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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7372923 #
Numero do processo: 12466.001177/2007-10
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 20 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Jul 30 00:00:00 UTC 2018
Numero da decisão: 3402-001.381
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento do processo em diligência, nos termos do voto da relatora. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente (assinado digitalmente) Thais De Laurentiis Galkowicz - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros Maria Aparecida Martins de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Pedro Sousa Bispo, Thais De Laurentiis Galkowicz, Rodrigo Mineiro Fernandes, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Rodolfo Tsuboi (Suplente Convocado) e Waldir Navarro Bezerra.
Nome do relator: THAIS DE LAURENTIIS GALKOWICZ
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3402­001.381  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária  Data  20 de junho de 2018  Assunto  IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO  Recorrente  BRAZIL EXPLORER LTDA ­ EPP  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em converter o  julgamento do processo em diligência, nos termos do voto da relatora.  (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Presidente   (assinado digitalmente)  Thais De Laurentiis Galkowicz ­ Relatora   Participaram do presente julgamento os Conselheiros Maria Aparecida Martins  de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Pedro Sousa Bispo, Thais De Laurentiis Galkowicz, Rodrigo  Mineiro Fernandes, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Rodolfo Tsuboi  (Suplente Convocado)  e  Waldir Navarro Bezerra.  RELATÓRIO   Trata­se  de  Recurso  Voluntário  interposto  em  face  de  decisão  proferida  pela  Delegacia da Receita Federal  do Brasil  de  Julgamento  ("DRJ") de São Paulo/SP, que  julgou  improcedente a impugnação apresentada pela Contribuinte.  Por  bem  consolidar  os  fatos  ocorridos  até  a  decisão  da  DRJ,  colaciono  o  relatório do Acórdão recorrido in verbis:  Trata o presente processo de auto de infração, lavrado em 13/03/2007,  em  face  do  contribuinte  em  epígrafe,  formalizando  a  exigência  de     RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 24 66 .0 01 17 7/ 20 07 -1 0 Fl. 573DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 574          2 Imposto de Importação acrescido de multa de ofício e  juros de mora,  no valor de R$ 479.625,98 em virtude dos fatos a seguir descritos.  A  empresa  BRAZIL  EXPLORER  LTDA  submeteu  a  despacho  vinhos  chilenos,  classificáveis  na  Tarifa  Externa  Comum  no  código  2204.21.00,  por  meio  das  declarações  de  importação  arroladas  no  Relatório Fiscal, às folhas 4 e 5 do processo digital.  No  momento  do  registro  das  importações,  acima  identificadas,  a  BRAZIL  EXPLORER  solicitou  redução  da  alíquota  do  Imposto  de  Importação,  em  decorrência  do  Acordo  de  Complementação  Econômica ­ ACE nº 35, firmado entre o MERCOSUL e o CHILE, em  vigor desde 20/11/96.  Na verificação desses processos ficou constatado que o importador não  apresentou, no momento do registro das declarações de importação o  certificado  de  qualidade  do  vinho,  emitido  por  organismo  estatal  competente, do pais exportador.  Em  vista  do  exposto,  no  presente  Auto  de  Infração,  cobra­se  a  diferença existente entre o II devido e aquele recolhido.  Cientificado  do  auto  de  infração,  pessoalmente,  em 26/03/2007  (fls.  3),  o  contribuinte,  protocolizou  impugnação,  tempestivamente  em  24/04/2007,  na  forma  do  artigo  56  do Decreto  nº  7.574/2011,  de  fls.  311 à 321, instaurando assim a fase litigiosa do procedimento.  O impugnante alegou que:  PRELIMINARMENTE  DA  NULIDADE  DO  AUTO  DE  INFRAÇÃO  Transcreve o artigo 59 do Decreto 70.235/72.  O  trabalho  fiscal  foi  iniciado  pelos  Srs.  Auditores  Fiscais  Marcelo  Curtolo Cavalcanti e Paulo Sérgio Andrião que, através do Termo de  Intimação  669  ­01  (doc.),  intimaram  a  empresa  a  apresentar  cópias  dos  Certificados  de  Qualidade  do  Vinho  relativos  às  Dl  n°s  02/10640400, 02/10676390, 03/03349870, 03/03350169, 03/03826171,  03/10921192, 04/01687044, 04/07889480, 04/08229688, 04/12073921,  04/12404120, 04/12464629, 05/13624885 e 05/1390845, no que foram  atendidos na totalidade da exigência.  A aposição da assinatura do Sr. Auditor Fiscal na cópia do documento  acima  indicado,  significa  que  todos  os  documentos  relativos  às  DI’s  requeridas, sem exceção, foram entregues à fiscalização.  Pois bem, ao se examinar as DI’s relacionadas no Termo de Intimação,  verifica­se  que  as  de  n°s  03/03349870,  03/03350169,  03/03826171,  04/07889480, 04/08229688, 04/12073921, 04/12404120, 04/12464629,  foram  objeto  de  autuação  e  os  Certificados  se  encontram  anexos  a  essas DI’s, respectivamente às folhas 83, 93, 122, 178, 188, 219, 230,  246,  e,  se  os  Certificados  de  A.iálises  relativos  às  DI’s  de  n°s  02/10640400,  02/10676390,  03/109°1192,  04/04016870443,  05/13624885 e 05/13908425, também entregues ao fisco, não estão nos  autos é porque as mercadorias a que se referem atendem os requisitos  exigidos pela legislação, pois ao contrário o auto de infração incluiria,  por óbvio, tais DI’s.  Fl. 574DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 575          3 Isto quer dizer, que a  intimação  fiscal  foi  atendida na sua  totalidade,  não  procedendo  a  afirmação  do  Sr.  Auditor  Fiscal  de  que  o  Contribuinte,  intimado  a  apresentar  tais  documentos  referentes  a  algumas  DFs  sob  análise,  “no  que  foi  sido  atendida  em  diversos  casos”, porque tem conotação de que a outra parte da exigência fiscal,  para  a  qual  não  existe  o  Certificado  de  Qualidade  do  Vinho,  foi  motivada  pelo  fato  da  Impugnante  não  haver  apresentado  os  Certificados exigidos.  Aliás,  é  verdade  a  afirmação  do  Sr.  Auditor  Fiscal  que  “entre  as  condições  impostas  pelo  acordo,  a  obrigatoriedade  de  apresentação,  pelo  importador,  de  certificado  de  qualidade  do  vinho,  emitido  por  organismo estatal competente, do país exportador, e que é fundamental  para a verificação do cumprimento das condições citadas.  Normalmente direcionadas para os canais amarelo, vermelho ou cinza  de conferência, evidentemente, a fiscalização aduaneira poderá ou não  exigir o referido documento nesse momento ou em qualquer outro, mas  não  pode  lavrar  um  auto  de  infração  por  suposição,  sem  a  devida  comprovação do elemento fundamental à sua convicção.  Transcreve o artigo 18 da IN­SRF n° 680/2006.   De  se  observar  que  o  cerceamento  do  direito  de  defesa  não  reside  somente  no  fato  de  permitir  ao  contribuinte  promover  a  sua  defesa  após a lavratura do auto de infração.  O  cerceamento do  direito de  defesa  começa a  partir  do momento  em  que  o  contribuinte  deixa  de  ser  intimado  para  exercer  o  seu  direito  como  cidadão,  ocasião  em  que  se  podería  evitar  a  formação  do  processo e/ou a exigência às vezes de valores absurdos.  O fato de a fiscalização, inadvertidamente, lavrar um auto de infração  obriga  o  inicio  do  contencioso  e  suas  implicações;  obriga  o  registro  financeiro  da  exigência;  a  promoção  da  defesa  pelo  contribuinte  e  a  apresentação de  documentos,  como  a  Impugnante  o  fará  no  presente  processo, comprovando o erro da exigência formalizada dessa forma.  Pesquisa  Fiscal  SAPEL  n°9/2006  (fls.  24  a  26  do  AI)  onde  é  apresentado  o  quadro  de  estimativa  de  crédito  tributário  anual  por  empresa  (fls.  26 do AI),  e  feito comparações,  naturalmente evitaria o  erro  cometido,  ,  haja  vista  que  a  estimativa  de  crédito  originário  no  valor de R$ 71.169,57 indicada no quadro relativamente à Impugnante,  atingiu com a lavratura do auto o montante de R$ 479.625,98.  Feita a exigência fiscal sem o requisito necessário e fundamental à sua  existência,  no  caso  o  Certificado  de  Qualidade  do  Vinho,  não  requerido pela  fiscalização, demonstrada está a preterição do direito  de defesa, devendo ser anulado o lançamento efetuado.  DO MÉRITO Com relação à quantidade de mercadoria declarada para  efeito de comprovação de quota, o Sr. Auditor Fiscal esqueceu que o  produto  vinho  somente  é  autorizado  a  sua  importação  após  o  importador obedecer os seguintes procedimentos:  Fl. 575DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 576          4 1.  formaliza  junto  ao  DECEX  pedido  de  anuência  prévia  (LI)  para  efeito  de  controle  e  conformidade  à  quantidade  estabelecida  como  quota  permitida  importar  pelo  Brasil  nos  termos  do  Acordo  firmado  com os países do Mercosul para este produto;  Obs.  A  mercadoria  somente  é  embarcada  após  o  deferimento  da  LI,  observados os controles de quotas e preços pelo DECEX.  2.  após  a  chegada  da  mercadoria  no  País,  formaliza  junto  ao  Ministério  da  Agricultura  o  pedido  de  deferimento  da  licença  de  importação  afeto  a  esse  órgão  ao  qual  junta  obrigatoriamente  os  seguintes documentos:  a) Certificado de Análise emitido por órgão oficial do país de origem;  b) Certificado de Origem emitido por órgão oficial do país de origem;  c) Licença de importação deferida pelo DECEX;  d) Cópia do Requerimento para solicitação de importação de bebidas  em geral,  vinhos e derivados da uva e do vinho  (Formulário padrão)  devidamente homologado pelo SIPAG/DT­UF onde se localize o ponto  de entrada do produto;  e) carta de tipicidade emitida pelo Laboratório de origem do produto,  quando este ultrapasse o limite de teor alcoólico exigido pelas normas  de regência;  f) Cópia da Fatura (Commercial invoice);  g) cópia do Conhecimento ou Manifesto de carga;  h) Termo de Fiel Depositário da Mercadoria.  Após a protocolização do pedido de deferimento da LI pelo MAPA, o  referido  órgão  analisa  os  documentos  e  coleta  amostras  do  produto  para análise de sua conformidade às exigências brasileiras, quando é  deferido o licenciamento para efeito de nacionalização do produto.  Após  os  procedimentos  relativos  à  conferência  documental,  inspeção  da partida, conclusão da análise laboratorial e emissão do Certificado  de  Inspeção  de  Bebidas  pelo  órgão,  o  produto  poderá  ser  comercializado.  Isto  quer  dizer  que  a  importação  de  vinhos  segue  rigoroso  procedimento  desde  a  compatibilidade  às  quotas  até  a  conclusão  da  análise  laboratorial,  entendendo  ­  se  assim  que  os  referidos  órgãos  previamente  ao  registro  da  operação  de  importação  junto  às  Repartições  Aduaneiras,  já  examinaram  o  produto  de  forma  que  dificilmente ocorrem irregularidades.  Assim, superada a questão das quotas, já que é impossível importar o  produto pelas vias normais sem se submeter às exigências quantitativas  sob  fiscalização  do DECEX,  vemos  que  o MAPA  controla  os  limites  toleráveis  físico/químico  para  efeito  de  autorizar  a  importação  do  produto, o mesmo acontecendo quando os produtos são exportados do  Fl. 576DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 577          5 Brasil para outros países do Mercosul, o que toma difícil a ocorrência  de irregularidades.  _  DA  CONCORDÂNCIA  COM  RELAÇÃO  A  PARTE  DA  EXIGIBILIDADE  ORIGINÁRIA,  OBJETO  DE  PEDIDO  DE  PARCELAMENTO Com a intensificação das operações de importação  de vinhos, os  importadores passaram a observar que o  teor alcoólico  do  produto  pode  apresentar  variações  em  razão  do  solo,  nível  de  açúcar  presente  na  uva,  clima,  transporte,  etc.,  e  aí  os  países  participantes  do  acordo  passaram  a  aceitar  a  importação  de  vinhos  com  pequenas  alterações  de  seu  teor  alcoólico,  inclusive  fornecendo  certificados (does.) onde pode ­ se ver que o grau alcoólico de certos  vinhos  tradicionais,  exatamente  na  faixa  de  U$  10.80  a  US$  30.00,  supera  ligeiramente  a  faixa  prevista  no  Acordo  firmado  entre  os  Países, motivo que através do 42° Protocolo ao ACE 35, que entrou em  vigor no Brasil a partir de 03/03/2006, os vinhos dessa faixa passaram  a ser aceitos da faixa de graduação alcoólica máxima 11 a 13 para 11  a 14, independente da sua coloração.  Essa  diferença  de  menos  de  10%  na  graduação  alcoólica  passou  costumeiramente  a  ser  aceita  pelas  autoridades  dos  países  produtores,exportadores e importadores de vinhos e assim, somente em  face  do  procedimento  fiscal  é  que  os  adquirentes  verificaram  que  realmente,  sem  qualquer  intencionalidade  de  iludir  o  fisco,  estavam  realizando operações de importação aos chamados vinhos tradicionais  com pequena margem de diferença no seu  teor alcoólico, sendo certo  que variações físico/químico podem ocorrer.  Desta forma, apesar do acima exposto e, embora os vinhos importados  nessa faixa de preço atingidos pela exação, regra geral, não superam a  graduação máxima  de  14  graus  de  teor  alcoólico,  de  acordo  com  os  laudos em anexo (does.), graduação hoje permitida nos termos do 42°  Protocolo ao ACE n° 35/1996, não lhe restou outro caminho a não ser  concordar com o pagamento parcial da exigência fiscal relativa a tais  vinhos, bem como de produto pontual na faixa de preço mínimo de US$  50.00, porque realmente apresentou variação em item físico/químico.  Assim, de conformidade com a planilha em anexo, sob o título Auto de  Infração  ­  Vinhos  que  não  se  enquadram  nas  exigências  (devidos),  relaciona as Declarações de Importação e adições respectivas, com o  indicativo  do  valor  do  II,  Multa  e  Juros,  que  concordou  em  pagar  valendo­se do instituto do parcelamento, providencia já adotada junto  ao  órgão  originário  da  exigência  fiscal,  embora  entenda  pudesse  merecer  juízo  de  valor  dessa  respeitável  Corte  em  razão  dos  fatos  acima relatados relativos às variações que podem sofrer o vinho desde  o produtor até a chegada ao país importador.  O  quadro  abaixo  contempla  os  valores  relativos  à  importação  de  vinhos  que  se  enquadram  na  exigência  fiscal  e  que  são  objeto  do  pedido de parcelamento requerido.  Fl. 577DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 578          6 Valores  relativos  à  importação  de  vinhos  que  se  enquadram  na  exigência  fiscal     Observem  Srs.  Julgadores,  o  grande  erro  cometido  pelo  Sr.  Auditor  Fiscal  ao  incluir  na  exigência  fiscal  as  Declarações  de  Importação  objeto importações de vinhos com valor mínimo de UR$50.00, e alguns  poucos  com  valores  menores,  sob  o  argumento  de  que  não  foram  apresentados os certificados, cujos benefícios foram desqualificados de  imediato,  no que  se  refere aos  limites máximos  e mínimos permitidos  para a fruição dos benefícios.  Evidentemente,  se  não  foram  apresentados  é  porque  não  foram  requeridos  pela  fiscalização,  conforme  acima  provado  e,  ademais  disso, se observado o Relatório de Pesquisa Fiscal SAPEL n° 09/2006,  verifica­se  claramente  que  a  Revisão  Aduaneira  tinha  por  objetivo  “desqualificar  o  benefício  fiscal  usado,  qual  seja,  a  preferência  tarifária de 30% do II”, não havendo referência aos vinhos na faixa de  valor  US$  50.00,  provavelmente  devido  ao  estudo  do  SAPEL,  considerando  que  as  variáveis  quanto  à  exigibilidades  são  diferentes  no  contexto  do  Acordo  e  a  experiência  fiscal  demonstrar  ser  mais  factível ocorrer divergências na faixa dos vinhos mais tradicionais.   No  presente  caso  está  devidamente  comprovado  o  cerceamento  do  direito  de  defesa  do  contribuinte  pela  falta  de  qualquer  pedido  ou  exigência  que  lhe  oportunizasse  apresentar  os  Certificados  de  Qualidade do Vinho  (antes da  lavratura do auto), motivo que se vale  deste direito junto a essa respeitável Corte, requerendo desde já o seu  reconhecimento, na forma da planilha anexa (doc.) sob o título Auto de  Infração  ­  Vinhos  que  se  enquadram  nas  exigências  (Não  Devidos),  conforme resumo abaixo, à qual estão anexados todos os Certificados  de Qualidade do Vinho (does.), provando que estão dentro dos limites  estabelecidos  pelo  Acordo  e,  portanto,  gozam  do  benefício  fiscal  utilizado de preferência tarifária de 100% do Imposto de Importação,  sendo de justiça que o auto de infração seja julgado improcedente no  que se refere a tais valores.  Valores  relativos à  importação de  vinhos que NÃO se  enquadram na  exigência fiscal       DOS  PEDIDOS  Posto  isto,  requer,  preliminarmente,  seja  anulado  o  lançamento  efetuado  em  virtude  de  haver  ficado  demonstrado  a  preterição do direito de defesa. No mérito, requer a total insubsistência  Fl. 578DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 579          7 e  improcedência  da  exigibilidade  no  valor  de  R$  299.668,58,  considerando que não  foi  intimada a  apresentar  as provas materiais,  ora  juntadas  ao  presente  processo,  consubstanciadas  pelos  Certificados de Qualidade dos Vinhos que provam a indevida exigência  fiscal.  Oportuno  observar  que  quanto  à  exigência  no  montante  de  R$179.957,40,  embora pudesse merecer dessa  r. Corte  juízo de  valor  em razão dos fatos acima relatados relativos às variações que podem  sofrer o vinho desde o produtor até a chegada ao país importador, dela  prescindiu, requerendo o parcelamento do débito.  O julgamento da impugnação resultou no Acórdão da DRJ de São Paulo/SP (fls  514 a 530), cuja ementa segue colacionada abaixo:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  IMPORTAÇÃO  ­  II  Data  do  fato  gerador:  10/12/2002  No  momento  do  registro  das  importações,  o  importador  solicitou  redução  da  alíquota  do  Imposto  de  Importação,  em decorrência  do Acordo de Complementação Econômica  ­ ACE nº  35, firmado entre o MERCOSUL e o CHILE.,  Na verificação desses processos ficou constatado que o importador não  apresentou, no momento do registro das declarações de importação o  certificado  de  qualidade  do  vinho,  emitido  por  organismo  estatal  competente, do pais exportador. Outras irregularidades também foram  apuradas.  A  competência  exercida  a  priori  por  um órgão anuente  em comércio  exterior,  não  afasta  a  competência  da  Receita  Federal  do  Brasil  em  proceder com a revisão aduaneira.  Compete à DRJ o controle de legalidade dos atos administrativos, não  podendo  conceder  qualquer  margem  de  tolerância  em  relação  aos  quesitos analisados.  O  autuado  poderia  apresentar  a  documentação  comprobatória  da  regularidade  dos  itens  assinalados  na  ação  fiscal  durante  a  fase  de  instrução, o que não foi feito.  Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido   Irresignada,  a Contribuinte  recorre  a este Conselho por meio de petição de  fls  537 a 571, repisando os argumentos de sua impugnação.   É o relatório.    VOTO  Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz, Relatora  Conforme  informações de  fls  572,  a o  recurso  é  tempestivo,  com base no que  dispõe o artigo 33 do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, bem como atende as demais  condições de admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento.  Fl. 579DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 580          8 Entretanto, ainda não é possível o julgamento do mérito do caso. Explico.  Pela análise do auto de infração (fls 1 a 25), são três os motivos que levaram a  Fiscalização a desconsiderar a redução de alíquota do Imposto de Importação (II) utilizada pela  Recorrente  nas  operações  de  internalização  de  vinhos  chilenos,  fundada  no  Acordo  de  Complementação  Econômica  n.  35  (ACE  35)1  firmando  entre  Mercosul  e  Chile:  i)  não  apresentação  do  certificado  de  qualidade  do  vinho;  ii)  graduação  alcoólica  fora  dos  limites  estabelecidos; iii) relação álcool/extrato (e acidez) não apresentados.   Veja­se o seguinte trecho do lançamento (fls 7 e 8)                                                                 1 "Nesse acordo o Brasil concede ao Chile, na versão original de 20/11/96,  uma preferência tarifária de 30% para vinhos com prego mínimo CIF de US$ 10,80 ou de US$ 30,00 a caixa com  12 garrafas de 750m1s cada, sendo incluído, na edição do 30 2 Protocolo Adicional ­ PA ao ACE 35, inserido no  ordenamento jurídico nacional em 04/10/02 através do Decreto n 2 4.404, os vinhos com prego mínimo CIF de  US$ 50,00 a caixa com 12 garrafas de 750m1s cada, com preferência tarifária de 100% (f is 39 a 42).  Para o gozo desse beneficio, alem do valor mínimo, existe uma quota  anual, assim como outras condições, dentre as quais destacamos a graduação alcoólica, acidez, razão entre o peso  do álcool e do extrato seco reduzido e tempo mínimo de envelhecimento (f is 34 a 38)."  Fl. 580DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 581          9    Quanto ao segundo item (graduação alcoólica fora dos limites estabelecidos), a  Recorrente concordou com os  termos da  autuação  fiscal  (fls  554 do RV),  informando nestes  autos  que  parcelou  os  respectivos  valores.  Esse  ponto  fica  então  fora  do  julgamento  a  ser  proferido por este Conselho, uma vez que não foi objeto de impugnação, devendo ser tomadas  as  devidas  providências  pela  autoridade  fiscal  de  origem  sobre  a  verificação  do  alegado  parcelamento dos valores.   O que resta para julgamento são o primeiro e o terceiro itens. Assim, a discussão  cinge­se a dez declarações de importação (DI)  relativamente às quais entendeu a fiscalização  não terem sido entregues os certificados de qualidade do vinho (DI 02/1096545­7; 02/1096554­ 6; 03/1103754­7; 03/1128231­2; 03/1136847­0; 04/1207250­0; 05/0089575­3; 05/0395330­4;  05/0521238­7; 06/0196224­3); e duas DI cuja motivação para o lançamento foi a relação álcool  extrato não ter sido apresentada (03­1034708­9; 031123192­0).  Pois  bem.  A  Recorrente  vem  bradando,  desde  sua  impugnação,  que  não  fora  intimada para apresentar a totalidade dos certificados, razão pela qual requer preliminarmente a  Fl. 581DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 582          10 nulidade  do  lançamento,  por  ofensa  ao  seu  direito  a  ampla  defesa,  citando  as  Instruções  Normativas 206/2002 e 680/2006 (artigos 17, parágrafo único2 e 18, §1º,3 respectivamente).   O mérito da discussão possui o mesmo fundo, já que a Recorrente salienta que  todos os certificados de qualidade em questão estão acostados na peça impugnatória (fls 466 a  510), os quais  implicariam no cancelamento da autuação relativamente aos motivos de i) não  apresentação  do  certificado  de qualidade do  vinho  e  ii)  relação  álcool/extrato  (e  acidez)  não  apresentados.   Dessarte, havendo indícios contundentes sobre o direito da Recorrente, e  tendo  em vista que até o presente momento nem a fiscalização nem a decisão recorrida analisaram a  citada  documentação,  entendo  que  o  julgamento  deste  processo  deve  ser  convertido  em  diligência, com base no artigo 18 do Decreto 70.235/72, para a repartição fiscal de origem, a  fim de que:  i) certifique a notícia do parcelamento aventado pela Recorrente, segregando o  que efetivamente continua em trâmite neste processo administrativo daquilo já controlado em  procedimento de parcelamento fiscal;  ii) elabore, com base nos elementos constantes nesses autos, parecer conclusivo  que assegure que os documentos apresentados pela Recorrente em fls 466 a 510 (certificados  de qualidade) compatibilizam­se com as DIs, o objeto e o período da autuação fiscal;  iii)  o  referido  parecer  deverá  também  consignar  a  correspondência  da  documentação  com os motivos  e  a  tabela  apresentada pelo  lançamento  tributário  (fls  7  e  8),  quais sejam, a não apresentação do certificado de qualidade do vinho e relação álcool/extrato  (e acidez) não apresentados, bem como quaisquer outras informações que julgar pertinentes;   iv) ato contínuo, dê ciência desse parecer à Procuradoria da Fazenda Nacional e  à Recorrente, abrindo­lhes prazo de 30 dias para manifestação, e;   v) finalmente, devolva o processo para este Colegiado, para prosseguimento do  julgamento.  Thais De Laurentiis Galkowicz                                                               2 Art. 17. A DI será instruída com os seguintes documentos:   (Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF nº  680, de 02 de outubro de 2006)  I ­ via original do conhecimento de carga ou documento equivalente;   (Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa  SRF nº 680, de 02 de outubro de 2006)  II ­ via original da fatura comercial; e   (Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF nº 680, de 02 de outubro  de 2006)  III ­ outros, exigidos em decorrência de Acordos Internacionais ou de legislação específica.   (Revogado(a) pelo(a)  Instrução Normativa SRF nº 680, de 02 de outubro de 2006)  Parágrafo  único.  Os  documentos  de  instrução  da  DI  devem  ser  entregues  à  SRF  quando  sua  apresentação  for  solicitada, devendo ser mantidos em poder do importador pelo prazo previsto na legislação.  3 Art. 18. A DI será instruída com os seguintes documentos:  I ­ via original do conhecimento de carga ou documento equivalente;  II ­ via original da fatura comercial, assinada pelo exportador;  III ­ romaneio de carga (packing list), quando aplicável; e  IV ­ outros, exigidos exclusivamente em decorrência de Acordos Internacionais ou de legislação específica.  §  1º  Os  documentos  de  instrução  da  DI  devem  ser  entregues  à  SRF  quando  sua  apresentação  for  solicitada,  devendo ser mantidos em poder do importador pelo prazo previsto na legislação.   Fl. 582DF CARF MF Processo nº 12466.001177/2007­10  Resolução nº  3402­001.381  S3­C4T2  Fl. 583          11   Fl. 583DF CARF MF

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Numero do processo: 10410.720066/2011-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon May 21 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Aug 03 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do Fato Gerador: 29/04/2011 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA. Compete a quem transmite o PER o ônus de provar a liquidez e certeza do crédito tributário alegado. À autoridade administrativa cabe a verificação da existência desse direito, mediante o exame de provas hábeis, idôneas, eficazes e suficientes a essa comprovação.
Numero da decisão: 3401-004.980
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosaldo Trevisan (presidente da turma), Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice-presidente), Robson José Bayerl, André Henrique Lemos, Mara Cristina Sifuentes, Tiago Guerra Machado, Cássio Schappo e Lazaro Antonio Souza Soares.
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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3401­004.980  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  21 de maio de 2018  Matéria  Normas Gerais de Direito Tributário  Recorrente  INDUSTRIA DE LATICINIOS PALMEIRA DOS INDIOS S/A ILPISA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do Fato Gerador: 29/04/2011  PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA.  Compete a quem  transmite o PER o ônus de provar a  liquidez e certeza do  crédito tributário alegado.  À  autoridade  administrativa  cabe  a  verificação  da  existência  desse  direito,  mediante  o  exame  de  provas  hábeis,  idôneas,  eficazes  e  suficientes  a  essa  comprovação.      Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.     (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan ­ Presidente e Relator     Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Rosaldo  Trevisan  (presidente da turma), Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice­presidente), Robson José  Bayerl,  André  Henrique  Lemos,  Mara  Cristina  Sifuentes,  Tiago  Guerra  Machado,  Cássio  Schappo e Lazaro Antonio Souza Soares.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 41 0. 72 00 66 /2 01 1- 11 Fl. 59188DF CARF MF Processo nº 10410.720066/2011­11  Acórdão n.º 3401­004.980  S3­C4T1  Fl. 3          2     Relatório  Trata o presente processo de recurso voluntário contra decisão da DRJ/CTA,  que  julgou  improcedente a manifestação de  inconformidade do contribuinte contra Despacho  Decisório  que  indeferiu  totalmente  o  Pedido  Eletrônico  de Ressarcimento  ­  PER,  relativo  a  contribuições não cumulativas, face a ausência de comprovação dos créditos pleiteados.  O Despacho Decisório adotou as razões exaradas em Parecer Fiscal resultante  de  diligência  havida  em  cumprimento  ao  provimento  judicial  contido  no  Mandado  de  Segurança nº 0000205­60.210.4.05.8000, da 1ª Vara da Justiça Federal de Alagoas e ao MPF –  Mandado de Procedimento Fiscal nº 0440100­ 00462­2010.  Cientificada  desta  decisão,  a  recorrente  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade  em  que  sustenta  a  legitimidade  de  seus  créditos,  pugna  pela  aplicação  do  princípio  da  verdade  material,  afirma  que  atendeu  as  solicitações  do  Fisco  no  curso  da  fiscalização e solicita que os autos sejam novamente baixados em diligência para apurar o valor  que a autoridade administrativa entende ser devido.  Por  unanimidade  de  votos,  a  DRJ/CTA  indeferiu  o  pedido  de  diligência  e  julgou  improcedente a Manifestação de  Inconformidade. Entendeu este colegiado que é ônus  do contribuinte a comprovação da existência de seu direito creditório e que há de se indeferir  solicitação que objetive transferir esta obrigação à autoridade administrativa.  Irresignada,  a  recorrente  interpôs  seu  recurso  voluntário  tempestivo,  requerendo em preliminar a nulidade do presente processo, pois  tanto o despacho decisório,  quanto o acórdão da DRJ/CTA, não poderiam ser emitidos antes da decisão final administrativa  do auto de infração 10410.006237/2010­14, vez que este auto discute justamente a legitimidade  dos  créditos  pleiteados  e  que  foram  objeto  de  glosa  tanto  no  despacho  decisório  quanto  no  acórdão.  No  mérito,  basicamente  ratifica  os  argumentos  expendidos  em  sua  manifestação de inconformidade.   É o relatório.    Fl. 59189DF CARF MF Processo nº 10410.720066/2011­11  Acórdão n.º 3401­004.980  S3­C4T1  Fl. 4          3 Voto             Conselheiro Rosaldo Trevisan, relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo  II do RICARF, aprovado pela Portaria MF  343,  de  09  de  junho  de  2015.  Portanto,  ao  presente  litígio  aplica­se  o  decidido  no Acórdão  3401­004.972,  de  21  de  maio  de  2018,  proferido  no  julgamento  do  processo  10410.720043/2011­06, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3401­004.972):  "O recurso voluntário é  tempestivo, vez que a Recorrente  tomou ciência da decisão recorrida em 11/05/2015 (efl. 59.145),  interpondo  seu  voluntário  em 09/06/2015  (efls.  59.146/59.147),  logo, dele tomo conhecimento.  O ponto nodal diz respeito ao reconhecimento de créditos  fiscais  do  PIS  e  da  COFINS  não­cumulativas,  no  ramo  de  laticínios  ­  leite  e  seus  derivados  ­,  acumulados  mensalmente,  decorrentes  das  aquisições  de  matérias­primas,  embalagens,  materiais  intermediários,  dentre  outros,  os  quais  restaram  indeferidos  totalmente  pela  autoridade  fiscal,  por  meio  de  despacho  decisório  em  sede  de  Pedido  de  Restituição,  Ressarcimento ou Reembolso ­ PER.  Note­se  que  a  questão  cinge­se  à  formação,  instrução,  cognição da prova, e esta, quando se trata de PER/DCOMP ­ um  pedido de iniciativa do sujeito passivo ­, a ele cabe tal ônus. Por  mais  longínquo  e  penoso  tenha  sido  o  percurso  judicial  e  administrativo  percorrido  pela  Recorrente  no  caso  concreto,  a  conclusão é de que o contribuinte há de fazer esta prova.  Antes  de  adentrar  neste  assunto  de  mérito,  necessário  tratar da preliminar de nulidade.  Entende  a  Recorrente  que  tanto  o  despacho  decisório,  quanto o acórdão da DRJ/CTA, não poderiam ser emitidos antes  da  decisão  final  administrativa  do  auto  de  infração  10410.006237/2010­14,  vez  que  este  auto  discute  justamente  a  legitimidade dos créditos pleiteados e que foram objeto de glosa  tanto  no  despacho  decisório  quanto  no  acórdão,  asseverando  que  este  teve  como  nascedouro  o  mesmo  mandado  de  procedimento fiscal.  A lógica é respeitável, porém, como se trata de Pedido de  Restituição,  a  prova  dos  créditos  diz  respeito  a  cada  um  dos  PER, para os quais, dependendo de sua instrução e prova cabal,  logrará ou não êxito o Pleiteante.  Fl. 59190DF CARF MF Processo nº 10410.720066/2011­11  Acórdão n.º 3401­004.980  S3­C4T1  Fl. 5          4 Portanto, afasto a nulidade arguida.  Volvendo  a  questão  meritória,  destacam­se  trechos  do  Termo de Encerramento de Diligência 0001 (efl. 9 e ss.):  No dia 18/02/2010, o contribuinte entregou basicamente os  livros  contábeis  e  fiscais  e  alguns  arquivos  magnéticos  contendo memórias de cálculo.  Constatamos  após  examinar  os  primeiros  arquivos  entregues, que os mesmo possuíam erros formais e tivemos  que  solicitar  que  os  arquivos  fossem  refeitos.  Este  fato  demonstrou  que  o  contribuinte  não  possuía  memória  de  cálculo  dos  valores  informados  na  DACON  e  conseqüentemente dos PER/DCOMP.  A partir desta data começou um processo inverso. A Receita  Federal  que  estava  com  o  prazo  fixado  para  apreciar  os  PER/DCOMP,  teve  que  pedir  prorrogações  de  prazo  ao  Judiciário,  não  para  fazer  o  trabalho,  mas  para  que  o  contribuinte pudesse apresentar os documentos e elementos  necessários ao exame dos PER/DCOMP. Foram solicitadas  e concedidas duas prorrogações de prazo. Uma de 250 dias  em 10/05/2010 e outra de 180 em 02/08/2010.  Desde  a  data  da  entrega  dos  primeiros  arquivos,  até  27/10/2010,  data  do  último  arquivo  entregue,  diversos  contatos telefônicos, 02 reintimações fiscais e cerca de 30 e­ mails foram enviados e recebidos, cobrando as informações  e recebendo arquivos magnéticos.  Em  18/06/2010,  através  da Reintimação  Fiscal  nº0001,  foi  feito um resumo do que havia sido entregue e o que estava  pendente. Pode­se verificar que passados quase 5 meses do  termo de diligência fiscal/solicitação de documentos, apenas  4 itens haviam sido entregues, faltavam 12 itens. Mais uma  vez  o  contribuinte  apresentou  pedido  de  prorrogação  para  entrega  dos  documentos.  Em  08/07/2010  o  contribuinte  entregou a maior parte das  informações  restantes. Faltando  ainda o arquivo do almoxarifado e da depreciação.  (...)  Estes mesmos arquivos de saída de mercadorias, no campo  "tributação", onde informa se o produto vendido é tributado  a  alíquota  zero  ou  é  tributado  a  alíquota  positiva,  foram  fornecidos  com  essa  informação  totalmente  equivocada.  Produtos  que  na  época  da  emissão  da  nota  fiscal  eram  tributados,  foram  considerados  como  alíquota  zero  e  vice­ versa. Assim, tivemos que refazer esta  informação, produto  a produto, nota  fiscal a nota fiscal obedecendo à  legislação  vigente,  no  intuito  de  aproveitar  o  arquivo  para  confronto  com a DACON.  Após  finalizar,  formatar  e  totalizar  mensalmente  os  arquivos.  Fomos  fazer  o  confronto  com  os  valores  Fl. 59191DF CARF MF Processo nº 10410.720066/2011­11  Acórdão n.º 3401­004.980  S3­C4T1  Fl. 6          5 informados  na DACON,  para  então  passar  para  a  segunda  etapa  do  trabalho  que  é  a  auditoria  propriamente  dita,  ou  seja,  fazer  os  devidos  ajustes  na  ótica  da  Receita  Federal,  apurar os créditos devidos  e  confrontar  com os  respectivos  PER/DCOMP.  (...)  Constatamos uma total divergência de valores. Nas rubricas  acima  relacionada,  não  houve  um  mês  em  que  houvesse  coincidência de valores entre os constantes na DACON e os  valores constantes nos arquivos fornecidos.  Elaboramos  as  planilhas  denominadas:  Demonstrativo  das  diferenças  entre  os  valores  constantes  da  DACON  e  arquivos magnéticos fornecidos como memória de cálculo I,  II e III, os quais evidenciam as divergências encontradas.  (...)  CONCLUSÃO  O ônus  da  prova  dos  créditos pleiteados  é  do contribuinte,  assim  deve  haver  uma  correspondência  entre  os  valores  constantes  no  documentário  fiscal,  esses  com  os  arquivos  magnéticos,  esses  com a DACON, que  é base de apuração  dos créditos, e por  final, a DACON com os PER/DCOMP,  para  que  então  possamos  examinar,  fazer  os  ajustes  necessários  de  acordo  com  a  legislação  e  deferir  os  eventuais créditos que o contribuinte esteja pleiteando.  O fato de entregar uma série de arquivos magnéticos, livros  fiscais  e  documentos,  não  fazem  prova  dos  créditos.  É  preciso  que  os  mesmos  guardem  estrita  correlação  com  o  valor exato do crédito pedido. Não se pode pedir um crédito  de um determinado valor e tentar comprovar outro.  No  caso  em  tela,  ao  longo  de  10  meses  e  muito  esforço  envidado  para  obtenção  das  informações  e  execução  do  trabalho, restou demonstrado que o contribuinte não possuía  memória  de  cálculu  dos  créditos  solicitados,  foi  fazendo  durante a execução do trabalho e os elementos e documentos  fornecidos,  não  guardam  nenhuma  correlação  com  os  valores dos créditos pleiteados nos PED/COMP.  Desta  forma,  face  à  falta  de  comprovação,  não  se  revela  possível deferir os créditos solicitados pelos motivos acima  expostos.  A partir de sua manifestação de inconformidade, juntou a  Recorrente  mais  de  5.000  documentos,  a  partir  da  efl.  66  e  seguintes,  num  total  de  49  (quarenta  e  nove)  Anexos,  na  realidade, planilhas,  informando,  em síntese,  número das notas  fiscais,  CFOP,  tipo  de  tributação  (alíquota  zero,  isento  e  tributado), descrição do material, montante, etc.  Fl. 59192DF CARF MF Processo nº 10410.720066/2011­11  Acórdão n.º 3401­004.980  S3­C4T1  Fl. 7          6 Enfatiza a decisão da DRJ/CTA (efl. 59.137) que o direito  creditório deve estar lastreado em documentação comprobatória  (artigo  1.179  do CC  c/c  artigos  3°,  34  e  65,  todos  da  IN/RFB  900/2008), asseverando ainda (efl. 59.138):  Assim, para comprovar a existência de um crédito vinculado  a um registro contábil, não basta apresentar o  registro, mas  também indicar, de forma específica, que documentos estão  associados  a  que  registros;  ainda,  é  importante,  quando  a  natureza  da  operação  escriturada/documentada  for  importante  para  a  caracterização  ou  não  do  direito  creditório,  que  a  descrição  da  operação  constante  dos  registros  e  documentos  seja  clara,  sem  abreviaturas  ou  códigos  que  dificultem  ou  impossibilitem  a  perfeita  caracterização do negócio.  No presente  processo,  salienta­se  que  a  unidade  de  origem  não  indeferiu  o  pleito  com  base  na  falta  da  escrituração  contábil,  pois,  como  bem  acentuou  a  interessada,  a  fiscalização  não  encontrou  nenhuma  anormalidade  formal  nos arquivos da contabilidade.  O  crédito  não  foi  concedido,  simplesmente,  porque  a  interessada,  mesmo  diante  dos  inúmeros  demonstrativos  e  documentos apresentados, não logrou êxito em comprovar a  origem dos valores solicitados.  Ao que se viu, durante muitos meses  fora oportunizado o  direito de a Recorrente fazer prova de seus hipotéticos créditos,  porém,  embora  juntando  muitos  documentos,  faltou  comprovação  da  origem  de  seus  valores,  e  por  conseguinte,  o  quantum respectivo para fins de restituição. Noutro falar, há se  ter uma conciliação entre registros contábeis e documentos que  respaldem  tais  registros,  não  bastando  os  apresentar,  mas  também  indicar,  de  forma  específica  que  os  documentos  estão  associados  aos  respectivos  registros;  natureza  da  operação  escriturada/documentada, a fim de caracterizar ou não o direito  ao crédito.  Dispõe  o  artigo  373,  I  do  CPC/2015,  aplicado  subsidiariamente  ao  Processo  Administrativo  Fiscal  ­  PAF  (Decreto 70.235/72):  "Art. 373. O ônus da prova incumbe:  I ­ ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;"  A propósito, neste sentido entende o CARF:  DCOMP.  CRÉDITOS.  HOMOLOGAÇÃO.  IMPOSSIBILIDADE  Cabe  à  autoridade  administrativa  autorizar a compensação de créditos tributários com créditos  líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo  contra  a  Fazenda  Pública.  A  ausência  de  elementos  imprescindíveis  à  comprovação  eficaz  desses  atributos  Fl. 59193DF CARF MF Processo nº 10410.720066/2011­11  Acórdão n.º 3401­004.980  S3­C4T1  Fl. 8          7 impossibilita à homologação. (Acórdão 3802­003.395, v.u.,  para negar provimento ao recurso voluntário).  RESTITUIÇÃO.  COMPENSAÇÃO.  PER/DCOMP.  CRÉDITO  LÍQUIDO  E  CERTO.  COMPROVAÇÃO.  ÔNUS. Nos processos derivados de pedidos de  restituição,  compensação ou ressarcimento, a comprovação dos créditos  ensejadores  incumbe  ao  postulante,  que  deve  carrear  aos  autos  os  elementos  probatórios  correspondentes,  capaz  de  demonstrar  a  liquidez  e  certeza  do  pagamento  indevido.  (Acórdão  3301­003.192,  v.  u.  para  negar  provimento  ao  recurso voluntário).  Ante  o  exposto,  voto  por  negar  provimento  ao  presente  recurso voluntário."  Importa  registrar  que  nos  autos  ora  em  apreço,  a  situação  fática  e  jurídica  encontra correspondência com a verificada no paradigma, de  tal  sorte que o entendimento  lá  esposado pode ser perfeitamente aqui aplicado  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do Anexo  II  do RICARF,  o  colegiado  negou  provimento ao recurso voluntário.  (Assinado com certificado digital)  Rosaldo Trevisan                              Fl. 59194DF CARF MF

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Numero do processo: 16682.904218/2011-12
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jun 13 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Aug 14 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2005 CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX, da Lei 10.833/03 e art. 3º, inciso IX, da Lei 10.637/02 eis que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na “operação” de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo “frete na operação de venda”, e não “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r. contribuições.
Numero da decisão: 9303-006.888
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal (relator), Luiz Eduardo de Oliveira Santos e Jorge Olmiro Lock Freire, que lhe negaram provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Tatiana Midori Migiyama. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em exercício.   (Assinado digitalmente) Andrada Márcio Canuto Natal - Relator.   (Assinado digitalmente) Tatiana Midori Migiyama - Redatora designada. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Demes Brito, Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: ANDRADA MARCIO CANUTO NATAL
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 19; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1671; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T3  Fl. 725          1 724  CSRF­T3  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  16682.904218/2011­12  Recurso nº               Especial do Contribuinte  Acórdão nº  9303­006.888  –  3ª Turma   Sessão de  13 de junho de 2018  Matéria  PERDCOMP ­ PIS/PASEP  Recorrente  VALE S.A.  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Ano­calendário: 2005  CRÉDITO.  FRETES  NA  TRANSFERÊNCIA  DE  PRODUTOS  ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.  Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep sobre os valores relativos a fretes  de produtos acabados  realizados entre estabelecimentos da mesma empresa,  considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Não obstante  à  observância  do  critério  da  essencialidade,  é  de  se  considerar  ainda  tal  possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX, da Lei 10.833/03 e art. 3º, inciso  IX, da Lei 10.637/02 eis que a inteligência desses dispositivos considera para  a  r.  constituição  de  crédito  os  serviços  intermediários  necessários  para  a  efetivação  da  venda quais  sejam,  os  fretes  na  “operação”  de venda. O que,  por  conseguinte,  cabe  refletir  que  tal  entendimento  se  harmoniza  com  a  intenção do legislador ao trazer o termo “frete na operação de venda”, e não  “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito  das r. contribuições.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar­lhe provimento, vencidos os     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 68 2. 90 42 18 /2 01 1- 12 Fl. 662DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 726          2 conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal (relator), Luiz Eduardo de Oliveira Santos e Jorge  Olmiro Lock Freire, que  lhe negaram provimento. Designada para  redigir o voto vencedor  a  conselheira Tatiana Midori Migiyama.    (Assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em exercício.      (Assinado digitalmente)  Andrada Márcio Canuto Natal ­ Relator.     (Assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama ­ Redatora designada.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Rodrigo  da  Costa  Pôssas,  Andrada  Márcio  Canuto  Natal,  Tatiana  Midori  Migiyama,  Luiz  Eduardo  de  Oliveira  Santos, Demes Brito, Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini  Cecconello.  Relatório  Trata­se  de  recurso  especial  de  divergência  interposto  pelo  contribuinte  contra decisão tomada no acórdão nº 3402­002.667, de 24 de fevereiro de 20151 (e­folhas 256 e  segs),  integrado  pelo  acórdão  de  embargos  nº  3402­002.779,  de 08  de  dezembro  de 2015(e­ folhas 288 e segs), que receberam, respectivamente, as ementas a seguir transcritas:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2005  NÃO  CUMULATIVIDADE.  CRÉDITOS.  INSUMOS.  CONCEITO.  Insumos,  para  fins  de  creditamento  da  contribuição  social  não  cumulativa,  são  todos  aqueles  bens  e  serviços  que  são  pertinentes e essenciais ao processo produtivo ou à prestação de  serviços, ainda que sejam neles empregados indiretamente.                                                              1 Data retificada em sede de embargos.  Fl. 663DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 727          3 NÃO  CUMULATIVIDADE.  DESPESAS  COM  SERVIÇOS  DE  CAPATAZIA,  REBOCAGEM  E  SERVIÇOS  PORTUÁRIOS.  INADMISSIBILIDADE.  Não  se  vinculando  à  atividade  propriamente  produtiva,  as  despesas incorridas com capatazia e estiva se assemelham mais  a  espécies  de  despesas  com  vendas,  sem  que,  todavia,  haja  hipótese permissiva para o creditamento.   FRETE  ENTRE  ESTABELECIMENTOS.  PRODUTOS  ACABADOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.  Por ausência de previsão  legal,  as despesas  com  transporte de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  do  próprio  contribuinte  não  geram  direito  ao  crédito  das  contribuições  sociais não cumulativas.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2005  EMBARGOS  INOMINADOS.  INEXATIDÃO  MATERIAL.  CORREÇÃO.  Verificada  inexatidão  material  devida  a  lapso  manifesto  no  acórdão  embargado,  especificamente  no  que  diz  respeito  à  indicação  da  data  em  que  ocorreu  a  sessão  de  julgamento,  impõe­se a sua devida correção.  A divergência suscitada no recurso especial (e­folhas 300 e segs) diz respeito  (i)  ao  indeferimento  de  prova  pericial  ou  de  realização  de  diligência;  (ii)  direito  de  crédito  sobre  as  despesas  com  serviços  portuários,  (iii)  direito  de  créditos  sobre  fretes  de  produtos  acabados entre estabelecimentos da mesma firma e (iv) direito de crédito sobre despesas com  estudos e projetos e com serviços de geologia.   O  Recurso  especial  foi  parcialmente  admitido  conforme  despacho  de  admissibilidade de e­folhas 400 e segs e despacho de admissibilidade de agravo, e­folhas 440 e  segs,  apenas  em  relação  direito  de  créditos  sobre  fretes  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos da mesma firma.  Fl. 664DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 728          4 Contrarrazões da Fazenda Nacional  às  e­folhas 415 e  segs. Defende que  se  negue provimento ao recurso especial do contribuinte.  É o Relatório.  .  Voto Vencido  Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, Relator.  Conhecimento do Recurso Especial  Preenchidos os requisitos de admissibilidade, tomo conhecimento do recurso.  Mérito  A  legislação  que  estabeleceu  a  sistemática de  apuração  não  cumulativa  das  Contribuições para o PIS/Pasep e Cofins  trouxe uma espécie de numerus clausus em relação  aos  bens  e  serviços  considerados  como  insumos  para  fins  de  creditamento,  ou  seja,  fora  daqueles  itens  expressamente  admitidos  pela  lei,  não  há  possibilidade  de  apropriação  de  créditos,  pelo  reconhecimento  de  que  as  demais  mercadorias  também  se  enquadram  no  conceito de insumo.   Fosse  para  atingir  todos  os  gastos  essenciais  à  obtenção  da  receita,  não  necessitaria a lei ter sido elaborada com tanto detalhamento, bastava um único artigo ou inciso.  No  caso  concreto,  discute­se  a  possibilidade  de  apropriação  de  créditos  em  relação às despesas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma firma.  Como  é  cediço,  na  etapa  posterior  ao  processo  de  produtivo  propriamente  dito, o único dispêndio vinculado ao transporte das mercadorias para o qual o legislador previu  direito ao crédito foi em relação ao frete na operação de venda, quando o ônus é suportado pelo  vendedor.  Não  há  mecanismo  de  hermenêutica  que  autorize  a  apropriação  de  créditos,  por  analogia, com gastos genéricos com o transporte de mercadorias.   Naquilo em que melhor se ajusta à jurisprudência deste Colegiado, o recurso  especial sustenta o direito ao crédito reclamado com base nos seguintes fundamentos.  Fl. 665DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 729          5 Não  é  demais  destacar  que,  in  casu,  não  se  trata  de  mero  transporte  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos  da  Recorrente, o que por si só já geraria o direito de crédito, a teor  dos  precedentes  acima,  mas  de  transporte  integrado  que  compreende o  trânsito das mercadorias até a exportação e  seu  destino  final,  aperfeiçoando  a  venda,  seja  enquanto  realizado  entre  estabelecimentos  (mina  para  mina),  seja  enquanto  efetivado  do  estabelecimento  ao  Porto  pela  empresa  MRS  LOGÍSTICA, seja enquanto realizado via marítima pela empresa  LOG­IN, todos integralmente arcados pela Recorrente.  Contudo, como já foi dito, apenas o gasto específico com o frete na operação  de venda dá direito ao crédito. Não há previsão legal para concessão de créditos decorrentes de  gastos com  transporte  integrado de produtos acabados, entre estabelecimentos ou não, sob o  argumento de que estes aperfeiçoam a venda.  Voto por negar provimento ao recurso especial do contribuinte.  (Assinado digitalmente)  Andrada Márcio Canuto Natal       Fl. 666DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 730          6 Voto Vencedor  Conselheira Tatiana Midori Migiyama, Redatora designada.    Peço  vênia  ao  ilustre  relator,  que  tanto  admiro,  para  trazer  o  entendimento  dado  pela  maioria  desse  Colegiado,  acerca  da  possibilidade  de  tomada  de  créditos  das  contribuições sociais não cumulativas sobre os custos de fretes nas  transferências  internas de  mercadorias. Para tanto, recorda­se que essa discussão já foi apreciada por nossa turma, tendo  sido firmado posicionamento de que os custos de frete de mercadorias entre estabelecimentos  gerariam o direito à constituição e crédito.    Frise­se a ementa do acórdão 9303­005.156:  “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/01/2008 a 30/09/2008  CRÉDITO.  FRETES  NA  TRANSFERÊNCIA  DE  PRODUTOS  ACABADOS  ENTRE  ESTABELECIMENTOS  DA  MESMA  EMPRESA.  Cabe  a  constituição  de  crédito  de  PIS/Pasep  sobre  os  valores  relativos  a  fretes  de  produtos  acabados  realizados  entre  estabelecimentos  da  mesma  empresa,  considerando  sua  essencialidade à atividade do sujeito passivo.  Não  obstante  à  observância  do  critério  da  essencialidade,  é  de  se  considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX, da  Lei  10.833/03  e  art.  3º,  inciso  IX,  da  Lei  10.637/02  eis  que  a  inteligência  desses  dispositivos  considera  para  a  r.  constituição  de  crédito  os  serviços  intermediários  necessários  para  a  efetivação  da  venda  quais  sejam,  os  fretes  na  “operação”  de  venda.  O  que,  por  conseguinte,  cabe  refletir  que  tal  entendimento  se harmoniza  com a  intenção  do  legislador  ao  trazer  o  termo  “frete  na  operação  de  venda”, e não “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da  constituição de crédito das r. contribuições.  CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE MATÉRIAS PRIMAS  ENTRE ESTABELECIMENTOS  Fl. 667DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 731          7 Os fretes na transferência de matérias primas entre estabelecimentos,  essenciais para a atividade do sujeito passivo, eis que vinculados com  as  etapas de  industrialização do produto  e  seu objeto  social,  devem  ser  enquadrados  como  insumos,  nos  termos  do  art.  3º,  inciso  II,  da  Lei  10.833/03  e  art.  3º,  inciso  II,  da  Lei  10.637/02.  Cabe  ainda  refletir  que  tais  custos  nada  diferem  daqueles  relacionados  às  máquinas de esteiras que levam a matéria­prima de um lado para o  outro  na  fábrica  para  a  continuidade  da  produção/industrialização/beneficiamento  de  determinada  mercadoria/produto.”    Nesse  ínterim,  proveitoso  citar  os  acórdãos  9303­005.155,  9303­005.154,  9303­005.153,  9303­005.152,  9303­005.151,  9303­005.150,  9303­005.116,  9303­006.136,  9303­006.135,  9303­006.134,  9303­006.133,  9303­006.132,  9303­006.131,  9303­006.130,  9303­006.129,  9303­006.128,  9303­006.127,  9303­006.126,  9303­006.125,  9303­006.124,  9303­006.123,  9303­006.122,  9303­006.121,  9303­006.120,  9303­006.119,  9303­006.118,  9303­006.117,  9303­006.116,  9303­006.115,  9303­006.114,  9303­006.113,  9303­006.112,  9303­006.111,  9303­005.135,  9303­005.134,  9303­005.133,  9303­005.132,  9303­005.131,  9303­005.130,  9303­005.129,  9303­005.128,  9303­005.127,  9303­005.126,  9303­005.125,  9303­005.124,  9303­005.123,  9303­005.122,  9303­005.121,  9303­005.127,  9303­005.126,  9303­005.125,  9303­005.124,  9303­005.123,  9303­005.122,  9303­005.121,  9303­005.120,  9303­005.119, 9303­005.118, 9303­005.117, 9303­006.110, 9303­004.311, etc.    Não  obstante,  para melhor  elucidar meu  entendimento,  passo  a  discorrer  a  priori  sobre  o  conceito  de  insumos,  vez  que  influenciará  na  questão  da  segmentação  das  atividades da recorrente.    Primeiramente, sobre os critérios a serem observados para a conceituação de  insumo  para  a  constituição  do  crédito  do  PIS  e  da Cofins  trazida  pela  Lei  10.637/02  e  Lei  10.833/03, não é demais enfatizar que se tratava de matéria controvérsia – pois em fevereiro de  2018  o  STJ,  em  sede  de  recurso  repetitivo,  definiu  que  o  conceito  de  insumo,  para  fins  de  constituição  de  crédito  de  PIS  e  de  Cofins,  deve  observar  o  critério  da  essencialidade  e  Fl. 668DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 732          8 relevância  –  considerando­se  a  imprescindibilidade  do  item  para  o  desenvolvimento  da  atividade econômica desempenhada pelo contribuinte..    Definiu,  ainda,  ser  ilegal  a  disciplina  de  creditamento  prevista  nas  IN SRF  247 e 404 que, por sua vez, traz um entendimento mais restritivo que descrita na lei.     Nessa linha, efetivamente a Constituição Federal não outorgou poderes para a  autoridade fazendária para se definir livremente o conteúdo da não cumulatividade.     O  que,  por  conseguinte,  ainda  que  o  acórdão  do  STJ  não  tenha  sido  publicado,  tal  como  já  entendia,  expresso  que  a  devida  observância  da  sistemática  da  não  cumulatividade  exige  que  se  avalie  a  natureza  das  despesas  incorridas  pela  contribuinte  –  considerando a legislação vigente, bem como a natureza da sistemática da não cumulatividade.    Sempre  que  estas  despesas/custos  se  mostrarem  essenciais  ao  exercício  de  sua  atividade,  devem  implicar,  a  rigor,  no  abatimento  de  tais  despesas  como  créditos  descontados junto à receita bruta auferida.     Importante recordar que no IPI se tem critérios objetivos (desgaste durante o  processo produtivo em contato direto com o bem produzido ou composição ao produto final),  enquanto, no PIS e na COFINS essa definição sofre contornos subjetivos.    Tenho que, para se estabelecer o que é o insumo gerador do crédito do PIS e  da COFINS, ao meu sentir,  torna­se necessário analisar a essencialidade do bem ao processo  produtivo da recorrente, ainda que dele não participe diretamente.     Continuando, frise­se tal entendimento que vincula o bem e serviço para fins  de  instituição  do  crédito  do  PIS  e  da Cofins  com  a  essencialidade  no  processo  produtivo  o  Acórdão 3403­002.765 – que, por sua vez, traz em sua ementa:  "O conceito de insumo, que confere o direito de crédito de PIS/Cofins  não­cumulativo,  não  se  restringe  aos  conceitos  de  matéria­prima,  produto  intermediário  e material  de  embalagem,  tal  como  traçados  pela  legislação  do IPI. A configuração de insumo, para o efeito das Leis nºs 10.637/2002 e  Fl. 669DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 733          9 10.833/2003,  depende  da  demonstração  da  aplicação  do  bem  e  serviço  na  atividade produtiva concretamente desenvolvida pelo contribuinte."    Vê­se que na sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS o conteúdo  semântico de insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI, porém mais restrito  do  que  aquele  da  legislação  do  imposto  de  renda,  abrangendo  os  “bens”  e  serviços  que  integram o custo de produção.    Ademais,  vê­se  que,  dentre  todas  as  decisões  do CARF  e  do  STJ,  é  de  se  constatar que o entendimento predominante considera o princípio da essencialidade para  fins  de conceituação de insumo.    Não obstante à jurisprudência dominante,  importante discorrer sobre o tema  desde a instituição da sistemática não cumulativa das r. contribuições.    Em  30  de  agosto  de  2002,  foi  publicada  a  Medida  Provisória  66/02,  que  dispôs sobre a sistemática não cumulativa do PIS, o que foi reproduzido pela Lei 10.637/02 (lei  de conversão da MP 66/02) que, em seu art. 3º, inciso II, autorizou a apropriação de créditos  calculados  em  relação  a  bens  e  serviços  utilizados  como  insumos  na  fabricação  de  produtos  destinados à venda.     É a seguinte a redação do referido dispositivo:  “Art.  3º  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2º  a  pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:   [...]  II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e  na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes,  exceto  em  relação  ao  pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de  2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados  nas  posições  87.03 e 87.04 da TIPI;”    Fl. 670DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 734          10 Em relação à COFINS, tem­se que, em 31 de outubro de 2003, foi publicada  a MP 135/03, convertida na Lei 10.833/03, que dispôs sobre a sistemática não cumulatividade  dessa  contribuição,  destacando  o  aproveitamento  de  créditos  decorrentes  da  aquisição  de  insumos em seu art. 3º, inciso II, em redação idêntica àquela já existente para o PIS/Pasep, in  verbis (Grifos meus):  “Art.  3º  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2º  a  pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e  na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes,  exceto  em  relação  ao  pagamento  de que  trata  o  art.  2º  da Lei  nº10.485,  de 3  de  julho de  2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados  nas  posições  87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)”.    Posteriormente,  em  31  de  dezembro  de  2003,  foi  publicada  a  Emenda  Constitucional 42/2003, sendo inserida ao ordenamento jurídico o § 12 ao art. 195:  “Art. 195. A seguridade social  será  financiada por  toda a  sociedade,  de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes  dos  orçamentos  da  União,  dos  Estados,  do  Distrito  Federal  e  dos  Municípios, e das seguintes contribuições:  [...]  §12 A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as  contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não  cumulativas.”    Com  o  advento  desse  dispositivo,  restou  claro  que  a  regulamentação  da  sistemática da não cumulatividade aplicável ao PIS e à COFINS ficaria sob a competência do  legislador ordinário.    Vê­se, portanto, em consonância com o dispositivo constitucional, que não há  respaldo  legal  para  que  seja  adotado  conceito  excessivamente  restritivo  de  "utilização  na  Fl. 671DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 735          11 produção" (terminologia  legal),  tomando­o por  "aplicação ou consumo direto na produção" e  para  que  seja  feito  uso,  na  sistemática  do  PIS/Pasep  e  Cofins  não  cumulativos,  do  mesmo  conceito de "insumos" adotado pela legislação própria do IPI.    