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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7151250 #
Numero do processo: 10880.689994/2009-31
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Jan 26 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Mar 07 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2007 NULIDADE. DECISÃO COM TERMOS IGUAIS AOS DE OUTRAS PROFERIDAS EM PROCESSOS ADMINISTRATIVOS DO MESMO CONTRIBUINTE. CERCEAMENTO DE DEFESA. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO. INOCORRÊNCIA. A simples verificação da existência de decisões de mesmo teor e termos em processos administrativos distintos, mas de um mesmo contribuinte, não configura, objetivamente, cerceamento de defesa. A verificação de nulidade das decisões administrativas pela constatação de ocorrência de cerceamento de defesa depende, primeiramente, da demonstração clara, concreta e específica de como o decisório causou prejuízo às prerrogativas postulatórias da parte e seu direito. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007 CRÉDITO. PAGAMENTO A MAIOR OU INDEVIDO. DÉBITO DECLARADO EM DCTF. AUSÊNCIA DE RETIFICADORA. NECESSIDADE DE PROVA HÁBIL. O reconhecimento de direito creditório oriundo pagamento utilizado para a quitação de débito declarado e constituído pelo próprio o contribuinte demanda a comprovação, mediante documentação adequada, hábil e pertinente, da ocorrência de recolhimento a maior ou indevido.
Numero da decisão: 1402-002.872
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Leonardo de Andrade Couto - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Mateus Ciccone, Caio Cesar Nader Quintella, Julio Lima Souza Martins, Leonardo Luis Pagano Gonçalves, Lizandro Rodrigues de Sousa, Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, Demetrius Nichele Macei e Leonardo de Andrade Couto.
Nome do relator: LEONARDO DE ANDRADE COUTO
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1402­002.872  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de janeiro de 2018  Matéria  DCOMP  Recorrente  CALVO COMÉRCIO E IMPORTAÇÃO LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2007  NULIDADE.  DECISÃO  COM  TERMOS  IGUAIS  AOS  DE  OUTRAS  PROFERIDAS  EM  PROCESSOS  ADMINISTRATIVOS  DO  MESMO  CONTRIBUINTE.  CERCEAMENTO  DE  DEFESA.  AUSÊNCIA  DE  DEMONSTRAÇÃO. INOCORRÊNCIA.  A simples verificação da existência de decisões de mesmo teor e termos em  processos  administrativos  distintos,  mas  de  um  mesmo  contribuinte,  não  configura, objetivamente, cerceamento de defesa.   A  verificação  de  nulidade  das  decisões  administrativas  pela  constatação  de  ocorrência  de  cerceamento  de  defesa  depende,  primeiramente,  da  demonstração  clara,  concreta  e  específica  de  como  o  decisório  causou  prejuízo às prerrogativas postulatórias da parte e seu direito.   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007  CRÉDITO.  PAGAMENTO  A  MAIOR  OU  INDEVIDO.  DÉBITO  DECLARADO  EM  DCTF.  AUSÊNCIA  DE  RETIFICADORA.  NECESSIDADE DE PROVA HÁBIL.  O  reconhecimento  de  direito  creditório  oriundo  pagamento  utilizado  para  a  quitação  de  débito  declarado  e  constituído  pelo  próprio  o  contribuinte  demanda  a  comprovação,  mediante  documentação  adequada,  hábil  e  pertinente, da ocorrência de recolhimento a maior ou indevido.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento ao recurso.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 68 99 94 /2 00 9- 31 Fl. 2451DF CARF MF Processo nº 10880.689994/2009­31  Acórdão n.º 1402­002.872  S1­C4T2  Fl. 3          2   (assinado digitalmente)  Leonardo de Andrade Couto ­ Presidente e Relator    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Paulo  Mateus  Ciccone,  Caio  Cesar  Nader  Quintella,  Julio  Lima  Souza  Martins,  Leonardo  Luis  Pagano  Gonçalves,  Lizandro  Rodrigues  de  Sousa,  Lucas  Bevilacqua  Cabianca  Vieira,  Demetrius  Nichele Macei e Leonardo de Andrade Couto.    Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário  interposto  contra v. Acórdão proferido pela  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  a  quo,  que  negou  provimento  à  Manifestação  de  Inconformidade  apresentada  pela  Contribuinte,  mantendo  o  r.  Despacho  Decisório  que  expressamente  deixou  de  homologar  suposto  crédito  de  IRPJ,  declarado  em  DCOMP, por não ter sido constatada qualquer monta de recolhimento a maior ou indevido.  Em sua Manifestação de Inconformidade, em suma, alegou a ora Recorrente  que apurou novos valores para seus débitos de PIS e de COFINS do período, verificando que  havia  recolhido  tais  tributos  indevidamente  ou  a maior  sobre  receitas  derivadas  da venda  de  alguns produtos sujeitos à alíquota zero e por não ter excluído o ICMS sobre vendas das bases  de  cálculo dessas  contribuições. Também afirma que  teve  reconhecido em Ação Declaratória  cumulada com Repetição de Indébito n° 94.0011679­9, créditos de FINSOCIAL compensados  com débitos da mesma espécie.   Tal  suposto  recolhimento  indevido  ou  a  maior  teria  gerado  uma  base  de  cálculo de IRPJ e CSLL (lucro) maior e incorreta, devido ao estornos dos créditos de PIS e de  COFINS sobre receitas sujeitas a alíquota zero, gerando um aumento do custo. Assim, procedeu  o  Contribuinte  a  dezenas  de  compensações  de  PIS,  COFINS,  IRPJ  e  CSLL,  incluindo  a  presente.  Também relata que fora indevidamente autuada (Processo Administrativo n°  19515.000772/2007­54),  sendo  na  ocasião  alertada  pelo  próprio  Agente  Fiscal  que  estava  recolhendo tributos sobre uma base de cálculo majorada, especificamente em relação àquelas  contribuições.  Alega que procedeu à retificação das DACONs correspondentes, mas não foi  possível retificar a DCTF pois estava sob fiscalização naquela época.  Afirma  que  o  processo  deve  ser  baixado  em  diligência  para  que  seja  confirmada  a  regularidade  das  compensações  efetuadas  e,  ao  final,  requer  a  homologação  integral da compensação em tela.  Ao  seu  turno,  a  DRJ  a  quo  proferiu  o  v.  Acórdão,  ora  recorrido,  negando  provimento integral à defesa, por não ter a Contribuinte logrado êxito na comprovação da sua  pretensão creditória.  Diante de tal revés, a Contribuinte interpôs o Recurso Voluntário, agora sob  análise, alegando, preliminarmente, a nulidade do v. Acórdão recorrido e de outros, pelo fato  destas decisões possuírem  termos  idênticos em suas  razões. No mérito,  em suma,  limita­se a  repetir as razões da Manifestação de Inconformidade.  Fl. 2452DF CARF MF Processo nº 10880.689994/2009­31  Acórdão n.º 1402­002.872  S1­C4T2  Fl. 4          3 Ainda,  acostou  complementos  ao Recurso Voluntário,  referentes  a  estudo e  Laudo emitido por Auditores  Independentes, acostando­os aos autos, bem como noticiando o  julgamento do E. Supremo Tribunal Federal referente à exclusão do ICMS da base de cálculo  do PIS e da COFINS.  Na sequência, os  autos  foram encaminhados para este Conselheiro  relatar e  votar.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Leonardo de Andrade Couto ­ Relator  Nos  presentes  autos  o  contribuinte  solicita  a  restituição  do  pretenso  pagamento indevido de IRPJ.  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº 1402­002.855,  de 26.01.2018, proferido no julgamento do Processo nº 10880.689993/2009­97.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 1402­002.855):  O Recurso Voluntário é manifestamente tempestivo e sua matéria  se  enquadra  na  competência  desse  N.  Colegiado.  Os  demais  pressupostos de admissibilidade igualmente foram atendidos.  Preliminarmente,  alega  a  Recorrente  ser  nulo  o  v.  Acórdão  recorrido (bem outros decisórios de mesma instância, proferidos  em feitos atinentes a outras de suas DCOMPs noticiadas nestes  autos)  pelo  fato  destes  repetirem  ipsis  litteris  seus  termos,  denotando teor idêntico.  O ocorrido implicaria em cerceamento de defesa.  Primeiramente,  temos  que  atualmente,  no  processamento  e  julgamento  de  causas,  administrativas  e  judiciais,  a  adoção de  decisões  repetitivas,  ou  mesmo  de  minutas  padrão,  é  a  inquestionável  realidade,  erigida  sobre  os  corolários  da  praticidade,  da  racionalidade,  da  economia  processual  e  da  duração razoável do processo.  Per si, o  fato de decisões possuírem semelhante ­ ou até  igual  ­  teor não é capaz de representar, objetivamente, cerceamento de  defesa do contribuinte (ou mesmo da Fazenda Nacional).  Para  tanto  seria  necessária  a  demonstração,  concreta  e  específica, pela parte, da ocorrência de prejuízo ao seu direito,  explicando  e  apontando  como  tal  repetição  feriu  a  defesa  empreendida na demanda.  Fl. 2453DF CARF MF Processo nº 10880.689994/2009­31  Acórdão n.º 1402­002.872  S1­C4T2  Fl. 5          4 Posto  isso,  ausente  tal  demonstração,  deve  ser  rejeitada  a  preliminar alegada pela Recorrente.  Ainda, deve anteceder a devida apreciação do mérito a decisão  sobre  o  conhecimento  da  nova  documentação  acostada  pela  Recorrente,  inclusive  após  seu Recurso Voluntário,  tratando­se  de Laudos emitidos por Auditores Independentes.  Este  Conselheiro  entende  que  o  §  4º  do  art.  16  do Decreto  nº  70.235/72 deve ser interpretado à luz do princípio da busca pela  verdade material, vez que na esfera administrativa de jurisdição  não  pode  prevalecer  o  prestígio  da  instrumentalidade  do  processo em detrimento do materialidade dos direitos alegados  no curso do processo.  Também deve ser feita uma interpretação sistemática do referido  Decreto, que não só veicula exceções ao determinado no § 4º de  seu  art.  16,  assim  como  autoriza  o  Julgador  a  solicitar  diligências  quando  mostram­se  necessários  outros  elementos  e  providências para a formação da sua livre convicção.  Assim,  apresenta­se  viável  o  conhecimento  de  documentação  após  a  apresentação  da  Impugnação  ou  da  Manifestação  de  Inconformidade.  Porém, cabe ao Julgador, nesse caso, uma verificação prévia de  pertinência,  necessidade  e  colaboração  dos  elementos  novos  acostados com o desfecho técnico da demanda.  Tais  Laudos  acostados  neste  feito  resumem­se  a  planilhas  elaboradas pelos Auditores Independentes, com breves e poucos  comentários,  sem  conter  qualquer  documentação  contábil  ou  fiscal,  bem  como,  expressamente,  versam  sobre  cálculos  referente a apuração de PIS e COFINS. Nada se menciona sobre  o IRPJ e eventuais reflexos.  Primeiramente, tabelas elaboradas pelo próprio contribuinte, ou  mesmo por terceiros,  têm valor probante extremamente relativo  (ou  nenhum,  diga­se)  se  desacompanhados  da  documentação  contábil e fiscal em que foram baseados.  Não  obstante  e  principalmente,  o  processo  administrativo  em  tela  tem como origem suposto crédito de IRPJ, o qual não fora  homologado  por  ausência  de  verificação  e  comprovação  da  existência  de  recolhimento  a maior  ou  indevido  em  relação  ao  documento de arrecadação apontado.  Dessa  forma,  o  novo  cálculo  de  apuração  de  PIS  e  COFINS  devidos  no  período,  seja  por  exclusão  de  operações  sujeitas  à  alíquota zero ou pela exclusão do ICMS da sua base de cálculo,  não  possui  qualquer  relevância  ou  conexão  direta  para  a  demonstração  de  que  o  recolhimento  de  IRPJ,  que  especificamente  teria  dado  origem  ao  crédito  pretendido,  foi  efetuado a maior ou indevidamente.   Posto  isso,  não  se  conhece  da  documentação  acostada  após  a  interposição do Recurso Voluntário.  No que tange ao mérito, assim como procedido pela DRJ a quo,  todas  as  matérias  alheias  a  esta  demanda,  referentes  as  informações  e  alegações  trazidas  pela  Recorrente  acerca  de  Fl. 2454DF CARF MF Processo nº 10880.689994/2009­31  Acórdão n.º 1402­002.872  S1­C4T2  Fl. 6          5 supostos  créditos  de  FINSOCIAL,  de  PIS  e  de  COFINS,  Autuações  e  Ações  Judiciais  relacionadas  a  tais  tributos,  que  não  são  objeto  do  DCOMP  apreciado,  serão  devidamente  desconsideradas  e  não  conhecidas,  inclusive  colaborando  para  uma decisão mais hígida e clara.  O que fora alegado pela Contribuinte que realmente se relaciona  com seu pleito compensatório é que, ao constatar que considerou  indevidamente  créditos  de  PIS  e  COFINS  sobre  produtos  tributadas  sob  alíquota  zero,  efetuou  o  estorno  desses  créditos  em sua contabilidade, o que teria resultado na redução do lucro  e, consequentemente, ao pagamento de IRPJ e CSLL a maior no  mesmo  período,  dando  margem,  então,  ao  seu  pretendido  crédito.  É certo que tal alegação é plausível.  Todavia,  o  Recorrente  não  procedeu  a  qualquer  demonstração  de  como,  efetivamente,  teria  se  operado  tal  redução  em  sua  apuração do IRPJ e ­ muito menos ­ produzido qualquer prova  sobre tal ocorrência contábil, com reflexos tributários.  Em  suas  razões  consta  apenas  tal  afirmação,  abstrata  e  genérica, de redução das bases tributáveis do IRPJ pelo estorno  de crédito de PIS e COFINS.  Ora,  a  simples  afirmação  textual  em  peças  de  defesas  da  ocorrência de um fato que levou à redução da apuração de um  determinado  tributo,  claramente,  não  basta  para  configurar  e  provar um recolhimento a maior ou indevido, sobretudo quando  confirmada  pela  Unidade  de  Fiscalização  a  precisão  quantitativa do débito que o recolhimento em questão extinguiu.  Nos  processos  administrativos  referente  a  restituição  e  compensação  é  ônus  do  contribuinte  a  prova  de  seu  crédito,  devendo  trazer  aos  autos  demonstrações  precisas  e  conjunto  fático­probatório que ateste cabalmente sua existência, certeza e  liquidez,  desconstruindo,  assim,  os  fundamentos  de  sua  não  homologação.  Em  acréscimo,  frise­se  que  a  própria  Contribuinte  afirma  que  não  teria procedido à  retificação da DCTF em que o débito de  IRPJ,  saldado  com  o DARF  que  teria  dado  origem  ao  crédito  agora perquirido (vez que supostamente alterada a monta de tal  débito,  revelando  pagamento  a  maior/indevido).  Em  momento  algum foi acostada sua versão retificadora.  Por  sua  vez,  a  entrega  de  DCTF  constitui  confissão  de  débito  tributário. E, como já mencionado, o pagamento supostamente a  maior/indevido  que  gerou  o  crédito  ora  pleiteado  foi  precisamente  alocado  para  saldar  tal  obrigação  constituída,  perfeitamente no seu valor.  Assim,  juridicamente  e  para  todos  os  fins  fiscais,  não  foi  apresentado  nenhum  elemento  (DCTF  retificadora  ou  provas  contábeis) que possa desconstituir ou alterar tal débito, devido e  exigível monta pela qual declarado na DCTF do período.  Desse  modo,  não  foi  devidamente  comprovada  a  existência  crédito de IRPJ alegado na DCOMP em tela.  Fl. 2455DF CARF MF Processo nº 10880.689994/2009­31  Acórdão n.º 1402­002.872  S1­C4T2  Fl. 7          6 E diga­se que, ainda que a exclusão do ICMS da base de cálculo  do PIS e da COFINS possa, em alguns casos, ter reflexos diretos  na  apuração  do  IRPJ,  não  foi  devidamente  alegado,  demonstrado  ou  mesmo  provado  pela  Contribuinte  como  tal  redução  teria,  também,  culminado  no  recolhimento  a  maior/indevido  que  originou  crédito  especificamente  pleiteado  na DCOMP objeto do presente feito.  Por fim, frise­se que não há qualquer necessidade da realização  de diligência, vez que presentes e demonstrados todos elementos  necessários  ao  convencimento  motivado  e  à  devida  fundamentação do presente voto, observado o disposto no art. 18  do Decreto nº 70.235/72.  Diante de todo o exposto, voto por negar provimento ao Recurso  Voluntário,  mantendo  o  v.  Acórdão  recorrido,  para  não  reconhecer o crédito pretendido.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário.    (assinado digitalmente)  Leonardo de Andrade Couto                             Fl. 2456DF CARF MF

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7139276 #
Numero do processo: 16561.720086/2013-06
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Dec 06 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Feb 28 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2009, 2010, 2011 PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. O conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. APROVEITAMENTO DO ÁGIO. INVESTIDORA E INVESTIDA. EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO. São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, incorporação e fusão). DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO. A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve-se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a controladora e a controlada ou coligada, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável ao caso e estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial. QUALIFICAÇÃO DA MULTA. PLUS NA CONDUTA. DOLO. Operações empreendidas com utilização de empresa de papel, sem substância econômica, visando construir deliberadamente o suporte fático para aproveitamento do ágio demonstram flagrante artificialidade. Evidencia-se a presença dos elementos volitivo e cognitivo, caracterizando o dolo, o plus na conduta que ultrapassa o tipo objetivo da norma tributária e que é apenado com a qualificação da multa de ofício. DESPESA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. REPERCUSSÃO DOS AJUSTES NO LUCRO REAL PARA A BASE DE CÁLCULO DA CSLL. MOMENTOS DA EXISTÊNCIA DO INVESTIMENTO. AQUISIÇÃO. DESENVOLVIMENTO. DESFAZIMENTO. I - Construção empreendida pelo Decreto-lei nº 1.598, de 1977, encontra-se em consonância com a edição no ano anterior (1976) da Lei nº 6.404 ("lei das S/A"), no qual se buscou modernizar os conceitos de contabilização de investimentos decorrentes de participações societárias, inclusive com a adoção do método de equivalência patrimonial (MEP). Foram delineados três momentos cruciais para o investidor: nascimento, desenvolvimento e fim do investimento, assim tratados: (1º) o da aquisição do investimento, normatizando-se a figura do "ágio", que consiste no sobrepreço pago na aquisição, (2º) o momento em que o investimento gera frutos para o investidor, ou seja, a empresa adquirida gera lucros; e (3º) e desfazimento do investimento. II - O segundo momento operacionalizou sistema no qual os resultados de investimentos em participações societárias pudessem ser devidamente refletidos no investidor, por meio do MEP, e ao mesmo tempo, não fossem objeto de bitributação. De um lado, os resultados da investida seriam refletidos no investidor, fazendo com que tanto na investida quando no investidor fossem apuradas receitas operacionais que, em tese, integrariam o lucro líquido e a base de cálculo tributável. De outro, determinou-se que o investidor poderia efetuar ajuste, no sentido de excluir da base de cálculo tributável os resultados positivos auferidos pela investida, viabilizando-se a neutralidade do sistema e a convergência para fins fiscais das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. III - A mesma premissa deve ser considerada para o primeiro (aquisição) e terceiro (desfazimento) momentos. No desfazimento, o ágio deve ser considerado na apuração da base de cálculo do ganho de capital. Na aquisição, o sobrepreço contabilizado só poderá ser objeto da amortização se ocorridas as hipóteses de aproveitamento previstas expressamente na legislação. IV - Nítida e transparente a convergência entre as bases de cálculo do IRPJ e CSLL, no que concerne às operações decorrentes de participações societárias e os correspondentes resultados auferidos, em seus diferentes momentos: aquisição, desenvolvimento e desfazimento. REGRAS GERAIS DE DEDUTIBILIDADE. ÁGIO. DESPESA. Ágio é despesa, submetida a amortização, submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 47, da Lei nº 4.506, de 1964, e com repercussão tanto na apuração do IRPJ quando da CSLL, conforme art. 13 da Lei nº 9.249, de 1995 e art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995. CONCOMITÂNCIA. MULTA ISOLADA. A multa isolada pune o contribuinte que não observa a obrigação legal de antecipar o tributo sobre a base estimada ou levantar o balanço de suspensão, logo, conduta diferente daquela punível com a multa de ofício proporcional, a qual é devida pela ofensa ao direito subjetivo de crédito da Fazenda Nacional. Essa cobrança é válida para períodos de apuração ocorridos após a alteração da Lei 9.430/96, pela MP 351/07, convertida na Lei 11.488/07, ou seja, períodos de apuração ocorridos de 2007, inclusive, em diante.
Numero da decisão: 9101-003.275
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte, vencido o conselheiro Rafael Vidal de Araújo, que conheceu parcialmente do recurso. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Gerson Macedo Guerra (relator), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que lhe deram provimento. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto à (i) qualificação da multa de ofício e, no mérito, por voto de qualidade, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Gerson Macedo Guerra (relator), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que lhe negaram provimento e acordam, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto à (ii) aplicação da multa isolada, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que não conheceram do recurso. No mérito da aplicação da multa isolada, por maioria de votos, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que lhe negaram provimento. Votou pelas conclusões, quanto à repercussão do Ágio na CSLL, o conselheiro Rafael Vidal de Araújo. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andre Mendes de Moura. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em exercício (assinado digitalmente) Gerson Macedo Guerra - Relator (assinado digitalmente) André Mendes de Moura - Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Rodrigo da Costa Pôssas. Ausentes, justificadamente, os conselheiros Carlos Alberto Freitas Barreto e Adriana Gomes Rego.
Nome do relator: GERSON MACEDO GUERRA
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A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO. A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve-se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a controladora e a controlada ou coligada, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável ao caso e estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial. QUALIFICAÇÃO DA MULTA. PLUS NA CONDUTA. DOLO. Operações empreendidas com utilização de empresa de papel, sem substância econômica, visando construir deliberadamente o suporte fático para aproveitamento do ágio demonstram flagrante artificialidade. Evidencia-se a presença dos elementos volitivo e cognitivo, caracterizando o dolo, o plus na conduta que ultrapassa o tipo objetivo da norma tributária e que é apenado com a qualificação da multa de ofício. DESPESA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. REPERCUSSÃO DOS AJUSTES NO LUCRO REAL PARA A BASE DE CÁLCULO DA CSLL. MOMENTOS DA EXISTÊNCIA DO INVESTIMENTO. AQUISIÇÃO. DESENVOLVIMENTO. DESFAZIMENTO. I - Construção empreendida pelo Decreto-lei nº 1.598, de 1977, encontra-se em consonância com a edição no ano anterior (1976) da Lei nº 6.404 ("lei das S/A"), no qual se buscou modernizar os conceitos de contabilização de investimentos decorrentes de participações societárias, inclusive com a adoção do método de equivalência patrimonial (MEP). Foram delineados três momentos cruciais para o investidor: nascimento, desenvolvimento e fim do investimento, assim tratados: (1º) o da aquisição do investimento, normatizando-se a figura do "ágio", que consiste no sobrepreço pago na aquisição, (2º) o momento em que o investimento gera frutos para o investidor, ou seja, a empresa adquirida gera lucros; e (3º) e desfazimento do investimento. II - O segundo momento operacionalizou sistema no qual os resultados de investimentos em participações societárias pudessem ser devidamente refletidos no investidor, por meio do MEP, e ao mesmo tempo, não fossem objeto de bitributação. De um lado, os resultados da investida seriam refletidos no investidor, fazendo com que tanto na investida quando no investidor fossem apuradas receitas operacionais que, em tese, integrariam o lucro líquido e a base de cálculo tributável. De outro, determinou-se que o investidor poderia efetuar ajuste, no sentido de excluir da base de cálculo tributável os resultados positivos auferidos pela investida, viabilizando-se a neutralidade do sistema e a convergência para fins fiscais das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. III - A mesma premissa deve ser considerada para o primeiro (aquisição) e terceiro (desfazimento) momentos. No desfazimento, o ágio deve ser considerado na apuração da base de cálculo do ganho de capital. Na aquisição, o sobrepreço contabilizado só poderá ser objeto da amortização se ocorridas as hipóteses de aproveitamento previstas expressamente na legislação. IV - Nítida e transparente a convergência entre as bases de cálculo do IRPJ e CSLL, no que concerne às operações decorrentes de participações societárias e os correspondentes resultados auferidos, em seus diferentes momentos: aquisição, desenvolvimento e desfazimento. REGRAS GERAIS DE DEDUTIBILIDADE. ÁGIO. DESPESA. Ágio é despesa, submetida a amortização, submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 47, da Lei nº 4.506, de 1964, e com repercussão tanto na apuração do IRPJ quando da CSLL, conforme art. 13 da Lei nº 9.249, de 1995 e art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995. CONCOMITÂNCIA. MULTA ISOLADA. A multa isolada pune o contribuinte que não observa a obrigação legal de antecipar o tributo sobre a base estimada ou levantar o balanço de suspensão, logo, conduta diferente daquela punível com a multa de ofício proporcional, a qual é devida pela ofensa ao direito subjetivo de crédito da Fazenda Nacional. Essa cobrança é válida para períodos de apuração ocorridos após a alteração da Lei 9.430/96, pela MP 351/07, convertida na Lei 11.488/07, ou seja, períodos de apuração ocorridos de 2007, inclusive, em diante.

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   Especial do Procurador e do Contribuinte  Acórdão nº  9101­003.275  –  1ª Turma   Sessão de  6 de dezembro de 2017  Matéria  ÁGIO  Recorrentes  FAZENDA NACIONAL              MAN LATIN AMÉRICA INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE VEÍCULOS  LTDA    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2009, 2010, 2011  PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO­TRIBUTÁRIO.  O  conceito  do  ágio  é  disciplinado  pelo  art.  20  do Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977  e  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  e  trata­se  de  instituto jurídico­tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva  histórica e sistêmica.  APROVEITAMENTO  DO  ÁGIO.  INVESTIDORA  E  INVESTIDA.  EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO.  São  dois  os  eventos  em  que  a  investidora  pode  se  aproveitar  do  ágio  contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora  e a investida transformam­se em uma só universalidade (em eventos de cisão,  incorporação e fusão).  DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO.  A  amortização,  a  qual  se  submete  o  ágio  para  o  seu  aproveitamento,  constitui­se  em  espécie  de  gênero  despesa,  e,  naturalmente,  encontra­se  submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99,  submetendo­se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade.  DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS.  Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente.  As  despesas  devem  decorrer  de  operações  necessárias,  normais,  usuais  da  pessoa  jurídica.  Não  há  como  estender  os  atributos  de  normalidade,  ou  usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas  com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica.  CONDIÇÕES  PARA  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  TESTES  DE  VERIFICAÇÃO.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 00 86 /2 01 3- 06 Fl. 4645DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.646          2 A  cognição  para  verificar  se  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386  do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram­ se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do  investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do  negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes  independentes e reorganizações societárias com substância econômica.  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  HIPÓTESE  DE  INCIDÊNCIA.  INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE.  Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas  (1)  real  sociedade  investidora,  aquela  que  efetivamente  acreditou  na  mais  valia  do  investimento,  fez  os  estudos  de  rentabilidade  futura,  decidiu  pela  aquisição  e  desembolsou  originariamente  os  recursos,  e  (2)  pessoa  jurídica  investida.  Deve­se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  essas  duas  pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam  a  se  comunicar  diretamente.  Compartilhando  do  mesmo  patrimônio  a  controladora  e  a  controlada  ou  coligada,  consolida­se  cenário  no  qual  os  lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela  pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma­se o  momento  em  que  o  contribuinte  aproveita­se  da  amortização  do  ágio,  mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o  lançamento  fiscal  com  base  no  regime  de  tributação  aplicável  ao  caso  e  estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial.  QUALIFICAÇÃO DA MULTA. PLUS NA CONDUTA. DOLO.  Operações empreendidas com utilização de empresa de papel, sem substância  econômica,  visando  construir  deliberadamente  o  suporte  fático  para  aproveitamento do ágio demonstram flagrante artificialidade. Evidencia­se a  presença dos elementos volitivo e cognitivo, caracterizando o dolo, o plus na  conduta que ultrapassa o  tipo objetivo da norma  tributária  e que  é apenado  com a qualificação da multa de ofício.  DESPESA  DE  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIO.  REPERCUSSÃO  DOS  AJUSTES NO LUCRO REAL PARA A BASE DE CÁLCULO DA CSLL.  MOMENTOS  DA  EXISTÊNCIA  DO  INVESTIMENTO.  AQUISIÇÃO.  DESENVOLVIMENTO. DESFAZIMENTO.  I  ­ Construção empreendida pelo Decreto­lei nº 1.598, de 1977, encontra­se  em consonância com a edição no ano anterior (1976) da Lei nº 6.404 ("lei das  S/A"),  no  qual  se  buscou  modernizar  os  conceitos  de  contabilização  de  investimentos  decorrentes  de  participações  societárias,  inclusive  com  a  adoção do método de equivalência patrimonial (MEP). Foram delineados três  momentos cruciais para o investidor: nascimento, desenvolvimento e fim do  investimento,  assim  tratados:  (1º)  o  da  aquisição  do  investimento,  normatizando­se  a  figura  do  "ágio",  que  consiste  no  sobrepreço  pago  na  aquisição,  (2º)  o  momento  em  que  o  investimento  gera  frutos  para  o  investidor, ou seja, a empresa adquirida gera lucros; e (3º) e desfazimento do  investimento.  II  ­ O  segundo momento  operacionalizou  sistema  no  qual  os  resultados  de  investimentos  em  participações  societárias  pudessem  ser  devidamente  Fl. 4646DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.647          3 refletidos no  investidor, por meio do MEP, e ao mesmo tempo, não fossem  objeto  de  bitributação.  De  um  lado,  os  resultados  da  investida  seriam  refletidos  no  investidor,  fazendo  com  que  tanto  na  investida  quando  no  investidor fossem apuradas receitas operacionais que, em tese, integrariam o  lucro  líquido  e  a base  de  cálculo  tributável. De  outro,  determinou­se que  o  investidor  poderia  efetuar  ajuste,  no  sentido  de  excluir  da  base  de  cálculo  tributável  os  resultados positivos  auferidos  pela  investida,  viabilizando­se  a  neutralidade  do  sistema  e  a  convergência  para  fins  fiscais  das  bases  de  cálculo do IRPJ e da CSLL.  III  ­ A mesma premissa deve ser considerada para o primeiro  (aquisição) e  terceiro  (desfazimento)  momentos.  No  desfazimento,  o  ágio  deve  ser  considerado  na  apuração  da  base  de  cálculo  do  ganho  de  capital.  Na  aquisição, o sobrepreço contabilizado só poderá ser objeto da amortização se  ocorridas  as  hipóteses  de  aproveitamento  previstas  expressamente  na  legislação.  IV ­ Nítida e transparente a convergência entre as bases de cálculo do IRPJ e  CSLL, no que concerne às operações decorrentes de participações societárias  e  os  correspondentes  resultados  auferidos,  em  seus  diferentes  momentos:  aquisição, desenvolvimento e desfazimento.  REGRAS GERAIS DE DEDUTIBILIDADE. ÁGIO. DESPESA.  Ágio é despesa, submetida a amortização, submetida ao regramento geral das  despesas  disposto  no  art.  47,  da  Lei  nº  4.506,  de  1964,  e  com  repercussão  tanto  na  apuração  do  IRPJ  quando  da  CSLL,  conforme  art.  13  da  Lei  nº  9.249, de 1995 e art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995.  CONCOMITÂNCIA. MULTA ISOLADA.  A multa  isolada  pune  o  contribuinte  que  não  observa  a  obrigação  legal  de  antecipar o tributo sobre a base estimada ou levantar o balanço de suspensão,  logo, conduta diferente daquela punível com a multa de ofício proporcional, a  qual é devida pela ofensa ao direito subjetivo de crédito da Fazenda Nacional.  Essa cobrança é válida para períodos de apuração ocorridos após a alteração  da  Lei  9.430/96,  pela  MP  351/07,  convertida  na  Lei  11.488/07,  ou  seja,  períodos de apuração ocorridos de 2007, inclusive, em diante.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros  do  colegiado,  por maioria  de  votos,  em  conhecer do  Recurso Especial do Contribuinte, vencido o conselheiro Rafael Vidal de Araújo, que conheceu  parcialmente do recurso. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar­lhe provimento,  vencidos os conselheiros Gerson Macedo Guerra  (relator), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio  Neto  e  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  que  lhe  deram  provimento.  Acordam,  ainda,  por  unanimidade  de  votos,  em  conhecer  do Recurso  Especial  da  Fazenda Nacional  quanto  à  (i)  qualificação  da  multa  de  ofício  e,  no  mérito,  por  voto  de  qualidade,  acordam  em  dar­lhe  provimento, vencidos os conselheiros Gerson Macedo Guerra (relator), Cristiane Silva Costa,  Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que lhe negaram provimento e acordam,  por maioria  de  votos,  em  conhecer  do  Recurso  Especial  da  Fazenda Nacional  quanto  à  (ii)  aplicação  da  multa  isolada,  vencidos  os  conselheiros  Luís  Flávio  Neto  e  Daniele  Souto  Fl. 4647DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.648          4 Rodrigues Amadio, que não conheceram do recurso. No mérito da aplicação da multa isolada,  por  maioria  de  votos,  acordam  em  dar  provimento  ao  recurso,  vencidos  os  conselheiros  Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que lhe negaram  provimento. Votou  pelas  conclusões,  quanto  à  repercussão  do Ágio  na CSLL,  o  conselheiro  Rafael Vidal de Araújo. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andre Mendes  de Moura.    (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em exercício    (assinado digitalmente)  Gerson Macedo Guerra ­ Relator    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura ­ Redator designado    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  Gerson  Macedo  Guerra  e  Rodrigo  da  Costa  Pôssas.  Ausentes,  justificadamente,  os  conselheiros Carlos Alberto Freitas Barreto  e Adriana Gomes  Rego.    Relatório  Trata­se  de  Recursos  Especiais  de  divergência  interpostos  pela  Fazenda  Nacional e pelo Contribuinte em epígrafe, contra o Acórdão nº 1401­001.569, onde se analisou  a  legitimidade  do  lançamento  do  IRPJ  e CSLL  e multas  de  150%  e  isolada,  por  entender  a  fiscalização ser indedutível das bases dos referidos tributos a amortização fiscal do ágio gerado  em  operação  de  aquisição  de  participação  societária  de  terceiros,  através  da  constituição  de  empresa chamada "veículo".  Na origem, foi lavrado auto de infração pela constatação de indevida redução  da base de cálculo do  IRPJ e da CSLL pela amortização de ágio decorrente de  incorporação  reversa mediante o uso de empresa veículo.  Faticamente, verificou­se o seguinte:  1.  Em  02/07/2008,  foi  constituída  a  empresa  P.R.C.S.P.E.  EMPREENDIMENTOS  E  PARTICIPAÇÕES  S/A,  tendo  como  sócias as senhoras Linéia Martins e Sueli de Fátima Ferreti;   Fl. 4648DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.649          5 2.  Em 18/12/2008, as sócias da P.R.C.S.P.E. se retiraram da sociedade,  oportunidade  em  que  assumiram  como  sócios  a  empresa MAN AG  (sediada  na  Alemanha),  que  posteriormente  passou  a  denominar­se  MAN SE e, Mauro César Leschziner (detentor de apenas uma ação);  3.  Em 12/03/2009, por meio do Instrumento Particular de Alteração do  Contrato Social da VWCO (atual MAN Ltda), os únicos sócios VIF e  Eduardo  de  Azevedo  Barros  transferiram  a  totalidade  de  suas  participações no capital social para a P.R.C.S.P.E. passando a ser esta  última a única sócia da empresa VWCO;  4.  em  16/03/2009  a  empresa  MAN  AG  remete  para  a  sua  controlada  (P.R.C.S.P.E)  a  quantia  de  R$  4.000.240.848,00,  da  qual  R$  3.792.097.965,38 foi repassado, ato contínuo, para a empresa VIF da  Holanda,  em  pagamento  pela  aquisição  da  VWCO,  conforme  contratos de câmbio datados de 17/03/2009. O imposto retido na fonte  sobre  o  ganho  de  capital  obtido  pela  empresa  VIF  foi  retido  e  recolhido  aos  cofres  públicos  pela  empresa  MAN  S/A  (então  P.R.C.S.P.E),  no  importe  de  R$  177.488.953,24.  Toda  essa  movimentação  pode  ser  comprovada  analisando­se  os  extratos  bancários  da  P.R.C.S.P.E.  Ainda,  em  16/03/2009,  a  sociedade  P.R.C.S.P.E passou a denominar­se MAN S/A;  5.  em 30/11/2009 ocorre a incorporação da controladora MAN S/A pela  controlada MAN LTDA (antiga VWCO);  6.  de dezembro de 2009 a dezembro de 2011 houve a amortização fiscal  do ágio glosada pela fiscalização.  A  autoridade  fiscal  concluiu  que  formalmente,  a VWCO  foi  adquirida pela  MAN S/A  (antiga PRCSPE),  todavia,  de  fato,  a  aquisição  da  sociedade VWCO se deu  pela  MAN AG  (posteriormente MAN  SE),  a  qual  utilizou  a  empresa  veículo MAN  S/A  (antiga  PRCSPE) para efetuar o repasse do dinheiro. Portanto, a verdadeira adquirente foi a MAN AG.  Nesse  contexto, entendeu a  fiscalização que no  caso não houve a  requerida  unificação patrimonial, nos termos do artigo 386, do RIR/99. Continuou existindo a sociedade  investidora de fato MAN AG (posterior MAN SE) e o  seu  investimento que era a  sociedade  MAN LTDA. Apenas fabricou­se na MAN LTDA o ágio. Tudo não passou de um estratagema  para se tentar conseguir, logo após a incorporação reversa da sociedade veículo MAN S/A pela  MAN  LTDA,  deduzir  as  despesas  de  amortização  de  ágio  para  obter  ganho  tributário  em  prejuízo do Fisco Federal.   Entendeu a  fiscalização que a transação de compra da VWCO formalmente  realizada pela PRCSPE não teve propósito negocial algum, uma vez que a aquisição da VWCO  e o seu respectivo pagamento foram de fato realizados pela MAN AG.  Asseverou  que  a  operação  apesar  de  formalmente  lícita,  é  desprovida  de  substância  essencial  ao  negócio.  Entendeu  tratar  de  ato  intrinsecametne  vazio,  cuja  única  intenção  foi  contornar  norma  impositiva  tributária,  em  prejuízo  específico  dos  princípios  tributários da capacidade contributiva e da isonomia e, em linhas gerais, dos direitos e garantias  que norteiam a Carta Magna. Assim, atos ou negócios jurídicos formalmente praticados, mas  Fl. 4649DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.650          6 carentes  de  elementos  essenciais,  que  revelam  ter  por  fim  colimado  exclusivamente  o  de  esquivar­se ao Fisco, afrontando princípios sociais e tributários superiores não são oponíveis ao  Estado, sendo a eles aplicável o tratamento tributário que o verdadeiro ato produziria. Entendeu  o  fisco  tratar­se  de  uma  hipótese  de  abuso  de  direito,  nos  termos  do  artigo  187,  do Código  Civil.  Para  qualificar  a  multa  a  fiscalização  entendeu  que  o  contribuinte,  ao  formalizar  seus  registros  contábeis,  societários  e  fiscais  de  forma  a  dar  uma  aparência  de  correção  ao montante  do  ágio  amortizado  tributariamente  pretendeu  induzir  a  fiscalização  a  avalizar uma operação inoponível ao Fisco. Assim, agiu com dolo, justificando a qualificação  da multa nos termos da Lei 9.430/96.  Aplicou­se, ainda, a multa  isolada pela falta de recolhimento de estimativas  mensais.  Impugnado  o  Auto  de  Infração,  a  DRJ  decidiu  pela  improcedência  dos  argumentos  de  defesa.  Assim,,  tempestivamente  foi  aviado  Recurso  Voluntário,  dando­se  parcial provimento ao Recurso do Contribuinte para manter a glosa da maortização do ágio do  IRPJ e da CSLL, reduzir a multa qualificada e afastar a cobrança de multa isolada.  A Turma a quo, ao analisar o Recurso Voluntário do Contribuinte entendeu,  no que interessa ao presente julgamento, que a aquisição de participação societária por empresa  veículo é inoponível ao Fisco quando sua causa real, preponderante sobre a causa negocial, é a  geração do ágio para o subsequente aproveitamento.   Para  fins  de  apuração  da  base  de  cálculo  da CSLL,  entendeu  ser  vedada  a  amortização do ágio contabilizado com um  item do ativo diferido, na conformidade do § 2º,  "a", do artigo 7º, da Lei nº 9.532/97, por não se tratar de despesa intrinsecamente relacionada  com a produção ou comercialização de bens ou serviços.   Com relação à qualificação da multa, entendeu­se que na simulação por vício  de  causa,  inexiste  o  falseamento  ou  a  manipulação  de  aspectos  relevantes  dos  negócios  jurídicos. As partes deixam às claras as formas jurídicas empregadas, de modo a ser incabível a  qualificação  da multa  aplicada  porque  não  se  concretizam  condutas  como  a  sonegação  ou  a  fraude penais.  Decidiu­se,  ainda,  ser  incabível  a  aplicação  simultânea  sobre  a  mesma  infração  da  multa  isolada  pelo  não  pagamento  de  estimativas  apuradas  no  curso  do  ano­ calendário e da multa proporcional concernente à falta de pagamento do tributo devido apurado  no  balanço  final  do mesmo  ano­calendário.  Isso  porque  o  não  pagamento  das  estimativas  é  apenas  uma  etapa  preparatória  da  execução  da  infração.  Como  as  estimativas  caracterizam  meras  antecipações  dos  tributos  devidos,  a  concomitância  significaria  dupla  imposição  de  penalidade  sobre o mesmo  fato,  qual  seja,  o descumprimento de uma obrigação principal de  pagar tributo.  Vale a transcrição da ementa da referida decisão:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2009, 2010, 2011  Fl. 4650DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.651          7 PLANEJAMENTOS  TRIBUTÁRIOS.  OPONIBILIDADE  AO  FISCO.  Os  planejamentos  tributários  são  inoponíveis  ao  Fisco  quando  formados  por  negócios  jurídicos  de  propósito  preponderantemente marcado pela economia tributária.  SIMULAÇÃO  POR  VÍCIO  DE  CAUSA.  MULTA  QUALIFICADA. INAPLICABILIDADE.  Na  simulação  por  vício  de  causa,  inexiste  o  falseamento  ou  a  manipulação  de  aspectos  relevantes  dos  negócios  jurídicos.  As  partes  deixam  às  claras  as  formas  jurídicas  empregadas.  É  incabível  a  qualificação  da  multa  aplicada  porque  não  se  concretizam condutas como a sonegação ou a fraude penais.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário:  2009, 2010, 2011  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIOS.  REORGANIZAÇÕES  SOCIETÁRIAS.  INTERPRETAÇÃO  EXTENSIVA.  IMPOSSIBILIDADE.  É  impossível  promover  uma  interpretação  extensiva  das  hipóteses expressamente previstas em lei para a amortização do  ágio  por  se  tratar  de  um  benefício  fiscal  caracterizado  como  isenção.  ÁGIO.  AMORTIZAÇÃO.  GERAÇÃO  POR  EMPRESA  VEÍCULO. PLANEJAMENTO INOPONÍVEL.  A  aquisição  de  participação  societária  por  empresa  veículo  é  inoponível ao Fisco quando sua causa real, preponderante sobre  a  causa  negocial,  é  a  geração  do  ágio  para  o  subsequente  aproveitamento.  ESTIMATIVAS.  MULTA  ISOLADA.  CONCOMITÂNCIA  COM  MULTA PROPORCIONAL.  Incabível  a  aplicação  simultânea  sobre  a  mesma  infração  da  multa  isolada  pelo  não  pagamento  de  estimativas  apuradas  no  curso do ano­calendário e da multa proporcional concernente à  falta de pagamento do  tributo devido apurado no balanço  final  do  mesmo  ano­calendário.  Isso  porque  o  não  pagamento  das  estimativas  é  apenas  uma  etapa  preparatória  da  execução  da  infração. Como as estimativas caracterizam meras antecipações  dos  tributos  devidos,  a  concomitância  significaria  dupla  imposição  de  penalidade  sobre  o  mesmo  fato,  qual  seja,  o  descumprimento de uma obrigação principal de pagar tributo.  ROYALTIES. PROVISÃO. INDEDUTIBILIDADE.  Fl. 4651DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.652          8 É indedutível a parcela de provisão para pagamento de royalties  que foi indevidamente incluída como custo na apuração da base  de cálculo do tributo.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  LÍQUIDO CSLL  Ano­calendário: 2009, 2010, 2011  ÁGIO.  ATIVO  DIFERIDO.  AMORTIZAÇÃO.  INDEDUTIBILIDADE.  Para fins de apuração da base de cálculo da CSLL, é vedada a  amortização  do  ágio  contabilizado  com  um  item  do  ativo  diferido,  na  conformidade do  §  2º,  "a",  do  artigo  7º,  da Lei  nº  9.532/97,  por  não  se  tratar  de  despesa  intrinsecamente  relacionada  com  a  produção  ou  comercialização  de  bens  ou  serviços.  Recurso Voluntário Provido em Parte  Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial  ao recurso, nos  seguintes  termos:  I) por unanimidade de votos,  negar  provimento  em  relação  à  glosa  do  ágio;  II)  por  unanimidade de votos, negar provimento em relação à glosa dos  royalties; III) por unanimidade de votos, dar provimento parcial  para desqualificar a multa de ofício; e IV) por maioria de votos,  dar  provimento  parcial  para  cancelar  as  multas  isoladas.  Vencidos os Conselheiros Antonio Bezerra Neto e Fernando Luiz  Gomes de Mattos que as mantiveram.  Cientificada dessa decisão a Fazenda Nacional, tempestivamente, apresentou  Recurso  Especial  de  divergência,  objetivando  discutir  a  desqualificação  da  multa  e  o  cancelamento da multa isolada.  Em sua peça recursal a Fazenda pugna pelo conhecimento de seu apelo com  base  nos  acórdãos  de  nº  1101­000.899  e  1101­000.913.  Alega  que  os  fatos  analisados  nos  acórdãos confrontados são idênticos, quais sejam: utilização de empresa­veículo com o único  propósito de adquirir (com ágio) participação em outra empresa operacional; enquanto que os  efeitos jurídicos são divergentes, na medida em que nos paradigmas foi mantida a qualificação  da multa, pela constatação da fraude e/ou sonegação no recorrido a qualificação da multa foi  afastada pela não demonstração da ocorrência da fraude ou sonegação.  Com  relação  à  aplicação  da  multa  isolada,  a  Fazenda  pugna  pelo  conhecimento  com  base  nos  acórdãos  1202­000.964  e  1302­001­080. Alega  a  Fazenda  que,  devergentemente do recorrido, nos paradigmas a aplicação da multa isolada em concomitância  com a multa de ofício foi considerada legítima, por penalizarem condutas distintas.  O  Recurso  da  Fazenda  foi  integralmente  conhecido  pelo  despacho  de  admissibilidade às efls. 4205.  Em suas razões, alega a Fazenda, em suma:   Fl. 4652DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.653          9 ü Que  o  Contribuinte  praticou  atividade  fraudulenta  comprovada,  observada  a  partir  da  realização  de  operações  artificiais,  sem  propósito  negocial  e  valendo­se  de  empresa  veículo,  sem  nehuma  atividade operacional, com exclusivo escopode antecipar os efeitos da  amortização do ágio, motivo pelo qual  foi devidamente  justificada a  multa de 150%;  ü Como resultado da conduta dolosa, houve diminuição do efetivo valor  da obrigação tributária;  ü a conduta foi sempre resultado da vontade, livre e consciente, já que  realizada de forma deliberada, objetivando modificar a  característica  essencial do fato gerador da obrigação tributária principal;  ü a conduta demonstrou desprezo ao cumprimento da obrigação fiscal,  ao princípio da solidariedade da matriz constitucional e ao dever legal  de participação, indicando a intensidade do dolo;  ü Assim deve ser revista a decisão no que se refere à desqualificação da  multa de ofício;  ü As  infrações  apenadas  pela  chamada  multa  de  ofício  e  pela  multa  isolada  são  diferentes.  A  Multa  de  ofício  decorre  da  falta  ou  insuficiência de pagamento de  tributo,  já a multa  isolada decorre do  descumprimento do regime de estimativa;  ü Além disso, a multa de ofício e a multa  isolada não incidem sobre a  mesma base de cálculo.  ü A multa de ofício deve incidir sobre o tributo efetivamente devido ao  final do período de apuração;  já a multa  isolada incide sobre o valor  do pagamento mensal;  ü Nesse  contexto,  também  merece  reforma  a  decisão  quanto  ao  afastamento da multa isolada.  Regularmente intimado da decisão e do Recurso da Fazenda, o Contribuinte  apresentou  Embargos  de  Declaração  e  contrarrazões.  Os  Embargos  apresentados  foram  rejeitados, de modo que regularmente o contribuinte apresentou seu Recurso Especial.  Em suas contrarrazões alega o Contribuinte, em suma:  ü Que  os  acórdãos  paradigmas  selecionados  pela  Recorrente  não  demonstram efetiva divergência jurisprudencial. Desta feita, incabível  a via recursal eleita;  ü Nenhum  dos  julgados  colacionados  pela  Recorrente  se  presta  a  fundamentar a divergência, porquanto desconsidera a  ratio decidendi  do acórdão recorrido e os diferentes escopos fáticos envolvidos – no  caso do acórdão recorrido supostamente há a utilização de “empresa  Fl. 4653DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.654          10 veículo”,  enquanto  que  os  acórdãos  1101­000.899  e  1101­000.913  versam sobre operação simulada, inclusive, com “ágio interno”;  ü No  presente  caso  a  Turma  julgadora  entendeu  que  faltaria  à  qualificação da penalidade o dolo “no seu mais puro sentido penal” a  tipificar  fraude,  sonegação ou conluio.  Isto, pois,  a hipótese descrita  configuraria  “simulação  por  vício  de  causa”  –  conceito  diverso  da  “simulação  por  vício  da  vontade”.  Aquela  estaria  presente  porque  “inexistem condutas maculadas pelo falseamento ou manipulação de  aspectos relevantes dos negócios jurídicos”;  ü De  maneira  diversa,  no  julgamento  do  acórdão  1101­000.899,  “as  partes declaram algum aspecto que seja falso, portanto, uma vontade  aparente ou simulada (simulação absoluta), ou algum aspecto que tem  por objeto encobrir outro de natureza diversa”;  ü Ou  seja,  entendeu  a  Turma  paradigmática  que  no  caso  houve  declaração de situação falsa, inexistente;  ü O mesmo ocorreu no caso do paradigma 1101­000.913, o caso versa  sobre  ágio  interno  produzido  por  meio  de  operação  patentemente  simulada,  a  caracterizar  o  tipo  do  artigo  72,  Lei  4.502/1964  e,  portanto, a multa qualificada;  ü A  par  do  exposto  já  ser  suficiente  a  concluir  pela  ausência  de  atendimento  dos  pressupostos  de  admissibilidade,  a  desconstituição  do  raciocínio  supradesenvolvido,  se  possível  fosse,  dependeria  da  reapreciação da integralidade dos elementos probatórios a demonstrar  o caráter simulado da operação. No entanto, não se presta a Câmara  Superior para reapreciar os elementos fáticos do caso;  ü Quanto  à  multa  isolada,  constitui  premissa  para  o  entendimento  exarado  em  ambos  os  casos  paradigmáticos  o  fato  de  as  bases  de  cálculo das multas isolada e de ofício não se justaporem, ou seja,restar  uma diferença de tributo em aberta.  ü A Turma  julgadora que prolatou a decisão  recorrida afastou a multa  isolada sobre as estimativas, pois no caso em questão, considerando o  encerramento  do  período  de  apuração,  a  base  de  cálculo  aplicada  à  multa pelo não pagamento de tributo (multa de ofício) equivale àquela  da multa isolada, não restando quaisquer diferenças devidas a título de  estimativas;  ü Não há, por conseguinte, a divergência entre o acórdão recorrido e os  acórdãos  1202­000.964  e  1302­001.080. Nestes  as  respectivas  bases  de cálculo das multas de ofício e  isolada divergiam, ou seja,  restava  uma diferença  a  ser  submetida  à  última  espécie  de penalidade,  algo  que não se tem no caso da Recorrida;  ü A  multa  majorada  de  150%  supõe  uma  dupla  falta:  o  não  recolhimento  do  tributo  devido  e  o  uso  de  instrumento  fraudulento  Fl. 4654DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.655          11 para evitar a tributação. Faltando quaisquer destes elementos, não se  caracteriza  o  pressuposto  da  penalidade.  Isto  é,  o  tipo  da  infração  é  qualificado, há um agravante: além da falta de pagamento do tributo,  deve haver a vontade de ludibriar, de enganar, de falsificar (dolo);  ü A  penalidade  agravada,  por  ter  como  premissa  a  existência  das  situações constantes dos artigos 71 a 73 da Lei 4.502/64, não se aplica  aos  casos  em  que  o  sujeito  passivo  age  de  acordo  com  suas  convicções,  deixando  todo  o  seu  procedimento  às  claras,  ainda  que  implique  tributação  inferior  à  considerada  correta  pelo  Fisco. Nesta  hipótese,  não  há  dolo,  caracterizado  na  tentativa  de  enganar  quem  quer  que  seja,  pressuposto  a  autorizar  a  sanção  no  percentual  de  150%.  O  que  pode  haver  é  divergência  na  interpretação  da  lei  tributária aplicável;  ü Como  exaustivamente  demonstrado,  MAN  AG,  VIF,  MAN  S/A  e  MAN  LTDA  (Recorrida)  agiram  às  claras,  cumprindo  com  todo  o  discloure  previsto  na  legislação.  Todos  os  atos  praticados  foram  regularmente formalizados e produziram suas naturais consequências  jurídicas  tanto  no  País  quanto  no  exterior.  Foram  registrados,  auditados  por  profissionais  competentes  e  amplamente  divulgados  perante os órgãos cabíveis. No Brasil, isto compreendeu o BACEN, a  JUCESP  e  a  Receita  Federal  (apresentação  de  declarações).  Na  Alemanha,  envolveu  as  demonstrações  financeiras  de MAN AG,  as  quais são auditadas por terceiros independentes;  ü O  lançamento  de multas  isoladas,  quando  os  valores  sobre  os  quais  são  calculadas  foram  igualmente  apenados  com  multas  de  ofício  (impostas com a exigência de tributos), afigura­se em desacordo com  a legislação. Isto porque equivale a exigir duas multas para uma única  e  mesma  infração  que  se  acusa  a  Recorrida  de  ter  cometido,  procedimento evidentemente vedado.  O Recurso Especial  apresentado  pelo  contribuinte  objetivou  a  discussão  de  duas matérias, quais sejam, possibilidade de utilização de holding (“empresa veículo”) detida  por  investidor  estrangeiro  para  amortização  do  ágio  e  inexistência  de  determinação  legal  de  adição da amortização do ágio à base da CSLL.  Inicialmente,  o  Recurso  do  Contribuinte  foi  parcialmente  conhecido  pelo  Presidente da Câmara, sendo, então, apresentado agravo, que foi recebido e acolhido para dar  seguimento quanto à matéria  inexistência de determinação legal de adição da amortização do  ágio à base da CSLL.  Nas razões de recurso, vale destacar:  ü MAN S/A pagou mais de R$ 3 bilhões em dinheiro pelas quotas de  MAN  LTDA  (houve,  portanto,  aquisição).  O montante  era  superior  proporcionalmente  ao  PLC  das  ações  adquiridas.  O  sobrepreço  foi  classificado  como  ágio  por  rentabilidade  futura.  Por  fim,  houve  confusão patrimonial a partir da  incorporação da adquirente – MAN  Fl. 4655DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.656          12 S/A – pela adquirida MAN Ltda.. Logo, impõe­se como decorrência a  aplicação das regras que autorizam a amortização do ágio;  ü A formação de MAN S/A nada  tem a ver com o resultado  tributário  (amortização do ágio). Até porque, caso não  tivesse sido formada, o  resultado  fiscal  seria  o  mesmo.  Bastaria MAN  AG  ser  cindida  e  a  parcela do investimento na MAN LTDA ser nela incorporada, com a  consequente  amortização  do  ágio.  Tal,  aliás,  também  provocaria  reflexos  na  investidora,  com  redução  do  custo  no  investimento  via  equivalência;  ü Houve propósito extra fiscal na criação da MAN S/A;  ü A  constituição  de  pessoa  jurídica  destinada  a  servir  de  instrumento  para  a  compra  de  outra  sociedade  e  a  posterior  extinção  por  incorporação  não  só  não  são  ilegais,  como  estão  previstos  na  legislação e são amplamente utilizados nas transações entre diferentes  conglomerados econômicos;  ü Para efeito de CSLL, não há norma  fiscal que estabeleça  tratamento  especial à amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura  após  a operação  de  fusão,  cisão  ou  incorporação. Em  consequência,  aplicam­se  as  normas  relacionadas  à  apuração  do  lucro  líquido  vigentes até 31/12/2007;  ü Nem se alegue, outrossim, que a exigência da CSLL teria fundamento  no  artigo  57  da  Lei  8.981/95,  citado  como  embasamento  legal  aos  autos de infração. O dispositivo é expresso em ressalvar na sua parte  final  que,  embora  as  normas  de  apuração  e  de  pagamento  estabelecidas  para  o  imposto  de  renda  das  pessoas  jurídicas  sejam  aplicáveis à CSLL, no que diz respeito à base de cálculo e à alíquota,  deve ser observada a legislação específica da própria CSLL;  ü Aplicar  à  CSLL  as  mesmas  normas  de  apuração  e  pagamento  estabelecidas  para  o  IRPJ  não  significa  aplicar  as  mesmas  normas  relativas  à  determinação  da  base  de  cálculo  (deduções,  exclusões  e  adições).  Tanto  que,  quando  o  legislador  pretende  que  uma  regra  fiscal  produza  efeitos  tanto  na  base  de  cálculo  do  IRPJ,  quanto  da  CSLL, assim o determina expressamente.  Regularmente  intimada  do  Recurso  do  Contribuinte  a  Fazenda  Nacional  apresentou contrarrazões e contrarrazões adicionais após análise do Agravo.  Dessas peças vale destacar:  ü com base na origem dos recursos utilizados pelo Grupo MAN para a  aquisição  das  quotas  da  VWCO  é  possível  aferir  a  real  adquirente  dessa  empresa:  a  MAN  AG.  Com  supedâneo  nesse  importante  aspecto, vê­se que tal empresa estrangeria fora a real responsável por  sacrificar o seu patrimônio em troca das referidas quotas;  Fl. 4656DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.657          13 ü Tendo  apurado  que  a  real  adquirente  das  quotas  da  VWCO  foi  a  empresa  estrangeira  MAN  AG,  a  Fiscalização,  com  base  na  interpretação  literal  da  Lei  nº  9.532/1997,  constatou  que  a  incorporação da MAN S/A pela VWCO (antiga denominação do ora  recorrente) não torna o ágio passível de dedução;  ü Todavia, para que haja esse encontro num mesmo patrimônio do ágio  com o investimento que lhe deu origem, é imprescindível que a “mais  valia”  contabilizada  tenha  sido  efetivamente  suportada  por  alguma  das  pessoas  que  participa  da  confusão  patrimonial.  O  REAL  INVESTIDOR, portanto, deve se  confundir com o  investimento que  adquiriu;  ü No caso da apuração da base de cálculo da CSLL, como não há norma  expressa que autoriza a dedução da despesa com amortização de ágio,  não há que se falar nessa renúncia fiscal.  ü Assim, ao contrário do que defende o recorrente, a dedutibilidade na  CSLL da despesa com a amortização de um ágio não é assegurada em  face  da  ausência  de  norma  que  preveja  a  adição  dessa  rubrica,  a  despesa com a amortização de um ágio, mesmo dedutível para fins de  IRPJ,  não  é  dedutível  para  a  CSLL  porque  não  há  previsão  legal  a  autorizando.  