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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6822347 #
Numero do processo: 10660.000847/2009-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 07 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Jun 23 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2004, 2005, 2006 MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA INCOMPATÍVEL. PROCEDIMENTO FISCAL. LEGALIDADE. Tem amparo legal procedimento fiscal baseado na movimentação financeira incompatível com a renda declarada ou mesmo com a ausência de qualquer declaração de rendimentos. ATIVIDADE RURAL. OMISSÃO DE RECEITA. NOTA FISCAL DO PRODUTOR RURAL. DECLARAÇÃO DO CONTRIBUINTE. DILIGÊNCIAS COMPROBATÓRIAS. Comprovada a omissão de receita de atividade rural por documentação fiscal, declaração e demonstrativos apresentados pelo contribuinte e ratificados por diligências realizadas pela autoridade fiscal junto a clientes, Repartição Fazendária Estadual e à própria propriedade produtora, não há que se falar em presunção de omissão de receitas ou rendimentos com base em depósitos bancários de origem não comprovada. No lançamento realizado com base em omissão de receitas/rendimentos comprovada, não são aplicáveis as exclusões características da apuração efetuada com base em presunção. ATIVIDADE RURAL. OMISSÃO DE RECEITA. COMPROVAÇÃO DAS DESPESAS. Devidamente comprovada a existência de rendimentos da atividade rural não oferecidos à tributação, é ônus do contribuinte demonstrar por documentação hábil e idônea acompanhada da escrituração de livro caixa as despesas realizadas nessa atividade.
Numero da decisão: 2201-003.694
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente. (assinado digitalmente) Dione Jesabel Wasilewski - Relatora. EDITADO EM: 21/06/2017 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Henrique de Oliveira, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Dione Jesabel Wasilewski, José Alfredo Duarte Filho, Marcelo Milton da Silva Risso, Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Daniel Melo Mendes Bezerra e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim.
Nome do relator: DIONE JESABEL WASILEWSKI
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2201­003.694  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  07 de junho de 2017  Matéria  IRPF  Recorrente  CELSO TAVARES DA SILVA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2004, 2005, 2006  MOVIMENTAÇÃO  FINANCEIRA  INCOMPATÍVEL.  PROCEDIMENTO  FISCAL. LEGALIDADE.  Tem amparo legal procedimento fiscal baseado na movimentação financeira  incompatível com a renda declarada ou mesmo com a ausência de qualquer  declaração de rendimentos.  ATIVIDADE  RURAL.  OMISSÃO  DE  RECEITA.  NOTA  FISCAL  DO  PRODUTOR  RURAL.  DECLARAÇÃO  DO  CONTRIBUINTE.  DILIGÊNCIAS COMPROBATÓRIAS.  Comprovada a omissão de receita de atividade rural por documentação fiscal,  declaração e demonstrativos apresentados pelo contribuinte e ratificados por  diligências  realizadas  pela  autoridade  fiscal  junto  a  clientes,  Repartição  Fazendária Estadual  e  à  própria  propriedade  produtora,  não  há  que  se  falar  em presunção de omissão de receitas ou rendimentos com base em depósitos  bancários de origem não comprovada.   No  lançamento  realizado  com  base  em  omissão  de  receitas/rendimentos  comprovada,  não  são  aplicáveis  as  exclusões  características  da  apuração  efetuada com base em presunção.  ATIVIDADE RURAL. OMISSÃO DE RECEITA. COMPROVAÇÃO DAS  DESPESAS.  Devidamente comprovada a existência de rendimentos da atividade rural não  oferecidos à tributação, é ônus do contribuinte demonstrar por documentação  hábil  e  idônea  acompanhada  da  escrituração  de  livro  caixa  as  despesas  realizadas nessa atividade.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 66 0. 00 08 47 /2 00 9- 11 Fl. 214DF CARF MF     2 Acordam os membros do colegiado,   por unanimidade de votos, em rejeitar  as preliminares arguidas e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Carlos Henrique de Oliveira ­ Presidente.  (assinado digitalmente)  Dione Jesabel Wasilewski ­ Relatora.      EDITADO EM: 21/06/2017  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Carlos  Henrique  de  Oliveira, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Dione Jesabel Wasilewski, José Alfredo Duarte Filho,  Marcelo  Milton  da  Silva  Risso,  Carlos  Alberto  do  Amaral  Azeredo,  Daniel  Melo  Mendes  Bezerra e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim.    Relatório  Trata­se de recurso voluntário  (fls 204) apresentado em face do Acórdão nº  09­27.351, da 4ª Turma da DRJ/JFA (fls 194), que julgou improcedente a impugnação (fls 180)  apresentada  pelo  sujeito  passivo  ao  auto  de  infração  (fl  3)  pelo  qual  se  exige  dele  crédito  tributário que somava,  à  época de  sua  constituição, R$ 294.462,61  (fl  2),  relativo  a  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  IRPF  e  acréscimos  legais,  tendo  por  base  de  incidência  rendimentos da atividade rural.  De  acordo  com  o  Termo  de  Verificação  Fiscal  (fls  11),  o  contribuinte  foi  selecionado para fiscalização por encontrar­se omisso na entrega das Declarações do Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  DIRPF  nos  anos­calendário  2004  a  2006  e,  no  mesmo  período, apresentar expressiva movimentação financeira.  Intimado,  o  fiscalizado  apresentou  seus  extratos  bancários  do  período  abrangido pelo procedimento e esclareceu que os  recursos movimentados  são decorrentes da  exploração de atividade rural, tendo juntado demonstrativos, notas de produtor rural em relação  a operações realizadas com clientes domiciliados em Estados da federação diferentes do de sua  residência,  resumo  demonstrativo  das  notas  fiscais,  fonte  pagadora  e  depósitos  nos  bancos,  cópia do cartão de produtor rural, contratos de arrendamento e financiamento rural e declaração  do tratorista para comprovar sua atividade profissional e a origem dos recursos.  Essas  informações  foram  ratificadas  pela  fiscalização  em  diligências  realizadas  junto  ao  principal  cliente  do  contribuinte,  documentação  obtida  na  Repartição  Fazendária Estadual e visitas nas propriedades utilizadas para a produção rural.  Ao  rendimento  decorrente  do  somatório  das  informações  prestadas  pelo  próprio  contribuinte  e das obtidas  junto  ao  seu principal  cliente  foi  aplicado o percentual de  20% para obtenção da receita bruta de cada ano­calendário (art. 5º da Lei nº 8.023, de 1990).   Fl. 215DF CARF MF Processo nº 10660.000847/2009­11  Acórdão n.º 2201­003.694  S2­C2T1  Fl. 215          3 O imposto de renda foi lançado com a multa de ofício de 75%.  O  sujeito passivo  teve  ciência do  auto de  infração em 20/08/2009  (AR à  fl  178) e apresentou impugnação em 18/09/2009 (fls 180).  A ciência da decisão da DRJ/JFA, que julgou improcedente sua impugnação,  ocorreu em 21/12/2009 (fl 211) e o recurso voluntário foi protocolado tempestivamente em 19  de janeiro de 2010 (fls 204).  Em suas razões recursais o contribuinte alega, em síntese, que:  ­  A  fiscalização  teve  início  com  base  em  informações  obtidas  a  partir  da  movimentação financeira do contribuinte, o que estava amparado pelo §3º do art. 11 da Lei nº  9.311, de 1996, contudo, na data do início da ação fiscal e do próprio lançamento, essa lei já  estava revogada;  ­ O §1º do art. 144 não autoriza o fisco a usar um procedimento previsto em  lei que perdeu vigência;  ­ A  Súmula  182  do  extinto  TRF,  no  que  é  seguido  por  jurisprudência  que  menciona, considerava ilegítimo o lançamento do imposto de renda arbitrado com base apenas  nos extratos bancários ou depósitos bancários;  ­  Ao  utilizar  os  extratos  bancários  a  fiscalização  não  observou  os  mandamentos dos incisos  I e  II do § 3º do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, que determina a  exclusão de transferências no valor de R$ 80.000,00 por ano­calendário;  ­ O fisco não fez prova da receita bruta levada a tributação;  ­ A fiscalização aplicou diretamente o art. 5º da Lei nº 8.023, de 1990, sem  observar o art. 4º, que determina a dedução das despesas;  ­ A fiscalização também não aplicou as alíquotas de 10% e 25% previstas nos  incisos I e II do art. 10.  É o relatório.    Voto             Conselheira Dione Jesabel Wasilewski ­ Relatora  O  recurso  apresentado  preenche  os  requisitos  de  admissibilidade  e  dele  conheço.  Inicialmente, o recorrente alega a nulidade do lançamento tendo em vista que,  quando ele ocorreu, a Lei nº 9.311, de 1996, não estaria mais em vigor.  Não lhe assiste razão, entretanto.  Fl. 216DF CARF MF     4 Em  primeiro  lugar  porque,  quando  da  ocorrência  dos  fatos  geradores  tributários, essa norma ainda produzia todos os seus efeitos não havendo qualquer restrição à  obtenção  das  informações  pela  Secretaria  da  Receita  Federal.  Tendo  regular  acesso  às  informações, a  seleção de contribuintes para  fiscalização é procedimento  interno não afetado  por essa alteração na legislação.   A isso deve se somar a autorização contida na Lei Complementar nº 105, de  2001, norma ainda em vigor e cuja constitucionalidade foi recentemente confirmada pelo STF  em sede de repercussão geral.  Por outro giro, o art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, caracteriza como omissão  de  receita  ou  de  rendimentos  os  valores  creditados  em  conta  de  depósito  mantido  junto  a  instituição  financeira  em  relação  aos  quais  o  titular,  regularmente  intimado,  não  comprove  mediante documentação hábil e idônea a origem dos recursos utilizados nessas operações.  Esta norma também se encontra em vigor autorizando o procedimento fiscal  com  base  na  movimentação  bancária  do  contribuinte  e,  mais  do  que  isso,  criando  uma  presunção  de  omissão  de  rendimentos  à  qual  se  contrapõe  um  ônus  do  sujeito  passivo  em  demonstrar que a omissão não existiu.  Portanto,  sem  qualquer  razão  o  apelante,  uma  vez  que  há  mais  de  um  dispositivo legal em vigor autorizando o procedimento adotado pela autoridade fiscal.  A despeito disso, não é correto afirmar que o lançamento foi efetuado tendo  por base exclusiva os depósitos bancários, uma vez que a omissão de rendimentos da atividade  rural  foi  suportada  em  declarações  e  documentos  juntados  pelo  sujeito  passivo,  o  que  foi  confirmado por diligências realizadas pela autoridade fiscal.  Quanto a esse aspecto, é de se registrar que o auto de infração (fls 2) contém  um único item, que é identificado como "atividade rural omissão de rendimentos da atividade  rural", e nele consta a seguinte descrição:  Omissão  de  rendimentos  provenientes  de  atividade  rural,  anos­ calendario  de  2004  a  2006,  apurados  em  conformidade  com  os  demonstrativos elaborados pelo próprio contribuinte, circularizaçäo  junto ao Carrefour Comércio e Indústria Ltda (seu principal fornecedor)  do efetivo recebimento e confronto com as próprias 5” vias das notas  fiscais  de  venda  de  produtor  rural  e  cadastro  de  produtor  rural  arquivados na Repartição Fazendária Estadual de Cambuí, conforme  descrito no Termo de Verificação Fiscal em anexo.(fl 5)  O enquadramento legal está no mesmo documento e não há menção nele ao  art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, mas sim à legislação que trata da tributação da atividade rural.  Isso significa que, embora a procedimento fiscal tenha se iniciado a partir da  identificação  de movimentação  financeira  incompatível,  o  lançamento  não  foi  realizado  com  base na  presunção  de  omissão  de  receita  ou  rendimentos  estabelecida  pelo  art.  42  da Lei  nº  9.430, de 1996. Na verdade, o lançamento teve por base a identificação de omissão de receita  de atividade rural cabalmente demonstrada no processo.  Como o lançamento não foi realizado com base na presunção de que trata o  art.  42 da Lei nº 9.430, de 1996, não  se  justifica  a pretensa  exclusão dos depósitos de valor  individual de até R$ 12.000,00 limitados a R$ 80.000,00 no ano.  Fl. 217DF CARF MF Processo nº 10660.000847/2009­11  Acórdão n.º 2201­003.694  S2­C2T1  Fl. 216          5 Na  hipótese  em  questão,  comprovada  por  documentação  hábil  e  idônea  a  existência  de  receita  da  atividade  rural,  também  era  ônus  do  contribuinte  comprovar  as  despesas  realizadas  com  essa  atividade,  conforme  determina  a  Lei  nº  9.250,  de  1995,  no  seguinte dispositivo:  Art.  18. O  resultado da exploração da atividade  rural  apurado  pelas pessoas  físicas,  a partir do ano­calendário de 1996,  será  apurado  mediante  escrituração  do  Livro  Caixa,  que  deverá  abranger as receitas, as despesas de custeio, os investimentos e  demais valores que integram a atividade.   § 1º O contribuinte deverá comprovar a veracidade das receitas  e  das  despesas  escrituradas  no  Livro  Caixa,  mediante  documentação  idônea  que  identifique  o  adquirente  ou  beneficiário, o valor e a data da operação, a qual será mantida  em seu poder à disposição da fiscalização, enquanto não ocorrer  a decadência ou prescrição.   §  2º  A  falta  da  escrituração  prevista  neste  artigo  implicará  arbitramento da base de  cálculo à  razão de  vinte por  cento da  receita bruta do ano­calendário.   § 3º Aos contribuintes que tenham auferido receitas anuais até o  valor  de  R$  56.000,00  (cinqüenta  e  seis  mil  reais)  faculta­se  apurar o  resultado  da  exploração da atividade  rural, mediante  prova documental, dispensado o registro do Livro Caixa.  Logo,  por  disposição  expressa  de  lei,  a  falta  de  escrituração  implica  arbitramento  da  base  de  cálculo  à  razão  de  vinte  por  cento  da  receita  bruta.  Assim,  se  o  contribuinte  deixou  de  realizar  a  escrituração  tal  como  exigido  pela  legislação,  deve  se  submeter ao arbitramento.  Por  outro  lado,  o  protesto  pelas  deduções  de  que  trata  o  art.  7º  da  Lei  nº  8.023, de 1990, também é carecedor de amparo já que essas deduções foram revogadas pelas  Leis nº 8.383, de 1991, e nº 9.249, de 1995.   A mesma sorte  teve as alíquotas de 10% e 25% que estavam estipuladas no  art. 10 dessa Lei, que foi revogado elas Lei nº 8.134, de 1991, e nº 8.383, de 1991.  Afastados  todos  os  argumentos  apresentado  pelo  impugnante,  não  se  identifica qualquer vício no procedimento fiscal que pudesse macular o lançamento realizado.  Conclusão  Com base no exposto, voto por conhecer o recurso voluntário para, no mérito,  negar­lhe provimento.  (assinado digitalmente)  Conselheira Dione Jesabel Wasilewski ­ Relatora              Fl. 218DF CARF MF     6                   Fl. 219DF CARF MF

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6755126 #
Numero do processo: 11516.000526/2007-81
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Feb 16 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed May 17 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 28/12/2002 a 31/12/2002 BASE DE CÁLCULO. PIS/PASEP. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE. VALORES PAGOS ÁS EMPRESAS VEÍCULOS DE ANÚNCIOS. INCIDÊNCIA. As agências de Publicidade e Propaganda não podem excluir da base de cálculo do PIS, valores recebidos de empresas veículos de anúncios valores das faturas /notas fiscais de serviços por se tratar custos e despesas. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 28/02/2002 a 31/01/2004 BASE DE CÁLCULO. COFINS. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE. VALORES PAGOS ÁS EMPRESAS VEÍCULOS DE ANÚNCIOS. INCIDÊNCIA. As agências de Publicidade e Propaganda não podem excluir da base de cálculo da COFINS, valores recebidos de empresas veículos de anúncios valores das faturas /notas fiscais de serviços por se tratar custos e despesas.
Numero da decisão: 9303-004.668
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe deram provimento. Solicitou apresentar declaração de voto a conselheira Tatiana Midori Migiyama. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Demes Brito - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas, Júlio César Alves Ramos, Tatiana Midori Migiyama, Andrada Márcio Canuto Natal, Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran, Charles Mayer de Castro Souza e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: DEMES BRITO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 28/12/2002 a 31/12/2002 BASE DE CÁLCULO. PIS/PASEP. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE. VALORES PAGOS ÁS EMPRESAS VEÍCULOS DE ANÚNCIOS. INCIDÊNCIA. As agências de Publicidade e Propaganda não podem excluir da base de cálculo do PIS, valores recebidos de empresas veículos de anúncios valores das faturas /notas fiscais de serviços por se tratar custos e despesas. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 28/02/2002 a 31/01/2004 BASE DE CÁLCULO. COFINS. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE. VALORES PAGOS ÁS EMPRESAS VEÍCULOS DE ANÚNCIOS. INCIDÊNCIA. As agências de Publicidade e Propaganda não podem excluir da base de cálculo da COFINS, valores recebidos de empresas veículos de anúncios valores das faturas /notas fiscais de serviços por se tratar custos e despesas.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe deram provimento. Solicitou apresentar declaração de voto a conselheira Tatiana Midori Migiyama. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Demes Brito - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas, Júlio César Alves Ramos, Tatiana Midori Migiyama, Andrada Márcio Canuto Natal, Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran, Charles Mayer de Castro Souza e Vanessa Marini Cecconello.

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Acórdão nº  9303­004.668  –  3ª Turma   Sessão de  16 de fevereiro de 2017  Matéria  PIS E COFINS CUMULATIVIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO RECEITAS  DE TERCEIROS PROPAGANDA  Recorrente  PRIME BRASIL PUBLICIDADE LTDA. (antiga denominação de IBI  Propaganda Ltda.)  Interessado  FAZENDA NACIONAL     ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 28/12/2002 a 31/12/2002  BASE  DE  CÁLCULO.  PIS/PASEP.  AGÊNCIAS  DE  PUBLICIDADE.  VALORES  PAGOS  ÁS  EMPRESAS  VEÍCULOS  DE  ANÚNCIOS.  INCIDÊNCIA.   As  agências  de  Publicidade  e  Propaganda  não  podem  excluir  da  base  de  cálculo do PIS, valores  recebidos de empresas veículos de anúncios valores  das faturas /notas fiscais de serviços por se tratar custos e despesas.   ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 28/02/2002 a 31/01/2004  BASE  DE  CÁLCULO.  COFINS.  AGÊNCIAS  DE  PUBLICIDADE.  VALORES  PAGOS  ÁS  EMPRESAS  VEÍCULOS  DE  ANÚNCIOS.  INCIDÊNCIA.   As  agências  de  Publicidade  e  Propaganda  não  podem  excluir  da  base  de  cálculo  da  COFINS,  valores  recebidos  de  empresas  veículos  de  anúncios  valores das faturas /notas fiscais de serviços por se tratar custos e despesas.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do  Recurso  Especial  do  Contribuinte  e,  no  mérito,  por  maioria  de  votos,  em  negar­lhe  provimento, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran  e Vanessa Marini Cecconello,  que  lhe deram provimento. Solicitou  apresentar declaração de  voto a conselheira Tatiana Midori Migiyama.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 51 6. 00 05 26 /2 00 7- 81 Fl. 579DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 580          2  (assinado digitalmente)   Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício   (assinado digitalmente)  Demes Brito ­ Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Rodrigo  da  Costa  Pôssas,  Júlio César Alves Ramos, Tatiana Midori Migiyama, Andrada Márcio Canuto Natal,  Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran, Charles Mayer de Castro Souza e Vanessa Marini  Cecconello.  Relatório  Trata­se de Recurso Especial de divergência interposto pela Contribuinte com  fundamento  no  art.  67  e  §§  do Regimento  Interno  do Conselho Administrativo  de Recursos  Fiscais  – RICARF,  aprovado pela Portaria MF  nº256/09,  contra  ao  acórdão  nº 3401­01.683,  proferido pela 4º Câmara/1º Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recurso Fiscais,  que decidiu em negar provimento ao Recurso Voluntário, reconhecendo a impossibilidade de  excluir da base de cálculo do PIS e da COFINS, valores relativos aos valores entregues pelas  agências de propaganda e publicidade aos órgãos veiculadores.   Transcrevo, inicialmente, excerto do relatório da decisão de primeiro grau:   "Trata­se  de  auto  de  infração  lavrado  em  28/02/2007  para  a  exigência  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  ambas  contribuições  ainda  sob  o  regime  da  cumulatividade,  que  teriam  sido  recolhidas  a  menor  pela  autuada  relativamente aos períodos de apuração de janeiro a dezembro de 2002 e de  janeiro de 2002 a janeiro de 2004, respectivamente.  De  acordo  com  o  relato  da  fiscalização,  a  infração  restou  caracterizada  porquanto a empresa autuada – uma agência de propaganda e publicidade –  não  obstante  indicasse  no  corpo  das  suas  notas  fiscais  de  prestação  de  serviços,  e  de  forma  separada,  o  montante  de  seus  honorários  [“Serviços  Prestados”]  e  o  montante  dos  valores  repassados  a  terceiros  [“Despesas  com Terceiros”],  fez  incluir  na  base  de  cálculo  do  PIS/Pasep  e  da Cofins  apenas o primeiro deles.  Considerou o Fisco, porém, que teria havido a inobservância das regras que  determinam  a  apuração  da  base  de  cálculo  das  referidas  contribuições,  contidas na Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, mais especificamente,  no seus artigos 2º e 3º, os quais não contemplariam quaisquer exclusões, de  sorte que o correto teria sido o oferecimento do valor total da nota fiscal à  tributação".  O Acórdão restou assim ementado:    Fl. 580DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 581          3 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 28/02/2002 a 31/12/2002  BASE DE CÁLCULO. AGÊNCIA DE PROPAGANDA E PUBLICIDADE.  VALORES  PAGOS  ÀS  EMPRESAS  DE  DIVULGAÇÃO  DOS  ANÚNCIOS.  Durante  o  regime  da  cumulatividade  do  PIS/Pasep  não  havia  a  previsão  legal para que fossem retiradas da base de cálculo os valores que, incluídos  no  valor  total  da  nota  fiscal  de  prestação  de  serviços,  correspondiam  aos  repasses efetuados às empresas encarregadas de divulgação dos anúncios ao  público em geral.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE SOCIAL COFINS  Período de apuração: 28/02/2002 a 31/01/2004  BASE DE CÁLCULO. AGÊNCIA DE PROPAGANDA E PUBLICIDADE.  VALORES  PAGOS  ÀS  EMPRESAS  DE  DIVULGAÇÃO  DOS  ANÚNCIOS.  Durante  o  regime da  cumulatividade  da Cofins não  havia  a  previsão  legal  para  que  fossem  retiradas  da  base  de  cálculo  os  valores  que,  incluídos  no  valor  total  da  nota  fiscal  de  prestação  de  serviços,  correspondiam  aos  repasses efetuados às empresas encarregadas de divulgação dos anúncios ao  público em geral.  Recurso Voluntário Negado  Não conformada com tal decisão, a Contribuinte interpõe o presente Recurso,  sustentando que:  ­ entendeu a Fiscalização Federal de Forma equivocada, que a Recorrente  teria  deixado  de  recolher  o  PIS  e  a  COFINS  sobre  os  valores  que  foram  incluídos  nas  suas  notas  fiscais/faturas,  mas  que  pertencem  aos  terceiros  (  veículos  de  divulgação,  produtores  de  vídeo,  g´raficas,  etc)  por  ela  contratados por conta e ordem dos seus clientes (anunciantes).  ­  O  lançamento  fiscal,  a  começar  pela  pífia  fundamentação  utilizada  pelo  Auditor (parágrafos 1º e 2º do inciso III do artigo 3º da lei nº 9.718/98, um  deles  julgado  inconstitucional  pelo  STF  e  outro  totalmente  inaplicável  ao  caso)  a Recorrente  apresentou  Impugnação Administrativa,  ocasião  em  que  demonstrou e comprovou a correção dos recolhimentos de PIS e COFINS e a  completa improcedência do lançamento fiscal, fls.517.  ­ Essa  confusão ou desconhecimento  da matéria  conduziu  o  julgamento  a  uma outra  conclusão equivocada:  a de que a  contratação existente entre a  Recorrente  e  os  seus  clientes,  no  que  pertine  aos  valores  que  foram  considerados para o lançamento fiscal, teria sido realizada de forma global,  Fl. 581DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 582          4 para  a  criação  e  também  divulgação  dos  trabalhos,  mais  um  equívoco  da  decisão recorrida.   Para comprovar o dissenso  jurisprudencial,  foi apontado, como paradigmas,  os  Acórdãos  nºs  20216.820  e  20179.211.  No  despacho  de  admissibilidade,  o  Presidente  da  Câmara admitiu o Recurso, fls 563/565, quanto à existência de divergência, do cotejo entre os  acórdãos  recorrido  e  paradigmas,  apontada  dissensão  em  relação  à matéria  de  direito,  tendo  estes  últimos  concluído,  em  oposição  àquele,  que  os  valores  repassados  pelas  agências  de  publicidade aos veículos de propaganda, nos moldes da Lei nº 4.680/65, devem ser excluídos  da apuração do PIS/Pasep e Cofins.   Devidamente cientificada, a Fazenda Nacional apresentou contrarrazões, fls.  568/571, requerendo que seja negado provimento ao Recurso e mantido o acórdão recorrido.    É o relatório  Voto             Conselheiro Demes Brito ­ Relator   O recurso foi tempestivamente apresentado e atende os demais requisitos de  admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  O dissenso  jurisprudencial  submetido ao crivo deste Colegiado cinge­se em  relação  a  matéria  de  direito,  especialmente  se  os  valores  repassados  pelas  agências  de  publicidade aos veículos de propaganda, nos moldes da Lei nº 4.680/65, devem ser excluídos  ou não da apuração do PIS/Pasep e Cofins.   Porém,  antes  de  analisar  as  questões  de  mérito,  cabe  apresentar  algumas  considerações relevantes para compreensão do correto deslinde da controvérsia.  Com  efeito,  compulsando  os  autos,  extrai­se  da  "Descrição  dos  Fatos  e  Enquadramento(s)  Legal  (is),  às  folhas  149,  150  e  158,  e  do  Termo  de  Verificação  de  Encerramento de Ação Fiscal, às folhas 144 a 147,que a autuação é decorrente da apuração  de  insuficiência  de  recolhimento  da Cofins  e  da  contribuição  ao PIS.  Fundamenta  a  autoridade  lançadora  que  a  contribuinte  excluiu  da  base  de  cálculo  das  contribuições  valores  repassados  a  terceiros, sem previsão legal".  Por seu turno, o acórdão recorrido manteve o lançamento sob o fundamento  de que: "O próprio STF definiu por ocasião do decidido no RE nº 346.084/PR, Pleno, Relator  Ministro Cezar Peluzo, DJ 01/09/2006, o faturamento adstringe­se àqueles ingressos oriundos  da realização do objeto social da empresa (venda de mercadorias ou prestação de serviços), e,  no presente caso, o valor que o Fisco considerou para proceder ao presente  lançamento  foi  retirado da nota fiscal de prestação de serviços emitida pela empresa, ou seja, não foi retirada  da escrituração contábil, o quê, como se  sabe,  se dá com as outras  receitas operacionais, a  maioria delas decorrentes de transações que não demandam a expedição de nota fiscal e até  mesmo de recibos. Por isso é que não podemos analisar a questão sob o viés dos efeitos que o  conceito de alargamento da base de cálculo poderia provocar, ou seja, e, com outras palavras,  estamos diante de um valor que, por estar contido na nota fiscal de prestação de serviços, não  pode  ser  denominado  de  outra  forma  senão  a  de  um  item  do  faturamento".  É  que,  se  bem  Fl. 582DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 583          5 repararmos  na  leitura  conjunta  que  se  faz  dos  artigos  9º  e  15º  da  Lei  4.680,  de  1965  –  repetidamente  invocada pela Recorrente para  fazer  valer  sua argumentação –  concluiremos  que a agência poderá cobrar os seus honorários e apresentar ao anunciante as despesas que  realizar [junto aos vinculadores, por exemplo], o que implica que isso deve ocorrer mediante a  emissão de notas fiscais distintas: uma pela agência e a outra pelo órgão veiculador".   Quanto à matéria, registro meu posicionamento e desta E. Câmara Superior  de Recursos Fiscais, conforme decisão consubstanciada no Acórdão nº 930301.59, de relatoria  do Ilustre Conselheiro Henrique Pinheiro Torres, pronunciada na sessão de julgamento de 30  de agosto de 2011, a qual utilizo como fundamento para minhas razões de decidir por se tratar  de matéria idêntica:  "ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/01/2001 a 31/12/2003  COFINS/FATURAMENTO. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE. BASE DE  CÁLCULO. VALORES REPASSADOS A TERCEIROS. TRIBUTAÇÃO.  As  agências  de  propaganda  e  publicidade  não  podem  excluir  da  base  de  cálculo  da  Cofins,  apurada  a  partir  da  soma  dos  valores  totais  das  faturas/notas  fiscais  de  serviços  por  elas  emitidas,  os  valores  pagos  aos  veículos  de  divulgação,  que  não  são  meros  repasses  financeiros,  mas  sim  custos ou despesas.  NOTA  FISCAL/FATURA.  PREÇO  DOS  SERVIÇOS  PRESTADOS.  A  nota fiscal/fatura representa o valor dos serviços prestados pelo emitente ao  seu destinatário, no valor da importância total nela consignada.  Recurso Especial do Contribuinte Negado.  Voto  Conselheiro Henrique Pinheiro Torres, Relator  O  recurso  é  tempestivo  e  atende  aos  requisitos  de  admissibilidade,  dele  conheço. A teor do relatado, a questão que se apresenta a debate diz respeito  à  base  de  cálculo  da Cofins  devida  pelas  agências  de  propaganda. De  um  lado, a Fazenda entende que a contribuição  incide sobre o  total  da receita  proveniente  do  faturamento  constante  das  Notas  Fiscais  emitidas  pela  reclamante, enquanto esta defende a exclusão dos valores pagos por ela aos  veículos de divulgação.  A  meu  sentir,  não  merece  reparo  o  acórdão  recorrido,  pois  a  Cofins,  diferentemente do que acontece com o IRPJ e a CSLL, à época da ocorrência  dos fatos geradores objeto destes autos, incidia sobre o total do faturamento,  assim  entendido,  as  receitas  provenientes  da  venda  de  mercadorias,  de  serviços ou de ambos, e não sobre o lucro ou a diferença entre as receitas e  as despesas, como acontece com esses dois tributos.  No caso sob análise, dúvida não há que a Fiscalização tributou, tão somente,  as receitas oriundas do faturamento realizado pela recorrente, com base nas  Fl. 583DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 584          6 Notas Fiscais de  serviços  por  ela  emitidas,  como determinava a  legislação  dessa  contribuição,  vigente  à  época  dos  fatos  geradores  objeto  do  lançamento em análise. É  incontroverso nos autos que os valores  lançados  correspondem aos  das  faturas  emitidas  pela Fiscalizada. A  discórdia  entre  ela e o Fisco reside na pretensão de se excluir da base de cálculo os valores  correspondentes aos pagamentos efetuados aos veículos de divulgação, para  tanto, a defesa socorre­se da Lei 4.680/65 que dispõe sobre o  exercício da  profissão de publicitário e de agenciador de propaganda. Acontece, porém,  que  essa  lei  não  dispõe  sobre  o  tratamento  tributário  das  pessoas  que  menciona,  como  não  poderia  ser.  A  incidência  das  contribuições  devidas  pelas  agências  publicitárias  e  pelos  veículos  de  divulgação,  á  época  dos  fatos em análise, obedecia à regra geral das demais pessoas  jurídicas, sem  qualquer regalia ou diferenciação.    De outro lado, o que a recorrente pretende, na realidade, é tributar apenas a  receita  líquida,  deduzindo  as  despesas  incorridas  com  a  prestação  dos  serviços. Essa pretensão poderia encontrar abrigo se estivéssemos tratando  de  Imposto  de Renda  da Pessoa  Jurídica  ou  ainda  da Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido,  onde  a  incidência  está  associada  ao  conceito  de  lucro,  grosso  modo,  receitas  menos  despesas,  mas  não  sobre  as  contribuições incidentes sobre o faturamento, como é o caso da Cofins, que  tem como base de cálculo as receitas oriundas da venda de bens, de serviços  ou de ambos. As exclusões permitidas são somente aquelas listadas, numerus  clausus,  na  lei  instituidora  da  contribuição,  in  casu,  a  Lei  Complementar  70/1991,  e  nas  demais  que  alteraram  o  texto  original,  sobretudo  a  Lei  9.715/1998  e  9.718/1998.  Dentre  as  exclusões  legais  não  se  encontra  a  pretendida pelo sujeito passivo.    De  outro  lado,  como  já  dito  linhas  acima,  não  se  pode  aplicar  a  essa  contribuição os mesmos critérios adotados para o IRPJ e para a CSLL, que  tem forma diversa de tributação.    Aqui,  peço  licença  para  transcrever  excerto  do  voto  condutor  do  acórdão  recorrido,  da Lavra  do  eminente Conselheiro Emanuel Carlos Dantas  de  Assis, que discorreu sobre o tema com a costumeira competência.    Para o deslinde da questão importa analisar, primeiro, a legislação afeta ao  mercado  de  propaganda  e  publicidade,  visando  definir  se  os  pagamentos  efetuados pela  recorrente aos veículos  seriam meros  repasses  financeiros,  ou seriam custos, como considerou a Fiscalização, e também para saber de  que modo  as  agências  de  propaganda  devem  faturar  os  serviços  por  elas  prestados; segundo, analisar as bases de cálculo do PIS, do IRPJ e do ISS,  para  saber  se  as  legislações  dos  dois  impostos  podem  ser  aplicadas  à  contribuição;  terceiro,  as  decisões  administrativas  citadas,  que  supostamente confirmariam os argumentos da recorrente.    A Lei nº  4.680/65,  como  sua  ementa  indica,  dispõe “sobre  o  exercício  da  profissão  de  Publicitário  e  de  Agenciador  de  Propaganda  e  dá  outras  providências.”  Após  definir  que  agenciadores  são  “os  profissionais  que,  vinculados  aos  veículos  da  divulgação,  a  eles  encaminhem  propaganda  Fl. 584DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 585          7 por  conta  de  terceiros”  (art.  2º),  e  que  agência  é  a  pessoa  jurídica  especializada  em  publicidade  (art.  3º),  estabelece  no  seu  art.  11  que  a  comissão constitui a remuneração dos agenciadores, enquanto o desconto a  remuneração  das  agências,  sendo  ambas  fixadas  pelos  veículos  de  divulgação, sobre os preços estabelecidos em tabela destes.    A  finalidade  da  referida  Lei  é  regular  as  profissões  de  publicitário  e  agenciador de propaganda e não o mercado de propaganda e publicidade.     Tanto  assim  que  nos  seus  artigos  finais  determinou  a  sua  fiscalização  a  cargo  do  antigo  Departamento  Nacional  do  Trabalho,  enquanto  sua  regulamentação ficou para o Ministério do Trabalho. Além do mais, o meio  da publicidade não  funciona como prevê a  lei,  sendo comum as agências  substituírem as pessoas físicas que exercem a atividade regulamentada de  agenciador de propaganda.    Embora o artigo 17 da referida Lei nº 4.680/65 estabeleça que a atividade  publicitária nacional  será  regida  pelos  princípios  e normas  do Código  de  Ética  dos  Profissionais  da  Propaganda,  instituído  em  1957,  nem  na  Lei,  nem  no  Código,  há  qualquer  dispositivo  de  índole  tributária,  tampouco  dispondo sobre os valores das faturas/notas  fiscais a serem emitidas pelas  agências  ou  pelos  veículos  de  propaganda.  As  disposições  acerca  do  faturamento, mas não sobre os valores de faturas ou notas  fiscais, repita­ se, encontram­se no Decreto nº 4.680/65, que dispõe:  “Art  9º  Nas  relações  entre  a  Agência  e  o  cliente  serão  observados  os  seguintes princípios básicos.  (...) IV O Cliente comprometerse­á a liquidar à vista, ou no prazo máximo de  trinta  (30)  dias,  as  notas  de  honorários  e  de  despesas  apresentadas  pela  Agência.  (...)  Art  15.  O  faturamento  da  divulgação  será  feito  em  nome  do  Anunciante,  devendo  o  Veículo  de  Divulgação  remetê­lo  à  Agência  responsável  pala  propaganda.” (Grifos nosso)    Os dois dispositivos acima precisam ser lidos em conjunto, impondo­se uma  interpretação  sistemática. Assim,  percebe­se que  a  agência  poderá  cobrar  os  seus  honorários  e  apresentar  ao  anunciante  as  despesas  que  realizar.  Todavia,  cada  nota  fiscal  ou  fatura  deve  ser  emitida  com  o  valor  dos  serviços  que  cada  empresa  realizar:  a  da  agência  com  o  valor  dos  seus  diversos  serviços,  a  do  veículo  com  o  valor  da  veiculação.  Uma  fatura  englobando as outras, como no caso em tela, é prova de que quem emitiu  pelo total contratou todos os serviços.    Por  que  o  veículo  deve  remeter  a  sua  fatura  à  agência  de  propaganda?  Para  que  esta  confira  os  serviços  e  apresente­a  ao  anunciante,  demonstrando  que  a  propaganda  elaborada  foi  devidamente  veiculada  e  que  cada  um  (agência  e  veículo)  possa  receber  a  sua  parte,  a  par  das  faturas emitidas, na forma dos contratos firmados.     Fl. 585DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 586          8 A  interpretação  feita  pela  recorrente  não  se  sustenta  porque  transforma  simples  apresentação  da  fatura  do  veículo,  ao  anunciante,  numa  suposta  obrigatoriedade de emissão da sua fatura por valor irreal, que não refletiria  as  operações.  Pretende  fazer  prevalecer  sobre  a  legislação  tributária  e  comercial  dispositivos  isolados  da  Lei  nº  4.680/65  e  do  Decreto  que  a  regulamenta,  numa  interpretação  assaz  desarrazoada  que  não  encontra  guarida nem ao menos na literalidade dos texto legal.    As  agências  de  propaganda  desenvolvem  atividades  complexas,  sendo  remunerada de diversas formas, tanto por parte dos veículos quanto pelos  clientes anunciantes.    Neste  sentido  a  própria  recorrente  informa  que  tal  remuneração  pode  ser  decomposta  em  três  parcelas:  honorários  à  base  de  20%,  cobrados  dos  veículos; honorários de no mínimo 15%, cobrados dos clientes anunciantes;  e  honorários  diversos,  por  serviços  especiais,  como pesquisas  de mercado,  promoção de vendas, relações públicas, etc.    Destarte, uma agência pode realizar os contratos mais diversos, tanto com  os seus anunciantes quanto com os veículos, a depender de cada situação  específica.     O  desconto  a  ser  recebido  dos  veículos,  de  que  fala  o  art.  11  da  Lei  nº  4.680/65, é apenas uma das formas possíveis de remuneração, constituindo­  se  na  hipótese  em que a  agência  é  remunerada  pelos  veículos  e  não  pelos  anunciantes.    A  hipótese  dos  autos  é  outra,  pois  a  recorrente,  ao  emitir  a  nota  fiscal/fatura pelo valor total dos serviços, deixa caracterizado um contrato  em que é remunerada de forma global pelos anunciantes. Trata­se de um  “pacote  fechado”,  nos  quais  dentre  outros  serviços  encontra­se  o  de  veiculação, a ser contratado junto a emissoras de televisão, rádios, editoras,  etc.  Daí  os  pagamentos  aos  veículos  serem  custos  e  não  meros  repasses  financeiros.    Neste  ponto  cabe destacar  que  a  fatura  é  o  documento  comprobatório de  um  serviço  prestado  ao  seu  destinatário  por  quem  a  emite,  no  valor  da  importância  total  nela  consignada.  É  o  que  informa  o  art.  20  da  Lei  nº  5.474/68, cuja dicção é a seguinte:    “Art.  20.  As  empresas,  individuais  ou  coletivas,  fundações  ou  sociedades  civis, que se dediquem à prestação de serviços, poderão, também, na forma  desta  lei,  emitir  fatura  e  duplicata.  §  1º  A  fatura  deverá  discriminar  a  natureza  dos  serviços  prestados.  §  2º  A  soma  a  pagar  em  dinheiro  corresponderá ao preço dos serviços prestados.” (destaque nosso)    Interpretando  o  artigo  acima,  Rubens  Requião  informa  que  “a  fatura  discriminará  a  natureza  do  serviço  prestado,  e  a  soma  a  pagar  corresponderá ao seu valor.”1 Valor este que corresponde a receita auferida  pela  recorrente,  embora  parte  dela  seja  destinada  aos  veículos  de  Fl. 586DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 587          9 propaganda. Ressalte­se que após emitida a fatura o prestador dos serviços  poderá  acompanhá­la  de  duplicata,  que  como  se  sabe  é  título  executivo  extrajudicial.  Ou  seja,  a  recorrente  torna­se  titular  do  direito  de  crédito  junto ao anunciante, no valor da fatura emitida.    No caso dos autos, em que os veículos também emitem notas fiscais contra os  anunciantes,  de  forma que a  soma dos documentos  comerciais  resulta num  valor  superior  à  soma  dos  serviços,  o  procedimento  não  está  correto.  Os  veículos  deveriam  faturar  em nome da  recorrente. Da  forma  como  está  há  duplicidade de valores faturados contra o anunciante.    De  todo modo,  e apesar  da  incorreção,  o  fato  de  a  recorrente  ter  em  seu  poder  vias  de  notas  fiscais  emitidas  por  terceiros  contra  o  seu  credor,  o  anunciante, não lhe permite deduzir  tais valores da sua receita bruta. Até  porque é certo que o PIS também incidirá sobre os valores faturados pelos  veículos,  em  face  da  sua  incidência  em  cascata  ou  bis  in  idem  (bis  repetição; in idem sobreo mesmo).    Passa­se  agora  à  análise  da  base  de  cálculo  do  PIS,  que  no  período  é  o  faturamento ou  receita  bruta, na  forma das Leis nºs 9.715/98 e 9.718/98,  sendo  despiciendo  analisar  as  alterações  promovidas  por  esta  última. Do  total das receitas auferidas, relativas a vendas de mercadorias e prestação  de serviços, não são deduzidos os custos ou despesas, ainda que o resultado  implique em prejuízo.     Daí não se aplicar ao PIS nem à Cofins o conceito contábil de receita como  acréscimo patrimonial, não havendo nisto qualquer ofensa ao art. 110 do  CTN.     Neste  sentido  o  pronunciamento  do  STF  na  Ação  Declaratória  de  Constitucionalidade  nº  1,  mais  precisamente  no  voto  do  relator,  Min.  Moreira  Alves,  ao  acentuar  a  conceituação  de  faturamento  para  fins  tributários, nos termos da LC nº 70/91.    Também não  tem  qualquer  importância  a  contabilidade,  não  alterando  a  base  de  cálculo  do  PIS  a  apropriação  dos  valores  recebidos  dos  anunciantes, na parte destinada aos  veículos, em conta do passivo. Como  obrigações  também  podem  ser  apropriados  outros  custos  e  despesas,  sem  qualquer influência no cálculo do PIS. Neste sentido a Lei nº 9.718/98 veio  explicitar,  no  seu  art.  3º,  §  1º,  que  “Entende­se  por  receita  bruta  a  totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o  tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as  receitas.”    As  deduções  possíveis  na  base  de  cálculo  do  PIS  são  somente  aquelas  elencadas  expressamente  em  lei,  a  depender  das  especificidades  de  cada  atividade. Assim acontece, por exemplo, com as sociedades cooperativas, as  instituições financeiras e as operadoras de planos de saúde, mas não com a  atividade  de  propaganda  e  publicidade,  sujeitas  às  mesmas  regras  das  outras prestadoras de serviços.   Fl. 587DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 588          10   No IRPJ, bem diferente do PIS e da Cofins, a base de cálculo é a renda ou  resultado  do  período,  podendo  ser  deduzidos  das  receitas  os  custos  e  as  despesas  incorridos.  Por  isto  é  que  a  legislação  do  IRPJ  prevê  que  a  retenção desse imposto, na atividade de agência de propaganda, se dê sobre  o valor líquido, após a dedução dos pagamentos aos veículos.    Quanto  à  IN  Conjunta  SRF/STN/SFC  nº  04/97,  cujo  art.  13  é  citado  no  Recurso, determina que a retenção se dê sobre o valor de cada nota fiscal,  não podendo ser aplicada como pretende a recorrente. Observe­se:    “Art. 13. Nos pagamentos de serviços de propaganda e publicidade, quando  efetuados  por  intermédio  de  agência  de  propaganda,  a  retenção  será  efetuada  em  relação  a  esta  e  a  cada  uma  das  demais  pessoas  jurídicas  prestadoras  do  serviço,  pelo  valor  das  respectivas  notas  fiscais  de  sua  emissão.  (...)  §  3º O  valor  do  imposto  e  das  contribuições  retido  será  compensado  pela  empresa  emitente da nota  fiscal,  na proporção de  suas  receitas,  devendo o  comprovante de retenção ser fornecido em seu nome.”    O  ISS,  por  sua  vez,  é  tributo  cuja  base  de  cálculo  pode  variar  de  um  Município para outro, no âmbito de suas competências tributárias. Destarte,  sua  legislação,  assim  como  a  do  IRPJ,  não  podem  ser  aplicadas  ao  PIS,  como já assentado na decisão de primeira instância.  Adentra­ se agora no terceiro e último ponto desta análise, cabendo afirmar  que, do mesmo modo como a  legislação do IRPJ não pode ser aplicada ao  PIS,  também  assim  acontece  com  as  decisões  administrativas  citadas  no  Recurso,  quase  todas  relativas  a  esse  imposto  ou  a  CSLL,  que  lhe  segue.  Apenas  Solução  de  Consulta  da  SRRF  da  7ª  Região  Fiscal  nº  350/98  e  o  Acórdão nº 20173.944 é que dizem respeito à contribuição.    Esta Solução de Consulta da SRRF da 7ª Região Fiscal nº 350/98 informa  que as agências de turismo podem excluir das bases de cálculo do PIS e da  Cofins  os  valores  repassados  às  empresas  de  transportes  aéreos,  relativamente às vendas de passagens. Trata­se de vendas em consignação,  que não é o caso das agências de propaganda.    Quanto ao Acórdão nº 20173.944, invocado sob o argumento de que cabe à  fiscalização comprovar que os valores arrecadados por ordem dos veículos  de propaganda se constituem em receita por ela auferida,  trata da Cofins  em situação distinta da dos autos e que serve, inclusive, para demonstrar a  diversidade dos contratos no ramo da publicidade.    Conforme  o  relatório  daquele  julgado,  ali  o  preço  total  do  serviço  publicitário, incluindo a veiculação, é contratado diretamente entre o cliente  anunciante  e  a  agência,  havendo  duas  formas  de  pagamento. No  chamado  “desconto” o veículo recebe diretamente do anunciante oitenta por cento do  total, emitindo nota fiscal nesse valor, enquanto a agência recebe também do  anunciante  o  restante,  faturando  o  equivalente  a  vinte  por  cento.  Já  na  Fl. 588DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 589          11 chamada “comissão” a situação é semelhante à destes autos, com o veículo  no lugar da agência.    Na  primeira  situação  não  há  dúvida  quanto  à  tributação,  até  porque  os  valores  e  faturas  são  independentes. Na  segunda,  todavia,  o  veículo  fatura  pelo  total  e  emite  a  duplicata  correspondente,  cobrando  o  total  mas  considerando não tributável a parcela que repassará para a agência, a título  de comissão. O ilustre relator, Conselheiro Jorge Freire fundamenta­ se em  julgamento anterior Recurso nº 109.019 , quando ficou assentado que o valor  referente  ao  repasse  de  verbas  de  empresas  consorciadas,  para  empresa  responsável  pela  administração  de  obra  a  cargo  daquelas,  não  constituía  faturamento  a  ensejar  a  incidência  da  norma  impositiva.  Não  aplicaria  o  mesmo fundamento, pelo que chego a conclusão diferente. Tanto no julgado  mais  antigo,  relativo  a  obra  subcontratada,  quanto  no  Acórdão  nº  20173.944,  em  que  o  veículo  de  divulgação  fatura  e  recebe  pelo  total  dos  serviços, para efeito de base de cálculo do PIS deve ser tomada a soma dos  valores  faturados por cada empresa. É vedado o abatimento em virtude de  subcontratos e também o decorrente de repasses dos veículos de propaganda  às agências.    De  igual  modo  neste  julgado,  em  que  a  emissão  de  faturas/notas  fiscais  pelo  total,  por  parte  da  recorrente,  caracteriza  a  remuneração  global  a  cargo dos anunciantes.    A referendar a interpretação ora adotada, cabe mencionar que esta Terceira  Câmara, por unanimidade de votos, já decidiu conforme a ementa seguinte:    “Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 30/04/1997 a 30/04/2000  Ementa:  PIS/PASEP.  FALTA  DE  RECOLHIMENTO.  EMPRESA  DE  PUBLICIDADE  E  PROPAGANDA.  EXCLUSÃO  DA  BASE  DE  CÁLCULO  DE  VALORES  REPASSADOS  A  TERCEIROS.  DESCABIMENTO.   Inexistia dispositivo legal à época dos fatos autorizando a exclusão da base  de  cálculo  dos  valores  que,  computados  como  receita  de  prestação  de  serviços,  ou  integrantes  do  faturamento,  foram  destinados  a  terceiros  (veículos de comunicação) para fazer frente aos custos com a divulgação de  propaganda.”(Acórdão  nº  20312.093,  Recurso  nº  129.059,  sessão  de  24/05/2007,  relator Odassi Guerzoni Filho,  unânime,  sendo que na mesma  sessão foi  julgado o processo da Cofins, com idêntico resultado Acórdão nº  20312.094, Recurso nº 129.130)    Por  fim, destaco que não caberia  cogitar aqui da aplicação do art.  13 da  Lei nº 10.925/2004, publicada em 26/07/2004, segundo o qual “O disposto  no  parágrafo  único  do  art.  53  da  Lei  nº  7.450,  de  23  de  dezembro  de  1985, aplica­se na determinação da base de cálculo da contribuição para  PIS/PASEP  e  da  COFINS  das  agências  de  publicidade  e  propaganda,  sendo  vedado  o  aproveitamento  do  crédito  em  relação  às  parcelas  excluídas.”  O  art.  53  da  Lei  nº  7.450/85  trata  de  casos  nos  quais  há  incidência de imposto na fonte sobre alguns serviços prestados, inclusive o  Fl. 589DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 590          12 de propaganda, sendo que o seu parágrafo único exclui de tal retenção os  valores  por  serviços  de  propaganda  e  publicidade,  pagos  diretamente  ou  repassados a empresas de rádio, televisão, jornais e revistas.    A Lei nº 10.925/2004  introduziu norma nova relativa ao PIS e à Cofins,  já  sob  a  égide  da  não  cumulatividade,  sendo  impertinente  qualquer  retroatividade na sua eficácia.    Desta  feita,  não  há  como  atender  à  pretensão  da  recorrente  de  tributar  apenas a receita líquida, isto é, a receita pertinente ao faturamento deduzida  das despesas para sua obtenção.    Com essas  considerações,  voto no  sentido de negar provimento ao  recurso  especial do sujeito passivo.  Henrique Pinheiro Torres"  Diante do exposto, voto pelo improvimento do Recurso interposto.   É como penso é como voto.  (assinado digitalmente)  Demes Brito                                     Fl. 590DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 591          13 Declaração de Voto  Conselheira Tatiana Midori Migiyama No que tange à tributação pelas contribuições ao PIS e à Cofins dos repasses  efetuados  às  empresas  encarregadas  de  divulgação  dos  anúncios  ao  público  em  geral,  peço  vênia ao ilustre Conselheiro Demes para manifestar meu entendimento.   Recordo  que  o  caso  em  comento  traz  que  os  valores  constaram  destacadamente das notas fiscais de prestação de serviços da autuada para seus clientes com o  título “Despesas de Terceiros” e  foram consideradas pela autoridade  fazendária como receita  para os fins de incidência das contribuições devidas ao PIS/Pasep e à Cofins.  Não obstante ao entendimento manifestado pela autoridade fazendária, vê­se  que  os  valores  registrados  como  “Despesas  de  Terceiros”,  não  constituem  receita,  eis  que  apenas  correspondem  a  valores  recebidos  de  seus  clientes  para  o  pagamento  de  serviços  prestados  efetivamente  por  terceiros  contratados  pela  agência  “em  nome  do  cliente”.  O  que  caracterizariam  repasses  de  valores  pela  agência,  e  não  valores  a  serem  registrados  como  receita e despesa (quando repassados).   Com  efeito,  o  art.  3º  da  Lei  4.680/51  estabelece  que  as  agências  de  publicidade  têm  como  função  e  escopo  o  estudo,  a  criação  e  a  execução  da  propaganda  ou  publicidade, agindo por ordem e conta de seus clientes, de sorte que as tais receitas/despesas  de terceiros lançadas nas suas notas fiscais não são receitas.  Sendo  assim,  em  respeito  ao  disposto  na  Lei  4.680/65  e  no  Decreto  57.690/66, tem­se que o procedimento de emissão de faturas de prestação de serviços quando a  agência atua como idealizadora da propaganda e tem a incumbência de contratar, em nome de  seu  cliente  (por  conta  e  ordem  dele)  se  encontra  correta  com  o  observado  pela  agência.  Descreveu  as  despesas  efetivamente  incorridas  por  ela  e  aquelas  que  seriam  despesas  de  terceiros.   Não há como se ignorar a relação contratual direta firmada entre a agência de  propaganda e os clientes – anunciantes.  Considerando a relação jurídica firmada, nota­se que os anunciantes atribuem  à  agência  o  encargo  de  contratar,  em  nome  deles,  os  terceiros  para  a  produção  do material  visual ou gráfico. O que resta, de per si, considerar que o valor referente aos serviços prestados  por terceiros não seria efetivamente receita – pois nada acresce ao patrimônio da agência, eis  que não é auferido pela agência.  Frise­se tal entendimento o art. 21 do Decreto 57.690/66, in verbis:  “ Art. 21. A profissão de Agenciador de Propaganda instituída pela  Lei número 4.680, de 18 de junho de 1965, e disciplinada pelas disposições  deste Regulamento, abrange a atividade dos que vinculados aos Veículos d  Divulgação, a eles encaminham propaganda, por conta de terceiros.” Fl. 591DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 592          14 Tal  dispositivo  traz  que  a  contratação  dos  terceiros  pela  agência  de  publicidade é  realizada por conta e ordem de seus clientes anunciantes. Esse dispositivo está  em  consonância  com  as  diversas  normas municipais  que  tratam  de  ISS  –  que,  por  sua  vez,  trazem  a  necessidade  de  se  segregar  na  nota  fiscal  as  despesas  próprias  e  as  incorridas  efetivamente  por  terceiros  contratados  por  conta  e  ordem  dos  clientes.  Eis  que  consideram  como remuneração da agência somente aquele valor inerente ao serviço efetivamente prestado  e contratado.   Ademais, impossível ainda ignorar o conceito de receita trazido pelo CPC 30.  Tal pronunciamento especifica, em síntese, que receita é o ingresso de recursos que resulta em  aumento do patrimônio líquido da entidade. O que resta, nessas fundamentações, concluir que  os valores em discussão não poderiam ser contabilizados como receita e, por conseguinte, não  comporiam a base das contribuições.  E,  caso  se  pretenda  ignorar  os  dizeres  do  CPC  30  ­  Receitas,  alegando  se  tratar de norma contábil sem implicação tributária, cabe trazer o art. 58 da Lei 12.973/14:  “ DAS DEMAIS DISPOSIÇÕES RELATIVAS À LEGISLAÇÃO  TRIBUTÁRIA Art. 58. A modificação ou a adoção de métodos e critérios contábeis,  por meio de atos administrativos emitidos com base em competência  atribuída em lei comercial, que sejam posteriores à publicação desta Lei,  não terá implicação na apuração dos tributos federais até que lei tributária  regule a matéria.  Parágrafo único. Para fins do disposto no caput, compete à Secretaria  da Receita Federal do Brasil, no âmbito de suas atribuições, identificar os  atos administrativos e dispor sobre os procedimentos para anular os efeitos  desses atos sobre a apuração dos tributos federais.” Com  tal  dispositivo,  fica  evidente  que  as  normas  contábeis  publicadas  anteriormente à Lei 12.973/14 devem ser observadas para fins de registro contábil, produzindo,  inclusive, efeitos tributários. O que é o caso do CPC 30 ­ Receitas. Esse dispositivo somente  explicitou  o  que  as  normas  contábeis  internacionais  já  defendiam  –  a  primazia  da  essência  sobre  a  forma.  Tal  teoria  é  de  suma  importância  aos  investidores  que  suplicavam  pela  transparência dos eventos e dos reflexos negociais que uma empresa vivenciava. Para eles, a  contabilidade  deveria  refletir  o  que  de  fato,  no  sentido  econômico,  a  empresa  estava  vivenciando. E, para melhor transmitir essas informações, independentemente da forma legal, a  contabilidade  deveria  considerar  o  substrato  econômico  de  cada  evento  –  podendo,  assim,  o  investidor conhecer os efetivos riscos de sua participação naquela empresa.  É  de  se  esclarecer  ainda  que  pela  Teoria  da  Prevalência  da  Essência  Econômica  sobre  a  Forma,  a  correta  classificação  contábil  dos  r.  valores  –  despesas  de  terceiros­ deveria desconsiderar qualquer intenção de se tratá­los como receita.  Fl. 592DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 593          15 Ora,  no  que  tange  ao  conceito  contábil  de  receita,  o  CPC  30  traz  (Grifos  meus):  “ [...] Objetivo A receita é definida no Pronunciamento Conceitual Básico Estrutura  Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil­ Financeiro como aumento nos benefícios econômicos durante o período  contábil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou  diminuição de passivos que resultam em aumentos do patrimônio líquido da  entidade e que não sejam provenientes de aporte de recursos dos  proprietários da entidade. [...] 7. Neste Pronunciamento são utilizados os seguintes termos com os  significados especificados a seguir:  Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o  período observado no curso das atividades ordinárias da entidade que  resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de  patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. [...]” O art. 58 da Lei 12.973/14 nada mais  fez do que explicitar o  respeito a ser  dado às normas internacionais de contabilidade que, por sua vez, trazem como princípio basilar  a Primazia da Essência sobre a Forma. E, recorda­se, por esse princípio basilar, tais valores não  devem  ser  considerados  como  receita,  eis  que  não  teriam  natureza  de  remuneração  para  a  agência.  A  agência  nem  foi  contratada  para  se  prestar  esse  serviço.  Tanto  é  assim  que  não  prestou  o  serviço  correspondente  a  “despesa  de  terceiro”  e  o  terceiro  foi  contratado  pelo  cliente. (Inegável desconsiderar o fato de a agência ter contratado EM NOME DO CLIENTE).  Quem  é  efetivamente  o  prestador  de  serviço  é  o  terceiro  e  o  contratante  o  cliente.     Em  vista  de  todo  o  exposto,  voto  por  dar  provimento  ao Recurso Especial  interposto pelo sujeito passivo.  É o meu voto. (assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama Fl. 593DF CARF MF Processo nº 11516.000526/2007­81  Acórdão n.º 9303­004.668  CSRF­T3  Fl. 594          16     Fl. 594DF CARF MF

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6776094 #
Numero do processo: 10830.011994/2008-36
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed May 10 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri May 26 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2006 CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. Entende-se por salário-de-contribuição a remuneração auferida, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, inclusive os ganhos habituais sob forma de utilidades. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. EMPREGADOS. A participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada em desacordo com a lei específica, integra o salário de contribuição. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PLANO DE SAÚDE. COBERTURAS DIFERENTES. O valor pago por assistência médica prestada por plano de saúde, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa, não integra o salário-de-contribuição, ainda que os serviços sejam prestados por mais de um plano ou que os riscos acobertados e as comodidades do plano sejam diferenciados por grupos de trabalhadores, desde que todos os trabalhadores tenham acesso aos planos. MULTA. A multa exigida na constituição do crédito tributário por meio do lançamento fiscal de ofício decorre de expressa disposição legal.
