{ "responseHeader":{ "zkConnected":true, "status":0, "QTime":14, "params":{ "fq":"turma_s:\"Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção\"", "_forwardedCount":"1", "wt":"json"}}, "response":{"numFound":13751,"start":0,"maxScore":1.0,"numFoundExact":true,"docs":[ { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201804", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF\nExercício: 2012\nNÃO CONHECIMENTO DE DOCUMENTOS CONTIDOS NOS AUTOS. POSSIBILIDADE DE VISTAS DO PROCESSO OU OBTENÇÃO DE CÓPIAS DOS DOCUMENTOS QUE O COMPÕEM. PRELIMINAR AFASTADA.\nÉ facultado ao administrado ter vista ou obter cópia de processo administrativo de que seja parte, mediante solicitação junto ao órgão responsável, não havendo justificativa para que o contribuinte alegue desconhecimento dos documentos que o compõem.\nINFORMAÇÃO FISCAL. MANIFESTAÇÃO FORA DE PRAZO. NÃO CONHECIMENTO.\nNão se conhece de manifestação acerca de informação fiscal emitida pelo órgão preparador apresentada fora do prazo estabelecido na legislação correlata.\nDEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS, ODONTOLÓGICAS E COM PLANO DE SAÚDE. COMPROVAÇÃO. DEDUTIBILIDADE.\nSomente são dedutíveis na declaração de ajuste anual, a título de despesas com médicos, dentistas e planos de saúde, os pagamentos comprovados mediante documentos hábeis e idôneos, efetuados pelo contribuinte, e relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes. Inteligência da Lei 9.250/1995, art. 8°, inciso II, alínea “a” e § 2º, incisos II e III e do Decreto nº 3.000/1999, art. 73, caput e §§ 1º e 2º.\n\n", "turma_s":"Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção", "dt_publicacao_tdt":"2018-04-25T00:00:00Z", "numero_processo_s":"11080.728919/2014-49", "anomes_publicacao_s":"201804", "conteudo_id_s":"5857041", "dt_registro_atualizacao_tdt":"2018-04-26T00:00:00Z", "numero_decisao_s":"2402-006.093", "nome_arquivo_s":"Decisao_11080728919201449.PDF", "ano_publicacao_s":"2018", "nome_relator_s":"MARIO PEREIRA DE PINHO FILHO", "nome_arquivo_pdf_s":"11080728919201449_5857041.pdf", "secao_s":"Segunda Seção de Julgamento", "arquivo_indexado_s":"S", "decisao_txt":["Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado, dar provimento parcial ao recurso voluntário para restabelecer deduções com despesas médicas no valor de R$ 408,00 (quatrocentos e oito reais).\n\n(assinado digitalmente)\nMário Pereira de Pinho Filho - Presidente e Relator.\n\nParticiparam da presente sessão de julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho Filho, Ronnie Soares Anderson, João Victor Ribeiro Aldinucci, Mauricio Nogueira Righetti, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Gregorio Rechmann Junior, Luis Henrique Dias Lima, e Renata Toratti Cassini.\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-04-03T00:00:00Z", "id":"7247994", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:16:46.956Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050307982786560, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1670; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; 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PRELIMINAR \nAFASTADA. \n\nÉ  facultado  ao  administrado  ter  vista  ou  obter  cópia  de  processo \nadministrativo  de  que  seja  parte,  mediante  solicitação  junto  ao  órgão \nresponsável,  não  havendo  justificativa  para  que  o  contribuinte  alegue \ndesconhecimento dos documentos que o compõem. \n\nINFORMAÇÃO  FISCAL.  MANIFESTAÇÃO  FORA  DE  PRAZO.  NÃO \nCONHECIMENTO. \n\nNão  se  conhece  de  manifestação  acerca  de  informação  fiscal  emitida  pelo \nórgão  preparador  apresentada  fora  do  prazo  estabelecido  na  legislação \ncorrelata. \n\nDEDUÇÃO  DE  DESPESAS  MÉDICAS,  ODONTOLÓGICAS  E  COM \nPLANO DE SAÚDE. COMPROVAÇÃO. DEDUTIBILIDADE. \n\nSomente  são  dedutíveis  na  declaração  de  ajuste  anual,  a  título  de  despesas \ncom  médicos,  dentistas  e  planos  de  saúde,  os  pagamentos  comprovados \nmediante  documentos  hábeis  e  idôneos,  efetuados  pelo  contribuinte,  e \nrelativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes. Inteligência da Lei \n9.250/1995, art. 8°, inciso II, alínea “a” e § 2º, incisos II e III e do Decreto nº \n3.000/1999, art. 73, caput e §§ 1º e 2º. \n\n \n \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n11\n08\n\n0.\n72\n\n89\n19\n\n/2\n01\n\n4-\n49\n\nFl. 250DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2\n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos. \n\nAcordam  os  membros  do  colegiado,  dar  provimento  parcial  ao  recurso \nvoluntário  para  restabelecer  deduções  com  despesas  médicas  no  valor  de  R$  408,00 \n(quatrocentos e oito reais). \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMário Pereira de Pinho Filho ­ Presidente e Relator. \n\n \n\nParticiparam da presente sessão de julgamento os Conselheiros Mário Pereira \nde Pinho Filho, Ronnie Soares Anderson,  João Victor Ribeiro Aldinucci, Mauricio Nogueira \nRighetti, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Gregorio Rechmann Junior, Luis Henrique Dias Lima, e \nRenata Toratti Cassini. \n\nRelatório \n\nTrata­se  de  recurso  voluntário  interposto  contra  acórdão  da  Delegacia  da \nReceita  Federal  de  Julgamento  em  Salvador  (BA)  –  DRJ/SDR,  que  julgou  procedente \nNotificação de Lançamento de Imposto sobre a Renda de Pessoa Física (IRPF), relativa ao ano \ncalendário  2011  /  exercício  2012,  alterando  o  valor  do  imposto  a  restituir  de  R$  4.492,61 \n(quatro mil, quatrocentos e noventa  e dois  reais  e sessenta  e um centavos) para R$ 2.893,21 \n(dois mil, oitocentos e noventa e três reais e vinte e um centavos) \n\nO  crédito  foi  constituído  em  razão  da  glosa  de  despesas  com  pensão \nalimentícia,  R$  10.971,62  (dez  mil,  novecentos  e  cinquenta  e  oito  reais  e  setenta  e  dois \ncentavos), e com serviços de saúde, R$ 4.875,79 (quatro mil, oitocentos e setenta e cinco reais \ne setenta e nove centavos), por falta de previsão legal ou por falta comprovação. \n\nO contribuinte contestou o lançamento por meio da impugnação de fls. 64/73, \nalegando,  em  síntese  que,  quanto  à  pensão  alimentícia,  o  acordo  homologado  judicialmente \nrefere­se a pensão de 1/3 do seu salário líquido, ou seja 33% (trinta e três por cento) e não 18% \n(dezoito  por  cento),  como  entendera  a  autoridade  autuante.  Alegou  ainda  ser  portador  de \nmoléstia,  o  que  lhe  daria  direito  à  isenção  do  IRPF.  Apresentou  documentos  no  intento  de \ncomprovar as despesas médicas deduzidas na Declaração de Ajuste Anual ­ DAA. \n\nA DRJ/SDR julgou a impugnação improcedente (Acórdão de Impugnação de \nfls. 128/130), por entender que: \n\na) o contribuinte não comprovou ter o direito de deduzir valor superior ao já \nacatado pela Fiscalização a título de pensão alimentícia; \nb)  um  dos  comprovantes  de  despesas  médicas  traz  como  beneficiário  dos \nserviços pessoa não incluída como dependente na DAA; \nc)  os  comprovantes  de  pagamentos  para  a  Unimed  Centro  Sul  já  foram \naceitos pela autoridade autuante; \nd)  o  recorrente  não  apresentou  recibo  relativo  ao  pagamento  feito  para  a \nUnimed Porto Alegre; e \nd) o relatório de consultas realizadas em 2011,  trata­se de serviços cobertos \npor plano de saúde. \n\nFl. 251DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 11080.728919/2014­49 \nAcórdão n.º 2402­006.093 \n\nS2­C4T2 \nFl. 3 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nPor  ocasião  do  recurso  voluntário,  o  Recorrente  informa  não  ter \nconhecimento de todos os documentos constantes dos autos do processo, eis que esses não lhe \nteriam sido remetidos, tendo tomado conhecimento apenas da Notificação de Lançamento, que \ncontém resumidamente os dados da autuação. \n\nAlega que: \n\na) todos os documentos apresentados foram hábeis e idôneos; \nb)  o  documento  denominado  “relatório  de  consultas”,  não  se  trata  de  um \nsimples  relatório  e  sim  de  “Histórico”  de  consultas,  exames  laboratoriais, \natendimentos  de  urgências  e  hospitalizações  realizados  pelo  próprio \ncontribuinte  e que,  nesse documento,  constam os  valores  por  ele  pagos,  na \nCOLUNA FRANQUIA, eis que não mais são emitidos recibos de pagamento \nem consultórios médicos, após a implantação do cartão magnético com senha \npessoal pelo órgão de previdência a que está submetido, no caso, o Instituto \nde Previdência do Estado do Rio Grande do Sul (IPERGS); \nc)  atualmente  quem  fornece  recibo  é  o  Pronto  Atendimento  da  UNIMED \nPorto Alegre (instituição médica conveniada com o IPERGS), que apresenta \njunto a Nota Fiscal de serviço; \nd)  há  laboratórios  de  análises  clínicas  e  de  imagem  que  fornecem  recibos, \nmas seriam raros. \n\nNão faz referência no recurso a eventual direito à isenção do IRPF pelo fato \nde ser portador de moléstia grave, tampouco à glosa dos valores deduzidos a título de pensão \nalimentícia. \n\nO julgamento foi convertido em diligência para que o Fisco verificasse junto \nao IPERGS de quem teria sido a responsabilidade pelo pagamento dos valores relacionados na \ncoluna “Valor da Franquia” do documento denominado “Histórico de beneficiários – consultas \nrealizadas” (fls. 69/70), se do Instituto ou do próprio contribuinte por ocasião da prestação dos \nserviços. \n\nNa  Informação  Fiscal  de  fl.  232,  a  Unidade  Preparadora  apresentou  o \nseguinte posicionamento: \n\nEm  cumprimento  da  diligência  determinada  na  fl.  229, \ninformamos  que,  conforme  já  é  de  conhecimento  desta  equipe, \nem decorrência da reiterada análise desse tipo de comprovante, \nos  valores  descritos  como  “valor  franquia”  no  documento  das \nfls. 69 e 70 se referem ao ônus financeiro do titular do plano de \nassistência médica, cujo valor foi presumivelmente pago por esse \ntitular ou por seu agregado diretamente ao prestador do serviço \nde saúde, enquanto os valores constantes da coluna “valor IPE” \nse  referem  aos  valores  pagos  pelo  IPERGS  diretamente  ao \nprestador do serviço. (Grifei) \n\nIntimado da Informação Fiscal, o recorrente apresentou manifestação, porém \nfora do prazo estabelecido na intimação de fl. 233. \n\nÉ o relatório. \n\nFl. 252DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\n \n\nVoto            \n\nConselheiro Mário Pereira de Pinho Filho – Relator \n\nO  recurso  é  tempestivo  e  atende  às  demais  condições  de  admissibilidade, \nportanto, dele conheço. \n\nRAZÕES  TRAZIDAS  NA  RESPOSTA  À  INTIMAÇÃO  DECORRENTE  DE \nINFORMAÇÃO FISCAL \n\nCientificado  da  Informação  Fiscal  produzida  pelo  órgão  preparador  em \natendimento  à  diligência  demandada  por  esta  Turma  de  Julgamento  em  10/07/2017  (Vide \nAviso  de Recebimento  ­ AR  emitido  pelos  Correios  ­  fl.  234),  o  sujeito  passivo  apresentou \nmanifestação somente em 23/09/2017  (doc. de  fls. 241/244),  sob a alegação de  ter  requerido \nprorrogação de prazo para se manifestar. \n\nNos termos do art. 35 do Decreto nº 7.574/2011, cientificado do resultado de \ndiligências  realizadas  em  razão  de  processo  administrativo  de  seu  interesse,  ao  contribuinte \nserá concedido prazo de trinta dias para manifestação. Vejamos o que dispõe o dispositivo: \n\nArt.35.  A  realização  de  diligências  e  de  perícias  será \ndeterminada pela autoridade julgadora de primeira instância, de \nofício  ou  a  pedido  do  impugnante,  quando  entendê­las \nnecessárias  para  a  apreciação  da  matéria  litigada  (Decreto \nno70.235, de 1972, art. 18, com a redação dada pela Lei no8.748, \nde 9 de dezembro de 1993, art. 1o). \n\nParágrafo  único.  O  sujeito  passivo  deverá  ser  cientificado  do \nresultado da realização de diligências e perícias, sempre que novos \nfatos ou documentos sejam trazidos ao processo, hipótese na qual \ndeverá ser concedido prazo de trinta dias para manifestação (Lei nº \n9.784, de 1999, art. 28). \n\nEmbora  tenha  solicitado  prorrogação  de  prazo  para  se  pronunciar  sobre  o \nresultado  da  diligência,  não  há  nos  autos  qualquer  documento  que  dê  conta  do  deferimento \ndessa  solicitação,  motivo  pelo  qual  não  se  conhece  da  manifestação  apresentada  pelo \ncontribuinte em face da Informação Fiscal elaborada pelo Fisco, o que significa dizer que os \nargumentos contidos em tal documento não serão apreciados no presente voto. \n\nMATÉRIAS NÃO ABORDADAS NO RECURSO VOLUNTÁRIO \n\nExaminando­se  o  recurso  apresentado  pelo  sujeito  passivo,  constata­se  que \nnão houve qualquer manifestação em relação à propalada isenção em decorrência de moléstia \ngrave ou quanto à pensão alimentícia glosada pela Fiscalização e cuja glosa foi mantida pela \ndecisão recorrida. \n\nA respeito do recurso voluntário, o art. 33 do Decreto nº 70.235/1972 dispõe: \n\nArt. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, \ncom efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência \nda decisão \n\nFl. 253DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 11080.728919/2014­49 \nAcórdão n.º 2402­006.093 \n\nS2­C4T2 \nFl. 4 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\nDe acordo com o citado art. 33, uma vez proferida a decisão da Delegacia da \nReceita  Federal  e  julgamento,  o  contribuinte  poderá  interpor,  dentro  do  prazo  de  trinta  dias \nrecurso  voluntário  contestando  os  pontos  da  decisão  com  os  quais  não  tenha  concordância. \nAssim,  relativamente  aos  pontos  não  contestados,  a  decisão  de  primeira  instância \nadministrativa  faz  coisa  julgada  em  âmbito  administrativo,  sendo  incabível  a  contestação  da \ndecisão senão no prazo deferido por lei para a apresentação de recurso voluntário \n\nDito  isso,  há que  se  esclarecer que mesmo que  a manifestação  apresentada \nem virtude da Informação Fiscal emitida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Porto \nAlegre o fosse dentro do prazo estabelecido no art. 35 do Decreto nº 7.574/2011, as matérias \nalheias ao recurso voluntário não seriam conhecidas e conseqeentemente não seriam analisadas \nem julgamento empreendido por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. \n\nPelos motivos  aqui  expostos  o  presente  acórdão  não  se  deterá  a  análises  a \nrespeito de matérias que, mesmo abordadas na impugnação, não tenham sido objeto do recurso \nvoluntário, como isenção por moléstia grave ou pensão alimentícia. \n\nDA PRELIMINAR \n\nEm sede de preliminar o Recorrente informa não ter conhecimento de todos \nos documentos dos autos do processo, eis que esses não lhe teriam sido remetido, tendo tomado \nconhecimento apenas da Notificação de Lançamento, que contém resumidamente os dados. \n\nEmbora não tenha o Recorrente manifestado sua intenção com relação a essa \npreliminar,  convém  salientar  que  requisitos  necessários  ao  lançamento  são  aqueles \nrelacionados no art. 10 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972. In verbis: \n\nArt.  10.  O  auto  de  infração  será  lavrado  por  servidor \ncompetente,  no  local  da  verificação  da  falta,  e  conterá \nobrigatoriamente: \n\nI ­ a qualificação do autuado; \n\nII ­ o local, a data e a hora da lavratura; \n\nIII ­ a descrição do fato; \n\nIV ­ a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; \n\nV  ­  a determinação da exigência  e a  intimação para cumpri­la \nou impugná­la no prazo de trinta dias; \n\nVI  ­  a  assinatura  do  autuante  e  a  indicação  de  seu  cargo  ou \nfunção e o número de matrícula. \n\nExaminando a Notificação de Lançamento verifica­se que todos os elementos \nindicados  no  citado  art.  10  encontram­se  presentes  na  referida  Notificação,  não  se \nvislumbrando qualquer irregularidade no lançamento efetuado. \n\nAlém disso,  o  inciso  II  do  art.  3º  Lei  nº  9.784  ,  de  29  de  janeiro  de  1999, \nfaculta aos administrados, caso seja de seu interesse, ter vistas de processos de seja parte, bem \nassim obter cópias dos documentos nele contidos. \n\nFl. 254DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  6\n\nArt.  3º  O  administrado  tem  os  seguintes  direitos  perante  a \nAdministração,  sem  prejuízo  de  outros  que  lhe  sejam \nassegurados: \n\n[...] \n\nII  ­  ter ciência da  tramitação dos processos administrativos em \nque  tenha a  condição de  interessado,  ter  vista dos autos,  obter \ncópias  de  documentos  neles  contidos  e  conhecer  as  decisões \nproferidas; \n\nAssim, não assiste razão ao contribuinte quanto a alegação apresentada, visto \nque esse  foi  informado do procedimento  fiscal mediante Notificação de Lançamento da qual \nconstam todos os elementos previstos para a lavratura do Auto de Infração. Além disso, não há \nqualquer  registro  quanto  a  manifestação  acerca  de  pedido  de  vista  ou  solicitação  de \ndocumentos que sujeito passivo julgasse necessário à sua defesa. \n\nEm vista disso, afasto a preliminar. \n\nDO MÉRITO \n\nCom  relação ao objeto do apelo  recursal,  a definição da base de cálculo do \nImposto  de  Renda  das  Pessoas  Físicas  ­  IRPF,  bem  assim  a  possibilidade  de  dedução  de \ndespesas  relativa à prestação de serviços médicos, odontológicos  e com planos de saúde  têm \ncomo base o inciso I, a alínea “a” do inciso II e os incisos I a III do § 2º do art. 8º da Lei nº \n9.250, de 26 de dezembro de 1995, abaixo transcritos: \n\nArt. 8º A base de cálculo do  imposto devido no ano­calendário \nserá a diferença entre as somas: \nI ­ de todos os rendimentos percebidos durante o ano­calendário, \nexceto  os  isentos,  os  não­tributáveis,  os  tributáveis \nexclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação definitiva; \nII ­ das deduções relativas: \na)  aos  pagamentos  efetuados,  no  ano­calendário,  a  médicos, \ndentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas \nocupacionais  e  hospitais,  bem  como  as  despesas  com  exames \nlaboratoriais,  serviços  radiológicos,  aparelhos  ortopédicos  e \npróteses ortopédicas e dentárias; \n[...] \n\n§ 2º O disposto na alínea a do inciso II: \nI  ­  aplica­se,  também,  aos  pagamentos  efetuados  a  empresas \ndomiciliadas  no  País,  destinados  à  cobertura  de  despesas  com \nhospitalização, médicas e odontológicas, bem como a entidades \nque  assegurem  direito  de  atendimento  ou  ressarcimento  de \ndespesas da mesma natureza; \nII  ­  restringe­se  aos  pagamentos  efetuados  pelo  contribuinte, \nrelativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes; \nIII  ­  limita­se a pagamentos  especificados  e  comprovados,  com \nindicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro \nde Pessoas Físicas ­ CPF ou no Cadastro Geral de Contribuintes \n­ CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, \nser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o \npagamento; \n[...] (Grifei) \n\nFl. 255DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 11080.728919/2014­49 \nAcórdão n.º 2402­006.093 \n\nS2­C4T2 \nFl. 5 \n\n \n \n\n \n \n\n7\n\nDe acordo com as disposições normativas reproduzidas acima, para que seja \nlícita a dedução de despesas médicas da base de cálculo do imposto essas têm de dizer respeito \na pagamentos especificados, comprovados  e efetuados pelo contribuinte,  relativos  ao próprio \ntratamento ou ao de seus dependentes legais. \n\nAinda  de  acordo  com  os  normativos  cotejados,  a  autoridade  administrativa \npode, a seu juízo, exigir a comprovação ou justificação das despesas objeto de dedução com o \nfim de verificar sua efetiva ocorrência e o atendimento dos requisitos prescritos em lei e, caso o \npagamento  dessas  despesas  não  restem  comprovados  ou  verifiquem­se  ausentes  outras \ncondições  legalmente  estabelecidas,  as  deduções  serão  glosadas  por  meio  do  lançamento \nrespectivo. \n\nNo  presente  caso,  os  únicos  documentos  apresentados  por  ocasião  da \nimpugnação foram i) comprovante de despesa médica paga a Rafael Antônio Widholzer Rey \n(fl.  71),  referente  a  tratamento  de  Anita  Gonçalves  da  Costa,  pessoa  não  incluída  como \ndependente  do  Recorrente;  ii)  comprovantes  de  pagamentos  para  a  Unimed  Centro  Sul,  já \naceitos pelo Fiscalização por ocasião do lançamento; e iii) relatório de consultas realizadas em \n2011 (fls. 69/70). \n\nPor certo, não há como acolher a alegação do sujeito passivo de que a maioria \ndos laboratórios de análises clínicas e de imagem não fornecem recibos relativos aos serviços \npor eles prestados e, muito menos, que isso justificaria a não apresentação desses documentos \npara  fins  de  dedução.  Reitera­se  que  o  inciso  III  do  §  2º  do  art.  8º  da  Lei  nº  9.250/1995  é \nexpresso  no  sentido  de  que  as  deduções  de  despesas  com  serviços  de  saúde  limitam­se  a \npagamentos  especificados  e  comprovados,  com  indicação  do  nome,  endereço  e  número  de \ninscrição no CPF ou no CNPJ de quem os recebeu. Com relação a tais despesas, o Recorrente \nsequer logrou apresentar documentos que pudessem sugerir sua ocorrência, motivo pelo qual a \nglosa deve ser mantida. \n\nDo  mesmo  modo,  os  dispositivos  legais  acima  reproduzidos  indicam  que \nsomente são passíveis de dedução as despesas havidas com o contribuinte e seus dependentes \nlegais, logo, não há como considerar o recibo emitido por Rafael Antônio Widholzer Rey, pois \no destinatário dos serviços não se trata de dependente do sujeito passivo. \n\nQuanto  ao  relatório  expedido  pelo  o  Instituto  de Previdência  do Estado  do \nRio  Grande  do  Sul  (IPERGS),  verifica­se  que  do  documento,  além  do  que  foi  pago  pelo \npróprio  Instituto,  constam  desembolsos  feitos  a  título  de  franquia,  que,  de  acordo  com  a \nInformação  Fiscal  emitida  pelo  órgão  preparador,  referem  ao  ônus  financeiro  do  titular  do \nplano de assistência médica, cujo valor  foi presumivelmente pago por esse  titular ou por seu \nagregado. \n\nOs  valores  despendidos  a  título  de  franquia  encontram­se  discriminados  no \nquadro a seguir: \n\nSeq  CPF/CNPJ  NOME/NOME EMPRESARIAL  Cód \nDedução \n\nRestabelecida \n\n01  92.815.000/0001­68  IRMANDADE DA SANTA CASA DE MISE  021  15,00 \n02  106.354.590­00  MARCO ANTONIO TAVARES DA SILVA  010  111,00 \n03  823.276.805­30  CARLOS ROBERTO BAILON  010  45,00 \n04  136.406.230­53  NILO BRAUWERS  010  87,00 \n05  315.520.050­20  SILVIO LUIZ CECIN  010  15,00 \n06  316.280.440­04  JOSE HENRIQUE CORREA RODRIGUES  010  15,00 \n\nFl. 256DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  8\n\n07  435.122.400­20 \nADRIANA MARIA KORENOWSKI \nURANGA \n\n010  30,00 \n\n08  390.722.900­20  EDUARDO FERLA CAMPOS  010  30,00 \n09  806.469.480­91  FABIANA SPILLARI VIOLA  010  15,00 \n\n10  625.981.980­34 \nJOSE CARLOS DE MOURA JARDIM \nNETO \n\n010  15,00 \n\n11  198.596.000­15  VILSON OCHMAN  010  30,00 \nTOTAL  408,00 \n\nAssim,  entendo  que  se  deva  restabelecer  a  deduções  em  relação  aos \nprestadores  de  serviço  acima  relacionados,  em  um  total  de  R$  408,00  (quatrocentos  e  oito \nreais), conforme declarado na DAA. \n\nCONCLUSÃO \n\nAnte  o  exposto,  voto  no  sentido  de  NÃO  CONHECER  da  manifestação \nintempestiva apresentada em face da  Informação Fiscal emitida em razão de diligência fiscal \ndemandada pelo órgão  julgador, CONHECER e DAR PROVIMENTO PARCIAL ao recurso \nvoluntário,  para  restabelecer  deduções  com  despesas  médicas  no  valor  de  R$  408,00 \n(quatrocentos e oito reais). \n\n \n\n(assinado digitalmente) \nMário Pereira de Pinho Filho\n\n           \n\n \n\n           \n\n \n\nFl. 257DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201804", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF\nAno-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012\nGANHO DE CAPITAL. TRANSFERÊNCIA A HERDEIROS. VALOR DE MERCADO.\nSe a transferência for efetuada a valor de mercado, a diferença a maior entre esse e o valor pelo qual constavam da declaração de bens do de cujus sujeitar-se-á à incidência de imposto de renda à alíquota de quinze por cento.\nO imposto deverá ser pago pelo inventariante até a data prevista para entrega da declaração final de espólio, nas transmissões mortis causa, observado que, no caso de feita a adjudicação dos bens, deverá ser apresentada pelo inventariante, dentro de trinta dias contados da data em que transitar em julgado a sentença respectiva, declaração dos rendimentos correspondentes ao período de 1º de janeiro até a data da homologação ou adjudicação.\nMULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DO CARNÊ LEÃO. 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calculado sobre o valor de R$ 58.800,00, relativo aos recibos de pagamento vinculados à pensão paga a Melissa Rogick.\n\n\n(assinado digitalmente)\nMário Pereira de Pinho Filho - Presidente\n\n(assinado digitalmente)\nMauricio Nogueira Righetti - Relator\n\n\nParticiparam da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, João Victor Ribeiro Aldinucci, Mauricio Nogueira Righetti, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Gregorio Rechmann Junior, Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini e Ronnie Soares Anderson.\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-04-03T00:00:00Z", "id":"7268702", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:17:26.873Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050308256464896, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; 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FAZENDA NACIONAL \n\n \n\nASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF \n\nAno­calendário: 2009, 2010, 2011, 2012 \n\nGANHO DE CAPITAL. TRANSFERÊNCIA A HERDEIROS. VALOR DE \nMERCADO. \n\nSe a transferência for efetuada a valor de mercado, a diferença a maior entre \nesse  e  o  valor  pelo  qual  constavam  da  declaração  de  bens  do  de  cujus \nsujeitar­se­á à incidência de imposto de renda à alíquota de quinze por cento. \n\nO imposto deverá ser pago pelo inventariante até a data prevista para entrega \nda declaração final de espólio, nas transmissões mortis causa, observado que, \nno  caso  de  feita  a  adjudicação  dos  bens,  deverá  ser  apresentada  pelo \ninventariante,  dentro  de  trinta  dias  contados  da  data  em  que  transitar  em \njulgado  a  sentença  respectiva,  declaração  dos  rendimentos  correspondentes \nao período de 1º de janeiro até a data da homologação ou adjudicação. \n\nMULTA  ISOLADA.  FALTA DE RECOLHIMENTO DO CARNÊ  LEÃO. \nCOMPROVAÇÃO DE DEDUÇÃO LEGAL. \n\nComprovada a obrigatoriedade e o pagamento de pensão alimentícia, o valor \na ela correspondente pode ser utilizado como dedução na apuração do carnê \nleão. \n\n \n \n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n10\n94\n\n5.\n72\n\n10\n75\n\n/2\n01\n\n4-\n25\n\nFl. 226DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2\n\n \n\nAcordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  dar \nprovimento  parcial  ao  recurso  voluntário  para  afastar  a multa  isolada  de  50%  incidente  em \nrelação ao imposto calculado sobre o valor de R$ 58.800,00, relativo aos recibos de pagamento \nvinculados à pensão paga a Melissa Rogick. \n\n \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMário Pereira de Pinho Filho ­ Presidente \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMauricio Nogueira Righetti ­ Relator \n\n \n\n \n\nParticiparam  da  presente  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros:  Mário \nPereira  de  Pinho  Filho,  João  Victor  Ribeiro  Aldinucci,  Mauricio  Nogueira  Righetti,  Jamed \nAbdul Nasser Feitoza, Gregorio Rechmann  Junior, Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti \nCassini e Ronnie Soares Anderson. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 227DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10945.721075/2014­25 \nAcórdão n.º 2402­006.089 \n\nS2­C4T2 \nFl. 3 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nRelatório \n\nCuida o presente de Recurso Voluntário em face do Acórdão da Delegacia da \nReceita Federal do Brasil de Julgamento ­ DRJ, que entendeu por considerar  improcedente a \nImpugnação apresentada pelo sujeito passivo. \n\nContra  a  contribuinte  foi  lavrado  Auto  de  Infração  em  06.08.2014  para \nconstituição de IRPF no valor principal de R$ 73.268,55, acrescido da multa de ofício (75%) e \ndos juros legais ­ Selic, além de multa isolada no montante de R$ 100.012,48. \n\n A autuação decorre da constatação das infrações a seguir: \n\n1 ­ Ganhos de Capital na Alienação de Bens e Direitos ­ Omissão de ganhos \nde capital na transmissão \"mortis causa\"; e  \n\n2 ­ Multas Aplicáveis à Pessoa Física ­ Falta de recolhimento do IRPF devido \na título de Carnê Leão.  \n\nPara  o  relato  dos  fatos  e  constatações,  sirvo­me  do  relatório  do  acórdão \nrecorrido, por bem retratar o caso: \n\nRelata a autoridade fiscal que os bens havidos por herança com \no  falecimento  da  mãe,  Bertina  Carmen  Guzzi,  CPF  n.º \n084.145.138­91,  ocorrido  em  16/11/1997,  cujo  inventário  foi \nencerrado  por  sentença  judicial  em  07/08/2009,  foram \ntransferidos ao único herdeiro Otávio José Guzzi Taurisano por \nvalor  superior àquele que constava na declaração do de cujus, \nconforme demonstrado no quadro abaixo:  \n\n \n\nInforma  a  fiscalização  que  a  Declaração  Final  de  Espólio  foi \napresentada  em  29/04/2010,  referente  ao  ano­calendário  2009, \nano em que se deu o encerramento do inventário. \n\nSegue  relatando  a  fiscalização  que  os  imóveis  recebidos  por \nherança  foram  incluídos  na  Declaração  de  Ajuste  Anual  do \nherdeiro,  do  ano­calendário  2009,  por  valor  superior  ao \nconstante  da  declaração  do  de  cujus,  e  que  intimado  para \ncomprovar o pagamento do imposto incidente sobre o ganho de \ncapital apurado na  transferência desses bens, o  inventariante e \nherdeiro nada comprovou. \n\nFl. 228DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\nQue a opção exercida pelo herdeiro em transferir os imóveis por \nvalor  superior  ao  que  constava  na  ultima  declaração  do  de \ncujus, consubstanciada na Declaração Final de Espólio entregue \npelo inventariante sem que houvesse o respectivo pagamento do \nimposto,  caracteriza  a  omissão  de  ganho  de  capital  na \ntransmissão de bens causa mortis. \n\nEsclarece a fiscalização quanto à aplicação do redutor do ganho \nde capital previsto na Lei n.º 7.713, de 1988, que foi considerada \na  data  de  aquisição  consignada  na  certidão  da  matricula \nimobiliária de cada imóvel e como data de transmissão a data do \nóbito da autora da herança, em conformidade com o que dispõe \no  artigo  1.784  do Código Civil  Brasileiro,  calculado  conforme \ndemonstrativo abaixo: \n\n \n\nEsclarece  ainda  que,  em  razão  do  lançamento  ter  sido \nconstituído  após  o  encerramento  do  espólio,  ocorrido  em \n07/08/2009,  e  sendo  o  crédito  tributário  apurado  inferior  ao \nmontante recebido por herança, o mesmo está sendo constituído \nem nome do  contribuinte  supracitado,  por  força  dos art.  119 e \n142 do Decreto n.º 3.000, de 1999 – RIR/99, destacando que o \nsucessor  a  qualquer  título  é  responsável  pelos  tributos  devidos \npelo  de  cujus  até  a  data  da  partilha  ou  adjudicação,  limitada \nesta  responsabilidade  ao  montante  do  quinhão,  legado  ou  da \nmeação,  nos  termos  do  inciso  II  do  art.  131  do  Código \nTributário Brasileiro – CTN. \n\nMulta  aplicada  à  Pessoa  Física  –  Falta  de  recolhimento  do \nIRPF devido a titulo de Carnê­Leão – Em razão do contribuinte \nter deixado de efetuar o recolhimento mensal obrigatório (carnê­\nleão) incidente sobre os rendimentos declarados,  foi aplicada a \nmulta  exigida  isoladamente  correspondente  a  50%  do  imposto \ndevido  mensalmente  e  não  recolhido,  conforme  Demonstrativo \nde Multa Exigida Isoladamente de fls. 135 a 138, totalizando R$ \n100.012,48. \n\nRegularmente  intimado,  apresentou  Impugnação,  que  foi  julgada \nimprocedente pela Delegacia da Receita Federal do Brasil ­ DRJ, às fls. 166/174. \n\nFl. 229DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10945.721075/2014­25 \nAcórdão n.º 2402­006.089 \n\nS2­C4T2 \nFl. 4 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\nEm seu Recurso Voluntário às fls. 206/211 aduz, em síntese: \n\nQue o fato gerador se deu em 1997, com o falecimento da mãe do recorrente, \ne não em 2009; \n\nQue os imóveis da Al Min Rocha Azevedo ­ SP foram adquiridos pela autora \nda  herança  em  16.12.1989. Que  além  da  redução  de  ganho  da  Lei  7.713/88,  haveria  outros \nredutores, como a depreciação pelo tempo em que o imóvel ficou com a contribuinte; \n\nQue  sobre  a  diferença  de  R$  51.932,90  (R$  329.522,00  ­  R$  277.589,10) \ndevem ser  aplicados os  seguintes  redutores:  5% da Lei 7.713/88  e 50,92% e 14,84% da Lei \n11.196/2005. Assim, o ganho seria de apenas R$ 20.620,85; \n\nQue o imóvel da Av. Angélica foi adquirido pela de cujus em 28.07.1981; \n\nQue  sobre  a  diferença  de  R$  18.241,54  (R$  184.795,00  ­  R$  166.553,46) \ndevem ser aplicados os seguintes redutores: 50% da Lei 7.713/88 e 50,92% e 14,84% da Lei \n11.196/2005. Assim, o ganho seria de apenas R$ 3.812,18; \n\nQue quanto às multas  isoladas, as declarações do recorrente,  ladeadas às de \nsua  ex­esposa,  comprovariam  os  pagamentos  da  pensão.  Estaria  juntando  documentos  que \ncomprovariam  esses  pagamentos  de  deduções  quanto  a  dependente.  (partilha  de  divórcio, \nhomologação, recibo, declarações de imposto de renda do recorrente e de Flávia Rogick). \n\nQue  a  multa  aplicada  de  50%  deve  ser  reduzida  para  20%.  Cita \nJurisprudência. \n\nÉ o relatório. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 230DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  6\n\nVoto            \n\nConselheiro Mauricio Nogueira Righetti, Relator \n\nO  contribuinte  tomou  ciência  do  Acórdão  recorrido  em  27.02.2015  e \napresentou  tempestivamente  seu  Recurso  Voluntário  em  27.03.2015.  Observados  os  demais \nrequisitos de admissibilidade, dele passo a conhecer. \n\nNo  que  toca  à  sustentação  de  que  o  fato  gerador  teria  se  dado  com  o \nfalecimento de sua genitora em 1997, dela não compartilho. Vejamos:  \n\nO  procedimento  preconizado  pelo  artigo  23  da  Lei  9.532/97  traz  a \npossibilidade de, com a adjudicação ou com o formal de partilha, os valores serem transferidos \naos  herdeiros  pelos  valores  que  constaram  na  última  declaração  de  bens  do  de  cujus,  não \nhavendo qualquer imposto no ato da transferência, mitigando, nesse aspecto, a isenção imposta \npelo inciso XVI do artigo 6º da Lei 7.713/88  1. Referida opção tem razão de ser pelo fato de \nnos  processos  de  inventário  ou  arrolamento,  os  bens  serem,  a  rigor,  avaliados  a  valor  de \nmercado, assim repercutindo na adjudicação/partilha. \n\nPor outro lado, há a possibilidade de os bens serem transferidos a valores de \nmercado,  que,  a  rigor,  constaram  da  partilha  ou  da  adjudicação,  ocasião  em  que,  doravante, \ndeverá  ser  apurado  o  ganho  de  capital  na  transferência  do  bem  do  espólio  para  o  sucessor. \nAssim, é com a definição desse valor de mercado, que, em tese, se determinou com o trânsito \nem julgado da sentença (não raras as vezes se dá após cinco anos da abertura da sucessão), \nladeada  à manifesta  opção  do  inventariante  pela  transferência  dos  bens  por  aquele  valor  de \nmercado 2 é que se tem, a meu ver, o momento de incidência do tributo, e não no falecimento \nde sua genitora em 1997.  \n\nCorrobora o entendimento acima, o que consta no § 2º do mesmo diploma, ao \nestipular, como data do vencimento do  imposto, a data prevista para a entrega da declaração \nfinal de espólio, quando se tratar de transmissão causa mortis, observadas às determinações do \n§ 4º do artigo 7º da Lei 9.250/95, verbis.  \n\n§  4º  Homologada  a  partilha  ou  feita  a  adjudicação  dos  bens, \ndeverá ser apresentada pelo inventariante, dentro de trinta dias \ncontados  da  data  em  que  transitar  em  julgado  a  sentença \nrespectiva,  declaração  dos  rendimentos  correspondentes  ao \nperíodo  de  1º  de  janeiro  até  a  data  da  homologação  ou \nadjudicação. \n\nA  seu  turno,  na  forma  do  artigo  6º  da  IN RFB  nº  81/2001,  com  a  redação \ndada  pela  IN  RFB  nº  897/2008,  a  Declaração  Final  de  Espólio  deve  ser  apresentada  até  o \núltimo  dia  útil  do  mês  de  abril  do  ano­calendário  subseqüente  ao  da  decisão  judicial  da \nadjudicação dos bens inventariados, que tenha transitado em julgado (27.08.2009) até o último \ndia do mês de fevereiro do ano­calendário subseqüente ao da decisão judicial (07.08.2009). \n\n                                                           \n1 Art. 6º Ficam isentos do imposto de renda os seguinte rendimentos percebidos por pessoas físicas: \n(...) \nXVI ­ o valor dos bens adquiridos por doação ou herança; \n2 Por força da exigência contida no § 3º daquele artigo 23, caso não conste o valor da transferência na declaração \nfinal do espólio, tenho que a manifestação pela opção do valor de transferência deu­se na declaração do sucessor, \ncom a entrada do bem, em seu patrimônio, por valor superior ao da última declaração do de cujos \n\nFl. 231DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10945.721075/2014­25 \nAcórdão n.º 2402­006.089 \n\nS2­C4T2 \nFl. 5 \n\n \n \n\n \n \n\n7\n\nA razão de ser dessa inovação legislativa está expressamente consignada na \nexposição de motivos da MP 1.602/97, convertida na Lei 9.532/97. Confira­se: \n\n \n\nNesse sentido, não merece acolhida a tese defendida, neste ponto. \n\nE  prossegue  o  recorrente,  valendo­se  do  princípio  da  eventualidade,  ao \nquestionar a apuração dos ganhos de capital, em especial, a aplicação dos fatores de redução da \nLei 7.713/88 e 11.196/2005. \n\nA Declaração  Final  de  Espólio  acostada  às  fls.  90/96,  apresenta  valores  de \ntransferência zerados na Declaração de Bens e Direitos, embora tenham constados, na mesma \ndeclaração, os valores R$ 166.553,46, R$ 220.000,00 e R$ 277.589,10 na coluna \"Situação na \nData da Partilha\". \n\nNão  obstante,  o  recorrente  entrou  com  tais  bens  em  seu  patrimônio  pelos \nvalores, respectivamente, de R$ 184.795,00, R$ 650.000,00 e R$ 329.522,00, implicando fosse \nadmitido que, de fato, houvera a transferência dos bens, nesses valores, a ensejar a apuração do \nganho de capital que deveria ter sido apurado pelo inventariante. \n\nEm função da não apuração pelo inventariante, a Fiscalização promoveu, de \nofício, o levantamento do ganho da seguinte forma: \n\nConsiderou,  como  custo  de  aquisição,  os  valores  que  constavam  na \ndeclaração do espólio e, como data de aquisição, as consignadas nas escrituras de aquisição, a \nsaber: 16.12.1988, 13.08.1979 e 20.12.1996.  \n\nConsiderou, como valor de transmissão, os que ingressaram no patrimônio do \nrecorrente  e  que  representariam  os  valores  de  transferência  da Declaração  Final  de Espólio; \ncomo data da transferência, a do óbito de sua genitora (16.11.1997). \n\nNesse  contexto,  após  apurar  o  ganho  de  capital,  a  Fiscalização  aplicou  os \npercentuais de redução previstos na Lei 7.713/88, bem como requereu o recorrente. \n\nNão aplicou, contudo, os fatores de redução da Lei 11.196/2005, na medida \nem que muito embora a transferência a ensejar a apuração do ganho tenha se dado em 2009, a \ntransmissão  da  propriedade,  segundo  a  lei  civil,  dera­se  com  a  abertura  da  sucessão,  com  o \n\nFl. 232DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  8\n\nóbito.  Ademais,  aqueles  fatores  de  redução  aplicam­se  aos  ganhos  de  capital  decorrente  de \n\"alienações\", o que, a meu ver, não se amolda ao caso, onde o ganho foi apurado em função de \ncircunstância diversa, é dizer, da transferência causa mortis. \n\nVeja,  nesse  aspecto,  não  haverá  qualquer  prejuízo  ao  contribuinte,  que, \nquando  alienar  referidos  bens  herdados,  poderá  se  valer  daqueles  fatores  de  redução  acima \nmencionados,  caso,  por  óbvio,  vigente  a  norma  à  época  da  alienação,  a  contar  da  data  do \nfalecimento de sua mãe.  \n\nNão é outro o texto do inciso I do artigo 21 da Instrução Normativa SRF nº \n84/2001,  ao  definir  a  data  de  aquisição,  na  transferência  causa  mortis,  como  sendo  a  da \nabertura da sucessão. \n\nDestarte,  quanto  à  apuração  dos  ganhos,  não  vejo  reparos  a  considerar  no \nlançamento.  \n\nNo  que  toca  às  multas  isoladas  constituídas,  requer  o  recorrente  sejam \nconsideradas  as  deduções  com  dependentes  e  pensão,  muito  embora  não  tivesse  delas  se \naproveitado em suas DIRPF, quando da informação de rendimentos recebidos de pessoa física. \n(fls. 8 ­ ac 2009; fls.18 ­ ac 2010; fls. 31 ­ ac 2011; e fls. 43 ­ ac 2012). \n\nTodavia, apresentou, no recurso voluntário, o recibo de R$ 58.800,00, às fls. \n203,  subscrito  por Flávia Rogick,  vinculado  à  filha Melissa Rogick  e  relativo  ao  período  de \njaneiro a dezembro de 2011 a valores mensais de R$ 4.900,00. \n\nNa ação de divórcio direto, transitada em julgado em 21.01.2011, constou o \npagamento de pensão alimentícia aos filhos, dentre eles, Melissa, no valor de R$ 4.900,00. \n\nTais  valores  foram  oportunamente  declarados  pelo  ex­cônjuge  em  sua \nDIRPF/2012. \n\nNesse sentido, concluo pela dedutibilidade desses valores na apuração mensal \ndo carnê leão nos meses de janeiro a dezembro de 2011. \n\nQuanto às demais deduções pleiteadas, cumpre observar que além de não ter \nse valido delas na apuração mensal do tributo, nada apresentou que as comprovasse.  \n\nNo  que  toca  à  redução  do  percentual  da  multa  isolada,  tenho  que  inexiste \namparo normativo para tanto, ressaltando que o percentual de 50% tem assento legal na alínea \n\"a\" do inciso II do artigo 44 da Lei 9.430/96, que dele não se deve afastar este colegiado, por \nforça do artigo 62 do RICARF.  \n\nAnte o exposto, CONHEÇO do recurso apresentado, para, no mérito, DAR­\nLHE PARCIAL provimento, para afastar a multa isolada correspondente à redução do valor a \ntítulo de carnê leão, em função das deduções aqui autorizadas para o no 2011. \n\n \n\n(Assinado digitalmente) \n\nMauricio Nogueira Righetti \n\n           \n\nFl. 233DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10945.721075/2014­25 \nAcórdão n.º 2402­006.089 \n\nS2­C4T2 \nFl. 6 \n\n \n \n\n \n \n\n9\n\n           \n\n \n\n \n\nFl. 234DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201804", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias\nPeríodo de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004\nMULTA POR DESCUMPRIMENTO DA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA DE ARRECADAR AS CONTRIBUIÇÕES MEDIANTE DESCONTO DA REMUNERAÇÃO. CFL 59. DECADÊNCIA SUJEITA AO REGIME DO ART. 173, I, DO CTN.\nA multa por descumprimento da obrigação acessória de arrecadar as contribuições mediante desconto da remuneração dos empregados, conforme dever estabelecido no art. 30, inciso I, alínea 'a', da Lei n° 8.212/91, submete-se a lançamento de ofício, sendo-lhe aplicável o regime decadencial do art. 173, inciso I, do CTN.\nNULIDADE. 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Presidente\n\n(assinado digitalmente)\nRonnie Soares Anderson - Relator\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho Filho, Ronnie Soares Anderson, João Victor Ribeiro Aldinucci, Maurício Nogueira Righetti, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini e Gregorio Rechmann Junior.\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-04-04T00:00:00Z", "id":"7247970", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:16:46.236Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050308416897024, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1330; 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FAZENDA NACIONAL \n\n \n\nASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS \n\nPeríodo de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004 \n\nMULTA POR DESCUMPRIMENTO DA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA DE \nARRECADAR  AS  CONTRIBUIÇÕES  MEDIANTE  DESCONTO  DA \nREMUNERAÇÃO.  CFL  59.  DECADÊNCIA  SUJEITA AO  REGIME  DO \nART. 173, I, DO CTN.  \n\nA  multa  por  descumprimento  da  obrigação  acessória  de  arrecadar  as \ncontribuições mediante desconto da remuneração dos empregados, conforme \ndever estabelecido no art. 30, inciso I, alínea 'a', da Lei n° 8.212/91, submete­\nse a  lançamento de ofício,  sendo­lhe aplicável o  regime decadencial do art. \n173, inciso I, do CTN. \n\nNULIDADE. LANÇAMENTO.  \n\nEstando devidamente circunstanciado no lançamento fiscal as razões de fato \ne de direito que o amparam, e não verificado cerceamento de defesa, carecem \nmotivos para decretação de sua nulidade. \n\n \n \n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n19\n51\n\n5.\n00\n\n43\n14\n\n/2\n00\n\n9-\n56\n\nFl. 154DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2\n\n \n\nAcordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  negar \nprovimento ao recurso voluntário. \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMário Pereira de Pinho Filho ­ Presidente \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nRonnie Soares Anderson ­ Relator \n\n \n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho \nFilho, Ronnie Soares Anderson,  João Victor Ribeiro Aldinucci, Maurício Nogueira Righetti, \nJamed  Abdul  Nasser  Feitoza,  Luis  Henrique  Dias  Lima,  Renata  Toratti  Cassini  e  Gregorio \nRechmann Junior. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 155DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 19515.004314/2009­56 \nAcórdão n.º 2402­006.096 \n\nS2­C4T2 \nFl. 155 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\n \n\n \n\nRelatório \n\nTrata­se  de  recurso  voluntário  interposto  contra  acórdão  da  Delegacia  da \nReceita Federal de Julgamento em São Paulo I (SP) ­ DRJ/SP1, que julgou procedente auto de \ninfração  de  obrigação  acessória  nº  37.235.785­7  (fls.  1/7),  visto  ter  o  autuado  deixado  de \narrecadar,  mediante  desconto  das  remunerações,  as  contribuições  previdenciárias  dos \ncontribuintes individuais a seu serviço, conforme previsto no art. 30, inciso I, alínea “a”, da Lei \nnº 8.212/91,  e  alterações posteriores,  e na Lei nº 10.666/03,  art.  4°,  combinado com os  arts. \n216,  inciso I alínea “a”, e 283, do Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado pelo \nDecreto 3.048/99. \n\nO  lançamento,  compreendendo  competências  relativas  ao  ano­calendário \n2004, foi  impugnado (fls. 39/48), sendo porém a exigência mantida pela decisão de piso (fls. \n72/75),  o que  ensejou  a  interposição de  recurso  voluntário  em 26/01/2011  (fls.  112/122),  no \nqual foram repisadas as alegações da impugnação, a saber: \n\n­ houve decadência do direito de o fisco efetuar o lançamento, com arrimo no \nart. 150, 4º do CTN; \n\n­ o auto de infração deve ser anulado pelo cerceamento de direito de defesa \nda recorrente em razão de não haver clareza quanto aos elementos constantes do  lançamento \nfiscal. \n\nMediante  a  prolação  da  Resolução  de  nº  2402­000.448  (fls.  134/136),  foi \ndeterminado em 14/5/2014 a realização de diligência, para fins de que se apurasse se o débito \nveiculado neste processo fora incluído em parcelamento, como aconteceu com os lançamentos \nreferentes às obrigações principais (fl. 142). \n\nCumprida a diligência, e sendo verificado não ter sido incluído o DEBCAD \nfocado em parcelamento (fl. 148), seguem os autos para julgamento.  \n\nÉ o relatório. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 156DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\n \n\n \n\nVoto            \n\nConselheiro Ronnie Soares Anderson, Relator \n\nO  recurso  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade, \nportanto, dele conheço. \n\nQuanto  à  alegação  de  decadência,  merece  ser  observado  não  prosperar  no \ncaso a alegação de observância à Súmula Vinculante STF nº 8, visto que a multa em comento é \napurada,  necessariamente,  mediante  procedimento  de  ofício,  em  nada  se  confundindo  com \ntributo sujeito a lançamento por homologação. Dessa feita, submete­se ao prazo de cinco anos \ncontados nos termos do art. 173, inciso I do CTN.  \n\nNesse compasso, verificado que o contribuinte foi cientificado dos termos do \nlançamento  em  27/10/2009,  não  há  falar  em  decadência  do  direito  do  Fisco  de  constituir  o \ncrédito  tributário,  pois  os  fatos  que  embasaram  a  multa  aplicada  referem­se  a  períodos \ncompreendidos entre janeiro e dezembro de 2004. \n\nJá no que se refere às alegações de cerceamento de defesa, constando­se que \nelas apenas retomam vereda improfícua trilhada na impugnação, e bem refutada pela DRJ/SP1, \npede­se a devida vênia para transcrever a seguinte passagem da decisão de piso, de modo a que \npasse a integrar a presente fundamentação: \n\n6.  Quanto  à  arguição  de  nulidade  por  cerceamento  de  defesa,  em  razão  de \nsuposta  falta  de  clareza,  de  fundamentação  e  de motivação  na  presente  autuação, \ntem­se que toda a documentação apresentada à Fiscalização foi analisada e com base \nnela foi constatado o descumprimento de obrigação acessória, legalmente prevista, e \nlançada a correspondente multa. \n\n6.1. Contrariamente ao alegado, demonstram os autos, em especial o Relatório \nFiscal da Infração (fls. 05), que o Auditor­Fiscal autuante foi bastante diligente na \nidentificação  da  obrigação  acessória  descumprida,  conforme  estipulado  em  lei;  de \nfato, o que interessa à Administração é que seja apurada a verdade material dos fatos \nocorridos,  e  para  isto  baseou­se  na  documentação  apresentada  pela  empresa  e  os \nconfrontou  com  a  legislação  pertinente.  Não  há  que  se  falar,  igualmente,  em \ninversão  do  ônus  da  prova,  visto  que  não  ocorreu  arbitramento  de  contribuições, \nmesmo porque, repita­se, trata este AI do descumprimento de obrigação acessória, e \nnão do lançamento de obrigação principal mediante aferição indireta. \n\n6.2.  Da mesma  forma,  incorre  em  equívoco  a  Autuada  ao  citar,  às  fls.  44, \nnomenclaturas  \"estranhas\"  (\"Zl  ­  TRANSF  DO  LEV  Cl  ATÉ  11/08\"  e  \"Z2  ­ \nTRANSF DO LEV FP ATE 11/08\"), que obstariam seu direito de defesa, pois  tais \ntermos nem sequer constam no presente AI, estando presentes, isto sim, nos AI das \nobrigações  principais  lavrados  na mesma  ação  fiscal  (DEBCAD  n°  37.190.913­9, \n37.235.781­4 e 37.235.782­2),  também  impugnados, cujos  acórdãos, em processos \napensos  ao  presente  (item  1.2),  contêm  a  devida  argumentação  contrária  às  suas \nalegações. \n\n6.3.  Enfim,  o  ato  administrativo  consubstanciado  neste  AI  não  impõe  à \nAutuada qualquer dificuldade de compreensão que lhe possa embaraçar o direito de \n\nFl. 157DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 19515.004314/2009­56 \nAcórdão n.º 2402­006.096 \n\nS2­C4T2 \nFl. 156 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\ndefesa, e encontra­se plenamente motivado, pois está embasado em fatos materiais e \nfoi praticado em conformidade ao legalmente estipulado. \n\nDecerto caberia ao recorrente, face à autuação, circunstanciar em que medida \nos termos e cálculos dessa estariam inadequados à realidade posta nos autos, cabendo lembrar, \ntambém,  terem  sido  parceladas  as  obrigações  principais  que  ampararam  o  lançamento  ora \nguerreado. \n\nImpende  registrar,  como  remate,  que não  se  vislumbra  na  espécie  qualquer \ndas hipóteses ensejadoras da decretação de nulidade do lançamento consignadas no art. 59 do \nDecreto  nº  70.235/72,  havendo  sido  todos  os  atos  do  procedimento  lavrados  por  autoridade \ncompetente,  sem  qualquer  prejuízo  ao  direito  de  defesa  do  contribuinte,  o  qual  recorre \nevidenciando pleno conhecimento das exigências que lhe são imputadas. \n\nTambém por essa via, portanto, não há como acatar a inconformidade vertida. \n\nAnte o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário. \n\n(assinado digitalmente) \n\nRonnie Soares Anderson \n\n           \n\n \n\n           \n\n \n\nFl. 158DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201804", "camara_s":"Quarta Câmara", "turma_s":"Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção", "dt_publicacao_tdt":"2018-04-25T00:00:00Z", "numero_processo_s":"10380.004186/2009-49", "anomes_publicacao_s":"201804", "conteudo_id_s":"5857054", "dt_registro_atualizacao_tdt":"2018-04-26T00:00:00Z", "numero_decisao_s":"2402-000.648", "nome_arquivo_s":"Decisao_10380004186200949.PDF", "ano_publicacao_s":"2018", "nome_relator_s":"RONNIE SOARES ANDERSON", "nome_arquivo_pdf_s":"10380004186200949_5857054.pdf", "secao_s":"Segunda Seção de Julgamento", "arquivo_indexado_s":"S", "decisao_txt":["Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.\nResolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência para fins de que sejam juntadas todas as decisões relativas ao processo no qual foi emitido o Ato Declaratório Executivo nº 137/09, mencionado pelo acórdão da DRJ/FOR e pertinente ao responsável solidário Fundação Lima, devendo ser exarado parecer conclusivo pela unidade de origem quanto à situação dessa entidade no que concerne ao gozo da imunidade tributária, facultando-se, na sequência, oportunidade para que dita fundação se manifeste sobre a situação.\n\n(assinado digitalmente)\nMário Pereira de Pinho Filho, Presidente\n\n(assinado digitalmente)\nRonnie Soares Anderson, Relator\n\nParticiparam do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho Filho, Ronnie Soares Anderson, João Victor Ribeiro Aldinucci, Maurício Nogueira Righetti, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Luis Henrique Dias Lima, 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Conteúdo => \nS2­C4T2 \n\nFl. 1.498 \n\n \n \n\n \n \n\n1\n\n1.497 \n\nS2­C4T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA \n\nCONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS \nSEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO \n\n \n\nProcesso nº  10380.004186/2009­49 \n\nRecurso nº            Voluntário \n\nResolução nº  2402­000.648  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária \n\nData  03 de abril de 2018 \n\nAssunto  SOLICITAÇÃO DE DILIGÊNCIA \n\nRecorrente  HOSPITAL ANTÔNIO PRUDENTE \n\nRecorrida  FAZENDA NACIONAL \n\n \n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos. \n\nResolvem  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o \njulgamento  em  diligência  para  fins  de  que  sejam  juntadas  todas  as  decisões  relativas  ao \nprocesso  no  qual  foi  emitido  o  Ato  Declaratório  Executivo  nº  137/09,  mencionado  pelo \nacórdão  da  DRJ/FOR  e  pertinente  ao  responsável  solidário  Fundação  Lima,  devendo  ser \nexarado parecer  conclusivo pela unidade de origem quanto  à  situação dessa  entidade no que \nconcerne ao gozo da imunidade tributária, facultando­se, na sequência, oportunidade para que \ndita fundação se manifeste sobre a situação.  \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMário Pereira de Pinho Filho, Presidente  \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nRonnie Soares Anderson, Relator \n\n \n\nParticiparam  do  presente  julgamento  os  Conselheiros Mário  Pereira  de  Pinho \nFilho, Ronnie Soares Anderson,  João Victor Ribeiro Aldinucci, Maurício Nogueira Righetti, \nJamed  Abdul  Nasser  Feitoza,  Luis  Henrique  Dias  Lima,  Renata  Toratti  Cassini  e  Gregorio \nRechmann Junior. \n\n \n\n  \n\nRE\nSO\n\nLU\nÇÃ\n\nO\n G\n\nER\nA\n\nD\nA\n\n N\nO\n\n P\nG\n\nD\n-C\n\nA\nRF\n\n P\nRO\n\nCE\nSS\n\nO\n 1\n\n03\n80\n\n.0\n04\n\n18\n6/\n\n20\n09\n\n-4\n9\n\nFl. 1498DF CARF MF\n\n\n\n\nProcesso nº 10380.004186/2009­49 \nResolução nº  2402­000.648 \n\nS2­C4T2 \nFl. 1.499 \n\n \n \n\n \n \n\n2\n\n \n\n \n\nRelatório \n\nTrata­se de retorno de diligência referente a recurso voluntário interposto contra \nacórdão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Fortaleza (CE) ­ DRJ/FOR, o qual \njulgou procedente em parte Auto de Infração de DEBCAD nº 37.193.984­4, atinente aos anos­\ncalendário  2004  a  2007,  e  relativo  às  contribuições  previdenciárias  incidentes  sobre  as \nremunerações pagas ou creditadas aos segurados contribuintes individuais não informadas em \nGuias  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  por  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à \nPrevidência  Social  (GFIP),  consoante  art.  22,  inciso  III  (parte  da  empresa  sobre  as \nremunerações dos contribuintes individuais) da Lei 8.212/91. \n\nPasso  a  reproduzir  a  bem  realizada  síntese  da  lide  efetuada  pela Resolução  nº \n2402­000.314, a qual propôs a precitada diligência: \n\nSegundo o Relatório Fiscal (fls. 90/101), os fatos geradores que serviram de base \npara  o  lançamento  do  crédito  tributário  foram  arbitrados  com  base  nos  lançamentos \ncontábeis extraídos da contabilidade da empresa (Livro Diário e Livro Razão), aferidos \ncomo salário de contribuição de segurados contribuintes individuais em face da recusa \npor  parte  da  empresa  em  apresentar  os  documentos  que  serviram  de  base  para  a \ncontabilização, exaustivamente solicitados pela auditoria fiscal no curso da ação fiscal. \n\nOs  valores  pagos  considerados  para  o  lançamento  do  débito  não  foram \ndeclarados pela empresa nas Guias do Fundo de Garantia e Informações à Previdência \nGFIP. \n\nA auditoria fiscal relaciona as contas contábeis cuja documentação de suporte aos \nlançamentos contábeis foi solicitada e não apresentada pela empresa. \n\nFoi caracterizado grupo econômico de fato entre o Hospital Antônio Prudente e \nas seguintes empresas que foram consideradas solidariamente responsáveis pelo crédito \nlançado: \n\n·  HAPV1DA  PARTICIPAÇÕES  E  INVESTIMENTOS  LTDA  CNPJ \n05.197.443/000138. \n\n· HAPVIDA ASSISTÊNCIA MÉDICA LTDA CNPJ 63.554.067/000198. \n\n·  HAPVIDA  ADMINISTRADORA  DE  PLANO  DE  SAÚDE  CNPJ \n04.761.304/000122. \n\n· FUNDAÇÃO ANA LIMA CNPJ 07.411.705/000140. \n\nInforma a auditoria fiscal que o grupo em questão é reconhecido como GRUPO \nHAPVIDA. \n\nA  auditoria  fiscal  apresenta  as  razões  pelas  quais  considerou  a  existência  do \ngrupo econômico de fato. \n\nO Hospital Antônio Prudente apresentou defesa (fls. 363/368), onde alega que o \nlançamento não poderia prosperar em face de a maior parte dos valores constantes das \n\nFl. 1499DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10380.004186/2009­49 \nResolução nº  2402­000.648 \n\nS2­C4T2 \nFl. 1.500 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nplanilhas  elaboradas  pela  auditoria  fiscal  corresponderiam  a  valores  pagos  a  pessoas \njurídicas, conforme documentação juntada aos autos. \n\nArgumenta a inexistência de grupo econômico de fato e que a simples existência \nde sócios comuns não configura a existência de um grupo econômico. \n\nAfirma que, embora haja sócios comuns, não existe empresa controladora, sendo \na  participação  societária  as  mais  diversas  possíveis,  conforme  se  vê  dos  contratos \nsociais  e  aditivos  ora  acostados. Ademais,  cada  empresa  desenvolve  sua  atividade  de \nforma  totalmente  autônoma,  embora  haja  prestação  de  serviços  de  uma  para  outra, \nquando possível, mas sem qualquer critério de exclusividade. \n\nPela  Resolução  nº  1.972  (fls.  540)  a  5ª  Turma  da DRJ/Fortaleza  entendeu  por \nconverter o julgamento em diligência sob o argumento de que não teria havido ciência \naos  responsáveis solidários, visto que a eles não  foi destinada qualquer comunicação, \nmas  somente  ao  seu  sócio­administrador  e,  ainda  assim,  como  representante  da \nimpugnante. \n\nForam encaminhados aos responsáveis solidários o Termo de Sujeição Passiva n° \n01, bem como cópia do auto e de documento. \n\nAs solidárias apresentaram defesas, Hapvida Administradora de Planos de Saúde \n(fls.  563/571), Hapvida Assistência Médica  Ltda  (fls.  722/730),  Fundação Ana Lima \n(fls.  886/898)  e  Hapvida  Participações  e  Investimentos  Ltda  (fls.  1047/1055)  onde \nalegam a  inexistência de grupo econômico, a ocorrência de decadência e  reforçam as \nalegações de mérito já apresentadas pelo Hospital Antônio Prudente. \n\nA  solidária  Fundação  Ana  Lima  ainda  informa  que  seria  uma  entidade \nbeneficente  de  assistência  social  e,  logo,  teria  direito  à  imunidade  das  contribuições \ndestinadas à Seguridade Social. \n\nPelo  Acórdão  nº  0820.206  (fls.  1204/1211),  a  5ª  Turma  da  DRJ/Fortaleza \nconsiderou  o  lançamento  procedente  em  parte  para  retirar  parte  dos  valores  lançados \npara os quais a  autuada demonstrou não se  tratar de  fatos geradores de  contribuições \nprevidenciárias. \n\nSomente  o  Hospital  Antônio  Prudente  foi  intimado  da  decisão  de  primeira \ninstância e apresentou recurso. \n\nEm 22/1/2013,  foi o  julgamento convertido em diligência por esta Turma para \nque  os  demais  responsáveis  solidários  fossem  intimados  do  acórdão  de  primeira  instância, \nsendo que  consequentemente os  correspondentes  recursos  voluntários  foram  interpostos  pela \nHapvida  Administradora  de  Planos  de  Saúde  (fls.1407/1425),  Hapvida  Assistência  Médica \nLtda  (fls.  1378/1393),  Fundação  Ana  Lima  (fls.  1463/1481)  e  Hapvida  Participações  e \nInvestimentos Ltda (fls. 1437/1452). \n\nÉ o relatório. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 1500DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10380.004186/2009­49 \nResolução nº  2402­000.648 \n\nS2­C4T2 \nFl. 1.501 \n\n \n \n\n \n \n\n4\n\n \n\n \n\n \n\nVoto \n\n \n\nConselheiro Ronnie Soares Anderson, Relator  \n\nConsiderando  os  termos  dos  recursos  voluntários  apresentados,  em  especial  o \nformulado  pelo  responsável  solidário  Fundação  Ana  Lima,  persiste  questão  prejudicial  que \ndemanda maiores esclarecimentos, a serem obtidos via encaminhamento de nova diligência. \n\nEssa  entidade,  reiterando  os  termos  vertidos  quando  da  impugnação  (fls. \n900/912), alegou nesta instância (fls. 1463/1481) ser entidade beneficente de assistência social, \nconseqüentemente imune quanto ao recolhimento de contribuição social patronal. \n\nNesse sentido colacionou ao processo seu estatuto (fls. 917/923), o Certificado \nde  Entidade  Beneficente  de  Assistência  Social  (CEBAS)  e  sua  respectiva  renovação \nalcançando o período ora examinado (fls. 1061/1061). \n\nNão obstante, trouxe a DRJ/FOR notícia acerca do assunto assim articulada (fls. \n1239/1240): \n\nConvém  informar  que  a  Fundação  Ana  Lima  foi  objeto  de  outra  ação  fiscal, \ntendo  sido  emitido  Ato  Declaratório  Executivo  n°  137  em  28  de  outubro  de  2009 \nsuspendendo sua imunidade, com efeitos desde 171/2004, posteriormente à lavratura do \npresente crédito (31/3/2009). \n\nContudo, a solidariedade passiva somente foi atribuída em 18/11/2010, mediante \nciência do Termo de Sujeição Passiva, assim posteriormente à suspensão da imunidade \nda Fundação Ana Lima. \n\nVale  destacar  que  a  impugnação  apresentada  pela  Fundação Ana Lima  ao Ato \nDeclaratório Executivo n° 137 não tem efeito suspensivo, consoante § 8o do mesmo art. \n32 da Lei 9.430/96: \n\nArt. 32 (...) \n\n§8° A impugnação e o recurso apresentados pela entidade não terão efeito suspensivo em \nrelação ao ato declaratório contestado. \n\nDestarte, ficou comprovada cabalmente a existência de grupo econômico entre a \nimpugnante  e  as  empresas  HAPVIDA  PARTICIPAÇÕES  E  INVESTIMENTOS \nLTDA,  HAPVIDA  ASSISTÊNCIA  MÉDICA  LTDA,  HAPVIDA \nADMINISTRADORA DE PLANO DE SAÚDE e a FUNDAÇÃO ANA LIMA, tendo \ncomo decorrência a procedência da solidariedade. \n\nMuito  embora  tais  considerações,  o  fato  é  que,  compulsando  os  autos,  não \nconstam os elementos de prova referidos, a saber, o mencionado Ato Declaratório Executivo \n\nFl. 1501DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10380.004186/2009­49 \nResolução nº  2402­000.648 \n\nS2­C4T2 \nFl. 1.502 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\nque teria suspendido sua imunidade, bem como as posteriores decisões administrativas acerca \nda controvérsia. \n\nImporta  frisar que,  tendo em vista os  recentes  julgados do STF sobre o  tema ­ \nRE nº 566.622, e ADIs nos 2.028, 2.036, 2.228 e 2.621 ­ o CARF vem sobrestando a tramitação \ndos autos que envolvam litígios que dizem respeito ao atendimento das condições estipuladas \nem lei ordinária para fins de gozo da imunidade constitucional. Note­se que no RE nº 566.622 \nfoi  fixada  a  seguinte  tese,  para  fim  de  repercussão  geral:  \"Os  requisitos  para  o  gozo  de \nimunidade hão de estar previstos em lei complementar\". \n\nNessa  esteira,  para  que  se  possa  apreender  a  questão  prévia  relativa  à \npossibilidade  de  a  Fundação  Ana  Lima  poder  responder  pelo  crédito  tributário  exigido,  é \nimprescindível saber se possui ela ainda a imunidade reconhecida, e, caso contrário, se esta lhe \nfoi obstada pelo não cumprimento dos requisitos constantes no art. 55 da Lei nº 8.212/91 ou \nmesmo os contidos na Lei nº 12.101/09, ou por razão diversa, para daí, deliberar­se quanto à \nrealizar ou não o sobrestamento dos autos. \n\nProponho  então,  a  conversão  do  julgamento  em  diligência,  para  fins  de  que \nsejam juntadas todas as decisões relativas ao processo no qual foi emitido o Ato Declaratório \nExecutivo  nº  137/09,  mencionado  pelo  acórdão  da  DRJ/FOR  e  pertinente  ao  responsável \nsolidário  Fundação  Lima,  devendo  ser  exarado  parecer  conclusivo  pela  unidade  de  origem \nquanto à situação dessa entidade no que concerne ao gozo da imunidade tributária, facultando­\nse, na sequência, oportunidade para que dita fundação se manifeste sobre a situação.  \n\n (assinado digitalmente) \n\nRonnie Soares Anderson \n\n \n\nFl. 1502DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201803", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF\nData do fato gerador: 29/08/2008\nINCORPORAÇÃO DE AÇÕES. GANHO DE CAPITAL.\nNa operação de incorporação de ações, a qual não se confunde com sub-rogação legal ou permuta, a transferência das ações da companhia incorporada para o patrimônio da companhia incorporadora caracteriza alienação, cujo valor, se superior ao custo de aquisição, é tributável, pela diferença a maior, como ganho de capital para os acionistas da companhia cujas ações são incorporadas.\nGANHO DE CAPITAL AUFERIDO POR RESIDENTE NO EXTERIOR NA ALIENAÇÃO DE BENS LOCALIZADOS NO BRASIL. RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE.\nO adquirente, pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no Brasil, fica responsável pela retenção e recolhimento do imposto de renda incidente sobre o ganho de capital auferido por pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior que alienar bens localizados no Brasil.\nIRRF. REAJUSTAMENTO DO RENDIMENTO BRUTO. RENDA DE NÃO RESIDENTE. ASSUNÇÃO DO ÔNUS PELA FONTE PAGADORA.\nQuando a fonte paga rendimentos a domiciliado no exterior sem o desconto devido pelo beneficiário, deverá recolher o imposto correspondente com a base reajustada, eis que, para todos os efeitos legais, considera-se assumido o ônus do imposto.\nEXCLUSÃO DE PENALIDADES E DE JUROS. REQUISITOS.\nA exclusão de penalidades e juros com amparo no parágrafo único do art. 100 do CTN requer seja comprovada inobservância das normas complementares das leis, tratados e das convenções internacionais e dos decretos.\nJUROS DE MORA E MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. CTN E LEGISLAÇÃO FEDERAL. 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Ausente a Conselheira Renata Toratti Cassini.\n\n(assinado digitalmente)\nMario Pereira de Pinho Filho - Presidente\n\n(assinado digitalmente)\nJamed Abdul Nasser Feitoza - Relator\n\n(assinado digitalmente)\nRonnie Soares Anderson - Redator designado\n\nParticiparam do presente julgamento os conselheiros: Mario Pereira de Pinho Filho (Presidente), Ronnie Soares Anderson, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Luis Henrique Dias Lima, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Fernanda Melo Leal (suplente convocada em substituição a conselheira Renata Toratti Cassini), Gregório Rechmann Junior, Mauricio Nogueira Righetti.\n\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-03-06T00:00:00Z", "id":"7287408", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:18:36.591Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050309054431232, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; 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BANCO SANTANDER (BRASIL) S.A. \n\nRecorrida  FAZENDA NACIONAL \n\n \n\nASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE ­ IRRF \n\nData do fato gerador: 29/08/2008 \n\nINCORPORAÇÃO DE AÇÕES. GANHO DE CAPITAL. \n\nNa  operação  de  incorporação  de  ações,  a  qual  não  se  confunde  com  sub­\nrogação  legal  ou  permuta,  a  transferência  das  ações  da  companhia \nincorporada  para  o  patrimônio  da  companhia  incorporadora  caracteriza \nalienação,  cujo  valor,  se  superior  ao  custo  de  aquisição,  é  tributável,  pela \ndiferença  a maior,  como  ganho  de  capital  para  os  acionistas  da  companhia \ncujas ações são incorporadas. \n\nGANHO  DE  CAPITAL  AUFERIDO  POR  RESIDENTE  NO  EXTERIOR \nNA  ALIENAÇÃO  DE  BENS  LOCALIZADOS  NO  BRASIL. \nRESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE. \n\nO  adquirente,  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada  no  Brasil, \nfica responsável pela retenção e recolhimento do imposto de renda incidente \nsobre o ganho de capital  auferido por pessoa física ou  jurídica residente ou \ndomiciliada no exterior que alienar bens localizados no Brasil. \n\nIRRF.  REAJUSTAMENTO  DO  RENDIMENTO  BRUTO.  RENDA  DE \nNÃO RESIDENTE. ASSUNÇÃO DO ÔNUS PELA FONTE PAGADORA. \n\nQuando a fonte paga rendimentos a domiciliado no exterior sem o desconto \ndevido  pelo  beneficiário,  deverá  recolher  o  imposto  correspondente  com  a \nbase reajustada, eis que, para todos os efeitos legais, considera­se assumido o \nônus do imposto. \n\nEXCLUSÃO DE PENALIDADES E DE JUROS. REQUISITOS. \n\nA exclusão de penalidades e juros com amparo no parágrafo único do art. 100 \ndo CTN requer seja comprovada inobservância das normas complementares \ndas leis, tratados e das convenções internacionais e dos decretos. \n\nJUROS  DE  MORA  E  MULTA  DE  OFÍCIO.  LEGALIDADE.  CTN  E \nLEGISLAÇÃO FEDERAL. PRECEDENTES STJ. \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n16\n32\n\n7.\n72\n\n05\n50\n\n/2\n01\n\n3-\n29\n\nFl. 19285DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2\n\nA incidência de juros de mora sobre a multa de ofício encontra  fulcro legal \nem  diversos  dispositivos  do  CTN  e  da  legislação  tributária  federal,  sendo \nacolhida também nas decisões do STJ a respeito do tema. \n\n \n \n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos. \n\nFl. 19286DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.282 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nAcordam  os  membros  do  colegiado,    por  maioria  de  votos,  conhecer  do \nrecurso  e,  pelo  voto  de  qualidade,  negar­lhe  provimento.  Vencidos  os  Conselheiros  Mário \nPereira de Pinho Filho, Ronnie Soares Anderson e Mauricio Nogueira Righetti que conheceram \nparcialmente do recurso e os Conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci, Jamed Abdul Nasser \nFeitoza (Relator), Fernanda Melo Leal (Suplente convocada) e Gregório Rechmann Junior que \nderam  provimento  parcial.  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  Conselheiro  Ronnie \nSoares Anderson. Manifestou  intenção  de  apresentar  declaração  de  voto  o Conselheiro  João \nVictor Ribeiro Aldinucci. Ausente a Conselheira Renata Toratti Cassini.  \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMario Pereira de Pinho Filho ­ Presidente  \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nJamed Abdul Nasser Feitoza ­ Relator \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\n Ronnie Soares Anderson ­ Redator designado \n\n \n\nParticiparam do presente julgamento os conselheiros: Mario Pereira de Pinho \nFilho (Presidente), Ronnie Soares Anderson, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Luis Henrique Dias \nLima, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Fernanda Melo Leal (suplente convocada em substituição \na conselheira Renata Toratti Cassini), Gregório Rechmann Junior, Mauricio Nogueira Righetti. \n\nFl. 19287DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\n \n\nRelatório \n\nDesde  as  peças  vestibulares  as  manifestações  apresentadas  têm  sido \ndetalhadas  e  com  qualidade  técnica  irretocável.  Em  razão  disso,  para  relato  dos  fatos, \nfundamentos e eventos ocorridos no processo até o momento, adotaremos parte do relatório da \ndecisão recorrida, seguida de resumo das manifestações recursais e contrarrazões da Fazenda \nNacional. \n\nO  auto  de  infração  (fls.  18.638  a  18.642)  foi  lavrado  tendo  por  objeto \nexigência de Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF, acrescido de multa de ofício e juros \nde mora, relativo a fato gerador ocorrido em 29/08/2008, no valor total de R$9.657.886.861,64. \n\nOs créditos foram detalhados no IA da seguinte forma: \n\nCrédito Tributário  Enquadramento Legal  Valor em R$ \n\nImposto  de  Renda  Retido  na  Fonte \n(IRRF) \n\nArt. 3º, §3º, da Lei nº 7.713/88; art. \n18 da Lei nº 9.249/95; art. 26 da Lei \nnº 10.833/2003;  art.  682, 685 e 725 \ndo RIR/99. \n\n4.363.174.547.84 \n\nJuros  de  Mora  (calculados  até \n06/2013) \n\nArt. 61, §3º da Lei nº 9.430/96  2.022.331.402,92 \n\nMulta Proporcional  Art. 44 ,I, da Lei nº 9.430/96, com a \nredação  dada  pelo  art.  14  da  Lei  nº \n11.488/2007. \n\n3.272.380.910,88 \n\nTOTAL    9.657.886.861,64 \n\n \n\nNo termo de verificação fiscal (fls. 18.643 a 18.707), a fiscalização apresenta \nos argumentos de fato e de direito sintetizados a seguir. \n\n\"1.1. Dos fatos \n\nA  fiscalização  relata  que  a  autuação  se  refere  ao  ganho  de \ncapital  auferido  pela  sociedade  holandesa  Sterrebeeck  B.V. \n(“Sterrebeeck”),  em  razão  da  incorporação,  pela  contribuinte \nem  epígrafe,  das  ações  das  sociedades  brasileiras  (na  época \ndetidas pela sociedade holandesa) Banco ABN AMRO Real S.A. \n(“Banco  Real”),  CNPJ  33.066.408/0001­15,  e  ABN  AMRO \nBrasil  Dois  Participações  S.A.  (“AAB  Dois  Par”),  CNPJ \n05.515.360/0001­40. \n\nAlega  que  se  trata  de  ganho  de  capital  tributável  a  teor  do \ndisposto no art. 18 da Lei nº 9.249/95, sendo a contribuinte em \nepígrafe  responsável  pela  obrigação  tributária  conforme \nprevisto no art. 26 da Lei nº 10.833/2003. \n\nInforma a fiscalização que as incorporações de ações objetos da \nautuação  foram  as  últimas  de  uma  série  de  operações \n\nFl. 19288DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.283 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\nsocietárias,  que  podem  ser  resumidas  em  três  momentos \nprincipais, descritos sucintamente a seguir: \n\na)  Aquisição  da  ABN AMRO Holding N.V.  pela  RFS Holdings \nB.V. \n\nA  fiscalização  informa  que  Banco  Santander  S.A.,  domiciliado \nna Espanha  (“Banco Santander Espanha”), The Royal Bank of \nScotland  Group  plc,  domiciliado  na  Escócia,  e  Fortis  N.V., \ndomiciliado na Holanda, constituíram, na Holanda, a sociedade \nRFS  Holdings  B.V.,  tendo  os  sócios  subscrito  e  integralizado \ncapital nos seguintes montantes (valores em milhões de Euros): \n\n \n\nBanco Santander Espanha  20.615  27,9% \n\nRoyal Bank of Scotland  28.271  38,3% \n\nFortis  24.972  33,8% \n\n \n\nAcrescenta que a RFS Holdings B.V. adquiriu em oferta pública \n98,8%  das  ações  da  ABN  AMRO Holding  N.V.  (“ABN  AMRO \nHolding”),  holding  do  grupo  ABN  AMRO,  tendo  sido  a  oferta \nliquidada em 01/11/2007. \n\n \n\n \n \n\nb) Segregação dos ativos e unidades de negócio da ABN Holding \nInforma a fiscalização que, efetuada a aquisição da ABN AMRO \nHolding, a etapa seguinte consistiu na segregação dos negócios \nentre os adquirentes,  conforme pré­acordado entre os membros \ndo consórcio, cabendo ao Banco Santander Espanha: \n\n­  100%  das  ações  da  ABN  AMRO  Asset  Management \nDistribuidora  de  Títulos  e  Valores  Mobiliários  S.A.  (“AAAM \nDTVM”), CNPJ 10.977.742/0001­25, domiciliada no Brasil; \n\n­  97,62%  das  ações  do  Banco  ABN  AMRO  Real  S.A.  (“Banco \nReal”), CNPJ 33.066.408/0001­15, domiciliado no Brasil; \n\nFl. 19289DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  6\n\n­  99,99%  das  ações  da  ABN  AMRO Brasil  Dois  Participações \nS.A. (“AAB Dois Par”), CNPJ 05.515.360/0001­40, domiciliada \nno Brasil; e \n\n­  45% das  ações  da ABN AMRO Asset Management  Italy SGR \nS.p.A. (“AAAM Italy”), domiciliada na Itália. \n\nAcrescenta  que  a  transferência  das  participações  acionárias \nocorreu em duas etapas. \n\nA primeira etapa consistiu na transferência dessas participações \npara a sociedade Sterrebeeck, sediada na Holanda e controlada \npela  ABN  AMRO  Holding  N.V.,  por  intermédio  das  seguintes \noperações: \n\n­  em  28/03/2008,  cisão  parcial  do  ABN  AMRO  Asset \nManagement Holding N.V., transferindo­se para a Sterrebeeck a \ntotalidade das ações de emissão da AAAM DTVM; \n\n­ em 28/04/2008, cisão parcial do ABN AMRO Bank N.V.,  com \nversão  da  parcela  cindida  à  Sterrebeeck,  transferindo­se,  pelo \nvalor histórico contábil de € .156.623.000,00, as ações do Banco \nReal, AAB Dois Par e AAAM Italy: \n\n \n\nDescrição  Valor (€) \n\nBanco Real  4.639.509.000,00 \n\nAAB Dois Par  481.832.000,00 \n\nAAAM Italy  35.282.000,00 \n\nTotal  5.156.623.000,00 \n\n \n\nAlém disso, em 20/05/2008, a Sterrebeeck adquiriu a totalidade \ndas ações da Interbanca S.p.A. (“Interbanca”), situada na Itália, \ndetidas pelo Banco Antonveneta S.p.A. \n\nAo  final  dessas  etapas,  verificava­se  a  seguinte  estrutura \nsocietária: \n\nFl. 19290DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.284 \n\n \n \n\n \n \n\n7\n\n \n\n \n\nA  fiscalização  relata que a  segunda etapa da  transferência das \nparticipações  acionárias  para  o  Banco  Santander  Espanha  se \ndeu  em  24/07/2008,  com  a  venda  da  totalidade  das  ações  da \nSterrebeeck  para  o  Banco  Santander  Espanha  por \n€15.308.500.000,00. \n\nAcrescenta  que  esse  valor  é  muito  superior  ao  patrimônio \nlíquido  da  Sterrebeeck,  que  era  de  €5.213.783.406,00, \npossibilitando ao Banco Santander Espanha:  \n\ni)  registrar  a  participação  na  Sterrebeeck  pelo  valor  de \n€15.308.500.000,00 e ii) reconhecer o pagamento de uma mais­\nvalia  (“fondo  de  comercio  financiero”)  pelo  ativo  adquirido, \npassível  de  amortização  pela  legislação  espanhola  (benefício \nfiscal  previsto  no  artigo  12.5  do  Real  Decreto  Legislativo \n4/2004). \n\nAssim, houve a efetiva transferência das unidades de negócio do \nGrupo ABN AMRO para o Banco Santander Espanha. \n\nFl. 19291DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  8\n\n \n\n \n\nc) Consolidação dos negócios do Banco Santander Espanha no \nBrasil, mediante a incorporação das ações do Banco Real e do \nAAB Dois Par ao patrimônio do Banco Santander Brasil \n\nA  fiscalização  relata  que  a  terceira  etapa  do  processo  de \naquisição  de  parcela  do  grupo  ABN  AMRO  pelo  grupo \nSantander ocorreu com a incorporação das ações \n\ndo  Banco  Real  e  do  AAB  Dois  Par  ao  patrimônio  do  Banco \nSantander  Brasil  S.A.,  operação  realizada  em  29/08/2008  e \nobjeto da autuação em comento. \n\n \n\n \n\n \n\nRelata a fiscalização que as incorporações de ações foram feitas \ncom base nos valores econômicos das companhias, conforme se \nobserva no  item 6.1 do “Instrumento Particular de Protocolo e \n\nFl. 19292DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.285 \n\n \n \n\n \n \n\n9\n\nJustificação  da  Incorporação  de  Ações  do  Banco  ABN  AMRO \nReal  S.A.  e  da  ABN  AMRO  Brasil  Dois  Participações  S.A.  ao \nPatrimônio do Banco Santander S.A.” (fls. 15.805 a 15.818): \n\n“6.1. As administrações das Companhias acordaram e decidiram \nestabelecer  as  relações  de  substituição  de  ações  nas \nIncorporações  de  Ações  com  fundamento  nas  avaliações \neconômicas das Companhias...” \n\nInforma  que  os  laudos  de  avaliação  econômico­financeira \nelaborados pela KPMG Corporate Finance Ltda., de acordo com \no  método  de  fluxo  de  caixa  descontado  a  valor  presente,  fls. \n15.921 a 16.038, chegaram aos seguintes valores: \n\n \n\nEmpresa  Valor Econômico  Mínimo  Máximo \nBanco ABN AMRO Real \nS.A. \n\n38.745.595.000,00  37.189.800.000,00  40.301.389.000,00 \n\nAB AMRO Brasil Dois \nParticipações S.A. \n\n1.724.112.000,00  1.701.365.000,00  1.746.858.000,00 \n\n \n\nPor  sua  vez,  os  valores  contabilizados  na  contribuinte \nfiscalizada (Banco Santander Brasil) depois da incorporação de \nações  (fls.  16.055  a  16.058)  estão  demonstrados  no  quadro \nabaixo: \n\n \n\nEmpresa  Valor do PL (R$)  Ágio (R$)  Total (R$) \nBanco ABN AMRO Real \nS.A. \n\n11.196.260.921,55  25.994.267.591,43  40.301.389.000,00 \n\nAB AMRO Brasil Dois \nParticipações S.A. \n\n1.408.383.479,54  321.840.919,21  1.730.224.389,75 \n\n \n\nAssim,  conclui  a  fiscalização  que  a  fiscalizada  incorporou  as \nações  do  Banco  Real  por  R$37.190.528.512,98  e  as  ações  do \nAAB  Dois  Par  por  R$1.730.224.398,75,  registrando  ágios  de \nR$25.994.267.591,43 e R$321.840.919,21, respectivamente. \n\nAcrescenta  que,  em  momento  posterior  (30/04/2009),  a \ncontribuinte  autuada  incorporou  o  Banco  Real,  passando  a \namortizar o ágio nos termos do art. 386 do RIR/99. Ressalta que \nnão houve pagamento de tributos sobre os respectivos ganhos de \ncapital. \n\n1.2.  Da  natureza  jurídica  da  incorporação  de  ações  e  de  seus \nefeitos tributários \n\nComo  relatado anteriormente,  a autuação  se  refere ao  imposto \nde  renda  incidente  sobre  o  ganho  de  capital  auferido  pela \nsociedade estrangeira Sterrebeeck na incorporação das ações do \n\nFl. 19293DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  10\n\nBanco  Real  e  do  AAB  Dois  Par  de  sua  propriedade  ao \npatrimônio do Banco Santander Brasil S.A. \n\nRessalta  a  fiscalização  que  a  incorporação  de  ações  está \nprevista no art. 252 da Lei nº 6.404/76 (“Lei das SA”): \n\n“Art. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao \npatrimônio  de  outra  companhia  brasileira,  para  convertê­la  em \nsubsidiária  integral,  será  submetida à deliberação da assembleia \ngeral das duas companhias mediante protocolo e justificação, nos \ntermos dos artigos 224 e 225. \n\n§ 1º A assembleia geral da companhia incorporadora, se aprovar \na operação, deverá autorizar o aumento do capital, a ser realizado \ncom as  ações  a  serem  incorporadas  e  nomear  os  peritos  que  as \navaliarão;  os  acionistas  não  terão  direito  de  preferência  para \nsubscrever  o  aumento  de  capital,  mas  os  dissidentes  poderão \nretirar­se  da  companhia,  observado  o  disposto  no  art.  137,  II, \nmediante o reembolso do valor de suas ações, nos termos do art. \n230.(Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997) \n\n§ 2º A assembleia geral da companhia cujas ações houverem de \nser incorporadas somente poderá aprovar a operação pelo voto de \nmetade, no mínimo, das ações com direito a voto, e se a aprovar, \nautorizará  a  diretoria  a  subscrever  o  aumento  do  capital  da \nincorporadora,  por  conta  dos  seus  acionistas;  os  dissidentes  da \ndeliberação terão direito de retirar­se da companhia, observado o \ndisposto no art. 137,  II, mediante o  reembolso do valor de  suas \nações,  nos  termos do  art. 230.(Redação dada pela Lei nº 9.457, \nde 1997) \n\n§  3º  Aprovado  o  laudo  de  avaliação  pela  assembleia  geral  da \nincorporadora,  efetivar­se­á  a  incorporação  e  os  titulares  das \nações  incorporadas  receberão  diretamente  da  incorporadora  as \nações que lhes couberem. \n\n§  4o  A  Comissão  de  Valores Mobiliários  estabelecerá  normas \nespeciais de avaliação e contabilizarão aplicáveis às operações de \nincorporação de ações que envolvam companhia aberta.(Redação \ndada pela Lei nº 11.941, de 2009)” \n\nRelata  que  há  basicamente  duas  correntes  doutrinárias  acerca \nda natureza jurídica da operação de incorporação de ações. \n\nUma corrente, defendida por Bulhões Pedreira, Nelson Eizirik e \nAlberto  Xavier,  que  considera  a  incorporação  de  ações  uma \nsimples substituição de ações em razão de sub­rogação real. \n\nE  outra  corrente,  defendida  por  Fran  Martins,  Modesto \nCarvalhosa,  Luís  Eduardo  Schoueri  e  Luiz  Carlos  de  Andrade \nJr., que vê na incorporação de ações uma operação semelhante \nao  aumento  de  capital  mediante  a  conferência  de  bens,  o  que \nimporta na alienação das ações incorporadas. \n\nAlega a fiscalização que é entendimento consolidado na doutrina \nque a incorporação de ações não se equipara à incorporação de \nsociedade,  uma  vez  que,  nessa  última,  ocorre  a  extinção  da \nsociedade incorporada, enquanto a incorporação de ações torna \na sociedade que tem as ações incorporadas subsidiária integral \n\nFl. 19294DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.286 \n\n \n \n\n \n \n\n11\n\nda  sociedade  “incorporadora”,  com  a  manutenção  de  sua \npersonalidade jurídica. \n\nAcrescenta  que  também  é  pacífico  o  entendimento  de  que  a \nincorporação  de  ações  envolve  um  aumento  de  capital  da \n“incorporadora”  e  que  a  integralização  desse  aumento  de \ncapital  se  dá  mediante  a  transferência  das  ações  da \n“incorporada” para a “incorporadora”. \n\nRessalta que as principais divergências doutrinárias se referem \na: \n\n­ ocorrência de alienação ou de sub­rogação real; \n\n­  presença  ou  ausência  de  manifestação  de  vontade  dos \nacionistas. \n\nNo que tange à sub­rogação real, a fiscalização adota o conceito \ndado por Santoro­Passareli: \n\n“A  sub­rogação  real  é  uma  ficção,  que  deve  ser,  como  tal \ndeterminada pela lei. \n\nE, em virtude da qual, uma coisa  substituída por outra em uma \nqualidade particular ou como objeto de um direito real.” \n\nE,  a  partir  desse  conceito,  conclui  que,  na  incorporação  de \nações, não ocorre sub­rogação real, visto que: \n\n“o  legislador não criou  nenhuma  ficção;  as  ações  emitidas  pela \n“incorporadora”  em  função  da  subscrição  de  capital  apenas \nsubstituem  as  ações  da  “incorporada”,  substituição  esta \nirrelevante para o direito; a lei não estabeleceu a substituição das \nações com vistas a uma  relação  jurídica particular, ou seja, não \nhá  uma  relação  jurídica  particular  que  faça  com  que  as  ações \nemitidas  pela  “incorporadora”  devam  ser  consideradas  como  as \nações da “incorporada”; \n\nas  ações  tanto  da  “incorporada”  como  da  “incorporadora”  são \ntratadas  em  si  e  por  si,  já  que  as  ações  da  “incorporadora”, \nemitidas  em  pagamento  às  ações  da  “incorporada”,  não \nautorizam o sócio que as recebeu a exercer quaisquer direitos em \nface  da  “incorporada”,  que  se  tornou  subsidiária  integral  da \n“incorporadora”.” \n\nA  fiscalização  também  rebate  o  entendimento  de  parte  da \ndoutrina de que, na incorporação de ações, há sub­rogação real \ne não aquisição, em razão de não haver manifestação de vontade \ndos sócios da “incorporada”. \n\nAlega  a  fiscalização  que  a  incorporação  de  ações  deve  ser \naprovada  por  assembleia  geral  da  companhia  cujas  ações \nhouverem  de  ser  incorporadas,  a  teor  do  disposto  no  art.  252, \n§2º,  da  Lei  das  SA. Assim,  os  acionistas  com direito  a  voto  da \n“incorporada”  têm  o  direito  de  manifestar  a  sua  vontade  na \nassembleia  geral,  prevalecendo  a  vontade  da  maioria  e \n\nFl. 19295DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  12\n\nassegurando­se  o  direito  dos  dissidentes  de  se  retirarem  da \ncompanhia. \n\nAcrescenta  que,  uma  vez  atingida  a  maioria  estipulada,  a \nassembleia geral aprova a operação de incorporação de ações e \nautoriza  a  diretoria  a  subscrever  o  aumento  de  capital  da \n“incorporadora” com as ações da “incorporada”, por conta de \nseus  acionistas.  Assim,  a  manifestação  da  assembleia  geral \npassa a representar a vontade integral dos sócios em virtude do \nprincípio majoritário. \n\nNo  caso  específico  aqui  tratado,  a  fiscalização  ressalta  que  a \nSterrebeeck  tinha  o  poder  de  decidir,  visto  que  era  acionista \nmajoritária  do  AAB  Dois  Par  e  do  Banco  Real,  detendo \nparticipações acionárias de 100% e 97,62%, respectivamente. \n\nA fiscalização também sustenta que, nos termos do art. 252, §2º, \nda  Lei  das  SA,  a  diretoria  recebe  autorização  da  assembleia \ngeral para subscrever o aumento de capital da “incorporadora” \npor  conta  de  seus  acionistas,  tratando­se,  portanto,  de \nrepresentação indireta. \n\nAd  argumentandum,  alega  a  fiscalização  que,  ainda  que  se \nconsiderasse a ocorrência de sub­rogação real na incorporação \nde ações, haveria a transferência da propriedade das ações. \n\nAssim,  conclui  a  fiscalização  que,  na  incorporação  de  ações, \nocorre uma alienação, na qual há manifestação de vontade dos \nacionistas da companhia cujas ações são incorporadas, devendo \no  ganho  de  capital  ser  tributado  pelo  imposto  de  renda,  como \nprevê o art. 3º, §3º, da Lei nº 7.713/88: \n\n“Art.  3º  O  imposto  incidirá  sobre  o  rendimento  bruto,  sem \nqualquer  dedução,  ressalvado  o disposto  nos  arts.  9º  a  14  desta \nLei. (Vide Lei 8.023, de 12.4.90) \n\n(...) \n\n§  3º  Na  apuração  do  ganho  de  capital  serão  consideradas  as \noperações que importem alienação, a qualquer título, de bens ou \ndireitos  ou  cessão  ou  promessa  de  cessão  de  direitos  à  sua \naquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, \nadjudicação,  desapropriação,  dação  em  pagamento,  doação, \nprocuração  em  causa  própria,  promessa  de  compra  e  venda, \ncessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos \nafins.” (g.n.) \n\nA fiscalização relata que, em função de o pagamento pelas ações \nda  “incorporada”  ser  feito  em  ações  da  “incorporadora”, \nsurgem algumas questões relacionadas à figura da realização do \nganho  de  capital  e  de  eventual  equiparação  da  operação  à \npermuta. \n\nSustenta  a  fiscalização  que  o  imposto  de  renda  tem  como  fato \ngerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de \nrenda ou de proventos de qualquer natureza, conforme previsto \nno art. 43 do CTN. \n\nFl. 19296DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.287 \n\n \n \n\n \n \n\n13\n\nArgumenta  que,  na  incorporação  de  ações,  o  acionista  da \nsociedade  “incorporada”  adquire  disponibilidade  econômica  e \njurídica  sobre  as  ações  recebidas  da  companhia \n“incorporadora”,  podendo  livremente  fruir  delas,  visto  que  as \nmesmas passam a integrar seu patrimônio. \n\nA  fiscalização  também  alega  ser  equivocada  a  equiparação da \nincorporação de ações à permuta. \n\nArgumenta  que  o  objeto  da  permuta  consiste  no  escambo  de \ncoisas, inexistindo preço definido em dinheiro. \n\nPor outro lado, na incorporação de ações, ocorre a subscrição, \npela “incorporada”, de aumento de capital na “incorporadora”, \nsendo  que  deve  ser  fixado  o  preço  de  emissão  das  ações, \nexpresso  em moeda,  conforme  prevê  o  art.  170  da  Lei  das  SA. \nLogo, no seu entendimento, a incorporação de ações envolve um \nelemento estranho à permuta, que é o preço, não podendo haver \nequiparação entre as duas operações. \n\nAnte o  exposto,  conclui a  fiscalização que, na  incorporação de \nações,  ocorre  a  subscrição  de  capital  pela  “incorporada”  na \n“incorporadora”, com a integralização do capital em bens. \n\nRessalta que, caso a  transferência  seja  feita por valor  superior \nao contábil, a diferença a maior será tributável como ganho de \ncapital, a teor do disposto no art. 23, §2º, da Lei nº 9.249/95: \n\n“Art.  23.  As  pessoas  físicas  poderão  transferir  a  pessoas \njurídicas, a título de integralização de capital, bens e direitos pelo \nvalor constante da respectiva declaração de bens ou pelo valor de \nmercado. \n\n§ 1º Se a entrega for feita pelo valor constante da declaração de \nbens, as pessoas físicas deverão lançar nesta declaração as ações \nou  quotas  subscritas  pelo  mesmo  valor  dos  bens  ou  direitos \ntransferidos, não se aplicando o disposto no art. 60 do Decreto­\nLei  nº  1.598,  de  26  de  dezembro  de  1977,  e  no  art.  20,  II,  do \nDecreto­Lei nº 2.065, de 26 de outubro de 1983. \n\n§  2º  Se  a  transferência  não  se  fizer  pelo  valor  constante  da \ndeclaração  de  bens,  a  diferença  a  maior  será  tributável  como \nganho de capital.” \n\nAssim,  conclui  a  fiscalização  que,  havendo  ganho  de  capital \npara  o  acionista  que  tem  suas  ações  incorporadas,  o  mesmo \ndeverá sofrer a tributação pelo imposto de renda. \n\nSustenta que a tributação do ganho de capital de não­residente é \ndefinitiva  e  se  dá  segundo  as  normas  aplicáveis  às  pessoas \nfísicas  residentes  no  Brasil,  conforme  previsto  no  art.  26  da \nInstrução Normativa SRF nº 208/2002: \n\n“Art.  26.  A  alienação  de  bens  e  direitos  situados  no  Brasil \nrealizada por não residente está sujeita à tributação definitiva sob \na  forma  de  ganho  de  capital,  segundo  as  normas  aplicáveis  às \npessoas físicas residentes no Brasil.” \n\nFl. 19297DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  14\n\nRessalta que a tributação exclusiva na fonte é a mais adequada \npara se aplicar aos não­residentes, face à dificuldade prática de \nse controlar seus rendimentos globais. \n\n1.3. Da apuração da base tributável \n\nA fiscalização alega que o art. 18 da Lei nº 9.249/95 estabelece \nque “o ganho de capital auferido por residente ou domiciliado no \nexterior  será  apurado  e  tributado  de  acordo  com  as  regras \naplicáveis a residentes no País.” \n\nAcrescenta  que  o  art.  26,  §1º,  da  Instrução Normativa  SRF  nº \n208/2002 estabelece que “o ganho de capital é determinado pela \ndiferença  positiva  entre  o  valor  de  alienação  e  o  custo  de \naquisição do bem ou direito.” \n\nRelata  a  fiscalização  que,  a  fim  de  comprovar  o  custo  de \naquisição  das  ações  do  Banco  Real  e  do  AAB  Dois  Par,  a \nempresa  fiscalizada  apresentou  os  registros  declaratórios \neletrônicos  de  investimentos  externos  no  País  (Módulo  RDE­\nIED), integrantes do Sistema de Informações do Banco Central – \nSisbacen  (fls.  553  a  598).  Acrescenta  que  o  quadro  abaixo \ncontém a consolidação dos valores registrados no RDE­IED: \n\n \n\n \n \n \n \n\nBANCO ABN AMRO REAL \nINVESTIMENTO  REINVESTIMENTO  TOTAL  MOEDA  FATOR DE \n\nCONVERSÃO \nPARA REAL \n(88) \n\nTOTAL EM \nREAIS \n\n3.159.918.313,30  88.822,31  3.160.007.135,61  USD  1.634400  5.164.715.662,44 \n1.005.627.306,26  1.082.404.256,85  2.088.031.563,11  EUR  2.398480  5.008.101.943,49 \n1.468.151.435,03  600.042.510,19  2.068.193.945,22  REAL  1,000000  2.068.193.945,22 \n28.137,28  62.347,53  90.484,81  GBP  2,979180  269.570,54 \n­  15,23  1523  UYU  0,085125  1,30 \n­  346.432,52  346.432,52  PAB  1,634400  566.209,31 \n  TOTAL  12.241.847.332,29 \n \n \n \n\nBANCO ABN AMRO REAL \nINVESTIMENTO  REINVESTIMENTO  TOTAL  MOEDA  FATOR DE \n\nCONVERSÃO \nPARA REAL \n(88) \n\nTOTAL EM \nREAIS \n\n82.826.241,13  ­  82.826.241,13  USD  1.634400  135.371.208,50 \n153.069.136,47  236.237.432  389.306.568,58  EUR  2.398480  933.744.018,61 \n­  ­    REAL  1,000000  2.068.193.945,22 \n­  ­    GBP  2,979180  269.570,54 \n­  30,56  30,56  UYU  0,085125  2,60 \n  TOTAL  1.069.115.229,71 \n \n\nA fiscalização ressalta que as participações do Banco Real e do \nAAB  Dois  Par  foram  transferidas  do  ABN  AMRO  Bank  N.V. \n\nPAB  BALBOA PANAMENHO \nUSD  DOLAR AMERICADO \nUYU  PESO URUGUAIO \n\nBRL  REAL \nEUR  EURO \nGBP  LIBRA \n\nFl. 19298DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.288 \n\n \n \n\n \n \n\n15\n\npara  a  Sterrebeeck  por  seus  valores  históricos,  ou  seja,  não \nhouve reavaliação dos ativos transferidos nessa operação. \n\nConforme  já  relatado,  as ações  do Banco Real  e do AAB Dois \nPar foram adquiridas pela contribuinte autuada em 29/08/2008, \npor meio de incorporação de ações, tendo como base os valores \neconômicos das companhias determinados pelo método de fluxo \nde caixa descontado a valor presente. \n\nA  fiscalização  informa  que  os  laudos  de  avaliação  econômico­\nfinanceira elaborados pela KPMG Corporate Finance Ltda (fls. \n15.921 a 16.038) chegaram aos seguintes valores: \n\n \n\nEmpresa  Valor Econômico  Mínimo (R$)  Máximo (R$) \n\nBanco ABN AMRO Real S.A.  38.745.595.000,00  37.189.800.000,0  40.301.389.000,00 \n\nABN  AMRO  Brasil  Dois \nParticipações S.A. \n\n1.724.112.000,00  1.701.365.000,00  1.746.858.000,00 \n\n \n\nPor  sua  vez,  os  valores  contabilizados  no  Banco  Santander \nBrasil  depois  da  incorporação  de  ações  (fls.  16.055  a  16.058) \nestão demonstrados no quadro abaixo: \n\n \n\nEmpresa  Valor do PL (R$)  Ágio (R$)  Total (R$) \nBanco ABN AMRO \nReal S.A. \n\n11.196.260.921,55  25.994.267.591,43  37.190.528.512,98 \n\nABN AMRO Brasil \nDois Participações S.A. \n\n1.408.383.479,54  321.840.919,21  1.730.224.398,75 \n\n \n\nAssim,  conclui  a  fiscalização  que  a  impugnante  incorporou \n100%  das  ações  do  Banco  Real  por  R$37.190.528.512,98  e \n100% das ações do AAB Dois Par por R$1.730.224.398,75. \n\nConsiderando­se que a Sterrebeeck detinha 100% das ações do \nAAB Dois Par e 97,62% das ações do Banco Real, a fiscalização \ncalculou  o  valor  de  alienação  das  ações  pertencentes  à \nSterrebeeck (valores em Reais): \n\n \n\nCompanhia  Valor Total da \nAlienação \n\nPercentual  Valor da Alienação pela \nSterrebeeck \n\nBanco ABN AMRO \nReal S.A. \n\n37.190.528.512,98  97,62%  36.305.393.934,37 \n\nABN AMRO Brasil \nDois Participações S.A. \n\n1.730.224.398,75  100%  1.730.224.398,75 \n\n \n\nFl. 19299DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  16\n\nDe posse dos custos de aquisição e dos valores de alienação das \nações,  a  fiscalização  calculou  o  valor  do  ganho  de  capital \nauferido  pela  Sterrebeeck  nas  operações  de  incorporação  de \nações (valores em Reais) \n\n \n\nCompanhia  Custo de Aquisição  Valor da Alienação \npela Sterrebeeck \n\nGanho de Capital \n\nBanco ABN AMRO \nReal S.A. \n\n12.241.847.332,29  39.305.393.934,37  24.063.546.602,08 \n\nABN AMRO Brasil \nDois Participações S.A. \n\n1.069.115.229,71  1.730.224.398,75  661.109.196,04 \n\n  TOTAL  24.724.655.771,12 \n\n \n\nA fiscalização sustenta que a alíquota a ser aplicada no caso em \ntela é de 15%, como previsto no art. 685, I, do RIR/99, visto que \na Holanda,  país  de  domicílio  da  Sterrebeeck,  não  constava  na \nlista de países com tributação favorecida constante da Instrução \nNormativa SRF nº 188/2002,  vigente à época da ocorrência do \nfato gerador. \n\nA fiscalização alega que o ganho de capital deve ser reajustado \npara efeito de determinação da base de cálculo do IRRF devido, \na teor do disposto no art. 725 do RIR/99: \n\n“Art.725. Quando  a  fonte  pagadora  assumir  o  ônus do  imposto \ndevido  pelo  beneficiário,  a  importância  paga,  creditada, \nempregada,  remetida  ou  entregue,  será  considerada  líquida, \ncabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto, sobre o \nqual recairá o imposto, ressalvadas as hipóteses a que se referem \nos arts. 677 e 703, parágrafo único (Lei nº 4.154, de 1962, art. 5º, \ne Lei nº 8.981, de 1995, art. 63, §2º).” \n\nSustenta que, no caso de tributação exclusiva na fonte em que o \nbeneficiário  é  domiciliado  no  exterior,  deverá  haver  o \nreajustamento do rendimento bruto independentemente de haver \nconvenção particular acerca da assunção do ônus do tributo. A \nesse  respeito,  cita  acórdãos  do  Primeiro  Conselho  de \nContribuintes, além do Parecer Normativo nº 1/2002. \n\nAssim,  a  fiscalização  apurou  a  base  de  cálculo  do  IRRF  no \nmontante  de  R$29.087.830.318,96,  calculando  IRRF  devido  de \nR$4.363.174.547,84, a ser lançado de ofício. \n\nSustenta que, no caso de tributação exclusiva na fonte em que o \nbeneficiário  é  domiciliado  no  exterior,  deverá  haver  o \nreajustamento do rendimento bruto independentemente de haver \nconvenção particular acerca da assunção do ônus do tributo. A \nesse  respeito,  cita  acórdãos  do  Primeiro  Conselho  de \nContribuintes, além do Parecer Normativo nº 1/2002. \n\nAssim,  a  fiscalização  apurou  a  base  de  cálculo  do  IRRF  no \nmontante  de  R$29.087.830.318,96,  calculando  IRRF  devido  de \nR$4.363.174.547,84, a ser lançado de ofício. \n\n2. DA IMPUGNAÇÃO \n\nFl. 19300DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.289 \n\n \n \n\n \n \n\n17\n\nCientificada  da  autuação  em  07/06/2013  (fls.  18.638),  a \ncontribuinte  apresentou,  em  05/07/2013,  a  impugnação  de  fls. \n18.721 a 18.821, acompanhada dos documentos de fls. 18.822 a \n19.001, na qual aduz os argumentos a seguir sintetizados. \n\n2.1. Dos fatos \n\nDe  início,  a  impugnante  sintetiza  os  fatos  que  deram  origem à \nautuação,  ressaltando  que  a  única  operação  que  poderia  ter \ngerado  ganho  de  capital  seria  a  aquisição  da  ABN  AMRO \nHolding pela RFS Holdings, que não seria  tributável no Brasil, \nhaja  vista  ter  sido  realizada  por  empresas  estrangeiras, \nenvolvendo bens situados no exterior. \n\nArgumenta  que  as  demais  operações  foram  meras \nreorganizações  societárias  com  vistas  a:  (i)  segregar  as \nunidades de negócio e ativos adquiridos na oferta pública entre \nos  membros  do  consórcio  e  (ii)  consolidar  as  unidades  de \nnegócio no Brasil transferidas ao Banco Santander Espanha. \n\nAlega  que  essas  operações  societárias  não  tiveram  por \nfinalidade  o  aproveitamento  de  benefícios  fiscais,  mas  a \naquisição  e  a  consolidação  no Brasil  das  unidades  de  negócio \npertencentes anteriormente à ABN AMRO Holding N.V. \n\n2.2. Preliminar – Da incorreta consideração da incorporação de \nações como evento tributável  \n\nPreliminarmente,  a  impugnante  alega  que  o  único  evento  que \npoderia  ter gerado ganho de  capital  seria a alienação da ABN \nAMRO Holding para a RFS Holdings, momento em que os ativos \nforam efetivamente negociados. \n\nAlega que, nessa ocasião, o Banco Santander Espanha passou a \nser,  indiretamente,  por  meio  da  RFS  Holdings,  titular  das \nparticipações no Banco Real e no AAB Dois Par. Sustenta que as \noperações  subsequentes  tiveram  por  finalidade  precípua  a \nseparação  das  unidades  de  negócios  entre  os  membros  do \nconsórcio conforme previamente acordado no “Consortium and \nShareholder’s  Agreement”,  seguida  da  consolidação  das \natividades  do  Banco  Real  e  do  AAB  Dois  Par  no  Brasil  por \nintermédio de incorporação de ações. \n\nAssim, alega que a análise acerca de eventual ganho de capital \ntributável não deveria recair sobre o evento da incorporação de \nações, e sim sobre a alienação da ABN AMRO Holding por meio \nde oferta pública. \n\nSustenta que  tal  operação não poderia  ser  tributada no Brasil, \nvisto  que  foi  realizada  entre  pessoas  jurídicas  não  residentes, \nalém  de  se  tratar  de  bens  localizados  no  exterior,  mais \nprecisamente na Holanda. \n\nAlega  que  o  art.  26  da  Lei  nº  10.833/2003,  que  serviu  de \nfundamento para a autuação, é aplicável apenas a alienação de \nbens localizados no Brasil, que não é o caso, visto que o objeto \n\nFl. 19301DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  18\n\nda  alienação  foram  ações  emitidas  pela  ABN  AMRO Holding, \nsediada na Holanda. \n\nSustenta que o ativo adquirido na oferta pública foi a sociedade \nholandesa  detentora  de  diversos  ativos,  entre  eles  as  ações  do \nBanco Real  e do AAB Dois Par, motivo pelo qual  não  se pode \nadmitir  a  exigência  de  tributo  sobre  evento  de  reorganização \nsocietária  ocorrido  em momento  posterior,  consubstanciado  na \nincorporação de ações do Banco Real e do AAB Dois Par. \n\nA  impugnante alega que, ainda que se considere que, na oferta \npública, houve aquisição indireta de bens  localizados no Brasil \n(ações  do Banco Real  e  do AAB Dois Par),  eventual  ganho de \ncapital  teria  sido  auferido  pelos  acionistas  da  ABN  AMRO \nHolding e não pela Sterrebeeck, sendo incorreta a identificação \nda  Sterrebeeck  como  contribuinte  do  IRRF  sobre  o  suposto \nganho de capital auferido. \n\nSustenta  que,  como  consequência,  não  há  como  se  atribuir  a \nresponsabilidade  por  eventual  falta  de  retenção  do  tributo \nincidente  na  negociação  sobre  a  impugnante,  visto  que  não \nparticipou  da  operação  e  não  é  procuradora  da RFS Holdings \nno Brasil. \n\nAlega restar evidente o erro na identificação do sujeito passivo, \no  que  implica  a  nulidade  absoluta  do  lançamento,  a  teor  do \ndisposto nos artigos 245, 267, VI e §3º, do Código de Processo \nCivil. \n\nAdemais, sustenta que a liquidação da oferta pública ocorreu em \n01/11/2007, não podendo eventual ganho de capital ser objeto de \nlançamento de ofício em 2013 em razão da decadência. \n\nAssim, conclui que, ainda que se pudesse estar diante de ganho \nde capital decorrente da venda de ativos no Brasil, também não \nhaveria que se falar em possibilidade de lançamento em face da \nimpugnante  em  razão:  (i)  de  erro  na  identificação  do  sujeito \npassivo  e  (ii)  da  decadência  do  direito  de  lançar  o  crédito \ntributário. \n\nAnte  o  exposto,  requer  seja  declarada  a  nulidade  do  auto  de \ninfração. \n\n2.3. Da não tributação da incorporação de ações \n\nA  impugnante  alega  que  a  incorporação  de  ações  não  se \ncaracteriza como alienação para fins de apuração de ganho de \ncapital  tributável,  apresentando  os  argumentos  sintetizados  a \nseguir. \n\n2.3.1. Da natureza jurídica da incorporação de ações \n\nAlega  a  impugnante  que  a  incorporação  de  ações,  prevista  no \nart. 252 da Lei nº 6.404/76 (Lei das SA), é uma modalidade de \nconcentração empresarial que possui natureza jurídica própria, \ndistinta  de  uma  incorporação  de  sociedades  e  de  uma \nintegralização de capital com bens, com efeitos próprios para as \nsociedades que a deliberam e seus respectivos acionistas. \n\nFl. 19302DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.290 \n\n \n \n\n \n \n\n19\n\nRessalta que a  incorporação de ações não deve ser confundida \ncom a incorporação de sociedade, visto que na incorporação de \nações  não  ocorre  a  extinção  da  sociedade  cujas  ações  foram \nincorporadas. \n\nAlega  também  que  a  incorporação  de  ações  não  pode  ser \nconfundida  com  uma  integralização  de  capital  com  bens. \nArgumenta que a integralização de capital com bens resulta de \num  contrato  entre  o  acionista  e  a  sociedade,  enquanto  a \nincorporação  de  ações  decorre  de  um  contrato  entre  as \nsociedades  “incorporadora”  e  “incorporada”,  não  havendo \nmanifestação de vontade individual dos acionistas. \n\nSustenta  que  a  operação  de  incorporação  de  ações  é  uma \noperação  atípica,  pois  não  corresponde  integralmente  a  uma \nincorporação  de  sociedade,  na  medida  em  que  somente  as \nconsequências  para  os  acionistas  das  sociedades  incorporadas \nsão  idênticos,  e  nem  pode  ser  confundida  com  um  aumento  ou \nintegralização de capital, haja vista tratar­se de operação que se \nrealiza  somente  entre  sociedades,  não  havendo  nenhuma \nmanifestação de vontade individualizada dos acionistas. \n\nRessalta que a  incorporação de ações produz diferentes efeitos \nquando  se  analisa  a  operação  da  perspectiva  das  sociedades \nenvolvidas e de seus acionistas. \n\nArgumenta  que,  no  âmbito  das  sociedades  que  participam  da \noperação de incorporação de ações, trata­se de efetiva aquisição \nde  participação  societária  na  sociedade  “incorporada”  por \nparte  da  sociedade  “incorporadora”,  sendo  que  a  esta  última \ncaberá, como contraprestação pelas ações adquiridas, a entrega \ndas  ações  de  seu  capital  que  couberem aos  titulares das  ações \nincorporadas. \n\nA impugnante alega que, sob o ponto de vista dos acionistas da \nsociedade  cujas  ações  são  incorporadas,  a  incorporação  de \nações se caracteriza como uma sub­rogação real ou substituição \ndas  ações  da  sociedade  “incorporada”  por  ações  da \n“incorporadora”. \n\nSustenta que, na incorporação de ações, está ausente o elemento \nvolitivo dos acionistas da sociedade “incorporada”, visto que o \nnegócio  jurídico  é  realizado  entre  as  sociedades \n“incorporadora” e “incorporada”, sendo as ações  transferidas \ncompulsoriamente  independentemente  do  consentimento  dos \nacionistas. \n\nAlega que a sub­rogação real consiste na troca de uma coisa por \noutra,  mantendo­se  as  mesmas  relações  jurídicas  previamente \nexistentes em relação ao bem substituído. A respeito da matéria, \ncita o Parecer Normativo CST nº 39/81. \n\nNo  caso,  alega  que,  sob  a  perspectiva  da  Sterrebeeck,  houve a \nsubstituição das ações que esta detinha no Banco Real e no AAB \nDois Par pelas novas ações de emissão da impugnante. Sustenta \n\nFl. 19303DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  20\n\nque  se  trata  de  sub­rogação  real,  na  medida  em  que  apenas \nhouve troca de ações, sem nenhum pagamento em dinheiro. \n\n2.3.2. Do tratamento tributário da incorporação de ações \n\nAlega  a  impugnante  que,  do  ponto  de  vista  das  sociedades \nenvolvidas,  a  incorporação  de  ações  constitui  aquisição  de \nparticipação  societária pela  sociedade que  incorpora as ações, \ndevendo esta adotar o método da equivalência patrimonial para \na contabilizarão do investimento adquirido. \n\nDo ponto de  vista dos acionistas,  alega que a  incorporação de \nações  possui  a  natureza  jurídica  de  sub­rogação  real,  que  não \nenvolve  transferência  ou  disponibilização  de  recursos \nfinanceiros e tampouco implica a realização de ganho. \n\nSustenta  que  a  sub­rogação  real  levada  a  efeito  pela \nincorporação de ações assemelha­se a uma operação de permuta \nsem torna, que não gera aumento patrimonial tributável. \n\nAlega  que,  na  permuta,  o  custo  do  bem  recebido  é \nnecessariamente o custo do bem que foi dado em permuta, pouco \nimportando  outros  critérios  de  valoração  e  nem  mesmo  os \nvalores que tais bens podem obter no mercado. Argumenta que, \nse o bem recebido em permuta tiver valor de mercado maior do \nque  o  do  bem  que  foi  dado  em  permuta,  há  um  acréscimo \npatrimonial  meramente  potencial,  possível  de  ser  efetivado \napenas  se,  e  quando,  o  bem  recebido  em  permuta  for  alienado \npor  preço  maior  do  que  o  custo,  pois  a  incidência  tributária \npressupõe a realização do ganho. \n\nSustenta que, para o permutante, o bem recebido  tem o mesmo \ncusto do bem dado. Assim, caso o bem recebido tenha valor de \nmercado  maior  do  que  o  bem  dado,  somente  seria  possível  a \ntributação  no  momento  em  que  o  ganho  potencial  se \nconcretizasse em ganho efetivo pela alienação do bem. \n\nAssim,  no  seu  entendimento,  qualquer  tentativa  de  tributação \nanterior  à  realização  da  renda  consistiria  em  afronta  ao \nprincípio  da  capacidade  contributiva,  na  medida  em  que  se \nexigiria que o contribuinte se desfizesse de seu patrimônio para \narcar com o ônus do tributo. \n\nA  impugnante  alega  que,  na  incorporação  de  ações,  há  uma \nsimples  troca  de  ações  da  sociedade  “incorporada”  por  ações \nemitidas  pela  sociedade  “incorporadora”,  como  ocorre  na \npermuta.  Argumenta  que,  caso  as  ações  incorporadas  tenham \ncusto  inferior ao das ações  recebidas em substituição, o ganho \ndo acionista é meramente potencial. Acrescenta que pode haver \nganho tributável apenas se, e quando, houver uma alienação das \nações recebidas por preço maior do que o custo. \n\nNo  caso  em  comento,  alega  que,  na  incorporação  de  ações \nrealizada em 29/08/2008, as ações da impugnante recebidas pela \nSterrebeeck em  troca das ações do Banco Real  e do AAB Dois \nPar  foram  registradas  no  Sisbacen  como  “permuta  de  ações  / \nquotas”, sem nenhuma alteração de valor, conforme impressões \nde tela do Sisbacen (fls. 18.763 e 18.764). \n\nFl. 19304DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.291 \n\n \n \n\n \n \n\n21\n\nSustenta  que,  em  relação  à  Sterrebeeck,  não  houve  nenhuma \nalteração patrimonial, pois as ações da “incorporadora” foram \nrecebidas  pelo  mesmo  valor  das  ações  das  sociedades \n“incorporadas”.  Acrescenta  que  a  tributação  dependeria  de \nposterior realização do ganho, por meio de alienação das ações \npor valor superior ao custo. \n\nRessalta  que  a  Procuradoria­Geral  da  Fazenda  Nacional  – \nPGFN manifestou entendimento de que as operações de permuta \nnão geram ganhos de capital sujeitos à tributação pelo imposto \nde renda, conforme se verifica nos Pareceres PGFN nº 970/91 e \nnº 454/92. \n\nA impugnante cita o Parecer Normativo CST nº 504/71, que trata \nda tributação de permuta de ações, segundo o qual: \n\n“2. Para as pessoas físicas residentes no País, a permuta de ações, \ndesde que não efetivada  com a própria  sociedade emitente,  não \nocasiona  fato  gerador  do  imposto  sobre  a  renda,  eis  que  o \neventual  acréscimo  à  riqueza  pessoal  constituirá  mais­valia \npatrimonial,  não  alcançada  pela  tributação  (vide  Parecer \nNormativo CST nº 232/71).” \n\nRessalta  que,  em  decisão  recente  sobre  o  tema,  proferida  em \n20/02/2013, o \n\nConselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  –  CARF \nreconheceu a inexistência de fato gerador de ganho de capital na \noperação de incorporação de ações (acórdão nº 2202­002187). \n\nAnte o exposto, requer o cancelamento do auto de infração, visto \nque não foi realizado nenhum ganho de capital pela Sterrebeeck \ncom a  incorporação de ações detidas no Banco Real e no AAB \nDois  Par  pela  impugnante,  uma  vez  que  esse  negócio  jurídico \npossui efeitos correspondentes aos de uma operação de permuta \nsem torna, na qual nenhum ganho de capital é realizado. \n\n2.3.3 Da não ocorrência do fato gerador do IRRF A impugnante \nalega  que  o  fato  gerador  do  IRRF  é  o  pagamento,  crédito, \nentrega,  emprego  ou  remessa  do  ganho  de  capital  ao  não \nresidente, conforme previsto no art. 685 do RIR/99: \n\n“Art. 685. Os rendimentos, ganhos de capital e demais proventos \npagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, por fonte \nsituada no País, a pessoa física ou jurídica residente no exterior, \nestão  sujeitos  à  incidência  na  fonte  (Decreto­Lei  nº  5.844,  de \n1943,  art.  100, Lei  nº  3.470,  de  1958,  art.  77, Lei  nº  9.249,  de \n1995, art. 23, e Lei nº 9.779, de 1999, arts. 7º e 8º): \n\nI à alíquota de quinze por cento, quando não tiverem tributação \nespecífica neste Capítulo, inclusive: \n\n(...) \n\nb)  os  ganhos  de  capital  auferidos  na  alienação  de  bens  ou \ndireitos;” \n\nFl. 19305DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  22\n\nSustenta  que,  além  de  não  ter  havido  ganho  de  capital  no \npresente  caso,  conforme  anteriormente  demonstrado,  também \nnão  houve  nenhum  pagamento,  crédito,  entrega,  emprego  ou \nremessa  de  quaisquer  valores  ao  não  residente  que  pudesse \nensejar a incidência do IRRF. \n\nAcrescenta que o IRRF sobre ganhos auferidos por não residente \nincide  somente  no  momento  da  efetiva  disponibilização  dos \nganhos, o que não ocorreu no presente caso. \n\nAssim, também por essa razão, alega ser improcedente o auto de \ninfração. \n\n2.3.4. Da potencial dupla tributação sobre o ganho de capital \n\nConforme  já  relatado,  a  impugnante  alega  que,  somente  na \nalienação das ações recebidas pela Sterrebeeck na incorporação \nde ações, poderia ser apurado ganho de capital  tributável pelo \nimposto  de  renda.  