ü Como  toda  a  espécie  de  renúncia  fiscal,  eventual  dedução  de  uma  despesa  deve  ser  expressamente  autorizada  por  lei,  não  pode  ser  realizada em face do seu silêncio.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Gerson Macedo Guerra, Relator  CONHECIMENTO  Com  relação  à  admissibilidade  do  Recurso  do  Contribuinte,  entendo  não  haver reparos a serem feitos no despacho e na decisão de agravo, de modo que dele conheço.  Diante o questionamento da admissibilidade do Recurso Especial da Fazenda  pelo Contribuinte, faz­se importante sua análise.  Em  relação  à discussão  acerca da multa qualificada,  alega o Contribuinte  a  ausência de similitude fática entre o recorrido e os paradigmas.  De fato, com relação ao acórdão 1101­000.912 assiste razão ao Contribuinte.  Neste  caso,  a  operação  analisada  consubstancia­se  em  operação  de  criação  de  ágio  interno,  gerado  no  âmbito  de  um  grupo  econômico,  sem  a  ocorrência  de  pagamento  pela  suposta  aquisição da participação.  Fl. 4657DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.658          14 Por  bem  descrever  essa  operação,  importante  trazer  o  seguinte  trecho  do  referido acórdão:  " As  autoridades  fiscais  promoveram a  glosa  das  amortizações  de ágio gerado internamente, no intervalo de 40 (quarenta) dias  – entre 18/04/2005 e 31/05/2005 –, mediante criação de Holplan  Participações S/A (Holplan), que incorporou as ações do capital  social  da  autuada  avaliadas  a  mercado  (R$  335.797.070,00),  superior  ao  valor  contábil  de  R$  89.946.682,00,  assim  constituindo  o  ágio  que  passou  a  ser  amortizado  após  a  incorporação  da  Holplan  pela  autuada.  Os  autuantes  expõem  seus  fundamentos  acerca  da  inaceitabilidade  do  ágio  gerado  internamente  do  ponto  de  vista  contábil,  bem  como  afirmam  a  falta  de  propósito  negocial,  acrescentando  que  o  laudo  de  avaliação foi  feito por empresa criada apenas com esse intuito,  assim concluindo:"  Nesse  contexto,  de  fato  não  há  similitude  fática,  tampouco  jurídica  entre  o  caso julgado nesse paradigma e no presente.   Desse modo, não conheço do Recurso da Fazenda com base em tal acórdão.  A  situação  fática  discutida  no  acórdão  1101­000.899,  por  sua  vez,  de  fato  gera confusão.  No  relatório  do  referido  acórdão,  ao  ser  exposto  trecho  do  TVF,  há  clara  impressão  que  a  autuação  ocorreu  pela  identificação  de  criação  de  ágio  interno,  ou  seja,  originado  de  operação  entre  empresas  do  mesmo  grupo  econômico.  Destaque­se  o  seguinte  trecho do TVF reproduzido no relatório:  declara,  ainda,  a  fiscalização:  "do  acima  disposto,  concluímos  que  a  apuração  do  ágio  ocorreu  em  circuito  fechado,  isto  é,  entre  empresas  do  mesmo  grupo.  Concluímos  também  que  a  aquisição da LISTEL pela APENINA e MKV não se revestiu das  formalidades necessárias, o que acabou por invalidar o valor do  ágio calculado na aquisição desta participação societária";  Entretanto,  ao  tratar  da  impugnação  do  contribuinte  em  seu  relatório  o  Relator  descreve  uma  operação  em  que  terceiros,  não  residentes  no  Brasil,  adquiriram  participação em sociedade brasileira através de empresas aqui constituídas, com essa finalidade  (chamada veículo).  Mais claro ainda ficam os fatos no voto vencedor, da então Conselheira Edeli  Pereira Bessa, o qual tomo a liberdade de transcrever o seguinte trecho:  Interpreto a acusação fiscal de forma distinta do I. Relator, pois  observo  que  a  autoridade  lançadora  fez  referência  à  Nota  Explicativa à Instrução CVM nº 349, de 06/03/2001, destacando  que  operações  desta  espécie  acabam  por  ensejar  o  reconhecimento  de  um  acréscimo  patrimonial  se  a  efetiva  substância  econômica,  mediante  a  criação  de  uma  sociedade  veículo que transfere da controladora original para a controlada  o  ágio  pago  na  sua  aquisição,  e  ao  final  do  processo  de  Fl. 4658DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.659          15 incorporação,  o  investimento  e,  conseqüentemente,  o  ágio  permanecem inalterados na controladora original.  E,  ao  longo  de  todo  seu  arrazoado,  a  autoridade  lançadora  destacou que a AVERDIN criou nas empresas veículo APENINA  e MKV  o  patrimônio  necessário  para  que  estas  adquirissem  a  LISTEL e nelas restasse registrado o ágio pago nesta operação.  Nas  palavras  da  Fiscalização,  em  01/06/1999  a  AVERDIN  detinha, direta ou indiretamente, controle de 100% do capital da  LISTEL.  Assim,  com os  recursos  aportados  por AVERDIN,  as  empresas  veículo APENINA e MKV realizam a operação que gera o ágio  aqui amortizado, após a extinção, apenas, de APENINA e MKV,  incorporadas  pela  autuada.  A  investidora  original,  AVERDIN,  que efetivamente adquiriu a LISTEL, subsistiu ativa e, inclusive,  mantendo em seu patrimônio o investimento feito na LISTEL, por  seu valor majorado pelo ágio pago.  Esta  a  razão,  portanto,  para  a  Fiscalização  concluir  que  a  operação entre LISTEL, APENINA e MKV ocorreu  em circuito  fechado.  O  adquirente,  terceiro  estranho  à  investida,  nesta  operação,  é  a  AVERDIN,  representante  no  Brasil  do  Grupo  BellSouth, como demonstrado no organograma societário de  fl.  1256, citado pelo I. Relator.  Pois bem.  Tanto no presente caso, como nesse segundo paradigma é possível identificar  uma determinada sociedade aportando capital em sociedade(s) holding(s), que posteriormente  adquire(m) a participação societária de terceiros, com ágio e, após tal aquisição é incorporada  pela sociedade adquirida, que passa a aproveitar fiscalmente o ágio.  Assim  sendo,  entendo  que  há  aqui  a  identidade  fática  requerida  para  o  conhecimento do Recurso.  Quanto à identidade jurídica, é bem verdade que no julgamento do paradigma  não se entrou no mérito da argumentação trazida no presente acórdão recorrido no sentido de  vício de causa não ser considerado sonegação ou fraude.  Porém, apesar de não ter sido discutido o argumento especificamente, o fato é  que uma situação fática muito semelhante à presente foi analisada e entendeu­se presentes os  elementos  configuradores das hipóteses  em que  se  admite  a qualificação da multa de ofício,  enquanto  que  no  presente  caso  entendeu­se  de  forma  distinta,  pela  ausência  dos  referidos  elementos.  Portanto, vejo divergência de interpretação da legislação.  Importante  frisar  que  não  entendo  que  o  conhecimento  do  Recurso  trará  a  necessidade  de  revolver  os  fatos  do  caso,  questão  vedada  a  esse  colegiado.  Na  verdade,  entendo que a discussão gira em torno do critério jurídico de análise dos fatos, não os fatos em  si.   Nesse contexto, entendo que merece ser conhecido o Recurso da Fazenda.  Fl. 4659DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.660          16 Quanto à segunda matéria,  inaplicabilidade da multa pelo não  recolhimento  integral  das  antecipações  mensais,  alega  o  contribuinte  que  não  há  a  divergência  entre  o  acórdão  recorrido  e  os  acórdãos  1202­000.964  e  1302­001.080.  Isso  porque,  constituiu  premissa para o entendimento exarado em ambos os casos paradigmáticos o fato de as bases de  cálculo das multas  isolada e de ofício não se  justaporem. Por outro  lado, a decisão  recorrida  afastou  a  multa  isolada  sobre  as  estimativas,  pois  no  caso  em  questão,  considerando  o  encerramento do período de apuração, a base de cálculo aplicada à multa pelo não pagamento  de tributo (multa de ofício) equivale àquela da multa isolada, não restando quaisquer diferenças  devidas a título de estimativas.   Pois bem.   Da análise do acórdão paradigma nº 1202­000.964 é possível perceber que ali  analisou­se duas teses: (i) a possibilidade de lançamento da multa isolada após o encerramento  do ano­calendário; e (ii) a exigência em conjunto da multa isolada e da multa de ofício. É o que  se extrai do seguinte trecho do voto:  A  recorrente  alega  que  a  multa  isolada  sobre  a  falta  de  recolhimento de estimativa não poderia ser exigida após o fim do  período  anual,  quando  já  se  conhece  o  lucro  real;  e  que  não  poderia haver a exigência de multa isolada e multa de oficio de  75%  exigida  juntamente  com  o  tributo,  sob  pena  de  haver  cumulação  de  penalidades  em  decorrência  do  mesmo  fato  jurídico. Sem razão, como se demonstrará.  É bem verdade que se menciona no voto a diferença entre a base de cálculo  da multa isolada e da multa de ofício. Essa menção ocorreu ao se tratar, em tese, das diferentes  formas  de  apuração  da  antecipação  do  imposto  e  do  imposto  em  si.  Logo,  não  se  estava  discutindo que no caso houve diferença entre a base da multa de ofício efetivamente aplicada e  a multa isolada também efetivamente aplicada. Vejamos a transcrição do referido trecho:  Entendo que não há que se confundir a base de cálculo da multa  isolada e a base de cálculo de eventual multa de ofício,  já que,  em caso de opção pela sistemática das estimativas, o tributo não  é apurado trimestralmente, mas anualmente, e a base de cálculo  da  multa  isolada  é  a  estimativa  mensal  calculada  a  partir  da  receita  bruta.  A  multa  de  ofício,  por  sua  vez,  incide  sobre  o  imposto  ou  contribuição  efetivamente  devidos  ao  final  do  período de apuração.  Da leitura acurada do voto, percebe­se que o que restou ali decidido foi pela  possibilidade  de  se  exigir  multa  de  isolada  após  o  encerramento  do  ano­calendário  e  pela  possibilidade  de  se  exigir multa  isolada  em  conjunto  com multa  de  ofício,  por  penalizarem  condutas distintas. Para demonstrar tal conclusão vale a transcrição do seguinte trecho do voto:  Ademais,  a  legislação  possibilita  o  não  recolhimento  de  antecipação,  desde  que  apresentado  o  balancete  mensal  que  comprove  que  as  antecipações  recolhidas  superam  o  valor  do  tributo  até  aquele  momento  apurado,  o  que  não  implica  dizer  que a multa isolada prevista no art. 44, inciso II, alínea “b” da  Lei nº 9.430/96 não é devida após o encerramento do período. A  determinação  legal  é  clara  nesse  sentido,  ao  reafirmar  que  a  multa é devida “ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou  Fl. 4660DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.661          17 base  de  cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro líquido, no ano­calendário correspondente”.  Em outras palavras, a regra é clara: o descumprimento do dever  de  antecipação  deve  ser  sancionado  na  forma  da  lei,  independentemente  do  valor  do  imposto  ou  contribuição  calculada  ao  final  do  exercício,  ou  mesmo  da  existência  de  prejuízo  fiscal  ou  base  de  cálculo  negativa.  Fica  ressalvada,  apenas, a hipótese de apresentação de balancetes de suspensão  ou redução que demonstrem que o valor pago já seria maior do  que o devido, o que não se verificou no presente caso.  Percebam que expressamente se mencionou que a sanção pela inobservância  das  regras  de  antecipação  dos  tributos  deve  ser  imposta  independentemente  do  valor  do  imposto ou contribuição calculados no fim do período de apuração. Ou seja, engloba qualquer  hipótese, inclusive quando tributos e antecipações são equivalentes.  No  presente  caso,  a  Turma  a  quo  entendeu  ser  incabível  a  aplicação  simultânea  sobre  a  mesma  infração  da  multa  isolada  pelo  não  pagamento  de  estimativas  apuradas no curso do ano­calendário e da multa proporcional concernente à falta de pagamento  do tributo devido apurado no balanço final do mesmo ano­calendário.  A justificativa para tal conclusão foi que o não pagamento das estimativas é  apenas  uma  etapa  preparatória  da  execução  da  infração.  Como  as  estimativas  caracterizam  meras  antecipações  dos  tributos  devidos,  a  concomitância  significaria  dupla  imposição  de  penalidade  sobre o mesmo  fato,  qual  seja,  o descumprimento de uma obrigação principal de  pagar tributo.  A  meu  ver  há  divergência  entre  as  decisões,  enquanto  no  caso  paradigma  entendeu­se  tratar de duas  condutas  infracionais,  no presente caso  entendeu­se  tratar de uma  etapa de uma conduta infracional, qual seja a falta de pagamento do tributo.  Logo, entendo que deve ser conhecido o Recurso da Fazenda também nesse  ponto.  MÉRITO  A) RECURSO DO CONTRIBUINTE  A.1)  POSSIBILIDADE  DE  AMORTIZAÇÃO  FISCAL  DO  ÁGIO  EM  OPERAÇÕES  COM EMPRESA VEÍCULO  No  entender  da  fiscalização  a  grande  razão  a  justificar  a  invalidação  da  amortização fiscal do ágio realizada pelo Contribuinte em questão foi a ausência de propósito  negocial na criação de empresa holding, cujo único objetivo de nascimento foi de servir como  meio  para  cumprimento  de  requisito  legal  para  aproveitamento  fiscal  do  ágio,  mediante  incorporação de sociedades.  Penso que não assiste razão à fiscalização nessa interpretação dos fatos e das  normas em análise.  Fl. 4661DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.662          18 Em minha concepção o instituto doutrinário chamado propósito negocial vem  sendo indiscrimidamente utilizado pelas fiscalizações, sem se observar os pormenores de cada  situação.  O propósito negocial,  cuja discussão no Brasil  foi  inicialmente atribuída  ao  Professor Marco Aurélio Greco, teve seus contornos delimitados, com o fito de tratar qualquer  operação que tivesse como objetivo principal a economia de tributos como inoponível ao fisco,  admitindo­se a desconsideração de seus efeitos e a consequente cobrança dos tributos.  Penso  que  essa  posição  deve  ser  vista  com  ressalvas,  principalmente  ao  se  considerar que essa teoria é oriunda de países da comon law.  Um exemplo clássico que entendo que essa doutrina deve ser reavaliada é no  caso de operações societárias que admitem a utilização fiscal do ágio.  A possibilidade de amortização fiscal do ágio gerado por rentabilidade futura,  após  absorção  de  patrimônio  de  uma  sociedade  por  outra,  mediante  incorporação,  fusão  ou  cisão,  inclusive  da  investidora  (chamada  operação  reversa),  surgiu  em  nosso  ordenamento  jurídico com o advento da Lei 9.532/97, artigos 7º e 8º, abaixo transcritos:  Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de  dezembro  de  1977:  (Vide  Medida  Provisória  nº  135,  de  30.10.2003)  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei  nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem  ou direito que lhe deu causa;  II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598,  de  1977,  em  contrapartida  a  conta  de  ativo  permanente,  não  sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o  de que  trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto­lei n°  1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou  cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês  do  período  de  apuração;  (Redação dada pela Lei  nº  9.718,  de  1998)   IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o  de que  trata a alínea  "b" do § 2º do art.  20 do Decreto­Lei nº  1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  durante  os  cinco  anos­calendários  subseqüentes  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  1/60  (um  sessenta  avos),  no  mínimo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração.  Fl. 4662DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.663          19 Art.  8º  O  disposto  no  artigo  anterior  aplica­se,  inclusive,  quando:  a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor  de patrimônio líquido;  b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária.  Referida Lei veio ao mundo jurídico num contexto histórico de privatizações  ocorridas no país. Como amplamente divulgado na época em que publicada a norma, o objetivo  da  permissão  contida  em  seu  inciso  III,  de  amortização  do  ágio  gerado  com  base  em  rentabilidade  futura,  era  o  de  incentivar  a  aquisição  de  empresas  públicas  e  sociedades  de  economia mista pelos investidores privados.  Logo, no cálculo do retorno de seu investimento, no âmbito de sua análise de  viabilidade, os investidores já contavam com o benefício fiscal.   E  nesse  contexto,  tal  norma  é  tida  como  indutora  de  comportamentos  dos  contribuintes, na medida em que incentivou as operações de aquisições de empresas públicas,  bem  como  as  aquisições  de  participações  em  âmbito  privado,  tanto  por  investidores  não  residentes, que se interessaram enormemente por um mercado em recente abertura, como por  investidores residentes no Brasil.  E é aí que a teoria do propósito negocial deve ser repensada, afinal, como um  investidor não residente poderia se valer de tal incentivo, sem se fazer presente no país através  de uma sociedade aqui residente? Como sociedades nacionais reguladas por órgãos específicos  poderiam usufruir do  incentivo diante de proibição  legal de  incorporação de sociedades  com  outras atividades?  Ora,  excluir  a  possibilidade  dessas  pessoas  e  possibilitar  outras  a  terem  benefício fiscal seria ferir a isonomia.  Logo,  essas  e  outras  sociedades  tiveram  que  planejar  a  forma  como  seria  possível  investir  no  país  e  aproveitar  o  incentivo  da  amortização  do  ágio,  nas  mesmas  condições que sociedades nacionais sem restrições assim o poderiam.  Foi  nesse  contexto  que  se  utilizaram  de  sociedades  holdings,  que  lhes  permitia organizar  a  etapa pré  aquisição, bem como posteriormente  se valer do  incentivo de  amortização  fiscal  do  ágio.  Tais  sociedade  foram  informalmente  denominadas  "empresas  veículo".  Mas a questão que se põe é: a criação de empresas veículos para utilização de  incentivos fiscais é um ato de evasão fiscal ou é lícita a economia fiscal mediante planejamento  realizado previamente à ocorrência do fato gerador do tributo e estimulado por norma legal?  Em  minha  concepção,  mesmo  dentro  da  teoria  do  propósito  negocial  a  economia de tributos é permitida, desde que realizada mediante atos e negócios lícitos. E para  mim não há qualquer  ilicitude em se criar uma sociedade, efetuar  sua  capitalização, adquirir  participação societária de terceiros e, posteriormente realizar as operações societárias induzidas  pela lei para se obter a economia de tributos.  Fl. 4663DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.664          20 Economia de tributos é sim algo legitimamente objetivado pelos empresários,  que  buscam  a  maximização  de  lucros  em  seus  negócios,  desde  que  obtida  mediante  atos  e  negócios lícitos. O negócio jurídico pretendido, qual seja a aquisição de participação societária  de fato ocorreu, ou seja, não há que se falar em simulação, seja ela absoluta, seja ela relativa.  E  alie­se  a  isso,  no  caso  de  ingresso  no  país  de  sociedades  não  residentes,  como o presente, o objetivo de explorar o mercado brasileiro e outros vizinhos, eventualmente.  Não  há  como  negar  que  o  principal  interesse  de  empresas multinacionais  é  a  exploração  de  diversos  mercados  ao  redor  do  mundo  e,  acessoriamente,  havendo  a  possibilidade,  de  maximização de lucros através de utilização de incentivos fiscais, assim proceder.  Sobre  a  legitimidade  da  utilização  de  "empresas  veículos"  para  fins  de  amortização de ágio sabias foram as palavras do Conselheiro Marcelo Cuba Netto, proferidas  no acórdão 1201­001.267, que abaixo tomo a liberdade de transcrever:  São, como visto acima, duas as razões pelas quais o auditor se  convenceu  da  ilegalidade  do  aproveitamento  do  ágio  pela  fiscalizada:  (i)  falta  de  propósito  negocial,  e;  (ii)  emprego  de  empresa veículo.  Quanto à falta de propósito negocial, há que se distinguir dentre  as  operações  levadas  a  efeito  pelos  interessados,  aquelas  que  tiveram  por  objetivo  ocultar  o  ganho  de  capital  auferido  pelos  alienantes, daquelas cujo objeto foi a transferência do ágio para  a autuada.  As primeiras não interessam ao presente processo, e são objeto  do PA nº 10380.726.493/201018, que trata do ganho de capital.  As últimas foram realizadas com o propósito do aproveitamento  do  ágio  na  aquisição  da  participação  societária,  e  estão  amparadas  na  interpretação  que  esta  Turma  vem  emprestando  aos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997,  qual  seja,  a  de  que  a  finalidade  daquelas  normas  é  incentivar  a  absorção  do  patrimônio de  empresas nacionais por outras,  sejam nacionais,  sejam estrangeiras. Em outras palavras, o propósito negocial foi  exatamente o aproveitamento do ágio, propósito esse amparado  pelos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997.  Repare  que  a  abusividade  do  planejamento  tributário  pode  ter  como  característica  (desde  que  não  seja  a  única)  justamente  a  ausência de propósito negocial.  Entretanto, quando exista uma norma jurídica incentivando, sob  o ponto de vista fiscal, a realização de um negócio jurídico, seria  absurdo  imaginar­se que além do propósito de economia  fiscal  deveria haver também algum outro propósito. Esse é exatamente  o caso dos presentes autos.  Em relação ao emprego da chamada "empresa veículo" cumpre  destacar que tal expressão tem sido utilizada pela fiscalização de  uma maneira pejorativa, no sentido de um "mal em si mesmo".  No  entanto,  como  é  cediço,  não  é  possível  sustentar­se  uma  autuação  fiscal  lastreada  na  simples  acusação  de  emprego  de  Fl. 4664DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.665          21 "empresa  veículo",  até  porque  o  simples  emprego  de  "empresa  veículo" não é tipificado como infração à legislação tributária.  Caberia então à fiscalização apontar a relação entre o emprego  da  "empresa  veículo"  e  a  prática  de  alguma  infração  à  legislação tributária. E, no caso dos autos, como o autor da ação  fiscal  não  se  desincumbiu  de  seu  ônus,  isso  já  seria  razão  suficiente para afastar­se, de pronto, a autuação.  Todavia, tendo em vista que existem algumas decisões do CARF  mantendo  a  glosa  da  amortização  do  ágio  justamente  pelo  emprego  de  "empresa  veículo"  (vide,  por  exemplo,  o  Acórdão  1101001.113), entendo cabível o exame da matéria.  Em  breve  síntese,  aqueles  que  defendem  a  impossibilidade  do  aproveitamento  do  ágio  nestas  condições  sustentam  que  o  emprego  de  empresa  veículo,  que  ao  fim  incorpora  ou  é  incorporada  pela  investida,  “oculta”  o  verdadeiro  investidor,  qual  seja,  aquele  que  fornece  os  recursos  para  que  a  empresa  veículo faça o investimento.  Desse  modo,  dizem  eles,  não  há  incorporação  entre  o  “verdadeiro investidor” e a investida, sendo portanto inaplicável  os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997.  Pois bem, quanto a este argumento deve­se ter em conta que os  arts.  7º  e  8º  da Lei  nº  9.532/1997  foram originalmente  criados  com a finalidade de incentivo à aquisição de empresas públicas  ou sociedades de economia mista por particulares, no âmbito do  chamado  Programa  Nacional  de  Desestatização  (Lei  nº  9.491/97).  E  uma  vez  que  pessoas  físicas  ou  jurídicas  estrangeiras  têm  direito  a  adquirir  até  100%  das  ações  ou  quotas  da  empresa  nacional objeto de desestatização (vide art. 12 da referida Lei nº  9.491/97),  é  de  se  perguntar:  como  poderia  um  investidor  estrangeiro se beneficiar dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997  senão  por meio  da  constituição  e  capitalização  de  uma  pessoa  jurídica  nacional  que  fizesse  o  investimento  na  empresa  objeto  da  desestatização?  Esse  foi,  de  fato,  o  caminho  adotado  pelos  investidores  estrangeiros  (vide  também caso Celpe, Acórdão nº  120100.689).  Ocorre que, de acordo com a  teoria da "empresa veículo", ora  sob exame, nem assim os investidores estrangeiros poderiam se  beneficiar dos disposto arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 pois a  pessoa jurídica nacional por eles constituída e capitalizada não  seria  considerada  o  "verdadeiro  investidor"  na  empresa  objeto  de desestatização.  Na  mesma  situação  de  impossibilidade  de  aproveitamento  do  disposto arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 estaria, por exemplo,  um grupo de pessoas físicas nacionais que desejasse adquirir as  ações  ou  quotas  de  uma  empresa  objeto  de  desestatização.  Se  fizessem  o  investimento  diretamente,  as  pessoas  físicas  não  Fl. 4665DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.666          22 poderiam se beneficiar das referidas normas (por óbvio, pessoa  física não incorpora nem é incorporada por pessoa jurídica).  A  solução  seria,  novamente,  a  constituição  e  capitalização  de  uma  pessoa  jurídica  justamente  para  que  esta  fizesse  o  investimento.  Entretanto,  de  acordo  com  a  aludida  teoria  da  "empresa  veículo",  nem  assim  a  pessoa  jurídica  criada  pelo  grupo de pessoas  físicas poderia se beneficiar do disposto arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997  pois  não  seria  considerada  o  "verdadeiro investidor" na empresa objeto de desestatização.  Também  em  idêntica  situação  de  impossibilidade  de  aproveitamento  do  disposto  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997  estariam  as  pessoas  jurídicas  nacionais  que  em  razão  de  vedação contida em norma legal ou infralegal estejam impedidas  de  exercer  atividades  econômicas  diversas  daquelas  previstas  naquelas  normas.  Seria  o  caso,  por  exemplo,  de  um  banco  comercial adquirir as ações ou quotas de uma concessionária de  energia elétrica. Tal aquisição é possível, desde que autorizada  pelo  Banco  Central.  O  que  não  é  juridicamente  possível  é  a  absorção do patrimônio da concessionária pelo banco comercial  (ou  vice­versa)  uma  vez  que  o  Banco  Central  proíbe  que  os  bancos  comercias  exerçam  atividades  distintas  daquelas  previstas em Regulamento.  A  solução, mais  uma  vez,  seria  o  banco  comercial  constituir  e  capitalizar  uma  pessoa  jurídica  a  fim  de  que  esta  adquira  as  ações  ou  quotas  da  empresa  objeto  de  desestatização.  Ocorre  que,  segundo  a  mencionada  teoria  da  "empresa  veículo",  nem  assim a pessoa jurídica criada pelo banco comercial poderia se  beneficiar do disposto nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 pois  não seria considerada o "verdadeiro investidor".  Os  exemplos  acima,  que  a  outros  poderiam  se  somar,  demonstram  que  a  propalada  teoria  da  "empresa  veículo"  aplicada  aos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997  ensejaria  uma  interpretação  restritiva  dessas  normas  no  tocante  à  idéia  de  "verdadeiro investidor".  Todavia, a interpretação restritiva, tal como as demais espécies  interpretativas,  não  é  fruto  da  vontade  do  intérprete.  Ao  contrário, deve ser juridicamente fundamentada.  No caso dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 tal interpretação  restritiva  reduziria  significativamente  as  hipóteses  de  aproveitamento  fiscal da amortização do ágio ali prevista, algo  que  vai  de  encontro  (e  não  ao  encontro)  à  finalidade  do  Programa Nacional de Desestatização, o qual, como dito antes,  incentiva  a  aquisição  de  empresas  públicas  ou  sociedades  de  economia mista  por  particulares.  Em  outras  palavras,  a  teoria  da  "empresa  veículo"  defendida  por  alguns  é  frontalmente  contrária à finalidade para à qual foram criados os arts. 7º e 8º  da Lei nº 9.532/1997, daí porque não pode ser acolhida.  Por  tais  razões, entendo que o ágio gerado no presente caso o  foi  de forma  legítima.   Fl. 4666DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.667          23 A.2) POSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO NA BASE DA CSLL  Decidiu  a  Turma  a  quo  que  para  fins  de  apuração  da  base  de  cálculo  da  CSLL,  é  vedada  a  amortização  do  ágio  contabilizado  com  um  item  do  ativo  diferido,  na  conformidade  do  §  2º,  "a",  do  artigo  7º,  da  Lei  nº  9.532/97,  por  não  se  tratar  de  despesa  intrinsecamente relacionada com a produção ou comercialização de bens ou serviços.  Tal  decisão  fundou­se na  suposta  vedação  contida  no  artigo  13,  III,  da Lei  9.249/95, conforme se pode depreender do seguinte trecho do voto do Relator:  Assim  sendo,  cumpre  investigar  se  seria  possível  considerar  como  dedutível  a  amortização  de  um  item  do  ativo  diferido,  contabilizado a  título de ágio exclusivamente por determinação  da  regra  contida  no  §  2º,  "a",  do  artigo  7º,  da  mesma  Lei  nº  9.532/97.  Para  isso,  há  que  se  invocar  o  comando  que  consolidou a questão da dedutibilidade em matéria de apuração  do lucro real e da base de cálculo da CSLL, o artigo 13 da Lei nº  9.249/95:  Art.  13.  Para  efeito  de  apuração  do  lucro  real  e  da  base  de  cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas  as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47  da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964:  (...)  III  ­  de  despesas  de  depreciação,  amortização,  manutenção,  reparo,  conservação,  impostos,  taxas,  seguros  e  quaisquer  outros  gastos  com  bens  móveis  ou  imóveis,  exceto  se  intrinsecamente  relacionados  com  a  produção  ou  comercialização dos bens e serviços; (grifei)  Trata­se, assim, de uma vedação de caráter geral, aplicável no  caso presente à CSLL, na medida em que não se pode considerar  que a amortização do item do ativo diferido, contabilizado como  condição  de  aproveitamento  de  um  benefício  fiscal,  seja  intrinsecamente  relacionado  com  a  produção  ou  comercialização de bens ou serviços.  Pois  bem.  Como  já  me  pronunciei  em  outras  ocasiões,  não  concordo  com  esse posicionamento.  Avaliando  a  exceção  contida  na  parte  final  do  inciso  III,  do  artigo  13  em  questão  vejo  a  permissão  para  a  dedução  das  despesas  de  amortização  de  ágio  na  base  de  cálculo  da CSLL,  inclusive  na  ausência  de  operação  societária  exigida  para  amortização  no  âmbito do IRPJ.  Penso que o ágio gerado na aquisição de um investimento tem sim intrínseca  relação com a produção ou comercialização de bens ou serviços.  Ora, não se pode discutir que o adquirente de participação societária busca,  com  a  operação  de  aquisição,  ingressar  ou  ampliar  sua  participação  no  mercado  em  que  a  sociedade  adquirida  atua.  Esse  nicho  pode  ser  o  mesmo  que  o  do  adquirente  ou  não.  Mas  Fl. 4667DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.668          24 dúvida não há de que a empresa adquirida realiza a produção ou comercialização de bens ou  serviços.  Assim sendo, o ágio tem relação direta com a produção ou comercialização  de bens ou serviços. Logo, dedutível da base da CSLL.  É  por  essa  razão  que  o  ágio  pago  pela  rentabilidade  futura  deve  contabilmente  ser  contraposto  com  o  rendimento  esperado,  por  respeito  ao  regime  de  competência. É isso que determina a Instrução CVM 247/96:  Art. 14. O ágio ou deságio computado na ocasião da aquisição  ou  subscrição  do  investimento  deverá  ser  contabilizado  com  indicação do fundamento econômico que o determinou.  § 2º O ágio ou o deságio decorrente da diferença entre o valor  pago  na  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  mercado  dos  ativos  e  passivos  da  coligada  ou  controlada,  referido  no  parágrafo anterior, deverá ser amortizado da seguinte forma:  a)  o  ágio  ou  o  deságio  decorrente  de  expectativa  de  resultado  futuro  –  no  prazo,  extensão  e  proporção  dos  resultados  projetados,  ou  pela  baixa  por  alienação  ou  perecimento  do  investimento, devendo os  resultados projetados serem objeto de  verificação  anual,  a  fim  de  que  sejam  revisados  os  critérios  utilizados  para  amortização  ou  registrada  a  baixa  integral  do  ágio; e  Mesmo com a incorporação da investida ou da investidora a amortização do  ágio  deve  ser  deduzida  da  base  da  CSLL,  pois  o  ágio  registrado  assume  característica  de  despesa pré­operacional, devendo, então, ser contraposto com a receita de venda ou prestação  de serviços correlatos.  Logo, vejo que há permissão legal para a amortização fiscal do ágio da base  da CSLL.  Portanto, voto DAR provimento ao recurso do Contribuinte.  B) RECURSO DA FAZENDA NACIONAL  B.1) DESQUALIFICAÇÃO DA MULTA    No  presente  caso,  para  qualificar  a multa  de  ofício  a  fiscalização  entendeu  que o Contribuinte  agiu  com objetivo de provocar um  juízo  errôneo por parte da  autoridade  fiscal, conforme se pode depreender da seguinte passagem do TVF:  Fl. 4668DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.669          25   A turma a quo, entendeu que a aplicação da multa em valor duplicado pela  fiscalização não foi correta. Para os julgadores as operações analisadas nos presentes autos não  foram  tidas  como  simuladas  ou  inexistentes,  sendo  que  a  conduta  do  Contribuinte  apenas  impede a dedução fiscal do ágio, mas não autoriza a qualificação da penalidade. Vale aqui a  transcrição do respectivo trecho do voto do relator:  Portanto,  a qualificação  (duplicação)  da multa  não decorre  de  nova infração.  Ela surge quando a falta de pagamento ou recolhimento, a falta  de declaração ou a declaração inexata estiver associada a uma  das  condutas  típicas  definidas  como  sonegação,  fraude  ou  conluio.  Tais  condutas  supõem  a  inequívoca  constatação  de  dolo, elemento essencial do tipo, no seu mais puro sentido penal.  Nas palavras de Marco Aurélio Greco:  Se não  houve  intuito  de  enganar,  esconder,  iludir, mas  se,  pelo  contrário, o contribuinte agiu de forma clara, deixando explícitos  seus  atos  e  negócios,  de modo  a  permitir  a  ampla  fiscalização  pela  autoridade  fazendária,  e  se  agiu  na convicção  e certeza  de  que  seus  atos  tinham  determinado  perfil  legalmente  protegido  que  levava  ao  enquadramento  em  regime  ou  previsão  legal  tributariamente mais favorável, não se trata de caso regulado pelo  § 1º do artigo 44, mas de divergência na qualificação jurídica dos  fatos; hipótese completamente distinta da fraude e da sonegação  a que se referem os dispositivos para os quais o § 1º remete.  A  fraude  penal  não  se  confunde  com a  fraude  à  lei  (ou  fraude  civil) acima invocada. Nesta última, o contribuinte enquadra sua  conduta numa norma, mas vem o Fisco e o faz em outra. É um  problema de qualificação jurídica. Por sua vez, a  fraude penal,  assim como a sonegação, são condutas  típicas do direito penal  também  caracterizadas  como  crimes  contra  a  ordem  tributária  (artigos  1º  e  2º,  I,  da  Lei  nº  8.137/90).  Tanto  é  que  o  §  1º  do  artigo  44  da  Lei  nº  9.430/96  ressalva  a  aplicação  de  outras  penalidades criminais.  Fl. 4669DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.670          26 Quanto à sonegação, não há dúvidas. Só se concretiza depois de  ocorrido o fato gerador da obrigação tributária. Isso porque sua  hipótese prevê uma conduta voltada para impedir ou retardar o  “conhecimento”,  pelo  Fisco,  “da  ocorrência  do  fato  gerador”  ou “das condições pessoais de contribuinte”.  A  fraude,  por  outro  lado,  suscita  mais  dúvidas.  A  redação  do  artigo 72 da Lei nº 4.502/64 pode ser dividida em duas partes.  Na primeira parte, tem­se as condutas de impedir ou retardar a  ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. “Impedir ou  retardar”  é  diferente  de  “não  realizar”.  Nos  casos  de  planejamentos tributários, o contribuinte julga que sua conduta  é alcançada por outro enquadramento legal e não pela hipótese  do fato gerador. Como ensina Marco Aurélio Greco, essa parte  do  dispositivo  legal  tem  sua  aplicação  restrita  às  situações  em  que  “tiverem  sido  realizados  atos  que,  substancialmente,  representem o núcleo da definição do fato gerador, de modo que  a  sua  ‘ocorrência’  seja  mera  etapa  subsequente,  e  quase  que  inexorável,  a  introdução  pelo  contribuinte  (ou  outrem)  de  atos  ou omissões que não permitam o aperfeiçoamento daquele  fato  gerador  que  iria  ocorrer”.  Afinal,  só  se  impede  ou  se  retarda  algo que está em curso.  Na  segunda parte,  quando há alusão a  excluir ou modificar as  características  essenciais  do  fato  gerador,  novamente,  tem­se  condutas que só se concretizam depois que este  tenha ocorrido.  É que só se pode excluir ou modificar algo que já exista.  Há poucas  linhas,  firmou­se que o conceito de  simulação pode  ser orientado pelo vício de vontade ou pelo vício de causa. São  duas situações claramente distintas.  Na  simulação  por  vício  de  vontade,  há  o  requisito  do  falseamento ou manipulação de aspectos relevantes dos negócios  jurídicos.  As  partes  declaram  algum  aspecto  que  seja  falso,  portanto,  uma  vontade  aparente  ou  simulada  (simulação  absoluta),  ou algum aspecto que  tem por objeto encobrir outro  de  natureza  diversa,  portanto,  uma  vontade  aparente  ou  simulada  que  encobre  uma  vontade  real  ou  dissimulada  (simulação  relativa  ou  dissimulação).  Trata­se,  com efeito,  das  hipóteses em que se concretizam condutas como a sonegação ou  a  fraude  penais.  Estamos  fora  do  campo  dos  planejamentos  tributários propriamente ditos.  Por outro  lado, na simulação por  vício de  causa,  situações  em  que  se  verificam  os  planejamentos  tributários  inoponíveis  ao  Fisco,  inexistem  condutas  maculadas  pelo  falseamento  ou  manipulação  de  aspectos  relevantes  dos  negócios  jurídicos.  As  partes deixam às claras as formas jurídicas empregadas.  No presente caso, a fiscalização sustenta a qualificação da multa  com  base  na  imputação  de  conduta  dolosa  ao  planejamento  tributário  engendrado.  Mas,  não  aponta  qualquer  falseamento  ou manipulação de aspectos relevantes nessa situação.  Fl. 4670DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.671          27 Nada  obstante,  como  já  exposto,  se  isso  não  aconteceu,  não  posso concordar com a qualificação da conduta nas  figuras da  sonegação  ou  da  fraude  penais.  A  aquisição  de  participação  societária  pela  empresa  veículo  está  maculada  pelo  vício  da  causa. Mas daí não decorre que houve falsidade material na sua  execução. Muito menos que houve conduta concretizada após a  ocorrência  do  fato  gerador  (sonegação  ou  segunda  parte  da  fraude)  ou  conduta  concretizada  no  iter  formativo  do  fato  gerador (primeira parte da fraude).  Por tais razões, afasto a qualificação das multas aplicadas.  Penso que bem decidiu a Turma em relação à não qualificação da multa.  Penso  que  as  condutas  passíveis  de  serem  enquadradas  como  fraude,  nos  termos  do  artigo  72,  da  Lei  4.502/64  são  aquelas  eivadas  de  dolo,  pautadas  em  ações  ou  omissões que visem ocultar fatos ocorridos ou simular a ocorrência de fatos inexistentes, bem  como na falsificação de informações.  No presente caso não se põe em questão a efetiva ocorrência da compra de  participação societária, bem como o pagamento do preço respectivo.  Também não se põe em dúvida o valor efetivo do negócio  realizado, o que  demonstra que ágio de fato houve.  Em minha concepção o instituto doutrinário chamado propósito negocial vem  sendo indiscrimidamente utilizado pelas fiscalizações, sem se observar os pormenores de cada  situação.  O propósito negocial,  cuja discussão no Brasil  foi  inicialmente atribuída  ao  Professor Marco Aurélio Greco, teve seus contornos delimitados com o fito de tratar qualquer  operação que tivesse como objetivo principal a economia de tributos como inoponível ao fisco,  admitindo­se a desconsideração de seus efeitos e a consequente cobrança dos tributos e multas.  Penso  que  essa  posição  deve  ser  vista  com  ressalvas,  notadamente  na  presente  hipótese  em que  o Contribuinte  é  induzido  à  organizar  seu  investimento  através  de  uma sociedade brasileira, para competir em condições de igualdade com outros Contribuintes.  E é aí que a teoria do propósito negocial deve ser repensada, afinal, como um  investidor não residente poderia se valer de tal incentivo, sem se fazer presente no país através  de uma sociedade aqui residente? Como sociedades nacionais reguladas por órgãos específicos  poderiam usufruir do  incentivo diante de proibição  legal de  incorporação de sociedades  com  outros propósitos?  E mais,  como  sociedades  já  atuantes  no  país,  em  determinado  seguimento,  que procuram ganhar mercado através de ampliação de seu portifólio de produtos e serviços,  sem que tenha que integrar esse novo negócio numa mesma personalidade jurídica, poderiam  aproveitar o nenefício.  Logo,  essas  e  outras  sociedades  tiveram  que  planejar  a  forma  como  seria  possível  investir e aproveitar o incentivo da amortização do ágio, nas mesmas condições que  sociedades sem restrições assim o poderiam.  Fl. 4671DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.672          28 Nesse  contexto,  penso que  a  economia de  tributos  é  argumento válido para  suportar o propósito negocial da operação.  Importante  perceber  que  no  presente  caso,  houvesse  a  empresa  estrangeira  sido incorporada pela brasileira a amortização do ágio não seria contestada.  Logo  não  há  que  falar  sequer  em  dissimilação  no  presente  caso,  já  que  o  negócio supostamente dissimulado teria os mesmos efeitos tributários do negócio realizado.  Por essas razões, entendo ser descabida a aplicação da multa qualificada, nos  termos do artigo 44, §1º, da Lei 9.430/96.  Nesse contexto, voto por negar provimento ao Recruso da Fazenda Nacional,  quanto à essa matéria.  B.2) APLICAÇÃO DA MULTA ISOLADA  Com  relação  ao  mérito  da  multa  isolada,  entendo  que  merece  reforma  o  Acórdão a quo.  Primeiro,  porque  temos  duas  punições  para  duas  condutas  diferentes:  a  primeira, o não recolhimento do  tributo devido; a segunda, a não observância das normas do  regime de recolhimento antecipado sobre bases estimadas.  Segundo, porque a tese de que as multas isolada e de ofício, no presente caso,  estariam incidindo sobre a mesma base, também, não deve prosperar, seja porque as bases não  são  idênticas, seja porque, ainda que idênticas, o bis  in  idem  só ocorreria se as duas sanções  fossem  aplicadas  pela  ocorrência  da  mesma  conduta,  o  que  já  ficou  demonstrado  que  não  ocorre.  Terceiro,  porque  considerando  que  a  multa  isolada  é  devida  ainda  que  o  Contribuinte apure prejuízo fiscal, ela é devida mesmo após encerrado o período de apuração.  Nesse  contexto, adoto como razões de decidir, mutatis mutandis, o voto do  Conselheiro  Alberto  Pinto  Souza  Junior,  proferido  no  acórdão  1302­001.080,  que  ouso  transcrever:  Das condutas infracionais diferentes  Ainda  que  aplicável  fosse  o  princípio  da  consunção  para  solucionar  conflitos aparentes de  norma  tributárias,  não  há  no  caso em tela qualquer conflito que  justificasse a sua aplicação.  Conforme  já  asseverado, o  conflito  aparente  de  normas  ocorre  quando duas ou mais normas podem aparentemente incidir sobre  um  mesmo  fato,  o  que  não  ocorre  in  casu,  já  que  temos  duas  situações  fáticas  diferentes:  a  primeira,  o  não  recolhimento  do  tributo  devido;  a  segunda,  a  não  observância  das  normas  do  regime de recolhimento sobre bases estimadas.  Ressalte­se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro real  anual, deixar de recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada  não enseja per se a aplicação da multa isolada, pois esta multa  só  é  aplicável  quando,  além  de  não  recolher  o  IRPJ  mensal  Fl. 4672DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.673          29 sobre a base estimada, o contribuinte deixar de levantar balanço  de  suspensão,  conforme  dispõe  o  art.  35  da  Lei  nº  8.981/95.  Assim,  a  multa  isolada  não  decorre  unicamente  da  falta  de  recolhimento do IRPJ mensal, mas da inobservância das normas  que  regem  o  recolhimento  sobre  bases  estimadas,  ou  seja,  do  regime.  Temos,  então,  duas  situações  fáticas  diferentes,  sob  as  quais  incidem normas também diferentes. O art. 44 da Lei no 9.430/96  (na  sua  redação  vigente  à  época  do  lançamento)  já  albergava  várias  normas,  das  quais  vale  pinçar  as  duas  sub  examine:  a  decorrente da combinação do inciso I do caput com o inciso I do  § 1o aplicável por falta de pagamento do tributo; e a decorrente  da  combinação do  inciso  I  do  caput com o  inciso  IV do § 1º –  aplicável  pela  não  observância  das  normas  do  regime  de  recolhimento  por  estimativa.  Ora,  a  norma  prevista  da  combinação do inciso I do caput com o inciso I do § 1o do art.  44  jamais  poderia  ser  aplicada  pela  falta  de  recolhimento  do  IRPJ sobre a base estimada, então, como se falar em consunção,  para que esta absorva a norma prevista da combinação do inciso  I do caput com o inciso IV do mesmo § 1º.  Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes,  sob as quais incidem normas diferentes, resta irrefutável que não  há  unidade  de  conduta,  logo  não  existe  qualquer  conflito  aparente entre as normas dos incisos I e IV do § 1º do art. 44 e,  consequentemente,  indevida  a  aplicação  do  princípio  da  consunção no caso em tela.  Noutro  ponto,  refuto  os  argumentos  expendidos  no  acórdão  recorrido,  os  quais  concluem  que  a  falta  de  recolhimento  da  estimativa mensal  seria  uma  conduta menos  grave,  por  atingir  um bem jurídico secundário – que seria a antecipação do fluxo  de caixa do governo.  Conforme já demonstrado, a multa isolada é aplicável pela não  observância  do  regime  de  recolhimento  pela  estimativa  e  a  conduta  que  ofende  tal  regime  jamais  poderia  ser  tida  como  menos grave, já que põe em risco todo o sistema de recolhimento  do  IRPJ  sobre  o  lucro  real  anual  –  pelo  menos  no  formato  desenhado pelo legislador.  Em verdade,  a  sistemática  de  antecipação dos  impostos  ocorre  por  diversos  meios  previstos  na  legislação  tributária,  sendo  exemplos  disto,  alem  dos  recolhimentos  por  estimativa,  as  retenções feitas pelas fontes pagadoras e o recolhimento mensal  obrigatório  (carnê­leão),  feitos  pelos  contribuintes  pessoas  físicas.  O  que  se  tem,  na  verdade  são  diferentes  formas  e  momentos  de  exigência  da  obrigação  tributária.  Todos  esses  instrumentos visam ao mesmo tempo assegurar a efetividade da  arrecadação  tributária  e  o  fluxo  de  caixa  para  a  execução  do  orçamento  fiscal  pelo  governo,  impondo­se  igualmente  a  sua  proteção (como bens jurídicos). Portanto, não há um bem menor,  nem  uma  conduta  menos  grave  que  possa  ser  englobada  pela  outra, neste caso.  Fl. 4673DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.674          30 Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do  IRPJ  estimada  é  uma  ação  preparatória  para  a  realização  da  “conduta  mais  grave”  –  não  recolhimento  do  tributo  efetivamente  devido  no  ajuste.  O  não  pagamento  de  todo  o  tributo  devido  ao  final  do  exercício  pode  ocorrer  independente  do fato de terem sido recolhidas as estimativas, pois o resultado  final  apurado  não  guarda  necessariamente  proporção  com  os  valores devidos por estimativa.  Ainda que o contribuinte recolha as antecipações, ao final pode  ser apurado um saldo de tributo a pagar, com base no resultado  do  exercício.  As  infrações  tributárias  que  ensejam  a  multa  isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A  ocorrência  de  uma  delas  não  pressupõe  necessariamente  a  existência da outra,  logo  inaplicável o princípio da consunção,  já que não existe conflito aparente de normas.  Das diferentes bases para cálculos das multas  A  tese  de  que  as multas  isolada  e  de  ofício,  no  presente  caso,  estariam  incidindo  sobre  a  mesma  base,  também,  não  deve  prosperar, seja porque as bases não são idênticas, seja porque,  ainda  que  idênticas,  o  bis  in  idem  só  ocorreria  se  as  duas  sanções fossem aplicadas pela ocorrência da mesma conduta, o  que já ficou demonstrado que não ocorre, se não vejamos.  A multa isolada corresponde a um percentual do IRPJ calculado  sobre  a  base  estimada,  na  qual  o  valor  das  despesas  e  custos  decorrem de uma estimativa legal, ou seja, o legislador quando  determina  a aplicação de um percentual  sobre  a  receita  bruta,  para  o  cálculo  da  base  estimada,  está,  em  verdade,  estimando  custos e despesas. A multa de ofício, in casu, corresponde a um  percentual sobre o IRPJ calculado sobre o lucro real, na qual se  leva em conta as despesas e custos efetivamente incorridos. Em  suma,  se  a  base  estimada  difere  do  lucro  real,  se  são  valores  distintos,  inclusive  com  previsões  legais  distintas,  os  impostos  delas  resultantes  são  também  valores  distintos  e,  consequentemente, as multas ad valorem que incidem sobre elas,  também, são valores que não se confundem.  Todavia,  ainda  que  as  multas  isolada  e  de  ofício  fossem  calculadas  sobre  o  IRPJ  incidente  sobre  a  mesma  base  de  cálculo,  isso  não  significaria  um  bis  in  idem,  pois,  como  já  asseverado  acima,  a  ocorrência  de  uma  infração  não  importa  necessariamente na ocorrência da outra, o que torna irrefutável  que as infrações decorrem de condutas diversas. O contribuinte  pode ter recolhido todo o IRPJ devido sobre a base estimada em  cada  mês  do  ano­calendário  e  não  recolher  a  diferença  calculada ao final do período,  ficando sujeito assim a multa de  ofício,  mas  não  a  multa  isolada.  Ao  contrário,  pode  deixar  de  recolher o  IRPJ sobre a base estimada, mas pagar, ao  final do  ano,  todo o IRPJ sobre o lucro real, hipótese na qual só ficará  sujeito à multa isolada.  A definição da  infração, da base de cálculo e do percentual da  multa aplicável é matéria exclusiva de lei, nos termos do art. 97,  Fl. 4674DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.675          31 V do CTN, não cabendo ao intérprete questionar se a dosimetria  aplicada em tal e qual caso é adequada ou excessiva, a não ser  que  adentre  a  seara  da  sua  constitucionalidade,  o  que  está  expressamente vedado pela Súmula CARF nº 2.  Da redação original do art. 44, § 1º, IV, da Lei 9430/96  Adite­se  ainda,  que  o  legislador  dispôs  expressamente,  já  na  redação original do inciso IV do § 1º do art. 44, que é devida a  multa  isolada ainda que o contribuinte apure prejuízo  fiscal ou  base de cálculo negativa ao final do ano, deixando claro, assim,  que:  a) primeiro, que estava se referindo ao imposto ou contribuição  calculado  sobre  a  base  estimada,  já  que  em  caso  de  prejuízo  fiscal e base negativa, não há falar em tributo devido no ajuste;  e  b) segundo, que o valor apurado como base de cálculo do tributo  ao  final  do  ano  é  irrelevante  para  se  saber  devida  ou  não  a  multa isolada; e  c) terceiro, que a multa isolada é devida ainda que lançada após  o  encerramento  do  ano­calendário,  já  que  pode  ser  lançada  mesmo após apurado prejuízo fiscal ou base negativa.  Da negativa de vigência de lei federal  Peço  vênia  aos  meus  pares,  para  expressar  minha  profunda  discordância  com  as  referidas  posições  adotadas  por  este  Colegiado: Entendo que  tais posicionamentos  têm, em verdade,  por  via  oblíqua,  negado  vigência  a  uma  lei  federal,  pois  afrontam literalmente o disposto nos art. 2º e 44, § 1º , IV, da Lei  no 9.430/96 (vigente à época do lançamento) e no art. 35 da Lei  8.981/95.  É  demais  imaginar  que  se  coaduna  com  os  mais  comezinhos  princípios  do  direito  a  permissão  dada  ao  contribuinte,  por  tais  decisões,  para,  em  janeiro  de  um  determinado ano­calendário, decidir se obedece ou não o art. 2º  e  segs.  da  Lei  no  9.430/96.  Em  outras  palavras,  os  referidos  posicionamentos deste Colegiado desnaturam a norma tributária  tornando­a uma norma facultativa, já que a sua não observância  não  traz, à  luz de  tais posicionamentos, qualquer consequência  jurídica.  Nesse  contexto,  voto  por  dar  provimento  ao Recurso  da Fazenda Nacional,  para  manutenção  da  multa  para  períodos  de  apuração  ocorridos  após  a  alteração  da  Lei  9.430/96,  pela  MP  351/07,  convertida  na  Lei  11.488/07,  ou  seja,  períodos  de  apuração  ocorridos de 2007, inclusive, em diante.  Nesse  contexto,  voto  por  dar  parcial  provimento  ao  Recurso  da  Fazenda  Nacional, para entender como válida a cobrança da multa isolada.  (assinado digitalmente)  Gerson Macedo Guerra  Fl. 4675DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.676          32   Voto Vencedor  Conselheiro André Mendes de Moura, Redator designado.  Não obstante o substancioso voto o I. conselheiro, peço vênia para discordar  em relação ao mérito, sobre as matérias:  ­ despesa de amortização de ágio ­ utilização de holding (“empresa veículo”)  detida por investidor estrangeiro para amortização do ágio ­ recurso especial da Contribuinte;  ­ qualificação da multa de ofício ­ recurso especial da PGFN;  ­ repercussão da glosa de despesa de amortização de ágio na Base de Cálculo  da CSLL ­ recurso especial da Contribuinte.  Passo ao exame.  I ­ Despesa de Amortização de Ágio ­ RE da Contribuinte  Para  a  devida  apreciação  da  matéria  despesa  de  amortização  de  ágio  ­  utilização de holding  (“empresa veículo”) detida por  investidor  estrangeiro para  amortização  do  ágio,  propõe­se,  inicialmente,  discorrer  sobre  uma  análise  histórica  e  sistêmica  sobre  o  tema, para depois tratar do caso concreto.  1. Conceito e Contexto Histórico  Pode­se entender o ágio como um sobrepreço pago sobre o valor de um ativo  (mercadoria, investimento, dentre outros).   Tratando­se  de  investimento  decorrente  de  uma  participação  societária  em  uma empresa, em brevíssima síntese, o ágio é  formado quando uma primeira pessoa  jurídica  adquire  de  uma  segunda  pessoa  jurídica  um  investimento  em  valor  superior  ao  seu  valor  patrimonial.  O  investimento  em  questão  são  ações  de  uma  terceira  pessoa  jurídica,  que  são  avaliadas pelo método contábil da equivalência patrimonial. Ou seja, a empresa A detém ações  da  empresa B,  avaliadas  patrimonialmente  em  60  unidades. A  empresa C  adquire,  junto  à  empresa  A,  as  ações  da  empresa  B,  por  100  unidades.  A  empresa  C  é  a  investidora  e  a  empresa B é a investida.  Interessante é que emergem dois critérios para a apuração do ágio.  Adotando­se  os  padrões  da  ciência  contábil,  apesar  das  ações  estarem  avaliadas patrimonialmente em 60 unidades,  deveriam ainda  ser objeto de majoração,  ao  ser  considerar,  primeiro,  se  o  valor  de  mercado  dos  ativos  tangíveis  seria  superior  ao  contabilizado. Assim, supondo­se que, apesar do patrimônio ter sido avaliado em 60 unidades,  o  valor  de  mercado  seria  de  70  unidades,  considera­se  para  fins  de  apuração  70  unidades.  Segundo,  caso  se  constate  a presença de  ativos  intangíveis  sem  reconhecimento  contábil  no  valor de 12 unidades, tem­se, ao final, que o ágio, denominado goodwill, seria a diferença entre  Fl. 4676DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.677          33 o  valor  pago  (100  unidades)  e  o  valor  de  mercado  mais  intangíveis  (60  +  10  +  12  =  82  unidades). Ou seja, o ágio passível de aproveitamento pela empresa C, decorrente da aquisição  da empresa B, mediante atendimento de condições legais, seria no valor de 18 unidades.  Ocorre  que  o  legislador,  ao  editar  o  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977,  resolveu adotar um conceito jurídico para o ágio próprio para fins tributários.  Isso  porque  positivou  no  art.  20  do  mencionado  decreto­lei  que  o  denominado ágio poderia  ter  três  fundamentos  econômicos,  baseados:  (1) no  sobrepreço dos  ativos;  e/ou  (2) na expectativa de  rentabilidade  futura do  investimento  adquirido  e/ou  (3) no  fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. E, posteriormente, os arts. 7º e 8º  da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  autorizaram  a  amortização  do  ágio  nos  casos  (1)  e  (2),  mediante atendimento de determinadas condições.  Na medida em que a lei não determinou nenhum critério para a utilização dos  fundamentos  econômicos,  consolidou­se  a  prática  de  se  adotar,  em  praticamente  todas  as  operações de transformação societária, o reconhecimento do ágio amparado exclusivamente no  caso  (2):  expectativa  de  rentabilidade  futura  do  investimento  adquirido. O  ágio  passou  a  ser  simplesmente a diferença entre o custo de aquisição e o valor patrimonial do investimento.  Assim, voltando ao exemplo, a empresa C, investidora, ao adquirir ações da  empresa investida B avaliadas patrimonialmente em 60 unidades, pelo valor de 100 unidades,  poderia  justificar  o  sobrepreço  de  40  unidades  integralmente  com  base  no  fundamento  econômico de expectativa de  rentabilidade  futura do  investimento  adquirido. Na  realidade,  a  legislação tributária ampliou o conceito do goodwill.  E como dar­se­ia o aproveitamento do ágio?  Em duas situações.   Na primeira, quando a empresa C realizasse o investimento, por exemplo, ao  alienar  a empresa B para uma outra pessoa  jurídica. Assim,  se vendesse a empresa B para a  empresa D por 150 unidades, apuraria um ganho de 50 unidades.  Isso porque, ao patrimônio  líquido da empresa alienada, de 60 unidades, seria adicionado o ágio de 40 unidades. Assim, a  base de cálculo para apuração do ganho de capital seria a diferença entre 150 e 100 unidades,  perfazendo 50 unidades.  Na segunda, no caso de a empresa C (investidora) e a empresa B (investida)  promoverem  uma  transformação  societária  (incorporação,  fusão  ou  cisão),  de modo  em  que  passem a integrar uma mesma universalidade. Por exemplo, a empresa B incorpora a empresa  C, ou, a empresa C incorpora a empresa B. Nesse caso, o valor de ágio de 40 unidades poderia  passar  a  ser  amortizado,  para  fins  fiscais,  no  prazo  de  sessenta meses,  resultando  em  uma  redução na base de cálculo do IRPJ e CSLL a pagar.  Naturalmente,  no  Brasil,  em  relação  ao  ágio,  a  contabilidade  empresarial  pautou­se pelas  diretrizes  da  contabilidade  fiscal,  até  a  edição  da Lei  nº  11.638,  de  2007. O  novo  diploma  norteou­se  pela  busca  de  uma  adequação  aos  padrões  internacionais  para  a  contabilidade, adotando, principalmente, como diretrizes a busca da primazia da essência sobre  a  forma  e  a  orientação  por  princípios  sobrepondo­se  a  um  conjunto  de  regras  detalhadas  Fl. 4677DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.678          34 baseadas  em  aspectos  de  ordem  escritural  1.  Nesse  contexto,  houve  um  realinhamento  das  normas  contábeis  no  Brasil,  e  por  consequência  do  conceito  do  goodwill.  Em  síntese,  ágio  contábil  passa  (melhor dizendo, volta) a  ser a diferença  entre o valor da  aquisição  e o valor  patrimonial  justo  dos  ativos  (patrimônio  líquido  ajustado  pelo  valor  justo  dos  ativos  e  passivos).  E  recentemente,  por  meio  da  Lei  nº  12.973,  de  13/05/2014,  o  legislador  promoveu uma aproximação do conceito jurídico­tributário do ágio com o conceito contábil da  Lei nº 11.638, de 2007, além de novas regras para o seu aproveitamento, que não são objeto de  análise do presente voto.  Enfim,  resta  evidente  que  o  conceito  do  ágio  tratado  para  o  caso  concreto,  disciplinado pelo art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº  9.532,  de  10/12/1997,  alinha­se  a  um  conceito  jurídico  determinado  pela  legislação  tributária.   