Nessa lei, há previsão para que sejam utilizados apenas subsidiariamente os  conceitos  de  produção,  matéria  prima,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem  previstos na legislação do IPI.    Ademais,  a  sistemática  da  não  cumulatividade  das  contribuições  é  diversa  daquela do  IPI, visto que a previsão  legal possibilita a dedução dos valores de determinados  bens e serviços suportados pela pessoa jurídica dos valores a serem recolhidos a título dessas  contribuições,  calculados  pela  aplicação  da  alíquota  correspondente  sobre  a  totalidade  das  receitas por ela auferidas.    Não  menos  importante,  vê­se  que,  para  fins  de  creditamento  do  PIS  e  da  COFINS, admite­ se também que a prestação de serviços seja considerada como insumo, o que  já leva à conclusão de que as próprias Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 ampliaram a definição  de "insumos", não se limitando apenas aos elementos físicos que compõem o produto.    Nesse  ponto,  Marco  Aurélio  Grego  (in  "Conceito  de  insumo  à  luz  da  legislação  de  PIS/COFINS",  Revista  Fórum  de  Direito  Tributário  RFDT,  ano1,  n.  1,  jan/fev.2003, Belo Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com  direito  ao  crédito  sempre  que  a  atividade  ou  a  utilidade  forem  necessárias  à  existência  do  processo ou do produto ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça  com que um dos dois adquira determinado padrão desejado.     Sendo  assim,  seria  insumo  o  serviço  que  contribua  para  o  processo  de  produção  –  o  que,  pode­se  concluir  que  o  conceito  de  insumo  efetivamente  é  amplo,  alcançando  as  utilidades/necessidades  disponibilizadas  através  de  bens  e  serviços,  desde  que  essencial  para  o  processo  ou  para  o  produto  finalizado,  e  não  restritivo  tal  como  traz  a  legislação do IPI.    Fl. 672DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 736          12 Frise­se  que  o  raciocínio  de  Marco  Aurélio  Greco  traz,  para  tanto,  os  conceitos de essencialidade e necessidade ao processo produtivo.    O que seria inexorável se concluir também pelo entendimento da autoridade  fazendária  que,  por  sua  vez,  validam  o  creditamento  apenas  quando  houver  efetiva  incorporação  do  insumo  ao  processo  produtivo  de  fabricação  e  comercialização  de  bens  ou  prestação  de  serviços,  adotando  o  conceito  de  insumos  de  forma  restrita,  em  analogia  à  conceituação adotada pela legislação do IPI, ferindo os termos trazidos pelas Leis 10.637/2002  e 10.833/2003, que, por sua vez, não tratou, tampouco conceituou dessa forma.    Resta, por conseguinte,  indiscutível a ilegalidade das  Instruções Normativas  SRF 247/02 e 404/04 quando adotam a definição de insumos semelhante à da legislação do IPI.  Tal como expressou o STJ em recente decisão.    As  Instruções  Normativas  da  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  que  restringem o conceito de insumos, não podem prevalecer, pois partem da premissa equivocada  de que os créditos de PIS e COFINS teriam semelhança com os créditos de IPI.    Isso, ao dispor:  ·  O  art.  66,  §  5º,  inciso  I,  da  IN  SRF  247/02  o  que  segue  (Grifos  meus):  “Art. 66. A pessoa  jurídica que apura o PIS/Pasep não­cumulativo  com  a  alíquota  prevista  no  art.  60  pode  descontar  créditos,  determinados  mediante  a  aplicação  da  mesma  alíquota,  sobre  os  valores:   [...]  § 5º Para os  efeitos da alínea  "b" do  inciso  I  do  caput,  entende­se  como insumos: (Incluído)  I ­ utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:  (Incluído)  a.  Matérias  primas,  os  produtos  intermediários,  o  material  de  embalagem  e  quaisquer  outros  bens  que  sofram  alterações,  tais  como o desgaste,  o dano ou a perda de propriedades  físicas  ou  Fl. 673DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 737          13 químicas,  em  função  da  ação  diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  fabricação,  desde  que  não  estejam  incluídas  no  ativo imobilizado; (Incluído)  b.  Os  serviços  prestados  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  aplicados ou consumidos na prestação do serviço. (Incluído)  [...]”    · art. 8º, § 4ª, da IN SRF 404/04 (Grifos meus):  “Art. 8  º Do valor apurado na  forma do art. 7  º, a pessoa  jurídica  pode  descontar  créditos,  determinados  mediante  a  aplicação  da  mesma alíquota, sobre os valores:   [...]  § 4 º Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende­se  como insumos:   ­ utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:   a)  a  matéria­prima,  o  produto  intermediário,  o  material  de  embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como  o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas,  em  função  da  ação  diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;   b)  os  serviços  prestados  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;   II ­ utilizados na prestação de serviços:   a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde  que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e   b)  os  serviços  prestados por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país,  aplicados ou consumidos na prestação do serviço.   [...]”    Tais normas infraconstitucionais restringiram o conceito de insumo para  fins  de  geração  de  crédito  de  PIS  e  COFINS,  aplicando­se  os  mesmos  já  trazidos  pela  legislação do IPI. O que entendo que a norma infraconstitucional não poderia extrapolar essa  Fl. 674DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 738          14 conceituação  frente  a  intenção  da  instituição  da  sistemática  da  não  cumulatividade  das  r.  contribuições.    Considerando  que  as  Leis  10.637/02  e  10.833/03  trazem  no  conceito  de  insumo:  a.  Serviços utilizados na prestação de serviços;  b.  Serviços  utilizados  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda;  c.  Bens utilizados na prestação de serviços;  d.  Bens  utilizados  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda;  e.  Combustíveis e lubrificantes utilizados na prestação de serviços;  f.  Combustíveis e lubrificantes utilizados na produção ou fabricação de bens  ou produtos destinados à venda.    Vê­se  claro, portanto, que não poder­se­ia  considerar para  fins de definição  de insumo o trazido pela legislação do  IPI,  já que serviços não são efetivamente insumos, se  considerássemos os termos dessa norma.    Não obstante, depreendendo­se da análise da legislação e seu histórico, bem  como  intenção  do  legislador,  entendo  também  não  ser  cabível  adotar  de  forma  ampla  o  conceito  trazido  pela  legislação  do  IRPJ  como  arcabouço  interpretativo,  tendo  em  vista  que  nem  todas  as  despesas  operacionais  consideradas  para  fins  de  dedução  de  IRPJ  e CSLL  são  utilizadas no processo produtivo e simultaneamente tratados como essenciais à produção.    Ora, o termo "insumo" não devem necessariamente estar contidos nos custos  e  despesas  operacionais,  isso  porque  a  própria  legislação  previu  que  algumas  despesas  não  operacionais  fossem  passíveis  de  creditamento,  tais  como  Despesas  Financeiras,  energia  elétrica utilizada nos estabelecimentos da empresa, etc.     O  que  entendo  que  os  itens  trazidos  pelas  Leis  10.637/02  e  10.833/03  que  geram o creditamento, são  taxativos,  inclusive porque demonstram claramente as despesas,  e  não somente os custos que deveriam ser objeto na geração do crédito dessas contribuições. Eis  Fl. 675DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 739          15 que,  se  fossem  exemplificativos,  nem  poderiam  estender  a  conceituação  de  insumos  as  despesas  operacionais  que  nem  compõem  o  produto  e  serviços  –  o  que  até  prejudicaria  a  inclusão de algumas despesas que não contribuem de forma essencial na produção.    Com efeito, por conseguinte, pode­se concluir que a definição de “insumos”  para efeito de geração de crédito das r. contribuições, deve observar o que segue:  · Se  o  bem  e  o  serviço  são  considerados  essenciais  na  prestação  de  serviço ou produção;  · Se a produção ou prestação de serviço são dependentes efetivamente  da  aquisição  dos  bens  e  serviços  –  ou  seja,  sejam  considerados  essenciais.     Tanto é assim que, em julgado recente, no REsp 1.246.317, a Segunda Turma  do STJ  reconheceu o direito de uma empresa do setor de alimentos a compensar créditos de  PIS e Cofins resultantes da compra de produtos de limpeza e de serviços de dedetização, com  base no critério da essencialidade.    Para  melhor  transparecer  esse  entendimento,  trago  a  ementa  do  acórdão  (Grifos meus):  “PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  AUSÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO  AO ART. 535, DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO,  DO  CPC.  INCIDÊNCIA  DA  SÚMULA  N.  98/STJ.  CONTRIBUIÇÕES  AO  PIS/PASEP  E  COFINS  NÃO­CUMULATIVAS.  CREDITAMENTO.  CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3º, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3º,  II,  DA  LEI  N.  10.833/2003.  ILEGALIDADE  DAS  INSTRUÇÕES  NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.  1.  Não  viola  o  art.  535,  do  CPC,  o  acórdão  que  decide  de  forma  suficientemente fundamentada a lide, muito embora não faça considerações  sobre todas as teses jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes.   2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica  multa  a  embargos  de declaração  interpostos  notadamente  com o  propósito  de  prequestionamento.  Súmula  n.  98/STJ:  "Embargos  de  declaração  Fl. 676DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 740          16 manifestados  com notório propósito de prequestionamento não  têm  caráter  protelatório ".  3. São ilegais o art. 66, §5º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF  n.  247/2002  ­  Pis/Pasep  (alterada  pela  Instrução  Normativa  SRF  n.  358/2003)  e  o  art.  8º,  §4º,  I,  "a"  e  "b",  da  Instrução  Normativa  SRF  n.  404/2004 ­ Cofins, que restringiram indevidamente o conceito de "insumos"  previsto  no  art.  3º,  II,  das  Leis  n.  10.637/2002  e  n.  10.833/2003,  respectivamente,  para  efeitos  de  creditamento  na  sistemática  de  não­ cumulatividade das ditas contribuições.  4. Conforme  interpretação  teleológica  e  sistemática  do  ordenamento  jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da  Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com  a  conceituação  adotada  na  legislação  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados ­ IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo,  não  corresponde  exatamente  aos  conceitos  de  "Custos  e  Despesas  Operacionais"  utilizados  na  legislação  do  Imposto  de Renda  ­  IR,  por  que  demasiadamente elastecidos.   5. São "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e  art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes  ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de  serviços,  que  neles  possam  ser  direta  ou  indiretamente  empregados  e  cuja  subtração  importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção,  isto  é,  cuja  subtração  obsta  a  atividade  da  empresa,  ou  implica  em  substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.  6.  Hipótese  em  que  a  recorrente  é  empresa  fabricante  de  gêneros  alimentícios  sujeita,  portanto,  a  rígidas  normas  de  higiene  e  limpeza.  No  ramo a que pertence, as exigências de condições sanitárias das  instalações  se  não  atendidas  implicam  na  própria  impossibilidade  da  produção  e  em  substancial perda de qualidade do produto resultante. A assepsia é essencial  e  imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não houvessem os  efeitos  desinfetantes,  haveria  a  proliferação  de  microorganismos  na  maquinaria  e  no  ambiente  produtivo  que  agiriam  sobre  os  alimentos,  tornando­os  impróprios  para  o  consumo.  Assim,  impõe­se  considerar  a  Fl. 677DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 741          17 abrangência  do  termo  "insumo"  para  contemplar,  no  creditamento,  os  materiais  de  limpeza  e  desinfecção,  bem  como os  serviços  de  dedetização  quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros  alimentícios.  7. Recurso especial provido.”    Aquele  colegiado  entendeu  que  a  assepsia  do  local,  embora  não  esteja  diretamente  ligada  ao  processo  produtivo,  é medida  imprescindível  ao  desenvolvimento  das  atividades em uma empresa do ramo alimentício.    Em  outro  caso,  o  STJ  reconheceu  o  direito  aos  créditos  sobre  embalagens  utilizadas  para  a  preservação  das  características  dos  produtos  durante  o  transporte,  condição  essencial  para  a  manutenção  de  sua  qualidade  (REsp  1.125.253).  O  que,  peço  vênia,  para  transcrever a ementa do acórdão:  “COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE – INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA –  POSSIBILIDADE  –  EMBALAGENS  DE  ACONDICIONAMENTO  DESTINADAS  A  PRESERVAR  AS  CARACTERÍSTICAS  DOS  BENS  DURANTE  O  TRANSPORTE,  QUANDO  O  VENDEDOR  ARCAR  COM  ESTE CUSTO – É  INSUMO NOS TERMOS DO ART.  3º,  II, DAS LEIS N.  10.637/2002 E 10.833/2003.  1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples  inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende  a legalidade estrita.  Precedentes.  2.  As  embalagens  de  acondicionamento,  utilizadas  para  a  preservação  das  características  dos  bens  durante  o  transporte,  deverão  ser  consideradas  como insumos nos termos definidos no art. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e  10.833/2003  sempre  que  a  operação  de  venda  incluir  o  transporte  das  mercadorias e o vendedor arque com estes custos.”    Torna­se  necessário  se  observar  o  princípio  da  essencialidade  para  a  definição  do  conceito  de  insumos  com  a  finalidade  do  reconhecimento  do  direito  ao  creditamento ao PIS/Cofins não­cumulativos.  Fl. 678DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 742          18   Sendo assim, entendo não ser aplicável o entendimento de que o consumo de  tais  bens  e  serviços  sejam  utilizados  DIRETAMENTE  no  processo  produtivo,  bastando  somente serem considerados como essencial à produção ou atividade da empresa.    Nessa  linha, aguardamos o  trânsito em julgado da decisão do STJ proferida  após apreciação, em sede de repetitivo, do REsp1.221.170 – e que trouxe, pelas discussões e  votos  proferidos,  o  mesmo  entendimento  já  aplicável  pelas  suas  turmas  e  pelo  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais.  Privilegiando,  assim,  a  segurança  jurídica  que  tanto  merece a Fazenda Nacional e o sujeito passivo.    Passadas  tais  considerações,  ressurgindo  ao  caso  vertente,  considerando  a  atividade e objeto do sujeito passivo, é de se entende que os custos de fretes de mercadorias até  os  estabelecimentos  para  a  distribuição  são  considerados  insumos,  vez  que  essenciais  e  pertinentes à sua atividade. O que geraria crédito de PIS e Cofins.    Não obstante a esse entendimento, é de se entender que, em verdade, se trata  de frete para a venda, passível de constituição de crédito das contribuições, nos termos do art.  3º,  inciso  IX,  das  Lei  10.833/03  e  Lei  10.637/02  –  pois  a  inteligência  desse  dispositivo  considera o frete na “operação” de venda.    A venda de per si para  ser efetuada envolve vários eventos. Por  isso, que a  norma  traz  o  termo  “operação”  de  venda,  e  não  frete  de  venda.  Inclui,  portanto,  nesse  dispositivo os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda, dentre as quais o  frete ora em discussão.    Em  vista  de  todo  o  exposto,  votamos  por  dar  provimento  ao  recurso  do  sujeito passivo.    (Assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama      Fl. 679DF CARF MF Processo nº 16682.904218/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.888  CSRF­T3  Fl. 743          19                 Fl. 680DF CARF MF

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Numero do processo: 16561.720104/2014-22
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 12 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Jul 23 00:00:00 UTC 2018
Numero da decisão: 1402-000.661
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência para que a PGFN tome ciência e se manifeste sobre os documentos, memoriais e parecer juntados pela recorrente após o processo ser indicado para pauta. (assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente (assinado digitalmente) Evandro Correa Dias - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marco Rogério Borges, Caio Cesar Nader Quintella, Sergio Abelson (Suplente convocado), Leonardo Luis Pagano Gonçalves, Evandro Correa Dias, Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, Eduardo Morgado Rodrigues (Suplente Convocado) e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: EVANDRO CORREA DIAS
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1402­000.661  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária  Data  12 de junho de 2018  Assunto  GANHO DE CAPITAL ­ INCORPORAÇÃO DE AÇÕES  Recorrentes  FB PARTICIPACOES S.A.              FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Resolvem  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o  julgamento em diligência para que a PGFN tome ciência e se manifeste sobre os documentos,  memoriais e parecer juntados pela recorrente após o processo ser indicado para pauta.    (assinado digitalmente)  Paulo Mateus Ciccone ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Evandro Correa Dias ­ Relator    Participaram da sessão de  julgamento os  conselheiros: Marco Rogério Borges,  Caio  Cesar  Nader  Quintella,  Sergio  Abelson  (Suplente  convocado),  Leonardo  Luis  Pagano  Gonçalves,  Evandro  Correa  Dias,  Lucas  Bevilacqua  Cabianca  Vieira,  Eduardo  Morgado  Rodrigues (Suplente Convocado) e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).       RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 65 61 .7 20 10 4/ 20 14 -2 2 Fl. 2132DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.133          2 Relatório  Trata­se de Recurso de Ofício e Recurso Voluntário interpostos contra o acórdão  proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo (SP), que  manteve parcialmente o crédito tributário, cujo lançamento foi realizado por meio do Auto de  Infração lavrado em face de FB PARTICIPAÇÕES S.A. O caso foi  relatado pela  Instância a  quo nos seguintes termos:  "DA AUTUAÇÃO   Conforme  Termo  de  Verificação  Fiscal  de  fls.  516/549,  em  fiscalização  empreendida junto à contribuinte acima identificada, constatou­se o seguinte:  DA INTRODUÇÃO   1. A  presente  auditoria  objetiva  verificar  o  recolhimento  do  IRPJ  e  da  CSLL  incidentes  sobre  o  ganho  auferido  pela  FB  Participações  ("FB",  fiscalizada)  quando  da  unificação dos grupos JBS e Bertin no final de 2009. A FB foi criada para exercer o papel de  holding no contexto da união das operacionais JBS S.A. ("JBS") e Bertin S.A. ("Bertin") dos  dois conglomerados.  2. A primeira comunicação pública oficial a respeito da associação entre os dois  grupos  foi  feita  em  16/09/2009  pela  JBS.  O  Fato  Relevante  arquivado  na  CVM  (doc.  29)  informava como se daria a unificação:   “Conforme  o  Acordo  de  Associação,  os  acionistas  controladores  da  JBS,  J&F  Participações  S.A.  ("J&F")  e  ZMF  Fundo  de  Investimento  em  Participações  ("ZMF")  concordaram  em  contribuir  para  uma  sociedade  holding ("Nova Holding") a totalidade das ações que ambos detêm na JBS.  Os  acionistas  controladores  da  Bertin,  por  sua  vez,  concordaram  em  contribuir para a Nova Holding ações  representativas de 73,1% do capital  da Bertin. A Nova Holding, portanto, passará a ser a acionista controladora  tanto da Bertin como da JBS”.  3. Como informado nas Notas Explicativas da JBS do ano de 2010 (doc. 31), a  "Nova Holding" foi criada em 23/12/2009, mediante a integralização, realizada por cerca de R$  2,5  bilhões,  das  ações  JBS  detidas  pelos  então  controladores  da  JBS.  Com  isso,  a  holding  passou a controlar diretamente 51,7% do capital da JBS. O acionista controlador da Bertin a  que  se  refere  a nota  explicativa é o Bertin Fundo de  Investimento  em Participações  ("Bertin  FIP" ou "FIP" ou "fundo").  4. Nota­se, desde o primeiro comunicado, que a intenção das partes era exercer  o controle das empresas operacionais dos dois grupos por meio de uma holding. A holding em  questão passou a chamar­se FB Participações. Um novo Fato Relevante foi então divulgado em  14/12/2009 (doc. 30), trazendo mais detalhes de como se implementaria a associação. O "Passo  1" descrito nesse Fato Relevante, que inclusive corrobora a intenção de que os controladores da  Bertin não seriam sócios da JBS, mas da holding, é o seguinte:  Fl. 2133DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.134          3  “Passo 1. Os acionistas da Bertin deverão aprovar, em assembléia geral, a  Incorporação  de Ações, mediante  a  emissão  de  novas  ações  ordinárias  da  JBS. Em seguida, os acionistas controladores da Bertin subscreverão novas  ações  de  emissão  da  Nova  Holding,  a  serem  integralizadas  mediante  a  entrega,  à  Nova  Holding,  da  parcela  das  novas  ações  da  JBS  a  serem  atribuídas aos acionistas controladores da Bertin ("Novas Ações JBS"), nos  termos do "Passo 2" abaixo:”.  5. Algumas figuras mostradas no Fato Relevante de 14/12/2009 foram adaptadas e  complementadas com outras informações para tornar o entendimento da operação mais claro. Antes  da  incorporação  de  ações  da  Bertin  pela  JBS,  assim  se  estruturavam  os  dois  conglomerados  (percentuais do capital votante):    6. A  JBS  então  incorpora  as  ações  da Bertin  (29/12/2009),  o  que  significa  que  a  "incorporadora" (JBS) emitiu novas ações aos ex­sócios da Bertin que foram integralizadas com a  totalidade das ações da "incorporada" (Bertin). Dessa forma, os dois grupos passaram formalmente  a apresentar o seguinte desenho:    Fl. 2134DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.135          4 7. A situação mostrada na Figura 2 será detalhada adiante, mas cabe adiantar que,  nesse momento da incorporação das ações da Bertin, a JBS registrou um ágio de cerca de R$ 9,5  bilhões. Como regra, a contrapartida ao reconhecimento do ágio é o reconhecimento de um ganho  de mesmo valor. Pelos números apresentados na Figura 2, seria esperado, em tese, que um ganho  de R$ 7 bilhões (R$ 8,8 bilhões [ações JBS] ­ R$ 1,8 bilhão [ações Bertin]) fosse reconhecido pelo  Bertin  FIP, mas,  como  se  apurou,  o  ganho  registrado  por  ele  foi  de  apenas  R$  3,1  bilhões. Os  outros R$ 2,5 bilhões (em complemento aos R$ 7 bilhões) foram ganho da BNDESPAR, que não é  objeto da presente auditoria. Pela Figura 2, vê­se, portanto, que ainda falta localizar um ganho de  R$ 3,9 bilhões.  8. Por exigência contratual (doc. 14), no exato momento em que recebe as ações da  JBS, o Bertin FIP integraliza suas ações JBS no capital da FB pelo valor de R$ 4,9 bilhões, o que  levou à seguinte configuração societária    9.  Em  31/12/2009,  portanto  apenas  dois  dias  após  a  incorporação  das  ações  da  Bertin, a JBS incorpora a Bertin.    Fl. 2135DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.136          5 10. Como mostra  a Figura 2,  o FIP  recebeu as  ações  JBS por R$ 8,8 bilhões  em  troca de ações Bertin que estavam nele contabilizadas por cerca de R$ 1,8 bilhão. Em princípio, o  fundo  teria obtido, nesse momento, um ganho de R$ 7 bilhões. No entanto, a  integralização feita  pelo FIP, no mesmo instante e por exigência contratual, no capital da FB por apenas R$ 4,9 bilhões  acabou  resultando no  reconhecimento contábil  de um ganho de  tão  somente R$ 3,1 bilhões pelo  fundo.  Os  livros  do  Bertin  FIP  nem  sequer  registram  a  entrada  das  ações  JBS:  a  operação  foi  contabilizada pela diferença entre o investimento que o fundo detinha na Bertin (R$ 1,8 bilhão) e o  valor pelo qual ele passou a participar do capital da FB (R$ 4,9 bilhões).  11. No parágrafo 7, menciona­se que um ganho de R$ 3,9 bilhões ainda precisava  ser  localizado. A comparação entre  a Figura  2  e a Figura  3  revela uma  situação peculiar:  a  JBS  emite ações para o Bertin FIP por R$ 8,8 bilhões e, no mesmo instante, o fundo as integraliza no  capital da FB (controladora da JBS) por R$ 4,9 bilhões. Numa análise superficial e intuitiva, o que  se observa nessa integralização com o mesmo ativo, no mesmo instante, é que o FIP teria perdido  R$ 3,9 bilhões, pois as suas ações recém­recebidas da JBS (controlada da FB) pelo valor de R$ 8,8  bilhões  foram  integralizadas  no  capital  da FB  (controladora  da  JBS)  por  apenas R$ 4,9  bilhões.  Ainda intuitivamente, a perda sofrida pelo fundo seria um ganho auferido pela FB, pois a holding  teria  recebido  por  R$  4,9  bilhões  um  ativo  de  R$  8,8  bilhões.  Não  foi  exatamente  isso  que  aconteceu,  mas  a  noção  intuitiva  de  que  uma  contraparte  ganhou  em  detrimento  de  outra  pode  servir, por ora,  para entender,  ainda que preliminar e,  repita­se,  intuitivamente, que o ganho que  faltava localizar na Figura 2 está realmente na FB.  12. O que é absolutamente não­intuitivo é admitir que possa acontecer, no mundo  real,  algo  como  o  que  foi  formalizado.  Como  imaginar  que,  no  mesmo  instante,  em  operações  "casadas" (uma condicionada à outra), o FIP receba ações emitidas pela JBS (controlada da FB) a  R$ 8,8 bilhões e ato contínuo, por determinação contratual, essas mesmas ações são integralizadas  no capital da FB (controladora da JBS) por apenas R$ 4,9 bilhões? O que aconteceu foi outra coisa.  13. O modo como as operações foram formalmente realizadas está representado na  Figura 2 e na Figura 3. Vê­se que as ações emitidas pela JBS na incorporação de ações da Bertin  entraram e saíram instantaneamente no Bertin FIP e por fim "pararam" na FB. É evidente que todo  esse "trajeto"  foi  planejado desde a primeira hora. Tão evidente quanto  isso é o  fato de que, em  operações societárias de tamanha monta, já estava previsto e acordado que a integralização do FIP  na FB seria feita por R$ 4,9 bilhões. Todavia, como já estava também previamente acordado (entre  FIP, FB e JBS) que o fundo jamais seria acionista da JBS e que, ademais, não é crível que o FIP  perdesse R$ 3,9 bilhões num ativo recebido (da JBS) e alienado (para a FB) no mesmo instante, o  que circulou, em essência, não foram as ações da JBS, mas as da Bertin. A formalização adotada  carece de lógica econômica.  14. Para que se dê o contorno do que se pretende discutir, a lógica aqui defendida e  que será à frente detalhada baseia­se no fato de que a participação do ex­controlador da Bertin na  FB já estava prevista e quantificada quando o anúncio da unificação foi divulgado ao público. "Os  acionistas controladores da Bertin, por sua vez, concordaram em contribuir para a Nova Holding  ações  representativas  de  73,1%  do  capital  da  Bertin",  como  consta  do  primeiro  fato  relevante  (parágrafo 2), é a essência do que deveria  ter sido formalizado, mas não foi. O valor contribuído  (R$ 4,9 bilhões) pelo Bertin na associação ao grupo JBS se deu materialmente pela subscrição na  FB com o  investimento que o FIP detinha na Bertin,  registrado na  sua  contabilidade por R$ 1,8  bilhão (ganho de R$ 3,1 bilhões, como registrado na contabilidade do fundo).  15.  Da  forma  como  as  operações  foram  implementadas,  a  cláusula  (presente  em  vários  documentos)  que  exigia  que  as  ações  JBS  fossem  imediata  e  irrevogavelmente  entregues  pelo FIP à FB conduz à conclusão de que a JBS, na verdade, em decorrência da incorporação de  Fl. 2136DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.137          6 ações  da Bertin,  emitiu  novas  ações  por R$  8,8  bilhões  para  a  sua  controladora,  a  FB,  que,  em  troca,  cederia  as ações  da Bertin  recém­integralizadas pelo FIP  por R$ 4,9 bilhões no  capital  da  holding no momento anterior. Ao integralizar no capital da JBS por R$ 8,8 bilhões as ações Bertin  recebidas por R$ 4,9 bilhões, a FB teria que registrar um ganho de R$ 3,9 bilhões, mas não o fez.  16. Esse é o ganho tributável que deveria ter sido oferecido à tributação pela FB e  que ainda faltava ser  localizado. A bem da verdade, contudo, a FB registrou, sim, um ganho. No  entanto,  de  acordo  com  o  que  foi  formalizado,  o  ganho  foi  registrado  não  apenas  em  valor  significativamente menor, mas sob uma rubrica contábil ­ ganho por variação percentual no capital  de controlada (no caso, a JBS) ­ cujo tratamento tributário permite que ele não seja computado na  apuração do lucro real nem da CSLL. O ganho auferido pela FB, entretanto, não teve natureza de  ganho  por  variação  percentual.  A  natureza  dele  foi  de  ganho  tributável  decorrente  de  uma  integralização (com as ações Bertin) que foi vantajosa à FB.  17. O desvirtuamento da natureza do ganho se deu porque a formalização dos atos  societários não correspondeu à realidade dos fatos, nem tampouco fez qualquer sentido econômico.  Em  função  dos  atos  formalizados,  a  FB  registrou  contabilmente,  ao  contrário  de  um  ganho  tributável,  um  ganho  não  tributável  originado  de  variação  percentual  da  participação  da  FB  no  capital da JBS. No presente caso, o ganho por variação teria se originado, conforme explicado pela  FB, da entrada do Bertin FIP no capital  da  JBS. A "entrada",  porém, não ocorreu de  fato, como  aliás atestam expressamente os documentos referentes à própria incorporação de ações, que jamais  admitiram que os ex­controladores da Bertin fizessem parte do capital da JBS. Desde sempre, o que  se convencionou foi que os ex­controladores da Bertin materializariam a sua associação ao grupo  JBS por meio da sua entrada na FB.  18.  A  incorporação  de  ações  da  Bertin  ­  pela  qual  o  Bertin  FIP  se  tornaria  um  acionista da JBS jamais cogitado de sê­lo ­ e a integralização realizada pelo FIP no capital da FB  com as ações JBS que acabara de receber por R$ 8,8 bilhões, mas por um valor menor em R$ 3,9  bilhões, revelam a mais absoluta falta de lógica negocial ou econômica. Por conta disso, como se  comprovará, a FB deveria  ter registrado um ganho tributável da ordem de R$ 3,9 bilhões. A FB,  contudo,  não  ofereceu  qualquer  ganho  à  tributação,  razão  pela  qual  a  fiscalização  procedeu  à  lavratura do Auto de Infração correspondente ao  IRPJ e à CSLL que deixaram de ser  recolhidos  sobre o ganho auferido pela FB em dezembro de 2009, bem como ao PIS e à COFINS incidentes  sobre a receita não tributada, como explicado no tópico próprio.  DO DETALHAMENTO DA OPERAÇÃO  19.  O  Acordo  de  Associação  entre  os  grupos  JBS  e  Bertin  foi  formalizado  em  16/09/2009 (doc. 14), dia em que a unificação foi comunicada ao mercado. No item 2 do Acordo,  determinam­se  as  participações  de  cada  grupo  na  nova  holding  criada  para  controlar  a  JBS  e  a  Bertin.  Estabeleceu­se  que  "(i)  os  Acionistas  Controladores  JBS  deterão  uma  participação  societária de 51,5% da Nova Holding,  representada em sua totalidade por ações ordinárias, e  (ii)  que os Acionistas Controladores Bertin, por sua vez, deterão uma participação societária de 48,5%  da Nova Holding, representada em sua totalidade por ações preferenciais".  20.  Observa­se,  de  imediato,  que  o  Acordo  de  Associação  deixava  claro  que  o  controle da "Nova Holding"  seria  exercido pelos ex­controladores da  JBS, pois  aos  ex­sócios da  Bertin  caberiam  tão  somente  ações  preferenciais  da  holding,  que,  como  expresso  no  item  4  do  Acordo,  "serão não­votantes, e  terão prioridade no reembolso,  sem prêmio, e serão detidas pelos  Acionistas  Controladores  Bertin".  Apurou­se,  no  entanto,  que  os  documentos  que  suportam  as  operações  indicam que  as  ações  da "Nova Holding"  emitidas  para  os  ex­controladores  da Bertin  foram  do  tipo  ordinárias,  diferentemente  do  que  previa  o  Acordo  de  Associação.  De  qualquer  Fl. 2137DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.138          7 forma, o controle da holding deveria continuar a ser exercido, em qualquer circunstância, pelos ex­ controladores da JBS (parágrafo 23, abaixo).  21.  O  Acordo  menciona  em  dois  itens  a  expressão  "estrutura  tributária  mais  benéfica  para  as  Partes".  No  item  8,  dispõe­se  que  "As  partes  deverão  envidar  seus  melhores  esforços  para  que  todos  os  contratos  definitivos  sejam  negociados  em  boa­fé,  levando  em  consideração a estrutura  tributária mais benéfica para as Partes...". No  item 13, está determinado  que  "Não  obstante  o  disposto  neste  Acordo,  as  Partes  poderão,  em  comum  acordo,  avaliar  e  eventualmente  implementar  outra  estrutura  alternativa  para  a  combinação  de  seus  respectivos  negócios, levando em consideração a estrutura tributária mais benéfica para as Partes".  22.  A  estrutura  societária  alternativa  escolhida  para  formalizar  a  integração  das  operações  da  JBS  e  da  Bertin  foi  a  representada  pelas  Figura  2,  Figura  3  e  Figura  4.  O  Fato  Relevante publicado em 14/12/2009 (parágrafo 4) divulga os passos e procedimentos que os dois  grupos deveriam adotar para a unificação das operações. O Passo 1, onde se mostra a incorporação  de ações da Bertin pela JBS, está reproduzido no parágrafo 4.  23. O Passo 2 está abaixo transcrito:   “Passo 2. Os acionistas da  JBS deverão aprovar a  Incorporação de Ações  em assembléia geral extraordinária convocada para ocorrer em 29.12.2009,  conforme indicado abaixo. As Novas Ações JBS serão entregues diretamente  pela JBS à Nova Holding, para  fins de  integralização das ações  subscritas  pelos acionistas controladores da Bertin no "Passo 1" acima.  Como  resultado  de  tal  operação:  (i)  os  atuais  acionistas  controladores  da  JBS e da Bertin deterão participação acionária indireta na JBS, por meio da  Nova Holding, sendo certo que o controle da Nova Holding será exercido em  qualquer circunstância pelos atuais acionistas controladores da JBS; e (ii) a  Bertin tornar­se­á subsidiária integral da JBS (...)“.  24. O mesmo Fato Relevante  relata  como  se  daria  o  aumento  de  capital  da  JBS em decorrência da incorporação de ações da Bertin. Aprovada a incorporação de ações  pelos  acionistas  da  JBS  e  da  Bertin,  o  capital  social  da  JBS  aumentaria  (como,  de  fato,  aumentou)  em  R$  11.987.963.196,14,  mediante  emissão  de  929.392.550  novas  ações  ordinárias, cuja totalidade deveria ser (como foi):   “(i) subscrita pelos acionistas de Bertin, nos termos do artigo 252, § 2°, da  Lei das S.A.;  (ii)  integralizada com as ações de emissão da Bertin,  a serem  incorporadas ao patrimônio da JBS; e (iii)  imediatamente após ser atribuída  aos  acionistas  da Bertin,  na  proporção  de  suas  respectivas  participações  no  capital da Bertin e de acordo com a relação de substituição proposta acima, as  ações  recebidas  pelos  atuais  acionistas  controladores  da  Bertin  serão  entregues diretamente à Nova Holding, denominada "FB Participações S.A.",  como integralização de capital subscrito de emissão da FB Participações S.A.  Dessa  forma,  o  capital  social  da  JBS,  no  valor  de  R$  16.483.544.165,08,  passará a  ser  representado por 2.323.481.376 ações ordinárias, nominativas,  escriturais e sem valor nominal”.  25. O excerto acima menciona que as novas ações emitidas pela JBS deveriam ser  integralizadas com todas as ações da Bertin. Também cita que os acionistas controladores da Bertin  Fl. 2138DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.139          8 deveriam,  imediatamente  após  receber  as  ações  da  JBS,  integralizá­las  no  capital  da  FB  Participações, denominação adotada pela "Nova Holding".  26.  A  Figura  2  precisa  ser  explicada  e  complementada  para  retratar  mais  adequadamente os fatos. Para tanto, além das informações que até aqui foram apresentadas, releva  saber qual a participação detida na Bertin pelos seus acionistas no momento em que as suas ações  foram incorporadas pela JBS. Como descrito no parágrafo 24, em decorrência da incorporação das  ações da Bertin, a JBS aumentou seu capital social em R$ 11.987.963.196,14, mediante emissão de  929.392.550  novas  ações  ordinárias. Desse  total  de  ações,  couberam  ao Bertin  FIP  679.182.067  ações (ver ata da AGE de 29/12/2009 da JBS, doc. 33). O restante das ações coube à BNDESPAR  (conforme Protocolo  e Justificação da  incorporação das ações da Bertin pela  JBS, doc.  32).  Isso  significa  que  o Bertin FIP  detinha  cerca  de  73% do  capital  votante  da Bertin,  e  a BNDESPAR,  cerca de 27%.  27.  A  ata  da  AGE  de  29/12/2009  (doc.  33)  da  JBS  informa  que  as  novas  ações  foram  emitidas  ao  preço  unitário  de  R$  12,89870808.  Como  o  Bertin  FIP  recebeu  679.182.067  ações, o valor atribuído a essas ações foi de R$ 8.760.571.215,40 (informação também confirmada  pela fiscalizada no doc. 7). Por diferença, portanto, a BNDESPAR recebeu 250.210.483 ações da  JBS por R$ 3.227.391.980,74.  28. Para que a Figura 2 represente, enfim, o retrato completo do que ocorreu, falta  ainda saber o valor pelo qual o Bertin FIP cedeu suas ações na Bertin na operação de incorporação  de  ações,  realizada  em  29/12/2009.  Segundo  as  demonstrações  financeiras  em  31/03/2010  do  Bertin FIP (doc. 35), as ações da Bertin, que estavam registradas na contabilidade do fundo por R$  1.775.231.000, foram trocadas pelas 679.182.067 ações ON (ordinárias) da JBS em decorrência da  referida incorporação de ações.  29. Por último, para saber o valor do ágio (e, consequentemente, do ganho idêntico  que nasce em contrapartida), é necessário conhecer o valor do PL da Bertin no momento em que  suas  ações  foram  incorporadas,  pois  o  ágio  é  obtido  pela  diferença  entre  o  valor  pago  e  o  patrimônio líquido da investida adquirida (artigo 385 do RIR/99).  30.  O  laudo  produzido  para  fins  de  registro  fiscal  do  ágio  (doc.  34,  obtido  em  diligência na JBS) informa que o PL da Bertin no momento da aquisição do investimento era de R$  2,527  bilhões,  o  que  resultou  no  registro  do  ágio  de  R$  9,46  bilhões  (=R$  11.987.963  ­  R$  2.557.354), cujo fundamento foi a rentabilidade futura da Bertin. Agora, sim, pode­se redesenhar a  Figura 2:     Fl. 2139DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.140          9 31.  As  participações  da  FB,  Bertin  FIP  e  BNDESPAR  no  capital  da  JBS  (31%,  29,2% e 18,8%, respectivamente) foram transcritas de resposta da FB (doc. 7).  32. O valor contábil  das ações Bertin entregues à JBS pela BNDESPAR  (R$ 656  milhões), indicado na figura acima, foi obtido com base no valor contabilizado pelo Bertin FIP. Se  o FIP, que contabilizava suas ações Bertin por R$ 1,775 bilhão, detinha 73% do capital da Bertin, a  BNDESPAR, cuja participação na Bertin era de 27%, contabilizava suas ações Bertin por cerca de  R$ 656 milhões.  33. Verifica­se também na Figura 5 que o valor pago pela JBS pelas ações da Bertin  já está desdobrado entre PL da Bertin e ágio, como dispõe a legislação tributária.  34. Conforme mencionado, as novas ações recebidas pelo Bertin FIP deveriam ser  imediatamente integralizadas no capital da FB. Essa integralização está descrita na ata da AGE da  JBS realizada em 29/12/2009 (doc. 33), que registrou a aprovação, entre outros pontos, do aumento  de capital da companhia em virtude da incorporação de ações da Bertin:   “Também  em  virtude  da  incorporação  de  ações  ora  aprovada,  a  Bertin  torna­se subsidiária integral da Companhia. Nesse contexto, a mesa recebeu  e arquivou, e também encaminhou ao Banco Bradesco S.A. na qualidade de  agente  escriturador  das  ações  de  emissão  da  Companhia  para  as  devidas  providências,  uma  cópia  do  boletim  de  subscrição  de  ações  da  FB  Participações  S.A.  (acionista  controladora  da  Companhia),  datado  de  28.12.2009,  pelo  qual  o  Bertin  Fundo  de  Investimento  em  Participações  (acionista controlador da Bertin antes da  incorporação de ações da Bertin  pela  Companhia)  outorgou  mandato  irrevogável  e  irretratável  com  instruções  para  que  o  agente  escriturador  das  ações  da  Companhia  registrasse diretamente em nome da FB Participações S.A. a titularidade de  todas  as  ações  de  emissão  da  Companhia  neste  ato  atribuídas  ao  Bertin  Fundo de Investimento em Participações em decorrência da incorporação de  ações  ora  aprovada,  ou  seja,  679.182.067  (seiscentos  e  setenta  e  nove  milhões,  cento  e  oitenta  e  dois  mil,  sessenta  e  sete)  ações  ordinárias,  nominativas,  escriturais,  sem  valor  nominal,  de  emissão  da  Companhia,  tendo  em  vista  que  o  Bertin  Fundo  de  Investimento  em  Participações  subscreveu  aumento  de  capital  na  FB  Participações  S.A.  em  assembléia  geral extraordinária da FB Participações S.A. realizada em 28.12.2009 com  o  compromisso  de  integralização  imediata  do  capital  subscrito  mediante  conferência  da  totalidade  das  679.182.067  (seiscentos  e  setenta  e  nove  milhões,  cento  e  oitenta  e  dois  mil,  sessenta  e  sete)  ações  de  emissão  da  Companhia atribuídas ao Bertin Fundo de Investimento em Participações tão  logo  fosse  aprovada  a  incorporação  de  ações  da  Bertin  pela  Companhia.  (grifos da fiscalização)”.  35. O Boletim de Subscrição anexo à ata da AGE da FB realizada em 28/12/2009  (doc.  4)  confirma  que  as  ações  da  JBS  recebidas  pelo  Bertin  FIP  deveriam  ser  devidamente  subscritas pelo fundo. O subscritor, Bertin Fundo de Participações, subscreveu 2.334.370.428 ações  ordinárias  da FB  por R$ 4.949.046.230,13, mediante  conferência  das  679.182.067  ações  da  JBS  recebidas  em  virtude  da  operação  de  incorporação  de  ações  da  Bertin.  A  Figura  5  é  agora  atualizada para retratar essa subscrição do Bertin FIP no capital da FB:  Fl. 2140DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.141          10   36.  No  dia  31/12/2009,  a  JBS  incorpora  a  Bertin,  cujas  ações  haviam  sido  incorporadas pela JBS há apenas 2 dias. Evidenciado o ágio, cabe agora revelar os ganhos  indicados  na  Figura  2  e  na  Figura  3:  primeiramente,  o  auferido  pelo  Bertin  FIP  e,  na  sequência, o auferido pela FB.  DOS EFEITOS NO BERTIN FIP DA  INCORPORAÇÃO DE AÇÕES DA BERTIN E  DA INTEGRALIZAÇÃO NA FB  37. Para se compreender o ganho da FB, é preciso analisar o que aconteceu com o  Bertin FIP. Como comentado, o ganho de capital do Bertin FIP, no momento da incorporação de  ações da Bertin, deveria ter sido, em tese, de cerca de R$ 7 bilhões, obtido pela diferença entre o  valor contabilizado das ações Bertin entregues à JBS (R$ 1,775 bilhão) em contrapartida às ações  recebidas (R$ 8,760 bilhões) da JBS (Figura 5).  38.  No  entanto,  as  demonstrações  financeiras  do  FIP  relativas  ao  período  de  11/12/2009 a 31/03/2010 (doc. 35) indicam que o ganho foi de apenas R$ 3,173 bilhões. A nota 4  das demonstrações financeiras informa que:   “O Fundo tem como principal ativo a participação na FB Participações S.A.  detendo  48,52%  das  ações  ON  do  seu  capital.  O  objeto  social  da  FB  Participações  S.A.  consiste  na  participação  social  em  outras  sociedades,  como sócio ou acionista  (holding) e administração de bens próprios. A FB  Participações S.A. foi constituída para a criação de uma associação entre as  companhias JBS S.A. e Bertin S.A.  Em  11  de  dezembro  de  2009,  foi  integralizada  no  Bertin  Fundo  de  Investimento em Participações (Fundo) a quantidade de 20.296.764 ações da  Bertin S.A., com valor de R$ 1.775.231, correspondente a 1.775.231 cotas. O  valor  das  ações  integralizados  foi  estipulado  com  base  em  laudo  de  avaliação contábil de empresa especializada.  Em  23  de  dezembro  de  2009,  foi  aprovada  em  Ata  de  Assembléia  Geral  Extraordinária a incorporação das ações da Bertin S.A. pela JBS S.A., onde  Fl. 2141DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.142          11 o Fundo recebeu 32,45518835 ações ordinárias da JBS S.A. para cada ação  da  Bertin  S.A.  sob  sua  titularidade,  totalizando  um  recebimento  de  679.182.067,18 ações ordinárias da JBS S.A.”.  39. As demonstrações  financeiras do FIP não  registram o valor pelo qual o  fundo  recebeu as ações JBS na incorporação de ações. Tampouco os livros contábeis (doc. 36) do Bertin  FIP,  apresentados  em  cumprimento  a  intimação  feita  para  a  fiscalização  se  certificar  acerca  da  contabilização das operações  em comento,  fazem qualquer  referência ao valor de R$ 8,8 bilhões  pelo qual as ações foram emitidas pela JBS em nome do FIP.  40. Os livros do fundo registram tão somente a constituição do FIP com as ações da  Bertin  por  R$  1.775.231.541,38,  em  11/12/2009,  e  a  baixa  desse  investimento  com  a  correspondente  entrada  no  ativo  das  ações  da  FB,  por  R$  4.949.046.230,13,  em  29/12/2009,  correspondente à integralização do FIP no capital da holding, retratada na Figura 6.  41. Dessa forma, toda a contabilidade do FIP, aí incluídas as notas explicativas, só  permite antever que: (i) o fundo foi constituído com ações da Bertin (R$ 1,775 bilhão); (ii) essas  ações  foram  "trocadas"  por  ações  da  JBS  na  incorporação  das  ações  da  Bertin  pela  JBS  (sem  qualquer  referência ao valor de R$ 8,8 bilhões nas demonstrações  financeiras do  fundo nem nos  seus livros contábeis), e (iii) a totalidade das ações JBS recebidas pelo FIP foram integralizadas na  FB por R$ 4,9 bilhões.  42.  Independentemente  do  que  tenha  ou  não  registrado  a  contabilidade  do  fundo,  não se pode perder de vista que a JBS, em pagamento pelas ações Bertin (R$ 1,775 bilhão), emitiu  novas ações para o FIP pelo valor de R$ 8,8 bilhões, integralizadas no mesmo instante no capital da  FB  por R$  4,9  bilhões. Do  ponto  de  vista  econômico,  o  esquema  abaixo  representa  o  resultado  obtido com essas operações:    43. Como se verá adiante, o FIP  interpretou que o recebimento das ações JBS em  troca das ações Bertin foi um fato meramente permutativo, ou seja, as ações emitidas pela JBS por  R$ 8,8 bilhões foram contabilizadas pelo fundo pelo mesmo valor pelo qual estavam registradas as  ações Bertin dadas em troca (R$ 1,775 bilhão). Assim, a forma como o fundo "viu" as operações é  esquematizada como se segue:   Fl. 2142DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.143          12   44. As duas figuras acima demonstram que o ganho contábil registrado pelo fundo é  idêntico  ao  ganho  econômico  obtido  por  ele.  Do  ponto  de  vista  informativo,  contudo,  a  contabilidade do fundo não retrata fielmente a realidade dos fatos, pois se tem a falsa impressão de  que o FIP teria tido apenas um ganho de R$ 3,1 bilhões, quando, na verdade, o fundo teria tido um  ganho de R$ 7 bilhões seguido de uma perda, sofrida pelo mesmo ativo e no mesmo instante, de R$  3,9 bilhões.   45.  De  acordo  com  a  formalização  adotada  pelas  partes  ­  pela  qual  o  FIP  teria  recebido ações da JBS em decorrência da incorporação de ações ­, a contabilização feita pelo fundo  evidentemente  não  está  correta.  Afinal,  a  ata  da  AGE  de  29/12/2009  da  JBS  (parágrafo  27),  assinada pelo administrador do fundo à época, expressa que as ações JBS foram emitidas por R$  8.760.571.215,40  para  o  Bertin  FIP  no  ato  da  incorporação  das  ações  da  Bertin  pela  JBS.  A  contabilização  feita  pelo  então  administrador  do  fundo  (Citibank DTVM)  simplesmente  ignorou  um ativo de R$ 8,8 bilhões que teria entrado em seu patrimônio. Os registros contábeis nem sequer  fazem referência às ações JBS.  46. Ao  ser  questionada  a  respeito  da  ausência  desse  registro  contábil,  a Citibank  DTVM assim respondeu (doc. 42):   “Inicialmente é necessário esclarecer o procedimento contábil adotado pelo Fundo  Bertin. A Instrução CVM 409 de 18 de agosto de 2004, em seu artigo 10, determina  que:  Art. 10  ­ As cotas do  fundo correspondem a  frações  ideais de seu patrimônio, e  serão escriturais e nominativas.  §1° O valor da cota do dia é resultante da divisão do valor do patrimônio líquido pelo  número  de  cotas  do  fundo,  apurados,  ambos,  no  encerramento  do  dia,  assim  entendido, para os efeitos desta Instrução, o horário de fechamento dos mercados  em que o fundo atua.  §2°  As  cotas  do  fundo  conferirão  iguais  direitos  e  obrigações  aos  cotistas.  §3°  Quando se tratar dos fundos de investimentos referidos nos arts. 93, 94 e 95, o valor  da cota do dia poderá ser calculado a partir do patrimônio  líquido do dia anterior,  devidamente atualizado por um dia.  Fl. 2143DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.144          13 Assim, o valor da cota decorre da divisão do valor do patrimônio líquido do fundo  pelo número de cotas ao fim de cada dia, sendo assim, o cálculo da cota, bem como  o fechamento do patrimônio do fundo, é efetuado ao fim de cada dia. Assim, o que  realmente  importa para a contabilidade do  fundo e para a valoração da cota é o  patrimônio líquido do fundo no encerramento do dia. Este é o caso do Fundo Bertin,  onde as aprovações societárias, por meio de AGEs, a respeito da incorporação de  ações da Bertin S/A pela JBS S/A ocorreram no mesmo dia, 28/12/2009.  Desta forma, de fato, o patrimônio  líquido do fundo foi afetado por tais operações  societárias  no  dia  29/12/2009,  conforme  dispõe  o  parágrafo  3°  do  art.  10  da  Instrução CVM 409.  Conforme  demonstrado  no  razão  contábil,  no  dia  29  de  dezembro  de  2009,  foi  contabilizado um lucro no valor R$ 3.173.531.625,94, gerado pela diferença entre R$  4.949.046.230,13  (valor  das  ações  da  FB  Participações)  e  R$  1.775.231.541,38  (valor do aporte inicial no Fundo). Tais valores representam o resultado das citadas  operações societárias ocorridas no encerramento do dia 28/12/2009.  Assim, a contabilidade do Fundo Bertin está em conformidade com as normas da  CVM, e sob o ângulo fiscal não houve qualquer prejuízo ao Erário Público, visto que  quando da ocorrência do fato gerador (resgate das quotas) a base econômica foi  devidamente demonstrada no encerramento do mês e exercício de 2009.  Ressalte­se que a contabilidade do fundo, conforme dispõe a CVM, foi revisada por  auditoria  independente  comprovada  pelo  parecer  da  Pricewaterhousecoopers  ­  PWC já disponibilizado nos autos”.  47.  Será  que  "o  que  realmente  importa  para  a  contabilidade  do  fundo  e  para  a  valoração da cota é o patrimônio líquido do fundo no encerramento do dia"? Será que os cotistas  não desejariam saber que  teriam perdido, num único momento e na negociação de um ativo que  acabara de receber, a absurda quantia de R$ 3,9 bilhões? A resposta é óbvia. O fato de a Instrução  CVM dispor que o cálculo do valor da cota é obtido pela divisão do valor do PL pelo número de  cotas do fundo, apurados, ambos, no final do dia, não significa que o cotista não tenha que saber  como aquele PL chegou ao valor do final do dia.  48.  Com  efeito,  o  lucro  registrado  pelo  fundo  seria  o  mesmo  se  as  ações  JBS  tivessem sido registradas pelos R$ 8,8 bilhões ou se o registro fosse de acordo com a resposta do  administrador do FIP (Figura 7 e Figura 8). Dizer, contudo, que o que importa é apenas o lucro no  encerramento do dia é uma afronta a qualquer investidor, em qualquer lugar do mundo. Como se  sentiria um investidor se soubesse que o fundo no qual aplica suas economias tivesse um ativo que  foi adquirido por R$ 8,8 bilhões num instante, mas, no mesmo instante, o fundo o alienasse por R$  4,9  bilhões?  Ficaria  satisfeito  em  saber  que  teve,  no  encerramento  do  dia,  um  lucro  de  R$  3,1  bilhões em vez de um lucro de R$ 7 bilhões?  49. O fato de o fundo interpretar a  incorporação de ações como uma permuta não  significa que os seus registros contábeis deveriam omitir a entrada de um ativo de R$ 8,8 bilhões e  a  sua  saída,  no mesmo  instante,  com  desvalorização  de R$  3,9  bilhões. A  contabilidade  do  FIP  poderia, por exemplo, ter registrado a entrada das ações da JBS como ilustrado na Figura 7: haveria  um ganho, num primeiro momento, de R$ 7 bilhões resultante da diferença entre o valor de entrada  das ações JBS (R$ 8,8 bilhões) e a saída das ações Bertin (R$ 1,8 bilhão). Reconhecido esse ganho,  o  fundo poderia  ter  registrado, no  instante  imediatamente seguinte,  a perda de R$ 3,9 bilhões ao  integralizar as ações JBS no capital da FB por R$ 4,9 bilhões. Resultado: o mesmo ganho líquido  de R$ 3,1 bilhões ([R$ 8,8 ­ 1,8] ­ R$ 3,9), mas dando a devida informação ao público.  Fl. 2144DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.145          14 50. O FIP poderia também ter contabilizado o recebimento das ações JBS de acordo  com  o  CPC  15  (combinação  de  negócios),  cuja  adoção  inicial  foi  a  partir  de  2010,  o  que  o  desobrigaria à adoção do novo normativo contábil, uma vez que a incorporação de ações ocorreu  em 2009. No entanto, de acordo com a Deliberação CVM 580, de 31/07/2009, que aprovou o CPC  15 (tornando­o obrigatório também para o Bertin FIP), às demonstrações financeiras de 2009 que  deveriam  ser  divulgadas  em  conjunto  com as  demonstrações  de  2010,  para  fins  de  comparação,  deveria ser aplicado o CPC 15,  fato  ignorado pelo  fundo. Se assim  tivesse procedido, no ano de  2009 divulgado em conjunto com o de 2010, registraria um ganho em 2009 por compra vantajosa  de R$ 7 bilhões, que, diminuído da perda de R$ 3,9 bilhões pela integralização das ações JBS pelo  valor menor, resultaria no ganho líquido de R$ 3,1 bilhões. Mesmo resultado que o divulgado pelo  fundo, mas com a informação completa.  51. A contabilidade do fundo, contudo, não registrou o ganho de R$ 7 bilhões nem a  perda de R$ 3,9 bilhões, fosse pela regra contábil anterior ao CPC 15, fosse pela nova (que deveria  ser seguida a partir de 2010, inclusive para as demonstrações do ano de 2009 divulgadas em 2010  para fins de comparação). Simplesmente se limitou a informar o resultado líquido ao final do dia  em que tais eventos ocorreram.  52. É claro que, no mundo real, a hipótese de deixar de informar um ganho dessa  magnitude é inadmissível a qualquer stakeholder. Da mesma forma, é  igualmente inaceitável que  uma perda  tão expressiva, ocorrida no mesmo instante em que aquele ganho é auferido, deixe de  ser evidenciada. Como imaginar que o mesmo ativo, no mesmo momento, é recebido por R$ 8,8  bilhões  e  alienado  por  R$  4,9  bilhões?  A  fiscalização  perguntou,  uma  vez  mais,  em  diligência  fiscal, ao administrador do fundo à época, o porquê de tamanha perda. A resposta foi esta (doc. 37):   “O valor mencionado de R$ 8.760.571.215,00 corresponde ao valor de mercado  dado às ações da Bertin S/A que o Fundo Bertin detinha para fins de incorporação  de ações efetuada na JBS S/A.  Para contextualizar, vale ressaltar que a Bertin S/A e a JBS S/A eram concorrentes e  não tinham ligação societária, bem como a JBS S/A era e continua a ser empresa  listada em bolsa. Assim, para se concretizar a  referida  incorporação de ações  foi  necessário trazer as ações da Bertin S/A a valor de mercado, para se evitar qualquer  questionamento por parte de acionistas minoritários na distribuição das ações da  JBS  S/A  após  a  incorporação  de  ações.  Esse  método  de  avaliação  é  usual  e  comum no mercado de capitais, para se trazer a uma perspectiva de avaliação a  preço  justo  para  então  atender­se  os  interesses  dos  sócios,  inclusive  dos  minoritários, e necessária  transparência para  fins  regulatórios. Por esse motivo, o  valor  de  mercado  da  Bertin  S/A,  com  base  em  laudo  de  avaliação,  foi  de  R$  11.987.963.196,14,  como  o  fundo  detinha  73,08%  da  companhia,  o  valor  de  mercado  das  referidas  ações,  para  fins  de  incorporação  de  ações,  foi  de  R$  8.760.571.215,00.  Por sua vez, o valor de R$ 4.949.046.230,12 é o valor patrimonial das ações da JBS  S/A que o Fundo Bertin detinha e que foram objeto de aumento de capital na FB  Participações,  conforme  laudo  de  avaliação  patrimonial  emitido  por  empresa  especializada, o qual foi entregue à este Administrador tendo sido considerado para  fins de contabilização, em conformidade com o Estatuto do fundo e regras emitidas  pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM).  Assim, sob a perspectiva deste Administrador, não  teria havido uma perda  propriamente  dita  (diferença  entre  o  valor  de  R$  8.760.571.215,00  e  o  montante de R$ 4.949.046.230,12), uma vez que se entendeu que o ativo  em questão é o mesmo, o qual não foi negociado, alienado ou vendido, mas  Fl. 2145DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.146          15 teria  havido  uma  avaliação  sob  óticas  distintas,  uma  considerando­se  o  valor  econômico  para  fins  de  uma  operação  de  incorporação  entre  particulares  seguindo  o  rito  e  em  observância  às  práticas  do mercado  de  capitais, e de outro modo seguindo­se a metodologia de avaliação com base  no  valor  patrimonial,  conforme  laudo  entregue  à  este  Administrador  que  serviu de referência para os registros na contabilidade do  fundo”.  (grifos da  fiscalização).  53. A resposta é surpreendente, para dizer o mínimo. Como assim, o ativo não foi  negociado,  alienado  ou  vendido?  Como  será  que  o  administrador  do  fundo  considera  a  integralização  feita  com as  ações  da  JBS no  capital  da FB?  Será  que  é  "comum no mercado de  capitais"  entender  que  essa  operação  pode  ser  vista  sob  várias  óticas,  inclusive  a  ótica  de  não  considerá­la como uma negociação, alienação ou venda?  54. Em decorrência da resposta inconsistente dada pelo administrador do FIP, deu­ se nova oportunidade ao único cotista do fundo à época (Tinto Holding) para informar a razão pela  qual  as  ações  da  JBS  foram  recebidas por R$ 8,8 bilhões pelo  fundo  e,  no mesmo  instante,  tais  ações foram integralizadas na FB por um valor inferior em cerca de R$ 3,9 bilhões. A resposta foi  igualmente inconsistente, porém com um "argumento" adicional, como abaixo se transcreve (doc.  38):   “O termo de intimação fiscal em referência afirma que o valor de emissão das ações  da JBS S.A. ("JBS") em favor do Bertin Fundo de Investimento em Participações  ("Bertin  FIP")  decorrente  da  incorporação  das  ações  de  emissão  da  Bertin  S.A.  ("Bertin") totalizaria R$ 8.760.571.215,00. Ainda segundo o termo de intimação fiscal  n.°  04,  as  ações  de  emissão  da  JBS  recebidas  pelo  Bertin  FIP  teriam  sito  contribuídas ao capital FB Participações S.A. ("FB Participações") pelo valor de R$  4.949.046.230,13. A partir dessas  informações, o  termo de  informação  (sic)  fiscal  conclui que o Bertin FIP teria realizado uma efetiva perda de aproximadamente R$  3.800.000.000,00 na contribuição das ações de emissão da JBS ao capital da FB  Participações.  Nesse sentido, cumpre esclarecer, novamente, que a operação de incorporação de  ações  da  Bertin  pela  JBS  foi  implementada  por  critério  de  avaliação  distinto  da  operação  de  contribuição  das  ações  de  emissão  da  JBS  ao  capital  da  FB  Participações  pelo  Bertin  FIP.  Além  dos  critérios  utilizados  terem  suporte  na  legislação societária e fiscal, note­se que eles foram utilizados uniformemente pelas  partes envolvidas  em cada uma das operações. Com efeito,  na  incorporação de  ações  foi  utilizado  o mesmo  critério  (valor  econômico)  tanto  por  JBS  como  pelo  Bertin  FIP.  Na  contribuição  das  ações  de  emissão  da  JBS  ao  capital  da  FB  Participações, por sua vez, o mesmo critério foi utilizado por esta última e o Bertin  FIP  (valor  contábil).  Consequentemente,  não  houve  qualquer  perda  (que  não  meramente escritural) de valor que representasse redução efetiva no patrimônio  do FIP. É de se notar, ainda, que os investimentos que compõem a carteira de um  FIP, a exemplo do investimento que o Bertin FIP detém na FB Participações, devem  ser avaliados segundo critérios próprios aplicáveis ao FIP, os quais tem previsão em  legislação  e  normas  regulamentares  específicas. O  fato  de  um  FIP  ter  recebido  investimento  (ações)  a  um  determinado  valor  (baseado,  por  exemplo,  no  critério  contábil)  não  necessariamente  significa  que  tal  investimento  manterá  esse  valor  durante toda sua permanência na carteira do FIP” (grifos da fiscalização).  55.  Não  deixa  de  ser  curiosa  a  alegação  de  uniformidade  de  critérios.  A  que  uniformidade se refere a Tinto Holding quando diz que recebeu ações pelo valor econômico e as  Fl. 2146DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.147          16 integralizou  pelo  valor  contábil?  É  justamente  o  contrário:  trata­se  da  mais  cristalina  forma  de  ausência de uniformidade na aquisição e na alienação do mesmo ativo, no mesmo momento.  