como companhia de  capital aberto. A BUNGE LIMITED comunicou ainda que a decisão tomada pelo  seu  "Board  of  Directors"  (Conselho  de  Diretores)  foi  motivada  por  consulta  formulada pelo Banco de Investimentos Credit Suisse First Boston S.A. ("CSFB"),  sobre seu interesse em adquirir ações de emissão de sua controlada (Doc 252).  Para  aquisição  dessas  ações,  o  grupo  Bunge  constituiu,  em  14/05/2004,  a  sociedade Bunge Participações Ltda.  tendo como quotistas  a Bunge BIC Holdings  BV  (99,99%)  e  a  Bunge  Investimentos  e  Consultoria  Ltda.  Para  diretores  foram  eleitos Hildegard Gutz Horta e Miguel Juan Pryor. Hildegard era procuradora da  Bunge Cooperatief UA, Bunge Brasil Holdings BV e Bunge BIC Holdings BV no  Brasil e também diretora, juntamente com Miguel Juan, da Bunge Fertilizantes S.A.  Fl. 9025DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.026          54 O capital  social era de R$ 10.000,00 e assim ficou até 13/10/2005, às vésperas da  incorporação pela Bunge Brasil S.A. em 31/10/2005.  [...]  Conforme  se  verificou  no  fato  relevante  publicado  pela  Bunge  Brasil  (Doc  267), datado de 30/05/2004, a Bunge Participações Ltda. na qualidade de ofertante  e  em  complementação  ao  Fato  Relevante  publicado  pela  Bunge  Limited  em  29/04/2004,  informou  aos  acionistas  da  Bunge  Brasil  S.A.  ("Bunge  Brasil")  e  ao  mercado  que,  em  28.05/2004  havia  sido  protocolado  na  Comissão  de  Valores  Mobiliários ­ CVM o pedido de registro da oferta pública de aquisição da totalidade  das  136.113.918  ações  ordinárias  e  preferenciais  de  emissão  da  Bunge  Brasil  em  circulação no mercado. Foram publicados mais dois fatos relevantes (31/05/2004 e  30/06/2004), ambos fazendo menção ao fato relevante de 29/04/2004.  A  Bunge  Participações,  com  um  capital  social  de  apenas  R$  10.000,00,  controlada  integralmente  pelo  grupo  Bunge,  adquiriu  as  ações  em  circulação  fechando o capital da Bunge Brasil S.A. Para a aquisição dessas ações, a sociedade  que tinha um capital de R$ 10.000,00, desembolsou, em 2004, R$ 820.863.072,59.  Considerando o  laudo de  avaliação  econômica da Bunge Brasil,  foi  registrado um  ágio  fundamentado  em  rentabilidade  futura  de  R$  389.373.463,52.  No  balanço  patrimonial  de  31/12/2004  (DIPJ  Ac  2004)  o  PL  da  Bunge  Participações  Ltda.  estava negativo em R$ 78.101.679,83.  Ao  analisarmos  a  escrituração  contábil  da  Bunge  Participações  Ltda.,  verificamos que as origens dos recursos para a aquisição das ações que estavam em  circulação no mercado consistiram em operações denominadas "pré­pagamentos de  exportações",  as  quais  estavam  registradas  no  passivo  em  "ADIANTAMENTOS  DIVERSOS LP". Essas operações consistem em uma modalidade de financiamento  ao  exportador  na  fase  de  pré­embarque  da  mercadoria,  com  recursos  levantados  junto  a  um  banco  no  exterior  ou  a  um  importador,  provendo  capital  de  giro  para  viabilizar a produção e as vendas ao exterior. Os valores totais financiados foram de  US$  280.000.000,00  equivalentes  a  R$  849.617.000,00.  A  Bunge  Participações  Ltda. não teve qualquer tipo de receita afeta à exportações.   Analisando­se  os  contratos  de  câmbio,  constatamos  que  o  remetente  dos  recursos foi a Bunge Trade Ltd., subsidiária integral da Bunge Participações Ltda., e  as mercadorias que seriam exportadas seriam a soja e seus derivados. Constatamos  que  todos os contratos de câmbio  foram assinados por Virgilio Januário Martins e  Reinaldo  Henrique  Steolla;  ambos  tinham  vínculos  empregatícios  com  a  Bunge  Fertilizantes.  Conforme  verificamos  em  artigos  disponibilizados  no  sítio  da  Bungeprev na internet, Reinaldo foi gerente financeiros da Bunge Fertilizantes.  Após a incorporação da Bunge Participações pela Bunge Brasil (a qual depois  foi  incorporada  pela  Bunge  Fertilizantes  S.A.)  em  31/10/2005,  foram  liquidados  US$  93.000.000,00  e  pagos  juros  de  US$  37.024.166,67.  Essas  liquidações  do  principal  e  os  pagamentos  de  juros  ocorreram  cerca  de  20  dias  antes  das  incorporações.  Pelos documentos apresentados, referentes aos pagamentos de juros à Bunge  Trade  Ltd.,  verificamos  que  esses  documentos  foram  produzidos  em  formulários  personalizados da Bunge Fertilizantes, o mesmo ocorrendo com relatórios internos  da  Bunge  Fertilizantes  onde  constam  as  assinaturas  de  Wagner  Chuqui,  gerente  financeiro da Bunge Fertilizantes.  Fl. 9026DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.027          55 Os contratos de câmbio, na contratação dos pré­pagamentos de exportação e  no  pagamentos  dos  juros,  foram  assinados  por Virgilio, Reinaldo  e Wagner  todos  com vinculo empregatício com a Bunge Fertilizantes.  Todas  as  operações  financeiras,  que  incluíram  a  tomada  de  créditos  no  exterior  e  o  pagamento  dos  juros  tiveram  o  aval  de  funcionários  da  Bunge  Fertilizantes  ­  mais  de  R$  0,9  bilhão;  não  poderia  ser  diferente  pois  a  Bunge  Participações  nunca  teve  funcionários  e  tinha  um  capital  social  irrisório  até  a  integralização  em  13/10/2005  com  créditos  de  R$  165.000.000,00  (créditos  esses  provenientes  da  operação  de  compra  das  quotas  da  Bunge  Investimentos  e  Consultoria  pela  Bunge  BIC  Holdings,  operação  descrita  no  item  anterior,  onde  evidenciamos  a  operação  de  compra  de  um  investimento  do  grupo Bunge  por  ele  mesmo, gerando artificialmente um ágio).  A liquidação dos US$ 93.000.000,00 foi feita através de exportações de soja e  seus derivados. Todos os conhecimentos de embarque tiveram como remetente  das mercadorias  a Bunge Alimentos  S.A. Nos  demonstrativos  de  quitação  onde  estão relacionados datas de embarque, nº de contratos, RE e despacho, assinam pela  Bunge Alimentos S.A Érico Tavares Lopes e Simone Maria de Souza Bodenmuller,  ambos tinham vínculos empregatícios com a Bunge Alimentos.  Juntamente com esses demonstrativos que vinculam despachos de exportação  aos contratos de pré­pagamento de exportação, foram apresentados ofícios dirigidos  à  DRF/Blumenau  onde  a Bunge  Alimentos  declarou  que  a  Bunge  Participações  Ltda constava cadastrada no Siscomex como empresa do mesmo grupo econômico e  que estava autorizada a vincular contrato de câmbio em registros de exportação da  Bunge Alimentos S.A.  No  momento  das  exportações  de  soja/derivados,  foi  contabilizado  em  uma  conta de mútuo passivo com a Bunge Alimentos (tendo como contrapartida a conta  pré­pagamento de exportações) o valor de R$ 207.938.540,24 (Doc 263). Na Bunge  Fertilizantes,  após  as  incorporações,  houve  o  registro  desse mútuo  passivo  com  a  Bunge Alimentos  e  quando  da  cisão  parcial  da Bunge  Fertilizantes  para  a  Bunge  Alimentos  Participações  Ltda.,  também  em  31/10/2005,  esse  mútuo  passivo  foi  vertido.  Quando  da  incorporação  da  Bunge  Alimentos  Participações  pela  Bunge  Alimentos S.A., teremos obrigações e direitos se anulando (Doc 297/298).  Dentre a documentação apresentada, chamou a atenção uma correspondência  do Banco  Itaú  (Doc.  141 A)  encaminhada  à Bunge Participações  aos  cuidados  de  Lucineide Zampilli, datada de 09/08/2004; o AR anexado tinha como destinatário a  Bunge  Fertilizantes  a/c  Lucineide.  Lucineide  em  2004  tinha  vínculo  empregatício  com a Bunge Fertilizantes (Doc. 145).  O  saldo  remanescente  do  principal  a  pagar,  em  um  total  de  US$  187.000.000,00,  foi  distribuído  entre  a  Bunge Alimentos  Participações  Ltda:  US$  106.600.000,00  e  a  Bunge  Fertilizantes  S.A.:  US$  80.400.000,00  (Obs.:  a  Bunge  Alimentos  e  Participações  foi  incorporada  posteriormente  pela  Bunge  Alimentos  S.A., operação que foi objeto de ação fiscal na DRF/Blumenau).  Analisando­se as DIPJ e DIRF apresentadas pelka Bunge Participações Ltda.  verificamos  que  o  contador  responsável  foi  Roberto  Correa  Sampaio.  Roberto  Correa Sampaio era/é contador da Bunge Brasil S.A. e da Bunge Fertilizantes S.A.  Verificamos que no Ac de 2004 a Bunge Participações apurou um prejuízo fiscal de  R$ 16.926.420,57 e no Ac 2005 o resultado fiscal informado foi zero.  Fl. 9027DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.028          56 Todas as empresas estavam localizadas na Av. Maria Coelho Aguiar nº 215  bloco D 5º andar ­ a subordinação  total sempre foi ao grupo Bunge, como se nota  pelo  fato  relevante  publicado  em  29/04/2004,  pelos  administradores/quotistas  comuns;  todos  os  responsáveis  pelas  operações  financeiras  eram  funcionários  da  Bunge Fertilizantes, assim como o contador responsável pelas empresas envolvidas.  Resta  claro,  por  tudo  o  que  foi  apurado  e  exposto  neste  item  e  subitens  (5.1.1.2), que a Bunge Participações foi constituída pelo grupo Bunge somente para  permitir  o  registro do ágio na  compra das  ações da Bunge Brasil  que estavam em  circulação  para  na  seqüência  ser  incorporada  pela  investida  (Bunge Brasil)  a  qual  seria  incorporada  pela  Bunge  Fertilizantes,  todas  essas  operações  de  incorporações/cisão ocorrendo no mesmo dia, em sequência.  Em  suma:  a  BPART,  com  um  capital  social  de  apenas  R$  10.000,00,  controlada integralmente pelo grupo Bunge, adquiriu as ações em circulação fechando o capital  da BB. Para a aquisição dessas ações, a sociedade desembolsou, em 2004, R$ 820.863.072,59.  O laudo de avaliação da BB apontou um ágio fundamentado em rentabilidade futura no valor  de R$ 389.373.463,52.   Os  valores  desembolsados  pela  BPART  para  aquisição  das  ações  da  BB  foram obtidos através de financiamentos destinados a pré­exportações de soja. Mas é claro que  a BPART nunca efetuou essas exportações. Pretendeu­se, em verdade, dar uma aparência de  que houve a obtenção de recursos destinados a exportações pela BPART. Mas os contratos de  câmbio  relacionados  ao  envio  dos  recursos  e  as  remessas  de  juros  foram  assinados  por  funcionários da BF e as exportações foram feitas pela BAL.   