Trata­se, portanto, de instituto jurídico­tributário, premissa para a sua análise  sob uma perspectiva histórica e sistêmica.  2. Aproveitamento do Ágio. Hipóteses  Apesar  de  já  ter  sido  apreciado  singelamente  no  tópico  anterior,  o  destino  que  pode  ser  dado  ao  ágio  contabilizado  pela  empresa  investidora merece  uma  análise mais  detalhada.  Há que se observar, inicialmente, como o art. 219 da Lei nº 6.404, de 1.976  trata das hipóteses de extinção da pessoa jurídica:  Art. 219. Extingue­se a companhia:   I ­ pelo encerramento da liquidação;   II ­ pela incorporação ou fusão, e pela cisão com versão de todo  o patrimônio em outras sociedades.  E, ao se tratar de ágio, vale destacar, mais uma vez, os dois sujeitos, as duas  partes envolvidas na sua criação: a pessoa jurídica  investidora e a pessoa jurídica  investida,  sendo a investidora é aquela que adquiriu a investida, com sobrepreço.  Não por acaso, são dois eventos em que a investidora pode se aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar  a  participação  da  pessoa  jurídica  adquirida  com  ágio;  (2)  a  investidora  e  a  investida transformam­se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação  e fusão).  Pode­se dizer que os eventos (1) e (2) guardam correlação, respectivamente,  com os incisos I e II da lei que dispõe sobre as Sociedades por Ações.                                                              1 IUDÍCIBUS, Sérgio de. Manual de contabilidade das sociedades por ações: (aplicável às demais sociedades), 1ª  ed. São Paulo : Editora Atlas, 2008, p. 31.  Fl. 4678DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.679          35 3. Aproveitamento do Ágio. Separação de Investidora e Investida  No  primeiro  evento,  trata­se  de  situação  no  qual  a  investidora  aliena  o  investimento  para  uma  terceira  empresa.  Nesse  caso,  o  ágio  passa  a  integrar  o  valor  patrimonial do investimento para fins de apuração do ganho de capital e, assim, reduz a base  de cálculo do IRPJ e da CSLL. A situação é tratada pelo Decreto­Lei nº 1.598, de 27/12/1977,  arts. 391 e 426 do RIR/99:  Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio  de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação  do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426 (Decreto­Lei nº  1.598, de 1977, art. 25, e Decreto­Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º,  inciso III).  Parágrafo  único.  Concomitantemente  com  a  amortização,  na  escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este  artigo,  será  mantido  controle,  no  LALUR,  para  efeito  de  determinação  do  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  ou  liquidação do investimento (art. 426).  (...)  Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou  perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em  coligada  ou  controlada  avaliado  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  (art.  384),  será  a  soma  algébrica  dos  seguintes  valores  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto­Lei nº 1.730,  de 1979, art. 1º, inciso V):  I  ­ valor de patrimônio  líquido pelo qual o investimento estiver  registrado na contabilidade do contribuinte;  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição  do  investimento,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial  do  contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros  de 1979 e 1980, na determinação do lucro real;  III  ­  provisão  para  perdas  que  tiver  sido  computada,  como  dedução,  na  determinação  do  lucro  real,  observado o  disposto  no parágrafo único do artigo anterior. (...) (grifei)  Assim, o aproveitamento do ágio ocorre no momento em que o investimento  que lhe deu causa foi objeto de alienação ou liquidação.  4. Aproveitamento do Ágio. Encontro entre Investidora e Investida  Já  o  segundo  evento  aplica­se  quando  a  investidora  e  a  investida  transformarem­se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). O  ágio  pode  se  tornar  uma  despesa  de  amortização,  desde  que  preenchidos  os  requisitos  da  legislação  e  no  contexto  de  uma  transformação  societária  envolvendo  a  investidora  e  a  investida.  Fl. 4679DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.680          36 Contudo,  sobre  o  assunto,  há  evolução  legislativa  que  merece  ser  apresentada.  Primeiro,  o  tratamento  conferido  à participação  societária  extinta  em  fusão,  incorporação ou cisão, atendia o disposto no art. 34 do Decreto­Lei nº 1.598, de 1977:  Art  34  ­  Na  fusão,  incorporação  ou  cisão  de  sociedades  com  extinção  de  ações  ou  quotas  de  capital  de  uma  possuída  por  outra,  a  diferença  entre  o  valor  contábil  das  ações  ou  quotas  extintas  e  o  valor  de  acervo  líquido  que  as  substituir  será  computado  na  determinação  do  lucro  real  de  acordo  com  as  seguintes  normas:  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)   I  ­  somente  será  dedutível  como  perda  de  capital  a  diferença  entre  o  valor  contábil  e  o  valor  de  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  o  contribuinte  poderá,  para  efeito  de  determinar  o  lucro  real,  optar  pelo  tratamento  da  diferença  como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos;  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   II  ­  será  computado  como  ganho  de  capital  o  valor  pelo  qual  tiver sido recebido o acervo líquido que exceder o valor contábil  das  ações  ou  quotas  extintas,  mas  o  contribuinte  poderá,  observado o disposto nos §§ 1º e 2º, diferir a tributação sobre a  parte do ganho de capital em bens do ativo permanente, até que  esse  seja  realizado.  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)   § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da parte  do ganho de capital correspondente a bens do ativo permanente  se: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   a)  discriminar  os  bens  do  acervo  líquido  recebido  a  que  corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a  determinação  do  valor  realizado  em  cada  período­base;  e  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   b) mantiver, no livro de que trata o item I do artigo 8º, conta de  controle  do  ganho  de  capital  ainda  não  tributado,  cujo  saldo  ficará  sujeito  a  correção  monetária  anual,  por  ocasião  do  balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo  permanente. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   §  2º  ­  O  contribuinte  deve  computar  no  lucro  real  de  cada  período­base  a  parte  do  ganho  de  capital  realizada  mediante  alienação  ou  liquidação,  ou  através  de  quotas  de  depreciação,  amortização  ou  exaustão  deduzidas  como  custo  ou  despesa  operacional. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  O que se pode observar é que o único requisito a ser cumprido, como perda  de capital, é que o acervo líquido vertido em razão da incorporação,  fusão ou cisão estivesse  avaliado a preços de mercado. Contudo, para que se consumasse a perda de capital prevista no  inciso  I,  o  valor  contábil  deveria  ser  maior  do  que  o  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  Fl. 4680DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.681          37 mercado,  e  tal  situação  se  mostraria  viável,  especialmente,  quando,  imediatamente  após  à  aquisição do investimento com ágio, ocorresse a operação de incorporação, fusão ou cisão 2.  Ocorre  que  tal  previsão  se  consumou  em  operações  um  tanto  quanto  questionáveis por vários contribuintes, mediante aquisição de empresas deficitárias pagando­se  ágio,  para,  em  logo  em  seguida,  promover  a  incorporação  da  investidora  pela  investida.  As  operações ocorriam quase simultaneamente.  E, nesse contexto, o aproveitamento do ágio, nas situações de transformação  societária,  sofreu  alteração  legislativa.  Vale  transcrever  a  Exposição  de  Motivos  da MP  nº  1.602, de 1997 3, que, posteriormente, foi convertida na Lei nº 9.532, de 1997.   11.  O  art.  8º  estabelece  o  tratamento  tributário  do  ágio  ou  deságio  decorrente  da  aquisição,  por  uma  pessoa  jurídica,  de  participação  societária  no  capital  de  outra,  avaliada  pelo  método da equivalência patrimonial.  Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a  esse  assunto,  diversas  empresas,  utilizando  dos  já  referidos  "planejamentos  tributários",  vem  utilizando  o  expediente  de  adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação,  com a  finalidade única de gerar ganhos de natureza  tributária,  mediante  o  expediente,  nada  ortodoxo,  de  incorporação  da  empresa lucrativa pela deficitária.  Com  as  normas  previstas  no  Projeto,  esses  procedimentos  não  deixarão  de  acontecer,  mas,  com  certeza,  ficarão  restritos  às  hipóteses  de  casos  reais,  tendo  em  vista  o  desaparecimento  de  toda  vantagem  de  natureza  fiscal  que  possa  incentivar  a  sua  adoção exclusivamente por esse motivo.  Não  vacilou  a  doutrina  abalizada  de  LUÍS  EDUARDO  SCHOUERI4  ao  discorrer, com precisão sobre o assunto:  Anteriormente  à  edição  da  Lei  nº  9.532/1997,  não  havia  na  legislação  tributária  nacional  regulamentação  relativa  ao  tratamento  que  deveria  ser  conferido  ao  ágio  em  hipóteses  de  incorporação  envolvendo  a  pessoa  jurídica  que  o  pagou  e  a  pessoa jurídica que motivou a despesa com ágio.  O  que  ocorria,  na  prática,  era  a  consideração  de  que  a  incorporação era, per se, evento suficiente para a realização do  ágio, independentemente de sua fundamentação econômica.  (...)  Sendo assim, a partir de 1998, ano em que entrou em vigor a Lei  nº  9.532/1997,  adveio  um  cenário  diferente  em  matéria  de                                                              2 Ver Acórdão nº 1101­000.841, da 1ª Turma Ordinária da 1ª Câmara do CARF, da relatora Edeli Pereira Bessa.,  p. 15.  3  Exposição  de Motivos  publicada  no Diário  do  Congresso Nacional  nº  26,  de  02/12/1997,  pg.  18021  e  segs,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  4  SCHOUERI,  Luís  Eduardo.  Ágio  em  reorganizações  societárias  (aspectos  tributários).  São  Paulo  : Dialética,  2012, p. 66 e segs.  Fl. 4681DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.682          38 dedução  fiscal  do  ágio.  Desde  então,  restringiram­se  as  hipóteses em que o ágio seria passível de ser deduzido no caso  de  incorporação  entre  pessoas  jurídicas,  com  a  imposição  de  limites máximos de dedução em determinadas situações.  Ou seja,  nem  sempre o ágio contabilizado pela pessoa  jurídica  poderia ser deduzido de seu lucro real quando da ocorrência do  evento de incorporação. Pelo contrário. Com a regulamentação  ora em vigor, poucas são as hipóteses em que o ágio registrado  poderá  ser  deduzido,  a  depender  da  fundamentação econômica  que lhe seja conferida.  Merece transcrição o Relatório da Comissão Mista 5 que trabalhou na edição  da MP 1.602, de 1997:  O  artigo  8º  altera  as  regras  para  determinação  do  ganho  ou  perda de capital  na  liquidação de  investimento em coligada ou  controlada  avaliado  pelo  valor  do  patrimônio  líquido,  quando  agregado de ágio ou deságio. De acordo com as novas  regras,  os  ágios  existentes  não  mais  serão  computados  como  custo  (amortizados  pelo  total),  no  ato  de  liquidação do  investimento,  como eram de acordo com as normas ora modificadas.  O  ágio  ou  deságio  referente  à  diferença  entre  o  valor  de  mercado  dos  bens  absorvidos  e  o  respectivo  valor  contábil,  na  empresa  incorporada  (inclusive  a  fusionada  ou  cindida),  será  registrado na própria conta de  registro dos  respectivos bens, a  empresa incorporador (inclusive a resultante da fusão ou a que  absorva  o  patrimônio  da  cindida),  produzindo  as  repercussões  próprias na depreciação normal. O ágio ou deságio decorrente  de  expectativa  de  resultado  futuro  poderá  ser  amortizado  durante os cinco anos­calendário subsequentes à incorporação,  à razão de 1/60 (um sessenta avos) para cada mês do período de  apuração. (...)   Percebe­se  que,  em  razão  de  um  completo  desvirtuamento  do  instituto,  o  legislador foi chamado a intervir, para normatizar, nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  sobre  situações  específicas  tratando  de  eventos  de  transformação  societária  envolvendo  investidor e investida.   Inclusive,  no  decorrer dos  debates  tratando do  assunto,  chegou­se  a  cogitar  que o aproveitamento do ágio não seria uma despesa, mas um benefício fiscal.  Em breves palavras, caso fosse benefício fiscal, o próprio legislador deveria  ter  tratado do assunto, como o fez na Exposição de Motivos de outros dispositivos da MP nº  1.602, de 1997 (convertida na Lei nº 9.532, de 1997).  Na  realidade,  a  Exposição  de Motivos  deixa  claro  que  a motivação  para  o  dispositivo  foi  um  maior  controle  sobre  os  planejamentos  tributários  abusivos,  que  descaracterizavam  o  ágio  por meio  de  analogias  completamente  desprovidas  de  sustentação  jurídica. E deixou claro que se trata de uma despesa de amortização.                                                              5  Relatório  da  Comissão Mista  publicada  no  Diário  do  Congresso  Nacional  nº  27,  de  03/12/1997,  pg.  18024,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  Fl. 4682DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.683          39 E  qual  foram  as  novidades  trazidas  pelos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997?  Primeiro,  há  que  se  contextualizar  a  disciplina  do  método  de  equivalência  patrimonial (MEP).  Isso porque o ágio aplica­se apenas em investimentos sociedades coligadas e  controladas avaliado pelo MEP, conforme previsto no art. 384 do RIR/99. O método tem como  principal característica permitir uma atualização dos valores dos investimentos em coligadas ou  controladas com base na variação do patrimônio líquido das investidas.  As variações no patrimônio líquido da pessoa jurídica investida passam a ser  refletidas na investidora pelo MEP. Contudo, os aumentos no valor do patrimônio  líquido da  sociedade  investida  não  são  computados  na  determinação  do  lucro  real  da  investidora. Vale  transcrever  os  dispositivos  dos  arts.  387,  388  e  389  do  RIR/99  que  discorrem  sobre  o  procedimento de contabilização a ser adotado pela investidora.  Art.  387.  Em  cada  balanço,  o  contribuinte  deverá  avaliar  o  investimento  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  da  coligada  ou  controlada,  de  acordo  com  o  disposto  no  art.  248  da  Lei  nº  6.404, de 1976, e as seguintes normas (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 21, e Decreto­Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso III):  (...)  Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387,  I),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  anterior,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta  de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22).  (...)  Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento, não será computada na determinação do lucro real  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto­Lei nº 1.648,  de 1978, art. 1º, inciso IV).  (...)  Resta  nítida  a  separação  dos  patrimônios  entre  investidora  e  investida,  inclusive  as  repercussões  sobre  os  resultados  de  cada  um.  A  investida,  pessoa  jurídica  independente, em razão de sua atividade econômica, apura rendimentos que, naturalmente, são  por ela tributados. Por sua vez, na medida em que a investida aumenta seu patrimônio líquido  em razão de  resultados positivos, por meio do MEP há uma  repercussão na contabilidade da  investidora, para refletir o acréscimo patrimonial realizado. A conta de ativos em investimentos  é debitada na investidora, e, por sua vez, a contrapartida, apesar de creditada como receita, é  excluída  na  apuração  do  Lucro  Real.  Com  certeza,  não  faria  sentido  tributar  os  lucros  na  investida, e em seguida tributar o aumento do patrimônio líquido na investidora, que ocorreu  precisamente por conta dos lucros auferidos pela investida.  E  esclarece  o  art.  385  do  RIR/99  que  se  a  pessoa  jurídica  adquirir  um  investimento avaliado pelo MEP por valor superior ou inferior ao contabilizado no patrimônio  Fl. 4683DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.684          40 líquido, deverá desdobrar o custo da aquisição em (1) valor do patrimônio líquido na época da  aquisição e (2) ágio ou deságio. Para a devida transparência na mais valia (ou menor valia) do  investimento, o registro contábil deve ocorrer em contas diferentes:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da  escrituração  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  20,  §  3º).  (grifei)  Como  se  pode  observar,  a  formação  do  ágio  não  ocorre  espontaneamente.  Pelo  contrário,  deve  ser  motivado,  e  indicado  o  seu  fundamento  econômico,  que  deve  se  amparar em pelo menos um dos três critérios estabelecidos no § 2º do art. 385 do RIR/99, (1)  valor  de mercado  de  bens  do  ativo  da  coligada  ou  controlada  superior  ou  inferior  ao  custo  registrado na sua contabilidade, (2) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros (3) fundo de comércio, intangíveis e outras  razões econômicas.  E,  conforme  já  dito,  por  ser  a motivação  adotada  pela quase  totalidade  das  empresas,  todos os holofotes dirigem­se ao fundamento econômico com base em expectativa  de rentabilidade futura da empresa adquirida.  Trata­se precisamente de lucros esperados a serem auferidos pela controlada  ou coligada, em um futuro determinado. Por isso o adquirente (futuro controlador) se propõe a  desembolsar  pelo  investimento  um  valor  superior  ao  daquele  contabilizado  no  patrimônio  líquido  da  vendedora.  Por  sua  vez,  tal  expectativa  deve  ser  lastreada  em  demonstração  Fl. 4684DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.685          41 devidamente arquivada como comprovante de escrituração, conforme previsto no § 3º do art.  385 do RIR/99.  E, finalmente, passamos a apreciar os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  consolidados  no  art.  386  do RIR/99. Como  já  dito,  em  eventos  de  transformação  societária,  quando investidora absorve o patrimônio da investida (ou vice versa), adquirido com ágio ou  deságio, em razão de cisão, fusão ou incorporação, resolveu o legislador disciplinar a situação:  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja  o  de  que  trata  o  inciso  I  do  §  2º  do  artigo  anterior,  em  contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu  causa;   II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata o inciso III do § 2º do artigo anterior, em contrapartida  a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;   IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o  de que trata o inciso II do § 2º do artigo anterior, nos balanços  correspondentes à apuração do lucro real, levantados durante os  cinco  anos­calendário  subseqüentes  à  incorporação,  fusão  ou  cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês  do período de apuração.(...) (grifei)  Fica  evidente  que  os  arts.  385  e  386  do  RIR/99  guardam  conexão  indissociável,  constituindo­se em norma  tributária permissiva do aproveitamento do ágio nos  casos de incorporação, fusão ou cisão envolvendo o investimento objeto da mais valia.  5. Amortização. Despesa.  Definido que o aproveitamento do ágio pode dar­se por meio de despesa de  amortização, mostra­se pertinente apreciar do que trata tal dispêndio.  No RIR/99 (Decreto­Lei nº 3.000, de 26/03/1999), o conceito de amortização  encontra­se no Subtítulo  II  (Lucro Real), Capítulo V (Lucro Operacional), Seção  III  (Custos,  Despesas Operacionais e Encargos).   O  artigo  299  do  diploma  em  análise  trata,  no  art.  299,  na  Subseção  I,  das  Disposições Gerais sobre as despesas:  Fl. 4685DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.686          42 Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias  à  atividade  da  empresa  e  à manutenção  da  respectiva  fonte  produtora  (Lei  nº  4.506, de 1964, art. 47).  §  1º  São  necessárias  as  despesas  pagas  ou  incorridas  para  a  realização  das  transações  ou  operações  exigidas  pela  atividade  da  empresa  (Lei  nº  4.506,  de  1964, art. 47, § 1º).  §  2º  As  despesas  operacionais  admitidas  são  as  usuais  ou  normais  no  tipo  de  transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, §  2º).  §  3º  O  disposto  neste  artigo  aplica­se  também  às  gratificações  pagas  aos  empregados, seja qual for a designação que tiverem.  Para serem dedutíveis, devem as despesas serem necessárias à atividade da  empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, e serem usuais ou normais no tipo de  transações, operações ou atividades da empresa.  Por  sua  vez,  logo  após  as  Subseções  II  (Depreciação  de  Bens  do  Ativo  Imobilizado) e III (Depreciação Acelerada Incentivada), encontra previsão legal a amortização,  no art. 324, na Subseção IV do RIR/99 6.  Percebe­se que a amortização constitui­se em espécie de gênero despesa, e,  naturalmente, encontra­se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do  RIR/99.  6. Despesa Em Face de Fatos Construídos Artificialmente  No mundo real os fatos nascem e morrem, decorrentes de eventos naturais ou  da vontade humana.  O direito elege, para si, fatos com relevância para regular o convívio social.   No  que  concerne  ao  direito  tributário,  são  escolhidos  fatos  decorrentes  da  atividade econômica,  financeira, operacional, que nascem espontaneamente, precisamente em  razão  de  atividades  normais,  que  são  eleitos  porque  guardam  repercussão  com  a  renda  ou  o  patrimônio. São condutas  relevantes de pessoas  físicas ou  jurídicas,  de ordem econômica ou  social, ocorridas no mundo dos  fatos, que são colhidas pelo  legislador que  lhes confere uma  qualificação jurídica.                                                              6  Art.  324.  Poderá  ser  computada,  como  custo  ou  encargo,  em  cada  período  de  apuração,  a  importância  correspondente à recuperação do capital aplicado, ou dos recursos aplicados em despesas que contribuam para a  formação do resultado de mais de um período de apuração (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, e Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 15, § 1º).  § 1º  Em qualquer hipótese, o montante acumulado das quotas de amortização não poderá ultrapassar o custo de  aquisição do bem ou direito, ou o valor das despesas (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 2º).  § 2º   Somente  serão admitidas as amortizações de custos ou despesas que observem as condições estabelecidas  neste Decreto (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 5º).  § 3º  Se a existência ou o exercício do direito, ou a utilização do bem, terminar antes da amortização integral de  seu custo, o  saldo não amortizado constituirá encargo no período de apuração em que  se extinguir o direito ou  terminar a utilização do bem (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 4º).  § 4º   Somente será permitida a amortização de bens e direitos  intrinsecamente relacionados com a produção ou  comercialização dos bens e serviços (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso III).  Fl. 4686DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.687          43 Por  exemplo,  o  fato  de  auferir  lucro, mediante  operações  espontâneas,  das  atividades  operacionais  da  pessoa  jurídica,  amolda­se  à  hipótese  de  incidência  prevista  pela  norma, razão pela qual nasce a obrigação do contribuinte recolher os tributos.  Da  mesma  maneira,  a  pessoa  jurídica,  no  contexto  de  suas  atividades  operacionais, incorre em dispêndios para a realização de suas tarefas. Contrata­se um prestador  de serviços, compra­se uma mercadoria, operações necessárias à consecução das atividades da  empresa, que surgem naturalmente.   Ocorre  que,  em  relação  aos  casos  tratados  relativos  á  amortização  do  ágio,  proliferaram­se  situações  no  qual  se  busca,  especificamente,  o  enquadramento  da  norma  permissiva de despesa.  Tratam­se  de  operações  especialmente  construídas,  mediante  inclusive  utilização de empresas de papel, de curtíssima duração, sem funcionários ou quadro funcional  incompatível, com capital social mínimo, além de outras características completamente atípicas  no contexto empresarial, envolvendo aportes de substanciais recursos para, em questão de dias  ou meses, serem objeto de operações de transformação societária.  Tais  eventos  podem  receber qualificação  jurídica  e  surtir  efeitos  nos  ramos  empresarial, cível, contábil, dentre outros.   Situação completamente diferente ocorre no  ramo  tributário. Não há norma  de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de  operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Impossível estender atributos de  normalidade, ou usualidade, para despesas, independente sua espécie, derivadas de operações  atípicas,  não  consentâneas  com  uma  regular  operação  econômica  e  financeira  da  pessoa  jurídica.  Admitindo­se  uma  construção  artificial  do  suporte  fático,  consumar­se­ia  um tratamento desigual, desarrazoado e desproporcional, que afronta o princípio da capacidade  contributiva  e da  isonomia,  vez que seria  conferida a uma determinada  categoria de despesa  uma premissa  completamente diferente, uma  liberalidade não aplicável  à grande maioria dos  contribuintes.  7. Hipótese de Incidência Prevista Para a Amortização  Realizada análise do ágio sob perspectiva do gênero despesa, cabe prosseguir  com a apreciação da legislação específica que trata de sua amortização.  Vale recapitular os dois eventos em que a investidora pode se aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida (investida) com ágio; (2) a investidora  e  a  investida  transformam­se  em  uma  só  universalidade  (em  eventos  de  cisão,  transformação e fusão). E repetir que estamos, agora, tratando da segunda situação.  Cenário que se encontra disposto nos arts. 7º e 8º da Lei n° 9.532, de 1997, e  nos arts. 385 e 386 do RIR/99, do qual transcrevo apenas os fragmentos de maior interesse para  o debate:  Fl. 4687DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.688          44 Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da escrituração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º).  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  (...)  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração; (...) (grifei)  Percebe­se  claramente,  no  caso,  que  o  suporte  fático  delineado  pela  norma  predica, de fato, que investidora e investida tenham que integrar uma mesma universalidade: A  pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou  cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio.  Fl. 4688DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.689          45 A conclusão é ratificada analisando­se a norma em debate sob a perspectiva  da hipótese de incidência tributária delineada pela melhor doutrina de GERALDO ATALIBA 7.  Esclarece  o  doutrinador  que  a  hipótese  de  incidência  se  apresenta  sob  variados aspectos, cuja reunião lhe dá entidade.   Ao se apreciar o aspecto pessoal, merecem relevo as palavras da doutrina, ao  determinar que se trata da qualidade que determina os sujeitos da obrigação tributária.  E  a  norma  em  análise  se  dirige  à  pessoa  jurídica  investidora  originária,  aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandou  os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa  jurídica investida.   Ocorre  que,  em  se  tratando  do  ágio,  as  reorganizações  societárias  empreendidas apresentaram novas pessoas ao processo.  Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica A adquire  com  ágio  participação  societária  da  pessoa  jurídica  B.  Em  seguida,  utiliza­se  de  uma  outra  pessoa  jurídica,  C,  e  integraliza  o  capital  social  dessa  pessoa  jurídica C  com  a  participação  societária  que  adquiriu  da  pessoa  jurídica  B.  Resta  consolidada  situação  no  qual  a  pessoa  jurídica A controla a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C controla a pessoa jurídica B. Em  seguida,  sucede­se  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  pessoa  jurídica  B  absorve  patrimônio da pessoa jurídica C, ou vice versa.  Ocorre que os sujeitos eleitos pela norma são precisamente a pessoa jurídica  A  (investidora)  e  a pessoa  jurídica B  (investida)  cuja participação  societária  foi  adquirida  com ágio. Para fins fiscais, não há nenhuma previsão para que o ágio contabilizado na pessoa  jurídica  A  (investidora),  em  razão  de  reorganizações  societárias  empreendidas  por  grupo  empresarial, possa ser considerado "transferido" para a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C,  ao absorver ou ser absorvida pela pessoa jurídica B, possa aproveitar o ágio cuja origem deu­se  pela aquisição da pessoa jurídica A da pessoa jurídica B.  Da  mesma  maneira,  encontram­se  situações  no  qual  a  pessoa  jurídica  A  realiza  aportes  financeiros  na  pessoa  jurídica  C  e,  de  plano,  a  pessoa  jurídica  C  adquire  participação societária da pessoa jurídica B com ágio. Em seguida, a pessoa jurídica C absorve  patrimônio da pessoa jurídica B, ou vice versa, a passa a fazer a amortização do ágio.  Mais uma vez, não é o que prevê o aspecto pessoal da hipótese de incidência  da norma em questão. A pessoa  jurídica que  adquiriu o  investimento,  que acreditou na mais  valia  e  que  desembolsou  os  recursos  para  a  aquisição  foi,  de  fato,  a  pessoa  jurídica  A  (investidora).  No  outro  pólo  da  relação,  a  pessoa  jurídica  adquirida  com  ágio  foi  a  pessoa  jurídica  B.  Ou  seja,  o  aspecto  pessoal  da  hipótese  de  incidência,  no  caso,  autoriza  o  aproveitamento  do  ágio  a  partir  do  momento  em  que  a  pessoa  jurídica  A  (investidora)  e  a  pessoa jurídica B (investida) passem a integrar a mesma universalidade.  São as  situações mais  elementares. Contudo, há  reorganizações  envolvendo  inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e assim por diante).                                                              7 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária, 6ª ed. São Paulo : Malheiros Editores, 2010, p. 51 e segs.  Fl. 4689DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.690          46 Vale  registrar  que  goza  a  pessoa  jurídica  de  liberdade  negocial,  podendo  dispor  de  suas  operações  buscando  otimizar  seu  funcionamento,  com  desdobramentos  econômicos, sociais e tributários.  Contudo, não necessariamente  todos os  fatos  são  recepcionados pela norma  tributária.   A  partir  do  momento  em  que,  em  razão  das  reorganizações  societárias,  passam  a  ser  utilizadas  novas  pessoas  jurídicas  (C,  D,  E,  F,  G,  e  assim  sucessivamente),  pessoas jurídicas distintas da investidora originária (pessoa jurídica A) e da investida (pessoa  jurídica  B),  e  o  evento  de  absorção  não  envolve  mais  a  pessoa  jurídica  A  e  a  pessoa  jurídica B, mas  sim pessoa  jurídica distinta  (como, por exemplo, pessoa  jurídica F  e pessoa  jurídica B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99 torna­se impossível, vez que o fato imponível  (suporte  fático,  situado  no  plano  concreto)  deixa  de  ser  amoldar  à hipótese  de  incidência da  norma (plano abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal.  Em  relação  ao  aspecto  material,  há  que  se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  investidora  e  investida,  a  que  faz  alusão  o  caput  do  art.  386  do  RIR  (A  pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão,  na qual detenha participação  societária adquirida  com ágio ou deságio...). Com a  confusão  patrimonial,  aperfeiçoa­se  o  encontro  de  contas  entre  o  real  investidor  e  investida,  e  a  amortização do ágio passa a ser autorizada, com repercussão direta na base de cálculo do IRPJ  e da CSLL.  Na  realidade,  o  requisito  expresso  de  que  investidor  e  investida  passam  a  compor  o  mesmo  patrimônio,  mediante  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  investidora  absorve  a  investida,  ou  vice  versa,  encontra  fundamento  no  fato  de  que,  com  a  confusão  de  patrimônios,  o  lucro  auferido  pela  investida  passa  a  integrar  a  mesma  universalidade da investidora. SCHOUERI8, com muita clareza, discorre que, antes da absorção,  investidor  e  investida  são  entidades  autônomas.  O  lucro  auferido  pela  investida  (que  foi  a  motivação  para  que  a  investidora  adquirisse  a  investida  com  o  sobrepreço),  é  tributado  pela  própria investida. E, por meio do MEP, eventual acréscimo no patrimônio líquido da investida  seria  refletido  na  investidora,  sem,  contudo,  haver  tributação  na  investidora.  A  lógica  do  sistema  mostra­se  clara,  na  medida  em  que  não  caberia  uma  dupla  tributação  dos  lucros  auferidos pela investida.   Por sua vez, a partir do momento em que se consuma a confusão patrimonial,  os  lucros  auferidos  pela  então  investida  passam  a  integrar  a  mesma  universalidade  da  investidora.  Reside,  precisamente  nesse  ponto,  o  permissivo  para  que  o  ágio,  pago  pela  investidora  exatamente  em  razão  dos  lucros  a  serem  auferidos  pela  investida,  possa  ser  aproveitado,  vez  que passam a  se  comunicar,  diretamente,  a  despesa  de  amortização  do  ágio e as receitas auferidas pela investida.  Ou  seja,  compartilhando  o  mesmo  patrimônio  investidora  e  investida,  consolida­se cenário no qual a mesma pessoa  jurídica que adquiriu o  investimento com mais  valia  (ágio) baseado na expectativa de rentabilidade futura, passa a ser  tributada pelos  lucros  percebidos nesse investimento.                                                               8 SCHOUERI, 2012, p. 62.  Fl. 4690DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.691          47 Verifica­se,  mais  uma  vez,  que  a  norma  em  debate,  ao  predicar,  expressamente, que para se consumar o aproveitamento da despesa de amortização do ágio, os  sujeitos  da  relação  jurídica  seriam  a  pessoa  jurídica  que  absorver patrimônio  de outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com ágio ou deságio, ou seja, investidor e investida, não o fez por acaso. Trata­se precisamente  do  encontro  de  contas  da  investidora  originária,  que  incorreu  na  despesa  e  adquiriu  o  investimento, e a investida, potencial geradora dos lucros que motivou o esforço incorrido.  Prosseguindo  a  análise  da  hipótese de  incidência  da  norma  em questão,  no  que concerne ao aspecto temporal, cabe verificar o momento em que o contribuinte aproveita­ se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, evento que  provoca impacto direto na apuração da base de cálculo tributável.   Registre­se que  a  consumação do  aspecto  temporal não  se  confunde com o  termo inicial do prazo decadencial.  Isso porque, partindo­se da construção da norma conforme operação no qual  "Se A é, B deve­ser", onde a primeira parte é o antecedente, e a segunda é o consequente,  a  consumação da hipótese de incidência localiza­se no antecedente. Ou seja, "Se A é", indica que  a  hipótese  de  incidência,  no  caso  concreto, mediante  aperfeiçoamento  dos  aspectos  pessoal,  material e temporal, concretizou­se em sua plenitude. Assim, passa­se para a etapa seguinte, o  consequente ("B deve­ser"), no qual se aplica o regime de tributação a que encontra submetido  o  contribuinte  (lucro  real  trimestral  ou  anual),  efetua­se  o  lançamento  fiscal  com  base  na  repercussão que as glosas despesas de ágio indevidamente amortizadas tiveram na apuração da  base de cálculo, e, por consequência, determina­se o termo inicial para contagem do prazo  decadencial.  8. Consolidação  Considerando­se  tudo  o  que  já  foi  escrito,  entendo  que  a  cognição  para  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro,  se  os  fatos  se  amoldam  à  hipótese  de  incidência,  segundo,  se  requisitos  de  ordem  formal  estabelecidos  pela  norma  encontram­se  atendidos e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado.  A primeira  verificação  parece  óbvia, mas,  diante  de  todo  o  exposto  até  o  momento,  observa­se  que  a discussão mais  relevante  insere­se  precisamente  neste momento,  situado antes da subsunção do fato à norma. Fala­se insistentemente se haveria impedimento  para se admitir a construção de fatos que buscam se amoldar à hipótese de incidência de norma  de  despesa.  O  ponto  é  que,  independente  da  genialidade  da  construção  empreendida,  da  reorganização societária arquitetada e consumada, a investidora originária prevista pela norma  não  perderá  a  condição  de  investidora  originária.  Quem  viabilizou  a  aquisição?  De  onde  vieram os recursos de fato? Quem efetuou os estudos de viabilidade econômica da investida?  Quem  tomou  a  decisão  de  adquirir  um  investimento  com  sobrepreço?  Respondo:  a  investidora originária.   Ainda  que  a  pessoa  jurídica  A,  investidora  originária,  para  viabilizar  a  aquisição da pessoa jurídica B, investida, tenha (1) "transferido" o ágio para a pessoa jurídica  C,  ou  (2)  efetuado  aportes  financeiros  (dinheiro, mútuo)  para  a  pessoa  jurídica C,  a  pessoa  jurídica A não perderá a condição de investidora originária.   Fl. 4691DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.692          48 Pode­se  dizer  que,  de  acordo  com  as  regras  contábeis,  em  decorrência  de  reorganizações societárias empreendidas, o ágio legitimamente passou a integrar o patrimônio  da pessoa jurídica C, que por sua vez foi incorporada pela pessoa jurídica B (investida).  Ocorre que a absorção patrimonial envolvendo a pessoa jurídica C e a pessoa  jurídica B não tem qualificação jurídica para fins tributários.  Isso  porque  se  trata  de  operação  que  não  se  enquadra  na  hipótese  de  incidência  da  norma,  que  elege,  quanto  ao  aspecto  pessoal,  a  pessoa  jurídica A  (investidora  originária) e a pessoa jurídica B (investida), e quanto ao aspecto material, o encontro de contas  entre  a  despesa  incorrida  pela  pessoa  jurídica  A  (investidora  originária  que  efetivamente  incorreu no esforço para adquirir o investimento com sobrepreço) e as receitas auferidas pela  pessoa jurídica B (investida).  Mostra­se  insustentável,  portanto,  ignorar  todo  um  contexto  histórico  e  sistêmico  da norma permissiva  de  aproveitamento  do  ágio,  despesa  operacional,  para  que  se  autorize  "pinçar"  os  artigos  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997,  promover  uma  interpretação  isolada, blindada em uma bolha contábil, e se construir uma tese no qual se permita que fatos  construídos artificialmente possam alterar a hipótese de incidência de norma tributária.  Caso  superada  a  primeira  verificação,  cabe  prosseguir  com  a  segunda  verificação,  relativa  a  aspectos  de  ordem  formal,  qual  seja,  se  a  demonstração  que  o  contribuinte arquivar como comprovante de escrituração prevista no art. 20, § 3º do Decreto­ Lei nº 1.598, de 27/12/1977 (1) existe e (2) se mostra apta a justificar o fundamento econômico  do  ágio.  Há  que  se  verificar  também  (3)  se  ocorreu,  efetivamente,  o  pagamento  pelo  investimento.   Enfim, refere­se a terceira verificação a constatar se toda a operação ocorreu  dentro  de  padrões  normais  de  mercado,  com  atuação  de  agentes  independentes,  distante  de  situações  que  possam  indicar  ocorrência  de  negociações  eivadas  de  ilicitude,  que  poderiam  guardar  repercussão,  inclusive,  na  esfera  penal,  como  nos  crimes  contra  a  ordem  tributária  previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137, de 1990.  9. Sobre o Caso Concreto  Feitas as considerações, passo a analisar o caso concreto.   Trata­se da  alienação  do  investimento VWCO,  pela  alienante VIF  (sede  na  Holanda), para a adquirente MAN AG (sede na Alemanha).  Em 16/03/2009, foi efetuada a transação. A MAN AG, investidora, valeu­se  de empresa "holding" situada no Brasil, MAN S/A, transferindo recursos para a aquisição da  VWCO, no qual foi apurado ágio no montante de 2,5 bilhões de reais.  Consolidou­se  estrutura  societária  no  qual  a MAN AG  era  controladora  da  MAN S/A, e a MAN S/A controladora da VWCO.  Na  sequência,  30/11/2009,  a  VWCO  incorpora  a  MAN  S/A,  e  passa  a  amortizar o ágio, porque entendeu a Contribuinte que se consumaria a hipótese de incidência  prevista nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997.   Fl. 4692DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.693          49 O que se observa é que tal interpretação não encontra amparo na legislação.  Diante de  todo o escrito no presente voto, a operação em análise não passa  pela primeira verificação (vide item 8 do voto).   Quanto  ao  aspecto  pessoal,  cabe  verificar  quem  é  efetivamente  a  pessoa  jurídica investidora e a pessoa jurídica investida.   A pessoa jurídica investidora é a MAN AG que efetuou o aporte de recursos  para  aquisição  do  investimento  (participação  societária  da  Contribuinte)  com  pagamento  de  sobrepreço, por ter sido realizado em valor superior ao do patrimônio líquido. Independente de  a empresa estar localizada no Brasil ou no exterior (como é o caso concreto), fato é que deveria  ter participado do evento de incorporação.   Registre­se que o  fato de os  recursos para  aquisição do  investimento  terem  passado  de  maneira  efêmera  pela  MAN  S/A  ("holding"  no  Brasil)  não  lhe  conferem  a  condição  de  investidora  exigida  pela  legislação.  É  incontestável  que  foi  a  MAN  AG  a  empresa  que  efetivamente  acreditou  na  mais  valia  do  investimento,  coordenou  e  comandou  os  estudos  de  rentabilidade  futura  do  investimento  a  ser  adquirido  e  desembolsou os recursos para a aquisição (vide item 7 do presente tópico).   E,  como visto,  o  evento de  incorporação não  contou com a participação da  MAN AG, ou seja, não estava presente a pessoa jurídica investidora. O evento contou com a  presença  da  MAN  S/A  ("holding",  denominada  "empresa  veículo")  e  da  VWCO  (investimento).   Na mesma  medida,  deixou  de  ocorrer  a  comunicação  do  patrimônio  entre  investidor e investida, razão pela qual não se consumou o aspecto material.  O que se observa é que a utilização da empresa MAN S/A tornou impossível  a concretização da hipótese de incidência da norma, pois afastou a pessoa jurídica investidora  (MAN AG) do evento de incorporação.  Nesse  sentido,  o  aproveitamento  da  despesa  de  amortização  de  ágio  promovido pela Contribuinte deu­se sem respaldo legal, vez que não se consumou a hipótese  de incidência prevista nos arts. 7º e 8·da Lei nº 9.532, de 1997.  Tal aspecto já justifica na integralidade, por si só, a manutenção da autuação  fiscal.   Mas  vale  dizer  que  o  caso  em  tela  retrata,  com  nitidez,  a  construção  artificial do suporte fático, para que se pudesse amoldar à hipótese de incidência de despesa  de  amortização  do  ágio  (item  6  do  presente  tópico).  Resta  evidente  o  deliberado  intuito  de  fabricar uma despesa com repercussão na base tributável. As transações ocorreram mediante  utilização de empresa sem substância, de "prateleira", a MAN S/A.   Vale transcrever excerto do voto da DRJ (e­fls. 3498):  129. As apurações feitas pela fiscalização demonstram que todas  as  etapas  do  processo  foram  antecipada  e  cuidadosamente  planejadas,  tendo  sido  constituída  uma  empresa  veículo  especificamente  para  permitir  a  amortização  do  ágio.  Resta  Fl. 4693DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.694          50 claro  que  as  pessoas  envolvidas  nas  operações,  incluindo  a  impugnante,  agiram  com  a  intenção  livre  e  consciente  de  se  eximir da tributação, promovendo alterações contratuais apenas  sob aspecto formal, sem qualquer propósito negocial.  130.  As  operações  foram  estruturadas  de  modo  a  criar  artificialmente situações que se enquadrariam nos artigos 385 e  386  do  RIR/99,  possibilitando  a  amortização  do  ágio  na  impugnante.  131.  O  motivo  primordial  da  incorporação  da  MAN  S/A  pela  impugnante (MAN Ltda) e das etapas que a precederam, situa­se  no campo tributário. A aquisição da empresa veiculo MAN S/A,  antiga  PRCSPE  ("holding"),  para  a  realização  da  aquisição  e  pagamento  formal,  com  ágio,  pelo  controle  da  empresa  operacional VWCO (atual MAN LTDA). Posteriormente, a MAN  S/A foi incorporada pela empresa operacional MAN LTDA. Tudo  isso  apenas  para  fornecer  uma  aparência  de  conformidade  ao  direito,  quando  o  contexto  evidencia  o  fim  prático  a  que  o  negócio se destinava: a internalização de um ágio transacionado  entre  empresas  localizadas  no  exterior  pago  de  fato  pela  sociedade  MAN  AG  (alemã)  à  VIF  (holandesa)  e  transferido  para  a  subsidiária  integral MAN  LTDA  (nacional)  objetivando  uma  redução  do  pagamento  de  tributos  através  da  posterior  dedução  da  amortização  desse  ágio  e  a  conseqüente  capitalização  da  economia  tributária  alcançada.  Os  motivos  extratributários alegados não são suficientes para afastar o fim  a  que  o  conjunto  das  operações  realizadas  visava,  que  era  a  dedução das despesas relativas à amortização do ágio.  Portanto, deve ser mantida a autuação fiscal em relação ao ágio. A utilização  de  empresa  intermediária  (MAN  S/A)  afasta  a  possibilidade  de  atendimento  dos  aspectos  pessoal e material da norma.  Nesse  sentido,  deve­se  negar  provimento  ao  recurso  especial  da  Contribuinte.  II ­ Qualificação da Multa de Ofício ­ RE da PGFN  Em razão das operações descritas no  tópico  anterior,  protesta  a PGFN pelo  restabelecimento da qualificação da multa de ofício (150%) imputado pela autoridade fiscal.  Como  já  visto  no  item  anterior,  a  utilização  da  MAN  S/A,  empresa  sem  substância, deu­se de maneira deliberada para construir artificialmente a hipótese de incidência  que permitiria o aproveitamento da despesa.  Vale reproduzir excertos do Termo de Verificação Fiscal (e­fls. 3189/3140):  No  caso  presente,  a  intenção  das  operações  realizadas  foi,  claramente,  o  aproveitamento  indevido  do  ágio  nos  resultados  na  MAN  LTDA  com  a  dedução  dos  encargos  de  amortização  desse  ágio,  através  de  atos  elaborados  em  curso  espaço  de  tempo, os quais tiveram a função de distorcer o resultado fiscal  Fl. 4694DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.695          51 que  se  daria  naturalmente  caso  as  partes  não  engendrassem  elaborado planejamento.  O que se verificou na prática acima exposta é que o contribuinte,  de forma elaborada, buscou uma construção artificial e que teve  como intuito dificultar a análise por parte da fiscalização do real  motivo para a reorganização societária.  (...)  A fiscalizada, ao formalizar seus registros contábeis, societários  e fiscais de forma a dar uma aparência de correção ao montante  do  ágio  amortizado  tributariamente,  pretende  induzir  a  fiscalização a avalizar uma operação que, nessas circunstâncias,  é inoponível à Fazenda.  Age, portanto, com dolo (...)  O plus na conduta é evidente, com eventos mediante utilização de empresa  artificial e em breve lapso temporal, ultrapassando o tipo objetivo da norma tributária. Não se  trata  de  mero  descumprimento  do  dispositivo  legal.  Verifica­se  a  presença  dos  elementos  cognitivo  e  volitivo,  consumando­se  o  dolo,  cuja  definição  é  apresentada  com  clareza  por  CEZAR ROBERTO BITENCOURT9:  O  dolo,  elemento  essencial  da  ação  final,  compõe  o  tipo  subjetivo.  Pela  sua  definição,  constata­se  que  o  dolo  é  constituído  por  dois  elementos:  um  cognitivo,  que  é  o  conhecimento do fato constitutivo da ação típica; e um volitivo,  que  é  a  vontade  de  realizá­la.  O  primeiro  elemento,  o  conhecimento,  é  pressuposto  do  segundo,  a  vontade,  que  não  pode existir sem aquele.  Sobre o elemento cognitivo, BITENCOURT 10 discorre com didática:  Para a configuração do dolo exige­se a consciência daquilo que  esse  pretende  praticar.  Essa  consciência  deve  ser  atual,  isto  é,  deve estar presente no momento da ação, quando ela está sendo  realizada   Sobre o elemento volitivo, são claros os ensinamentos 11:  A  vontade,  incondicionada,  deve  abranger  a  ação  ou  omissão  (conduta),  o  resultado  e  o  nexo  causal. A  vontade  pressupõe  a  previsão, isto é, a representação, na medida em que é impossível  querer  algo  conscientemente  senão  aquilo  que  se  previu  ou  representou na nossa mente, pelo menos, parcialmente.  Presentes,  sem  sombra  de  dúvidas,  os  elementos  volitivo  e  cognitivo.  Flagrante se mostra o dolo.  Cabe, portanto, ser restabelecida a qualificação da multa de ofício.                                                              9 BITENCOURT, Cezar Roberto. Tratado de direito penal  : parte geral, volume 1, 11ª ed. São Paulo  : Saraiva,  2007, p. 267.  10 BITENCOURT, 2007, p. 269.  11 BITENCOURT, 2007, p. 269.  Fl. 4695DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.696          52 Assim, deve ser dado provimento ao recurso especial da PGFN.  III ­ Repercussão da Glosa de Despesa de Amortização de Ágio na Base  de Cálculo da CSLL. RE da Contribuinte.  Protesta  a  Contribuinte  sobre  a  repercussão  de  glosa  de  despesa  de  amortização de ágio na Base de Cálculo da CSLL.  Há que se buscar a interpretação sistêmica da legislação tributária, sob pena  de incorrer em contradições.  Toda a construção empreendida pelo Decreto­lei nº 1.598, de 1977, encontra­ se em consonância com a edição no ano anterior (1976) da Lei nº 6.404 ("lei das S/A"), no qual  se  buscou  modernizar  os  conceitos  de  contabilização  de  investimentos  decorrentes  de  participações  societárias,  inclusive  com  a  adoção  do  método  de  equivalência  patrimonial  (MEP).  Foram  tratados  três  momentos  cruciais  para  o  investidor,  nascimento,  desenvolvimento  e  fim  do  investimento,  respectivamente  delineados:  (1)  o  da  aquisição  do  investimento,  normatizando­se  a  figura  do  "ágio",  que  consiste  no  sobrepreço  pago  na  aquisição,  e  (2)  o momento  em  que  o  investimento  gera  frutos  para  o  investidor,  ou  seja,  a  empresa adquirida gera lucros; e (3) e desfazimento do investimento.  Em  relação  ao  segundo  momento  (desenvolvimento  do  investimento),  a  interpretação  integrada dos dois diplomas normativos consolidou a  construção de  sistema no  qual  os  resultados  de  investimentos  em  participações  societárias  pudessem  ser  devidamente  refletidos  no  investidor,  por  meio  do  MEP,  e  ao  mesmo  tempo,  não  fossem  objeto  de  bitributação.  Isso  porque,  em  se  considerando  estritamente  os  lançamentos  contábeis,  os  resultados  da  investida  seriam  refletidos  no  investidor,  fazendo  com  que  tanto  na  investida  quando no investidor fossem apuradas receitas operacionais que, em tese,  integrariam o lucro  líquido e a base de cálculo tributável. Por isso, determinou­se que o investidor poderia efetuar  ajuste, no sentido de excluir da base de cálculo tributável os resultados positivos auferidos pela  investida.  É  o  que  prescreve  o  art.  22  do  Decreto­lei  nº  1.598,  de  1977,  quando  determina o procedimento a ser adotado pelo investidor ao final de cada exercício: o valor do  investimento  na  data  do  balanço  (...),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de investimento. Caso tenha  apurado resultado positivo, lançamento a débito na conta de investimento e a crédito em conta  de resultado (receitas de equivalência patrimonial), com repercussão na base tributável.   Tal  repercussão é neutralizada  logo no artigo seguinte  (art. 23),  ao predicar  que a contrapartida do ajuste por aumento do valor de patrimônio líquido do investimento não  será computada no  lucro real  (...). Assim, o crédito em conta de  resultado seria excluído na  apuração do lucro real.  Com a criação da CSLL, a Lei nº 7.689, de 1988, discorreu sobre ajuste na  base de cálculo para fins fiscais, e determinou pela exclusão do resultado positivo da avaliação  de investimentos pelo valor de patrimônio líquido (art. 2º, § 1º, alínea "c", item 1).   Fl. 4696DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.697          53 Restou, nesse momento, nítida, clara e transparente, a convergência entre as  bases de cálculo do IRPJ e CSLL, no que concerne às operações decorrentes de participações  societárias e os correspondentes resultados auferidos.  A  preocupação  do  legislador  em  compatibilizar  a  apuração  das  bases  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL,  mediante  a  operacionalização  de  ajustes  no  lucro  líquido,  é  evidente.  Portanto, não há nenhum sentido entender que, para as operações societárias  relativas  ao  primeiro  momento  (aquisição  do  investimento)  e  o  terceiro  momento  (desfazimento  do  investimento),  poder­se­ia  aplicar  um  entendimento  diferente  daquele  relativo ao segundo momento (desenvolvimento do investimento).  Em  relação ao  terceiro momento  (desfazimento do  investimento),  predica  a  norma que na alienação do investimento, o valor do ágio deverá ser considerado, na apuração  da base de cálculo tributável (art. 25 e 33 do Decreto­lei nº 1.598, de 1977).  E, em conexão indissociável com o segundo momento (desenvolvimento do  investimento)  e  o  terceiro  momento  (desfazimento  do  investimento),  o  primeiro  momento  (nascimento  do  investimento)  trata  da  aquisição  do  investimento  que,  se  for  realizada  com  sobrepreço, implica na contabilização desse valor a maior em conta específica. É o que diz o  art.  20  do  Decreto­lei  nº  1.598,  de  1977,  ao  determinar  nos  incisos  I  e  II  que  o  custo  de  aquisição deveria ser desdobrado em (I) valor do patrimônio  líquido na época da aquisição e  (II) ágio ou deságio na aquisição. Por isso que, apesar da disposição no art. 25 do Decreto­lei  nº 1.598, de 1977, ser no sentido de que as contrapartidas da amortização do ágio não seriam  computadas na determinação do lucro real, não há nenhum sentido em se considerar que tal  ajuste não se aplica para fins de apuração da Base de Cálculo da CSLL. Repito: o que se  observa é a convergência entre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.  Os motivos apresentados até o momento são suficientes para demonstrar que  a glosa de despesa de amortização do ágio tem repercussão tanto para a apuração da base de  cálculo do IRPJ quanto da CSLL.  Contudo, caso ainda haja alguma contestação sobre tal entendimento, cabem  considerações complementares.  Não se pode esquecer que o ágio é despesa, submetida a amortização.  Logo,  encontra­se  a  despesa  do  ágio  submetida  ao  regramento  geral  das  despesas disposto no art. 47, da Lei nº 4.506, de 1964, base legal para o art. 299 do RIR/99:  Art.  299.  São  operacionais  as  despesas  não  computadas  nos  custos,  necessárias  à atividade  da  empresa  e  à manutenção da  respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47).  §  1º  São  necessárias  as  despesas  pagas  ou  incorridas  para  a  realização das transações ou operações exigidas pela atividade  da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 1º).  §  2º  As  despesas  operacionais  admitidas  são  as  usuais  ou  normais  no  tipo  de  transações,  operações  ou  atividades  da  empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 2º).  Fl. 4697DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.698          54 § 3º O disposto  neste  artigo  aplica­se  também às  gratificações  pagas aos empregados, seja qual for a designação que tiverem.  Por sua vez, o art. 13 da Lei nº 9.249, de 1995, dispõe:  Art.  13.  Para  efeito  de  apuração  do  lucro  real  e  da  base  de  cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas  as  seguintes  deduções,  independentemente  do  disposto  no  art.  47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964: (Grifei)  A  interpretação  dada  ao  dispositivo  pelo  Conselheiro  Marcos  Pereira  Valadão, no Acórdão nº 9101­002.396, é didática e esclarecedora:  Assim,  o  texto  legal  acima  transcrito  evidencia  claramente  o  vínculo entre a apuração da base cálculo da CSLL e os referidos  requisitos  para  a  dedutibilidade  de  despesas,  do  contrário  não  faria nenhum sentido a ressalva contida no texto. Com efeito, se  o  texto diz que para uma determinada situação deve se aplicar  "A" independentemente de "B", é porque "B" também é aplicável  àquela mesma situação.  Nessa perspectiva, as regras de dedutibilidade de despesas previstas no art. 47  da Lei nº 4.506, de 1964, aplicam­se tanto ao IRPJ quanto à CSLL.  A  redação  do  art.  13  da  Lei  nº  9.249,  de  1995,  dispõe  claramente  sobre  hipóteses  de  despesas  indedutíveis  tanto  para  o  IRPJ  quanto  para  a  CSLL,  incluindo  expressamente as situações previstas no art. 47 da Lei nº 4.506, de 1964.  Sendo a despesa de amortização de ágio submetida ao regramento geral das  despesas operacionais, não há que se falar em ausência de previsão normativa para a sua adição  à Base de Cálculo da CSLL.  No mesmo  contexto,  encontra­se  a  redação  do  art.  57  da  Lei  nº  8.981,  de  1995, mencionada pela autoridade fiscal:  Art. 57. Aplicam­se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº  7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento  estabelecidas  para  o  imposto  de  renda  das  pessoas  jurídicas,  inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base  de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com  as alterações introduzidas por esta Lei.  Pela  expressão  normas  de  apuração  entende­se  o  cômputo  do  quantum  tributável,  o  procedimento  consistente  em determinar  a  base  de  cálculo  do  tributo, mediante  operações de soma e diminuição de valores. Ou seja, precisamente a discussão dos presentes  autos.  Pelo  dispositivo,  resta  mais  evidente  que  repercussão  dos  ajustes  efetuados  para  apuração da base de cálculo do IRPJ para a CSLL.  Nesse  contexto,  entendo  não  haver  reparos  ao  procedimento  adotado  pela  autoridade  fiscal  ao  promover  a  glosa  de  despesa  de  amortização  de  ágio  tanto  para  o  IRPJ  quanto para a CSLL.  Fl. 4698DF CARF MF Processo nº 16561.720086/2013­06  Acórdão n.º 9101­003.275  CSRF­T1  Fl. 4.699          55 Portanto, deve ser negado provimento ao recurso especial da Contribuinte em  relação à matéria.  IV. Conclusão.  Diante  do  exposto,  voto  no  sentido  de  (i)  negar  provimento  ao  recurso  especial da Contribuinte, e (ii) dar provimento ao recurso especial da PGFN.    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura                    Fl. 4699DF CARF MF

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Numero do processo: 10825.000674/2008-20
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Apr 23 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Mon Apr 23 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2008 NORMAS PROCESSUAIS. COMPETÊNCIA PARA JULGAMENTO. Nos termos do art. 2°, inc. V, do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e alterações posteriores, é da competência da Primeira Seção o julgamento de recursos acerca de questões relativas ao Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (SIMPLES-Nacional).