56. Interessante também analisar o trecho grifado da resposta acima, em que a Tinto  Holding admite uma perda  ­ que, nas  suas palavras,  teria  sido "meramente escritural" e que,  por  isso, não representaria "redução efetiva no patrimônio do FIP". A afirmação de que a perda teria  sido "meramente escritural" é absurda. Uma perda meramente escritural ocorreria, por exemplo, no  caso  de  uma  aplicação  de  renda  fixa  prefixada  feita  num  cenário  em  que  as  taxas  de  juros  estivessem em determinado patamar e que, em momento posterior, elas subissem. Nessa hipótese,  para  manter  imutável  o  valor  a  resgatar  no  futuro,  o  ativo  teria  que  sofrer  uma  imediata  desvalorização.  Se  o  investidor mantivesse  a  aplicação  até  a  data  de  resgate  contratada,  o  valor  final  do  ativo  seria  o  valor  inicial  aplicado  acrescido  da  valorização  contratada,  ou  seja,  aquela  perda seria apenas escritural, no sentido de que a perda não teria sido efetivamente realizada. Se,  contudo, o investidor resgatasse a aplicação antes da data contratada, sofreria uma perda efetiva, ou  seja,  a  perda  deixaria  de  ser  apenas  escritural  para  tornar­se  real,  efetiva.  Nesse  sentido,  a  integralização feita pelo fundo pelo valor menor teria realizado a perda, que nada teria de escritural.  57.  Sábias  são  as  palavras  no  último  parágrafo  transcrito  da  resposta  da  Tinto  Holding: "O fato de um FIP  ter  recebido  investimento (ações) a um determinado valor  (baseado,  por exemplo, no critério contábil) não necessariamente significa que tal investimento manterá esse  valor durante toda sua permanência na carteira do FIP". O incrível, no caso, é que o investimento  teria deixado de manter o valor instantaneamente, não teria sido necessário nem esperar por toda a  sua permanência na carteira do FIP. E não teria sido uma perda de alguns centavos, mas, acredite  quem quiser, seria uma perda de quase 4 bilhões de reais.  58. O que tudo isso evidencia é que uma perda dessa magnitude, nas condições em  que ocorreu, não é crível. Ninguém perde tanto numa negociação ocorrida primeiro entre FIP e JBS  e,  no  mesmo  instante,  numa  segunda  negociação  ("casada"  com  a  primeira)  entre  FIP  e  controladora da  JBS. Ainda menos  sentido  faz  essa perda quando  se  verificam os motivos pelos  quais a Tinto Holding constituiu o Bertin FIP (doc. 39):   “A constituição do FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÕES por parte  da TINTO HOLDING Ltda. constituiu na formalização da transferência de controle  acionário com o objetivo intrínseco ainda de terceirizar a administração desta carteira  de  investimentos  e  ações,  como  modo  de  redução  de  custos  internos  de  administração.  [...]  Em  suma,  o  principal  motivo  para  a  criação  do  FUNDO  DE  INVESTIMENTOS [... ] foi a formalização do controle acionário e administrativo do  acervo da BERTIN S.A. e a racionalização dos custos de administração e gestão  dos investimentos”.  59.  Redução  de  custos  internos?  Racionalização  dos  custos  de  administração  e  gestão de investimentos? Será que houve redução de custos e alguma racionalização na operação  em que o FIP recebe ações da JBS por R$ 8,8 bilhões e no mesmo instante as integraliza por R$ 4,9  bilhões? Será que é possível imaginar que, com a constituição do fundo, houve economia maior do  que a perda de R$ 3,9 bilhões que a integralização na FB acabou por infligir ao fundo?  60. Em outra resposta (doc. 40), a Tinto Holding tece as seguintes observações:   “A administração da Tinto Holding optou por utilizar o Bertin FIP entendendo que o  mesmo  seria  mais  adequado  como  instrumento  para  seu  investimento  na  FB  Participações  S.A.,  tendo em  vista  os  elevados  níveis  de  governança  e  controle  sobre o  investimento,  já que a manutenção de um FIP envolve necessariamente  controle  dela  (sic)  CVM,  bem  como  a  atuação  de  terceiros  com  expertise  em  Fl. 2147DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.148          17 investimentos desta natureza e.g. administrador/gestor e auditores, nos termos das  normas regulamentares da Comissão de Valores Mobiliários que dispõem sobre a  constituição, administração e funcionamento dos fundos de investimento em geral,  abertos ou fechados”.  61.  Elevados  níveis  de  governança? Alguém deu alguma  informação  sobre  o  que  supostamente  teria  acontecido  entre  o  aporte  inicial  no  fundo  e  a  integralização  na  FB?  Houve  alguma  satisfação  sobre  por  que  as  ações  recebidas  da  JBS  por  R$  8,8  bilhões  teriam  sido  integralizadas  na  controladora  da  JBS  por  um  valor  R$  3,9  bilhões  menor?  Houve  alguma  indicação  de  que  esses  valores  estavam  em  jogo?  Expertise  do  administrador/gestor?  Será  que  algum  investidor  reconheceria alguma expertise num administrador que perdesse quase 4 bilhões  de reais na negociação de um ativo cujo recebimento pelo fundo acabara de acontecer?  62.  Em  outro  trecho  da mesma  resposta,  a  Tinto  Holding  tenta  explicar  sobre  a  "suposta" perda:   “O item 03 do Termo de Intimação Fiscal requer informações sobre a suposta perda  registrada pelo Bertin FIP, em função do fato de que o valor atribuído à Bertin para  fins da  incorporação das ações foi superior ao valor da posterior contribuição das  ações da JBS contribuídas ao capital da FB Participações. De fato, a operação de  incorporação de ações não gerou qualquer alteração no patrimônio do Bertin FIP, já  que se  trata de operação de caráter permutativo, onde as ações na Bertin foram  substituídas por ações da JBS. O valor atribuído teve por principal objetivo a correta  determinação das participações dos sócios no capital da JBS.  Em momento subsequente, o Bertin FIP contribuiu as ações da JBS ao capital da  FB Participações. Independentemente das operações societárias realizadas, o Bertin  FIP sempre  registrou seus  investimentos exclusivamente nos  termos das normas  que o regem e de seu Regulamento”.  63.  Quer  dizer  que  a  incorporação  de  ações  foi  uma  "operação  de  caráter  permutativo",  mas  a  integralização  com  as  ações  da  JBS  no  capital  da  FB  não  o  foi?  Na  integralização  não  teriam  sido  trocadas  ações  da  JBS  por  ações  da  FB?  Só  a  troca  de  ações  da  Bertin por ações da JBS tem caráter permutativo? Por que na integralização o fundo reconheceu um  ganho de R$ 3,1 bilhões, mas nenhum ganho foi reconhecido quando na operação feita no segundo  imediatamente anterior? Não poderia o fundo ter reconhecido um ganho de capital seguido de uma  perda ou uma compra vantajosa seguida de perda, como discutido nos parágrafos 49 e 50, ainda  que o resultado ao final fosse o mesmo? O FIP sempre registrou seus investimentos de acordo com  as normas e o seu regulamento, "independentemente das operações societárias realizadas"? Ora, é  justamente em função das operações formalizadas ­ sem qualquer racionalidade econômica ­ que se  pode afirmar que o fundo não pode ter obedecido a qualquer regra ou regulamento, a não ser que  houvesse  regra  ou  regulamento  que  estipulasse  que  o  fundo  foi  constituído  para  perder  somas  consideráveis na negociação de ativos recebidos e alienados no mesmo instante.  64. Perguntou­se à Tinto Holding, por  fim,  se ela havia  ingressado em  juízo para  reaver tamanha perda ou se o administrador do FIP teria pago indenização pelo prejuízo causado. A  resposta  (doc.  38)  foi  de  total  apoio  ao  administrador do  fundo.  Será que,  se  uma perda  imensa  como essa tivesse mesmo existido, alguém não seria responsabilizado?  65.  Pelas  respostas  dadas  pelo  administrador  do  FIP  e  pela  Tinto Holding,  ficou  claro que seria contraproducente obter qualquer esclarecimento minimamente consistente a respeito  da natureza e da contabilização das operações formalizadas. E não poderia ser diferente. Afinal, a  formalização  das  operações  revela  uma  total  incoerência  econômica.  Tudo  porque  o  que  se  Fl. 2148DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.149          18 formalizou difere da substância do que de fato aconteceu. A Tinto Holding e o administrador do  Bertin  FIP  à  época  dos  fatos  não  têm  uma  explicação  minimamente  plausível  para  justificar  a  aquisição e a alienação, ocorridas num mesmo momento, de um ativo adquirido por R$ 8,8 bilhões  e alienado por R$ 4,9 bilhões. E assim é porque a formalização não fez qualquer sentido.  66. A ausência de contabilização do ganho de R$ 7 bilhões e da perda de R$ 3,9  bilhões,  como  ilustrado  na  Figura  8,  não  muda  o  fato  de  que,  pela  formalização  adotada,  teria  ocorrido, do ponto de vista econômico (Figura 7), um ganho de R$ 7 bilhões e uma perda de R$ 3,9  bilhões.  Como  a  perda  é  inaceitável  e  a  integralização  foi  feita  por  R$  4,9  bilhões,  só  se  pode  concluir que um ganho de R$ 7 bilhões não pode ter existido no FIP.  67. A distorção da realidade se deu porque os grupos procuraram fazer crer que em  algum momento os ex­controladores da Bertin (Bertin FIP) fizeram parte do capital da JBS. Nunca  sequer  se  cogitou  isso.  O  primeiro  Fato  Relevante  publicado  a  respeito  da  associação  entre  os  grupos  JBS  e  Bertin  (parágrafo  2)  explicitou  a  essência  de  toda  a  operação:  "...os  acionistas  controladores  da  Bertin,  por  sua  vez,  concordaram  em  contribuir  para  a  Nova  Holding  ações  representativas de 73,1% do capital da Bertin". Basta lembrar também que está explícito, em vários  e vários documentos, como por exemplo a AGE de 29/12/2009 da JBS (parágrafo 34) e o boletim  de subscrição anexo à AGE da FB realizada em 28/12/2009 (parágrafo 35), o compromisso firmado  pelo Bertin FIP de integralizar imediatamente, de forma irrevogável e irretratável, as ações JBS por  ele recebidas em decorrência da incorporação das ações da Bertin.  68. Aliás,  é  relevante  voltar  a  alguns  detalhes  da AGE de  29/12/2009  da  JBS. O  trecho extraído dela e que consta do parágrafo 34 informa que "o Bertin FIP [...] outorgou mandato  irrevogável e  irretratável com  instruções para que o agente escriturador das ações da Companhia  [JBS] registrasse diretamente em nome da FB Participações S.A. a titularidade de todas as ações de  emissão  da  Companhia  [JBS]  neste  ato  atribuídas  ao  Bertin  fundo  de  Investimento  em  Participações  em  decorrência  da  incorporação  de  ações  ora  aprovada".  O  agente  escriturador,  portanto, nem sequer efetuou o registro das ações emitidas pela JBS em nome do FIP. Elas foram  diretamente  registradas  em  nome  da  FB.  O  registro  do  recebimento,  pelo  Bertin  FIP,  da  significativa quantidade de  ações da  JBS, pelo valor não menos  relevante de R$ 8,8 bilhões,  foi  solenemente deixado de  fora,  efetivando­se o  registro em nome da FB. Tudo  isso  equivale dizer  que  as  679.182.067  ações  ordinárias  da  JBS  tiveram  como  destinatário  a  FB;  nunca,  nem  nos  registros feitos pelo agente escriturador, o Bertin FIP.   69.  Fica  patente  o  descasamento  entre  a  incorporação  de  ações  e  a  informação  prestada acerca do registro das ações JBS emitidas ao FIP. A incorporação de ações da Bertin pela  JBS,  com  o  consequente  recebimento  de  ações  JBS  pelo  FIP  por  R$  8,8  bilhões,  seguida  da  integralização  pelo  Bertin  FIP  no  capital  da  FB  com  as  mesmas  ações  JBS  por  apenas  R$  4,9  bilhões, como mostrado na Figura 5 e na Figura 6, demonstram, quando vistas em conjunto, a mais  absoluta  falta de  lógica negocial. Em vez de  formalizarem conforme o que haviam divulgado ao  público pela primeira vez, ou seja, com o fundo integralizando as suas ações Bertin no capital da  FB, os grupos optaram por uma estruturação societária que deu a aparência de que o fundo  teria  recebido ações da JBS por R$ 1,8 bilhão e, no mesmo instante, o FIP teria incorrido num ganho de  R$ 3,1 bilhões ao integralizá­las no capital da controladora da JBS por R$ 4,9 bilhões.  70. Não foi apenas ao público em geral que se estava desinformando, mas também  ao  Fisco.  Já  é  bastante  significativo  que  o  Acordo  de  Associação  vedasse  a  entrada  dos  ex­ controladores da Bertin no capital da JBS, mas ainda assim eles  tenham procedido, ainda que só  formalmente, a despeito de nunca terem sido registrados como tal. Como se isso não bastasse, os  próprios  ex­controladores  do  fundo  determinaram  que  o  Bertin  FIP  deveria,  num  primeiro  momento  (de  26/11/2009  a  23/12/2009),  participar  da  administração  da  Bertin  e  apenas  e  tão  Fl. 2149DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.150          19 somente  investir  em  títulos  de  emissão  da Bertin  (doc.  41).  Realizada  a  incorporação  de  ações,  contudo, o Regulamento do fundo foi modificado (23/12/2009, doc. 41), de maneira que o conceito  de "portfólio alvo" foi alterado para determinar que o fundo só poderia  investir em papéis da FB  Participações.  Em  nenhuma  linha  ou  sequer  nas  entrelinhas,  falava­se  em  participar,  ainda  que  remota  ou  instantaneamente,  do  capital  da  JBS.  O  artigo  2º  do  Regulamento,  modificado  em  23/12/2009 e até hoje intacto, define o portfólio alvo do Bertin FIP:   “Portfólio Alvo ­ É o conjunto dos títulos e valores mobiliários de emissão da  FB Participações S.A sediada na Cidade de São Paulo, Estado de São Paulo, na  Avenida Brigadeiro Faria Lima, 2391, segundo andar, conjunto 22, sala 21, bairro  Jardim Paulistano, sob o número de CNPJ/MF 11.309.502/0001­15 ("Companhia"),  representado por ações, debêntures conversíveis em ações ou bônus de subscrição  ou  outros  títulos  e  valores mobiliários  conversíveis  ou  permutáveis  em ações de  emissão da Companhia, nos  termos previstos no parágrafo primeiro do artigo 3°”  (grifos da fiscalização).  71. O caput do artigo 3° do Regulamento diz que "o FUNDO tem por finalidade a  obtenção de ganhos de capital mediante a valorização dos ativos que compõem a sua carteira e, em  menor proporção, pelo recebimento de rendimentos de suas aplicações". O parágrafo primeiro do  artigo 3° dispõe que "O FUNDO investirá no Portfólio Alvo, participando do processo decisório da  Companhia..." (grifos da fiscalização). A companhia, como se viu, é a FB Participações.  72. Observa­se que o Bertin FIP nasceu com o intuito de investir no que chamou de  "portfólio alvo", que, a não ser pelo breve período de 26/11 a 23/12/2009, quando ainda possuía as  ações  da  Bertin,  deveria  se  compor  de  "títulos  e  valores  mobiliários  de  emissão  da  FB  Participações". Mais: o fundo "investirá no Portfólio Alvo". Por que o fundo, um mês depois da sua  criação,  formalizou a  sua  entrada na  JBS,  por meio  da  incorporação  de  ações  da Bertin,  quando  teria  recebido ações JBS por R$ 8,8 bilhões,  integralizadas na FB por R$ 4,9 bilhões no mesmo  instante? Se o fundo "tem por finalidade a obtenção de ganhos de capital mediante a valorização  dos ativos que compõem a sua carteira", como explicitado pelo caput do artigo 3° do Regulamento,  como explicar que o fundo premeditadamente perdeu a fabulosa quantia de R$ 3,9 bilhões?  73.  Apenas  para  não  deixar  qualquer  dúvida  de  que  o  Regulamento  foi  completamente ignorado, o seu artigo 33 dispõe como se deveria compor a carteira do fundo:   “Artigo  33  ­  O  FUNDO  investirá  seus  recursos  de  acordo  com  a  política  de  investimento delineada no capítulo III, observando ainda as seguintes limitações:  I  ­  No  mínimo  67%  da  carteira  do  FUNDO  deverá  ser  investida  em  valores  mobiliários correspondentes ao seu Portfólio Alvo;  (... )”.  74. A incorporação de ações por meio da qual o fundo teria recebido ações da JBS  não seguiu política de investimento nenhuma, nem se obedeceu ao dispositivo de investir em títulos  do portfólio alvo. A incorporação de ações afrontou não apenas o bom senso e a lógica econômica,  mas também infringiu o Regulamento do FIP e o Acordo de Acionistas, que deixam claríssimo que  os ex­controladores da Bertin só poderiam investir na FB. Jamais poderiam ter participado de uma  operação  que  fosse  contrária a  todos os documentos que dão  publicidade aos  atos  negociais dos  dois  grupos,  em  especial  quando,  contra  toda  e  qualquer  razoabilidade,  mas  em  linha  com  a  formalização, o fundo sofresse uma perda tão expressiva quanto inexplicável.  Fl. 2150DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.151          20 75.  Os  grupos  deixaram  de  informar  a  essência  das  operações  e  optaram  por  uma formalização tortuosa e sem sentido econômico. A sequência da formalização (“emissão  de ações JBS a R$ 8,8 bi para o FIP” à “integralização do FIP no capital da FB com as ações  JBS por R$ 4,9 bi”)  revela que o FIP  teria auferido um ganho de R$ 7 bilhões e uma perda  imediata  de  R$  3,9  bilhões,  ambos  (ganho  e  perda)  inexplicáveis  e  sem  razão  plausível.  A  ausência de racionalidade das operações, sem qualquer  fundamento econômico minimamente  defensável,  deixa  às  claras  que  a  sequência  de  operações  acima  tentou  retratar  algo  que  não  aconteceu  de  fato.  A  essência  da  unificação  está  inserta  no  Acordo  de  Acionistas,  no  Fato  Relevante  publicado  em  16/09/2009,  na  ausência  de  registro  do  fundo  como  participante  do  capital da JBS e no Regulamento do FIP. A formalização foi contrária a tudo isso, tornando os  atos desprovidos de racionalidade.  76.  Como  visto  à  exaustão,  nos  moldes  em  que  se  deram  as  operações,  é  inaceitável  que  o  ganho  gigantesco  fosse  parcial  e  instantaneamente  "corroído"  pela  perda  também descomunal, no mesmo instante, com o mesmo ativo e numa negociação casada entre  o  fundo, a JBS e a controladora da  JBS. Pode­se afirmar com  total  segurança que operações  que envolvem  tantos bilhões não  foram pactuadas de um dia para outro. A  integralização do  FIP no capital da FB já estava prevista de ser realizada por R$ 4,9 bilhões, como demonstra,  inclusive, o Regulamento do fundo e a omissão do registro do fundo no órgão de registro. O  fundo foi concebido para participar da FB e só da FB, desde sempre (com exceção dos dias em  que  se  aguardava  a  entrada  do  FIP  na  FB).  Ninguém minimamente  bem­intencionado  pode  imaginar que a controladora da JBS (FB) não sabia que as ações emitidas num instante pela sua  controlada (JBS) por R$ 8,8 bilhões seriam integralizadas no seu capital (da controladora), no  mesmo  instante,  por R$  4,9  bilhões. O FIP  estava  obrigado  contratualmente  a  entregar  suas  ações  JBS  para  a  FB,  sem  sequer  figurar  em  qualquer  registro  como  sendo,  ainda  que  instantaneamente,  acionista  da  JBS.  É  impossível  acreditar  que  o  valor  não  estivesse  devidamente estipulado, a saber, o valor de R$ 4,9 bilhões.  77. Desde o princípio, como aliás revelado já no Acordo de Associação, os ex­ controladores  da  Bertin  tinham  ajustado  que  seriam  sócios  da  FB,  jamais  participariam  diretamente do capital da JBS. É inequívoco também o fato de que a integralização do fundo  no  capital  da  FB  foi  realizada  por  R$  4,9  bilhões  e  que  isso,  natural  e  evidentemente,  já  estava previsto e acertado entre todas as partes. Como corolário de tudo o que até aqui se  expôs,  é  forçoso  concluir  que  as  ações  da  JBS  nunca  integraram  o  ativo  do  fundo,  como  reforçado  pela  contabilidade  e  o  Regulamento  do  próprio  FIP.  A  formalização  adotada  resultaria, economicamente, no ganho de R$ 7 bilhões e na perda de R$ 3,9 bilhões. Essa  linha  absurda,  contudo,  só  existiria  se  admitíssemos  uma  formalização  deformada  e  desprovida de qualquer lógica, como a adotada pelas partes.  78.  A  aparente  (e  essencialmente  inexistente)  participação  dos  ex­ controladores da Bertin no capital da JBS, conduzida por meio de uma incorporação de ações  artificiosa,  trouxe como consequência o mascaramento de um ganho  tributável que deveria  ter se materializado na FB. Como se verá na seqüência,  o que  foi  reconhecido na FB, em  virtude da formalização tortuosa implementada, foi outro tipo de ganho que seria, se legítimo  fosse, isento de imposto de renda.  DOS EFEITOS, NA FB, DA EMISSÃO DE AÇÕES DA JBS E DA INTEGRALIZAÇÃO  NA FB FEITA PELO FIP COM ESSAS MESMAS AÇÕES  79.  A  pseudo­entrada  dos  ex­controladores  da  Bertin  no  capital  da  JBS  em  decorrência da  incorporação das ações da Bertin causou reflexos contábeis e  tributários na  FB. Como se viu, a FB foi criada (23/12/2009) com o aporte dos então controladores da JBS  Fl. 2151DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.152          21 com as suas ações da JBS. Neste momento, a FB passou a controlar 51,7% do capital da  JBS  (parágrafo  5).  Em  valores  absolutos,  a  FB  passou  a  deter  um  investimento  de  R$  2.514.005.679 na JBS, cujo PL era de R$ 4.863.078.133 (doc. 25).  80. Em 29/12/2009, a JBS realiza a AGE que aprova a incorporação de ações  da  Bertin.  Em  virtude  disso,  a  JBS  emite  929.392.550  novas  ações,  subscritas  pela  FB  (679.182.067  ações  a  R$  8.760.571.216)  e  pela  BNDESPAR  (250.210.483  ações  a  R$  3.227.391.980) pelo valor de total de R$ 11.987.963.196.  81. Após a emissão das novas ações, a participação da FB na JBS passou a  ser de 31% do "novo" PL da JBS (R$ 16.851.041.329), ou seja, o investimento da FB na JBS  aumentou  de  R$  2.514.005.679  para  R$  5.226.765.327  em  decorrência  da  aplicação  do  método  da  equivalência  patrimonial.  A  diferença  entre  a  participação  antes  e  depois  da  incorporação  de  ações  (R$  5.226.765.327  ­  R$  2.514.005.679)  foi  o  ganho  por  variação  percentual  reconhecido pela FB  (R$ 2.712.759.648). Ainda  foi  feito um ajuste por conta de  uma diferença entre os PLs utilizados para fins de cálculo de variação percentual que elevou  o ganho registrado pela FB para R$ 2.726.469.042 (doc. 25).  82. Como se vê, a participação da FB (e dos demais acionistas) no capital da  JBS  foi  diluída  pela  entrada  do  Bertin  FIP  e  da  BNDESPAR  no  capital  da  sociedade,  que  passaram a  participar  com 29,2% e  18,8%,  respectivamente,  da  JBS. No mesmo  instante,  porém,  o  Bertin  FIP  integraliza  essas  ações  (recebidas  por  R$  8.760.571.216  e  que  nem  foram  registradas  como  sendo  do  fundo)  por  R$  4.949.046.230  no  capital  da  FB,  numa  operação  desprovida  de  qualquer  lógica  negocial,  por  tudo  o  que  até  aqui  se  expôs.  A  diluição da FB, pois, foi apenas instantânea, pois a integralização do FIP no capital da holding  restituiu  à  FB  o  controle  da  JBS,  ou  melhor,  aumentou  ainda  mais  o  seu  percentual  de  controle,  já  que  antes  da  incorporação  de  ações  a  FB detinha  51,7%  do  capital  da  JBS  e  passou a deter, após a incorporação, 60,25%.  83. Do ponto de vista tributário, o ganho por variação percentual não compõe o  lucro real, como disposto pelo artigo 428 do RIR/99.  84. É apropriado ressaltar a natureza do ganho registrado pela FB. Quando a  JBS  incorporou as  ações  da Bertin,  a  JBS  passou  formalmente  a  ser  a  única  acionista  da  "incorporada".  Por  seu  turno,  nos  termos  do  §1o  do  artigo  252  da  Lei  das  S.A.,  uma  vez  aprovada a  incorporação de ações, a assembléia geral da companhia  incorporadora deverá  autorizar o aumento de capital, a ser realizado com as ações incorporadas. Assim, o aumento  de  capital  da  JBS  decorreu  da  incorporação  das  ações  da  Bertin.  Esse  aumento  se  deu  mediante  a  emissão  de  novas  ações  que  foram  subscritas  pela  diretoria  da  companhia  incorporada  e  deveriam  ser  entregues  aos  acionistas  da  companhia  cujas  ações  foram  incorporadas (Bertin FIP e BNDESPAR). Vale dizer que a JBS, no momento da incorporação  de ações, passaria a ter novos acionistas (Bertin FIP e BNDESPAR), que integralizaram com  as ações da Bertin as novas ações JBS a eles emitidas. Tal subscrição, como se viu, se deu  por cerca de R$ 12 bilhões.  85. O  ganho  por  variação  percentual  contabilizado  na  FB  teria  se  originado,  consequentemente, da entrada de novos acionistas no capital da JBS. A FB detinha, antes da  incorporação de ações da Bertin, uma participação de 51,7% na JBS, cujo PL era de R$ 4,9  bilhões.  Imediatamente depois, a participação da FB no capital da JBS caiu para 31%, mas  sobre um PL agora de R$ 16,9 bilhões (doc. 7). No entanto, o que efetivamente se viu foi que  jamais houve a  intenção de que os ex­controladores da Bertin  fizessem parte do capital da  JBS. Dito de outra forma, o ganho por variação percentual registrado pela FB é inadmissível,  visto que ele nada mais foi do que um reflexo de uma "entrada" de sócios que nunca foram  nem sequer cogitados de sê­lo. O ganho por variação percentual registrado pela FB, portanto,  decorreu de uma formalização dissociada da realidade dos fatos.  Fl. 2152DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.153          22 86. A natureza da relação entre FB, Bertin FIP e JBS S.A. foi outra, diferente  da formalizada pelos dois grupos. Em momento algum, os conglomerados se organizaram de  maneira a respeitar o instituto da incorporação de ações realizada, pois não se cogitou, desde  a primeira hora, que os ex­controladores da Bertin fizessem parte do capital da JBS (como,  aliás,  corrobora  a  ausência  de  registro,  pelo  escriturador,  de  que o  fundo  seria,  ainda  que  momentaneamente,  acionista  da  JBS).  E  foi  exatamente  por  isso  que  aqui  se  apontam  o  dissonante ganho por variação percentual registrado pela FB e a absoluta falta de lógica na  operação em que o FIP entregou ações que valiam R$ 8,8 bilhões por R$ 4,9 bilhões. A falta  de lógica de tudo o que foi feito só evidencia que as operações analisadas, nos moldes em  que  foram  formalizadas,  não  podem  ter,  de  fato,  ocorrido.  A  formalização  teve  o  intuito  de  transformar um ganho tributável em ganho isento de tributação.  DA ESSÊNCIA DA OPERAÇÃO  87. A completa falta de razoabilidade na operação em que o Bertin FIP integraliza  por  R$  4,9  bilhões  um  ativo  "adquirido"  no  mesmo  segundo  por  R$  8,8  bilhões  revela  que  a  realidade dos fatos é outra. O ganho por variação percentual originado da "entrada" de um novo  acionista que nunca entrou, também.  88.  A  incorporação  de  ações  retratada  pela  Figura  5  indica  que  os  grupos  econômicos, pelo menos no aspecto formal, desejavam que a Bertin se tornasse subsidiária integral  da JBS S.A. Assim, a decorrência da incorporação de ações da Bertin é que ela passaria a ter como  único acionista a JBS, sociedade incorporadora das ações.  89. A incorporação de ações é regida pelo art. 252 da Lei das S.A.  90. Pela incorporação de ações, é estabelecida uma relação entre duas sociedades, a  incorporadora  e  aquela  que  teve  as  ações  incorporadas.  É  condição  sine  qua  non  que  haja  a  convergência de vontades entre as duas companhias, como disposto nos §§1º e 2º do artigo 252 da  Lei das S.A.  91. Mas  que  convergência  houve  se  apenas  dois  dias  depois  da  incorporação  de  ações a Bertin S.A. foi efetivamente incorporada pela JBS S.A.? A intenção dos ex­controladores  das duas companhias era que a Bertin desaparecesse, não que ficasse como subsidiária integral da  JBS.  92. A única vontade que se pode constatar é a dos controladores das duas empresas,  afinal o  lapso  entre a  incorporação de ações  (vontade das  sociedades) e a  incorporação  (vontade  dos  controladores  de  ambas)  propriamente  dita  foi  de  apenas  dois  dias. O  fato  de  ambas  terem  participado formalmente da incorporação de ações não significa que havia, de fato, uma vontade de  que a Bertin se tornasse subsidiária integral da JBS. Os acionistas controladores de ambas já tinham  evidentemente deliberado que a Bertin seria incorporada pela JBS, ou seja, ficou valendo a vontade  dos  controladores  das  duas  sociedades.  Além  disso,  os  controladores  de  ambas  já  haviam  concordado que o Bertin FIP jamais participaria do capital da JBS.  93.  A  vontade  do  FIP  (controladora  da  Bertin)  e  da  FB  (controladora  da  JBS),  materializada  na  exigência  contratual  de  que  o  fundo  deveria  irrevogável  e  imediatamente  integralizar as suas ações JBS no capital da FB, sem que o fundo figurasse em quaisquer registros  como  acionista  da  JBS,  além  do  disposto  no  Regulamento  do  fundo,  era  de  que  o  FIP  deveria  participar  da  holding. A  integração  societária  estava  prevista  desde  sempre de  ocorrer  na  "Nova  Holding". Não havia sentido em a JBS emitir ações para o FIP já sabendo que tais ações iriam ser  imediatamente  integralizadas  na  controladora  da  JBS,  por  conta  de  uma  vedação  contratual  e  regulamentar. Mesmo que a JBS tivesse incorporado diretamente a Bertin, ainda assim tal operação  Fl. 2153DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.154          23 seria desprovida de essência, pois o FIP, igualmente à hipótese da incorporação de ações, receberia  novas  ações  emitidas  pela  JBS.  E,  se  os  ex­controladores  da  JBS  não  admitiam  que  os  ex­ controladores da Bertin participassem diretamente do capital da JBS, por que a JBS emitiria novas  ações  ao  FIP,  que,  além  disso,  tinha  um  regulamento  que  dispunha  que  o  portfólio  em  que  investiria deveria compor­se tão somente de ações da FB? Fosse feita a incorporação de ações ou a  incorporação  da  Bertin  propriamente  dita,  o  FIP  Bertin  nunca  esteve  sujeito  a  um  conjunto  de  direitos e obrigações que lhe outorgasse o status de acionista da JBS S.A. Nem nunca se previu que  estaria. Muito pelo contrário.  94.  O  problema  não  foi  ter­se  formalizado  a  incorporação  de  ações  em  lugar  da  incorporação  da  Bertin,  que  foi  o  que  essencialmente  existiu.  O  problema  é  que  o  FIP  foi  formalizado como destinatário das novas ações emitidas pela JBS quando não o poderia ser, como  deixou  evidente  a  AGE  de  29/12/2009  da  JBS,  que  determinava  que  o  escriturador  das  ações  emitidas pela companhia registrasse em nome da FB,  sem deixar qualquer margem de dúvida de  que essas ações jamais deveriam figurar como propriedade do Bertin FIP (parágrafo 68).  95. A relação verdadeira entre acionista e sociedade foi estabelecida entre o FIP e a  FB. As ações da JBS recebidas pelo fundo nem mesmo foram contabilizadas por ele. Em hipótese  alguma  foi conferida ao  fundo a condição de acionista da JBS, até porque, contratualmente, essa  hipótese  foi  explicitamente  afastada. O  fundo  nunca  foi  proprietário  das  ações,  pois  nem  sequer  poderia aliená­las a outro que não a FB. Não há propriedade de algo de que não se pode livremente  dispor ou que jamais esteve sob sua propriedade ou mesmo posse. Aliás, é bom que se diga que, se  o FIP tivesse alguma chance de alienar as ações JBS, não o teria feito à FB. Já que elas valiam R$  8,8 bilhões, por que aliená­las para alguém que se dispôs a pagar apenas R$ 4,9 bilhões?  96. É oportuno mostrar a posição acionária (formal) na JBS imediatamente antes e  imediatamente depois da incorporação de ações da Bertin pela JBS (doc. 25):    97.  A  tabela  acima  lista  os  formais  detentores  de  ações  ordinárias  da  JBS  nos  instantes anterior e posterior da incorporação de ações da Bertin. Vê­se que a FB detinha cerca de  51,7%  da  JBS  antes  da  incorporação  de  ações  da  Bertin,  passando  a  deter  cerca  de  31%  imediatamente após a incorporação de ações.  98. No mesmo momento,  a participação detida pelo Bertin FIP é  integralizada no  capital da FB, de forma que a FB passou a deter cerca de 60,25% do capital da JBS. O aumento de  participação ocorreu porque o FIP incondicionalmente repassou suas ações na JBS para a FB. Em  essência, a JBS emitiu novas ações para a sua controladora, a FB. A contrapartida dada pela FB  será vista adiante.  Fl. 2154DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.155          24 99.  Num  único  instante,  a  FB  deteve  51,7%  da  JBS,  passou  a  deter  31%  e  finalmente ficou com 60,25% de participação. Tudo isso no mesmo momento e formalizado como  se a JBS tivesse emitido ações a R$ 8,8 bilhões para o FIP, que as integralizou na FB por R$ 4,9  bilhões.  Em  resumo,  a  participação  de  60,25%  detida  pela  FB  na  JBS  pode  ser  decomposta,  de  acordo com a formalização, em três parcelas: (i) constituição da holding mediante a integralização,  em 23/12/2009, das participações detidas por J&F e ZMF na JBS, por cerca de R$ 2,5 bilhões; (ii)  novas ações da JBS são integralizadas no capital da holding por R$ 4,9 bilhões; por fim, (iii) ganho  por variação percentual de cerca de R$ 2,7 bilhões em função da "entrada" do "novo sócio" (Bertin  FIP).  A  soma  dessas  três  parcelas  (R$  10,1  bilhões)  representa  60,25%  do  PL  da  JBS  em  31/12/2009, que era de R$ 16,85 bilhões (doc. 25).  100. A entrada  formal  e  fictícia dos ex­controladores da Bertin no  capital da  JBS  torna inválido, por conseguinte, o ganho por variação percentual da FB. A isso se alia a estrondosa  perda  de  quase  R$  4  bilhões  pelo  fundo,  algo  inaceitável  fora  dos  moldes  ilogicamente  formalizados.  101.  A  união  entre  os  grupos  só  faz  sentido  se  olhada  por  outro  ângulo.  Os  pressupostos  em  que  a  unificação  entre  JBS  e  Bertin  repousou  são  os  seguintes:  (i)  os  ex­ controladores  da  Bertin  deveriam  ser  sócios  da  FB,  jamais  da  JBS;  (ii)  a  entrada  dos  ex­ controladores  da Bertin  no  capital  da  FB  seria  realizada  por  R$  4,9  bilhões,  e  (iii)  as  ações  da  Bertin  seriam  incorporadas  pela  JBS  por  cerca  de  R$  12  bilhões  (ou,  tanto  faz,  a  Bertin  seria  incorporada pela JBS, que emitiria ações por cerca de R$ 12 bilhões aos acionistas da incorporada).  102. O que não pode fazer parte dos pressupostos é o fato de os ex­controladores da  Bertin  incorrerem em um ganho de R$ 7 bilhões, nem em uma perda  instantânea de quase R$ 4  bilhões, nem o fato de a FB registrar um ganho por variação percentual decorrente de uma entrada  de sócios que nunca foram cogitados de entrar no capital da JBS.  103. A  formalização  tortuosamente  realizada dos  três pressupostos  tornou a visão  global  das  operações  desprovida  de  lógica  econômica.  Por  isso,  para  que  façam  sentido,  esses  pressupostos  devem  obedecer  a  uma  ordem  que  torne  aceitável,  do  ponto  de  vista  econômico  e  tributário,  o  resultado  pretendido  pelos  grupos.  O  primeiro  Fato  Relevante  publicado  pela  JBS  (parágrafo  2)  divulgava,  nos  termos  do  Acordo  de  Associação  firmado,  que  "os  acionistas  controladores da Bertin...concordaram em contribuir para a Nova Holding ações representativas de  73,1% do capital da Bertin. A Nova Holding, portanto, passará a ser acionista controladora tanto da  Bertin como da JBS".  104. O Bertin  FIP  contabilizou  a  sua  entrada  na  FB  exatamente  como  divulgado  pelo  fato  relevante,  ou  seja,  integralizou  por  R$  4,9  bilhões  as  ações  Bertin  registradas  na  sua  contabilidade  por  R$  1,8  bilhão.  Relembre­se  que,  antes  da  unificação,  o  FIP  detinha  73%  da  Bertin, enquanto a FB participava com 51,7% do capital da JBS. Esquematicamente, pois,  assim  ficou a verdadeira configuração dos dois grupos depois da integralização que essencialmente o FIP  fez na FB:  Fl. 2155DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.156          25   105. A essência da unificação entre os dois grupos se deu na FB. Primeiramente, os  ex­acionistas  da  JBS  integralizam  na  holding  suas  participações  na  JBS.  Pouco  depois,  como  dispõe o Regulamento do FIP  ­ que prevê que o  fundo  só deve  investir  seus  recursos  em  títulos  emitidos pela FB ­, os ex­controladores da Bertin integralizam na FB a sua participação na Bertin  por R$ 4,9 bilhões. Não  faz qualquer  sentido  imaginar que os ex­controladores da Bertin  teriam  recebido R$ 8,8 bilhões em ações da JBS, que no mesmo instante seriam integralizadas por R$ 4,9  bilhões na controladora da JBS. O que faz sentido é que os ex­controladores da Bertin receberam  R$ 4,9 bilhões em ações da FB pela parte na Bertin que eles contabilizavam por R$ 1,8 bilhão. Daí  o ganho registrado pelo FIP, de R$ 3,1 bilhões.  106.  Uma  vez  efetivada  a  unificação  dos  grupos  na  FB,  o  passo  seguinte,  pela  lógica da essência da operação, é a incorporação das ações (ou incorporação) da Bertin pela JBS,  que  emite  novas  ações  pelo  valor  total  de  R$  11,987  bilhões  aos  acionistas  da  Bertin.  Como  ilustrado na Figura 9, nessa configuração, diferentemente da formalização adotada, os acionistas da  Bertin são a BNDESPAR e a FB. Na proporção da sua participação na Bertin, a FB recebe R$ 8,8  bilhões  em  ações  da  JBS.  Ou  seja,  a  participação  na  Bertin  contabilizada  pela  FB  por  R$  4,9  bilhões, é integralizada no capital da JBS por R$ 8,8 bilhões, em virtude da incorporação das ações  (ou incorporação) da Bertin pela JBS.  107. É evidente que as novas  ações  formalmente emitidas pela JBS para o Bertin  FIP tinham como destino final a FB, desde o instante da emissão ­ que coincide com o momento da  integralização  delas  no  capital  da  FB  ­,  como  contratualmente  disposto  e  sacramentado  no  Regulamento do fundo. A "entrada" do FIP no capital da JBS, de fato, nunca ocorreu. O que houve  foi a emissão das 679.182.067 ações por R$ 8.760.571.216 para a FB, integralizadas com as ações  da Bertin por R$ 4.949.046.230.  108. Só com essa lógica é possível aceitar a emissão das ações da JBS por quase R$  12  bilhões  ou,  dito  alternativamente,  só  assim é  possível  conceber  que  a  JBS  pagou pela Bertin  quase R$ 12 bilhões, como registra a ata da AGE de 29/12/2009 da JBS (parágrafos 26 e 27). O  que é inconcebível é imaginar que a JBS teria pagado R$ 8,8 bilhões em ações ao controlador da  Bertin, mas  este,  numa hipótese  absurda,  teria  auferido  um  ganho estrondoso  de R$  7 bilhões  e  alienado essas mesmas ações com uma perda instantânea e também estrondosa de R$ 3,9 bilhões.  109. A entrega imediata e irrevogável à FB das ações JBS recebidas pelo Bertin FIP  na  incorporação de ações  ­ a ponto de o  fundo "outorgar mandato  irrevogável e  irretratável  com  instruções para que o agente escriturador das ações da Companhia [JBS] registrasse em nome da  Fl. 2156DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.157          26 FB  Participações  S.A.  a  titularidade  de  todas  as  ações  de  emissão  da  Companhia  [JBS]  [...]"  (parágrafo 34) ­ é uma clara emissão de novas ações da controlada (JBS) para a sua controladora  (FB), sem qualquer interveniência do fundo. A contrapartida dada pela FB ao receber essas novas  ações foi a participação de 73% da Bertin, recebida pela holding na integralização feita pelo FIP.  110. Assim, os grupos passam a apresentar a seguinte configuração:    111. Pela lógica aqui defendida, baseada no Acordo de Acionistas, na determinação  de  que  o  registro  das  ações  fosse  feito  em  nome  da  FB  e  no  Regulamento  do  Bertin  FIP,  a  incorporação  de  ações  existiu  (ou  melhor,  em  essência,  o  que  houve  foi  a  incorporação  propriamente  dita,  porém  isso  não  faz  diferença  para  os  efeitos  tributários  aqui  apurados), mas,  diversamente da  formalização adotada pelos  grupos,  o  acionista majoritário da  incorporada  foi  a  FB,  não  o  Bertin  FIP.  A  incorporadora  e  a  incorporada  continuam  a  JBS  e  a  Bertin,  respectivamente.  112.  É  o  que  mostra  a  Figura  10.  As  setas  pontilhadas  que  "chegam"  na  JBS  representam as ações Bertin cedidas pela FB e pela BNDESPAR em troca das novas ações emitidas  pela  JBS  em  virtude  da  incorporação  de  ações  (ou  da  incorporação)  da  Bertin.  As  novas  ações  emitidas  pela  JBS  estão  representadas  pelas  setas  cheias  que  "saem"  da  caixa  correspondente  à  JBS.  113.  As  ações  Bertin  (em  pontilhado  na  caixa  representativa  da  FB)  deixam  a  holding pelo valor de R$ 4,9 bilhões, enquanto as novas ações JBS (retângulo cheio) entram na FB  por  R$  8,8  bilhões. Neste momento,  nasce  na  FB  o  ganho  tributável  que  ficou  "invisível"  pela  formalização descasada da realidade implementada pelos grupos. A subscrição de capital realizada  pela FB com as ações da Bertin se deu pelo montante de R$ 8,8 bilhões, tendo­se em mente que,  pela essência econômica da operação, essas ações Bertin  foram subscritas pelo FIP no capital da  FB por R$ 4,9 bilhões. A diferença entre o valor pelo qual as ações Bertin foram integralizadas no  Fl. 2157DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.158          27 capital da JBS e o valor pelo qual elas estavam contabilizadas na FB é precisamente o ganho obtido  pela holding, que, no caso, foi de R$ 3,9 bilhões (R$ 8,8 bilhões ­ R$ 4,9 bilhões).  114. Cumpre  esclarecer outra característica do  ganho obtido pela FB. Trata­se de  ganho na alienação das ações da Bertin integrantes do ativo circulante da holding. É evidente que a  intenção da FB nunca foi de manter permanentemente as ações da Bertin. Elas foram recebidas e  imediatamente passadas para a JBS. Elas jamais figuraram no ativo não circulante (antes chamado  ativo  permanente)  da  FB.  Em  outras  palavras,  jamais  a  Bertin  foi,  pela  ótica  da  FB,  um  investimento  permanente  em  controlada  ou  coligada.  Esse  ponto  é  relevante  para  justificar  a  incidência  do  PIS  e  da COFINS  sobre  a  receita  de  alienação  dessas  ações Bertin,  como  se  verá  adiante.  115. Não se pretende aqui subtrair ao particular o seu direito de auto­organização.  Mas  a  forma  adotada  pelos  dois  grupos  prescinde  da mais  básica  lógica  econômica  e  negocial,  tornando inaceitáveis as conseqüências tributárias produzidas por esses atos. A conduta empregada  por eles demonstrou­se contaminada por meios artificiosos destinados a contornar a incidência da  norma tributária.  116. Cumpre observar que, nas suas respostas, o fundo jamais admitiu a ocorrência  de um ganho de R$ 7 bilhões nem uma perda de R$ 3,9 bilhões. Pela  formalização dos atos, no  entanto,  seria  indiscutível  que  houve  esse  ganho  e  essa  perda.  A  formalização,  no  entanto,  demonstrou­se  inteiramente desprovida de  lógica  ou  substância  econômica  e,  ainda,  contrária  ao  que dispunha o Acordo de Acionistas e o Regulamento do  fundo. O que conduz à conclusão de  que, nos moldes em que aqui  se admite a ocorrência dos atos, a  inexistência daquele ganho e da  perda só faz sentido se a subscrição do FIP no capital da FB tenha se dado mediante a entrega das  ações Bertin por R$ 4,9 bilhões, não das ações JBS, como mostrado na Figura 10.  117. Pela essência da negociação, o Bertin FIP não fez parte do capital da JBS, nem  houve um ganho de R$ 7 bilhões auferido pelo FIP, nem houve perda na integralização feita pelo  fundo  na FB,  nem  existiu  na  holding  o  ganho  por  variação  percentual.  É  fato  inequívoco  que  o  ativo que desde sempre foi detido pelo Bertin FIP era uma participação na FB de R$ 4,9 bilhões. E,  evidentemente,  isso  já  estava previsto  quando os  atos  foram  formalizados  (como demonstram as  disposições  do  Regulamento  do  fundo).  O  ganho  auferido  pela  FB  foi,  na  verdade,  um  ganho  tributável  de R$  3,9  bilhões  ­  decorrente  de  alienação  das  ações Bertin  integrantes  do  seu  ativo  circulante ­que deixou de ser oferecido à tributação por conta de operações que intencionalmente  visaram tão somente à economia tributária.  DOS  DISPOSITIVOS  LEGAIS  TRIBUTÁRIOS  INFRINGIDOS  E  BASES  DE  CÁLCULO  Do IRPJ e da CSLL  118.  Viu­se  que  o  ganho  por  variação  percentual  registrado  pela  FB  está  em  desacordo com a verdadeira natureza  do  ganho auferido  pela holding. A Figura  10  ilustra que  o  ganho  que  deveria  ter  sido  reconhecido  pela  FB  foi  consequência  da  incorporação  de  ações  da  Bertin pela JBS, cuja sistemática resultou na integralização das ações da Bertin, contabilizadas pela  FB  por  R$  4,9  bilhões,  no  capital  da  incorporadora  (JBS)  por  um  valor  majorado  em  R$  3,9  bilhões.  119. A  incorporação  de  ações  é  uma  operação  regida  societariamente  pelo  artigo  252 da Lei das S.A. (parágrafo 89). Ainda que parte da doutrina diferencie a incorporação de ações  da subscrição de capital com bens, é inegável que, na incorporação de ações, haverá a subscrição  de  ações  da  sociedade  incorporadora  (JBS)  com  a  totalidade  das  ações  do  capital  social  da  Fl. 2158DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.159          28 companhia cujas ações serão incorporadas (Bertin). No caso de se considerar que o que foi feito foi  a incorporação propriamente dita, o mesmo se aplica.  120.  A  subscrição  de  ações  com  bens  gerará  ganho  quando  eles  forem  integralizados  por  valor  maior  que  o  valor  pelo  qual  estão  contabilizados  nos  acionistas  da  sociedade  "incorporada"  (ou  efetivamente  incorporada). No  caso,  de  acordo  com  a  essência  das  operações, as ações Bertin deveriam estar contabilizadas por R$ 4.949.046.230 no ativo circulante  da FB e foram integralizadas, em decorrência da incorporação de ações, por R$ 8.760.571.215 no  capital  da  JBS  em  29/12/2009,  como  disposto  na AGE  da  JBS  que  deliberou  pela  aceitação  da  referida operação (parágrafos 26 e segs.).  121. Relativamente ao IRPJ, o ganho acima referido comporá o lucro operacional,  como  definido  pelo  artigo  277  do  RIR/99,  haja  vista  que  as  ações  que  deram  causa  ao  ganho  integrariam  o  ativo  circulante  da  FB.  Cumpre  destacar  que  a  FB  tem  como  objeto  social  a  "participação  em  outras  sociedades,  como  sócia  ou  acionista  (holdings)  e  administração  de  bens  próprios“ (doc. 48), como informado no estatuto social da holding.  122. A modalidade de lucro tributável apurado pela FB é o lucro real, cujo cômputo  inclui o tal ganho operacional obtido com as ações Bertin, como disposto no artigo 247 do RIR.  123. Idêntica conclusão quanto à inclusão desse ganho na determinação da base de  cálculo da CSLL se infere do artigo 2º da Lei nº 7.689/88 (com redação dada pela Lei nº 8.034/90),  bem assim do artigo 57 da Lei nº 8.981/95 (com redação dada pela Lei nº 9.065/95).  124. Não há dúvida, portanto, de que o ganho calculado pela diferença entre o valor  integralizado (R$ 8,8 bilhões) pela FB na JBS com a participação na Bertin e o valor pelo qual essa  participação deveria estar registrada na FB deve ser computado na apuração do IRPJ e da CSLL.  125.  À  época  dos  fatos  sob  análise  (2009),  portanto,  o  ganho  auferido  pela  FB  deveria ser imediatamente oferecido à tributação. Isso é corroborado pelo fato de uma lei anterior  (Lei  nº  10.637/2002),  revogada  no  final  de  2005,  expressamente  permitir  o  diferimento  sobre  o  ganho decorrente de integralização de participação societária realizada por valor superior ao valor  contábil  da  participação  registrada  na  escrituração  do  subscritor.  Se  o  ganho  de  capital  da  FB  tivesse sido auferido na vigência do artigo 36 da referida lei (revogado pela Lei nº 11.196/2005),  ele poderia ser diferido na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL.  126.  Com  a  revogação  do  artigo  36  da  Lei  nº  10.637/2002,  em  2005,  o  ganho  descrito no caput daquele artigo passou a ser imediatamente tributado no momento em que auferido  (tal  como  já  estabelecia  o  ordenamento  antes  da  Lei  nº  10.637/2002).  O  legislador  revogou  do  nosso ordenamento jurídico a hipótese de diferimento da tributação do ganho auferido pela FB em  2009. Revogada a norma de diferimento, voltou a incidir a norma aplicável ao ganho em tela, até  hoje vigente.  127. Apenas para efeito de argumentação, ainda que remotamente se assumisse que  a participação detida  pela FB na Bertin  estivesse  contabilizada no  ativo  permanente  (o que  aqui  restou  cabalmente  afastado,  como  já  antes  se  discorreu  ­  notadamente  no  parágrafo  114),  ainda  assim  tal  ganho  seria  tributado  pelo  IRPJ  e  pela  CSLL,  haja  vista  o  disposto  no  artigo  418  do  RIR/99, bem como por força do artigo 2º da Lei nº 7.689/88, respectivamente. Note­se que nesta  hipótese  o  argumento  antes  aduzido  com  a  utilização  da Lei  nº  10.637/2002  restaria  igualmente  aplicável,  uma  vez  que  o  referido  artigo  36  não  exigia  que  a  participação  societária  estivesse  contabilizada no ativo circulante ou no permanente.  Fl. 2159DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.160          29 128. O  valor  exato  do  ganho  na  alienação  das  ações Bertin,  auferido  pela FB  do  ano­calendário de 2009,  a  ser  tributado de ofício é a diferença entre o valor das  ações  recebidas  quando da integralização do Bertin FIP no capital da FB (R$ 4.949.046.230) e o valor dessas ações  integralizadas  pela FB  no  capital  da  JBS  (R$  8.760.571.215),  como  ilustrado  pela  Figura  10. O  ganho operacional a ser tributado, portanto, é de R$ 3.811.524.985.  Do PIS e da COFINS  129.  No  período  em  que  foi  auferido  o  ganho  operacional,  a  fiscalizada,  que  apurava  o  lucro  real,  estava  sujeita  ao  regime  não  cumulativo  do  PIS  e  da  COFINS.  Nessa  modalidade, a base de cálculo das duas contribuições é o valor do faturamento, assim entendido o  total  das  receitas  auferidas  pela  pessoa  jurídica,  independentemente  de  sua  denominação  ou  classificação contábil (artigo 1º, §§ 1º e 2º da Lei nº 10.637/2002, e artigo 1°, §§ 1° e 2° da Lei nº  10.833/2003).  130. Dessa forma, a base de cálculo do PIS e da COFINS a ser tributada é a receita  de  alienação  das  ações  Bertin,  já  discutida  ao  longo  deste  Termo,  e  que  tem  o  valor  de  R$  8.760.571.215.  DA MULTA QUALIFICADA  131. A multa aplicável ao presente caso está prevista no artigo 44, inciso I e §1º, da  Lei nº 9.430/96 (com redação dada pela Lei nº 11.488/2007).  132. A majoração da multa em razão da qualificação já foi devidamente justificada  ao longo deste Termo, mas ainda cabem alguns comentários. A comparação entre a formalização e  a  essência  das  operações  traz  à  tona  a  insuspeita  intenção  por  trás  do  planejamento  tributário  engendrado. É inaceitável imaginar que o FIP adquira um ativo por R$ 8,8 bilhões e o aliene, no  mesmo  instante,  por  R$  4,9  bilhões.  Seria  admitir  que  alguém  teve  a  intenção  de  perder,  instantaneamente, a descomunal quantia de R$ 3,9 bilhões, em operações "casadas" entre o FIP e a  JBS e entre o FIP e a FB, ou seja, em operações ocorridas no mesmo momento entre o fundo e a  controladora da JBS (FB) e entre o fundo e a controlada da FB (JBS).  133. Por outro lado, é perfeitamente cabível a  situação em que o FIP alienasse as  ações da Bertin por R$ 4,9 bilhões à FB e esta, numa segunda alienação, obtivesse um lucro de R$  3,9  bilhões.  Afinal,  é  esperável  que  conglomerados  como  Bertin  e  JBS  visem  ao  lucro.  Nesse  contexto, a seguinte questão poderia ser suscitada: por que, então, sendo possível obter o preço de  R$  8,8  bilhões  pelas  ações  da Bertin  numa  alienação  à  JBS,  o  Bertin  FIP  as  teria  alienado  por  apenas R$ 4,9 à FB?  134. A resposta a essa pergunta só pode ser dada se o cenário em que a unificação  da  Bertin  à  JBS  for  revisitado.  A  Bertin  estava  passando  por  grandes  dificuldades  financeiras,  devastada por prejuízos  e dívidas vultosas. Segundo notícia do Valor Econômico de 20/07/2012,  reproduzida pela AviSite, portal de notícias ligado ao agronegócio, o BNDES havia aportado uma  quantia  considerável  na  Bertin  em  2008,  mas  o  reforço  de  capital  dado  pelo  banco  estatal  não  evitou o colapso do frigorífico. A saída vislumbrada pelo BNDES teria vindo, segundo o  site de  notícias, por meio de "estímulos" para que a JBS incorporasse a Bertin.  135. Diante desse cenário, restavam poucas opções aos Bertin. O preço pago pelos  donos da  JBS aos ex­donos  da Bertin  pelos 73% que eles detinham no  frigorífico  foi  de R$ 4,9  bilhões. Esse  foi o valor que ao  final  foi  fechado desde que o "salvamento" da Bertin estava em  curso,  como demonstra  a  contabilidade do FIP. Não havia  nem há  a menor  lógica  em os Bertin  aceitarem  R$  8,8  bilhões  em  ações  da  JBS  e,  na  sequência,  integralizá­las  no  capital  da  Fl. 2160DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.161          30 controladora da JBS por R$ 4,9 bilhões. Como inclusive já comentado, o FIP nunca teve de fato a  propriedade das ações JBS, do contrário não as teria alienado à FB, que se propôs a pagar apenas  R$ 4,9 bilhões por elas.  136. O que  ficou acordado  também  foi  que  o valor  unitário  da  ação  emitida pela  JBS para  incorporar  as ações  da Bertin  foi  de R$ 12,89870808  (parágrafo 27). Relembre­se que  couberam à BNDESPAR 250.210483 ações ON da JBS,  enquanto  ao Bertin FIP  foram emitidas  679.182.067 ações  JBS. Quando  se multiplica  o  número de  ações  recebidas  pelo  FIP  pelo  valor  unitário das ações chega­se ao valor de R$ 8.760.571.215 a que o fundo fez jus. Se dividirmos o  valor pelo qual essas ações foram integralizadas no capital da FB (R$ 4.949.046.230) pelo número  de ações recebidas pelo FIP, chegamos ao valor de R$ 7,286774004 por ação. É aceitável entregar  uma  ação  recebida  num momento  a  R$  12,89870808  pelo  valor  de R$  7,286774004  no mesmo  momento para a controladora da companhia que acabou de emiti­las? Trata­se, evidentemente, de  uma pergunta retórica.  137. Só  faz  sentido o  que  aqui  se  afirma  ser a  essência da operação,  ilustrada  na  Figura 10. As novas ações emitidas pela JBS ao preço unitário de R$ 12,89870808 foram subscritas  pela BNDESPAR e pela FB, e não pelo Bertin FIP. Admitir a formalização adotada pelos grupos é  admitir o  total absurdo. Mesmo numa situação frágil como a que se encontrava a Bertin, a  lógica  imposta pela formalização é desprovida de sentido.  138.  Importante  esclarecer  que  não  pretende­se  impor  a  forma  pela  qual  uma  estruturação societária devesse  ser  implementada. No entanto, a autonomia patrimonial não pode  ultrapassar  os  limites  impostos  pela  boa­fé  intrínseca  a  qualquer  negócio  jurídico  válido,  como  determina o Novo Código Civil (Lei nº 10.406/2002).  139.  A  forma  estruturada  para  a  unificação  dos  grupos  Bertin  e  JBS  foi  abusivamente  concebida. A comparação entre  a  forma  e  a  essência mostra que houve  um ajuste  doloso entre a JBS, o Bertin FIP e a FB que visou ocultar um ganho de R$ 3,9 bilhões que deveria  ter  sido  reconhecido  pela  FB.  Sem  a  colaboração  ativa  de  cada  uma  dessas  partes,  não  seria  possível obter um resultado como o obtido ao final. Todos os partícipes estavam cientes de que a  integralização  do  fundo na holding  seria  feita pelo  valor de R$ 4,9 bilhões. A  JBS não poderia,  portanto, emitir ações a R$ 8,8 bilhões para uma parte sabendo que tais ações seriam integralizadas  no capital da sua controladora por um valor R$ 3,9 bilhões menor. A FB não poderia concordar em  participar  de  um  esquema  em  que  já  sabia  que  o  subscritor  das  ações  recém­emitidas  pela  sua  controlada  iria  integralizá­las  em  seu  capital  por  valor  quase  R$  4  bilhões menor.  E  o  FIP  não  poderia integralizar ações recebidas a R$ 8,8 bilhões por R$ 4,9 bilhões no mesmo instante se não  fosse pela participação ativa da JBS e da FB.  140. Os mesmos resultados econômicos seriam obtidos se as operações seguissem o  curso natural dos acontecimentos, mas os atos e negócios jurídicos implementados tiveram a única  finalidade de obter vantagem tributária.  141. Houve clara e evidente discrepância entre o que se fez e a vontade declarada  pelas partes no negócio jurídico celebrado. Os atos formalizados não corresponderam à verdadeira  intenção  dos  contratantes,  pois  presente  estava  o  intuito  de  iludir  e  ludibriar  o  Fisco.  Houve  intenção e ciência de todas as partes, pois incabível imaginar que a JBS e a sua controladora (FB)  não soubessem que o Bertin FIP integralizaria no capital da FB, por apenas R$ 4,9 bilhões, as ações  emitidas naquele instante pela JBS por R$ 8,8 bilhões.  142.  A  causa  da  ocultação  estava  voltada  para  a  obtenção  de  um  tratamento  tributário benéfico à FB, que acabou passando a ter como acionistas os ex­controladores da JBS e  Fl. 2161DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.162          31 os  ex­controladores  da Bertin  (Bertin  FIP). A  economia  fiscal  não  poderia  ser  obtida  pelas  vias  normais, o que demonstra tratar­se de atos antecipadamente deliberados pelas partes envolvidas.  143. O ajuste doloso entre FB, Bertin FIP e  JBS para obter a vantagem  tributária  indevida está exaustivamente demonstrado. Resta averiguar o papel do administrador do Bertin FIP  à época  em que se deu  toda a operação. Como  informado, o então administrador do  fundo era a  Citibank Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários S.A.  144. Foi dito ao longo deste termo que a essência das operações de unificação entre  JBS e Bertin foi indevidamente formalizada. O administrador do fundo sempre justificou que não  houve  o  ganho  de  R$  7  bilhões  nem  a  perda  de R$  3,9  bilhões.  No  entanto,  de  acordo  com  a  formalização, que, do ponto de vista lógico e econômico, é absurda, houve tal ganho e tal perda.  145. Pela  formalização, o Bertin FIP  teria em mãos um ativo de R$ 8,8 bilhões e  decidira  abrir mão de  parte  considerável  desse  valor  numa  integralização  feita  com esse mesmo  ativo  e  no  mesmo  momento  em  que  o  recebera.  Nenhum  administrador  de  fundo  aceitaria  passivamente uma operação como essa. Tampouco nenhum cotista aceitaria trocar um ganho de R$  7  bilhões  por  outro  de  R$  3,1  bilhões  num  ativo  recebido  por  R$  8,8  bilhões  e  imediatamente  depois alienado por R$ 4,9 bilhões. Ou melhor, um administrador e um cotista só aceitariam algo  assim esdrúxulo se isso fosse apenas formal, não real.  146. A Citi DTVM era, de acordo com o artigo 6° do Regulamento do Bertin FIP,  "responsável  pela  administração  do  FUNDO  e  gestão  de  sua  carteira".  Também  extraído  do  regulamento do Bertin FIP, o artigo 7° dispõe sobre a administração do fundo:   “Artigo 7°  ­ A Administradora deverá empregar, no exercício de suas  funções, o  cuidado que toda entidade profissional ativa e proba costuma empregar na administração de seus  próprios  negócios,  devendo,  ainda,  servir  com  lealdade  ao  FUNDO.  Respeitados  os  limites  estabelecidos  na  regulamentação  em  vigor  e  neste  Regulamento,  o  Administrador  terá  poderes  para tomar todos os atos que se façam necessários à administração e operacionalização do Fundo,  bem como, mas não se limitando, relacionados à aquisição e alienação dos Valores Mobiliários e  dos Outros Ativos integrantes da carteira, bem como relacionados ao exercício de todos os direitos  inerentes aos valores mobiliários e outros ativos integrantes da carteira, inclusive o de representar  o Fundo em juízo ou fora dele, de eleger membros para cargos de administração da Companhia  [FB],  comparecer  e  votar  em Assembléias  gerais de  acionistas da Companhia  [FB] e  eventuais  alterações, assim como firmar contratos de compra e venda dos valores mobiliários, acordos de  acionistas da Companhia [FB], acordos de investimento e/ou instrumentos de garantia, conforme  o  caso,  observadas  as  limitações  deste  Regulamento  e  da  regulamentação  em  vigor”  (grifos  da  fiscalização).  147. O excerto do regulamento do Bertin FIP revela  (como não poderia deixar de  ser)  que  a  Citibank  DTVM  exercia,  na  qualidade  de  administrador  e  gestor,  todos  os  atos  de  administração e operacionalização do fundo, inclusive os relacionados à aquisição e à alienação de  títulos integrantes da sua carteira. Não há como a Citibank DTVM se eximir do que acontecia.  148.  A  resposta  da  DTVM  reproduzida  no  parágrafo  52  tenta  explicar  que  a  integralização com as ações Bertin no capital da FB teria se dado pelo seu valor patrimonial e esse  seria  o  valor  considerado  na  contabilização  do  fundo.  Tenta  dar  sustentação  à  forma  pela  qual  contabilizou  dizendo  que  o  registro  contábil  foi  feito  de  acordo  com  laudo emitido  por  empresa  especializada  e  entregue  à DTVM. Deu  a  já  comentada  "justificativa"  de  que  "teria  havido  uma  avaliação  por  óticas  distintas",  uma  aplicável  à  incorporação  de  ações  (valor  econômico),  outra  utilizada  para  fins  de  integralização  no  capital  da  FB  e  respectiva  contabilização  dessa  última  Fl. 2162DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.163          32 operação. Repete que o valor patrimonial em que se baseou a integralização e o  registro contábil  feito pelo FIP foi baseado em laudo entregue a ela, Citibank DTVM.  149. Fica­se com a  impressão de que a DTVM, uma vez que lhe  foi entregue um  laudo  do  valor  patrimonial  das  ações  JBS,  poderia  integralizá­las  por  esse  valor.  Como  se  um  simples  laudo a  eximisse da  responsabilidade de  realizar uma operação que,  se verdadeira  fosse,  causaria  ao  fundo  uma  perda  descomunal.  Cabe  questionar  que  tipo  de  cuidado,  probidade  e  lealdade a administradora e gestora teve com o fundo que supostamente administra e gere.  150. É impossível crer que a DTVM não tivesse perfeita noção de que estava sendo  partícipe  de  um  esquema  que  procurou  acobertar  um  ganho  de  quase  R$  4  bilhões.  