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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6716916 #
Numero do processo: 12898.000387/2010-14
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Jan 20 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Apr 17 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/11/1998 a 30/11/1998 CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. CONSTRUÇÃO CIVIL. O contratante de serviços de construção civil, qualquer que seja a modalidade de contratação, responde solidariamente com o prestador pelas obrigações previdenciárias decorrentes da Lei nº 8.212/91, conforme dispõe o art. 30, inciso VI da citada lei. AFERIÇÃO INDIRETA. ARBITRAMENTO. APLICABILIDADE. Aplicável a apuração do crédito previdenciário por aferição indireta/arbitramento na hipótese de deficiência ou ausência de quaisquer documentos ou informações solicitados pela fiscalização, que lançará o débito que imputar devido, invertendo-se o ônus da prova ao contribuinte, com esteio no artigo 33, §3º, da Lei nº 8.212/91. MULTA. RETROATIVIDADE BENIGNA. CRITÉRIO. FATOS GERADORES ANTERIORES A 1999. Aos processos de lançamento fiscal dos fatos geradores ocorridos antes da vigência da MP 449/2008, convertida na Lei nº 11.941/2009, e anteriores à obrigatoriedade de declaração em GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social), aplica-se a multa mais benéfica, obtida pela comparação da multa vigente à época da ocorrência dos fatos geradores (art. 35, Lei nº 8.212/91, na redação anterior à Lei nº 11.941/2009), e a multa de ofício na novel redação do art. 35-A da Lei nº 8.212/91 (incluído pela Lei nº 11.941, de 2009).
Numero da decisão: 2301-004.886
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário, vencidos o relator e o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto; quanto às multas previdenciárias (período anterior à GFIP), por maioria de votos, foi dado parcial provimento para aplicação da regra do artigo 35 da Lei nº 8.212, de 1991, vigente à época dos fatos geradores, limitada ao percentual de 75%, previsto no artigo 44, I, da Lei nº 9.430, de 1996; vencidos os conselheiros Fabio Piovesan Bozza e Alexandre Evaristo Pinto, que votaram pela aplicação da regra do artigo 35 da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009 (limite de 20%). Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Andrea Brose Adolfo. (assinado digitalmente) Andréa Brose Adolfo – Presidente em Exercício e Redatora. (assinado digitalmente) Fábio Piovesan Bozza – Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andréa Brose Adolfo (presidente em exercício), Júlio César Vieira Gomes, Fábio Piovesan Bozza, Jorge Henrique Backes (suplente convocado), Alexandre Evaristo Pinto, Maria Anselma Coscrato dos Santos (suplente convocada).
Nome do relator: FABIO PIOVESAN BOZZA
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2301­004.886  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  20 de janeiro de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA  Recorrente  TELEMAR NORTE LESTE S/A E OUTRA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/11/1998 a 30/11/1998  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  RESPONSABILIDADE  SOLIDÁRIA. CONSTRUÇÃO CIVIL.  O contratante de serviços de construção civil, qualquer que seja a modalidade  de  contratação,  responde  solidariamente  com  o  prestador  pelas  obrigações  previdenciárias  decorrentes  da  Lei  nº  8.212/91,  conforme  dispõe  o  art.  30,  inciso VI da citada lei.  AFERIÇÃO INDIRETA. ARBITRAMENTO. APLICABILIDADE.  Aplicável  a  apuração  do  crédito  previdenciário  por  aferição  indireta/arbitramento  na  hipótese  de  deficiência  ou  ausência  de  quaisquer  documentos  ou  informações  solicitados  pela  fiscalização,  que  lançará  o  débito  que  imputar  devido,  invertendo­se  o  ônus  da  prova  ao  contribuinte,  com esteio no artigo 33, §3º, da Lei nº 8.212/91.  MULTA.  RETROATIVIDADE  BENIGNA.  CRITÉRIO.  FATOS  GERADORES ANTERIORES A 1999.  Aos  processos  de  lançamento  fiscal  dos  fatos  geradores  ocorridos  antes  da  vigência da MP 449/2008, convertida na Lei nº 11.941/2009, e anteriores à  obrigatoriedade de declaração em GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de  Garantia por Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social), aplica­ se a multa mais benéfica, obtida pela comparação da multa vigente à época  da  ocorrência  dos  fatos  geradores  (art.  35,  Lei  nº  8.212/91,  na  redação  anterior à Lei nº 11.941/2009), e a multa de ofício na novel  redação do art.  35­A da Lei nº 8.212/91 (incluído pela Lei nº 11.941, de 2009).      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 89 8. 00 03 87 /2 01 0- 14 Fl. 181DF CARF MF     2 Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, negar provimento  ao recurso voluntário, vencidos o relator e o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto; quanto às  multas  previdenciárias  (período  anterior  à  GFIP),  por  maioria  de  votos,  foi  dado  parcial  provimento para aplicação da regra do artigo 35 da Lei nº 8.212, de 1991, vigente à época dos  fatos geradores,  limitada ao percentual de 75%,  previsto no  artigo 44,  I,  da Lei nº 9.430, de  1996; vencidos os conselheiros Fabio Piovesan Bozza e Alexandre Evaristo Pinto, que votaram  pela aplicação da regra do artigo 35 da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei nº  11.941, de 2009 (limite de 20%). Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Andrea  Brose Adolfo.    (assinado digitalmente)  Andréa Brose Adolfo – Presidente em Exercício e Redatora.     (assinado digitalmente)  Fábio Piovesan Bozza – Relator.  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andréa Brose Adolfo  (presidente  em exercício),  Júlio César Vieira Gomes, Fábio Piovesan Bozza,  Jorge Henrique  Backes (suplente convocado), Alexandre Evaristo Pinto, Maria Anselma Coscrato dos Santos  (suplente convocada).  Relatório  Com  fundamento  na  responsabilidade  solidária,  a  fiscalização  de  tributos  federais  lavrou  auto  de  infração  DEBCAD  nº  37.271.689­0  contra  a  ora  Recorrente,  objetivando  o  recolhimento  de  contribuição  previdenciária  dos  empregados,  devida  originariamente  pela  empresa  prestadora  de  serviços  de  construção  civil  CEMTEL  CONSTRUÇÕES E TELECOM LTDA., relativa ao mês de novembro/1998.  De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (fls. 14), a autuação baseia­se  no fato de a Recorrente não ter apresentado à fiscalização os comprovantes de pagamento dos  débitos exigidos, como forma de elidir­se da responsabilidade solidária, prevista no art. 30, inc.  VI da Lei nº 8.212/91.  A  base  de  cálculo  do  tributo  lançado  de  ofício  foi  apurada  por  meio  de  arbitramento por aferição indireta (40% sobre o valor da nota fiscal, nos termos do art. 336 da  Instrução Normativa RFB 971/2009), tendo sido ainda acrescido de multa e de juros.  O valor lançado, com os acréscimos, alcançou R$ 11.580,82, em 12/04/2010.  É  importante  frisar  que,  em  nenhum  momento  dos  trabalhos  fiscais,  a  contribuinte  CEMTEL  foi  intimada  pela  fiscalização  para  prestar  esclarecimentos  sobre  o  recolhimento das contribuições previdenciárias ora exigidas. Somente depois da conclusão dos  trabalhos, uma via do auto de infração foi direcionada pelo correio à contribuinte.  O  crédito  foi  inicialmente  constituído  por meio  da NFLD n°  35.442.238­3,  cuja ciência do sujeito passivo deu­se no ano de 2002. Tal NFLD foi  julgada nula, por vício  Fl. 182DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 182          3 formal,  pela  2ª  Câmara  de  Julgamento  do  CRPS,  por meio  do  acórdão  n°  001330/2005,  de  23/09/2005.  Novo lançamento de ofício foi então promovido pela fiscalização, o qual foi  cientificado à Recorrente e à devedora originária em 19/04/2010 (fls. 21 e 22).  Somente  a  Recorrente  apresentou  impugnação,  a  qual  teve  seu  provimento  negado,  em  decisão  de  primeira  instância  administrativa,  pela  DRJ/Rio  de  Janeiro,  assim  ementada (fls. 115):  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/11/1998 a 30/11/1998  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA  –  RESPONSABILIDADE  SOLIDÁRIA – CONSTRUÇÃO CIVIL  A solidariedade passiva, legalmente imposta, pode unir diversos  devedores  que  responderão,  cada  qual,  pela  dívida  toda,  não  comportando  benefício  de  ordem.  A  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  tem  o  direito  de  escolher  e  de  exigir,  de  acordo com seu interesse e conveniência, o valor total do crédito  de qualquer um dos devedores solidários. Inteligência do art. 30,  VI da Lei 8.212/91.  CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AFERIÇÃO INDIRETA  A não apresentação de documentos solicitados pela fiscalização  e necessários à verificação do fato gerador enseja o lançamento  arbitrado  pela  técnica  da  aferição  indireta,  com  fulcro  no  art.  33, §3º da Lei 8212/91, cabendo à empresa o ônus da prova em  contrário.  Ainda  inconformada,  a  Recorrente  apresentou  recurso  voluntário  a  este  CARF, argumentando, em síntese, o seguinte: (i) a necessidade da realização de prova pericial;  (ii) a  nulidade  do  lançamento,  tendo  em  vista  que  (ii.1)  a  responsabilidade  solidária  não  dispensa a autoridade autuante de fiscalizar o prestador de serviços, a fim de confirmar que o  tributo  exigido  não  foi  quitado  espontaneamente;  (ii.2)  restando  verificado  a  existência  do  débito, realizar o lançamento em face do prestador, que é o real contribuinte; (ii.3) analisar a  escrituração contábil do prestador para determinar a real base de cálculo do tributo, e, apenas  no  caso  da  sua  total  imprestabilidade,  lançar  por  arbitramento  (aferição  indireta);  (iii)  foi  apresentada  prova  de  quitação  do  tributo  (doc.  5  da  impugnação  –  fls.  111­112);  e  (iv) subsidiariamente, defendeu a redução da multa lançada para 20%, com base nas alterações  promovidas pela Lei nº 11.941/2009.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Relator Fábio Piovesan Bozza  Fl. 183DF CARF MF     4 A  intimação  do  acórdão  de  primeira  instância  ocorreu  em  19/04/2010  e  o  recurso  voluntário  foi  interposto  em  18/05/2010.  Por  ser  tempestivo  e  por  cumprir  com  as  formalidades legais, dele tomo conhecimento.  Pedido de Realização de Perícia  A  Recorrente  solicita  a  realização  de  prova  pericial  com  o  intuito  de  confirmar se a análise das guias de pagamento juntadas aos autos em confronto com a folha de  salários da CEMTEL aponta para a existência de qualquer débito em aberto para o período de  apuração autuado.  Todavia,  a  folha  de  salários  da  CEMTEL  sequer  foi  juntada  ao  presente  processo, não havendo como se realizar a diligência pretendida.  Além disso, a existência ou não dos fatos que embasam o lançamento fiscal  em  julgamento  baseia­se  exclusivamente  em  provas  documentais,  cuja  produção  já  foi  devidamente  oportunizada  à Recorrente. A  avalição  e  a  qualificação  jurídica  desse  conjunto  probatório compete agora ao julgador, não havendo necessidade de esclarecimentos adicionais  por perito.  O pedido, a meu ver, não procede e deve ser indeferido.  Responsabilidade Solidária  Em  virtude  da  relação  jurídica  existente  entre  as  empresas  envolvidas  (contratação  para  execução  de  obras  de  construção  civil),  a  Recorrente  figurou  como  responsável solidária da CEMTEL com relação ao cumprimento das obrigações previdenciárias  desta, nos termos do art. 30, inc. VI da Lei nº 8.212/91:  Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de  outras  importâncias  devidas  à  Seguridade  Social  obedecem  às  seguintes normas: (...)  VI ­ o proprietário, o incorporador definido na Lei nº 4.591, de  16  de  dezembro  de  1964,  o  dono  da  obra  ou  condômino  da  unidade  imobiliária,  qualquer que  seja a  forma de  contratação  da  construção,  reforma  ou  acréscimo,  são  solidários  com  o  construtor, e estes com a subempreiteira, pelo cumprimento das  obrigações  para  com  a  Seguridade  Social,  ressalvado  o  seu  direito  regressivo  contra  o  executor  ou  contratante  da  obra  e  admitida a retenção de importância a este devida para garantia  do  cumprimento  dessas  obrigações,  não  se  aplicando,  em  qualquer hipótese, o benefício de ordem; (Redação dada pela Lei  9.528, de 10.12.97)  O Regulamento da Organização e do Custeio da Seguridade Social (Decreto  nº  356/91  e  alterações  posteriores),  vigente  à  época  dos  fatos,  esclarecia  as  atribuições  do  responsável tributário e a maneira de elidir a responsabilidade tributária (grifamos):  Art. 43. O proprietário, o incorporador definido na Lei nº 4.591,  de 16 de dezembro de 1964, o dono de obra ou o condômino de  unidade  imobiliária,  qualquer que  seja a  forma de  contratação  da  construção,  reforma  ou  acréscimo,  são  solidários  com  o  construtor  nas  obrigações  para  com  a  seguridade  social,  ressalvado  o  seu  direito  regressivo  contra  o  executor  ou  Fl. 184DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 183          5 contratante da obra, admitida a retenção de importância a este  devida para garantia do cumprimento dessas obrigações.  §  1º.  A  responsabilidade  solidária  somente  será  elidida  se  for  comprovado  pelo  executor  da  obra  o  recolhimento  das  contribuições  incidentes  sobre  a  remuneração  dos  segurados  incluída  em  nota  fiscal  ou  fatura  correspondente  aos  serviços  executados,  quando  da  quitação  da  referida  nota  fiscal  ou  fatura, quando não comprovadas contabilmente.  § 2º. Para efeito do disposto no parágrafo anterior, o executor  da  obra  deverá  elaborar  folhas  de  pagamento  e  guias  de  recolhimento distintas para  cada empresa contratante,  devendo  esta  exigir  do  executor  da  obra,  quando  da  quitação  da  nota  fiscal  ou  fatura,  cópia  autenticada  da  guia  de  recolhimento  quitada e respectiva folha de pagamento.  § 3º. Considera­se construtor, para os efeitos deste Regulamento,  a  pessoa  física  ou  jurídica  que  executa  obra  sob  sua  responsabilidade, no todo ou em parte.  A  imputação  de  responsabilidade  solidária  à  Recorrente  não  é  um  ponto  controvertido no presente processo.  Arbitramento das Contribuições Previdenciárias por Aferição Indireta  O  ponto  controvertido,  a meu  ver,  refere­se  ao  procedimento  adotado  pela  fiscalização para apurar as contribuições previdenciárias supostamente devidas.  A  fiscalização  entende  que,  em  virtude  de  a  Recorrente  não  lhe  ter  apresentado os documentos exigidos pela legislação, estava autorizada a imediatamente arbitrar  a  base  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias,  mediante  a  técnica  de  aferição  indireta  (art. 33, §§ 3º e 6º, Lei nº 8.212/91), não sendo imperiosa qualquer diligência prévia perante o  contribuinte (CEMTEL) com o fito de verificar o montante dos salários pagos pela execução de  obra de construção civil.  Art.  33.  À  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  compete  planejar, executar, acompanhar e avaliar as atividades relativas  à  tributação,  à  fiscalização,  à  arrecadação,  à  cobrança  e  ao  recolhimento  das  contribuições  sociais  previstas  no  parágrafo  único do art. 11 desta Lei, das contribuições  incidentes a  título  de  substituição  e  das  devidas  a  outras  entidades  e  fundos. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009). (...)  § 3º Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou  informação,  ou  sua  apresentação  deficiente,  a  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  pode,  sem  prejuízo  da  penalidade  cabível,  lançar  de  ofício  a  importância  devida.  (Redação  dada  pela Lei nº 11.941, de 2009). (...)  § 6º Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro  documento  da  empresa,  a  fiscalização  constatar  que  a  contabilidade  não  registra  o  movimento  real  de  remuneração  dos  segurados  a  seu  serviço,  do  faturamento  e  do  lucro,  serão  Fl. 185DF CARF MF     6 apuradas,  por  aferição  indireta,  as  contribuições  efetivamente  devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.  Já a Recorrente defende que a imputação de solidariedade não retira o ônus  da  fiscalização  de  promover  as  competentes  averiguações  prévias  perante  o  contribuinte  (CEMTEL) para que só então, diante da impossibilidade de verificação dos salários pagos pela  execução de obra de construção civil, utilize­se do arbitramento.  Nessa questão, considero assistir razão à Recorrente.  Ora, o instituto da responsabilidade solidária almeja conferir maior proteção  ao  crédito  tributário,  atribuindo  o  dever  de  adimplemento  a  mais  de  um  sujeito.  A  caracterização  do  disposto  no  art.  30,  inc.  VI  da  Lei  nº  8.212/91  (aliada  à  ausência  dos  procedimentos elisivos) faz com que o terceiro passe a integrar a relação tributária na qualidade  de responsável solidário, mas não de contribuinte.  A  ampliação  da  sujeição  passiva,  por  outro  lado,  não  altera  os  demais  critérios da obrigação tributária, especialmente aqueles relacionados à determinação da base de  cálculo  (remuneração  dos  segurados).  Nessa  toada,  o  Fisco  deveria  ter  procedido  ao  levantamento  da  real  base  de  cálculo  das  contribuições  junto  à  prestadora  de  serviços  (CEMTEL), analisando  sua  folha de pagamento,  seus  livros contábeis etc. o que acabou não  acontecendo.  Somente diante da impossibilidade comprovada de determinar a remuneração  dos segurados é que subsidiariamente a autoridade fiscal poderia lançar mão do procedimento  de  aferição  indireta.  O  próprio  §  6º  do  art.  33  acima  transcrito  exige  da  fiscalização  o  exaurimento das tentativas previamente ao arbitramento da base de cálculo (“Se, no exame da  escrituração  contábil  e  de  qualquer  outro  documento  da  empresa,  a  fiscalização  constatar  que...”).  Nesse  sentido,  o  procedimento  adotado  pela  fiscalização  de  arbitrar  diretamente a base de cálculo das contribuições previdenciárias com base no valor das notas  fiscais,  sem  ouvir  previamente  a  prestadora  (CEMTEL),  tornou  a  falta  de  apresentação  da  documentação  pela  Recorrente  uma  presunção  absoluta  tanto  da  inadimplência  dos  tributos  quanto da impossibilidade de aferição da base de cálculo original.  Esta  é  a  posição  reiterada  de  ambas  as  turmas  da  1ª  Seção  do  Superior  Tribunal de Justiça (os grifos são nossos):  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  LANÇAMENTO  POR  ARBITRAMENTO  OU  AFERIÇÃO  INDIRETA. IMPOSSIBILIDADE. FATO GERADOR ANTERIOR  À  VIGÊNCIA DA  LEI  9.711/98.  ENTENDIMENTO PACÍFICO  DO STJ.  1.  Esta Corte  Superior  firmou  entendimento  no  sentido  de  que  não é possível o lançamento da contribuição previdenciária por  arbitramento  ou  aferição  indireta  nas  contas  da  empresa  tomadora  de  serviços,  relativamente  ao  fato  gerador  ocorrido  em data anterior à vigência da Lei 9.711/98, sem que antes tenha  o  Fisco  verificado  a  contabilidade  da  empresa  prestadora,  exigência essa que não afasta a responsabilidade solidária entre  o  prestador  do  serviço  e  o  contratante.  Precedentes:  AgRg  no  REsp  1142065/RS,  Rel. Ministro Benedito Gonçalves,  Primeira  Fl. 186DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 184          7 Turma,  DJe  10/06/2011  e  AgRg  no  REsp  1348395/RJ,  Rel.  Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 04/12/2012.  2. Na hipótese dos autos, percebe­se que o lançamento abrange  períodos anteriores à vigência da Lei 9.711/98.  (STJ, 1ª Turma, AgRg no AREsp 294.150, Rel. Min. Sérgio  Kukina, julgado em 20/02/2014)    TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  RESPONSABILIDADE  SOLIDÁRIA  ENTRE  PRESTADOR  E  TOMADOR  DE  SERVIÇOS.  ART.  31  DA  LEI  N.  8.212∕91  (REDAÇÃO  ORIGINAL).  CONSTITUIÇÃO  DO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  VERIFICAÇÃO  PRÉVIA  DO  PRESTADOR  DE  SERVIÇO. PRECEDENTES. SÚMULA 83∕STJ.  1. A jurisprudência do STJ reconhece, nos termos do art. 31 da  Lei  n.  8.212∕91,  com  a  redação  vigente  até  1º.2.1999,  a  inviabilidade de lançamento por aferição indireta, com base tão  somente nas contas do  tomador do serviço, pois, para a devida  constituição do crédito  tributário,  faz­se necessário observar se  a empresa cedente recolheu ou não as contribuições devidas, o  que,  de  certo  modo,  implica  a  precedência  de  fiscalização  perante a  empresa  prestadora,  ou,  ao menos,  a  concomitância.  Incidência da Súmula 83∕STJ.  2.  O  entendimento  sufragado  não  afasta  a  responsabilidade  solidária do tomador de serviço, até porque a solidariedade está  objetivamente  delineada  na  legislação  infraconstitucional.  Reprime­se apenas a forma de constituição do crédito tributário  perpetrada  pela  Administração  Tributária,  que  arbitra  indevidamente  o  lançamento  sem  que  se  tenha  fiscalizado  a  contabilidade  da  empresa  prestadora  dos  serviços  de  mão  de  obra.  (STJ, 2ª Turma, AgRg no Ag 1.348.395, Rel. Min. Humberto  Martins, julgado em 27/11/2012)    PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO.  OMISSÃO.  EXISTÊNCIA.  CONTRIBUIÇÃO.  CESSÃO  DE  MÃO  DE  OBRA.  EMPRESA  CONTRATANTE.  ART.  31  DA  LEI  N.  8.212/91.  SOLIDARIEDADE.  REDAÇÃO  ANTERIOR  À  LEI  N.  9.711/87  QUE  ESTABELECEU  A  RESPONSABILIDADE  TRIBUTÁRIA.  LANÇAMENTO  POR  ARBITRAMENTO / AFERIÇÃO INDIRETA APENAS A PARTIR  DA  CONTABILIDADE  DA  EMPRESA  CONTRATANTE  (DEVEDORA SOLIDÁRIA). ART. 33, § 6º, DA LEI N. 8.212/91  E 148 DO CTN. IMPOSSIBILIDADE.  1. O presente caso cuida de situação anterior à Lei n. 9.711/98,  hipótese  diversa  da  retratada  no  acórdão  embargado,  merecendo, portanto, reforma. Houve omissão quanto à  tese de  Fl. 187DF CARF MF     8 que a responsabilidade da sociedade tomadora somente poderia  ter sido invocada se ficasse constatada, mediante verificação da  autarquia  previdenciária  junto  à  prestadora  dos  serviços,  o  inadimplemento da contribuição previdenciária.  2. Não existindo para o contratante, antes da Lei n. 9.711/98, o  dever  de  apurar  e  reter  valores,  não  era  permitido  à  Fazenda  Pública  utilizar­se  da  técnica  do  §  6º  do  art.  33  da  Lei  n.  8.212/91 para aferir indiretamente o montante devido a partir do  exame da contabilidade da empresa contratante de mão de obra,  sem antes buscar a apuração da base de cálculo e de eventuais  pagamentos  realizados  na  documentação  do  contribuinte  (executor/cedente).  Isso  deveria  ter  ocorrido  primeiramente  em  relação à contabilidade de quem tinha o dever de apurar e pagar  o tributo, ou seja, a empresa cedente de mão de obra.  3.  Sendo  insuficiente a documentação da empresa  contribuinte,  seria possível  ao órgão  fazendário buscar na documentação de  terceiros,  tal  como  o  contratante,  os  elementos  necessários  à  estipulação do tributo devido mediante arbitramento (art. 148 do  CTN).  4.  Apenas  a  partir  da  Lei  n.  9.711/98,  quando  a  empresa  contratante de mão de obra passou a ser responsável tributário,  se tornou possível aplicar a técnica da aferição indireta do § 6º  do  art.  33  da  Lei  n.  8.212/91  diretamente  em  relação  à  sua  contabilidade,  porquanto  passou  competir  a  ela  o  dever  de  apurar e efetivar retenções em nome da empresa cedente.  5. Dessarte, não se está a negar a solidariedade entre a empresa  contratante e a cedente de mão de obra antes da Lei n. 9.711/98.  O óbice à  cobrança  intentada pela Fazenda Pública  é a  forma  utilizada para apurar o crédito tributário, porquanto se utilizou  da  aferição  indireta  a  partir  do  exame  da  contabilidade  do  devedor  solidário  apenas,  deixando  de  buscar  os  elementos  necessários junto à empresa cedente (contribuinte).  6.  Precedentes:  AgRg  no  REsp  840179/SE,  Rel.  Min.  Mauro  Campbell  Marques,  Segunda  Turma,  DJe  24.3.2010;  REsp  727.183/SE,  Rel. Min.  Teori  Albino  Zavascki,  Primeira  Turma,  DJe  18.5.2009;  e  REsp  780.029/RJ,  Rel.  Min.  Denise  Arruda,  Primeira Turma, DJe 5.11.2008.  7. Embargos de declaração acolhidos com efeitos infringentes.  (STJ,  2ª  Turma,  EDcl  no  AgRg  no  Ag  1.043.396/RJ,  Rel.  Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 05/10/2010)  Por essa razão, entendo que o lançamento fiscal deve ser cancelado.  Alegação de Pagamento do Débito  Na  eventualidade  de  restar  vencido  no  julgamento  das  questões  anteriores,  avanço minha análise sobre a alegação de pagamento da contribuição previdenciária, de acordo  com as cópias das guias acostadas às fls. 111­112.  Fl. 188DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 185          9 Todavia,  referidas  guias  não  são  aptas  a  comprovar  o  recolhimento  da  contribuição  previdenciária  relativa  à obra  em  comento,  nos  termos  exigidos  pelo  art.  43  do  Regulamento da Organização e do Custeio da Seguridade Social.  Desse modo, rejeito a alegação de pagamento.  Multa e Retroatividade Benigna  Ainda  na  eventualidade  de  restar  vencido  no  julgamento  das  questões  anteriores, analiso derradeiramente a cobrança da multa, a qual foi originalmente aplicada com  base no art. 35 da Lei nº 8.212/91, na redação dada pela Lei nº 9.528/97 (fls. 10):  Art. 35. Para os fatos geradores ocorridos a partir de 1º de abril  de 1997, sobre as contribuições sociais em atraso, arrecadadas  pelo INSS, incidirá multa de mora, que não poderá ser relevada,  nos seguintes termos:  I  –  para  pagamento,  após  o  vencimento  de  obrigação  não  incluída em notificação fiscal de lançamento:  a) quatro por cento, dentro do mês de vencimento da obrigação;  b) sete por cento, no mês seguinte;  c)  dez  por  cento,  a  partir  do  segundo  mês  seguinte  ao  do  vencimento da obrigação;  II – para pagamento de créditos incluídos em notificação  fiscal  de lançamento:  a)  doze  por  cento,  em  até  quinze  dias  do  recebimento  da  notificação;  b)  quinze  por  cento,  após  o  15º  dia  do  recebimento  da  notificação;  c)  vinte  por  cento,  após  apresentação  de  recurso  desde  que  antecedido de defesa, sendo ambos  tempestivos, até quinze dias  da ciência da decisão do Conselho de Recursos da Previdência  Social ­ CRPS;  d) vinte e cinco por cento, após o 15º dia da ciência da decisão  do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social  ­  CRPS,  enquanto não inscrito em Dívida Ativa;  III – para pagamento do crédito inscrito em Dívida Ativa:  a)  trinta  por  cento,  quando  não  tenha  sido  objeto  de  parcelamento;  b) trinta e cinco por cento, se houve parcelamento;  c)  quarenta  por  cento,  após  o  ajuizamento  da  execução  fiscal,  mesmo que o devedor ainda não tenha sido citado, se o crédito  não foi objeto de parcelamento;  Fl. 189DF CARF MF     10 d) cinqüenta por  cento,  após o ajuizamento da  execução  fiscal,  mesmo que o devedor ainda não tenha sido citado, se o crédito  foi objeto de parcelamento.  Como se vê, a redação do art. 35 previa a exigência de penalidade sobre as  contribuições  sociais  em  atraso  –  denominada  como multa  de  mora  –  com  percentuais  que  aumentavam  progressivamente,  de  acordo  com  a  ocorrência  de  determinados  atos  administrativos  e  também  com  o  passar  do  tempo. O  fato  de  o  contribuinte  ter  apresentado  declaração  (GFIP)  à  autoridade  previdenciária  não  influenciava  a  evolução  percentual  da  multa, o qual somente seria fixada no instante do efetivo pagamento. Dentro desse regime de  penalidades, vale lembrar que a falta de apresentação ou a apresentação com alguma incorreção  da GFIP sujeitava o contribuinte à imposição de multa específica severa, por descumprimento  de obrigação acessória, constante do art. 32 da Lei nº 8.212/91.  Pois  bem.  A  partir  da  unificação  da  Secretaria  da  Receita  Federal  e  da  Secretaria  da  Receita  Previdenciária,  ocorrida  em  2007,  uma  série  de  modificações  foi  introduzida  na  legislação  das  contribuições  previdenciárias,  a  fim  de  harmonizar  com  o  tratamento dado aos demais tributos federais.  Assim,  a  partir  de  dezembro/2008,  com  a  edição  da Medida  Provisória  nº  449/2008,  convertida  na  Lei  nº  11.941/2009,  a  redação  do  art.  35  foi  alterada  para  prever  a  aplicação da multa de mora da  legislação  tributária  federal  (art. 61 da Lei nº 9.430/96) e um  novo  dispositivo  foi  inserido  na  Lei  nº  8.212/91,  o  art.  35­A,  para  dispor  sobre  a multa  de  ofício (art. 44 da Lei nº 9.430/96). A apresentação ou não de declaração (GFIP) à autoridade  fiscal e o momento da atuação da fiscalização passaram a determinar a aplicação da multa de  mora ou da multa de ofício:  Art. 35. Os débitos com a União decorrentes das contribuições  sociais  previstas  nas  alíneas  a,  b  e  c  do  parágrafo  único  do  art. 11  desta  Lei,  das  contribuições  instituídas  a  título  de  substituição  e  das  contribuições  devidas  a  terceiros,  assim  entendidas  outras  entidades  e  fundos,  não  pagos  nos  prazos  previstos  em  legislação,  serão  acrescidos  de  multa  de  mora  e  juros de mora, nos termos do art. 61 da Lei nº 9.430, de 27 de  dezembro de 1996. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009).  Art.  35­A.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício  relativos  às  contribuições referidas no art. 35 desta Lei, aplica­se o disposto  no art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996. (Incluído  pela Lei nº 11.941, de 2009).  Um tema que tem gerado controvérsia na jurisprudência e que apresenta, ao  menos, duas linhas interpretativas refere­se à aplicação da retroatividade benigna, constante do  art. 106 do CTN, do novo art. 35 e do art. 35­A em relação ao antigo art. 35 da Lei nº 8.212/91:  Art. 106. A lei aplica­se a ato ou fato pretérito: (...)  II ­ tratando­se de ato não definitivamente julgado: (...)  c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na  lei vigente ao tempo da sua prática.  Eventualmente, a fundamentação jurídica dessas duas linhas de interpretação  pode  variar, mas  o  resultado  alcançado  por  quaisquer  dessas  vertentes  será  o  especificado  a  seguir.  Fl. 190DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 186          11 A primeira linha de interpretação sustenta que somente o novo art. 35 poderá  retroagir com o objetivo de limitar a 20% o percentual da multa constante do antigo art. 35. Por  seu  turno,  o  art.  35­A,  por  inovar  a  legislação  previdenciária  de  custeio,  seria  aplicável  aos  lançamentos de ofício realizados a partir da vigência da Lei nº 11.941/2009.  Esta  é  a  posição  sustentada  de maneira  reiterada  pelo Superior Tribunal  de  Justiça. Cite­se, a esse respeito, o seguinte enxerto do voto do Min. Humberto Martins (os rifos  são nossos):  A  jurisprudência desta Corte é dominante no sentido de que se  aplica  o  disposto  no  art.  106,  inciso  II,  alínea  "c",  do CTN  na  execução  fiscal  não  julgada  definitivamente  na  esfera  judicial,  independentemente da natureza da multa, sem descaracterizar a  liquidez  e  certeza  da  Certidão  de  Dívida  Ativa,  pois  tal  normativo estabelece que a lei aplica­se a ato ou a fato pretérito  quando lhe comina punição menos severa que a prevista por lei  vigente ao tempo de sua prática.  Verifica­se que o art. 35 da Lei n. 8.212∕91 foi alterado pela Lei  n. 11.941∕09,  devendo  o  novo  percentual  aplicável  à  multa  moratória seguir o patamar de 20%, que, sendo mais benéfico ao  contribuinte,  deve  lhe  ser  aplicado,  por  se  tratar  de  lei  mais  benéfica, cuja retroação é autorizada com base no art. 106,  II,  do CTN.  (...)  Cumpre destacar que o art. 35 da Lei n. 8.212∕91, com a redação  anterior à Lei n. 11.940∕09, não distinguia a aplicação da multa  em decorrência da sua  forma de  constituição  (de ofício ou por  homologação), mas levando em consideração, essencialmente, o  momento  em  que  constatado  o  atraso  no  pagamento:  antes  da  notificação  fiscal, durante a notificação e existência de recurso  administrativo, e após a inscrição em dívida ativa.  (...)  Com efeito, a nova redação do art. 35 da Lei n. 8.212∕91, dada  pela  Lei  n.  11.941∕09,  ao  prever  que  as  multas  aplicadas  obedecerão  os  parâmetros  estabelecidos  no  art.  61  da  Lei  n.  9.430∕96,  possibilitou  a  aplicação  da  multa  reduzida  aos  processos ainda não definitivamente julgados.  (...)  A distinção quanto à forma de lançamento para fixação de multa  somente  foi  prevista  com  o  advento  da  Lei  n.  11.940∕09,  que  introduziu o art. 35­A à Lei n. 8.212∕91 (...)  Com efeito, sua aplicação restringe­se aos lançamentos de ofício  existentes após sua vigência, sob pena de retroação.  STJ,  2ª  Turma,  EDcl  no  AgRg  no  RESP  nº  1.275.297/SC, Rel. Min. Humberto Martins, julgado  em 03/12/2013  Fl. 191DF CARF MF     12 No mesmo sentido, cite­se também o seguinte trecho do voto da Min. Regina  Helena Costa (os grifos são nossos):  Controverte­se  acerca  do  percentual  de  multa  moratória  aplicável ao lançamento de ofício após a alteração do art. 35 da  Lei n. 8.212∕91 pela Lei n. 11.941∕09 que, ao incluir o art. 35­A  naquele  diploma  normativo,  determinou  a  observância  do  parâmetro mais gravoso do art. 44 da Lei n. 9.430∕96, qual seja,  de 75% (setenta e cinco por cento).  Com efeito, esta Corte possui entendimento segundo o qual deve  ser observado o percentual original da multa moratória previsto  no art. 35 da Lei n. 8.212∕91, porquanto as ulteriores disposições  do  art.  35­A  cominam  penalidade  mais  severa,  autorizando  a  aplicação do preceito anterior, mais benéfico, a teor do disposto  no art. 106, II, c, do CTN.  (...)  Isto posto, DOU PROVIMENTO ao Recurso Especial para fixar  o percentual da multa moratória em 20% (vinte por cento).  STJ,  1ª  Turma,  RESP  nº  1.585.929/SP,  Rel.  Min.  Regina Helena Costa, julgado em 19/04/2016  A  segunda  linha  de  interpretação  considera  que  o  antigo  art.  35  da  Lei  nº  8.212/91  já  previa  em  seu  bojo  tanto  a multa moratória,  para os  recolhimentos  espontâneos,  quanto a multa de ofício, em decorrência de autuação da fiscalização (emissão de notificação  fiscal de lançamento), não obstante o “caput” do dispositivo faça referência à “multa de mora”.  Afinal, não será o “nomen iuris” que determinará o regime jurídico da multa.  No fundo, a natureza jurídica dessas multas – moratória ou de ofício – seria a  mesma, possuindo caráter sancionador, punitivo e não­indenizatório.  Em  consequência,  o  lançamento  de  multa  relativa  a  fatos  geradores  das  contribuições  previdenciárias  ocorridos  até  03/12/2008  deverá  observar,  por  essa  vertente  interpretativa,  os  percentuais  do  antigo  art.  35  (em  respeito  ao  art.  144  do  CTN),  ficando  limitado  ao  disposto  (i)  no  novo  art.  35  (20%),  no  caso  de  declaração  entregue  pelo  contribuinte,  ou  (ii)  no  art.  35­A  (75%),  no  caso  de  ausência  da  mencionada  declaração  e  existência de lançamento de ofício.  Esta é a posição que tem prevalecido no CARF, pelo voto de qualidade ou,  quando  menos,  por  maioria  de  votos.  De  forma  exemplificativa,  vale  citar  os  seguintes  julgados:  ac.  9202­003.713,  de  28/01/2016;  ac.  9202­004.344,  de  24/08/2016;  ac.  2202­ 003.445, de 14/06/2016; ac. 2301­004.388, de 09/12/2015; ac. 2401­004.286, de 13/04/2016).  É indubitável a relevância dos fundamentos jurídicos apresentados pelas duas  linhas de interpretação.  Mas  a  existência  dessa  divergência  jurisprudencial  introduz  uma dúvida  no  sistema, de caráter objetivo, quanto à solução do conflito a respeito da retroatividade benigna  da lei nova que define infrações, atraindo a aplicação do art. 112 do CTN:  Art.  112.  A  lei  tributária  que  define  infrações,  ou  lhe  comina  penalidades,  interpreta­se  da  maneira  mais  favorável  ao  acusado, em caso de dúvida quanto:  Fl. 192DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 187          13 I – à capitulação legal do fato;  II  –  à  natureza  ou  às  circunstâncias  materiais  do  fato,  ou  à  natureza ou extensão dos seus efeitos;  III – à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;  IV – à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.  Nesse  cenário  de  incerteza  normativa  quando  à  natureza  da  penalidade  aplicável ou à graduação da multa originalmente lançada (inc. IV), o art. 112 do CTN retrata a  adoção  do  princípio  “in  dubio  pro  reo”  em  matéria  de  interpretação  e  deixa  transparecer  a  vontade (vinculante) do legislador de favorecer o acusado com a aplicação da penalidade mais  branda.  A norma protege o acusado de injustiça na punição, quando houver incerteza  a  respeito  do  fato  ou  do  direito  aplicável.  Assim,  nas  palavras  de  Hugo  de  Brito Machado  (“Teoria  das  Sanções  Tributárias”,  in Sanções  Administrativas  Tributárias,  Ed. Dialética,  p.  177):  Se o princípio de Direito Penal do in dubio pro reo exige certeza  quanto ao fato, pela mesma razão deve exigir certeza quanto ao  direito, pois a verificação da incidência da norma penal depende  não  apenas  da  constatação  da  ocorrência  do  fato,  mas  da  delimitação do alcance da norma que é  indispensável para que  se saiba se está aquele fato abrangido, ou não, pela hipótese de  incidência, vale dizer, pelo tipo penal.  Trata­se de corolário que não pode ser ignorado pelo intérprete, ainda que ele  particularmente não apresente dúvida acerca do relacionamento entre o antigo art. 35, o novo  art. 35 e o art. 35­A. Isso porque a referida dúvida, pressuposto para aplicação do art. 112 do  CTN, é objetiva e advém das decisões divergentes entre os membros da mesma  turma, entre  turmas diversas do mesmo tribunal ou entre tribunais diferentes.  A jurisprudência judicial não destoa a esse respeito (grifamos):  Além disso, o art. 35 da Lei nº 8.212/91, na redação anterior à  Lei  nº  11.941/2009,  estabelece  somente  multas  de  mora,  inclusive  quando  houver  lançamento  de  ofício.  O  legislador  considerou  irrelevante,  para  efeito  de  aplicação  da  multa  de  mora, o fato de haver ou não informação a respeito do débito na  GFIP.  Isso  porque  as  hipóteses  de  falta  de  declaração  ou  declaração inexata eram penalizadas com as multas previstas no  art.  32,  §§  4º  e  seguintes,  da  Lei  nº  8.212/91,  que  foram  revogadas  pela  Lei  nº  11.941/2009. De  qualquer  sorte, mesmo  que haja dúvida quanto à natureza da penalidade aplicável (se é  multa  de  mora  ou  de  ofício),  a  lei  deve  ser  interpretada  da  maneira mais  favorável ao contribuinte, nos termos do art. 112  do CTN.  TRF  da  4ª  Região,  1ª  Turma,  Apelação  Cível  nº  2005.71.11.004530­2/RS,  Rel.  Des.  Federal  Joel  Ilan  Paciornik, julgado em 24/02/2010  Fl. 193DF CARF MF     14 Posto  isso,  voto por  limitar  a multa  imposta  com base no  art.  35 da Lei nº  8.212/91, na redação dada pela Lei nº 9.528/97, ao disposto no art. 35 da Lei nº 8.212/91, na  redação dada pela Lei nº 11.941/2009 (20%), por força da retroatividade benigna prevista no  art. 106 do CTN e da interpretação mais favorável ao acusado prevista no art. 112 do CTN.  Conclusão  Por  todo o exposto, voto por conhecer e dar provimento  integral ao recurso  voluntário  interposto  pela  Recorrente,  para  reconhecer  a  nulidade  do  auto  de  infração  e  cancelar, desse modo, todo o lançamento de ofício.  Subsidiariamente, caso vencido, voto por rejeitar a alegação de pagamento e  por limitar a multa imposta com base no art. 35 da Lei nº 8.212/91, na redação dada pela Lei nº  9.528/97,  ao  disposto  no  art.  35­A  da  Lei  nº  8.212/91  (75%),  por  força  da  retroatividade  benigna prevista no art. 106 do CTN.  É como voto.    Fábio Piovesan Bozza – Relator    Voto Vencedor  Conselheira Redatora Andrea Brose Adolfo.    Peço vênia  para  discordar do  nobre  relator,  com  relação  aos  termos  do  seu  voto  no  que  tange  à  responsabilidade  solidária  e  consequente  aferição  indireta  das  contribuições previdenciárias, bem como à redução da multa aplicada.  Responsabilidade Solidária. Aferição Indireta.  Sobre  a  responsabilidade  solidária,  entendo que  a  recorrente  (tomadora  dos  serviços)  se  insurge  por  ter  sido  chamada  a  responder  pelas  contribuições  previdenciárias  apuradas  antes  do  prestador  do  serviço,  sustentando  que  a  solidariedade  entre  ambos  só  ocorreria  na  falta  de  pagamento  primeiro  pelo  contribuinte,  conforme  os  seguintes  trechos  colacionados do recurso:  Importante destacar que, apesar de a Lei n° 8.212/91 prever a  responsabilidade  solidária  do  tomador  em  determinados  serviços, o fato é que o contribuinte originário das contribuições  continua  sendo  a  empresa  prestadora  do  serviço,  que  é  quem  efetivamente  pratica  o  fato  gerador  (pagamento  de  seus  empregados).  Assim,  praticado  o  fato  gerador  pelo  contribuinte  originário  (que é inclusive aquele que detém a capacidade contributiva do  evento  tributado),  compete  a  ele  recolher  o  tributo  devido.  Apenas no caso de sua inadimplência é que o devedor solidário  Fl. 194DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 188          15 poderá ser chamado a pagar o débito, até mesmo porque ele é  um garantidor do débito, e não o contribuinte original.  ...  Transmutando estas  lições  para  o  presente  caso,  vislumbramos  que  a  Proctor  Construções  e  a  Recorrente  assumem  posições  diversas  perante  o  fato  gerador:  o  primeiro  é  empregador  e  prestador de serviço, a segunda é tomadora do serviço. Ou seja,  a Proctor Construções Inst. e Engenharia Ltda. está diretamente  ligada ao fato gerador (contribuinte), ao passo que a Recorrente  está apenas indiretamente ligada (responsável).  ...  No  presente  caso,  a  RFB  limitou­se  a  fiscalizar  e  autuar  a  Recorrente. Acertou apenas nesta última etapa, visto que a lei o  autoriza a eleger a Impugnante como pagadora do crédito, mas  errou  ao  não  constituir  este  crédito  perante  o  contribuinte,  tornando nulas as duas primeiras etapas acima descritas.  ...  Note­se, portanto,  que o  equívoco cometido na autuação  fiscal,  ratificado pela DRJ, é imputar à Recorrente, desde o nascimento  do  fato  gerador  da  contribuição  previdenciária,  a  responsabilidade  pelo  adimplemento  da  obrigação  da  empresa  prestadora de serviço, quando o certo seria verificar primeiro se  houve cumprimento da obrigação pelo contribuinte originário da  exação, qual seja a empresa contratada.  ...  No  caso  dos  autos,  como  a  autoridade  fiscal,  além  de  não  ter  efetuado  prévio  lançamento  contra  o  devedor  original,  sequer  verificou se o débito havia ou não sido quitado pelo prestador do  serviço,  fica  clara  a  impossibilidade  de  se  exigir  o  pagamento  diretamente do devedor solidário.  Assim, apesar da recorrente não contestar sua responsabilidade solidária com  as contribuições previdenciárias  lançadas, refuta o modus operandi adotado pela Fiscalização  da Secretaria da Receita Federal do Brasil.  Neste  ponto,  entendo  que  não  assiste  razão  à  recorrente,  prevalecendo  o  entendimento  explanado pela  turma  julgadora a  quo,  de  que,  ao  não  exigir  "da  prestadora  o  comprovante do pagamento das  contribuições  incidentes  sobre a  remuneração dos  segurados  incluída em nota fiscal ou fatura correspondente aos serviços executados, quando da quitação  da  referida  nota  fiscal  ou  fatura",  a  tomadora  assumiu  o  ônus  da  obrigação  tributária  por  solidariedade, podendo o crédito ser constituído contra qualquer um dos solidários.  A  solidariedade  está  prevista  no  art.  124  do  Código  Tributário  Nacional  ­  CTN (Lei 5.172/1966):  Art. 124. São solidariamente obrigadas:  Fl. 195DF CARF MF     16 I.  as  pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua o fato gerador da obrigação principal;  II. as pessoas expressamente designadas por lei.  Parágrafo  único.  A  solidariedade  referida  neste  artigo  não  comporta benefício de ordem.  O artigo 128 do mesmo diploma legal dispõe que a lei pode atribuir de modo  expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador  da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo­a a este em  caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação:   Portanto, o contribuinte e o responsável  tributário, no caso o recorrente, são  solidários  em  relação  à obrigação  tributária,  não  cabendo, nos  termos do parágrafo único do  artigo 124 do CTN, benefício de ordem. Compete à Receita Federal do Brasil cobrar de todos  os sujeitos passivos a satisfação da obrigação. Sendo a responsabilidade solidária uma garantia   Conforme  destacado  no  art.  30,  VI  da  Lei  n  8.212/1991,  o  proprietário,  incorporador ou dono da obra não  importa qual  seja o  tipo de  contratação é solidário com o  construtor pelo  cumprimento das obrigações perante a previdência  social. Assim, descreve o  texto legal:  Art. 30. (...)  VI ­ o proprietário, o incorporador definido na Lei nº 4.591, de  16  de  dezembro  de  1964,  o  dono  da  obra  ou  condômino  da  unidade  imobiliária,  qualquer que  seja a  forma de  contratação  da  construção,  reforma  ou  acréscimo,  são  solidários  com  o  construtor, e estes com a subempreiteira, pelo cumprimento das  obrigações  para  com  a  Seguridade  Social,  ressalvado  o  seu  direito  regressivo  contra  o  executor  ou  contratante  da  obra  e  admitida a retenção de importância a este devida para garantia  do  cumprimento  dessas  obrigações,  não  se  aplicando,  em  qualquer hipótese, o benefício de ordem; (Redação dada pela Lei  9.528, de 10.12.97)  Por  sua  vez,  o  Decreto  nº  2.173,  de  5/03/1997,  vigente  à  época  do  fato  gerador, assim dispunha em seu art. 43, verbis:  Art. 43. O proprietário, o incorporador definido na Lei nº 4.591,  de 16 de dezembro de 1964, o dono de obra ou o condômino de  unidade  imobiliária,  qualquer que  seja a  forma de  contratação  da  construção,  reforma  ou  acréscimo,  são  solidários  com  o  construtor  nas  obrigações  para  com  a  seguridade  social,  ressalvado  o  seu  direito  regressivo  contra  o  executor  ou  contratante de obra, admitida a retenção de importância a este  devida para garantia do cumprimento dessas obrigações.  §  1º  A  responsabilidade  solidária  somente  será  elidida  se  for  comprovado  pelo  executor  da  obra  o  recolhimento  das  contribuições  incidentes  sobre  a  remuneração  dos  segurados  incluída  em  nota  fiscal  ou  fatura  correspondente  aos  serviços  executados,  quando  da  quitação  da  referida  nota  fiscal  ou  fatura, quando não comprovadas contabilmente.  § 2º Para efeito do disposto no parágrafo anterior, o executor da  obra  deverá  elaborar  folhas  de  pagamento  e  guias  de  Fl. 196DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 189          17 recolhimento distintas para  cada empresa  contratante,  devendo  esta  exigir  do  executor  da  obra,  quando  da  quitação  da  nota  fiscal  ou  fatura,  cópia  autenticada  da  guia  de  recolhimento  quitada e respectiva folha de pagamento.  Assim, ao atribuir responsabilidade solidária pelo cumprimento da obrigação  tributária,  o  legislador  outorgou  à  autoridade  previdenciária  a  possibilidade  de  cobrar  a  obrigação de qualquer dos solidários. A constituição do crédito tributário pode ocorrer tanto no  prestador quanto no tomador de serviços.   Tal  questão,  inclusive,  restou  submetida  à  análise  pelo  Conselho  Pleno  do  CRPS  ­  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social,  que,  por  meio  do  Enunciado  nº  30,  editado pela Resolução nº. 1, de 31 de janeiro de 2007, publicada no DOU de 05/02/2007assim  decidiu:  Enunciado Nº 30 Em se tratando de responsabilidade solidária o  fisco previdenciário tem a prerrogativa de constituir os créditos  no tomador de serviços mesmo que não haja apuração prévia no  prestador de serviços.  Na mesma linha de fundamentação, não é outro o entendimento firmado pelo  STJ,  conforme  ementa  do  acórdão  no Agravo  Regimental  nos  Embargos  de  Declaração  no  Recurso Especial Nº 1.177.895 ­ RS:  PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS  PREVIDENCIÁRIAS  DEVIDAS  PELOS  EMPREGADOS,  TRABALHADORES  TEMPORÁRIOS  E  AVULSOS.  CONSTRUÇÃO  CIVIL.  DONO  DA  OBRA  E  CONSTRUTOR  OU  EMPREITEIRO.  SUBSTITUTOS  TRIBUTÁRIOS.  RESPONSABILIDADE  SUBSIDIÁRIA  (SÚMULA  126/TRF  ­  ANTERIOR  À  PROMULGAÇÃO  DA  CF/88). RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA (CF/88 ATÉ A LEI  9.711/98).  RESPONSABILIDADE  PESSOAL  DO  TOMADOR  DO  SERVIÇO  DE  EMPREITADA  DE  MÃO­DE­OBRA  (LEI  9.711/98).  (...)  6.  A  responsabilidade  tributária,  quanto  aos  seus  efeitos,  pode  ser  solidária  ou  subsidiária  (em  havendo  co­obrigados)  e  pessoal  (quando  o  contribuinte  ou  o  responsável  figura  como  único sujeito passivo responsável pelo recolhimento da exação).  7. Por oportuno, forçoso ressaltar que a solidariedade tributária  não  é  forma  de  inclusão  de  terceiro  na  relação  jurídica  tributária,  mas  grau  de  responsabilidade  dos  co­obrigados,  sejam eles contribuintes ou contribuinte e responsável tributário,  vale dizer: a responsabilidade de sujeitos passivos co­obrigados  (contribuintes  entre  si,  responsáveis  entre  si  ou  contribuinte  e  responsável) pode ser solidária ou subsidiária (notas de Mizabel  Derzi na atualização da obra "Direito Tributário Brasileiro", de  Aliomar  Baleeiro,  11ª  ed.,  Ed.  Forense,  Rio  de  Janeiro,  2000,  pág. 729).  Fl. 197DF CARF MF     18 8. O artigo 124, do Codex Tributário, ao tratar da solidariedade  na seara tributária, fixa que a mesma não comporta benefício de  ordem (parágrafo único) quando se estabeleça entre as pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação  principal  (inciso  I)  e  entre  as  pessoas  expressamente designadas por  lei  (inciso  II), o que  importa em  evidente  tautologia,  uma  vez  que  a  inaplicabilidade  do  beneficium excussionis decorre da essência do instituto em tela.  9. Deveras,  na obrigação  solidária,  dessume­se a unicidade da  relação tributária em seu pólo passivo, autorizando a autoridade  administrativa a direcionar­se contra qualquer dos co­obrigados  (contribuintes  entre  si,  responsáveis  entre  si,  ou  contribuinte  e  responsável).  Nestes  casos,  qualquer  um  dos  sujeitos  passivos  elencados na norma respondem  in  totum et  totaliter pela dívida  integral.  10. Flagrante ausência de  tecnicidade  legislativa  se verifica no  artigo  134,  do  CTN,  em  que  se  indica  hipótese  de  responsabilidade  solidária  "nos  casos  de  impossibilidade  de  exigência  do  cumprimento  da  obrigação  principal  pelo  contribuinte"  ,  uma  vez  cediço  que  o  instituto  da  solidariedade  não  se coaduna com o benefício de ordem ou de  excussão. Em  verdade, o aludido preceito normativo cuida de responsabilidade  subsidiária.  11.  Conseqüentemente,  exsurge  a  necessidade  de  exame  dos  diplomas legais que regeram e que regem as relações  jurídicas  em  comento,  a  fim  de  se  identificar  o(s)  sujeito(s)  passivo(s)  eleito(s)  pelo  ente  tributante  legiferante  e  o  grau  de  responsabilidade  instituído  entre  os mesmos  ou  atribuído  a  um  único sujeito passivo (contribuinte ou responsável).  12.  É  certo  que  a  responsabilidade  solidária  prevista  na  legislação previdenciária abrange tanto as contribuições sociais  devidas  pela  empresa  (enquanto  contribuinte,  portanto),  como  aquelas  decorrentes  da  substituição  tributária  (contribuições  sociais devidas pela mão­de­obra contratada), sobressaindo, ao  menos,  3  (três)  regimes  legais  que  subordinam  o  thema  iudicandum .  13.  Destaca­se,  preliminarmente,  o  período  anterior  à  promulgação da Constituição Federal de 1988, (...)   (...)  15. Outrossim, após a entrada em vigor da Constituição Federal,  que  reconheceu  a  natureza  tributária  das  contribuições  sociais  devidas  à  Seguridade  Social,  o  preceito  normativo  inserto  no  artigo 124, do CTN, passou a ser, indubitavelmente, aplicável à  espécie,  legitimando  a  interpretação  de  que  era  solidária  a  responsabilidade  prescrita  na  Lei  3.807/60  e  no  Decreto  89.312/84,  que  expressamente  dispunham  sobre  a  responsabilidade  tributária  solidária  entre  os  substitutos  tributários  (dono  da  obra/proprietário/condômino  e  executor/prestador/empreiteiro)  ­  quanto  às  contribuições  sociais  devidas  pela  mão­de­obra  contratada  ­  e  entre  o  substituto  (dono  da  obra/proprietário/condômino)  e  o  contribuinte  (executor/prestador/empreiteiro)  ­  quanto  às  Fl. 198DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 190          19 contribuições sociais devidas pela empresa contratante da mão­ de­obra.  16.  Forçoso  reconhecer  que  o  referido  regime  sobreviveu  à  edição  das  Leis  8.212/91  e  9.528/97  (que  enfatizou  a  inaplicabilidade, em qualquer hipótese, do benefício de ordem),  findando com o início da produção dos efeitos da Lei 9.711/98,  que se deu em 1º de fevereiro de 1999 (artigo 29).  17. Nesses moldes, multifários precedentes do STJ, que pugnam  pela solidariedade da responsabilidade tributária, facultando ao  ente  previdenciário  eleger  o  sujeito  passivo  de  seu  crédito  tributário, observadas as normas referentes ao direito regressivo  do  contratante  contra  o  executor,  a  possibilidade  de  prévia  retenção pelo tomador de serviço e a possibilidade de elisão da  responsabilidade tributária do prestador ante a comprovação de  recolhimento  prévio  das  contribuições,  mediante  retenção  efetuada pela contratante (REsp 376.318/SC, Rel. Ministro José  Delgado,  Primeira  Turma,  julgado  em  05.02.2002,  DJ  18.03.2002;  AgRg  no  Ag  463.744/SC,  Rel.  Ministro  Luiz  Fux,  Primeira Turma,  julgado em 20.05.2003, DJ  02.06.2003; REsp  477.109/CE,  Rel.  Ministra  Eliana  Calmon,  Segunda  Turma,  julgado  em  19.08.2003,  DJ  15.09.2003;  AgRg  no  REsp  186.540/RS,  Rel.  Ministro  Francisco  Falcão,  Primeira  Turma,  julgado em 28.10.2003, DJ 15.12.2003; REsp 410.104/PR, Rel.  Ministro  Teori  Albino  Zavascki,  Primeira  Turma,  julgado  em  06.05.2004,  DJ  24.05.2004;  REsp  623.975/RS,  Rel.  Ministra  Denise  Arruda,  Primeira  Turma,  julgado  em  23.05.2006,  DJ  19.06.2006;  REsp  780.703/SC,  Rel.  Ministro  Castro  Meira,  Segunda  Turma,  julgado  em  01.06.2006, DJ  16.06.2006;  REsp  971.805/PR,  Rel.  Ministro  José  Delgado,  Primeira  Turma,  julgado  em  06.11.2007,  DJ  29.11.2007;  e  AgRg  nos  EDcl  no  REsp  375.769/RS,  Rel.  Ministro  Humberto  Martins,  Segunda  Turma, julgado em 04.12.2007, DJ 14.12.2007).  18.  A  Lei  9.711/98,  entretanto,  que  introduziu  a  hodierna  redação do artigo 31, da Lei 8.212/91 (terceiro regime legal que  se  vislumbra),  instituiu  técnica  arrecadatória  via  substituição  tributária (...)  (...)  22. Agravo regimental desprovido.  Acerca  do  procedimento  de  aferição  indireta  dos  salários  de  contribuição,  tem­se que a legislação previdenciária oferece à fiscalização mecanismos para lançar os valores  devidos, utilizando como base de aferição o valor da nota  fiscal de prestação de serviço, que  contém a parcela referente à mão­de­obra utilizada.  Como a ação fiscal foi realizada na tomadora, a base de cálculo foi apurada  por aferição indireta, incidente sobre as notas fiscais de serviços emitidas pela prestadora, em  procedimento  previsto  no  §  3º  do  art.  33  da  Lei  nº  8212/1991,  que  dá  à  auditoria  fiscal  a  prerrogativa de, ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua  apresentação  deficiente,  inscrever  de  ofício  importância  que  reputarem  devida,  cabendo  à  empresa ou ao segurado o ônus da prova em contrário.  Fl. 199DF CARF MF     20 Portanto,  ao  deixar  de  apresentar  a  documentação  hábil  a  elidir  a  responsabilidade solidária na competência 11/1998, quais sejam, cópia da guia de recolhimento  quitada  e  respectiva  folha de pagamento  elaborada distintamente pelo  executor  em  relação  a  cada  contratante,  a  recorrente  não  conseguiu  fazer  prova  da  quitação  das  contribuições  previdenciárias  incidentes  sobre  a  mão­de­obra  constante  da  nota  fiscal  de  prestação  de  serviços, justificando, assim, a aplicação da aferição indireta pela fiscalização.  Desta  feita,  correto  o  lançamento  do  crédito  previdenciária  constante  dos  autos.  Multa. Retroatividade benigna.  Em  relação  à  multa  previdenciária  aplicada,  transcrevo  trecho  do  voto  vencedor  da  lavra  da  Conselheira  Luciana  de  Souza  Espíndola  Reis  no  Acórdão  nº  2301­004.384, sessão de 08/12/2015, que considero bastante didático:  O  instituto  das  multas  em  matéria  previdenciária  foi  profundamente  alterado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  03/12/2008, convertida na Lei 11.941/2009.  A  lei  nova  revogou  o  art  35  da  Lei  8.212/91,  que  previa  os  percentuais  de  multa  aplicáveis  sobre  as  contribuições  sociais  em atraso para pagamento espontâneo, que é o realizado após a  data de vencimento do tributo, mas antes do início de qualquer  procedimento  de  fiscalização  (inciso  I),  para  pagamento  de  créditos incluídos em lançamento tributário de notificação fiscal  de lançamento de débito (inciso II) e para pagamento de créditos  incluídos em dívida ativa (inciso III) e definiu novos percentuais  aplicáveis,  correspondentes  ao  teto  de  20%  para  pagamento  espontâneo em atraso (art. 35 da Lei 8.212/91 com a redação da  MP 449/2008, convertida na Lei 11.941/2009) e 75% no caso de  exigência  de  tributo  em  lançamento  de  ofício,  passível  de  agravamento  (art 35­A da Lei 8.212/91, com a redação da MP  449/2008, convertida na Lei 11.941/2009).  Em relação aos fatos geradores ocorridos antes da mencionada  alteração  legislativa  existe  o  dever  de  observância,  pela  autoridade administrativa, da aplicação da multa mais benéfica,  em  obediência  ao  art.  106  inciso  II  do  Código  Tributário  Nacional.  Para tanto, é necessário identificar a natureza do instituto objeto  de comparação e os dados quantitativos a serem comparados.  A  lei nova definiu claramente dois  institutos: 1) multa de mora  para pagamento espontâneo em atraso (art. 35) e 2) multa para  pagamento  não  espontâneo  incluído  em  lançamento  tributário  chamada de multa de ofício (art. 35­A), que, nos termos do art.  44  da  Lei  9.430/96,  é  única  para  três  condutas:  i)  falta  de  pagamento  ou  recolhimento;  ii)  falta  de  declaração  e  iii)  declaração inexata.  A lei nova também definiu claramente os dados quantitativos de  cada uma delas: no primeiro caso, até 20%, nos termos do art.  61  da  Lei  9.430/96  ;  no  segundo  caso,  de  75%,  passível  de  agravamento, nos termos do art. 44 da Lei 9.430/96.  Fl. 200DF CARF MF Processo nº 12898.000387/2010­14  Acórdão n.º 2301­004.886  S2­C3T1  Fl. 191          21 O presente processo trata de multa sobre contribuições incluídas  em lançamento tributário, portanto, não é aplicável a sistemática  da multa para falta de pagamento espontâneo.  A  multa  para  pagamento  de  contribuições  incluídas  em  lançamento  tributário  que  é  o  caso  conforme  já  mencionado  aqui, na nova sistemática do art. 35­A da Lei 8.212/91, é única  para os casos de falta de pagamento ou recolhimento quando há  falta de declaração e/ou declaração inexata.  Já o revogado art. 35,  inciso II, da Lei 8.212/91, dizia respeito  apenas  à  multa  por  falta  de  pagamento  ou  recolhimento  de  contribuições  incluídas  em  lançamento  tributário.  Era  o  revogado art. 32, inciso IV, §§4o e 5o , da Lei 8.212/91, com a  redação  da  Lei  9.528/97,  que  regulava  a  aplicação  de  penalidade ao contribuinte que apresentasse declaração inexata  ou deixasse de apresentá­la, fazendo incidir multa isolada.  Portanto, na norma anterior, o dado quantitativo da multa para  dívidas  incluídas  em  lançamento  tributário,  para  os  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento  de  contribuições  não  declaradas e/ou com declaração inexata, deve ser apurado pela  soma  da multa  do  revogado  art.  35,  inciso  II,  com a multa  do  revogado art. 32, inciso IV, §§ 4º e 5º.  A multa mais  benéfica  deve  ser  apurada mediante  comparação  do dado quantitativo resultante do cálculo conforme descrito no  parágrafo anterior (vigente à época dos fatos geradores) com o  dado quantitativo resultante da multa calculada com base no art.  35A  da  Lei  8.212/91,  com  a  redação  da  MP  449/2008,  convertida  na  Lei  11.941/2009.  Este  entendimento  está  explicitado  no  art.  476A  da  Instrução  Normativa  RFB  nº  971/2009:   Art.  476­A.  No  caso  de  lançamento  de  oficio  relativo  a  fatos  geradores ocorridos: (Incluído pela Instrução Normativa RFB nº  1.027, de 20 de abril de 2010)   I até 30 de novembro de 2008, deverá ser aplicada a penalidade  mais  benéfica  conforme  disposto  na  alínea  "c"  do  inciso  II  do  art.  106  da  Lei  nº  5.172,  de  1966  (CTN),  cuja  análise  será  realizada pela comparação entre os seguintes valores: (Incluído  pela Instrução Normativa RFB nº 1.027, de 20 de abril de 2010)   a)  somatório  das  multas  aplicadas  por  descumprimento  de  obrigação principal, nos moldes do art. 35 da Lei n º 8.212, de  1991, em sua redação anterior à Lei n º 11.941, de 2009, e das  aplicadas  pelo  descumprimento  de  obrigações  acessórias,  nos  moldes dos §§ 4º, 5º e 6º do art. 32 da Lei n º 8.212, de 1991, em  sua redação anterior à Lei nº 11.941, de 2009; e (Incluído pela  Instrução Normativa RFB nº 1.027, de 20 de abril de 2010)   b) multa  aplicada de  ofício  nos  termos  do art.  35­A da Lei  n  º  8.212, de 1991, acrescido pela Lei n º 11.941, de 2009. (Incluído  pela Instrução Normativa RFB nº 1.027, de 20 de abril de 2010)   Fl. 201DF CARF MF     22 II  a  partir  de  1º  de  dezembro  de  2008,  aplicam­se  as  multas  previstas  no  art.  44  da  Lei  n  º  9.430,  de  1996  .  (Incluído  pela  Instrução Normativa RFB nº 1.027, de 20 de abril de 2010)   ...  Portanto, entendo que a multa mais benéfica deve ser calculada  de  acordo  com  o  disposto  no  art.  476­A  da  IN RFB  971/2009,  acima  transcrito,  e  deverá  ser  apurada  no  momento  do  pagamento,  nos  termos  do  art.  2º  da  Portaria  Conjunta  PGFN/RFB nº 14, de 04/12/2009.  No presente caso, como o período do lançamento é anterior à obrigatoriedade  da declaração em GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e  Informações  à  Previdência  Social),  aplica­se  a  multa  mais  benéfica,  a  ser  calculada  no  momento do pagamento, obtida pela comparação da multa vigente à época da ocorrência dos  fatos geradores (art. 35, Lei nº 8.212/91, na redação anterior à Lei nº 11.941/2009), e a multa  de  ofício  na  novel  redação  do  art.  35­A da Lei  nº  8.212/91  (incluído  pela Lei  nº  11.941,  de  2009).  Tal  análise  deverá  ser  realizada  no  momento  da  liquidação  do  débito  (pagamento ou parcelamento), ou, na sua falta, no momento do ajuizamento da execução fiscal,  a teor do disposto no art. 2º, caput e § 1º da Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 14, de 2009.  Conclusão  Pelo  exposto,  voto  por  conhecer  do  recurso  voluntário  e  dar­lhe  parcial  provimento, para aplicação da multa mais benéfica.  É como voto.  Andrea Brose Adolfo ­ Redatora                 Fl. 202DF CARF MF

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Numero do processo: 10921.000187/2002-83
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Mar 08 00:00:00 UTC 2012
Ementa: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 27/03/2002 MULTA do ART. 84 da MP 2158-3. Para que seja devida a multa prevista no art. 84 da MP 2158-35, basta a conduta comissiva prevista na lei. Não há que se perquerir se houve a intenção, dolo ou má-fé. RECURSO ESPECIAL DO PROCURADOR PROVIDO
Numero da decisão: 9303-001.914
Decisão: Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, dar provimento ao Recurso Especial. Vencidos os Conselheiros Nanci Gama, Rodrigo Cardozo Miranda, Francisco Maurício Rabelo de Albuquerque Silva, Maria Teresa Martínez López e Gileno Gurjão Barreto, que negavam provimento.