Numero da decisão: 2401-004.793
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer do recurso e rejeitar a preliminar de nulidade. No mérito, por voto de qualidade, dar provimento parcial ao recurso para excluir da base de cálculo do levantamento MED os valores correspondentes aos planos básicos de assistência médica oferecidos pela empresa. Vencidos os conselheiros Carlos Alexandre Tortato, Rayd Santana Ferreira e Andréa Viana Arrais Egypto que davam provimento parcial em maior extensão para excluir do lançamento todo o levantamento MED e limitar a multa ao percentual de 20%. Vencida a conselheira Luciana Matos Pereira Barbosa, que dava provimento parcial em maior extensão para limitar a multa ao percentual de 20%. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier Lazarini - Relatora e Presidente. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier Lazarini, Cleberson Alex Friess, Carlos Alexandre Tortato, Denny Medeiros da Silveira, Rayd Santana Ferreira, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez, Andrea Viana Arrais Egypto e Luciana Matos Pereira Barbosa.
Nome do relator: MIRIAM DENISE XAVIER LAZARINI
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2401­004.793  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  10 de maio de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÃO SOCIAL  Recorrente  HONDA AUTOMÓVEIS DO BRASIL LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2006  CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.  Entende­se  por  salário­de­contribuição  a  remuneração  auferida,  assim  entendida  a  totalidade  dos  rendimentos  pagos,  devidos  ou  creditados  a  qualquer título, inclusive os ganhos habituais sob forma de utilidades.  SALÁRIO  DE  CONTRIBUIÇÃO.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS.  EMPREGADOS.  A  participação  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa,  quando  paga  ou  creditada  em  desacordo  com  a  lei  específica,  integra  o  salário  de  contribuição.  SALÁRIO  DE  CONTRIBUIÇÃO.  PLANO  DE  SAÚDE.  COBERTURAS  DIFERENTES.  O valor pago por assistência médica prestada por plano de saúde, desde que a  cobertura abranja a  totalidade dos empregados e dirigentes da empresa, não  integra o salário­de­contribuição, ainda que os serviços sejam prestados por  mais de um plano ou que os  riscos acobertados  e as comodidades do plano  sejam  diferenciados  por  grupos  de  trabalhadores,  desde  que  todos  os  trabalhadores tenham acesso aos planos.  MULTA.  A multa exigida na constituição do crédito tributário por meio do lançamento  fiscal de ofício decorre de expressa disposição legal.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade,  em  conhecer  do  recurso e rejeitar a preliminar de nulidade. No mérito, por voto de qualidade, dar provimento     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 01 19 94 /2 00 8- 36 Fl. 969DF CARF MF     2 parcial  ao  recurso  para  excluir  da  base  de  cálculo  do  levantamento  MED  os  valores  correspondentes aos planos básicos de assistência médica oferecidos pela empresa. Vencidos  os  conselheiros  Carlos  Alexandre  Tortato,  Rayd  Santana  Ferreira  e  Andréa  Viana  Arrais  Egypto que davam provimento parcial em maior extensão para excluir do  lançamento  todo o  levantamento MED  e  limitar  a multa  ao  percentual  de  20%. Vencida  a  conselheira  Luciana  Matos Pereira Barbosa, que dava provimento parcial em maior extensão para limitar a multa ao  percentual de 20%.     (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier Lazarini ­ Relatora e Presidente.     Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier  Lazarini, Cleberson Alex Friess, Carlos Alexandre Tortato, Denny Medeiros da Silveira, Rayd  Santana  Ferreira,  Claudia  Cristina  Noira  Passos  da  Costa  Develly  Montez,  Andrea  Viana  Arrais Egypto e Luciana Matos Pereira Barbosa.  Fl. 970DF CARF MF Processo nº 10830.011994/2008­36  Acórdão n.º 2401­004.793  S2­C4T1  Fl. 969          3   Relatório  Trata­se  de Auto  de  Infração  ­ AI  (Debcad  37.140.447­9)  lavrado  contra  a  empresa  em  epígrafe,  referente  à  contribuição  social  para  terceiros  ­  Sesi,  Senai,  Sebrae,  Salário  educação  e  Incra,  incidente  sobre  a  remuneração  paga  a  segurados  empregados,  no  período de 11/03 a 12/06, não informada em GFIP.  De  acordo  com  o  Relatório  Fiscal  (fls.  16/46),  são  fatos  geradores  das  contribuições lançadas os valores pagos aos empregados a título de: convênio médico (MED) e  participação nos lucros e resultados (PLR).  Consta  do  referido  relatório  que  a  Honda  fornecia  plano  de  assistência  médica para todos seus empregados, sendo que para os da matriz em Sumaré era oferecido o  plano da UNIMED Campinas Cooperativa de Trabalho Médico e para os da filial de São Paulo  o plano da Sul América Seguro Saúde S/A.  A  Fiscalização  informa  que  todos  os  segurados  tinham  acesso  a  um  plano  básico, com cobertura padrão, sem custo, incluindo seus dependentes, sendo permitida, porém,  a  opção  por  um  plano  superior  (acomodação  em  quarto  privativo)  mediante  pagamento  da  diferença de custo.  A Fiscalização contatou, também, que os empregados com cargos de gerência  e diretoria recebiam o beneficio do plano executivo de assistência médica da Sul América, com  custo  exclusivo  da  empresa  de  R$  511,67  (em  07/06)  por  segurado,  demonstrando  um  tratamento  diferenciado  em  função  do  cargo,  plano  esse  não  disponibilizado  aos  demais  segurados empregados.  Apurou­se,  ainda,  que  empregados  da  unidade  de  Sumaré  vinculados  ao  plano  de  assistência  médica  da  Sul  América,  bem  como  empregados  com  plano  superior  (acomodação  em  quarto  privativo)  auferiam  o  beneficio  sem  a  respectiva  contribuição  da  diferença.  Assim,  entendeu  a  fiscalização  que  por  ser  o  plano  de  assistência  médica  diferenciado em razão do cargo ou salário, este benefício foi considerado salário  in natura, e,  consequentemente, fato gerador de contribuições sociais.  Quanto à PLR, a Fiscalização apurou que até o acordo coletivo de 2005 não  existia o estabelecimento de metas e, após esse período, não foram apresentados documentos  probatórios que demonstrassem os critérios de avaliação para a consecução dos objetivos.  Segundo a fiscalização:  · O Acordo Coletivo  de  Trabalho  assinado  em  11  de  agosto  de  2003  estabelece,  na  cláusula  primeira,  que  a  empresa  pagará  aos  trabalhadores  abrangidos  pelo  acordo,  a  titulo  de  Participação  nos  Lucros e Resultados relativa ao período de 01/01/2003 a 31/12/2003,  o valor de R$ 1.600,00, sendo R$ 900,00 em 15/8/03 e R$ 700,00 em  Fl. 971DF CARF MF     4 31/1/04.  Não  há  qualquer  menção  ao  estabelecimento  de  metas  a  serem  alcançadas,  o  que  foi  observado,  também,  na  Ata  de  Assembléia  Geral  Extraordinária  do  sindicato,  realizada  no  mesmo  dia, autorizando a diretoria a firmar o acordo coletivo com a empresa,  discutindo­se  apenas  os  valores  monetários  e  o  cronograma  de  pagamento.  · A Ata  de Assembléia Geral  Extraordinária  de  24  de  junho  de  2005  autoriza  a  diretoria  do  sindicato  a  firmar  o  acordo  coletivo  com  a  empresa  referente  ao  pagamento  do  PLR  do  período  de  1/1/05  a  31/12/05 no valor de R$ 2.700,00, sendo R$ 2.000,00 após cinco dias  da assinatura do acordo e R$ 700,00 após seis meses do pagamento da  antecipação, não havendo a apresentação e discussão de metas.  · A Cláusula  2ª  do  Acordo  Coletivo  de  Trabalho  de  27  de  junho  de  2005  estabelece  que  as  bases  para  o  pagamento  do  PLR  são:  "as  metas estabelecidas pela empresa para o período de 01 de Janeiro a  31 de Dezembro de 2005, relativas ao Plano de Produção, indices de  Qualidade  e  Produtividade,  divulgadas  internamente  para  todos  os  Departamentos,  que  são  acompanhados  e  revisados  mensalmente  com  acompanhamento  dos  resultados  obtidos  comparando­se  as  Metas com os Resultados Reais".  · O Acordo Coletivo  de Trabalho  de  26  de  Junho de  2006  estabelece  que a empresa pagará, a titulo de PLR relativa ao período de 01/01/06  a 31/12/06, o valor de R$ 3.280,00, sendo 2.100,00 em até três dias da  assinatura  do  acordo  e  R$  1.180,00  em  15/12/2006.  A  Cláusula  2  possui  a  mesma  redação  que  o  acordo  coletivo  anterior  quanto  às  metas estabelecidas.  Constatou­se,  ainda,  que  tais  verbas  foram  pagas  por  mais  de  duas  vezes  durante o ano civil, em desacordo com a Lei 10.101/2000, art. 2º, § 3°.  Cientificado  do  lançamento,  o  contribuinte  apresentou  impugnação,  sendo  proferido o Acórdão 05­24.908 ­ 9ª turma da DRJ/CPS, fls. 876/890, com a seguinte ementa e  resultado:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2006  PREVIDENCIARIO.  MULTA.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  CONVÊNIO  MÉDICO.  CONTRIBUIÇÃO  DE SEGURADOS. CO­RESPONSABILIDADE. TERCEIROS.  Incide  multa  de  mora  sobre  a  contribuição  social  incluída  em  lançamento de oficio, na forma da Lei.  As  verbas  pagas  a  titulo  de  "Participação  nos  Lucros  e  Resultados"  e  "Convênio  Médico"  em  desacordo  com  a  legislação  própria,  integram  o  salário  de  contribuição  por  possuírem natureza salarial.  A  relação  de  co­responsáveis  anexadas  pela  Fiscalização  não  tem como escopo incluir os sócios e/ou diretores da empresa no  pólo  passivo  da  obrigação  tributária,  mas  sim,  listar  todas  as  Fl. 972DF CARF MF Processo nº 10830.011994/2008­36  Acórdão n.º 2401­004.793  S2­C4T1  Fl. 970          5 pessoas  físicas  e  jurídicas  representantes  legais  do  sujeito  passivo  que,  eventualmente,  poderão  ser  responsabilizadas  na  esfera  judicial,  na  hipótese  de  futura  inscrição  do  débito  em  divida ativa  É  prerrogativa  da  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  fiscalizar,  arrecadar  e  cobrar  as  contribuições  devidas  aos  TERCEIROS.  Lançamento Procedente  Cientificado  do  Acórdão  em  23/3/09  (Aviso  de  Recebimento  ­  AR  de  fl.  894),  o  contribuinte  apresentou  recurso  voluntário  em  17/4/09,  fls.  403/449,  que  contém,  basicamente, os mesmos argumentos da impugnação, em síntese:  Alega que deve ser aplicada a multa prevista no art. 35 da Lei 8.212/91, na  redação dada pela MP nº 449/08, no percentual de 20%, em razão da retroatividade benigna.  Diz  que  com  relação  a  planos  médicos  a  única  condição  imposta  pela  legislação  é  que  o  plano  de  saúde  seja  estendido  a  todos  os  empregados,  condição  que  foi  plenamente atendida pela recorrente. Afirma que a lei não se refere a critério equânime, ou que  a cobertura seja igual para todos os funcionários.  Entende que a PLR foi paga em perfeito acordo com a Lei 10.101/2000. Diz  que apresentou o acordo coletivo no qual se pautou o pagamento, estabelecendo datas e valores  que seriam distribuídos aos funcionários a título de PLR.  Diz  que  o  PLR  da  recorrente  não  está  baseado  em metas  individualizadas,  mas em metas voltadas a índices de qualidade e produtividade aplicáveis a toda a produção de  veículos, portanto, com base na Lei 8.212/91, art. 2º, § 1º, inciso I, e não no inciso II.  Alega que para demonstrar o critério de qualidade e produtividade, apresenta  Laudo  Técnico  do  Supervisor  de  Produção  e  Relatórios  de  Inspeção  do  Departamento  de  Qualidade  dos  anos  de  2003  a  2006,  que  demonstram  existir  parâmetros  que  informam  os  procedimentos adotados pela recorrente, que se dividem em fase anterior e posterior à entrega  do veículo.  Afirma que o auto de infração é nulo por incluir na base de cálculo valores  que não integram a base de cálculo da contribuição previdenciária.  Requer a declaração de nulidade do Auto de Infração, a reforma do acórdão  recorrido e o reconhecimento do direito creditório correspondente às contribuições destinadas a  terceiros.  É o relatório.  Fl. 973DF CARF MF     6   Voto             Conselheira Miriam Denise Xavier Lazarini, Relatora.  ADMISSIBILIDADE  O recurso voluntário foi oferecido no prazo legal, assim, deve ser conhecido.  PRELIMINAR  NULIDADE  O  argumento  do  contribuinte  de  que  o  auto  de  infração  é  nulo  por  incluir  valores que não integram a base de cálculo das contribuições sociais não tem como prosperar.  Para  o  segurado  do  RGPS,  qualquer  parcela  destinada  a  retribuir  o  seu  trabalho integra o salário de contribuição, conforme Lei 8.212/1991, artigo 28, inciso I:  Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição:  I  ­  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração  auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade  dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título,  durante  o mês,  destinados  a  retribuir o  trabalho,  qualquer  que  seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a  forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo à disposição do empregador ou  tomador de serviços nos  termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo  coletivo de trabalho ou sentença normativa; (Redação dada pela  Lei nº 9.528, de 10.12.97).  Entretanto, a Lei 8.212/91, no art. 28, § 9º, exclui algumas rubricas da base  de  incidência  das  contribuições  previdenciárias,  contudo  para  que  tais  rubricas  sejam  excluídas, elas devem estar previstas no citado dispositivo legal e devem ser pagas dentro  dos ditames da lei.  De  fato,  o  art.  28,  § 9º,  prevê hipóteses de não  incidência de  contribuições  sociais sobre participação nos lucros e resultados e o valor despendido pelas empresas relativo  à assistência prestada por serviço médico ou odontológico:  Art. 28. [...]  § 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins desta  Lei, exclusivamente:  [...]  j)  a participação nos  lucros ou  resultados da  empresa, quando  paga ou creditada de acordo com lei específica; (grifo nosso)  [...]  Fl. 974DF CARF MF Processo nº 10830.011994/2008­36  Acórdão n.º 2401­004.793  S2­C4T1  Fl. 971          7 q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou  odontológico,  próprio  da  empresa  ou  por  ela  conveniado,  inclusive  o  reembolso  de  despesas  com  medicamentos,  óculos,  aparelhos  ortopédicos,  despesas  médico­hospitalares  e  outras  similares,  desde  que  a  cobertura  abranja  a  totalidade  dos  empregados e dirigentes da empresa; [...](grifo nosso)  Vê­se, portanto, que tais hipóteses de renúncia fiscal não são absolutas, mas  sim condicionadas pelo próprio dispositivo legal que as prevê.  No  caso  da  PLR,  a  isenção  apenas  acontece  se  os  pagamentos  forem  efetuados de acordo com a lei específica, no caso, a Lei 10.101/2000.  De acordo com a fiscalização a empresa não observou referida lei, sujeitando  então,  os  valores  pagos  a  esse  título,  à  incidência  da  contribuição  social  previdenciária  e  destinada a terceiros.  No caso dos planos de saúde, para se subsumir à hipótese de isenção legal é  indispensável que a  cobertura do plano oferecido pela  empresa abranja  a  totalidade dos  seus  empregados e dirigentes, condição esta não adimplida pela empresa, razão pela qual os valores  pagos a esse título foram incluídos na base de cálculo da contribuição social previdenciária e  destinada a terceiros.  Sendo  assim,  inexiste  qualquer  nulidade  do  procedimento  conduzido  pela  fiscalização,  uma  vez  que,  ao  não  atenderem  às  condições  essenciais  previstas  na  lei,  as  rubricas em questão permanecem regidas pela regra geral de tributação.  MÉRITO  PLANO DE SAÚDE  Nos termos da Lei 8.212/91, art. 28, § 9º, alínea 'q', acima citado, para que o  plano de assistência médica ou odontológica não integre o salário de contribuição, a cobertura  deve ser oferecida a todos os empregados e dirigentes da empresa.  Conforme relatado, a Honda fornecia plano de assistência médica para todos  seus empregados, sendo que para os da matriz em Sumaré era oferecido o plano da UNIMED  Campinas Cooperativa  de Trabalho Médico  e  para  os  da  filial  de São Paulo  o  plano  da Sul  América  Seguro  Saúde  S/A.  Todos  os  segurados  tinham  acesso  a  um  plano  básico,  com  cobertura padrão, sem custo, incluindo seus dependentes, sendo permitida, porém, a opção por  um  plano  superior  (acomodação  em  quarto  privativo)  mediante  pagamento  da  diferença  de  custo.  Apurou­se que os empregados com cargos de gerência e diretoria recebiam o  beneficio do plano executivo de assistência médica da Sul América,  com custo  exclusivo da  empresa de R$ 511,67 (em 07/06) por segurado, demonstrando um tratamento diferenciado em  função do cargo, pois esse plano não foi disponibilizado aos demais segurados empregados.  Além disso, apurou­se que empregados com plano superior (acomodação em  quarto privativo) auferiam o beneficio sem a respectiva contribuição da diferença.   Fl. 975DF CARF MF     8 Vê­se  que  a  controvérsia  dos  autos  está  na  interpretação  conferida  à  Lei  8.212/91, art. 28, § 9º, alínea ‘q’.  De um  lado a  fiscalização entendeu que para o gozo da  isenção prevista no  dispositivo legal citado, o plano de saúde ofertado pela empresa deve ser idêntico para todos os  empregados.  Já  o  sujeito  passivo  entende  que  basta  ter  cobertura  a  todos,  não  havendo  impedimento em diferenciar a qualidade ou abrangência do plano em virtude do cargo ocupado  pelo segurado.  A cobertura é a garantia de proteção contra o risco de determinado evento. Já  o risco é um evento futuro, incerto e que independe da vontade das partes.  Para o  custeio  de um  plano,  cada  risco  deve  ser  considerado  isoladamente,  devendo o prêmio ou contribuição a ser pago pelo segurado (ou pela empresa, ou por ambos)  ser calculado conforme os riscos contratados.  Assim,  dependendo  dos  riscos  acobertados,  tem­se  o montante  devido  pelo  participante do plano para caso haja o sinistro (acontecimento do evento de risco previsto no  plano), possa usufruir os benefícios propostos pelo plano contratado.  No  caso  dos  planos  de  saúde,  além  dos  riscos  acobertados,  também  são  oferecidas comodidades, como planos enfermaria ou apartamento, com ou sem reembolso de  despesas  médicas,  reembolso  de  medicamentos  etc.  Tais  comodidades  também  integram  o  cálculo do prêmio ou contribuição.  Logo, os riscos acobertados e as comodidades do plano importam no valor a  ser pago pelo participante ou por  ele  e  a patrocinadora  (empresa que oferece o plano  a  seus  empregados), ou somente pela patrocinadora.  Portanto,  dizer  que  a  cobertura  deve  abranger  a  todos  os  empregados  e  dirigentes não significa, necessariamente, que os riscos acobertados e as comodidades tenham  que ser iguais para todos.  Aliás, caso assim o fosse, seria uma forma de burlar o dispositivo previsto em  lei,  acima  transcrito,  pois  se  o  plano  é  também  custeado  pelo  trabalhador  e  a  empresa  oferecesse  somente  um  plano  que  cobrisse  vários  riscos  e  com  muitas  comodidades  (mais  caro),  poderia  incorrer  na  grande  probabilidade  dos  segurados  com  menores  salários  não  aderirem ao plano, podendo­se inferir que o plano, apesar de “oferecido para todos”, somente  visaria a acobertar os trabalhadores com maiores salários.  Desta  forma,  para  os  planos  co­participativos,  em  que  trabalhador  e  empresa participam do custeio, não existe vedação legal à oferta de planos diferenciados para  determinados trabalhadores (por exemplo, um plano para empregados e outro para dirigentes).  Basta que sejam oferecidos a todos.  A  condição  estipulada pelo  legislador  na Lei  8.212/91,  art.  28,  §  9º,  alínea  “q” restaria atendida pelo fato de haver cobertura de assistência médica e/ou plano de saúde a  todos os empregados e dirigentes da empresa, ainda que os riscos acobertados sejam diferentes  entre si.  Assim, não é necessário que a cobertura disponibilizada pela empresa seja a  mesma para  todos  os  grupos  de  colaboradores,  basta  que  haja  cobertura  e  que  ela  abranja  a  Fl. 976DF CARF MF Processo nº 10830.011994/2008­36  Acórdão n.º 2401­004.793  S2­C4T1  Fl. 972          9 todos  os  empregados  e  dirigentes  para  que  seja  determinada  a  não  inclusão  dos  valores  correspondentes  à  assistência  médica  ou  ao  plano  de  saúde  no  cômputo  do  salário­de­ contribuição e a consequente não incidência de contribuições previdenciárias.  Exigir que haja cobertura a  todos os empregados e dirigentes da empresa é  diferente de exigir que haja a mesma cobertura a todos estes funcionários.  A  condição  imposta  pelo  legislador  para  a  não  incidência  da  contribuição  previdenciária é, simplesmente, a existência de cobertura que abranja a todos os empregados e  dirigentes.  A  condição  assim  delineada  está  em  acordo  com  a  finalidade  da  norma  de  não  incidência  condicionada,  que  é  a  de  garantir  a  isonomia  entre  todos  os  empregados  e  dirigentes.  Assim, para planos custeados por empregado e empresa, não há problema  em se oferecer planos diferenciados aos empregados e dirigentes, desde que os funcionários  possam optar pelo plano que desejarem.  Esta  seria  a melhor  forma de  atingir  o  propósito  legal, oferecendo planos diferenciados, mas que todos os trabalhadores pudessem aderir a eles,  garantindo a cobertura a todos os empregados e dirigentes.  Por outro lado, se a empresa assume a totalidade do custo com o plano, a  oferta  de  planos  diferenciados,  em  função  do  cargo  ou  salário,  com  acesso  exclusivo,  apresenta evidente discriminação, desvirtuando o propósito legal.  No  presente  caso,  a  oferta  de  planos  de  diferentes  seguradoras  aos  funcionários da matriz em Sumaré e da  filial de São Paulo não descaracteriza a condição de  abrangência geral, pois a cobertura, além de similar, abrange a totalidade de trabalhadores. Não  exige a norma que tal assistência seja prestada por uma única pessoa jurídica.  No caso em análise, em que o plano foi custeado totalmente pela empresa,  não há óbice em oferecer planos diferenciados para seus empregados e dirigentes, mas desde  que os mesmos possam optar pelo plano que desejarem.  Assim,  qualquer  valor  recebido  pelos  segurados  a  título  de  assistência  médica, em dissonância com o plano básico oferecido pela empresa, que foi disponibilizado à  totalidade de empregados e dirigentes, são entendidos como remuneração e integram o salário  de  contribuição,  pois  assim  não  está  garantida  a  isonomia  entre  todos  os  empregados  e  dirigentes.  No caso em apreço, estão em dissonância com os planos básicos, os valores  pagos para o plano executivo da Sul América (restrito a dirigentes) e as diferenças pagas pela  empresa  relativas  ao  plano  superior  (acomodação  em  quarto  privativo)  para  os  quais  não  ocorreu  o  pagamento  pelo  trabalhador  da  respectiva  diferença.  Logo,  estes  valores  são  entendidos  como  remuneração,  integram o  salário de  contribuição,  e devem ser mantidos no  lançamento.  Assim,  devem  ser  excluídos  do  lançamento  os  valores  relativos  aos  planos  básicos da Unimed e Sul América, disponibilizados à totalidade de empregados e dirigentes.       Fl. 977DF CARF MF     10 PLR  O lançamento em litígio teve por base o disposto na Lei 8.212/91, artigo 28,  inciso I, já transcrito acima.  O conceito de remuneração, descrito nos artigos 457 e 458 da CLT, deve ser  analisado em sua acepção mais ampla, ou seja, correspondendo ao gênero, do qual são espécies  principais os termos salários, ordenados, vencimentos etc.  A princípio, tudo o que o segurado ganha é remuneração, contudo, conforme  dispõe a Lei 8.212/91, artigo 28, §9o, algumas verbas são excluídas do salário­de­contribuição,  mas,  para  que  referidas  verbas  não  integrem  a  base  de  cálculo  da  contribuição  ora  lançada,  precisam ser pagas exatamente como determina a lei, caso contrário, são sim remuneração.  No caso da PLR, a Constituição Federal de 1.988, art. 7o, XI, dispõe que:  Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de  outros que visem à melhoria de sua condição social:  [...]  XI  ­  participação  nos  lucros,  ou  resultados,  desvinculada  da  remuneração,  e,  excepcionalmente,  participação  na  gestão  da  empresa, conforme definido em lei. (grifo nosso)  A Lei 8.212/91, no art. 28, § 9º, alínea ‘j’, condiciona a exclusão da parcela  de participação nos  lucros do  salário­de­contribuição dos  segurados  empregados  se houver  a  estrita observância da lei regulamentadora do dispositivo constitucional.  A  Lei  10.101/2000  regula  a  participação  dos  trabalhadores  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa  como  instrumento  de  integração  entre  o  capital  e  o  trabalho  e  como  incentivo  à produtividade. O artigo 2o  desta  lei,  na  redação vigente  à época do  fato gerador,  dispõe que:  Art. 2o  A  participação  nos  lucros  ou  resultados  será  objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de  comum acordo:  I ­ comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um  representante  indicado  pelo  sindicato  da  respectiva  categoria;  (grifo nosso)  II ­ convenção ou acordo coletivo.  § 1o  Dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período de  vigência e prazos para  revisão do acordo, podendo  ser  considerados,  entre  outros,  os  seguintes  critérios  e  condições: [...] (grifo nosso)  Da  análise  do  caso  concreto,  conclui­se  que  a  verba  distribuída  a  título  de  PLR  pautou­se  integralmente  nos  Acordos  Coletivos  de  Trabalho.  Portanto,  os  Acordos  Coletivos  de  Trabalho  acostados  pela  recorrente,  fls.  778  e  seguintes,  deveriam  contemplar,  Fl. 978DF CARF MF Processo nº 10830.011994/2008­36  Acórdão n.º 2401­004.793  S2­C4T1  Fl. 973          11 cumulativamente,  todos os requisitos essenciais previstos na Lei 10.101/2000, o que, de fato,  não foi observado no caso em debate.  No  caso  em  apreço,  os  Acordos  Coletivos  de  Trabalho  pactuados  entre  a  Recorrente  e  o  Sindicato  dos  trabalhadores  nas  indústrias  metalúrgicas,  mecânicas  e  de  material  elétrico  de  Campinas  e  Região,  não  continham  em  seu  bojo  a  especificação  de  qualquer  fim  extraordinário  a  exigir  o  esforço  adicional  dos  trabalhadores,  tampouco  continham  os  critérios  de  aferição  para  se  verificar  o  quanto  já  se  houve  por  cumprido  do  acordado.  O ACT de 2003 não veicula qualquer regramento para o pagamento da PLR  indicado  na  sua  cláusula  primeira. Basta  trabalhar  na  empresa  para  receber  a  rubrica.  Logo,  trata­se de remuneração e, consequentemente, salário de contribuição.  O ACT de 2004 (fl. 784), na cláusula primeira, estabelece:  Conforme os termos da Lei 10.101 de 19 de dezembro de 2000, a  Empresa  pagará  trabalhadores  abrangidos  por  este  Acordo,  a  titulo  de  Participação  nos  Lucros  e  resultados  relativa  ao  período  de  01/01/2004  a  31/12/2004,  o  valor  de  R$  1.825,00  (Hum mil e oitocentos e vinte e cinco reais), sendo R$ 1.500,00  (Hum mil  e quinhentos  reais) a  titulo de antecipação, pago em  10/08/2004 e o saldo restante de R$ 325,00 (trezentos e vinte e  cinco reais) pago em 10/02/2005:  A cláusula segunda do ACT de 2004 estatui que “Os objetivos que balizam o  pagamento  prescrito  neste  Acordo  são  aqueles  definidos  pela  Empresa  em  seu  plano  anual  relativos  a  produção,  qualidade  e  produtividade  e  divulgados  internamente,  para  o  período  compreendido por este Acordo Coletivo”.  A cláusula segunda dos ACT de 2005 a 2006 (fl. 792 e seguintes) dispõe que  “A base  para  o  pagamento  prescrito  neste  acordo  são  as metas  estabelecidas  pela  empresa  para cada exercício, relativas ao Plano de Produção,  índices de Qualidade e Produtividade,  divulgados  internamente  para  todos  os  Departamentos,  que  são  acompanhados  e  revisados  mensalmente  com acompanhamento dos  resultados obtidos  comparando­se as Metas  com os  Resultados Reais”.  Tais  acordos  coletivos  não  contêm  regras  claras  e  objetivas  a  respeito  dos  direitos  substantivos  dos  trabalhadores,  não  estabelecendo  qualquer  correspondência  entre  o  montante a que cada operário teria direito e o grau de atingimento das metas estipuladas.  A  única  regra  existente  que  vincula  a  quota  que  cada  um  irá  receber  tem  relação  direta  com  a  fração  do  ano  que  cada  trabalhador  esteve  vinculado  à  empresa.  Se  trabalhou o ano inteiro, recebe o valor integral. Caso contrário, recebe de forma proporcional.  Não trazem, igualmente, tais ACT, os direitos substantivos dos trabalhadores  de nível de supervisão e acima, cujos pagamentos seriam efetuados “de acordo com os valores  a serem definidos pela empresa”.  O “Plano  de Produção,  índices  de Qualidade  e Produtividade”  referido  nos  ACT não foi acostado aos autos.  Fl. 979DF CARF MF     12 O Laudo Técnico a que se refere a recorrente foi emitido ao final do período  fiscalizatório e não à época dos fatos geradores. Os demais documentos juntados se referem a  procedimentos  adotados  pela  empresa  para  análise  de  seu  produto  final  e  não  relativos  ao  pagamento da PLR. Acrescente­se que consta de tais documentos que na maioria dos meses  dos anos de 2003 a 2006 as metas não foram atingidas em relação à produção do "FIT" e  do  "CIVIC".  Portanto,  se  esse  fosse  o  instrumento  de  apuração  dos  indicadores  de  produtividade e qualidade para fins de pagamento de PLR, esta não deveria ter sido paga.  Sendo assim, os valores pagos sob o título de PLR, mesmo que previsto em  ACT, mas sem constar regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes ao cumprimento do acordado, PLR não são! Tratam­se de prêmio ou gratificação.  Portanto,  são  valores  que  integram  a  remuneração  e,  consequentemente,  o  salário  de  contribuição, não se aplicando o disposto na Lei 8.212/91, art. 28, § 9º, alínea 'j'.  Verifica­se,  no  caso,  que  o  direito  ao  recebimento  da  verba  em  questão  dependia,  tão  somente,  do  empenho  ordinário,  usual  e  cotidiano  do  empregado,  decorrente  diretamente  do  contrato  de  trabalho  comum,  inexistindo  nos  ACT  celebrados  pela  Autuada  qualquer viés de incentivo à produtividade que justificasse a participação dos empregados nos  lucros e resultados da empresa, nas circunstâncias descritas na Lei 10.101/2000.  Cabe  ainda mencionar  que  os ACT  analisados  foram  celebrados  quando  já  havia transcorrido, em média, a metade de cada período de apuração.  Além disso, a Fiscalização apurou a efetiva ocorrência de pagamentos a título  de PLR nas competências 11 e 12/2003; 01, 08, 09, 10, 11 e 12/2004; 01, 02, 06, 07, 08, 10, 11  e 12/2005; 06, 07, 08, 09, 10, 11 e 12/2006, fato não contestado pelo recorrente.  MULTA  A multa aplicada não é a de mora, pois não houve o recolhimento espontâneo  por  parte  do  sujeito  passivo  de  contribuições  em  atraso, mas  sim o  lançamento  de  ofício  de  contribuições devidas, o que determina a aplicação da multa de ofício nos termos do artigo 44  da Lei 9.430/96.  A regra vigente à época dos fatos geradores era a prevista no artigo 35 da Lei  8.212/91, que estabelecia que o percentual de multa a ser cobrado era de 24%.  Com a publicação da MP 449/08, convertida na Lei 11.941/09, a multa para o  lançamento de ofício passou a ser de 75%, nos termos do artigo 35­A da Lei 8.212/91 c/c o  artigo 44 da Lei 9.430/96.  Logo,  no  presente  caso,  onde  há  lançamento  de  contribuições  sociais  para  outras entidades e fundos, a multa mais benéfica é a da redação da lei vigente à época dos fatos  geradores, no percentual de 24%.  A multa cobrada no presente AI possui o devido respaldo legal e é de caráter  irrelevável,  não  cabendo  à  autoridade  administrativa,  plenamente  vinculada,  reduzir  seu  percentual, como quer o contribuinte.      Fl. 980DF CARF MF Processo nº 10830.011994/2008­36  Acórdão n.º 2401­004.793  S2­C4T1  Fl. 974          13 CONCLUSÃO  Voto por conhecer do recurso, e dar­lhe provimento parcial, para excluir da  base  de  cálculo  do  levantamento  MED  os  valores  correspondentes  aos  planos  básicos  de  assistência médica oferecidos pela empresa.  (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier Lazarini                              Fl. 981DF CARF MF

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Numero do processo: 12268.000388/2009-33
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Apr 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Jul 05 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE INTERESSE RECURSAL. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando não resta demonstrado o interesse recursal, tendo em vista que os acórdãos recorrido e paradigmas defendem a aplicação de soluções idênticas quanto à retroatividade benigna das multas previdenciárias. AUXÍLIO EDUCAÇÃO. REQUISITOS LEGAIS. INOBSERVÂNCIA. LIMITAÇÃO TEMPORAL/CARÊNCIA. Os valores concedidos a título de Auxílio Educação, somente a uma parcela dos segurados, em face da imposição de limitação temporal para seu usufruto (carência de dois anos), caracteriza-se como salário indireto, sujeitando-se, assim, à incidência das contribuições previdenciárias. PLR - PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. PERIODICIDADE. Excedido o quantitativo legal de pagamentos, todos os valores recebidos a título de PLR passam a integrar o salário-de-contribuição.
