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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7013118 #
Numero do processo: 10920.721776/2012-81
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Sep 12 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Nov 08 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010 ÁGIO INTERNO. IMPOSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO. Inadmissível a formação de ágio por meio de operações realizadas dentro do grupo econômico. PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. O conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. APROVEITAMENTO DO ÁGIO. INVESTIDORA E INVESTIDA. EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO. São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO. A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve-se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a controladora e a controlada ou coligada, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável ao caso e estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial. CSLL. DECORRÊNCIA. Aplica-se à CSLL o decidido no IRPJ, vez que compartilham o mesmo suporte fático e matéria tributável. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. LEI. NOVA REDAÇÃO. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 de suportes fáticos distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo diferentes. A multa de ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa-se ao final do ano-calendário, e a multa isolada sobre insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal. O disposto na Súmula nº 105 do CARF aplica-se aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, que foi alterada pela MP nº 351, de 22/01/2007, convertida na Lei nº 11.489, de 15/07/2007.
Numero da decisão: 9101-003.076
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, quanto (i) à alegação de legitimidade do uso de empresa veículo, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento; quanto (ii) ao ágio interno, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento e quanto (iii) à multa isolada concomitante com a multa de ofício (anos de 2007 a 2010), por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor, quanto à alegação de legitimidade do uso de empresa veículo e quanto à multa isolada concomitante com a multa de ofício (anos de 2007 a 2010), o conselheiro André Mendes de Moura. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rego - Presidente em exercício (assinado digitalmente) Cristiane Silva Costa – Relatora (assinado digitalmente) André Mendes de Moura - Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Leonardo de Andrade Couto (suplente convocado), Luís Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rego (Presidente em exercício).
Nome do relator: CRISTIANE SILVA COSTA
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Acórdão nº  9101­003.076  –  1ª Turma   Sessão de  12 de setembro de 2017  Matéria  IRPJ ­ DESPESA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO  Recorrente  TERLOGS TERMINAL MARÍTIMO LTDA  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009, 2010   ÁGIO INTERNO. IMPOSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO.  Inadmissível a formação de ágio por meio de operações realizadas dentro do  grupo econômico.  PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO­TRIBUTÁRIO.  O  conceito  do  ágio  é  disciplinado  pelo  art.  20  do Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977  e  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  e  trata­se  de  instituto jurídico­tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva  histórica e sistêmica.  APROVEITAMENTO  DO  ÁGIO.  INVESTIDORA  E  INVESTIDA.  EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO.  São  dois  os  eventos  em  que  a  investidora  pode  se  aproveitar  do  ágio  contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora  e a investida transformam­se em uma só universalidade (em eventos de cisão,  transformação e fusão).  DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO.  A  amortização,  a  qual  se  submete  o  ágio  para  o  seu  aproveitamento,  constitui­se  em  espécie  de  gênero  despesa,  e,  naturalmente,  encontra­se  submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99,  submetendo­se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade.  DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS.  Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente.  As  despesas  devem  decorrer  de  operações  necessárias,  normais,  usuais  da  pessoa  jurídica.  Não  há  como  estender  os  atributos  de  normalidade,  ou     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 92 0. 72 17 76 /2 01 2- 81 Fl. 5618DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.619          2 usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas  com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica.  CONDIÇÕES  PARA  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  TESTES  DE  VERIFICAÇÃO.  A  cognição  para  verificar  se  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386  do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram­ se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do  investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do  negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes  independentes e reorganizações societárias com substância econômica.  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  HIPÓTESE  DE  INCIDÊNCIA.  INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE.  Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas  (1)  real  sociedade  investidora,  aquela  que  efetivamente  acreditou  na  mais  valia  do  investimento,  fez  os  estudos  de  rentabilidade  futura,  decidiu  pela  aquisição  e  desembolsou  originariamente  os  recursos,  e  (2)  pessoa  jurídica  investida.  Deve­se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  essas  duas  pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam  a  se  comunicar  diretamente.  Compartilhando  do  mesmo  patrimônio  a  controladora  e  a  controlada  ou  coligada,  consolida­se  cenário  no  qual  os  lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela  pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma­se o  momento  em  que  o  contribuinte  aproveita­se  da  amortização  do  ágio,  mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o  lançamento  fiscal  com  base  no  regime  de  tributação  aplicável  ao  caso  e  estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial.  CSLL. DECORRÊNCIA.  Aplica­se  à  CSLL  o  decidido  no  IRPJ,  vez  que  compartilham  o  mesmo  suporte fático e matéria tributável.  MULTA  ISOLADA.  MULTA  DE  OFÍCIO.  LEI.  NOVA  REDAÇÃO.  FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007.  Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 de suportes fáticos  distintos  e autônomos  com diferenças  claras na  temporalidade da  apuração,  que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo  diferentes. A multa de ofício aplica­se sobre o resultado apurado anualmente,  cujo fato gerador aperfeiçoa­se ao final do ano­calendário, e a multa isolada  sobre  insuficiência  de  recolhimento  de  estimativa  apurada  conforme  balancetes  elaborados mês  a mês  ou  ainda  sobre base  presumida de  receita  bruta  mensal.  O  disposto  na  Súmula  nº  105  do  CARF  aplica­se  aos  fatos  geradores pretéritos  ao  ano de 2007, vez que  sedimentada  com precedentes  da antiga redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, que foi alterada pela  MP nº 351, de 22/01/2007, convertida na Lei nº 11.489, de 15/07/2007.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Fl. 5619DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.620          3 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial  e,  no mérito,  quanto  (i)  à  alegação  de  legitimidade  do  uso  de  empresa  veículo, por voto de qualidade, em negar­lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane  Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo  Guerra, que lhe deram provimento; quanto (ii) ao ágio interno, por maioria de votos, em negar­ lhe provimento, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e  Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento e quanto (iii) à multa isolada concomitante  com a multa de ofício (anos de 2007 a 2010), por maioria de votos, em negar­lhe provimento,  vencidos  os  conselheiros  Cristiane  Silva Costa  (relatora),  Luís  Flávio Neto  e Daniele  Souto  Rodrigues Amadio, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor, quanto  à alegação de legitimidade do uso de empresa veículo e quanto à multa isolada concomitante  com a multa de ofício (anos de 2007 a 2010), o conselheiro André Mendes de Moura.     (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rego ­ Presidente em exercício    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa – Relatora    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura ­ Redator designado    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Leonardo de Andrade Couto (suplente convocado), Luís Flávio Neto,  Rafael  Vidal  de  Araújo,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  Gerson  Macedo  Guerra  e  Adriana  Gomes Rego (Presidente em exercício).    Relatório  Trata­se  de  processo  originado  por  Autos  de  Infração  de  IRPJ  e  CSLL,  quanto  aos  anos­calendário  de  2007  a  2010,  sendo  aplicada  multa  de  75%,  além  de  multa  exigida  isoladamente  sobre  estimativas mensais  destes  tributos  (fls.  1.342/1.391). Consta  do  Termo de Verificação Fiscal   3.1 – Glosa de despesas de amortização de ágio interno  Entre  os  dias  14  e  28  de  dezembro  de  2004,  a  empresa  TERLOGS  TERMINAL  MARÍTIMO  LTDA  (...)  procedeu  a  operações  de  reorganização  societária  cujo  fim  último,  senão  único, era suprimir fatos geradores do IRPJ e da CSLL.  Fl. 5620DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.621          4 Na  seqüência  de  tais  eventos,  num  curto  espaço  de  tempo,  propiciou  à  empresas  fiscalizada  a  escrituração  de  "ágio  na  aquisição  de  investimento",  que,  a  partir  de  janeiro  de  2005,  resultou na contabilização de elevadas despesas de amortização.   A reorganização societária envolve três empresas:  ­  TERLOGS  TERMINAL  MARÍTIMO  LTDA  (...),  doravante  denominada TERLOGS;  ­  SOGO  SOUTHOCEAN  GRAOS  E  ÓLEOS  COMÉRCIO  EXPORTAÇÃO  E  IMPORTAÇÃO  LTDA  (atual  SOGO  SOUTHOCEAN  S/A  GRÃOS  E  ÓLEOS  COMÉRCIO  EXPORTAÇÃO  E  IMPORTAÇÃO)  (...),doravante  denominada  SOGO SOUTHOCEAN e  ­  SOGO  INVESTIMENTOS  LTDA.  (...),  doravante  denominada  SOGO INVESTIMENTOS (...)  3.1.1 – Alterações ocorridas na sociedade TERLOGS  Conforme  cláusula  segunda  da  6ª  alteração  contratual  da  TERLOGS,  fls.  60 a 63, de 28 de  julho de 2004,  registrada na  JUCESC em 21 de dezembro de 2004, a empresa possuía, então,  capital  social  no  valor  de  R$  37.580.00,00,  distribuído  da  seguinte forma:  Sócio  Cotas  Valor  Percentual  Sogo  Southocean  Grãos  e  Óleos  Com.  Exp.  e  Imp.  Ltda.  2.800  R$ 28.000.00,00  74,50%  ALL  –  América  Latina  Logística S/A  958  R$ 9.580.000,00  25,50%  Total  3.758  R$ 37.580.000,00  100,00%  Na  7ª  alteração  do  contrato  social,  fls.  64  a  68,  de  16  de  dezembro  de  2004,  registrada  na  JUCESC em 21 de dezembro  de 2004, constam as seguintes alterações no quadro societário:  ­  Cláusula  primeira:  a  sócia  cotista  SOGO  SOUTHOCEAN  transfere 01 (uma quota) de sua propriedade para FRANCISCO  CARLOS RAMOS (...);  ­ Cláusula  segunda:  a  sócia  cotista ALL  – AMÉRICA LATINA  LOGÍSTICA S.A. retira­se da sociedade, cedendo e transferindo  a totalidade das 958 (novecentos e cinquenta e oito) cotas de sua  propriedade para a SOGO SOUTHOCEAN  Quadro  societário  da  TERLOGS,  em  16/12/2004,  após  a  7ª  alteração contratual.  Sócio  Cotas  Valor  Percentual  Sogo  Southocean  Grãos  e  Óleos  Com.  Exp.  e  Imp.  3.757  R$ 37.570.000,00  99,97%  Fl. 5621DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.622          5 Ltda.  Francisco Carlos Ramos  1  R$ 10.000,00  0,03%  Total  3.758  R$ 37.580.000,00  100,00%  Também segundo a cláusula quinta da 7ª alteração contratual, o  Sr.  FRANCISCO  CARLOS  RAMOS  (....)  passa  a  integrar  o  Conselho de Administração da TERLOGS.  Cabe  observar  que  o  Sr.  FRANCISCO  CARLOS  RAMOS,  era  também  sócio  da  SOGO  SOUTHOCEAN,  conforme  extrato  do  sistema  CNPJ,  e  representou­a  na  qualidade  de  seu  administrador na 7ª alteração contratual da TERLOGS.  Na mesma data  da  7ª  alteração  contratual,  16  de dezembro  de  2004,  foi  formalizada  a  8ª  alteração  do  contrato  social  da  TERLOGS,  fls.  69  a  73,  na  qual,  segundo o  item 1.2,  a  SOGO  SOUTHOCEAN  transfere  para  a  empresa  SOGO  INVESTIMENTOS as 958 (novecentos e cinquenta e oito) cotas  que  adquirira  da  ex­sócia  ALL  ­  AMÉRCIA  LATINA  LOGÍSTICA.  Quadro  societário  da  TERLOGS,  em  16/12/2004,  após  a  8ª  alteração contratual.  Sócio  Cotas  Valor  Percentual  Sogo  Southocean  Grãos  e  Óleos  Com.  Exp.  e  Imp.  Ltda.  2.799  R$ 27.990.000,00  74,48  Sogo Investimentos Ltda.  958  R$ 9.580.000,00  25,49%  Francisco Carlos Ramos  1  R$ 10.000,00  0,03%  Total  3.758  R$ 37.580.000,00  100,00%  A 9ª alteração contratual da TERLOGS, fls. 74 a 78, lavrada em  23  de  dezembro  de  2004,  registra  a  retirada  da  sua  controladora, SOGO SOUTHOCEAN, com a  transferência feita  por  esta  do  restante  das  suas  cotas  para  a  SOGO  INVESTIMENTOS.  Quadro  societário  da  TERLOGS,  em  23/12/2004,  após  a  9ª  alteração contratual.  Sócio  Cotas  Valor  Percentual  Sogo Investimentos. Ltda.  3.757  R$ 37.570.000,00  99,97%  Francisco Carlos Ramos  1  R$ 10.000,00  0,03%  Total  3.758  R$ 37.580.000,00  100,00%  Dessa  forma,  a  SOGO  INVESTIMENTOS  passa  a  ser  sócia  “controladora”  da  TERLOGS  em  lugar  da  empresa  SOGO  SOUTHOCEAN.  Fl. 5622DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.623          6 A  saída  da  SOGO  SOUTHOCEAN  do  quadro  societário  da  TERLOGS  com  a  transferência  das  cotas  à  SOGO  INVESTIMENTOS,  conforme  as  8ª  e  9ª  alterações  contratuais  acima  mencionadas,  estão  vinculadas  ao  ingresso  da  empresa  SOGO  SOUTHOCEN  na  sociedade  SOGO  INVESTIMENTOS,  conforme descrito no item 3.1.2.  Com  a  incorporação,  após  apenas  cinco  dias  da  sua  saída,  a  SOGO  SOUTHOCEAN  ingressa  no  quadro  societário  da  TERLOGS, retornando à configuração societária anterior.  Quadro  societário  da  TERLOGS,  em  28/12/2004,  após  a  10ª  alteração contratual.  Sócio  Cotas  Valor  Percentual  Sogo  Southocean  Grãos  e  Óleos  Com.  Exp.  e  Imp.  Ltda.  127.579.700  R$ 127.579.700,00  99,99%  Francisco Carlos Ramos  10.300  R$ 10.300,00  0,01%  Total  127.590.000  R$ 127.590.000,00  100,00%  Como  consequência  de  tal  reestruturação  societária,  restou  o  surgimento  do  ágio  e  a  dedução  posterior  de  sua  amortização  por parte da empresa fiscalizada.  3.1.2  –  Alterações  ocorridas  na  sociedade  SOGO  INVESTIMENTOS:  A SOGO INVESTIMENTOS LTDA. (...) foi constituída em 16 de  fevereiro de 2004, com início de atividades em 01 de março de  2004, com a razão social BONILHA & CUNHA COMÉRCIO DE  PEÇAS  E  EQUIPAMENTOS  MÉDICOS  ODONTOLÓGICOS  LTDA, tinha como objeto social o ramo de comércio varejista de  peças  e  equipamentos  médicos  odontológicos  e  sede  na  Rua  Blumenau (...), e, Joinville (...)  Quadro societário da SOGO INVESTIMENTO até 14/12/2004  Sócio  Cotas  Valor  Percentual  José  Giovane  Alves  Bonilha  2.700  R$ 2.700,00  90%  Franklin Pepe da Cunha  300  R$ 300  10%  Total  3.000  R$ 3.000,00  100,00%  Conforme a 1ª alteração contratual, de 14 de dezembro de 2004,  registrada na JUCESC em 28 de janeiro de 2005, fls. 537 a 553,  ingressaram  na  sociedade  a  SOGO  SOUTHOCEAN  e  o  Sr.  FRANCISCO  CARLOS  RAMOS,  mediante  a  transferência  de  2.700 cotas, no valor de R$ 2700,00, e 300 cotas, no valor de R$  300,00,  pelos  sócios  anteriores  JOSÉ  GIOVANE  ALVES  BONILHA e FRANKLIN PEPE DA CUNHA, respectivamente.  Fl. 5623DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.624          7 Quadro  societário  da  SOGO  INVESTIMENTO,  após  a  1ª  alteração contratual   Sócio  Cotas  Valor  Percentual  Sogo  Southocean  Grãos  e  Óleos  Com.  Exp.  e  Imp.  Ltda.  2.700  R$ 2.700,00  90%  Francisco Carlos Ramos  300  R$ 300  10%  Total  3.000  R$ 3.000,00  100,00%  (...)  A  partir  dessa  alteração  contratual,  a  empresa  SOGO  INVESTIMENTOS  também  passa  a  ser  administrada  pelo  Sr.  FRANCISCO CARLOS  RAMOS  (cláusula  IV),  sócio  da  SOGO  SOUTHOCEAN (...)  Nos termos da cláusula I da 2ª alteração contratual, lavrada em  16 de dezembro de 2004 e registrada em 28 de janeiro de 2005,  fls. 554 a 556, o capital social da SOGO INVESTIMENTOS foi  aumentado da seguinte forma:  I – Aumento do Capital Social  1. os sócios resolvem aumentar o capital da sociedade (...) para  R$ 52.003.000,00 (...) mediante a conferência de 958 (...) quotas  de emissão da empresa TERLOGS TERMINAL MARÍTIMO (...),  as  quais  são  de  propriedade  da  sócia  SOGO  SOUTHOCEAN  GRÃOS  E  ÓLEOS  COMÉRCIO  EXPORTAÇÃO  E  IMPORTAÇÃO LTDA, e estão totalmente integralizadas (...)   1.1 O valor de transferência das 958 (...) quotas ora conferidas  ao  capital  social  da  Sociedade,  de  R$  52.000.000,00  (...),  correspondente  ao  valor  do  exercício  de  opção  de  compra  das  cotas  pertencentes  a  ex­sócia  ALL  –  AMÉRICA  LATINA  LOGÍSTICA S.A., na TERLOGS TERMINAL MARÍTIMO LTDA.,  conforme  acordo  de  preferência  no  exercício  de  opção  de  compra firmado entre os sócios quotistas.  Em  23  de  dezembro  de  2004,  o  capital  social  da  SOGO  INVESTIMENTOS  foi  aumentado  em  R$  75.580.000,00,  conforme cláusula I da 3ª alteração contratual, registrada em 28  de janeiro de 2005, fls. 557 a 559:  I – Aumento do Capital Social  1.  Os sócios resolvem aumentar o capital social da sociedade,  que passará de 52.00,.000,00 (...), para R$ 127.583.000,00 (...),  mediante  a  conferência  de  2.799  (...)  quotas  de  emissão  da  empresa TERLOGS TERMINAL MARÍTIMO LTDA. (...) as quais  são de propriedade da  sócia SOGO SOUTHOCEAN GRÃOS E  ÓLEOS COMÉRCIO EXPORTAÇÃO E  IMPORTAÇÃO LTDA.,  e  estão  totalmente  integralizadas,  totalizando  o  presente  aumento de R$ 75.580.000,00 (...)  Fl. 5624DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.625          8 Dessa  forma,  temos  que  o  capital  social  da  empresa  SOGO  INVESTIMENTOS, após a 2ª e 3ª alterações contratuais, saltou  de  R$  3.000,00  para  R$  127.583.000,00,  conforme  abaixo  demonstrado,  sendo  que  a  variação  de  R$  127.580.000,00  é  representada por 3.757 cotas da TERLOGS.  Quadro  societário  da  SOGO  INVESTIMENTO,  após  a  2ª  alteração contratual   Sócio  Cotas  Valor  Percentual  Sogo  Southocean  Grãos  e  Óleos  Com.  Exp.  e  Imp.  Ltda.  52.002.700  R$ 52.002.700,00  99,9994%  Francisco Carlos Ramos  300  R$ 300  0,0006%  Total  52.003.000  R$ 52.003.000,00  100,00%  Quadro  societário  da  SOGO  INVESTIMENTO,  após  a  3ª  alteração contratual   Sócio  Cotas  Valor  Percentual  Sogo  Southocean  Grãos  e  Óleos  Com.  Exp.  e  Imp.  Ltda.  127.582.700  R$ 52.002.700,00  99,9998%  Francisco Carlos Ramos  300  R$ 300  0,0002%  Total  127.583.000  R$ 127.583.000,00  100,00%  (...)  Em  28  de  dezembro  de  2004,  a  SOGO  INVESTIMENTOS  foi  incorporada pela TERLOGS, conforme documento às  fls. 613 a  617, 619 a 624, 762 a 764.  3.1.3 – Ágio considerado nas operações societárias: (...)  Há que se chamar a atenção o fato de os lançamentos contábeis  relativos à transferência das 2.799 das cotas do capital social da  TERLOGS  para  SOGO  SOUTHOCENA  à  SOGO  INVESTIMENTOS  terem  sido  efetuados  na  data  de  16  de  dezembro de 2004, apesar de a 3ª alteração contratual da SOGO  INVESTIMENTOS (fls. 557 a 559) e a 9ª alteração contratual da  TERLOGS registrarem que o fato ocorreu em 23 de dezembro de  2004 (fls. 74 a 78). (...)  Portanto, vemos que na operação de integralização de capital da  SOGO  INVESTIMENTOS  pela  SOGO  SOUTHOCEAN,  com  quotas da TERLOGS, a diferença entre o aumento de capital e o  valor contabilizado na participação societária  foi contabilizada  como  ágio  pela  SOGO  INVESTIMENTOS,  conforme  abaixo  demonstrado:  Descrição  Valor  calculado  pela  equivalência  Valor  da  transferência  /  incorporado  ao  Ágio  registrado  na  Fl. 5625DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.626          9 patrimonial  Capital  Social  da  SOGO  INVEST  operação   Transferência  de  958  cotas  do  capital  social  da  Terlogs  da  Sogo  Southocean  para  Sogo  Inv  8.938.965,44  52.000.000,00  43.061.034, 56  Transferência  de  2.799  cotas do capital social da  Terlogs  da  Sogo  Southocean para Sogo Inv  26.117.081,70  75.580.000,00  49.462.918,30  Total        Convém lembrar que o pagamento na aquisição das 958 cotas da  TERLOGS  que  pertenciam  à  ALL  ­  AMÉRICA  LATINA  LOGÍSTICA  S.A.,  no  valor  de  R$  52.000.000,00,  superior  ao  valor  patrimonial  das  cotas,  foi  efetuado  pela  SOGO  SOUTHOCEAN e não pela TERLOGS que registrou valor de R$  43.061.034,56  como  ágio  e  vem  utilizando  como  despesa  dedutível.  Além  disso,  a  falta  de  independência  entre  as  empresas  envolvidas (SOGO SOUTHOCEAN, SOGO INVESTIMENTOS e  TERLOGS)  também  impediria  o  reconhecimento  do  valor  do  ágio,  mormente  se  reduziu  o  resultado  da  própria  sociedade  sobre a qual foi constituído (“ágio de si mesmo”). (..)  Em  relação  à  integralização  no  capital  social  da  SOGO  INVESTIMENTOS  pela  SOGO  SOUTHOCEAN  mediante  a  transferência  das  2.799  cotas  que  seta  possuía  na  TERLOGS,  tanto  a  cláusula  1.1  da  alteração  contratual  da  SOGO  INVESTIMENTOS,  fls.  557  a  559,  quanto  a  cláusula  1.3  da  9ª  alteração contratual da TERLOGS, fls,. 74 a 78, informam que o  valor  considerado  de  R$  75.580.000,00  corresponde  ao  valor  proporcional de mercado da TERLOGS, conforme laudo pericial  de avaliação (...).  3.1.5. Da Glosa das Despesas de Amortização do Ágio (...)  Nesse contexto, qual seria o papel de SOGO INVESTIMENTOS?  Marco  Aurélio  Grecco  cita  situações  que  são  perfeitamente  aplicáveis ao caso sob exame. Uma delas é a que se chama de  'empresa  de  passagem',  que  vem  a  ser  uma  pessoa  jurídica  criada  apenas  para  servir  de  canal  de  passagem  de  um  patrimônio  ou  de  dinheiro  sem  que  tenha  efetivamente  outra  função dentro do contexto. (...)  SOGO  INVESTIMENTOS  se  enquadra,  perfeitamente,  nessas  situações,  uma  vez  que  teve  como  finalidade  unicamente  transferir o ágio à TERLOGS. (...)  Na  legislação  tributária,  o  ágio  gerado  em  investimentos  avaliados  pelo  patrimônio  líquido  é  tratado  pelos  artigos  385,  Fl. 5626DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.627          10 386  e  391  do  Decreto  nº  3.000,  de  26  de  março  de  1999,  Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99) (...)  Portanto,  os  pressupostos  legais  do  ágio  são  a  aquisição  de  participação  societária  e  que  o  ágio  tenha  fundamento  econômico.  Entretanto,  o  reconhecimento de um ágio gerado dentro de um  mesmo  grupo  econômico  não  encontra  respaldo  na  Contabilidade, ou seja, não é possível reconhecer contabilmente,  uma  mais­valia  de  um  investimento  quando  originado  de  uma  transação entre partes relacionadas, tal como no presente caso,  uma  vez  que  o  bloco  de  controle  de  ambas  as  empresas  era  praticamente  coincidente,  na  medida  em  que,  na  data  da  incorporação,  os  sócios  da  empresa  SOGO  INVESTIMENTOS,  eram  a  empresa  SOGO  SOUTHOCEAN,  com  99,99%,  e  o  Sr.  FRANCISCO CARLOS RAMOS, com 0,01% do capital social, e  da  TERLOGS  eram  a  própria  incorporada  (SOGO  INVESTIMENTOS), com 99,97% e o Sr. FRANCISCO CARLOS  RAMOS, com 0,03% do capital social. (...)  Portanto,  se  o  ágio  intragrupo  não  é  reconhecido  pela  lei  societária  e  pela  Contabilidade,  também  não  o  será  pela  lei  tributária, por força do disposto nos artigos 247 do RIR/1999 E  274 da Lei Nº 6.404/1976. (...)  Além disso, foi verificado que a contribuinte controlava na parte  B do Livro de Apuração do Lucro Real ­ Lalur nº 6, referente ao  ano­calendário 2007, prejuízos fiscais e base de cálculo negativa  da CSLL dos anos de 2003 a 2006 (...)  Sendo assim,  com a adição dos  valores das despesas  com ágio  obtêm­se  valores  de  Lucro Real  e  Base  de Cálculo  positiva  da  CSLL,  diferentemente  do  Prejuízo  Fiscal  e  Base  de  Cálculo  negativa da CSLL apurados pela contribuinte. (...)  O  contribuinte  apresentou  Impugnação  Administrativa,  decidindo  a  Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Belo Horizonte pela manutenção parcial dos  lançamentos apenas com a redução da multa isolada lançada sobre estimativas mensais de IRPJ  e CSLL, conforme acórdão assim ementado:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009, 2010  ÁGIO  FUNDAMENTADO  EM  EXPECTATIVA  DE  RESULTADOS  FUTUROS  DEDUTIBILIDADE  DA  AMORTIZAÇÃO   A  pessoa  jurídica  que,  em  virtude  de  incorporação  reversa,  absorver  patrimônio  de  sua  controladora,  a  qual  tinha  desdobrado  o  valor  da  participação  em  seu  capital  em  valor  patrimonial e em ágio, somente poderá deduzir a despesa com a  amortização  desse  ágio  se  observadas  as  seguintes  condições:  expectativa  de  resultados  futuros  como  exclusivo  fundamento  Fl. 5627DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.628          11 econômico  do  ágio;  existência  de  substância  econômica  e  propósito  negocial  nas  operações  de  reorganização  societária;  independência  entre  si  e  possibilidade  de  livre  negociação  quanto  a  todas  as  pessoas  jurídicas  envolvidas  na  operação;  ônus efetivo na aquisição do ágio para a pessoa jurídica que o  registrar em sua contabilidade e cujo patrimônio for absorvido;  reunião numa só pessoa jurídica do patrimônio que tiver sofrido  o encargo do ágio e o patrimônio que presumivelmente gerará os  lucros que justificaram o seu pagamento.  FALTA DE PAGAMENTO DE ANTECIPAÇÃO MENSAL  Verificada  a  falta  de  pagamento  de  antecipação  mensal  por  estimativa cabe exigir a multa isolada, que incidirá sobre o valor  não recolhido.  LANÇAMENTO DECORRENTE CSLL  O decidido para o lançamento de IRPJ estende­se ao lançamento  que com ele compartilha o mesmo fundamento factual e para os  quais  não  há  nenhuma  razão  de  ordem  jurídica  que  lhe  recomende tratamento diverso.  Impugnação Procedente em Parte  Crédito Tributário Mantido em Parte  A  contribuinte  apresentou  recurso  voluntário,  ao  qual  foi  dado  parcial  provimento  pela  2  Turma  Ordinária  da  4ª  Câmara  da  Primeira  Seção  deste  Conselho,  para  “restabelecer  o  prejuízo  fiscal  e  base  de  cálculo  negativa  da  CSLL  apurados  nos  anos­ calendário  de  2005  e  2006  e  considerá­los  na  apuração  do  IRPJ,  da  CSLL  e  respectivas  multas isoladas nos anos­calendário de 2009 e 2010”. Destaco a ementa do acórdão:   conforme acórdão do qual se extrai a ementa:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009, 2010  DECADÊNCIA. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TERMO INICIAL.  Em relação à  decadência,  a  contagem do  prazo  deve  ter  como  base  a  data  a  partir  da  qual  o  Fisco  poderia  efetuar  o  lançamento, ou seja, a data do  fato gerador da obrigação. Sob  essa ótica, para efeito de tributação da amortização indevida do  ágio,  a  simples  apuração  desse  ágio  não  dá  azo  a  qualquer  infração  a  qual  só  poderia,  eventualmente,  caracterizar­se  quando  da  amortização.  Isso  porque  o  valor  amortizado  é  despesa  que  reduz  o  resultado  tributável  gerando,  quando  indevida, a infração passível de lançamento.   DECADÊNCIA.  PREJUÍZO  FISCAL  E  BASE  DE  CÁLCULO  NEGATIVA  APURADOS  EM  PERÍODOS  ATINGIDOS  PELA  CADUCIDADE.  Fl. 5628DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.629          12 Nos  termos do art. 37, da Lei nº 9.430/96, a Fiscalização pode  solicitar documentos e esclarecimentos quanto a fatos ocorridos  em  períodos  atingidos  pela  decadência  desde  que  tenham  impacto  na  apuração  da  exigência  em  anos­calendário  ainda  não caducos. Entretanto, a decadência impede que o Fisco altere  o resultado daqueles períodos, mesmo que apenas no intuito de  avaliar  os  efeitos  posteriores  e  ainda  que  sem  formalizar  a  exigência respectiva.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário:2007, 2008, 2009, 2010  DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. EMPRESAS DE  MESMO GRUPO ECONÔMICO. INDEDUTIBILIDADE.   Incabível a formalização do ágio como decorrência de operação  societária realizada entre empresas de mesmo grupo econômico,  pela inexistência da contrapartida do terceiro que gere o efetivo  dispêndio.  DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE  EMPRESA VEÍCULO.  Não  há  como  aceitar  a  dedução  do  ágio  com  utilização  de  empresa veículo, quando o procedimento do sujeito passivo não  se  reveste  de  propósito  negocial  mas  revela  objetivo  exclusivamente tributário.  INSUFICIÊNCIA  NO  RECOLHIMENTO  DE  ESTIMATIVAS.  MULTA ISOLADA.  A partir das alterações no art.  44,  da Lei nº 9.430/96,  trazidas  pela Lei  nº  11.488/2007,  em  função de  expressa  previsão  legal  deve  ser  aplicada  a  multa  isolada  sobre  os  pagamentos  que  deixaram de ser realizados concernentes ao imposto de renda a  título de estimativa, seja qual for o resultado apurado no ajuste  final do período de apuração e independentemente da imputação  da multa de ofício exigida em conjunto com o tributo.  MULTA DE OFÍCIO. NATUREZA CONFISCATÓRIA.   O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula CARF nº 2)  ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009, 2010  CSLL. LANÇAMENTO REFLEXO.  Aplica­se  ao  lançamento  reflexo, o  resultado do  julgamento  no  processo tido como principal.  Sobreleva trazer à colação trechos do voto do Relator, Conselheiro Leonardo  Couto, acompanhado pelo Colegiado:  Fl. 5629DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.630          13 3)  Decadência  –  Alteração  no  saldo  de  prejuízos  fiscais  e  de  base de cálculo negativo da CSLL em anos anteriores:   Por  outro  lado,  em  coerência  lógica,  os  períodos  de  apuração  em que ocorreu a amortização supostamente indevida de ágio –  e  portanto  fato  gerador  do  IRPJ  e  da  CSLL  pela  dedução  indevida – sujeitam­se ao prazo decadencial.  Nesse  caso,  com  ciência  da  autuação  em  28/05/2012,  para  apuração  anual  estariam decaídos  os  anos­calendário  de  2005  (termo final: 02/01/2011) e 2006 (termo  final: 02/01/2012). Em  relação a esses períodos o resultado do ajuste não poderia mais  ser  alterado,  o  que  implicaria  na  impossibilidade  de  glosar  a  amortização indevida do ágio. É  irrelevante que a Fiscalização  se abstenha de constituir o crédito tributário.   Sendo assim, voto por restabelecer os saldos de prejuízos fiscais  e de base de cálculo negativa da CSLL nos anos calendários de  2005 e 2006. (...)  Com o restabelecimento dos saldos de prejuízos fiscais e de base  de  cálculo  negativa  da  CSLL  nos  anos­calendário  de  2005  e  2006, cabe o recálculo do IRPJ e da CSLL nos anoscalendário  de  2009  e  2010  com  dedução  daqueles  valores,  respeitado  o  limite legal. (...)  4) Amortização do ágio:  A reorganização societária abrangeu várias operações conexas.  Em termos de geração de ágio, foram duas:  1) Nos termos da cláusula I da 2ª alteração contratual, lavrada  em  16/12/2004,  fls.  554  a  556,  o  capital  social  da  Sogo  Investimentos  foi  aumentado.  Passou  de  R$  3.000,00  para  R$  52.003.000,00 mediante a conferência de 958 quotas de emissão  da  Terlogs,  as  quais  eram  de  propriedade  da  sócia  Sogo  Southocean,  totalizando  o  aumento  R$  52.000.000,00,  dividido  em 52.000.000 quotas, no valor de R$ 1,00 cada uma, totalmente  integralizado no ato. O valor da transferência das 958 quotas, de  R$ 52.000.000,00,  corresponde  ao  valor  do  exercício  de opção  de  compra  das  cotas  pertencentes  a  ex­sócia  ALL,  na  Terlogs,  conforme  acordo  de  preferência  no  exercício  de  opção  de  compra firmado entre os sócios cotistas; e:  2)  Em  23/12/004,  o  capital  social  da  Sogo  Investimentos  foi  aumentado  em  R$  75.580.000,00,  conforme  cláusula  I  da  3ª  alteração  contratual,  registrada  em 28  de  janeiro  de  2005,  fls.  557  a  559.  Passou  de  52.003.000,00,  para  R$  127.583.000,00,  mediante  a  conferência  de  2.799  quotas  de  emissão  da  Terlogs,  as  quais  são  de  propriedade  da  sócia  Sogo  Southocean  e  estão  totalmente  integralizadas.  O  aumento  de R$ 75.580.000,00 foi dividido em 75.580.000 quotas, no  valor de R$ 1,00 cada uma, totalmente integralizado no ato   No mérito, importa ressaltar de imediato que, no que se refere à  amortização  de  ágio,  a  regra  geral  é  a  indedutibilidade  dos  Fl. 5630DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.631          14 valores.  Além  disso,  deve­se  ter  em  mente  que,  no  moldes  definidos pela legislação (art. 7º, da Lei nº 9.532/97), a eventual  dedutibilidade  do  ágio  incorrido  deve  beneficiar  aquele  que  efetivamente incorreu no ônus. A partir dessa premissa registre­ se  que,  para  fins  de  dedução  das  despesas  com  ágio,  são  questões básicas a  serem verificadas,  ainda que outras possam  se tornar relevantes: a independência entre as partes, existência  de ônus em sentido estrito e ausência de empresas veículo ou de  prateleira com fins exclusivamente tributários.   Em  relação  à  operação  mencionada  no  item  1,  não  houve  questionamento  em relação à  independência  entre as partes no  que se refere à operação que gerou o ágio, ou seja entre a Sogo  Southocean e a ALL. O efetivo dispêndio também ocorreu, com a  ressalva  de que o ônus  foi  da Sogo Southocean e não da Sogo  Investimentos, muito menos  da  interessada. No  que  se  refere  à  utilização  de  empresa  veículo,  é  fato  que  merece  análise  específica.  Pelo  exame  dos  autos  constata­se  que  a  Sogo  Investimentos  caracteriza­se  plenamente  como  empresa  veículo,  cujo  único  objeto  real  foi  possibilitar  o  benefício  da  amortização  do  ágio  para  a  recorrente  através  de  sucessivas  operações  societárias  descritas pormenorizadamente no Termo de Verificação.  A  utilização  da  empresa  veículo  é  fato  que  isoladamente  não  seria  motivo  suficiente  para  descaracterizar  os  efeitos  da  operação  quanto  à  geração  do  ágio.  Entretanto,  na  presente  situação  entendo  que  o  procedimento  do  sujeito  passivo  nos  moldes  realizados  teve  como  escopo  o  contorno  da  legislação  que  trata  da  matéria  no  que  se  refere  fundamentalmente  às  circunstâncias  que,  em  ocorrendo,  permitam  a  amortização  do  ágio.  Quem efetivamente adquiriu as 958 cotas da Terlogs junto à ALL  foi  a  Sogo  Southocean.  Em  tese,  ocorreria  o  permissivo  legal  para  dedução  do  ágio  caso  a  Sogo  Southocean  tivesse  incorporado  a  Terlogs  ou  viceversa.  Ao  que  tudo  indica,  tal  procedimento  não  seria  de  interesse  dos  envolvidos.  Conforme  aduzido  pela  defesa,  havia  a  preocupação  de  não  transferir  à  Terlogs  algumas  questões  próprias  da  Sogo  Southocean,  como  as  suas  dívidas  e  o  intricado  relacionamento  entre  os  seus  sócios.  Ainda que não  tenha sido feito um procedimento de verificação  quanto a essas alegações  fato é que, com base nelas,  tornou­se  impossível  a  caracterização  da  condição  sine  qua  non  para  amortização do ágio: a confusão patrimonial entre investidora e  investida.   Daí  porque  entendo  que  foi  criada  uma  artificialidade  para  contornar  a  legislação  que,  repita­se,  tem  como  regra  a  indedutibilidade do ágio.   (...)  Fl. 5631DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.632          15 Do  exposto,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso  quanto  ao  ágio de que trata o item 1.  No  segundo  caso,  não  houve  qualquer  desembolso,  o  que  foi  reconhecido pela recorrente. Descumpriu­se portanto a premissa  básica do ônus em sentido estrito.   Registre­se que o cerne da questão é a ocorrência de dispêndio  para obter algo de terceiros, que não pertença ao adquirente, de  forma  a  definir  a  aquisição.  É  inquestionável  que  o  termo  aquisição  pode  ter  uma  extensa  gama  de  significados.  Existem  várias  formas  através  das  quais  um  bem  ou  direito  muda  de  propriedade,  com utilização  de  diferentes mecanismos  voltados  ao  cumprimento das  condições necessárias ao aperfeiçoamento  do negócio jurídico. Entretanto, nessas situações sempre ocorre  a  presença  do  terceiro  como  contraparte,  circunstância  essa  inexistente no caso sob exame.   As empresas participantes das operações sob exame pertenciam  ao mesmo  grupo  econômico  e  eram  controladas  pelas mesmas  pessoas. Como  aceitar  que  uma operação  societária  entre  elas  possa  gerar  os  mesmos  efeitos  que  aquela  efetuada  entre  terceiros não relacionados?  No  que  se  refere  ao  propósito  negocial  e  aos  fundamentos  econômicos da operação, deve­se  salientar que o procedimento  fiscal  analisou  essas  questões  com  escopo  nos  aspectos  intermediários que implicaram na formalização de um ágio que  se  provou  inexistente,  concretizado  exclusivamente  pela  presença,  como  sujeitos,  de  sociedades  sob  controle  comum,  direto ou indireto.   Em  outras  palavras,  o  que  se  rejeita  é  a  utilização  de  um  artifício contábil que propicia a constituição de um suposto ágio,  posteriormente  amortizado  com  efeitos  no  resultado  tributável  da pessoa jurídica.  A  avaliação  “feita  por  empresa  especializada”,  é  hábil  para  atestar  a  rentabilidade  que  a  participação  societária  poderia  apresentar no futuro, mas não se presta a qualificar a diferença  entre essa avaliação e o valor patrimonial como ágio.   Ou  seja,  o  laudo  elaborado  exclusivamente  no  interesse  de  empresas  pertencentes  ao  mesmo  grupo  econômico  pode  embasar  a  reavaliação  da  participação  societária,  mas  não  a  formação do ágio.  Do exposto,  voto por negar provimento ao  recurso  também em  relação ao ágio de que trata o item 2.  A  Procuradoria  da  Fazenda Nacional  foi  intimada  do  acórdão,  informando  que não apresentaria recurso especial (fls. 4907)  Em 01/12/2016, o contribuinte foi intimado quanto ao acórdão recorrido (fls.  4.933),  interpondo  recurso especial em 16/12/2016, alegando divergência na  interpretação da  lei tributária a respeito dos seguintes temas:  Fl. 5632DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.633          16 (i)  utilização  de  empresa  veículo para  aproveitamento  do  ágio  gerado  em  operação onerosa entre partes independentes, constando como paradigmas os  acórdãos: (i.a) 1201­001.267, no qual se decidiu que "Se o ágio na aquisição  do  investimento  efetivamente  ocorreu,  não  sendo  fruto  de  operações  entre  empresas  do mesmo  grupo  econômico  (ágio  interno),  incabível  a  glosa  da  despesa  com  sua  amortização  fundada  no  emprego  da  assim  chamada  'empresa veículo'" e (i.b) 1201­001.534, do qual se extrai: "O uso de empresa  veículo  e  de  incorporação  reversa,  por  si  só,  não  invalidam  as  operações  societárias que  transferiram o ágio da  investidora original para a empresa  investida,  estando  diretamente  vinculadas  ideologicamente  a  um  propósito  negocial."  A  Recorrente  ainda  indicou  outros  acórdãos  identificando­os  como  paradigma neste tema (1201­001.507 e 1301­000711).  (ii) Aproveitamento do ágio interno gerado em reorganização societária  intragrupo,  apontando­se  como  paradigmas  os  acórdãos:  (ii.a)  1301­ 001.224,  verbis:  "o  condenável  não  é  a  alienação  ‘intragrupo’  de  determinado  investimento  com  ágio,  o  que  se  repugna  é  a  simulação  e  o  abuso de direito." e (ii.b) 1302­001.293, do qual se destaca: "não se sabe se a  imputação é de abuso de direito – já que falam em planejamento abusivo ou  de fraude à lei – já que sustentam o uso anormal de institutos jurídicos, mas,  neste rosário de imprecisas imputações, o maior equívoco é falar em regime  de exceção, ou seja, entendem os autuantes que a aplicação dos arts. 7º e 8º  em tela só seriam normais em um regime de exceção".  (iii) Sobre a cumulação de multa  isolada com a multa de ofício, matéria  sobre a qual  são apresentados os acórdãos paradigmas  (iii.a) 1201­001.450,  no qual consta que "Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de  recolhimento de  tributo sobre bases estimadas e da multa de ofício exigida  no lançamento para cobrança de tributo, haja vista que ambas penalidades  têm  como  base  o  valor  das  receitas  tidas  como  não  tributadas  pela  Fiscalização."  e  (iii.b)  1103­001.125,  do  qual  se  extrai:  "É  ilegal  a  cumulação de multa isolada (art. 44, II, “b”, Lei nº 9.430/96), com a multa  de ofício (art. 44, I, Lei nº 9.430/96), sobre a mesma base tributável".  A  Recorrente  ainda  identifica  outros  acórdãos  paradigmas  tratando  da  cumulação de multas (1202­001.228 e 1103­001.170)   O contribuinte ainda reitera  razões de suposta nulidade do auto de infração,  sem que tenha apresentado paradigma a respeito do tema.   O  recurso  especial  foi  admitido  pelo  Presidente  da  4ª  Câmara  da  Primeira  Seção  do CARF  (Conselheiro Rafael Vidal  de  Araújo),  conforme  decisão  cujos  trechos  são  colacionados a seguir:  III.1. DIVERGÊNCIA QUANTO À LEGITIMIDADE DO USO  DE  EMPRESA  VEÍCULO  PARA  APROVEITAMENTO  DO  ÁGIO  GERADO  EM  OPERAÇÃO  ONEROSA  REALIZADA  ENTRE  PARTES  INDEPENDENTES.  Acórdãos  paradigmas  Fl. 5633DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.634          17 n°  1201­001.267,  n°  1201­001.534,  n°  1201­001.507  e  n°  19.10.2011.  De  fato,  o  acórdão  recorrido  diverge  dos  dois  primeiros  acórdãos  paradigmas.  Isto  porque  o  acórdão  recorrido  não  aceita a dedução do ágio auferido com utilização de empresa  veículo,  quando  constatado  que  o  procedimento  do  sujeito  passivo  não  se  reveste  de  propósito  negocial,  revelando  objetivo  exclusivamente  tributário.  Já  para  os  acórdãos  paradigmas  o  uso  de  empresa  veículo  e  de  incorporação  reversa, por si só, não invalidariam as operações societárias  que  transferiram  o  ágio  da  investidora  original  para  a  empresa  investida,  estando  diretamente  vinculadas  ideologicamente  a  um  propósito  negocial.  Neste  sentido  a  economia  tributária  seria  uma  busca  pela  otimização  de  resultados, por lucros e, assim, por um propósito negocial, ou  vice­e­versa. (...)  Não  haverá  a  análise  dos  acórdãos  paradigmas  n°  1201­ 001.507  e  n°  19.10.2011,  pois  já  foram  confrontados  com  o  acórdão recorrido dois acórdãos paradigmas, em atenção ao  disposto no § 7º do art. 67 do RICARF.  III.2.  DIVERGÊNCIA  QUANTO  À  LEGITIMIDADE  DO  APROVEITAMENTO  DO  ÁGIO  INTERNO  GERADO  EM  REORGANIZAÇÃO  SOCIETÁRIA  INTRAGRUPO.  Acórdãos  paradigmas n° 1301­001.224 e n° 1302­001.293.  A solução dada ao caso divergiria do entendimento  trazido nos  acórdãos paradigmas n. 1301­001.224 e n. 1302­001.293.   De  fato,  divergem  o  acórdão  recorrido  e  os  acórdão  paradigmas,  pois  o  primeiro  considera  ser  impossível  a  caracterização  das  condições  legais  para  amortização  do  ágio nos termos dos artigos 7° e 8° da lei 9.532/97, no casos  em que empresas do mesmo grupo transferem ágio através de  reorganizações societárias tidas pelo primeiro acórdão como  sem propósito negocial (e­fl. 4899), conclusão oposta a dada  nos acórdãos paradigmas citados. (...)  III.3.  DIVERGÊNCIA  QUANTO  À  VEDAÇÃO  DE  CUMULAÇÃO DA MULTA  ISOLADA  COM  A MULTA DE  OFÍCIO.  Acórdãos  paradigmas  n°  1201­001.450,  n°  1103­  001.125, n° 1202­001.228 e n° 1103­001.170. (...)  Desta  forma,  como  o  acórdão  recorrido  e  os  acórdãos  paradigmas  trouxeram  conclusões  divergentes  para  casos  fáticos similares, no uso da mesma legislação, cabe o recurso  para a matéria destacada. (...)  Não  haverá  a  análise  dos  acórdãos  paradigmas  n°  1202­ 001.228 e n. 1103­001.170, pois já foram confrontados com o  acórdão recorrido dois acórdãos paradigmas, em atenção ao  disposto no § 7º do art. 67 do RICARF.  Fl. 5634DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.635          18 Atendidos os pressupostos de tempestividade e legitimidade, e  tendo o recorrente comprovado a divergência jurisprudencial  para  as  matérias  contestadas,  DOU  SEGUIMENTO  ao  recurso  especial  (arts.  67  e  68  do  Anexo  II  do  Regimento  Interno do CARF).  Em  27/01/2017,  os  autos  foram  remetidos  à  Procuradoria,  que  apresentou  contrarrazões  ao  recurso  especial  em  09/02/2017,  requerendo  seja  negado  provimento  ao  recurso especial, pelas razões a seguir sintetizadas:   (i)  ilegitimidade  do  uso  de  empresa  veículo,  eis  que  é  exigida  a  confusão  patrimonial  entre  a  investidora  e  investida,  na  forma  do  artigo  386,  do  RIR/99,  para  dedutibilidade do ágio,   (ii) a ilegitimidade do ágio interno, notadamente porque não há um propósito  negocial na operação;   (iii)  possibilidade  de  cumulação  de  multa  isolada  quanto  às  estimativas  mensais com a multa de ofício, pois a Lei nº 9.430/1996 prevê expressamente a cobrança da  multa isolada.   É o relatório.    Voto Vencido  Conselheira Cristiane Silva Costa, Relatora  Antes de analisar o  recurso especial,  ressalvo que não  tomo conhecimento  de  matéria  tratada  no  recurso  especial,  sem  que  tenha  sido  demonstrada  divergência  na  interpretação da lei tributária, qual seja, nulidade do auto de infração.  O  recurso  especial  é  tempestivo,  tendo  sido  demonstrada  a  divergência  na  interpretação da lei tributária pela Recorrente, adotando­se as razões do Presidente de Câmara  para admissão de matérias e paradigmas consignados em sua decisão.   Passo a analisar o mérito do recurso especial, lembrando que foi devolvido ao  conhecimento deste colegiado: (i) utilização de empresa “veículo” para aproveitamento do ágio  gerado em operação onerosa entre partes independentes; (ii) aproveitamento de ágio “interno”;  e (iii) exigência de multa isolada concomitantemente com a multa de ofício.  Ressalto que não a operação que originou o ágio com utilização de empresa  veículo  não  é  a  mesma  que  gerou  o  ágio  interno.  Assim,  as  matérias  serão  tratadas  separadamente.    Alegação de Legitimidade do Uso de Empresa Veículo  Fl. 5635DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.636          19 A primeira operação (identificada pelo acórdão recorrido no item 1 – folha 11  do  acórdão),  que  originou  a  glosa  pelo  auditor  fiscal  autuante,  foi  finalizada  com  a  incorporação  da SOGO  INVESTIMENTOS  (investidora) pela TERLOGS  (investida),  ambas  controladas pela SOGO SOUTHOCEAN. No entendimento do auditor fiscal, a real adquirente  da participação societária na TERLOGS (958 quotas) foi a SOGO SOUTHOCEAN, além de  serem (incorporada e incorporadora) componentes do mesmo grupo econômico.   Os passos da operação são os seguintes:  1)  Em  16  de  dezembro  de  2004,  a  SOGO  SOUTHOCEAN  adquiriu  958  quotas  do  capital  social  da  TERLOGS,  que  eram  detidas  anteriormente  pela ALL – América Latina Logística S/A (que não tinha relação com o  grupo  econômico  da  Recorrente).  A  SOGO  SOUTHOCEAN,  assim,  passou  a  ser  detentora  de  99,97%  do  capital  social  da  TERLOGS,  conforme 7ª alteração do contrato social desta última empresa. Na mesma  alteração contratual é admitido como sócio Francisco Carlos Ramos, com  percentual de 0,03% do capital social;  2)  Também  em  16  de  dezembro  de  2004,  a  SOGO  SOUTHOCEAN  transfere  para  a  SOGO  INVESTIMENTOS  estas  958  quotas  da  TERLOGS,  nos  termos  da  8ª  alteração  contratual. Assim,  passam  a  ser  sócias  desta  a  SOGO  SOUTHOCEAN  (74,48%),  SOGO  INVESTIMENTOS (25,49%) e Francisco Carlos Ramos (0,03%).   3)  Em  23/12/2004,  a  SOGO  SOUTHOCEAN  transfere  as  suas  quotas  da  TERLOGS  para  a  SOGO  INVESTIMENTOS,  como  se  observa  da  9ª  alteração contratual da TERLOGS. Esta operação será analisada como  o segundo ágio, tratado como ágio interno pela decisão recorrida.  4)  Finalmente,  ainda  de  forma  relevante  para  o  “primeiro  ágio”,  em  28/12/2004, a SOGO INVESTIMENTOS é incorporada pela TERLOGS.  Diante  disso,  constam  como  sócios  da  TERLOGS  ao  final  de  tais  operações:  a  SOGO  SOUTHOCEAN,  com  99,99%  e  Francisco  Carlos  Ramos, com 0,01% do capital social.  Destaco trecho do Relatório Fiscal mencionando que o real adquirente destas  958 quotas foi a SOGO SOUTHOCEAN:  Convém lembrar que o pagamento na aquisição das 958 cotas da  TERLOGS  que  pertenciam  à  ALL  ­  AMÉRICA  LATINA  LOGÍSTICA  S.A.,  no  valor  de  R$  52.000.000,00,  superior  ao  valor  patrimonial  das  cotas,  foi  efetuado  pela  SOGO  SOUTHOCEAN e não pela TERLOGS que registrou valor de R$  43.061.034,56  como  ágio  e  vem  utilizando  como  despesa  dedutível.  Nesse contexto, qual seria o papel de SOGO INVESTIMENTOS?  Marco  Aurélio  Grecco  cita  situações  que  são  perfeitamente  aplicáveis ao caso sob exame. Uma delas é a que se chama de  'empresa  de  passagem',  que  vem  a  ser  uma  pessoa  jurídica  criada  apenas  para  servir  de  canal  de  passagem  de  um  Fl. 5636DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.637          20 patrimônio  ou  de  dinheiro  sem  que  tenha  efetivamente  outra  função dentro do contexto. (...)  SOGO  INVESTIMENTOS  se  enquadra,  perfeitamente,  nessas  situações,  uma  vez  que  teve  como  finalidade  unicamente  transferir o ágio à TERLOGS. (...)    O  Relatório  Fiscal  não  questiona  a  existência  de  ágio  na  aquisição  de  participação  societária,  que  seriam  as  partes  independentes  (na  origem  do  ágio),  como  tampouco  qualquer  outro  requisito  necessário  para  sua  amortização  (como  a  existência  de  demonstrativo do valor do ágio).   O acórdão recorrido entendeu pela manutenção da glosa da despesa com ágio  essencialmente  pelas  mesmas  razões,  como  se  verifica  do  voto  do  Conselheiro  Relator,  Leonardo de Andrade Couto:  Pelo  exame  dos  autos  constata­se  que  a  Sogo  Investimentos  caracteriza­se  plenamente  como  empresa  veículo,  cujo  único  objeto  real  foi  possibilitar  o  benefício  da  amortização  do  ágio  para  a  recorrente  através  de  sucessivas  operações  societárias  descritas pormenorizadamente no Termo de Verificação.   A  utilização  da  empresa  veículo  é  fato  que  isoladamente  não  seria  motivo  suficiente  para  descaracterizar  os  efeitos  da  operação  quanto  à  geração  do  ágio.  Entretanto,  na  presente  situação  entendo  que  o  procedimento  do  sujeito  passivo  nos  moldes  realizados  teve  como  escopo  o  contorno  da  legislação  que  trata  da  matéria  no  que  se  refere  fundamentalmente  às  circunstâncias  que,  em  ocorrendo,  permitam  a  amortização  do  ágio.   Quem efetivamente adquiriu as 958 cotas da Terlogs junto à ALL  foi  a  Sogo  Southocean.  Em  tese,  ocorreria  o  permissivo  legal  para  dedução  do  ágio  caso  a  Sogo  Southocean  tivesse  incorporado  a  Terlogs  ou  vice­versa.  Ao  que  tudo  indica,  tal  procedimento  não  seria  de  interesse  dos  envolvidos.  Conforme  aduzido  pela  defesa,  havia  a  preocupação  de  não  transferir  à  Terlogs  algumas  questões  próprias  da  Sogo  Southocean,  como  as  suas  dívidas  e  o  intricado  relacionamento  entre  os  seus  sócios.   Ainda que não  tenha sido feito um procedimento de verificação  quanto a essas alegações  fato é que, com base nelas,  tornou­se  impossível  a  caracterização  da  condição  sine  qua  non  para  amortização do ágio: a confusão patrimonial entre investidora e  investida.   Daí  porque  entendo  que  foi  criada  uma  artificialidade  para  contornar  a  legislação  que,  repita­se,  tem  como  regra  a  indedutibilidade do ágio.   Diante disso, tratarei no presente voto da possibilidade de surgimento de ágio  com a utilização de holding de investimento, denominada informalmente de "empresa veículo",  Fl. 5637DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.638          21 como  também  a  artificialidade  (ou  não)  da  criação  da  SOGO  INVESTIMENTOS  no  caso  destes autos.  O  lançamento  tributário  e  o  acórdão  recorrido  tratam  da  interpretação  do  s  artigos artigo 7º e 8º, da Lei nº 9.532/1997. Lembro o teor do artigo 7º, da Lei nº 9.532/1997:  Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de  dezembro  de  1977:  (Vide  Medida  Provisória  nº  135,  de  30.10.2003)  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei  nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem  ou direito que lhe deu causa;  II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598,  de  1977,  em  contrapartida  a  conta  de  ativo  permanente,  não  sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto­lei n° 1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998)  (...)  § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do  bem  ou  direito  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital e de depreciação, amortização ou exaustão.   § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido  transferido,  na  hipótese  de  cisão,  para  o  patrimônio  da  sucessora, esta deverá registrar:  a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma  prevista no inciso III;  b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na  forma prevista no inciso IV.  § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput:  a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração  de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu  causa  ou  na  sua  transferência  para  sócio  ou  acionista,  na  hipótese de devolução de capital;  b)  poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa,  se  comprovada,  nessa  data,  a  inexistência do fundo de comércio ou do intangível que  lhe deu  causa.  Fl. 5638DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.639          22 § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior  utilização  econômica  do  fundo  de  comércio  ou  intangível  sujeitará a pessoa  física ou  jurídica usuária ao pagamento dos  tributos  e  contribuições que deixaram de  ser pagos,  acrescidos  de  juros  de  mora  e  multa,  calculados  de  conformidade  com  a  legislação vigente.  §  5º  O  valor  que  servir  de  base  de  cálculo  dos  tributos  e  contribuições  a  que  se  refere  o  parágrafo  anterior  poderá  ser  registrado em conta do ativo, como custo do direito.  E a previsão do artigo 8º, da Lei nº 9.532/1997, verbis:  Art.  8º  O  disposto  no  artigo  anterior  aplica­se,  inclusive,  quando:  a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor  de patrimônio líquido;  b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária.  Em  comentários  aos  citados  dispositivos  legais,  Marcos  Vinicius  Neder  e  Lavínia  Moraes  de  Almeida  Nogueira  Junqueira  tratam  da  possibilidade  de  holding  e  incorporação reversa, sem prejuízo do reconhecimento do ágio dedutível:  A Lei nº 9.532/1997 expressamente veio a permitir a dedução do  ágio,  no  caso  da  "incorporação  reversa",  algo  que  não  estava  claro  na  legislação  anterior.  Ou  seja,  o  ágio  passou  a  ser  dedutível  também  no momento  em  que  a  investida  incorpora  a  investidora.  Trata­se,  claramente,  da  incorporação  da  investidora direta. Essa permissão expressa que autoriza deduzir  o ágio na "incorporação reversa" teve como objetivo estimular o  interesse  da  iniciativa  privada  na  aquisição  de  participação  societária em empresas públicas em fase de privatização. (...)"   A  Lei  não  proibiu  o  aproveitamento  do  ágio  no  caso  de  incorporação  de  empresas  holdings,  constituídas  pelos  controladores indiretos com o propósito de adquirir, consolidar  e  gerir  a  participação  na  empresa  investida.  