Matéria: II/IE/IPIV - ação fiscal - insufiência apuração/recolhimento
Nome do relator: RODRIGO DA COSTA PÔSSAS
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, dar provimento ao Recurso Especial. Vencidos os Conselheiros Nanci Gama, Rodrigo Cardozo Miranda, Francisco Maurício Rabelo de Albuquerque Silva, Maria Teresa Martínez López e Gileno Gurjão Barreto, que negavam provimento.

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FAZENDA NACIONAL  Interessado  ZM S/A    ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS  Data do fato gerador: 27/03/2002  MULTA do ART. 84 da MP 2158­3.  Para  que  seja  devida  a  multa  prevista  no  art.  84  da MP  2158­35,  basta  a  conduta  comissiva  prevista  na  lei.  Não  há  que  se  perquerir  se  houve  a  intenção, dolo ou má­fé.  RECURSO ESPECIAL DO PROCURADOR PROVIDO      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, dar provimento  ao  Recurso  Especial.  Vencidos  os  Conselheiros  Nanci  Gama,  Rodrigo  Cardozo  Miranda,  Francisco  Maurício  Rabelo  de  Albuquerque  Silva,  Maria  Teresa  Martínez  López  e  Gileno  Gurjão Barreto, que negavam provimento.    (assinado digitalmente)  LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS – Presidente Substituto.  (assinado digitalmente)  RODRIGO DA COSTA PÔSSAS ­ Relator.    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Henrique  Pinheiro  Torres, Nanci Gama, Júlio César Alves Ramos, Rodrigo Cardozo Miranda, Rodrigo da Costa     Fl. 274DF CARF MF Impresso em 17/08/2012 por CLEUZA TAKAFUJI CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/08/2012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 14/08/2 012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 17/08/2012 por LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SA NTOS     2 Pôssas,  Francisco Maurício Rebelo  de Albuquerque  Silva, Marcos  Aurélio  Pereira  Valadão,  Maria Teresa Martínez López, Gileno Gurjão Barreto e Luiz Eduardo de Oliveira Santos.    Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional  contra  o  acórdão proferido do 3º Conselho de Contribuintes que, por maioria de votos, deu provimento  ao recurso, conforme ementa transcrita abaixo:      Relator: NILTON LUIZ  Acórdão: 303­33894   Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural – ITR  Data do fato gerador: 27/03/2002  Ementa:  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  MÁQUINA  PARA  ESTAMPAR. COMANDO NUMÉRICO. Máquina para estampar,  do  tipo  universal,  destinada  à  produção  de  parafusos,  porcas,  esferas, rebites e produtos semelhantes, com capacidade máxima  de corte de diâmetro de 18 mm, contendo 5 matrizes, sistema de  lubrificação, painel de controle e monitoramento de velocidade,  esteiras  de  peças  acabadas  e  sucata  e  gabarito  de  ajuste,  provida  de  filtro  centrífugo,  contendo  comando  numérico,  classifica­se no código NCM 8462.10.11.  INFRAÇÃO  ADMINISTRATIVA  AO  CONTROLE  DE  IMPORTAÇÃO.  ALEGADA  FALTA  DE  LICENÇA  DE  IMPORTAÇÃO.  DESCRIÇÃO  DA  MERCADORIA  COM  ELEMENTOS  SUFICIENTES  À  SUA  IDENTIFICAÇÃO.  INAPLICABILIDADE  DO  ARTIGO  526,  INCISO  II,  DO  REGULAMENTO  ADUANEIRO  (DECRETO  91.030,  DE  05/03/1985).  Verificado  haver  ocorrido  apenas  “imprecisa”  descrição  da mercadoria,  a  qual  não  torna  inválida a Guia  de  Importação/LI  que  acoberta  a  importação,  tem­se  como  descaracterizada  a  infração prevista  pelo  artigo  526,  inciso  II,  do Regulamento Aduaneiro,  aprovado pelo Decreto n.º  91.030,  de 05/03/1985. Ato Declaratório Cosit nº. 12, de 21/01/1997.  MULTAS  DE  OFÍCIO.  Não  havendo  caracterização  de  declaração inexata, decorrente da comprovação do uso de dolo  ou má­fé, incabível no caso as multas previstas nos artigo 44 da  Lei  nº.  9.430/96,  e  84,  da  MP  2.158­35,  ex­vi  o  princípio  da  tipicidade  da  norma  penal  tributária  e  o  Ato  Declaratório  (Normativo)  da  Coordenação­Geral  do  Sistema  de  Tributação  nº. 10, de 16 de janeiro de 1997.  JUROS  DE  MORA.  Cabíveis  por  significarem,  tão  somente,  remuneração do capital.      Fl. 275DF CARF MF Impresso em 17/08/2012 por CLEUZA TAKAFUJI CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/08/2012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 14/08/2 012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 17/08/2012 por LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SA NTOS Processo nº 10921.000187/2002­83  Acórdão n.º 9303­01.914  CSRF­T3  Fl. 253          3 A  empresa  ZM  S.A.  Submeteu  a  despacho,  por  meio  da  Declaração  de  Importação ­ DI no. 02/0268515­7, fls. 3 a 8, registrada em 27 de março de 2002, uma máquina  para estampar, do tipo universal, destinada a produção de parafusos, porcas, esferas, rebites e  produtos semelhantes, com capacidade máxima de corte de diâmetro igual ou inferior a 35 mm,  contendo 3 ou mais matrizes, sistema de lubrificação, painel de controle e monitoramento de  velocidade, esteiras de peças acabadas e sucata, filtro eletrostático e gabarito de ajuste, modelo  CBP­1655, marca Chur; Zu "Lion" e seus acessórios, número de série 20.122, classificando­a  no código NCM 8462.10.90 e utilizando­se do "EX" Tarifário no. 018.  O  produto  foi  objeto  de  perito  credenciado  junto  à  Secretaria  da  Receita  Federal  ­  SRF,  Assistente  Técnico  Humberto  Fajardo,  que  emitiu  o  Laudo  Técnico  de  Identificação  de  Mercadoria,  fls.  16  e  17,  onde  identificou  a  máquina  como  sendo  uma  "máquina para estampar, do tipo universal, destinada a produção de parafusos, porcas, esferas,  rebites e produtos semelhantes, com capacidade máxima de corte de diâmetro igual ou inferior  a  35 mm,  no  caso  em  questão  18mm,  contendo  3  ou mais matrizes,  no  caso  em  questão  5  matrizes,  sistema de  lubrificação, painel de controle e monitoramento de velocidade, esteiras  de peças acabadas e sucata e gabarito de ajuste, porém, provida de filtro centrífugo, cumprindo  a função do filtro eletrostático.  Em  decorrência  dessa  constatação,  a  autoridade  fiscal  procedeu  à  lavratura  dos  autos  de  infração,  fls.  21  a  42,  com  exigência  do  Imposto  de  Importação,  pela  reclassificação  fiscal  da  mercadoria,  posto  que  a  classificação  correta  é  o  código  NCM  8462.10.11,  da  multa  por  classificação  fiscal  errônea  e  da  exigência  do  IPI,  em  função  de  reconstituição de sua base de cálculo.  Apesar  do  lançamento  ter  sido  julgado  PROCEDENTE  em  primeira  instância,  o  Acórdão  ora  recorrido  acabou  por  excluir  as  multas,  como  se  vê  pelo  acórdão  transcrito acima.  Como somente uma conselheira foi vencida somente em relação à multa do  art. 84 da MP 2158­35,  somente em relação à esta matéria  foi  interposto o Recurso Especial  pela PGFN por contrariedade à Lei.  A parte recorrida apresentou contra­razões onde alega, em síntese, que como  não houve dolo ou má­fé e não houve prejuízo o acórdão  recorrido, que  tem basicamente as  mesmas argumentações estaria correto e deveria ser mantido na íntegra.    Voto             O recurso foi apresentado com observância do prazo previsto, bem como dos  demais requisitos de admissibilidade. Sendo assim, dele tomo conhecimento e passo a apreciar.  Como somente uma conselheira foi vencida somente em relação à multa do  art. 84 da MP 2158­35,  somente em relação à esta matéria  foi  interposto o Recurso Especial  pela PGFN por contrariedade à Lei..  Realmente  restou  caracterizada  a  prática  infracional,  pois  houve  a  classificação errônea por parte do contribuinte.  Fl. 276DF CARF MF Impresso em 17/08/2012 por CLEUZA TAKAFUJI CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/08/2012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 14/08/2 012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 17/08/2012 por LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SA NTOS     4 Em que  pese  a  argumentação  da  recorrente  não  ter  seguido  esta  linha  e  as  contra­razões  ter  se  baseado  somente  na  exoneração  da  referida  multa  por  não  ter  agido  o  contribuinte com dolo ou má fé.  Cabe lembrar que houve a exoneração das três multas na instância a quo, pois  decidiu­se que não havendo caracterização de declaração inexata, decorrente da comprovação  do  uso  de  dolo  ou  má­fé,  incabível  no  caso  as  multas  previstas  nos  artigo  44  da  Lei  nº.  9.430/96, e 84, da MP 2.158­35.  Ocorre que a multa prevista no art. 84 da MP 2158­35, tem como núcleo do  tipo  a  própria  classificação  incorreta  na  Nomenclatura  Comum  do  Mercosul,  nas  nomenclaturas complementares ou em outros detalhamentos instituídos para a identificação da  mercadoria.  A própria conduta de classificar incorretamente, por si, já é suficiente para a  caracterização da infração administrativa. Não interessa o resultado. É o que se chama do ato  infracional de mera conduta que é idêntico ao crime de mera conduta no direito penal que se  conceitua  como  crimes  sem  resultado,  em  que  a  conduta  do  agente,  por  si  só,  configura  o  crime, independentemente de qualquer alteração do mundo exterior.  Segundo o conceito dado por Damásio de Jesus crimes de mera conduta são  aqueles em que “o legislador só descreve o comportamento do agente”.    Art. 84.  Aplica­se  a  multa  de  um  por  cento  sobre  o  valor  aduaneiro da mercadoria:      I ­ classificada  incorretamente  na  Nomenclatura  Comum  do  Mercosul,  nas  nomenclaturas  complementares  ou  em  outros  detalhamentos  instituídos  para  a  identificação  da  mercadoria;  ou      II ­ quantificada  incorretamente  na  unidade  de  medida  estatística estabelecida pela Secretaria da Receita Federal.      § 1o O valor da multa prevista neste artigo será de R$ 500,00  (quinhentos reais), quando do seu cálculo resultar valor inferior.      § 2o A aplicação da multa prevista neste artigo não prejudica  a  exigência  dos  impostos,  da  multa  por  declaração  inexata  prevista  no  art.  44  da  Lei  no  9.430,  de  1996,  e  de  outras  penalidades  administrativas,  bem  assim  dos  acréscimos  legais  cabíveis.     È fato incontroverso que a classificação fiscal foi feita incorretamente. Assim  não  há  porque  se  exonerar  a  multa  de  1%  constante  no  art.  84,  porque  somente  o  erro  na  classificação é suficiente para a caracterização da infração administrativa, por se tratar de um  ato infracional de mera conduta. O fato típico é exatamente a conduta do agente em classificar  a mercadoria de forma incorreta.  Assim, voto pelo provimento do Recurso Especial interposto pela PGFN.    Fl. 277DF CARF MF Impresso em 17/08/2012 por CLEUZA TAKAFUJI CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/08/2012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 14/08/2 012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 17/08/2012 por LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SA NTOS Processo nº 10921.000187/2002­83  Acórdão n.º 9303­01.914  CSRF­T3  Fl. 254          5   Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator                                  Fl. 278DF CARF MF Impresso em 17/08/2012 por CLEUZA TAKAFUJI CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/08/2012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 14/08/2 012 por RODRIGO DA COSTA POSSAS, Assinado digitalmente em 17/08/2012 por LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SA NTOS

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6722534 #
Numero do processo: 10783.916046/2009-82
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 28 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Apr 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2004 a 31/10/2004 COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO. AUSÊNCIA DE PROVAS. Aquele que se manifesta contra o Despacho Decisório tem o ônus probatório relativo à comprovação do crédito que alega possuir, o qual deve ser exercido oportunamente e de forma materialmente suficiente à demonstração do direito pleiteado. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3402-003.911
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao Recurso Voluntário, nos termos do relatório e voto do presente acórdão. (Assinado digitalmente) Antonio Carlos Atulim - Presidente e Relator. Participaram do presente julgamento os Conselheiros Antonio Carlos Atulim, Jorge Olmiro Lock Freire, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula, Thais De Laurentiis Galkowicz, Waldir Navarro Bezerra, Diego Diniz Ribeiro e Carlos Augusto Daniel Neto.
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1375; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C4T2  Fl. 2          1  1  S3­C4T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10783.916046/2009­82  Recurso nº  1   Voluntário  Acórdão nº  3402­003.911  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  28 de março de 2017  Matéria  COFINS ­ PER/DCOMP  Recorrente  PIANNA VEICULOS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/10/2004 a 31/10/2004  COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO. AUSÊNCIA DE PROVAS.  Aquele que se manifesta contra o Despacho Decisório tem o ônus probatório  relativo à comprovação do crédito que alega possuir, o qual deve ser exercido  oportunamente  e  de  forma  materialmente  suficiente  à  demonstração  do  direito pleiteado.  Recurso Voluntário Negado.      Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento  ao Recurso Voluntário, nos termos do relatório e voto do presente acórdão.   (Assinado digitalmente)  Antonio Carlos Atulim ­ Presidente e Relator.   Participaram do presente julgamento os Conselheiros Antonio Carlos Atulim,  Jorge Olmiro Lock Freire, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula,  Thais  De  Laurentiis  Galkowicz,  Waldir  Navarro  Bezerra,  Diego  Diniz  Ribeiro  e  Carlos  Augusto Daniel Neto.         Relatório     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 78 3. 91 60 46 /2 00 9- 82 Fl. 64DF CARF MF Processo nº 10783.916046/2009­82  Acórdão n.º 3402­003.911  S3­C4T2  Fl. 3          2  Trata  o  presente  processo  de  compensação  declarada  em  PER/DCOMP  apresentada pelo contribuinte, de crédito referente a valor que teria sido recolhido a maior ou  indevidamente, a título de COFINS, atinente ao período de apuração indicado na folha de rosto  do acórdão.  Por  meio  de  Despacho  Decisório  eletrônico,  negou­se  homologação  à  compensação declarada, alegando não restar crédito disponível para a compensação dos débitos  informados,  em  virtude  de  o  pagamento  do  qual  seria  oriundo  já  ter  sido  integralmente  utilizado para quitar débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para compensação  dos débitos informados no PER/DCOMP.  O  contribuinte  apresentou Manifestação  de  Inconformidade  que  foi  julgada  improcedente  pela  DRJ  sob  os  seguintes  fundamentos:  i)  o  contribuinte  não  indicou  como  apurou  o  crédito  que  alega  possuir  e  indicado  na  Declaração  de  Compensação  e  ii)  o  contribuinte não juntou quaisquer provas do referido crédito.  Irresignado,  o  contribuinte  apresentou  Recurso  Voluntário  no  qual  alega  inauguralmente  que  a  questão  não  necessitaria  de  produção  de  provas,  por  se  tratar  de  incidência de COFINS sobre receitas financeiras, declarada inconstitucional pelo STF no RE nº  346.084. Ao final, solicita a realização de diligência.  É o relatório.      Voto             Antonio Carlos Atulim, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3402­003.885, de  28 de março de 2017, proferido no julgamento do processo 10783.914970/2009­24, paradigma  ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3402­003.885):  "O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos de admissibilidade, devendo ser conhecido.  O Despacho Decisório  contestado  nesse  processo  administrativo  teve  sua  homologação  negada  sob  fundamento  do  crédito  alegado  ter  sido utilizado integralmente para quitar débitos da pessoa jurídica.  Desde o início, o contribuinte não juntou qualquer documentação  fiscal  ou  contábil  que  permita  determinar  o  valor  do  crédito  ou  pelo  menos  um  mínimo  lastro  probatório  de  sua  existência.  Menos  ainda,  sequer  articulou  argumento  que  sustentasse  as  razões  para  a  Fl. 65DF CARF MF Processo nº 10783.916046/2009­82  Acórdão n.º 3402­003.911  S3­C4T2  Fl. 4          3  manutenção  do  crédito  pretendido,  limitando­se  a  afirmar  a  sua  existência.  O  Decreto  n°  70.235/72,  que  regulamenta  o  processo  administrativo  fiscal,  é  expresso  no  sentido  de  que o  contribuinte  deve  trazer ao  litígio  todos os motivos de contrariedade, acompanhados dos  elementos probatórios que fundamentem suas alegações. Senão vejamos:  Art. 15  ­ A  impugnação,  formalizado por escrito e  instruída com  os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão  preparador  no  prazo  de  30(trinta)  dias,  contados  da data  em que  for feita a intimação da exigência.  Art. 16. A impugnação mencionará:  III  ­  os  motivos  de  fato  e  de  direito  em  que  se  fundamenta,  os  pontos de discordância e as razões e provas que possuir;(inciso III  com redação determinada pela Lei 8. 748/1993)  §4.  A  prova  documental  será  apresentada  na  impugnação,  precluindo o direito de o  impugnante  fazê­lo  em outro momento  processual, a menos que:  a)  fique  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação  oportuna, por motivo de força maior;  b) refira­se a fato ou a direito superveniente;  c)  destine­se  a  contrapor  fatos  ou  razoes  posteriormente  trazidos  aos autos.  Como  precisamente  apontado  na  decisão  a  quo,  aquele  que  se  manifesta contra o Despacho Decisório tem o ônus probatório relativo à  comprovação  do  crédito  que  alega  possuir  ­  alegar  e  não  provar  é  o  mesmo que não alegar. Tampouco se vislumbra nos autos quaisquer das  exceções previstas no art. 16, §4º do Decreto 70.235/72.  Assim, operou­se a preclusão acerca do direito do contribuinte de  produzir  quaisquer  provas  do  seu  crédito,  o  que  nos  permite  seguramente corroborar as conclusões alcançadas pela DRJ.  Em seu Recurso Voluntário, o contribuinte traz uma reconstrução  da  discussão  que  culminou  na  declaração  de  inconstitucionalidade  do  art.  3º,  §1º  da  Lei  nº  9.718,  para  afirmar  que  o  crédito  se  refere  a  receitas financeiras que compuseram a base de cálculo, o que causou o  pagamento indevido das contribuições sociais.  Quanto a este argumento, além de encontrar óbice no art. 17 do  Decreto  70.235/72  (Art.  17.  Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.), não foi  corroborado  por  qualquer  prova  nos  autos,  sequer  existindo  algum  indício disto. Trata­se de uma afirmação  tão vazia quanto à afirmação  do crédito na Manifestação de Inconformidade, não merecendo qualquer  guarida deste Colegiado.  Por fim, alega o Recorrente:  Concluindo,  o  recolhimento  a  maior  de  parte  do  darf  de  RS  25.045,85  é  decorrente  do  alargamento  da  base  de  cálculo  do  COFINS (código de receita 2172), a qual deu fundamento para a  Fl. 66DF CARF MF Processo nº 10783.916046/2009­82  Acórdão n.º 3402­003.911  S3­C4T2  Fl. 5          4  compensação ora não homologada, o que poderá ser comprovado  por mera diligência fiscal.  O  autor  simplesmente  alega  a  necessidade  de  uma  diligência  fiscal,  mas  sem  atender  aos  requisitos  do  art.  14,  IV  do  Decreto  70.235/72:  Art. 16. A impugnação mencionará:  IV  ­ as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam  efetuadas,  expostos  os  motivos  que  as  justifiquem,  com  a  formulação  dos  quesitos  referentes  aos  exames  desejados,  assim  como,  no  caso  de  perícia,  o  nome,  o  endereço  e  a  qualificação profissional do seu perito.  A  despeito  da  falha  do  Recorrente  em  indicar  os  elementos  necessários  para  a  solicitação  de  uma  diligência,  ainda  assim  o  Colegiado poderia propor a  conversão do  julgamento  em diligência  se  entender necessária, nos termos do art. 18 do Decreto 70.235/72:  Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará,  de  ofício  ou  a  requerimento  do  impugnante,  a  realização  de  diligências  ou  perícias,  quando  entendê­las  necessárias,  indeferindo  as  que  considerar  prescindíveis  ou  impraticáveis,  observando o disposto no art. 28, in fine.  Todavia, a diligência não tem a função de, atuando em lugar do  Contribuinte, atender a um ônus probatório que não  foi observado por  este, mas sim esclarecer fatos que foram aventados no processo.  Desse modo, nego o pedido de diligência.  Conclusão  Forte  no  exposto,  voto  por  negar  provimento  ao  Recurso  Voluntário, por absoluta ausência de provas no processo."  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nega­se  provimento  ao  Recurso  Voluntário, por absoluta ausência de provas no processo.  assinado digitalmente  Antonio Carlos Atulim                           Fl. 67DF CARF MF

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Numero do processo: 11543.004194/2004-33
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Apr 07 00:00:00 UTC 2010
Ementa: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica e Outros Exercícios: 2000 e 2002 Ementa: LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO — DECADÊNCIA — Tratando-se de tributos sujeitos à sistemática do lançamento por homologação, aplica-se o critério de cômputo do prazo decadencial estabelecido pelo artigo 150, § 4 0, do CTN, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação — hipóteses inocorrentes nos autos. PAES — DÉBITOS NÃO CONFESSADOS EM DCTF — A inclusão de débitos de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS no programa de parcelamento da Lei n° 10.684/0.3 (PAES) só se materializa com a entrega da DCTF pertinente, nos termos do artigo 2" da Portaria Conjunta PGFN/SRF n° 03/0.3. Na ausência desta declaração, não pode o contribuinte aduzir omissão da Fazenda, relativa à não consolidação dos débitos não confessados, ainda que estes sejam pretéritos a 28 de fevereiro de 2003. Exigências que devem ser mantidos, face à constatação do não parcelamento dos passivos lançados.
Numero da decisão: 1803-000.340
Decisão: Acordam os membros do Colegiada, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso para acolher a preliminar de decadência do PIS e da COFINS, em relação ao fatos geradores de janeiro e fevereiro de 1999, e no mérito, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso. Vencido o Conselheiro Sérgio Rodrigues Mendes que não acolhia a preliminar de decadência, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado.
Nome do relator: BENEDICTO CELSO BENICIO JUNIOR
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Numero do processo: 11080.733630/2014-41
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Mar 01 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 IPI. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA DO DIREITO. PRESUNÇÃO DE PAGAMENTO ANTECIPADO. A presunção de pagamento antecipado prevista no art. 124, parágrafo único, III, do RIPI/2002, somente opera em relação a créditos admitidos pelo regulamento. Sendo ilegítimos os créditos glosados e tendo os saldos credores da escrita fiscal dado lugar a saldos devedores que não foram objeto de pagamento antes do exame efetuado pela autoridade administrativa, o prazo de decadência deve ser contato pela regra do art. 173, I, do CTN. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. ART. 146 DO CTN. NÃO OCORRÊNCIA. A alteração de critério jurídico que impede a lavratura de outro Auto de Infração diz respeito a um mesmo lançamento e não a lançamentos diversos, como aduzido neste caso. IPI. CRÉDITO. PRODUTOS ISENTOS ORIUNDOS DA ZONA FRANCA DE MANAUS (ZFM)). DECISÃO JUDICIAL COISA JULGADA. A autoridade administrativa está adstrita a aplicar exatamente o comando determinado pelo Poder Judiciário, sem qualquer margem de discricionariedade. ZFM. INSUMOS. CRÉDITO FICTO DO ART. 6º DO DECRETO-LEI Nº 1.435/75. ISENÇÃO. AMAZÔNIA OCIDENTAL. A aquisição de insumos isentos, provenientes da Zona Franca de Manaus, não legitima aproveitamento de créditos de IPI. No art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75, entende-se por "matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional", aquelas produzidas na área da Amazônia Ocidental. Não se tratando os insumos de matérias-primas agrícolas e/ou extrativas vegetais de produção regional, não há direito ao creditamento ficto. IPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS DE CONCENTRADOS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DA MERCADORIA. Nos atos de sua competência, a SUFRAMA pode tratar os kits como se fossem uma mercadoria única, o que não afeta a validade desses atos para os objetivos propostos, porém este tratamento não prevalece para fins de Classificação Fiscal da mercadoria. (enquadramento na TIPI). MULTA DE OFÍCIO. INEFICÁCIA NORMATIVA DAS DECISÕES ADMINISTRATIVAS. PREVISÃO EM LEI. EXIGÊNCIA. É cabível a exigência de penalidade, nos casos em que não se discute o direito ao crédito de IPI oriundo de insumos isentos, pois a empresa possui decisão judicial sobre o assunto. Os valores objeto de discussão abrangem exclusivamente o aproveitamento indevido de créditos por erro na alíquota de cálculo, prescrita pelo art. 569 do RIPI/2010, com espeque no art. 80 da Lei 4.502/64, com redação dada pelo art. 13 da Lei 11.448, de 15/06/2007, assunto em relação ao qual inexiste jurisprudência administrativa. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A literalidade do artigo 61, caput e §3º da Lei n. 9.430, de 1996, separa os débitos tributários das penalidades (multas de ofício), determinando a incidência dos juros só sobre os primeiros, e não sobre as segundas. Assim falta previsão legal para a incidência da Selic sobre a multa de ofício imposta nos autos de infração lavrados pela RFB. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3402-003.803
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao recurso voluntário da seguinte forma: a) por unanimidade de votos, foram rejeitadas as preliminares de nulidade do lançamento; b) pelo voto de qualidade, rejeitou-se a preliminar de decadência e negou-se provimento quanto ao mérito. Vencidos os Conselheiros Carlos Augusto Daniel Neto, Diego Diniz Ribeiro, Thais de Laurentiis Galkowicz e Maysa de Sá Pittondo Deligne. Designado o Conselheiro Waldir Navarro Bezerra. O Conselheiro Diego Diniz Ribeiro deu provimento ao recurso por entender que o contribuinte estava amparado pela coisa julgada que garantia o direito ao aproveitamento dos créditos; c) por maioria de votos, excluiu-se a cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício na fase de liquidação administrativa do presente julgado. Vencidos os Conselheiros Jorge Freire, Waldir Navarro Bezerra e Maria Aparecida Martins de Paula. Designada a Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz. Os Conselheiros Jorge Freire, Diego Diniz Ribeiro e Maysa de Sá Pittondo Deligne apresentaram declarações de voto. (assinado digitalmente) Antonio Carlos Atulim - Presidente. (assinado digitalmente) Carlos Augusto Daniel Neto - Relator. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Redator Designado. (assinado digitalmente) Thais de Laurentiis Galkowicz - Redatora Designada Participaram da sessão de julgamento os seguintes Conselheiros: Antônio Carlos Atulim (Presidente), Jorge Olmiro Lock Freire, Carlos Augusto Daniel Neto, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Thais de Laurentiis Galkowicz e Waldir Navarro Bezerra. Estiveram presentes ao julgamento o Dr. Antonio Carlos Garcia de Souza, OAB/RJ 48.955, advogado da recorrente, o Dr. Pedro Cestari, Procurador da Fazenda Nacional, e os Auditores-Fiscais da Receita Federal Hélio Mesquita de Freitas e Maria Cláudia Pereira da Silveira, representantes da Coordenação-Geral de Fiscalização. Outros eventos ocorridos: O patrono da recorrente questionou o Conselheiro Jorge Freire acerca de sua participação na fiscalização dos processos sob julgamento. O Conselheiro Jorge Freire indagou se o patrono estava arguindo sua suspeição e esclareceu que não participou da fiscalização que originou esses processos. O patrono esclareceu que não estava arguindo a suspeição ou o impedimento do referido conselheiro, apenas estava perguntando se o conselheiro havia ou não participado da fiscalização.
Nome do relator: CARLOS AUGUSTO DANIEL NETO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 IPI. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA DO DIREITO. PRESUNÇÃO DE PAGAMENTO ANTECIPADO. A presunção de pagamento antecipado prevista no art. 124, parágrafo único, III, do RIPI/2002, somente opera em relação a créditos admitidos pelo regulamento. Sendo ilegítimos os créditos glosados e tendo os saldos credores da escrita fiscal dado lugar a saldos devedores que não foram objeto de pagamento antes do exame efetuado pela autoridade administrativa, o prazo de decadência deve ser contato pela regra do art. 173, I, do CTN. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. ART. 146 DO CTN. NÃO OCORRÊNCIA. A alteração de critério jurídico que impede a lavratura de outro Auto de Infração diz respeito a um mesmo lançamento e não a lançamentos diversos, como aduzido neste caso. IPI. CRÉDITO. PRODUTOS ISENTOS ORIUNDOS DA ZONA FRANCA DE MANAUS (ZFM)). DECISÃO JUDICIAL COISA JULGADA. A autoridade administrativa está adstrita a aplicar exatamente o comando determinado pelo Poder Judiciário, sem qualquer margem de discricionariedade. ZFM. INSUMOS. CRÉDITO FICTO DO ART. 6º DO DECRETO-LEI Nº 1.435/75. ISENÇÃO. AMAZÔNIA OCIDENTAL. A aquisição de insumos isentos, provenientes da Zona Franca de Manaus, não legitima aproveitamento de créditos de IPI. No art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75, entende-se por "matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional", aquelas produzidas na área da Amazônia Ocidental. Não se tratando os insumos de matérias-primas agrícolas e/ou extrativas vegetais de produção regional, não há direito ao creditamento ficto. IPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS DE CONCENTRADOS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DA MERCADORIA. Nos atos de sua competência, a SUFRAMA pode tratar os kits como se fossem uma mercadoria única, o que não afeta a validade desses atos para os objetivos propostos, porém este tratamento não prevalece para fins de Classificação Fiscal da mercadoria. (enquadramento na TIPI). MULTA DE OFÍCIO. INEFICÁCIA NORMATIVA DAS DECISÕES ADMINISTRATIVAS. PREVISÃO EM LEI. EXIGÊNCIA. É cabível a exigência de penalidade, nos casos em que não se discute o direito ao crédito de IPI oriundo de insumos isentos, pois a empresa possui decisão judicial sobre o assunto. Os valores objeto de discussão abrangem exclusivamente o aproveitamento indevido de créditos por erro na alíquota de cálculo, prescrita pelo art. 569 do RIPI/2010, com espeque no art. 80 da Lei 4.502/64, com redação dada pelo art. 13 da Lei 11.448, de 15/06/2007, assunto em relação ao qual inexiste jurisprudência administrativa. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A literalidade do artigo 61, caput e §3º da Lei n. 9.430, de 1996, separa os débitos tributários das penalidades (multas de ofício), determinando a incidência dos juros só sobre os primeiros, e não sobre as segundas. Assim falta previsão legal para a incidência da Selic sobre a multa de ofício imposta nos autos de infração lavrados pela RFB. Recurso Voluntário Provido em Parte.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao recurso voluntário da seguinte forma: a) por unanimidade de votos, foram rejeitadas as preliminares de nulidade do lançamento; b) pelo voto de qualidade, rejeitou-se a preliminar de decadência e negou-se provimento quanto ao mérito. Vencidos os Conselheiros Carlos Augusto Daniel Neto, Diego Diniz Ribeiro, Thais de Laurentiis Galkowicz e Maysa de Sá Pittondo Deligne. Designado o Conselheiro Waldir Navarro Bezerra. O Conselheiro Diego Diniz Ribeiro deu provimento ao recurso por entender que o contribuinte estava amparado pela coisa julgada que garantia o direito ao aproveitamento dos créditos; c) por maioria de votos, excluiu-se a cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício na fase de liquidação administrativa do presente julgado. Vencidos os Conselheiros Jorge Freire, Waldir Navarro Bezerra e Maria Aparecida Martins de Paula. Designada a Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz. Os Conselheiros Jorge Freire, Diego Diniz Ribeiro e Maysa de Sá Pittondo Deligne apresentaram declarações de voto. (assinado digitalmente) Antonio Carlos Atulim - Presidente. (assinado digitalmente) Carlos Augusto Daniel Neto - Relator. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Redator Designado. (assinado digitalmente) Thais de Laurentiis Galkowicz - Redatora Designada Participaram da sessão de julgamento os seguintes Conselheiros: Antônio Carlos Atulim (Presidente), Jorge Olmiro Lock Freire, Carlos Augusto Daniel Neto, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Thais de Laurentiis Galkowicz e Waldir Navarro Bezerra. Estiveram presentes ao julgamento o Dr. Antonio Carlos Garcia de Souza, OAB/RJ 48.955, advogado da recorrente, o Dr. Pedro Cestari, Procurador da Fazenda Nacional, e os Auditores-Fiscais da Receita Federal Hélio Mesquita de Freitas e Maria Cláudia Pereira da Silveira, representantes da Coordenação-Geral de Fiscalização. Outros eventos ocorridos: O patrono da recorrente questionou o Conselheiro Jorge Freire acerca de sua participação na fiscalização dos processos sob julgamento. O Conselheiro Jorge Freire indagou se o patrono estava arguindo sua suspeição e esclareceu que não participou da fiscalização que originou esses processos. O patrono esclareceu que não estava arguindo a suspeição ou o impedimento do referido conselheiro, apenas estava perguntando se o conselheiro havia ou não participado da fiscalização.