Sem  a  aquiescência  do  administrador  e  gestor  do  fundo,  não  seria  possível  implementar  os  atos  formalizados. A Citibank DTVM só não foi à bancarrota em decorrência de um processo judicial  impetrado  pelo  cotista  porque  este  estava  ao  lado da DTVM e  da  JBS  para  promover  algo  cujo  propósito foi ludibriar o Fisco.  151.  Enfim, FB,  JBS,  Tinto Holding  e Citibank DTVM,  dolosa  e  conjuntamente,  contribuíram  para  travestir  um  ganho  tributável  em  ganho  por  variação  percentual,  que  não  é  tributado, razão pela qual há que se  fazer o presente  lançamento de ofício com a qualificação da  multa  prevista  pelo  artigo  44,  inciso  I  e  §1º,  da Lei  nº  9.430/96  (com  redação  dada  pela Lei  nº  11.488/2007)  e  a  respectiva  Representação  Fiscal  para  Fins  Penais  (processo  nº  16561.720105/2014­77) de todos os envolvidos.  DOS LANÇAMENTOS  Em face do acima exposto, foram efetuados os seguintes lançamentos, relativos  ao ano­calendário 2009 (valores em reais):    Obs:  · Multa de 150%;  · Juros de mora calculados até 09/2014;  · Fundamento legal constante dos respectivos Autos de Infração.  Fl. 2163DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.164          33 DA IMPUGNAÇÃO  Cientificada dos lançamentos em 01/10/2014 (AR de fl. 584), a contribuinte, por  meio  de  seu  representante  e  de  seu  advogado,  regularmente  constituído,  apresentou,  em  30/10/2014  (fl.  604),  a  impugnação  de  fls.  606/693,  retificada  (basicamente  corrigindo  numeração dos parágrafos) em 31/10/2014 (fl. 888) pela impugnação de fls. 889/976, alegando,  em síntese, o seguinte:  "DAS PRELIMINARES  "Da  nulidade  do  Auto  de  Infração  ­  A  desconsideração  da  estrutura  pela fiscalização implica erro de sujeito passivo  Como  será  detalhado  na  presente  impugnação,  neste  Auto  de  Infração  a  fiscalização  pretende  exigir  valores  de  IRPJ  e  CSLL  incidentes  sobre  um  suposto  ganho  de  capital  auferido  pela  impugnante  em operação  ocorrida  em dezembro de 2009, na qual o Grupo JBS adquiriu a participação detida  pelo Grupo Bertin na Bertin S.A. ("Bertin'").  Para chegar a essa infundada conclusão, a fiscalização desconsiderou uma  série de atos e operações  legitimamente e  legalmente  praticadas no  caso  em  exame.  Mais  especificamente,  a  fiscalização  considerou  que  a  incorporação das ações da Bertin pela JBS S.A.  ("JBS"),  realizada a  valor  econômico,  teria  ocorrido  em  momento  no  qual  a  maioria  do  capital  da  Bertin seria supostamente detida pela impugnante, e não pelo Bertin Fundo  de Investimento em Participações ("Bertin FIP").  Assim,  por  assumir  apenas  de  forma  "intuitiva"  que  a  participação  detida  pela  impugnante  no  capital  da  Bertin  teria  sido  recebida  pelo  valor  de  aproximadamente  R$  4,9  bilhões,  mediante  integralização  realizada  pelo  Bertin FIP em aumento de seu capital, e que a  incorporação de ações da  Bertin pela JBS teria gerado emissão de novas ações da JBS em favor da  impugnante por um valor de aproximadamente R$ 8,8 bilhões, a fiscalização  simplesmente  imputou  à  impugnante  um  ganho  de  capital  tributável  equivalente a aproximadamente R$ 3,9 bilhões  (R$ 8,8 bilhões.  (­) R$ 4,9  bilhões).  Não  bastasse  o  absurdo  acima,  a  fiscalização  ainda  considerou  que  a  receita supostamente auferida pela  impugnante  teria a natureza de  receita  decorrente  de  alienação  de  ações  integrantes  do  seu  ativo  circulante,  exigindo  também  valores  de  PIS  e  COFINS  sobre  a  suposta  "receita"  de  alienação dessas ações em favor da JBS.  Conforme  ficará claro ao  longo da presente  impugnação, os  fatos  levados  em consideração pela fiscalização não correspondem à realidade praticada  pela  impugnante  e  nem aos  negócios  jurídicos  firmados  na  transação em  análise neste processo administrativo.  Na realidade, houve sim a  incorporação das ações da Bertin pela JBS. No  entanto,  essa  incorporação  de  ações  ocorreu  em  momento  no  qual  a  maioria do capital da Bertin (empresa cujas ações foram incorporadas) era  detida  pelo  Bertin  FIP,  de  forma  que  a  JBS  (incorporadora  das  ações  da  Bertin)  emitiu  novas  ações  em  favor  do  Bertin  FIP,  e  não  em  favor  da  Fl. 2164DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.165          34 impugnante.  Destaque­se  que  a  impugnante  nunca  chegou  a  deter  participação na Bertin.  Na essência, o que a fiscalização pretende com o presente Auto de Infração  é imputar um ganho de capital tributável à impugnante sob o pressuposto de  que referido ganho de capital deveria ter sido reconhecido pelo Bertin FIP e  não o foi. O parágrafo 7 do Termo de Verificação Fiscal, que acompanha o  presente Auto de Infração, deixa muito claro essa pretensão da fiscalização:  Na visão equivocada da fiscalização, o referido ganho de capital tributável,  suposta  "contrapartida  ao  reconhecimento  do  ágio"  reconhecido  pela  JBS  na transação, teria sido auferido pela própria impugnante, pois, ao contribuir  as ações da JBS em aumento de capital da  impugnante, o Bertin FIP teria  reconhecido uma perda decorrente da contribuição de um ativo que valia R$  8,8 bilhões pelo valor de R$ 4,9 bilhões. Confira­se o parágrafo 11 do Termo  de Verificação Fiscal.  Ao que tudo indica, pelo simples fato de que a operação em análise gerou o  reconhecimento de um ágio para a  JBS,  incorporadora  (e  adquirente) das  ações da Bertin, a fiscalização pretende "alocar" um ganho de capital e uma  receita tributável na operação para a impugnante, ganho de capital e receita  tributável  esta  que,  ainda  que  se  pudesse  ser  admitida,  só  poderia  obviamente  ser  auferida  pelo  vendedor  das  ações  da  Bertin  (ou  seja,  o  Bertin FIP).  Não obstante essa pretensão, a fiscalização exige os tributos (IRPJ, CSLL,  PIS  e  COFINS)  de  pessoa  jurídica  que  não  realizou  os  respectivos  fatos  geradores vislumbrados neste Auto de Infração. A impugnante nunca deteve  ações  da  Bertin  que  poderiam  ter  sido  alienadas,  transferidas  ou  contribuídas  para  o  Grupo  JBS.  A  impugnante  nada  mais  era  do  que  a  pessoa jurídica que passaria a centralizar o investimento do Grupo JBS e do  Grupo Bertin na maioria do capital social da JBS.  A  verdade  é  que  se  a  fiscalização  estava  tão  inconformada  com  a  perda  sofrida  pelo  Bertin  FIP  quando  da  contribuição  das  ações  da  JBS  em  aumento  do  capital  da  impugnante,  ela  deveria  ter  simplesmente  desconsiderado  essa  perda  experimentada  pelo  fundo,  de  forma  que  o  ganho de capital efetivo experimentado pelo Bertin FIP não fosse de apenas  R$  3,1  bilhões,  mas  sim  de  R$  7  bilhões  (R$  3,1  bilhões  (  +  )  R$  3,9  bilhões).  Ou seja, embora durante todo o Termo de Verificação Fiscal a fiscalização  tenha demonstrado o seu  inconformismo contra a perda de R$ 3,9 bilhões  experimentada pelo Bertin FIP, ao invés de ela simplesmente desconsiderar  referida perda e atribuir ao Bertin FIP ­ verdadeiro vendedor da participação  societária adquirida pela JBS ­ o ganho de R$ 3,9 bilhões, ela simplesmente  entendeu  melhor  imputar  referido  ganho  de  capital  à  impugnante.  Nada  mais absurdo.  Portanto,  neste  caso,  ainda  que  se  pudesse  cogitar  da  existência  de  um  ganho de capital tributável nas transações, e de uma receita decorrente da  alienação  de  ações  integrantes  de  ativo  circulante,  conforme  pretende  a  fiscalização,  é  claro  que  referido  ganho  de  capital  e  receita  tributável  só  poderia  ser  exigida  do  Bertin  FIP,  veículo  de  investimento  que  detinha  a  Fl. 2165DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.166          35 participação societária (ações da Bertin) adquirida pela JBS via operação de  incorporação de ações realizada a valor econômico.  Assim, este Auto de  Infração seria nulo por  ter sido  lavrado contra sujeito  passivo equivocado  (impugnante),  já que deveria  ter sido  lavrado contra o  Grupo que alienou as ações à JBS na operação ocorrida em dezembro de  2009, qual seja, o Grupo Bertin.  No presente caso, a fiscalização pretendia, na verdade, exigir os tributos do  Grupo  Bertin  por  conta  da  alienação  das  ações  da  Bertin,  conforme  se  depreende do parágrafo 37 do Termo de Verificação Fiscal.  Destaque­se que o artigo 142 do CTN dispõe, sobre o lançamento tributário,  que  “Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa  ...  identificar  o  sujeito passivo“  (grifo da  impugnante),  sendo, portanto, nulo o  lançamento  na  hipótese  de  ser  indicado  suieito  passivo  diferente  daquele  que  deve  integrar a obrigação tributária.  A  posição  exposta  acima  é  também  corroborada  pela  jurisprudência  administrativa  que  reconhece  a  nulidade  de  lançamento  de  ofício  lavrado  contra sujeito passivo errado, conforme ementas às fls. 894/895.  Portanto, no caso em análise, se o equivocado entendimento da fiscalização  pudesse prevalecer, o que se admite apenas para argumentar, certo é que o  lançamento de ofício lavrado conteria vício formal insanável, qual seja, erro  na  identificação  do  sujeito  passivo  e  da matéria  tributável. Nesse  caso,  o  Auto de Infração deve ser declarado nulo e, como conseqüência, deve ser  cancelado integralmente, inclusive com relação às suas penalidades.  Da nulidade do Auto de Infração – Do erro na descrição dos fatos  O  artigo  10,  do  Decreto  nº  70.235/72  estabelece  que  o  Auto  de  Infração  deverá  conter,  obrigatoriamente,  a  descrição  dos  fatos  relacionados  à  infração tributária (inciso III).  Ocorre  que,  como  será  demonstrado  na  presente  impugnação,  a  fiscalização  simplesmente  se  equivocou  na  análise  dos  fatos  objeto  do  presente  processo  administrativo,  tendo,  inclusive,  descrito  os  fatos  de  maneira errônea e confusa.  Com base em mera "intuição", a fiscalização simplesmente inverteu os fatos  objeto do presente processo administrativo. Isso porque, conforme atestam  todos os documentos que suportam os negócios jurídicos aqui analisados, a  estrutura da  transação  implementada para que a JBS adquirisse as ações  da Bertin foi basicamente a seguinte:  No 1º Passo, a maioria das ações da JBS  foi  contribuída em aumento de  capital da impugnante. Portanto, o Grupo controlador da JBS passou a deter  sua  participação  nessa  sociedade  de  forma  indireta,  por  meio  da  impugnante.  No 2º Passo, que corresponde à aquisição das ações da Bertin pela JBS, as  ações  da  Bertin  foram  incorporadas  a  valor  econômico  pela  JBS.  Como  efeito dessa incorporação de ações, a Bertin se torna subsidiária integral da  JBS  e  os  antigos  acionistas  da  Bertin  (empresa  cujas  ações  foram  Fl. 2166DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.167          36 incorporadas)  recebem  em  troca  de  sua  antiga  participação  novas  ações  representantes do capital social da JBS.  No 3º Passo, as ações da JBS recebidas pelos antigos acionistas da Bertin,  por conta do 2º Passo descrito acima,  foram contribuídas em aumento de  capital  da  impugnante.  Como  efeito,  a  impugnante  passa  a  deter  participação adicional na JBS e os antigos acionistas da Bertin,  acionistas  estes que "alienaram" sua participação na Bertin à JBS, passam a exercer  sua participação na JBS também mediante a impugnante.  Os passos acima estão de acordo com os negócios  jurídicos efetivamente  realizados  pelas  partes  e  estão  suportados  pelos  devidos  documentos  jurídicos.  A  estrutura  acima  estava  embasada  em  razões  empresariais  legítimas e,  além disso,  foi  claramente divulgada ao mercado por meio de  Fatos Relevantes, conforme será esclarecido ao longo desta impugnação.  Não obstante, ao  lavrar o Auto de  Infração ora  impugnado, a  fiscalização,  por  "intuição",  simplesmente  inverteu  os  passos  descritos  acima  a  fim  de  imputar um ganho de capital e uma receita tributável para a impugnante que  simplesmente não existiu. No entendimento equivocado da fiscalização, os  passos da transação em análise teriam sido basicamente os seguintes:  No 1º Passo, a maioria das ações da JBS  foi  contribuída em aumento de  capital da impugnante. Portanto, o Grupo controlador da JBS passou a deter  sua  participação  nessa  sociedade  de  forma  indireta,  por  meio  da  impugnante.  No  2º  Passo,  as  ações  que  o  Bertin  FIP  detinha  na  Bertin  teriam  sido  contribuídas  em  aumento  de  capital  da  impugnante,  pelo  valor  de  aproximadamente  R$  4,9  bilhões.  Interessante  notar  que,  ainda  que  a  fiscalização tenha invertido a estrutura da operação, ela continua a atribuir o  valor de R$ 4,9 bilhões à participação que o Bertin FIP detinha na Bertin, o  que  não  faz  nenhum  sentido,  na  medida  em  que  esses  R$  4,9  bilhões  correspondem ao valor de patrimônio líquido das ações da JBS que o Bertin  FIP recebeu após a incorporação das ações da Bertin pela JBS. Ou seja, a  fiscalização  atribuiu  o  valor  patrimonial  das  ações  JBS  às  ações Bertin  (o  que  já  não  faz  qualquer  sentido),  sendo  que  essas  ações  JBS  só  seriam  recebidas pelo Bertin FIP após a incorporação de ações da Bertin pela JBS,  operação que, na  "intuição" da  fiscalização,  só  teria ocorrido após este 2º  Passo.  No 3º Passo, as ações da Bertin, já sob o suposto controle da impugnante,  teriam sido  incorporadas  pela  JBS  a  valor  econômico. Como  efeito  dessa  suposta  incorporação  de  ações,  a  JBS  teria  emitido  ações  em  favor  da  impugnante, o que teria gerado o ganho de capital e a receita tributável para  a impugnante, tendo em vista que: (i) a impugnante teria auferido um ganho  de capital equivalente ao valor aproximado de R$ 3,9 bilhões, decorrente do  valor de custo de R$ 4,9 bilhões e o valor de "preço de aquisição" de R$ 8,8  bilhões pago pela JBS; e (ii) o "valor de alienação" de aproximadamente R$  8,8  bilhões,  por  conta  da  integralização  das  ações Bertin  em aumento  de  capital da JBS, configuraria uma receita decorrente de alienação de ações  integrantes do ativo circulante da impugnante.  Diante do exposto acima, é notório que a fiscalização descreveu os fatos de  maneira  completamente  errônea,  desconsiderando as  operações  tal  como  Fl. 2167DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.168          37 elas efetivamente ocorreram. Ainda pior, de forma confusa e sem sentido, a  fiscalização pretende levar em consideração operações que nem poderiam  ter ocorrido na realidade, principalmente quando atribuiu às ações da Bertin  o mesmo  valor  patrimonial  que  só  poderia  ser atribuído  às  ações  da  JBS  após a incorporação de ações.  Além  disso,  ressalte­se  novamente,  a  fiscalização  presume,  por  mera  intuição,  que  a  impugnante  teria  ações  da  Bertin  no  momento  da  incorporação  de  ações  ocorrida  entre  JBS  e  Bertin.  Ora,  isso  não  faz  qualquer  sentido, na medida  em que a  impugnante  nunca  foi  acionista da  Bertin.  Ainda sob outro aspecto, ao lavrar o Auto de Infração contra a impugnante,  a fiscalização o faz de maneira incorreta, pois tributou variação patrimonial,  e não suposta receita, que inexiste no presente caso.  Conforme  “Descrição  dos  Fatos”  constante  dos  Autos  de  Infração,  foram  tributadas  “OUTRAS  RECEITAS  ­  omissão  de  ganho  tributável”  (IRPJ  e  CSLL) e “omissão de receita” (PIS e COFINS).  Contudo, no Termo de Verificação Fiscal (parágrafo 118), ficou consignado  que se  tributou ganho por variação percentual  registrado pela  impugnante,  que  estaria  em  desacordo  com  o  ganho  auferido  pela  holding  (a  impugnante), decorrente da incorporação de ações da Bertin pela JBS.   Assim,  há  um  verdadeiro  erro  no  lançamento  fiscal,  pois  variação  patrimonial  não  guarda  identidade  com  outras  receitas  operacionais  (em  decorrência do objeto  social da autuada) para  fins de  incidência  tributária.  Não  houve  na  impugnante  lucros  decorrentes  da  sua  atividade  para  considerá­los tributáveis.  Destaque­se que o artigo 428 do RIR/99 (que tem como base legal o artigo  33 do Decreto­lei nº 1.598/77) estabelece a não  inclusão na determinação  do  lucro  real do acréscimo do valor do patrimônio  líquido do  investimento,  decorrente de ganho ou perda de capital por variação na percentagem de  participação do contribuinte no capital social da coligada ou controlada.  Inclusive,  esse  foi  o  entendimento  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos Fiscais (CARF), em recente decisão sobre a matéria (processo  n°  13855.002820/2010­15,  Acórdão  n°  1201.001.070,  julgado  em  26/08/2014, conforme excerto às fls. 901/902).  Da mesma forma, não se pode falar em tributação de ganho na impugnante,  pois, se houve alguma variação patrimonial, a mesmo ocorreu no Bertin FIP,  e não na impugnante.  Em face do exposto,  tem­se que a descrição  incorreta dos  fatos objeto do  Auto de Infração ora combatido deve ensejar a decretação de sua nulidade  e cancelamento integral em razão do vício material apontado ou, no mínimo,  vício formal, o que desde já requer a impugnante.      Fl. 2168DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.169          38 Da  impossibilidade de  lançamento com base em meras presunções e  intuições.  Ainda  como  fruto  da  errônea  desconsideração  e  inversão  de  toda  a  estrutura  implementada  para  a  realização  da  transação  sob  análise  neste  processo  administrativo,  tal  como  visto  no  item acima,  o  que mais  chama  atenção  no  presente  caso  é  o  fato  de  a  fiscalização  ter  realizado  o  lançamento  que  consubstancia  a  exigência  ora  impugnada  apenas  com  base na simples presunção de que as operações societárias não teriam sido  realizadas  da  forma  como  divulgada  ao  mercado  e  retratada  nos  documentos jurídicos relevantes.  Ocorre  que  é  incontestável  que  as  infrações  de  natureza  tributária  não  podem  ser  baseadas  simplesmente  em  presunções  ou  indícios,  como  pretende  a  fiscalização  no  presente  caso,  devendo  os  fatos  e  o  nexo  de  causalidade  entre  a  infração  imputada e  a  conduta  do  sujeito  passivo  ser  cabalmente  demonstrados  e  comprovados  pela  autoridade  fiscal,  assegurando ao sujeito passivo o direito ao contraditório e à ampla defesa.  No presente caso, a fiscalização simplesmente presumiu que a impugnante  teria  recebido  a  participação  detida  pelo  Bertin  FIP  na  Bertin  que  essa  mesma  participação  teria  sido  posteriormente  contribuída,  a  valor  econômico,  em  aumento  de  capital  da  JBS  (nesse  sentido,  observe­se  o  parágrafo  11  do  Termo  de  Verificação  Fiscal).  Entretanto,  conforme  comprovado documentalmente e divulgado ao mercado, não foi nada disso  que ocorreu. Cumpre descrever o item 11 do Termo de Verificação Fiscal:  A  presunção  criada  pela  fiscalização  afronta  diretamente  os  princípios  da  legalidade,  do  contraditório  e  da  ampla  defesa  assegurados  pela  Constituição Federal, bem como pelo artigo 59 do Decreto nº 70.235/72 e  pelo  artigo  2º  da  Lei  nº  9.784/99,  que  rege  de  forma  subsidiária  o  procedimento administrativo em âmbito federal.  Ademais,  em  caso  de  dúvida  quanto  a  fatos  e  à  prática  de  infrações,  a  interpretação  da  legislação  tributária  deve  ser  feita  favoravelmente  ao  contribuinte, nos termos do artigo 112 do CTN.  A  impugnante  destaca  que, mesmo  em  casos  de  omissão  de  receitas,  a  jurisprudência mais  recente  do CARF  (vide ementas às  fls.  904/905) é no  sentido  de  que  não  é  suficiente  a  existência  de  meras  presunções  das  autoridades  fiscais,  devendo haver  também outros elementos de prova da  ocorrência do fato gerador tributário:  A prova utilizada para embasar o Auto de Infração precisa ser suficiente e  conclusiva,  não  podendo  ser  utilizados  somente  indícios  para  caracterizar  infração, como feito pela fiscalização no presente caso.  Nesse sentido, observa­se decisões da Câmara Superior de Recursos Fiscais  (fl.  905),  do TRF da 1ª Região  (fl.  905)  e da própria Delegacia da Receita  Federal de Julgamento em São Paulo (fl. 906).  Portanto,  o  presente  lançamento  padece  de  vícios  que  implicam  a  necessidade de cancelamento  integral da exigência nele consubstanciada,  uma  vez  que  foi  realizado  com  base  em  uma  mera  presunção  da  fiscalização.  Fl. 2169DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.170          39   DO AUTO DE INFRAÇÃO  O  presente  Auto  de  Infração  pretende  exigir  da  impugnante  valores  supostamente devidos a título de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, acrescidos de  multa agravada de 150% e juros de mora.  Sob  a  premissa  equivocada  de  que  as  operações  levadas  a  efeito  pelas  partes  envolvidas  estariam  desprovidas  de  qualquer  lógica  econômica,  a  fiscalização  simplesmente  desconsiderou  a  estrutura  implementada  e  inverteu os  passos  da  transação. Também  "criou"  uma operação que não  existiu  na  realidade  e  nem  poderia  existir:  a  contribuição  das  ações  da  Bertin detidas pelo Bertin FIP em aumento de capital da impugnante.  No entendimento da  fiscalização, baseado em mera  "intuição", a  lógica da  essência da operação levaria a acreditar que a incorporação das ações da  Bertin pela JBS teria ocorrido em momento no qual os acionistas da Bertin  seriam a impugnante (o que é um absurdo) e a BNDESPAR. Dessa forma, a  participação detida pela impugnante na Bertin, que estava imaginariamente  registrada  na  impugnante  por  R$  4,9  bilhões,  teria  sido  integralizada  em  aumento  de  capital  da  JBS  por  um  valor  de  R$  8,8  bilhões,  o  que  teria  gerado um ganho de capital tributável pelo IRPJ e pela CSLL na impugnante  no  valor  de  R$  3,9  bilhões.  Confira­se  o  trecho  conclusivo  contido  no  parágrafo 113 do Termo de Verificação Fiscal.  Como  se  não  bastasse  o  absurdo  acima,  a  fiscalização  ainda  pretende  exigir  da  impugnante  valores  de  PIS  e  COFINS  sobre  o  valor  de  R$  8,8  bilhões, que corresponde ao valor econômico das ações da JBS emitidas de  forma  imaginária em favor da  impugnante como  fruto da  incorporação das  ações da Bertin pela JBS.  A  exigência  das  contribuições  sociais  está  baseada  na premissa,  também  equivocada,  de  que  as  ações  da  Bertin  que  estavam  imaginariamente  registradas pela impugnante, antes da incorporação de ações, integravam o  ativo circulante da sociedade, de forma que a sua "alienação" em favor da  JBS  teria  configurado  uma  receita  passível  de  tributação  pelo  PIS  e  pela  COFINS. Confira­se o parágrafo 114 do Termo de Verificação Fiscal.  Por  fim,  com  base  no  artigo  44,  inciso  I  e  §1º,  da  Lei  nº  9.430/96  (com  redação dada pela Lei nº 11.488/2007), houve também aplicação de multa  qualificada de 150%. No entendimento da fiscalização, a estrutura utilizada  para  a  unificação  dos  Grupos  JBS  e  Bertin  teria  sido  abusivamente  concebida, de forma que configuraria um ajuste doloso que visou apenas à  obtenção de um tratamento tributário mais benéfico à impugnante.  Como  restará  demonstrado  na  presente  impugnação,  a  fiscalização  equivocou­se claramente  em sua análise  dos  fatos  discutidos  no  presente  Auto  de  Infração  e  todas  as  suas  alegações  constantes  do  Termo  de  Verificação  Fiscal  são  improcedentes,  de  forma  que  essa  exigência  fiscal  deve  ser  integralmente  cancelada,  juntamente  com  as  indevidas  e  excessivas penalidades impostas à impugnante.    Fl. 2170DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.171          40   DOS FATOS  DO HISTÓRICO DA TRANSAÇÃO  A  associação  entre  a  JBS  e  a  Bertin  tornou­se  pública  em  16/09/2009,  conforme  "Fato  Relevante"  anunciado  pela  JBS  nesse  dia  (doc.  nº  05),  mesma  data  em  que  o  Acordo  de  Associação  foi  assinado  entre  os  dois  Grupos (doc. nº 06).  O controle das empresas envolvidas (JBS e Bertin), em momento anterior à  operação analisada no presente processo administrativo, era o seguinte:  A JBS já era uma companhia aberta, exclusivamente com ações ordinárias  em  negociação  no  Novo  Mercado  da  BM&FBovespa.  O  ZMF  Fundo  de  Investimento  em Participações  ("ZMF")  e  a  J&F Participações S.A  ("J&F")  eram  titulares,  em  conjunto,  de  51,7%  das  ações  de  emissão  da  JBS  e  efetivamente  exerciam  controle  da  companhia.  As  quotas  do  ZMF  e  as  ações  da  J&F,  a  seu  turno,  eram  detidas  pela  Família  Batista  ("Controladores JBS" ou "Família Batista").  A  Bertin  era  controlada  pelo  Bertin  FIP,  titular  de  73,1%  das  ações  de  emissão da companhia. As cotas do Bertin FIP pertenciam à Bracol Holding  Ltda.  e  à  Heber  Participações  S.A.,  sociedades  controladas  pela  Família  Bertin ("Controladores Bertin" ou "Família Bertin").  A  representação gráfica  abaixo  demonstra  a  estrutura  societária  relevante  da JBS e da Bertin antes da associação:    As duas empresas  (JBS e Bertin) eram fortes concorrentes entre si,  tendo  em vista que a JBS era considerada a maior empresa de carne bovina do  Brasil, enquanto que a Bertin era considerada a segunda maior no setor.  A  Bertin,  no  entranto,  que  se  encontrava  com  dívidas  vultosas.  Tanto  foi  assim  que,  em  2008,  o  BNDES  fez  aporte  de  quantia  considerável  na  empresa,  o  qual,  no  entanto,  não  era  suficiente  para  evitar  uma  possível  falência da Bertin.  A alternativa encontrada foi  justamente a associação da Bertin com a JBS,  formalizada por meio do Acordo de Associação no qual as partes  trataram  das premissas e diretrizes para a união dos negócios das duas empresas.  Fl. 2171DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.172          41 Ao  final, a associação  fez  simplesmente com que a JBS se  tornasse uma  das maiores empresas de processamento de carnes do mundo.  A operação de unificação entre a JBS e a Bertin, na sua essência, foi uma  aquisição da Bertin pela JBS, conforme noticiam várias matérias divulgadas  na imprensa (doc. n° 08). O que houve é que em contrapartida à entrega da  participação detida na Bertin, os antigos acionistas da empresa incorporada  (a Família Bertin e o BNDESPAR) receberiam ações de emissão da JBS, tal  como usualmente ocorre em operações complexas que envolvem empresas  de grande porte.  Conforme  negociado  entre  as  partes,  ficou  estabelecido  que  a  estrutura  adotada para a associação dos grupos precisaria necessariamente resultar:  na  unificação  das  atividades  operacionais  das  duas  sociedades,  que  atuavam  em  ramos  de  atividade  economicamente  semelhantes  ­  ramo  frigorífico;  na  concentração  das  participações  em  uma  única  sociedade  holding  (a  própria  impugnante),  que  concentraria  as  participações  dos Controladores  JBS  e  Controladores  Bertin  na  entidade  que  passaria  a  combinar  as  atividades da JBS e da Bertin;  na continuidade do exercício de controle da holding (a própria impugnante)  pelos  "Controladores  de  JBS"  (Família  Batista),  de  forma  que  a  Família  Bertin fosse apenas acionista minoritário da impugnante; e  na  definição  da  participação  societária  a  ser  detida  por  cada  acionista  controlador na sociedade holding (i.e. impugnante) com base na relação de  substituição  das  ações  das  sociedades  operacionais,  apurada  de  forma  justa com suporte nos estudos apresentados pelos Comitês Independentes  contratados  por  cada  uma  das  sociedades  operacionais,  evitando  dessa  forma uma discussão negocial entre os acionistas controladores e mitigando  o  risco de eventual questionamento por parte de acionistas minoritários. A  esse respeito, é importante ter em mente que a JBS era companhia aberta,  com ações negociadas na Bolsa de Valores e, portanto, deveria  realizar a  operação  com  a  Bertin  de  forma  a  atender  às  melhores  práticas  de  governança corporativa.  Em Fato Relevante de 22/10/2009, a JBS declarou ao mercado que "diante  da  expressividade  deste  negócio  e  de  forma  a  atender  os mais  elevados  padrões  de  governança,  entendem  apropriado  e  recomendam  que  a  determinação final da relação de substituição para fins de uma incorporação  da Bertin na JBS, ou de uma incorporação de ações envolvendo a Bertin e a  JBS,  conforme  estrutura  que  venha  a  ser  adotada,  deve  seguir  os  procedimentos sugeridos no Parecer de Orientação CVM n° 35/08".  Nos  itens  a  seguir  da  presente  impugnação,  a  impugnante  passará  a  detalhar  como  a  associação  do  Grupo  JBS  e  Grupo  Bertin  efetivamente  ocorreu.      Fl. 2172DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.173          42 DA ASSOCIAÇÃO ENTRE O GRUPO JBS E O GRUPO BERTIN  Da contribuição do controle da JBS para a FB Participações  A impugnante foi constituída em 23/09/2009 pelo próprio Grupo JBS e tem  como  objeto  social  a  participação  em  outras  sociedades,  como  sócia  ou  acionista e administração de bens próprios.  Em  23/12/2009,  os  Controladores  da  JBS  contribuem  em  aumento  de  capital  da  impugnante  todas  as  ações  que  detinham  no  capital  da  JBS,  participação esta que foi avaliada, para fins da contribuição, pelo seu valor  de  patrimônio  líquido  contábil  (aproximadamente  R$  2,47  bilhões).  Esse  aumento  de  capital  foi  aprovado  em  Assembléia  Geral  Extraordinária  da  impugnante (doc. n° 09).  Após  a  contribuição  do  controle  da  JBS  em  aumento  de  capital  da  impugnante, a sociedade passou a deter 51,7% do capital social da JBS.  Nesse  momento,  a  estrutura  societaria  relevante  para  fins  do  presente  processo poderia ser gráficamente representada da seguinte forma:    Fl. 2173DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.174          43   Da incorporação das ações da Bertin pela JBS  Em seguida, deu­se  início à operação de associação em si  entre o Grupo  JBS e o Grupo Bertin. O primeiro passo propriamente dito foi a incorporação  de ações da Bertin pela JBS, que foi aprovada conforme constou de Ata de  Assembléia Geral Extraordinária da Bertin, realizada em 28/12/2009 (doc. nº  10),  a  qual  atendeu  aos  termos  estabelecidos  pelo  artigo  252  da  Lei  das  S.A.  A  incorporação  de  ações  foi  aprovada  em  Assembléia  Geral  Extraordinária da JBS, realizada em 29/12/2009 (doc. nº 11).  Em decorrência  ­  e  conforme previsto  no artigo 252 da Lei  das S.A.  ­,  foi  aprovado que: (i) os acionistas da Bertin subscreveriam aumento de capital  da JBS; (ii) os acionistas da Bertin (e não a impugnante) receberiam, como  substituição  de  sua  participação  na  Bertin,  ações  da  JBS;  e  (iü)  a  Bertin  tomar­se­ia subsidiária integral da JBS.  Importante  notar  que,  conforme  esclarecido  pelo  próprio  Protocolo  de  Incorporação de Ações firmado entre as administrações da Bertin e da JBS,  as ações da Bertin não eram detidas pela  impugnante, conforme pretende  fazer crer a fiscalização, e sim pelo Bertin FIP e pelo BNDESPAR.  Tanto  JBS quanto Bertin  constituíram seus  respectivos Comitês Especiais  Independentes, nos termos do Parecer de Orientação CVM nº 35/08, com a  finalidade  única  e  exclusiva  de  analisar  as  condições  da  incorporação  de  ações e submeter suas recomendações à administração da JBS e da Bertin.  Atendendo às premissas da negociação, se o negócio Bertin tinha um valor  econômico  de  aproximadamente  R$  12  bilhões  e  os  acionistas  estavam  ingressando  em  um  negócio  que,  somado  à  JBS  ­  R$  18  bilhões,  apresentaria  um  valor  total  de  aproximadamente  R$  30  bilhões,  o  mais  correto do ponto de vista econômico e societário era que os ex­acionistas da  Bertin  passassem  a  deter  participação  de  40%  do  negócio  "conjugado"  (40% de R$ 30 bilhões).  Fl. 2174DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.175          44 Dessa  forma,  aprovada  a  incorporação  das  ações,  a  JBS  emitiu  novas  ações  aos  antigos  acionistas  da  Bertin  (Bertin  FIP  e  BNDESPAR)  representando, no total, 40% do capital social da JBS após a  incorporação  de ações.  Com  a  incorporação  de  ações,  a  impugnante  passou  a  deter  31,01%  do  capital  da  JBS.  ,  de  forma  que  o  valor  de  patrimônio  líquido  do  seu  investimento na  sociedade passou a equivaler a R$ 5.226.765.327. Como  consequência da incorporação das ações da Bertin pela JBS, a impugnante  experimentou um ganho de equivalência patrimonial de R$ 2.712.759.648,  mas deixou de deter o controle societário da JBS.  Após a  incorporação das ações da Bertin  pela  JBS, a  estrutura  societária  relevante  para  fins  do  presente  processo  administrativo  poderia  ser  graficamente representada da seguinte forma:      Fl. 2175DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.176          45 Sob a perspectiva do Bertin FIP, que interessa ao presente caso, dos 40%  do  capital  social  da  "nova"  JBS,  decorrente  da  emissão  de  novas  ações  para  os  ex­acionistas  da  Bertin,  este  acionista  subscreveu  29,23%  das  "novas"  ações  da  JBS.  Esse  percentual  de  29,23%  se  justifica  porque  o  Bertin FIP detinha a parcela de 73,1% da Bertin,  ao  lado do BNDESPAR,  que era detentor do restante das ações (26,9%).  Nota­se,  assim,  que  o  valor  econômico  das  ações  emitidas  pela  JBS  em  favor do Bertin FIP, como decorrência da incorporação das ações da Bertin,  atingiu o montante aproximado de R$ 8,760 bilhões. Em outras palavras, o  Bertin  FIP  substituiu  20.926.764  ações  da  Bertin  (do  total  de  28.636.178,  pois  demais  ações  eram  de  titularidade  do  BNDESPAR),  que  representavam um valor econômico de R$ 8,760 bilhões, por 679.182.067  ações da JBS que também representavam um valor econômico de R$ 8,760  bilhões.  A  relação  de  substituição  da  incorporação  de  ações,  baseada  nas  recomendações dos Comitês Independentes das duas companhias, já havia  sido divulgada ao mercado por meio de Fato Relevante de 07/12/2009 (doc.  nº 13).  A  impugnante esclarece que a  incorporação das ações da Bertin pela JBS  foi realizada como 1º passo em direção à associação entre o Grupo JBS e o  Grupo  Bertin  por  razões  puramente  econômicas.  Isso  porque,  caso  contrário, a relação de substituição de troca das ações ficaria vulnerável, no  tempo, a intempéries relacionadas ao valor econômico das ações ou mesmo  à vontade das partes envolvidas.  Mais adiante,  a  impugnante  detalhará essas  razões econômicas, as quais  escaparam da análise feita pela fiscalização quando da lavratura do Auto de  Infração aqui impugnado.  Da  contribuição  pelo  Bertin  FIP  da  participação  detida  na  JBS  em  aumento de capital da FB Participações  O  próprio  Protocolo  de  Incorporação  de  ações  assinado  entre  as  administrações  da  JBS  e  da  Bertin  estipulava  que,  imediatamente  após  serem atribuídas aos acionistas da Bertin, na proporção de suas respectivas  participações no capital da Bertin e de acordo com a relação de substituição  proposta,  as  ações  da  JBS  recebidas  pelo  Bertin  FIP  seriam  entregues  diretamente à impugnante, mediante integralização de seu capital social.  Foi  assim  que,  em  30/12/2009,  conforme  Ata  de  Assembléia  Geral  Extraordinária da  impugnante, o Bertin FIP  integralizou aumento do capital  social da impugnante, pelo preço de emissão de R$ 2,12007778 para cada  ação, emitidas pela sociedade (a impugnante) conforme deliberação tomada  na Assembléia Geral Extraordinária realizada em 28/12/2009 (doc. n° 14).  A impugnante destaca que referida ata de aumento de capital estabelece de  forma  clara  e  cristalina  que  o  Bertin  FIP  efetuou  aumento  de  capital  da  impugnante mediante aporte de ações da JBS, e não da Bertin.  Como consequência, o Bertin FIP passou a deter participação não mais na  JBS,  mas  na  impugnante,  conforme  representação  gráfica  da  estrutura  relevante trazida abaixo:  Fl. 2176DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.177          46     É muito  importante  destacar  que  o  percentual  de  participação  subscrito  e  integralizado pelo Bertin FIP em aumento do capital  social  da  impugnante  levou em consideração a mesma relação de substituição acordada entre as  partes.  Neste ponto  também é  importante  fazer um esclarecimento  relevante, que  não  foi  considerado  pela  fiscalização  quando  alegou  que  a  estrutura  da  associação  entre  o Grupo  JBS  e  o Grupo  Bertin  não  estava  baseada  em  razões  econômicas.  As  duas  famílias  optaram  por  definir  a  relação  de  substituição  final  obtida  no  quadro  societário  da  empresa  holding  (i.e.  impugnante) após a definição da relação de substituição entre as empresas  operacionais  (JBS  e  Bertin).  Esse  procedimento  evitou  uma  negociação  entre as famílias e mitigou o risco de eventual questionamento por parte de  acionistas  minoritários  que  pudessem  se  sentir  prejudicados  por  uma  Fl. 2177DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.178          47 relação de substituição mais benéfica pelo acionista controlador no nível da  sociedade holding (a impugnante).  De fato, caso a operação em análise tivesse sido realizada como pretende  insinuar  a  fiscalização,  os  acionistas  controladores  teriam  definido  antecipadamente  um  percentual  de  participação  societária  na  empresa  holding  (i.e.  impugnante)  que  poderia  ser  diferente  da  relação  de  substituição  definida  somente  ao  final  da  operação  de  incorporação  de  ações havida entre JBS e Bertin.  Muito embora a integralização do capital da impugnante tenha sido feita por  valor de patrimônio  líquido das ações da JBS recebidas pelo Bertin FIP, o  percentual de ações subscrito e  integralizado pelo Bertin FIP em aumento  de  capital  da  impugnante  foi  definido  considerando  os  mesmos  valores  econômicos  de  R$  17,98  bilhões  para  a  JBS  e  R$  11,99  bilhões  para  a  Bertin,  proporcionalmente  aos  percentuais  de  participação  dos  Controladores  JBS  e  Controladores  Bertin.  Esse  ponto  será  explorado  adiante em maiores detalhes.  Com o  aumento  de  capital,  a  impugnante  passou  a  deter  participação  de  60,25% no capital da JBS, de forma que, nesse momento, o controle da JBS  pela  impugnante, perdido quando da  incorporação de ações ocorrida entre  JBS  e  Bertin,  foi  novamente  consolidado  pela  sociedade  holding  (impugnante).  Da  unificação  efetiva  das  atividades  JBS  e  Bertin  ­  Incorporação  da  Bertin pela JBS  Como passo final da associação entre a JBS e a Bertin, em 31/12/2009, foi  aprovada  a  incorporação  da  Bertin  ao  patrimônio  da  JBS,  a  valores  de  patrimônio líquido. Com a incorporação, a Bertin foi extinta, de forma que a  JBS absorveu todos os seus direitos e obrigações (doc. nº 15).  Considerando  que,  ao  tempo  da  incorporação,  a  Bertin  já  era  subsidiária  integral da JBS, a incorporação foi realizada sem aumento de capital da JBS  e  sem  emissão  de  novas  ações  pela  sociedade  incorporadora.  Na  contabilidade  da  JBS,  houve  mera  substituição  dos  ativos  da  JBS  representados  por  sua  conta  de  investimento  referente  à  participação  no  capital  social  da  Bertin  pelos  elementos  ativos  e  passivos  integrantes  do  balanço patrimonial da incorporada.  Nesse momento, a estrutura societária  relevante para  fins desse processo  poderia ser graficamente representada da seguinte forma:  Fl. 2178DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.179          48 Assim,  no  final,  tal  como  pretendido  pelas  partes,  as  premissas  estabelecidas pelas partes para a associação foram atingidas, quais sejam:  a  JBS  unificou  as  atividades  operacionais  das  duas  sociedades,  que  atuavam  em  ramos  de  atividade  economicamente  semelhantes  ­  ramo  frigorífico;  as  participações  foram  concentradas  em  uma  única  sociedade  holding  (a  própria  impugnante),  que  passou  a  concentrar  as  participações  dos  Controladores  JBS  e  Controladores  Bertin  na  entidade  que  passaria  a  combinar as atividades da JBS e da Bertin;  Fl. 2179DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.180          49 a  Família  Batista  continuou  no  exercício  de  controle  da  holding  e,  em  consequência, da JBS; e  a definição da participação societária detida por cada acionista controlador  na sociedade holding (i.e. impugnante) foi determinada com base na relação  de  substituição  das  ações  das  sociedades  operacionais  (JBS  e  Bertin),  apurada  de  forma  justa  com  suporte  nos  estudos  apresentados  pelos  Comitês  Independentes  contratados  por  cada  uma  das  sociedades  operacionais,  evitando  dessa  forma  uma  discussão  negocial  entre  os  acionistas controladores e mitigando o risco de eventual questionamento por  parte de acionistas minoritários. Portanto, como companhia aberta que era,  a  JBS  atendeu  às  exigências  da  CVM  e  adotou  as  melhores  práticas  de  governança corporativa.  Em  relação  à  4a  premissa  acima,  a  impugnante  destaca  novamente  que,  tendo  em  vista  a  estrutura  adotada  para  a  associação  (primeiro  a  incorporação de ações da Bertin pela JBS e então a contribuição pelo Bertin  FIP das ações da JBS em aumento de capital da impugnante), a relação de  substituição  definida  na  sociedade  holding  (i.e.  impugnante)  entre  os  acionistas  Família  Batista  e  Família  Bertin  foi  efetivamente  definida  com  base no valor econômico definido pelos respectivos Comitês Independentes  da cada sociedade operacional (Bertin e JBS).  Caso  a  operação  tivesse  sido  realizada  como  pretendia  a  fiscalização,  primeiro  as  partes  teriam  definido  a  relação  de  substituição  entre  elas  e  somente  depois  é  que  o  percentual  seria  efetivamente  definido  em  condições de mercado pelos referidos Comitês Independentes.  Em conclusão, há um aspecto de ordem econômica e societária da estrutura  que escapou da análise da fiscalização: a ordem da operação visou também  evitar  discussões  desnecessárias  entre  as  partes  sobre  a  relação  de  substituição mais adequada, buscando refletir no nível da sociedade holding  (a  impugnante)  a  mesma  relação  de  substituição  praticada  entre  as  sociedades operacionais,  nos  termos exigidos  pela  legislação de mercado  de capitais.  Tal  como  comentado  nas  linhas  introdutórias  da  presente  impugnação,  a  operação configurou uma alienação da participação societária que a Família  Bertin  detinha na Bertin  em  favor  da JBS. O  preço  foi  pago  pela  JBS em  favor  da  Família  Bertin mediante  entrega  de  participação  na  própria  JBS.  Após  esse  passo,  o  controle  da  nova  JBS  foi  concedido  à  impugnante,  mediante aporte de capital.  A incorporação da Bertin pela JBS foi divulgada em Fato Relevante da JBS  de 31/12/2009 (doc. n° 16).  Além disso, toda a estrutura  implementada pelas partes para a associação  do Grupo JBS com o Grupo Bertin  foi  indicada nas  "Notas explicativas  às  demonstrações  contábeis  dos  exercícios  findos  em  31  de  dezembro  de  2010 e 2009" da impugnante.      Fl. 2180DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.181          50   DAS  RAZÕES  ECONÔMICAS  QUE  EMBASARAM  A  ESTRUTURA  DE  ASSOCIAÇÃO ENTRE O GRUPO JBS E O GRUPO BERTIN  Em  primeiro  lugar,  de  pronto  deve  ser  afastada  a  equivocada  premissa  adotada pela fiscalização no sentido de que as operações levadas a efeito  pelas  partes  não  teriam  qualquer  propósito  negocial  e,  por  contrário,  estavam embasadas em meras vantagens fiscais.  Tal como visto na descrição dos fatos acima, a associação firmada entre o  Grupo JBS e Grupo Bertin tinha como objetivo expandir e fortalecer as duas  maiores empresas do setor de carne bovina do País.   Vale ressaltar que a operação sob análise neste processo administrativo foi,  inclusive,  analisada  pelo  Conselho  Administrativo  de  Defesa  Econômica  ("CADE"),  tendo  o  órgão  regulador  aprovado  a  operação  no  âmbito  do  processo nº 08012.008074/2009­11.  Não  há  dúvidas  de  que  a  estrutura  implementada  fez  com  que  a  JBS  atendesse  às  melhores  práticas  de  governança  corporativa  e  evitou  discussões  desnecessárias  entre  as  partes,  já  que  refletiu  no  nível  da  sociedade  holding  (a  impugnante)  a  mesma  relação  de  substituição  praticada entre as sociedades operacionais.  Não bastasse o exposto acima,  também escapa aos olhos da  fiscalização  que  toda  a  transação  efetuada  foi  realizada  entre  partes  independentes,  envolvendo grupos econômicos que não  tinham qualquer  relação entre  si.  Muito pelo contrário, tratava­se de empresas concorrentes entre si.  Assim, de imediato, já é notório que a causa de toda operação não estava  embasada em qualquer vantagem fiscal ou economia  tributária. O objetivo  de  toda a operação era a associação em si de dois grupos que decidiram  unificar suas atividades a fim de expandir e se fortalecer.  Pretender  alegar  que  a  transação  não  estava  revestida  de  propósitos  negociais  e  que  tinha  como  pretensão  apenas  a  economia  tributária  da  operação  é  como  fechar  os  olhos  para  o  filme  todo  que  foi  a  associação  entre o Grupo JBS e o Grupo Bertin.  Isso não pode prevalecer. Tal como  defendido  pela  doutrina  de Marco  Aurélio Greco,  deve­se  analisar  o  filme  como um todo, e não apenas a foto.  A  impugnante  aproveita  para  fazer  uma  distinção  importante:  o  valor  utilizado  pelas  partes  para  calcular  o  número  de  ações  a  serem  emitidas  pela  impugnante  em beneficio  do Bertin FIP  (isto  é, R$ 8,76  bilhões)  não  guarda  qualquer  relação  com  o  valor  segundo  o  qual  as  ações  da  JBS  foram, pelo Bertin FIP, contribuídas em aumento de capital da impugnante.  Trata­se  de  situação  idêntica  a  uma  Incorporação  de  sociedades  onde  o  acervo  líquido da sociedade  incorporada é avaliado pelo  valor contábil, ao  passo que a relação de substituição é estabelecida pelo critério de mercado  ou qualquer outro estabelecido pelas partes.  Aliás, destaque­se que as ações da JBS, quando do aumento de capital da  impugnante  Integralizado  pelo  Bertin  FIP,  poderiam  ter  sido  contribuídas  Fl. 2181DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.182          51 pelo  valor  de  R$  8,76  bilhões,  tal  como  exaustivamente  desejado  pela  fiscalização,  sem  que  houvesse  qualquer  mudança  no  resultado  final  da  operação em análise, nem tampouco na composição societária do Grupo.  Caso  a  contribuição  das  ações  da  JBS  tivesse  sido  feita  a  valores  de  mercado, o efeito, sob a perspectiva contábil, seria apenas o registro de um  ágio  de  aproximadamente  R$  3,86  bilhões  (R$  8,76  ­  4,9  bilhões)  pela  impugnante em relação às novas ações da JBS recebidas em aumento do  seu capital. No entanto, esse ágio nada mais representaria do que parcela  do mesmo  ágio  que  foi  registrado  pela  JBS  quando  da  incorporação  das  ações da Bertin.  Na  verdade,  nota­se,  assim,  que  o  que  não  teria  qualquer  racional  econômico  é  justamente  a  exigência  da  fiscalização  no  sentido  de  que  a  contribuição  das  ações  da  JBS  em  aumento  de  capital  da  impugnante  deveria ter sido feita pelo valor econômico dessas ações. Esta operação é  que não teria qualquer sentido lógico, nem tampouco jurídico.  O que foi deixado de lado na análise da fiscalização é que todos os passos  da  operação  de  associação,  no  que  diz  respeito  às  ações  emitidas  para  cada uma das partes,  levaram em consideração os valores econômicos de  R$ 17,98 bilhões para a JBS e R$ 11,99 bilhões para a Bertin.  Na  incorporação  de  ações  da  Bertin  pela  JBS,  estes  valores  econômicos  foram utilizados para definir o percentual de ações emitidas pela JBS para  os  antigos  acionistas  da  Bertin.  No  caso,  as  novas  ações  emitidas  representavam 40% do capital total da JBS após a incorporação de ações, o  que é compatível com o valor econômico da Bertin comparado com o valor  econômico da JBS (i.e. os 40% equivalem a R$ 11,99 bilhões dividido pelo  valor econômico total de R$ 29,97 bilhões).  Quer dizer, o valor econômico das ações da Bertin incorporadas pela JBS,  de  R$  11,99  bilhões,  é  idêntico  ao  valor  econômico  das  novas  ações  emitidas  pela  JBS  em  decorrência  da  incorporação  de  ações.  Esta  correspondência de valores é um pressuposto do  instituto da  incorporação  de ações, o qual representa uma sub­rogação real das ações incorporadas  (i.e. uma efetiva "substituição" de um bem ­ ações incorporadas ­ por outro  bem no mesmo valor ­ novas ações emitidas).  Em  uma  operação  entre  partes  independentes,  a  própria  relação  de  substituição  tem  como  pressuposto  tal  equivalência  de  valores.  Qualquer  discrepância  entre  o  valor  das  ações  entregues  pelos  acionistas  da  companhia  incorporada  e  o  valor  das  novas  ações  emitidas  pela  incorporadora  representaria,  necessariamente,  um  benefício  indevido  aos  acionistas  de  uma  companhia  e  um  prejuízo  indevido  aos  acionistas  da  outra.  A mesma  lógica  foi aplicada para a participação detida pelo Bertin FIP. O  percentual  subscrito  pelo  Bertin  FIP  na  JBS,  de  29,2%,  considera  o  valor  econômico  das  ações  incorporadas,  proporcionalmente  ao  percentual  de  participação do Bertin FIP na Bertin  (R$ 11,99 bilhões x 73,1% = R$ 8,76  bilhões).  Este  valor  econômico  proporcional  foi  comparado  com  o  valor  econômico  total  da  JBS  após  a  incorporação  de  ações  (i.e.  os  29,2%  equivalem a R$ 8,76 bilhões dividido pelo valor econômico total de R$ 29,97  bilhões).  Fl. 2182DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.183          52 Posteriormente,  no  aumento  de  capital  da  impugnante  integralizado  pelo  Bertin  FIP  com  as  novas  ações  da  JBS,  os mesmos  valores  econômicos  foram utilizados para determinar o percentual de participação do Bertin FIP  na impugnante. Em outras palavras, as partes mantiveram a mesma relação  de  substituição  adotada  no  passo  anterior.  Assim,  o  valor  econômico  da  participação  do  Bertin  FIP  na  impugnante  correspondia  aos  mesmos  R$  8,76 bilhões.  O Bertin  FIP  iniciou  e  terminou  a  transação  com participações  societárias  cujo  valor  econômico  era  de  R$  8,76  bilhões.  Consequentemente,  ao  contrário do que alega a  fiscalização, não há que se  falar na apuração de  perda  para  o  Bertin  FIP  na  operação.  Nem  poderia  ser  diferente,  em  se  tratando de uma operação entre partes  independentes. A existência dessa  perda  para  o  Bertin  FIP  seria  desprovida  de  qualquer  sentido  lógico  ou  econômico.  O que houve, na verdade, foi o reconhecimento de um ganho de capital pelo  Bertin  FIP  quando  do  recebimento  das  ações  JBS,  como  resultado  da  incorporação das ações Bertin pela própria JBS. Este é o único ganho de  capital  gerado  em  toda  a  operação  e  que  poderia  eventualmente  ter  sido  exigido do Bertin FIP, mas nunca da impugnante.  A verdade, que escapa da fiscalização, é que o fato de o aumento de capital  da  impugnante  ter  sido  realizado  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  contábil  proporcional  das  ações  da  JBS  contribuídas,  de  R$  4,9  bilhões,  não  modifica as conclusões acima. Não se pode confundir valor de aumento de  capital com percentual de ações emitidas: o primeiro considera meramente  o  valor  de  um  bem  isoladamente  (no  caso,  ações  da  JBS  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  contábil,  após  a  incorporação  das  ações  da  Bertin),  ao  passo  que  o  último  considera  a  relação  de  substituição  ­  i.e.  necessariamente o valor econômico de um bem comparado (ou relativo) ao  valor econômico de outro bem.  A esse respeito, a impugnante ressalta que a questão da perda de controle  das  companhias  durante  o  processo  de  associação  era  fator  de  extrema  importância  para  os  envolvidos.  Esse  fator  explica,  inclusive,  o  porquê  da  subscrição  de  ações  (mas  não  a  integralização,  até  porque  o  Bertin  FIP  ainda  nem  detinha  a  titularidade  das  ações  de  emissão  da  JBS  a  serem  contribuídas) da impugnante pelo Bertin FIP ter sido realizada um dia antes  da incorporação de ações da Bertin pela JBS (doc. nº 17).  A  subscrição  antecipada  era,  do  ponto  de  vista  societário,  indispensável  para  a  manutenção  do  controle  societário  sobre  a  JBS  por  parte  dos  Controladores  JBS.  Isso  porque,  tal  como  explicado  acima,  após  a  incorporação das ações da Bertin pela JBS, a participação da  impugnante  na JBS foi reduzida para 31,02%.  Caso  não  houvesse  um  compromisso  de  integralização  de  ações  da  impugnante por parte do Bertin FIP, haveria o risco de a impugnante perder  o  controle  societário  da  JBS.  Isto  poderia  ocorrer,  por  exemplo,  caso  o  Bertin  FIP  celebrasse  um  acordo  de  acionistas  com  o  BNDESPAR  (ou  outros acionistas) e não contribuísse suas ações da JBS para a impugnante.  A perda do controle da JBS pela Família Batista iria contra as premissas da  transação.  Fl. 2183DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.184          53 Importante  destacar  ainda  que,  embora  a  fiscalização  tenha  alegado  que  toda  a  transação  tenha  sido  artificial,  simulada  e  fraudulenta,  toda  a  descrição da operação foi detalhadamente divulgada a todo o mercado pela  JBS  por  meio  de  Fato  Relevante  de  14/12/2009,  conforme  transcrição  abaixo (doc. nº 18):  A  estrutura  da  associação  do Grupo  JBS  com o Grupo Bertin  foi  também  esclarecida  no  âmbito  da  CVM,  conforme  demonstra  a  Resposta  ao  OFÍCIO/CVM/SEP/GEA­4/N0  294/09  (doc.  nº  19).  Nessa  resposta,  a  JBS  explicou de forma clara qual seria a estrutura da transação.  O  que  se  conclui  é  que,  infelizmente,  toda  esta  autuação  decorre  unicamente de um grave equívoco cometido pela fiscalização, que merece  ser integralmente remediado, por meio do integral cancelamento deste Auto  de Infração.  DA NECESSÁRIA DESCONSIDERAÇÃO DAS ALEGAÇÕES CONTIDAS  NO  AUTO  DE  INFRAÇÃO  E  QUE  SE  REFEREM  AO  GRUPO  BERTIN/BERTIN FIP  Antes de adentrar nas  razões de direito que  reforçam a  improcedência do  Auto  de  Infração  ora  impugnado,  a  impugnante  entende  importante  esclarecer  que,  ao  longo  do  Termo  de  Verificação  Fiscal,  a  fiscalização  questiona  uma  série  de  atos  que  foram  cometidos  pelo  Bertin  FIP  (e  o  próprio Grupo Bertin) ao longo da operação objeto de análise.  Por exemplo, (i) a fiscalização questiona a forma como a contabilização da  operação  foi  feita  pelo  Bertin  FIP  e  seu  administrador;  (ii)  a  fiscalização  questiona o fato de que, de acordo com o regulamento do Bertin FIP, ele só  poderia  investir em ações da  impugnante; e  (iii) a  fiscalização questiona o  fato  de  que  as  ações  da  Bertin  foram  contribuídas  no  Bertin  FIP  apenas  alguns dias antes da alienação das ações Bertin para a JBS.  Ora,  aparentemente,  a  fiscalização  se  equivocou  ao  utilizar  essa  série  de  supostas infrações cometidas pelo Grupo Bertin e Bertin FIP para embasar  um questionamento fiscal direcionado contra a impugnante. Ao contrário do  que  pretende a  fiscalização,  a  impugnante  não pode  ser  responsabilizada  pelas  supostas  infrações  cometidas  pelo  Grupo  Bertin  e,  mais  especificamente, pelo Bertin FIP.  Desta  forma,  os  únicos  atos  praticados  pelo Bertin FIP que envolveram a  impugnante,  e  que  devem  ser  levados  em  conta  para  fins  da  análise  do  presente processo administrativo são  (a) subscrição de ações de emissão  da impugnante pelo Bertin FIP; (b) outorga do instrumento de mandato com  instruções  para  que  o  agente  escriturador  das  ações  da  JBS  transferisse  essas ações para a  impugnante, por conta e ordem do Bertin FIP; e  (c) o  recebimento  das  ações  da  JBS  como  integralização,  pelo  Bertin  FIP,  das  ações da impugnante, subscritas sob condição suspensiva.  Por conta disso, para a devida análise do presente processo administrativo,  que  tem  a  impugnante  como  sujeito  passivo,  solicita­se  que  todas  as  supostas  infrações  cometidas  pelo  Grupo  Bertin  e  Bertin  FIP  sejam  desconsideradas pelas Autoridades Julgadoras.    Fl. 2184DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.185          54 DO DIREITO  DA QUESTÃO PRINCIPAL: A INEXISTÊNCIA DE GANHO DE CAPITAL E  RECEITA TRIBUTÁVEL PARA A REQUERENTE  Tal  como  já  exposto  pela  impugnante  nas  linhas  acima,  as  operações  realizadas  em direção  à  associação  entre  o Grupo  JBS  e  o Grupo  Bertin  foram legítimas e estavam de acordo com a legislação fiscal e societária em  vigor  ao  tempo  dos  fatos.  Não  bastasse  isso,  as  operações  estavam  também revestidas de propósitos negociais e visavam atender às premissas  que norteavam toda a transação.  Sendo  assim,  devem  ser  respeitados  os  efeitos  fiscais  atribuídos  pela  legislação tributária às operações efetivamente realizadas pelas partes, até  porque, caso a operação tivesse que ocorrer na forma como imaginada pela  fiscalização,  as  partes  não  teriam  entrado  em  um  acordo  para  realizar  a  transação. A impugnante passa, então, a expor os devidos efeitos fiscais da  transação.  Da contribuição pelos controladores JBS das ações da JBS em aumento de  capital da impugnante  No primeiro passo da estrutura, as ações detidas pelos Controladores JBS  são contribuídas em aumento de capital da impugnante. Essa operação foi  realizada  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  das  ações  JBS  e,  como  contrapartida,  os  Controladores  JBS  receberam  ações  emitidas  pela  impugnante.  Essa  operação  é  fiscalmente  neutra  do  ponto  de  vista  da  sociedade  recipiente do capital subscrito e integralizado.  Da incorporação das ações da Bertin pela JBS  A  fim  de  unificar  as  empresas  JBS  e  Bertin,  e  atender  às  premissas  negociais estabelecidas pelas partes no âmbito da associação, o 2º passo  da  transação compreendeu a  incorporação das ações da Bertin pela  JBS,  realizada a valores de mercado. Nesse caso, por se tratar basicamente de  operação envolvendo partes não relacionadas, as ações da Bertin a serem  incorporadas  pela  JBS  foram  avaliadas  pelos  seus  respectivos  valores  econômicos.  Assim,  como  consequência  da  incorporação  das  ações  da  Bertin,  os  acionistas que tiveram as suas ações Bertin incorporadas receberam novas  ações  emitidas  pela  JBS,  ações  estas  que  correspondiam  ao  valor  econômico  das  ações  Bertin  incorporadas.  A  Bertin  se  tornou  subsidiária  integral  da  JBS  e  o  capital  social  da  JBS  foi  aumentado  por  conta  da  incorporação.  A incorporação de ações é procedimento previsto no artigo 252 da Lei das  S.A..  A  operação  de  incorporação  de  ações  não  possui  tratamento  específico  previsto  na  legislação  tributária.  Embora  a  legislação  comercial  determine  que  a  incorporação  de ações  deva  seguir  os  procedimentos  aplicáveis  às  operações de incorporação de sociedades, é fato que estas operações, em  Fl. 2185DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.186          55 substância,  aproximam­se  a  uma  operação  de  contribuição  de  ações  em  aumento de capital da sociedade que está recebendo tais ações, ou mesmo  a  uma  simples  subscrição  de  ações  de  uma  sociedade  em  processo  de  constituição.  Para as pessoas que tem suas ações incorporadas, o tratamento tributário  da  relação  de  substituição  das  ações  depende,  exclusivamente,  da  forma  como  a  avaliação  das  ações  a  serem  incorporadas  é  feita.  A  avaliação  dessas ações pode ser  feita com base no seu valor patrimonial ou no seu  valor econômico.  Caso a contribuição seja feita a valor econômico, a diferença positiva entre  o  valor  de  custo  das  ações  e  o  valor  pelo  qual  as  ações  tiverem  sido  contribuídas  constituirá  ganho  de  capital  potencialmente  tributável  para  a  pessoa  jurídica  subscritora,  desde  que  determinados  requisitos  sejam  preenchidos.  No  caso  em  análise,  no  entanto,  como  a  avaliação  foi  realizada  a  valor  econômico, a princípio os acionistas da Bertin (e não a impugnante) teriam  apurado um ganho de capital potencialmente sujeito à tributação.  Do ponto de vista da JBS, sociedade incorporadora das ações da Bertin, a  impugnante  destaca  que  o  artigo  248  da  Lei  das  S.A.  estabelece  que  os  investimentos permanentes em sociedades coligadas ou controladas devem  ser avaliados pelo método da equivalência patrimonial. No caso em exame,  com a transferência das ações da Bertin para a JBS, por meio de operação  de incorporação de ações, a JBS passou a deter investimento relevante na  Bertin,  de  modo  que  a  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial  tornou­se obrigatória.  Interessante notar que esse 2º passo, que compreendeu a incorporação das  ações da Bertin pela JBS, não causou nenhum efeito fiscal relevante para a  impugnante, sujeito passivo neste processo administrativo.  Basicamente, apenas por conta do aumento do patrimônio líquido da JBS e  da emissão de novas ações dessa sociedade em favor dos ex­acionistas da  Bertin,  a  impugnante  teve  mero  ganho  de  equivalência  patrimonial.  Isso  porque,  após  a  incorporação  de  ações  da  Bertin  pela  JBS,  a  impugnante  passou a deter 31% do capital da JBS, companhia que teve seu patrimônio  líquido  aumentado  para  R$  16.851.041.329,  justamente  por  conta  da  incorporação das ações da Bertin.  