Numero da decisão: 3201-001.634
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros da 1ª Turma, da 2ª Câmara, da 3ª Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso e declinar competência para 1ª Seção de Julgamento para novo julgamento, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. (ASSINADO DIGITALMENTE) JOEL MIYAZAKI - Presidente. (ASSINADO DIGITALMENTE) DANIEL MARIZ GUDIÑO - Relator. EDITADO EM: 04/09/2014 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Joel Miyazaki, Ana Clarissa Masuko Araújo, Adriene Maria de Miranda Veras, Daniel Mariz Gudiño, Winderley Morais Pereira e Carlos Alberto Nascimento e Silva.
Nome do relator: Daniel Mariz Gudiño
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2008 NORMAS PROCESSUAIS. COMPETÊNCIA PARA JULGAMENTO. Nos termos do art. 2°, inc. V, do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e alterações posteriores, é da competência da Primeira Seção o julgamento de recursos acerca de questões relativas ao Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (SIMPLES-Nacional).

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros da 1ª Turma, da 2ª Câmara, da 3ª Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso e declinar competência para 1ª Seção de Julgamento para novo julgamento, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. (ASSINADO DIGITALMENTE) JOEL MIYAZAKI - Presidente. (ASSINADO DIGITALMENTE) DANIEL MARIZ GUDIÑO - Relator. EDITADO EM: 04/09/2014 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Joel Miyazaki, Ana Clarissa Masuko Araújo, Adriene Maria de Miranda Veras, Daniel Mariz Gudiño, Winderley Morais Pereira e Carlos Alberto Nascimento e Silva.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1375; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C2T1  Fl. 248          1 247  S3­C2T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10825.000674/2008­20  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3201­001.634  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  23 de abril de 2014  Matéria  SIMPLES NACIONAL  Recorrente  JOAO VICTOR COCITO CORREA ME   Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2008  NORMAS PROCESSUAIS. COMPETÊNCIA PARA JULGAMENTO.   Nos termos do art. 2°, inc. V, do Anexo II do Regimento Interno do CARF,  aprovado  pela  Portaria MF  nº  256,  de  2009,  e  alterações  posteriores,  é  da  competência da Primeira Seção o julgamento de recursos acerca de questões  relativas  ao  Sistema  Integrado  de  Pagamento  de  Impostos  e  Contribuições  das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (SIMPLES­Nacional).      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  da  1ª  Turma,  da  2ª  Câmara,  da  3ª  Seção  de  Julgamento,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer  do  recurso  e  declinar  competência  para  1ª  Seção  de  Julgamento  para  novo  julgamento,  nos  termos  do  relatório  e  voto  que  integram o presente julgado.    (ASSINADO DIGITALMENTE)  JOEL MIYAZAKI ­ Presidente.    (ASSINADO DIGITALMENTE)  DANIEL MARIZ GUDIÑO ­ Relator.    EDITADO EM: 04/09/2014     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 82 5. 00 06 74 /2 00 8- 20 Fl. 62DF CARF MF     2 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Joel Miyazaki,  Ana  Clarissa Masuko Araújo, Adriene Maria de Miranda Veras, Daniel Mariz Gudiño, Winderley  Morais Pereira e Carlos Alberto Nascimento e Silva.    Relatório  Trata­se de recurso voluntário interposto por João Victor Cocito Correa Me,  doravante  apenas  Recorrente,  em  razão  do Acórdão  nº  14­35.268,  de  15/09/2011,  proferido  pela 9ª Turma da Delegacia de Julgamento Ribeirão Preto (SP).  Por  bem  descrever  os  fatos  ocorridos  até  o  julgamento  da  instância a  quo,  transcreve­se abaixo o sintético relatório do acórdão recorrido:  Trata­se  de  manifestação  de  inconformidade  apresentada  pelo  contribuinte  acima  identificado,  em  relação  ao  Despacho  Decisório  proferido  pela  Seção  de  Orientação  e  Análise  Tributária – SAORT da Delegacia da Receita Federal do Brasil  em  Bauru,  que  indeferiu  o  seu  pedido  de  opção  retroativa  ao  Simples.  O contribuinte aduz que tinha a intenção de optar pelo Simples  Nacional desde a abertura da empresa, mas por possível erro no  sítio  da  RFB  na  internet  sua  opção  não  foi  concluída;  que  acreditava que a sua opção houvesse sido efetivada, uma fez que  foi  gerado  para  ele  um  código  de  acesso,  passando  a  emitir  guias de pagamento no modelo DARF­SIMPLES e a recolher os  tributos  também  nesse  regime;  e  que  apenas  tomou  conhecimento de que não era optante meses após, quando houve  restrição na emissão da guia DARF­SIMPLES.  Aduz  haver  comprovado  a  intenção  inequívoca  de  optar  pelo  Simples  Nacional  e  que  a  opção  só  não  foi  realizada  em  decorrência  de  “erro  de  fato”,  devendo  ser  autorizada  a  sua  inclusão  no  Simples  Nacional  com  efeitos  retroativos,  sendo  equivocado  o  entendimento  de  que  a  inclusão  retroativa  só  se  aplica  ao  Simples  Federal.  Transcreve  ementas  de  Acórdãos  proferidos pelo Conselho de Contribuintes.  Requer  a  reforma  da  decisão  para  que  seja  deferida  a  sua  inclusão retroativa no Simples Nacional.  A instância a quo julgou improcedente a manifestação de inconformidade nos  termos do já citado acórdão, que restou assim ementado:  ASSUNTO: SIMPLES NACIONAL  Ano­calendário: 2008  SIMPLES NACIONAL. OPÇÃO. FORMA. PRAZO.  A  opção  pelo  Simples  Nacional  dar­se­á  por meio  da  internet,  sendo irretratável para todo o ano­calendário.  Fl. 63DF CARF MF Processo nº 10825.000674/2008­20  Acórdão n.º 3201­001.634  S3­C2T1  Fl. 249          3 A opção pelo Simples Nacional deverá ser realizada no mês de  janeiro,  até  seu  último  dia  útil,  produzindo  efeitos  a  partir  do  primeiro dia do ano­calendário da opção.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Sem Crédito em Litígio  Inconformada  com  a  manutenção  do  lançamento,  a  Recorrente  interpôs  recurso  voluntário  tempestivamente,  reiterando,  em  suma,  os  argumentos  suscitados  em  sua  defesa original.  O  processo  foi  distribuído  e  sorteado  a  este  Conselheiro,  seguindo  o  rito  regimental.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Daniel Mariz Gudiño  Como  indicado  no  relatório,  a  matéria  versada  no  recurso  não  é  da  competência desta Terceira Seção, mas sim da Primeira Seção deste Conselho.  Com  efeito,  o  artigo  2º,  inciso  V,  do  Anexo  II,  do  Regimento  Interno  do  CARF, aprovado pela Portaria MF n° 256, de 2009, e alterações posteriores, assim dispõe:  Artigo 2º À Primeira Seção cabe processar e julgar recursos de  ofício e voluntário de decisão de primeira instância que versem  sobre aplicação da legislação de:  (...)  V  ­  exclusão,  inclusão  e  exigência  de  tributos  decorrentes  da  aplicação  da  legislação  referente  ao  Sistema  Integrado  de  Pagamento  de  Impostos  e  Contribuições  das  Microempresas  e  das  Empresas  de  Pequeno  Porte  (SIMPLES)  e  ao  tratamento  diferenciado e  favorecido a  ser dispensado às microempresas e  empresas  de  pequeno  porte  no  âmbito  dos  Poderes  da  União,  dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, na apuração  e  recolhimento  dos  impostos  e  contribuições  da  União,  dos  Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, mediante regime  único de arrecadação (SIMPLES­Nacional);  (...)  Como  se  vê,  cabe  àquela  Seção  a  apreciação  de  recursos  versando  a  legislação  do  Sistema  Integrado  de  Pagamento  de  Impostos  e  Contribuições  das  Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (SIMPLES­Nacional).  Fl. 64DF CARF MF     4 Diante  do  exposto,  NÃO  CONHEÇO  do  recurso  voluntário,  que  deve  ser  redirecionado  à  Primeira  Seção  do  CARF  para  novo  julgamento,  conforme  determinação  regimental.  (ASSINADO DIGITALMENTE)  Daniel Mariz Gudiño ­ Relator                              Fl. 65DF CARF MF

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7193582 #
Numero do processo: 10580.726433/2009-13
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Jan 29 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Apr 02 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005, 2006, 2007 DIFERENÇAS DE URV. NATUREZA. As diferenças de URV incidentes sobre verbas salariais integram a remuneração mensal percebida pelo contribuinte. Compõem a renda auferida, nos termos do artigo 43 do Código Tributário Nacional, por caracterizarem rendimentos do trabalho.
Numero da decisão: 9202-006.381
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, para afastar a natureza indenizatória da verba, com retorno dos autos ao colegiado de origem, para apreciação das demais questões constantes do recurso voluntário, vencidas as conselheiras Patrícia da Silva, Ana Paula Fernandes e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que lhe negaram provimento.O julgamento deste processo segue a sistemática dos recursos repetitivos. Portanto, aplica-se o decidido no julgamento do processo nº 10580.726430/2009-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior e Ana Cecília Lustosa da Cruz (Suplente convocada).
Nome do relator: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1752; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T2  Fl. 2          1 1  CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  10580.726433/2009­13  Recurso nº  1   Especial do Procurador  Acórdão nº  9202­006.381  –  2ª Turma   Sessão de  29 de janeiro de 2018  Matéria  IRPF  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  GLORIA BRAZILIRDES SCHITINI DE SOUZA    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Exercício: 2005, 2006, 2007  DIFERENÇAS DE URV. NATUREZA.  As  diferenças  de  URV  incidentes  sobre  verbas  salariais  integram  a  remuneração mensal percebida pelo contribuinte. Compõem a renda auferida,  nos  termos do  artigo 43 do Código Tributário Nacional,  por  caracterizarem  rendimentos do trabalho.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar­lhe provimento, para afastar a  natureza indenizatória da verba, com retorno dos autos ao colegiado de origem, para apreciação  das  demais  questões  constantes  do  recurso  voluntário,  vencidas  as  conselheiras  Patrícia  da  Silva,  Ana  Paula  Fernandes  e  Rita  Eliza  Reis  da  Costa  Bacchieri,  que  lhe  negaram  provimento.O julgamento deste processo segue a sistemática dos recursos repetitivos. Portanto,  aplica­se o decidido no julgamento do processo nº 10580.726430/2009­71, paradigma ao qual  o presente processo foi vinculado.     (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício e Relator    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Luiz  Eduardo  de  Oliveira Santos  (Presidente em exercício), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Helena     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 58 0. 72 64 33 /2 00 9- 13 Fl. 407DF CARF MF Processo nº 10580.726433/2009­13  Acórdão n.º 9202­006.381  CSRF­T2  Fl. 3          2 Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior e Ana Cecília Lustosa da Cruz (Suplente convocada). Relatório  O presente recurso foi objeto de julgamento na sistemática prevista no art. 47,  §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015,  tendo por  paradigma o processo n° 10580.726430/2009­71.  Trata­se  de  auto  de  infração,  referente  às  contribuições  devidas  ao  INSS,  destinadas à Seguridade Social. A divergência em exame reporta­se à aplicação do princípio da  retroatividade  benigna  previsto  no  artigo  106,  inciso  II,  alínea  “c”,  do  CTN,  em  face  das  penalidades aplicadas às contribuições previdenciárias, previstas na Lei nº 8.212/1991, com as  alterações promovidas pela MP 449/2008, convertida na Lei nº 11.941/2009.  A  Fazenda  Nacional  interpôs  recurso  especial  requerendo  que  a  retroatividade  benigna  fosse  aplicada,  essencialmente,  pelos  critérios  constantes  na  Portaria  PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009.   Cientificado,  o  sujeito  passivo  apresentou  contrarrazões  onde  pugna  pela  manutenção  da  decisão  recorrida,  que  ,  em  seu  entendimento  reflete  a melhor  interpretação  jurídica quanto à aplicação do art. 106, II, "c" ao caso sob análise.  Trata­se de lançamento de Imposto de Renda de Pessoa Física decorrente da  omissão  de  rendimentos  recebidos  do  Ministério  Público  do  Estado  da  Bahia  a  título  de  “Valores  Indenizatórios  de  URV”.  Referidos  rendimentos  correspondem  à  diferença  entre  a  transformação de Cruzeiros Reais para Unidade Real de Valor – URV, reconhecidas e pagas  entre janeiro de 2004 e dezembro de 2006, com base na Lei Complementar do Estado da Bahia  no  20,  de  08  de  setembro  de  2003.  Consoante  tese  esposada  pela  autoridade  autuante,  as  diferenças recebidas teriam natureza eminentemente salarial, pois decorreram de diferenças de  remuneração  ocorridas  quando  da  conversão  de  Cruzeiro  Real  para  URV  em  1994  e,  conseqüentemente,  estariam  sujeitas  à  incidência  do  imposto  de  renda,  sendo  irrelevante  a  denominação dada ao rendimento.  O  sujeito  passivo  apresentou  impugnação,  que  restou  integralmente  indeferida. Regularmente cientificado da decisão de 1a instância, interpôs Recurso Voluntário,  tendo o Colegiado a quo dado provimento ao Recurso, por entender que os valores recebidos  possuem natureza indenizatória, ao considerar o teor da Lei no. 9.655, de 02 de junho de 1998,  Lei no. 10.477, de 27 de junho de 2002, da Resolução no. 245, de 2002, do Supremo Tribunal  Federal e, ainda, da referida Lei Complementar do Estado da Bahia no 20, de 2003, concluindo,  assim, pela não incidência de IRPF sobre as verbas sob análise.  Enviados os autos à Fazenda Nacional para  fins de ciência do Acórdão, sua  Procuradoria apresentou, tempestivamente, Recurso Especial, com fulcro no art. 67 do Anexo  II  ao  Regimento  Interno  deste  Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais,  aprovado  pela  Portaria MF no. 256, de 22 de julho de 2009.   O  recurso  contém  alegação  de  existência  de  divergência  interpretativa  somente quanto à já referida não­incidência do IRPF (mais especificamente quanto à natureza  indenizatória  ou  não,  declarada  pela  Turma  a  quo)  sobre  as  (das)  diferenças  em  discussão,  Fl. 408DF CARF MF Processo nº 10580.726433/2009­13  Acórdão n.º 9202­006.381  CSRF­T2  Fl. 4          3 tendo  restado  integralmente  admitido  quando  da  realização  do  respectivo  exame  de  admissibilidade.  Requer a Fazenda Nacional que seja conhecido e provido o presente Recurso  Especial,  para  reformar  o  acórdão  recorrido,  restabelecendo­se  o  lançamento  em  sua  integralidade.  Encaminhados os autos ao sujeito passivo para fins de ciência do recorrido e  do  despacho  de  admissibilidade  recursal,  este  apresentou  contrarrazões  tempestivas,  onde  requer que se mantenha  integralmente o acórdão  recorrido, em virtude deste encontrar­se em  perfeita consonância com o ordenamento jurídico pátrio, não havendo violação ao princípio da  legalidade tributária, conforme demonstrado em suas razões.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Relator  Este  processo  foi  julgado  na  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 9202­006.367, de  29/01/2018, proferido no julgamento do processo 10580.726430/2009­71, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.    Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio  nos  termos  regimentais,  o  inteiro  teor do voto proferido naquela decisão (Acórdão 9202­006.367):  Pelo  que  consta  no  processo  quanto  à  sua  tempestividade,  às  devidas  apresentação  de  paradigma  consistente  e  indicação  de  divergência, o recurso atende aos requisitos de admissibilidade.   Ainda, faço notar que o Acórdão paradigmático apresentado não  se  trata  de  jurisprudência  superada ou  ultrapassada,  visto  não  ter sido objeto de reforma nem contrariar Súmula ou Resolução  do  Pleno  deste  Conselho.  Noto  que  eventual  mudança  de  posicionamento do Colegiado paradigmático decorrente de  sua  alteração de composição ou de qualquer outra motivação não se  confunde com o conceito de jurisprudência superada.   Assim, conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional.  Passando­se  à  análise  de  mérito,  noto  que  a  matéria  que  permanece  sob  litígio  é  a  não  incidência  do  IRPF,  a  partir  da  natureza supostamente indenizatória das verbas recebidas, à luz  da possível aplicação da Lei Complementar Estadual no. 20, de  2003, e da Resolução STF no. 245, de 2002.  A  propósito,  reitero  aqui,  inicialmente,  considerações  que  teci  quando  do  julgamento  de  feito  semelhante  no  âmbito  da  1a.  Turma  Ordinária  da  1a.  Câmara  da  2a.  Seção  deste  CARF  (Acórdão  no.  2.101­002.724),  mantendo  de  forma  integral  meu  posicionamento acerca do assunto, que assim se resume:  Fl. 409DF CARF MF Processo nº 10580.726433/2009­13  Acórdão n.º 9202­006.381  CSRF­T2  Fl. 5          4 1)  Da  natureza  das  verbas  recebidas  e  da  Lei  Complementar  Estadual 20, de 2003.  Cumpre,  primeiramente,  salientar  que  os  rendimentos  de  que  trata o presente processo foram recebidos do Ministério Público  do  Estado  da  Bahia,  a  título  de  "Valores  Indenizatórios  de  URV",  em  atendimento  ao  disposto  pela  Lei  Complementar  do  Estado  da  Bahia  n°  20,  de  2003,  a  qual,  dentre  outras  disposições,  preceitua  que  a  verba  em  questão  é  de  natureza  indenizatória.  Para  melhor  entendimento,  transcrevemos,  a  seguir,  os  artigos  2°  e  3°  da  referida  Lei  Complementar  Estadual:  Art.  2°  ­  As  diferenças  de  remuneração  ocorridas  quando  da  conversão de Cruzeiro Real para Unidade Real de Valor ­ URV,  objeto  da  Ação Ordinária  de  n°  140.97592153­1,  julgada  pelo  Tribunal de Justiça do Estado da Bahia, e em consonância com  os precedentes do Supremo Tribunal Federal, especialmente nas  Ações Ordinárias nos. 613 e 614, serão apuradas mês a mês, de  1°  de  abril  de  1994  a  31  de  agosto  de  2001,  e  o  montante,  correspondente a cada Procurador e Promotor de Justiça, será  dividido  em 36  parcelas  iguais  e  consecutivas  para pagamento  nos meses de janeiro de 2004 a dezembro de 2006.  Art. 3° ­ São de natureza indenizatória as parcelas de que trata o  art. 2° desta Lei.  Com  efeito,  da  leitura  dos  dispositivos  acima  reproduzidos,  é  possível  concluir,  tal como concluiu a parte  recorrente, que  foi  atribuída,  pelo  Estado  da  Bahia,  natureza  indenizatória  às  diferenças  decorrentes  de  erro  na  conversão  da  remuneração  dos  membros  do  Ministério  Público,  de  Cruzeiro  Real  para  Unidade  Real  de  Valor  ­  URV,  objeto  da  Ação  Ordinária  em  questão. Todavia, do exame desses dispositivos  isoladamente, é  impertinente  inferir  que  se  tratam  de  rendimentos  isentos  do  Imposto sobre a Renda de Pessoa Física.  Em primeiro lugar, a competência para legislar sobre o imposto  sobre  a  renda  é  da União,  e  a  lei  acima  transcrita  é  estadual.  Assim,  não  se  trata,  aqui,  de  invasão  de  competência  do  STF  pela  União  para  declarar  inconstitucional  a  referida  Lei  Complementar  Estadual,  mas,  sim,  interpretar  o  diploma  de  acordo  com  a  competência  tributária  constitucionalmente  estabelecida,  de  forma  que  os  efeitos  da  referida  Lei  Complementar, no que tange ao caráter indenizatório das verbas  recebidas,  se  limitem  a  matérias  cuja  competência  seja  do  Estado da Bahia, visto que, de outra forma, se estaria a validar a  possibilidade de invasão de competência tributária da União por  este mesmo Estado.  Assim,  imprescindível  a  análise  da  natureza  dessas  verbas,  no  contexto  de  todo  o  direito  positivo,  para  se  concluir  pela  sua  tributação ou não pelo Imposto sobre a Renda da Pessoa Física.  Chama a atenção o  fato de que as diferenças de URV pagas à  contribuinte pelo Ministério Público do Estado da Bahia não se  Fl. 410DF CARF MF Processo nº 10580.726433/2009­13  Acórdão n.º 9202­006.381  CSRF­T2  Fl. 6          5 destinam à recomposição de um prejuízo, ou dano material por  ela sofrido.  Diferentemente, as verbas recebidas pela contribuinte repõem a  atualização  monetária  dos  salários  do  período  considerado.  Nesse sentido, observa­se que o artigo 2° da Lei Complementar  do Estado da Bahia n° 20, de 2003, deixa claro que se trata de  diferenças  de  remuneração  quando  da  conversão  de  Cruzeiro  Real para Unidade Real de Valor ­ URV.  É  incontornável  a  constatação  que  tais  diferenças  integram  a  remuneração  mensal  percebida  pela  contribuinte,  em  decorrência  do  seu  trabalho,  constituindo  parte  integrante  de  seus  vencimentos.  As  verbas  assim  auferidas  integram,  sim,  portanto,  a  definição  de  renda,  nos  termos  do  artigo  43  do  Código  Tributário  Nacional.  De  se  reproduzir  aqui  a  jurisprudência  do  STJ,  que  sustenta  tal  posicionamento,  no  sentido  de  se  rejeitar  o  caráter  indenizatório  das  verbas  em  questão.  TRIBUTÁRIO.  IMPOSTO  DE  RENDA  RETIDO  NA  FONTE.  IMPORTÂNCIAS PAGAS EM DECORRÊNCIA DE SENTENÇA  TRABALHISTA.  NATUREZA  REMUNERATÓRIA.  RESPONSABILIDADE PELA RETENÇÃO E RECOLHIMENTO  DO IMPOSTO. FONTE PAGADORA. ALÍQUOTA APLICÁVEL.  EXCLUSÃO DA MULTA.   1.  O  recebimento  de  remuneração  em  virtude  de  sentença  trabalhista que determinou o pagamento da URP no período de  fevereiro de 1989 a setembro de 1990 não se insere no conceito  de  indenização,  constituindo­se  complementação  de  caráter  nitidamente  remuneratório,  ensejando,  portanto,  a  cobrança  de  imposto de renda.   (...)  5.  Recurso  especial  parcialmente  provido  (REsp  383.309/SC,  Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJU de 07.04.06);   Eram,  portanto,  as  verbas  em  questão  tributáveis,  independentemente  da  denominação  a  elas  conferida  pela  Lei  Complementar do Estado da Bahia n° 20, de 2003, conclusão em  perfeita  consonância  e  respaldada  pelos  dispositivos  legais  mencionados no enquadramento legal do auto de infração à e­fl.  07,  os  quais  devem  ser  respeitados  de  forma  a  se  guardar  obediência  ao  princípio  da  legalidade  tributária,  vedado  seu  afastamento,  in  casu,  por  dispositivo  outro  que  não  a  lei,  na  forma do art. 97 do CTN .  2) Da Resolução n.° 245 do STF   Baseia­se  a  decisão  recorrida,  ainda, na Resolução n.°  245 do  STF, que, uma vez estendida aos membros do Ministério Público  da União, por força do artigo 2°. da Lei n°. 10.477, de 2002, de  despacho  do  PGR  no  âmbito  do  Processo  Administrativo  1.00.000.011735/2002  e  Pareceres  PGFN  nos.  529  e  923,  de  Fl. 411DF CARF MF Processo nº 10580.726433/2009­13  Acórdão n.º 9202­006.381  CSRF­T2  Fl. 7          6 2003, aplicar­se­ia também aos membros do Ministério Público  dos Estados, de  forma a que se afastasse a  incidência do IRPF  sobre as verbas em discussão.  A  respeito,  verifico  que  a  questão  da  aplicabilidade  da  Resolução  n°  245  do  STF  aos  valores  recebidos  a  título  de  diferenças  de  URV  foi  exaustivamente  analisada  pelo  Conselheiro  Alexandre  Naoki  Nishioka  no  voto  condutor  da  decisão  proferida  pela  mesma  1a.  Turma  Ordinária  da  1a  Câmara  da  Segunda  Seção  de  Julgamento  deste  Conselho,  no  Acórdão  n°  2101­002.388,  de  18  de  fevereiro  de  2014.  Por  se  aplicar integralmente ao caso que aqui se analisa, e por refletir  o  entendimento  deste  Relator,  adota­se  o  quanto  manifestado  naquele voto. Veja­se:  “(...)  Buscando  reforçar  o  argumento,  requer  a  contribuinte  a  aplicação da Resolução n.° 245 do STF, assim como de consulta  administrativa realizada pela Presidente do Tribunal de Justiça  do Estado da Bahia, os quais disporiam acerca da remuneração  dos  magistrados.  No  entanto,  mencionadas  normas  não  se  aplicam ao fim pretendido pela Recorrente.  Inicialmente,  cumpre  salientar  que  a  dita  resolução  dispôs  acerca  da  forma  de  cálculo  do  abono  salarial  variável  e  provisório  de  que  trata  o  art.  2°  e  parágrafos  da  Lei  n.°  10.474/2002,  considerando­o  como  de  natureza  indenizatória.  Neste  sentido,  o  inciso  I  do  art.  1°  trouxe  a  forma  de  cálculo  deste  abono:  "I.  apuração,  mês  a  mês,  de  janeiro/98  a  maio/2002, da diferença entre os vencimentos resultantes da Lei  n° 10.474, de 2002 (Resolução STF n° 235, de 2002), acrescidos  das  vantagens  pessoais,  e  a  remuneração  mensal  efetivamente  percebida  pelo  Magistrado,  a  qualquer  título,  o  que  inclui,  exemplificativamente, as verbas referentes a diferenças de URV,  PAE, 10,87% e recálculo da representação (194%)".  A própria redação da Resolução excluiu do valor integrante do  abono  as  verbas  referentes  à  diferença  de  URV,  de  onde  se  interpreta  que  esta  não  tem  natureza  indenizatória,  mas  de  recomposição  salarial.  Tal  tema  inclusive  já  foi  enfrentado  Egrégio Superior Tribunal de Justiça, tendo este reconhecido as  diferenças  entre  a  abono  salarial  tratado  pela  norma  e  a  diferença  da  URV,  conforme  se  verifica  de  voto  da  Ministra  Eliana Calmon:  "Na  jurisprudência desta Casa, colho os  seguintes precedentes,  que  sempre  distinguiram  as  hipóteses  de  percepção  das  diferenças  remuneratórias  da  URV  do  abono  identificado  na  Resolução  245/STF:  (...)"  (STJ,  Recurso  Especial  n.°  1.187.109/MA,  Segunda  Turma,  Ministra  Relatora  Eliana  Calmon, julgado em 17/08/2010)"  E  tal  também  foi  o  entendimento  do  Ministro  Dias  Toffoli,  do  Supremo  Tribunal  Federal,  em  decisão  monocrática  proferida  Fl. 412DF CARF MF Processo nº 10580.726433/2009­13  Acórdão n.º 9202­006.381  CSRF­T2  Fl. 8          7 nos  autos  do  Recurso  Extraordinário  n.°  471.115,  do  qual  se  colaciona o seguinte excerto:  "Os  valores  assim  recebidos  pelo  recorrido  decorrem  de  compensação pela falta de oportuna correção no valor nominal  do salário, quando da implantação da URV e, assim, constituem  parte integrante de seus vencimentos.  As parcelas representativas do montante que deixou de ser pago,  no  momento  oportuno,  são  dotadas  dessa  mesma  natureza  jurídica  e,  assim,  incide  imposto  de  renda  quando  de  seu  recebimento.  No que concerne à Resolução n° 245/02, deste Supremo Tribunal  Federal, utilizada na fundamentação do acórdão recorrido, tem­ se  que  suas  normas  a  tanto  não  se  aplicam,  para  o  fim  pretendido pelo recorrido (...)" (STF, Recurso Extraordinário n.°  471.115, Ministro Relator Dias Toffoli, julgado em 03/02/2010)"  Adicionalmente, ainda que se tenha leitura diversa da Resolução  STF  no.  245,  de  2002,  entendo  de  se  aceder,  ainda,  à  argumentação da PGFN, no sentido de se cingirem os efeitos dos  referidos Despacho do PGR e dos Pareceres PGFN em questão  aos membros das carreiras mencionadas no âmbito das Leis no.  10.474  e  10.477,  ambas  de  27  de  julho  de  2002  (às  quais,  ressalte­se, não pertence, a recorrente), vedados, repita­se:  a)  o  estabelecimento  de  isenção  por  analogia  a  partir  do  disposto  nos  arts.  97,  VI  e  111,  I  e  II  do  CTN  e  150  §6o.  da  CRFB;  b)  o  afastamento  da  hipótese  de  incidência,  delineada  pelos  dispositivos  legais  de  e­fl.  07,  por  violação  ao  princípio  constitucional da isonomia, uma vez que é expressamente vedado  a  este Conselho  afastar a aplicação da  lei  tributária  com base  em  argumentação  de  violação  a  preceitos  constitucionais,  consoante  dispõe  o  art.  62  do  Regimento  já  mencionado  e  a  Súmula CARF no. 02.  Conclui­se, portanto, pelo caráter salarial dos valores recebidos  acumuladamente  pela  Recorrente,  razão  pela  qual  deverão  compor a base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa  Física,  nos  termos  do art.  43  do Código Tributário Nacional  e  dos  dispositivos  legais  que  fundamentaram  o  auto  de  infração,  descartado  o  afastamento  da  incidência  do  IRPF  seja  pelo  disposto  na  Lei  Complementar  do  Estado  da  Bahia  no.  20,  de  2003, seja pelo teor da Resolução STF no. 245, de 2002.  Finalmente,  ressalvo que, quanto  às  alegações  da  contribuinte,  no  sentido  de  não  incidência do  IRPF  sobre  os  juros  de mora,  trata­se de matéria estranha ao presente pleito recursal e, que,  ainda, note­se,  não  restou apreciada pelo Colegiado recorrido,  dada a tese ali adotada de não­incidência.   Destarte, esta matéria deve ser objeto de apreciação quando do  retorno do presente feito à Turma a quo, proposto no âmbito do  Fl. 413DF CARF MF Processo nº 10580.726433/2009­13  Acórdão n.º 9202­006.381  CSRF­T2  Fl. 9          8 presente  voto,  visto  que  imprescindível,  sob  pena  de  supressão  de  instância  quanto  a  esta  e  também  quanto  a  qualquer  outra  matéria  não  apreciada  pelo  inicial  reconhecimento  do  caráter  indenizatório das verbas em questão.  Conclusivamente,  diante  do  exposto,  voto  no  sentido  de  dar  provimento  ao  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional,  para  afastar a natureza indenizatória da verba, com retorno do  feito  ao  Colegiado  a  quo,  para  exame  das  matérias  ainda  não  apreciadas por força da adoção inicial da tese, aqui reformada,  de não incidência do IRPF pelo caráter indenizatório das verbas  em questão.  É como voto.  Em face ao exposto, voto por conhecer do Recurso Especial e, no mérito, dar­ lhe  provimento,  para  afastar  a  natureza  indenizatória  da  verba,  com  retorno  do  feito  ao  Colegiado a quo, para exame das matérias ainda não apreciadas por força da adoção inicial da  tese,  aqui  reformada,  de  não  incidência  do  IRPF  pelo  caráter  indenizatório  das  verbas  em  questão.  (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos                            Fl. 414DF CARF MF

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Numero do processo: 13116.720855/2014-17
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 06 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Mar 21 00:00:00 UTC 2018
Numero da decisão: 2401-000.637
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, nos termos do voto da relatora. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier – Presidente (assinado digitalmente) Luciana Matos Pereira Barbosa - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier, Cleberson Alex Friess, Andréa Viana Arrais Egypto, Luciana Matos Pereira Barbosa, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho e Rayd Santana Ferreira.