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3402­003.803  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de janeiro de 2017  Matéria  IPI ­ Auto de Infração  Recorrente  VONPAR REFRESCOS S.A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009  IPI.  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO.  DECADÊNCIA  DO  DIREITO. PRESUNÇÃO DE PAGAMENTO ANTECIPADO. A presunção  de  pagamento  antecipado  prevista  no  art.  124,  parágrafo  único,  III,  do  RIPI/2002, somente opera em relação a créditos admitidos pelo regulamento.  Sendo  ilegítimos  os  créditos  glosados  e  tendo os  saldos  credores  da  escrita  fiscal  dado  lugar  a  saldos  devedores  que  não  foram  objeto  de  pagamento  antes  do  exame  efetuado  pela  autoridade  administrativa,  o  prazo  de  decadência deve ser contato pela regra do art. 173, I, do CTN.  ALTERAÇÃO  DE  CRITÉRIO  JURÍDICO.  ART.  146  DO  CTN.  NÃO  OCORRÊNCIA. A  alteração  de  critério  jurídico  que  impede  a  lavratura  de  outro  Auto  de  Infração  diz  respeito  a  um  mesmo  lançamento  e  não  a  lançamentos diversos, como aduzido neste caso.  IPI. CRÉDITO. PRODUTOS ISENTOS ORIUNDOS DA ZONA FRANCA  DE  MANAUS  (ZFM)).  DECISÃO  JUDICIAL  COISA  JULGADA.  A  autoridade  administrativa  está  adstrita  a  aplicar  exatamente  o  comando  determinado  pelo  Poder  Judiciário,  sem  qualquer  margem  de  discricionariedade.   ZFM.  INSUMOS. CRÉDITO FICTO DO ART.  6º DO DECRETO­LEI Nº  1.435/75.  ISENÇÃO. AMAZÔNIA OCIDENTAL. A  aquisição  de  insumos  isentos,  provenientes  da  Zona  Franca  de  Manaus,  não  legitima  aproveitamento  de  créditos  de  IPI.  No  art.  6º  do  Decreto­Lei  nº  1.435/75,  entende­se por  "matérias­primas agrícolas e extrativas vegetais de produção  regional",  aquelas  produzidas  na  área  da  Amazônia  Ocidental.  Não  se  tratando os insumos de matérias­primas agrícolas e/ou extrativas vegetais de  produção regional, não há direito ao creditamento ficto.  IPI.  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  KITS  DE  CONCENTRADOS  PARA  PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas  hipóteses  em  que  a mercadoria     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 08 0. 73 36 30 /2 01 4- 41 Fl. 812DF CARF MF     2 descrita  como  “kit  ou  concentrado  para  refrigerantes”  constitui­se  de  um  conjunto  cujas  partes  consistem  em  diferentes  matérias­primas  e  produtos  intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para  elaboração  de  bebidas  em  decorrência  de  nova  etapa  de  industrialização  ocorrida  no  estabelecimento  adquirente,  cada  um  dos  componentes  desses  “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.  SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DA MERCADORIA. Nos atos de  sua  competência,  a  SUFRAMA  pode  tratar  os  kits  como  se  fossem  uma  mercadoria  única,  o  que  não  afeta  a  validade  desses  atos  para  os  objetivos  propostos,  porém  este  tratamento  não  prevalece  para  fins  de  Classificação  Fiscal da mercadoria. (enquadramento na TIPI).  MULTA  DE  OFÍCIO.  INEFICÁCIA  NORMATIVA  DAS  DECISÕES  ADMINISTRATIVAS.  PREVISÃO  EM  LEI.  EXIGÊNCIA.  É  cabível  a  exigência de penalidade, nos casos em que não se discute o direito ao crédito  de  IPI  oriundo  de  insumos  isentos,  pois  a  empresa  possui  decisão  judicial  sobre o assunto. Os valores objeto de discussão abrangem exclusivamente o  aproveitamento indevido de créditos por erro na alíquota de cálculo, prescrita  pelo  art.  569  do RIPI/2010,  com  espeque  no  art.  80  da  Lei  4.502/64,  com  redação dada pelo art. 13 da Lei 11.448, de 15/06/2007, assunto em relação  ao qual inexiste jurisprudência administrativa.  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A  literalidade do artigo  61,  caput  e  §3º  da  Lei  n.  9.430,  de  1996,  separa  os  débitos  tributários  das  penalidades (multas de ofício), determinando a incidência dos juros só sobre  os  primeiros,  e  não  sobre  as  segundas.  Assim  falta  previsão  legal  para  a  incidência  da  Selic  sobre  a  multa  de  ofício  imposta  nos  autos  de  infração  lavrados pela RFB.  Recurso Voluntário Provido em Parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os membros  do  colegiado,  em  dar  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário da seguinte forma: a) por unanimidade de votos, foram rejeitadas as preliminares de  nulidade do  lançamento; b) pelo voto de qualidade,  rejeitou­se  a preliminar de decadência  e  negou­se provimento quanto ao mérito. Vencidos os Conselheiros Carlos Augusto Daniel Neto,  Diego  Diniz  Ribeiro,  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz  e  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne.  Designado  o  Conselheiro Waldir  Navarro  Bezerra.  O  Conselheiro  Diego  Diniz  Ribeiro  deu  provimento ao recurso por entender que o contribuinte estava amparado pela coisa julgada que  garantia  o  direito  ao  aproveitamento  dos  créditos;  c)  por  maioria  de  votos,  excluiu­se  a  cobrança  de  juros  de mora  sobre  a multa  de  ofício  na  fase  de  liquidação  administrativa  do  presente  julgado.  Vencidos  os  Conselheiros  Jorge  Freire,  Waldir  Navarro  Bezerra  e  Maria  Aparecida  Martins  de  Paula.  Designada  a  Conselheira  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz.  Os  Conselheiros Jorge Freire, Diego Diniz Ribeiro e Maysa de Sá Pittondo Deligne apresentaram  declarações de voto.   (assinado digitalmente)  Antonio Carlos Atulim ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Fl. 813DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 3          3 Carlos Augusto Daniel Neto ­ Relator.  (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Redator Designado.  (assinado digitalmente)  Thais de Laurentiis Galkowicz ­ Redatora Designada  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  seguintes  Conselheiros:  Antônio  Carlos Atulim (Presidente), Jorge Olmiro Lock Freire, Carlos Augusto Daniel Neto, Maysa de  Sá  Pittondo  Deligne,  Maria  Aparecida  Martins  de  Paula,  Diego  Diniz  Ribeiro,  Thais  de  Laurentiis Galkowicz e Waldir Navarro Bezerra.  Estiveram  presentes  ao  julgamento  o Dr. Antonio Carlos Garcia  de  Souza,  OAB/RJ  48.955,  advogado  da  recorrente,  o  Dr.  Pedro  Cestari,  Procurador  da  Fazenda  Nacional, e os Auditores­Fiscais da Receita Federal Hélio Mesquita de Freitas e Maria Cláudia  Pereira da Silveira, representantes da Coordenação­Geral de Fiscalização.   Outros eventos ocorridos: O patrono da recorrente questionou o Conselheiro  Jorge  Freire  acerca  de  sua  participação  na  fiscalização  dos  processos  sob  julgamento.  O  Conselheiro Jorge Freire indagou se o patrono estava arguindo sua suspeição e esclareceu que  não  participou  da  fiscalização  que  originou  esses  processos.  O  patrono  esclareceu  que  não  estava  arguindo  a  suspeição  ou  o  impedimento  do  referido  conselheiro,  apenas  estava  perguntando se o conselheiro havia ou não participado da fiscalização.    Relatório  Trata­se de auto de  infração  lavrado contra a VONPAR REFRESCOS S.A.  ("VONPAR") pela fiscalização para exigir  Imposto Sobre Produtos  Industrializados – IPI – e  respectivos  juros  de mora  e multa  de  ofício.  O  tributo  lançado  representa  saldos  devedores  apurados na escrita após a glosa de  créditos decorrentes de aquisições de  insumos  isentos  (kits  de  concentrados  para  refrigerantes)  feitas  à  empresa  RECOFARMA  INDÚSTRIA DO  AMAZONAS LTDA ("RECOFARMA"), CNPJ 61.454.393/0001­06, situada na Zona Franca  de Manaus.  As  razões  apresentadas  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  para  a  glosa  dos  créditos foram as seguintes:  1)  no  processo  de  industrialização  destes  insumos  não  foram  empregadas matérias­primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais  de  produção  regional,  o  que  afasta  o  reconhecimento  da  isenção  prevista  no  art.  82,  inciso  III,  do  Decreto  nº  4.544,  de  2002  (Regulamento  do  IPI  –  RIPI/2002)  e,  por  sua  vez,  impede  a  utilização  dos  créditos  como  previsto  no  art.  175  do  mesmo  Regulamento.   Fl. 814DF CARF MF     4 2)  nenhum  dos  componentes  dos  kits  para  refrigerantes  se  enquadraria  no  Ex  1  da  NCM  2106.90.10,  o  que  exclui  a  aplicação  da  alíquota  de  27%  adotada  pela  adquirente  no  cálculo  dos  créditos,  ou  seja,  mesmo  que  houvesse  direito  ao  crédito previsto no artigo 175 do RIPI/2002, o valor do imposto  calculado como se devido fosse seria zero.  A respeito do fundamento nº 01, a autoridade reconhece a existência de coisa  julgada em Mandado de Segurança Individual impetrado pela VONPAR no RE 212.484­2, mas  sustenta o Auditor­Fiscal que referida decisão analisou apenas o aspecto genérico do princípio  da não­cumulatividade, não adentrando nas normas específicas da Zona Franca de Manaus, e  que o tema foi reexaminado durante a análise de Embargos de Declaração interpostos nos autos  do RE n° 566.819/RS, para afastar a sua eficácia no caso.  A respeito do fundamento nº02, discorre a classificação adotada para os kits  para  refrigerantes,  no  Ex  01  do  código  2106.90.10  da  TIPI,  que  é  próprio  para  preparações  compostas,  entendendo  que  não  sendo  possível  chamar  de  preparação  algo  que  não  está  preparado nem misturado. Os  componentes dos kits  adquiridos pela  fiscalizada apresentam,  cada um, suas próprias características individuais, e podem ser aplicadas em qualquer produto  da indústria de alimentos e fármacos, pormenorizadamente descrito nos itens 73 e seguintes do  TVF. Em síntese,  o  autuante  concluiu que  todos  os  componentes dos kits para  refrigerantes,  objeto de Laudos Técnicos  elaborados no curso da ação  fiscal de abrangência nacional antes  citada, são classificados em códigos tributados à alíquota zero, com exceção dos componentes  que  se  classificam  no  código  3302.10.00,  cuja  alíquota  é  de  5%.  Estando  caracterizada  a  impossibilidade de enquadrar os kits para refrigerantes no Ex 01 do código 2106.90.10, seria  indevida a utilização da alíquota de 27% para cálculo dos créditos.  Regularmente cientificado, o contribuinte apresentou impugnação tempestiva  apontando, em preliminar,  a decadência do direito da Fazenda Pública efetivar o  lançamento  em relação aos fatos geradores anteriores a 30/12/2009, tendo em vista o disposto no art. 150, §  4º do CTN.   Quanto ao mérito, defende:  I)  existência de coisa  julgada (RE n° 212.484­2) no âmbito do mandado de  segurança individual nº 91.0009552­4, assegurando­lhe o direito aos créditos de IPI relativos às  aquisições  de  concentrado  de  refrigerantes,  insumos  isentos  oriundos  da  ZFM,  calculado  à  alíquota de 27%, com fundamento no art. 69, inc. II do RIPI/2002, cuja base legal é o art. 9º do  Decreto­lei 288/1967.   II)  reitera  que  o  direito  a  utilização  da  alíquota  de  27%  estaria  assegurado  pelo Acórdão do STF no julgamento do citado RE, conforme interpretação de trecho do Voto,  que transcreve e que decorreria da classificação no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI/2007,  que  corresponde  à  própria  definição  dada  na  Resolução  do  Conselho  de  Administração  da  SUFRAMA nº 298/2007, adotada nas notas fiscais emitidas pela fornecedora e auditadas pelo  referido  órgão.  Assim,  para  fazer  jus  à  referida  alíquota  seria  suficiente  a  aquisição  de  concentrados  isentos  oriundos  da  ZFM,  com  projeto  industrial  aprovado  por  Resolução  do  CAS e que os mesmos sejam utilizados na fabricação de refrigerantes sujeitos à tributação pelo  IPI. Estando  tais  requisitos  comprovados no presente caso,  a autoridade  estaria vinculada ao  que foi decidido pelo Poder Judiciário.   III) Ad argumentandum, sustenta que o autuante estaria equivocado ao limitar  a competência da SUFRAMA à aprovação de projetos, excluindo a concessão dos benefícios  Fl. 815DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 4          5 do art. 9º do Decreto­Lei 288/1967 e do art. 6º do DL 1435/1975, tendo em vista os arts. 1º, VI  e 4º, I, “c”, ambos do Anexo I, do Decreto n° 7.139/2010.   IV) Quanto à classificação  fiscal argumenta, primeiramente, que decorre da  própria definição dada pela SUFRAMA, objeto da Resolução do CAS n° 298/2007. No Parecer  Técnico n° 224/2007, que integra a referida Resolução, a SUFRAMA, definiu o produto como  concentrado para  refrigerantes, ou seja,  como preparações químicas utilizadas como matéria­ prima de  refrigerantes,  com capacidade de diluição superior a 10 partes de bebida para  cada  parte do concentrado, classificado na posição 2106.90.10 Ex. 01 da TIPI/2007.   V) Quanto aos aspectos técnicos da classificação, discorda do argumento do  fiscal. Também considera equivocado o entendimento de que as regras 2 a) e 3 b) do Sistema  Harmonizado não se aplicariam aos "kits" para refrigerantes. Segundo as Notas Explicativas do  Sistema  Harmonizado  de  Designação  e  de  Codificação  de Mercadorias  (NESH),  aprovadas  pelo Decreto n° 435/1992, da posição 2106 em seu item 12, restaria claro que as preparações  compostas não precisariam, necessariamente, já estar prontas para uso. Antes da diluição, essas  preparações  poderiam  ser  submetidas  a  um  tratamento  complementar,  sem  serem  descaracterizadas  como  preparações  compostas  para  fins  de  classificação  na  posição  2106.  Além disso, a exclusão que consta no  item XI da Nota Explicativa dessa própria Regra 3 b)  decorreria  simplesmente  do  fato  de  o  concentrado  para  refrigerantes  ter  classificação  fiscal  especifica, qual seja: 2106.90.10 Ex. 01 e Ex. 02 da TIPI/2007.   VI) Aponta que as notas fiscais são documentos idôneos, com validade fiscal,  e  que,  na  qualidade  de  adquirente  de  boa­fé,  teria  direito  à  manutenção  do  crédito  delas  decorrente. Invoca os arts. 62, 48 e 53 da Lei 4.502/1964.   VII) Defende a impossibilidade de exigência de multa de ofício sobre o valor  dos créditos glosados, com base no art. 76, II, “a”, da Lei 4.502/1964, pois a Câmara Superior  de Recursos Fiscais, à época dos fatos geradores, teria reconhecido o direito ao crédito de IPI  relativo à aquisição de insumos com benefício da isenção subjetiva, utilizados na fabricação de  produtos  sujeitos  ao  IPI,  em  observância  ao  entendimento  do  STF  no  julgamento  do  RE  212.484­2.   VIII) Contesta a incidência de juros sobre a multa de oficio porque implicaria  numa indireta majoração da própria penalidade, não se podendo falar em mora na exigência de  multa, à vista do disposto no art. 16 do Decreto­lei 2.323/1987, com a redação dada pelo artigo  6º  do  Decreto­lei  2.331/1987.  Ademais,  o  artigos  59  da  Lei  8.383/1991  e  art.  61  da  Lei  9.430/1996),  também  não  prevêem  essa  cobrança.  Invoca  jurisprudência  administrativa  do  CARF.  A  Impugnação  foi  julgada  improcedente  em Acórdão  que,  reconhecendo  a  existência  de  coisa  julgada  favorável  ao  contribuinte,  ponderou  pela  manutenção  com  fundamento no 2º argumento levantado pelo Fiscal:  não há ofensa à coisa julgada quando a Fiscalização, buscando  apurar  o  “imposto  que  seria  devido  caso  não  houvesse  a  isenção” verifica que, tendo em vista a correta classificação dos  produtos, não haveria créditos a aproveitar, porque o referidos  produtos eram, na sua maior parte, à exceção de um, tributados  à alíquota zero.  Fl. 816DF CARF MF     6 O Contribuinte apresentou Recurso Voluntário, no qual aduziu novamente os  argumentos de sua Impugnação, razão pela qual não serão aqui repetidos.  É o relatório, em síntese.    Voto Vencido  Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto  O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento.  I) Preliminares  1) Decadência  Alega  o  Recorrente  que  tendo  havido  a  notificação  do  lançamento  no  dia  30/12/2014, houve decadência de praticamente todo o período autuado, pois pelo art. 124, p.u.,  III  do  RIPI/02,  o  encontro  de  crédito  e  débito  na  escrita  fiscal  em  que  resulta  saldo  credor  equivale a pagamento antecipado, desde que a utilização dos créditos não seja com dolo, fraude  ou simulação. Cita precedentes da CSRF.  Refletindo sobre o tema, reformamos posição que assumimos preteritamente  para concordar com a posição do Recorrente. O art. 124 do RIPI/02 é expresso em equiparar  pagamento à compensação:  Art. 124. Os atos de iniciativa do sujeito passivo, no lançamento  por homologação, aperfeiçoam­se com o pagamento do imposto  ou  com  a  compensação  do mesmo,  nos  termos  dos  arts.  207  e  208  e  efetuados  antes  de  qualquer  procedimento  de  ofício  da  autoridade administrativa (Lei nº 5.172, de 1966, art. 150 e § 1º,  Lei nº 9.430, de 1996, arts. 73 e 74, e Medida Provisória nº 66,  de 2002, art. 49).  Parágrafo único. Considera­se pagamento:  I  o  recolhimento  do  saldo  devedor,  após  serem  deduzidos  os  créditos  admitidos  dos  débitos,  no  período  de  apuração  do  imposto;   I  o  recolhimento  do  imposto  não  sujeito  a  apuração  por  períodos, haja ou não créditos a deduzir; ou  III a dedução dos débitos, no período de apuração do imposto,  dos créditos admitidos, sem resultar saldo a recolher.  Entendo que a melhor leitura desse dispositivo foi realizada pelo Conselheiro  Júlio  César  Alves  Ramos,  em  seu  voto  vencedor  no  Acórdão  CSRF  nº  9303­003.299,  reproduzido abaixo:  Considero  que  o  objetivo  desse  dispositivo  é  compatibilizar  as  normas de apuração do  imposto,  em  face  do  princípio  da  não­ cumulatividade,  àquelas  do  Código  Tributário  Nacional  Fl. 817DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 5          7 relativas  ao  lançamento  por  homologação.  Mais  claramente,  dispor  sobre  os  casos  em que  o  contribuinte  nada  recolhe  (em  Darf) simplesmente porque entende nada ter a recolher.  Registro, por isso, que só estamos a julgar sob tal dispositivo o  período  de  apuração  de  agosto  de  1999,  em  que  nada  foi  recolhido  em  DARF,  dado  que  o  montante  dos  créditos  que  o  contribuinte entendia possuir foi suficiente para "liquidar" todo  o débito do período. O mesmo não ocorreu com respeito ao mês  de  junho de 1999, em que houve  saldo devedor,  aparentemente  recolhido por meio de DARF já que a fiscalização o considerou  na apuração que fez (planilha de fls. 199/202 dos autos).  Como se sabe, muito discutiu a doutrina acerca da necessidade  de  efetivo  recolhimento  para  que  a  decadência  se  contasse  na  forma  do  art.  150.  Os  opositores  a  essa  corrente  sempre  apontaram  exatamente  essa  situação  em  que  o  sujeito  passivo  realiza todos os procedimentos que a Lei lhe exige, mas constata,  ao  final,  nada  ter  a  recolher.  Isso  não  era  bem  resolvido  nos  tributos cumulativos, a exemplo do PIS e da COFINS, até porque  a possibilidade de saldo zero era remota. No caso do IPI, porém,  (e também do ICMS estadual) ela é bem real.  Por  isso,  é  que  leio  a  equiparação  a  pagamento  prevista  no  regulamento  do  IPI  como  sendo  bastante  ampla.  Com  efeito,  pareceme que  ela  procura  assegurar  que  uma  vez  escriturados  os créditos a que o sujeito passivo entenda ter direito (ainda que  erradamente) o prazo de que dispõe a Fazenda para revisar os  procedimentos  adotados  é  o  do  art.  150,  salvo  se  em  tais  procedimentos  comprovadamente  tiver  agido  com  dolo,  fraude  ou simulação.  Essa  leitura  soa­me  mais  consentânea  com  a  lógica  daquele  artigo, que transfere ao sujeito passivo responsabilidades que, a  todo  sentido,  deveriam  ser  do  sujeito  ativo  (porquanto  de  seu  interesse)  e  apenas  lhe  traz  como  bônus  a  redução  do  prazo  revisional.  Assim, a menos que saiba ou deva saber não serem aproveitáveis  (admitidos)  os  créditos  que  está  a  escriturar,  hipótese  em  que  essa  escrituração  seria  dolosa,  o  sujeito  passivo  não  pode  apenas  arcar com o ônus das disposições do art. 150, isto é, proceder a  todos os controles e apurações ali previstos e ainda assim poder  ter  contra  si  lavrado  auto  de  infração  no  prazo  do  art.  173,  I.  Essa  interpretação,  aliás,  o  colocaria  na  mesma  situação  de  quem não adotasse qualquer daqueles procedimentos, desde que,  também a este, não se pudesse imputar dolo.  Note­se que quando de efetivo recolhimento em Darf se trata, a  situação  é  rigorosamente  a  mesma:  a  menos  que  se  tenha  viabilizado de forma dolosa, o recolhimento, ainda que a menor  que o devido, tem a força de manter o prazo decadencial contado  na forma do art. 150.  Fl. 818DF CARF MF     8 Desnecessário repetir, a fiscalização não fez acusação de atitude  dolosa por parte do autuado e, coerentemente, não qualificou a  multa  aplicada.  Entendo  que  até  o  poderia  porque  não  há  na  legislação  do  IPI  qualquer  dispositivo  que  autorize  o  creditamento  de  valores  a  título  de  "tributos  pagos  indevidamente",  mas  a  sua  ausência  implica,  a  meu  sentir,  a  manutenção  das  disposições  relativas  ao  lançamento  por  homologação.  Nesses termos, voto por reconhecer a decadência do período anterior a 30 de  Dezembro de 2009.  2) Da alteração de critério jurídico  Alega o Recorrente que ocorrera alteração de critério jurídico, com o fato da  autuação  passar  a  adotar  o  fundamento  do  erro  na  classificação  fiscal,  conjuntamente  ao  argumento tradicional da impossibilidade de tomada de crédito básico de IPI das saídas isentas  da ZFM.  Não deve proceder tal preliminar. A alteração de critério jurídico que impede  a lavratura de outro auto de infração diz respeito a um mesmo lançamento, e não a lançamentos  diversos.  Em vista disso, nego provimento à preliminar apontada.  II) Do Mérito  1) Do Direito do Contribuinte em Função de Decisão Judicial Transitada  em Julgado em seu favor  Tal  matéria  é  velha  conhecida  deste  Colegiado,  e  já  foi  por  ele  minuciosamente enfrentada, em especial no irretocável voto proferido pela Ilustra Conselheira  Thais de Laurentiis Galkowicz, no Acórdão CARF nº 3402­002.900,  julgado em Janeiro de  2016,  na  qual  figurava  como  parte  também  a  VONPAR,  pelo  que  adiro  sem  ressalvas  ao  entendimento lá esposado, o qual reproduzo abaixo (fazendo as devidas adaptações), seguro do  acerto de suas razões.  A Recorrente, na persecução de suas atividades sociais, adquiriu da empresa  RECOFARMA um “concentrado” que  é  isento de  IPI,  com  fulcro no  artigo 69,  inciso  II  do  RIPI/2002, uma vez que se trata de produto oriundo da Zona Franca de Manaus e utilizado na  fabricação de produtos (refrigerantes) sujeito ao IPI. Entendendo estar amparada pela decisão  judicial  proferida  no  bojo  do  Mandado  de  Segurança  n.  91.0009552­4,  a  Recorrida  tomou  crédito de IPI, aplicando a alíquota de 27% prevista na Tabela de  Incidência do  IPI  (“TIPI”)  sobre o valor destes produtos.  A  seu  turno,  a  autoridade  fiscal  entendeu  que  o  julgamento  final  da  citada  ação  judicial  não  se  aplica  ao  presente  caso,  porque  as  decisões  nela  proferidas  seriam  genéricas e não teriam analisado as normas particulares da Zona Franca de Manaus no que diz  respeito ao creditamento de IPI.  Cumpre,  então,  confirmar  se  o  objeto  deste  processo  administrativo  está  englobado ou não pela decisão judicial proferida no Mandado de Segurança n. 91.0009552­4, o  qual foi objeto de julgamento de Apelação pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região (AMS  Fl. 819DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 6          9 n. 95.04.37384­4) e posteriormente levado à apreciação do Supremo Tribunal Federal (“STF”)  no RE 212.484­2/RS.   Pois  bem.  Logo  no  início  da  petição  inicial  do  referido writ,  ao  tratar  dos  fatos  que  deram  origem  ao  direito  líquido  e  certo  pleiteado  judicialmente,  o  contribuinte  esclarece  que  se  dedica  à  industrialização  e  comercialização  de  refrigerantes,  elaborados  a  partir de concentrados de refrigerantes adquiridos de outras empresa. Passa então a relatar que  sobreveio  a  adquirir  tais  produtos  de  fornecedor  alocado  na  Zona  Franca  de  Manaus,  beneficiado por isenção do IPI justamente em razão de estar ali geograficamente situado, bem  como por cumprir as demais determinações legais. 1 Contudo, assume que este benefício não é  aquele previstos como capaz de gerar crédito de  IPI, conforme o Decreto n. 87.981/82 (RIPI  então vigente), artigos 45 e 82, inciso VI e XXVI, e justamente por essa razão recorre ao Poder  Judiciário para buscar o direito ao creditamento do  IPI pela entrada de produtos advindos de  fornecedor isento da Zona Franca de Manaus. Ao final de suas razões de fato e de direito, traz  o seguinte pedido, que é de fundamental observação, uma vez que é o que traça os limites da  lide e a amplitude da coisa julgada. In verbis:    Diante  deste  cenário,  a  sentença  proferida  em  primeiro  grau  traz  expressamente  em  seu  relatório  a  discussão  sobre  as  isenções  de  IPI  para  concentrados  de  refrigerante oriundos da Zona Franca de Manaus, como se constata dos  trechos colacionados  abaixo:                                                              1  Art.  9°  do  Decreto­lei  n.  288/67:  “Estão  isentas  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (IPI)  todas  as  mercadorias  produzidas  na  Zona  Franca  de  Manaus,  quer  se  destinem  ao  seu  consumo  interno,  quer  à  comercialização em qualquer ponto do Território Nacional.”    Art.  6º  do  Decreto­lei  1.435/75:  “Ficam  isentos  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  os  produtos  elaborados  com  matérias­primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais  de  produção  regional,  exclusive  as  de  origem  pecuária, por estabelecimentos  localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto­lei nº 291, de 28 de  fevereiro de 1967.  § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados,  calculado  como  se  devido  fosse,  sempre  que  empregados  como  matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente  sujeitos ao pagamento do referido imposto.  §  2º  Os  incentivos  fiscais  previstos  neste  artigo  aplicam­se,  exclusivamente,  aos  produtos  elaborados  por  estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA.  Fl. 820DF CARF MF     10   (...)    Dessa forma, o Douto Magistrado de primeiro grau decidiu o caso em favor  do contribuinte, com o dispositivo da sentença lavrado nos seguintes termos:    Já no julgamento da apelação apresentada pela Fazenda Nacional, o Tribunal  Regional  Federal  da  4ª  Região  (“TRF4”),  foi  mantida  em  seus  exatos  termos  a  sentença  anteriormente proferida, resultando em acórdão cuja ementa segue transcrita:    Irresignada  com  a  sucumbência,  a  Fazenda  Nacional  levou  a  questão  ao  Supremo Tribunal Federal (“STF”), por meio do Recurso Extraordinário n. 212.484­2/RS (“RE  Fl. 821DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 7          11 n. 212.484),  já  constando como parte o nome da Vonpar Refrescos S.A.,  sucessora da Porto  Alegre Refrescos S.A.   Mostra­se importante o exame da discussão travada pelos Ministros do STF  no citado processo, haja vista que a autuação guerreada pelo contribuinte nestes autos somente  foi levada a cabo pois a Autoridade Fiscal entendeu que “o mencionado RE 212.484 analisou  apenas  o  aspecto  genérico  do  princípio  da  não  cumulatividade,  sem  adentrar  às  normas  específicas existentes na zona Franca de Manaus”, como se observa no  item  II do Termo de  Constatação Fiscal.  Pois bem. O Ilmo Relator Ilmar Galvão, relator do RE n. 212.484, dissentiu  do  entendimento  esposado no acórdão  recorrido pela União Federal,  entendendo que o  texto  constitucional  (artigo  153,  §3º,  inciso  II),  ao  estabelecer  que  o  IPI  será  não  cumulativo,  “compensando­se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores”,  somente diz  respeito aos valores efetivamente “cobrados” para dar direito ao crédito. No seu  sentir,  as  isenções  do  IPI  não  visam  beneficiar  o  consumidor  final,  mas  sim  o  industrial  abarcado pela lei, sendo efetivamente a  isenção do IPI uma forma de diferir o pagamento do  tributo na cadeia produtiva. Desta feita, julga que o contribuinte não tem direito aos créditos de  IPI discutido nos autos.  De  outro  lado,  vem  em  defesa  do  contribuinte  o  Ministro  Nelson  Jobim,  trazendo uma narrativa sobre a regulação da concorrência do mercado de refrigerantes e sucos  feitos  através  de  legislação  do  IPI.  Diverge,  assim,  da  posição  do  Relator,  analisando  especificamente  o  caso  da  produção  de  refrigerantes.  Abaixo,  colaciono  o  trecho  mais  expressivo do seu voto acerca das especificidades do caso concreto:    (...)      O Ministro Nelson Jobim conclui então que, por força da técnica utilizada no  Brasil para a tributação do valor agregado pela não cumulatividade do IPI, não se pode vedar a  utilização  do  crédito  pretendido  pelo  contribuinte  que  compra  produtos  da  Zona  Franca  de  Fl. 822DF CARF MF     12 Manaus,  sob  pena  de  tornar  cumulativo  o  tributo  não  cumulativo,  exterminando  o  objetivo  extrafiscal  pretendido  pela  tributação.  Seguiram  este  entendimento  divergente  trazido  por  Nelson Jobim o Ministro Maurício Corrêa, o Ministro Sepúlveda Pertence, o Ministro Octavio  Gallotti, o Ministro Sidney Sanches, o Ministro Néri da Silveira, expressamente consignando o  acompanhamento  das  razões  trazidas  pela  divergência.  Igualmente  votaram  pelo  não  provimento do recurso os Ministros Moreira Alves e Marco Aurélio Mello.   Ao  final  do  julgamento  pelo  Pretório  Excelso,  ao  acórdão  foi  atribuída  a  seguinte ementa:    Destarte, pela análise das peças processuais trazidas aos autos, constato que o  tema do direito ao crédito de IPI decorrente de produtos com isenção saídos da Zona Franca de  Manaus foi ampla e claramente tratado pelo contribuinte e apreciado pelo Poder Judiciário. É  manifesto  que  a  discussão  jurídica  travada  no  Mandado  de  Segurança  n.  91.0009552­4,  culminando no acórdão do RE 212.484/RS, beneficia o contribuinte, diferentemente do quanto  alegado pela Autoridade Fiscal no item II do Termo de Constatação Fiscal.   Por  essas  razões,  muito  embora  não  haja  previsão  legal  para  a  tomada  de  crédito  efetuada  pelo  contribuinte,  há  decisão  judicial  que  lhe  dá  esse  direito,  transitada  em  julgado na data 10/12/1998, ou seja, anteriormente ao período glosado e cobrado neste auto de  infração. Lembre­se que a decisão que julgar  total ou parcialmente o mérito  tem força de  lei  nos limites da questão decidida (artigo 467 do Código de Processo Civil). Assim, o item II do  auto de infração, o qual se embasa justamente no argumento de falta de previsão legal para a  utilização do crédito de  IPI  relativo  aos  insumos advindos de  fornecedor da Zona Franca de  Manaus com o benefício previsto no artigo 69, inciso II do RIPI/2002, deve ser cancelado.  Registre­se  que,  no  presente  caso,  não  é  necessário  –  como  normalmente  ocorre  ­  adentrar  na  questão  do  histórico  dos  julgamentos  do  STF  a  respeito  do  direito  ao  crédito de IPI oriundo de operações onde não há cobrança do imposto, que, como argumentam  os  contribuintes  de  modo  geral,  diferencia­se  da  situação  dos  créditos  de  produtos  isentos  oriundos da Zona Franca de Manaus. Estes seriam entendidos como um assunto “especial” no  STF, em relação ao assunto “geral” de crédito de IPI de operações com alíquota zero, isentas  ou não  tributadas,  os quais,  como é  consabido, não dão direito  ao  crédito do  imposto,  como  firmando  na  alteração  de  jurisprudência  consolidada  nos  RE  370.682  e  566.891.  A  alegada  diferenciação das duas situações se depreenderia do RE n. 592.891, que parece dar tratamento  diferenciado ao crédito de IPI decorrente de produtos munidos de isenção da Zona Franca de  Manaus, cuja repercussão geral foi reconhecida, mas o julgamento encontra­se ainda pendente.   Com  efeito,  tal  discussão  é  despicienda  in  casu.  Afinal,  o  contribuinte  ora  recorrido possui decisão individual e concreta que lhe beneficia (o RE 212.484, tão conhecido  e  citado  nas  discussões  sobre  o  tema),  não  dependendo  de  antigos  ou  eventuais  novos  entendimentos  exarados  em  processos  com  força  vinculante  e  efeito  erga  omnes  proferidos  pelo STF. Basta, no presente caso, que se respeite a autoridade da coisa julgada entre as partes  ali  firmada. Assim,  exatamente  por  constar  como parte do RE 212.484,  a Vonpar Refrescos  S.A. deve ser tratada de forma distinta daquela que prevalece nos recentes julgados proferidos  pelo CARF, que não reconhecem o direito dos contribuintes ao crédito de IPI ora em discussão  (Processo  n.  10735.903077/2010­82,  Acórdão  n.  3403­0003.242  e  Processo  n.  Fl. 823DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 8          13 10283.005286/2007­29,  Acórdão  3403­003.613).  É  verdade  que  tal  situação  pode  criar  desigualdade entre a Vonpar Refrescos S.A. e os demais contribuintes. Porém não cabe a este  órgão julgador resolver esta eventual externalidade concorrencial, mas sim decidir conforme a  lei.  Em  outros  termos,  certa  ou  errada  a  decisão  proferida  pelo  STF  no  RE  212.484,  cujo  entendimento  pode  ser  ou  não  alterado  para  terceiros  pela  decisão  a  ser  proferida  no  RE  592.891,  dotado  de  repercussão  geral,  neste  caso  específico  que  está  sob  julgamento há coisa julgada cogente entre as partes (Vonpar Refrescos S.A. e União Federal),  cuja superior hierarquia deve guiar a Administração Pública.   Consigno, por fim, que a coisa julgada configura instituto próprio do Estado  Democrático  de Direito,  em  que  o  zelo  pela  segurança  jurídica  tem  papel  primordial  para  a  efetivação dos valores  jurídicos constitucionais.2 Na Constituição de 1988, este  instituto  teve  lugar dentre as garantias fundamentais (artigo 5º, inciso XXXVI da Constituição), possuindo,  portanto, o status maior de cláusula pétrea da ordem jurídica, não podendo ser alterada sequer  por  atividade  do  constituinte  derivado  via  emenda  à  Constituição  (artigo  60,  §  4º,  CF/88).  Afinal, a coisa julgada possui o condão de trazer a imutabilidade e definitividade aos efeitos da  sentença, configurando “uma das mais  representativas expressões de segurança  jurídica.”  3 O  Código  de Processo  civil  determinou,  igualmente,  que,  uma vez  configurada  a  coisa  julgada  formal,  não  haverá  mais  espaço  algum  para  que  se  discutam  os  exatos  dizeres  que  foram  colocados  na  sentença,  salvo  nas  estreitas  hipóteses  em  que  a  lei  designa  situações  para  tal  afastamento, como decisão fundamentada de revisão proferida pelo próprio juízo ou os casos  da ação rescisória (artigo 485, CPC).   Neste  caso,  não  há  notícia  de  ação  rescisória  manejada  pela  Fazenda  Nacional buscando reverter o entendimento transitado em julgado no RE 212.484 em favor do  contribuinte  Por  conseguinte,  não  resta  outro  caminho  a  este  Conselho  se  não  reconhecer o direito ao  crédito de  IPI da Vonpar Refrescos S.A., nos  exatos moldes da  decisão  transitada em  julgado no RE n. 212.484, oriundo do Mandado de Segurança n.  91.0009552­4.  2) Da ausência de erro quanto a classificação fiscal das mercadorias  O  segundo  fundamento  da  autuação  fiscal  consiste  na  afirmação  de  a  classificação fiscal adotada pelo contribuinte (Ex 01 do código 2106.90.10) estaria equivocada,  pois "preparações" deve ser entendida apenas como produtos prontos para uso.   O Sistema Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias (SH) é  um  sistema  padronizado  de  codificação  e  classificação  desenvolvido  e  mantido  pela  Organização Mundial das Aduanas — OMA, da qual o Brasil faz parte (Decreto 97.409/1988  que  promulgou  a  Convenção  Internacional  sobre  o  SH,  aprovada  pelo  Decreto  Legislativo  71/1988). Um dos compromissos assumidos como Parte Contratante dessa Convenção (art. 3º)  consiste em aplicar as Regras Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado, sem  aditamentos  nem  modificações,  bem  como  todas  as  Notas  de  Seção,  de  Capítulo  e  de                                                              2  Laurentiis,  Thais  Catib  de.  Embargos  à  Execução,  coisa  julgada  e  inconstitucionalidade:  uma  análise  das  questões  controvertidas  acerca  do  art.  741,  parágrafo  único  do Código  de  Processo Civil,  Revista Dialética  de  Direito Processual n. 118, jan 2013, p. 127 – 151.   3 Torres, Heleno Taveira. Direito Constitucional Tributário e Segurança Jurídica. São Paulo: RT, 2011, p. 447.  Fl. 824DF CARF MF     14 Subposição  e  a  não  modificar  a  estrutura  das  Seções,  dos  Capítulos,  das  posições  ou  das  subposições.  De acordo com os arts. 16 e 17 do RIPI/2002 (art. 10 da Lei 4.502/1964), a  classificação deverá ser feita de acordo com as Regras Gerais para Interpretação ­ RGI, Regras  Gerais Complementares ­ RGC e Notas Complementares ­ NC, todas da Nomenclatura Comum  do MERCOSUL ­ NCM, integrantes do seu texto.   As  Notas  Explicativas  do  Sistema  Harmonizado  de  Designação  e  de  Codificação de Mercadorias ­ NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira na versão luso­ brasileira,  efetuada  pelo  Grupo  Binacional  Brasil/Portugal,  e  suas  alterações  aprovadas  pela  Secretaria da Receita Federal do Brasil (IN RFB 807/2008), constituem elementos subsidiários  de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das Posições e, bem como das  Notas de Seção, Capítulo, Posições e Subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado.  Os fundamentos são resumidos pelo fiscal nos seguintes itens do TVF:  “76) Conforme demonstrado a seguir, não é possível chamar de  preparação algo que não está preparado nem misturado.   77)  ­  Segundo  o  dicionário  eletrônico  Houaiss,  o  vocábulo  “preparação” tem os seguintes significados:   “Ato  ou  efeito  de  prepara­se;  preparo,  preparamento,  preparativo 1. operação ou processo de aprontar qualquer coisa  para  uso  ou  serviço  2.  elaboração  dos  alimentos  para  transformá­los nos diversos pratos, iguarias, etc.   3.  feitura  de  um  preparado;  preparo  4.  m.q.  PREPARADO  (“´produto”)” (grifo nosso)   O  termo  “preparação”  indica,  pois,  uma  ação  –  o  ato  de  preparar, e um resultado – o preparado.   77.1  –  Conforme  o  dicionário  eletrônico  Priberam  da  Língua  Portuguesa,  o  vocábulo  “preparação”  tem  os  seguintes  significados:   1. .Ato ou efeito de preparar ou de preparar­se.   2. Obra prévia.   3. Composição.   4. Manipulação.   5. [Farmácia, Química] Preparado.  O termo “preparado”, por sua vez, é definido como:   1. Que se preparou.   2. Que foi feito antecipadamente. = PRONTO 3. Que tem ou fez  preparação. ≠ IMPREPARADO 4. Aquilo que se preparou (ex.:  colocar o preparado no forno durante meia hora).   5.  [Farmácia,  Química]  Produto  obtido  de  uma  manipulação  química  ou  farmacêutica.  =  PREPARAÇÃO  78)  Portanto,  os  termos  “preparações”,  citados  nos  Ex  01  e  Ex  02  devem  ser  Fl. 825DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 9          15 entendidos como produtos prontos para uso, cuja origem advém  de  um  processo  de  preparo.  Os  insumos  empregados  devem  sofrer algum tipo de processamento, de transformação, podendo  ser uma simples mistura de ingredientes ou complementada com  algo mais elaborado como cozimento, por exemplo.   79) Não  é  o  caso  dos  “kits”  adquiridos  pela  fiscalizada,  cujos  componentes  são misturados  durante o processo de elaboração  da bebida final. Se cada componente foi recebido do fornecedor  na  sua  embalagem  individual,  não  há  que  se  falar  em  uma  mercadoria pronta para uso.  (...)  80.3 – Da mesma forma que no exemplo acima, os textos dos Ex  01  e  Ex  02  do  código  2106.90.10  tratam  de  “preparações  compostas”  constituídas  por  uma  mistura  de  diversas  substâncias,  as  quais  por  diluição  deveriam  produzir  o  refrigerante. Não  é  o  caso  dos  “concentrados”  adquiridos  por  Vonpar, pois estes são um conjunto de ingredientes, cada uma na  sua embalagem individual, que não estão misturados e não estão  prontos para uso.”  Em síntese, pode­se dizer que a  fiscalização se baseou em um dos  sentidos  lexicais  do  verbete  "preparação"  e  partiu  do  pressuposto  de  que  "preparação"  seria  apenas  a  mistura  já  homogeneizada  e  passível  de  diluição,  diferentemente  dos  ingredientes  que  compõem o "concentrado" adquirido pela Vonpar.  Primeiramente, deve­se frisar que essa discussão é nova para este Colegiado,  haja vista que TODAS as autuações relativas a esta matéria (glosa de créditos de IPI de saídas  isentas da ZFM) foram lavradas sob o fundamento anterior, já rebatido em razão da existência  de coisa julgada material em favor da VONPAR.   Tal inovação, especialmente e exclusivamente em relação a este Contribuinte  específico, causa alguma espécie.  Em  razão  da  verificação  da  existência  de  coisa  julgada  que  impediria  a  autoridade fiscal de lançar o tributo contra a VONPAR pelo primeiro fundamento indicado, a  autoridade fiscal achou por bem construir um argumento ad hoc, personalíssimo à Recorrente,  com a finalidade de "escapar" dos constrangimentos constitucionais e possibilitar a autuação da  empresa.  Verifica­se,  pois,  que  a  discussão  da  classificação  fiscal,  neste  caso,  vem  como um deus ex machina ­ um recurso da dramaturgia grega que consistia originariamente na  descida em cena de um deus cuja missão era dar uma solução arbitrária a um impasse vivido  pelos  personagens.  Explico­me:  diante  do  impasse  gerado  pelo  óbice  que  a  existência  de  singular decisão  judicial  favorável  ao Contribuinte,  em relação à  tese  fiscal para a glosa dos  créditos, foi preciso recorrer a uma solução arbitrária para sair desse embaraço arrecadatório.   O  artifício  encontrado  foi  o  recurso  à  classificação  fiscal  dos  "kits  de  concentrados". Para isso, utilizou­se o auditor fiscal de uma série de premissas absolutamente  equivocadas para construir, somadas a um emaranhado de disposições regulamentares que nada  tem  a  ver  com  a  classificação  das  mercadorias  em  análise  (chegando  inclusive  a  tratar  de  Fl. 826DF CARF MF     16 soluções  de  consulta  proferidas  pela Alfândega  norte­americana),  e  por  fim  pincelando  com  diversos dispositivos do NESH (que em nada se  referem ao caso específico) para justificar a  conclusão de que o kit deve ser classificado parte a parte.  Todos  eles  serão  oportunamente  analisados,  em  razão  de  um  ponto  mais  premente para análise: a impessoalidade nos atos administrativos.  A impessoalidade da Administração Pública no trato com os administrados é  decorrência direta da  igualdade  republicana,  garantindo a  todos um  tratamento  isonômico na  aplicação das  leis. Não é a  toa que  tal princípio  foi colocado no próprio  caput do art. 37 da  Constituição Federal, pedra angular do regime jurídico a que se sujeita o Poder Público:  Art. 37. A administração pública direta e  indireta de qualquer  dos Poderes  da União, dos Estados,  do Distrito Federal  e  dos  Municípios  obedecerá  aos  princípios  de  legalidade,  impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também,  ao seguinte:  A impessoalidade é decorrência da própria vinculação à lei e à moralidade a  que se submetem os agentes administrativos, como comando de vedação a qualquer espécie de  distinção que  se  funde  em critérios  pessoais do administrados. É  corolário dela o  tratamento  igual de todos os contribuintes que estejam em uma mesma situação jurídica, sem que se façam  distinções incabidas.  Mais  do  que  isso,  a  impessoalidade  é  uma  das  mais  importantes,  quiçá  a  maior,  barreira  ao  arbítrio  da  Administração  Pública,  pois  onde  não  há  impessoalidade,  decerto lá estará o arbítrio.  Naturalmente, não estamos em tempos de outrora, onde a arbitrariedade e a  pessoalidade  restavam evidentes  nos  comandos  de um  soberano. Atualmente,  a pessoalidade  encontra  subterfúgio  em  interpretações  aparentemente  jurídicas,  em  artifícios  hermenêuticos  que deixam transparecer a intenção do agente de beneficiar ou prejudicar especificamente um  determinado administrado.  É dizer, a arbitrariedade encontra se caminho, subrepticiamente, sob o manto  da legalidade, não podendo ser confundidas as duas coisas.  Em  razão  disso,  Agustín  Gordillo  pontua  que  a  arbitrariedade  é  um  vício  subjetivo  dos  atos  administrativos  que  compromete  sua  validade  jurídica,  inclusive  traçando  com mestria  a  linha  entre  a  arbitrariedade  e  o  vício  de  violação  da  lei.  Senão  vejamos,  em  tradução livre, a lição mais abalizada:  Deve anotar­se  especialmente que em  todos  estes  casos o  vício  do  ato  deverá  ser  encontrado  no  raciocínio  feito  pelo  administrador para ditar o ato; em igual sentido que na matéria  de desvio de poder, se prescinde da questão do seu objeto ser ou  não, em si, violador de norma expressa alguma; o vício do ato  não  deriva  de que  este  vá  contra  proibição  expressa  da  ordem  jurídica, senão de que há chegado a ela por caminhos distintos  do  que  a  ordem  jurídica  prescreve.  Chegou  à  decisão  por  sua  pura  vontade,  por  capricho;  não  fez  uma  análise  racional  e  razoável  dos  fatos  e  do  direito.  Por  isso,  ainda  que  a  decisão  não  pareça  ir  contra  normas  expressas,  é  de  todos  os modos  ilegítima.  (GORDILLO,  Agustín.  Tratado  de  Derecho  Fl. 827DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 10          17 Administrativo, T.3, 6ªed.. Belo Horizonte: Del Rey, 2003. P. IX­ 45)  No  caso  em  tela,  verifica­se  que  a  fiscalização  ­  que  sempre  utilizou  um  determinado critério para fiscalizar e autuar as empresas que tomam créditos de IPI de saídas  isentas da ZFM ­ inovou especificamente em relação à VONPAR, buscando com isso escapar  às raias da coisa julgada.  Ora,  se  a  fraude  à  lei  consiste  em  utilizar­se  de  regras  jurídicas  para  contornar  uma  proibição  substancial  de  outra  regra  legal,  pode­se  dizer  seguramente  que  estamos diante de uma caso de fraude à Constituição, pois procura o fiscal, utilizando­se de  um  complexo  arrazoado,  escapar  da  arrebatadora  eficácia,  constitucionalmente  garantida,  da  coisa julgada.  Essa  tentativa de autuar a qualquer custo resta evidente ao  longo da análise  dos argumentos que fundamentaram a desconsideração da classificação feita pelo Contribuinte,  que serão analisados abaixo.  Primeiramente,  a  fiscalização  afirma que  o  Laudo  exarado  pelo  laboratório  confirma de forma inequívoca que a classificação fiscal adotada pelo Contribuinte está errada.  Todavia,  uma  simples  análise  do  documento  atesta  exatamente  o  contrário,  como  será  demonstrado abaixo, apresentando­se o resultado por amostragem:  1) Concentrado/Kit sabor coca­cola ­ parte 1    2) Concentrado/Kit sabor coca­cola ­ parte 2    3) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 1    4) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 2A    5) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 2B    6) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 1B  Fl. 828DF CARF MF     18   7) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 1C    8) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 3    9) Concentrado/Kit sabor sprite ­ parte 2    10) Concentrado/Kit sabor sprite ­ parte 1    11) Concentrado/Kit sabor sprite ­ parte 1A    12) Concentrado/Kit sabor sprite ­ parte 1G    13) Concentrado/Kit sabor sprite light ou zero ­ parte 1B    No  Laudo  anexado  aos  autos,  se  verifica  que  os  "kits  de  concentrados"  abrangem basicamente preparações líquidas e sólidas, sendo estas últimas compostas de Ácido  Cítrico, Sorbato de Sódio e Benzoato de Sódio, que vem às vezes misturados com outros sais, e  em outras isolados.  Em  seguida,  o  Fiscal desconsidera  a  indicação  feita  pelo Laudo de que  se  tratariam  de  preparações,  para  adotar  seu  próprio  sentido  ­  atécnico,  diga­se  ­  que  obteve  à  partir de uma consulta ao dicionário Priberam, na internet, concluindo assim que "preparações"  devem  ser  entendidos  apenas  como  produtos  prontos  para  uso,  já  tendo  sido  processados,  enquanto  no  caso  dos  kits,  os  componentes  são  misturados  no  processo  de  elaboração  da  bebida final.  Para  fundamentar,  cita  a  distinção  entre  preparações  alimentícias  simples  e  compostas, para enquadrar o caso em tela na preparação alimentícia composta homogeneizada.  Pontua então uma de suas falácias:    Fl. 829DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 11          19 Ora,  não  apenas  a  utilização  da  mercadoria  é  relevante  para  fins  de  classificação  como  a  própria  TIPI  delineia  elementos  teleológicos  no  bojo  de  suas  classificações, especialmente na posição 2106.90.10 e seus Ex 01 e 02:   2106.90.10  Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas    Ex  01  ­  Preparações  compostas,  não  alcoólicas  (extratos  concentrados  ou  sabores  concentrados),  para  elaboração  de  bebida  da  posição  22.02,  com  capacidade  de  diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado    Ex  02  ­  Preparações  compostas,  não  alcoólicas  (extratos  concentrados  ou  sabores  concentrados),  para  elaboração  de  bebida  refrigerante  do  Capítulo  22,  com  capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado  É dizer,  faz  toda  a  diferença  para  fins  classificatórios  o  fato  da mercadoria  receber determinada destinação ou não, para esse caso dos concentrados, como também para  diversos outros.  Outro  exemplo  banal  da  erronia  da  premissa  assumida  pelo  Fiscal  é  a  classificação de produtos inorgânicos não misturados, que embora sejam usualmente incluídos  no  capítulo  28  da  TIPI,  são  excluídos  do  mesmo  quando  se  apresentem  sob  formas  ou  acondicionamentos  especiais,  ou  quando  submetidos  a  tratamentos  que  mantenham  sua  constituição  química,  como  no  caso  da  posição  30.04  (produtos  para  uso  terapêutico  ou  profilático, que se apresentem em doses ou acondicionados para venda a retalho).  De  qualquer  forma,  resta  trivial  que  o  Sistema  Harmonizado  privilegia  a  destinação da mercadoria e o papel comercial que a mesma exercerá, sobre o simples dado de  sua constituição físico­química.  Vejamos  o  que  a  NESH  tem  a  dizer  a  respeito  da  posição  indicada  pelo  Contribuinte:  A)  As  preparações  para  utilização  na  alimentação  humana,  quer no estado em que se encontram, quer depois  de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água,  leite, etc.).   A  Nota  Explicativa  A  referentes  à  classificação  2106.90  é  expressa  em  afirmar  que  a  preparação  não  perde  o  seu  caráter  enquanto  tal  pelo  simples  fato  de  posteriormente  passar  por  um  tratamento,  mencionando  especificamente  a  possibilidade  de  dissolução, que implica mistura ­ fato este utilizado pelo fiscal como argumento para afastar a  natureza de preparação.  Ou  seja,  a  preparação  não  precisa  estar  "pronta  para  uso",  mas  sim  deve  trazer  os  elementos  que,  conjuntamente  e  após  tratamento,  componham  a  preparação  necessária para a elaboração da bebida da posição 22.02.  Isso  é  corroborado  quando  se  compulsa  a NESH XI  à RGI/SH  3,  que  traz  exceção expressa à aplicação da regra 3 de interpretação do SH:  XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em  proporções  fixas,  para a  fabricação  industrial  de  bebidas,  por  exemplo.  Fl. 830DF CARF MF     20 O  referido  dispositivo  deixa  claro  ­  ao  tratar  de  "mercadorias  constituídas  por diferentes componentes" ­ que os kits de concentrado devem ser tratados como uma única  mercadoria, a despeito da existência de diversas partes (em embalagem comum ou não) e em  proporções fixas.  Isso conduziria a uma aparente contradição com a RGI/SH 2.b, que trata da  classificação de produtos misturados ou artigos compostos, remetendo expressamente à Regra  3, verbis:  Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz  respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou  associada  a  outras  matérias.  Da  mesma  forma,  qualquer  referência  a  obras  de  uma  matéria  determinada  abrange  as  obras  constituídas  inteira  ou  parcialmente  por  essa matéria. A  classificação destes produtos misturados  ou artigos compostos  efetua­se conforme os princípios enunciados na Regra 3.  