Em  outros  termos,  em  decorrência  da  incorporação  das  ações  da  Bertin  pela JBS e o respectivo aumento de capital da JBS, a impugnante teve sua  participação  na  JBS  diluída  e  registrou  um  ganho  por  variação  na  porcentagem de participação na JBS. Esse ganho (também conhecido como  "ganho de diluição") é não tributável, conforme previsão expressa do artigo  428  do RIR/99.  Tal  ganho  corresponde  simplesmente  à  diferença  positiva  entre  (a)  valor  patrimonial  do  investimento  calculado  com  base  no  patrimônio  líquido  da  investida  após  o  aporte  de  capital  efetuado  por  terceiro,  multiplicado  pelo  percentual  de  participação  da  investidora  após  sua diluição e (b) valor patrimonial anterior do investimento, considerando o  patrimônio líquido e percentual de participação da investidora anteriores ao  aporte do terceiro na investida.  Fl. 2186DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.187          56 O  ganho  de  variação  de  percentual  de  participação  registrado  pela  impugnante  correspondeu  a  R$  2,7  bilhões  (não  sujeito  à  tributação  pelo  IRPJ/CSLL,  nos  termos  do  artigo  33,  §  2º  do  Decreto­lei  nº  1.598/77),  conforme demonstrativo trazido abaixo (em R$ bi):    A  impugnante  destaca  que  esse  resultado  positivo  da  equivalência  patrimonial  também  não  estava  sujeito  ao  PIS/COFINS,  também  por  expressa  previsão  legal  (artigo  1º,  §  3º,  inciso  V,  alínea  "b",  da  Lei  nº  10.637/2002 e Lei 10.833/2003) que excluía esses valores da incidência das  contribuições sociais.   Tem­se, portanto, que a operação de incorporação de ações da Bertin pela  JBS  não  ocasionou  qualquer  ganho  de  capital  (IRPJ/CSL)  ou  receita  tributável  (PIS/COFINS)  para  a  impugnante,  que  consta  como  sujeito  passivo  no  presente  processo  administrativo.  Caso  fosse  admitido  algum  efeito  fiscal  adverso,  esse  só  poderia  ser  atribuído  aos  ex­acionistas  da  Bertin  (Bertin  FIP  e  BNDESPAR),  os  quais  tiveram  as  suas  ações  incorporadas pela JBS a valor econômico.  Da contribuição pelo Bertin FIP das ações da JBS em aumento de capital da  impugnante  Posteriormente à incorporação das ações da Bertin pela JBS, o Bertin FIP,  um dos ex­acionistas da Bertin que recebeu as novas ações emitidas pela  JBS na operação, contribuiu essas novas ações JBS em aumento de capital  da impugnante. Essa contribuição ocorreu pelo valor patrimonial das ações  da JBS recebidas pelo Bertin FIP, muito embora a  relação de substituição  tenha levado em consideração os valores econômicos da JBS e da Bertin.  Como  consequência  da  contribuição  feita  pelo  Bertin  FIP,  a  impugnante  passou  a  deter  participação  adicional  no  capital  da  JBS,  enquanto  que  o  Bertin FIP passou a deter participação na JBS de  forma  indireta, por meio  da impugnante.  Tal como facultado pela legislação tributária e societária, a contribuição das  ações da JBS pelo Bertin FIP foi feita pelo valor patrimonial dessas ações,  de  forma  a  evitar  a  geração  de  um  "novo  ágio"  na  impugnante,  correspondente  à  diferença  entre  o  valor  patrimonial  das  ações  e  o  valor  econômico relativo à emissão das ações da impugnante.  É  importante destacar que,  ao  contrário do que alega a  fiscalização, essa  operação estava embasada em todo o racional econômico que norteava a  associação  entre  a  JBS  e  a  Bertin,  na  medida  em  que,  muito  embora  a  contribuição  das  ações  da  JBS  pelo  Bertin  FIP  tenha  sido  feita  por  valor  Fl. 2187DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.188          57 patrimonial,  a  emissão  das  ações  da  impugnante  em  favor  do  Bertin  FIP  levou em consideração os valores econômicos das empresas envolvidas.  Exatamente por isso que o valor econômico que o Bertin FIP passou a deter  na  impugnante  tinha  o  mesmo  valor  econômico  das  ações  da  JBS  e,  inclusive,  das  ações  Bertin  que  foram  incorporadas  pela  JBS  no  passo  anterior da transação.   De  qualquer  forma,  ressalte­se  novamente  que,  caso  a  contribuição  das  ações da JBS fosse feita a valores de mercado, o potencial efeito tributário  daí  decorrente  só  poderia  ser  atribuído  ao  Grupo  Bertin,  mais  especificamente  ao  Bertin  FIP,  que  foi  a  entidade  que  efetivamente  transferiu as ações em favor da impugnante.  Para a  impugnante, a contribuição das ações da JBS em aumento do seu  capital  não gerou qualquer  impacto  fiscal  relevante,  tendo  em vista que a  sociedade foi mera beneficiária do aporte de capital efetuado pelo Bertin FIP  e não houve qualquer auferimento de renda ou receita.  No caso, a impugnante apenas recebeu as ações da JBS como decorrência  do aumento de seu capital integralizado pelo Bertin FIP. A impugnante não  alienou,  transferiu  ou  contribuiu  qualquer  investimento  para  outra  pessoa.  Como  já  explicado  anteriormente,  qualquer  aumento  de  capital,  seja  por  valor de custo, seja por valor econômico, é sempre neutro do ponto de vista  fiscal da sociedade anônima beneficiária da contribuição. Daí o absurdo de  a  impugnante  figurar  como  sujeito  passivo  nesse  processo  administrativo,  tal como já salientado nas linhas anteriores dessa impugnação.  Quanto à contribuição das ações da JBS, pelo Bertin FIP, em aumento de  capital  da  impugnante,  é  importante  esclarecer  que  a  subscrição  desse  aumento  de  capital,  deliberada  em  28/12/2009,  foi  realizada  de  forma  condicional,  tendo em vista que a  integralização das ações da  impugnante  só seria juridicamente aperfeiçoada em caso de realização da incorporação  das  ações  da  Bertin  pela  JBS.  Conforme  a  própria  ata  de  subscrição  de  ações da impugnante estabeleceu, caso a incorporação das ações da Bertin  pela  JBS  não  fosse  efetuada,  o  aumento  de  capital  da  impugnante  pelo  Bertin FIP seria automaticamente cancelado.  A esse respeito, é importante destacar que, nos termos do artigo 117, inciso  I,  do  CTN,  os  negócios  jurídicos  condicionais  reputam­se  perfeitos  e  acabados apenas quando, sendo suspensiva a condição, desde o momento  do seu implemento.  Com a  realização da  incorporação das ações da Bertin pela JBS, o Bertin  FIP  se  tornou  legítimo  proprietário  das  ações  emitidas  pela  JBS  após  a  incorporação de ações. Tanto foi assim que o Bertin FIP outorgou mandato  para que o agente escriturador das ações da JBS entregasse tais ações em  aumento  de  capital  da  impugnante.  Não  há  dúvidas  de  que,  ao  proceder  assim, o agente escriturador estava apenas agindo em nome e de acordo  com o mandato outorgado pelo legítimo proprietário das ações da JBS, qual  seja, o Bertin FIP.  Em outras palavras, ao contrário do que alega a fiscalização, é inegável que  a incorporação das ações da Bertin pela JBS foi deliberada pelo Bertin FIP,  Fl. 2188DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.189          58 acionista que, à época, detinha mais de 73% do capital da Bertin (empresa  cujas ações foram incorporadas pela JBS).  Ao  contrário  do  que  alega  a  fiscalização,  é  inegável  que  a  JBS  (empresa  incorporadora  das  ações  da  Bertin)  só  poderia  ter  emitido  ações  para  o  Bertin FIP (acionista da Bertin,  cujas ações  foram  incorporadas pela JBS),  também como consequência da incorporação das ações da Bertin pela JBS.  Não  obstante  as  indevidas  alegações  da  fiscalização,  é  também  inegável  que  a  impugnante  não  recebeu  novas  ações  da  JBS  por  conta  da  incorporação  das  ações  da  Bertin  pela  JBS  (empresa  incorporadora  das  ações da Bertin), pelo simples fato de que a  impugnante não era acionista  da Bertin (empresa cujas ações foram incorporadas pela JBS).  Ao longo do Termo de Verificação Fiscal, em inúmeras vezes a fiscalização  questiona a efetividade da transferência das ações de JBS pelo Bertin FIP  para a impugnante, na medida em que, por conta do mandato irrevogável e  irretratável  outorgado pelo Bertin FIP ao  agente escriturador,  as  ações de  JBS foram transferidas para a impugnante.  Ora,  não  há  nada  de  errado  em  utilizar  o  instrumento  de  mandato  para  instruir  alguém que  cumpra  uma  obrigação  por  sua  conta  e  ordem,  como  ocorreu no presente caso.  Claro  que,  quem  tinha  direito  a  receber  as  ações  da  JBS  em  virtude  da  incorporação de ações não era, nem nunca foi, a impugnante: era e sempre  foi o Bertin FIP.  Agora, a forma como o Bertin FIP contabilizou ou deixou de contabilizar as  ações  da  JBS  pouco  importa  para  a  impugnante.  Como  muito  bem  destacado  preliminarmente,  a  impugnante  não  tem,  nem  nunca  teve,  qualquer  responsabilidade  ou  ingerência  sobre  a  contabilidade,  sobre  as  cotas, sobre a administração, ou sobre qualquer outro  tema do Bertin FIP.  Lembrando,  o  Bertin  FIP  foi  acionista  e  tinha  acesso  às  informações  da  impugnante, não o contrário.  Repisando: a entrega e registro das ações da JBS, às quais tinha direito o  Bertin FIP em decorrência da incorporação de ações da Bertin pela JBS, foi  realizada para a impugnante mediante outorga, por parte do Bertin FIP, de  mandato irrevogável e irretratável ao agente escriturador.  A  integralização  das  ações  da  JBS  recebidas  pelo  Bertin  FIP,  após  a  incorporação  de  ações  da  Bertin,  no  capital  da  impugnante  deveria  ser  realizada imediatamente após a aprovação da operação de incorporação de  ações. Para garantir referida integralização, conforme acima já pontuado, o  Bertin  FIP  outorgou  mandato  para  o  agente  escriturador  para  que  transferisse  as  ações  para  a  impugnante,  como  constou  da  Ata  da  Assembleia Extraordinária da JBS, realizada em 29/12/2009.  A simples existência da cláusula mandato demonstra de  forma  inequívoca  que  o  titular  das  ações  da  JBS  que  seriam  emitidas  por  força  da  incorporação  das  ações  da  Bertin  era  o  Bertin  FIP.  Com  efeito,  se  fosse  admitida a tese sustentada pela fiscalização, as ações da JBS já teriam sido  emitidas em nome da impugnante, e nem haveria que se falar em mandato  Fl. 2189DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.190          59 outorgado pelo Bertin FIP (legítimo proprietário das ações da JBS recebidas  por força da incorporação das ações da Bertin) para o agente escriturador.  Portanto, a impugnante recebeu ações da JBS apenas como decorrência do  aumento  de  seu  capital  integralizado  pelo  Bertin  FIP,  legítimo  proprietário  das  ações  da  JBS  após  a  incorporação  das  ações  da  Bertin  pela  JBS. É  exatamente  isso  que  reflete  todos  os  documentos  jurídicos  e  atas  societárias da operação.  DA CONCLUSÃO: O EQUIVOCADO ENTENDIMENTO DA FISCALIZAÇÃO  Em  primeiro  lugar,  restou  demonstrado  que  a  transação  em  análise  se  encontrava  revestida  de  efetivos  propósitos  negociais  e  não  estava  embasada em meras vantagens fiscais. A associação realizada entre Grupo  JBS e Grupo Bertin unificou duas empresas independentes e concorrentes,  dando  origem  à  maior  empresa  de  processamento  de  carne  bovina  do  mundo.  Durante  toda  a  transação,  quando  da  emissão  de  ações  às  partes  envolvidas, sempre foi levado em consideração os valores econômicos das  empresas  JBS  e  Bertin,  de  forma  que  a  transação  estava  em  sua  integralidade  norteada  por  racional  econômico  usualmente  utilizado  no  mercado.  E  nem  poderia  ser  diferente,  na  medida  em  que  a  operação  envolvia partes não relacionadas.  Com  a  estrutura  implementada  para  viabilizar  a  transação,  todas  as  premissas  estabelecidas  negocialmente  pelas  partes  na  associação  foram  atingidas.  Embora  o  aumento  de  capital  da  impugnante  pelo  Bertin  FIP  tenha  sido  realizado pelo valor de patrimônio líquido contábil proporcional das ações da  JBS, o percentual de ações emitidas pela impugnante fez com que o Bertin  FIP  passasse  a  deter  participação  equivalente  exatamente  ao  valor  econômico das ações JBS contribuídas.  Com a estrutura implementada pelas partes, houve não só a consecução de  todos  os  objetivos  pretendidos  pelas  partes,  mas  houve  também  a  manutenção do controle da JBS pelos Controladores da JBS durante todo o  processo de associação, sem falar que a  incorporação de ações não ficou  sujeita a oscilações do valor econômico das ações ou mesmo à vontade das  partes envolvidas.  Do  ponto  de  vista  exclusivamente  fiscal,  tal  como  detalhado  nas  linhas  acima,  o  único  ganho  experimentado  pela  impugnante  na  transação  tem  natureza de ganho decorrente de equivalência patrimonial, o qual não está  sujeito à tributação pelo IRPJ/CSLL e pelo PIS/COFINS, conforme expressa  previsão legal.  A fiscalização pretende exigir tributos que só poderiam incidir sobre o Grupo  vendedor  das  ações  que  foram  adquiridas  pelo  Grupo  JBS,  qual  seja,  o  Grupo  Bertin.  É  esse  ganho  que  a  fiscalização  pretende  atribuir  à  impugnante no presente caso, sem qualquer base legal para isso.  A incidência de tributos sobre um ganho de capital ou uma receita tributável  só poderia ser exigida da impugnante caso ela fosse a detentora das ações  Fl. 2190DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.191          60 da  Bertin  e  caso  ela  tivesse  praticado  qualquer  ato  de  alienação  dessas  mesmas ações. Ocorre que, no presente caso, a impugnante nunca chegou  a  ter  a  titularidade  das  ações  da  Bertin  e,  exatamente  por  isso,  nunca  praticou qualquer ato de alienação dessas mesmas ações.  A impugnante, no presente caso, era e é titular apenas das ações da JBS,  ações estas que são detidas por ela até os dias atuais. Ou seja, mesmo em  relação às ações da JBS, ações estas que a impugnante deteve e detém a  titularidade  até  hoje,  não  houve  qualquer  ato  de  alienação  que  pudesse  ensejar incidência tributária.  Portanto,  é  evidente  que  o  Auto  de  Infração  ora  impugnado  não  merece  prosperar  e  deve  ser  imediatamente  cancelado  pelas  Autoridades  Julgadoras de 1ª Instância.  DA  INFUNDADA  ALEGAÇÃO  DE  FALTA  DE  RAZÕES  ECONÔMICAS  PARA A ASSOCIAÇÃO DA JBS E BERTIN  Conforme  explicado  pela  impugnante  nas  linhas  acima,  a  estrutura  de  associação do Grupo JBS com o Grupo Bertin estava plenamente revestida  de propósitos empresariais. Nessa seara, é  importante esclarecer que não  cabe à  fiscalização  fazer  juízo  sobre  a administração da  sociedade, muito  menos quando  as  decisões  tomadas  pela  administração provocam efeitos  fiscais expressamente previstos na legislação tributária.  Não  obstante,  ainda  que  não  se  admitissem  os  pontos  trazidos  pela  impugnante,  a  fiscalização  não  poderia  desconstituir  completamente  uma  operação  realizada  em absoluta  conformidade com a  legislação em vigor,  unicamente por conta de suas motivações econômicas.  Sobre essa questão, cabe  lembrar que a aplicação da chamada "teoria da  substância  econômica"  passou  a  ser  adotada  pelas  autoridades  fiscais  a  partir da edição da Lei Complementar nº 104/2001, que alterou o artigo 116,  parágrafo único, do CTN.  No entanto, além desse dispositivo não ter sido expressamente citado pela  fiscalização  na  lavratura  do  presente  Auto  de  Infração,  a  parte  final  do  referido  dispositivo  deixa  expresso  que  ele  não  é  auto­aplicável,  mas  depende  de  regulamentação  por  lei  ordinária,  a  qual  não  ocorreu  até  o  presente momento.  Portanto, ainda que não se entenda que houve efetivo propósito negocial e  verdadeira substância econômica na operação ora discutida, não é dado à  fiscalização desconsiderar negócios jurídicos existentes, válidos e eficazes,  como de  fato  foi a operação de associação entre o Grupo JBS e o Grupo  Bertin,  apenas  com  base  em  uma  suposta  interpretação  da  "substância  econômica" envolvendo a operação.  Além disso, ainda que fosse possível aplicar a teoria do propósito negocial  ao  caso aqui  analisado,  tem­se que este Auto de  Infração  também nunca  poderia  ter  sido  lavrado  contra  a  impugnante.  De  fato,  quem  alienou  as  ações da Bertin para a JBS foi o Bertin FIP, e quem aportou ações da JBS  em aumento da capital da impugnante também foi o Bertin FIP.  Fl. 2191DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.192          61 Assim, do ponto de vista econômico,  tem­se uma parte sempre vendedora  (i.e.,  Bertin  FIP)  e  dois  adquirentes,  quais  sejam,  JBS  adquiriu  ações  da  Bertin por meio da incorporação de ações, e a impugnante, adquiriu ações  da JBS detidas pelo Bertin FIP através do aporte de capital concluído após  a incorporação de ações da Bertin pela JBS.  Portanto,  caso  fosse  aplicada  a  teoria  da  interpretação  econômica,  o  suposto  ganho  de  capital  objeto  de  tributação  nesse  Auto  de  Infração  também  só  poderia mesmo  ter  sido  auferido  pelo  Bertin  FIP,  o  que  deixa  claro o erro de sujeito passivo cometido pela fiscalização.  AD  ARGUMENTANDUM,  DA  INEXISTÊNCIA  DE  GANHO  DE  CAPITAL  E  RECEITA  TRIBUTÁVEL  PARA  A  IMPUGNANTE  NO  CENÁRIO  CRIADO  PELA FISCALIZAÇÃO  Apenas  por  amor  à  argumentação,  a  impugnante  esclarece  que,  mesmo  que  a  estrutura  "criada"  pela  fiscalização  ao  analisar  a  transação  sob  análise pudesse existir, tem­se que ainda assim não havia qualquer valor de  IRPJ/CSLL/PIS/COFINS a serem exigidos da impugnante.  A fiscalização afirma que a incorporação das ações da Bertin pela JBS teria  ocorrido em momento no qual a Bertin era detida pela  impugnante. Como  essa  participação  imaginária  da  impugnante  na  Bertin  teria  sido  supostamente  transferida pelo Bertin FIP pelo valor patrimonial  (que,  frise­ se, corresponde ao valor patrimonial das ações da JBS, o que também não  faz  qualquer  sentido),  a  incorporação  de  ações  da  Bertin  a  valores  de  mercado teria acarretado um ganho de capital e uma receita tributável para  a impugnante para fins de IRPJ/CSLL/PIS/COFINS.  O  raciocínio  feito  pela  fiscalização  é  tão  confuso  e  absurdo  que,  para  rebater  os  efeitos  fiscais  desse  raciocínio  equivocado  a  impugnante  deve  assumir  uma  série  de  premissas  que  não  correspondem  à  realidade  dos  fatos e que são até contraditórias:  O  Bertin  FIP  contribuiu  as  ações  da  Bertin  em  aumento  de  capital  da  impugnante.  O  valor  patrimonial  das  ações  da  Bertin  era  exatamente  igual  ao  valor  patrimonial  das  ações  da  JBS  após  a  incorporação  das  ações  da  própria  Bertin, o que seria uma premissa praticamente impossível.  As  ações  da  Bertin  eram  detidas  pela  impugnante  no  momento  da  incorporação  das  ações  da  Bertin  pela  JBS  e  que,  portanto,  a  JBS  teria  emitido  ações  do  seu  capital  em  favor  da  impugnante.  A  esse  respeito,  destaque­se novamente que a impugnante nunca foi acionista da Bertin.  Para fins da análise do PIS/COFINS, deve ser assumida a premissa de que  as ações da Bertin estavam registradas no ativo da impugnante, mesmo que  fossem  no  seu  ativo  circulante.  A  esse  respeito,  destaque­se  novamente  que a impugnante nunca foi acionista da Bertin.  De  qualquer  forma,  embora  não  faça  qualquer  sentido,  a  impugnante  esclarece  que  essa  imaginária  incorporação  de  ações  da Bertin  pela  JBS  em momento no qual a Bertin era detida pela impugnante não seria apta a  Fl. 2192DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.193          62 gerar qualquer ganho de capital ou receita tributável para a  impugnante. É  isso que a impugnante passa a explorar.  Da  inexistência de acréscimo patrimonial na operação de  incorporação de  ações  A  operação  de  incorporação  de  ações  da  Bertin  pela  JBS,  tal  como  imaginada pela fiscalização, só poderia acarretar a incidência do IRPJ/CSLL  para a impugnante caso a houvesse a geração de um acréscimo patrimonial  para a impugnante.  Nesse  sentido,  a  primeira  premissa  que  deve  ser  afastada  é  a  de  que  qualquer  espécie  de  alienação,  seja  qual  for  o  ato  o  negócio  jurídico,  acarretaria um acréscimo patrimonial para o alienante. Isso não é verdade,  de  forma  que  há  operações  que,  embora  configurem  uma  alienação,  não  geram qualquer acréscimo patrimonial.  No  caso  de  subscritora  pessoa  jurídica,  ainda  que  a  contribuição  e  integralização dos bens em aumento de capital de outra pessoa jurídica seja  feita  por  valor  superior  ao  seu  custo  de  aquisição,  há  a  possibilidade  de  diferir  o  ganho  de  capital,  mediante  a  constituição  de  uma  reserva  de  reavaliação, nos termos do artigo 36 do Decreto­lei nº 1.598/77.  No  caso  em  análise,  o  problema  é  que,  como  não  foi  a  impugnante  que  recebeu as ações da JBS por conta da incorporação das ações da Bertin, é  óbvio  que  não  houve  a  constituição  da  reserva  de  reavaliação  pela  sociedade.  Isso  seria  impossível,  até  porque  a  impugnante  nem  era  acionista da Bertin.  De  qualquer  forma,  deve  ser  levado  em  consideração  que,  ainda  que  pudesse ser admitida a estrutura  imaginada pela fiscalização,  fato é que a  impugnante não era obrigada a  reconhecer um ganho de capital  tributável  de  forma  imediata,  já  que  o  suposto  ganho  de  capital  por  ela  imaginariamente  experimentado  poderia  ter  sido  registrado  em  conta  de  reserva  de  reavaliação  que  só  seria  submetida  à  tributação  quando  efetivamente realizada.  Da não incidência do PIS/COFINS na incorporação de ações da Bertin pela  JBS  Ainda  no  cenário  em  que  a  estrutura  imaginária  trazida  pela  fiscalização  pudesse  ser  levada  em  consideração,  tem­se  que  os  valores  de  PIS/COFINS exigidos da impugnante também seriam indevidos.  Isso porque, ainda que se admitisse que as ações estavam registradas no  ativo circulante da impugnante, o que é um absurdo mas se admite apenas  para  fins  de  argumentação,  tem­se  que  a  "receita"  decorrente  da  contribuição dessas ações em aumento de capital da JBS teria a natureza  de  receita  financeira,  justamente  por  se  tratar  receita  decorrente  de  alienação de ações.  Nesse cenário, não haveria que se falar em exigência de PIS/COFINS, na  medida  em  que  as  receitas  financeiras  estão  sujeitas  à  alíquota  zero,  conforme dispõe o artigo 1º do Decreto nº 5.442/2005.  Fl. 2193DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.194          63 Subsidiariamente, mesmo se houvesse tributação por PIS/COFINS, a base  de cálculo corresponderia apenas à diferença entre o valor contábil do ativo  (supostamente R$ 4,9  bi)  e o  valor da  contribuição  (supostamente R$ 8,8  bi), já que este seria o único suposto efeito no resultado da impugnante. Em  outras  palavras,  o dito montante  seria a única  "receita" da  impugnante na  estrutura hipotética aventada pela fiscalização. O custo de aquisição de R$  4,9 bi representaria uma mera "mudança de linhas de ativo" ("investimento  na Bertin" substituído por "investimento na JBS", sem efeito no resultado).  Do valor das operações  Por  fim,  ainda  que  os  atos  societários  fossem  realizados  na  "ordem"  desejada pela fiscalização (i.e. primeiro, aumento de capital na impugnante  e, segundo,  incorporação de ações da Bertin pela JBS), é evidente que os  atos  não  seriam  realizados  nos  "valores"  desejados  pela  fiscalização  (i.e.  primeiro R$ 4,9 bi e segundo R$ 8,8 bi).  Isto porque os R$ 4,9 bi correspondem ao patrimônio líquido da JBS após a  incorporação  de  ações  multiplicado  pelo  percentual  de  participação  do  Bertin FIP na JBS após a incorporação de ações. Antes da incorporação de  ações,  tal  valor  não  corresponde  nem  ao  patrimônio  líquido  contábil  das  ações da Bertin detidas pelo Bertin FIP, nem tampouco ao valor econômico  destas ações.  Faz todo sentido que, em uma operação entre partes independentes, ações  sejam  transferidas  pelo  seu  valor  econômico.  A  operação  entre  partes  independentes  ­  incorporação  de  ações  da  Bertin  pela  JBS  ­  foi  efetivamente  praticada  por  valor  econômico.  Assim,  se  a  operação  entre  partes  independentes  consistisse  em  aumento  de  capital  da  impugnante  pelo Bertin FIP, esta operação seria realizada a valor econômico de R$ 8,8  bi. Assim, se, na sequência, as mesmas ações da Bertin então detidas pela  impugnante  ­ na hipótese da  fiscalização  ­  fossem  incorporadas ao capital  da  JBS  pelo  mesmo  valor  de  R$  8,8  bi,  a  impugnante  não  verificaria  qualquer ganho/perda de capital.  Em outras  palavras, mesmo que os atos  societários  fossem  realizados na  ordem sugerida pela fiscalização, qualquer que fosse o valor do primeiro ato  societário  (contribuição  ao  capital  da  impugnante),  este  valor  seria  equivalente ao valor do segundo ato (incorporação de ações da Bertin pela  JBS). Isto porque a impugnante seria, nesta situação hipotética, proprietária  de 73% das ações da Bertin e controladora da JBS, podendo dispor sobre o  valor  do  aumento  de  capital  da  JBS  (sujeito  à  aprovação  em  assembleia  geral de acionistas com voto favorável dos minoritários). Não faria qualquer  sentido a  impugnante, nesta hipótese titular das ações da Bertin, contribuir  estas ações por valor diverso do seu custo de aquisição.  Rememorando,  para  fins  do  aumento  de  capital,  as  ações  da  JBS  foram  avaliadas  pelo  seu  valor  de  patrimônio  líquido  proporcional,  em  R$  4,9  bilhões (R$ 16,9 bilhões x 29,23%). O valor de R$ 4,9 bilhões equivale ao  patrimônio  líquido  da  JBS  após  a  incorporação  de  ações,  de  R$  16,9  bilhões; multiplicado pelo percentual de participação do FIP Bertin na JBS  após a incorporação de ações, de 29,23%, conforme exposto anteriormente.  Já  o  percentual  de  participação  subscrito  pelo  FIP  Bertin  na  impugnante  levou em consideração a mesma relação de substituição acordada entre as  Fl. 2194DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.195          64 partes.  Quer  dizer,  o  percentual  de  ações  subscrito  pelo  FIP  Bertin  na  impugnante  foi  definido  considerando  os  mesmos  valores  econômicos  de  R$  17,98  bilhões  para  a  JBS  e  R$  11,99  bilhões  para  a  Bertin,  proporcionalmente aos percentuais de participação dos Controladores JBS  e Controladores Bertin. A estrutura societária final é:    Dessa forma, por mais esse motivo, não merece guarida a acusação fiscal,  uma vez que a hipótese sustentada pela fiscalização não se sustenta.  DO DESCABIMENTO DA MULTA QUALIFICADA  Ainda que, ad argumentandum, fosse admitida a exigência do principal nesta  autuação,  não  poderia  ser  aplicada  a  multa  qualificada  de  150%,  pois  conforme  restou  acima  demonstrado,  não  ocorreu  nenhuma  conduta  simulada, dolosa ou fraudulenta por parte da impugnante neste caso.  Da inocorrência de fraude, simulação ou dolo  Nos  termos  do  artigo  44,  inciso  I  e  §1º,  da  Lei  nº  9.430/96  (com  redação  dada pela Lei nº 11.488/2007) a aplicação de multa qualificada no valor de  150% da exigência principal somente pode ocorrer nas hipóteses descritas  pelos artigos 71 a 73 da Lei nº 4.502/64,  isto é, nos casos de, sonegação,  fraude  ou  conluio,  respectivamente.  Além  disso,  as  autoridades  fiscais  devem  trazer  provas  inequívocas  da  ocorrência  desses  vícios  no  caso  concreto  para  que,  somente  assim,  possam  aplicar  a  penalidade  sob  a  forma qualificada de 150%.  No  presente  caso,  a  fiscalização  argumenta,  com  base  em  alegações  genéricas e em sua intuição, que as operações praticadas no caso concreto  teriam sido fraudulentas e simuladas, tendo como objetivo único a obtenção  de  economia  tributária. Todavia,  não há,  conforme  exposto  anteriormente,  qualquer ocultação de fato imponível tributário.  O conceito de  fraude se baseia essencialmente na prática de ato  lesivo a  interesses  de  terceiros. O  sujeito que  atua  de  forma  fraudulenta  é  aquele  que tem a clara intenção de frustrar regras e deveres legais.  Fl. 2195DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.196          65 A  caracterização  da  fraude  ainda  depende  da  comprovação  da  intenção  dolosa de mascarar ou disfarçar a ocorrência do fato gerador. Desse modo,  a fraude à lei se constata nos casos em que o contribuinte se vale de meios  muitas vezes  ilícitos para evitar a  tributação ou reduzir o montante devido,  como ocorre nos casos de falsificação de documentos, declarações falsas,  contabilização de notas fiscais em duplicidade etc.   No  caso  analisado,  não  se  verifica  a  ocorrência  de  fraude  à  lei  tributária,  tampouco  em  abuso  de  direito  ou  simulação.  Em  momento  algum  a  impugnante  pretendeu  realizar  atos  societários  para  "driblar"  as  normas  tributárias em questão buscando a redução dos tributos devidos.  Muito  pelo  contrário,  todos  os  atos  praticados  estão  embasados  na  documentação  aplicável  e,  inclusive,  tal  como  exposto  pela  própria  fiscalização,  a  estrutura  implementada  para  fins  da  associação  entre  o  Grupo JBS e Grupo Bertin foi ampla e detalhadamente divulgada ao público  por meio de Fatos Relevantes.  A  jurisprudência administrativa é pacífica ao determinar que a  fiscalização  tem  o  ônus  de  comprovar,  de  forma  inequívoca,  o  dolo  na  conduta  do  contribuinte  para  que  seja  aplicada  a  multa  agravada  (vide  ementas  da  Câmara Superior de Recursos Fiscais à fl. 962).  No  presente  caso,  fica  claro  que  não  existe  qualquer  espaço  para  a  aplicação  de  multa  qualificada.  As  operações  praticadas  no  âmbito  da  associação do Grupo JBS com o Grupo Bertin foram reais, efetuadas entre  terceiros  independentes,  além de  serem  também devidamente  registradas  nos  órgãos  públicos  competentes  e  contabilizadas  nos  livros  fiscais  e  contábeis das sociedades envolvidas. Mais que tudo, tais operações tiveram  razões empresariais e não tributárias legítimas para ocorrer.  O antigo Primeiro Conselho de Contribuintes chegou a editar Súmula nº 14,  no sentido de que a multa qualificada de 150% somente pode ser aplicada  em caso de "evidente intuito de fraude".  O CARF já decidiu (fl. 963) que, mesmo na ocorrência de simulação (o que  não  é  o  caso),  não  cabe  a  aplicação  da  multa  qualificada  se  não  ficou  evidenciado o intuito de fraude.  Destaque­se que a  contribuinte,  além de  registrar  todos os  seus atos  nos  estritos termos da legislação em vigor, portou­se de forma exemplar durante  a fase de fiscalização e disponibilizou  todas as  informações e documentos  solicitados pela fiscalização, sem jamais omitir ou ocultar qualquer coisa da  fiscalização.  Vale  ressaltar o que  ficou decidido no Caso Santander, no sentido de que  se o contribuinte é transparente em seus atos e contribui com a fiscalização,  apresentando também todos os lançamentos contábeis pertinentes, não se  pode aplicar a multa de 150%.  Na realidade, no pior cenário, o presente caso deveria ser tratado como um  mero conflito entre interpretações dadas pela fiscalização e pela impugnante  a um mesmo conjunto fático, de forma que a multa qualificada aplicada pela  fiscalização deve ser integralmente cancelada, ou, no mínimo, reduzida para  75%,  dadas as  disposições  contidas  do  artigo  112,  incisos  I  e  II,  do CTN  Fl. 2196DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.197          66 (que dispõe expressamente que a norma tributária que comine penalidades  deverá ser interpretada e aplicada da maneira mais favorável ao contribuinte  em casos de dúvida a respeito da capitulação legal do fato e da natureza ou  das circunstâncias materiais do fato).  Do erro de proibição e dúvida relevante  No caso em análise, não se pode argüir simulação, fraude ou dolo; quando  muito se poderia falar em "erro de proibição", pois, se é que havia qualquer  ilicitude nas operações examinadas, o que se admite para argumentar, não  havia  ao  menos  conhecimento  por  parte  da  impugnante  acerca  dessa  suposta ilicitude do negócio.  Dessa  forma,  se  considerado  o  tratamento  que  se  dá  à  figura  do  erro  de  proibição no Direito Tributário, resta demonstrada a insubsistência da multa  qualificada imposta pela fiscalização.  É nesse sentido que tem decidido a jurisprudência administrativa, conforme  ementas às fls. 966/967.  Do princípio da proporcionalidade e o artigo 142 do CTN  Por  fim,  importa  notar  que  a  aplicação  de  sanções  deve  sempre  seguir  o  princípio da razoabilidade e proporcionalidade, conforme dispõe o artigo 2º,  § único,  inciso VI, da Lei nº 9.784/99, que rege supletivamente o processo  administrativo fiscal.  No mesmo sentido, o artigo 142 do CTN dispõe que no ato do lançamento a  Autoridade  Administrativa,  sendo  o  caso,  poderá  “propor”  a  aplicação  da  penalidade  cabível.  Ou  seja  deve  ponderar  as  situações  objetivas  e  subjetivas  da  conduta praticada pelo  contribuinte,  de modo que possa ser  feito  um  verdadeiro  juízo  de  pertinência  e  de  adequação  da  aplicação  da  penalidade, se for o caso.  Em  recente  julgamento,  o Supremo Tribunal  Federal,  por  unanimidade de  votos, confirmou a redução do percentual de multa originalmente fixada em  60% do valor principal em discussão para 30%, corroborando a aplicação da  teoria da proporcionalidade ao caso concreto, conforme ementa à fl. 968.  Da conclusão quanto à multa qualificada  Por  todas  as  razões  acima  expostas,  resta  demonstrado  o  total  descabimento da aplicação da multa qualificada de 150% à impugnante no  presente caso, razão pela qual se pleiteia seu imediato cancelamento.  DA IMPROCEDÊNCIA DOS JUROS DE MORA  Como se sabe, após a lavratura dos Autos de Infração, as multas de ofício  passam a ser mensalmente atualizadas com base na taxa de juros SELIC.  Essa  atualização  não  é  realizada  com  amparo  na  lei,  mas  com  base  no  Parecer  MF  n°  28/98,  emitido  pela  Coordenação  Geral  do  Sistema  de  Tributação (COSIT), tomando por base o artigo 61 da Lei n° 9.430/96.  Fl. 2197DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.198          67 Contudo, tal dispositivo legal trata tão somente da incidência de juros sobre  débitos  decorrentes  de  tributos  e  contribuições,  não  havendo  qualquer  menção às multas de ofício aplicadas pela RFB.  Ainda quanto  aos  juros de mora,  tendo em vista  a  real  possibilidade de a  taxa SELIC vir  a  ser  considerada  inconstitucional  para  fins  tributários  pelo  Poder  Judiciário,  a  impugnante  contesta  sua  aplicação  e  requer  sua  desconsideração  no  cômputo  do  crédito  tributário  principal,  de  modo  os  juros de mora sejam calculados com base no artigo 161, § 1º, do CTN.  DAS CONCLUSÕES E DO PEDIDO  Conforme  restou  demonstrado  ao  longo  da  presente  impugnação,  a  premissa  adotada  pela  fiscalização  foi  equivocada,  na  medida  em  que  a  operação em análise  no  presente processo administrativo estava baseado  em efetivos propósitos negociais/societários e racional econômico, além de  estar  de  acordo  com a  legislação  societária  e  tributária  em  vigor  à  época  dos fatos.  À  luz das  razões de  fato e de direito  trazidas nesta  impugnação,  pode­se  concluir que:  Preliminarmente,  o  presente  Auto  de  Infração  deve  ser  imediatamente  cancelado, tendo em vista que: (a) ainda que o equivocado entendimento da  fiscalização  pudesse  prevalecer,  fato  é  que  o  lançamento  contém  vício  material  insanável  ou,  ainda,  formal,  qual  seja,  erro  na  identificação  do  sujeito passivo e da matéria tributável, pois deveria ter sido lavrado contra o  Grupo vendedor das ações Bertin (Bertin FIP); (b) houve descrição incorreta  dos fatos objeto do Auto de Infração ora combatido, o que viola o direito de  defesa da impugnante e o artigo 10, inciso III, do Decreto nº 70.235/72; e (c)  a  presente  autuação  foi  lavrada  com  base  em  mera  presunção  da  fiscalização, pois presumiu que a  impugnante  teria recebido a participação  detida pelo Bertin FIP na Bertin e que essa mesma participação  teria sido  posteriormente  contribuída,  a  valor  econômico,  em  aumento  de  capital  da  JBS;  A  transação aqui analisada se encontrava  revestida de efetivos propósitos  negociais, de  forma que a associação  realizada entre Grupo JBS e Grupo  Bertin unificou duas empresas independentes e concorrentes, dando origem  à  maior  empresa  de  processamento  de  carne  bovina  do  mundo.  Não  obstante  as  alegações  da  fiscalização,  todas  as  operações  envolvendo  a  transação  levaram em consideração os valores econômicos das empresas  JBS  e  Bertin,  de  forma  que  a  transação  estava  em  sua  integralidade  norteada por racional econômico usualmente utilizado no mercado;  Além  disso,  no  final  da  implementação  da  estrutura,  as  premissas  estabelecidas pelas partes para a associação  foram todas atingidas, quais  sejam:  a  JBS  unificou  as  atividades  operacionais  das  duas  sociedades,  que  atuavam  em  ramos  de  atividade  economicamente  semelhantes  ­  ramo  frigorífico;  as  participações  foram  concentradas  em  uma  única  sociedade  holding  (a  própria  impugnante),  que  passou  a  concentrar  as  participações  dos  Fl. 2198DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.199          68 Controladores  JBS  e  Controladores  Bertin  na  entidade  que  passaria  a  combinar as atividades da JBS e da Bertin;  a  Família  Batista  continuou  no  exercício  de  controle  da  holding  e,  em  consequência, da JBS; e  a definição da participação societária detida por cada acionista controlador  na sociedade holding (i.e. impugnante) foi determinada com base na relação  de  substituição  das  ações  das  sociedades  operacionais  (JBS  e  Bertin),  apurada  de  forma  justa  com  suporte  nos  estudos  apresentados  pelos  Comitês  Independentes  contratados  por  cada  uma  das  sociedades  operacionais,  evitando  dessa  forma  uma  discussão  negocial  entre  os  acionistas controladores e mitigando o risco de eventual questionamento por  parte de acionistas minoritários. Portanto, como companhia aberta que era,  a  JBS  atendeu  às  exigências  da  CVM  e  adotou  as  melhores  práticas  de  governança corporativa.  Caso  a  operação  tivesse  sido  realizada  como  pretendia  a  fiscalização,  primeiro  as  partes  teriam  definido  a  relação  de  substituição  entre  elas  e  somente  depois  é  que  o  percentual  seria  efetivamente  definido  em  condições  de mercado pelos  referidos Comitês  Independentes.  Em outras  palavras,  na  estrutura  da  fiscalização,  a  4ª  premissa  estabelecida  para  nortear a associação entre as partes não teria sido atendida, já que a ordem  dos passos efetuados pelas partes na associação  teve o objetivo  claro de  preservar a premissa negocial estabelecida para evitar uma discussão entre  as duas famílias sobre a relação de substituição mais adequada, bem como  de mitigar eventual questionamento por parte dos minoritários;  Do ponto de vista exclusivamente fiscal, o único ganho experimentado pela  impugnante  na  transação  tem  natureza  de  ganho  decorrente  de  equivalência patrimonial, o qual não está sujeito à tributação pelo IRPJ, pela  CSLL,  pelo  PIS  ou  pela  COFINS,  conforme  expressa  previsão  legal  encontrada no artigo 33,  § 2º do Decreto­lei  nº 1.598/77 e artigo 1º,  § 3º,  inciso V, alínea "b" das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003;  A  verdade é que,  no  presente  caso, a  fiscalização pretende exigir  tributos  sobre a alienação das ações da Bertin, ou seja, operação que só poderia ter  sido  praticada  pelo  próprio  Grupo  Bertin.  A  incidência  dos  tributos  não  poderia  ser  exigida  da  impugnante,  já  que  ela  nunca  chegou  a  ter  a  titularidade das ações da Bertin e nunca praticou qualquer ato de alienação  dessas mesmas ações;  O presente processo trata de caso claro de não ocorrência da hipótese de  incidência  tributária. Utilizando as palavras  trazidas no artigo 114 do CTN,  tem­se  que  a  impugnante  não  praticou  a  situação  definida  em  lei  como  necessária e suficiente à ocorrência do fato gerador;  Mesmo  que  não  se  entenda  que  houve  efetivo  propósito  negocial  e  verdadeira  substância  econômica  na  associação  do  Grupo  JBS  com  o  Grupo  Bertin,  foi  demonstrado  que  o  ordenamento  jurídico  brasileiro  não  permite à fiscalização desconsiderar negócios jurídicos existentes, válidos e  eficazes  (como  de  fato  foi  a  operação  em  análise)  apenas  com  base  em  uma  suposta  interpretação  da  "substância  econômica"  envolvendo  a  operação;  Fl. 2199DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.200          69 De  qualquer  forma,  ainda  que  o  cenário  absurdo  desenhado  pela  fiscalização para lavrar o presente Auto de Infração pudesse ser levado em  consideração, restou demonstrado que não haveria valores de IRPJ, CSLL,  PIS e COFINS a serem exigidos da impugnante;  A  severa  multa  de  150%  aplicada  pela  fiscalização  também  deve  ser  prontamente afastada, pois essa penalidade somente poderia ser imposta a  casos  de  evidente  intuito  de  fraude,  sonegação ou  conluio,  quando  restar  provada  pelo  Fisco  a  inequívoca  intenção  do  contribuinte  de  enganar,  esconder  ou  iludir.  Porém,  é  claro  que  este  não  é  um  caso  de  fraude,  sonegação ou conluio. Ainda que se entenda que as operações praticadas  pela impugnante não lhe davam o direito de proceder como procedeu, não  se  pode  falar  em  qualquer  tipo  de  fraude.  A  impugnante  jamais  falsificou  documentos ou  "maquiou"  livros contábeis ou  fiscais, ao contrário,  sempre  registrou,  às  claras,  todas  as  operações  em  sua  contabilidade.  A  impugnante  registrou  todos os seus atos nas Juntas Comerciais e demais  órgãos públicos cabíveis (CVM e CADE), inclusive publicou toda a operação  ao mercado por meio de Fatos Relevantes, e sempre recebeu a fiscalização  com total transparência e atendeu a todas as suas solicitações com clareza  e prontidão. Na pior das hipóteses, a fiscalização pode alegar que discorda  dos  efeitos  jurídicos  e  legais  das  operações  praticadas  pela  impugnante,  mas isso jamais poderia servir de base para se pressupor a falta de boa fé  da impugnante e acusá­la de ter incorrido em fraude;  A taxa SELIC não pode ser aplicada aos créditos tributários e, se admitida a  sua  aplicação,  só  poderá  incidir  sobre  o  crédito  tributário  principal,  não  podendo recair sobre o valor da multa de ofício, que é penalidade e não tem  natureza tributária.  Assim  sendo,  a  impugnante  pleiteia  o  imediato  cancelamento  integral  do  Auto  de  Infração  em  tela  (principal,  multas  e  juros),  com  o  consequente  arquivamento do processo administrativo.  A  impugnante  protesta  ainda  pela  juntada  posterior  de  documentos  que  possam se fazer necessários, nos termos do artigo 16, § 4º, alínea "a", do  Decreto 70.235/72, bem como do princípio da verdade material que orienta  o processo administrativo fiscal.  Outrossim,  requer  que,  durante  todo  o  curso  do  presente  feito,  todas  as  publicações  e  intimações  sejam  realizadas  em  nome  de  seu  advogado,  inclusive para se fazer presente no julgamento e realizar sustentação oral. "  Fl. 2200DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.201          70   DA DECISÃO DE 1ª INSTÂNCIA  A  Impugnação  foi  Julgada  Procedente  em  Parte  no  Acórdão  proferido  pela  Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo (SP), que apresenta a seguinte  ementa:  "ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA­ IRPJ  Ano­calendário: 2009  GANHO DE CAPITAL.  COMPROVAÇÃO.  Comprovado,  por  simples  operação  matemática,  o  ganho  de  capital  da  contribuinte  na  troca  de  suas  ações  pelas  ações  da  JBS  que  o  Bertin  FIP  possuía  (3ª  operação,  na  qual  o Bertin FIP  subscreve  /  integraliza  ações  da  contribuinte  com  a  totalidade  das  ações  que  detinha  na  JBS), mantém­se  a  tributação correspondente.  SUJEITO PASSIVO.  O  sujeito  passivo  é  a  contribuinte  fiscalizada,  pois  o  Bertin  FIP,  por  obrigação contratual, “repassou­lhe” parte do o ganho obtido junto à JBS em  operação anterior (2ª operação).  GANHO POR VARIAÇÃO NO PERCENTUAL DE PARTICIPAÇÃO.  O ganho de capital objeto da presente autuação foi o obtido na 3ª operação,  que nada tem a ver com o ganho por variação no percentual de participação  da contribuinte na JBS, ocorrido na 2ª operação.  CSLL. DECORRÊNCIA.  O decidido  quanto  ao  IRPJ  aplica­se  à  tributação  da CSLL,  decorrente  dos  mesmos fatos e elementos de prova.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Ano­calendário: 2009  OMISSÃO DE RECEITA.  DESCONSIDERAÇÃO INDEVIDA DE ATOS JURÍDICOS.  Demonstradas  as  razões  econômicas  /  empresariais  da  reorganização  societária,  não  há  razão  para  a  desconsideração,  pela  fiscalização,  dos  atos  jurídicos realizados (que a levaram a concluir pela existência de omissão de  receita).  Fl. 2201DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.202          71 INEXISTÊNCIA DE ALIENAÇÃO DE AÇÕES.  Sendo  indevida  a  desconsideração,  pela  fiscalização,  dos  atos  jurídicos  realizados,  não  se  sustentam seus  argumentos de que  (1) o Bertin FIP  teria  subscrito  ações  da  contribuinte  (e  não  da  JBS),  integralizando­as  com  as  ações que detinha na Bertin; e (2) a contribuinte teria, então, alienado essas  ações da Bertin para a JBS (omitindo a tributação da receita correspondente).  Exonera­se, dessa forma, a tributação correspondente.  COFINS. DECORRÊNCIA.  O decidido quanto ao PIS aplica­se à tributação da COFINS, decorrente dos  mesmos fatos e elementos de prova.  MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO INDEVIDA.  Não  se  justificando  a  desconsideração,  por  parte  da  fiscalização,  dos  atos  jurídicos realizados, visando a reorganização societária  ­ na medida em que  todas as etapas / operações tiveram suas razões econômicas / empresariais ­ ,  e  não  restando  comprovada  a  utilização  de  mecanismos  fraudulentos  e  a  deliberada intenção de não tributar um ganho sabidamente tributável, há que  se reduzir a multa de ofício para 75%, sendo improcedente a sua qualificação  (duplicação).  JUROS DE MORA.  TAXA SELIC.  O cálculo dos juros de mora com base na taxa SELIC tem previsão legal, não  competindo  à  esfera  administrativa  a  análise  da  ilegalidade  ou  inconstitucionalidade de normas jurídicas.  INCIDÊNCIA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO.  Tratando­se  de  aspecto  que  não  faz  parte  da  presente  lide,  esta  autoridade  julgadora não se manifesta a respeito de juros sobre multa de ofício."  Em  resumo,  a  decisão  da  Instância  a  quo:  manteve  a  matéria  tributável  relativa  ao  ganho  de  capital  (base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL)  ),  no  montante de R$ 3.811.524.985,27 (reduzindo­se a multa de ofício para 75%);  excluiu a matéria tributável relativa à omissão de receita (base de cálculo do  PIS e da COFINS), no montante de R$ 8.760.571.215,40.   Em conseqüência da exoneração de parcela do crédito tributário, recorreu­se de  ofício, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), de acordo com o artigo 34 do  Decreto nº 70.235/1972 e alterações introduzidas pelas Leis nºs 8.748/1993 e 9.532/97, e pela  Portaria MF nº 03/2008.    Fl. 2202DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.203          72 DO RECURSO VOLUNTÁRIO  Inconformada  com a  decisão  de  1ª  Instância,  a Recorrente  interpôs  recurso  voluntário, em que apresenta, em síntese, as seguintes razões para a reforma da decisão a quo:  (a)  Preliminarmente,  o  presente  Auto  de  Infração  deve  ser  imediatamente  cancelado, tendo em vista que (a) ainda que o equivocado entendimento  da  D.  Fiscalização  pudesse  prevalecer,  o  que  se  admite  apenas  para  argumentar, fato é que o lançamento contem vício material insanável ou,  ainda,  formal,  qual  seja,  erro  na  identificação  do  sujeito  passivo  e  da  matéria tributável, pois deveria ter sido lavrado contra o Grupo vendedor  das  ações Bertin  (Bertin FIP);  (b)  a presente  autuação  foi  lavrada  com  base em meras presunções da D. Fiscalização, pois presumiu a realização  de  fatos  inexistentes  (que  a  Recorrente  teria  recebido  a  participação  detida pelo Bertin FIP na Bertin e que essa mesma participação teria sido  posteriormente  contribuída,  a  valor  econômico,  em  aumento  de  capital  da JBS);  (b)  A transação aqui analisada se encontrava revestida de efetivos propósitos  negociais, de forma que a associação realizada entre Grupo JBS e Grupo  Bertin  unificou  duas  empresas  independentes  e  concorrentes,  dando  origem à maior empresa de processamento de  carne bovina do mundo.  Não  obstante  as  alegações  da  D.  Fiscalização,  todas  as  operações  envolvendo a transação levaram em consideração os valores econômicos  das  empresas  JBS  e  Bertin,  de  forma  que  a  transação  estava  em  sua  integralidade  norteada  por  racional  econômico  usualmente  utilizado  no  mercado;  (c)  A  ordem  dos  passos  adotados  na  reorganização  societária  (que  foi  ratificada pela r. decisão recorrida) constitui faculdade dos Grupos JBS e  Bertin, especialmente quando a estrutura não envolveu a interposição de  entidades  sem  substância  econômica  e  a  realização  de  operações  societárias  com  o  objetivo  exclusivo  de  economia  fiscal.  Na  pior  das  hipóteses,  se  a  inversão  da  ordem  dos  passos  tivesse  trazido  qualquer  benefício  fiscal,  trata­se  de  mera  opção  fiscal  das  pessoas  jurídicas  envolvidas,  que  não  estão  obrigadas  a  implementar  determinada  reorganização societária em ordem que lhe seja mais gravosa;   (d)  Ainda  que  se  admita que  a  transação  foi  realizada  com o  propósito  de  economia  fiscal,  não  existe  qualquer  fundamentação  legal  para  a  desconsideração  de  operações  legitimamente  praticadas,  em  razão  da  ausência de regulamentação da norma geral antielisão (LC 104/01);  (e)  Não  obstante  seja  absolutamente  desnecessário  tecer  considerações  acerca  das  razões  econômicas  que  levaram  as  partes  envolvidas  a  estruturar  os  passos  na  ordem  efetivamente  realizada  (primeiramente  a  incorporação  de  ações,  seguido  da  contribuição  das  ações  da  JBS  em  aumento  de  capital  da  Recorrente),  a  Recorrente  demonstrou  que  a  estrutura estava revestida de três razões econômicas principais;  Fl. 2203DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.204          73 (f)  A  primeira  razão  econômica  é  que  a  operação  foi  estruturada  com  enorme cautela para  evitar:  (a)  a perda  Imediata  de controle na Bertin,  com insegurança para o BNDES e o Bertin FIP; e (b) o risco de perda de  controle na  JBS,  com  riscos para os Controladores  JBS. A  forma mais  racional  e  segura  para  implementar  a  operação  envolveu,  portanto,  a  realização da primeira  transação no nível da companhia aberta  ­  com a  obtenção  das  aprovações  dos  minoritários  ­  para  aí  sim  perseguir  a  integralização das ações da Recorrente com as ações da JBS.   (g)  A segunda razão econômica é que, caso a operação tivesse sido realizada  como pretendia  a D.  Fiscalização,  primeiro  as  partes  teriam definido  a  relação  de  substituição  entre  elas  e  somente  depois  é  que  o  percentual  seria  efetivamente  definido  em  condições  de  mercado  pelos  referidos  Comitês  Independentes.  Em  outras  palavras,  na  estrutura  da  D.  Fiscalização,  uma  das  principais  premissa  estabelecida  para  nortear  a  associação  entre  as  partes  não  teria  sido  atendida,  já  que  a  ordem  dos  passos  efetuados  pelas  partes  na  associação  teve  o  objetivo  claro  de  preservar  a  premissa  negocial  estabelecida  para  evitar  uma  discussão  entre  as  duas  famílias  sobre  a  relação  de  substituição  mais  adequada,  bem como de mitigar eventual questionamento por parte dos minoritários  (inclusive o BNDES);   (h)  A terceira razão econômica é que existe a contribuição das ações da JBS  pelo  seu  valor  contábil  em  aumento  de  capital  da  Recorrente  não  representou  qualquer  perda  patrimonial  para  o  Bertin  FIP,  que  permaneceu com  investimento na Recorrente com valor de mercado de  R$ 8,8 bilhões;  (i)  Após  análise  detalhada  dos  efeitos  fiscais  da  operação,  foi  verificado  que,  do  ponto  de  vista  exclusivamente  fiscal,  o  único  ganho  experimentado  pela  Recorrente  na  transação  tem  natureza  de  ganho  decorrente  de  equivalência  patrimonial,  o  qual  não  está  sujeito  à  tributação  pelo  IRPJ/CSL  e  pelo  PIS/COFINS,  conforme  expressa  previsão  legal  encontrada  no  artigo  33,  parágrafo  2o  do  Decreto­lei  1.598/77  e  artigo  Io,  parágrafo  3o,  inciso  V,  alínea  "b"  das  Leis  10.637/02 e Lei 10.833/03;  (j)  Muito  embora  a  r.  decisão  recorrida  tenha  reconhecido  que  os  passos  foram  legítimos  e  que  a  sua  ordem  não  deve  ser  invertida,  a  D.  Autoridade  Julgadora  equivocou­se  ao  entender  que  a  Recorrente  reconheceu  um  ganho  de  capital  tributável  no  aumento  de  capital  realizado pelo Bertin FIP com as ações da JBS;   (k)  Este  equívoco  da  r.  decisão  recorrida  é  comprovado  por  quatro  argumentos  específicos:  (i)  a  legislação  fiscal  autoriza  expressamente  que  a  operação  de  aumento  de  capital  seja  realizada  pelo  seu  valor  contábil ou pelo valor de mercado, com reflexos única e exclusivamente  para o acionista que efetua o aumento de capital (nunca para a empresa  que  tem  o  seu  capital  social  aumentado);  (ii)  não  existe  na  legislação  fiscal qualquer obrigatoriedade de registrar a aquisição de ativos pelo seu  Fl. 2204DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.205          74 valor  de mercado. No momento  da  aquisição,  a  entidade  reconhece  os  ativos adquiridos pelo seu custo (preço efetivamente pago, em dinheiro  ou  em  instrumentos  patrimoniais);  (iii)  não  há  qualquer  vedação  à  realização  da  operação  de  aumento  de  capital  pelo  seu  valor  contábil,  com  relação de  troca  a valor de mercado. Na perspectiva da  sociedade  investida  (Recorrente),  o  ativo  é  adquirido  tendo  como  contrapartida  a  conta de capital  social. Não há o  registro de qualquer ganho de capital  tributável  para  a  entidade  nesse  momento  da  capitalização;  e  (iv)  a  própria  legislação  fiscal  estabelece que,  ainda  que  exista  subscrição  da  participação societária com ágio  (ou seja,  caso o ativo seja contribuído  por  um  valor  superior  ao  das  ações  emitidas,  o  que  não  ocorreu),  esta  diferença terá como contrapartida a conta de reservas de capital, sem que  esteja sujeita a qualquer tributação;  (l)  No  presente  caso,  a  D.  Fiscalização  pretende  exigir  tributos  sobre  a  alienação das ações da Bertin, ou seja, operação que só poderia ter sido  praticada  pelo  próprio  Grupo  Bertin.  A  incidência  dos  tributos  não  poderia  ser  exigida  da  Recorrente,  já  que  ela  nunca  chegou  a  ter  a  titularidade  das  ações  da  Bertin  e  nunca  praticou  qualquer  ato  de  alienação dessas mesmas ações;   (m) De  qualquer  forma,  ainda  que  o  cenário  absurdo  desenhado  pela  D.  Fiscalização para lavrar o presente Auto de Infração pudesse ser levado  em  consideração,  o  que  se  admite  apenas  para  argumentar,  restou  demonstrado que não haveria valores de IRPJ/CSL/PIS/COFINS a serem  exigidos da Recorrente;  (n)  Em  linha  com  o  decidido  na  r.  decisão  de  primeira  instância,  a  severa  multa  de  150%  aplicada  pela  D.  Fiscalização  também  deve  ser  prontamente  afastada,  pois,  como  se  sabe,  essa  penalidade  somente  poderia ser imposta a casos de evidente intuito de fraude, sonegação ou  conluio,  quando  restar  provada  pelo  Fisco  a  inequívoca  intenção  do  contribuinte  de  enganar,  esconder  ou  iludir.  A  Recorrente  jamais  falsificou  documentos  ou  "maquiou"  livros  contábeis  ou  fiscais,  ao  contrário,  sempre  registrou,  às  claras,  todas  as  operações  em  sua  contabilidade.  A  Recorrente  registrou  todos  os  seus  atos  nas  Juntas  Comerciais  e  demais  órgãos  públicos  cabíveis  (CVM  e  CADE),  inclusive  publicou  toda  a  operação  ao  mercado  por  meio  de  Fatos  Relevantes, e sempre recebeu a D. Fiscalização com total transparência e  atendeu a todas as suas solicitações com clareza e prontidão. Na pior das  hipóteses,  portanto,  a  D.  Fiscalização  pode  alegar  que  discorda  dos  efeitos  jurídicos e  legais das operações praticadas pela Recorrente, mas  isso jamais poderia servir de base para se pressupor a falta de boa fé da  Recorrente e acusá­la de ter incorrido em fraude;  (o)  A  taxa  SELIC  não  pode  ser  aplicada  aos  créditos  tributários  e,  se  admitida  a  sua  aplicação,  só  poderá  incidir  sobre  o  crédito  tributário  principal,  não  podendo  recair  sobre  o  valor  da  multa  de  ofício,  que  é  penalidade e não tem natureza tributária;  Fl. 2205DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.206          75 DAS CONTRARRAZÕES AO RECURSO VOLUNTÁRIO  Em  24/08/2016,  a  Fazenda  Nacional  apresentou  Contrarrazões  ao  Recurso  Voluntário, requerendo que seja negado provimento ao recurso interposto pela contribuinte.     DAS RAZÕES ADITIVAS A RECURSO VOLUNTÁRIO  Em 06/06/2018, a Recorrente apresentou Razões Aditivas a Recurso Voluntário,  juntamente com o Parecer de Orientação CVM n° 35, de 1º/9/2008.   Em  11/06/2018,  em  caráter  complementar  às  Razões  Aditivas  a  Recurso  Voluntário,  a  Recorrente  juntou  Parecer  Técnico  de  Natureza  Contábil  e  Fiscal  com  o  detalhamento  dos  lançamentos  contábeis  e  respectivos  efeitos  tributários  relativos  aos  atos  praticados  por  esta  contribuinte  e  as  alternativas  aventadas  pela  Autoridade  Fiscal  para  o  presente processo.         Fl. 2206DF CARF MF Processo nº 16561.720104/2014­22  Resolução nº  1402­000.661  S1­C4T2  Fl. 2.207          76   Voto  Conselheiro Evandro Correa Dias, Relator.  Os recursos de ofício e voluntário atendem aos pressupostos de admissibilidade,  pelo que deles se toma conhecimento.  Ressalta­se que, após a indicação do presente processo para a pauta, a recorrente  FB  Participações  apresentou  Razões  Aditivas  a  Recurso  Voluntário,  juntamente  com  o  Parecer de Orientação CVM n° 35, de 1º/9/2008, e Parecer Técnico de Natureza Contábil  e Fiscal com o detalhamento dos lançamentos contábeis e respectivos efeitos tributários.  Nota­se  que  é  induvidoso  que  as  Razões  Aditivas  a  Recurso  Voluntário,  juntamente  com  o  Parecer  de  Orientação  CVM  n°  35,  e  o  Parecer  Técnico  de  Natureza  Contábil  e  Fiscal  acostados  pela  defesa  às  vésperas  deste  processo  ser  julgado  e  já  com  definição de pauta, à luz do princípio da “busca da verdade material”, norteadora do processo  administrativo­fiscal,  precisam  ser  submetidos  ao  conhecimento  da  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional, parte nestes autos e que já havia acostado suas “contrarrazões” antes da juntada dos  mencionados documentos.  Dizendo de outro modo, no momento em que integrado ao presente processo os  referidos documentos, inexistem dúvidas de que a parte contrária, no caso, a Fazenda Nacional,  por  sua  Procuradoria,  restou  prejudicada,  já  que  a  juntada  deu­se  após  as  contrarrazões  interpostas contra o recurso voluntário.  Deste  modo,  em  respeito  ao  princípio  de  igualdade  de  tratamento  entre  os  litigantes,  basilar no ordenamento  jurídico pátrio,  a PGFN deve  ter  acesso  e vista  às Razões  Aditivas  a  Recurso  Voluntário,  juntamente  com  o  Parecer  de  Orientação  CVM  n°  35,  de  1º/9/2008,  e  o  Parecer  Técnico  de  Natureza  Contábil  e  Fiscal  juntados,  para  sobre  eles  se  manifestar, se entender pertinente.  Assim, voto no sentido de CONVERTER o julgamento do recurso em diligência  e encaminhar o processo à PGFN, a fim de que esse Órgão seja cientificado e se manifeste, no  prazo  de  30  (trinta)  dias  e  exclusivamente,  sobre  o  teor  das  Razões  Aditivas  a  Recurso  Voluntário,  juntamente  com o Parecer de Orientação CVM n°  35,  de 1º/9/2008,  e o Parecer  Técnico de Natureza Contábil e Fiscal juntados após o processo ter sido incluído em pauta.  Transcorrido  o  prazo  citado,  com ou  sem manifestação  da Fazenda Pública,  o  presente  processo  deverá  retornar  a  esta  2ª  Turma  da  4ª  Câmara  da  1ª  Seção  para  prosseguimento de seu julgamento.    (assinado digitalmente)  Evandro Correa Dias    Fl. 2207DF CARF MF

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7409354 #
Numero do processo: 13052.000309/2004-78
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Aug 09 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Aug 31 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - Simples Ano-calendário: 2002 ADESÃO. MANUTENÇÃO. ENGENHARIA. Súmula CARF nº 57: A prestação de serviços de manutenção, assistência técnica, instalação ou reparos em máquinas e equipamentos, bem como os serviços de usinagem, solda, tratamento e revestimento de metais, não se equiparam a serviços profissionais prestados por engenheiros e não impedem o ingresso ou a permanência da pessoa jurídica no SIMPLES Federal.