Aqui  também não se vislumbra a necessária confusão patrimonial entre real  investidor e investida. Isto porque os recursos que a BPART utilizou na aquisição da BB foram  remetidos pela sua subsidiária integral no exterior, Bunge Trade Ltd.   Mas não é só. No fechamento de capital da BB, o Grupo Bunge promoveu a  valorização das ações que se encontravam de posse dos minoritários no mercado e, através da  BPART, adquiriu essas ações com ágio. Tem­se, assim, que o Grupo Bunge adquiriu suas  próprias  ações  com  ágio  e,  posteriormente,  se  beneficiou  da  amortização  desse mesmo  ágio.  Ora, é certo que qualquer pessoa jurídica do grupo poderia adquirir ações do  conglomerado, mas não buscando se beneficiar da dedução de amortização de ágio, vez que  sem a criação da empresa­veículo, não haveria a amortização do ágio.  Ou seja,  não havia outro propósito negocial  com a criação da BPART  que  não fosse o da economia fiscal a ser gozada pelo GB, por meio da BF, pela criação de um  ágio artificial, no seio do mesmo grupo econômico, que posteriormente foi amortizado por  empresa pertencente ao conglomerado.  No  voto  vencedor  deduzido  no  acórdão  recorrido,  o  relator  observou  esse  aspecto relativo ao gozo do benefício de amortização de ágio neste caso, pelo que peço licença  para transcrever o seguinte trecho do voto:  Especificamente em relação ao denominado “ágio BPART”, em que se visou  ao fechamento do capital da Recorrente, convém tecer comentários complementares.  Fl. 9028DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.029          57 De acordo com o caput do art. 30 da LSA, a regra geral é que “A companhia  não poderá negociar  com as próprias ações”. Caberia  a  análise quanto  à  exceção  contida na alínea "b", do parágrafo 1°, do artigo 30 da LSA a fim de verificar se o  valor  envolvido  na  operação  superaria  o  montante  de  lucros  e  reservas  da  Recorrente, o que viabilizaria a aquisição das próprias ações,  sem contudo, alterar  seus efeitos contábeis, conforme se demonstrará a seguir.  Na operação analisada, entendo que se tornou evidente que ao final, de fato, a  Recorrente  adquiriu  suas  próprias  ações.  Para  tanto,  utilizou­se  de  BPART  como  empresa  veículo  na  aquisição  de  tais  ações.  A  conseqüência  contábil  de  tal  interposição  foi  possibilitar  que  a  “mais  valia”  na  aquisição  das  ações  fosse  contabilizada  por BPART como  ágio. Ato  contínuo, BPART  foi  incorporada  pela  Recorrente. A conseqüência fiscal da última operação foi possibilitar à Recorrente a  amortização de tal ágio, reduzindo as bases de cálculo de IRPJ e CSLL.  É  importante  ressaltar  que  não  está  se  afirmando  que  o  Grupo  Bunge  não  poderia  adquirir  as  ações  de  uma  das  empresas  do  conglomerado, mas  sim  que  o  modo  como  a  operação  foi  estruturada  acabou  por  configurar  a  aquisição  das  próprias ações, com repercussão também no âmbito fiscal.  Analisam­se ainda os efeitos de tal operação nos resultados da Recorrente. Ao  adquirir  suas próprias ações as pessoas  jurídicas devem adotar  tratamento contábil  específico e determinado. Caso as operações fossem corretamente contabilizadas a  aquisição  das  próprias  ações  deveria  ser  registrada  em  conta  retificadora  do  patrimônio líquido – ações em tesouraria, e não como ágio. O processo de aquisição  das  próprias  ações  não  está  sujeito  ao  mesmo  regramento  do  ágio  quando  há  o  pagamento de mais valia em tal operação. O Manual de Contabilidade Societária da  FIPECAFI explicita:  a) a aquisição de ações de emissão própria é uma transação de  capital  da  companhia  com  seus  sócios,  não  devendo  afetar  o  resultado;   b)  a  operação  de  compra  de  ações  pela  própria  companhia  é  como se fosse uma devolução de patrimônio líquido, motivo pelo  qual a conta que as registra (devedora, com título de “Ações em  Tesouraria”)  deve  ser  apresentada  como  conta  redutora  do  patrimônio (conforme artigo 182, parágrafo 5º, da Lei 6.404 de  1976); e  c)  as  ações  adquiridas  devem  ser  contabilizadas  na  conta  de  ações  em  tesouraria  por  seu  custo  de  aquisição,  ou  seja,  pelo  preço pago ao detentor das referidas ações.” (grifos do original)  Por  conseguinte,  sob  o  aspecto  tributário,  caso  a  aquisição  das  ações  da  Recorrente não tivesse sido tratada como aquisição de investimento, mas sim como  aquisição das próprias ações, não haveria efeitos sobre seus resultados, uma vez que  o  tratamento  contábil  dado  às  aquisições  das  próprias  ações  influenciaria  tão  somente contas patrimoniais. Logo, além da vedação a negociação com as próprias  ações  (art. 30 da LSA), pode­se  concluir que  também o aspecto  tributário  levou a  Recorrente  a  estruturar  a  operação  de  aquisição  de  suas  próprias  ações  de  modo  artificial,  burlando  não  só  a  legislação  societária,  mas  ferindo  de  morte  também  princípios  norteadores  de  nosso  arcabouço  jurídico,  em  especial,  o  princípio  da  capacidade contributiva.  Fl. 9029DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.030          58 Em  resumo:  analisando­se  o  cenário,  constata­se  que  a Recorrente  desejava  adquirir ações de sua própria emissão em poder de terceiros. Contudo, o art. 30 da  LSA veda, em regra, que a companhia negocie com as próprias ações. Por meio de  operações  sucessivas,  mediante  utilização  de  empresa  veículo  (BPART),  a  Recorrente, ao final de todas as etapas, passou a deter suas próprias ações. Cumpre  ressaltar que a detecção de desrespeito à legislação societária, pura e simplesmente,  não é objeto do trabalho da RFB. Contudo, quando tal conduta passa a gerar reflexos  tributários, não se pode olvidar que a autoridade fiscal não só pode, mas deve, a teor  do  disposto  no  art.  142  do  Estatuto  Tributário,  apurar  o  crédito  tributário  eventualmente  recolhido  a menor. Frise­se:  não houve aquisição de  investimentos,  mas sim aquisição das próprias ações. Como conseqüência, a mais valia na aquisição  sequer poderia afetar o resultado da Recorrente.  Observa­se que, no caso em exame, sem a utilização de empresa veículo, não  haveria  a  criação  do  ágio,  pois  os  efeitos  contábeis da  operação  seriam  retratados  diretamente no  patrimônio  líquido da Recorrente,  conforme  já  abordado. De  igual  forma, tornar­se­ia evidente a infringência à legislação societária relativa à aquisição  das próprias ações. É de pouco relevo se BPART efetivamente operava, ou se sua  existência  foi efêmera. O  importante para  a  caracterização como  conduit  company  foi  a  efemeridade  de  sua  participação  no  negócio,  em  si.  Em  curto  lapso,  simplesmente por sua interposição em negócio jurídico, foi capaz de causar efeitos  tributários, não em si mesma, mas na pessoa jurídica que efetivamente ocupava um  dos  polos  da  operação  negocial  perpetrada,  qual  seja,  a  Recorrente.  E,  frise­se,  o  papel  da conduit  company  serviu,  no  caso  concreto,  a  uma  só  vez,  para  fraudar  a  legislação  societária  e  diminuir  a  carga  tributária  da  Recorrente,  verdadeira  adquirente de suas próprias ações. Além de tais causas, não houve comprovação de  outro papel por parte de BPART.  O  sujeito  passivo,  no  Recurso  Especial  aviado,  tenta  desqualificar  o  voto  proferido no acórdão  recorrido. Nesse  sentido afirma que BPART (assim como a ANDELY,  BIPART e CAJATI) constituiu­se em uma empresa com "propósito específico" de adquirir as  ações  da  BB  pulverizadas  no  mercado  e  que  o  propósito  negocial  de  toda  a  operação  foi,  justamente, a viabilização da Oferta Pública de Ações, sob a "máxima vigilância" da CVM, a  quem  caberia  fiscalizar  as  operações  no  mercado  mobiliário  e  detectar  fraudes  porventura  praticadas, mas que aprovou integralmente a operação.  Na  verdade,  o  sujeito  passivo,  ao  fazer  tais  afirmações,  tenta  minimizar  a  gravidade  dos  fatos.  Ao  nomear  empresas  de  "propósito  específico"  objetiva  sutilmente  minorar o gravame que existe na utilização desse tipo de sociedade de passagem.  Da mesma forma, ao se referir a atuação da CVM no mercado mobiliário. Por  óbvio  que  não  se  pode  exigir  que  a  CVM  detecte  absolutamente  todas  as  operações  de  reorganização societária estruturadas artificialmente, já que as empresas se esmeram cada vez  mais na prática de atos que tenham aparente legalidade e substância econômica, com o fim de  encobrir os reais objetivos almejados com esses negócios. O mesmo não se poderia exigir da  RFB.  A BPART não se constituiu, em rigor, em uma empresa, mas foi concebida  apenas  para  servir  de  veículo  para  aquisição  das  ações  da  BB  em  circulação  nas mãos  dos  minoritários,  no  fechamento  de  seu  capital,  para,  em  seguida,  ser  incorporada  pela  BB,  que  posteriormente foi incorporada pela BF ­ cumprindo, assim, todas as etapas pré­concebidas do  negócio  ­  possibilitando­se  com  todo  esse  esquema  que  a  BF  adquirisse,  do  mercado,  suas  próprias ações.  Fl. 9030DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.031          59 De fato, é evidente que a BPART foi constituída com o único propósito de  permitir o investimento e o ágio .  Por  tais  conclusões  não  se  pode  admitir  a  dedutibilidade  do  denominado  "ÁGIO BPART".   Multa Qualificada  A auditoria fiscal deixou bem claro que a Bunge Limited era a controladora  da Bunge Brasil  e que a BPART foi constituída em 2004 com a única finalidade de adquirir  ações da Bunge Brasil.  