Nome do relator: LUCIANA MATOS PEREIRA BARBOSA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 17; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 971; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C4T1  Fl. 2          1 1  S2­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  13116.720855/2014­17  Recurso nº            Voluntário  Resolução nº  2401­000.637  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária  Data  06 de março de 2018  Assunto  SOLICITAÇÃO DE DILIGÊNCIA    Recorrente  WILSON CONSTANTE  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em converter o  julgamento em diligência, nos termos do voto da relatora.      (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier – Presidente      (assinado digitalmente)  Luciana Matos Pereira Barbosa ­ Relatora    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros: Miriam Denise  Xavier,  Cleberson  Alex  Friess,  Andréa  Viana  Arrais  Egypto,  Luciana  Matos  Pereira  Barbosa,  Francisco Ricardo Gouveia Coutinho e Rayd Santana Ferreira.     RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 31 16 .7 20 85 5/ 20 14 -1 7 Fl. 496DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 3            2   Relatório    Tratam os presentes de Auto de Infração de fls. 3/9, acompanhado do Relatório  Fiscal de fls. 12/25, relativo ao imposto sobre a renda de pessoa física do ano­calendário 2010,  por meio do qual foi apurado crédito tributário no montante de R$ 1.440.715,04, composto da  seguinte  forma:  R$  690.143,27  relativo  ao  Imposto;  R$  232.964,31  de  Juros  de  mora  (calculados até 06/2014); e R$ 517.607,46 de Multa Proporcional.  Consta da Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal (fl. 5), que o lançamento  é decorrente de ganhos de capital obtidos na alienação de bens e direitos (ações e quotas não  negociadas em bolsa de valores), cujos fatos geradores ocorreram em 27/08/2010 e 15/10/2010.  Consta do Relatório Fiscal (fls. 87/97):  “13.  Consoante  dispõe  o  Contrato  de  Compra  e  Venda  de Quotas  e  Outras  Avenças,  o  Contribuinte  alienou,  no  mês  de  agosto  de  2010,  parte de suas quotas do capital social da Pessoa Jurídica INDÚSTRIA  FARMACÊUTICA MELCON DO BRASIL LTDA.  14. A referida alienação foi informada na Declaração de Ajuste Anual  do ano­calendário 2010  (folhas nos 29 a 44). Segundo a DIRPF (AC  2010),  o  imposto  devido  e  pago  na  operação  corresponde  a  R$  199.959,39 (cento e noventa e nove mil, novecentos e cinquenta e nove  reais e trinta e nove centavos).  15. O recolhimento no valor de R$ 199.975,00 foi encontrado no  Sistema Informatizado da Secretaria da Receita Federal do Brasil  (folha n° 46).  16.  A  seguir  será  analisada  a  correção  do  valor  apurado  diretamente pelo Fiscalizado.  III.1.1 – Custo de Aquisição das Quotas  17.  O  Contribuinte  adquiriu  as  quotas  da  INDÚSTRIA  FARMACÊUTICA MELCON DO BRASIL  LTDA  da  seguinte  forma:  I) de acordo com a 8ª alteração contratual datada de 09­03­ 2010, registrada na JUCEG em 22­06­2010 (folhas nos 120 a  137),  o  Sr.  Wilson  Constante  adquiriu  5.000.000  quotas  do  capital  social  da  Pessoa  Jurídica,  com  valor  nominal  de  R$  1,00 cada uma, totalizando R$ 5.000.000,00 (cinco milhões de  reais).  18.  Do  que  foi  relatado  no  parágrafo  anterior,  depreende­se  que  o  custo unitário (e médio) das quotas pertencentes ao Fiscalizado antes  da alienação é de R$ 1,00 (um real).  Fl. 497DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 4            3 III.1.2 – Quantidade de Quotas Alienadas  19. De acordo com o Contrato de Compra e Venda de Quotas e Outras  Avenças,  o  Contribuinte  alienou,  em  26  de  agosto  de  2010,  2.500.000,00  (dois milhões e quinhentas mil) quotas do capital  social  da  INDÚSTRIA  FARMACÊUTICA  MELCON  DO  BRASIL  LTDA  à  ACHÉ  LABORATÓRIOS  FARMACÊUTICOS  S/A  (CNPJ  n°  60.659.463/0001­91).  20. Em diligência anterior  realizada  junto à ACHÉ LABORATÓRIOS  FARMACÊUTICOS  S/A  (MPF­Diligência  n°  0120100.2013.00839­3)  foi  obtida  a  cópia  da  Ata  da  Assembléia  Geral  Extraordinária  da  MELCON,  realizada  em  20  de  dezembro  de  2010  (folhas  nos  160  a  167).  No  mencionado  documento  foi  registrada  a  retificação  do  número de quotas alienadas pelo Contribuinte: 1.289.167 (um milhão,  duzentas  e  oitenta  e  nove mil  e  cento  e  sessenta  e  sete)  quotas,  com  valor nominal de R$ 1,00 (um real) cada uma.  21.  Importante  salientar  que  a  ACHÉ  LABORATÓRIOS  FARMACÊUTICOS  S/A  adquiriu,  no  total,  3.867.501  (três  milhões,  oitocentas  e  sessenta  e  sete  mil,  quinhentas  e  uma)  quotas  da  MELCON, com valor nominal de R$ 1,00 (um real) cada uma. Ou seja,  apenas  um  terço  do  total  das  quotas  foram  adquiridas  do  ora  Fiscalizado.  III.1.3 – Valor de Alienação  22.  O  instrumento  contratual  por  meio  do  qual  foi  realizada  a  negociação  da  alienação  /  transferência  de  parte  das  quotas  da  INDÚSTRIA FARMACÊUTICA MELCON DO BRASIL LTDA à ACHÉ  LABORATÓRIOS FARMACÊUTICOS S/A foi lavrado em 26 de agosto  de 2010 (folhas nos 168 a 213).  23. Do  referido  documento  consta  a  forma de  pagamento  das  quotas  (folhas nos 171 e 172):  2.3  Forma  de  Pagamento  do  Preço  de  Compra.  O  Preço  de  Compra  será  pago  pela  Compradora  aos  Vendedores  da  seguinte forma:  (i) o  total de R$ 20.072.000,00 (vinte milhões e setenta e dois  mil  reais)  será  pago  na  presente  data  mediante  transferência  eletrônica  disponível  –  TED,  com  recursos  imediatamente  disponíveis, para as contas correntes dos Vendedores indicadas  no Anexo 2.3 (i), de acordo com os percentuais nele indicados;  (ii) observadas as disposições da Cláusula 2. 4 abaixo, o valor  remanescente de R$ 12.000.000,00 (doze milhões de reais) será  pago mediante transferência eletrônica disponível – TED, com  recursos  imediatamente  disponíveis,  para  as  contas  correntes  dos Vendedores indicadas no Anexo 2.3 (i), de acordo com os  percentuais nele indicados, quando da ocorrência dos seguintes  eventos:  (a) o valor de R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de reais) será  pago  no  15°  dia  útil  após  a  data  da  publicação,  no  Diário  Fl. 498DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 5            4 Oficial  da  União,  do  registro  na  ANVISA  do  último  dos  seguintes  Produtos: Hora H, Hora H Uno  e Melisse,  ou  seus  genéricos,  o  que  for  publicado  primeiro.  Sendo  considerado  como prazo limite para publicação 2 (dois) anos da previsão de  lançamento indicados na Cláusula 2.2. (b);  (b)  o  valor  de  R$  4.000.000,00  (quatro  milhões  de  reais),  corrigido  anualmente,  a  partir  da  data  de  assinatura  do  presente  instrumento,  pelo  Índice  de  Reajuste  de  Preços  de  Medicamentos, será pago 15  (quinze) dias após a aferição do  VPL do Fluxo de MC2 Realizado Deflacionado acumulado até  o  18°  (décimo  oitavo)  mês  contados  do  lançamento  de  cada  Produto,  em  uma  ou  mais  parcelas  conforme  os  respectivos  lançamentos ocorrerem na mesma data ou em datas distintas,  observadas  as  proposições  aplicáveis  a  cada  Produto  (Anexo  2.3  (b)  (i)),  tendo  por  referência  a  “Parcela  Variável  1”  do  “VPL do Fluxo de MC2 Base dos Produtos” (Anexo 2.3 (b(ii)).  As  aferições  mencionadas  neste  item  serão  efetuadas  mensalmente até o 15° dia após o fechamento do mês.  (c)  o  valor  de  R$  4.000.000,00  (quatro  milhões  de  reais),  corrigido  anualmente,  a  partir  da  data  de  assinatura  do  presente  instrumento,  pelo  Índice  de  Reajuste  de  Preços  de  Medicamentos, será pago 15  (quinze) dias após a aferição do  VPL do Fluxo de MC2 Realizado Deflacionado acumulado até  o  36°  (trigésimo  sexto) mês  contados  do  lançamento  de  cada  Produto,  em  uma  ou mais  parcelas  conforme  os  lançamentos  ocorrerem na mesma data ou em datas distintas, observadas as  proposições  aplicáveis  a  cada  Produto  (Anexo  2.3  (b)  (i)),  tendo por referência a “Parcela Variável 2” do VPL do Fluxo  de MC2  Base  dos  Produtos  (Anexo  2.3  (b)  (ii)).  As  aferições  mencionadas neste item serão efetuadas mensalmente até o 15°  dia após o fechamento do mês.  24.  Conforme  visto  acima,  na  resposta  ao  Termo  de  Início  do  Procedimento  Fiscal,  o  Contribuinte  apresentou  cópia  de  extrato  bancário  do  qual  consta  o  recebimento  do  valor  de  alienação  das  quotas, no montante informado na DIRPF (folhas nos 43 e 256).  25. O valor de R$ 6.690.666,67 (seis milhões, seiscentos e noventa mil,  seiscentos e sessenta e seis reais e sessenta e sete centavos), pago um  dia  após  a  celebração  do  contrato,  equivale  a  em  terço  (são  três  vendedores) da primeira parcela do pagamento, correspondente a R$  20.072.000,00 (vinte milhões e setenta e dois mil reais).  26.  O  pagamento  do  valor  correspondente  a  R$  6.690.666,67  (seis  milhões,  seiscentos  e noventa mil,  seiscentos  e  sessenta e  seis  reais  e  sessenta  e  sete  centavos)  também  foi  confirmado  pela  ACHÉ  LABORATÓRIOS  FARMACÊUTICOS  S/A,  em  resposta  ao  Termo  de  Diligência  Fiscal  n°  01,  por  meio  da  apresentação  da  cópia  do  documento de transferência bancária (folha n° 294).  27. Na mesma oportunidade, a respeito dos esclarecimentos requeridos  acerca do pagamento realizado ao Fiscalizado, no mês de outubro de  2010,  no  valor  de  R$  532.622,12  (quinhentos  e  trinta  e  dois  mil,  Fl. 499DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 6            5 seiscentos  e  vinte  e  dois  reais  e  doze  centavos),  a  Diligenciada  informou o seguinte (folha n° 264):  c) Conforme celebrado no “Contrato de Compra e Venda de  Quotas e Outras Avenças”, firmado entre as empresas Aché  e os sócios da empresa Melcon: Sérgio Paulo Carrijo Elias,  Jairo de Melo e Wilson Constante, ficou estabelecido no item  iv “Das Considerações”, que o capital social da Companhia  seria  reduzido  com  o  intuito  de  ajustar  o  caixa  para  R$  3.500.000,00 (três milhões e quinhentos mil reais), composto  por R$ 1.750.000,00 (Um milhão, setecentos e cinquenta mil  reais)  por  parte  dos  vendedores  e  R$  1.750.000,00  (Um  milhão,  setecentos  e  cinquenta  mil  reais)  por  parte  da  Compradora, vez que a presente negociação, entre as partes,  considerava saldo de caixa zero.  Sendo  assim,  caberia  aos Vendedores  efetuarem  a  redução  do capital social e para isso, seria necessário efetuar a baixa  de  aplicações  bancárias,  o  que  geraria  uma  perda  de  rentabilidade do montante aplicado.  Diante do exposto, os sócios resolveram manter o valor total  aplicado  e  acordaram  que  a  Compradora  faria  o  depósito  dos  R$1,750MM  (Um  milhão,  setecentos  e  cinquenta  mil  reais), diretamente aos sócios fundadores.  Ainda,  quando  do  pagamento,  foram  efetuados  alguns  ajustes  (relacionados  a  encontro  de  contas),  reduzindo  o  valor  de  R$  1.750.000,00  (Um  milhão,  setecentos  e  cinquenta  mil  reais)  para  R$  1.597.866,36  (Um  milhão,  quinhentos e noventa e sete mil, oitocentos e sessenta e seis  reais e  trinta e  seis centavos), o que  justifica o depósito de  R$  532.622,12  (quinhentos  e  trinta  e  dois mil,  seiscentos  e  vinte e dois reais e doze centavos), para cada sócio vendedor  das cotas.  28. A ACHÉ  enviou  cópia  do  comprovante  de  transferência  bancária  relativo  ao  valor  de  R$  532.622,12  (quinhentos  e  trinta  e  dois  mil,  seiscentos e vinte e dois reais e doze centavos), datado de 15 de outubro  de 2010 (folha n° 325).  29.  Depreende­se  da  análise  dos  esclarecimentos  prestados  pela  Diligenciada que:  I) o preço de venda no valor de R$ 32.072.000,00 (trinta e dois  milhões  e  setenta  e  dois  mil  reais  =  R$  20.072.000,00  +  12.000.000,00) foi ajustado para saldo de caixa igual a zero;  II)  para  que  fossem  obtidas  as  condições  equivalentes  às  pactuadas no contrato de  transferência das quotas, os sócios  da  MELCON  deveriam  reduzir  o  capital  social  da  Pessoa  Jurídica;  III) mas a referida redução do capital social não foi realizada,  pois, segundo informado, seria necessário resgatar aplicações  financeiras, o que geraria perda de rentabilidade;  Fl. 500DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 7            6 IV) consequentemente  foi  realizado um depósito adicional na  conta de cada sócio, no valor de R$ 532.622,12 (quinhentos e  trinta  e  dois  mil,  seiscentos  e  vinte  e  dois  reais  e  doze  centavos), para compensar a “não redução” do capital social  da MELCON;  V)  ou  seja,  o  preço  de  venda  correspondente  a  R$  32.072.000,00  é  relativo  a  um  capital  social  menor  do  que  aquele efetivamente transferido à ACHE e, para fins de ajuste,  foi  realizado  um  depósito  adicional  no  valor  total  de  1.597.866,36  (um  milhão,  quinhentos  e  noventa  e  sete  mil,  oitocentos e sessenta e seis reais e trinta e seis centavos);  VI) em outras palavras, o depósito realizado na conta corrente  do  Contribuinte,  na  data  de  15­10­2010,  no  valor  de  R$  532.622,12 (quinhentos e trinta e dois mil, seiscentos e vinte e  dois  reais  e  doze  centavos),  corresponde  a  complemento  do  preço de venda de suas respectivas quotas.  30.  Ao  encontro  da  conclusão  apresentada  acima,  apresenta­se  a  escrituração  do  fato  contábil  pela  ACHÉ  LABORATÓRIOS  FARMACÊUTICOS  S/A,  consoante  informação  obtida  por  meio  do  “download”  da  Escrituração  Contábil  Digital  referente  ao  ano­ calendário  2010,  apresentada  pelo  Pessoa  Jurídica  junto  ao  sítio  SPED. A Empresa informou no histórico do lançamento contábil que o  pagamento a WILSON CONSTANTE, em 15­10­2010, no valor de R$  532.622,12  (quinhentos  e  trinta  e  dois  mil,  seiscentos  e  vinte  e  dois  reais e doze centavos) se refere a integralização de capital:    31.  Observa­se  que  o  pagamento  das  outras  parcelas  do  preço  de  venda  das  quotas  (R$  12.000.000,00  –  doze  milhões  de  reais)  está  submetido a uma condição suspensiva: o lançamento do(s) produto(s).  32. Os artigos nos 116 e 117 do Código Tributário Nacional dispõem  sobre fatos geradores associados a tais circunstâncias:  [...]  33.  Assim,  de  acordo  com  o  art.  117,  inciso  I,  do  CTN,  quando  da  celebração do  contrato,  as  parcelas  do  preço  de  venda  submetidas  à  condição suspensiva não podem ser consideradas no cômputo do preço  de alienação para efeito do cálculo do gando de capital. Significa dizer  que  o  preço  de  alienação  deve  ser  composto  pelas  parcelas  não  submetidas  a  tal  condição. Posteriormente,  à medida  do  recebimento  (se  ocorrer),  as  parcelas  submetidas  à  condição  suspensiva  serão  tributadas  como  ganho  de  capital,  sem  abatimento  de  custo  de  aquisição (todo utilizado anteriormente).  34.  O  preço  de  alienação  das  quotas  (pertencentes  ao  Sr.  Wilson  Constante)  relativas  ao  capital  social  da  INDÚSTRIA  Fl. 501DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 8            7 FARMACÊUTICA MELCON DO BRASIL LTDA corresponde  à  soma  das seguintes parcelas:  I)  R$  6.690.666,67  (seis  milhões,  seiscentos  e  noventa  mil,  seiscentos  e  sessenta  e  seis  reais  e  sessenta  e  sete  centavos),  pagos em 27 de agosto de 2010;  II) R$ 532.622,12 (quinhentos e trinta e dois mil, seiscentos e  vinte e dois reais e doze centavos), pagos em 15 de outubro de  2010.  [...]  40.  Consoante  o  exposto  nos  itens  III.1.1  a  III.1.4  acima,  é  demonstrado abaixo o cálculo do  imposto de renda sobre o ganho de  capital:  [...]"  Por  fim,  a  autoridade  fiscal  atribui  a  responsabilidade  solidária  a  Senhora  Mariamárcia Melo Constante (esposa do contribuinte), inscrita no CPF sob o n° 498.265.571­ 53, casados sob o regime da comunhão parcial de bens, com fundamento no artigo 124, I, do  CTN, tendo em vista que o bem alienado foi adquirido após a contração de núpcias.  Devidamente  cientificado,  o  Interessado  apresentou,  tempestivamente,  impugnação (fls.332/338), alegando, resumidamente, o que segue:  (i) O Impugante e os seus dois sócios celebraram contrato de compra e venda de  quotas (antes da sua transformação em sociedade por ações) com a empresa Aché Laboratórios  Farmacêuticos, por meio do qual foi realizada a alienação de 50% das quotas do capital social  da empresa Industria Farmacêutica Melcon do Brasil Ltda.;  (ii) O Capital social subscrito e  integralizado da empresa à época da alienação  era  de  R$  15.000.000,00  (quinze  milhões),  distribuídos  igualmente  entre  os  três  sócios  (33,33%) e o valor nominal da respectiva quota de R$ 1,00 (um real);  (iii)  Nos  termos  da  avença,  restou  convencionado  como  preço  da  venda  das  7.500.000 cotas o valor  total de R$ 32.072.000,00 (trinta e dois milhões e setenta e dois mil  reais), conforme descrito na cláusula 2.2 do contrato, definindo as condições de pagamento no  item 2.3 e demais disposições nos itens 2.4 e 2.5;  Fl. 502DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 9            8 (iv) Restou  estipulado que o pagamento  seria  realizado da  seguinte  forma: R$  20.072.000,00 pagos à vista, uma parcela intermediária de R$ 4.000.000,00 quando da entrada  em  comercialização  dos  produtos  ali  destacados  pela  aprovação  junto  a ANVISA,  e  o  saldo  remanescente, ou seja, R$ 8.000.000,00, baseado no cumprimento de metas de desempenho;  (v) Informa que cada sócio recebeu o valor de R$ 6.690.066,67 em 27/08/2010,  correspondente a 2,5 milhões de cotas de cada um vendidas;  (vi) Dessa forma, defende que a base de cálculo do IR sobre o ganho de capital  desta venda de 50% é o preço pago (R$ 6.690.066,67) pela Aché, subtraído o que cada sócio  possuía  de  cotas  (2,5  milhões)  no  momento  da  ocorrência  do  fato  gerador.  Isto  é,  da  formalização do contrato e do pagamento do preço por parte do Aché, o que ocorreu no dia  27/08/2010;  (vii) Sendo assim,  assegura que o  IR  apurado na competência de  setembro de  2010 (mês subsequente à venda) é de R$ 628.599,99 e não de R$ 890.118,27, como pretende o  fisco federal;  (viii) Destaca que a venda e o pagamento ocorreram em agosto de 2010. Explica  que nesta data as cotas valiam R$ 5 milhões (50%, então, R$ 2,5 milhões). Contudo, segundo o  defendente,  erroneamente,  ao  elencar  como  valor  das  cotas  negociadas  R$  1.289.167,00,  o  representante do fisco (aumentando assim a base de cálculo) entendeu que a redução de capital  ocorrida  em  momento  posterior  retroagiu  à  data  da  venda,  o  que,  para  o  autuado,  não  é  o  correto. Ou seja, a venda foi em agosto/10, ao passo que a redução do capital foi efetivada em  dezembro/10;  (ix)  Sustenta  que  não  pode  o  fiscal  querer  considerar  que  o  capital  social  foi  reduzido  na  data  da  venda,  quando  tal  evento  só  teria  ocorrido  3  meses  depois,  quando  já  realizada a venda e já ocorrido o fato gerador da tributação sobre o ganho de capital;  (x)  Nesse  rumo,  informa  que,  para  comprovar  suas  alegações,  anexou  a  ata  realizada em 20/12/2010 que formalizou a cessão à Aché de R$ 3.867.501 de capital social do  total de R$ 15 milhões existentes, sendo certo que cada um dos três sócios cedeu R$ 1.289.167;  (xi) Prossegue, alegando que,  consoante consta da ata de 22/12/2010, houve a  redução  de  capital  da  empresa  para  R$  9.485.001,00  e  a  Aché  (quarta  sócia)  deveria,  em  consequência, repassar o total dessa redução ocorrida somente nas ações dos três sócios (total  de R$ 5.514.999,00) para estes sócios (a título de retorno de capital), ou seja, R$ 1.838.330,00  per capita;    (xii)  Cita  também  a  Ata  de  02/12/2011,  em  que  teria  ficado  deliberado  o  aumento de capital de R$ 9.485.001,00 para R$ 11.235.000,00 com a subscrição da Aché de  R$ 1.750.000,00;  (xiii)  Assim,  segundo  o  autuado,  restou  formatado  o  cenário  atual  do  capital  social: R$ 1.872.500,00 para cada sócio, somando R$ 5.617.500,00, e R$ 5.617.500,00 para a  Aché (R$ 3.867.000,00 + R$ 1.750.000,00), totalizando R$ 11.235.000,00;  (xiv) Com base nas considerações  feitas,  aduz que auditor­fiscal entendeu que  estas mesmas cotas  teriam um custo de R$ 1.289.167,00, por considerar que no momento da  Fl. 503DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 10            9 ocorrência  do  fato  gerador  já  teria  ocorrido  a  redução  de  capital  que,  na  verdade,  somente  ocorreu em dezembro de 2010;  (xv) Não bastasse isso, pondera o impugnante que o auditor cometeu outro erro  no tocante à competência do recolhimento do tributo no caso da alienação das cotas;  (xvi) Explica que  a venda  foi  realizada  em agosto de 2010,  com pagamento  à  vista, logo, a seu ver, o imposto de renda sobre o ganho de capital deveria ser apurado no mês  subsequente, ou seja, setembro de 2010;  (xvii)  Em  outro  plano,  discorda  também  do  entendimento  por  parte  da  fiscalização  de  que  o  valor  de  R$  532.622,12  recebido  em  conta  pelo  impugnante  em  15/10/2010, refere­se à parcela da venda, afirmando que tal  importância não está prevista em  contrato, nem como parcela com vencimento posterior;  (xviii) Assim, assevera que tal parcela não integrou o valor da venda das cotas,  razão por que não há que se falar em ganho de capital, visto que de alienação de patrimônio  não se tratou;  (xix)  Por  fim,  requer  a  procedência  da  impugnação  para  determinar  o  cancelamento  integral  do  Auto  de  Infração  e  o  cancelamento  da  multa  aplicada.  Ademais,  pleiteia  a  exclusão  da  responsável  solidária,  sob  a  justificativa  de  que  não  teve  participação  nenhuma nos presentes atos, bem como deles pouco sabe e participou. Assim, como deles não  se beneficiou ou se prejudicou, de modo que o suposto beneficio exposto pela autoridade fiscal  é  completamente  baseada  em  suposições  e  achismos,  o  que  não  estabelece  ou  justifica  a  solidariedade apontada.  A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis (SC)  lavrou  Decisão  Administrativa  textualizada  no  Acórdão  nº  07­36.896  da  6ª  Turma  da  DRJ/FNS,  às  fls.  403/413,  julgando  improcedente  a  impugnação  apresentada  em  face  do  lançamento, mantendo o crédito tributário exigido em sua integralidade. Recorde­se:  “ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  FÍSICA  ­  IRPF  Ano­calendário: 2010  GANHO  DE  CAPITAL.  CUSTO  DE  AQUISIÇÃO.  PRIMAZIA  DA  REALIDADE.  O custo de aquisição, para fins de apuração de ganho de capital, deve  ser  aferido  com  base  real  venda  realizada,  devendo  prevalecer  a  realidade fática sobre a realidade formal.  RESPONSABILIDADE  SOLIDÁRIA.  CÔNJUGE  BEM  COMUM  DO  CASAL. CARACTERIZAÇÃO.  O  Cônjuge  casado  sob  o  regime  de  comunhão  parcial  de  bens  é  considerado responsável solidário em relação ao débito de imposto de  renda em nome do  consorte decorrente da alienação de bem  comum,  Fl. 504DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 11            10 por estar presente o interesse comum na situação jurídica que constitui  o fato gerador do tributo.  ARGUIÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE.  INCOMPETÊNCIAS  DAS DRJ.  As  Delegacias  de  Julgamento  não  são  competentes  para  apreciar  arguições de inconstitucionalidade de lei ou ato normativo.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido”  O  contribuinte  foi  cientificado  da  decisão  de  1ª  instância  em  08/04/2015,  conforme Aviso de recebimento (AR) de fl. 420.  Inconformado com a decisão exarada pelo órgão  julgador a quo, o Recorrente  interpôs Recurso Voluntário (fls. 422/440), alegando o que segue:  (i) É sabido que não existe legalidade alguma em autuação por presunção como  ocorreu no presente caso. A  jurisprudência administrativa e  judicial não permitem presunção  como forma de autuação. Cita jurisprudência a corroborar a sua tese e defende que não existe  obrigação  do  contribuinte  em  fazer  prova  negativa,  prova  de  que  não  sonegou,  de  que  não  incorreu em determinado fato gerador do tributo, cabendo ao Fisco provar o que alega. Assim,  a  simples  alegação  de  presunção  de  certeza  e  liquidez  não  pode  afastar  a  necessidade  da  Administração  Pública  de  provar,  mediante  documentação  hábil,  o  fato  supostamente  tido  como  infrator,  não  podendo,  de  forma  alguma,  permitir  sob  o  véu  de  tal  presunção,  a  arbitrariedade de seus atos;  (ii) Da verdade fática e documental ­ Em 26/08/2010, o primeiro Recorrente e os  seus dois sócios celebraram contrato de compra e venda de quotas (antes da sua transformação  em sociedade por ações) com a empresa Aché Laboratórios Farmacêuticos, por meio do qual  foi  realizada  a  alienação  de  50%  das  quotas  do  capital  social  da  empresa  Industria  Farmacêutica Melcon do Brasil Ltda., à Aché, pelo preço ajustado de R$ 32.072.000,00, sendo  R$ 20.072.000,00 pagos à vista e o restante sob resultados operacionais a serem apurados nos  anos seguintes.   O Capital social subscrito e  integralizado da empresa à época da alienação era  de R$ 15.000.000,00 (quinze milhões), distribuídos igualmente entre os três sócios (33,33%) e  o valor nominal da respectiva quota de R$ 1,00 (um real).  Cada sócio recebeu o valor de R$ 6.690.066,67 em 27/08/2010, correspondente  a 2,5 milhões de cotas de cada um vendidas.  Dessa forma, defende que a base de cálculo do IR sobre o ganho de capital desta  venda de 50% é o preço pago (R$ 6.690.066,67) pela Aché, subtraído o que cada sócio possuía  de cotas (2,5 milhões) no momento da ocorrência do fato gerador.  Isto é, da formalização do  contrato e do pagamento do preço por parte do Aché, o que ocorreu no dia 27/08/2010.  Fl. 505DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 12            11 Sendo assim, assegura que o  IR apurado na competência de setembro de 2010  (mês subsequente à venda) é de R$ 628.599,99 e não de R$ 890.118,27, como pretende o fisco  federal.  Narra que a prova do capital social à época, para fins de certificação dos valores,  é, além do contrato já anexado na defesa, a demonstração da mutação de patrimônio líquido e  sua publicação no Diário Oficial de 29/04/2013, documento que ora se junta;  À par de elucidar todos os pontos controversos, anexa o “Acordo de Acionistas  – Anexo 3.1 (V) do “Contrato de Compra e Venda de Quotas”, que trata dos seguintes pontos:  (i) Alteração Contratual; (v) Assinatura do Acordo de Acionistas da Sociedade; 3.11. Registro  de Alteração Contratual.  Destaca que à folha 03 do documento referido acima, consta expressamente que:  “O  capital  social  da  Companhia,  totalmente  subscrito  e  integralizado  nesta  data  é  de  R$  15.000.000,00,  dividido  em  15.000.000  de  ações,  todas  nominativas  e  sem  valor  nominal,  assim distribuídas entre os acionistas: Aché 7.500.000 de ações, equivalentes a 50% do capital  social da Companhia, Sérgio detém 2.500.000 ações, equivalente a 16,66% do capital social da  Companhia ... sendo certo que o capital social poderá ser reduzido para ajustar o saldo de caixa  da  companhia,  que  deverá  ser  de  R$  3.500.000,00,  sendo  R$  1.750.000,00  por  parte  dos  acionistas  fundadores  e R$ 1.750.000,00  por parte  do Aché,  vez  que  a  negociação  efetivada  considera saldo de caixa zero.  Esclarece que no próprio contrato de compra e venda (anexo 3.1) ficou prevista  a possibilidade da redução de capital, diferente do que entendeu a decisão recorrida.  Para  melhor  elucidar  a  questão,  destaca  que,  em  atendimento  ao  item  dos  “Considerandos”  do Acordo  de  Acionistas  (Anexo  3.1  do  Contrato  de  Compra  e Venda  de  Quotas e Outras Avenças), foi promovida, em 31/08/2010, a transferência de R$ 2.000.000,00,  sendo  um  terço  desse  valor  para  cada  sócio  vendedor  (Recorrente),  originada  da  baixa  de  aplicações financeiras da Companhia no Banco do Brasil (doc. 03), como efetivação de parte  da redução do capital social, prevista no acordo de acionistas.  Afirma  que  ocorreu  uma  manutenção  das  aplicações  financeiras,  conforme  demonstra o Razão de agosto/10 (doc. 04), no valor aproximado de R$ 3.208.000,00, visando  tão somente que se  evitasse de “baixar”  esses valores aplicados há mais de dois anos, o que  poderia  gerar  prejuízos  tributários  por  conta  dos  impostos  sobre  rendimentos  em  aplicações  financeiras, e assim atender o acordo relativo ao valor do caixa inicial da empresa, à partir do  início da nova sociedade, de R$ 3.500.000,00, após o caixa zero.  Argumenta  que  a  parte  que  cabia  ao  Aché,  no  valor  de  R$  1.750.000,  correspondente  a  50% de  sua  participação  no  valor  acordado,  foi  depositada  diretamente  na  conta  dos  sócios  vendedores,  em  15/10/2010,  conforme  documentos  05  e  06  anexados  ao  recurso, resultando em valores depositados de R$ 532.622,12 para cada. Ainda, o valor de R$  152.133,70, refere­se tão somente a ajustes de responsabilidade societárias relativos a eventos  anteriores  à  aquisição,  para  atender  a decisão  conjunta  da nova  sociedade  de não mexer  nas  aplicações financeiras, cujos valores muito se aproximavam do valor  total do caixa inicial de  R$ 3.500.000,00 – o restante se completaria com os saldos em conta corrente da Companhia  existentes à época.  Fl. 506DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 13            12 Ato contínuo, diz que na Ata de 20/12/2010 ocorreu a aprovação de ajustes para  promover a equalização dos capitais, de acordo com as participações de cada sócio, a partir da  redução  do  capital  social  de  R$  15.000.000,00  da  data  da  referida  aquisição,  para  11.235.000,00,  como  pode  ser  comprovado  pelas  Demonstrações  Financeiras  –  Balanços  Patrimoniais,  publicados  no  D.O.U.,  referentes  aos  exercícios  findados  em  31/12/2010  e  31/12/2011.  Informa  que  o  objetivo  dos  ajustes  foi  promover  a  redução  do  capital  em R$  3.765.000,00,  conforme  demonstrado  no  balanço  patrimonial  de  31/12/2010,  como  “Adiantamento aos sócios”, sendo um terço para cada sócio vendedor.  Assim, de acordo com o alega, o novo quadro de capital deveria ficar, mantendo  a igualdade de participações (50% para cada parte), da seguinte forma:      Assevera que após a redução do capital de R$ 3.765.000,00, ocorrida através da  transferência para os sócios vendedores em 31/08/2010 pela empresa de R$ 2.000.000,00 e de  depósitos  efetuados  pela  Aché  aos  sócios  vendedores  em  15/10/2010  de  R$  532.622,12,  correspondendo  aos  R$  1.750.000,00,  relativos  à  sua  obrigação  de  50%  no  caixa  inicial  da  sociedade.  Assim,  como  a  Aché  precisava  formalizar  sua  parte  relativa  aos  50%  na  formação do caixa inicial de R$ 3.500.000,00, restou decidido entre as partes que a Aché faria  uma subscrição de R$ 1.750.000 de ações, no valor de R$ 1.750.000,00, da seguinte forma:  A  Melcon  depositaria  a  importância  de  R$  1.750.000,00  (doc  06)  na  conta  corrente  dos  três  sócios  vendedores,  sendo  R$  583.333,33  para  cada,  e  estes,  por  sua  vez,  transfeririam  a  referida  quantia  para  a Aché,  que,  ao  final,  depositaria  na  conta  corrente  da  Melcon, caracterizando e oficializando a subscrição.  Para registrar e oficializar tudo o quanto foi dito acima, foi elaborada a Ata de  21/12/2010  com  um  quadro  de  capitais  onde  os  três  sócios  vendedores  (fundadores)  “receberiam” uma quantidade de ações que, multiplicada por três e deduzidas do capital social  de R$ 15.000.000,00,  registrado quando da  aquisição de R$ 50% da  empresa pelo Aché em  26/08/2010,  encontrar­se­ia  um  número  saldo  de  ações  que,  somado  à  subscrição  de  R$  1.750.000,00 a ser efetuada pelo Aché posteriormente, para a regularização da formalização da  sua  obrigação  de  R$  50%  na  formação  do  caixa  inicial  de  R$  3.500.000,00,  levaria  à  sua  Fl. 507DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 14            13 participação no novo capital social, já reduzido para R$ 11.235.000,00, a 5.617.500 ações, ou  R$ 5.617.500,00, isto é, 50% do mesmo.  Contudo,  informa  que  para  continuidade  e  formalização  dos  atos  que  regularizariam  e  fixariam,  em  definitivo,  as  participações  corretas,  como  assim  foi  feito,  de  acordo com o percentual de participação de cada acionista na sociedade, viu­se a necessidade  de promover uma redução do capital superior a R$ 3.765.000,00, ou seja, de R$ 5.515.000 –  unicamente  por  parte  dos  sócios  vendedores,  para  quando  o  Aché  integralizasse,  através  da  referida subscrição, o valor de R$ 1.750.000,00, este ato traria a igualdade entre as partes (50%  para a Aché e 50% aos três sócios vendedores).  Com isso, foram então decididos os atos constantes da Ata 22/12/2010, onde o  novo quadro de capitais ficaria com a seguinte distribuição de ações:    Destaca, ainda, a Ata de 02/12/2011, cujo objetivo era formalizar em definitivo  a  participação  de  50%  no  caixa  inicial  de R$  3.750.000,00,  e  de  oficializar  o  capital  social  reduzido em 2010, em termos reais e categóricos (sem prejuízo e sem maiores riscos jurídicos e  fiscais às duas partes), conforme a movimentação financeira ocorrida naquele ano de 2010, de  forma inadequada do ponto de vista formal, a respeito dos atos tomados quando da criação do  Acordo de Acionistas, foram aprovados outros atos que tornariam, como o fez, o Capital Social  para R$ 11.235.000,00 e todas as suas responsabilidades conseqüentes, inclusive com algumas  alterações do Estatudo Social.  Com  essas  considerações  entende  que  resta  comprovado  que:  1º  O  valor  das  cotas/ações quando da venda de 50% da Melcon ao Aché era de R$ 5.000.000,00 para  cada  sócio, tendo então sido alienadas R$ 2.500.000,00, ou seja, a metade, e, portanto, o valor base  para cálculo do ganho de capital; 2º A redução do capital ocorreu após a entrada do comprador  e, por consequência, reduziu o valor da participação remanescente de cada acionista vendedor,  de R$ 2.500.000,00 (saldo após a venda de 50%) para R$ 1.872.500,00 e de R$ 7.500.000,00  (correspondente a 50% das cotas/ações adquiridas pelo comprador quando das assinaturas do  Contrato de Compra e Venda) para R$ 5.617.500,00.  Alega  que  a  venda  ocorreu  em  agosto  de  2010,  e  a  redução  do  capital  social  somente  em  dezembro/2010,  ou  seja,  no  momento  da  ocorrência  do  fato  gerador  as  cotas  valiam R$ 2.500.000,00  Fl. 508DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 15            14 Em outro plano, discorda também do entendimento por parte da fiscalização  de que o valor de R$ 532.622,12 recebido em conta pelo impugnante em 15/10/2010, refere­se  à parcela da venda,  afirmando que  tal  importância não está prevista em contrato,  nem como  parcela com vencimento posterior.  Assim, assevera que tal parcela não integrou o valor da venda das cotas,  razão  por que não há que se falar em ganho de capital, visto que de alienação de patrimônio não se  tratou.  (iii) Requer a exclusão da responsável solidária ao fundamento de que esta não  teve participação nenhuma nos presentes atos.  (iv) Requer a exclusão da multa de ofício aplicada, ou, alternativamente, a sua  redução  Ao  final  requer  o  provimento  do  Recurso  Voluntário  para  julgar  improcedente a ação fiscal.  Juntamente  com o Recurso Voluntário,  o Recorrente  juntou  os  documentos  de fls. 441/490.  É o relatório.  Fl. 509DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 16            15   Voto  Conselheira Luciana Matos Pereira Barbosa­ Relatora    1.  DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE    1.1. DA TEMPESTIVIDADE  O  Recorrente  foi  cientificado  da  r.  decisão  em  debate  no  dia  08/04/2015  conforme  Aviso  de  Recebimento  (AR)  à  fl.  420,  e  o  Recurso  Voluntário  foi  interposto,  TEMPESTIVAMENTE,  no  dia  17/04/2015,  razão  pela  qual  CONHEÇO DO  RECURSO  já  que presentes os requisitos de admissibilidade.  2.  DA NECESSIDADE DE DILIGÊNCIA  Conforme relatado, juntamente com o Recurso Voluntário, o Recorrente juntou  os documentos de fls. 441/490, que servem de embasamento às suas  teses de defesa, com as  quais busca a improcedência do lançamento fiscal objeto de discussão nos presentes autos.  Via de regra, a prova documental deve ser apresentada em sede de impugnação,  sob  pena  de  preclusão.  No  entanto,  em  razão  do  Princípio  da  Verdade  Material,  deve­se  analisar os  documentos  apresentados  pelo Contribuinte  após  a  impugnação,  uma vez  que  tal  documentação visa reforçar seu direito em face da argumentação apresentada pelo julgador a  quo.  Em seu recurso, o Recorrente defende a redução do capital social para ajustar o  saldo de caixa da Companhia, que deverá ser de R$ 3.500.000,00, sendo R$ 1.750.000,00 por  parte dos  acionistas  fundadores  e R$ 1.750.000,00 por parte do Aché, vez que  a negociação  efetivada considera saldo de caixa zero.  Narra que a prova do capital social à época, para fins de certificação dos valores,  é,  além do contrato  já anexado na defesa,  a demonstração da mutação de patrimônio  líquido  (fl.441) e sua publicação no Diário Oficial de 29/04/2013 (fl. 442).  Com  o  objetivo  de  elucidar  os  pontos  controvertidos,  junta  o  “Acordo  de  Acionistas”  (fls.  453/476)  que  trata  dos  seguintes  pontos:  “(i)  Alteração  Contratual;  (v)  Assinatura do Acordo de Acionistas da Sociedade; 3.11. Registro de Alteração Contratual”.  Com efeito, verifica­se do documento referido acima, que consta expressamente  o seguinte:  “III.  O  capital  social  da  Companhia,  totalmente  subscrito  e  integralizado  nesta  data  é  de  R$  15.000.000,00,  dividido  em  15.000.000  de  ações,  todas  nominativas  e  sem  valor  nominal,  assim  distribuídas  entre  os  acionistas:  (i)  Aché  7.500.000  de  ações,  equivalentes a 50% do capital social da Companhia; (ii) Sérgio detém  2.500.000  ações,  equivalente  a  16,66%  do  capital  social  da  Companhia;  (iii)  Jairo  detém  2.500.000  ações,  equivalente  a  16,66%  do capital social da Companhia; e (iv) Wilson detém 2.500.000 ações,  Fl. 510DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 17            16 equivalente a 16,66% do capital social da Companhia, sendo certo que  o capital social poderá ser reduzido para ajustar o saldo de caixa da  companhia, que deverá ser de R$ 3.500.000,00, sendo R$ 1.750.000,00  por parte dos Acionistas Fundadores e R$ 1.750.000,00 por parte do  Aché, vez que a negociação efetivada considera saldo de caixa zero;   Em  razão  disso,  sustenta  que  em  atendimento  ao  item  transcrito  acima,  foi  promovida,  em 31/08/2010,  a  transferência  de R$ 2.000.000,00,  sendo um  terço  desse  valor  para cada sócio vendedor, incluindo o Recorrente, originada da baixa de aplicações financeiras  da  Companhia  no  Banco  do  Brasil  (fl.  483/486),  como  efetivação  de  parte  da  redução  do  capital social, prevista no acordo de acionistas.  Sendo assim, alega que ocorreu uma “manutenção das aplicações financeiras”,  conforme demonstra  o Razão de  agosto  de  2010,  no  valor  aproximado  de R$ 3.208.000,00,  “visando tão somente que se evitasse de ‘baixar’ esses valores aplicados há mais de dois anos,  o  que  poderia  gerar  prejuízos  tributários  por  conta  dos  impostos  sobre  rendimentos  em  aplicações financeiras, e assim atender o acordo relativo ao valor do caixa inicial da empresa,  à partir do início da nova sociedade, de R$ 3.500.000,00, após o caixa zero”.  Ademais, argumenta que “a parte que cabia ao Aché, no valor de R$ 1.750.000,  correspondente a 50% de sua participação no valor acordado, foi depositada diretamente na  conta  dos  sócios  vendedores  em  15/10/2010  (docs.  05  e  06  –  consulta  extratos  bancários),  resultando  em  valores  depositados  de  R$  532.622,12  para  cada.  Ainda,  o  valor  de  R$  152.133,70, refere­se tão somente a ajustes de responsabilidade societárias relativos a eventos  anteriores à aquisição, para atender a decisão conjunta da nova sociedade de não mexer nas  aplicações financeiras, cujos valores muito se aproximavam do valor total do caixa inicial de  R$ 3.500.000,00 – o restante se completaria com os saldos em conta corrente da Companhia  existentes à época”.  Ato contínuo, diz que na Ata de 20/12/2010 ocorreu a aprovação de ajustes para  promover a equalização dos capitais, de acordo com as participações de cada sócio, a partir da  redução  do  capital  social  de  R$  15.000.000,00  da  data  da  referida  aquisição,  para  11.235.000,00,  como  pode  ser  comprovado  pelas  Demonstrações  Financeiras  –  Balanços  Patrimoniais,  publicados  no  D.O.U.,  referentes  aos  exercícios  findados  em  31/12/2010  e  31/12/2011 (fl. 442).  Informa  que  o  objetivo  dos  ajustes  foi  promover  a  redução  do  capital  em R$  3.765.000,00,  conforme  demonstrado  no  balanço  patrimonial  de  31/12/2010,  como  “Adiantamento aos sócios”, sendo um terço para cada sócio vendedor.  Ocorre,  todavia,  que  a  Fiscalização  não  tomou  conhecimento  da  referida  documentação.  Após  a  atenta  leitura  às  razões  recursais  do  contribuinte,  em  cotejo  com  a  documentação  apresentada  (fls.  441/490),  considero  imprescindível  ao  deslinde  da  controvérsia,  que  os  autos  sejam  baixados  em  diligência  para  que  a  unidade  de  origem,  cotejando a documentação da Mutação do Patrimônio Líquido (fl. 441) com o Diário Oficial  (fl.442)  e  as Demonstrações Financeiras  (fls.  481/490)  se manifeste de  forma conclusiva  em  relação aos documentos citados, informando: (i) se é possível identificar a alegada Redução do  Capital  Social  da  empresa  Industria Farmacêutica Melcon,  para  ajustar  o Saldo  de Caixa  da  Companhia,  nos  termos  do  “Acordo  de  Acionistas”  (fls.  453/476);  e  (ii)  se  as  transações  Fl. 511DF CARF MF Processo nº 13116.720855/2014­17  Resolução nº  2401­000.637  S2­C4T1  Fl. 18            17 bancárias  realizadas  (fls. 481/490)  foram utilizadas com essa finalidade (Redução do Capital  Social),  dando­se  ciência  ao  contribuinte,  após  retornem  os  presentes  autos  conclusos  para  julgamento.  CONCLUSÃO:  Pelos  motivos  expendidos,  CONVERTO  O  JULGAMENTO  EM  DILIGÊNCIA, nos termos do relatório e voto.    (assinado digitalmente)  Luciana Matos Pereira Barbosa.  Fl. 512DF CARF MF

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Numero do processo: 13708.002157/2008-10
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 13 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Apr 23 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2007 DESPESAS MÉDICAS E COM INSTRUÇÃO. DEDUÇÃO. A dedução das despesas realizadas é condicionada a que os pagamentos sejam devidamente comprovados, com documentação hábil e idônea que atenda aos requisitos legais. ARGUMENTOS DESPROVIDOS DE PROVAS. O art. 15 do Decreto 70.235/72, que rege o processo administrativo fiscal federal, dispõe que a impugnação deve estar instruída com os documentos em que se fundamentar.
Numero da decisão: 2001-000.168
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Jorge Henrique Backes - Presidente (assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal - Relatora. Participaram do presente julgamento os conselheiros: Fernanda Melo Leal, Jorge Henrique Backes, Jose Alfredo Duarte Filho e Jose Ricardo Moreira.
Nome do relator: FERNANDA MELO LEAL
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 3; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1372; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C0T1  Fl. 2          1 1  S2­C0T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  13708.002157/2008­10  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2001­000.168  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  13 de dezembro de 2017  Matéria  IRPF: DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS  Recorrente  ANTONIO MARIA FERNANDES PACHECO  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Exercício: 2007  DESPESAS MÉDICAS E COM INSTRUÇÃO. DEDUÇÃO.  A  dedução  das  despesas  realizadas  é  condicionada  a  que  os  pagamentos  sejam  devidamente  comprovados,  com  documentação  hábil  e  idônea  que  atenda aos requisitos legais.  ARGUMENTOS DESPROVIDOS DE PROVAS.  O  art.  15  do  Decreto  70.235/72,  que  rege  o  processo  administrativo  fiscal  federal, dispõe que a impugnação deve estar instruída com os documentos em  que se fundamentar.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.   (assinado digitalmente)  Jorge Henrique Backes ­ Presidente  (assinado digitalmente)  Fernanda Melo Leal ­ Relatora.      Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros:  Fernanda Melo  Leal,  Jorge Henrique Backes, Jose Alfredo Duarte Filho e Jose Ricardo Moreira.      AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 70 8. 00 21 57 /2 00 8- 10 Fl. 40DF CARF MF     2   Relatório      Contra  o  contribuinte  acima  identificado  foi  emitida  Notificação  de  Lançamento, relativo ao Imposto de Renda Pessoa Física, exercício de 2007, ano­calendário de  2006, por meio do qual foram glosadas despesas médicas no valor total de R$ 34.389,28,00 ,  por  falta  de  comprovação  de  pagamento  bem  como  dedução  indevida  com  despesas  com  instrução  no  valor  total  R$  2.373,84  devido  a  falta  de  comprovação,  gerando  um  crédito  tributário de imposto de renda suplementar de R$18.883,19.     O  interessado  foi  cientificado  da  notificação  e  apresentou  impugnação,  alegando, em síntese, que teria protocolado junto à DERAT/RIOCAC MEIER, em resposta à  intimação,  justificativa  com documentação pertinente,  dentro do prazo determinado de  cinco  dias  úteis.  Contudo,  verificou  que  tal  procedimento  teria  sido  em  vão  já  que  não  foram  consideradas  as  justificativas  e os documentos  apresentados,  tendo em vista a notificação de  lançamento, sem maiores informações. Pelos fatos expostos, sentindo­se prejudicado, requer a  análise dos fatos.    A  DRJ  Rio  de  Janeiro  I,  na  análise  da  peça  impugnatória,  manifestou  seu  entendimento  no  sentido  de  o  contribuinte  não  logrou  êxito  em  comprovar  suas  alegações,  tampouco juntou qualquer prova para fundamentar seus argumentos.     Em  sede  de  Recurso  Voluntário,  alega  o  contribuinte  apenas  que  seja  considerada  como  tempestiva  a  impugnação  e  analisados  os  argumentos  nela  expostos. Não  traz mais nenhum argumento adicional.        É o relatório.  Voto             Conselheira Fernanda Melo Leal ­ Relatora.  O entendimento desta julgadora segue a mesma linha daquela apresentada pela  DRJ  Rio  de  Janeiro  I.  O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  requisitos  de  admissibilidade previstos no Decreto nº 70.235/72. Assim, dele tomo conhecimento.     Alega  o  Contribuinte  em  sede  recursal,  que,  em  resposta  ao  Termo  de  Intimação Fiscal, protocolou, dentro do prazo de cinco dias úteis, justificativa acompanhada de  documentação pertinente às despesas realizadas.    Apesar de alegar que  apresentou os documentos  solicitados,  não  acostou  aos  autos qualquer documento que comprovasse sua alegação.    De  acordo  com  o  art.  15  do  Decreto  70.235/72,  a  impugnação  deverá  estar  instruída com os documentos que embasem sua fundamentação. Vejamos:     Fl. 41DF CARF MF Processo nº 13708.002157/2008­10  Acórdão n.º 2001­000.168  S2­C0T1  Fl. 3          3 “Art.  15.  A  impugnação,  formalizada  por  escrito  e  instruída  com  os  documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador  no  prazo  de  trinta  dias,  contados  da  data  em que  for  feita  a  intimação da  exigência.”    Como  bem  registrou  a  DRJ  Rio  de  Janeiro  I,  as  glosas  das  despesas  com  instrução, de Previdência Privada e Médicas foram apuradas devido à falta de comprovação por  parte do Contribuinte. Também não foram apresentados pelo Contribuinte em sua impugnação  quaisquer documentos comprobatórios referentes às despesas glosadas. Estabelece o Decreto nº  3.000, de 26 de março de 1999 (RIR – Regulamento do Imposto de Renda) no “caput” de seu  art. 73, como segue.     Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a  juízo da autoridade lançadora (Decreto Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 3º).     Neste  diapasão,  o  sujeito  passivo  está  obrigado  a  comprovar,  de  forma  inequívoca  e  mediante  documentação  hábil  e  idônea,  a  realização  de  todas  as  deduções  informadas em sua Declaração de Ajuste Anual, conforme preceitua a legislação aplicável.    Dessa  forma,  tendo em vista que o Contribuinte não comprovou a  realização  das  despesas  discriminadas  na  Declaração  de  Ajuste  Anual,  bem  como  a  ausência  de  apresentação de documentos comprobatórios, entendo também por manter as glosas efetuadas.    Por  tudo  o  quanto  exposto,  voto  pela  IMPROCEDÊNCIA  do  recurso  voluntário, mantendo­se o crédito tributário apurado.    CONCLUSÃO:  Diante  tudo o quanto exposto, voto no sentido de NEGAR provimento ao  recurso voluntário.   (assinado digitalmente)  Fernanda Melo Leal.                                 Fl. 42DF CARF MF

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Numero do processo: 10805.908436/2011-06
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 22 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Apr 02 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 LUCRO PRESUMIDO. ALÍQUOTA DE PRESUNÇÃO. EQUIPARAÇÃO A SERVIÇOS HOSPITALARES. De acordo com a definição dada pelo STJ por meio do Recurso Repetitivo nº 217, são enquadrados como serviços hospitalares os serviços de atendimento à saúde, independentemente do local de prestação, excluindo-se, apenas, os serviços de simples consulta que não se identificam com as atividades prestadas em âmbito hospitalar.
Numero da decisão: 1401-002.266
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Livia De Carli Germano, Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Abel Nunes de Oliveira Neto, Daniel Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga.
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES
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1401­002.266  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de fevereiro de 2018  Matéria  LUCRO PRESUMIDO. ALÍQUOTA DE PRESUNÇÃO ­ EQUIPARAÇÃO A  SERVIÇOS HOSPITALARES  Recorrente  LAB HORMON ­ LABORATÓRIO ESPECIALIZADO EM DOSAGENS  HORMONAIS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2002  LUCRO PRESUMIDO. ALÍQUOTA DE PRESUNÇÃO. EQUIPARAÇÃO  A SERVIÇOS HOSPITALARES.  De acordo com a definição dada pelo STJ por meio do Recurso Repetitivo nº  217, são enquadrados como serviços hospitalares os serviços de atendimento  à  saúde,  independentemente do  local  de prestação,  excluindo­se,  apenas,  os  serviços  de  simples  consulta  que  não  se  identificam  com  as  atividades  prestadas em âmbito hospitalar.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso voluntário.    (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente e Relator    Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Augusto de Souza  Gonçalves, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Livia De Carli Germano, Luiz Rodrigo de  Oliveira Barbosa, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Abel Nunes de Oliveira Neto, Daniel  Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 80 5. 90 84 36 /2 01 1- 06 Fl. 77DF CARF MF Processo nº 10805.908436/2011­06  Acórdão n.º 1401­002.266  S1­C4T1  Fl. 3          2   Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário interposto em face de decisão proferida pela  4ª Turma da Delegacia  da Receita Federal  do Brasil  de  Julgamento  em Brasília  (DRJ/BSB),  que,  por  meio  do  Acórdão  03­054.242,  de  22  de  agosto  de  2013,  julgou  improcedente  a  manifestação de inconformidade da empresa.  Reproduzo, por oportuno, o teor do relatório constante no acórdão da DRJ:  (início da transcrição do relatório do acórdão da DRJ)  Trata o presente processo de despacho decisório eletrônico (fl. 15), no qual a  compensação  realizada  no  Per/Dcomp  nº  14397.98340.310107.1.3.04­6471,  pela  empresa  acima  identificada,  não  foi  homologada  por  inexistência  do  crédito  compensado,  haja  vista  o  pagamento  relativo  ao  DARF  ali  discriminado,  foi  integralmente  utilizado  para  quitar  débito  do  IRPJ,  PA  30/06/2001,  não  restando  saldo disponível.  A contribuinte tomou ciência do despacho decisório em 17/09/2010 (AR ­ fl.  18).  Inconformada,  por  intermédio  de  seu  procurador  (Francisco  Ferreira  Neto),  apresentou manifestação de  inconformidade  (fls.  21 a 27)  em 19/10/2010, na qual  transcreve  os  fatos,  dispositivos  da  legislação  tributária  e  escorando­se  em  jurisprudenciais e manifestações doutrinárias, em síntese, argumenta o seguinte:  ­ vinha apurando normalmente o IRPJ e a CSLL com base no lucro presumido  aplicando 32% sobre a receita bruta para as prestadoras de serviços em geral. Com a  nova  redação dada pela Lei n° 10.684/2003,  alterou a  alíquota de 12% para 32%,  exceto para "serviços hospitalares", para a apuração da CSLL;  ­ após a edição da IN SRF n° 539/2005 e da resposta a Solução de Consulta  (anexa), verificou­se que havia pago a maior os tributos de Código 2089 e 2372, nos  períodos de 30/10/2000 a 28/07/2005. Em 19/01/2006, formulou vários pedidos de  restituição, um para cada pagamento indevido ou a maior. Se valendo da faculdade  do  contribuinte,  ao  invés  de  aguardar  o  depósito  em  conta  bancária  do  valor  a  restituir optou pela compensação;  ­ a forma da apuração do IRPJ e da CSLL, nos períodos de 2000 em diante,  foram  externadas  nas  DCTF  relativas  à  época,  no  entanto,  como  a  IN/SRF  e  a  Solução de consulta só foram dadas em 2005/2006, mas de conteúdo interpretativo e  retroativo, as DCTF não mais condizem com a verdade dos fatos;  ­  com a edição da  IN/SRF n° 539 de 25/04/2009, que deu nova  redação ao  artigo  27,  da  IN/SRF  n°  480/2004,  a  interessada  foi  equiparada  a  "serviços  hospitalares". Assim, começou a apurar o seu IRPJ e a CSLL pela alíquota de 8% e  de 12%, respectivamente;  ­  os  impostos  e  as  contribuições  já  pagas  foram  recalculadas  e  se  verificou  pagamentos maior os tributos devidos. Assim, providenciou o Pedido de Restituição  por meio do programa Per/DComp, devidamente informado em suas Declarações de  compensação;  ­  uma  vez  que  a  IN/SRF  n°  539/2005  atribuiu  nova  interpretação  a  lei  em  vigor, o entendimento deve retroagir no espaço e surtir os efeitos desde a vigência da  lei  em  questão;  uma  vez  que  já  havia  pago  os  respectivos  DARF  e  lançado  em  DCTF o valor recolhido, bem como o valor apurado, segunda a legislação na época,  o  sistema da Receita Federal do Brasil não foi capaz de  identificar o pagamento a  maior;  Fl. 78DF CARF MF Processo nº 10805.908436/2011­06  Acórdão n.º 1401­002.266  S1­C4T1  Fl. 4          3 ­  para  se  verificar  o  pagamento  a  maior,  a  fiscalização  deverá  examinar  a  aplicação das novas alíquotas nas bases de cálculos já conhecidas pela RFB, onde se  constatará que cada pedido de restituição realizado corresponde a um DARF pago à  maior.  Por  ultrapassar  o  qüinqüênio,  está  impedida  de  prestar  estas  informações  através de retificadora de DCTF;  ­  não  bastasse  toda  a  legislação  que  dá  amparo  legal  para que  procedesse  a  compensação  com  estes  novos  créditos  apurados,  resta  ainda  trazer  à  baila  o  Comunicado SEORT n° 831/2006, que dá ciência da SOLUÇÃO DE CONSULTA,  elaborado  especialmente  pela  interessada  (anexo),  no  Processo  Administrativo  n°  10805.000720/2004­03;  ­  a  resposta  ofertada  à  consulta  contém  uma  interpretação  autorizada  que  garante a segurança jurídica da consultante. A própria solução apresentada orienta o  contribuinte  a  proceder  com  o  novo  enquadramento  e  reconhece  o  pagamento  a  maior efetuado ao longo do tempo;  ­  o  Ato  de  Não­Homologação  deve  ser  anulado  e  a  fiscalização  deve  oportunizar a  interessada em prestar esclarecimentos quanto ao montante  apurado,  com  os  devidos  documentos  fiscais  que  podem  ser  livremente  exigidos  por  intimação;  ­  a 1N/SRF nº 791, de 10/12/2007,  revogou a  redação dada pela  IN/SRF nº  539/2005, do artigo 20, da IN/SRF nº 480/2004. Ocorre que a nova interpretação só  surtirá efeito após 10.12.2007, enquanto os pedidos de restituição foram realizados  antes da nova interpretação e na vigência da resposta a consulta;  ­ outro não é o entendimento do Conselho de Contribuintes que conclui assim,  certo de ter demonstrado que mesmo diante de uma infinidade de normas tributárias  que  cercam  a  interessada,  esta  não  procurou  obter  vantagem  indevida  ou  se  aproveitar  do  instituto  da  restituição  e  da  compensação  para  se  livrar  de  suas  obrigações tributárias. Pelo contrário, formulou o pedido de consulta e só depois da  orientação dada pela autoridade competente é que procedeu aos pedidos eletrônicos  de restituição e as declarações de compensação.   Por  fim,  requer  seja  conhecida  e  julgada  procedente  esta  interposição,  anulando a decisão administrativa que não­homologou as compensações realizadas,  restaurar e manter os efeitos da extinção do crédito tributário compensado.  (término da transcrição do relatório do acórdão da DRJ)  A DRJ, por meio do Acórdão 03­054.242, de 22 de agosto de 2013,  julgou  improcedente a manifestação de inconformidade da empresa, conforme a seguinte ementa:  Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário  Ano­calendário: 2002  PRESTADOR  DE  SERVIÇOS  HOSPITALARES.  PERCENTUAL  DE  LUCRO PRESUMIDO. REQUISITOS.  Para serem considerados serviços hospitalares, as atividades dos contribuintes  que desejem usufruir do benefício  legal de  redução de alíquota,  em face da  legislação  tributária  de  regência  e  orientação  traçada  pela  Administração  tributária, devem atender cumulativamente todas às exigências e/ou requisitos  previstos  nos  normativos,  devidamente  comprovada  mediante  documento  competente expedido pela vigilância sanitária estadual ou municipal.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido  Fl. 79DF CARF MF Processo nº 10805.908436/2011­06  Acórdão n.º 1401­002.266  S1­C4T1  Fl. 5          4 Cientificada da decisão da DRJ na data de 03/12/2013 ­ via AR­ECF de e­fls.  60  ­  e  não  satisfeita  com  a  decisão  da  delegacia  de  piso,  apresentou  recurso  voluntário  em  04/12/2013  (e­fls.  62  a  71),  conforme  protocolo  de  e­fl.  62,  repetindo  basicamente  os  argumentos apresentados na impugnação, mas precipuamente atacando a decisão da DRJ nos  seguintes pontos:  É ausente, no v. acórdão, qualquer menção, ainda que de passagem, de que a  recorrente  não  teria  direito  à  aplicação  dos  coeficientes  de  8%  e  12%,  respectivamente para a determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, por não  atender aos requisitos exteriorizados. E nesse ponto, peca a decisão, que deixou de  analisar  concretamente  o  caso  para  apenas  expor  a  legislação  tributária  de  caráter  geral. Noutras palavras, para exemplificar, é como negar um pedido à uma empresa  sob  o  fundamento  de  que  somente  indústria  pode  formular  tal  pedido,  sem  se  perguntar se a empresa é, ou não, indústria.  Outrossim,  a  recorrente  reproduz  a  ementa  da  DRJ,  que  indica  que  o  fundamento para indeferir o direito creditório pauta­se na falta de apresentação de documento  expedido pela vigilância sanitária estadual e municipal. E conclui com o seguinte:  Nobres Julgadores, o direito creditório deve ser reconhecido exatamente pelos  mesmos fundamentos que o negaram, e para comprovar, segundo restou consignado  na  decisão  hostilizada,  que  o  fato  se  subsume  à  norma,  faz  juntar  os  documentos  expedidos  pelos  órgãos  de  vigilância  sanitária,  responsáveis  pela  fiscalização  e  controle de cada um dos estabelecimentos da recorrente.  Assim,  não  havendo  divergência  quanto  ao  direito  invocado  e  aplicado,  a  questão  se  resume  à  matéria  de  fato,  cuja  prova  conduz  à  reforma  da  decisão  combatida.  No CARF, coube a mim a relatoria do processo.  É o Relatório.    Voto             Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº 1401­002.246,  de 22.02.2018, proferido no julgamento do Processo nº 10805.902133/2010­91.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 1401­002.246):  O  recurso  preenche  os  requisitos  de  admissibilidade,  portanto  deve ser conhecido.  No  presente  processo,  deve­se  avaliar  se  a  atividade  exercida  pela  empresa  se  enquadra  no  conceito  de  atividades  hospitalares,  para  que  possa  tributar  o  IRPJ  e  a  CSLL  se  servindo da base de presunção de tais atividades.  Fl. 80DF CARF MF Processo nº 10805.908436/2011­06  Acórdão n.º 1401­002.266  S1­C4T1  Fl. 6          5 Para tanto, convém reproduzir a legislação vigente à época dos  fatos geradores apurados, incluídas suas alterações posteriores,  aplicada às  empresas  que  exercem atividades  hospitalares  (Lei  nº 9.249/1995):  IRPJ  Art.  15.  A  base  de  cálculo  do  imposto,  em  cada  mês,  será  determinada  mediante  a  aplicação  do  percentual  de  oito  por  cento  sobre a  receita bruta auferida mensalmente,  observado o  disposto nos arts. 30 a 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de  1995 (Vide Lei nº 11.119, de 205)   Art.  15.  A  base  de  cálculo  do  imposto,  em  cada  mês,  será  determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por  cento) sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o  disposto no art. 12 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro  de  1977,  deduzida  das  devoluções,  vendas  canceladas  e  dos  descontos  incondicionais  concedidos,  sem  prejuízo  do  disposto  nos  arts.  30,  32,  34  e  35  da  Lei  nº  8.981,  de  20  de  janeiro  de  1995. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   §  1º  Nas  seguintes  atividades,  o  percentual  de  que  trata  este  artigo será de:  ...................  III ­ trinta e dois por cento, para as atividades de: (Vide Medida  Provisória nº 232, de 2004)   a)  prestação  de  serviços  em  geral,  exceto  a  de  serviços  hospitalares;   a)  prestação  de  serviços  em  geral,  exceto  a  de  serviços  hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica,  imagenologia,  anatomia  patológica  e  citopatologia,  medicina  nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora  destes  serviços  seja  organizada  sob  a  forma  de  sociedade  empresária  e  atenda  às  normas  da  Agência  Nacional  de  Vigilância Sanitária ­ Anvisa; (Redação dada pela Lei nº 11.727,  de 2008)   .........  CSLL  Art. 20. A partir de 1º de janeiro de 1996, a base de cálculo da  contribuição  social  sobre o  lucro  líquido, devida pelas pessoas  jurídicas que efetuarem o pagamento mensal a que se referem os  arts. 27 e 29 a 34 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, e  pelas  pessoas  jurídicas  desobrigadas  de  escrituração  contábil,  corresponderá  a  doze  por  cento  da  receita  bruta,  na  forma  definida  na  legislação  vigente,  auferida  em  cada  mês  do  ano­ calendário.  Art. 20. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro  líquido,  devida  pelas  pessoas  jurídicas  que  efetuarem  o  pagamento mensal a que se referem os arts. 27 e 29 a 34 da Lei  nº  8.981,  de  20  de  janeiro  de  1995,  e  pelas  pessoas  jurídicas  desobrigadas de escrituração contábil, corresponderá a doze por  cento da receita bruta, na forma definida na legislação vigente,  auferida em cada mês do ano­calendário, exceto para as pessoas  Fl. 81DF CARF MF Processo nº 10805.908436/2011­06  Acórdão n.º 1401­002.266  S1­C4T1  Fl. 7          6 jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o  inciso III  do § 1o do art. 15, cujo percentual corresponderá a trinta e dois  por  cento.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  10.684,  de  2003)  (Vide  Medida Provisória nº 232, de 2004) (Vide Lei nº 11.119, de 205)   Base de cálculo da CSLL ­ Estimativa e Presumido  Art. 20. A base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro  Líquido  devida  pelas  pessoas  jurídicas  que  efetuarem  o  pagamento mensal ou trimestral a que se referem os arts. 2º, 25  e 27 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, corresponderá  a 12% (doze por cento) sobre a receita bruta definida pelo art.  12 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida  no  período,  deduzida  das  devoluções,  vendas  canceladas  e  dos  descontos  incondicionais  concedidos,  exceto  para  as  pessoas  jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o  inciso III  do § 1o do art. 15, cujo percentual corresponderá a 32% (trinta e  dois  por  cento).  (Redação  dada  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014  (Vigência)   Como  se  pode  ver,  a  redação  contemporânea  à  realização  dos  fatos geradores permitia que os  serviços hospitalares poderiam  se enquadrar nas alíquotas de presunção de 8% (oito por cento)  e 12% (doze por cento) para o IRPJ e CSLL, respectivamente. É  de  se  notar,  também,  que  não  havia  nenhuma  outra  condição  para tal enquadramento.   Em  resposta  à  consulta  formulada  por  meio  do  processo  administrativo  nº  10805.000720/2004­03,  a  Receita  Federal  estabeleceu as seguintes condições para que a empresa pudesse  se  enquadrar  nas  atividades  de  serviços  hospitalares.  Veja  as  conclusões  da  Solução  de Consulta  SRRF/8ª  RF/DISIT/Nº  273,  de 15 de agosto de 2006 (e­fls. 46 a 53):  (início do trecho da conclusão da Solução de Consulta)  19.  Diante  do  exposto  e  com  base  nos  atos  legais  citados,  soluciona­se  presente  consulta  informando  à  consulente  o  seguinte:  19.1.  à  prestação  de  serviços  hospitalares  aplicam­se  os  percentuais  de  8%  e  12%  sobre  a  receita  bruta  para  fins  de  determinação das bases de calculo do Imposto sobre a Renda da  Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sabre o Lucre Liquido,  respectivamente;  19.2. serviços hospitalares são aqueles prestados por empresário  ou  sociedade  empresaria  que  exerça  uma  ou  mais  das  atribuições elencadas pelo art. 27 da IN SRF nº 480, de 2004, na  redação dada pela IN SRF nº 539, de 2005,  tratadas pela RDC  nº 50, de 2002,  e que possua estrutura  física  condizente  com o  disposto  no  Item  3  da  Parte  II  da  retrocitada  resolução,  devidamente  comprovada  por meio  de  documento  competente  expedido  pela  vigilância  sanitária  estadual  ou  municipal;  (destaquei)  19.3. não se consideram serviços hospitalares aqueles prestados  exclusivamente  pelos  sócios  da  pessoa  jurídica  ou  referentes  unicamente  ao  exercício  de  atividade  intelectual,  de  natureza  cientifica,  dos  profissionais  envolvidos,  ainda  que  envolvam  o  Fl. 82DF CARF MF Processo nº 10805.908436/2011­06  Acórdão n.º 1401­002.266  S1­C4T1  Fl. 8          7 concurso de auxiliares ou colaboradores, e,  também, quando a  pessoa  jurídica,  prestadora  do  serviço,  não  possuir  estrutura  física condizente para desempenhar suas atividades. Neste caso,  para  a  tributação  com  base  no  lucro  presumido  aplicar­se­á  o  percentual de 32% (trinta e dois por cento) para a determinação  das  bases  de  cálculo  do  Imposto  sobre  a  Renda  da  Pessoa  Jurídica  e  da  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Liquido.  (destaquei)  (término do trecho da conclusão da Solução de Consulta)  Como  visto,  para  que  a  empresa  pudesse  ter  o  direito  ao  enquadramento  nas  alíquotas  de  8%  (oito  por  cento)  e  12%  (doze por cento), além de exercer uma ou mais das atribuições  elencadas pelo art.  27 da  IN SRF nº 480, de 2004, na  redação  dada pela IN SRF nº 539, de 2005, tratadas pela Resolução RDC  nº 50, de 2002, entendeu a Receita Federal que também deveria  possuir estrutura física condizente com o disposto no Item 3 da  Parte II da retrocitada resolução, devidamente comprovada por  licença sanitária estadual ou municipal.  Independentemente  das  atividades  exercidas  pela  recorrente,  vejo que a licença sanitária municipal mais remota apresentada  ­  licença nº 0208/2003 ­ remete aos  idos de 2003 (10/06/2003),  período posterior ao crédito aqui solicitado.  Desta forma, se fosse seguir o que dispõe a solução de consulta,  não  haveria  como  atestar  que,  no  período  objeto  dos  créditos  solicitados,  a  recorrente  se  enquadrava  nas  condições  estabelecidas pela Receita Federal.  Não  obstante  o  entendimento  exarado  pela  Receita  Federal,  todavia, não posso compartilhar com tal decisão.  O STJ, por meio da resolução constante no Recurso Repetitivo nº  217,  entendeu  que  a  atividade  hospitalar  caracteriza­se  tão  somente  pela  prestação  de  serviços  de  atendimento  à  saúde,  e  independe  do  local  de  prestação,  excluindo­se  desta  regra,  apenas,  os  serviços  de  simples  consulta  que não  se  identificam  com as atividades prestadas em âmbito hospitalar, veja:  Para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas,  a expressão 'serviços hospitalares', constante do artigo 15, § 1º,  inciso  III,  da  Lei  9.249/95,  deve  ser  interpretada  de  forma  objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo  contribuinte),  devendo  ser  considerados  serviços  hospitalares  'aqueles  que  se  vinculam  às  atividades  desenvolvidas  pelos  hospitais,  voltados diretamente à promoção da  saúde',  de  sorte  que,  'em  regra,  mas  não  necessariamente,  são  prestados  no  interior  do  estabelecimento  hospitalar,  excluindo­se  as  simples  consultas  médicas,  atividade  que  não  se  identifica  com  as  prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos'. 1  Dentre  forma,  os  serviços  de  diagnóstico,  tratamento,  internação, desenvolvidos nos hospitais ou (inclusive) fora deles,  enquadram­se como serviços hospitalares nos termos do art. 15,  III, "a" e art. 20, ambos da Lei nº 9.249/1995.                                                              1 extraído do seguinte endereço eletrônico: http://www.stj.jus.br/repetitivos/temas_repetitivos/pesquisa.jsp  Fl. 83DF CARF MF Processo nº 10805.908436/2011­06  Acórdão n.º 1401­002.266  S1­C4T1  Fl. 9          8 Como  a  alegação  da  Receita  Federal  e  da  DRJ  para  o  indeferimento  do  crédito  pleiteado  pela  empresa  pautou­se  na  falta  de  apresentação  de  licença  sanitária  contemporânea  aos  fatos  geradores  e,  uma  vez  vencida  tal  proposição  pelo  STJ,  concluo  que  a  referida  empresa  se  enquadra  no  conceito  de  serviços  hospitalares,  podendo  usufruir  das  alíquotas  de  presunção  de  8%  (oito  por  cento)  e  de  12%  (doze  por  cento),  para o IRPJ e CSLL, respectivamente, razão pela qual proponho  dar provimento ao recurso voluntário.  Conclusão  Diante  do  exposto,  voto  por  DAR  provimento  ao  recurso  voluntário.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do RICARF, dou provimento ao recurso voluntário.    (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves                                Fl. 84DF CARF MF

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Numero do processo: 11050.001506/2009-11
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Mar 14 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Apr 18 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Obrigações Acessórias Data do fato gerador: 24/09/2004 MULTA ADMINISTRATIVA. ATRASO E/OU ERRO NA PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES SOBRE VEÍCULO OU CARGA NELE TRANSPORTADA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. NÃO CABIMENTO. O benefício da denúncia espontânea não se aplica ao descumprimento de obrigações acessórias, como é exemplo a prestação de informações sobre veículo ou carga transportada.