Ressalta  que,  antes  disso,  a  eventual  mais­\nvalia  verificada  na  incorporação  de  ações  não  gera  nenhum \nefeito tributário, visto que não foi realizada. \n\nSustenta  que  a  fiscalização  calculou  o  ganho  de  capital  como \nsendo  a  diferença  positiva  entre  o  valor  das  ações  da \nimpugnante recebidas pela Sterrebeeck e os custos de aquisição \ndas ações do Banco Real e do AAB Dois Par. \n\nRessalta  a  impugnante  que  a  Receita  Federal,  por  meio  da \nInstrução  Normativa  RFB  nº  1.022/2010,  regulamentou  o \nprocedimento  a  ser  adotado  pelos  acionistas  na  hipótese  de \nsubstituição de ações em razão de incorporação, fusão ou cisão, \ndeterminando  o  ajuste  do  custo  de  aquisição  das  ações  de \nacordo com a relação de substituição fixada pela assembleia que \naprovou a operação. \n\nArgumenta  que,  em  eventual  futura  alienação  das  ações  da \nimpugnante  recebidas  pela  Sterrebeeck,  os  custos  de  aquisição \nserão os mesmos que serviram de base para a lavratura do auto \nde  infração,  o  que  implica  a  dupla  tributação  sobre  o  mesmo \nmontante, situação vedada no ordenamento jurídico pátrio. \n\nAssim,  também por  essa razão,  requer o cancelamento do auto \nde infração. \n\n2.3.5.  Da  inaplicabilidade  do  artigo  23  da  Lei  nº  9.249/95  ao \ncaso concreto \n\nA  impugnante também alega ser  inaplicável ao caso o disposto \nno  art.  23  da  Lei  nº  9.249/95,  que  trata  da  integralização  de \ncapital  por  pessoas  físicas  em  bens  e  direitos,  visto  que  a \nincorporação  de  ações  e  a  integralização  de  capital  com  bens \nnão têm a mesma natureza jurídica, conforme já demonstrado. \n\nAlém disso, alega que referido dispositivo legal trata apenas da \nintegralização de capital em bens  feita por pessoas  físicas, não \nse aplicando à pessoa jurídica domiciliada no exterior. \n\nA  impugnante  alega  que  o  Superior  Tribunal  de  Justiça,  no \njulgamento dos embargos declaratórios no REsp nº 102.7799­CE \n\nFl. 19306DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.292 \n\n \n \n\n \n \n\n23\n\nse pronunciou no sentido de que a integralização de capital com \nbens não implica apuração de ganho de capital para o acionista. \n\nAnte o exposto, requer  seja afastada a aplicação do art.  23 da \nLei nº 9.249/95. \n\n2.4.  Da  não  apuração  de  ganho  de  capital  tributável  pela \nSterrebeeck em razão da manutenção do custo \n\nSem prejuízo de  tudo o que  já  foi  exposto,  a  impugnante alega \nque não houve ganho de capital no presente caso, visto que não \nhouve  alteração  no  custo  do  investimento  da  Sterrebeeck  no \nBrasil,  considerado  antes  e  depois  da  incorporação  de  ações, \nconforme registrado perante o Banco Central do Brasil – Bacen \nque  instituiu,  por  meio  de  seu  art.  3º,  o  registro  de  operações \nfinanceiras  com  o  exterior,  no  qual  são  registradas,  dentre \noutras  operações,  as  de  investimentos  diretos  em  pessoas \njurídicas sediadas no País. \n\nArgumenta que o registro não é apenas formal, pois importa em \nobrigação  perante  a  autoridade  cambial  do  Brasil,  e  também \nconfere direitos  subjetivos às pessoas a que  se  refere,  no  caso, \naos investidores estrangeiros. \n\nAlega  que  é  o  registro  no  Sisbacen  que  comprova  o  custo  do \ninvestimento, como regra, visto que é efetuado pelo único órgão \ngovernamental competente (art. 3º da Lei nº 4.131/62), devendo \nser  feito  à  luz  do montante  da moeda  estrangeira  efetivamente \ningressado no País (art. 4º da Lei nº 4.131/62). \n\nA  impugnante  alega  que,  se  o  investidor  não residente  no País \nvender o investimento no Brasil para outra pessoa também não \nresidente, por valor maior do que o registrado no Bacen, o que \nse  dá  é  a  manutenção  da  mesma  base  de  cálculo  para  futura \napuração de ganho de capital, com a postergação da tributação \npara  o  momento  em  que  o  ganho,  se  vier  a  ocorrer,  se  tornar \nefetivamente  realizado.  E  essa  consequência  atinge  o  novo \ninvestidor,  que  paga  mais,  porém,  fica  com  o  custo  menor. \nArgumenta que foi justamente isso que ocorreu no presente caso. \n\nNo caso concreto, alega que são idênticos os valores registrados \nno Sisbacen antes da incorporação de ações (no Banco Real e no \nAAB Dois Par) e depois desta (na impugnante), havendo simples \nalteração  na  titularidade  das  pessoas  jurídicas  receptoras  do \ninvestimento,  conforme  telas  de  impressão  do  Sisbacen \nconstantes de fls. 18.786 a 18.789. \n\nA  impugnante  alega  que  referidas  telas  de  impressão mostram \nque o investimento na impugnante registrado em dólares totaliza \nUSD  3.244.891.412,42,  valor  equivalente  à  soma  dos \ninvestimentos em dólares anteriormente detidos pela Sterrebeeck \nno  Banco  Real  (USD  3.160.007.135,61)  e  no  AAB  Dois  Par \n(USD  82.826.241,13).  Logo,  conclui  que  não  houve  nenhum \nganho para a Sterrebeeck, mas simplesmente a troca das ações \ndo Banco Real e do AAB Dois Par pelas ações da  impugnante, \npelo mesmo valor. \n\nFl. 19307DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  24\n\nA  impugnante  alega  que  os  registros  contábeis  da  Sterrebeeck \ntambém  evidenciam  a  inexistência  de  ganho,  pois  os  valores \nlançados,  antes  e  depois  da  incorporação  de  ações, \npermaneceram exatamente os mesmos. \n\nArgumenta  que,  analisando­se  os  registros  contábeis  da \nSterrebeeck, verifica­se que o montante contabilizado em razão \nda  aquisição  das  participações  no  Banco  Real  e  no AAB Dois \nPar  (antes  da  incorporação  de  ações)  é  equivalente  ao  quanto \npassou a ser registrado como participação na impugnante (após \na incorporação de ações). \n\nAlega que a Sterrebeeck  recebeu as ações do Banco Real  e do \nAAB Dois Par pelo valor contábil, em razão da incorporação da \nparcela  cindida  do  ABN  AMRO  Bank,  tendo  contabilizado,  na \nocasião,  o  montante  total  de  €5.121.341.00,00 \n(€4.639.509.000,00  pelo  Banco  Real  e  €481.832.000,00  pelo \nAAB Dois Par), conforme se verifica no relatório anual de 2008 \nda  Sterrebeeck  (fls.  18.790).  Argumenta  que  as  ações  da \nimpugnante  recebidas  pela  Sterrebeeck  foram  por  ela \ncontabilizadas  com  o  mesmo  custo  de  aquisição  de \n€5.121.344.216,00, de acordo com o relatório anual de 2009 (fls. \n18.791). \n\nAssim,  conclui  a  impugnante  que,  sendo  o  valor  de  alienação \nequivalente ao  custo  de  aquisição,  não  há  ganho de  capital  no \ncaso  concreto,  ainda  que  se  considere  que  a  incorporação  de \nações implica tributação de ganho de capital. \n\nAd  argumentandum,  ainda  que  se  analise  a  questão  sob  a \nperspectiva do valor de mercado das ações do Banco Real e do \nAAB Dois Par, sustenta que não há ganho de capital. \n\nRessalta que o  investimento  total do Banco Santander Espanha \nna RFS Holdings  foi  de mais  de  €21.000.000.000,00  dos  quais \naproximadamente  €15.000.000.000,00  equivaliam  ao  valor  de \nmercado  do  Banco  Real  e  do  AAB Dois  Par,  obtido  mediante \nlaudo  de  avaliação  e  utilizado  para  fins  de  integralização  do \naumento de  capital  da  impugnante decorrente da  incorporação \nde ações (R$38.020.752.911,73). \n\nArgumenta, que o valor pelo qual as ações do Banco Real e do \nAAB  Dois  Par  foram  entregues  à  impugnante  corresponde  ao \nvalor  de  mercado  dessas  mesmas  ações,  obtido  em  transação \nrealizada  entre  partes  absolutamente  independentes  (oferta \npública de aquisição de ações da ABN AMRO Holding pela RFS \nHoldings). \n\nConclui, assim, que a Sterrebeeck não apurou ganho de capital \ntributável,  visto  que  as  ações  incorporadas  pela  impugnante \nforam  consideradas  pelo  seu  valor  de  aquisição,  na  operação \nque  efetivamente  ensejou  a  transferência  da  titularidade  do \nBanco  Real  e  do  AAB  Dois  Par  para  o  Banco  Santander \nEspanha, qual seja, a oferta pública de ações ocorrida em 2007. \n\nPor todo o exposto, requer o cancelamento do auto de infração. \n\n2.5. Da ausência de  responsabilidade por parte da  impugnante \nAd argumentandum, caso se entenda pela existência de ganho de \n\nFl. 19308DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.293 \n\n \n \n\n \n \n\n25\n\ncapital  tributável,  alega  a  impugnante  que  o  imposto  de  renda \nsupostamente devido só poderia  ser exigido da contribuinte, no \ncaso  a  Sterrebeeck,  sendo  indevida  a  atribuição  de \nresponsabilidade à impugnante. \n\nAlega  que  o  art.  45  do  CTN  estabelece  que  o  contribuinte  do \nimposto  de  renda  é  o  titular  da  disponibilidade  econômica  ou \njurídica da renda ou do provento tributável. \n\nAcrescenta  que  tal  dispositivo  decorre  do  princípio  da \ncapacidade contributiva, pois o imposto de renda somente pode \nser  exigido  daquele  que  efetivamente  auferiu  renda  e  obteve \nacréscimo patrimonial. \n\nA  impugnante sustenta que o art. 128 do CTN estabelece que a \nresponsabilidade  só  pode  ser  atribuída  a  terceira  pessoa \nvinculada ao fato gerador da respectiva obrigação: \n\n“Art.  128  Sem  prejuízo  do  disposto  neste  Capítulo,  a  lei  pode \natribuir  de  modo  expresso  a  responsabilidade  pelo  crédito \ntributário  a  terceira  pessoa,  vinculada  ao  fato  gerador  da \nrespectiva  obrigação,  excluindo  a  responsabilidade  do \ncontribuinte  ou  atribuindo­a  a  este  em  caráter  supletivo  do \ncumprimento total ou parcial da referida obrigação.” \n\nSustenta  que  a  obrigação  de  dar  é  do  contribuinte,  que  deve \nsuportar o ônus do tributo. Acrescenta que somente a obrigação \nde  fazer,  ou  seja,  de  entregar  o  dinheiro  aos  cofres  públicos, \npode ser transferida para um terceiro. \n\nArgumenta  que  a  responsabilidade  de  terceiro  pela  retenção  e \nrecolhimento \n\ndo tributo pressupõe disponibilidade do montante em dinheiro a \nser  retido  e  recolhido,  única  forma  de  se  assegurar  que  o \nresponsável  pelo  pagamento  do  tributo  não  desembolse  seu \npróprio capital para pagar tributo devido por outra pessoa. \n\nAlega  que  a  atribuição  de  responsabilidade  a  uma  terceira \npessoa  que  não  possa  reter  financeiramente  a  quantia \ndespendida  acarretará  uma  injustificável  diminuição  do \npatrimônio  de  terceiro  que  não  manifestou  capacidade \ncontributiva,  importando na exigência de um verdadeiro tributo \nnovo não previsto em lei. \n\nA  impugnante  sustenta  que  o  art.  26  da  Lei  nº  10.833/2003, \nabaixo reproduzido, apenas pode ser aplicado aos casos em que \nhouver  ganho  de  capital  decorrente  da  alienação  de  bens  com \npagamento em dinheiro passível de retenção na fonte. \n\n“Art.  26.  O  adquirente,  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou \ndomiciliada no Brasil, ou o procurador, quando o adquirente for \nresidente  ou  domiciliado  no  exterior,  fica  responsável  pela \nretenção  e  recolhimento  do  imposto  de  renda  incidente  sobre o \nganho de capital a que se refere o art. 18 da Lei no 9.249, de 26 \nde  dezembro  de  1995,  auferido  por  pessoa  física  ou  jurídica \n\nFl. 19309DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  26\n\nresidente ou domiciliada no exterior que alienar bens localizados \nno Brasil.” \n\nRessalta que, no presente caso, a  fiscalização considerou como \nsendo tributável o ganho de capital auferido pela Sterrebeeck na \nincorporação  de  ações  do  Banco  Real  e  do  AAB Dois  Par  ao \npatrimônio  da  impugnante.  Argumenta  que  não  houve \npagamento  na  referida  operação,  mas  apenas  substituição  de \nações, não havendo possibilidade de retenção de imposto. \n\nAlega  que  exigir  que  a  impugnante  pague,  utilizando  seus \npróprios  recursos  e  sem qualquer  possibilidade  de  retenção ou \nreembolso,  o  imposto  devido  pela  Sterrebeeck  implica  a \ntransferência  do  ônus  financeiro  a  quem não  é  contribuinte  do \ntributo,  o  que  representa  subversão  de  todos  os  princípios  que \ndevem reger a ordem tributária em um Estado de Direito. \n\nAnte o exposto, requer o cancelamento da autuação. \n\n2.6. Do indevido reajustamento da base de cálculo \n\nAd  argumentandum,  caso  se  entenda  pela  manutenção  da \nexigência do IRRF em comento, alega a impugnante ser indevido \no  reajustamento da base de  cálculo  (Gross up) promovido pela \nfiscalização nos termos do art. 725 do RIR/99: \n\n“Art.725. Quando  a  fonte  pagadora  assumir  o  ônus do  imposto \ndevido  pelo  beneficiário,  a  importância  paga,  creditada, \nempregada,  remetida  ou  entregue,  será  considerada  líquida, \ncabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto, sobre o \nqual recairá o imposto, ressalvadas as hipóteses a que se referem \nos arts. 677 e 703, parágrafo único (Lei nº 4.154, de 1962, art. 5º, \ne Lei nº 8.981, de 1995, art. 63, §2º).” \n\nAlega que o Gross up somente pode ser efetuado quando a fonte \npagadora assume o ônus do imposto devido pelo beneficiário, o \nque não ocorreu no presente caso. \n\nRessalta que, em nenhum momento, assumiu qualquer ônus pelo \nimposto de renda supostamente devido pela Sterrebeeck. \n\nConclui  ser  indevido  o  reajustamento  da  base  de  cálculo \nrealizado pela fiscalização, o que torna o auto de infração nulo \npela falta dos requisitos de liquidez e certeza. \n\nAlega que a certeza em relação ao montante exigido é intrínseca \nao lançamento tributário, a teor do disposto no art. 142 do CTN, \nnos artigos 10 e 11 do Decreto nº 70.235/72. \n\nAssim, requer seja declarada a nulidade do auto de infração por \nfalta de liquidez e certeza. \n\n2.7. Da inexigibilidade de multa e juros \n\nAd argumentandum,  ainda que  se  entenda pela manutenção da \nexigência de IRRF, alega a  impugnante que deveria, ao menos, \nser cancelada a exigência de multa de ofício e de juros de mora, \nnos termos do parágrafo único do art. 100 do CTN. \n\nFl. 19310DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.294 \n\n \n \n\n \n \n\n27\n\nAlega  que  agiu  de  acordo  com  as  orientações  do  Fisco \nconstantes  de  pareceres  normativos  que  tratavam  de  temas \nsemelhantes  ao  caso  concreto,  bem  como  seguiu  os  critérios \nestabelecidos  no  art.  690  do  RIR/99  e  no  art.  26  da  Instrução \nNormativa SRF nº 208/2002. \n\nArgumenta  que  o  próprio Fisco  reconheceu,  nos  referidos  atos \nnormativos,  que  a  quantificação  de  eventual  ganho  deveria \nocorrer  ou  com  base  no  valor  do  registro  de  investimento \nestrangeiro  no  Bacen,  ou  com  base  em  documentação  hábil  e \nidônea (balanços da Sterrebeeck). \n\nNo caso, alega que ambos os documentos provam a inexistência \nde ganho de capital, o que demonstra que a impugnante agiu em \nestrita  observância  das  normas  complementares  da  legislação \ntributária,  devendo  ser aplicado o disposto no parágrafo único \ndo art. 100 do CTN, com a consequente exoneração da multa de \nofício e dos juros moratórios. \n\n2.8.  Da  ilegalidade  da  cobrança  de  juros  sobre  a  multa  Ad \nargumentandum,  ainda  que  se  entenda  pela  manutenção  do \nlançamento,  alega  a  impugnante  que  os  juros  calculados  com \nbase na taxa Selic não podem ser exigidos em relação à multa de \nofício, por ausência de previsão legal. \n\nArgumenta  que  o  art.  13  da  Lei  nº  9.065/95,  que  prevê  a \ncobrança de juros moratórios com base na taxa Selic, remete ao \nart.  84  da  Lei  nº  8.981/95  que,  por  sua  vez,  estabelece  a \ncobrança de tais acréscimos apenas sobre os tributos. \n\nRessalta que multa é penalidade pecuniária, estando excluída do \nconceito de tributo previsto no art. 3º do CTN, pois tem natureza \nsancionatória.  Ressalta  que  o  art.  113,  §1º,  do  CTN  também \ndiferencia tributo de penalidade pecuniária. \n\nAssim,  a  impugnante  conclui  que  a  cobrança  de  juros  sobre  a \nmulta desrespeita o princípio da legalidade, previsto nos artigos \n5º, II, e 37 da Constituição Federal, devendo ser cancelada sua \ncobrança. \n\n2.9. Síntese conclusiva \n\nA  impugnante  assim  sintetiza  os  argumentos  apresentados  em \nsua impugnação: \n\n“8. SÍNTESE CONCLUSIVA \n\nEm face de todo o exposto, pode­se concluir o seguinte: \n\nO  único  evento  que  poderia  ter  sido  considerado  pelo  Sr. \nAgente  Fiscal  para  tributação  de  ganho  de  capital  consiste  na \naquisição,  pela  RFS  (representante  do  consórcio),  das  ações  da \nABN Holding, detidas pelos acionistas do Grupo ABN, mediante \noferta pública liquidada em 1º/11/2007. \n\nTal  evento,  porém,  não  é  passível  de  tributação  no  Brasil, \ntendo  em  vista  tratar­se  de  negociação  de  bem  localizado  no \n\nFl. 19311DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  28\n\nexterior  (participação  societária  na ABN Holanda),  entre  partes \nnão residentes (RFS e acionistas do Grupo ABN). \n\nAinda que se alegue que, em tal momento, houve a aquisição \nde bens localizados no Brasil (ações do Banco Real e AAB Dois \nPar), fato é que o contribuinte não seria a Sterrebeeck (eleita pelo \nSr.  Agente  Fiscal  como  tal),  mas  sim  a  adquirente,  RFS \n(sociedade  holandesa),  de  forma  que  o  Impugnante  foi \nindevidamente apontado como responsável tributário. \n\nA operação de incorporação de ações gera efeitos tributários \ndiferenciados para as companhias incorporadora e incorporada e \npara os acionistas da  incorporada;  estes últimos  tem suas  ações \nsubstituídas, em verdadeira sub­rogação real. \n\nA tributação da operação de  incorporação de ações é  ilegal, \numa vez que não há, na legislação tributária, qualquer norma que \natribua efeitos fiscais para tal ato jurídico. \n\nA sub­rogação  real  ocorrida no presente  caso possui efeitos \ntípicos de uma permuta, em que não se verifica a realização de \nqualquer ganho, como reconhecem a doutrina e a jurisprudência, \nnão  havendo,  portanto,  que  se  falar  na  apuração  de  ganho  de \ncapital; \n\nNão  ocorreu  o  fato  gerador  do  IRRF  (pagamento,  crédito, \nentrega, emprego ou remessa de ganhos de capital a residentes no \nexterior). \n\nA  tributação,  no  caso  concreto,  somente  poderá  ocorrer \nquando da alienação, pela Sterrebeeck, das ações do Impugnante \nrecebidas na incorporação de ações, o que acaba por resultar em \nduplicidade de tributação sobre os mesmos valores. \n\nO  artigo  23  da  Lei  n°  9.249/95  não  se  aplica  ao  caso \nconcreto,  já  que  não  se  trata  de  operação  de  integralização  de \ncapital e, ademais, ele sequer tratou de não residentes. \n\nSeja  pelas  demonstrações  contábeis  da  Sterrebeeck,  seja \npelos  registros  de  capital  estrangeiro  no  Bacen,  nota­se  que  as \nações  do  Impugnante  foram  recebidas  pelo  mesmo  custo  das \nações  incorporadas  (Banco  Real  e  AAB  Dois  Par),  o  que \ndemonstra a ausência de ganho de capital. \n\nA  responsabilidade  pela  retenção  e  recolhimento  do  IRRF \nnão pode ser atribuída a uma terceira pessoa em situação na qual \nnão seja possível reter financeiramente a quantia despendida, tal \ncomo é o  caso do  Impugnante  face  à  incorporação de  ações do \nBanco Real e do AAB Dois Par. \n\nÉ indevido o reajustamento da base de cálculo realizado pelo \nSr.  Agente  Fiscal,  uma  vez  que  o  Impugnante  não  assumiu \nexpressamente o ônus financeiro do  tributo que sequer entendia \ncomo  devido.  Tal  procedimento  representa  uma  ampliação  da \nbase de cálculo para montante superior, inclusive, àquele apurado \nem laudo de avaliação. \n\nNa medida  em  que  o  Impugnante  observou  estritamente  as \nnormas  complementares  da  legislação  tributária,  devem  ser \n\nFl. 19312DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.295 \n\n \n \n\n \n \n\n29\n\ncancelados, ao menos, a multa de ofício e os juros, nos termos do \nartigo 100 do Código Tributário Nacional. \n\nPor ausência de previsão legal e por não integrar o montante \ndo  tributo,  não  se  pode  admitir  a  incidência  dos  juros  de mora \nsobre a multa.” \n\n2.10. Do pedido \n\nPor  todo  o  exposto,  a  impugnante  requer  o  recebimento,  o \nconhecimento  e  o  provimento  da  impugnação,  com  a \nconsequente desconstituição dos créditos tributários exigidos e o \ncancelamento integral do auto de infração. \n\n2.11. Dos documentos juntados à impugnação \n\nForam juntadas cópias dos seguintes documentos à impugnação: \n\nDoc.  1  ­  documento  de  identidade  dos  advogados  que \nsubscrevem a impugnação, procuração, substabelecimento, atos \nsocietários; \n\nDoc. 2 ­ auto de infração; \n\nDoc. 3 ­ termo de verificação fiscal; \n\nDoc. 4 ­ tradução juramentada de demonstrações financeiras de \n2008 da pessoa jurídica Sterrebeeck B.V; \n\nDoc. 5 ­ parecer elaborado por advogado acerca da autuação de \nque trata o presente processo administrativo; \n\nDoc.  6  ­  telas  de  consulta  ao  sistema  Sisbacen  referentes  à \nincorporação de ações; \n\nDoc.  7  ­  consulta  ao  sistema  Sisbacen  sobre  os  registros  do \ninvestimento estrangeiro da Sterrebeeck; \n\nDoc.  8  –  atas  relativas  à  incorporação  de  ações  da  AAAM \nDTVM pela impugnante em 14/08/2009; \n\nDoc. 9 – relatório anual de 2009 da Sterrebeeck B.V., redigido \nem inglês.\" \n\nAo  julgar  a  impugnação,  os  membros  da  10ª  Turma  de  Julgamento,  por \nunanimidade  de  votos,  firmaram  entendimento  quanto  a  improcedência  da  impugnação, \nmantendo o crédito tributário exigido em sua totalidade. \n\nEssencialmente,  conforme  ementa,  os  fundamentos  adotado  pela Delegacia \nde Julgamento foram: \n\nINCORPORAÇÃO DE AÇÕES. GANHO DE CAPITAL.  ­ Na \noperação  de  incorporação  de  ações,  a  transferência  das  ações \nda  companhia  incorporada  para  o  patrimônio  da  companhia \nincorporadora caracteriza alienação, cujo valor, se superior ao \ncusto  de  aquisição,  é  tributável,  pela  diferença  a  maior,  como \n\nFl. 19313DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  30\n\nganho de  capital  para  os acionistas  da  companhia  cujas  ações \nsão incorporadas. \n\nGANHO  DE  CAPITAL  AUFERIDO  POR  RESIDENTE  NO \nEXTERIOR NA ALIENAÇÃO DE BENS LOCALIZADOS NO \nBRASIL.  RESPONSABILIDADE  DO  ADQUIRENTE.  ­  O \nadquirente, pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no \nBrasil, fica responsável pela retenção e recolhimento do imposto \nde renda incidente sobre o ganho de capital auferido por pessoa \nfísica  ou  jurídica  residente  ou  domiciliada  no  exterior  que \nalienar bens localizados no Brasil. \n\nIRRF.  REAJUSTAMENTO  DO  RENDIMENTO  BRUTO. \nRENDA  DE  NÃO  RESIDENTE.  ASSUNÇÃO  DO  ÔNUS \nPELA  FONTE  PAGADORA.  ­  Quando  a  fonte  paga \nrendimentos  a  domiciliado  no  exterior  sem  o  desconto  do \nimposto  devido  pelo  beneficiário,  qualquer  que  seja  a  razão, \ndeverá  recolher  o  tributo  devido  com  a  base  de  cálculo \nreajustada,  eis  que,  para  todos  os  efeitos  legais,  considera­se \nassumido o ônus do tributo devido. \n\nMULTA  DE  OFÍCIO  E  JUROS  DE  MORA.  ART.  100, \nPARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. ­ A exclusão de penalidades e \nde juros moratórios prevista no parágrafo único do art. 100 do \nCódigo  Tributário  Nacional  pressupõe  a  observância  das \nnormas  complementares  discriminadas  nos  incisos  I  a  IV  do \nreferido dispositivo. \n\nJUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.  ­ Sendo a \nmulta  de  ofício  classificada  como  débito  para  com  a  União, \ndecorrente  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela \nSecretaria da Receita Federal do Brasil, é regular a  incidência \ndos  juros  de  mora  calculados  pela  taxa  Selic,  a  partir  de  seu \nvencimento. \n\nO  autuado  contesta  o  resultado  do  Acordam  a  quo  interpondo  Recurso \nVoluntário com os seguintes argumentos: \n\nDA AUTUAÇÃO. \n\nApresenta  breve  retrospectiva  dos  elementos  da  autuação  ,  dando  ênfase  a \nfundamentação  jurídica  para  inclusão  do  Recorrente  como  responsável  tributário,  segunda \nregistra, entendeu o agente fiscal com lastro no Art. 26 da Lei nº 10.833/03 que seria o caso de \natribuição  de  responsabilidade  ao  Recorrente  pelo  recolhimento  de  IRRF  incidente  sobre  o \nsuposto  ganho  de  capital  auferido  pela  sociedade  holandesa  Sterrebeeck  B.V.  em  razão  da \nincorporação de ações das sociedades brasileiras (então detidas pela sociedade não residente) \nBanco ABN AMRO Real S.A. (Banco Real) e ABN AMRO Brasil Dois Participações S.A. em \n29/08/2008. \n\nDOS FATOS. \n\nReitera  o  objeto  da  demanda,  tributar  o  ganho  de  capital  oriundo  das \nincorporações  das  ações  do  Banco  ABN AMRO Real  S.A.  e AAB Dois  Par  por  sociedade \nestrangeira, no entanto nega a ocorrência de tal fato. \n\nFl. 19314DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.296 \n\n \n \n\n \n \n\n31\n\nRelata  que  os  fatos  oriundos  da  operação  sob  outra  perspectiva,  indicando \nque  a  operação  de  incorporação  de  ações  consolida­se  em  29/08/2008,  contudo,  este  ato  é \ndecorrência  de  uma  série  de  outros  iniciados  em  2007  no  exterior,  com  a  aquisição  das \nunidades  de  negócios  do  Grupo  AMRO  por  um  consórcio  integrado  pelo  Banco  Santander \nEspanha. \n\nA respeito de tal operação, passa a ressaltar três principais momentos a serem \nconsiderados quanto a análise do alegado fato gerador da obrigação em lide: I ­ Aquisição da \nABN  AMRO  Holding  N.V.  por  consorcio  em  oferta  pública  (inicio  em  28/05/2007);  II  ­ \nreestruturação societária para segregação dos ativos e unidades de negócios da ABN Holding \nentre  os membros  do  consórcio,  conforme  previamente  estabelecido  em  contrato  (inicio  em \n28/04/2008); III ­ consolidação dos negócios do Banco Santander Espanha no Brasil, mediante \nincorporação das ações do Banco Real e do AAB Dois Par pelo Recorrente. \n\nEm  seguida  passa  a  apresentar  cada  uma  dessas  fases  em  detalhes  com \ngráficos e planilhas demonstrando as mutações estruturais e de valores ocorridas e  indicando \nque a avaliação econômico­financeira das ações incorporadas pelo Recorrente foi realizada por \nempresa especializada independente a KPMG Corporate Finance Ltda. com base no fluxo de \ncaixa descontado. \n\nO valor atribuído é equivalente aos preços de aquisição indireta das ações do \nABN Real realizada entre partes independentes numa transação contemporânea (oferta pública \nde  aquisição).  Portanto  o  valor  atribuído  reflete  o  efetivo  custo  de  aquisição  das  referidas \nações. \n\nIndica que para fins de concretização da incorporação de ações o capital do \nBanco  Santander  Brasil  S.A.  foi  aumentado  em  R$  38.020.752.911,73  passando  para  R$ \n47.152.201.161,58. O valor gerado de aumento de capital em razão da incorporação das ações \ndo  Banco  Real  foi  de  R$  36.290.528.512,98  enquanto  que  as  ações  da  AAB  Dois  Par \nimplementaram R$ 1.730.224.398,75 ao capital do Recorrente. \n\nAlega que toda a operação realizada foi motivada por interesses econômicos diversos \nda  obtenção  de  benefícios  fiscais  sendo  tal  obtenção  uma  consequência  da  operação  de \naquisição da ABN Holding  \n\nDAS PRELIMINARES. \n\n1. DA INCORRETA CONSIDERAÇÃO DA INCORPORAÇÃO DE AÇÕES COMO \nEVENTO TRIBUTÁVEL. \n\nIndica  a  alienação  da  ABN  Holding  para  o  referido  consórcio  adquirente \ncomo único evento passível de análise para verificação da incidência de imposto de renda por \nganho de capital. \n\nIndica  a  alienação  da  ABN  Holding  para  o  referido  consórcio  adquirente \ncomo único evento passível de análise para verificação da incidência de imposto de renda por \nganho de capital. \n\nAponta que a alienação realizada em 1º/11/2007 seria a operação cuja análise \ninteressaria  para  os  fins  tributários,  uma  vez  que  a  incorporação  agora  realizada  não  teria \n\nFl. 19315DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  32\n\nnenhum efeito fiscal, de modo que a negociação dos ativos em questão teria se dado em data \nanterior. \n\nNa fase atual, o que teria ocorrido seria apenas a separação das unidades de \nnegócios , de acordo com o que fora previamente negociado, não havendo, na incorporação de \nações,  qualquer  operação  com  valor  superior  ao  da  aquisição,  o  que  não  teria  acarretado, \nportanto, aumento patrimonial. \n\nDesse  modo,  argumenta  que  o  objeto  da  alienação  não  constitui  bem \nlocalizado  no  Brasil,  de  tal  forma,  não  haveria  possibilidade  de  tributação  no  Brasil  e,  se \nsuperada  tal  tese,  ter­se­ia  que,  se  se  desconsiderasse  a  venda  de  participação  societário  no \nexterior, para que se entenda que o Banco Real e o AAB Dois Par foram adquiridos pela RFS, \no  banco  recorrente  não  deveria  ser  o  sujeito  passivo  da  presente  demanda  e,  ainda,  estaria \ndecaído o direito da Fazenda de tributar. \n\n1.1.  DA  INEXISTÊNCIA  DE  GANHO  DE  CAPITAL  TRIBUTÁVEL  NO  BRASIL  – \nAQUISIÇÃO DE BENS LOCALIZADOS NO EXTERIOR. \n\nAlinhava neste  tópico que, conforme explicitado pela dogmática de Alberto \nXavier, far­se­ia necessário que fonte de produção e fonte de pagamento estivessem localizadas \nno Brasil, o que não seria o caso em comento, uma vez que tanto a fonte de produção (ABN \nHolding)  quanto  a  fonte  de  pagamento  (RFS),  encontram­se  no  exterior,  e  não  teria  havido \nsequer procurador no País, fazendo com que o Auto de Infração não desse pé à legislação. Ou \nseja: não estariam os elementos exigidos pelos art. 682,  inc.  I  e art. 685 do Regulamento de \nImposto de Renda – RIR 3.000/99. \n\nPortanto,  em  se  tratando  de  alienação  de  bens  fora  do  Brasil,  a  saber,  as \nparticipações no banco Real e no AAB Dois Par, não haveria que se falar em tributação pela \nFazenda Nacional. Mesmo porque, a operação de incorporação de ações de pessoas  jurídicas \nbrasileiras que integram o ativo da pessoa jurídica a que as ações alienadas se referem não teria \ngerado qualquer ganho, apenas a transferência igualitária das ações, posto que a alienação das \nações teria ocorrido exclusivamente no exterior, por emissão da ABN Holding. \n\nAdvoga no sentido de que o consórcio do qual participava o Banco Santander \nEspanha  foi  montado  para  aquisição  da  ABN  Holding,  não  podendo  se  falar  em  aquisição \ndireta do Banco Real e do AAB Dois Par, uma vez que houve a compra de uma holding que \nencampava os investimentos do Grupo ABN.  \n\nAfia, nesse passo, que somente nesse momento poderia se falar em ganho de \ncapital,  todavia,  como  tal  ação  fora  realizada  fora  do  país,  tal  tributação  não  seria  de \ncompetência da Fazenda brasileira e, por isso, o i. Fiscal teria deixado de abalizar tal situação. \n\nEm  tal  ponto,  aponta  que o  ativo  adquirido  na  oferta  pública  foi  a holding \nholandesa  (detentora  de  diversos  ativos)  e,  por  isso,  como  já  esposado,  não  poderia  se \nconsubstanciar exigência de tributos. \n\n1.2. AD ARGUMENTANDUM: AQUISIÇÃO DE BENS LOCALIZADOS NO BRASIL E \nILEGITIMIDADE PASSIVA DO RECORRENTE. \n\nNesse tópico, ad argumentandum tantum, aponta o banco recorrente que, por \nmais  que  tenha  ocorrido  aquisição  indireta  de  bens,  na medida  em  que  a ABN Holding  foi \nadquirida, não há que se falar em tributação. \n\nFl. 19316DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.297 \n\n \n \n\n \n \n\n33\n\nIsso  porque,  se  houve  eventual  ganho  de  capital  tributável  no  Brasil, \ndecorrente das negociações firmadas, e pela compra das ações do Banco Real e AAB Dois Par, \nnão teria sido auferido pela Sterrebeeck, mas, sim, pelos acionistas do Grupo ABN, alienantes \ndas participações societárias, na oferta pública de aquisição realizada em 2007. \n\nAponta, às fls. 19096: \n\n“É  incorreta,  portanto,  a  identificação  da  Sterrebeeck  como \ncontribuinte do IRRF sobre o suposto ganho de capital auferido: \nconsiderando­se  que  a  alienação  que  poderia  ensejar  a \ntributação  do  ganho  de  capital  pelo  imposto  de  renda  ocorreu \nem  2007,  envolvendo  os  acionistas  do  Grupo  ABN  e  a  RFS \n(consórcio), não pode prosperar qualquer menção à Sterrebeeck, \njá  que  esta  empresa  não  participou  da  referida  operação  e, \nconsequentemente, não auferiu qualquer ganho.\" \n\nE prossegue:  \n\n“Isso porque, ainda que se considerasse que a venda teria sido \ndos bens situados no Brasil (banco Real e AAB Dois Par), fato é \nque  o  adquirente  – RFS  –  está  localizado  no  exterior  e,  assim \nsendo,  a  hipótese  de  responsabilidade  pela  retenção  e \nrecolhimento do tributo caberia ao seu procurador, uma vez que \nseria  caso  de  alienação  de  bem,  no  Brasil,  com  alienante  e \nadquirente não residentes. É o que dispõe o já citado artigo 26 \nda Lei nº 10.833/03: \n\n‘Art.  26.  O  adquirente,  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou \ndomiciliada no brasil, ou o procurador, quando o adquirente for \nresidente  ou  domiciliado  no  exterior,  fica  responsável  pela \nretenção e  recolhimento do  imposto de renda  incidente  sobre o \nganho de capital a que se refere o art. 18 da Lei nº 9.249, de 26 \nde  dezembro  de  1995,  auferido  por  pessoa  física  ou  jurídica \nresidente  ou  domiciliada  no  exterior  que  alienar  bens \nlocalizados no Brasil.’” \n\nSob  tais  argumentos,  argui  a  ilegitimidade  passiva do  presente  lançamento, \nafiando que há nulidade absoluta do lançamento, eis que, tal como preceitua os artigos 10 e 11 \ndo Decreto 70.235 de 1972, bem como artigos 245, 267, inc. IV e §3º, do Código de Processo \nCivil, a legitimidade é requisito essencial do procedimento fiscal. \n\nAinda  em  tal  tópico,  retoma  o  que  anteriormente  esposado,  de  modo  que \n“eventual ganho apurado em 2007 não poderia ser objeto de lançamento de ofício em 2013, por \njá terem decorrido mais de cinco anos entre a data do suposto fato gerador do tributo e a data \ndo lançamento”. \n\nPropugna,  portanto,  que  houve  decadência  do  direito  Fazendário  de  exigir \nqualquer  tributo sobre eventual ganho de capital auferido pelos acionistas do Grupo ABN na \nalienação do Banco real e do AAB Dois Par. \n\nExpressa, às fls. 19098: \n\n“Assim sendo, verifica­se que, ainda que se pudesse alegar que \nse está, no caso concreto, diante de ganho de capital decorrente \n\nFl. 19317DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  34\n\nde venda de ativos no Brasil (participações societárias no banco \nReal e na AAB Dois Par), também não haveria que se falar em \npossibilidade  de  lançamento  em  face  do  ora  recorrente,  em \nrazão  (i) do erro na  identificação do contribuinte  (Sterrebeeck) \ne, também, do sujeito passivo por responsabilidade (Recorrente); \ne  (ii) da decadência do crédito  tributário, haja vista que o fato \ngerador ocorreu em 2007. Por  tais motivos  requer­se a esse E. \nConselho  que  declare  a  nulidade  do  auto  de  infração  lavrado, \ndesconstituindo­se  o  crédito  tributário  exigido  no  presente \nprocesso administrativo.” \n\nNesse  passo,  a  Impugnação  protocolada,  teria  seguido  caminho  totalmente \noposto ao que decidido pela d. DRJ­SP, apontando como certo que não teria havido ganho de \ncapital  da  Sterrebeeck  em  relação  ao  custo  de  aquisição  incorrido  nos  atos  anteriores  (fls. \n1909).  E,  assim,  não  poderia  ser  o  Recorrente  responsabilizado  por  qualquer  imposto  que \neventualmente  tenha  sido  devido  no  evento  em  que  pode  ter  havido  ganho  de  capital, \nresultando  na  nulidade  do  auto,  além  de  ter  ocorrido,  a  seu  ver,  decadência  do  direito  de \nqualquer lançamento sobre tal evento. \n\n2. DA NÃO TRIBUTAÇÃO DA INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. \n\n2.1. NATUREZA JURÍDICA DA INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. \n\nEm  tal  subdivisão, explicita o Recorrente que, no Brasil,  a  incorporação de \nações passou a ser expressamente regida como figura jurídica específica (ato jurídico típico, ou \nnominado), com efeitos jurídicos próprios, pelo artigo 252 da Lei nº 6.404/76, e suas alterações \nposteriores, conhecida como Lei das Sociedades por Ações (LSA). Às fls. 19.100 colacionou \ntal artigo: \n\n“Art. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao \npatrimônio de outra companhia brasileira, para convertê­la em \nsubsidiária  integral,  será  submetida  à  deliberação  da \nassembléia­geral  das  duas  companhias  mediante  protocolo  e \njustificação, nos termos dos artigos 224 e 225. \n\n§  1º  A  assembléia­geral  da  companhia  incorporadora,  se  aprovar  a \noperação, deverá autorizar o aumento do capital, a ser realizado com \nas ações a serem incorporadas e nomear os peritos que as avaliarão; \nos  acionistas  não  terão  direito  de  preferência  para  subscrever  o \naumento  de  capital,  mas  os  dissidentes  poderão  retirar­se  da \ncompanhia, observado o disposto no art. 137, II, mediante o reembolso \ndo valor de suas ações, nos termos do art. 230 \n\n§  2º  A  assembleia­geral  da  companhia  cujas  ações  houverem  de  ser \nincorporadas somente poderá aprovar a operação pelo voto de metade, \nno mínimo, das ações com direito a voto, e se a aprovar, autorizará a \ndiretoria  a  subscrever  o  aumento  do  capital  da  incorporadora,  por \nconta dos  seus acionistas; os dissidentes  da deliberação  terão  direito \nde  retirar­se  da  companhia,  observado  o  disposto  no  art.  137,  II, \nmediante o reembolso do valor de suas ações, nos termos do art. 230. \n\n§  3º  Aprovado  o  laudo  de  avaliação  pela  assembleia­geral  da \nincorporadora,  efetivar­se­á  a  incorporação  e  os  titulares  das  ações \nincorporadas  receberão  diretamente  da  incorporadora  as  ações  que \nlhes couberem.\" \n\nEm  tais  termos,  e  na  dogmática  de  Nelson  Eizirik,  “se  procede  a  uma \nmodalidade  de  concentração  empresarial  em  que  se  mantem  a  personalidade  jurídica  da \n\nFl. 19318DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.298 \n\n \n \n\n \n \n\n35\n\ncompanhia cujas ações são incorporadas, passando ela, porém a ter apenas um acionista”. (fls. \n19.101) \n\nCom tal premissa assentada, descreve que, assim como determina a Lei acima \ntranscrita,  a  incorporação de  ações,  tal  como a  incorporação de  sociedades,  iniciar­se­ia pela \naprovação  de  protocolo  pelas  assembleias  gerais  da  sociedade  incorporadora  e  da  sociedade \nque terá suas ações incorporadas. \n\nDesse modo, a assembleia geral da incorporadora teria que aceitar o aumento \nde  capital,  a  assembleia  geral  da  incorporada  teria  de  autorizar  a  subscrição  do  aumento  de \ncapital  e,  após  avaliações  técnicas  feitas  a  partir  de  laudos,  e  a  aprovação  dos  mesmos,  os \ntitulares  das  ações  incorporadas  receberiam  as  novas  ações  de  emissão  da  incorporadora  em \nsubstituição ás ações incorporadas – que passariam a ser de titularidade da incorporadora), em \nquantidade convencionada em protocolo. Tal condição teria o nome de “relação de troca”. \n\nAssim,  a  incorporação  de  ações  seria  apenas  uma  modalidade  de \nconcentração  empresarial,  com natureza pública distinta da  incorporação  de  sociedades,  bem \ncomo que se diferenciaria de mera integralização de capital com bens em simples aumento de \ncapital. \n\nDefende haver diferença entre tais atos, uma vez que, ainda que haja aumento \nde haja aumento de capital na incorporação de ações, a partir da integralização em bens vindos \npara seu patrimônio, eles conservam suas identidades distintas, sendo que, na incorporação de \nações  “a  causa  é  aquisição  do  controle  total  de  outra  companhia  para  torná­la  subsidiária \nintegral da adquirente, sem extingui­la e sem se dar sucessão universal” (fls. 19.103). \n\nA d. DRJ teria, nesse passo, confundido tais institutos, sendo a incorporação \nde  ações  e  o  aumento  de  capital  totalmente  díspares  e  dessemelhantes  a  seu  ver,  por  assim \ndeterminar a Lei. \n\nÀs fls. 1904 indigita: \n\n“E  há  mais  uma  diferença  que  precisa  ser  apresentada  em \ndestaque,  pela  sua  importância  ao  ser  enfrentado  o  problema \ntributário. No aumento de capital puro e simples, há subscrição \nindividual de ações com a  conferencia,  por cada  subscritor,  de \ndinheiro ou bens em integralização das ações com a conferência, \npor cada subscritor, de dinheiro ou bens em integralização das \nações que subscreve, ao passo que na  incorporação de ações a \nsubscrição do aumento de capital da incorporadora é feita pela \ndiretoria da outra companhia em nome de todos seus acionistas, \ne  a  respectiva  “integralização”  é  feita  por  incorporação  da \ntotalidade das ações desta companhia. Adianta serão tratados os \naspectos em torno da manifestação de vontade e da alienação no \nato de  incorporação de ações, amas aqui o Recorrente destaca \nesta  diferença  essencial,  consistente  em  que  no  aumento  de \ncapital com integralização mediante entrega de ações ou outros \nbens,  estes  passam  para  a  pessoa  jurídica  que  aumentou  seu \ncapital para que cada ação deste, subscrita individualmente pelo \nacionista, seja integralizada com as ações conferidas por ele em \nato pessoal de disposição do seu patrimônio individual, ao passo \nque na incorporação de ações, a incorporadora incorpora todas \nas  ações  (todas,  sem  exceção)  a  ela  transferidas  pela  emitente \n\nFl. 19319DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  36\n\ndestas  para  que  esta  pessoa  jurídica  emitente  se  torne \nsubsidiária integral daquela que quer ser incorporada.” (g.o.) \n\n2.1.1.  INCORPORAÇÃO  DE  AÇÕES  E  INCORPORAÇÃO  DE  SOCIEDADES: \nDIFERNÇAS E SEMELHANÇAS. \n\nSob tal matéria, aponta o Banco apelante que se a própria Lei, em seus arts. \n252, 224 e 225 diferencia a incorporação de ações de incorporação de sociedades, não haveria \nrazão de considerá­los como idênticos. Transcreve, nesse ponto, a doutrina de Egberto Lacerda \nTeixeira e José Alexandre Tavares Guerreiro:  \n\n“Em nosso entender, a similitude da incorporação de ações (art. \n252)  com  a  incorporação  de  sociedades  (art.  227)  é  mais  de \nprocesso  do  que  de  substância,  dado  que,  na  incorporação  de \nações não se verifica extinção de sociedade, o que é de essência \nda incorporação a que se refere o art. 227.” \n\nTranscreve, em seguida, dogmática de Nelson Eizirik e de Alberto Xavier, no \nsentido de haver distinção entre incorporação de ações e sociedades. \n\nExplica: \n\n“De  fato,  enquanto  na  incorporação  de  sociedade,  a \nincorporada  deixa  de  existir  e  é  sucedida  universalmente  pela \nincorporadora,  na  incorporação  de  ações,  ocorre,  regra  geral, \num  aumento  do  capital  da  sociedade  incorporadora,  para  a \nemissão  de  ações  a  serem  entregues  aos  ex­acionistas  da \nsociedade cujas ações foram incorporadas, com a finalidade de \nque  a  sociedade  incorporadora  passe  a  ter  aquela  outra  (a \nsociedade  cujas  ações  foram  incorporadas)  como  sua \nsubsidiária integral” (palavra por palavra, fls. 19.106) \n\nProssegue  aduzindo  que  os  efeitos  da  incorporação  de  ações  e  de \nincorporação  de  sociedade  seriam  distintos,  principalmente  quando  se  olha  pelo  viés  dos \nacionistas. \n\n2.1.2.  INCORPORAÇÃO  DE  AÇÕES  E  INTEGRALIZAÇÃO  DE  CAPITAL  SOCIAL \nCOM BENS: PRINCIPAIS DIFERENÇAS. \n\nTranscrevendo  novamente  a  doutrina  de  Alberto  Xavier,  explicita  o \nrecorrente que a natureza  jurídica da  incorporação de ações não poderia  ser confundida com \naumento de capital social e com sua integralização de bens. \n\nReproduz  ainda  as  lições  de  Sacha  Calmon  e  Nelson  Eizirik.  Nesse  caso, \ninforma que, na incorporação de ações, a vontade seria manifestada pelas sociedades, mediante \na  deliberação  de  assembleias  gerais  de  ambas,  afastando,  assim,  a manifestação  de  vontade \nindividual dos  acionistas. Portanto,  não haveria qualquer manifestação  individual de vontade \npor parte dos acionistas, sendo negócio realizado no âmbito das pessoas jurídicas. \n\nAssim,  no  aumento  de  capital  regido  pelo  art.  170  da  LSA,  cada  acionista \nsubscreveria  ações  e  as  integralizaria,  diferentemente  do  que  ocorreria  na  incorporação  de \nações, em que a “integralização” não seria um simples ato de contrapartida da subscrição, mas, \nsim, as ações da companhia incorporadas em sua totalidade. \n\nFl. 19320DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.299 \n\n \n \n\n \n \n\n37\n\nSalienta  que,  ainda  que  haja  alienação,  no  sentido  de  transferência  de \npropriedade, poderia não haver  incidência de  imposto de renda, posto que poderia não haver \nganho de capital realizado, uma vez que haveria apenas substituição dos bens.  \n\nAnota que, ainda que se considerasse a incidência de imposto de renda sobre \nganho de capital na incorporação de ações, tal ganho deveria corresponder, necessariamente, à \ndiferença entre o custo de aquisição das ações incorporadas e o valor atribuído a elas no ato, o \nque, neste caso, corresponderia à zero. \n\n2.1.3.  EFEITOS  SOCIETÁRIOS  DA  INCORPORAÇÃO  DE  AÇÕES  PARA  AS \nSOCEIDADES E ACIONISTAS. \n\nNesse  tópico,  apresenta  o  recorrente  a  distinção  dos  efeitos  decorrentes  da \nincorporação de ações para as sociedades e para os acionistas. \n\n2.1.3.1. EFEITOS PARA AS SOCIEDADES ENVOLVIDAS NA OPERAÇÃO. \n\nRegistra­se,  nesse  tópico, que,  no  âmbito das  sociedades que participam da \noperação de  incorporação de ações,  “trata­se de efetiva aquisição de participação societária \nna sociedade cujas ações são incorporadas por parte da sociedade incorporadora, sendo que \nesta  última  deverá,  como  contraprestação  pelas  ações  adquiridas,  entregar  ações  de  seu \ncapital  que  couberem  aos  titulares  das  ações  incorporadas,  em  substituição  destas”.  (fls. \n19.112) \n\nCom efeito, sustenta o apelante que o acionista tem suas ações substituídas e \nnão participa dessa operação de  forma ativa, de modo que os efeitos da operação  lhe seriam \ndiferenciados. \n\n2.1.3.2.  EFEITOS  PARA  OS  ACIONISTAS  DA  SOCIEDADE  CUJAS  AÇÕES  SÃO \nINCORPORADAS. \n\nAssoma que, ao contrário do que explicitado no Termo de Verificação Fiscal, \nocorreria, sim, uma alienação com sub­rogação real, com substituição das ações. Isso porque, \nhaveria verdadeira  troca de ações,  sendo emitidas ações pela  sociedade  incorporadora,  sendo \ncerto que o  acionista concorrido para  tal  substituição,  eis que  estaria  inerte em  tal  operação, \ndado o mandato sem representação presente na incorporação de ações. \n\nPortanto, e como já anteriormente explicado, haveria troca de ações do Banco \nReal e do AAB Dois Par, por ações do Recorrente, mantendo­se as mesmas consequências das \nrelações  jurídicas  previamente  existentes  com  relação  ao  bem  substituído,  permanecendo  o \nacionista nas mesmas posições patrimonial e econômica verificadas antes da operação. \n\nColaciona doutrina e  jurisprudência que, a seu ver, sustentariam sua tese de \nhaver,  no  presente  caso,  sub­rogação  real,  tal  como  Acórdão  105­17.322,  advindo  da  e.  5º \nCâmara do 1º Conselho de Contribuintes, em que se teria reconhecido que a operação de cisão \nparcial  de  empresa  controladora,  com  versão  do  investimento  em  controlada  no  exterior  em \noutra  pessoa  jurídica,  não  implicaria  emprego  de  efeito,  para  efeito  de  disponibilização  de \nlucros de controlada no exterior.  \n\nFl. 19321DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  38\n\nAlvitra,  nessa  esteira,  que,  sob  a  perspectiva  da  Sterrebeeck,  teria  havido \nclara  substituição das  ações que ela detinha no Banco Real  e no AAB Dois Par pelas novas \nações de emissão do Recorrente. \n\nEntremostra  que,  na  incorporação  de  ações,  ter­se­ia  operação  específica, \nque, para a sociedade que incorpora, seria verdadeira aquisição de participação societária; pra \nos  acionistas,  haveria  troca  de  ações,  com  sub­rogação  real,  que  não  geraria  qualquer \ndisponibilidade sobre eventual ganho porque simplesmente se trocariam ações. \n\nÀs fls. 43 do seu Recurso, fls. 19117 do processo, afia: \n\n“É  bom  repisar  este  ponto,  inclusive  justificando  a  razão  pela \nqual  antes  foi  dito  neste  recurso  que  é  secundária  a  discussão \nsobre  haver  ou  não  alienação,  inclusive  tendo­se  em  conta  o \naspecto volitivo. O que ocorre, indubitavelmente, é que as ações \nincorporadas  passam  para  a  propriedade  da  incorporadora, \nexatamente  porque  esta  as  adquire.  Em  vista  disso,  numa \napreciação  simplificada  do  ato  jurídico,  poder­se  ia  concluir \nque,  se  houve  aquisição  com  transferência  de  propriedade,  a \noutra parte deve ter feito a alienação dos mesmos bens. Todavia, \nnuma  apreciação  mais  detida  e  profunda  do  ato,  segundo  sua \ndisciplina jurídica, vai­se perceber que, para o acionista, a perda \nda  propriedade  das  ações  incorporadas  tem como  contrapartida \nimediata e automática a aquisição das ações emitidas no ato pela \nsociedade incorporadora, ou seja, o acionista é ao mesmo tempo \nalienante  (em  sentido  amplo  e  genérico)  e  adquirente  (também \nem  sentido  amplo  e  genérico),  porque,  em  sentido  estrito,  uma \ncoisa fica no lugar da outra. E é por isto que, na perspectiva do \nacionista, ocorre uma substituição sou sub­rogação real. E é por \nisto  mesmo  que,  tal  como  na  permuta,  o  tratamento  tributário \natribuível à incorporação de ações não pode ser aquele que cabe \npara  as  alienação  em  geral,  não  obstante  nem  toda  alienação \nseja apta a gerar ganho de capital  (por exemplo, as alienações \ndecorrentes de mútuo e doação não gerem ganho de capital)”. \n(Sic.) \n\nEm continuação, reprisa, uma vez mais, que, ao contrário do que defendeu a \nDRJ,  a  própria  Lei  determina  expressamente  que  as  ações  aqui  recebidas  substituem  as  que \nforam  incorporadas,  e  seria  também  por  isso  que  o  parecer  Normativo  CST  nº  39/81, \nreconheceria as ações em substituição das que foram objeto da  incorporação,  fusão ou cisão, \nhavendo sub­rogação, para todo os efeitos de direito. \n\nPortanto, no presente caso, e sustentando suas alegações em doutrina, haveria \nclara  substituição  das  ações,  uma  vez  que,  em  sua  visão,  o  próprio  instituto  da  sub­rogação \nexplicitaria  tal  tema,  eis  que  adviria  do  latim  “subrogatio”,  de  “subrogare”,  que  significa \n“substituir”, “modificar”, o que designaria, claramente, a modificação de uma coisa pela outra. \n\nEm  consequência  disso,  o  patrimônio  do  acionistas,  quanto  às  ações \nrecebidas na incorporação, não teria se modificado, ficando na mesma posição em que antes se \nencontrava quanto  ás  ações  que  foram  incorporadas,  eis  que  não  teria  despendido  nada para \npassar a ter as novas ações em luar das antigas. \n\nDestaca  que,  no  presente  caso,  há  de  ser  afastada  a  argumentação  da DRJ, \numa  vez  que,  o  que  teria  havido,  seria  a  sub­rogação  consensual,  expressa  no  art.  421  do \nCódigo Civil, bem como por autores, notadamente De Plácido e Silva, que chamaria a presente \n\nFl. 19322DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.300 \n\n \n \n\n \n \n\n39\n\nsituação de “sub­rogação convencional” ou “sub­rogação voluntária”, operada pela vontade do \nsub­rogado. \n\nÀs fls. 19.123: \n\n“Assim,  é  inolvidável  que  na  relação  jurídica  substitutiva, \ndecorrente  da  sub­rogação,  temos  sujeitos  de  direito  diferentes \ne/ou  objetos  diferentes,  sem  que  tal  alteração  derive  da \nimposição  de  qualquer  outra  obrigação  ou  condição  nova  e \nexterna  à  própria  sub­rogação.  Daí  a  conservação  da  relação \njurídica original em seus elementos não alterados.” \n\nConstata, assim, que, muito embora a sub­rogação possa acarretar uma nova \nrelação  jurídica, modificativa da anterior, aponta que não haveria abandono da originária, eis \nque,  se  fosse  relação  totalmente nova, não haveria que se  cogitar sub­rogação, não havendo, \nportanto, modificação patrimonial positiva ou negativa, sendo esses os termos da incorporação \nde ações. \n\nAponta  que  a  argumentação  levantada  pela  d.  DRJ,  advinda  de  inspiração \ndoutrinária  italiana,  não  se  sustentaria,  uma  vez  que  a  doutrina  especializada  facilmente  a \ncontestaria. Igualmente, assevera que, ao contrário do que assentado pela decisão recorrida, não \nestar­se­ia falando sobre modificação de conceitos dos Códigos Civis de 1916 e 2002, eis que \nos conceitos de bens universais e coletivos não estariam empregados de forma diferente. \n\nProssegue apontando que não poderia se amparar a decisão quanto à alegação \nde que “cada coisa tem sua identidade própria”, e que “uma não poderia substituir a outra” (fls. \n19.125),  eis  que  tal  ideia  poria  fim  na  própria  concepção  de  sub­rogação  real,  que  teria  por \nescopo a troca de coisas. \n\n2.2. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DA INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. \n\nNesse  ponto,  demonstra  que  a  exigência  fiscal  em  comento  é  indevida  e \ndeveria ser cancelada por esse e. Conselho, posto que não haveria que se falar em apuração de \nganho de capital tributável pelo imposto de renda pela Sterrebeeck. \n\n2.2.1.  EFEITOS  TRIBUTÁRIOS  DA  INCORPORAÇÃO  DE  AÇÕES  PARA  OS \nACIONISTAS. \n\nSustenta,  nesse  tópico,  que  não  haveria  transferência  ou  disponibilidade  de \nrecursos  financeiros  e  tampouco  implica  a  realização  de  qualquer  outro  ganho. Assim,  “não \nexiste alienação para feitos de incidência do imposto de renda e de que o custo de aquisição das \nnovas ações é o mesmo da participação societária original (fls. 19.129). \n\nDessa forma, na incorporação de ações, não haveria que se falar em apuração \nde ganho de capital tributável. \n\n2.2.2. DA NÃO TRIBUTAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE PERMUTA. \n\nRessalta  o  recorrente,  nesse  ponto,  que  a  incorporação  teria  efeitos  fiscais \niguais ao da permuta de bens,  inexistindo qualquer ganho passível de  tributação, sendo certo \nque a posição patrimonial do acionista  teria permanecido  inalterada, a  incorporação de ações \n\nFl. 19323DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  40\n\nasemelhar­se­ia a uma operação de permuta, na medida em que nela haveria a mera  troca de \nbens. \n\nAssinala: \n\n“Note­se  que  o  Recorrente  nunca  disse  nem  está  dizendo  que \npermuta e incorporação de ações sejam iguais, porque não são, \ndado  que  uma  é  negócio  jurídico  tipificado  pelo  direito \nbrasileiro e outra é ato jurídico também tipificado por nossa lei, \ncom as respectivas identidades (naturezas jurídicas) dadas pelas \nsuas diferentes causas de atribuição patrimonial. Não obstante, \ncomo  visto  antes,  diferentes  atos  jurídicos  podem  ter  alguns \nefeitos iguais ou semelhantes, e no caso, tanto a permuta quanto \na  incorporação  de  ações  geram  o  mesmo  efeito  de  troca  da \npropriedade de bens, o que se dá no âmbito do direito privado e \nadquire relevância no âmbito tributário porque neste, para  fins \ndo  imposto de  renda, o efeito  fundamental que deve provir dos \natos  ou  negócios  jurídicos  é  o  da  produção  da  aquisição  da \ndisponibilidade de renda, isto é, a obtenção de renda realizada, \no que não se verifica nem na permuta nem na  incorporação de \nações,  porque  em  ambas  trocam0se  bens  por  bens.”  (palavra \npor palavra, fls. 19.130) \n\nSeria,  a  seu  ver,  “amplamente  dominante”  o  entendimento  de  não  haver \naumento  patrimonial  tributável  na  permuta  sem  torna,  uma  vez  que  se  atribuiria  ao  bem \nrecebido mesmo valor que, no balanço patrimonial da pessoa jurídica, tinha dado em permuta, \nobservando­se investimentos registrados perante o Banco Central do Brasil. \n\nEnfatiza  que  deveriam  ser  mantidos,  para  efeitos  fiscais,  os  valores  que \ncorrespondiam ao custo das ações incorporadas, não podendo haver incidência do imposto de \nrenda sobre o acionista, ainda que a incorporação tenha sido feita a valor maior no âmbito da \nsociedade incorporadora. \n\nAssim seria, porque  toda a legislação dos  tributos sobre a  renda se pautaria \npelo  princípio  do  custo  de  aquisição,  segundo o  qual  se  tomaria  este  elemento  de valoração \npatrimonial  como  base  para  determinação  e  quantificação  de  toda  e  qualquer  ocorrência \nindividual que contribua para a ocorrência do  acréscimo universal de patrimônio no  final do \nperíodo­base de incidência daqueles tributos.  \n\nAnota que, ainda que o permutante receba bem de maior valor do que o custo \ndo bem dado, ocorreria para ele o fenômeno de “acréscimo patrimonial meramente potencial”, \nnão  havendo  incidência  tributária,  eis  que  esta  pressuporia  ganho  real  e  realizado,  sendo  tal \nação  decorrente  do  princípio  da  realização  da  renda.  Em  tais  casos,  somente  poderia  haver \ntributação em casos que o ganho potencial se caracterizasse em ganho efetivo e definitivo, ou \nseja, em que houvesse realização de renda pela alienação do bem . Destaca que não se poderia \ntributar a renda antes de tal realização, eis que se oneraria o patrimônio, e não a renda, eis que \nainda não estaria adquirida e disponível, também não podendo vir a estar, assim sendo, o Fisco \ndisporia de sua parte (imposto) antes de o contribuinte ter adquirido a disponibilidade dela. \n\nEm  tal  contexto,  qualquer  tentativa  de  exação  consistiria  em  afronta  ao \nprincípio da capacidade contributiva, uma vez que se exigiria do contribuinte que sacrificasse \nseu patrimônio para que pudesse arcar com o ônus do tributo. \n\nColaciona  doutrina  que,  a  seu  ver,  daria  escorreita  solução  para  a \ncontrovérsia, uma vez que coadunam a  ideia de  impossibilidade de  imposição de  imposto de \n\nFl. 19324DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.301 \n\n \n \n\n \n \n\n41\n\nrenda  sobre  renda  ficta  ou  virtual,  no  sentido  de  que  não  bastaria  a  “aparência  de  riqueza”, \nsendo necessário que a potencialidade econômica seja efetiva. \n\nExpressa  que,  no  caso  das  ações  incorporadas,  dá­se  o  mesmo  fenômeno \nverificado nas permutas, em que se pode ter custo inferior ao valor das ações recebidas em sua \nsubstituição, mas, por se tratar de ganho potencial não tributável antes de haver uma alienação \nonerosa com preço maior do que o custo e que, pela diferença, concretize o ganho até então \nnão realizado. \n\nIndica  que,  ainda  que no  ato  da  incorporação,  a  ação  tenha  valor maior  do \nque o  custo das  ações  incorporadas,  segundo avaliação  efetivada, não  seria  suficiente para  a \nincidência  do  imposto  de  renda,  sendo  necessária  que  haja  alienação  das  ações  para  que  se \nsuporte tal ônus, posto que a renda não realizada estaria fora do campo da incidência.  \n\nEsclarece que o Parecer PGFN/PGA nº 454/91, aludindo ao anterior Parecer \nPGFN/PGA nº 970/91, teria explicitado não se referir ao artigo 65 da Lei nº 8383, por lhe ter \nsido  antecedente,  não  deixando  margem  à  dúvida  quanto  a  se  tratar  de  situação  de  não \nincidência de imposto de renda. \n\nSustenta  que  o  tratamento  das  operações  de  permuta  já  teria  sido  cuidado \npelo art. 65 da Lei nº 8.383/91, em que se disporia, implicitamente, que não poderia se incidir \nimposto de renda sobre permuta ou os efeitos patrimoniais por ela gerados, partindo assim o \ncaput  do  pressuposto  de  que  a  permuta  não  seria  tributável,  não  pairando  dúvidas  quanto  à \nabrangência do regime tributário exposto. \n\nExplana, com arrimo no Parecer PGFN/PGA nº 454/92, que não se poderia \ntributar as permutas sem  torna no momento em que o negócio é  realizado, conforme Parecer \nNormativo CST nº 504/71. \n\nJunta jurisprudência advinda deste e. Tribunal Administrativo que coadunam \nos argumentos apresentados. \n\nAverba que a decisão recorrida não  tem como prosperar na medida em que \nnão equipara a incorporação de ações à permuta, uma vez que, muito embora sejam atos com \nnatureza jurídica distintas, tem causas e efeitos jurídicos que lhe são comuns, sendo que apenas \num deles seria relevante para o trato da questão tributária: a troca ou substituição de bens sem \nganho de capital realizado. \n\nAduz  que  a  avaliação  feita,  visaria  apenas  atender  o  pressuposto  de  que  o \naumento  de  capital  deveria  ter  substância  econômica  efetiva  no  valor  econômico  das  ações \nincorporadas, mas isso não poderia ser confundido com o preço de aquisição e de alienação e \ntais ações. Assim, não poderia haver confusão entre o preço de avaliação e aquele estampado \nno art. 19 da Lei 6.404, que utiliza o termo “preço de emissão”. \n\nSustenta, às fls. 19.149/19.150: \n\n“Já  no  ato  de  incorporação  de  ações,  não  há  apenas  a \nconsideração  do  valor  da  ação  a  ser  incorporada,  pois  há  a \nconsideração  do  valor  patrimonial  econômico  da  companhia \nincorporadora,  e  também  a  consideração  ao  valor  patrimonial \neconômico  da  companhia  cujas  ações  vão  ser  incorporadas, \n\nFl. 19325DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  42\n\npara  que  a  totalidade  dos  acionistas  resultantes  do  ato  não \nganhe e não perca. \n\nPor  isso,  na  incorporação  de  ações  ninguém  subscreve \nindividualmente uma a uma as ações do correspondente aumento \nde  capital,  pois  este  está  vinculado  antes  de  tudo  ao  valor \npatrimonial  da  entidade  que  se  transformará  em  subsidiária \nintegral, em confrontação com o valor patrimonial de que será a \ncontroladora  após  o  ato,  e  a  subscrição  de  capital  é  feita  em \nbloco.” \n\nE prossegue: \n\n“...neste  procedimento,  os  acionistas  cujas  ações  vão  ser \nincorporadas  não  fixam  um  preço  para  que  elas  sejam \ntransferidas à  sociedade  incorporadora, mas,  pela comparação \nde  valores  patrimoniais  das  duas  companhias,  recebem  uma \nquantidade de ações que corresponde à justa relação de troca do \nque  tinham,  pelo  que  passam  a  ter,  inclusive  numa  visão mais \nampla do patrimônio social resultante do ato de incorporação.” \n\nInvoca, em seguida, o entendimento exposto pelo Supremo Tribunal Federal \nno Recurso Extraordinário nº 95905­0­PR, em que  teria  restado decidida a não  incidência de \nimposto de renda sobre a conferência de bens para a integralização de capital subscrito, posto \nque  seriam  recebidas  “ações  correspondentes  ao  valor  dos  bens,  ainda  que  expressos \nnominalmente em quantias diversas, pela avaliação feita”. \n\nCalcado  em  tais  argumentos,  reproduz  doutrina  de  Orlando  Gomes  e  do \nsempre festejado Pontes de Miranda, para balizar  seu entendimento, em que haveria no caso \nconcreto a troca de “res” por “res”, e não de “res” por “pretium”. Assim, aponta que “como há \nmera substituição das ações, se na avaliação feita houver algum reconhecimento, para os fins \nda  relação  de  troca,  de  valor  superior  ao  do  custo  de  aquisição,  essa  diferença  representa \nmero ganho potencial, não ganho efetivo e não realizado,  impossível de ser  tributado, como \nasseverou com propriedade o Parecer PGFN/PGA nº 454/92“. \n\n2.2.3  DA  NÃO  OCORRÊNCIA  DO  FATO  GERADOR  DO  IRRF  (PAGAMENTO, \nCRÉDITO, ENTREGA, EMPREGO OU REMESSA). \n\nNesse  tópico,  alinhava  não  ter  ocorrido  ganho  de  capital,  eis  que  nenhum \nevento mencionado no art. 685 do RIR/99 teria ocorrido, sendo eles: pagar, creditar, entregar, \nempregar ou remeter. \n\nAssim, em síntese, teria apenas procedido em momento na sua conta capital, \ncom  respectiva contrapartida,  sem, no  entanto,  pagar,  creditar  remeter,  empregar ou  entregar \nqualquer  rendimento seu, uma vez que a incorporadora teria apenas dado em troca das ações \nque recebeu, as ações que emitiu, tendo havido, para a Sterrebeeck, a perda da propriedade das \nações incorporadas, havendo, em contrapartida – imediata e automática – a aquisição das ações \nemitidas no ato pelo ora Recorrente, sendo certo que a Sterrebeeck teria sido, ao mesmo tempo, \nalienante e adquirente das ações. \n\n2.2.4. DA POTENCIAL DUPLA TRIBUTAÇÃO SOBRE O GANHO DE CAPITAL. \n\nEm  tal  rema,  reprisa  o  recorrente  que  somente  na  alienação  das  ações \nrecebidas  pela  Sterrebeeck  na  incorporação  de  ações  do  Banco  Real  e  do  AAB  Dois  Par \npoderia ser apurado ganho de capital tributável pelo imposto de renda. Posto que, a seu ver, se \n\nFl. 19326DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.302 \n\n \n \n\n \n \n\n43\n\nocorresse  antes  disso,  a  eventual mais­valia  verificada  na  incorporação  de  ações  não  geraria \nquaisquer efeitos tributários. \n\nIsso porque, repete, não houve a vontade (animus) do acionista, assim, para \neles teria havido apenas uma troca, onde se manteria a participação societária de cada acionista, \nsó que agora, na sociedade incorporadora. \n\nAgita que, segundo o art. 47, §6º da Instrução Normativa RFB nº 1.022/10, \nteria demonstrado exatamente o caso dos autos, onde a substituição, total ou parcial, de ações, \nem  decorrência  de  incorporação,  manteria  o  custo  de  aquisição  das  ações  originalmente \ndetidas. \n\nAssim, afiança, às fls. 19.161: \n\n“Deste  modo,  se  mantida  a  cobrança  no  presente  processo, \npoderia haver dupla  tributação em virtude de que  futuramente, \nse houver alienação das ações pela Sterrebeeck, o efetivo ganho \nde capital que então for apurado com base no mencionado custo \nde aquisição deverá ser oferecido á tributação. Ou ainda poderá \nocorrer de não haver ganho de capital, mas mesmo assim já terá \nhavido tributação de um suposto ganho de capital” \n\nCarreia, em seguida, julgado advindo deste e. Conselho que teria dado razão \nao contribuinte em situações análogas à presente. \n\n2.2.5. DA INAPLICABILIDADE DO ART. 23 DA LEI Nº 9.249/95. \n\nReprisa as mesmas linhas apresentadas em sua Peça de Defesa, no sentido da \ninaplicabilidade do art. 23 da Lei nº 9.249/95, que trata da integralização de capital por pessoas \nfísicas em bens e direitos. \n\nO entendimento  levado  a  cabo pelo  i. Agente Fiscal  estaria  equivocado,  na \nmedida  em  que  a  integralização  de  capital  e  a  incorporação  de  ações  não  teriam  a  mesma \nnatureza  jurídica,  fazendo  com  que  o  texto  legal  acima  apresentado  não  acomodar­se­ia  ao \npresente caso. \n\nDefronta diversa doutrina para alicerçar seus argumentos, de que, embora na \nincorporação de ações haja aumento de capital, este seria meio para o atingimento do fim da \nnorma  do  art.  252,  e  não  se  confundiria  com  os  aumentos  de  capital  que  constituiriam  a \nfinalidade  da  norma  do  art.  170,  também  não  devendo  se  confundir  outros  atos  nos  quais \ntambém haveria aumento de capital. \n\nAdemais, propugna que tanto o que prescrito pelo caput da norma, quanto o \nque passado em seu §2º, referem­se a pessoas físicas domiciliadas no Brasil, o que não seria o \ncaso dos autos, uma vez que o consórcio e a compra de ações teria ocorrido no exterior. \n\nCoteja o entendimento lançado pelo Superior Tribunal de Justiça nos autos do \nResp.  nº  102.7799/CE,  da  relatoria  do  em.  Ministro  Benedito  Gonçalves,  em  que  teria  se \nentendido que, na integralização de capital de uma outra sociedade haveria apenas substituição \nda participação na empresa, sem alteração patrimonial da pessoa jurídica. \n\nFl. 19327DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  44\n\nAdvoga que, muito embora o caso citado tenha ocorrido com pessoa jurídica, \nonde  teria  havido  o  correto  reconhecimento  da  diferença  de  valores  como  reavaliação  não \nrealizada,  os  fundamentos  de  tal  julgado  teriam  caráter  de  ordem  geral,  atinentes  ao  próprio \nregime constitucional de tributação da renda. \n\nRelaciona,  ainda,  entendimentos  emanados  do  Supremo  Tribunal  Federal, \nTribunal Regional Federal da 5ª Região e, novamente, Superior Tribunal de Justiça que, teriam \ndado apurada decisão sobre o tema em comento, bem como dogmática que bem delinearam a \nmatéria. \n\n3.  DA  NÃO  APURAÇÃO  DE  GANHO  DE  CAPITAL  TRIBUTÁVEL  PELA \nSTERREBEECK EM RAZÃO DA MANUTENÇÃO DO CUSTO. \n\nEm  tal  esteira,  afiança  que  não  teria  havido  qualquer  alteração  do \ninvestimento estrangeiro da Sterrebeeck no Bacen antes e após a incorporação das ações. \n\nDestaca que tal registro é fundamental “e não apenas formal” para apuração \nde ganho de capital, conforme art. 690,  inc.  II do RIR/99, estando sob “evidência solar” que \nnão há incidência no presente caso, eis que a “renda ou capital somente existe naquilo que o \ninvestido receber além do que investiu” (fls. 19.169) \n\nCita que,  conforme  a Lei  nº  4.131/62,  teria  sido disposto  que o  registro  de \noperações  financeiras  com  o  exterior  não  seria  apenas  formal,  dado  que  dele  dependeriam \nfuturos movimentos de remessas de  lucros ou os  seus  investimentos. Portanto, o  registro não \nseria  mera  formalidade  pois  importaria  em  obrigação  das  sociedades  receptoras  de \ninvestimentos,  a  ser  cumprida  perante  a  autoridade  cambial  do  Brasil,  e  conferiria,  ainda, \ndireitos subjetivos às pessoas a que se refere, in casu, investidores estrangeiros. \n\nTranscreve  o  art.  690  do  RIR/99,  caracterizando­o  como  peremptório  ao \ndeclarar  que  não  estariam  sujeitos  à  retenção  do  imposto  de  renda  “os  valores,  em  moeda \nestrangeira, registrados no Banco Central do Brasil, como investimentos ou reinvestimentos, \nretornados ao seu país de origem”. \n\nDesse modo,  assenta  que  teria  de  haver  a  postergação  da  tributação  para  o \nmomento em que o ganho, se viesse a ocorrer, se tornasse efetivamente realizado e não antes, \nquando ainda seria potencial e  represado. Portanto, o não  residente não deveria  ser  tributado \nenquanto  não  receber  um  retorno  maior  do  que  o  investimento  originalmente  realizado. \nAcrescenta  que  a  regra  fundamental  (e  geral)  a  estas  causas  seria  a  de  intributabilidade  dos \nvalores investidos em moeda estrangeira, conforme o já acima citado art. 690 do RIR/99, eis \nque, no presente caso, seriam idênticos os valores  registrados antes da incorporação e depois \ndesta,  havendo  simples  alteração  da  titularidade  das  pessoas  jurídicas  receptoras  do \ninvestimento,  sem  qualquer  alteração  de  valor  da  moeda  e,  portanto,  sem  ganho  de  capital \nrealizado. \n\nJunta os registros contábeis da Sterrebeeck antes e após a incorporação, que \ndemonstraria não haver qualquer alteração. São eles: \n\nFl. 19328DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.303 \n\n \n \n\n \n \n\n45\n\n \n\n \n\nFl. 19329DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  46\n\n \n\nE após a incorporação: \n\n \n\n \n\nFl. 19330DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.304 \n\n \n \n\n \n \n\n47\n\n \n\nDessa  forma,  não  teria  havido  qualquer mudança  contábil,  onde  o  custo  de \naquisição e o valor de “alienação” (que seria o valor pelo qual as ações do Recorrente  foram \nrecebidas pela Sterrebeeck), seriam equivalentes. De modo que, fosse pela rega do art. 26 da \nIN SRF nº 208/02, seja pelo artigo 690 do RIR/99, não haveria ganho de capital a ser tributado \nin casu. Posto que, em seu entender, o valor pelo qual as ações do Banco Real e do AAB Dois \npar foram entregues ao Recorrente corresponderiam ao valor de mercado destas mesmas ações, \nobtidos em transação realizada entre partes independentes (ABN holding pelo consórcio). \n\nProssegue assentando que, como já afirmara em sua peça de bloqueio, houve \nerro  a  partir  da  autoridade  fiscalizadora  ao  converter  o  montante  do  registro  para  moeda \nnacional, o que não seria o caso dos autos, conforme os arts. 9º da Lei nº 9.718/98, inc. II do \nart. 690 do RIR/99 e art. 24 da MP nº 2.158. \n\nIsso  porque,  o  investimento  continuaria  registrado  no  Banco  Central  pelo \nmesmo  valor  anterior  em  moeda  estrangeira,  ou  seja,  às  ações  do  Recorrente  teria  sido \nreconhecido  o  mesmo  valor  de  custo  das  ações  incorporadas,  posto  que  teriam  vindo  em \nsubstituição daquelas.  \n\nDessarte, aponta que estaria errado o entendimento da d. DRJ posto que “se \nhouvesse  alguma  alienação  por  valor  igual  ou  inferior  ao montante  em moeda  estrangeira \ninvestida, mas superior em moeda nacional, o acionista teria que pagar imposto sem ter tido \nganho da capital, e não teria a garantia de retorno integral do seu investimento, como lhe é \nconferida  pela  lei  nº  4131”  (fls.  19.187).  Assim,  haveria  perda  de  capital,  mesmo  com \ndiferença positiva em reais, sendo esta sujeito à tributação. \n\nAfia que o  sistema  tributário brasileiro protege o Contribuinte  em casos  de \ninvestimentos originalmente feitos em moeda estrangeira, tomando­a como base para apuração \nde ganho ou perda de capital, comparando­se os montantes de custo e alienação na moeda do \n\nFl. 19331DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  48\n\ninvestimento,  e  quando  apurado  ganho,  traduzi­lo  em  reais  pela  taxa  de  câmbio  do  fato \ngerador. \n\nSustenta  que,  no  presente  caso,  não  teria  sido  apurado  qualquer  ganho  em \nmoeda  estrangeira,  dado  que  o  investimento  feito  teria  sido  mantido  no  mesmo  montante \noriginário nas moedas do investimento, estando erra da a autoridade lançadora ao converter o \ninvestimento em moeda estrangeira para moeda nacional e comparar o resultado com o valor \nda avaliação em reais. \n\nPropugna, uma vez mais, pelo cancelamento do auto. \n\n4.  DA  AUSÊNCIA  DE  RESPONSABILIDADE  POR  PARTE  DO  RECORRENTE  – \nINAPLICABILIDADE DO ARTIGO 26 DA Lei nº 10.833/03 AO PRESENTE CASO. \n\nAfirma que, se no presente caso, ad argumentandum tantum,  tivesse havido \nqualquer ganho de capital, o contribuinte no polo passivo deveria ser a própria Sterrebeeck, e \nnão  o  Banco  Santander,  eis  que  a  responsabilidade  prevista  no  art.  26  da  Lei  nº  10833/03 \napenas  se  aplicaria  ás  hipóteses  em  que  o  responsável  tributário  possa  arcar  com  o  ônus \nfinanceiro do tributo. \n\nAvaliza que, segundo o art. 45 do Código Tributário Nacional, o contribuinte \ndo imposto de renda, seria aquele titular da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou \ndo  provento  tributável,  ou  seja,  aquele  diretamente  vinculado  ao  fato  gerador,  conforme \ndisporia também os artigos 121 e 128 do mesmo Diploma Legal. \n\nDas  fls.  19.190  às  fls.  19.196,  junta  farta  jurisprudência  no  sentido  da \nimpossibilidade de transferência da responsabilidade quanto ao pagamento do imposto. Nesse \npasso, estaria equivocada a d. Fiscalização ao  imputar ao Recorrente a  responsabilidade pelo \nrecolhimento  do  imposto  supostamente  devido  pela  sociedade  Sterrebeeck  em  razão  da \nincorporação de ações do banco Real e do AAB Dois Par, não sendo aplicável ao caso o art. 26 \nda Lei nº 10833/03, eis que, de acordo com as regras que regem a responsabilidade tributária, \nnão haveria dúvidas de que tal artigo só seria aplicável nos casos em que há ganho de capital \ndecorrente da alienação de bens com pagamento em dinheiro passível de retenção.  \n\nRatifica  que,  no  presente  caso,  não  teria  havido  qualquer  pagamento  em \ndinheiro  e,  por  conseguinte,  não  haveria  qualquer  possibilidade  de  retenção  do  imposto \n“devido”, tendo havido, reprisa, mera substituição de ações, não podendo ser retidas para fins \nde pagamento de tributos. E completa: \n\n“A própria retenção de ações não seria possível, tendo em vista \nque  o  inciso  I  do  artigo  224  da  LSA  determina  a  substituição \nintegral  das  ações  detidas  pelos  acionistas,  vedando,  portanto, \neventual  retenção  das  ações  objeto  da  operação.  Em  outras \npalavras,  a  LSA  exige  que  seja  entregue  ao  acionista  a \ntotalidade  das  ações  previstas  nas  deliberações  societárias \naplicáveis.  No  mesmo  sentido,  o  §3º  do  artigo  252  da  LSA \ndetermina que, aprovada a operação de incorporação de ações, \n‘os  titulares  das  ações  incorporadas  receberão  diretamente  da \nincorporadora as ações que lhes couberem’”. (fls. 19.197) \n\nFia que a fiscalização teria transferido, em ultima análise, o ônus financeiro a \nquem não  seria  contribuinte  do  tributo,  representando  subversão  dos  princípios  que  regem  a \nordem tributária de Estado de Direito. \n\nFl. 19332DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.305 \n\n \n \n\n \n \n\n49\n\nAtenta  ainda  que,  ainda  a  Sterrebeeck  tivesse  auferido  ganho  de  capital \ntributável  na  operação  de  incorporação  de  ações  do  Banco  Real  e  do  AAB  Dois  Par,  a \nresponsabilidade  pelo  recolhimento  jamais  poderia  ser  atribuída  ao Recorrente,  eis  que  o  tal \nônus  não  poderia  ser  suportado  pelo  contribuinte,  eis  que  não  haveria  disponibilidade  de \ndinheiro passível para retenção, o que consumiria, na verdade, o patrimônio do recorrente. \n\nArremata, às fls. 19.200: \n\n“(...)  o Recorrente apenas procedeu a movimento na  sua conta \ncapital,  com  a  respectiva  contrapartida,  e  ninguém  dirá  que, \nquando uma sociedade recebe dinheiro ou bens para integralizar \naumento  do  seu  capital,  está  pagando,  creditando,  remetendo, \nempregando ou entregando rendimento”. \n\n5. DO INDEVIDO REAJUSTAMETNO DA BASE DE CÁLCULO (GROSS UP). \n\nNesse ponto, defende que houve indevido reajustamento da base de cálculo, \nnos termos do artigo 725 do RIR/99. \n\nAfirma  que  a  presente  exigência  tributária  é  absolutamente  improcedente, \n“seja  porque  a  operação  de  incorporação  de  ações  não  decorreu  a  apuração  de  ganho  de \ncapital  tributável  pela  Sterrebeeck,  seja  porque  o  Recorrente  não  pode  suportar  o  ônus \nfinanceiro  de  eventual  tributo  devido  pela  sociedade  residente,  ante  a  ausência  de \nresponsabilidade de dinheiro passível de retenção na fonte”. (fls. 19.201) \n\nApenas por amor ao debate, salienta que, ainda que fosse legítima a cobrança \nde IRRF ora perseguida, o reajustamento da base de cálculo permaneceria indevido, eis que tal \nreajustamento  só  seria  justificável  quando  a  fonte  pagadora  assumisse  o  ônus  do  imposto \ndevido  pelo  beneficiário,  sendo  certo  que  em  tal  situação  o  imposto  recolhido  deve  ser \nacrescido aos rendimentos auferidos pelo não residente, sendo parte da renda tributável deste, \nconforme preceituado pelo art. 5º da Lei nº 4.154/62 e artigo 725 do RIR/99. \n\nNo caso  em  tela,  o  recorrente não  teria assumido qualquer ônus pelo  IRRF \nsupostamente devido pela Sterrebeeck, não havendo, portanto, qualquer ajuste entre as partes a \nrespeito  da  assunção  do  ônus  financeiro  do  imposto  pelo  Banco  apelante,  não  tendo  como \nprosperar  o  entendimento  do  i.  Fiscal,  que  ampliaria  a  base  de  cálculo  de  forma  indevida  e \nresultaria, em consequência, em apuração que não refletiria a realidade da operação, caso fosse \ntributável. \n\n6.  INEXIGIBILIDADE  DE  MULTA  E  JUROS,  NOS  TERMOS  DO  ARTIGO  100, \nPARÁGRAFO ÚNICO DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. \n\nReagita  os  mesmos  argumentos  postos  em  sua  Impugnação,  no  sentido  de \nque o recorrente teria agido com estrita observância das normas complementares da legislação \ntributária,  de modo  que,  se mantida  a  exigência  fiscal,  deveria  ser  cancelada  a  cobrança  de \nmulta  e  juros,  eis  que  impor­se­ia  a  aplicação  do  parágrafo  único  do  artigo  100  do  Código \nTributário Nacional. \n\n7. DA ILEGALIDADE DA COBRANÇA DE JUROS SOBRE A MULTA. \n\nFl. 19333DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  50\n\nAfiança que,  ainda que haja a manutenção da  autuação combatida, os  juros \ncalculados  com  base  na  taxa  SELICA  não  poderiam  ser  exigidos  sobre  a  multa  de  ofício \nlançada, por ausência de previsão legal, eis que, conforme artigo 13 da Lei nº 9.065/95 e artigo \n84 da Lei nº 8.981/95, tais acréscimos seriam apenas sobre tributos. \n\nAssim,  ainda  que  a multa  tenha  o  objetivo  de  sancionar  o  comportamento \nadvindo de infrações tributárias, ela em si mesma não constitui tributo e, portanto, não haveria \nprevisão  legal  para  que  os  juros  calculados  à  taxa  SELIC  incidam  sobre  ela,  constituindo \ndesrespeito  ao  princípio  constitucional  da  legalidade  previsto  nos  artigos  5º,  II  e  37  da \nConstituição Federal, o que não poderia ser admitido por este Conselho. \n\nArticula  doutrina  e  jurisprudência  em  defesa  de  sua  tese,  arrematando  no \nsentido  de  que  sejam  acolhidos  os  fundamentos  aduzidos  para  que  se  determine  o \ncancelamento dos juros de mora, calculados com base na taxa SELIC, sobre a multa de ofício \nlançada no auto de infração originário. \n\nEm  face  de  todo  o  exposto,  requer  o  recebimento,  conhecimento  e \nprovimento do recurso com a consequente desconstituição e cancelamento integral do auto de \ninfração. \n\nÀs fls. 19.224 usque 19.264, a Procuradoria da Fazenda Nacional junta suas \ncontrarrazões  em  prestígio  do  julgado,  requerendo  que  seja  negado  provimento  ao  recurso \nvoluntário, mantendo­se incólume o lançamento fiscal questionado. \n\nÉ o relatório. \n\nFl. 19334DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.306 \n\n \n \n\n \n \n\n51\n\n \n\nVoto Vencido \n\nConselheiro Jamed Abdul Nasser Feitoza ­ Relator \n\n1. ADMISSIBILIDADE. \n\nRecurso  foi  interposto  tempestivamente,  estando  presentes  as  demais \ncondições  intrínsecas  e  extrínsecas  de  admissibilidade  recursal,  previstas  no  Decreto  nº \n70.235/72, voto por dele conhecer. \n\n2. DO LANÇAMENTO. \n\nA presente demanda decorre da resistência a perfectibilização de lançamento \ntributário  que  considerou  o Recorrente  como  responsável  pelo  Imposto  de Renda Retido  na \nFonte de contribuinte domiciliado no exterior, apurado em razão de alegado ganho de capital \nem operação de incorporação de ações de Sociedades Anônimas sediadas no Brasil. \n\nConforme  consignado  no  relatório,  a  fiscalização  considerou  como  evento \ntributável  a  incorporação  de  ações  do  Banco  Real  e  do  AAB  Dois  Par  ao  patrimônio  da \nimpugnante,  realizada  em  29/08/2008,  tendo  sido  tal  operação  realizada  no  contexto  da \naquisição e consolidação das unidades de negócio do grupo ABN AMRO no Brasil pelo grupo \nSantander. \n\nForam apurados  Imposto de Renda Retido na Fonte  (IRRF) Art. 3º, §3º, da \nLei nº 7.713/88; art. 18 da Lei nº 9.249/95; art. 26 da Lei nº 10.833/2003; arts. 682, 685 e 725 \ndo RIR/99, no valor de R$ 4.363.174.547,84. Juros de Mora (calculados até 06/2013) Art. 61, § \n3º  da  Lei  nº  9.430/96  ­  R$  2.022.331.402,92  e  Multa  Proporcional  Art.  44,  I,  da  Lei  nº \n9.430/96,  com  a  redação  dada  pelo  art.  14  da  Lei  nº  11.488/2007  ­  R$  3.272.380.910,88, \nTotalizando R$ 9.657.886.861,64. \n\nComo resultado de sua impugnação, obteve decisão no sentido de considerar \nseus  argumentos  totalmente  improcedentes,  sendo  mantida  a  integralidade  do  crédito \noriginário.  Assim,  interpôs  o  presente  Recursos  Voluntário.  Dada  a  natureza  e  valores \nenvolvidos,  a  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  apresentou  contrarrazões,  sendo  ambas  as \nmanifestações objetos das análises e posições manifestadas no presente voto. \n\n3. RAZÕES PRELIMINARES. \n\nO  Recorrente  inicia  seus  argumentos  de  resistência  a \nperfectibilização do  lançamento e busca de  reforma da decisão \nreferente  com  oposição  de  razões  preliminares,  o  fazendo, \nresumidamente, nos seguintes termos: \n\n­ Incorreta consideração da incorporação de ações como evento \ntributável  –  Segundo  sustenta  não  houve  evento  tributável  no \nBrasil,  pois  tendo  o  Santander  Espanha  integrado  consórcio \nadquirente  da ABN Holding  detinha  a  titularidade  indireta dos \nnegócios  e  ativos  do  Grupo  ABN  e  segundo  sustenta,  o  único \nevento tributável para fins de apuração de ganho de capital seria \n\nFl. 19335DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  52\n\na  alienação,  em  01/11/2007,  da  ABN  Holding  para  o  referido \nconsórcio. \n\nExpondo  tal  fato,  sustenta  que  mesmo  essa  operação  ocorrida \nem  2007  consistiu  na  aquisição  de  ações  de  sociedade  no \nexterior,  ABN  Holding,  e  ainda  que  tal  fato  econômico  fosse \ncompatível  com  a  regra  matriz  de  incidência  do  tributo  em \nquestão,  não  seria  o  Recorrente  o  sujeito  passivo,  mas  a  RFS \nHolding B.V. (“RFS”). \n\n­ Da  inexistência  de  ganho  de  capital  tributável  no  Brasil  – \nAquisição de bens localizados no exterior – Cita o Art. 26 da lei \n10.833/03 destacando uma das  condições para que o ganho de \ncapital por não residente se submeta e exação brasileira, os bens \nalienados  devem  estar  localizados  no Brasil. Alegando que,  no \ncaso  em  tela,  o  Grupo  ABN  (alienante)  e  o  RFS  (adquirente) \nestavam localizados no exterior e o bem alienado (participação \nsocietária  na  ABN  Holding),  objeto  de  aquisição  por  oferta \npública,  também  estava  localizado  no  Exterior,  não  havendo \nqualquer  base  para  incidência  de  tributo  brasileiro  sobre  tal \noperação. \n\n­ Aquisição  de Bens não  localizados no Brasil  e  ilegitimidade \nPassiva do Recorrente – Como consequência lógica dos pontos \nanteriores,  sendo  os  bens  objeto  de  alienação  localizados  no \nexterior  e  as  partes  da  operação  também  estrangeiras,  não  há \nque  se  falar  em  ganho  de  capital  tributado  no  Brasil,  por \nconsequência,  não  poderia,  ao  Recorrente,  ser  imputada \nqualquer  responsabilidade  pela  retenção  de  operação  não \ntributável.  \n\nSegue  sustentando  que,  mesmo  sendo  vitorioso  o  entendimento \nde  que  ocorreu,  indiretamente,  o  Santander  Espanha  adquiriu \nbens localizados no Brasil (Banco Real e AA Dois Par), uma vez \nque tal quinhão da operação da ABN Holding já lhe cabia desde \nde  a  origem  das  operações,  ainda  assim  seria  incabível  a \ninclusão  do  Recorrente  na  relação  tributária,  eis  que  a  única \nalienação  que  poderia  ensejar  ganho  ocorreu  em  2007 \nenvolvendo os acionistas do Grupo ABN e a RFS, não podendo \nprosperar qualquer menção à Sterrebeeck, menos ainda admitir \na responsabilidade do Recorrente pelo IRRF. \n\nApresenta  tais  argumentos  de  modo  vestibular  buscando,  com  fundamento \nnos  artigos  10  e  11  do  Decreto  70.235/72  c/c  Arts  245,  267,  inciso  VI  e  §3º  do  CPC  ver \ndeclarada sua ilegitimidade passiva. \n\nQuanto  a  este  ponto,  cumpre  registrar  que,  com  as  devidas  adaptações  ao \nProcesso Administrativo Fiscal, entendo como aplicável no presente caso, a Teoria da Asserção \nou prospettazione.  \n\nNesse  sentido,  a  indicação  do  Recorrente,  no  auto  de  infração,  como \nresponsável  tributário,  não  poderia  ser  afastada  sem  o  exercício  de  uma  análise  de  mérito. \nSomente  após  a  dilação  probatória  e  análise  minuciosa  das  relações  jurídicas,  fatos  e \nfundamentos  do  presente  caso  é  que  seria  possível  declarar,  com  segurança,  a  ilegitimidade \nalegada. \n\nA bem da verdade, a análise da ilegitimidade passiva redunda em incursão no \nmérito da demanda. Dizer que ausente a legitimidade passiva é o mesmo que julgar procedente \n\nFl. 19336DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.307 \n\n \n \n\n \n \n\n53\n\no pedido sem analisar o mérito. Ora, os pontos indicados pelo Recorrente como prejudiciais ao \nmérito, se repetem, em parte, quando adentramos na análise meritória.  \n\nOutrossim,  um  dos  pontos  centrais  desta  lide  consistem,  justamente,  na \navaliação da operação de incorporação de ações como situação jurídica apta a ser considerada \nfato gerador do tributo ao qual o Recorrente resiste. \n\nLogo, a discussão acerca da responsabilidade do recorrente situa­se na esfera \nmeritória e nessa condição será analisada. \n\n4.  CONSIDERAÇÕES GERAIS,  INDICAÇÕES METODOLÓGICAS  E  CONCEITOS \nADOTADOS NO PRESENTE VOTO. \n\nO presente caso é marcado por um profundo debate conceitual. Os aspectos \nfáticos não estão em discussão, não se nega a ocorrência de incorporação de ações, o que está \nem  lide  é  a  percepção  adequada  de  seus  efeitos  jurídicos  do  ponto  de  vista  tributário  e \nsocietário. Diferente do que ocorre em outras demandas enfrentadas por este colegiado, neste \nprocesso, os elementos conceituais ocupam posição central na lide. \n\nAssim, inicio o presente voto realizando uma incursão conceitual para firmar \nnossa posição em relação a cada um dos temas estruturais da demanda.  \n\nA questão  dos  conceitos  foi  exaustiva  e  brilhantemente  tratada pelo  agente \nfiscal, pelos patronos, pela procuradoria e pelo relator da decisão recorrida, nos deixando uma \nexcelente base de trabalho. \n\nNeste  ponto  do  voto  indicaremos  a  metodologia  de  análise  e  os  conceitos \ncom  os  quais  trabalharemos  para  emitir  nosso  posicionamento  no  que  se  refere  ao  caso \nconcreto. \n\nA investigação deve partir da natureza jurídica da operação de incorporação \nde ações e a existência de renda realizada, para somente após tal incursão, serem avaliados o \nconjunto de atos precedentes e contemporâneos a incorporação de ações realizada no presente \ncaso, com vistas a revelar outros elementos como sujeito passivo, responsável, base de cálculo \nentre outro. \n\nÉ neste sentido que conduziremos nossa investigação e como primeiro ponto \nde apreciação vamos centrar atenção no desvelar a natureza jurídica da incorporação de ações e \nseus efeitos tributários, seguida do registro da posição deste relator.  \n\nEm  seguida,  avançaremos  para  uma  análise  do  conceito  de  realização  de \nrenda, culminando na confrontação destes conceitos aos fatos da presente lide. \n\nVencida as  etapas anteriores, pretendemos analisar os demais elementos do \ncaso  concreto  e  avaliar  os  impactos  das  operações  pretéritas  e  contemporâneas  ao  fato  em \ndiscussão para eventual revisão ou manutenção do lançamento, no todo ou em parte. \n\nEm  que  pese  existirem  precedentes  neste  colegiado,  o  presente  caso  tem \nelementos  sui  generis,  com destaque  especial  para  o  fato  do  suposto  beneficiário  ser pessoa \njurídica  domiciliada  no  exterior,  fazendo  com  que  o  tributo  incidente  siga  a  sistemática  da \nretenção na fonte, transferindo a responsabilidade de seu recolhimento para a fonte pagadora. \n\nFl. 19337DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  54\n\nAinda não há pagamento, mas apenas suposto ganho de capital apurado pela fiscalização com \nbase nas reavaliações de ativos. \n\nComo suposto metodológico à investigação conceitual que ora se promoverá, \nseguiremos os ensinamentos do professor Humberto Ávila1 que, ao  tratar do  tema,  indicou a \nnecessidade  de  realizar  uma  prévia  distinção  entre  os  dois  tipos  de  conceitos  jurídicos,  \"os \nconceitos lógico­formais e os conceitos jurídico­positivos.\"  \n\n\"Os  conceitos  lógico­formais  são  aqueles  que  dizem  respeito  a \ncategorias  lógicas  pressupostas  por  qualquer  ordenamento \njurídico  e  que,  por  essa  razão,  têm  validade  geral, \nindependentemente  de  estarem  previstos  em  determinado \nordenamento jurídico2. (...) Já os conceitos jurídico­positivos são \naqueles  que  dizem  respeito  a  categorias  reguladas,  direta  ou \nindiretamente, por determinado ordenamento jurídico e que, por \nesse  motivo,  têm  sua  validade  e  seus  contornos  normativos \ncondicionados  ao  modo  como  são  estabelecidos  pelo  direito \npositivo.3\" \n\nO  referido  autor  apresenta  tal  argumentação  para  fincar  as  bases \nhermenêuticas adequadas à presente investigação e não permitir que se tome por lógico­formal \num conceito que, em sua essência, é jurídico­positivo.  \n\nO instituto da incorporação de ações está adstrito, em seus contornos legais, \nao disposto em nosso ordenamento jurídico. Por consequência, sua classificação como ato com \ncaracterísticas  de  alienação  ou  sub­rogação  depende  inteiramente  do  modo  como  o  Direito \nPositivo Brasileiro, do ponto de vista societário e tributário, regulou estes institutos. \n\nSobre o tema, ainda na esteira das lições de Humberto Ávila, devemos partir \ne  valorar  com maior  vigor  a  conotação  legal  atribuída  aos  institutos  em  questão,  o  fazendo \nantes de qualquer investigação de ordem jurisprudencial ou doutrinária, conforme passamos a \nrelatar nos próximos tópicos. \n\n5. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. GANHO DE CAPITAL. \n\n5.1. DA INCORPORAÇÃO DE AÇÕES NA LEGISLAÇÃO. \n\nA Lei  6.404/76  incutiu  ao  instituto  da  incorporação  de  ações  um  status  de \nnegócio jurídico típico, com contornos próprios e diversos de outros institutos do Direito. Sua \ndisciplina  consta  do  Capitulo  XX  da  referida  Lei,  que  tem  por  temática  geral  sociedade \ncoligadas, controladoras e controladas.  \n\nSeu  regramento  próprio  consta  como  um  subtítulo  da  Seção V  do  referido \nCapítulo.  Tal  seção  regula  a  instituição  das  chamadas  subsidiárias  integrais,  sendo  a \nincorporação de ações uma forma típica e legalmente prevista para sua constituição. \n\nOs matizes  do  conceito  de  incorporação  de  ações  constam  do Art.  252  do \ndiploma legal em foco. Assim são seus contornos jurídico­positivos: \n\n                                                           \n1 Ávila, Humberto ­ Contribuições e Impostos Sobre a Renda Estudos e Pareceres ­ 2015, Editora Malheiros, Sãso \nPaulo ­ SP ­ Página 285.  \n2 Quanto aos conceitos Lógicos­Formais o autor  indica como exemplos os conceitos de relação  jurídica, direito \nsubjetivo, norma jurídica. \n3 Exemplos dados pelo autor são os conceitos de prescrição, decadência, atos e negócios jurídicos.    \n\nFl. 19338DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.308 \n\n \n \n\n \n \n\n55\n\n\"Art. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao \npatrimônio de outra companhia brasileira, para convertê­la em \nsubsidiária  integral,  será  submetida  à  deliberação  da \nassembléia­geral  das  duas  companhias  mediante  protocolo  e \njustificação, nos termos dos artigos 224 e 225. \n\n§  1º  A  assembléia­geral  da  companhia  incorporadora,  se \naprovar  a  operação,  deverá  autorizar  o  aumento  do  capital,  a \nser  realizado  com as  ações  a  serem  incorporadas  e nomear  os \nperitos  que  as  avaliarão;  os  acionistas  não  terão  direito  de \npreferência  para  subscrever  o  aumento  de  capital,  mas  os \ndissidentes  poderão  retirar­se  da  companhia,  observado  o \ndisposto no art. 137, II, mediante o reembolso do valor de suas \nações, nos termos do art. 230. (Redação dada pela Lei nº 9.457, \nde 1997) \n\n§ 2º A assembléia­geral da companhia cujas ações houverem de \nser incorporadas somente poderá aprovar a operação pelo voto \nde  metade,  no  mínimo,  das  ações  com  direito  a  voto,  e  se  a \naprovar,  autorizará  a  diretoria  a  subscrever  o  aumento  do \ncapital  da  incorporadora,  por  conta  dos  seus  acionistas;  os \ndissidentes  da  deliberação  terão  direito  de  retirar­se  da \ncompanhia,  observado  o  disposto  no  art.  137,  II,  mediante  o \nreembolso  do  valor  de  suas  ações,  nos  termos  do  art.  230. \n(Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997) \n\n§  3º  Aprovado  o  laudo  de  avaliação  pela  assembléia­geral  da \nincorporadora,  efetivar­se­á  a  incorporação  e  os  titulares  das \nações incorporadas receberão diretamente da incorporadora as \nações que lhes couberem. \n\n§  4º  A  Comissão  de  Valores  Mobiliários  estabelecerá  normas \nespeciais de avaliação e contabilizarão aplicáveis às operações \nde  incorporação  de  ações  que  envolvam  companhia  aberta. \n(Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)\" \n\nO dispositivo transcrito, somando a outros que menciona, é claro e completo \nao indicar as características essenciais do instituto, suas finalidades e o iter de sua realização, \nindicando tratar­se de conceito próprio do ponto de vista jurídico­positivo e diverso de outros, \ncomo  a  incorporação  de  sociedades  e  o  aumento  do  capital  com  bens,  pontos  que  serão \ninvestigados nos próximos itens do voto. \n\n5.2.  INCORPORAÇÃO  DE  AÇÕES  E  INCORPORAÇÃO  DE  SOCIEDADE  ­ \nDIFERENÇAS E SEMELHANÇAS. \n\nOs  institutos  da  incorporação  de  ações  e  incorporação  de  sociedades \napresentam  diferenças  e  semelhanças  que merecem  ser  destacadas  na  presente  investigação. \nSão,  assim,  faces  de  uma  mesma  moeda,  o  que  não  as  torna  a  mesma  coisa,  mas  já  é  o \nsuficiente para gerar alguns efeitos jurídicos semelhantes, como será visto adiante. \n\nCabe  registrar que  tais operações  estão  tratadas  objetivamente pela Lei  das \nS.A., porém, em dispositivos diversos, não estando nem sob o mesmo alinhamento capitular.  \n\nFl. 19339DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  56\n\nA  incorporação  de  sociedades  é  tema  pertencente  ao  Capítulo  XVIII  que \nversa  sobre  Transformação,  Incorporação,  Fusão  e  Cisão  de  sociedades,  enquanto  que  a \nincorporação  de  ações  é  tratada  no  âmbito  das  operações  relativas  às  sociedades  coligadas, \ncontroladoras e controladas, contidas no Capítulo XX. \n\nEm busca das diferenças e semelhanças, recorremos às orientações contidas \nna exposição de motivos da Lei das Sociedades Anônimas e, como era esperado, o texto indica \nos contornos comparativos entre os institutos, conforme passo a transcrever: \n\n\" Seção V ­ Subsidiária Integral \n\n(...) \n\nA  incorporação  de  ações,  regulada  no  artigo  253  é  meio  de \ntornar  a  companhia  subsidiária  integral,  e  equivale  à \nincorporação  de  sociedade  sem  extinção  da  personalidade \njurídica  da  incorporada.  A  disciplina  legal  da  operação  é \nnecessária  porque  ela  implica  ­  tal  como  na  incorporação  de \numa  companhia  por  outra  ­  em  excepcionar  o  direito  de \npreferência  dos  acionistas  da  incorporada  de  subscrever  o \naumento de capital necessário para efetivar a incorporação. Em \ncompensação, para evitar que a subsidiária integral possa servir \nde  instrumento  para  prejudicar  acionistas  minoritários  da \ncompanhia  controladora,  o  artigo  254  assegura  direito  de \npreferência para aquisição ou subscrição de ações do capital da \nsubsidiária integral.\" (Grifamos) \n\nSem deixar de indicar as diferenças dos institutos, o próprio legislador tratou \nde  registrar  serem  a  incorporação  de  ações  e  de  sociedades,  operações  que  guardam \nequivalência. \n\nNo  concernente  às  diferenças,  o  objeto  da  incorporação  de  sociedades \nimplica  na  transmissão  de  todo  o  patrimônio  da  sociedade  incorporada  ao  ativo  da \nincorporadora,  sendo  uma  transmissão  de  bens  próprios  da  sociedade  incorporada,  enquanto \nque a incorporação de ações consiste na transmissão de todas as ações de uma companhia ao \ncontrole integral de outra, sem implicar na transmissão de bens da sociedade incorporada. \n\nNo  concernente  às  alterações  na  personalidade  jurídica  das  sociedades \nenvolvidas,  os  efeitos  das  operações  são  diametralmente  opostos,  pois,  em  suma,  a \nincorporação  de  sociedades  tem  como  efeito  a  extinção  da  sociedade  incorporada  (Art.  219, \nIII), enquanto a incorporação de ações tem por consequência a continuidade da sociedade (Art. \n252)  objeto  da operação,  porém  sob  uma  condição  decisória  centralizada,  pois  torna­se uma \nsubsidiária integral da sociedade que incorpora suas ações. \n\nNo aspecto deliberativo, a  incorporação de ações  tem procedimento diverso \nda  incorporação  de  sociedades.  Na  incorporação  de  ações  caberá  a  Assembleia  Geral  da \ncompanhia  incorporadora,  se  aprovar  a  operação,  autorizar  o  aumento  do  capital,  a  ser \nrealizado  com  as  ações  a  serem  incorporadas,  devendo  ainda  nomear  os  peritos  que  as \navaliarão.  \n\nA assembleia geral da companhia cujas ações houverem de ser incorporadas \nsomente poderá aprovar a operação pelo voto de metade, no mínimo, das ações com direito a \nvoto, e se a aprovar, autorizará a diretoria a subscrever o aumento do capital da incorporadora, \npor conta dos seus acionistas. \n\nFl. 19340DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.309 \n\n \n \n\n \n \n\n57\n\nOs acionistas não terão direito de preferência para subscrever o aumento de \ncapital, mas os dissidentes poderão retirar­se da companhia, mediante o reembolso do valor de \nsuas ações, nos termos do art. 230, (Art. 252, §1º), salvo se suas ações gozarem de liquidez e \ndispersão,  situação  que  inibe  o  direito  de  retirada  por  meio  de  reembolso,  cabendo  aos \ndissidentes apenas exercer a faculdade de alienação de suas ações no mercado (Art. 137, II). \n\nAprovado  o  laudo  de  avaliação  pela  assembléia­geral  da  incorporadora, \nefetivar­se­á  a  incorporação  e  os  titulares  das  ações  incorporadas  receberão  diretamente  da \nincorporadora as ações que lhes couberem. (Art. 252, §3º) \n\nO  procedimento  para  se  promover  a  incorporação  de  sociedades  apresenta \nforma  deliberativa  diversa,  parte  de  deliberação  da  Assembleia  Geral  da  companhia \nincorporadora, que, se aprovar o protocolo da operação, deverá autorizar o aumento de capital \na  ser  subscrito  e  realizado  pela  incorporada mediante  reversão  do  seu  patrimônio  líquido,  e \nnomear os peritos que o avaliarão. (Art. 227, §1º) \n\nA  sociedade  que  houver  de  ser  incorporada,  se  aprovar  o  protocolo  da \noperação,  autorizará  seus  administradores  a  praticarem  os  atos  necessários  à  incorporação, \ninclusive a subscrição do aumento de capital da incorporadora. (Art. 227, §2º) \n\nAprovados pela assembléia­geral da incorporadora o  laudo de avaliação e a \nincorporação, extingue­se a incorporada, competindo à primeira promover o arquivamento e a \npublicação dos atos da incorporação. (Art. 227, §3º) \n\nNote­se que, nos termos do Art. 252, §2º da Lei das S.A. a incorporação de \nações se processa por meio de um conjunto de obrigações que se aproxima de um mandato sem \nrepresentação4,  já que caberá à Diretoria da  incorporadora, por conta de  seus  sócios, não em \nnome destes, subscrever o aumento de capital.  \n\nEm contraponto  a  essa  característica,  na  incorporação de  sociedades,  o que \nprevalece  é o mandato  com  representação, na medida  em que  a  sociedade  age  em nome e  a \nconta dos acionistas. \n\nÉ  interessante  notar  que,  no  caso  da  incorporação  de  sociedades,  a \nmanifestação  de  vontade  individual  dos  sócios  é  uma  realidade,  na  medida  em  que  são \nrepresentados;  já na incorporação de ações não há representação, denotando uma ausência de \nvontade.  Na  incorporação  de  ações  o  ato  é  praticado  integralmente  entre  sociedades,  na \nincorporação de sociedades os sócios têm participação.  \n\nEste  é  um  ponto  que  causa  espécie,  pois,  como  veremos,  um  dos \nfundamentos  para  considerar  a  incorporação  de  ações  como  ato  de  alienação  passa  por  uma \ndiscussão a respeito da manifestação de vontade dos sócios.  \n\n                                                           \n4 Christiano Cassettari explica o conceito nos  seguintes  termos: \"No mandato sem representação, o mandatário, \napesar de intervir por conta e no interesse do mandante, não aparece revestido da qualidade de seu representante, \nagindo, pelo contrário, em nome próprio, e não em nome do mandante, pelo que é ele, mandatário, que adquire os \ndireitos e assume as obrigações decorrentes dos negócios que celebra. O mandato sem representação pressupõe: a) \no  interesse  de  certa  pessoa  na  realização  de  determinado  negócio  sem  intervenção  pessoal  própria  ou  por \nintermédio de representante; b) a interposição de outra pessoa para esse efeito por  incumbência não aparente do \ntitular daquele interesse; c) a celebração do negócio pela pessoa interposta com exclusão de qualquer referência ao \nverdadeiro interessado na produção dos efeitos conseguidos por essa pessoa; d) a transmissão para o mandante dos \ndireitos adquiridos pelo mandatário na execução do mandato.\" \n\nFl. 19341DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  58\n\nApesar  de,  já  adiantando  nosso  posicionamento  sobre  o  tema,  não  existir \nmanifestação  de  vontade  dos  acionistas  na  operação  de  incorporação  de  ações,  eis  que  as \npersonalidades  da  sociedade  e  sócios  são  inconfundíveis,  ainda  que  esta  manifestação  de \nvontade  estivesse  presente,  não  seria  suficiente  para  gerar  resultados  tributários  diversos \ndaqueles atribuídos aos acionistas de sociedades incorporadas. \n\nA  Lei  claramente  os  abnuiu  os  institutos,  mas,  como  fato  reconhecido  na \nprópria exposição de motivos, há uma equivalência entre os institutos e ainda, uma intercessão \nnormativa  quanto  ao  modo  de  efetivação  dos  efeitos  jurídico­patrimoniais  de  ambos  os \ninstitutos em relação aos acionistas. \n\nAmbos  os  institutos  são  regidos,  quanto  a  consolidação  da  situação \npatrimonial  dos  acionistas,  pelo  disposto  nos  artigos  224,  225  e  264  da  Lei  das  Sociedades \nAnônimas.  \n\nPara  ambos  os  casos,  o  efeito  jurídico  definido  pelo  legislador  foi  o  de \nsubstituição de  títulos e, por consequência,  apesar de não serem  idênticos, do ponto de vista \ndos sócios, tem os mesmos efeitos patrimoniais definidos em Lei. \n\n5.3.  INCORPORAÇÃO DE AÇÕES E A OPERAÇÃO DE AUMENTO DE CAPITAL \nCOM SUBSCRIÇÃO EM BENS. \n\nAlguns  doutrinadores  argumentam  proximidade  entre  o  instituto  da \nincorporação  de  ações  e  de  aumento  do  capital  com  subscrição  de  bens.  Este  foi  o \nentendimento  adotado  pelo  Ilustríssimo  Agente  Fiscal  como  um  dos  fundamentos  para \nrealização do presente lançamento.  \n\nEste também é o entendimento manifestado pela COSIT através da Solução \nde  Consulta  224/14.  Em  artigo  sobre  o  tema,  o  Professor  Pablo  Arruda5  resumiu  o \nentendimento do órgão na ocasião:  \n\n\"No âmbito desta  competência, proferiu a Solução de Consulta \n224,  de  14  de  agosto  de  201438,  cujo  consulente  declarou  ser \nacionista  minoritário  de  sociedade  em  vias  de  tornar­se \nsubsidiária  integral  de  outra,  questionando  se  haveria  a \nincidência de obrigação tributária em decorrência da operação \ne  se  a  incorporação de  ações  caracterizaria  uma  transferência \nde bens a título de integralização de capital. \n\nEntendeu  a  Cosit  consistir  a  incorporação  de  ações  em \n“operação  de  integralização  de  capital  mediante  entrega  de \nbens, tendo em vista os efeitos patrimoniais para o sócio, o qual, \nao  adquirir  participação  societária  atual,  entrega  ações \nanteriormente  possuídas”.  E,  por  considerar  existente  a \nalienação  de  bens,  a  operação  estaria  sujeita  à  apuração  de \nganho  de  capital,  nos  termos  do  art.  3º  da  lei  7.713,  de  22  de \ndezembro de 1988.\" \n\nOra, registro, uma vez mais, que, de fato, não se pode confundir ou equiparar \naquilo que o legislador claramente diferenciou. \n\nEm  que  pese  a  Sociedade  que  incorpora  ações  de  outra  ter  como \nconsequência  um  aumento  em  seu  capital,  tal  aumento  é  mera  decorrência  da  operação  de \n\n                                                           \n5  http://www.migalhas.com.br/dePeso/16,MI260875,61044­\nA+Natureza+Juridica+da+Incorporacao+de+acoes+segundo+a+doutrina \n\nFl. 19342DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.310 \n\n \n \n\n \n \n\n59\n\ntrasladação de ações da sociedade transformada em subsidiária integral, tal fenômeno jurídico \nnão tem equivalência com a operação de aumento de capital prevista nos Art. 07 a 10 da Lei \ndas Sociedades Anônimas. \n\n\"SEÇÃO II \n\nFormação \n\nDinheiro e Bens \n\nArt.  7º O  capital  social  poderá  ser  formado  com  contribuições \nem  dinheiro  ou  em  qualquer  espécie  de  bens  suscetíveis  de \navaliação em dinheiro. \n\nAvaliação \n\nArt. 8º A avaliação dos bens será feita por 3 (três) peritos ou por \nempresa  especializada,  nomeados  em  assembléia­geral  dos \nsubscritores,  convocada  pela  imprensa  e  presidida  por  um  dos \nfundadores,  instalando­se  em  primeira  convocação  com  a \npresença  de  subscritores  que  representem metade,  pelo menos, \ndo  capital  social,  e  em  segunda  convocação  com  qualquer \nnúmero. \n\n§  1º  Os  peritos  ou  a  empresa  avaliadora  deverão  apresentar \nlaudo fundamentado, com a indicação dos critérios de avaliação \ne  dos  elementos  de  comparação  adotados  e  instruído  com  os \ndocumentos  relativos aos bens avaliados, e  estarão presentes à \nassembléia  que  conhecer  do  laudo,  a  fim  de  prestarem  as \ninformações que lhes forem solicitadas. \n\n§ 2º Se o subscritor aceitar o valor aprovado pela assembléia, os \nbens incorporar­se­ão ao patrimônio da companhia, competindo \naos  primeiros  diretores  cumprir  as  formalidades  necessárias  à \nrespectiva transmissão. \n\n§ 3º Se a assembléia não aprovar a avaliação, ou o  subscritor \nnão aceitar a avaliação aprovada, ficará sem efeito o projeto de \nconstituição da companhia. \n\n§  4º  Os  bens  não  poderão  ser  incorporados  ao  patrimônio  da \ncompanhia por valor acima do que lhes tiver dado o subscritor. \n\n§ 5º Aplica­se à assembléia referida neste artigo o disposto nos \n§§ 1º e 2º do artigo 115. \n\n§  6º  Os  avaliadores  e  o  subscritor  responderão  perante  a \ncompanhia,  os  acionistas  e  terceiros,  pelos  danos  que  lhes \ncausarem por culpa ou dolo na avaliação dos bens, sem prejuízo \nda responsabilidade penal em que tenham incorrido; no caso de \nbens  em  condomínio,  a  responsabilidade  dos  subscritores  é \nsolidária. \n\nTransferência dos Bens \n\nArt.  9º  Na  falta  de  declaração  expressa  em  contrário,  os  bens \ntransferem­se à companhia a título de propriedade. \n\nFl. 19343DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  60\n\nResponsabilidade do Subscritor \n\nArt.  10. A  responsabilidade  civil  dos subscritores ou acionistas \nque  contribuírem  com  bens  para  a  formação  do  capital  social \nserá idêntica à do vendedor. \n\nParágrafo  único.  Quando  a  entrada  consistir  em  crédito,  o \nsubscritor ou acionista responderá pela solvência do devedor.\" \n\nPara além da questão normativa, já suficiente para diferenciar os institutos, o \nprofessor  Humberto  Ávila  indica  elementos  aptos  a  demonstrar  a  diferenciação  entre  a \nincorporação de ações e a operação de aumento de capital com subscrição de bens. \n\nO  primeiro  deles  consiste  no  fato  das  partes  serem  diferentes,  pois  na \nincorporação de ações se estabelece um negócio jurídico entre duas sociedades, enquanto que \nno aumento de capital a relação estabelecida é entre acionista e sociedade, através de negócios \njurídicos  bilaterais  cujo  objeto  é  a  transferência  de  um  bem  ao  patrimônio  da  sociedade \nemitindo­se ações de valor equivalente. \n\nChama  atenção  para o  fato  de  que  a  própria  Lei  das Sociedades Anônimas \nequipara o aumento de capital com subscrição de bens a uma operação de alienação ao dispor: \n\"Art. 9º Na falta de declaração expressa em contrário, os bens transferem­se à companhia a título de \npropriedade.\" \n\nSegundo o  autor,  isso ocorre exatamente porque a manifestação de vontade \ndo  acionista  é  essencial  ao  negócio,  devendo  este  aceitar  e  aprovar  o  valor  indicado  pela \nAssembleia para que a operação se torne perfeita. Já na incorporação de ações tal manifestação \nde  vontade  individual  é  irrelevante,  sendo  a  vontade  a  Sociedade,  por  maioria  reunida  em \nAssembleia Geral, a que prevalecerá. \n\nDiferente  do  que  ocorre  com  a  incorporação  de  ações,  não  há  qualquer \nintercessão  normativa  entre o  instituto  do  aumento  de  capital  com bens  e  a  incorporação  de \nações, sendo insustentáveis as teses nesse sentido, porquanto não há como equiparar o que a lei \nabnuiu. \n\n5.4.  AUTONOMIA  CONCEITUAL  DO  INSTITUTO  DA  INCORPORAÇÃO  DE \nAÇÕES.  \n\nComo  se  pode  perceber,  além  de  regramentos  próprios,  a  Incorporação  de \nAções  possui  características  únicas  e  capazes  de diferenciá­la  de outros  institutos  do Direito \nSocietário Brasileiro.  \n\nDaí sua conceituação não poder ser realizada a partir de outros institutos, mas \nde  modo  autônomo  e  com  base  em  seus  próprios  normativos  delineadores,  tendo  também \nefeitos jurídicos próprios e diversos dos demais institutos analisados. \n\nAinda seguindo as lições do professor Humberto Ávila, que desenhou muito \nbem a aplicação técnica hermenêutica mais adequada ao presente caso, não se pode ignorar o \npostulado  exegético  da  razão  suficiente  que  procura  demonstrar  que  o  legislador  persegue \nalgum objetivo  quando  usa  termos  iguais  ou  diferentes,  ficando  o  intérprete,  na  busca  desta \nfinalidade,  obrigado  a  atribuir  o  mesmo  sentido  a  termos  diferentes  e  sentidos  diversos  a \ntermos iguais. \n\nFl. 19344DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.311 \n\n \n \n\n \n \n\n61\n\nOutro postulado hermenêutico citado pelo autor é o da não redundância, pois, \nse  a  Lei,  na mesma  fonte  normativa,  tratou  de  institutos  diversos,  não  pode  o  aplicador  do \ndireito atribuir significado no todo ou em parte idênticos. \n\nCaminhando para afastar derradeiramente qualquer confusão doutrinária que \nse possa criar quanto às características e conceituação única da Incorporação de Ações, bastaria \nse  ater  ao  postulado  contido  na  Lei  de  Introdução  ao  Direito  Brasileiro,  requisito  da \nespecialidade, para concluir que a norma específica prevalece sobre a geral. \n\nPois  bem,  no  que  concerne  ao  uso  de  termos  semelhantes  para  designar \nincorporação  de  ações  e  de  sociedade,  quis  o  legislador  deixar  claro  serem  operações \nsemelhantes em alguns aspectos, sem deixar de especificar suas diferenças.  \n\nIndicou que tais operações partilham de resultado patrimonial semelhante em \nrelação aos acionistas, em que pese terem procedimentos e finalidades diversas. \n\nJá quanto ao aumento de capital com bens,  tal  instituto é regra geral que se \ndeixa de  aplicar  ante  a  especialidade normativa  contida no Art.  252. O único ponto que  tais \ninstitutos partilham é o aumento do capital, porém, de modos, com finalidades, partes e efeitos \njurídicos totalmente diversos. \n\nDesse modo, restaram afastadas as eventuais confusões comparativas entre os \ninstitutos. Não sendo adequado equiparar tal operação ao aumento de capital com bens, norma \ngeral  em  relação  a  qual  o  legislador  excepcionou  a  sua  aplicabilidade  no  que  diz  respeito  a \nincorporação  de  ações,  pois  não  há  termos  semelhantes  tão  pouco  partilham  de  dispositivos \nlegais, procedimentos, partes ou finalidades, seguindo, reprise­se, o postulado de que a norma \nespecial prevalece sobre a geral. \n\nO consequente aumento de capital com bens aferido na incorporação de ações \ntambém se verifica na incorporação de sociedade, e nem por isso se pode dizer serem a mesma \ncoisa,  pois  estaríamos  ferindo  uma  série  de  postulados  hermenêuticos  básicos  como  as  já \ncitadas não redundância, razão suficiente e especialidade. \n\nTambém não se pode dizer que incorporação de ações e de sociedades são a \nmesma operação. Obviamente são diferentes. O legislador nomeou esses institutos com termos \nsemelhantes  e  indicou  uma  intercessão  normativa  representada,  justamente,  pelos  Art.  224, \n225, dispositivos especiais que indicam os efeitos decorrentes das operações em estudo.  \n\nApesar de não serem a mesma coisa, partilham do mesmo destino, mais uma \nvez: \"incorporação de ações, regulada no artigo 253 é meio de tornar a companhia subsidiária \nintegral,  e equivale à  incorporação de  sociedade  sem extinção da personalidade  jurídica \nda incorporada.\" \n\nNos  próximos  itens,  investigaremos  os  efeitos  jurídicos  da  operação  de \nincorporação de ações pelo que é, dada suas características próprias, definidas a partir de seus \ncontornos jurídico­positivos. \n\n5.5. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES ­ ALIENAÇÃO OU SUB­ROGAÇÃO? \n\nAs análises promovidas até este ponto visavam demonstrar a diferença entre \nos institutos do aumento de capital com bens, a incorporação de sociedades e a incorporação de \n\nFl. 19345DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  62\n\nações, o primeiro com clara natureza alienatória, o segundo inquestionavelmente sub­rogatória, \njá  este  último  merece  ser  investigado  por  seus  próprios  contornos  legais.  Sendo  o  que \npretendemos realizar deste ponto em diante. \n\nDe  modo  preambular,  cabe  registrar  que  o  professor  Pablo  Gonçalves  e \nArruda,  em  conjunto  com  a  Dra.  Natalia  de  Moura  Soares,  publicou  um  excelente  artigo \nabordando as dissensões doutrinárias sobre o tema. \n\nSegundo  seus  registros,  a  declaração  da  adequada  natureza  jurídica  da \nIncorporação de Ações vem sendo disputada por três correntes doutrinárias: \n\n\"Capitaneada  pelo  Professor  Dr.  Nelson  Eizirik,  a  primeira \ncorrente trata a incorporação de ações como sub­rogação real, \nou  (mera)  substituição de ativos de  igual valor econômico, que \nnão gera, portanto, ganho de capital, sendo tampouco tributável \nessa operação, sob o ponto de vista do patrimônio pessoal do ex­\nacionista da incorporada.  \n\nNuma segunda corrente doutrinária, defende o insigne Professor \nModesto Carvalhosa, que a operação consiste  em “negócio sui \ngeneris”,  que  importa  em  concomitantes  incorporação  e \nalienação fictas das ações da companhia incorporada, podendo \nlevar  à  verificação  de  ganho  de  capital,  hipótese  de  operação \ntributável. \n\nDe maneira  semelhante  ao  último  entendimento,  posicionam­se \nLuís  Eduardo  Schoueri  e  Luiz  Carlos  de  Andrade  Júnior,  que \nsustentam que a incorporação de ações é um negócio societário \ntípico,  que,  consequentemente,  enseja  a  apuração  de  ganho  de \ncapital  tributável.  Esta  posição,  assim  como  a  defendida  por \nModesto  Carvalhosa,  pressupõe  que  há,  na  incorporação  de \nações,  a  concomitância  das  operações  de  alienação  e  de \naquisição  de  ações,  ainda  que  de  maneira  ficta,  divergindo \naquela  corrente  desta,  apenas  no  que  diz  respeito  ao  caráter \ninvoluntário da transferência das ações por parte dos acionistas \nminoritários, atribuído por esta terceira posição doutrinária.\" \n\nO  Professor  Pablo  Arruda  conclui  seu  artigo  se  filiando  à  corrente \ncapitaneada  pelo  Doutor  Nelson  Eizirik,  e  usa  um  argumento  realmente  interessante, \nobservando que, a prevalecer o entendimento de que a Incorporação de Ações não representaria \nsub­rogação, estaríamos pondo em xeque o próprio instituto da sub­rogação: \n\n\"A  despeito  das  rigorosas  críticas  travadas  por  Schoueri  e \nAndrade  Júnior  e  do  seu  recente  abandono  pelos  órgãos \ndecisórios  fiscais,  filiamo­nos  à  corrente  liderada  por  Nelson \nEizirik.  Entendemos  ser  mais  adequado  categorizar  a \nincorporação  de  ações  prevista  no  art.  252  da  LSA  como  sub­\nrogação real, na medida em que a operação tem o claro intuito \nde  viabilizar  que  uma  companhia  passe  à  condição  de \nsubsidiária  integral  daquela  que  adquire  suas  ações, \nsobressaindo­se sua vocação para a concentração empresarial.  \n\nAssim,  não  buscam  os  acionistas  ou  a  sociedade  adquirente \n(figuras  afetadas  pela  aquisição  ou  perda  de  titularidade  das \nações incorporadas) lucrar com a compra ou venda de títulos de \nparticipação  societária  –  senão  com  o  desenvolvimento  das \natividades  de  ambas  as  sociedades,  que  passam  a  atuar  em \n\nFl. 19346DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.312 \n\n \n \n\n \n \n\n63\n\ngrupo. Isto é, tanto os detentores das ações adquiridas por outra \ncompanhia  como  a  companhia  adquirente  vislumbram  na \nincorporação  de  ações  um  instrumento  para  viabilizar  a \nintegração das duas companhias.  \n\nFeita  esta  observação,  concluímos  que  a  operação  não \npressupõe,  necessariamente,  que  o  valor  atribuído  às  ações  da \ncompanhia  incorporadora  recém­emitidas  e  entregues  aos \nacionistas  que  detinham  ações  da  companhia  cujas  ações  são \nincorporadas  seja  superior  ao  conferido  às  ações  que  eles \ndetinham em primeiro lugar. A relação de substituição deve ser \nconsiderada como ponto  crucial da  análise.  Ela  faz  com que a \nparticipação que contribui para o capital da controladora reflita \no percentual que proporcional no capital social da controladora. \n\nHaverá  interesse  pessoal  e  social  –  ou  seja,  dos  acionistas \nindividualmente considerados e da Assembleia­Geral constituída \npor  tais  acionistas  –  na  incorporação  de  ações \nindependentemente  de  o  valor  ofertado  pela  companhia \nincorporadora  ser  superior  à  somatória  de  todas  as  ações  da \ncompanhia  cujas  ações  são  incorporadas,  isto  é, \nindependentemente de ágio na operação. \n\nNo  entanto,  não  é  este  o  cerne  da  questão,  pois mesmo  que  o \nágio  exista,  não  há,  na  incorporação  de  ações,  alienação,  de \nforma  a  inviabilizar­se  a  tributação  de  eventual  diferença \npatrimonial positiva na propriedade dos acionistas. Há, como já \napresentado  em  tópicos  anteriores,  a  sub­rogação  real:  o \nacionista, que antes titularizava ações de uma companhia, passa \na  titularizar  ações  de  outra  companhia,  mantendo­se  na \ncondição de acionista indireto daquela primeira. \n\nCertamente  que  a  substituição  de  um  bem  por  outro  acarreta \nmudanças,  já  que  as  duas  companhias  podem  ter  distinções, \ncomo  de  objeto  social,  política,  valores,  mas  a  condição  de \ntitular de participação societária é preservada. \n\nAlém  disso,  a  prevalecer  o  argumento  de  que  não  se  pode \nconceber  a  incorporação  de  ações  como  sub­rogação  real \nsimplesmente  porque  o  acionista  passa  a  ter  participações  em \ncompanhia  diversa  daquela  de  que  inicialmente  participava, \ncoloca­se  em  xeque  o  próprio  instituto  da  sub­rogação,  já  que \nqualquer  mudança  (quer  de  partes  em  uma  relação,  quer  de \nobjeto) acarretará, a rigor, uma nova relação. \n\nSendo  assim,  o  acionista  de  companhia  cujas  ações  são \nincorporadas  para  que  esta  se  torne  subsidiária  integral  da \ncompanhia que adquire a totalidade das suas ações, ao receber \nações recém­emitidas pela sociedade “incorporadora” não troca \na  relação  jurídica, senão apenas o objeto de  tal  relação  (daí a \nnatureza de sub­rogação real).\" \n\nAnte  as  dissensões  postas,  acreditamos  ser  necessário  expor  o  conceito  de \nsub­rogação  real  com  o  qual  trabalharemos  neste  voto,  eis  que  não  se  trata  de  conceito  de \namplo conhecimento e lida comum no dia­a­dia como ocorre com a alienação.  \n\nFl. 19347DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  64\n\nComo  diapasão,  vamos  nos  referenciar  em  definição  emitida  pelo  próprio \nFisco através do Parecer Normativo CST nº 39 de 19/10/1981, que, apesar de antigo, continua \natual, dado que estamos tratando de conceitos: \n\n\"Como a define Pedro Nunes, a sub­rogação real ocorre no caso \nde  substituição  de  uma  coisa  por  outra,  que  fica  em  lugar  da \nprimeira  com  a  transferência  implícita,  para  o  sub­rogado,  de \ntodos os direitos e ações do sub­rogante (\"Dicionário de Técnica \nJurídica\"). Por outras palavras, um bem fica no lugar de outro, \njuridicamente, sem que o patrimônio, ou os patrimônios, tenham \ndeixado de ser, em qualquer momento, universalidades (...)\" \n\nE  quanto  à  importância  deste  conceito  para  a  presente  lide,  bastar  ter  em \nconta  que,  em  se  tratando  de  uma  mera  substituição  de  determinada  coisa  por  outra \nequivalente,  não  haveria  alterações  no  estado  patrimonial  capaz  de  ensejar  o  surgimento  de \nlançamento  relativo a  Imposto de Renda, daí  surgindo os  conflitos doutrinários quanto a sua \ncondição de operação com viés sub­rogatório ou alienatório. \n\nDe nossa parte, sem qualquer receio e com a devida vênia, não vislumbramos \nsustentabilidade em teses que buscam promover o enquadramento de tal operação como uma \nespécie de alienação de ações, tão pouco entendemos ser possível promover uma equiparação \nao aumento de capital com bens como pretendeu o ilustríssimo Agente Fiscal. \n\nA  Incorporação de Ações não se equipara à alienação de bens. Alienar  tem \ncomo base a perda de propriedade, o rompimento definitivo do liame jurídico real estabelecido \ncom  o  objeto  de  domínio,  sendo  o  que  dispõe  o  próprio Código Civil  de  2002  em  seu Art. \n1.275, inciso I:  \n\n\"Art. 1.275. Além das causas consideradas neste Código, perde­\nse a propriedade: \n\nI ­ Por alienação;\" \n\nE, no presente caso, como bem definiu Pablo Arruda ao tratar da operação de \nIncorporação de Ações, \"o acionista, que antes  titularizava ações de uma companhia, passa a \ntitularizar  ações  de  outra  companhia, mantendo­se na  condição  de  acionista  indireto  daquela \nprimeira\",  não havendo perda da propriedade, não se  rompe a  relação  jurídica,  senão apenas \nmudança do objeto de tal relação. \n\nCabe  observar  ainda  que  a  concretização  de  uma  alienação  pressupõe  a \nrealização de um negócio jurídico bilateral cujo objeto seja a transferência, a título gratuito ou \noneroso, de um direito ou bem a terceiro. \n\nPara que um negócio seja bilateral, é preciso haver manifestação de vontade \ndas partes e tal situação não se verifica na incorporação de ações. Trata­se de operação entre \nsociedades  cujo  objeto  tem  como  resultado  a  intervenção  na  propriedade  alheia,  conforme \nautorizado por Lei Especial.  \n\nCom efeito, não há como confundir a manifestação de vontade social com a \nmanifestação de vontade dos sócios. A autonomia da personalidade jurídica é princípio basilar \nde  nosso  direito  empresarial.  Tal  situação  é  tão  forte  que  tem  reflexos  contábeis,  pois  o \nprincípio da entidade também é estrutural em tal ciência. \n\nFl. 19348DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.313 \n\n \n \n\n \n \n\n65\n\nO ordenamento  jurídico brasileiro prima pela  adoção da  teoria  institucional \ndo  direito  de  voto,  em  que  o  exercício  do  direito  de  voto  pelo  sócio  não  representa, \nnecessariamente, sua vontade.  \n\nO alinhamento entre a vontade da sociedade e do sócio pode até ocorrer, mas \nnão é uma exigência  essencial  ao  exercício do direito de voto. Outrossim,  é preciso  lembrar \nque  existe  parcela  de  acionistas  que  não  possuem  direito  de  voto  mas  são  atingidos  pela \ndeliberação assemblear. \n\nNão raro, os sócios são obrigados a votar de forma diversa aos seus interesses \npessoais pois deve prevalecer os interesses da sociedade, sob pena de abuso do direito de voto.  \n\nPor fim, trata­se de uma decisão de maioria e não unanimidade ou mesmo de \n2/3  dos  sócios,  portanto,  não  há  como  confundir  a decisão  assemblear  com manifestação  de \nvontade  dos  sócios,  tão  pouco  é  factível  pressupor  que  ao  aderir  ao  Estatuto  Social,  estes \nmanifestam  sua  vontade  de  modo  antecipado,  pois,  em  muitos  casos,  tal  manifestação  de \nvontade individual é condição basilar da operação, como é o caso do aumento de capital, por \nexemplo.  \n\nNão  havendo  manifestação  de  vontade  dos  sócios,  já  que  a  vontade  da \nSociedade é inconfundível com a do sócio, tão pouco havendo o rompimento de uma relação \njurídica estabelecida, já que esta se mantém, ainda que indiretamente, não é possível admitir a \nclassificação  da  operação  de  incorporação  de  ações  como  uma  espécie  de  alienação,  por \nabsoluta incompatibilidade entre os institutos. \n\nQuanto  a  definição  de  sua  natureza  sub­rogatória,  aplicando  o  método \nhermenêutico  que  elegemos  para  a  presente  investigação  e  priorizando  o  disposto  em  Lei \nespecial, dado o fato de estarmos diante de um conceito jurídico­positivo, logo se percebe que \no único verbo relacionado ao ajuste patrimonial incidente sobre o patrimônio dos acionistas é \nSUBSTITUIR. \n\nVejamos, uma vez mais, o que diz a Lei das Sociedades Anônimas sobre o \ntema: \n\n\"Art. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao \npatrimônio de outra companhia brasileira, para convertê­la em \nsubsidiária  integral,  será  submetida  à  deliberação  da \nassembléia­geral  das  duas  companhias  mediante  protocolo  e \njustificação, nos termos dos artigos 224 e 225\" (grifamos) \n\nO dispositivo base da operação em comento faz remissão ao iter disposto nos \nArtigos 224 e 225, assim, vejamos o que a Lei elencou como resultado da deliberação de que \ntrata o Art. 252:  \n\n\"Art.  224.  As  condições  da  incorporação,  fusão  ou  cisão  com \nincorporação  em  sociedade  existente  constarão  de  protocolo \nfirmado pelos órgãos de administração ou sócios das sociedades \ninteressadas, que incluirá: \n\nI ­ o número, espécie e classe das ações que serão atribuídas em \nsubstituição  dos  direitos  de  sócios  que  se  extinguirão  e  os \ncritérios utilizados para determinar as relações de substituição; \n(destaque nosso) \n\nFl. 19349DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  66\n\n(...) \n\nArt.  225.  As  operações  de  incorporação,  fusão  e  cisão  serão \nsubmetidas  à  deliberação  da  assembléia­geral  das  companhias \ninteressadas mediante justificação, na qual serão expostos: \n\n(...) \n\nIII ­ a composição, após a operação, segundo espécies e classes \ndas ações, do capital das companhias que deverão emitir ações \nem substituição às que se deverão extinguir; (destacamos) \n\nE  o  Art.  264  da  mesma  Lei  complementa  o  quadro  interpretativo, \nesclarecendo  de  vez  qual  o  ato  jurídico  a  ser  praticado,  no  que  se  refere  as  ações  a  serem \nincorporadas: \n\n\"Art.  264.  Na  incorporação,  pela  controladora,  de  companhia \ncontrolada,  a  justificação,  apresentada  à  assembléia­geral  da \ncontrolada,  deverá  conter,  além  das  informações  previstas  nos \narts. 224 e 225, o cálculo das relações de substituição das ações \ndos  acionistas  não  controladores  da  controlada  com  base  no \nvalor  do  patrimônio  líquido  das  ações  da  controladora  e  da \ncontrolada,  avaliados  os  dois  patrimônios  segundo  os  mesmos \ncritérios e na mesma data, a preços de mercado, ou com base em \noutro  critério aceito pela Comissão de Valores Mobiliários,  no \ncaso de companhias abertas. (Redação dada pela Lei nº 10.303, \nde 2001) (grifamos) \n\nE a palavra \"substituir\",  em seu sentido vernacular, significa pôr uma coisa \nem lugar de outra, trocar, permutar, sub­rogar. \n\nA  Lei  é  clara  e,  com  toda  vênia,  entendemos  que  não  cabe  ao  intérprete \nalterar  o  significado  do  texto  legal  neste  caso.  Para  além  da  clareza  normativa,  as \ncaracterísticas e efeitos da operação se amoldam a significado do termo substituir, sub­rogar.  \n\nO próprio legislador já indicou na exposição de motivos as razões de dispor \nem  pontos  diversos  da  Lei  os  contornos  dos  institutos  da  incorporação  de  ações  e  de \nsociedades, contudo, deixou clara a ligação entre eles evocando sua condição de equivalência e \nos fazendo partilhar dos mesmos dispositivos quanto aos efeitos patrimoniais relacionados aos \nacionistas. \n\nSendo o  resultado  final para o  acionista a  substituição de  título por  título e \ncom valores equivalentes, não há como atribuir tratamento jurídico diversos daquele atribuído \na incorporação de sociedades no que tange a situação patrimonial dos sócios. Veja­se: \n\n\"547 — Qual é o tratamento tributário na substituição de ações \nocorrida  em  virtude  de  cisão,  fusão  ou  incorporação?  A \nsubstituição  de  ações,  na  proporção  das  anteriormente \npossuídas, ocorrida em virtude de cisão, fusão ou incorporação, \npela  transferência  de  parcelas  de  um  patrimônio  para  o  de \noutro,  não  caracteriza  alienação  para  efeito  da  incidência  do \nimposto  sobre  a  renda.  A  data  de  aquisição  é  a  de  compra  ou \nsubscrição originária,  não  tendo havido emissão ou entrega de \nnovos  títulos  representativos  da  participação  societária. \nAtenção: O montante  das  novas  participações  societárias  deve \n\nFl. 19350DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.314 \n\n \n \n\n \n \n\n67\n\nser  igual  ao  custo  de  aquisição  da  participação  societária \noriginária. (Parecer Normativo CST nº 39, de 1981). 6\" \n\nAssim,  reforçamos  nosso  entendimento  no  sentido  de  que  o  resultado  da \noperação de incorporação de ações é a sub­rogação real, troca de título por título. \n\nO próprio Conselho Superior de Recursos Fiscais já se posicionou no sentido \ndo voto ora exposto: \n\n“A  figura da  incorporação de ações, prevista no artigo 252 da \nLei  n°  6.404/76,  difere  da  incorporação  de  sociedades  e  da \nsubscrição  de  capital  em  bens.  Com  a  incorporação  de  ações, \nocorre  a  transmissão  da  totalidade  das  ações  (e  não  do \npatrimônio) e a incorporada passa a ser subsidiária integral da \nincorporadora,  sem  ser  extinta,  ou  seja,  permanecendo  com \ndireitos  e  obrigações.  Neste  caso,  se  dá  a  substituição  no \npatrimônio  do  sócio,  por  idêntico  valor,  das  ações  da  empresa \nincorporada  pelas  ações  da  empresa  incorporadora,  sem  sua \nparticipação,  pois  quem  delibera  são  as  pessoas  jurídicas \nenvolvidas na operação.” (Acórdão 9202­003.579 – 2ª Turma – \nCSRF)\" \n\nNessa  toada, o entendimento do c. Tribunal Regional Federal da 4ª Região, \nda lavra do e. Desembargador Federal Otávio Roberto Pamplona, in verbis: \n\nTRIBUTÁRIO. SOCIETÁRIO.  IMPOSTO DE RENDA. PESSOA \nFÍSICA.  SUBSTITUIÇÃO  DE  AÇÕES  NA  CONVERSÃO \nEM SUBSIDIÁRIA  INTEGRAL.  GANHO  DE  CAPITAL. \nOMISSÃO  DE  RENDIMENTOS.  INEXISTÊNCIA.  AUSÊNCIA \nDE  RECEBIMENTO  DE  VALORES.  HIPÓTESE  DE  NÃO­\nINCIDÊNCIA.  IRRELEVÂNCIA  DE  SE  CONSIDERAR  A \nHIPÓTESE  COMO  ALIENAÇÃO.  DIVERGÊNCIA \nDOUTRINÁRIA  E  JURISPRUDENCAL.  DECISÃO  POR \nMAIORIA. \n\n1.  Há  uma  diferença  de  natureza  entre a  incorporação  de \nsociedades e a incorporação de ações. No caso da primeira, há \numa  transferência  integral  do  patrimônio  da  empresa \nincorporada,  inclusive  de  seus  direitos  e  obrigações, que  deixa \nde  existir.  No  caso  da  incorporação  de  ações,  a  empresa \nincorporada  não  deixa  de  existir,  havendo  a  transferência \napenas das ações para a  incorporadora. No caso da conversão \nda empresa em subsidiária integral, a incorporadora passa a ser \nsua única sócia. \n\n2. No caso dos autos, a parte autora detinha 92% das ações da \nempresa  incorporada, transferidas  à  incorporadora,  que,  em \ncontrapartida, entregou aos acionistas da incorporada a mesma \nproporção  de  ações  que  estes  detinham  antes.  Na  prática,  as \nações  da  parte  autora sub­rogaram­se  nas  novas  ações,  tendo \nsido mantido, na  sua declaração de bens,  o  valor de  custo das \nações e  não  o  valor  da  avaliação  mercadológica,  esta imposta \npela Lei das Sociedades Anônimas. (Lei . 6.404/76) \n\n                                                           \n6 http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaFisica/IRPF/2010/Perguntas/GanhoCapital.htm \n\nFl. 19351DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  68\n\n3.  Hipótese  em  que  a  mais  valia  decorrente  da  avaliação  das \nações dadas em substituição, determinada pelo art. 252 e §§ da \nLei  das  Sociedades Anônimas,  não  está  sujeita  à  incidência  do \nImposto  de  Renda  da  Pessoa  Física,  mormente  se  a  pessoa \nfísica manteve  em  sua  declaração de bens  o  valor  de  custo das \nações. \n\n4. No caso, da análise da situação fática, da doutrina e da parca \njurisprudência  administrativa  e  judicial  a  respeito,  pode­se \nchegar as seguintes conclusões: \n\n(a) a conversão em subsidiária integral foi tida pelo Fisco como \nlegítima,  não  se  caracterizando  como  abuso  de  direito  ou  ato \nfraudulento, embora não se possa ser ingênuo, do ponto de vista \ntributário,  e  desconsiderar  que  se  tratou  de  uma  ação  de \nplanejamento  fiscal; porém,  legítima,  tanto  que  não  aplicada a \nmulta  de  150%,  prevista  para  as  situações  fraudulentas; \nconsiderou­se,  em  relação  à  pessoa  física,  ter  ocorrido  apenas \nomissão do ganho de capital na declaração de ajuste; \n\n(b) a avaliação das ações da empresa para a obtenção do valor \nde mercado  é decorrência  de  uma  imposição  legal  (art.  252,  § \n1º, da Lei 6.404/76); \n\n(c)  o  contribuinte  pessoa  física  autuado  manteve  em  sua \ndeclaração  de  ajuste  o  valor  que  dela  já  constava,  não \nconsiderando  a  mais  valia  decorrente  da  avaliação  que,  frise­\nse, decorre de imposição legal; \n\n(d) a  incorporação de ações,  no caso, mesmo que se  considere \numa  alienação,  não  implicou  em  recebimento  de  valores  em \ndinheiro,  tendo  ocorrido,  segundo  a  doutrina  que  aderiu  a \nmaioria  do  colegiado,  mera  substituição  de  ações,  sendo  o \naumento de capital daí decorrente apenas meio e não fim; \n\n(e) a substituição de ações, portanto, não gera ganho de capital \ntributável  pelo  IRPF,  por  se  constituir  em  mera  troca  de \nações. Não  se  aplica,  por  conseguinte,  na  espécie, \na regra constante no  artigo  3º,  §  3º,  da  Lei  n.  7.713/88, nem \ntampouco a inserta no artigo 23 da Lei nº 9.249/95, esta última \num dos fundamentos básicos do ato fiscal; \n\n(f) a tributação pelo imposto de renda pessoa física, na hipótese, \nrepresentaria  tributação  sobre  renda  virtual,  transformando­se \nem  tributação  sobre  o  patrimônio  e  não  sobre  renda \nefetivamente  auferida,  ofendendo,  ainda,  o  princípio  da \ncapacidade  contributiva  e  o  regime  de  caixa,  regra  geral  de \ntributação do imposto de renda da pessoa física. \n\n5. Análise da situação sob a perspectiva da pessoa física. \n\n6.  Quanto  à  verba  honorária,  arbitrada  em  quantia  fixa,  fica \nmantida, na linha dos precedentes desta Turma, considerando­se \nos  parâmetros  do  art.  20,  §§  3º  e  4º,  do CPC,  pois,  vencida  a \nFazenda Pública, a mesma se apresenta consentânea, na medida \nem que o  julgamento da  causa ocorreu sem maiores  incidentes \nprocessuais, não tendo ocorrido instrução probatória delongada, \nsendo  o  feito  sentenciado  com  base  nos  documentos  adunados \naos  autos  pelas  partes,  cingindo­se  a  discussão  a  questão \n\nFl. 19352DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.315 \n\n \n \n\n \n \n\n69\n\njurídica  pontual,  a  despeito  de  relativamente  nova  no  âmbito \njudicial  a  matéria.  Fica  mantida,  também  neste particular,  a \nsentença. Recurso da parte autora improvido. \n\n7. Sentença de procedência mantida,  inclusive quanto aos ônus \nsucumbenciais, por maioria, e, nessa linha, afastada a autuação \nfiscal. \n\n5.6.  DA  AUSÊNCIA  DE  REALIZAÇÃO  DA  RENDA  NA  INCORPORAÇÃO  DE \nAÇÕES. \n\nEm nossa investigação quanto a natureza jurídica da incorporação de ações, \nconcluímos  por  sua  essência  sub­rogatória  real,  mas  ainda  que  estivéssemos  diante  de  uma \noperação  de  alienação,  um  outro  elemento  precisaria  estar  presente  para  que  tivéssemos  a \npossibilidade de enquadrar o evento como tributável pelo Imposto Sobre a Renda, qual seja, a \nrealização de renda. \n\nImportante registrar que o conceito de renda é aberto e, por tal razão, está em \nconstante  transformação,  sendo  uma  construção  doutrinária  e  jurisprudencial  balizada  pelo \ndisposto na Constituição Federal e Código Tributário Nacional. \n\nO Código  Tributário Nacional,  conforme  disposições  contidas  em  seu Art. \n43, apresenta maiores detalhamentos quanto aos elementos que compõem o conceito de renda e \no fato gerador do Imposto referente: \n\n\"SEÇÃO  IV  ­  Imposto  sobre a Renda e Proventos de Qualquer \nNatureza \n\nArt.  43. O  imposto,  de  competência da União,  sobre a  renda e \nproventos  de  qualquer  natureza  tem  como  fato  gerador  a \naquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: \n\nI ­ de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho \nou da combinação de ambos; \n\nII  ­  de  proventos  de  qualquer  natureza,  assim  entendidos  os \nacréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. \n\n§1º  ­  A  incidência  do  imposto  independe  da  denominação  da \nreceita  ou  do  rendimento,  da  localização,  condição  jurídica  ou \nnacionalidade  da  fonte,  da  origem  e  da  forma  de  percepção. \n(Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) \n\n§2º  ­  Na  hipótese  de  receita  ou  de  rendimento  oriundos  do \nexterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se \ndará  sua  disponibilidade,  para  fins  de  incidência  do  imposto \nreferido neste artigo. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001)\" \n\nRenda  é  um  conceito  dinâmico  que  se  opõem  ao  de  capital,  este  estático. \nSegundo Edwin R. A. Seligman citado por Henry Tilbery7, caracteriza­se capital como \"fundo\" \ne a renda como \"fluxo de riqueza\". \n\n                                                           \n7 Martins Silva, Ives Grandra ­ Comentários ao Código Tributário Nacional ­ 5ª Edição ­ Volume I ­ Ed. Saraiva ­ \nSP ­ Pag. 345. \n\nFl. 19353DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  70\n\nDa  leitura  do  dispositivo,  verificamos  que  consta  como  fato  gerador  a \n\"aquisição  de  disponibilidade  econômica  ou  jurídica\"  de  renda,  ou  seja,  incidência  sobre  o \nfluxo  de  riquezas  com  exclusão  do  fundo  originário,  o  que  se  coaduna  com  a  Teoria  do \nAcréscimo Patrimonial (increment of wealth theory) adotada por nosso sistema tributário para a \ntributação da renda.  \n\nOu seja, somente deve ser  tributada a nova riqueza acrescida ao patrimônio \ndo contribuinte, sob pena de se tributar o capital, o fundo que deu origem a riqueza em foco. \n\nHugo de Brito Machado8  entende que:  \"I) disponibilidade econômica nasce \ndo  recebimento  do  valor  que  se  vem  acrescentar  ao  patrimônio  do  contribuinte;  II) \ndisponibilidade  Jurídica  nasce  do  simples  crédito  de  valor  do  qual  o  contribuinte  passa, \njuridicamente, a dispor, embora este não lhe esteja ainda nas mãos.\" \n\nImportante observar que não são fatos geradores do IR a renda ou proventos \nde  qualquer  natureza,  tão  pouco  a  sua  disponibilidade  econômica  ou  jurídica,  mas  sim  a \naquisição de renda com disponibilidade econômica ou jurídica, ou seja, somente o acréscimo \npatrimonial realizado é capaz de fazer surgir a obrigação tributária em questão. \n\nE  justamente  essa  nuance  jurídica  revelou  um  princípio  que  deve  ser \nobservado na determinação da existência ou não de fato gerador do Imposto Sobre a Renda, o \nchamado Princípio da Realização da Renda. \n\nPara Fernando Aurélio Zilvetti, citado por Elidie P. Bifano9  \"o princípio da \nrealização da renda assenta na identificação, antes de impor ao contribuinte uma obrigação de \npagar o tributo, que a renda tenha sido realizada. A realização da renda somente ocorre quando \no contribuinte tem condições de considerar como separado de seu patrimônio, o bem ou direito \ncuja realização lhe dará condições de assegurar a riqueza objeto da tributação. A separação em \nreferência  há  de  ser  além  de  um  direito,  disponível  imediatamente,  o  que  não  ocorre, \nnecessariamente, quando se configura a disponibilidade econômica e a jurídica de que cuida a \nlei brasileira, pois nenhuma deles assegura ao contribuinte a certeza da renda realizada.\" \n\nE  prossegue  Fernando  Aurélio  Zilvetti,  lecionando  que  a  incidência  do \nimposto  de  renda  somente  deve  se  efetivar  sobre  os  acréscimos  destacados  do  patrimônio \noriginal do contribuinte, apenas quando realizada a renda, pois esse acréscimo realizado é que \nlhe permitirá pagar o tributo, sob pena de ter de vir a pagar o tributo embora não tenha renda \ndisponível. \n\nNas  operações  de  incorporação  de  ações  a  reavaliação  do  patrimônio  é  um \nmandamento legal da Lei das Sociedades Anônimas. Este procedimento traz o valor presente e \ncorrente  os  títulos  que  serão  objeto  de  substituição  para  assim  achar  a  justa  medida  da \nequivalência que dará lastro a operação. \n\nPara este ponto é que devemos voltar nossa atenção, pois é fato que, com a \nrealização de uma reavaliação dos ativos em questão, novos valores surgirão, o que representa \nsim um ganho de capital.  \n\nDada a natureza do objeto desta operação também não se pode dizer que não \nhá  disponibilidade  jurídica  ou  econômica  desta  renda,  porém,  chamando  atenção  para  este \nponto,  isto não  implica necessariamente em aquisição de  renda nova, menos ainda  em renda \ndestacada do patrimônio original do contribuinte ou certeza de sua justa medida. \n\n                                                           \n8 Machado, Hugo de Brito ­ Curso de Direito Tributário ­ Pagina 315 \n9 Bifano, Elidie Palma ­ O mercado financeiro e o Imposto Sobre a Renda ­ Quartier Latin ­ Pag. 131 \n\nFl. 19354DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.316 \n\n \n \n\n \n \n\n71\n\nNotem que ao adquirirmos uma ação com liquidez e dispersão no mercado, \nela oscila diariamente, em determinados momentos seu valor pode superar 100, 200, 1 milhão \nde  vezes  o  valor  originário  de  aquisição  de  tais  ações.  Contudo,  em  que  pese  ser  possível \nverificar  um  ganho  de  capital  com  disponibilidade  jurídica  e  econômica  em  cada  um  destes \nmomentos em que as ações  tiveram uma variação, a riqueza não se  realizou,  razão pela qual \nnão temos a conformação plena ao fato gerador do Imposto de Renda ao longo de tais períodos. \n\nNo exemplo citado, a aquisição de renda somente será realizada, ou seja, será \numa  parcela  nova  e  destacada  do  patrimônio  original  do  contribuinte,  no  momento  de  sua \nalienação. Até  que  tal  ato  seja  praticado,  o  que  existe  é  apenas  uma  potencial  aquisição  de \nrenda ou ganho potencial de capital. \n\nNas operações de incorporação de ações, ao se elaborar uma reavaliação dos \nativos em questão,  temos uma  representação do  fluxo de  riqueza naquele momento. Riqueza \nesta  que  é  integrada  ao  patrimônio  do  contribuinte  atingido  pelos  efeitos  da  operação  em \nanálise.  \n\nAo se consolidar a substituição dos títulos por novos, não há como identificar \na  parcela  de  riqueza  adicional  ao  patrimônio  original  e  deste  destacado.  Notem  que  valor \ncontábil ou de registro e valor econômico ou de mercado são grandezas que não caminham sob \na mesma dinâmica. \n\nUma sociedade pode apresentar valor de registro e contábil bem inferior ao \nseu valor de mercado, pois existem fatores no  tempo que  impactam esta condição. Tomando \neste fato, devemos centrar nossas atenções a um ponto, o de que não é o ganho de capital, sua \ndisponibilidade jurídica ou econômica que gera a obrigação de pagar o tributo em lide, mas a \naquisição de tal elementos.  \n\nAdmitir o contrário, implicaria em permitir que o fisco, a qualquer momento, \nproceda  a  uma  reavaliação  de  empresas  e  bens  para  fazer  incidir  o  imposto  de  renda  em \ntestilha, pois, inquestionavelmente, seria verificável diferenças entre o valor de registro e o de \nmercado, havendo disponibilidade jurídica e econômica de tais riquezas.  \n\nPorém,  o  que  não  há  no  exemplo  citado  é  renda  realizada,  pois  não  há  a \ncerteza  de que,  no momento  em que  o  contribuinte  resolva,  por qualquer meio  admitido  em \ndireito,  alienar,  romper,  sua  relação  jurídica com o bem ou direito que corporifica o  suposto \nganho  de  capital,  a  diferença  entre  o  valor  de  registro  ou  aquisição  e  o  de  avaliação  em \ndeterminado momento, pode ser bem superior àquele apurado na realização da renda.  \n\nDe  volta  ao  tema,  o  art.  43  do  CTN  é  claro  ao  indicar  que  não  basta  a \nexistência de renda, de disponibilidade jurídica ou econômica, é necessário a sua aquisição de \nmodo  realizado  com  identificação  de  parcela  destacada  do  patrimônio  originário  do \ncontribuinte,  situação  que  será  verificada  no momento  da  alienação  das  ações,  caracterizada \npelo  rompimento  definitivo  de  relação  jurídica  com  o  conjunto  de  riquezas  objeto  da \nincorporação de ações. \n\nNo contexto em análise, o que toca o nosso convencimento é o  fato de não \nexistir  renda  realizada  em  operações  de  incorporação  de  ações.  A  prevalecer  tese  diversa, \ncorre­se  o  risco  de  se  tributar  o  capital  ou  renda  potencial,  situações  jurídicas  que  não \ncompõem a hipótese de incidência do IR. \n\nFl. 19355DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  72\n\nNa incorporação de ações, verifica­se a ausência de rompimento efetivo com \no  objeto  da  relação  jurídica  patrimonial,  portanto,  as  grandezas  de  riqueza  que  devem  ser \nutilizadas para construção de uma base adequada de troca são aquelas representadas pelo valor \nde mercado das ações no momento da reavaliação.  \n\nA apuração de diferenças entre o valor de registro e o de mercado, na medida \nem que não se  rompe relação com a universalidade patrimonial originaria,  é  irrelevante para \nfins de  incidência do  imposto de  renda, por não denotar nova  riqueza,  tão pouco ser  riqueza \nrealizada, não passando de ganho potencial de capital verificável apenas no momento de uma \nefetiva alienação das ações referentes, o que somente ocorrerá no futuro. \n\nNotem  que  o  valor  de  registro  originário  dos  bens  em  questão  foram \nmantidos na declaração original do contribuinte, portanto, em uma alienação futura das ações, \nmomento em que haverá rompimento de relação definitiva com o bem e definitividade do valor \ndo patrimônio é que se apurará ganho de capital e renda realizada.  \n\n5.7. DO CASO. \n\nPostos os conceitos com os quais trabalharemos, passamos ao voto, levando \nem  consideração  a  conformação  destes  conceitos  ao  presente  caso  com  indicação  de  suas \nconsequências tributárias, segundo o convencimento deste relator. \n\n5.7.1.  INCORPORAÇÃO DE AÇÕES DO BANCO REAL E DA AAB DOIS PAR AO \nPATRIMÔNIO DO BANCO SANTANDER BRASIL S.A. \n\nA  incorporação de  ações do Banco Real  e da AAB Dois Par é  a última de \numa série de outras operações de organização societária que assim podem ser resumidas:  \n\n1ª Fase ­ Em 01/11/2007, por oferta pública, aquisição da ABN \nAMRO Holding N.V., pela RFS Holdings B.V., grupo formado \npelo  Banco  Santander  S.A.,  domiciliado  na  Espanha  (“Banco \nSantander  Espanha”),  The  Royal  Bank  of  Scotland Group  plc, \ndomiciliado na Escócia, e Fortis N.V., domiciliado na Holanda, \nconstituíram, na Holanda, a sociedade RFS Holdings B.V., tendo \nos  sócios  subscrito  e  integralizado  capital  nos  seguintes \nmontantes (valores em milhões de Euros): \n\nSócio    Capital Subscrito    Percentual \n\nBanco Santander Espanha   20.615    27,9% \n\nRoyal Bank of Scotland   28.271      38,3% \n\nFortis N.V.       24.972      33,8% \n\n2ª Fase ­ Segregação dos ativos e unidades de negócio da ABN \nHolding, ao Santander Espanha, efetivada em duas etapas.  \n\nA  primeira  consistiu  na  transferência  de  100%  das  ações  da \nABN  AMRO  Asset  Management  Distribuidora  de  Títulos  e \nValores  Mobiliários  S.A.  (“AAAM  DTVM”),  CNPJ \n10.977.742/0001­25,  domiciliada  no  Brasil;  97,62%  das  ações \ndo  Banco  ABN  AMRO  Real  S.A.  (“Banco  Real”),  CNPJ \n33.066.408/0001­15,  domiciliado  no  Brasil;  99,99%  das  ações \nda  ABN  AMRO  Brasil  Dois  Participações  S.A.  (“AAB  Dois \nPar”),  CNPJ  05.515.360/0001­40,  domiciliada  no  Brasil;  e  ­ \n\nFl. 19356DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.317 \n\n \n \n\n \n \n\n73\n\n45%  das  ações  da  ABN  AMRO  Asset  Management  Italy  SGR \nS.p.A. \n\n(“AAAM  Italy”),  domiciliada  na  Itália  para  a  Sterrebeeck \nsediada  na  Holanda  e  controlada  pela  ABN  AMRO  Holding \nN.V., por meio de, em 28/03/2008, cisão parcial do ABN AMRO \nAsset  Management  Holding  N.V.,  transferindo­se  para  a \nSterrebeeck a totalidade das ações de emissão da AAAM DTVM \ne, em 28/04/2008, cisão parcial do ABN AMRO Bank N.V., com \nversão  da  parcela  cindida  à  Sterrebeeck,  transferindo­se,  pelo \nvalor  histórico  contábil  de  €5.156.623.000,00,  as  ações  do \nBanco Real, AAB Dois Par e AAAM Italy: \n\nDescrição Valor (€) \n\nBanco Real 4.639.509.000,00 \n\nAAB Dois Par 481.832.000,00 \n\nAAAM Italy 35.282.000,00 \n\nTotal 5.156.623.000,00 \n\nAlém disso, em 20/05/2008, a Sterrebeeck adquiriu a totalidade \ndas ações da Interbanca S.p.A. (“Interbanca”), situada na Itália, \ndetidas pelo Banco Antonveneta S.p.A. \n\nA  fiscalização  relata que a  segunda etapa da  transferência das \nparticipações  acionárias  para  o  Banco  Santander  Espanha  se \ndeu  em  24/07/2008,  com  a  venda  da  totalidade  das  ações  da \nSterrebeeck  para  o  Banco  Santander  Espanha  por \n€15.308.500.000,00. \n\nAcrescenta  que  esse  valor  é  muito  superior  ao  patrimônio \nlíquido  da  Sterrebeeck,  que  era  de  €5.213.783.406,00, \npossibilitando ao Banco Santander Espanha:  \n\nI)  registrar  a  participação  na  Sterrebeeck  pelo  valor  de \n€15.308.500.000,00 e \n\nII)  reconhecer  o  pagamento  de  uma  mais­valia  (“fondo  de \ncomercio  financiero”)  pelo  ativo  adquirido,  passível  de \namortização pela legislação espanhola (benefício fiscal previsto \nno artigo 12.5 do Real Decreto Legislativo 4/2004). \n\nDesta maneira, registra o próprio agente fiscal, o Banco Santander Espanha, \npor  intermédio da  aquisição da Sterrebeeck efetivou a  aquisição das unidades de negócio do \nGrupo ABN AMRO, inclusive no Brasil: \n\n3ª  Fase  ­  Consolidação  dos  negócios  do  Banco  Santander \nEspanha no Brasil, mediante a incorporação das ações do Banco \nReal  e  do  AAB  Dois  Par  ao  patrimônio  do  Banco  Santander \nBrasil \n\nRegistra­se que não há controvérsia quanto a ocorrência de Incorporação de \nAções do Banco Real e da AAB Dois Par ao patrimônio do Banco Santander Brasil S.A., tais \n\nFl. 19357DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  74\n\nfatos são aceitos e relatados pelo agente fiscal e pelo recorrente. A lide centra­se na discussão \ndos efeitos tributários decorrentes de tal operação. \n\nQuanto às alegações de que, se ocorrido o fato gerador, esse teria ocorrido na \nprimeira fase da operação, sendo a RFS a contribuinte e não a Sterrebeeck, não seriam estas \nprocedentes,  tendo  em  vista  que  o  presente  processo  trata  das  questões  que  precederam  a \nincorporação  de  ações  apenas  para  demonstrar  o  iter  que  culminou  nesta  última  operação  e \nindiciar que a motivação da mesma não seria uma mera reorganização societária, mas parte de \num planejamento fiscal elaborado. \n\nOcorre que, apesar de consideradas no Relatório Fiscal para esclarecer o iter \ne  possível  motivação  da  operação  e  indicadas  na  defesa  como  situações  impeditivas  do \nlançamento, tais operações não foram objeto de autuação, tão pouco são situações aptas a gerar \nimpactos no lamento ora discutido. \n\nA  fiscalização  escolheu  um  momento,  operação  e  local  para  dar  base  ao \nlançamento,  sendo  as  demais  questões  irrelevantes  para  firmar  ou  informar  a  validade  o \nlançamento ora combatido, eis que a operação de incorporação de ações por si, a depender do \nentendimento quanto a sua natureza, é situação jurídica suficiente para, de modo autônomo das \ndemais operações, dar base ao lançamento.  \n\nPor tal razão, vamos centrar nossa atenção na operação realizada na terceira \nfase do processo de organização dos negócios e que, de fato, culminou na exação, conforme \npassamos a fazer nos próximos itens. \n\n5.7.2. DA AUSÊNCIA DE FATO GERADOR NO PRESENTE CASO. \n\nEm procedimento  fiscalizatório,  o  agente  fiscal  entendeu  estarem presentes \nos  elementos  necessários  a  realização  de  lançamento  de  imposto  de  renda  retido  na  fonte \nincidente sobre suposto ganho de capital decorrente da operação de incorporação de ações do \nBanco Real e da AAB Dois Par efetivada tendo em conta serem esta operação uma espécie de \naumento  de  capital  com  bens.  Este  também  foi  o  entendimento  manifestado  na  decisão \nrecorrida e reforçado pelas contrarrazões da Procuradoria. \n\nCom toda vênia, tomados os fundamentos já expostos, nosso alinhamento se \ncoaduna com a  tese defendida pelo Recorrente de que  estamos diante de uma operação com \ncaracterísticas  de  sub­rogação  e  ausência  de  realização  de  renda  que  em  nada  se  equivale  a \noperação de aumento de capital com integralização de bens. \n\nNo caso concreto os acionistas do Banco Real e AAB Dois Par, tiveram suas \nações  substituídas  por  outras  emitidas  pelo  Banco  Santander  Brasil  em  número  e  valor \nequivalentes, apurados com base em reavaliação promovida pela KPMG. \n\nA reavaliação promovida pela KPMG foi  realizada com base no método de \nfluxo de caixa descontado trazido a valor presente. \n\nTal metodologia de valoração de empreendimentos é calculada  tendo como \nparâmetros quatro elementos fundamentais da gestão financeira de uma empresa: I) Estimativa \nde  fluxo  de  caixa  ­  montante  de  caixa  recebido  e  gasto  por  uma  empresa  em  determinado \ntempo; II) Determinação da taxa de Desconto ­ custo médio ponderado de capital e pelos riscos \nde investimento.  III) Cálculo do valor  residual  ­ valor estimado do ativo ao final de sua vida \nútil. IV) Cálculo de valor da empresa. \n\nO  método  cria  uma  projeção  de  valor  futuro  da  empresa  aplicando  os \ndescontos do tempo que isso levará para se efetivar e dos riscos assumidos. Em resumo, apenas \n\nFl. 19358DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.318 \n\n \n \n\n \n \n\n75\n\ncálculos potenciais que são indicativos para uma base de troca aceitável, mas não implicam em \nrealização de renda efetiva. \n\nO agente  fiscal  registra,  com base no Art. 26 §1º da  IN SRF nº 208, que o \nganho de capital \"é determinado pela diferença positiva entre o valor da alienação e o custo de \naquisição do bem ou direito\". \n\nE assim, para apuração do suposto ganho de capital, no presente caso, tomou \na  diferença  entre  o  valor  histórico  contábil  de  aquisição  de  ações  e  aquele  apontado  na \nreavaliação  dos  ativos  do  Banco  Real  e  da  AAB  Dois  Par,  não  realizando  qualquer \ncontraposição com o valor das ações do Banco Santander Brasil, dadas em substituição as do \nGrupo Real ABN. (Itens 5.1.1. a 5.1.3. do TVF). \n\nPortanto,  o  que  consta  do  presente  lançamento  como  suposto  ganho  de \ncapital  revelador  do  fato  gerador  e  base  de  cálculo  é  o  resultado  da  subtração  do  valor  de \naquisição das ações em contraposição a reavaliação das próprias ações dos acionistas do Banco \nReal e AAB Dois Par. \n\nOs  elementos  quantitativos  adotados  pelo  Ilustre  Agente  Fiscal  para  o \npresente lançamento, tomam por base o valor de aquisição e o valor de avaliação das ações do \nBanco Real e AAB Dois Par, deixando de lado o valor das ações do próprio Santander Brasil, \nque foram dadas em substituição.  \n\nO lançamento está fincado em uma projeção de ganho potencial, retratada em \num  determinado momento  econômico  e  que  não  teve  sua  origem  em  razão  da  operação  de \nincorporação de ações. \n\nA operação de  incorporação de  ações não agregou valor  ao patrimônio dos \nacionistas, não adicionou riqueza nova, riqueza que já não estivesse potencialmente integrada \nao patrimônio original destes contribuintes.  \n\nTal  operação,  por  via  da  reavaliação,  apenas  revelou  aquilo  que  estava \noculto, já que não há indicação de um único centavo decorrente da troca das ações do Grupo \nReal ABN pelas do Santander Brasil, não há torna na presente operação. \n\nNotem que a questão da potencialidade de realização de renda é tão forte no \npresente caso que a base de cálculo adotada pelo agente fiscal para o lançamento consistiu na \ndiferença entre os valores da reavaliação promovida pela KPMG com base no método de fluxo \nde caixa descontado trazido a valor presente, estimativas, projeções. \n\nRenda  potencial  não  se  tributa,  do  contrário,  deveríamos  estar  tributando \ntodas  as  variações  ocorridas  no  valor  das  ações  ao  longo  do  tempo,  tributando  o  potencial \nganho de capital  decorrente da valorização de um  imóvel ou de qualquer outra valoração de \nbem POTENCIALMENTE geradora de ganho de capital. \n\nEm momento  algum  foi  objeto de  comparação  o valor das  ações dadas  em \nsubstituição  e  aquelas  recebidas  na  operação  de  trasladação  decorrente  de  incorporação  de \nações. De certo,  se nesta contraposição  fosse apurado algum ganho, a  incidência do  IR seria \ninquestionável. \n\nFl. 19359DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  76\n\nA ideia de ganho de capital utilizada no presente lançamento não finca suas \nraízes  no  fluxo  de  riqueza  (renda),  mas  no  fundo  (Capital)  pré­existente  e  já  integrante  do \npatrimônio dos acionistas. E mesmo este capital (fundo) representa uma riqueza potencial que \npode não se realizar no futuro. \n\nAdemais,  está  claro  que  o  presente  lançamento  não  incidiu  sobre  parcela \nnova e destacada do patrimônio original do contribuinte, mas sobre aquilo que este já possuía, \nporém, sem realização. \n\nPercebam que, do ponto de vista econômico, o valor tomado por base poderia \nser apurado a qualquer tempo e independente de qualquer operação.  \n\nNo caso do Banco Real, por exemplo, bastaria realizar uma reavaliação para \ndescobrir  que  as  ações  em  questão  deixaram  de  valer  R$  12.241.847.332,29  (valor  de \naquisição)  e  passaram  a  valer  R$  36.305.393.934,37  (valor  estimado  na  reavaliação),  mas \nsomente o fato econômico valoração é suficiente para a incidência do tributo? \n\nEm realidade, o que geraria a obrigação tributária em questão é a aquisição \nde  disponibilidade  jurídica  ou  econômica  de  renda  ou  proventos  de  qualquer  natureza.  Por \naquisição,  repriso, entende­se a apuração de riqueza nova e destacada do patrimônio original \ndo contribuinte, o que claramente não se verifica no presente caso. \n\nA incorporação de ações não altera o estado econômico do contribuinte com \na  adição  de  nova  riqueza,  tão  pouco  esta  riqueza  se  destacou  do  patrimônio  original  do \ncontribuinte  de  modo  a  se  quantificar  aquilo  que  foi  gerado  em  razão  da  operação  de \nincorporação  de  ações  e  aquilo  que  decorreu  da  variação  normal  de  preço  dos  seus  ativos \noriginais. Neste operação, assim como ocorre na incorporação de sociedades, a universalidade \npatrimonial e a relação com esta se mantém, havendo apenas troca do objeto que corporifica tal \ndireito.  \n\nTal  fato  só  reforça  o  entendimento  de  que  a  incorporação  de  ações,  como \nclaramente  consta  da  legislação,  em  relação  aos  acionistas,  partilha  dos  mesmos  efeitos  da \nincorporação  de  empresas,  não  guardando  nenhuma  relação  com  a  operação  de  aumento  de \ncapitais.  \n\nSua  realização  implica  em  mera  substituição  do  objeto  da  relação,  sem \nalteração  de  grandeza  ou  rompimento  com  a  universalidade  patrimonial  pré­existente,  sem \nalteração  do  status  patrimonial  dos  acionistas  do  ponto  de  vista  econômico,  pois,  quando \nrealizada  com  equivalência,  implica  em  mera  sub­rogação  real  sem  qualquer  realização  de \nrenda tributável. \n\nNo presente caso há um potencial ganho de capital apurável pela reavaliação \ndas  empresas que  tiveram ações  incorporadas,  há disponibilidade  jurídica  e  econômica deste \nganho  mas  são  situações  pré­existentes  à  incorporação  de  ações,  situações  patrimoniais \nreveladas mas não geradas por essa operação. Trata­se de uma mera valorização dos ativos \nno tempo e não de um resultado de ato negocial de qualquer espécie, tão pouco de aquisição de \nalgo novo.  \n\nA operação de incorporação de ações em si não gerou qualquer aquisição de \nnova parcela individualizável e destacável do patrimônio originário dos acionistas. Não teve o \ncondão de geração de valor por si. Não possibilitou a realização de qualquer renda tributável. \nNão  promoveu  alterações  na  situação  patrimonial  dos  acionistas,  salvo  pela  trasladação  do \nobjeto que corporifica seus direitos, assim, economicamente, nada mudou. \n\nFl. 19360DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.319 \n\n \n \n\n \n \n\n77\n\nA confirmação de renda realizável e quantificável não se extrai de projeções, \ne  somente  se  realizará  quando  efetivamente  os  acionistas  alienarem  suas  ações  no mercado, \ndeixando de manter relação jurídica com as mesmas, o que não ocorreu no presente caso. \n\nPor todo exposto, em consideração da presente operação de incorporação de \nações, voto por dar provimento ao recurso quanto ao reconhecimento de ausência de ganho de \ncapital  realizado  e  passível  de  tributação,  eis  que  a  operação  em  foco  consistiu  em  mera \nsubstituição de título por título, sem agregação de riqueza nova ao patrimônio dos acionistas ou \nrompimento efetivo ou alteração para maior da universalidade patrimonial preexistente. \n\n5.7.3. DA POTENCIAL DUPLA TRIBUTAÇÃO SOBRE O GANHO DE CAPITAL.  \n\nConsiderando que  tema não é pacífico, outros pontos da demanda devem e \nserão analisados neste voto. A prevalecer o entendimento de que há ganho de capital passível \nde tributação, é necessário analisar o risco de dupla tributação. \n\nPor entender que a operação de incorporação de ações e de sociedade, apesar \nde diferentes entre si, dada sua equivalência, frente ao patrimônio dos acionistas, compartilham \ndos  mesmos  dispositivos  legais  no  que  se  refere  ao  consolidação  dos  ajustes  patrimoniais \ndecorrentes,  pois,  ambas  as  operações  seguem  o  rito  dos  Art.  224,  225  e  262  da  Lei  das \nSociedades Anônimas. \n\nAnte a esta condição, existindo regramento próprio para o registro dos custos \nde aquisição, não há como adotar procedimento diverso.  \n\nA  Instrução  Normativa  RFB  nº  1.585,  de  31  de  Agosto  de  2015,  em  seu \nArtigo  58,  §6º,  disciplina  a  forma  de  registro  do  valor  das  operações  em  análise.  Vejamos \ncomo dispõe: \n\n\"Art. 58. Nos mercados à vista, o ganho líquido será constituído \npela diferença positiva  entre o  valor de alienação do ativo  e o \nseu  custo  de  aquisição,  calculado  pela  média  ponderada  dos \ncustos unitários. \n\n(...) \n\n§  6º  No  caso  de  substituição,  total  ou  parcial,  de  ações  ou  de \nalteração de quantidade, em decorrência de incorporação, fusão \nou  cisão  de  empresas,  o  custo  de  aquisição  das  ações \noriginalmente detidas pelo contribuinte  será atribuído às novas \nações  recebidas  com  base  na  mesma  proporção  fixada  pela \nassembleia que aprovou o evento.\" \n\nCom efeito, não há como exigir do contribuinte adoção de tratamento diverso \npara procedimentos que na Lei societária são regulados exatamente pelos mesmos dispositivos \nlegais. Não cabe ao interprete da Lei tributária alterar o sentido e a aplicação daquilo que está \nfora de seu âmbito, é o que determina o Art. 110 do CTN:  \n\n\"Art.  110.  A  lei  tributária  não  pode  alterar  a  definição,  o \nconteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito \nprivado,  utilizados,  expressa  ou  implicitamente,  pela \nConstituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas \n\nFl. 19361DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  78\n\nLeis  Orgânicas  do  Distrito  Federal  ou  dos  Municípios,  para \ndefinir ou limitar competências tributárias.\" \n\nPor consequência, se a Lei das Sociedades Anônimas claramente vinculou os \nefeitos da incorporação de ações frente aos acionistas ao que dispõem os artigos 224 e 225 do \ndiploma  legal  referente,  estamos  diante de  uma  substituição  de  ações,  portanto,  aplicável  ao \npresente caso os que dispõe o §6º do Art. 58 da IN RFB nº 1.585, de 31 de Agosto de 2015 que \nrevogou a Instrução Normativa RFB nº 1.022/10 que, em seu Art. 47, §6º, continha disposição \nno mesmo sentido. \n\nTanto  incorporação  de  ações  quanto  de  sociedades  tem  como  efeito  um \naumento de capital, o que não implica em equiparação a operação típica de aumento de capital \ncom integralização de bens, como entendeu o Ilustre Agente Fiscal e a r. decisão recorrida. \n\nSegundo  o  Agente  fiscal,  por  ser  operação  equiparável  a  de  aumento  de \ncapital com bens, seria atraída a incidência do Art. 23 da Lei 9.249/95:  \n\n\"Art.  23.  As  pessoas  físicas  poderão  transferir  a  pessoas  jurídicas,  a \ntítulo de integralização de capital, bens e direitos pelo valor constante \nda respectiva declaração de bens ou pelo valor de mercado. \n\n§1º ­ Se a entrega for feita pelo valor constante da declaração de bens, \nas pessoas físicas deverão lançar nesta declaração as ações ou quotas \nsubscritas pelo mesmo valor dos bens ou direitos  transferidos, não se \naplicando  o  disposto  no  art.  60  do  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  26  de \ndezembro de 1977, e no art. 20, II, do Decreto­Lei nº 2.065, de 26 de \noutubro de 1983. \n\n§2º ­ Se a transferência não se fizer pelo valor constante da declaração \nde bens, a diferença a maior será tributável como ganho de capital.\" \n\nQuanto a tal entendimento temos duas incongruências que o tornam inválido: \na primeira diz respeito ao já referido fato da Lei das S.A. registrar com clareza ímpar que, após \na incorporação de ações, se promoverá a substituição dos títulos dos acionistas. E a segunda \nincongruência consiste no fato deste dispositivo referir­se a pelo \"valor constante da respectiva \ndeclaração de bens\". \n\nNo  presente  caso,  temos  como  contribuinte  pessoa  jurídica  domiciliada  no \nexterior, portanto, não sujeito a declaração de bens e apenas equiparado a pessoa física quanto \nà sistemática de pagamento do tributo supostamente devido. Assim, o único registro possível \nao caso é aquele referente ao valor histórico constante dos informes ao Banco Central. \n\nE  como  bem  sustentou  o  Recorrente:  \"a  declaração  de  bens  faz  parte  da \nhipótese de incidência da norma, de tal modo que pessoas residentes no exterior, e por isso não \nsubmetidas à tal declaração, não estão subsumidas à norma.