Numero da decisão: 9202-005.384
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial, apenas quanto ao Auxílio Educação e à PLR - Participação nos Lucros e Resultados e em não conhecer da retroatividade benigna. No mérito, por voto de qualidade, na parte conhecida, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Patrícia da Silva, Ana Paula Fernandes, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado) e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que lhe negaram provimento. Solicitou apresentar declaração de voto a conselheira Ana Paula Fernandes. (assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício (assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).
Nome do relator: MARIA HELENA COTTA CARDOZO
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Acórdão nº  9202­005.384  –  2ª Turma   Sessão de  26 de abril de 2017  Matéria  AUXÍLIO EDUCAÇÃO ­ PLR ­ RETROATIVIDADE BENIGNA  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  NOSSA SERVIÇO TEMPORÁRIO E GESTÃO DE PESSOAS LTDA    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  RECURSO  ESPECIAL  DE  DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. AUSÊNCIA  DE INTERESSE RECURSAL.  Não  se  conhece  de  Recurso  Especial  de  Divergência,  quando  não  resta  demonstrado o interesse recursal, tendo em vista que os acórdãos recorrido e  paradigmas  defendem  a  aplicação  de  soluções  idênticas  quanto  à  retroatividade benigna das multas previdenciárias.  AUXÍLIO  EDUCAÇÃO.  REQUISITOS  LEGAIS.  INOBSERVÂNCIA.  LIMITAÇÃO TEMPORAL/CARÊNCIA.  Os valores concedidos a título de Auxílio Educação, somente a uma parcela  dos segurados, em face da imposição de limitação temporal para seu usufruto  (carência  de  dois  anos),  caracteriza­se  como  salário  indireto,  sujeitando­se,  assim, à incidência das contribuições previdenciárias.  PLR  ­  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  E  RESULTADOS.  PERIODICIDADE.   Excedido  o  quantitativo  legal  de  pagamentos,  todos  os  valores  recebidos  a  título de PLR passam a integrar o salário­de­contribuição.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  parcialmente do Recurso Especial, apenas quanto ao Auxílio Educação e à PLR ­ Participação  nos Lucros e Resultados e em não conhecer da retroatividade benigna. No mérito, por voto de  qualidade,  na  parte  conhecida,  acordam  em  dar­lhe  provimento,  vencidos  os  conselheiros  Patrícia da Silva, Ana Paula Fernandes, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado) e     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 26 8. 00 03 88 /2 00 9- 33 Fl. 3206DF CARF MF     2 Rita  Eliza  Reis  da  Costa  Bacchieri,  que  lhe  negaram  provimento.  Solicitou  apresentar  declaração de voto a conselheira Ana Paula Fernandes.  (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício  (assinado digitalmente)  Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes,  Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza  Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).    Relatório  Trata­se de Auto de Infração de Obrigação Principal (Debcad nº 37.220.848­ 7),  referente  às  contribuições  previdenciárias  não  descontadas  dos  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais,  e  não  recolhidas  aos  cofres  públicos,  no  período  de  01/2006  a  12/2007. O Relatório Fiscal de fls. 49 a 58 informa que o fato gerador decorre da remuneração  paga  ou  creditada  aos  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais  (trabalhadores  autônomos).  Em  sessão  plenária  de  20/11/2013,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  s/n,  prolatando­se o Acórdão nº 2402­003.848 (fls. 2.982 a 3.009), assim ementado:  "ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007  PLANO  EDUCACIONAL.  AUXÍLIOEDUCAÇÃO.  NÃO  CARACTERIZAÇÃO  FATO  GERADOR.  LEGISLAÇÃO  POSTERIOR  MAIS  FAVORÁVEL.  APLICAÇÃO  EM  PROCESSO PENDENTE JULGAMENTO.  Não houve a caracterização do fato gerador sobre a verba paga  a  título  de  auxílio­educação  (ajuda  de  custo  faculdade)  aos  segurados empregados.  A  lei  aplica­se  a  ato  ou  fato  pretérito,  tratando­se  de  ato  não  definitivamente julgado quando deixe de defini­lo como infração  ou quando deixe de tratá­lo como contrário a qualquer exigência  de ação ou omissão.  Na  superveniência de  legislação que  estabeleça novos  critérios  para  a  averiguação  da  concessão  do  auxílio­educação  aos  segurados  empregados,  faz­se  necessário  verificar  se  a  sistemática atual é mais favorável ao contribuinte que a anterior.  Fl. 3207DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.207          3 PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  LEVANTAMENTO  PPR  ­  PROGRAMA  PARTICIPAÇÃO  NOS  RESULTADOS.  Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a  titulo  de  participação  nos  lucros  e  resultados  da  empresa,  quando  não  satisfeitos  os  requisitos  exigidos  pela  legislação  para gozo da imunidade.  Quando  se  comprova  a  efetiva  aferição  do  cumprimento  das  metas, descabem considerações acerca da natureza subjetiva dos  critérios fixados nos acordos de PLR.  Somente os pagamentos realizados após a segunda parcela é que  estão em desconformidade com a lei.  LANÇAMENTO FISCAL. CORREÇÃO DO VALOR APURADO.  DEMONSTRAÇÃO  POR  MEIO  DOCUMENTAÇÃO  CONTÁBIL.  Havendo comprovação de que o valor do tributo está incorreto,  tal  valor  inicialmente  apurado no  lançamento  fiscal deverá  ser  alterado  para  espelhar  a  realidade  da  contabilidade  da  Recorrente.  AFERIÇÃO INDIRETA. PREVISÃO LEGAL.  Ocorrendo  recusa  ou  sonegação  de  qualquer  documento  ou  informação,  ou  sua  apresentação  deficiente,  a  Fiscalização  da  Receita  Federal  do  Brasil  pode,  sem  prejuízo  da  penalidade  cabível,  inscrever  de  ofício  importância  que  reputar  devida,  cabendo ao contribuinte o ônus da prova em contrário.  MULTA DE MORA. APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO VIGENTE  À ÉPOCA DO FATO GERADOR.  O lançamento reporta­se à data de ocorrência do fato gerador e  rege­se  pela  lei  então  vigente,  ainda  que  posteriormente  modificada  ou  revogada.  Para  os  fatos  geradores  ocorridos  antes da  vigência  da MP 449/2008,  aplica­se  a multa  de mora  nos percentuais da época (redação anterior do artigo 35, inciso  II  da  Lei  8.212/1991),  limitando­se  ao  percentual  máximo  de  75%.  Recurso Voluntário Provido em Parte."  A decisão foi assim resumida:  “Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos,  vencido  o  conselheiro  Carlos  Henrique  de  Oliveira,  em  dar  provimento  parcial  para  que:  a)  sejam  retificados  os  valores  inicialmente  apurados  na  base  de  cálculo  dos  'levantamentos  FPA FOLHA PAGTO AMBIENTAL e TER DÉCIMO TERCEIRO  AMBIENTAL', conforme delineamento constante da Tabela 1do  voto  condutor;  b)  os  valores  apurados  no  levantamento  UED  Utilidade Educação sejam excluídos; c) sejam excluídos da base  de  cálculo  do  levantamento PPR  ­  Programa Participação  nos  Fl. 3208DF CARF MF     4 Resultados  os  pagamentos  das  primeira  e  segunda  parcelas,  concedidos  ao  mesmo  segurado;  e  d)  aos  fatos  geradores  ocorridos  antes  da  vigência  da  MP  449/2008,  seja  aplicada  a  multa de mora nos  termos da redação anterior do artigo 35 da  Lei  8.212/1991,  limitando­se  ao  percentual  máximo  de  75%  previsto no art. 44 da Lei 9.430/1996.”  O processo foi encaminhado à Fazenda Nacional em 24/02/2014 (Despacho  de Encaminhamento de fls. 3.010). Conforme o art. 7º, da Portaria MF nº 527, de 2010, o prazo  para interposição de Recurso Especial expiraria em 14/04/2014. Em 03/04/2014, foi interposto  o Recurso Especial de  fls. 3.011 a 3.032  (Despacho de Encaminhamento de  fls. 3.033),  com  fundamento no 67, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF  nº 256, de 2009, visando rediscutir as seguintes matérias:  ­  auxílio­educação  (ajuda  de  custo­faculdade)  sujeito  a  período  de  carência para os empregados e/ou patamar mínimo de remuneração;  ­  exclusão  da  tributação  dos  valores  pagos  a  título  de  PLR,  sem  observância da periodicidade mínima estabelecida no art. 2º, § 3º, da Lei nº 10.101/2000;  ­ aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades previstas  na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida  na Lei nº 11.941, de 2009.  Ao Recurso  Especial  da  Fazenda Nacional  foi  dado  seguimento,  conforme  despacho de 08/09/2015 (fls. 3.035 a 3.046).  O Recurso Especial apresenta os seguintes argumentos, em síntese:  Quanto ao auxílio­educação   ­  de  acordo  com o  previsto  no  art.  28  da Lei  nº  8.212/91,  para o  segurado  empregado  entende­se  por  salário­de­contribuição  a  totalidade  dos  rendimentos  destinados  a  retribuir  o  trabalho,  incluindo  nesse  conceito  os  ganhos  habituais  sob  a  forma  de  utilidades,  nestas palavras:  Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição:  I­  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração  auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade  dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título,  durante  o mês,  destinados  a  retribuir o  trabalho,  qualquer  que  seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a  forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo à disposição do empregador ou  tomador de serviços nos  termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo  coletivo de trabalho ou sentença normativa;  ­ desse modo, a recompensa em virtude de um contrato de  trabalho está no  campo de incidência de contribuições sociais, porém existem parcelas que, apesar de estarem  no campo de incidência, não se sujeitam às contribuições previdenciárias, seja por sua natureza  indenizatória ou assistencial, tais verbas estão arroladas no art. 28, § 9º da Lei n ° 8.212/1991:  Art. 28 [...]  Fl. 3209DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.208          5 [...]  § 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins desta  Lei, exclusivamente:  (Redação dada pela Lei nº 9.528, de 10.12.97)  t)  o  valor  relativo  a  plano  educacional  que  vise  à  educação  básica, nos termos do art. 21 da Lei nº 9.394, de 20 de dezembro  de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação profissionais  vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que  não seja utilizado em substituição de parcela salarial e que todos  os empregados e dirigentes tenham acesso ao mesmo; (Redação  dada pela Lei nº 9.711, de 1998).  ­  de  fato,  conforme  disposto  na  alínea  “t”,  do  §  9º,  do  art.  28,  da  Lei  nº  8.212/91,  o  legislador  ordinário  expressamente  excluiu  do  salário­de­contribuição  os  valores  relativos a planos educacionais, porém elencou alguns requisitos a serem cumpridos para que  os valores pagos a título de bolsa de estudo não sejam considerados salário­de­contribuição, ou  seja,  devem  visar  à  educação  básica,  os  cursos  devem  ser  vinculados  às  atividades  desenvolvidas  pela  empresa,  não  podem  ser  utilizados  em  substituição  à  parcela  salarial  e  devem ser estendidos a todos os empregados e dirigentes, requisitos não cumpridos no caso dos  autos;  ­ a leitura do dispositivo legal em questão deixa evidente que a isenção atinge  apenas os valores pagos a título de bolsa de estudos (que vise a educação básica ou cursos de  capacitação e qualificação profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa)  dos empregados e dirigentes da empresa, não sendo extensível à bolsa de estudo referentes aos  dependentes;  ­  destarte,  não  estando  contemplada  pela  norma  de  isenção,  a  bolsa  de  estudos  em  cursos  de  graduação  de  nível  superior  e  concedida  aos  filhos  e  dependentes  dos  empregados devem integrar o salário­de­contribuição, por se constituírem em ganhos habituais  fornecidos sob a forma de utilidades;  ­ ressalte­se que o que não integra o salário­de­contribuição é o valor relativo  a plano educacional que vise à educação básica do empregado e dirigentes, nos termos do art.  21 da Lei nº 9.394, de 20 de dezembro de 1996, que assim dispõe:  Art. 21. A educação escolar compõe­se de:  ...  I  ­  educação  básica,  formada  pela  educação  infantil,  ensino  fundamental e ensino médio;  II ­ educação superior.  ­  como  se  depreende  da  simples  análise  do  art.  21  acima  transcrito,  a  educação superior não se confunde com a básica;  ­  dessa  forma,  curso  de  capacitação  profissional  também  não  se  confunde  com curso de nível superior, pois se assim não o fosse, não haveria necessidade de o legislador  Fl. 3210DF CARF MF     6 fazer  distinção  entre  educação  básica  e  superior  para  fins  de  incidência  de  contribuição  previdenciária;  ­  conclui­se,  portanto,  que  curso  de  capacitação  profissional  pode  ser  qualquer  um  relacionado  às  atividades  da  empresa  que  não  envolvam  um  curso  de  nível  superior;  ­  a  interpretação  para  exclusão  de  parcelas  da  base  de  cálculo  é  literal,  a  isenção é uma das modalidades de exclusão do crédito  tributário, e dessa forma  interpreta­se  literalmente a legislação que disponha sobre esse benefício fiscal, conforme prevê o CTN em  seu artigo 111, I:  Art.  111.  Interpreta­se  literalmente  a  legislação  tributária  que disponha sobre:  I ­ suspensão ou exclusão do crédito tributário;  II­ outorga de isenção;  ­  portanto,  a  interpretação  da  norma  isentiva  não  permite  incluir  nela  situações  ou  pessoas  que  não  estejam  expressamente  previstas  no  texto  legal  instituidor,  em  face da literalidade em que deve ser interpretada;  ­ assim, onde o legislador não dispôs de forma expressa, não pode o aplicador  da  lei  estender  a  interpretação,  sob  pena  de  violar­se  os  princípios  da  reserva  legal  e  da  isonomia.  Quanto  aos  valores  pagos  a  titulo  de PLR  ­  Participação  nos Lucros  e  Resultados  ­ a Constituição Federal dá os contornos da base de cálculo das contribuições  previdenciárias, em seu art. 201, § 11º: “Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título,  serão  incorporados  ao  salário  para  efeito  de  contribuição  previdenciária  e  conseqüente  repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei”.  ­ em perfeita consonância com essa diretriz, a Lei nº 8.212/91, que instituiu o  Plano  de Custeio  da  Previdência  Social,  encerra  a  definição  legal  de  salário­de­contribuição  nos seguintes termos:  “Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição:  ..  I  –  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração  efetivamente recebida ou creditada a qualquer  título, durante o  mês,  em  uma  ou mais  empresas,  inclusive  os  ganhos  habituais  sob  forma  de  utilidades,  ressalvado  o  disposto  no  artigo  9º  e  respeitados os limites dos §§ 3º, 4º e 5º deste artigo.”  ­ assim, o salário é elemento remuneratório do trabalho, e se a Constituição  ou  a  Lei  Básica  de  Previdência  Social  não  excluírem  o  pagamento  de  determinada  parcela  remuneratória,  que  se  originou  em  decorrência  única  e  exclusiva  do  vínculo  laboral  entre  empregado e empregador, esta não deve ser extirpada da base de cálculo da contribuição;  ­  pelo  artigo  7º,  inciso  XI  da  CF:  “Art.  7º  São  direitos  dos  trabalhadores  urbanos  e  rurais,  além  de  outros  que  visem  à  melhoria  de  sua  condição  social:  (...)  XI  Fl. 3211DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.209          7 participação nos  lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente,  participação na gestão da empresa, conforme definido em lei”;  ­  conforme  reconheceu  o próprio STF,  esse  artigo  consubstancia uma  regra  de eficácia limitada, carecendo de lei para sua total eficácia, de modo que até a sua edição era  devida a contribuição previdenciária sobre a total remuneração paga aos empregados, mesmo  que denominada participação nos lucros e resultados (RE nº 393.764Agr);  ­ nessa  senda, é PLR apenas o numerário pago aos  empregados nos  termos  previstos na lei a que se refere o citado preceito constitucional;  ­  não  se  faz  suficiente  para  fazer  impedir  a  cobrança  de  contribuição  previdenciária  a  existência  da  lei  reguladora  e  a  denominação  de  participação  nos  lucros  e  resultados;   ­ deve­se observar em tudo e por tudo a legislação pertinente, e esse sentido,  eis acórdão do STJ:  “PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS. ISENÇÃO. NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA  À LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA.  1.  Embasado  o  acórdão  recorrido  também  em  fundamentação  infraconstitucional  autônoma  e  preenchidos  os  demais  pressupostos  de  admissibilidade,  deve  ser  conhecido  o  recurso  especial.  2. O gozo da isenção fiscal sobre os valores creditados a título  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  pressupõe  a  observância  da  legislação  específica  regulamentadora,  como  dispõe a Lei 8.212/91.  3. Descumpridas as exigências legais, as quantias em comento  pagas pela empresa a seus empregados ostentam a natureza de  remuneração, passíveis, pois, de serem tributadas.  4.  Ambas  as  Turmas  do  STF  têm  decidido  que  é  legítima  a  incidência  da  contribuição  previdenciária  mesmo  no  período  anterior  à  regulamentação  do  art.  7º,  XI,  da  Constituição  Federal,  atribuindo­lhe  eficácia  dita  limitada,  fato  que  não  pode ser desconsiderado por esta Corte.  5.  Recurso  especial  não  provido.”  (STJ.  SEGUNDA  TURMA.  REsp  856160  /  PR.  Ministra  ELIANA  CALMON.  DJe  23/06/2009. Nesse mesmo sentido, Cf. REsp 496949 / PR)  ­ resta, pois, evidenciado que somente as verbas pagas a título de participação  nos lucros e resultados, nos termos da Lei nº 10.101/00, estão imunes à tributação;  ­ contudo, conforme largamente demonstrado no relatório fiscal, não é o caso  dos autos, já que o pagamento a titulo de PLR se deu em desconformidade com a legislação de  regência, razão pela qual não merece o presente lançamento qualquer alteração;  Fl. 3212DF CARF MF     8 ­ prescrevem os arts. 2º e 3º da Lei nº 10.101/00:  "Art. 2º A participação nos  lucros ou resultados  será objeto de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de  comum acordo:  I ­ comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um  representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria;  II ­ convenção ou acordo coletivo.  §  1º  Dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período de  vigência e prazos para  revisão do acordo, podendo  ser  considerados,  entre  outros,  os  seguintes  critérios  e  condições:  I  ­  índices  de  produtividade,  qualidade  ou  lucratividade  da  empresa;  II  ­  programas  de  metas,  resultados  e  prazos,  pactuados  previamente.  §  2º  O  instrumento  de  acordo  celebrado  será  arquivado  na  entidade sindical dos trabalhadores.  (...)  Art.  3º  A  participação  de  que  trata  o  art.  2º  não  substitui  ou  complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem  constitui  base  de  incidência  de  qualquer  encargo  trabalhista,  não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.  (...)  §  2º  É  vedado  o  pagamento  de  qualquer  antecipação  ou  distribuição  de  valores  a  título  de  participação  nos  lucros  ou  resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre  civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.”  ­ pois bem, atento às regras acima transcritas, cumpre voltar a atenção para os  dados constantes dos autos, a fim de se perquirir se o contribuinte em apreço atendeu a todas as  exigências legais, podendo exercer o direito de excluir do salário de contribuição a verba que  denomina como “participação nos lucros”;  ­  inicialmente,  verifica­se  a  necessidade  de  cumulatividade  dos  requisitos  para a aquisição do benefício;  ­  de  acordo  com  a  legislação  de  regência  da  participação  nos  lucros  e  resultados,  dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  devem  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação  dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e  prazos para revisão do acordo;  Fl. 3213DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.210          9 ­ a  lei ainda veda a distribuição dos valores em periodicidade inferior a um  semestre civil ou mais de duas vezes no mesmo ano civil;  ­ no caso, o  requisito da periodicidade não  foi observado pelo contribuinte,  razão  que  desnatura  todos  os  pagamentos  efetuados  a  título  de  participação  nos  lucros  e  resultados;  ­ noutro turno, cabe registrar que para alguns anos não houve celebração de  acordo prévio ao exercício, atitude que impede os funcionários de terem conhecimento prévio a  respeito de quanto a sua dedicação irá refletir em termos de participação. Restou desatendido,  portanto, também o requisito da pactuação prévia de regras claras e objetivas;  ­  por  fim,  cumpre  destacar  que  no  ano  de  2004  o  pagamento  de  PLR  aos  empregados da Divisão de Vendas  e ao Grupo Executivo da Goodyear não estava  amparado  por convenção ou acordo coletivo, conforme determina a legislação;  ­  com  efeito,  conforme  relata  a  autoridade  fiscal,  os  Planos  Próprios  de  Participação  foram  decididos  com  os  diretores,  gerentes  e  os  funcionários  da  Divisão  de  Vendas, sem a materialização do pactuado por meio de convenção ou acordo coletivo;  ­ constata­se, pois, a inobservância de outro requisito previsto na legislação,  tendo como conseqüência a incidência de contribuições previdenciárias sobre os valores pagos  a título de PLR em desconformidade com a Lei nº 10.101/2000;  ­ ressalte­se que a classificação de determinada verba como “participação nos  lucros” exige de maneira imprescindível o estrito cumprimento dos requisitos legais;  ­  no  caso  em  estudo,  restou  demonstrado  que  a  participação  nos  lucros  foi  efetivada em desacordo com os parâmetros legais, razão pela qual não pode ser admitida a sua  exclusão do salário de contribuição;  ­  o  próprio  art.  28,  §  9º,  da  Lei  nº  8.212/91  é  expresso  ao  verberar  que  a  participação  do  empregado  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa  não  integram  o  salário  de  contribuição apenas nos casos em que paga ou creditada de acordo com lei específica, o que  não foi o caso dos presentes autos;  ­  logo,  o  pagamento  de  participação  nos  lucros  e  resultados  em  desacordo  com  os  dispositivos  legais  da  lei  10.101/00  enseja  a  incidência  de  contribuições  previdenciárias, posto a não aplicação da regra do art. 28, §9º, "j" da Lei 8.212/91.  Quanto à aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades  previstas na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008,  convertida na Lei nº 11.941, de 2009.  ­ a Fazenda Nacional pede a manutenção do lançamento, com a ressalva de  que,  no momento  da  execução  do  julgado,  a  autoridade  fiscal  deverá  apreciar  a  norma mais  benéfica: se a multa anterior (art. 35, II, da norma revogada) ou o art. 35­A da MP nº 449/2008,  atualmente convertida na Lei nº 11.941/2009.  Fl. 3214DF CARF MF     10 Ao final, a Fazenda Nacional pede o conhecimento e provimento do Recurso  Especial, reformando­se o acórdão recorrido para restabelecer o lançamento nos termos acima  expostos.  Cientificada  em  19/10/2015  (AR  ­ Aviso  de Recebimento  de  fls.  3.050),  a  Contribuinte,  em  29/10/2015,  ofereceu  as  Contrarrazões  de  fls.  3.143  a  3.154  e  interpôs  o  Recurso Especial de fls. 3.052 a 3.070.  Quanto  ao  Recurso  Especial,  a  este  foi  negado  seguimento,  conforme  despacho de 28/12/2015 (fls. 3.186 a 3.194), o que foi confirmado pelo Despacho de Reexame  de fls. 3.195 a 3.201.  Em sede de Contrarrazões, a Contribuinte argumenta, em síntese:  Quanto ao Auxílio Educação  ­  atente­se,  inicialmente,  que  a  Recorrente  inicia  suas  alegações  afirmando  "divergência  quanto  à  verba  intitulada  'ajuda  de  custo­faculdade'  (auxilio  educação)", em razão de que "na hipótese dos autos, é cristalino que o programa implantado  pela empresa não é ofertado a todos aqueles que compõem o seu quadro funcional, uma vez  que previamente foram excluídos da opção ao benefício os empregados que não cumprissem  as  condições  por  ela  estabelecidas,  tal  como  exigir  um  prazo  de  dois  anos  na  empresa",  conforme petição de fls. 3015.  ­  trata­se  de  uma  grande  impropriedade,  na  medida  em  que  a  verba  intitulada "ajuda de custo­faculdade" foi paga para os empregados que preencheram os  requisitos  previstos  no  procedimento  interno  da  ora  Recorrida,  denominado  "Orientação  de  Trabalho  (OT)  ­  Programa  Bolsa  Estudo'",  o  qual  foi  anexado  ao  presente processo;  ­  por  sua  vez,  o  fato  de  o  benefício  ter  sido  concedido  a  coordenadores,  gerentes  e  assistentes  financeiros  (funções  dos  empregados  da  ora  Recorrida), demonstra claramente que é  inverídica a alegação da Recorrente de que o  "programa implantado pela empresa não é ofertado a todos". Muito pelo contrário, tal fato  demonstra  que  o  benefício  de  educação  foi  estendido  a  todos  os  empregados,  não  se  justificando assim a alegação da Recorrente;  Neste  sentido,  o  E.  Conselho  Administrativo  de  Recurso  Fiscais  ­  CARF, consolidou seu entendimento:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS  PREVIDENCIÁRIAS  PERÍODO  DE  APURAÇÃO:  01/01/2004  A  31/12/2005  SALÁRIO  UTILIDADE.  REMUNERAÇÃO  CONCEITO  Remuneração  é  o  conjunto  de  prestações  recebidas  habitualmente  pelo  trabalhador  pela  prestação  de  serviços,  seja  em  dinheiro  ou  em  utilidades,  provenientes  do  empregador  ou  de  terceiros,  decorrentes do contrato de trabalho.  ISENÇÃO.  INTERPRETAÇÃO  RESTRITIVA.  APLICAÇÃO  AO  ASPECTO  DO  FATO GERADOR MUTILADO E  NÃO  AOS  REQUISITOS  PARA  DESFRUTE  DO  BENEFÍCIO.  BOLSA  AUXÍLIO  EDUCAÇÃO,  CONVÊNIO  SAÚDE.  A  interpretação  restritiva  para  as  normas  isencionais  exigida  pelo  art.  111  do  CTN  diz  respeito  ao  aspecto  do  Fl. 3215DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.211          11 fato  gerador  mutilado  e  não  aos  requisitos  para  desfrute  do benefício. As eventuais condições de isenção não devem se  submeter a uma restrição excessivamente  rigorosa advinda da  literalidade  da  norma  sob  pena  de  negarmos  a  finalidade  do  dispositivo.  Se  a  norma  iscncional  exige  que  o  benefício  seja  oferecido a todos os empregados, uma exigência de um tempo  mínimo na empresa guarda relação lógica com a finalidade do  benefício fiscal no que se refere à bolsa auxílio educação e ao  convênio saúde, não sendo esta uma motivação adequada para  o afastamento da isenção.  (...) (Processo n° 10909.006800/2008­20 ­ Sessão de 13 de  março de 2013) ­ Grifamos.  ­  no mesmo  sentido,  o E.  Superior  Tribunal  de  Justiça,  pacificou  seu  entendimento:  EXECUÇÃO  FISCAL.  EMBARGOS.  CONTRIBUIÇÃO  AO  INCRA.  NATUREZA  DE  INTERVENÇÃO  NO  DOMÍNIO  ECONÔMICO.  VALIDADE.  CONTRIBUIÇÕES  PREVIDENC1ÁR1AS.  AUXÍLIO  EDUCAÇÃO.  CONVÊNIO  SAÚDE.  LEI  N°  8.212/91.  EXCLUSÃO.  DESPESA  COM  ALUGUEL.  SÚMULA  7/STJ.  RECURSO  ESPECIAL  DO  INSS:  I­(...)  II  ­  Os  valores  despendidos  pelo  empregador  para  prestar  auxílio  escolar  aos  empregados  da  empresa  não  integram  o  salário­de­contribuição,  tendo  natureza  tipicamente  indenizatória, sendo indevida a inclusão de tal verba na base de  cálculo da contribuição previdenciária. Precedentes: REsp n°  371088/PR, Rei.  Ministro HUMBERTO MARTINS, DJ de 25.08.2006: REsp  n°  365398/RS.  Rei.  Ministro  JOSÉ  DELGADO,  DJ  de  18.03.2002;  Resp  n°  324.178/PR,  Relatora  Ministra  DENISE ARRUDA, DJ de 17/12/2004.  III­(...)  IV  ­  A  estipulação  de  prazo  de  carência  para  que  os  empregados  da  empresa  façam  jus  ao  auxílio  escolar  e  ao  convênio­saúde não retira o caráter de generalidade prevista na  Lei n" 8.212/91, não se configurando os valores pagos com tais  benefícios, portanto, como salário­de­contribuição. (...)  (REsp  1057010/SC,  Rei.  Ministro  FRANCISCO  FALCÃO.  PRIMEIRA  TURMA,  julgado  em  26/08/2008,  DJe  04/09/2008). (Grifamos).  ­  ademais,  observa­se  que  a  regra  de  não  incidência  prevista  no  arl.  28.  §9°.  alínea  "f",  da  Lei  n°  8.212/1991,  foi modificada  pela  lei  n°  12.513/2011,  a  qual  alterou  os  requisitos  para  a  obtenção  da  concessão  da  "isenção"  previdenciária,  deixando  de  exigir  que  o  acesso  ao  plano  educacional  seja  extensivo  a  todos  os  empregados e dirigentes;  Fl. 3216DF CARF MF     12 ­ desta  forma, caso Vossa Excelência entenda que o benefício não  foi  concedido  a  todos  os  empregados,  deve  ser  aplicado  ao  caso  concreto  o princípio  da  retroaüvidade  da  norma  mais  benéfica,  conforme  estabelecido  no  art.  106,  inciso  II.  alíneas "a" e "b", do CTN;  ­  assim,  tendo  em  vista  a  retroatividade  obrigatória  da  norma  tributária  mais  favorável  ao  contribuinte,  aplica­se,  na  situação  em  apreço,  a  regra  disposta no art. 28, § 9o, alínea "t" da Lei n° 8.212/1991, com a redação dada pela Lei  n° 12.515/2011, a qual não exige que o plano educacional seja disponibilizado a todos os  funcionários;  ­  neste  sentido,  o  E.  Conselho Administrativo  de  Recurso  Fiscais —  CARF, consolidou seu entendimento:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS  PREV1DENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  INCIDÊNCIA  Quando  paga  parcela  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  cm  acordo  com  a  Lei  10  LI  01/2000.  não  ocorre a incidência da contribuição previdenciária.  BOLSA DE ESTUDOS. GRADUAÇÃO E PÓS­GRADUAÇÃO  Os  valores  pagos  relativos  à  educação  superior  (graduação  e  pós­graduação)  se  enquadram  na  hipótese  de  não  incidência  prevista na alínea "t", § 9o, artigo 28, da lei 8.212/91 visto que  a Lei 9394/96, que estabelece as diretrizes e bases da educação  nacional no artigo 39,  estabelece que a  educação profissional  integra­sc  aos  diferentes  níveis  e  modalidades  de  educação  e  inclui graduação e pós­graduação.  (...) (PROCESSO 16682.720808/2011­86 ­ Sessão de 11 de  setembro de 2014)­Grifamos.  ­  ainda,  é  importante  frisar  que  a  verba  paga  a  título  de  "ajuda  de  custo­faculdade"  tem  natureza  indenizatória, uma  vez  que  se  trata  de  um  pagamento  para  a  melhoria  da  execução  dos  trabalhos  prestados,  o  qual  possibilita  que  os  empregados cursem o  ensino superior,  até mesmo curso aparentemente não vinculado  à  atividade  fim  da  empresa,  ou  seja,  trata­se  de  um  investimento  da  empresa  na  qualificação  de  seus  empresados,  assim  tais  valores  despendidos  com  a  concessão  do  benefício não compõem a base de cálculo da contribuição previdenciária;   ­  neste  sentido,  o  E.  Conselho  Administrativo  de  Recurso  Fiscais  ­  CARF, consolidou seu entendimento:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS  PREVIDENCIÁRIAS.  PERÍODO  DE  APURAÇÃO:  01/01/2009  a  31/12/2009  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  VALORES  DESPENDIDOS  A  TÍTULO DE BOLSA DE ESTUDO DOS  EIMPRECADOS. NÃO INCIDÊNCIA.  Fl. 3217DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.212          13 Os  valores  pagos  pelo  empregador  com  a  educação  do  empregado  não  podem  ser  considerados  como  salário  'in  natura',  pois  não  retribuem  o  trabalho,  não  integrando  a  remuneração.  Trata­se  de  investimento  da  empresa  na  qualificação de seus empregados. Assim, não são incluem­se no  campo  de  incidência  da  contribuição  previdenciária.(...)  (Processo  n°  10166.728529/2012­02  ­  Sessão  dc  09  de  setembro de 2014)­ Grifamos.  ­  portanto,  a  decisão  recorrida  deverá  ser  integralmente  mantida  no  que diz respeito à exclusão dos pagamentos de auxílio educação da base do salário de  contribuição.  Quanto à PLR ­ Participação nos Lucros e Resultados   ­  verifica­se  que  a  Recorrente  alega  em  seu  recurso  especial  que  no  caso concreto há "divergência quanto á exclusão da tributação dos valores pagos o. título de  PLR,  sem  observância  da  periodicidade  mínima  estabelecida  no  art.  2o.  §3°  da  Lei  n°  10.101/2000",  uma  vez  que  "o  requisito  da  periodicidade  não  foi  observado  pelo  contribuinte, razão que desnatura todos os pagamentos efetuados a título de participação nos  lucros  e  resultados",  razão  pela  qual  "não  pode  ser  admitida  a  sua  exclusão  do  salário  contribuição ", conforme petição de fls. 3027/3028;  ­  primeiramente  tais  alegações não procedem, pois,  a verba paga pela  empresa  aos  seus  empregados  a  título  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  da  empresa não tem natureza salarial, e sim indenizatória, não integrando assim a base de  cálculo das contribuições previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o,  inciso XI,  da Constituição Federal, e do art. 28, § 9o, alínea "J", da Lei n° 8.21211991;  ­  a  Recorrida  demonstrou  que  não  houve  qualquer  irregularidade  no  pagamento das participações dos  lucros e  resultados. O que ocorreu no caso concreto  foi que,  após uma  revisão nas plataformas  individuais,  a ora Recorrida  constatou que  alguns dos seus funcionários passaram a ter direito a uma complementação dos valores  pagos à título de participação nos lucros ou resultados;  ­  a  complementação  dos  valores  pagos  à  título  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  foi  efetuada  para  resguardar  o  direito  dos  trabalhadores  que  alcançaram  as  metas  estabelecidas  no  Acordo  de  Participação  dos  Funcionários  e  estagiários  da  empresa,  não  restando,  assim,  configurada  uma  nova  distribuição  nos  lucros ou resultados da empresa;  ­  sobre  essa  questão,  o  v.  acórdão  recorrido  estabeleceu  que  "somente  os pagamentos realizados após a segunda parcela é que estão em desconformidade com a Lei  n° 10.101/2000 e deverão ser submetidos à incidência da contribuição previdenciária ";  ­ a despeito da ora Recorrida não concordar que as parcelas adicionais  compõe a base de cálculo da contribuição previdenciária, considerando que a natureza  indenizatória  da  participação  nos  resultados  decorre  de  mandamento  constitucional,  não faz nenhum sentido que sobre TODOS os valores pagos, incluindo­se o primeiro e  o segundo pagamentos ­ expressamente ­ previstos em lei, haja a incidência do tributo;    Fl. 3218DF CARF MF     14 ­  assim,  no  máximo,  poderá  haver  a  incidência  da  contribuição  previdenciária  sobre  os  pagamentos  efetuados  à  título  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados a partir da segunda parcela (quando ­ hipoteticamente ­ a empresa deixou de  atender aos requisitos da Lei n° 10.101/200);   ­ desta forma, não prospera a alegação da Recorrente de que havendo  o  recolhimento  em  periodicidade  menor  do  que  aquela  estabelecida  na  lei,  haverá  a  incidência da verba previdência sobre todos os pagamentos.  ­  ademais,  a  jurisprudência predominante desta B. Corte  é no  sentido  de  que,  tendo  em  vista  o  recolhimento  da  primeira  e  segunda  parcela  estarem  de  acordo  com  a  legislação,  a  incidência  da  verba  previdenciária  ocorrerá  somente  a  partir da terceira parcela.  ­ assim, note­se que é vedado ao Fisco realizar o lançamento em relação  a  todas  as  parcelas,  uma  vez  que  os  pagamentos  das  duas  primeiras  parcelas  foram  efetuados  de  acordo  com  a  legislação  vigente.  Desta  forma,  fazer  incidir  a  contribuição  previdenciária  sobre  todas  as  parcelas  implica  na  desconsideração  dos  pagamentos efetuados de acordo com a referida lei;  ­ portanto, não prospera a alegação da Recorrente, não merecendo ser  provido o presente recurso especial.  Da não aplicação do art. 35­A da Lei nº 11.941, de 2009  ­  a  Recorrente  em  seu  recurso  especial,  assevera  que  "há  nítida  divergência  entre  o  acórdão  e  os  acórdãos  adotados  como  paradigmas  proferidos  pela  Primeira Turma da Terceira Câmara e pela Primeira Turma da Quarta Câmara, ambas da  Segunda  Seção  do Conselho Administrativo  de Recursos Fiscais  (Acórdão  n°  2301­00283  e  Acórdão n° 2401­00120) ". conforme petição de fls. 3018.  ­  note­se  que  os  acórdãos  paradigmas  trazidos  aos  autos  pela  Recorrente não demonstram a divergência suspostamente ocorrida, eis que os referidos  acórdãos  têm  por  objeto  a  aplicação  da  nova  redação  dada  ao  art.  35­A,  da  Lei  n°  8.212/1991 e, por sua vez, o caso concreto diz respeito à aplicação da redação anterior  do  referido  artigo,  portanto  não  há  jurisprudencial  hábil  a  ensejar  o  provimento  do  presente recurso especial:  ­ vejamos trechos dos acórdãos paradigmas:   Acórdão Paradigma n° 2401­00120.  "Quanto às alterações  trazidas pela MP 449, a recorrente  apresenta a  tese de que com a nova redação dada ao art. 35  da  Lei  n"  8.212/199L  as  contribuições  não  pagas  nos  prazos  previstos  em  legislação,  seriam  acrescidas  de  multa  de mora  e  juros  de mora,  nos  termos  do  art.  61  da  Lei n° 9.430, de 1996".  Acórdão Recorrido n° 2402­003.847  "não  há  espaço  jurídico  para  aplicação  do  art.  35­A  da  Lei  8.212/1991  em  sua  integralidade,  eis  que  o  critério  jurídico  a  ser  adotado  é  do  art.  144  do CTN {lempus regit  actunr.  o  lançamento  reporta­se  à  data  da  ocorrência  do  fato  Fl. 3219DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.213          15 gerador da obrigação e  rege­se pela  lei então  vigente,  ainda  que  posteriormente  modificada  ou  revogada).  Dessa  forma,  entendo que. para os  fatos geradores ocorridos antes  da vigência da MP 449/2008. aplica­se a multa de mora nos  percentuais  da  época  (redação  anterior  do  artigo  35,  inciso  II,  da  Lei  8.212/1991).  limitando  a  multa  ao  patamar  de  75% previsto no art. 44 da Lei 9.430/1996".  ­  ainda,  a  Recorrente,  na  fl.  3031,  requereu  expressamente  a  manutenção do lançamento do crédito tributário, bem como a aplicação da norma mais  benéfica:  "Nesta linha de raciocínio, o lançamento em tcstilha deve ser  mantido, com  a  ressalva  de  que.  no momento  da  execução  do  julgado, a autoridade fiscal deverá apreciar a norma mais  benéfica: se a multa anterior  (art. 35, II, da norma revogada)  ou o art.  35­A da MP n" 449/2008, atualmente  convertida na  Lei n° 11.941/2009".  ­ note­se que o requerimento da União no presente recurso especial já foi  concedido no v. acórdão recorrido:  "Voto  no  sentido  de  CONHECER  do  recurso  e  DAREI  IE  PROVIMENTO  PARCIAL  para  reconhecer  que:  (i)  sejam  retificados  os  valores  inicialmente  apurados  na  base  de  cálculo  do  "levantamentos  FPA  FOLHA  PAG  TO  AMBIENTAL  e  TER  DÉCIMO  TERCEIRO  AMBIENTAL",  conforme delineamento  constante  da  'Tabela E'deste Voto  e  do  Relatório  Fiscal  de Diligência  (DE  e  PARA);  (ii)  os  valores  apurados  no  "levantamento  UED­utilidade  Educação"  sejam  excluídos;  (iii)  sejam  excluídos  da  base  de  cálculo  do  "levantamento PPR­Programa Participação  nos  Resultados  "os  pagamentos  das  primeira  e  segunda  parcelas,  concedidos  ao  mesmo  segurado;  c  (iv)  com  relação aos fatos geradores ocorridos antes da vigência da MP  449/2008, seja aplicada a multa de mora nos termos da redação  anterior  do  artigo  35  da  Lei  8.212/1991,  limitando­se  ao  percentual  máximo  de  75%  previsto  no  art.  44  da  Lei  9.430/1996. (Grifamos).  ­  portanto,  a  Recorrente  não  possui  interesse  recursal  no  presente  recurso especial, na medida em que se busca a manutenção do v. acórdão recorrido e a  aplicação da norma mais benéfica, ou seja, em caso de conhecimento e provimento do  presente recurso especial o resultado do julgamento será mesmo daquele trazido pela 4a  Câmara/2a Turma Ordinária;  ­ além disso, conforme narrado anteriormente, não há no caso concreto  divergência jurisprudencial, eis que os acórdãos paradigmas não demonstram a referida  divergência.  Ao final, a Contribuinte pede que seja negado provimento ao Recurso  Especial interposto pela União­Fazenda Nacional.    Fl. 3220DF CARF MF     16 Voto             Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora  O  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional  é  tempestivo  e  visa  rediscutir as seguintes matérias:  ­  auxílio­educação  (ajuda  de  custo­faculdade)  sujeito  a  período  de  carência para os empregados e/ou patamar mínimo de remuneração;  ­  exclusão  da  tributação  dos  valores  pagos  a  título  de  PLR,  sem  observância da periodicidade mínima estabelecida no art. 2º, § 3º, da Lei nº 10.101/2000;  ­ aplicação da retroatividade benigna, em face das penalidades previstas  na Lei nº 8.212, de 1991, com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida  na Lei nº 11.941, de 2009.  Trata­se de Auto de Infração de Obrigação Principal (Debcad nº 37.220.848­ 7),  referente  às  contribuições  previdenciárias  não  descontadas  dos  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais,  e  não  recolhidas  aos  cofres  públicos,  no  período  de  01/2006  a  12/2007. O Relatório Fiscal de fls. 49 a 58 informa que o fato gerador decorre da remuneração  paga  ou  creditada  aos  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais  (trabalhadores  autônomos).  Quanto à primeira matéria, no caso do acórdão recorrido, o auxílio­educação  não era disponibilizado a todos os empregados mas sim àqueles que cumpriram o período de  carência de dois anos. Nesse passo, aplicou­se retroativamente a Lei nº 12.513, de 2011, que  teria abolido a exigência de extensão do benefício a todos os empregados.  Como  paradigma,  a  Fazenda  Nacional  apresentou  o  Acórdão  nº  2401­ 002.710,  de  16/10/2012,  tratando  também  de  competências  anteriores  a  2011,  porém  nesse  julgado aplicou­se  a  legislação vigente  à época do  fato  gerador, mantendo­se  a exigência de  extensão a todos os segurados, de sorte que a divergência foi efetivamente demonstrada.   Em  sede  de  Contrarrazões,  a  Contribuinte  alega  que  o  benefício  seria  extensivo a todos os empregados, porém a estipulação de carência de dois anos para o usufruto  do  auxílio­educação  está  patente  na  autuação,  bem  como  no  voto  condutor  do  acórdão  recorrido,  sobre  o  qual  não  foram  opostos  Embargos  de  Declaração  que  pudessem  desfazer  qualquer equívoco nesse sentido.  Adentrando ao mérito da matéria, constata­se que o art. 144 do CTN (Lei nº  5.172, de 1966), assim estabelece:   Art. 144. O lançamento reporta­se à data da ocorrência do fato  gerador da obrigação e rege­se pela lei então vigente, ainda que  posteriormente modificada ou revogada.  Assim,  não  há  que  se  falar  em  aplicação  de  lei  posterior,  eis  que  a  retroatividade benigna somente é permitida em matéria de penalidade, o que não é o presente  caso.  Destarte, a lei vigente à época do fato gerador e aplicável ao caso é a Lei nº  8.212, de 1991, que assim estabelece:  Fl. 3221DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.214          17  “Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição:  I  ­  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração  auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade  dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título,  durante  o mês,  destinados  a  retribuir o  trabalho,  qualquer  que  seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a  forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo à disposição do empregador ou  tomador de serviços nos  termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo  coletivo de trabalho ou sentença normativa[...]  § 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins desta  Lei, exclusivamente:  [...]  t)  o  valor  relativo  a  plano  educacional  que  vise  à  educação  básica,  nos  termos  do  artigo  21  da  Lei  nº  9.394,  de  20  de  dezembro  de  1996,  e  a  cursos  de  capacitação  e  qualificação  profissionais  vinculados  às  atividades  desenvolvidas  pela  empresa,  desde  que  não  seja  utilizado  em  substituição  de  parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes tenham  acesso ao mesmo.” (grifei)  Nesse  passo,  para  que  os  valores  pagos  a  título  de  Auxílio  Educação  não  integrem a base de cálculo das contribuições previdenciárias, a empresa deve atender a alguns  requisitos, dentre eles a extensão do benefício a todos os empregados e dirigentes.  Ademais,  a  interpretação  do  caso  concreto  deve  ser  efetuada  de  forma  objetiva,  nos  limites  da  legislação  específica,  ou  seja,  a  Fiscalização  não  pode  deixar  de  observar os pressupostos legais para concessão de tal benefício, a teor do art. 111 do CTN:  "Art. 111.  Interpreta­se  literalmente a  legislação  tributária que  disponha sobre:  I – suspensão ou exclusão do crédito tributário;  II – outorga de isenção;  III – dispensa do cumprimento de obrigações acessórias”  Conclui­se,  assim,  que  os  pagamento  relativos  a Auxílio  Educação,  devem  integrar o salário­de­contribuição, no presente caso,  já que não foram extensivos à  totalidade  dos empregados, conforme reconhece a própria decisão recorrida.  Destarte,  a  despeito  das  considerações  da  Contribuinte  em  sede  de  Contrarrazões,  a  autuação  deve  ser  mantida,  cabendo  aqui  reiterar  argumento  contido  no  paradigma (Acórdão nº 2401­002.710):  "Mais a mais, consoante restou muito bem assentado pela ilustre  Conselheira Elaine Cristina Monteiro  e  Silva Vieira,  nos  autos  do  processo  administrativo  n°  35434.000858/200571,  a  contratação  em  caráter  de  experiência  não  afasta  os  direitos  Fl. 3222DF CARF MF     18 trabalhistas dos empregados, desde o primeiro dia de serviço, o  que reforça a tese da ausência de distinção entre os funcionários  'efetivos'  e  os  que  se  encontram  sob  contrato  de  experiência,  senão vejamos:  '[...]  