Não  apenas  isso  não foi proibido como foi expressamente autorizado, na medida  em  que  a  Lei  permitiu  a  dedução  do  ágio  no  caso  da  incorporação  reversa  pela  empresa  investida  na  empresa  que  nela detém a participação acionária e estimulou os processos de  privatização (...)  A  norma  tributária,  ao  conceder  o  incentivo  tributário  de  aproveitamento do ágio na Lei 9.532/1997, não fez restrição ao  uso  de  holdings,  muito  pelo  contrário  as  incentivou,  como  comentamos  anteriormente,  inclusive  ao  permitir  a  dedução do  ágio  na  incorporação  reversa.  Assim,  a  mera  existência  da  Instrução  CVM  349/2001,  que  dispõe  sobre  o  tratamento  contábil  do  ágio  na  incorporação  reversa  de  holdings  em  empresas  de  capital  aberto,  e  a  existência  dos  procedimentos  contábeis nela sugeridos não afetam em nada a possibilidade de  dedução do ágio na incorporação reversa da holding. (...)  Fl. 5639DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.640          23 A  Lei  não  restringiu  a  apuração  ou  a  dedução  fiscal  de  ágio  quando  a  empresa  incorporada,  adquirente  do  investimento,  fosse  empresa  pura  de  holding,  ou  quando  a  empresa  tivesse  recebido  recursos  de  seu  sócio  ou  acionista  em  aumento  de  capital,  ou  ainda  quando  tivesse  recebido  a  participação  acionária  em  subscrição  de  ações  de  sua  emissão.  Logo,  o  tratamento  de  todas  essas  hipóteses,  quando  da  incorporação  reversa  da  holding  Y,  é  alcançado,  de  forma  equivalente,  pela  Lei"  (Análise  do  Tratamento  Contábil  e  Fiscal  do  Ágio  em  Estrutura de Aquisição ou Titularidade de Sociedades quanto há  a  Interposição de Holding,  in Controvérsias Jurídico­Contábeis,  4ª Volume, São Paulo, Dialética, 2013, fls. 161, 162 e 179).  No  caso  destes  autos,  a  SOGO  SOUTHOCEAN  adquiriu  participação  societária  (958 quotas da TERLOGS), com efetivo pagamento do preço e originando­se ágio  por expectativa de rentabilidade futura. Este ágio foi transferido, posteriormente, para a SOGO  INVESTIMENTOS,  que  foi  incorporada  pela  TERLOGS.  Não  há  qualquer  irregularidade  nestas operações.  Acrescento  que  é  legítima  a  transferência  de  ágio  em  operação  societária,  fundamentando­se a hipótese no artigos 248, da Lei nº 6.404/1976 e no artigo 20, do Decreto nº  1.598/1976.  O artigo 248, da Lei nº 6.404/1976  teve  redação alterada nos anos de 2007  (Lei  nº  11.638/2007)  e  2008  (Medida Provisória nº  449/2008). Como  tratamos  nos  autos  de  fatos ocorridos entre 2007 a 2010 reproduzo a seguir a redação vigente do dispositivo legal em  cada um dos anos calendários.  No ano­calendário de 2007, a redação do artigo 248, da Lei nº 6.404/1976 era  a seguinte:  Art.  248.  No  balanço  patrimonial  da  companhia,  os  investimentos  em  coligadas  sobre  cuja  administração  tenha  influência significativa, ou de que participe com 20% (vinte por  cento)  ou mais  do  capital  votante,  em controladas  e  em outras  sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob  controle  comum  serão  avaliados  pelo  método  da  equivalência  patrimonial, de acordo com as seguintes normas: (Redação dada  pela Lei nº 11.638,de 2007)  I ­ o valor do patrimônio líquido da coligada ou da controlada  será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete  de verificação levantado, com observância das normas desta Lei,  na mesma data, ou até 60 (sessenta) dias, no máximo, antes da  data do balanço da companhia; no valor de patrimônio  líquido  não serão computados os resultados não realizados decorrentes  de  negócios  com  a  companhia,  ou  com  outras  sociedades  coligadas à companhia, ou por ela controladas;  II  ­  o  valor  do  investimento  será  determinado  mediante  a  aplicação,  sobre  o  valor  de  patrimônio  líquido  referido  no  número anterior, da porcentagem de participação no capital da  coligada ou controlada;  Fl. 5640DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.641          24 III ­ a diferença entre o valor do investimento, de acordo com o  número  II,  e  o  custo  de  aquisição  corrigido  monetariamente;  somente será registrada como resultado do exercício:  a)  se  decorrer  de  lucro  ou  prejuízo  apurado  na  coligada  ou  controlada;  b)  se  corresponder,  comprovadamente,  a  ganhos  ou  perdas  efetivos;  c)  no  caso  de  companhia  aberta,  com  observância  das  normas  expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários.  § 1º Para efeito de determinar a relevância do investimento, nos  casos  deste  artigo,  serão  computados  como  parte  do  custo  de  aquisição  os  saldos  de  créditos  da  companhia  contra  as  coligadas e controladas.  §  2º  A  sociedade  coligada,  sempre  que  solicitada  pela  companhia,  deverá  elaborar  e  fornecer o balanço ou balancete  de verificação previsto no número I.  No  ano  de  2008  e  seguintes,  aplica­se  a  redação  conferida  pela  Medida  Provisória nº 449/2008, publicada em 03 de dezembro daquele ano e posteriormente convertida  na Lei nº 11.941/2009:  Art.  248.  No  balanço  patrimonial  da  companhia,  os  investimentos  em  coligadas  ou  em  controladas  e  em  outras  sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob  controle  comum  serão  avaliados  pelo  método  da  equivalência  patrimonial, de acordo com as seguintes normas: (Redação dada  pela Lei nº 11.941, de 2009)  I ­ o valor do patrimônio líquido da coligada ou da controlada  será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete  de verificação levantado, com observância das normas desta Lei,  na mesma data, ou até 60 (sessenta) dias, no máximo, antes da  data do balanço da companhia; no valor de patrimônio  líquido  não serão computados os resultados não realizados decorrentes  de  negócios  com  a  companhia,  ou  com  outras  sociedades  coligadas à companhia, ou por ela controladas;  II  ­  o  valor  do  investimento  será  determinado  mediante  a  aplicação,  sobre  o  valor  de  patrimônio  líquido  referido  no  número anterior, da porcentagem de participação no capital da  coligada ou controlada;  III ­ a diferença entre o valor do investimento, de acordo com o  número  II,  e  o  custo  de  aquisição  corrigido  monetariamente;  somente será registrada como resultado do exercício:  a)  se  decorrer  de  lucro  ou  prejuízo  apurado  na  coligada  ou  controlada;  b)  se  corresponder,  comprovadamente,  a  ganhos  ou  perdas  efetivos;  Fl. 5641DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.642          25 c)  no  caso  de  companhia  aberta,  com  observância  das  normas  expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários.  § 1º Para efeito de determinar a relevância do investimento, nos  casos  deste  artigo,  serão  computados  como  parte  do  custo  de  aquisição  os  saldos  de  créditos  da  companhia  contra  as  coligadas e controladas.  §  2º  A  sociedade  coligada,  sempre  que  solicitada  pela  companhia,  deverá  elaborar  e  fornecer o balanço ou balancete  de verificação previsto no número I.  De  toda  sorte,  respeitadas  as  condições  tratadas  pelo  dispositivo  da  Lei  nº  6.404/1976,  desde  a  original  redação,  a  Lei  nº  6.404/1976  obrigava  que  o  investimento  adquirido fosse avaliado pelo método de equivalência patrimonial.  O artigo 20, do Decreto nº 1.598/1976 tinha a seguinte redação ao tempo dos  fatos  tratados  nestes  autos,  regulando  o  desdobramento  do  custo  de  aquisição  em  ágio  por  rentabilidade futura:  Art.  20  –  O  contribuinte  que  avaliar  investimento  em  sociedade  coligada  ou  controlada  pelo  valor  de patrimônio  líquido  deverá,  por  ocasião  da  aquisição  da  participação, desdobrar o custo de aquisição em:  I – valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com  o disposto no artigo 21; e  II ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do  investimento e o valor de que trata o número I.  §  1º  ­  O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas distintas do custo de aquisição do investimento.  §  2º  ­ O  lançamento  do  ágio  ou  deságio  deverá  indicar,  dentre  os  seguintes,  seu  fundamento econômico:   a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior  ao custo registrado na sua contabilidade;   b)  valor  de  rentabilidade  da  coligada  ou  controlada,  com  base  em  previsão  dos  resultados nos exercícios futuros;   c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.   §  3º  ­ O  lançamento  com  os  fundamentos  de  que  tratam  as  letras  a  e  b  do  §  2º  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante da escrituração.  Consta  do  Regulamento  do  Imposto  de  Renda  (Decreto  nº  3.000/1999)  reprodução da disposição legal em seu artigo 385, verbis:  Art. 385.  O  contribuinte  que  avaliar  investimento  em  sociedade  coligada  ou  controlada  pelo  valor  de patrimônio  líquido  deverá,  por  ocasião  da  aquisição  da  participação,  desdobrar  o  custo  de  aquisição  em  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art. 20):  I ­ valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com  o disposto no artigo seguinte; e  Fl. 5642DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.643          26 II ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do  investimento e o valor de que trata o inciso anterior.  § 1º  O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas distintas do custo de aquisição do investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 1º).  § 2º  O  lançamento  do  ágio  ou  deságio  deverá  indicar,  dentre  os  seguintes,  seu  fundamento econômico (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor  de  mercado  de  bens  do  ativo  da  coligada  ou  controlada  superior  ou  inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor  de  rentabilidade  da  coligada  ou  controlada,  com  base  em  previsão  dos  resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  Ao  tratar  do  ágio  sobre  expectativa  de  rentabilidade  futura,  o  artigo  20,  do  Decreto nº 1.598/1976 ­ como também sua reprodução no RIR/99 ­  trata  indistintamente das  hipóteses  de  aquisição  da  participação,  sem  qualquer  restrição.  Portanto,  a  exigência  da  aplicação do método de equivalência patrimonial decorre da própria  lógica do artigo 248, da  Lei  nº  6.404/1976,  como  também  do  conceito  adotado  pelo  artigo  20,  do  Decreto  nº  1.598/1976.  A  transferência  de  ágio  efetuada  pela Recorrida  ­  em  operações  societárias  descritas  no  relatório  deste  acórdão  ­,  portanto,  decorre  da  regular  transferência  de  investimento em observância a estas normas.  Ressalto  que  o  artigo  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997,  ao  tratar  da  confusão  patrimonial como condição da amortização do ágio não tem qualquer referência ao "investidor  original",  ao  contrário  do  que  entendeu  a  nobre  prolatora  de  voto  vencedor  no  acórdão  recorrido. A exigência  legal  é de  investimento  adquirido  com ágio,  que poderá  ser deduzido  quando houver a confusão patrimonial pela empresa que detenha o investimento adquirido, ou  mesmo pela própria investida caso ocorra incorporação reversa.  Tenho manifestado neste Colegiado a minha posição sobre a dispensabilidade  de confusão patrimonial (fundada pelos artigos 7º e 8º, acima citados) entre investidora original  e  investida original,  na medida  em que  a  legislação não  atribui  interpretação  restritiva nesse  sentido. Afinal, há que se ponderar se a origem do ágio é legítima (com a existência de partes  independentes, pagamento, demonstração da rentabilidade futura, etc.). Nesse contexto, um vez  demonstrada a legitimidade da origem do ágio por expectativa de rentabilidade futura, não há  restrição legal ou contábil à sua transferência juntamente com o investimento a ele relacionado.  Diante disso, voto por conhecer e dar provimento ao recurso especial do  contribuinte.    Ágio Interno:  O  segundo  ágio  analisado  neste  processo  foi  originado  por  operação  entre  partes relacionadas. Os passos das operações são os seguintes:  Fl. 5643DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.644          27 1)  Em  23/12/2004,  o  capital  social  da  SOGO  INVESTIMENTOS  é  aumentado  em  R$  75.580.000,00  em  3ª  alteração  contratual,  coma  conferência  de  2.799  quotas  de  emissão  da  ora  Recorrente,  TERLOGS  TERMINAL MARÍTIMO LTDA a valor de mercado. O capital social da  SOGO  INVESTIMENTOS  passa  a  ser  de  R$  127.583.000,00,  tendo  como  sócios  a  SOGO  SOUTHOCEAN,  com  99,9994%  e  Francisco  Carlos Ramos, com 0,0006%. À ocasião do aumento de capital da SOGO  INVESTIMENTOS, os sócios da TERLOGS eram os mesmos da SOGO  INVESTIMENTOS;  2)  Em  28/12/2004,  a  SOGO  INVESTIMENTOS  é  incorporada  pela  TERLOGS.  Nesse  caso,  o  Auditor  Fiscal  autuante  demonstrou  a  artificialidade  das  operações nos seguintes termos:  Além  disso,  a  falta  de  independência  entre  as  empresas  envolvidas (SOGO SOUTHOCEAN, SOGO INVESTIMENTOS e  TERLOGS)  também  impediria  o  reconhecimento  do  valor  do  ágio,  mormente  se  reduziu  o  resultado  da  própria  sociedade  sobre a qual foi constituído (“ágio de si mesmo”). (..)  Em  relação  à  integralização  no  capital  social  da  SOGO  INVESTIMENTOS  pela  SOGO  SOUTHOCEAN  mediante  a  transferência  das  2.799  cotas  que  seta  possuía  na  TERLOGS,  tanto  a  cláusula  1.1  da  alteração  contratual  da  SOGO  INVESTIMENTOS,  fls.  557  a  559,  quanto  a  cláusula  1.3  da  9ª  alteração contratual da TERLOGS, fls,. 74 a 78, informam que o  valor  considerado  de  R$  75.580.000,00  corresponde  ao  valor  proporcional de mercado da TERLOGS, conforme laudo pericial  de avaliação (...).  O  acórdão  recorrido  entendeu  pela  manutenção  do  auto  de  infração,  nos  seguintes termos do voto do Ilustre Relator, Conselheiro Leonardo de Andrade Couto:  No  segundo  caso,  não  houve  qualquer  desembolso,  o  que  foi  reconhecido pela recorrente. Descumpriu­se portanto a premissa  básica do ônus em sentido estrito.   Registre­se que o cerne da questão é a ocorrência de dispêndio  para obter algo de terceiros, que não pertença ao adquirente, de  forma  a  definir  a  aquisição.  É  inquestionável  que  o  termo  aquisição  pode  ter  uma  extensa  gama  de  significados.  Existem  várias  formas  através  das  quais  um  bem  ou  direito  muda  de  propriedade,  com utilização  de  diferentes mecanismos  voltados  ao  cumprimento das  condições necessárias ao aperfeiçoamento  do negócio jurídico. Entretanto, nessas situações sempre ocorre  a  presença  do  terceiro  como  contraparte,  circunstância  essa  inexistente no caso sob exame.   As empresas participantes das operações sob exame pertenciam  ao mesmo  grupo  econômico  e  eram  controladas  pelas mesmas  pessoas. Como  aceitar  que  uma operação  societária  entre  elas  Fl. 5644DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.645          28 possa  gerar  os  mesmos  efeitos  que  aquela  efetuada  entre  terceiros não relacionados?   No  que  se  refere  ao  propósito  negocial  e  aos  fundamentos  econômicos da operação, deve­se  salientar que o procedimento  fiscal  analisou  essas  questões  com  escopo  nos  aspectos  intermediários que implicaram na formalização de um ágio que  se  provou  inexistente,  concretizado  exclusivamente  pela  presença,  como  sujeitos,  de  sociedades  sob  controle  comum,  direto ou indireto.   Em  outras  palavras,  o  que  se  rejeita  é  a  utilização  de  um  artifício contábil que propicia a constituição de um suposto ágio,  posteriormente  amortizado  com  efeitos  no  resultado  tributável  da pessoa jurídica.   A  avaliação  “feita  por  empresa  especializada”,  é  hábil  para  atestar  a  rentabilidade  que  a  participação  societária  poderia  apresentar no futuro, mas não se presta a qualificar a diferença  entre essa avaliação e o valor patrimonial como ágio.   Ou  seja,  o  laudo  elaborado  exclusivamente  no  interesse  de  empresas  pertencentes  ao  mesmo  grupo  econômico  pode  embasar  a  reavaliação  da  participação  societária,  mas  não  a  formação do ágio  O acórdão recorrido não merece reparos.  O  Decreto­Lei  nº  1.598/1977  delimitava  o  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade futura, da forma seguinte ao tempo dos fatos tratados nestes autos:  Art. 20 – O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em:  I  –  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  número I.  § 1º  ­ O valor de patrimônio  líquido e o ágio ou deságio serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento.  § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes, seu fundamento econômico:   a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;   b) valor de  rentabilidade da  coligada ou controlada,  com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;   c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.   Fl. 5645DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.646          29 § 3º ­ O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras  a  e  b  do  §  2º  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.  Consta  do  Regulamento  do  Imposto  de  Renda  (Decreto  nº  3.000/1999)  reprodução da disposição legal em seu artigo 385, verbis:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da escrituração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º).  A  aquisição  da  participação  societária  também  é  referida  pelo  artigo  7º,  caput, da Lei nº 9.532/1997 em redação vigente ao tempo dos fatos dispunha:  Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de  dezembro  de  1977:  (Vide  Medida  Provisória  nº  135,  de  30.10.2003)  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei  nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem  ou direito que lhe deu causa;  II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598,  Fl. 5646DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.647          30 de  1977,  em  contrapartida  a  conta  de  ativo  permanente,  não  sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto­lei n° 1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998)  (...)  § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do  bem  ou  direito  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital e de depreciação, amortização ou exaustão.   § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido  transferido,  na  hipótese  de  cisão,  para  o  patrimônio  da  sucessora, esta deverá registrar:  a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma  prevista no inciso III;  b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na  forma prevista no inciso IV.  § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput:  a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração  de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu  causa  ou  na  sua  transferência  para  sócio  ou  acionista,  na  hipótese de devolução de capital;  b)  poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa,  se  comprovada,  nessa  data,  a  inexistência do fundo de comércio ou do intangível que  lhe deu  causa.   §  4º  Na  hipótese  da  alínea  "b"  do  parágrafo  anterior,  a  posterior  utilização  econômica  do  fundo  de  comércio  ou  intangível  sujeitará  a  pessoa  física  ou  jurídica  usuária  ao  pagamento  dos  tributos  e  contribuições  que  deixaram  de  ser  pagos,  acrescidos  de  juros  de  mora  e  multa,  calculados  de  conformidade com a legislação vigente.   §  5º  O  valor  que  servir  de  base  de  cálculo  dos  tributos  e  contribuições  a  que  se  refere  o  parágrafo  anterior  poderá  ser  registrado em conta do ativo, como custo do direito.  Os dispositivos  (artigo  20,  do Decreto  1598/77  e  7º,  da Lei  nº  9.532/1997,  reproduzidos  no RIR/99)  são  claros  em  exigir:  aquisição  de  participação  societária  (caput).  Pois bem.  A aquisição pode­se dar em contrato de compra e venda, definido da forma  seguinte pelo renomado civilista Orlando Gomes:  Fl. 5647DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.648          31 A compra e venda é contrato bilateral, simplesmente consensual,  oneroso,  comutativo,  ou aleatório, de  execução  instantânea, ou  diferida.  Sua bilateralidade não comporta dúvida. Do acordo de vontades  nascem  obrigações  recíprocas:  para  o  vendedor,  fundamentalmente, obrigação de entregar a coisa com o ânimo  de transferir­lhe a propriedade; para o comprador, a de pagar o  preço.  A  dependência  recíproca  dessas  obrigações  e  de  outras  estipuladas  em  complementação,  configura  o  sinalagma  característico dos contratos bilaterais perfeitos.   (Contratos, Rio de Janeiro, Forense, 2009, f. 266, Coordenador  Edvaldo  Brito,  atualizadores  Antonio  Junqueira  de  Azevedo  e  Francisco Paulo de Crescenzo Marino)  É fundamental ao contrato de compra e venda, conforme  lições de Orlando  Gomes, a existência de uma obrigação de entregar a coisa com ânimo de transferência da sua  propriedade  e  o  pagamento  do  preço.  E  a  vontade  pelas  partes  –  explicitada  por  indícios  tratados no processo ­ deve ser o de pagamento de preço e entrega da coisa para a operação se  amoldar ao arquétipo da compra e venda, pois este sinalagma é “característico dos contratos  bilaterais perfeitos”.  No  caso  destes  autos,  não  me  parece  que  a  vontade  das  partes  fosse  a  de  transferência de propriedade de participação societária. Além disso, se não há pagamento pela  aquisição das quotas sociais, não há operação legítima de compra e venda.   Acrescento  que  é  incontroverso  nestes  autos  que  a  tributação  é  de  ágio  “interno”, isto é, originado dentro do grupo econômico. Tanto assim que a própria Recorrente  traz em suas razões recursais alegações de que seria legítimo o ágio interno. Nesse sentido, a  Recorrente sustenta que “legitimidade do aproveitamento do ágio interno”. (trechos do recurso  especial – fls. 4.948);  A  jurisprudência  desta  Turma da CSRF,  por maioria  à  qual me  filio,  adota  entendimento pela impossibilidade de dedução de ágio produzido dentro do grupo econômico,  em face de sua artificialidade. De fato, a ausência de partes independentes e desembolso por  quem adquire impede a dedutibilidade do ágio.  A esse respeito, é a ementa do acórdão nº 9101­002.550, proferido por esta  Turma e no qual acompanhei o relator a respeito do ágio interno:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008, 2009  AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO.   Deve ser mantida a glosa da despesa de amortização de ágio que  foi  gerado  internamente  ao  grupo  econômico,  sem  qualquer  dispêndio,  e  transferido  à  pessoa  jurídica  que  foi  incorporada.  (Acórdão 9101­002.550)  Fl. 5648DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.649          32 Diante  disso,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso  especial  da  contribuinte no tocante ao ágio interno (segundo ágio), mantendo o acórdão recorrido pelos  seus fundamentos.    Multa isolada quanto às estimativas mensais  O  contribuinte  alega  a  impossibilidade  de  cobrança  cumulada  da  multa  isolada,  calculada  sobre  estimativas  mensais,  com  a  multa  de  ofício.  O  recurso  merece  acolhimento nessa matéria.  A impossibilidade de cobrança cumulada de multa de ofício calculada sobre o  saldo do tributo ao pagar no final do ano calendário e da multa sobre estimativas mensais tem  por  principal  fundamento  a  lógica  empregada  na  sistemática de  antecipação  por  estimativas.  Isto porque as estimativas mensais não  configuram obrigação  tributária  autônoma, mas mera  técnica de arrecadação.  A esse respeito, destaque­se artigo 231, do RIR/1999 (Decreto 3.000/1999),  que estabelece a compensação dos valores antecipados a título de estimativa mensal ao final do  ano:   Art. 231.  Para  efeito  de  determinação  do  saldo  de  imposto  a  pagar  ou  a  ser  compensado,  a  pessoa  jurídica  poderá  deduzir  do  imposto  devido  o  valor  (Lei  nº  9.430, de 1996, art. 2º, § 4º): (...)  IV ­ do imposto pago na forma dos arts. 222 a 230. (grifamos)  De acordo com o dispositivo do Regulamento do Imposto de Renda, a pessoa  jurídica que tenha recolhido estimativas poderá, ao final do ano­calendário, deduzi­las do saldo  a pagar do IRPJ. Tal mecanismo demonstra a relação inafastável entre as estimativas mensais e  a apuração ao final do período, confirmando que não se tratam de relações jurídicas tributárias  autônomas, mas apenas uma técnica de arrecadação.  Considerando  a  natureza  de mera  antecipação  da  estimativa,  este Conselho  Administrativo  de Recursos Fiscais  consolidou  entendimento  sobre  a  impossibilidade  de  sua  cobrança após o encerramento do ano calendário, conforme Enunciado n. 82 de sua Súmula:  Súmula CARF 82:  Após o encerramento do ano­calendário, é  incabível  lançamento de ofício de IRPJ  ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.  O E. Superior Tribunal de Justiça também decidiu que as estimativas mensais  são meras antecipações do fato gerador, que ocorre ao final do período de apuração, verbis:  É  firme  o  entendimento  deste  Tribunal  no  sentido  de  que  o  regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode  apurar  o  lucro  real,  base  de  calculo  do  IRPJ  e  da  CSLL,  por  estimativa,  e  antecipar  o  pagamento  dos  tributos,  segundo  a  faculadde  prevista  no  art.  2º  da  Lei  nº  9.430/96.  (Superior  Tribunal de Justiça, AgRg no Resp 694.278, Rel. Min. Humberto  Martins, DJ de 03/08/2006)  Fl. 5649DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.650          33 Nesse contexto, seria legítima a cobrança de multa isolada sobre estimativas  mensais se efetuado o lançamento antes do encerramento do ano­calendário, o que não ocorreu  no caso do presente processo administrativo.  São  precisas  as  considerações  de  Paulo  de  Barros  Carvalho  tratando  da  relação indissociável entre o tributo pago ao final do ano e a estimativa mensal:  Prescreve  o  art.  2º  da  Lei  n.  9.430/969  que  a  pessoa  jurídica  sujeita  à  tributação  com  base  no  lucro  real  poderá  optar  pelo  pagamento dos  tributos,  em cada mês,  determinados  sobre base  de  cálculo  estimada.  Feita  essa  opção,  tem­se  recolhimento  do  IRPJ  e  da  CSLL  por  estimativa,  em  que  os  valores  devidos  a  título de imposto e de contribuição são determinados mediante a  aplicação,  sobre  a  receita  bruta  auferida  mensalmente,  dos  percentuais previstos em lei.  Essa opção não exclui, contudo, a obrigação de calcular a renda e  o  lucro  líquido  no  final  do  ano­calendário,  e  de  efetuar  o  pagamento dos tributos sobre ele incidentes. O §3º do dispositivo  acima transcrito não deixa dúvidas a respeito do assunto (...). E o  §4º segue a mesma linha de raciocínio, ao estipular que o tributo  pago  no  regime  de  estimativa  deve  ser  deduzido  para  fins  de  determinação do saldo de tributo a pagar.  Em sentido semelhante, também, é a disposição do art. 6º da Lei  n.  9.430/96,  a  qual  permite  entrever  a  indissociabilidade  do  tributo pago no regime de estimativa e aquele devido ao final do  ano­calendário. (...)  Os referidos preceitos legais nos levam a concluir que o regime  de  estimativa não veicula  tributos distintos do  IRPJ  e da CSLL  anuais. Trata­se de técnica de tributação que implica antecipação  do  recolhimento  de  valores  presumidamente  devidos  em  31  de  dezembro  de  cada  ano.  Por  isso,  na  apuração  dos  tributoos  no  último  dia  do  ano­calendário  (critério  temporal  do  IRPJ  e  da  CSLL) devem ser consideradas as quantias antecipadas e, ainda,  se estas forem superiores ao débito efetivo, cabe sua restituição   (Derivação  e  Positivação  no  Direito  Tributário,  Volume  1,  2ª  edição, São Paulo, Noeses, 2014, fl. 289/290)  Sobreleva considerar que o E. Superior Tribunal de Justiça entende indevida  a multa  isolada quando  já  imposta multa de ofício,  exatamente como ocorrido nos presentes  autos, aplicando o princípio da consunção. Destaca­se ementa de acórdão nesse sentido:  PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART.  535  DO  CPC.  DEFICIÊNCIA  DA  FUNDAMENTAÇÃO.  SÚMULA 284/STF. MULTA  ISOLADA E DE OFÍCIO. ART.  44  DA  LEI  N.  9.430/96  (REDAÇÃO  DADA  PELA  LEI  N.  11.488/07).  EXIGÊNCIA  CONCOMITANTE.  IMPOSSIBILIDADE NO CASO.   Fl. 5650DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.651          34 1.  Recurso  especial  em  que  se  discute  a  possibilidade  de  cumulação  das  multas  dos  incisos  I  e  II  do  art.  44  da  Lei  n.  9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do tributo.   2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência  da Súmula 284 do Supremo Tribunal Federal.   3. A multa  de  ofício  do  inciso  I  do  art.  44  da  Lei  n.  9.430/96  aplica­se  aos  casos  de  "totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de falta de declaração e nos de declaração inexata".  4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o  valor  do  pagamento mensal:  "a)  na  forma  do  art.  8°  da Lei  no  7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de  ser efetuado,  ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração  de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei nº 11.488,  de  2007)  e  b)  na  forma  do  art.  2°  desta  Lei,  que  deixar  de  ser  efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de  cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido,  no  ano­calendário  correspondente,  no  caso  de  pessoa  jurídica.  (Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)".  5. As multas  isoladas  limitam­se aos casos em que não possam  ser  exigidas  concomitantemente  com  o  valor  total  do  tributo  devido.   6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida  pela  multa  de  ofício  (inciso  I).  A  infração mais  grave  absorve  aquelas  de  menor  gravidade.  Princípio  da  consunção.  Recurso  especial improvido.   (Superior Tribunal de Justiça, Resp 1.496.354, Segunda Turma,  Rel. Min. Humberto Martins, DJ de 24.03.2015 ­ grifamos)  Na  mesma  linha,  é  o  teor  do  Enunciado  nº  105,  da  Súmula  do  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais, do Ministério da Fazenda:  Súmula CARF nº 105  A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada  com  fundamento  no  art.  44  §1º,  inciso  IV  da  Lei  nº  9.430,  de  1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício  por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurada no ajuste anual,  devendo subsistir a multa de ofício.  Como  o  Enunciado  de  Súmula  explicita  que  está  tratando  de  lançamentos  efetuados sob a vigência do artigo 44, §1º,  inciso IV, da Lei nº 9.430/1996, entendo que não  seja o caso de simples aplicação deste Enunciado ao caso dos autos, lançado com fundamento  no mesmo artigo 44, mas com alteração posterior, isto é, pela Medida Provisória nº 351/2007,  convertida  na  Lei  nº  11.488/2007.  De  toda  sorte,  o  racional  que  originou  a  Súmula  CARF  referida  (consunção)  deve  implicar  na  mesma  conclusão,  isto  é,  na  impossibilidade  de  exigência cumulada destas penalidades.  Fl. 5651DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.652          35 É  importante  anotar  que  o  artigo  44,  da  Lei  nº  9.430/1996  sofreu  pequena  alteração pela Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, para dispor  que:  Art.  44. Nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas  as  seguintes multas: (...)  II ­ de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal.  A  exposição  de  Motivos  da  Medida  Provisória  nº  351/2007,  que  foi  convertida na Lei nº 11.488 e alterou o artigo 44 a respeito da multa isolada, atesta que a única  alteração veiculada por aquela norma foi quanto ao percentual da multa de ofício, verbis:  A alteração do artigo 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de  1996, efetuada pelo art. 14 do Projeto tem o objetivo de reduzir o  percentual  da  multa  de  ofício,  lançada  isoladamente,  nas  hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física  ou pela pessoa jurídica a título de estimativa, bem como retira a  hipótese de incidência da multa de ofício no caso de pagamento  do tributo após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa  de mora.  Portanto, após a alteração pela lei nº 11.488/2007, a norma de imposição da  multa isolada permanece idêntica ­ salvo quanto ao percentual aplicado, agora de 50%, quando  anteriormente  era  de  75%.  Exatamente  por  isso  deveria  ser  afastada  sua  cobrança  diante  da  evidente ilegalidade de cumulação de multa isolada sobre estimativas mensais com a multa de  ofício.  Assim, voto por dar provimento ao recurso especial do contribuinte para  afastar a exigência de multa isolada calculada sobre estimativas mensais.    Conclusão  Por  tais  razões,  voto  por  conhecer  e dar  provimento  parcial  ao  recurso  especial do contribuinte, para:  (i)  admitir  a  legitimidade  do  ágio  gerado  na  aquisição  de  958  quotas  da  Terlogs Terminal Marítimo Ltda. pela Sogo Southocean,  transferido à Sogo  Investimentos (“empresa veículo”), que, posteriormente, foi incorporada pela  Recorrente (Terlogs Terminal Marítimo Ltda.);  (ii)  afastar a exigência de multa isolada exigida concomitantemente à multa  de ofício (anos de 2007 a 2010).    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa    Fl. 5652DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.653          36 Voto Vencedor  Conselheiro André Mendes de Moura, Redator designado  Não obstante o  substancioso voto da  I. Relatora,  a quem sempre  renderei  homenagens,  peço  vênia para divergir no exame do mérito, em relação (1) ao ágio relativo à primeira operação,  cuja matéria foi denominada como "Alegação de Legitimidade do Uso de Empresa Veículo" e  (2) multa  isolada  por  insuficiência  de  estimativa mensal  para  os  anos­calendário  de  2007  a  2010.  Na matéria (1), no qual se discute a possibilidade de amortização de despesa  de ágio, será tratada no tópico I do presente voto. A matéria (2) será tratada no tópico II.  Passo ao exame.  I ­ Despesa de Amortização de Ágio.  Propõe­se,  inicialmente,  discorrer  sobre  uma  análise  histórica  e  sistêmica  sobre o tema, para depois  tratar do caso concreto,  inclusive a questão relativa à utilização da  denominada "empresa veículo".  1. Conceito e Contexto Histórico  Pode­se entender o ágio como um sobrepreço pago sobre o valor de um ativo  (mercadoria, investimento, dentre outros).   Tratando­se  de  investimento  decorrente  de  uma  participação  societária  em  uma empresa, em brevíssima síntese, o ágio é  formado quando uma primeira pessoa  jurídica  adquire  de  uma  segunda  pessoa  jurídica  um  investimento  em  valor  superior  ao  seu  valor  patrimonial.  O  investimento  em  questão  são  ações  de  uma  terceira  pessoa  jurídica,  que  são  avaliadas pelo método contábil da equivalência patrimonial. Ou seja, a empresa A detém ações  da  empresa B,  avaliadas  patrimonialmente  em  60  unidades. A  empresa C  adquire,  junto  à  empresa  A,  as  ações  da  empresa  B,  por  100  unidades.  A  empresa  C  é  a  investidora  e  a  empresa B é a investida.  Interessante é que emergem dois critérios para a apuração do ágio.  Adotando­se  os  padrões  da  ciência  contábil,  apesar  das  ações  estarem  avaliadas patrimonialmente em 60 unidades,  deveriam ainda  ser objeto de majoração,  ao  ser  considerar,  primeiro,  se  o  valor  de  mercado  dos  ativos  tangíveis  seria  superior  ao  contabilizado. Assim, supondo­se que, apesar do patrimônio ter sido avaliado em 60 unidades,  o  valor  de  mercado  seria  de  70  unidades,  considera­se  para  fins  de  apuração  70  unidades.  Segundo,  caso  se  constate  a presença de  ativos  intangíveis  sem  reconhecimento  contábil  no  valor de 12 unidades, tem­se, ao final, que o ágio, denominado goodwill, seria a diferença entre  o  valor  pago  (100  unidades)  e  o  valor  de  mercado  mais  intangíveis  (60  +  10  +  12  =  82  unidades). Ou seja, o ágio passível de aproveitamento pela empresa C, decorrente da aquisição  da empresa B, mediante atendimento de condições legais, seria no valor de 18 unidades.  Fl. 5653DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.654          37 Ocorre  que  o  legislador,  ao  editar  o  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977,  resolveu adotar um conceito jurídico para o ágio próprio para fins tributários.  Isso  porque  positivou  no  art.  20  do  mencionado  decreto­lei  que  o  denominado ágio poderia  ter  três  fundamentos  econômicos,  baseados:  (1) no  sobrepreço dos  ativos;  e/ou  (2) na expectativa de  rentabilidade  futura do  investimento  adquirido  e/ou  (3) no  fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. E, posteriormente, os arts. 7º e 8º  da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  autorizaram  a  amortização  do  ágio  nos  casos  (1)  e  (2),  mediante atendimento de determinadas condições.  Na medida em que a lei não determinou nenhum critério para a utilização dos  fundamentos  econômicos,  consolidou­se  a  prática  de  se  adotar,  em  praticamente  todas  as  operações de transformação societária, o reconhecimento do ágio amparado exclusivamente no  caso  (2):  expectativa  de  rentabilidade  futura  do  investimento  adquirido. O  ágio  passou  a  ser  simplesmente a diferença entre o custo de aquisição e o valor patrimonial do investimento.  Assim, voltando ao exemplo, a empresa C, investidora, ao adquirir ações da  empresa investida B avaliadas patrimonialmente em 60 unidades, pelo valor de 100 unidades,  poderia  justificar  o  sobrepreço  de  40  unidades  integralmente  com  base  no  fundamento  econômico de expectativa de  rentabilidade  futura do  investimento  adquirido. Na  realidade,  a  legislação tributária ampliou o conceito do goodwill.  E como dar­se­ia o aproveitamento do ágio?  Em duas situações.   Na primeira, quando a empresa C realizasse o investimento, por exemplo, ao  alienar  a empresa B para uma outra pessoa  jurídica. Assim,  se vendesse a empresa B para a  empresa D por 150 unidades, apuraria um ganho de 50 unidades.  Isso porque, ao patrimônio  líquido da empresa alienada, de 60 unidades, seria adicionado o ágio de 40 unidades. Assim, a  base de cálculo para apuração do ganho de capital seria a diferença entre 150 e 100 unidades,  perfazendo 50 unidades.  Na segunda, no caso de a empresa C (investidora) e a empresa B (investida)  promoverem  uma  transformação  societária  (incorporação,  fusão  ou  cisão),  de modo  em  que  passem a integrar uma mesma universalidade. Por exemplo, a empresa B incorpora a empresa  C, ou, a empresa C incorpora a empresa B. Nesse caso, o valor de ágio de 40 unidades poderia  passar  a  ser  amortizado,  para  fins  fiscais,  no  prazo  de  sessenta meses,  resultando  em  uma  redução na base de cálculo do IRPJ e CSLL a pagar.  Naturalmente,  no  Brasil,  em  relação  ao  ágio,  a  contabilidade  empresarial  pautou­se pelas  diretrizes  da  contabilidade  fiscal,  até  a  edição  da Lei  nº  11.638,  de  2007. O  novo  diploma  norteou­se  pela  busca  de  uma  adequação  aos  padrões  internacionais  para  a  contabilidade, adotando, principalmente, como diretrizes a busca da primazia da essência sobre  a  forma  e  a  orientação  por  princípios  sobrepondo­se  a  um  conjunto  de  regras  detalhadas  baseadas  em  aspectos  de  ordem  escritural  1.  Nesse  contexto,  houve  um  realinhamento  das  normas  contábeis  no  Brasil,  e  por  consequência  do  conceito  do  goodwill.  Em  síntese,  ágio  contábil  passa  (melhor dizendo, volta) a  ser a diferença  entre o valor da  aquisição  e o valor                                                              1 IUDÍCIBUS, Sérgio de. Manual de contabilidade das sociedades por ações: (aplicável às demais sociedades), 1ª  ed. São Paulo : Editora Atlas, 2008, p. 31.  Fl. 5654DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.655          38 patrimonial  justo  dos  ativos  (patrimônio  líquido  ajustado  pelo  valor  justo  dos  ativos  e  passivos).  E  recentemente,  por  meio  da  Lei  nº  12.973,  de  13/05/2014,  o  legislador  promoveu uma aproximação do conceito jurídico­tributário do ágio com o conceito contábil da  Lei nº 11.638, de 2007, além de novas regras para o seu aproveitamento, que não são objeto de  análise do presente voto.  Enfim,  resta  evidente  que  o  conceito  do  ágio  tratado  para  o  caso  concreto,  disciplinado pelo art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº  9.532,  de  10/12/1997,  alinha­se  a  um  conceito  jurídico  determinado  pela  legislação  tributária.   Trata­se, portanto, de instituto jurídico­tributário, premissa para a sua análise  sob uma perspectiva histórica e sistêmica.  2. Aproveitamento do Ágio. Hipóteses  Apesar  de  já  ter  sido  apreciado  singelamente  no  tópico  anterior,  o  destino  que  pode  ser  dado  ao  ágio  contabilizado  pela  empresa  investidora merece  uma  análise mais  detalhada.  Há que se observar, inicialmente, como o art. 219 da Lei nº 6.404, de 1.976  trata das hipóteses de extinção da pessoa jurídica:  Art. 219. Extingue­se a companhia:   I ­ pelo encerramento da liquidação;   II ­ pela incorporação ou fusão, e pela cisão com versão de todo  o patrimônio em outras sociedades.  E, ao se tratar de ágio, vale destacar, mais uma vez, os dois sujeitos, as duas  partes envolvidas na sua criação: a pessoa jurídica  investidora e a pessoa jurídica  investida,  sendo a investidora é aquela que adquiriu a investida, com sobrepreço.  Não por acaso, são dois eventos em que a investidora pode se aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar  a  participação  da  pessoa  jurídica  adquirida  com  ágio;  (2)  a  investidora  e  a  investida transformam­se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação  e fusão).  Pode­se dizer que os eventos (1) e (2) guardam correlação, respectivamente,  com os incisos I e II da lei que dispõe sobre as Sociedades por Ações.  3. Aproveitamento do Ágio. Separação de Investidora e Investida  No  primeiro  evento,  trata­se  de  situação  no  qual  a  investidora  aliena  o  investimento  para  uma  terceira  empresa.  Nesse  caso,  o  ágio  passa  a  integrar  o  valor  patrimonial do investimento para fins de apuração do ganho de capital e, assim, reduz a base  Fl. 5655DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.656          39 de cálculo do IRPJ e da CSLL. A situação é tratada pelo Decreto­Lei nº 1.598, de 27/12/1977,  arts. 391 e 426 do RIR/99:  Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio  de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação  do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426 (Decreto­Lei nº  1.598, de 1977, art. 25, e Decreto­Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º,  inciso III).  Parágrafo  único.  Concomitantemente  com  a  amortização,  na  escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este  artigo,  será  mantido  controle,  no  LALUR,  para  efeito  de  determinação  do  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  ou  liquidação do investimento (art. 426).  (...)  Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou  perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em  coligada  ou  controlada  avaliado  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  (art.  384),  será  a  soma  algébrica  dos  seguintes  valores  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto­Lei nº 1.730,  de 1979, art. 1º, inciso V):  I  ­ valor de patrimônio  líquido pelo qual o investimento estiver  registrado na contabilidade do contribuinte;  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição  do  investimento,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial  do  contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros  de 1979 e 1980, na determinação do lucro real;  III  ­  provisão  para  perdas  que  tiver  sido  computada,  como  dedução,  na  determinação  do  lucro  real,  observado o  disposto  no parágrafo único do artigo anterior. (...) (grifei)  Assim, o aproveitamento do ágio ocorre no momento em que o investimento  que lhe deu causa foi objeto de alienação ou liquidação.  4. Aproveitamento do Ágio. Encontro entre Investidora e Investida  Já  o  segundo  evento  aplica­se  quando  a  investidora  e  a  investida  transformarem­se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). O  ágio  pode  se  tornar  uma  despesa  de  amortização,  desde  que  preenchidos  os  requisitos  da  legislação  e  no  contexto  de  uma  transformação  societária  envolvendo  a  investidora  e  a  investida.  Contudo,  sobre  o  assunto,  há  evolução  legislativa  que  merece  ser  apresentada.  Primeiro,  o  tratamento  conferido  à participação  societária  extinta  em  fusão,  incorporação ou cisão, atendia o disposto no art. 34 do Decreto­Lei nº 1.598, de 1977:  Fl. 5656DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.657          40 Art  34  ­  Na  fusão,  incorporação  ou  cisão  de  sociedades  com  extinção  de  ações  ou  quotas  de  capital  de  uma  possuída  por  outra,  a  diferença  entre  o  valor  contábil  das  ações  ou  quotas  extintas  e  o  valor  de  acervo  líquido  que  as  substituir  será  computado  na  determinação  do  lucro  real  de  acordo  com  as  seguintes  normas:  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)   I  ­  somente  será  dedutível  como  perda  de  capital  a  diferença  entre  o  valor  contábil  e  o  valor  de  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  o  contribuinte  poderá,  para  efeito  de  determinar  o  lucro  real,  optar  pelo  tratamento  da  diferença  como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos;  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   II  ­  será  computado  como  ganho  de  capital  o  valor  pelo  qual  tiver sido recebido o acervo líquido que exceder o valor contábil  das  ações  ou  quotas  extintas,  mas  o  contribuinte  poderá,  observado o disposto nos §§ 1º e 2º, diferir a tributação sobre a  parte do ganho de capital em bens do ativo permanente, até que  esse  seja  realizado.  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)   § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da parte  do ganho de capital correspondente a bens do ativo permanente  se: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   a)  discriminar  os  bens  do  acervo  líquido  recebido  a  que  corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a  determinação  do  valor  realizado  em  cada  período­base;  e  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   b) mantiver, no livro de que trata o item I do artigo 8º, conta de  controle  do  ganho  de  capital  ainda  não  tributado,  cujo  saldo  ficará  sujeito  a  correção  monetária  anual,  por  ocasião  do  balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo  permanente. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   §  2º  ­  O  contribuinte  deve  computar  no  lucro  real  de  cada  período­base  a  parte  do  ganho  de  capital  realizada  mediante  alienação  ou  liquidação,  ou  através  de  quotas  de  depreciação,  amortização  ou  exaustão  deduzidas  como  custo  ou  despesa  operacional. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  O que se pode observar é que o único requisito a ser cumprido, como perda  de capital, é que o acervo líquido vertido em razão da incorporação,  fusão ou cisão estivesse  avaliado a preços de mercado. Contudo, para que se consumasse a perda de capital prevista no  inciso  I,  o  valor  contábil  deveria  ser  maior  do  que  o  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  tal  situação  se  mostraria  viável,  especialmente,  quando,  imediatamente  após  à  aquisição do investimento com ágio, ocorresse a operação de incorporação, fusão ou cisão 2.                                                              2 Ver Acórdão nº 1101­000.841, da 1ª Turma Ordinária da 1ª Câmara do CARF, da relatora Edeli Pereira Bessa.,  p. 15.  Fl. 5657DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.658          41 Ocorre  que  tal  previsão  se  consumou  em  operações  um  tanto  quanto  questionáveis por vários contribuintes, mediante aquisição de empresas deficitárias pagando­se  ágio,  para,  em  logo  em  seguida,  promover  a  incorporação  da  investidora  pela  investida.  As  operações ocorriam quase simultaneamente.  E, nesse contexto, o aproveitamento do ágio, nas situações de transformação  societária,  sofreu  alteração  legislativa.  Vale  transcrever  a  Exposição  de  Motivos  da MP  nº  1.602, de 1997 3, que, posteriormente, foi convertida na Lei nº 9.532, de 1997.   11.  O  art.  8º  estabelece  o  tratamento  tributário  do  ágio  ou  deságio  decorrente  da  aquisição,  por  uma  pessoa  jurídica,  de  participação  societária  no  capital  de  outra,  avaliada  pelo  método da equivalência patrimonial.  Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a  esse  assunto,  diversas  empresas,  utilizando  dos  já  referidos  "planejamentos  tributários",  vem  utilizando  o  expediente  de  adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação,  com a  finalidade única de gerar ganhos de natureza  tributária,  mediante  o  expediente,  nada  ortodoxo,  de  incorporação  da  empresa lucrativa pela deficitária.  Com  as  normas  previstas  no  Projeto,  esses  procedimentos  não  deixarão  de  acontecer,  mas,  com  certeza,  ficarão  restritos  às  hipóteses  de  casos  reais,  tendo  em  vista  o  desaparecimento  de  toda  vantagem  de  natureza  fiscal  que  possa  incentivar  a  sua  adoção exclusivamente por esse motivo.  Não  vacilou  a  doutrina  abalizada  de  LUÍS  EDUARDO  SCHOUERI4  ao  discorrer, com precisão sobre o assunto:  Anteriormente  à  edição  da  Lei  nº  9.532/1997,  não  havia  na  legislação  tributária  nacional  regulamentação  relativa  ao  tratamento  que  deveria  ser  conferido  ao  ágio  em  hipóteses  de  incorporação  envolvendo  a  pessoa  jurídica  que  o  pagou  e  a  pessoa jurídica que motivou a despesa com ágio.  O  que  ocorria,  na  prática,  era  a  consideração  de  que  a  incorporação era, per se, evento suficiente para a realização do  ágio, independentemente de sua fundamentação econômica.  (...)  Sendo assim, a partir de 1998, ano em que entrou em vigor a Lei  nº  9.532/1997,  adveio  um  cenário  diferente  em  matéria  de  dedução  fiscal  do  ágio.  Desde  então,  restringiram­se  as  hipóteses em que o ágio seria passível de ser deduzido no caso  de  incorporação  entre  pessoas  jurídicas,  com  a  imposição  de  limites máximos de dedução em determinadas situações.                                                              3  Exposição  de Motivos  publicada  no Diário  do  Congresso Nacional  nº  26,  de  02/12/1997,  pg.  18021  e  segs,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  4  SCHOUERI,  Luís  Eduardo.  Ágio  em  reorganizações  societárias  (aspectos  tributários).  São  Paulo  : Dialética,  2012, p. 66 e segs.  Fl. 5658DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.659          42 Ou seja,  nem  sempre o ágio contabilizado pela pessoa  jurídica  poderia ser deduzido de seu lucro real quando da ocorrência do  evento de incorporação. Pelo contrário. Com a regulamentação  ora em vigor, poucas são as hipóteses em que o ágio registrado  poderá  ser  deduzido,  a  depender  da  fundamentação econômica  que lhe seja conferida.  Merece transcrição o Relatório da Comissão Mista 5 que trabalhou na edição  da MP 1.602, de 1997:  O  artigo  8º  altera  as  regras  para  determinação  do  ganho  ou  perda de capital  na  liquidação de  investimento em coligada ou  controlada  avaliado  pelo  valor  do  patrimônio  líquido,  quando  agregado de ágio ou deságio. De acordo com as novas  regras,  os  ágios  existentes  não  mais  serão  computados  como  custo  (amortizados  pelo  total),  no  ato  de  liquidação do  investimento,  como eram de acordo com as normas ora modificadas.  O  ágio  ou  deságio  referente  à  diferença  entre  o  valor  de  mercado  dos  bens  absorvidos  e  o  respectivo  valor  contábil,  na  empresa  incorporada  (inclusive  a  fusionada  ou  cindida),  será  registrado na própria conta de  registro dos  respectivos bens, a  empresa incorporador (inclusive a resultante da fusão ou a que  absorva  o  patrimônio  da  cindida),  produzindo  as  repercussões  próprias na depreciação normal. O ágio ou deságio decorrente  de  expectativa  de  resultado  futuro  poderá  ser  amortizado  durante os cinco anos­calendário subsequentes à incorporação,  à razão de 1/60 (um sessenta avos) para cada mês do período de  apuração. (...)   Percebe­se  que,  em  razão  de  um  completo  desvirtuamento  do  instituto,  o  legislador foi chamado a intervir, para normatizar, nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  sobre  situações  específicas  tratando  de  eventos  de  transformação  societária  envolvendo  investidor e investida.   Inclusive,  no  decorrer dos  debates  tratando do  assunto,  chegou­se  a  cogitar  que o aproveitamento do ágio não seria uma despesa, mas um benefício fiscal.  Em breves palavras, caso fosse benefício fiscal, o próprio legislador deveria  ter  tratado do assunto, como o fez na Exposição de Motivos de outros dispositivos da MP nº  1.602, de 1997 (convertida na Lei nº 9.532, de 1997).  Na  realidade,  a  Exposição  de Motivos  deixa  claro  que  a motivação  para  o  dispositivo  foi  um  maior  controle  sobre  os  planejamentos  tributários  abusivos,  que  descaracterizavam  o  ágio  por meio  de  analogias  completamente  desprovidas  de  sustentação  jurídica. E deixou claro que se trata de uma despesa de amortização.  E  qual  foram  as  novidades  trazidas  pelos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997?                                                              5  Relatório  da  Comissão Mista  publicada  no  Diário  do  Congresso  Nacional  nº  27,  de  03/12/1997,  pg.  18024,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  Fl. 5659DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.660          43 Primeiro,  há  que  se  contextualizar  a  disciplina  do  método  de  equivalência  patrimonial (MEP).  Isso porque o ágio aplica­se apenas em investimentos sociedades coligadas e  controladas avaliado pelo MEP, conforme previsto no art. 384 do RIR/99. O método tem como  principal característica permitir uma atualização dos valores dos investimentos em coligadas ou  controladas com base na variação do patrimônio líquido das investidas.  As variações no patrimônio líquido da pessoa jurídica investida passam a ser  refletidas na investidora pelo MEP. Contudo, os aumentos no valor do patrimônio  líquido da  sociedade  investida  não  são  computados  na  determinação  do  lucro  real  da  investidora. Vale  transcrever  os  dispositivos  dos  arts.  387,  388  e  389  do  RIR/99  que  discorrem  sobre  o  procedimento de contabilização a ser adotado pela investidora.  Art.  387.  Em  cada  balanço,  o  contribuinte  deverá  avaliar  o  investimento  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  da  coligada  ou  controlada,  de  acordo  com  o  disposto  no  art.  248  da  Lei  nº  6.404, de 1976, e as seguintes normas (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 21, e Decreto­Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso III):  (...)  Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387,  I),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  anterior,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta  de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22).  (...)  Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento, não será computada na determinação do lucro real  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto­Lei nº 1.648,  de 1978, art. 1º, inciso IV).  (...)  Resta  nítida  a  separação  dos  patrimônios  entre  investidora  e  investida,  inclusive  as  repercussões  sobre  os  resultados  de  cada  um.  A  investida,  pessoa  jurídica  independente, em razão de sua atividade econômica, apura rendimentos que, naturalmente, são  por ela tributados. Por sua vez, na medida em que a investida aumenta seu patrimônio líquido  em razão de  resultados positivos, por meio do MEP há uma  repercussão na contabilidade da  investidora, para refletir o acréscimo patrimonial realizado. A conta de ativos em investimentos  é debitada na investidora, e, por sua vez, a contrapartida, apesar de creditada como receita, é  excluída  na  apuração  do  Lucro  Real.  