\" \n\nA  consequência,  para  o  contribuinte  em  uma  futura  alienação,  será, \ninevitavelmente, uma dupla tributação sobre a mesma riqueza, pois, o único registro ao qual o \ncontribuinte estaria submetido e que serviria de prova hábil e idônea para apuração do ganho \nde capital é aquele constante do Banco Central, portanto, o de valor histórico da operação. O \nque  reforça  a  coerência  da  tese  adotada  por  este  relator  quanto  a  natureza  da  operação  de \nincorporação de ações. \n\nAnte a tal questão, também por esta razão, o recurso deve ser provido. \n\nFl. 19362DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.320 \n\n \n \n\n \n \n\n79\n\n5.7.4.  INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL EM BENS NÃO É,  POR SI,  SUPEDANEO \nDE FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA. \n\nAinda que fosse admitida a tese fiscal de que a operação de incorporação de \nações equivale a integralização de capital com bens, a apuração de ganho de capital não seria \numa condição inerente ao negócio. \n\nTal  entendimento  é  decorrência  da  própria  norma  indicada  pelo  Agente \nFiscal para fundamentar o lançamento. O §1º, do Art. 23 indica que \"Se a entrega for feita pelo \nvalor  constante  da  declaração  de  bens,  as  pessoas  físicas  deverão  lançar  nesta  declaração  as \nações  ou  quotas  subscritas  pelo  mesmo  valor  dos  bens  ou  direitos  transferidos,  não  se \naplicando o disposto no art. 60 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e no art. \n20, II, do Decreto­Lei nº 2.065, de 26 de outubro de 1983.\" \n\nOu  seja,  neste  caso  o  legislador  reconheceu  que,  mesmo  neste  tipo  de \noperações,  a  realização  de  renda  não  é  um  pressuposto,  não  ocorre  de modo  automático. O \nlegislador escolheu não tributar ganho de capital potencial. \n\nMais  uma  vez  estamos  diante  situação  em  que  não  há  ganho  de  capital \ntributável, apenas uma expectativa de renda realizável. A substituição do objeto que corporifica \na situação patrimonial do contribuinte, ainda que com valor estimado superior ao de aquisição, \nnão implica em acréscimo patrimonial tributável, se a base de troca é o valor de registro.  \n\nMesmo  admitindo  a  tese  fiscal,  para  este  relator,  não  é  a  operação  de \nintegralização de capital em si capaz de gerar um acréscimo patrimonial novo e destacado do \npatrimônio originário do contribuinte, eis que economicamente, ainda que o registro histórico \nde aquisição tenha valor menor, o que ocorre é uma mutação do objeto que corporifica o valor \nde tal patrimônio. \n\nNovamente, mesmo nesses casos, a diferença entre o valor histórico e o valor \nestimado de mercado é potencial e pode não se realizar. Razão pela qual, ainda que admissível \na tese fiscal, não seria possível vislumbrar uma nova riqueza decorrente da operação em lide, \npois,  potencialmente  tal  riqueza  já  integrava  o  patrimônio  do  contribuinte,  a  universalidade \neconômica  representada  por  tais  ações não  se alterou  e  a base de  troca  se deu pelo valor de \nregistro. \n\nAssim,  uma  mera  mutação  sem  aumento  da  disponibilidade  econômica \npreexistente  e  levada  a  registro  pelo  valor  histórico,  mesmo  em  casos  de  integralização  de \ncapital com bens, não implica em qualquer aquisição de nova renda. \n\nHá  precedentes  neste  sentido,  RE  102.7799­CE  que,  apesar  de  não \nconfirmado em decisão final, aponta, em seu relatório, o mesmo entendimento. Também o RE \nnº 23841­CE citando pelo Recorrente segue alinhando a esse racional: \n\n\"Sendo  a  incorporação  de  bens  ao  capital  da  empresa  um  ato \ntípico regulado por lei especial, não se traduzindo em dinheiro, \nmas em ações correspondentes ao valor daqueles bens, afastada \na idéia de lucro\"  \n\nO patrimônio é passível de avaliação pelos seus aspectos registrais (estáticos) \nou  por  seu  valor  econômico  (dinâmico),  a  realização  de  renda  somente  ocorre  quando  o \n\nFl. 19363DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  80\n\nelemento dinâmico se confirma e se torna estático, fato decorrente do rompimento da relação \njurídica do contribuinte com o elemento revelador de riqueza. \n\nDaí  a  previsão  em  Lei  quanto  a  opção  de  registro  da  operação  de \nintegralização  de  capital  com  bens  por  seu  valor  histórico  ou  seu  valor  de  mercado.  O \nlegislador  deu  ao  contribuinte  a  possibilidade  de  antecipar  a  tributação  sobre  um  ganho  de \ncapital potencial ou de aguardar sua efetiva realização, tributando a diferença entre o valor de \naquisição e o de venda quando tal evento ocorrer. \n\nMesmo com a integralização de capital em bens, uma vez realizada por seu \nvalor  histórico  de  aquisição,  não  há  alteração  da  situação  econômica  patrimonial  do \ncontribuinte  ou  acréscimo  tributável  gerado  por  tal  operação  dada  a manutenção  de  relação \njurídica,  ainda que  indireta  com o objeto do direito,  e a  ausência de  alteração nas  grandezas \npatrimoniais universais.  \n\nCaso seja aceita a tese autoral, ainda assim o entendimento mais adequado ao \npresente  caso  consistiria  em  verificar  que  houve  apenas  a  revelação  de  uma  estimativa  de \nganho  futuro  trazido  a  valor  presente  e,  em  relação  ao  qual  o  contribuinte  tinha  a  opção  de \nantecipar  a  incidência  sobre  um  valor  futuro  de  realização  do  ganho  (art.  23,  §2º  da  Lei \n9.249/95)  ou manter  no  futuro  a  incidência  (§1º, Art.  23), momento  em  que  se verificaria  a \napuração real e efetiva sobre renda realizada. \n\nAssim, apesar da impropriedade técnica de aplicação do Art. 23 da 9.249/95 \nao  caso,  o  rito  da  registro  da  operação  estaria mais  afeto  ao  disposto  no  §1º  que  no  §2º  do \ncitado artigo, gerando um diferimento do momento de apuração para o futuro, quando venha a \nocorrer a efetiva alienação das ações pela Sterrebeeck. \n\nMais  uma  razão  para  comungar  com  a  tese  recursal  e  votar  pela  não \nincidência  do  tributo,  ainda  que  o  entendimento  prevalente  quanto  a  natureza  jurídica  da \nincorporação  de  ações  seja  pela  equiparação  a  integralização  de  capital  com  bens  e \nconsequentemente alienação. \n\n5.7.5. DA NÃO APURAÇÃO DE GANHO DE CAPITAL PELA STERREBEECK. \n\nO  presente  caso  possui  especificidades  que  devem  ser  consideradas.  O \nlançamento  realizado  consistiu  em  Imposto  de  Renda  Retido  na  Fonte,  considerando  que  o \nacionista não tem domicilio fiscal em território Brasileiro esta seria a sistemática a ser adotada.  \n\nPara esses casos aplica­se o art. 18 da Lei 9.249/95 que assim dispõe: \n\n\"Art.  18.  O  ganho  de  capital  auferido  por  residente  ou \ndomiciliado no exterior será apurado e tributado de acordo com \nas regras aplicáveis aos residentes no País.\" \n\nO recorrente ressalta que: \n\n\"As regras aplicáveis no país determinam que quando um capital \nfor  originado  de  moeda  estrangeira,  o  ganho  é  apurado  nesta \nmoeda  e  é  convertido  para  o  real  na  data  do  fato  gerador,  ou \nseja, o ganho não é apurado em reais. \n\nEssa constatação é relevante porque demonstra não poder haver \nincidência  do  imposto  pela  maneira  como  foi  calculado  pela \nfiscalização  o  suposto  ganho  de  capital  (diferença  em  reais \napontados no RTE), uma vez que o Recorrente demonstrou que, \n\nFl. 19364DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.321 \n\n \n \n\n \n \n\n81\n\napós a  incorporação das ações, o registro no Bacen, na moeda \nestrangeira,  para  as  ações  recebidas  em  substituição  pela \nacionista  Sterrebeeck,  foi  feito  pelo  mesmo  valor  das  ações \nsubstituídas e existentes antes. \n\nRealmente,  no  caso  dos  ganhos  de  capital  auferidos  por  não \nresidentes,  o  valor  do  registro  no  Bacen  possui  papel \nfundamental e não apenas formal. Não é por outra razão que o \nart.  690,  inciso  II,  do  RIR/99,  tratou  da  não  incidência  do \nimposto  de  renda  na  fonte  para  os  repatriamentos  de  capitais \nestrangeiros,  fazendo referência expressa ao registro no Bacen. \nVeja­se: \n\n“Art. 690. Não se sujeitam à retenção de que  trata o art. 682 as \nseguintes remessas destinadas ao exterior: \n\n(...) \n\nII  ­  os  valores,  em  moeda  estrangeira,  registrados  no  Banco \nCentral  do  Brasil,  como  investimentos  ou  reinvestimentos, \nretornados ao seu país de origem;” \n\nUma  vez  mais,  reprisa­se  que  o  conceito  de  renda  se  coaduna  com  fluxo  de \nriqueza e o de capital de capital com o de fundo. Se o fundo aplicado na busca da geração de \num  fluxo de  riqueza  foi  realizado em moeda estrangeira,  para o  contribuinte domiciliado no \nexterior, qualquer ganho apurado somente pode o ser apurado em moeda estrangeira, sob pena \nde tributação do investimento (fundo) e não da renda (fluxo), o que não compõe a hipótese de \nincidência do tributo. \n\nO  disposto  no  Art.  690,  II  do  RIR  pode  ser  visto  como  uma  forma  de  não \ndesincentivar o  investimento do capital estrangeiro no Brasil ou de não se tributar, com base \nem mera variação cambial, o capital investido ao invés da renda gerada. Trata­se de indicação \nde não incidência positivada no Regulamento do Imposto de Renda. \n\nPara  exemplificar  a  questão,  vamos  recorrer  à  situação  narrada  pelo  próprio \nRecorrente em memoriais: \n\n\"Neste caso, o imposto de renda incide não porque o investidor \nganhou  mais  do  que  investiu,  mas  sobre  a  desvalorização  da \nmoeda nacional. Exemplo: \n\n­  investimento  de  US$  1.000.000,  à  taxa  cambial  do  dia  do \ninvestimento  de  R$  1,00  redunda  em  valores  iguais  de \ninvestimento  em  moeda  estrangeira  (US$  1.000.000)  e  o \nresultado de sua conversão em reais (R$ 1.000.000) (conf. RDE \nBacen); \n\n­  já  a  alienação  do  investimento  por  US$  1.000.000,  à  taxa \ncambial do dia da venda de R$ 1,30, resulta em ganho de capital \nzero,  em  dólar,  e  diferença  de R$  300.000,00  em  reais,  a  qual \nnão  é  ganho,  mas  reflete  a  quantidade  de  moeda  brasileira \nnecessária para pagar o mesmo milhão do investidor; \n\n­  se  se  tributar  os  R$  300.000,00,  o  imposto  incidirá  sobre  a \ndesvalorização do  real  e não  sobre ganho existente,  resultando \n\nFl. 19365DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  82\n\nque o investidor receberá menos do que investiu: R$ 300.000,00 \nx 15% = R$ 45.000,00 (IR), convertido à taxa de R$ 1,30 = U$ \n34.615,00; ou seja, o investidor receberá US$ 965.385,00. \n\nA  questão  da  variação  cambiária  é  extremamente  relevante  para  esse  caso  e \nnesse ponto damos razão ao Recorrente:  \n\n\"O fundamento de validade do RIR é a Lei n. 4131, que garante \naos investidores a repatriação dos valores investidos em moeda \nestrangeira registrada no Bacen. Assim, se houver pagamento do \nimposto  de  renda  sobre  os  valores  em  moeda  nacional \nindependentemente  dos  valores  em  moeda  estrangeira,  há \nredução do valor repatriável.\" \n\nNo presente caso restam comprovados pelos registros realizados junto ao Banco \nCentral que os valores em moeda estrangeira não sofreram qualquer alteração, portanto, além \nde  não  haver  alienação  ou  alteração  tributável  da  situação  patrimonial  do  contribuinte,  no \npresente caso, estaria sendo prejudicado o próprio retorno do capital  investido. Estaria sendo \ntributada a desvalorização da moeda nacional frente as moedas originárias do investimento. \n\nNovamente,  para  o  presente  caso,  esta  com  a  razão  o  Recorrente.  A  base  de \ncalculo  indicada  não  evidencia,  em  momento  algum,  a  aquisição  de  nova  riqueza  pelo \ncontribuinte,  eis  que,  os  registros  da  operação  em  moeda  estrangeira  não  se  alteraram  em \nmomento algum.  \n\nTal  fato  denota  ausência  de  renda  realizada  e  ganho  de  capital.  O  Recorrente \ndemonstrou que após a incorporação das ações o registro no Bacen, na moeda estrangeira, para \nas ações recebidas em substituição, é de mesmo valor das ações substituídas existentes antes da \nincorporação, razão pela qual, também neste ponto, votamos pelo provimento do recurso. \n\n6.  GANHO  DE  CAPITAL  AUFERIDO  POR  RESIDENTE  NO  EXTERIOR  NA \nALIENAÇÃO  DE  BENS  LOCALIZADOS  NO  BRASIL.  RESPONSABILIDADE  DO \nADQUIRENTE.  \n\nA responsabilidade do Recorrente  é um consectário  do  entendimento  adotado  pela \nfiscalização,  pois,  havendo  alienação  na  operação  em  análise  caberia  ao  adquirente  promover  a \nretenção do tributo eis que o alienante é residente no exterior. \n\nO relatório fiscal consignado que o auto de infração foi lavrado tendo como sujeito \npassivo o Banco Santander Brasil S.A., na qualidade de responsável tributário, em razão de ser o \nadquirente das ações do Banco Real e do AAB Dois Par, anteriormente pertencentes à sociedade \nholandesa Sterrebeeck, e que foram incorporadas ao seu patrimônio em operação de incorporação \nde ações. \n\nA  fundamentação  quanto  a  responsabilidade  atribuída  ao  Recorrente  pela \nfiscalização estaria ancorada no art. 121, parágrafo único, inciso II, do CTN e o art. 26 da Lei nº \n10.833/2003: \n\nCódigo Tributário Nacional: \n\n“Art.  121  Sujeito  passivo  da  obrigação  principal  é  a  pessoa \nobrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. \n\nParágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz­\nse: \n\nFl. 19366DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.322 \n\n \n \n\n \n \n\n83\n\nI  ­  contribuinte,  quando  tenha  relação  pessoal  e  direta  com  a \nsituação que constitua o respectivo fato gerador; \n\nII  ­  responsável,  quando,  sem  revestir  a  condição  de \ncontribuinte,  sua  obrigação  decorra  de  disposição  expressa  de \nlei.” \n\nLei nº 10.833/2003: \n\n“Art.  26.  O  adquirente,  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou \ndomiciliada no Brasil, ou o procurador, quando o adquirente for \nresidente  ou  domiciliado  no  exterior,  fica  responsável  pela \nretenção e  recolhimento do  imposto de renda  incidente  sobre o \nganho de capital a que se refere o art. 18 da Lei no 9.249, de 26 \nde  dezembro  de  1995,  auferido  por  pessoa  física  ou  jurídica \nresidente  ou  domiciliada  no  exterior  que  alienar  bens \nlocalizados no Brasil.”  \n\nO recorrente sustenta que é indevida tal atribuição de responsabilidade, visto que não \nse pode  impor o ônus pelo pagamento do  imposto de  renda a quem não auferiu  rendimento nem \nobteve acréscimo patrimonial. \n\nNo  caso  do  IRRF,  sustenta  que  não  pode  ser  atribuída  responsabilidade  a  uma \nterceira pessoa em situação na qual não seja possível  reter financeiramente a quantia despendida. \nArgumenta  que  o  art.  26  da  Lei  nº  10.833/2003  só  pode  ser  aplicado  quando  houver  ganho  de \ncapital  decorrente da  alienação  de bens  com pagamento  em dinheiro,  passível  de  ser  retido  pelo \nadquirente. \n\nA decisão recorrida sustenta por sua vez que não há na legislação tributária regra que \ncontemple as restrições alegadas pela impugnante, no sentido de que a responsabilidade só poderia \nser atribuída à  fonte pagadora se esta  tivesse a posse dos recursos financeiros que resultariam no \nganho de capital. \n\nA questão depende integralmente do pressuposto de base para ocorrência do fato \ngerador  da  obrigação  principal,  pois,  não  havendo  alienação  não  há  subsunção  a  hipótese \nnormativa que prevê a responsabilidade do adquirente no presente caso. \n\nAinda  que  o  entendimento  desta  turma  caminhe  no  sentido  de  considerar  a \noperação  como  sendo  uma  alienação,  é  de  se  registrar  que  tal  posicionamento  decorreria  de \numa mudança  de  entendimento  adotado  pelo  fisco  até  o  ano  de  2009  o  que  importaria  em \nexigência de adoção de conduta, pelo Recorrente, diversa da exigível a época dos fatos, sendo \ndesarrazoada a imposição de responsabilidade neste caso. \n\nNotem que a questão, mais uma vez, é de pressuposto de subsunção. De fato, em \nsendo  uma  alienação,  no  que  se  refere  a  responsabilidade  do  alienante,  a  tese  fiscal  estaria \ntotalmente adequada ao previsto no ordenamento jurídico. Mas esse não é o caso e, ainda que \ntal racional reste vencido, considerando a conformação jurídica vigente a época, não se poderia \nexigir do Recorrente uma conduta diversa da adotada. \n\nNão haveria como este adivinhar que seria surpreendido com a exigência objeto \nde controvérsia. \n\nFl. 19367DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  84\n\nNo sentido do que sustentamos cabe observar o que dispõe o julgado de relatoria \nda  Ministra  Ellen  Gracie,  RE  nº  603.191/MT,  onde  o  Pleno  do  Tribunal  ratificou  o \nentendimento  pela  constitucionalidade  da  retenção  em  discussão,  mas  indicou  que  sua \naplicabilidade deve respeitar \"os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade, não se lhe \npodendo impor deveres inviáveis, excessivamente onerosos, desnecessários ou ineficazes\".  \n\n“DIREITO  TRIBUTÁRIO.  SUBSTITUIÇÃO  TRIBUTÁRIA. \nRETENÇÃO  DE  11%  ART.  31  DA  LEI  8.212/91,  COM  A \nREDAÇÃO DA LEI 9.711/98. CONSTITUCIONALIDADE.  \n1. Na substituição tributária, sempre teremos duas normas: a) a \nnorma  tributária  impositiva,  que  estabelece  a  relação \ncontributiva  entre  o  contribuinte  e  o  fisco;  b)  a  norma  de \nsubstituição tributária, que estabelece a relação de colaboração \nentre outra pessoa e o fisco, atribuindo­lhe o dever de recolher o \ntributo em lugar do contribuinte.  \n2.  A  validade  do  regime  de  substituição  tributária  depende  da \natenção a certos  limites no que diz respeito a cada uma dessas \nrelações  jurídicas.  Não  se  pode  admitir  que  a  substituição \ntributária  resulte  em  transgressão  às  normas  de  competência \ntributária e ao princípio da capacidade contributiva, ofendendo \nos  direitos  do  contribuinte,  porquanto  o  contribuinte  não  é \nsubstituído  no  seu  dever  fundamental  de  pagar  tributos.  A  par \ndisso,  há  os  limites  à  própria  instituição  do  dever  de \ncolaboração  que  asseguram  o  terceiro  substituto  contra  o \narbítrio do legislador. A colaboração dele exigida deve guardar \nrespeito aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade, \nnão  se  lhe  podendo  impor  deveres  inviáveis,  excessivamente \nonerosos, desnecessários ou ineficazes.  \n3. Não há qualquer impedimento a que o legislador se valha de \npresunções  para  viabilizar  a  substituição  tributária,  desde  que \nnão lhes atribua caráter absoluto.  \n4. A retenção e recolhimento de 11% sobre o valor da nota fiscal \né  feita por  conta do montante  devido,  não descaracterizando a \ncontribuição  sobre  a  folha  de  salários  na  medida  em  que  a \nantecipação é em seguida compensada pelo contribuinte com os \nvalores  por  ele  apurados  como  efetivamente  devidos  forte  na \nbase de cálculo real. Ademais, resta assegurada a restituição de \neventuais recolhimentos feitos a maior.  \n5. Inexistência de extrapolação da base econômica do art. 195, I, \na  ,  da  Constituição,  e  de  violação  ao  princípio  da  capacidade \ncontributiva e à vedação do confisco, estampados nos arts. 145, \n§  1º,  e  150,  IV,  da  Constituição.  Prejudicados  os  argumentos \nrelativos  à  necessidade  de  lei  complementar,  esgrimidos  com \nbase no art. 195, § 4º, com a remissão que faz ao art. 154, I, da \nConstituição, porquanto não se trata de nova contribuição.  \n6. Recurso extraordinário a que se nega provimento.  \n7.  Aos  recursos  sobrestados,  que  aguardavam  a  análise  da \nmatéria  por  este  STF,  aplica­se  o  art.  543­B,  §  3º,  do  CPC.” \n(Dje 5/9/11) \n\nA  operação  em  questão  possuí  contornos  controversos  quanto  a  sua  natureza, \ncontrovérsia que se acentua no sentido contrário  aos procedimento adotado pelo contribuinte \napós o ano de 2009, o que inviabilizou a adoção de conduta diversa pelo mesmo.  \n\nAinda  que  o  entendimento  seja  por  considerar  a  operação  de  incorporação  de \nações  como  uma  espécie  de  alienação,  haveria  dificuldades  para  realização  do  dever \ncolaborativo que se exige do alienante nestes casos, pois, a operação se processa com base em \n\nFl. 19368DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.323 \n\n \n \n\n \n \n\n85\n\numa troca equivalente de titulo por título, não havendo pagamento, o que importância em duas \nposturas: \n\n1  ­  Exigir  do  adquirente  um  pagamento  adicional  para  fazer  frente  aos  custos \ntributários, o que importaria numa inversão do fluxo de capital eis que o alienante \npassaria a  ter um ganho de capital na medida em que, por suas ações receberia \nvalor a maior que o efetivamente apurado na operação; \n\n2 ­ Reduzir o valor de troca, deixando o adquirente em situação politica societária \nproporcionalmente inferior a que possuía na sociedade incorporada. \n\nPara este relator, a lógica da operação de incorporação de ações é  incompatível \ncom  a  sistemática  de  retenção  na  fonte,  pois  inviabiliza  a  realização  de  troca  equivalente, \nportanto, não havendo subsunção quanto a hipótese de atribuição de responsabilidade, pois lhes \nseriam impostos deveres inviáveis, excessivamente onerosos, desnecessários ou ineficazes. \n\nPor  todo  exposto,  dado  o  fato  de  tal  operação  não  implicar  em  alienação  ou, \nainda que tal entendimento seja oposto ao da turma, considerando a inadequação da sistemática \nda retenção frente a operação em lide, dou provimento ao recurso neste ponto. \n\n7.  IRRF.  REAJUSTAMENTO  DO  RENDIMENTO  BRUTO.  RENDA  DE  NÃO \nRESIDENTE. ASSUNÇÃO DO ÔNUS PELA FONTE PAGADORA.  \n\nEntendeu o Agente Fiscal que (...) \"no caso de tributação exclusiva na fonte em \nque o beneficiário é domiciliado no exterior, quando a fonte paga rendimento sem o desconto \ndo imposto devido, deverá haver o reajustamento do respectivo rendimento bruto para efeito de \ndeterminação de base de cálculo do lançamento de oficio.\" \n\nE  assim  foi  procedido,  além  do  lançamento  ter  seguido  a  sistemática  de \nrendimento  retido  na  fonte,  ao  presente  caso  foi  aplicado  reajustamento  da  base  de  cálculo, \ncujo  valor  inicial  apurado  era  de  R$  24.724.665.771,12,  sendo  majorado  para  R$ \n29.087.830.318,96. \n\nO  entendimento  manifestado  por  este  relator  considerou  o  lançamento \nimprocedente,  entretanto,  ainda  que  o  lançamento  seja  mantido  por  este  colegiado,  dada \nalgumas particularidades do caso, há equívocos quanto a adoção da sistemática em questão e \nao reajustamento da base de calculo que não devem prosperar. \n\nO  Art.  685  do  RIR/99  elegeu  como  critério  central  para  o  surgimento  da \nobrigação de retenção na fonte as condutas de pagar, creditar, remeter, empregar ou entregar o \nrendimento ao beneficiário. Entretanto, em decorrência da operação de incorporação de ações, \nnão é possível verificar qualquer das condutas indicadas na legislação de referência. \n\nComo bem asseverou o Recorrente: \n\n\"Nas  hipóteses  de  incidência  do  IRF,  há  o  reconhecimento \ncontábil de passivo a pagar, à disposição do beneficiário, e do \nvalor bruto desse passivo se desconta o imposto de renda quando \na  fonte  paga  efetivamente,  credita  em  favor  do  beneficiário, \nremete a ele o rendimento, emprega o rendimento em seu favor, \nou entrega o rendimento a outrem segundo a ordem recebida do \nbeneficiário. \n\nFl. 19369DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  86\n\nMas  no  aumento  de  capital  não  há  um  reconhecimento  de \nobrigação  no  passivo,  e  apenas  um  crédito  à  conta  de  capital \ncom um débito à conta de investimento. \n\nMais  um  detalhe  é  que,  se  a  fonte  não  tem  como  descontar  o \nimposto no aumento de capital e tiver que pagar o imposto, tem \nque reajustar o rendimento bruto e recolher com recursos do seu \ncaixa,  o  que  implicaria  em  quebrar  a  relação  de  substituição \njusta das ações, afrontando a própria sistemática legal prevista \npara  a  incorporação  de  ações.  De  fato,  o  rendimento  bruto \ntributável  se  acresceria  ao  valor  atribuído  às  ações \nincorporadas.\" \n\nDe  fato,  o  entendimento  quanto  a  incidência  do  Imposto  de  Renda  Retido  na \nfonte inviabilizaria o próprio instituto da incorporação de ações eis que inviabiliza a realização \nde troca equivalente de título por título.  \n\nNoutra  perspectiva,  se  do  valor  apurado  como  adequado  para  a  base  de \nsubstituição  dos  títulos  houver  de  ser  reduzido  para  pagamento  do  tributo  em  questão,  aos \nacionistas  da  sociedade  que  tiveram  suas  ações  incorporadas  restaria  o  ingresso  na  nova \nsociedade  em  situação  econômica  e  solitariamente  inferior  a  que  possuíam  no  âmbito  da \nsociedade convertida em subsidiária integral. \n\nO entendimento tributário em foco levaria ao fim do instituto da incorporação de \nações quando uma das partes for domiciliada no exterior.  \n\nTal  afirmação  não  toma  por  base  somente  o  fato  da  operação  tornar­se \nextremamente  prejudicial  aos  acionistas  da  sociedade  transformada  em  subsidiária  integral, \nmas, principalmente, pela absoluta impossibilidade de realizar uma troca equivalente, pois, ou \nos acionistas, para fazer frente aos custos tributários, teriam de aportar mais capital para manter \nequivalência  em  termos  de  ações  ou  aceitar  receber  menos  ações  para  que  parte  de  seu \npatrimônio venha a custear o tributo exigido.  \n\nE  registra­se,  o  que  estaria  sendo objeto  de  retenção  não  seria o  pagamento,  o \ncrédito,  remessa, o emprego ou a  entrega de renda, eis que não se verificam qualquer destes \natos  no  presente  caso,  mas  o  próprio  capital  integrante  do  patrimônio  originário  do \ncontribuinte. \n\nNoutras palavras, no presente caso, para promover uma troca de título por título \nque resguardasse a situação econômica e societária, aí incluído o poder decisório dos acionistas \nque integravam a sociedade transformada em subsidiaria  integral, estes  teriam de realizar um \npagamento adicional pela mesma quantidade de títulos, no valor de R$ 4.363.164.539,84. \n\nSeguindo o  racional da  fiscalização,  a Sterrebeeck possuía  títulos,  para  fins de \ntroca,  avaliados  em  R$  24.724.665.771,12  e  recebeu  em  títulos  do  Banco  Santander  Brasil \noutros equivalentes a R$ 24.724.665.771,12.  \n\nA  tese  fiscal  sustenta  que  teria  ocorrido  uma  alienação  sendo  o  valor  de  R$ \n24.724.665.771,12  parcela  líquida  da  operação  que,  após  reajustamento,  seria  de  R$ \n29.087.830.318,96. \n\nÉ  um  fato  que  não  houve  pagamento  a  maior  por  parte  do  Banco  Santander \nBrasil, eis que os documentos de registro da operação junto ao Banco Central nada indicam.  \n\nFl. 19370DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.324 \n\n \n \n\n \n \n\n87\n\nMesmo  se  tratando  de  um  reajustamento  com  base  em  pagamento  ficto,  a \nausência  de  tais  dados,  corroborados  por  documentos  hábeis  e  idôneos  que  levassem  a  tal \nconclusão,  somados  ao  fato  da  Sterrebeeck  ter  recebido  em  títulos  exatos  R$ \n24.724.665.771,12,  indicam  que,  se  houve  pagamento  a  maior,  este  se  deu  por  parte  da \nSterrebeeck. \n\nSe  na  operação  de  incorporação  de  ações,  segundo  a  tese  fiscal,  a  Sterrebeeck \nestaria sujeita ao imposto de renda, é de se supor que, sabendo deste fato duas condutas fossem \nadotadas, ou negociaria a assunção do custo tributário pelo adquirente ou efetuaria pagamento \na  maior  para  que  o  resultado  da  operação  não  implicasse  em  participação  societária \nproporcionalmente menor que a originária. \n\nComo não há qualquer registro de transferência do ônus tributário para o suposto \nadquirente,  tão  pouco  pagamento  no  valor  equivalente  ao  tido  por  bruto  pela  fiscalização, \ntambém é possível supor ter a Sterrebeeck efetuado tal pagamento.  \n\nEstamos  aqui  trabalhando  com  hipóteses,  pois  de  concreto,  a  única  coisa  que \nexistiu de modo comprovado documentalmente foi a substituição de título por título, tendo as \npartes tomado a operação por sub­rogação real, mas, se houvesse qualquer pagamento a maior, \no principal interessado em efetuar a troca com equivalência, não necessariamente por questões \nligadas ao valor das ações em si, mas também pelos aspectos políticos societários da operação, \nseria a própria Sterrebeeck. \n\nPortanto, já que o reajustamento de base de calculo esta construído com base em \npresunções doutrinárias e jurisprudenciais eis que a lei somente autoriza a aplicação do Gross \nUp quando a fonte pagadora comprovadamente assume tal encargo, não seria possível supor a \nhipótese em questão. \n\nNeste  caso,  haveria  a  inversão  de  papéis,  adquirente  se  tornaria  alienante  e \nalienante  adquirente,  por  consequência,  não  haveria  pagamento  a maior  por  parte  do  Banco \nSantander  Brasil,  mas,  recebimento,  o  que  inviabilizaria  a  sua  classificação  como  fonte \npagadora.  \n\nQuanto ao Gross Up, o Art. 725 do RIR/99 assim direciona: \n\n\"Art. 725. Quando a fonte pagadora assumir o ônus do imposto \ndevido  pelo  beneficiário,  a  importância  paga,  creditada, \nempregada,  remetida  ou  entregue,  será  considerada  líquida, \ncabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto, sobre \no  qual  recairá  o  imposto,  ressalvadas  as  hipóteses  a  que  se \nreferem  os  arts.  677  e  703,  parágrafo  único  (Lei  nº  4.154,  de \n1962, art. 5º, e Lei nº 8.981, de 1995, art. 63, § 2º )\" \n\nDe certo, as ilações feitas aqui servem apenas demonstrar que, a prevalecer a tese \nfiscal quanto a natureza das operações de incorporação de ações, não seria possível presumir de \nforma absoluta que o pagamento da eventual diferença a maior, quando a operação se der por \nequivalência de títulos, teria origem na sociedade incorporadora, pois a incorporada tem outros \ninteresses que a levariam a pagar tal diferença. \n\nDe  toda  forma,  se  qualquer  das  hipóteses  narradas  ocorrer,  já  não  estaríamos \nmais  diante  de  uma  operação  de  incorporação  de  ações,  mas  sim  de  uma  operação  de \nintegralização de capital com bens, ou com bens e dinheiro, como quer fazer crer a tese fiscal. \n\nFl. 19371DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  88\n\nMais do que um entendimento, a tese fiscal impõe a prática do ato sustentado pelo Fisco, força \na alteração da natureza jurídica da incorporação de ações por meio da tributação. \n\nNo  presente  caso,  entendemos  não  ser  possível  a  aplicação  do  reajustamento \npois, não há prova hábil e idônea de que o valor a maior foi pago pelo Banco Santander Brasil, \nnão há estipulação contratual que, nos termos do RIR/99 Art. 725 indique que a fonte pagadora \nassumiu o ônus do imposto devido. \n\nA ausência de retenção não é razão suficiente para se presuma ter o Recorrente \nassumido o ônus tributário. Até porque, a falta de previsão contratual quanto a isso impediria \ninclusive a busca de eventual ressarcimento pelos custos tributários que seriam da Sterrebeeck, \npor  derradeiro,  importaria  em  aumento  do  valor  de  avaliação  das  ações  em  questão \nconsolidando um ganho de capital construído em bases irreais. \n\nDo  exposto,  mesmo  que  venha  a  ser  vencido  no  ponto  em  que  consideramos \ninexistente  o  ganho  de  capital  tributável  decorrente  da  incorporação  de  ações,  ainda  assim \nvotamos por considerar indevida a aplicação do reajustamento (Gross up) no presente caso por \nfalta de previsão contratual de assunção dos custos tributários e, pelo fato da conduta adotada \npelo  recorrente  estar  ajustada  ao  entendimento  vigente  a  época  do  fato  (Art.  100,  Paragrafo \núnico do CTN) não há como presumir tal assunção de ônus pelo adquirente. \n\n8. MULTA DE OFÍCIO E JUROS DE MORA. ART. 100, PARÁGRAFO ÚNICO, DO \nCTN. \n\nQuanto  a  este  ponto  é  preciso  registrar  que  nos  últimos  anos  houve  uma \nprofunda alteração de entendimentos relacionados a operação de incorporação de ações.  \n\nNo  âmbito  da  Receita  Federal,  as  mudanças  de  posicionamento  quanto  a \nincorporação  de  ações  tiveram  inicio  a  partir  de  2013  e  se  consolidaram  em  2014  com  a \npublicação da Solução de Consulta 224, de 14 de agosto de 2014, cujo consulente declarou ser \nacionista  minoritário  de  sociedade  em  vias  de  tornar­se  subsidiária  integral  de  outra, \nquestionando se haveria a incidência de obrigação tributária em decorrência da operação e se a \nincorporação  de  ações  caracterizaria  uma  transferência  de  bens  a  título  de  integralização  de \ncapital. \n\nEntendeu  a  Cosit  consistir  a  incorporação  de  ações  em  “operação  de \nintegralização de capital mediante entrega de bens, tendo em vista os efeitos patrimoniais para \no  sócio,  o  qual,  ao  adquirir  participação  societária  atual,  entrega  ações  anteriormente \npossuídas”.  E,  por  considerar  existente  a  alienação  de  bens,  a  operação  estaria  sujeita  à \napuração de ganho de capital, nos termos do art. 3º da lei 7.713, de 22 de dezembro de 1988. \n\nEm  sentido  oposto  a  CVM manifestou  formalmente  entendimento  alinhado  a \ncorrente  doutrinária  capitaneada  por  Nelson  Eizirik,  pois,  em  parecer  destinado  a  responder \nconsulta  formulada pelo SINDCOR – Sindicato das Corretoras de Valores do Estado de São \nPaulo  nos  autos  do  Processo  CVM  RJ­2014­2584,  se  posicional  no  sentido  de  que  a \nincorporação  de  ações  é  distinta  do  aumento  de  capital,  com  lastro  em  posicionamento  já \nadotado  pelo  mesmo  órgão  no  âmbito  do  processo  CVM  RJ­2010­13425.  Destacou­se,  à \nocasião do voto vencedor em 2011, que a “incorporação de ações é compulsória e determinada \npela  maioria  do  capital  votante  de  cada  uma  das  companhias  envolvidas  em  deliberação \nassemblear”, caracterizando­se a operação como sub­rogação legal real. \n\nFl. 19372DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.325 \n\n \n \n\n \n \n\n89\n\nE neste CARF, em março de 2015, ao julgar o Recurso Voluntário 2202002.187 \n(Processo 10680.726772/201188), sua 2ª Câmara proferiu o Acórdão 9202­003.579 acolhendo \na tese de que a incorporação de ações consiste em sub­rogação real:  \n\n\"ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA \n­ IRPF  \n\nExercício: 2008  \n\nIRPF  ­  OPERAÇÃO  DE  INCORPORAÇÃO  DE  AÇÕES  ­ \nINEXISTÊNCIA DE OMISSÃO DE GANHO DE CAPITAL.  \n\nA figura da incorporação de ações, prevista no artigo 252 da lei \n6.404/76, difere da incorporação de sociedades e da subscrição \nde  capital  em  bens.  Com  a  incorporação  de  ações,  ocorre  a \ntransmissão da  totalidade das ações  (e não do patrimônio)  e a \nincorporada passa a ser  subsidiária  integral da  incorporadora, \nsem  ser  extinta,  ou  seja,  permanecendo  com  direitos  e \nobrigações.  Neste  caso,  se  dá  a  substituição  no  patrimônio  do \nsócio,  por  idêntico  valor,  das  ações  da  empresa  incorporada \npelas  ações  da  empresa  incorporadora,  sem  sua  participação, \npois  quem  delibera  são  as  pessoas  jurídicas  envolvidas  na \noperação.  \n\nOs  sócios,  pessoas  físicas,  independentemente  de  terem ou  não \naprovado  a  operação  na  assembleia  de  acionistas  que  a \naprovou,  devem,  apenas,  promover  tal  alteração  em  suas \ndeclarações de ajuste anual. \n\nAdemais,  nos  termos  do  artigo  38,  §  único,  do  RIR/99,  a \ntributação do imposto sobre a renda para as pessoas físicas está \nsujeita  ao  regime  de  caixa,  sendo  que,  no  caso,  o  contribuinte \nnão recebeu nenhum numerário em razão da operação autuada.  \n\nNão se aplicam à incorporação de ações o artigo 3°, § 3°, da lei \n7.713/88, nem tampouco o artigo 23 da lei 9.249/95. Inexistência \nde  fundamento  legal  que  autorize  a  exigência  de  imposto  de \nrenda  pessoa  física  por  ganho  de  capital  na  incorporação  de \nações em apreço.Recurso especial negado.\" \n\nContudo, em dezembro do mesmo ano, a 3ª Câmara do mesmo órgão proferiu o \nacórdão  1301­001.85641,  em  que  adotou  posição  diametralmente  oposta.  Na  ocasião, \nentendeu­se que  a  transferência  de  ações  decorrente  da  incorporação  prevista  no  art.  252  da \nLSA  é  espécie  do  gênero  alienação  e  que,  havendo  diferença  positiva  entre  os  valores \natribuídos à ação, há ganho de capital a ser tributado.  \n\nPortanto,  restou  demonstrado  que  a  época  dos  fatos,  independente  da  posição \nque este colegiado manifeste quanto ao presente julgado, a conformação normativa, doutrinaria \ne jurisprudencial indicava como interpretação mais acertada ser a incorporação de ações efeitos \nsub­rogatórios equivalentes a incorporação de sociedades, portanto não tributados. \n\nNotem que o auto de infração é datado do final de 2013, portanto, momento em \nque a administração fazendária iniciou os movimentos de mudança de praticas quanto ao tema, \nculminando a referida solução de consulta. \n\nFl. 19373DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  90\n\nComo bem indicado pelo Recorrente, o parágrafo único do Art. 100 do Código \nTributário  Nacional,  prestigiando  a  segurança  jurídica  nas  relações  tributárias,  excluí  a \nimposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da \nbase de cálculo do  tributo, para os casos em que haja a observância das normas referidas no \nArtigo em questão.  \n\n\"Art. 100. São normas  complementares das  leis,  dos  tratados e \ndas convenções internacionais e dos decretos: \n\nI  ­  os  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades \nadministrativas; \n\nII ­ as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição \nadministrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; \n\nIII  ­  as  práticas  reiteradamente  observadas  pelas  autoridades \nadministrativas; \n\nIV ­ os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o \nDistrito Federal e os Municípios. \n\nParágrafo  único.  A  observância  das  normas  referidas  neste \nartigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de \nmora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do \ntributo.\" \n\nAssim,  por  todo  exposto,  restou  claro  que  o  Recorrente  agiu  com  estrita \nobservância  da  conformação  jurídica  vigente  a  época  dos  fatos,  de  tal  maneira  que  mesmo \nvencido quanto aos demais ponto deste voto, não há como prevalecer a aplicação de multa e \njuros, devendo ser cancelados com base na previsão do Parágrafo Único do Art. 100 do CTN.  \n\n9. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO \n\nO Recorrente, no item 7 de seu Recurso, alega, a título argumentativo, que \"os \njuros  calculados  com  base  na  taxa  Selic  não  poderão  ser  exigidos  sobre  a  multa  de  oficio \nlançada, por absoluta ausência de previsão legal.\" \n\nNeste  ponto,  cumpre  registrar  as  alegações  do  Recorrente  sustentando  que  a \naplicação  de  juros  de  mora  com  base  na  taxa  SELIC  é  uma  decorrência  da  interpretação \ncombinada dos Art. 13 da Lei 9.065/95, com o Art. 84 da Lei 8.981/95: \n\nLei 8.981/95: \n\n\"Art.  84. Os  tributos  e  contribuições  sociais  arrecadados  pela \nSecretaria  da  Receita  Federal,  cujos  fatos  geradores  vierem  a \nocorrer a partir de 1º de janeiro de 1995, não pagos nos prazos \nprevistos na legislação tributária serão acrescidos de: \n\nI ­ juros de mora, equivalentes à taxa média mensal de captação \ndo  Tesouro  Nacional  relativa  à  Dívida  Mobiliária  Federal \nInterna; (Vide Lei nº 9.065, de 1995 \n\nII ­ multa de mora aplicada da seguinte forma:\" \n\nLei 9.065/95: \n\n\"Art. 13. A partir de 1º de abril de 1995, os juros de que tratam a \nalínea c do parágrafo único do art. 14 da Lei nº 8.847, de 28 de \n\nFl. 19374DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.326 \n\n \n \n\n \n \n\n91\n\njaneiro  de  1994,  com  a  redação  dada  pelo  art.  6º  da  Lei  nº \n8.850, de 28 de janeiro de 1994, e pelo art. 90 da Lei nº 8.981, \nde 1995, o art. 84, inciso I, e o art. 91, parágrafo único, alínea \na.2,  da  Lei  nº  8.981,  de  1995,  serão  equivalentes  à  taxa \nreferencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia ­ \nSELIC para títulos federais, acumulada mensalmente.\" \n\n \n\nAlega  que  a  lei  em  momento  algum  tratou  de  aplicação  de  taxa  Selic  sobre \nmultas, limitou sua aplicação aos tributos e contribuições. Razão pela qual, não havendo base \nnormativa para tal aplicação, tal incidência é ilegal. \n\nOcorre que a jurisprudência do STJ segue consolidada quanto a possibilidade de \nincidência  de  juros  sobre multa,  conforme  se  depreende  da  leitura da  ementa  do  acórdão  do \nAgRg  no  REsp  n.  1.335.688/PR  (1ª  Turma,  Rel.  Min.  Benedito  Gonçalves,  DJe  de \n10/12/2012): \n\n\"PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  AGRAVO \nREGIMENTAL  NO  RECURSO  ESPECIAL.  MANDADO \nDESEGURANÇA.  JUROS  DE  MORA  SOBRE  MULTA. \nINCIDÊNCIA. PRECEDENTES DE AMBAS AS TURMAS QUE \nCOMPÕEM A PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ. \n1. Entendimento de ambas as Turmas que compõem a Primeira \nSeção do STJ no  sentido de que: \"É  legítima a  incidência de \njuros  de  mora  sobre  multa  fiscal  punitiva,  a  qual  integra  o \ncrédito tributário.\" (REsp 1.129.990/PR, Rel. Min. Castro Meira, \nDJ de 14/9/2009). De igual modo: REsp 834.681/MG, Rel. Min. \nTeori Albino Zavascki, DJ de 2/6/2010\". (grifei) \n\n2. Agravo regimental não provido \n\nE quanto ao  incide  incidente,  este conselho  já pacificou entendimento quanto a \naplicabilidade da taxa Selic conforme Súmula CARF nº 4: \n\n\"Súmula CARF  nº  4: A  partir  de  1º  de  abril  de  1995,  os  juros \nmoratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados \npela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de \ninadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de \nLiquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais\" \n\nAnte ao exposto, caso vencido quanto aos demais pontos, quanto à incidência de \njuros sobre multa, voto por negar provimento ao recurso. \n\nConclusão \n\nPelo  exposto,  voto  por  conhecer  do  recurso,  e  no  mérito,  dar­lhe  parcial \nprovimento.  \n\n(assinado digitalmente) \n\nJamed Abdul Nasser Feitoza \n\nFl. 19375DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  92\n\nVoto Vencedor \n\nConselheiro Ronnie Soares Anderson ­ Redator Designado \n\nNão  obstante  as  considerações  do D. Relator  acerca  da  controvérsia,  tenho \nentendimento diverso. \n\nHavendo sido vencido no meu encaminhamento no sentido de não conhecer \ndos  argumentos  embasados  no  art.  24  da  MP  nº  2.158­35/01,  em  virtude  de  preclusão,  e \nacompanhando a abordagem do relator quanto ao tratamento das preliminares no restante, no \nque diz respeito à questão de fundo, cabe reproduzir de início, o art. 43 do CTN: \n\nArt.  43. O  imposto,  de  competência da União,  sobre a  renda e \nproventos  de  qualquer  natureza  tem  como  fato  gerador  a \naquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: \n\n I ­ de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho \nou da combinação de ambos; \n\n II  ­  de  proventos  de  qualquer  natureza,  assim  entendidos  os \nacréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. \n\n§  1oA  incidência  do  imposto  independe  da  denominação  da \nreceita  ou  do  rendimento,  da  localização,  condição  jurídica  ou \nnacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção.  \n\nA  norma  em  apreço  revela  que  o  legislador  adotou  conceito  bastante \nabrangente de renda, sendo que no inciso I tem­se espelhada a chamada renda­produto10, e no \ninciso II são previstos como fatos geradores os demais acréscimos patrimoniais, a dita renda­\nacréscimo,  os  quais  podem  ser  definidos  como  mutações  patrimoniais  líquidas  positivas \naferidas entre dois momentos do tempo. \n\nAssim,  essa  concepção  do  fenômeno  renda  mostra­se  bastante  compatível \ncom a prevista no modelo SHS11, concebido pelo doutrina americana e alemã, e  reconhecido \namplamente  como paradigma do  que  seria  o  conceito  de  renda  ideal,  apto  a  atingir  todas  as \nmanifestações de capacidade contributiva. \n\nO art. 43 do CTN estabelece então os contornos do que seria renda tributável, \nobservados,  é  claro,  os  princípios  firmados  na  CF,  com  destaque  para  os  princípios  da \nuniversalidade, generalidade, progressividade, e, em especial, da capacidade contributiva. Não \nhá como se olvidar, além disso, do princípio da praticabilidade, bem desenvolvido nas lições de \nMizabel Derzi e Regina Helena Costa, e do princípio da realização da renda, o qual será objeto \nde  menção  mais  detalhada  adiante,  haja  vista  o  desenvolvimento  do  voto  do  relator  a  seu \nrespeito. \n\nObservadas tais fronteiras, o  legislador ordinário pôde, no exercício de suas \natribuições  constitucionais,  apontar  as  hipóteses  de  incidência  do  imposto  de  renda  em  uma \nsérie de situações, dentre as quais se sobressai, no particular, as previstas nos arts. 1º a 3 º da \nLei nº 7.713/88: \n\n                                                           \n10 Conforme as lições da doutrina alemã, na qual se desenvolveu a denominada \"Teoria das Fontes\". \n11 Modelo Schanz­Haig­Simons \n\nFl. 19376DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.327 \n\n \n \n\n \n \n\n93\n\nArt. 1º Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir \nde  1º  de  janeiro  de  1989,  por  pessoas  físicas  residentes  ou \ndomiciliados no Brasil,  serão  tributados pelo  imposto de renda \nna  forma  da  legislação  vigente,  com  as  modificações \nintroduzidas por esta Lei. \n\nArt.  2º  O  imposto  de  renda  das  pessoas  físicas  será  devido, \nmensalmente,  à  medida  em  que  os  rendimentos  e  ganhos  de \ncapital forem percebidos. \n\nArt.  3º  O  imposto  incidirá  sobre  o  rendimento  bruto,  sem \nqualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9º a 14 desta \nLei. \n\n§ 1º Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do \ntrabalho  ou  da  combinação  de  ambos,  os  alimentos  e  pensões \npercebidos  em  dinheiro,  e  ainda  os  proventos  de  qualquer \nnatureza,  assim  também entendidos  os  acréscimos  patrimoniais \nnão correspondentes aos rendimentos declarados. \n\n§  2º  Integrará  o  rendimento  bruto,  como  ganho  de  capital,  o \nresultado da soma dos ganhos auferidos no mês, decorrentes de \nalienação  de  bens  ou  direitos  de  qualquer  natureza, \nconsiderando­se como ganho a diferença positiva entre o valor \nde  transmissão  do  bem  ou  direito  e  o  respectivo  custo  de \naquisição  corrigido monetariamente,  observado  o  disposto  nos \narts. 15 a 22 desta Lei. \n\n§  3º Na  apuração  do  ganho  de  capital  serão  consideradas  as \noperações  que  importem alienação,  a  qualquer  título,  de  bens \nou direitos ou  cessão  ou promessa  de  cessão  de  direitos  à  sua \naquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, \nadjudicação,  desapropriação,  dação  em  pagamento,  doação, \nprocuração  em  causa  própria,  promessa  de  compra  e  venda, \ncessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos \nafins. \n\n§  4º  A  tributação  independe  da  denominação  dos  rendimentos, \ntítulos  ou  direitos,  da  localização,  condição  jurídica  ou \nnacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, \ne  da  forma  de  percepção  das  rendas  ou  proventos,  bastando, \npara  a  incidência  do  imposto,  o  benefício  do  contribuinte  por \nqualquer forma e a qualquer título.(grifei) \n\nA  leitura  dos  dispositivos  encimados  denota  que  quaisquer  operações  que \nimportem alienação ­ algumas das quais exemplificadas no § 3º ­ são consideradas para fins de \napuração  de  eventual  existência  de  ganho  de  capital,  desde  que,  por  óbvio,  delas  resultem \nacréscimo patrimonial para o contribuinte. \n\nAtente­se para a necessidade, outrossim, de que haja disponibilidade jurídica \nou econômica do acréscimo patrimonial, sendo que a distinção entre os respectivos conceitos \nseara  tormentosa,  dividindo­se  a  doutrina  em  correntes  minoritárias,  que  a  vinculam  aos \nbinômios  posse/propriedade  e  ato  lícito/ato  lícito,  bem  como  realização/separação,  e  o  que \npode ser chamado de posicionamento preponderante, o qual associa a disponibilidade jurídica \nao regime de competência, e a disponibilidade econômica ao regime de caixa. \n\nFl. 19377DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  94\n\nNessa  esteira,  cabe  desde  já  afastar  a  associação  por  vezes  efetuada,  mas \namplamente minoritária na doutrina, e rechaçada pela jurisprudência12, entre regime de caixa e \nfluxo financeiro, pois a disponibilidade concernente ao regime de caixa pode ser perfeitamente \napreendida por meio da percepção de bens, direitos, etc, não necessariamente já transformados \nem  pecúnia  ­  ver  ilustrativamente,  nesse  sentido,  as  disposições  do  inciso  IV  do  art.  55  do \nDecreto nº 3.000/9913, e do art. 31 do Decreto­Lei nº 1.598/77. \n\nAinda a título introdutório, necessário dizer que o princípio da realização da \nrenda  requer  a  identificação  do  momento  em  que  aquela,  como  indicativo  de  capacidade \ncontributiva, pode ser concreta e seguramente tributada. \n\nNão há como se partilhar, contudo, da visão do D. Relator a respeito do tema, \nao  considerar,  segundo  se  extrai  de  suas  razões,  que haveria necessidade de  identificação de \nparcela destacada do patrimônio para a verificação de disponibilidade jurídica ou econômica. \n\nTal perspectiva parece estar calcada na  teoria da  renda separada do capital, \ncolhida  dos  ensinamentos  da  doutrina  do  americano  Edwin  Sigelman,  do  início  do  século \npassado, e  referida no precitado voto. Foi esse estudioso o grande difusor da noção de que a \nrenda  é  algo  separado  do  capital  que  a  produz,  dependendo  a  tributação  da  verificação  dos \natributos de realização e separação14. \n\nNão  obstante,  mesmo  em  seu  país  de  origem  essa  visão,  em  seu  sentido \nrestritivo, vem sendo superada há bastante tempo. Com efeito, ao menos desde 1940, quando \ndo  julgamento  pela  Suprema  Corte  do  caso  Helvering  v.  Bruun  (309  U.S.  46115),  no  qual \ndecidiu­se que um ganho pode ser tributável ainda que não esteja separado do capital16.  \n\n                                                           \n12 Veja­se, por exemplo, o REsp nº 981.134/RS,  j. 3/4/2008, do qual se extrai o seguinte  trecho da ementa (ver \ntambém AgRg nos EDcl no REsp 1.232.796/RS, j. 2/2/2012, dentre outros): \n(...) \n4. Não se deve confundir disponbilidade econômica com disponibilidade financeira da renda ou dos proventos de \nqualquer  natureza.  Enquanto  esta  última  se  refere  à  imediata  \"utilidade\"  da  renda,  a  segunda  está  atrelada  ao \nsimples acréscimo patrimonial, independentemente da existência de recursos financeiros. \n5. Não é necessário que a renda se torne efetivamente disponível (disponibiidade financeira) para que se considere \nocorrido o fato gerador do acrésimo patrimonial (disponibilidade econômica). (...) \n13 Art. 55. São  também tributáveis  (Lei nº 4.506, de 1964, art. 26, Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 4º, e Lei nº \n9.430, de 1996, arts. 24, § 2º, inciso IV,e 70, § 3º, inciso I): \n(...) \nIV ­ os rendimentos recebidos na forma de bens e direitos, avaliados em dinheiro, pleo valor que tiverem na data \nda percepção; \n14 Cf. SELIGMAN, Edwin. Are stock dividends  income? In Studies  in public  finance. New York: Augustus M. \nKelley, 1969 (reimpressão), pp. 98/103. \n15 Vale anotar o  conteúdo daquele  fundamental entendimento na história da evolução do  imposto de  renda, em \ntrecho  da  decisão  mencionado  por  Heloísa  Helena  Rocha  Maia,  no  artigo  'O  princípio  da  realização  da \nreceita:passado, presente e perspectivas futuras': \n\"A Corte estabeleceu: \n'Enquanto é verdade que o ganho econômico não é sempre tributável como lucro, é estabelecido que a realização \ndo ganho não precisa ser em dinheiro derivado da venda de um ativo. Ganho pode ocorrer como um resultado da \ntroca da propriedade, baixa de um débito do contribuinte, desobrigação de um  passivo, ou outro lucro realizado \nda  conclusão  de  uma  transação.  O  fato  que  o  ganho  é  uma  parcela  do  valor  da  propriedade  recebida  pelo \ncontribuinte não nega sua realização. \nNão é necessário para o  reconhecimento de um ganho  tributável que o contribuinte deva ser capaz de separar a \nmelhoria gerada pelo ganho de cpaital original. Se isto fosse necessário, nenhum lucro poderia surgir na troca de \npropriedade;  desde  que  sempre  tivesse  sido  reconhecido  como  um  ganho  tributável  realizado'  (Windal,  1963, \np.34).\" \nDisponível em http://revistas.face.ufmg.br/index.php/contabilidadevistaerevista/article/download/110/105 \n16 Leciona a respeito Victor Borges Polizelli, em 'O princípio da realização da renda e sua aplicação on imposto de \nrenda de pessoas jurídicas': \n\nFl. 19378DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.328 \n\n \n \n\n \n \n\n95\n\nDe fato, limitações do gênero tolhem consideravelmente a possibilidade de se \nalcançar  as  manifestações  de  capacidade  contributiva  nas  situações  em  que  elas  ocorrem, \nparticularmente  à  luz  dos  inúmeros  tipos  de  negócios  jurídicos  firmados  em  uma  economia \nglobalizada. \n\nNa  verdade,  algumas  das  grandes  questões  em  discussão  nos  sistemas \ntributários modernos  vão  em  sentido  diametralmente  oposto,  a  saber,  como  se  tributar,  haja \nvista as dificuldades de cunho prático, os ganhos decorrentes de mera detenção dos ativos. Isso \nporque a usual apreensão temporal do resultado com base em transações com terceiros causa \nseveras  distorções  no  comportamento  econômico  e  onerosidade  discrepante  para  os \ncontribuintes que não dispõem, como aqueles dotados de elevada capacidade contributiva, de \nmecanismos hábeis para diferir significativamente o momento de realização. \n\nDebates à parte, deve ser destacado que a ampla maioria dos administrações \ntributárias  associa,  por  meio  das  normas  adequadas,  a  percepção  da  renda/acréscimo \npatrimonial  a  eventos  críticos  envolvendo  terceiros,  situações  em  que  eventual  ganho  já \nincorporado no ativo, ou à ocasião obtido, revela­se objetivamente, por assim dizer, de modo \ndefinitivo  e  apreciável  monetariamente.  É  o  que  se  passou,  como  será  visto,  no  bojo  da \nincorporação de ações do Banco Real e do AAB Dois Par. \n\nA  par  dessa  exposição  de  caráter  geral,  necessário  passar  ao  exame  mais \npróximo da lide posta nos autos, sendo de rigor advertir que não se reprisará todas as minúcias \ndas  operações  abordadas,  visto  tal  feito  ter  sido  efetuado  com  maestria  no  relatório  deste \nAcórdão. \n\nObservo  de  início  que  não  divirjo  das  conclusões  do  encaminhamento  do \nvoto do  relator no que  concerne  à  adequação do momento  eleito  como evento  tributável,  ou \nseja,  de  que  o  ganho  de  capital  objeto  de  lançamento  deu­se  na  incorporação  das  ações  do \nBanco  Real  e  do  AAB  Dois  Par  pelo  recorrente,  em  operação  que  visou  lhe  transferir,  da \nsociedade  holandesa  Sterrebeeck  B.V.,  a  propriedade  dessas  ações,  tornando  aquelas \nsociedades subsidiárias integrais suas.  \n\nCumpre então  focar nas disposições  legais específicas que  importam para o \ndeslinde da controvérsia. \n\nA incorporação de ações é regrada pelo art. 252 da Lei nº 6.404/76 (Lei das \nS.A.): \n\nArt. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao \npatrimônio de outra companhia brasileira, para convertê­la em \nsubsidiária  integral,  será  submetida  à  deliberação  da \nassembléia­geral  das  duas  companhias  mediante  protocolo  e \njustificação, nos termos dos artigos 224 e 225. \n\n§  1º  A  assembléia­geral  da  companhia  incorporadora,  se \naprovar  a  operação,  deverá  autorizar  o  aumento  do  capital,  a \nser  realizado  com as  ações  a  serem  incorporadas  e nomear  os \n\n                                                                                                                                                                                        \n\"A partir da decisão deste caso, foi assentado que a realização não requer separação efetiva do ganho com relação \nà propriedade que o produziu, mas  simplesmente  exige um evento que  congele ou  fixe o ganho  com um nível \napropriado de certeza que justifique a imposição tributária. Basta existir algum evento ­ uma transação compleata \n­ que manifeste objetivamente o ganho.\" \nDisponível in www.teses.usp.br/teses/disponiveis/2/2133/tde­18112011­145517/ \n\nFl. 19379DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  96\n\nperitos  que  as  avaliarão;  os  acionistas  não  terão  direito  de \npreferência  para  subscrever  o  aumento  de  capital,  mas  os \ndissidentes  poderão  retirar­se  da  companhia,  observado  o \ndisposto no art. 137, II, mediante o reembolso do valor de suas \nações, nos termos do art. 230. \n\n§ 2º A assembléia­geral da companhia cujas ações houverem de \nser incorporadas somente poderá aprovar a operação pelo voto \nde  metade,  no  mínimo,  das  ações  com  direito  a  voto,  e  se  a \naprovar,  autorizará  a  diretoria  a  subscrever  o  aumento  do \ncapital  da  incorporadora,  por  conta  dos  seus  acionistas;  os \ndissidentes  da  deliberação  terão  direito  de  retirar­se  da \ncompanhia,  observado  o  disposto  no  art.  137,  II,  mediante  o \nreembolso  do  valor  de  suas  ações,  nos  termos  do  art. \n230.(Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997) \n\n§  3º  Aprovado  o  laudo  de  avaliação  pela  assembléia­geral  da \nincorporadora,  efetivar­se­á  a  incorporação  e  os  titulares  das \nações incorporadas receberão diretamente da incorporadora as \nações que lhes couberem. \n\n§  4o  A  Comissão  de  Valores  Mobiliários  estabelecerá  normas \nespeciais de avaliação e contabilização aplicáveis às operações \nde incorporação de ações que envolvam companhia aberta. \n\nTrata­se,  assim,  de  instituto  específico,  que  não  se  confunde  com  a \nincorporação de sociedades (art. 227 da Lei nº 6.404/76), tampouco com permuta (art. 533 do \nCódigo Civil), visto estar regrado pelas normas próprias de direito societário acima transcritas. \n\nÉ, em síntese, operação por meio da qual a  totalidade das ações de uma ou \nmais sociedades anônimas (Banco Real e AAB Dois Par) é incorporada ao patrimônio de outra \ncompanhia (Banco Santander Brasil), tornando­se suas subsidiárias integrais, em procedimento \nconforme o qual há o aumento do capital da sociedade incorporadora, com a subscrição desse \npor conta dos acionistas das sociedades incorporadas. Para viabilizar tal subscrição, os sócios \nse desfazem das ações que detinham das incorporadas, recebendo em contrapartida as ações da \nincorporadora. \n\nA partir desse ponto, deve ser averiguado se a operação em tela traz em seu \nbojo  espécie  do  gênero  alienação.  Traga­se  à  colação  esse  conceito,  aqui  retirado  do \nVocabulário Jurídico17: \n\nA  alienação,  também  chamada  de  alheação  e  alheamento,  é  o \ntermo jurídico de caráter genérico, pelo qual se designa  todo e \nqualquer  ato  que  tem  o  efeito  de  transferir  o  domínio  de  uma \ncoisa  para  outra  pessoa,  seja  por  venda,  por  troca  ou  por \ndoação. \n\nOra,  inegavelmente,  no  decorrer  de  uma  incorporação  de  ações  ocorre \nalienação,  pois  em  dado momento  as  ações  da  sociedade  incorporada  saem  do  domínio  dos \nseus sócios, para a propriedade da controladora, com vistas a que a primeira passe a constituir­\nse  em  subsidiária  integral  da  segunda.  A  controladora  fica,  daí,  com  a  obrigação  de \ndisponibilizar  ações  suas  a  esses  sócios,  o  que  é  realizado  mediante  aumento  de  capital  e \nemissão  de  novas  ações  a  um  certo  preço,  as  quais  são  então  entregues  aos  sócios  da \nincorporada. \n                                                           \n17 SILVA, De Plácido e. Vocabulário Jurídico/atualizadores : Nagib Slaibi Filho e Gláucia Carvalho.  23ª Edição. \nRio de Janeiro, 2003, p. 94. \n\nFl. 19380DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.329 \n\n \n \n\n \n \n\n97\n\nVale  salientar  mais  uma  vez  que  a  incorporação  de  ações  não  se  trata  de \nsubespécie do gênero compra e venda, permuta, incorporação de sociedades, etc., mas sim de \ninstituto  societário  de  caráter  único  e  dotado  de  certa  complexidade,  sendo  composto  de \ndiversas  etapas  consecutivas  e  necessárias,  dentre  as  quais  se  destaca,  como  de  especial \ninteresse  para  o  caso  vertente,  a  realização  de  alienação  das  ações  detidas  pelos  sócios  da \nsociedade incorporada. \n\nMister chamar a atenção, nesse passo, para o fato de que a situação abordada \nnão se confunde com sub­rogação real legal.  \n\nEssa  diz  respeito  à  situação  na  qual,  no  seio  de  uma  determinada  relação \njurídica, há substituição de um objeto por outro, que não apenas toma o lugar do substituído, \nmas também se submete ao seu regime jurídico. \n\nNão foi destinado capítulo específico ao instituto no Código Civil, que porém \nregulamentou diversas aplicações da sub­rogação real, como no art. 1.659, incisos I e II, no art. \n1.719 e no art. 1.425, § 1º, o qual preceituou, no pertinente aos princípios gerais dos direitos \nreais de garantia, que, nos casos de perecimento da coisa dada em garantia, esta se sub­rogará \nna  indenização  do  seguro,  ou  no  ressarcimento  do  dano,  em  benefício  do  credor,  a  quem \nassistirá sobre ela preferência até seu completo reembolso. \n\nOu  seja,  a  substituição  que  acontece  na  sub­rogação  real  se  dá  dentro  do \ncontexto  de  uma  relação  jurídica  na  qual  o  bem  original  tinha  uma  destinação  certa,  como \nocorre  quando  um  bem  dado  em  garantia  está  ameaçado  de  perecer,  ou mesmo  se  torna  de \nmanutenção  dispendiosa  para  o  devedor,  vindo  a  ser  substituído  por  outro  que  satisfaça  a \nfunção original. \n\nNa incorporação de ações, porém, a  relação  jurídica original existente entre \nos  sócios  e  uma  determinada  pessoa  jurídica  é  desfeita,  estabelecendo­se  novo  vínculo \nsocietário  entre  aqueles  e  a  pessoa  jurídica  incorporadora,  a  qual  pode  atuar  em  outros \nmercados/atividades  e  geralmente  possui  outros  sócios,  além  daqueles  da  companhia \nincorporada.  É  outra  relação  jurídica  que  exsurge,  envolvendo  outros  sujeitos  de  direitos  e \nbens, podendo haver, por exemplo, políticas de distribuição de dividendos bastantes distintas \nentre as companhias. \n\nSobre o tema, aliás, Luis Eduardo Schoueri18 com argúcia refletiu: \n\nNesse  contexto,  não  vislumbramos  a  previsão  de  sub­rogação \nreal no artigo 252 da Lei das Sociedades Anônimas. \n\nAli, não criou, o legislador, qualquer ficção. Em momento algum \no  dispositivo  dá  a  entender  que  as  ações  de  'B'  deveriam  ser \nconsideradas como ações de 'A'. Não vemos, ademais, que a lei \ntenha  estabelecido  a  substituição  das  ações mediante  um  juízo \nrelativo,  ou  seja,  com vistas a uma  relação  jurídica particular. \nPelo  contrário,  as  ações,  tanto  as  da  companhia  'incorporada' \ncomo as da companhia 'incorporadora' são tratadas em si e por \nsi. Prova disso é, como se disse acima, que as ações de  'B' não \nautorizam o sócio a exercer quaisquer direitos em face de 'A', o \n\n                                                           \n18 SCHOUERI, Luís Eduardo. Incorporação de ações; natureza jurídica societária e efeitos tributários, in Revista \nDialética de Direito Tributário, n. 200, São Paulo, Dialética, maio de 2012, p. 52.  \n\nFl. 19381DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  98\n\nque decorre da relação jurídica particular em que se encontram \ninsertas as ações desta. \n\nAcrescente­se,  ainda,  que  não  se  vislumbra  incompatibilidade  entre  a  sub­\nrogação  real  e  a  alienação.  É  perfeitamente  possível  que  se  aliene  bem  com  o  escopo  de \nviabilizar sua substituição por outro que assuma o seu lugar em uma certa relação jurídica, via \nsub­rogação;  mesmo  assim,  não  deixa  de  ocorrer  alienação.  Em  outras  palavras,  não  são \nconceitos ou institutos reciprocamente excludentes, como a uma vista desavisada pode parecer.  \n\nImpõe­se,  nesse  átimo,  sublinhar  também  a  compreensão  de  que  a \nincorporação de ações não se confunde com permuta, como já mencionado anteriormente neste \nvoto. \n\nAs  ações  da  sociedade  que  incorpora  são  conferidas  aos  acionistas  da \nincorporada  considerando­se  prévia  avaliação  do  valor  patrimonial  das  ações  incorporadas  ­ \ndiga­se  mais  claramente,  se  preciso:  mediante  o  estabelecimento  de  um  preço  definido  de \nemissão das ações da incorporadora, a serem subscritas para fins de integralização do capital, \nproceder esse efetivado seja em bens, seja em dinheiro. Destarte, restam perfeitamente certos, \ndelimitados e mensuráveis os termos em que efetuada a alienação ocorrida. \n\nComo  bem  salientado  pela  PGFN,  \"é  inegável  que  a  operação  de \nincorporação de ações implica a circulação de riquezas entre as partes envolvidas, mormente os \nantigos acionistas da  incorporada e a  incorporadora\". Nessa  toada, a Fazenda Nacional alude \n(fl. 19238) ao que asseveram Luiz Carlos de Andrade Júnior e Luiz Eduardo Schoueri: \n\nÉ relevante notar que a companhia poderá cobrar do acionista \nas  'importâncias  devidas',  o  que  põe  em  destaque  o  caráter \nmonetário da obrigação decorrente da subscrição. Apenas para \nse  traçar  um  paralelo,  fosse  a  obrigação  decorrente  de \nsubscrição  centrada  numa  coisa  (como  na  permuta),  a \ncompanhia teria o direito de exigir a entrega desta, ou, quando \nmuito,  pleitear  judicialmente  uma  indenização  pelas  perdas  e \ndanos sofridos. Jamais poderia a companhia (também a exemplo \ndo que ocorre na permuta) exigir o pagamento do próprio preço \n(que somente é 'importância devida' na compra e venda). \n\nHá que se ter em mente, sobretudo, que a relação de \"mera substituição\" que \nse  opera  na  verdade  se  dá  entre  patrimônios  de  diferentes  companhias,  em  apreciação  com \nconteúdo  nitidamente  monetário.  Se,  devidamente  avaliado,  se  constata  que  determinado \npatrimônio  supera  o  registro  contábil,  o  evento  subscrição  de  ações  simplesmente  serve  de \ncondutor, na forma de títulos mobiliários, para viabilizar a equivalência final que se pretende \nalcançar,  a qual pode acarretar,  consoante  se verificou na espécie,  em acréscimo patrimonial \npara os acionistas da sociedade incorporada. \n\nSob outro prisma, ainda que se admitisse tratar­se de permuta, ou ainda, que \nesta  tivesse  efetivamente  ocorrido  durante  o  procedimento  em  comento,  não  se vislumbraria \nmaiores empecilhos para a  incidência do  imposto de renda, pois, como é cediço, há previsão \nlegal expressa para a tributação da alienação acontecida na forma de permuta, veiculada no art. \n3º da Lei nº 7.713/88. \n\nE,  como  vetusto  princípio  de  hermenêutica  há  muito  consagrado,  é  sabido \nque  a  lei  não  contém  palavras  inúteis,  só  sendo  adequada  a  interpretação  que  encontrar  um \nsignificado  útil  e  efetivo  para  cada  expressão  contida  na  norma,  sendo  dever  do  intérprete \nbuscar a eficácia do conjunto de suas prescrições. \n\nFl. 19382DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.330 \n\n \n \n\n \n \n\n99\n\nTirante  as  situações  em  que  não  há  com  aferir  a  correspondência  dos  bens \nsujeitos a permuta com equivalentes monetários precisos, ou seja, hipóteses singulares, não há \nóbices para que seja dimensionada com a desejável segurança a apuração de eventual ganho de \ncapital  nas  permutas  caso  verificado  acréscimo  patrimonial,  ainda  que  em  certos  casos,  por \nrazões de política fiscal ­ a saber, a permuta sem torna de unidades imobiliárias regrada no art. \n121 do Decreto nº 3.000/99 ­ haja previsão para que não seja tributado tal ganho. \n\nEm  outros  termos,  no  evento  consubstanciado  na  permuta,  realiza­se  a \navaliação do ativo detido, por meio de troca com terceiros por outro bem, sendo que possível \nproblema  de  liquidez  no  adimplemento  da  obrigação,  decorrente  da  apuração  do  ganho  de \ncapital,  teria  de  ser  sopesado  à  luz  da  apreensão  da  capacidade  contributiva  do  contribuinte, \nnão se constituindo em obstáculo a priori à incidência tributaria. \n\nAnote­se, como remate dessas breves linhas sobre a permuta, que o Parecer \nPGFN/CAT 1722/13 superou as considerações trazidas nos anteriores Pareceres PGFN/CAT nº \n970/91 e 454/92 acerca de permutas, os quais  foram exarados  e voltados especificamente  ao \ncontexto das privatizações de ativos estatais então em curso. \n\nMelhor  sorte não  favorece ao  argumento de que não  se  apresenta elemento \nvolitivo face à ausência de manifestação expressa por parte dos acionistas quanto às operações \nrealizadas.  \n\nNote­se  que  esteve  presente  manifestação  de  vontade  dos  acionistas  das \nempresas  incorporadas,  pois  houve deliberação  em  assembléia­geral  aprovando  as  operações \nsocietárias  analisadas, de acordo com os  elementos de prova constantes nos autos. Anote­se, \npor pressuposto, que os sócios de uma companhia aberta estão sujeitos à observância, por força \nde lei, da sistemática de decisões majoritárias. \n\nHavendo  discordância  com  respeito  às  tratativas  levadas  a  efeito,  aos \nacionistas insatisfeitos era possibilitado o exercício, sem empecilhos, do seu direito de retirada, \nprevisto no § 2º do art. 252 da Lei das S.A. \n\nNão o exercendo, estavam sim, assentindo com os termos das operações, por \nlhes serem de interesse, concordância essa que se estende também, por decorrência lógica, às \netapas  necessárias  à  consecução  do  procedimento,  que  incluíam  a  alienação/transferência  da \npropriedade de suas ações ao recorrente. \n\nDevem ser afastadas, também, as aduções recursais que induzem à conclusão \nde que  teria a  fiscalização confundido a  incorporação de ações com  integralização de capital \nem bens ou direitos, previsto no art. 23 da Lei nº 9.249/95 : \n\nArt. 23. As pessoas físicas poderão transferir a pessoas jurídicas, \na  título  de  integralização de  capital,  bens  e  direitos  pelo  valor \nconstante  da  respectiva  declaração  de  bens  ou  pelo  valor  de \nmercado. \n\n § 1º Se a entrega for feita pelo valor constante da declaração de \nbens,  as  pessoas  físicas  deverão  lançar  nesta  declaração  as \nações  ou  quotas  subscritas  pelo  mesmo  valor  dos  bens  ou \ndireitos  transferidos,  não  se aplicando o disposto no art.  60 do \nDecreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e no art. 20, \nII, do Decreto­Lei nº 2.065, de 26 de outubro de 1983. \n\nFl. 19383DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  100\n\n §  2º  Se  a  transferência  não  se  fizer  pelo  valor  constante  da \ndeclaração  de  bens,  a  diferença  a  maior  será  tributável  como \nganho de capital. \n\nA  autoridade  lançadora,  conforme  pode  ser  lido  no  Termo  de  Verificação \nFiscal às fls. 18684 e seguintes, em momento algum confundiu os dois  institutos, até mesmo \nporque, além de estarem previstos em dispositivos normativos distintos, possuem eles causas \njurídicas e outras características distintas, conforme exaustivamente mencionado no recurso. \n\nNa  verdade,  procurou  aquela  apenas  salientar  que  em  ambas  as  situações \nocorre  um  mesmo  fenômeno  fático­jurídico,  a  subscrição/integralização  do  capital  de  uma \npessoa jurídica pelos acionistas, a qual pode ser  realizada na forma de bens ­ no caso do art. \n252  da  Lei  das  S.A.,  da  espécie  ações  ­  com  a  transferência  de  um  patrimônio  de  uma \ndeterminada esfera pessoal para outra.  \n\nO  raciocínio  subjacente,  e  com o qual  se  comunga,  é que não há,  portanto, \nmotivos para que o tratamento tributário consequente seja distinto. Pelo contrário, é um dever \nde  isonomia  e,  em  última  análise,  de  observância  ao  princípio  da  igualdade,  que  seja  ele \nequivalente, sem cogitar­se, por isso, de estar­se realizando \"equiparação\" não prevista em lei.  \n\nComo  visto,  as  administrações  tributárias,  aqui  e  alhures,  tomam \ndeterminados eventos de \"troca\", em sentido amplo, com terceiros, como momentos ótimos no \ntempo para  aferir  a  realização de dado  acréscimo patrimonial,  em cumprimento do  chamado \nprincípio da realização do resultado. \n\nE, diante de tais eventos críticos, é por vezes facultado ao contribuinte diferir \no  efeito  do  aparecimento  de  acréscimo  tributável  na  renda,  possibilitando­lhe  que  a \ntransferência/alienação seja realizada pelo preço/custo histórico contabilizado ou declarado. E \na partir do momento em que assim não o seja feito, pode ser constatada a chamada \"marcação a \nmercado\" no preço do ativo transferido, a qual revela o acréscimo patrimonial latente. \n\nA autoridade  lançadora  então  apenas  explicitou o  critério  jurídico  aplicável \nna alienação ocorrida no curso da incorporação de ações, para fins de apurar o ganho de capital \n­  diferença  entre  o  custo  de  aquisição  e,  verificada  a  situação  concretamente,  o  valor  de \nmercado/avaliação. Trata­se de procedimento reconhecido e utilizado em situações onde ocorre \nsubscrição  de  capital  em  bens,  sendo  que  sua  aplicação  no  particular  não  implica,  de  forma \nalguma,  no  reconhecimento  de  que  incorporação  de  ações  e  integralização  de  capital  sejam \nsimilares  em  todos  as  demais  nuances,  muito  menos  aventar  a  existência  de  mácula  na \nautuação fiscal sob esse enfoque. \n\nVale  ressaltar que  tal  técnica de apuração do  resultado  realizado é utilizada \nem diversas outras situações previstas na legislação tributária, dentre as quais pode se citar, por \nser de amplo conhecimento, as transmissões de bens e direitos causa mortis, vide art. 23 da Lei \nnº 9.249/95. \n\nPortanto,  entende­se  que  a  transação  efetuada  com  terceiros,  na  forma  da \nsubstituição  e  integralização  efetuada  quando  da  incorporação  de  ações,  é  sinal  claro  e \nsuficiente  a  revelar  o  acréscimo  patrimonial  realizado.  É  o  reconhecimento,  por  parte  do \nalienante,  no  bojo  daquele  evento,  da  percepção  de  uma  riqueza  que  deixa  então  de  ser \nmeramente \"potencial\"  ­ e aqui se expressa visão bastante distinta da do relator ­ e  realiza­se \n\nFl. 19384DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.331 \n\n \n \n\n \n \n\n101\n\nem  sua  plenitude,  com  os  atributos  de mensurabilidade  e  liquidez19,  estando  assim  sujeita  à \nincidência tributária nos termos da legislação aplicável. \n\nEstabelecido  que  a  apuração  do  ganho  de  capital  em  tela  envolve  a \nmensuração da diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição, como sói acontecer, \nforçoso relembrar alguns aspectos dos eventos em questão. \n\nA  sociedade  não  residente  Sterrebeeck  H.V.,  em  razão  de  sua  obrigação \nacordada/deliberada  de  subscrever  e  integralizar  ações  do  Banco  Santander  no  Brasil,  nos \ntermos dos arts. 252 e 106 da Lei nº 6.404/76, assim o fez transferindo ações do Banco Real e \ndo  AAB  Dois  Par  as  quais  lhe  haviam  custado  cerca  de  R$  13  bilhões  (custo  histórico \nregistrado),  pelo  valor  de R$ 37  bilhões,  correspondente  ao  valor  de mercado desses  ativos, \namparada por laudos técnicos. \n\nTal  operação  de  alienação  resultou  no  reconhecimento  pela  sociedade \nestrangeira da mais valia obtida graças ao incremento no valor dos ativos representados pelas \nações transferidas, que a despeito de historicamente terem um determinado valor de registro, já \nhaviam  em  muito  superado  tal  montante,  tendo  em  vista  as  atividades  das  sociedades \nenvolvidas e a apreciação, pelo mercado, do retorno por elas proporcionado aos seus acionistas, \ntanto efetivo, quanto potencial. \n\nConclui­se então não ser cabível falar em dupla tributação, quando da ulterior \nalienação das ações do Santander pela Sterrebeeck, pois esse negócio, caso fosse se efetivar, \ndeveria  levar em conta  esse novo custo de R$ 37 bilhões,  sendo daí  sim calculado um novo \nganho de capital. \n\nDe  qualquer  sorte,  trata­se  de  situação  em  tese,  com  relação  a  qual  só  se \npoderia fazer um juízo melhor estruturado caso examinada a legislação do país estrangeiro sede \nda  Sterrebeeck  ­  Holanda  ­,  os  tratados  acerca  de  tributação  existentes  entre  esse  país  e  o \nBrasil,  dentre  outras  variáveis. Aventar  situação  hipotética,  sem maior  respaldo  documental, \nfinda por  revelar­se mero argumento  retórico, desvinculado da  realidade  concreta  com a que \nora se depara, em discussão que extrapola os limites da lide constante deste processo. \n\nIsso posto, é de se destacar que sendo a proprietária  (Sterrebeeck B.V.) das \nações  alienadas,  bens  situados  no  Brasil,  pessoa  jurídica  não  residente  no  país,  incide  o \ndisposto no art. 682 do Decreto nº 3.000/99, o qual prescreve a sujeição do ganho de capital \nobtido na alienação à alíquota de 15% de imposto de renda retido na fonte. \n\nMais especificamente, o art. 26 da Lei nº 10.833/03 (c/c o art. 18 da Lei nº \n9.249/9520),  deixou  claro  ser  do  adquirente  a  responsabilidade  pelo  recolhimento  desse \nimposto, valendo transcrever as normas em evidência: \n\nLei nº 9.249/95 \n                                                           \n19 Bulhões Pedreira associava (em Imposto Sobre a Renda: pessoa jurídicas. Rio de Janeiro, Justec, 1979, p. 292) \no 'princípio da realização do lucro' à presença de quatro elementos: (a) sua conversão em direitos que acresçam ao \npatrimônio  da  empresa,  (b)  processamento  desta  conversão mediante  troca  no mercado,  (c)  cumprimento,  pela \nempresa,  das  obrigações  que  decorrem  dessa  troca,  e  (d) mensurabilidade  e  liquidez  dos  direitos  recebidos  na \ntroca. \nConsideram­se perfeitamente preenchidos e evidenciados, no presente caso, tais requisitos. \n20 Em períodos anteriores ao advento de tais normas, o Decreto­ Lei nº 5.844/43, em seus arts. 97 e 100, previa tão \nsomente  responsabilidade  genérica  da  fonte  pagadora  pela  retenção  do  imposto  de  renda  no  caso  de  remessa, \npagamento, etc., de rendimentos a residente no exterior. \n\nFl. 19385DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  102\n\nArt.  18.  O  ganho  de  capital  auferido  por  residente  ou \ndomiciliado no exterior será apurado e tributado de acordo com \nas regras aplicáveis aos residentes no País. \n\nLei nº 10.833/03 \n\nArt.  26.  O  adquirente,  pessoa  física  ou  jurídica  residente  ou \ndomiciliada no Brasil, ou o procurador, quando o adquirente for \nresidente  ou  domiciliado  no  exterior,  fica  responsável  pela \nretenção e  recolhimento do  imposto de renda  incidente  sobre o \nganho de capital a que se refere o art. 18 da Lei no9.249, de 26 \nde  dezembro  de  1995,  auferido  por  pessoa  física  ou  jurídica \nresidente  ou  domiciliada  no  exterior  que  alienar  bens \nlocalizados no Brasil. \n\nMerece colação também o seguinte trecho da MP nº 135/03, cuja conversão \ndeu origem à Lei nº 10.833/03: \n\n21. O art 24 [26] tem por objetivo reduzir a possibilidade de não \npagamento pelo contribuinte não residente do imposto de renda \nincidente sobre os ganhos de capital apurados na alienação de \nseus  bens  localizados  no  Brasil,  pois  atualmente  cabe  ao \nalienante a apuração e recolhimento do tributo, o que dificulta a \nfiscalização do cumprimento da obrigação tributária, sobretudo \npela não residência do contribuinte em território nacional (...) \n\nConforme bem enfatizado pela autoridade lançadora, a eleição do adquirente \ncomo responsável pela retenção é medida de praticabilidade, que visa alcançar a renda auferida \nno Brasil, por não­residente. Reproduza­se trecho do escólio de Henry Tilbery sobre o assunto, \nconstante às fls. 18686/18687 do relato fiscal: \n\n A  aplicabilidade  aos  residentes  no  estrangeiro  das  normas  vigentes  para \ntributação  das  pessoas  físicas  residentes  no  país  tem,  todavia,  algumas  limitações \nque resultam da própria natureza da tributação dos residentes no exterior. \n\nConsiderando que o sistema vigente no país é o princípio da fonte em relação \nà renda produzida no país, auferida por empresas ou pessoas naturais domiciliadas \nno exterior, pelo motivo de sua produção no país, a sujeição desta renda à soberania \ntributária brasileira só pode, na prática, ter eficácia quando imposta pela retenção na \nfonte no exato momento quando for auferida. Uma vez que não é possível atingir o \nresidente  no  estrangeiro,  a  arrecadação  deve  ser  realizada  dentro  das  fronteiras \nterritoriais  sob  jurisdição  brasileira  ­  sendo  o  único modo  viável  o  de  se  impor  à \nfonte pagadora a responsabilidade pela retenção. \n\nEvidencia­se,  daí,  que  o  recorrente,  na  qualidade  de  adquirente  das  ações \npertencentes  a  sociedade  não  residente,  deveria  ter  apurado  e  recolhido  na  fonte  o  imposto \nincidente  sobre  o  ganho  de  capital  auferido  pelo  alienante,  e,  não  o  fazendo,  sujeita­se  ao \nlançamento  de ofício,  pois  sua  responsabilidade  subsiste,  ainda  que  não  tenha  o  tributo  sido \nrecolhido, ex­vi do inciso II do art. 121 c/c o inciso II do parágrafo único do art. 128, ambos do \nCTN, e legislação correlata (art. 103 do Decreto­Lei nº 5.844/43, art. 26 da Lei nº 10.833/03 ­ \nvide também IN SRF nº 407/07). \n\nNessa  esteira,  deve­se  atentar  para  que  o  fato  de  o  acréscimo  patrimonial \ngranjeado  pela  sociedade  alienante  não  se  traduzir  em  moeda  em  espécie  não  impede  a \noperação  da  consagrada  técnica  de  retenção  na  fonte. Tem­se  como muito  bem colocadas,  a \nrespeito,  as  ponderações  tecidas  pelo  relator  do  Acórdão  nº  2202­003.012  j.  10/03/2015, \nConselheiro Antonio Lopo Martinez: \n\nFl. 19386DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.332 \n\n \n \n\n \n \n\n103\n\nNão cabe também a alegação de que o recorrente não teria como reter o valor \ndo beneficiário, arcando com o ônus com seu patrimônio. Esclareça­se que além da \nretenção existem outros mecanismos mediante o qual o responsável pode se ressarcir \ndo imposto pago. Pode, por exemplo, o responsável assumir o ônus do tributo pelo \ncontribuinte,  oportunidade  em  que  a  importância  paga  será  considerada  líquida  e \nhaverá  reajustamento  do  valor  bruto  sobre  o  qual  recairá  o  imposto  (art.  725  do \nRIR/99). Observar que  esse valor de  imposto pago pelo  adquirente  é dedutível na \ndeterminação do  lucro  real  da pessoa  jurídica  tal  como prescreve o § 3º do  artigo \n344 do RIR/99. \n\nPessoalmente,  entendo  que  não  há  impedimentos  a  retenção  no  caso  de \nincorporação de ações, tal como argumenta o recorrente. Em que pese o pagamento \nse  dar  em  bens,  estes  tem  valor  determinado  por  laudo  de  avaliação  e  podem  ser \nretidos. O responsável, poderia realizar a retenção de partes das ações incorporadas. \nUma  vez  que  a  norma  de  retenção  é  autorizativa,  o  responsável  tem  a  opção \nalternativa de assumir o ônus e manejá­lo em sua escrita fiscal. Entende­se que esse \nregime de retenção em bens, possa parecer estranho, entretanto isso não é novidade \nno nosso sistema, observe­se, por exemplo, o caso do artigo 63 da Lei nº 8.981/95, \ncom redação da Lei nº 9065/95, que submete o pagamento de prêmios distribuídos \nsob forma de bens e serviços, em virtudes de concursos e sorteios, à incidência do \nimposto de renda na fonte. \n\nEm suma, a retenção seria a oportunidade de transferência do ônus econômico \ndo tributo ao contribuinte de direito e não ao responsável. O pagamento em bens é \npossível. Ainda que não se efetue a retenção, poderá o responsável aproveitar o ônus \neconômico  como  despesa  na  apuração  da  base  de  cálculo  do  próprio  imposto  de \nrenda. \n\nSob  esse  prisma,  ressalte­se  que  não  haveria  impeditivo  fático  para  que  o \nautuado  realizasse  o  adimplemento  das  obrigações  tributárias  decorrentes  de  sua \nresponsabilidade  na  retenção.  Poderia  ter  sido  veiculada  nos  atos  societários  que  regeram  a \nincorporação,  além  da  retenção  dos  bens/ações  suficientes  para  liquidar  o  valor  pecuniário \ncorrespondente ­ com o ajuste no preço das ações emitidas de modo a considerar tal fator ­ a \nprevisão  de  remessa  dos  recursos  necessários  para  tanto  pela  alienante,  caso  deles  não \ndispusesse a adquirente, ainda mais tratando­se de sociedades do mesmo grupo econômico.  \n\nAdemais,  a  tese  do  autuado  de  que  não  haveria  incidência  de  imposto  de \nrenda na fonte posto que não ocorreu pagamento, creditamento, entrega, emprego ou remessa \nde valores ao não residente conforme previsto no caput do art. 685 do RIR/99,  tem esteio na \nassociação  descabida  entre  disponibilidade  jurídica/econômica  e  fluxo  financeiro,  a  qual  no \ncomeço deste voto já foi devidamente refutada. \n\nHouve,  é  fato,  entrega,  no  caso  de  bens,  na  forma  de  ações,  ensejando  a \nincidência de imposto de renda na fonte nessa operação que importou em ganho de capital, em \nconsonância com o percuciente entendimento anotado no acórdão acima referido. \n\nJá no que diz respeito às questões envolvendo o registro do investimento no \nBanco Central, não é convincente a argumentação recursal. \n\nDe acordo com os registros do Sisbacen (módulo RDE­IED), efetuados com \nbase nos arts. 3º e 4º da Lei nº 4.131/62, o custo de aquisição dos investimentos da Sterrebeeck \nno Banco Real e na AAB Dois Par alcançavam a cifra de R$ 13.310.962.562,00, não havendo \nnotícia de reinvestimento adicional a ser registrado. \n\nFl. 19387DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  104\n\nCabe  ressalvar  que  ainda  que  se  concorde  com  a  feição  precipuamente \ndeclaratória  de  tal  registro,  dado  que  ele  não  parece  se  dar  acompanhado  de  arcabouço \nprobatório robusto o suficiente a atestar as informações prestadas à autoridade monetária, isso \nnão lhe dá a feição de simples formalidade. \n\nPor outra via, dadas essas  restrições, as  informações ali  contidas  têm de ser \ncotejadas  e  sopesadas,  por  suposto,  com  os  demais  elementos  carreados  nos  autos. \nConsequentemente, é natural que ali  conste, associado à incorporação de ações, o registro de \n\"permuta de ações/quotas no país na receptora\", pois essa é  justamente a  tese defendida pelo \nrecorrente. Mas,  como  visto,  o  entendimento  do  Fisco,  com  o  qual  se  partilha  neste  voto,  é \nbastante diverso. \n\nFace às provas colacionadas, tem­se que tal registro não se sustenta, eis que \nas  Atas  das  Assembléias  Gerais  Extraordinárias  do  Banco  Real,  do  AAB  Dois  Par  e  do \nrecorrente,  realizadas  em  29/08/2008,  que  aprovaram  a  incorporação  de  ações,  bem  como  o \n“Instrumento particular de protocolo e  justificação de  incorporação de ações do Banco ABN \nAMRO Real S.A. e da ABN AMRO Brasil Dois Participações S.A. ao patrimônio do Banco \nSantander  S.A.”,  firmado  em  29/07/2008  (fls.  15805/15818),  c/c  o  laudo  de  avaliação \neconômico­financeira  elaborado  por  KPMG  Corporate  Finance  Ltda  (fls.  15921/16038) \ncomprovam que houve alienação por parte da Sterrebeeck e aumento de capital no recorrente, \nna quantia de R$ 38.920.752.911,73. \n\nEntende­se,  desse  modo,  que  a  manutenção  do  investimento  perante  os \nregistros mantidos no Bacen pelo mesmo valor em moeda estrangeira, a despeito das operações \nexaminadas,  não  reflete  a  realidade  documentada  nos  autos,  não  podendo  nortear  o \nconvencimento do julgador administrativo a respeito dos fatos em apreço. \n\nNo atinente à afirmação de que a contabilidade da Sterrebeeck faz prova da \nmanutenção do custo de aquisição dos  investimentos,  tem­se como precisa a manifestação da \nPGFN: \n\n(...) destaca­se que, primeiro, uma vez não sendo possível aferir \nas  normas  contábeis  aplicáveis  na  Holanda,  não  há  como \nconcluir  se  era  ou  não  possível  o  registro  da  subscrição  do \ncapital  do  BANCO  SANTANDER  pela  STERREBEECK  sem  o \naporte  de  novos  recursos. E,  segundo,  o  registro  ou  não  desse \ncusto em sua contabilidade, em nada afeta a existência do ganho \nauferido por essa empresa no Brasil, ou seja, é irrelevante para \nfins de aplicação da legislação tributária brasileira. \n\nImporta  assinalar  que  não  houve  circulação  de  moeda  estrangeira  na \noperação, mas sim alienação de um ativo detido por não  residente, valorado e  registrado em \nreais,  por  preço  mensurado  também  em  reais,  ao  recorrente,  preço  esse  superior  ao  de \naquisição, tendo em vista a \"marcação\" a mercado efetuada com base na avaliação econômico­\nfinanceira. Tal operação acarretou um ganho de capital em reais para o alienante, a ensejar a \ntributação  do  imposto  de  renda  na  fonte  de  responsabilidade  do  contribuinte,  conforme  já \nexplanado.  \n\nNão houve,  assim,  remessa destinada  ao  exterior a  justificar a  aplicação  do \nart.  690  do  Decreto  nº  3.000/99,  como  demanda  o  caput  dessa  norma  ­  \"Art.  690.  Não  se \nsujeitam  à  retenção  as  seguintes  remessas  ao  exterior:  (...)\".  Tampouco  houve  retorno  de \nmoeda  estrangeira  ao  país  de  origem,  como  requer  o  inciso  II  desse  mesmo  artigo  ­ \n\"investimentos ou reinvestimentos, retornados ao seu país de origem\". \n\nFl. 19388DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.333 \n\n \n \n\n \n \n\n105\n\nAssim,  tem­se  como  inadequadas  as  aduções  recursais  amparadas  nesses \ndispositivos, posto tratarem, à evidência, de situação diversa da ora analisada. \n\nNão  parece  se  sustentar,  por  outra  senda,  o  intento  de  cancelamento  da \nautuação  por  ter  sido  realizado  o  cálculo  do  ganho  de  capital  em  reais  e  não  em  moeda \nestrangeira. \n\nBem aponta a PGFN que é duvidosa a aplicação do art. 24 da MP nº 2.158­35 \nno caso, pois a transação deu­se no Brasil, envolvendo a incorporação de ações exclusivamente \nbrasileiras, as quais  tiveram seus valores apurados por laudos técnicos na moeda brasileira, o \nque deu embasamento para a autoridade fiscal apurar o custo em reais das ações das empresas \nbrasileiras  registrado  pela  Sterrebeeck  quando  da  aquisição  desses  títulos,  o  qual  estava \nregistrado no Bacen, e o valor em reais pelo qual essas ações aumentaram o capital social do \nBanco Santander. \n\nCabe  notar,  aliás,  que  ainda  que  se  admitisse  a  aplicação  do  precitado \ndispositivo  ao  caso  concreto,  não  resultaria  tal  feito  em  cancelamento  da  autuação,  como \ncogitado na peça recursal. \n\nCaracterizado  o  fato  gerador  do  imposto  de  renda  retido  na  fonte  e  o \nresponsável  tributário  na  operação  que  resultou  na  alienação  das  ações  da  Sterrebeeck,  o \ndimensionamento  da  base  de  cálculo  atém­se  ao  aspecto  quantitativo  do  consequente \nnormativo  da  regra  de  incidência  tributária.  Nesse  diapasão,  necessário  enfatizar  estar  bem \nfirmado  no  auto  de  infração,  em  consonância  com  a  legislação,  que  o  ganho  de  capital  se \nverifica quando a alienação se dá por valor superior ao custo de aquisição, sendo essa diferença \na base de cálculo, e também estabelecido naquele o momento de ocorrência do fato gerador e a \nalíquota a incidir. \n\nNa prática, a distinção entre o procedimento levado a efeito pelo Fisco para a \nmensuração do tributo diverge do proposto pelo recorrente apenas no que concerne às taxas de \ncâmbio  utilizadas  nas  conversões,  já  que  configurados  os  momentos  de  aquisição  e  de \nalienação  das  ações,  bem  como  o modo  de  apuração  da  base  de  cálculo  (eventual  diferença \npositiva extraída da subtração entre o valor de alienação e o custo de aquisição) e a alíquota. \nEm outras palavras, a diferença que poderia daí surgir seria decorrente da variação da taxa de \ncâmbio entre esses dois momentos. \n\nTal  mensuração  irregular  implicaria  na  necessidade,  eventualmente,  da \nrealização de ajuste nessa conversão conforme os critérios estabelecidos naqueles regramentos, \ne  tão  somente  se  revelado  prejuízo  para  o  contribuinte  face  ao  supostamente  equivocado \nproceder do Fisco, o que não foi comprovado pelo recorrente. \n\nIsso  porque,  inexistindo vício  de  incompetência  ou  preterição  ao  direito  de \ndefesa, incidiria na espécie o disposto no art. 60 do Decreto nº 70.235/72, o qual prescreve que \n\"as  irregularidades,  incorreções  e  omissões  diferentes  das  referidas  no  artigo  anterior  não \nimportarão  em  nulidade  e  serão  sanadas  quando  resultarem  em  prejuízo  para  o  sujeito \npassivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio\". \n\nNão havendo sido demonstrado, sob qualquer prisma, ter o procedimento do \nFisco na conversão de moedas para fins de apuração do ganho de capital, causado prejuízo ao \nrecorrente  ou  lhe  ter  sido  mais  desfavorável  que  o  previsto  na  legislação  invocada,  não  há \ncomo prosperar, também por essa via, a pretensão recursal. \n\nFl. 19389DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  106\n\nOutro ponto objeto de controvérsia é o  reajustamento da base de cálculo do \nimposto  efetuado  com  supedâneo  nas  disposições  do  art.  725  do  RIR/99,  e,  mais  uma  vez, \nrazão não assiste ao recorrente. Transcreva­se o dispositivo em relevo: \n\nArt.725.Quando  a  fonte  pagadora  assumir  o  ônus  do  imposto \ndevido  pelo  beneficiário,  a  importância  paga,  creditada, \nempregada,  remetida  ou  entregue,  será  considerada  líquida, \ncabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto, sobre \no  qual  recairá  o  imposto,  ressalvadas  as  hipóteses  a  que  se \nreferem  os  arts.  677  e  703,  parágrafo  único  (Lei  nº  4.154,  de \n1962, art. 5º, e Lei nº 8.981, de 1995, art. 63, §2º). \n\nSendo  o  ônus  do  pagamento  arcado  exclusivamente  por  terceiro,  como \nconsequente  da  imputação  de  responsabilidade  ao  adquirente  das  ações,  é  natural  que  seja \nrealizado o cálculo \"por dentro\" do imposto, no mecanismo denominado de gross­up.  \n\n À evidência, o  fato de o contribuinte não  ter efetuado a  retenção, dado seu \nentendimento acerca dos eventos em questão, não tolhe a necessidade de que seja efetuado o \nnecessário ajuste, quando da apuração da infração.  \n\nA assunção do ônus, conforme compreensão que aqui se partilha, deveria ter \nsido efetuada; impondo­se o reajustamento, de qualquer forma, por força de expressa previsão \nlegal, face às regras dos arts. 722 e 725 do Decreto nº 3000/99. Não haveria falar em nulidade \naliás, caso prevalecesse posicionamento diverso, pois bastaria o ajuste correspondente na base \nde cálculo; não bastasse, trata­se de nítida matéria de mérito, inexistindo preterição ao direito \nde defesa do recorrente ou ocorrência de semelhante quilate a dar azo à decretação de nulidade \ndo lançamento, nos termos do já referido art. 60 do Decreto nº 70.235/72. \n\nDenote­se que caso o procedimento questionado não seja  levado a efeito, o \nvalor  líquido  do  acréscimo  patrimonial  consubstanciado  em  bens  (ações)  será  reduzido.  E, \nreajustando­se  a base de  cálculo,  consegue­se  chegar  ao valor  correto  sobre o qual  recairá o \nimposto, o que, observe­se, deverá ser refletido contabilmente.  \n\nNesse  sentido,  vem  reiteradamente  sendo  decidido  no  contencioso \nadministrativo,  cite­se  os  Acórdãos  nº  104­18034  (j.  24/05/2001),  nº  102­47754  (j. \n26/07/2006), e nº 3102­002.141 (j. 25/02/2014). \n\nAduz o autuado, outrossim,  serem  indevidos os  juros de mora e a multa de \nofício, face ao disposto no parágrafo único do art. 100 do CTN, abaixo reproduzido: \n\nArt.  100.  São  normas  complementares  das  leis,  dos  tratados  e \ndas convenções internacionais e dos decretos: \n\n I  ­  os  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades \nadministrativas; \n\n II ­ as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição \nadministrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; \n\n III  ­  as  práticas  reiteradamente  observadas  pelas  autoridades \nadministrativas; \n\n IV ­ os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o \nDistrito Federal e os Municípios. \n\n Parágrafo  único.  A  observância  das  normas  referidas  neste \nartigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de \n\nFl. 19390DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.334 \n\n \n \n\n \n \n\n107\n\nmora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do \ntributo. \n\nO arrazoado parte de uma premissa equivocada, ou seja, a de que teriam sido \npor  ele  observadas  as  normas  complementares  referidas  nos  incisos  I  a  IV  do  enunciado \nnormativo supra, o que, como visto à saciedade, não aconteceu. \n\nA  existência  de  alguns  julgamentos  do  CARF  que  vão  ao  encontro  dos \nargumentos recursais não se traduzem em praticas reiteradamente observadas pelas autoridades \nadministrativas,  visto  que  a  tais  julgamentos  não  se  pode  atribuir  o  predicado  de  reiterados; \nacrescente­se que tais decisões são de todo destituídas de eficácia normativa, para fins legais.  \n\nTambém não parece sequer razoável considerar que entendimentos contidos \nem Pareceres antigos da SRF, datados de 1971 e 1981, cuja força vinculante até o presente é \ndeveras  questionável,  e  que  abordam  aspectos  pontuais  apenas  indiretamente  relacionados  à \ncontrovérsia  posta,  possam  refletir  ou  tolher  a  compreensão  do  Fisco  acerca  dos  fatos  sob \nexame, principalmente quando compreendidos e analisados em seu conjunto, sob o  lume das \nmanifestações administrativas, e das inovações legislativas ulteriores.  \n\nPor exemplo, o Parecer Normativo CST nº 39, exarado em 1981, não versa \nsobre a apuração de ganho de capital em incorporação de ações, mas sim sobre \"a incidência de \nimposto de renda sobre o lucro auferido na alienação de participações societárias efetuada após \ndecorrido o período de 5 anos da data da subscrição ou aquisição\". \n\nOra,  na  época,  como  se  constata,  sequer  vigia  o  §  3º  do  art.  3º  da  Lei  nº \n7.713/88, que estabeleceu a incidência do ganho de capital sobre alienações a qualquer título, \nde bens e direitos. Como pretender utilizar as conclusões de tal vetusto Parecer a ordenamento \njurídico destacadamente distinto, no que concerne às questões ora debatidas? \n\nResta  hialina  a  impropriedade  da  pretensão  recursal,  pois,  à  evidência,  são \ninaplicáveis os termos do art. 100 do CTN no particular. \n\nAo final, registro que acompanho o encaminhamento do Relator no tocante à \nincidência de juros sobre a multa de ofício. \n\n(assinado digitalmente) \n\nRonnie Soares Anderson \n\n \n\nFl. 19391DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  108\n\nDeclaração de Voto \n\nConselheiro João Victor Ribeiro Aldinucci  \n\nEsta  declaração  de  voto  visa  apenas  a  explicitar,  de  forma  pretensamente \nsucinta, o entendimento deste conselheiro a respeito da matéria posta em discussão: ganhos de \ncapital na incorporação de ações.  \n\nConforme se verifica nos votos vencido e vencedor, que abordaram o tema de \nforma  bastante  exaustiva,  há  notórios  e  antagônicos  posicionamentos  doutrinários  a  seu \nrespeito,  inclusive  aquele  do  ilustre  patrono  do  banco,  constante  da  importante  obra \n\"Incorporação de Ações no Direito Tributário\"21. \n\nTais posicionamentos não serão abordados no transcorrer desta declaração, a \nfim de torná­la a mais objetiva possível.  \n\nPois bem. A incidência do IRPF sobre ganhos de capital na alienação de bens \nou direitos está fundamentada nos arts. 117 e seguintes do Regulamento do Imposto de Renda \n(RIR), com a redação da Lei 7713/88.  \n\nBasicamente, o ganho de capital é determinado pela diferença positiva entre o \nvalor de alienação e o custo de aquisição (art. 138) e está sujeito ao pagamento do imposto à \nalíquota de quinze por cento (art. 142).  \n\nO  art.  21  da  Lei  8981/95,  com  a  redação  da  Lei  13259/16,  estabeleceu \nalíquotas progressivas para o imposto, quanto maior for o ganho auferido22. \n\nJá o art. 40 da Lei 11196/05 ainda estabelece fatores de redução do ganho de \ncapital por ocasião da alienação, a qualquer título, de bens imóveis realizada por pessoa física \nresidente  no  País  (FR1  e  FR2),  ao  passo  que,  em  relação  aos  imóveis  adquiridos  até  31  de \ndezembro de 1988, o Regulamento, em seu art. 139, estabelece um percentual fixo de redução \nsobre o ganho de capital, segundo o ano de aquisição ou incorporação do bem. \n\nA IN SRF 84/01 regulamenta, no plano infra­legal, a apuração e a tributação \ndos ganhos auferidos por pessoas físicas. \n\nQuanto  aos  ganhos  de  capital  auferidos  por  não  residentes  no  Brasil,  a \nlegislação preleciona que o seu tratamento é o mesmo dos ganhos auferidos por pessoas físicas \nresidentes, impondo, ainda, à fonte pagadora dos rendimentos a responsabilidade pela retenção \ne recolhimento do imposto.  \n\n                                                           \n21 OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de.  Incorporação de Ações  no Direito Tributário: Conferência de bens,  permuta, \ndação em pagamento e outros negócios jurídicos. São Paulo: Quartier Latin, 2014.  \n\n22  I  ­  15%  (quinze  por  cento)  sobre  a  parcela  dos  ganhos  que  não  ultrapassar  R$  5.000.000,00  (cinco \nmilhões de reais);   \n\nII  ­  17,5%  (dezessete  inteiros  e  cinco  décimos  por  cento)  sobre  a  parcela  dos  ganhos  que  exceder  R$ \n5.000.000,00 (cinco milhões de reais) e não ultrapassar R$ 10.000.000,00 (dez milhões de reais);   \n\nIII ­ 20% (vinte por cento) sobre a parcela dos ganhos que exceder R$ 10.000.000,00 (dez milhões de reais) \ne não ultrapassar R$ 30.000.000,00 (trinta milhões de reais); e  \n\nIV ­ 22,5% (vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento) sobre a parcela dos ganhos que ultrapassar R$ \n30.000.000,00 (trinta milhões de reais).  \n \n\nFl. 19392DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.335 \n\n \n \n\n \n \n\n109\n\nNesse  tocante,  e  ao  menos  no  caso  concreto,  não  há  a  menor  celeuma \njurídica,  como  se  depreende  da  autuação,  da  impugnação,  do  recurso  e  dos  votos  vencido  e \nvencedor. A controvérsia reside em saber se a operação é tributável, isto é, se há e se houve, \nefetivamente, ganhos de capital passíveis de incidência do imposto de renda.  \n\nComo  já  afirmado,  a  existência  de  ganhos  de  capital  pressupõe, \ninevitavelmente,  diferença  positiva  entre  o  valor  de  alienação  e  o  custo  de  aquisição. \nExemplificativamente, em sendo o valor de alienação igual ao custo de aquisição, não há ganho \nde capital, pois o resultado dessa operação aritmética é igual a zero.  \n\nPor outro lado, se o valor de alienação é inferior ao custo, igualmente não há \nresultado tributável, pois tal resultado é negativo. Desta forma, somente pode ser identificada a \nbase de cálculo do imposto se o valor de alienação for superior ao custo de aquisição.  \n\nNa incorporação de ações (operação típica regulada pelo art. 25223 da Lei da \nLei 6404/76 ­ Lei das S.A.), o suposto alienante entrega sua participação no capital da empresa \nincorporada  para  receber,  em  substituição  ou  troca  ou  permuta,  parte  do  capital  da  empresa \nincorporadora.  \n\nOcorre que essa alienação ou entrega é feita exatamente pelo mesmo valor do \ncusto  de  aquisição  histórico  das  ações,  inclusive  porque,  numa  das  etapas  da  incorporação \n(talvez uma de suas etapas finais, dentro de um ponto de vista cronológico), há mera permuta \nde ações da empresa incorporada por ações da empresa incorporadora (nos termos do § 3º do \ncitado art. 252, os titulares das ações incorporadas receberão diretamente da incorporadora as \nações que lhes couberem).  \n\nNão  há,  como  não  houve  no  caso  vertente,  qualquer  fluxo  financeiro, mas \napenas recebimento de ações da empresa incorporadora em troca (ou substituição ou permuta) \ndas  ações  incorporadas  (insista­se,  o  encimado  §  3º  fala  expressamente  em  recebimento  de \nações, óbvio que em substituição das ações incorporadas).  \n\nA  reavaliação  empreendida  por  peritos  nomeados  pela  assembleia­geral  da \ncompanhia incorporadora (reavaliação efetuada por terceiro contratado, o que inclusive afasta, \npor completo, a constatação de um preço fixado pelas próprias partes, como usualmente ocorre \nnos  demais  negócios  jurídicos  tipificados  no Código Civil  brasileiro),  para  efeito  de  levar  a \ncabo a incorporação, é tão­somente uma exigência legal.  \n\nTodavia, o fato é que a pessoa física alienante, a rigor, mantém e deve manter \ninalterado o valor patrimonial dos bens ou direitos em sua declaração (DIRPF).  \n\nHá,  portanto,  mera  mutação  patrimonial  sem  qualquer  fluxo  financeiro:  a \npessoa física A era acionista da empresa B, titular de um valor patrimonial R$ X, mas passa a \nser acionista da empresa C, titular do mesmo valor patrimonial R$ X.  \n\nVeja­se que, embora seja feita uma reavaliação patrimonial por exigência da \nlei, o alienante não recebe qualquer parcela complementar em dinheiro (torna) na operação de \nincorporação de ações, muito embora a fiscalização lhe atribua um ganho tributável.  \n\n                                                           \n23 Art. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao patrimônio de outra companhia brasileira, para \nconvertê­la  em  subsidiária  integral,  será  submetida  à  deliberação  da  assembléia­geral  das  duas  companhias \nmediante protocolo e justificação, nos termos dos artigos 224 e 225. \n\nFl. 19393DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  110\n\nParece inquestionável, pois, que como o valor de alienação é igual ao custo \nde  aquisição  (sem  olvidar,  também,  a  forte  tese  que  sequer  vislumbra  a  existência  de  valor \nefetivo de alienação, ante a falta de estipulação de um preço pelas partes), e que como há mera \nmutação patrimonial sem fluxo financeiro, não há ganho de capital.  \n\nImagine­se,  exemplificativamente,  (i)  que  a  senhora  A  seja  acionista  da \nempresa Incorporada S.A. desde 1970, com capital registrado em sua DIRPF, no valor de R$ \n100.000,00;  (ii)  que  a  senhora  A  viva  basicamente  de  uma  aposentadoria  e  dos \nlucros/dividendos  que  aufere  dessa  empresa;  (iii)  que,  por  razões  de mercado,  a  assembleia­\ngeral  da  empresa  Incorporada  S.A.  aprove  a  incorporação  de  suas  ações  pela  empresa \nIncorporadora  S.A.;  (iv)  que  as  ações  da  senhora A  sejam  reavaliadas  em R$  7.100.000,00, \nsobretudo porque  já  transcorrido  largo  tempo desde a  aquisição da participação societária da \nempresa incorporada, que, ademais, tem vasto sucesso empresarial.  \n\nNesse  exemplo  hipotético,  que  muitas  vezes  se  concretiza  na  vida  real,  a \nsenhora  A  teria,  na  visão  do  Fisco,  um  ganho  tributável  de  R$  7.000.000,00,  com  imposto \napurado de R$ 1.050.000,00 (desconsiderando­se, para simplificar,  tanto eventuais  fatores de \nredução  da  base  de  cálculo,  quanto  a  própria  progressividade  das  alíquotas  dos  ganhos  de \ncapital).  \n\nDesta  forma,  e  diante  da  inexistência  de  recebimento  de  parcela \ncomplementar  em  dinheiro,  a  senhora A  teria  que  vender  parte  de  suas  ações  para  quitar  o \nimposto  indevidamente  apurado  pelo  Fisco  (situação  esta  agravada  pelo  fato  de  que  as  suas \nações foram avaliadas por laudo, e não pelo mercado).  \n\nContudo,  veja­se  que  ela  apenas  participou  de  uma  operação  que  implicou \numa mutação  no  seu  patrimônio,  e  que  ela  não  foi  agraciada  com  qualquer  recebimento  de \nparcela complementar em dinheiro que propiciasse o pagamento do imposto, sem confisco de \nseus bens.  \n\nO  correto,  no  entender  deste  conselheiro,  é  considerar  que  a  senhora  A \npassou  ser  acionista  da  empresa  Incorporadora  S.A.,  pelo  mesmo  valor  histórico  de  R$ \n100.000,00, para ter ganhos de capital  tributáveis quando ela vier a efetivamente alienar suas \nações, total ou parcialmente. \n\nEla,  inclusive,  terá  um  baixo  custo  de  aquisição  de  suas  novas  ações,  de \nforma que o imposto, ora diferido por força da própria legislação tributária, terá um alto valor \nquando vier a ocorrer o seu fato gerador. \n\nSobreleva  ressaltar,  nesse  contexto,  que  a  incidência  do  imposto  de  renda \nsobre os ganhos de capital na incorporação de ações fica diferido para o momento/tempo em \nque as novas ações vierem a ser alienadas.  \n\nEmbora a  incorporação seja uma operação  típica, visto que especificamente \nregulada pelo art. 252 da Lei das S.A., e não propriamente uma permuta, e embora o art. 19, \ninc. V,  da  IN  SRF  84/0124,  trate  efetivamente  de  permuta,  observe­se  que  essa  normativa  é \nelucidativa a respeito das operações em que não há o recebimento de parcela complementar em \ndinheiro.  \n\n                                                           \n24 Valor de Alienação \nArt. 19. Considera­se valor de alienação: \nV ­ no caso de permuta com recebimento de torna, o valor da torna; \n \n\nFl. 19394DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 16327.720550/2013­29 \nAcórdão n.º 2402­006.047 \n\nS2­C4T2 \nFl. 19.336 \n\n \n \n\n \n \n\n111\n\nTal dispositivo preleciona que no caso de permuta com recebimento de torna, \nconsidera­se  valor  de  alienação  o  valor  da  torna.  Mais  ainda,  o  art.  19  trata  do  valor  de \nalienação nas  alienações de bens  e direitos  em geral  (a  citada  Instrução  disciplina os bens  e \ndireitos em geral e não há nenhuma restrição no art. 19 e nem mesmo no capítulo no qual ele \nestá inserido).  \n\nNo  caso  in  concreto,  é  incontroverso  que  não  houve  o  recebimento  de \nqualquer  parcela  complementar  em  dinheiro  pela  empresa  não  residente  no  Brasil,  não \nhavendo,  ainda,  registro  de que  tenha  sido  alterado o valor de  sua participação  societária na \nempresa incorporadora.  \n\nPor  tais  razões,  este  conselheiro  entende  que  o  recurso  voluntário  deve  ser \nprovido.  E  mais,  como  o  imposto  está  sendo  cobrado  da  suposta  fonte  pagadora  dos \nrendimentos, que, em verdade, não efetuou a remessa de qualquer recurso em dinheiro para o \nexterior,  parece  igualmente  inquestionável  que  ela  não  teria  como  se  ressarcir  do  imposto \napurado na fonte.  \n\nSe  houvesse  remessa  em  dinheiro,  ela  faria  a  retenção  da  parte \ncorrespondente ao imposto e faria o recolhimento aos cofres públicos.  \n\nEntretanto,  como  houve  apenas  entrega  de  ações  (sem  pagamento,  crédito, \nremessa,  emprego  ou  entrega  de  rendimento),  é  indubitável  que  o  banco  não  teria  como  se \nressarcir automaticamente do imposto apurado.  \n\nNoutro giro verbal, na incorporação de ações, a empresa incorporadora (que \nsequer poderia  ser  chamada de  fonte) entrega  ações  em substituição das  ações  incorporadas, \nsem qualquer pagamento, creditamento, remessa, emprego ou entrega de rendimentos.  \n\nQualquer  tese,  ademais,  de  possibilidade  de  ressarcimento  porque  o \nrecorrente e a empresa estrangeira integrariam o mesmo grupo econômico não resiste ao fato \nde  que  tais  empresas  têm  personalidade  jurídica  distinta  e,  consequentemente,  autonomia \npatrimonial.  \n\nDe outro vértice, e por fim, quaisquer lições de direito comparado devem ser \nde pronto afastadas (ou ao menos sopesadas com as devidas ressalvas), pois desconsideram os \nprincípios  e  as  regras  próprias  do  direito  tributário  brasileiro,  dentre  as  quais  se  destaca  o \nprincípio da legalidade e o princípio da realização da renda.  \n\nForte nessas razões, este conselheiro diverge do notável voto vencedor, para \ndar provimento ao recurso voluntário e cancelar o crédito tributário indevidamente constituído.  \n\n(assinado digitalmente) \n\nJoão Victor Ribeiro Aldinucci \n\nFl. 19395DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201805", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR\nExercício: 1999\nITR. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DA DITR. MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA.\nA entrega intempestiva da Declaração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural DITR, antes de iniciado o procedimento fiscal, enseja o lançamento da multa por atraso aplicada sobre o valor do imposto devido informado na declaração, sendo indevida a exigência da referida multa sobre o imposto apurado de ofício que serviu de base para a multa do lançamento de ofício.\n\n", "turma_s":"Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção", "dt_publicacao_tdt":"2018-05-28T00:00:00Z", "numero_processo_s":"10240.000561/2004-71", "anomes_publicacao_s":"201805", "conteudo_id_s":"5865064", "dt_registro_atualizacao_tdt":"2018-05-28T00:00:00Z", "numero_decisao_s":"2402-006.192", "nome_arquivo_s":"Decisao_10240000561200471.PDF", "ano_publicacao_s":"2018", "nome_relator_s":"MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI", "nome_arquivo_pdf_s":"10240000561200471_5865064.pdf", "secao_s":"Segunda Seção de Julgamento", "arquivo_indexado_s":"S", "decisao_txt":["Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\nAcordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso, para que o valor lançado seja ajustado de modo que a multa aplicada tome por base o valor declarado pelo contribuinte em sua DITR/DIAC.\n\n(assinado digitalmente)\nMario Pereira de Pinho Filho - Presidente\n\n(assinado digitalmente)\nMauricio Nogueira Righetti - Relator\n\nParticiparam do presente julgamento os conselheiros: Mario Pereira de Pinho Filho, Mauricio Nogueira Righetti, Denny Medeiros da Silveira, Jamed Abdul Nasser Feitoza, João Victor Ribeiro Aldinucci, Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini e Gregório Rechmann Junior.\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-05-10T00:00:00Z", "id":"7295090", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:18:51.294Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050310588497920, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; 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10 de maio de 2018 \n\nMatéria  ITR \n\nRecorrente  LEME EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA \n\nRecorrida  FAZENDA NACIONAL \n\n \n\nASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL ­ ITR \n\nExercício: 1999 \n\nITR.  