Tem­se,  assim, que nesta operação  também  foi  criada  a  figura da  empresa­ veículo a possibilitar a sua amortização por meio de incorporação reversa.  A  sociedade  veículo  tinha  uma  capital  de  R$  10.000,00,  desembolsou,  em  2004,  R$  820.863.072,59,  registrou  em  sua  escrituração  contábil  que  a  origem  dos  recursos  para a aquisição das ações eram operações de “pré­pagamentos de exportações”, mas o fato é  que a Bunge Participações não auferiu qualquer tipo de receita afeta a exportações.  Assim, houve até todo um arranjo para tentar dar uma aparência de legalidade  à  operação.  Às  páginas  49  e  50  do  Relatório  Fiscal  há  referências  mais  explícitas  à  documentação  apresentada:  formulários  personalizados  da Bunge  Fertilizantes  e  documentos  assinados pelos funcionários desta.   Nesse  contexto,  a  conduta  dolosa  tendente  a  impedir  a  ocorrência  do  fato  gerador da obrigação tributária principal (o que o art. 72 da Lei n° 4.502, de 1964, classifica  como  "fraude")  é  evidenciada  pela  deliberada  consecução  de  atos  que  culminam  com  a  supressão  ilícita  de  tributos,  através  da  criação  dessa  empresa  Bunge  Participações,  uma  empresa veículo, controlada integralmente pelo grupo Bunge, criada com o único propósito de  reduzir tributos.  Portanto, deve­se manter também aqui a multa qualificada.  Conclusão  Pode­se  concluir  que,  nas  operações  analisadas,  resta  claro  que  a  única  motivação econômica que delas se extrai é a economia tributária. Por mais que a contribuinte  negue afirmando que as reestruturações foram necessárias para melhor controle e centralização  dos  negócios  do GB  e  apresente  argumentos  no  sentido  de  que  foram  observados  todos  os  requisitos  formais  de  registro  de  todas  as  operações  realizadas,  tanto  no  âmbito  contábil,  quanto  no  dos  órgãos  cartoriais  competentes,  não  se  verifica  motivação  extra­tributária  nas  referidas operações.   O  dolo  resta  evidenciado  com  a  própria  criação  e  utilização  das  pessoas  jurídicas  como  “empresas  veículo”,  empresas  que  nunca  tiveram  funcionários,  não  geraram  riquezas,  todas  com  sede  no  mesmo  endereço  da  autuada,  e  todas  pessoas  jurídicas  subordinadas ao mesmo grupo econômico.  A Fiscalização ainda destacou na página 93 do seu Relatório que os valores  amortizados pela autuada foram declarados em sua DIPJ sempre nas linhas referentes a “outras  Fl. 9031DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.032          60 despesas  financeiras”, ao  invés de se  fazer na  linha correspondente a ágio amortizado, o que  demonstra uma tentativa de dificultar a constatação dessas amortização pelo Fisco.  Em face do exposto, relativamente ao mérito das operações com ágio, dá­se  parcial provimento ao Recurso Especial do Sujeito Passivo para exonerar a parcela do crédito  tributário correspondente ao denominado "Ágio CAJATI", bem como dá­se parcial provimento  ao  Recurso  Especial  da  PFN  para  restabelecer  a  multa  qualificada  nas  operações  de  amortização de ágio mantidas no presente voto.  3.2 DECADÊNCIA DO LANÇAMENTO ­ ANO­CALENDÁRIO 2005  Em  virtude  da  caracterização  da  fraude  nos  lançamentos  atinentes  às  operações  denominadas  "Ágio  ANDELY",  "Ágio  BIPART"  e  "Ágio  BPART",  a  regra  de  contagem de prazo decadencial  a  ser  aplicada  às  exigências  é  a do  art.  173,  I,  do CTN, nos  termos  deduzidos  no  julgamento  do  REsp  nº  973.333­SC,  afetado  como  representativo  de  controvérsia  pelo  STJ  e  já  conhecidos  por  este  Colegiado  Superior,  bem  como  na  Súmula  CARF  nº  72,  que  expressamente  consigna:  “Caracterizada  a  ocorrência  de  dolo,  fraude  ou  simulação, a contagem do prazo decadencial rege­se pelo art. 173, inciso I, do CTN”. Ou seja,  aplica­se o prazo de 5 (cinco) anos contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte ao  que o lançamento poderia ter sido efetuado.  Assim,  tratando­se  de  período  de  apuração  anual,  em  que  o  fato  gerador  ocorre em 31/12,  tem­se que, para o  ano­calendário 2005, o  lançamento  somente poderia  ter  sido  efetuado  no  ano­calendário  2006  e  o  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  ao  que  o  lançamento poderia  ter  sido efetuado é o dia 01/01/2007, primeiro dia do prazo de 5  (cinco)  anos, que se encerrou em 31/12/2011.  Como a ciência dos lançamentos ocorreu em 12/12/2011, verifica­se que não  se operou a decadência relativamente ao ano­calendário mais antigo, no caso, o ano­calendário  2005.  Afasta­se, portanto, a arguição de decadência e dá­se provimento ao Recurso  Especial da PFN neste tema.  3.3 INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO  O  sujeito  passivo  questiona  a  incidência  dos  juros  de mora  devidos  à  taxa  Selic  sobre  a  multa  aplicada  de  ofício.  Apresentou  como  paradigmas  os  acórdãos  nº  9101­ 000.722, de 14/12/2010, e 1202­001.118, de 12/03/2014, cujas ementas foram reproduzidas no  relatório.  Quanto ao tema, em recente julgado proferi meu voto no sentido de afirmar a  incidência de juros de mora sobre a multa de ofício (acórdão 9101­002.349, de 14/06/2016), o  qual foi ratificado pela maioria dos Conselheiros da 1ª Turma da CSRF, conforme razões que  reafirmo a seguir.  A  Lei  nº  9.430,  de  1996,  estabelece,  em  seu  artigo  61,  §  3º,  que  sobre  os  débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria  da Receita Federal incidirão juros de mora à taxa Selic. Veja­se:  Fl. 9032DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.033          61 Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.  (...)  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros  de mora  calculados  à  taxa  a  que  se  refere o  §  3º do  art.  5º,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês do pagamento. (Grifei)  De outra banda, está estampado na Súmula CARF nº 5 que são devidos juros  de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento. Confira­se:  Súmula CARF nº 5: São devidos  juros de mora sobre o crédito  tributário  não  integralmente  pago  no  vencimento,  ainda  que  suspensa  sua  exigibilidade,  salvo  quando  existir  depósito  no  montante integral. (Grifei)  Ora, dos artigos 113, § 1º, e 139 do CTN deflui que o crédito tributário, que  decorre  da  obrigação  principal,  compreende  tanto  o  tributo  em  si  quanto  a  penalidade  pecuniária, o que inclui, à toda evidência, a multa de oficio proporcional de caráter punitivo.  Vale transcrever os dispositivos:  Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.  §  1º  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  dela  decorrente.  Art. 139. O crédito  tributário decorre da obrigação principal e  tem a mesma natureza desta. (Grifei)  Sendo  assim,  outra  não  pode  ser  a  interpretação  da  expressão  “débitos  decorrentes de tributos e contribuições” expressa no retrotranscrito artigo 61 da Lei nº 9.430,  de 1996, senão a de que abarca a integralidade do crédito tributário, incluindo a multa de oficio  proporcional punitiva,  constituída por ocasião do  lançamento. Resta evidente que  a multa de  ofício proporcional, bem como a multa isolada, lançadas juntamente com o tributo devido, se  não paga no vencimento, sujeita­se a juros de mora por força do disposto no artigo 61, caput,  da Lei nº 9.430, de 1996.  Aliás,  se  a  intenção  do  legislador  fosse  limitar  a  aplicação  do  artigo  61  apenas aos débitos principais de tributos e contribuições, como sustenta a recorrente, bastaria  suprimir o termo "decorrente", como bem pontua o Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos  Mendes, no voto condutor do Acórdão nº 1401­001.653:  É  importante notar que no caput do art.  61,  o  texto é “débitos  [...]  decorrentes  de  tributos  e  contribuições”  e  não meramente  “débitos  de  tributos  e  contribuições”.  O  termo  “decorrentes”  Fl. 9033DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.034          62 evidencia  que  o  legislador  não  quis  se  referir,  para  todas  as  situações, apenas aos tributos e contribuições em termos estritos.   Além disso, o CTN claramente permite a aplicação de juros sobre "crédito",  conceito  no  qual  se  insere  a  multa  de  ofício.  O  artigo  161,  caput,  do  Código,  estabelece  a  incidência de juros de mora sobre o "crédito não integralmente pago no vencimento", dispondo  o seguinte:  Art.  161.  O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta,  sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis  e  da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta  Lei ou em lei tributária.  § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são  calculados à taxa de um por cento ao mês. (Grifei)  Não há dúvida de que multa não é tributo, pela própria dicção do artigo 3º do  CTN:  "Tributo  é  toda  prestação  pecuniária  compulsória,  em  moeda  ou  cujo  valor  nela  se  possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante  atividade  administrativa  plenamente  vinculada".  Todavia,  a  coerência  interna  do  CTN  evidencia,  com  clareza,  conforme  revelam  os  artigos  113,  §  1º,  e  139,  que  a  penalidade  pecuniária  é  também  objeto  da  obrigação  tributária  principal  e  assim  integra  o  conceito  de  crédito, objeto da relação jurídica estabelecida entre o Fisco e o sujeito passivo, beneficiando­ se de todas as garantias a ele asseguradas por lei, inclusive o acréscimo de juros de mora.  Adotando  estas  premissas,  o  Conselheiro  Pedro  Paulo  Pereira  Barbosa  também concluiu, no voto condutor do Acórdão nº 2201­01.630, que, se o artigo 113 do CTN  incorpora à obrigação principal o pagamento de  tributo ou penalidade pecuniária, e o artigo  139 do CTN estipula que o crédito tributário tem a mesma natureza da obrigação principal, é  evidente que a penalidade pecuniária integra o conceito de crédito tributário. Em acréscimo, o  Conselheiro expõe que:  Nesse mesmo sentido, no art. 142, que define o procedimento de  lançamento, por meio do qual se constitui o crédito tributário, o  legislador  não  esqueceu  de  mencionar  a  imposição  da  penalidade.  