Com  certeza,  não  faria  sentido  tributar  os  lucros  na  investida, e em seguida tributar o aumento do patrimônio líquido na investidora, que ocorreu  precisamente por conta dos lucros auferidos pela investida.  E  esclarece  o  art.  385  do  RIR/99  que  se  a  pessoa  jurídica  adquirir  um  investimento avaliado pelo MEP por valor superior ou inferior ao contabilizado no patrimônio  líquido, deverá desdobrar o custo da aquisição em (1) valor do patrimônio líquido na época da  Fl. 5660DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.661          44 aquisição e (2) ágio ou deságio. Para a devida transparência na mais valia (ou menor valia) do  investimento, o registro contábil deve ocorrer em contas diferentes:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da  escrituração  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  20,  §  3º).  (grifei)  Como  se  pode  observar,  a  formação  do  ágio  não  ocorre  espontaneamente.  Pelo  contrário,  deve  ser  motivado,  e  indicado  o  seu  fundamento  econômico,  que  deve  se  amparar em pelo menos um dos três critérios estabelecidos no § 2º do art. 385 do RIR/99, (1)  valor  de mercado  de  bens  do  ativo  da  coligada  ou  controlada  superior  ou  inferior  ao  custo  registrado na sua contabilidade, (2) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros (3) fundo de comércio, intangíveis e outras  razões econômicas.  E,  conforme  já  dito,  por  ser  a motivação  adotada  pela quase  totalidade  das  empresas,  todos os holofotes dirigem­se ao fundamento econômico com base em expectativa  de rentabilidade futura da empresa adquirida.  Trata­se precisamente de lucros esperados a serem auferidos pela controlada  ou coligada, em um futuro determinado. Por isso o adquirente (futuro controlador) se propõe a  desembolsar  pelo  investimento  um  valor  superior  ao  daquele  contabilizado  no  patrimônio  líquido  da  vendedora.  Por  sua  vez,  tal  expectativa  deve  ser  lastreada  em  demonstração  devidamente arquivada como comprovante de escrituração, conforme previsto no § 3º do art.  385 do RIR/99.  Fl. 5661DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.662          45 E, finalmente, passamos a apreciar os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  consolidados  no  art.  386  do RIR/99. Como  já  dito,  em  eventos  de  transformação  societária,  quando investidora absorve o patrimônio da investida (ou vice versa), adquirido com ágio ou  deságio, em razão de cisão, fusão ou incorporação, resolveu o legislador disciplinar a situação:  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja  o  de  que  trata  o  inciso  I  do  §  2º  do  artigo  anterior,  em  contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu  causa;   II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata o inciso III do § 2º do artigo anterior, em contrapartida  a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;   IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o  de que trata o inciso II do § 2º do artigo anterior, nos balanços  correspondentes à apuração do lucro real, levantados durante os  cinco  anos­calendário  subseqüentes  à  incorporação,  fusão  ou  cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês  do período de apuração.(...) (grifei)  Fica  evidente  que  os  arts.  385  e  386  do  RIR/99  guardam  conexão  indissociável,  constituindo­se em norma  tributária permissiva do aproveitamento do ágio nos  casos de incorporação, fusão ou cisão envolvendo o investimento objeto da mais valia.  5. Amortização. Despesa.  Definido que o aproveitamento do ágio pode dar­se por meio de despesa de  amortização, mostra­se pertinente apreciar do que trata tal dispêndio.  No RIR/99 (Decreto­Lei nº 3.000, de 26/03/1999), o conceito de amortização  encontra­se no Subtítulo  II  (Lucro Real), Capítulo V (Lucro Operacional), Seção  III  (Custos,  Despesas Operacionais e Encargos).   O  artigo  299  do  diploma  em  análise  trata,  no  art.  299,  na  Subseção  I,  das  Disposições Gerais sobre as despesas:  Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias  à  atividade  da  empresa  e  à manutenção  da  respectiva  fonte  produtora  (Lei  nº  4.506, de 1964, art. 47).  Fl. 5662DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.663          46 §  1º  São  necessárias  as  despesas  pagas  ou  incorridas  para  a  realização  das  transações  ou  operações  exigidas  pela  atividade  da  empresa  (Lei  nº  4.506,  de  1964, art. 47, § 1º).  §  2º  As  despesas  operacionais  admitidas  são  as  usuais  ou  normais  no  tipo  de  transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, §  2º).  §  3º  O  disposto  neste  artigo  aplica­se  também  às  gratificações  pagas  aos  empregados, seja qual for a designação que tiverem.  Para serem dedutíveis, devem as despesas serem necessárias à atividade da  empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, e serem usuais ou normais no tipo de  transações, operações ou atividades da empresa.  Por  sua  vez,  logo  após  as  Subseções  II  (Depreciação  de  Bens  do  Ativo  Imobilizado) e III (Depreciação Acelerada Incentivada), encontra previsão legal a amortização,  no art. 324, na Subseção IV do RIR/99 6.  Percebe­se que a amortização constitui­se em espécie de gênero despesa, e,  naturalmente, encontra­se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do  RIR/99.  6. Despesa Em Face de Fatos Construídos Artificialmente  No mundo real os fatos nascem e morrem, decorrentes de eventos naturais ou  da vontade humana.  O direito elege, para si, fatos com relevância para regular o convívio social.   No  que  concerne  ao  direito  tributário,  são  escolhidos  fatos  decorrentes  da  atividade econômica,  financeira, operacional, que nascem espontaneamente, precisamente em  razão  de  atividades  normais,  que  são  eleitos  porque  guardam  repercussão  com  a  renda  ou  o  patrimônio. São condutas  relevantes de pessoas  físicas ou  jurídicas,  de ordem econômica ou  social, ocorridas no mundo dos  fatos, que são colhidas pelo  legislador que  lhes confere uma  qualificação jurídica.  Por  exemplo,  o  fato  de  auferir  lucro, mediante  operações  espontâneas,  das  atividades  operacionais  da  pessoa  jurídica,  amolda­se  à  hipótese  de  incidência  prevista  pela  norma, razão pela qual nasce a obrigação do contribuinte recolher os tributos.                                                              6  Art.  324.  Poderá  ser  computada,  como  custo  ou  encargo,  em  cada  período  de  apuração,  a  importância  correspondente à recuperação do capital aplicado, ou dos recursos aplicados em despesas que contribuam para a  formação do resultado de mais de um período de apuração (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, e Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 15, § 1º).  § 1º  Em qualquer hipótese, o montante acumulado das quotas de amortização não poderá ultrapassar o custo de  aquisição do bem ou direito, ou o valor das despesas (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 2º).  § 2º   Somente  serão admitidas as amortizações de custos ou despesas que observem as condições estabelecidas  neste Decreto (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 5º).  § 3º  Se a existência ou o exercício do direito, ou a utilização do bem, terminar antes da amortização integral de  seu custo, o  saldo não amortizado constituirá encargo no período de apuração em que  se extinguir o direito ou  terminar a utilização do bem (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 4º).  § 4º   Somente será permitida a amortização de bens e direitos  intrinsecamente relacionados com a produção ou  comercialização dos bens e serviços (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso III).  Fl. 5663DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.664          47 Da  mesma  maneira,  a  pessoa  jurídica,  no  contexto  de  suas  atividades  operacionais, incorre em dispêndios para a realização de suas tarefas. Contrata­se um prestador  de serviços, compra­se uma mercadoria, operações necessárias à consecução das atividades da  empresa, que surgem naturalmente.   Ocorre  que,  em  relação  aos  casos  tratados  relativos  á  amortização  do  ágio,  proliferaram­se  situações  no  qual  se  busca,  especificamente,  o  enquadramento  da  norma  permissiva de despesa.  Tratam­se  de  operações  especialmente  construídas,  mediante  inclusive  utilização de empresas de papel, de curtíssima duração, sem funcionários ou quadro funcional  incompatível, com capital social mínimo, além de outras características completamente atípicas  no contexto empresarial, envolvendo aportes de substanciais recursos para, em questão de dias  ou meses, serem objeto de operações de transformação societária.  Tais  eventos  podem  receber qualificação  jurídica  e  surtir  efeitos  nos  ramos  empresarial, cível, contábil, dentre outros.   Situação completamente diferente ocorre no  ramo  tributário. Não há norma  de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de  operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Impossível estender atributos de  normalidade, ou usualidade, para despesas, independente sua espécie, derivadas de operações  atípicas,  não  consentâneas  com  uma  regular  operação  econômica  e  financeira  da  pessoa  jurídica.  Admitindo­se  uma  construção  artificial  do  suporte  fático,  consumar­se­ia  um tratamento desigual, desarrazoado e desproporcional, que afronta o princípio da capacidade  contributiva  e da  isonomia,  vez que seria  conferida a uma determinada  categoria de despesa  uma premissa  completamente diferente, uma  liberalidade não aplicável  à grande maioria dos  contribuintes.  7. Hipótese de Incidência Prevista Para a Amortização  Realizada análise do ágio sob perspectiva do gênero despesa, cabe prosseguir  com a apreciação da legislação específica que trata de sua amortização.  Vale recapitular os dois eventos em que a investidora pode se aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida (investida) com ágio; (2) a investidora  e  a  investida  transformam­se  em  uma  só  universalidade  (em  eventos  de  cisão,  transformação e fusão). E repetir que estamos, agora, tratando da segunda situação.  Cenário que se encontra disposto nos arts. 7º e 8º da Lei n° 9.532, de 1997, e  nos arts. 385 e 386 do RIR/99, do qual transcrevo apenas os fragmentos de maior interesse para  o debate:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  Fl. 5664DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.665          48 I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da escrituração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º).  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  (...)  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração; (...) (grifei)  Percebe­se  claramente,  no  caso,  que  o  suporte  fático  delineado  pela  norma  predica, de fato, que investidora e investida tenham que integrar uma mesma universalidade: A  pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou  cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio.  A conclusão é ratificada analisando­se a norma em debate sob a perspectiva  da hipótese de incidência tributária delineada pela melhor doutrina de GERALDO ATALIBA 7.  Esclarece  o  doutrinador  que  a  hipótese  de  incidência  se  apresenta  sob  variados aspectos, cuja reunião lhe dá entidade.                                                               7 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária, 6ª ed. São Paulo : Malheiros Editores, 2010, p. 51 e segs.  Fl. 5665DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.666          49 Ao se apreciar o aspecto pessoal, merecem relevo as palavras da doutrina, ao  determinar que se trata da qualidade que determina os sujeitos da obrigação tributária.  E  a  norma  em  análise  se  dirige  à  pessoa  jurídica  investidora  originária,  aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandou  os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa  jurídica investida.   Ocorre  que,  em  se  tratando  do  ágio,  as  reorganizações  societárias  empreendidas apresentaram novas pessoas ao processo.  Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica A adquire  com  ágio  participação  societária  da  pessoa  jurídica  B.  Em  seguida,  utiliza­se  de  uma  outra  pessoa  jurídica,  C,  e  integraliza  o  capital  social  dessa  pessoa  jurídica C  com  a  participação  societária  que  adquiriu  da  pessoa  jurídica  B.  Resta  consolidada  situação  no  qual  a  pessoa  jurídica A controla a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C controla a pessoa jurídica B. Em  seguida,  sucede­se  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  pessoa  jurídica  B  absorve  patrimônio da pessoa jurídica C, ou vice versa.  Ocorre que os sujeitos eleitos pela norma são precisamente a pessoa jurídica  A  (investidora)  e  a pessoa  jurídica B  (investida)  cuja participação  societária  foi  adquirida  com ágio. Para fins fiscais, não há nenhuma previsão para que o ágio contabilizado na pessoa  jurídica  A  (investidora),  em  razão  de  reorganizações  societárias  empreendidas  por  grupo  empresarial, possa ser considerado "transferido" para a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C,  ao absorver ou ser absorvida pela pessoa jurídica B, possa aproveitar o ágio cuja origem deu­se  pela aquisição da pessoa jurídica A da pessoa jurídica B.  Da  mesma  maneira,  encontram­se  situações  no  qual  a  pessoa  jurídica  A  realiza  aportes  financeiros  na  pessoa  jurídica  C  e,  de  plano,  a  pessoa  jurídica  C  adquire  participação societária da pessoa jurídica B com ágio. Em seguida, a pessoa jurídica C absorve  patrimônio da pessoa jurídica B, ou vice versa, a passa a fazer a amortização do ágio.  Mais uma vez, não é o que prevê o aspecto pessoal da hipótese de incidência  da norma em questão. A pessoa  jurídica que  adquiriu o  investimento,  que acreditou na mais  valia  e  que  desembolsou  os  recursos  para  a  aquisição  foi,  de  fato,  a  pessoa  jurídica  A  (investidora).  No  outro  pólo  da  relação,  a  pessoa  jurídica  adquirida  com  ágio  foi  a  pessoa  jurídica  B.  Ou  seja,  o  aspecto  pessoal  da  hipótese  de  incidência,  no  caso,  autoriza  o  aproveitamento  do  ágio  a  partir  do  momento  em  que  a  pessoa  jurídica  A  (investidora)  e  a  pessoa jurídica B (investida) passem a integrar a mesma universalidade.  São as  situações mais  elementares. Contudo, há  reorganizações  envolvendo  inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e assim por diante).  Vale  registrar  que  goza  a  pessoa  jurídica  de  liberdade  negocial,  podendo  dispor  de  suas  operações  buscando  otimizar  seu  funcionamento,  com  desdobramentos  econômicos, sociais e tributários.  Contudo, não necessariamente  todos os  fatos  são  recepcionados pela norma  tributária.   Fl. 5666DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.667          50 A  partir  do  momento  em  que,  em  razão  das  reorganizações  societárias,  passam  a  ser  utilizadas  novas  pessoas  jurídicas  (C,  D,  E,  F,  G,  e  assim  sucessivamente),  pessoas jurídicas distintas da investidora originária (pessoa jurídica A) e da investida (pessoa  jurídica  B),  e  o  evento  de  absorção  não  envolve  mais  a  pessoa  jurídica  A  e  a  pessoa  jurídica B, mas  sim pessoa  jurídica distinta  (como, por exemplo, pessoa  jurídica F  e pessoa  jurídica B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99 torna­se impossível, vez que o fato imponível  (suporte  fático,  situado  no  plano  concreto)  deixa  de  ser  amoldar  à hipótese  de  incidência da  norma (plano abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal.  Em  relação  ao  aspecto  material,  há  que  se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  investidora  e  investida,  a  que  faz  alusão  o  caput  do  art.  386  do  RIR  (A  pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão,  na qual detenha participação  societária adquirida  com ágio ou deságio...). Com a  confusão  patrimonial,  aperfeiçoa­se  o  encontro  de  contas  entre  o  real  investidor  e  investida,  e  a  amortização do ágio passa a ser autorizada, com repercussão direta na base de cálculo do IRPJ  e da CSLL.  Na  realidade,  o  requisito  expresso  de  que  investidor  e  investida  passam  a  compor  o  mesmo  patrimônio,  mediante  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  investidora  absorve  a  investida,  ou  vice  versa,  encontra  fundamento  no  fato  de  que,  com  a  confusão  de  patrimônios,  o  lucro  auferido  pela  investida  passa  a  integrar  a  mesma  universalidade da investidora. SCHOUERI8, com muita clareza, discorre que, antes da absorção,  investidor  e  investida  são  entidades  autônomas.  O  lucro  auferido  pela  investida  (que  foi  a  motivação  para  que  a  investidora  adquirisse  a  investida  com  o  sobrepreço),  é  tributado  pela  própria investida. E, por meio do MEP, eventual acréscimo no patrimônio líquido da investida  seria  refletido  na  investidora,  sem,  contudo,  haver  tributação  na  investidora.  A  lógica  do  sistema  mostra­se  clara,  na  medida  em  que  não  caberia  uma  dupla  tributação  dos  lucros  auferidos pela investida.   Por sua vez, a partir do momento em que se consuma a confusão patrimonial,  os  lucros  auferidos  pela  então  investida  passam  a  integrar  a  mesma  universalidade  da  investidora.  Reside,  precisamente  nesse  ponto,  o  permissivo  para  que  o  ágio,  pago  pela  investidora  exatamente  em  razão  dos  lucros  a  serem  auferidos  pela  investida,  possa  ser  aproveitado,  vez  que passam a  se  comunicar,  diretamente,  a  despesa  de  amortização  do  ágio e as receitas auferidas pela investida.  Ou  seja,  compartilhando  o  mesmo  patrimônio  investidora  e  investida,  consolida­se cenário no qual a mesma pessoa  jurídica que adquiriu o  investimento com mais  valia  (ágio) baseado na expectativa de rentabilidade futura, passa a ser  tributada pelos  lucros  percebidos nesse investimento.   Verifica­se,  mais  uma  vez,  que  a  norma  em  debate,  ao  predicar,  expressamente, que para se consumar o aproveitamento da despesa de amortização do ágio, os  sujeitos  da  relação  jurídica  seriam  a  pessoa  jurídica  que  absorver patrimônio  de outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com ágio ou deságio, ou seja, investidor e investida, não o fez por acaso. Trata­se precisamente  do  encontro  de  contas  da  investidora  originária,  que  incorreu  na  despesa  e  adquiriu  o  investimento, e a investida, potencial geradora dos lucros que motivou o esforço incorrido.                                                              8 SCHOUERI, 2012, p. 62.  Fl. 5667DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.668          51 Prosseguindo  a  análise  da  hipótese de  incidência  da  norma  em questão,  no  que concerne ao aspecto temporal, cabe verificar o momento em que o contribuinte aproveita­ se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, evento que  provoca impacto direto na apuração da base de cálculo tributável.   Registre­se que  a  consumação do  aspecto  temporal não  se  confunde com o  termo inicial do prazo decadencial.  Isso porque, partindo­se da construção da norma conforme operação no qual  "Se A é, B deve­ser", onde a primeira parte é o antecedente, e a segunda é o consequente,  a  consumação da hipótese de incidência localiza­se no antecedente. Ou seja, "Se A é", indica que  a  hipótese  de  incidência,  no  caso  concreto, mediante  aperfeiçoamento  dos  aspectos  pessoal,  material e temporal, concretizou­se em sua plenitude. Assim, passa­se para a etapa seguinte, o  consequente ("B deve­ser"), no qual se aplica o regime de tributação a que encontra submetido  o  contribuinte  (lucro  real  trimestral  ou  anual),  efetua­se  o  lançamento  fiscal  com  base  na  repercussão que as glosas despesas de ágio indevidamente amortizadas tiveram na apuração da  base de cálculo, e, por consequência, determina­se o termo inicial para contagem do prazo  decadencial.  8. Consolidação  Considerando­se  tudo  o  que  já  foi  escrito,  entendo  que  a  cognição  para  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro,  se  os  fatos  se  amoldam  à  hipótese  de  incidência,  segundo,  se  requisitos  de  ordem  formal  estabelecidos  pela  norma  encontram­se  atendidos e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado.  A primeira  verificação  parece  óbvia, mas,  diante  de  todo  o  exposto  até  o  momento,  observa­se  que  a discussão mais  relevante  insere­se  precisamente  neste momento,  situado antes da subsunção do fato à norma. Fala­se insistentemente se haveria impedimento  para se admitir a construção de fatos que buscam se amoldar à hipótese de incidência de norma  de  despesa.  O  ponto  é  que,  independente  da  genialidade  da  construção  empreendida,  da  reorganização societária arquitetada e consumada, a investidora originária prevista pela norma  não  perderá  a  condição  de  investidora  originária.  Quem  viabilizou  a  aquisição?  De  onde  vieram os recursos de fato? Quem efetuou os estudos de viabilidade econômica da investida?  Quem  tomou  a  decisão  de  adquirir  um  investimento  com  sobrepreço?  Respondo:  a  investidora originária.   Ainda  que  a  pessoa  jurídica  A,  investidora  originária,  para  viabilizar  a  aquisição da pessoa jurídica B, investida, tenha (1) "transferido" o ágio para a pessoa jurídica  C,  ou  (2)  efetuado  aportes  financeiros  (dinheiro, mútuo)  para  a  pessoa  jurídica C,  a  pessoa  jurídica A não perderá a condição de investidora originária.   Pode­se  dizer  que,  de  acordo  com  as  regras  contábeis,  em  decorrência  de  reorganizações societárias empreendidas, o ágio legitimamente passou a integrar o patrimônio  da pessoa jurídica C, que por sua vez foi incorporada pela pessoa jurídica B (investida).  Ocorre que a absorção patrimonial envolvendo a pessoa jurídica C e a pessoa  jurídica B não tem qualificação jurídica para fins tributários.  Fl. 5668DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.669          52 Isso  porque  se  trata  de  operação  que  não  se  enquadra  na  hipótese  de  incidência  da  norma,  que  elege,  quanto  ao  aspecto  pessoal,  a  pessoa  jurídica A  (investidora  originária) e a pessoa jurídica B (investida), e quanto ao aspecto material, o encontro de contas  entre  a  despesa  incorrida  pela  pessoa  jurídica  A  (investidora  originária  que  efetivamente  incorreu no esforço para adquirir o investimento com sobrepreço) e as receitas auferidas pela  pessoa jurídica B (investida).  Mostra­se  insustentável,  portanto,  ignorar  todo  um  contexto  histórico  e  sistêmico  da norma permissiva  de  aproveitamento  do  ágio,  despesa  operacional,  para  que  se  autorize  "pinçar"  os  artigos  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997,  promover  uma  interpretação  isolada, blindada em uma bolha contábil, e se construir uma tese no qual se permita que fatos  construídos artificialmente possam alterar a hipótese de incidência de norma tributária.  Caso  superada  a  primeira  verificação,  cabe  prosseguir  com  a  segunda  verificação,  relativa  a  aspectos  de  ordem  formal,  qual  seja,  se  a  demonstração  que  o  contribuinte arquivar como comprovante de escrituração prevista no art. 20, § 3º do Decreto­ Lei nº 1.598, de 27/12/1977 (1) existe e (2) se mostra apta a justificar o fundamento econômico  do  ágio.  Há  que  se  verificar  também  (3)  se  ocorreu,  efetivamente,  o  pagamento  pelo  investimento.   Enfim, refere­se a terceira verificação a constatar se toda a operação ocorreu  dentro  de  padrões  normais  de  mercado,  com  atuação  de  agentes  independentes,  distante  de  situações  que  possam  indicar  ocorrência  de  negociações  eivadas  de  ilicitude,  que  poderiam  guardar  repercussão,  inclusive,  na  esfera  penal,  como  nos  crimes  contra  a  ordem  tributária  previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137, de 1990.  9. Sobre o Caso Concreto  Feitas as considerações, passo a analisar o caso concreto.   Trata­se da denominada "primeira operação" pela Relatora, no qual a SOGO  SOUTHOCEAN  adquiriu  participação  societária  da  TERLOGS  (a  Contribuinte),  com  sobrepreço (ágio).  As operações encontram­se descritas pela Relatora;  A  primeira  operação  (identificada  pelo  acórdão  recorrido  no  item 1 – folha 11 do acórdão), que originou a glosa pelo auditor  fiscal  autuante,  foi  finalizada  com  a  incorporação  da  SOGO  INVESTIMENTOS  (investidora)  pela  TERLOGS  (investida),  ambas  controladas  pela  SOGO  SOUTHOCEAN.  No  entendimento  do  auditor  fiscal,  a  real  adquirente  da  participação societária na TERLOGS (958 quotas)  foi a SOGO  SOUTHOCEAN,  além de  serem  (incorporada  e  incorporadora)  componentes do mesmo grupo econômico.   Os passos da operação são os seguintes:  Em 16 de dezembro de 2004, a SOGO SOUTHOCEAN adquiriu  958  quotas  do  capital  social  da  TERLOGS,  que  eram  detidas  anteriormente pela ALL – América Latina Logística S/A (que não  tinha relação com o grupo econômico da Recorrente). A SOGO  Fl. 5669DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.670          53 SOUTHOCEAN,  assim,  passou  a  ser  detentora  de  99,97%  do  capital social da TERLOGS, conforme 7ª alteração do contrato  social  desta  última  empresa.  Na mesma  alteração  contratual  é  admitido  como  sócio Francisco Carlos Ramos,  com percentual  de 0,03% do capital social;  Também em 16 de dezembro de 2004, a SOGO SOUTHOCEAN  transfere para a SOGO INVESTIMENTOS estas 958 quotas da  TERLOGS,  nos  termos  da  8ª  alteração  contratual.  Assim,  passam  a  ser  sócias  desta  a  SOGO  SOUTHOCEAN  (74,48%),  SOGO  INVESTIMENTOS  (25,49%)  e  Francisco Carlos  Ramos  (0,03%).   Em  23/12/2004,  a  SOGO  SOUTHOCEAN  transfere  as  suas  quotas da TERLOGS para a SOGO INVESTIMENTOS, como se  observa da 9ª alteração contratual da TERLOGS. Esta operação  será analisada como o segundo ágio, tratado como ágio interno  pela decisão recorrida.  Finalmente,  ainda  de  forma  relevante  para  o  “primeiro  ágio”,  em 28/12/2004, a SOGO INVESTIMENTOS é  incorporada pela  TERLOGS. Diante disso, constam como sócios da TERLOGS ao  final de tais operações: a SOGO SOUTHOCEAN, com 99,99% e  Francisco Carlos Ramos, com 0,01% do capital social.  O  que  se  observa  é  que  a  aquisição  da  participação  da  Contribuinte  foi  realizada  pela  SOGO  SOUTHOCEAN.  A  SOGO  INVESTIMENTOS  serviu,  meramente,  como  receptora  das  quotas  adquiridas,  deliberadamente  com  o  intuito  de  transportar  o  ágio  decorrente  da  aquisição,  e  ser  objeto  de  incorporação  pela  TERLOGS  (empresa  investida,  Contribuinte), numa tentativa do grupo econômico de se adequar à hipótese de incidência que  autoriza a amortização do ágio de maneira artificial.  O Relatório Fiscal descreve com clareza o contexto da operação, em excerto  destacado pela Relatora:  Convém lembrar que o pagamento na aquisição das 958 cotas da  TERLOGS  que  pertenciam  à  ALL  ­  AMÉRICA  LATINA  LOGÍSTICA  S.A.,  no  valor  de  R$  52.000.000,00,  superior  ao  valor  patrimonial  das  cotas,  foi  efetuado  pela  SOGO  SOUTHOCEAN e não pela TERLOGS que registrou valor de R$  43.061.034,56  como  ágio  e  vem  utilizando  como  despesa  dedutível.  Nesse contexto, qual seria o papel de SOGO INVESTIMENTOS?  Marco  Aurélio  Grecco  cita  situações  que  são  perfeitamente  aplicáveis ao caso sob exame. Uma delas é a que se chama de  'empresa  de  passagem',  que  vem  a  ser  uma  pessoa  jurídica  criada  apenas  para  servir  de  canal  de  passagem  de  um  patrimônio  ou  de  dinheiro  sem  que  tenha  efetivamente  outra  função dentro do contexto. (...)  SOGO  INVESTIMENTOS  se  enquadra,  perfeitamente,  nessas  situações,  uma  vez  que  teve  como  finalidade  unicamente  transferir o ágio à TERLOGS. (...)  Fl. 5670DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.671          54 Diante de  todo o escrito no presente voto, a operação em análise não passa  pela primeira verificação (vide item 8 do voto).   Quanto  ao  aspecto  pessoal,  cabe  verificar  quem  é  efetivamente  a  pessoa  jurídica investidora e a pessoa jurídica investida.   A  pessoa  jurídica  investidora  é  o  SOGO  SOUTHOCEAN  que  efetuou  o  aporte  de  recursos  para  aquisição  do  investimento  (participação  societária  da  Contribuinte)  com  pagamento  de  sobrepreço,  por  ter  sido  realizado  em  valor  superior  ao  do  patrimônio  líquido. O fato da participação adquirida ter sido repassada de maneira efêmera pela SOGO  INVESTIMENTOS não  lhe conferem a condição de  investidora  exigida pela  legislação. É  incontestável  que  foi  a  SOGO  SOUTHOCEAN  a  empresa  que  efetivamente  acreditou  na  mais valia do investimento, coordenou e comandou os estudos de rentabilidade futura do  investimento a ser adquirido e desembolsou os recursos para a aquisição (vide item 7 do  presente tópico).   Por sua vez, a pessoa jurídica investida foi a Contribuinte (TERLOGS).  .Ocorre  que  o  evento  de  incorporação  deu­se  entre  a  SOGO  INVESTIMENTOS  e  a  Contribuinte.  Ou  seja,  não  estava  presente  a  pessoa  jurídica  investidora (SOGO SOUTHOCEAN).  Observa­se,  portanto,  que  a  utilização  da  empresa  SOGO  INVESTIMENTOS, denominada como "empresa veículo",  torna impossível a concretização  da  hipótese  de  incidência  da  norma. Ou  seja,  afasta­se  fundamento  aduzido  pela  recorrente,  porque a "empresa veículo" não é a pessoa jurídica investidora exigida pela norma no evento  de comunicação de patrimônio entre empresa investidora e empresa investida.  Nesse  sentido,  o  aproveitamento  da  despesa  de  amortização  de  ágio  promovido pela Contribuinte deu­se sem respaldo legal, vez que não se consumou a hipótese  de incidência prevista nos arts. 7º e 8·da Lei nº 9.532, de 1997.  Por isso, entendo não haver reparos nas conclusões da decisão recorrida:  Pelo  exame  dos  autos  constata­se  que  a  Sogo  Investimentos  caracteriza­se  plenamente  como  empresa  veículo,  cujo  único  objeto  real  foi  possibilitar  o  benefício  da  amortização  do  ágio  para  a  recorrente  através  de  sucessivas  operações  societárias  descritas pormenorizadamente no Termo de Verificação.   A  utilização  da  empresa  veículo  é  fato  que  isoladamente  não  seria  motivo  suficiente  para  descaracterizar  os  efeitos  da  operação  quanto  à  geração  do  ágio.  Entretanto,  na  presente  situação  entendo  que  o  procedimento  do  sujeito  passivo  nos  moldes  realizados  teve  como  escopo  o  contorno  da  legislação  que  trata  da  matéria  no  que  se  refere  fundamentalmente  às  circunstâncias  que,  em  ocorrendo,  permitam  a  amortização  do  ágio.   Quem efetivamente adquiriu as 958 cotas da Terlogs junto à ALL  foi  a  Sogo  Southocean.  Em  tese,  ocorreria  o  permissivo  legal  para  dedução  do  ágio  caso  a  Sogo  Southocean  tivesse  incorporado  a  Terlogs  ou  vice­versa.  Ao  que  tudo  indica,  tal  Fl. 5671DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.672          55 procedimento  não  seria  de  interesse  dos  envolvidos.  Conforme  aduzido  pela  defesa,  havia  a  preocupação  de  não  transferir  à  Terlogs  algumas  questões  próprias  da  Sogo  Southocean,  como  as  suas  dívidas  e  o  intricado  relacionamento  entre  os  seus  sócios.   Ainda que não  tenha sido feito um procedimento de verificação  quanto a essas alegações  fato é que, com base nelas,  tornou­se  impossível  a  caracterização  da  condição  sine  qua  non  para  amortização do ágio: a confusão patrimonial entre investidora e  investida.   Daí  porque  entendo  que  foi  criada  uma  artificialidade  para  contornar  a  legislação  que,  repita­se,  tem  como  regra  a  indedutibilidade do ágio.   Tal aspecto já justifica na integralidade, por si só, a manutenção da autuação  fiscal.  Mas vale dizer que o caso em tela também retrata, com nitidez, a construção  artificial do suporte fático, para que se pudesse amoldar à hipótese de incidência de despesa  de  amortização  do  ágio  (item  6  do  presente  tópico).  Resta  evidente  o  deliberado  intuito  de  fabricar  uma  despesa  com  repercussão  na  base  tributável.  Incontestável  a  utilização  de  empresa  artificial, SOGO  INVESTIMENTOS, para  se buscam  a consumação de hipótese de  incidência da norma tributária.   Enfim, aplica­se à CSLL o decidido no IRPJ, vez que compartilham o mesmo  suporte fático e matéria tributável.  Deve­se, portanto, negar provimento ao recurso da Contribuinte.  II  ­  Multa  Isolada  Após  o  Encerramento  do  Ano­Calendário  e  Ausência  de  Concomitância com a Multa de Ofício.  O lucro real é um dos regimes de tributação existentes no sistema tributário,  atualmente regido pela Lei nº 9.430, de 1996, aplicado a partir do ano­calendário de 1997:  Capítulo I  IMPOSTO DE RENDA ­ PESSOA JURÍDICA  Seção I  Apuração da Base de Cálculo  Período de Apuração Trimestral  Art. 1º A partir do ano­calendário de 1997, o imposto de renda  das pessoas jurídicas será determinado com base no lucro real,  presumido, ou arbitrado, por períodos de apuração  trimestrais,  encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e  31 de dezembro de cada ano­calendário, observada a legislação  vigente, com as alterações desta Lei. (grifei)  Fl. 5672DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.673          56 No  lucro  real,  pode­se  optar  pelo  regime  de  apuração  trimestral  ou  anual.  Vale reforçar que é uma opção do contribuinte aderir ao regime anual ou trimestral.  E, no caso do  regime anual,  a  lei  é expressa ao dispor  sobre a  apuração de  estimativas  mensais.  Transcrevo  redação  vigente  à  época  dos  fatos  geradores  objeto  da  autuação:  Lei nº 9.430, de 1996  Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro  real  poderá  optar  pelo  pagamento  do  imposto,  em  cada mês,  determinado  sobre  base  de  cálculo  estimada,  mediante  a  aplicação,  sobre  a  receita  bruta  auferida  mensalmente,  dos  percentuais  de  que  trata  o  art.  15  da  Lei  nº  9.249,  de  26  de  dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29  e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de  1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995.  ................................................................................  Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995  Art.  35.  A  pessoa  jurídica  poderá  suspender  ou  reduzir  o  pagamento  do  imposto  devido  em  cada  mês,  desde  que  demonstre,  através  de  balanços  ou  balancetes  mensais,  que  o  valor  acumulado  já  pago  excede  o  valor  do  imposto,  inclusive  adicional,  calculado  com  base  no  lucro  real  do  período  em  curso.  § 1º Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:    a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais  e fiscais e transcritos no livro Diário;   b) somente produzirão efeitos para determinação da parcela do  Imposto de Renda e da contribuição social sobre o lucro devidos  no decorrer do ano­calendário.  § 2º Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e  29  as  pessoas  jurídicas  que,  através  de  balanço  ou  balancetes  mensais, demonstrem a existência de prejuízos  fiscais apurados  a partir do mês de janeiro do ano­calendário. (grifei)  Observa­se,  portanto,  com  base  em  lei,  a  obrigatoriedade  de  a  contribuinte  optante pelo regime de lucro real anual, apurar, mensalmente, imposto devido, a partir de base  de cálculo estimada com base na receita bruta, ou por balanço ou balancete mensal, esta que,  inclusive, prevê a suspensão ou redução do pagamento do imposto na hipótese em que o valor  acumulado já pago excede o valor de imposto apurado ao final do mês.  Contudo,  a  hipótese  de  não  pagamento  de  estimativa  deve  atender  aos  comandos  legais,  no  sentido  de  que  os  balanços  ou  balancetes  deverão  ser  levantados  com  observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no livro Diário.  Trata­se de obrigação imposta ao contribuinte que optar pelo regime do lucro  real anual. E o legislador, com o objetivo de tutelar a conduta legal, dispôs penalidade para o  Fl. 5673DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.674          57 seu descumprimento. No caso, a prevista no art. 44 da mesma Lei nº 9.430, de 1996 (redação  dada pela Lei nº 11.488, de 2007)):  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata;  II ­ de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal:  (...)  b)  na  forma  do  art.  2º  desta  Lei,  que  deixar  de  ser  efetuado,  ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário  correspondente,  no  caso  de  pessoa  jurídica.  (grifei)  A sanção imposta pelo sistema é claríssima: caso descumprido o pagamento  da estimativa mensal, cabe imputação de multa isolada, sobre a totalidade (caso em que não se  pagou nada a título de estimativa mensal) ou diferença entre o valor que deveria ter sido pago e  o  efetivamente  pago,  apurado  a  cada  mês  do  ano­calendário.  Penaliza­se  a  conduta  de  descumprimento  de  obrigação  tributária,  de  pagamento  de  tributo  de  maneira  antecipada  conforme determinação expressa da legislação.  A sanção tem base legal.   E  mais:  expressamente  dispõe  que  é  cabível  ainda  que  a  pessoa  jurídica  tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL.  E se trata de multa, gênero, isolada, espécie, a ser lançada de ofício e cujo  prazo decadencial é regido pelo art. 173, inciso I do CTN.   Portanto, não há óbice para que possa ser efetuado lançamento após o ano­ calendário, naturalmente dentro do período não atingido pela decadência.  Fato  é  que  o  descumprimento  de  norma  que  determina  o  pagamento  do  tributo  em  regime  de  antecipação  proporciona  substancial  prejuízo,  por  permitir  uma  liberalidade  no  ordenamento  jurídico  sem  base  legal,  por  fomentar  um  tratamento  desigual  entre os contribuintes, e por implicar em não ingresso de recursos aos cofres do Estado.  Consumar­se­ia  situação de exceção, e um prêmio para as pessoas  jurídicas  que  descumprissem  deliberadamente  a  lei  tributária.  Por  qual  razão  a  pessoa  jurídica  que  descumpre conduta prevista em lei deve receber tratamento diferente (e vantajoso) daquela que  cumpriu com suas obrigações, apurou mensalmente a estimativa mensal a pagar e efetuou os  recolhimentos?  Fl. 5674DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.675          58 Como  acolher  conduta  de  contribuinte  que  ignorou  a  legislação  tributária  vigente, e se considerou apto a  receber um tratamento especial, diferente das demais pessoas  jurídicas que cumpriram com suas obrigações?  Não se trata de legalidade por legalidade. O sistema jurídico­tributário deve  ser respeitado, assim como os contribuintes que seguem suas determinações.  Não  se  deve  fomentar  lacunas  para  se  ignorar  a  lógica  do  sistema,  para  conceder  tratamentos  vantajosos  para  condutas  lesivas,  em  afronta  à  proporcionalidade  e  razoabilidade.  Enfim, a nova redação para imputação de multa isolada em debate, aplicável  aos  fatos  geradores  ocorridos  a  partir  de  22/01/2007  (o  caso  em  debate),  afastou  qualquer  dúvida sobre a possibilidade de aplicação concomitante das multas de ofício e das multas  isoladas por  insuficiência de estimativa mensal. As hipóteses de  incidência que ensejam a  imposição  das  penalidades  da  multa  de  ofício  e  da  multa  isolada  em  razão  da  falta  de  pagamento da estimativa são distintas, cada qual tratada em inciso próprio no art. 44 da Lei nº.  9.430, de 1996.  Observa­se que os incisos I e II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, tratam de  suportes  fáticos  distintos  e  autônomos,  com diferenças  claras  na  temporalidade  da  apuração,  que  tem  por  consequência  a  aplicação  das  penalidades  sobre  bases  de  cálculo  diferentes. A  multa de ofício aplica­se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa­ se  ao  final  do  ano­calendário.  Por  sua  vez,  a  multa  isolada  é  apurada  conforme  balancetes  elaborados mês a mês ou, ainda, mediante receita bruta acumulada mensalmente. Ou seja, são  materialidades independentes, não havendo que se falar em concomitância.  A  matéria  foi  tratada  exaustivamente  no  mencionado  Acórdão  nº  9101­ 002.438. de relatoria da Conselheira Adriana Gomes Rêgo, que de maneira precisa e objetiva,  apresentou  uma  interpretação  histórica,  teleológica  e  sistêmica  do  dispositivo  normativo.  Transcrevo excerto no qual trata da não aplicação do princípio da consunção, no qual menciona  entendimento da ex­Conselheira Karem Jureidini Dias.  Há argumentos no sentido de que o princípio da consunção veda  a  cumulação  das  penalidades.  Dizem  seus  adeptos  que  o  não  recolhimento  da  estimativa mensal  seria  etapa  preparatória  da  infração  cometida  no  ajuste  anual  e,  em  tais  circunstâncias  o  princípio  da  consunção  autorizaria  a  subsistência,  apenas,  da  penalidade  aplicada  sobre  o  tributo  devido  ao  final  do  ano­ calendário, prestigiando o bem jurídico mais relevante, no caso,  a  arrecadação  tributária,  em  confronto  com  a  antecipação  de  fluxo  de  caixa  assegurada  pelas  estimativas.  Ademais,  como  a  base  fática  para  imposição  das  penalidades  seria  a  mesma,  a  exigência concomitante das multas representaria bis in idem, até  porque,  embora  a  lei  tenha  previsto  ambas  penalidades,  não  determinou a sua aplicação simultânea. E acrescentam que, em  se tratando de matéria de penalidades, seria aplicável o art. 112  do CTN.   Entretanto,  com  a  devida  vênia,  discordo  desse  entendimento.  Para  tanto,  aproveito­me,  inicialmente  do  voto  proferido  pela  Conselheira Karem  Jureidini Dias  na  condução do Acórdão nº  Fl. 5675DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.676          59 9101001.135, para trazer sua abordagem conceitual acerca das  sanções em matéria tributária:  [...]  A  sanção  de  natureza  tributária  decorre  do  descumprimento  de  obrigação  tributária  –  qual  seja,  obrigação  de  pagar  tributo.  A  sanção  de  natureza  tributária  pode  sofrer  agravamento  ou  qualificação,  esta  última  em  razão  de  o  ilícito  também  possuir  natureza penal, como nos casos de existência de dolo, fraude ou  simulação.  O  mesmo  auto  de  infração  pode  veicular,  também,  norma impositiva de multa em razão de descumprimento de uma  obrigação  acessória  obrigação  de  fazer  –  pois,  ainda  que  a  obrigação  acessória  sempre  se  relacione  a  uma  obrigação  tributária principal, reveste­se de natureza administrativa.  Sobre as obrigações acessórias e principais em matéria tributária,  vale  destacar  o  que  dispõe  o  artigo  113  do  Código  Tributário  Nacional:  “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.   §  1º  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem  por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou  penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  dela  decorrente.  § 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem  por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no  interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.  §  3º  A  obrigação  acessória,  pelo  simples  fato  da  sua  inobservância, converte­se em obrigação principal relativamente  à penalidade pecuniária.”  Fica  evidente  da  leitura  do  dispositivo  em  comento  que  a  obrigação  principal,  em  direito  tributário,  é  pagar  tributo,  e  a  obrigação  acessória  é  aquela  que  possui  características  administrativas,  na  medida  em  que  as  respectivas  normas  comportamentais servem ao interesse da administração tributária,  em  especial,  quando  do  exercício  da  atividade  fiscalizatória. O  dispositivo  transcrito  determina,  ainda,  que  em  relação  à  obrigação  acessória,  ocorrendo  seu  descumprimento  pelo  contribuinte  e  imposta  multa,  o  valor  devido  converte­se  em  conversão,  a  natureza  da  sanção  aplicada  permanece  sendo  administrativa, já que não há cobrança de tributo envolvida, mas  sim a aplicação de uma penalidade em razão da inobservância de  uma  norma  que  visava  proteger  os  interesses  fiscalizatórios  da  administração tributária.  Assim,  as  sanções  em matéria  tributária  podem  ter  natureza  (i)  tributária  principal  quando  se  referem  a  descumprimento  da  obrigação principal, ou seja, falta de recolhimento de tributo; (ii)  administrativa  –  quando  se  referem  à mero  descumprimento  de  obrigação acessória que, em verdade, tem por objetivo auxiliar os  agentes  públicos  que  se  encarregam  da  fiscalização;  ou,  ainda  Fl. 5676DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.677          60 (iii)  penal  –  quando  qualquer  dos  ilícitos  antes  mencionados  representar,  também,  ilícito  penal.  Significa  dizer  que,  para  definir a natureza da sanção aplicada, necessário se faz verificar  o  antecedente  da  norma  sancionatória,  identificando  a  relação  jurídica desobedecida.  Aplicam­se  às  sanções  o  princípio  da  proporcionalidade,  que  deve ser observado quando da aplicação do critério quantitativo.  Neste  ponto  destacamos  a  lição  de  Helenilson  Cunha  Pontes  a  respeito do princípio da proporcionalidade em matéria de sanções  tributárias, verbis:  “As  sanções  tributárias  são  instrumentos  de  que  se  vale  o  legislador para buscar o atingimento de uma finalidade desejada  pelo  ordenamento  jurídico. A  análise  da  constitucionalidade  de  uma  sanção  deve  sempre  ser  realizada  considerando  o  objetivo  visado com sua criação legislativa. De forma geral, como lembra  Régis Fernandes de Oliveira, “a sanção deve guardar proporção  com  o  objetivo  de  sua  imposição”.  O  princípio  da  proporcionalidade  constitui  um  instrumento  normativo­ constitucional através do qual pode­se concretizar o controle dos  excessos  do  legislador  e  das  autoridades  estatais  em  geral  na  definição abstrata e concreta das sanções”.  O primeiro passo para o controle da constitucionalidade de uma  sanção,  através  do  princípio  da  proporcionalidade,  consiste  na  perquirição  dos  objetivos  imediatos  visados  com  a  previsão  abstrata e/ou com a imposição concreta da sanção. Vale dizer, na  perquirição  do  interesse  público  que  valida  a  previsão  e  a  imposição de sanção”. (in “O Princípio da Proporcionalidade e o  Direito Tributário”, ed. Dialética, São Paulo, 2000, pg.135)  Assim, em respeito a  referido princípio, é possível afirmar que:  se a multa é de natureza tributária, terá por base apropriada, via  de  regra,  o montante do  tributo  não  recolhido.  Se  a multa  é  de  natureza  administrativa,  a  base  de  cálculo  terá  por  grandeza  montante  proporcional  ao  ilícito  que  se  pretende  proibir.  Em  ambos os casos as sanções podem ser agravadas ou qualificadas.  Agravada, se além do descumprimento de obrigação acessória ou  principal,  houver  embaraço  à  fiscalização,  e,  qualificada  se  ao  ilícito somar­se outro de cunho penal – existência de dolo, fraude  ou simulação.  A  MULTA  ISOLADA  POR  NÃO  RECOLHIMENTO  DAS  ANTECIPAÇÕES  A  multa  isolada,  aplicada  por  ausência  de  recolhimento  de  antecipações,  é  regulada  pelo  artigo  44,  inciso  II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, verbis:  [...]  A  norma  prevê,  portanto,  a  imposição  da  referida  penalidade  quando o contribuinte do IRPJ e da CSLL, sujeito ao Lucro Real  Anual, deixar de promover as antecipações devidas em razão da  disposição contida no artigo 2º da Lei nº 9.430/96, verbis:  [...]  Fl. 5677DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.678          61 A natureza das antecipações, por sua vez, já foi objeto de análise  do Superior Tribunal de Justiça, que manifestou entendimento no  sentido  de  considerar  que  as  antecipações  se  referem  ao  pagamento  de  tributo,  conforme  se  depreende  dos  seguintes  julgados:  “TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL.  IMPOSTO  DE  RENDA.  CSSL.  RECOLHIMENTO  ANTECIPADO.  ESTIMATIVA. TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.  1.  "É  firme o  entendimento deste Tribunal no  sentido de que o  regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode  apurar  o  lucro  real,  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSSL,  por  estimativa,  e  antecipar  o  pagamento  dos  tributos,  segundo  a  faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96" (AgRg no REsp  694278RJ, relator Ministro Humberto Martins, DJ de 3/8/2006).  2.  A  antecipação  do  pagamento  dos  tributos  não  configura  pagamento  indevido  à  Fazenda  Pública  que  justifique  a  incidência da taxa Selic.  3. Recurso especial improvido.”  (Recurso Especial 529570 / SC Relator Ministro João Otávio de  Noronha  Segunda  Turma  Data  do  Julgamento  19/09/2006  DJ  26.10.2006 p. 277)  “AGRAVO  REGIMENTAL  EM  RECURSO  ESPECIAL  TRIBUTÁRIO  IMPOSTO  DE  RENDA  PESSOA  JURÍDICA  IRPJ  E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL  SOBRE O LUCRO CSSL  APURAÇÃO  POR  ESTIMATIVA  PAGAMENTO  ANTECIPADO OPÇÃO DO CONTRIBUINTE LEI N. 9430/96.  É  firme  o  entendimento  deste  Tribunal  no  sentido  de  que  o  regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode  apurar  o  lucro  real,  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSSL,  por  estimativa,  e  antecipar  o  pagamento  dos  tributos,  segundo  a  faculdade  prevista  no  art.  2°  da  Lei  n.  9430/96.  Precedentes:  REsp  492.865/RS,  Rel.  Min.  Franciulli  Netto,  DJ25.4.2005  e  REsp 574347/SC, Rel. Min. José Delgado, DJ 27.9.2004.Agravo  regimental improvido.”  (Agravo  Regimental  No  Recurso  Especial  2004/01397180  Relator  Ministro  Humberto  Martins  Segunda  Turma  DJ  17.08.2006 p. 341)  Do  exposto,  infere­se  que  a  multa  em  questão  tem  natureza  tributária,  pois  aplicada  em  razão  do  descumprimento  de  obrigação  principal,  qual  seja,  falta  de  pagamento  de  tributo,  ainda que por antecipação prevista em lei.   Debates instalaram­se no âmbito desse Conselho Administrativo  sobre  a  natureza  da  multa  isolada.  Inicialmente  me  filiei  à  corrente que entendia que a multa isolada não poderia prosperar  porque  penalizava  conduta  que  não  se  configurava  obrigação  principal,  tampouco  obrigação  acessória.  Ou  seja,  mantinha  o  Fl. 5678DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.679          62 entendimento  de  que  a  multa  em  questão  não  se  referia  a  qualquer obrigação prevista no artigo 113 do Código Tributário  Nacional, na medida em que penalizava conduta que, a meu ver à  época,  não  podia  ser  considerada  obrigação  principal,  já  que  o  tributo não estava definitivamente apurado, tampouco poderia ser  considerada  obrigação  acessória,  pois  evidentemente  não  configura  uma  obrigação  de  caráter  meramente  administrativo,  uma  vez  que  a  relação  jurídica  prevista  na  norma  primária  dispositiva é o “pagamento” de antecipação.  Nada  obstante,  modifiquei  meu  entendimento,  mormente  por  concluir que trata­se, em verdade, de multa pelo não pagamento  do  tributo  que  deve  ser  antecipado.  Ainda  que  tenha  o  contribuinte declarado e recolhido o montante devido de IRPJ e  CSLL  ao  final  do  exercício,  fato  é  que  caberá  multa  isolada  quando o contribuinte não efetua a antecipação deste tributo.  Tanto  assim  que,  até  a  alteração  promovida  pela  Lei  nº  11.488/07, o caput do artigo 44 da Lei nº 9.430/96, previa que o  cálculo  das  multas  ali  estabelecidas  seria  realizado  “sobre  a  totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”.   Frente a estas considerações, releva destacar que a penalidade  em  debate  é  exigida  isoladamente,  sem  qualquer  hipótese  de  agravamento  ou  qualificação  e,  embora  seu  cálculo  tenha  por  referência a antecipação não realizada, sua exigência não se dá  por  falta  de  "pagamento  de  tributo",  dado  o  fato  gerador  do  tributo  sequer  ter  ocorrido.  De  forma  semelhante,  outras  penalidades reconhecidas como decorrentes do descumprimento  de obrigações acessórias são calculadas em razão do valor dos  tributos devidos e exigidas de forma isolada.  Enfim, transcrevo parte de conclusão do didático voto:  A  alteração  legislativa  promovida  pela  Medida  Provisória  nº  351,  de  2007,  portanto,  claramente  fixou  a  possibilidade  de  aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício  frente  a  sujeito  passivo  optante  pela  apuração  anual  do  lucro  tributável.  Somente  desconsiderando­se  todo  o  histórico  de  aplicação das penalidades previstas na redação original do art.  44  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  seria  possível  interpretar  que  a  redação  original  não  determinou  a  aplicação  simultânea  das  penalidades. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar  que  "serão  aplicadas  as  seguintes multas".  Ademais,  quando  o  legislador estipula na alínea "b" do inciso II do art. 44 da Lei nº  9.430,  de  1996,  a  exigência  isolada  da multa  sobre o  valor  do  pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal  ou base negativa no ano­calendário correspondente, claramente  afirma  a  aplicação  da  penalidade  mesmo  se  apurado  lucro  tributável  e,  por  conseqüência,  tributo  devido  sujeito  à  multa  prevista no inciso I do seu art. 44.  Acrescente­se que não se pode falar, no caso, de bis in idem sob  o pressuposto de que a imposição das penalidades teria a mesma  base  fática.  Basta  observar  que  as  infrações  ocorrem  em  Fl. 5679DF CARF MF Processo nº 10920.721776/2012­81  Acórdão n.º 9101­003.076  CSRF­T1  Fl. 5.680          63 diferentes momentos, o primeiro correspondente à apuração da  estimativa  com  a  finalidade  de  cumprir  o  requisito  de  antecipação  do  recolhimento  imposto  aos  optantes  pela  apuração  anual  do  lucro,  e  o  segundo  apenas  na  apuração  do  lucro tributável ao final do ano­calendário. A análise, assim, não  pode  ficar  limitada,  por  exemplo,  à  omissão  de  receitas  ou  ao  registro  de  despesas  indedutíveis,  especialmente  porque,  para  fins  tributários,  estas  ocorrências  devem,  necessariamente,  repercutir no cumprimento da obrigação acessória de antecipar  ou na constituição, pelo sujeito passivo, da obrigação tributária  principal.  A  base  fática,  portanto,  é  constituída  pelo  registro  contábil ou fiscal, ou mesmo sua supressão, e pela repercussão  conferida  pelo  sujeito  passivo  àquela  ocorrência  no  cumprimento das obrigações  tributárias. Como esta conduta  se  dá  em  momentos  distintos  e  com  finalidades  distintas,  duas  penalidades são aplicáveis, sem se cogitar de bis in idem.  Portanto,  entendo  não  haver  reparos  na  autuação  fiscal,  razão  pela  qual  se  deve negar provimento ao recurso da Contribuinte.  III ­ Conclusão  Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso especial  da Contribuinte.    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura                  Fl. 5680DF CARF MF

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Numero do processo: 10825.904276/2012-61
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 19 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Dec 06 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Data do fato gerador: 26/05/2008 NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. A alegação de preterição do direito de defesa é improcedente quando a descrição dos fatos e a capitulação legal do despacho decisório permitem à contribuinte contestar todas razões de fato e de direito elencadas no despacho decisório. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. Apenas os créditos líquidos e certos são passíveis de compensação tributária, conforme artigo 170 do Código Tributário Nacional. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA É incontroversa a matéria não especificamente contestada em manifestação de inconformidade.