O  contrato  de  experiência  respaldado no  art.  445,  §2°  da CLT,  nada mais é do que uma possibilidade de o empregador 'testar' o  empregado  antes  que  o  mesmo  torne­se  empregado  por  prazo  indeterminado.  OU  seja,  desde  o  primeiro  dia  em  que  está  trabalhando  na  condição  de  empregado  contratado  por  experiência  o  empregado  faz  jus  a  TODOS  os  direitos  trabalhistas,  por  exemplo:  Férias,  13°  salário,  FGTS  etc..  Os  únicos  direitos  que  acabam  sendo  inviabilizados  são  o  aviso  prévio e a indenização de 40% do FGTS, mas, não por se tratar  de  contratação  por  experiência,  mas  porque  não  encontram­se  presentes os requisitos da dispensa imotivada. Portanto, qualquer  empregado desde o 1° dia, é considerado empregado e como tal  faz jus a direitos trabalhistas. A exclusão dos empregados até 60  dias de vinculo, restringe o acesso à previdência complementar e  portanto,  descumprido  o  preceito  legal  que  afastaria  a  natureza  salarial. [...]'  E, se no âmbito trabalhista (direito privado) não existe distinção  de  direitos  dos  empregados  em  experiência  daqueles  'efetivos',  não  pode  a  legislação  previdenciária  adentrar  a  tais  conceitos  do  direito  privado  de  maneira  a  estabelecer  aludida  distinção  para  efeito  de  concessão  de  benefícios  aos  empregados,  limitando­os  aos  'efetivos',  em  total  afronta  aos  dispositivos  legais  que  contemplam  a  matéria,  seja  trabalhista  ou  previdenciária.  (...)  Na hipótese dos autos, o que torna ainda mais digno de realce,  é  que  o  período  de  carência  se  apresenta  por  demais  prolongado  (24  meses),  o  que  afastaria  a  tese  de  alguns  julgadores  no  sentido  de  que  tal  lapso  temporal  não  teria  o  condão de rechaçar a isenção em comento no caso de coincidir  com  o  período  de  experiência  contemplado  na  legislação  trabalhista (60 dias, prorrogáveis por mais 30)." (grifei)  Sobre esse último argumento, no sentido de exigir­se um prazo de carência  por  demais  prolongado  (dois  anos),  quando  o  período  de  experiência  contemplado  na  legislação  trabalhista  é  bem menor  (60  dias,  prorrogáveis  por mais  30),  interessante  trazer  à  colação trecho do Acórdão nº 2301­003.394, de 13/03/2013 (processo nº 10909.006800/2008­ 20),  que  a  própria  Contribuinte  cita  em  sede  de  Contrarrazões,  buscando  respaldo  para  o  procedimento por ela adotado:  "A  fiscalização  entendeu  que  exigir  um  prazo  de  três  ou  seis  meses na empresa para disponibilizar o benefício bolsa auxílio  educação violava a norma isencional, porém, como vimos, nossa  interpretação  nos  conduz  para  conclusão  diversa.  O  requisito  temporal razoável não representa discrímen vedado pela norma  isencional. Assim sendo, tais pagamentos desfrutam da isenção e  devem ser excluídos da base de cálculo do tributo em questão."  Fl. 3223DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.215          19 Como  se  pode  constatar,  até  mesmo  no  julgado  citado  pela  Contribuinte  como  apto  a  demonstrar  suposta  regularidade  de  seu  procedimento,  considerou­se  que  seria  razoável um prazo de carência de  três ou seis meses, o que de  forma alguma se compara ao  prazo de 24 meses, como é o caso do acórdão recorrido.  A Contribuinte cita ainda, em Contrarrazões, o Acórdão nº 2403­002.734, de  11/09/2014  (processo  nº  16682.720808/2011­86),  que  referendaria  a  aplicação  de  retroatividade benigna, porém esse julgado nada tem a ver com esse tema. Confira­se:  "Entendo  que  os  valores  pagos  relativos  à  educação  superior  (graduação e pós­graduação) se enquadram na hipótese de não  incidência prevista na alínea  't', § 9º, artigo 28, da lei 8.212/91  visto que a Lei 9394/96, que estabelece as diretrizes e bases da  educação  nacional,  no  artigo  39,  estabelece  que  a  educação  profissional  integra­se  aos  diferentes  níveis  e  modalidades  de  educação e inclui graduação e pós­graduação."  Como se vê, esse julgado, que trata de fatos geradores de 2007/2008, apenas  utiliza  a  Lei  nº  9.394,  de  1996  (portanto  anterior  aos  fatos  geradores),  para  definir  que  modalidades de ensino seriam aptas à inclusão no auxílio­educação. Com efeito, não trata de  aplicação de lei posterior ao fato gerador, para considerar inexigível que o beneficio se aplique  à totalidade dos segurados, como é o caso do recorrido.  Finalmente,  a Contribuinte  cita  a  seu  favor o Acórdão nº 2803­003.589, de  09/09/2014 (processo nº 10166.728529/2012­02), porém mais uma vez o  julgado nada tem a  ver  com  a  questão  tratada  no  acórdão  recorrido,  já  que  também  aborda  as  modalidades  de  ensino que estariam abarcadas pelo benefício. Confira­se:  Relatório  "O  fundamento  fático  do  lançamentos  encontra­se  no  entendimento fiscal de que a empresa teria custeado a educação,  superior,  aos  seus  funcionários  que  deveria  ser  considerada  remuneração  por  não  estar  abrangida  no  disposto  no  art.  28,  §9º, t, da Lei n. 8.212/1991."  Voto  "Esta  turma  especial,  bem  como  o  CARF/MF,  com  base  de  reiterada  jurisprudência  do  Superior  Tribunal  de  Justiça,  entende  que  a  natureza  desse  tipo  de  auxílio  pago  pelas  empresas  aos  seus  empregados,  que  possibilite  que  os mesmos  possam cursar o ensino superior ou técnico é claro em entender  que  o  disposto  da  norma  extraída  do  art.  28,  §9º,  t,  aplica­se  excluindo­se a incidência da norma de exação.  (...)  Como  esse  é  o  único  motivo  que  fundamenta  esse  tipo  de  lançamento, e o mesmo é inválido, o ato de constituição torna­se  insubsistente."  Quanto  à  decisão  judicial  invocada  pela  Contribuinte,  esta  não  tem  caráter  vinculante em relação à esfera administrativa.  Fl. 3224DF CARF MF     20 Diante  do  exposto,  dou  provimento  ao  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional, nesta parte.  Quanto  à  segunda matéria  ­  exclusão  da  tributação  dos  valores  pagos  a  título de PLR, sem observância da periodicidade mínima estabelecida no art. 2º, § 3º, da  Lei nº 10.101/2000 ­ o acórdão recorrido assim registra:  "No  presente  caso,  verifica­se  que  os  Acordos  Coletivos  de  Trabalho  (fls.  291/311,  processo  12268.000387/200999)  referentes aos Programas de Participação nos Resultados (PLR)  de  2006  e  2007,  expressamente,  dispõem  que  o  pagamento  do  PLR dá­se nos meses de 01/2006, 07/2006, 01/2007 e 07/2007.  Entretanto, o pagamento do PLR ocorreu mais de duas vezes nos  anos­calendário  2006  e  2007  (vide  Anexo  IX,  fls.  286/290,  processo 12268.000387/200999), sendo que isso caracteriza uma  desobediência às condições estabelecidas nos Acordos Coletivos  e na Lei  l0.101/2000. Com isso, o pagamento concedido após a  segunda  parcela  serviu  para  complementar  o  salário  dos  empregados,  sujeitando­se  a  incidência  da  contribuição  previdenciária.  Logo, entende­se que somente os pagamentos realizados após a  segunda  parcela  é  que  estão  em  desconformidade  com  a  Lei  10.101/2000  e  deverão  ser  submetidos  à  incidência  da  contribuição social previdenciária."  Assim, a despeito das alegações da Contribuinte em sede de Contrarrazões,  embora a previsão fosse de dois pagamentos no ano, esse limite foi extrapolado. Nesse passo, o  Colegiado a quo considerou tributáveis apenas as parcelas que excederam o limite. A Fazenda  Nacional, por sua vez, entende que, excedido o quantitativo legal de pagamentos, todo o PLR  deve  ser  tributado.  Como  paradigma,  indica  o  Acórdão  nº  2401­01.619,  que  efetivamente  defende esse posicionamento, portanto o apelo merece ser conhecido, também nesta parte.  Adentrando ao mérito dessa  segunda matéria,  registre­se que  a participação  dos  empregados  no  lucro  das  empresas  tem  sede  constitucional,  no  Capítulo  que  trata  dos  Direitos Sociais:  Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de  outros que visem à melhoria de sua condição social:  (...)  XI  ­  participação  nos  lucros,  ou  resultados,  desvinculada  da  remuneração,  e,  excepcionalmente,  participação  na  gestão  da  empresa, conforme definido em lei;  E  assim  foi  editada  a  Medida  Provisória  nº  794,  de  2004,  sucessivamente  reeditada até a conversão na Lei nº 10.101, de 2000:  Art.1º  Esta  Lei  regula  a  participação  dos  trabalhadores  nos  lucros ou resultados da empresa como instrumento de integração  entre  o  capital  e  o  trabalho  e  como  incentivo  à  produtividade,  nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.  A citada  lei  normatizou diversos  aspectos  da participação no  resultado,  tais  como:  forma  de  negociação,  impossibilidade  de  substituição  da  remuneração  por  esse  benefício, periodicidade, isenção tributária, etc.  Fl. 3225DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.216          21 Ao tratar especificamente da periodicidade do pagamento, o legislador assim  especificou, claramente:  Art.3°  A  participação  de  que  trata  o  art.  2°  não  substitui  ou  complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem  constitui  base  de  incidência  de  qualquer  encargo  trabalhista,  não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.  (.)  §  2°  É  vedado  o  pagamento  de  qualquer  antecipação  ou  distribuição  de  valores  a  título  de  participação  de  lucros  ou  resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre.  Destarte, ao efetuar os pagamentos em mais de duas parcelas a Contribuinte  fez tábula rasa do § 2º, acima transcrito.  A  Lei  nº  8.212,  de  1991,  na  alínea  “j”,  do  §  9º,  do  art.  28,  que  regula  a  isenção previdenciária sobre a participação nos lucros, estabelece que não haverá a incidência  de contribuições previdenciárias sobre dita verba, porém condiciona o benefício ao pagamento  da parcela dos resultados de acordo com a lei específica, no caso, a Lei nº 10.101, de 2000:  Art. 28. (...)  §  9  Não  integram  o  salário­de­contribuição  para  os  fins  desta  Lei, exclusivamente:  j)  a participação nos  lucros ou  resultados da  empresa, quando  paga ou creditada de acordo com lei específica;  (...)  Conclui­se,  assim,  que  em  havendo  o  pagamento  em  desrespeito  à  Lei  nº  10.101, de 2000, a verba deve ser integrada ao salário­de­contribuição.  Ressalte­se que não há que se falar na inclusão, na base de cálculo, de apenas  as parcelas excedentes, uma vez que não se trata simplesmente da extrapolação de um limite e  sim da própria desnaturação da verba.  Diante  do  exposto,  dou  provimento  ao  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional, restabelecendo a tributação de todas as parcelas de PLR pagas.  Finalmente,  quanto  à  terceira  matéria  ­  aplicação  da  retroatividade  benigna,  em  face das penalidades previstas na Lei nº  8.212,  de  1991,  com as  alterações  promovidas  pela  MP  449,  de  2008,  convertida  na  Lei  nº  11.941,  de  2009  ­  na  decisão  recorrida determinou­se o cálculo da multa com base no artigo 35, da Lei nº 8.212, de 1991,  limitando­a ao percentual de 75%, previsto no art. 44 da Lei 9.430/1996.  A Fazenda Nacional, por sua vez, pede a manutenção do lançamento, com a  ressalva  de  que,  no momento  da  execução  do  julgado,  a  autoridade  fiscal  deverá  apreciar  a  norma mais benéfica: se a multa anterior (art. 35, II, da norma revogada) ou o art. 35­A da MP  nº 449/2008, atualmente convertida na Lei nº 11.941, de 2009.  Fl. 3226DF CARF MF     22 Em  sede  de  Contrarrazões,  a  Contribuinte  pede  o  não  conhecimento  da  matéria referente à aplicação da multa mais benéfica, alegando, em síntese:  ­ que os paradigmas não demonstram a alegada divergência,  já que neles se  busca a aplicação do art. 35­A, da Lei nº 8.212, de 1991, enquanto que no recorrido aplicou­se  a redação antiga do dispositivo legal;  ­ que não há interesse recursal, uma vez que o acórdão recorrido já aplicou o  art. 35 da Lei nº 8.212, de 1991, na sua redação anterior à MP nº 449, de 2008, limitando­se o  percentual a 75%, o que coincide com o pedido da Fazenda Nacional.   Quanto  ao  primeiro  argumento,  os  acórdãos  paradigmas  efetivamente  não  tratam de situações em que o pleito  seja a aplicação da  lei  em sua antiga redação, como é o  caso do acórdão recorrido. Com efeito, trata­se de situações em que se pleiteia a aplicação da  multa de mora na nova redação da Lei nº 8.211, de 1991, ou seja, no percentual de 20%.  Quanto ao segundo argumento, também assiste razão à Contribuinte, já que,  no  que  tange  à  aplicação  da  retroatividade  benigna,  o  resultado  preconizado  no  acórdão  recorrido coincide com a pretensão da Fazenda Nacional. Confira­se:  Acórdão recorrido:  "Embora a multa prevista no art. 35 da Lei 8.212/1991 (antes da  alteração  promovida  pela  Lei  11.941/2009)  seja  mais  benéfica  na atual situação em que se encontra a presente autuação, caso  esta venha a ser executada judicialmente, poderá ser reajustada  para  o  patamar  de  até  100%  do  valor  principal.  Neste  caso,  considerando  que  a  multa  prevista  pelo  art.  44  da  Lei  9.430/1996 limita­se ao percentual de 75% do valor principal e  adotando a  regra  interpretativa  constante  do  art.  106  do CTN,  deve ser aplicado o percentual de 75% caso a multa prevista no  art.  35  da  Lei  8.212/1991  (antes  da  alteração  promovida  pela  Lei 11.941/2009) supere o seu patamar."  Recurso Especial:  "A tese encampada pelo acórdão recorrido no sentido de que há  retroatividade benigna em razão do advento da MP nº 449/2008  (convertida  na  Lei  nº  11.941/2009)  que  conferiu  nova  redação  ao art. 35 da Lei nº 8.212/91, portanto, não merece prevalecer,  pois a forma de cálculo ali defendida somente pode ser utilizada  no  caso  em  que  o  contribuinte  incorreu  na  mora  e  efetuou  o  recolhimento em atraso espontaneamente. Na espécie, não houve  recolhimento  espontâneo  do  tributo  devido.  Houve  isto  sim  lançamento  de  ofício,  logo,  inarredável  a  aplicação  das  disposições específicas da legislação previdenciária.  Nessa  linha  de  raciocínio,  o  lançamento  em  testilha  deve  ser  mantido,  com  a  ressalva  de  que,  no  momento  da  execução  do  julgado,  a  autoridade  fiscal  deverá  apreciar  a  norma  mais  benéfica: se a multa anterior (art. 35, II, da norma revogada) ou  o art. 35­A da MP nº 449/2008, atualmente convertida na Lei nº  11.941/2009."  Destarte,  em  ambos  os  julgados  entende­se  que  deve  ser  aplicada  a  antiga  redação do art. 35, e que a retroatividade benigna é representada:  Fl. 3227DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.217          23 ­ no acórdão recorrido, pela limitação ao percentual de 75%, que nada mais é  que o limite estabelecido no art. 35­A da nova redação;  ­ nos paradigmas, pela aplicação do art. 35­A, da nova redação, que limita o  percentual da multa em 75%.  Com efeito, a  leitura do Recurso Especial  interposto pela Fazenda Nacional  permite concluir que o apelo baseia­se em premissa equivocada, qual seja, a de que no acórdão  recorrido a retroatividade benigna pressupunha a aplicação do novo art. 35, que trata da multa  de mora limitada a 20%.  Conclui­se,  portanto,  que  efetivamente  falta  interesse  de  agir  por  parte  da  Fazenda Nacional, razão pela qual o apelo não pode ser conhecido, nesta parte.   Diante do exposto, conheço parcialmente do Recurso Especial interposto pela  Fazenda  Nacional,  apenas  no  que  tange  ao  Auxílio  Educação  e  à  PLR  ­  Participação  nos  Lucros e Resultados e, na parte conhecida, dou­lhe provimento.   (assinado digitalmente)  Maria Helena Cotta Cardozo                Declaração de Voto  Conselheira Ana Paula Fernandes.  AUXÍLIO  EDUCAÇÃO.  REQUISITOS  LEGAIS.  LIMITAÇÃO  TEMPORAL/CARÊNCIA.    Em que pese o excelente voto da relatora, peço vênia para divergir no tocante  a  um  ponto  importante  acerca  da  incidência  de  Contribuição  Previdenciária  sobre  valores  concedidos aos empregados a título de auxílio­educação.  Para Relatora os valores concedidos a título de Auxílio Educação, somente a  uma  parcela  dos  segurados,  em  face  da  imposição  de  limitação  temporal  para  seu  usufruto  (carência  de  dois  anos),  caracterizam­se  como  salário  indireto,  sujeitando­se,  assim,  à  incidência das contribuições previdenciárias.  Contudo a meu ver, a exigência legal é de que o Benefício seja concedido a  todos  os  segurados  não  obstando  ao  empregador  a  discricionariedade  de  impor  algumas  condições para tanto. Desse modo, desde que os critérios sejam de ordem objetiva como, por  exemplo, no caso em concreto a exigência de que o empregado esteja há mais de dois anos na  empresa.  Fl. 3228DF CARF MF     24 A  intenção  do  legislador  foi  claramente  de  evitar  subjetividades  e  apadrinhamentos no ambiente de trabalho, que pudessem levar ao oferecimento de vantagens a  alguns em detrimento de outros o que resultaria em efetivo salário indireto.   Todavia impor regras de ordem objetiva, como critérios temporais, denotam  tão somente o poder de direção do empregador e de cuidado com seu negócio garantindo que o  auxílio  educação  seja  concedido  a  todos  seus  empregados  e  dirigentes,  desde  que  estes  cumpram  o  requisito  temporal  objetivo  que  não  os  diferencia  por  critérios  subjetivos  como  cargo, produtividade ou afinidade com a diretoria.  Insta  salientar  que  segundo  o  STJ,  o  auxílio­educação  não  tem  por  objetivo  remunerar  o  empregado.  Trata­se  de  verba  empregada  para  o  trabalho  como  ferramenta de  trabalho),  e não pelo  trabalho  (no  sentido de  remuneração). Note­se que o  STJ vem decidindo desta forma mesmo antes da edição da Lei 9.528/97. Logo, pelo fato de  o auxílio­educação revestir­se de natureza não salarial, por consequência referida verba não  deve integrar a base de cálculo da contribuição previdenciária.    PLR  ­  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  E  RESULTADOS.  PERIODICIDADE.     Peço vênia para discordar ainda quanto  a  solução dada aos pagamentos  em  menor  periodicidade  do  que  aquela  definida  em  lei,  para  os  quais  conforme  o  voto  do  qual  divirjo, teriam o condão de dar natureza de complementação salarial a todas as verbas pagas a  título de PLR, naquele determinado programa.  Com relação à questão da periodicidade do pagamento, entendo que apenas  os pagamentos específicos que ultrapassagem o interstício temporal determinado em lei é que  deveriam  ser  considerados  como  base  de  cálculo  da  contribuição  previdenciária,  nos  termos  exarados pelo voto da Turma Ordinária, ora recorrido.  Entendo que esta interpretação é a que melhor atende aos objetivos da Lei n°  10.101, de 2000, e foi utilizada em diversos precedentes do CARF no ano de 2014.  Cumpre  registrar  que  o  Superior  Tribunal  de  Justiça  também  já  abordou  o  tema,  identificando  o  procedimento  a  ser  realizado,  quanto  ao  Programa  de  PLR,  nos  casos de terem sido realizados pagamentos em períodos inferiores a seis meses.    “TRIBUTÁRIO.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  E  RESULTADOS.  PERIODICIDADE MÍNIMA DE SEIS MESES. ART. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000  (CONVERSÃO DA MP 860/1995) C/C O ART. 28, § 9º, "j", DA LEI 8.212/1991.  (...)  1.  Hipótese  em  que  se  discute  a  incidência  de  contribuição  previdenciária  sobre  parcelas distribuídas aos empregados a título de participação nos lucros e resultados  da  empresa.  2.  O  Banco  distribuiu  parcelas  nos  seguintes  períodos:  a)  outubro  e  novembro  de  1995,  a  título  de  participação  nos  lucros;  e  b)  dezembro  de  1995  a  junho de 1996, como participação nos  resultados. 3. As participações nos  lucros e  resultados das empresas não se submetem à contribuição previdenciária, desde que  realizadas na forma da lei (art. 28, § 9º, "j", da Lei 8.212/1991, à luz do art. 7º, XI,  da CF). 4. O art. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP 860/1995) fixou  critério básico para a não­incidência da contribuição previdenciária, qual seja  Fl. 3229DF CARF MF Processo nº 12268.000388/2009­33  Acórdão n.º 9202­005.384  CSRF­T2  Fl. 3.218          25 a  impossibilidade  de  distribuição  de  lucros  ou  resultados  em  periodicidade  inferior  a  seis  meses.  5.  Caso  realizada  ao  arrepio  da  legislação  federal,  a  distribuição de lucros e resultados submete­se à tributação. Precedentes do STJ. 6. A  norma do art. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP 860/1995), que veda a  distribuição  de  lucros  ou  resultados  em  periodicidade  inferior  a  seis  meses,  tem  finalidade  evidente:  impedir  aumento  salarial  disfarçado  cujo  intuito  tenha  sido  afastar ilegitimamente a tributação previdenciária.   (...)  12. Escapam da tributação apenas os pagamentos que guardem, entre si, pelo  menos  seis  meses  de  distância.  Vale  dizer,  apenas  os  valores  recebidos  pelos  empregados  em  outubro  de  1995  e  abril  de  1996  não  sofrem  a  incidência  da  contribuição previdenciária, já que somente esses observaram a periodicidade  mínima prevista no art. 3º, § 2º, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP 860/1995)  (...)”  (STJ, REsp 496949/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJ 31.08.09)    A Justiça do Trabalho, com maior legitimidade para discussão da natureza da  verba, tem aplicado uma interpretação mais alinhada com a Constituição Federal, valorizando o  resultado  das  negociações  coletivas  de  trabalho,  por  força  do  art.  7º, XXVI,  e  nesse  sentido  mais importante do que a rubrica que identifica o pagamento feito ao empregado é a apuração  da sua real natureza jurídica.  Certamente, o legislador, quando fez constar, no art. 3º da Lei nº 10.101/00,  que  a  participação  nos  lucros  e  resultados  “não  substitui  ou  complementa  a  remuneração  devida  a  qualquer  empregado,  nem  constitui  base  de  incidência  de  qualquer  encargo  trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade” não teve como objetivo isentar  de encargos toda e qualquer verba paga a título de “PLR”.   Assim na análise dos casos concretos, deve­se verificar se o conceito trazido  na Constituição Federal  e  regulamentado na Lei nº 10.101/00  foi observado pelas partes que  negociaram o  instrumento  coletivo  definidor das  regras  de participação  dos  empregados  nos  lucros ou resultados das empresas.    O  Tribunal  Superior  do  Trabalho  vem  se  manifestando  quanto  a  esta  temática:    RECURSO  DE  EMBARGOS  EM  RECURSO  DE  REVISTA.  INTERPOSIÇÃO  SOB  A  ÉGIDE  DA  LEI  11.496/2007.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS.  PAGAMENTO PARCELADO. A jurisprudência desta Subseção, calcada no art. 7º,  XXVI,  da  Magna  Carta,  sinaliza  no  sentido  da  viabilidade  de  norma  coletiva  estabelecer  periodicidade  de  pagamento  da  participação  nos  lucros  inferior  à  semestral. Ressalva de entendimento da Ministra Relatora.  (TST, E­RR ­ 194200­ 95.2003.5.02.0462,  Subseção  I  Especializada  em  Dissídios  Individuais,  Ministra  Relatora Rosa Maria Weber, DJ 07/05/2010)      PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. NATUREZA E PAGAMENTO PARCELADO.  PREVISÃO EM ACORDO COLETIVO. A decisão recorrida não reconheceu como  válida a norma coletiva (acordo coletivo) que, expressamente, retratando a vontade  de  sindicato  profissional  e  empresa,  dispôs  que  o  pagamento  da  participação  nos  lucros,  relativa  ao  ano  de  1999,  seria  feito  de  forma  parcelada  e mensalmente. O  fundamento é de que o art. 3º, § 2º, da Lei nº 10.101/2000 dispõe que o pagamento  de antecipação ou distribuição a título de participação nos lucros ou resultados não  pode ocorrer em período inferior a um semestre ou mais de duas vezes no ano cível.  Fl. 3230DF CARF MF     26 O que se discute, portanto, é a eficácia e o alcance da norma coletiva. O livremente  pactuado  não  suprime  a  parcela,  uma  vez  que  apenas  estabelece  a  periodicidade de seu pagamento, em caráter excepcional, procedimento que, ao  contrário do decidido, desautoriza, data venia, o entendimento de que a parcela  passaria  a  ter  natureza  salarial.  A  norma  coletiva  foi  elevada  ao  patamar  constitucional  e  seu  conteúdo  retrata,  fielmente,  o  interesse  das  partes,  em  especial  dos  empregados,  que  são  representados  pelo  sindicato  profissional.  Ressalte­se  que  não  se  apontou,  em  momento  algum,  nenhum  vício  de  consentimento,  motivo  pelo  qual  o  acordo  coletivo  deve  ser  prestigiado,  sob  pena  de  desestímulo  à  aplicação  dos  instrumentos  coletivos,  como  forma  de  prevenção e solução de conflitos. (TST, E­ED­RR ­ 1236/2004­102­15­00, Subseção  I  Especializada  em  Dissídios  Individuais,  Ministro  Milton  de  Moura  França,  DJ  24/04/2010)    Desse  modo,  entendo  que  somente  as  parcelas  que  não  respeitaram  a  semestralidade nos  termos na Lei,  e que não continham periodicidade menor,  expressamente  pactuada em instrumentos coletivos, poderão ser tidas como verbas de natureza remuneratória.  Ressalto ainda, que havendo possíveis descumprimentos a estas regras acima  expostas, estes afetarão apenas aqueles indivíduos nos quais as ilegalidades sejam verificadas  no  caso  concreto,  sem  afetar  os  demais  indivíduos  que  se  encontram  com  as  formalidades  respeitadas, ainda que se encontrem sob um mesmo contrato ou programa de PLR.    É como voto.    (assinado digitalmente)    Ana Paula Fernandes   Fl. 3231DF CARF MF

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Numero do processo: 10380.725687/2013-49
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue May 09 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Jun 16 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 NOTIFICAÇÃO PESSOAL DO PATRONO CONSTITUÍDO. DESCABIMENTO O artigo 23, do Decreto nº 70.235/72 estabelece o domicílio fiscal do contribuinte para efeito de intimação. NULIDADE. INCOMPETÊNCIA DA AUTORIDADE FISCAL PARA CONFIGURAR VÍNCULO EMPREGATÍCIO Verificada as circunstâncias definidas em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência, deve o fiscal proceder ao lançamento correspondente ao fato gerador imponível, cumprindo com o exigido em lei no que tange aos lançamentos efetuados. VÍNCULO EMPREGATÍCIO. CONFIGURAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO DAS PESSOAS JURÍDICAS Constatando a Autoridade Lançadora os requisitos determinados na alínea “a”, do inciso I, do artigo 9º, do Decreto nº 3.048, de 06 de maio de 1999, que aprova o Regulamento da Previdência Social - RPS deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como segurado empregado, consoante o artigo 229, do RPS. FATO GERADOR DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. CONFIGURAÇÃO. CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS Os médicos cooperados receberam pagamentos diretamente da cooperativa, em razão da prestação de serviços realizados pelos cooperados no Hospital Regional. Os valores foram pagos pela cooperativa e não pelos pacientes. Devida à contribuição. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE AVISO PRÉVIO INDENIZADO. NATUREZA INDENIZATÓRIA Em face da decisão do STJ, tomada em sede de Recurso Repetitivo, impõe-se a esta Corte Administrativa adotar a jurisprudência mansa e pacífica dos nossos Tribunais Superiores, provendo o pleito da contribuinte no sentido de reconhecer a natureza indenizatória da verba concedida a título de Aviso Prévio Indenizado, em observância, inclusive, aos artigos 62, § 2º, do RICARF. PLANO DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR OFERECIDA A DIRIGENTES Após o advento da Lei Complementar nº 109/01, o benefício da previdência privada aberta não precisa ser extensivo a todos os segurados e dirigentes da empresa. AUTO DE INFRAÇÃO MULTA. GFIP. DECLARAÇÃO INEXATA. Constitui infração à legislação previdenciária apresentar Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia e Informações a Previdência Social - GFIP com dados não correspondentes aos fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias.
Numero da decisão: 2401-004.782
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade em conhecer do recurso, rejeitar as preliminares, e, no mérito, dar-lhe provimento parcial para excluir do lançamento os levantamentos "AV" (aviso prévio indenizado) e "PP2" (plano de previdência diretoria). (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier Lazarini - Presidente (assinado digitalmente) Andréa Viana Arrais Egypto - Relatora. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier Lazarini, Carlos Alexandre Tortato, Rayd Santana Ferreira, Denny Medeiros da Silveira, Cleberson Alex Friess, Andréa Viana Arrais Egypto, Luciana Matos Pereira Barbosa e Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez.
Nome do relator: ANDREA VIANA ARRAIS EGYPTO
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2401­004.782  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  9 de maio de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Recorrente  UNIMED DE FORTALEZA COOPERATIVA DE TRABALHO MEDICO  LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009  NOTIFICAÇÃO  PESSOAL  DO  PATRONO  CONSTITUÍDO.  DESCABIMENTO  O  artigo  23,  do  Decreto  nº  70.235/72  estabelece  o  domicílio  fiscal  do  contribuinte para efeito de intimação.  NULIDADE.  INCOMPETÊNCIA  DA  AUTORIDADE  FISCAL  PARA  CONFIGURAR VÍNCULO EMPREGATÍCIO  Verificada as circunstâncias definidas em lei como necessária e suficiente à  sua ocorrência, deve o fiscal proceder ao lançamento correspondente ao fato  gerador  imponível,  cumprindo  com  o  exigido  em  lei  no  que  tange  aos  lançamentos efetuados.  VÍNCULO EMPREGATÍCIO. CONFIGURAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO  DAS PESSOAS JURÍDICAS  Constatando  a  Autoridade  Lançadora  os  requisitos  determinados  na  alínea  “a”, do  inciso  I, do artigo 9º, do Decreto nº 3.048, de 06 de maio de 1999,  que aprova o Regulamento da Previdência Social ­ RPS deverá desconsiderar  o  vínculo  pactuado  e  efetuar  o  enquadramento  como  segurado  empregado,  consoante o artigo 229, do RPS.  FATO  GERADOR  DA  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  CONFIGURAÇÃO. CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS  Os médicos  cooperados  receberam pagamentos  diretamente  da  cooperativa,  em  razão  da  prestação  de  serviços  realizados  pelos  cooperados  no Hospital  Regional.  Os  valores  foram  pagos  pela  cooperativa  e  não  pelos  pacientes.  Devida à contribuição.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA  SOBRE  AVISO  PRÉVIO  INDENIZADO. NATUREZA INDENIZATÓRIA     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 38 0. 72 56 87 /2 01 3- 49 Fl. 1341DF CARF MF     2 Em face da decisão do STJ, tomada em sede de Recurso Repetitivo, impõe­se  a  esta  Corte  Administrativa  adotar  a  jurisprudência  mansa  e  pacífica  dos  nossos Tribunais Superiores, provendo o pleito da contribuinte no sentido de  reconhecer  a  natureza  indenizatória  da  verba  concedida  a  título  de  Aviso  Prévio  Indenizado,  em  observância,  inclusive,  aos  artigos  62,  §  2º,  do  RICARF.  PLANO  DE  PREVIDÊNCIA  COMPLEMENTAR  OFERECIDA  A  DIRIGENTES  Após o advento da Lei Complementar nº 109/01, o benefício da previdência  privada aberta não precisa ser extensivo a todos os segurados e dirigentes da  empresa.  AUTO DE INFRAÇÃO MULTA. GFIP. DECLARAÇÃO INEXATA.  Constitui  infração  à  legislação  previdenciária  apresentar  Guias  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  e  Informações  a  Previdência  Social  ­  GFIP  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores  de  todas  as  contribuições previdenciárias.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  em  conhecer  do  recurso,  rejeitar  as  preliminares,  e,  no  mérito,  dar­lhe  provimento  parcial  para  excluir  do  lançamento os  levantamentos "AV"  (aviso prévio  indenizado) e  "PP2"  (plano de previdência  diretoria).     (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier Lazarini ­ Presidente     (assinado digitalmente)  Andréa Viana Arrais Egypto ­ Relatora.    Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier  Lazarini,  Carlos  Alexandre  Tortato,  Rayd  Santana  Ferreira,  Denny  Medeiros  da  Silveira,  Cleberson Alex Friess, Andréa Viana Arrais Egypto, Luciana Matos Pereira Barbosa e Claudia  Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez.          Fl. 1342DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 3          3 Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário interposto em face da decisão da 4ª Turma da  Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campo Grande ­ MS (DRJ/CGE),  que julgou a impugnação improcedente e manteve os créditos tributários exigidos nos Autos de  Infração ­ DEBCAD nºs 51.045.484­4, 51.045.485­2, 51.045.486­0, 51.045.481­0, 51.045.482­ 8, 51.045.483­6 e 51.045480­1, conforme ementa do Acórdão nº 04­34.190 (fls. 1.224/1.239):  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  PARA  A  SEGURIDADE  SOCIAL  E  PARA OS TERCEIROS. DESCARACTERIZAÇÃO DA PESSOA  JURÍDICA.  Há  caracterização  do  sócio  da  pessoa  jurídica  como  segurado  empregado, quando há prestação de  serviço do  sócio de  forma  pessoal  e  na  atividade  fim  da  empresa  tomadora,  consequentemente  afastar  a  empresa  interposta  e  constituir  o  vínculo diretamente com o tomador de serviços.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  PARA  A  SEGURIDADE  SOCIAL  SOBRE  A  REMUNERAÇÃO  AOS  COOPERADOS  QUE  PRESTAM SERVIÇOS AS PESSOAS NATURAIS.  A remuneração paga ao cooperado que presta serviço a pessoa  natural por intermédio da cooperativa é salário­de­contribuição  e  a  cooperativa  está  sujeita  a  contribuição  previdenciária  patronal.  SALÁRIO  INDIRETO  ­  PLANO DE  PREVIDÊNCIA  PRIVADA  PARA A DIRETORIA.  A  exclusão  da  parcela  relativa  à  plano  de  previdência  privada  do  salário­de­contribuição  ocorre  somente  quando  é  estendido  para todos os empregados, conforme condiciona a Lei 8.212/91,  no art. 28, §9º, alínea ‘p’.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  PARA  A  SEGURIDADE  SOCIAL  E  PARA OS TERCEIROS. AVISO PRÉVIO INDENIZADO   Os  valores  pagos  aos  segurados  empregados  relativo  ao  aviso  prévio  indenizados  são  salários­de­contribuição  para  a  Seguridade  Social  com  a  publicação  do  Decreto  nº  6.727,  de  12/01/2009 que revogou a alínea "f" do inciso V do § 9o do art.  214 do Decreto 3.048/1999.  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  CFL  30  MULTA.  DEIXAR  A  COOPERATIVA DE PREPARAR FOLHAS DE PAGAMENTOS  A TODOS OS SEGURADOS A SEU SERVIÇO.  Constitui  infração  à  legislação  previdenciária  deixar  a  cooperativa de preparar folhas­de­pagamento das remunerações  Fl. 1343DF CARF MF     4 pagas  ou  creditadas  a  todos  os  segurados  a  seu  serviço,  de  acordo  com  os  padrões  e  normas  estabelecidos  pelo  órgão  competente da Seguridade Social.  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  CFL  34  MULTA.  DEIXAR  A  COOPERATIVA  DE  LANÇAR MENSALMENTE  EM  TÍTULOS  PRÓPRIOS  DE  SUA  CONTABILIDADE  TODOS  OS  FATOS  GERADORES  DA  CONTRIBUIÇÃO  PARA  A  SEGURIDADE  SOCIAL.  Constitui  infração  à  legislação  previdenciária  deixar  a  cooperativa  de  lançar  mensalmente  em  títulos  próprios  de  sua  contabilidade,  de  forma  discriminada,  os  fatos  geradores  de  todas  as  contribuições  da  empresa  e  o  montante  das  quantias  descontadas dos segurados.  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  CFL  29  MULTA.  DEIXAR  A  COOPERATIVA DE EFETUAR O DESCONTO E ARRECADAR  AS  CONTRIBUIÇÕES  DOS  SEGURADOS  EMPREGADOS  E  CONTRIBUINTE INDIVIDUAIS.  Constitui  infração  à  legislação  previdenciária  deixar  a  cooperativa  de  descontar  e  arrecadar  a  contribuição  previdenciária  devidas  pelos  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais,  sobre  as  remunerações  pagas  ou  creditadas a estes.  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  CFL  ­  78  ­  MULTA.  GFIP.  DECLARAÇÃO INEXATA.  Constitui  infração  à  legislação  previdenciária  apresentar,  a  empresa,  Guias  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  e  Informações  a  Previdência  Social  ­  GFIP  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores  de  todas  as  contribuições  previdenciárias.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido  O Presente  processo  é  composto  por  07 Autos  de  Infração  (Demonstrativo  Consolidado  do  Crédito  Tributário  à  fl.  02),  referente  período  de  apuração  01/01/2009  a  31/12/2009, lavrados em 25/06/2013, conforme se segue:  1.  AI  DEBCAD  nº  51.045.484­4  (fls.  03/14),  relativo  a  Contribuições  previdenciárias  patronal  e  às  destinadas  ao  financiamento  da  complementação  das  prestações  por  acidentes  do  trabalhador/  financiamento  dos  benefícios  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de  incapacidade  laborativa  decorrente  dos  riscos  ambientais do trabalho (GILRAT), no valor de R$ 7.303.042,98.  2.  AI  DEBCAD  nº  51.045.485­2  (fls.  15/21),  relativo  à  Contribuições  previdenciárias dos segurados empregados, trabalhadores temporários  e avulsos, no valor de R$ 362.439,03.  3.  AI  DEBCAD  nº  51.045.486­0  (fls.  22/29),  relativo  a  contribuições  destinadas  à  outras  entidades  e  fundos  (terceiros),  no  valor  de  R$  481.603,32.  Fl. 1344DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 4          5 4.  AI DEBCAD nº 51.045.480­1 (fl. 30), relativo a descumprimento de  obrigações acessórias (Código Fundamento Legal ­ CFL 78), no valor  de R$ 81.920,00.  5.  AI DEBCAD nº 51.045.481­0 (fl. 31), relativo a descumprimento de  obrigações acessórias (Código Fundamento Legal ­ CFL 30), no valor  de R$ 5.152,14.  6.  AI DEBCAD nº 51.045.482­8 (fl. 32), relativo a descumprimento de  obrigações acessórias (Código Fundamento Legal ­ CFL 34), no valor  de R$ 51.520,74, lavrado em 25/06/2013.  7.  AI DEBCAD nº 51.045.483­6 (fl. 33), relativo a descumprimento de  obrigações acessórias (Código Fundamento Legal ­ CFL 59), no valor  de R$ 5.152,14.  O Relatório  do  Procedimento  Fiscal  (fls.  37/52,  anexos  às  fls.  53/215),  em  síntese, informa que:  · Em  cumprimento  ao  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  –  MPF  n°  03.1.01.00­2012­01066­5,  foi  instaurado  o  procedimento  de  fiscalização em 17/09/2012, com o envio, ao Contribuinte, do Termo  de Início de Procedimento Fiscal – TIPF (fls. 216/217) ;  · Os  Autos  se  referem  à  constituição  de  crédito  previdenciário  e  das  contribuições  destinadas  a  outras  entidades  e  fundos  (terceiros)  decorrentes do descumprimento de obrigação tributária principal e de  obrigações tributárias acessórias;  · O contribuinte  foi  intimado a  apresentar os documentos  relativos  ao  período de 06/2008 a 12/2009;  · No  decorrer  da  ação  fiscal  foram  lavrados  os  Termos  de  Intimação  Fiscal  –TIF  nº  01  (fl.  218),  de  13/11/2012,  nº  2  (fl.  219),  de  14/01/2013,  nº  3  (fs.  220/223),  de  30/01/2013,  nº  4  (fl.  224),  de  15/03/2013,  nº  5  (225/230),  de  12/04/2013,  nº  6  (231/232),  de  24/04/2013  e  o  nº  7  (fl.  233),  de  25/04/2013,  além  do  Termo  de  Retenção de Livros e Documentos (fl. 234) e dos Recibos de Entrega  de Arquivos Digitais (fls. 235/240);  · Analisando  os  documentos  apresentados  a  auditoria  constatou  existência  de  débito  relativo  às  contribuições  sociais  destinadas  à  Seguridade Social incidentes sobre fatos geradores não declarados em  Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social  – GFIP e não recolhidos ao INSS em época própria.  O  contribuinte  foi  intimado  dos  Autos  de  Infração,  pessoalmente,  em  28/06/2013, conforme assinatura no Termo de Encerramento do Procedimento Fiscal – TEPF  (fl. 699).  Fl. 1345DF CARF MF     6 Em  26/07/2013  apresentou,  tempestivamente,  suas  Impugnações  aos  DEBCADS:  · Nº 51.045.485­2 (fls. 706/731, doc. anexos às fls. 732/776);  · Nº 51.045.480­1 (fls. 777/785, doc. anexos às fls. 786/830);  · Nº 51.045.482­8 (fls. 831/855, doc. anexos às fls. 856/900);  · Nº 51.045.486­0 (fls. 901/926, doc. anexos às fls. 927/971);  · Nº 51.045.481­0 (fls. 972/1.005, doc. anexos às fls. 1.006/1.050);  · Nº 51.045.483­6 (fls. 1.051/1.078, doc. anexos às fls. 1.079/1.132);  · Nº 51.045.484­4 (fls. 1.133/1.164, doc. anexos às fls. 1.165/1.209).  Nas  impugnações  apresentadas  pelo  Contribuinte  pleiteia  a  nulidade  e  insubsistência dos Autos de Infração, relativos às obrigações principais e acessórias.  Encaminhado  o  processo  para  apreciação  e  julgamento  pela  4ª  Turma  da  DRJ/CGE,  foram  julgadas  improcedentes  as  impugnações  com  a  manutenção  dos  créditos  constituídos nos Autos de Infração.  O  contribuinte  teve  ciência  do  Acórdão  nº  04­34.190  em  09/05/2014,  via  postal (AR à fl. 1.242), e apresentou, tempestivamente, em 09/06/2014, seu Recurso Voluntário  (fls. 1.247/1.289) onde:  · Requer  a  reforma  do  Acórdão  recorrido  alegando  que  a  intimação  deve ser  feita diretamente ao advogado devidamente constituído nos  autos;  · Requer a nulidade dos Autos de Infração em razão da incompetência  da Receita Federal do Brasil  em caracterizar a existência de vínculo  empregatício;  · Pleiteia  a  nulidade  dos  lançamentos  por  inexistência  de  elementos  fático­jurídico  insertos  no  artigo  3º,  da  Consolidação  das  Leis  do  Trabalho  ­  CLT  para  caracterizar  as  relações  empregatícias  dos  prestadores de serviços pessoas jurídicas com a cooperativa. Reforça  seu  pedido  argumentando  que  os  serviços  prestados  pelas  pessoas  jurídicas  com  a  cooperativa  são  prestação  de  serviços  intelectuais,  consoante o artigo 129, da Lei nº 11.196/82005;  · Alega que não há fato gerador da contribuição previdenciária quanto  aos  valores  pagos  aos  cooperados  que  prestaram  serviços  a  pessoas  físicas  utilizando  as  dependências  do HRU,  pois  o  fazem  de  forma  autônoma, sem vínculo;   · Alega que não há incidência da contribuição social para a Seguridade  Social sobre a verba de aviso prévio indenizado;  Fl. 1346DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 5          7 · Se  insurge  contra  a  cobrança  da  contribuição  previdenciária  sobre  a  previdência  privada  paga  aos  diretores  em  virtude  da  sua  natureza  indenizatória;  · Alega não haver ausência do descumprimento da obrigação acessória,  pois as Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia e Informações a  Previdência  Social  –  GFIP  foram  preenchidas  com  o  código  da  categoria “17”;  · Afirma  que  para  a  caracterização  da  infração  deve  se  observar  os  elementos objetivos e  subjetivos do  ilícito  tributário, no caso  falta o  elemento subjetivo (dolo), pois o contribuinte pauta a sua conduta na  boa­fé;  · Assevera que a multa aplicada é ilegítima, desproporcional, irrazoável  e confiscatório.  Finaliza  seu  Recurso  Voluntário  requerendo  seja  o  mesmo  provido  integralmente,  para  tornar  os  Autos  de  Infração  insubsistentes  e  nulos,  exonerando  definitivamente da cobrança.  Em 21/08/2014 o Contribuinte  foi  intimado  (fl.  1.300), via postal  (AR à  fl.  1.301)  para  apresentar  documentos  faltantes.  Tendo  em  27/08/2014  anexado  ao  processo  os  documentos às fls. 1.304 a 1.334.     É o relatório.                        Fl. 1347DF CARF MF     8 Voto             Conselheira Andréa Viana Arrais Egypto ­ Relatora    Juízo de admissibilidade  O  Recurso  Voluntário  foi  apresentado  dentro  do  prazo  legal  e  atende  aos  requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento.    1.  Da necessidade de notificação pessoal do patrono constituído nos autos  Pleiteia  a  Recorrente  que  as  intimações  sejam  efetuadas  em  nome  dos  patronos constituídos no processo administrativo.  Segundo  o  artigo  23,  do  Decreto  nº  70.235/72,  que  trata  do  processo  administrativo fiscal:  Art. 23. Far­se­á a intimação:  I ­ pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão  preparador,  na  repartição  ou  fora  dela,  provada  com  a  assinatura  do  sujeito  passivo,  seu mandatário  ou  preposto,  ou,  no  caso  de  recusa,  com  declaração escrita  de  quem o  intimar;  (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)   II  ­  por  via  postal,  telegráfica  ou  por  qualquer  outro meio  ou  via, com prova de recebimento no domicílio tributário eleito pelo  sujeito  passivo;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.532,  de  1997)  (Produção de efeito)  III  ­ por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante:  (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005)  (...)  § 4o Para fins de intimação, considera­se domicílio tributário do  sujeito passivo: (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005)  I  ­  o  endereço postal por  ele  fornecido, para  fins  cadastrais,  à  administração  tributária;  e  (Incluído  pela  Lei  nº  11.196,  de  2005)  II  ­  o  endereço  eletrônico  a  ele  atribuído  pela  administração  tributária,  desde  que  autorizado  pelo  sujeito  passivo.  (Incluído  pela Lei nº 11.196, de 2005)  Assim sendo, a intimação deve ser realizada no domicílio tributário do sujeito  passivo,  assim  considerado,  o  endereço  postal  por  ele  fornecido,  para  fins  cadastrais,  à  administração tributária; e o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária,  desde que autorizado pelo sujeito passivo.  Fl. 1348DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 6          9 Descabida, portanto, a pretensão da contribuinte de que as intimações sejam  encaminhadas a outro endereço que não o de seu domicílio tributário e em nome diverso, que  não o do sujeito passivo, razão pela qual o pedido deve ser indeferido.    2.  Autos  de  Infração  nºs  51.045.481­0,  51.045.482­8,  51.045.483­6,  51.045.484­4,  51.045.485­2 e 51.045.486­0  2.a) Da  incompetência da autoridade fiscal para decidir acerca da existência de vínculo  empregatício  –  Violação  ao  art.  114  da  Constituição  Federal  –  Nulidade  dos  Autos  de  Infração  Alega a Recorrente existir nulidade do ato administrativo de lançamento por  entender  que  a  autoridade  fiscal  caracterizou  relação  de  emprego  em  afronta  à  competência  estabelecida pelo art. 114 da constituição Federal.  