Da  mesma  forma,  o  art.  175,  II,  ao  se  referir  à  anistia  como  forma  de  exclusão  do  crédito  tributário,  afasta  qualquer dúvida que ainda pudesse remanescer sobre a inclusão  da  penalidade  pecuniária  no  crédito  tributário,  pois  não  seria  lícito  atribuir  ao  legislador  ter  dedicado  um  inciso  especificamente para tratar da exclusão do crédito tributário de  algo que nele não está contido.  Poder­se­ia  argumentar  em  sentido  contrário  dizendo  que,  mesmo  estando  a  penalidade  pecuniária  contida  no  crédito  tributário, ao se referir a “crédito” no artigo 161, o Código não  estaria se referindo ao crédito tributário, mas apenas ao tributo.  Questiona­se,  por  exemplo, o  fato de a parte  final do  caput do  artigo fazer referência à imposição de penalidade e, portanto, se  os  juros  seriam  devidos,  sem  prejuízo  da  aplicação  de  penalidades,  estas  não  poderiam  estar  sujeitas  aos  mesmos  juros.  Fl. 9034DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.035          63 Inicialmente,  conforme  a  advertência  de  Carlos  Maximiliano,  não  vejo  como,  num  artigo  de  lei,  em  um  capítulo  que  versa  sobre a extinção do crédito tributário e numa seção que trata do  pagamento, forma de extinção do crédito tributário, a expressão  “o  crédito  não  integralmente  pago”  possa  ser  interpretado  em  acepção outra que não a técnica, de crédito tributário.  Sobre a alegada contradição entre a parte inicial e a parte final  do  dispositivo  que  essa  interpretação  ensejaria,  penso  que  tal  imperfeição de fato existe. Mas se trata aqui de situação como a  que me referi nas considerações iniciais, em que as limitações da  linguagem  ou  mesmo  as  imperfeições  técnicas  que  o  processo  legislativo  está  sujeito  produzem  textos  imprecisos,  às  vezes  obscuros  ou  contraditórios,  mas  que  tais  ocorrências  não  permitem concluir que a melhor interpretação do texto é aquela  que  harmoniza  a  própria  estrutura  gramatical  do  texto,  e  não  aquela  que  melhor  harmoniza  esse  dispositivo  com  os  demais  que integram o diploma legal.  É  interessante  notar  que  em  outro  artigo  do  mesmo  CTN  o  legislador incorreu na mesma aparente contradição ao se referir  conjuntamente a crédito tributário e a penalidade. Refiro­me ao  art. 157, segundo o qual “a imposição de penalidade não ilide o  pagamento  integral  do  crédito  tributário”.  Uma  interpretação  apressada poderia levar à conclusão de que a penalidade não é  parte  do  crédito  tributário,  pois  a  sua  imposição  não  poderia  excluir  o  pagamento  dela  mesma.  Porém,  essa  inconsistência  gramatical  não  impediu  que  a  doutrina,  de  forma  uníssona,  embora a remarcando, mas não por causa dela, extraísse desse  texto  a  prescrição  de  que  a  penalidade  não  é  substitutiva  do  próprio tributo, estremando nesse ponto o Direito Tributário de  certas normas do Direito Civil em que penalidade é substitutiva  da obrigação; de que o fato de se aplicar uma penalidade pelo  não pagamento do tributo, por exemplo, não dispensa o infrator  do pagamento do próprio tributo.  [...]  Não é preciso grande esforço de interpretação, portanto, para se  concluir  que  o  crédito  tributário  compreende  o  tributo  e  a  penalidade pecuniária, interpretação que harmoniza os diversos  dispositivos do CTN, ao contrário da tese oposta. Acrescente­se,  supletivamente, que, como se verá com detalhes mais adiante, a  legislação ordinária de há muito vem prevendo a incidência dos  juros  sobre  a  multa  de  ofício,  sem  que  se  tenha  notícia  da  invalidação  dessas  normas  pelo  Poder  Judiciário,  por  falta  de  fundamento de validade.   Concluo, assim, no sentido de que o art. 161 do CTN autoriza a  cobrança  de  juros  sobre  a  multa  de  ofício.  Porém,  conforme  disposto  no  seu  parágrafo  primeiro,  esses  deverão  ser  calculados à taxa de 1% ao mês, salvo se  lei dispuser de modo  diverso,  o  que  introduz  a  segunda  questão:  a  da  existência  ou  não de lei prevendo a incidência de juros sobre a multa de ofício  com base na taxa Selic.  Fl. 9035DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.036          64 Corroborando o  entendimento  de  que  o  crédito  e  a  obrigação  tributária  são  compostos pelo tributo devido e pelas penalidades eventualmente exigíveis, em 1/9/2009, a 2ª  Turma  do  Superior  Tribunal  de  Justiça  assim  decidiu  nos  autos  do  Recurso  Especial  nº  1.129.990/PR, sob a condução do Ministro Castro Meira:  TRIBUTÁRIO.  MULTA  PECUNIÁRIA.  JUROS  DE  MORA.  INCIDÊNCIA. LEGITIMIDADE.  1.  É  legítima  a  incidência  de  juros  de mora  sobre multa  fiscal  punitiva, a qual integra o crédito tributário.  2. Recurso especial provido.  Analisou­se, no caso, norma estadual questionada sob o argumento de que a  multa por inadimplemento de ICMS não integraria o crédito tributário.  Interpretando o artigo  161 do CTN em conjunto com os artigos 113 e 139 do CTN, o Ministro concluiu que o crédito  e a obrigação tributária são compostos pelo tributo devido e pelas penalidades eventualmente  exigíveis e, tendo em conta que o artigo 161 do CTN, ao se referir ao crédito, está tratando de  crédito  tributário,  concluiu  que  referido  dispositivo  autoriza  a  exigência  de  juros  de  mora  sobre multas.   Este foi, aliás, o entendimento da 1ª Turma do Superior Tribunal de Justiça,  como  se  vê no  julgamento  do Agravo Regimental  no Recurso Especial  nº  1.335.688/PR,  de  4/12/2012, Relator Min. Benedito Gonçalves:  AGRAVO  REGIMENTAL  NO  RECURSO  ESPECIAL.  MANDADO  DE  SEGURANÇA.  JUROS  DE  MORA  SOBRE  MULTA.  INCIDÊNCIA.  PRECEDENTES  DE  AMBAS  AS  TURMA  QUE  COMPÕEM  A  PRIMEIRA  SEÇÃO  DO  STJ.  1.  Entendimento  de  ambas  as  Turmas  que  compõem  a  Primeira  Seção  do  STJ  no  sentido  de  que:  "É  legítima  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  multa  fiscal  punitiva,  a  qual  integra  o  crédito tributário." (REsp 1.129.990/PR, Rel. Min. Castro Meira,  DJ  de  14/9/2009).  De  igual  modo:  REsp  834.681/MG,  Rel.  Min.Teori  Albino  Zavascki,  DJ  de  2/6/2010.  2.  Agravo  regimental não provido. (Grifei)  Vale destacar o seguinte trecho da decisão:  Quanto ao mérito, registrou o acórdão proferido pelo TRF da 4ª  Região  à  fl.  163:  "...  os  juros  de  mora  são  devidos  para  compensar  a  demora  no  pagamento.  Verificado  o  inadimplemento  do  tributo,  é  possível  a  aplicação  da  multa  punitiva  que  passa  a  integrar  o  crédito  fiscal,  ou  seja,  o  montante  que  o  contribuinte  deve  recolher  ao  Fisco.  Se  ainda  assim há atraso na quitação da dívida, os juros de mora devem  incidir sobre a totalidade do débito, inclusive a multa que, neste  momento,  constitui  crédito  titularizado  pela  Fazenda  Pública,  não se distinguindo da exação em si para efeitos de recompensar  o credor pela demora no pagamento." (Grifei)  Em  julgado  recente,  a  1ª  Turma  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  decidiu  pela  incidência  de  juros  de mora  sobre  a multa  de  ofício  proporcional,  conforme  se  Fl. 9036DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.037          65 verifica a partir da ementa do Acórdão nº 9101­002.514, de 13 de dezembro de 2016, do qual  foi relator o Conselheiro Rafael Vidal de Araújo:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2004, 2005, 2006  [...]  JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. Por ser  parte  integrante do crédito  tributário, a multa de ofício  sofre a  incidência dos juros de mora, conforme estabelecido no art. 161  do CTN. Precedentes do STJ.  Portanto, não assiste razão à Contribuinte quando afirma que a incidência de  juros  de mora  sobre  a multa  de  ofício  não  encontra  respaldo  na  legislação.  Como  se  viu,  a  exigência dos juros de mora sobre a multa de ofício decorrem da lei.  Por  fim,  conforme  o  antes  transcrito  §  3º  do  artigo  61  da Lei  nº  9.430,  de  1996, a taxa aplicável ao débitos de que aqui se trata, aí incluídos, como se viu, os decorrentes  da aplicação de multa de ofício, é aquela "a que se refere o § 3º do art. 5º", qual seja a  taxa  referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia ­Selic. Veja­se:  Art. 5º (...)  §3º As quotas do imposto serão acrescidas de juros equivalentes  à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia  SELIC,  para  títulos  federais,  acumulada  mensalmente,  calculados a partir do primeiro dia do segundo mês subseqüente  ao do encerramento do período de apuração até o último dia do  mês  anterior  ao  do  pagamento  e  de  um  por  cento  no  mês  do  pagamento.  Pelo exposto, vota­se no sentido de manter a aplicação dos  juros de mora à  taxa  SELIC  sobre  a  multa  de  ofício,  negando  provimento  ao  Recurso  Especial  do  Sujeito  Passivo no que diz respeito a este tema.  3.4 PREJUÍZO FISCAL E BASE DE CÁLCULO NEGATIVA   Em  vista  de  que  foram  glosadas  parcelas  de  amortizações  dos  ágios  promoveu­se  o  ajuste  nos  saldos  de  prejuízos  fiscais,  de modo  que  no  ano­calendário  2007  apurou­se saldo insuficiente de prejuízos fiscais e de base de cálculo negativa de CSLL. Esses  saldos devem ser novamente ajustados em face da desistência do sujeito passivo do recurso em  relação  à  parcela  do  crédito  tributário  correspondente  ao  denominado  "Ágio  BIC"  e  em  decorrência  da  exoneração  da  parte  do  lançamento  relacionado  ao  denominado  "Ágio  CAJATI".  