MULTA  POR  ATRASO  NA  ENTREGA  DA  DITR.  MULTA  DE \nOFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. \n\nA  entrega  intempestiva  da  Declaração  do  Imposto  sobre  a  Propriedade \nTerritorial  Rural  DITR,  antes  de  iniciado  o  procedimento  fiscal,  enseja  o \nlançamento  da multa  por  atraso  aplicada  sobre  o  valor  do  imposto  devido \ninformado na declaração, sendo indevida a exigência da referida multa sobre \no imposto apurado de ofício que serviu de base para a multa do lançamento \nde ofício.  \n\n \n \n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n10\n24\n\n0.\n00\n\n05\n61\n\n/2\n00\n\n4-\n71\n\nFl. 69DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2\n\n \n\n \n\nAcordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar \nprovimento parcial ao Recurso, para que o valor  lançado seja ajustado de modo que a multa \naplicada tome por base o valor declarado pelo contribuinte em sua DITR/DIAC. \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMario Pereira de Pinho Filho ­ Presidente \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMauricio Nogueira Righetti ­ Relator \n\n \n\nParticiparam do presente julgamento os conselheiros: Mario Pereira de Pinho \nFilho, Mauricio Nogueira Righetti, Denny Medeiros da Silveira, Jamed Abdul Nasser Feitoza, \nJoão Victor Ribeiro Aldinucci,  Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini  e Gregório \nRechmann Junior. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 70DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10240.000561/2004­71 \nAcórdão n.º 2402­006.192 \n\nS2­C4T2 \nFl. 3 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nRelatório \n\nCuida o presente de Recurso Voluntário em face do Acórdão da Delegacia da \nReceita Federal de Julgamento, que considerou improcedente a Impugnação apresentada pelo \nsujeito passivo. \n\nContra  a  contribuinte  foi  lavrado  Auto  de  Infração  para  o  lançamento  de \nmulta  por  atraso  na  apresentação  da  DITR/99,  no  valor  principal  de  R$  19.440,00,  que \ncorresponde a 18% (1% por mês em atraso) do ITR apurado para aquele exercício, na monta de \nR$ 108.000,00, relativo ao NIRF nº 5.310.201­0. \n\n Regulamente  intimado  do  lançamento,  apresentou  Impugnação,  que  foi \njulgada improcedente pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento ­ DRJ. \n\nEm seu Recurso Voluntário de fls. 33/44, aduz, em resumo: \n\n1  ­  Que  a  multa  por  atraso  deveria  tomar  como  base  de  cálculo  o  valor \ndeclarado pelo próprio contribuinte em sua DITR/99, uma vez que o valor lançado de ofício, \nsobre o qual teria incidida a multa, ainda estaria com sua exigibilidade suspensa em função de \nrecurso  interposto  tempestivamente.  Assim,  eventual  lançamento  deveria  aguardar  a \ndefinitividade daquele lançamento. \n\nQue deve ser aplicado o princípio do  indubio pro contribuinte em função da \nnão definitividade do lançamento, fazendo com que a multa deva ser calculada sobre o valor \ndeclarado pelo contribuinte, com fulcro no artigo 112 do CTN. \n\n2 ­ Que o lançamento não observou o princípio da legalidade, na medida em \nque constituiu o imposto sobre áreas de reserva legal, de interesse ecológico e ocupadas com \nbenfeitorias. \n\nDiscorre  ainda  sobre  demais  aspectos  do  lançamento  do  principal  (ITR), \nlevado a efeito nos autos do processo 10240.000910/2003­74.  \n\nIniciado  o  julgamento  do  Recurso Voluntário  em  25.03.2009,  por meio  da \nResolução nº 3201.00.007 os autos retornaram à unidade de origem para que se aguardasse a \nconclusão do processo 10240.000910/2003­74, que se reporta ao ITR/99, constituído de ofício.  \n\nÀs  fls.  187/191  daqueles  autos,  consta  a  admissão  do  Recurso  Especial \ninterposto pela Fazenda Nacional, ainda pendente de julgamento. \n\nÉ o relatório. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 71DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\nVoto            \n\nConselheiro Mauricio Nogueira Righetti, Relator \n\nO  contribuinte  tomou  ciência  do  acórdão  recorrido  em  15.10.2007  e \napresentou  tempestivamente  seu  Recurso  Voluntário  em  01.11.2007.  Observados  os  demais \nrequisitos de admissibilidade, dele passo a, parcialmente, conhecer. \n\nInicialmente, cumpre destacar que este voto não abordará questões atinentes \nao  mérito  do  lançamento  consubstanciado  naquele  PAF  10240.000910/2003­74,  mas  tão \nsomente aquelas relativas, especificamente, à multa lançada e aqui discutida.  \n\nRetornado os autos a este colegiado, pôde­se notar concluído o julgamento do \nrecurso  voluntário  interposto  naquele  ouro  processo,  como  se  extrai  da  ementa  a  segui \ncolacionada. Confira­se: \n\n \n\nContudo,  vale  registrar  que  há,  naqueles  autos,  recurso  especial  interposto \npela Fazenda Nacional já admitido e pendente de julgamento. \n\nNão obstante, o que se discuti aqui é a base de cálculo da multa. Se o valor \ndeclarado  pelo  contribuinte  na  DITR  apresentada  em  atraso;  se  o  valor  lançado  pela \nfiscalização. \n\nO  artigo  7º  da  Lei  9.393/96,  ao  tratar  da  entrega  do  DIAC  fora  do  prazo, \nestabelece que  será  cobrada multa de  1%  (um por  cento)  ao mês  ou  fração  sobre  o  imposto \n\nFl. 72DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10240.000561/2004­71 \nAcórdão n.º 2402­006.192 \n\nS2­C4T2 \nFl. 4 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\ndevido não  inferior a R$ 50,00  (cinqüenta  reais),  sem prejuízo da multa e dos  juros de mora \npela falta ou insuficiência de recolhimento do imposto ou quota. \n\nOu  seja,  a  redação,  ao  tratar  da  entrega  extemporânea  daquela  declaração, \nconduz à percepção de que a base de cálculo para  a  incidência da multa é o valor devido  lá \ndeclarado e não aquele que por ventura vier a ser apurado por meio de lançamento de oficio.  \n\nRegistre­se que para este último  (valor  lançado), há a previsão da multa de \noficio a que alude o artigo 44 da Lei 9.430/96, a teor do § 2º do artigo 14 do diploma encimado \n1.  \n\nNesse  mesmo  sentido,  o  acórdão  9202­05.163,  da  2ª  Turma  da  CSRF,  a \nseguir  ementado,  por  meio  do  qual,  por  unanimidade,  decidiu­se  por  negar  provimento  ao \nRecurso Especial da Fazenda Nacional.  \n\n  \n\n \n\nNo caso em exame, noto que a multa foi aplicada tomando por base o valor \nlançado nos autos do processo 10240.000910/2003­74.  \n\n  \n\n                                                           \n1  Art.  14.  No  caso  de  falta  de  entrega  do  DIAC  ou  do  DIAT,  bem  como  de  subavaliação  ou  prestação  de \ninformações  inexatas, incorretas ou fraudulentas, a Secretaria da Receita Federal procederá à determinação e ao \nlançamento de ofício do imposto, considerando informações sobre preços de terras, constantes de sistema a ser por \nela instituído, e os dados de área total, área tributável e grau de utilização do imóvel, apurados em procedimentos \nde fiscalização. \n§ 1º As informações sobre preços de terra observarão os critérios estabelecidos no art. 12, § 1º, inciso II da Lei nº \n8.629, de 25 de fevereiro de 1993, e considerarão levantamentos realizados pelas Secretarias de Agricultura das \nUnidades Federadas ou dos Municípios. \n§ 2º As multas cobradas em virtude do disposto neste artigo serão aquelas aplicáveis aos demais tributos federais. \n\nFl. 73DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  6\n\nFrente ao exposto, voto por CONHECER do recurso e, no mérito, DAR­LHE \nparcial  provimento,  para  determinar  o  ajuste  no  valor  lançado,  tomando  por  base  o  valor \ndeclarado pelo contribuinte em sua DITR/DIAC. \n\n(assinado digitalmente) \n\nMauricio Nogueira Righetti \n\n           \n\n \n\n           \n\n \n\n \n\nFl. 74DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201804", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias\nPeríodo de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005\nNÃO OBSERVÂNCIA DO PRAZO PARA INTERPOSIÇÃO DE RECURSO VOLUNTÁRIO. INTEMPESTIVIDADE. NÃO CONHECIMENTO.\nRecurso Voluntário interposto quando já transcorrido o prazo de 30 dias previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235/72 importa em intempestividade, tendo por conseqüência o seu não conhecimento.\n\n", "turma_s":"Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção", "dt_publicacao_tdt":"2018-05-22T00:00:00Z", "numero_processo_s":"15504.005412/2010-12", "anomes_publicacao_s":"201805", "conteudo_id_s":"5863391", "dt_registro_atualizacao_tdt":"2018-05-22T00:00:00Z", "numero_decisao_s":"2402-006.137", "nome_arquivo_s":"Decisao_15504005412201012.PDF", "ano_publicacao_s":"2018", "nome_relator_s":"RENATA TORATTI CASSINI", "nome_arquivo_pdf_s":"15504005412201012_5863391.pdf", "secao_s":"Segunda Seção de Julgamento", "arquivo_indexado_s":"S", "decisao_txt":["Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.\n\nAcordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do recurso voluntário.\n\n(assinado digitalmente)\nMário Pereira de Pinho Filho - Presidente\n\n(assinado digitalmente)\nRenata Toratti Cassini - Relatora\n\nParticiparam da sessão de julgamento os conselheiros: Mário Pinho (presidente da turma), Ronnie Soares Anderson, Luis Henrique Dias Lima, Mauricio Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci (Vice- Presidente), Jamed Abdul Nasser Feitoza Gregório Rechmann Junior e Renata Toratti Cassini.\n\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-04-05T00:00:00Z", "id":"7287750", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:18:35.594Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050310734249984, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 6; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1295; access_permission:extract_content: 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NÃO \nCONHECIMENTO. \nRecurso  Voluntário  interposto  quando  já  transcorrido  o  prazo  de  30  dias \nprevisto  no  art.  33  do  Decreto  nº  70.235/72  importa  em  intempestividade, \ntendo por conseqüência o seu não conhecimento. \n\n \n \n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos. \n\n \n\nAcordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer \ndo recurso voluntário. \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMário Pereira de Pinho Filho ­ Presidente \n\n \n\n(assinado digitalmente)  \n\nRenata Toratti Cassini ­ Relatora \n\n \n\nParticiparam  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Mário  Pinho \n(presidente da turma), Ronnie Soares Anderson, Luis Henrique Dias Lima, Mauricio Nogueira \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n15\n50\n\n4.\n00\n\n54\n12\n\n/2\n01\n\n0-\n12\n\nFl. 920DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2\n\nRighetti,  João  Victor  Ribeiro  Aldinucci  (Vice­  Presidente),  Jamed  Abdul  Nasser  Feitoza \nGregório Rechmann Junior e Renata Toratti Cassini. \n\n \n\nFl. 921DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 15504.005412/2010­12 \nAcórdão n.º 2402­006.137 \n\nS2­C4T2 \nFl. 921 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nRelatório \n\nCuida­se de recurso voluntário interposto em face do Acórdão nº 02­63.085, \nda 6ª Turma da DRJ de Belo Horizonte (fls. 869/873), que julgou improcedente a impugnação \napresentada contra o Auto de Infração DEBCAB nº 37.208.963­1. \n\nDe  acordo  com  o  relatório  fiscal  de  fls.  06/08,  trata­se  de  crédito  lançado \ncontra  o  contribuinte  acima  identificado  por  deixar  de  arrecadar,  mediante  desconto  das \nremunerações,  as  contribuições  dos  segurados  contribuintes  individuais  a  seu  serviço, \nconforme  o  disposto  no  art.  4º,  \"caput\"  da  Lei  10.666/03  e  no  art.  216,  I,  \"a\"  do  Decreto \n3.048/99: \n\n\"1­ Em análise dos lançamentos contábeis da empresa em tela, foram encontrados \ndiversos  pagamentos  a  contribuintes  individuais.  Tais  pagamentos  foram \nescriturados nas seguintes contas: \n\na) 4.1.1.02.001 Custo de Serviços Prestados por Terceiros \n\n  Serviços de Terceiros ­ PF ­ Operacional  (Livro Razão nú,. 08 de 2005, pág. \n363); \n\nb)  4.2.1.01.035  Despesas  Administrativas  Serviços  de  Terceiros  ­  PF  ­  ADM  ­ \n(Livro Razão num. 08, de 2005, pág. 428) e \n\nc) 4.2.1.01.035 Despesas Administrativas Doações e Brindes (Livro Razão núm. 08, \nde 2005, pág. 456). \n\n2­  Todos  os  lançamentos  acima  referidos  encontram­se  também  registrados  no \nLivro  Diário  da  autuada,  livro  esse  registrado  na  JUCEMG  sob  o  número \n99045815, de 25/05/2008. \n\n3­ Através do Termo de Início de Procedimento Fiscal­TIPF, de 19/05/2009, e do \nTermo de Intimação Fiscal­TIF­número 1, datado de 18/08/2009 e do TIF número \n03,  de  16/12/2009,  foi  solicitado  à  empresa  que  apresentasse  o  comprovante  de \nrecolhimento  das  contribuições  previdenciárias,  incluídas  aí  as  contribuições \ndevidas pelos contribuintes individuais. \n\n4­ Tais contribuições são incidentes sobre a remuneração recebida pelos referidos \ncontribuintes  individuais  e  deveriam  ter  sido  retidas  pela  autuada,  pois  o \nrecolhimento  das mesmas  seria  de  sua  responsabilidade,  uma  vez  que  remunerou \ncontribuinte individual a seu serviço. \n\n5­ Constatou­se, então, que os citados contribuintes individuais, listados em anexo \nem documento emitido pela própria empresa, sequer haviam sido incluídos em Guia \nde  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  do  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à \nPrevidência  Social  ­  GFIP,  portanto,  não  houve  a  retenção,  tampouco  o \nrecolhimento das contribuições previdenciárias em tela. \n\n6­ Dessa forma, a empresa infringiu o disposto na Lei nº 8.212, de 24/07/1991, art. \n30,  I,  \"a\"  e alterações posteriores  e Lei 10.666, de 08/05/2003, art.  4º,  \"caput\"  e \n\nFl. 922DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\nRegulamento  da  Previdência  Social  ­  RPS,  aprovado  pelo  Decreto  n°3.048,  de \n06/05/1999, art. 216, I, \"a\". \n\n7 ­ Não foram configuradas situações agravantes para a gradação da multa.\" \n\nA autuada apresentou impugnação tempestiva defendendo, em síntese: \n\na)  a  necessidade  de  cancelamento  da  multa  aplicada,  nos  termos  do  que \nautoriza o § 3º do art. 291 do Decreto 3.048/99, uma vez que por erro apresentou a GFIP em \ndesacordo  com a  lei,  erro  este  que,  uma vez  constatado,  foi  retificado  pela  autuada  em  suas \ndeclarações que, ademais, procedeu ao pagamento integral dos débitos correspondentes. \n\nA  DRJ  julgou  a  impugnação  improcedente  e  manteve  o  crédito  tributário \nintegralmente, em julgado assim ementado: \n\n \nASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS \nPeríodo de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005 \nINFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA. \nConstitui infração à legislação previdenciária a não arrecadação, mediante \ndesconto das remunerações, as contribuições a cargo dos segurados \nempregados e contribuintes individuais. \nImpugnação Improcedente \nCrédito Tributário Mantido \n\n \n\nA autuada foi intimada do aludido acórdão aos 19/02/2015 (quinta­feira), \nconforme  faz  prova  o  Aviso  de  Recebimento  da  ECT  de  fls.  879,  e  interpôs  Recurso \nVoluntário contra essa decisão aos 25/03/2015 (quarta­feira) (fls. 889), no qual repisou seus \nargumentos  já  trazidos  em  sua  defesa,  agora  dando  especial  ênfase  às  alegações  quanto  à \nilegalidade da Autuação, que não observou o princípio da  retroatividade  benigna no que diz \nrespeito à aplicação das multas pelo descumprimento das obrigações principal e acessórias. \n\nSem contrarrazões. \n\nÉ o relatório. \n\nFl. 923DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 15504.005412/2010­12 \nAcórdão n.º 2402­006.137 \n\nS2­C4T2 \nFl. 922 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\nVoto            \n\nConselheira Renata Toratti Cassini, Relatora \n\nComo  mencionado,  a  Recorrente  foi  notificada  do  acórdão  da  DRJ  aos \n19/02/2015, uma quinta­feira, conforme Aviso de Recebimento de fls. 915, e somente interpôs \nRecurso Voluntário contra essa decisão aos 25/03/2015, uma quarta­feira. \n\nNos termos do que dispõe o artigo 33 do Decreto º 70.235/72: \n\n\"Art.  33.  Da  decisão  caberá  recurso  voluntário,  total  ou  parcial,  com  efeito \nsuspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão.(destacamos) \n\nParágrafo único. Os prazos só se iniciam ou vencem no dia de expediente normal \nno órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.\" \n\nE dispõe,  ainda,  o  seu  artigo  5°,  \"caput\",  que  \" Os  prazos  serão  contínuos, \nexcluindo­se na sua contagem o dia do início e incluindo­se o do vencimento\". \n\nPor seu vez, dispõe o NCPC 1.003, § 6º: \n\n\"Art. 1.003. (...) \n\n§ 6o O recorrente comprovará a ocorrência de feriado local no ato de interposição \ndo recurso.\" \n\nPois  bem.  Diante  do  que  consta  dos  autos,  constata­se  que  a  Recurso \nVoluntário foi interposto pela Recorrente quando já transcorrido o prazo de 30 dias previsto no \nart. 33 do Decreto nº 70.235/72 para tanto. E não há, nos autos, nenhuma informação acerca de \nfato  que  pudesse  interferir  na  contagem  do  prazo  processual,  como  a  existência  de  algum \nferiado local, por exemplo.  \n\nNesse  cenário,  considerando  que  a  Recorrente  foi  notificada  da  decisão  da \nDRJ aos 19/02/2015 (AR de fls. 915), o termo final para a interposição do Recurso Voluntário \nseria o dia 22/03/2015 que, por  tratar­se de um domingo, prorrogou­se para primeiro dia útil \nsubsequente, qual seja 23/03/2015, segunda­feira. Desse modo, tendo sido interposto apenas no \ndia 25/03/2015, trata­se de recurso intempestivo. \n\nConclusão \n\nAnte  o  exposto,  à vista de  sua  intempestividade,  voto  por  não  conhecer  do \nRecurso. \n\n (assinado digitalmente) \n\nRenata Toratti Cassini. \n\n           \n\nFl. 924DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  6\n\n \n\n           \n\n \n\n \n\nFl. 925DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201805", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias\nPeríodo de apuração: 01/12/2004 a 31/08/2007\nCONTRIBUIÇÕES DEVIDAS À SEGURIDADE SOCIAL. AUTARQUIA. EXIGIBILIDADE.\nAs contribuições previdenciárias também são devidas pela administração pública, exceto em relação aos servidores titulares de cargos efetivos, contratados mediante concurso público, conforme determina o art. 40, e § 13, da Constituição Federal.\nCONTRIBUIÇÕES DEVIDAS À SEGURIDADE SOCIAL. VALE-ALIMENTAÇÃO OU TICKET-REFEIÇÃO SEM INSCRIÇÃO NO PAT. NATUREZA NÃO REMUNERATÓRIA. NÃO INCIDÊNCIA.\nO fato de o sujeito passivo custear a alimentação do trabalhador através de vales ou tickets não desnatura a natureza não-remuneratória da verba.\n\n", "turma_s":"Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção", "dt_publicacao_tdt":"2018-06-12T00:00:00Z", "numero_processo_s":"12963.000816/2009-81", "anomes_publicacao_s":"201806", "conteudo_id_s":"5868680", "dt_registro_atualizacao_tdt":"2018-06-12T00:00:00Z", "numero_decisao_s":"2402-006.176", "nome_arquivo_s":"Decisao_12963000816200981.PDF", "ano_publicacao_s":"2018", "nome_relator_s":"JOAO VICTOR RIBEIRO ALDINUCCI", "nome_arquivo_pdf_s":"12963000816200981_5868680.pdf", "secao_s":"Segunda Seção de Julgamento", "arquivo_indexado_s":"S", "decisao_txt":["Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao Recurso, vencidos os conselheiros Mário Pereira de Pinho Filho e Mauricio Nogueira Righetti, que lhe negaram provimento.\n\n(assinado digitalmente)\nMário Pereira de Pinho Filho - Presidente\n\n(assinado digitalmente)\nJoão Victor Ribeiro Aldinucci - Relator\n\nParticiparam do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, Denny Medeiros da Silveira, João Victor Ribeiro Aldinucci, Mauricio Nogueira Righetti, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini e Gregorio Rechmann Junior.\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-05-09T00:00:00Z", "id":"7317598", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:19:49.962Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050312684601344, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 9; dc:format: application/pdf; version=1.4; 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FAZENDA NACIONAL \n\n \n\nASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS \n\nPeríodo de apuração: 01/12/2004 a 31/08/2007 \n\nCONTRIBUIÇÕES DEVIDAS À SEGURIDADE SOCIAL. AUTARQUIA. \nEXIGIBILIDADE.  \n\nAs  contribuições  previdenciárias  também  são  devidas  pela  administração \npública,  exceto  em  relação  aos  servidores  titulares  de  cargos  efetivos, \ncontratados mediante concurso público, conforme determina o art. 40, e § 13, \nda Constituição Federal.  \n\nCONTRIBUIÇÕES  DEVIDAS  À  SEGURIDADE  SOCIAL.  VALE­\nALIMENTAÇÃO OU  TICKET­REFEIÇÃO  SEM  INSCRIÇÃO  NO  PAT. \nNATUREZA NÃO REMUNERATÓRIA. NÃO INCIDÊNCIA.  \n\nO  fato de o  sujeito passivo custear a alimentação do  trabalhador através de \nvales ou tickets não desnatura a natureza não­remuneratória da verba. \n\n \n \n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos.  \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n12\n96\n\n3.\n00\n\n08\n16\n\n/2\n00\n\n9-\n81\n\nFl. 790DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2\n\nAcordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento \nao  Recurso,  vencidos  os  conselheiros  Mário  Pereira  de  Pinho  Filho  e  Mauricio  Nogueira \nRighetti, que lhe negaram provimento.  \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nMário Pereira de Pinho Filho ­ Presidente  \n\n \n\n(assinado digitalmente) \n\nJoão Victor Ribeiro Aldinucci ­ Relator \n\n \n\nParticiparam do presente julgamento os conselheiros: Mário Pereira de Pinho \nFilho,  Denny  Medeiros  da  Silveira,  João  Victor  Ribeiro  Aldinucci,  Mauricio  Nogueira \nRighetti,  Jamed  Abdul  Nasser  Feitoza,  Luis  Henrique  Dias  Lima,  Renata  Toratti  Cassini  e \nGregorio Rechmann Junior.  \n\nFl. 791DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 12963.000816/2009­81 \nAcórdão n.º 2402­006.176 \n\nS2­C4T2 \nFl. 3 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nRelatório \n\nA  fiscalização  lavrou  o  seguinte  Auto  de  Infração  (AI)  em  face  do  sujeito \npassivo: \n\n(a) AI DEBCAD 37.262.017­5, para a constituição das contribuições devidas \nà  seguridade  social,  correspondentes  à  parte  dos  segurados  e  da  empresa, \nincluindo  a  alíquota GILRAT,  incidentes  sobre  as  remunerações  pagas  aos \nseus empregados. \n\nSegundo a acusação fiscal, no período em que a empresa não estaria inscrita \nno PAT, toda despesa por ela realizada com fornecimento de alimentação (\"Refeições, Lanches \ne Vale Alimentação\") seria fato gerador de contribuição previdenciária.  \n\nA base  de  cálculo  teria  sido  apurada  depois  de  deduzidos  os  valores  pagos \npelos próprios empregados.  \n\nOs  valores  pagos  pela  empresa  não  constariam  das GFIP,  o  que  ensejou  a \nlavratura de Auto de Infração com CFL 68, que compõe outro PAF.  \n\nFoi  efetuado  o  comparativo  da  multa  mais  benéfica,  considerando­se  a \nentrada em vigência da Lei 11941/09. \n\nPor fim, o agente fiscal relata que o sujeito passivo, muito embora fosse uma \nautarquia,  estaria  sujeito  ao  regime  jurídico  das  empresas  privadas  para  o  cálculo  das \ncontribuições.  \n\nAs alíquotas aplicadas foram de: \n\n(a) 8% ­ contribuição dos segurados; \n\n(b) 20% ­ contribuição patronal; \n\n(c) 3% ­ adicional GILRAT.   \n\nO  sujeito  passivo  apresentou  impugnação  tempestiva,  na  qual  suscitou  (a) \npreliminar de nulidade por cerceamento de defesa; (b) a inexigibilidade das contribuições por \nrazões de mérito; (c) a retroatividade benéfica do art. 35 da Lei 8212/91, em sua redação atual; \ne (d) a incorreção da base de cálculo do lançamento.  \n\nEm 20/04/2010, através de Despacho, a DRJ baixou os autos em diligência, \npara que a autoridade lançadora confirmasse a dedução dos valores descontados dos segurados \ne verificasse as alegações do impugnante e os documentos juntados, relativos às competências \n02/2005, 06/2005, 10/2006 e 11/2006. \n\n \n\n \n\nFl. 792DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\n \n\n \n\nEm  25/06/2014,  foi  emitida  Informação  Fiscal  e  juntados  documentos  aos \nautos, referentes às contribuições incidentes sobre a alimentação do trabalhador, apuradas nos \nprocessos  12963.000813/2009­47  e  12963.000816/2009­81,  relativos  à  contribuição  da \nempresa  e  dos  segurados,  dos  períodos  04/2004  a  11/2004  e  12/2004  a  08/2007, \nrespectivamente, e nos processos 12963.000807/2009­90 e 12963.000808/2009­34, relativos à \ncontribuição destinada a outras entidades e fundos, dos períodos 04/2004 a 11/2004 e 12/2004 \na 08/2007, respectivamente. \n\nNa  referida  Informação  Fiscal,  a  autoridade  lançadora  afirmou  que  a  não \napresentação de demonstrativo individualizado das verbas recebidas a título de alimentação se \ndeu  em  razão  de  o  contribuinte  não  ter  apresentado  os  documentos  solicitados  ou  tê­los \napresentado  de  forma  insatisfatória,  apesar  de  reiteradas  intimações;  explicitou  as  tentativas \nefetuadas para obter as informações junto ao contribuinte por ocasião da ação fiscal e também \nna diligência. \n\nAfirmou  ainda  ter  intimado  o  contribuinte  a  apresentar  os  documentos \noriginais referentes ao fornecimento de refeições pela Prefeitura Municipal de Poços de Caldas, \nno valor de R$25.976,75,  intimação que não foi atendida, pelo que sugeriu a manutenção do \nlançamento. \n\nDeduzidos  os  descontos  das  remunerações,  a  autoridade  fiscal  apresentou \nplanilha com valores a serem retificados. \n\nAo presente processo foram apensados os processos nº 12963.000807/2009­\n90, 12963.000808/2009­34 e 12963.000813/2009­47. \n\nEm  06/08/2014,  os  autos  foram  devolvidos  para  ciência  do  contribuinte,  a \nqual se deu em 18/08/2014, mediante A.R. \n\nO contribuinte não se manifestou novamente. \n\nA Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  em  Juiz  de  Fora \n(MG) julgou a impugnação parcialmente procedente, conforme decisão assim ementada: \n\nCERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. \n\nNão  há  cerceamento  do  direito  de  defesa  quando  estão \nexplicitados  todos  os  elementos  do  lançamento  e  quando  o \ncontribuinte  tem  preservado  seu  direito  à  apresentação  de \nimpugnação. \n\nNATUREZA  JURÍDICA. ATIVIDADE ECONÔMICA. CÓDIGO \nFPAS. \n\nO  enquadramento  do  contribuinte  no  código  FPAS  está \nrelacionado  à  atividade  econômica  que  exerce  e  não  à  sua \nnatureza jurídica. \n\nALIMENTAÇÃO IN NATURA. NÃO INCIDÊNCIA. \n\nNão  incidem  contribuições  previdenciárias  sobre  os  valores \nrelativos à alimentação in natura fornecida pela empresa, tendo \n\nFl. 793DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 12963.000816/2009­81 \nAcórdão n.º 2402­006.176 \n\nS2­C4T2 \nFl. 4 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\nem  vista  a  emissão  de Ato Declaratório  da Procuradora Geral \nda  Fazenda  Nacional  e  de  Parecer  da  Procuradoria  Geral  da \nFazenda Nacional, aprovado pelo Ministro de Estado. \n\nMULTA MAIS BENÉFICA. LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE. \n\nHavendo a edição de legislação superveniente relativa à multa, \ndeve ser aplicada a mais benéfica ao contribuinte. \n\nPRODUÇÃO DE PROVAS. \n\nNo  processo  administrativo  fiscal,  as  provas  devem  ser \napresentadas no momento da impugnação. \n\nDiante do montante exonerado, não houve a interposição de recurso de ofício.  \n\nIntimada  da  decisão  em  10/02/2015,  através  de  aviso  de  recebimento  (fl. \n774), a contribuinte interpôs recurso voluntário em 12/03/2015, no qual sustentou o seguinte: \n\nMérito ­  \n\nDa natureza jurídica do autuado \n\n(a)  o recorrente foi constituído como entidade autárquica para a prestação de \nserviço público  ­ exploração do serviço essencial de energia elétrica em \nfavor dos munícipes de Poços de Caldas; \n\n(b) quem está fazendo a exploração é o próprio Ente Público através de sua \nadministração indireta; \n\n(c)  o recorrente tem caráter não lucrativo; \n\nDa natureza jurídica do vale­alimentação \n\n(d) o vale alimentação não tem natureza remuneratória. \n\nSem contrarrazões.  \n\nÉ o relatório.  \n\nFl. 794DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  6\n\n \n\nVoto            \n\nConselheiro João Victor Ribeiro Aldinucci ­ Relator \n\n1  Conhecimento \n\nO recurso voluntário é  tempestivo e estão presentes os demais  requisitos de \nadmissibilidade, devendo, portanto, ser conhecido. \n\n2  Da inexigibilidade das contribuições  \n\nOs pontos controvertidos do presente processo são: (a) a inexigibilidade das \ncontribuições em função de o recorrente ser uma autarquia prestadora de serviço público; e (b) \na  não  incidência  das  contribuições  sobre  o  vale­alimentação,  que  não  teria  natureza \nremuneratória.  \n\nEm grau recursal, o sujeito passivo não suscitou a existência de nulidade por \ncerceamento de defesa, como havia feito em sua impugnação.  \n\n2.1  DA NATUREZA JURÍDICA DO RECORRENTE \n\nCom  relação  ao  primeiro  ponto  controvertido,  veja­se  que  este  relator \nentendeu, no PAF conexo 12963.000807/2009­90, \"que o sujeito passivo, entidade autárquica \nsem  fins  lucrativos,  e  obviamente  integrante  da  administração  pública  indireta,  presta  os \nserviços públicos de energia elétrica mediante concessão da União, fazendo­lhe às vezes, sob \num  regime  jurídico  administrativo,  e  não  sob  um  regime  privado\",  de  sorte  que  \"não  está \nsujeito  ao  recolhimento  das  contribuições  devidas  a  outras  entidades  e  fundos,  cujo \nrecolhimento é próprio das empresas privadas\".  \n\nNeste PAF, contudo, não houve o lançamento das contribuições de terceiros, \nmas sim das contribuições previdenciárias que também são devidas pela administração pública \n(contribuições dos segurados, patronal e adicional GILRAT), exceto em relação aos servidores \ntitulares de cargos efetivos, contratados mediante concurso público, conforme determina o art. \n40, e § 13, da Constituição Federal: \n\nArt. 40. [...] \n\n§  13  ­  Ao  servidor  ocupante,  exclusivamente,  de  cargo  em \ncomissão declarado em lei de livre nomeação e exoneração bem \ncomo de outro cargo temporário ou de emprego público, aplica­\nse  o  regime  geral  de  previdência  social.(Incluído  pela  Emenda \nConstitucional nº 20, de 15/12/98) \n\nVeja­se  que  aos  servidores  não  ocupantes  de  cargos  efetivos  aplica­se  o \nregime  geral  de  previdência  social,  o  mesmo  ocorrendo  em  relação  aos  empregados \ncontratados sob o regime da CLT, de forma que o recorrente se equivocou neste ponto.  \n\nFl. 795DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 12963.000816/2009­81 \nAcórdão n.º 2402­006.176 \n\nS2­C4T2 \nFl. 5 \n\n \n \n\n \n \n\n7\n\n2.2  DA NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES SOBRE O VALE­ALIMENTAÇÃO \n\nCom relação ao segundo ponto controvertido, tem razão o recorrente.  \n\nA DRJ já decotou do lançamento as contribuições cobradas sobre os valores \nrelativos à alimentação in natura fornecida pela empresa. Não houve interposição de recurso de \nofício e essa questão não é mais objeto de julgamento.  \n\nQuanto aos pagamentos realizados mediante vales, este relator entende que o \nfato de o sujeito passivo custear a alimentação do trabalhador através de vales­alimentação ou \ntickets­refeição não desnatura a natureza não­remuneratória da verba.  \n\nA esse respeito, adota­se, como razões de decidir, a seguinte fundamentação \nconstante do acórdão 2402­004.868, Relator Ronaldo de Lima Macedo: \n\nNos  termos da legislação previdenciária, percebia­se que havia \numa  tendência  no  sentido  interpreta­se  literalmente  a  regra \nestampada  no  art.  28,  §  9o  e  alínea  “c”,  da  Lei  8.212/1991 \ncombinado com a Lei 6.321/1976, a fim de ser excluída da base \nde cálculo da incidência da contribuição previdenciária somente \na  parcela  in  natura  concedida  rigorosamente  nos  termos  do \nPAT, pois, do contrário, a verba paga a título de alimentação in \nnatura  seria  considerada  salário  indireto  e,  por  consectário \nlógico, integrava a remuneração do trabalhador. \n\nLei 8.212/1991: \n\nArt. 28. Entende­se por salário­de­contribuição: (...) \n\n§ 9o Não  integram o  salário­de­contribuição para os  fins desta \nLei,  exclusivamente:  (Redação  dada  pela  Lei  no  9.528,  de \n10.12.97) (...) \n\nc) a parcela \"in natura\" recebida de acordo com os programas \nde  alimentação  aprovados  pelo  Ministério  do  Trabalho  e  da \nPrevidência Social, nos termos da Lei n° 6.321, de 14 de abril de \n1976; \n\nHoje,  parece­me  que  essa  interpretação  literal  não  encontra \nmais  suporte  nos  tribunais  de  superposição,  pois  deve  ser \nprestigiada  a  interpretação  que  –  com  fundamento  nos  artigos \n195,  I,  alínea  “a”,  e  201,  §  11,  da  Constituição  Federal  – \nconclui  que  as  verbas  indenizatórias  não  estão  sujeitas  à \nincidência  de  contribuição  social  previdenciária.  Daí  não  se \nexigir  mais  o  registro  no  PAT,  como  demonstra  a  seguinte \nEmenta do Resp. no 1051294 (DJ de 05/03/2009), proferido pelo \nSuperior Tribunal de Justiça (STJ): \n\n“PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO  ­  PROGRAMA  DE \nALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR ­ SALÁRIO IN NATURA \n­  DESNECESSIDADE  DE  INSCRIÇÃO  NO  PROGRAMA  DE \nALIMENTAÇÃO  DO  TRABALHADOR­PAT  ­  NÃO­\nINCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. \n\nFl. 796DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  8\n\n1. Quando o pagamento é efetuado in natura, ou seja, o próprio \nempregador fornece a alimentação aos seus empregados, com o \nobjetivo  de  proporcionar  o  aumento  da  produtividade  e \neficiência  funcionais,  não  sofre  a  incidência  da  contribuição \nprevidenciária,  sendo  irrelevante  se  a  empresa  está  ou  não \ninscrita no Programa de Alimentação ao Trabalhador ­ PAT. \n\n2.  Recurso  especial  não  provido.”  (Resp.  1051294  PR \n2008/0087373­0;  Relator(a):  Ministra  Eliana  Calmon; \nJulgamento: 10/02/2009; Publicação: DJe 05/03/2009) \n\nNo mesmo sentido, o entendimento de que o pagamento in natura \nnão  configura  hipótese  de  incidência  de  contribuição \nprevidenciária  extrai­se  do  Ato  Declaratório  nº  03/2011  da \nProcuradoria­Geral  da  Fazenda  Nacional  (PGFN),  publicado \nno D.O.U. de 22/12/2011, que dispõe o seguinte: \n\nA PROCURADORA­GERAL DA FAZENDA NACIONAL,  no \nuso  da  competência  legal  que  lhe  foi  conferida,  nos  termos  do \ninciso II do art. 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002, e do \nart. 5º do Decreto nº 2.346, de 10 de outubro de 1997, tendo em \nvista a aprovação do Parecer PGFN/CRJ/Nº 2117 /2011, desta \nProcuradoria­Geral da Fazenda Nacional, pelo Senhor Ministro \nde Estado  da Fazenda,  conforme  despacho  publicado  no DOU \nde  24.11.2011, DECLARA  que  fica  autorizada  a  dispensa  de \napresentação de contestação e de interposição de recursos, bem \ncomo a desistência dos  já  interpostos,  desde que  inexista outro \nfundamento relevante:  \n\n\"nas ações judiciais que visem obter a declaração de que sobre \no  pagamento  in  natura  do  auxílio­alimentação  não  há \nincidência de contribuição previdenciária\". \n\nDiante  do  citado  Ato Declaratório  e  da  regra  prevista  no  art. \n503 da Instrução Normativa RFB nº 971/2009, retromencionada, \nbem  como  da  jurisprudência  do  Superior  Tribunal  de  Justiça \n(STJ), extrai­se que a verba paga a título de vale­alimentação in \nnatura, no presente processo  configurada como um pagamento \nin natura, não integra o salário de contribuição independente de \na  empresa  ter  ou  não  efetuado  adesão  ao  Programa  de \nAlimentação do Trabalhador (PAT). \n\nCom  isso,  entende­se  que  devem  ser  excluídos  os  valores \napurados  no  presente  processo  oriundos  das  verbas  pagas  a \ntítulo  de  vale­alimentação  ou  salário  indireto  in  natura  – \nfornecidas  aos  segurados  empregados  –,  pois  tais  valores  não \nestão  sujeitos  à  incidência  da  contribuição  previdenciária  nem \nsujeita  à  incidência  da  contribuição  destinada  a  Outras \nEntidades/Terceiros. \n\nVale colacionar outros julgamentos que se alinham a esse entendimento: \n\nALIMENTAÇÃO  NA  FORMA  DE  TICKET.  PAGAMENTO  IN \nNATURA. CARÁTER INDENIZATÓRIO. NÃO INCIDÊNCIA DE \nCONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.O ticket­refeição (ou vale­\nalimentação)  se  aproxima  muito  mais  do  fornecimento  de \nalimentação  in  natura  do  que  propriamente  do  pagamento  em \ndinheiro,  não  havendo  diferença  relevante  entre  a  empresa \nfornecer  os  alimentos  aos  empregados  diretamente  nas  suas \n\nFl. 797DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 12963.000816/2009­81 \nAcórdão n.º 2402­006.176 \n\nS2­C4T2 \nFl. 6 \n\n \n \n\n \n \n\n9\n\ninstalações ou entregar­lhes  ticket­refeição para que possam se \nalimentar nos restaurantes conveniadosNão  incide contribuição \nprevidenciária sobre os valores pagos ao empregado a título de \nalimentação  in  natura.  (CARF,  PAF  10280.723548/2013­17, \nSessão  09/05/2017,  Relatora  ANA  CECILIA  LUSTOSA  DA \nCRUZ, Acórdão 2201­003.600) \n\n......................................................................................................... \n\nVALE­ALIMENTAÇÃO  OU  VALE­REFEIÇÃO  SEM \nINSCRIÇÃO  PAT.  INCIDÊNCIA  CONTRIBUIÇÃO \nPREVIDENCIÁRIA.  ALINHAMENTO  COM  O  PARECER \nPGFN/CRJ/Nº  2.117/2011.  ALIMENTAÇÃO  IN  NATURA.  Na \nrelação de emprego, a remuneração representada por qualquer \nbenefício  que  não  seja  oferecido  em  pecúnia  configura  o \ndenominado salário utilidade ou prestação in natura. Assim, se a \nnão  incidência  da  contribuição  previdenciária  sobre \nalimentação abarca todas as distribuições/prestações in natura ­ \nou  seja,  que  não  em  dinheiro  ­,  tanto  a  alimentação \npropriamente  dita  como  aquela  fornecida  ticket,  mesmo  sem  a \ndevida  inscrição  no  PAT,  deixam  de  sofrer  a  incidência  da \ncontribuição previdenciária,  em razão da compreensão exposta \nno  Parecer  PGFN/CRJ/Nº  2.117/2011.  [...]  (CARF,  PAF \n10680.722547/2010­91,  Sessão  16/02/2016,  Relator  ANDRE \nLUIS MARSICO LOMBARDI, Acórdão 2401­004.100) \n\nEm sendo assim, deve ser dado provimento ao  recurso voluntário, para que \nseja cancelado o lançamento.   \n\n3  Conclusão \n\nDiante  do  exposto,  vota­se  no  sentido  de  CONHECER  e  DAR \nPROVIMENTO ao recurso voluntário, para cancelar o lançamento. \n\n(assinado digitalmente) \n\nJoão Victor Ribeiro Aldinucci  \n\n           \n\n           \n\n \n\nFl. 798DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201805", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR\nExercício: 1999\nITR. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DA DITR. MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA.\nA entrega intempestiva da Declaração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural DITR, antes de iniciado o procedimento fiscal, enseja o lançamento da multa por atraso aplicada sobre o valor do imposto devido informado na declaração, sendo indevida a exigência da referida multa sobre o imposto apurado de ofício que serviu de base para a multa do lançamento de ofício.\n\n", "turma_s":"Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção", "dt_publicacao_tdt":"2018-06-04T00:00:00Z", "numero_processo_s":"10240.000562/2004-16", "anomes_publicacao_s":"201806", "conteudo_id_s":"5866298", "dt_registro_atualizacao_tdt":"2018-06-05T00:00:00Z", "numero_decisao_s":"2402-006.191", "nome_arquivo_s":"Decisao_10240000562200416.PDF", "ano_publicacao_s":"2018", "nome_relator_s":"MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI", "nome_arquivo_pdf_s":"10240000562200416_5866298.pdf", "secao_s":"Segunda Seção de Julgamento", "arquivo_indexado_s":"S", "decisao_txt":["Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.\nAcordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso, para que o valor lançado seja ajustado de modo que a multa aplicada tome por base o valor declarado pelo contribuinte em sua DITR/DIAC.\n(assinado digitalmente)\nMario Pereira de Pinho Filho - Presidente\n(assinado digitalmente)\nMauricio Nogueira Righetti - Relator\nParticiparam do presente julgamento os conselheiros: Mario Pereira de Pinho Filho, Mauricio Nogueira Righetti, Denny Medeiros da Silveira, Jamed Abdul Nasser Feitoza, João Victor Ribeiro Aldinucci, Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini e Gregório Rechmann Junior.\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-05-10T00:00:00Z", "id":"7304566", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:19:03.647Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050312812527616, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; 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LEME EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA \n\nRecorrida  FAZENDA NACIONAL \n\n \n\nASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL ­ ITR \n\nExercício: 1999 \n\nITR.  MULTA  POR  ATRASO  NA  ENTREGA  DA  DITR.  MULTA  DE \nOFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. \n\nA  entrega  intempestiva  da  Declaração  do  Imposto  sobre  a  Propriedade \nTerritorial  Rural  DITR,  antes  de  iniciado  o  procedimento  fiscal,  enseja  o \nlançamento  da multa  por  atraso  aplicada  sobre  o  valor  do  imposto  devido \ninformado na declaração, sendo indevida a exigência da referida multa sobre \no imposto apurado de ofício que serviu de base para a multa do lançamento \nde ofício. \n\n \n \n\nVistos, relatados e discutidos os presentes autos. \n\nAcordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar \nprovimento parcial ao Recurso, para que o valor  lançado seja ajustado de modo que a multa \naplicada tome por base o valor declarado pelo contribuinte em sua DITR/DIAC. \n\n(assinado digitalmente) \n\nMario Pereira de Pinho Filho ­ Presidente \n\n(assinado digitalmente) \n\nMauricio Nogueira Righetti ­ Relator \n\nParticiparam do presente julgamento os conselheiros: Mario Pereira de Pinho \nFilho, Mauricio Nogueira Righetti, Denny Medeiros da Silveira, Jamed Abdul Nasser Feitoza, \nJoão Victor Ribeiro Aldinucci,  Luis Henrique Dias Lima, Renata Toratti Cassini  e Gregório \nRechmann Junior. \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n10\n24\n\n0.\n00\n\n05\n62\n\n/2\n00\n\n4-\n16\n\nFl. 75DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2\n\nRelatório \n\nCuida o presente de Recurso Voluntário em face do Acórdão da Delegacia da \nReceita Federal de Julgamento, que considerou improcedente a Impugnação apresentada pelo \nsujeito passivo. \n\nContra  a  contribuinte  foi  lavrado  Auto  de  Infração  para  o  lançamento  de \nmulta  por  atraso  na  apresentação  da  DITR/99,  no  valor  principal  de  R$  24.300,00,  que \ncorresponde a 18% (1% por mês em atraso) do ITR apurado para aquele exercício, na monta de \nR$ 135.000,00, relativo ao NIRF nº 0.333.679­4. \n\n Regulamente  intimado  do  lançamento,  apresentou  Impugnação,  que  foi \njulgada improcedente pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento ­ DRJ. \n\nEm seu Recurso Voluntário de fls. 33/44, aduz, em resumo: \n\n1  ­  Que  a  multa  por  atraso  deveria  tomar  como  base  de  cálculo  o  valor \ndeclarado pelo próprio contribuinte em sua DITR/99, uma vez que o valor lançado de ofício, \nsobre o qual teria incidida a multa, ainda estaria com sua exigibilidade suspensa em função de \nrecurso  interposto  tempestivamente.  Assim,  eventual  lançamento  deveria  aguardar  a \ndefinitividade daquele lançamento. \n\nQue deve ser aplicado o princípio do  indubio pro contribuinte em função da \nnão definitividade do lançamento, fazendo com que a multa deva ser calculada sobre o valor \ndeclarado pelo contribuinte, com fulcro no artigo 112 do CTN. \n\n2 ­ Que o lançamento não observou o princípio da legalidade, na medida em \nque constituiu o imposto sobre áreas de reserva legal, de interesse ecológico e ocupadas com \nbenfeitorias. \n\nDiscorre  ainda  sobre  demais  aspectos  do  lançamento  do  principal  (ITR), \nlevado a efeito nos autos do processo 10240.000911/2003­19.  \n\nIniciado  o  julgamento  do  Recurso Voluntário  em  25.03.2009,  por meio  da \nResolução nº 3201.00.006 os autos retornaram à unidade de origem para que se aguardasse a \nconclusão do processo 10240.000911/2003­19, que se reporta ao ITR/99, constituído de ofício.  \n\nÀs  fls.  142  daqueles  autos,  consta  Embargos  de  Declaração  opostos  pela \nFazenda Nacional. \n\nÉ o relatório. \n\nVoto            \n\nConselheiro Mauricio Nogueira Righetti, Relator \n\nO  contribuinte  tomou  ciência  do  acórdão  recorrido  em  15.10.2007  e \napresentou  tempestivamente  seu  Recurso  Voluntário  em  01.11.2007.  Observados  os  demais \nrequisitos de admissibilidade, dele passo a, parcialmente, conhecer. \n\nFl. 76DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10240.000562/2004­16 \nAcórdão n.º 2402­006.191 \n\nS2­C4T2 \nFl. 3 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nInicialmente, cumpre destacar que este voto não abordará questões atinentes \nao  mérito  do  lançamento  consubstanciado  naquele  PAF  10240.000911/2003­19,  mas  tão \nsomente aquelas relativas, especificamente, à multa lançada e aqui discutida.  \n\n \n\nRetornado os autos a este colegiado, pôde­se notar concluído o julgamento do \nrecurso  voluntário  interposto  naquele  ouro  processo,  como  se  extrai  da  ementa  a  segui \ncolacionada. Confira­se: \n\n \n\nFl. 77DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\nContudo,  vale  registrar  que  há,  naqueles  autos,  Embargos  de  Declaração \nopostos pela Fazenda Nacional. \n\nNão obstante, o que se discuti aqui é a base de cálculo da multa. Se o valor \ndeclarado  pelo  contribuinte  na  DITR  apresentada  em  atraso;  se  o  valor  lançado  pela \nfiscalização. \n\nO  artigo  7º  da  Lei  9.393/96,  ao  tratar  da  entrega  do  DIAC  fora  do  prazo, \nestabelece que  será  cobrada multa de  1%  (um por  cento)  ao mês  ou  fração  sobre  o  imposto \ndevido não  inferior a R$ 50,00  (cinqüenta  reais),  sem prejuízo da multa e dos  juros de mora \npela falta ou insuficiência de recolhimento do imposto ou quota. \n\nOu  seja,  a  redação,  ao  tratar  da  entrega  extemporânea  daquela  declaração, \nconduz à percepção de que a base de cálculo para  a  incidência da multa é o valor devido  lá \ndeclarado e não aquele que por ventura vier a ser apurado por meio de lançamento de oficio. \n\nRegistre­se que para este último  (valor  lançado), há a previsão da multa de \noficio a que alude o artigo 44 da Lei 9.430/96, a teor do § 2º do artigo 14 do diploma encimado \n1.  \n\nNesse  mesmo  sentido,  o  acórdão  9202­05.163,  da  2ª  Turma  da  CSRF,  a \nseguir  ementado,  por  meio  do  qual,  por  unanimidade,  decidiu­se  por  negar  provimento  ao \nRecurso Especial da Fazenda Nacional.  \n\n  \n\nNo caso em exame, noto que a multa foi aplicada tomando por base o valor \nlançado nos autos do processo 10240.000911/2003­19.  \n\n                                                           \n1  Art.  14.  No  caso  de  falta  de  entrega  do  DIAC  ou  do  DIAT,  bem  como  de  subavaliação  ou  prestação  de \ninformações  inexatas, incorretas ou fraudulentas, a Secretaria da Receita Federal procederá à determinação e ao \nlançamento de ofício do imposto, considerando informações sobre preços de terras, constantes de sistema a ser por \nela instituído, e os dados de área total, área tributável e grau de utilização do imóvel, apurados em procedimentos \nde fiscalização. \n§ 1º As informações sobre preços de terra observarão os critérios estabelecidos no art. 12, § 1º, inciso II da Lei nº \n8.629, de 25 de fevereiro de 1993, e considerarão levantamentos realizados pelas Secretarias de Agricultura das \nUnidades Federadas ou dos Municípios. \n§ 2º As multas cobradas em virtude do disposto neste artigo serão aquelas aplicáveis aos demais tributos federais. \n\nFl. 78DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 10240.000562/2004­16 \nAcórdão n.º 2402­006.191 \n\nS2­C4T2 \nFl. 4 \n\n \n \n\n \n \n\n5\n\n  \n\nFrente ao exposto, voto por CONHECER do recurso e, no mérito, DAR­LHE \nprovimento  parcial,  para  determinar  o  ajuste  no  valor  lançado,  tomando  por  base  o  valor \ndeclarado pelo contribuinte em sua DITR/DIAC. \n\n(assinado digitalmente) \n\nMauricio Nogueira Righetti \n\n           \n\n \n\n           \n\n \n\n \n\nFl. 79DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}, { "dt_index_tdt":"2021-10-08T01:09:55Z", "anomes_sessao_s":"201805", "camara_s":"Quarta Câmara", "ementa_s":"Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias\nPeríodo de apuração: 01/06/1994 a 31/01/1999\nRECURSO VOLUNTÁRIO. 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Pereira Pinho Filho, Mauricio Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Denny Medeiros da Silveira, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Luís Henrique Dias Lima, Gregório Rechmann Junior e Renata Toratti Cassini.\n\n"], "dt_sessao_tdt":"2018-05-10T00:00:00Z", "id":"7304597", "ano_sessao_s":"2018", "atualizado_anexos_dt":"2021-10-08T11:19:04.099Z", "sem_conteudo_s":"N", "_version_":1713050312945696768, "conteudo_txt":"Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1664; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via 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colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não \nconhecer do Recurso. \n\n(assinado digitalmente) \nMário Pereira de Pinho Filho ­ Presidente \n\n(assinado digitalmente) \nLuís Henrique Dias Lima ­ Relator \n\nParticiparam  do  presente  julgamento  os  Conselheiros: Mário  Pereira  Pinho \nFilho,  Mauricio  Nogueira  Righetti,  João  Victor  Ribeiro  Aldinucci,  Denny  Medeiros  da \nSilveira, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Luís Henrique Dias Lima, Gregório Rechmann Junior e \nRenata Toratti Cassini. \n\nRelatório \n\nCuida­se  de  Recurso  Voluntário  (e­fls.  421/460)  em  face  da  Decisão­\nNotificação ­ DN n. 17.401.4/0533/2005 ­ Delegacia da Receita Previdenciária RJ ­ Centro (e­\nfls.  401/410)  ­  que  julgou  procedente  o  lançamento  consignado  na  Notificação  Fiscal  de \nLançamento  de Débito  (NFLD)  ­ DEBCAD n.  35.683.269­4  ­  consolidado  em 31/03/2004  e \nconstituído  em  05/04/2004  ­  no  valor  total  de  R$  523.401,04  ­  Competências:  06/1994  a \n\n  \n\nAC\nÓR\n\nDÃ\nO \n\nGE\nRA\n\nDO\n N\n\nO \nPG\n\nD-\nCA\n\nRF\n P\n\nRO\nCE\n\nSS\nO \n\n12\n25\n\n9.\n00\n\n05\n82\n\n/2\n00\n\n8-\n47\n\nFl. 558DF CARF MF\n\n\n\n\n \n\n  2 \n\n01/1999  (e­fls.  03/36),  com  fulcro  nas  contribuições  sociais  devidas  à  Seguridade  Social:  i) \ncontribuição da empresa (cota patronal) e ii) contribuição dos segurados empregados, inclusive \naquelas destinadas ao Seguro de Acidente do Trabalho (SAT) até a competência 06/1997, bem \nassim  ao  financiamento  dos  benefícios  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de \nincapacidade  laborativa  decorrente  dos  riscos  ambientais  do  trabalho  (SAT/RAT/GIILRAT), \npara as competências a partir de 07/1997, observando­se que as contribuições em apreço foram \napuradas por  responsabilidade solidária e  lançadas por arbitramento no  tomador, baseadas na \naplicação  de  percentuais  sobre  o  valor  das  notas  fiscais  ou  faturas  emitidas  pela  empresa \nprestadora  de  serviços  Valentim  Serviços  De  Eletrocontroles  Ltda.  ­  CNPJ \n85.048.858/0001­89, em decorrência de execução de obras e serviços de construção civil, junto \nà  INEPAR  S/A  Indústria  e  Construções  ­  CNPJ  76.627.504/0014­12  (contribuinte \nfiscalizado), no período de 06/1994 a 01/1999, conforme discriminado no Relatório Fiscal de e­\nfls. 45/48. \n\nDe acordo com o Relatório Fiscal (e­fls. 45/48), verbis: \n\n \n\n \n\nO  Relatório  Fiscal  (e­fls.  45/48)  também  informa  que  o  contribuinte \nfiscalizado  (INEPAR)  não  comprovou  o  recolhimento  das  contribuições  incidentes  sobre  a \nremuneração  dos  segurados  incluída  em  nota  fiscal  e/ou  fatura  vinculada  aos  serviços \nexecutados  pela  empresa  prestadora  (Valentim),  embora  intimada  para  este  fim,  através  de \nguias de recolhimento, no prazo e valores estabelecidos na legislação vigente à época dos fatos, \ndefluindo,  destarte,  a  responsabilidade  solidária  pelos  encargos  decorrentes  da  prestação  de \nserviços. \n\nIrresignada  com  o  lançamento,  a  Recorrente  (fiscalizada)  ­  INEPAR  S/A \nIndústria  e  Construções  ­  CNPJ  76.627.504/0014­12  ­  apresentou  a  impugnação  de  e­fls. \n82/104,  julgada  improcedente  pela  Delegacia  da  Receita  Previdenciária  RJ  ­  Centro,  que \nconsiderou,  portanto,  procedente  o  lançamento  consignado  na  Notificação  Fiscal  de \nLançamento  de  Débito  (NFLD)  ­  DEBCAD  n.  35.683.269­4  (e­fls.  03/36),  nos  termos  da \nDecisão­Notificação  ­  DN  n.  17.401.4/0533/2005  (e­fls.  401/410),  sumarizada  na  ementa \nabaixo transcrita: \n\n \n\nCONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA  ­  RESPONSABILIDADE  SOLIDÁRIA  ­ \nCONSTRUÇÃO CIVIL. \n\nFl. 559DF CARF MF\n\n\n\nProcesso nº 12259.000582/2008­47 \nAcórdão n.º 2402­006.185 \n\nS2­C4T2 \nFl. 102 \n\n \n \n\n \n \n\n3\n\nA  responsabilidade  solidária  não  comporta  benefício  de  ordem,  podendo  o  INSS \nexigir  o  total  do  crédito  tributário  constituído  da  empresa  contratante,  a  teor dos \nart.  30,  inciso  VI,  da  Lei  n°  8.212/91,  com  a  redação  vigente  à  época  dos  fatos \ngeradores,  c/c  art.  124,  parágrafo  único,  do  Código  Tributário  Nacional  (Lei  n° \n5.172/66). \nLANÇAMENTO PROCEDENTE \n\nÉ relevante destacar que a empresa prestadora de serviços Valentim Serviços \nDe  Eletrocontroles  Ltda.  ­  CNPJ  85.048.858/0001­89  foi  notificada  do  lançamento \nconsignado  na  NFLD  ­  DEBCAD  n.  35.683.269­4  (e­fls.  03/36)  por  via  editalícia  (e­fls. \n320/326), e não compareceu aos autos (não apresentou impugnação/recurso voluntário). \n\nA  Recorrente  foi  cientificada  do  teor  da  Decisão­Notificação  ­  DN  n. \n17.401.4/0533/2005  (e­fls.  401/410)  na  data  de  13/07/2005  ­  quarta­feira  (e­fl.  412),  e, \ninconformada, interpôs Recurso Voluntário em 15/08/2005 ­ segunda­feira (e­fls. 421/460). \n\n \n\nSem contrarrazões. \n\n \n\nÉ o relatório. \n\nVoto            \n\nConselheiro Luís Henrique Dias Lima ­ Relator. \n\n \n\nInicialmente,  é  oportuno  destacar  a  inconstitucionalidade  da  exigência  de \ndepósito  ou  arrolamento  prévios  de  dinheiro  ou  bens  para  admissibilidade  de  recurso \nadministrativo, nos termos exatos da Súmula Vinculante STF n. 21. \n\nAssim,  resta  prejudicado  o  entendimento  da  Delegacia  da  Receita \nPrevidenciária RJ ­ Centro, esposado no despacho de e­fls 555/556, no sentido de considerar \ndeserto o recurso voluntário (e­fls. 421/460) interposto pelo recorrente, com fulcro no art. 126, \n§ 1°., da Lei n. 8.212/91. \n\nTodavia, o Recurso Voluntário (e­fls. 421/460) é intempestivo e, assim, não \natende  aos  requisitos  de  admissibilidade  previstos  no  Decreto  n.  70.235/72  e  alterações \nposteriores, não havendo, portanto, dele de se conhecer. \n\nCom  efeito,  a  Recorrente  foi  cientificada  da  Decisão­Notificação  ­  DN  n. \n17.401.4/0533/2005 (e­fls. 401/410) na data de 13/07/2005 (quarta­feira), consoante recibo de \nentrega emitido junto à Secretaria da Receita Previdenciária/RJ de e­fl. 412 e interpôs Recurso \nVoluntário  em  15/08/2005  (segunda­feira),  conforme  protocolo  (SIPPS  18879831)  na  e­fl. \n421,  inexistindo  notícia  nos  autos  de  feriados,  inclusive  local,  ou  de  quaisquer  outras \nocorrências  nas  datas  de  14/07/2005  (quinta­feira)  e  de  12/08/2005  (sexta­feira),  que \ninterferissem no início e no fim da contagem do prazo para interposição do retrocitado recurso.  \n\n \n\nFl. 560DF CARF MF\n\n\n\n \n\n  4\n\nDesta  forma,  resta  caracterizada  a  intempestividade,  forte  no  art.  33  do \nDecreto n. 70.235/72 e alterações posteriores. \n\nAnte  o  exposto,  voto  no  sentido  de  NÃO  CONHECER  do  Recurso \nVoluntário de e­fls. 421/460. \n\n \n\n(assinado digitalmente) \nLuís Henrique Dias Lima \n\n           \n\n           \n\n \n\nFl. 561DF CARF MF\n\n\n", "score":1.0}] }, "facet_counts":{ "facet_queries":{}, "facet_fields":{ "turma_s":[ "Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção",13751], "camara_s":[ "Quarta Câmara",13751], "secao_s":[ "Segunda Seção de Julgamento",13751], "materia_s":[ "Outros imposto e contrib federais adm p/ SRF - ação fiscal",705, "Outras penalidades (ex.MULTAS DOI, etc)",203, "CPSS - Contribuições para a Previdencia e Seguridade Social",177, "IRPF- ação fiscal - Dep.Bancario de origem não justificada",27, "Outros proc. que não versem s/ exigências cred. tributario",18, "IRPF- auto de infração eletronico (exceto multa DIRPF)",7, "IRPF- ação fiscal - Ac.Patrim.Descoberto/Sinais Ext.Riqueza",6, "IRF- ação fiscal - outros",5, "Pasep- ação fiscal (todas)",5, "CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA",4, "IPI- ação fsical - auditoria de produção",4, "IRF- 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