Não procede o argumento apresentado na peça recursal.  A  autoridade  fiscal  efetuou  lançamento  das  contribuições  sociais  previdenciárias  por  constatar  a  caracterização  da  relação  de  emprego  entre  a  UNIMED  FORTALEZA e as pessoas físicas sócias das pessoas jurídicas contratadas.  Destarte, é cediço que a ocorrência do fato previamente descrito na norma de  incidência, basta para o nascimento da obrigação tributária (art. 113, § 1º e 114 do CTN), em  face  do  princípio  da  legalidade,  cabendo  à  autoridade  administrativa  constituir  o  crédito  tributário pelo lançamento, conforme determina o art. 142 do Código Tributário Nacional.  Assim,  verificando  as  circunstâncias  definidas  em  lei  como  necessária  e  suficiente  à  sua  ocorrência,  deve  o  fiscal  proceder  ao  lançamento  correspondente  ao  fato  gerador imponível, cumprindo com o exigido em lei no que tange aos lançamentos efetuados.    2.b) Da inexistência de vínculo empregatício entre a Unimed e as pessoas jurídicas que lhe  prestam serviço  Conforme asseverado em sua peça recursal, a Recorrente alega que não estão  presentes os requisitos da pessoalidade, não eventualidade, onerosidade (não há pagamento de  salário) e subordinação, em relação às empresas que prestam serviços à Unimed.  Por outro lado, a fiscalização, através da análise dos lançamentos contábeis e  de documentos fornecidos pela empresa (contratos e notas fiscais), constatou a contratação de  pessoas jurídicas, em caráter personalíssimo, para executar atividades permanentes da empresa,  concluindo estarem presentes os  requisitos do 2º e 3º CLT para caracterização da  relação de  emprego  entre  a UNIMED FORTALEZA  e  as  pessoas  físicas  efetivamente  contratadas  (fls.  37/52).  Os valores apurados no levantamento DJ ­ DESCONSIDERAÇÃO PJ foram  considerados como salário­de­contribuição de segurados empregados não declarados em GFIP  pela empresa e podem ser observados através da planilha “ANEXO ­ PESSOAS JURÍDICAS  Fl. 1349DF CARF MF     10 CONTRATADAS  PELA  UNIMED  FORTALEZA  CONSIDERADAS  PELA  FISCALIZAÇÃO  COMO  CONTRATAÇÃO  DE  PESSOA  FÍSICA  COM  CARACTERÍSTICA DE RELAÇÃO DE EMPREGO”.  A  principal  controvérsia  que  envolve  o  processo  administrativo  em  debate,  diz  respeito  à  natureza  jurídica  dos  serviços  realizados  por  profissionais  integrantes  dos  quadros  societários  das  pessoas  jurídicas  contratadas  formalmente,  mais  especificamente,  o  enquadramento  das  pessoas  físicas  prestadoras  dos  serviços  pactuados  como  seguradas  empregadas.  Primeiramente,  importante  esclarecer  que,  tendo  em  vista  o  princípio  da  primazia  da  realidade  sobre  a  forma,  pode  a fiscalização desconsiderar os atos e negócios  jurídicos que não retratam a realidade dos fatos para fins tributários (art. 118 do CTN).  No entanto, em face da existência de contratos de prestação de serviços entre  a Unimed e as pessoas jurídicas constantes às fls. 241/514, compete ao Fisco o ônus probatório  relativo à existência do vínculo empregatício que afirma existir, na medida em que o dever da  prova  dos  fatos  jurídicos  incumbe  a  quem  tem  interesse  em  fazer  prevalecer  o  que  declara  existir (art. 373 do NCPC).  A fiscalização desconsiderou os contratos de prestação de serviços firmados  asseverando  que  os  serviços  foram  prestados  pelas  pessoas  físicas  com  os  requisitos  característicos da relação e emprego.  Por outro lado, a Recorrente assevera que a Unimed jamais exigiu que algum  cooperado criasse pessoa jurídica e que estas foram constituídas por mera liberalidade de seus  sócios, e por sua conta e risco, firmaram contrato com a Unimed, nos termos autorizados pelo  art. 129 da Lei nº 11.196 de 2005.  É  certo  que  não  há  impedimento  em  nosso  ordenamento  jurídico  na  constituição  de  pessoa  jurídica  para  a  prestação  de  serviços  intelectuais,  inclusive  os  de  natureza  científica,  artística  ou  cultural,  em  caráter  personalíssimo  ou  não,  sendo  lícita  a  utilização da forma societária (art. 129 da Lei nº 11.196, de 21 de novembro de 2005).  Ocorre  que  o  Auditor  Fiscal,  ao  analisar  os  contratos  de  prestação  de  serviços, identificou os requisitos da pessoalidade do empregado, habitualidade, subordinação  e  onerosidade,  destacando  cláusulas  de  alguns  contratos  para  a  comprovação  do  vínculo  de  emprego:  3.2.2.1.  Nos  contratos  celebrados  com  as  pessoas  jurídicas  é  observada  clausula  que  determina  o  caráter  personalíssimo da  relação,  pois,  nesses  casos,  é  especificado  que  a  contratada  (pessoa jurídica) dever prestar o serviço através de uma pessoa  física  determinada,  não  existindo  a  possibilidade  dos  serviços  serem prestados por nenhum outro profissional. Como exemplo  destacamos  o  contrato  firmado  com  a  empresa  “CLINICA  MÉDICA  SPINDOLA”,  no  item  2.1  do  contrato  está  especificado:  “2.1  A  CONTRATADA  disponibilizará  os  serviços de Auditoria através da Sra. Daniele Cristina dos Santos  Spíndola por, no mínimo, 08 (oito) horas por dia...”.  3.2.2.2. O fato acima observado não é característica dos contratos  celebrados  entre  pessoas  jurídicas,  pois  nessa  relação  não  importa  qual  profissional  deverá  executar  o  serviço  contratado,  qualquer profissional, habilitado para o serviço, poderá executá­ Fl. 1350DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 7          11 lo.  Diante  de  tal  fato  denota­se  um  trabalho  “INTUITU  PERSONAE”, onde não há outro profissional, que não o citado,  para a execução da tarefa.  3.2.2.5.  A  continuidade  dos  serviços  prestados  pode  ser  observada no contrato de prestação de  serviço celebrado entre  as  empresas,  onde  consta  o  horário  de  trabalho  e  os  dias  a  serem  trabalhados.  Como  exemplo  destacamos  o  contrato  firmado  com  a  empresa  “ACUP  E  PROCTO  SERVIÇOS  MÉDICOS DE ACUPUNTURA E PROCTOLOGIA”, no item 2.1  do  contrato  está  especificado  “2.1  A  CONTRATADA  disponibilizará os  serviços de Auditoria através da Sra. Cynthia  Maria Pontes Soares por, no mínimo, 08 (oito) horas por dia, nos  dias  úteis  de  trabalho,  totalizando  40  (quarenta)  horas  semanais...”.  3.2.2.6.  A  não  eventualidade  pode  ser  observada  através  dos  lançamentos contábeis e do contrato para prestação de serviços,  pois  nesses  casos  pode  ser  observado  o  repasse  financeiro  as  empresa  contratadas  de  valores  fixos  (independente  do  número  de dias trabalhados ou tarefas realizadas) e permanentes ao longo  do tempo.  3.2.2.7.  É  o  princípio  da  hierarquia,  na  qual  o  empregado  é  subordinado as ordens e determinações  técnicas superiores que  detém os poderes contratuais de dirigir, regulamentar, fiscalizar  e punir. A ausência da subordinação pressupõe que o contratado  executa  suas  tarefas  de  forma  independente  e  autônoma  não  observando  as  determinações  técnicas,  regulamentos  e  normas  internas da contratada.  3.2.2.8.  A  própria  natureza  dos  serviços  contratados  e  as  condições  em  que  são  prestados  não  permitem  garantir  ao  trabalhador  a  autonomia  que  afastaria  o  vínculo  de  subordinação à empresa tomadora da prestação dos serviços. As  funções  desempenhadas  pelos  segurados  fazem  parte  da  estrutura  organizacional  da  entidade  tomadora  e,  consequentemente,  tais  atividades  estão  subordinadas  à  sua  hierarquia  administrativa,  normas  e  regulamentos  internos,  desta forma caracterizando a subordinação jurídica.  3.2.2.9. A onerosidade pode ser observada através dos contratos  de prestação de serviços que especificam uma remuneração fixa  e  mensal  a  ser  repassado  para  as  empresas  contratadas,  remuneração essa comprovada através dos lançamentos contábeis  mensais  que  contabilizam  como  despesas  nas  contas  “4621390000001­HONORARIOS  DECONSULTORIA”  e  “4621290000001­HONORARIOS  DE  AUDITORIA”  os  repasses  mensais  efetuados,  observamos  a  comprovação  dos  repasses financeiros através da emissão de notas fiscais mensal e  em valor fixo relativo a contra­partida pelo serviço realizado.  OUTROS REQUISITOS  3.2.2.10. Analisando os contratos celebrados entre a UNIMED e  as  pessoas  jurídicas  contratadas,  as  notas  fiscais  emitidas  e  os  Fl. 1351DF CARF MF     12 lançamentos  contábeis  podemos  verificar  outros  requisitos  característicos  da  prestação  de  serviços  através  de  relação  de  emprego, tais como:  • A existência de recesso anual de 30 (trinta) dias na prestação de  serviço  sem  prejuízo  da  remuneração  mensal,  permitindo  inclusive a redução do período de recesso mediante compra dos  dias  pela  contratante.  Essa  concessão  é  similar  a  férias  anual  remunerada  e  ao  abono  de  férias  observado  nas  relações  de  emprego,  benefício  esse  não  existente  na  contratação  de  contribuinte individuais e menos ainda na contratação de pessoas  jurídicas.  Consta  em  alguns  contratos  a  seguinte  clausula  ou  similar  “3.2 A CONTRATANTE  concederá  a CONTRATADA  recesso anual de 30 (trinta) dias na prestação dos serviços, o qual  será  negociada  as  datas  entre  as  partes,  sem  prejuízo  do  valor  contratualmente  acordado  mensalmente,  sendo  pago  pela  CONTRATANTE   3.2.1  A  CONTRATANTE  poderá,  quando  necessário,  em  comum acordo com a CONTRATADA, reduzir o  recesso anual  de 30 (trinta) dias da prestação de serviços.  3.2.2  A  cada  dia  reduzido  será  pago,  pela  CONTRATANTE  a  CONTRATADA,  um  valor  proporcional  ao  valor  total  pago  mensalmente.  •  Pagamento  de  remuneração  extra  anual  equivalente  à  remuneração mensalmente  repassada  as  empresas  contratadas.  Essa  concessão  é  similar  ao  13o  salário,  rubrica  própria das  relações de  emprego. Consta  em alguns  contratos  a  seguinte  clausula  ou  similar  “3.4  Além  da  remuneração  estabelecida  no  item  3.1.  desta  cláusula,  a  CONTRATANTE  pagará  a  CONTRATADA  uma  remuneração  extra  anual,  equivalente  ao  valor  estabelecido  no  item  3.1.,  a  ser  pago  uma  semana  após  a  realização  da  Assembléia  Geral  ordinária  –  AGO”.  • Existência de empregados informadas nas folhas de pagamento  para realizar a mesma atividade das pessoas jurídicas contratada,  fato  esse  que  destaca  que  as  empresas  foram  contratadas  para  suprir a necessidade de serviços próprios, normais e necessários  ao  funcionamento  da  estrutura  empresarial  e  cuja  prestação  é  normalmente realizada sobre o amparo da relação de emprego.  •  A  empresa  DOURADO  BARSI  CONSULTORIA  EMPRESARIAL LTDA foi contratada para prestação de serviço  de  consultoria  em  gestão  na  área  de  regulação  dos  serviços  de  saúde médica,  conforme  contrato  foi  firmado  em 01/05/2009,  a  pessoa  física  determinada  para  prestação  dos  serviços  é  a  Sra.  Francisca  Ursula  Dourado  Barsi.  Observamos  que  a  Sra.  Francisca  Ursula  Dourado  Barsi  constava  como  empregada  da  empresa  até  então,  tendo  o  contrato  de  trabalho  rescindido  em  04/05/2009.  A  demissão  de  segurado  empregado  e  posterior  contratação  através  de  pessoa  jurídica  pode  ser  observado  no  caso do Sr. FRANCISCO JARBAS STUDART FROTA e do Sr.  ADRIANO RAMALHO LIMA (outros segurados podem está na  mesma situação, a auditoria não investigou todos os casos). Fato  esse  que  demonstra  uma  movimentação  da  empresa  para  substituição  de  segurados  empregados  através  contratação  de  Fl. 1352DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 8          13 pessoa  jurídica de caráter personalíssimo para  realizar a mesma  tarefa.  Compulsando os  autos,  verifiquei  a  existência  de  contratos  de  prestação  de  serviços  entre  a  Unimed  Fortaleza  e  várias  pessoas  jurídicas  (fls.  241/515),  com  disponibilização  de  serviços  por  pessoa  determinada,  com  horários  fixos,  com  valor  determinado  e  pagamento  mensal,  recesso  anual  de  30  (trinta  dias),  sem  prejuízo  do  valor  acordado  mensalmente,  com  remuneração  extra  anual  equivalente  ao  valor  de  um  mês  de  salário, ou seja, com todos os requisitos atinentes à relação de emprego.  Nesse  diapasão,  constatando  a  Autoridade  Lançadora  os  requisitos  determinados na alínea “a”, do  inciso  I, do artigo 9º, do Decreto nº 3.048, de 06 de maio de  1999, que aprova o Regulamento da Previdência Social – RPS deverá desconsiderar o vínculo  pactuado  e  efetuar  o  enquadramento  como  segurado  empregado,  consoante  o  artigo  229,  do  RPS, in verbis:  Art.  9º  São  segurados  obrigatórios  da  previdência  social  as  seguintes pessoas físicas:  I ­ como empregado:  a)  aquele  que  presta  serviço  de  natureza  urbana  ou  rural  a  empresa,  em  caráter  não  eventual,  sob  sua  subordinação  e  mediante remuneração, inclusive como diretor empregado;    Art.  229.  O  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social  é  o  órgão  competente para:  § 2º Se o Auditor Fiscal da Previdência Social constatar que o  segurado  contratado  como  contribuinte  individual,  trabalhador  avulso,  ou  sob  qualquer  outra  denominação,  preenche  as  condições  referidas  no  inciso  I  do  caput  do  art.  9º,  deverá  desconsiderar  o  vínculo  pactuado  e  efetuar  o  enquadramento  como  segurado  empregado.  (Redação  dada  pelo  Decreto  nº  3.265, de 1999)  Diante de todo o conjunto probatório constante nos autos, destacado de forma  minuciosa  na  acusação  fiscal,  constata­se  presentes  os  requisitos  do  2º  e  3º  CLT  para  caracterização  da  relação  de  emprego  entre  a  UNIMED  FORTALEZA  e  as  pessoas  físicas  prestadoras  dos  serviços  pactuados  como  seguradas  empregadas  e  os  valores  apurados  considerados como salário de contribuição.  Em  vista  de  todo  o  exposto,  deve  ser  mantido  o  lançamento  da  referida  exigência, bem como a multa por descumprimento de obrigação acessória.        Fl. 1353DF CARF MF     14 2.c) Da  inexistência  de  fato  gerador  da  contribuição  previdenciária  quanto  aos  valores  pagos aos cooperados que prestaram serviços a pessoas físicas utilizando as dependências  do HRU  A Recorrente  alega  que  não  há  fato  gerador  da  contribuição  previdenciária  quanto aos valores pagos aos cooperados que prestaram serviços a pessoas físicas utilizando as  dependências do Hospital Regional da Unimed, haja vista que o HRU é mero equipamento que  viabiliza a prestação de serviço médico, e não tomadora dos serviços.  A  fiscalização  procedeu  ao  levantamento  CH  –  COOPERADOS  HRU  referente aos valores informados pela empresa como pagamentos aos médicos cooperados que  prestam serviços no Hospital Regional Unimed.  De acordo com o Relatório Fiscal, após análise dos documentos apresentados  concluiu  que  os  médicos  cooperados  que  atuaram  nas  atividades  fins  do  Hospital  Regional  Unimed  prestaram  serviço  diretamente  a  cooperativa  (hospital),  sendo,  assim,  considerados  como contribuintes individuais.   Como se observa, os médicos cooperados receberam pagamentos diretamente  da  Unimed,  em  razão  da  prestação  de  serviços  realizados  pelos  cooperados  no  Hospital  Regional. Os valores foram pagos pela cooperativa e não pelos pacientes.  Por  isso,  resta  configurada a ocorrência do  fato  gerador previstos no  inciso  III,  do  artigo  22,  da  Lei  nº  8.212,  de  24  de  julho  de  1991,  em  face  da  remuneração  paga  a  contribuintes individuais:  Art.  22.  A  contribuição  a  cargo  da  empresa,  destinada  à  Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:  III  ­  vinte  por  cento  sobre  o  total  das  remunerações  pagas  ou  creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados  contribuintes  individuais  que  lhe  prestem  serviços;  (Incluído  pela Lei nº 9.876, de 1999).  Assim, deve ser mantido o lançamento nesse ponto.    3.  Autos  de  Infração  nºs  51.045.481­0,  51.045.483­6,  51.045.484­4,  51.045.485­2  e  51.045.486­0  3.a) Da cobrança de contribuição patronal incidente sobre aviso prévio indenizado   Consoante  se  infere do Relatório Fiscal,  aludido  levantamento se  refere aos  pagamentos concedidos pela empresa aos empregados a título de Aviso Prévio Indenizado. A  autoridade  lançadora utilizou como fundamento o  fato de que, com o advento do Decreto nº  6.727, de 12/01/2009, a alínea "f" do inciso V do § 9º do art. 214 do Decreto nº 3.048//1999 foi  revogada,  portanto,  o  aviso  prévio  indenizado  passa  a  ser  base  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias.  Por sua vez, em sua peça recursal, afirma ser improcedente a incidência das  contribuições sobre os valores pagos a título de aviso prévio indenizado, por tratar­se de verba  indenizatória, não tendo natureza remuneratória, colacionando jurisprudência nesse sentido.  Assiste razão à Recorrente.  Fl. 1354DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 9          15 Destarte,  não  vislumbramos  na  verba  sub  examine  natureza  remuneratória  tendente a integrar a base de cálculo das contribuições previdenciárias.  Na  hipótese  dos  autos,  deixaremos  de  abordar  a  legislação  de  regência  ou  mesmo adentrar a questão da natureza/conceituação da aludida verba, uma vez que o Superior  Tribunal de Justiça, por ocasião do julgamento do Recurso Especial nº 1.230.957/RS, julgado  sob  a  indumentária  do  artigo  543C,  do  CPC,  afastou  qualquer  dúvida  quanto  ao  tema,  reconhecendo a sua natureza indenizatória, senão vejamos:  PROCESSUAL CIVIL. RECURSOS ESPECIAIS.  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA  A  CARGO  DA  EMPRESA.  REGIME  GERAL  DA  PREVIDÊNCIA  SOCIAL.  DISCUSSÃO A RESPEITO DA INCIDÊNCIA OU NÃO SOBRE  AS  SEGUINTES  VERBAS:  TERÇO  CONSTITUCIONAL  DE  FÉRIAS;  SALÁRIO  MATERNIDADE;  SALÁRIO  PATERNIDADE;  AVISO  PRÉVIO  INDENIZADO;  IMPORTÂNCIA PAGA NOS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM  O AUXÍLIODOENÇA.  [...]  2.2  Aviso  prévio  indenizado.  A  despeito  da  atual  moldura  legislativa (Lei 9.528/97 e Decreto 6.727/2009), as importâncias  pagas a título de indenização, que não correspondam a serviços  prestados  nem  a  tempo  à  disposição  do  empregador,  não  ensejam  a  incidência  de  contribuição  previdenciária.  A  CLT  estabelece que, em se tratando de contrato de trabalho por prazo  indeterminado,  a  parte  que,  sem  justo  motivo,  quiser  a  sua  rescisão, deverá comunicar a outra a sua intenção com a devida  antecedência.  Não  concedido  o  aviso  prévio  pelo  empregador,  nasce para o empregado o direito aos salários correspondentes  ao prazo do aviso, garantida sempre a integração desse período  no seu tempo de serviço (art. 487, § 1º, da CLT). Desse modo, o  pagamento  decorrente  da  falta  de  aviso  prévio,  isto  é,  o  aviso  prévio  indenizado,  visa  a  reparar  o  dano  causado  ao  trabalhador  que  não  fora  alertado  sobre  a  futura  rescisão  contratual  com  a  antecedência  mínima  estipulada  na  Constituição  Federal  (atualmente  regulamentada  pela  Lei  12.506/2011).  Dessarte,  não  há  como  se  conferir  à  referida  verba  o  caráter  remuneratório  pretendido  pela  Fazenda  Nacional,  por  não  retribuir  o  trabalho,  mas  sim  reparar  um  dano.  Ressalte­se  que,  "se  o  aviso  prévio  é  indenizado,  no  período  que  lhe  corresponderia  o  empregado  não  presta  trabalho  algum,  nem  fica  à  disposição  do  empregador.  Assim,  por  ser  ela  estranha  à  hipótese  de  incidência,  é  irrelevante  a  circunstância de não haver previsão legal de isenção em relação  a  tal  verba"  (REsp  1.221.665/PR,  1ª  Turma,  Rel.  Min.  Teori  Albino Zavascki, DJe de 23.2.2011). A corroborar a tese sobre a  natureza indenizatória do aviso prévio indenizado, destacam­se,  na doutrina, as  lições de Maurício Godinho Delgado e Amauri  Mascaro  Nascimento.  Precedentes:  REsp  1.198.964/PR,  2ª  Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, DJe de 4.10.2010;  REsp 1.213.133/SC, 2ª Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe de  1º.12.2010;  AgRg  no  REsp  1.205.593/PR,  2ª  Turma,  Rel.  Min.  Fl. 1355DF CARF MF     16 Herman  Benjamin,  DJe  de  4.2.2011;  AgRg  no  REsp  1.218.883/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe de  22.2.2011;  AgRg  no  REsp  1.220.119/RS,  2ª  Turma,  Rel.  Min.Cesar Asfor Rocha, DJe de 29.11.2011. [...] (grifamos)  Conforme  preceitua  o  artigo  62,  §  2º,  do  Regimento  Interno  do  CARF,  impõe­se  ao  julgador  deste  Colegiado  a  observância  às  decisões  do  Superior  Tribunal  de  Justiça, tomadas em sede de Recurso Repetitivo, nos termos do artigo 543C, do CPC, hipótese  que se amolda ao caso vertente, senão vejamos:  Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do  CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.  [...]  § 2º As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo  Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria  infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543B e 543C da Lei  nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de  2015 Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos  conselheiros  no  julgamento  dos  recursos  no  âmbito  do  CARF.  (Redação dada pela Portaria MF nº 152, de 2016).  Assim,  diante  da  definitividade  da  decisão  do  STJ,  tomada  em  sede  de  Recurso Repetitivo, impõe­se a esta Corte Administrativa adotar a jurisprudência firmada nos  Tribunais  Superiores,  provendo o  pleito  da  contribuinte  no  sentido  de  reconhecer  a  natureza  indenizatória  da  verba  concedida  a  título  de  Aviso  Prévio  Indenizado,  em  observância,  inclusive, aos artigos 62, § 2º, do RICARF.  Conforme  razões  acima  expostas,  também  afasto  a  multa  por  descumprimento de obrigação acessória relativa ao respectivo levantamento.    4.  Autos de Infração nºs 51.045.482­8 e 51.045.484­4  4.a) Da cobrança de contribuição patronal incidente sobre verba paga pela empregadora  relativo à programa de previdência complementar – caráter indenizatório  A  fiscalização  constatou  pagamento  de  plano  de  previdência  PGBL  exclusivamente aos dirigentes e conselheiros da empresa. Desta forma, considerou os valores  pagos como base de cálculo para a previdência social não declarados em GFIP e não recolhidos  pela empresa.  Aduz  a  Recorrente  que  a  natureza  das  verbas  relativas  ao  programa  de  previdência  complementar  pagos  a  diretores  e  conselheiros  é  eminentemente  indenizatória,  pois visa compensar as perdas que os médicos sofrem por terem de deixar os consultórios, não  devendo ser entendido como salário.  A  previdência  social  é  organizada  sob  a  forma  do  regime  geral,  de  caráter  contributivo  e  filiação  obrigatória  (art.  201  da  Constituição  Federal),  ou  sob  o  regime  de  previdência  privada,  de  caráter  complementar,  facultativo  e  organizado  de  forma  autônoma,  conforme se destaca no art. 202, da Lei Maior:  Fl. 1356DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 10          17 Art.  202.  O  regime  de  previdência  privada,  de  caráter  complementar  e organizado de  forma autônoma  em  relação ao  regime geral de previdência social, será facultativo, baseado na  constituição de reservas que garantam o benefício contratado, e  regulado  por  lei  complementar. (Redação  dada  pela  Emenda  Constitucional nº 20, de 1998)  Estabeleceu ainda em seu parágrafo 2º, que as contribuições do empregador,  os  benefícios  e  as  condições  contratuais  previstas  nos  estatutos,  regulamentos  e  planos  de  benefícios  das  entidades  de  previdência  privada  não  integram  o  contrato  de  trabalho  dos  participantes  dos  planos,  encontrando­se  assim  desvinculada  da  remuneração,  trazendo  uma  regra  imunizante  com  relação  à  incidência  da  contribuição  previdenciária,  desde  que  não  restem caracterizados como benefício em razão do trabalho, senão vejamos:  §  2°  As  contribuições  do  empregador,  os  benefícios  e  as  condições  contratuais  previstas  nos  estatutos,  regulamentos  e  planos  de  benefícios  das  entidades  de  previdência  privada não  integram o contrato de trabalho dos participantes, assim como, à  exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração  dos  participantes,  nos  termos  da  lei.  (Redação  dada  pela  Emenda Constitucional nº 20, de 1998)  Dentro  desse  contexto  constitucional,  foi  editada  a  Lei  Complementar  109/2001 que assim disciplinou as normas sobre os planos de previdência privada:  Art.  1o  O  regime  de  previdência  privada,  de  caráter  complementar  e organizado de  forma autônoma  em  relação ao  regime  geral  de  previdência  social,  é  facultativo,  baseado  na  constituição  de  reservas  que  garantam  o  benefício,  nos  termos  do  caput  do  art.  202  da  Constituição  Federal,  observado  o  disposto nesta Lei Complementar.  Art.  4o  As  entidades  de  previdência  complementar  são  classificadas em fechadas e abertas, conforme definido nesta Lei  Complementar.  Art. 12. Os planos de benefícios de entidades fechadas poderão  ser  instituídos  por  patrocinadores  e  instituidores,  observado  o  disposto no art. 31 desta Lei Complementar.  Art.  16.  Os  planos  de  benefícios  devem  ser,  obrigatoriamente,  oferecidos  a  todos  os  empregados  dos  patrocinadores  ou  associados dos instituidores.  § 1o Para os efeitos desta Lei Complementar,  são  equiparáveis  aos empregados e associados a que se refere o caput os gerentes,  diretores,  conselheiros  ocupantes  de  cargo  eletivo  e  outros  dirigentes de patrocinadores e instituidores.  § 2o É  facultativa a adesão aos planos a que  se  refere o  caput  deste artigo.  Art. 26. Os planos de benefícios instituídos por entidades abertas  poderão ser:  I ­ individuais, quando acessíveis a quaisquer pessoas físicas; ou  Fl. 1357DF CARF MF     18 II  ­  coletivos,  quando  tenham  por  objetivo  garantir  benefícios  previdenciários  a  pessoas  físicas  vinculadas,  direta  ou  indiretamente, a uma pessoa jurídica contratante.  § 1o O plano coletivo poderá ser contratado por uma ou várias  pessoas jurídicas.  §  2o  O  vínculo  indireto  de  que  trata  o  inciso  II  deste  artigo  refere­se  aos  casos  em  que  uma  entidade  representativa  de  pessoas  jurídicas  contrate  plano  previdenciário  coletivo  para  grupos de pessoas físicas vinculadas a suas filiadas.  §  3o  Os  grupos  de  pessoas  de  que  trata  o  parágrafo  anterior  poderão ser constituídos por uma ou mais categorias específicas  de  empregados  de  um  mesmo  empregador,  podendo  abranger  empresas coligadas, controladas ou subsidiárias, e por membros  de  associações  legalmente  constituídas,  de  caráter  profissional  ou  classista,  e  seus  cônjuges  ou  companheiros  e  dependentes  econômicos.   §  4o  Para  efeito  do  disposto  no  parágrafo  anterior,  são  equiparáveis  aos  empregados  e  associados  os  diretores,  conselheiros ocupantes de cargos eletivos e outros dirigentes ou  gerentes da pessoa jurídica contratante.  Art.  68.  As  contribuições  do  empregador,  os  benefícios  e  as  condições  contratuais  previstos  nos  estatutos,  regulamentos  e  planos de benefícios das entidades de previdência complementar  não  integram  o  contrato  de  trabalho  dos  participantes,  assim  como,  à  exceção  dos  benefícios  concedidos,  não  integram  a  remuneração dos participantes.  §  1o  Os  benefícios  serão  considerados  direito  adquirido  do  participante  quando  implementadas  todas  as  condições  estabelecidas para elegibilidade consignadas no regulamento do  respectivo plano.  §  2o  A  concessão  de  benefício  pela  previdência  complementar  não  depende  da  concessão  de  benefício  pelo  regime  geral  de  previdência social.  Art.  69.  As  contribuições  vertidas  para  as  entidades  de  previdência complementar, destinadas ao custeio dos planos de  benefícios  de  natureza  previdenciária,  são  dedutíveis  para  fins  de  incidência  de  imposto  sobre  a  renda,  nos  limites  e  nas  condições fixadas em lei.  §  1o  Sobre  as  contribuições  de  que  trata  o  caput  não  incidem  tributação e contribuições de qualquer natureza.   Com  o  advento  da  LC  n°  109/2001,  restou  clara  a  diferenciação  entre  o  regime fechado de planos, inseridos na Seção II da Lei Complementar 109/2001, através de seu  artigo 16, no qual há a exigência de disponibilidade do plano para  todos os empregados; e o  regime aberto, em que poderão ser oferecidos para grupos de pessoas constituídos de uma ou  mais categorias de empregados, conforme disposto no art. 26, inserido na Seção III do diploma  legal.  Fl. 1358DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 11          19 Dessa forma, por força da norma imunizante estabelecida no § 2º, art. 202 da  CF,  e,  restando  cumpridas  as  determinações  contidas  na  referida  Lei  Complementar,  as  contribuições  do  empregador  encontram­se  desvinculadas  da  remuneração  dos  participantes  (art. 68), não incidindo tributação e contribuições de qualquer natureza sobre as contribuições  vertidas para as entidades de previdência complementar, destinadas  ao custeio dos planos de  benefícios de natureza previdenciária (§ 1º do art. 69 da Lei Complementar nº 109/2001).  Assim, conquanto a Lei 8.212/1991 determine que o programa de previdência  complementar,  aberto  ou  fechado,  deve  ser  disponibilizado  à  totalidade  dos  empregados  e  dirigentes da pessoa jurídica, para que não integrem o salário de contribuição (alínea p do § 9º  do  art.  28),  a  aparente  antinomia  encontra  solução  na  aplicação  integrada  com  a  Lei  Complementar nº 109/2001, conforme analisado anteriormente.  Destaco ainda a decisão proferida no Acórdão nº 2402003.661 (4ª Câmara /  2ª Turma Ordinária) que passa a integrar a fundamentação deste Voto:  Vê­se que para o regime fechado, considerando a unidade da lei,  não há incompatibilidade com a Lei n° 8.212/1991, apenas que  nesta as regras de incidência e abrangência estão em um mesmo  dispositivo legal.  Agora,  como  já  sinalizado  acima,  para  o  regime  aberto  a  lei  faculta  que,  direta  ou  indiretamente  através  da  entidade,  a  empresa  contrate  em  benefício  de  grupos  específicos  de  categorias  de  empregados  plano  de  previdência  complementar,  artigo  26,  §2°  e  3°  da  lei.  Então,  neste  caso  não  incidem  contribuições  previdenciárias  ainda  que  o  benefício  não  seja  oferecido à totalidade dos empregados.  Mas,  sem  precipitações,  a  interpretação  será  mais  segura  quando  considerado  o  todo  da  lei. No  caso  dos  programas  em  regime  aberto,  embora  não  seja  necessário  estendê­lo  à  totalidade dos empregados e dirigentes, os grupos selecionados  são de categorias de empregados, sem discriminações dentro de  um mesmo grupo. A escolha recai sobre determinada categoria  não  como  incentivo  à  produtividade  ou  outras  finalidades  relacionadas  ao  trabalho,  mas  em  razão  de  necessidades  específicas.  Em  síntese,  temos  que  para  a  não  incidência  de  contribuições  previdenciárias:   a)  até  o  advento  da  LC  n°  109/2001,  em  quaisquer  casos,  a  empresa  tinha  que  oferecer  o  benefício  à  totalidade  dos  segurados empregados e dirigentes;  b)  a  partir  da  LC  n°  109/2001,  somente  no  regime  fechado,  a  empresa deverá oferecer o benefício à totalidade dos segurados  empregados, diretores, conselheiros ocupantes de cargo eletivo e  outros  dirigentes  de  patrocinadores  e  instituidores.  Caso  adotado o  regime aberto, poderá oferecer o benefício a grupos  de  empregados  ou  dirigentes  pertencentes  a  determinada  categoria, mas não como instrumento de  incentivo ao  trabalho,  Fl. 1359DF CARF MF     20 eis  que  flagrantemente  o  caracterizaria  como  um  prêmio  e,  portanto, gratificação.  No  presente  caso  sob  exame,  os  fatos  geradores  ocorreram  posteriormente à LC n° 109/2001. Tratando­se da modalidade de  previdência  complementar  em  regime aberto,  de  acordo  com  a  tese  aqui  desenvolvida,  não  haveria  necessidade  de  disponibilização  dos  planos  de  previdência  complementar  à  totalidade dos dirigentes e empregados, desde que a restrição ao  benefício  seja  de  forma  genérica  e  impessoal,  que  é  o  caso;  portanto, os valores lançados são insubsistentes.  Do exposto,  entendendo  caber  razão  à Recorrente,  pois,  após  o  advento  da  Lei  Complementar  nº  109/01,  o  benefício  da  previdência  privada  aberta  não  precisa  ser  extensivo a todos os segurados e dirigentes da empresa.  Pelas  mesmas  razões  acima  expostas,  também  afasto  a  multa  por  descumprimento de obrigação acessória relativa ao respectivo levantamento.    5. Do descumprimento de obrigação acessória relativa ao campo categoria do trabalhador  Segundo  a  contribuinte,  não  procede  a  alegação  da  fiscalização  de  que  a  empresa  prestou  informações  inexatas  em  GFIP  com  relação  ao  campo  categoria  do  trabalhador.  Sem razão a Recorrente.  Conforme Manual da GFIP, o contribuinte individual – cooperado que presta  serviços a entidade beneficente de assistência social isenta da cota patronal ou a pessoa física,  por intermédio da cooperativa de trabalho devem ser informados em GFIP com a categoria 24,  sendo  que  a  empresa  apresentou,  para  todo  o  período  fiscalizado,  a GFIP  dos  trabalhadores  cooperados que prestam serviço para pessoas físicas com categoria “17”.  As remunerações em decorrência das prestações de serviços realizados pelos  cooperados no Hospital Regional da UNIMED foram pagas diretamente pela cooperativa e não  pelas pessoas naturais, ocorrendo o fato gerador do inciso III, do artigo 22, da Lei nº 8.212, de  24 de julho de 1991.  Assim,  a  Recorrente  não  enquadrou  de  forma  correta  os  cooperados  associados na Categoria 17, devendo ser excluída a exigência do lançamento.    6) Da multa exorbitante  Assevera na peça  recursal que  a multa ultrapassa o  limite da  razoabilidade,  por ser exorbitante e ilegítima.  O lançamento é uma atividade vinculada e obrigatória, motivo porque é dever  de a Autoridade Lançadora aplicar as penalidades estabelecidas em Lei.  Ademais,  a  Súmula CARF  nº  2  determina  que  o  CARF  não  é  competente  para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.  Fl. 1360DF CARF MF Processo nº 10380.725687/2013­49  Acórdão n.º 2401­004.782  S2­C4T1  Fl. 12          21   Conclusão  Ante o  exposto, CONHEÇO do Recurso Voluntário,  rejeito  as preliminares  alegadas, e, no mérito, DOU­LHE PROVIMENTO PARCIAL para excluir do lançamento os  levantamentos "AV" (aviso prévio indenizado) e "PP2" (plano de previdência diretoria).    (assinado digitalmente)  Andréa Viana Arrais Egypto                                Fl. 1361DF CARF MF

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6781358 #
Numero do processo: 13558.901075/2009-00
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Mar 30 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue May 30 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 30/11/2006 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. Considera-se preclusa a matéria não impugnada e não discutida na primeira instância administrativa. DCTF. CONFISSÃO DE DÍVIDA. RETIFICAÇÃO. A DCTF é instrumento formal de confissão de dívida, e sua retificação, posteriormente a procedimento fiscal, exige comprovação material. VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado. Recurso Voluntário Negado
Numero da decisão: 3201-002.642
Decisão: ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente e Relator. Participaram do presente julgamento os conselheiros Winderley Morais Pereira, José Luiz Feistauer de Oliveira, Marcelo Giovani Vieira, Mércia Helena Trajano D'Amorim, Cássio Schappo, Ana Clarissa Masuko dos Santos Araújo, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Tatiana Josefovicz Belisário.
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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3201­002.642  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  30 de março de 2017  Matéria  COMPENSAÇÃO ­ PAGAMENTO INDEVIDO  Recorrente  PORTO SEGURO VEICULOS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 30/11/2006  MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.  Considera­se preclusa a matéria não  impugnada e não discutida na primeira  instância administrativa.  DCTF. CONFISSÃO DE DÍVIDA. RETIFICAÇÃO.  A  DCTF  é  instrumento  formal  de  confissão  de  dívida,  e  sua  retificação,  posteriormente a procedimento fiscal, exige comprovação material.  VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA.  As alegações de verdade material devem ser acompanhadas dos  respectivos  elementos de prova. O ônus de prova é de quem alega. A busca da verdade  material não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de  apresentar,  no  momento  processual  apropriado,  as  provas  necessárias  à  comprovação do crédito alegado.  Recurso Voluntário Negado      ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar  provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira ­ Presidente e Relator.   Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros  Winderley  Morais  Pereira,  José  Luiz  Feistauer  de  Oliveira,  Marcelo  Giovani  Vieira,  Mércia  Helena  Trajano  D'Amorim,  Cássio  Schappo,  Ana  Clarissa  Masuko  dos  Santos  Araújo,  Pedro  Rinaldi  de  Oliveira Lima e Tatiana Josefovicz Belisário.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 55 8. 90 10 75 /2 00 9- 00 Fl. 60DF CARF MF Processo nº 13558.901075/2009­00  Acórdão n.º 3201­002.642  S3­C2T1  Fl. 3          2 Relatório  PORTO  SEGURO  VEICULOS  LTDA  transmitiu  PER/DCOMP  alegando  indébito da contribuição social (PIS ou Cofins).  A  repartição  de  origem  emitiu  Despacho  Decisório  Eletrônico  não  homologando  a  compensação,  em  virtude  de  o  pagamento  informado  ter  sido  integralmente  utilizado para quitação de débitos declarados pelo contribuinte, não restando crédito disponível  para a compensação declarada.  Em Manifestação de Inconformidade, a contribuinte alegou, em síntese, que  parte do pagamento declarado era indevido.  A Manifestação de Inconformidade foi julgada improcedente, nos termos do  Acórdão 15­22.415. A DRJ fundamentou sua decisão no fato de que o  recolhimento alegado  como  origem  do  crédito  encontrava­se  integralmente  alocado  para  a  quitação  de  débito  confessado, não se tendo por caracterizado o alegado pagamento indevido ou a maior, dada a  inexistência de comprovação de erro no preenchimento da DCTF.  Em seu  recurso voluntário a Recorrente alega, em resumo, que a  legislação  não  se  encontra  autorizada  a  alterar  conceitos  adotados  na  Constituição  Federal,  não  sendo  possível,  por  conseguinte,  a  ampliação  da  base  de  cálculo  das  contribuições  sociais  (PIS  e  Cofins), uma vez que, no período de apuração sob comento, a base de cálculo se restringia ao  faturamento, ou seja, ao resultado das vendas de mercadorias e da prestação de serviços, dada a  inconstitucionalidade do alargamento da base de cálculo das contribuições promovido pela Lei  9.718/1998.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Winderley Morais Pereira, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3201­002.640, de  30/03/2017, proferido no julgamento do processo 13558.901073/2009­11, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3201­002.640):  O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo,  e  não  verificando  outros  óbices, tomo conhecimento dele.  A recorrente alega que a parcela do Darf que considera indevida  seria  referente  à  ampliação  da  base  de  cálculo  da  Cofins,  promovida pela Lei 9.718/98.  Fl. 61DF CARF MF Processo nº 13558.901075/2009­00  Acórdão n.º 3201­002.642  S3­C2T1  Fl. 4          3 Dois obstáculos impedem o provimento solicitado.  O primeiro é que toda a argumentação quanto à base de cálculo  da  Cofins  não  foi  feita  na  Manifestação  de  Inconformidade,  e  por  isso,  tal  matéria  encontra­se  atingida  por  preclusão,  conforme art. 17 do PAF – Decreto 70.235/721, combinado com  art. 74, §§ 9º, 10 e 11 da Lei 9.430/962.  O  segundo  obstáculo  é  que  o  crédito  pretendido  não  foi  demonstrado e provado. Com efeito, o débito de Cofins, no valor  integral  do  Darf,  foi  confessado  em  DCTF.  A  DCTF  é  o  instrumento formal para confissão de débito, no lançamento por  homologação  (Decreto­lei  2.124/84),  de  modo  que  o  crédito  tributário  representado  pelo  valor  integral  do  Darf  foi  formalmente constituído.  Estando o  crédito  tributário  formalmente  constituído,  para  que  se pudesse retificá­lo  seria necessária prova de  sua  inexatidão.  Seria  preciso  demonstrar,  documentalmente,  a  composição  da  Base de Cálculo e as deduções permitidas em lei, com os livros  oficiais,  tais  como Diário,  Razão,  ou  qualquer  escrituração  ou  documento legal que se revista do caráter de prova. Ora, o ônus  da prova cabe ao interessado (art. 36 da Lei 9.784/993, art. 373,I  do CPC4).  Sem  tais  elementos,  se  mostra  impossível  desconstituir  o  que  formalmente foi constituído.  Também  considero  inaplicável  o  pedido  de  diligência.  Com  efeito, a recorrente já teve duas oportunidades para demonstrar  seu direito material: 1 – após a ciência do Despacho Decisório,  e  2  –  após  a  ciência  do  Acórdão  de  manifestação  de  inconformidade.  Permitir  agora  uma  terceira  oportunidade  malfere o art. 16, § 4º do PAF Decreto 70.235/72:  §4º  –  A  prova  documental  será  apresentada  na  impugnação,  precluindo o direito de o impugnante fazê­lo em outro momento  processual, a menos que:  a)  fique  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação  oportuna, por motivo de força maior;  b) refira­se a fato ou a direito superveniente;                                                              1  Art.  17.  Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha  sido  expressamente  contestada  pelo  impugnante.  2 § 9o É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § 7º, apresentar manifestação de inconformidade contra  a nãohomologação da compensação. (Redação dada pela Lei nº 10.833, de 2003)  §  10.  Da  decisão  que  julgar  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade  caberá  recurso  ao  Conselho  de  Contribuintes. (Redação dada pela Lei nº 10.833, de 2003)  § 11. A manifestação de inconformidade e o recurso de que tratam os §§ 9º e 10 obedecerão ao rito processual do  Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e enquadram­se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei nº 5.172,  de 25 de outubro de 1966 Código Tributário Nacional, relativamente ao débito objeto da compensação.  3 Art.  36. Cabe  ao  interessado  a  prova  dos  fatos  que  tenha  alegado,  sem  prejuízo  do  dever  atribuído  ao  órgão  competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei.  4 Art. 373. O ônus da prova incumbe:  I ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;  Fl. 62DF CARF MF Processo nº 13558.901075/2009­00  Acórdão n.º 3201­002.642  S3­C2T1  Fl. 5          4 c) destine­se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas  aos autos.  Não se verificando nenhuma dessas exceções, não pode agora o  processo  ser  submetido  a  nova  fase  probatória,  nas  quais  se  mostrariam necessárias verificações fiscais, batimentos, etc, que  não  tiveram  lugar  no  tempo próprio. Desse modo,  e  ainda  por  homenagem  aos  princípios  da  preclusão  probatória,  do  ônus  probatório, da impulsão oficial do processo e da celeridade, não  vislumbro espaço para determinação de diligência.  Assim, o  crédito  solicitado não pode  ser deferido,  em vista dos  dois  fundamentos  expostos,  cada  um  per  se  suficiente  para  o  desprovimento.  Pelo exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nega­se  provimento  ao  recurso  voluntário, para não reconhecer o direito creditório em litígio e manter a não homologação das  compensações.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira                                Fl. 63DF CARF MF

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6758942 #
Numero do processo: 10845.001840/99-61
Turma: Terceira Câmara
Seção: Terceiro Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Nov 06 00:00:00 UTC 2003
Ementa: FINSOCIAL - PEDIDO DE RECONHECIMENTO DE DIREITO CREDITÓRIO SOBRE RECOLHIMENTOS DA CONTRIBUIÇÃO. o direito de pleitear o reconhecimento de crédito com o conseqüente pedido de restituição/compensação, perante a autoridade administrativa, de tributo pago em virtude de lei que se tenha por inconstitucional, somente nasce com a declaração de inconstitucionalidade pelo STF, em ação direta, ou com a suspensão, pelo Senado Federal, da lei declarada inconstitucional, na via indireta. Inexistindo resolução do Senado Federal, o Parecer COSIT n° 58, de 27110/98, vazou entendimento de que o termo a quo para o pedido de restituição começa a contar da data da edição da Medida Provisória nº 1.110, de 30/08/95. Desta forma, considerado que até 30/11/99 esse era o entendimento da SRF, todos os pedidos protocolados até tal data, estão, no mínimo, albergados por ele. Não havendo análise do pedido, anula-se a decisão de primeira instância, devendo outra ser proferida em seu lugar, em homenagem ao duplo grau de jurisdição. ANULADO O PROCESSO A PARTIR DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA, INCLUSIVE. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Numero da decisão: 303-31.067
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Terceiro Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, rejeitar a argüição de decadência, e declarar a nulidade do processo a partir da decisão de Primeira Instância, inclusive, na forma do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencida a Conselheira Anelise Daudt Prieto.