Em face do exposto:  (i) conheço, em parte, do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito,  dou­lhe provimento parcial para restabelecer, em parte, a exigência da multa qualificada;  Fl. 9037DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.038          66 (ii)  conheço  do  Recurso  Especial  da  contribuinte  e  dou­lhe  parcial  provimento para excluir do lançamento a parcela do crédito tributário referente ao denominado  "Ágio CAJATI".  É como voto.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo      Voto Vencedor  Conselheiro André Mendes de Moura ­ Redator Designado  O presente voto vencedor diz  respeito  exclusivamente  à  admissibilidade do  recurso especial da PGFN em relação à matéria "multa isolada sobre falta de recolhimento de  estimativas". Não obstante o substancioso voto da I. Relatoria, manifestei divergência sobre a  questão e nesse ponto fui acompanhado pela maioria do Colegiado.   Isso  porque  entendo  que  o  recurso  não  pode  ser  conhecido  em  relação  à  matéria.  O acórdão  recorrido  afastou  a multa  isolada sobre  falta de  recolhimento de  estimativas mensais por dois fundamentos: (1) impossibilidade de lançamento de multa isolada  após o encerramento do ano­calendário e  (2) impossibilidade de concomitância entre a multa  isolada e a multa de ofício.  Transcrevo  excerto  do  voto  da  decisão  recorrida  (parte  em  que  foi  vencedora), no qual se menciona jurisprudência sobre o assunto:  Cite­se  a  esse  respeito  entendimento  firmado  no  âmbito  administrativo pela CSRF do antigo Conselho de Contribuintes,  Acórdão CSRF/0105.875, proferido em 23/06/2008, da Relatoria  do ex­Conselheiro Marcos Vinicius Neder de Lima:  MULTA  ISOLADA  FALTA  DE  RECOLHIMENTO  DE  ESTIMATIVA O  artigo  44  da Lei  n°  9.430/96  preceitua  que  a  multa de oficio deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença  de  tributo,  materialidade  que  não  se  confunde  com  o  valor  calculado  sob base estimada ao  longo do ano. O  tributo devido  pelo  contribuinte  surge  quando  é  o  lucro  apurado  em  31  de  dezembro de cada ano. Improcede a aplicação de penalidade pelo  não­recolhimento de estimativa quando a fiscalização apura, após  o  encerramento  do  exercício,  valor  de  estimativas  superior  ao  imposto apurado em sua escrita fiscal ao final do exercício.  Fl. 9038DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.039          67 APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E  MULTA  ISOLADA  NA  ESTIMATIVA  Incabível  a  aplicação  concomitante  de  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta  de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa  ao  não  recolhimento  da  estimativa  mensal  caracteriza  etapa  preparatória  do  ato  de  reduzir  o  imposto  no  final  do  ano.  Pelo  critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da  segunda.  O  bem  jurídico  mais  importante  é  sem  dúvida  a  efetivação da arrecadação tributária,  atendida pelo  recolhimento  do tributo apurado ao fim do ano­calendário, e o bem jurídico de  relevância  secundária  é  a  antecipação  do  fluxo  de  caixa  do  governo,  representada  pelo  dever  de  antecipar  essa  mesma  arrecadação.  Tanto  que  a  decisão  recorrida  tratou  dos  dois  fundamentos  para  afastar  a  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas  mensais,  que  a  recorrente,  PGFN,  apresentou  acórdãos  paradigmas  enfrentando:  (1)  a  impossibilidade  de  lançamento  de multa  isolada após o encerramento do ano­calendário, Acórdãos nº 1302­001.080 e nº 1202­000.964;  e  (2)  para  a  impossibilidade  de  concomitância  entre  a  multa  isolada  e  a  multa  de  ofício,  Acórdão nº 1202­00.410.  Ocorre  que,  acertadamente,  a  Relatora  só  identificou  a  demonstração  da  divergência  na  interpretação  da  legislação  tributária  (art.  67,  Anexo  II  do  RICARF)  para  apenas um fundamento, a impossibilidade de lançamento de multa isolada após o encerramento  do ano­calendário. Para o outro fundamento, relativo à concomitância de multa isolada com a  multa de ofício, a PGFN não logrou demonstrar a divergência.  No caso dos  autos,  a matéria  "multa  isolada sobre  falta de  recolhimento de  estimativas mensais" sustenta­se por dois fundamentos, que se complementam. Por isso, para  a reforma da decisão, ambos deveriam ser superados.  Assim,  considerando  que  a  reforma  da  decisão  recorrida  só  poderia  se  operacionalizar  caso  enfrentados  os  dois  fundamentos,  e  que  apenas  um  deles  foi  admitido,  resta consumada a insuficiência do recurso em relação à matéria "multa isolada sobre falta de  recolhimento de estimativas mensais".  Não  haveria  nenhuma  utilidade  apreciar  o  mérito  apenas  do  fundamento  "impossibilidade  de  lançamento  de  multa  isolada  após  o  encerramento  do  ano­calendário".  Ainda que fosse objeto de reforma, ainda remanesceria a necessidade de análise do fundamento  "impossibilidade de concomitância entre a multa isolada e a multa de ofício", cuja divergência  não foi demonstrada.   Diante do exposto, voto no sentido de não conhecer do recurso especial da  PGFN,  em  relação  à  matéria  "multa  isolada  sobre  falta  de  recolhimento  de  estimativas  mensais".    (assinado digitalmente)  Andre Mendes de Moura  Fl. 9039DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.040          68   Declaração de Voto  Conselheiro Luís Flávio Neto  Na  reunião  de  novembro  de  2017,  a  Câmara  Superior  de Recursos  Fiscais  (“CSRF”)  analisou  recursos  especiais  interpostos  por  BUNGE  FERTILIZANTES  S/A  (doravante  “contribuinte”)  e  pela  PROCURADORIA  DA  FAZENDA  NACIONAL  (doravante “PFN”), em face do acórdão 1402­001.460 (doravante “acórdão a quo” ou “acórdão  recorrido”)  Nesta  declaração  de  voto,  permissa  vênia,  apresento  fundamentos  que  me  fizeram  votar  pelo  PROVIMENTO  do  recurso  especial  interposto  pelo  contribuinte  (que  compreendo  que  deve  ser  conhecido  apenas  parcialmente)  e  pelo  NÃO  PROVIMENTO  do  recurso especial interposto pela PFN (que compreendo que sequer deveria ser conhecido).  O  recurso  especial  do  contribuinte,  na  parte  conhecida,  diz  respeito  à  amortização fiscal do ágio em uma série de reestruturações societárias efetivamente praticadas.  A Turma a quo compreendeu que tais operações não poderiam dar ensejo à amortização fiscal  do  ágio,  especialmente  pela  utilização  da  chamada  “empresa  veículo”  nas  reestruturação  realizadas.  Para não me estender nesta declaração de voto, abordarei apenas a questão  da  inexistência  de  qualquer  ilegalidade  da  constituição  das  referidas  empresas  com  propósito específico.  A  Lei  n.  9.532/97  estabeleceu  uma  fórmula  operacional  básica,  segundo  a  qual, por meio de determinados atos societários, deverá haver a reunião do acervo patrimonial  cuja  rentabilidade  futura  justificou  o  ágio  com  o  acervo  patrimonial  em  que  se  localiza  o  investimento  realizado  com  o  respectivo  ágio:  receitas  e  despesas  devem  ser  emparelhadas,  com “‘a realização’ do investimento, mediante operação que integre, numa mesma entidade, a  investidora e o acervo objeto do investimento”2.   Ocorre que muitas outras operações podem ser realizadas no ínterim entre a  aquisição  de  investimento  com  ágio  e  a  absorção  desta  pela  empresa  investidora  (ou  vice­ versa),  o  que  exige  que  se  compreenda  qual  a  relevância  tributária  de  tais  operações  intermediárias, periféricas, adjacentes. Em especial, a tese sustentada pela PFN exige que este  Tribunal adote uma das seguintes interpretações:  1a)  As  reorganizações  societárias  que  não  ocasionem  o  encontro  da  entidade  investida  e  da  que  detém  o  investimento  são  indiferentes  e  neutras  para  fins  fiscais:  por  esta,  não  há  ampliação  ou  redução  de  qualquer direito à amortização de ágio por parte do contribuinte e nem o  Estado amplia ou reduz a sua esfera de direitos em relação à amortização  de tais despesas;                                                              2 AMARO, Luciano. Amortização fiscal do ágio por rentabilidade futura, in Direito, Economia e Política: Ives Gandra, 80 anos  do humanista. São Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 715.  Fl. 9040DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.041          69 2a) As reorganizações societárias em questão fazem com que pereça o  direito à amortização de ágio por expectativa de rentabilidade  futura,  ainda que este tenha sido legitimamente apurado: por esta, há restrição  ao  direito  do  contribuinte  à  amortização  de  despesas  com  ágio,  com  a  consequente ampliação da participação do Estado no patrimônio privado.   Compreendo que essas operações societárias periféricas, que não possibilitam  o encontro dos acervos patrimoniais da investidora e da investida, são  indiferentes e neutras  para fins de amortização fiscal do ágio.  Para  o  caso  em  exame  nos  presentes  autos,  interessa  analisar  com  mais  detalhes a questão da “empresa­veículo”.  Com paralelo nas “conduit companies”, a expressão acolhida na pragmática  do CARF pode,  em  si,  dar  ensejo  a  confusões,  pois  é  capaz  de  abarcar  situações  distintas  e  encontrar  justificativa  por  razões  variadas,  atinentes  a  fatores  de  mercado,  regulatórios,  societários ou mesmo exclusivamente tributários.  Salvo  hipótese  de  fraude,  a  utilização  de  “empresa­veículo”  não  gera  qualquer  efeito  tributário,  isto  é,  não  altera  o  potencial  de  amortização  deste  em  caso  de  posterior  operação  de  fusão,  incorporação  ou  cisão  que  ocasione  o  encontro  patrimonial  requerido  pelo  legislador.  Por  isso  é  correto  afirmar  que  tais  operações  são  neutras,  não  alterando  a  esfera  de  direitos  dos  contribuintes  ou  do  fisco  no  que  concerne  a  efetiva  amortização do ágio.  