Numero da decisão: 1001-000.751
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nos termos do relatorio e votos que integram o presente julgado. (Assinado Digitalmente) Lizandro Rodrigues de Sousa - Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros:Lizandro Rodrigues de Sousa (presidente), Edgar Bragança Bazhuni, José Roberto Adelino da Silva e Eduardo Morgado Rodrigues.
Nome do relator: LIZANDRO RODRIGUES DE SOUSA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1464; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C0T1  Fl. 99          1 98  S1­C0T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  13052.000309/2004­78  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1001­000.751  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  09 de agosto de 2018  Matéria  Simples Federal  Recorrente  GERD VERNER KITTER & CIA. LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  SISTEMA  INTEGRADO  DE  PAGAMENTO  DE  IMPOSTOS  E  CONTRIBUIÇÕES  DAS  MICROEMPRESAS  E  DAS  EMPRESAS  DE  PEQUENO  PORTE ­ SIMPLES  Ano­calendário: 2002  ADESÃO. MANUTENÇÃO. ENGENHARIA.  Súmula  CARF  nº  57:  A  prestação  de  serviços  de  manutenção,  assistência  técnica,  instalação  ou  reparos  em máquinas  e  equipamentos,  bem  como  os  serviços  de  usinagem,  solda,  tratamento  e  revestimento  de  metais,  não  se  equiparam a serviços profissionais prestados por engenheiros e não impedem  o ingresso ou a permanência da pessoa jurídica no SIMPLES Federal.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso, nos termos do relatorio e votos que integram o presente julgado.  (Assinado Digitalmente)  Lizandro Rodrigues de Sousa ­ Presidente e Relator.     Participaram da sessão de julgamento os conselheiros:Lizandro Rodrigues de  Sousa  (presidente),  Edgar  Bragança  Bazhuni,  José  Roberto  Adelino  da  Silva  e  Eduardo  Morgado Rodrigues.    Relatório     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 05 2. 00 03 09 /2 00 4- 78 Fl. 99DF CARF MF     2 Trata­se de Ato Declaratório DRF/SCS n 544.928, de 02 de agosto de 2004  (e­fl. 05), através do qual o contribuinte referenciado foi excluído do SIMPLES FEDERAL em  razão de  constatação de  situação  incluída nas hipóteses de vedação  à opção pela  sistemática  tributária  em  questão,  ou  seja,  de  que  o  contribuinte  exerceria  atividade  econômica  não  permitida (2929­7/02 ­ Instalação, reparação e manutenção de outras máquinas e equipamentos  de uso geral), por força do artigo 9°, inciso XIII, alínea "f" da Lei 9.317/96.  Abaixo a descrição do litígio, relatada na decisão recorrida (e­fl. 34):  A  empresa  foi  excluída  do  Sistema  Integrado  de  Impostos  e  Contribuições  das Microempresas  e  das  Empresas  de  Pequeno  Porte  ­  SIMPLES  conforme  Ato  Declaratório  Executivo  DRF/PFO  n°  544.928,  de  02/08/2004,  com  eleitos  a  partir  de  0l/06/2002,  por  exercer  atividade  econômica  vedada  conforme  código CNAE 2929­7/02  ­  Instalação,  reparação e manutenção  de outras maquinas e equipamentos de uso geral (fl. 04).  A  interessada  tomou  ciência  da  exclusão,  em  30/08/2004.  conforme  cópia  e/ou  original  do Aviso  de Recebimento  ­  AR  à  folha 44.  Apresentou  sua  manifestação  de  inconformidade  (impugnação)  em 28/09/2004. conforme consta às folhas 01 a 03, instruída com  cópias  e/ou  originais  de  documentos  de  folhas  04  a  42.  argumentando. em síntese como segue:  Entende  que  foi  excluída  do  Simples  pelo  seu  CNAE  Fiscal  (2929­7/02);  Diz  que  a  indicação  desse  CNAE  (em  28/05/2002)  foi  equivocada; argumenta que exerce a atividade de prestação de  serviços de conserto por meio de solda em máquinas industriais,  não  havendo  nenhuma  necessidade  de  existir  um  engenheiro  mecânico acompanhando as atividades:  Entende que não há um CNAE mais adequado para indicar a sua  atividade;  Esclarece ainda que sua atividade consiste em serviços de solta  dentro  das  empresas  (clientes):  ou  seja,  quando  quebra  uma  máquina,  normalmente  muito  grande,  se  desloca  até  essa  empresa e executa os serviços de solda das peças quebradas;  Para provar que essas são as atividades exercidas anexa Laudo  Tecnico  fornecido por um engenheiro mecânico e de segurança  do trabalho, Sr. Ricardo Antonizazzi;  Lembra que na Decisão n° 127, da 6” Região Fiscal  (DOU de  06/06/  I998)  foi  externado  o  entendimento  no  sentido  que  reforma  de  peças  mecânicas  de  equipamentos  industriais  não  impede a opção pelo Simples; _  Também  lembra  decisão  judicial  no  sentido  de  que  pequenas  oficinas  não  estão  impedidas  de  optar  pelo  Simples  (Processo  2004.7l.00.()2l473­3);  Ainda, para demonstrar que os  serviços executados são apenas  serviços de solda junta cópias de notas fiscais;  Fl. 100DF CARF MF Processo nº 13052.000309/2004­78  Acórdão n.º 1001­000.751  S1­C0T1  Fl. 100          3 Protesta quanto aos efeitos retroativos da exclusão.  Requer  seja  declarada  a  insubsistência  do  Ato  Declaratório  Executivo DRF/SCS n° 544.928. de 02 de agosto de 2004.  A  decisão  de  primeira  instância  (e­fls.  57/64)  julgou  a  manifestação  de  inconformidade  improcedente.  Inicialmente  o  voto  condutor  desta  decisão  argumenta  que  a  contribuinte foi excluída do Simples não somente em razão de seu CNAE indicar a atividade  vedada. Esclarece que " a exclusão não decorre por constar esse ou aquele código CNAE em  seu  CNPJ  mas,  sim.  pela  atividade  efetivamente  exercida  pela  empresa.  E  assevera  que  a  atividade da empresa consiste na soldagem elétrica em peças de porte. bem como a substituição  de  peças  danificadas  em  máquinas  e  veículos  com  o  uso  dos  equipamentos  supracitados,  segundo laudo anexado pela própria empresa.  A  seguir  o  voto  condutor  da  decisão  recorrida  dá  as  razões  pelas  quais  a  atividade é vedada. Entre estas a afirmação de que os serviços de montagem e manutenção de  máquinas e equipamentos industriais foi declarada atividade vedada ao sistema simplificado de  tributação  pelo Ato Declaratório  (Normativo)  n°  04  de  22/02/2000,  publicado  no D.O.U.  de  23/02/2000: Prescreve este ato:  ...não  podem  optar  pelo  SIMPLES  as  pessoas  jurídicas  que  prestem  serviços  de  montagem  e  manutenção  de  equipamentos  industriais.  por  caracterizar  prestações  de  serviço  profissional  de engenharia.  Cientificada  da  decisão  de  primeira  instância  em  28/07/2008  (e­fl.  66)  a  Interessada interpôs recurso voluntário, protocolado em 26/08/2008 (e­fl. 69), em que repete os  argumentos da manifestação de inconformidade.     Voto             Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa ­ Relator  O recurso ao CARF é tempestivo. Dele conheço.  Conforme  já  destacado  pelo  voto  condutor  da  decisão  recorrida,  o  contribuinte  foi  excluído  do  Simples  pela  constatação  de  situação  incluída  nas  hipóteses  de  vedação à opção pela sistemática tributária em questão, ou seja, de que a contribuinte exerceria  atividade econômica não permitida (2929­7/02:  Instalação,  reparação e manutenção de outras  máquinas e equipamentos de uso geral), por força do artigo 9°,  inciso XIII, alínea ”f" da Lei  9.317/96.  Trata­se de alegação, pelo Fisco, de que a atividade montagem e manutenção de  equipamentos industriais caracterizariam prestações de serviço profissional de engenharia. Tal assertiva  foi consubstanciada no Ato Declaratório (Normativo) n° 04 de 22/02/2000, publicado no D.O.U.  de 23/02/2000.  Posterior a este ato normativo sobreveio a Súmula CARF nº 57 prescrevendo  que  a  prestação  de  serviços  de  manutenção,  assistência  técnica,  instalação  ou  reparos  em  Fl. 101DF CARF MF     4 máquinas  e  equipamentos,  bem  como  os  serviços  de  usinagem,  solda,  tratamento  e  revestimento de metais, não se equiparam a serviços profissionais prestados por engenheiros e  não impedem o ingresso ou a permanência da pessoa jurídica no SIMPLES Federal.  Súmula  CARF  nº  57:  A  prestação  de  serviços  de  manutenção,  assistência  técnica,  instalação  ou  reparos  em  máquinas  e  equipamentos,  bem  como  os  serviços  de  usinagem,  solda,  tratamento  e  revestimento  de  metais,  não  se  equiparam  a  serviços profissionais prestados por engenheiros e não impedem  o  ingresso  ou  a  permanência  da  pessoa  jurídica  no  SIMPLES  Federal.  Constato que a atividade (que deu razão à exclusão) de prestação de serviços  de Montagem e Ajustagem de Máquinas industriais está prevista no contrato social de empresa  (e­fl. 06). Desta forma, e em obediência ao disposto no art. 45, VII, do Ricarf, deve­se aplicar  os ditames da Súmula 57 deste CARF.  Pelo exposto, voto por dar provimento ao recurso.     (Assinado Digitalmente)  Lizandro Rodrigues de Sousa                                 Fl. 102DF CARF MF

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7409298 #
Numero do processo: 10880.954255/2008-45
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 15 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Aug 31 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 15/08/2005 DILIGÊNCIA. PEDIDO. INDEFERIMENTO. Indefere-se pedido de diligência quando sua realização revele-se prescindível para a formação de convicção pela autoridade julgadora. JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA. Somente devem ser observados os entendimentos jurisprudenciais para os quais a lei atribua eficácia normativa. RECURSO VOLUNTÁRIO. ADOÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA REPRODUÇÃO. FUNDAMENTAÇÃO. Registrando o relator que as partes não apresentaram novas razões de mérito perante o Carf e propuser a confirmação e adoção da decisão recorrida, é facultado a transcrição dos termos da decisão de primeira instância, como fundamento para decidir a controvérsia. DCTF. CONFISSÃO DE DÍVIDA. A DCTF é instrumento suficiente para constituição do crédito tributário. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/COFINS. EXTINÇÃO. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de cinco anos, contados da data da extinção do crédito tributário. PER/DCOMP. PAGAMENTO A MAIOR. DCTF RETIFICADORA. HIPÓTESE. TRANSMITIDA APÓS CIÊNCIA DO DESPACHO DECISÓRIO E DO PRAZO DE 5 ANOS DO FATO GERADOR. DCTF retificadora transmitida após a ciência do despacho decisório e do transcurso do prazo de cinco anos para o pleito da restituição, com objetivo de reduzir o valor do débito ao qual o pagamento estava integralmente alocado não gera efeitos jurídicos para a compensação pleiteada por meio da apresentação de Per/Dcomp, em face da sua caducidade.
Numero da decisão: 3001-000.478
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso voluntário, para rejeitar a diligência suscitada e, no mérito, em negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Orlando Rutigliani Berri - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Orlando Rutigliani Berri, Cleber Magalhães, Renato Vieira de Avila e Francisco Martins Leite Cavalcante.
Nome do relator: ORLANDO RUTIGLIANI BERRI
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 18; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1884; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C0T1  Fl. 107          1 106  S3­C0T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10880.954255/2008­45  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3001­000.478  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  15 de agosto de 2018  Matéria  PIS/COFINS ­ RESTITUIÇÃO ­ ELETRÔNICO ­ PAGAMENTO A MAIOR  Recorrente  MULTILABEL DO BRASIL S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 15/08/2005  DILIGÊNCIA. PEDIDO. INDEFERIMENTO.  Indefere­se pedido de diligência quando sua realização revele­se prescindível  para a formação de convicção pela autoridade julgadora.  JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA.  Somente  devem  ser  observados  os  entendimentos  jurisprudenciais  para  os  quais a lei atribua eficácia normativa.  RECURSO  VOLUNTÁRIO.  ADOÇÃO  DA  DECISÃO  RECORRIDA  REPRODUÇÃO. FUNDAMENTAÇÃO.  Registrando o relator que as partes não apresentaram novas razões de mérito  perante  o  Carf  e  propuser  a  confirmação  e  adoção  da  decisão  recorrida,  é  facultado  a  transcrição  dos  termos  da  decisão  de  primeira  instância,  como  fundamento para decidir a controvérsia.  DCTF. CONFISSÃO DE DÍVIDA.  A DCTF é instrumento suficiente para constituição do crédito tributário.  PEDIDO  DE  RESTITUIÇÃO.  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  PIS/COFINS.  EXTINÇÃO.  O  direito  de  pleitear  a  restituição  extingue­se  com  o  decurso  do  prazo  de  cinco anos, contados da data da extinção do crédito tributário.  PER/DCOMP.  PAGAMENTO  A  MAIOR.  DCTF  RETIFICADORA.  HIPÓTESE.  TRANSMITIDA  APÓS  CIÊNCIA  DO  DESPACHO  DECISÓRIO E DO PRAZO DE 5 ANOS DO FATO GERADOR.  DCTF  retificadora  transmitida  após  a  ciência  do  despacho  decisório  e  do  transcurso do prazo de cinco anos para o pleito da restituição, com objetivo  de  reduzir  o  valor  do  débito  ao  qual  o  pagamento  estava  integralmente     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 95 42 55 /2 00 8- 45 Fl. 107DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 108          2 alocado não gera efeitos jurídicos para a compensação pleiteada por meio da  apresentação de Per/Dcomp, em face da sua caducidade.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do  recurso  voluntário,  para  rejeitar  a  diligência  suscitada  e,  no  mérito,  em  negar­lhe  provimento.    (assinado digitalmente)  Orlando Rutigliani Berri ­ Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Orlando  Rutigliani  Berri, Cleber Magalhães, Renato Vieira de Avila e Francisco Martins Leite Cavalcante.    Relatório  Cuida­se de recurso voluntário interposto contra o Acórdão 16­35.287, da 13ª  Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo 1 ­DRJ/SP1­  que, em sessão de julgamento realizada no dia 12.12.2011, julgou improcedente a manifestação  de  inconformidade  e  não  reconheceu  o  direito  creditório  pleiteado  no  Per/Dcomp  40010.72943.020904.1.7.040707.  Da síntese dos fatos  Por bem sintetizar os fatos, transcrevo o relatório do acórdão recorrido (e­fls.  39 a 46), verbis:  Relatório  1.  Trata  o  presente  processo  de  Declaração  de  Compensação  apresentada  em  meio  eletrônico  (PER/DCOMP  nº  40010.72943.020904.1.7.040707)  em  02/09/2004,  cujos  relatórios  foram  anexados  ao  presente  processo  administrativo  (fls.  7  e  seguintes).  Nesta  declaração,  pretende  o  Contribuinte  quitar  os  débitos  declarados  às  fls.  10,  no  valor  total  de  R$  3.228,37,  com  supostos  créditos  (R$  3.228,37)  decorrentes  de  recolhimento indevido realizado por meio do DARF no valor de  R$ 6.922,09 (código de receita: 8109), recolhido em 15/08/2003.  2.  Apreciando  o  pedido  formulado,  a  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Administração  Tributária  em  São  Paulo  (DERAT/SPO)  emitiu  Despacho  Decisório  (fls.  2)  no  qual  pronunciou­se  pela  não  homologação  da  compensação  diante  da inexistência do crédito declarado pelo Contribuinte às fls. 8.  3.  Cientificado  em  02/12/2008  (fls.  5)  da  solução  dada  à  declaração  de  compensação  apresentada,  o  Contribuinte,  por  seu  representante  legal,  interpôs  a  Manifestação  de  Fl. 108DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 109          3 Inconformidade de 12/12/2008 (fls. 12), tempestivamente, com a  juntada  de  documentos  de  fls.  13/37  (Despacho  Decisório;  DARF; DCTF Retificadora; Procuração e cópia de documentos  do  procurador;  Ata  da  Assembléia  Geral  Extraordinária  e  Estatutos Sociais), afirmando, resumidamente, que foi elaborada  DCTF retificadora do 3º trimestre de 2003 onde consta o crédito  utilizado na PER/DCOMP. Citada DCTF retificadora e o DARF  do  recolhimento  do  tributo  estão  anexados  à  Manifestação  de  Inconformidade.  É o relatório.  Da ementa da decisão recorrida   A  13ª  Turma  da  DRJ/SP1,  ao  julgar  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade, exarou o citado acórdão de manifestação de inconformidade, cuja ementa foi  vazada nos seguintes termos, verbis:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do fato gerador: 15/08/2003  DESPACHO  DECISÓRIO.  AUSÊNCIA  DE  SALDO  DISPONÍVEL. MOTIVAÇÃO.  Motivada  é  a  decisão  que,  por  conta  da  vinculação  total  de  pagamento  a  débito  do  próprio  interessado,  expressa  a  inexistência  de  direito  creditório  disponível  para  fins  de  compensação.  ALTERAÇÃO  DE  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  PAGAMENTO  HOMOLOGADO TACITAMENTE. IMPOSSIBILIDADE.  Crédito  tributário  definitivamente  constituído  e  extinto  pelo  pagamento em virtude do transcurso do lustro previsto no § 4º,  art. 150 do CTN, não é passível de alteração pelo Contribuinte e  nem pela Administração Tributária.  DCOMP.  DÉBITO  CONFESSADO  EM  DCTF.  INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO.  Considerando  que  o  DARF  indicado  no  Pedido  de  Ressarcimento  ou  Restituição/Declaração  de  Compensação  ­  PER/DCOMP como origem do crédito  foi utilizado para quitar  débito  confessado  em  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  ­  DCTF,  e  que  o  Contribuinte  não  logra  comprovar que a verdade material é outra, não há que se falar  em pagamento indevido.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido  Da ciência  Fl. 109DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 110          4 O contribuinte, conforme depreende­se da "INTIMAÇÃO Nº 117/2012" (e­fl.  47) e do Aviso de Recebimento ­AR­ (e­fl. 48), conheceu do  teor do acórdão vergastado em  23.01.2012,  razão  pela  qual,  irresignado  com a  decisão  recorrida,  em 22.02.2012,  protocola,  perante a Derat/SP, o presente  recurso voluntário, acompanhados de demais documentos, é o  que demonstra o carimbo constante em sua "Folha de Rosto" (e­fls. 49 a 105).  Do recurso voluntário  Após tomar ciência da decisão vergastada, o recorrente comparece mais uma  vez  aos  autos  para,  em  sede  de  recurso  voluntário,  essencialmente,  reiterar  as  alegações  manejadas por ocasião da  instauração da  fase  litigiosa,  conforme os  argumentos de defesa  a  seguir sintetizados, ocasião em que (re)apresenta os documentos, ao final, listados.  Depois  de  historicizar  os  fatos  inerentes  ao  seu  pedido  de  restituição  da  contribuição  em  comento,  cumulado  com  o  de  compensação  e  sua  negativa  por  parte  do  colegiado a quo, o recorrente argumenta em sua defesa, que:  1­  se  assim  entender  a  Autoridade  Julgadora,  o  julgamento  pode  ser  convertido  em  diligência  para  análise  dos  documentos  ora  juntados,  na  medida  em  que  o  pagamento indevido ou a maior pode ser comprovado por todos os meios de prova admitidos  em direito, em atenção ao principio da economia processual;  2­  o  cerne  da  questão  comprobatória  constitui  no  valor  devido  a  título  de  contribuição social;  3­  a  declaração  de  imposto  de  renda  ­  DIPJ  juntada  aos  presentes  autos  demonstra e comprova o valor devido a titulo de contribuição social é inferior ao efetivamente  recolhido para o período em questão;  4­  as  informações  transmitidas  pela DCTF  prestam­se  exclusivamente  para  alocar o crédito tributário o vinculá­lo, mas, é a DIPJ que o torna definitivo;  5­  os  valores  constantes  em  DCTF  somente  têm  natureza  informativa,  ao  passo que a DIPJ que têm natureza jurídica declaratória para constituir o crédito tributário, cuja  homologação tácita conta­se em 5 (anos) do primeiro dia do exercício à sua apresentação, tanto  para o fisco exigir o crédito tributário apurado na DIPJ como para o contribuinte impugná­lo;  6­  o  direito  à  compensação  contados  a  partir  de  5  (cinco)  anos  do  seu  pagamento não desnatura a natureza jurídica contida na DIPJ;  7­  a homologação do crédito  tributário dá­se na DIPJ,  tanto  é  assim, que a  prescrição para o fisco cobrar conta­se da data da referida declaração;  8­ os valores informados em DCTF não têm natureza jurídica de confissão de  dívida, mas, meramente informativo para efeitos de vinculação do crédito tributário pago;  9­  o  Per/Dcomp  regularmente  transmitido  têm  natureza  de  processo  administrativo  fiscal  e  suspende  a  exigibilidade  do  crédito  tributário,  assim  sendo  suspende  também o prazo prescricional, conforme dispõe o inciso III do artigo 151 do CTN, assim, não  haveria impedimento para que a autoridade administrativa procedesse a alteração de oficio nas  informações contidas na DCTF;  Fl. 110DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 111          5 10­  a  escrituração  contábil  também  deve  ser  considerada  para  efeitos  de  comprovação dos valores recolhido a título de contribuições sociais (PIS/Pasep e Cofins);  11­  tanto  as  informações  contidas  na  DIPJ  como  na  escrituração  contábil  demonstram e comprovam a existência de valor pago a maior ou indevido a título da referida  contribuição, cujo direito compensação não pode ser negado ao contribuinte;  12­  devem  ser  analisados  o  conjunto  dos  documentos  produzidos  pelo  contribuinte a fim de poder firmar o convencimento da autoridade julgadora;  13­ no exame do recurso 898266 o Carf decidiu que prevalece as informações  contidas na DIPJ sobre as informações em DCTF.  Diante do  alegado,  requer o provimento do  recurso, declarando­se o direito  de  compensar  o  valor  pleiteado,  extinguindo­se  o  respectivo  crédito  tributário.  Ou  subsidiariamente,  seja o  julgamento do presente  recurso voluntário convertido em diligência,  para análise dos documentos ora juntados.  Juntamente com a presente peça  recursal,  (re)apresenta:  procuração  e  cópia  de  documentos  do  procurador;  ata  da  assembléia  geral  extraordinária  e  estatutos  sociais,  listagem  informando  o  darf  mencionado,  despacho  decisório,  acórdão  da  decisão  recorrida,  DIPJ  entregue  em  22.06.2004  (Fichas  01,  02,  03,  21),  razão  geral/acumulado  de  janeiro  a  dezembro  de  2003,  referente  às  contas  2.10.10.06.0353­PIS,  2.10.10.06.0354­Cofins,  4.20.40.01.0833­PIS e 4.20.40.01.0834­Cofins.  Do encaminhamento  Em razão disso, os autos ascenderam ao Carf em 07.10.2014 (e­fl. 106), que,  na  forma  regimental,  foi  distribuído  e  sorteado  para  manifestação  deste  colegiado  extraordinário da 3ª Seção, cabendo a este conselheiro o processamento do presente feito.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Orlando Rutigliani Berri, Relator  Da competência para julgamento do feito  Observo que, em conformidade com o prescrito no artigo 23­B do Anexo II  da Portaria MF 343 de 2015, que aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de  Recursos  Fiscais  ­Ricarf­,  com  redação  da  Portaria  MF  329  de  2017,  este  colegiado  é  competente para apreciar o presente feito.  Da tempestividade  Fl. 111DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 112          6 O recurso voluntário foi juntado aos autos em 22.02.2012, depois da ciência  ocorrida  em  23.01.2012;  portanto,  a  petição  é  tempestiva  e  reúne  os  demais  requisitos  de  admissibilidade previstos na legislação de regência, de modo que dela conheço.  Do pedido de diligência  Quanto  ao  pedido  de  diligência  efetuado  pelo  recorrente,  para  melhor  apuração do alegado crédito tributário e, por consequência, sua habilitação para a compensação  pleiteada, entendo que todos os elementos necessários à formação da convicção deste julgador  se encontram presentes nos autos, o que, por si só,  já responde à condicionante corretamente  suscitada  pelo  interessado,  ao  assentar  que  "Se  assim  entender  a  Autoridade  Julgadora  o  julgamento pode ser convertido em diligência para análise dos documentos ora juntados".  Destarte, aplica­se o artigo 18 do Decreto 70.235 de 06.03.1972, que dispõe  que a "autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do  impugnante,  a  realização  de  diligências  ou  perícias,  quando  entendê­las  necessárias,  indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis".  Embora o comando legal inserido na norma em referência esteja direcionado  ao  julgador  administrativo  de  primeira  instância,  entendo  também  aplicável  a  esta  instância  recursal diante de eventual necessidade de esclarecimento de fatos necessários ao julgamento  da lide, o que não ocorre no presente caso.  Neste sentido, indefiro pleito.  Da jurisprudência administrativa  Cabe  esclarecer  que,  no  que  concerne  à  interpretação  da  legislação  e  aos  entendimentos  jurisprudenciais  indicados  pelo  recorrente,  somente  devem  ser  observados  os  atos para os quais a  lei  atribua eficácia normativa, o que não se aplica ao presente caso, nos  termos do artigo 100 do Código Tributário Nacional ­CTN­.  A alegação relatada na peça recursal, por consequência, não está justificada.  Dos fundamentos de mérito  ­Da adoção, como razão de decidir, da decisão recorrida  Dispõe o parágrafo 3º do artigo 57 do Anexo II do Ricarf, verbis:  § 3º A exigência do § 1º pode ser atendida com a transcrição da  decisão  de  primeira  instância,  se  o  relator  registrar  que  as  partes  não  apresentaram  novas  razões  de  defesa  perante  a  segunda  instância  e  propuser  a  confirmação  e  adoção  da  decisão recorrida.  (Redação dada pela Portaria MF nº 329, de  2017)  Em  análise  do  pleito,  pouco  há  que  deva  ser  acrescentado  por  este  juízo  administrativo  aquilo  que  já  foi  minuciosamente  explicitado  pela  13ª  Turma  da  DRJ/SP1,  quando da prolação do acórdão recorrido.  Fl. 112DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 113          7 Com efeito, andou bem o colegiado a quo ao assentar a vinculação estrita das  autoridades administrativas às determinações contidas de forma literal em lei. Assim, só cabe  aqui  reafirmar­se  aquilo  que  de  forma  expressa  consta  da  legislação  tributária:  o  prazo  para  repetição do  indébito é de cinco anos, contados da extinção do crédito  tributário  (inciso  I do  artigo 168 do CTN),  sendo que o pagamento  antecipado,  efetuado no âmbito do  lançamento  por homologação,  conforma­se como uma das hipóteses de  extinção, mesmo que pendente  a  sua  homologação  (parágrafo  1º  do  artigo  150  do  CTN).  De  tal  sorte,  do  ponto  de  vista  estritamente  legal, o pedido de restituição  tem de ser efetuado no período de cinco anos que  sucede o eventual recolhimento indevido ou a maior.  Desta  feita,  em  sua  manifestação  de  inconformidade,  o  contribuinte  argumenta que (i) o valor do crédito compensado deriva de apuração constante em DIPJ, (ii) o  Per/Dcomp regularmente transmitido têm natureza de processo administrativo fiscal e suspende  a  exigibilidade  do  crédito  tributário,  bem  assim  seu  prazo  prescricional,  não  estando  a  autoridade administrativa, portanto, impedida de alterar de oficio nas informações contidas na  DCTF,  devendo,  por  consequência,  prevalecer  as  informações  contidas  na  DIPJ  sobre  as  informações em DCTF.  Por sua vez, o colegiado a quo, não acolhe o pleito do contribuinte, tendo em  vista  que o  crédito  tributário  pleiteado  em questão  está  definitivamente  constituído  e  extinto  pelo pagamento em virtude do transcurso do prazo previsto no parágrafo 4º do artigo 150 do  CTN,  não  sendo,  portanto,  passível  de  alteração  pelo  contribuinte  ou  pela  Administração  Tributária.  Desta  forma,  com  amparo  no  permissivo  regimental  reproduzido,  por  concordar com seus fundamentos, adoto como razão de decidir os termos do voto condutor da  decisão recorrida, notadamente no que respeita ao tema "RETIFICAÇÃO DE DCTF APÓS A  HOMOLOGAÇÃO DO “AUTOLANÇAMENTO” ", que reproduzo, verbis:  Voto  (...)  4.1.  Destaca­se,  por  oportuno,  que  os  atos  administrativos,  qualquer  que  seja  sua  categoria  ou  espécie,  nascem  com  a  presunção  de  legitimidade,  independentemente  de  norma  legal  que  a  estabeleça.  Essa  presunção  decorre  do  princípio  da  legalidade  da  Administração,  declinando  à  Impugnante  a  iniciativa  de  apresentar  os  elementos  capazes  de  demonstrar  qualquer irregularidade no ato praticado.  4.2. Nesses termos, as matérias não expressamente questionadas  presumem­se legítimas e não deverão ser objeto de análise, vez  que  não  se  tornaram  controvertidas  nos  termos  do  art.  17  do  Decreto nº 70.235/72, na redação dada pela Lei nº 9.532/97.  4.3. Ressalta­se, por fim, que o regramento previsto no Decreto  nº 70.235/72 é aplicável à Manifestação de  Inconformidade em  decorrência  da  previsão  contida  no  §  11  do  art.  74  da  Lei  9.430/96, incluído pela Lei nº 10.833/03.  CRÉDITO DO CONTRIBUINTE NÃO COMPROVADO  Fl. 113DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 114          8 5. Inicialmente, cumpre transcrever o regramento emanado pelo  artigo  74  da  Lei  nº  9.430/96,  com  redação  dada  pela  Lei  nº  10.637/02:  Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os  judiciais  com  trânsito  em  julgado,  relativo  a  tributo  ou  contribuição  administrado  pela  Secretaria  da  Receita  Federal,  passível  de  restituição  ou  de  ressarcimento,  poderá  utilizá­lo  na  compensação  de  débitos  próprios  relativos  a  quaisquer  tributos  e  contribuições  administrados por aquele Órgão.(Redação dada pela Lei  nº 10.637, de 2002)  §  1º  A  compensação  de  que  trata  o  caput  será  efetuada  mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na  qual  constarão  informações  relativas  aos  créditos  utilizados  e  aos  respectivos  débitos  compensados.  (Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002)  §  2º  A  compensação  declarada  à  Secretaria  da  Receita  Federal  extingue  o  crédito  tributário,  sob  condição  resolutória  de  sua  ulterior  homologação.  (Incluído  pela  Lei nº 10.637, de 2002)  5.1.  A  Declaração  de  Compensação,  apresentada  por  meio  de  PER/DCOMP  (Pedido  de  Ressarcimento  ou  Restituição/Declaração de Compensação) eletrônico, presta­se a  formalizar  o  encontro  de  contas  entre  o  Contribuinte  e  a  Fazenda  Pública,  por  iniciativa  do  primeiro,  a  quem  cabe  a  responsabilidade  pelas  informações  sobre  os  créditos  e  os  débitos, ao passo que à Administração Tributária compete a sua  necessária verificação e validação. Confirmada a existência do  crédito  pleiteado,  sobrevém  a  homologação  e  a  consequente  extinção dos débitos vinculados.  5.2.  No  caso  concreto,  o  Contribuinte  declarou  débitos  de  PIS/PASEP (fls. 10) e apontou o suposto saldo não alocado no  DARF  supracitado  de  valor  R$  6.922,09  como  origem  do  crédito, conforme fls. 9.  5.3. Em se tratando de declaração eletrônica, a verificação dos  dados  informados  pela  contribuinte  foi  realizada  também  de  forma  eletrônica,  tendo  resultado  no  Despacho  Decisório  em  discussão (fls. 2).  5.4. O ato combatido aponta como causa da não homologação o  fato  de  que,  embora  localizado  o  pagamento  indicado  no  PER/DCOMP como origem do crédito, o seu valor integral fora  utilizado  para  a  extinção  do  débito  referente  ao  período  de  apuração  31/07/2003  e  Código  de  Receita  8109,  conforme  apontado no campo 3 do próprio Despacho Decisório.  5.5.  Assim,  o  exame  das  declarações  prestadas  pela  própria  interessada  à  Administração  Tributária  revela  que  o  crédito  utilizado  na  compensação  declarada  não  existia,  visto  que  já  havia  sido  aproveitado  para  liquidar,  por meio  de  pagamento,  Fl. 114DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 115          9 débito  distinto  anteriormente  declarado  pelo  Contribuinte  em  DCTF.  Por  conseguinte,  não  havia  saldo  disponível  para  suportar  uma  nova  extinção,  desta  vez  por  meio  de  compensação, o que justificou a não homologação do valor que  já  estava  destinado  a  pagamento  de  tributo  anteriormente  confessado.  5.6.  Em  suma,  os  motivos  da  não  homologação  residem  nas  próprias  declarações  e  documentos  produzidos  pelo  Contribuinte.  Estes  são,  portanto,  a  prova  e  o  motivo  do  ato  administrativo.  APRESENTAÇÃO  DE  PROVAS  NO  PRAZO  DA  MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE  6.  Estabelece  o  art.  16  do  Decreto  nº  70.235/72  que  a  Impugnação deverá mencionar os motivos de fato e de direito em  que  se  fundamenta,  os  pontos  de  discordância  e  as  razões  e  provas que possuir. Em complemento, o § 4º do citado artigo é  manifesto  ao  prescrever  que  a  prova  documental  deverá  ser  apresentada  na  impugnação,  precluindo  o  direito  de  o  impugnante  fazê­lo  em  outro  momento  processual,  ressalvados  os casos específicos descritos.  Art. 16. A impugnação mencionará:  ...  III ­ os motivos de fato e de direito em que se fundamenta,  os  pontos  de  discordância  e  as  razões  e  provas  que  possuir; (Redação dada pelo art. 1º da Lei nº 8.748/1993)  ...  §  4º  A  prova  documental  será  apresentada  na  impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê­lo  em outro momento processual, a menos que:  a)  fique  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação oportuna, por motivo de força maior;  b) refira­se a fato ou a direito superveniente;  c)  destine­se  a  contrapor  fatos  ou  razões  posteriormente  trazidos  aos  autos.  (Acrescido  pelo  art.  67  da  Lei  nº  9.532/1997) (destaques não constam do original)  6.1. Assim, a  simples apresentação de DCTF retificadora neste  momento do rito processual não é suficiente para fazer prova em  favor  do Contribuinte. Mantém­se,  nesses  casos,  a  necessidade  de  comprovação  documental  do  quanto  alegado,  por  meio  da  apresentação  da  escrituração  contábil/fiscal  do  período,  em  especial os Livros Diário e Razão.  6.2.  Insta  observar  que,  em  consonância  com  o  art.  16  acima  transcrito  do  Decreto  nº  70.235/72,  consta,  nas  “Orientações  para  apresentação  de  manifestação  de  inconformidade”  Fl. 115DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 116          10 disponível  ao  Contribuinte  a  partir  da  ciência  da  não  homologação  do  crédito  no  sítio  da  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil,  a  instrução  de  que  a  manifestação  de  inconformidade deve mencionar os motivos de  fato  e de direito  em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e  provas que possuir, como, por exemplo, comprovação de que o  recolhimento  indicado  como  crédito  foi  efetuado  de  forma  indevida.  6.3.  Desta  sorte,  na  medida  em  que  a  Declaração  de  Compensação  restou  não  homologada  e,  apresentada  a  Manifestação  de  Inconformidade,  converteu­se  em  processo  administrativo,  cabia  à  Manifestante  instruí­lo  com  todos  os  argumentos  e  documentos  que  entendesse  suficientes  e  necessários  para  demonstrar  a  existência  do  crédito  que  pretende utilizar para compensação.  RETIFICAÇÃO  DE  DCTF  APÓS  A  HOMOLOGAÇÃO  DO  “AUTOLANÇAMENTO”  7.  O  Contribuinte  questiona  o  Despacho  Decisório  que  não  homologou a  compensação afirmando possuir  crédito  líquido e  certo  contra a Fazenda Pública. Para sustentar  esta afirmação  apresenta  declaração  DCTF  retificadora  do  3º  Trimestre  (documento anexo à Manifestação de Inconformidade), entregue  em  11/12/2008,  na  qual  alterou  os  débitos  de  PIS/PASEP  anteriormente  declarados  por  meio  da  DCTF  Retificadora  transmitida em 22/05/2005.  7.1.  Em  que  pese  o  acima  exposto  sobre  a  necessidade  de  comprovação  documental  do  alegado,  a  análise  do  documento  apresentado  pelo  Contribuinte  (DCTF  Retificadora)  se  mostra  relevante  para  a  confirmação  da  improcedência  da  Manifestação de Inconformidade.  7.2.  Inicialmente,  registre­se  que,  nos  termos  do  artigo  170  do  Código  Tributário  Nacional,  a  compensação  de  débitos  tributários  somente  pode  ser  efetuada  mediante  existência  de  créditos  líquidos  e  certos  dos  interessados  frente  à  Fazenda  Pública.  Nesse sentido, a DCTF é  instrumento de confissão de dívida e  constituição  definitiva  do  crédito  tributário,  conforme  legislação  de  regência  (art.  5º  do  Decreto­lei  nº  2.124/84,  e  Instruções Normativas da RFB que dispõem sobre a DCTF).  7.2.1. De fato, a conclusão emitida pela Autoridade Fiscal  teve  como pressuposto os dados  constantes dos Sistemas da Receita  Federal do Brasil, que decorrem das informações prestadas pelo  Contribuinte  através  de  declaração  fiscal  própria  (DCTF),  válida  a  produzir  efeitos  na  data  da  emissão  do  Despacho  Decisório.  Conforme  se  verifica  no  corpo  do  citado  despacho,  não  havia  qualquer  incongruência  entre  os  débitos  declarados  na DCTF transmitida em 22/05/2005 e o valor dos pagamentos  desses  débitos  em DARF:  o  valor  pago  por meio  de DARF  foi  Fl. 116DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 117          11 integralmente aproveitado para liquidar tributos declarados pelo  Contribuinte como devidos.  7.2.2.  Somente  após  a  ciência  do  Despacho  Decisório  a  Manifestante  apresentou  declaração  retificadora  (11/12/2008)  na  qual,  por  meio  da  diminuição  do  valor  do  débito  de  PIS/PASEP  anteriormente  declarado  (DCTF  de  22/05/2005),  pretende comprovar a origem de seu direito creditório.  7.3.  Cumpre  observar,  neste  ponto,  que  a  análise  em  apreço  envolve  declaração  de  tributo  lançado  na  modalidade  por  homologação, vez que a Impugnante apurou o montante devido e  declarou  a  ocorrência  e  quantificação  dos  fatos  geradores  verificados por intermédio da DCTF, consoante previsto no art.  150, caput, do CTN.  7.3.1.  Sobre  o  assunto,  menciona­se  o  que  entende  a  doutrina  pátria acerca da modalidade de  lançamento em tela, mormente  quanto  ao  seu  objeto.  Assim,  conforme  ensina  Hugo  de  Brito  Machado1, in verbis:  Lançamento  por  homologação,  é  aquele  aplicável  aos  tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever  de  antecipar  o  pagamento  sem  prévio  exame  da  autoridade  administrativa,  no  que  concerne  a  sua  determinação. (...)  Objeto da homologação não é o pagamento, como alguns  tem afirmado. É a apuração do montante devido, de sorte  que  é  possível  a  homologação  mesmo  que  não  tenha  havido pagamento.(...)  O  que  caracteriza  essa  modalidade  de  lançamento  é  a  exigência  legal  de  pagamento  antecipado.  Não  o  efetivo  pagamento antecipado.  7.3.2. Por outro lado, cumpre transcrever o que leciona Luciano  Amaro2, que traduz a linha de raciocínio também sustentada por  Aliomar Baleeiro3 e Eduardo Sabbag4.  Na prática, o “dever de antecipar o pagamento” significa  que o sujeito passivo tem o encargo de valorizar os fatos à  vista da norma aplicável, determinar a matéria tributável,  identificar­se  como  sujeito  passivo,  calcular  o  montante  do tributo e pagá­lo, sem que a autoridade precise tomar  qualquer providência.  E o lançamento? Este ­ diz o Código Tributário Nacional ­  opera­se  por  meio  do  ato  da  autoridade  que,  tomando  conhecimento  da  atividade  exercida  pelo  devedor,  nos  termos do dispositivo, homologa­a.  A atividade aí referida outra não é senão a de pagamento,  já  que  esta  é  a  única  providência  do  sujeito  passivo  tratada no texto. Melhor seria falar­se em “homologação  do pagamento”, ... .  Fl. 117DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 118          12 7.3.3. Note­se  que  a  homologação,  que  segundo Celso Antonio  Bandeira  de  Melo5,  “é  o  ato  vinculado  pelo  qual  a  administração concorda com ato jurídico já praticado, uma vez  verificada  a  consonância  dele  com  os  requisitos  legais  condicionadores de  sua válida  emissão”,  tem por  efeito dar ao  ato homologado a eficácia que até então não se lhe atribuía.   Homologar,  portanto,  pressupõe  não  apenas  concordar  com  o  ato praticado, mas também, conferir­lhe validade ou eficácia que  antes não sustentava. É somente diante desta ótica que se pode  aceitar a idéia de “autolançamento” sem entender  ferido o art.  142 do CTN.  7.3.4.  Assim,  tendo  havido  apuração  do  montante  devido  e  a  correspondente  informação  ao  Fisco  (declaração  em  DCTF),  corroborada  pelo  pagamento  dos  tributos  declarados  como  devidos, há de ser considerado efetuado o “autolançamento”.  7.3.5.  Por  seu  turno,  de  acordo  com  o  disposto  no  §  1º  do  referido  art.  150  do  CTN,  o  pagamento  do  tributo  apurado  conforme  tal  modalidade  de  lançamento  extingue  o  crédito  tributário sob condição resolutória de sua ulterior homologação.  1  Curso  de  direito  Tributário,  25a  ed.,  2004,  São  Paulo:  Malheiros, pp 180/181.  2  Direito  Tributário  Brasileiro,  14a  ed.,  São  Paulo:  Saraiva,  2008, pp. 364.  3 Direito Tributário Brasileiro, 11ª ed., atualizada por Misabel  Abreu Machado Derzi, Rio de Janeiro: Forense, p. 829.  4 Manual  de  Direito  Tributário,  São Paulo:  Saraiva,  2009,  p.  713.  5  Curso  de  Direito  Administrativo,  9ª.  Ed.,  São  Paulo:  Malheiros, 1997.  7.3.6.  Em  complemento,  o  §  4º  do  mesmo  artigo  do  Código  Tributário  determina  que,  caso  a  lei  não  fixe  prazo  à  homologação,  será  ele  de  05  (cinco)  anos  a  contar  da  ocorrência  do  fato  gerador.  Em  não  havendo  pronunciamento  da  Fazenda  Pública  dentro  de  tal  interstício,  considera­se  homologado,  tacitamente,  o  lançamento  e  definitivamente  extinto o crédito tributário dele decorrente.  7.4. Neste ponto, relembra­se que o Direito não socorre àquele  que,  por  largo  espaço  de  tempo,  permanece  inerte  quanto  ao  exercício de determinado direito/faculdade que lhe possa assistir  (“dormientibus non succurrit jus”).  7.4.1. No caso em análise, aprecia­se suposto direito creditório  referente a pagamento indevido originado de erro na declaração  de tributo do período de apuração findado em 31/07/2003, sendo  considerada  esta  data,  ainda  que  por  ficção  legal,  a  da  ocorrência do respectivo fato gerador.  7.4.2.  Assim,  não  tendo  a  Administração  Fazendária  se  pronunciado  durante  o  lustro  legalmente  previsto,  cujo  termo  Fl. 118DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 119          13 final se deu em 31/07/2008, o crédito tributário em análise foi,  de forma inafastável, definitivamente constituído e extinto pelo  pagamento  nessa  data.  Trata­se  de  prazo  decadencial  a  pesar  contra a Fazenda e contado a partir do fato imponível.  7.4.3.  Tendo­se  operado  a  homologação  tácita  (constituição  definitiva  do  crédito  tributário),  a  partir  de  tal  advento  resta  defeso  à  Fazenda  questionar  ou  rever  o  ato  comissivo  do  Contribuinte  alcançado  por  tal  instituto  jurídico,  consubstanciado na apuração e respectiva quitação dos tributos  reputados devidos.  7.5.  Por  seu  turno,  é  lícito  ao  Contribuinte  retificar  as  informações  prestadas  ao  Fisco,  ao  menos  enquanto  não  iniciado  qualquer  procedimento  administrativo  ou  medida  de  fiscalização,  sempre  se  resguardando  à  Administração  Tributária  o  direito  de  analisar  e  revisar  as  informações  declaradas, consoante o disposto no art. 149 do CTN, enquanto  não verificada a decadência tributária.  7.5.1.  Contudo,  no  caso  vertente,  o  Contribuinte  quedou­se  inerte, não  apresentando DCTF Retificadora  dentro  do  prazo  legal  em  que  esta  surtiria  efeito  (antes  da  ocorrência  da  homologação  tácita),  deixando  de  declarar  o  direito  creditício  que sustenta deter em face da Fazenda Pública.  7.5.2.  Uma  vez  constatado  o  suposto  erro  cometido  na  declaração  DCTF  transmitida  em  22/05/2005,  cumpria  à  Manifestante  a  obrigação  de  dar  conhecimento  da  nova  apuração  por  meio  do  documento  próprio  para  tanto  ­  DCTF  Retificadora.  Em  não  o  fazendo,  frente  à  relação  jurídico­ tributária, deixou de “retificar” o “autolançamento” e, por via  transversa,  não  formalizou  a  existência  do  crédito  que  pretendeu utilizar por intermédio da DCOMP em apreço.  7.6. Assim, foi corretamente emitido o Despacho Decisório que  não  homologou  a  compensação  declarada  no  presente  PER/DCOMP, vez que baseado em documentos hábeis e aptos a  produzirem seus naturais efeitos ao tempo da decisão.  (...)  ­Do complemento aos termos da decisão recorrida  Especificando  a  cronologia  da  apresentação  dos  documentos  que  importam  para a solução do litígio, temos que:  (i)  Darf  do  período  de  apuração  de  31.07.2003,  código  de  receita  8109,  referente ao PIS/JUL/03, informa o recolhimento, em 15.08.2003, do valor de R$ 6.922,09;  (ii) a Declaração de Informações Econômico­Fiscais da Pessoa Jurídica ­DIPJ  2004­, do período de 01.01.2003 a 31.12.2003, foi entregue/transmitida em 22.06.2004;  (iii) o Per/Dcomp retificador ­40010.72943.020904.1.7.04­0707­, foi criado e  transmitido em 02.09.2004;  Fl. 119DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 120          14 (iv)  o  Despacho  Decisório  ­rastreamento  808284565,  foi  emitido  em  24.11.2008 e cientificado em 02.12.2008;  (v)  a  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  ­DCTF­  retificadora,  do  3º  trimestre  de  apuração  de  2003,  que  retificou  a  DCTF  retificadora  de  22.05.2005, foi entregue/transmitida em 11.12.2008.  Feitos  estes  esclarecimentos,  convém,  em  reforço  ao  quanto  decidido  no  acórdão  vergastado,  anotar  que  os  argumentos  tecidos  pelo  recorrente  em  seu  recurso  voluntário,  notadamente  os  sintetizados  nos  itens  4  a  9  do  tópico  "Do  recurso  voluntário"  falecem  de  juridicidade  e,  por  consequência,  de  plausibilidade,  pois  desde  o  ano­calendário  1998, quando  foi  instituída a DIPJ,  tem­se que  esta declaração possui  ter  caráter meramente  informativo,  ocasião  em  que  a  DCTF  passou  a  ser  instrumento  específico  de  confissão  irretratável de dívida e de constituição do crédito tributário.  Nesse sentido, transcrevo o disposto no Parecer PGFN 1.372/2012, verbis:  (...)  9. Quanto  à Declaração de  Informações Econômico­Fiscais da  Pessoa Jurídica (DIPJ), ela está presentemente disciplinada pela  Instrução Normativa Nº 1.264, de 30 de março de 2012, a qual  obriga  todas  as  pessoas  jurídicas,  inclusive  as  equiparadas,  a  apresentarem  a  DIPJ,  centralizada  pela  matriz.  Desde  a  Instrução  Normativa  Nº  127,  de  30  de  outubro  de  1998,  a  obrigação da apresentação da DIPJ é anual.  10.  Sobre  as  diferenças  normativas  entre  a  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  ­  DCTF  e  a  DIPJ,  o  Parecer  PGFN/CAT/Nº  632,  de  2011,  teceu,  entre  outras,  as  seguintes considerações:  "27. Não é demais repetir que a previsão de inscrição em  dívida  ativa  dos  débitos  declarados  em  DCTF  existe  desde  a  publicação  da  IN  SRF  nº  126,  de  1998,  que  a  criou, mantendo­se  vigente,  até  os  dias  atuais,  ex  vi  do  art. 8º, § 1º, da IN RFB nº 1.110, de 24 de dezembro de  2010: Art. 8º. (...) § 1º. Os saldos a pagar relativos a cada  imposto  ou  contribuição,  informados  na  DCTF,  bem  como  os  valores  das  diferenças  apuradas  em  procedimentos  de  auditoria  interna,  relativos  às  informações indevidas ou não comprovadas prestadas na  DCTF, sobre pagamento, parcelamento, compensação ou  suspensão  de  exigibilidade,  serão  objeto  de  cobrança  administrativa  com  os  acréscimos moratórios  devidos  e,  caso  não  liquidados,  enviados  para  inscrição  em  dívida  ativa.  28. Os débitos informados por meio de DIPJ não seguem  a  mesma  sorte,  dada  a  inexistência  de  previsão  nesse  sentido, tanto na IN SRF nº 127, de 1998, que a instituiu,  quanto  no  normativo  vigente,  qual  seja,  a  IN  RFB  nº  1.028, de 30 de abril de 2010.  Fl. 120DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 121          15 29.  Outro  ponto  que  evidencia  a  natureza  diversa  das  duas declarações reside no fato de constar, do recibo de  entrega  da  DCTF,  a  informação  expressa  de  que  a  declaração correspondente constitui confissão de dívida e  que  os  valores  ali  declarados  e  não  pagos  serão  encaminhados  para  inscrição  em  DAU,  nos  exatos  termos a seguir transcritos:  O presente Recibo  de Entrega  da DCTF  contém a  transcrição  da  Ficha  Resumo  da  referida  declaração,  que  constitui  confissão  de  dívida,  de  forma  irretratável,  dos  impostos  e  contribuições  declarados.  Fica  o  declarante  ciente  de  que  os  impostos  e  contribuições  declarados  na  DCTF  e  não  pagos  serão  enviados  para  inscrição  em  Dívida  Ativa  da  União,  conforme o disposto no parágrafo 2º do artigo 5º do Decreto­Lei  nº 2.124, de 13 de junho de 1984.  30. O recibo de entrega da DIPJ, por sua vez, veicula a  mensagem  de  que  as  informações  ali  prestadas  "correspondem à expressão da verdade", o que não  lhe  atribui o status de confissão de dívida.  31. O conteúdo das declarações também leva a identificar  outra  diferença  que  confere  a  apenas  uma  delas  o  condão  de  constituir  o  crédito  tributário.  A  DIPJ  traz  informações  de  natureza  contábil  (balanço  patrimonial,  despesas  operacionais  e  demonstrativo  de  lucros  ou  prejuízos  acumulados),  informações  societárias  (dados  cadastrais,  identificação  dos  sócios)  e  informações  de  natureza  fiscal  (cálculo  do  IR  mensal  por  estimativa  e  sobre  lucro  real,  cálculo  da  Contribuição  Social  sobre  Lucro  Líquido  Mensal  por  estimativa,  cálculo  da  Contribuição Social sobre Lucro Líquido).  32. Observa­se que, relativamente às informações fiscais,  há  dados  sobre  a  base  de  cálculo,  o  percentual  de  alíquota, as eventuais deduções e até mesmo um campo  específico para o montante do  tributo a pagar. Todavia,  não  são  computados,  como  na  DCTF,  eventuais  pagamentos  com  DARF,  compensação  de  pagamento  indevido  ou  a  maior,  outras  compensações,  parcelamentos e suspensão da exigibilidade do crédito."  11. Em arremate, o opinativo concluiu:  "33.  Portanto,  verifica­se  que,  mesmo  trazendo  informações detalhadas sobre os tributos que abrange, a  DIPJ  não  é  instrumento  bastante  para  a  cobrança  do  débito  e  não  pode  ser  considerada  confissão  de  dívida,  uma  vez  que  o  cômputo  do  valor  do  tributo  nela  veiculado não leva em conta dados que possam influir no  valor  do  tributo  (pagamentos,  compensações)  ou  na  própria  exigência  do  crédito  (parcelamentos,  suspensão  da exigibilidade).(...)  Fl. 121DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 122          16 37.  Não  restam  dúvidas  de  que  a  DIPJ,  de  fato,  tem  caráter meramente informativo, não representa confissão  de dívida e não constitui o crédito tributário. (...)  39. Dessa forma, a DIPJ é, ou deveria ser, precedida das  DCTFs mensais relativas aos tributos que informa. Se as  DCTFs correspondentes aos créditos executados existem  e foram entregues, o crédito foi devidamente constituído,  não  se operando, necessariamente,  a decadência, pois a  constituição  pode  ter  se  dado  dentro  do  prazo  legal  de  cinco anos contados a partir do fato gerador (art. 150, §  4º,  do  CTN)  ou  a  partir  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  o  lançamento  poderia  ter  sido  efetuado (art. 173, I), conforme o caso. Noutros falares,  se  o  débito  exequendo  foi  regularmente  constituído  por  meio de DCTF, não ocorre a decadência.  40.  Outra  hipótese  a  se  considerar  é  a  inexistência  de  DCTFs precedentes à DIPJ sob a qual se fundamenta a  execução,  ocasião  em  que,  não  transcorrido  o  prazo  decadencial,  deve­se  informar  a  RFB  sobre  o  ocorrido,  para  que  proceda  ao  lançamento  do  crédito  correspondente.  Caso  contrário,  opera­se,  por  óbvio,  a  decadência.(...)"  12. Como visto, o Parecer PGFN/CAT/Nº 632, de 2011, concluiu  que  a  DIPJ  não  tem  o  efeito  de  se  constituir  em  declaração  capaz  de  configurar  lançamento  por  homologação,  porque  a  DIPJ  tem  efeito  meramente  informativo,  não  constituindo  o  crédito tributário nem se configurando como confissão de dívida.  (...)  De se ver, portanto, que a DCTF é consagradamente instrumento de confissão  de dívida e suficiente para a inscrição em dívida ativa da União.  Com  efeito,  o  Superior  Tribunal  de  Justiça  ­  STJ,  no  rito  dos  recursos  repetitivos,  decidiu  que  a  DCTF  é  modo  de  constituição  do  crédito  tributário  (Resp  1.120.295/SP). Reproduzo trecho da ementa, verbis:  “4. A entrega de Declaração de Débitos e Créditos Tributários  Federais ­ DCTF, de Guia de Informação e apuração do ICMS ­  GIA,  ou  de  outra  declaração  dessa  natureza  prevista  em  lei  (dever  instrumental  adstrito  aos  tributos  sujeitos  a  lançamento  por homologação), é modo e constituição do crédito  tributário,  dispensando  a Fazenda Pública  de  qualquer  outra  providência  conducente  à  formalização  do  valor  declarado  (Precedente  da  Primeira Seção submetido ao rito do artigo 543C, do CPC: Resp  962.379/RS)”  Por  seu  turno,  o  CTN,  em  seu  artigo  141,  prevê  que  o  crédito  tributário,  regularmente constituído, somente pode ser alterado nas modalidades do artigo 145, verbis:  Art. 141. O crédito  tributário regularmente constituído somente  se modifica  ou  extingue,  ou  tem  sua  exigibilidade  suspensa  ou  Fl. 122DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 123          17 excluída,  nos  casos  previstos  nesta  Lei,  fora  dos  quais  não  podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional  na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias.  (…)  Art.  145.  O  lançamento  regularmente  notificado  ao  sujeito  passivo só pode ser alterado em virtude de:  I ­ impugnação do sujeito passivo;  II ­ recurso de ofício;  III ­ iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos  previstos no artigo 149.  O artigo 156 estabelece os modos de extinção do crédito tributário, verbis:  Art. 156. Extinguem o crédito tributário:  I ­ o pagamento;  II ­ a compensação;  III ­ a transação;  IV ­ remissão;  V ­ a prescrição e a decadência;  VI ­ a conversão de depósito em renda;  VII  ­ o pagamento antecipado e a homologação do lançamento  nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º;  VIII ­ a consignação em pagamento, nos termos do disposto no §  2º do artigo 164;  IX  ­  a  decisão  administrativa  irreformável,  assim  entendida  a  definitiva  na  órbita  administrativa,  que  não  mais  possa  ser  objeto de ação anulatória;  X ­ a decisão judicial passada em julgado.  XI  ­  a  dação  em  pagamento  em  bens  imóveis,  na  forma  e  condições estabelecidas em lei.  Parágrafo  único.  A  lei  disporá  quanto  aos  efeitos  da  extinção  total  ou  parcial  do  crédito  sobre  a  ulterior  verificação  da  irregularidade  da  sua  constituição,  observado  o  disposto  nos  artigos 144 e 149.  Observe­se, por fim, que todas essas modalidades, incluindo a compensação,  ensejam  a  extinção,  mas  não  a  desconstituição,  do  crédito  tributário.  Evidentemente,  a  compensação extingue na exata medida do que for compensado.  Destarte,  por  óbvio,  pelo  que  depreende­se  destes  autos,  na  data  da  apresentação  do  Per/Dcomp  em  apreço,  não  homologada  pela  autoridade  fiscal,  a  DCTF  Fl. 123DF CARF MF Processo nº 10880.954255/2008­45  Acórdão n.º 3001­000.478  S3­C0T1  Fl. 124          18 retificadora  de  22.05.2005  ainda  não  tinha  sido  objeto  de  nova  retificação,  uma  vez  que  transmitida  somente  em  11.12.2008,  significando  que  o  crédito  utilizado  pelo  recorrente  em  sua compensação, juridicamente, era e é ainda inexistente.  Neste caso, não haveria que se falar, juridicamente, no alegado pagamento a  maior, o que retiraria do crédito pretendido a liquidez e certeza que a lei impõe para que este  possa ser objeto de repetição, nos termos do artigo 170 do Código Tributário Nacional, verbis:  Art.  170.  A  lei  pode,  nas  condições  e  sob  as  garantias  que  estipular,  ou  cuja  estipulação  em  cada  caso  atribuir  à  autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos  tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos,  do sujeito passivo contra a Fazenda pública.  Portanto,  ao  efetuar  a  retificação  da DCTF  somente  em  11.12.2008,  restou  evidenciado o transcurso do prazo de cinco anos contado da data de ocorrência do fato gerador  do débito nela declarado, nos termos do caput do artigo 168 do CTN, de forma que a referida  retificação  não  produziria  quaisquer  efeitos  tributários,  o  que  torna­se  dispensável  a  análise  fática do direito material do suposto crédito tributário perseguido pelo recorrente, em face da  sua peremptoriedade jurídica.  Não havendo qualquer reparo à decisão recorrida.  Da conclusão  Diante do  exposto,  voto por conhecer do  recurso voluntário,  para  rejeitar o  pedido de diligência e, no mérito, negar­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  Orlando Rutigliani Berri                                Fl. 124DF CARF MF

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7402981 #
Numero do processo: 12898.001619/2009-18
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 03 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Aug 24 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2003 DESPESA MÉDICA. FILHOS MAIORES DE 24 ANOS Somente serão dedutíveis da base de cálculo do imposto de renda as despesas com plano de saúde de filhos maiores de idade quando comprovada a incapacidade para o trabalho e sem meios para proverem a própria subsistência.
Numero da decisão: 2202-004.541
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Ronnie Soares Anderson - Presidente. (assinado digitalmente) Rosy Adriane da Silva Dias - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosy Adriane da Silva Dias, Martin da Silva Gesto, Waltir de Carvalho, Junia Roberta Gouveia Sampaio, Dilson Jatahy Fonseca Neto e Ronnie Soares Anderson.