Tal  contradição  se  dissipa,  todavia,  diante  da NESH X  à RGI/SH  2.b,  que  determina expressamente que:  Os  produtos  misturados  que  constituam  preparações  mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou  nos dizeres de uma posição, devem classificar­se por aplicação  da Regra 1.  Em  razão  disso,  a  metarregra  interpretativa  a  ser  aplicada  passa  a  ser  a  RGI/SH  1,  com  o  respaldo  das  Notas  Explicativas  mencionadas  acima,  autorizando  o  Contribuinte  a  tratar  como  uma  só  mercadoria  o  "kit  de  concentrado",  constituído  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados  em  conjunto  (mesmo  em embalagem comum), e em proporções fixas.  Fica expressamente afastada pela NESH a primeira falácia do TVF.   Além disso, afirma categoricamente o auditor­fiscal que:    Com  tal  afirmativa  em  mente,  que  nos  parece  ser  a  segunda  falácia,  prossigamos para a Nota Explicativa B, relativa à classificação 2106.90 da NESH:  B)  As  preparações  constituídas,  inteira  ou  parcialmente,  por  substâncias  alimentícias  que  entrem  na  preparação  de  bebidas  ou  de  alimentos  destinados  ao  consumo  humano.  Incluem­  se,  entre  outras,  nesta  posição  as  preparações  constituídas  por  misturas de produtos químicos (ÁCIDOS ORGÂNICOS, SAIS  DE  CÁLCIO,  ETC.)  com  SUBSTÂNCIAS  ALIMENTÍCIAS  (farinhas,  açúcares,  leite  em  pó,  por  exemplo),  para  serem  incorporadas  em  preparações  alimentícias,  quer  como  ingredientes  destas  preparações,  quer  para  melhorar­  lhes  algumas  das  suas  características  (apresentação,  conservação,  etc.) (ver as Considerações Gerais do Capítulo 38).   E prossegue no subitem 7:  Fl. 831DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 12          21 7)  As  preparações  compostas,  alcoólicas  ou  não  (exceto  as  à  base  de  substâncias  odoríferas),  dos  tipos  utilizados  na  fabricação  de  diversas  bebidas  não  alcoólicas  ou  alcoólicas.  Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos  vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido  láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de  conservação,  produtos  tensoativos,  sucos  de  frutas,  etc.  Estas  preparações  contêm  a  totalidade  ou  parte  dos  ingredientes  aromatizantes  que  caracterizam  uma  determinada  bebida.  Em  conseqüência,  a  bebida  em  questão  pode,  geralmente,  ser  obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou  álcool,  com  ou  sem  adição,  por  exemplo,  de  açúcar  ou  de  dióxido  de  carbono.  Alguns  destes  produtos  são  preparados  especialmente  para  consumo  doméstico;  SÃO  TAMBÉM  FREQÜENTEMENTE UTILIZADOS NA INDÚSTRIA PARA  EVITAR  OS  TRANSPORTES  DESNECESSÁRIOS  DE  GRANDES QUANTIDADES DE ÁGUA, DE ÁLCOOL, ETC.  Tal  como  se  apresentam,  estas  preparações  não  de  destinam a  ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do  Capítulo 22.   Em  primeiro  lugar,  a  NESH  considera  expressamente  que  Ácido  Cítrico  e  conservantes  (Sorbato  de  Sódio,  Benzoato  de  Sódio  e  Citrato  de  Sódio)  fazem  parte  da  "preparação"  que  se  enquadra  na  posição  indicada  pelo  contribuinte  ­  ela  é  absolutamente  literal  a  esse  respeito!  E mais,  ela  desce  à minúcia  de  indicar  que  a  "preparação"  pode  ser  enviada sem passar pela diluição, ou seja, encampando as diversas partes do "kit", para evitar  os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc.  Há  uma  preocupação  expressa  com  uma  limitação  técnica,  ao  contrário  do  afirmado pela autoridade fiscalizadora. Isso não implica dizer que o auditor necessite pesquisar  a  realidade  econômica  e  mercadológica  para  definir  a  classificação  fiscal  de  todas  as  mercadorias, mas apenas daquelas cujas disposições do NCM­SH e a respectiva NESH tragam  expressas a relevância da destinação e a pertinência na consideração da limitação técnica.  E mais, vejamos o subitem 12:  12) As preparações compostas para  fabricação de  refrescos ou  refrigerantes  ou  de  outras  bebidas,  constituídas  por  exemplo,  por: (...)  Estas  preparações  destinam­  se  a  ser  consumidas  como  bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento  complementar. Algumas preparações deste tipo servem para se  adicionar a outras preparações alimentícias.   Novamente, a NESH desce ao detalhe a respeito de tal posição do NCM, para  indicar  que  a  "preparação"  não  perde  seu  caráter  enquanto  tal  simplesmente  pelo  fato  de  sofrer diluição ou algum tipo de tratamento complementar no estabelecimento da Recorrente.  A Procuradoria da Fazenda aduz que  [a]capacidade  de  diluição  dos  “concentrados”  fornecidos  pela  Recofarma  foram  anabolizados  com  ingredientes  que  elevaram  Fl. 832DF CARF MF     22 substancialmente  a  capacidade  de  diluição  nas  empresas  engarrafadoras, como é o caso da VONPAR.  Todavia,  como  visto,  o  acréscimo  dos  demais  componentes  do  "kit"  não  descaracteriza o seu caráter de preparação, diferentemente do que entende o douto procurador.  Portanto, resta claro pela leitura das notas explicativas que:   i)  o  fato  do  kit  envolver  partes  sólidas  e  líquidas  que  sofreram  diluição  posteriormente no estabelecimento da adquirente não desnatura a sua natureza de "preparação".  ii)  o  fato  do  kit  ser  destinado  a  uma  empresa  que  produz  refrigerantes  é  relevante para a classificação de tal mercadoria no Ex 01 da posição 2106.90.  iii)  os  sólidos presentes no kit  são produtos de conservação e ácido  cítrico,  todos  expressamente  mencionados  como  partes  integrantes  das  preparações,  podendo  ser  misturados posteriormente aos extratos, no momento da diluição.  Minha convicção pessoal é de que a questão estaria definitivamente sepultada  já  neste  ponto,  pela  leitura  minimamente  atenciosa  da  NESH,  mas  devemos  prosseguir  na  análise do longo arrazoado fiscal.  E  mais,  não  deve  causar  qualquer  espécie  tal  situação.  Situação  análoga  é  presente  na  classificação  dos  produtos  químicos  importados  em  "kits"  para,  após  mistura,  comporem os explosivos classificados na Posição 36.02 (Seção VI) do SH ­ nesse caso, ainda  que não se apresentem prontos para a utilização, se classificam na Posição por determinação da  Nota 3 da Seção VI:  3) Os produtos apresentados em sortidos compostos de diversos  elementos  constitutivos  distintos,  classificáveis,  no  todo  ou  em  parte,  pela  presente  Seção  e  reconhecíveis  como  destinados,  depois de misturados, a constituir um produto das Seções VI ou  VII,  devem  classificar­se  na  posição  correspondente  a  este  último produto, desde que esses elementos constitutivos sejam:  a)Em  razão  do  seu  acondicionamento,  nitidamente  reconhecíveis  como  destinados  a  serem  utilizados  conjuntamente sem prévio reacondicionamento;  b)Apresentados ao mesmo tempo;  c)Reconhecíveis,  dada  a  sua  natureza  ou  quantidades  respectivas, como complementares uns dos outros.  Tratam­se de critérios que só aclaram (ainda que por analogia) ainda mais os  parâmetros que devem ser considerados para a classificação dos kits de concentrados, os quais  são  nitidamente  destinados  à  fabricação  de  bebidas  não  alcoólicas,  em  utilização  conjunta,  enviados simultaneamente (kits) e em proporção e quantidades suficientes para a produção dos  concentrados a serem diluídos.  Em  seguida,  o  fiscal  recorre  a  classificações  fiscais  do U.S.  Customs  and  Border  Protection,  órgão  aduaneiro  dos  Estados  Unidos  responsável  pela  classificação  de  mercadorias,  para  sustentar  que  os  produtos  de  um  kit  devem  ser  considerados  individualmente.  Fl. 833DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 13          23 Como  se  verifica  no  documento,  o  produto  importado  era  um  kit  com  um  número  exato  de  panquecas,  hambúrgueres  de  salsicha  e/ou  de  ovo  para  a  feitura  de  doze  sanduíches, além de embalagens e etiquetas para o sanduíche pronto. O Fiscal responsável pelo  parecer  acerca da questão  entendeu que  como  as partes vinham separadas,  deveriam  receber  suas classificações próprias, porque passariam por um processo de montagem.  Todavia,  parece  que  o  auditor  responsável  pela  lavratura  deste  auto  de  infração "esqueceu" de citar o seguinte trecho do parece estrangeiro:    Na tradução juramentada, anexa ao TVF:    Convenientemente, o  fiscal colheu do parecer apenas o que  lhe  interessava,  esquecendo de mencionar a exceção expressamente feita pelo autor do mesmo, na interpretação  das regras de classificação fiscal.  Ele tenta, insistentemente, aplicar à "preparação" as regras de classificação a  produtos sujeitos a montagem (como foi feito com o caso dos sanduíches), a despeito de nada  ter a ver tal classificação com o caso em tela, no qual envolve mera diluição dos componentes ­  tratamento este expressamente previsto nas Notas Explicativas ao Sistema Harmonizado.  A insistência do fiscal em justificar o injustificável fica clara com a profusão  desordenada  de  portarias  e  dispositivos  que  cita,  onde  o  termo  "concentrado"  está  presente,  mas que em nada tem a ver com classificação fiscal. O fato do "kit" envolver diversos produtos  que  serão  reunidos  no  estabelecimento  da  Recorrente  não  altera  o  fato  de  que  a  legislação  aduaneira determina que a sua classificação deverá ser na posição 2106.90.10, no Ex 01.  Mais ainda, recorre à Lei nº 8918/1994 e ao Decreto 6.871/2009 para afirmar  que o fato dos "kits de concentrados" não terem registro no MAPA (Ministério da Agricultura,  Pecuária e Abastecimento) desqualificaria o mesmo como "Preparados líquidos ou sólidos para  bebidas".  Ora, a mencionada lei exige o registro de bebidas junto ao MAPA. Inclusive  o regulamento veiculado pelo Decreto º 6.871/09 traz uma expressa definição da mesma, para  estes fins:  Art.2o Para os fins deste Regulamento, considera­se:  I­estabelecimento  de  bebida:  o  espaço  delimitado  que  compreende  o  local  e  a  área  que  o  circunda,  onde  se  efetiva  conjunto  de  operações  e  processos,  que  tem  como  finalidade  a  obtenção de bebida, assim como o armazenamento e  transporte  desta e suas matérias­primas;  Fl. 834DF CARF MF     24 II­bebida:  o  produto  de  origem  vegetal  industrializado,  destinado à ingestão humana em estado líquido, sem finalidade  medicamentosa ou terapêutica;  III­também  bebida:  a  polpa  de  fruta,  o  xarope  sem  finalidade  medicamentosa ou terapêutica, os preparados sólidos e líquidos  para  bebida,  a  soda  e  os  fermentados  alcoólicos  de  origem  animal, os destilados alcoólicos de origem animal e as bebidas  elaboradas  com  a  mistura  de  substâncias  de  origem  vegetal  e  animal;  IV­matéria­prima:  todo  produto  ou  substância  de  origem  vegetal,  animal  ou  mineral  que,  para  ser  utilizado  na  composição  da  bebida,  necessita  de  tratamento  e  transformação, em conjunto ou separadamente;  V­ingrediente:  toda  substância,  incluídos  os  aditivos,  empregada  na  fabricação  ou  preparação  de  bebidas  e  que  esteja  presente  no  produto  final,  em  sua  forma  original  ou  modificada;  VI­composição:  a  especificação  qualitativa  e  quantitativa  da  matéria­prima e dos  ingredientes empregados na  fabricação ou  preparação da bebida;  VII­aditivo: qualquer ingrediente adicionado intencionalmente à  bebida, sem propósito de nutrir, com o objetivo de conservar ou  modificar  as  características  físicas,  químicas,  biológicas  ou  sensoriais,  durante  a  produção,  elaboração,  padronização,  engarrafamento,  envasamento,  armazenagem,  transporte  ou  manipulação;  Entendeu o fiscal que o "kit de concentrado" se enquadraria nos "preparados  sólidos  e  líquidos",  equiparados  a  bebida  pelo  inciso  II,  pois  tais  preparados  são  aqueles  produtos destinados ao consumidor ou varejista, para preparação de refrigerante nas máquinas  em que a venda ocorre diretamente nos copos (máquinas Post Mix), através da adição de água à  mistura ­ é o que deixa claro os artigos 27 a 29 do Decreto, verbis:  Art.29.Preparado  líquido  ou  concentrado  líquido  para  refrigerante é o produto que contiver suco ou extrato vegetal de  sua  origem,  adicionado  de  água  potável  para  o  seu  consumo,  com ou sem açúcares.  Art.30.O  preparado  líquido  ou  concentrado  líquido  para  refrigerante,  quando  diluído,  deverá  apresentar  as  mesmas  características  fixadas  nos  padrões  de  identidade  e  qualidade  para o respectivo refrigerante.  Parágrafo único.O preparado líquido para refrigerante, quando  adicionado  de  açúcares,  deverá  ter  a  designação  adoçado,  acrescido à sua denominação.  Se  verifica  com  clareza  que  se  tratam  de  preparações  absolutamente  diferentes. O "kit de concentrado" é vendido à indústria que produz o refrigerante, e qualifica­ se  como  um  conjunto  de matérias­primas  e  aditivos,  conforme  expressamente  acatados  pela  Nota Explicativa B, relativa à classificação 2106.90 da NESH, já mencionada anteriormente.   Fl. 835DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 14          25 O que se verifica, pois, é a utilização por parte do fiscal, de uma terminologia  eminentemente técnica para induzir à falsa ideia de que os preparados de que trata o inc. III do  art. 2º do Decreto 6871/09 seriam a mesma coisa das preparações da Posição 2106.90.10 do  NCM­SH.  Por  fim,  para  a mais  absoluta  surpresa deste  julgador,  a  decisão a quo  não  apenas inovou na argumentação trazida por extenso TVF, como também anexou documentos  novos ao processo! Permito­me citar o trecho canhestro de confessado desatino procedimental:  Não  obstante  a  clareza  da  citada  Nota  Explicativa,  para  enriquecimento  da  argumentação  desenvolvida  no  TVF, anexei  ao processo  cópia da  tradução  juramentada da documentação  do  Conselho  de  Cooperação  Aduaneira  ­  CCA  (atual  OMA),  obtida  do  processo  que  tem  por  objeto  o  auto  de  infração  lavrado  contra  a  fornecedora  Recofarma  (11080.723817/2014­ 28).  O documento anexo, por si, sequer deveria ser conhecido por este colegiado,  por  se  tratar de  "prova"  (apenas em um sentido  largamente  lato) nova, produzida por  sujeito  incompetente para tanto e sem que fosse oportunizada o direito de defesa do contribuinte a seu  respeito, em sede de Impugnação.  Apenas por amor à argumentação, e por um dever de retidão, irei demonstrar  que, ainda que considerado, tal documento em nada altera o desfecho do raciocínio alinhavado  neste voto.  A  decisão  recorrida,  ao  invocar  os  trabalhos  preparatórios  da  CCA  (atual  OMA), que estiveram por trás da redação da NESH XI à RGI/SH 3, não está se socorrendo de  interpretação  autêntica!  Já  descrevemos  o  que  é  a  interpretação  autêntica  em  outras  oportunidades, pelo que reproduzimos abaixo algumas dessas considerações:  Em  primeiro  lugar,  falar  em  lei  interpretativa  é  falar  em  interpretação autêntica, que é aquela praticada através de toda  lei  ou  disposição  legislativa  cujo  conteúdo  consista  na  determinação  do  significado  de  uma  ou  mais  disposições  legislativas  anteriores  (GUASTINI,  Ricardo.  Interpretare  e  Argomentare. Milano: Giuffré, 2011. P.81).  (...)  O  caráter  "autêntico"  é  dado  a  qualquer  interpretação  decorrente do próprio sujeito que tenha produzido o texto a ser  interpretado  ­  seria  como  se  Machado  de  Assis  subscrevesse  carta  em que  confirmasse a  traição  de Capitu,  que  deveria  ser  tomada  com  a  interpretação  autêntica  da  obra  "Dom  Casmurro".  Naturalmente que ao falarmos de Direito, especialmente Direito  Tributário,  cujas  principais  regras  são  produzidas  por  um  Parlamento, fica evidente o caráter ficcional dessa autenticidade  (Cf.  PUGIOTTO,  Andrea.  La  legge  interpretativa  e  i  suoi  giudici.  Milano:  Giuffré,  2003.  P.125­127)  ­  de  modo  que  a  subjetividade  do  legislador  se  revela  como  uma  noção  meramente  metafórica,  para  não  dizer  ideológica,  diante  da  Fl. 836DF CARF MF     26 possibilidade  de  composições  absolutamente  distintas  desse  órgão  emitirem  leis  interpretativas.  Isso  demanda  que  substituamos o pressuposto da identidade do autor ou do órgão  para  a  identidade  de  função  (legislativa),  que  liga  a  força  normativa dos dois atos, lei interpretada e lei interpretativa ­ se  prestando a justificar a interpretação autêntica.  Portanto,  a  interpretação  autêntica  decorre  de  um  ato  legislativo  de mesma  natureza  e  hierarquia,  veiculado  pelo  sujeito  detentor  da  mesma  função,  com  o  objetivo  de  aclarar dispositivo anteriormente veiculado.  Como o próprio a própria decisão coloca "O documento anexado consiste em  interpretação autêntica, que decorre da análise realizada pela CCA para fins de formalização  do  item XI da Nota Explicativa da Regra 3 b"  ­  trata­se,  pois,  de documento que  representa  trabalhos preparatórios, anteriores à redação da Nota Explicativa em comento.  Salta  aos  olhos  a  impossibilidade  de  um  trabalho  preparatório  ser  tratado  como interpretação autêntica.  Em primeiro lugar, não possui natureza normativa, por não veicular qualquer  comando vinculante, e sequer se qualifica como norma jurídica, para fins de hierarquização em  um sistema graduado verticalmente.   Em segundo lugar, o trabalho preparatório é anterior à Nota Explicativa, de  modo que não poderia ser interpretação autêntica de algo que sequer existe ainda.  Como qualquer ato comunicativo, a norma jurídica de desprende de seu autor  no momento que é exarada, da mesma forma que a vontade do legislador e o sentido objetivo  da lei não podem se confundir. Quando muito, os trabalhos preparatórios servem para auxiliar  na  interpretação  dos  dispositivos  legais,  em  caso  de dúvida, mas  nunca  contra  a  sua  própria  literalidade, nem para lhe agravar o conteúdo ­ essa é a lição clássica de Karl Engisch no seu  Einführung  in  das  juristsche  Denken,  ao  enfrentar  o  embate  entre  as  escolas  objetivistas  e  subjetivistas de interpretação.  A  justificação subjacente a uma determinada norma pode, sim, ser utilizada  para  identificar  casos  de  sobreinclusão  e  subinclusão  normativa  aptos  a  serem  sanados  por  meio de analogia ou pela técnica de dissociação no momento da aplicação, mas nunca para fins  de ampliar o alcance de regras restritivas, como em matéria tributária e penal.  A ideia de recorrer à ideologia subjacente à lei posta para fins de interpretá­la  e integrá­la não é estranha ao Direito Tributário ­ basta que lembremos, por exemplo, do § I da  Steueranpassungsgesetz de 1934 (Lei de Adaptação Fiscal), exarado na Alemanha nazista para  conformar  a  interpretação  de  todas  as  leis  fiscais  à  ideologia  nacional­socialista,  como  emanação do chamado Führerprinzip. Deixo aqui o registro histórico dos riscos desta prática.  Prosseguindo,  cabe  ressaltar  que  diversos  pareceres  do  CCA  foram  internalizados e tornados vinculantes por meio de Instruções Normativas, e disponibilizados no  site da RFB, mas que em nenhum deles consta o documento apresentado pelo julgador a quo.  Portanto,  tais  atas  de  reuniões  não  são  e  nem  podem  ser  tratadas  como  pareceres oficiais daquela organização, mas  como registros históricos dos debates,  tampouco  tendo  sido  oficialmente  introduzidos  no  sistema  jurídico  nacional.  É  dizer,  nem  soft  law  chegam a ser, porque nem Direito são.   Fl. 837DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 15          27 Desse modo, deve­se afastar de pronto o argumento levantado pela decisão a  quo pelos seguintes motivos: I) o julgador de 1ª instância não pode juntar novos documentos ao  processo;  II)  não  foi  oportunizado  à  Recorrente  o  direito  de  se  manifestar  sobre  esse  documento  na  impugnação;  c)  trata­se  de  inovação  à  fundamentação  da  autuação;  d)  o  documento  juntado  não  possui  qualquer  valor  normativo,  não  tendo  sido  publicado  oficialmente como parecer, tampouco internalizado no Direito Brasileiro.  Fica  clara  a  improcedência  dos  argumentos  esgrimidos  na  autuação  e  na  decisão a quo.  Tudo  isso  que  foi  demonstrado  transparece  uma  profunda  arbitrariedade  perpetrada pela fiscalização, que olvidou das regras classificatórias expressas para buscar, por  meios  oblíquos  e  subterfúgios,  a  glosa  dos  créditos.  Isso  fica muito mais  claro  por  diversos  momentos em que informações relevantes são voluntariamente omitidas do TVF para manter a  integridade das escusas conclusões alcançadas.  Corrobora  esse  entendimento  o  fato  de  este  fundamento  relacionado  à  classificação fiscal estar presente apenas nos casos da VONPAR, coincidentemente a empresa  que detém um provimento judicial definitivo a seu favor.  Trata­se,  pois,  de  uma  solução  arbitrária  da  fiscalização  para  conseguir  autuar especificamente a VONPAR, o que se qualifica perfeitamente como um vício subjetivo  de arbitrariedade e pessoalidade no ato administrativo de lançamento, maculando integralmente  a validade do mesmo.  Forte em minhas convicções, posso declarar seguramente estarmos diante de  um ato administrativo nulo, mas apenas a  título de obter dictum, em razão do art. 59, §3º do  Decreto 70.235/72, verbis:  Art. 59. São nulos:  §3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a  quem  aproveitaria  a  declaração  de  nulidade,  a  autoridade  julgadora  não  a  pronunciará  nem  mandará  repetir  o  ato  ou  suprir­lhe a falta.  Portanto,  a  despeito  da  patente  nulidade,  estamos  fortes  nos  fundamentos  acima delineados  quanto  à  concessão  de  provimento  favorável  do mérito  ao  sujeito  passivo,  razão pela qual não pronunciaremos tal nulidade no dispositivo da decisão.  3) Da multa de ofício e dos juros de mora sobre multa de ofício  Em  razão  do  provimento  do mérito,  resta  prejudicada  a  análise  relativa  às  demais questões relativas a multas e juros de mora.  III) Conclusão  Ante  o  exposto,  e  forte  nos  fundamentos  apresentados,  voto  por  dar  PROVIMENTO INTEGRAL ao Recurso Voluntário.  É como voto.  Fl. 838DF CARF MF     28 Carlos Augusto Daniel Neto ­ Relator.  Fl. 839DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 16          29 Voto Vencedor  Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, Redator designado  Não  obstante  as  sempre  bem  fundamentadas  razões  do  ilustre  Conselheiro  Relator, peço vênia para manifestar entendimento divergente neste processo, por vislumbrar na  hipótese vertente conclusão diversa da adotada pelo nobre julgador, quanto ao posicionamento  desenvolvido no Recurso Voluntário, devendo ser mantida a decisão a quo, com a respectiva  procedência do Auto de Infração, como passarei a demonstrar.  1. Contexto  Consta  dos  autos,  que  a  empresa  VONPAR  Refrescos  S/A,  CNPJ  n°  91.235.549/0024­07, tem como ramo de atividade a fabricação de refrigerantes. No período de  janeiro  2009  a  dezembro  de  2009,  o  estabelecimento  produziu  os  seguintes  refrigerantes:  Coca­Cola, Coca­Cola Zero, Coca­Cola Light, Fanta Laranja, Fanta Uva, Sprite, Guaraná Kuat,  Guaraná Kuat Light e Guaraná Taí.  No  período  acima,  a  maior  parte  dos  créditos  do  IPI  escriturados  pela  Recorrente,  foram  oriundos  de  insumos  adquiridos  da  empresa  RECOFARMA,  empresa  situada  na  Zona  Franca  de Manaus  (ZFM)  que  elabora  produtos  destinados  à  fabricação  de  bebidas não alcoólicas da posição 22.02 da Tabela de Incidência do IPI (TIPI). Tais produtos  são constituídos de até seis componentes, sendo que cada componente sai do estabelecimento  industrial  em  embalagem  individual.  Esses  produtos  são  distribuídos  para  diversas  fábricas  engarrafadoras  espalhadas  no  território  nacional,  que  atuam  em  regime  de  franquia.  A  VONPAR é uma dessas franqueadas.  No presente processo, na decisão prolatada pela DRJ, restou claro a posição  sobre o RE nº 212.484­RS, concordando com o entendimento de que ele continua com efeitos  válidos entre as partes. Veja­se trecho abaixo reproduzido (fl. 652):   "(...) Tendo em vista que a decisão proferida no julgamento do RE 212.484­2  permanece vigente, e o entendimento ali adotado ainda não foi alterado de forma definitiva  pelo STF, a empresa Vonpar teria direito ao aproveitamento de créditos relativos ao tributo  potencialmente incidente sobre os insumos adquiridos sob regime de isenção, nos termos das  decisões antes transcritas" (grifei).  Assim, o Fisco admite que a Recorrente tem o direito de aproveitar créditos  do  IPI  correspondentes  ao  valor  do  tributo  incidente  sobre  produtos  procedentes  da  Zona  Franca de Manaus, mesmo que os bens  recebidos  somente façam  jus à  isenção do artigo 81,  inciso II, do RIPI/2010 (artigo 69, inciso II, do RIPI/2002).  Entretanto,  a  fiscalização constatou que o mencionado RE nº 212.484  (RS)  analisou  apenas  o  aspecto  genérico  do  princípio  da  não  cumulatividade,  sem  adentrar  às  normas específicas existentes na Zona Franca de Manaus (ZFM), bem como na classificação  fiscal do produto.  Consta  em  outros  processos  da  VONPAR,  que  nas  notas  fiscais  de  saída  emitidas  até  dezembro  de  2010,  a  RECOFARMA  identificou  esses  produtos  como  Fl. 840DF CARF MF     30 "concentrados contendo kits", formados por "partes". Doravante os produtos que a VONPAR  adquire da RECOFARMA serão identificados como "kits para refrigerantes", ou simplesmente  "kits". Ressalta­se que nas notas fiscais de saída emitidas pela RECOFARMA não há destaque  de IPI, tendo sido registrado que os produtos estariam isentos do IPI com base nos artigo 69,  inciso II, e artigo 82, inciso III, do Decreto n° 4.544, de 2002 (RIPI).   A  partir  de  abril  de  2009,  a  RECOFARMA  passou  a  emitir  notas  fiscais  eletrônicas  em que os produtos  são  identificados  somente como “concentrados” da marca de  refrigerante a que se destinam. Entretanto, nos DANFE (Documentos Auxiliares de Nota Fiscal  Eletrônica) que acompanharam o transporte, continuou especificando as “partes” que compõem  os kits.   Nas  notas  fiscais  de  saída  emitidas  até  o  final  do  ano  de  2010,  a  RECOFARMA  registrou  que  os  “concentrados”  se  classificariam  no  código  2106.90.10  (Preparações  dos  tipos  utilizados  para  elaboração  de  bebidas).  Note­se  que  os  produtos  enquadrados neste código são tributados à alíquota zero.  A partir de  janeiro de 2011, passou a constar nas notas a  indicação do "Ex  01" do código 2106.90.10 (Preparações compostas, não alcoólicas ­ extratos concentrados ou  sabores  concentrados),  para  elaboração  de  bebida  da  posição  22.02,  com  capacidade  de  diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Em janeiro de 2011, a  RECOFARMA  emitiu  cartas  de  correção  relativas  à  ausência  da  indicação  do  "Ex  01"  nas  notas emitidas nos anos anteriores.   Destaca­se que até 30/09/2012, os produtos enquadrados no Ex 01 do código  2106.90.10 eram tributados à alíquota de 27% (Decreto nº 6.006, de 28/12/2006, e Decreto nº  7.660, de 23/12/2011). A partir de 01/10/2012, os produtos enquadrados no "Ex 01" do código  2106.90.10, passaram a ser tributados à alíquota de 20%.  Ao  final,  a  fiscalização  demonstra  em  seu  Relatório  de  Ação  Fiscal,  que  apesar  de  a  VONPAR  ter  direito  a  se  creditar  do  valor  do  tributo  incidente  sobre  insumos  adquiridos sob o regime de isenção (RE nº 212.484­RS), permanece plenamente justificada a  glosa total dos créditos oriundos de "kits para refrigerantes", uma vez que é igual a zero o valor  do IPI calculado, como se devido fosse, sobre os produtos em questão.  2. Do auto de Infração   Vitrifica­se no TVF  ­ Termo de Verificação Fiscal bem como na decisão a  quo, que o Fisco admite que mesmo que a Recorrente faça jus apenas à isenção do artigo 81,  inc.  II.  do  RIPI  2010  (artigo  69.  inciso  II,  do  RIPI/2002),  a  empresa  tem  o  direito  ao  aproveitamento dos créditos em razão dos efeitos da decisão do RE 212.484­2, os quais passa a  admitir, revendo a posição adotada em autuações anteriores. Mesmo assim, entende que a glosa  é  cabível  pois  a  classificação  fiscal  dada  aos  "kits  para  refrigerantes",  como  se  fossem  um  produto  único,  está  equivocada,  devendo  seus  componentes  ser  classificados  separadamente,  do que resulta a inexistência de valor a ser aproveitado, pois a maior parte desses componentes  é tributada à alíquota zero. Apenas um deles classifica­se em código tributado com alíquota de  5%  (3302.10.00),  porém  é  impossível  determinar  o  valor  do  crédito,  porque  não  há  discriminação do valor respectivo nas notas fiscais.  Desta  forma,  foram  apurados  os  créditos  indevidos  no  ano  de  2009,  e  elaborada  reconstituição  da  escrita  fiscal,  conforme  discriminado  nos  itens  116/seguintes  e  demonstrativos que compõem do Termo de Verificação Fiscal, o que resultou na apuração dos  débitos de imposto objeto do lançamento, acrescido de juros de mora e multa de ofício.  Fl. 841DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 17          31 I­ DAS PRELIMINARES  I.1. Da alegada decadência  Alega  a Recorrente  que  houve  a  decadência  do  direito  de  Fazenda  Pública  glosar o crédito ou exigir o respectivo imposto em relação a todo período lançado, inclusive  dezembro de 2009, pela aplicação do art. 150, § 4º do CTN, pois pelo art. 124, parágrafo único,  III,  do RIPI/02,  o  encontro  de  crédito  e  débito  na  escrita  fiscal  em  que  resulta  saldo  credor  equivale a pagamento antecipado, desde que a utilização dos créditos não seja com dolo, fraude  ou simulação. Cita precedentes da CSRF.  Pois  bem.  Ocorre  que  já  houve  debates  sobre  esse  tema  nesta  Turma  em  diversos julgamentos desta matéria para discordar da posição da Recorrente.   Como é cediço, nos termos do caput do art. 150 do CTN, combinado com os  arts. 110 a 113 do RIPI/98 e 123 a 126 do RIPI/2002, o IPI encontra­se sujeito ao lançamento  do tipo “por homologação”.   Também  é  fato,  que  o  art.  124  do  RIPI/02  é  expresso  em  equiparar  pagamento à compensação. Veja­se:  Art. 124. Os atos de iniciativa do sujeito passivo, no lançamento  por homologação, aperfeiçoam­se com o pagamento do imposto  ou  com  a  compensação  do mesmo,  nos  termos  dos  arts.  207  e  208  e  efetuados  antes  de  qualquer  procedimento  de  ofício  da  autoridade administrativa (Lei nº 5.172, de 1966, art. 150 e § 1º,  Lei nº 9.430, de 1996, arts. 73 e 74, e Medida Provisória nº 66,  de 2002, art. 49).  Parágrafo único. Considera­se pagamento:  I­  o  recolhimento  do  saldo  devedor,  após  serem  deduzidos  os  créditos  admitidos  dos  débitos,  no  período  de  apuração  do  imposto;   I­  o  recolhimento  do  imposto  não  sujeito  a  apuração  por  períodos, haja ou não créditos a deduzir; ou  III­ a dedução dos débitos, no período de apuração do imposto,  dos créditos ADMITIDOS, sem resultar saldo a recolher.  Assim, entendo equivocado os argumentos da Recorrente, pois tratando­se de  créditos ilegítimos, como a seguir se articulará, a presunção de pagamento antecipado prevista  no art. 124, parágrafo único, III do RIPI/2002, não pode operar, uma vez que esse dispositivo  regulamentar se refere expressamente a créditos admitidos pelo Regulamento.  E,  repisando  neste  sentido,  o  dispositivo  regulamentar  é  de  clareza  vítrea:  somente  créditos  admitidos  pelo  regulamento  são  aptos  a  caracterizar  o  pagamento  antecipado. No caso concreto não ocorreu o pagamento antecipado alegado pela defesa, porque  os créditos utilizados na dedução dos débitos não eram admitidos pelo regulamento, como  restará demonstrado quando da análise do mérito.  Fl. 842DF CARF MF     32 Portanto, com a extração dos créditos ilegítimos da escrita do contribuinte os  saldos credores passaram a ser devedores, em relação aos quais não houve recolhimento prévio  ao  início  do  procedimento  de  Ofício.  Por  tal  razão,  a  regra  de  contagem  do  prazo  de  decadência para o caso concreto é a prevista no art. 173, I do CTN.  Definido  esse  aspecto,  deve­se  verificar,  então,  se  efetivamente  ocorreram  pagamentos antecipados de IPI.   Em  face  da  legislação  exposta,  em  especial,  a  redação  do  art.  124  do  RIPI/2002, considera­se pagamento:   a)  o  recolhimento  do  saldo  devedor,  após  serem  deduzidos  os  créditos  admitidos dos débitos, no período de apuração do imposto (art. 124, parágrafo único, I), motivo  pelo qual não se considera pagamento o recolhimento do saldo devedor, após serem deduzidos  créditos não admitidos, no todo ou em parte, dos débitos, no período de apuração do imposto; e   b) a dedução dos débitos, no período de apuração do  imposto, dos créditos  admitidos, sem resultar saldo a recolher (art. 124, parágrafo único, III), motivo pelo qual não se  considera pagamento a dedução dos débitos, no período de apuração do  imposto, de créditos  não admitidos, no todo ou em parte, de que resultou saldo a recolher.  Para o presente caso, os créditos utilizados para abatimento de débitos foram  glosados, o que resultou na existência de saldos devedores em todos os períodos. Dessa forma,  considera­se que não houve pagamento antecipado em nenhum dos períodos de apuração, não  havendo, portanto, que se falar em homologação  tácita ou expressa. A análise da decadência  deve ser  feita  como no  lançamento de ofício,  que  é  regido pelo  art.  173,  I,  do CTN,  abaixo  transcrito:  “Art.  173. O direito  de  a Fazenda Pública  constituir  o  crédito  tributário extingue­se após 5 (cinco) anos, contados:   I  –  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  o  lançamento poderia ter sido efetuado; (...) (grifei).  Logo,  para  os  períodos  de  apuração  entre  janeiro  e  dezembro  de  2009,  inclusive,  a  contagem  do  prazo  decadencial  inicia­se  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  2010,  encerrando­se em 31 de dezembro de 2014.   Tendo a ciência do Auto de Infração ocorrido no dia 30/12/2014 (fl. 216), não  há que se cogitar de decadência do lançamento, restando, portanto, improcedente a alegação da  Recorrente (VONPAR).  I.2. Da alteração de critério jurídico  Alega  o  Recorrente  que  ocorrera  alteração  de  critério  jurídico  (Inovação  Retroativa),  com  o  fato  da  autuação  passar  a  adotar  o  fundamento  do  erro  na  classificação  fiscal, conjuntamente ao argumento tradicional da impossibilidade de tomada de crédito básico  de IPI das saídas isentas da Zona Franca de Manaus (ZFM).  Não  obstante,  a  Fiscalização  refuta  a  ofensa  ao  art.  146  CTN,  sob  o  fundamento  de  que não  haveria manifestação  expressa  aceitando  a  classificação  fiscal  do  "concentrado" para refrigerantes classificado na posição 2106.90.10, "Ex 01".  Em procedimento anterior realizado na VONPAR, o Fisco avaliou se os bens  em  cuja  elaboração  não  houve  emprego  de matéria­prima  extrativa  regional  poderiam  gerar  Fl. 843DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 18          33 direito ao aproveitamento de créditos incentivados. Portanto, como se vê, o Fisco não analisou  a classificação fiscal dos chamados “concentrados”.  No entanto, a Recorrente afirma que "por conseguinte, não seria licito que a  Fiscalização  inovasse o  critério  jurídico para, nestes casos, atingir  fatos geradores anteriores,  inclusive,  à  ciência  do  primeiro  auto  de  infração  lavrado  contra  a  Recorrente  (data  de  29.12.2014), no qual foi questionada, pela primeira vez, a classificação fiscal do concentrado".  Para  melhor  esclarecer  sobre  essa  matéria,  entendo  oportuna  a  citação  da  Procuradoria  Geral  da  Fazenda  Nacional  (PGFN)  em  suas  contrarrazões  assentadas  nestes  autos,  ao  afirmar que "(...)  o art.  146 do CTN é aplicável quando a modificação do critério  jurídico no exercício do  lançamento ocorre para o mesmo sujeito passivo. A Recorrente não  experimentou  qualquer  alteração nesse  sentido,  tanto  assim que os  argumentos  recursais  se  voltaram  para  uma  suposta  alteração  de  critério  jurídico  do  lançamento  dirigido  à  RECOFARMA  no  dia  22/12/2014,  que  por  sua  vez,  evidentemente,  não  se  confunde  com  a  VONPAR".  Como  é  cediço,  em  se  tratando  de  exigência  tributária,  em  que  se  maneja  complexo sistema de normas e conceitos específicos, é difícil imaginar que haveria respeito à  legalidade caso se pudesse aceitar a tese desenvolvida pela Recorrente. Aceitando­se essa tese,  seria exigido da fiscalização que se manifestasse sobre todos os pontos possíveis e imagináveis  da  conduta  do  contribuinte,  porque,  se  não  o  fizesse,  estaria  configurada  uma  prática  de  aceitação de tal comportamento e, assim, fixado um critério jurídico. Na prática, a vingar esse  entendimento,  toda  e  qualquer  ação  fiscal  acabaria  trazendo  embutida  alteração  de  critério  jurídico.  Registre­se, ainda, que para tentar apoiar a alegação de violação ao art. 146 do CTN, a  VONPAR citou decisão do STJ que não admitiu que fosse efetuada revisão de lançamento em  decorrência de  erro de direito. Tal decisão não  se  aplica  ao presente  caso, uma vez que não  houve  revisão  de  lançamento  (foi  lançado  o  IPI  devido  em  períodos  de  apuração  que  não  haviam sido objeto de cobrança), nem erro (de fato ou de direito), nem fixação de critério.  Portanto, resta plenamente demonstrada a regularidade do Auto de Infração,  não devendo proceder essa preliminar. A alteração de critério jurídico que impede a lavratura  de outro Auto de Infração diz respeito a um mesmo lançamento, e não a lançamentos diversos,  no presente caso, de outra empresa (a RECOFARMA), como aduzido pela Recorrente.  II­ MÉRITO  II.1. Do Direito da VONPAR ­ Decisão Judicial Transitada em Julgado  Aduz a Recorrente a existência de coisa julgada (RE n° 212.484­2) no âmbito  do Mandado de Segurança Individual nº 91.0009552­4, assegurando­lhe o direito aos créditos  de  IPI  relativos  às  aquisições  de  concentrado  de  refrigerantes,  insumos  isentos  oriundos  da  ZFM, calculado à alíquota de 27%, com fundamento no art. 69, inc. II do RIPI/2002, cuja base  legal é o art. 9º do Decreto­lei 288, de 1967.   De fato encontra­se demonstrada e confirmada nos autos a existência de coisa  julgada  (RE  n°  212.484­2),  no  âmbito  do  Mandado  de  Segurança  Individual  (MSI)  nº  91.0009552­4,  impetrado  pela  própria  recorrente  (VOLPAR).  Em  10/12/1998,  transitou  em  julgado a decisão proferida no Recurso Extraordinário  (RE) nº 212.484­RS, que assegurou a  Fl. 844DF CARF MF     34 VONPAR o direito ao crédito do IPI relativo à aquisição de matérias­primas isentas, oriundas  de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (ZFM), e utilizadas na fabricação de produto  cuja saída é sujeita ao IPI. Veja­se a ementa:  EMENTA:  CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  IPI.  Isenção  incidente  sobre  insumos.  Direito  de  crédito.  Princípio  da  não  cumulatividade.  Ofensa  não  caracterizada.   Não ocorre ofensa à CF (art. 153, § 3º, II) quando o contribuinte do IPI credita­se  do valor do tributo incidente sobre insumos adquiridos sob o regime de isenção.   Quando impetrou o Mandado de Segurança Individual (MSI) que resultou na  decisão em questão, a VONPAR pediu para que fosse assegurado o seu direito aos créditos de  IPI relativos às aquisições de insumos que identificou como “concentrados”.  Verifica­se  que  quando  pleiteou  o  referido MSI,  que  a Recorrente  pleiteou  que lhe fosse assegurado o direito aos créditos de IPI relativos às aquisições de "concentrados"  para  refrigerantes  isentos,  oriundos  da  Zona  Franca  de  Manaus,  classificados  na  posição  2106.90.01,  vigente  à  época  da  impetração  do MSI  (correspondente  à  alíquota  de  36%)  e,  à  época  do  trânsito  em  julgado  do  referido  MSI,  correspondia  à  posição  2106.90.10  (cuja  alíquota era de 27%).  Tal  pleito  foi  integralmente  concedido. Neste  caso,  não  há  notícia  de  ação  rescisória manejada  pela  Fazenda Nacional  buscando  reverter  o  entendimento  transitado  em  julgado no RE nº 212.484­2, em favor do contribuinte.  A decisão a quo, corrobora esse entendimento, veja­se os termos (fl. 652):  "(...) Tendo em vista que a decisão proferida no julgamento do RE 212.484­2  permanece  vigente,  e o  entendimento ali  adotado ainda não  foi  alterado de  forma definitiva  pelo STF, a empresa Vonpar  teria direito ao aproveitamento de créditos relativos ao  tributo  potencialmente incidente sobre os insumos adquiridos sob regime de isenção, nos termos das  decisões antes  transcritas. Por  consequência,  apesar da  correta argumentação desenvolvida  pelo  autuante  com  respeito  à  base  legal  do  aproveitamento  de  crédito,  com  a  qual  esta  relatora concorda, até o presente momento a discussão a respeito está vencida para a Fazenda  Pública, em relação a este contribuinte, cabendo tão­somente examinar se o valor aproveitado  efetivamente  corresponde  ao  imposto  que  incidiria  na  aquisição  dos  insumos,  caso  não  houvesse o benefício da  isenção,  tal como preconizado no provimento judicial. A verificação  consiste basicamente na apuração da base de cálculo do IPI e aplicação da alíquota prevista  para os produtos que originam o crédito na Tabela de Incidência do IPI, o que, evidentemente,  passa pela determinação da sua correta classificação fiscal".  Como  se  vê,  a  fiscalização  entende  que  a  referida  coisa  julgada  não  teria  definido  a  classificação  fiscal  do  "concentrado  para  refrigerantes"  e,  como  consequência,  a  definição da alíquota do crédito de IPI.  Assim,  em  obediência  aos  termos  do  provimento  judicial,  que  assegurou  o  aproveitamento do crédito relativo ao imposto que incidiria na aquisição dos insumos, caso não  houvesse  o  benefício  da  isenção,  cabe  à  autoridade  administrativa  examinar  se  o  valor  creditado  pelo  contribuinte  na  sua  escrita  fiscal,  em  decorrência  das  citadas  aquisições  está  correto.  Nesse  contexto,  cito  a  abordagem  consignada  pela  PGFN  em  suas  contrarazões elaboradas em outros processos da Recorrente, que (...) é de extrema importância  Fl. 845DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 19          35 destacar que a decisão judicial conferiu o direito da Recorrente fazer o abatimento do débito  quando  o  valor  do  crédito  de  IPI  for  potencialmente  devido,  ou  seja,  o  Judiciário  NÃO  conferiu  à  VONPAR  o  direito  líquido  e  certo  de,  independentemente  do  atendimento  das  condições para utilização do benefício fiscal, aproveitar o “valor­crédito do IPI” (grifei).  Vale  ressaltar que ao  impetrar o MSI nº 91.0009552­2, a Recorrente estava  buscando  o  reconhecimento  do  direito  de  aproveitar  créditos  de  IPI  em  decorrência  de  aquisições  de  insumos  isentos,  procedentes  da  Zona  Franca  de  Manaus,  nas  alíquotas  de  incidência  relativas  a  estes produtos,  nisso  consistindo o que  lhe  foi  assegurado em  todas  as  instâncias, sempre em decorrência da aplicação do princípio da não­cumulatividade.   Se  a  Recorrente  pretendesse  que  fosse  analisada  a  Classificação  Fiscal  de  seus produtos,  teria que  prestar  informações  corretas  sobre  suas  características. Entretanto,  a  empresa  não  mencionou  que  o  produto  que  ela  tratou  como  uma  preparação  única  era  na  realidade um conjunto de mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados  separadamente.  Não cabia ao Judiciário ou à Procuradoria da Fazenda Nacional conferir se o  produto  citado no MSI  efetivamente  correspondia ao  concentrado  sujeito  à  alíquota de 27%,  pois tal fato era irrelevante para o objeto da ação judicial, que discutia o direito ao crédito do  IPI em função da aplicação do princípio da não cumulatividade.  Assim,  não  há  ofensa  à  coisa  julgada  quando  o  Fisco,  buscando  apurar  o  “imposto  que  seria  devido  caso  não  houvesse  a  isenção”,  verifica  que  com  a  correta  classificação dos produtos, não haveria créditos a aproveitar, porque o referidos produtos eram,  na sua maior parte (à exceção de um), tributados à alíquota zero, razão pela qual não poderia a  Recorrente ter efetuado abatimento do débito de IPI no período fiscalizado, o que corrobora a  regularidade  da  autuação  fiscal  e  a  inexistência  de  ofensa  à  referida  decisão  transitada  em  julgado.  Portanto, a coisa julgada só se opera sobre o que foi pedido pela parte por via  do exercício do poder de ação, ou, noutras palavras, somente o mérito ou o objeto litigioso é  que será acobertado pela imutabilidade da coisa julgada. A regra do art. 469 da Lei 5.869/1973  (Código de Processo Civil – CPC, vigente à época) é clara ao estabelecer, expressamente, que  não fazem coisa julgada os motivos (inciso  I), mesmo que importantes para determinação do  alcance da parte dispositiva da sentença; a verdade dos fatos, que tenha sido estabelecida como  fundamento  da  sentença  (inciso  II);  e  a  apreciação  da  questão  prejudicial,  decidida  incidentalmente ao processo.  Neste  caso,  ao  impetrar  o  MSI  nº  91.0009552­2,  a  Recorrente  estava  buscando  o  reconhecimento  do  direito  de  aproveitar  créditos  de  IPI  em  decorrência  de  aquisições  de  insumos  isentos,  procedentes  da  Zona  Franca  de  Manaus,  nas  alíquotas  de  incidência  relativas  a  estes produtos,  nisso  consistindo o que  lhe  foi  assegurado em  todas  as  instâncias, sempre em decorrência da aplicação do princípio da não­cumulatividade.  Desta forma, não há ofensa à coisa julgada quando o Fisco, buscando apurar  o  “imposto  que  seria  devido  caso  não  houvesse  a  isenção”  verifica  que,  tendo  em  vista  a  correta classificação fiscal dos produtos, não haveria créditos a aproveitar, porque o referidos  produtos eram, na sua maior parte, à exceção de um, tributados à alíquota zero.  II.2. Da obrigação de verificar a correta classificação fiscal na NF  Fl. 846DF CARF MF     36 Aduz a Recorrente que não  tinha a obrigação de verificar a regularidade da  classificação fiscal indicada na Nota Fiscal para o "concentrado". Que os créditos de IPI objeto  dos autos de infração em julgamento, foram apurados sob a vigência de Lei e do RIPI, que não  impõem  a  obrigação  de  o  adquirente  examinar  a  classificação  fiscal  do  produto.  E  como  a  classificação  dos  concentrados  na  posição  2106.90.10  "Ex.  01",  foi  definida  pela  RECOFARMA  (fornecedora  do  concentrado),  não  há  qualquer  infração  praticada  pela  RECORRENTE ao aceitar tal classificação fiscal e utilizar a respectiva alíquota para calcular o  crédito de IPI isento, estando este procedimento como um ato licito.  Em suma, argumenta que não pode o Fisco glosar a alíquota do crédito de IPI  decorrente  da  aquisição  do  concentrado  pela  Recorrente,  fundado  em  suposto  erro  da  classificação fiscal efetuada pela fornecedora RECOFARMA.  No  caso,  há  que  se  ressaltar  uma  questão  de  fato  que  foi  ignorado  pela  Recorrente. Conforme consta em Termos e Relatórios elaborados pelo Fisco, nas Notas Fiscais  de saída emitidas pela VONPAR até o final do ano de 2010, a RECOFARMA registrou que os  “concentrados” se classificariam no código 2106.90.10 (Preparações dos tipos utilizados para  elaboração de bebidas), sem o "Ex 01", cuja alíquota do IPI é zero.   O Fisco  também  relatou  que  somente  nas  notas  fiscais  emitidas  a  partir  de  janeiro  de  2011,  passou  a  constar  a  indicação  do  "Ex  01"  do  código  2106.90.10,  e  que  em  janeiro de 2011 a RECOFARMA emitiu as respectivas cartas de correção relativas à ausência  da indicação do "Ex 01" para as notas emitidas nos anos anteriores.   Tal procedimento, também foi informado pela própria Recorrente, conforme  consta em seu recurso voluntário.  "(...) 6.6.9. Com efeito, a RECOFARMA emitiu cartas de correção, na qual  explicitou o  enquadramento no Ex 01 que  tem,  inclusive,  alíquota  inferior a do Ex 02, qual  seja, 27% (fls. 467, 469, 471 e 474)".  Observa­se  que  neste  processo,  estão  sendo  analisados  fatos  geradores  de  IPI  ocorridos até o mês de dezembro ano de 2009. Portanto, neste processo a Recorrente efetuou o  cálculo  dos  créditos  de  IPI  com  a  utilização  de  alíquota  que  não  correspondia  ao  código  indicado nas notas fiscais.  Ao  final  a  Recorrente  argumenta  que  as  notas  fiscais  emitidas  pela  RECOFARMA atendem a todos os requisitos acima, de forma que, na qualidade de adquirente  de  boa­fé,  tem  direito  à  manutenção  do  referido  crédito  de  IPI.  Cita  legislação  do  IPI,  a  jurisprudência do STJ e a do TIT (ICMS), que o creditamento com base nos fundamentos de  notas fiscais idôneas é ato licito, pois não configura qualquer infração capaz de impedi­lo.  Pois bem. Mesmo que se considere a improvável hipótese de que a adquirente  não  teria como saber que o código de classificação  fiscal estava  incorreto, é cabível a glosa,  pois  não  existe  previsão  legal  para  a  manutenção  de  créditos  indevidos/ilegítimos.  Caso  a  empresa  se  sinta  prejudicada  pelo  fornecedor,  deverá  com  ele  negociar  para  reaver  compensação por eventual prejuízos auferidos.  Portanto, entendo correto o questionamento da classificação fiscal por parte  do Fisco neste caso em concreto.  II.3. Quanto a (correta) classificação fiscal das mercadorias  Fl. 847DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 20          37 O  segundo  fundamento  da  autuação  fiscal  consiste  na  afirmação  de  a  classificação  fiscal  adotada  pelo  contribuinte  ("Ex  01"  do  código  2106.90.10)  estaria  equivocada, pois "preparações" deve ser entendida apenas como produtos prontos para seu uso.   No caso sob análise, o fato de a RECOFARMA optar por entregar as “partes”  que compõem os “kits de concentrados” para posterior processamento industrial que finalizará  o produto (nas fábricas engarrafadoras), transformando o “concentrado” em refrigerantes, não  impede  que  a  classificação  do  SH  recaia  sobre  os  componentes  que,  individualmente  considerados, foram agregados na forma de “kits”.  Os créditos de IPI em questão são oriundos de mercadorias constituídas por  diferentes  componentes acondicionados  separadamente  e  comercializadas  em conjunto,  em  proporções  fixas,  utilizadas  na  fabricação  de  bebidas  como  refrigerantes,  refrescos,  néctares, isotônicos e bebidas à base de extrato de chá.   A recorrente se refere aos insumos em questão como sendo “concentrados”,  termo  que  é  tecnicamente  incorreto.  Tais  mercadorias  serão  identificadas  como  “kits  para  fabricação de bebidas”, ou simplesmente “kits”.   Primeiramente,  como  relatado  pelo  Fisco,  cite­se  que  um  dos  bens  de  produção regional citado pela empresa para  tentar  justificar o aproveitamento de créditos é o  corante caramelo, matéria­prima usada na elaboração de componentes de kits para refrigerantes  sabor Cola. O corante é um produto industrializado que não é resultado de processo de extração  de um vegetal, e por isto não atende ao requisito previsto na legislação. Outros insumos cujo  emprego  no  processo  industrial  não  pode  gerar  direito  à  isenção  do  inciso  III  do  art.  95  do  RIPI/2010,  são  o  álcool  neutro  (aditivo  que  não  é  resultado  de  processo  de  extração  de  um  vegetal), o ácido cítrico (bem fabricado no Estado de São Paulo) e o óleo de dendê (aditivo que  entra em quantidades ínfimas na fabricação de filmes plásticos para embalagem). É cediço que  para fins da aplicação da isenção prevista no artigo 95, inciso III, do RIPI/2010, deve haver o  emprego direto do bem extrativo no processo produtivo do contribuinte beneficiado, pois  matérias­primas  são  por  definição  aqueles  bens  que  se  incorporam  no  processo  de  transformação do qual resulta a mercadoria industrializada.   Dentre  os  insumos  utilizados  no  processo  de  industrialização  dos  componentes de kits para refrigerantes, o único que efetivamente se caracteriza com matéria­ prima agrícola e extrativa vegetal é o extrato de guaraná.   Muito bem, retornado a classificação do produto.  A  fiscalização  afirma  que  o  Laudo  exarado  pelo  laboratório  confirma  de  forma inequívoca que a classificação fiscal adotada pelo Contribuinte está errada. Veja­se:   1) Concentrado/Kit sabor coca­cola ­ parte 1    2) Concentrado/Kit sabor coca­cola ­ parte 2  Fl. 848DF CARF MF     38   3) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 1    4) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 2A    5) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 2B    6) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 1B    7) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 1C    8) Concentrado/Kit sabor coca­cola zero ­ parte 3    9) Concentrado/Kit sabor sprite ­ parte 2    10) Concentrado/Kit sabor sprite ­ parte 1    11) Concentrado/Kit sabor sprite ­ parte 1A    12) Concentrado/Kit sabor sprite ­ parte 1G    13) Concentrado/Kit sabor sprite light ou zero ­ parte 1B    Fl. 849DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 21          39 Há que  ser  observado  que  no  Laudo  anexado  aos  autos,  se  verifica  que  os  "kits  de  concentrados"  abrangem  basicamente  preparações  líquidas  e  sólidas,  sendo  estas  últimas compostas de Ácido Cítrico, Sorbato de Sódio e Benzoato de Sódio, que vem às vezes  misturados com outros sais, e em outras isolados.  