A  Lei  n.  9.532/97  não  veda,  expressa  ou  implicitamente,  a  prática  de  tais  operações  intermediárias,  que  são  indiferentes  ao  legislador,  gozando  daquilo  que  TÉRCIO  SAMPAIO FERRAZ JR.3 classifica de “permissão fraca”. Ensina o Professor que:  “Permissões,  no  entanto,  não  resultam  apenas  de  um  preceito  expresso,  mas  também da ausência de norma, do que decorre a chamada liberdade negativa. A  permissão  por  ausência  de  norma  (livre  por  não  estar  proibido  nem  ser  obrigado)  chama­se permissão  fraca.  Já  a permissão que  resulta da  norma  se  chama permissão forte, que aponta para a liberdade no sentido positivo.”  De  fato,  não  há  disposição  expressa  na  Lei  n.  9.532/97  que  vede  expressamente a realização de reorganizações societárias periféricas e intermediárias ao evento  de absorção eleito para ensejar a amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura, a  exemplo da constituição de empresa­veículo. O que há é uma tese sobre uma “interpretação”  da Lei n. 9.532/97, pela qual a PFN sustenta a perda da possibilidade de amortização do ágio  em face de reorganizações societárias com empresas­veículo.  Como não há disposição expressa nesse sentido que dê ensejo a argumentos  contundentes  apoiados  em  interpretação  literal,  é  necessário  investigar  se uma  interpretação  sistemática, teleológica ou mesmo histórica apoiariam tal tese.  De início, não se pode jamais perder de vista que, na receita procedimental  básica  prescrita  pelo  legislador  para  que  o  contribuinte  opte  (economia  de  opção)  pela  amortização fiscal do ágio em aquisição oneroso de investimento, a chamada empresa veículo  funciona como instrumento para o emparelhamento das receitas (da empresa investida) com as                                                              3 FERRAZ JUNIOR, Tercio Sampaio. Da compensação de prejuízos fiscais ou da trava de 30%, in Revista Fórum de Direito  Tributário ‑ RFDT, ano 10, n. 60. Belo Horizonte, 2012.  Fl. 9041DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.042          70 despesas da amortização do ágio (apurados pela empresa investidora), o que, afinal, pressupõe  alguma  forma  de  “push  down  accounting”.  Daí  a  assertiva  de  VICTOR BORGES POLIZELLI4:  “Enfatiza­se: a ‘empresa veículo’ foi legalmente criada pela Lei n. 9.532/1997 como condição  para o carregamento do ágio para baixo, para a empresa investida”.  Além disso, parece fora de dúvida que, ausente manifestação clara e expressa  do legislador para a limitação de liberdades fundamentais, qualquer interpretação que conduza  a tal limitação deverá ser avaliada a partir das normas constitucionais que tutelam a liberdade  que  se  pretende  restringir.  Na  ausência  de  tal  manifestação  expressa  de  forma  clara  pelo  legislador,  a  análise  sistemática  do  ordenamento  demanda,  antes  de  tudo,  verificar  se  a  interpretação  em  questão  contraria  liberdade  constitucional  de  empresa,  de  investimento,  de  organização  e  de  contratação,  me  parece  ser  dever  do  julgador  administrativo  evitá­la.  A  razoabilidade dessa tese deve enfrentar esse teste fatal.  A tese em questão evidencia duas interpretações antagônicas do art. 25 da Lei  n. 9.532/97:  1a)  A  utilização  de  empresa­veículo  é  indiferente  ou mesmo  goza  de  permissão do sistema jurídico: por esta, não há ampliação ou redução de  qualquer direito à amortização de ágio por parte do contribuinte e nem o  Estado amplia ou reduz a sua esfera de direitos em relação à amortização  de tais despesas;    2a)  A  utilização  de  empresa­veículo  faz  com  que  pereça  o  direito  à  amortização de ágio por expectativa de rentabilidade futura, ainda que  este tenha sido legitimamente apurado: por esta, há restrição ao direito  do contribuinte à amortização de despesas com ágio, com a consequente  ampliação da participação do Estado no patrimônio privado.   É premissa inafastável que a atividade arrecadatória do Estado deve observar  todo  o  repertório  de  direitos  assegurados  às  pessoas  físicas  e  jurídicas,  o  que  evidentemente  inclui as liberdades econômicas. Desrespeitado esse limite, a tributação perde legitimidade. E,  no Brasil, a Ordem Econômica é amparada por normas constitucionais geralmente suscitadas  para  fundamentar  o  direito  do  contribuinte  à  auto­organização  de  suas  atividades  sem  a  interferência do fisco: a garantia à livre iniciativa e à livre concorrência.   A  livre  iniciativa  foi  erigida  como  fundamento  da  ordem  econômica  pelo  caput  do  art.  170  da  Constituição  Federal5.  Como  observa  EROS  ROBERTO GRAU6,  a  livre                                                              4  POLIZELLI, Victor Borges. Caso ALE Combustíveis:  distinção  entre  ágio  com  fundamento  em  “fundo  de  comércio”  ou  “rentabilidade futura” e a utilização de empresa veículo e propósito negocial,  in  Planejamento Tributário: Análise de Casos,  volume 2 (Coord.: CASTRO, Leonardo Freitas de Moraes e). São Paulo : MP Editora, 2014, p. 157­8.  5  BRASIL, CF/88, Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim  assegurar  a  todos  existência digna,  conforme os ditames da  justiça  social,  observados os  seguintes princípios:  I  ­  soberania  nacional; II ­ propriedade privada; III ­ função social da propriedade;  IV ­ livre concorrência; V ­ defesa do consumidor; VI ­ defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento diferenciado  conforme  o  impacto  ambiental  dos  produtos  e  serviços  e  de  seus  processos  de  elaboração  e  prestação;   VII  ­  redução  das  desigualdades  regionais e sociais; VIII  ­ busca do pleno emprego;  IX  ­  tratamento  favorecido para as empresas de pequeno  porte constituídas sob as leis brasileiras e que tenham sua sede e administração no País. Parágrafo único. É assegurado a todos  o  livre  exercício  de  qualquer  atividade  econômica,  independentemente  de  autorização  de  órgãos  públicos,  salvo  nos  casos  previstos em lei.  6 GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988 (interpretação e crítica). São Paulo : Malheiros, 2007, p.  212­213. Conforme o autor: “não pode ser reduzida, meramente, à feição que assume como liberdade econômica, empresarial  Fl. 9042DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.043          71 iniciativa  assume  uma  dupla  feição,  protegendo  ao  capital  e  ao  trabalho.  Na  explicação  de  TERCIO SAMPAIO FERRAZ JÚNIOR7,  trata­se de mandamento para que o Estado atue de  forma  negativa,  no  sentido  de  não  interferir  na  expansão  da  criatividade  do  indivíduo  e,  ainda,  positiva,  de  atuação  para  a  valorização  do  trabalho  humano. A  esse  propósito,  leciona  esse  professor:  “Não há, pois, propriamente, um sentido absoluto e ilimitado na livre iniciativa,  que por isso não exclui a atividade normativa e reguladora do Estado. Mas há  ilimitação  no  sentido  de  principiar  a  atividade  econômica,  de  espontaneidade  humana na produção de algo novo, de começar algo que não estava antes. Esta  espontaneidade, base da produção da riqueza, é o fator estrutural que não pode  ser negado pelo Estado. Se, ao fazê­lo, o Estado a bloqueia e impede, não está  intervindo,  no  sentido  de  normar  e  regular,  mas  está  dirigindo  e,  com  isso,  substituindo­se a ela na estrutura fundamental do mercado”.  A autonomia privada decorre do princípio da livre iniciativa, atribuindo aos  particulares o direito à liberdade contratual, isto é, de livremente celebrar ou não um contrato  (liberdade de celebração), bem como de eleger o tipo contratual mais adequado (liberdade de  seleção  do  tipo  contratual)  e  de  preencher o  seu  conteúdo de  acordo  com os  seus  interesses  (liberdade  de  fixação  do  conteúdo  do  contrato  ou  de  estipulação).8  Garante­se,  por  esse  princípio, a liberdade de empresa, de investimento, de organização e de contratação9.  A liberdade contratual, que garante ao particular a faculdade de contratar ou  não contratar, de escolher como e com quem estabelecer uma relação contratual e, por óbvio,  de decidir  qual o  conteúdo dos  contratos,  decorre da autonomia privada. TULIO ROSEMBUJ10  observa  que  a  liberdade  da  empresa  não  se  esgota  no  exercício  da  liberdade contratual,  no  exercício  do  direito  de  propriedade  ou  na  atividade  de  produção  de  bens  de  terceiros  no  mercado  livre:  trata­se da garantia de se poder combinar fatores de produção e de utilizar de  riqueza para produzir nova riqueza.  Já o princípio da livre concorrência pode ser compreendido como garantia de  oportunidades  iguais  a  todos  os  agentes  do mercado,  de  tal  forma  que  o  particular  possui  a  faculdade  de  conquistar  a  clientela  por  seus  próprios méritos  e  na  expectativa  de  que  sejam  premiados os eficientes e excluídos os ineficientes, embora seja vedada a detenção do mercado  e  a  prática  de  concorrência  desleal.  A  livre  concorrência  tem  como  pressuposto  a  livre  iniciativa e induz à distribuição de recursos a preços mais baixos ao consumidor. Não se exige,  contudo,  identidade de  condições  entre os partícipes do mercado, que,  respeitados os  limites  prescritos  pelo Direito  econômico,  podem  se  valer  de  todas  as  suas  forças  para  conquistar  a  clientela11.                                                                                                                                                                                            (isto  é,  da  empresa,  expressão  do  dinamismo  dos  bens  de  produção);  pela mesma  razão  não  se  pode  nela,  livre  iniciativa,  visualizar tão­somente, apenas, uma afirmação do capitalismo”.   