Numero da decisão: 9303-006.499
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Charles Mayer de Castro Souza – Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas, Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Andrada Márcio Canuto Natal, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Demes Brito, Tatiana Midori Migiyama, Vanessa Marini Cecconello e Érika Costa Camargos Autran.
Nome do relator: CHARLES MAYER DE CASTRO SOUZA
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9303­006.499  –  3ª Turma   Sessão de  14 de março de 2018  Matéria  MULTA. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  SAMPAYO NICKHORN S/A              ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Data do fato gerador: 24/09/2004  MULTA ADMINISTRATIVA. ATRASO E/OU  ERRO NA PRESTAÇÃO  DE  INFORMAÇÕES  SOBRE  VEÍCULO  OU  CARGA  NELE  TRANSPORTADA.  DENÚNCIA  ESPONTÂNEA.  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA. NÃO CABIMENTO.  O  benefício  da  denúncia  espontânea  não  se  aplica  ao  descumprimento  de  obrigações  acessórias,  como  é  exemplo  a  prestação  de  informações  sobre  veículo ou carga transportada.        Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar­lhe provimento, vencidas as  conselheiras  Tatiana  Midori  Migiyama,  Érika  Costa  Camargos  Autran  e  Vanessa  Marini  Cecconello, que lhe negaram provimento.    (assinado digitalmente)   Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício   (assinado digitalmente)  Charles Mayer de Castro Souza – Relator     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 05 0. 00 15 06 /2 00 9- 11 Fl. 126DF CARF MF     2 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Rodrigo  da  Costa  Pôssas, Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Andrada Márcio Canuto Natal,  Luiz  Eduardo  de  Oliveira  Santos,  Demes  Brito,  Tatiana Midori Migiyama,  Vanessa Marini  Cecconello e Érika Costa Camargos Autran.  Relatório  Trata­se de Recurso Especial de Divergência interposto tempestivamente pela  Procuradoria da Fazenda Nacional  ­ PFN contra o Acórdão nº 3803­004.313, de 27/06/2013,  proferido pela 3ª Turma Especial da Terceira Seção do CARF, que fora assim ementado:  ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Data do fato gerador: 24/09/2004  MULTA.  INTEMPESTIVIDADE  NO  CUMPRIMENTO  DE  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  REGISTRO  DO  EMBARQUE.  DENÚNCIA ESPONTÂNEA.  Aplica­se  o  instituto  da  denúncia  espontânea  às  obrigações  acessórias  de  caráter  administrativo  cumpridas  intempestivamente,  após  o  desembaraço  da  mercadoria  mas  antes  do  início  de  qualquer  atividade  fiscalizatória,  relativamente  ao  dever  de  informar,  no  Siscomex,  os  dados  referentes ao embarque anteriormente declarado em Declaração  de Despacho de Exportação (DDE).  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 24/09/2004  LANÇAMENTO.  FUNDAMENTAÇÃO.  INOVAÇÃO  NO  JULGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.  No  julgamento  de  atos  administrativos,  no  âmbito  do Processo  Administrativo  Fiscal  (PAF),  aprecia­se  a  validade  ou  não  do  lançamento  de  ofício  lavrado  por  servidor  competente,  não  se  inserindo  na  competência  do  órgão  julgador  a  alteração  da  fundamentação legal da exigência inicial.    Irresignada, a Recorrente interpôs recurso especial, por meio do qual suscita  divergência quanto à inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea, no caso de infrações  a  obrigações  acessórias  aduaneiras.  Alega  divergência  com  relação  ao  que  decidido  nos  Acórdãos nº 3802­00.570.  O exame de admissibilidade do recurso encontra­se às fls. 118/119.  Intimada, a contribuinte não apresentou contrarrazões ao recurso.   É o Relatório.  Voto             Presentes os demais requisitos de admissibilidade, entendemos que o recurso  especial interposto pela PFN deve ser conhecido.  Fl. 127DF CARF MF Processo nº 11050.001506/2009­11  Acórdão n.º 9303­006.499  CSRF­T3  Fl. 127          3 De  fato,  os  acórdãos  recorrido  e  paradigma  divergiram  sobre  a  mesma  matéria:  a  aplicação  da  denúncia  espontânea  sobre  obrigação  acessória,  a  de  registrar,  no  Sistema Integrado de Comércio Exterior ­ Siscomex, os dados de embarque de exportação, o  que bem caracteriza a divergência de interpretação, em ordem a permitir a admissibilidade do  recurso especial.  No mérito, discordamos da tese adotada na Câmara baixa.  O  fundamento  da  decisão  foi  o  de  que  o  art.  102  do Decreto­lei  nº  37,  de  1966, na redação conferida pela Medida Provisória nº 497, de 2010, posteriormente convertida  na Lei nº 12.350, de 2010, passou a prever que a denúncia espontânea excluiria a aplicação de  penalidades de natureza tributária ou administrativa, de modo que, no caso tratado nos autos, a  penalidade seria inexigível. Confira­se:  Art.102 ­ A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se  for o caso, do pagamento do imposto e dos acréscimos, excluirá  a imposição da correspondente penalidade. (Redação dada pelo  Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)    §  1º  ­  Não  se  considera  espontânea  a  denúncia  apresentada: (Incluído  pelo  Decreto­Lei  nº  2.472,  de  01/09/1988)    a)  no  curso  do  despacho  aduaneiro,  até  o  desembaraço  da  mercadoria; (Incluído pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)    b)  após  o  início  de  qualquer  outro  procedimento  fiscal,  mediante  ato  de  ofício,  escrito,  praticado  por  servidor  competente,  tendente  a  apurar  a  infração. (Incluído  pelo  Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)    § 2o A denúncia espontânea exclui a aplicação de penalidades  de  natureza  tributária  ou  administrativa,  com  exceção  das  penalidades aplicáveis na hipótese de mercadoria sujeita a pena  de  perdimento. (Redação  dada  pela  Lei  nº  12.350,  de  2010)  (g.n.)    Todavia, é entendimento consolidado que os efeitos da denúncia espontânea  não  se  estendem  às  penalidades  pelo  descumprimento  de  obrigações  acessórias  autônomas.  Portanto, o dispositivo acima só alcançaria a obrigação tributária principal e a administrativa,  motivo  por  que  editado  o  Verbete  de  jurisprudência  nº  49,  segundo  o  qual  “A  denúncia  espontânea  (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a penalidade decorrente do  atraso na entrega da declaração.”  No  caso  em  análise,  a nosso  juízo,  a penalidade  aplicada  não  tem natureza  “aduaneira”,  no  sentido  de  constituir­se  uma  outra  modalidade,  diversa  das  tributárias  ou  administrativas.  O  que  se  quer  dizer  com  isso  é  que  a  penalidade  aplicada  pela  legislação  aduaneira,  seja  ela  qual  for,  apresenta­se,  conforme  o  caso,  com  a  natureza  tributária  ou  a  administrativa.  Assim, a multa por falta de licenciamento não automático, quando o produto  importado  o  requer,  é  administrativa,  porque  não  tem  por  objeto  prestações,  positivas  ou  negativas, no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos (art. 113, § 2º, do CTN),  senão que ao controle administrativo das importações.  Fl. 128DF CARF MF     4 Diversa, contudo, é a penalidade aplicada nos autos, pois a finalidade de sua  instituição é a de permitir o controle das operações de comércio exterior pelo Fisco, mas não  pelos órgãos intervenientes, o caso antes referido.  Ademais,  é  cediço,  as  normais  gerais  em  Direito  Tributário  são  matéria  reservada a lei complementar (como as que estabelecem os contornos da denúncia espontânea),  tanto  que  o  Supremo  Tribunal  Federal,  por  meio  da  Súmula  Vinculante  nº  8,  pacificou  o  entendimento  de  que  são  inconstitucionais  o  parágrafo  único  do  art.  5º  do  Decreto­Lei  nº  1.569/1977 e os arts. 45 e 46 da Lei nº 8.212/1991, que tratam da prescrição e decadência do  crédito tributário.  A matéria,  como  se  sabe,  já  foi  apreciada nesta mesma Turma,  em decisão  que restou assim ementada:    PENALIDADE ADMINISTRATIVA. MULTA POR ATRASO NA  ENTREGA  DE  DECLARAÇÃO  OU  PRESTAÇÃO  DE  INFORMAÇÕES.  DENÚNCIA  ESPONTÂNEA.  INAPLICABILIDADE.  A modificação introduzida pela Lei 12.350, de 2010, no § 2º do  artigo 102 do Decreto­lei 37/66, que estendeu às penalidades de  natureza  administrativa  o  excludente  de  responsabilidade  da  denúncia  espontânea,  não  se  aplica  nos  casos  de  penalidade  decorrente  do  descumprimento  dos  prazos  fixados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  para  prestação  de  informações à administração aduaneira.  Recurso  Especial  do  Contribuinte  Negado.  (Acórdão  nº  9303­ 003.648, de 26/04/2016).    Ante  o  exposto,  conheço  do  recurso  especial  da Procuradoria  e,  no mérito,  dou­lhe provimento.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Charles Mayer de Castro Souza                                  Fl. 129DF CARF MF

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7203153 #
Numero do processo: 10166.908089/2009-61
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 13 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Apr 05 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/11/2005 a 30/11/2005 DCTF RETIFICADORA. POSSIBILIDADE DE APRESENTAÇÃO APÓS O DESPACHO DECISÓRIO. A apresentação de DCTF retificadora, ainda que após a prolação de despacho decisório, desde que em hipótese não vedada pela legislação, substitui a original, constituindo-se em indício da certeza e liquidez do crédito tributário. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. APRESENTAÇÃO DE NOVOS ELEMENTOS DE PROVA APÓS A APRECIAÇÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. POSSIBILIDADE. Novos elementos de prova apresentados no âmbito do recurso voluntário podem, excepcionalmente, ser apreciados nos casos em que fique prejudicado o amplo direito de defesa do contribuinte ou em benefício do princípio da verdade material.
Numero da decisão: 3001-000.275
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, com retorno dos autos à Unidade de Origem para análise da DCTF retificadora e demais documentos probatórios juntados em fase recursal, vencido o conselheiro Renato Viera de Avila que lhe negou provimento. (assinado digitalmente) Orlando Rutigliani Berri - Presidente. (assinado digitalmente) Cássio Schappo - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Orlando Rutigliani Berri, Cássio Schappo, Renato Vieira de Avila e Cleber Magalhães.
Nome do relator: CASSIO SCHAPPO
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1702; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C0T1  Fl. 2          1 1  S3­C0T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10166.908089/2009­61  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3001­000.275  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  13 de março de 2018  Matéria  DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO ­ PIS/PASEP  Recorrente  BAR E WISKERIA BRASÍLIA LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/11/2005 a 30/11/2005  DCTF RETIFICADORA. POSSIBILIDADE DE APRESENTAÇÃO APÓS  O DESPACHO DECISÓRIO.  A apresentação de DCTF retificadora, ainda que após a prolação de despacho  decisório,  desde  que  em  hipótese  não  vedada  pela  legislação,  substitui  a  original, constituindo­se em indício da certeza e liquidez do crédito tributário.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  APRESENTAÇÃO  DE  NOVOS  ELEMENTOS  DE  PROVA  APÓS  A  APRECIAÇÃO  DE  PRIMEIRA INSTÂNCIA. POSSIBILIDADE.  Novos  elementos  de  prova  apresentados  no  âmbito  do  recurso  voluntário  podem, excepcionalmente, ser apreciados nos casos em que fique prejudicado  o  amplo  direito  de  defesa  do  contribuinte  ou  em  benefício  do  princípio  da  verdade material.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento  parcial  ao Recurso Voluntário,  com  retorno  dos  autos  à Unidade  de Origem para  análise  da  DCTF  retificadora  e  demais  documentos  probatórios  juntados  em  fase  recursal,  vencido  o  conselheiro Renato Viera de Avila que lhe negou provimento.  (assinado digitalmente)  Orlando Rutigliani Berri ­ Presidente.  (assinado digitalmente)  Cássio Schappo ­ Relator.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 16 6. 90 80 89 /2 00 9- 61 Fl. 112DF CARF MF Processo nº 10166.908089/2009­61  Acórdão n.º 3001­000.275  S3­C0T1  Fl. 3            2 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Orlando  Rutigliani  Berri, Cássio Schappo, Renato Vieira de Avila e Cleber Magalhães.    Relatório  Tratam os  autos de  recurso voluntário  apresentado contra decisão proferida  pela  4ª  Turma  da  DRJ/BSB,  que  não  reconheceu  o  direito  creditório,  considerando  improcedente a Manifestação de Inconformidade.  Dos Fatos  O  Contribuinte  buscou  via  PER/DCOMP  a  compensação  de  débito  de  COFINS  (cód.2172)  do  período  de  apuração  09/2006  com  crédito  de  PIS/PASEP,  por  recolhimento a maior que o devido, via DARF, do período de apuração 11/2005, arrecadado na  data de 15/12/2005.  Do Despacho Decisório  A  DRF  de  Brasília  em  apreciação  ao  pleito  da  contribuinte  proferiu  Despacho Decisório  (e­fls.3), pela não homologação da compensação pretendida, em face de  inexistência  de  crédito  disponível,  pois  o  valor  do DARF  discriminado  na  PER/DCOMP  já  havia  sido  integralmente  utilizado  para  quitação  de  débito  declarado  para  a  competência  11/2005.  Da Manifestação de Inconformidade  Não  satisfeito  com  a  resposta,  o  interessado  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade (e­fls.2), justificando o ocorrido da seguinte forma:  1.  que  parte  de  sua  receita,  no  período  de  janeiro  de  2004  a  fevereiro  de  2006,  estaria  sujeita a alíquota zero de  incidência do PIS e da COFINS, correspondente a produtos  tributados  no  sistema monofásico,  em  face  de  grande  volume  de  suas  vendas  serem  Chopp, cervejas e refrigerantes;  2.  por ter ocorrido a tributação normal de seu faturamento no período acima mencionado,  efetuou o recolhimento de PIS e COFINS em valores maior que o devido;  3.  constatado o erro na apuração dos impostos fez a retificação da DIPJ e passou a realizar  as compensações a partir de março/2006 através de PER/DCOMP;  4.  ao  tomar  conhecimento  do Despacho Decisório  procurou  o Plantão Fiscal  da Receita  Federal  e  foi  orientado  a  apresentar  DCTF  retificadora,  para  demonstrar  o  correspondente crédito passível de compensação;  5.  ao final pede deferimento da compensação praticada;  Do Julgamento de Primeiro Grau  Encaminhado os autos à 4ª Turma da DRJ/BSB, esta julgou improcedente a  manifestação  de  inconformidade,  cujos  fundamentos  encontram­se  sintetizados  na  ementa  assim elabora:  ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA  Fl. 113DF CARF MF Processo nº 10166.908089/2009­61  Acórdão n.º 3001­000.275  S3­C0T1  Fl. 4            3 Ano­calendário: 2005  APRESENTAÇÃO  DE  DECLARAÇÃO  DE  DÉBITOS  E  CRÉDITOS  TRIBUTÁRIOS  FEDERAIS­DCTF  RETIFICADORA.  PROVA  INSUFICIENTE PARA COMPROVAR EXISTÊNCIA DE  CRÉDITO  DECORRENTE  DE  PAGAMENTO  INDEVIDO  OU  A  MAIOR.  Para se comprovar a existência de crédito decorrente de pagamento a  maior,  comparativamente  com  o  valor  do  débito  devido  a  menor,  é  imprescindível  que  seja  demonstrado  na  escrituração  contábil­fiscal,  baseada  em documentos  hábeis  e  idôneos,  a diminuição  do  valor  do  débito correspondente a cada período de apuração. A simples entrega  de DCTF  retificadora,  por  si  só,  não  tem  o  condão  de  comprovar  a  existência de pagamento indevido ou a maior.  DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.  Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas  hábeis,  da  composição  e  a  existência  do  crédito  que  alega  possuir  junto  à  Fazenda  Nacional  para  que  sejam  aferidas  sua  liquidez  e  certeza pela autoridade administrativa.  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  INEXISTÊNCIA  DE  CRÉDITO.  A  compensação  de  créditos  tributários  (débitos  do  contribuinte)  só  pode ser efetuada com crédito líquido e certo do sujeito passivo, sendo  que a compensação somente pode ser autorizada nas condições e sob  as  garantias  estipuladas  em  lei;  no  caso,  o  crédito  pleiteado  é  inexistente.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido  Do Recurso Voluntário  O  sujeito passivo  ingressou  tempestivamente  com  recurso voluntário  (e­fls.  33) contra a decisão de primeiro grau, com o intuito de ver seu pedido atendido, repisa os fatos  e apela para busca da verdade material no processo administrativo; menciona outros julgados  do  CARF  condescendentes  a  juntada  de  novos  documentos  probatórios  com  o  recurso  voluntário; que em face de ter havido o pagamento a maior que o devido, como bem demonstra  as  planilhas  anexadas,  tem  o  direito  de  realizar  compensações  do  tributo  e  espera  a  compensação do crédito informado em PER/DCOMP.  Do julgamento do Recurso Voluntário  A 3ª Turma Especial da 3ª Seção de Julgamento do CARF, no acórdão de nº  3803­003.488, sessão de 25/09/2012, negou provimento por unanimidade de votos, ratificando  a decisão de piso.   Do Recurso Especial  Fl. 114DF CARF MF Processo nº 10166.908089/2009­61  Acórdão n.º 3001­000.275  S3­C0T1  Fl. 5            4 Cientificado  da  decisão  de  Segundo  Grau  a  interessada  tempestivamente  ingressou  com Recurso  Especial.  Primeiramente  expôs  os  pressupostos  de  admissibilidade  e  com base no formalismo moderado (Lei nº 9.784/99),  também, no princípio da razoabilidade  que se aplicado com cautela, equilíbrio, moderação e harmonia, bem pode conduzir aos efeitos  desejados.   Esclarece ainda, “que a juntada de novos documentos no Recurso Voluntário tem  respaldo sim no processo administrativo fiscal, no princípio da legalidade e o da verdade material que  orienta e autoriza a Administração Pública a aceitar e buscar as provas que venham a demonstrar, a  posteriori, a existência de vícios que tornem ilegal o ato administrativo. Os processos administrativos  de  que  resultem  sanções  ao  contribuinte  poderão  ser  revistos,  a  qualquer  tempo,  a  pedido  ou  de  ofício”.  Adota  como paradigma decisões  da  2ª  Seção  de  Julgamento  do CARF que  demonstram  divergência  de  entendimento,  com  relação  a  possibilidade  de  juntada  de  novos  documentos com o recurso voluntário, onde se destaca o seguinte trecho: “Não sendo suficientes  os documentos juntados com a impugnação, mas vindo o contribuinte a trazê­los na fase recursal, é de  se  acatar  a prova  apresentada,  em homenagem ao  princípio  da  instrumentalidade  do  processo  e da  busca da verdade material que orienta o processo administrativo tributário”.  Em  suas  razões  finais  pede  para  declarar  nulo  o  Acórdão  da  3ª  Turma  Especial da 3ª Seção de Julgamento do CARF, por ofensa aos princípios da busca da verdade  material e do formalismo moderado.  Do exame de Admissibilidade do Recurso Especial  Presentes  os  pressupostos  de  admissibilidade  o  Recurso  Especial  foi  admitido, pois “a matéria foi prequestionada no acórdão recorrido, os paradigmas apresentados foram  proferidos por colegiados distintos do da decisão recorrida e não sofreram reforma, restou demonstrada  a divergência alegada e não foi constatado que as teses paradigmas tenham sido superadas pela CSRF”.  Com base no fundamento do RICARF o exame de admissibilidade foi submetido ao Presidente  da  3ª  Câmara  da  3ª  Seção  de  Julgamento  do  CARF,  que  aprovou  e  encaminhou  à  Câmara  Superior de Recursos Fiscais (3ª Turma) para prosseguimento.  Da ciência do Despacho pela PFN  Cientificada  a PFN,  a mesma apresentou contra  razões  ao  recurso  especial,  requerendo que seja negado provimento,  uma vez que o  contribuinte não  se desincumbiu do  ônus probatório a seu encargo, é imperiosa a manutenção do acórdão recorrido.  Da decisão do Recurso Especial  Levado a julgamento o presente Recurso Especial pela 3ª Turma da Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  na  data  de  16/05/2017,  Acórdão  nº  9303­005.095,  por  unanimidade de votos, dele tomou conhecimento e no mérito deu­lhe provimento, com retorno  dos  autos  ao  colegiado  de  origem  para  análise  do mérito  do  recurso  voluntário,  afastando  a  preclusão das provas.  Dando­se prosseguimento ao feito o presente processo foi objeto de sorteio e  distribuição à minha relatoria.  É o relatório.  Fl. 115DF CARF MF Processo nº 10166.908089/2009­61  Acórdão n.º 3001­000.275  S3­C0T1  Fl. 6            5 Voto             Conselheiro Relator Cássio Schappo  O recurso voluntário atende aos requisitos de admissibilidade, portanto, dele  tomo conhecimento.  Com base nas decisões acima apresentadas, incorridas no presente processo,  ficou  superada  a  preclusão  de  provas  no  processo  administrativo  tributário  na  forma  como  conduzido  pela  recorrente  em  seu  recurso  voluntário.  Da mesma  forma  é  de  se  reconhecer  como  válida  a DCTF  retificadora  para  fins  de  análise  e  posterior  homologação  dos  créditos  pretendidos.  Portanto, em cumprimento ao dispositivo de sentença prolatada pela CSRF,  procede­se a análise de mérito do recurso voluntário, que restou prejudicada na decisão contida  no acórdão proferido pela 3ª Turma Especial da 3ª Seção de Julgamento do CARF.  Em primeiro plano surgiu a apresentação de DCTF retificadora que tratou de  acertar  os  corretos  valores  devidos  de  PIS  e  COFINS  para  o  período  de  janeiro  de  2004  a  fevereiro de 2006. Por ter sido apresentada, a DCTF retificadora, em data posterior a emissão  do Despacho Decisório, a DRJ/BSB – 4ª Turma sustentou que essa simples entrega, por si só,  não tem o condão de comprovar a existência de pagamento indevido ou a maior; que incumbe  ao sujeito passivo fazer a demonstração das provas que alega possuir, para que sejam aferidas  sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa.  Esse fato relacionado a apresentação de DCTF retificadora em data posterior  a  emissão  de  Despacho  Decisório,  já  tem  entendimento  assentado  na  jurisprudência  deste  Conselho. Cita­se, por exemplo, o julgado da 3ª Turma da CSRF no acórdão nº 9303­005.396,  de  25/07/2017,  que  analisando  caso  semelhante manteve decisão  proferida  no  acórdão  da 2ª  Turma  Ordinária  da  3ª  Câmara  da  3ª  Seção  de  Julgamento,  no  sentido  de  dar  parcial  provimento  ao  recurso  voluntário.  De  onde  se  extrai:  “que  a  DCTF  retificadora,  nas  hipóteses  admitidas  por  lei,  tem  os  mesmos  efeitos  da  original,  podendo  ser  admitida  para  comprovação  da  certeza e liquidez do crédito, ainda que transmitida após a prolação do despacho decisório”. Por outro  lado “O crédito  tributário da Contribuinte e seu direito à restituição/compensação não nascem com a  apresentação da DCTF retificadora, mas sim com o pagamento indevido ou a maior”.   A administração tributária nos dá orientação sobre o tema, através do Parecer  Cosit nº 02/2015,de 28 de agosto de 2015, cuja ementa se deu nos seguintes termos:  NORMAS  GERAIS  DE  DIREITO  TRIBUTÁRIO.  RETIFICAÇÃO  DA  DCTF  DEPOIS  DA  TRANSMISSÃO  DO  PER/DCOMP  E  CIÊNCIA  DO  DESPACHO  DECISÓRIO.  POSSIBILIDADE.  IMPRESCINDIBILIDADE  DA  RETIFICAÇÃO  DA  DCTF  PARA  COMPROVAÇÃO DO PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR.  As informações declaradas em DCTF – original ou retificadora – que  confirmam  disponibilidade  de  direito  creditório  utilizado  em  PER/DCOMP,  podem  tornar  o  crédito  apto  a  ser  objeto  de  PER/DCOMP  desde  que  não  sejam  diferentes  das  informações  prestadas à RFB em outras declarações, tais como DIPJ e Dacon, por  Fl. 116DF CARF MF Processo nº 10166.908089/2009­61  Acórdão n.º 3001­000.275  S3­C0T1  Fl. 7            6 força do disposto no§ 6º do art. 9º da IN RFB nº 1.110, de 2010, sem  prejuízo,  no  caso  concreto,  da  competência da  autoridade fiscal  para  analisar outras questões ou documentos com o fim de decidir sobre o  indébito tributário.  Não  há  impedimento  para  que  a  DCTF  seja  retificada  depois  de  apresentado  o  PER/DCOMP  que  utiliza  como  crédito  pagamento  inteiramente alocado na DCTF original, ainda que a retificação se dê  depois  do  indeferimento  do  pedido  ou  da  não  homologação  da  compensação,  respeitadas  as  restrições  impostas  pela  IN  RFB  nº  1.110, de 2010.  Retificada  a  DCTF  depois  do  despacho  decisório,  e  apresentada  manifestação de inconformidade tempestiva contra o indeferimento do  PER ou contra a não homologação da DCOMP, a DRJ poderá baixar  em diligência à DRF. Caso se refira apenas a erro de fato, e a revisão  do despacho decisório implique o deferimento integral daquele crédito  (ou homologação  integral da DCOMP), cabe à DRF assim proceder.  Caso haja questão de direito a ser decidida ou a  revisão seja parcial,  compete ao órgão julgador administrativo decidir a lide, sem prejuízo  de renúncia à instância administrativa por parte do sujeito passivo.  (...)  Como antes dito, a liquidez e certeza do crédito tributário não se encerra com  a simples DCTF retificadora, há outros  indicativos a serem seguidos, sendo, por exemplo, os  livros  contábeis  e  fiscais,  DIPJ,  que  de  acordo  com  as  razões  recursais  foram  parâmetros  utilizados para atestar o erro de declaração cometido.  Nesse  sentido, em respeito ao princípio constitucional do contraditório e da  ampla  defesa,  na  busca  da  verdade  real  no  processo  administrativo  tributário,  é  cabível  oportunizar  à  Recorrente  uma  melhor  análise  pela  unidade  de  origem  quanto  ao  crédito  pleiteado.  Ademais, não pode o CARF suprir deficiência instrutória ainda que em sede  de  compensação,  pois  à  luz  do  art.  10  da  IN RFB  nº  903/2008:  "Os  valores  informados  na  DCTF serão objeto de procedimento de auditoria  interna". De se observar que procedimento  algum  fora  realizado  em  relação  à  apuração  dos  valores  da  compensação,  sejam  débitos  ou  créditos.  Não  podem  as  autoridades  administrativas  omitir­se  de  analisar  a  materialidade  dos  débitos  e  créditos  em  compensação,  eis  que  do  contrário  comprometem  a  regularidade  do  processo  administrativo  de  restituição  e  compensação  de  tributos,  cuja  implicação é a manifesta nulidade nos termos do art. 59, II do PAF.  A  premissa menor  que  compõe  a  ementa  do  acórdão  do Recurso  Especial,  tratado nesse processo, resume com precisão a questão que envolve a apresentação de prova no  processo administrativo tributário, “verbis”:  Novos  elementos  de  prova  apresentados  no  âmbito  do  recurso  voluntário,  após  o  julgamento  de  primeira  instância  administrativa,  podem  excepcionalmente  ser  apreciados  nos  casos  em  que  fique  prejudicado o amplo direito de defesa do contribuinte ou em benefício  do  princípio  da  verdade material.  Situação  que  se  apresenta  comum  quando  o  indeferimento  da  compensação  é  efetuado  por  meio  de  Fl. 117DF CARF MF Processo nº 10166.908089/2009­61  Acórdão n.º 3001­000.275  S3­C0T1  Fl. 8            7 despacho  decisório  eletrônico  no  qual  não  são  apresentadas  ao  contribuinte  orientações  completas  quanto  aos  documentos  necessários à comprovação do direito de crédito.  Merece  ser  reproduzido  aqui,  por  oportuno,  parte  em  destaque  dos  fundamentos do acórdão do Recurso Especial que determinou a análise de mérito nos presentes  autos:  A análise da compensação operada pelo contribuinte da qual  resulta o despacho decisório, bem poderia conformar­se ao mesmo  modelo  do procedimento de determinação  e  exigência de  crédito  tributário,  caso  fosse  precedido  de Termo  de Verificação  Fiscal,  em procedimento manual, em que ficassem evidenciados os erros  em  que  incorrera  o  contribuinte  e  a  forma  e  providências  necessárias que deveria suprir para elidir a apuração fiscal.  É  evidente  que  o  despacho  decisório  eletrônico  não  cumpre  esse  desiderato,  sendo  sintética  a  formatação da decisão  e  o  teor  da  sua  intimação  para  a  apresentação de  defesa,  não  fornece  ao  contribuinte todos os elementos de que deve o interessado valer­se,  e exigíveis pela Administração, para subsidiá­la.  Somente  na  decisão  de  primeira  instância  é  que  o  julgador  levanta  a  exigência  das  provas,  por  vezes  apenas  de  forma  genérica, diferentemente do que se deu no acórdão ora recorrido,  que especificou ser este respaldo a escrita contábil/fiscal.  Desse modo,  o  art.  16,  §  4º,  do Decreto  nº  70.235/72  deve  ser  interpretado  com  parcimônia  para  este  modelo  de  rito  processual  administrativo,  sobretudo  quando  o  conteúdo  da  sua  letra  “c”  permite o enquadramento desta situação, quando sobreleva o risco  de cerceamento da ampla defesa do contribuinte, quando irreleva­se o  princípio da verdade material, que informa o PAF, e o da moralidade,  que rege os atos da Administração, a impedir a exigência de tributo já  quitado ou não repetir o indébito.   O fato material que resultou em revisão de base de cálculo do PIS/COFINS,  diz respeito a não exclusão do total de suas vendas mensais realizadas no período de janeiro de  2004 a  fevereiro de 2006, dos valores correspondentes às saídas de produtos enquadrados no  regime MONOFÁSICO de tributação, instituído pela Lei 10.147/2000. Tal regime consiste em  mecanismo semelhante à substituição  tributária, pois atribui a um determinado contribuinte a  responsabilidade pelo tributo devido em toda cadeia produtiva ou de distribuição subsequente.  O art. 2º da Lei 10.147/2000 define que: “São reduzidas a zero as alíquotas da  contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins  incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda dos  produtos  tributados  na  forma  do  inciso  I  do  art.  1o,  pelas  pessoas  jurídicas  não  enquadradas  na  condição de industrial ou de importador”.  Com  respaldo  nessa  previsão  legal  a  recorrente  sustentou  em  sua  manifestação de inconformidade, que realizou grande volume de vendas de Chopp, cervejas e  refrigerantes, sujeitos ao regime monofásico e que efetivamente foram tributados pelo regime  normal  de  incidência  do  PIS/COFINS.  A  revisão  de  cálculo  dessas  contribuições  é  que  Fl. 118DF CARF MF Processo nº 10166.908089/2009­61  Acórdão n.º 3001­000.275  S3­C0T1  Fl. 9            8 redundou  em  saldo  credor  pelo  pagamento  a  maior  que  o  devido  e  objeto  dos  pedidos  de  compensação via PER/DCOMP.  As DCTFs retificadoras nada mais representam, conforme os argumentos de  defesa, do que o  repasse ao  fisco dos corretos valores devidos de PIS e COFINS do período  antes  mencionado.  Caso  a  unidade  julgadora  de  primeiro  grau  tivesse  remetido  os  autos  a  unidade de origem para que promovesse a análise das DCTFs retificadoras, talvez o deslinde do  litígio tivesse outro rumo.  As  razões  recursais  reforçam  essa  tese  com  a  juntada  de  provas  que  evidenciam as operações com produtos enquadrados no regime monofásico, planilhas e livros  fiscais, plenamente vinculados ao objeto da recorrente.  Não  reconhecer  a  análise  de  mérito  de  todas  as  operações  realizadas  pelo  sujeito passivo para o período que deu causa ao levantamento do crédito pleiteado, é incorrer  em cerceamento do amplo direito de defesa, desrespeito ao princípio da verdade material e o da  moralidade que rege os atos da Administração Pública, em não impedir exigência de tributo já  quitado ou não repetir o indébito.   Ante o exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário, para  que  a  unidade  de  origem  aprecie  a  DCTF  retificadora  com  relação  ao  crédito  pleiteado,  juntamente com as provas disponibilizadas pela recorrente ou requerendo outras que entender  pertinente e lhe confira liquidez e certeza para a realização da compensação requerida.  (assinado digitalmente)  Cássio Schappo                                  Fl. 119DF CARF MF

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7201668 #
Numero do processo: 10980.725659/2012-81
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Jan 18 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Apr 04 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008 MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO. A constatação de evidente intuito de fraudar o Fisco, pela intencional prática de atos simulados, enseja a qualificação da multa de ofício. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2007, 2008 MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS MENSAIS DO IRPJ E DA CSLL. CABIMENTO. A partir do advento da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96, não há mais dúvida interpretativa acerca da inexistência de impedimento legal para a incidência da multa isolada cominada pela falta de pagamentos das estimativas mensais do IRPJ e da CSLL, concomitantemente com a multa de ofício decorrente da falta de pagamento do imposto e da contribuição devidos ao final do ano-calendário. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2007, 2008 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. Sendo a tributação decorrente dos mesmos fatos e inexistindo razão que demande tratamento diferenciado, aplica-se à CSLL o quanto decidido em relação ao IRPJ.
Numero da decisão: 9101-003.368
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, apenas em relação à qualificação da multa relativa ao ágio interno e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora) e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. Acordam, ainda, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora) e Luís Flávio Neto, que não conheceram do recurso. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araújo. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo – Presidente (assinado digitalmente) Daniele Souto Rodrigues Amadio - Relatora (assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araújo – Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Adriana Gomes Rêgo, André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luis Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra.
Nome do relator: DANIELE SOUTO RODRIGUES AMADIO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008 MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO. A constatação de evidente intuito de fraudar o Fisco, pela intencional prática de atos simulados, enseja a qualificação da multa de ofício. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2007, 2008 MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS MENSAIS DO IRPJ E DA CSLL. CABIMENTO. A partir do advento da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96, não há mais dúvida interpretativa acerca da inexistência de impedimento legal para a incidência da multa isolada cominada pela falta de pagamentos das estimativas mensais do IRPJ e da CSLL, concomitantemente com a multa de ofício decorrente da falta de pagamento do imposto e da contribuição devidos ao final do ano-calendário. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2007, 2008 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. Sendo a tributação decorrente dos mesmos fatos e inexistindo razão que demande tratamento diferenciado, aplica-se à CSLL o quanto decidido em relação ao IRPJ.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, apenas em relação à qualificação da multa relativa ao ágio interno e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora) e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. Acordam, ainda, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora) e Luís Flávio Neto, que não conheceram do recurso. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araújo. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo – Presidente (assinado digitalmente) Daniele Souto Rodrigues Amadio - Relatora (assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araújo – Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Adriana Gomes Rêgo, André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luis Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra.