Os insumos objeto deste processo correspondem a um conjunto de matérias­ primas  e  produtos  intermediários  comercializados  em  forma  de  kits  constituídos  de  dois  ou  mais  componentes,  sendo  que  cada  componente  sai  do  estabelecimento  industrial  em  embalagem individual.   A  recorrente  trata  tais  "kits"  como  se  fossem  uma  mercadoria  única  denominada  de  “concentrado”,  aplicando  a  alíquota  prevista  para  o  "Ex  01"  do  código  2106.90.10 da TIPI, cujo texto está transcrito a seguir, sobre o valor registrado nas respectivas  notas fiscais de compras.   2106.90.10 ­ Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas   Ex 01 ­ Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores  concentrados),  para  elaboração  de  bebida  da  posição  22.02,  com  capacidade  de  diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado   Ex 02 ­ Preparações compostas, não alcoólicas  (extratos concentrados ou sabores  concentrados),  para  elaboração  de  bebida  refrigerante  do  Capítulo  22,  com  capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado  A alíquota da citada exceção tarifária era de 27% até 30/09/2012, passando a  ser de 20% a partir de 01/10/2012. Entretanto, diversas normas da NESH (Notas Explicativas  do  Sistema  Harmonizado  de  Designação  e  de  Codificação  de Mercadorias)  indicam  que  os  componentes de kits para fabricação de bebidas, não se caracterizam como uma mercadoria  única.   II.3.1. Análise do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b)  Considera­se que o  fato de existir na NESH um  item específico que regula os  produtos  aqui  em  discussão  é  suficiente,  por  si  só,  para  demonstrar  o  erro  no  entendimento  adotado  pela  VONPAR.  Normalmente,  diferentes  matérias  ou  artigos,  quando  embalados  individualmente, devem ser classificados separadamente, ainda que integrantes de uma mesma  remessa.   Neste sentido, deve se observar, em especial, o item XI da Nota Explicativa  da  RGI  3  b),  transcrito  a  seguir,  que  exclui  os  bens  destinados  à  fabricação  de  bebidas  do  campo de aplicação da RGI 3 b) do Sistema Harmonizado:   XI)  A  presente  Regra  não  se  aplica  às  mercadorias  constituídas  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados  em  conjunto  (mesmo  em  embalagem  comum),  em  proporções  fixas,  para  a  fabricação  industrial  de  bebidas, por exemplo.  O dispositivo acima mencionado foi incluído na NESH após análise efetuada  pelo  Conselho  de  Cooperação  Aduaneira  (CCA)  nos  anos  de  1985  e  1986,  em  resposta  a  consultas  recebidas de países membros da organização  internacional  sobre a classificação de  produtos com as mesmas características dos  "kits para  fabricação de bebidas" produzidos no  Brasil.   Fl. 850DF CARF MF     40 Da leitura do material, vemos que o  item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b)  teve por origem consultas  sobre a  classificação  fiscal de bens  com características  idênticas  a  dos  insumos  adquiridos pela Recorrente,  inclusive bases  para  elaboração  de FANTA  (marca  produzida  pelas  empresas  do  grupo Coca­Cola)  e  de  um  refrigerante  sabor  Cola. Depois  de  uma  demorada  análise,  o  CCA  decidiu  que  os  componentes  individuais  de  bases  para  fabricação de bebidas deveriam ser classificados separadamente.  O texto da análise do CCA, equivale a uma detalhada exposição de motivos  para o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), deixando claro que a criação dessa Nota teve  por  objetivo  determinar  que  os  componentes  dos  kits  para  fabricação  de  bebidas devem  ser  classificados  separadamente  nos  códigos  apropriados  para  cada  um  deles.  O  Sistema  Harmonizado  é  cogente  e  foi  internalizado  no  Brasil  por  meio  do  Decreto  nº  97.409,  de  22/12/1988, cujo art. 1° expressa:   “Art. 1° ­ A Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação  e de Codificação de Mercadorias, apensa por cópia ao presente Decreto, será executada e cumprida  tão inteiramente como nela se contém. ”  O  artigo  98  da  Lei  nº  5.172,  de  25/10/1966  (CTN  ­  Código  Tributário  Nacional) dispõe que:   Art.  98.  Os  tratados  e  as  convenções  internacionais  revogam  ou  modificam  a  legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha.   O CCA decidiu incorporar a sua decisão sobre o assunto na NESH. Como a  legislação brasileira não deixa dúvidas de que devem ser cumpridas as normas internacionais  sobre o Sistema Harmonizado,  a Nota XI  da RGI  3  b)  é  suficiente,  por  si  só,  para  afastar  a  possibilidade  de  enquadramento  dos  componentes  dos  "kits"  em  um  código  de  classificação  único.   As  empresas  defendem  que  a  definição  da  classificação  dos  kits  deve  considerar a motivação que o produto desperta em quem o adquire. No entanto, entendo que a  definição  de  classificação  fiscal  deve  obedecer  ao  que  diz  a  legislação,  não  podendo  ser  determinada de acordo com o interesse comercial do fabricante.   A  seguir,  passemos  a  analisar  se  os  componentes  de  kits,  individualmente  considerados, poderiam ser enquadrados no Ex 01 ao código 2106.90.10.   II.3.2. Do enquadramento no Ex 01 do código 2106.90.10  Ressalte­se  que  não  há  controvérsias  de  que  os  produtos  fornecidos  por  RECOFARMA são  iguais  aos  referidos  pelo  item XI. Também não  há  controvérsias  de  que  para  classificar  um  "kit"  no  "Ex  01"  é  preciso  que  ele  seja  tratado  como  se  fosse  uma  mercadoria única. A divergência está no fato de que a fiscalização afirmou em seus Termos e  Relatórios  que  o  item  XI  determina  que  os  componentes  individuais  sejam  classificados  separadamente, enquanto que VONPAR deu uma interpretação completamente oposta em seus  Recursos.  Para que uma mercadoria se classifique no Ex 01 do código 2106.90.10, deve  apresentar as seguintes características: (a) Que seja uma preparação composta; (b) Que não seja  alcoólica; (c) Que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado; (d) Que seja  própria  para  elaboração  de  bebida  da  posição  22.02,  (e)  Que  tenha  capacidade  de  diluição  superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado.   Fl. 851DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 22          41 Pois bem. No que se refere à condição citada na letra “a”, acima, esclareça­se  que a palavra "preparação" aplica­se a mercadoria que esteja preparada, pronta para uso pelo  adquirente.  Não  existe  na  legislação  a  hipótese  de  que  um  bem  formado  por  componentes  individuais  não  misturados  possa  ser  enquadrado  como  uma  preparação  alimentícia.  Cada  embalagem individual (por exemplo, embalagem que contenha uma mistura de extrato de noz  de cola com outros aromatizantes e com corante caramelo)  forma uma preparação composta.  Tais preparações, porém, não atendem às condições citadas nas letras “c” e “e”, acima.   Nenhum  componente  dos  "kits",  isoladamente  considerado,  pode  ser  identificado como um extrato ou sabor concentrado. Para que ficasse caracterizado um produto  chamado de  "concentrado",  o  conteúdo das  diversas  partes  que  compõem cada  "kit"  deveria  estar  reunido  numa  única  parte,  tanto  que  as  empresas  criaram  a  ficção  de  que  para  fins  de  classificação fiscal os "kits" formam uma mercadoria única.   Não se pode atribuir capacidade de diluição a nenhum componente dos kits  para fabricação de bebidas. Se o conteúdo de qualquer embalagem individual fosse diluído, não  apresentaria as mesmas características sensoriais e  físico­químicas da bebida que se pretende  comercializar.   Tratando­se  das  preparações  compostas  para  elaboração  de  bebidas  da  posição  22.02,  não  há  dúvida  de  que  o  concentrado  diluído  deve  apresentar  as  mesmas  características  fixadas  nos  padrões  de  identidade  e  qualidade  para  a  bebida  na  concentração  normal,  tanto  que  uma  diferença  fundamental  entre  o  Ex  01  e  o  Ex  02  é  a  "capacidade  de  diluição", que no primeiro é superior a "10 partes da bebida", enquanto no segundo é igual ou  menor  do  que  "10  partes  da  bebida". Afinal,  se  a  preparação  diluída  não  resultar  na  bebida  final, não há como se definir sua capacidade de diluição em "partes da bebida por cada parte do  concentrado".   A  Lei  nº  8.918/1994,  mandamento  válido  para  qualquer  bebida,  foi  regulamentada  pelo  Decreto  nº  2.314/1994,  posteriormente  revogado  pelo  Decreto  nº  6.871/2009.  A  seguir,  estão  transcritos  artigos  do  Regulamento  vigente  que  tratam  de  concentrados:   Art. 13. A bebida deverá conter, obrigatoriamente, a matéria­prima vegetal, animal  ou mineral,  responsável por sua característica  sensorial,  excetuando o xarope e o  preparado sólido para refresco.   [...].     §  4º  O  produto  concentrado,  quando  diluído,  deverá  apresentar  as  mesmas  características  fixadas  nos  padrões  de  identidade  e  qualidade  para  a  bebida  na  concentração normal."   (...)   Art.  30.  O  preparado  líquido  ou  concentrado  líquido  para  refrigerante,  quando  diluído,  deverá  apresentar  as  mesmas  características  fixadas  nos  padrões  de  identidade e qualidade para o respectivo refrigerante.   Assim,  como  nenhum  componente  se  classifica  no  "Ex  01"  do  código  2106.90.10, resta definir o enquadramento correto para cada um deles, procedimento efetuado  Fl. 852DF CARF MF     42 com  base  na  análise  das  características  dos  ingredientes  que  fazem  parte  das  embalagens  individuais.  Para  tanto,  a  Solução  de  Consulta  SRRF02/DIANA  nº  5/2010,  de  20/05/2010,  ratificada  pela  Informação  COANA/CECLAM  nº  8/2015,  de  12/03/2015,  classificou  da  seguinte  maneira  os  componentes  de  kit  para  preparação  de  bebida  refrigerante, sabor laranja:   a) NCM 2106.90.10 ­ Preparação para aromatização de bebida refrigerante, com sabor laranja,  constituída  de  água  potável  (70%),  gomas  naturais  de  laranja  (20,44%),  aromatizante  sabor  laranja (5,8%), corantes, ácido cítrico anidro e conservantes, em embalagem de 50kg;     b) NCM 2916.31.21 ­ Benzoato de sódio, em embalagem de 15kg, e;     c)  NCM  2918.14.00  ­  Ácido  cítrico  anidro,  em  embalagem  de  67kg.  Além  de  suas  embalagens  individuais, os componentes do kit  também se encontram acondicionados conjuntamente em uma  segunda embalagem, formando um único volume.     Dispositivos  Legais:  1ª  RGI/SH  (texto  das  posições  2106,  2916  e  2918  e  texto  da  nota  5­C,  do  capítulo  29),  6ª  RGI/SH  (texto  das  subposições  2106.90,  2916.31  e  2918.14)  e  1ª  Regra  Geral  Complementar  (texto  do  item  2916.31.2  e  dos  subitens  2106.90.10  e  2916.31.21),  da  Tarifa  Externa Comum, do Mercosul, aprovada pela Resolução Camex nº 43/2006, e suas alterações, e  com subsídios das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado.     Observe­se que a Solução de Consulta, publicada no Diário Oficial da União  de 04/06/2010, foi o primeiro e único ato vinculante da Administração Tributária que definiu a  classificação fiscal de "kits" para fabricação de bebidas.   Constata­se  no  caso,  que  os  componentes  mais  importantes  dos  "kits  para  fabricação  de  bebidas"  são  aqueles  que  contêm  extratos  e  ingredientes  aromatizantes  específicos  para  a  bebida  a  ser  industrializada  (por  exemplo,  componentes  que  contenham  extrato de cola ou extrato de guaraná), devendo ser classificados no código 2106.90.10, como  uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota do IPI é zero.   A  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  em  suas  contrarrazões  (extraído  de  outros processos da VONPAR) ressalta que, (...) a capacidade de diluição dos “concentrados”  fornecidos  pela  Recofarma  foram  anabolizados  com  ingredientes  que  elevaram  substancialmente a  capacidade de diluição nas  empresas engarrafadoras, como é o  caso da  VONPAR".  Concluindo,  essa  preparação,  não  se  classifica  no  "Ex  01"  do  código  2106.90.10,  pois,  conforme  já  explicado,  a  embalagem  individual  não  contém  todos  os  ingredientes  necessários  para  caracterizar  um  produto  chamado  de  “concentrado”.  A  impossibilidade de classificação no "Ex 01" do código 2106.90.10, decorre do fato de que no  momento  da  ocorrência  do  fato  gerador  os  componentes  não  estão  misturados,  e  sim  acondicionados em embalagens individuais.   II.3.3. Conclusão  Desta forma, conforme posicionamento adotado no Auto de Infração, correto  pelos seus próprios fundamentos, que convergem com o entendimento adotado pela CCA e do  item  XI  da  Nota  Explicativa  da  RGI  3  b),  com  o  objetivo  de  uniformizar  o  tratamento  de  produtos em idêntica situação, adota­se a classificação individual dos produtos que compõem  Fl. 853DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 23          43 os  "kits  para  refrigerantes",  como  proposto  no  TVF,  a  partir  dos  Laudos  Técnicos  que  os  identificaram, no curso da ação fiscal.   Conforme ali  referido,  todos os componentes dos kits para refrigerantes são  classificados  em  códigos  tributados  à  alíquota  zero,  com  exceção  dos  componentes  que  se  classificam no código 3302.10.00, cuja alíquota é de 5%.  II.4. Da competência da SUFRAMA para classificar mercadorias  Aduz a Recorrente que de fato, pode­se até questionar se a SUFRAMA teria  competência  para  conceder  os  benefícios  fiscais,  mas  esse  questionamento  não  afeta  sua  competência  para  definir  e,  pois,  classificar  fiscalmente  produto  que  será  eventualmente  beneficiado  no  projeto  industrial  aprovado.  Sustenta  que  o  autuante  estaria  equivocado  ao  limitar  a  competência  da  SUFRAMA  à  aprovação  de  projetos,  excluindo  a  concessão  dos  benefícios do art. 9º do Decreto­Lei 288, de 1967 e do art. 6º do DL nº 1.435, de 1975, tendo  em vista os arts. 1º, VI e 4º, I, “c”, ambos do Anexo I, do Decreto n° 7.139, de 2010.   É cediço que o DL n° 1.435, de 1975, regulamentado pelo Decreto n° 7.139,  de  2010  (art.  4º,  I,  c),  outorgou  à  SUFRAMA  a  competência  exclusiva  para  aprovar  os  projetos de empresas (PPB), que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos no art. 6°  do  DL  n°  1.435,  de  1975,  bem  como  para  estabelecer  normas,  exigências,  limitações  e  condições para aprovação dos referidos projetos, consoante o art. 176 do CTN.  Portanto  não  resta  dúvidas  quanto  a  isso.  Por  outro  giro,  se  compete  à  SUFRAMA administrar os incentivos relativos à Zona Franca de Manaus (ZFM) e à Amazônia  Ocidental,  cabe  à Receita Federal  do Brasil  (RFB), órgão  da Administração  Fazendária,  a  fiscalização do IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), conforme o estabelecido no art.  94 da Lei nº 4.502/64 e nos arts. 427 e 428 do RIPI/2002 (art. 431 do RIPU/2010).   Sobre a competência da fiscalização do IPI, veja o que reproduz os arts. 505 e  506, do RIPI atual (Decreto nº 7.212. de 2010) ­ grifou­se:  Art.  505.  A  fiscalização  do  imposto  compete  à  Secretaria  da  Receita Federal do Brasil  (Lei nº 5.172,  de 1966, arts.  142, 194 e  196, Lei nº 4.502, de 1964, art. 91,e Lei no11.457, de 2007, art. 2o).  Parágrafo  único.  A  execução  das  atividades  de  fiscalização  compete  às  unidades  centrais,  da  referida  Secretaria,  e,  nos  limites  de  suas  jurisdições,  às  suas  unidades  regionais  e  às  demais unidades, de conformidade com as  instruções expedidas  pela mesma Secretaria.  Art.  506.  A  fiscalização  será  exercida  sobre  todas  as  pessoas,  naturais  ou  jurídicas,  contribuintes  ou  não,  que  estiverem  obrigadas  ao  cumprimento  de  disposições  da  legislação  do  imposto, bem como as que gozarem de imunidade condicionada  ou de isenção (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142 e 194, parágrafo  único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 94).  Pode ser verificado nos autos que não há, no processo sob análise, discordância  entre  o  Fisco  e  a  SUFRAMA  quanto  à  classificação  fiscal  do  produto  adquirido  pela  VONPAR. Entendo que a SUFRAMA não se pronunciou sobre o enquadramento na TIPI dos  produtos em questão, nem teria competência legal para fazê­lo.  Fl. 854DF CARF MF     44 O  que  se  observa  é  que  as  competências  estão  sendo  exercidas  de  forma  concorrente, sem desrespeito às áreas de atuação de cada órgão.  Em suas Resoluções e Pareceres, a SUFRAMA chamou os produtos elaborados  pela RECOFARMA de “concentrados”, adotando a descrição utilizada pelo citado  fabricante  ao submeter os Projetos Industriais. Mas não é a forma usada para se referir à mercadoria que  identifica sua classificação fiscal. Para tal fim, é necessário que se faça uma análise minuciosa  de cada produto, fundamentada com base nas Regras de classificação.  Como consta no Parecer Técnico n° 224/2007, que integra a Resolução do CAS  n°  298/2007,  a  SUFRAMA  tomou  como  base  para  sua  análise  “a  industrialização  do  tipo:  Concentrado para bebidas refrigerantes, sabor de cola”.  No Brasil, a competência em relação aos aspectos tecnológicos da fabricação de  bebidas,  inclusive  definições  de  produtos,  pertence  ao Ministério  da Agricultura,  Pecuária  e  Abastecimento ­ MAPA, conforme previsto na Lei nº 8.918, de 1994. E o Decreto nº 6.871, de  2009,  que  regulamentou  a  Lei  nº  8.918/1994,  traz  uma  definição  precisa  em  relação  aos  concentrados para bebidas, prevendo no § 4º de seu art. 13 que “(...) o produto concentrado,  quando  diluído,  deverá  apresentar  as  mesmas  características  fixadas  nos  padrões  de  identidade e qualidade para a bebida na concentração normal".   A definição acima está perfeitamente de acordo com as normas da NESH, tendo  sido  utilizada  pela  fiscalização  para  reforçar  o  entendimento  de  que  uma  “parte  de  concentrado”  (por  exemplo,  o  componente  que  contém  o  extrato  de  cola)  não  pode  ser  enquadrada no "Ex 01" do código 2106.90.10.  A  fiscalização  não  desconsiderou,  nem  questionou,  a  competência  da  SUFRAMA para aprovar projetos de empresas que desejem usufruir dos benefícios fiscais de  instituídos pelo DL nº 1.435, de 1975. Também não desconsiderou os atos dela emanados, que  gozam de presunção de  legitimidade, veracidade e  legalidade, e permanecem válidos para os  fins a que se destinam.  Portanto, nos atos de sua competência, a SUFRAMA pode tratar os kits como  se  fossem  uma mercadoria  única,  o  que  não  afeta  a  validade  desses  atos  para  os  objetivos  propostos, porém este tratamento não prevalece para fins de Classificação Fiscal da mercadoria  (enquadramento na TIPI). Aliás, nem a SUFRAMA e nem mesmo a RFB, que no Brasil possui  a  competência  legal  para  tratar  de  classificação  fiscal,  podem  alterar  a  definição  do  produto  para  fins  de  enquadramento  na  NCM,  porque  as  definições  de  mercadorias  para  fins  de  classificação obedecem a regras internacionais.  II.5. Do benefício do no art. 6º do DL n° 1.435/75  Alega a Recorrente que, "(...) A AUTORIDADE reconheceu a existência da  Resolução  do  CAS  nº  298/2007,  mas  concluiu  que  o  concentrado  produzido  pela  RECOFARMA  não  faria  jus  ao  benefício  previsto  no  artigo  6º  do DL  nº  1.435/75,  porque,  embora a SUFRAMA tivesse aprovado o projeto técnico apresentado pela RECOFARMA, um  dos  requisitos  legais  para  concessão  de  tal  benefício  não  teria  sido  observado,  qual  seja,  a  utilização  direta  de  matérias  primas  agrícolas  extrativas  vegetais  na  fabricação  dos  concentrados, tendo em vista que os insumos utilizados seriam industrializados, exceto o caso  do concentrado para o refrigerante Guaraná".  Pois bem. Muito embora o Auto de Infração lavrado, motivado pela glosa de  crédito  de  IPI,  decorre  da  aquisição  de  insumos  (concentrado)  isentos  da  empresa  Fl. 855DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 24          45 RECOFARMA,  no  período  fiscalizado,  o  fundamento  principal  da  autuação  foi  a  de  que  o  concentrado não seria classificado na posição 21.06.90.10 "Ex. 01", porque ele não seria um  produto único e, pois como tal, deveriam ser utilizadas as respectivas classificações fiscais de  seus  componentes  de  forma  isolada,  que  não  dariam  o  crédito  à  alíquota  de  27%,  mas  à  alíquota zero, CUMPRE observar que o Fisco também demonstrou no curso da ação fiscal, que  a RECOFARMA não utilizou matérias­primas de produção regional em seu processo industrial  de "concentrado" e sim, produtos industrializados (como exemplo o corante caramelo, álcool  e ácido cítrico), requisito essencial previsto no art. 6º do DL n° 1.435/75.   Consta  dos  autos,  que  no  período  fiscalizado  ocorreu  o  aproveitamento  indevido de  créditos  incentivados  com base no  artigo  art.  6º  do DL n°  1.435/75, oriundo de  notas fiscais emitidas por RECOFARMA, (exceto kits para guaraná), em função de não ocorrer  a utilização, no processo de industrialização de RECOFARMA, de matérias­primas agrícolas e  extrativas vegetais de produção regional, requisito essencial previsto no Regulamento do IPI e  no art. 6º do DL n° 1.435/75.   A Recorrente crê (a nosso ver, de forma equivocada) serem as manifestações  da  SUFRAMA  sobre  essa  matéria,  insuscetíveis  de  apreciação  pelo  Fisco.  É  certo  que  a  SUFRAMA aprova projetos (PPB), como deixam claros os textos das normas reproduzidos nos  autos (e analisados em tópico anterior). Contudo, cabe à empresa que obtém a aprovação (no  caso,  à RECOFARMA)  cumprir  os  requisitos normativos  estabelecidos,  entre os quais os de  respeitar o PPB e de utilizar matérias­primas regionais de origem vegetal.   De  início,  cabe  lembrar  a  impossibilidade  de  ser  beneficiado  qualquer  produto que apenas contenha produto de origem regional. A norma é bastante clara no sentido  de que o produto que poderá gozar da isenção (e, também, proporcionar o direito de crédito de  IPI para o adquirente) deve ser elaborado a partir de insumos regionais e não apenas contê­los.   A  distinção  não  é  inútil  e  acarreta,  como  única  interpretação  legítima,  a  impossibilidade de que se considerem etapas anteriores do processo produtivo, para efeito de  concessão da isenção (e do direito ao crédito de IPI para o adquirente). De fato, a etapa fabril  em foco, para o mencionado efeito, é aquela que ocorre na Amazônia Ocidental o que obriga  que  a  matéria­prima  utilizada  nesta  etapa  cumpra  os  requisitos  legais,  não  bastando  que  o  produto contenha insumos de caráter regional como elemento constitutivo remoto.   Nota­se  que  algumas  das  matéria­prima  em  discussão  (como  o  açúcar  e  o  álcool,  por  exemplo),  são  produtos  industrializados,  que  certamente  não  podem  ser  caracterizados como MATÉRIA­PRIMA AGRÍCOLA E EXTRATIVA VEGETAL, requisito  essencial previsto nos Regulamentos do IPI e no art. 6º do DL n° 1.435/75.   Portanto, se o produto adquirido pela Recorrente não é aquele cuja natureza  específica está contemplado na norma  isencional  (art. 6° do Decreto  lei n° 1.435/75), não há  como  pretender  se  creditar  do  imposto  (IPI),  como  se  devido  fosse.  Portanto,  os  produtos  adquiridos da RECORFARMA (exceto kits para guaraná) não faziam jus à isenção do artigo 6º  do DL n° 1.435/75.  Portanto, se o produto adquirido pela Recorrente não é aquele cuja natureza  específica está contemplado na norma  isencional  (art. 6° do Decreto  lei n° 1.435/75), não há  como  pretender  se  creditar  do  imposto  (IPI),  como  se  devido  fosse.  Portanto,  os  produtos  adquiridos da RECORFARMA (exceto kits para guaraná) não faziam jus à isenção do artigo 6º  do DL n° 1.435/75.  Fl. 856DF CARF MF     46 II.6. Do benefício do no art. 9º do DL n° 288/67  Aduz  a  Recorrente  em  seu  recurso  que,  "(...)  na  sua  impugnação,  a  RECORRENTE  também  demonstrou  que  os  concentrados  elaborados  pela  RECOFARMA  fazem  jus  ao  benefício  do  art.  9º  do  DL  n°  288/67  e  que  tem  direito  ao  crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  dos  referidos  concentrados  isentos  oriundos  da  Zona  Franca  de  Manaus, porque é aplicável o entendimento do Plenário do STF no RE n° 212.484.  A isenção ao IPI dos produtos fabricados na Zona Franca de Manaus, que foi  instituída  pelo  art.  9º  do  Decreto­Lei  nº  288/67,  foi  regulamentada  pelo  art.  69,  I  e  II,  do  RIPI/2002. Da  leitura desses dispositivos  legais  e  regulamentares  se  constata que não houve  previsão expressa do direito ao aproveitamento do crédito ficto. Tendo em vista que nas notas  fiscais  de  aquisição  dos  concentrados  adquiridos  com  isenção  não  houve  o  destaque  do  imposto, não há direito do contribuinte efetuar o crédito.  Portanto, entendo que, neste caso, não existe amparo legal para a tomada de  créditos  fictos  de  IPI  em  relação  a  insumos  adquiridos  com  a  isenção  prevista  no  art.  9º  do  Decreto­Lei nº 288/67.  No  entanto,  temos  que  observar  a  decisão  proferida  no  julgamento  do  RE  212.484­2  (RS) que permanece vigente  e,  como visto nos  autos,  o  entendimento  ali  adotado  ainda  não  foi  alterado  de  forma  definitiva  pelo  STF,  e  a  empresa VONPAR  teria  direito  ao  aproveitamento  de  créditos  relativos  ao  tributo  potencialmente  incidente  sobre  os  insumos  adquiridos  sob  regime de  isenção  de  que  tratam os  arts.  69,  incisos  I  e  II,  82,  inciso  III,  do  RIPI/2002 e art. 81, inciso II e 95, inciso III, do RIPI/2010).   Por consequência,  a discussão quanto  à possibilidade de aproveitar créditos  em virtude das aquisições de que trata este processo está vencida para a Fazenda Pública, em  relação a Recorrente, como reconhecido no próprio Relatório Fiscal. Isto tudo, não obstante a  correta argumentação desenvolvida pelo Fisco, com a qual este Relator concorda, no sentido de  que não é cabível a aplicação do art. 237 do RIPI/20I0  (artigo 175 do RIPI/2002) porque os  produtos adquiridos não fazem jus à isenção prevista no artigo 95, inciso III, do RIPI/2010 (art.  82, inciso III, do RIPI/2002).  Nesse ponto, deve­se observar que as sucessivas decisões proferidas no curso  da ação judicial proposta pela Recorrente não dispuseram a respeito da classificação fiscal dos  kits  para  refrigerantes,  aspecto  que  dela  não  é  objeto,  de  acordo  com  os  termos  da  petição  inicial. Não obstante a argumentação e transcrições feitas no recurso, frisa­se que, em nenhuma  das  instâncias  de  julgamento,  o  Poder  Judiciário  avaliou  se  os  insumos  são  ou  não  uma  mercadoria  única,  nem  se manifestou  sobre  a  correta  classificação  a  ser  adotada,  em  função  dessa  particularidade,  como  dá  conta  a  documentação  comprobatória  fornecida  pela  Recorrente, em especial os Votos dos Ministros do STF, na apreciação do RE 212.484­2.  II.7. Dispensa multa de ofício ­ base no art. 76, II, “a” da Lei nº 4.502/64   A defesa alegou que o art. 97, VI, do CTN autoriza a lei a estabelecer hipóteses  de dispensa ou de redução de penalidades, o que legitimaria sua pretensão em aplicar o art. 76,  II, "a" da Lei nº 4.502/64.  Que o CARF está obrigado a observar as regras previstas em Decreto, por força  do disposto no art. 26­A do Decreto n° 70.235/72 e no art. 62 do Regimento Interno do CARF.  Especificamente  em  relação  às  aquisições  de  insumos  isentos  oriundos  da Zona  Franca  de  Fl. 857DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 25          47 Manaus, a CSRF tem entendimento no sentido de reconhecer o crédito de  IPI ao adquirente  desses insumos desde 11.11.2002.  Alega também que (fl. 735):  "(...)  Com  efeito,  o  art.  100,  parágrafo  único,  do  CTN  estabelece  que  a  observância de atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas têm o condão de  excluir a cobrança de multa, juros de mora e correção monetária".  "(...)No  caso,  como  já  visto,  a  SUFRAMA  tem  competência  para  aprovar  projeto industrial para fruição da isenção prevista no art. 6º do DL n° 1.435/75, classificar o  produto beneficiado pela  isenção e autorizar o crédito do respectivo  imposto, nos  termos do  Decreto n° 7.139/2010 c/c a Resolução do CAS n° 202/2006".  Os  argumentos  da Recorrente  consistem,  em  síntese,  na  alegação  de  que  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  (CSRF)  teria  reconhecido  o  direito  ao  crédito  de  IPI  relativo  à  aquisição  de  insumos  isentos  (com  benefício  da  isenção  subjetiva),  utilizados  na  fabricação de produtos  sujeitos  ao  IPI,  em observância  ao  entendimento Plenário do STF no  julgamento do RE 212.484/RS e que assim não  caberia a  aplicação de penalidade  (multa de  ofício), nos termos do art. 76, II, “a”, da Lei nº 4.502/1964, que dispõe:  “Art . 76. Não serão aplicadas penalidades:  II ­ enquanto prevalecer o entendimento, aos que tiverem agido  ou pago o imposto:  a)  de  acordo  com  interpretação  fiscal  constante  de  decisão  irrecorrível  de  última  instância  administrativa,  proferida  em  processo  fiscal,  inclusive  de  consulta,  seja  ou  não  parte  o  interessado; ...”  E  que  a SUFRAMA  teria  competência  para  aprovar  projeto  industrial  para  fruição da isenção prevista no art. 6º do DL n° 1.435/75, classificar o produto beneficiado pela  isenção e autorizar o crédito do respectivo imposto, nos termos do Decreto n° 7.139/2010 c/c a  Resolução do CAS n° 202/2006 e portanto, também não caberia a aplicação da penalidade.  Pois  bem.  Ocorre  que  posteriormente  à  edição  da  Lei  nº  4.502/1964,  foi  editado  o  Código  Tributário  Nacional  [Lei  nº  5.172,  de  1966],  recepcionado  como  Lei  Complementar pela Constituição Federal de 1988, que assim dispôs no seu art. 100, incs. I e II  e parágrafo único:  Art.  100.  São  normas  complementares  das  leis,  dos  tratados  e  das convenções internacionais e dos decretos:  I  ­  os  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades  administrativas;  II ­ as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição  administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;   ...  Parágrafo  único.  A  observância  das  normas  referidas  neste  artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de  Fl. 858DF CARF MF     48 mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do  tributo.   Ou  seja,  a  partir  da  vigência  do  CTN,  a  exclusão  de  penalidades  com  fundamento  em  decisões  do  CARF,  sem  que  o  contribuinte  seja  parte  nos  processos  específicos, só é possível caso exista lei atribuindo eficácia normativa às referidas decisões, o  que, até o presente momento, não existe.  Nesse  sentido,  vale  também  relembrar  que  o  Parecer  Normativo  Cosit  nº  23/2013, já pacificou a questão ao esclarecer que os acórdãos do CARF não constituem normas  complementares  da  legislação  tributária,  porquanto  não  possuem  caráter  normativo  nem  vinculante.  Entretanto, deve ser observado que nos processos da VONPAR não se discute o  direito  ao  crédito  de  IPI oriundo de  insumos  isentos,  pois  a  empresa  possui  decisão  judicial  sobre  o  assunto.  Os  valores  objeto  de  discussão  abrangem  exclusivamente  o  aproveitamento indevido de créditos por erro na alíquota de cálculo, assunto em relação  ao qual inexiste jurisprudência administrativa.  Nada  obstante,  essa  é  a  multa  prescrita  pelo  art.  569  do  RIPI/2010,  com  espeque  no  art.  80  da  Lei  4.502/64,  com  redação  dada  pelo  art.  13  da  Lei  11.448,  de  15/06/2007, vazada nos seguintes termos:  Art.  80.  A  falta  de  lançamento  do  valor,  total  ou  parcial,  do  imposto  sobre  produtos  industrializados  na  respectiva  nota  fiscal ou a falta de recolhimento do imposto lançado sujeitará o  contribuinte à multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento)  do valor do imposto que deixou de ser lançado ou recolhido.  A meu juízo, o artigo 76 da Lei 4.502 foi derrogado pela nova redação do art.  80 da mesma Lei, de redação de 2007.  Já  quanto  às  citadas  normas  da  SUFRAMA  (Resolução CAS  nº  298/2007,  integrada  pelo  Parecer  Técnico  nº  224/2007),  as  mesmas  não  se  enquadram  na  prescrição  contida no art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64, pois não foram proferidas no âmbito do processo  administrativo fiscal de determinação e exigência de créditos tributários.  Por  todo  o  acima  exposto,  carece  de  fundamento  a  argumentação  que  visa  afastar a aplicação de penalidade, devendo ser mantida a exigência de multa de ofício.   II.8. Dos juros de mora sobre multa de ofício  Alega  a  Recorrente  em  seus  recurso  que  "seria  totalmente  descabida  a  incidência  de  juros  sobre  a  multa  de  oficio  lançada  contra  a  RECORRENTE,  porque  implicaria numa indireta majoração da própria penalidade e não se pode  falar em mora na  exigência de multa".  Essa matéria é recorrente neste Colegiado, sendo minha posição conhecida no  sentido de sua pertinência.   Nesse ponto, adoto o entendimento inserto no Acórdão 9303­002.399, da 3ª  Turma da CSRF, julgado em 15/03/2013. Repiso o voto do relator, Henrique Pinheiro Torres,  vazado nos seguintes termos, o qual adoto como fundamento de decidir.  Fl. 859DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 26          49 A  obrigação  tributária  principal,  como  é  de  conhecimento  de  todos, surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objeto o  pagamento do tributo ou de penalidade pecuniária, e extingue­se  com o crédito dela decorrente. Essa é a dicção do § 1º do 1art.  113 do CTN.  Ao seu turno o art. 139 do CTN dispõe que o crédito tributário  decorre da obrigação principal  e  tem a mesma natureza desta.  Do  cotejo  desses  dispositivos  legais,  conclui­se,  sem  qualquer  margem à dúvida, que o crédito tributário inclui tanto o valor do  tributo  quanto  o  da  penalidade  pecuniária,  visto  que  ambos  constituem a obrigação tributária, a qual tem a mesma natureza  do crédito a ela correspondente. Um é a imagem, absolutamente,  simétrica do outro, apenas invertida, como ocorre no reflexo do  espelho. Olhando­se do ponto de vista do credor (pólo ativo da  relação  jurídica  tributária,  ver­se­á  o  crédito  tributário;  se  se  transmutar para o pólo oposto, que se verá será,  justamente, o  inverso,  uma  obrigação.  Daí  o  art.  139  do  CTN  declarar  expressamente que um tem a mesma natureza do outro.  Assim,  como  o  crédito  tributário  correspondente  à  obrigação  tributária  e  esta  é  constituída  de  tributo  e  de  penalidade  pecuniária,  a  conclusão  lógica,  e  a  única  possível,  é  que  a  penalidade é crédito tributário.  Estabelecidas  essas  premissas,  o  próximo  passo  é  verificar  o  tratamento  dispensado  pela  Legislação  às  hipóteses  em  que  o  crédito não é liquidado na data de vencimento.  Primeiramente,  tem­se  a  norma  geral  estabelecida  no  Código  Tributário Nacional, mais precisamente no caput do 3art. 161, o  qual dispõe que, o crédito não integralmente pago no vencimento  será  acrescido  de  juros  de  mora,  seja  qual  for  o  motivo  determinante da falta.  Essa norma geral, por si só, já seria suficiente para assegurar a  incidência  de  juros moratórios  sobre multa  não  paga no  prazo  de  vencimento,  pois  disciplina  especificamente  o  tratamento  a  ser  dado  ao  crédito  não  liquidado  no  tempo  estabelecido  pela  legislação  tributária,  mas  o  legislador  ordinário,  para  não  deixar  margem  à  interpretação  que  discrepasse  desse  entendimento,  foi  preciso  ao  estabelecer  que  o  crédito  decorrente  de  penalidades  que  não  forem  pagos  no  respectivo  vencimento estarão sujeitos à incidência de juros de mora. Essa  previsão  consta,  expressamente,  do  art.  43  da  Lei  9.430/1996,  que se transcreve linhas abaixo.  Art.  43. Poderá  ser  formalizada  exigência  de  crédito  tributário  correspondente  exclusivamente  a  multa  ou  a  juros  de  mora,  isolada ou conjuntamente.  Parágrafo  único.  Sobre  o  crédito  constituído  na  forma  deste  artigo,  não  pago  no  respectivo  vencimento,  incidirão  juros  de  mora, calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir  do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até  Fl. 860DF CARF MF     50 o mês anterior ao do pagamento  e de um por cento no mês de  pagamento.  Da  leitura  do  dispositivo  acima  transcrito,  conclui­se,  facilmente, sem necessidade de se recorrer a Hermes ou a uma  Pitonisa,  que  o  crédito  tributário,  relativo  à  penalidade  pecuniária,  constituído  de  ofício,  não  pago  no  respectivo  vencimento,  fica  sujeito  à  incidência  de  juros  moratórios,  calculados  à  taxa  Selic,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo  até  o mês  anterior  ao  do  pagamento e de um por cento no mês de pagamento  Em  síntese,  tem­se  que  o  crédito  tributário,  quer  se  refira  a  tributo quer seja relativo à penalidade pecuniária, não pago no  respectivo  vencimento,  fica  sujeito  à  incidência  de  juros  de  mora,  calculado  à  taxa  Selic,  a  partir  do  primeiro  dia  do mês  subsequente  ao  vencimento  do  prazo  até  o mês  anterior  ao  do  pagamento e de um por cento no mês de pagamento  Para eliminar quaisquer dúvidas que ainda restassem, o Superior Tribunal de  Justiça já pacificou o entendimento sobre a matéria, conforme AgRg no REsp 1.335.688­PR,  julgado em 04/12/2012:  EMENTA:PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  AGRAVO  REGIMENTAL  NO  RECURSO  ESPECIAL.  MANDADO  DE  SEGURANÇA. JUROS DE MORA SOBRE MULTA.  INCIDÊNCIA.  PRECEDENTES  DE  AMBAS  AS  TURMA  QUE COMPÕEM A PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ.  1. Entendimento de ambas as Turmas que compõem a Primeira  Seção  do  STJ  no  sentido  de  que:  "É  legítima  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  multa  fiscal  punitiva,  a  qual  integra  o  crédito tributário." (REsp 1.129.990/PR, Rel. Min. Castro Meira,  DJ de 14/9/2009). De igual modo: REsp 834.681/MG, Rel. Min.  Teori Albino Zavascki, DJ de 2/6/2010.  2. Agravo regimental não provido.  Embora  o  caso  paradigmático  tratasse  de  exação  de  tributo  estadual,  asseverou o Ministro relator do Agravo:  Nos  termos  da  jurisprudência  pacífica  do  STJ,  o  crédito  tributário  compreende  a  multa  pecuniária,  o  que  legitima  a  incidência de juros moratórios sobre a totalidade da dívida.  Assim, voto no sentido de que devem ser mantidos os juros de mora sobre a  multa de ofício.  9. CONCLUSÃO  Ante ao todo acima exposto, e forte nos fundamentos apresentados, voto por  NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Fl. 861DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 27          51 Waldir Navarro Bezerra ­ Redator designado    Thais de Laurentiis Galkowicz ­ Redatora Designada  JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO  Ouso  divergir  do  Ilustre  Relator  com  relação  à  incidência  dos  juros  Selic  sobre  a multa  de  ofício,  entendendo  que  assiste  razão  à  Recorrente.  Isto  porque  inexiste  no  ordenamento jurídico pátrio dispositivo legal que fundamente tal exigência.   Com efeito, o artigo 61, caput e §3º da Lei n. 9.430, de 37 de dezembro de  1996 (“Lei n. 9.430/96) dispõe que sobre os “ “os débitos para com a União, decorrentes de  tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, (...) não pagos nos  prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora”, e que “sobre os  débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora”.  O  comando  do  citado  artigo,  portanto,  determina  que  sobre  os  débitos  (tributos) será aplicada multa de mora quando pagos a destempo, e sobre os débitos aplicar­se­ á, igualmente, os juros de mora. Contudo, a multa de ofício não foi incluída no débito tributário  para fins de aplicação dos juros. Seria de fato “ilógico interpretar que a expressão “débitos” ao  início do caput abarca as multas de ofício. Se abarcasse, sobre elas deveria incidir a multa de  mora, conforme o final do comando do caput”, nas palavras do Conselheiro Rosaldo Trevisan  (Acórdão 3403­002.367, de 24 de julho de 2013).  Vê­se,  assim,  que  a  literalidade  do  artigo  separa  os  débitos  tributários  das  penalidades  (multas de  ofício),  determinando a  incidência dos  juros  só  sobre os primeiros,  e  não sobre as segundas.   Parece  ter  assim  andado  o  legislador  buscando  estar  em  sintonia  com  as  regras  estabelecidas  pelo  Código  Tributário  Nacional  (“CTN”),  com  o  status  de  lei  complementar  que  tem  ao  dar  cumprimento  às  funções  estipuladas  pelo  artigo  146  da  Constituição Federal.   Efetivamente,  o  CTN  além  de  claramente  separar  a  natureza  jurídica  dos  tributos  (invariavelmente  decorrente  de  condutas  lícitas,  segundo  o  artigo  3ª)  e  das  multas  (penalidades  pela  prática  de  ilícitos,  ou  seja,  sanções  aplicadas  quando  da  ocorrência  de  infrações  ao  sistema  tributário),  em  seu  artigo  161  coloca  que  o  “crédito  não  integralmente  pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta,  sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de  garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.”   O artigo 161 do CTN, destarte, desintegra as penalidades do crédito tributário  para fins de aplicação dos juros. Afinal, caso quisesse que as penalidades estivessem abarcadas  pela  locução  “crédito”,  no  início  do  dispositivo,  não  as  teria  destacado  e  dado  tratamento  diferenciado ao final do mesmo dispositivo legal.   Ressalto  que  não  se  está  aqui  a  olvidar  que  a  separação  entre  crédito  tributário (do ponto de vista do Fisco, o que corresponde ao débito tributário, do ponto de vista  do contribuinte) e penalidades, do artigo 161 do CTN, colide com outras normas trazidas pelo  Fl. 862DF CARF MF     52 próprio  CTN,  vale  dizer,  o  artigo  1134  combinado  com  o  artigo  139,5  os  quais,  lidos  conjuntamente,  levam  à  conclusão  de  que  o  crédito  tributário  abarca  toda  a  obrigação  principal,  composta  tanto  pelos  tributos  como  pelas  penalidades  pecuniárias  devidas  pelo  contribuinte aos Cofres Públicos.   Tal  incoerência,  contudo,  não  é  suficiente  para  afastar  a  dissociação  entre  crédito/débito tributário e penalidades, estampada tanto no artigo 161 do CTN como no artigo  61 da Lei n. 9.430/96, quando tratam especificamente a incidência dos juros sobre os valores  devidos pelos contribuintes ao Fisco. Em ambos os dispositivos somente há autorização para a  incidência  de  juros  (no  âmbito  federal  representado  pela  SELIC)  sobre  o  crédito/débito,  entendido como aquele decorrente de fatos gerados de tributos, mas não sobre as penalidades  tributárias.   As  incoerências  da  legislação  tributária  são  diversas,  cabendo  aos  órgãos  julgadores solucioná­las da maneira mais lógica e justa possível, que é justamente o que aqui se  pretende, chegando, das razões acima expostas, à conclusão pela não incidência de juros sobre  a multa de ofício.   Nesse sentido vem caminhando a jurisprudência do Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (e.g. Acórdão  3403­002.367,  de  24  de  julho  de  2013;  Acórdão  3402­ 002.862, de 26 de janeiro 2016), porém ainda não consolidada.   Assim, ao meu ver, é nesse sentido que deve ser interpretada a Súmula CARF  n.  4,6  cujo  teor  impõe  o  reconhecimento  como  devida  a  SELIC  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  Receita  Federal.  São  sim  devidos  os  juros  SELIC,  mas  tão  somente sobre os tributos no período de inadimplência, e não sobre eventuais multas de ofício  cobradas no mesmo suporte documental (auto de infração).   Sem lei que estabeleça expressamente a aplicação de juros sobre a multa de  ofício,  incabível  a  cobrança  pretendida  pela  Autoridade  Fiscal  nestes  autos,  devendo  ser  a  mesma cancelada por este Colegiado.  Neste ponto,  insta mencionar que não seria aplicável ao presente caso o art.  43,  da Lei n.º  9.430/96, mencionado no Acórdão 9303­002.399, da 3ª Turma da CSRF.  Isso  porque  o  referido  dispositivo  traz  a  previsão  de  aplicação  dos  juros  de  mora  quando  da  lavratura auto de infração que se refira, "exclusivamente, a multa ou a juros de mora, isolada  ou  conjuntamente",  tratando­se,  portanto,  de  "Auto  de  Infração  sem  tributo"  nos  termos  do  título utilizado pela própria lei neste artigo:  "Seção  V  ­  Normas  sobre  o  Lançamento  de  Tributos  e  Contribuições  Auto de Infração sem Tributo  Art.  43. Poderá  ser  formalizada  exigência  de  crédito  tributário  correspondente  exclusivamente  a  multa  ou  a  juros  de  mora,  isolada ou conjuntamente.                                                              4  Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.  § 1º A obrigação  principal  surge  com a ocorrência do  fato gerador,  tem por  objeto  o  pagamento de  tributo  ou  penalidade pecuniária e extingue­se juntamente com o crédito dela decorrente.  5 Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta.  6 Súmula CARF n° 4: A partir  de 1o  de  abril  de 1995, os  juros moratórios  incidentes  sobre débitos  tributários  administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do  Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC para títulos federais”  Fl. 863DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 28          53 Parágrafo  único.  Sobre  o  crédito  constituído  na  forma  deste  artigo,  não  pago  no  respectivo  vencimento,  incidirão  juros  de  mora, calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir  do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até  o mês anterior ao do pagamento  e de um por cento no mês de  pagamento." (grifo nosso)  Como se depreende do relatório, a hipótese trazida no dispositivo legal acima  distingue­se claramente daquela sob análise, no qual foi aplicada multa de ofício sobre o valor  do tributo não recolhido (IPI), esta sim sem previsão legal para a incidência de juros.  Por  fim,  cumpre  tecer  alguns  comentários  sobre  o  julgamento  do  Superior  Tribunal de Justiça, que poderia ser citado como fundamento da posição em sentido contrário a  aqui exposta.   Trata­se do AgRg no REsp 1.335.688­PR, segundo o qual:   "entendimento  de  ambas  as  Turmas  que  compõem  a  Primeira  Seção do STJ no sentido de que: 'É legítima a incidência de juros  de  mora  sobre  multa  fiscal  punitiva,  a  qual  integra  o  crédito  tributário.'  (REsp 1.129.990/PR, Rel. Min. Castro Meira, DJ de  14/9/2009). De  igual modo: REsp 834.681/MG, Rel. Min. Teori  Albino Zavascki, DJ de 2/6/2010."  Com a devida vênia ao Egrégio Tribunal, entendo que a decisão ali alcançada  não merece  guarida.  Para  ser mais  precisa,  por  uma  análise  acurada  do  teor  do  julgamento,  entendo que o STJ ainda não se manifestou sobre a específica questão aqui discutida, pois no  AgRg no REsp 1.335.688­PR não  foi  trazido  um único  fundamento  de  decidir  a  respeito  da  diccção do artigo 61 caput e §3º da Lei n. 9.430/96, apresentada alhures, tendo sido a decisão  calcada em acórdãos do próprio órgão que não resolvem ao tema. Explico.  No Recurso Especial n. 1.335.688, bem como no Agravo de Instrumento de  mesmo  número,  as  razões  de  decidir  do Ministro  Relator  Benedito  Gonçalvez  se  limitam  a  afirmar que o acórdão do TRF da 4ª Região, objeto de reclame do contribuinte, ao decidir pela  incidência  dos  juros  Selic  sobre  a  multa  de  ofício  espelhou  a  jurisprudência  firmada  pelas  Turmas que compõem a Primeira Seção do STJ, justamente como consta no trecho da ementa  acima citado, quais sejam: o REsp 1.129.990/PR e o REsp 834.681/MG.   Ocorre  que  no REsp  1.129.990/PR,  segundo  os  dizeres  do Ministro Castro  Meira (Relator) "a questão devolvida a este Superior Tribunal de Justiça consiste em saber se a  multa decorrente do inadimplemento de ICMS sujeita­se à incidência de juros de mora, como  defende o Fisco Estadual, ou sequer integra o crédito tributário e, portanto, não pode sofrer este  acréscimo,  conforme  a  tese  adotada  pelo  acórdão  hostilizado." Não  são  necessárias maiores  digressões  para  chegar  a  conclusão  de que  se  a matéria  analisada pelo STJ  nesse  caso  dizia  respeito  à  tributo  estadual  (ICMS),  de  modo  que  não  foi  objeto  de  apreciação  a  legislação  federal que fundamenta o presente voto (artigo 61 caput e §3º da Lei n. 9.430/96). Com efeito,  o r. acórdão teve como base unicamente as normas constantes dos artigos 113, 139 e 161 do  CTN.  Na mesma problemática incorre o REsp 834.681/MG, no qual discutia­se, em  primeiro  lugar,  a  aplicabilidade  da  taxa Selic  como  índice  legítimo  de  correção monetária  e  juros de mora para  a correção de débitos do contribuinte perante a Fazenda Pública estadual  Fl. 864DF CARF MF     54 (de Minas Gerais, in casu). Como segundo ponto enfrentado pelo STJ aparecia a incidência dos  juros  sobre  a  multa  de  ofício  que,  por  óbvio,  também  se  limitava  ao  âmbito  da  legislação  estadual, provável razão pela qual mais uma vez o Tribunal silenciou sobre a exegese do artigo  61, caput e §3º da Lei n. 9.430/96.  Constata­se,  assim,  que  os  precedentes  utilizados  como  alicerce  para  a  decisão  do  AgRg  no  REsp  1.335.688­PR  não  tangenciaram  especificamente  os  dizeres  do  artigo  61 caput e  §3º  da Lei  n.  9.430/96.  Por  essa  razão  não  vislumbro  qualquer  razão  para  alterar o posicionamento majoritário que vem sendo adotado por esse Colegiado, a respeito da  falta de previsão legal para a incidência da Selic sobre a multa de ofício imposta nos autos de  infração lavrados pela Secretaria da Receita Federal.  Dessarte,  voto  por  dar  provimento  ao  recurso  voluntário  para  a  excluir  a  aplicação da taxa de juros Selic sobre a multa de ofício na fase de liquidação administrativa do  presente julgado.  (assinado digitalmente)  Thais de Laurentiis Galkowicz ­ Redatora Designada    Fl. 865DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 29          55 Declaração de Voto  Conselheiro Diego Diniz Ribeiro  1.  Tomo  a  liberdade  de,  independentemente  do  brilhantismo  do  voto  do  r.  Relator  do  caso,  acrescentar  algumas  considerações  a  respeito  da  alegação  de  coisa  julgada  aduzida pelo contribuinte em seu recurso voluntário.  2.  Nesse  sentido,  insta  destacar  que  o  recorrente  impetrou  o  mandado  de  segurança  individual  n.  91.0009552­4,  oportunidade  em  que  vindicou  o  direito  de  ver  assegurado o direito a créditos de IPI relativos às aquisições de concentrados para refrigerantes  classificados na posição n. 21.06.90.01 da TIPI/88 e sujeitos a isenção, porque tais aquisições  seriam egressas da Zona Franca de Manaus. Na inicial do mandamus consta o seguinte pedido:  reconhecimento  dos  créditos  IPI  relativos  a  compras  da  Zona  Franca  de  Manaus  de  concentrados de refrigerantes, ou seja, o xarope,  isentos nas alíquotas  incidentes relativas a  este produto.  3.  Logo,  o  primeiro  aspecto  a  ser  considerado  para  fins  da  delimitação  da  coisa julgada é o pedido apresentado na inicial do writ, na medida em que tal pedido conforma  a  atividade  judicante,  i.e.,  delimita  a  sua  extensão.  Daí  falar­se,  inclusive,  em  princípio  da  adstrição no processo civil e da proibição de julgamentos ultra, extra e citra petita.  4.  Não  obstante,  apesar  da  importância  do  pedido  para  o  exercício  da  atividade  judicante,  é óbvio que o  elemento da  inicial  não pode ser analisado como  se  fosse  uma  ilha,  ou  seja,  completamente  isolado do contexto petitório  em que se encontra  inserido.  Em outros termos, a inicial de uma determinada demanda deve ser vista sob uma perspectiva  holística, no qual se destaca, dentre outros elementos fundamentais, o pedido formulado pelo  autor.  Tenho  que  esta  conclusão  é  ínsita  do  ordenamento  processual  e  está  devidamente  incorporada no CPC/2015 em razão do que dispõe seu art. 322, § 2º,in verbis:  Art. 322. O pedido deve ser certo.  (...)  §  2o  A  interpretação  do  pedido  considerará  o  conjunto  da  postulação e observará o princípio da boa­fé.  5.  Diante  deste  quadro,  é  possível  perceber  que  no  citado  mandado  de  segurança  individual  n.  91.0009552­4  o  que  se  discute  é  exatamente  o  direito  ao  crédito  decorrente  da  aquisição  de  concentrados  da  ZFM  para  a  produção  de  refrigerantes  pela  recorrente.  Há,  inclusive,  o  apontamento  do  código  do  NCM  do  citado  produto  com  a  sua  consequente individualização. Este é o quadro fático sobre o qual a citada lide se desenvolveu e  que, em momento algum, foi questionado pela União no aludido mandamus.  6. Ressalte­se, inclusive, que no voto proferido pelo STF para o caso (RE n.  212.484), o. então Ministro Nelson Jobim faz referência expressa à caracterização do produto  adquirido  pela  Recorrente.  Logo,  se  no  citado  mandamus  o  recorrente  conformou  Fl. 866DF CARF MF     56 inadequadamente  o  produto7  para  o  qual  vindicou  o  crédito  de  IPI,  o  que  decorreria  (pretensamente)  da  sua  indevida  classificação  fiscal,  tal  questão  deveria  ter  sido  objeto  de  questionamento  naquela  demanda  judicial  por  parte  da União,  sob  pena  de  tal  discussão  ser  considerada  como  questionada  judicialmente  e  repelida.  É  o  que  dispunha  o  art.  474  do  CPC/738, vigente à época, e que agora encontra guarida no art. 508 do CPC/20159.  7.  Em  verdade,  o  que  a  União  tenta  por  intermédio  da  fiscalização  aqui  tratada  é,  em  última  análise,  dar  um  indevido  efeito  rescisório  para  a  autuação  fiscal  perpetrada, com o escopo, pois, de desconstituir a coisa julgada nesse mandado de segurança ­  propria manu militari.  8.  Por  outro  giro  verbal,  uma  eventual  discussão  quanto  à  magnitude  ou  extensão da decisão proferida no writ teria que ser objeto de uma ação rescisória, oportunidade  em que um terceiro ­ Estado Juiz ­, equidistante das partes, analisará se de fato existe ou não  uma daquelas hipóteses que prevê o manejo da ação rescisória.  9.  Com  base  também  em  tais  considerações,  acompanho  o  voto  proferido  pelo r. Relator do caso para dar provimento ao recurso voluntário interposto pelo contribuinte.  10. É como voto.  Diego Diniz Ribeiro ­ Conselheiro.      Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire.  Acompanho in totum o voto divergente do ilustre Conselheiro Waldir Bezerra  Navarro, porém quero apenas me manifestar acerca de alguns pontos levantados pela defesa e  confrontar algumas colocações feitas pelo Dr. Carlos Daniel, ínclito relator, em seu voto.   COISA JULGADA  Quer a recorrente fazer crer que o Acórdão do STF 212.484, que transitou em  julgado  em  10.12.1998,  e  a  coisa  julgada  que  dele  decorreu,  também  incluiu  a  classificação  fiscal do concentrado. Ledo engano, e por mais de um motivo.  O pedido  inicial  da Vonpar  no mandamus 91.0009552­4,  o  qual  delimite  a  lide, foi o seguinte:  "Seja, em sentença, ao  final, garantido o direito líquido e certo  da  impetrante  aos  créditos  de  IPI  relativos  às  compras  procedentes  da  Zona  Franca  de  Manaus,  de  concentrado  de  refrigerantes,  isento, as alíquotas de  incidência  relativas a este  produto,  devido  pelas  indústrias  fora  da  Zona  Franca  de  Manaus".                                                              7 Partindo da ideia de que o produto discutido na lide não seria único (concentrado) e com um tratamento jurídico­ tributário  também  próprio,  mas  sim  composto  por  diferentes  sub­produtos  passíveis  de  individualização  e,  consequentemente, com um tratamento jurídico­tributário próprio individualizado cada um desses sub­produtos.  8  " Art. 474. Passada em julgado a sentença de mérito,  reputar­se­ão deduzidas e  repelidas  todas as alegações e  defesas, que a parte poderia opor assim ao acolhimento como à rejeição do pedido."  9 " Art. 508.  Transitada em julgado a decisão de mérito, considerar­se­ão deduzidas e repelidas todas as alegações  e as defesas que a parte poderia opor tanto ao acolhimento quanto à rejeição do pedido."  Fl. 867DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 30          57 Sobre tal tópico, bem pontuou o relato fiscal (fl. 361):  72) Em  Impugnação  ao Auto  de  Infração  lavrado  por meio  do  processo nº 11080.733630/2014­41, Vonpar alegou que na coisa  julgada  formada  no  RE  n°  212.484  foi  estabelecido  que  a  alíquota de 27% deveria ser utilizada para calcular o crédito de  IPI  na  aquisição  de  concentrados  isentos  oriundos  da  Zona  Franca de Manaus.   72.1  ­  Evidentemente,  no RE  n°  212.484­RS  não  se  analisou  a  classificação  fiscal  dos  “concentrados”,  nem  se  assegurou  a  aplicação da alíquota de 27% para cálculo dos créditos. O que  se  discutiu  na  época  foi  o  mesmo  assunto  que  continua  em  discussão até hoje  (a matéria está para ser julgada, em virtude  da admissão da repercussão geral, no Recurso Extraordinário nº  592.891/SP): as empresas há muito tempo pretendem assegurar  o  direito ao  crédito  do  IPI,  calculado  como  se  o  imposto  fosse  devido,  nas  entradas  de  matérias­primas  isentas  oriundas  de  fornecedores  situados  na  Zona  Franca  de  Manaus.  Não  se  discutiu na ação  judicial  de Vonpar, nem está  se discutindo no  STF,  o  direito  ao  crédito  oriundo  das  aquisições  de  uma  matéria­prima  específica,  mas  sim  o  direito  ao  crédito  para  qualquer insumo que se enquadre na situação analisada.  Da  mesma  forma,  o  ilustre  representante  da  Fazenda  Nacional,  Dr.  Pedro  Cestari, averbou nas contrarrazões ao recurso voluntário acerca do que restou decidido:  A  sentença  acolheu  o  pedido  e  "julgou  procedente  a  ação,  concedendo  a  segurança  para  declarar  a  existência  do  direito  líquido  e  certo  da  impetrante  em abater  o  IPI  devido  sobre  os  produtos  industrializados,  no  momento  da  saída  de  seu  estabelecimento,  o  valor­crédito  do  IPI  potencialmente  incidente  na  operação  anterior  de  que  participe  como  adquirente  de  produtos  industrializados  sujeitos  à  isenção pela  proveniência da Zona Franca de Manaus"  É  de  extrema  importância  destacar  que  a  decisão  judicial  conferiu  o  direito  da  Recorrente  fazer  o  abatimento  do  débito  quando o valor do crédito de IPI for potencialmente devido, ou  seja, o Judiciário NÃO conferiu à VONPAR o direito líquido e  certo  de,  independentemente  do  atendimento  das  condições  para utilização  do  benefício  fiscal,  aproveitar  o  “valor­crédito  do IPI”.   A decisão tampouco obstou a tributação para a hipótese em que  o  fornecedor  dos  “concentrados”  (Recofarma)  não  cumpre  os  requisitos  da  norma  de  desoneração  e  classifica  equivocadamente os referidos produtos na TIPI.  Em  outras  palavras,  a  sentença  acima  possibilitou  o  aproveitamento  dos  créditos  de  IPI  em  tese,  no  seu  aspecto  potencial  (de  extinção  de  débitos  de  IPI),  de  modo  que  para  fazer  valer  o  direito  de  crédito  é  indispensável  que  todas  as  condicionantes  previstas  na  norma  isentiva  (art.  6º,  §1º  do DL  1435/75) sejam cumulativamente atendidas.   Fl. 868DF CARF MF     58 A  alíquota  fiscal  dos  “concentrados”  que  poderia,  em  tese,  beneficiar  a  recorrente, foi incorretamente classificada pela Recofarma no Ex 01 do código 2106.90.10, ou  seja, o crédito de IPI isento (para a Recofarma), que gerou a alíquota de 27% para a VONPAR,  não poderia ter sido apropriado pela Recorrente.  Com  efeito,  a  sentença  possibilitou  o  creditamento,  desde  que  correta  a  classificação  fiscal  e  alíquota  superior  a  zero,  caso  contrário não haverá potencial  crédito de  IPI,  nos  termos  do  que  preceituou  aquela,  a  gerar  crédito  para  a  impetrante,  ora  recorrente.  Portanto,  imprópria a arguição acerca do  art. 474 do CPC de 1973  (art.  508 do novel CPC),  pelo que divirjo do Conselheiro Diego Diniz Ribeiro.  Mais  que  isso,  ainda  é  indispensável  que  haja  a  classificação  dos  “concentrados” na alíquota correta da TIPI.  Sem embargo, sem reparos ao lançamento e à r. decisão no ponto.  A CLASSIFICAÇÃO FISCAL  Primeiramente, oportuno gizar que os 5 processos em análise  reportam­se a  fatos geradores ocorridos até o final de 2010. Demais disso, notas fiscais de saída emitidas até  o  final  do  ano  de  2010,  a  Recofarma  registrou  que  os  “concentrados”  se  classificariam  no  código  2106.90.10  (Preparações  dos  tipos  utilizados  para  elaboração  de  bebidas),  cuja  alíquota do IPI é zero, tendo o Fisco relatado que somente nas notas fiscais emitidas a partir  de  janeiro  de  2011  passou  a  constar  a  indicação  do Ex  01  do  código  2106.90.10,  e  que  em  janeiro de 2011 Recofarma emitiu cartas de correção relativas à ausência da indicação do Ex  01 nas notas emitidas nos anos anteriores.  Portanto, nos processos em pauta, a recorrente efetuou o cálculo dos créditos  de IPI com a utilização de alíquota que não correspondia ao código indicado nas notas fiscais.  De  qualquer  maneira,  ainda  que  as  notas  fiscais  de  Recofarma  indicassem  código fiscal com a alíquota utilizada por Vonpar, permaneceria sem razão a recorrente.  Os processos administrativos e judiciais em que foi discutida a obrigação ou  não dos adquirentes fazerem conferência de classificação fiscal em notas de compras tratavam  de créditos básicos, em que o cálculo e recolhimento do imposto devido havia sido feito pelo  emitente.  Quanto  à  correta  classificação  dos  produtos  adquiridos  pela  recorrente,  igualmente  não  tenho  dúvida  que  a  fiscalização  está  absolutamente  correta.  Em  análise  ao  fluxograma simplificado do processo de fabricação de refrigerante coca­cola (fl. 382 ­ Anexo 1  ao relatório), a cargo da VONPAR, vê­se, o que é inconteste, que os produtos utilizados pela  recorrente  e  fornecidos  pela  Recofarma,  são  produtos  adicionados  separadamente  após  a  mistura  de  água  e  açúcar  (que  resultam  no  xarope  simples),  de  forma  que  após  sua  adição  resulta o xarope final ou concentrado líquido. Portanto, o tão falado kit nada mais é do que a  adição  de  produtos  intermediários  distintos  já  em  fase  de  industrialização  dentro  do  estabelecimento industrial da defendente.   A controvérsia levantada pelo ilustre relator não encontra qualquer respaldo  nas  regras  de  classificação.  Ora,  se  as  mercadorias  saídas  da  recofarma  e  adquiridas  pela  recorrente  (sobre  as  quais  tomou  indevido  crédito)  são mercadorias  distintas,  com  diferente  natureza física, pelo que embaladas em distintas embalagens, não vejo como querer classificá­ las que se de apenas uma mercadoria se tratassem.  Fl. 869DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 31          59 Cediço  que  a  classificação  fiscal  de mercadoria  se  materializa  em  um  dos  códigos  da  Nomenclatura  Comum  do  Mercosul  (NCM),  que  tem  por  base  o  Sistema  Harmonizado  de Designação  e  de Codificação  de Mercadorias  (SH)  adotado  pelo Brasil  por  meio do Decreto nº 97.409/1988, de 23/12/1988, DOU de 27/12/1888.  Sabemos que o código NCM é obtido mediante a aplicação das Regras Gerais  para  Interpretação  do  Sistema  Harmonizado  (RGI)  e  das  Regras  Gerais  Complementares  (RGC), e, de forma subsidiária, pelas normas explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) de  Designação  e  de  Codificação  de  Mercadorias,  assim  como  as  Notas  de  Seção,  Capítulo,  posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado.  A regra 1ª RGI dispõe que:  "Os  títulos  das  Seções,  Capítulos  e  Subcapítulos  têm  apenas  valor  indicativo.  Para  os  efeitos  legais,  a  classificação  é  determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de  Capítulo  e,  desde  que  não  sejam  contrárias  aos  textos  das  referidas posições e Notas..."  Assim,  o  ponto  de  partida  para  classificar  um  produto  são  os  textos  das  posições  e  das  notas  de  Seção  e  Capítulo  da  TIPI.  Portanto,  dúvida  não  há  que  as  Notas  Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (Nesh),  versão  luso­brasileira,  aprovadas pelo Decreto nº 435, de 27 de  janeiro de 1992 e alterações  posteriores,  constituem  elemento  subsidiário  de  caráter  fundamental  para  a  correta  interpretação do conteúdo das posições e subposições do SH.  Ora, na NESH há um item específico que regula os produtos aqui em discussão:  é o  item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b),  transcrito,  na qual  se  fundou a  fiscalização,  a  seguir:   XI)  A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados  em  conjunto  (mesmo  em  embalagem  comum),  em  proporções  fixas,  para  a  fabricação  industrial  de  bebidas,  por  exemplo.  O CCA  (órgão  que  1994  passou  a  ser  chamado  de Organização Mundial  das  Aduanas  – OMA)  decidiu  incorporar  a  sua  decisão  sobre  o  assunto  na NESH,  por meio  da  criação do item XI da Nota Explicativa da Regra Interpretativa 3 (b).  Transcrevo a seguir texto retirado da tradução anexada aos autos:  Em suas sessões de outubro de 1985 (na 55ª. Sessão do Comitê  de  Nomenclatura  e  55ª.  Sessão  do  Comitê  do  Sistema  Harmonizado Interino), os Comitês examinaram a classificação  das  bases  de  bebidas  constituídas  por  diferentes  componentes  importados conjuntamente em proporções fixas em uma remessa.   Os Comitês  concordaram  com  que  os  componentes  individuais  deveriam ser  classificados  separadamente. Os Comitês  também  concordaram  em  incorporar  o  conteúdo  da  decisão  na  Nota  Explicativa da Regra Interpretativa 3 (b), como um exemplo da  não aplicação desta Regra  Fl. 870DF CARF MF     60 (...)  (i) Regra Interpretativa Geral 3 (b) . Novo Item (XI).   Após Item ( X ), insira o seguinte novo Item ( XI) :   “  (XI)  A  presente Regra  não  se  aplica  a  produtos  constituídos  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados  em  conjunto,  mesmo  estando  em  embalagem  comum,  em  proporções  fixas,  para  a  fabricação  industrial  de  bebidas, por exemplo. “  Ficou,  portanto,  derrubada  qualquer  possibilidade  de  classificar  os  bens  em  questão como se fossem uma mercadoria única, entendimento defendido pela recorrente.   O CCA explicitou que cada componente deveria ser enquadrado em sua própria  classificação,  embora  não  tenha  definido  quais  seriam  elas,  o  que  é  compreensível,  considerando­se  a complexidade da  análise dos  ingredientes  e demais  características de cada  componente, que no caso dos produtos de Recofarma exigiu,  inclusive, a execução de exame  pericial.  Como se vê, o CCA apontou ser óbvio que não se pode tratar como mercadoria  única (produto composto) um conjunto de embalagens individuais contendo ingredientes para  fabricação de bebidas.  Sobre a decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira ­ CCA, o ilustre relator  diz que é um “trabalho preparatório anterior à Nota Explicativa, de modo que não poderia ser  interpretação autêntica de algo que sequer existe ainda”, o que não é verídico, pois continuando  a  leitura  da  documentação  do  CCA,  verifica­se  que  o  órgão  estudou  algumas  redações  alternativas, até chegar ao texto do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), que permanece  em  vigor  até  hoje,  sem  qualquer  alteração  em  sua  redação.  Podemos  dizer  que  o  texto  em  questão equivale ao que na elaboração de uma Lei seria chamado de Exposição de Motivos.  Só  que,  ao  contrário  do  que muitas  vezes  acontece  na  elaboração  das  Leis,  o  texto  da  “Exposição  de  Motivos”  para  o  item  XI  da  Nota  Explicativa  da  RGI  3  b)  é  tão  minucioso e detalhado que não deixa margem à dúvida sobre sua interpretação.  A partir do momento que a solução de consulta foi transformada em um item da  NESH, seria desnecessário analisar o mérito dos argumentos empregados pela empresa e pela  fiscalização. As regras da NESH são cogentes no sistema jurídico brasileiro, tendo hierarquia  superior à de Pareceres ou Instruções Normativas.   Se autoridades brasileiras, por hipótese, não concordassem com o entendimento  adotado,  ainda  assim  teriam  que  obedecê­lo,  por  força  do  que  dispõe  o  artigo  98  da  Lei  nº  5.172, de 25/10/1966 (CTN ­ Código Tributário Nacional).  Portanto, rechaço veementemente a afirmação do relator10 que já inicia seu voto  afirmando que a fiscalização teria recorrido a uma “solução arbitrária” para fazer o lançamento  de  ofício  na  Vonpar,  pois,  em  realidade,  como  mencionado  no  item  74  do  Termo  de  Verificação  Fiscal  lavrado  no  estabelecimento  de Vonpar  de Porto Alegre  em 30/12/2014,  a  identificação do erro de classificação não começou na recorrente, e sim em trabalho realizado                                                              10 No caso em tela, verifica­se que a fiscalização ­ que sempre utilizou um determinado critério para fiscalizar e  autuar as empresas que tomam créditos de IPI de saídas isentas da ZFM ­ inovou especificamente em relação à  VONPAR, buscando com isso escapar às raias da coisa julgada.  Fl. 871DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 32          61 na Recofarma com base  em Mandado de Procedimento Fiscal Nacional  (documento  emitido  pelo órgão central da RFB em Brasília).   Dessarte,  data  venia,  trazer  à  baila  argumento  como  falta  de  moralidade  administrativa do Fisco na ação fiscal sob comento, em longa digressão que refoge ao núcleo  da  quaestio,  é  desarrazoado,  para  dizer  o  mínimo.  Por  certo,  se  o  digno  relator  pesquisar  processos  recentes  que  aguardam  julgamento  neste  Conselho,  certamente  encontrará  outros  adquirentes  que  foram  autuados  em  função  do  erro  de  classificação  fiscal  nos  produtos  fornecidos por Recofarma. Pelas afirmações descabidas que faz, creio que o nobre relator não  tenha se dado a tal trabalho  O  que  pode  fazer  toda  a  diferença  para  fins  classificatórios  é  o  fato  da  mercadoria ter sido concebida para receber determinada destinação, e não a destinação efetiva  que recebeu em casos específicos.  A  legislação  não  permite  que  o  enquadramento  na TIPI  de  um  produto  possa  variar  conforme  o  ramo  de  atividade  de  seus  destinatários.  A  utilização  pretendida  para  a  mercadoria  é  importante  porque,  evidentemente,  as  características  de  um  produto  industrializado são determinadas pela utilização para a qual o produto foi concebido.  Mas,  por  exemplo,  se  uma  determinada  preparação  do  tipo  utilizado  para  elaboração  de  medicamentos  for  vendida  exclusivamente  para  um  engarrafador  de  refrigerantes, ela não pode em decorrência disso passar a ser classificada como uma preparação  do tipo utilizado para elaboração de refrigerantes.  Desta maneira,  para  fins  de  classificação,  devem  ser  analisadas  características  como ingredientes, formato e embalagem do produto (características estas que são decorrentes  da utilização para a qual o produto foi concebido), mas não a atividade de cada destinatário das  notas fiscais. De qualquer maneira, analiso com profundidade não só a utilização para a qual os  kits  de  Recofarma  foram  concebidos,  como  as  atividades  desenvolvidas  pelos  seus  destinatários.  A maior parte das vendas efetuadas pelas chamadas empresas do Sistema Coca­ Cola correspondem a refrigerantes.  Mas  as  empresas  do  Sistema  Coca­Cola  também  efetuam  vendas  de  extratos  concentrados destinados ao preparo de refrigerantes em máquinas "post­mix", mercadorias que  são classificadas no Ex 02 do código 2106.90.10.  Registro  que  a  elaboração  dos  refrigerantes  da  posição  22.02  pelos  detentores  das máquinas "post­mix" é uma operação excluída do conceito de industrialização pelo art. 5º  do RIPI,  transcrito  a  seguir,  e  por  isto  a  tributação  do  IPI  ocorre  no momento  da  saída  dos  concentrados do Ex 02.  Art. 5o Não se considera industrialização:  (...)  II  ­  o  preparo  de  refrigerantes,  à  base  de  extrato  concentrado,  por  meio  de  máquinas,  automáticas  ou  não,  em  restaurantes,  bares  e  estabelecimentos  similares,  para  venda  direta  a  Fl. 872DF CARF MF     62 consumidor (Decreto­Lei no 1.686, de 26 de junho de 1979, art.  5o, § 2o);   Portanto,  quando  o  produto  final  vendido  por  Vonpar  ou  outro  adquirente  de  Recofarma  são os  concentrados  vendidos para bares  e  restaurantes,  fica  evidente que não  se  pode dizer que os kits são destinados à elaboração de bebida da posição 22.02.  Afinal, quando se pensa na utilização para a qual o insumo foi concebido, deve  se  analisar  a  operação  de  industrialização  em  que  este  insumo  é  utilizado  (elaboração  do  concentrado do Ex 02 do código 2106.90.10), e não operação de industrialização realizada em  uma  etapa  futura  da  cadeia  produtiva  (elaboração  dos  refrigerantes  pelos  detentores  das  máquinas "post­mix").  Quem  não  tem  conhecimento  do  processo  produtivo  dos  engarrafadores  e  acredite, equivocadamente, que o enquadramento na TIPI de um produto deva variar conforme  a  motivação  de  seus  destinatários,  poderia  imaginar  que  o  mesmo  kit  deveria  receber  dois  enquadramentos  distintos  na  TIPI,  dependendo  de  qual  é  o  produto  final  vendido  pelo  seu  adquirente:  se é um refrigerante pronto ou se é um concentrado destinado a máquinas "post­ mix".  Em  realidade,  porém,  100%  dos  kits  recebidos  de  Recofarma  são  usados  para  industrializar concentrados classificados no Ex 02 do código 2106.90.10.  As empresas do Sistema Coca­Cola executam dois processos de industrialização  distintos,  como  se  denota  do  que  consta  no  referido  Anexo  I.  Primeiro  elas  misturam  os  componentes dos kits, obtendo o concentrado do Ex 02 do código 2106.90.10.  Depois (exceto nos casos em que estes concentrados são destinados a máquinas  "post­mix")  o  concentrado  resultante  da  mistura  é  levado  para  outro  equipamento,  onde  é  diluído em água carbonatada, resultando no refrigerante.  Este segundo processo industrial é executado dentro do mesmo estabelecimento  que  na  etapa  anterior  fabricou  o  concentrado  do  Ex  02  do  código  2106.90.10.  Mas  nada  impediria  que  fossem  criados  estabelecimentos  cuja  única  atividade  fosse  a  produção  do  refrigerante. Nesta hipótese, o  concentrado do Ex 02 do código 2106.90.10 seria  sempre um  produto final para as empresas do Sistema Coca­Cola, podendo ser vendido ou para detentores  das máquinas "post­mix" ou para os fabricantes exclusivos de refrigerantes.  O  IPI  é  um  imposto  real,  e  não  pessoal.  Não  importa  se  o  CNPJ  do  estabelecimento que fabricou o concentrado do Ex 02 é ou não o mesmo do estabelecimento  que transformou este concentrado em refrigerante. São duas operações industriais distintas, que  resultam em produtos que devem receber classificações fiscais distintas.   Sobre este assunto, cabe observar o que diz o artigo 31 do RIPI/2010, que trata  da capacidade tributária, e o artigo 3º do Regulamento, que transcrevo a seguir:  Art.  3º  Produto  industrializado  é  o  resultante  de  qualquer  operação  definida  neste  Regulamento  como  industrialização,  mesmo  incompleta,  parcial ou  intermediária  (Lei no 5.172, de  25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502,  de 1964, art. 3º). (grifei)  Na  realidade,  porém,  100% dos  kits  recebidos  de Recofarma  são  usados  para  industrializar concentrados classificados no Ex 02 do código 2106.90.10.  O  Sistema  Harmonizado  contempla  classificações  fiscais  de  mercadorias  no  estado  em  que  se  encontram  nas  diversas  etapas  da  cadeia  produtiva,  abrangendo  desde  as  Fl. 873DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 33          63 matérias­primas,  passando  por  produtos  intermediários  e  chegando  até  o  produto  finalmente  elaborado.  Resta  claro,  então,  que  os  componentes  dos  kits  sempre  se  caracterizam  como  ingredientes  (matérias­primas  e  produtos  intermediários)  destinados  à  elaboração  de  concentrados  do  Ex  02  do  código  2106.90.10  (produto  intermediário  ou  produto  final,  dependendo de sua destinação).   Por  fim,  apenas  a  título  de  observação,  registro  que  apesar  das  empresas  do  Sistema  Coca­Cola  serem  conhecidas  como  “engarrafadoras”  (o  que  se  justifica  pela  quantidade  de  vendas),  caso  se  utilizasse  como  critério  a  complexidade  das  operações  que  executam, sua atividade principal seria a de “produtoras de concentrados”. Isto porque, dentre  as operações executadas no estabelecimento do engarrafador, a etapa em que ocorre a mistura  dos  componentes dos kits  é  tecnicamente  a de maior  importância,  só podendo  ser executada  seguindo detalhadas especificações técnicas.  Já a etapa em que é realizada a diluição do concentrado em água carbonatada,  resultando no refrigerante, é de execução bastante simples, tanto que pode ser realizada pelas  máquinas Post Mix.  O relator escreveu:  No  Laudo  anexado  aos  autos,  se  verifica  que  os  "kits  de  concentrados"  abrangem  basicamente  preparações  líquidas  e  sólidas (..)   Em seguida, o Fiscal desconsidera a indicação feita pelo Laudo  de  que  se  tratariam  de  preparações,  para  adotar  seu  próprio  sentido (...)   “(...) o fato do kit envolver partes sólidas e líquidas que sofreram  diluição  posteriormente  no  estabelecimento  da  adquirente  não  desnatura a sua natureza de "preparação".  Os  Laudos  mostram  que  os  kits  são  formados  por  um  conjunto  de  produtos,  sendo que, em geral, cada um deles é uma preparação (existem exceções em que a “parte” é  formada por uma única matéria, como, por exemplo, benzoato de sódio).  Os Laudos mostram que  todos  os  kits  contêm duas  ou mais  preparações,  cada uma em sua embalagem individual. Ao contrário do que diz o relator, sobre este fato  não há controvérsias.  A  controvérsia  está  no  fato  de  que  a  empresa  considera  que  duas  ou  mais  preparações enviadas na mesma remessa, em proporções fixas, devem ser consideradas como  se  formassem  uma  única  preparação,  enquanto  o  Fisco  considera  que  um  kit  com  duas  preparações,  cada  uma  na  sua  embalagem  individual,  deve  ser  enquadrado  em  dois  códigos de classificação fiscal, e não em um código único.   Já mencionei que o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b) não deixa dúvidas  de que o entendimento do Fisco é o correto. De qualquer maneira, analisei Notas Explicativas  de outras posições do SH, e não encontrei um único caso de Nota que faça referência a uma  preparação alimentícia formada por “partes” não misturadas entre si. Sempre que a NESH se  refere a preparações, fica claro que está tratando de uma mistura.   Fl. 874DF CARF MF     64 Isto  também  fica  claro  em  relação  a  outros  produtos  enquadrados  na  posição  21.06. Por exemplo, a seguir estão transcritos textos dos itens 13, 14 e 15 da NESH da posição  21.06 (os grifos são meus):  13)  As misturas  de  extrato  de  ginseng  com  outras  substâncias  (por exemplo, lactose ou glicose) utilizadas para preparação de  “chá” ou de outra bebida à base de ginseng.  14)  Os  produtos  constituídos  por  uma  mistura  de  plantas  ou  partes de plantas, sementes ou  frutas de espécies diferentes, ou  por plantas ou partes de plantas, sementes ou frutas de uma ou  de diversas espécies misturadas com outras substâncias (...)  15)  As  misturas  constituídas  por  plantas,  partes  de  plantas,  sementes  ou  frutas  (inteiras,  cortadas,  trituradas  ou  pulverizadas) de espécies incluídas em diferentes Capítulos (...)  O relator citou em seu voto o item X da Nota Explicativa da Regra 2 b), que em  sua  parte  final  diz  que  "Os produtos misturados  que  constituam  preparações mencionadas  como  tais,  numa  Nota  de  Seção  ou  de  Capítulo  ou  nos  dizeres  de  uma  posição,  devem  classificar­se por aplicação da Regra 1”. (grifo meu)  Ora, o item X da Nota Explicativa da Regra 2 b) corrobora o entendimento de  que quando o SH se refere a preparações está  tratando de produtos misturados. Assim, se os  produtos  que  compõem os  kits  estivessem misturados,  eles  poderiam  ser  classificados  como  um  produto  único  mediante  aplicação  da  Regra  1.  Só  que  não  é  o  caso  dos  kits  para  refrigerantes, que são formados por várias preparações não misturadas entre si.   O  relator,  assim  como  eu,  parece  ter  procurado  e  não  encontrado  na  NESH  alguma  Nota  que  faça  referência  a  uma  preparação  alimentícia  formada  por  “partes”  não  misturadas entre si. Digo isso porque como “situação análoga” a dos kits para refrigerantes não  citou produto similar ao que estamos analisando, mas sim “produtos químicos importados em  "kits" para, após mistura, comporem os explosivos classificados na Posição 36.02 (Seção VI)  do SH ­ nesse caso, ainda que não se apresentem prontos para a utilização, se classificam na  Posição por determinação da Nota 3 da Seção VI”.  A  regra  geral  dento  do  SH  é  que  cada  produto  tenha  classificação  individual  própria, mas existem exceções, abrangidas pela RGI 3 b). Só que, como já explicado, a NESH  excluiu as bases para bebidas do campo de aplicação da RGI 3 b).  Aproveito  para  transcrever mais  um  trecho  da  decisão  do CCA  cuja  tradução  consta dos autos:  18. Nesse sentido, deve ser dada atenção à Nota 3 da Seção VI e  à Nota da Seção VII que tratam de casos em que os componentes  são misturados após importação. Não existe nota similar relativa  a produtos da Seção IV. Implicitamente, também pareceria que a  Nota Interpretativa 3 (b) não abrange os tipos de casos cobertos  pela Nota 3 da Seção VI e a Nota da Seção VII.   Como se vê, na análise que resultou no item XI da Nota Explicativa da RGI 3  b), o CCA analisou exatamente o caso citado pelo relator  (produtos da Seção VI),  rejeitando  sua similaridade com os produtos da Seção IV, onde se incluem as preparações alimentícias.   Fl. 875DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 34          65 Concluo que os textos dos Ex 01 e Ex 02 do código 2106.90.10, ao ser referirem  a “preparações compostas”, estão  tratando de bens constituídos por uma mistura de diversas  substâncias.  Com essas considerações, entendo correta a classificação fiscal adota pelo Fisco,  cuja alíquota no período em análise é 0 %, pelo que correta a glosa dos créditos por ilegítimos.  DA MULTA APLICADA  O  argumento  da  impugnante  consiste,  em  síntese,  na  alegação  de  que  a  Câmara Superior de Recursos Fiscais  teria  reconhecido o direito  ao  crédito de  IPI  relativo  à  aquisição de insumos isentos (com benefício da isenção subjetiva), utilizados na fabricação de  produtos sujeitos ao IPI, em observância ao entendimento Plenário do STF no julgamento do  RE 212.484/RS e que assim não caberia a aplicação de penalidade, nos termos do art. 76,  II,  “a”, da Lei nº 4.502/1964, que dispõe:  “Art . 76. Não serão aplicadas penalidades:  II ­ enquanto prevalecer o entendimento, aos que tiverem agido  ou pago o  imposto:  a)  de  acordo  com  interpretação  fiscal  constante  de  decisão  irrecorrível  de  última  instância  administrativa,  proferida  em  processo  fiscal,  inclusive  de  consulta,  seja  ou  não  parte  o  interessado;  ...”  Ocorre  que  posteriormente  à  edição  da  Lei  nº  4.502/1964,  foi  editado  o  Código Tributário Nacional  [Lei  nº  5.172,  de  1966],  recepcionado  como Lei Complementar  pela Constituição Federal de 1988, que assim dispôs no seu art. 100,  incs.  I  e  II  e parágrafo  único:  Art.  100.  São  normas  complementares  das  leis,  dos  tratados  e  das convenções internacionais e dos decretos:  I  ­  os  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades  administrativas;  II ­ as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição  administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;   ...  Parágrafo  único.  A  observância  das  normas  referidas  neste  artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de  mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do  tributo.   Ou  seja,  a  partir  da  vigência  do  CTN,  a  exclusão  de  penalidades  com  fundamento  em  decisões  do  CARF,  sem  que  o  contribuinte  seja  parte  nos  processos  específicos, só é possível caso exista lei atribuindo eficácia normativa às referidas decisões, o  que, até o presente momento, não existe.  Fl. 876DF CARF MF     66 Nada  obstante,  essa  é  a  multa  prescrita  pelo  art.  569  do  RIPI/2010,  com  espeque  no  art.  80  da  Lei  4.502/64,  com  redação  dada  pelo  art.  13  da  Lei  11.448,  de  15/06/2007, vazada nos seguintes termos:  Art.  80.  A  falta  de  lançamento  do  valor,  total  ou  parcial,  do  imposto  sobre  produtos  industrializados  na  respectiva  nota  fiscal ou a falta de recolhimento do imposto lançado sujeitará o  contribuinte à multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento)  do valor do imposto que deixou de ser lançado ou recolhido.  Portanto,  há  lei  válida,  vigente  e  eficaz,  que  se  sobrepõe  a  qualquer  norma  regulamentar, que determina a aplicação de multa de ofício específica para o caso de cobrança  de  IPI  por  falta  de  seu  recolhimento,  como no  caso  versado  nestes  autos. Em consequência,  escorreita sua aplicação.  Eram essas minhas considerações  assinado digitalmente  Jorge Olmiro Lock Freire      Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne  No  momento  da  leitura  do  voto  vista  do  Ilustre  Conselheiro  Jorge  Freire,  mostrei irresignação específica quanto à menção ao fluxograma de fabricação de refrigerantes  trazido no Anexo 3 do  termo de Verificação Fiscal. Quanto à esta questão, afirmou o  Ilustre  Conselheiro:  "Quanto  à  correta  classificação  dos  produtos  adquiridos  pela  recorrente,  igualmente  não  tenho  dúvida  que  a  fiscalização  está  absolutamente  correta.  Em  análise  ao  fluxograma simplificado do processo de fabricação de refrigerante coca­cola (fl. 382 ­ Anexo 1  o  relatório),  a cargo da VONPAR, vê­se, o que  é  inconteste, que os produtos utilizados pela  recorrente  e  fornecidos  pela  Recofarma,  são  produtos  adicionados  separadamente  após  a  mistura  de  água  e  açúcar  (que  resultam  no  xarope  simples),  de  forma  que  após  sua  adição  resulta o xarope final ou concentrado líquido. Portanto, o tão falado kit nada mais é do que a  adição  de  produtos  intermediários  distintos  já  em  fase  de  industrialização  dentro  do  estabelecimento industrial da defendente."  Contudo,  a  meu  ver,  os  fluxogramas  trazidos  às  e­fls.  541/542  somente  reforçam  as  razões  trazidas  pelo  Ilustre  Conselheiro  Relator,  por  denotarem  que  os  kits  de  concentrado, apenas são acrescidos de água ou açúcar após ingressarem no estabelecimento da  Recorrente. Ocorre  exatamente o "tratamento" ao qual  se  refere  a NESH na  forma elucidada  pelo I. Relator em seu voto:  "Vejamos  o  que  a  NESH  tem  a  dizer  a  respeito  da  posição  indicada  pelo  Contribuinte:  A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer  no  estado  em  que  se  encontram,  quer  depois  de  tratamento  (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.).   Fl. 877DF CARF MF Processo nº 11080.733630/2014­41  Acórdão n.º 3402­003.803  S3­C4T2  Fl. 35          67 A  Nota  Explicativa  A  referentes  à  classificação  2106.90  é  expressa  em  afirmar  que  a  preparação  não  perde  o  seu  caráter  enquanto  tal  pelo  simples  fato  de  posteriormente  passar  por  um  tratamento,  mencionando  especificamente  a  possibilidade  de  dissolução, que implica mistura ­ fato este utilizado pelo fiscal como argumento para afastar a  natureza de preparação.  Ou  seja,  a  preparação  não  precisa  estar  "pronta  para  uso",  mas  sim  deve  trazer  os  elementos  que,  conjuntamente  e  após  tratamento,  componham  a  preparação  necessária para a elaboração da bebida da posição 22.02."  A meu ver, os fluxogramas acostados aos autos confirmam essa afirmação do  Relator.  Eles  evidenciam,  ainda,  que  todos os  elementos  adquiridos  pelo Recorrente  na forma de "kits" são conjuntos dentro do processo produtivo, compondo o preparado para a  elaboração  das  bebidas  na  forma  da  posição  adotada  pelo  Recorrente.  Seguem  abaixo  os  fluxogramas constantes dos autos somente para facilitar a visualização:    Fl. 878DF CARF MF     68   Tratam­se  somente  de  considerações  adicionais  que  respaldam  a  conclusão  alcançada no voto do Ilustre Relator pelo provimento do Recurso Voluntário.    Fl. 879DF CARF MF

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Numero do processo: 11080.935110/2009-12
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Dec 07 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Tue Mar 21 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/08/2005 a 31/08/2005 CONTRATOS. PREÇO PREDETERMINADO. ÍNDICE DE REAJUSTE. DESCARACTERIZAÇÃO. Incumbe à empresa postulante à manutenção na sistemática cumulativa da contribuição a demonstração de que o índice empregado cumpre os requisitos legais, expressamente a de que a variação dos custos efetivamente ocorrida seria igual ou superior à praticada com base no índice contratualmente definido. Recurso Especial do Procurador Provido.
Numero da decisão: 9303-004.534
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama, Erika Costa Camargos Autran, Charles Mayer de Castro Souza (Suplente convocado) e Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em exercício e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas, Júlio César Alves Ramos, Tatiana Midori Migiyama, Andrada Márcio Canuto Natal, Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran, Charles Mayer de Castro Souza e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: RODRIGO DA COSTA POSSAS
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9303­004.534  –  3ª Turma   Sessão de  07 de dezembro de 2016  Matéria  CONTRIBUIÇÕES. PREÇO PREDETERMINADO. CORREÇÃO. IGP­M.  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  COMPANHIA ESTADUAL DE GERAÇÃO E TRANSMISSÃO DE  ENERGIA ELÉTRICA ­ CEEE­GT    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/08/2005 a 31/08/2005  CONTRATOS.  PREÇO  PREDETERMINADO.  ÍNDICE  DE  REAJUSTE.  DESCARACTERIZAÇÃO.  Incumbe  à  empresa  postulante  à manutenção  na  sistemática  cumulativa  da  contribuição a demonstração de que o índice empregado cumpre os requisitos  legais,  expressamente  a de que a variação dos  custos  efetivamente ocorrida  seria  igual  ou  superior  à  praticada  com  base  no  índice  contratualmente  definido.  Recurso Especial do Procurador Provido.      Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do  Recurso  Especial  da  Fazenda Nacional  e,  no  mérito,  por  voto  de  qualidade,  em  dar­lhe  provimento,  vencidos  os  conselheiros  Tatiana  Midori  Migiyama,  Erika  Costa  Camargos  Autran, Charles Mayer de Castro Souza (Suplente convocado) e Vanessa Marini Cecconello,  que lhe negaram provimento.  (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em exercício e Relator    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  Rodrigo  da  Costa  Pôssas,  Júlio César Alves Ramos, Tatiana Midori Migiyama, Andrada Márcio Canuto Natal,  Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran, Charles Mayer de Castro Souza e Vanessa Marini  Cecconello.       AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 08 0. 93 51 10 /2 00 9- 12 Fl. 916DF CARF MF Processo nº 11080.935110/2009­12  Acórdão n.º 9303­004.534  CSRF­T3  Fl. 3          2   Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  apresentado  pela  Fazenda  Nacional  contra  o  Acórdão nº 3803­005.979, que julgou o recurso voluntário interposto pela contribuinte contra a  não  homologação  de  compensação  declarada  (PER/DCOMP). A  compensação  está  lastreada  em crédito oriundo de pagamento de contribuição supostamente efetuado a maior, em razão de  apuração efetuada na sistemática não­cumulativa.   O colegiado a quo entendeu, em síntese, que a correção dos preços pelo IGP­ M não descaracteriza a natureza de preço predeterminado para os efeitos da  tributação pelas  contribuições cumulativas, incidentes sobre contratos de longo prazo firmados antes de 31 de  outubro de 2003, conforme previsão contida no inciso XI, b, do artigo 10 e inciso V do artigo  15 da Lei nº10.833/2003. Com esse  entendimento,  ficou caracterizado o pagamento a maior  em razão da apuração da contribuição na sistemática não cumulativa.  Para  comprovar  a  divergência  de  interpretação  necessária  ao  conhecimento  do  seu  recurso,  a  Fazenda  Nacional  aponta  decisões  que  enfrentaram  exatamente  a  mesma  situação  ­  mesmo  setor  econômico,  mesmo  índice  em  discussão  ­  e  concluíram  de  modo  antagônico.   Após,  sobrevieram contrarrazões em que o  sujeito passivo defende o acerto  da decisão questionada e pugna pela sua manutenção.  É o Relatório.      Voto             Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 9303­004.467, de  07/12/2016, proferido no julgamento do processo 11080.909061/2011­79, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 9303­004.467):  O  recurso  cumpre  os  requisitos  regimentais  para  que  seja  apreciado; dele conheço.  Começo  com  o  registro  de  que  concordo  com  quase  todos  os  fundamentos  da  decisão  recorrida,  da  lavra  do  douto  e  coerente  ex­ Fl. 917DF CARF MF Processo nº 11080.935110/2009­12  Acórdão n.º 9303­004.534  CSRF­T3  Fl. 4          3 membro  desta  casa,  o  dr.  Belchior  Melo  de  Souza.  De  fato,  apenas  discordo dele quando vislumbra diferença semântica relevante entre as  locuções presentes na lei ("reajuste em função de ...") e no ato normativo  que buscou regulamentar o assunto ("reajuste em percentual ... "). Para  mim,  nenhuma  diferença  há  aí:  reajuste  "em  função  de"  quer  dizer  exatamente "aplicando o percentual previsto no" índice. O que se tem de  ver é se o índice cumpre os requisitos da lei, isto é, refletir "a variação  ponderada dos custos dos insumos utilizados, nos termos do inciso II do  §1º do art. 27 da Lei nº 9.069, de 29 de junho de 1995".  É que, como já reiteradamente transcrito, a norma que temos de  aplicar  autoriza  a  adoção  de  dois  critérios  alternativos  e  mutuamente  excludentes  para  fixação  do  reajuste  do  preço:  pode  ele  expressar  a  variação  dos  custos  ou  se  basear  em  índice  que  reflita  a  variação  ponderada dos custos dos insumos utilizados.  Por "variação dos custos", entendo eu, quer o ato legal se referir  à  variação efetivamente ocorrida  e devidamente apurada pela empresa  em sua escrita contábil. Já o índice que se empregue pode, em princípio,  ser  qualquer  um  objeto  do  acordo  celebrado  com  o  cliente,  mas  não  pode superar a efetiva variação dos custos.  A meu sentir, a norma sob análise decorre das especificidades do  setor  em  discussão.  Como  é  bem  sabido,  trata­se  de  uma  atividade  essencialmente  monopolizada,  na  qual  prestador  e  tomador  acordam  condições  que  prevalecerão  por  períodos  de  tempo  bastante  longos.  Nesses  casos,  inexistente  um  "mercado  fixador",  o  preço  é  contratualmente  definido,  especificando o  contrato  também a  forma de  reajuste que o preserve dos efeitos inflacionários.  Outra especificidade do setor diz com o elevado aporte de capital  necessário  a  sua  exploração,  o  que  o  fez,  até  há  duas  décadas,  exclusivamente  estatal.  A  privatização  do  setor,  ocorrida  nos  idos  dos  anos 90 do século passado, exigia, por isso, que se garantisse (até onde  possível)  uma  remuneração ao  capital  privado  suficiente  a  estimular  o  seu ingresso.  E na fixação desse percentual, obviamente, um fator essencial é a  "margem de contribuição", no dizer dos contabilistas, ou o mark­up, na  dos economistas: em ambos as acepções, a diferença entre o preço e o  custo  (unitário,  na  primeira;  marginal,  na  segunda).  E  tal  diferença,  sabidamente, é influenciada pela tributação que incida sobre o setor.  É por isso que o legislador, a meu ver acertadamente, previu que  o reajuste do preço em percentual "compatível" com a variação efetiva  dos  custos,  por  si  só,  não  afetaria  a  forma  de  tributação  pelas  contribuições  PIS  e  COFINS  que  vigia  quando  os  contratos  foram  assinados.  A  rigor,  tal  regra  limitaria  a  correção  dos  preços  à  efetiva  variação ocorrida nos custos, mas o legislador a ampliou ao deferir que  fosse  usado  índice,  desde  que  ele  refletisse  a  variação  ponderada  dos  custos dos insumos utilizados.  É importante aqui considerar, como minudentemente feito no voto  do dr. Belchior, a diferença entre reajuste, recomposição e repactuação.  Cito­o:  Fl. 918DF CARF MF Processo nº 11080.935110/2009­12  Acórdão n.º 9303­004.534  CSRF­T3  Fl. 5          4 Nesse passo,  importa identificar  três formas de fixação de preços  nos contratos em andamento: a repactuação ou revisão, a recomposição e  o  reajuste. A  autorizada  doutrina  de Marçal  Justen Filho1  define  o  que  vêm a ser recomposição e reajuste.  “A  recomposição  é  o  procedimento  destinado  a  avaliar  a  ocorrência  de  evento  que  afeta  a  equação  econômico  financeira  do  contrato e promove adequação das cláusulas contratuais aos parâmetros  necessários  para  recompor  o  equilíbrio  original.  Já  o  reajuste  é  procedimento automático, em que a recomposição se produz sempre que  ocorra a variação de certos índices, independentemente de averiguação  efetiva do desequilíbrio”  A  recomposição,  também  chamada  de  revisão,  decorre  de  fatos  imprevisíveis: caso de força maior, caso fortuito, fato do príncipe ou álea  econômica extraordinária.  O  reajuste  objetiva  reconstituir  os  preços  praticados  no  contrato  em  razão  de  fatos  previsíveis,  é  dizer,  álea  econômica  ordinária,  no  momento  da  contratação,  ante  a  realidade  existente,  como  a  variação  inflacionária.  Por  decorrência,  o  reajuste  deve  retratar  a  alteração  dos  custos  de  produção  a  fim  de manter  as  condições  efetivas  da  proposta  contratual,  embora  muitas  vezes  não  alcance  este  desiderato  relativamente a certo segmento ou agente econômico.  A repactuação visa à adequação dos preços contratuais aos novos  preços  de  mercado  e,  no  âmbito  da  Administração  Pública  Federal,  encontra­se regulamentada no art. 5º do Decreto nº 2.271, de 7 de julho  de  19972. A  possibilidade  de  repactuação  prevista  neste  decreto  não  se  faz acompanhar de disciplina acerca dos seus efeitos tributários, valendo  a citação apenas para destacar a definição do signo repactuação.  Novamente,  em  nada  posso  divergir  dessa  conceituação,  mas  tampouco  posso  concordar  com  a  conclusão  que  dela  extrai  meu  celebrado  colega:  para mim,  a  possibilidade  de  o  contrato  estabelecer  cláusula de alteração em consequência de mudança tributária que venha  a afetar o preço, implementada posteriormente à assinatura do contrato,  está exatamente a validar o meu entendimento.  É que ela seria totalmente desnecessária (ao menos no tocante às  contribuições em  tela)  se  fosse possível mantê­lo no regime cumulativo  pela  aplicação  de  qualquer  índice  contratual,  pois,  nesse  caso,  nunca  haveria impacto tributário do reajuste.  Penso  que,  ao  contrário,  ela  pode  se  dar  (caso  a  correção  pelo  índice leve à tributação não cumulativa) o que atrai o procedimento de  recomposição.   Divirjo, portanto, dos que entendem (como parece ser a conclusão  da  decisão  recorrida)  que  a  autorização  legal  esteja  a  permitir  que  a                                                              1 Filho, Marçal Justen. Comentários à lei de licitações e contratos administrativos. São Paulo: Dialética, 10. ed.,  2004, p. 389.  2 Art.  5º Os  contratos  de  que  trata  este Decreto,  que  tenham por  objeto  a prestação  de  serviços  executados  de  forma contínua poderão, desde que previsto no edital, admitir repactuação visando à adequação aos novos preços  de mercado, observados o interregno mínimo de um ano e a demonstração analítica da variação dos componentes  dos custos do contrato, devidamente justificada.  Fl. 919DF CARF MF Processo nº 11080.935110/2009­12  Acórdão n.º 9303­004.534  CSRF­T3  Fl. 6          5 empresa adote um determinado  índice e não mais precise averiguar  se  ele é inferior ou superior à efetiva variação dos seus custos. É óbvio que  se  for  inferior,  não  estará  autorizada  a  deixar  de  aplicar  o  índice  contratualmente  previsto  para  reajuste.  Aplicam­se,  nesse  caso,  as  disposições  contratuais  relativas  à  recomposição  e/ou  repactuação,  conforme didaticamente exposto pelo dr. Belchior em seu voto.   O que isso não implica, porém, é que, em qualquer caso, mantém­ se o regime cumulativo, pois não é isso o que diz o ato legal.  Necessário,  pois,  provar.  Quando  se  trata  de  lançamento  de  ofício,  essa  prova,  a  meu  sentir,  há  de  ser  exigida  e  desconstituída  fundamentadamente  pela  fiscalização  para  que  possa  ser  mantido  o  lançamento. Já nos casos, como o presente, em que é a própria empresa  quem postula administrativamente a sistemática cumulativa, ela deve ser  a primeira peça a instruir o seu pleito.   No presente caso, do relatório da decisão recorrida e da  leitura  da íntegra do processo, não encontro qualquer prova, no entanto, ainda  que a empresa tenha afirmado em seu recurso voluntário que:  "(...) em nenhum momento foram aferidos os custos de produção  do contribuinte no período fiscalizado. Nesse caso, mesmo considerando  que o  IGP­M desfigura o conceito normativo de preço predeterminado,  não poderia  ter sido  ignorada outra prerrogativa  legal, a qual estabelece  um percentual não superior ao acréscimo do custo de produção".   Como  já  repetidamente  afirmado,  tal  prova  competia  a  ela,  postulante, e não à fiscalização.  Fora isso, a defesa da empresa lastreia­se essencialmente no ato  da  ANEEL,  que  efetivamente  afirma  que  o  IGP­M  cumpre  o  requisito  legal  relativo  à  tributação  aqui  discutida.  Isso  não  obstante,  rejeito  o  argumento,  pois  a  competência  da  ANEEL  não  alcança  matéria  tributária. Com efeito, entre as atribuições daquela agência reguladora,  exaustivamente elencadas na própria lei que a criou3, nada há acerca da  tributação  incidente  sobre  o  setor.  Assim,  as  Notas  Técnicas  e  as  Resoluções daquela agência reguladora aplicam­se às questões inerentes  à geração e à distribuição de energia elétrica e às atividades correlatas.  Sua competência, pois, restringe­se à seara dos contratos, dos preços da  energia e da remuneração das concessionárias e permissionárias desses  serviços públicos.  Por  óbvio,  entre  tais  atribuições  está  dizer  que  possa  ser  contratualmente  previsto  o  IGP­M.  O  que  não  pode  é  dizer  que  isso  implica tal ou qual consequência tributária.  No  presente  caso,  como  já  afirmado,  embora  postule  a  compensação, nada trouxe a empresa que comprovasse a adequação do  índice aos ditames legais.  Voto, pois, por dar provimento ao recurso da Fazenda Nacional.                                                              3 Lei 9.427/96, arts. 3º e 4º  Fl. 920DF CARF MF Processo nº 11080.935110/2009­12  Acórdão n.º 9303­004.534  CSRF­T3  Fl. 7          6 Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  conheço  do  recurso  especial  da  Fazenda Nacional, e, no mérito, dou­lhe provimento.  assinado digitalmente  Rodrigo da Costa Pôssas                                  Fl. 921DF CARF MF

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6691703 #
Numero do processo: 10855.724414/2013-53
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 18 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Mar 28 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2011 DEDUTIBILIDADE. ELEMENTOS NECESSÁRIOS. NÃO COMPROVAÇÃO. Não devem ser considerados como legítimos para fins de dedutibilidade de imposto de renda, tendo em vista estarem incompletos no que diz respeito aos elementos necessários para cumprimento dos requisitos legais e hábeis a comprovar a respectiva despesa. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 2402-005.580
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso e negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Kleber Ferreira de Araújo - Presidente (assinado digitalmente) Bianca Felícia Rothschild - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Kleber Ferreira de Araújo, Ronnie Soares Anderson, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Túlio Teotônio de Melo Pereira, Theodoro Vicente Agostinho, Mário Pereira de Pinho Filho, João Victor Ribeiro Aldinucci e Bianca Felicia Rothschild.