7 APUD GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988 (interpretação e crítica). São Paulo : Malheiros,  2007, p. 206­207.  8 Cf. BOULOS, Daniel M. Abuso do Direito no novo Código Civil. São Paulo: Editora Método 2006, p. 226­240. No mesmo  sentido, TÔRRES, Heleno Taveira. O conceito constitucional de autonomia privada como poder normativo dos particulares e  os  limites da  intervenção estatal,  in Direito e poder: nas instituições e nos valores do público e do privado contemporâneos.  Heleno Taveira Torres (coordenador). Barueri : Manole, 2005, p. 567.  9  Cf.  BARRETO,  Paulo  Ayres.  Elisão  tributária  ­  limites  normativos.  Tese  apresentada  ao  concurso  à  livre  docência  do  Departamento de Direito Econômico e Financeiro da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. São Paulo : USP,  2008, p. 128­129.  10 ROSEMBUJ, Tulio. El fraude de lei, la simulación y el abuso de las formas em el derecho tributario. Barcelona : Marcial  Pons. 1999, p. 57.  11 Cf. GRAU, Eros Roberto. A ordem  econômica na Constituição de 1988  (interpretação e  crítica). São Paulo  : Malheiros,  2007, p. 210.  Fl. 9043DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.044          72 Note­se  que  nenhuma  dessas  liberdades  é  absoluta.  As  liberdades  econômicas, segundo EROS GRAU12, nem mesmo em sua formulação original (Édito de Turgot,  de 1776) pretendiam a omissão total do Estado. Em trabalho publicado em 1969, LUIGI FERRI13  já apontava que: “El problema de la autonomia es ante de todo um problema de limites, y de  limites que son siempre el reflejo de normas juridicas, a falta de las cuales el mismo problema  no podría siquiera plantearse a menos que se quiera identificar la autonomia com la liberdad  natural o moral del hombre”.  O que se coloca em questão é a necessidade de manifestação expressa e clara  do  legislador para a  restrição de tal  liberdade ou, ao menos, a existência de razoabilidade na  interpretação  conduzida  pela  administração  fiscal  que  conduza  à  tal  restrição.  Afinal,  como  ensina TÉRCIO SAMPAIO FERRAZ  JÚNIOR14,  a  “intervenção que possa  afetar  a  liberdade deve,  antes de  tudo, estar pautada por regras claras e públicas, que permitam ao  indivíduo planejar  seu curso de vida, ciente das consequências jurídicas de seus atos.” Resta evidenciado, então,  que,  a  ausência  de  decisão  clara  do  agente  competente  (Poder Legislativo)  é  realmente  fator  suficiente  afastar  restrição  à  liberdade  de  auto­organização  consubstanciada  na  penalização  de  operações  societárias  intermediárias,  como  é  o  caso  da  constituição  de  empresas­veículo.   Por maior que seja o esforço dialético, uma investigação sistemática, com o  cotejo  analítico  das  aludidas  normas  constitucionais,  torna  evidente  não  ser  razoável  a  interpretação  que,  à  revelia  de  lei  em  sentido  estrito  nesse  sentido,  conclua  que  as  reorganizações societárias intermediárias ao encontro patrimonial da entidade investida com o  investimento  faz que pereça o direito à amortização de ágio por expectativa de rentabilidade  futura legitimamente apurado.   Se  há  limites  ao  exercício  da  liberdade,  também há  limites  à  sua  restrição,  pois  “a  liberdade  pode  ser  disciplinada,  mas  não  pode  ser  eliminada”15.  A  exigência  de  congelamento  completo  da  estrutura  societária  do  grupo  empresarial,  sob  pena  de  perda  do  direito à potencial amortização do ágio  legitimamente apurado,  sem dúvida consiste em uma  liberdade de empresa, de investimento, de organização e de contratação.   Em  linha  com  o  quanto  exposto  acima,  se  uma  liberdade  econômica  é  bloqueada, ainda que por via obtusa, o Estado deixa de “normar e regular, mas está dirigindo e,  com  isso,  substituindo­se  a  ela  na  estrutura  fundamental  do mercado”,  o  que  é  consentâneo  com a Constituição. Ocorre que  a  liberdade de empresa,  que pressupõe a  livre  contratação e  auto­organização  colocam  em  xeque  a  tese  ora  em  análise,  pela  qual  uma  operação  válida  perante o Direito privado e que não traz qualquer “prejuízo” ao erário, seria sancionada com o  perecimento  do  direito  à  amortização  fiscal  das  despesas  de  ágio  garantida  pela  Lei  n.  9.532/97.   Afinal,  porque  seria  válida  interpretação  que  conduz  à  manifesta  desigualdade tributária, autorizando a amortização do ágio a algumas empresas, mas negando­a  para  outras?  O  exemplo  dos  fundos  de  previdência  é  muito  ilustrativo,  pois  geralmente  há                                                              12  GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988 (interpretação e crítica). São Paulo : Malheiros, 2007,  p. 203.  13 FERRI, Luigi. La autonomia privada. Madri : Editora Revista de Derecho Privado, 1969, p. 4­5.  14 FERRAZ JÚNIOR, Tercio Sampaio. Direito Constitucional: liberdade de fumar, privacidade, estado, direitos fundamentais e  outros temas. – Barueri, SP : Manole, 2007, p. 195.  15 FERRAZ JÚNIOR, Tercio Sampaio. Direito Constitucional: liberdade de fumar, privacidade, estado, direitos fundamentais e  outros temas. – Barueri, SP : Manole, 2007, p. 195.  Fl. 9044DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.045          73 normas regulatórias que não permitem a absorção das empresas investidas ou, ainda, que sejam  absorvidas por estas. Porque seria legítimo restringir o direito à livre iniciativa e de contratar de  tais  entidades,  com  a  vedação  à  utilização  de  empresas  veículo  que  pudesse  adquirir  o  investimento e após realizar os procedimentos societários necessários à amortização do ágio?  Ou, com olhos ao princípio da livre concorrência, porque tais fundos deveriam ser submetidos  a condições desiguais, com o cerceamento de seu direito à amortização do ágio?  Tal  consideração  não  se  aplica  apenas  quando  empresa  adquirente  do  investimento  seja  um  fundo  de  previdência,  instituição  bancaria  ou  outras  entidades  com  normas regulatórias próprias. A interpretação proposta pela PFN imputaria à mais comum das  empresas desigualdade em relação a outras que se encontrem em situação semelhante, o que  redundaria  em  inevitável  vilipendio  do  princípio  da  livre  concorrência.  Para  que  reste  evidenciada a seriedade de tal constatação, suponha­se que três grupos empresariais do mesmo  seguimento  econômico  concorram  por  uma  mesma  fatia  do  mercado  e  todos  realizaram  recentes aquisições de participação relevante em controladas e coligadas:  “Empresa  A”:  Nacional.  Adquire  os  investimentos  em  outras  pessoas  jurídicas nacionais e posteriormente os incorpora;  “Empresa  B”:  Nacional.  Por  motivos  gerenciais,  decide  constituir  uma  empresa veículo para a aquisição de investimento e a posterior incorporação  da investida (ou ser incorporada por esta);  “Empresa C”: Estrangeira. Por motivos gerenciais e também para viabilizar  a posterior amortização fiscal do ágio, decide constituir uma empresa veículo  para a aquisição de investimento e a posterior incorporação da investida (ou  ser incorporada por esta).  “Empresa D”: Estrangeira. Por motivos gerenciais e também para viabilizar  a posterior amortização fiscal do ágio, após a aquisição de investimento com  ágio em epresa brsileira, decide constituir uma empresa brasileira para deter o  investimento  investimento  e  a  posteriormente  proceer  a  incorporação  da  investida (ou ser incorporada por esta).  Se a interpretação sustentada pela PFN for levada a termo, apenas a empresa  “A” estaria livre para se valer da opção fiscal outorgada pela Lei n. 9.532/97 e amortizar o ágio  à fração de 1/60 ao mês. Tanto as empresa “B”, “C” e “D” seriam privadas da possibilidade de  se valer da economia de opção em questão.  O  tratamento  desigual  e  o  desiquilíbrio  concorrencial  evidenciados  nesse  exemplo  hipotético  denunciam  a  desproporcionalidade  e  ausência  de  razoabilidade  dessa  interpretação que restringe direitos à revelia de lei que lhe dê suporte.  A  desigualdade  perpetrada  por  essa  interpretação  se  mostra  mais  discriminatória, no exemplo acima, em relação às empresa “C” e “D”. Tratando­se de empresa  estrangeira, não se poderia cogitar que incorporasse diretamente a empresa brasileira investida  ou,  ainda,  que  fosse  incorporada  por  esta.  A  isonomia  entre  esta  empresa  e  as  demais  concorrentes de mercado apenas se verificaria se, por exemplo, a “Empresa C” constituísse  uma pessoa jurídica no Brasil (empresa­veículo), na qual pudesse integralizar capital suficiente  para a aquisição do investimento para, após, executar a fórmula prescrita pelo legislador.  Fl. 9045DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.046          74 A  restrição  ao  direito  do  contribuinte  à  amortização  de  despesas  com ágio,  com a consequente ampliação da maior participação do Estado no patrimônio privado, encontra  como  obstáculo  a  liberdade  de  empresa,  de  investimento,  de  organização  e  de  contratação,  torna defesa à administração fiscal ingerências às lícitas decisões empresariais. Ausente lei em  sentido estrito, sob pena de arbitrariedade, não pode a administração fiscal se opor às aludidas  reorganizações societárias, especialmente quando tal ato conduza, por si só, à maior tributação  do patrimônio privado.  Por  sua  vez,  o  recurso  especial  interposto  pela  PFN  diz  respeito  à  qualificação da multa de ofício imposta ao contribuinte, a qual requer seja majorada para o  percentual  de  150%  em  face  da  utilização  de  “empresa  veículo”  nas  reestruturações  societárias implementadas.  Nesse ponto, o acórdão recorrido restou assim ementado:  “MULTA  DE  OFÍCIO  QUALIFICADA.  INAPLICABILIDADE.  INOCORRÊNCIA DE FRAUDE.  Nos lançamentos de ofício para constituição de diferenças de tributos devidos,  não pagos  e não declarados,  via de  regra,  é  aplicada a multa proporcional de  75%,  nos  termos  do  art.  44,  inciso  I,  da  Lei  9.430/1996.  