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CCÂÂMMAARRAA  SSUUPPEERRIIOORR  DDEE  RREECCUURRSSOOSS  FFIISSCCAAIISS      PPrroocceessssoo  nnºº   10980.725659/2012­81  RReeccuurrssoo  nnºº                Especial do Procurador e do Contribuinte  AAccóórrddããoo  nnºº   9101­003.368  –  1ª Turma   SSeessssããoo  ddee   18 de janeiro de 2018  MMaattéérriiaa   ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA.  RReeccoorrrreenntteess   BRAFER CONSTRUÇÕES METÁLICAS S.A.                     FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007, 2008  MULTA QUALIFICADA. CABIMENTO.  A constatação de evidente intuito de fraudar o Fisco, pela intencional prática  de atos simulados, enseja a qualificação da multa de ofício.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2007, 2008  MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS  MENSAIS DO IRPJ E DA CSLL. CABIMENTO.  A partir do advento da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei  nº  11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96, não há mais  dúvida  interpretativa  acerca  da  inexistência  de  impedimento  legal  para  a  incidência  da  multa  isolada  cominada  pela  falta  de  pagamentos  das  estimativas mensais do IRPJ e da CSLL, concomitantemente com a multa de  ofício decorrente da falta de pagamento do imposto e da contribuição devidos  ao final do ano­calendário.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2007, 2008  TRIBUTAÇÃO REFLEXA.   Sendo  a  tributação  decorrente  dos  mesmos  fatos  e  inexistindo  razão  que  demande  tratamento  diferenciado,  aplica­se  à  CSLL  o  quanto  decidido  em  relação ao IRPJ.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 72 56 59 /2 01 2- 81 Fl. 2857DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 3          2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, apenas em relação à qualificação da multa  relativa ao ágio interno e, no mérito, por maioria de votos, em negar­lhe provimento, vencidos  os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora) e Gerson Macedo Guerra, que lhe  deram provimento. Acordam, ainda, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da  Fazenda Nacional, vencidos os conselheiros Daniele Souto Rodrigues Amadio (relatora) e Luís  Flávio Neto,  que não conheceram do  recurso. No mérito,  por maioria de votos,  acordam em  dar­lhe  provimento,  vencidos  os  conselheiros  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio  (relatora),  Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o  voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araújo.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo – Presidente    (assinado digitalmente)  Daniele Souto Rodrigues Amadio ­ Relatora    (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araújo – Redator Designado    Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Adriana Gomes Rêgo,  André Mendes  de Moura,  Cristiane  Silva Costa,  Rafael  Vidal  de  Araújo,  Luis  Flávio Neto,  Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra.     Fl. 2858DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 4          3 Relatório  Tratam­se de autos de  infração  (E­fls. 03 ss.) lavrados para a exigência de  IRPJ  e  CSLL  relativos  aos  anos  calendário  de  2007  e  2008,  decorrente  de  glosa  (i)  da  amortização de ágio considerado inexistente, porque originado de operações fictas intragrupo,  (ii)  de  despesas  não  comprovadas  registradas  como  serviços  de  assessoria  prestados  à  contribuinte por  empresa  formada por  seus próprios  sócios – do que  também  resultou  (iii)  a  cobrança do IRRF em função de pagamentos sem causa –, acrescidos de (iv) multa qualificada  de 150% e (v) multa isolada pelo não recolhimento de estimativas.  O conteúdo do Termo de Verificação e Encerramento de Ação Fiscal  (E­ fls. 1325 ss.), ao qual se remete para uma leitura mais detalhada, foi sitentizado pelo relatório  do acórdão recorrido:  “Na ação fiscal, a autoridade fiscal identificou a ocorrência de  três infrações tributárias:  1ª) amortização de ágio inexistente (IRPJ e CSLL);  2ª) despesas operacionais não comprovadas (IRPJ e CSLL);  3ª)  pagamentos  sem  causa  ou  referentes  a  operação  não  comprovada (IRRF).  Na  fase  inquisitória  foram  analisadas  as  operações  de  reorganização societária realizadas entre a contribuinte (Brafer  Construções  Metálicas  S/A  –  Brafer  S/A),  a  pessoa  jurídica  Brafer  Indústria e Construções Ltda – Brafer LTDA e a pessoa  jurídica MAG Administração e Participações Ltda – MAG.  No anocalendário de 2000, a Brafer Ltda tinha como quotistas a  Brafer S/A (557.489 quotas de R$1,00) e Marino Garofani     (1  quota  de  R$1,00).  Para  os  anos  calendário  de  2001  a  2004,  informou na DIPJ que estava inativa.  A Brafer  S/A,  conforme DIPJ/2005,  tinha  no  quadro  social  em  31/12/2004 os sócios acionistas Marino Garofani (69,94%), Luiz  C.  Caggiano  Santos  (20%),  Suzely  Olsen  Garofani  (10%)  e  outros (0,06%).  A  MAG  (DIPJ/2005),  em  31/12/2004,  tinha  como  quotistas  Marino  Garofani  (315.000  quotas),  Luiz  C.  Caggiano  Santos  (90.000  quotas)  e  Suzely  Olsen  Garofani  (45.000  quotas).  Em  20/10/2005, na 2ª Alteração Contratual, a composição da MAG  foi alterada, para Marino Garofani  (8.934.821 quotas), Luiz C.  Caggiano  Santos  (2.554.570  quotas)  e  Suzely  Olsen  Garofani  (1.277.285 quotas). O aumento do capital social deu­se mediante  a  entrega  de  14.993.133  ações  da  empresa  Brafer  S/A  para  a  MAG  pelo  valor  de  R$12.271.676,00.  Assim,  consolidou­se  situação  no  qual  a  MAG  detinha  14.993.133  ações  da  Brafer  S/A,  o  que  correspondia  a  99,95%  do  patrimônio  líquido  da  investida.  O  investimento  estava  contabilizado  no  valor  de  R$  30.517.208,85.  Em 31/10/2005, na 3ª Alteração Contratual da Brafer Ltda:  1)  a  Brafer  S/A  cede  a  título  gratuito  as  557.489  quotas  para  Fl. 2859DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 5          4 Marino Garofani;  2) a MAG  integraliza capital na Brafer Ltda, mediante entrega  das 14.993.133 ações que detinha na Brafer S/A, avaliadas  em  R$60.817.145,00.  Foi  registrado  ágio  no  valor  de  R$30.299.936,15.  Em  21/11/2005,  Laudo  de  Avaliação  apresentado  pelos  contadores  José  Henrique  Alves  Ospedal,  Emerson  Ernesto  Maures,  Josilei  Lopes  de  Oliveira,  concluiu  que  o  patrimônio  líquido  da  Brafer  Ltda  era  de  R$62.019.611,29  na  database  31/10/2005.  Na  mesma  data,  em  21/11/2005,  na  38ª  Assembléia  Geral  Extraordinária, a Brafer S/A incorpora a Brafer Ltda.  Constatou  a  autoridade  fiscal  que  o  ágio  decorrente  da  incorporação  foi  amortizado  pela  Brafer  S/A,  nos  anos  calendário  de  2007  e  2008,  valores  de  R$6.345.172,44  e  R$17.389.777,69, respectivamente.  Intimada, a contribuinte justificou­se:  ...  em  21/11/2005,  a  Brafer  Construções  Metálicas  S.A.  incorporou  a  Brafer  Indústria  e  Construções  Ltda,  sucedendo  neste  direito  a  partir  deste  ato.  A  baixa  do  valor  do  ágio  de  R$30.299.936,15 foi levado a despesa em 60 parcelas, como  regulamenta a legislação, sem qualquer desembolso financeiro.  Diante dos fatos apresentados, a Fiscalização discorreu sobre as  seguintes conclusões, no Termo de Verificação e Encerramento  de Ação Fiscal (TVEAF) de fls. 1325/1347:  (fl. 1330 do TVEAF)  Em  21/11/2005,  no  instrumento  particular:  Proposta,  Justificativa  e  Protocolo  de  Incorporação  da  BRAFER  INDUSTRIA  E  CONSTRUÇÕES  LTDA,.  pela  BRAFER  CONSTRUÇÕES  METÁLICAS  S/A  fica  claro  o  vínculo  entre  incorporada  e  incorporadora.  Quer  seja  pela  participação  em  sociedades do mesmo grupo, quer  seja por administradores  em  comum. Ora pois, o Sr. Marino Garofani é o representante legal  das  duas  empresas,  onde  assina  o  mesmo  ato  no  mesmo  momento. Fls.92.  A  justificativa  da  incorporação,  assim  está  descrita  no  item  abaixo:  "...I –Justificativas:  ..:reestruturação das atividades operacionais e administrativas;  unificação  das  rotinas  administrativas,  principalmente  aquelas  contábeis e fiscais... "  A  justificativa  para  a  incorporação  da  BRAFER  Ltda,  é  meramente formal e não merece crédito. Como demonstrado no  item 2.2 Ágio Interno,  fica comprovado que o contribuinte quis  utilizar­se  desse  meio  para  gerar  ágio  sobre  investimento  no  montante  de  R$30.299.936,15  e  assim  reduzir  so  reu  (sic)  resultado tributável pelo IRPJ e CSLL.  Fl. 2860DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 6          5 Laudo  de  Avaliação  de  21/11/2005  apresentado  pelos  contadores:  José  Henrique  Alves  Ospedal,  Emerson  Ernesto  Maurer,  Josilei  Lopes  de  Oliveira,  todos  residentes  em  CuritibaPR,  concluíram  que  o  Patrimônio  Líquido  contábil  da  BRAFER  INDUSTRIA  E  CONSTRUÇÕES  LTDA  era  de  RS  62.019.611,29 na database de 31 de outubro de 2005. Fls.88.  No Laudo de Avaliação, temos outro conflito de interesses. Ora  pois,  o  Sr.  Josilei  Lopes  de  Oliveira  era  e  continua  sendo  o  contador  da  empresa  que  incorporou  a  empresa  por  ele  avaliado. E, continua representando, aqui nestes atos, a empresa  incorporadora...................................................................  (fls. 1332/1333 do TVEAF)  O  contribuinte  afirmou  que  levou  à  despesa  o  ágio  gerado,  à  razão de um sessenta avos, no máximo, conforme regulamenta a  legislação. Como o total do ágio gerado é de R$ 30.299.936,15  então teríamos R$ 504.998.94 para ser apropriado mensalmente,  caso fossem preenchidos os requisitos legais. Contudo, podemos  observar no item 02.2 Do Agio Interno, que foi apropriado valor  bem superiores, citamos como exemplo o mês de dezembro/2008  onde foi contabilizado e apropriado como despesa o valor de R$  6.066.888.33.  A geração de ágio de  forma  interna, ou seja, dentro do mesmo  grupo  econômico,  originado  de  operações  efetuadas  pelos  mesmos  detentores  e  controladores  das  participações  societárias,  sem  a  movimentação  de  recurso  financeiro  e  sem  efeito econômico, constitui prova da artificialidade do ágio.  Eventuais  amortizações  efetuadas  em  função  de  ágio  efetuado  nessas condições, devem ser glosadas.  O ágio gerado em operações societárias, para ser eficaz perante  o  Fisco,  deve  decorrer  de  atos  efetivamente  existentes,  e  não  apenas artificial  e  formalmente revelados em documentação ou  na escrituração mercantil ou fiscal.  Desta  forma,  os  ágios  amortizados  em  2007  e  2008,  que  são  correspondentes  à  incorporação  de  2005,  não  são  dedutíveis  como despesas na apuração do IRPJ e da CSLL, por tratarem­se  de ÁGIO INTERNO conforme já mencionado acima.  Assim,  a  primeira  infração  tipificada  pela  autoridade  autuante  foi  a  glosa  das  amortizações  de  ágio  promovidas  pela  contribuinte no decorrer dos anoscalendário de 2007 e 2008.  Por  sua  vez,  a  segunda  infração  tratou  da  glosa  de  despesas  referentes a serviços prestados pela MAG.  Constatou a autoridade fiscal que a contribuinte contratou a sua  controladora MAG para prestação de serviços de gestão, desde  o suprimento de materiais, controle de produção, produtividade,  busca  de  novos  negócios  até  o  aumento  do  faturamento  e  lucratividade  da  sua  holding.  De  acordo  com  o  contrato  os  serviços seriam executados exclusivamente e pessoalmente pelos  diretores da contratada, a MAG.  A contribuinte apresentou notas fiscais decorrentes da prestação  Fl. 2861DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 7          6 de serviços.  Por  sua  vez,  a  MAG  foi  intimada  por  meio  de  diligência  a  prestar  esclarecimentos  sobre  os  serviços  prestados  à  contribuinte,  e  respondeu  que  a  empresa  não  possuía  funcionários  e que as atividades  eram executadas pelos  sócios.  Relata  a  autoridade  fiscal  que  a  MAG  não  justificou  e  nem  informou como teriam sido recebidos os valores correspondentes  à sua receitas de prestação de serviços, e não comprovou que os  serviços teriam sido efetivamente prestados e tampouco a forma  de recebimento. Por outro  lado, ao analisar a contabilidade da  contribuinte,  constatou a Fiscalização  lançamentos de contas a  pagar referentes à assessoria prestada pela MAG. Destaca ainda  a  autoridade  autuante  que  os  sócios  da MAG  em 2007  e  2008  (Marino Garofani, Luiz Carlos Caggiano Santos e Suzely Olsen  Garofani),  participavam  com  99,90%  do  capital  social  da  contribuinte (Brafer S/A).  Sobre a situação, concluiu a autoridade autuante:  (Fl.1337 do TVEAF)  Conforme Contrato, a remuneração dos serviços prestados, sera  de  3,5  %  (três  virgula  cinco  por  cento)  sobre  o  faturamento  bruto mensal da contratante.  A remuneração por serviços prestados na ordem de 3,5% é um  absurdo, se compararmos com a rentabilidade da empresa (...)  Mesmo  que  fosse  devidamente  demonstrado  a  efetividade  dos  serviços prestados, a remuneração na ordem de 3,5% da Receita  Bruta  é  desproporcional  ao  resultado  apresentado.  O  contribuinte  com  todos  os  riscos  inerentes  à  sua  atividade,  é  remunerado  na  ordem  de  9%.  Então  seria,  no  mínimo,  imprudente destinar quase a metade desse lucro para remunerar  serviços de consultoria.  .........................................................................  (Fl.1340 do TVEAF)  Ou seja, a BRAFER S/A prestou  serviços de assessoria para  si  mesma,  cobrando  para  tanto  R$  5.999.636,98  em  2007  e  RS  9.776.300,44 em 2008. Estes  valores  tiveram como  fundamento  os  serviços  de  consultoria  técnica,  aplicando  o  seu  vasto  conhecimento  técnico, na busca de novos mercados  e de novos  negócios... Conforme Contrato de Prestação de  serviços,  de 15  de janeiro de 2007, cláusula primeira. Fls.1242. O Contrato de  Prestação  de  serviços  foi  assinado  por  Luiz  Carlos  Caggiano  Santos  e  por  Suzely Olsen Garofani,  representando a BRAFER  S/A,  e  por  Marino  Garofani,  representando  a  MAG  Ltda.  Ou  seja, as partes são as mesmas, com os mesmos interesses.(grifos  originais)  .........................................................................  (Fl.1341 do TVEAF)  Ora  pois,  os  sócios  não  podem  vender  seus  serviços  para  si  mesmos.  Já  recebem  prólabore  e  ao  final  do  exercício,  ainda  recebem dividendos do resultado da empresa.  Fl. 2862DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 8          7 Nesse sentido, foram glosadas pela autoridade fiscal as despesas  lançadas  pela  contribuinte  na  contabilidade,  pela  ausência  de  prova da origem e efetividade das operações, com fulcro no art.  302, inciso II do RIR/99.  Enfim, foi também tipificada a terceira infração, prevista no art.  674,  §  1º,  do  RIR/99,  referente  à  incidência  do  imposto,  exclusivamente  na  fonte,  à  alíquota  de  35%,  dos  pagamentos  efetuados  e  os  recursos  entregues  a  terceiros  ou  sócios,  acionistas  ou  titular,  contabilizados ou  não,  quando não  restar  comprovada a operação ou a sua causa.  A  multa  de  ofício  foi  qualificada  (150%)  para  a  primeira  e  segunda  infrações,  conforme  entendimento  exposto  no  TVEAF  (fls. 1344/1345):  Numa  análise  objetiva  dos  fatos  aqui  apurados  frente  aos  dispositivos  legais  em  comento,  não  há  como  não  deixar  de  enquadrar a conduta acima descrita nas definições contidas na  Lei 4.502/64, abaixo transcrita.  O  contribuinte,  ao  gerar  de  forma  artificial  uma  despesa  com  ágio  sabidamente  inexistente,  praticou,  de  forma  inequívoca,  uma  ação  dolosa,  ou  seja,  intencional  e  consciente,  a  qual  retardou o conhecimento dos fatos por parte do Fisco, além das  reais circunstâncias materiais do fato gerador,  já que tudo  isso  que foi feito teve o propósito de iludir o Fisco, pois deu o nome  de  "Ágio  sobre  Investimentos" a  fatos  sabidamente desprovidos  de quaisquer características que o compõe. Não basta o fato de  estar  tudo  informado  em  DIPJ  ou  em  Notas  Explicativas,  ou  então, os Atos Formais  registrados nos Órgãos competentes. O  fato é que  tudo  isso foi  feito para  ' informar ao Fisco algo que  inexistia  e,  que,  portanto,  produziu  o  retardamento  do  conhecimento das verdadeiras circunstâncias. Ademais, houve a  modificação de característica essencial do fato gerador, uma vez  que os montantes de IRPJ e CSLL devidos foram reduzidos (usou  despesas  sabidamente  inexistentes).  A  FISCALIZADA  não  praticou estes  fatos de  forma involuntária, ou incorreu em erro  em sua conduta, restando caracterizada a atitude dolosa. Desta  forma,  a  conduta  sob  análise  amolda­se  às  hipóteses  previstas  nos artigos da Lei 4.502/64 abaixo citados.  O fundamento para a qualificação da multa reside na utilização  de  uma  série  de  instrumentos  com  o  intuito  de  criar  uma  roupagem  legal  capaz  de  dar  uma  aparência  legítima  às  operações  de  reorganização  societária  cujo  único  fundamento  era o aproveitamento do ágio como despesa dedutível.  Nessa  construção,  utilizou­se  a  contribuinte  da  confecção  de  laudos de avaliação capazes de sustentar a existência do ágio e  da  celebração  de  protocolo  de  incorporação  para  justificar  a  incorporação efetivada, pela autuada, que nada mais foi do que  uma série de modificações societárias de forma a se colocar em  situação de aproveitamento do ágio.  O  conjunto  dos  atos  levados  a  efeito  pela  autuada  corresponderia à uma prática deliberada, consciente dos riscos  envolvidos,  com  o  objetivo  de  alcançar,  por  meio  da  criação  Fl. 2863DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 9          8 fictícia de ágio e de uma estrutura societária artificial, vantagem  fiscal indevida.  O conjunto dos fatos verificados no caso sob exame colocam em  evidência o propósito de construção de uma pretensa realidade  formal destinada a mascarar,  senão a ocultar, o que de fato se  pretendia,  o  que  de  fato  se  buscava.  É  dizer,  todas  as  ações  envolvidas tinham por fim único a criação de um ágio fictício a  ser  transformado  em  benefício  fiscal  por  força  de  um  arranjo  societário artificial.   (...)  E  o  mesmo  enquadramento  legal  deve  ser  aplicado  para  a  "fabricação"  de  despesas  de  assessoria,  onde  o  contribuinte,  contratou  ele  mesmo  e  ainda  pagou  3,5%  (três  ponto  cinco  percentuais) de seu faturamento mensal.  A prestadora de serviços MAG Ltda, detinha 99,90% do capital  do contribuinte BRAFER S/A.  Os  valores  pagos  tiveram  como  fundamento  os  serviços  de  consultoria  técnica,  onde  a MAG Ltda,  que  é  uma  empresa  de  Administração e Participações, cujo CNAE fora informado como  sendo  64.620/00  Holding  de  instituições  nãofinanceira,  iria  aplicar o seu vasto conhecimento técnico, na busca de novos  mercados  e  de  novos  negócios...  Conforme  Contrato  de  Prestação  de  serviços,  de  15  de  janeiro  de  2007,  cláusula  primeira.  O  Contrato  de  Prestação  de  serviços  foi  assinado  por  Luiz  Carlos  Caggiano  Santos  e  por  Suzely  Olsen  Garofani,  representando  a  BRAFER  S/A,  e  por  Marino  Garofani,  representando a MAG Ltda. Ou seja, as partes  são as mesmas,  com os mesmos interesses.  Como demonstrado, o contribuinte estava "fabricando" despesas  para poder reduzir o lucro real da BRAFER S/A, transferindo a  receita  para  a  MAG  Ltda  que  é  uma  empresa  tributada  pelo  Lucro Presumido, reduzindo assim a sua carga tributária.  Com  a  revisão  da  base  de  cálculo,  em  razão  das  infrações  identificadas  pela  Fiscalização,  foram  apuradas  estimativas  mensais  a  recolher  de  IRPJ  e  CSLL,  razão  pela  qual  foram  lançadas  de  ofício  as  multas  isoladas  incidentes  sobre  insuficiência de recolhimento.  Foram lavrados os autos de infração de IRPJ, CSLL e IRRF de  fls.  1282/1324,  acompanhados  do  Termo  de  Verificação  e  Encerramento de Ação Fiscal de fls. 1333/1347, cuja ciência foi  dada à contribuinte em 20/08/2012.”  Insurgindo­se,  a  contribuinte  apresentou  impugnação  às  E­fls.  1352  ss,  julgada  improcedente  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  em  Belo  Horizonte/MG proferiu o acórdão n. 02­46.228 (E­fls. 1633 ss.) mantendo o lançamento, pelas  razões resumidas na seguinte ementa:  “ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ  Fl. 2864DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 10          9 Ano­calendário: 2007, 2008  ÁGIO  FUNDAMENTADO  EM  EXPECTATIVA  DE  RESULTADOS  FUTUROS  ­  DEDUTIBILIDADE  DA  AMORTIZAÇÃO.  A  pessoa  jurídica  que,  em  virtude  de  incorporação,  absorver  patrimônio de sua controladora, a qual tinha desdobrado o valor  da participação em seu capital em valor patrimonial e em ágio  fundamentado  em  expectativa  de  resultados  futuros,  somente  poderá  deduzir  a  despesa  com  a  amortização  desse  ágio  se  observadas  as  seguintes  condições:  demonstração  do  fundamento do ágio mediante documentação hábil e tempestiva;  existência  de  substância  econômica  e  propósito  negocial  nas  operações de reorganização societária; independência entre si e  possibilidade  de  livre  negociação  quanto  a  todas  as  pessoas  jurídicas envolvidas na operação; ônus efetivo na aquisição do  ágio para a pessoa jurídica que o registrar em sua contabilidade  e  cujo  patrimônio  for  absorvido;  reunião  numa  só  pessoa  jurídica do patrimônio que  tiver  sofrido o  encargo do ágio e o  patrimônio  que  presumivelmente  gerará  os  lucros  que  justificaram o seu pagamento.  DESPESAS NÃO COMPROVADAS.  Na  apuração  do  lucro  real,  não  se  admite  computar  gastos  ou  despesas que não estejam comprovados com documentação hábil  e idônea.  Os  pagamentos,  de  qualquer  natureza,  a  titular,  sócio  ou  dirigente  da  pessoa  jurídica,  poderão  ser  impugnados  pela  autoridade lançadora, se o contribuinte não provar a origem e a  efetividade da operação ou transação.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2007, 2008  APURAÇÃO DA CSLL.  Aplicam­se  à  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido  as  mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para  o Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE ­  IRRF  Ano­calendário: 2007, 2008  PAGAMENTO SEM CAUSA.  Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à  alíquota  de  trinta  e  cinco  por  cento,  todo  pagamento  efetuado  pelas  pessoas  jurídicas,  contabilizado  ou  não,  quando  não  for  comprovada a operação ou a sua causa.  ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA  Ano­calendário: 2007, 2008  MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA.  Fl. 2865DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 11          10 Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as multas de  ofício  determinadas  pela  legislação  de  regência,  calculadas  sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição.  A  lei  estabelece  que,  nos  lançamentos  de  ofício,  será  aplicada  multa  exigida  isoladamente,  no  percentual  de  50%,  sobre  os  valores  devidos,  e  não  recolhidos,  a  título  das  estimativas  mensais, estando o contribuinte sujeito à apuração do lucro real  anual, ainda que  tenha sido apurado prejuízo  fiscal ou base de  cálculo negativa da CSLL, no ano­calendário correspondente.  As multas de ofício e isolada não decorrem da mesma infração e  não  incidem  sobre  a  mesma  base  de  cálculo,  são  inteiramente  diversas e previstas em lei.  MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.  A  multa  de  ofício  será  qualificada  no  percentual  de  150%,  quando  restar  devidamente  caracterizado  em  procedimento  fiscal, o evidente intuito de fraude, nos termos da lei.  JUROS DE MORA.  Sobre  todos  os  débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação específica, incidirão juros de mora calculados à taxa  a Selic.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2007, 2008  DECADÊNCIA.  A contagem da decadência tem por referência o fato gerador da  obrigação tributária.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2007, 2008  NULIDADE.  São  nulos  apenas  os  atos  e  termos  lavrados  por  pessoa  incompetente  e  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.  PROVAS.  A prova documental será apresentada na impugnação.  A  autoridade  julgadora  de  primeira  instância  determinará,  de  ofício  ou  a  requerimento  do  impugnante,  a  realização  de  diligências  ou  perícias,  quando  entendê­las  necessárias,  indeferindo as que considerer prescindíveis ou impraticáveis.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido  Acórdão  Acordam  os  membros  da  4ª  Turma  de  Julgamento,  por  unanimidade  de  votos,  INDEFERIR  o  pedido  de  diligência,  Fl. 2866DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 12          11 REJEITAR  as  preliminares  de  nulidade  e  de  decadência  do  lançamento  e,  no  mérito,  julgar  IMPROCEDENTE  a  impugnação,  mantendo  integralmente  o  crédito  tributário  exigido.”  Em face de referida decisão, a contribuinte interpôs recurso voluntário  (E­ fls. 1678 ss.), cujas razões foram relatadas pelo acórdão recorrido, que ora se aproveita:  “Nulidade.  Caso  o  Fisco  constate  a  amortização  de  despesa  indevida, forçosamente deve efetuar o lançamento somente caso  comprovada  a  postergação  do  imposto,  ou  a  redução  indevida  do lucro real, conforme dispõe o art. 273 do RIR/99. O art. 36 da  Lei nº 10.637, de 2002, que embasa o procedimento combinado  com os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, estabeleceu uma  forma  de  reavaliação  do  investimento,  cuja  tributação  correspondente  seria  diferida.  Assim,  a  rigor,  não  houve  desoneração do ganho patrimonial gerado pela reavaliação, mas  sim,  tão  somente  a  postergação  dos  respectivos  tributos.  Portanto,  no  caso  concreto,  ao  se  analisar  o  quadro  formado  para  a  utilização  do  ágio,  constata­se  que  o  efeito  é  o  de  postergação  do  imposto,  situação  também  tratada  no  Parecer  Normativo  Cosit  nº  02,  de  1996.  Ainda,  na  apuração  do  IRPJ  elaborada pelo Fisco, deve ser levada em consideração quando  ocorreu a atividade da contribuinte que deu causa ao ágio, qual  seja, anocalendário de 2005, para se determinar o fato gerador.  Na  autuação  não  foi  assim  que  se  procedeu,  e  tampouco  a  autoridade fiscal levou em consideração a existência de prejuízo  fiscal  que  poderia  ser  compensado  com  eventual  resultado  positivo.  Decadência. O lançamento de ofício encontra­se fulminado pela  decadência,  vez  que  o  registro  do  ágio  ocorreu  em  2005  e  a  lavratura dos autos de infração em 2012, ou seja, já decorreu o  prazo previsto no art. 150, § 4º do CTN.  Mérito.  A  autuação  fiscal  criou  condições  inexistentes  na  legislação  tributária para  fundamentar a glosa da amortização  do ágio. A desoneração integral dos tributos é possível por meio  da combinação do § 2º do art. 36 da Lei nº 10.637, de 2002, com  o art. 7º da Lei nº 9.532, de 1997. De fato, o § 2º do art. 20 do  DecretoLei  nº  1.598,  de  1997,  determina  ser  obrigatória  a  indicação do fundamento econômico para o lançamento do ágio,  com base em um dos critérios, (i) valor de mercado de ativos, (ii)  expectativa  de  rentabilidade  futura  ou  (iii)  fundo  de  comércio,  intangíveis  ou  outras  razões  econômicas.  A  intenção  da  recorrente  é  expressa  no  momento  da  aquisição,  pelo  fundamento escolhido. E o dispositivo do art. 7º, inciso II da Lei  nº 9.532, de 1997, condicionou a amortização do ágio apenas e  tão  somente  à  absorção  do  patrimônio  da  investida  pela  investidora  e  viceversa,  absorção  esta  que  só  pode  ocorrer  mediante  a  incorporação,  cisão  ou  fusão,  precisamente  o  que  ocorreu no caso em tela.  Há  que  se  observar  que  todos  os  atos  da  recorrente  foram  efetivados na mais estrita legalidade.  Toda  a  operação  foi  declarada  e  contabilizada,  conforme  Fl. 2867DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 13          12 constatado  pelo  Fisco.  Não  ocorreu  a  simulação  acusada  pela  autoridade  autuante,  prevista  no  art.  167  do  Código  Civil.  Portanto,  o  tipo  de  operação  efetuada  pela  recorrente,  tão  comum  em  reorganizações  societárias  ocorridas  no  passado,  como é o caso da privatização de empresas de telecomunicações,  não é abusive nem simulada, vez que atende ao disposto nos arts.  7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997.  Lucro  Líquido  x  Lucro  Real.  Ainda  que  seja  considerada  a  amortização  do  ágio  para  fins  de  apuração do  IRPJ,  o mesmo  não  se  pode  aplicar  à  CSLL,  cuja  base  de  cálculo  é  o  lucro  líquido, e não o lucro real.  Despesas  com  Assessoria.  O  Fisco  incorreu  em  equívoco  ao  interpretar  os  requisitos  de  dedutibilidade  face  as  atividades  contratadas  pela  recorrente. Foi  firmado  contrato  com a MAG  ADMINISTRAÇÃO  E  PARTICIPAÇÕES  LTDA  para  prestação  de  serviços  de  gestão  de  todas  as  atividades  da  recorrente.  A  autoridade fiscal não tem competência para exigir aquilo que a  lei  não  determinada,  conforme  art.  112,  inciso  II  do  CTN.  O  Parecer  Normativo  CST  nº  10.  de  1976,  predica  que  a  comprovação de despesas pode ser feita por meio de quaisquer  documentos  (notas  fiscais,  conhecimentos,  contratos,  recibos,  etc). Assim, em matéria de despesas devidamente contabilizadas  e  suportadas  em  documentos  idôneos  e  não  sendo  posto  em  causa a questão do pagamento, como no caso concreto, cabe à  auditoria  fiscal a demonstração de que as despesas não seriam  dedutíveis,  seja  porque  realmente  não  seriam  usuais  ou  necessárias  ou  porque  os  documentos  que  as  embasaram  não  seriam hábeis e idôneos. O direito de o Fisco indagar da efetiva  prestação  de  serviços  só  ocorre  quando  a  fiscalização  reunir  provas, ou mesmo indícios, de que os serviços não foram ou não  poderiam ter sido prestados. E, se a autoridade fiscal tem dúvida  quanto  à  efetiva  prestação  do  serviço,  deveria  promover  diligências  junto  ao  prestador  de  serviços  para  verificar  a  ocorrência  de  possível  irregularidade.  No  caso  em  análise,  foi  completamente  desconsiderado  o  Contrato  de  Prestação  de  Serviços  de  Consultoria,  Assessoria  e  Gestão  de  Negócios  celebrado,  que  identifica  as  partes  envolvidas,  a  espécie  do  serviço  e  a  condições  de  prestação.  Ademais,  em  nenhum  momento foram ocultadas as informações fiscais e contábeis do  Fisco.  IRRF. O enquadramento  legal, arts. 674 e 675 do RIR/99, não  apontou com precisão qual seria a acusação do Fisco, vez que o  art.  674  trata  do  beneficiário  não  identificado,  e  o  art.  675  da  não  incorporação  ao  salário  dos  beneficiários.  A  correta  inteligência  do  art.  61  da  Lei  nº  8.981,  de  1995  ainda  não  foi  feita,  e  esta  sendo  construída  a  partir  dos  casos  conhecidos  e  pela  reflexão  que  o  tempo  impõe.  No  rigor  jurídico,  o  mencionado  artigo  não  criou  mais  uma  modalidade  de  tributação  exclusiva  na  fonte,  já  que  o  fato  tomado  para  essa  tributação, o pagamento, não tem signo de renda, como exige o  art. 43 do CTN. Na realidade, o art. 61 da Lei nº 8.981, de 1995  parece  instituir  uma  efetiva  penalidade,  dissimulada  como  imposto de renda retido na fonte, o que é problemático, vez que o  Fl. 2868DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 14          13 art.  3º  do CTN veda a utilização do  tributo  como  substituto de  penalidade.  Portanto,  ainda  que mantido  o  IRRF,  a  recorrente  observa que seria impossível aplicar a multa de ofício, sob pena  de  incorrer  em  bis  in  idem.  Ainda,  register­se  que  já  foi  recolhido  IRRF,  que  deve  ser  descontado  na  eventualidade  de  subsistir o lançamento de ofício.  Multa  de  Ofício.  No  decorrer  de  toda  a  auditoria  fiscal,  a  Recorrente foi transparente e coerente em seus esclarecimentos,  sobretudo  no  que  diz  respeito  a  seu  entendimento  quanto  ao  amparo legal para aproveitar o ágio. A criação de empresa para  este  fim  era  prática  normal  à  época,  tanto  que  foi  objeto  de  normatização  pela  CVM  (Instrução  CVM  349/2001).  Por  seu  turno,  a  própria  Lei  9.732/97,  em  seu  artigo  8º,  versou  sobre  aspectos  relativos  a  incorporação  da  controlada  pela  controladora. Assim, reside dúvida em saber se, num caso como  o  presente,  em  que  todos  os  atos  praticados  pela  Recorrente,  apesar  de  terem  sido  considerados  sem  intenção  negocial  no  primeiro momento, e com simulação, no segundo momento, mas  mediante ampla publicidade de  todo o processado, permitiria a  identificação do chamado evidente intuito de fraude ou a prática  de  sonegação  fiscal.  Isso  por  que  a  sonegação  importa  necessariamente  em  práticas  de  encobrir  o  fato  realizado,  de  forma a que a conduta do contribuinte tenha necessariamente de  vir acobertada por um doloso véu de ocultação. E, no caso dos  autos, toda a operação, pela sua própria natureza e pelas partes  envolvidas,  incluindo  empresa  de  capital  aberto,  foram  divulgadas,  em  atendimento  às  prescrições  das  normas  comerciais  e  da  CVM,  tendo  as  atas  de  assembléia  sido  devidamente  registradas.  Assim,  apesar  de  o  negócio  ter  sido  considerado  simulado afastando­se  os  seus  efeitos  para  fins  de  tributação,  identificando­se  ser  o  tributo  devido,  resta  evidente  que  a  Recorrente  agiu  certa  de  que  estaria  praticando  o  chamado  negócio  jurídico  indireto,  de  forma  absolutamente  pública,  respaldado  por  entendimentos  abalizados  de  que  negócio  estaria  abarcado  pela  chamada  elisão  fiscal.  Não  há,  portanto, que se  falar em dolo específico previsto no caput dos  artigos 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 1964, elemento essencial  para se promover a qualificação da multa de oficio.  Multa Isolada. Jurisprudência do CARF é no sentido de que não  é devida multa isolada, posto que incide sobre a mesma base da  multa  de  ofício.  Ainda,  há  que  se  observar  que,  tendo  o  ágio  como desdobramento a postergação do imposto, outro efeito da  postergação  é  de  que  o  lançamento  de  ofício  é  efetuado  sem  imposição de multa.  Não  Incidência  da  SELIC  sobre  Multa  de  Ofício.  Não  há  previsão legal para exigir os juros calculados com base na taxa  SELIC sobre a multa de ofício lançada.  Provas.  Requer­se  a  produção  de  provas  complementares  e  produção de diligência, caso necessário.”  Do julgamento do recurso pela Terceira Turma Ordinária da Primeira Câmara  da  Primeira  Seção  resultou  o  acórdão  n.  1103­001.170  (E­fls.  1783  ss.),  que  manteve  Fl. 2869DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 15          14 praticamente  todo o  lançamento, com exceção da dedução da exigência de IRRF dos valores  pagos mediante os Darf  de  fls.  1.552/1.556 e da multa  isolada  imposta  em  razão da  falta de  pagamentos sobre estimativas mensais. Leia­se a sua ementa:   “ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Ano calendário: 2007, 2008  NULIDADE. INOCORRÊNCIA.  Tendo  a  descrição  dos  fatos  e  o  enquadramento  legal  da  autuação  sido  cirúrgicos,  tratando  precisamente  da  glosa  das  amortizações  efetuadas  pela  recorrente  no  decorrer  dos  anoscalendário  de  2007  e  2008,  que  tiveram  como  desdobramento uma nova apuração na base de cálculo do IRPJ  e da CSLL, não há que se falar em nulidade.  DECADÊNCIA.  CIÊNCIA  DOS  LANÇAMENTOS  DE  OFÍCIO  ANTES DA CONSUMAÇÃO DO PRAZO.  Mesmo  aplicando­se  a  contagem  mais  favorável  à  recorrente,  art.  150,  §  4º  do  CTN,  não  restou  consumada  a  decadência,  tendo  em  vista  que  o  fato  gerador  do  ano  calendário  de  2007  (lucro real anual) aperfeiçoou­se em 31/12/2007.  Isso porque,  tendo a ciência dos autos de infração ocorrido em  20/08/2012, o prazo decadencial restaria consumado apenas em  31/12/2012.  FORMAÇÃO DO ÁGIO.  Investimento avaliado pelo Método de Equivalência Patrimonial  (MEP)  adquirido  por  valor  superior  ao  contabilizado  no  patrimônio  líquido  constitui  ágio  que,  em  regra  geral,  não  é  objeto  de  aproveitamento  para  fins  fiscais,  salvo  em  casos  específicos  dispostos  na  legislação  tributária,  como  alienação,  liquidação ou  transformação societária envolvendo controlador  e controlada ou coligada.  AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. NORMA TRIBUTÁRIA. ASPECTOS  DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA.  Os  arts.  385  e  386  do  RIR/99  guardam  conexão  indissociável,  constituindo­se  em  norma  tributária  permissiva  do  aproveitamento  do  ágio,  com  base  em  previsão  dos  resultados  nos  exercícios  futuros,  nos  casos  de  transformação  societária  (incorporação, fusão ou cisão) envolvendo o investimento objeto  da  mais  valia,  com  repercussão  direta  na  base  de  cálculo  do  tributo,  o  que  permite  a  sua  análise  sob  a  perspectiva  da  hipótese  de  incidência  tributária,  mediante  verificação  dos  aspectos pessoal, temporal e material.  AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. ASPECTO TEMPORAL.  Deve­se verificar o momento em que o contribuinte aproveita­se  da  amortização  do  ágio,  mediante  ajustes  na  escrituração  contábil  e  no  LALUR,  evento  que  provoca  impacto  direto  na  apuração da base de cálculo tributável.  AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. ASPECTO PESSOAL.  Fl. 2870DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 16          15 Os arts. 385 e 386 do RIR/99 se dirigem à sociedade investidora,  aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento,  fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos  para  a  aquisição,  sendo  ela,  e  apenas  ela  a  destinatária  da  prerrogativa  de  amortização  do  sobrepreço.  A  partir  do  momento em que o ágio é transferido ou repassado para outras  pessoas  (de  A  para  B,  de  B  para  C,  de  C  para  D  e  assim  sucessivamente),  pessoas  jurídicas  distintas  da  investidora,  a  subsunção  à  norma  tributária  não  se  concretiza  por  incompatibilidade do aspecto pessoal.  AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. ASPECTO MATERIAL.  Deve­se consumar a confusão de patrimônio entre investidora e  investida,  ou  seja,  o  lucro  e  o  investimento  que  lhe  deu  causa  passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo  patrimônio  a  controladora  e  a  controlada  ou  coligada,  consolida­se  cenário  no  qual  os  lucros  auferidos  pelo  investimento passam a  ser  tributados precisamente pela pessoa  jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio).  FUNCIONALIDADE DO SISTEMA TRIBUTÁRIO.  Os  fatos  do  mundo  real,  para  se  amoldarem  perfeitamente  à  hipótese  de  incidência  definida  pela  norma  tributária,  devem  surgir  naturalmente,  decorrente  de  atuação  isenta  dos  agentes  envolvidos e de negociação imparcial, mediante conciliação dos  interesses  econômicos  e  financeiros.  Incorre  em  afronta  à  normalidade a  construção de um suporte  fático artificial,  entre  agentes  não  relacionados,  que  celebram  entre  si  negócios  que  desafiam a  lógica  empresarial,  com aquisição  de  investimentos  sem contrapartida, valoração de sobrepreço sem fundamentação  econômica,  e  reorganizações  intragrupo  desprovidas  de  substância.  A  ocorrência  de  comportamentos  “fora  da  curva”  provocam a desfuncionalidade do sistema.  REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA ARTIFICIAL.  Ágio  construído  a  partir  de  uma  reorganização  societária  artificial, partindo de um grupo de empresas com administração  em comum, para viabilizar um  sobrepreço no  investimento sem  fundamento econômico, especificamente para produzir despesas  com  o  intuito  deliberado  de  reduzir  a  base  de  cálculo  dos  tributos, não repercute na esfera tributária.  GLOSA DE DESPESAS.  Prestação  de  serviços,  fruto  de  situação  artificial  criada  pela  contribuinte, não se mostra dedutível, tendo em vista que nasceu  a partir de um fato fictício e  inexistente. Despesas criadas, sem  substância,  apenas  para  lastrear  os  pagamentos  efetuados  e  justificar  a  dedução  na  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da CSLL  a  título de despesas operacionais, devem ser glosadas.  QUALIFICAÇÃO DE MULTA.  Demonstrado que  os  atos  praticados  pela  recorrente  tiveram o  intuito doloso, o plus na conduta, aspecto subjetivo que vai além  do tipo tributário previsto na infração tributária, extrapolando o  contorno delineado pela moldura da norma, a consequência é a  Fl. 2871DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 17          16 qualificação da multa de ofício.  CSLL. DECORRÊNCIA.  Diante do mesmo suporte fático e matéria tributável, aplica­se à  CSLL o decidido no IRPJ.  ASSUNTO:  IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE  IRRF  Ano calendário: 2007, 2008  PAGAMENTOS SEM CAUSA.  A  hipótese  de  incidência  delineada  no  art.  674  do  RIR/99  comporta  pagamentos  efetuados  ou  recursos  entregues  a  terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não,  quando não for comprovada a operação ou a sua causa. Trata­ se  de  situação  no  qual,  partindo­se  do  pressuposto  de  que  o  prestador de serviços não ofereceu os rendimentos à tributação,  a  sujeição  passiva  é  transferida  para  o  tomador  de  serviços.  Assim,  restando comprovada a ocorrência de pagamentos para  lastrear  situação  forjada  pela  contribuinte,  que  concebeu  uma  ficção  com  o  intuito  de  produzir  despesas  operacionais  dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e CSLL, e a artificialidade  da  prestação  de  serviços,  não  há  que  se  falar  em  causa  que  pudesse  justificar  os  pagamentos,  razão  pela  qual  cabe  a  incidência  do  imposto  de  renda  exclusivo  na  fonte  sobre  os  correspondentes recolhimentos.  IRRF. RECOLHIMENTOS EFETUADOS.  Pagamentos efetuados de IRRF devidamente comprovados, com  correspondência  em  notas  fiscais  emitidas,  devem  ser  aproveitados e deduzidos do  tributo apurado no  lançamento de  ofício.  ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA  Anocalendário:  2007, 2008  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.  A  multa  isolada,  penalidade  pecuniária,  compõe  a  obrigação  tributária  principal,  e,  por  conseguinte,  integra  o  crédito  tributário,  que  se  encontra  submetido  à  incidência  de  juros  moratórios,  após  o  seu  vencimento,  em  consonância  com  os  artigos 113, 139 e 161, do CTN, e 61, § 3º, da Lei 9.430/96.  FALTA  OU  INSUFICIÊNCIA  DE  RECOLHIMENTOS  DE  ESTIMATIVAS MENSAIS. MULTA ISOLADA.  É  ilegal  a  cumulação de multa  isolada  (art.  44,  II, “b”, Lei nº  9.430/96),  com  a  multa  de  ofício  (art.  44,  I,  Lei  nº  9.430/96),  sobre a mesma base tributável.  Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado,  rejeitar as preliminares de  nulidade  e  de  decadência,  por  unanimidade,  e,  no mérito,  dar  provimento  parcial  para  (i)  deduzir  da  exigência  de  IRRF  os  Fl. 2872DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 18          17 valores  pagos  mediante  os  Darf  de  fls.  1.552/1.556,  por  unanimidade, e (ii) excluir as multas isoladas impostas em razão  da falta de pagamentos sobre estimativas mensais, por maioria,  vencidos  os  Conselheiros  Eduardo  Martins  Neiva  Monteiro  e  André  Mendes  de  Moura  (Relator).  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  Conselheiro  Fábio  Nieves  Barreira.  Em  primeira  votação,  o  Conselheiro  Marcos  Shigueo  Takata  entendeu  ser  improcedente  a  exigência  de  IRRF,  no  que  foi  vencido. A  incidência de  juros de mora sobre a multa de ofício  foi  mantida  por  maioria,  vencidos  os  Conselheiros  Breno  Ferreira  Martins  Vasconcelos  e  Marcos  Shigueo  Takata,  e  a  qualificação  da  multa  de  ofício  no  percentual  de  150%  foi  mantida  por  unanimidade.  Os  Conselheiros  Fábio  Nieves  Barreira  e  Marcos  Shigueo  Takata  acompanharam  o  voto  do  Relator pelas  conclusões  quanto  às matérias  relativas  a  ágio  e  glosa  de  despesas  e  o  Conselheiro  Breno  Ferreira  Martins  Vasconcelos acompanhou o Relator pelas conclusões quanto ao  ágio.  Assinado Digitalmente  Aloysio José Percínio da Silva Presidente  Assinado Digitalmente  André Mendes de Moura Relator.  Assinado Digitalmente  Fábio Nieves Barreira – Redator Designado”  Contra o referido acórdão, inicialmente, a Fazenda Nacional interpôs recurso  especial (E­fls. 1824 ss.), pretendendo fosse restabelecida a multa isolada, diante da defendida  possibilidade de sua cumulação com a multa de ofício, pelas diferentes razões que desenvolve,  para  o  que  apresentou  os  acórdãos  n.  1101­001.057  e  n.  1802­001.592  como paradigmas  da  divergência.  O  recurso  foi  recepcionado  por despacho  de  admissibilidade  (E­fls.  1845  ss.)  e,  intimada,  primeiramente  a  contribuinte  apresentou  contrarrazões  (E­fls.  1861)  defendendo  a  insustetabilidade  da  concomitância  entre  as  multas  de  ofício  e  isolada  e  requerendo a não aplicação da multa de ofício em função da postergação.  Em continuidade, a contribuinte opôs embargos de declaração (E­fls. 1892  ss.) visando sanar omissão relativa à não apreciação do  tema da postergação do  IRPJ, com a  consequente  declaração  de  nulidade  do  auto  de  infração,  que  não  foram  admitidos  pelo  despacho às E­fls. 1907 ss.  A contribuinte também interpôs recurso especial (E­fls. 1947 ss.), suscitando  divergência para enfrentar as seguintes matérias, com os respectivos paradigmas: (i) nulidade:  recomposição dos exercícios pretéritos (acórdãos n. 1301­002.111 e CSRF/01­05.936);      (ii)  decadência  (acórdãos  n.  108­09.501);  (iii)  ágio  (acórdãos  n.  1201­001.242  e  1301­001.852);  (iv) lucro líquido x lucro real – aplicação da dedutibilidade do ágio da base da CSLL (acórdão  n. 107­07.315); (v) despesas com assessoria (acórdãos n. 1101­001.204 e 1301­001.646); (vi)  IRRF (Acórdão n. 1402­001.343); (vii) multa qualificada de 150% (Acórdãos  n. 1401­001.584  e 2102­003.014).  No entanto, o despacho de admissibilidade  (E­fls. 2321 ss.) recepcionou o  Fl. 2873DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 19          18 recurso  somente  com  relação  à  dedutibilidade  do  ágio  da  base da CSLL  e  à qualificação  da  multa, mas  apenas  no  que  disse  respeito  ao  ágio  interno  e  com base no  primeiro  paradigma  (Acórdã  n.  1401­001.584),  não  se  prestando  a  configurar  divergência  quanto  à  parcela  das  despesas de assessoria.  Sequencialmente,  a  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  em  Curitiba,  acatanda  a  representação  às  E­fls.  2353  opôs  embargos  de  declaração  (E­fls.  2354  ss.)  visando  sanar  inexatidão  por  lapso  manifesto  quanto  ao  nome  da  recorrente  constante  do  despacho de admissibilidade, o que foi corrigido por outro depacho, às E­fl. 2357.   A  contribuinte  interpôs  agravo  (E­fls.  2368  ss.)  objetivando  que  fossem  admitidos  os  pontos  do  recurso  especial  aos  quais  foi  negado  seguimento,  contudo,  foi  rejeitado por decisão às E­fls. 2774 ss.  Por  fim,  a  Fazenda  Nacional  ofereceu  contrarrazões  (E­fls.  2802  ss.),  manifestando­se quanto ao mérito dos dois pontos admitidos do recurso especial.  Passa­se, assim, à apreciação dos recursos.    Fl. 2874DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 20          19 Voto Vencido  Conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio ­ Relatora  I. Recurso da contribuinte:  CONHECIMENTO  O  conhecimento  do  Recurso  Especial  condiciona­se  ao  preenchimento  de  requisitos  enumerados  pelo  artigo  67  do  Regimento  Interno  deste  Conselho,  que  exigem  analiticamente a demonstração, no prazo regulamentar do recurso de 15 dias, de (1) existência  de  interpretação  divergente  dada  à  legislação  tributária  por  diferentes  câmaras,  turma  de  câmaras,  turma especial  ou a própria CSRF;  (2)  legislação  interpretada de  forma divergente;  (3)  prequestionamento  da  matéria,  com  indicação  precisa  das  peças  processuais;  (4)  duas  decisões divergentes por matéria, sendo considerados apenas os dois primeiros paradigmas no  caso de apresentação de um número maior, descartando­se os demais;  (5) pontos específicos  dos paradigmas que divirjam daqueles presentes no acórdão recorrido; além da (6) juntada de  cópia do  inteiro  teor  dos  acórdãos  indicados  como paradigmas,  da  publicação  em que  tenha  sido divulgado ou de publicação de até 2 ementas, impressas diretamente do sítio do CARF ou  do  Diário  Oficial  da  União  quando  retirados  da  internet,  podendo  tais  ementas,  alternativamente, serem reproduzidas no corpo do recurso, desde que na sua integralidade.   Observa­se  que  a  norma  ainda  determina  a  imprestabilidade  do  acórdão  utilizado como paradigma que, na data da admissibilidade do recurso especial, contrarie     (1)  Súmula Vinculante do Supremo Tribunal  Federal  (art.  103­A da Constituição Federal);      (2)  decisão judicial transitada em julgado (arts. 543­B e 543­C do Código de Processo Civil; e (3)  Súmula ou Resolução do Pleno do CARF.   Voltando­se  então  ao  caso  sob  exame,  observa­se  primeiramente,  com  relação  à  dedutibilidade  do  ágio  da  base  da  CSLL,  que  não  se  atendeu  ao  requisito  do  prequestionamento,  apenas  sendo  tratada  a  matéria  no  recurso  da  contribuinte,  motivo  pelo  qual este não pode ser conhecido neste ponto.  De outro lado, com relação à qualificação da multa, entende­se preenchidos  as  exigências  enumeradas  acima  para  o  conhecimento,  ressaltando­se  que  o  despacho  de  admissibilidade  apenas  deu  seguimento  à  questão  da  com  base  no  primeiro  paradigma  (Acórdão n. 1401­001.584) e com relação ao tema do ágio interno.  Com efeito, dispôs o despacho de admissibildiade quanto a este tema:   “Com relação ao primeiro paradigma (Acórdão 1401­001.584),  contudo, entendo que a recorrente logrou êxito em demonstrar a  existência de divergência jurisprudencial, muito embora apenas  no que diz respeito às despesas com a amortização do ágio.  De  fato,  consoante  ao  norte  já  exaustivamente  exposto,  para  a  demonstração de  divergência  jurisprudencial,  necessário  se  faz  que  se  esteja  tratando  de  contextos  fáticos  idênticos  ou  substancialmente semelhantes.  E,  no  caso,  o  Acórdão  1401­001.584,  apresentado  como  paradigma,  efetivamente  trata  de  autuação  relativa  à  glosa  de  despesas  com  a  amortização  de  ágio  interno,  o  qual  foi  Fl. 2875DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 21          20 considerado  ter  sido artificialmente  criado pela  contribuinte  (à  semelhança do que se deu no caso do acórdão recorrido), tendo  sido  inclusive  mantida  a  glosa,  portanto,  de  sua  amortização  (assim  como  também  o  foi  no  caso  do  acórdão  recorrido).  Entretanto, a multa de ofício foi desqualificada, ao entendimento  de  que  as  operações  haviam  sido  feitas  às  claras,  e  de  que  a  própria  jurisprudência  do  CARF  era  vacilante  a  respeito  do  tema,  o  que  evidenciaria  a  boa  fé  do  contribuinte  e  a  sua  legítima expectativa de que tais operações viessem a ser mesmo  chanceladas  pela  Receita  Federal,  pelo  CARF  ou  pelo  Poder  Judiciário.  Os seguintes excertos de sua ementa sintetizam o quanto acima  afirmado:  “ÁGIO  INTERNO.  ÁGIO  DE  SI  MESMO.  FALTA  DE  PROPÓSITO  NEGOCIAL  NA  CRIAÇÃO  DA  RECORRENTE.  ARTIFICIALIDADE.  Apesar  de  não  ter  havido  configuração  de  empresa  veículo,  a  Recorrente  foi  criada  para  gerar  o  ágio,  pois  a  empresa  incorporada por ela, ou mesmo a empresa uruguaia, poderia ter  se  tornado o  tal Centro de Serviços Compartilhados. A criação  da  Recorrente  no  mesmo  endereço  da  incorporada,  com  transferência  de  ativos,  operações  e  funcionários  desta  para  aquela,  revela  uma estratégia,  sem propósito  negocial,  traçada  para gerar a redução da tributação.  MULTAS  DE  150%.  DESQUALIFICAÇÃO.  PLANEJAMENTO  TRIBUTÁRIO SEM FRAUDE OU SIMULAÇÃO.  O contribuinte tentou realizar operações de uma forma que mais  lhe beneficiassem do ponto de vista tributário, entendo que elas  poderiam vir a ser aceitas pela Receita Federal, pelo CARF ou  mesmo pelo Judiciário. A jurisprudência do CARF sobre o tema  do  ágio  era  vacilante  em  2006  e  ainda  é  até  hoje. Devem  ser  desqualificadas as multas de ofício, retornando ambas a 75%.”  Portanto,  diante  de  situações  fáticas  substancialmente  equivalentes,  com  a  constatação  de  ágio  interno  gerado  artificialmente  por  meio  de  operações  societárias,  o  acórdão  recorrido  manteve  a  multa  qualificada,  enquanto  o  acórdão  paradigma  a  reduziu  ao  percentual  de  75%.  Demonstrada,  assim, a divergência jurisprudencial.  Não é possível, entretanto, aproveitar­se o mesmo acórdão 1401­ 001.584,  com  a  devida  vênia,  como  paradigma  de  divergência  com relação à aplicação da multa qualificada sobre as despesas  com a prestação de serviços não comprovados.”  Com  essas  observações,  VOTA­SE  POR  CONHECER  PARCIALMENTE o recurso especial da contribuinte, apenas no que tange à qualificação da  multa relacionada ao ágio interno.  MÉRITO  De  acordo  com  a  análise  de  conhecimento  procedida,  devolve­se  ao  julgamento desta instância, então, apenas a matéria relativa à desqualificação da multa quanto à  Fl. 2876DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 22          21 infração referente ao ágio interno, diferentemente do que decidido no acórão recorrido, o qual  se transcreve:  “(...)   QUALIFICAÇÃO DE MULTA.  Demonstrado que  os  atos  praticados  pela  recorrente  tiveram o  intuito doloso, o plus na conduta, aspecto subjetivo que vai além  do tipo tributário previsto na infração tributária, extrapolando o  contorno delineado pela moldura da norma, a consequência é a  qualificação da multa de ofício.  (…)  Sobre a multa de ofício,  observa­se que  foi  qualificada  (150%)  para as duas primeiras infrações.  Entendo que não poderia ser diferente.  Nota­se  a  consciência  da  recorrente  em  engendrar  uma  construção,  partindo  de  um  grupo  de  empresas  com  administração  em  comum,  especificamente  para  produzir  despesas com o  intuito deliberado de reduzir a base de cálculo  dos tributos.  No  caso  concreto,  restou  demonstrada  a  presença  de  dois  elementos  inerentes ao dolo: o cognitivo, que é o conhecimento  do  fato  constitutivo  da  ação  típica,  e  o  volitivo,  a  vontade  de  realizar a conduta.  Cezar  Roberto  Bitencourt  esclarece,  com  clareza  peculiar,  in  verbis:  Para a configuração do dolo exige­se a consciência daquilo que  esse  pretende  praticar.  Essa  consciência  deve  ser  atual,  isto  é,  deve estar presente no momento da ação, quando ela está sendo  realizada (...) A vontade, incondicionada, deve abranger a ação  ou  omissão  (conduta),  o  resultado  e  o  nexo  causal.  A  vontade  pressupõe a previsão, isto é, a representação, na medida em que  é  impossível  querer  algo  conscientemente  senão  aquilo  que  se  previu ou representou na nossa mente, pelo menos, parcialmente  (...) É indispensável uma determinada relação de vontade entre o  resultado e o agente e  é  exatamente  esse  elemento  volitivo que  distingue o dolo da culpa.  Não  há  que  se  falar  em  desconhecimento  ou  ignorância  da  norma por parte da recorrente. A formação do ágio decorreu de  uma  reorganização  societária  artificial,  que  viabilizou  uma  reavaliação  no  investimento,  registro  de  ágio  e  posterior  amortização.  Sequer  ocorreu  pagamento  à  investidora  pela  suposta  valorização  das  ações.  A  própria  recorrente,  sem  nenhum constrangimento, respondeu à Fiscalização, em resposta  à intimação realizada em 18/05/2012:  Em 21/11/2005, a Brafer Construções Metálicas S.A. incorporou  a Brafer Indústria e Construções Ltda., sucedendo neste direito a  partir deste ato. A baixa do valor de ágio R$30.299.936,15,  foi  levado  a  despesa  em  60  parcelas,  como  regulamenta  a  legislação, sem qualquer desembolso financeiro.  Fl. 2877DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 23          22   O mesmo  se pode dizer a  respeito do  contrato de prestação de  serviços celebrado entre a recorrente e a MAG. Restou evidente  a  manipulação  entre  as  duas  empresas  administradas  pelo  mesmo grupo, para fabricar despesas operacionais.  As  conclusões  descritas  no  Termo  de  Verificação  e  Encerramento de Ação Fiscal são precisas:  O  contribuinte,  ao  gerar  de  forma  artificial  uma  despesa  com  ágio  sabidamente  inexistente,  praticou,  de  forma  inequívoca,  uma  ação  dolosa,  ou  seja,  intencional  e  consciente,  a  qual  retardou o conhecimento dos fatos por parte do Fisco, além das  reais circunstâncias materiais do fato gerador,  já que tudo  isso  que foi feito teve o propósito de iludir o Fisco, pois deu o nome  de  "Ágio  sobre  Investimentos" a  fatos  sabidamente desprovidos  de quaisquer características que o compõe. Não basta o fato de  estar  tudo  informado  em  DIPJ  ou  em  Notas  Explicativas,  ou  então, os Atos Formais  registrados nos Órgãos competentes. O  fato é que  tudo  isso foi  feito para  ' informar ao Fisco algo que  inexistia  e,  que,  portanto,  produziu  o  retardamento  do  conhecimento das verdadeiras circunstâncias. Ademais, houve a  modificação de característica essencial do fato gerador, uma vez  que os montantes de IRPJ e CSLL devidos foram reduzidos (usou  despesas  sabidamente  inexistentes).  A  FISCALIZADA  não  praticou estes  fatos de  forma involuntária, ou incorreu em erro  em sua conduta, restando caracterizada a atitude dolosa. Desta  forma,  a  conduta  sob  análise  amolda­se  às  hipóteses  previstas  nos artigos da Lei 4.502/64 abaixo citados.  O fundamento para a qualificação da multa reside na utilização  de  uma  série  de  instrumentos  com  o  intuito  de  criar  uma  roupagem  legal  capaz  de  dar  uma  aparência  legítima  às  operações  de  reorganização  societária  cujo  único  fundamento  era o aproveitamento do ágio como despesa dedutível.  Nessa  construção,  utilizou­se  a  contribuinte  da  confecção  de  laudos de avaliação capazes de sustentar a existência do ágio e  da  celebração  de  protocolo  de  incorporação  para  justificar  a  incorporação efetivada, pela autuada, que nada mais foi do que  uma série de modificações societárias de forma a se colocar em  situação de aproveitamento do ágio.  O  conjunto  dos  atos  levados  a  efeito  pela  autuada  corresponderia à uma prática deliberada, consciente dos riscos  envolvidos,  com  o  objetivo  de  alcançar,  por  meio  da  criação  fictícia de ágio e de uma estrutura societária artificial, vantage  fiscal indevida.  