Numero da decisão: 1302-002.424
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente), Rogério Aparecido Gil, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Carlos César Candal Moreira Filho, Ester Marques Lins de Sousa e Gustavo Guimarães da Fonseca.
Nome do relator: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
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1302­002.424  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  19 de outubro de 2017  Matéria  IRPJ ­ Compensação via PERDCOMP ­ inexistência de crédito  Recorrente  CITROLEO INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ÓLEOS ESSENCIAIS LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Data do fato gerador: 26/05/2008  NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.  A  alegação  de  preterição  do  direito  de  defesa  é  improcedente  quando  a  descrição dos  fatos  e a  capitulação  legal do despacho decisório permitem à  contribuinte contestar todas razões de fato e de direito elencadas no despacho  decisório.  COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA.  Apenas os créditos líquidos e certos são passíveis de compensação tributária,  conforme artigo 170 do Código Tributário Nacional.  DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.  Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis,  da  composição  e  a  existência  do  crédito  que  alega  possuir  junto  à Fazenda  Nacional  para  que  sejam  aferidas  sua  liquidez  e  certeza  pela  autoridade  administrativa.  MATÉRIA NÃO IMPUGNADA  É  incontroversa  a matéria  não  especificamente  contestada  em manifestação  de inconformidade.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator.    (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Presidente e Relator     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 82 5. 90 42 76 /2 01 2- 61 Fl. 101DF CARF MF Processo nº 10825.904276/2012­61  Acórdão n.º 1302­002.424  S1­C3T2  Fl. 3          2    Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Tadeu Matosinho  Machado  (Presidente), Rogério Aparecido Gil, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Carlos  César Candal Moreira Filho, Ester Marques Lins de Sousa e Gustavo Guimarães da Fonseca.  Relatório  Cuida  o  processo  de  manifestação  de  inconformidade  oposta  a  despacho  decisório que não homologou a compensação pleiteada via PERDCOMP ao fundamento fático  "de  que  o  pagamento  informado  como  origem  do  crédito  foi  integralmente  utilizado  para  quitação  de  débitos  da  contribuinte,  não  restando  crédito  disponível  para  compensação dos  débitos informados'" (conforme descrito no acórdão ora recorrido).  O  crédito,  cuja  compensação  se  postulou  na  PERDCOMP  de  nº  39071.39196.010811.1.3.04­0661,  teria  origem  em  pretenso  pagamento  indevido  de  IRPJ  (código de arrecadação: 2089) ocorrido em 26/05/2008.  O  contribuinte  alega,  genericamente,  que  o  indébito  decorreria  do  "alargamento" indevido da base de cálculo da exação tendo em conta, "exemplificativamente" a  decisão do Supremo Tribunal Federal  proferida  nos  autos do RE 585.235  ("alargamento" da  base de cálculo do PIS e da COFINS).   Ao  manejar  a  sua  insurgência  contra  o  despacho  decisório,  sustentou,  resumidamente:  a) em preliminares:  a.1)  a  nulidade  do  despacho  ante  a  inexistência  de  fundamentação  fática  e  jurídica  a  sustentar  o  indeferimento  do  pedido  de  compensação,  insistindo  ser,  inclusive,  impossível saber o que se poderia entender pela expressão "indisponibilidade do crédito";  a.2)  nulidade  por  cerceamento  de  defesa,  mormente  por  não  lhe  ter  sido  oportunizada  a  apresentação  de  provas  e  documentos  que  pudessem,  antes  da  prolação  do  despacho,  demonstrar  a  existência,  liquidez  e  certeza  do  crédito,  invocando,  inclusive,  os  preceitos do art. 65 da IN 900 (então vigente);  b) no mérito, deduz genericamente a existência do crédito apontando que o  pagamento realizado em valor superior ao efetivamente devido teria, como já dito, decorrido da  inclusão de grandezas estranhas, "por exemplo", ao conceito de faturamento (tal qual definido  pelo STF).  Ao  fim,  pede  a  anulação  do  despacho  decisório,  determinando­se,  por  conseguinte,  o  retorno  dos  autos  à  unidade  de  origem  a  fim  de  que  as  provas  necessárias  à  demonstração do seu direito creditório sejam produzidas; sucessivamente, pede a procedência  de  sua  manifestação  a  fim  de  que,  reconhecido  o  crédito,  seja  homologada  a  compensação  realizada.  A DRJ de Ribeirão Preto analisou a predita manifestação e,  após  afastar as  preliminares suscitadas, julgou­a improcedente.   O contribuinte  foi cientificado da decisão supra em 13/06/2013  (AR de  fls.  67/68),  tendo  interposto  o  seu  recurso  voluntário  em  26/06/2013  (doc.  de  fl.  70).  Em  suas  razões, o contribuinte discorre longamente sobre as premissas constitucionais e legais em que  repousam as normas que tratam do direito à restituição do indébito, assentando a inexistência  Fl. 102DF CARF MF Processo nº 10825.904276/2012­61  Acórdão n.º 1302­002.424  S1­C3T2  Fl. 4          3  de  condição  ao  exercício  deste  direito,  arguindo,  inclusive,  ao  fim,  uma  pretensa  ilegalidade/inconstitucionalidade da IN 900.  Em seguida, abordou, o procedimento de compensação em si para atacar os  argumentos deduzidos pela DRJ para afastar a preliminar concernente à falta de motivação do  ato.   Alegou, especificamente, que o procedimento fixado na IN 900 induz a erro  os contribuintes sustentando, neste particular, que o formulário eletrônico em momento algum  vincula o surgimento do direito creditório à retificação de sua DCTF.  Afirmou, ainda, que esta "condição" seria ilegítima seja porque a retificação  imporia ao contribuinte o "risco de ser autuado para exigência da diferença apontada, já que a  Fazenda naquela oportunidade não concordava com a tese tributária apontada". Lado outro, e  ainda  reforçando  a  tese  da  inexigência  de  retificação  da  DCTF  para  que  se  observe  a  "disponibilidade do crédito", sustentou que semelhante imposição importaria na reabertura do  prazo decadencial preconizado pelo art. 150, § 4º, do CTN , por que imporia nova confissão de  dívida.  Mais  abaixo,  afirmou  inexistir  "na  IN  RFB  900/2008,  ou  nas  INs  que  regulamentam a DCTF a determinação de que a DCTF deverá ser retificada, quando houver  decisões  emanadas  do  Poder  Judiciário  no  sentido  de  afastar  a  incidência  de  uma  Lei  ou  julgar a pretensão de majoração de alíquota ou alteração de base de cálculo".  Por  fim,  invocando  novamente  os  preceitos  do  art.  65  da  IN  900/2008,  reforça  a  alegação  de  nulidade  do  despacho  por  falta  de  fundamentação  e  cerceamento  de  defesa.  Os  autos,  então,  foram  distribuídos  à  este  Colegiado  para  análise  e  julgamento.   É o relatório.  Voto             Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, Relator  O  recurso  voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  pressupostos  legais  e  regimentais, devendo ser conhecido.  Nos  presentes  autos  o  contribuinte  solicita  a  restituição  do  pretenso  pagamento indevido de IRPJ (código de arrecadação: 2089) ocorrido em 26/05/2008.  O  julgamento  deste  recurso  seguiu  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº 1302­002.401,  de 19.10.2017, proferido no julgamento do processo nº 10825.904255/2012­45, paradigma ao  qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 1302­002.401):  O recurso voluntário é tempestivo e preenche os pressupostos de  admissibilidade, razão pela qual, dele conheço.  I. Prefacialmente.  Fl. 103DF CARF MF Processo nº 10825.904276/2012­61  Acórdão n.º 1302­002.424  S1­C3T2  Fl. 5          4  Apenas  para  elucidar  a  estrutura  desta  decisão,  e  a divisão  de  tópicos que faço a seguir, esclareço de antemão que o recorrente  não  suscitou  preliminares  de  mérito;  em  verdade,  como  ele  mesmo  afirma,  o  cerne  deste  apelo  é,  justamente,  as  duas  preliminares  invocadas  na  manifestação  de  inconformidade,  quais sejam, a ausência de motivação do despacho decisório e o  cerceamento de defesa.   Vale  destacar  que  o  recorrente  não  discute  (e  também  não  discutiu,  verdade  seja  dita,  em  sua  manifestação  de  inconformidade)  a  existência  do  crédito  em  si;  não  juntou  documentos  que  pudessem  demonstrá­lo,  nem  se  ocupou  de  apontar a sua origem...  limitou­se a alegar, genericamente, que  o  crédito  poderia  (?!?)  decorrer  de  teses  jurídicas  (?!??!)  sancionadas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal,  mas  não  cuidou,  nem  mesmo,  de  individualizá­las  a  fim  de  que  se  pudesse,  ao  menos,  verificar  a  observância  pela  administração  pública  ao  entendimento firmado pela Suprema Corte (em casos em que tal  observância fosse mandatória ­ processos com repercussão geral  reconhecida  ou  relativos  à  controle  concentrado  de  constitucionalidade).  Fiando­se,  sempre,  nas  preliminares  de  nulidade,  e,  principalmente,  no  seu  entendimento  de  que  eventuais  provas  teriam que  ser produzidas antes do despacho decisório,  não  se  preocupou, de fato, em minimamente demonstrar o crédito sobre  o que, como bem aventado pela DRJ, operou­se a preclusão.   A  questão  em  análise,  insista­se,  está  limitada  à  questões  meramente formais do ato, nada mais.  Assim,  entendam,  os  tópicos  que  agora  passo  analisar  são,  efetivamente, o mérito desta querela.   II. Da alegada falta de motivação do despacho decisório.  O  ato  administrativo,  como  concretização  da  ação  estatal  jungida ao princípio da legalidade, pressupõe, por isso mesmo, a  declinação exata, precisa e minudente dos motivos que justificam  a  sua  prática,  justamente  para  permitir  ao  sujeito  passivo,  e,  frise­se,  à  Administração  Pública  (em  exercício  do  seu  poder/dever  de  revisão  de  seus  próprios  atos),  verificar  a  sua  legalidade.   Em  especial,  em  atos  que  cominam  penalidades  ou  que  imponham obrigações ou, mais, tenham reflexos patrimoniais, a  identificação dos motivos que fundamentam a sua concretização,  mormente pela tipificação dos motivos de fato nele declinados à  norma  legal  autorizativa,  é  da  essência  deste  mesmo  ato.  A  mingua da exposição dos motivos de  fato e de direito, o sujeito  passivo  se  vê  incapacitado  de  saber,  justamente,  porque,  e  em  razão de que norma, a imposição, a pena ou o vilipêndio de seu  patrimônio, por vontade do Estado, se sucedeu, ato contínuo, em  tais casos, vê limitado o seu direito à ampla defesa.   A  motivação,  pois,  além  de  decorrer  de  determinações  constitucionais  explicitas  (v.g.,  o art. 37 da CF),  é decorrência  da garantia da ampla defesa.  Fl. 104DF CARF MF Processo nº 10825.904276/2012­61  Acórdão n.º 1302­002.424  S1­C3T2  Fl. 6          5  Notem,  todavia,  que,  declinados  os  pressupostos  fáticos  e  jurídicos  que  embasaram  o  ato,  não  mais  se  estará  diante  de  vício por falta de descrição de seus motivos determinantes (salvo  se  houver,  entre  eles,  manifesta  incompatibilidade)...  a  partir  dai,  quaisquer  questionamos  sobre  os  efeitos  deste  ato,  perpassam  pela  interpretação  do  motivo  jurídico  e  a  sua  adequação  ou  não  fato  concreto,  deixando­se,  evidente,  nesta  hipótese, que ao destinatário do ato foi garantido saber porque,  quando e decorrência de qual norma ter­se­ia operado a prática  de  determinado  ato;  nesta  hipótese,  não  se  observa,  mais,  qualquer mácula à ampla defesa.  O  contribuinte,  no  caso  em  testilha,  sustenta  que  o  despacho  administrativo,  praticado  por  meio  de  sistema  eletrônico,  não  fundamenta  os  motivos  que  lhe  dariam  base;  afirma  não  ser  possível identificar, ali, as razões pelas quais não se reconheceu  o  crédito  cuja  compensação  se  postulava,  sendo­lhe,  inclusive,  impossível  entender  o  que  seria  a  dita  "disponibilidade  do  crédito".  Vejamos,  então,  o  ato  propriamente  a  fim  de  decidir  se,  realmente, lhe falta este elemento essencial.   O despacho decisório foi juntado à fls. 7/10. Lá, observa­se que,  do  campo  3,  "FUNDAMENTAÇÃO,  DECISÃO  E  ENQUADRAMENTO LEGAL", consta a seguinte descrição:  A análise do direito creditório está limitada ao valor do "crédito  original  na  data  de  transmissão"  informado  no  PER/DCOMP,  correspondendo a15.200,00  A  partir  das  características  do  DARF  discriminado  no  PER/DCOMP acima identificado, foram localizados um ou mais  pagamentos,  abaixo  relacionados, mas  integralmente  utilizados  para  quitação  de  débitos  do  contribuinte,  não  restando  crédito  disponível  para  compensação  dos  débitos  informados  no  PER/DCOMP.   Não vou me debruçar sobre a descrição acima... não há nada, aí,  que  impeça,  sob  qualquer  prisma,  o  conhecimento  dos motivos  de  fato  que  justificaram  a  não  homologação  do  pedido  de  compensação.  A DECOMP  (fls.  2 a 6),  no  caso,  vinculou o  crédito postulado  pelo  contribuinte  a  um  DARF  descrito  na  página  3  da  aludia  declaração,  recolhido  em  26/05/2008,  sob  o  código  2089,  no  valor de R$ 17.935,09. Este DARF está vinculado ao pagamento  de  outra  obrigação  descrita,  por  certo,  em  DCTF  (que,  é  verdade, não foi juntada ao feito ­ sobre isso, me reportarei mais  adiante)... a recusa externada no despacho é mais que clara: não  há saldo, deste recolhimento, passível de compensação  (não há  "disponibilidade de crédito").   Este  é  o  motivo  fático  da  decisão  (até  porque,  como  o  contribuinte mesmo confessa, não houve retificação de DCTF de  sorte a permitir à administração fazendária sequer identificar o  pretenso indébito).   Tal  qual  afirmei  anteriormente,  a  inexistência  de  motivação  fática  eiva  de  nulidade  o  ato;  a  discordância  quanto  as  Fl. 105DF CARF MF Processo nº 10825.904276/2012­61  Acórdão n.º 1302­002.424  S1­C3T2  Fl. 7          6  consequências ou, mesmo, quanto a existência do fato invocado  para praticá­lo culmina, quando muito, no seu cancelamento ou  reforma (e não anulação).  Em resumo, o motivo  fático está  suficientemente claro e aposto  no  despacho  decisório,  sendo  desnecessárias  (não  minha  opinião) ilações adicionais  Vejamos, agora, o fundamento jurídico:  Enquadramento legal: Arts. 165 e 170, da Lei nº 5.172, de 25 de  outubro de 1966 (CTN). Art. 74 da Lei 9.430, de 27 de dezembro  de 1996.  Os  artigos  165  e  170  do  CTN  tratam,  respectivamente,  da  restituição  do  indébito  e  da  compensação,  traçando  regras  gerais sobre os dois institutos... aqui, peço especial atenção aos  preceitos do citado art. 170, cujo teor transcrevo a seguir:  Art.  170.  A  lei  pode,  nas  condições  e  sob  as  garantias  que  estipular,  ou  cuja  estipulação  em  cada  caso  atribuir  à  autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos  tributários  com  créditos  líquidos  e  certos,  vencidos  ou  vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.  Eis  aí  parte  do  motivo  de  direito:  somente  créditos  líquido  e  certos são passíveis de compensação; ao pleitear a compensação  de  crédito  estampado  em DARF que  extinguiu  outra  obrigação  tributária  do  contribuinte,  a  despeito  dos  protestos  do  recorrente, tem­se a obliteração, justamente, de sua certeza.   Já  o  art.  74  da  Lei  9.430,  estabelece  o  regramento  específico  concernente  à  compensação  no  âmbito  federal,  e,  ao  que  interessa aqui, preestabelece que a DECOMP extingue o crédito  tributário sob condição resolutória, prevendo, outrossim, que não  homologada  a  compensação,  será  franqueado  ao  contribuinte  opor a sua manifestação de inconformidade.  Estes  preceitos,  diga­se,  somados,  revelam,  sem  maiores  esforços  exegéticos  que,  constatado  que  o  crédito  cuja  compensação  se  postula  é  ilíquido  ou  incerto,  a  compensação  não será homologada...   Ou seja, aqui estão presentes os motivos fáticos e jurídicos que  justificaram a não homologação.  Não há qualquer nulidade reconhecível no despacho decisório.  III. Cerceamento de defesa.  O contribuinte sustenta, e se fia nesta alegação, de que eventuais  provas  quanto  ao  liquidez  e  certeza  do  crédito  teriam  que  ser  produzidas antes do despacho decisório, mediante  iniciativa da  autoridade administrativa fiscal.   Sustenta,  outrossim,  que  seria  dever  da Administração  Federal  perquerir  a  existência  de  seu  crédito  e  que,  ao  não  fazê­lo,  violou o seu direito à ampla defesa.  Venia concessa mas razão, não lhe assiste.  O  problema  do  caso  em  análise  não  revolve  a  dúvida  sobre  a  origem do crédito; não decorre de dúvidas sobre a apuração do  Fl. 106DF CARF MF Processo nº 10825.904276/2012­61  Acórdão n.º 1302­002.424  S1­C3T2  Fl. 8          7  crédito  a  partir  da  escrita  fiscal  ou,  mesmo,  contábil  do  contribuinte; em verdade, como não houve retificação da DCTF,  o crédito nunca chegou a existir...  Como já afirmado anteriormente, e confessado pelo contribuinte,  o  crédito  utilizado  na  compensação  foi  declarado  em DCTF  a  fim de quitar a obrigação concernente ao IRPJ devido quanto ao  terceiro trimestre de 2007 (esta informação consta da DCOMP);  o recorrente, não obstante já ter quitado a obrigação informada  em  DCTF,  transmite  o  pedido  de  compensação  vinculando  o  respectivo  crédito  ao  DARF  já  utilizado  para  quitação  da  obrigação concernente ao terceiro trimestre de 2007.   Porque,  pergunta­se,  seria  necessário  a  intimação  do  contribuinte  para  esclarecer  qualquer  fato  que  seja,  quando  a  comparação  entre  a DCOMP  e  a DCTF  já  dá  o  lastro  fático­ probatório necessário para indeferir o crédito?  Neste  ponto,  a  DRJ  chega  a  discutir  sobre  ônus  de  prova  em  matéria de compensação, discussão, diga­se,  inóqua! O crédito  nunca chegou a existir, reprise­se.  Insista­se que a discussão aqui não gira em torno da origem ou  liquidez  do  crédito,  razão,  pela  qual,  improcede,  também,  a  invocação do art. 65 da IN 900/08, que, peço, transcrevo abaixo:  Art.  65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a  restituição,  o  ressarcimento,  o  reembolso  e  a  compensação  poderá  condicionar  o  reconhecimento  do  direito  creditório  à  apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,  inclusive  arquivos  magnéticos,  bem  como  determinar  a  realização  de  diligência  fiscal  nos  estabelecimentos  do  sujeito  passivo  a  fim  de  que  seja  verificada,  mediante  exame  de  sua  escrituração  contábil  e  fiscal,  a  exatidão  das  informações  prestadas.  As medidas descritas acima, diga­se, seriam necessárias apenas  e  tão  somente  se  houver  dúvidas  sobre  a  liquidez  e  certeza  do  crédito;  no  caso  dos  autos,  esta dúvida  nunca  existiu  porque o  contribuinte nunca cuidou de informar ao fisco a existência deste  crédito (mediante retificação da sua DCTF).  E aqui, cabe um adendo: como disse anteriormente, a DCTF em  questão  não  foi  juntada  ao  processo.  Como,  todavia,  o  contribuinte confessa que não a  retificou  (inclusive  suscitando  uma discussão despropositada concernente à desnecessidade de  retificação da DCTF como pressuposto normativo para legitimar  o  pedido  de  compensação)  e,  mais,  não  questiona  o  próprio  "mérito", por assim dizer, do despacho decisório, tal fato restou  incontroverso.  Ainda  que  fosse  prudente  a  juntada  deste  documento,  entendo  que ele não é essencial ao deslinde da contenta.  III Conclusão.  A  luz  do,  sucintamente,  exposto,  voto  por  negar provimento  ao  recurso.  Fl. 107DF CARF MF Processo nº 10825.904276/2012­61  Acórdão n.º 1302­002.424  S1­C3T2  Fl. 9          8  Ante ao exposto e, em face da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do  RICARF, adoto os fundamentos do acórdão paradigma acima transcritos e voto no sentido de  negar provimento ao recurso voluntário.    (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado                              Fl. 108DF CARF MF

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Numero do processo: 16561.720002/2011-64
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 18 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Nov 24 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2006 BASES DE CÁLCULO DE IRPJ E DE CSLL DE PERÍODOS ANTERIORES. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. Sempre que insuficientes os saldos de prejuízos fiscais de períodos anteriores e das bases negativas de CSLL deve ser mantida a glosa dos valores indevidamente compensados. MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. A multa de ofício possui base legal e tem como fundamento o artigo 44 da Lei n. 9.430/96, devendo ser aplicada quando apurada falta ou insuficiência de recolhimento do imposto. TAXAS DE JUROS. SELIC. CABIMENTO. Descabe na esfera administrativa qualquer discussão acerca de constitucionalidade de lei em vigor. Aplicação das Súmulas n. 2 e n. 4 deste Conselho. MULTA DE OFÍCIO. INCORPORAÇÃO. RESPONSABILIDADE DA SUCESSORA. A pessoa jurídica incorporadora é responsável pelo crédito tributário da incorporada e responde pelos tributos, multas e encargos legais decorrentes de infração cometida pela empresa sucedida, ainda que formalizados após a alteração societária.
Numero da decisão: 1201-001.921
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Roberto Caparroz de Almeida – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Roberto Caparroz de Almeida, Eva Maria Los, Rafael Gasparello Lima, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis Henrique Marotti Toselli, Jose Carlos de Assis Guimarães e Eduardo Morgado Rodrigues.
Nome do relator: Roberto Caparroz de Almeida
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1201­001.921  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  18 de outubro de 2017  Matéria  Auto de Infração  Recorrente  PROCOMP INDUSTRIA ELETRONICA LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2006  BASES  DE  CÁLCULO  DE  IRPJ  E  DE  CSLL  DE  PERÍODOS  ANTERIORES. COMPENSAÇÃO INDEVIDA.  Sempre que insuficientes os saldos de prejuízos fiscais de períodos anteriores  e  das  bases  negativas  de  CSLL  deve  ser  mantida  a  glosa  dos  valores  indevidamente compensados.  MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE.  A multa de ofício possui base  legal e  tem como fundamento o artigo 44 da  Lei n. 9.430/96, devendo ser aplicada quando apurada falta ou insuficiência  de recolhimento do imposto.  TAXAS DE JUROS. SELIC. CABIMENTO.  Descabe  na  esfera  administrativa  qualquer  discussão  acerca  de  constitucionalidade de lei em vigor. Aplicação das Súmulas n. 2 e n. 4 deste  Conselho.  MULTA  DE  OFÍCIO.  INCORPORAÇÃO.  RESPONSABILIDADE  DA  SUCESSORA.  A  pessoa  jurídica  incorporadora  é  responsável  pelo  crédito  tributário  da  incorporada  e  responde  pelos  tributos, multas  e  encargos  legais decorrentes  de  infração cometida pela empresa sucedida, ainda que formalizados após a  alteração societária.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 00 02 /2 01 1- 64 Fl. 677DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 3          2   (assinado digitalmente)  Roberto Caparroz de Almeida – Relator e Presidente    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros: Roberto Caparroz  de  Almeida,  Eva  Maria  Los,  Rafael  Gasparello  Lima,  Paulo  Cezar  Fernandes  de  Aguiar,  Luis  Henrique Marotti Toselli, Jose Carlos de Assis Guimarães e Eduardo Morgado Rodrigues.    Relatório  Como os fatos e a matéria jurídica foram bem relatados pela Resolução deste  Colegiado, reproduzo­a a seguir:   Em  decorrência  de  ação  fiscal  direta,  a  contribuinte  acima  identificada  foi  autuada  em  13/10/2011  (fls.  324  e  331),  e  intimada a  recolher  o  crédito  tributário  constituído  relativo  ao  IRPJ e à CSLL, multa proporcional e juros de mora, referentes a  fatos  geradores  ocorridos  em  31/12/2006,  em  decorrência  de  compensação  indevida  de prejuízo operacional de  IRPJ e base  de cálculo negativa da CSLL.  Tendo em vista o apurado, foram lavrados, conforme preceitua o  artigo  9º  do  Decreto  nº  70.235,  de  06  de  março  de  1972,  os  seguintes Autos de Infração:  2.1. IRPJ (fls. 323 a 329):  2.1.1.  Saldo  Insuficiente  –  Compensação  Indevida  de  Prejuízo  Operacional  com  Resultado  da  Atividade  Geral  com  base  nos  artigos 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, 247, 250,  inciso III, 251, 509, e 510 do Decreto nº 3.000, de 26 de março  de 1999 (Regulamento do Imposto de Renda – RIR/1999).  2.1.2.  O  crédito  tributário,  com  juros  de  mora  calculados  até  09/2011, totalizou o montante de R$ 9.382.982,02.  2.2. CSLL (fls. 330 a 335):  2.2.1.  Saldo  Insuficiente  –  Compensação  Indevida  de  Base  de  Cálculo  Negativa  da  Atividade  Geral  com  Resultado  da  Atividade  Geral  com  base  no  artigo  2º  da  Lei  nº  7.689,  de  15/12/1988 (com as alterações introduzidas pelo artigo 2º da Lei  nº  8.034,  de  12/04/1990),  e  artigo  37  da  Lei  nº  10.637,  de  30/12/2002.  2.2.2.  O  crédito  tributário,  com  juros  de  mora  calculados  até  09/2011, totalizou o montante de R$ 3.397.253,91.  Fl. 678DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 4          3 3.  O  enquadramento  legal  da  multa  de  ofício  aplicada  no  percentual  de  75%  é  o  artigo  44,  inciso  I,  da Lei  nº  9.430,  de  27/12/1996, e o dos juros de mora com base na taxa referencial  do Sistema Especial de Liquidação e Custódia (Selic) é o artigo  61, § 3º, da mesma Lei nº 9.430/1996 (fls. 329 e 335).  4. A contribuinte foi  intimada, por meio do Termo de  Início da  Ação Fiscal (fls. 256 a 258 – ciência pessoal em 01/02/2011 – fl.  258),  a  esclarecer  e  apresentar  documentos  à  fiscalização,  no  prazo de 10 (dez) dias, nos seguintes termos:  4.1. Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) – cópia simples,  com abrangência dos períodos disponíveis até o ano­calendário  2007,  com  inclusão  da  conta  Prejuízos  Fiscais  da  empresa  Procomp Comércio e Serviços Ltda (CNPJ 57.449.522/000192),  incorporada pela autuada em 2007.  4.2. Ágio em Investimentos – ano­calendário 2006:  4.2.1.  Indicação  do  fundamento  econômico  para  os  valores  declarados  na  DIPJ  Ficha  36A  Linha  27  (fl.  148),  consoante  disposição do artigo 385, § 2º, do RIR/1999.  4.2.2.  Cópia  simples  de  toda  a  documentação  suporte  dos  valores  consignados,  com  inclusão  de  contratos,  laudos  de  avaliação,  protocolos  de  justificativa  e  comprovantes  de  eventuais  pagamentos  efetuados  no  bojo  da  reorganização  societária que originou a mencionada mais valia.  4.2.3.  Cópia  simples  do  Razão  Analítico  das  contas  contábeis  que  compõem  os  valores  lançados  na  Ficha  05A  (Despesas  Operacionais),  Linha  20  (Encargos  de  Depreciação  e  Amortização – fl. 22), Ficha 09A (Demonstração do Lucro Real)  Linha 24 (Reversão dos Saldos das Provisões Não Dedutíveis –  fl. 24) e Ficha 036A Linha 27 (Ágio em Investimentos – fl. 148).  4.2.4. Cópia simples do Contrato Social e Alterações ocorridas a  partir do ano­calendário 2006.  5.  Solicitação  de  prorrogação  de  prazo  para  atendimento  foi  requerida  via  email  (fls.  259  e  260)  em  10/02/2011,  tendo  a  fiscalização deferido o pedido com data limite para 02/03/2011  (Termo  de  Prorrogação  de  Prazo  à  fl.  261).  Carta  de  apresentação  de  documentos,  protocolizada  em 02/03/2011,  foi  acostada  às  fls.  262  e  263.  78ª  Alteração  e  Consolidação  de  Contrato  Social,  de  08/05/2007,  encontra­se  às  fls.  264  a  282,  acompanhada  de  Protocolo  e  Justificação  dos  Motivos  de  Incorporação,  de  08/05/2007  (fls.  283  a  290),  e  Laudo  de  Avaliação  produzido  pela  empresa  Ernst  &  Young,  de  08/05/2007 (fls. 291 a 294, com anexo à fl. 295).  6. Termo de Intimação Fiscal nº 02 foi exarado (fls. 296 e 297 –  ciência por Aviso de Recebimento em 05/04/2011 – fl. 298) para  intimar a interessada a apresentar/esclarecer:  Fl. 679DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 5          4 6.1.  Cópia  simples  do  Livro  de  Apuração  do  Lucro  Real  (LALUR),  relativamente  à  conta  de  Prejuízos  Fiscais  e  do  controle da base negativa da Contribuição Social sobre o Lucro  Líquido  (CSLL),  dos  anos  2004,  2005  e  2006,  da  empresa  Procomp Comércio e Serviços Ltda (CNPJ 57.449.522/000192),  incorporada pela autuada em 2007.  6.2. Cópia simples da 77ª Alteração do Contrato Social.  6.3. Demonstrar, analiticamente, como foram apurados cada um  dos  valores  lançados  a  título  de  ágio  no  Balanço  da  Diebold  Brasil Serviços e Participações Ltda (CNPJ 08.496.922/000143)  levantado  em  31/03/2007,  posteriormente  carreados  para  a  Procomp Indústria Eletrônica Ltda.  6.4.  Fornecer  os  valores  que  foram  amortizados  nos  anos  de  2008  e  2009,  com  a  entrega  de  cópia  simples  dos  Razões  Analíticos  de  todas  as  contas  contábeis  envolvidas,  bem  como  indicação  do  embasamento  legal  que,  no  entendimento  da  empresa, respalda as deduções.  6.5.  Consta,  no  Balanço  Patrimonial  da  contribuinte  (ano­ calendário 2005), em conta de Ativo, representativa de ágio em  investimentos,  o  valor  de  R$  43.654,12,  que  teria  sido  amortizado em 2006:  6.5.1.  Indicar  o  fundamento  econômico  da  mencionada  mais  valia, nos termos do artigo 385, § 2º, do RIR/1999.  6.5.2. Fornecer  cópia  simples de  toda  a documentação  suporte  dos  valores  registrados,  com  inclusão  de  contratos,  laudos  de  avaliação,  protocolos  de  justificativa  e  comprovantes  de  eventuais  pagamentos  efetuados  no  bojo  da  reorganização  societária.  7.  Solicitação  de  prorrogação  de  prazo  para  atendimento  foi  requerida via email (fl. 299) em 06/04/2011, tendo a fiscalização  deferido  o  pedido  com  data  limite  para  06/05/2011  (Termo  de  Prorrogação  de  Prazo  à  fl.  300).  Carta  de  apresentação  de  documentos e esclarecimentos, protocolizada em 06/05/2011, foi  acostada às fls. 301 a 306, acompanhada de Livro de Apuração  do  Lucro  Real  (LALUR)  da  empresa  Procomp  Comércio  e  Serviços  Ltda  (CNPJ  57.449.522/000192)  para  os  anos­ calendário  2004  (fls.  307 a  310),  2005  (fls.  311  a  314)  e  2006  (fls.  315  a  317).  Planilha  do  Sistema  de  Acompanhamento  de  Prejuízo,  Lucro  Inflacionário  e  Cálculo  da  Base  Negativa  da  CSLL (SAPLI), da retrocitada empresa, encontra­se às fls. 318 e  319.  8. Termo de Constatação e Encerramento Parcial  foi prolatado  às  fls.  320  a  322,  com  registro  e  esclarecimento  acerca  da  infração fiscal constatada e fundamento legal pertinente.  9.  Irresignada  com  os  lançamentos,  a  empresa  apresentou,  representada por procuradores (Procuração às fls. 375 a 378), a  impugnação  às  fls.  360  a  374,  protocolizada  em  11/11/2011,  Fl. 680DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 6          5 acompanhada dos documentos às fls. 375 a 416, na qual alega,  em síntese, o seguinte:  I ­ Processo 19515.003129/2006­00  9.1.  O  processo  19515.003129/200600  encontra­se  na  Divisão  de  Controle  a  Acompanhamento  Tributário  da  Delegacia  da  Receita Federal  do Brasil  de Administração Tributária  em  São  Paulo  desde  03/07/2009,  no  aguardo  de  análise  da  defesa  apresentada e julgamento de primeira instância (acostou tela de  consulta à fl. 415).  9.2. Certa da validade dos argumentos apresentados no referido  processo, nenhum ajuste  foi realizado no Livro de Apuração do  Lucro  Real  (LALUR)  da  requerente,  e  os  valores  de  prejuízos  declarados para o ano­calendário 2006 são válidos até que, e se,  o resultado do processo administrativo n° 19515.003129/200600  for  desfavorável,  o  que  se  admite  apenas  a  título  de  argumentação.  9.3.  Portanto,  independente  de  quaisquer  outras  alegações,  a  defendente  desde  já  requer  o  sobrestamento  do  presente  processo  administrativo,  até  o  encerramento  do  processo  administrativo  n°  19515.003129/2006­00,  momento  em  que  estará  encerrada  a  discussão  sobre  os  valores  de  créditos  aos  quais a recorrente terá direito,  tanto para o ano de 2001 como  para  o  ano  de  2006,  que  é  objeto  de  discussão  na  presente  exação.  II ­ Auto de Infração   9.4.  No  presente  processo  administrativo  a  fiscalização  glosou  compensação  realizada  pela  contribuinte  no  ano­calendário  2006, em razão de ajustes realizados de ofício pela fiscalização  em  seus  saldos  de  prejuízo  fiscal  de  IRPJ  e  base  de  cálculo  negativa  de  CSLL,  nos  autos  do  processo  administrativo  n°  19515.003129/2006­00.  9.5.  Entretanto,  referida  glosa  somente  pode  ser  considerada  procedente  se  houver  decisão  administrativa  definitiva  e  desfavorável no mencionado processo, conforme jurisprudência  administrativa  do  Conselho  de  Contribuintes,  atual  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais.  9.6.  Assim,  requer­se  o  reconhecimento  da  improcedência  da  glosa  da  compensação  concretizada  pela  defendente  no  ano­ calendário 2006.  9.7. E ainda que assim não fosse, o que se admite somente para  fins  de  argumentação,  a  interessada  ressalta  que  o  presente  processo  deverá  ser  apreciado  apenas  e  tão  somente  após  o  julgamento do processo 19515.003129/2006­00, ou ao menos em  conjunto  com  ele.  Isso  porque  o  julgamento  do  processo  principal  faz  coisa  julgada  no  processo  reflexo,  em  razão  da  estreita relação de causa e efeito existente.  Fl. 681DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 7          6 III ­ Dedutibilidade do PAT   9.10.  Não  obstante,  ainda  que  se  mantenha  a  exigência  corroborada  no  presente  processo,  o  que  se  admite  apenas  a  título de argumentação, nota­se que os autuantes não deduziram  da base de cálculo do IRPJ os valores decorrentes do Programa  de Alimentação do Trabalhador (PAT), o que viola claramente a  legislação  tributária,  com  fulcro  no  art.  1º  da Lei  nº  6.321,  de  14/04/1976.  9.11.  Conforme  está  demonstrado  em  cálculo  realizado  pelos  auditores  da  defendente  (acostou  documento  à  fl.  416),  a  fiscalização constituiu débito com uma diferença em excesso de  R$  226.483,57.  Assim,  independente  de  qualquer  outro  argumento,  o  débito  da  presente  exação  deve  ser,  de  plano,  reduzido, aplicando­se a dedução legal.  IV ­ Multa e juros de mora   9.12.  Ainda  que,  por  absurdo,  se  admitisse  a  manutenção  da  exação  em  questão,  a  glosa  da  compensação  pretendida  pela  fiscalização não poderia ser acompanhada da cobrança de multa  e  juros  moratórios,  em  razão  da  comprovada  suspensão  da  exigibilidade dos créditos tributários do presente processo.  9.13.  “O  Despacho  Decisório  exige  da  Requerente  débitos  de  IRPJ  e  CSL  não  recolhidos  em  decorrência  de  compensação  parcialmente homologada, acompanhado dos acréscimos  legais  cabíveis, isto é, multa e juros de mora.”  9.14.  A  contribuinte  deve  estar  em  atraso  no  pagamento  do  crédito tributário para que se exija multa e juros de mora, o que  não se verifica no caso em exame.  V ­ Impossibilidade de exigência de multa da sucessora   9.15. A multa aplicada não pode ser exigida da recorrente, que  incorporou  a  empresa  Procomp  Comércio  e  Serviços  Ltda.  (CNPJ  57.449.522/000192),  sociedade  que,  no  ano­calendário  2001, teria supostamente apurado prejuízo fiscal e base negativa  da  CSLL  inexistentes  e,  conseqüentemente,  teria  utilizado  indevidamente  este  valor  no  ano­calendário  2006,  ao  realizar  compensação com débitos de IRPJ e CSLL.  9.16. Nos termos do art. 128 do CTN somente a lei pode atribuir  responsabilidade  pelo  pagamento  de  crédito  tributário  na  condição de contribuinte ou de responsável.  9.17.  Como  regra  geral,  o  art.  129  do  CTN  estabelece  que  o  disposto na Seção II Responsabilidade dos Sucessores “aplica­se  por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou  em  curso  de  constituição  à  data  dos  atos  nela  referidos,  e  aos  constituídos  posteriormente  aos  mesmos  atos,  desde  que  relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data.”  9.18.  Entretanto,  em  relação  às  hipóteses  de  incorporação  de  sociedades,  existe  norma  específica  consignada  no  art.  132  do  Fl. 682DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 8          7 CTN,  que  determina  que “a  pessoa  jurídica  de  direito  privado  que resultar de  fusão,  transformação ou  incorporação de outra  ou em outra é  responsável pelos  tributos devidos até à data do  ato  pelas  pessoas  jurídicas  de  direito  privado  fusionadas,  transformadas ou incorporadas.”  9.19.  Cabe  ressaltar  que  o  referido  artigo  menciona  apenas  o  termo tributo, e considera como devido pela sucessora apenas os  créditos formalizados até a sucessão.  9.20. Neste  sentido, o art. 3º do CTN estabelece que “tributo é  toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor  nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato  ilícito,  instituída  em  lei  e  cobrada  mediante  atividade  administrativa  plenamente vinculada.” Assim, a definição de tributo não inclui  as multas  impostas pelas Autoridades Fiscais, uma vez que tais  exigências constituem sanção de ato ilícito.  9.21.  Portanto,  a  correta  interpretação  do  art.  132  do  CTN,  norma  específica  aplicável  à  incorporação  de  sociedades,  determina  que  as  sociedades  incorporadoras  não  respondem  pelas multas que  seriam aplicáveis às  sociedades  incorporadas  quando  o  lançamento  ocorrer  após  a  data  da  incorporação,  conforme jurisprudência citada e transcrita.  10. Em 30/11/2011 a contribuinte juntou aos autos petição (fls.  417 e 418, acompanhada de documentos às  fls. 419 a 439) nos  seguintes termos:  10.1.  A  requerente,  ao  consultar  a  situação  fiscal  da  empresa  junto  à  RFB,  verificou  que  o  presente  processo  consta  “em  cobrança”  (acostou  documento  “Informações  Fiscais  do  Contribuinte”  à  fl.  438,  emitido  em  25/11/11),  o  que  gera  impedimento  para  emissão  da  Certidão  Negativa  de  Débitos  Federais,  podendo  ocasionar  transtornos  irreparáveis  à  empresa, uma vez que a mesma participa de licitações públicas.  10.2. O processo deve ser alocado na condição de exigibilidade  suspensa, em razão da defesa apresentada pela recorrente.  10.3. Requer a baixa imediata da mencionada pendência.  Em sessão de 04 de abril de 2012 a 1a Turma da Delegacia de  Julgamento  de  São  Paulo,  por  unanimidade  de  votos,  julgou  improcedente  a  impugnação,  mantendo  o  crédito  tributário  exigido.  Com  a  ciência  da  decisão,  a  interessada  interpôs  Recurso  Voluntário,  no  qual  repetiu,  basicamente,  os  argumentos  da  impugnação.  Os autos foram encaminhados a este Conselho para apreciação  e julgamento.  Em  sessão  de  13  de  setembro  de  2016,  este  Colegiado  resolveu,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o  julgamento  em  diligência  para  que  os  autos  ficassem  Fl. 683DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 9          8 sobrestados,  na Secretaria  da Câmara,  até que  fosse  juntada  a  decisão  proferida  no  processo  principal (n. 19515.003129/2006­00), cujo resultado impacta a glosa em discussão no presente  caso.  Com a juntada da decisão requerida os autos retornaram a este Relator.   É o relatório.  Voto             Conselheiro Roberto Caparroz de Almeida, Relator   O recurso é tempestivo e atende aos pressupostos legais, razão pela qual dele  conheço.  A  questão  em  discussão  nos  autos  diz  respeito  à  glosa  de  compensação  realizada pelo interessado no ano­calendário de 2006, em razão de ajustes realizados de ofício  pela  fiscalização em seus  saldos de prejuízo  fiscal  de  IRPJ  e da base de  cálculo negativa de  CSLL, nos autos do processo administrativo n° 19515.003129/2006­00, do qual este representa  reflexo.  Com  efeito,  a  autoridade  fiscal  fundamentou  a  autuação  no  excesso  de  compensação  efetuado  pelo  Contribuinte,  conforme  descrito  de  Termo  de  Constatação  (fls.  321):  No  procedimento  de  fiscalização  levado  a  efeito  na  empresa  incorporada,  mencionada  no  item  anterior,  a  RECEITA  FEDERAL  efetuou  o  lançamento  tributário  constante  no  processo administrativo n° 19515.003129/2006­00.  Na ocasião, foram adicionados à base de cálculo do imposto de  renda  da  pessoa  jurídica  e  à  base  de  cálculo  da  contribuição  social sobre o lucro líquido, o montante de R$ 20.452.655,40 e  R$ 20.305.578,24, respectivamente, referentes a fatos ocorridos  no ano base de 2001.  No  ano  calendário  de  2001,  a  PROCOMP  COMÉRCIO  E  SERVIÇOS  LTDA  apurou  prejuízo  fiscal  e  base  de  cálculo  negativa  da  CSLL  no  valor  de  R$  22.505.971,72,  que  foi  reduzido pelas infrações verificadas pela fiscalização, conforme  se  verifica  no  histórico  do  Sistema  de  Controle  do  Prejuízo  Fiscal  de  Base  de  Cálculo  Negativa  da  CSLL  da  RECEITA  FEDERAL.  No  entanto,  no  Livro  de  Apuração  do  Lucro  Real,  que  contém  contas  de  controle  dos  saldos  dos  prejuízos  fiscais  e  da  base  negativa da CSLL, os valores apurados pela contribuinte no ano  base  de  2001  não  foram  alterados  de  forma  a  refletir  o  lançamento  tributário  e  restaram  integrais  até  serem  consumidos  por  abatimento  com  os  lucros  contabilizados  nos  anos de 2005 e 2006.  Fl. 684DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 10          9 Dessa forma, a compensação produzida pela pessoa jurídica no  ano  de  2006  não  contava  com  saldo  que  lhe  desse  suporte,  gerando  excesso  de  compensação  de  prejuízo  fiscal  e  de  base  negativa da CSLL no valor de R$ 16.828.168,94, que está sendo  glosado neste lançamento. (grifamos)  Recentemente foi juntada aos autos cópia da decisão proferida pela 1a Turma  da  3a  Câmara  deste  Conselho,  na  qual  o  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  negou  provimento ao Recurso Voluntário da empresa.  Naquele  processo  discute­se  a  glosa  de  despesas  com  ágio,  em  face  da  aquisição de 44.418.316 ações da  empresa Procomp Amazônia  Indústria Eletrônica S/A pela  empresa  261  Comércio,  Importação,  Exportação  e  Participações  Ltda.  que,  após  complexa  reorganização  societária,  foi  transferida  parcialmente,  em  decorrência  de  cisão  do  empreendimento,  para  a  interessada.  O  lançamento  lavrado  também  abrangeu  a  glosa  de  despesas  relativas  a  perdas  de  numerário  registradas  na  conta  contábil  0033.8037.44100  ­  Perdas Numerário em Transito (Indedutível).  Pois bem.   Na exata medida em que os  lançamentos efetuados naquele processo  foram  confirmados  pelo  CARF,  torna­se  de  rigor  manter,  pelos  próprios  fundamentos,  a  glosa  decorrente do excesso de compensação de prejuízo fiscal e de base negativa da CSLL, no valor  de R$ 16.828.168,94, conforme apontada pelas autoridades fiscais no Termo de Verificação de  fls. 320/322.  Assim,  por  relação  de  causa  e  efeito,  devem  ser  mantidos  os  lançamentos  deste processo, por insuficiência de saldos para as compensações, nos termos do que preceitua  o artigo 509 do Decreto n. 3.000/99:  Art. 509. O prejuízo compensável é o apurado na demonstração  do  lucro real e registrado no LALUR (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 64, § 1º, e Lei nº 9.249, de 1995, art. 6º, e parágrafo  único).  § 1º A compensação poderá ser total ou parcial, em um ou mais  períodos  de  apuração,  à  opção  do  contribuinte,  observado  o  limite previsto no  art.  510  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de 1977,  art.  64, § 2º).  § 2º A absorção, mediante débito à conta de lucros acumulados,  de reservas de lucros ou capital, ao capital social, ou à conta de  sócios,  matriz  ou  titular  de  empresa  individual,  de  prejuízos  apurados  na  escrituração  comercial  do  contribuinte  não  prejudica  seu  direito  à  compensação  nos  termos  deste  artigo  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 64, § 3º).  Com  relação  aos  argumentos  adicionais  trazidos  no  Recurso  Voluntário,  a  interessada destaca os seguintes pontos:  a) A dedutibilidade do PAT;  b) A exigência de multa e juros;  Fl. 685DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 11          10 c) A impossibilidade de se exigir multa da sucessora.  No que se refere à dedutibilidade do PAT, que não teria sido deduzido pelas  autoridades  fiscais,  convém  destacar  o  que  restou  decidido  em  primeira  instância,  cujos  fundamentos reproduzo e acolho:   Pugna a recorrente que os autuantes não deduziram da base de  cálculo  do  IRPJ  os  valores  decorrentes  do  Programa  de  Alimentação  do  Trabalhador  (PAT  ­  Lei  nº  6.321/1976),  sendo  que em cálculo realizado pelos auditores da defendente (acostou  documento  à  fl.  416),  concluiu­se  que  a  fiscalização  constituiu  débito com uma diferença em excesso de R$ 226.483,57,  sendo  pertinente, no seu entendimento, a dedução do referido valor.  Neste  quesito  esclareça­se  que  a  planilha  acostada  à  fl.  416  demonstra  valores  sem  qualquer  amparo  em  lançamentos  consignados em Livro Contábeis e Fiscais, não sendo razoável  discutir  matéria  que  não  encontra  respaldo  em  conjunto  probatório que a sustente.  Há, ainda, divergência entre o valor apontado pela interessada  como dedutível  (R$ 100.969,01) e aquele que consta na DIPJ ­  Ficha  12A  (Linha  04  ­  Programa  de  Alimentação  do  Trabalhador), que registra R$ 36.483,86 (fl. 236).  Por  força  da  ausência  de  comprovação  dos montantes  alegados,  somada  às  inconsistências detectadas pela decisão de piso, não há como aceitar, neste ponto, a pretensão  da Recorrente.  A interessada também questiona a aplicação da multa de ofício e da SELIC  aos lançamentos, tese que também não pode prosperar, pois a exigência dos dois consectários  dos tributos autuados decorre de expressa determinação legal.  No caso da multa aplica­se o disposto no artigo 44 da Lei n. 9.430/96, que  prevê a multa de ofício de 75% para os tributos lançados em auto de infração, o que nos remete  à aplicação automática da Súmula n. 2 deste Conselho, que veda a apreciação de norma vigente  e eficaz:  Súmula  CARF  nº  2:  O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.   Em relação ao questionamento sobre os juros de mora devemos concluir, no  mesmo sentido, pela legalidade da aplicação da SELIC como índice para a exigência de juros,  nos exatos termos da Súmula CARF n. 4:  Súmula  CARF  nº  4:  A  partir  de  1º  de  abril  de  1995,  os  juros  moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais.  Por fim, quanto ao argumento de impossibilidade do lançamento da multa de  ofício na hipótese de responsabilidade tributária por sucessão, melhor sorte não lhe aguarda.  Fl. 686DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 12          11 O  sujeito  passivo,  na  qualidade  de  sucessor,  pleiteia  que  não  lhe  seja  transmitida  a multa  punitiva  pela  infração  apontada  no  lançamento,  sob  o  argumento  de  ser  responsável exclusivamente pelo "tributo" devido pela antecessora, nos  termos do artigo 132  do Código Tributário Nacional:  Art.  132.  A  pessoa  jurídica  de  direito  privado  que  resultar  de  fusão,  transformação  ou  incorporação  de  outra  ou  em  outra  é  responsável  pelos  tributos  devidos  até  à  data  do  ato  pelas  pessoas  jurídicas  de  direito  privado  fusionadas,  transformadas  ou incorporadas.  Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica­se aos casos de  extinção  de  pessoas  jurídicas  de  direito  privado,  quando  a  exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer  sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão  social, ou sob firma individual.  Ocorre que a sucessão se deu mediante ato negocial de livre manifestação e  interesse  dos  envolvidos,  de  sorte  que  o  eventual  desaparecimento  do  contribuinte  original  transfere a obrigação tributária, em sua inteireza, para a entidade remanescente.  Também é irrelevante para caracterizar a sujeição passiva da incorporadora a  data da  constituição  da  dívida,  à  luz  da  regra  geral  estabelecida  pelo  artigo  129  do Código  Tributário  Nacional,  que  justamente  abre  a  Seção  II  daquele  diploma  legal,  que  cuida  da  responsabilidade por sucessão:  Art. 129. O disposto nesta Seção aplica­se por igual aos créditos  tributários  definitivamente  constituídos  ou  em  curso  de  constituição  à  data  dos  atos  nela  referidos,  e  aos  constituídos  posteriormente  aos  mesmos  atos,  desde  que  relativos  a  obrigações tributárias surgidas até a referida data. (grifamos)  Evidente,  portanto,  que  a  responsabilidade  dos  sucessores  alcança  fatos  jurídicos verificados até a data da sucessão, ainda que os créditos tributários dele decorrentes  (tributos, penalidades e acréscimos) venham a ser apurados posteriormente.  E  nem  poderia  ser  diferente,  pois,  do  contrário,  teríamos  uma  situação  absurda, dado que sempre depois da incorporação uma das sociedades desaparece e, com ela,  também  desaparecia  qualquer  responsabilidade  por  infrações,  circunstância  que  não  possui  qualquer amparo legal.   Nesse  contexto  e na  esteira  de diversos  outros  julgados  no mesmo  sentido,  entendo que  inexiste  obstáculo  jurídico  para  a  exigência  de multas  e  consectários  legais  dos  sucessores no caso de incorporação.  Ante o exposto CONHEÇO do Recurso e, no mérito, voto por NEGAR­LHE  provimento.    É como voto.    Fl. 687DF CARF MF Processo nº 16561.720002/2011­64  Acórdão n.º 1201­001.921  S1­C2T1  Fl. 13          12 (assinado digitalmente)  Roberto Caparroz de Almeida ­ Relator                                Fl. 688DF CARF MF

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7112876 #
Numero do processo: 11020.001739/2010-05
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Dec 12 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Feb 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008 PIS/PASEP. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. O conceito de insumos para efeitos do art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637/2002 e do art. 3º, inciso II da Lei 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade. Referido critério traduz uma posição "intermediária", na qual, para definir insumos, busca-se a relação existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo e a atividade realizada pelo Contribuinte. Não é diferente a posição predominante no Superior Tribunal de Justiça, o qual reconhece, para a definição do conceito de insumo, critério amplo/próprio em função da receita, a partir da análise da pertinência, relevância e essencialidade ao processo produtivo ou à prestação do serviço. COOPERATIVA PRODUTORA DE LACTICÍNIOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. “PALLETS” DE MADEIRA. PLÁSTICO DE COBERTO. FILME PLÁSTICO DO TIPO “STRETCH”. PROCESSO DE "PALLETIZAÇÃO". DIREITO AO CRÉDITO. Pela peculiaridade da atividade econômica que exerce, fica obrigada a atender rígidas normas de higiene e limpeza, sendo que eventual não atendimento das exigências de condições sanitárias das instalações levaria à impossibilidade da produção ou na perda significativa da qualidade do produto fabricado. Assim, os “pallets” utilizados para armazenagem e movimentação das matérias-primas e produtos na etapa da industrialização e na sua destinação para venda, devem ser considerados como insumos. Da mesma forma, os materiais de acondicionamento e transporte - plástico de coberto e filme plástico do tipo "stretch" - são insumos pois indispensáveis ao adequado armazenamento e transporte das mercadorias produzidas pela Contribuinte, face ao tamanho reduzido das embalagens.