A  qualificação  da  multa para o percentual de 150% depende não só da intenção do agente, como  também da prova fiscal da ocorrência da fraude, caracterizada pela prática de  ação ou omissão dolosa com esse fim. Na situação versada nos autos não houve  dolo por parte do contribuinte, logo incabível a aplicação da multa qualificada.”  Referido acórdão foi objeto de embargos de declaração acolhidos pela Turma  a quo, valendo destacar a correspondente ementa:   Assunto: Processo Administrativo Fiscal  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO.  NOVO  PRONUNCIAMENTO  PARA  SUPRIR OMISSÃO.  Constatado que o acórdão foi omisso, prolata­se nova decisão a fim de suprir a  lacuna apontada.  Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário  Ano­calendário: 2005  DECADÊNCIA.  OCORRÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO  E  AUSÊNCIA  DE  DOLO  FRAUDE  OU  SIMULAÇÃO.  INÍCIO  DA  CONTAGEM  DO  PRAZO  A  PARTIR  DA  DATA  DE  OCORRÊNCIA  DO  FATO GERADOR.  PRECEDENTE DO STJ NO RECURSO ESPECIAL N°  973.733/SC.  Comprovada a ocorrência de pagamento antecipado, e inexistindo a ocorrência  de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial deve se dar com  base no disposto no § 4º do art. 150 do Código Tributário Nacional, ou seja, a  partir da ocorrência do fato gerador. Precedente do STJ no Recurso Especial n°  973.733/SC julgado nos termos do art. 543­C do CPC o que implica, em razão  do  disposto  no  art.  62,  §2º,  do  Anexo  II  do  Regimento  Interno  do  CARF,  aprovado pela Portaria MF 343/2015, vinculação dos membros deste Colegiado  à tese vencedora no âmbito do STJ.  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  IRPJ/CSLL.  UTILIZAÇÃO  DE  SOCIEDADE  VEÍCULO.  REESTRUTURAÇÃO  SOCIETÁRIA.  AMORTIZAÇÃO  INDEVIDA  DO  ÁGIO.  Fl. 9046DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.047          75 1. O direito à contabilização do ágio não pode ser confundido com o direito à  sua amortização.  2.  Em  regra,  o  ágio  efetivamente  pago  ­  em  operação  entre  empresas  não  ligadas e calcadas em laudo que comprove a expectativa de rentabilidade futura  ­ deve compor o custo do investimento, sendo dedutível somente no momento  da  alienação  de  tal  investimento  (inteligência  do  art.  426  do  RIR/99).  3. A  exceção  trazida  pelo  caput  do  art.  386,  e  seu  inciso  III,  pressupõe  uma  efetiva  reestruturação  societária  na  qual  a  investidora  absorve  parcela  do  patrimônio  da  investida,  ou  vice­versa  (§6º,  II).  A  operacionalização  de  tal  reestruturação de  forma artificial,  calcada  em operações meramente  formais e  com fins unicamente tributários mediante utilização de “empresas veículo”, não  possui o  condão de  alterar  a verdade dos  fatos,  de modo a  transformar o que  deveria ser contabilizado como custo do investimento em amortização de ágio.  3.  A  amortização  do  ágio  oriundo  de  operações  societárias,  para  ser  eficaz  perante  o  Fisco,  deve  decorrer  de  atos  efetivamente  existentes,  e  não  apenas  artificiais  e  formalmente  revelados  em  documentação  ou  na  escrituração  mercantil ou fiscal.  4. Nesse cenário, o ágio artificialmente transferido não pode ser utilizado para  redução da base de cálculo de tributos.  5.  A  utilização  de  sociedade  veículo,  de  curta  duração,  constitui  prova  da  artificialidade  daquela  sociedade  e  das  operações  nas  quais  ela  tomou  parte,  notadamente, no caso concreto, a  transferência do ágio ao real  investidor para  fins de amortização. Tal cenário não se altera ainda que a sociedade veículo não  tenha sido criada pela  real adquirente,  se, por mera  interposição de  tal pessoa  jurídica  no  negócio  realizado,  advierem  efeitos  tributários  distintos  do  que  seriam esperados da real operação levada a efeito.  O artigo 44, da Lei 9.430/1996, apresentava a seguinte redação à época dos  fatos:  Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:   I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de  falta de declaração e nos de declaração inexata;   II  ­  cento  e  cinqüenta  por  cento,  nos  casos  de  evidente  intuito  de  fraude,  definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n.o 4.502, de 30 de novembro de 1964,  independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.  (...)  A matriz legal prescrita pelo legislador ordinário prevê penalidades diferentes  para hipóteses factuais distintas:  ­ multa de ofício de 75%(Lei n. 9.430/96, art. 44, I): cabível quando o  sujeito  passivo  tributário  deixar  de  pagar  ou  recolher,  declarar  ou  apresentar declaração inexata do tributo devido;  ­ multa de ofício de 150% (Lei n. 9.430/96, art. 44, II): cabível quando  o  contribuinte  além  de  deixar  de  pagar  ou  recolher,  declarar  ou  apresentar declaração inexata do tributo devido, o faz mediante conduta  demonstradamente dolosa, isto é, quando ficar caracterizada a prática das  infrações  previstas  nos  arts.  71  a 73  da Lei  n.  4.502/64,  com  evidente  intuito de fraude.  É da essência da sonegação o propósito de ocultar, de impedir ou retardar o  conhecimento da autoridade administrativa a respeito da ocorrência do fato jurídico, de algum  Fl. 9047DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.048          76 de  seus  elementos  ou  de  condições  pessoais  do  contribuinte. O dolo  pode  ser  verificado  em  uma série de fatores que evidenciam a intuito de privar o Estado de arrecadação tributária a que  faria  jus. À época dos casos dos autos, o  legislador exigia que  intuito de fraude por parte do  contribuinte fosse evidente.  No presente caso, a questão reside em saber se há um acervo de provas que  torne  “evidente”  a  pratica  de  atos  dolosos,  vocacionados  a  ocultar  o  fisco  o  conhecimento  quanto à ocorrência do fato gerador (sonegação) ou mesmo fraudar a ocorrência deste.  Permissa vênia aos Conselheiros que compreenderam de forma diversa, mas  compreendo  ser  evidente  a  ausência  de  intuito  doloso  por  parte  do  contribuinte  na  amortização fiscal de ágio efetivamente incorrido.  No  caso  sob  análise,  os  seus  fatos  relevantes  tiveram  início  há mais  de  12  anos, o que exige, para a correta a aplicação das normas jurídicas, necessária contextualização.  Ocorre que, há época dos fatos, o entendimento dominante consistia na legitimidade fiscal das  operações  em  tela  (transferência  de  investimento  com  ágio  mediante  adoção  de  empresa  veículo), o que exclui a possibilidade do contribuinte ter agido com o específico intuito doloso  de evadir tributos.  Mesmo  nos  dias  atuais  é  bastante  controvertido  a  inoponibilidade  fiscal  do  ágio amortizado pelo contribuinte. O presente  julgamento é prova disso: parcela da operação  foi considerada legítima pela maioria dos julgadores desta CSRF, mesmo na presença de uma  empresa  veículo,  enquanto  que,  em  relação  às  demais  operações,  metade  dos  Conselheiros  compreenderam  pela  sua  legitimidade  (prevalecendo,  em  relação  a  estas,  a  manutenção  da  autuação fiscal pelo voto de qualidade).   É possível reputar que tais operações, realizadas às claras e sem a utilização  de subterfúgios para acorbetar quaisquer de seus detalhes, traziam embutidas um evidente dolo  específico  para  a  evasão  de  tributos,  se  ainda  hoje  são  muito  eloquentes  as  posições  que  consideram referidas reestruturações societárias plenamente legítimas?  Compreendo  que  não.  Em  relação  às  referidas  glosas  de  despesas  de  ágio  mantidas  pelo  voto  de  qualidade  no  julgamento  realizado  por  este  e.  Colegiado,  se  mácula  houve,  esta  apenas  pode  estar  relacionada  a  mero  “erro  de  direito”,  isto  é,  à  incorreta  compreensão quanto às normas tributárias em questão.   Permissa máxima venia, em face de um sistema tributário complexo como o  nosso, se o “erro de direito” passar a ser equiparado a atos praticados com “evidente intuito de  fraude” (sujeitos a multas de 150% e também a consequências da esfera penal), caminharemos  para a penalização generalizada de tudo e de todos, o que não é condizente com o Estado de  Direito  e  nem  reflete  a  adequada  aplicação  das  normas  punitivas  prescritas  pelo  legislador  competente.  Há ainda duas questões relacionadas à proteção da confiança do contribuinte  face às mensagens emanadas pela administração fiscal que, por encontrar raízes no princípio da  segurança jurídica, devem ser consideradas com atenção: i) o contribuinte ora sob julgamento  parece ter agido justamente de acordo com a jurisprudência administrativa dominante à época,  que  repetidamente  considerava  legítima  a  utilização  de  empresas  veículo  em  reestruturações  societárias  dessa  natureza;  ii)  em  nenhum  momento  foi  editada  instrução  normativa,  ato  declaratório  ou  qualquer  outro  pronunciamento  dessa  natureza  veiculando  entendimento  Fl. 9048DF CARF MF Processo nº 16561.720026/2011­13  Acórdão n.º 9101­003.208  CSRF­T1  Fl. 9.049          77 diverso  pela  administração  fiscal,  capaz  de  esclarecer  à  sociedade  que  operações  como  as  praticadas não seriam consideradas legítimas.  O contexto em questão requer, portanto, seja aplicado o art. 112 do CTN, o  que torna cogente, ao menos, a desqualificação da multa de ofício para o percentual de 75%.  Pelo  exposto  e  pelos  demais  fundamentos  declinados  no  julgamento  deste  caso,  quanto  às  matérias  admitidas,  voto  por  DAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial  do  contribuinte e por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da PFN.    (assinatura digital)  Luís Flávio Neto      Fl. 9049DF CARF MF

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