Nome do relator: PAULO DE ASSIS
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PROCESSO N° SESSÂO DE ACÓRDÃOW RECURSOW RECORRENTE RECORRIDA ~•MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA 10845.00 1840/99-6 I 06 de novembro de 2003 303-31.067 125.507 COMERCIAL ESTRELA D'ALVA LTDA. DRJ/SÃO PAULO/SP FINSOCIAL - PEDIDO DE RECONHECIMENTO DE DIREITO CREDITÓRIO SOBRE RECOLHIMENTOS DA CONTRIBUiÇÃO. o direito de pleitear o reconhecimento de crédito com o conseqüente pedido de restituição/compensação, perante a autoridade administrativa, de tributo pago em virtude de lei que se tenha por inconstitucional, somente nasce com a declaração de inconstitucionalidade pelo STF, em ação direta, ou com a suspensão, pelo Senado Federal, da lei deelarnda inconstitucional, na via indireta. Inexistindo resolução do Senado Federal, o Parecer COSIT n° 58, de 27110/98, vazou entendimento de que o termo a quo para o pedido de restituição começa a contar da data da edição da Medida Provisória n" 1.110, de 30/08/95. Desta forma, considerado que até 30/11/99 esse era o cnlcndimcnto da SRf, todos os pedidos protocolados alé tal dala, eSlão, no mínimo, albergados por ele. Não havendo análise do pedido, anula-se a decisão de primeira instância, devendo outra ser proferida em seu lugar, em homenagem ao duplo grau de jurisdição. ANULADO O PROCESSO A PARTIR DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÃNCIA, INCLUSIVE. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Terceiro Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, rejeitar a argüição de decadência, e declarar a nulidade do processo a partir da decisão de Primeira Instância, inclusive, na fonua do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencida a Conselheira Anelise Daudt Prieto Brasília-DF, em 06 de novembro de 2003 £// PAUL()?"DÊ"ASSIS Relator Participaram, ainda, do presente julgamento, os seguintes Conselheiros: ZENALDO LOIBMAN, IRINEU BIANCHI, CARLOS FERNANDO FIGUEIRDO BARROS, NILTON LUIZ BARTOLI e NANCI GAMA (Suplente), Ausente o Conselheiro FRANCISCO MARTINS LEITE CAVALCANTE. Ime , MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° RECORRENTE RECORRIDA RELATOR(A) 125.507 303-31.067 COMERCIAL ESTRELA D' ALVA LTDA. DRJ/SÃO PAULO/SP PAULO DE ASSIS RELATÓRIO O recorrente insurge-se contra o Acórdão DRJ/SPO I n° 781, de 26 de abril de 2002 (folhas 73 a 80) que indeferiu o pleito que apresentou em 12 de maio de 1999, objetivando a restituição/compensação do FINSOCIAL originado de recolhimentos que efetuou com alíquota superior a 0.5%, por força de leis mais tarde declaradas inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal. A ementa da Decisão recorrida sintetiza a causa essencial do indeferimento, redigida da seguinte forma: FINSOCIAL. RESTITUIÇÃO - DECADÊNCIA. O direito de pleitear restituição seguida de compensação, de tributo ou contribuição pago a maior ou indevidamente, extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos contados da data de extinção do crédito tributário. Solicitação Indeferida Nas razões de recurso, o recorrente diz que o prazo deferido ao contribuinte para repetir o indébito inicia após o decurso dos 5 (cinco) anos que o Fisco dispõe para homologação expressa do crédito tributário. É o relatório. 2 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO NO- ACÓRDÃO N° -:-125.507 : 303-31.067 VOTO O recurso é tempestivo e trata de matéria de competência deste colegiado. Dclc tomo conhecimento. A matéria foi objeto de estudos efetuados por diversos Conselheiros deste Colegiado. Por concordar com os argumentos apresentados, reproduzo a seguir o VOTO proferido pelo ilustre Conselheiro desta Terceira Câmara, Dr. Nilton Bartoli, proferido no Processo n.o 13688.000049/00-32, Recurso nO 125.540, que conclui ser o prazo decadencial contado a partir da MP 110, de 30/08/1995: "Presentes os requisitos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário, por conter matéria de competência deste Terceiro Conselho de Contribuintes. O pedido de restituição/compensação formulado pelo recorrente tem fundamento na inconstitucionalidade das normas que majoraram a alíquota do FINSOCIAL, declarada pelo Colendo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE nO 150.764-PE ocorrido em 16/12/1992, tendo o Acórdão sido publicado em 02/03/1993, e cuja decisão transitou em julgado em 04/05/1993. A controvérsia trazida aos autos cinge-se à ocorrência (ou não) da decadência (prescrição) do direito do recorrente de pleitear a restituição dos valores que pagou a mais em razão do aumento reputado inconstitucional. Antes, porém, de adentrarmos na análise do caso concreto, cumpre uma advertência. Levantou-se no âmbito deste Conselho, sob o fundamento do Parecer PGFN/CRJ/N° 3401/2002, o entendimento de ser impossível a este Colegiado deferir pedidos de restituição/compensaçâo dos valores pagos a título do FINSOCIAL, em razão das conclusões clencadas naquele arrazoado, endossadas pelo Ministro de Estado da Fazenda quando de sua aprovação. Com a devida vênia de seus seguidores, tal entendimento revela-se equivocado, destoando do que prevê a legislação aplicável. Inicialmente, cumpre destacar que a citação ou transcrição de excertos isolados e fora de contexto do mencionado Parecer podem realmente conduzir à conclusão de que o tema relativo à compensação/restituição do 3 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 FINSOCIAL teria sido plenamente esgotado na peça elaborada pela Procuradoria da Fazenda Nacional, vinculando toda a Administração Federal àquelas conclusões. Sucede que o Parecer versa especificamente sobre os pedidos de restituição/compensação do FINSOCIAL referentes a créditos que tenham sido objeto de ação judicial, com decisão final favorável à Fazenda Nacional já transitada em julgado. A questão efetivamente tratada no Parecer é: "os contribuintes que já tenham contra si uma decisão judicial final desfavorável atinente ao FINSOCIAL, transitada em julgado, podem requerer administrativamente a restituição/compensação daqueles créditos?" É o que se depreende do despacho do Exmo. Ministro da Fazenda, quando da aprovação do Parecer: "Despacho: Aprovo o Parecer PGFN/CRJ N° 3AO I/2002, de 31 de outubro de 2002, pelo qual ficou esclarecido que: 1) os pagamentos efetuados relativos a créditos tributários, e os depósitos convertidos em renda da União, em razão de decisões judiciais favoráveis à Fazenda Nacional transitadas em julgado, não são suscetíveis de restituição ou de compensação em decorrência de a norma aplicada vir a ser declarada inconstitucional em eventual julgamento, no controle difuso, em outras ações distintas de interesse de outros contrihuintes; 2) a dispensa de constituição do crédito tributário ou a autorização para a sua desconstituição, se já constitui do, previstas no art. 18 da Medida Provisória n° 2. I76-79/2002, convertida na Lei n° 10.522, de 19 de julho de 2002, somente alcançam a situação de créditos tributários ainda não extintos pelo pagamento. Publique-se o presente despacho, com o referido Parecer."l (grifos acrescentados) Na mesma linha, a ementa do Parecer: "Declaração de inconstitucionalidade em sede de controle difuso. Não-suspensão da execução da lei pelo Senado Federal. Irreversibilidade das sentenças transitadas em julgado em favor da União (Fazenda Nacional), a não ser em procedimento revisional rescisório, quando cabivel. Necessidade de provimento I DOU de 2 de janeiro de 2003, Seção I, p. 5. 4 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO NO :-125.507 : 303-31.067 judicial para repetição ou compensação em relação a terceiro eventualmente prejudicado.,,2 Ü,'li fos acrescentados) A conclusão do mencionado Parecer é ainda maIS eloqüente, somente confinnando nosso entendimento: "IV CONCLUSÃO 43. Diante do exposto, a síntese do entendimento doutrinário acima esposado conduz, inexoravelmente, à conclusão de que os efeitos da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal no RE 150.764/PE (na via de defesa) não têm o condão de alcançar as situacões jurídicas concretas decorrentes de decisões judiciais transitadas em julgado, favoráveis à União (Fazenda Nacional). Assim, pode-se concluir que a questão submetida a esta Procuradoria-Geral deve ser harmonizada no sentido de que: a) a declaração de inconstitucionalidade proferida pelo Supremo Tribunal Federal no RE 150.764/PE não tem o condão de afetar a efieácia das decisões transitadas em julgado, as quais determinaram a conversão dos depósitos efetuados em renda da União; b) repetindo, a decisão do STF que fulminou a norma no controle difuso de constitucionalidade também não poderá ser invocada para o fim de automática e imediatamente desfazer situações jurídicas concretas e direitos subjetivos, porque não foram o objeto da pretensão declaratória de inconstitucionalidade; ( ... ),,3 (nossos destaques) Ora, percebe-se claramente que a questão ventilada no Parecer refere-se àqueles créditos de FINSOCIAL que tenham sido objeto de ação judicial, julgada em favor da Fazenda Nacional e já transitada em julgado. , Idem, p. 5. 3 Idem, p. 516. 5 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 :-303-31.067 - -- - O ponto central do Parecer reside em saber se um posterior reconhecimento da inconstitucionalidade de um tributo teria o condão de desfazer a coisa julgada. Esse não é o caso dos autos. Bem por isso, a transcrição isolada da alínea "c" do item 43 do Parecer poderia levar à conclusão de que o Parecer teria esgotado o tema referente à restituição/compensação do FINSOCIAL em todas as suas variáveis, o que jamais ocorreu. Com efeito, essa é a redação da citada alínea "c": "c) os contribuintes que porventura efetuaram pagamento espontâneo, ou parcelaram ou tiveram os depósitos convertidos em renda da União, sob a vigência de nonna cuja eficácia tenha vindo a ser, posteriormente, suspensa pelo Senado Federal, não fazem jus, em sede administrativa, à restituição, compensação ou qualquer outro expediente que resulte em renúncia de crédito da União;',4 Ocorre que a alínea "c" está inserida no item 43 do Parecer, cujo Captll remete unicamente às "sitllações jurídicas concretas decorrelltes de decisões jlldiciais tramitadas emju/gado,javoráveis à União (Fazenda Naciona/)". Como se não bastasse, afora a inaplicabilidade das conclusões do mencionado Parecer ao caso concreto, outras razões autorizam este Conselho a examinar pedidos como o que ora se julga. A existência e a competência dos Conselhos de Contribuintes estão previstas em lei, notadamente no Decreto n° 70.235/72 com as alterações introduzidas pela Lei n° 8.748/93. Os Conselhos de Contribuintes são Segunda Instância de julgamento dos processos administrativos relativos a tributos de competência da União, garantindo, na sede administrativa, a existência do duplo grau de jurisdição previsto constitucionalmente. O Processo Administrativo Fiscal rege-se pelo já citado Decreto n° 70.235/72, e, subsidiariamente, pelo Código de Processo Civil. 4 Idem. 6 MINISTÉRlO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRlBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃOW 125.507 303-31.067 A atividade jurisdicional, quer a administrativa, quer a judicial, tcm como princIpIO basilar o livre convencimento do juiz, segundo o qual o julgador decidirá livremente a causa, apreciando a lei e as provas constantes dos autos, fundamentando sua decisão. O direito à restituição/compensação de valores pagos indevidamente a título de tributo se encontra há muito previsto no Código Tributário Nacional e legislação correlata. No âmbito administrativo, a matéria encontra-se atualmente regulada pela Instrução Nonnativa SRF n° 210/2002. Assim dispõe o seu artigo 2°, verbis: Art. 29 Poderão ser restituídas pela SRF as quantias recolhidas ao Tesouro Nacional a titulo de tributo ou contribuição sob sua administração, nas seguintes hipóteses: I - cobrança ou pagamento espontâneo, indevido ou a maior que o devido; Il - erro na identificação do sUjeIto passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; 1II - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. Parágrafo único. A SRF poderá promover a restituição de receitas arrecadadas mediante Darf que não estejam sob sua administração, desde que o direito creditório tenha sido previamente reconhecido pelo órgão ou entidade responsável pela administração da receita. Mais adiante, a nom1a prevê a compensação: Art. 21. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo ou contribuição administrado pela SRF, passivel de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a quaisquer tributos ou contribuições sob administração da SRF. (...) 7 MINISTÉRlO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRlBUINTES TERCEIRA CÂMARA REÇURS_O N_o__ :_ 125.507 ACORDA0 N° : 303-31.067 Nos casos onde haja o indeferimento administrativo do pedido de compensação/restituição, o contribuinte poderá interpor recurso voluntário ao Conselho de Contribuintes. É o que dispõe o artigo 35 da mesma Instrução: Art. 35. É facultado ao sujeito passivo, no prazo de trinta dias, contado da data da ciência da decisão que indeferiu seu pedido de restituição ou de ressarcimento ou, ainda, da data da ciência do ato que não homologou a compensação de débito lançado de ofício ou confessado, apresentar manifestação de inconformidade contra o não-reconhecimento de seu direito creditório. ç Iº Da decisão que julgar a manifestação de inconformidade do sujeito passivo caberá a interposição de recurso voluntário, no prazo de trinta dias, contado da data de sua ciência. ç 2º A manifestação de inconformidade e o recurso a que se referem o cap"t e o ç 1° reger-se-ão pelo disposto no Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e alterações posteriores. ç 3º O disposto no cap"t não se aplica às hipóteses de lançamento de oficio de que trata o art. 23. Já o atual Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes, introduzido pela Portaria MF n° 55, prevê em seu artigo 9° que: Art. 9° Compete ao Terceiro Conselho de Contribuintes julgar os recursos de oficio e voluntários de deeisão de primeira instância sobre a aplicação da legislação referente a: (...) Parágrafo único. Na competência de que trata este artigo, incluem-se os recursos voluntários pertinentes a: I - apreciação de direito creditório dos impostos e contribuições relacionados neste artigo; e (Redação dada pelo art. 2° da Portaria MF n° 1.132, de 30/09/2002) (...) Ora, como restou amplamente demonstrado no cotejo da legislação em destaque, este Conselho encontra-se plena e legalmente habilitado a apreciar, em B MINISTÉRJO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067- -- - - - - sede recursal, pedidos de restituição/compensação de valores pagos indevidamente a título dos tributos de sua competência, dentre eles, o FINSOCIAL. Dessa fonna, ainda que o prestigioso Parecer PGFN/CRJ/N" 3401/2002 discorresse sobre toda a gama de pedidos de restituição/compensação atinentes ao FINSOCIAL - o que não se verificou, como já foi sublinhado -, suas conclusões não poderiam restringir a apreciação do tema por este Colegiado, incumbido por Lei deste mister sem qualquer restrição. Na mesma esteira, as conclusões ali enumeradas jamais poderiam vincular as decisões deste Conselho. Como é notório, ainda não há no direito pátrio a chamada súmula de efeito vinculante, estando as Cortes julgadoras livres em seu convencimento. Finalmente, mas não menos digno de citação, o artigo 22A do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes, introduzido pela Portaria MF nO 103, autoriza expressamente, a contrario senSlI, os Conselhos de Contribuintes a afastar, por vício de inconstitucionalidade, a aplicação de lei "que embase a constituição de crédito tributário, cuja constituição tenha sido dispensada por ato do Secretário da Receita Federal" (parágrafo único, inciso IIl, "a"). Como será melhor detalhado mais adiante, em 31/08/1995 foi editada a Medida Provisória nO1.110, de 30/08/1995, de autoria do Exmo. Ministro da Fazenda, que, após sucessivas reedições, foi convertida na Lei n° 10.522, de 19/07/2002. Entre outras providências, a Medida Provisória dispensou a Fazenda Nacional de constituir créditos, inscrever na Dívida Ativa, ajuizar execução fiscal, bem como autorizou a cancelar o lançamento e a inscrição relativamente a tibutos e contribuições julgados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal, ou ilegais, em última instância, pelo Superior Tribunal de Justiça (artigo 17). No rol do cÍtado artigo encontrava-se a contribuição ao FINSOCIAL (inciso IIl). Tendo havido ato normativo formal que dispensou a constituição de créditos tributários oriundos do FINSOCIAL, este Conselho fica automaticamente investido da competência de afastar a aplicação de lei reputada inconstitucional, por força do previsto no art. 22A, parágrafo único, inciso IIl, "a" de seu Regimento Interno. Superado o óbice, passemos à análise do caso concreto. 9 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507_ 303-31.067 De início, julgo conveniente nos debruçarmos sobre os institutos da decadência e prescrição. Embora ainda haja alguma controvérsia acerca dos elementos que diferenciam a decadência da prescrição, o certo é que ambos os institutos foram introduzidos há muito no direito pátrio objetivando disciplinar as relações jurídicas no tempo. Com efeito, a falta de um termo final para o exerCÍcio de um direito podería desestabilizar as relações sociais, ao deixar indefinidas certas situações, gerando insegurança jurídica. Bem por isso o legislador houve por estabelecer regras para o exerCÍcio de direitos, delimitando sua extensão no tempo e seus termos inicial e final. No que toca ao início do prazo prescrícional para o exerCÍcio de um direito, é de lógica elementar ser o dies a quo aquele em que o direito passou a ser exercitável. Afinal, não prescreve o direito que ainda não nasceu. Essa foi a linha adotada pelo legislador no Código Civil de 1916, recentemente revogado. Assim dispunha o seu artigo 177, verbis: Art. 177. As ações pessoais prescrevem, ordinariamente, em 20 (vinte) anos, as reais em lO (dez), entre presentes, e entre ausentes, em 15 (quinze), contados da data em que poderiam ter sido propostas. (grífos nossos) O novo Código Civil, da lavra de ninguém menos do que o aclamado jurista e filósofo Miguel Reale, adotando a mesma lógica, dispõe que: Art. 189. Violado o direito, nasce para o titular a pretensão, a qual se extingue, pela prescrição, nos prazos a que aludem os arts. 205 e 206. (destaques acrescentados) Nesse diapasão, o precioso magistério de Paulo PimentaS: 5 A Restituiçào dos Tributos Inconstitucionais, o Novo Código Civil e a Jurisprudência do STF e do STJ, in Revista Dialética de Direito Tributário, vol. 91, Editora Dialética, 2003, p. 90/91. to MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 _. 303-31.067- "A pretensão, na lição inesgotável de Pontes de Miranda, é a posição subjetiva de poder exigir de outrem alguma prestação positiva ou negativa,6, ou seja, é a faculdade de exigir o cumprimento de uma prestação, seja a de dar, fazer, ou de não fazer. Além disso o dispositivo inovador consagra expressamente o princípio da actíon nata - cuja existência era admitida com tranqüilidade pela doutrina civilista na vigência do Código de 1916-, por força do qual o prazo de prescrição começa fluir no momento em que ocorre a violação do direito material. Vale dizer, o prazo prescricional surge no momento da ocorrência de determinado fato que modifica uma determinada situação juridica, tomando-a desconfonne com o sistema jurídico. Nem sempre esse fato corresponde a um ato do devedor, podendo ser praticado, também, por terceiros, pode consistir num evento imprevisivel (caso fortuito ou força maior), ou até mesmo ser decorrente de provimento jurisdicional que atribua nova qualificação, jurídica a um determinado evento." Na seara tributária, o termo a quo do prazo prescricional do direito do contribuinte de repetir o que pagou indevidamente possui algumas singularidades. De início, há que se perquirir a natureza do pagamento indevido, que comumente ocorre em uma de três modalidades. No primeiro caso, o contribuinte paga espontaneamente tributo que não devia ou além do que devia. No segundo caso, o contribuinte sofre cobrança indevida ou maior do que a devida. No terceiro caso, o contribuinte paga tributo que era devido à époea do pagamento, e que posteriormente, por força de um fato que modifica a situação juridica então vigente, toma-se indevido. Nos dois primeíros casos, o pagamento sempre foi indevido, dai porque o prazo prescricional para o contribuinte reaver o indébito tem inicio na data do próprio pagamento (CTN, art. 168, I), malgrado a redação imprópria do parágrafo I, já que não há se falar em crédito tributário a ser extinto quando o pagamento é integralmente indevido. 6 Tratado de Direito Privado, l. 5, atual. Por Vislon Rodrigues, Campinas, Bookseller, 2000, p. 503. 11 MINISTÉRJO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRlI3UINTES TERCEIRA CÂMARA REÇURS_O N°_ ACORDA0 N° 125.507 303-31.067 Já na terceira hipótese, a situação é diametralmente distinta. O que foi pago pelo contribuinte era efetivamente devido à época do pagamento. Não havia, naquele instante, o caráter indevido no recolhimento efetuado, que só viria a adquirir essa feição após o advento de uma inovação na realidadc juridica em vigor. Na cstcira do que já foi declinado acerca da prescrição e decadência, a violação do direito que faz nascer a pretensão, in caSlI, a do contribuinte, só ocorre quando o pagamento que era devido se toma indevido. Dccisões recentes e seguidas das mais altas Cortes do pais, judiciais e administrativas, arrimadas na melhor doutrina, vêm elencando três ocorrências que têm o condão de tomar, a posteriori, indevido o pagamento até então tido como devido. São elas: (i) declaração de inconstitucionalidade de norma tributária proferida pelo Supremo Tribunal Federal em ações de controle concentrado de constitucionalidade, como as ADINs, de efeito erga omnes; (ii) declaração incidental de inconstitucionalidade de norma tributária proferida pelo Supremo Tribunal Federal em ações de controle difuso de constitucionalidade, irradiando efeitos erga omnes a partir da publicação de resolução do Senado Federal que suspenda a execução da lei declarada inconstitucional; e (iii) lei ou ato administrativo que reconheça, implícita ou expressamente, o caráter indevido da exação. O que há de comum nesses três casos é a modificação da ordem jurídico-tributária após o pagamento do tributo. Como não é dificil de intuir, somente após se tomar indevido é que surge para o contribuinte o correspondente direíto de reaver aquilo que pagou. No tocante às hipóteses "i" e "ii" acima citadas, é pacífico o entendimento de que a declaração de inconstitucionalidade de uma norma tributária produz efeitos ex flmc, tomando inválidos os atos praticados sob sua vigência. Eventual exceção a essa regra só poderia ocorrer se viesse expressamente consignada na declaração de inconstitucionalidade da norma, para que, por exemplo, emanasse somente efeitos ex nllnc. Não havendo ressalva, a inconstitucionalidade da norma retroage ao momento em que entrou no ordenamento juridico. Assim, tributos declarados inconstitucionais conferem ao contribuinte, a partir da indigitada declaração de inconstitucionalidade, o direito de repetir o que foi pago indevidamente. O Colendo Superior Tribunal de Justiça, arauto maxlmo na uniformização da aplicação do direito federal, vem decidindo rciteradamente que, no 12 ====~ ~==~-- --- ==~=====--- MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 caso de tributo declarado inconstitucional, o prazo para repetição do que foi pago indevidamente só se inicia com o trânsito em julgado do acórdão do Supremo Tribunal Fedcral que declarou a inconstitucionalidade da exação. Tal cntendimento vem sendo sufragado, inclusive, nos casos relativos ao FINSOCIAL, onde, como se sabe, não houve declaração de inconstitucionalidade com efeito erga omnes. Nesse sentido, decisão recente proferida por aquela Corte: AGRA VO REGIMENTAL. RECURSO ESPECIAL. COMPENSAÇÃO. FINSOCIAL. PRESCRIÇÃO. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. CONTAGEM A PARTIR DO TRÃNSITO EM JULGADO DA DECISÃO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. PROVIMENTO NEGADO. (...) A declaração de inconstitucionalidade pelo Supremo Tribunal Federal não elide a presunção de constitucionalidade das nonnas, razão pela qual não estava o contribuinte obrigado a suscitar a sua inconstitucionalidade sem o pronunciamento da Excelsa Corte, cabendo-lhe, pelo contrário, o dever de cumprir a determinação nela contida. A tese que fixa como termo a quo para a repetição do indébito o reconhecimento da inconstitucionalidade da lei que instituiu o tributo deverá prevalecer, pois não é justo ou razoável permitir que o contribuinte, até então desconhecedor da inconstitucionalidade da exação recolhida, seja lesado pelo Fisco. Ainda que não previsto expressamente em lei que o prazo prescricional/decadencial para restituição de tributos declarados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal é contado após cinco anos do trânsito em julgado daquela decisão, a interpretação sistemática do ordenamento juridico pátrio leva a essa conclusão. Cabível a restituição do indébito contra a Fazenda, sendo o prazo de decadência/prescrição de cinco anos para pleitear a devolução, contado do trânsito em julgado da decisão do Supremo Tribunal Federal que declarou inconstitucional o suposto tributo. Agravo regimental a que se nega provimento. 13 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-=3C067 --- -- (STJ-2" Tunna, AGRESP n° 414.130-MG, reI. Min. Franciulli Netto, j. 3.9.2002, negaram provimento. V.U., DJU 19/05/2003, p. 184). Com efeito, mesmo nos casos onde a declaração de inconstitucionalidade tenha ocorrido em sede incidental, o contribuinte passa a ter ciência da lesão a seu direito. E na esteira do que já dissemos antes, a contagem do prazo de prescrição somente pode ter início a partir de uma lesão a um direito. Isso porque, se não há lesão, não há utilidade no ato do sujeito de direito tomar alguma medida. A extinção de direito de que se trata, pelo decurso de prazo fixado em lei, atinge a faculdade conferida ao sujeito ativo para exigir a eficácÍa do objeto do direito subjetivo. O decurso do prazo convalesce esta lesão, como na lição de SANTIAGO DANTAS, desde que se entenda adequadamente o direito de ação como o de agir manifestando exigibilidade ou pretensão dirigida à obtenção da eficácia substantiva do objeto do direito: "Tenho eu um direito subjetivo e podem passar os anos sem que o tempo tenha a minima influência sobre o meu direito. Mas eis que, de repente, o meu direito entra em lesão, isto é, o dever juridico que a ele eorresponde não se cumpre: dá-se a lesão do direito. Nasce da lesão do direito o dever de ressarcir e, para mim, o direito de propor uma ação para obter ressarcimento. Se, porém, deixo que passe o tempo sem fazer valer o meu direito de ação, o que acontece? A lesão do direito se cura, convalesce, a situação antijurídica toma-se juridica; o direito anistia a lesão anterior e já não se pode mais pretender que eu faça valer nenhuma ação. Esta é a conceituação da prescrição que mais nos defende de dificuldades da matéria.,,7 SANTIAGO DANTAS esclarece que "a prescrição cOllta-se sempre da data em que se verificou a lesão ", pois, na verdade, só com esta surge a denominada "aclia nala", que sustenta o direito à reparação. Assim sendo, indaga-se: quando se verifica a lesão de um direito pelo recolhimento de um tributo posterionnente declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, ainda que em controle incidental? Estará tal lesão configurada na data em que recolhido o tributo, muito embora a nonna, à época do pagamento, ainda detivesse a presunção de inconsti tueíonal idade? 7 Programa de Direito Civil, Editora Forense,]a Edição, 2001, p. 345. 14 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRlI3UINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° 125.507 ACÓRDÃO N° : 303-31.067 - - As lições dos HELENILSON CUNHA PONTES apreço, merecem ser destacadas: mestres em obra MARCO AURÉLIO integralmente dedicada GRECO e ao tema em "O exercício de um direito, submetido a prazo prescricional, pressupõe a violação deste direito, apto a configurar a 'actio nata', isto é, o momento de caracterização da lesão de um direito. Câmara Leal lembra que não basta que o direito tenha existência atual e possa ser exercido por seu titular, é necessário, para admissibilidade da ação, que esse direito sofra alguma violação que deva ser por ela removida. É da violação, portanto, que nasce a ação. E a prescrição começa a correr desde que a ação teve o nascimento, isto é, desde a data em que a violação se verificou. Com base nestes pressupostos doutrinários, pode-se concluir que antes da pronúncia (ou da extensão) da inconstitucionalidade da lei tributária, o contribuinte não possui efetivamente um 'direito a uma prestação', apto a gerar contra si um prazo prescricional que o fulmine pela sua inércia. Não pode haver inércia a ser fulminada pela prescrição se não há direito exercitável, isto é, se não há 'actio nata'."s Alguns dirão: mas com o recolhimento "indevido" (ainda que apenas em cumprimento de lei com presunção de constitucionalidade), surge para o contribuinte o direito de suscitar a declaração de inconstitucionalidade da nonna e cumulativamente pleitear a restituição do recolhido. Mais ainda, dirão que o prazo é o previsto nos artigos 165 a 168 do CTN, defendendo ser esta a interpretação mais adequada com o princípio da segurança juridica, que demanda a imutabilidade de situações que perduram ao longo do tempo, ainda que irregulares. Os mesmos autores da obra já citada prontamente refutam esta argumentação, afirmando que: a) os artigos que tratam de restituição no CTN não prevêem a hipótese de declaração de inconstitucionalidade da norma; e b) o princípio da segurança juridiea deve ser temperado por outro que, fulcrado na presunção de constitucionalidade das leis editadas, demanda a imediata aplicação das normas editadas pelos Poderes competentes, sob pena de disfunção sistêmica. Relevante transcrever os excertos nos quais os brilhantes juristas demonstram o acima destacado. Primeiro a questão dos prazos do CTN: 8 Inconstitucionalidade da Lei Tributária - Repetição do Indébito, Editora Dialética, 2002, p. 48. 15 ====-- --- MINISTÉRlO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303<11.067 "Nas hipóteses contempladas no artigo 165 do CTN, como a qualificação jurídica a ser aferida é aquela que resulta da legislação aplicável (fundamento imediato da exigência), a simples realização de um pagamento que não esteja plenamente de acordo com tal disciplina, reúne condições que fazem nascer para o contribuinte o direito de obter a restituição do que indevidamente pagou. Ou seja, nestes casos, existe uma qualificação certa (a da lei) e uma conduta que dela se distancia (espontaneamente, por erro de identificação etc.). Andou bem o CTN quando atrelou a tais eventos os prazos que correm contra o contribuinte e fixou os respectivos termos iniciais na data da extinção do crédito (artigo 168, I) ou na data em que se tomar definitiva a decisão que reformar a decisão condenatória (artigo 168, 11). Em suma, nas hipóteses reguladas pelo CTN, a qualificação juridica é certa e está definida antes da ocorrência do evento concreto. E, pela estrita razão de que o evento não se enquadra adequadamente na qualificação juridica preexistente, é que o contribuinte tem direito à restituição do indevido. O indevido, nestes casos, é aferido mediante cotejo entre um fato e a respectiva previsão nonnativa, sendo que o fato é posterior a esta.,,9 Agora a matéria dos princípios (vale dizer o confronto entre a segurança juridica e a segurança sistêmica pelo respeito à presunção de constitucionalidade das leis), na página 74: "Nesse passo, estamos perante duas posições. De um lado, os que sustentam que o prazo prescricional se InICIa com o pagamento feito (com base nas normas do CTN) e que, passados cinco anos, não cabe mais pedido de repetição de indébito, ainda que, após esse prazo, sobrevenha decisão judicial reconhecendo a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo. De outro lado, a nossa posição, no sentido de que, tendo havido inequivoca decisão do Supremo Tribunal Federal declarando a inconstitucionalidade de uma norma tributária, o contribuinte, no prazo de 5 (cinco) anos pode ingressar com ação de repetição de indébito, mesmo que o pagamento tenha sido efetuado há mais de 9 Ob. Cit., p. 50. 16 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 ---- cinco anos da propositura da ação, pleiteando a repetição de todo o tributo pago com fundamento na lei declarada inconstitucional. Entendem os primeiros que sua posição deve prevalecer, pOIS assegura a segurança e a estabilidade das relações. Entendemos nós, porém, que a posição que sustentamos é a que melhor resguarda tais valores e, mais do que isso, é a que preserva o ordenamento jurídico e sua eficácia. Com efeito, se a contagem do prazo de prescrição tiver por termo ínicial a data do pagamento feito (inclusive pagamento antecipado nos termos do artigo 150 do CTN), esta é melhor forma para induzir os contribuintes a questionarem toda e qualquer exigência antes de completado o prazo de cinco anos. Ou seja, ela produz o efeito contrário à busca de segurança e estabilidade pois, a priori, tudo seria questionável e mais, deveria ser efetivamente questionado (por mais absurdo que pudesse parecer naquele momento), como medida de cautela para evitar o perecimento do seu direito de pleitear judicialmente a restituição. Em suma, contar a prescrição a partir da data do pagamento feito (inclusive pagamento antecipado nos termos do artigo 150 do CTN) é negar o valor segurança, pois elimina a presunção de constitucionalidade da lei (que tem função estabilizadora das relações sociais e jurídicas), além de provocar desconfiança no ordenamento e induzir seu descumprimento, no sentido de que os contribuintes são levados a impugnar tudo, pois tudo precisa ser questionado para evitar a prescrição. Não se pode deixar de mencionar, também, que discutir quanto a prazo de prescrição por inconstitucionalidade da lei ou ato nonnativo é defender a mais paradoxal das posições pois, num contexto de relacionamento sadio entre Fisco e contribuinte, se o Plenárío do Supremo Tribunal Federal reconheceu a inconstitucionalidade de uma lei e, por conseqüência admitiu ter havido pagamento indevido, seria de se esperar que o Fisco tomasse imediatamente a iniciativa e, ex officio, devolvesse o que recebeu indevidamente aos que foram atingidos pela exigência." A jurisprudência do Poder Judiciário, fundada nos mesmos principios, vcm por consolidar o entendimento de que somente se conta o prazo para a repetição do indébito quando se afasta da nonna a presunção de constitucionalidade, 17 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 -- através de pronúncia de invalidade por inconstitucionalidade, ainda que no controle difuso. Nos Embargos de Divergência em Rccurso Especial n° 43995/RS, o Eminente Ministro CÉSAR ASFOR ROCHA, do Egrégio Superior Tribunal de Justiça, assim se pronunciou, citando HUGO DE BRITO MACHADO: "Ocorre que a presunção de constitucionalidade das leis não permite que se afinne a existência do direito à restituição do indébito, antes de declarada a inconstitucionalidade da lei em que se fundou a cobrança do tributo. É certo que o contribuinte pode promover a ação de restituição, pedindo seja incidentalmente declarada a inconstitucionalidade. Tal ação, todavia, é diversa daquela que tem o contribuinte, diante da declaração, pelo STF, da inconstitucionalidade da lei em que se fundou a cobrança do tributo. Na primeira, o contribuinte enfrenta, como questão prejudicial, a questão da inconstitucionalidade. Na segunda, essa questão encontra-se previamente resolvida. Não é razoável considerar-se que ocorreu inércia do contribuinte que não quis enfrentar a questão da constitucionalidade. Ele aceitou a lei, fundado na presunção de constitucionalidade desta. Uma vez declarada a inconstitucionalidade, surge, então, para o contribuinte, o direito à repetição, afastada que está aquela presunção." Importantíssimo anotar que, no caso apreciado pelo Egrégio STJ, tratava-se de decisão plenária do STF, que afastava, por VICIO de inconstitucionalidade, a exigência do empréstimo compulsório sobre a aquisição de combustíveis, conforme RE 121.336. Exatamente como no caso da cota do !BC. Além disso, na data em que concluído o julgamento em destaque, não havia sido editada qualquer resolução senatorial. Pode-se também mencionar o acerto da decisão alcançada pelo mesmo Tribunal no REsp 200909/RS, aliás, como se faz acontecer nos pronunciamentos do Eminente Ministro JOSÉ DELGADO: "Tributário. Prescrição. Repetição de Indébito. Lei Inconstitucional. Atende ao princípio da ética tributária e o de não se pennitir a apropriação indevida, pclo Fisco, de valores recolhidos a título de tributo, por ter sido declarada inconstitucional a lei que o exige, considerar-se o início do prazo prescricional de indébito a partir da 18 - MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 data em que o colendo Supremo Tribunal Federal declarou a referida ofensa à Carta Magna." E para quebrantar quaisquer resistências, o Ministro SEPÚL VEDA PERTENCE, no RE 136.883-RJ, indicando o precedente no RE 121.336, declarou que o direito à repetição surge com a decisão que declara a inconstitucionalidade. Assim a ementa: "Empréstimo compulsório (Decreto-lei n° 2.288/86, art. 10): incidência na aquisição de automóveis, com resgate em quotas do Fundo Nacional de Desenvolvimento: inconstitucionalidade não apenas da sua cobrança no ano da lei que a criou, mas também da sua própria instituição, já declarada pelo Supremo Tribunal Federal (RE 121.336, Plenário, 11-10-90, Pertence): direito do contribuinte à repetição do indébito, independentemente do exercício em que se deu o pagamento indevido." Do voto de S. Exa. extrai-se passagem decisiva: "Declarada, assim, pelo Plenário, a inconstitucionalidade material das normas legais em que fundada a exigência da natureza tributária, porque feita a título de cobrança de empréstimo compulsório -, segue-se o direito do contribuinte à repetição do que se pagou (Código Tributário Nacional, art. 165), independentemente do exercício financeiro em que tenha ocorrido o pagamento indevido." Pelas lições que se pode absorver do aresto, é que o Superior Tribunal de Justiça, como não poderia deixar de ser, continua a se manifestar pela contagem da prescrição a partir da declaração de inconstitucionalidade em Sessão plenária do STF, conforme REsp 217195/PB: "A iterativa jurisprudência desta Corte consal,'I'ou entendimento no sentido de que o prazo prescricional qüinqüenal das ações de repetição de indébito tributário inicia-se com a publicação da decisão do STF que declarou a inconstitucionalidade da exação (11/10/90)". (a referência de data é a do RE 121.336). De qualquer fonna, há ainda a terceira modalidade de fato jurídico apto a tornar indevida uma determinada exação, deflagrando nesse instante o direito à sua repetição. Trata-se de manifestação inequívoca da própria Administração, através de lei ou ato administrativo, que reconhece expressa ou tacitamente a 19 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 inconstitucionalidade de um determinado tributo. Esse reconhecimento pode se exteriorizar de diferentes fonnas, como na dispensa da cobrança ou pagamento do tributo, na dispensa da constituição do crédito tributário a ele referente, na revogação total ou parcial na norma tributária inconstitucional, dentre outras. A partir da edição desse ato, o contribuinte passa a ter clencia indubitável da ocorrência da violação de seu direito, dando inicio à fluência do prazo prescricional para que pleiteie a devolução do que pagou indevidamente. É mais uma vez a regra encampada pelo direito pátrio atinente à prescnçao, segundo a qual o prazo prescricional só tem inicio no dia em que o exerCÍcio do direito passou a ser possível. Feitas essas considerações gerais, aplicáveis a qualquer tributo reputado inconstitucional, cumpre analisarmos o que se verificou com o FINSOCIAL. O paradigma na matéria foi o acórdão proferido pelo plenário do Supremo Tribunal Federal no julgamento do recurso extraordinário nO150.764-PE, de relatoria do eminente Ministro Marco Aurélio, que considerou inconstitucionais os sucessivos aumentos na alíquota desse tributo, veiculados pelo artigo 9° da Lei 7.689/88, artigo 7" da Lei 7.787/89, artigo 1° da Lei 7.894/89, e artigo 1° da Lei 8.147/90. Como se tratou de decisão incidental, proferida em controle difuso de constitucionalidade, a Corte Suprema remeteu o julgado ao Senado Federal, para que fossem tomadas as providências no sentido de se suspender a eficácia das normas declaradas inconstitucionais. Contrariando seu mister constitucional, aquele órgão legislativo não editou a resolução correspondente. Indigitada omissão se configura inconstitucional no entender deste relator. Com efeito, o órgão incumbido pela Carta Magna de promover o controle de constitucionalidade das normas já em vigor é exclusivamente o Supremo Tribunal Federal (CF, art. 102, ["a" e IH "a", ub" e "c"). Somente antes de ingressarem no ordenamento jurídico é que os projetos de lei sofrem controle de constitucionalidade das respectivas Casas Legislativas por onde tramitam, através das Comissões de Constituição e Justiça. 20 ===~--- ~-- MINlSTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 Por conta disso, a declaração de inconstitucionalidade de uma determinada norma, quer em sede de controle concentrado (efeito erga ol1lnes) quer em sede incidental (efeito entre as partes), proferida pelo Supremo Tribunal Federal prescinde de qualquer referendo, de qualquer órgão, para produzir efeitos. O Senado Federal não é instância revisional de decisão de inconstitucionalidade proferida pelo Supremo Tribunal Federal. A eficácia da norma inconstitucional já foi invalidada pelo STF. À Corte Suprema, porém, não cabe inovar no campo legislativo, competência privativa do Congresso Nacional (CF, art. 44). A resolução do Senado Federal (CF, art. 52, X) tem como missão unicamente retirar do ordenamento juridico o que já foi declarado inválido. É ato vinculado, não cabendo àquele órgão legislativo questionar as razões que conduziram à declaração de inconstitucionalidade. Bem por isso, o entendimento externado pelo Senador Amir Lando, quando da recusa em editar a resolução senatorial decorrente no julgamento da inconsitucionalidade do FlNSOCIAL, reproduzido no Parecer PGFN/CRJIN° 340112002 é absolutamente inconstitucional, sobre ser fundado em argumentos meta- jurídicos que não têm o condão de "revisar" o mérito de decisão proferida pela Corte Suprema. De fato, a prevalecer o entendimento do cioso Senador, um projeto de lei aprovado por apertada maioria no Congresso Nacional não poderia ser profunda repercussão na vida econômica do Pais". Juristas de escol têm considerado atualmente a previsão de edição de resolução do Senado Federal visando a suspender a eficácia de normas já declaradas inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal como herança histórica e ultrapassada, incompatível com o moderno sistema de controle da constitucionalidade de nonnas. Com efeito, devemos ter presente que o instituto de conferir ao Senado o poder discricionário de estender efeitos erga Ol1lnes às declarações de inconstitucionalidade em controle incidental sofreu, após a Carta de 1988, críticas pela sua ineficiência diante do modelo de controle abstrato adotado, pois irracional que de um mesmo Plenário surjam decisões com efeitos distintos, quando tomadas com fulcro na inconstitucionalidade de certa norma. Nesse sentido, o precioso magistério do jurista e Ministro do STF G1LMAR FERREIRA MENDES, que bem definiu a inconsistência do instituto: 21 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA -----RECURSON°--:-125.507--------------------- ACÓRDÃON° : 303-31.067 "A amplitude conferida ao controle abstrato de normas e a possibilidade de que se suspenda, liminarmente, a eficácia de leis ou atos normativos, com eficácia geral, contribuiram, certamente, para que se quebrantasse a crença na própria justificativa desse instituto, que se inspirava diretamente numa concepção de separação de Poderes - hoje necessária e inevitavelmente ultrapassada. Se o Supremo Tribunal Federal pode, em ação direta de inconstitucionalidade, suspender, liminarmente, a eficácia de uma lei, até mesmo de uma Emenda Constitucional, por que haveria a declaração de inconstitucionalidade, proferida no controle incidental, valer tão-somente para as partes? A única resposta plausivel indica que o instituto da suspensão pelo Senado de execução da lei declarada inconstitucional pelo Supremo assenta-se hoje em razão de indole exclusivamente histórica. Deve-se observar, outrossim, que o instituto da suspensão da execução da lei pelo Senado mostra-se inadequado para assegurar eficácia geral ou efeito vinculante às decisões do Supremo Tribunal que não declaram a inconstitucionalidade de uma lei, limitando-se a fixar a orientação constitucionalmente adequada ou correta. Isto se verifica quando o Supremo Tribunal afirma que dada disposição há de ser interpretada desta ou daquela fonna, superando, assim, entendimento adotado pelos Tribunais ordinários ou pela própria Administração. A decisão do Supremo Tribunal não tem efeito vinculante, valendo nos estritos limites da relação processual subjetiva. Como não se cuida de declaração de inconstitucionalidade de lei, não há que se cogitar aqui qualquer intervenção do Senado, restando o tema aberto para inúmeras controvérsias. Situação semelhante ocorre quando o Supremo Tribunal Federal adota uma interpretação conforme a Constituição, restringindo o significado de uma dada expressão literal ou colmatando uma lacuna contida no regramento ordinário. Aqui o Supremo Tribunal não afirma propriamente a ilegitimidade da lei, limitando-se a ressaltar que uma dada interpretação é compativel com a Constituição, ou, ainda que, para ser considerada constitucional, determinada norma necessita de um complemento (lacuna aberta) ou restrição (lacuna oculta - redução teleológica). Todos esses casos de decisão com base em uma interpretação conforme a Constituição não podem ter a sua eficácia ampliada com o recurso ao instituto da suspensão de execução da lei pelo Senado Federal. 