Numero da decisão: 9303-006.053
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os Conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal e Jorge Olmiro Lock Freire (suplente convocado), que lhe deram provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Demes Brito, Jorge Olmiro Lock Freire (suplente convocado), Valcir Gassen (suplente convocado), Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.
Nome do relator: RODRIGO DA COSTA POSSAS
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9303­006.053  –  3ª Turma   Sessão de  12 de dezembro de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES. CRÉDITO. EMBALAGENS DE TRANSPORTE.  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  COOPERATIVA SANTA CLARA LTDA    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008  PIS/PASEP.  REGIME  DA  NÃO­CUMULATIVIDADE.  CONCEITO  DE  INSUMOS.   O conceito de insumos para efeitos do art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637/2002  e do art. 3º, inciso II da Lei 10.833/2003, deve ser interpretado com critério  próprio:  o  da  essencialidade.  Referido  critério  traduz  uma  posição  "intermediária",  na  qual,  para  definir  insumos,  busca­se  a  relação  existente  entre o bem ou serviço, utilizado como  insumo e a atividade  realizada pelo  Contribuinte.  Não  é  diferente  a posição  predominante  no Superior Tribunal  de  Justiça,  o  qual  reconhece,  para  a  definição  do  conceito  de  insumo,  critério  amplo/próprio  em  função  da  receita,  a  partir  da  análise  da  pertinência,  relevância e essencialidade ao processo produtivo ou à prestação do serviço.  COOPERATIVA  PRODUTORA  DE  LACTICÍNIOS.  MATERIAL  DE  EMBALAGEM. “PALLETS” DE MADEIRA. PLÁSTICO DE COBERTO.  FILME  PLÁSTICO  DO  TIPO  “STRETCH”.  PROCESSO  DE  "PALLETIZAÇÃO". DIREITO AO CRÉDITO.   Pela  peculiaridade  da  atividade  econômica  que  exerce,  fica  obrigada  a  atender  rígidas  normas  de  higiene  e  limpeza,  sendo  que  eventual  não  atendimento das exigências de condições sanitárias das instalações levaria à  impossibilidade  da  produção  ou  na  perda  significativa  da  qualidade  do  produto  fabricado.  Assim,  os  “pallets”  utilizados  para  armazenagem  e  movimentação das matérias­primas e produtos na etapa da industrialização e  na  sua  destinação  para  venda,  devem  ser  considerados  como  insumos.  Da  mesma  forma,  os materiais  de  acondicionamento  e  transporte  ­  plástico  de  coberto e filme plástico do tipo "stretch" ­ são insumos pois indispensáveis ao  adequado  armazenamento  e  transporte  das  mercadorias  produzidas  pela  Contribuinte, face ao tamanho reduzido das embalagens.      AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 02 0. 00 17 39 /2 01 0- 05 Fl. 357DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 3          2     Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar­lhe provimento, vencidos os  Conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal e Jorge Olmiro Lock Freire (suplente convocado),  que lhe deram provimento.   (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício e Relator    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Andrada  Márcio  Canuto  Natal,  Tatiana  Midori  Migiyama,  Charles  Mayer  de  Castro  Souza  (suplente  convocado),  Demes  Brito,  Jorge  Olmiro  Lock  Freire  (suplente  convocado),  Valcir  Gassen  (suplente convocado), Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.         Relatório  Trata­se  de  recurso  especial  de  divergência  interposto  pela  FAZENDA  NACIONAL com  fulcro nos  artigos 67  e  seguintes do Anexo  II  do Regimento  Interno do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  ­  RICARF,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  256/09,  buscando  a  reforma  do Acórdão  nº  3802­001.626,  proferido  em  28/02/2013,  que  possui ementa nos seguintes termos:  ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008  PIS/PASEP.  REGIME  NÃO­CUMULATIVO.  CRÉDITO.  INSUMO.  CONCEITO.  CUSTO  DE  PRODUÇÃO.  DESPESAS  DE  VENDA.  EXIGÊNCIAS REGULATÓRIAS INDISPENSÁVEIS AO EXERCÍCIO DA  ATIVIDADE ECONÔMICA.  O conceito de insumo, ressalvadas as exceções expressamente previstas  na  Lei  nº  10.833/2003,  abrange  o  custo  de  produção  (Decreto­Lei  n.  1.598, de 1977, art. 13, § 1º; Decreto n. 3.000/1999, arts. 290 e 291) e as  despesas  de  venda  do  produto  industrializado,  quando  incorridas  para  atender  exigências  regulatórias  indispensáveis  ao  exercício  de  determinada atividade econômica ou à comercialização de um produto.  LACTICÍNIOS.  MATERIAL  DE  EMBALAGEM.  AQUISIÇÃO  DE  “PALLETS”  DE  MADEIRA.  PLÁSTICO  DE  COBERTO.  FILME  PLÁSTICO DO TIPO “STRETCH”. INSUMO. DIREITO AO CRÉDITO  RECONHECIDO.  Fl. 358DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 4          3 Não cabe, à luz das disposições da Instruções Normativas n° 247/2002 e  n° 404/2004, restringir o direito ao crédito às embalagens incorporadas  ao produto no processo de industrialização. No segmento de laticínios, a  paletização  que  envolve  o  acondicionamento  no  “pallet”,  plástico  de  coberto e colocação do filme “strecht” não é realizada apenas para fins  de  transporte,  mas  para  a  própria  estocagem  do  produto  no  estabelecimento  industrial.  Decorre  ainda  de  normas  de  controle  sanitário na área de alimentos (Portaria SVS/MS nº 326, de 30 de julho  de  1997),  que  exigem  o  acondicionamento  dos  produtos  acabados  em  estrados  (item  5.3.10),  de  forma  a  impedir  a  contaminação  e  a  ocorrência  de  alteração  ou  danos  ao  recipiente  ou  embalagem  (item  8.8.1).  Tratando­se,  assim,  de  acondicionamento  diretamente  relacionado à produção do bem e que decorre de exigências sanitárias,  deve ser reconhecido o direito ao crédito.  RECEITAS DECORRENTES DA VENDA DE PRODUTOS SUJEITO À  ALÍQUOTA ZERO. CRITÉRIO DE RATEIO PROPORCIONAL.   O critério de rateio proporcional, nos termos do art. 3º, §§ 7º e 8º, II, da  Lei  nº  10.883/2003,  deve  considerar  a  totalidade  da  receita  bruta  auferida no mês, e não apenas as receitas do estabelecimento produtor  de bens sujeitos à alíquota zero.  Recurso Voluntário Provido em Parte.  Direito Creditório Reconhecido em Parte.  Em face da referida decisão, a Fazenda Nacional interpôs recurso especial  alegando  divergência  jurisprudencial  quanto  ao  reconhecimento  do  direito  de  crédito  das  contribuições não cumulativas com relação a materiais de embalagem, acondicionamento e  transporte – empregados na “palletização” – concedidos em sede de  julgamento de recurso  voluntário. Colacionou como paradigmas os acórdãos 3302­002.027 e 3101­00.795.   O  recurso  especial  da Fazenda Nacional  foi  admitido por meio de despacho  proferido  pelo  Presidente  da  2ª  Câmara  da  Terceira  Seção  de  Julgamento  em  exercício  à  época.   A Cooperativa Santa Clara apresentou contrarrazões postulando a negativa de  provimento  ao  recurso  especial. Na mesma oportunidade  apresentou  recurso  especial,  que,  todavia,  teve  o  seguimento  negado,  razão  pela  qual  não  será  objeto  de  exame  por  este  Colegiado.   É o Relatório.   Voto             Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 9303­006.045, de  12/12/2017, proferido no julgamento do processo 11020.001732/2010­85, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Fl. 359DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 5          4 Transcreve­se  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 9303­006.045):  "Admissibilidade  O  recurso  especial  de  divergência  interposto  pela  Fazenda  Nacional  atende  aos  pressupostos  de  admissibilidade  constantes  no  art.  67  do  Regimento  Interno  do  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais ­ RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09 de  junho de 2015, devendo, portanto, ter prosseguimento.   Mérito  A  discussão  principal  posta  nos  autos  refere­se  ao  conceito  de  insumos  para  determinação  se  pode  ser  utilizado  pela Contribuinte  como  crédito  de  PIS/Pasep  os  gastos  incorridos  com  os  materiais  utilizados  para  a  “palletização”  –  material  de  embalagem,  acondicionamento e transporte dos produtos finais para a venda.   Cumpre observar ter sido deferido nos presentes autos o direito ao creditamento das  aquisições  de  matérias  de  embalagem  (pallets  de  madeira),  plástico  de  coberto  e  filme  plástico  do  tipo  “stretch”,  com  fulcro  na  atividade  econômica  desempenhada  pela  Contribuinte;  na  essencialidade  dos  referidos  insumos  para  a  produção  e,  ainda,  nas  exigências  sanitárias  correspondentes  para  o  processo  produtivo  e  de  transporte,  além  da  própria estocagem no estabelecimento industrial.   Para  o  reconhecimento  do  direito  ao  crédito  e  reforma  da  decisão  proferida  pela  DRJ, o acórdão recorrido passou ao largo da apresentação de provas pela Contribuinte, razão  pela qual esse aspecto encontra­se superado na presente demanda.   Portanto, a discussão a ser travada no recurso especial refere­se à possibilidade de  deferimento  de  créditos  de  PIS/Pasep  dos  valores  relativos  à  aquisição  de  “pallets”  de  madeira, plástico de coberto e colocação do plástico filme “stretch”.   Inicialmente,  explicita­se  o  conceito  de  insumos  adotado  no  presente  voto,  para  posteriormente adentrar­se à análise dos itens individualmente.   A sistemática da não­cumulatividade para as contribuições do PIS e da COFINS foi  instituída,  respectivamente,  pela  Medida  Provisória  nº  66/2002,  convertida  na  Lei  nº  10.637/2002 (PIS) e pela Medida Provisória nº 135/2003, convertida na Lei nº 10.833/2003  (COFINS). Em ambos  os  diplomas  legais,  o  art.  3º,  inciso  II,  autoriza­se  a  apropriação  de  créditos calculados em relação a bens e  serviços utilizados como  insumos na  fabricação de  produtos destinados à venda.1                                                               1 Lei  nº  10.637/2002  (PIS). Art.  3º  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2º  a  pessoa  jurídica  poderá  descontar  créditos calculados em relação a: [...] II ­ bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na  produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto  em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante  ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e  87.04 da TIPI; [...].     Lei nº 10.8332003 (COFINS). Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar  créditos calculados em relação a: [...]II ­ bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na  produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto  em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante  ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e  87.04 da Tipi; [...]   Fl. 360DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 6          5 O  princípio  da  não­cumulatividade  das  contribuições  sociais  foi  também  estabelecido  no  §12º,  do  art.  195  da  Constituição  Federal,  por  meio  da  Emenda  Constitucional  nº  42/2003,  consignando­se  a  definição  por  lei  dos  setores  de  atividade  econômica para os quais as contribuições sociais dos incisos I, b; e IV do caput, dentre elas o  PIS e a COFINS. 2  A  disposição  constitucional  deixou  a  cargo  do  legislador  ordinário  a  regulamentação da sistemática da não­cumulatividade do PIS e da COFINS.   Por  meio  das  Instruções  Normativas  nºs  247/02  (com  redação  da  Instrução  Normativa nº 358/2003) (art. 66) e 404/04 (art. 8º), a Secretaria da Receita Federal trouxe a  sua  interpretação  dos  insumos  passíveis  de  creditamento  pelo  PIS  e  pela  COFINS.  A  definição de insumos adotada pelos mencionados atos normativos é excessivamente restritiva,  assemelhando­se  ao  conceito  de  insumos  utilizado  para  utilização  dos  créditos  do  IPI  –  Imposto sobre Produtos Industrializados, estabelecido no art. 226 do Decreto nº 7.212/2010  (RIPI).   As Instruções Normativas nºs 247/2002 e 404/2004, ao admitirem o creditamento  apenas quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo produtivo de fabricação e  comercialização de bens ou prestação de serviços, aproximando­se da legislação do IPI que  traz  critério  demasiadamente  restritivo,  extrapolaram  as  disposições  da  legislação  hierarquicamente  superior  no  ordenamento  jurídico,  a  saber,  as  Leis  nºs  10.637/2002  e  10.833/2003, e contrariaram frontalmente a finalidade da sistemática da não­cumulatividade  das  contribuições  do  PIS  e  da COFINS.  Patente,  portanto,  a  ilegalidade  dos  referidos  atos  normativos.  Nessa senda, entende­se igualmente impróprio para conceituar insumos adotar­se o  parâmetro  estabelecido  na  legislação  do  IRPJ  ­  Imposto  de Renda  da Pessoa  Jurídica,  pois  demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da leitura dos artigos 290 e 299  do Decreto nº 3.000/99 (RIR/99), poder­se­ia enquadrar como insumo todo e qualquer custo  da pessoa jurídica com o consumo de bens ou serviços integrantes do processo de fabricação  ou da prestação de serviços como um todo.   Em  Declaração  de  Voto  apresentada  nos  autos  do  processo  administrativo  nº  13053.000211/2006­72,  em  sede  de  julgamento  de  recurso  especial  pelo  Colegiado  da  3ª  Turma da CSRF, o ilustre Conselheiro Gileno Gurjão Barreto assim se manifestou:  [...] permaneço não compartilhando do entendimento pela possibilidade de utilização  isolada  da  legislação  do  IR  para  alcançar  a  definição  de  "insumos"  pretendida.  Reconheço,  no  entanto,  que  o  raciocínio  é  auxiliar,  é  instrumento  que  pode  ser  utilizado para dirimir controvérsias mais estritas.    Isso  porque  a  utilização  da  legislação  do  IRPJ  alargaria  sobremaneira  o  conceito  de  "insumos"  ao  equipará­lo  ao  conceito  contábil  de  "custos  e  despesas  operacionais" que abarca todos os custos e despesas que contribuem para a atividade  de uma empresa (não apenas a sua produção), o que distorceria a interpretação da  legislação ao ponto de torná­la inócua e de resultar em indesejável esvaziamento da  função social dos tributos, passando a desonerar não o produto, mas sim o produtor,  subjetivamente.                                                              2   Constituição Federal de 1988. Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma  direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do  Distrito Federal  e dos Municípios,  e das  seguintes contribuições  sociais:  I  ­ do empregador, da empresa e da  entidade  a  ela  equiparada  na  forma  da  lei,  incidentes  sobre:  [...]  b)  a  receita  ou  o  faturamento;  [...]  IV  ­  do  importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar. [...]§ 12. A lei definirá os setores  de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput,  serão não­cumulativas. (grifou­se)      Fl. 361DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 7          6   As Despesas Operacionais são aquelas necessárias não apenas para produzir  os bens, mas também para vender os produtos, administrar a empresa e financiar as  operações.  Enfim,  são  todas  as  despesas  que  contribuem  para  a  manutenção  da  atividade  operacional  da  empresa.  Não  que  elas  não  possam  ser  passíveis  de  creditamento, mas tem que atender ao critério da essencialidade.  [...]  Estabelece o Código Tributário Nacional que a segunda forma de integração da lei  prevista no art. 108,  II, do CTN são os Princípios Gerais de Direito Tributário. Na  exposição de motivos da Medida Provisória n. 66/2002, in verbis, afirma­se que “O  modelo  ora  proposto  traduz  demanda  pela  modernização  do  sistema  tributário  brasileiro  sem, entretanto, pôr em risco o equilíbrio das contas públicas, na  estrita  observância da Lei de Responsabilidade Fiscal. Com efeito, constitui premissa básica  do modelo a manutenção da carga tributária correspondente ao que hoje se arrecada  em virtude da cobrança do PIS/Pasep.”  Assim  sendo,  o  conceito  de  "insumos",  portanto,  muito  embora  não  possa  ser  o  mesmo utilizado pela legislação do IPI, pelas razões já exploradas, também não pode  atingir  o  alargamento  proposto  pela  utilização  de  conceitos  diversos  contidos  na  legislação do IR.   Ultrapassados os argumentos para a não adoção dos critérios da  legislação do IPI  nem  do  IRPJ,  necessário  estabelecer­se  o  critério  a  ser  utilizado  para  a  conceituação  de  insumos.   Diante  do  entendimento  consolidado  deste Conselho Administrativo  de Recursos  Fiscais ­ CARF, inclusive no âmbito desta Câmara Superior de Recursos Fiscais, o conceito  de insumos para efeitos do art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637/2002 e do art. 3º, inciso II da Lei  10.833/2003,  deve  ser  interpretado  com  critério  próprio:  o  da  essencialidade.  Referido  critério  traduz  uma  posição  "intermediária"  construída  pelo  CARF,  na  qual,  para  definir  insumos,  busca­se  a  relação  existente  entre  o  bem  ou  serviço,  utilizado  como  insumo  e  a  atividade realizada pelo Contribuinte.   Conceito  mais  elaborado  de  insumo,  construído  a  partir  da  jurisprudência  do  próprio CARF e norteador dos julgamentos dos processo no referido órgão, foi consignado no  Acórdão nº 9303­003.069, resultante de julgamento da CSRF em 13 de agosto de 2014:  [...]   Portanto, "insumo" para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos,  partindo  de  uma  interpretação  histórica,  sistemática  e  teleológica  das  próprias  normas  instituidoras de  tais  tributos  (Lei  no.  10.637/2002 e 10.833/2003), deve  ser  entendido  como  todo  custo,  despesa  ou  encargo  comprovadamente  incorrido  na  prestação  de  serviço  ou  na  produção  ou  fabricação  de  bem  ou  produto  que  seja  destinado à venda, e que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério  relacional),  dependendo,  para  sua  identificação,  das  especificidades  de  cada  processo produtivo.   Nessa  linha  relacional,  para  se  verificar  se  determinado bem ou  serviço  prestado  pode ser caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS, impende  analisar  se  há:  pertinência  ao  processo  produtivo  (aquisição  do  bem  ou  serviço  especificamente para utilização na prestação do serviço ou na produção, ou, ao menos, para  torná­lo  viável);  essencialidade  ao processo produtivo  (produção  ou  prestação  de  serviço  depende diretamente daquela aquisição) e possibilidade de emprego  indireto no processo  de produção  (prescindível o consumo do bem ou a prestação de  serviço em contato direto  com o bem produzido).   Portanto,  para  que  determinado  bem  ou  prestação  de  serviço  seja  considerado  insumo  gerador  de  crédito  de  PIS  e  COFINS,  imprescindível  a  sua  essencialidade  ao  Fl. 362DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 8          7 processo  produtivo  ou  prestação  de  serviço,  direta  ou  indiretamente,  bem  como  haja  a  respectiva prova.   Não  é  diferente  a  posição  predominante  no  Superior  Tribunal  de  Justiça,  o  qual  reconhece, para a definição do conceito de  insumo, critério amplo/próprio em função da  receita,  a  partir  da  análise  da  pertinência,  relevância  e  essencialidade  ao  processo  produtivo  ou  à  prestação  do  serviço.  O  entendimento  está  refletido  no  voto  do  Ministro  Relator Mauro Campbell Marques ao julgar o recurso especial nº 1.246.317­MG, sintetizado  na ementa:  PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART.  535, DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC.  INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP  E  COFINS  NÃO­CUMULATIVAS.  CREDITAMENTO.  CONCEITO  DE  INSUMOS. ART. 3º,  II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3º,  II, DA LEI N.  10.833/2003.  ILEGALIDADE  DAS  INSTRUÇÕES  NORMATIVAS  SRF  N.  247/2002 E 404/2004.  1.  Não  viola  o  art.  535,  do  CPC,  o  acórdão  que  decide  de  forma  suficientemente fundamentada a lide, muito embora não faça considerações  sobre todas as teses jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes.  2. Agride o art. 538, parágrafo únic o, do CPC, o acórdão que aplica multa  a  embargos  de  declaração  interpostos  notadamente  com  o  propósito  de  prequestionamento.  Súmula  n.  98/STJ:  "Embargos  de  declaração  manifestados com notório propósito de prequestionamento não têm caráter  protelatório".  3. São ilegais o art. 66, §5º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n.  247/2002  ­  Pis/Pasep  (alterada  pela  Instrução  Normativa  SRF  n.  358/2003)  e o art.  8º,  §4º,  I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n.  404/2004  ­  Cofins,  que  restringiram  indevidamente  o  conceito  de  "insumos" previsto no art. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003,  respectivamente,  para  efeitos  de  creditamento  na  sistemática  de  não­ cumulatividade das ditas contribuições.  4.  Conforme  interpretação  teleológica  e  sistemática  do  ordenamento  jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3º, II,  da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica  com  a  conceituação  adotada  na  legislação  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  ­  IPI,  posto  que  excessivamente  restritiva.  Do  mesmo  modo, não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas  Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda ­ IR, por que  demasiadamente elastecidos.  5. São "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art.  3º, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao,  ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles  possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa  na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é,  cuja  subtração  obsta  a  atividade  da  empresa,  ou  implica  em  substancial  perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.  6.  Hipótese  em  que  a  recorrente  é  empresa  fabricante  de  gêneros  alimentícios  sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e  limpeza. No  ramo a que pertence, as exigências de condições sanitárias das instalações  se não atendidas  implicam na própria impossibilidade da produção e em  substancial  perda  de  qualidade  do  produto  resultante.  A  assepsia  é  essencial  e  imprescindível  ao  desenvolvimento  de  suas  atividades.  Não  houvessem  os  efeitos  desinfetantes,  haveria  a  proliferação  de  microorganismos  na  maquinaria  e  no  ambiente  produtivo  que  agiriam  Fl. 363DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 9          8 sobre  os  alimentos,  tornando­os  impróprios  para  o  consumo.  Assim,  impõe­se considerar a abrangência do  termo "insumo" para contemplar,  no  creditamento,  os  materiais  de  limpeza  e  desinfecção,  bem  como  os  serviços  de  dedetização  quando  aplicados  no  ambiente  produtivo  de  empresa fabricante de gêneros alimentícios.  7. Recurso especial provido.   (REsp  1246317/MG,  Rel.  Ministro  MAURO  CAMPBELL  MARQUES,  SEGUNDA TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe 29/06/2015) (grifou­se)  Ainda  no  âmbito  do  Superior  Tribunal  de  Justiça,  o  tema  está  novamente  em  julgamento no recurso especial nº 1.221.170 ­ PR, pela sistemática dos recursos repetitivos,  contendo  votos  pelo  reconhecimento  da  ilegalidade  das  Instruções  Normativas  SRF  nºs  247/2002 e 404/2004 e aplicação de critério amplo/próprio na conceituação de insumo para  os créditos de PIS e COFINS no regime não cumulativo. O julgamento não foi concluído até  a presente data.   A posição do Superior Tribunal de Justiça, para definição de insumo, mantém­se pela  adoção  de  critério  próprio/amplo  em  função  da  receita,  atendendo  aos  requisitos  da  pertinência,  relevância  e  essencialidade.  Embora  existam  casos  isolados  cujas  decisões  adotaram  o  critério  restritivo  (IPI),  não  há  fato  novo  ou  mudança  de  entendimento  do  Tribunal da Cidadania suficiente para acarretar mudança de posição da Câmara Superior de  Recursos Fiscais. Do  contrário,  estar­se­ia  adotando premissa  de  julgamento  equivocada  e,  ainda, violando frontalmente o princípio da segurança jurídica.   Portanto, são insumos, para efeitos do art. 3º, II da Lei nº 10.637/2002 e do art. 3º, II da  Lei nº 10.833/2003, todos os bens e serviços pertinentes ao processo produtivo e à prestação  de serviços, ou ao menos que os viabilizem, podendo ser empregados direta ou indiretamente,  e cuja subtração implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e da prestação  do serviço, objetando ou comprometendo a qualidade da própria atividade da pessoa jurídica.   De posse do critério a ser adotado para definição dos insumos aptos a gerar créditos de  PIS e COFINS não cumulativos, adentrar­se­á a análise do caso concreto.   A Contribuinte é pessoa jurídica que, nos termos do art. 2º do seu Estatuto Social (fls.  41 a 63), exerce atividade econômica na área de alimentos e tem por objetivos sociais:   Art. 2º ­ A Sociedade objetiva, com base na colaboração recíproca a que se obrigam  seus associados, promover:  I ­ o estímulo, o desenvolvimento e a defesa de suas atividades econômicas de caráter  comum;  II ­ A importação, a exportação, a industrialização e a comercialização em comum de  sua produção agrícola, produção animal em geral, pecuária e de hortifrutigranjeiros,  industrializada  ou  em  espécie,  tais  como  carnes,  ovos,  peixes,  frutas,  cereais,  verduras,  legumes,  gorduras,  condimentos  em  geral;  café  e  ervas  para  infusão,  laticínios, margarinas e derivados de soja, massas alimentícias, farinhas e fermentos  em geral; doces, pós para fabricação de doces, açúcar e adoçantes em geral, bebidas  alcoólicas  e  não  alcoólicas,  xaropes  e  sucos  em  geral;  animais  vivos  e  ovos  para  incubação;  alimentos  para  animais;  plantas  e  flores  naturais,  etc,  nos  mercados  locais, nacionais ou internacionais;  [...]  Fl. 364DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 10          9 Em razão de  sua atividade econômica,  sujeita­se  a  controles  e exigências de diversos  órgãos públicos, exemplificativamente: Agência Nacional de Vigilância Sanitária ­ ANVISA,  Ministério da Agricultura, Serviço de Inspeção Federal, Ministério da Saúde.   Pela peculiaridade da atividade econômica que exerce, fica obrigada a atender rígidas  normas  de  higiene  e  limpeza,  sendo  que  eventual  não  atendimento  das  exigências  de  condições  sanitárias  das  instalações  levaria  à  impossibilidade  da  produção  ou  na  perda  significativa da qualidade do produto fabricado.   No  que  concerne  às  embalagens  utilizadas  para  transporte  no  processo  produtivo  da  Contribuinte, uma vez essenciais, pertinentes e relevantes para obtenção do produto final, há  de  se  considerarem  as mesmas  como  insumos. As  embalagens  são  realmente necessárias  à  armazenagem/conservação do produto nas diversas fases do processo produtivo.   Considerando­se a atividade própria da Contribuinte, tem­se que os “pallets” utilizados  para  armazenagem  e  movimentação  das  matérias­primas  e  produtos  na  etapa  da  industrialização  e  na  sua  destinação  para  venda,  também  devem  ser  considerados  como  insumos.   Para atendimento das exigências sanitárias impostas pelos órgãos públicos responsáveis  pelo controle e fiscalização, na movimentação e na armazenagem das matérias­primas e dos  bens a serem utilizados na fabricação do produto final, e dos produtos finais em si, não pode  haver  contato  com o chão,  justamente para  se  evitar a  contaminação por microorganismos,  constituindo­se  em  mais  uma  das  razões  pelas  quais  é  imprescindível  a  utilização  dos  “pallets” na cadeia produtiva.   Levando­se  em  conta  a  significativa  quantidade  de  matérias­primas  e  produtos  que  serão empregados no processo produtivo e que precisam ser armazenados e transportados no  ambiente fabril, é indispensável à Contribuinte utilizar­se de mecanismos e ferramentas que,  além de garantirem a observância das normas de higiene e limpeza, impostas pela ANVISA,  otimizem o seu processo produtivo. Há de ser destacada, nesse aspecto, a desnecessidade do  consumo  do  produto  em  contato  direto  com  o  bem  produzido,  admitindo­se  o  emprego  indireto no processo de produção para caracterizar­se determinado bem como insumo.   Assim,  os  pallets  guardam  nítida  relação  de  pertinência,  relevância  e  essencialidade  com  a  atividade  produtiva  do  Sujeito  Passivo,  constituindo­se  em  insumos  do  processo  produtivo  e  da  fase  de  comercialização  passíveis  de  creditamento  de  PIS  e  COFINS  não­ cumulativos. Com relação a esse item, essa 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais  proferiu decisão em casos análogos, nos processos administrativos nºs 10925.720046/2012­ 12 e 10925.720686/2012­22, na sessão realizada, em que receberam a seguinte ementa:  Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social ­ Cofins  Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007  NÃO­CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INDÚSTRIA AVÍCOLA. INDUMENTÁRIA. A  indumentária de uso obrigatório na indústria de processamento de carnes é  insumo  indispensável  ao  processo  produtivo  e,  como  tal,  gera  direito  a  crédito  DO  PIS/COFINS.   PIS/COFINS.  REGIME  NÃO­CUMULATIVO.  CRÉDITO  PRESUMIDO  DA  ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. ALÍQUOTA.  Após  a  alteração  veiculada  pela  Lei  nº  12.865,  de  2013,  expressamente  interpretativa, indiscutivelmente, os  insumos da indústria alimentícia que processem  produtos de origem animal classificados Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a  15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos  códigos  15.17  e  15.18,  adquiridos  de  não  contribuintes  farão  jus  ao  crédito  Fl. 365DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 11          10 presumido  no  percentual  no  percentual  de  60%  do  que  seria  apurado  em  uma  operação tributada.  PIS/COFINS NÃO­CUMULATIVOS. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS  As  leis  instituidoras  da  sistemática  não­cumulativa  das  contribuições  PIS  e  COFINS,  ao  exigirem  apenas  que  os  insumos  sejam  utilizados  na  produção  ou  fabricação  de  bens,  não  condicionam  a  tomada  de  créditos  ao  "consumo"  no  processo produtivo, entendido este como o desgaste em razão de contato físico com  os  bens  em  elaboração.  Comprovado  que  o  bem  foi  empregado  no  processo  produtivo e não se inclui entre os bens do ativo permanente, válido o crédito sobre o  valor de sua aquisição.  PIS/COFINS NÃO­CUMULATIVOS. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS.  Nos termos do § 4º do art. 3º das Leis 10.637 e 10.833 "o crédito não aproveitado em  determinado mês poderá sê­lo nos meses subsequentes".  Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário  Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007  TAXA SELIC. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.  O  crédito  tributário,  quer  se  refira  a  tributo  quer  seja  relativo  à  penalidade  pecuniária, não pago no respectivo vencimento, está sujeito à incidência de juros de  mora, calculado à taxa Selic até o mês anterior ao pagamento, e de um por cento no  mês de pagamento.  REP Provido em Parte e REC Provido em Parte  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  maioria,  em  dar  provimento  parcial  aos  recursos especiais da Fazenda Nacional e do sujeito passivo, nos seguintes termos: I)  recurso  especial  da Fazenda Nacional:  a)  limpeza  e desinfecção: por maioria,  em  negar  provimento.  Vencidos  os  Conselheiros Henrique  Pinheiro  Torres  (Relator)  e  Carlos  Alberto  Freitas  Barreto;  b)  embalagens  utilizadas  para  transporte:  por  maioria em negar provimento. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres e  Carlos Alberto Freitas Barreto; c) despesas de períodos anteriores: por maioria, em  negar provimento. Vencido o Conselheiro Henrique Pinheiro Torres; d)  serviços de  lavagem  de  uniformes:  pelo  voto  de  qualidade,  em  dar  provimento.  Vencidos  os  Conselheiros Tatiana Midori Migiyama, Demes Brito, Valcir Gassen, Vanessa Marini  Cecconello e Maria Teresa Martinez López; e) percentual de crédito presumido: por  unanimidade, em negar provimento;  f)  juros sobre multa de ofício: por maioria, em  dar provimento. Vencidas as Conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Vanessa Marini  Cecconello e Maria Teresa Martinez López; e II) recurso especial do sujeito passivo:  a)  indumentária:  por  maioria,  em  dar  provimento.  Vencidos  os  Conselheiros  Henrique  Pinheiro  Torres  (Relator),  Júlio  César  Alves  Ramos,  Rodrigo  da  Costa  Pôssas  e  Carlos  Alberto  Freitas  Barreto;  e  b)  pallets:  por  maioria,  em  dar  provimento. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres (Relator) e Carlos  Alberto Freitas Barreto. Designados para redigir os votos vencedores o Conselheiro  Júlio César Alves Ramos em relação às letras "a", “b” e “c” do item I e letra “b” do  item II; e o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho em relação à letra a do item  II.  (grifou­se)  Há,  ainda,  de  se  examinar  a  caracterização  dos  materiais  de  acondicionamento  e  transporte ­ plástico de coberto e filme plástico do tipo “stretch” – como insumos passíveis de  gerar crédito de PIS/Pasep. Na linha relacional traçada no presente voto, considerando­se que  as mercadorias  para  serem  devidamente  armazenadas  e  transportadas  após  a  produção,  até  chegarem ao consumidor final, exigem a utilização do plástico de coberto e do filme plástico  do tipo “stretch”, é nítida a relação de pertinência, relevância e essencialidade com o processo  produtivo, sendo imprescindível o seu reconhecimento como insumo.   Fl. 366DF CARF MF Processo nº 11020.001739/2010­05  Acórdão n.º 9303­006.053  CSRF­T3  Fl. 12          11 Por  fim,  cumpre  consignar  que  os  itens,  analisados  no  presente  recurso  especial,  são  empregados  na  “palletização”  dos  produtos  a  serem  estocados  e  transportados  pela  Contribuinte,  procedimento  indispensável  à  correta  armazenagem  dos  produtos  face  ao  tamanho  reduzido  das  embalagens  individuais  e, mais  ainda,  ao  atendimento  de  exigências  das  normas  de  controle  sanitário  da  área  de  alimentos,  consoante  Portaria  SVS/MS  (Secretaria de Vigilância Sanitária do Ministério da Saúde) nº 326/1997.   Diante  do  exposto,  nega­se  provimento  ao  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional,  mantendo­se o reconhecimento ao direito creditório da Contribuinte. "  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  o  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional foi conhecido e, no mérito, o colegiado negou­lhe provimento.   assinado digitalmente  Rodrigo da Costa Pôssas                            Fl. 367DF CARF MF

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Numero do processo: 10830.901646/2014-09
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Jan 25 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Feb 08 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIDA. A matéria, que não foi expressamente contestada na impugnação, deve ser considerada como preclusa quando apresentada somente em fase recursal, não podendo ser conhecida por força de expressa disposição legal.
Numero da decisão: 3001-000.168
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, vencido o conselheiro Cássio Schappo que conheceu do Recurso. (assinado digitalmente) Orlando Rutigliani Berri - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Orlando Rutigliani Berri, Cleber Magalhães, Renato Vieira de Avila e Cássio Schappo.
Nome do relator: ORLANDO RUTIGLIANI BERRI
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, vencido o conselheiro Cássio Schappo que conheceu do Recurso. (assinado digitalmente) Orlando Rutigliani Berri - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Orlando Rutigliani Berri, Cleber Magalhães, Renato Vieira de Avila e Cássio Schappo.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1749; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C0T1  Fl. 107          1 106  S3­C0T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10830.901646/2014­09  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3001­000.168  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  25 de janeiro de 2018  Matéria  DCOMP ­ ELETRÔNICO ­ RESSARCIMENTO DE IPI  Recorrente  EMBRASATEC INDUSTRIA E COMERCIO DE EMBALAGENS LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009  MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIDA.  A matéria,  que  não  foi  expressamente  contestada  na  impugnação,  deve  ser  considerada  como  preclusa  quando  apresentada  somente  em  fase  recursal,  não podendo ser conhecida por força de expressa disposição legal.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer  do Recurso Voluntário, vencido o conselheiro Cássio Schappo que conheceu do Recurso.    (assinado digitalmente)  Orlando Rutigliani Berri ­ Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Orlando  Rutigliani  Berri, Cleber Magalhães, Renato Vieira de Avila e Cássio Schappo.  Relatório  Cuida­se de recurso voluntário (fls. 84/85) interposto em face do Acórdão 09­ 58.395, da 3ª Turma Delegacia da Receita Federal do Brasil em Juiz de Fora (MG) ­DRJ/JFA­  (fls. 75 a 79), que, em sessão de julgamento realizada em 29.09.2015,  julgou improcedente a  manifestação de inconformidade, por conseguinte, ratificando o despacho decisório que deferiu  parcialmente o direito creditório e homologou, também parcialmente, a compensação declarada  a ele vinculada.  Dos fatos     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 90 16 46 /2 01 4- 09 Fl. 107DF CARF MF     2 Como  forma  de  elucidar  os  fatos  ocorridos,  e  em  prestígio  à  economia  processual, colaciono o relatório do acórdão recorrido:  Em  análise  no  presente  processo  o  litígio  decorrente  do  Despacho Decisório de fl. 32, emitido eletronicamente pelo SCC  quando  da  análise  dos  PERDCOMPs  a  seguir  discriminados,  por  intermédio  dos  quais  a  contribuinte  identificada  pretendeu  utilizar  o  saldo  credor  do  IPI  apurado  no  1º  trimestre/2009,  valor R$ 44.892,06 para a compensação de débitos, com fulcro  no art. 11 da Lei nº 9.779/99.  (...)  Da análise eletrônica pelo SCC resultou o RECONHECIMENTO  PARCIAL  DO  DIREITO  CREDITÓRIO,  no  montante  de  R$  40.392,05  e  a  HOMOLOGAÇÃO  PARCIAL  da  DCOMP  transmitida,  na  forma  indicada  na  planilha  retro,  sob  os  seguintes fundamentos:   Analisadas as informações prestadas no PER/DCOMP e período  de apuração acima identificados, constatou­se o seguinte:   ­ Valor do crédito solicitado/utilizado: R$ 44.892,06   ­ Valor do crédito reconhecido: R$ 40.392,05   O  valor  do  crédito  reconhecido  foi  inferior  ao  solicitado/utilizado em razão do(s) seguinte(s) motivo(s):   ­ Ocorrência de glosa de créditos considerados indevidos.   ­ Constatação de que o saldo credor passível de ressarcimento é  inferior ao valor pleiteado.   Informações  complementares  da  análise  do  crédito  estão  disponíveis  na  página  internet  da  Receita  Federal,  e  integram  este despacho.   Cientificada  do  Despacho  Decisório  e  intimada  a  recolher  o  crédito  tributário  decorrente  da  não­homologação  parcial  da  compensação  com  os  acréscimos  moratórios  pertinentes,  em  15/05/2014  (fl.  37),  manifestou  a  pleiteante  a  sua  inconformidade em  06/06/2014,  por meio  do  arrazoado  de  fls.  02/03, alegando, em síntese:   ­os  resumos  mensais  do  RAIPI  do  1º  trimestre/2009  [doc  4]  apresentam  a  mesma  composição  de  débitos  e  créditos  informados no PER 20463.58656.111209.1.1.01­6052, conforme  demonstrativo a seguir:  (...)  ­da  mesma  forma,  na  DIPJ/2009,  onde  também  foram  informados os valores acima, coincidentes com aqueles lançados  no PER;   ­assim, o saldo credor passível de ressarcimento é da ordem de  R$44.892,06,  igual  ao  montante  pleiteado,  que  deverá  ser  reconhecido na sua totalidade.  Fl. 108DF CARF MF Processo nº 10830.901646/2014­09  Acórdão n.º 3001­000.168  S3­C0T1  Fl. 108          3 Da decisão de 1ª instância  A 3ª Turma da DRJ/JFA, ao indeferir solicitação contida na manifestação de  inconformidade, exarou citado acórdão, cuja ementa foi vazada nos seguintes termos:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  PRODUTOS  INDUSTRIALIZADOS ­ IPI   Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009   I­  RESSARCIMENTO.  GLOSA  DE  CRÉDITOS.  CNPJ  DO  EMITENTE  DA  NOTA  FISCAL  BAIXADO  NO  CADASTRO.  NÃO CONTESTAÇÃO. DEFINITIVIDADE DA GLOSA.  Considera­se  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha  sido  expressamente contestada pelo impugnante, tornando­se a glosa  definitiva na esfera administrativa.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido  Do recurso voluntário  Com a ciência da decisão a quo,  o  contribuinte  interpõe  recurso voluntário  para, depois de breve contextualização dos fatos inerentes ao presentes autos, aduzir:  1­  reafirma  que  a  glosa  parcial,  no  valor  R$  4.500,01,  decorreu  da  constatação de o estabelecimento emitente da Nota Fiscal 12515 de 26.12.2008  (colacionada  no Anexo  III)  encontrar­se  com  a  situação  "Baixado"  no  cadastro  do  sistema CNPJ  (Anexo  IV);  2­ que, porém, referida baixa se deu por incorporação, conforme evidencia o  comprovante de  inscrição no CNPJ, e o contribuinte,  ao  registrar  referida nota  fiscal  em seu  Livro  Registro  de  Entradas,  utilizou  o  CNPJ  incorporado/baixado  (88.939.236/0001­39)  ao  invés de utilizar o da incorporadora (42.150.391/0037­81);  3­ que no documento  fiscal, no campo "Dados Adicionais",  consta a Razão  Social  entre  outras  informações  da  incorporadora  que  apresenta  CNPJ  em  situação  regular  (Anexo V).  Requer,  diante  das  informações  prestadas  e  documentos  anexados,  seja  considerado o CNPJ correto do emitente do documento fiscal (12515) e que o crédito pleiteado  seja reconhecido em sua totalidade (R$ 44.892,06).  É o relatório.  Voto             Conselheiro Orlando Rutigliani Berri, Relator  Da tempestividade  Fl. 109DF CARF MF     4 O  sujeito  passivo  recorrente  foi  cientificado  do  acórdão  vergastado  em  11.11.2015 (quarta­feira), por ocasião do recebimento do Aviso de Recebimento ­AR­ de fls.  81/82.  Em 10.12.2015 (quinta­feira) é registrada a solicitação de juntada do recurso  voluntário e demais documentos, conforme depreende­se do "Termo de Análise de Solicitação  de Juntada" acostado à fl. 105.  Na hipótese  dos  autos,  em  face  da  legislação  processual  aplicável  (Decreto  70.235 de 1972) e do disposto no RICARF de 2015,  termo ad quem para a apresentação do  recurso voluntário é 11.12.2015 (sexta­feira).  Portanto,  o  referido  recurso  voluntário  é  tempestivo,  contudo,  dele  não  se  conhece.  Do juízo de admissibilidade  De  plano,  do  cotejo  entre  a  impugnação  e  a  peça  recursal  ora  examinada  revela  que,  quando  da  impugnação,  o  contribuinte  em  nenhum  momento  arguiu,  naquela  primeira oportunidade, acerca da glosa do valor R$ 4.500,01,  levada a efeito pela autoridade  fiscal  emitente  do  Despacho  Decisório  de  fl.  32,  tampouco  insurgiu­se  quanto  ao  fato  de  o  estabelecimento emitente da Nota Fiscal 12515 encontrar­se, à época, na situação "Baixado" no  cadastro CNPJ.  Vale transcrever a legislação que discorre sobre a matéria que deve versar na  impugnação administrativa:  Decreto nº 70.235/1972  Art. 16. A impugnação mencionará:  (...)  III  ­  os motivos  de  fato  e  de  direito  em  que  se  fundamenta,  os  pontos de discordância e as razões e provas que possuir;  Art.  17.  Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.  Transcrevo, por oportuno, excertos do Código de Processo Civil (CPC) ­Lei  13.105 de 16.03.2015:  Art.  141.  O  juiz  decidirá  o  mérito  nos  limites  propostos  pelas  partes, sendo­lhe vedado conhecer de questões não suscitadas a  cujo respeito a lei exige iniciativa da parte.  (...)  Art. 223. Decorrido o prazo, extingue­se o direito de praticar ou  de emendar o ato processual, independentemente de declaração  judicial,  ficando  assegurado,  porém,  à  parte  provar  que  não  o  realizou por justa causa.  (...)  Art. 329. O autor poderá:  Fl. 110DF CARF MF Processo nº 10830.901646/2014­09  Acórdão n.º 3001­000.168  S3­C0T1  Fl. 109          5 I ­ até a citação, aditar ou alterar o pedido ou a causa de pedir,  independentemente de consentimento do réu;  II ­ até o saneamento do processo, aditar ou alterar o pedido e a  causa  de  pedir,  com  consentimento  do  réu,  assegurado  o  contraditório mediante a possibilidade de manifestação deste no  prazo mínimo de 15 (quinze) dias,  facultado o  requerimento de  prova suplementar.  Parágrafo  único.  Aplica­se  o  disposto  neste  artigo  à  reconvenção e à respectiva causa de pedir.  (...)  Art. 492. É vedado ao juiz proferir decisão de natureza diversa  da pedida, bem como condenar a parte em quantidade superior  ou em objeto diverso do que lhe foi demandado.  Parágrafo  único.  A  decisão  deve  ser  certa,  ainda  que  resolva  relação jurídica condicional.  (...)  Mister notar que o recorrente não pode modificar o pedido ou invocar outra  causa petendi (causa de pedir) nesta fase do contencioso, sob pena de violação do princípio da  congruência  e  ofensa  às  normas  processuais  que  rege,  especificamente,  o  Processo  Administrativo Fiscal Federal, bem assim, em geral às relativas ao Processo Civil, mormente  quando não há motivo para só agora aduzir os questionamentos referidos.  Esclareça­se, por fim, que tal fato foi devidamente observado pelo colegiado  a quo, como evidencia a ementa do acórdão vergastado.  Da conclusão  Ante  o  exposto,  com  base  nos  fundamentos  acima  expendidos,  a matéria  é  preclusa, por força de expressa disposição legal e, portanto, não pode ser conhecida.    (assinado digitalmente)  Orlando Rutigliani Berri                              Fl. 111DF CARF MF

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6994363 #
Numero do processo: 10880.987786/2012-09
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 22 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Oct 26 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2009 DIREITO DE DEFESA - AVALIAÇÃO CONCRETA Alegações genéricas de violação do direito de defesa, sem respaldo concreto nas decisões e despachos decisórios atacados, não dão azo à anulação dessas manifestações administrativas. Ainda que o despacho decisório fosse nulo, o reconhecimento da nulidade não ensejaria a homologação da compensação sem a apreciação de mérito.
Numero da decisão: 1401-001.968
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente), Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Jose Roberto Adelino da Silva, Abel Nunes de Oliveira Neto, Livia De Carli Germano, Daniel Ribeiro Silva, Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa.
Nome do relator: ANTONIO BEZERRA NETO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2009 DIREITO DE DEFESA - AVALIAÇÃO CONCRETA Alegações genéricas de violação do direito de defesa, sem respaldo concreto nas decisões e despachos decisórios atacados, não dão azo à anulação dessas manifestações administrativas. Ainda que o despacho decisório fosse nulo, o reconhecimento da nulidade não ensejaria a homologação da compensação sem a apreciação de mérito.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1458; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C4T1  Fl. 2          1 1  S1­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10880.987786/2012­09  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1401­001.968  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de junho de 2017  Matéria  Restituição  Recorrente  CAMARGO & VARGAS G4 CORRETAGEM DE SEGUROS LTDA. ­ EPP  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2009  DIREITO DE DEFESA ­ AVALIAÇÃO CONCRETA  Alegações genéricas de violação do direito de defesa, sem respaldo concreto  nas decisões e despachos decisórios atacados, não dão azo à anulação dessas  manifestações administrativas. Ainda que o despacho decisório fosse nulo, o  reconhecimento  da  nulidade  não  ensejaria  a  homologação  da  compensação  sem a apreciação de mérito.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento ao recurso voluntário.     (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente e Relator    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Luiz  Augusto  de  Souza  Goncalves  (Presidente),  Luciana  Yoshihara  Arcangelo  Zanin,  Guilherme  Adolfo  dos  Santos Mendes, Jose Roberto Adelino da Silva, Abel Nunes de Oliveira Neto, Livia De Carli  Germano, Daniel Ribeiro Silva, Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa.           AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 98 77 86 /2 01 2- 09 Fl. 59DF CARF MF Processo nº 10880.987786/2012­09  Acórdão n.º 1401­001.968  S1­C4T1  Fl. 3          2 Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  contra  decisão  da  Delegacia  de  Julgamento  que indeferiu manifestação de inconformidade apresentada contra despacho não homologatório  de compensação declarada.  No referido recurso, o contribuinte alega que a decisão recorrida:  1)  não  considerou  os  princípios  constitucionais  da  motivação  e  da  ampla  defesa, o que impediu o particular de apresentar defesa e de demonstrar a existência do crédito;  2) o princípio da motivação foi violado, uma vez que a autoridade indeferiu a  homologação  da  compensação  sob  o  fundamento  de  inexistência  do  crédito,  sem  qualquer  outro  esclarecimento,  enquanto  a  decisão  de  primeiro  grau  aduziu  que  havia  fundamentação  fazendo menção genérica a artigos genéricos da legislação tributária;  3) essas decisões impediram a recorrente de apresentar uma defesa concreta.  Com  base  nesses  fundamentos,  o  recorrente  pede  a  nulidade  do  despacho  decisório e a homologação da compensação.  É o relatório do essencial.    Voto             Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº 1401­001.937,  de 22.06.2017, proferido no julgamento do Processo nº 10880.658691/2012­72.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 1401­001.937):  Evidentemente, os princípios constitucionais concretizadores do  devido  processo  legal,  como  a  fundamentação  dos  atos  e  decisões, a ampla defesa e o contraditório, devem ser atendidos  também nos processos administrativos.  Os particulares devem ser  capazes de  identificar as  razões que  motivaram  as  prescrições  veiculadas  nas  manifestações  das  autoridades administrativas que se refiram a seus direitos.  Nesse sentido, diferentemente do alegado pela recorrente,  tanto  o  despacho  decisório,  quanto  à  decisão  de  primeira  instância  ofereceram com especificidade os elementos aptos ao particular  Fl. 60DF CARF MF Processo nº 10880.987786/2012­09  Acórdão n.º 1401­001.968  S1­C4T1  Fl. 4          3 identificar  com  precisão  as  razões  concretas  para  não  ter  a  compensação homologada.  Em primeiro lugar, a Delegacia de Julgamento não fundamenta  a  sua  decisão  com  base  em  menção  genérica  a  dispositivos  legais.  Pelo  contrário,  sua  análise  é  fática  e  específica.  A  decisão recorrida aponta de  forma minuciosa as razões de  fato  que  ensejaram  o  despacho  decisório  denegatório  da  homologação,  as  quais,  com  efeito,  constam  do  referido  despacho.  Para  haver  compensação,  é  necessário  o  reconhecimento  do  indébito  tributário,  o qual,  uma vez  indeferido,  corresponde ao  próprio  fundamento  da  não  homologação.  Claro  que  o  indeferimento do crédito ao qual o contribuinte considera fazer  jus também deve ser motivado, mas foi e em quadro próprio que  compõe o despacho decisório atacado.   O  despacho  decisório  são  se  restringiu,  diferentemente  do  alegado pelo recorrente, a apontar genericamente a inexistência  do  indébito.  Em  quadro  próprio,  apresenta  as  razões  fáticas  para o não reconhecimento do crédito alegado.  Já  a  Delegacia  de  Julgamento  discorre  com  minúcias  acerca  dessas  razões  fáticas.  Reiteramos:  sua  decisão  acerca  da  motivação do despacho decisório não se restringiu a alegações  genéricas  calcadas  em  dispositivos  da  legislação  tributário,  como indevidamente o recorrente afirma em sua peça recursal.  Tal estratégia é que pode ser imputada ao contribuinte, pois, ao  revés  de  buscar  demonstrar  concretamente  o  seu  direito  creditório,  apega­se  exclusivamente,  tanto  na  manifestação  de  inconformidade,  quanto  no  recurso  voluntário,  na  tentativa  de  anular os atos decisórios administrativos e na esperança de que  uma  decisão  desse  jaez  tivesse  também  a  consequência  de  homologar as compensações declaradas.  Claro que nem um, nem o outro pedido pode ser deferido.  Não  podemos  deixar  de  consignar  que  cabe  ao  particular  comprovar o seu direito de crédito contra o Fisco, o que poderia  ter sido realizado, em face do princípio da eventualidade, até em  sede  recursal.  Afinal,  a  nulidade  da  despacho  decisório,  diferentemente do pretendido pelo recorrente, não pode  ter por  efeitos  imediatos  o  reconhecimento  do  indébito  tributário.  A  consequência natural é a necessidade de refazer os atos nulos, o  que pode  ser  superada com o provimento de mérito a  favor do  particular, nos termos do art. 59, § 3º, do Decreto nº 70.235/72:  § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a  quem  aproveitaria  a  declaração  de  nulidade,  a  autoridade  julgadora  não  a  pronunciará  nem  mandará  repetir  o  ato  ou  suprir­lhe a falta.  Nada  obstante,  o  contribuinte  postou­se  numa  cômoda,  mas  absolutamente  indevida,  condição  de  tecer  alegações  genéricas  Fl. 61DF CARF MF Processo nº 10880.987786/2012­09  Acórdão n.º 1401­001.968  S1­C4T1  Fl. 5          4 contra  o  despacho  decisório  sem  envidar  qualquer  esforço  concreto  para  demonstrar,  no  mérito,  o  seu  direito  de  crédito  contra o Fazenda Pública.  É  importante  reiterar.  Ainda  que  considerássemos  nulo  o  despacho decisório e, conseguintemente, a decisão da Delegacia  de  Julgamento,  tal  nulidade  não  acarretaria  o  reconhecimento  de  indébito  tributário  e,  conseguintemente,  a  homologação  da  compensação pretendida.  Por  todo  o  exposto,  voto  para  negar  provimento  ao  recurso  voluntário.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário.    (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves                                Fl. 62DF CARF MF

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Numero do processo: 10380.010196/2006-71
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Sep 20 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Jan 29 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2001 a 31/12/2005 INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO SEM FINS LUCRATIVOS. MENSALIDADES ESCOLARES. RECEITAS DA ATIVIDADE PRÓPRIA. ISENÇÃO (SÚMULA CARF 107). Conforme Súmula CARF nº 107, “A receita da atividade própria, objeto da isenção da Cofins prevista no art. 14, X, c/c art. 13, III, da MP nº 2.158-35, de 2001, alcança as receitas obtidas em contraprestação de serviços educacionais prestados pelas entidades de educação sem fins lucrativos a que se refere o art. 12 da Lei nº 9.532, de 1997”. RECURSO ESPECIAL CONTRARIANDO SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO. O § 3º do art. 67 do RICARF estabelece que “Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso”. DEMAIS RECEITAS DE INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO, NÃO ORIUNDAS DE MENSALIDADES ESCOLARES. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO AFASTADA NO REGIME CUMULATIVO. As demais receitas de instituições de educação, que não sejam de mensalidades escolares (como as decorrentes de aplicações financeiras), não estão abarcadas nem pela imunidade nem por precedentes administrativos ou judiciais vinculantes que determinem o reconhecimento da sua isenção, mas afastada está a sua inclusão na base de cálculo no regime cumulativo de apuração da Cofins, em razão da inconstitucionalidade do chamado “alargamento” da base de cálculo, que culminou na revogação do § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98. IMUNIDADE. APLICAÇÃO RESTRITA ÀS ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. As instituições de educação sem fins lucrativos são imunes somente aos impostos sobre patrimônio, renda ou serviços, conforme art. 150, VI, “c”, da Constituição Federal, estando restrita a limitação da competência tributária para a instituição de contribuições para a seguridade social, trazida no art. 195, § 7º, apenas às entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei. Recurso Especial do Procurador Negado.