Nome do relator: BIANCA FELICIA ROTHSCHILD
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2402­005.580  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  18 de janeiro de 2017  Matéria  IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Recorrente  MARIA CRISTINA TOLOI  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2011  DEDUTIBILIDADE.  ELEMENTOS  NECESSÁRIOS.  NÃO  COMPROVAÇÃO. Não devem ser considerados como legítimos para fins de  dedutibilidade de  imposto de  renda,  tendo em vista estarem  incompletos no  que diz respeito aos elementos necessários para cumprimento dos requisitos  legais e hábeis a comprovar a respectiva despesa.  Recurso Voluntário Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 85 5. 72 44 14 /2 01 3- 53 Fl. 227DF CARF MF     2    Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do recurso e negar­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  Kleber Ferreira de Araújo ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Bianca Felícia Rothschild ­ Relatora    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros:  Kleber  Ferreira  de  Araújo,  Ronnie  Soares  Anderson,  Jamed  Abdul  Nasser  Feitoza,  Túlio  Teotônio  de  Melo  Pereira,  Theodoro  Vicente  Agostinho,  Mário  Pereira  de  Pinho  Filho,  João  Victor  Ribeiro  Aldinucci e Bianca Felicia Rothschild.  Fl. 228DF CARF MF Processo nº 10855.724414/2013­53  Acórdão n.º 2402­005.580  S2­C4T2  Fl. 3          3    Relatório  Conforme  relatório da decisão  recorrida,  o processo  refere­se  à Notificação  de Lançamento, relativa ao ano calendário de 2011, fls. 90/98.  O valor do imposto suplementar originalmente calculado, sujeito à multa de  ofício de 75%, foi de R$ 11.298,38. Valor confirmado pelo extrato de fl. 101.  A contribuinte calculou um imposto a pagar no valor de R$ 646,06.   A  Notificação  de  Lançamento,  lavrada  em  14/10/2013,  conforme  relato  fiscal, decorreu em síntese:  · Dedução  indevida  de Contribuição  à  Previdência  Privada  e  Fapi,  no  valor de R$ 3.850,95, por não apresentação dos comprovantes de pagamento.  · Dedução  indevida  de  dependentes,  no  valor  de  R$  3.779,28,  por  não  comprovar a relação de dependência de:  · Dedução  indevida  de  despesas  de  instrução,  no  valor  de R$  5.916,46,  por não apresentação dos comprovantes de pagamento.  · Dedução  indevida  de  despesas  médicas,  no  valor  de  R$  27.538,32  deduzido indevidamente a título de despesas médicas, pois, regularmente intimada a apresentar  os  comprovantes  de  despesas  médicas  declaradas  em  sua  DIRPF/2012,  a  contribuinte  apresentou recibos e notas fiscais de alguns profissionais e estabelecimentos informados.  Da  análise  dos  documentos  apresentados,  verificou­se  uma  expressiva  dedução com uma fisioterapeuta, Vanyere de Lima Almeida, no valor de R$ 10.080,00. Diante  da expressividade dos valores envolvidos, os  recibos dessa profissional, por si só, não foram  suficientemente hábeis a comprovar a efetiva prestação e o efetivo pagamento desses serviços.  Assim,  foi  a  contribuinte  novamente  intimada,  desta  vez  a  apresentar  documentação comprobatória do efetivo pagamento desses serviços, mediante a apresentação  de  cópia  de  cheques,  ordens  de  pagamento,  transferências  bancárias,  saques  e  extratos  bancários que registrassem tais operações, coincidentes em datas e valores com a prestação dos  serviços.  Em  resposta  à  intimação  a  contribuinte  se  limitou  a  alegar  que  o  pagamento  foi  efetuado  em  dinheiro.  Causa  enorme  estranheza  a  alegação  de  pagamento  em  dinheiro,  mormente  em  se  tratando  de  grandes  quantias  envolvidas,  como  no  presente  caso,  pois  vão  totalmente de encontro aos costumes atuais. Ademais, a alegação de pagamento em dinheiro,  desacompanhada  de  qualquer  elemento  de  prova,  não  basta  para  comprovar  o  efetivo  pagamento  dos  serviços  médicos  descritos  nos  recibos.  Necessário  que  se  comprove  tal  alegação. A contribuinte não apresentou qualquer documento  tendente a comprovar o efetivo  pagamento  dos  serviços,  razão  pela  qual  será  efetuada  a  glosa  integral  da despesa declarada  com Vanyere de Lima Almeida. Ademais, segundo consta nos recibos da profissional Vanyere  de Lima Almeida, os teriam sido tomados por Carlos Toloi, que consta no rol de dependentes  Fl. 229DF CARF MF     4  da contribuinte, mas cuja dependência não foi comprovada, mesmo tendo sido a contribuinte  intimada a apresentar comprovação da dependência.  Com  relação  à  despesa  declarada  com  A+  Medicina  Diagnóstica,  será  efetuada a glosa integral, por se referir a exames de pessoa excluída do rol de dependentes da  contribuinte, por falta de comprovação (Carlos Toloi).  Com  relação  à  despesa  declarada  com  Adriana  Barreto  Ornellas,  será  efetuada a glosa integral, por se referir a tratamento de pessoa excluída do rol de dependentes  da contribuinte, por falta de comprovação (Rodrigo Toloi de Andrade).  Para comprovar a despesa declarada com Elizabete Maria Costa de Carvalho,  a  contribuinte  apresentou  documento  não  hábil  a  comprovar  o  pagamento  dos  serviços  (orçamento). Glosa integral.   Glosa da despesa declarada com CP Louis Pasteur, por ausência de previsão  legal para dedução com vacinas.  Quanto às despesas declaradas com GEM Ass. Médica Esp Ltda, Nucleo de  Oncologia da Bahia, Cassi BB, Santa Saúde e Hapvida, nada foi apresentado. Glosa integral.  A  ciência  pela  contribuinte  da  Notificação  de  Lançamento  ocorreu  em  21/10/2013, fl 89. A mesma ingressou com a impugnação de fls. 2/5 em 14/11/2013, alegando,  em síntese:  · Da infração, Dedução Indevida de Previdência Privada e Fapi, no valorde  R$ 3.850,95, o valor refere­se a pagamento de contribuição à Previdência Privada ou Fapi do  contribuinte  e  o  montante  deduzido  a  este  título  não  ultrapassa  12%  dos  rendimentos  tributáveis declarados.  · Da infração, Dedução Indevida com Dependentes, no valor de R$3.779,28,  a  glosa  é  indevida,  pois  o  dependente,  Carlos  Toloi,  é  pai  da  contribuinte  e  não  recebeu  rendimentos  (tributáveis  ou  não)  em  valor  superior  ao  limite  de  isenção  anual  definido  na  legislação tributária, e o o dependente, Rodrigo Toloi de Andrade, é  filho, com idade até 21  anos de idade.  · ­ Da  infração, Dedução  Indevida com Despesa de  Instrução, no  valor de  R$ 5.916,4, o valor refere­se a despesas com a instrução de filho, Rodrigo Toloi de Andrade,  com  idade  até  21  anos  de  idade,  e  foi  respeitado  o  limite  anual  individual  previsto  na  legislação tributária.  · Da  infração,  Dedução  Indevida  de  Despesas  Médicas,  no  valor  de  R$  27.538,32, o valor refere­se a despesas médicas de filho, com idade até 21 anos de idade, do  pai,  Carlos  Toloi  que  não  recebeu  rendimentos  (tributáveis  ou  não)  em  valor  superior  ao  limite de isenção anual definido na legislação tributária, e da própria contribuinte.  · Valores pagos em espécie.  A decisão da autoridade de primeira instancia julgou procedente parcialmente  a impugnação da Recorrente demonstrando no quadro as glosas mantidas e revertidas:       Fl. 230DF CARF MF Processo nº 10855.724414/2013­53  Acórdão n.º 2402­005.580  S2­C4T2  Fl. 4          5        (1) Valor  informado  no Comprovante  de Rendimentos  Pagos  e  de  Imposto  sobre a Renda Retido na Fonte emitido pela Caixa de Previdência dos Funcionários do Banco  do Brasil, fl. 25  (2) Valor  informado  no Comprovante  de Rendimentos  Pagos  e  de  Imposto  sobre a Renda Retido na Fonte emitido pela Caixa de Previdência dos Funcionários do Banco  do Brasil, fl. 25  (3) Valor de R$ 240,00,  informado na nota fiscal eletrônica, em 17/02/2011  (fl.34),  e  combatível  com  os  saques  da  conta  corrente  da  contribuinte  que  justificam  o  pagamento em espécie.  (4) Recibo apresentado para a Malha Fiscal,  fls. 115, no valor de R$ 75,00  em 27/11/2011, constando ser referente a vacina, não permitido a dedução pela legislação do  imposto  de  renda. Ademais,  também consta que  foi  pago  no  cartão  em duas  parcelas  de R$  37,50, porém não foi apresentado o extrato do cartão de crédito para dezembro de 2011.  (5) Recibo apresentado para a Malha Fiscal, fls. 114, no valor de R$ 268,00  em 09/06/2001. Como a glosa ocorreu por não ter sido comprovada a condição de dependente  do  paciente, Rodrigo Toloi  de Andrade,  uma vez  comprovado  a  relação,  a  despesa  deve  ser  aceita como dedutível.  (6)  Recibos  apresentados  para  a  Malha  Fiscal,  fls.  116  a  123:  R$154,97  emitido  em  26/11/2011;  R$8,10  emitido  em  26/07/2011;  R$8,10  emitido  em  20/07/2011;  R$24,00  emitido  em  26/01/2011;  R$30,00  emitido  em  26/11/2011;  R$30,00  emitido  em  18/07/2011. Porém, o recibo de R$30,00 emitido em 12/07/2011 não é dedutível, por não se  Fl. 231DF CARF MF     6  tratar de despesa médica, mas de coleta domiciliar. Os valores dos recibos são compatíveis com  os saques realizados pela contribuinte em sua conta corrente.  (7) Comprovado pelos boletos bancários com comprovantes de pagamentos  de  títulos  (fl.  26  a  29  ),  no  valor  de  R$  706,59,  nas  datas  de  20/04/2011,  19/05/2011,  02/03/2011, 21/02/2011, 20/01/2011  (8) Recibos apresentados para a Malha Fiscal, fls. 109 a 111: Quatro recibos  no  valor  de  R$800,00  emitidos  em  fevereiro,  março,  novembro,  dezembro/2011.  Quatro  recibos  no  valor  de R$960,00  emitidos  em  janeiro,  abril,  julho, maio/2011. Dois  recibos  no  valor de R$1.000,00 em agosto, setembro/2011. Dois  recibos no valor de R$880,00 emitidos  em junho, outubro/2011. Valores não compatíveis com os saques efetuados na conta corrente  da contribuinte.  (9) Valor informado no Informe de Pagamento de Mensalidades do Plano de  Saúde (fl. 35) e comprovado pelo extratos bancários, fls. 57 a 71.  (10)  Nenhum  documento  foi  apresentado  para  comprovar  o  efetivo  pagamento dessa despesa.   (11)  Nenhum  documento  foi  apresentado  para  comprovar  o  efetivo  pagamento dessa despesa.  Portanto,  deve  ser  permitido  a  dedução  da  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  do  montante  de  R$14.153,32,  enquanto  o  valor  de  R$13.385,00  deve  permanecer  glosado. Assim, o cálculo do crédito tributário foi refeito considerando os documentos acima.  Cientificado da decisão de primeira instancia em 29/02/2016, o contribuinte  apresentou tempestivamente, fl. 152 e segs., em 30/03/2016, o recurso voluntário apresentando,  em relação aos item 08, 11, contribuição à previdência, documentos com vista a comprovar a  legitimidade  das  deduções.  Requer  que  tais  documentos  sejam  acolhidos  como  hábeis  para  legitimar a dedução das despesas médicas.  Em 06/04/2016 junta aos autos declaração, datada de 23 de março de 2016,  de VANYERE DE LIMA ALMEIDA atestando o recebimento do total de R$ 10.800,00 a título  de prestação de serviços de fisioterapia.  É o relatório.  Fl. 232DF CARF MF Processo nº 10855.724414/2013­53  Acórdão n.º 2402­005.580  S2­C4T2  Fl. 5          7    Voto             Conselheira Bianca Felicia Rothschild ­ Relatora  O recurso é TEMPESTIVO, eis que intimado da decisão no dia 29/02/2016,  interpôs  recurso  voluntário  no  dia  30/02/2016,  atendendo  também  às  demais  condições  de  admissibilidade. Portanto, merece ser CONHECIDO.  Nos  termos  do  artigo  8°,  inciso  II,  alínea  "a",  da  Lei  9.250/1995,  com  a  redação  vigente  ao  tempo  dos  fatos  ora  analisados,  são  dedutíveis  da  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  pessoa  física,  a  título  de  despesas  com  médicos,  fisioterapeutas,  fonoaudiólogos e dentistas, os pagamentos especificados e comprovados.  Lei 9.250/1995:  Art. 8°. A base de cálculo do imposto devido no ano­calendário  será a diferença entre as somas:  I ­ de todos os rendimentos percebidos durante o ano­calendário,  exceto  os  isentos,  os  não­tributáveis,  os  tributáveis  exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação definitiva;  II ­ das deduções relativas:  a)  aos  pagamentos  efetuados,  no  ano­calendário,  a  médicos,  dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas  ocupacionais  e  hospitais,  bem  como  as  despesas  com  exames  laboratoriais,  serviços  radiológicos,  aparelhos  ortopédicos  e  próteses ortopédicas e dentárias.  (...)  § 2º ­ O disposto na alínea ‘a’ do inciso II:  (...)  II  ­  restringe­se  aos  pagamentos  feitos  pelo  contribuinte,  relativos ao seu próprio tratamento e ao de seus dependentes;  III  ­  limita­se a pagamentos  especificados  e  comprovados,  com  indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro  de Pessoas Físicas ou no Cadastro de Pessoas Jurídicas de quem  recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação  do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.”  A  Recorrente  apresentou  cópias  dos  pagamentos  efetuados  aos  seguintes  prestadores (fls 193 a 237):   a)  Em  relação  ao  item  08  ­  VANYERE  DE  LIMA  ALMEIDA,  recibos  ­  já  acostados  anteriormente  aos  autos,  no  entanto,  desta  vez  mais  legíveis  ­  em  que  constando  valor,  data,  nome,  inscrição  no  CPF  do  prestador,  mas  não  indica  endereço  do  prestador.  Fl. 233DF CARF MF     8  Apresenta,  ainda,  carta  à  defensoria  pública  e  atestados médicos  onde  se  faz  referência  aos  problemas  de  saúde  do  pai  e  a  recomendação  médica  para  fonodiologia  e  fisioterapia  do  mesmo.  Em  06/04/2016  junta  aos  autos  declaração  de  VANYERE  DE  LIMA  ALMEIDA  atestando o  recebimento  do  total  de R$ 10.800,00,  no  ano  de 2011,  a  título  de prestação  de  serviços de fisioterapia, emitida em 23/03/2016.  c) Em  relação  ao  item  11  ­ ELIZABETE MARIA COSTA DE CARVALHO,  recibo  (fl  190)  intitulado  "orçamento"  ­  apesar  de  conter  "PG"  escrito  em  vermelho,  cujo  significado alega a Recorrente de ser de quitação ­ em que consta nome, data, valor e endereço  do prestador de serviços, mas não indica o CPF do mesmo e extratos de cartão de crédito de  23/05/2011 e 23/06/2011 onde constam duas parcelas de pagamento,  totalizando um valor de  R$ 250,00.  d)  Contribuição  a  Previdência  Privada  e  Fapi  ­  Informa  de  rendimentos  financeiros onde consta o valor de R$ 2.588,20 a titulo de pagamento de previdência privada. E  Comprovante de rendimentos pagos onde costa valor pago por Carteira de Pecúlios no valor de  R$ 1.262,75.  Tendo  em  vista  os  novos  documentos  acostados  aos  autos,  entendo  que  os  não devem ser considerados como legítimos para fins de dedutibilidade de imposto de renda,  tendo  em  vista  estarem  incompletos  no  que  diz  respeito  aos  elementos  necessários  para  cumprimento dos requisitos legais e hábeis a comprovar a respectiva despesa.  Forte  nas  razões  expostas,  voto  no  sentido  de  CONHECER  e  NEGAR  PROVIMENTO ao recurso voluntário, nos termos do voto e dos autos em si.  (assinado digitalmente)  Bianca Felicia Rothschild.                              Fl. 234DF CARF MF

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6642941 #
Numero do processo: 10972.720029/2012-10
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Dec 12 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Wed Feb 08 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2006 a 30/11/2008 APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI Nº 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 449/2008, CONVERTIDA NA LEI Nº 11.941/2009. PORTARIA PGFN/RFB Nº 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE 2009. Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, antes de tudo, que as penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto que sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. O cálculo da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009, se mais benéfico para o sujeito passivo. Recurso Especial do Procurador Provido.
Numero da decisão: 9202-004.863
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em dar-lhe provimento. Votou pelas conclusões a conselheira Patrícia da Silva. (assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício), Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior, Gerson Macedo Guerra e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.
Nome do relator: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1697; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T2  Fl. 2          1 1  CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  10972.720029/2012­10  Recurso nº  1   Especial do Procurador  Acórdão nº  9202­004.863  –  2ª Turma   Sessão de  12 de dezembro de 2016  Matéria  RETROATIVIDADE BENIGNA, NATUREZA DA MULTA NOS  LANÇAMENTOS PREVIDENCIÁRIOS ANTERIORES A MP 449/2008,  CONVERTIDA NA LEI 11.941/2009  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  CENTRO OPERACIONAL DE DESENVOLVIMENTO E SANEAMENTO  DE UBERABA ­CODAU    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2006 a 30/11/2008  APLICAÇÃO  DE  PENALIDADE.  PRINCÍPIO  DA  RETROATIVIDADE  BENIGNA.  LEI  Nº  8.212/1991,  COM  A  REDAÇÃO  DADA  PELA  MP  449/2008,  CONVERTIDA  NA  LEI  Nº  11.941/2009.  PORTARIA  PGFN/RFB Nº 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE 2009.   Na aferição  acerca  da  aplicabilidade  da  retroatividade  benigna,  não  basta  a  verificação  da  denominação  atribuída  à  penalidade,  tampouco  a  simples  comparação  entre dispositivos,  percentuais  e  limites. É necessário,  antes  de  tudo,  que  as  penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza  material,  portanto que sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta.  O cálculo da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria  PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009, se mais benéfico para o sujeito  passivo.  Recurso Especial do Procurador Provido.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito,  em dar­lhe provimento. Votou pelas  conclusões a conselheira Patrícia da Silva.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 97 2. 72 00 29 /2 01 2- 10 Fl. 1449DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          2   (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Luiz  Eduardo  de  Oliveira  Santos  (Presidente  em  exercício),  Maria  Helena  Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior,  Gerson Macedo Guerra e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.  Relatório  O presente recurso foi objeto de julgamento na sistemática prevista no art. 47, §§ 1º  e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de junho de 2015. Portanto, adoto o  relatório objeto do processo paradigma deste julgamento, n° 10380.005876/2007­53.  A divergência em exame reporta­se à aplicação do princípio da  retroatividade  benigna  previsto  no  artigo  106,  inciso  II,  alínea  “c”,  do  CTN,  em  face  das  penalidades  aplicadas  às  contribuições  previdenciárias,  previstas  na  Lei  nº  8.212/1991,  com as alterações promovidas pela MP 449/2008, convertida na  Lei nº 11.941/2009.  A Fazenda Nacional interpôs recurso especial requerendo que a  retroatividade  benigna  fosse  aplicada,  essencialmente,  pelos  critérios  constantes  na  Portaria  PGFN/RFB  nº  14  de  04  de  dezembro de 2009.   Cientificado, o sujeito passivo não apresentou contrarrazões.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Relator  Este  processo  foi  julgado  na  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 9202­004.792, de  12/12/2016, proferido no julgamento do processo 10380.005876/2007­53, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio  nos  termos  regimentais,  o  inteiro  teor do voto proferido naquela decisão (Acórdão 9202­004.792):  O  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional  é  tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,  portanto deve ser conhecido.  Fl. 1450DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          3 Cinge­se  a  controvérsia  às  penalidades  aplicadas  às  contribuições  previdenciárias,  previstas  na  Lei  nº  8.212/1991,  com as alterações promovidas pela MP nº 449/2008, convertida  na Lei nº 11.941/2009, quando mais benéfica ao sujeito passivo.  A solução do litígio decorre do disposto no artigo 106, inciso II,  alínea “a” do CTN, a seguir transcrito:  Art. 106. A lei aplica­se a ato ou fato pretérito:  I  ­  em  qualquer  caso,  quando  seja  expressamente  interpretativa,  excluída  a  aplicação  de  penalidade  à  infração dos dispositivos interpretados;   II ­ tratando­se de ato não definitivamente julgado:  a) quando deixe de defini­lo como infração;  b)  quando  deixe  de  tratá­lo  como  contrário  a  qualquer  exigência de ação ou omissão, desde que não  tenha  sido  fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento  de tributo;  c)  quando  lhe  comine  penalidade  menos  severa  que  a  prevista  na  lei  vigente  ao  tempo  da  sua  prática.  (grifos  acrescidos)  De inicio, cumpre registrar que a Câmara Superior de Recursos  Fiscais (CSRF), de forma unânime pacificou o entendimento de  que  na  aferição  acerca  da  aplicabilidade  da  retroatividade  benigna,  não  basta  a  verificação  da  denominação  atribuída  à  penalidade,  tampouco a  simples comparação entre dispositivos,  percentuais  e  limites.  É  necessário,  basicamente,  que  as  penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza  material,  portanto  sejam  aplicáveis  ao mesmo  tipo  de  conduta.  Assim,  a  multa de mora prevista no art. 61 da Lei nº 9.430, de 1996, não é  aplicável  quando  realizado  o  lançamento  de  ofício,  conforme  consta do Acórdão nº 9202­004.262  (Sessão de 23 de  junho de  2016), cuja ementa transcreve­se:  AUTO  DE  INFRAÇÃO  ­  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA  ­  MULTA  ­  APLICAÇÃO NOS LIMITES DA  LEI  8.212/91  C/C  LEI  11.941/08  ­  APLICAÇÃO  DA  MULTA  MAIS  FAVORÁVEL  ­  RETROATIVIDADE  BENIGNA  NATUREZA DA MULTA APLICADA.  A  multa  nos  casos  em  que  há  lançamento  de  obrigação  principal lavrados após a MP 449/2008, convertida na lei  11.941/2009,  mesmo  que  referente  a  fatos  geradores  anteriores a publicação da referida lei, é de ofício.  AUTO DE  INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E  ACESSÓRIA  ­  COMPARATIVO  DE  MULTAS  ­  APLICAÇÃO  DE  PENALIDADE.  RETROATIVIDADE  BENIGNA.  Fl. 1451DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          4 Na  aferição  acerca  da  aplicabilidade  da  retroatividade  benigna,  não  basta  a  verificação  da  denominação  atribuída  à  penalidade,  tampouco  a  simples  comparação  entre percentuais e limites. É necessário, basicamente, que  as  penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza  material,  portanto  sejam  aplicáveis  ao  mesmo  tipo  de  conduta. Se as multas por descumprimento de obrigações  acessória e principal foram exigidas em procedimentos de  ofício,  ainda  que  em  separado,  incabível  a  aplicação  retroativa  do art.  32­A,  da Lei  nº  8.212,  de 1991,  com a  redação  dada  pela  Lei  nº  11.941,  de  2009,  eis  que  esta  última  estabeleceu,  em  seu  art.  35­A,  penalidade  única  combinando as duas condutas.  A legislação vigente anteriormente à Medida Provisória n° 449,  de  2008,  determinava,  para  a  situação  em  que  ocorresse  (a)  recolhimento insuficiente do tributo e (b) falta de declaração da  verba tributável em GFIP, a constituição do crédito tributário de  ofício, acrescido das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o,  ambos  da  Lei  n°  8.212,  de  1991,  respectivamente.  Posteriormente,  foi  determinada,  para  essa  mesma  situação  (falta de pagamento e de declaração), apenas a aplicação do art.  35­A da Lei n° 8.212, de 1991, que faz remissão ao art. 44 da Lei  n° 9.430, de 1996.  Portanto,  para  aplicação  da  retroatividade  benigna,  resta  necessário  comparar  (a)  o  somatório  das  multas  previstas  nos  arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991, e (b) a  multa prevista no art. 35­A da Lei n° 8.212, de 1991.   A  comparação  de  que  trata  o  item  anterior  tem  por  fim  a  aplicação da retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN  e,  caso  necessário,  a  retificação  dos  valores  no  sistema  de  cobrança, a fim de que, em cada competência, o valor da multa  aplicada no AIOA somado com a multa aplicada na NFLD/AIOP  não  exceda  o  percentual  de  75%.  Prosseguindo  na  análise  do  tema,  também  é  entendimento  pacífico  deste  Colegiado  que  na  hipótese  de  lançamento  apenas  de  obrigação  principal,  a  retroatividade  benigna  será  aplicada  se,  na  liquidação  do  acórdão, a penalidade anterior à vigência da MP 449, de 2008,  ultrapassar  a  multa  do  art.  35­A  da  Lei  n°  8.212/91,  correspondente aos 75% previstos no art. 44 da Lei n° 9.430/96.  Caso  as  multas  previstas  nos  §§  4º  e  5º  do  art.  32  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  em  sua  redação  anterior  à  dada  pela MP  449  (convertida  na  Lei  11.941,  de  2009),  tenham  sido  aplicadas  isoladamente  ­  descumprimento  de  obrigação  acessória  sem  a  imposição  de  penalidade  pecuniária  pelo  descumprimento  de  obrigação  principal  ­  deverão  ser  comparadas  com  as  penalidades previstas no art. 32­A da Lei nº 8.212, de 1991, bem  assim  no  caso  de  competências  em  que  o  lançamento  da  obrigação principal  tenha sido atingida pela decadência. Neste  sentido,  transcreve­se  excerto  do  voto  unânime  proferido  no  Acórdão nº 9202­004.499 (Sessão de 29 de setembro de 2016):  Fl. 1452DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          5 Até  a  edição  da  MP  449/2008,  quando  realizado  um  procedimento fiscal, em que se constatava a existência de  débitos  previdenciários,  lavrava­se  em  relação  ao  montante  da  contribuição  devida,  notificação  fiscal  de  lançamento de débito ­ NFLD. Caso constatado que, além  do montante devido, descumprira o contribuinte obrigação  acessória,  ou  seja,  obrigação  de  fazer,  como  no  caso  de  omissão em GFIP  (que  tem correlação direta com o  fato  gerador),  a  empresa  era  autuada  também  por  descumprimento de obrigação acessória.  Nessa época os dispositivos legais aplicáveis eram multa ­  art.  35  para  a  NFLD  (24%,  que  sofria  acréscimos  dependendo da fase processual do débito) e art. 32 (100%  da  contribuição  devida  em  caso  de  omissões  de  fatos  geradores  em  GFIP)  para  o  Auto  de  infração  de  obrigação acessória.  Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009,  inseriu o art. 32­A, o qual dispõe o seguinte:  “Art.  32­A.  O  contribuinte  que  deixar  de  apresentar  a  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV  do  caput  do  art.  32  desta  Lei  no  prazo  fixado  ou  que  a  apresentar  com  incorreções ou omissões será intimado a apresentá­la ou a  prestar  esclarecimentos  e  sujeitar­se­á  às  seguintes  multas:   I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez)  informações incorretas ou omitidas; e   II – de 2% (dois por cento) ao mês­calendário ou fração,  incidentes sobre o montante das contribuições informadas,  ainda  que  integralmente  pagas,  no  caso  de  falta  de  entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a  20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste  artigo.   § 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso  II  do  caput  deste  artigo,  será  considerado  como  termo  inicial  o  dia  seguinte  ao  término  do  prazo  fixado  para  entrega  da  declaração  e  como  termo  final  a  data  da  efetiva  entrega  ou,  no  caso  de  não­apresentação,  a  data  da  lavratura  do  auto  de  infração  ou  da  notificação  de  lançamento.   § 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas  serão reduzidas:   I – à metade, quando a declaração for apresentada após o  prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício; ou   II  –  a  75%  (setenta  e  cinco  por  cento),  se  houver  apresentação  da  declaração  no  prazo  fixado  em  intimação.   Fl. 1453DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          6 § 3o A multa mínima a ser aplicada será de:   I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando­se de omissão de  declaração  sem  ocorrência  de  fatos  geradores  de  contribuição previdenciária; e   II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.”   Entretanto,  a  MP  449,  Lei  11.941/2009,  também  acrescentou o art. 35­A que dispõe o seguinte,   “Art. 35­A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às  contribuições  referidas  no  art.  35  desta  Lei,  aplica­se  o  disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de  1996.”   O inciso I do art. 44 da Lei 9.430/96, por sua vez, dispõe o  seguinte:  “Art.  44.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas as seguintes multas:  I ­ de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a  totalidade  ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos de declaração inexata “  Com  a  alteração  acima,  em  caso  de  atraso,  cujo  recolhimento  não  ocorrer  de  forma  espontânea  pelo  contribuinte,  levando ao  lançamento de ofício,  a multa a  ser  aplicada  passa  a  ser  a  estabelecida  no  dispositivo  acima  citado,  ou  seja,  em  havendo  lançamento  da  obrigação principal  (a antiga NFLD), aplica­se multa de  ofício  no  patamar  de  75%.  Essa  conclusão  leva­nos  ao  raciocínio  que  a  natureza  da  multa,  sempre  que  existe  lançamento,  refere­se a multa de ofício e não a multa de  mora referida no antigo art. 35 da lei 8212/91.  Contudo,  mesmo  que  consideremos  que  a  natureza  da  multa  é  de  "multa  de  ofício"  não  podemos  isoladamente  aplicar  75%  para  as  Notificações  Fiscais  ­  NFLD  ou  Autos  de  Infração  de  Obrigação  Principal  ­  AIOP,  pois  estaríamos  na  verdade  retroagindo  para  agravar  a  penalidade aplicada.  Por outro lado, com base nas alterações  legislativas não  mais  caberia,  nos  patamares  anteriormente  existentes,  aplicação  de  NFLD  +  AIOA  (Auto  de  Infração  de  Obrigação Acessória) cumulativamente, pois em existindo  lançamento de ofício a multa passa a  ser  exclusivamente  de 75%.  Tendo  identificado  que  a  natureza  da multa,  sempre  que  há  lançamento,  é  de  multa  de  ofício,  considerando  o  princípio  da  retroatividade  benigna  previsto  no  art.  106.  inciso  II,  alínea “c”,  do Código Tributário Nacional,  há  Fl. 1454DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          7 que  se  verificar  a  situação  mais  favorável  ao  sujeito  passivo, face às alterações trazidas.  No  presente  caso,  foi  lavrado  AIOA  julgada,  e  alvo  do  presente  recurso  especial,  prevaleceu  o  valor  de  multa  aplicado nos moldes do art. 32­A.  No  caso  da  ausência  de  informação  em GFIP,  conforme  descrito no relatório a multa aplicada ocorreu nos termos  do art.  32,  inciso  IV, § 5º,  da Lei nº 8.212/1991  também  revogado, o qual previa uma multa no valor de 100% (cem  por  cento)  da  contribuição  não  declarada,  limitada  aos  limites previstos no § 4º do mesmo artigo.  Face  essas  considerações  para  efeitos  da  apuração  da  situação mais  favorável,  entendo que há que  se observar  qual  das  seguintes  situações  resulta  mais  favorável  ao  contribuinte:  ·  Norma  anterior,  pela  soma  da  multa  aplicada  nos  moldes do art.  35,  inciso  II  com a multa prevista no art.  32,  inciso IV, § 5º, observada a  limitação imposta pelo §  4º do mesmo artigo, ou   · Norma atual, pela aplicação da multa de setenta e cinco  por cento sobre os valores não declarados, sem qualquer  limitação,  excluído  o  valor  de  multa  mantido  na  notificação.  Levando  em  consideração  a  legislação mais  benéfica  ao  contribuinte,  conforme  dispõe  o  art.  106  do  Código  Tributário  Nacional  (CTN),  o  órgão  responsável  pela  execução do acórdão deve, quando do trânsito em julgado  administrativo,  efetuar  o  cálculo  da  multa,  em  cada  competência, somando o valor da multa aplicada no AI de  obrigação  acessória  com  a  multa  aplicada  na  NFLD/AIOP, que não pode exceder o percentual de 75%,  previsto  no  art.  44,  I  da  Lei  n°  9.430/1996.  Da  mesma  forma,  no  lançamento  apenas  de  obrigação  principal  o  valor das multa de ofício não pode exceder 75%. No AI de  obrigação acessória, isoladamente, o percentual não pode  exceder  as  penalidades  previstas  no  art.  32A  da  Lei  nº  8.212, de 1991.  Observe­se  que,  no  caso  de  competências  em  que  a  obrigação  principal  tenha  sido  atingida  pela  decadência  (pela antecipação do pagamento nos termos do art. 150, §  4º,  do  CTN),  subsiste  a  obrigação  acessória,  isoladamente,  relativa  às  mesmas  competências,  não  atingidas pela decadência posto que regidas pelo art. 173,  I,  do  CTN,  e  que,  portanto,  deve  ter  sua  penalidade  limitada ao valor previsto no artigo 32­A da Lei nº 8.212,  de 1991.  Fl. 1455DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          8 Cumpre  ressaltar  que  o  entendimento  acima  está  em  consonância  com  o  que  dispõe  a  Instrução  Normativa  RFB  nº  971,  de  13  de  novembro  de  2009,  alterada  pela  Instrução  Normativa  RFB  nº  1.027  em  22/04/2010,  e  no  mesmo diapasão do que estabelece a Portaria PGFN/RFB  nº 14 de 04 de dezembro de 2009, que contempla tanto os  lançamentos de obrigação principal quanto de obrigação  acessória, em conjunto ou isoladamente.  Neste passo, para os fatos geradores ocorridos até 03/12/2008, a  autoridade  responsável  pela  execução  do  acórdão,  quando  do  trânsito  em  julgado administrativo,  deverá  observar a Portaria  PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009 ­ que se reporta à  aplicação  do  princípio  da  retroatividade  benigna  previsto  no  artigo  106,  inciso  II,  alínea  “c”,  do  CTN,  em  face  das  penalidades  aplicadas  às  contribuições  previdenciárias  nos  lançamentos  de  obrigação  principal  e  de  obrigação  acessória,  em  conjunto  ou  isoladamente,  previstas  na  Lei  nº  8.212/1991,  com as alterações promovidas pela MP 449/2008, convertida na  Lei nº 11.941/2009. De fato, as disposições da referida Portaria,  a seguir transcritas, estão em consonância com a jurisprudência  unânime desta 2ª Turma da CSRF sobre o tema:  Portaria PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009  Art. 1º A aplicação do disposto nos arts. 35 e 35­A da Lei  nº 8.212, de 24 de julho de 1991, com a redação dada pela  Lei  nº  11.941,  de  27  de maio  de  2009,  às  prestações  de  parcelamento  e  aos  demais  débitos  não  pagos  até  3  de  dezembro  de  2008,  inscritos  ou  não  em  Dívida  Ativa,  cobrados por meio de processo ainda não definitivamente  julgado, observará o disposto nesta Portaria.  Art. 2º No momento do pagamento ou do parcelamento do  débito pelo contribuinte, o valor das multas aplicadas será  analisado  e  os  lançamentos,  se  necessário,  serão  retificados,  para  fins  de  aplicação  da  penalidade  mais  benéfica, nos termos da alínea "c" do inciso II do art. 106  da  Lei  nº  5.172,  de  25  de  outubro  de  1966  ­  Código  Tributário Nacional (CTN).  § 1º Caso não haja pagamento ou parcelamento do débito,  a  análise  do  valor  das  multas  referidas  no  caput  será  realizada no momento do ajuizamento da execução  fiscal  pela Procuradoria­Geral da Fazenda Nacional (PGFN).  §  2º  A  análise  a  que  se  refere  o  caput  dar­se­á  por  competência.  §  3º  A  aplicação  da  penalidade mais  benéfica  na  forma  deste artigo dar­se­á:  I  ­  mediante  requerimento  do  sujeito  passivo,  dirigido  à  autoridade  administrativa  competente,  informando  e  comprovando que se subsume à mencionada hipótese; ou  Fl. 1456DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          9 II  ­  de  ofício,  quando  verificada  pela  autoridade  administrativa a possibilidade de aplicação.  § 4º Se o processo encontrar­se em trâmite no contencioso  administrativo  de  primeira  instância,  a  autoridade  julgadora  fará  constar  de  sua  decisão  que  a  análise  do  valor das multas para verificação e aplicação daquela que  for mais benéfica, se cabível,  será realizada no momento  do pagamento ou do parcelamento.  Art.  3º  A  análise  da  penalidade mais  benéfica,  a  que  se  refere  esta  Portaria,  será  realizada  pela  comparação  entre  a  soma  dos  valores  das  multas  aplicadas  nos  lançamentos por descumprimento de obrigação principal,  conforme  o art.  35  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  em  sua  redação anterior à dada pela Lei nº 11.941, de 2009, e de  obrigações acessórias,  conforme §§ 4º  e 5º do art.  32 da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  em  sua  redação  anterior  à  dada  pela Lei nº 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada  na forma do art. 35­A da Lei nº 8.212, de 1991, acrescido  pela Lei nº 11.941, de 2009.  § 1º Caso as multas previstas nos §§ 4º e 5º do art. 32 da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  em  sua  redação  anterior  à  dada  pela Lei  nº  11.941,  de  2009,  tenham  sido  aplicadas  isoladamente,  sem a  imposição de penalidade pecuniária  pelo descumprimento de obrigação principal, deverão ser  comparadas com as penalidades previstas no art. 32­A da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  com  a  redação  dada  pela Lei  nº  11.941, de 2009.  § 2º A comparação na forma do caput deverá ser efetuada  em  relação  aos  processos  conexos,  devendo  ser  considerados,  inclusive,  os  débitos  pagos,  os  parcelados,  os não­impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União  e os ajuizados após a publicação da Medida Provisória nº  449, de 3 de dezembro de 2008.  Art. 4º O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35  da Lei nº 8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada  pela Lei  nº  11.941,  de  2009,  sobre  as  contribuições  devidas  a  terceiros,  assim  entendidas  outras  entidades  e  fundos,  deverá  ser  comparado  com o  valor das multa  de  ofício  previsto  no art.  35­A daquela  Lei,  acrescido  pela Lei nº 11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico  ao sujeito passivo, será reduzido àquele patamar.  Art.  5º  Na  hipótese  de  ter  havido  lançamento  de  ofício  relativo  a  contribuições  declaradas  na  Guia  de  Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço  e  Informações  à  Previdência  Social  (GFIP),  a  multa  aplicada limitar­se­á àquela prevista no art. 35 da Lei nº  8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei nº 11.941, de  2009.  Fl. 1457DF CARF MF Processo nº 10972.720029/2012­10  Acórdão n.º 9202­004.863  CSRF­T2  Fl. 0          10 Em  face  ao  exposto,  dou  provimento  ao  recurso  para  que  a  retroatividade  benigna  seja  aplicada  em  conformidade  com  a  Portaria PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009.  Em  face  do  acima  exposto,  voto  por  conhecer  do  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional  e,  no  mérito,  dar­lhe  provimento,  para  que  a  retroatividade  benigna  seja  aplicada em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009.    (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos                              Fl. 1458DF CARF MF

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Numero do processo: 10882.002723/2009-65
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 21 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Apr 17 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2004 EMBARGOS. OMISSÃO E OBSCURIDADE. Configurada a omissão no julgado sobre ponto que a turma deveria se pronunciar e, ainda, obscuridade no fundamento da decisão, impõe-se a análise das matérias com vistas a sanar os vícios. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO. Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, prevista no artigo 44, inciso II, da Lei nº 9.430/96, restando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo enquadra-se, em tese, nas hipóteses tipificadas no art. 71, inciso I, da Lei nº 4.502/64. MULTA QUALIFICADA. OMISSÃO DE RECEITAS APURADAS POR PRESUNÇÃO LEGAL. IMPROCEDÊNCIA. A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64. (SÚMULA CARF Nº 25). OMISSÃO DE RECEITAS. CRÉDITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS RECEITAS OMITIDAS APURADAS PROVA DIRETA. CABIMENTO. Correta a exclusão dos valores considerados como omissão de receitas (por apuração direta), dos valores apurados com base em créditos bancários de origem não comprovada, sob pena de se caracterizar um "bis em idem".
Numero da decisão: 1302-002.061
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em ACOLHER os embargos interpostos, para corrigir os vícios apontados, com efeitos parcialmente modificativos da decisão embargada, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente e Relator. Participaram do presente julgamento os Conselheiros Alberto Pinto Souza Junior, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Rogério Aparecido Gil, Ana de Barros Fernandes Wipprich e Luiz Tadeu Matosinho Machado.
Nome do relator: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
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1302­002.061  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  21 de março de 2017  Matéria  Omissão de Receitas  Embargante  FAZENDA NACIONAL  Interessado  INTEC INTEGRAÇÃO NACIONAL DE TRANSPORTES DE  ENCOMENDAS E CARGAS LTDA.    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2004  EMBARGOS. OMISSÃO E OBSCURIDADE.  Configurada  a  omissão  no  julgado  sobre  ponto  que  a  turma  deveria  se  pronunciar  e,  ainda,  obscuridade  no  fundamento  da  decisão,  impõe­se  a  análise das matérias com vistas a sanar os vícios.  MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO.  Cabível  a  imposição  da multa  qualificada  de  150%,  prevista  no  artigo  44,  inciso  II,  da  Lei  nº  9.430/96,  restando  demonstrado  que  o  procedimento  adotado pelo  sujeito passivo  enquadra­se,  em  tese,  nas hipóteses  tipificadas  no art. 71, inciso I, da Lei nº 4.502/64.  MULTA  QUALIFICADA.  OMISSÃO  DE  RECEITAS  APURADAS  POR  PRESUNÇÃO LEGAL. IMPROCEDÊNCIA.  A presunção  legal  de  omissão  de  receita  ou  de  rendimentos,  por  si  só,  não  autoriza a qualificação da multa de ofício,  sendo necessária a comprovação  de uma das hipóteses dos  arts.  71,  72  e 73 da Lei n° 4.502/64.  (SÚMULA  CARF Nº 25).  OMISSÃO DE RECEITAS. CRÉDITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO  COMPROVADA.  EXCLUSÃO  DA  BASE  DE  CÁLCULO  DAS  RECEITAS OMITIDAS APURADAS PROVA DIRETA. CABIMENTO.  Correta a exclusão dos valores considerados como omissão de receitas  (por  apuração  direta),  dos  valores  apurados  com  base  em  créditos  bancários  de  origem não comprovada, sob pena de se caracterizar um "bis em idem".      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 2. 00 27 23 /2 00 9- 65 Fl. 1521DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.522          2  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  ACOLHER  os  embargos  interpostos,  para  corrigir  os  vícios  apontados,  com  efeitos  parcialmente modificativos da decisão embargada, nos termos do voto do relator.   (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Presidente e Relator.  Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Alberto  Pinto  Souza  Junior,  Marcos  Antonio  Nepomuceno  Feitosa,  Rogério  Aparecido  Gil,  Ana  de  Barros  Fernandes Wipprich e Luiz Tadeu Matosinho Machado.  Fl. 1522DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.523          3    Relatório  Trata­se  de  embargos  de  declaração  interpostos  pela  Fazenda Nacional  em  face do Acórdão nº 1202­001.252, e 24 de março de 2015, proferido pela 2ª Turma Ordinária  da  2ª  Câmara  da  1ª  Seção  de  Julgamento  do  CARF,  mediante  o  qual  os  membros  daquele  colegiado  acordaram,  por  unanimidade,  em  negar  provimento  ao  Recurso  ex  officio  e,  por  maioria de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, decisão esta sintetizada na  seguinte ementa:   NULIDADE  DO  LANÇAMENTO.  SIGILO  BANCÁRIO.  INOCORRÊNCIA.  O artigo 6º da Lei Complementar nº 105/2001 autoriza a quebra  de  sigilo  bancário  pela  autoridade  administrativa  quando  previamente está em andamento investigação fiscal em processo  administrativo próprio.  DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.  O direito de a Fazenda Nacional constituir o  crédito  tributário  se extingue no prazo de cinco anos, contado da data em que se  aperfeiçoa o fato gerador da obrigação tributária, nos termos do  artigo 150, § 4º do CTN.  OMISSÃO DE RECEITA. CARACTERIZAÇÃO.  Caracteriza  omissão  de  receita  a  subtração  de  rendimentos  à  tributação, mediante estornos contábeis não justificados ou não  comprovados. Ausência de comprovação da origem de depósitos  nas  contas  correntes  e  ausência  de  justificativa  para  contabilização de receitas e faturamento.  MULTA QUALIFICADA.  Não comprovadas as hipóteses dos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº  4.502/64, não deve ser mantida a multa qualificada de 150%.  Os embargos foram admitidos, conforme despacho do Presidente da 1ª Seção  de Julgamento (e­fls. 1512/ 1516), do qual, por bem descrever as razões do recurso, transcevo,  verbis:  [...]  Notificada  da  referida  decisão  em  20.04.2015,  a  PGFN  opôs  embargos  de  declaração em 21.05.2015 (§ 9º do art. 23 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de  1972), suscitando que:   I – OBSCURIDADE   Esse  eg.  Colegiado  deu  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário para desqualificar a multa de ofício,  reduzindo­a ao  percentual de 75%. Para concluir que não ocorreu qualquer das  Fl. 1523DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.524          4  condutas  dolosas  disposta  nos  arts.  71,  72  e  7  3  da  Lei  nº  4.502/64 – capazes de duplicar o percentual da multa de ofício,  nos  termos previstos no § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 –, a  Turma apoiou­se nas razões de decidir delineadas pela DRJ em  outro  processo  do  contribuinte,  de  nº  10882.002724/2009­18.  [...]   Ocorre  que,  conforme  bem  observou  o  julgador  de  primeira  instância,  as  razões  apontadas  pela  autoridade  fiscal  para  qualificar a multa no processo nº 10882.002724/2009­18 diferem  sobremaneira  dos  fundamentos  expostos  pelo  autuante  para  aplicar a multa no percentual de 150% no presente caso.   A fim de melhor evidenciar a citada diferença de fundamentação,  reproduz­se,  na  tabela  abaixo,  as  razões  utilizadas  pela  autoridade  fiscal para qualificar a multa nos dois processos,  a  saber,  o  presente  feito,  de  nº  10882.002723/2009­65  e  o  de  nº  10882.002724/2009­18,  utilizado  como  parâmetro  na  decisão  embargada. [...]  Nesse contexto, considerando que a fundamentação adotada pela  autoridade  fiscal  para  qualificar  a  multa  no  processo  nº  10882.002724/2009­18  difere  fundamentalmente  da  adotada  pelo autuante no presente caso, não restaram claras as razões de  decidir adotadas pelo Colegiado para reduzir a multa de ofício  ao  percentual  de  75%.  Isto  é,  resta  obscuro  em  que medida  o  acórdão proferido pela DRJ no processo nº 10882.002724/2009­ 18,  no  qual  se  desqualificou  a  multa  de  ofício,  tem  relevância  para o presente feito.   Assim  sendo,  faz­se  mister  que  a  Turma  se  pronuncie  para  esclarecer  seu  entendimento  sobre  o  tema,  explicitando  se  as  razões apontadas pela autoridade fiscal, no presente feito, para  qualificar  a  multa,  estão  consentâneas  com  a  legislação  de  regência. Ou  seja,  se  a  conduta  dolosa  narrada  pelo  autuante,  que  envolve  manobra  contábil  –  dada  a  forma  simulada  da  utilização  da  conta  “Adiantamento  de  Clientes”  com  lançamentos em contrapartida da mesma conta, ocultando a real  natureza das  contas de contrapartida  (receitas/despesas/custos)  – com vistas a reduzir o montante do tributo a pagar, enquadra­ se numa das hipóteses legais de qualificação da multa previstas  nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64.   Caso o Colegiado conclua pela ocorrência de sonegação, fraude  ou  conluio,  requer­se  seja  restabelecida  a  multa  em  seu  percentual  qualificado  (150%),  bem  como  seja  realizada  a  contagem  da  decadência  na  forma  prescrita  no  art.  173,  I,  do  CTN.   II – OMISSÃO   A Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Campinas/SP  exonerou parte do crédito tributário em valor superior ao limite  de alçada, razão pela qual houve remessa necessária.   Fl. 1524DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.525          5  Confira­se, por oportuno, trecho do acórdão de piso que justifica  o cancelamento parcial do lançamento (fl. 1275­v): [...]   Tem­se, pois, que a DRJ exonerou parte do crédito tributário em  montante  superior  ao  valor  de  alçada,  justificando  seu  procedimento  como  uma  forma  de  evitar  a  duplicidade  de  exigência.   Pois bem. Observa­se que, apesar de na parte dispositiva do voto  condutor do acórdão ora embargado constar a afirmação de que  foi negado provimento ao recurso de ofício, não  foi  localizado,  nos fundamentos do voto, alusão à citada exoneração do crédito  tributário promovida pela DRJ.   Nesse contexto, tendo o Colegiado restado omisso no que tange  à  análise  do  recurso  de  ofício,  faz­se  mister  que  a  Turma  manifeste seu posicionamento sobre o tema.   III – PEDIDO   Diante  do  exposto,  a União  (Fazenda Nacional)  requer  que  os  presentes embargos de declaração sejam recebidos, conhecidos  e providos para sanar os vícios apontados.   E,  caso  o  Colegiado  conclua  que  as  razões  expostas  pela  autoridade  fiscal  para  qualificar  a  multa  enquadram­se  numa  das hipóteses previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64,  conceda  efeitos  infringentes  aos  presentes  embargos  para  restabelecer a qualificação da multa, aplicada no percentual de  150%. E, consequentemente, utilize a regra prevista no art. 173,  I, do CTN para a contagem do prazo decadencial.   Na  análise  da  admissibilidade,  o  presidente  da  1ª  Seção  de  Julgamento  se  manifestou da seguinte forma, verbis:  Os embargos de declaração têm como requisito de admissibilidade a indicação  de algum dos vícios de obscuridade ou contradição no julgado ou omissão de algum  ponto sobre o qual deveria pronunciar­se o colegiado não se prestando, portanto, ao  rejulgamento  da matéria  posta  nos  autos.  Eles  estão  regulamentados  no  art.  65 do  Anexo  II  do  Regimento  Interno  do  Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (RICARF)  1  e  foram  opostos  no  prazo  de  5  (cinco)  dias  contado  da  ciência  do  acórdão  e  atendem  aos  pressupostos  de  tempestividade  e  legitimidade.  Passa­se  a  apreciar a admissibilidade.  1) Obscuridade   Tem cabimento transcrever excertos do acórdão embargado:   Com relação à aplicação de multa qualificada, entretanto, deve  o  v.  Acórdão  ser  reformado  para  afastar  a  multa  de  150%.  A  multa qualificada decorre da comprovação da prática de fraude,  dolo  ou  simulação  do  contribuinte.  A  fraude  deve  ser  comprovada pela D. Autoridade Fiscal, o que não se verificou no  presente caso.                                                               1 1 Fundamentação Legal: Portaria MF nº 256, de 22 de junho de 2009 e Portaria MF nº 343, de 09 de junho de  2015  Fl. 1525DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.526          6  Tanto é que a própria DRJCampinas, no julgamento do Processo  Administrativo nº 10882.002724/200918, Acórdão nº 05.28.462,  proferiu  entendimento  no  sentido  de  afastar  a  incidência  de  multa  qualificada  quando  não  demonstrada  a  conduta  prevista  nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964, como consta às fls.  1265 e seguintes do presente processo.   Assim determinam os artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, in  verbis: [...]  Configurar omissão de receita não configura, obrigatoriamente,  fraude  ou  simulação.  Como  constou  do  Acórdão  proferido  naquele outro processo pela DRJCampinas (fls. 1275), “o dever  de  prova  cabe  a  quem  está  alegando.  Se  a  fiscalização  não  correlaciona  outros  elementos  ou  provas,  não  dando  suporte  suficiente da ocorrência da fraude, não há como se afastar a tese  de erro no preenchimento da declaração, como quer demonstrar  a  impugnante”. E o  v. Acórdão ainda complementa: “ademais,  no  item  2.1  do  Termo  de  Verificação  Fiscal,  fls  135  não  há  qualquer  menção  da  fiscalização  sobre  possíveis  indícios,  artifícios,  ou,  ainda,  práticas  reiteradas  da  contribuinte,  que  pudessem  demonstrar  ou  caracterizar  dolo,  a  intenção  de  impedir, ou retardar a ocorrência do fato gerador, ou, ainda, a  intenção de  impedir ou retardar o conhecimento da autoridade  fazendária sobre a infração”.   Nesse  sentido,  há  que  se  afastar  a  incidência  de  multa  qualificada de 150%, devendo ser aplicada a multa de ofício de  75%.   A situação de obscuridade está apontada objetivamente. O colegiado apoiou­ se nas razões de decidir delineadas pela DRJ em outro processo do Sujeito Passivo  que  tratou de fato econômico  tributável diverso daquele  identificado nos presentes  autos. Verifica­se que não há de clareza na redação do julgado, tornando difícil dele  ter­se a verdadeira inteligência ou exata interpretação.   2) Omissão   Tem cabimento transcrever excertos do acórdão embargado (sic) 2:   Assim,  como  a  contribuinte  sequer  logrou  apresentar  prova  robusta  em  contrário,  subsiste  a  presunção  de  os  depósitos  bancários de origem não comprovada corresponder ao que, em  regra,  ocorre  nas  empresas  comerciais  e  industriais:  o  recebimento de valores pelas vendas realizadas ou por serviços  prestados.   Importante  ressaltar  que  foram  questionados  depósitos  bancários  no  valor  total  de  R$  37.617.566,41,  sendo  que  a  interessada  logrou  comprovar,  durante  os  trabalhos  fiscais,  conforme  já  observado  neste  voto,  a  origem  da  parcela  de  R$                                                              2  Trata­se,  na  realidade,  de  transcrição  de  parte  do  acórdão  de  primeiro  grau  que  exonerou  parte  do  crédito  lançado, conforme transcreveu a recorrente na sua petição de embargos.   O acórdão embargado foi omisso na apreciação dessa matéria, o que justificou a apresentação dos embargos pela  Fazenda Nacional.  Fl. 1526DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.527          7  21.192.747,41 (56%), valor este bastante próximo ao da receita  bruta de R$ 21.796.511,00,  informada na correspondente DIPJ  (exercício  2005,  ano­calendário  2004),  remanescendo  sem  comprovação da  origem a  parcela  dos  depósitos  bancários,  no  montante  de  R$  16.424.819,00  (44%),  exigida  a  título  de  omissão de receita, com base na presunção legal prevista no art.  42 da Lei n° 9.430, de 1996.   Porém,  partindo­se  da  premissa  de  que  todas  as  contas  bancárias da contribuinte foram objeto de auditoria pelo Fisco,  dada a falta de qualquer observação fiscal em sentido contrário,  e  considerando  inexistir  nos  autos  prova  de  que  a  fiscalizada  tenha movimentado recursos próprios utilizando­se de terceiros,  é de se concluir que a receita estornada via conta Adiantamento  de Clientes (R$ 10.743.744,51), escriturada nos   livros  contábeis  da  pessoa  jurídica,  também  integra  a  movimentação bancária da contribuinte, estando compreendida,  portanto,  na  parcela  remanescente  dos  depósitos  bancários  questionados,  de  44%,  cuja  origem  foi  considerada  não  comprovada.   