Nome do relator: ROSY ADRIANE DA SILVA DIAS
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2202­004.541  –  2ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  03 de julho de 2018  Matéria  IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FISICA  Recorrente  ELIANE HADDAD (ESPÓLIO AIDEE EL ABRAS HADDAD)  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Exercício: 2003  DESPESA MÉDICA. FILHOS MAIORES DE 24 ANOS  Somente serão dedutíveis da base de cálculo do imposto de renda as despesas  com  plano  de  saúde  de  filhos  maiores  de  idade  quando  comprovada  a  incapacidade  para  o  trabalho  e  sem  meios  para  proverem  a  própria  subsistência.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.    (assinado digitalmente)  Ronnie Soares Anderson ­ Presidente.    (assinado digitalmente)  Rosy Adriane da Silva Dias ­ Relatora.    Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosy Adriane da Silva  Dias,  Martin  da  Silva  Gesto,  Waltir  de  Carvalho,  Junia  Roberta  Gouveia  Sampaio,  Dilson  Jatahy Fonseca Neto e Ronnie Soares Anderson.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 89 8. 00 16 19 /2 00 9- 18 Fl. 165DF CARF MF     2   Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  interposto  contra  o  acórdão  nº  12­57.396,  proferido pela 18a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Rio de  Janeiro (DRJ/RJ1), que julgou procedente o lançamento, e de ofício reduziu a multa aplicada.  Pela clareza,  reproduzo o relatório do acórdão recorrido, na parte anterior à  decisão da DRJ/RJ1  Contra  a  contribuinte  na  qualidade  de Herdeira  do  espólio  de  Aidee  El  Abras  Haddad,CPF  93483872787)  foi  lavrada  notificação  de  fls.5  ,  relativa  ao  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física,  ano­calendário  2002,  para  apurar  imposto  suplementar de R$303 6,90 com multa de 75% e juros legais.  Foi apurada dedução indevida de despesas médicas uma vez que  foram  informadas  despesas  com  pessoas  não  declaradas  dependentes na DAA de AIDEE EL ABRAS HADDAD.  Tal lançamento foi em decorrência da decisão que tornou nulo o  auto  de  infração  (fls.  17  a  23)  constante  do  processo  n°  l5471002604/2007­04 em apenso.  Em  agosto  de  2010.  o  processo  foi  encaminhado  a  DRF/RJ1/DIFIS  Em fevereiro de 2013. o processo foi encaminhado a Eqau/Dicat  para que fosse analisada a tempestividade da impugnação.  Em abril de 2013. o processo foi encaminhado para julgamento  tendo em vista o despacho de fl.61.  A  fl.  44  consta  impugnação  da  inventariante  e  herdeira  do  espólio de AIDEE EL ABRAS HADDAD, datada de 4 de  junho  de  2010,  mencionando  que  apresentou  impugnação  em  15/10/2009(fl.53).  Em sua impugnação, a interessada alega que na declaração da  Sra. Aidee não foram inseridos os nomes de seus netos que eram  seus  dependentes.  Alega  que  o  pai  deles  (filho  de  Aidee)  era  portador  de  grave  enfermidade  e  que  os  bens  eram  administrados pela Sra. Aidee.  Entende  que  as  despesas  devem  ser  consideradas  dedutíveis,  inclusive a relativa ao plano de saúde que a Sra. Aidee pagava  para  ela,  Eliane  Haddad,  por  ser  portadora  de  moléstia  grave.Por último, alega que a cobrança seria improcedente com  base no artigo 901 do RIR/99.  A  impugnação  foi  julgada  improcedente  pela DRJ/RJ1,  cuja decisão  teve  a  seguinte ementa:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física ­ IRPF  Exercício: 2003  Fl. 166DF CARF MF Processo nº 12898.001619/2009­18  Acórdão n.º 2202­004.541  S2­C2T2  Fl. 166          3 Plano de saúde  Somente  são  dedutíveis  os  pagamentos  a  planos  de  saúde  de  pessoas  físicas  consideradas  dependentes  perante  a  legislação  tributária e incluídas na declaração do responsável  IMPUGNAÇÃO. ALEGAÇÃO SEM PROVAS.  Cabe  ao  contribuinte  no  momento  da  impugnação  trazer  ao  julgado  todos  os  dados  e  documentos  que  entende  comprovadores dos fatos que alega.  MULTA DE MORA. ESPÓLIO.  A legislação tributária determina a aplicação da multa de mora  de  10%  sobre  o  imposto  apurado  anteriormente  a  abertura  da  sucessão  Impugnação Improcedente   Crédito Tributário Mantido em Parte  Cientificado do Acórdão da DRJ/RJ1 em 09/05/2014, o procurador e  irmão  de Eliane Haddad apresentou Recurso Voluntário em 22/05/2014  (e­fls. 83/93),  repisando os  argumentos  da  impugnação  em  relação  à  decadência  e  a  condição  de  dependente  de  Eliane  Haddad, para fins de dedução de despesas médicas.  O Recurso Voluntário do contribuinte  foi  julgado em 12/05/2016, momento  em que foi exarado o acórdão nº 2202­003.407, que teve a seguinte ementa:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física ­ IRPF  Exercício: 2003  DECADÊNCIA.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO.  IMPOSTO  DE  RENDA.  DATA  DA  OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.  O fato gerador do imposto de renda das pessoas físicas, sujeito  ao ajuste anual, ocorre em 31 de dezembro do ano calendário,  sendo o tributo sujeito a lançamento por homologação.  O  prazo  decadencial  conta­se  a  partir  da  ocorrência  do  fato  gerador, quando há antecipação do pagamento, conforme artigo  150,  §  4o  do  CTN.  Conta­se  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado,  nos  casos  em  que  a  lei  não  prevê  o  pagamento  antecipado  da  exação  ou  quando,  a  despeito  da  previsão  legal,  o  mesmo  inocorre,  inexistindo  declaração  prévia  do  débito,  ou  ainda  quando se verifica a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.  ERRO  NA  IDENTIFICAÇÃO  DO  SUJEITO  PASSIVO.  VÍCIO  MATERIAL.  Os  aspectos  pessoal  e  quantitativo  compõem  o  chamado  "consequente"  da  hipótese  de  incidência  tributária,  isto  é,  descrita a materialidade e indicadas as coordenadas espacial e  Fl. 167DF CARF MF     4 temporal do fato no antecedente da norma, exsurge uma relação  jurídica mediante a qual um sujeito possui o direito de exigir o  tributo  e  outro  sujeito  o  dever  de  pagá­lo  (aspecto  subjetivo),  apontando­se  o  valor  da  prestação  correspondente  (aspecto  quantitativo).(COSTA.  Regina  Helena,  Curso  de  Direito  Tributário, 2a ed. São Paulo: Saraiva, 2012, p. 205)  Erro  na  identificação  do  sujeito  passivo  não  é  mero  vício  de  forma,  mas  está  ferida  a  própria  substância  do  lançamento,  constituindo­se em vício material.  Recurso Voluntário Provido.  A Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial argumentando, em síntese,  a  divergência  de  entendimento  entre  o  acórdão  recorrido,  que  entendeu  que  o  erro  na  identificação do sujeito passivo é vício material, e o acórdão paradigma, que entendeu ser vício  formal.  Em  24/05/2017,  a  2ª  Turma  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  converteu o julgamento em diligência, por meio da Resolução nº 9202­000.109, para:  [...]  saneamento  quanto  à  legitimidade  de Flávio Haddad  para  subscrever  os  atos que  se  seguiram à  impugnação no  processo  fiscal,  relativamente  ao  espólio  de  Aide  El­Abras Haddad,  sob  pena de o recurso voluntário por ele firmado não poder ter sido  admitido,  levando  à  insubsistência  dos  demais  atos  que  lhe  sucederam  e  à  definitividade  na  esfera  administrativa  do  acórdão  de  impugnação  nº  12­57.396,  da  18a  Turma  da  DRJ/RJ1.  Após a juntada dos documentos objeto da diligência (fls. 137/143), o Recurso  Especial voltou a julgamento em 27/09/2017, tendo sido exarado o acórdão nº 9202­006.015,  com a seguinte ementa:  Assunto:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  IRPF  Exercício: 2003  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  IDENTIFICAÇÃO  DO  SUJEITO  PASSIVO.  ESPÓLIO.  NULIDADE  VÍCIO  FORMAL  A  identificação  do  sujeito  passivo,  de  forma  que  permita  ao  inventariante  exercer  a  defesa  do  espólio,  é  vício  formal,  não  inquinado por nulidade absoluta.  Quando  nos  deparamos  com  um  vício  de  natureza  formal  o  princípio pas de nullité sans grief, ou princípio do prejuízo, deve  ser  amplamente  aplicado,  isto  porque,  a  adoção  de  sistema  rígido de  invalidação processual  impede a eficiente atuação da  Administração Pública.  Diante dessa decisão, a 2ª Turma da Câmara Superior determinou o retorno  dos autos a este Colegiado, para apreciação das demais questões do Recurso Voluntário.  A  defesa  foi  cientificada  da  decisão  em  26/10/2017.  Em  11/01/2018,  apresentou  petição,  fls  162,  informando  haver  um  crédito  relativo  a  imposto  retido  na  fonte  desde 2009, e propôs ao atendente a compensação com o débito do presente processo. Solicita  a  suspensão  da  cobrança  até  que  seja  efetuada  a  atualização  do  crédito  existente  e  sua  Fl. 168DF CARF MF Processo nº 12898.001619/2009­18  Acórdão n.º 2202­004.541  S2­C2T2  Fl. 167          5 compensação.  Requer  que  o  saldo  existente  após  a  compensação  seja  parcelado  em  até  24  parcelas.  É o relatório.    Voto             Conselheira Rosy Adriane da Silva Dias, Relatora  O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo,  e  preenche  os  demais  requisitos  de  admissibilidade, portanto, dele conheço.  Considerando  a  decisão  da  Câmara  Superior,  pela  não  ocorrência  da  decadência, limito­me à análise dos demais argumentos do Recurso Voluntário.  Da retificadora  A defesa argumenta que em nenhum momento foram solicitados documentos  relacionados  a  despesas médicas,  e  que  apresentou  declaração  retificadora  em 06/06/2006,  e  que  tais  despesas  foram  declaradas  desde  a  DIRPF  original  de  14/04/2003,  e  não  apenas  quando da entrega da retificadora, como afirmou o julgador a quo.  Não encontro razão a tal argumento. O lançamento se originou da revisão na  DIRPF  2003,  de  Aidee  Haddad,  efetuada  por  meio  de  batimento  dos  dados  constantes  nos  sistemas  informatizadas da Receita Federal, de cuja notificação houve intimação,  facultando­ lhe  a  apresentação  de  impugnação  ao  Delegado  da  Receita  Federal,  oportunidade  para  apresentação de documentos que comprovassem as despesas declaradas.  Cabe observar ainda que, a notificação de lançamento não decorreu da falta  de declaração de despesas médicas, mas pela falta de comprovação dessas despesas declaradas  na DIRPF 2003, ano­calendário 2002, considerando que os documentos apresentados referem­ se  a  despesas médicas  dos  netos  e  da  filha Eliane Haddad,  que  não  foram  declarados  como  dependentes  de Aidee Haddad  tanto  na DIRPF  original  quanto  na  retificadora,  conforme  se  observa às fls. 29 e 33 do processo nº 15471.002604/2007­04, apenso ao presente:  DIRPF 2003 original:    DIRPF 2003 retificadora:  Fl. 169DF CARF MF     6   Assevero  ainda  que,  não  se  observa  no  acórdão  recorrido  que  o  julgador a  quo  tenha  afirmado  que  as  despesas  médicas  só  foram  declaradas  na  retificadora.  O  que  afirmou a autoridade julgadora é que não há como aceitar despesas com pessoas não declaradas  e,  retificações para  incluir deduções após  início de procedimento  fiscal; o que não destoa do  que dispõe a legislação.  Das deduções das despesas médicas  A  defesa  arrazoa  que  não  havia  obrigatoriedade  de  a  filha  Eliane Haddad,  portadora  de  grave  moléstia,  ser  declarada  como  dependente  da  mãe,  pois  já  tinha  essa  condição  desde  10/2003,  conforme  atestado  médico,  e  que  Aidee  Haddad  já  tinha  direito  constitucional  a  efetuar  as  deduções  de  despesas médicas  com  a  filha. Acrescenta  que  seria  inaplicável  a  exigência  de  esta  ser  curadora  ou  tutora  daquela,  pois  Eliane  sempre  foi  sua  dependente desde a infância.  Não assiste  razão à defesa. O  julgador de primeira  instância  já  transcrevera  todas  as  disposições  normativas  que  disciplinam  as  condições  para  dedução  de  despesas  médicas, que aqui transcrevo as específicas sobre a matéria:  Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995  Ari. 8­ A base de cálculo do  imposto devido no ano­calendário  será a diferença entre as somas:  I ­ de todos os rendimentos percebidos durante o ano­calendário,  exceto  os  isentos,  os  não­tributáveis,  os  tributáveis  exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação definitiva;  II ­ das deduções relativas:  a)  aos  pagamentos  efetuados,  no  ano­calendário,  a  médicos,  dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas  ocupacionais  e  hospitais,  bem  como  as  despesas  com  exames  laboratoriais,  serviços  radiológicos,  aparelhos  ortopédicos  e  próteses ortopédicas e dentárias;  [...]  § 2­ O disposto na alínea a do inciso II:  [...]  II  ­  restringe­se  aos  pagamentos  efetuados  pelo  contribuinte,  relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes;  III  ­  limita­se a pagamentos  especificados  e  comprovados,  com  indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro  de Pessoas Físicas ­ CPF ou no Cadastro Geral de Contribuintes  ­ CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação,  ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o  pagamento;  Fl. 170DF CARF MF Processo nº 12898.001619/2009­18  Acórdão n.º 2202­004.541  S2­C2T2  Fl. 168          7 [...]  Art.  35.  Para  efeito  do  disposto  nos  arts.  4o,  inciso  III,  e  8o,  inciso II, alínea c, poderão ser considerados como dependentes:  [...]  III ­ a filha, o filho, a enteada ou o enteado, até 21 anos, ou de  qualquer idade quando incapacitado física ou mentalmente para  o trabalho;  V  ­  o  irmão,  o  neto  ou  o  bisneto,  sem  arrimo  dos  pais,  até  21  anos, desde que o contribuinte detenha a guarda judicial, ou de  qualquer idade quando incapacitado física ou mentalmente para  o trabalho; (Grifei).  Diante da legislação acima transcrita, verifica­se que a dependência de filho  maior de  idade para  fins de  imposto de  renda,  só  se perfaz  caso haja  incapacidade  física ou  mental para o trabalho. No caso dos autos, para o ano­calendário de 2002 não há comprovação  dessa condição, visto que o atestado emitido em 1993 não está acompanhado por laudo pericial  que ateste a incapacidade, conforme determina a legislação. O único laudo constante nos autos  data de 05/09/2006 (fls. 39), emitido pela Gerência de Acompanhamento à Saúde do Servidor  da Prefeitura do Rio.  Para que a contribuinte Aidee Haddad pudesse deduzir as despesas médicas  de  sua  filha maior  de  idade,  deveria  tê­la  declarado  como  sua  dependente,  e  comprovado  a  incapacidade de  física e mental de Eliane Haddad para o  trabalho. Assim, não há  razão para  reforma do acórdão recorrido, devendo ser mantido o crédito tributário ora debatido.  Em  relação  às  deduções  com  despesas  médicas  dos  netos,  a  defesa  nada  alegou, tornando­se incontroverso o lançamento relativo a essa matéria.  No  que  toca  à  petição  para  compensação  de  possível  crédito  decorrente  de  imposto  retido  na  fonte,  e  posterior  parcelamento  do  saldo  restante  (fls.  162),  a  defesa  não  apresentou provas da existência de referido crédito, não sendo possível aferir se efetivamente  houve  a  solicitação  de  parcelamento,  pois  condicionou  este  ao  restante  de  um  crédito  não  demonstrado. Porém, observo que, possíveis compensações e parcelamentos podem ser feitos  junto  à  Unidade  de  Origem,  ocasião  em  que  esta  apurará  se  há  ou  não  crédito  passível  de  compensação, e as condições do parcelamento pleiteado.  Conclusão  Por todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso.  (assinado digitalmente)  Rosy Adriane da Silva Dias                Fl. 171DF CARF MF     8                   Fl. 172DF CARF MF

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Numero do processo: 10530.723582/2013-94
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 12 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Aug 07 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 DESPESAS NECESSÁRIAS. NÃO COMPROVAÇÃO. GLOSA. As despesas consideradas necessárias ou operacionais devem ser comprovadas pelo contribuinte com documentação hábil e idônea, sob pena de glosa. DECADÊNCIA. OCORRÊNCIA PARCIAL. Na hipótese de inexistir dolo, fraude ou simulação, e havendo pagamento antecipado do tributo, o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se segundo o previsto pelo artigo 150, §4º do CTN, ou seja, em cinco anos contados da ocorrência do fato gerador do tributo, conforme precedente vinculante do STJ. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. FRAUDE. SONEGAÇÃO. DOLO. NÃO PAGAMENTO DE TRIBUTO. NÃO CARACTERIZAÇÃO. Uma vez ausente a figura do dolo, fraude ou simulação, a multa qualificada deve ser afastada. O não pagamento de tributo, por si só, não revela conduta dolosa. Trata-se, na verdade, de situação típica que enseja a aplicação da multa de ofício ordinária, de 75%, nos termos do artigo 44, I, da Lei nº 9.430/1996. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO ADMINISTRADOR. ART. 135, III DO CTN. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE CONDUTA DOLOSA. IMPROCEDÊNCIA. Inexistindo motivação ou prova de que a pessoa praticou conduta dolosa que caracterize excesso de poderes ou infração a lei, contrato social ou estatuto social, não há que se falar em responsabilidade tributária dos sócios, ainda que detenha poderes de gestão. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. Aplica-se à tributação reflexa, de CSLL, idêntica solução dada ao IRPJ.
Numero da decisão: 1201-002.249
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para: afastar a multa qualificada passando de 150% para 75%; reconhecer a decadência do IRPJ e CSLL em relação ao ano calendário de 2007; bem como afastar a responsabilidade solidária do recorrente Sr. Florisberto Ferreira de Cerqueira. Os conselheiros: Luis Fabiano Alves Penteado e Gisele Barra Bossa davam integral provimento aos recursos voluntários. Vencidos os conselheiros José Carlos de Assis Guimarães (relator) e Eva Maria Los que negavam provimento aos recursos. Designado o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli para redigir o voto vencedor. (assinado digitalmente) Ester Marques Lins de Sousa - Presidente. (assinado digitalmente) José Carlos de Assis Guimarães - Relator. (assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli - Redator Designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Eva Maria Los, Luis Fabiano Alves Penteado, José Carlos de Assis Guimarães, Luis Henrique Marotti Toselli, Gisele Barra Bossa, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Bárbara Santos Guedes (suplente convocada em substituição à ausência do conselheiro Rafael Gasparello Lima) e Ester Marques Lins de Sousa (Presidente). Ausente, justificadamente, o conselheiro Rafael Gasparello Lima.
Nome do relator: JOSE CARLOS DE ASSIS GUIMARAES
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1201­002.249  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  12 de junho de 2018  Matéria  IRPJ E CSLL  Recorrente  NORAUTO CAMINHÕES LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009  DESPESAS NECESSÁRIAS. NÃO COMPROVAÇÃO. GLOSA.  As  despesas  consideradas  necessárias  ou  operacionais  devem  ser  comprovadas pelo contribuinte com documentação hábil  e  idônea, sob pena  de glosa.  DECADÊNCIA. OCORRÊNCIA PARCIAL.  Na  hipótese  de  inexistir  dolo,  fraude  ou  simulação,  e  havendo  pagamento  antecipado  do  tributo,  o  direito  de  a  Fazenda  Pública  constituir  o  crédito  tributário  extingue­se  segundo  o  previsto  pelo  artigo  150,  §4º  do CTN,  ou  seja,  em  cinco  anos  contados  da  ocorrência  do  fato  gerador  do  tributo,  conforme precedente vinculante do STJ.   MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. FRAUDE. SONEGAÇÃO. DOLO.  NÃO PAGAMENTO DE TRIBUTO. NÃO CARACTERIZAÇÃO.  Uma vez ausente a figura do dolo, fraude ou simulação, a multa qualificada  deve ser afastada.  O não pagamento de tributo, por si só, não revela conduta dolosa. Trata­se, na  verdade,  de  situação  típica  que  enseja  a  aplicação  da  multa  de  ofício  ordinária, de 75%, nos termos do artigo 44, I, da Lei nº 9.430/1996.  RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO ADMINISTRADOR. ART.  135,  III  DO  CTN.  AUSÊNCIA  DE  COMPROVAÇÃO  DE  CONDUTA  DOLOSA. IMPROCEDÊNCIA.   Inexistindo motivação ou prova de que a pessoa praticou conduta dolosa que  caracterize  excesso de poderes ou  infração a  lei,  contrato  social ou estatuto  social,  não  há  que  se  falar  em  responsabilidade  tributária  dos  sócios,  ainda  que detenha poderes de gestão.  TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 53 0. 72 35 82 /2 01 3- 94 Fl. 3149DF CARF MF     2 Aplica­se à tributação reflexa, de CSLL, idêntica solução dada ao IRPJ.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os membros  do  Colegiado,  por maioria  de  votos,  em  dar  parcial  provimento  ao  recurso  voluntário  para:  afastar  a  multa  qualificada  passando  de  150%  para  75%;  reconhecer  a decadência do  IRPJ e CSLL em relação ao ano calendário de 2007; bem  como afastar a  responsabilidade solidária do recorrente Sr. Florisberto Ferreira de Cerqueira.  Os  conselheiros:  Luis  Fabiano  Alves  Penteado  e  Gisele  Barra  Bossa  davam  integral  provimento aos recursos voluntários. Vencidos os conselheiros José Carlos de Assis Guimarães  (relator) e Eva Maria Los que negavam provimento aos recursos. Designado o conselheiro Luis  Henrique Marotti Toselli para redigir o voto vencedor.  (assinado digitalmente)  Ester Marques Lins de Sousa ­ Presidente.  (assinado digitalmente)  José Carlos de Assis Guimarães ­ Relator.  (assinado digitalmente)  Luis Henrique Marotti Toselli ­ Redator Designado.  Participaram da sessão de  julgamento os conselheiros: Eva Maria Los, Luis  Fabiano  Alves  Penteado,  José  Carlos  de  Assis  Guimarães,  Luis  Henrique  Marotti  Toselli,  Gisele  Barra  Bossa,  Paulo  Cezar  Fernandes  de  Aguiar,  Bárbara  Santos  Guedes  (suplente  convocada em substituição à ausência do conselheiro Rafael Gasparello Lima) e Ester Marques  Lins de Sousa (Presidente). Ausente, justificadamente, o conselheiro Rafael Gasparello Lima.  Relatório  NORAUTO CAMINHÕES LTDA, CNPJ nº 07.146.187/0001­85,  recorre  a este Conselho com fulcro no art. 33 do Decreto nº 70.235, de 1972, objetivando a reforma do  acórdão  nº  15­36.051,  de  24/07/2014,  da  2ª  Turma  da  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  em  Salvador  (BA),  que  julgou  procedente  em  parte  a  impugnação  apresentada,  rejeitando a preliminar de nulidade e, no mérito, mantendo parcialmente o Imposto de Renda  das  Pessoas  Jurídicas  –IRPJ,  no  valor  de  R$172.471,49  (cento  e  setenta  e  dois  mil,  quatrocentos e setenta e um reais e quarenta e nove centavos), e a Contribuição Social sobre o  Lucro Líquido – CSLL, no valor de R$70.227,70 (setenta mil, duzentos e vinte e sete reais e  setenta centavos), conforme indicado nas tabelas A e B, juntamente com a multa de oficio, no  percentual  de  150%,  e  os  juros  de  mora,  e  mantendo  parcialmente  as  Multas  exigidas  isoladamente por falta de recolhimento do IRPJ e da CSLL sobre base de cálculo estimada, nos  valores, respectivos de R$141.719,85 (cento e quarenta e um mil, setecentos e dezenove reais e  oitenta e cinco centavos) e R$55.086,17 (cinquenta e cinco mil, oitenta e seis reais e dezessete  centavos),  conforme  indicado  nas  tabelas  C  e  D,  mantendo  também  a  imputação  de  responsabilidade  tributária  solidária  dos  diretores  Srs.  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  e  Florisberto Ferreira de Cerqueira. A seguir trago a colação a ementa daquele Acórdão:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Fl. 3150DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 3          3 Ano­calendário: 2007, 2008, 2009  AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE.  Tendo os autos de  infração preenchido os  requisitos  legais  e o  processo  administrativo  proporcionado  plenas  condições  à  interessada de impugnar os lançamentos, descabe a alegação de  nulidade.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009  SUJEIÇÃO  PASSIVA  SOLIDÁRIA.  INTERESSE  COMUM.  RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.  Comprovado que o autuado simulou a prestação de serviços por  empresa  que,  apesar  de  criada  atendendo  às  formalidades  legais, de fato não existe, cabe a responsabilização dos diretores  da  empresa  autuada  por  infração  de  lei  e  do  contrato  social,  restando  caracterizada  a  solidariedade  e  justificada  a  reunião  da empresa e das pessoas físicas indicadas nos autos de infração  no mesmo polo passivo da obrigação tributária.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009  DESPESAS  OPERACIONAIS.  INDEDUDITIBILIDADE.  GLOSA.  As  despesas  operacionais  devem  estar  lastreadas  em  documentação  hábil  e  idônea,  bem  como  sua  dedutibilidade  condiciona­se  à  comprovação  de  que  são  necessárias  às  atividades da empresa.  MULTA  DE  OFÍCIO  QUALIFICADA.  SIMULAÇÃO.  SONEGAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO.  Os atos ilícitos praticados pelo contribuinte e pelos responsáveis  tributários,  dentre  os  quais  a  simulação,  por  interposição  de  pessoa,  configuram procedimento doloso,  visando a  impedir ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  que  a  autoridade  fazendária  tomasse conhecimento da ocorrência do  fato gerador, ou ainda  visando  a  modificar  as  características  essenciais  do  fato  gerador, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a  evitar o seu pagamento, demonstrando o objetivo de sonegação  de  tributos,  e  sujeitam  a  pessoa  jurídica  à  multa  de  ofício  qualificada, no percentual de 150%.  JUROS  DE  MORA  SOBRE  MULTA  DE  OFÍCIO.  CONHECIMENTO. LEGALIDADE DA COBRANÇA.  A matéria relativa à incidência de juros de mora sobre a multa  de ofício faz parte do lançamento e deve ser conhecida por este  órgão  julgador,  entendendo­se  que  a  multa  de  ofício,  como  Fl. 3151DF CARF MF     4 parcela integrante do crédito tributário, está sujeita aos juros de  mora,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subsequente  ao  do  vencimento.  MULTA ISOLADA.  Aplica­se a multa isolada no caso de pessoa jurídica sujeita ao  pagamento  do  imposto  de  renda  deixar  de  fazê­lo,  ainda  que  tenha apurado prejuízo fiscal no ano­calendário correspondente.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2007, 2008, 2009  DESPESAS  OPERACIONAIS.  INDEDUDITIBILIDADE.  GLOSA.  As  despesas  operacionais  devem  estar  lastreadas  em  documentação  hábil  e  idônea,  bem  como  sua  dedutibilidade  condiciona­se  à  comprovação  de  que  são  necessárias  às  atividades da empresa.  MULTA  DE  OFÍCIO  QUALIFICADA.  SIMULAÇÃO.  SONEGAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO.  Os atos ilícitos praticados pelo contribuinte e pelos responsáveis  tributários,  dentre  os  quais  a  simulação,  por  interposição  de  pessoa,  configuram procedimento doloso,  visando a  impedir ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  que  a  autoridade  fazendária  tomasse conhecimento da ocorrência do  fato gerador, ou ainda  visando  a  modificar  as  características  essenciais  do  fato  gerador, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a  evitar o seu pagamento, demonstrando o objetivo de sonegação  de  tributos,  e  sujeitam  a  pessoa  jurídica  à  multa  de  ofício  qualificada, no percentual de 150%.  JUROS  DE  MORA  SOBRE  MULTA  DE  OFÍCIO.  CONHECIMENTO. LEGALIDADE DA COBRANÇA.  A matéria relativa à incidência de juros de mora sobre a multa  de ofício faz parte do lançamento e deve ser conhecida por este  órgão  julgador,  entendendo­se  que  a  multa  de  ofício,  como  parcela integrante do crédito tributário, está sujeita aos juros de  mora,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subsequente  ao  do  vencimento.  MULTA ISOLADA.  Aplica­se a multa isolada no caso de pessoa jurídica sujeita ao  pagamento  da  contribuição  social  deixar  de  fazê­lo,  ainda  que  tenha  apurado  base  de  cálculo  negativa  no  ano­calendário  correspondente.  Impugnação Procedente em Parte  Crédito Tributário Mantido em Parte  Por  bem  refletir  o  litígio  até  aquela  fase,  adoto  o  relatório  da  Decisão  de  Primeira Instância, completando­o ao final:  Fl. 3152DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 4          5 "Trata­se dos autos de infração de fls. 3/20 e 21/38, relativos aos  anos­calendário  de  2007 a  2009,  lavrados  em  28/05/2013,  que  pretendem a cobrança, respectivamente:  ­ do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ, no valor  de  R$285.389,12  (duzentos  e  oitenta  e  cinco  mil,  trezentos  e  oitenta e nove reais e doze centavos), além da multa de ofício no  percentual  de  150%  e  dos  juros  de mora,  e  da Multa  Isolada,  decorrente  da  falta  de  recolhimento  do  IRPJ  sobre  base  de  cálculo  estimada,  no  valor  de  R$177.532,41  (cento  e  setenta  e  sete  mil,  quinhentos  e  trinta  e  dois  reais  e  cinquenta  e  um  centavos);  ­ da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, no valor  de  R$110.878,05  (cento  e  dez  mil,  oitocentos  e  setenta  e  oito  reais e cinco centavos), além da multa de ofício, no percentual  de 150%, e dos juros de mora, e da Multa Isolada, decorrente da  falta de recolhimento da CSLL sobre base de cálculo estimada,  no  valor  de  R$66.867,49  (sessenta  e  seis  mil,  oitocentos  e  sessenta e sete reais e quarenta e nove centavos).  No Termo de Verificação Fiscal de fls. 39 a 71, parte integrante  dos  autos  de  infração,  o  autuante  apresenta  as  informações  a  seguir:  1. DO HISTÓRICO  a)  em  17/04/2012,  o  contribuinte  foi  intimado  a  apresentar  os  livros  e  documentos  listados  no  Termo  de  Início  de  Procedimento Fiscal (fls. 91/93): arquivos digitais relativos aos  registros  contábeis  2006  e  2009,  e  de  notas  fiscais  de  2006,  novembro  de  2007  e  2010;  contrato  social/estatuto  e  suas  alterações/consolidações;  atas  de  reuniões  diversas;  LALUR;  balanço  patrimonial  e  DRE;  declaração  expressa  acerca  da  existência  de  ação  judicial  relativa  a  IRPJ  e  demais  tributos  administrados pela Receita Federal do Brasil  ­ RFB;  contratos  de  prestação  de  serviços  com  a  empresa  MC  Assessoria  em  Gestão Empresarial Ltda, CNPJ 08.578.708/0001­36, bem como  notas  fiscais  e  comprovantes  de  pagamento  com  a  indicação/apresentação  do  documento  de  liquidação  (extratos,  livros/documentos contábeis,etc); demonstrativo em papel e meio  magnético  contendo  a  relação  das  notas  fiscais  do  item  12,  as  datas  das  respectivas  prestações  de  serviços,  os  valores  dos  respectivos  pagamentos  e  as  retenções  dos  tributos  administrados pela RFB;  b)  em  18/05/2012,  o  contribuinte  foi  intimado  (Termo  de  Intimação Fiscal nº 0001, de fls. 99/100) a apresentar arquivos  digitais  referentes  à  folha  de  pagamento,  livros  registros  de  empregados, entre outros;  c) em 20/05/2012, o contribuinte solicitou dilação de prazo para  cumprimento integral do quanto requerido na última intimação,  que  foi  deferida,  tendo,  em  30/05/2012  e  14/06/2012,  apresentado  documentos  em  atendimento  aos  Termos  de  Início  Fl. 3153DF CARF MF     6 de  Procedimento  Fiscal  e  de  Intimação  Fiscal  nº  0001,  respectivamente;  d) em 29/06/2012, o  contribuinte  foi  intimado, mediante Termo  de  Intimação  Fiscal  nº  0002  (fls.  112/113)  a  apresentar,  entre  outros,  os  seguintes  documentos:  contratos  de  prestação  de  serviços com a empresa MC Assessoria em Gestão Empresarial  Ltda, e cópias da inicial e das decisões ocorridas nos processos  em que litiga, bem como certidão de objeto e pé;  e)  em  12/07/2012  o  contribuinte  apresentou  parte  do  quanto  solicitado,  e  em  14/08/2012  apresentou  documentos  complementares referentes às intimações anteriores;  f)  em  27/08/2012,  o  contribuinte  foi  intimado  (Termo  de  Intimação Fiscal nº 0003, de  fls.  118/119) a apresentar,  dentre  outros documentos, demonstrativo identificando as rubricas que  compuseram o cálculo dos débitos e créditos de PIS e COFINS,  referentes  aos  anos­calendário  2008  e  2009,  e  a  informar  rubrica  contábil  referente  aos  lançamentos  de  retorno  de  financiamento, bem como classificação destas receitas;  g) decorrido o prazo legal, inclusive a dilação do prazo deferida,  constatou­se  que  o  contribuinte  não  cumprira  o  pactuado,  por  isso,  em  08/10/2012  foi  reintimado  pessoalmente,  mediante  Termo de Reintimação Fiscal nº 0001 (fls. 121/122) a apresentar  o  quanto  requerido,  tendo  apresentado  o  quanto  solicitado  em  23/10/2012;  h)  em  19/11/2012,  o  contribuinte  foi  intimado  (Termo  de  Intimação  Fiscal  nº  0004,  de  fls.  159/161)  a  apresentar  notas  fiscais  relativas  aos  serviços  tomados  junto  à  empresa  MC  Assessoria  em  Gestão  Empresarial  Ltda,  entre  outros.  Na  referida  intimação  foi  integrada  a  constatação  realizada  nas  sedes das empresas Anira Veículos Ltda, Morena Veículos Ltda e  MC Assessoria. Em 05/12/2012, o contribuinte apresentou parte  do quanto solicitado;  i)  em  19/12/2012,  o  contribuinte  foi  intimado  (Termo  de  Constatação Fiscal nº 0001, fl. 164) da inclusão dos tributos PIS  e Cofins referentes aos anos­calendário 2008 e 2009. A empresa  MC  Assessoria  em  Gestão  Empresarial  Ltda  foi  intimada  a  retificar  DCTF  relativa  ao  2º  trimestre  de  2009,  referente  ao  IRPJ e CSLL, e assim o fez;  j)  em  04/02/20013  o  contribuinte  foi  intimado  da  continuidade  desta Auditoria (fl. 165);  k)  em  04/04/2013  o  contribuinte  foi  cientificado  (Termo  de  Constatação  Fiscal  nº  0002,  fl.  166)  da  inclusão  dos  tributos  IRPJ e CSLL, referente ao ano­calendário de 2007, na presente  Auditoria.  2. DO DESENVOLVIMENTO DA AÇÃO FISCAL.  A  auditoria  realizada  demonstrou  a  ligação/controle  entre  as  empresas  Norauto  Caminhões  Ltda,  Norauto  Veículos  Ltda,  Morena Veículos Ltda, Anira Veículos Ltda e MC Assessoria em  Gestão Empresarial Ltda, bem como os efeitos tributários no que  Fl. 3154DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 5          7 se  refere  à  dedução  de  despesas  com  prestação  de  serviços  tomados da MC Assessoria.  2.1. Do controle comum, através dos mesmos quotistas, entre as  empresas Norauto Caminhões Ltda e MC Assessoria em Gestão  Empresarial Ltda.   A empresa Norauto Caminhões Ltda iniciou suas atividades, de  acordo  com  o  Contrato  Social,  em  20/12/2004  (fls.  193/200),  cujos  quotistas  estavam  dispostos  da  seguinte  forma:  Norauto  Veículos  Ltda  (99,9998%),  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  (0,0001%)  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira  (0,0001%).  De  acordo  com  a  cláusula  7ª  do  citado  contrato  a  sociedade  era  administrada  pelos  Srs.  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira,  com  as  funções  respectivas  de Diretor Presidente e Diretor Superintendente.  A composição societária da empresa Norauto Veículos Ltda, na  época  da  constituição  da  Norauto  Caminhões  Ltda  era  a  indicada  no  demonstrativo  de  fl.  42,  onde  se  vê  que  os  sócios  com  maiores  participações  são  os  Srs.  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  (26,67%)  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira  (20,83%),  que  ocupam  as  funções  respectivas  de  Diretor  Presidente e Diretor Superintendente.  No  que  se  refere  aos  anos  auditados  (2007  a  2009)  o  quadro  societário da Norauto Caminhões Ltda é o indicado na fl. 43.  2.2.  Da  Constituição  da  empresa  MC  Assessoria  em  Gestão  Empresarial Ltda.  A  empresa  MC  Assessoria  em  Gestão  Empresarial  Ltda  foi  constituída  em  29/09/2006  e  registrada  na  JUCEB  em  12/01/2007, data esta também indicada nos dados cadastrais na  Receita Federal do Brasil – RFB. Observa­se que a empresa está  situada em endereço similar ao da Anira Veículos Ltda (empresa  administrada  pelos  Srs.  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira  e  controlada  pela  Morena  Veículos  Ltda.),  tem  como  objeto  a  prestação  de  serviços  de  assessoria em gestão empresarial e possuía o quadro societário  formado  pela  Morena  Veículos  Ltda,  Jacuípe  Veículos  Ltda,  Norauto  Veículos  Ltda,  Anira  Veículos  Ltda  e  Norauto  Caminhões Ltda, com os percentuais  indicados na  tabela de  fl.  44.  Em  10/07/2007,  de  acordo  com  a  1ª  alteração  do  Contrato  Social da MC Assessoria em Gestão Empresarial Ltda., os sócios  acima  mencionados  retiraram­se  da  sociedade,  cedendo  suas  cotas  para  as  seguintes  pessoas  físicas:  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  (30%),  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira  (30%),  Modezil  Rodrigues  Ferreira  de  Cerqueira  (15%),  Myllene  Rodrigues de Cerqueira (15%) e Luiz José Pimenta (10%). Esta  alteração  contratual  foi  a  última  a  ter  efeito  nos  períodos  compreendidos  nesta  auditoria.  Assim,  constata­se  que  a  empresa  MC  Assessoria  possui  Diretor  Presidente  e  Diretor  Superintendente idênticos aos da Norauto Caminhões Ltda.  Fl. 3155DF CARF MF     8 De  acordo  com  a  cláusula  sétima  do  contrato  social  da  MC  Assessoria os seus administradores (Diretor Presidente e Diretor  Superintendente) são idênticos aos da Norauto Caminhões Ltda.  Esta  situação  encontra­se  resumida  no  quadro  de  fl.  45.  Resta  claro  que  o  controle  das  empresas  Norauto Caminhões  Ltda  e  MC Assessoria,  no  período  compreendido  por  esta auditoria,  é  exercido majoritariamente pela família Ferreira de Cerqueira e  que  a  gestão  dos  negócios  é  realizada  pelos  Srs.  Modezil  Ferreira de Cerqueira e Florisberto Ferreira de Cerqueira.  Observa­se ainda que os diretores Presidente e Superintendente  da  empresa Morena  Veículos  Ltda  administram  e  controlam  a  Norauto  Veículos,  Norauto  Caminhões  e  MC  Assessoria,  conforme se observa no demonstrativo de fl. 46.  A  cláusula  7ª  da  11ª  alteração  contratual  da  empresa Morena  Veículos  Ltda  dispõe  que  a  sociedade  era  administrada  pelos  Srs.  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira,  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira,  Luiz  José  Pimenta,  Modezil  Rodrigues  Ferreira  e  Cerqueira  e Myllene  Rodrigues  de  Cerqueira  Telles  de  Souza,  com  as  funções  respectivas  de  Diretor  Presidente,  Diretor  Superintendente,  Diretor  Financeiro,  Diretor  Comercial  e  Diretora Administrativa.  Outro  ponto  que  merece  destaque  para  o  deslinde  desta  auditoria  é  a  ligação  entre  as  empresas  Anira  Veículos  Ltda,  Norauto  Veículos  Ltda,  Norauto  Caminhões  Ltda  e  Morena  Veículos  Ltda,  nos  períodos  investigados  (2007  a  2009)  conforme mostram os diagramas de fls. 47/48.  De  todo  o  exposto  conclui­se  que,  no  período  compreendido  entre os anos de 2007 e 2009, a empresa Anira Veículos Ltda é  controlada diretamente pela empresa Morena Veículos Ltda, que  por sua vez é controlada por pessoas físicas diversas, sendo que  duas  delas,  Srs.  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira,  administram  as  empresas  Norauto  Veículos  Ltda,  Norauto  Caminhões  Ltda  e  MC  Assessoria  em  Gestão Empresarial Ltda, conforme mostrado no diagrama de fl.  48.  2.3.  Da  artificialidade  na  constituição  da  MC  Assessoria  em  Gestão Empresarial Ltda.  A  empresa  MC  Assessoria  em  Gestão  Empresarial  Ltda  foi  constituída em janeiro de 2007, todavia, apenas em 15 de junho  do corrente ano houve integralização de capital no valor de R$  50.000,00 (cinquenta mil reais), de acordo com Razão da conta  “Capital Registrado”, código 2301010001.  De acordo com análise realizada nos arquivos digitais de folha  de  pagamento  apresentados  pela  MC  Assessoria  é  possível  perceber  que  a  empresa  iniciou  suas  atividades  com  46  funcionários  (dados  limitados  até  11/06/2007),  sendo  que  42  deles oriundos do próprio grupo econômico, conforme mostra a  planilha de fls. 48/49.  Ainda de acordo com os citados arquivos de folha de pagamento,  os  funcionários  transferidos das  empresas do grupo econômico  para  a  empresa  MC  Assessoria  em  Gestão  Empresarial  Ltda  Fl. 3156DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 6          9 continuaram  a  receber,  em  sua  grande  maioria,  os  mesmos  proventos e não tiveram alteração do cargo após transferência.  No  caso  específico  da  Norauto  Caminhões  Ltda  o  único  funcionário transferido para a MC Assessoria foi contratado em  02/04/2007,  cujos  proventos  no  período  de  experiência  correspondiam  a  R$420,00  (quatrocentos  e  vinte  reais)  e  em  junho  de  2007,  portanto,  após  a  transferência,  correspondia  a  R$ 1.080,00 (um mil e oitenta reais), não tendo havido alteração  do cargo após a transferência.  Resta  claro  ter  havido  apenas  transferência  de  funcionários  entre  empresas  do  próprio  grupo,  principalmente  quando  se  observa a data de admissão na empresa MC Assessoria, anterior  a  sua  constituição  de  fato.  Observa­se  ainda  que  todos  os  funcionários  transferidos, bem como os novos contratados pela  MC  Assessoria,  trabalham  fisicamente  nas  dependências  da  empresa  Morena  Veículos  Ltda,  que  inicialmente  a  constituiu,  juntamente  com  a  Norauto  Caminhões  Ltda  e,  posteriormente  mantém  sócios  e  diretoria  comum  com  aquela  (MC),  demonstrando,  cabalmente  que  as  três  empresas  são  parte  integrantes  do  mesmo  grupo  econômico,  formado  ainda  por  Aníra  Veículos,  Jacuípe  Veículos  Ltda,  Norauto  Veículos  Ltda,  Jubiabá Veículos Ltda, Brune Veículos  Ltda  e  Jubiabá Autos  e  Comerciais Ltda.  Em 3 de abril  de 2012 esta auditoria  compareceu ao endereço  cadastral  da  empresa  Anira  Veículos  Ltda  e  constatou  que  a  empresa  MC  Assessoria  está  localizada  fisicamente  nas  dependências  daquela,  no  segundo  andar.  Inquirido  acerca  da  localização da empresa MC Assessoria em Gestão Empresarial  Ltda., o Sr. Aurivalter C. P. Silva Júnior, Diretor Executivo da  Anira  Veículos  Ltda,  se  limitou  a  dizer  que  a  mesma  funciona  numa  sala,  com  uma  mesa  e  algumas  cadeiras,  e  que  não  há  responsável pela gerência naquele local.  A autoridade  fiscal  lavrou Termo de  Intimação Fiscal n° 0004,  cuja  ciência  ao  contribuinte  (Norauto Caminhões  Ltda)  se  deu  de  forma  pessoal,  contendo  constatação  acerca  do  que  fora  observado  na  visita  acima  mencionada,  todavia,  não  houve  qualquer  manifestação  por  parte  da  empresa.  Salienta­se  também  que  a  Sra.  Rita  dos  Santos  Campos,  Supervisora  Contábil  do  grupo,  corroborou  a  informação  de  que  os  funcionários lotados na área contábil/financeira, inclusive staff,  das  empresas  investigadas  nesta  auditoria  trabalham  nas  dependências da empresa Morena Veículos Ltda.,  exceção  feita  aos  funcionários  da  empresa  TV  Subaé  Ltda,  localizada  no  município de Feira de Santana ­ Bahia.  A  empresa  MC  Assessoria  foi  intimada  pessoalmente  a  apresentar  cópias  das  contas  de  luz  e  aluguel,  bem  como  informar motivo da constituição da empresa, já que funciona no  mesmo  local  e  dispõe  de  quadros  societário  idêntico  ao  das  empresas  tomadoras  dos  serviços.  Em  resposta  a  intimação  fiscal,  a  empresa  MC  informa  que  não  possui  contas  de  luz,  utilizando, portanto, a  energia da cedente Anira Veículos Ltda.  Fl. 3157DF CARF MF     10 Apresenta ainda, contrato de cessão de uso sem ônus do espaço  físico  referente  ao  imóvel  localizado  a  Via  Urbana,  n°  5.520,  Centro  Industrial  de  Aratu,  Cia  Sul,  Simões  Filho  ­  Bahia,  de  propriedade  da  empresa  Anira  Veículos  Ltda.  Em  relação  ao  motivo da  constituição da citada empresa, o  contribuinte alega  que a sociedade foi criada para promover gestão integrada dos  partícipes do grupo econômico, entre outros.  A  análise  da  escrita  contábil  da  empresa  MC  Assessoria  em  Gestão Empresarial  Ltda mostrou  que  os  saldos  das  contas  de  luz  e  aluguéis  estão  zerados,  ou  seja,  não  apresentaram  movimentação.  Ressalta­se  que  estas  contas  apresentaram  o  mesmo padrão em 2008 e 2009.  Em  19  de  novembro  de  2012,  a  empresa  Norauto  Caminhões  Ltda  foi  intimada,  através  de  Termo  de  Intimação  Fiscal  n°  0004, a apresentar o relatório de atividades desenvolvidas pela  empresa  MC  Assessoria,  respondendo  inicialmente,  de  modo  verbal,  através  do  procurador,  Sr.  José  Carlos  dos  Santos  Campos,  que  não  dispunha  de  tal  controle,  essencial  para  existência/dedutibilidade de despesas contabilizadas e deduzidas  da  base  de  cálculo  do  lucro  tributável.  Todavia,  após  diversos  contatos,  em 5 de dezembro de 2012 o  contribuinte apresentou  arrazoado cujo teor versava sobre rol de serviços genericamente  prestados  referente  a  cada  área  operacional  da  empresa,  tais  como,  Contabilidade,  Escritório  Pós­Vendas,  entre  outros.  Frisa­se  que  as  notas  fiscais  emitidas  pela  prestadora  para  a  contratante  não  discriminam  os  serviços  desenvolvidos,  contendo  apenas  indicação  genérica  de  prestação  de  serviços.  Conclui­se, portanto, que o arrazoado produzido não demonstra  quais são os serviços oferecidos, os custos,  tampouco a mão de  obra envolvida, não se prestando a comprovar a efetividade da  prestação.  Outrossim,  não  se  pode  olvidar  que  as  tarefas  elencadas  genericamente  no  arrazoado  são  idênticas  as  prestadas por qualquer funcionário em uma empresa.  Analisando­se  as DIPJ,  ano  calendário  2007,  ficha  03,  página  02,  das  diversas  empresas  do  grupo,  constata­se  que  a  responsável pelo preenchimento das informações ali contidas é a  Sra.  Rita  dos  Santos  Campos,  Supervisora  Contábil  do  grupo,  anteriormente  lotada  na  empresa  Morena  Veículos  Ltda  e  transferida  para  a  empresa  MC  Assessoria.  Frisa­se  que  o  correio  eletrônico  informado nas DIPJ  citadas  é  idêntico,  qual  seja, CONTABILIDADE@MORENAVEICULOS.COM.BR.  Converge  ainda,  na  linha  de  artificialidade  na  constituição  da  MC Assessoria  em Gestão  Empresarial  Ltda  o  fato  do  contato  informado na GFIP da empresa Norauto Caminhões Ltda ser a  Sra. Rosane Ferreira Andrade, Supervisora de Pessoal, admitida  no  quadro  de  funcionários  da  Morena  Veículos  Ltda  em  17/06/1997 e transferida para a MC Assessoria em 01/06/2007.  A despeito da MC Assessoria ter sido constituída para promover  gestão  integrada  dos  partícipes  do  grupo  econômico  sequer  é  responsável  pelo  envio  da  GFIP  da  Norauto  Caminhões  Ltda,  tarefa  esta  realizada  pelo  próprio  impugnante,  pela  Norauto  Veículos Ltda e, em alguns meses pela Morena Veículos (maio a  outubro  de  2007  e  novembro,  dezembro  e  décimo  terceiro  de  Fl. 3158DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 7          11 2009). Constatou­se também que a MC Assessoria sequer envia  sua própria GFIP,  em alguns meses,  tarefa  esta  realizada pela  empresa Morena Veículos Ltda.   Estas  constatações  demonstram  cabalmente,  no  mínimo,  a  confusão  patrimonial  que  existia  entre  as  empresas  acima  citadas.  Diante  do  exposto,  restou  comprovado  que  a  empresa  MC  Assessoria possui  endereço cadastral no mesmo  local da Anira  Veículos Ltda, não possui qualquer estrutura física/operacional  condizente com uma empresa prestadora de serviços,  tais como  despesas de  luz, aluguel, ou qualquer outra comum à atividade  empresarial.  Ressalta­se  que  de  acordo  com  a  DRE  2007,  apresentada pela empresa MC Assessoria, só é possível observar  despesas  com  pessoal  (ordenados  da  administração  e  bolsa  de  estagiários) e seus encargos, bem como pagamento de tributos.  Constatou­se,  ainda,  que  a  MC  Assessoria  iniciou  suas  atividades  com  a  transferência  de  funcionários  das  empresas  para as quais prestaria serviço, cuja remuneração destes alterou  infimamente, com auferimento de receitas e elevada margem de  lucro.  Observa­se, por fim, mas não de forma exaustiva, que a empresa  MC  Assessoria  utiliza  as  dependências  físicas  da  empresa  Morena Veículos Ltda, bem como presta os mesmos serviços que  os  funcionários  transferidos  prestavam  na  lotação  anterior  (empresas  do  grupo  econômico),  inclusive  com  mesmos  proventos.  Merece  ainda  atenção  o  fato  de  que  todo  o  atendimento a esta Auditoria para prestação de informações foi  realizado  pela  mesma  pessoa,  qual  seja,  Rita  dos  Santos  Campos, Supervisora Contábil do grupo. Estas afirmações estão  corroboradas, entre outros, pelos seguintes fatos:  a) envio das GFIP por pessoa comum ao grupo (Rosane Ferreira  Andrade);  b) envio das DIPJ por pessoa comum ao grupo (Rita dos Santos  Campos);  c) manutenção dos proventos pagos antes da constituição da MC  e  após  a  transferência  dos  funcionários  mencionados  na  planilha;  d) data de admissão dos funcionários na empresa MC Assessoria  convergente com a data de admissão na antiga lotação conforme  dados obtidos nos arquivos de folha de pagamento apresentado  pelas empresas do grupo investigado;  e)  ausência  de  relatórios  de  atividades  comprovando  a  efetividade  dos  serviços  prestados,  requisito  essencial  à  idoneidade  da  despesa  contabilizada  e  deduzida  do  lucro  tributável,  bem  como,  identificação  genérica  dos  serviços  prestados no corpo das notas fiscais;  Fl. 3159DF CARF MF     12 f)  gestão  dos  negócios  realizada  pelos  mesmos  responsáveis,  quais  sejam,  Srs. Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira,  ambos  quotistas/administradores  das  empresas investigadas por esta auditoria;  g) prestação de serviços pela empresa MC Assessoria apenas a  empresas do grupo econômico com elevada margem de lucro.  h) endereço cadastral  similar/idêntico e comprovação posterior  de  localização  no  mesmo  lugar  entre  a  Anira  Veículos  Ltda  e  MC  Assessoria,  está  última  sem  qualquer  estrutura  física/operacional;  i)  ausência  de  rubricas  contábeis  na  empresa  MC  Assessoria,  referentes  a  despesas  convencionais  observadas  em  qualquer  sociedade.  Esta Auditoria comprova ao término deste Termo de Verificação  Fiscal  que  a  empresa  MC  Assessoria  em  Gestão  Empresarial  Ltda não existe de fato, tendo sido constituída apenas com fito de  reduzir tributos e maximizar distribuição de lucros aos quotistas,  utilizando­se  do  instituto  da  simulação  para  consecução  dos  objetivos.  2.4.  Da  consolidação  das  operações  de  prestação  de  serviços  entre  as  empresas  MC  Assessoria  Gestão  Empresarial  Ltda  (prestadora)  e  a  Norauto  Caminhões  Ltda  (tomadora)  e  a  consequente  infração  de  glosa  de  despesas  não  necessárias/  existentes:  Nos  tópicos  anteriores,  esta  auditoria  demonstrou  que  os  quotistas da empresa Norauto Caminhões Ltda controlam a MC  Assessoria, bem como a administram, conforme Contrato Social.  Foi constatado que a MC Assessoria foi constituída em endereço  idêntico  ao  da  Anira  Veículos  Ltda  (controlada  pela  Morena  Veículos  Ltda  e  ligada  à  Norauto  Caminhões  Ltda),  sem  capacidade operacional, com o objetivo de oferecer os mesmos  serviços que  já  eram prestados pelos  funcionários nas  lotações  anteriores,  repise­se,  empresas  do  mesmo  grupo  econômico.  Ademais,  constatou­se ainda que os proventos dos  funcionários  transferidos das empresas do grupo econômico para a empresa  MC Assessoria não se modificaram na grande maioria.  Analisando­se  a  questão  profundamente  percebeu­se  que  a  empresa  Norauto  Caminhões  Ltda  possuía  gasto  com  pessoal  (proventos  verificados  nos  arquivos  de  folha  de  pagamento  apresentados  referentes  ao  único  funcionário  transferido)  no  valor de R$1.145,00, entre abril e maio de 2007, ou seja, antes  do início das atividades da MC Assessoria. Observa­se que após  o  citado  início  de  atividades  da  MC  Assessoria,  a  Norauto  Caminhões  Ltda  transferiu  um  funcionário  para  a  MC  Assessoria,  cujos  proventos,  após  a  transferência,  totalizaram  R$9.091,80. Todavia, constatou­se que a despesa contabilizada,  com a tomada de serviços, na empresa Norauto Caminhões Ltda,  totalizou R$296.252,55.  As notas fiscais de prestação dos serviços emitidas pela empresa  MC Assessoria  sequer  discriminam os  serviços prestados  e,  em  resposta  à  intimação,  a  empresa  Norauto  Caminhões  Ltda  se  Fl. 3160DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 8          13 limitou  a  apresentar  arrazoado  contendo  rol  de  atividades,  em  tese,  realizadas  por  setores  da  empresa.  Por  si  só,  este  preâmbulo  já  seria  suficiente  para  glosar  as  despesas  com  a  citada  prestação  de  serviços,  pela  falta  de  sua  efetiva  comprovação, através dos relatórios de atividades desenvolvidas  na  atividade  comercial,  que  se  tornam  mais  importantes,  sobretudo,  por  se  tratar  de  empresas  de  um  mesmo  grupo  econômico. Todavia, esta auditoria demonstra em detalhe a real  intenção das empresas ao constituir uma empresa de prestação  de serviços sob controle comum.  Inicialmente,  observa­se  que  a  Norauto  Caminhões  Ltda  é  tributada  pelo  Lucro  Real  Anual,  com  recolhimento  de  estimativas mensais, conforme se depreende da ficha 01 da DIPJ  ano calendário 2007, portanto, tem seu lucro tributável reduzido  pelas  despesas  contabilizadas  e  não  adicionadas  ao  Livro  de  Apuração do Lucro Real – LALUR. Nota­se, no caso em tela, que  não  se  verifica  qualquer  adição  a  título  de  despesas  com  prestação de serviços no referido livro.  Da  análise  realizada  na  escrita  contábil,  relativa  ao  ano  calendário  2007,  apresentada  pela  Norauto  Caminhões  Ltda,  percebe­se que as citadas despesas estão contabilizadas na conta  "Legais  e  Profissionais",  código  n°  462101010121,  e,  que  reduzem  o  lucro  tributável  no  montante  de  R$  296.252,55.  Ressalta­se  que  o  citado valor  contabilizado  diverge um pouco  da  informação  prestada  pelo  contribuinte  na  DIPJ  do  ano­ calendário  2007  e  planilha,  porém,  esta  auditoria  utilizou  a  informação contábil coincidente inclusive com as notas fiscais.  No  outro  lado  desta  questão  surge  a  constituição,  em  tese,  da  empresa MC  Assessoria,  que  de  acordo  com  a DIPJ  ficha  01,  página 01, fez opção por tributar seu lucro de forma presumida,  com  recolhimentos  trimestrais.  Da  análise  do  artigo  51,  parágrafo  2º,  da  Instrução  Normativa  SRF  n°  11,  de  21  de  fevereiro  de  1996,  constata­se  que,  no  caso  de  pessoa  jurídica  tributada com base no lucro presumido ou arbitrado, a parcela  dos lucros ou dividendos que exceder o valor da base de cálculo  do  imposto,  diminuída  de  todos  os  impostos  e  contribuições  a  que  estiver  sujeita  a  pessoa  jurídica,  também  poderá  ser  distribuída  sem  a  incidência  do  imposto,  desde  que  a  empresa  demonstre,  através  de  escrituração  contábil  feita  com  observância da lei comercial, que o lucro efetivo é maior que o  determinado  segundo  as  normas  para  apuração  da  base  de  cálculo  do  imposto  pela  qual  houver  optado,  ou  seja,  o  lucro  presumido ou arbitrado.  De  acordo  com  o  regramento  acima  descrito,  o  lucro  contábil  pode ser distribuído sem a incidência de impostos.  No  caso  concreto,  conforme  mostram  os  demonstrativos  1  e  2  (fls.  54/55),  a  despesa  transferida  da Norauto Caminhões  Ltda  para  a  empresa MC Assessoria  (um  funcionário)  tem  efeito  na  tributação  e  no  lucro  a  distribuir  da  empresa  Norauto  Caminhões  Ltda  (a  maior).  Ressalta­se  que  a  relação  entre  Fl. 3161DF CARF MF     14 tributos  a  recolher  e  Lucro  Líquido  a  distribuir  variou  de  37,72% (antes da auditoria) para 42,02% (após a auditoria). À  fl.  55  encontra­se  demonstrado  o  benefício  auferido  com  a  constituição da empresa MC Assessoria, que, além de reduzir a  tributação  do  grupo  econômico,  apura  um  lucro  contábil  bem  superior  ao  lucro  presumido,  possibilitando  uma  distribuição  favorecida aos sócios.  Constatou­se que o lucro a distribuir representa cerca de 85,6%  da  receita  auferida  da  forma  como  a  operação  foi  realizada  e  que  a  relação  entre  tributos  a  recolher  e  Lucro  Líquido  a  distribuir  equivale  a  16,72%,  aproximadamente  1,96  vezes  (32,72/16,72) melhor que a configuração verificada na empresa  Norauto Caminhões Ltda.  Após  estes  esclarecimentos,  resta  claro  que  o  objetivo  da  constituição da empresa MC Assessoria é  transformar despesas  com pessoal de empresas optantes pelo Lucro Real em receitas  de  prestação  de  serviço  com  tributação  favorecida  e  alta  margem  de  lucro  para  distribuí­lo  aos  quotistas  comuns.  Outrossim,  ressalta­se  que  há  vantagem  econômico/financeira  substancial,  no  que  se  refere  à  redução  da  tributação  das  empresas  optantes  pelo  Lucro  Real,  em  face  da  criação  de  despesas elevadas com prestação de serviços.  Do acima exposto, conclui­se que a constituição da empresa MC  Assessoria se deu apenas no papel, respeitando as formalidades  legais,  todavia,  restou  comprovado  que  de  fato  a  empresa  não  existe e cumpre apenas seu objetivo de redução da tributação e  aumento da distribuição de lucros de forma ilícita.  Insta  salientar  que  esta  conduta  perpetrada  pela  empresa  Norauto  Caminhões  Ltda  tem  como  consequência  a  glosa  de  despesas  com  a  referida  prestação  de  serviços  e  lavratura  de  Auto  de  Infração,  referentes  aos  anos  calendário  de  2007  a  2009, planilha a seguir.    Conforme já mencionado, de acordo com os arquivos digitais de  folha de pagamento apresentados pela empresa Morena Veículos  Ltda, todos os funcionários da área contábil/financeira estavam  ali  lotados,  todavia,  estes  prestavam  serviços  para  todas  as  empresas do grupo,  exceto a TV Subaé Ltda. Por  isso,  entende  esta Auditoria que existem despesas de pessoal a serem rateadas  por todas as empresas do grupo. O critério utilizado foi reduzir o  montante  relativo à  lavratura  do Auto  de  Infração dos  tributos  (IRPJ  e  CSLL)  efetivamente  declarados  em  DCTF  e/ou  pagos  pela  empresa  MC  Assessoria,  que  de  fato  não  existe,  proporcionalmente  ao  faturamento  das  referidas  empresas,  situação  que  se  encontra  sintetizada  nos  demonstrativos  de  fls.  56/57.  Fl. 3162DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 9          15 2.5.  Da  simulação  e  consequente  glosa  das  despesas  com  a  prestação  de  serviços  tomada  da  empresa MC  Assessoria  em  Gestão Empresarial Ltda, inexistente de fato.  De acordo com todo o acima exposto, não resta qualquer dúvida  que  a  empresa  MC  Assessoria  não  existe  de  fato  e  que  foi  constituída com objetivo de reduzir a carga tributária do grupo  econômico  e  maximizar  a  distribuição  de  lucros/dividendos.  A  citada distribuição de dividendos está evidenciada na ficha 51A,  páginas  08  e  12  das  DIPJ  dos  anos­calendário  2007  e  2008,  respectivamente,  e  ficha  61A,  página  18,  da  DIPJ  ano­ calendário  2009,  bem  como,  registrada  na  conta  contábil  “Exercício Seguinte”, código nº 2303020002.  Esta  afirmação  se  baseia  em  diversos  aspectos  já  pormenorizados  neste  Termo  de  Verificação  Fiscal,  cuja  consequência é a glosa da referida despesa.  Anteriormente  à  constituição  da  MC  Assessoria  a  empresa  Norauto  Caminhões  Ltda.  deduzia  do  lucro  tributável  suas  despesas  com  pessoal,  entre  outras.  Posteriormente  à  constituição  daquela  foi  possível  planejar,  de  forma  ilícita,  o  montante a deduzir do lucro real, cuja consequência é a redução  da carga tributária desta, bem como a elevação da distribuição  de  dividendos,  mediante  apuração  de  altos  lucros  em  empresa  recém criada e optante pelo Lucro Presumido (MC Assessoria).  No  curso  deste  procedimento  fiscal,  ficou  comprovado,  consoante  conjunto  probatório  vasto,  que  a  empresa  MC  Assessoria  presta  os  mesmos  serviços  outrora  prestados  pelos  funcionários  integrantes  do  grupo  econômico,  porém,  com  elevado custo para os optantes do lucro real. Ressalta­se que o  mais  importante  é  que  os  serviços  prestados  não  foram  devidamente  comprovados,  através  de  relatórios  de  atividades,  requisito  essencial  para  dedução  das  despesas  nas  empresas  optantes pelo lucro real. Outrossim, percebe­se que a indicação  dos  serviços  prestados  no  corpo  das  notas  fiscais  fora  feita  de  forma genérica.  Não se pode olvidar que o contribuinte simulou a prestação dos  referidos  serviços  cumprindo  as  formalidades  legais,  com  objetivo claro de redução da carga tributária e maximização da  distribuição  dos  lucros  e  dividendos.  Neste  caso,  observa­se  claramente que  substância  e  forma das operações,  como  foram  realizadas, não se coadunam.  Conclui­se  que  o  negócio  realizado  aparentemente,  ou,  simulado,  não  subsistirá,  ou  seja,  a  prestação  dos  serviços  realizados  pela  MC  Assessoria  de  fato  não  ocorreu,  consequentemente, impondo­se a glosa das despesas respectivas.  