22 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO NO 125.507 303-31.067 Finalmente, mencIOnem-se os casos de declaração de inconstitucionalidade parcial sem redução de texto, nos quais se explicitam que de um dado significado normativo é inconstitucional sem que a expressão literal solTa qualquer alteração. Também nessas hipóteses, a suspensão de execução da lei ou ato normativo pelo Senado revela-se problemática, porque não se cuida de afastar a incidência de disposições do ato impugnado, mas tão- somente de um de seus significados normativos. Todas essas razões demonstram a inadequação, o caráter obsoleto mesmo, do instituto de suspensão de execução pelo Senado no atual estágio do nosso sistema de controle de constitucionalidade." 10 No caso do FINSOCIAL, entretanto, não se faz necessário perquirir se a declaração incidental de sua inconstitucionalidade teria ou não deflagrado o prazo prescricional para a sua repetição. Em 31/08/1995 foi editada a Medida Provisória nO l.llO, de 30/0811995, que, após sucessivas reedições, foi convertida na Lei n° 10.522, de 19/07/2002 Entre outras providências, a Medida Provisória dispensou a Fazenda Nacional de constituir créditos, inscrever na Divida Ativa, ajuizar execução fiscal, bem como autorizou a cancclar o lançamento e a inscrição relativamente a tributos e contribuições julgados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal, ou ilegais, em última instância, pelo Superior Tribunal de Justiça (artigo 17). No rol do citado artigo encontrava-se a contribuição ao FINSOCIAL (inciso I1I). Ao dispensar a constituição de créditos, a inscrição na Divida Ativa, o ajuizamento de execução fiscal, cancelando o lançamento e a inscrição relativos ao que foi exigido a título de FINSOCIAL na aliquota acima de 0,5%, com fundamento nas Leis 7.689/88, 7.787/89, 7.894/89 e 8.147/90, a Medida Provisória reconheceu expressamente a declaração de inconstitucionalidade das citadas normas proferida pelo STF no julgamento do RE n° 150.764-PE. 10 Direitos Fundamentais e Controle de Constitucionalidade, Celso Bastos Editor, 1998, p. 376: 23 M[N[STÉRIO DA FAZENDA TERCE[RO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 E não se diga que o fato de a majoração das alíquotas do FINSOCIAL estar no rol do artigo 17 não significa necessariamente o reconhecimento de sua inconstitucionalidade, já que todos os demais tributos elencados no artigo 17 já tinham, ao tempo da edição da MP, sido declarados inconstitucionais, inclusive com efeito erga amlles. É o caso da Contribuição instituida pelo artigo 8" da Lei 7.689/88 (art. 17, I), suspensa pela Resolução n" Ii do Senado Federal, de 4.4.95; do Empréstimo Compulsório, instituído pelo Decreto-lei 2.288/86 (aI. 17, 11), suspenso pela Resolução n° 50 do Senado Federal, de 09/10/95; o IPMF, criado pela Lei Complementar nO77/93 (art. 17, IV), declarado inconstitucional em parte pelo STF na ADIN 939-DF, acórdão publicado em 18.3.94. Estando o FINSOCIAL em tão boa companhia, é inegável que a Fazenda Nacional, quando da edição da indigitada MP, reconheceu expressamente a sua inconstitucionalidade ao arrolá-lo ao lado de outros tributos já reconhecidamente inconstitucionais, conferindo-lhe igual tratamento (dispensa de constituição de crédito, inscrição, etc.). Da mesma forma, não procede o argumento segundo o qual a Medida Provisória 1.110/95 teria se restringido unicamente aos créditos ainda não extintos, nada dispondo sobre aquilo que foi pago indevidamente. Ora, como foi visto, ao reconhecer a inconstitucionalidade do FINSOCIAL, dispensando a Administração Tributária de procedimentos arrecadatórios nesse particular, a Fazenda Nacional admitiu a violação do direito do contribuinte, marco inicial do prazo prescricional para que este pleiteie sua restituição. Nesse sentido, respaldado pela doutrina de Ricardo Lobo Torres, ensina com sua habitual propriedade Gabriel Lacerda Troianelli 11: "Há que se considerar, entretanto, que nem a decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal em controle concentrado de constitucionalidade, nem a resolução do Senado Federal suspensiva de ato normativo declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, que a Jurisprudência do Superior Tribunal de justiça vem hoje, pacificamente, admitindo como sendo causas de fluências de novo prazo para pleitear a compensação ou restituição de tributo 11 Lei Interpretativa e Prescriçào do Direito de Repetir: Novo Prazo para a Contribuição ao PIS. in Revista Dia[ética de Direito Tributário, vaI. 7[, Editora Dialética, 2001, p. 73. 24 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 indevidamente pago, encontram-se previstos na legislação como tais. A jurisprudência, na verdade, teve como fundamento não a lei, mas a doutrina, que, especialmente após as lições de Ricardo Lobo TorresI2:, vem defendendo a existência de causas supervenientes de abertura de prazo para o contribuinte reaver tributo indevidamente pago, entre as quais a decisão do Supremo Tribunal Federal em sede de controle concentrado e a resolução do Senado Federal, hoje pacificamente admitidas pelos Tribunais. Mas não são apenas estas as duas causas supervenientes admitidas pela Doutrina, como bem demonstra Ricardo Lobo Torres, nos trechos a seguir transcritos: "A restituição do indébito a causa superveniente apresenta o esquema que pode ser desdobrado em vários procedimentos ou atos distintos: (..); 2") um ato intermediário que transforma em ilegal o pagamento até então legal, e que pode ser proferido em ação judicial (decretação de nulidade e da ineficácia do negócio juridico; declaração de inconstitucionalidade da lei em ação direta), em resolução do Senado Federal (que suspende a execução da lei declarada inconstitucional incidenter pelo STF), em lei de natureza interpretativa ou em ato ou procedimento administrativo (..). (..) Na declaração de inconstitucionalidade da lei a decadência ocorre depois de cinco anos da data do trânsito em julgado da decisão do STF proferida em ação direta ou da publicação da Resolução do Senado que suspendeu a lei com base em decisão proferida incidenter tantum pelo STF. Até aquela data o contribuinte só poderia exercitar o seu direito se, concomitantemente, postulasse a declaração judicial de inconstitucionalidade. Esse, entretanto, seria outro tipo de processo de restituição, sujeito às regras do CTN, como vimos no Título lI, inconfimdível com o que decorre de uma decretação de inconstitucionalidade com eficácia erga omnes. Na hipótese de que se cuida já existe a prejudicialidade da questão da inconstitucionalidade. Logo, a partir da data em que se adquiriu eficácia erga omnes a declaração é que se contará o prazo da decadência. Nem haverá justificativa para restringir o direito do 12 TORRES, Ricardo Lobo. Restituição dos Tributos. Rio de Janeiro: Forense, 1983, p. 167/170. 25 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N~ 125.507 303-31.067 ---- ---- contribuinte, contando o prazo a partir do pagamento (legal e devido), pois serviria de estímulo à multiplicação de repetitórias dirigidas, concomitantemente, contra a constitucionalidade da lei. O mesmo argumento e a mesmíssima conclusão se impõe para os casos de lei intelpretativa. Também ai, a nosso ver o prazo de decadência se intencia da dala da publicação da lei que incorporou, em texlo formal, os julgados 'O'. No mesmo sentido, é copiosa a jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais e Conselho de Contribuintes: Número do Recurso: 119471 Câmara: SEGUNDA CÂMARA Número do Processo: 10183,002651/99-73 Tipo do Recurso: VOLUNTÁRIO Matéria: RESTITUlÇÃO/COMP PIS Recorrente: ELÉTRICA CUlABANA LTDA Recorrida/Interessado: DRJ-CAMPO GRANDE/MS Data da Sessão: 05/12/2002 08:00:00 Relator: Antônio Carlos Bueno Ribeiro Decisão: ACÓRDÃO 202-14475 Resultado: NPQ - NEGADO PROVIMENTO POR QUALIDADE. Texto da Decisão: Por unanimidade de votos: I) Acolheu-se a preliminar para afastar decadência; 11) no mérito: a) por unanimidade de votos, deu-se provimento parcial ao recurso, quanto à semestralidade; e b) pelo voto de qualidade, negou-se provimento ao recurso, quanto aos expurgos inflacionários. Vencidos os Conselheiros Eduardo da Rocha Schmidt, Gustavo Kelly Alencar, Raimar da Silva Aguiar e Dalton Cesar Cordeiro de Miranda. Ementa: NORMAS PROCESSUAIS - RESTITUiÇÃO E COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO - DECADÊNCIA. O prazo para pleitear a restituição ou compensação de tributos pagos indevidamente é sempre de 05 (cinco )anos, distinguindo-se o início de sua contagem em razão da forma em que se exterioriza o indébito. Se o indébito exsurge da iniciativa unilateral do sujeito passivo, calcado em situação fática não litigiosa, o prazo para pleitear a restituição ou a 26 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO NO ACÓRDÃO N°_ 125.507 303-31.067 ---- -- compensação tem inicio a partir da data do pagamento que se considera indevido (extinção do crédito tributário). Todavia, se o indébito se exterioriza no contexto de solução jurídica conflituosa, o prazo para desconstituir a indevida incidência só pode ter inicio com a decisão definitiva da controvérsia, como acontece nas soluções juridicas ordenadas com eficácia erga omnes, pela edição de Resolução do Senado Federal para expurgar do sistema norma declarada inconstitucional, ou na situação em que é editada Medida Provisória ou mesmo ato administrativo para reconhecer a impertinência de exação tributária anteriormente exigida. Decadência - Pedido de Restituição - Termo Inicial Em caso de conflito quanto à legalidade da exação tributária, o termo inicial para contagem do prazo decadencial do direito de pleitear a restituição de tributo pago indevidamente inicia-se: a) da publicação do acórdão proferído pelo Supremo Tribunal Federal em ADln; b) da Resolução do Senado que confere efeito erga omnes à decisão proferida inter partes em processo que reconhece inconstitucionalidade de tributo; c) da publicação de ato administrativo que reconhece caráter indevido de exação tributária. (CSRF-IO Turma, Acórdão na CSRF/OI-03.491, reI. Cons. Wilfrido Augusto Marques, j. 17.9.2001, DOU 30.10.2002, p. 62); (CSRF-l° Turma, Acórdão na CSRF/OI-03.239, reI. Cons. Wilfiido Augusto Marques,j. 19.3.2001, DOU 2.10.2001, p. 19) Número do Recurso 128622 Câmara: SEXTA CÂMARA Número do Processo: 13678.000008/99-41 Tipo do Recurso: VOLUNTÁRIO Matéria: ILL Recorrente: CIA. AGRO PASTORIL DO RIO GRANDE Recorrida/Interessado: DRJ/JUIZ DE FORAlMG Data da Sessão: 111071200200:00:00 Relator: Wilfrido Augusto Marques Decisão: Acórdão 106-12786 27 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 Resultado: Texto da Decisão: OUTROS - OUTROS --- Por unanimidade de votos, AFASTAR a decadência do direito de pedir da recorrente e DETERMINAR a remessa dos autos à repartição de origem para apreciação do mérito. Ementa: DECADÊNCIA - PEDIDO DE RESTITUiÇÃO - TERMO INICIAL - Em caso de conflito qm nto à inconstitucionalidade da exação tributária, o termo inicill para contagem do prazo decadencial do direito de pleitear a restituição de tributo pago indevidamente inicia-se: a) da publicação do acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Federal em ADIN; b) da Resolução do Senado que confere efeito erga omnes à decisão proferida inter partes em processo que reconhece inconstitucionalidade de tributo; c) da publicação de ato administrativo que reconhece caráter indevido de exação tributária. Decadência afastada. Merece ainda ser transcrito o voto proferido no Acórdão CSRF/OI- 03.225, de 19/03/2001, de relatoria do preclaro Conselheiro Antonio de Freitas Dutra, Presidente da 2.° Câmara do 1.°Conselho de Contribuintes: "Em que momento houve a extinção do crédito tributário? A resposta mais óbvia seria - no mês que o imposto passou a indevido .......... As regras definidas pelos artigos 165 e 168 da Lei n° 5.172 de 25/10/66 - Código Tributário Nacional, pelas caracteristicas próprias do caso em pauta, não podem ser literalmente aplicadas ................ não há como aplicar a regra inserida no inciso I do art. 168 do CTN que o direito de pleitear a restituição é de cinco anos da extinção do crédito tributário. Primeiro, porque na época era incabivel qualquer pedido de restituição uma vez que, até então, esta espécie de rendimento era considerada tributável, tanto na esfera administrativa como na judiciária. Segundo, em nome do princípio de segurança juridica não se pode admitir a hipótese de que a contagem para o exercício de um direito TENHA INÍCIO antes da data de sua AQUISIÇAO. Como é que o contribuinte poderia pedir RESTITUIÇAO daquilo que legalmente foi retido e recolhido? O contribuinte só adquire o direito de requerer a devolução daquele 28 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRlBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° ACÓRDÃO N° 125.507 303-31.067 imposto, que num dado momento foi considerado indevido, por um novo ato legal ou decisão judicial transitada em julgado. No caso aqui enfocado, aplica-se a norma inserida no inciso I do art. 165 do Código Tributário Nacional .... No momento que o pagamento do imposto foi considerado indevido, cabe à administração por dever de oficio, devolve-lo. A regra é a administração devolver o que sabe que não lhe pertence, a exceção é o contribuinte ter que requerê-la e, neste caso, só poderia fazê-lo a partir do momento que adquiriu o direito de pedir a devolução " Por fim, ainda em referência ao Parecer PGFN/CRJIN° 3401/2002 elaborado pcla Procuradoria da Fazenda Nacional, cumpre esclarecer que não há elementos nos autos que permitam concluir ter o contribuinte se utilizado da via judicial para questionar a incidência do FINSOCIAL, tendo obtido desfecho desfavorável passado em julgado, a obstar seu pedido de restituição/compensação na sede administrativa, razão pela qual são inaplicáveis ao caso concreto as digressões nesse sentido. Diante do exposto, tendo o prazo prescricional (decadencial para alguns) se iniciado na data da publicaçao da MP n° 1.110/95, qual seja, 31/08/95, é tempestivo o pedido de restituição/compensação formulado pelo Contribuinte, devendo ser reformadas as decisões anteriores. Embora a matéria que ora se conhece seja de mérito, é inegável não terem sido examinadas, pela Primeira Instância, outras questões de igual relevo ao deferimento do pedido formulado nestes autos. Desta forma, em prestigio ao principio do duplo grau de jurisdição e para que não haja supressão de instância, conheço do recurso e a ele dou provimento para afastar a prescrição (sic "decadência") do direito do recorrente de pleitear a restituição/compensação dos valores recolhidos indevidamente a titulo de FINSOCIAL, devendo seu pedido ser remetido à Primeira Instância administrativa para análise dos demais pressupostos formais que devem embasar tais requerimentos, tais como a subsunção das atividades comerciais desenvolvidas pelo contribuinte àquelas sobre as quais pairou a declaração de inconstitucionalidade proferida pelo STF no julgamento do RE nO l50.764-PE, aferição dos cálculos apresentados, eventual existência de ações judiciais com desfecho favorável à Fazenda Nacional cuidando dos mesmos créditos, entre outros. É como voto." Nessas condições, fixada a data de 31 de agosto de 1995 como o termo inicial para a contagem do prazo para pleitear a restituição da contribuição paga 29 MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES TERCEIRA CÂMARA RECURSO N° 125.50,!-7 _ -----ACÓRDÃON° ---303=31.067 indevidamente o termo final ocorreu em 30 de agosto de 2000, enquanto que o pedido data de 12 de maio de 1999. Entendo, assim, não estar o pleito da Recorrente fulminado pela decadência, de modo que VOTO no sentido de anular o processo a partir do Acórdão recorrido, inclusive, determinando que seja examinado o pedido, apurando-se a existência ou não dos alegados créditos, bem como, em se apurando a existência dos mesmos, se já foram utilizados pela contribuinte e/ou se foram objeto de anterior apreciação judicial. Sala das Sessões, em 06 de novembro de 2003 ~ / '7/ PAUL DE ASSIS - Relator 30 00000001 00000002 00000003 00000004 00000005 00000006 00000007 00000008 00000009 00000010 00000011 00000012 00000013 00000014 00000015 00000016 00000017 00000018 00000019 00000020 00000021 00000022 00000023 00000024 00000025 00000026 00000027 00000028 00000029 00000030

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Numero do processo: 10380.906691/2009-20
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Apr 24 00:00:00 UTC 2017
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2001 ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. ARTIGO 170 DO CTN. Em processos que decorrem da não-homologação de declaração de compensação, o ônus da prova recai sobre o contribuinte, que deverá apresentar e produzir todas as provas necessárias para demonstrar a liquidez e certeza de seu direito de crédito (artigo 170, do CTN).
Numero da decisão: 3401-003.490
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário interposto.
Nome do relator: AUGUSTO FIEL JORGE DOLIVEIRA
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conteudo_txt : Metadados => date: 2017-05-29T21:15:47Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2017-05-29T21:15:47Z; Last-Modified: 2017-05-29T21:15:47Z; dcterms:modified: 2017-05-29T21:15:47Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2017-05-29T21:15:47Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2017-05-29T21:15:47Z; meta:save-date: 2017-05-29T21:15:47Z; pdf:encrypted: true; modified: 2017-05-29T21:15:47Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2017-05-29T21:15:47Z; created: 2017-05-29T21:15:47Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; Creation-Date: 2017-05-29T21:15:47Z; pdf:charsPerPage: 1366; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2017-05-29T21:15:47Z | Conteúdo => S3-C4T1 Fl. 136 1 135 S3-C4T1 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo nº 10380.906691/2009-20 Recurso nº Acórdão nº 3401-003.490 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 24 de abril de 2014 Matéria PEDIDO DE COMPENSAÇÃO - INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 3, PARÁGRAFO 1º, DA LEI 9.718/1998 Recorrente UNIDADE CEARENSE DE IMAGEM LTDA Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2001 ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. ARTIGO 170 DO CTN. Em processos que decorrem da não-homologação de declaração de compensação, o ônus da prova recai sobre o contribuinte, que deverá apresentar e produzir todas as provas necessárias para demonstrar a liquidez e certeza de seu direito de crédito (artigo 170, do CTN). Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário interposto. ROSALDO TREVISAN - Presidente. AUGUSTO FIEL JORGE D' OLIVEIRA - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosaldo Trevisan (Presidente), Robson José Bayerl, Augusto Fiel Jorge d’Oliveira, Eloy Eros da Silva Nogueira, André Henrique Lemos, Fenelon Moscoso de Almeida, Tiago Guerra Machado e Leonardo Ogassawara de Araujo Branco. Fl. 136DF CARF MF 2 Relatório O processo ora em julgamento retorna ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais ("CARF"), após a realização da diligência determinada pela Resolução nº 3402000.188, de 03/02/2011, de Relatoria do Conselheiro Júlio César Alves Ramos, da 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara, da qual tomo emprestado o Relatório, que foi redigido na forma a seguir: “A sociedade acima qualificada, que se dedica à prestação de serviços médicos relativos a diagnóstico por imagem, interpôs, em 18 de agosto de 2009, o presente recurso contra decisão proferida em 19 de julho do mesmo ano. Nela, a autoridade julgadora de primeiro grau administrativo manteve a não homologação de compensação comunicada eletronicamente pela interessada denegada em despacho decisório emitido em 09 de abril de 2009 pela DRF Fortaleza. A fundamentação do despacho fora a inexistência do indébito, visto que o recolhimento que se alega ter sido realizado a maior fora integralmente utilizado na quitação de débito de mesmo valor declarado em DCTF espontaneamente apresentada pela sociedade e não retificada até o exame empreendido pela unidade administrativa. Na manifestação de inconformidade, a ora recorrente procurou justifica-lo ao afirmar que efetuara recolhimentos da COFINS e do PIS sobre a base de cálculo alargada pela Lei 9.718, alargamento esse posteriormente declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal. Como prova de sua alegação, elaborou planilha discriminativa das receitas indevidamente incluídas (indicando o que parece ser a respectiva codificação contábil), juntou peça intitulada “balanço” (fl. 57) que corrobora tais informações, inclusive a codificação mencionada, e a DIPJ original que também discrimina tais receitas. Não anexou peça contábil registrada (Diário ou Razão) nem documentos fiscais. Na mesma peça de defesa, a sociedade reconhece que não procedera à retificação das declarações entregues (DIPJ e DCTF) antes de apresentar sua declaração de compensação e atribui a este fato a provável causa para a não homologação de seu direito. Demonstra, então, que o fez após a ciência do despacho e junta cópia das declarações retificadoras. A decisão recorrida reconhece a possibilidade de as unidades administrativas de julgamento afastarem dispositivo legal declarado inconstitucional pelo STF, afirma, assim, que eventuais recolhimentos efetuados sobre a parcela excedente ao faturamento são mesmo indevidas e passíveis de restituição, mas mantém a não-homologação aduzindo que o contribuinte não provara sua alegação. Afirma que, para tanto, além de retificar a DCTF previamente ao despacho decisório, teria de juntar documentos contábeis e fiscais que provassem a liquidez e certeza do indébito e que a sociedade apenas juntara cópia das Fl. 137DF CARF MF Processo nº 10380.906691/2009-20 Acórdão n.º 3401-003.490 S3-C4T1 Fl. 137 3 declarações retificadoras. A fundamentação da decisão recorrida é, pois, a falta de provas, que teriam de ser juntadas no momento da formalização da manifestação de inconformidade”. Na sessão de 03/02/2011, a Turma iniciou o julgamento do Recurso Voluntário afastando a tese da decisão recorrida quanto à necessidade de prévia retificação da DCTF para a homologação de compensações declaradas pelo sujeito passivo, quando constasse nos autos valor condizente com o pagamento realizado, firmando, assim, a tese segundo a qual a homologação das compensações dependeria é da prova do alegado indébito. Porém, entendeu a Turma que o julgamento não poderia prosseguir, pois, apesar de diversos documentos acostados aos autos serem coerentes entre si e indicarem a existência do indébito, nenhum deles seria “documento contábil cuja validação seja exigida legalmente”. Diante disso, o julgamento foi convertido em diligência, nos seguintes termos: “para que a d. fiscalização aponte qual é o valor devido da contribuição, argüida neste processo, levando em conta apenas o conceito de faturamento reconhecido pelo STF como apto a constituir a base de cálculo da contribuição. Mais especificamente: considerando apenas receitas de prestação de serviços e/ou de vendas de mercadorias, indique se há indébito no mês em discussão e qual o seu montante, com base nos livros contábeis exigidos pela legislação (Diário e Razão) a serem exibidos pelo contribuinte. Dos resultados da diligência, seja cientificada a ora recorrente, abrindo-se-lhe prazo de trinta dias para eventual contestação”. Em cumprimento à diligência, a Fiscalização lavrou o Termo de Intimação de fls. 119, solicitando ao Recorrente a apresentação dos Livros Diários e Razão, além de toda a documentação necessária para comprovar o indébito utilizado na compensação declarada. O Recorrente foi devidamente intimado, apresentou petição requerendo cópia do processo administrativo, porém, não apresentou qualquer resposta aos termos da intimação. Assim, foi lavrado o Termo de Reintimação de fls. 128, que não foi respondido, e após o Termo de Reintimação de fls. 130, também não respondido. Às fls. 132, consta relatório fiscal, de 10/09/2013, que narra as três intimações realizadas, sem sucesso, na obtenção da documentação comprobatória do direito de crédito pleiteado e que propõe o encaminhando do processo ao órgão de origem. Em momento posterior, o processo foi remetido de volta ao CARF e distribuído à minha relatoria na sessão do dia 22/02/2017. É o relatório. Voto Conselheiro Augusto Fiel Jorge d' Oliveira O Recorrente foi intimado da decisão recorrida no dia 19/07/2010, conforme documento de fls. 98, apresentando Recurso Voluntário no dia 18/08/2010, conforme carimbo que consta às fls. 99. Assim, sendo tempestivo e preenchendo os demais requisitos de admissibilidade, o recurso interposto merece conhecimento. Fl. 138DF CARF MF 4 Como relatado, a questão da necessidade de retificação prévia da DCTF para fins de homologação da compensação declarada foi superada na decisão anterior do Colegiado, restando a aferição da existência e do montante do crédito alegado pelo Recorrente. Até então, o Recorrente havia juntado uma planilha discriminativa das receitas indevidamente incluídas, peça intitulada “balanço” (fl. 57) e a DIPJ original que também discrimina tais receitas. Como não havia juntado peça contábil registrada (Livros Diário e Razão) nem as notas fiscais, documentos que o Colegiado entendeu necessários para a comprovação do crédito, foi determinado o sobrestamento do julgamento, para oportuna juntada e apreciação pela unidade administrativa de jurisdição dessa documentação. Como prevê o artigo 373 do Código de Processo Civil (Lei nº 13.105/2015), o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito, e ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. A respeito, comenta a doutrina: "compete, em regra, a cada uma das partes o ônus de fornecer os elementos de prova das alegações de fato que fizer. A parte que alega deve buscar os meios necessários para convencer o juiz da veracidade do fato deduzido como base da sua pretensão/exceção, afinal é a maior interessada no seu reconhecimento e acolhimento". 1 Nessa linha, a Lei nº 9.784/1999, que regula os processos administrativos federais, determina: "Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei". (grifos nossos) Seguindo essa regra, em processos como o ora em análise, que trata de declaração de compensação, o ônus da prova recai sobre o contribuinte, que deverá apresentar e produzir todas as provas necessárias para demonstrar a liquidez e certeza de seu direito de crédito (artigo 170, do CTN). Contudo, sendo intimado por três vezes, o Recorrente quedou-se inerte e não apresentou qualquer resposta, muito menos a documentação solicitada pela Fiscalização para aferição do seu direito de crédito. Nesse cenário, não tendo a parte interessada produzido as provas necessárias para a demonstração do direito de crédito objeto de declaração de compensação, proponho ao Colegiado negar provimento ao Recurso Voluntário interposto. AUGUSTO FIEL JORGE D' OLIVEIRA - Relator 1 Curso de Direito Processual Civil. Vol. 02. Fredie Didier Jr., Paula Braga, Rafael de Oliveira. Edição 2013. Editora Juspodivm. p. 81-85. Fl. 139DF CARF MF

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Numero do processo: 10715.008812/2009-47
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Sep 13 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Thu Jun 01 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Obrigações Acessórias Data do fato gerador: 11/08/2006, 26/07/2006 PENALIDADE ADMINISTRATIVA. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO OU PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. A modificação introduzida pela Lei 12.350, de 2010, no § 2º do artigo 102 do Decreto-lei37/66, que estendeu às penalidades de natureza administrativa o excludente de responsabilidade da denúncia espontânea, não se aplica nos casos de penalidade decorrente do descumprimento dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira.
Numero da decisão: 9303-004.247
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer o Recurso Especial da contribuinte e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama (relatora), Júlio César Alves Ramos, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Demes Brito. Solicitou apresentar declaração de voto a conselheira Vanessa Marini Cecconello. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício (assinado digitalmente) Tatiana Midori Migiyama – Relatora (assinado digitalmente) Demes Brito - Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas, Júlio César Alves Ramos, Tatiana Midori Migiyama, Andrada Márcio Canuto Natal, Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran, Charles Mayer de Castro Souza e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
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Acórdão nº  9303­004.247  –  3ª Turma   Sessão de  14 de setembro de 2016  Matéria  MULTA   Recorrente  TAM LINHAS AÉREAS S.A  Interessado  FAZENDA NACIONAL     ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Data do fato gerador: 11/08/2006, 26/07/2006  PENALIDADE  ADMINISTRATIVA.  MULTA  POR  ATRASO  NA  ENTREGA DE DECLARAÇÃO OU PRESTAÇÃO DE  INFORMAÇÕES.  DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE.  A modificação introduzida pela Lei 12.350, de 2010, no § 2º do artigo 102 do  Decreto­lei37/66,  que  estendeu  às  penalidades  de  natureza  administrativa  o  excludente  de  responsabilidade  da  denúncia  espontânea,  não  se  aplica  nos  casos de penalidade decorrente do descumprimento dos prazos fixados pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  para  prestação  de  informações  à  administração aduaneira.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  o  Recurso  Especial  da  contribuinte  e,  no  mérito,  por  voto  de  qualidade,  em  negar­lhe  provimento, vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama  (relatora),  Júlio César Alves  Ramos,  Érika  Costa  Camargos  Autran  e  Vanessa  Marini  Cecconello,  que  lhe  deram  provimento.  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  conselheiro  Demes  Brito.  Solicitou  apresentar declaração de voto a conselheira Vanessa Marini Cecconello.     (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício    (assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama – Relatora     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 71 5. 00 88 12 /2 00 9- 47 Fl. 158DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 158          2   (assinado digitalmente)  Demes Brito ­ Redator Designado     Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Rodrigo  da  Costa  Pôssas,  Júlio César Alves Ramos, Tatiana Midori Migiyama, Andrada Márcio Canuto Natal,  Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran, Charles Mayer de Castro Souza e Vanessa Marini  Cecconello.  Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  apresentado  pelo  sujeito  passivo  contra  o  Acórdão  nº 3802­00.930, da  2ª  Turma Especial  da  3ª  Seção  do Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais  que,  por  unanimidade  de  votos,  negou  provimento  ao  recurso  voluntário,  consignando acórdão com a seguinte ementa (Grifos meus):  “ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Data do fato gerador: 11/08/2006, 26/07/2006  INFRAÇÃO  ADMINISTRATIVA.  MULTA  POR  DESCUMPRIMENTO  DE  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  REGISTRO  EXTEMPORÂNEO  DOS  DADOS  DE  EMBARQUE.  MATERIALIZAÇÃO  DA  INFRAÇÃO.  IMPOSIÇÃO  DA  MULTA. OBRIGATORIEDADE.  O  descumprimento  do  prazo  de  7  (sete)  dias  fixado  normativamente  pela  Administração Pública para o registro, no Siscomex, dos dados do embarque  da  carga,  subsume­se  à  hipótese  da  infração  sancionada  com  a  multa  regulamentar fixada na alínea “e” do inciso IV do artigo 107 do Decreto­lei  n° 37, de 1966, com redação dada pelo artigo 77 da Lei n° 10.833, de 2003.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 11/08/2006, 26/07/2006  ALEGAÇÃO DE OFENSA A PRINCÍPIOS DIRIGIDOS AO LEGISLADOR.  APRESENTAÇÃO  DE  OUTROS  ARGUMENTOS  QUE  IMPLIQUEM  NA  VALORAÇÃO DE PRECEITO DISPOSTO EM LEI. INCOMPETÊNCIA DA  AUTORIDADE  ADMINISTRATIVA  PARA  AFASTAR  NORMA  COM  BASE  EM TAIS ALEGAÇÕES.  Os princípios (da finalidade, da razoabilidade, da legalidade, dentre outros)  são, em regra, dirigidos ao legislador, e não ao aplicador da lei. Este, diante  Fl. 159DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 159          3 da  norma  existente  no  mundo  jurídico,  deverá  aplicá­la  obrigatoriamente  por força do art. 116, inciso III, da Lei 8.112/90, preceito o qual se repete no  artigo  41,  inciso  IV,  do  Anexo  II,  do  Regimento  Interno  do  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais (Portaria MF no 256, de 22/06/2009).  Ademais,  o  julgador  administrativo  não  pode  valorar  norma  sob  o  argumento  de  sua  inconstitucionalidade,  uma  vez  que  tal  apreciação  é  exclusiva  do  Poder  Judiciário,  nos  termos  dos  artigos  97  e  102  da  Constituição Federal.  Tal questão é, inclusive, objeto da Súmula nº 2 do CARF.”    Insatisfeito  com  o  referido  acórdão,  o  sujeito  passivo  apresentou  Recurso  Especial,  requerendo  a  reforma  do  acórdão  recorrido  no  que  tange  ao  afastamento  da  penalidade de natureza administrativa com a invocação da denúncia espontânea, alegando que  deve  ser  aplicada  a  legislação  vigente  que  exclui  a  punibilidade  –  em  face  da  aplicação  retroativa da  lei nova mais benigna, prevista no  art. 102, § 2º, do Decreto­Lei 37/66 com as  alterações trazidas pela Lei 12.350/10.      O  apelo  do  sujeito  passivo  foi  admitido,  conforme Despacho  às  fls.  140  a  142.  Irresignada, a Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões às  fls. 144 a 150  em  face  do  Recurso  Especial  interposto  pelo  sujeito  passivo,  requerendo  que  seja  negado  provimento ao citado recurso, mantendo­se o acórdão proferido pela e. Turma a quo por seus  próprios e jurídicos fundamentos.    É o relatório.                Fl. 160DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 160          4       Voto Vencido  Conselheira Tatiana Midori Migiyama ­ Relatora    Depreendendo­se  da  análise  do  Recurso  Especial  interposto  pelo  sujeito  passivo,  entendo  que  atende  aos  pressupostos  de  admissibilidade,  pois  foi  comprovada  a  divergência suscitada.    O acórdão recorrido decidiu no sentido de manter a aplicação da citada multa  administrativa,  prescrita  no  art.  107,  inciso  IV,  alínea  "e"  do  Decreto­Lei  nº  37/66,  impossibilitando a aplicação ao caso concreto do  instituto da denúncia espontânea, em razão  do  advento  da  Lei  nº  12.350/2010.  Por  sua  vez,  o  acórdão  paradigma,  em  sentido  oposto,  entendeu aplicável tal instituto.    Ventiladas  tais considerações, no que  tange à  lide – qual  seja,  aplicação ou  não da denúncia espontânea com o intuito de se afastar a multa por falta de cumprimento de  obrigação  acessória,  que  se  torna  ostensivo  com  o  decurso  do  prazo  fixado  para  a  entrega  tempestiva  da  mesma,  apenas  destaco  que  essa  conselheira  alterou  seu  entendimento  em  relação  a  essa  matéria  –  especificamente,  quanto  à  aplicabilidade  da  denúncia  espontânea  quando se tratar de obrigação acessória em matéria aduaneira.    Essa  conselheira  aplicava  para  o  caso  em  comento  o  entendimento  consolidado  em  todas  as  esferas  jurídicas  de  que  as  obrigações  tributárias  autônomas  ou  acessórias ­ deveres de caráter formal ­ não guardam vínculo necessário com o fato gerador do  tributo.   E que, por conseguinte, trazia que o disposto no art. 138 do CTN não alcança  as  penalidades  exigidas  pelo  descumprimento  de  obrigações  acessórias  autônomas,  não  obstante  o  argumento  do  sujeito  passivo,  de  que  tenha  informado  espontaneamente  antes  de  qualquer procedimento fiscal.     Fl. 161DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 161          5 E,  ainda  considerava,  para  tanto,  que  tal  entendimento  já  se  encontrava  pacificado no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais através da Súmula de Enunciado  n° 49 (numeração de enunciados consolidados):  “A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não  alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega da declaração.”    Invocando, inclusive, o Julgado do STF, RE n° 195161/GO de 26/04/99, que  expõe que “a entidade denúncia espontânea não alberga a prática de ato puramente formal do  contribuinte de entregar com atraso a declaração de imposto de renda”.    E, por fim, por analogia, entendia que, por se tratar o caso especificamente de  penalidade  por  inobservância  de  obrigações  acessórias,  independentemente  de  se  tratar  de  obrigação acessória “aduaneira”, observava a referida Súmula, apesar desta última ter  tratado  especificamente de atraso na declaração de DCTF.    Não  obstante,  refletindo  melhor  sobre  a  aplicabilidade  ou  não  da  denúncia espontânea em matéria aduaneira, alterei meu entendimento.    Eis que a denúncia espontânea em matéria aduaneira encontra­se positivada  no  art.  102,  §  2º,  do  Decreto­Lei  37/66,  reproduzido  no  art.  683  §  2º  do  Regulamento  Aduaneiro (Decreto nº 6759/2009).     Para melhor  elucidar,  trago  síntese  cronológica  do  art.  102  do Decreto­Lei  37/66 – que trata da denúncia espontânea no âmbito aduaneiro.    Antes do advento da MP 497/10, vê­se que o § 2º do art. 102 era taxativo ao  prescrever  que  a  denúncia  espontânea  excluía  apenas  as  penalidades  de  natureza  tributária  (Grifos meus):  “Art.102 ­ A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso,  do  pagamento  do  imposto  e  dos  acréscimos,  excluirá  a  imposição  da  correspondente  penalidade.  (Redação  dada  pelo  Decreto­Lei  nº  2.472,  de  01/09/1988)  Fl. 162DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 162          6  § 1º ­ Não se considera espontânea a denúncia apresentada: (Incluído pelo  Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)   a)  no  curso  do  despacho  aduaneiro,  até  o  desembaraço  da  mercadoria;  (Incluído pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)   b)  após  o  início  de  qualquer  outro  procedimento  fiscal,  mediante  ato  de  ofício,  escrito,  praticado  por  servidor  competente,  tendente  a  apurar  a  infração. (Incluído pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)   § 2º  ­ A denúncia espontânea exclui  somente as penalidades de natureza  tributária. (Incluído pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)”     Com  o  advento  da MP  497/10,  convertida  na  Lei  12.350/2010,  a  denúncia  espontânea  passou  a  afastar  também  as  penalidades  de  natureza  administrativa,  além  da  tributária, in verbis (Grifos meus):   “Art.102 – A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso,  do  pagamento  do  imposto  e  dos  acréscimos,  excluirá  a  imposição  da  correspondente  penalidade.  (Redação  dada  pelo  Decreto­Lei  nº  2.472,  de  01/09/1988)  [...]  § 2º A denúncia espontânea exclui a aplicação de penalidades de natureza  tributária  ou  administrativa,  com  exceção  das  penalidades  aplicáveis  na  hipótese  de mercadoria  sujeita  a  pena  de  perdimento.  (Redação dada pela  Lei nº 12.350, de 2010)    Com  tal  dispositivo,  a  denúncia  espontânea  passou  a  ser  aplicada  para  as  penalidades  de  natureza  administrativa,  salvo  as  penalidades  aplicáveis  na  hipótese  de  mercadoria sujeita a pena de perdimento.    Ademais,  quanto  à  intenção  do  legislador  ao  trazer  a menção  à  penalidade  administrativa quando da aplicação da denúncia espontânea, importante reproduzir a Exposição  de Motivos daquela MP 497/10 (Grifos meus):  “[...]   40.  A  proposta  de  alteração  do  §  2º  do  art.  102  do Decreto­Lei  nº  37,  de  1966, visa a afastar dúvidas e divergência interpretativas quanto à aplicabilidade do instituto  Fl. 163DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 163          7 da denúncia espontânea e a consequente exclusão da imposição de determinadas penalidades,  para as quais não se tem posicionamento doutrinário claro sobre sua natureza.   (…)  47.  A  proposta  de  alteração  objetiva  deixar  claro  que  o  instituto  da  denúncia  espontânea  alcança  todas  as  penalidades  pecuniárias,  aí  incluídas  as  chamadas  multas isoladas, pois nos parece incoerente haver a possibilidade de se aplicar o instituto da  denúncia  espontânea  para  penalidades  vinculadas  ao  não­pagamento  de  tributo,  que  é  a  obrigação  principal,  e  não  haver  essa  possibilidade  para  multas  isoladas,  vinculadas  ao  descumprimento de obrigação acessória.”     Nesse  ínterim,  cumpre  destacar  ainda  que  para  que  a  exclusão  da  responsabilidade ocorra deve­se observar se não houve início de procedimento fiscal, mediante  ato de ofício, tendente a apurar a infração ou o cumprimento da obrigação acessória aduaneira.    Sendo  assim,  considerando  o  caso  vertente,  em  respeito  ao  princípio  da  especialidade – lex specialis derogat legi generali ­ é de se aplicar o art. 102, §2º, do Decreto­ Lei 37/66 com a redação dada pela MP 497/10 (convertida na Lei 12.350/10 – que manteve a  mesma redação) para os casos de entrega a destempo de obrigação acessória aduaneira.     Ademais,  cabe  trazer  que  o  Direito  aduaneiro  é  considerado  autônomo,  inclusive  porque  se  originam  de  fontes  peculiares  –  tais  como,  acordos  e  tratados  internacionais,  códigos  e  regulamentos  aduaneiros,  ainda  que  tenha  dependência  com  outros  ramos de direito. As relações jurídicas observam as peculiaridades de regimes próprios, ainda  que envolva outros ramos científicos. Sendo assim, pode­se considerar que deve observar um  regramento especial – tal como o que preceitua o art. 102, § 2º, do Decreto­Lei 37/66.    Não  há  como  ignorar  a  redação  do  art.  102,  §2º  do  Decreto­lei  nº  37/66,  conferida  pela  Lei  12.350/2010,  que  exclui  “expressamente”  a  penalidade  da  multa  administrativa  pelos  efeitos  da  denúncia  espontânea.  Digo  “expressamente”,  pois,  ao  meu  sentir, não há como “interpretá­la” ou “interpretá­la restritivamente”, vez trazer claramente que  o  instituto  da  denúncia  espontânea  afasta  toda  a  penalidade  pecuniária  de  natureza  administrativa sem ao menos ressalvar hipóteses excludentes.     Fl. 164DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 164          8 Nos termos do art. 5º, inciso II, da CF/88, temos que ninguém será obrigado a  fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei – ou seja, somente a lei poderá  criar, entre outros, vedações. O que, por conseguinte, entender que a norma em questão seria  “expressa” reflete o respeito ao Princípio da Legalidade.    Caso o legislador da Lei 12.350/2010, que alterou o art. 102, § 2º do Decreto­ Lei 37/66,  incluindo no campo de alcance da  aplicação do  instituto da denúncia  espontânea,  tivesse a pretensão de se excluir as hipóteses de entrega de obrigações acessórias aduaneiras a  destempo, deveria ter trazido tal vedação de forma expressa, promovendo ao sujeito passivo a  segurança  jurídica  que  tanto merece. Não  obstante  a  isso,  vê­se  que  apenas  incluiu  o  termo  penalidade  de  natureza  administrativa  e  ainda  esclareceu  na  exposição  de  motivos  que  o  instituto da denúncia espontânea alcança “toda” penalidade pecuniária.    Ademais,  ignorar  o  dispositivo  de  lei,  sem  ao  menos,  ter  sido  declarado  inconstitucional,  traria  insegurança  jurídica aos sujeitos passivos que observam o disposto na  lei,  além de  ferir  a  regra  trazida  pelo  art.  62, Anexo  II,  do RICARF/2015,  in  verbis  (Grifos  meus):  “Art.  62. Fica  vedado  aos membros  das  turmas  de  julgamento  do CARF  afastar a aplicação ou deixar de observar  tratado, acordo internacional,  lei ou decreto, sob  fundamento de inconstitucionalidade.  Quanto  à  aplicação  do  disposto  no  art.  102,  §  2º  do Decreto­Lei  37/66  aos  períodos anteriores  à sua vinda no ordenamento  jurídico, entendo ser plenamente aplicável o  instituto  da  retroatividade  benigna  –  tal  como  estabelece  o  art.  106  do  Código  Tributário  Nacional:  "Art. 106 . A lei aplica ­ se a ato o u fato pretérito:  1  ­  em  qualquer  caso,  quando  seja  expressamente  interpretativa,  excluída  a  aplicação  de  penalidade  à  infração  dos  dispositivos  interpretados;  II ­ tratando ­ se de ato não definitivamente julgado:  a) quando deixe de defini­lo como infração;  b)  quando  deixe  de  tratá­lo  como  contrário  a  qualquer  exigência  de  ação  ou  omissão,  desde  que  não  tenha  sido  fraudulento  e  não  tenha  implicado em falta de pagamento de tributo;  Fl. 165DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 165          9 c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei  vigente ao tempo de sua prática ".    Sendo assim, verifica­se a subsunção do caso concreto à norma referendada.    Ora, com a aplicação do instituto da retroatividade benigna, no caso vertente,  há  de  ser  afastada  a  aplicação  da  multa  pela  entrega  a  destempo  da  obrigação  acessória  aduaneira.    Ainda em respeito ao princípio da especialidade –  lex specialis derogat  legi  generali, não mais  aplico,  por analogia,  a Súmula CARF 49,  eis que,  ainda que  tenha como  fundamento original o art. 138 do CTN, trata especificamente da entrega a destempo de DCTF,  e  não  da  obrigação  acessória  aduaneira.  Essa  última  possui  regra  especial  tratada  expressamente no art. 102, §2º do Decreto­lei 37/66, conferida pela Lei 12.350/2010.     