Numero da decisão: 9303-005.771
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial e, no mérito, na parte conhecida, em negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em exercício e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza (Suplente convocado), Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas (Suplente convocado), Valcir Gassen (Suplente convocado), Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.
Nome do relator: RODRIGO DA COSTA POSSAS
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9303­005.771  –  3ª Turma   Sessão de  20 de setembro de 2017  Matéria  COFINS ­ ISENÇÃO  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  FUNDAÇÃO EDUCACIONAL FILGUEIRAS LIMA    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/01/2001 a 31/12/2005  INSTITUIÇÕES  DE  EDUCAÇÃO  SEM  FINS  LUCRATIVOS.  MENSALIDADES  ESCOLARES.  RECEITAS  DA  ATIVIDADE  PRÓPRIA. ISENÇÃO (SÚMULA CARF 107).  Conforme  Súmula  CARF  nº  107,  “A  receita  da  atividade  própria,  objeto  da  isenção  da Cofins  prevista  no  art.  14,  X,  c/c  art.  13,  III,  da MP  nº  2.158­35,  de  2001,  alcança  as  receitas  obtidas  em  contraprestação  de  serviços  educacionais  prestados pelas entidades de educação sem fins lucrativos a que se refere o art. 12  da Lei nº 9.532, de 1997”.  RECURSO  ESPECIAL  CONTRARIANDO  SÚMULA  DO  CARF.  NÃO  CONHECIMENTO.  O §  3º  do  art.  67  do RICARF estabelece  que “Não  cabe  recurso  especial  de  decisão  de  qualquer  das  turmas  que  adote  entendimento  de  súmula  de  jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a  súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso”.  DEMAIS  RECEITAS  DE  INSTITUIÇÕES  DE  EDUCAÇÃO,  NÃO  ORIUNDAS DE MENSALIDADES ESCOLARES. INCLUSÃO NA BASE  DE CÁLCULO AFASTADA NO REGIME CUMULATIVO.  As  demais  receitas  de  instituições  de  educação,  que  não  sejam  de  mensalidades escolares (como as decorrentes de aplicações financeiras), não  estão abarcadas nem pela imunidade nem por precedentes administrativos ou  judiciais vinculantes que determinem o reconhecimento da sua isenção, mas  afastada  está  a  sua  inclusão  na  base  de  cálculo  no  regime  cumulativo  de  apuração  da  Cofins,  em  razão  da  inconstitucionalidade  do  chamado  “alargamento” da base de cálculo, que culminou na revogação do § 1º do art.  3º da Lei nº 9.718/98.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 38 0. 01 01 96 /2 00 6- 71 Fl. 369DF CARF MF Processo nº 10380.010196/2006­71  Acórdão n.º 9303­005.771  CSRF­T3  Fl. 370          2 IMUNIDADE.  APLICAÇÃO  RESTRITA  ÀS  ENTIDADES  BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.  As  instituições  de  educação  sem  fins  lucrativos  são  imunes  somente  aos  impostos sobre patrimônio, renda ou serviços, conforme art. 150, VI, “c”, da  Constituição  Federal,  estando  restrita  a  limitação  da  competência  tributária  para  a  instituição  de  contribuições  para  a  seguridade  social,  trazida  no  art.  195, § 7º, apenas às entidades beneficentes de assistência social que atendam  às exigências estabelecidas em lei.  Recurso Especial do Procurador Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  parcialmente do Recurso Especial e, no mérito, na parte conhecida, em negar­lhe provimento.  (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em exercício e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Andrada  Márcio  Canuto  Natal,  Tatiana  Midori  Migiyama,  Charles  Mayer  de  Castro  Souza  (Suplente  convocado),  Demes  Brito,  Luiz  Augusto  do  Couto  Chagas  (Suplente  convocado),  Valcir  Gassen (Suplente convocado), Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.  Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  de  Divergência,  interposto  pela  Fazenda  Nacional, contra o Acórdão 3403­002.298, de 25/6/2013, proferido pela 3ª Turma Ordinária da  4ª Câmara da 3ª Seção do CARF, sob a seguinte ementa:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS  Ano­calendário: 2001, 2002, 2003, 2004, 2005  (...)  COFINS.  ISENÇÃO.  INSTITUIÇÕES  DE  EDUCAÇÃO.  RECEITAS DE ATIVIDADES PRÓPRIAS.  São isentas de Cofins as receitas relativas às atividades próprias  das  instituições  de  educação  que  prestem  os  serviços  para  os  quais houverem sido  instituídas e os  coloquem à disposição da  população em geral, em caráter complementar às atividades do  Estado, sem fins lucrativos.  A Fazenda Nacional requer e reforma do acórdão sob o fundamento de que o  contribuinte não faz jus à isenção da Cofins, pois o conceito de receitas relativas às atividades  próprias  não  envolve  contraprestação  financeira  por  serviço  realizado,  e  esta  seria  a  única  dicção possível do art. 13, III, c/c art. 14, X, da MP nº 2.158­35/2001.  Fl. 370DF CARF MF Processo nº 10380.010196/2006­71  Acórdão n.º 9303­005.771  CSRF­T3  Fl. 371          3 E  nessa mesma  linha  de  raciocínio,  as  receitas  de  rendimentos  financeiros  não são  relativas a atividades próprias de  entidade beneficente, motivo pelo qual não podem  gozar  da  isenção  ou  da  imunidade  concedida  à  atividade  de  assistência  social,  certo  que  gravitam em torno do mercado financeiro, e não em torno de filantropia.  Acrescenta ainda que a norma isentiva, muito embora tenha feito remissão ao  art. 12 da Lei nº 9.532/97, editado especificamente para regular a imunidade de que trata o art.  150, inciso VI, alínea "c", da CF/88, tem aplicação bem menos abrangente que a citada norma  constitucional,  porquanto  exclui  da  tributação  da  Cofins  apenas  e  tão  somente  as  receitas  decorrentes das “atividades próprias” das instituições de assistência social, sem fins lucrativos,  ao  contrário daquela outra,  que  retira  a  incidência de  impostos  sobre o patrimônio,  renda ou  serviços das mesmas entidades.  Em Exame de Admissibilidade, foi dado prosseguimento ao Recurso.  O  contribuinte  apresentou  Contrarrazões,  alegando  como  preliminar  que  o  Recurso não poderia ser admitido, obedecendo ao comando do § 12, III, do art. 67 do RICARF,  pois contrário à Súmula CARF nº 107.  Em caráter sucessivo, no mérito alega que as atividades (próprias) definidas  em  seu Estatuto  Social  estão  relacionadas  à  educação  e  que,  para  desenvolvê­las,  o  referido  diploma prevê que uma das fontes de financiamento é a renda dos serviços prestados.  É o Relatório.  Voto             Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator  Vejamos o que diz a Súmula CARF nº 107:  A  receita  da  atividade  própria,  objeto  da  isenção  da  Cofins  prevista  no  art.  14,  X,  c/c  art.  13,  III,  da MP  nº  2.158­35,  de  2001,  alcança  as  receitas  obtidas  em  contraprestação  de  serviços  educacionais  prestados  pelas  entidades  de  educação  sem fins lucrativos a que se refere o art. 12 da Lei nº 9.532, de  1997.  E, agora, o que prescreve o RICARF:  Art.  67.  Compete  à  CSRF,  por  suas  turmas,  julgar  recurso  especial interposto contra decisão que der à legislação tributária  interpretação  divergente  da  que  lhe  tenha  dado  outra  câmara,  turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.  (...)  §  3º  Não  cabe  recurso  especial  de  decisão  de  qualquer  das  turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos  Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a  súmula  tenha  sido  aprovada  posteriormente  à  data  da  interposição do recurso.  Fl. 371DF CARF MF Processo nº 10380.010196/2006­71  Acórdão n.º 9303­005.771  CSRF­T3  Fl. 372          4 A Súmula transcrita é tão abrangente a ponto de simplesmente não conhecer  do Recurso Especial interposto, em observância ao disposto no RICARF?  Penso  que  o  termo  “alcança”  é  suficiente  para  afastar  a  tributação  das  receitas decorrentes das mensalidades escolares, de cunho contraprestacional, mas não de todo  e qualquer ingresso obtido pela entidade.  Tanto é que outra manifestação – desta feita do Poder Judiciário (STJ) – que  vincularia os conselheiros do CARF(a  teor do art. 62, § 2º, do mesmo RICARF), claramente  diz  que  trata  exclusivamente  das  mensalidades  escolares  (não  que  afaste,  mas  sim  que,  simplesmente,  não  versa  sobre  outras  receitas),  que  é  o REsp  nº  1.353.111/RS,  cuja  ementa  transcrevo parcialmente a seguir (os grifos são originais):  PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  REPRESENTATIVO  DA  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C,  DO  CPC.  COFINS.  CONCEITO  DE  RECEITAS  RELATIVAS  ÀS  ATIVIDADES  PRÓPRIAS  DAS  ENTIDADES  SEM  FINS  LUCRATIVOS PARA FINS DE GOZO DA ISENÇÃO PREVISTA  NO ART. 14, X, DA MP N. 2.158­35/2001. ILEGALIDADE DO  ART.  47,  II  E  §  2º,  DA  INSTRUÇÃO  NORMATIVA  SRF  N.  247/2002.  SOCIEDADE  CIVIL  EDUCACIONAL  OU  DE  CARÁTER CULTURAL E  CIENTÍFICO. MENSALIDADES DE  ALUNOS.  1. A questão central dos autos se refere ao exame da isenção da  COFINS,  contida  no  art.  14,  X,  da  Medida  Provisória  n.  1.858/99 (atual MP n. 2.158­35/2001), relativa às entidades sem  fins  lucrativos,  a  fim  de  verificar  se  abrange  as  mensalidades  pagas  pelos  alunos  de  instituição  de  ensino  como  contraprestação  desses  serviços  educacionais.  O  presente  recurso  representativo  da  controvérsia  não  discute  quaisquer  outras  receitas  que  não  as  mensalidades,  não  havendo  que  se  falar  em  receitas  decorrentes  de  aplicações  financeiras  ou  decorrentes  de  mercadorias  e  serviços  outros  (vg.  estacionamentos  pagos,  lanchonetes,  aluguel  ou  taxa  cobrada  pela  utilização  de  salões,  auditórios,  quadras,  campos  esportivos, dependências e instalações, venda de ingressos para  eventos  promovidos  pela  entidade,  receitas  de  formaturas,  excursões,  etc.)  prestados  por  essas  entidades  que  não  sejam  exclusivamente os de educação.  (...)  6. Tese  julgada para efeito do art. 543­C, do CPC: as receitas  auferidas a título de mensalidades dos alunos de instituições de  ensino  sem  fins  lucrativos  são  decorrentes  de  "atividades  próprias da entidade", conforme o exige a isenção estabelecida  no  art.  14, X, da Medida Provisória n.  1.858/99  (atual MP n.  2.158­35/2001),  sendo  flagrante a  ilicitude do art. 47, § 2º, da  IN/SRF n. 247/2002, nessa extensão.  7. Recurso especial não provido. Acórdão submetido ao regime  do art. 543­C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.  Fl. 372DF CARF MF Processo nº 10380.010196/2006­71  Acórdão n.º 9303­005.771  CSRF­T3  Fl. 373          5 Veja­se que a ementa, ao final, fala “nesta extensão”. Não abrange todas as  receitas  auferidas  pela  entidade,  e  a  Fazenda  Nacional,  em  seu  Recurso  Especial,  fala  expressamente,  como  já  visto,  que  “o  lançamento  ocorreu  por  não  terem  sido  oferecidas  à  tributação as receitas decorrentes de mensalidades, aluguéis e aplicações financeiras”.  Sem dúvida, não poderia contestar a observação de alguém que aqui dissesse  que esta discussão é  totalmente inócua,  já que,  in casu,  a Entidade era  tributada pelo  regime  cumulativo de apuração da Cofins, e a inclusão na base de cálculo de outras receitas que não as  típicas da atividade foi afastada em razão da inconstitucionalidade do chamado “alargamento”  da base de cálculo, que culminou na revogação do § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98. Isto não se  discute,  razão  pela  qual  não  pode  prosperar  o  Recurso  da  Procuradoria,  mesmo  na  parte  conhecida  (restando  a  este  Relator  não  deixar  de  consignar  sua  posição  a  respeito,  caso  a  situação fosse outra, ou seja, que o regime fosse o da não­cumulatividade).  No que se  refere  à  imunidade –  também a  título de observação,  já que não  poderia aqui alterar o resultado do julgamento, na sua “materialidade”, mas considerando que o  assunto  foi  aventado  no  Recurso  –,  atinge  as  instituições  de  educação  sem  fins  lucrativos  somente no tocante aos impostos sobre patrimônio, renda ou serviços, conforme art. 150, VI,  “c”,  da  Constituição  Federal,  estando  restrita  a  limitação  da  competência  tributária  para  a  instituição  de  contribuições  para  a  seguridade  social,  trazida  no  art.  195,  §  7º,  apenas  às  entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei, as  quais, aqui, somente em parte foram preenchidas.  Ex positis, voto por não conhecer, em parte, do Recurso Especial  interposto  pela Procuradoria e, na parte conhecida, negar provimento.  (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas                                Fl. 373DF CARF MF

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Numero do processo: 10925.003092/2009-58
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Aug 16 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Oct 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. DESPESAS. EMBALAGENS/ETIQUETAS. TRANSPORTE. PRODUTOS ACABADOS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. A legislação das Contribuições Sociais não cumulativas - PIS/COFINS - informa de maneira exaustiva todas as possibilidades de aproveitamento de créditos. Não há previsão legal para creditamento sobre a aquisição das embalagens e das etiquetas utilizadas para transporte de produtos acabados. COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS. INSUMOS. FRETES. PRODUTOS INACABADOS. TRANSPORTE ENTRE ESTABELECIMENTOS PRÓPRIOS/PRODUTORES RURAIS PARCEIROS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Os fretes para transporte de insumos e produtos inacabados entre os estabelecimentos do sujeito passivo e entre estes e os dos produtores parceiros não constituem insumos do processo de produção do contribuinte nem estão elencados, na legislação da contribuição, dentre as despesas que geram créditos. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. RESSARCIMENTO/ COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Os saldos credores trimestrais de créditos presumidos da agroindústria, a título de contribuição para o PIS, não são passiveis de ressarcimento/compensação.
Numero da decisão: 9303-005.552
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, por voto de qualidade, dar-lhe provimento parcial quanto à aquisição de embalagens e etiquetas empregadas no transporte dos produtos acabados; ao custo incorrido com o frete de insumos e produtos inacabados entre unidades do próprio sujeito passivo ou entre seus estabelecimentos e os de seus parceiros rurais, vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama (relatora), Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. Acordam ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora), Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (Assinado digitalmente) Tatiana Midori Migiyama - Relatora (Assinado digitalmente) Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza, Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
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   Especial do Procurador e do Contribuinte  Acórdão nº  9303­005.552  –  3ª Turma   Sessão de  16 de agosto de 2017  Matéria  COFINS NÃO CUMULATIVO  Recorrentes  FAZENDA NACIONAL              AGROFRANGO INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008  COFINS.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  CRÉDITOS.  DESPESAS.  EMBALAGENS/ETIQUETAS.  TRANSPORTE.  PRODUTOS  ACABADOS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.  A  legislação  das  Contribuições  Sociais  não  cumulativas  ­  PIS/COFINS  ­  informa de maneira  exaustiva  todas  as possibilidades de  aproveitamento de  créditos.  Não  há  previsão  legal  para  creditamento  sobre  a  aquisição  das  embalagens e das etiquetas utilizadas para transporte de produtos acabados.  COFINS.  REGIME  NÃO  CUMULATIVO.  DESPESAS.  INSUMOS.  FRETES.  PRODUTOS  INACABADOS.  TRANSPORTE  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  PRÓPRIOS/PRODUTORES  RURAIS  PARCEIROS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.  Os  fretes  para  transporte  de  insumos  e  produtos  inacabados  entre  os  estabelecimentos  do  sujeito  passivo  e  entre  estes  e  os  dos  produtores  parceiros não constituem  insumos do processo  de produção do contribuinte  nem estão  elencados,  na  legislação  da  contribuição,  dentre  as  despesas  que  geram créditos.  CRÉDITO  PRESUMIDO.  AGROINDÚSTRIA.  RESSARCIMENTO/  COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.  Os  saldos  credores  trimestrais  de  créditos  presumidos  da  agroindústria,  a  título  de  contribuição  para  o  PIS,  não  são  passiveis  de  ressarcimento/compensação.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 92 5. 00 30 92 /2 00 9- 58 Fl. 1151DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 3          2 Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  conhecer do Recurso Especial  da Fazenda Nacional  e,  no mérito,  por voto de qualidade,  dar­lhe provimento  parcial  quanto  à  aquisição  de  embalagens  e  etiquetas  empregadas  no  transporte  dos  produtos  acabados;  ao  custo  incorrido  com o  frete  de  insumos  e produtos  inacabados entre unidades do próprio sujeito passivo ou entre seus estabelecimentos e os de  seus parceiros rurais, vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama (relatora), Demes  Brito,  Érika  Costa  Camargos  Autran  e  Vanessa  Marini  Cecconello,  que  lhe  negaram  provimento. Acordam ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial  do Contribuinte e, no mérito, por maioria de votos, em negar­lhe provimento, vencidas as  conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora), Érika Costa Camargos Autran e Vanessa  Marini Cecconello, que  lhe deram provimento. Designado para  redigir o voto vencedor o  conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal.     (Assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício    (Assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama ­ Relatora    (Assinado digitalmente)  Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado    Participaram da sessão de  julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa  Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro  Souza,  Demes  Brito,  Luiz  Augusto  do  Couto  Chagas,  Érika  Costa  Camargos  Autran  e  Vanessa Marini Cecconello.    Relatório  Tratam­se  de  recursos  interpostos  pela  Fazenda  Nacional  e  pelo  sujeito  passivo contra o Acórdão nº 3403­002.508, da 3ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção  de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, que, por maioria de votos,  deu provimento parcial ao recurso voluntário a fim de reconhecer à recorrente o direito ao  creditamento sobre:  · A aquisição  de  embalagens  e  etiquetas  empregadas  no  transporte  dos produtos acabados;  · O custo  incorrido  com o  frete  de  insumos  e  produtos  inacabados  entre  unidades  do  próprio  sujeito  passivo  ou  entre  seus  estabelecimentos e os de seus parceiros rurais;  · Os custos de aquisição de óleos lubrificantes;  Fl. 1152DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 4          3 · As despesas de armazenamento de produtos acabados;  · O custo de aquisição do químico “lisina”.    Restou, assim, consignado acórdão com a seguinte ementa:  “ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE SOCIAL COFINS  Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008  PIS  E  COFINS.  APURAÇÃO  NÃOCUMULATIVA.  DIREITO  DE  CRÉDITO. EMBALAGENS EXTERNAS.  Dada a natureza das mercadorias a cuja fabricação a empresa se dedica a  alimentos  congelados  para  consumo  humano  as  embalagens  (mesmo  constituindo  invólucro  externo  para  acondicionamento  de  embalagens  menores)  cumprem  função  relevante  na  conservação  da  qualidade  do  produto, no que se refere seja à sua higiene, seja à temperatura com que  deve ser mantido.  PIS  E  COFINS.  APURAÇÃO  NÃO  CUMULATIVA.  DIREITO  DE  CRÉDITO. FRETE.  O frete em que o sujeito passivo incorre para transportar matéria prima e  outros  insumos  desde  seus  próprios  estabelecimentos  até  as  instalações  onde  etapas  intermediárias  da  atividade  são  concluídas  constitui  serviço  material  e  temporalmente  envolvido  com  a  produção,  razão  pela  qual  confere direito ao creditamento.  PIS  E  COFINS.  APURAÇÃO  NÃOCUMULATIVA.  DIREITO  DE  CRÉDITO. ÓLEOS LUBRIFICANTES.  A  aquisição  de  lubrificantes  de  aplicação  própria  para  o  maquinário  industrial  e,  particularmente,  de  uso  específico  para  equipamentos  frigoríficos  tipicamente  empregados  na  atividade  que  constitui  o  objeto  social do sujeito passivo tributário, confere o direito de crédito no regime  não cumulativo de apuração da COFINS e da contribuição ao PIS.  PIS  E  COFINS.  APURAÇÃO  NÃO  CUMULATIVA.  DIREITO  DE  CRÉDITO. ARMAZENAMENTO.  É autorizado o creditamento sobre os dispêndios do sujeito passivo com o  armazenamento de produtos  acabados porque, neste particular,  a norma  Fl. 1153DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 5          4 que  dá  fundamento  ao  direito  não  distingue  entre  a  armazenagem  de  matérias primas, de produtos em fabricação ou de artigos já prontos para  comercialização. Artigo 3o, inciso IX, Lei no 10.833/03.   PIS  E  COFINS.  APURAÇÃO  NÃOCUMULATIVA.  DIREITO  DE  CRÉDITO. “LISINA”.  Em se tratando de item empregado na preparação de ração animal insumo  da atividade a que a recorrente se dedica a “lisina” dá direito ao crédito  da apuração não cumulativa da COFINS e da Contribuição ao PIS, tendo  em vista não se enquadrar dentre os químicos alcançados pela tributação  à alíquota 0%, conforme o Anexo I ao Decreto no 5.821/06. ”    Insatisfeita,  a  Fazenda  Nacional  interpôs  Recurso  Especial  contra  o  r.  acórdão,  requerendo  a  reforma do  acórdão  atacado  e  restabelecer  as  glosas  efetuadas  pela  DRF, trazendo, entre outros, que:  · A formalização do conceito de insumo já foi firmada por meio da I  N SRF 247/2002 e da IN SRF 404/2004;  · Tais  INs  estabeleceram,  de  forma  explícita,  que  se  deve  ter  por  insumos aqueles bens “que sofram alterações, tais como o desgaste,  o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função  da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde  que não estejam incluídas no ativo imobilizado”.    Em Despacho às.  fls. 883 a 886,  foi dado seguimento ao recurso especial  interposto  pela Fazenda Nacional,  trazendo  à  baila,  nos  termos  do  r. Despacho,  discussão  acerca da constituição do direito de crédito das contribuições não cumulativas.    Contrarrazões ao recurso especial interposto pela Fazenda Nacional foram  apresentadas pelo sujeito passivo, trazendo, entre outros, que:  · O recurso fazendário é apenas parcial, eis que não impugna todas as  questões decididas em favor do sujeito passivo;  · Quanto ao mérito, não merece prosperar a  aplicação da  legislação  do IPI ou qualquer outro conceito restritivo da não cumulatividade  das contribuições;  Fl. 1154DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 6          5 · Os  itens  em  discussão  integram  o  processo  de  produção  e  são  imprescindíveis para a consecução de suas atividades – o que resta  o direito de se constituir créditos da não cumulatividade do PIS e da  Cofins.    Irresignado, o sujeito passivo interpôs também Recurso Especial contra o r.  acórdão,  eis  que  entendeu  que  o  direito  não  foi  aplicado  corretamente  em  relação  ao  ressarcimento dos créditos presumidos da agroindústria. Traz, entre outros, que:  · Com a edição da Lei 12.350/1, reeditada pela Lei 12.431/11, restou  expressa a possibilidade de ressarcimento/compensação do saldo do  crédito presumido em favor das agroindústrias;  · Ressalta­se  a  retroatividade dos efeitos da  legislação, eis que essa  limitação  temporal  existente  no  art.  56­A  visou  atingir  o  período  decadencial do direito de crédito, de modo que não se pode negar  aplicabilidade retroativa, dado seu caráter interpretativo.    Requer, assim, o reconhecimento e a compensação dos créditos presumidos  agrícolas  previstos  no  art.  8º  da  Lei  10.925/04,  não  devendo  o  aproveitamento  desses  créditos  ser  restrito  ao  abatimento  das  contribuições  devidas  nos  períodos  das  respectivas  aquisições.    Em  Despacho  às  fls.  1114  a  1118,  foi  dado  seguimento  ao  Recurso  Especial interposto pelo sujeito passivo.    Contrarrazões ao Recurso Especial do sujeito passivo  foram apresentadas  pela Fazenda Nacional.    É o relatório.  Voto Vencido    Conselheira Tatiana Midori Migiyama ­ Relatora    Fl. 1155DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 7          6 Depreendendo­se da análise dos recursos  interpostos pela Fazenda  Nacional e pelo sujeito passivo, entendo que devo conhecê­los, eis que atendidos os  critérios  dispostos  no  art.  67  do RICARF  –  Portaria MF  343/2015  com  alterações  posteriores.    Relativamente ao  recurso  interposto pela Fazenda Nacional,  ainda  que  não  tenha  impugnado  sobre  todas  as  questões  decididas  como  favoráveis  ao  sujeito  passivo,  vê­se que  essa  turma,  após  várias  discussões,  se  tem declinado  em  conhecer do  recurso que  traz  entendimentos divergentes  em  relação  ao  conceito de  insumo,  inclusive  para  as  discussões  envolvendo  fretes  de  insumos,  produtos  inacabados e produtos acabados. O que, por conseguinte, essa Conselheira se curvou  a esse entendimento, em respeito à segurança jurídica.    Sendo assim, considerando que o Recurso Especial é tempestivo e,  depreendendo­se da análise de seu cabimento, entendo pela admissibilidade integral  do  recurso  interposto  pela  Fazenda  Nacional  –  que,  por  sua  vez,  ressuscitou  a  discussão acerca da constituição de crédito do PIS sobre:  · A  aquisição  de  embalagens  e  etiquetas  empregadas  no  transporte dos produtos acabados;  · O  custo  incorrido  com  o  frete  de  insumos  e  produtos  inacabados  entre  unidades  do  próprio  sujeito  passivo  ou  entre seus estabelecimentos e os de seus parceiros rurais;  · Os custos de aquisição de óleos lubrificantes;    No que  tange ao Recurso Especial  interposto pelo  sujeito passivo,  entendo  que  devo  conhecê­lo,  eis  que  tempestivo  e  atendidos  os  pressupostos  constantes do art. 67 do RICARF/2015 – com alterações posteriores.    Recorda­se  que  a  divergência  suscitada  pelo  sujeito  passivo  diz  respeito  à  possibilidade  de  aproveitamento  do  crédito  presumido  das  contribuições  sociais não cumulativas em ressarcimento e compensação.     Fl. 1156DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 8          7 A decisão recorrida assentou que o crédito presumido do art. 8° da  Lei 10.925/04, tem aplicação restrita para dedução das contribuições incidentes sobre  as  receitas  da  agroindústria  no mesmo  período  em  que  se  derem  as  aquisições,  de  forma  que  não  haveria  direito  ao  aproveitamento  do  benefício  em  períodos  subsequentes  ou,  ainda,  ao  ressarcimento  e  à  compensação.  Enquanto  no  acórdão  indicado como paradigma 3402­002.187 entendeu­se que, diante da falta de vedação  expressa, a indústria produtora que acumule créditos de PIS e COFINS em virtude de  operações  de  exportação,  tem  o  direito  de  proceder  a  compensação  ou  o  ressarcimento  do  crédito  presumido da  agroindústria,  na  forma dos  arts.  5°,  da Lei  10.637/02, e art. 6° da Lei 10.833/03, não podendo referido direito ser vedado pelo  art. 8°, da IN SRF 660/06.    Sendo assim, conheço do Recurso Especial  interposto pelo  sujeito  passivo.    Ventiladas  tais  considerações  passo  a  analisar  as  lides  postas  em  recursos.    As contrarrazões devem ser consideradas, pois tempestivas.    Ventiladas  tais  considerações,  passo  a  discorrer  sobre  as  questões  trazidas em Recurso Especial da Fazenda Nacional    Primeiramente,  sobre  os  critérios  a  serem  observados  para  a  conceituação de insumo para a constituição do crédito do PIS e da Cofins trazida pela  Lei  10637/02  e  Lei  10.833/03,  não  é  demais  enfatizar  que  se  trata  de  matéria  controvérsia.    Vê­se  que  a  Constituição  Federal  não  outorgou  poderes  para  a  autoridade fazendária para se definir livremente o conteúdo da não cumulatividade.     O  que,  por  conseguinte,  concluo  que  a  devida  observância  da  sistemática  da  não  cumulatividade  exige  que  se  avalie  a  natureza  das  despesas  Fl. 1157DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 9          8 incorridas  pelo  contribuinte  –  considerando  a  legislação  vigente,  bem  como  a  natureza da sistemática da não cumulatividade.    Sempre  que  estas  despesas/custos  se  mostrarem  essenciais  ao  exercício de  sua  atividade, devem  implicar,  a  rigor, no abatimento de  tais despesas  como créditos descontados junto à receita bruta auferida.     Importante elucidar que no IPI se tem critérios objetivos (desgaste  durante o processo produtivo em contato direto com o bem produzido ou composição  ao  produto  final),  enquanto,  no  PIS  e  na  COFINS  essa  definição  sofre  contornos  subjetivos.    Tenho que, para se estabelecer o que é o insumo gerador do crédito  do PIS e da COFINS, ao meu sentir, torna­se necessário analisar a essencialidade do  bem ao processo produtivo da recorrente, ainda que dele não participe diretamente.     Continuando, frise­se tal entendimento que vincula o bem e serviço  para  fins  de  instituição  do  crédito  do  PIS  e  da  Cofins  com  a  essencialidade  no  processo produtivo o Acórdão 3403­002.765 – que, por sua vez, traz em sua ementa:  "O  conceito  de  insumo,  que  confere  o  direito  de  crédito  de  PIS/Cofins  não­cumulativo,  não  se  restringe  aos  conceitos  de  matéria­prima, produto intermediário e material de embalagem, tal  como  traçados pela  legislação do  IPI. A configuração de  insumo,  para o efeito das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, depende da  demonstração  da  aplicação  do  bem  e  serviço  na  atividade  produtiva concretamente desenvolvida pelo contribuinte."    Vê­se que na sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS o  conteúdo semântico de insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI,  porém mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda, abrangendo  os “bens” e serviços que integram o custo de produção.    Fl. 1158DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 10          9 Ademais, vê­se que, dentre todas as decisões do CARF e do STJ, é  de  se  constatar  que  o  entendimento  predominante  considera  o  princípio  da  essencialidade para fins de conceituação de insumo.    Não  obstante  à  jurisprudência  dominante,  importante  discorrer  sobre o tema desde a instituição da sistemática não cumulativa das r. contribuições.    Em 30 de agosto de 2002, foi publicada a Medida Provisória 66/02,  que dispôs sobre a sistemática não cumulativa do PIS, o que foi reproduzido pela Lei  10.637/02 (lei de conversão da MP 66/02) que, em seu art. 3º, inciso II, autorizou a  apropriação  de  créditos  calculados  em  relação  a  bens  e  serviços  utilizados  como  insumos na fabricação de produtos destinados à venda.     É a seguinte a redação do referido dispositivo:  “Art.  3º  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2º  a  pessoa  jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:   [...]  II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de  serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,  exceto  em  relação ao pagamento de que  trata o art.  2º  da  Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados  nas  posições  87.03  e  87.04 da TIPI;”    Em relação à COFINS, tem­se que, em 31 de outubro de 2003, foi  publicada a MP 135/03, convertida na Lei 10.833/03, que dispôs sobre a sistemática  não  cumulatividade  dessa  contribuição,  destacando  o  aproveitamento  de  créditos  decorrentes  da  aquisição  de  insumos  em  seu  art.  3º,  inciso  II,  em  redação  idêntica  àquela já existente para o PIS/Pasep, in verbis (Grifos meus):  “Art.  3º  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2º  a  pessoa  jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:  Fl. 1159DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 11          10 [...]  II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de  serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,  exceto  em  relação ao pagamento de que  trata o art.  2º  da  Lei nº10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados  nas  posições  87.03  e  87.04  da  TIPI;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  10.865,  de  2004)”.    Posteriormente,  em  31  de  dezembro  de  2003,  foi  publicada  a  Emenda Constitucional 42/2003,  sendo  inserida ao ordenamento  jurídico o § 12  ao  art. 195:  “Art.  195.  A  seguridade  social  será  financiada  por  toda  a  sociedade, de forma direta e  indireta, nos termos da lei, mediante  recursos  provenientes  dos  orçamentos  da União,  dos Estados,  do  Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições:  [...]  §12 A lei definirá os setores de atividade econômica para os  quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do  caput, serão não cumulativas. ”    Com  o  advento  desse  dispositivo,  restou  claro  que  a  regulamentação da sistemática da não cumulatividade aplicável ao PIS e à COFINS  ficaria sob a competência do legislador ordinário.    Vê­se, portanto, em consonância com o dispositivo constitucional,  que não há respaldo legal para que seja adotado conceito excessivamente restritivo de  "utilização na produção" (terminologia legal), tomando­o por "aplicação ou consumo  direto na produção" e para que seja feito uso, na sistemática do PIS/Pasep e Cofins  não cumulativos,  do mesmo conceito de  "insumos"  adotado pela  legislação própria  do IPI.  Fl. 1160DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 12          11   Nessa  lei,  há  previsão  para  que  sejam  utilizados  apenas  subsidiariamente os conceitos de produção, matéria prima, produtos intermediários e  material de embalagem previstos na legislação do IPI.    Ademais,  a  sistemática da não cumulatividade das contribuições  é  diversa daquela do IPI, visto que a previsão legal possibilita a dedução dos valores de  determinados  bens  e  serviços  suportados  pela  pessoa  jurídica  dos  valores  a  serem  recolhidos  a  título  dessas  contribuições,  calculados  pela  aplicação  da  alíquota  correspondente sobre a totalidade das receitas por ela auferidas.    Não menos importante, vê­se que, para fins de creditamento do PIS  e da COFINS, admite­ se também que a prestação de serviços seja considerada como  insumo, o que já leva à conclusão de que as próprias Leis 10.637/2002 e 10.833/2003  ampliaram a definição de "insumos", não se limitando apenas aos elementos físicos  que compõem o produto.    Nesse ponto, Marco Aurélio Grego  (in "Conceito de  insumo à  luz  da legislação de PIS/COFINS", Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n.  1, jan/fev.2003, Belo Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou  serviço  com  direito  ao  crédito  sempre  que  a  atividade  ou  a  utilidade  forem  necessárias à existência do processo ou do produto ou agregarem (ao processo ou ao  produto)  alguma  qualidade  que  faça  com  que  um  dos  dois  adquira  determinado  padrão desejado.     Sendo assim, seria insumo o serviço que contribua para o processo  de  produção  –  o  que,  pode­se  concluir  que  o  conceito  de  insumo  efetivamente  é  amplo,  alcançando  as  utilidades/necessidades  disponibilizadas  através  de  bens  e  serviços,  desde  que  essencial  para  o  processo  ou  para  o  produto  finalizado,  e  não  restritivo tal como traz a legislação do IPI.    Frise­se que o raciocínio de Marco Aurélio Greco traz, para tanto,  os conceitos de essencialidade e necessidade ao processo produtivo.  Fl. 1161DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 13          12   O  que  seria  inexorável  se  concluir  também  pelo  entendimento  da  autoridade  fazendária  que,  por  sua  vez,  validam  o  creditamento  apenas  quando  houver  efetiva  incorporação  do  insumo  ao  processo  produtivo  de  fabricação  e  comercialização de bens ou prestação de serviços, adotando o conceito de insumos de  forma restrita, em analogia à conceituação adotada pela legislação do IPI, ferindo os  termos trazidos pelas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que, por sua vez, não tratou,  tampouco conceituou dessa forma.    Resta,  por  conseguinte,  indiscutível  a  ilegalidade  das  Instruções  Normativas SRF 247/02 e 404/04 quando adotam a definição de insumos semelhante  à da legislação do IPI.     As  Instruções  Normativas  da  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil que restringem o conceito de insumos, não podem prevalecer, pois partem da  premissa equivocada de que os créditos de PIS e COFINS teriam semelhança com os  créditos de IPI.    Isso, ao dispor:  ·  O  art.  66,  §  5º,  inciso  I,  da  IN  SRF  247/02  o  que  segue  (Grifos meus):  “Art.  66.  A  pessoa  jurídica  que  apura  o  PIS/Pasep  não­ cumulativo  com  a  alíquota  prevista  no  art.  60  pode  descontar créditos, determinados mediante a aplicação da  mesma alíquota, sobre os valores:   [...]  §  5º  Para  os  efeitos  da  alínea  "b"  do  inciso  I  do  caput,  entende­se como insumos: (Incluído)  I  ­  Utilizados  na  fabricação  ou  produção  de  bens  destinados à venda: (Incluído)  a.  Matérias primas, os produtos intermediários, o material  de  embalagem  e  quaisquer  outros  bens  que  sofram  alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de  Fl. 1162DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 14          13 propriedades  físicas  ou  químicas,  em  função  da  ação  diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  fabricação,  desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;  (Incluído)  b.  Os  serviços  prestados  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  aplicados  ou  consumidos  na  prestação  do  serviço. (Incluído)  [...]”    · art. 8º, § 4ª, da IN SRF 404/04 (Grifos meus):  “Art. 8 º Do valor apurado na forma do art. 7 º, a pessoa  jurídica pode descontar créditos, determinados mediante a  aplicação da mesma alíquota, sobre os valores:   [...]  §  4  º  Para  os  efeitos  da  alínea  "b"  do  inciso  I  do  caput,  entende­se como insumos:   ­ utilizados na fabricação ou produção de bens destinados  à venda:   a) a matéria­prima, o produto intermediário, o material de  embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações,  tais  como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades  físicas  ou  químicas,  em  função  da  ação  diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  fabricação,  desde  que  não  estejam incluídas no ativo imobilizado;   b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no  País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação  do produto;   II ­ utilizados na prestação de serviços:   a)  os  bens  aplicados  ou  consumidos  na  prestação  de  serviços,  desde  que  não  estejam  incluídos  no  ativo  imobilizado; e   Fl. 1163DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 15          14 b) os  serviços prestados por pessoa  jurídica domiciliada  no  país,  aplicados  ou  consumidos  na  prestação  do  serviço.   [...]”    Tais  normas  infraconstitucionais  restringiram  o  conceito  de  insumo para fins de geração de crédito de PIS e COFINS, aplicando­se os mesmos já  trazidos pela legislação do IPI. O que entendo que a norma infraconstitucional não  poderia extrapolar essa conceituação frente a  intenção da  instituição da sistemática  da não cumulatividade das r. contribuições.    Considerando  que  as  Leis  10.637/02  e  10.833/03  trazem  no  conceito de insumo:  a.  Serviços utilizados na prestação de serviços;  b.  Serviços  utilizados  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos destinados à venda;  c.  Bens utilizados na prestação de serviços;  d.  Bens utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos  destinados à venda;  e.  Combustíveis  e  lubrificantes  utilizados  na  prestação  de  serviços;  f.  Combustíveis  e  lubrificantes  utilizados  na  produção  ou  fabricação de bens ou produtos destinados à venda.    Vê­se  claro,  portanto,  que  não  poder­se­ia  considerar  para  fins  de  definição  de  insumo  o  trazido  pela  legislação  do  IPI,  já  que  serviços  não  são  efetivamente insumos, se considerássemos os termos dessa norma.    Não  obstante,  depreendendo­se  da  análise  da  legislação  e  seu  histórico, bem como intenção do legislador, entendo também não ser cabível adotar  de  forma  ampla  o  conceito  trazido  pela  legislação  do  IRPJ  como  arcabouço  interpretativo,  tendo em vista que nem  todas as despesas operacionais consideradas  Fl. 1164DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 16          15 para  fins  de  dedução  de  IRPJ  e  CSLL  são  utilizadas  no  processo  produtivo  e  simultaneamente tratados como essenciais à produção.    Ora,  o  termo  "insumo"  não  devem necessariamente  estar  contidos  nos  custos  e  despesas  operacionais,  isso  porque  a  própria  legislação  previu  que  algumas  despesas  não  operacionais  fossem  passíveis  de  creditamento,  tais  como  Despesas Financeiras, energia elétrica utilizada nos estabelecimentos da empresa, etc.     O  que  entendo  que  os  itens  trazidos  pelas  Leis  10.637/02  e  10.833/03  que  geram  o  creditamento,  são  taxativos,  inclusive  porque  demonstram  claramente as despesas, e não somente os custos que deveriam ser objeto na geração  do crédito dessas contribuições. Eis que, se fossem exemplificativos, nem poderiam  estender  a  conceituação  de  insumos  as despesas  operacionais que nem compõem o  produto e serviços – o que até prejudicaria a inclusão de algumas despesas que não  contribuem de forma essencial na produção.    Com  efeito,  por  conseguinte,  pode­se  concluir  que  a  definição  de  “insumos” para efeito de geração de crédito das r. contribuições, deve observar o que  segue:  · Se  o  bem  e  o  serviço  são  considerados  essenciais  na  prestação de serviço ou produção;  · Se  a  produção  ou  prestação  de  serviço  são  dependentes  efetivamente  da  aquisição  dos  bens  e  serviços  –  ou  seja,  sejam considerados essenciais.     Tanto  é  assim  que,  em  julgado  recente,  no  REsp  1.246.317,  a  Segunda Turma do STJ reconheceu o direito de uma empresa do setor de alimentos a  compensar créditos de PIS e Cofins resultantes da compra de produtos de limpeza e  de serviços de dedetização, com base no critério da essencialidade.    Para  melhor  transparecer  esse  entendimento,  trago  a  ementa  do  acórdão (Grifos meus):  Fl. 1165DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 17          16 “PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  AUSÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO AO  ART.  535,  DO  CPC.  VIOLAÇÃO  AO  ART.  538,  PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC.  INCIDÊNCIA DA  SÚMULA N.  98/STJ.  CONTRIBUIÇÕES  AO  PIS/PASEP  E  COFINS  NÃO­ CUMULATIVAS.  CREDITAMENTO.  CONCEITO  DE  INSUMOS.  ART.  3º,  II,  DA  LEI  N.  10.637/2002  E  ART.  3º,  II,  DA  LEI  N.  10.833/2003.  ILEGALIDADE  DAS  INSTRUÇÕES  NORMATIVAS  SRF N. 247/2002 E 404/2004.  1. Não  viola  o  art.  535,  do CPC,  o  acórdão  que  decide  de  forma suficientemente fundamentada a lide, muito embora não faça  considerações  sobre  todas  as  teses  jurídicas  e  artigos  de  lei  invocados pelas partes.   2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que  aplica  multa  a  embargos  de  declaração  interpostos  notadamente  com  o  propósito  de  prequestionamento.  Súmula  n.  98/STJ:  "Embargos  de declaração manifestados  com notório  propósito  de  prequestionamento não têm caráter protelatório ".  3.  São  ilegais  o  art.  66,  §5º,  I,  "a"  e  "b",  da  Instrução  Normativa  SRF n.  247/2002  ­ Pis/Pasep  (alterada  pela  Instrução  Normativa  SRF  n.  358/2003)  e  o  art.  8º,  §4º,  I,  "a"  e  "b",  da  Instrução Normativa  SRF  n.  404/2004  ­  Cofins,  que  restringiram  indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3º,  II, das  Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos  de  creditamento  na  sistemática  de  não­cumulatividade  das  ditas  contribuições.  4.  Conforme  interpretação  teleológica  e  sistemática  do  ordenamento jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para  efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n.  10.833/2003,  não  se  identifica  com  a  conceituação  adotada  na  legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados ­ IPI, posto  que  excessivamente  restritiva. Do mesmo modo,  não  corresponde  exatamente  aos  conceitos  de  "Custos  e  Despesas  Operacionais"  Fl. 1166DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 18          17 utilizados  na  legislação  do  Imposto  de  Renda  ­  IR,  por  que  demasiadamente elastecidos.   5.  São  "insumos",  para  efeitos  do  art.  3º,  II,  da  Lei  n.  10.637/2002,  e  art.  3º,  II,  da  Lei  n.  10.833/2003,  todos  aqueles  bens  e  serviços  pertinentes  ao,  ou  que  viabilizam  o  processo  produtivo  e a prestação de  serviços,  que neles  possam ser direta  ou  indiretamente  empregados  e  cuja  subtração  importa  na  impossibilidade mesma da prestação do  serviço ou da produção,  isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em  substancial  perda  de  qualidade  do  produto  ou  serviço  daí  resultantes.  6.  Hipótese  em  que  a  recorrente  é  empresa  fabricante  de  gêneros alimentícios sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene  e  limpeza.  No  ramo  a  que  pertence,  as  exigências  de  condições  sanitárias  das  instalações  se  não  atendidas  implicam  na  própria  impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade  do  produto  resultante. A  assepsia  é  essencial  e  imprescindível  ao  desenvolvimento  de  suas  atividades.  Não  houvessem  os  efeitos  desinfetantes,  haveria  a  proliferação  de  microorganismos  na  maquinaria  e  no  ambiente  produtivo  que  agiriam  sobre  os  alimentos, tornando­os impróprios para o consumo. Assim, impõe­ se considerar a abrangência do termo "insumo" para contemplar,  no creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem como  os  serviços  de  dedetização  quando  aplicados  no  ambiente  produtivo de empresa fabricante de gêneros alimentícios.  7. Recurso especial provido.”    Aquele  colegiado  entendeu  que  a  assepsia  do  local,  embora  não  esteja  diretamente  ligada  ao  processo  produtivo,  é  medida  imprescindível  ao  desenvolvimento das atividades em uma empresa do ramo alimentício.    Em  outro  caso,  o  STJ  reconheceu  o  direito  aos  créditos  sobre  embalagens utilizadas para a preservação das características dos produtos durante o  Fl. 1167DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 19          18 transporte, condição essencial para a manutenção de sua qualidade (REsp 1.125.253).  O que, peço vênia, para transcrever a ementa do acórdão:  “COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE – INTERPRETAÇÃO  EXTENSIVA  –  POSSIBILIDADE  –  EMBALAGENS  DE  ACONDICIONAMENTO  DESTINADAS  A  PRESERVAR  AS  CARACTERÍSTICAS  DOS  BENS  DURANTE  O  TRANSPORTE,  QUANDO  O  VENDEDOR  ARCAR  COM  ESTE  CUSTO  –  É  INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3º, II, DAS LEIS N. 10.637/2002  E 10.833/2003.  1.  Hipótese  de  aplicação  de  interpretação  extensiva  de  que  resulta  a  simples  inclusão  de  situação  fática  em  hipótese  legalmente prevista, que não ofende a legalidade estrita.  Precedentes.  2.  As  embalagens  de  acondicionamento,  utilizadas  para  a  preservação  das  características  dos  bens  durante  o  transporte,  deverão  ser  consideradas  como  insumos  nos  termos  definidos  no  art.  3º,  II,  das  Leis  n.  10.637/2002  e  10.833/2003  sempre  que  a  operação  de  venda  incluir  o  transporte  das  mercadorias  e  o  vendedor arque com estes custos.”    Torna­se necessário se observar o princípio da essencialidade para a  definição do conceito de insumos com a finalidade do reconhecimento do direito ao  creditamento ao PIS/Cofins não­cumulativos.    Sendo  assim,  entendo  não  ser  aplicável  o  entendimento  de  que  o  consumo  de  tais  bens  e  serviços  sejam  utilizados  DIRETAMENTE  no  processo  produtivo,  bastando  somente  serem  considerados  como  essencial  à  produção  ou  atividade da empresa.    Passadas tais considerações, ressurgindo ao caso vertente, vê­se que  insurge  a  Fazenda  Nacional  a  discussão  acerca  da  constituição  de  crédito  das  contribuições relativas:  Fl. 1168DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 20          19 · À  aquisição  de  embalagens  e  etiquetas  empregadas  no  transporte dos produtos acabados;  · Ao  custo  incorrido  com  o  frete  de  insumos  e  produtos  inacabados  entre  unidades  do  próprio  sujeito  passivo  ou  entre seus estabelecimentos e os de seus parceiros rurais;  · Ao custo de aquisição de óleos lubrificantes.    Nesse ínterim e sem mais delongas, entendo que não assiste razão à  Fazenda  Nacional,  pois  todos  os  itens  acima  elencados  são  inerentes  à  atividade/produção  do  sujeito  passivo  e  ademais,  alguns,  tem  sua  constituição  de  crédito prevista explicitamente em norma legal.    Ora, quanto:  · À  aquisição  de  embalagens  e  etiquetas  empregadas  no  transporte  de  produtos  acabados,  vê­se  serem  essenciais  à  atividade do sujeito passivo, eis que:  ü Considerando  a  atividade  do  sujeito  passivo  –  comércio  de  alimentos  congelados  para  consumo  humano,  tais  embalagens  e  etiquetas,  mesmo  constituindo  invólucro  externo  para  acondicionamento  de  embalagens  menores,  cumprem  função  relevante  na  conservação  da  qualidade  do  produto  –  inerente  à  higiene  e  à  manutenção  da  temperatura  para  a  conservação  do  produto;  ü Não  se  trata  apenas  de  invólucro  específico  dos  alimentos;  ü O  acondicionamento  do  produto  nestes  recipientes  externos  demonstra  a  etapa  do  próprio  ciclo  produtivo  da  atividade  desempenhada  pelo  sujeito  passivo,  na  medida  em  que  a  preservação  das  propriedades  do  alimento  constitui  utilidade  Fl. 1169DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 21          20 adicional  e  complementar  à  mera  função  de  transporte do conteúdo.  Sendo assim, resta demonstrada a vinculação à atividade  do sujeito passivo –  sendo  inegável  sua essencialidade,  e, portanto, deve ser passível de constituição de crédito  de PIS e Cofins, nos termos do inciso II, do artigo 3º, da  Lei 10.637/02 e Lei 10.833/03.  · Ao  custo  incorrido  com  o  frete  de  insumos  e  produtos  inacabados  entre  unidades  do  próprio  sujeito  passivo  ou  entre seus estabelecimentos e os de seus parceiros rurais, vê­ se serem essenciais à atividade do sujeito passivo, eis que:  ü O  contrato  de  fls.  676/683  dos  autos  10925.003093/2009­01  juntado  com  o  respectivo  recurso  voluntário  evidencia  a  existência  de  parcerias  rurais  entre  o  sujeito  passivo  e  terceiros,  por meio das quais compete à primeira fornecer aos  últimos  pintos  de  um  dia  de  vida,  vacinas,  medicamentos,  rações  adequadas  às  diversas  faixas  etárias  das  aves  em  criação  etc.,  enquanto  a  estes  cabem  a  criação  dos  animais  até  a  fase  de  abate,  incluindo a disponibilização das  instalações de  suas  granjas;  ü O  frete  em  comento  é  aquele  em  que  o  sujeito  passivo incorre justamente para transportar a matéria  prima  e  os  demais  insumos  acima  desde  seus  próprios  estabelecimentos  até  as  granjas  onde  a  criação se realiza;  ü O que, por conseguinte, inegável se tratar de serviço  material  e  temporalmente  envolvido  com  a  etapa  produtiva da atividade.  Sendo assim, resta demonstrada a vinculação à atividade  do sujeito passivo –  sendo  inegável  sua essencialidade,  e, portanto, deve ser passível de constituição de crédito  Fl. 1170DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 22          21 de PIS e Cofins, nos termos do inciso II, do artigo 3º, da  Lei 10.637/02 e Lei 10.833/03.  · Ao  custo  de  óleos  lubrificantes,  vê­se  serem  essenciais  à  atividade do sujeito passivo, eis que:  ü Depreendendo­se  da  análise  das  cópias  das  fichas  técnicas dos lubrificantes – Shell Aeroshell Grease 7  e Móbil Gargoyle Artic Serie SHC 200 – vê­se que  se  trata  de  graxa  de  uso  aeronáutico,  própria  para  lubrificação de engrenagens pesadas  e, no segundo,  de  lubrificante  específico  para  compressores  frigoríficos;  ü Pelo descritivo dos produtos, é de  se  constatar que,  de fato, cuida­se de lubrificantes de aplicação restrita  à  atividade  industrial  e,  quanto  a  um  deles  em  particular,  de  aplicação  própria  nos  equipamentos  frigoríficos  típicos  do  objeto  social  empreendido  pelo sujeito passivo;  Sendo assim, resta demonstrada a vinculação à atividade do  sujeito  passivo  –  sendo  inegável  sua  essencialidade,  e,  portanto, deve ser passível de constituição de crédito de PIS  e  Cofins,  nos  termos  do  inciso  II,  do  artigo  3º,  da  Lei  10.637/02 e Lei 10.833/03.      Em vista de todo o exposto, voto por conhecer o Recurso Especial  interposto pela Fazenda Nacional e negar­lhe provimento ao seu recurso.    No  que  tange  ao  recurso  especial  interposto  pelo  sujeito  passivo,  recorda­se  que  o  cerne  da  lide  diz  respeito  à  possibilidade  de  aproveitamento  do  crédito  presumido  das  contribuições  sociais  não  cumulativas  em  ressarcimento  e  compensação relativo ao final do 2º trimestre de 2008.    Fl. 1171DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 23          22 Primeiramente,  importante  trazer  que  a  Lei  12.058/09  permitiu  o  ressarcimento e a compensação dos créditos presumidos apurados na forma do §3º do  art. 8º da Lei 10.925/04.    Não  obstante,  para  melhor  compreensão  da  lide,  relativamente  à  possibilidade de  se pedir  ressarcimento dos créditos presumidos do art. 8º, § 3º, da  Lei  10.925/04,  torna­se  necessário  elucidar  as  modificações  impostas  nessa  Lei ao regime da não cumulatividade das contribuições.    Para  tanto,  importante,  a  priori,  transcrever  o  que  traz  a  Lei  10.637/02 com a redação trazida pela Lei 10.684/03 (Grifos meus):  “Art. 2º Para determinação do valor da contribuição para o  PIS/Pasep aplicar­se­á, sobre a base de cálculo apurada conforme  o disposto no art. 1o, a alíquota de 1,65% (um inteiro e sessenta e  cinco centésimos por cento).   [...]  Art.  3º  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2º  a  pessoa  jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:   [...]  II ­ bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes,  exceto  em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485,  de  3  de  julho  de  2002,  devido  pelo  fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;  [...]   § 10. Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados  na  forma  deste  artigo,  as  pessoas  jurídicas  que  produzam  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal,  classificadas  nos  capítulos 2 a 4, 8 a 12 e 23, e nos códigos 01.03, 01.05, 0504.00,  0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a  07.14,  15.07  a  15.14,  1515.2,  1516.20.00,  15.17,  1701.11.00,  Fl. 1172DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 24          23 1701.99.00,  1702.90.00,  18.03,  1804.00.00,  1805.00.00,  20.09,  2101.11.10  e  2209.00.00,  todos  da  Nomenclatura  Comum  do  Mercosul,  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal  poderão  deduzir  da  contribuição  para  o  PIS/Pasep,  devida  em  cada  período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor  dos  bens  e  serviços  referidos  no  inciso  II  do  caput  deste  artigo,  adquiridos,  no  mesmo  período,  de  pessoas  físicas  residentes  no  País.  § 11. Relativamente ao crédito presumido referido no § 10:   I ­ seu montante será determinado mediante aplicação, sobre  o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a  setenta por cento daquela constante do art. 2º ;   II ­ o  valor  das  aquisições  não  poderá  ser  superior  ao  que  vier a ser fixado, por espécie de bem ou serviço, pela Secretaria da  Receita Federal.”  “Art. 5º..............  §1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3º para fins de:  I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente  das demais operações no mercado interno;  II  ­  compensação  com  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela  Secretaria  da Receita Federal,  observada  a  legislação  específica  aplicável à matéria.  § 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do  ano  civil,  não  conseguir  utilizar  o  crédito  por  qualquer  das  formas previstas no § 1o, poderá solicitar o seu ressarcimento em  dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.  [...]”    Nos termos dos dispositivos descritos acima, é de se constatar que,  com o advento da Lei 10.684/03 – que, por sua vez, trouxe a redação dos §§ 10 e 11  do  art.  3º  da  Lei  10.637/02,  passou  a  agroindústria a  fruir  da  possibilidade  de  se  Fl. 1173DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 25          24 aproveitar os  créditos presumidos para  a  dedução do valor  a recolher das  contribuições  resultante de operações  lá definidas,  compensar  com débitos próprios  de  tributos  administrados pela RFB ou pleitear  seu  ressarcimento,  se  até o  final  de  cada trimestre do ano civil não conseguir utilizar o referido crédito.    Porém, verifica­se que, posteriormente, os §§ 10 e 11 do art. 3º da  Lei 10.637/02  foram  revogados pela Medida Provisória 183/04, publicada no DOU  Extra de 30.4.04, in verbis:  “Art. 5º Ficam revogados os §§ 10 e 11 do art. 3º da Lei nº  10.637, de 30 de dezembro de 2002, e os §§ 5º, 6º, 11 e 12 do art.  3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003.    Quanto  à  produção  dos  efeitos  dessa  revogação,  a  MP  183/04  dispôs que:   “Art. 3º Os  efeitos  do  disposto  nos  arts.  1º  e  5º  dar­se­ão  a  partir do quarto mês  subsequente ao de publicação desta Medida  Provisória”    O que, por conseguinte, considerando a data da publicação da MP,  a  rigor,  observando  apenas  a norma a  ser observada  até  esse momento,  tem­se que  somente  a  partir  de  agosto  de  2004  houve  efetivamente  a  revogação  dos  créditos  presumidos da agroindústria.    Não obstante, em seguida, é de se considerar que a MP 183/04 foi  convertida na Lei 10.925/04, publicada em 26.7.04, que, por sua vez, ressuscitou os  créditos presumidos da agroindústria com outras  regras,  conforme conferido no art.  8º, in verbis (Grifos meus):  “Art.  8º  As  pessoas  jurídicas,  inclusive  cooperativas,  que  produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas  nos Capítulos 2 a 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 01.03, 01.05,  0504.00,  0701.90.00,  0702.00.00,  0706.10.00,  07.08,  0709.90,  07.10, 07.12 a 07.14,  exceto os  códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e  0713.33.99,  09.01,  1701.11.00,  1701.99.00,  1702.90.00,  18.01,  18.03,  1804.00.00,  1805.00.00,  20.09,  2101.11.10  e  2209.00.00,  Fl. 1174DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 26          25 todos  da  NCM,  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  poderão  deduzir  da  contribuição  para  o  PIS/PASEP  e  da  COFINS,  devidas  em  cada  período  de  apuração,  crédito  presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II  do  caput  do  art.  3º  das  Leis  nos  10.637,  de  30  de  dezembro  de  2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa  física ou recebidos de cooperado pessoa física.”    Dessa forma, é de se transparecer que a Lei 10.925/04 estabeleceu a  possibilidade da pessoa jurídica deduzir da contribuição para o PIS e para a Cofins,  devidas em cada período de  apuração, o crédito presumido calculado sobre o valor  dos bens referidos nos  inciso  II do caput do art. 3º da Lei 10.637/02 e 10.833/03 –  quando adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.    Essa Lei ainda revela em seu art. 17, entre outros (Grifos meus):  “Art. 17. Produz efeitos:  [...]  III ­ a partir de 1º de agosto de 2004, o disposto nos arts. 8º e 9º  desta Lei;  [...]”    A Lei 10.925/04, então,  com efeito,  reinstituiu novas hipóteses de  créditos presumidos – art. 8º ­ com aplicação dessas novas regras a partir de 1.8.04.    É  de  se  trazer  ainda  que  a  Lei  10.925/04 manteve,  assim  como  a  MP 183/03, a revogação dos §§ 10 e 11 do art. 3º da Lei 10.637/02 e §§ 11 e 12 do  art. 3º, da Lei 10.833/03.     O  que,  por  conseguinte,  constata­se,  depreendendo  da  análise  da  legislação  até  esse  momento,  que  não  haver­se­ia  que  se  falar,  a  rigor,  em  possibilidade de  se efetuar a compensação ou pedido de  ressarcimento  em dinheiro  em relação aos créditos ora em discussão.     Fl. 1175DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 27          26 Em  respeito  às  mesmas  argumentações,  não  seriam  também  possível a compensação e o ressarcimento em relação aos créditos estabelecidos pelo  art. 8º da Lei 10.925/04, pois à época não havia previsão legal para tanto.    Ou seja, com a Lei 10.925/04, não houve alterações nas formas de  aproveitamento  para  dedução,  compensação  e  ressarcimento  previstas  nas  Leis  10.637/02 e 10.833/03 ­ que contemplavam apenas os créditos apurados “na forma do  art. 3º” dessas Leis, tampouco houve previsão legal permitindo tal feito aos créditos  reinstituídos pelo art. 8º da Lei 10.925/04.     Eis a lembrança da redação do art. 5º da Lei 10.637/02 e art. 6º da  Lei 10.833/03 – que não foi alterada até aquele momento (Grifos meus):  “Art. 5º A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre  as receitas decorrentes das operações de:   [...]  § 1o Na hipótese deste  artigo, a pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3º para fins de:  I  ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente  das demais operações no mercado interno;  II  ­  compensação  com  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria.  § 2º A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do  ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no §  1o,  poderá  solicitar  o  seu  ressarcimento  em  dinheiro,  observada  a  legislação  específica aplicável à matéria”  “Art. 6º A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes  das operações de:  [...]  §  1º Na hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3º, para fins de:   I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente  das demais operações no mercado interno;  Fl. 1176DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 28          27 II  ­  compensação  com  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria.  § 2º A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do  ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no §  1o  poderá  solicitar  o  seu  ressarcimento  em  dinheiro,  observada  a  legislação  específica aplicável à matéria.”  § 3º O disposto nos §§ 1º e 2º aplica­se somente aos créditos  apurados  em  relação  a  custos,  despesas  e  encargos  vinculados  à  receita  de  exportação, observado o disposto nos §§ 8º e 9º do art. 3º.  § 4º O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1º não  beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o  fim previsto  no  inciso  III  do  caput,  ficando  vedada,  nesta  hipótese,  a  apuração de  créditos vinculados à receita de exportação.”    Dando  seguimento,  tem­se  que,  em  30.12.05,  foi  publicada  a  IN  600/05 que trouxe em seu art. 21 (Grifos meus):  “Art.  21.  Os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e  do  art.  3º  da  Lei  nº  10.833,  de  29  de  dezembro  de  2003,  que  não  puderem  ser  utilizados  na  dedução  de  débitos  das  respectivas  contribuições,  poderão  sê­lo  na  compensação  de  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições de que trata esta Instrução Normativa, se decorrentes de:  [...]”    Portanto, é de se notar que a RFB não havia apreciado outra forma  de aproveitamento desse crédito presumido que não a dedução da  própria  contribuição em cada período.    No entanto, em 19.5.05, foi publicada a Lei 11.116/05, que trouxe  em seu art. 16, in verbis (Grifos meus):  “Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da  Cofins  apurado  na  forma  do  art.  3º  das  Leis  nos  10.637,  de  30  de  dezembro  de  Fl. 1177DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 29          28 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de  abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano­calendário em virtude do  disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto  de:    I  ­  compensação  com  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou   II ­ pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação  específica aplicável à matéria.   Parágrafo  único.  Relativamente  ao  saldo  credor  acumulado  a  partir  de  9  de  agosto  de  2004  até  o  último  trimestre­calendário  anterior  ao  de  publicação  desta  Lei,  a  compensação  ou  pedido  de  ressarcimento  poderá  ser  efetuado a partir da promulgação desta Lei. “    Em  vista  desse  dispositivo,  vê­se  que  o  legislador  possibilitou  o  pedido  de  ressarcimento  do  crédito  presumido  apurado  na  forma  do  art.  3º  da  Lei  10.637/02  e  art.  3º  da  Lei  10.833/03  –  e  de  forma  retroativa,  conforme  comando  esposado no parágrafo único do art. 16 da Lei 11.116/05.    Ademais,  é  de  se  trazer  que,  em  14.10.09,  foi  publicada  a  Lei  12.058/09, que trouxe, entre outros, o art. 36 (Grifos Meus):  “Art. 36. O saldo de créditos presumidos apurados na forma do §  3º do art. 8º da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004, relativo aos bens classificados  nos códigos 01.02, 02.01, 02.02, 02.06.10.00, 02.06.20, 02.06.21, 02.06.29 da NCM,  existentes na data de publicação desta Lei, poderá: (Produção de efeito)  I  ­  ser  compensado  com débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal  do Brasil, observada a legislação específica aplicável à matéria;  II ­ ser ressarcido em dinheiro, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  §  1º O  pedido  de  ressarcimento  ou  de  compensação  dos  créditos  presumidos de que trata o caput deste artigo somente poderá ser efetuado:  Fl. 1178DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 30          29 I  ­  relativamente  aos  créditos  apurados  nos  anos­calendário  de  2004 a 2007, a partir do primeiro dia do mês subsequente ao de publicação desta  Lei;  II  ­  relativamente  aos  créditos  apurados  no  ano­calendário  de  2008 e no período compreendido entre janeiro de 2009 e o mês de publicação desta  Lei, a partir de 1º de janeiro de 2010.  § 2º O disposto neste artigo aplica­se aos créditos presumidos que  tenham sido apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita  de exportação, observado o disposto nos §§ 8º e 9º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30  de dezembro de 2002, e §§ 8º e 9º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de  2003.”    Com  o  advento  da  Lei  12.058/09,  houve  expressamente,  relativamente ao crédito presumido reinstituído com novas regras dispostas no art. 8º  da Lei 10.925/04:   · Permissão de se compensar o saldo dos créditos presumidos  com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a tributos administrados pela RFB;   · Autorização de se pedir o ressarcimento em dinheiro sob a  ressalva  de que  o pedido  somente poderia  ser  efetuado:  (i)  para  créditos  apurados  nos  anos­calendários  de  2004  a  2007, a partir do mês subsequente ao da publicação da Lei;  (ii) para créditos apurados no ano­calendário de 2008 e no  período  compreendido  entre  1/2009  e  o mês  de  aplicação  dessa Lei, a partir de 1.1.2010;    O  que,  por  conseguinte,  ratificou  também  o  legislador  os  direitos  concedidos  pela  Lei  12.058/09,  permitindo  o  ressarcimento  e  a  compensação  dos  créditos presumidos apurados na forma do art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/04.    Continuando,  ainda  foi  publicada  em  21.12.10  a  Lei  12.350/10  –  que dispôs em seu art. 55, in verbis (Grifos Meus):  Fl. 1179DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 31          30 “Art.  55.  As  pessoas  jurídicas  sujeitas  ao  regime  de  apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da  Cofins,  inclusive  cooperativas,  que  produzam  mercadorias  classificadas  nos  códigos  02.03,  0206.30.00,  0206.4,  02.07  e  0210.1  da NCM, destinadas  a  exportação,  poderão  descontar  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins  devidas  em  cada  período de apuração crédito presumido, calculado sobre:  I – o valor dos bens classificados nas posições 10.01 a 10.08,  exceto  os  dos  códigos  1006.20  e  1006.30,  e  nas  posições  12.01,  23.04 e 23.06 da NCM, adquiridos de pessoa física ou recebidos de  cooperado pessoa física; (Vide Lei nº 12.865, de 2013) (Vigência)  II  –  o  valor  das  preparações  dos  tipos  utilizados  na  alimentação  de  animais  vivos  classificados  nas  posições  01.03  e  01.05,  classificadas  no  código  2309.90  da  NCM,  adquiridos  de  pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física;  III  –  o  valor  dos  bens  classificados  nas  posições  01.03  e  01.05  da  NCM,  adquiridos  de  pessoa  física  ou  recebidos  de  cooperado pessoa física.  §  1º  O  disposto  nos  incisos  I  a  III  do  caput  deste  artigo  aplica­se também às aquisições de pessoa jurídica.  § 2º O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o  § 1º deste artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no  mesmo período de apuração, de pessoa física ou jurídica residente  ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4o do art. 3º da  Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no § 4o do art. 3º da  Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003.  § 3º O montante do crédito a que se referem os incisos I e II  do  caput  e  o  §  1º  deste  artigo  será  determinado  mediante  aplicação,  sobre  o  valor  das  mencionadas  aquisições,  de  percentual correspondente a 30% (trinta por cento) das alíquotas  previstas no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro  de 2002, e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro  de 2003.  Fl. 1180DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 32          31 § 4o O montante do crédito a que se referem o inciso III do  caput  e  o  §  1º  deste  artigo  será  determinado mediante  aplicação  sobre  o  valor  das  mencionadas  aquisições  de  percentual  correspondente a 30% (trinta por cento) das alíquotas previstas no  caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no  caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003.  § 5o É vedado às pessoas jurídicas de que trata o § 1o deste  artigo o aproveitamento:  I – do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;  II  –  de  crédito  em  relação  às  receitas  de  vendas  efetuadas  com  suspensão  às  pessoas  jurídicas  de  que  trata  o  caput  deste  artigo.  II  ­  de  crédito  em  relação  às  receitas  de  vendas  efetuadas  com  suspensão  às  pessoas  jurídicas  de  que  trata  o  caput  deste  artigo,  exceto  em  relação  às  receitas  auferidas  com  vendas  dos  produtos  classificados  nas  posições  23.04  e  23.06  da  NCM.  (Redação dada pela Lei nº 12.431, de 2011).  §  6o  O  crédito  apurado  na  forma  do  caput  deste  artigo  deverá ser utilizado para desconto do valor da Contribuição para o  PIS/Pasep e da Cofins a recolher, decorrente das demais operações  no mercado interno.  §  7º  A  pessoa  jurídica  que,  até  o  final  de  cada  trimestre­ calendário, não conseguir utilizar o crédito na forma prevista no  § 6o deste artigo poderá:  I – efetuar sua compensação com débitos próprios, vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil,  observada  a  legislação específica aplicável à matéria;  II  –  solicitar  seu  ressarcimento  em  dinheiro,  observada  a  legislação específica aplicável à matéria.  §  8º  O  disposto  no  §  7o  deste  artigo  aplica­se  somente  à  parcela  dos  créditos  presumidos  determinada  com  base  no  resultado  da  aplicação,  sobre  o  valor  da  aquisição  de  bens  Fl. 1181DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 33          32 relacionados  nos  incisos  do  caput  deste  artigo,  da  relação  percentual existente entre a receita de exportação e a receita bruta  total, auferidas em cada mês.  §  9º  O  disposto  neste  artigo  aplica­se  também  no  caso  de  vendas a  empresa  comercial  exportadora com o  fim específico de  exportação.  § 10. O crédito presumido de que trata este artigo aplicar­se­ á nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita  Federal do Brasil.”    Sendo assim, resta claro que:  · As  Leis  12.058/09  e  12.350/10  conferiu  o  direito  de  compensação  ou  ressarcimento  do  crédito  presumido  apurados na forma do art. 8º, § 3º, da Lei 10.925/04;  · O  legislador  possibilitou  o  pedido  de  ressarcimento  do  crédito  presumido  apurado  na  forma  do  art.  3º  da  Lei  10.637/02 e art. 3º da Lei 10.833/03 – e de forma retroativa,  conforme  comando  parágrafo  único  do  art.  16  da  Lei  11.116/05.    Não há que se falar, portanto, em impossibilidade de se aproveitar o  crédito  presumido  do  art.  8º,  §  3º,  da  Lei  10.925/04  para  o  período  relativo  ao  2º  trimestre de 2008 por meio de pedido de ressarcimento.     Não obstante,  quanto  à  sua  aplicação, nos  resta  somente discorrer  sobre quando o pedido de ressarcimento desses créditos poderia ser efetuado, eis que  a  Lei  12.058/09  expressamente  trouxe  tal  possibilidade  quando  o  pedido  fosse  efetuado somente a partir de 1.1.2010.    Nessa parte, independentemente do que rege essa Lei e de entender  que,  com  a  Lei  12.350/10,  não  há  que  se  falar  em  obstáculo  para  a  fruição  desse  crédito  por  meio  de  pedido  de  ressarcimento,  ainda  que  efetuado  em  qualquer  Fl. 1182DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 34          33 momento que não aquele engessado pela Lei 12.058/09, é de se lembrar a inteligência  do art. 106 do CTN.    Ora, as Leis 12.058/09 e 12.350/10 trouxe o direito à compensação  e ao ressarcimento – já previsto pela Lei 10.637/02 e Lei 10.833/03 – e direcionou a  correta interpretação à Lei 10.925/04 – no que se refere ao direito de aproveitamento  de crédito presumido de PIS e Cofins não cumulativo da agroindústria.    Sendo  assim,  em  respeito  à  inteligência  do  art.  106  do CTN,  não  obstante essa julgadora já entender pela aplicação da regra posta pelas Leis, eis que o  direito se manteve no tempo, considerando a intenção do legislador, deve­se aplicar  retroativamente as referidas normas sem qualquer obstáculo a fruição dos créditos em  questão por meio de pedido de ressarcimento.    Com  tais  considerações,  retornando  aos  autos,  vê­se  que o ressarcimento pretendido pelo sujeito passivo deve prosperar.    Em vista de todo o exposto, conheço dos recursos interpostos:  · Pela Fazenda Nacional, negando­lhe provimento;  · Pelo sujeito passivo, dando­lhe provimento.    É o meu voto.    (Assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama   Voto Vencedor  Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, Redator designado.    Com  todo  respeito  ao  voto  da  ilustre  relatora,  mas  discordo  de  suas  conclusões.  Fl. 1183DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 35          34 Em relação  ao Recurso Especial  da Fazenda Nacional,  a discussão  gira  em  torno  do  conceito  de  insumos  para  fins  do  creditamento  da  Cofins  no  regime  da  não­ cumulatividade  previsto  na Lei  10.833/2003. Como  visto  a  relatora  aplicou  o  entendimento,  bastante comum no âmbito do CARF, de que para dar direito ao crédito basta que o bem ou o  serviço  adquirido  seja  essencial  para  o  exercício  da  atividade  produtiva  por  parte  do  contribuinte. É uma interpretação bastante tentadora do ponto de vista lógico, porém, na minha  opinião não tem respaldo na legislação que trata do assunto.  Confesso  que  já  compartilhei  em  parte  deste  entendimento,  adotando  uma  posição  intermediária  quanto  ao  conceito  de  insumos.  Porém,  refleti melhor,  e  hoje  entendo  que  a  legislação  do PIS/Cofins  traz  uma  espécie  de numerus  clausus  em  relação  aos  bens  e  serviços  considerados  como  insumos  para  fins  de  creditamento,  ou  seja,  fora  daqueles  itens  expressamente  admitidos  pela  lei,  não  há  possibilidade  de  aceitá­los  dentro  do  conceito  de  insumo.  O objeto  de discussão  no  recurso  especial  da Fazenda Nacional  é  quanto  a  possibilidade  de  manutenção  de  créditos  da  não  cumulatividade  da  Cofins  sobre:  I)  os  custos/despesas com aquisições de embalagens e etiquetas utilizadas no transporte de produtos  acabados;  II) despesas com fretes para  transporte de  insumos e produtos  inacabados entre os  estabelecimentos do sujeito passivo e/ ou entre estes e os dos produtores rurais seus parceiros;  e III) óleos lubrificantes.  Quanto ao Recurso Especial do Sujeito Passivo, a lide se restringe ao direito  ao  ressarcimento/compensação  do  saldo  credor  trimestral  dos  créditos  presumidos  da  agroindústria decorrentes de aquisições não tributadas pela Cofins.  O  acórdão  recorrido  entendeu  pela  possibilidade  de  tal  creditamento,  afirmando  que  tais  itens  integram  o  conceito  de  insumos  utilizados  na  produção  dos  bens  produzidos e vendidos pelo produtor/vendedor.  A Fazenda Nacional  insurge­se  contra  esta  possibilidade  argumentando  em  apertada síntese pela falta de previsão legal para a concessão dos créditos nesta hipótese.  Porém, como já dito, adoto um conceito de insumos bem mais  restritivo do  que  o  conceito  da  essencialidade,  adotados  pelo  acórdão  recorrido  e  pelo  relatora  do  voto  vencido.  Fl. 1184DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 36          35 Nesse  sentido,  importante  transcrever  o  art.  3º  da  Lei  nº  10.833/2003,  que  trata das possibilidades de creditamento da Cofins:  Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:   [...];  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto  em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,  de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada  pela Lei nº 10.865, de 2004)  III ­ energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de  vapor,  consumidas  nos  estabelecimentos  da  pessoa  jurídica;  (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)  IV  ­  aluguéis  de  prédios,  máquinas  e  equipamentos,  pagos  a  pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;  V  ­  valor  das  contraprestações  de  operações  de  arrendamento  mercantil  de  pessoa  jurídica,  exceto  de  optante  pelo  Sistema  Integrado  de  Pagamento  de  Impostos  e  Contribuições  das  Microempresas  e das Empresas  de Pequeno Porte  ­  SIMPLES;  (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)   VI  ­  máquinas,  equipamentos  e  outros  bens  incorporados  ao  ativo  imobilizado,  adquiridos  ou  fabricados  para  locação  a  terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à  venda ou na  prestação  de  serviços;  (Redação dada pela Lei  nº  11.196, de 2005)  VII  ­  edificações  e  benfeitorias  em  imóveis  próprios  ou  de  terceiros, utilizados nas atividades da empresa;  VIII ­ bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei;  IX ­ armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda,  nos  casos dos  incisos  I  e  II,  quando o ônus  for  suportado pelo  vendedor.  X  ­  vale­transporte,  vale­refeição  ou  vale­alimentação,  fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa  jurídica  que  explore  as  atividades  de  prestação  de  serviços  de  limpeza,  conservação  e  manutenção.  (Incluído  pela  Lei  nº  11.898, de 2009)  XI  ­  bens  incorporados  ao  ativo  intangível,  adquiridos  para  utilização  na  produção  de  bens  destinados  a  venda  ou  na  prestação de serviços.  Fl. 1185DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 37          36 [...].  2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº  10.865, de 2004)  I ­ de mão­de­obra paga a pessoa física; e (Redação dada pela  Lei nº 10.865, de 2004)  II ­ da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento  da  contribuição,  inclusive  no  caso  de  isenção,  esse  último  quando  revendidos  ou  utilizados  como  insumo  em  produtos  ou  serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),  isentos ou não alcançados  pela contribuição. (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  § 3o O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  [...].  Ora, segundo este dispositivo legal, somente geram créditos da contribuição  os  custos  com  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  fabricação  dos  bens  destinados  a  venda ou outros expressamente elencados na referida lei. Note que o dispositivo legal descreve  de forma exaustiva todas as possibilidades de creditamento. Fosse para atingir todos os gastos  essenciais  à  obtenção  da  receita  não  necessitaria  ter  sido  elaborado desta  forma, bastava um  único artigo ou inciso. Não necessitaria ter descido a tantos detalhes.  No  presente  caso  é  incontroverso  que  as  embalagens  e  etiquetas  que  se  discute foram utilizadas no transporte de produtos acabados e não como insumos na produção  dos produtos industrializados e vendidos. Por sua vez, as despesas com fretes para transporte  de insumos e produtos inacabados entre os estabelecimentos do sujeito passivo e entre estes e  os  dos  produtores  rurais  seus  parceiros  também não  foram  incorridas  com a  industrialização  dos produtos vendidos.  Não  discordo  da  conclusão  do  acórdão  recorrido  de  que  os  gastos  com  aqueles bens  e  serviços  são necessários  à produção dos produtos  fabricados  e vendidos pelo  contribuinte. Mas o  legislador  restringiu  a possibilidade de creditamento do PIS e da Cofins  aos insumos utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda e na  Fl. 1186DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 38          37 prestação  de  serviços  e  àqueles  expressamente  elencados  nas  Leis  nº  10.637,  de  2002,  e  nº  10.833, de 2003, respectivamente. Portanto, considerando que tais gastos não se enquadram no  conceito  de  insumos  nem  foram  utilizados  diretamente  na  fabricação  dos  produtos  não  é  possível tal creditamento, a não ser nas hipóteses expressamente previstas na legislação.  Assim,  por  se  tratar  de  despesas  com  bens  e  serviços  que  não  foram  utilizados  no  processo  de  produção  dos  bens  produzidos/vendidos,  mas  em  outros  departamentos  da  empresa,  assim  como  não  estão  elencadas  dentre  aquelas  expressamente  previstas  nas  referidas  leis,  as  glosas  dos  créditos  da  contribuição,  efetuadas  pela  autoridade  administrativa, devem ser mantidas em relação às embalagens e etiquetas, bem como ao frete  de  mercadorias  entre  estabelecimentos  da  mesma  empresa  e  estes  e  terceiros  não  clientes.  Assim  deve  ser  dado  provimento  ao  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional  nestas  duas  matérias.   Quanto  aos  custos  com  lubrificantes,  somente  os  utilizados  na  industrialização dos produtos vendidos geram créditos. O acórdão recorrido assim decidiu em  relação ao uso dos óleos lubrificantes:    Portanto  em  relação  aos  óleos  lubrificantes,  entendo  que  se  subsumem  ao  conceito de insumos erigidos pela lei, no sentido de que são utilizados diretamente no processo  produtivo do produto destinado a venda, devendo ser negado provimento ao recurso especial da  Fazenda Nacional nesta matéria.  O Sujeito Passivo  entendeu que o direito não  foi  aplicado corretamente  em  relação ao ressarcimento dos créditos presumidos da agroindústria, alegando que a legislação  permite o ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.  O  crédito  presumido  do  PIS  agroindústria,  apurado  sobre  custos  com  aquisições de insumos de pessoas físicas residentes no País, foi inicialmente instituído pela Lei  nº 10.684, de 30/05/2003,  art.  15,  que  incluiu os §§ 10  e 11 no  art.  3º  da Lei nº 10.637, de  30/12/2002, que passou a ter a seguinte redação:  Fl. 1187DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 39          38 “Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...].  § 10. Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na  forma  deste  artigo,  as  pessoas  jurídicas  que  produzam  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal,  classificadas  nos  capítulos 2 a 4, 8 a 12 e 23, e nos códigos 01.03, 01.05, 0504.00,  0701.90.00,  0702.00.00,  0706.10.00,  07.08,  0709.90,  07.10,  07.12  a  07.14,  15.07  a  15.14,  1515.2,  1516.20.00,  15.17,  1701.11.00,  1701.99.00,  1702.90.00,  18.03,  1804.00.00,  1805.00.00,  20.09,  2101.11.10  e  2209.00.00,  todos  da  Nomenclatura  Comum  do  Mercosul,  destinados  à  alimentação  humana  ou  animal  poderão  deduzir  da  contribuição  para  o  PIS/Pasep,  devida  em  cada  período  de  apuração,  crédito  presumido, calculado sobre o valor dos bens e serviços referidos  no inciso II do caput deste artigo, adquiridos, no mesmo período,  de  pessoas  físicas  residentes  no  País  (Incluído  pela  Lei  nº  10.684, de 30.5.2003) (Revogado pela Lei nº 10.925, de 2004)  §  11.  Relativamente  ao  crédito  presumido  referido  no  §  10:  (Incluído pela Lei nº 10.684, de 30.5.2003)  (Revogado pela Lei  nº 10.925, de 2004)  I  ­  seu montante  será determinado mediante aplicação,  sobre o  valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a  setenta  por  cento  daquela  constante  do  art.  2o ;  (Incluído  pela  Lei  nº  10.684,  de  30.5.2003)  (Revogado pela Lei  nº 10.925,  de  2004)  II ­ o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a  ser  fixado,  por  espécie  de  bem  ou  serviço,  pela  Secretaria  da  Receita  Federal.  (Incluído  pela  Lei  nº  10.684,  de  30.5.2003)  (Revogado pela Lei nº 10.925, de 2004)  Posteriormente, os §§ 10 e 11 do art. 3º, da Lei nº 10.637, foram revogados  pela  Lei  nº  10.925,  de  23/07/2004,  art.  16,  convertida  da  MP  nº  183,  de  30/4/2004,  literalmente:   “Art. 16. Ficam revogados:  I ­ a partir do 1º (primeiro) dia do 4º (quarto) mês subseqüente  ao da publicação da Medida Provisória no 183, de 30 de abril de  2004:  a) os §§ 10 e 11 do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro  de 2002; e  [...].”  Contudo, esta mesma Lei restaurou o crédito presumido da Cofins e do PIS,  para as agroindústrias, assim dispondo:  Fl. 1188DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 40          39  “Art.  8o  As  pessoas  jurídicas,  inclusive  cooperativas,  que  produzam  mercadorias  de  origem  animal  ou  vegetal,  classificadas nos  capítulos 2,  3,  exceto os produtos vivos desse  capítulo,  e  4,  8  a  12,  15,  16  e  23,  e  nos  códigos  03.02,  03.03,  03.04,  03.05,  0504.00,  0701.90.00,  0702.00.00,  0706.10.00,  07.08,  0709.90,  07.10,  07.12  a  07.14,  exceto  os  códigos  0713.33.19,  0713.33.29  e  0713.33.99,  1701.11.00,  1701.99.00,  1702.90.00,  18.01,  18.03,  1804.00.00,  1805.00.00,  20.09,  2101.11.10  e  2209.00.00,  todos  da  NCM,  destinadas  à  alimentação  humana  ou  animal,  poderão  deduzir  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  devidas  em  cada  período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor  dos bens referidos no  inciso  II do caput do art. 3º das Leis nºs  10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro  de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado  pessoa  física.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.051,  de  2004)  (Vigência) (Vide Lei nº 12.058, de 2009) (Vide Lei nº 12.350, de  2010)  (Vide  Medida  Provisória  nº  545,  de  2011)  (Vide  Lei  nº  12.599, de 2012) (Vide Medida Provisória nº 582, de 2012) (Vide  Medida Provisória nº 609, de 2013 (Vide Medida Provisória nº  609, de 2013 (Vide Lei nº 12.839, de 2013) (Vide Lei nº 12.865,  de 2013)  […].  § 2º O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o §  1o deste artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no  mesmo  período  de  apuração,  de  pessoa  física  ou  jurídica  residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4o  do  art.  3o  das  Leis  nos  10.637,  de  30  de  dezembro  de  2002,  e  10.833, de 29 de dezembro de 2003.  §  3o O montante  do  crédito  a  que  se  referem o  caput  e  o  §  1o  deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor  das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a:  I ­ 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis  nos  10.637,  de  30  de  dezembro  de  2002,  e  10.833,  de  29  de  dezembro  de  2003,  para  os  produtos  de  origem  animal  classificados  nos  Capítulos  2  a  4,  16,  e  nos  códigos  15.01  a  15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de  óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18; e  II ­ 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das  Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro de 2003, para os demais produtos.  II  ­  50%  (cinqüenta  por  cento) daquela  prevista  no art.  2º  das  Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de  dezembro  de  2003,  para  a  soja  e  seus  derivados  classificados  nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e (Redação dada pela  Lei nº 11.488, de 2007) (Revogado pela Lei nº 12.865, de 2013)  III  ­  35%  (trinta  e  cinco por  cento) daquela prevista no art.  2º  das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29  Fl. 1189DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 41          40 de  dezembro  de  2003,  para  os  demais  produtos.  (Incluído  pela  Lei nº 11.488, de 2007)  "Art.  15.  As  pessoas  jurídicas,  inclusive  cooperativas,  que  produzam  mercadorias  de  origem  vegetal,  classificadas  no  código 22.04, da NCM, poderão deduzir da contribuição para o  PIS/PASEP  e  da  COFINS,  devidas  em  cada  período  de  apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens  referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de  30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,  adquiridos  de  pessoa  física  ou  recebidos  de  cooperado  pessoa  física. (destaque não original)  [...]."  Ora, segundo o disposto nos art. 8º e 15, citados e transcritos acima, o crédito  presumido da agroindústria somente pode ser utilizado para a dedução da contribuição para o  PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, inexistindo previsão legal para o  ressarcimento/compensação.  Com efeito, não é despiciendo reiterar que a compensação e o ressarcimento  admitidos pelo art. 5º da Lei n° 10.637, de 2003, contemplam somente os créditos apurados na  forma do art. 3º desta lei, assim dispondo:  Art.  5º  A  contribuição  para  o PIS/Pasep  não  incidirá  sobre  as  receitas decorrentes das operações de:   (...)  §  1º  Na  hipótese  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica  vendedora  poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o para fins  de:  I ­ dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das  demais operações no mercado interno;  II  ­ compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria.  § 2º A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano  civil,  não  conseguir  utilizar  o  crédito  por  qualquer  das  formas  previstas  no  §  1o,  poderá  solicitar  o  seu  ressarcimento  em  dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.  Neste diapasão, a IN SRF nº 600, de 28 de dezembro de 2005, dispõe em seu  art. 21:  "Art.  21.  Os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637. de 30 de  Fl. 1190DF CARF MF Processo nº 10925.003092/2009­58  Acórdão n.º 9303­005.552  CSRF­T3  Fl. 42          41 dezembro  de  2002.  e  do  art.  3º  da  Lei  nº  10.833,  de  29  de  dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução  de  débitos  das  respectivas  contribuições,  poderão  sê­lo  na  compensação  de  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  de  que  trata  esta  Instrução  Normativa, se decorrentes de: (destaque não original)  [...]."  Segundo estes dispositivos  legais,  apenas os  créditos  apurados na  forma do  art.  3º  das  Leis  nºs  10.637,  de  2002,  e  10.833,  de  2003,  podem  ser  objetos  de  pedido  de  ressarcimento/compensação, ou seja, os créditos sobre  insumos adquiridos com  incidência da  contribuição cujo ônus do pagamento efetivo é do adquirente.  Os créditos presumidos da agroindústria não são apurados na forma daquele  artigo, mas sim nos termos do art. 8º, § 3º da Lei nº 10.925, de 23/07/2004. Já suas utilizações  estão previstas nos arts. 8º e 15, desta mesma lei, citados e transcritos anteriormente, ou seja,  podem  ser  utilizados  apenas  e  tão  somente  para  deduzir  da  contribuição  devida  em  cada  período de apuração.  Assim,  não  há  que  se  falar  em  ressarcimento/compensação  do  saldo  credor  dos créditos presumidos da agroindústria decorrentes de aquisições de insumos não tributados  pela contribuição para o PIS.  Diante  do  exposto,  voto  por  dar  provimento  parcial  ao  recurso  especial  da  Fazenda Nacional para manter as glosas de créditos em relação às aquisições de embalagens e  etiquetas  utilizadas  após  o  encerramento  do  processo  industrial  e  também  em  relação  às  despesas com fretes de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa e entre estes e  terceiros  não  clientes.  Voto  também  por  negar  provimento  ao  recurso  especial  do  Sujeito  Passivo.    (assinado digitalmente)  Andrada Márcio Canuto Natal                    Fl. 1191DF CARF MF

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Numero do processo: 36266.008069/2005-21
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Nov 28 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Jan 08 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/02/1999 a 30/06/2005 DECADÊNCIA. TRIBUTOS LANÇADOS POR HOMOLOGAÇÃO. MATÉRIA DECIDIDA NO STJ NA SISTEMÁTICA DO ART. 543-C DO CPC. REGRA DO ART. 173, I, DO CTN, APENAS QUANDO EXISTIR PAGAMENTO PARCIAL. O art. 62-A do RICARF obriga a utilização da regra do REsp nº 973.733 - SC, decidido na sistemática do art. 543-C do Código de Processo Civil, o que faz com a ordem do art. 150, §4o, do CTN, só deva ser adotada nos casos em que o sujeito passivo antecipar o pagamento e não for comprovada a existência de dolo, fraude ou simulação, prevalecendo os ditames do art. 173, nas demais situações. No caso em questão , não há evidência em recolhimento do imposto referente às competências objeto de lançamento. Assim, aplicável a tais períodos a regra do art. 173, I do CTN, Desta forma, tendo a ciência do lançamento ocorrido em 25/10/2005, deve-se declarar a decadência somente para os fatos geradores ocorridos até a competência 11/1999 (inclusive), uma vez que o lançamento referente à competência 12/1999 só poderia ser realizado no exercício de 2000. MULTA. RETROATIVIDADE BENÉFICA. APLICAÇÃO Quando da aplicação, simultânea, em procedimento de ofício, da multa prevista no revogado art. 32, § 5º, da Lei no. 8.212, de 1991, que se refere à apresentação de declaração inexata em GFIP, e também da sanção pecuniária pelo não pagamento do tributo devido, prevista no art. 35, II da mesma Lei, deve-se cotejar, para fins de aplicação do instituto da retroatividade benéfica, a soma das duas sanções eventualmente aplicadas quando do lançamento, em relação à penalidade pecuniária do art. 44, inciso I, da Lei 9.430, de 1996, que se destina a punir ambas as infrações já referidas, e que se tornou aplicável no contexto da arrecadação das contribuições previdenciárias desde a edição da Medida Provisória no. 449, de 2008. Assim, estabelece-se como limitador para a soma das multas aplicadas através de procedimento de ofício o percentual de 75%.
Numero da decisão: 9202-006.219
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento, para afastar a decadência da competência 12/1999, bem como para que a retroatividade benigna seja aplicada em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14, de 2009. (assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício (assinado digitalmente) Heitor de Souza Lima Junior – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior e Ana Cecília Lustosa da Cruz (Suplente convocada).
Nome do relator: HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR
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Acórdão nº  9202­006.219  –  2ª Turma   Sessão de  28 de novembro de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  FEDERAÇÃO DOS TRABALHADORES NAS INDÚSTRIAS  METALÚRGICAS, MECÂNICAS E DE MATERIAL ELÉTRICO DO  ESTADO DE SÃO PAULO              ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/02/1999 a 30/06/2005  DECADÊNCIA.  TRIBUTOS  LANÇADOS  POR  HOMOLOGAÇÃO.  MATÉRIA DECIDIDA NO STJ NA SISTEMÁTICA DO ART. 543­C DO  CPC. REGRA DO ART.  173,  I, DO CTN, APENAS QUANDO EXISTIR  PAGAMENTO PARCIAL.  O art. 62­A do RICARF obriga a utilização da  regra do REsp nº 973.733  ­  SC, decidido na sistemática do art. 543­C do Código de Processo Civil, o que  faz com a ordem do art. 150, §4o, do CTN, só deva ser adotada nos casos em  que  o  sujeito  passivo  antecipar  o  pagamento  e  não  for  comprovada  a  existência de dolo, fraude ou simulação, prevalecendo os ditames do art. 173,  nas demais situações.  No caso em questão , não há evidência em recolhimento do imposto referente  às  competências  objeto  de  lançamento.  Assim,  aplicável  a  tais  períodos  a  regra  do  art.  173,  I  do  CTN,  Desta  forma,  tendo  a  ciência  do  lançamento  ocorrido em 25/10/2005, deve­se declarar a decadência somente para os fatos  geradores  ocorridos  até  a  competência  11/1999  (inclusive),  uma  vez  que  o  lançamento  referente  à  competência  12/1999  só  poderia  ser  realizado  no  exercício de 2000.  MULTA. RETROATIVIDADE BENÉFICA. APLICAÇÃO  Quando  da  aplicação,  simultânea,  em  procedimento  de  ofício,  da  multa  prevista no revogado art. 32, § 5º, da Lei no. 8.212, de 1991, que se refere à  apresentação de declaração inexata em GFIP, e também da sanção pecuniária  pelo não pagamento do tributo devido, prevista no art. 35, II da mesma Lei,  deve­se cotejar, para fins de aplicação do instituto da retroatividade benéfica,  a soma das duas sanções eventualmente aplicadas quando do lançamento, em  relação à penalidade pecuniária do  art.  44,  inciso  I,  da Lei 9.430, de 1996,     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 36 26 6. 00 80 69 /2 00 5- 21 Fl. 595DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 596          2 que  se  destina  a  punir  ambas  as  infrações  já  referidas,  e  que  se  tornou  aplicável no contexto da arrecadação das contribuições previdenciárias desde  a edição da Medida Provisória no. 449, de 2008. Assim, estabelece­se como  limitador para a soma das multas aplicadas através de procedimento de ofício  o percentual de 75%.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do  Recurso  Especial  e,  no  mérito,  em  dar­lhe  provimento,  para  afastar  a  decadência  da  competência  12/1999,  bem  como  para  que  a  retroatividade  benigna  seja  aplicada  em  conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14, de 2009.    (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício     (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior – Relator    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Luiz  Eduardo  de  Oliveira Santos  (Presidente em exercício), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Helena  Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior e Ana Cecília Lustosa da Cruz (Suplente convocada).  Relatório  Em  litígio,  o  teor  do  Acórdão  nº  2301­002.302,  prolatado  pela  1a.  Turma  Ordinária da 3a. Câmara da 2a. Seção deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, na  sessão plenária de 24 de agosto de 2011 (e­fls. 338 a 367). Ali, por maioria de votos, deu­se  parcial provimento ao Recurso Voluntário, na forma de ementa e decisão a seguir:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/02/1999 a 30/06/2005  DECADÊNCIA.  PRAZO  DE  CINCO  ANOS.  DISCUSSÃO  DO  DIES A QUO NO CASO CONCRETO.  De acordo com a Súmula Vinculante nº 08, do STF, os artigos 45  e  46  da  Lei  nº  8.212/1991  são  inconstitucionais,  devendo  prevalecer,  no  que  tange  à  decadência  e  prescrição,  as  disposições  do  Código  Tributário  Nacional  (CTN).  O  prazo  Fl. 596DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 597          3 decadencial, portanto, é de cinco anos. O dies a quo do referido  prazo  é,  em  regra, aquele estabelecido no art.  173,  inciso  I  do  CTN  (primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  o  lançamento poderia ter sido efetuado), mas a regra estipulativa  deste  é  deslocada  para  o  art.  150,  §4º  do  CTN  (data  do  fato  gerador)  para  os  casos  de  lançamento  por  homologação  nos  quais  haja  pagamento  antecipado  em  relação  aos  fatos  geradores  considerados  no  lançamento.  Constatando­se  dolo,  fraude ou simulação, a regra decadencial é reenviada para o art.  173, inciso I do CTN.  INCONSTITUCIONALIDADE.  ART.  31  LEI  8.212/91.  SAT.  SEBRAE.  Não cabe à instância administrativa decidir questões relativas à  constitucionalidade de dispositivos legais, competência exclusiva  do Poder Judiciário.  JUROS DE MORA. TAXA SELIC. APLICAÇÃO À COBRANÇA  DE TRIBUTOS. Súmula do Segundo Conselho de Contribuintes  diz que é cabível a cobrança de juros de mora sobre os débitos  para  com  a  União  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil com  base  na  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia Selic para títulos federais.  MULTA MORATÓRIA. PENALIDADE MAIS BENÉFICA.  O  não  pagamento  de  contribuição  previdenciária  constituía,  antes  do  advento  da  Lei  nº  11.941/2009,  descumprimento  de  obrigação acessória punida com a multa de mora do art. 35 da  Lei nº 8.212/1991.  Revogado  o  dispositivo  e  introduzida  nova  disciplina  pela  Lei  11.941/2009,  deve  ser  comparada  à  penalidade  nesta  prevista  (art. 35 da Lei nº 8.212/1991c/c o art. 61 da Lei nº 9.430/1996),  para que retroaja, caso seja mais benéfica ao contribuinte (art.  106, II, “c” do CTN). Não há que se falar na aplicação do art.  35­A da Lei nº 8.212/1991 combinado com o art. 44, I da Lei nº  9.430/1996,  já  que  estes  disciplinam  a  multa  de  ofício,  penalidade  inexistente  na  sistemática  anterior  à  edição  da MP  449/2008, somente sendo possível a comparação com multas de  mesma natureza.  Decisão: I) Por voto de qualidade: a) em dar provimento parcial  ao  recurso,  nas  preliminares,  para  excluir  do  lançamento,  devido à regra decadencial expressa no  I, Art. 173 do CTN, as  contribuições apuradas até a competência 12/1999, anteriores a  01/2000,  nos  termos  do  voto  do(a)  Redator(a)designado.  Vencidos  os  Conselheiros  Leonardo  Henrique  Pires  Lopes,  Adriano Gonzáles  Silvério  e Damião Cordeiro  de Moraes,  que  votaram em dar provimento parcial ao Recurso, pela aplicação  da regar expressa no § 4º, Art. 150 do CTN; II) Por maioria de  votos:  a)  em  manter  a  aplicação  da  multa.  Vencido  o  Conselheiros Mauro José Silva,  que  votou pelo afastamento da  multa; b) em dar provimento parcial ao Recurso, no mérito, para  Fl. 597DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 598          4 que  seja  aplicada  a  multa  prevista  no  Art.  61,  da  Lei  nº  9.430/1996,  se mais benéfica à Recorrente,  nos  termos do  voto  do(a) Relator(a).  Vencidos  os  Conselheiros  Bernadete  de  Oliveira  Barros  e  Marcelo Oliveira, que votaram em manter a multa aplicada; III)  Por unanimidade de votos: a) em negar provimento ao Recurso  nas demais alegações da Recorrente,  nos  termos do  voto do(a)  Relator(a). Redator: Mauro José Silva.   Enviados os  autos  à Fazenda Nacional para  fins de  ciência do Acórdão  em  23/03/2012  (e­fl.  369),  sua  Procuradoria  apresentou,  em  29/03/2012  (e­fl.  389),  Recurso  Especial,  com  fulcro  no  art.  67  do  Anexo  II  ao  Regimento  Interno  deste  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no. 256, de 22 de julho de 2009  (e­fls. 370 a 388).   O  recurso  continha  alegação  de  existência  de  divergência  interpretativa  quanto  a  duas  diferentes  matérias,  a  saber:  a)  decadência  e  b)  aplicação  de  retroatividade  benigna da multa, ambas admitidas, na forma de despacho de admissibilidade de e­fls. 391 a  396.  As  matérias  serão  aqui  relatadas  na  ordem  em  que  apresentadas  no  pleito  recursal.  a) Quanto à decadência:  Alega­se,  no  pleito,  quanto  à  matéria  admitida,  divergência  em  relação  ao  decidido pela 1a. Turma Ordinária da 4a. Câmara da 2a. Seção deste CARF em 27/10/2009, no  âmbito do Acórdão no. 2401­01.759, de ementa e decisão a seguir transcritas.  Acórdão 2401­01.759  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/05/2000 a 30/09/2003  PREVIDENCIÁRIO.  PRAZO  DECADENCIAL.  AUSÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO.  CONTAGEM  A  PARTIR  DO  PRIMEIRO  DIA  DO  EXERCÍCIO  SEGUINTE  AO  QUE  O  LANÇAMENTO  PODERIA  TER  SIDO  REALIZADO.Não  se  verificando antecipação de pagamento das contribuições, aplica­ se,para  fins  de  contagem  do  prazo  decadencial,  o  critério  previsto no inciso I do art. 173 do CTN.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/05/2000 a 30/09/2003  SALÁRIO  MATERNIDADE.  INCIDÊNCIA  DE  CONTRIBUIÇÕES.  Por  expressa  determinação  legal  o  salário  maternidade  é  considerado salário­de­contribuição.  Fl. 598DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 599          5 AUDITORIA  FISCAL.  COMPETÊNCIA  PARA  VERIFICAÇÃO  DOS  REQUISITOS  NECESSÁRIOS  A  ISENÇÃO  DAS  CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.  Os  então  Auditores  Fiscais  da  Previdência  Social  detinham  competência  para  verificação  do  cumprimento  por  parte  das  entidades  beneficentes  de  assistência  social  dos  requisitos  necessários  à  fruição  da  isenção  da  cota  patronal  previdenciária.  ISENÇÃO  DAS  CONTRIBUIÇÕES  PREVIDENCIÁRIAS.  DIREITO ADQUIRIDO.  As  entidades  que  gozavam  da  isenção  da  cota  patronal  previdenciária  na  vigência  da  Lei  n.  3.577/1959,  estavam  desobrigadas de requererem esse benefício ao INSS, nos termos  do § 1. do art. 55 da Lei n. 8.212/1991.  Recurso Voluntário Provido  Decisão: I) Pelo voto de qualidade declarar a decadência até a  competência  11/2001,  com  fulcro  no  art.  173,  I  do  CTN.  Vencidos  osconselheiros  Kleber  Ferreira  de  Araújo  (relator),  Marcelo Freitas de Souza Costa e Rycardo Henrique Magalhães  de  Oliveira  que  declaravam,  também,  a  decadência  da  competência12/2001.  Em  primeira  votação  vencidos  os  conselheiros  Marcelo  Freitas  de  Souza  Costa  eRycardo  Henrique Magalhães de Oliveira, que votaram por aplicar o art.  150,  §  4º  do  CTN.  II)Por  unanimidade  de  votos,  afastar  a  preliminar  de  incompetência  da  autoridade  fiscal.  III)  Por  maioria de votos, no mérito, dar provimento ao recurso. Vencida  a  conselheira  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  que  anulava a decisão de primeira instância. Designado para redigir  o  voto  vencedor,  na  parte  da  decadência,  o(a)  Conselheiro(a)  Elaine Cristina Monteiro e SilvaVieira.  Entende a Fazenda Nacional quanto à matéria que:  a)  observa­se  divergência  interpretativa  quanto  ao  termo  inicial  do  prazo  decadencial  com  fundamento  no  173,  I  do  CTN  pois  diferentemente  do  acórdão  a  quo,  o  acórdão paradigma em mesma situação fática não considerou decadente a competência do mês  de dezembro;   b) O entendimento que se chega pela leitura do acórdão recorrido é de que  foi  aplicada  a mera  reprodução  do  acórdão  firmado  em  recurso  repetitivo  pelo STJ,  afasta  a  aplicação do conteúdo expresso do art. 173, I, do CTN, segundo o qual “O direito de a Fazenda  Pública constituir o crédito tributário extingue­se após 5 (cinco) anos, contados: I) do primeiro  dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado”, prevalecendo  a assertiva encontrada naquele acórdão, no sentido de que “o primeiro dia do exercício seguinte  àquele  em  que  o  lançamento  poderia  ter  sido  efetuado  "corresponde,  iniludivelmente,  ao  primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato imponível”. O acórdão paradigma, de  forma  acertada,  determina  a  contagem  da  decadência  regida  pelo  art.  173,  I,  do  CTN,  nos  precisos termos de sua redação, isto é, a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em  que o lançamento poderia ter sido efetuado.  Fl. 599DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 600          6 b)  Ressalta  que  a  análise  detida  do  inteiro  teor  do  acórdão,  associada  ao  conhecimento da jurisprudência  reiterada do STJ,  revela, com toda certeza, que a decisão do  Tribunal,  no  Resp  n°  973.733/SC,  não  colide  com  o  disposto  no  art.  173,  I,  do  CTN.  É  imperioso compreender que a afirmação contida no acórdão, no sentido de que “O dies a quo  do  prazo  qüinqüenal  da  aludida  regra  decadencial  rege­se  pelo  disposto  no  artigo  173,  I,  do  CTN,  sendo  certo  que  o  ‘primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  o  lançamento  poderia ter sido efetuado’ corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à  ocorrência  do  fato  imponível”,  vem  em  resposta  às  razões  do  Recorrente  (INSS),  tendo  o  acórdão  buscado  repelir  o  entendimento  de  que  o  termo  inicial  da  decadência  para  o  lançamento de ofício somente começaria após o lapso do prazo quinquenal para a homologação  tácita.  Aliás,  consideradas  as  circunstâncias  fáticas,  a  dubiedade  da  redação  tornou­se  irrelevante, pois consta que se julgavam fatos “imponíveis ocorridos no período de janeiro de  1991 a dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos tributários respectivos deu­se em  26.03.2001”;  c)  Destaque­se  que  nenhum  dos  autores  citados  pelo  acórdão  defende  a  identificação do termo inicial da decadência, de acordo com o art. 173, I, a partir do primeiro  dia  do  exercício  seguinte  à  ocorrência  do  fato  imponível.  Ressalta  que  as  duas  Turmas  que  compõem a Primeira Seção do STJ, órgão prolator do acórdão em tela, mesmo após o referido  julgamento,  vêm  reiteradamente  aplicando  corretamente  o  art.  173,  I,  do  CTN,  merecendo  destaque  a  expressa  referência  de  que  este  foi  o  entendimento  esposado  no  Resp  n°  973.733/SC;  d)  Como  se  percebe,  não  houve  decurso  do  prazo  decadencial  para  a  administração pública proceder ao lançamento, relativamente à competência de 12/1999, pois  para esta competência a contagem do prazo decadencial somente iniciou­se em 01/01/2001.  b) Quanto a retroatividade benéfica da multa  Alega­se, no pleito, divergência em relação ao decidido, em 17/05/2012, no  Acórdão  2401­00.120,  de  lavra  da  1a.  Turma  Ordinária  da  4a.  Câmara  da  2a.  Seção  deste  CARF, de ementa e decisão a seguir transcritas:  Acórdão 2401­00.120  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/04/1999 a 31/12/2005  SALÁRIO INDIRETO. CARTÕES DE PREMIAÇÃO ­ PARCELA  DE  INCIDÊNCIA  DE  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDÊNCIÁRIA.  JUROS  SELIC.  INCOSTITUCIONALIDADE  DE  LEI.  DECLARAÇÃO. VEDAÇÃO. DECADÊNCIA  1­  De  acordo  com  o  artigo  34  da  Lei  n°  8212/91,  as  contribuições  sociais  e  outras  importâncias  arrecadadas  elo  INSS, incluídas ou não em notificação fiscal e lançamento, pagas  com  atraso  ficam  sujeitas  aos  juros  equivalentes  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­ SELIC  incidentes  sobre  o  valor  atualizado,  e  multa  de  mora,  todos de caráter irrelevável.  Fl. 600DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 601          7 2­  A  teor  do  disposto  no  art.  49  do  Regimento  Interno  deste  Conselho é vedado ao Conselho afastar a aplicação ou deixar de  observar  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  decreto  sob  o  fundamento de inconstitucionalidade, sem que tenham sido assim  declaradas  pelos  órgãos  competentes.  