Considerando a origem contábil da receita estornada via conta  Adiantamento de Clientes e tendo sido esta objeto de lançamento  a parte,  impõe­se a  sua exclusão da receita omitida decorrente  de depósitos bancários de origem não comprovada, sob pena de  duplicidade de exigência.  A situação  de  omissão  está  apontada  objetivamente. Observa­se  que,  apesar  de  na  parte  dispositiva  do  voto  condutor  do  acórdão  ora  embargado  constar  a  afirmação de que foi negado provimento ao recurso de ofício, não foi localizado, nos  fundamentos  do  voto,  alusão  à  citada  exoneração  do  crédito  tributário  promovida  pela DRJ/Campinas. Verifica­se  que  não  houve  expressa manifestação  do  julgado  sobre ponto em que se impunha o seu pronunciamento de forma obrigatória, dentro  dos ditames da causa de pedir.  Conclusão   Por todo o exposto, ADMITO os embargos de declaração interpostos.  Tendo  em  vista  que  o  colegiado  que  proferiu  o  acórdão  no  âmbito  da  1ª  Seção de Julgamento foi extinto com a edição da Portaria MF. nº 343/2015 que aprovou o atual  regimento  interno  do  CARF,  os  embargos  foram  submetidos  a  sorteio  para  esta  turma  de  julgamento, sendo distribuídos a este relator.  É o relatório.  Fl. 1527DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.528          8  Voto             Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Relator  Os embargos interpostos são tempestivos e foram regularmente admitidos em  despacho fundamentado exarado pelo presidente desta 1ª Seção de Julgamento.  Assim, passo ao exame das matérias admitidas no despacho de embargos.  O primeiro ponto refere­se à obscuridade no acórdão embargado quanto aos  fundamentos utilizados para a exoneração da multa qualificada aplicada.  A  Fazenda  Nacional  alega  que  a  fundamentação  adotada  pela  autoridade  fiscal  para  qualificar  a  multa  no  processo  nº  10882.002724/2009­18  difere  da  adotada  pelo  autuante no presente caso, restando obscura a utilização do fundamento acórdão proferido pela  DRJ no processo nº 10882.002724/2009­18, para a desqualificação da multa de ofício.  Examinando o acórdão embargado, verifico que, de fato, o relator utilizou­se  dos  fundamentos  constantes  do  acórdão  da DRJ  no  processo  nº  10882.002724/2009­18,  que  trata de auto de infração lavrado contra a mesma interessada com relação às contribuições para  ao PIS e a Cofins para desqualificar a multa  lavrada em face das infrações verificadas nestes  autos, verbis:  Com relação à aplicação de multa qualificada, entretanto, deve o v. Acórdão  ser reformado para afastar a multa de 150%.  A multa  qualificada  decorre  da  comprovação  da  prática  de  fraude,  dolo  ou  simulação do contribuinte. A fraude deve ser comprovada pela D. Autoridade Fiscal,  o que não se verificou no presente caso.  Tanto  é  que  a  própria  DRJ/Campinas,  no  julgamento  do  Processo  Administrativo  nº  10882.002724/2009­18,  Acórdão  nº  05.28.462,  proferiu  entendimento  no  sentido  de  afastar  a  incidência  de multa  qualificada  quando  não  demonstrada a conduta prevista nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964, como  consta às fls. 1265 e seguintes do presente processo.  Assim determinam os artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, in verbis:  [..]  Configurar  omissão  de  receita  não  configura,  obrigatoriamente,  fraude  ou  simulação. Como constou do Acórdão proferido naquele outro processo pela DRJ­ Campinas  (fls.  1275),  “o  dever  de  prova  cabe  a  quem  está  alegando.  Se  a  fiscalização  não  correlaciona  outros  elementos  ou  provas,  não  dando  suporte  suficiente  da  ocorrência  da  fraude,  não  há  como  se  afastar  a  tese  de  erro  no  preenchimento da declaração, como quer demonstrar a impugnante”. E o v. Acórdão  ainda complementa: “ademais, no item 2.1 do Termo de Verificação Fiscal, fls 135  não  há  qualquer  menção  da  fiscalização  sobre  possíveis  indícios,  artifícios,  ou,  ainda, práticas reiteradas da contribuinte, que pudessem demonstrar ou caracterizar  dolo,  a  intenção de  impedir,  ou  retardar a ocorrência do  fato gerador,  ou,  ainda,  a  Fl. 1528DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.529          9  intenção  de  impedir  ou  retardar  o  conhecimento  da  autoridade  fazendária  sobre  a  infração”.  Nesse sentido, há que se afastar a  incidência de multa qualificada de 150%,  devendo ser aplicada a multa de ofício de 75%.  Com  efeito,  a  decisão  da  DRJ­Campinas  naquele  processo  teve  como  pressuposto  situações  fáticas  distintas  da  verificada  nestes  autos,  inclusive  quanto  à  caracterização da conduta que justificou a multa qualificada por parte da autoridade lançadora,  restando  obscura  sua  utilização  como  fundamento  para  justificar  a  desqualificação  da multa  nestes autos.  O  processo  nº  10882.002724/2009­18  trata  de  glosa  de  créditos  de  PIS  e  Cofins apropriados  indevidamente pela  interessada, não  tendo sido demonstrada, no entender  da DRJ­Campinas, naquele caso, a conduta típica prevista em lei para qualificação da multa de  ofício (e­fls. 1265/1278).  Por outro lado, o presente processo trata de lançamentos de IRPJ, CSLL, Pis  e Cofins apurados com base em omissão de receitas.  Tanto  são  diferentes  as  situações  e  os  fundamentos  para  a  qualificação  da  multa que a mesma Delegacia de Julgamento ao apreciar a impugnação da interessada, nestes  autos, houve por bem mantê­la, pelos fundamentos abaixo transcritos, verbis:  [...]  A  fundamentação  fática  da  aplicação  da  multa  de  ofício  qualificada  pelo  evidente  intuito  de  fraude  teria  sido  detectada,  no  presente  caso,  na  ação  da  contribuinte de omitir  receita à autoridade fazendária, considerado o montante dos  depósitos  bancários  de  origem  não  comprovada  (R$  16.424.819,00  =  44%  da  movimentação bancária), bem como o artifício contábil dos estornos da receita, via  conta Adiantamento de Clientes.  Importante consignar que tal fundamento não se confunde com aquele tomado  para a qualificação da penalidade nos autos de infração, decorrentes da mesma ação  fiscal,  lavrados  para  exigência  do  Pis  e  da  Cofins,  de  que  trata  o  processo  n°  10882.002724/2009­18, motivo pelo qual  as  razões de decidir não  são vinculadas,  até  porque  cada  julgador  tem  liberdade  para  formação  de  sua  própria  convicção,  orientado na interpretação que dá à legislação vigente.  De  acordo  com  o  decidido  neste  voto,  a  receita  omitida  decorrente  de  depósitos bancários de origem não comprovada passou de R$ 16.424.819,00 para R$  5.681.074,49, representando 15,22% da movimentação bancária da impugnante.  Somados  os  rendimentos  omitidos,  estes  perfazem  o  total  de  R$  16.424.819,00 (R$ 5.681.074,49 + R$ 10.743.744,51), correspondendo a 42,97% da  receita  total  auferida  pela  fiscalizada  (R$  21.796.511,00  declarados  +  R$  16.424.819,00 omitidos = R$ 38.221.330,00).  Denota­se que a interessada ocultou praticamente metade de seus rendimentos  ao  Fisco  (42,97%)  do  total  auferido),  contra  o  que  não  se  admite,  por  óbvio,  a  alegação  de  erro  escusável,  mesmo  quando  centrado  o  fato  em  um  único  ano­ calendário (2004).  Fl. 1529DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.530          10  Ademais, restou evidente que o artifício contábil utilizado pela autuada visou  não  identificar  os  estornos  efetuados  na  escrituração,  dada  a  forma  simulada  da  utilização da conta "Adiantamento de Clientes" com lançamentos em contrapartida  da  mesma  conta,  ocultando  a  real  natureza  das  contas  de  contrapartida  (receitas/despesas/custos),  fato  o  qual  repercutiu,  também,  nas  declarações  regularmente  instituídas  pela  Receita  Federal  do  Brasil  ­  RFB,  apresentadas  pela  pessoa jurídica em cumprimento de obrigações acessórias (dever instrumental).  E nem se diga que o caso admite a interpretação de ocorrência de divergência  de  critério  contábil,  dada  a  simulação  no  registro  de  contas,  acima mencionada,  a  qual evidencia o elemento subjetivo do ilícito fiscal.  Em  assim  sendo,  cumpre  reconhecer  a  fraude,  veiculada  em  instrumento  específico, qual seja, na própria escrituração da pessoa jurídica, não havendo de se  falar da utilização de presunção.   Fica  assim,  patente  que  a  fundamentação  utilizada  no  acórdão  embargado  para  afastar  a  qualificação  da multa  não  se  coaduna  com  os  fatos  examinados  nestes  autos,  impondo­se a este colegiado, ante ao vício de obscuridade caracterizado, analisar a acusação  fiscal e os argumentos recursais para dirimir a questão.  O  Termo  de  Verificação  Fiscal  justifica  a  qualificação  da  multa  nestes  termos:  3.6 Agravamento da Multa   O contribuinte,  na  infração descrita no subitem 2.1,  não  retornou os valores  lançados  como  "Adiantamento  de  Clientes"  para  a  conta  de  Receita.  Muito  pelo  contrário. Ele  reduziu,  indevidamente,  esta  conta  até  o  valor  de R$  15.000,00  em  31/12/2004  e,  com  esta  manobra  contábil,  visou  não  oferecer  corretamente  estes  valores  a  tributação,  bem  como  também  não  lançou,  devidamente  em  seus  livros  fiscais, os créditos em suas contas correntes bancárias conforme descrito no subitem  2.2. Com esta conduta, o contribuinte, em tese, praticou os atos previstos no art. 72  da Lei 4502/1964, visando a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência  do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas  características  essenciais,  de modo  a  reduzir  o montante  do  imposto  devido,  ou  a  evitar ou diferir o seu pagamento.  De  acordo  com  o  relatório  constante  do  acórdão  embargado,  a  interessada  questionou a exigência da multa qualificada, verbis:  Em  25/05/2011  a  Intec  apresentou  petição  (fls.  1297/1297)  para  informar  a  impossibilidade  de  julgamento  contrário  à  Súmula  25  deste  C.  Conselho  Administrativos  de  Recursos  Fiscais,  nos  termos  da  Portaria MF  nº  383/2010.  A  referida  Súmual  determina  que  não  pode  ser  qualificada  a  multa  de  ofício  nas  hipóteses de presunção legal de omissão de receitas.  Às  fls.  1359  a  DRFOsasco/  SP  certificou  que,  como  a  Intec  insurgiu­se,  apenas,  quanto  à multa  de  ofício,  na  petição  de  fls.  1295/1297,  os  demais  débitos  mantidos pelo  julgamento de 1ª  instância  foram apartados para prosseguimento da  cobrança. Também foi certificado que, apesar da mencionada petição não revestir­se  dos pressupostos formais, considerando o princípio da informalidade e o trâmite do  Recurso de Ofício, os autos foram encaminhados a este E. Conselho.  Fl. 1530DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.531          11  Em 28/06/2011 a Intec interpôs Recurso Voluntário (fls. 1360 e seguintes) sob  os seguintes argumentos, em síntese:  [...]  (iii) A inexistência de fraude e da prática de ato doloso;  [...]  A acusação fiscal foi erigida com base em duas acusações.   A primeira aponta a omissão de receitas por parte da interessada, mediante a  utilização  de  um  artifício  contábil  de  reduzir  o montante  da  receita  contabilizada, mediante  transferência de parcela dos valores já reconhecidos para a conta de adiantamento de clientes,  que  posteriormente  era  reduzida  mediante  outros  lançamentos  sem  que  seu  saldo  jamais  voltasse a integrar as receitas levadas à apuração do resultado do exercício.  A aleatoriedade dos valores e seus montantes, conforme espelhado na tabela  constante do subitem 2.1 do TVF revelam que não se tratava de mero equivoco contábil, mas  uma prática deliberada visando a reduzir as receitas oferecidas à tributação no resultado.  Aqui, me parece claro o intuito doloso de impedir ou retardar o conhecimento  da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador, característico da sonegação, nos termos  do art. 71 da Lei nº4.502/1964, que justifica a aplicação da multa qualificada.  A  segunda  infração,  apontada  pela  fiscalização,  refere­se  à  omissão  de  receitas  apurada  com  base  em  créditos  bancários  cuja  origem  não  foi  comprovada  pela  interessada, fundada na presunção legal prevista no art. 42 da Lei nº 9.430/1996.  Neste ponto, em que pese a magnitude dos valores apurados pela fiscalização  (R$  16.424.819,00),  reduzido  para  R$  5.681.074,49  em  face  do  acolhimento  parcial  da  impugnação pelo acórdão de primeiro grau, a fiscalização não apresentou elementos suficientes  para justificar a aplicação da multa qualificada sobre esta parcela da autuação, limitando­se a  afirmar que a interessada "não lançou, devidamente em seus livros fiscais, os créditos em suas  contas correntes bancárias".  Assim,  entendo  que  assiste  razão  à  recorrente  quanto  à  aplicabilidade  da  Súmula CARF nº 25 sobre as receitas apuradas com base em presunção legal, verbis:  Súmula  CARF  nº  25  (VINCULANTE):  A  presunção  legal  de  omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a  qualificação  da  multa  de  ofício,  sendo  necessária  a  comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei  n° 4.502/64.  Ante ao exposto, voto no sentido de acolher os  embargos, nesta parte,  com  efeitos modificativos, para restabelecer a multa qualificada sobre a infração descrita no subitem  2.1 do Termo de Verificação Fiscal (Infração 002 do Auto de Infração).  No  segundo  ponto,  a  embargante  alega  omissão  do  julgado  quanto  aos  fundamentos para negar provimento ao recurso de ofício.  Fl. 1531DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.532          12  Constatada a omissão, cumpre supri­la mediante a análise dos  fundamentos  utilizados pelo acórdão de primeiro grau para acolher parcialmente a impugnação.  O acórdão de primeira instância deu parcial provimento à impugnação, para  considerar parcialmente justificados os créditos bancários, nestes termos:  [...]  Impõe­se  reconhecer  que  a  impugnante  não  ofereceu,  em  sua  impugnação,  prova  hábil  a  afastar  a  pretensão  fiscal,  a  despeito  do  volume  de  documentos  anexados. E sequer  se cogita do encaminhamento dos autos para diligência  fiscal,  como  sugerido  na  defesa,  pois  o  procedimento  não  se  presta  a  suprir  a  prova  documental, a qual deve ser apresentada no momento da impugnação (art. 16, inciso  III e § 4o, do Decreto n° 70.235, de 1972).  Assim,  como  a  contribuinte  sequer  logrou  apresentar  prova  robusta  em  contrário, subsiste a presunção de os depósitos bancários de origem não comprovada  corresponder  ao  que,  em  regra,  ocorre  nas  empresas  comerciais  e  industriais:  o  recebimento de valores pelas vendas realizadas ou por serviços prestados.  Importante  ressaltar  que  foram  questionados  depósitos  bancários  no  valor  total  de R$  37.617.566,41,  sendo  que  a  interessada  logrou  comprovar,  durante  os  trabalhos  fiscais,  conforme  já  observado  neste  voto,  a  origem  da  parcela  de  R$  21.192.747,41  (56%),  valor  este  bastante  próximo  ao  da  receita  bruta  de  R$  21.796.511,00,  informada  na  correspondente DIPJ  (exercício  2005,  ano­calendário  2004),  remanescendo  sem  comprovação  da  origem  a  parcela  dos  depósitos  bancários, no montante de R$ 16.424.819,00 (44%), exigida a título de omissão de  receita, com base na presunção legal prevista no art. 42 da Lei n° 9.430, de 1996.  Porém,  partindo­se  da  premissa  de  que  todas  as  contas  bancárias  da  contribuinte  foram  objeto  de  auditoria  pelo  Fisco,  dada  a  falta  de  qualquer  observação fiscal em sentido contrário, e considerando inexistir nos autos prova de  que a fiscalizada tenha movimentado recursos próprios utilizando­se de terceiros, é  de  se  concluir  que  a  receita  estornada  via  conta  Adiantamento  de  Clientes  (R$  10.743.744,51), escriturada nos livros contábeis da pessoa jurídica, também integra a  movimentação bancária da contribuinte, estando compreendida, portanto, na parcela  remanescente  dos  depósitos  bancários  questionados,  de  44%,  cuja  origem  foi  considerada não comprovada.  Considerando a origem contábil da receita estornada via conta Adiantamento  de Clientes e tendo sido esta objeto de lançamento a parte, impõe­se a sua exclusão  da receita omitida decorrente de depósitos bancários de origem não comprovada, sob  pena de duplicidade de exigência.  Analisando  os  elementos  dos  autos,  entendo  que  está  correta  a  decisão  de  primeiro  grau  ao  considerar  que  os  valores  estornados  da  conta  de  receitas  para  a  conta  de  adiantamentos  tenham  transitado  pelas  contas  bancárias  do  contribuinte,  não  apenas  pelos  motivos explicitados na decisão.  O  "Anexo  ao  Termo  de  Verificação  Fiscal  do  IRPJ  e  Reflexos"  (e­fls.  494/500)  traz  um  rol  dos  lançamentos  considerados  não  justificados  pela  fiscalização,  verificando­se, pelo histórico ali constante, que a maior parte deles refere­se a "Liquidação de  Cobrança", que é um indicativo bastante evidente de que se tratam de valores ingressados em  face de cobranças realizadas junto a clientes.  Fl. 1532DF CARF MF Processo nº 10882.002723/2009­65  Acórdão n.º 1302­002.061  S1­C3T2  Fl. 1.533          13  Diante  desta  constatação  entendo,  que  está  correta  a  exclusão  dos  valores  considerados como omissão de receitas (por apuração direta), dos valores apurados com base  em  créditos  bancários  de  origem  não  comprovada,  sob  pena  de  se  caracterizar  um  "bis  em  idem".  Assim,  entendo  que  devem  ser  acolhidos  os  embargos,  neste  ponto,  para  suprir a omissão apontada, sem efeitos modificativos no decisum.  Por todo o exposto, voto no sentido de acolher os embargos interpostos, para  corrigir os vícios apontados, com efeitos parcialmente modificativos da decisão embargada, no  sentido de restabelecer a multa qualificada aplicada sobre a infração descrita no subitem 2.1 do  Termo de Verificação Fiscal (Infração 002 do Auto de Infração).  (assinado digitalmente)   Luiz Tadeu Matosinho Machado                                 Fl. 1533DF CARF MF

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Numero do processo: 13052.000229/2004-12
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 22 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Mar 21 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004 PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. DESPESA COM MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS INDUSTRIAIS. CABIMENTO. Atendidas as demais condições, as despesas realizadas com manutenção de máquinas e equipamentos, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado, geram direito a crédito do PIS não-cumulativo. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004 COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. DESPESA COM MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS INDUSTRIAIS. CABIMENTO. Atendidas as demais condições, as despesas realizadas com manutenção de máquinas e equipamentos, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado, geram direito a crédito da COFINS não-cumulativa. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004 Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial (Súmula CARF nº 1). Recurso Voluntário Provido em Parte
Numero da decisão: 3301-003.228
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO, por unanimidade de votos, DAR PROVIMENTO PARCIAL ao Recurso Voluntário, nos termos do voto do Relator. (assinado digitalmente) Luiz Augusto do Couto Chagas - Presidente (assinado digitalmente) José Henrique Mauri - Relator. Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros Luiz Augusto do Couto Chagas (Presidente), José Henrique Mauri (Relator), Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Liziane Angelotti Meira, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões, Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Semíramis de Oliveira Duro e Valcir Gassen.
Nome do relator: JOSE HENRIQUE MAURI
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 15; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1778; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C3T1  Fl. 6          1 5  S3­C3T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  13052.000229/2004­12  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3301­003.228  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de fevereiro de 2017  Matéria  Contribuição para PIS e Cofins  Recorrente  Curtume Aimoré S/A  Recorrida  Fazenda Nacional    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004  PIS.  NÃO  CUMULATIVIDADE.  CRÉDITO.  DESPESA  COM  MANUTENÇÃO  DE  MÁQUINAS  E  EQUIPAMENTOS  INDUSTRIAIS.  CABIMENTO.  Atendidas  as  demais  condições,  as  despesas  realizadas  com manutenção  de  máquinas  e  equipamentos,  desde  que  não  estejam  incluídas  no  ativo  imobilizado, geram direito a crédito do PIS não­cumulativo.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004  COFINS.  NÃO  CUMULATIVIDADE.  CRÉDITO.  DESPESA  COM  MANUTENÇÃO  DE  MÁQUINAS  E  EQUIPAMENTOS  INDUSTRIAIS.  CABIMENTO.  Atendidas  as  demais  condições,  as  despesas  realizadas  com manutenção  de  máquinas  e  equipamentos,  desde  que  não  estejam  incluídas  no  ativo  imobilizado, geram direito a crédito da COFINS não­cumulativa.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004  Importa  renúncia  às  instâncias  administrativas  a  propositura  pelo  sujeito  passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois  do  lançamento  de  ofício,  com  o mesmo  objeto  do  processo  administrativo,  sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo,  de matéria distinta da constante do processo judicial (Súmula CARF nº 1).  Recurso Voluntário Provido em Parte          AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 05 2. 00 02 29 /2 00 4- 12 Fl. 426DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 7          2 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    ACORDAM  os  membros  da  3ª  Câmara  /  1ª  Turma  Ordinária  da  TERCEIRA  SSEEÇÇÃÃOO  DDEE  JJUULLGGAAMMEENNTTOO, por unanimidade de votos, DAR  PROVIMENTO  PARCIAL  ao  Recurso Voluntário,  nos  termos  do  voto  do  Relator.    (assinado digitalmente)  Luiz Augusto do Couto Chagas ­ Presidente    (assinado digitalmente)  José Henrique Mauri ­ Relator.    Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros Luiz Augusto  do Couto Chagas (Presidente), José Henrique Mauri (Relator), Marcelo Costa  Marques d'Oliveira, Liziane Angelotti Meira, Maria Eduarda Alencar Câmara  Simões,  Antonio  Carlos  da  Costa  Cavalcanti  Filho,  Semíramis  de  Oliveira  Duro e Valcir Gassen.    Fl. 427DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 8          3 Relatório  Trata­se de pedido de ressarcimento de créditos das contribuições para o  PIS/Pasep  e  Cofins  relativos  ao  segundo  trimentre  de  2004,  vinculados  a  pedidos  de  compensação.  Os  pedidos  forma  submetidos  ao  crivo  de  Auditores  Fiscais  da  RFB  lavrando­se  o  Termo  de  Verificação  Fiscal  de  fls.  152/158,  sendo  relevante  extrair  os  seguintes excertos:  Durante a  fiscalização foi constatado que na apuração da base de cálculo  da  contribuição  para  o  PIS  e  para  a  COFINS  a  empresa  não  incluiu  a  receita  proveniente da cessão de créditos do ICMS a terceiros.  [...]Há que se observar que o art. 3° da Lei n° 10.637/2002, bem como os  incisos do art. 3" da Lei n° 10.833/2003, definem as despesas e custos em relação  aos quais  é permitido o  cálculo de  créditos  tanto para PIS, quanto COFINS. E  somente  sobre  aqueles  itens  expressamente  relacionados  cabe  apurar  créditos,  não havendo margem para outras despesas.  Outro ponto a destacar é que o  termo "insumo", empregado no inciso  II,  refere­se a bens e serviços empregados como tal na fabricação dos produtos do  estabelecimento. E a definição de insumo encontra­se na  legislação do Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  restringindo­se  a  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  embalagens  aplicados  no  produto,  além  de  serviços  de  industrialização sob encomenda.  [...]  Tal  demonstrativo  revela  que  os  valores  lançados  na  linha  13  se  compõem  de  despesas  tais  como:  manutenção  de  máquinas  e  equipamentos;  serviços  de  terceiros  PJ,  comissões;  compra  de  material  de  consumo;  laboratórios;  assistência  médica;  embarques;  programa  vale  transporte;  manutenção informática; e fretes e carretos.  Exceto as despesas com fretes, todas as demais, no trimestre em questão,  não  encontram  amparo  legal  para  a  constituição  de  créditos  o  descontar  dos  débitos mensais de PIS.  Em  sua  manifestação  de  inconformidade  fls  305  e  ss,  o  contribuinte  apresentou as seguintes alegações, em síntese: [excertos transcritos do relatório do Acórdão  recorrido].  · traça  arrazoado  acerca  da  natureza  jurídica  da  transferência  do  ICMS,  apontando  legislação e concluindo que:  a)  a  transferência  de  ICMS  é uma  faculdade  que  a  lei  prevê  para  que  o  contribuinte  exportador  possa  utilizar  seus  créditos  fiscais  acumulados,  pois  os  produtos  exportados não sofrem incidência de dito tributo nas saídas;  b)  os  créditos  excedentes  de  ICMS  acumulados  em  vista  das  aquisições/entradas  tributadas  de  matérias­primas,  material  de  embalagem  c  produtos  Fl. 428DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 9          4 intermediários podem ser  transferidos para outros estabelecimentos no Estado, nos  termos  da legislação vigente.   · tece  comentários  sobre  o  conceito  de  receita  bruta,  registrando  as  Leis  nºs  9.718,  de  1998,  10.637,  de  2002,  e 10.833,  de  2003,  e  concluindo  que  a hipótese  de  incidência  material  do  PIS  e  da  COFINS  continuou  a  ser  o  total  da  receita  bruta  da  empresa,  havendo  alteração  apenas  no  que  se  refere  à  possibilidade  de  dedução  das  aquisições  efetuadas, observada a implantação da sistemática da não­cumulatividade;  · entende  que  não  houve  qualquer  mudança  na  amplitude  das  receitas  submetidas  incidência  do  PIS  e  da  COFINS,  não  havendo  como  se  considerar  que  o  valor  das  transferências de ICMS efetuadas em favor de terceiros possam ser considerados corno  receitas tributáveis.  · discorre  sobre  a  impossibilidade  de  considerar  a  transferência  de  ICMS  como  receita  tributável pelas contribuições do PIS e da Cofins.  · fala sobre o principio da não­cumulatividade tributária, dizendo ser necessário analisar­ se  a  forma de  implantação do  sistema não­cumulativo no  tocante As  contribuições  ao  PIS  e A COF1NS,  no  sentido  de  demonstrar  que  a  autoridade  fiscal  está  ilegalmente  afastando  a  possibilidade  de  aproveitamento  integral  dos  valores  suportados  pela  empresa nas etapas posteriores.  · refere à teoria do imposto sobre valor agregado, o método adotado para o seu cálculo no  caso do PIS e da COFINS, e transcreve parte de exposição de motivos;  · discorre  sobre  o  conceito  do  que  sejam  insumos,  dizendo  que  dentro  daquele,  no  seu  caso,  poderiam­se  incluir  as  matérias  primas,  o  material  de  embalagem  e  produtos  intermediários  empregados  diretamente  no  processo  produtivo.  Elenca  uma  série  de  elementos que entende possam ser enquadrados como insumos;  · o entendimento da autoridade fiscal é no sentido de restringir a utilização dos créditos,  admitindo  somente  aqueles  consumidos  no  processo  produtivo.  Com  isso,  as  contribuições  que,  confirme dispositivo  constitucional  e  legal  expressos,  deveriam  ser  efetivamente  não­cumulativas,  tornam­se  cumulativas  e  oneram  substancialmente  o  preço final das mercadorias;  · aponta entendimentos doutrinário e da jurisprudência administrativa;  · como não admitir que os significativos custos relativos aos serviços prestados empresa,  especialmente  em  relação  às  comissões  pagas  a  empresas  de  representação  comercial,  publicidade,  vigilância,  limpeza,  combustíveis,  manutenção  da  frota,  não  sejam  considerados  custos  necessários  à  sua  atividade?  Em  relação  as  comissões,  essas  são  contabilmente registradas como despesas diretas com vendas;  · as  receitas obtidas pelos prestadores de  tais  serviços e vendedores de mercadorias  são  devidamente  tributadas  pelo  PIS  e  COFINS,  razão  pela  qual,  caso  não  venham  a  ser  consideradas como dedutiveis da base de cálculo das mesmas, inequivocamente haveria  a cumulatividade tributária, proibida pela CF e pela lei;  Fl. 429DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 10          5 · o entendimento da autoridade fiscal vai de encontro a própria disposição constitucional  que  inseriu  o  principio  da  não­cumulatividade  das  contribuições  sociais,  desconsiderando, também, que sequer o legislador federal poderia deixar de observar a  norma  contida  no  art.  195.  §  12,  da  CF,  cuja  eficácia  é  plena  para  aqueles  setores  específicos da economia, definidos por lei, em relação aos quais a não cumulatividade  deverá ser uma regra que atinja os fins para os quais foi instituída.  · ressalta que a partir de 1 0/01/1996, era cabível a incidência de juros equivalentes A taxa  SEL1C na compensação ou restituição de tributos, nos termos do art. 39, § 40, da Lei  n°9.250. de 1995;  · uma vez que está pleiteando o ressarcimento de valores de contribuição, apenas poderá  ser aplicada, em relação a tais valores, a variação da taxa SELIC ocorrida entre o dia do  pedido até a efetiva restituição;  · registra precedentes da CSRF quanto ao direito à atualização;  · ressalta que o contribuinte não pode ficar a mercê dos efeitos negativos do transcurso do  tempo, sendo plenamente legitimo atualizar pela taxa SELIC os créditos indevidamente  indeferidos pela autoridade administrativa, desde a apuração até o efetivo ressarcimento.  Submetido ao colegiado de primeira instância, foi exarado o Acórdão 18­ 10.015, de 4 de dezembro de 2008, da 2ª Turma da DRJ/STM, fls. 358 e ss, ora recorrido,  onde os membros daquela Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, acordaram por  indeferir a manifestação de inconformidade, com a seguinte ementa:  ASSUNTO:  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL  Período  de  apuração:  01/04/2004  a  30/06/2004  ASSERTIVAS.  ILEGALIDADES.  INCONST1TUCIONALIDADES.  A  apreciação  de  alegações  que  se  refiram  it  existência  de  inconstitucionalidades ou ilegalidades, essas contidas em leis  ou atos, está deferida ao Poder Judiciário, por força do texto  constitucional.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS Período de apuração:  01/04/2004 a 30/06/2004 COFINS. PIS. RESSARCIMENTO.  GLOSA BENEFÍCIO FISCAL. ICMS. COMERCIALIZAÇÃO.  Mostra­se  indevido  o  ressarcimento  de  suposto  montante  credor de PIS e de COFINS, se na base de cálculo daquelas  contribuições  não  foram  incluídos  valores  resultantes  da  comercialização de beneficio fiscal.  COFINS.  PIS.  NÃO­CUMULATIVIDADE.  BASE  DE  CÁLCULO. APURAÇÃO.  Do  valor  das  contribuições  apuradas  segundo  o  regime  da  não­cumulatividade,  a  pessoa  jurídica  somente  poderá  descontar os créditos listados na legislação de regência.  Fl. 430DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 11          6 NÃO­CUM ULATI VI DADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS.  INSUMOS.  Para  fins  de  apuração  de  créditos  no  regime  da  não  cumulatividade, somente serão considerados insumos os bens  e  serviços  diretamente  aplicados  ou  consumidos  na  fabricação do produto.  CORREÇÃO  MONETÁRIA.  TAXA  SELIC.  VEDAÇÃO  LEGAL.  De acordo com o disposto nos arts. 13 e 15 da Lei n° 10.833,  de  2003,  não  incide  correção  monetária  e  juros  sobre  os  créditos de PIS c de COFINS objeto de ressarcimento.  Solicitação Indeferida.  Irresignado o  contribuinte apresentou,  em 6/4/2009, Recurso Voluntário,  fls. 377 e ss, alegando, em síntese:  · De imediato ressalta que, muito embora a autoridade tenha mencionado indevidamente  que o valor do beneficio fiscal negado seja de R$ 43.616,70, de fato, o valor objeto da  discussão "é a soma dos valores acima mencionados, pois esses foram objeto da glosa  fiscal, o que  representa R$ 153.806,58  (cento  e  cinqüenta e  três mil, oitocentos e seis  reais  e  cinqüenta  e  oito  centavos)". O  equivoco  ocorreu,  pois,  a  autoridade  fiscal,  na  página  inicial  desconsiderou  os  valores  constantes  na  linha  13  da  DACON  (outros  valores), muito embora tenha examinado a legitimidade de tais créditos e indeferido os  mesmos.  · Em preliminar discorre do reconhecimento judicial da não­incidência de PIS e COFINS  sobre as transferências de ICMS.   · Alega que a empresa  teve proferida, na data de 12 de setembro de 2007, decisão pelo  Tribunal Regional Federal da 4a Região, no processo n° 2005.71.11.004616­1, onde foi  reconhecido que não­incide PIS e COFINS sobre as transferências de créditosde ICMS  para terceiros.  · Referido processo está aguardando o julgamento de Embargos de Declaração interpostos  pela União  Federal. Mas  independente  disso,  a  partir  da  edição  da Medida Provisória  n°451,  de  15  de  dezembro  de  2008,  foi  alterada  a  redação  da Lei  n°  10.833/03,  para  definir  que  não  incide  ICMS  sobre  as  transferências  onerosas  de  créditos  fiscais  de  ICMS:  Art.  1 A Contribuição para o Financiamento da Seguridade  Social  ­  COFINS,  com  a  incidência  não­cumulativa,  tem  como fato gerador o  faturamento mensal, assim entendido o  total  das  receitas  auferidas  pela  pessoa  jurídica,  independentemente  de  sua  denominação  ou  classificação  contábil.  [...]§ 3 Não  integram a base de cálculo a que se refere este  artigo as receitas:  Fl. 431DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 12          7 [...]VI  ­decorrentes  de  transferência  onerosa,  a  outros  contribuintes  do  Imposto  sobre  Operações  relativas  à  Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de  Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação  ­  ICMS,  de  créditos  de  ICMS  originados  de  operações  de  exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1 do art. 25  da  Lei  Complementar  n2  87,  de  13  de  setembro  de  1996."  (NR)  · Dessa  forma,  não  incide  COFINS  sobre  as  transferências  de  ICMS,  a  uma  porque  a  empresa  está  amparada  em  decisão  judicial  favorável,  e  a  duas,  porque  a  Medida  Provisória reconheceu a não­incidência da COFINS sobre as transferências de ICMS.  No  mérito,  reprisa  os  fundamentos  aduzidos  na  manifestação  de  inconformidade, discorrendo sobre:  as  receitas  que  compõem  a  base  de  cálculo  das  contribuições  para  o  PIS/Cofins.  · Da impossibilidade de considerar a transferência de ICMS como receita tributável pelas  contribuições do PIS e da COFINS.  · Do  direito  à  inclusão  dos  valores  pagos  a  terceiros  como  crédito  na  apuração  das  contribuições para o PIS e COF1NS.  · da  implantação  do  principio  da  não­cumulatividade  quanto  às  contribuições  ao  PIS  e  COFINS.  · da atualização pela taxa SELIC.  Ao final requer:  a) seja reconhecido, imediatamente, a exclusão do valor das transferências  do  ICMS da base de cálculo das contribuições para o PIS e COFINS, em face da decisão  judicial proferida, bem como a disposição inserta na Medida Provisória n° 451/2008;  b) o presente recurso seja julgado procedente, com vistas a ser deferido o  ressarcimento da contribuição para o PIS e COFINS objeto da glosa fiscal, no valor de R$  153.806,58 (cento e cinqüenta e três mil, oitocentos e seis reais e cinqüenta e oito centavos),  acrescido da taxa SELIC.  Em petição de fls 414 e ss, foi noticiado que a recorrente teve reconhecido  judicialmente  o  direito  à  não  incidência  de  PIS/Cofins  sobre  as  transferências  de  ICMS,  sendo que transitou em julgado no STF.  Por sorteio, foi­me distribuído o presente feito para relatar e pautar.  É o relatório.    Fl. 432DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 13          8 Voto             Conselheiro José Henrique Mauri ­ Relator   O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos  para sua admissibilidade. Dele tomo conhecimento.  As  indicações de folhas no presente voto, não havendo  informação  contrária, referem­se à numeração constante no e­processo.  A controvérsia limita­se a (i) Ação Judicial relativamente à inclusão  nas  bases  de  cálculo  das  contribuições  ao  PIS  e  à COFINS,  dos  valores  relativos  a  transferências  de  créditos  acumulados  de  ICMS;  (ii) Glosas  de  créditos  referentes  a  "outros  valores  com  direito  a  crédito",  linha  13  do Dacon  e  (iii)  aplicação  da  taxa  SELIC  ao  valor  do  crédito  de  PIS  e  de  COFINS  não  cumulativos  a  serem  ressarcidos/compensados.  1  Do  reconhecimento  judicial  da  não  incidência  de  PIS  e  Cofins  sobre  as  transferência de ICMS.  A  Recorrente  traz  à  luz,  em  caráter  preliminar,  fl.  381,  fato  superveniente à manifestação de inconformidade, dando conta da existência de AMS  nº 2005.71.11.004616­1/RS no sentido de  ter  reconhecido o direito à não  incidência  de PIS e Cofins sobre as  transferência de  ICMS. Segundo consta, em adendo de fls.  414 e ss, referida ação judicial obteve decisão favorável ao contribuinte, com trânsito  em julgado em 14/11/2013.  A  submissão  de  matéria  à  tutela  do  Poder  Judiciário  importa  em  renúncia  ou  desistência  da  via  administrativa.  Descabe  à  instância  julgadora  administrativa  pronunciar­se  sobre  matéria  levada  pelo  contribuinte  ao  Poder  Judiciário. Essa é a inteligência da Súmula CARF nº 1:  Súmula  CARF  nº  1:  Importa  renúncia  às  instâncias  administrativas  a  propositura  pelo  sujeito  passivo  de  ação  judicial  por  qualquer  modalidade  processual,  antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo  objeto  do  processo  administrativo,  sendo  cabível  apenas  a  apreciação,  pelo  órgão  de  julgamento  administrativo,  de  matéria  distinta  da  constante  do  processo judicial.  Ademais,  incube  à Unidade  da RFB  de  origem  o  cumprimento  da  determinação  judicial,  não  surtindo  quaisquer  efeitos  eventual  manifestação  deste  colegiado acerca de matéria já decidida no Poder Judiciário.  Ante  o  exposto,  relativamente  ao  item  (i)  Inclusão  nas  bases  de  cálculo das contribuições ao PIS e à COFINS, dos valores relativos a transferências de  créditos  acumulados  de  ICMS,  voto  por  não  conhecer  do  Recurso  Voluntário,  por  concomitância com a discussão judicial da matéria.  Fl. 433DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 14          9 2  Glosas de créditos referentes a "outros valores com direito a crédito", linha  13 do Dacon.  O  Auditor  Fiscal  efetuou  glosas  decorrentes  da  inclusão,  no  cômputo da base de cálculo da referida contribuição, das seguintes despesas, incluídas  na linha 13 da Dacon (outros valores com direito a crédito):  Conta contábil   descrição  4134.8     Programa Vale Transporte  4203.1     Fretes e Carretos  4260.0     Informática  4261.4     Serviços Terceiros PJ  4132.4     Assistência Médica  4202.0     Despesas c/ Embarques  4133.6     Programa Aliment Trab  4145.2     Combustíveis Veículos  4154.3     Manutenção Veículos  4163.4     Laboratórios  4153.8     Manut Máquinas Equipamentos  4158.0     Serviços de Terceiros PJ  4201.8     Comissões  No  Termo  de  Verificação  Fiscal,  alicerce  das  glosas,  o  Auditor  Fiscal  assim  se manifestou,  em  relação  às  despesas  glosadas,  por  considerá­las  não  incluídas no conceito de insumo:  Outro  ponto  a  destacar  é  que  o  termo  "insumo",  empregado  no  inciso  II,  refere­se  a  bens  e  serviços  empregados  como  tal  na  fabricação  dos  produtos  do  estabelecimento. E  a  definição  de  insumo  encontra­se  na  legislação  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  restringindo­se  a  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  embalagens  aplicados  no  produto,  além  de  serviços  de  industrialização  sob  encomenda.  [...] Tal demonstrativo revela que os valores  lançados  na  linha  13  se  compõem  de  despesas  tais  como:  manutenção de máquinas e equipamentos; serviços de  terceiros  PJ,  comissões;  compra  de  material  de  Fl. 434DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 15          10 consumo;  laboratórios;  assistência  médica;  embarques;  programa  vale  transporte;  manutenção  informática; e fretes e carretos.  Exceto  as  despesas  com  fretes,  todas  as  demais,  no  trimestre  em  questão,  não  encontram  amparo  legal  para a constituição de créditos o descontar dos débitos  mensais de PIS.  O  contribuinte  entrega  um  demonstrativo  de  calculo  em  que  discrimina  vários  itens  referentes  a  despesas  diversas lançadas nessa linha [linha 13 da Dacon] (fls.  120  a  123).  Tal  demonstrativo  revela  que  os  valores  lançados  na  linha  13  compõem­se  de  despesas  tais  como:  manutenção  de  máquinas  e  equipamentos;  serviços  de  terceiros  PJ;  comissões;  compra  de  material  de  consumo;  programa  alimentação  do  trabalhador; combustíveis de veículos; manutenção de  veículos; laboratórios; assistência médica; embarques;  programa  vale  transporte; manutenção  informática; e  fretes e carretos.  [...]  Dessa  forma,  dos  valores  lançados  pelo  contribuinte  na  linha  13  há  que  se  manter  unicamente  os  valores  referentes  às  despesas  financeiras  de  empréstimos  e  financiamentos, glosando­se o restante.  Resta claro que o Auditor Fiscal considerou como "insumo" apenas  as despesas decorrentes de  serviços ou produtos  consumidos no processo produtivo,  diretamente,  igualando­o à definição utilizada no IPI, portanto, as glosas dos créditos  da Contribuição para PIS/Cofins foram realizadas fundamentadas no fato de que tais serviços  não se enquadravam no conceito de insumo, definido no art. 3º, II, da Lei 10.833/2003, haja  vista  não  caracterizarem  insumos  utilizados  na  prestação  de  serviços  ou  na  produção  ou  fabricação de bens ou produtos destinados à venda.  Noutra  esteira,  o  recorrente,  em  sentido  diametralmente  oposto,  entende  que  se  enquadram  no  conceito  de  "insumo"  tudo  que  irá,  direta  ou  indiretamente,  proporcionar  o  incremento  do  objeto  social  das  empresas,  todos  os  serviços  intrinsecamente  necessários  à  sua  atividade,  tais  como:  os  valores  pagos  a  empresas  pela  representação  comercial  (comissões),  as  despesas  de  marketing  para  divulgação  do  produto,  as  despesas  para  manutenção  da  frota  própria  de  veículos,  combustíveis,  lubrificantes, os  serviços de consultoria prestados or pessoas  jurídicas  (aqui incluídos assessoria na área industrial, jurídica, contábil, comércio exterior, etc),  os serviços de limpeza, os serviços de vigilância, etc.  Conforme se vê um e outro, Auditor Fiscal e Contribuinte, colocam­ se em posições opostas em relação ao conceito de "insumo" para fins de aplicação da  legislação de PIS/Cofins.  O deslinde está em se definir o alcance do termo insumo, trazido no  inciso II do art. 3º da Lei 10.833/2003.  Fl. 435DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 16          11 Nesse particular, valho­me, como se meus fossem, dos fundamentos  exarados no voto condutor do Acórdão 9303­01.035, da 3ª Turma da Câmara Superior  de Recursos Fiscais, de lavra do Ilustre Conselheiro Henrique Pinheiro Torres.  A  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  estendeu  o  alcance  do  termo insumo, previsto na legislação do IPI (o conceito trazido no Parecer  Normativo  CST  n°  65/79),  para  o  PIS/Pasep  e  a  para  a  Cofins  não  cumulativos  A meu  sentir,  o alcance dado ao  termo  insumo, pela  legislação do  IPI não é o mesmo que foi dado pela legislação dessas contribuições. No  âmbito  desse  imposto,  o  conceito  de  insumo  restringe­se  ao  de matéria­ prima, produto intermediário e de material de embalagem, já na seara das  contribuições, houve um alargamento, que inclui ate prestação de serviços,  o que demonstra que o conceito de insumo aplicado na  legislação do IPI  não tem o mesmo alcance do aplicado nessas contribuições . Neste ponto,  socorro­me dos sempre precisos ensinamentos do Conselheiro Julio César  Alves  Ramos,  em  minuta  de  voto  referente  ao  Processo  n°  13974.000199/2003­61,  que,  com  as  honras  costumeiras,  transcrevo  excerto linhas abaixo:  Destarte,  aplicada  a  legislação  do  IPI  ao  caso  concreto,  tudo  o  que  restaria  seria  a  confirmação  da  decisão recorrida.  Isso  a  meu  ver,  porém,  não  basta.  .É  que,  definitivamente,  não  considero  que  se  deva  adotar  o  conceito  de  industrialização  aplicável  ao  IPI,  assim  como  tampouco  considero  assimilável  a  restritiva  noção  de  matérias  primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem  lá  pevistas  para  o  estabelecimento  do  conceito  de  "insumos"  aqui  referido..  A  primeira  e  mais  óbvia  razão  está  na  completa  ausência  de  remissão  àquela  legislação  na  Lei 10.637.  Em  segundo  lugar,  ao  usar  a  expressão  "insumos",  claramente  estava  o  legislador  do  PIS  ampliando  aquele  conceito,  tanto  que  ai  incluiu  "serviços",  de  nenhum  modo  enquadráveis  como  matérias  primas,  produtos intermediários ou material de embalagem.  Ora,  uma  simples  leitura  do  artigo  3"  da  Lei  10.637/2002  é  suficiente  para verificar  que  o  legislador  não  restringiu  a  apropriação  de  créditos de Pis/Pasep aos parâmetros adotados no creditamento de IPI, No  inciso II desse artigo, como asseverou o  insigne conselheiro, o legislador  incluiu  no  conceito  de  insumos  os  serviços  contratados  pela  pessoa  jurídica.  Esse  dispositivo  legal  também  considerou  como  insumo  combustíveis e lubrificantes, o que, no âmbito do IPI, seria um verdadeiro  sacrilégio  .  Mas  as  diferenças  não  param  ai,  nos  incisos  seguintes,  permitiu­se  o  creditamento  de  aluguéis  de  prédios,  máquinas  e  equipamentos,  pagos  a  pessoa  jurídica,  utilizados  nas  atividades  da  empresa,  máquinas  e  equipamentos  adquiridos  para  utilização  na  fabricação  de  produtos  destinados  à  venda,  bem  como  a  outros  bens  incorporados  ao  ativo  imobilizado  etc.  Isso  denota  que  o  legislador  não  Fl. 436DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 17          12 quis  restringir  o  creditamento  do  Pis/Pasep  às  aquisições  de  matérias­ primas, produtos  intermediários e ou material de embalagens (alcance de  insumos  na  legislação  do  IPI)  utilizados,  diretamente,  na  produção  industrial,  ao  contrario,  ampliou  de  modo  a  considerar  insumos  como  sendo os gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção  de bens ou serviços por ela realizada. Vejamos o dispositivo citado:  Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá  descontar créditos calculados em relação a:  I ­ omissis II ­ bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de  serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à  venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes,  exceto  em  relação  ao  pagamento de que  trata o art.  2o da Lei no 10.485, de 3 de  julho de  2002,  devido  pelo  fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03  e 87.04 da TIPI;   III ­ (VETADO)  IV  –  aluguéis  de  prédios, máquinas  e  equipamentos,  pagos  a  pessoa  jurídica, utilizados nas atividades da empresa;  V  ­  valor  das  contraprestações  de  operações  de  arrendamento  mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado  de Pagamento de  Impostos  e Contribuições das Microempresas e das  Empresas de Pequeno Porte ­ SIMPLES;   VI  ­  máquinas,  equipamentos  e  outros  bens  incorporados  ao  ativo  imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para  utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de  serviços  VII  ­  edificações  e  benfeitorias  em  imóveis  de  terceiros,  quando o  custo,  inclusive de mão­de­obra,  tenha  sido  suportado  pela  locatária;  VIII  ­  bens  recebidos  em  devolução,  cuja  receita  de  venda  tenha  integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme  o disposto nesta Lei.  IX­energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica  [...]  Comungo igual entendimento quanto ao descabimento de se utilizar  as disposições do IPI para dimensionar o alcance do termo "insumo" disposto no art.  3º, inciso II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003.   Entretanto,  entendo  também,  noutra  ponta,  que  esse  alcance  não  deve  ser  tão  elástico  quanto  o  é  no  IRPJ.  O  creditamento  de  Cofins  e  PIS/Pasep  envolve  critérios  próprios,  não  se  confundindo  com  aqueles  estabelecidos  para  a  legislação do IPI e IRPJ.  Nesse  sentido,  consolidam­se  meus  fundamentos,  o  voto  do  Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, condutor do Acórdão 9303­002.628, 3ª Turma  da Câmara Superior de Recursos Fiscais, de 13 de novembro de 2013. Sua ementa é  suficiente para o deslinde:  Fl. 437DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 18          13 [...]  SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS.  O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos  a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins  denota uma abrangência maior do que MP, PI e ME relacionados ao  IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica como no caso  do  IRPJ,  a  ponto  de  abarcar  todos  os  custos  de  produção  e  as  despesas necessárias à atividade da empresa.  Sua  justa  medida  caracteriza­se  como  o  elemento  diretamente  responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda,  ainda  que  este  elemento  não  entre  em  contato  direto  com  os  bens  produzidos, atendidas as demais exigências legais.  CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. INSUMOS.  Na  incidência  não  cumulativa  do  PIS,  instituída  pela  Lei  nº  10.637/02 e da Cofins,  instituída pela Lei nº 10.833/03, devem ser  compreendidos por insumos somente bens ou serviços aplicados ou  consumidos  na  produção  ou  fabricação  do  produto,  ou  seja,  que  integrem o processo produtivo e que com eles estejam diretamente  relacionados.  [...]  Assim, por conseqüência, v.g., para que se defina o que deve ou não  ser incluído no conceito de insumo, faz­se necessário conhecer o processo produtivo  da empresa, bem assim a função de cada um dos itens glosados, de forma a permitir  formação de juizo quanto ao cabimento da glosa, ou não.  Entretanto,  transitou  neste  Conselho  o  processo  13052.000099/2004­18,  de  idêntico  conteúdo,  do  mesmo  contribuinte,  inclusive  referindo­se às mesmas glosas, divergindo única e exclusivamente quanto ao período  de  apuração,  naquele  processo  cuidou­se  do  1º  trimestre  de  2004,  conquanto  a  presente  autuação  refere­se  ao  2º  trimestre  do  mesmo  ano.  Tratam­se  de  situações  fáticas idênticas, originárias de mesmo procedimento fiscal.  Referido  processo,  13052.000099/2004­18,  obteve  decisão  administrativa definitiva por meio do Acórdão 9303­002.799, da Câmara Superior de  Recursos Fiscais, restando consignado que, das glosas procedidas pela fiscalização, a  única  que  guarda  relação  com  o  processo  produtivo  é  aquela  identificada  como  despesas com manutenção de máquinas e equipamentos.  Assim,  no  caso  concreto  ora  apreciado,  desnecessário  será  o  aprofundamento  na  análise,  tampouco  de  se  trazer  à  tona  o  processo  produtivo  da  empresa, posto que a decisão exarada naquele processo é, a meu ver, suficiente para o  deslinde do presente processo. Acompanho­a, adotando­a como razão de decidir, por  convergir com as fundamentações suso expostas.  Dessarte, relativamente ao item  (ii) Glosas de créditos referentes a  "outros valores com direito a crédito", linha 13 do Dacon, voto pela procedência do  Fisco em glosar os créditos decorrentes de serviços de terceiros PJ, comissões, compra  Fl. 438DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 19          14 de material  de  consumo,  programa  de  alimentação  do  trabalhador,  combustíveis  de  veículos, manutenção  de  veículos,  laboratórios,  assistência médica,  embarques,  vale  transporte,  manutenção  de  informática  e  demais  serviços  prestados  por  pessoa  jurídica, mantendo­se  unicamente  o  crédito  relativo  a  despesas  com manutenção  de  máquinas e equipamentos.  Emergem­se  ainda,  do  Recurso  Voluntário,  dúvidas  quanto  aos  valores efetivamente glosados, a ver manifestação do recorrente, fls. 379, item 6:  Cabe  ressaltar  que  muito  embora  a  autoridade  tenha  mencionado  indevidamente  que  o  valor  do  beneficio  fiscal  negado  seja  de  R$  43.616,70,  de  fato,  o  valor  objeto  da  discussão  "é  a  soma  dos  valores  acima  mencionados,  pois  esses  foram  objeto  da  glosa  fiscal,  o  que  representa R$ 153.806,58 (cento e cinqüenta e  três mil, oitocentos e seis  reais e cinqüenta e oito centavos)". O equivoco ocorreu, pois, a autoridade  fiscal, na página inicial desconsiderou os valores constantes na linha 13 da  DACON (outros valores), muito embora  tenha  examinado a  legitimidade  de tais créditos e indeferido os mesmos  Ao  que  se  vê,  o  contribuinte  alega  equívocos  na  indicação  ou  compilação  de  dados  da  DACON.  Nada  obsta  de  que,  em  se  confirmando  ditos  equívocos,  a unidade  da RFB proceda  as  devidas  correções  quando da  execução  da  decisão definitiva, conquanto  tais discrepâncias, se existentes, não alteram a decisão  do mérito, ora apreciado.     3  Aplicação  da  SELIC  ao  valor  do  crédito  de  PIS  e  de  COFINS  não  cumulativos a serem ressarcidos/compensados   A  questão  posta  refere­se  ao  cabimento,  ou  não,  de  correção  pela  Selic sobre o valor do crédito a ser ressarcido/compensado.   A  norma  positivada  é  literal  ao  dispor  que  não  cabe  a  atualização  monetária ou  incidência de juros sobre o aproveitamento de créditos, conforme arts.  13 e 15, da Lei nº 10.833/2003.  Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4o do art. 3o, do art.  4o e dos §§ 1o e 2o do art. 6o, bem como do § 2o e inciso II do § 4o e § 5o  do art. 12, não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre  os respectivos valores.  Art.  15.  Aplica­se  à  contribuição  para  o  PIS/PASEP  não­cumulativa  de  que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:  [...]  VI ­ no art. 13 desta Lei.       Fl. 439DF CARF MF Processo nº 13052.000229/2004­12  Acórdão n.º 3301­003.228  S3­C3T1  Fl. 20          15 Dispositivo   Ante o todo exposto, voto no sentido de:   I.  Não  Conhecer  o  Recurso  Voluntário  quanto  à  inclusão,  nas  bases  de  cálculo  das  contribuições  ao  PIS  e  à  COFINS,  dos  valores  relativos  a  transferências  de  créditos  acumulados  de  ICMS,  em  face  de  concomitância com a discussão judicial da matéria.  II.  Conhecer  o  Recurso  Voluntário  quanto  aos  demais  itens,  dando­lhe  Provimento Parcial para:   a.  afastar  a  glosa  referente  a  despesas  com  manutenção  de  máquinas  e  equipamentos,  mantendo­se  intactas  as  demais  glosas  de  créditos  referentes  a  "outros  valores  com direito  a  crédito", linha 13 do Dacon.  b.  não admitir a aplicação da SELIC sobre o valor do crédito do  PIS e da COFINS a serem ressarcidos/compensados.  É como voto.    José Henrique Mauri ­ Relator                            Fl. 440DF CARF MF

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