O conjunto dos fatos verificados no caso sob exame colocam em  evidência o propósito de construção de uma pretensa realidade  formal destinada a mascarar,  senão a ocultar, o que de fato se  pretendia,  o  que  de  fato  se  buscava.  É  dizer,  todas  as  ações  envolvidas tinham por fim único a criação de um ágio fictício a  ser  transformado  em  benefício  fiscal  por  força  de  um  arranjo  societário artificial.  (...)  Fl. 2878DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 24          23 A série de atos praticados pela recorrente caracterizam o intuito  doloso, o plus na conduta, aspecto subjetivo que vai além do tipo  tributário  previsto  na  infração  tributária.  Restou  evidente  a  intenção  de  enganar  o  Fisco,  mediante  ardil,  malícia,  em  conduta reprovável.  Portanto, deve ser mantida a qualificação de multa de ofício.”  Retornando­se ao Termo de Verificação Fiscal delimita­se que a infração em  tratamento da amortização de valores de ágio  inexistente, porque criado artificialmente, uma  vez decorrente de operação intragrupo. Leia­se  “A geração de ágio de forma interna, ou seja, dentro do mesmo  grupo  econômico,  originado  de  operações  efetuadas  pelos  mesmos  detentores  e  controladores  das  participações  societárias,  sem  a  movimentação  de  recurso  financeiro  e  sem  efeito econômico, constitui prova da artificialidade do ágio.  Eventuais  amortizações  efetuadas  em  função  de  ágio  efetuado  nessas condições, devem ser glosadas.  O ágio gerado em operações societárias, para ser eficaz perante  o  Fisco,  deve  decorrer  de  atos  efetivamente  existentes,  e  não  apenas artificial  e  formalmente revelados em documentação ou  na escrituração mercantil ou fiscal.  Desta  forma,  os  ágios  amortizados  em  2007  e  2008,  que  são  correspondentes  à  incorporação  de  2005,  não  são  dedutíveis  como despesas na apuração do IRPJ e da CSLL, por tratarem­se  de ÁGIO INTERNO conforme já mencionado acima.  Assim,  a  primeira  infração  tipificada  pela  autoridade  autuante  foi  a  glosa  das  amortizações  de  ágio  promovidas  pela  contribuinte no decorrer dos anoscalendário de 2007 e 2008.”  Desse  artificialismo,  pela  sequência  de  operações  descritas  no  início  do  referido  termo  de  verificação  fiscal,  entendeu­se  aplicável  a  qualificação  da  multa,  porque  consciente  a  contribuinte  de  que  estaria  praticando  atos  tendentes  a  evitar  o  fato  gerador  da  obrigação tributária, caracterizado o dolo necessário à imposição da multa qualificada.  Dentro  dessa  demarcação  quanto  ao  ágio  haver  sido  gerado  intragrupo  e  independentemente da oponibilidade dessas operações ao fisco, não vislumbro a possibilidade  de se imputar penalidade qualificada pela operação praticada,  justamente porque entendo não  se estar no campo da ilicitude, uma vez que a legislação vigente à época dos fatos não vedava  essa espécie de transação, o que demandaria uma maior trabalho fiscal para se comprovar atos  que  maculassem  a  causa  do  negócio  jurídico  e  o  evidente  intiuito  fraudulento  necessário  à  qualificação, cujo dolo de fraudar é essencial.   Ocorre que, muito embora o fiscal tenha tratado fartamente do artificialismo  das operações  e mencionado a  existência de  conluio,  fraude ou  simulação, o  fez de maneira  genérica, capitulando a infração nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n. 4502/64, sem individualizar  as condutas, procedendo à competente subsunção.  É  até  admissível  que  se  compreenda  dizer  ter  havido  a  escolha  de  um  caminho  fiscal  menos  oneroso,  mas  que  por  fugir  à  causa  do  negócio  jurídico,  admitiria  a  Fl. 2879DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 25          24 requalificação dos negócios, sendo o caso, com a exigência do tributo e a multa pelo seu não  recolhimento.  No entanto, além da ausência de previsão legal que vedasse a dedutibildiade  do ágio  interno à época dos  fatos,  a  jurisprudência desse colegiado  também não se mostrava  consistente em inquinar a operação controversa como inválida. Como, então, imputar ilicitude  à conduta da contribuinte, se nem este órgão se posicionava assim em todos os casos? Penso  que não  se pode  atribuir,  desse modo, peremptoriamente essa  consciência do  ilícito  e dolo  à  contribuinte.  Assim sendo, vota­se por DAR PROVIMENTO ao recurso da contribuinte.  II. Recurso da Fazenda Nacional:  CONHECIMENTO  Assim  como  realizado  em  relação  ao  recurso  da  contribuinte,  antes  que  se  adentre  ao  mérito  é  importante  se  verificar  o  preenchimento  dos  mesmos  requisitos  enumerados  quando  da  análise  de  conhecimento  acima,  os  quais  não  se  reproduzirá  nesta  oportunidade para se evitar repetição.   Objetivamente, como a matéria recorrida corresponde à concomitância entre  multas de ofício e isolada pelo não recolhimento de estimativas nos anos calendário de 2007 e  2008, entende­se pela impossibilidade de conhecimento do recurso especial por ir de encontro  ao  disposto  na  Súmula CARF  n.  105,  que  se  entende  aplicável  por  esta  relatora  inclusive  a  períodos posteriores a 2007:  “Súmula  CARF  nº  105:  A  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no  art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode  ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta  de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,  devendo subsistir a multa de ofício.” (grifou­se)    Assim  sendo,  vota­se  por  NÃO  CONHECER  o  recurso  da  Fazenda  Nacional.   MÉRITO  Na eventualidade de o recurso especial da Fazenda Nacional ser conhecido, a  matéria de mérito posta a julgamento restringe­se à definição da possibilidade de cominação da  multa  isolada  por  não  pagamento  do  IRPJ  e  CSLL  calculada  com  base  no  regime  de  estimativas mensais concomitantemente com a multa de ofício aplicada pelo não recolhimento  do tributo ao final dos anos calendário 2007 e 2008, fundamentadas nos artigos 44, inciso I e  parágrafo 1o., IV, da Lei n. 9430/96., cuja redação original assim versava:  “Art. 44. Nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as  seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de  tributo ou contribuição:  I – de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento  ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento  do  prazo,  sem  o  acréscimo  de  multa  moratória,  de  falta  de  Fl. 2880DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 26          25 declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do  inciso seguinte;  §1° As multas de que trata este artigo serão exigidas:  I  ­  juntamente  com  o  tributo  ou  a  contribuição,  quando  não  houverem sido anteriormente pagos;   (...)  IV  ­  isoladamente,  no  caso  de  pessoa  jurídica  sujeita  ao  pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o  lucro  líquido,  na  forma do  art.  2°,  que  deixar  de  fazêlo,  ainda  que tenha apurado base de cálculo negativa para a contribuição  social sobre o lucro líquido, no ano calendário correspondente.  (…)”  Muito  embora  o  veículo  introdutor  dessa  norma  seja  posterior  à  edição  da  Súmula n. 105, editada por este conselho no ano de 2004 e aplicável aparentemente de forma  pacífica  para  os  anos  calendários  até  2006,  entende­se  que  a  norma  jurídica,  enquanto  significação que pode ser construída a partir do enunciado do artigo 44, II, b da Lei                n.  9.430/96, em sua nova redação, não difere em sua substância daquela que deu origem à referida  súmula e, portanto, continua­se a aplicá­la:  “Súmula  CARF  nº  105:  A  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no  art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode  ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta  de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,  devendo subsistir a multa de ofício.” (grifou­se)    Contudo,  ainda  que  assim  não  fosse,  vale  dizer,  ainda  que  não  houvesse  súmula editada nesse sentido ou que se estivesse referindo a períodos posteriores à mencionada  alteração  legislativa,  a  visão  que  se  possui  sobre  o  tema  não  se  modificaria,  pois,  no  posicionamento adotado, não se discorda da existência de dois fatos jurídicos distintos, embora  ambos tendo como objeto central o não recolhimento do IRPJ e como obrigação o pagamento  de  multa  pelo  seu  descumprimento.  Entende­se  cuidar,  sim,  de  dois  fatos  jurídicos,  porque  quando se altera qualquer um de seus critérios, a exemplo do temporal, torna­se o fato diferente  de um outro que não possua a mesma condição.  Ocorre que se vê proximidade tanto no objeto de suas hipóteses de incidência  –  originadas  do  descumprimento  de  normas  que  se  referem  à  obrigação  tributária  de  recolhimento  do  IRPJ  e  CSLL  –,  seja  em  caráter  antecipatório  ou  definitivo,  como  na  consequência  imputada  correspondentes  às  penalidades,  diferenciadas  sim  pela  grandeza  considerada, nos diferentes incisos do mencionado artigo 44 da Lei n. 9.430/96.  Vê­se  como  elemento  de  diferenciação,  portanto,  o  caráter  antecipatório  da  obrigação,  cujo  descumprimento  gera  como  consequência  a  imputação  da  multa  isolada  –  como,  afinal,  se  vislumbra  em  diversas  regras  da  sistemática  do  Imposto  sobre  a  Renda,  a  exemplo da substituição tributária que antecipa o pagamento no regime de retenção na fonte –,  mas, uma vez se encerrando o período de apuração, tem­se a identificação precisa da base de  cálculo  do  tributo  devido  e  a determinação  da multa  efetiva  pelo  seu  não  recolhimento,  não  mais  devendo  prevalecer  aquilo  que  era  calculado  com  base  em  estimativas,  assim  como  a  multa pela não não pagamento neste regime.  Fl. 2881DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 27          26 O  fato  de  haver  estimativas  para  o  cômputo  do  IRPJ  que  será  adiantado  mensalmente não pode significar que a sua base de cálculo – ou seja, aquilo que juntamento  com a hipótese de incidência diferencia um tributo, numa linha há muito ensinada por Rubens  Gomes de Sousa –  seja desvirtuada daquele montante que deve  sofrer os necessários  ajustes  para se alcançar a renda objeto da competência da União Federal, o que muito provavelmente  não é o que se encontra a partir, como o próprio nome sugere, das estimativas verificadas ao  longo do período de apuração.  Daí porque não se considera a possibilidade de imputação de multas distintas  sob  a  justificativa  de  possuírem  diferentes  bases  de  cálculo,  quando  se  chega  ao  final  do  período e se identifica a efetiva base de cálculo do tributo e, então, se impõe uma multa pelo  seu não recolhimento – ainda que isso pareça esvaziar o conteúdo do artigo 44, inciso II, alínea  b,  da  Lei  n.  9430/96,  a  não  ser  para  se  penalizar  quando  a  autuação  ocorra  no  decorrer  do  período  de  apuração  ou  não  gerar  um  tratamento  não  equânime  entre  os  contribuintes  que,  diligentes,  recolhessem o  tributo antecipadamente, em relação aos que não procederiam a  tal  adiantamento e, ao final, verificando haver prejuízo fiscal ou saldo negativo, não se sujeitariam  a qualquer penalidade.  Dizer  ser  o  IRPJ  no  regime  mensal  recolhido  sobre  bases  estimadas  não  infirma  a  proximidade  substancial  das  obrigações,  mas  justamente  confirma  que,  se  se  está  tratando de adiantamento, apenas se pode estar estimando aquilo que ainda não foi mensurado  em  caráter  definitivo  e  que,  o  sendo,  prevalece  sobre  as  presunções  efetuadas,  assim  como  prevalece  a  multa  pelo  seu  não  recolhimento,  por  identificar­se,  afinal,  com  a  que  pune  igualmente o não recolhimento do tributo, mas de forma antecipada.   Por essa linha, não se precisaria também buscar no Direito Penal o princípio  da consunção (vide acórdãos n. 9101­001.307, 1803­001.263, 9101­001.261), muito embora se  coincidam quanto ao resultado alcançado, embora nesse caso não se possa sofrer as críticas de  que não haveria previsão para aplicação da espécie na legislação fiscal.  De  todo  modo,  esse  é  um  dos  argumentos  que  sustentam  os  precedentes  administrativos  da  referida  Súmula  n.  105  do  CARF,  assim  como  as  duas  decisões  que  se  encontram proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça sobre a matéria,  retratadas por  trecho  do  voto  do  Ministro  Humberto  Martins  no  REsp  1496354,  do  qual  se  transcreve  trecho  representativo, em que também se orientou o acórdão do AgRg no REsp 1499389:   “(…)  Sistematicamente,  nota­se  que  a multa  do  inciso  II  do  referido  artigo somente poderá́ ser aplicada quando não possível a multa  do inciso I.  Destaca­se que o  inadimplemento das antecipações mensais do  imposto de renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá  tributo devido. Os recolhimentos mensais, ainda que configurem  obrigações  de  pagar,  não  representam,  no  sentido  técnico,  o  tributo  em  si.  Este  apenas  será  apurado  ao  final  do  ano  calendário, quando ocorrer o fato gerador.  As hipóteses do inciso II, "a" e "b", em regra, não trazem novas  hipóteses  de  cabimento  de multa.  A melhor  exegese  revela  que  não  são  multas  distintas  mas  apenas  formas  distintas  de  aplicação da multa do art. 44, em consequência de, nos caso ali  descritos,  não  haver  nada  a  ser  cobrado  a  títul  de  obrigação  tributária principal.  Fl. 2882DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 28          27 As  chamadas  "multas  isoladas",  portanto,  apenas  servem  aos  casos em que não possam ser as multas exigidas juntamente com  o  tributo  devido  (inciso  I),  na medida  em que  são  elas  apenas  formas de exigência das multas descritas no caput.  Esse  entendimento  é  corolário  da  lógica  do  sistema  normative  tributário que pretende prevenir e sancionar o descumprimento  de  obrigações  tributárias.  De  fato,  a  infração  que  se  pretende  repreender  com  a  exigência  isolada  da  multa  (ausência  de  recolhimento  mensal  do  IRPJ  e  CSLL  por  estimativa)  é  completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao  final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e  que dê azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta.  Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias,  aplica­se  a  lógica  do  princípio  penal  da  consunção,  em  que  a  infração  mais  grave  abrange  aquela  menor  que  lhe  é  preparatória ou subjacente.  O princípio da consunção (também conhecido como Princípio da  Absorção)  é  aplicável  nos  casos  em  que  há  uma  sucessão  de  condutas  típicas  com  existência  de  um  nexo  de  dependência  entre elas. Segundo  tal preceito, a  infração mais grave absorve  aquelas de menor gravidade.  Sob  este  enfoque,  não  pode  ser  exigida  concomitantemente  a  multa  isolada  e  a multa  de  ofício  por  falta  de  recolhimento  de  tributo  apurado  ao  final  do  exercício  e  também  por  falta  de  antecipação sob a forma estimada. Cobra­se apenas a multa de  oficio pela falta de recolhimento de tributo.  (…)”  Assim sendo, considerando­se a linha ora adotada ou os próprios fundamento  dos precedentes da Súmula n. 105 do CARF, que neste caso se pautaram na compreensão da  base  de  cálculo  da  multa  isolada  pela  multa  de  ofício  ou  na  aplicação  do  princípio  da  consunção, não se vê as alterações promovidas pela Lei n. 11.488 como capazes de alterar tais  circunstâncias e sustentar questionamentos quanto à aplicação da súmula a períodos posteriores  a 2007, ano em que publicada a lei.  Portanto, além de se poder estar aplicando o entendimento da Súmula CARF  n. 105 para se afastar a imputação da multa isolada mesmo fundamentada no artigos 44, inciso  II, alínea b, da Lei n. 9430/96, em função de sua concomitância com a multa de ofício pevista  no inciso I do mesmo dispositivo, as razões para se decidir desta maneira caberiam ainda que  não  houvesse  referido  enunciado  sumulado  e  que  a  autuação  se  referisse  a  ano  calendário  posterior à Lei n. 11.488/2007.  Assim sendo, seja porque não se aceita a sua concomitância com a multa de  ofício,  somada ao  fato  de  se  compreender  não  haver  limitação  temporal  para  a  aplicação  da  Súmula CARF n. 105, entende­se que deva ser mantido o acórdão recorrido.  Por  essas  razões,  vota­se  por  NEGAR  PROVIMENTO  ao  recurso  da  Fazenda Nacional.     (assinado digitalmente)  Daniele Souto Rodrigues Amadio  Fl. 2883DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 29          28   Voto Vencedor  Conselheiro Rafael Vidal de Araujo, Redator designado  Abordo neste voto os pontos a respeito dos quais divirjo dos entendimentos  tão bem expostos pela i. Conselheira Relatora, sempre com a devida vênia.  A nobre Relatora restou vencida quanto: (i) ao não conhecimento do recurso  especial  da Fazenda Nacional;  (ii)  à negativa de  provimento  ao  recurso  especial  da Fazenda  Nacional,  no  que  diz  respeito  à  única  matéria  ali  contestada,  relacionada  à  cobrança  concomitante das multas isolada e de ofício; e (iii) ao provimento dado ao recurso especial da  contribuinte,  no  que  toca  à  multa  de  ofício  qualificada,  única  matéria  recorrida  que  foi  conhecida.  I) Conhecimento do recurso especial da Fazenda Nacional   O recurso especial da PGFN narra que o acórdão recorrido teria cancelado a  exigência  da  multa  isolada  relativa  à  falta  de  recolhimento  de  estimativas  por  considerar  ilegítima sua cobrança em concomitância com a multa de ofício.  Assim teria se inaugurado dissenso jurisprudencial entre a decisão recorrida e  os acórdãos paradigmas nº 1101­001.057 e nº 1802­001.592, que defenderiam a possibilidade  de cobrança da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas juntamente com a multa  de ofício, por caracterizarem penalidades diferentes e se referirem a infrações distintas.  A i. Conselheira Relatora deste julgamento votou pelo não conhecimento do  recurso especial fazendário porque a matéria "cobrança concomitante das multas  isolada e de  ofício",  única  recorrida,  já  teria  sido  sumulada  no  âmbito  do  CARF,  em  sentido  oposto  ao  defendido pela recorrente.   Como  a  Súmula  CARF  nº  105  já  teria  estabelecido  a  impossibilidade  de  lançamento concomitante das citadas multas, a nobre Relatora afirma que o conhecimento do  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional  iria  de  encontro  ao  teor  da  Súmula,  provavelmente  fazendo referência à regra insculpida no § 3º do art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  343,  de  09/06/2015 (RICARF/2015), equivalente ao § 2º do art. 67 do Anexo II do RICARF vigente à  época da interposição do recurso (RICARF/2009), que veda a apresentação de recurso especial  contra decisão que adote entendimento de súmula de jurisprudência do CARF.  O  voto  da  nobre  Conselheira  Relatora  menciona,  para  fundamentar  sua  decisão pelo não conhecimento do recurso, que considera a tese exposta na Súmula CARF    nº  105 aplicável inclusive a períodos posteriores a 2007.  Divirjo de tal entendimento.   A  Súmula  CARF  nº  105  é  explícita  ao  mencionar  a  impossibilidade  de  cobrança concomitante da "multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com  fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996" com a "multa de ofício por falta  de pagamento de  IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual". Observe­se que o dispositivo  legal  que fundamenta a cobrança da multa de ofício não é mencionado.  Fl. 2884DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 30          29 Sendo assim, é bastante provável que a intenção da 1ª Turma da CSRF tenha  sido  exatamente  a  de  delimitar  a  vedação  de  aplicação  concomitante  à  multa  isolada  fundamentada especificamente no  inciso  IV do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/1996. Caso  a  menção ao dispositivo legal tivesse sido feito de forma despretensiosa, apenas com a intenção  de  identificar  de  que multa  isolada  a  Súmula  estaria  tratando,  provavelmente  a  referência  à  multa  de  ofício  também  viria  acompanhada  da  identificação  do  dispositivo  legal  que  a  fundamenta.  Além disso, tendo sido a Súmula editada pela 1ª Turma da CSRF apenas em  08/12/2014, muito tempo após a revogação do inciso IV do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/1996  e o início da vigência da Lei nº 11.488/2007, seria esperado que ela fizesse alguma referência  genérica como "A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas não pode ser exigida  (...)"  caso  não  desejasse  se  referir  especificamente  à  multa  isolada  prevista  no  dispositivo  revogado em 2007.  A  previsão  legal  da  multa  aplicada  isoladamente  foi  significativamente  alterada em janeiro de 2007. Na redação anterior, contida no art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei   nº  9.430/1996, previa­se a exigência de multa isolada, calculada sobre a totalidade ou diferença de  tributo ou contribuição, no caso de a pessoa jurídica sujeita ao pagamento do IRPJ e da CSLL,  na  forma  do  art.  2º  da  Lei  nº  9.430/1996,  deixar  de  fazê­lo,  ainda  que  tenha  sido  apurado  prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a CSLL no ano­calendário correspondente. O  percentual da multa aplicável era de 75%.  Já com a redação introduzida pela MP nº 351/2007 e pela Lei nº 11.488/2007,  prevê­se no art. 44, inciso II, alínea "b" da Lei nº 9.430/1996 a cobrança de multa isolada de  50%, calculada sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado na forma do  art.  2º  da  Lei  nº  9.430/1996,  ainda  que  tenha  sido  apurado  prejuízo  fiscal  ou  base  de  cálculo  negativa para a CSLL no ano­calendário correspondente.  Verifica­se, portanto, que houve alterações expressas e significativas na base  de cálculo e nos percentuais aplicáveis à multa isolada. Desta forma, não é possível afirmar, em  sede de análise do conhecimento do recurso e sem adentrarmos no mérito da discussão, que a  Súmula CARF nº 105 abrangeria também períodos posteriores a 2007.  Diante  do  exposto,  entendo  inaplicável  ao  caso  sob  análise  a  restrição  tipificada  no  art.  67,  §  3º,  do  Anexo  II  do  RICARF/2015  (art.  67,  §  2º,  do  Anexo  II  do  RICARF/2009),  razão  pela  qual  CONHEÇO  do  recurso  especial  da  PGFN  em  relação  às  multas isoladas relacionadas aos anos­calendário 2007 e 2008.   II) Mérito do recurso especial da Fazenda Nacional ­ cobrança concomitante das multas  isolada e de ofício  A  Fazenda  Nacional  contesta,  em  seu  recurso,  a  conclusão  do  acórdão  recorrido de que deve ser  excluída  a  aplicação  das multas  isoladas no  caso  concreto por  ser  ilegal  a  exigência  de  duas  penalidades  sobre  uma mesma  base  de  cálculo.  Esta  foi  a  única  matéria em que restou vencido o Conselheiro Relator daquele julgado.  O  voto  vencedor  do  acórdão  recorrido  é  bastante  econômico  na  fundamentação de sua decisão, citando apenas que o entendimento estaria em consonância com  a  jurisprudência  do  CARF,  conforme  decisão  administrativa  exarada  nos  autos  do  processo  administrativo  nº  10510.000679/2002­19,  cuja  ementa  parcialmente  transcrita  declara:  "a  aplicação concomitante  da multa  isolada  (inciso  III,  do § 1º,  do art.  44,  da Lei nº 9430, de  Fl. 2885DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 31          30 1996) e da multa de ofício (incisos I e II, do art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996) não é legítima  quando incide sobre uma mesma base de cálculo".  Divirjo do entendimento exposto, inclusive por entender que, em relação aos  anos­calendário 2007 e posteriores, não se verifica a incidência das multas isolada e de ofício  sobre uma mesma base de cálculo.  Até o advento da MP nº 351/2007 e da Lei nº 11.488/2007, a multa  isolada  devida por ausência de pagamento das estimativa mensais de IRPJ e de CSLL tinha a seguinte  previsão:  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de oficio,  serão aplicadas as  seguintes multas, calculadas sobre a  totalidade ou diferença de  tributo ou contribuição:   I ­ de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento  ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento  do  prazo,  sem  o  acréscimo  de  multa  moratória,  de  falta  de  declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do  inciso seguinte;   II ­ cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de  fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 30 de  novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas ou criminais cabíveis.   § 1° As multas de que trata este artigo serão exigidas:   (...)  IV  ­  isoladamente,  no  caso  de  pessoa  jurídicas  sujeita  ao  pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o  lucro  liquido, na  forma do art. 2°, que deixar de fazê­lo, ainda  que  tenha  apurado  prejuízo  fiscal  ou  base  de  cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  liquido,  no  ano­ calendário correspondente;  (...)  Com  as  alterações  introduzidas  pela  Lei  nº  11.488/2007,  passou  a  dispor  a  mesma Lei nº 9.430/1996:  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata;  II ­ de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal:  (...)  b)  na  forma  do  art.  2º  desta  Lei,  que  deixar  de  ser  efetuado,  ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.  Fl. 2886DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 32          31 (...)  Observem­se as alterações efetivas operadas pela mudança de redação: (i) a  multa isolada não é mais calculada sobre "a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição",  passando a incidir sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser pago na forma prevista  no art. 2º da mesma  lei;  e  (ii) o percentual aplicável no cálculo da multa passa de 75% para  50%.  A  antiga  redação  do  art.  44  efetivamente  não  deixava  tão  clara  a  distinção  entre  as multas  de  ofício  e  isolada. A  base  sobre  a  qual  as multas  incidiam  era  prevista  de  forma conjunta, no caput do artigo ("calculadas sobre a  totalidade ou diferença de  tributo ou  contribuição").  O  percentual  aplicável  para  ambas  as  multas  também  era  fixado  no  mesmo  dispositivo, o inciso I do artigo ("setenta e cinco por cento"). Somente no inciso IV do § 1º é  que existia a previsão específica da exigência de multa isolada pelo não pagamento de IRPJ ou  CSLL na forma do art. 2º da Lei nº 9.430/1996 (estimativas mensais com base na receita bruta  do período).    A falta de clareza na antiga redação do art. 44 e o fato de parte das previsões  das duas multas constarem dos mesmos dispositivos (mesma base de cálculo, inclusive) foram,  em grande medida, responsáveis pela sedimentação do entendimento desta Corte no sentido da  impossibilidade de cobrança simultânea das multas isolada e de ofício. Por conta disso, editou­ se a multicitada Súmula CARF nº 105:   Súmula CARF nº 105 : A multa isolada por falta de recolhimento  de estimativas,  lançada com fundamento no art. 44 § 1º,  inciso  IV  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  não  pode  ser  exigida  ao  mesmo  tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL  apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.  Com o advento da MP nº 351, de 22/01/2007, e sua posterior conversão na  Lei nº 11.488, de 15/06/2007, julgo terem sido extirpadas as fontes de dúbia interpretação do  art. 44 no que diz respeito à previsão das multas isolada e de ofício. A nova redação é clara em  relação às hipóteses de incidência de cada uma das multas, suas bases de cálculo e percentuais  aplicáveis.   Conforme declarei no voto pelo conhecimento do recurso especial da PGFN,  não considero  razoável  se  considerar que  tenha sido  casual  a  expressa menção, pela Súmula  CARF  nº  105,  do  dispositivo  que  tipificou  a  multa  isolada  ali  mencionada.  A  Súmula  foi  editada  pela  1ª  Turma  da CSRF  em  08/12/2014, muitos  anos  após  as mudanças  redacionais  introduzidas  pela  Lei  nº  11.488/2007.  Caso  a  Egrégia  Turma  quisesse  se  referir  indiscriminadamente a qualquer multa isolada, anterior ou posterior à alteração da redação do  art. 44, o teria feito simplesmente deixando de mencionar o art. 44 § 1º, inciso IV da Lei     nº  9.430, de 1996.  Neste mesmo sentido já se manifestou a CSRF no Acórdão nº 9101­00.947,  cujo voto condutor assim se pronunciou:  "Da comparação entre a redação vigente e a anterior do mesmo  dispositivo,  constata­se  que  com  as  alterações  introduzidas  recentemente a penalidade isolada não deve mais incidir "sobre  a totalidade ou diferença de tributo", mas apenas sobre "valor  do  pagamento mensal"  a  titulo  de  recolhimento  de  estimativa.  Além disso, para compatibilizar as penalidades ao efetivo dano  Fl. 2887DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 33          32 que  a  conduta  ilícita  proporciona,  ajustou­se  o  percentual  da  multa  pela  falta  de  recolhimento  de  estimativas  para  50%,  passível de redução a 25% no caso de o contribuinte, notificado,  efetuar o pagamento do débito no prazo legal de impugnação.  Desta forma, a penalidade isolada aplicada em procedimento de  oficio  em  função  da  não  antecipação  no  curso  do  exercício  se  aproxima  da  multa  de  mora  cobrada  nos  casos  de  atraso  de  pagamento de tributo (20%). Providência que se fazia necessária  para  tomar  a  punição  proporcional  ao  dano  causado  pelo  descumprimento do dever de antecipar o tributo.  Porém,  este novo  disciplinamento  das  sanções  administrativas  aplicadas no procedimento de oficio passaram a viger somente  a  partir  de  janeiro  de  2007,  portanto,  após  os  fatos  de  que  tratam os autos.   No  caso  presente,  em  relação  ao  ano­calendário  1998,  a  contribuinte  foi autuada para exigir principal e multa de oficio  em  relação  a  CSLL  não  recolhida  ao  final  do  exercício  e,  concomitantemente,  foi  aplicada  multa  isolada  sobre  a  mesma  base  estimada  não  recolhida.  Como  dito  acima,  essa  dupla  penalização  sobre  ilícitos  materialmente  relacionados  e  por  força do principio da consunção, não pode subsistir." (grifou­se)  Interpretando a contrario sensu a referida decisão, conclui­se que, a partir de  janeiro de 2007, quando entrou em vigência a MP nº 351/2007, não subsistem os motivos que  outrora impediam a cobrança concomitante das duas multas.  Diante  de  todo  o  exposto,  não  vislumbro  óbice  à  cobrança  cumulativa  das  multas isolada (art. 44, inciso II, alínea "b", da Lei nº 9.430/1996) e de ofício (art. 44, inciso I,  da mesma Lei) para infrações ocorridas a partir de janeiro de 2007.   Portanto,  relativamente  ao  pedido  de  restabelecimento  da  exigência  das  multas  isoladas  lançadas  em  vista  do  não  recolhimento  das  estimativas  mensais  de  IRPJ  e  CSLL apuradas ao longo dos anos­calendário 2007 e 2008, voto por DAR PROVIMENTO ao  recurso especial da Fazenda Nacional.  III) Mérito do recurso especial da contribuinte ­ qualificação da multa de ofício  A autoridade tributária considerou que o grupo econômico de que faz parte a  contribuinte  BRAFER  CONSTRUÇÕES METÁLICAS  S.A.  (doravante  mencionada  apenas  como BRAFER S.A.) praticou uma sequência de operações societárias com o único intuito de  criar, de forma interna e artificial, ágio cuja posterior amortização se pretendeu dedutível, de  forma que foram indevidamente reduzidos os montantes de IRPJ e CSLL recolhidos aos cofres  públicos, relativos aos anos­calendário 2007 e 2008.  A primeira etapa destas operações societárias ocorreu em 31/10/2005, quando  a  empresa  MAG  PARTICIPAÇÕES  LTDA  (deste  ponto  em  diante  citada  como  MAG)  promoveu  o  aumento  do  capital  social  de  sua  controlada  BRAFER  INDUSTRIA  E  CONSTRUÇÕES LTDA (de agora em diante, denominada apenas de BRAFER LTDA), de R$  557.490,00 para R$ 61.374.635,00, mediante a entrega de 14.993.133 ações da BRAFER S.A.  avaliadas a R$ 60.817.145,00.  Fl. 2888DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 34          33 Como o valor patrimonial das ações dadas em conferência era de                 R$  30.517.208,85, houve o registro, na contabilidade da BRAFER LTDA, de ágio no valor de R$  30.299.936,15, correspondente à diferença entre o valor atribuído às ações da BRAFER S.A.  (R$ 60.817.145,00) e seu valor patrimonial.  Já  em  21/11/2005,  a  BRAFER  S.A.  incorporou  sua  então  controladora  BRAFER LTDA, cujo patrimônio líquido contábil estaria avaliado, segundo laudo de avaliação  elaborado por contadores, em R$ 62.019.611,29, na data base de 31/10/2005. Com isso, passou  a  integrar  a  contabilidade  da  BRAFER  S.A.  o  ágio  originalmente  registrado  na  BRAFER  LTDA.  A  partir  de  então,  a  contribuinte  BRAFER  S.A.  passou  a  aproveitar  tributariamente tal ágio para reduzir as bases de cálculo de IRPJ e CSLL, sob a alegação de que  tal prática estaria autorizada pelos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 (base legal do art. 386 do  RIR/1999). Foram aproveitados R$ 6.345.172,44 no ano­calendário 2007 e R$ 17.389.777,69  no ano­calendário seguinte.  A Fiscalização entendeu como indevido o aproveitamento tributário do ágio  (considerado  artificial  e  internamente  gerado)  e  determinou  a  glosa  das  despesas  indevidamente  deduzidas  nos  dois  anos­calendário,  constituindo  créditos  tributários  correspondentes à diferença entre os valores devidos e os recolhidos no período.  Além disso, determinou a Fiscalização a aplicação, sobre a parte do crédito  tributário que se relaciona à indevida amortização do ágio interno (como se sabe, os autos de  infração  apontaram  também  outras  infrações),  de  multa  de  ofício  em  sua  modalidade  qualificada, no percentual de 150%, com base na seguinte fundamentação:  "04.1 Multa de Ofício  A penalidade aplicada é aquela autorizada pelo parágrafo 1º do  art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 (redação dada pelo art. 14 da  Lei nº 11.488, de 2007:  Art.  44.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas as seguintes multas:  I ­ de 75% (setenta e cinco por centro) sobre a totalidade  ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos de declaração inexata;  ...  §  1o  O  percentual  de  multa  de  que  trata  o  inciso  I  do  caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos  arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas ou criminais cabíveis.  Numa  análise  objetiva  dos  fatos  aqui  apurados  frente  aos  dispositivos  legais  em  comento,  não  há  como  não  deixar  de  enquadrar a conduta acima descrita nas definições contidas na  Lei 4.502/64, abaixo transcrita.  O  contribuinte,  ao  gerar  de  forma  artificial  uma  despesa  com  ágio  sabidamente  inexistente,  praticou,  de  forma  inequívoca,  uma  ação  dolosa,  ou  seja,  intencional  e  consciente,  a  qual  Fl. 2889DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 35          34 retardou o conhecimento dos fatos por parte do Fisco, além das  reais circunstâncias materiais do fato gerador,  já que tudo  isso  que foi feito teve o propósito de iludir o Fisco, pois deu o nome  de  "Ágio  sobre  Investimentos" a  fatos  sabidamente desprovidos  de quaisquer características que o compõe. Não basta o fato de  estar  tudo  informado  em  DIPJ  ou  em  Notas  Explicativas,  ou  então, os Atos Formais  registrados nos Órgãos competentes, O  fato  é  que  tudo  isso  foi  feito  para  informar  ao  Fisco  algo  que  inexistia  e,  que,  portanto,  produziu  o  retardamento  do  conhecimento das verdadeiras circunstâncias. Ademais, houve a  modificação de característica essencial do fato gerador, uma vez  que os montantes de IRPJ e CSLL devidos foram reduzidos (usou  despesas  sabidamente  inexistentes).  A  FISCALIZADA  não  praticou estes  fatos de  forma involuntária, ou incorreu em erro  em sua conduta, restando caracterizada a atitude dolosa. Desta  forma,  a  conduta  sob  análise  amolda­se  às  hipóteses  previstas  nos artigos da Lei 4.502/64 abaixo citados.  O fundamento para a qualificação da multa reside na utilização  de  uma  série  de  instrumentos  com  o  intuito  de  criar  uma  roupagem  legal  capaz  de  dar  uma  aparência  legítima  às  operações  de  reorganização  societária  cujo  único  fundamento  era o aproveitamento do ágio como despesa dedutível.  Nessa  construção,  utilizou­se  a  contribuinte  da  confecção  de  laudos de avaliação capazes de sustentar a existência do ágio e  da  celebração  de  protocolo  de  incorporação  para  justificar  a  incorporação efetivada, pela autuada, que nada mais foi do que  uma série de modificações societárias de forma a se colocar em  situação de aproveitamento do ágio.  O  conjunto  dos  atos  levados  a  efeito  pela  autuada  corresponderia a uma prática deliberada, consciente dos riscos  envolvidos,  com  o  objetivo  de  alcançar,  por  meio  da  criação  fictícia de ágio e de uma estrutura societária artificial, vantagem  fiscal indevida.  O conjunto dos fatos verificados no caso sob exame colocam em  evidência o propósito de construção de uma pretensa realidade  formal destinada a mascarar,  senão a ocultar, o que de fato se  pretendia,  o  que  de  fato  se  buscava.  É  dizer,  todas  as  ações  envolvidas tinham por fim único a criação de um ágio fictício a  ser  transformado  em  benefício  fiscal  por  força  de  um  arranjo  societário artificial.  Residem  aí  os  fundamentos  para  a  qualificação  da  multa  de  ofício, cujos fundamentos legais faz­se importante evidenciar. O  art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, ao prever a  majoração do percentual normal da multa de ofício, toma como  referência os  comportamentos descritos nos artigos 71 a 73 da  Lei  nº  4.502,  de  30  de  novembro  de  1964,  que  têm  a  seguinte  redação:  Art.  71.  Sonegação  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  o  conhecimento por parte da autoridade fazendária:  Fl. 2890DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 36          35 I ­ da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária  principal, sua natureza ou circunstãncias materiais;  II ­ das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de  afetar  a  obrigação  tributária  principal  ou  o  crédito  tributário correspondente.  Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir ou modificar as suas características essenciais, de  modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou  diferir o seu pagamento.  Art.  73.  Conluio  é  o  ajuste  doloso  entre  duas  ou  mais  pessoas  naturais  ou  jurídicas,  visando  qualquer  dos  efeitos referidos nos arts. 71 e 72.  Como está expresso, a multa mais gravosa de 150% de que trata  o parágrafo 1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 (redação dada  pelo  art.  14  da  Lei  nº  11.488,  de  2007),  tem  aplicação  sempre  que  em  ação  fiscal  constatasse  a  ocorrência  de  sonegação,  fraude ou conluio.  Vê­se  que,  para  enquadrar  determinado  ilícito  fiscal  nos  dispositivos dessa lei, há necessidade que esteja caracterizado o  dolo. O dolo, que se relaciona com a consciência e a vontade de  agir, é elemento que se encontra nos arts. 71, 72 e 73 da Lei    nº  4.502, de 1964, ou seja, se caracteriza pela vontade de praticar  a conduta, para a subsequente obtenção do resultado. Deve ficar  demonstrada que  a  conduta  praticada  teve  o  intuito  consciente  voltado  a  suprimir  ou  reduzir  o  pagamento  do  tributo  ou  contribuição devidos.." (grifou­se)  Verifica­se, assim, que a autoridade tributária entendeu que a contribuinte, ao  lado  das  demais  empresas  que  integravam  seu  grupo  econômico,  praticou  ação  dolosa,  intencional e consciente, utilizando  intrumentos para dar uma aparência  legítima a operações  de  reorganização  societária  cujo  único  propósito  era  criar  artificialmente  ágio  fictício  a  ser  transformado em benefício fiscal indevido.   Entendeu­se  que  a  ação  da  contribuinte  contribuiu  para  retardar  o  conhecimento,  por  parte  do  Fisco,  dos  fatos  reais  e  promoveu  alterações  nas  verdadeiras  circunstâncias do fato gerador, ao dar o nome de ágio ao que sabidamente não o era.   Diante  disso,  a  autoridade  tributária  considerou  que  a  situação  verificada  subsumia­se  às  previsões  legais  contidas  nos  arts.  71  a  73  da  Lei  nº  4.502/1964,  o  que  demandava a qualificação do percentual aplicável à multa de ofício, nos termos do art. 44, § 1º  da Lei nº 9.430/1996.  Provocada pela impugnação manejada pela contribuinte, a 4ª Turma da DRJ  em Belo Horizonte/MG manteve a aplicação da multa qualificada, conforme se depreende dos  seguintes trechos retirados do acórdão por ela exarado:  "O  Termo  de  Verificação  Fiscal  apresenta  a  seguinte  fundamentação para a exigência da multa de ofício qualificada:  (...)  Fl. 2891DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 37          36 À  vista  dos  documentos  juntados  aos  autos,  que  evidenciam  a  falta  de  propósito  negocial  da  reorganização  societária  implementada  e  a  exclusiva  intenção  de  economia  tributária,  constata­se que assiste razão à autoridade fiscal ao afirmar que  os  atos  praticados  foram  apenas  artificial  e  formalmente  revelados  na  documentação  e  na  escrituração  da  interessada,  tendo  havido  na  realidade  uma  simulação  de  reestruturação  societária  para  justificar  a  amortização  do  ágio  constituído  sobre  o  seu  próprio  patrimônio  líquido,  em  operações  sem  substância  econômica  e  realizada  mediante  utilização  de  empresa  veículo.  De  igual  modo,  está  inequivocamente  evidenciado o registro doloso de despesas de assessoria, com o  objetivo de reduzir os tributos devidos e de transferir renda para  outra pessoa jurídica pertencente ao mesmo grupo econômico.  Assim,  considerando  que  as  reestruturações  societárias,  assim  como  contabilização  de  despesas  com consultoria,  assessoria  e  gestão,  tiveram  por  único  objetivo  impedir  dolosamente  a  ocorrência  de  parte  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal, de modo a reduzir o montante do imposto devido, está  caracterizada a situação tipificada no artigo 72 da Lei nº 4.502,  de 1964:  Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir ou modificar as suas características essenciais, de  modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou  diferir o seu pagamento.  Por  tais  razões,  voto  por  manter  a  qualificação  da  multa  de  ofício." (grifou­se)  O  acórdão  prolatado  pela  4ª  Turma  da  DRJ  em  Belo  Horizonte/MG  corroborou, portanto, o entendimento da Fiscalização de que faz­se necessária a aplicação, ao  caso concreto, da multa de ofício em seu percentual qualificado de 150%.   Entendeu  aquele  Colegiado  que  a  contribuinte  simulou  uma  reorganização  societária  para  justificar  a  amortização  do  ágio  constituído  sobre  o  seu  próprio  patrimônio  líquido,  em  operações  sem  propósito  negocial,  sem  substância  econômica  e  realizadas  mediante utilização de empresa veículo.   Considerando que as reestruturações societárias  tiveram o único objetivo de  impedir  dolosamente  a ocorrência  de parte  do  fato  gerador da  obrigação  tributária  principal,  reduzindo o montante dos tributos devidos, concluiu a Turma da DRJ que estaria caracterizada  a fraude tipificada no art. 72 da Lei nº 4.502/1964, devendo, pois, ser mantida a qualificação da  multa de ofício.   Por  fim, a 3ª Turma Ordinária da 1ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do  CARF  foi  instada  a  se  manifestar  acerca  do  assunto  em  razão  da  interposição  de  recurso  voluntário.  O voto condutor do Acórdão nº 1103­001.170, ora recorrido, traz as seguintes  considerações a respeito do cabimento da qualificação da multa de ofício no caso concreto:  Fl. 2892DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 38          37 "Sobre a multa de ofício, observa­se que foi qualificada (150%)  para as duas primeiras infrações.  Entendo que não poderia ser diferente.  Nota­se  a  consciência  da  recorrente  em  engendrar  uma  construção,  partindo  de  um  grupo  de  empresas  com  administração  em  comum,  especificamente  para  produzir  despesas com o  intuito deliberado de reduzir a base de cálculo  dos tributos.  No  caso  concreto,  restou  demonstrada  a  presença  de  dois  elementos  inerentes ao dolo: o cognitivo, que é o conhecimento  do  fato  constitutivo  da  ação  típica,  e  o  volitivo,  a  vontade  de  realizar a conduta.  Cezar  Roberto  Bitencourt  esclarece,  com  clareza  peculiar,  in  verbis:  Para a configuração do dolo exige­se a consciência daquilo  que esse pretende praticar. Essa consciência deve ser atual,  isto é, deve estar presente no momento da ação, quando ela  está sendo realizada (...) A vontade,  incondicionada, deve  abranger a ação ou omissão (conduta), o resultado e o nexo  causal.  A  vontade  pressupõe  a  previsão,  isto  é,  a  representação, na medida em que é impossível querer algo  conscientemente senão aquilo que se previu ou representou  na  nossa  mente,  pelo  menos,  parcialmente  (...)  É  indispensável uma determinada relação de vontade entre o  resultado e o agente e é exatamente esse elemento volitivo  que distingue o dolo da culpa.  Não  há  que  se  falar  em  desconhecimento  ou  ignorância  da  norma por parte da recorrente. A formação do ágio decorreu de  uma  reorganização  societária  artificial,  que  viabilizou  uma  reavaliação  no  investimento,  registro  de  ágio  e  posterior  amortização.  Sequer  ocorreu  pagamento  à  investidora  pela  suposta  valorização  das  ações.  A  própria  recorrente,  sem  nenhum constrangimento, respondeu à Fiscalização, em resposta  à intimação realizada em 18/05/2012:  Em  21/11/2005,  a  Brafer  Construções  Metálicas  S.A.  incorporou  a  Brafer  Indústria  e  Construções  Ltda.,  sucedendo neste direito a partir deste ato. A baixa do valor  de  ágio  R$30.299.936,15,  foi  levado  a  despesa  em  60  parcelas,  como  regulamenta  a  legislação,  sem  qualquer  desembolso financeiro.  O mesmo  se pode dizer a  respeito do  contrato de prestação de  serviços celebrado entre a recorrente e a MAG. Restou evidente  a  manipulação  entre  as  duas  empresas  administradas  pelo  mesmo grupo, para fabricar despesas operacionais.  As  conclusões  descritas  no  Termo  de  Verificação  e  Encerramento de Ação Fiscal são precisas:  (...)  A série de atos praticados pela recorrente caracterizam o intuito  doloso, o plus na conduta, aspecto subjetivo que vai além do tipo  Fl. 2893DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 39          38 tributário  previsto  na  infração  tributária.  Restou  evidente  a  intenção  de  enganar  o  Fisco,  mediante  ardil,  malícia,  em  conduta reprovável.  Portanto,  deve  ser mantida  a  qualificação  de multa  de  ofício."  (grifou­se)  Constata­se  que  o  posicionamento  do  i.  Conselheiro  Relator  do  acórdão  recorrido, que prevaleceu entre seus pares, foi no sentido de que teria restado demonstrada nos  autos, em relação à conduta da contribuinte e das demais empresas submetidas à administração  dos  mesmos  sócios,  a  presença  dos  dois  elementos  necessários  à  caracterização  do  dolo:  o  cognitivo (conhecimento do fato constitutivo da ação típica) e o volitivo (vontade de realizar a  conduta).   A conduta analisada, que tinha o propósito específico de redução da base de  cálculo  de  tributos,  consistiu  de  reorganização  societária  artificial,  que  viabilizou  uma  reavaliação  de  investimento,  registro  de  ágio  e  sua  posterior  amortização,  sem  sequer  ter  havido pagamento pela suposta valorização das ações reavaliadas.   Concluiu o Colegiado, portanto,  que  a  conduta da contribuinte  caracterizou  intuito doloso, aspecto subjetivo que vai além do tipo tributário previsto na infração tributária,  sendo  impossível  falar­se  em  desconhecimento  ou  ignorância  da  norma.  Assim,  diante  da  evidente  intenção  de  enganar  o  Fisco,  mediante  ardil,  manteve­se  a  aplicação  da  multa  de  ofício qualificada.  Como se sabe, a contribuinte se insurgiu, pela via do recurso especial, contra  as conclusões construídas pelo Acórdão nº 1103­001.170 em relação a vários temas, entre eles  a possibilidade da qualificação da multa de ofício relativa às glosas de despesas de amortização  de ágio indevidamente deduzidas. Ao cabo, esta matéria foi a única que logrou ser admitida em  sede de exame preliminar e conhecida por esta 1ª Turma da CSRF. Além disso, registre­se que  a  contribuinte  contestava  também a  aplicação  da multa de  ofício  qualificada  sobre  o  crédito  oriundo de outra infração fiscal (despesas não comprovadas), matéria que não foi admitida.  A nobre Conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio,  sorteada para  atuar  como Relatora no presente  julgamento, votou por desqualificar a multa de ofício  imputada à  contribuinte,  por  considerar  que  não  se  pode  atribuir­lhe  de  forma  peremptória  o  dolo  e  a  consciência  do  ilícito. A  conclusão  se  baseou  nos  argumentos  de  que  a  legislação  tributária  vigente à época dos fatos não vedava o tipo de operação societária praticada pela contribuinte e  de  que  não  havia  sequer  jurisprudência  firmada  deste  CARF  (ou  dos  extintos  Conselhos  de  Contribuintes) a respeito do tema.  O  voto  da  i.  Conselheira  Relatora  restou,  entretanto,  vencido  quanto  ao  mérito da discussão  relatíva à qualificação da multa de ofício,  razão pela qual  fui designado  para redigir o voto vencedor explicitando o entendimento que prevaleceu no julgamento.   Muito bem. Inicialmente, julgo importante ressaltar que não serão retomados  no  presente  voto  os  argumentos  pela  indedutibilidade  das  despesas  de  amortização  do  ágio  gerado internamente pelas empresas do grupo a que perntencia a contribuinte BRAFER S.A..  Como se mencionou há poucas linhas, a contribuinte contestou o posicionamento adotado pelo  Acórdão nº 1103­001.170 a respeito do assunto, mas a matéria não foi admitida em razão do  descumprimento de requisitos de admissibilidade recursais fixados pelo art. 67 do Anexo II do  RICARF/2015.  Fl. 2894DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 40          39 A  respeito  do  tema  da  qualificação  da  multa  de  ofício,  examinados  os  argumentos  e  as  teses  expostas  por  ambas  as  partes  e  os  posicionamentos  das  decisões  anteriormente proferidas nos presentes autos, concluo pelo seu cabimento no caso sob análise.  Acompanho o entendimento exposto no Acórdão recorrido, no sentido de que  a  reorganização  societária  promovida  pelo  grupo da BRAFER S.A.  tinha  um  único  objetivo  traçado  desde  seu  início:  a  fabricação  artificial  de  ágio  que  pudesse  ser  objeto  de  aproveitamento fiscal para fins de redução da carga tributária da contribuinte. Assim, verifica­ se a dissociação entre a vontade declarada pela contribuinte e sua vontade real, configurando­se  hipótese de simulação apta a caracterizar a fraude tipificada no art. 72 da Lei nº 4.502/1964.  As  operações  societárias  que  envolveram  a  contribuinte  foram  desacompanhadas  de  qualquer  circulação  ou  troca  de  riquezas  ou  recursos  com  o  mundo  exterior  ao  seu  grupo  econômico.  O  ágio  milionário  que  surgiu  nos  registros  contábeis  da  BRAFER  LTDA  em  31/10/2005  não  foi  amparado  por  qualquer  pagamento  ou  sacrifício  patrimonial que pudesse justificá­lo.   Conforme  já  se  mencionou,  tal  ágio  surgiu  em  decorrência  de  uma  reavaliação  do  valor  de  mercado  das  ações  da  contribuinte  BRAFER  S.A.,  promovida  unilateralmente pela sua controladora MAG (e pelas pessoas físicas que controlavam todas as  empresas  envolvidas,  como  será destacado mais  adiante). Sem amparo de qualquer  laudo ou  documento  que  comprovasse  o  valor  de  mercado  das  ações  da  contribuinte  com  base  na  expectativa  de  sua  rentabilidade  futura,  a  controladora  MAG  atribuiu  a  elas,  de  forma  unilateral,  o  valor  de  mercado  de  R$  60.817.145,00,  praticamente  o  dobro  do  seu  valor  patrimonial.  Como  se  sabe,  a  legislação  exige  que  seja  apresentada  documentação  comprobatória do fundamento econômico do ágio, para  fins de seu aproveitamento  tributário  previsto nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997.  Como bem apontou  o  i. Conselheiro Relator  do  acórdão  recorrido,  o  único  laudo de reavaliação que consta dos autos é datado de 21/11/2005 e se refere não ao valor de  mercado das ações da BRAFER S.A., com base na expectativa de sua rentabilidade futura, mas  ao valor do patrimômio líquido contábil da BRAFER LTDA, empresa que estava prestes a ser  extinta  por  conta  de  sua  incorporação  pela  contribuinte,  sua  então  controlada.  Segundo  tal  laudo, o valor do patrimônio que viria a ser incorporado pela BRAFER S.A. era de            R$  62.019.611,29.  Tal laudo não serve, portanto, como fundamentação da reavaliação unilateral  do  valor  de  mercado  da  BRAFER  S.A.,  promovida  pela  MAG.  Além  de  não  se  referir  a  expectatia  de  rentabilidade  futura  ou  mesmo  à  própria  empresa  que  foi  reavaliada,  o  laudo  apresenta ainda uma característica que fere de morte sua credibilidade: entre seus signatários,  está o Sr. JOSILEI LOPES DE OLIVEIRA, contador da BRAFER S.A.. Ou seja, o laudo está  comprometido por evidente conflito de interesses.  Além  disso,  outro  aspecto  que  demonstra  o  intuito  doloso  dos  atores  envolvidos na geração artificial do ágio é o fato de a empresa BRAFER LTDA ter funcionado  como típica empresa veículo, figura utilizada em planejamentos tributários apenas para carrear  recursos ou ágio entre empresas de um mesmo grupo econômico.  No  caso  concreto,  a  BRAFER  LTDA  permaneceu  inativa  entre  os  anos­ calendário  2001  e  2004  (informação  constante  nas  suas DIPJ),  voltando  a  atuar  no  final  de  2005  especificamente  para  possibilitar  a  reorganização  societária  artificial  engendrada  pelos  controladores  do  grupo  econômico.  Em  31/10/2005,  a  empresa  teve  seu  capital  social  Fl. 2895DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 41          40 aumentado em mais de 110 vezes (!) e, menos de um mês depois, em 21/11/2005, foi extinta.  Não existe  lógica negocial capaz de justificar tal sequência de operações fora do contexto de  um planejamento tributário tendente a criar artificialmente um milionário ágio fictício.  O ágio criado em uma operação assim realizada é completamente desprovido  de propósito negocial. Finalizada a reorganização societária, o único efeito relevante que restou  foi o ágio de R$ 30.299.936,15 registrado na contabilidade da contribuinte. Tal fato comprova,  por si só, que a criação do ágio era, desde o início, o único propósito das operações realizadas.  Existe ainda um fator que, no meu ponto de vista, representa prova cabal da  falta  de  substância  econômica  da  reorganização  societária  promovida  e  do  real  objetivo  desejado  de  mera  economia  fiscal:  nenhuma  alteração  de  fato  ocorreu,  entre  o  início  e  o  encerramento  das  operações  societárias  analisadas,  no  controle  societário  da  empresa  fiscalizada, cuja rentabilidade futura teria, em tese, justificado o surgimento do ágio.   Ao  final  do  ano  de  2004,  antes  do  início  da  reorganização  societária,  a  BRAFER S.A. tinha suas ações distribuídas entre os seguintes sócios: MARINO GAROFANI  (69,94%),  LUIZ  CARLOS  CAGGIANO  SANTOS  (20%),  SUZELY  OLSEN  GAROFANI  (10%) e outros (0,06%).  No  breve  período  entre  31/10/2005  e  21/11/2005,  a  BRAFER  S.A.  foi  controlada pela BRAFER LTDA, que  teve o  aumento de seu  capital  social  integralizado por  meio  da  entrega  de  ações  da  contribuinte  a  valor  reavaliado.  Durante  estes  vinte  dias,  a  BRAFER LTDA tinha 99,1% de suas quotas detidas pela empresa MAG e os 0,9% restantes,  por  MARINO  GAROFANI.  Já  a  MAG  tinha  suas  quotas  assim  distribuídas:  MARINO  GAROFANI  (70%),  LUIZ  CARLOS  CAGGIANO  SANTOS  (20%),  SUZELY  OLSEN  GAROFANI (10%).  Por  fim,  após  a  incorporação  da  BRAFER  LTDA  pela  BRAFER  S.A.,  em  21/11/2005,  a  contribuinte  viu  suas  ações  concentrarem­se  em  posse  da  MAG  (99,9%  de  participação societária).  Constata­se,  portanto,  que  o  controle,  direto  ou  indireto,  das  ações  da  contribuinte  sempre  esteve  nas  mãos  de  três  pessoas  físicas: MARINO GAROFANI,  LUIZ  CARLOS  CAGGIANO  SANTOS,  SUZELY  OLSEN  GAROFANI.  Também  as  demais  pessoas  jurídicas  envolvidas  nas  operações  societárias,  BRAFER  LTDA  e  MAG,  sempre  estiveram submetidas ao controle das mesmas pessoas físicas citadas. Nunca houve, portanto,  figuras distintas de alienante e adquirente que pudessem protagonizar um negócio jurídico apto  a provocar o legítimo aparecimento de ágio.  Diante de todo o exposto, não se pode alcançar outra conclusão a não ser que  a  atuação  da  contribuinte  (e  das  demais  empresas  que  integravam  seu  grupo  econômico)  caracterizou  simulação  e  foi  desenvolvida  com  evidente  intuito  de  fraude.  De  forma  livre,  consciente  e  deliberada,  a  contribuinte  buscou  reduzir  irregularmente  os  tributos  devidos  ao  Fisco, por meio da  criação artificial de ágio  em operação carente de propósito negocial e de  substrato econômico.  Assim, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da contribuinte  e manter a multa de ofício ao seu percentual qualificado de 150%.     Desse modo, sumariando os entendimentos expostos, voto no sentido de:  Fl. 2896DF CARF MF Processo nº 10980.725659/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.368  CSRF­T1  Fl. 42          41 ­  CONHECER  do  recurso  especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional  em  relação à única matéria recorrida: "cobrança concomitante de multas isolada e de ofício";  ­  DAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial  da  PGFN,  para  restabelecer  a  cobrança das multas cobradas isoladamente em razão da falta de recolhimento de estimativas  mensais nos anos­calendário de 2007 e 2008;  ­ NEGAR PROVIMENTO ao  recurso  especial  da contribuinte, mantendo a  qualificação da multa de ofício  relativa à  glosa  das despesas de  amortização de ágio  interno  indevidamente  deduzidas  das  bases  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL  referentes  aos  anos­ calendário 2007 e 2008.    (Assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araújo                                       Fl. 2897DF CARF MF

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