A  matéria  encontra­se  sumulada,  de  acordo  com  a  Súmula  n°  2  do  2º  Conselho  de  Contribuintes.  3­Tendo  em  vista  a  declaração  da  inconstitucionalidade  do  artigo  45  da  Lei  n°  8.212/91,  pelo  Supremo  Tribunal  Federal,  nos autos dos RE's n°s 556664, 559882 e 560626, oportunidade  em que fora aprovada Súmula Vinculante n° 08, disciplinando a  matéria.  Termo  inicial:  (a)  Primeiro  dia  do  exercício  seguinte  ao  da  ocorrência  do  fato  gerador,  se  não  houve  antecipação  do  pagamento  (CTN,  ART.  173,  I);  (b)  Fato  Gerador,  caso  tenha  ocorrido  recolhimento,  ainda  que  parcial,  (CTN,  ART.  150,  §4°).No  caso,  trata­se  de  tributo  sujeito  a  lançamento  por  Homologação  e  houve  antecipação  de  pagamento.  Aplicável,  portanto,  a  regra  do  art.  150,  §  4  °  do  CTN2­Nos  termos  do  artigo  28,  inciso  I,  da Lei  n°  8.212/91,  c/c  artigo  457,  §  Iº,  da  CLT,  integra  o  salário  de  contribuição,  a  totalidade  dos  rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer  título aos  segurados empregados, objetivando retribuir o trabalho.A verba  paga pela empresa aos segurados empregados por intermédio de  programa  de  incentivo,  administrativo  pela  empresa  INCENTIVE  HOUSE  é  fato  gerador  de  contribuição  previdenciária.  RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO EM PARTE.  Decisão: I) Por unanimidade de votos, em declarar a decadência  das contribuições apuradas até a competência 11/2000;  II) Por  maioria  de  votos,  em  declarar  a  decadência  dascontribuições  apuradas até a competência 11/2001. Vencidas as Conselheiras  Elaine Cristina Monteiro  e  Silva Vieira,  Bernadete  de Oliveira  Barros  e  Ana  Maria  Bandeira,  que  votaram  por  declarar  a  decadência  das.  contribuições  apuradas  até  à  competência  11/2000;  e  III)  Por  unanimidade  de  votos:  a)  em  rejeitar  a  preliminar de nulidade; e b) no mérito, em negar provimento ao  recurso.  Após  defender  a  existência  de divergência  interpretativa,  caracterizada pela  similitude de situações fáticas e soluções diametralmente opostas, em linhas gerais, argumenta  a Fazenda Nacional em sua demanda que:  a) O  artigo  35  da Lei  no.  8.212/91,  na  nova  redação  conferida pela MP no.  449/2008,  convertida  na  Lei  no.  11.941/2009,  não  pode  ser  entendido  de  forma  isolada  do  contexto  legislativo  no  qual  está  inserido,  sobretudo  de  forma  totalmente  dissociada  das  alterações  introduzidas  pela  MP  no.  449  à  legislação  previdenciária.  Para  a  solução  destes  questionamentos, deve­se lembrar que "não se interpreta o Direito em tiras, aos pedaços. (...)  um  texto  de  direito  isolado,  destacado,  desprendido  do  sistema  jurídico,  não  expressa  significado  normativo  algum". Nesse  contexto,  impende  considerar  que  a  Lei  no.  11.941,  de  Fl. 601DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 602          8 2009 (fruto da conversão da MP no. 449 de 2008), ao mesmo tempo em que alterou a redação  do artigo 35, introduziu na Lei de Organização da Previdência Social o artigo 35­A, a fim de  instituir  uma  nova  sistemática  de  constituição  dos  créditos  previdenciários  e  respectivos  acréscimos legais de forma similar à sistemática aplicável para os demais tributos federais;  b)  A  redação  do  art.  35­A  é  clara.  Efetuado  o  lançamento  de  ofício  das  contribuições previdenciárias indicadas no artigo 35 da Lei no. 8.212/91, deverá ser aplicada a  multa de ofício prevista no artigo 44 da Lei no. 9.430/96. Assim, à semelhança do que ocorre  com os demais tributos federais, verificado que o contribuinte não realizou o pagamento ou o  recolhimento do tributo devido, cumpre à fiscalização realizar o lançamento de ofício e aplicar  a respectiva multa (de ofício) prevista no artigo 44 da Lei no. 9.430/96;  c)  Por  outro  lado,  como  já  ocorre  com  os  demais  tributos  federais,  a  incidência da multa de mora ocorrerá naqueles casos expressos no art. 61 da Lei no. 9.430/96.  Ou seja, nas hipóteses em que o contribuinte  incorreu na mora e efetuou o  recolhimento  em  atraso, de forma espontânea, independente do lançamento de ofício, efetuado com esteio no art.  149 do CTN. Assim, no lançamento de ofício, diante da falta de pagamento ou recolhimento do  tributo  e/ou  falta de declaração ou declaração  inexata,  são  exigidos,  além do principal  e dos  juros  moratórios,  os  valores  relativos  às  penalidades  pecuniárias  que  no  caso  consistirá  na  multa  de  ofício.  A  multa  de  ofício  será  aplicada  quando  realizado  o  lançamento  para  a  constituição do crédito tributário. A incidência da multa de mora, por sua vez, ficará reservada  para aqueles casos nos quais o sujeito passivo, extemporaneamente, realiza o pagamento ou o  recolhimento  antes  do  procedimento  de  oficio  (ou  seja,  espontaneamente  ­  o  que  não  foi  o  caso). Essa mesma sistemática deverá ser aplicada às contribuições previdenciárias, em razão  do advento da MP no. 449 de 2008, posteriormente convertida da Lei no. 11.941/09;  d)  A multa  de  mora  e  a  multa  de  ofício  são  excludentes  entre  si.  E  deve  prevalecer, na hipótese de lançamento de ofício, configurada a falta ou recolhimento do tributo  e/ou a falta de declaração ou declaração inexata, a multa de ofício prevista no art. 44 da Lei no.  9.430/96,  diante  da  literalidade  do  art.  35­A.  Nessa  esteira,  não  há  como  se  adotar  outro  entendimento senão o de que a multa de mora prevista no art. 35, da Lei no. 8.212/91 em sua  redação  antiga  (revogada)  está  inserida  em  sistemática  totalmente  distinta  da multa  de mora  prescrita no art. 61 da Lei no. 9.430/96. Logo, por esse motivo não se poderia aplicar à espécie  o disposto no art. 106 do CTN, pois, para a interpretação e aplicação da retroatividade benigna,  a  comparação  é  feita  em  relação  à mesma  conduta  infratora  praticada,  em  relação  à mesma  penalidade. Como conclusão, para se averiguar sobre a ocorrência da retroatividade benigna no  caso concreto, a comparação entre normas deve ser feita entre o art. 35, da Lei no. 8.212/91 em  sua redação antiga (revogada) e o art. 35­A da LOPS. Cita, ainda a necessidade de aplicação da  IN RFB no. 971, de 2009;  e) Subsidiariamente, ressalta que, mesmo que se entenda pela diversidade de  natureza das multas, também não se poderia falar na espécie em retroatividade benigna entre a  multa  prevista  no  art.  35  da  norma  revogada  e  na  novel  redação  emprestada  ao  mesmo  dispositivo pela Lei nº 11.941.  Requer,  assim, a  recorrente que: a) seja afastada a decadência do direito de  constituição  do  crédito  tributário  de  12/1999;  b)  seja  cotejado  na  execução  do  julgado  qual  norma mais benéfica: se a multa anterior (art. 35, II, da norma revogada) ou a do art. 35­A da  Lei nº 8.212/91.  Fl. 602DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 603          9 Após  a  ciência  da  autuada  em  16/10/2015  (e­fl.  399),  esta  apresentou,  em  28/10/2015 (e­fls. 401 e 481) :  a) Contrarrazões de sua iniciativa de e­fls. 401 a 425, onde:  a.1) Pugna pela decadência dos débitos de 01/1995 a 10/2000;  a.2) Passa a tecer argumentações acerca do mérito do lançamento, repisando  toda a argumentação constante de seu recurso voluntário, às e­fls. 283 a 315;  b)  Recurso  Especial  de  sua  iniciativa  (e­fls.  481  a  529),  que  teve  seu  seguimento negado consoante exame de admissibilidade de e­fls. 586 a 589.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Heitor de Souza Lima Junior, Relator  Pelo  que  consta  no  processo  quanto  à  sua  tempestividade  e  indicação  de  divergência, o recurso atende aos requisitos de admissibilidade.  Quanto às contrarrazões de e­fls. 401 a 425, além do pleito quanto à matéria  decadencial  (a  ser  analisada  a  seguir),  nota­se  que  busca  a  autuada  tão  somente  repisar  os  argumentos já enfrentados em sede de Recurso Voluntário, pelo Acórdão Recorrido em suas e­ fls.  345  e  ss.,  cujas  conclusões,  assim,  inexistindo  Recurso  Especial  de  iniciativa  do  contribuinte regularmente admitido, já foram objeto de trânsito em julgado administrativo, não  cabendo a esta instância a função de revisar a apreciação já realizada pela instância ordinária.   O  Recurso  Especial  é  instrumento  hábil  para  promover  a  solução  de  divergência interpretativa (e não para uma revisão de análise de mérito da instância ordinária),  divergência esta que não se caracterizou existir nas matérias  trazidas a baila pela autuada em  sede de Recurso Especial, visto que não admitido este último. Ainda, os argumentos tecidos em  sede  de  contrarrazões  não  visam  alteram  a  conclusão  quanto  ao  seguimento  do  pleito  fazendário   Assim,  convergindo  com  o  exame  de  admissibilidade  de  e­fls.  391  a  396,  voto  por  conhecer  do  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional  quanto  a  ambas  as  matérias  recorridas e passo à análise de mérito.  a) Quanto à decadência:  De se notar,  para  fins do deslinde da questão,  a vinculação deste CARF às  decisões proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça quando submetidas ao regime do art. 543­ C do Código de Processo Civil, a partir do disposto no art. 62, §2o. do anexo II ao Regimento  Interno deste Conselho em vigor, aprovado pela Portaria MF no. 343, de 09 de junho de 2015:  RICARF  Art. 62. (...)  Fl. 603DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 604          10 (...)  § 2º As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo  Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria  infraconstitucional,  na  sistemática  prevista  pelos  arts.  543­B  e  543­C  da  Lei  nº  5.869,  de  1973  ­  Código  de  Processo  Civil  (CPC),  deverão  ser  reproduzidas  pelos  conselheiros  no  julgamento dos recursos no âmbito do CARF.  Assim,  ainda  que  se  admita  que  a  questão  relativa  à  contagem  do  prazo  decadencial é bastante tormentosa (daí a adoção de diversas interpretações relativas à matéria  no âmbito deste Conselho), de se reconhecer que o Superior Tribunal de Justiça – STJ, órgão  máximo  de  interpretação  das  leis  federais,  recentemente  pacificou,  sob  a  sistemática  de  recursos repetitivos, o entendimento no sentido de que a regra do art. 150, §4o, do CTN só deve  ser adotada nos casos em que o sujeito passivo antecipar o pagamento e não for comprovada a  existência  de  dolo,  fraude  ou  simulação,  prevalecendo  os  ditames  do  art.  173,  I  nos  demais  casos.   Reproduz­se,  a  seguir,  a  ementa  do  Recurso  Especial  nº  973.733  ­  SC  (2007/0176994­0),  julgado  em  12  de  agosto  de  2009,  repita­se  devidamente  submetido  à  sistemática prevista no art. 543­C do Código de Processo Civil, sendo, assim, referido decisum,  repita­se, de observância obrigatória neste CARF, a partir do disposto no art. 62, §2o. do anexo  II ao Regimento Interno deste Conselho em vigor, aprovado pela Portaria MF no. 343, de 09 de  junho de 2015. Reza a decisão :  PROCESSUAL  CIVIL.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543­C,  DO  CPC.  TRIBUTÁRIO.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  INEXISTÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO  CONSTITUIR  O  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  TERMO  INICIAL.  ARTIGO  173,  I,  DO  CTN.  APLICAÇÃO  CUMULATIVA DOS  PRAZOS  PREVISTOS NOS  ARTIGOS  150, § 4º, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.  1.  O  prazo  decadencial  qüinqüenal  para  o  Fisco  constituir  o  crédito  tributário  (lançamento  de  ofício)  conta­se  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte àquele  em  que  o  lançamento  poderia  ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento  antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o  mesmo  inocorre,  sem  a  constatação  de  dolo,  fraude  ou  simulação  do  contribuinte,  inexistindo  declaração  prévia  do  débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel.  Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg  nos  EREsp  216.758/SP,  Rel.  Ministro  Teori  Albino  Zavascki,  julgado  em  22.03.2006,  DJ  10.04.2006;  e EREsp  276.142/SP,  Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).  2.  É  que  a  decadência  ou  caducidade,  no  âmbito  do  Direito  Tributário,  importa  no  perecimento  do  direito  potestativo  de  o  Fisco  constituir  o  crédito  tributário  pelo  lançamento,  e,  consoante  doutrina  abalizada,  encontra­se  regulada  por  cinco  regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra  Fl. 604DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 605          11 da decadência do direito de lançar nos casos de tributos sujeitos  ao  lançamento  de  ofício,  ou  nos  casos  dos  tributos  sujeitos  ao  lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o  pagamento  antecipado  (Eurico  Marcos  Diniz  de  Santi,  "Decadência  e  Prescrição  no  Direito  Tributário",  3ª  ed.,  Max  Limonad, São Paulo, 2004, págs. 163/210).  3.  O  dies  a  quo  do  prazo  qüinqüenal  da  aludida  regra  decadencial  rege­se  pelo  disposto  no  artigo  173,  I,  do  CTN,  sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele em  que  o  lançamento  poderia  ter  sido  efetuado"  corresponde,  iniludivelmente,  ao  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  à  ocorrência  do  fato  imponível,  ainda  que  se  trate  de  tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação,  revelando­se  inadmissível  a  aplicação  cumulativa/concorrente  dos  prazos  previstos nos artigos 150, § 4º, e 173, do Codex Tributário, ante  a  configuração  de  desarrazoado  prazo  decadencial  decenal  (Alberto  Xavier,  "Do  Lançamento  no  Direito  Tributário  Brasileiro",  3ª  ed.,  Ed.  Forense,  Rio  de  Janeiro,  2005,  págs.  91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10ª ed.,  Ed.  Saraiva,  2004,  págs.  396/400;  e  Eurico  Marcos  Diniz  de  Santi,  "Decadência  e Prescrição  no Direito Tributário",  3ª  ed.,  Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199).  (...)  7. Recurso  especial  desprovido.  Acórdão  submetido  ao  regime  do  artigo  543­C,  do  CPC,  e  da  Resolução  STJ  08/2008.  (destaques do original)  Desta forma, ao adentrar o mérito da questão, este CARF forçosamente deve  abraçar a interpretação do Recurso Especial nº 973.733/SC supra, no sentido de que a regra do  art.  150,  §4o,  do  CTN,  repita­se,  só  deve  ser  adotada  nos  casos  em  que  o  sujeito  passivo  antecipar  o  pagamento  e  não  for  comprovada  a  existência  de  dolo,  fraude  ou  simulação,  prevalecendo os ditames do art. 173, nos demais casos.  No caso em questão, em se tratando de lançamento de penalidade decorrente  de descumprimento de obrigação acessória (erro no preenchimento de GFIP), cediço, em meu  entendimento, que se está diante de caso onde a lei não prevê qualquer pagamento antecipado  da exação, visto que totalmente incompatível com sua natureza.  Assim,  não  há  que  se  falar,  aqui,  em  lançamento  por  homologação,  se  tratando  o  presente  lançamento,  para  fins  de  contagem  de  prazo  decadencial,  de  obrigação  tributária autônoma em relação à eventual obrigação principal constituída em NFLD. Destarte,  de  se  realizar a contagem do prazo decadencial  na  forma disposta pelo art. 173,  I da Lei no.  5.172 de 25 de outubro de 1966 (CTN).  Quanto  à matéria  especificamente  em  análise,  ainda,  acedo  integralmente  à  interpretação da recorrente, no sentido de que a menção feita no corpo do decisum prolatado no  âmbito  do  REsp  973.733/SC  quanto  à  contagem  se  iniciar  "iniludivelmente"  a  partir  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  se  destinava  a,  tão  somente,  afastar  a  chamada  tese  dos  "5+5", sendo de se rechaçar que, ali, o Ministro Relator estivesse a tentar interpretar os fatos de  forma contrária a literalidade do art. 173, I do CTN, que se refere "ao primeiro dia do exercício  Fl. 605DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 606          12 seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado", sendo este último, assim, em  meu  entendimento,  o  correto  marco  inicial  de  contagem  do  prazo  decadencial,  quando  da  aplicação do referido art. 173, I do CTN,à luz do disposto no REsp 973.733/SC.  Desta maneira é que, mais especificamente, considerando­se que,  in casu, a  ciência  do  auto  se  deu  em  25/10/2005  (e­fl.  03),  só  restam  alcançadas  pela  decadência  as  competências até 11/99 (inclusive).   Diante do exposto,voto por dar provimento ao Recurso Especial da Fazenda  Nacional, quanto à matéria, a fim de que se aplique na contagem do prazo decadencial o art.  173,  I  do  CTN,  devendo­se,  assim,  declarar  a  decadência  para  todos  os  fatos  geradores  ocorridos  somente  até  a  competência  11/1999  (inclusive),  afastando­se  a  decadência  para  a  competência 12/99.  b) Quanto à retroatividade benigna:  Sob  análise,  a  Lei  no.  8.212,  de  1991,  cujos  dispositivos  de  interesse  aplicáveis à análise do recurso, são abaixo reproduzidos, abrangendo­se as redações anterior e  posterior à edição da Medida Provisória no. 449, de 2008:   Lei 8.212, de 1991 (Antes da edição da  MP 449/08)  Lei 8.212, de 1991 (Após a edição da MP 449/08)  Art. 32. A empresa é também obrigada a:  (...)  IV  ­  informar  mensalmente  ao  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social­INSS,  por  intermédio  de  documento  a  ser  definido  em regulamento, dados relacionados aos  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária  e  outras  informações  de  interesse  do  INSS.  (Inciso  acrescentado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  (...)  §  1º  O  Poder  Executivo  poderá  estabelecer  critérios  diferenciados  de  periodicidade,  de  formalização  ou  de  dispensa  de  apresentação  do  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV,  para  segmentos  de  empresas  ou  situações  específicas.  (Parágrafo  acrescentado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  §  2º  As  informações  constantes  do  documento  de  que  trata  o  inciso  IV,  servirão  como  base  de  cálculo  das  contribuições  devidas  ao  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social­INSS,  bem  como  comporão  a  base  de  dados  para  fins  de  cálculo  e  concessão  dos  Art. 32. A empresa é também obrigada a:  (...)  IV  ­  declarar  à  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  e ao Conselho Curador do Fundo de Garantia  do  Tempo  de  Serviço  –  FGTS,  na  forma,  prazo  e  condições  estabelecidos  por  esses  órgãos,  dados  relacionados  a  fatos  geradores,  base  de  cálculo  e  valores  devidos  da  contribuição  previdenciária  e  outras  informações  de  interesse  do  INSS  ou  do  Conselho Curador do FGTS; (Redação dada pela MP  nº 449, de 2008).  (...)  §  1o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).   §  2o  A  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV  constitui  confissão  de  dívida  e  instrumento  hábil  e  suficiente  para  a  exigência  do  crédito  tributário,  e  suas  informações  comporão  a  base  de  dados  para  fins  de  cálculo  e  concessão  dos  benefícios  previdenciários.  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).   §  3o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §4o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  Fl. 606DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 607          13 benefícios  previdenciários.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 3º O  regulamento disporá  sobre  local,  data  e  forma  de  entrega  do  documento  previsto  no  inciso  IV.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  4º  A  não  apresentação  do  documento  previsto no inciso IV, independentemente  do  recolhimento  da  contribuição,  sujeitará o infrator à pena administrativa  correspondente  a  multa  variável  equivalente  a  um  multiplicador  sobre  o  valor  mínimo  previsto  no  art.  92,  em  função  do  número  de  segurados,  conforme  quadro  abaixo:  (Parágrafo  e  tabela  acrescentados  pela  Lei  nº  9.528,  de 10.12.97).  0 a 5 segurados ­ 1/2 valor mínimo  6 a 15 segurados ­ 1 x o valor mínimo  16 a 50 segurados ­ 2 x o valor mínimo  51 a 100 segurados ­ 5 x o valor mínimo  101  a  500  segurados  ­  10  x  o  valor  mínimo  501  a  1000  segurados  ­  20  x  o  valor  mínimo  1001  a  5000  segurados  ­  35  x  o  valor  mínimo  acima de 5000 segurados ­  50  x o  valor  mínimo  §  5º  A  apresentação  do  documento  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores  sujeitará  o  infrator  à  pena  administrativa correspondente à multa de  cem por cento do valor devido relativo à  contribuição não declarada, limitada aos  valores  previstos  no  parágrafo  anterior.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528, de 10.12.97).  §  6º  A  apresentação  do  documento  com  erro  de  preenchimento  nos  dados  não  relacionados  aos  fatos  geradores  sujeitará o infrator à pena administrativa  de  cinco  por  cento  do  valor  mínimo  2008).  §5o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §6o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §7o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §8o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  § 9o A empresa deverá apresentar o documento a que  se  refere  o  inciso  IV  ainda  que  não  ocorram  fatos  geradores de contribuição previdenciária,  aplicando­ se, quando couber, a penalidade prevista no art. 32­A.  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  10.  O  descumprimento  do  disposto  no  inciso  IV  impede  a  expedição  da  certidão  de  prova  de  regularidade  fiscal  perante  a  Fazenda  Nacional.  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  11.  Em  relação  aos  créditos  tributários,  os  documentos  comprobatórios  do  cumprimento  das  obrigações  de  que  trata  este  artigo  devem  ficar  arquivados  na  empresa  até  que  ocorra  a  prescrição  relativa aos créditos decorrentes das operações a que  se refiram. (Redação dada pela Medida Provisória nº  449, de 2008).  Art.  32­A. O contribuinte que deixar de apresentar a  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV  do  art.  32  no  prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou  omissões  será  intimado  a  apresentá­la  ou  a  prestar  esclarecimentos  e  sujeitar­se­á  às  seguintes  multas  (incluído pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  I  ­  de  dois  por  cento  ao  mês­calendário  ou  fração,  incidente  sobre  o  montante  das  contribuições  informadas,  ainda  que  integralmente  pagas,  no  caso  de  falta de  entrega da declaração ou entrega após o  prazo,  limitada  a  vinte  por  cento,  observado  o  disposto no § 3o; e  (incluído pela Medida Provisória  nº 449, de 2008).  II ­ de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de dez  informações  incorretas  ou  omitidas.  (incluído  pela  Medida Provisória nº 449, de 2008).  §  1o  Para  efeito  de  aplicação  da  multa  prevista  no  inciso I do caput, será considerado como termo inicial  o  dia  seguinte  ao  término  do  prazo  fixado  para  Fl. 607DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 608          14 previsto  no  art.  92,  por  campo  com  informações  inexatas,  incompletas  ou  omissas,  limitadas  aos  valores  previstos  no  §  4º.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei nº 9.528, de 10.12.97).  § 7º A multa de que  trata o § 4º sofrerá  acréscimo  de  cinco  por  cento  por  mês  calendário  ou  fração,  a  partir  do  mês  seguinte  àquele  em  que  o  documento  deveria  ter  sido  entregue.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 8º O valor mínimo a que se refere o §  4º será o vigente na data da lavratura do  auto  de  infração.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  9º  A  empresa  deverá  apresentar  o  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV,  mesmo  quando  não  ocorrerem  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária,  sob  pena  da  multa  prevista  no  §  4º.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  10. O  descumprimento  do  disposto  no  inciso  IV  é  condição  impeditiva  para  expedição  da  prova  de  inexistência  de  débito  para  com o  Instituto Nacional  do  Seguro  Social­INSS.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 11. Os documentos comprobatórios do  cumprimento das obrigações de que trata  este  artigo  devem  ficar  arquivados  na  empresa  durante  dez  anos,  à  disposição  da  fiscalização.  (Parágrafo  renumerado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  (...)  Art.  35.  Sobre  as  contribuições  sociais  em  atraso,  arrecadadas  pelo  INSS,  incidirá multa  de mora,  que  não  poderá  ser  relevada,  nos  seguintes  termos:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  I  ­  para  pagamento,  após  o  vencimento  de obrigação não incluída em notificação  entrega  da  declaração  e  como  termo  final  a  data  da  efetiva  entrega  ou,  no  caso  de  não­apresentação,  a  data  da  lavratura  do  auto  de  infração  ou  da  notificação  de  lançamento.  (incluído  pela  Medida  Provisória nº 449, de 2008).  §  2o  Observado  o  disposto  no  §  3o,  as multas  serão  reduzidas:  (incluído  pela Medida  Provisória  nº  449,  de 2008.:  I  ­  à  metade,  quando  a  declaração  for  apresentada  após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de  ofício;  ou:  (incluído  pela Medida  Provisória  nº  449,  de 2008).  II  ­  a  setenta  e  cinco  por  cento,  se  houver  apresentação  da  declaração  no  prazo  fixado  em  intimação.  (incluído  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de 2008).  § 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (incluído  pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  I ­ R$ 200,00 (duzentos reais), tratando­se de omissão  de  declaração  sem  ocorrência  de  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária;  e  (incluído  pela Medida  Provisória nº 449, de 2008).  II  ­ R$ 500,00  ( quinhentos  reais), nos demais casos.  (incluído pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  (...)  Art.  35.  Os  débitos  com  a  União  decorrentes  das  contribuições sociais previstas nas alíneas “a”, “b” e  “c” do parágrafo único do art. 11, das contribuições  instituídas a título de substituição e das contribuições  devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades  e  fundos,  não  pagos  nos  prazos  previstos  em  legislação, serão acrescidos de multa de mora e juros  de  mora,  nos  termos  do  art.  61  da  Lei  no  9.430,  de  1996. (Redação dada pela Medida Provisória nº 449,  de 2008).  I  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  II  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  Fl. 608DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 609          15 fiscal de lançamento:  a)  oito  por  cento,  dentro  do  mês  de  vencimento  da  obrigação;  (Redação  dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  b)  quatorze  por  cento,  no  mês  seguinte;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  c)  vinte  por  cento,  a  partir  do  segundo  mês  seguinte  ao  do  vencimento  da  obrigação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876, de 1999).  II ­ para pagamento de créditos incluídos  em notificação fiscal de lançamento:  a) vinte e quatro por cento, em até quinze  dias  do  recebimento  da  notificação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  b) trinta por cento, após o décimo quinto  dia  do  recebimento  da  notificação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  c) quarenta por cento, após apresentação  de  recurso  desde  que  antecedido  de  defesa,  sendo  ambos  tempestivos,  até  quinze  dias  da  ciência  da  decisão  do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social  ­  CRPS;  (Redação  dada  pela  Lei  nº 9.876, de 1999).  d)  cinqüenta  por  cento,  após  o  décimo  quinto  dia  da  ciência  da  decisão  do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social ­ CRPS, enquanto não inscrito em  Dívida Ativa; (Redação dada pela Lei nº  9.876, de 1999).  III  ­  para  pagamento  do  crédito  inscrito  em Dívida Ativa:  a) sessenta por cento, quando não  tenha  sido  objeto  de  parcelamento;  (Redação  dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  b)  setenta  por  cento,  se  houve  parcelamento; (Redação dada pela Lei nº  9.876, de 1999).  c) oitenta por cento, após o ajuizamento  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  d) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  III  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  d) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  §  1o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §  2o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §  3o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  4o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  Art. 35­A. Nos casos de lançamento de ofício relativos  às  contribuições  referidas  no  art.  35,  aplica­se  o  disposto no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. (Incluído  pela Medida Provisória nº 449, de 2008).        Fl. 609DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 610          16 da execução fiscal, mesmo que o devedor  ainda não tenha sido citado, se o crédito  não  foi  objeto  de  parcelamento;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  d) cem por cento, após o ajuizamento da  execução  fiscal,  mesmo  que  o  devedor  ainda não tenha sido citado, se o crédito  foi  objeto  de  parcelamento.  (Redação  dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  §  1º  Na  hipótese  de  parcelamento  ou  reparcelamento,  incidirá  um  acréscimo  de vinte por cento sobre a multa de mora  a que se refere o caput e seus incisos.   §  2º  Se  houver  pagamento  antecipado  à  vista,  no  todo  ou  em  parte,  do  saldo  devedor,  o  acréscimo  previsto  no  parágrafo  anterior  não  incidirá  sobre  a  multa  correspondente  à  parte  do  pagamento que se efetuar.  §  3º  O  valor  do  pagamento  parcial,  antecipado,  do  saldo  devedor  de  parcelamento  ou  do  reparcelamento  somente  poderá  ser  utilizado  para  quitação  de  parcelas  na  ordem  inversa  do  vencimento,  sem  prejuízo  da  que  for  devida no mês de competência em curso e  sobre a qual incidirá sempre o acréscimo  a que se refere o § 1º deste artigo.  §  4o  Na  hipótese  de  as  contribuições  terem  sido  declaradas  no  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV  do  art.  32,  ou  quando  se  tratar  de  empregador  doméstico  ou  de  empresa  ou  segurado  dispensados  de  apresentar  o  citado  documento,  a  multa  de  mora  a  que  se  refere  o  caput  e  seus  incisos  será  reduzida  em  cinqüenta  por  cento.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   Note­se permanecer em litígio, no caso sob análise, somente o recálculo mais  benéfico de multa perpretado pela autoridade julgadora recorrida, que optou por aplicar a multa  de  mora  nos  termos  da  redação  nova  do  artigo  35  da  Lei  8.212,  de  1991,  limitando­se  ao  percentual máximo de 20%, previsto no art. 61 da Lei 9.430, de 1996.  Com  a  devida  vênia  ao  entendimento  esposado  no  recorrido,  entendo,  a  propósito, que, em verdade, o referido art. 35, da Lei no. 8.212, de 1991, regrava, anteriormente  à sua alteração promovida pela MP no. 449, de 2008, duas multas de natureza diferenciada, a  Fl. 610DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 611          17 saber:  a)  em  seu  inciso  I,  o  dispositivo  regulamentava  a  aplicação  de  multa  de  natureza  moratória, decorrente do recolhimento espontâneo efetuado pelo contribuinte a destempo, sem  qualquer procedimento de ofício da autoridade  tributária e mantida aqui a espontaneidade do  contribuinte; b) em seu inciso II, o referido art. 35 estabelecia a aplicação de multa para o caso  de  lavratura  de  Notificação  de  Lançamento  pela  autoridade  fiscalizadora,  neste  caso  se  tratando, aqui, de multa de ofício.  Ainda, de se notar a possibilidade de aplicação, já anteriormente à edição da  MP no. 449, de outras espécies de multa (também de ofício), quando da constatação, também  em sede de ação  fiscal,  de descumprimento das obrigações  acessórias, na  forma preconizada  pelos  §§4o.  e  5o.  do  art.  32  da  Lei  no.  8.212,  de  1991,  convertendo­se,  nesta  hipótese,  a  obrigação acessória em principal.  Cediço  em meu entendimento que, o que se passou a  ter  agora,  a partir  do  advento da MP no. 449, de 2008, foi a existência de um dispositivo único a regrar a aplicação  das  multas  aplicáveis  em  sede  de  ação  fiscal,  abrangendo  a  constatação,  através  de  procedimento  de  ofício,  tanto  de  falta  de  pagamento  como  a  de  falta  de  declaração  (ou  de  declaração a menor)  em GFIP de  fatos  geradores ocorridos/contribuições devidas,  a  saber,  o  art. 35­A daquela mesma Lei no. 8.212, de 1991, acrescentado pela referida MP.  Este  também  é  o  entendimento  majoritário  esposado  por  esta  Câmara  Superior,  conforme  excertos  dos  seguintes  votos  constantes  dos  Acórdãos  CSRF  9.202­ 003.070 e 9.202­003.386, os quais se adotam, aqui, como razões de decidir.  Acórdão 9.202­003.070 – Voto do Conselheiro Marcelo Oliveira  “  (...)  Portanto,  pela  determinação  do  CTN,  acima,  a  administração  pública  deve  verificar.  nos  lançamentos  não  definitivamente  julgados,  se  a  penalidade  determinada  na  nova  legislação  é  menos  severa  que  a  prevista  na  lei  vigente  no  momento  do  lançamento.  Só  não  posso  concordar  com  a  análise  feita,  que  leva  à  comparação de penalidades distintas: multa de ofício e multa de  mora.   (...)  Ocorre que o acórdão recorrido comparou, para a aplicação do  Art. 106 do CTN, penalidade de multa aplicada em  lançamento  de ofício (grifos no original), com penalidade aplicada quando o  sujeito passivo está em mora, sem a existência do lançamento de  ofício, e decide, espontaneamente, realizar o pagamento.  Para  tanto, na defesa dessa  tese,  há o argumento que a antiga  redação utilizava o termo multa de mora (grifos no original).  Lei 8.212/1991:  Fl. 611DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 612          18 Art.  35.  Sobre  as  contribuições  sociais  em atraso, arrecadadas  pelo INSS, incidirá multa de mora (grifos no original), que não  poderá ser relevada, nos seguintes  termos:  (Redação dada pela  Lei nº 9.876, de 1999).  I  ­  para  pagamento,  após  o  vencimento  de  obrigação  não  incluída  em  notificação  fiscal  de  lançamento  (grifos  no  original):  (...)  II ­ para pagamento de créditos  incluídos em notificação fiscal  de lançamento (grifos no original):  Esclarecemos aqui que a multa de lançamento de ofício (grifos  no  original),  como  decorre  do  próprio  termo,  pressupõe  a  atividade  da  autoridade  administrativa  que,  diante  da  constatação de descumprimento da lei, pelo contribuinte, apura  a infração e lhe aplica as cominações legais.  Em  direito  tributário,  cuida­se  da  obrigação  principal  e  da  obrigação acessória, consoante art. 113 do CTN.  A obrigação principal é obrigação de dar. De entregar dinheiro  ao  Estado  por  ter  ocorrido  o  fato  gerador  do  pagamento  de  tributo ou de penalidade pecuniária.  A obrigação acessória é obrigação de fazer ou obrigação de não  fazer.  A  legislação  tributária  estabelece  para  o  contribuinte  certas obrigações de fazer alguma coisa (escriturar livros, emitir  documentos fiscais etc.): são as prestações positivas de que fala  o  §2º  do  art.  113  do CTN. Exige  também,  em certas  situações,  que  o  contribuinte  se  abstenha  de  produzir  determinados  atos  (causar  embaraço  à  fiscalização,  por  exemplo):  são  as  prestações  negativas,  mencionadas  neste  mesmo  dispositivo  legal.  O descumprimento de obrigação principal gera para o Fisco o  direito  de  constituir  o  crédito  tributário  correspondente,  mediante  lançamento  de  ofício  (grifos  no  original).  É  também  fato  gerador  da  cominação  de  penalidade  pecuniária,  leia­se  multa, sanção decorrente de tal descumprimento.  O descumprimento de obrigação acessória gera para o Fisco o  direito de aplicar multa, igualmente por meio de lançamento de  ofício  (grifos  no  original).  Na  locução  do  §3º  do  art.  113  do  CTN,  este  descumprimento  de  obrigação  acessória,  isto  é,  de  obrigação  de  fazer  ou  não  fazer,  converte­a  em  obrigação  principal, ou seja, obrigação de dar.  Já  a  multa  de  mora  não  pressupõe  a  atividade  da  autoridade  administrativa,  não  tem  caráter  punitivo  e  a  sua  finalidade  primordial é desestimular o cumprimento da obrigação  fora de  prazo. Ela  é  devida  quando  o  contribuinte  estiver  recolhendo  espontaneamente um débito vencido.  Fl. 612DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 613          19 Essa  multa  nunca  incide  sobre  as  multas  de  lançamento  de  ofício (grifos no original) e nem sobre as multas por atraso na  entrega de declarações.  Portanto,  para  a  correta  aplicação  do  Art.  106  do  CTN,  que  trata de retroatividade benigna, o Relator deveria ter comparado  a  penalidade  determinada  pelo  II,  Art.  35  da  Lei  8.212/1991  (créditos incluídos em notificação fiscal de lançamento (grifos  no  original)),  antiga  redação,  com  a  penalidade  determinada  atualmente  pelo  Art.  35­A  da  Lei  8.212/1991  (nos  casos  de  lançamento de ofício (grifos no original)).  Conseqüentemente,  divirjo  do  acórdão  recorrido,  pelas  razões  expostas.  (...)”  Acórdão 9.202­003.386 – Voto do Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira  Santos  "(...)  Verifico,  assim, que,  ainda que a antiga  redação do art.  35 da  Lei nº 8.212, de 1991, tenha utilizado apenas a expressão “multa  de  mora”,  independentemente  da  denominação  que  tenha  se  dado à penalidade, não resta dúvida de que estavam ali descritas  duas diferentes espécies de multas: a) as multas de mora e b) as  multas de ofício.   As  primeiras  eram  cobradas  com  o  tributo  recolhido  espontaneamente.  As  últimas,  cobradas  nos  lançamentos  de  ofício  e  através  de  notificação  fiscal  de  lançamento  de  débito,  ou, posteriormente, após a fusão entre a SRP e RFB, através de  auto de infração (lançamento de obrigação principal) e auto de  infração  (no  caso  de  obrigação  acessória  convertida  em  obrigação  principal  através  de  lavratura  de  AI  pelo  seu  descumprimento),  ambas  por  força  de  ação  fiscal,  tal  como  ocorria com os demais tributos federais.   Ainda,  quanto  às  multas  de  ofício,  estas  duas  situações  supra  elencadas se  encontravam,  respectivamente,  regradas na  forma  dos  antigos  arts.  35,  II  (multa  referente  à  obrigação  principal  constituída através de NFLD ou AI) e 32, IV, §4o. ou §5o. (ambos  referindo­se  à  obrigação  acessória  convertida  em  obrigação  principal através de  lavratura de AI pelo seu descumprimento),  ambos  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  sendo  que,  com  a  alteração  legislativa  propugnada  no  referido  diploma,  passaram  a  estar  regradas conjuntamente na forma de seu art. 35­A.  Assim,  entendo  que  a  penalidade  a  ser  aplicada  não  pode  ser  aquela  mais  benéfica  a  ser  obtida  pela  comparação  da  antiga  “multa de mora” estabelecida pela anterior redação do art. 35,  inciso  II, da Lei nº 8.212, de 1991,  com a do art.  61 da Lei nº  9.430,  de  1996,  agora  referida  pela  nova  redação  dada  ao  mesmo art. 35 da Lei nº 8.212, de 1991, pela Lei nº 11.941, de  Fl. 613DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 614          20 2009 e que, note­se,  pressupõe a  espontaneidade,  inaplicável à  situação fática em tela.   A  propósito,  entendo  que,  para  fins  de  aplicação  da  retroatividade  benéfica,  se  deva  comparar  àquela  antiga multa  regrada na  forma da  anterior  redação do art.  35,  inciso  II,  da  Lei nº 8.212, de 1991 (repetindo­se,  indevidamente denominada  como “multa  de mora”,  nos  casos  de  lançamento por  força  de  ação fiscal), quando somada à multa aplicada no âmbito dos AIs  conexos,  lavrados  de  ofício  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  (na  forma  da  anterior  redação  do  art.  32,  inciso  IV,  §4o  ou  5o  da Lei  nº  8.212,  de  1991),  a multa  estabelecida  pelo  art. 44, da mesma Lei nº 9.430, de 1996, e atualmente aplicável  quando dos lançamentos de ofício,consoante disposto no art. 35­ A, da Lei nº 8.212, de 1991.  Assim, aplicando­se o entendimento aqui adotado agora ao caso sob análise,  entendo que se deva manter a cobrança das penalidades lançadas no presente auto, limitado o  somatório  das multas  referentes  o  descumprimento  da  obrigação  principal  e  da  acessória  ao  patamar estabelecido pelo art. 44 da Lei no. 9.430, de 1996 (75%), na forma propugnada pela  Fazenda Nacional.   O percentual de 75% (quando da inexistência de agravamento ou qualificação  de multa) é o limite atual para sanções pecuniárias, decorrente de lançamento de ofício, quando  de falta de declaração ou de declaração inexata, conforme previsto no art. 44, I da mesma Lei  nº  9.430,  de  1996,  e  referenciado  no  art.  35­A,  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  aplicável  aqui  a  retroatividade  da  norma,  caso  benéfica,  em  plena  consonância,  inclusive,  com  a  sistemática  estabelecida  pelo  art.  476­A  da  Instrução  Normativa  RFB  no.  971,  de  2009,  acrescido  pela  Instrução Normativa RFB no. 1.027, de 22 de abril de 2010, sistemática esta também expressa  na Portaria Conjunta PGFN/RFB no. 14, de 2009.  Assim, quanto à matéria, é de se dar provimento parcial ao Recurso Especial  da Fazenda Nacional, de forma a que se aplique a retroatividade benéfica em consonância com  a  sistemática  estabelecida  pelo  art.  476­A  da  Instrução  Normativa  RFB  no.  971,  de  2009,  acrescido  pela  Instrução Normativa RFB  no.  1.027,  de  22  de  abril  de  2010,  sistemática  esta  também expressa na Portaria Conjunta PGFN/RFB no. 14, de 2009.  c) Conclusão:  Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial da Fazenda  Nacional, de forma a que:   a) A contagem do prazo decadencial se dê na forma do art. 173, I do CTN,  afastando­se a decadência para a competência de 12/1999 e   b)  se  aplique  a  retroatividade  benéfica  em  consonância  com  a  sistemática  estabelecida  pelo  art.  476­A  da  Instrução  Normativa  RFB  no.  971,  de  2009,  acrescido  pela  Instrução  Normativa  RFB  no.  1.027,  de  22  de  abril  de  2010,  também  expressa  na  Portaria  Conjunta PGFN/RFB no. 14, de 2009.  É como voto.    Fl. 614DF CARF MF Processo nº 36266.008069/2005­21  Acórdão n.º 9202­006.219  CSRF­T2  Fl. 615          21  (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior                           Fl. 615DF CARF MF

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Numero do processo: 16327.910648/2011-12
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Oct 18 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF Data do fato gerador: 04/12/2004 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO. PRAZO PARA HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. INOCORRÊNCIA Inexiste norma legal que preveja a homologação tácita do Pedido de Restituição no prazo de 5 anos. O art. 150, § 4º do CTN, cuida de regulamentar o prazo decadencial para a homologação do lançamento, não se podendo confundir o lançamento com o Pedido de Restituição. O artigo 74 da Lei nº 9.430/96, cuida de prazo para homologação de Declaração de Compensação, não se aplicando à apreciação de Pedidos de Restituição ou Ressarcimento. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3402-004.528
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Jorge Olmiro Lock Freire - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Jorge Olmiro Lock Freire, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Souza Bispo, Carlos Augusto Daniel Neto, Maria Aparecida Martins de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Thais De Laurentiis Galkowicz e Waldir Navarro Bezerra.
Nome do relator: JORGE OLMIRO LOCK FREIRE
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3402­004.528  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de setembro de 2017  Matéria  PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PRAZO PARA HOMOLOGAÇÃO TÁCITA.  Recorrente  BANCO VOLKSWAGEN S.A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS  OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS ­ IOF  Data do fato gerador: 04/12/2004  PEDIDO  DE  RESTITUIÇÃO.  DIREITO  DE  CRÉDITO.  PRAZO  PARA  HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. INOCORRÊNCIA  Inexiste  norma  legal  que  preveja  a  homologação  tácita  do  Pedido  de  Restituição  no  prazo  de  5  anos.  O  art.  150,  §  4º  do  CTN,  cuida  de  regulamentar o prazo decadencial para a homologação do lançamento, não se  podendo confundir o lançamento com o Pedido de Restituição. O artigo 74 da  Lei  nº  9.430/96,  cuida  de  prazo  para  homologação  de  Declaração  de  Compensação,  não  se  aplicando  à  apreciação  de Pedidos  de Restituição  ou  Ressarcimento.  Recurso Voluntário Negado.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.  (assinado digitalmente)  Jorge Olmiro Lock Freire ­ Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Jorge  Olmiro  Lock  Freire, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Souza Bispo, Carlos Augusto Daniel Neto, Maria  Aparecida Martins  de  Paula, Diego Diniz Ribeiro,  Thais De  Laurentiis Galkowicz  e Waldir  Navarro Bezerra.  Relatório     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 91 06 48 /2 01 1- 12 Fl. 88DF CARF MF Processo nº 16327.910648/2011­12  Acórdão n.º 3402­004.528  S3­C4T2  Fl. 3          2 Trata o presente processo de Recurso Voluntário contra a Decisão da DRJ em  Ribeirão Preto (SP), que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, mantendo o  Despacho Decisório eletrônico proferido, que, por sua vez, indeferiu o Pedido de Restituição,  referente a suposto pagamento de IOF a maior no ano de 2004.  Conforme o que consta do referido Despacho Decisório, o pleito foi negado  tendo  em  vista  que  o  DARF  discriminado  no  PER  estava  integralmente  utilizado  para  a  quitação do débito de IOF, não restando saldo de crédito disponível para a restituição almejada.  Cientificada  da  decisão  proferida,  a  empresa  interpôs  a  Manifestação  de  Inconformidade alegando homologação por decurso de prazo,  já que ultrapassado o prazo de  cinco anos entre a data de envio, tanto do Pedido de Restituição (PER) quanto da Declaração  de Compensação (DCOMP) a ele atrelada, e a data de proferimento do Despacho Decisório.   Com  base  nessas  considerações  requer  a  reforma  da  decisão,  com  a  consequente homologação da compensação declarada.  No  entanto,  os  argumentos  aduzidos  pelo  Recorrente  não  foram  acolhidos  pela primeira instância de  julgamento administrativo fiscal,  conforme Ementa do Acórdão nº  14­061.023, prolatado pela DRJ em Ribeirão Preto (SP):  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  OPERAÇÕES  DE  CRÉDITO,  CÂMBIO  E  SEGUROS  OU  RELATIVAS  A  TÍTULOS  OU  VALORES MOBILIÁRIOS ­ IOF   Data do fato gerador: 04/12/2004  RESTITUIÇÃO.  PAGAMENTO  INDEVIDO  OU  A  MAIOR.  RECOLHIMENTO  VINCULADO  A  DÉBITO  DECLARADO.  Correto  o  Despacho  Decisório  que  indeferiu  o  pedido  de  restituição por inexistência de direito creditório, tendo em vista  que  o  recolhimento  alegado  como  origem  do  crédito  está  integralmente  alocado  à  débito  validamente  declarado  em  DCTF.  PEDIDO  DE  RESTITUIÇÃO.  HOMOLOGAÇÃO  TÁCITA.  IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para a homologação  tácita de pedido de restituição, nem previsão de perda do poder  de decidir por decurso de prazo em pedidos desta natureza.  Manifestação de Inconformidade Improcedente   Direito Creditório Não Reconhecido  Devidamente  cientificada  desta  decisão  a  recorrente  interpôs,  tempestivamente, o presente recurso voluntário, alegando as seguintes razões:  (i)  consta  do Despacho Decisório  que  "foram  localizados  pagamentos, mas  que  foram  integralmente  utilizados  para  a  quitação  de  débitos  do  Recorrente,  não  restando  crédito  disponível  para  restituição".  Porém,  tanto  o  Pedido  de  Restituição  (PER)  quanto  a  respectiva  Compensação  (DCOMP),  foram  realizados  em  dezembro/2006,  operando­se,  portanto, a homologação da compensação em dezembro de 2011;  Fl. 89DF CARF MF Processo nº 16327.910648/2011­12  Acórdão n.º 3402­004.528  S3­C4T2  Fl. 4          3 (ii) cita e transcreve como base legal, o §4º do art. 150 do Código Tributário  Nacional  (CTN),  bem  como,  registra  o  Acórdão  nº  3801­000.530,  de  29/09/2010,  proferido  pelo CARF nos autos do PAF nº 10830.007499/97­36;  (iii) conclui que, dessa forma operou­se a homologação tácita em dezembro  de 2011, não havendo sequer a possibilidade de discussão acerca da existência do crédito do  Recorrente por meio  de Despacho Decisório  proferido  em 2012,  ou  seja,  após  o  decurso  do  mencionado prazo qüinqüenal.  Por  fim,  requer que o presente Recurso Voluntário  seja  recebido e  julgado,  com a conseqüente reforma da decisão recorrida e homologação da compensação declarada.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3402­004.467, de  26  de  setembro  de  2017,  proferido  no  julgamento  do  processo  16327.910558/2011­13,  paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3402­004.467):  "1. Da admissibilidade do Recurso  O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  preenche  os  demais  requisitos  de  admissibilidade,  devendo  ser  conhecido  por  este  Colegiado.  2. Objeto da lide  Verifica­se  que  o  Recorrente  não  contesta  a  inexistência  do  indébito  tributário  demonstrada  no  Despacho  Decisório.  O  que  se  discute  no  recurso  é  a  alegação  de  homologação  tácita  quanto  ao  Pedido de Restituição (PER).  3. Análise do Pedido  Como  relatado,  o  Recorrente  pede  o  provimento  do  seu  recurso unicamente sob o argumento da homologação  tácita do seu  Pedido  de  Restituição  (PER)  nº  01445.28437.211206.1.2.04­6453,  como base no §4º do art. 150 do Código Tributário Nacional.   Aduz  que  tanto  o  Pedido  de  Restituição  (PER)  quanto  a  respectiva  Compensação  (DCOMP),  foram  realizados  em  21  e  26  dezembro de 2006, respectivamente e, como base no §4º do art. 150  do Código Tributário Nacional, operou­se a homologação  tácita da  compensação em 26/12/2011, não havendo sequer a possibilidade de  discussão acerca da existência do crédito do Recorrente, por meio de  Fl. 90DF CARF MF Processo nº 16327.910648/2011­12  Acórdão n.º 3402­004.528  S3­C4T2  Fl. 5          4 Despacho  Decisório  proferido  em  03/01/2012,  ou  seja,  após  o  decurso do mencionado prazo qüinqüenal.  Pois bem. É cediço que o Código Tributário Nacional (CTN),  regulamenta  o  prazo  decadencial  de  5  anos  para  o  agente  fiscal  homologar  o  lançamento  por  homologação,  que  ocorre  quando  o  contribuinte,  por  determinação  legal,  em  substituição  ao  agente  arrecadador, possui a obrigação de apurar o tributo devido, em face  da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, efetuar o seu  recolhimento e realizar a respectiva declaração.  No  contexto  do  procedimento  de  homologação  das  compensações,  no  qual  se  atesta  a  existência  e  a  suficiência  do  direito creditório invocado para a extinção dos débitos compensados,  a única limitação imposta à atuação da Administração Tributária é o  prazo  de  cinco  anos  da  data  da  apresentação  das  declarações  de  compensação,  depois  do  qual  os  débitos  compensados  devem  ser  extintos,  independentemente da existência e suficiência dos créditos,  conforme  determina  o  artigo  74,  §5°  da  Lei  n°  9.430,  de  1996.  Destaco a seguir seu conteúdo:  Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo  ou  contribuição  administrado  pela  Secretaria  da  Receita  Federal,  passível  de  restituição  ou  de  ressarcimento,  poderá  utilizá­lo  na  compensação  de  débitos  próprios  relativos  a  quaisquer  tributos  e  contribuições  administrados  por  aquele  Órgão.(Redação dada pela Medida Provisória nº 66, de 2002)  § 1º (...).  § 5º O prazo para homologação da compensação declarada  pelo sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data  da  entrega  da  declaração  de  compensação.(Redação  dada  pela Lei nº 10.833, de 2003) (Grifei).  No  mesmo  sentido,  define  a  Instrução  Normativa  RFB  nº  1.300,  de  2012,  assim  como  as  Instruções  Normativas  que  a  sucederam na regulamentação dessa matéria.  Como  se  vê,  por  disposição  legal  expressa,  a  homologação  tácita  é  aplicável  unicamente  à Declaração  de  Compensação,  não  havendo possibilidade de sua aplicação aos Pedidos de Restituição e  Ressarcimento (PER).  Isto ocorre porque quando o contribuinte realiza um pedido de  compensação,  nada  mais  está  fazendo  do  que  um  lançamento  por  homologação:  apura  o  tributo  devido,  realiza  a  declaração,  e  substitui  o  pagamento  em  espécie,  por  um  pagamento  com  crédito  tributário que possui junto ao ente tributante. E é por essa razão que,  quando  não  há  a  apreciação  expressa  do  pedido  de  compensação,  passados  5  anos  após  a  sua  apresentação,  ocorre  a  respectiva  homologação.  Em  última  análise,  o  que  há  é  a  homologação  do  lançamento  realizado  pelo  contribuinte,  sendo  que  o  pagamento  da  obrigação tributária se dá com a utilização do seu direito creditório.  Portanto,  tal regra não se aplica ao caso do Recorrente com  relação ao Pedido de Restituição de fls. 25/27, datado de 21/12/2006,  justamente  por  se  tratar  de  Pedido  de  Restituição  e  não  de  uma  Fl. 91DF CARF MF Processo nº 16327.910648/2011­12  Acórdão n.º 3402­004.528  S3­C4T2  Fl. 6          5 Declaração de Compensação. O Pedido de Restituição não pode ser  confundido com uma Declaração de Compensação, muito embora em  ambos os casos esteja a se tratar de direito a um crédito tributário. A  compensação está sempre atrelada a um lançamento. E é por isso que  a ela se aplica o prazo decadencial de 5 anos previsto no art. 150 do  CTN. O  pedido  de  restituição  não.  Ele  é  independente  de  qualquer  lançamento e requer necessariamente um pronunciamento do Fisco.  Contudo, embora o Fisco deva nortear seus atos observando a  eficiência e a celeridade, pois sua ação deve preservar os interesses  públicos,  nada  o  impede  de,  quase  seis  anos  após  o  Pedido  de  Restituição  (PER)  formulado  pelo  Recorrente,  indeferi­lo,  por  não  vislumbrar  o  direito  pleiteado.  Não  há  a  homologação  tácita  desse  pedido,  porquanto  não  ocorre  qualquer  lançamento  que  enseje  a  aplicação do artigo 150, § 4º, do CTN, como defende a Recorrente.  Não há previsão legal para essa homologação.  De  se  observar,  também,  que  o  Recorrente  não  rebate  a  alocação do pagamento (crédito solicitado no PER) ao débito de IOF  do  período  de  apuração  tratado  neste  processo,  o  qual  consta  confessado  em  DCTF.  Não  contesta,  portanto,  a  inexistência  do  indébito  tributário  demonstrada  no  Despacho  Decisório,  dando  margem  ao  entendimento  de  que  o  crédito  almejado  no  Pedido  de  Restituição, não existe.  Desta  forma,  considerando  que  o  Recorrente  se  limitou  a  argüir a homologação tácita do Pedido de Restituição, com base no  artigo  150,  §  4º,  do  CTN,  sem  trazer  qualquer  documentação  ou  argumentação que  comprovasse a  existência de  seu  crédito,  não há  mesmo como acatar o seu pedido.  4. Dispositivo  Ante tudo acima exposto e o que mais constam nos autos, voto  por negar provimento ao recurso voluntário."  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário.  (assinado digitalmente)  Jorge Olmiro Lock Freire                                Fl. 92DF CARF MF

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