Ademais, quanto à Súmula CARF nº 49 que traz que "a denúncia espontânea  não  alcança  a  penalidade  decorrente  do  atraso  na  entrega  de  declaração",  entendo  que  deva  ainda sua aplicabilidade ser afastada no presente caso (obrigação acessória aduaneira), pois as  decisões reiteradas e uniformes que consubstanciaram a referida súmula se deu anteriormente à  edição da MP 497/2010.    O  que,  por  conseguinte,  não  há  que  se  falar  em  obrigatoriedade  de  os  conselheiros do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais observarem a referida súmula no  presente  caso,  invocando  equivocadamente  o  caput  do  art.  72,  Anexo  II,  do  RICARF/2015  (Portaria MF 343/2015).    Em vista de todo o exposto, voto por conhecer o Recurso Especial interposto  pelo sujeito passivo, dando­lhe provimento.   É como voto.  (assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama       Fl. 166DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 166          10       Voto Vencedor  Conselheiro Demes Brito­ Redator Designado   Com a devida vênia, divirjo da  Ilustre Relatora Conselheira Tatiana Midori  Migiyama,  tocante  a  possibilidade  da  denuncia  espontânea  extemporânea  a  infrações  por  descumprimento de prazos para prestação de informações de natureza aduaneira.  Quanto  a  esta  matéria,  não  tenho  maiores  reflexões,  ou  mudança  de  entendimento,  continuo  pensando  do  mesmo  modo,  ou  seja,  a  condição  necessária  para  aplicação do efeito excludente do instituto da denúncia espontânea da infração tributária formal  ou  aduaneira  de  natureza  administrativa,  o  ato  infracional  deve  ser  passível  de  denunciação  espontânea, sem esta condição, não se cogita o atendimento dos requisitos  temporal e formal  concernentes  à  comunicação  espontânea  do  ato  infracional,  condição  suficiente.  Portanto,  enquadra­se  como  impossível  de  denunciação  espontânea,  a  qual  tem  em  sua  tipificação  o  elemento  ao  descumprimento  do  prazo  para  prestação  de  informação  ou  de  entrega  de  documentos.  Neste  caso,  por  impossibilidade  material,  tais  infrações  não  são  passíveis  de  comunicação  espontânea  idônea  e,  por  via  reflexa,  não  são  contempladas  com  o  efeito  excludente da denuncia espontânea da infração1.   Neste sentido, adoto como fundamento em minhas razões de decidir o voto  condutor  do  acórdão  nº  9303003.676,  de  26  de  abril  de  2016,  julgado  pela  sistemática  dos  recursos repetitivos, regulamentada pelo art. 47, §§ 1º a 3º do RICARF, aprovado pela Portaria  MF 343, de 09 de junho de 2015, do Ilustre Presidente do CARF, Dr. Carlos Alberto Freitas  Barreto,  versando  sobre  a  mesma  matéria,  que  passa  a  fazer  parte  integrante  deste  voto.  Vejamos:  "Por concordar na íntegra com os fundamentos, e por aplicar­ se à solução  do  presente  litígio,  adoto  o  voto  proferido  pelo  ilustre  Conselheiro  Solon  Sehn  no  Acórdão  3802002.314,  de  27/11/2013,  do  qual  transcrevo  os  seguintes excertos:  "O  Recorrente  alega  ainda  que  as  informações  sobre  o  embarque  foram  prestadas antes da  lavratura do auto de  infração. Portanto,  nos  termos do  art. 138, caput, do Código Tributário Nacional  (CTN), a multa deveria  ter  sido excluída em razão da caracterização da denúncia espontânea:  Art.  138.  A  responsabilidade  é  excluída  pela  denúncia  espontânea  da  infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos                                                              1 Entendimento adotado pelo Dr. José Fernandes do Nascimento, o qual corroboro da mesma tese. Referências: "A  Denúncia Espontânea da Infração Aduaneira de Natureza Administrativa à Luz da Jurisprudência do CARF, pg.  547,  in:  "Questões Controvertidas do Direito Aduaneiro", Coordenador Demes Brito, São Paulo,  2014, Editora  IOB.   Fl. 167DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 167          11 juros  de  mora,  ou  do  depósito  da  importância  arbitrada  pela  autoridade  administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.  Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após  o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização,  relacionados com a infração.  A  aplicabilidade  da  denúncia  espontânea  às  “obrigações  acessórias”  é  sustentada  por  parte  da  doutrina  com  base  na  expressão  “se  for  o  caso”,  encontrada no caput do art. 138 do CTN. Nesse sentido, cumpre destacar as  lições de Hugo de Brito Machado, Luciano Amaro e Sacha Calmon Navarro  Coêlho:  'Como a  lei  diz que a denúncia há de  ser acompanhada,  se  for o  caso,  do  pagamento  do  tributo  devido,  resta  induvidoso  que  a  exclusão  da  responsabilidade tanto se a infrações das quais decorra o não pagamento do  tributo como a infrações meramente formais, vale dizer, infrações das quais  não  decorra  o  não  pagamento  do  tributo.  Inadimplemento  de  obrigações  tributárias meramente acessórias' .  'A expressão ‘se for o caso’ explica­se em face de que algumas infrações, por  implicarem  desrespeito  a  obrigações  acessórias,  não  acarretam,  diretamente, nenhuma falta de pagamento de tributo, embora sejam também  puníveis,  porque a  responsabilidade não pressupõe, necessariamente,  dano  (art. 136). Outras  infrações, porém, de um modo ou de outro,  resultam em  falta  de  pagamento.  Em  relação  a  estas  é  que  o  Código  reclama  o  pagamento' .  'Se  quisesse  excluir  uma  ou  outra,  teria  adjetivado  a  palavra  infração  ou  teria dito que a denúncia espontânea elidiria a responsabilidade pela prática  de infração à obrigação principal excluindo a assessória, ou vice­versa.  Ora,  onde  o  legislador  não  distingue  não  é  lícito  ao  intérprete  distinguir  segundo cediço princípio de hermenêutica'   Essa interpretação, porém, não foi acolhida pela Jurisprudência, consoante  se depreende dos seguintes julgados do Superior Tribunal de Justiça:  'TRIBUTÁRIO. MULTA MORATÓRIA. ART. 138 DO CTN. ATRASO NA  ENTREGA DA DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS.  1.  O  STJ  possui  entendimento  de  que  a  denúncia  espontânea  não  tem  o  condão de afastar a multa decorrente do atraso na entrega da declaração de  rendimentos,  pois  os  efeitos  do  art.  138  do  CTN  não  se  estendem  às  obrigações acessórias autônomas.  2. Agravo Regimental não provido.”  (STJ. 2ª T. AgRg nos EDcl no AREsp  209663/BA. Rel. Min. Herman Benjamin. DJe 10/05/2013).' (...)  A mesma interpretação foi adotada no âmbito do Conselho Administrativo de  Recursos  Fiscais,  conforme  Súmula  CARF  nº  49:  'A  denúncia  espontânea  Fl. 168DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 168          12 (art.  138  do  Código  Tributário  Nacional)  não  alcança  a  penalidade  decorrente do atraso na entrega de declaração', que foi  fruto de reiterados  julgados do Câmara Superior de Recursos Fiscais (...).  A discussão, entretanto, foi reaberta em face da nova redação do art. 102 do  Decreto­Lei nº 37/1966, decorrente do art. 40 da Lei nº 12.350/2010:  Art. 102. A denúncia espontânea da  infração, acompanhada, se  for o caso,  do  pagamento  do  imposto  e  dos  acréscimos,  excluirá  a  imposição  da  correspondente  penalidade.  (Redação  dada  pelo  Decreto­Lei  nº  2.472,  de  01/09/1988).  §  1º  Não  se  considera  espontânea  a  denúncia  apresentada:  (Incluído  pelo  Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)  a)  no  curso  do  despacho  aduaneiro,  até  o  desembaraço  da  mercadoria;  (Incluído pelo DecretoLei nº 2.472, de 01/09/1988)  b)  após  o  início  de  qualquer  outro  procedimento  fiscal,  mediante  ato  de  ofício,  escrito,  praticado  por  servidor  competente,  tendente  a  apurar  a  infração. (Incluído pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)  § 2º A denúncia espontânea exclui a aplicação de penalidades de natureza  tributária  ou  administrativa,  com  exceção  das  penalidades  aplicáveis  na  hipótese  de mercadoria  sujeita  a  pena  de  perdimento.  (Redação dada pela  Lei nº 12.350, de 2010).  (...)  De fato, a Lei nº 12.350/2010 resultou da conversão da Medida Provisória  n.º 497/2010. De acordo com a exposição de motivos desta, seu objetivo foi  'deixar  claro'  que  o  instituto  da  denúncia  espontânea  aplica­se  a  todas  as  penalidades  pecuniárias,  inclusive  multas  isoladas  vinculadas  ao  descumprimento de obrigação acessória,  conforme se depreende da  leitura  da exposição de motivos:  40.  A  proposta  de  alteração  do  §  2º  do  art.  102  do Decreto­Lei  nº  37,  de  1966,  visa  a  afastar  dúvidas  e  divergência  interpretativas  quanto  à  aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea e a consequente exclusão  da  imposição  de  determinadas  penalidades,  para  as  quais  não  se  tem  posicionamento doutrinário claro sobre sua natureza.  [...]  43.  Fundamentalmente,  o  Linha  Azul  é  um  procedimento  simplificado  que  propicia  às  empresas  habilitadas  um menor  percentual  de  seleção  para  os  canais  de  verificação  amarelo  e  vermelho  e  conferência  aduaneira  das  declarações  selecionadas  realizada  prioritariamente,  inclusive  com  compromisso  de  tempo  máximo  para  essa  conferência  estipulado.  Esse  procedimento segue a orientação internacional de Operadores Econômicos  Fl. 169DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 169          13 Autorizados  OEA,  ou  seja,  de  credenciamento  de  operadores  legítimos  e  confiáveis  para  operar  no  comércio  exterior  com  menores  entraves  burocráticos.  44.  A  avaliação  sistêmica  da  empresa  candidata  ao  Linha  Azul  inclui  a  realização,  previamente  à  adesão,  de  uma  auditoria  de  controles  internos  para autoavaliação de seus controles e procedimentos aduaneiros, referente,  no  mínimo,  aos  quatro  últimos  semestres  civis.  O  objetivo  dessa  auto­ avaliação  é  induzir  a  empresa  a  verificar  o  cumprimento  da  legislação  aduaneira  (controles administrativos e  fiscais),  com reflexo na garantia da  regularidade  dos  registros  aduaneiros  e  do  recolhimento  dos  tributos  devidos.  Exigese,  sempre  que  a  auditoria  de  controles  internos  aponte  irregularidades, que sejam apresentados documentos que comprovem o seu  saneamento ou a adoção das providências cabíveis para a sua solução.  45. No caso específico, o que se tem verificado é que, durante o processo de  auditoria,  as  empresas  têm  constatado  reiterados  erros  em  declarações  de  importação registradas e desembaraçadas no canal verde de conferência e,  como  forma  de  sanear  a  irregularidade  para  cumprimento  do  programa,  apresentado a  relação  desses  erros  na  unidade de  jurisdição  e  adotado as  respectivas providências para a retificação das declarações aduaneiras.  46. Todavia,  ao adotar  essa providência, mesmo que a  empresa não  tenha  que  recolher  quaisquer  tributos,  ela  pode  estar  sujeita  à  imposição  da  referida  multa  de  um  por  cento  sobre  o  valor  aduaneiro  da  mercadoria  (multa isolada), disciplinada no art. 711 do Regulamento Aduaneiro, ainda  que  espontaneamente  tenha  apurado  tais  erros  e  adotado  as  providências  para a  sua regularização, o que onera por demais o processo de adesão à  Linha Azul.  47. A proposta de alteração objetiva deixar claro que o instituto da denúncia  espontânea  alcança  todas  as  penalidades  pecuniárias,  aí  incluídas  as  chamadas multas isoladas, pois nos parece incoerente haver a possibilidade  de  se  aplicar  o  instituto  da  denúncia  espontânea  para  penalidades  vinculadas ao não­pagamento de tributo, que é a obrigação principal, e não  haver  essa  possibilidade  para  multas  isoladas,  vinculadas  ao  descumprimento  de  obrigação  acessória.'  (EMI  nº  111/MF/MP/ME/MCT/  MDIC/MT).  Todavia,  cumpre  considerar  que,  nas  obrigações  acessórias  ou  deveres  instrumentais, o sujeito passivo está vinculado a um fazer ou não fazer, sem  expressão  econômica,  destinado  a  facilitar  a  fiscalização  e  a  arrecadação  dos tributos.  Podem  assumir  os  conteúdos  mais  variados,  desde  a  manutenção  de  escrituração  fiscal  regular,  da  descrição  adequada  do  bem  importado  na  declaração  de  importação,  emissão  de  nota  fiscal,  bem  como  da  apresentação  de  informações  para  a  Fazenda  Pública  dentro  dos  prazos  previstos na legislação tributária. Em razão disso, na aplicação do art. 102  do  Decreto  ­Lei  nº  37/1966,  deve­se  analisar  o  conteúdo  da  “obrigação  acessória” violada.  Fl. 170DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 170          14 Isso  porque  nem  todas  as  infrações  pelo  descumprimento  de  deveres  instrumentais  são  compatíveis  com  a  denúncia  espontânea,  como  é  o  caso  das  infrações  caracterizadas  pelo  fazer  ou  não­fazer  extemporâneo  do  sujeito passivo.  Essa importante distinção foi evidenciada em voto do eminente Conselheiro  José Fernandes do Nascimento, no Acórdão 310200.988. 3ª SJ, C1, 2ª TO, S.  de 22/08/2013:  O objetivo da norma em destaque, evidentemente, é estimular que o infrator  informe espontaneamente à Administração aduaneira a prática das infrações  de natureza  tributária e administrativa  instituídas na  legislação aduaneira.  Nesta  última,  incluída  todas  as  obrigações  acessórias  ou  deveres  instrumentais  (segundo  alguns)  que  tenham  por  objeto  as  prestações  positivas (fazer ou tolerar) ou negativas  (não fazer)  instituídas no interesse  fiscalização  das  operações  de  comércio  exterior,  incluindo  os  aspectos  de  natureza tributária, administrativo, comercial, cambial etc.  Não  se  pode  olvidar  que,  para  aplicação  do  instituto  da  denúncia  espontânea, é condição necessária que a infração de natureza tributária ou  administrativa seja passível de denunciação à fiscalização pelo infrator. Em  outras palavras, é requisito essencial da excludente de responsabilidade em  apreço que a infração seja denunciável.  No  âmbito  da  legislação  aduaneira,  em  consonância  com  o  disposto  no  retrotranscrito  preceito  legal,  as  impossibilidades  de  aplicação  dos  efeitos  da denúncia  espontânea podem decorrer de  circunstância de ordem  lógica  (ou racional) ou legal (ou jurídica).   No caso de impedimento legal, é o próprio ordenamento jurídico que veda a  incidência da norma em apreço, ao excluir determinado tipo de infração do  alcance  do  efeito  excludente  da  responsabilidade  por  denunciação  espontânea da infração cometida. A título de exemplo, podem ser citadas as  infrações por dano erário, sancionadas com a pena de perdimento, conforme  expressamente determinado no § 2º, in fine, do citado art. 102.  A  impossibilidade de natureza  lógica ou racional ocorre quando  fatores de  ordem material  tornam  impossível  a  denunciação  espontânea  da  infração.  São  dessa  modalidade  as  infrações  que  têm  por  objeto  as  condutas  extemporâneas  do  sujeito  passivo,  caracterizadas  pelo  cumprimento  da  obrigação  após  o  prazo  estabelecido  na  legislação.  Para  tais  tipos  de  infração, a denúncia espontânea não tem o condão de desfazer ou paralisar  o fluxo inevitável do tempo.  Compõem  essa  última  modalidade  toda  infração  que  tem  o  atraso  no  cumprimento  da  obrigação  acessória  (administrativa)  como  elementar  do  tipo da conduta infratora. Em outras palavras, toda infração que tem o fluxo  ou transcurso do tempo como elemento essencial da tipificação da infração.  São dessa última modalidade  todas as  infrações que têm no núcleo do  tipo  da infração o atraso no cumprimento da obrigação legalmente estabelecida.  Fl. 171DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 171          15 A título de exemplo, pode ser citada a conduta do transportador de registrar  extemporaneamente no Siscomex os dados das cargas embarcadas, infração  objeto da presente autuação.  Veja que, na hipótese da  infração em apreço, o núcleo do  tipo é deixar de  prestar informação sobre a carga no prazo estabelecido, que é diferente da  conduta de, simplesmente, deixar de prestar a informação sobre a carga. Na  primeira hipótese, a prestação intempestiva da informação é fato infringente  que  materializa  a  infração,  ao  passo  que  na  segunda  hipótese,  a  mera  prestação  de  informação,  independentemente  de  ser  ou  não  a  destempo,  resulta  no  cumprimento  da  correspondente  obrigação  acessória.  Nesta  última  hipótese,  se  a  informação  for  prestada  antes  do  início  do  procedimento  fiscal,  a  denúncia  espontânea  da  infração  configura­se  e  a  respectiva penalidade é excluída.  De fato, se registro extemporâneo da informação da carga materializasse a  conduta típica da infração em apreço, seria de todo ilógico, por contradição  insuperável,  que  o  mesmo  fato  configurasse  a  denúncia  espontânea  da  correspondente infração.  De modo geral, se admitida a denúncia espontânea para infração por atraso  na  prestação  de  informação,  o  que  se  admite  apenas  para  argumentar,  o  cometimento  da  infração,  em  hipótese  alguma,  resultaria  na  cobrança  da  multa  sancionadora,  uma  vez  que  a  própria  conduta  tipificada  como  infração  seria,  ao  mesmo  tempo,  a  conduta  configuradora  da  denúncia  espontânea da respectiva infração. Em consequência, ainda que comprovada  a infração, a multa aplicada seria sempre inexigível, em face da exclusão da  responsabilidade do infrator pela denúncia espontânea da infração.  Esse  sentido  e  alcance  atribuído  a  norma,  com  devida  vênia,  constitui  um  contrassenso  jurídico,  uma  espécie  de  revogação  da  penalidade  pelo  intérprete  e  aplicador  da  norma,  pois,  na  prática,  a  sanção  estabelecida  para a penalidade não poderá ser aplicada em hipótese alguma, excluindo  do ordenamento  jurídico qualquer possibilidade punitiva para a prática de  infração desse jaez.  Destarte,  a  aplicação  da  denúncia  espontânea  às  infrações  caracterizadas  pelo  fazer  ou  não  fazer  extemporâneo  do  sujeito  passivo  implicaria  o  esvaziamento do dever instrumental, que poderia ser cumprido há qualquer  tempo,  ao  alvedrio  do  sujeito  passivo.  Exegese  dessa  natureza  comprometeria  toda a  funcionalidade dos deveres  instrumentais no sistema  tributário.  Destaca­se, nesse sentido, a doutrina de Yoshiaki Ichihara:  'Caso se entenda que o descumprimento de dever instrumental formal possa  ser  denunciado  e  corrigido  sem  o  pagamento  das  multas  decorrentes,  na  prática  não  haverá  mais  infração  da  obrigação  acessória.  Seria,  a  rigor,  uma verdadeira anistia, que somente poderá ser concedida por lei específica.  Exemplificando,  uma  empresa  que  deixou  de  registrar  e  escriturar  livros  fiscais,  com a denúncia  espontânea da  infração,  se assim  se  entender,  não  Fl. 172DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 172          16 haverá  mais  multa,  e  a  aplicação  da  lei  tributária  estará  integralmente  frustrada'  Entende­se, portanto, que a denúncia espontânea (art. 138 do CTN e art. 102  do  Decreto­Lei  n°  37/1966)  não  alcança  as  penalidades  exigidas  pelo  descumprimento  de  dever  instrumental  caracterizado  pelo  atraso  na  prestação de informação à administração aduaneira.  (...)"  O objetivo do art. 138 do CTN é estimular o contribuinte que não pagou os  tributos  a  fazê­lo  e  regularizar  a  situação,  resgatando  as  pendências  deixadas e não conhecidas pelo fisco, que recebe o que deveria ter sido pago  e  cuja  satisfação,  não  fosse  a  iniciativa  do  contribuinte,  talvez  jamais  ocorresse.  Tal  norma  objetiva  estimular  o  cumprimento  espontâneo  das  obrigações  tributárias.  Porém,  a  responsabilidade  pelo  cometimento  das  infrações restará afastada apenas com o reconhecimento e cumprimento da  obrigação, preservando assim a higidez do sistema, não se podendo ver nela  nenhum estímulo à inadimplência.  De  fato,  a  jurisprudência  dominante  em  nossos  tribunais  não  admite  a  configuração da denúncia espontânea ante a prática de determinados atos,  que representam infrações à legislação tributária. Várias são as decisões no  sentido da inaplicabilidade do art. 138 do CTN no descumprimento do prazo  quanto às obrigações acessórias.  Vejamos:  “DENÚNCIA ESPONTÂNEA. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA.  INAPLICABILIDADE.  1.  Inaplicável  o  instituto  da  denúncia  espontânea  quando  se  trata  de  multa  isolada  imposta  em  face  do  descumprimento  de  obrigação  acessória.”  (STJ,  2ª  T.  AgRg  no  Resp  916.168/SP,  Herman  Benjamin, mar/09).  No  mesmo  sentido  do  entendimento  ora  defendido,  manifestou­se  recentemente  o  e.  Tribunal  Regional  Federal  da  4ª  Região,  conforme  se  infere do enunciado da ementa e dos trechos do voto condutor do julgado, a  seguir transcritos:  EMBARGOS  À  EXECUÇÃO  FISCAL.  MULTA  DECORRENTE  DA  INFORMAÇÃO  INTEMPESTIVA  DE  DADOS  DE  EMBARQUE.  AGENTE  MARÍTIMO.  LEGITIMIDADE  PASSIVA.  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA  AUTÔNOMA.  INAPLICABILIDADE  DA  DENÚNCIA  ESPONTÂNEA.  MULTA.  PROPORCIONALIDADE  E  RAZOABILIDADE.  VALOR  QUE  NÃO  OFENDE O PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO DE CONFISCO.  1. O agente marítimo assume a condição de representante do transportador  perante  os  órgãos  públicos  nacionais  e,  ao  deixar  de  prestar  informação  Fl. 173DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 173          17 sobre veículo ou carga transportada, concorre diretamente para a infração,  daí decorrendo a sua responsabilidade pelo pagamento da multa, nos termos  do artigo 95, I, do Decreto­Lei nº 37, de 1966. 2. Não se aplica a denúncia  espontânea  para  os  casos  de  descumprimento  de  obrigações  tributárias  acessórias  autônomas.  3.  A  finalidade  punitiva  e  dissuasória  da  multa  justifica  a  sua  fixação  em  valores  mais  elevados,  sem  que  com  isso  ela  ofenda  os  princípios  da  razoabilidade,  proporcionalidade  e  vedação  ao  confisco.  [...]Voto.  [...]  Não  é  caso,  também,  de  acolhimento  da  alegação  de  denúncia  espontânea.  A Lei nº 12.350, de 2010, deu ao artigo 102, § 2º, do DecretoLei nº 37, de  1966, a seguinte redação:  [...]  Bem se vê que a norma não é inovadora em relação ao artigo 138 do CTN,  merecendo,  portanto,  idêntica  interpretação.  Nesse  sentido,  é  pacífico  o  entendimento no sentido de que a denúncia espontânea não se aplica para os  casos em que a infração seja à obrigação tributária acessória autônoma.  [...]  (BRASIL.  TRF4.  2ª  Turma.  Apelação  Cível  nº  500599981.2012.404.7208/ SC. rel. Des. Rômulo Pizzolatti, j. 10.12.2013)  (grifo acrescido)  Importante observar que, no mesmo sentido da mencionada decisão do TRF  da 4ª RF, existe a Súmula CARF nº 49 A denúncia espontânea (art. 138 do  Código Tributário Nacional) não alcança a penalidade decorrente do atraso  na entrega de declaração. Todavia, não se trata aqui de aplicar a Súmula 49  para resolver o presente litígio, uma vez que proferida antes das alterações  promovidas pela Lei 12.350/2010.  A  intransigência  em  matéria  de  controles  administrativos  aduaneiros  se  justifica, muito mais do que pela questão tributário financeira, pela questão  da defesa do Estado nacional. A falta de pagamento de tributo, ou de parte  dele,  não  é  o  único  dano  que  se  faz  aos  cofres  públicos  e  à  sociedade  no  descumprimento das regras de controle aduaneiro.  Muitas vezes, a administração tributária prioriza a arrecadação de tributos  e não enfatiza as razões dos controles não tributários ou aduaneiros. Assim,  pode ficar a impressão de que não havendo falta de pagamento de tributos  não há dano efetivo ao erário, mas essa é uma falsa observação.  Cabe a administração aduaneira cumprir as decisões dos demais órgãos do  Poder  Executivo  e  de  Acordos  Internacionais,  relativamente  à  saúde,  à  defesa  da  economia,  à  defesa  dos  interesses  culturais,  do  patrimônio  histórico,  da  segurança  pública,  entre  outros.  São  atribuições  Fl. 174DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 174          18 fundamentadas  em  conhecimentos  que  ultrapassam  largamente  aqueles  necessários à excelência do trabalho de fiscalização.  Ao  fazer  o  julgamento,  especialmente  por  que  não  há  tantos  julgadores  especializados em nuances do comércio internacional, passa­se ao largo dos  verdadeiros delitos que são cometidos à sombra da ausência de danos fiscais  explícitos — quero dizer — da falta de pagamento de impostos.  Por último, é de se observar que o entendimento acerca da impossibilidade  de aplicar a denúncia espontânea para afastar a multa capitulada no artigo  no  art.  107,  inciso  IV,  alínea  "e",  do  DL  37,  de  1966,  alcança,  indistintamente,  a  exigência  dessa  penalidade  nas  diversas  situações  nas  quais  é  aplicada,  tais  como:  atraso  na  prestação  de  informações  sobre  mercadoria  embarcada,  sobre  atracação de  embarcação,  sobre  vinculação  de manifesto de carga, etc. Afastada a aplicação da denúncia espontânea, e  diante  de  recurso  do  contribuinte,  o  resultado  do  julgamento  é  por  negar  provimento ao recurso especial, resultado que deve ser aplicado aos demais  processos vinculados ao julgamento deste, na sistemática prevista nos §§ 1º  a 3º do art. 47 do RICARF (recursos repetitivos).  À luz do exposto, voto por negar provimento ao recurso especial interposto  pelo sujeito passivo, por considerar inaplicável a denúncia espontânea como  excludente da multa pelo atraso na prestação de informações sobre veículo  ou carga nele transportada."  Aplicando­se  as  razões  de  decidir,  o  voto  e  o  resultado  do  processo  paradigma ao presente processo, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º  a  3º  do  art.  47  do  RICARF,  nega­se  provimento  ao  recurso  especial  interposto  pelo  sujeito  passivo,  por  considerar  inaplicável  a  denúncia  espontânea  como  excludente  da  multa  pelo  atraso  na  prestação  de  informações sobre veículo ou carga nele transportada".  Com essas  considerações,  voto no  sentido de negar provimento  ao Recurso  da Contribuinte.  É como voto.   (assinado digitalmente)  Demes Brito               Fl. 175DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 175          19     Declaração de Voto  Conselheira Vanessa Marini Cecconello    Delimita­se  a  discussão  à  possibilidade  de  aplicação  do  instituto  da  denúncia  espontânea para afastar a exigência de multa administrativa pelo descumprimento de obrigação  acessória,  nos  termos  dos  artigos  37  e  107,  inciso  IV,  alínea  "e",  ambos  do  Decreto­lei  nº  37/2010, in verbis:  Art. 37. O transportador deve prestar à Secretaria da Receita Federal,  na  forma  e  no  prazo  por  ela  estabelecidos,  as  informações  sobre  as  cargas  transportadas,  bem  como  sobre  a  chegada  de  veículo  procedente do exterior ou a ele destinado.   §  1º O agente  de  carga,  assim  considerada qualquer  pessoa  que,  em  nome  do  importador  ou  do  exportador,  contrate  o  transporte  de  mercadoria,  consolide  ou  desconsolide  cargas  e  preste  serviços  conexos,  e  o  operador  portuário,  também  devem  prestar  as  informações sobre as operações que executem e respectivas cargas.   [...]    Art. 107. Aplicam­se ainda as seguintes multas:  [...]  IV ­ de R$ 5.000,00 (cinco mil reais):  [...]  e)  por  deixar  de  prestar  informação  sobre  veículo  ou  carga  nele  transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo  estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada à empresa  de  transporte  internacional,  inclusive  a  prestadora  de  serviços  de  transporte  internacional  expresso  porta­a­porta,  ou  ao  agente  de  carga; e  [...](grifou­se)    Fl. 176DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 176          20 Nos termos da IN SRF nº 800/2007, o transportador deve prestar as informações  à Secretaria da Receita Federal sobre veículo ou carga nele transportada antes da atracação ou  da desatracação da embarcação em porto do País. A previsão está nos artigos 22 e 50, ambos  da IN SRF nº 800/2007, na redação vigente à época, in verbis:  Art.  22.  São  os  seguintes  os  prazos  mínimos  para  a  prestação  das  informações à RFB:  I ­ as relativas ao veículo e suas escalas, cinco dias antes da chegada  da embarcação no porto; e  II ­ as correspondentes ao manifesto e seus CE, bem como para  toda  associação de CE a manifesto e de manifesto a escala:  d)  quarenta  e  oito  horas  antes  da  chegada  da  embarcação,  para  os  manifestos e respectivos CE a descarregar em porto nacional, ou que  permaneçam a bordo; e  [...]  III  ­  as  relativas  à  conclusão  da  desconsolidação,  quarenta  e  oito  horas  antes  da  chegada  da  embarcação  no  porto  de  destino  do  conhecimento genérico.  § 1o Os prazos estabelecidos neste artigo poderão ser reduzidos para  rotas e prazos de exceção.  [...]  Art. 50. Os prazos de antecedência previstos no art. 22 desta Instrução  Normativa somente serão obrigatórios a partir de 1º de abril de 2009.   Parágrafo  único. O  disposto  no  caput  não  exime  o  transportador  da  obrigação de prestar informações sobre:  I  ­  a  escala,  com  antecedência  mínima  de  cinco  horas,  ressalvados  prazos menores estabelecidos em rotas de exceção; e  II  ­ as cargas  transportadas, antes da atracação ou da desatracação  da embarcação em porto no País.  (grifou­se)    Da  leitura  dos  dispositivos,  depreende­se  que  em  não  sendo  prestadas  pelo  transportador  as  informações  referentes  ao  veículo  ou  à  carga  nele  transportada  antes  da  Fl. 177DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 177          21 atracação da embarcação em porto do País, aplica­se a multa constante do art. 107, inciso IV,  alínea "e" do Decreto­lei nº 37/1966, com redação dada pelo art. 77 da Lei nº 10.833/2003.     No entanto, por força do princípio da retroatividade da norma mais benigna, nos  termos do art. 106, inciso II, alínea "c", do CTN, há de ser afastada a penalidade no caso pelo  instituto da denúncia espontânea.     A denúncia espontânea, prevista no art. 138 do CTN e no art. 102 do Decreto­lei  nº 37/66, dá­se quando o Contribuinte informa à Administração as infrações por ele cometidas,  antes  de  iniciado  procedimento  de  fiscalização.  Referido  instituto  jurídico  beneficia  o  administrado pois acarreta a exclusão da penalidade correspondente à infração.     Nesses  termos  é  a  redação  do  art.  102,  §§  1º  e  2º  do Decreto­lei  nº  37/1966,  conferida  pela  Lei  nº  12.350/2010,  prevendo  a  exclusão  das  penalidades  pelo  instituto  da  denúncia espontânea:    Art. 102 ­ A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o  caso,  do  pagamento  do  imposto  e  dos  acréscimos,  excluirá  a  imposição da correspondente penalidade.   § 1º Não se considera espontânea a denúncia apresentada:   a) no curso do despacho aduaneiro, até o desembaraço da mercadoria;   b) após o início de qualquer outro procedimento fiscal, mediante ato de  ofício, escrito, praticado por servidor competente, tendente a apurar a  infração.   § 2º A denúncia espontânea exclui somente as penalidades de natureza  tributária.  (Incluído  pelo Decreto­Lei  nº  2.472,  de  01/09/1988)  (Vide  Medida Provisória n° 497, de 27 de julho de 2010)  §  2º  A  denúncia  espontânea  exclui  a  aplicação  de  penalidades  de  natureza  tributária  ou  administrativa,  com  exceção  das  penalidades  aplicáveis  na  hipótese  de mercadoria  sujeita  a  pena  de  perdimento.  (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010) (grifou­se)    Fl. 178DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 178          22 A Lei nº 12.350/2010, ao atribuir nova redação ao §2º, do art. 102, do Decreto­ lei nº 37/1966, tornou expressa a aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea, no âmbito  da  legislação  aduaneira,  para  afastar  as  penalidades  administrativas  pelo  descumprimento  de  obrigações acessórias. Portanto, a denúncia espontânea pode ser aplicada para o afastamento de  penalidades de natureza tributária e também de natureza administrativa, sendo excluídas dessas  hipóteses as penalidades aplicáveis nos casos de mercadoria sujeita a pena de perdimento.     A assertiva é reforçada pelo disposto nos itens 40 e 47 da Exposição de Motivos  da Medida Provisória nº 497/2010, convertida posteriormente na Lei nº 12.350/2010, in verbis:    40. A proposta de alteração do § 2º do art. 102 do Decreto­Lei nº 37,  de 1966, visa a afastar dúvidas e divergência interpretativas quanto à  aplicabilidade  do  instituto  da  denúncia  espontânea  e  a  consequente  exclusão da imposição de determinadas penalidades, para as quais não  se tem posicionamento doutrinário claro sobre sua natureza.  [...]  47.  A  proposta  de  alteração  objetiva  deixar  claro  que  o  instituto  da  denúncia  espontânea  alcança  todas  as  penalidades  pecuniárias,  aí  incluídas  as  chamadas  multas  isoladas,  pois  nos  parece  incoerente  haver a possibilidade de se aplicar o instituto da denúncia espontânea  para  penalidades  vinculadas  ao  não­pagamento  de  tributo,  que  é  a  obrigação  principal,  e  não  haver  essa  possibilidade  para  multas  isoladas, vinculadas ao descumprimento de obrigação acessória.    Pontue­se que o Superior Tribunal de Justiça (STJ) possui entendimento de que  os  efeitos da denúncia  espontânea do  art.  138 do CTN não  se  estendem às penalidades pelo  descumprimento de obrigações acessórias autônomas. Além disso, dispõe a Súmula CARF nº  49  que  "a  denúncia  espontânea  (art.  138  do  Código  Tributário  Nacional)  não  alcança  a  penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração".    No caso, o entendimento do STJ e a disposição contida na Súmula CARF nº 49  restam afastados pois:   Fl. 179DF CARF MF Processo nº 10715.008812/2009­47  Acórdão n.º 9303­004.247  CSRF­T3  Fl. 179          23 (a) a consolidação da jurisprudência ocorreu anteriormente à edição da  Medida Provisória nº 497/2010, bem como não tratou especificamente  da  aplicação  do  art.  102  do  Decreto­lei  nº  37/66,  que  trata  do  descumprimento de obrigação aduaneira;   (b) a Súmula CARF nº 49 afasta os efeitos da denúncia espontânea em  relação  às  infrações  tributárias  em  razão  do  atraso  na  entrega  de  declaração, não tendo relação com a legislação aduaneira; e  (c) a nova redação do art. 102, §2º do Decreto­lei nº 37/66, conferida  pela  Lei  nº  12.350/2010,  aplicável  à  hipótese  dos  autos  em  razão  do  princípio da retroatividade da norma mais benéfica (art. 106, inciso II,  alínea  "c"  do  CTN),  exclui  expressamente  a  penalidade  da  multa  administrativa pelos efeitos da denúncia espontânea.     Diante do exposto, dá­se provimento ao recurso especial da Contribuinte.     É o Voto.   (assinado digitalmente)  Vanessa Marini Cecconello              Fl. 180DF CARF MF

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Numero do processo: 10980.907826/2009-13
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed May 24 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Jul 06 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do Fato Gerador: 15/03/2001 DCOMP. COMPROVAÇÃO DO PAGAMENTO INDEVIDO. HOMOLOGAÇÃO DA COMPENSAÇÃO. Após a análise da escrituração fiscal e contábil do contribuinte, se comprovado o pagamento indevido, deve a compensação ser homologada. Recurso Voluntário provido.
Numero da decisão: 3301-003.650
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e do voto que integram o presente julgado. Luiz Augusto do Couto Chagas - Presidente. Semíramis de Oliveira Duro - Relatora. Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros Luiz Augusto do Couto Chagas (Presidente), Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões, Valcir Gassen, José Henrique Mauri, Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Marcos Roberto da Silva e Semíramis de Oliveira Duro.
Nome do relator: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
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3301­003.650  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  24 de maio de 2017  Matéria  Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social ­ Cofins  Recorrente  HSBC Bank Brasil S/A ­ Banco Múltiplo  Recorrida  Fazenda Nacional    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Data do Fato Gerador: 15/03/2001  DCOMP.  COMPROVAÇÃO  DO  PAGAMENTO  INDEVIDO.  HOMOLOGAÇÃO DA  COMPENSAÇÃO. Após  a  análise  da  escrituração  fiscal e contábil do contribuinte, se comprovado o pagamento indevido, deve  a compensação ser homologada.   Recurso Voluntário provido.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso voluntário, nos  termos do relatório e do voto que integram o presente  julgado.   Luiz Augusto do Couto Chagas ­ Presidente.   Semíramis de Oliveira Duro ­ Relatora.  Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros Luiz Augusto  do  Couto  Chagas  (Presidente),  Marcelo  Costa  Marques  d'Oliveira,  Maria  Eduarda  Alencar  Câmara  Simões,  Valcir  Gassen,  José  Henrique  Mauri,  Antonio  Carlos  da  Costa  Cavalcanti  Filho, Marcos Roberto da Silva e Semíramis de Oliveira Duro.  Relatório  Por economia processual, adoto o relatório da decisão de e­fls. 88­91:  Trata­se de Manifestação de Inconformidade apresentada em face do Despacho  Decisório,  pelo  qual  a  DRF  Curitiba  não  reconheceu  o  direito  creditório  pleiteado  no  valor  de R$  67.625,38,  relativo  a  pagamento  a maior  de Cofins,     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 90 78 26 /2 00 9- 13 Fl. 157DF CARF MF Processo nº 10980.907826/2009­13  Acórdão n.º 3301­003.650  S3­C3T1  Fl. 158          2 7987,  no  valor  de  R$  1.811.602,54,  efetuado  em  15/03/2001,  pelo  CNPJ  33.852.567/000145,  empresa  incorporada  pela  declarante  (CNPJ  01.701.201/000189)  da  Dcomp  em  epígrafe.  Em  razão  de  não  ter  sido  confirmado  o  evento  de  sucessão  entre  a  declarante  e  a  detentora  do  crédito  discriminado  na  DCOMP  de  n°  30491.58135.150805.1.3.043197  não  se  homologou a compensação pleiteada.    Cientificada  em  02/04/2009,  a  Recorrente  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade em 04/05/2009, alegando, em síntese, o seguinte:    Diz que o Despacho Decisório está equivocado. Reconhece que a “a empresa,  de  fato, no momento da utilização dos créditos ainda não  tinha  regularizado a  situação da incorporação junto à Receita Federal”. Aduz que “o referido registro  de  incorporação não ocorreu no momento adequado em virtude da quantidade  de débitos que a empresa Banco HSBC S/A possuía, os quais não estavam com  a sua exigibilidade suspensa, o que, por sua vez, impedia a emissão de CND”.     Afirma  que  somente  em março  de  2009  conseguiu  obter  a CND da  empresa,  regularizando, então, a situação da incorporação da empresa Banco HSBC S/A  pelo HSBC Bank Brasil S/A. Sustenta que essa mera formalidade não deve ser  considerada como “impedimento para que não seja considerada a existência de  crédito,  e  consequentemente  sua  utilização  pela  empresa  incorporadora”.  Diz  que em nome do princípio da verdade material a Administração não pode agir  baseada  apenas  em presunções. Diz  que  no  caso  em  tela,  há  comprovação  da  ocorrência da incorporação, conforme os documentos que anexou.    Requer a homologação da compensação.    A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba (PR), às  fls.  23/26,  julgou  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade,  conforme  ementa abaixo:    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do Fato Gerador: 15/03/2001  DCOMP. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO. Considerando que o  DARF indicado na DCOMP como origem do crédito está totalmente utilizado  para  quitar  débito  confessado  em  DCTF  a  compensação  não  pode  ser  homologada.    Inconformada, a contribuinte recorre a este Conselho, conforme recurso de fls.  31 a 40, alegando, em síntese, que:    · A não homologação da  compensação  se deu por não  ter  sido vislumbrada  a  ocorrência de sucessão entre o detentor do crédito e a Recorrente, o que restou  modificado pelo v. acórdão recorrido;  ·  Tendo  em  vista  que  a  não  homologação  do  crédito  sob  a  alegação  da  sua  inexistência  consiste  em  fato  novo,  trazido  aos  autos  apenas  pelo  v.  acórdão  recorrido,  faz­se necessário  a  juntada de novos documentos para  comprovar a  existência do crédito, procedimento este autorizado pelo art. 16, III, § 4º, 'c' do  Decreto n° 70.235/1972;  Fl. 158DF CARF MF Processo nº 10980.907826/2009­13  Acórdão n.º 3301­003.650  S3­C3T1  Fl. 159          3 ·  No  ano­calendário  de  2001,  o  Banco  HSBC  S.A.,  incorporado  pela  ora  Recorrente,  apurou  e  recolheu  regularmente  a  Contribuição  para  o  Financiamento da Seguridade Social ­ COFINS sobre o seu faturamento, sendo  que  para  a  competência  de  fevereiro  de  2001,  apurou  o  valor  de  R$  1.743.977,16  a  recolher,  conforme  se  verifica  em  sua  DIPJ  2002  (ano­ calendário 2001), o que pode ser verificado também na Memória de Cálculo da  Apuração da COFINS do ano de 2001;  · Eventual equívoco no cumprimento de obrigação acessória não tem o condão  de  invalidar  o  legítimo  crédito  de  COFINS  ora  evidenciado  e  comprovado,  tecendo  ainda  considerações  sobre  o  princípio  da  verdade  material  e  colacionando precedentes;  ·  Requer  a  reforma  da  r.  decisão  recorrida  para  o  fim  de  homologar  a  compensação declarada, bem como determinar a RFB que proceda a retificação  de ofício da DCTF do 1º trimestre de 2001.    A DRJ negou provimento à manifestação de inconformidade por considerar  que  não  havia  crédito  passível  de  utilização,  embora  tenha  reconhecido  a  reorganização  societária por sucessão.     Então,  em  seu  recurso  voluntário,  a  Recorrente  juntou  novos  documentos  contábeis  e  fiscais  para  demonstrar  que  o  seu  direito  creditório  decorre  da  apuração  da  COFINS pelo Banco HSBC S.A., incorporado por ela, referente ao mês de fevereiro/2001, que  foi  paga  a  maior,  uma  vez  que  a  empresa  incorporada  detentora  do  crédito  efetuou  erroneamente o lançamento referente a esse débito na DCTF do 1º trimestre de 2001, conforme  cópia à  fl. 76 e que a apuração correta estaria refletida na DIPJ 2002 (ano­calendário 2001),  conforme cópia às fls. 63/70.    Na  DCTF,  foi  apurado  um  débito  de  COFINS,  período  de  apuração  de  fevereiro/2001, no montante de R$ 1.811.602,54; recolhido em 15/03/2001, conforme cópia de  Comprovante de Arrecadação à fl. 74. Todavia, o valor apurado na DIPJ 2002 (ano­calendário  2001)  referente  à  COFINS  nesse  mesmo  período  foi  no  montante  de  R$  1.743.977,16,  conforme cópia às fls. 63/70.     Diante disso o CARF, por meio da Resolução nº 3801­000.614, converteu o  julgamento  em diligência para  que  a  unidade  de  origem apurasse  o  valor  devido  a  título  de  COFINS  pelo  CNPJ  33.852.567/000145,  empresa  incorporada  pela  declarante  (CNPJ  01.701.201/000189), período de apuração de fevereiro/2001, origem do crédito informado no  PER/DCOMP e utilizado para compensação, com base nos documentos acostados aos autos e  na escrituração fiscal e contábil.    A diligência foi cumprida, conforme parecer de fls. 144­147, cujo resultado  confirmou as alegações da empresa.    É o relatório.    Voto             Fl. 159DF CARF MF Processo nº 10980.907826/2009­13  Acórdão n.º 3301­003.650  S3­C3T1  Fl. 160          4 Conselheira Semíramis de Oliveira Duro  O  recurso  voluntário  reúne  os  pressupostos  legais  de  interposição,  dele,  portanto, tomo conhecimento.    A  compensação  pleiteada  pela  Recorrente  no  PER/DCOMP  nº  30491.58135.150805.1.3.04­3197  tem  como  fundamento  o  crédito  de COFINS  apurada  pelo  Banco  HSBC  S/A,  decorrente  de  pagamento  a  maior  de  fevereiro/2001,  no  valor  de  R$  67.625,38, com débito de COFINS da competência de julho/2005, no valor de R$ 120.122,96.     No  cotejo  dos  documentos: DIPJ  2002 –  ano  calendário  2001, memória  de  cálculo da  apuração da COFINS do ano de 2001,  comprovante de arrecadação, DCTF do 1º  trimestre de 2001 e os demais solicitados pela autoridade fiscal na execução da diligência, foi  devidamente  comprovado o  erro  cometido  pelo Banco HSBC S/A que,  ao  apurar os  valores  devidos  a  título  de  COFINS  da  competência  de  fevereiro/2001,  ao  invés  do  valor  de  R$  1.743.977,16, efetuou o recolhimento do valor de R$ 1.811.602,54. A diferença, R$ 67.625,38,  foi o valor do crédito informado no PER/DCOMP e utilizado para compensação com débito de  COFINS pela Recorrente.    A Autoridade Fiscal,  na  conclusão do Parecer de diligência,  e­fls.  144/147,  informou:    8.  Com  base  nas  considerações  anteriores  e  nos  documentos  contábeis  fiscais  anexados  ao  processo,  ficou  comprovada  que  a  base  de  cálculo  da  COFINS  referente  ao  período  de  apuração  02/2001  é  R$  1.743.977,16  conforme documento de fl. 135.  9.  Assim,  o  valor  da  COFINS  devida  referente  ao  PA  02/2001  é  de  R$  58.132.571,89  *  3% = R$  1.743.977,16,  valor  este  conforme  alegado  pelo  interessado.    Por conseguinte, comprovado o recolhimento de R$ 1.811.602,54 a título de  COFINS  para  o  período  de  apuração  de  fevereiro/2001,  houve  o  recolhimento  indevido  e  a  maior de R$ 67.625,38.    Logo,  deve  ser  homologada  a  compensação  declarada  através  do  PER/DCOMP nº 30491.58135.150805.1.3.04­3197, bem como deve ser  feita a  retificação de  ofício da DCTF do 1º trimestre de 2001.    Pelo exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário.    Sala de sessões, 24 de maio de 2017.    Semíramis de Oliveira Duro ­ Relatora              Fl. 160DF CARF MF Processo nº 10980.907826/2009­13  Acórdão n.º 3301­003.650  S3­C3T1  Fl. 161          5               Fl. 161DF CARF MF

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