O Código Civil do Brasil, aprovado pela Lei n° 10.406, de 2002,  estabelece que:  "Art. 167. É nulo o negócio  jurídico simulado, mas subsistirá o  que se dissimulou,  Fl. 3163DF CARF MF     16 se válido for na substância e na forma.  § 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:  I  ­  aparentarem  conferir  ou  transmitir  direitos  a  pessoas  diversas  daquelas  às  quais  realmente  se  conferem,  ou  transmitem;  (...)"  A  essência  do  negócio  jurídico  ocorrido  foi  a  criação  de  despesas  não  comprovadas,  através  de  atos  simulados,  cujo  objetivo  maior  era  a  redução  da  carga  tributária,  conforme  relato.  A  simulação,  tal  qual  se  verifica  na  espécie,  pressupõe  que  se  procure  fingir,  disfarçar,  mostrar  o  irreal  como  verdadeiro,  dissimular a verdade.  No campo eminentemente privado, os atos anuláveis podem ser  retificados,  ou  seja,  as  partes  podem  corrigir  os  vícios  neles  existentes, de forma a se compatibilizarem com a vontade da lei.  De  outra  parte,  o  ato  nulo  é  insanável,  de  modo  que  o  ato  simulado é nulo, não podendo produzir qualquer efeito, nem ser  sanado.  O artigo 109 do Código Tributário Nacional dispõe, in verbis:  "Os  princípios  gerais  de  direito  privado  utilizam­se  para  pesquisa  da  definição,  do  conteúdo  e  do  alcance  de  seus  institutos,  conceitos  e  formas,  mas  não  para  definição  dos  respectivos efeitos tributários.  (...)"  Art. 118, do referido Código dispõe, in verbis:  "A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo­se:  I  ­  da  validade  jurídica  dos  atos  efetivamente  praticados  pelos  contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza  do seu objeto ou dos seus efeitos;  II ­ dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos."  O  texto  reproduzido  traz  as  linhas  gerais  de  interpretação  e  aplicação da legislação tributária aos fatos econômicos, quando  intervém atos jurídicos simulados.  O  artigo  109  determina  que  os  princípios  gerais  de  direito  privado não devem ser utilizados para definir ou  conformar os  efeitos tributários de seus institutos, conceitos e formas.  Portanto,  os  fatos  relevantes  para  o  nascimento  da  obrigação  tributária  (fatos  econômicos,  essencialmente)  devem  ser  analisados  com abstração das  formas  jurídicas sob as  quais  se  apresentarem,  sempre  que  a  realidade  econômica  dos  fatos,  subjacentes  à  forma  jurídica  utilizada,  se  mostrarem  vigorosamente  distintos  da  roupagem  jurídica  que  lhes  foi  imposta, mormente com artificialidade evidente.  Fl. 3164DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 10          17 Ainda  é  possível  observar  que  o  artigo  149,  inciso  VII,  do  referido Código dispõe que o lançamento é efetuado e revisto de  ofício pela autoridade administrativa quando se comprove que o  sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo,  fraude ou simulação.  Enquadramento Legal:  Infração  ­  Glosa  de  Despesa  não  comprovada/existente  na  apuração do IRPJ:  • Artigos 247; 248; 249,  inciso I; 251; 277; 278; 299 e 300 do  RIR/99;  • Artigos 109; 116; 118 e 149 do CTN.  Infração  ­  Glosa  de  Despesa  não  comprovada/existente  na  apuração da CSLL:  • Artigo 2º e 3º, inciso II, da lei 7.689 de 15 de dezembro de 1988  e alterações posteriores;  • Artigo 57, da Lei 8.981 de 20 de janeiro de 1995 e alterações  posteriores;  • Artigo 1º da Lei 9.316 de 22 de novembro de 1996;  • Artigo 28, da Lei 9.430 de 27 de dezembro de 1996.  2.6  Da  qualificação  da  multa  de  ofício  pela  prática  de  Sonegação, Fraude e Conluio:  A Norauto Caminhões  Ltda  apura  seu  resultado  fundamentado  no  Lucro  Real  Anual  com  pagamento  de  estimativas  mensais  calculadas  com  base  em  balanços  de  redução/suspensão.  Este  resultado é composto por contas de resultado representado por  receitas,  despesas  e  custos,  cujo  confronto  ajustado  concebe  o  fato  gerador  do  Imposto  de  Renda  e  da  Contribuição  Social  sobre o Lucro Líquido.  As  condutas  supracitadas  do  contribuinte  tiveram  a  finalidade,  de  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  o  conhecimento  por  parte  da  autoridade  fazendária  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  sua  natureza  ou  circunstâncias  materiais,  além  de  excluir  ou  modificar  as  características essenciais do  fato gerador, de modo a reduzir o  montante do imposto devido, a evitar ou diferir o seu pagamento,  conforme descrição abaixo.  De acordo com todo arrazoado produzido, não se questiona que  a empresa Norauto Caminhões Ltda participou, inicialmente, da  constituição  da  empresa  MC  Assessoria,  todavia,  em  seguida  cedeu  as  suas  cotas  para  seus  gestores,  que  por  sua  vez  a  controlam  diretamente,  configurando,  assim,  o  supracitado  grupo econômico.  Fl. 3165DF CARF MF     18 Ato contínuo à constituição da MC Assessoria observa­se que os  serviços  anteriormente  executados  por  funcionários  próprios  passaram  a  ser  executados  por  valores  muito  superiores  pela  empresa  recém  criada.  Contudo  constatou­se  que  os  funcionários  desta  vieram  transferidos  das  empresas  agora  omadoras  dos  serviços.  Conclui­se  ainda  que  a  empresa  MC  Assessoria  não  existe  de  fato,  tendo  sido  constituída  de  forma  simulada,  para  atender  a  objetivos  específicos  do  grupo  econômico.  O processo de constituição da empresa MC Assessoria se baseou  nas  benesses  concedidas  pelo  artigo  51,  parágrafo  2º,  da  Instrução Normativa SRF n° 11, de 21 de fevereiro de 1996, que  possibilita a  distribuição do  lucro  contábil  quando  superior ao  presumido.  Diante  deste  regramento,  algumas  empresas  pertencentes  ao  grupo econômico, quais  sejam, Norauto Veículos Ltda,  Jacuípe  Veículos  Ltda,  Morena  Veículos  Ltda,  Anira  Veículos  Ltda  e  Norauto  Caminhões  Ltda,  estabeleceram  que  deveriam  criar  uma situação jurídica para se beneficiar diante do universo legal  estabelecido.  A  forma  encontrada  para  conseguir  o  intento  foi  constituir  fictamente  uma  empresa  optante  pelo  lucro  presumido  para  prestar serviços apenas a empresas ligadas com elevada margem  de lucro.  Percebe­se que o grupo econômico demonstrou no papel, através  de  operações  formais,  uma  intenção  que  não  foi  corroborada  com os  atos  efetivamente praticados,  ou  seja,  essência  e  forma  não se coadunam. Os atos públicos praticados não tiveram outra  finalidade a não ser esconder/dissimular os verdadeiros.  Após  a  leitura  deste  Termo  de  Verificação  Fiscal  não  resta  qualquer  dúvida  que  a  empresa  MC  Assessoria  não  existe  de  fato.  Esta  conduta  intencional  de  criar  operações  sem  qualquer  substância  econômica  ou  propósito  negocial,  a  não  ser  o  de  elidir  tributos,  aumentou  as  despesas  operacionais  da Norauto  Caminhões  Ltda,  reduzindo  sensivelmente  o  valor  do  tributo  a  recolher, mediante comportamento doloso, tendente a impedir ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  o  conhecimento  por  parte  da  autoridade  fazendária  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  sua  natureza  ou  circunstâncias  materiais, bem como alteração das características fundamentais  do fato gerador, qual seja, o lucro tributável.  O artigo 71, da Lei 4.502 de 30 de novembro de 1964, dispõe o  seguinte, in verbis:  "Sonegação é  toda ação ou omissão dolosa  tendente a  impedir  ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da  autoridade fazendária:  I  ­  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;  Fl. 3166DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 11          19 II ­ das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar  a  obrigação  tributária  principal  ou  o  crédito  tributário  correspondente."  O artigo 72, da Lei 4.502 de 30 de novembro de 1964, dispõe o  seguinte, in verbis:  "Fraude  é  toda  ação ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir  ou  retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da  obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas  características  essenciais,  de  modo  a  reduzir  o  montante  do  imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento."  Neste cenário observa­se ainda que o artigo 73, da referida Lei,  dispõe o seguinte, in verbis:  "Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais  ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e  72."  Entende  esta  Auditoria,  consoante  arrazoado  elaborado  neste  item e em todo o  trabalho realizado, que a conduta intencional  adotada  pela  Norauto  Caminhões  Ltda  para  reduzir  seu  lucro  tributável  encaixa­se  com  perfeição  nos  conceitos  acima  mencionados.  Assim, conclui­se que de acordo com artigo 44, inciso II, da lei  9.430 de 27 de dezembro de 1996, com nova redação dada pela  lei  11.488,  de  15  de  junho  de  2007,  a  multa  de  ofício  será  duplicada,  mormente  ter  havido  Sonegação,  Fraude  e  Conluio  praticada  pelas  empresas  Norauto  Caminhões  Ltda,  Morena  Veículos  Ltda,  através  de  seus  quotistas/administradores  comuns,  Norauto  Veículos  Ltda,  Anira  Veículos  Ltda  e  MC  Assessoria em Gestão Empresarial Ltda, entre outros partícipes  do Grupo Econômico.  2.7. Das considerações acerca da possibilidade do  lançamento  referente ao ano­calendário 2007:  Havendo  sido demonstrada a  sonegação, o  intuito de  fraude, o  dolo, a simulação e o conluio, o prazo de decadência não é mais  contado da data da ocorrência do fato gerador, conforme o §4º  do  art.  150  do  CTN,  conclui­se  que  o  início  da  contagem  do  prazo, a teor do inciso I do art. 173 do CTN, se desloca para o  primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento  poderia ser efetuado, qual seja 1º de janeiro de 2009, decaindo  somente em 1º de janeiro de 2014, podendo, portanto, a glosa de  despesas  não  comprovadas/existentes  ser  lançada  de  ofício  até  31/12/2013.  2.8.  Da  Infração  referente  à  Multa  pelo  não  pagamento  de  estimativas mensais de IRPJ e CSLL:  Tendo em vista que para os anos­calendário de 2007 a 2009 a  empresa optou pela forma de tributação do IRPJ e da CSLL com  base  no  lucro  real  anual,  com  pagamento  de  estimativas  Fl. 3167DF CARF MF     20 mensais,  e  em  se  considerando  as  infrações  apuradas  por  esta  fiscalização que alteram os resultados fiscais dos períodos e das  estimativas citados, constata­se que a empresa deixou de efetuar  diversos pagamentos do IRPJ e da CSLL estimados.  A falta do pagamento do IRPJ e da CSLL devidos mensalmente  por  estimativa  está  sujeita  a  multa  de  50%  sobre  o  valor  que  deixou  de  ser  pago,  conforme  disposto  no  artigo  44  da  Lei  n°  9.430/1996, inciso II, alínea b, com a redação dada pelo artigo  14  da  Lei  n°  11.488,  de  15/06/2007  (conversão  da  Medida  Provisória n° 351 de 22/01/2007), que diz:  "Art.  44.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas  multas:  ...  II – de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal:  ...  na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda  que  tenha  sido  apurado  prejuízo  fiscal  ou  base  de  cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica."  Corroborando entendimento do citado diploma  legal,  em 24 de  dezembro  de  1997,  a  Receita  Federal  do  Brasil  publicou  Instrução  Normativa  SRF  n°  93,  cujo  artigo  16,  determina  o  seguinte:  "Art.  16.  Verificada  a  falta  de  pagamento  do  imposto  por  estimativa, após o  término do ano­calendário, o  lançamento de  ofício abrangerá:  I  – a multa de ofício  sobre os valores devidos por estimativa e  não recolhidos;  II ­ o imposto devido com base no lucro real apurado em 31 de  dezembro,  caso  não  recolhido,  acrescido  de  multa  de  ofício  e  juros  de  mora,  contados  do  vencimento  da  quota  única  do  imposto."  Do todo acima exposto, foram cobradas as multas isoladas pela  falta  dos  pagamentos  das  estimativas  mensais  do  IRPJ  e  da  CSLL,  conforme  constatação  nos  Demonstrativos  de  Apuração  dos anos­calendário  específicos, parte  integrante deste Auto de  Infração.  DA CONCLUSÃO:  Da análise da escrita contábil/fiscal e dos fatos acima expostos  conclui­se que a despesa com prestação de serviços tomados da  empresa  MC  Assessoria,  nos  moldes  utilizados  pela  Norauto  Caminhões Ltda, é indevida consoante diplomas legais vigentes.  Em  função  desta  constatação  foram  recompostas  as  bases  de  cálculo do IRPJ e CSLL, glosando­se as despesas acima citadas.  Fl. 3168DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 12          21 A  multa  de  ofício  referente  a  esta  infração  foi  duplicada  nos  termos  do  artigo  44,  inciso  II,  da  Lei  9.430/96,  com  nova  redação dada pela Lei 11.488/2007, por entender esta Auditoria  que  houve  Sonegação,  Fraude  e  Conluio  nas  operações  intragrupo realizadas.  Ainda  neste  contexto,  observa­se  outra  infração  cometida  pelo  contribuinte cuja penalidade é a aplicação de multa isolada pelo  não pagamento de estimativas mensais de IRPJ e CSLL.  Dos Termos de Sujeição Passiva Solidária.  Em razão da infração cometida pelo contribuinte, já descrita no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  foram  lavrados  os  Termos  de  Sujeição  Passiva  Solidária  contra  os  diretores  da  Norauto  Caminhões  Ltda:  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  (Diretor  Presidente),  fls.  77/83,  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira  (Diretor Superintendente), fls. 84/90.  Nos referidos Termos encontra­se descrita a conduta da empresa  que  resultou  na  autuação  fiscal,  já  pormenorizadamente  detalhada no Termo de Verificação Fiscal anteriormente citado  e a razão da lavratura dos Termos de Solidariedade Passiva:  •  de  acordo com a  cláusula  7ª  do Contrato de Constituição  da  Norauto Caminhões Ltda, vigente durante o período que impacta  esta auditoria (2007 a 2009), a sociedade era administrada pelos  sócios  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  (Diretor  Presidente),  Florisberto Ferreira de Cerqueira (Diretor Superintendente).  • os artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30/11/1964, tratam da  sonegação, fraude e conluio que consoante arrazoado elaborado  neste item e em todo o trabalho fiscal realizado se encaixa com  perfeição na conduta materializada;  •  a  cláusula  17ª  da  consolidação  citada  dispõe  que  compete  à  Diretoria cumprir e fazer cumprir as cláusulas e condições deste  contrato,  com  poder  legal  para  garantir  o  regular  funcionamento da sociedade, investidos de mais os seguintes:  (a) Manter, sob sua guarda e responsabilidade, todos os títulos e  valores mobiliários da sociedade;  (b) Decidir sobre a celebração de contratos, convênios, acordos,  empréstimos e financiamentos do interesse da sociedade;  (c)  Decidir  sobre  aquisição,  locação,  alienação,  oneração  ou  gravame de bens imóveis;  (d) Decidir sobre a lotação de pessoal;  (e)  Praticar  todos  os  demais  atos  necessários  ao  exercício  da  administração social, exceto os que por lei sejam contrários aos  interesses  da  sociedade  ou  que,  por  esse  contrato  sejam  de  atribuição da Reunião de Quotistas. (grifos nossos).  Fl. 3169DF CARF MF     22 •  de  todo  o  exposto  nos Termos  de  Solidariedade Passiva  e no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  conclui­se  que  houve  infração  a  lei, Contrato Social ou Estatutos em face do não cumprimento da  legislação  em  vigor,  mediante  conduta  simulada  dos  diretores  empossados;  •  O  artigo  135  do  Código  Tributário  Nacional  –  CTN  (Lei  nº  5.172, de 25/10/1966), dispõe in verbis:  "Art.  135.  São  pessoalmente  responsáveis  pelos  créditos  correspondentes  a  obrigações  tributárias  resultantes  de  atos  praticados com excesso de poderes ou  infração de  lei,  contrato  social ou estatutos:  I – as pessoas referidas no artigo anterior;  II – os mandatários, prepostos e empregados;  III  –  os  diretores,  gerentes  ou  representantes  de  pessoas  jurídicas de direito privado. Grifos nossos.  • ante o exposto, restou caracterizada a sujeição passiva pessoal  dos  Srs. Modezil  Ferreira  de Cerqueira  (Diretor  Presidente)  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira  (Diretor  Superintendente),  nos termos do art. 135 da Lei nº 5.172, de 1966 (CTN).  IMPUGNAÇÃO  O  contribuinte  tomou  ciência  dos  autos  de  infração  em  28/05/2013  e  apresentou  a  impugnação  em  27/06/2013  (fls.  2.694/2.793), alegando, em síntese:  •  a  nulidade  da  autuação,  pela  incompetência  da  autoridade  administrativa  para  decretar  a  desconsideração  da  personalidade jurídica da MC Assessoria e Gestão Empresarial  Ltda,  empresa prestadora de  serviços,  haja vista a necessidade  de  lei  regulamentadora  prevendo  o  procedimento  para  a  decretação;  •  o  impugnante  integra  um  grupo  de  empresas  estruturadas  a  partir  de  sistema  de  gestão  pelo  qual  há  uma  empresa,  a MC  Assessoria,  especificamente  dedicada  a  prover  as  demais  empresas  nas  necessidades  de  serviços­meio  e  back  office  (serviços  contábeis,  de  recursos  humanos,  tecnologia  da  informação,  serviços  gerais,  dentre  outros  tipicamente  abrangidos  sobre  uma  estrutura  de  serviços  compartilhados),  através de uma Central de Serviços Compartilhados e Central de  Compras;  • a autoridade fiscal compondo um cenário em que tal estrutura  de  serviços  compartilhados  consubstancia  um  suposto  estratagema  fraudulento,  decretou  a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  MC  Assessoria,  reputando­a  "inexistente"  e  atribuindo  suas  atividades  às  empresas  que  contratam os seus serviços, ou seja, as empresas operacionais do  grupo empresarial, dentre as quais o impugnante. Após cerca de  nove  meses  de  auditoria  na  contabilidade,  documentos  e  atividades  da  contribuinte,  a  fiscalização,  iniciada  em  29/03/2012,  restou  concluída  via  lavratura de auto de  infração  Fl. 3170DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 13          23 que  decretou  a  "inexistência"  de  uma  terceira  empresa  fornecedora  do  impugnante  e  glosou  as  despesas  contratadas  pelo impugnante junto à MC Assessoria, para efeito de apuração  do IRPJ e CSLL;  •  a  autoridade  autuante  desconsiderou  a  existência  jurídica  da  empresa MC Assessoria como ente personalizado, decretando a  ineficácia  dos  seus  atos  constitutivos,  e,  conseguintemente,  dos  atos  civis  praticados  pela  empresa,  inclusive  o  contrato  de  prestação  de  serviços  celebrado  com  o  impugnante,  seus  consectários obrigacionais e fiscais;  •  a  decretação  da  desconsideração  da  personalidade  jurídica  para  efeitos  tributários,  pela  Autoridade  Administrativa,  é  matéria  regida  pelo  Código  Tributário  Nacional,  em  seu  art.  116,  parágrafo  único,  inserido  pela  Lei  Complementar  n°  104/2001.  Ocorre  que,  consoante  se  infere  da  redação  do  dispositivo,  a  forma de  decretação  da  desconsideração  de  atos  ou  negócios  jurídicos  visando  dissimular  a  ocorrência  do  fato  gerador do  tributo deverá observar  "os procedimentos a  serem  estabelecidos em lei ordinária". A norma, como se vê, carece de  regulamentação. Sem a  lei estabelecendo o procedimento, resta  inaplicável  a  desconsideração  dos  atos  ou  negócios  jurídicos  supostamente dissimulados;  • em dado momento,  foi editada a Medida Provisória n° 66/02,  em  cujos  artigos  13  a  19  foram  editados  os  dispositivos  estabelecendo  "Procedimentos  Relativos  à  Norma  Geral  Anti­ Elisão",  regulamentando,  assim,  a  regra  do  art.  116  do  CTN,  mas  durante  o  trâmite  do  diploma  normativo  nas  instâncias  legislativas, contudo, até a sua conversão na Lei n° 10.637/02, o  texto  referente  à  regulamentação  do  procedimento  relativo  à  desconsideração  foi  suprimido,  de modo que  esta  possibilidade  de atuação da Autoridade Administrativa  continua pendente de  autorização  no  direito  positivo.  A  propósito,  é  reiterado  entendimento do CARF quanto à natureza do dispositivo do art.  116  do  CTN,  que,  de  eficácia  limitada,  queda  inaplicável  enquanto não sobrevier sua regulamentação;  • pretender fugir ao regime jurídico do art. 116 do CTN e aplicar  regras análogas a do Código Civil, para elidir a inaplicabilidade  do regime fiscal de desconsideração, tampouco traz melhor sorte  à  pretensão  fiscal,  pois,  de  logo,  já  se  reputa  prejudicada  a  aplicabilidade  da  legislação  civil  geral  para  a  espécie,  na  medida em que a lei tributária é norma especial, quando se trata  de ato de lançamento de obrigação tributária, não podendo, ante  o princípio da especialidade, recusar a sua aplicação em prol de  norma  geral,  tal  qual  a  lei  civil.  Por  sua  vez,  o  regime  de  desconsideração da personalidade jurídica do direito civil, sobre  não  se  aplicar  preferencialmente  ao  regime  tributário,  ante  o  postulado  da  especialidade,  requer,  ainda  mais,  a  decretação  pela  autoridade  judicial,  consoante  se  infere  do  art.  50  da  codificação privada, a saber:  Fl. 3171DF CARF MF     24 Art.  50.  Em  caso  de  abuso  da  personalidade  jurídica,  caracterizado  pelo  desvio  de  finalidade,  ou  pela  confusão  patrimonial, pode o juiz decidir, a requerimento da parte, ou do  Ministério Público quando lhe couber intervir no processo, que  os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam  estendidos aos bens particulares dos administradores ou sócios  da pessoa jurídica.  • na mesma esteira, o regime jurídico de simulação, do art. 167  da lei civil, evocado pela autoridade autuante para fundamentar  o seu ato de desconsideração da personalidade jurídica, também  requer a intervenção do órgão do Poder Judiciário. De efeito, a  simulação,  enquanto  vício,  da  vontade  na  produção  do  ato  jurídico,  é  hipótese  de  nulidade,  e,  como  tal,  não  pode  ser  reconhecida senão por decisão do órgão jurisdicional, conforme  determinado no art. 168, parágrafo único, do Código Civil;  • demonstra­se que nem mesmo a aplicação do regime geral de  desconsideração,  tampouco  a  hipótese  de  simulação,  enquanto  vício de vontade passível de macular o ato jurídico, ambos da lei  civil,  lastreiam  a  atuação  da  autoridade  autuante  no  caso  concreto,  ao  arrogar­se  competência  para  decretar  veredito  normativo  que,  nos  termos  da  lei,  é  privativo  da  autoridade  judicial;  •  a  autoridade  fiscal  decretou  a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  MC  Assessoria,  reputando­a  "inexistente",  ao  supostamente  vislumbrar  nesta  estrutura  de  gestão  de  redundâncias  e  sinergias,  com  a  otimização  do  atendimento  às  necessidades  comuns  de  todas  as  empresas  através  de  uma  única  estrutura  hospedada  por  uma  empresa  focada  exclusivamente  em  tais  atividades  meio,  um  suposto  engenhoso esquema fraudulento que pretendeu combater com o  presente Auto de Infração;  • ocorre que o procedimento administrativo em pauta, no qual se  operou a análise das atividades do  impugnante,  que  teve a  sua  contabilidade  auditada  e  os  recolhimentos  tributários  escrutinados,  corresponde  a  procedimento  administrativo  em  que o contribuinte fiscalizado, e, assim, parte no PAF que daí foi  instaurado, é o próprio Impugnante, e não a MC Assessoria;  •  todas  as  alegações  e  supostos  elementos  que  conduziram  à  autuação não se referem ao autuado, mas sim à MC Assessoria:  quais  as  atividades  da MC  Assessoria?  Ela  prestava  serviços?  Ela  tinha  conta  em  banco?  Ela  tinha  empregados  em  folha,  quantos  e  desenvolvendo  quais  atividades?  Ela  tinha  contratos  com  fornecedores?  Quais  os  custos  e  despesas  da  MC  Assessoria? Os custos e despesas estavam contabilizados? A MC  Assessoria  detinha  contrato  de  prestação  de  serviços  com  as  empresas  do  grupo?  Ela  emitia  nota  fiscal?  A MC  Assessoria  declarava  e  recolhia  os  tributos  sobre  as  receitas  auferidas?  Essas  são  as  questões  fundamentais  para  o  deslinde  do  feito,  porém,  nenhuma  dessas  questões  foi  respondida  pela  auditoria  realizada pela Autoridade Fiscal, exatamente porque sua análise  se  centrou  na  empresa  fiscalizada  e  autuada  e  não  a  MC  Assessoria;  Fl. 3172DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 14          25 •  demonstra­se,  destarte,  a  total  incongruência  do  ato  de  lançamento:  decreta  a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  de  uma  empresa  dentro  de  um  procedimento  fiscalizatório que  tem como objeto uma outra empresa. Mutatis  mutandis, é como se o Ministério Público movesse uma denúncia  criminal  contra  Fulano  de  Tal,  e,  na  peça  acusatória,  descrevesse como fundamento um ato cometido por Beltrano;  • a incongruência, verdadeira inépcia do ato de lançamento, está  expressa e simbolizada em uma constatação: um ato jurídico, ou  é válido ou não é; ou é nulo ou não é. Não pode ser um e outro  ao  mesmo  tempo.  Temos,  porém,  que  este  mesmo  Auto  de  Infração  que  decreta  a  nulidade  da  constituição  da  MC  Assessoria  foi  lavrado  contra  9  empresas,  dentre  as  quais  o  impugnante,  e  deverá  ainda  ser,  certamente,  lavrado  contra  outras  tantas, na medida em que o mesmo grupo empresarial é  composto  por  mais  de  10  empresas  que  contratam  os  mesmos  serviços junto à MC Assessoria;  •  lógico  e  coerente,  do  ponto  de  vista  formal/procedimental,  seria que fosse instaurado um procedimento de desconsideração  contra a própria MC Assessoria, e, caso fosse afinal consumada  a  desconsideração,  os  lançamentos  contra  as  empresas  que  contrataram  seus  serviços  seriam  meros  reflexos.  Agora,  contudo, corre­se o risco, completamente inusitado, de que a MC  Assessoria  tenha  decretada  sua  nulidade  em  um  auto  lavrado  contra uma determinada empresa; e seja mantida, na apreciação  dos  outros  autos  de  Infração,  válida  para  as  demais,  ou  vice­ versa!;  • medida excepcional que é, a desconsideração da personalidade  jurídica,  inclusive  na  hipótese  de  alegada  simulação,  exige,  como  premissa  fundamental  de  segurança,  como  método  de  máximo suporte fático e probatório do ato de desconsideração e  a  oferta  do  contraditório  à  pessoa  cuja  desconsideração  é  pretendida;  • fato é que o procedimento administrativo instaurado contra um  determinado  contribuinte  não  é  idôneo  para  decretar  a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  de  um  outro  contribuinte,  totalmente  alheio  ao  procedimento  fiscalizatório  epigrafado.  Trata­se  de  absoluta  ineficácia  do  procedimento  administrativo  fiscal  que  pretende  afetar  a  esfera  jurídica  de  outrem além daquele  sujeito passivo que  é objeto da auditoria,  ficando patente  o  desvio  de  forma  que  enseja  a  nulidade.  Vale  ainda ressaltar que este auto de infração é modelo idêntico para  as  diversas  empresas  do  grupo  empresarial  em  epígrafe,  que  contratam serviços compartilhados nos mesmos moldes, perante  a mesma MC Assessoria;  • o fato é que o impugnante integra grupo empresarial composto  por  mais  de  uma  dezena  de  empresas,  preponderantemente  do  ramo  do  varejo  automotivo.  Tal  cenário,  que  o  fiscal  autuante  falhou  em  descrever  com  precisão,  demanda,  como  um  paradigma  de  gestão,  eficiência  e  plataforma  para  a  expansão  Fl. 3173DF CARF MF     26 das atividades e negócios do grupo empresarial, a instalação de  uma central de serviços compartilhados para atender a todos os  negócios existentes e àqueles a serem futuramente instalados;  •  as  necessidades  de  um  ambiente  econômico  crescentemente  competitivo, em que os negócios, sobretudo aqueles que operam  no  varejo,  via mera  revenda,  trabalham  com margens  de  lucro  cada  vez  mais  exíguas,  exigem  uma  estrutura  de  compartilhamento  de  serviços­meio,  ou  seja,  serviços  que  não  dizem  respeito  ao  negócio  principal  da  empresa  e  geram  redundâncias quando  instalados em cada uma das unidades do  grupo  isoladamente. Uma empresa do grupo hospeda a  central  de  serviços  e  fornece  às  demais  unidades  de  negócio  tais  utilidades que geram demanda comum a todas elas, de modo que  aquilo que o fiscal autuante pretendeu caracterizar como fraude  não  é  senão  o  paradigma  do  mercado  quando  se  trata  de  estrutura  de  gestão  de  serviços­meio,  administrativos  e  back  office em grupos empresariais;  •  o  autuante,  revelando,  reiteradamente,  pouco  rigor  e  descompromisso  com  a  verdade material,  sobre  não  escrutinar  as  bases  econômicas  e  fáticas  que  pautaram  a  estrutura  de  serviços  compartilhados  fornecida  pela  MC  Assessoria,  tampouco, manteve­se fiel à realidade, inclusive fiscal e contábil,  dos  fatos,  quando  pretendeu  apurar  o  IRPJ  e  a  CSLL  do  impugnante  partindo  da  "inexistência"  da  MC  Assessoria.  De  fato,  para  neutralizar  a  existência  da  MC  Assessoria  como  pessoa  jurídica  autônoma,  o  autuante  imputou  os  valores  de  IRPJ e CSLL pagos por esta empresa às empresas contratantes,  inclusive o impugnante. Deveria, porém, além de haver imputado  tais  valores  de  IRPJ,  fazê­lo  igualmente  quanto  aos  demais  tributos  federais,  inclusive  PIS/Cofins  e  contribuições  sociais,  além  de,  igualmente,  atribuir  às  contratantes  também  as  despesas  incorridas  pela  própria  MC  Assessoria,  inclusive  despesas  com  pessoal,  fornecedores,  e  todas  aquelas  assim  admitidas, como dedutíveis, pela legislação do IRPJ;  •  os  dispêndios  incorridos  pela  pessoa  jurídica  são,  ou  não,  dedutíveis  para  efeito  de  apuração  de  IRPJ  e  CSLL  na  estrita  medida  em  que  se  conformam  aos  critérios  do  art.  299  do  Regulamento do Imposto sobre a Renda, aprovado pelo Decreto  n°  3000/99  (RIR/99).  Trata­se  de  aspectos  técnicos,  de  fundamental  relevância,  que  a  lavratura  em  momento  algum  considerou;  •  o  lançamento  manteve  a  sua  verve  persecutória  quando  determinou  a  aplicação  da  multa  qualificada.  Para  tanto,  atribuiu  ao  impugnante  atos  de  sonegação  e  fraude  com  a  aplicação da multa em dobro do art. 44, §1°, da Lei n° 9.430/96.  A mansa jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos  Fiscais  (CARF),  entende  que  a  aplicação  da multa  qualificada  requer  a  demonstração  específica  e  inequívoca  do  dolo  do  contribuinte sob a forma da intenção de fraudar o Erário, logro  probatório do qual a lavratura sequer se aproxima;  •  a  lavratura  está  permeada  de  uma  má  compreensão  generalizada da estrutura negocial e de gestão do impugnante, e  do grupo de empresas que integra, o que, refletindo diretamente  Fl. 3174DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 15          27 o modelo amplamente adotado no mercado, e reconhecido pela  própria  Receita  Federal  do  Brasil,  fornece  o  grau  de  incompatibilidade que a lavratura aufere a partir dos  fatos que  pautam a lide e das normas jurídicas que regem o tema, tudo o  que, subsequente e especificamente, nas suas diversas nuanças e  vertentes,  restará  demonstrado,  como  suficiente  para  o  cancelamento da autuação;  • o estabelecimento de uma estrutura de serviços compartilhados  na  MC  Assessoria  não  consubstancia  mero  capricho,  muito  menos engenho fraudulento como surpreendentemente pretendeu  caracterizar  o  autuante,  mas  sim  um  passo  do  grupo  empresarial,  e  do  Impugnante  como  unidade  de  negócio  nele  inserida, visando atender a exigências inexoráveis da realidade  de  mercado,  quanto  à  otimização  dos  custos  do  negócio  via  capitalização das  sinergias  e  ganhos  de  escala  tão necessários  em  um  mercado  que  pratica  margens  cada  vez  mais  estreitas,  conforme  relata  no  item  III  da  impugnação  “A  racionalidade  econômica e o propósito negocial da estruturação de central de  serviços compartilhados, via MC Assessoria”;  •  salta aos olhos que, após nove meses de auditoria dentro das  diversas  empresas  do  grupo  empresarial,  a  fiscalização  tenha  passado ao largo das atividades e negócios realizados pela MC  Assessoria  e,  conseguintemente,  da  constatação  do  valor  agregado pela empresa à estrutura do grupo. A mensagem que o  Termo de Verificação Fiscal transmite para aquele que o lê é de  que  a MC Assessoria  não detém  custos  nem despesas,  não  tem  qualquer  legitimidade  contratual  perante  terceiros,  não  realiza  qualquer  operação  ou  negociação  em  prol  do  grupo  de  empresas, enfim, não desenvolve qualquer atividade;  •  apesar  de  haver  sido  objeto  das  diligências  da  autoridade  fiscal,  conforme  atestam  os  Termos  de  Intimação  anexos,  endereçados pela fiscalização diretamente à MC Assessoria, em  momento  algum  esta  empresa  foi,  ela  própria,  retratada  nos  autos do PAF como uma entidade per se, com sua contabilidade,  custos,  despesas,  contratos,  ativos  e  passivos,  analisados  e  auditados. Tal circunstância, ou seja, a virtual ausência da MC  Assessoria  do  PAF,  observa­se,  foi  utilizada  pela  fiscalização  como plataforma de sustentação da pretensão fiscal empunhada  na  autuação,  baseada  na  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  MC  Assessoria,  por  suposta  "inexistência",  o  que  explica porque a MC Assessoria não  foi autuada,  fosse a  título  de  alvo  da  desconsideração,  como  co­devedora  ou  qualquer  outra modalidade;  •  a  auditoria,  dado  que  teve  como  alvo  o  impugnante,  não  analisou  a  contabilidade  da  MC  Assessoria,  que  é  empresa  distinta, não arrolou os negócios em que esta  figura, não abriu  seus  custos  e  despesas,  que  são  insumos  para  a  prestação  dos  serviços  às  demais  empresas  do  grupo  e  justificam  o  preço  cobrado  e  as  despesas  incorridas  nas  contratantes.  A  única  referência, no Termo de Verificação Fiscal, às atividades da MC  Assessoria  é  o  seu  quadro  de  funcionários.  E  assim  o  faz  a  Fl. 3175DF CARF MF     28 fiscalização  no  afã  de  comprovar  a  sua  tese  de  que  a  MC  Assessoria  é  mero  repositório  de  empregados,  sem  qualquer  atividade. Observa­se  que a  própria  auditoria,  ao  identificar  o  quadro  de  empregados  da  MC  Assessoria,  e  as  funções  que  exercem, demonstra e reconhece que a empresa presta serviços  e, mais ainda, quais os serviços que presta, exatamente aqueles  que  são  objeto  da  função  das  pessoas  ali  arroladas  e  de  cada  uma das equipes que, podemos identificar, ali estão descritas.  •  é  natural  que,  em  se  tratando  da  implementação  de  um  compartilhamento  intra­grupo,  os  empregados  que  serão  alocados  à  empresa  hospedeira  da  Central  de  Serviços  Compartilhados  –  CSC,  sejam  oriundos  de  cada  uma  das  unidades que serão atendidas pela provedora dos serviços, dado  que não há ruptura no relacionamento de um lado ou de outro,  aproveita­se  a  experiência  acumulada  pelo  colaborador,  garante­se a sucessão trabalhista e os direitos dos empregados,  e  se  alavanca  o  vínculo  patrão­empregado  a  partir  de  uma  relação  pessoal  já  consolidada,  pelo  empregado,  dentro  do  próprio grupo;  •  é  de  estranhar  o  questionamento  da  fiscalização  quanto  ao  local  de  trabalho  dos  empregados  da  MC  Assessoria,  que  se  encontram  baseados  nas  empresas  contratantes.  Se  uma  determinada  empresa  contrata  com a KPMG,  por  exemplo, um  outsourcing  de  compliance  fiscal,  onde  será  que  os  colaboradores  cedidos  vão  trabalhar,  escriturando  os  lançamentos,  preenchendo  as  declarações,  gerando  os  documentos  de  arrecadação  e  efetuando  os  recolhimentos?  É  evidente  que  as  pessoas  cedidas  ficarão  alocadas  dentro  do  cliente, onde  toda a documentação que é utilizada no dia­a­dia  do  trabalho  está  baseada.  A  lógica  utilizada  pela  fiscalização,  para  questionar  os  serviços  contratados  pelo  impugnante  e  prestados pela MC Assessoria, diferente da lógica que pautou as  empresas  na  estruturação  da  CSC,  não  guarda  qualquer  compromisso  com  a  racionalidade  econômica  e  o  propósito  negocial,  não  podendo  se  considerar  compreensível  sob  uma  perspectiva empresarial de desempenho e eficiência;  •  são  inúmeras  as  transações,  despesas,  custos  e  negócios  em  geral que a MC ASSESSORIA celebra no mercado, sempre com  a  finalidade  de  prover  serviços  e  centralizar  despesas  das  empresas  operacionais  que  compõem  o  Grupo  MC.  Apenas  revendedoras  de  veículos,  como  já  descrito  nesta  impugnação,  são 14 unidades e estabelecimentos, cuja demanda por serviços  de  back  office  e  fornecimento  de  insumos  e  outras  utilidades,  cada vez maior, é atendida pela MC Assessoria;  •  a  MC  Assessoria  provê,  efetivamente,  utilidades  às  contratantes, via prestação de serviços realizada por seu quadro  de  empregados,  cujas  equipes  e  respectivas  funções  são  identificadas  e  descritas  no  relatório  da  própria  auditoria.  Assim,  no  intuito  de  exaurir  as  informações  relativas  às  atividades da MC Assessoria é de se escrutinar, e trazer a lume e  ao  crivo  do  julgador  administrativo,  suprindo  omissão  da  auditoria  fiscal  neste  ponto  fundamental  e  caro  à  pretensão  fiscal,  as  despesas,  custos  e  atividades  especificamente  desenvolvidas  pela  citada  empresa,  demonstradas  a  partir  da  Fl. 3176DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 16          29 escrituração  contábil,  documentos  e  evidências  que,  disponibilizadas  à  fiscalização,  foram  ignoradas  na  lavratura.  Objetivamente,  temos  que  as  atividades  da  MC  Assessoria  se  centram em: Central de Serviços Compartilhados, prestados pela  própria  MC  Assessoria  via  fornecimento  de  mão­de­obra  em  serviços­meio  e  central  de  compras  e  contratação  de  fornecedores comuns às diversas empresas do grupo;  • todas as despesas, custos, contratos, negócios e atividades em  geral,  promovidas  pela  MC  Assessoria,  estão  amparados  e  lastreados em documentos anexos, notadamente a contabilidade  da empresa (Doc. N° 05), além de  instrumentos, notas  fiscais e  documentos que  formalizam as  transações respectivas  (Doc. N°  06).  Finalmente,  acompanha  a  presente  impugnação  Relatório  de  Especialista  elaborado  pela  consultoria  Ernst  &  Young  Terço, avaliando e atestando  todas  as atividades desenvolvidas  pela  MC  Assessoria,  desde  o  seu  estabelecimento  até  2011,  conforme anexo (Doc. N° 07);  • a descrição do quadro de funcionários da MC Assessoria, com  destaque  para  a  função  exercida,  e  a  composição  das  equipes  setoriais,  representadas  na  folha  de  pagamento  da  empresa,  comprovam  e  identificam  os  serviços  prestados  pela  MC  Assessoria, que compõem a Central de Serviços Compartilhados,  tudo conforme descrição realizada pelo próprio autuante;  •  demonstra­se,  conforme  relatório  transcrito  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  e  folha  de  pagamento  da  MC  Assessoria  (anexa  em  Doc.  N°  02),  a  prestação,  a  partir  da  força  de  trabalho  da  própria  prestadora,  dos  seguintes  serviços  compartilhados, às demais empresas do grupo:  (a) serviço de contabilidade;  (b) serviço de compliance fiscal;  (c) serviço de consultoria em recursos humanos;  (d) serviço de tecnologia da informação;  (e) serviço de crédito e cobrança;  (f) serviço de consultoria financeira e securitária (F&I).  • o volume de serviços prestados pela MC Assessoria expandiu­ se significativamente desde a sua instalação, exigindo o aumento  do  seu  quadro  de  empregados,  ao  longo  dos  anos.  A  empresa  saiu de 46 empregados em 2007 para 127 empregados em 2011,  conforme demonstram as folhas de pagamento anexas (Doc. N°  02),  e destacado ainda pelo Relatório da Ernst & Young Terco  (Doc. N° 07);  •  observa­se  que,  na  linha  de  uma  estrutura  típica  de  serviços  compartilhados,  não  se  identifica  a  alocação  ao  CSC  de  atividades  vinculadas  ao  negócio  principal  das  empresas  operacionais,  ou  seja,  não  houve  incorporação,  ao  quadro  de  pessoal  da MC Assessoria,  de  vendedores,  gerentes  de  vendas,  Fl. 3177DF CARF MF     30 consultores  de  oficina,  mecânicos  e  demais  colaboradores  vinculados ao core business das empresas. A estrutura de back  office  e  serviços  compartilhados  deve  se  resumir  a  atividades  meio, e assim se dá na MC Assessoria;  •  por  meio  da  centralização  dos  relacionamentos  com  fornecedores  diversos,  de  insumos,  mercadorias  e  serviços  comuns  às  empresas  do Grupo MC,  a MC Assessoria  viabiliza  ganho  de  escala  e  gestão  uniformizada  e  centralizada  dos  processos  de  compras,  agregando  valor  ao  grupo  via  estruturação  de  uma  central  de  compras  e  contratação  de  fornecedores comuns;  • todas estas transações, operações, negociações e contratações  estão devidamente documentadas e contabilizadas na empresa, e  demonstram,  reiteradamente,  e  em  conjunto  com  as  demais  evidências  já apontadas, a existência, necessidade e o valor da  MC  Assessoria  dentro  do  grupo  empresarial,  como  prestadora  de serviços ao impugnante e às demais empresas do Grupo MC;  •  conforme  lançamentos  contábeis  (Doc.  N°  05  anexo),  lastreados  em  instrumentos,  notas  fiscais  e  documentos  que  formalizam as transações respectivas, também colacionados aos  autos  (Doc.  N°  06  anexo),  identificam­se  diversas  áreas  de  atuação da central de compras, como estrutura proporcionadora  de  escala  na  aquisição  de  insumos  e  contratação  de  fornecedores, dentre as quais podemos indicar as seguintes:  (a) serviço de assistência médica aos colaboradores do grupo;  (b)  aquisição  de  vestuário  padronizado  para  os  colaboradores  do grupo;  (c) serviço de catering e alimentação para os colaboradores do  grupo;  (d) serviço de consultoria em tecnologia da informação para as  empresas do grupo;  (e)  serviços  de  auditoria  e  consultoria  para  as  empresas  do  grupo;  (f) aquisição de insumos de informática;    (g) aquisição de material de escritório;  (h)  contratação  de  financiamento  para  as  empresas  do  grupo  junto a instituições financeiras;  (i) contratação de escritórios de advocacia para as empresas do  grupo;  (j) contratação de serviços de propaganda e marketing para as  empresas do grupo.  • não passa despercebido que figuram entre as fornecedoras da  MC  Assessoria  empresas  de  reconhecida  credibilidade  no  mercado, dentre outras entidades que negociaram e entabularam  com  a  MC  Assessoria  negócios  jurídicos  válidos  e  representativos  operacional  e  economicamente.  Desnecessário  Fl. 3178DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 17          31 afirmar que tais entidades nunca se prestariam a colaborar com  um teatro fraudulento como aquele roteirizado pela fiscalização  no Auto de Infração em epígrafe;  • salta aos olhos a disparidade que se identifica do cotejo entre o  cenário  idealizado  pelo  autuante,  em  que  a  operação  da  MC  Assessoria é  fictícia, e a realidade negocial, em que a empresa  detém  volume  significativo  de  operações,  com  múltiplos  e  idôneos  fornecedores,  legitimadas  jurídica e  economicamente a  partir de uma estrutura racional imposta pelo mercado, baseada  na eficiência e na redução de custos;  •  queda  assim  demonstrada,  mais  uma  vez,  a  precariedade  da  lavratura,  quanto  ao  suporte  fático  que  pretende  construir,  na  medida em que, ao resumir as atividades da empresa à folha de  pagamento,  ignora  vertente  relevante  e  estratégica  da  atuação  da  MC  Assessoria,  que  é  a  operação  de  centro  de  compras  e  contratação de fornecedores comuns;  •  sendo  esta  estrutura  uma  opção  racional  do  contribuinte,  consectário do direito à autonomia privada e livre exercício da  atividade econômica, visando a maior eficiência de sua atividade  econômica,  veremos  afinal  a  caracterização  jurídica  desta  estrutura, que, ver­se­á, não representa novidade para o Fisco,  cujo  entendimento  em  nada  reprime  a  autonomia  privada  do  contribuinte  ao  formatar  as  suas  operações,  baseado  em  critérios  de  eficiência,  fazendo  uso  do  formato  dos  serviços  compartilhados intragrupo;  •  neste  contexto,  o  contrato  de  prestação  de  serviços  compartilhados  provê  ao  grupo  empresarial  integrado  por  interesse comum uma estrutura jurídica que viabiliza uma gestão  integrada de custos  e despesas,  incrementando a  eficiência dos  processos  vinculados  aos  serviços­meio,  entre  empresas  do  grupo,  e,  por  consequência,  a  eficiência  da  própria  gestão  do  core business de cada unidade empresarial;  •  o  contrato  de  prestação  de  serviços  compartilhados  é  um  negócio  jurídico  que  implementa  a  gestão  centralizada  de  serviços  administrativos,  back  office,  custos  e/ou  despesas  comuns  a  todas  as  empresas  do  grupo,  de  modo  que  uma  entidade  empresarial  otimize  as  sinergias  e  agregue  escala  às  operações redundantes das empresas, centralizando­as e, afinal,  reduzindo custos e agregando valor ao grupo como um todo. São  objeto  de  contrato  de  prestação  de  serviços  compartilhados,  dentre  outros:  serviços  de  assessoria  contábil,  assessoria  jurídica,  programação,  coordenação,  controle  orçamentário,  consultoria  financeira,  serviços  de  informática,  assistência  no  domínio da produção, das compras, serviços de recrutamento e  treinamento,  prestados  pela  própria  Central  de  Serviços  Compartilhados; e também a centralização de despesas comuns  e  compartilhadas  entre  as  empresas  do  grupo,  a  exemplo  de  despesas  com  pessoal  terceirizado,  relativas  a  publicidade,  marketing,  divulgação,  informação  de  conjuntura,  métodos  de  gestão,  assistência  de  cobrança,  consultorias  especializadas,  Fl. 3179DF CARF MF     32 serviços  gerais,  serviços  legais,  dentre  outros,  contratados  de  forma centralizada em fornecedores terceiros;  •  o  contrato  de  prestação  de  serviços  compartilhados  não  se  confunde,  ressalte­se,  com  o  contrato  de  rateio  de  despesas.  Malgrado  tenham  objeto  semelhante  o  contrato  de  rateio  de  despesas  e  o  contrato  de prestação  de  serviços  compartilhados  guardam diferença em elemento  fundamental, que é a causa do  negócio. O  contrato  de  rateio  de  despesas  é  transação  fora do  mercado, que tem como objeto prestações que são marginais ao  objeto  social  da  prestadora,  e  visa  atender  exclusivamente  a  entidades  sob  controle  comum  e  sem  auferir  qualquer  mais­ valia;  ao  passo  que  o  contrato  de  prestação  de  serviços  compartilhados é prestação de serviços a mercado, tendo como  objeto  prestações  que  constituem  a  própria  expertise  da  prestadora,  ou  seja,  seu  objeto  social,  o  que  faz  com  fito  de  lucro,  podendo  oferecê­los  não  apenas  a  unidades  do  mesmo  grupo  de  empresas,  mas  também,  eventualmente,  a  outras  empresas  alheias  ao  grupo  empresarial.  Daí  porque  sua  prestação  é  formalizada  via  emissão  de  nota  fiscal,  e  os  pagamentos  pelos  serviços  prestados  consubstanciam  receita  e  são tributáveis na empresa que centraliza o rateio, inclusive por  PIS/Cofins;  •  o  contrato  de  prestação  de  serviços  compartilhados  é,  efetivamente, a estrutura implementada pela MC Assessoria, que  presta  serviços  em  condições  de  mercado  e,  sobre  o  preço  cobrado, emite nota fiscal e recolhe todos os tributos incidentes,  inclusive IRPJ, CSLL e PlS/Cofins, nos termos de DIPJs anexas  (Doc. N° 08). Daí porque, na medida em que não realiza rateio,  mas  sim desenvolve atividade  econômica  como qualquer  outra,  com  fito  de  lucro,  a  MC  Assessoria  agrega  margens  de  lucro  (markup) aos seus preços, como retribuição, ou contraprestação,  à  mais­valia  gerada  às  empresas  contratantes,  pelo  valor  que  lhes agrega a partir da estrutura que disponibiliza, do expertise  consolidado  sobre  os  serviços  oferecidos,  da  uniformização  de  padrões  e  procedimentos,  da  centralização  e  otimização  de  processos, e da redução de custos;  •  não  há  qualquer  grau  de  ilicitude  na  contratação  com  empresas  do  mesmo  grupo  econômico,  muito  menos  em  uma  estrutura  em  que  uma  das  causas  da  sua  criação  reside  justamente no fato de se tratar de empresas do mesmo grupo; do  contrário,  não  seria  compartilhamento,  centralizado  e  com  padrões  uniformes.  O  contrato  intragrupo  é,  per  se,  negócio  jurídico lícito e válido;  •  sabe­se,  sim,  que  os  negócios  jurídicos  realizados  entre  empresas  do  mesmo  grupo  econômico  sofrem,  quanto  às  margens  de  lucro  aplicáveis,  o  controle  das  normas  de  distribuição disfarçada de lucros "DDL", do art. 60 do Decreto­ Lei n° 1.598/77 e art. 464 do sejam concretizadas em condições  análogas  às  de  mercado.  Em  nenhum  momento,  porém,  as  margens  de  lucro  empregadas  na  prestação  de  serviços  realizada  pela MC Assessoria  foram  objeto  de  questionamento  por  parte  da  auditoria,  o  que  só  reitera  a  regularidade  da  estrutura  implementada  sob  todos  os  aspectos,  inclusive  sob  o  controle fiscal das margens de lucro nas transações intragrupo,  Fl. 3180DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 18          33 proporcionado  pelas  regras  de  DDL.  E  se  a  auditoria  não  aplicou  as  regras  de  DDL,  ou  seja,  não  utilizou  os  controles  fiscais de markup  intragrupo,  é porque os preços da prestação  realizada  pela  MC  Assessoria  são  absolutamente  normais  e  razoáveis, por compatíveis com a realidade de mercado;  •  em  dado momento,  algo  que  en  passant,  a  Autoridade Fiscal  pretende  apontar,  sem  exatamente  quantificar,  ou melhor,  sem  questionar  tecnicamente,  nas  despesas  contraídas,  bases  de  preço  superiores  às  que  entende  adequadas  à  prestação  de  serviços  da  MC  Assessoria,  entretanto,  tal  juízo,  equivocado,  decorre  exatamente  da  total  sub­representação  da  realidade  contábil,  financeira  e  jurídica  da MC  Assessoria  nos  autos  do  PAF,  do  qual  consta,  dentre  as  diversas  atividades,  custos  e  despesas da entidade, apenas a  folha de pagamento. De  fato, a  Autoridade  Fiscal,  quando  analisa  os  cenários  de  despesas  do  impugnante  pré  e  pós  MC,  compõe  um  quadro  distorcido,  exatamente  porque  a  sua  visão  estava  limitada  à  despesa  com  empregados, quando os custos,  e, portanto, os  serviços, da MC  Assessoria,  não  se  referem  apenas  a  empregados  (cessão  de  mão­de­obra  especializada),  mas  também  e,  substancialmente,  em  valores,  a  serviços,  insumos  e  utilidades  diversas  que  adquire, como central de compras, de terceiros no mercado para  fornecer às empresas do Grupo MC;  • não procede a tese, da auditoria, de que os trabalhadores após  migrarem para a MC Assessoria passaram a  custar mais  caro,  mas  sim  que,  entre  os  custos  faturados  pela MC Assessoria  às  empresas  operacionais,  estão  não  apenas  na  mão­de­obra  cedida,  mas  também  inúmeros  outros  custos  e  despesas  compartilhados  entre  o  grupo  através  da  estrutura  criada,  a  exemplo da contratação de escritórios de advocacia, assistência  médica  para  os  colaboradores  do  grupo,  consultorias  e  auditorias,  e  até  mesmo  aquisição  de  vestuário  padronizado  para  todo  o  grupo.  Tal  circunstância  exigiria,  para  o  comparativo,  proposto  pela  fiscalização,  ser  fiel  à  realidade,  que, às despesas de empregados anteriores à migração,  fossem  acrescentadas  as  despesas  outras  incorridas  na  MC  que  compuseram os  custos  desta  empresa  na  prestação  de  serviços  compartilhados ao impugnante;  •  a  comprovar  que  os  níveis  de  preço  praticados  pela  MC  Assessoria são absolutamente razoáveis, e mesmo módicos, está  a proporção entre o custo da MC e o faturamento das empresas  do grupo, cujos serviços de back office, administrativos, centrais  de  compras  e  fornecedores  comuns  estão  todos  concentrados  e  custeados  na MC Assessoria. Vê­se  que  as  despesas que  a MC  Assessoria  fatura  às  empresas  operacionais  correspondem,  no  período  fiscalizado, a um percentual anual médio de 0,97% da  receita  bruta  das  empresas,  conforme mostra  demonstrativo  de  fl. 2744, número que se pode de plano afirmar é pequeno para o  nível de serviço demandado pelas empresas do grupo, e o escopo  abrangente  dos  serviços  prestados,  como  já  retratado  acima.  Decerto  que,  caso  se  almejasse  engendrar  um  estratagema  fraudulento  para  drenar  recursos  das  empresas  e  escapar  à  Fl. 3181DF CARF MF     34 tributação,  não  soaria  compreensível  tamanha  exposição,  com  riscos legais de toda ordem, para lograr um benefício de meros  0,97%;  •  a  MC  Assessoria,  portanto,  como  qualquer  outra  empresa,  prestando serviços,  cobra preço, no qual  está  incluída margem  de  lucro  que  viabilizará  a  continuidade  das  suas  atividades,  a  expansão  e  a  evolução  do  negócio,  investimentos  no  aprimoramento  dos  serviços  prestados  e  contratação  de  mais  quadros,  cenário  que,  como  já  retratado  nesta  impugnação  e  demonstram  as  folhas  de  pagamento  anexas  (Doc.  N°  02),  caracterizou, desde o surgimento, a dinâmica da MC Assessoria,  que  iniciou  com  folha  de  46  empregados  e  em  2011  passou  abrigar 127 pessoas em seus quadros;  •  de  todo  o  exposto,  fica  caracterizada:  I)  a  existência  da MC  Assessoria  como  entidade  dotada  de  substância  jurídica  e  de  fato,  figurando  como  sujeito  contratante  em  negócios  jurídicos  entabulados  com  inúmeros  fornecedores,  empregados,  pessoas  físicas  e  pessoas  jurídicas,  terceiros  em  geral  sem  qualquer  vinculação  com  a  empresa,  muitos  deles  instituições  reconhecidamente idôneas e rigorosas em seus relacionamentos  no mercado; II) a validade do contrato de prestação de serviços  compartilhados, como ato jurídico dotado de propósito negocial  e  racionalidade  econômica  e  executado  através  de  efetiva  prestação de serviços realizada pela MC Assessoria.  •  demonstra­se,  com  base  em  todas  as  evidências  acima  referidas,  inclusive  aquelas  descritas  pela  própria  auditoria  no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  que  a  vontade  manifestada  e  consumada  contratualmente,  seja  na  constituição  da  MC  Assessoria,  como  ente  personalizado,  seja  na  celebração  e  cumprimento  do  contrato  de  prestação  de  serviços  compartilhados e  central de  custos  e despesas,  celebrado entre  esta  empresa  e  as  demais  que  compõem  o  grupo  empresarial,  guarda perfeita e absoluta consonância e correspondência com a  realidade  dos  fatos,  tanto  objetiva  quanto  subjetivamente,  ou  seja,  tanto  pela  prestação  contratada  quanto  pelas  pessoas  obrigadas,  sendo  inaplicável  a  desconsideração  da  personalidade jurídica, pretendida pelo autuante, como também  o art. 167 do Código Civil, sendo absolutamente despropositado  falar­se em simulação, quando o ato jurídico reflete exatamente  a vontade manifestada e as pessoas que nele intervieram, com as  respectivas obrigações;  • a jurisprudência do CARF é absolutamente rigorosa no sentido  de  que  a  aplicação  da  desconsideração  da  personalidade  jurídica,  inclusive  sob  alegação  de  simulação,  deve  ser  acompanhada de demonstração robusta e inequívoca, por parte  da  autoridade  fiscal,  da  fraude  alegada.  Análise  criteriosa  dos  autos do PAF revela que em momento algum a autoridade fiscal  se vale de provas efetivas, muito menos contundentes, da fraude  ou simulação que alega. Sua pretensão, de desconsideração da  personalidade  jurídica,  pauta­se  efetivamente  numa  pré­ concepção  de  má­fé  do  contribuinte,  que  impregna  o  juízo  da  auditoria, e a impede de realizar um escrutínio isento e  técnico  da realidade negocial do impugnante e do grupo econômico que  integra;  Fl. 3182DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 19          35 • todos os elementos que a autoridade autuante pretende utilizar  para caracterizar o  suposto enredo  fraudulento na verdade são  dados e circunstâncias de fato que, pelo contrário, justificam, do  ponto de vista negocial, e, mais ainda, exigem a implementação  da  estrutura  de  serviços  compartilhados  adotada  pela  Impugnante: a existência de um grupo de empresas sob controle  comum; a alocação de  funcionários das empresas operacionais  numa Central  de  Serviços Compartilhados  recém  instalada,  na  MC  Assessoria;  a  cessão  dos  empregados  para  prestação  de  serviços  de  back  office  e administrativos  nas  dependências  das  empresas  operacionais;  a  centralização  da  contratação  de  despesas  e aquisição de  insumos numa central de compras que  atende a todo o grupo;  •  demonstrada  a  substância  negocial  e  econômica,  além  da  formal e jurídica, do negócio sob o qual a MC Assessoria presta  serviços  compartilhados  ao  impugnante  e  demais  empresas  do  Grupo MC,  não  pode  subsistir  a  glosa  de  despesas  decretada  pela autoridade fiscal, impondo­se o cancelamento de lavratura,  o que se requer desde já;  •  para  constituir  crédito  tributário  referente  a  IRPJ  e  CSLL,  como levou a cabo na lavratura em epígrafe, o autuante glosou  as despesas contratadas pelo impugnante junto à MC Assessoria,  reputando­lhes indedutíveis para efeito de apuração dos tributos  sobre  a  renda  e  o  lucro  da  pessoa  jurídica.  A  lavratura  simplesmente  decretou,  genericamente,  a  desnecessidade  ou  inexistência  de  despesa  dedutível.  Eximiu­se  de  escrutinar  os  critérios de dedutibilidade da  legislação do  IRPJ, ou cotejá­los  com  a  atividade  desenvolvida  pela  prestadora, MC Assessoria,  no caso concreto;  •  efetivamente,  não  existe  despesa  dedutível  ou  indedutível  per  se,  mas  sim  despesas  que,  individualmente  consideradas,  se  subsumem ou não aos  critérios  do  art.  299  do RIR/99,  que  em  seu caput e §§1° e 2º, enuncia cláusula geral de dedutibilidade  dos dispêndios não ativáveis, verbis:  "Art.  299.  São  operacionais  as  despesas  não  computadas  nos  custos,  necessárias  à atividade  da  empresa  e  à manutenção da  respectiva fonte produtora (Lei n° 4.506, de 1964, art. 47).  §  1º  São  necessárias  as  despesas  pagas  ou  incorridas  para  a  realização das transações ou operações exigidas pela atividade  da empresa (Lei n°4.506, de 1964, art. 47, § 1º).  §  2º  As  despesas  operacionais  admitidas  são  as  usuais  ou  normais  no  tipo  de  transações,  operações  ou  atividades  da  empresa (Lei n° 4.506, de 1964, art. 47, §2°)."  • as despesas dedutíveis são aquelas necessárias às atividades da  empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, ou seja,  são  as  despesas  usuais  ou  normais  para  a  realidade  negocial,  operacional  e  empresarial  da  pessoa  jurídica.  A  definição  de  despesa necessária, e, portanto, dedutível, é complementada via  contraposição à mera liberalidade, que é exatamente a despesa  Fl. 3183DF CARF MF     36 não necessária: o ato gracioso e de mero  favor que a empresa  realiza e, assim, não guarda coerência com a lógica segundo a  qual  a  atuação  empresarial  deve  visar  a  mais­valia,  o  lucro.  Todos  os  dispêndios  que,  não  sendo  custos,  são  realizados  dentro da perspectiva de destinar­se a produzir e gerar resultado  positivo  na  atividade  econômica  da  pessoa  jurídica,  sendo  inerentes ao contexto empresarial e compreensíveis dentro dessa  moldura,  são  considerados  despesas  dedutíveis.  Fixada  tal  premissa,  não  requer  grande  esforço  para  constatar  que  os  serviços  prestados  ao  impugnante  pela  MC  Assessoria  consubstanciam  despesas  necessárias  às  atividades  do  impugnante,  na  medida  em  que  provêem  de  utilidades  absolutamente  necessárias  para  o  desenvolvimento  de  suas  atividades  empresariais,  conforme  já  relatado  nesta  impugnação;  •  do  conteúdo  dos  serviços  prestados  ao  impugnante  pela MC  Assessoria, já citados, deflui claramente que os dispêndios a eles  relacionados consubstanciam despesas necessárias às atividades  do  impugnante,  na  medida  em  que  a  provêem  de  utilidades  absolutamente  necessárias  para  o  desenvolvimento  de  suas  atividades.  Sem  poder  contar  com  serviços  de  contabilidade,  recursos  humanos  e  tecnologia  da  informação,  por  exemplo,  o  impugnante não terá a mínima estrutura para poder desenvolver  a  sua  atividade  fim  que  é  a  venda  a  varejo  de  veículos  automotores,  partes  e  acessórios,  e  prestação  de  serviço  de  manutenção e instalação de peças em veículos automotores;  •  os  serviços  prestados  pela  MC  Assessoria,  que  compõem  a  Central  de  Serviços  Compartilhados  são  comprovados  e  identificados  a  partir  da  descrição,  realizada  pelo  próprio  auditor  fiscal,  do  quadro  de  funcionários  da  MC  Assessoria,  apontando  a  função  que  cada  um  exerce,  e  permitindo  identificar,  pelo  cotejo  da  função  e  o  cargo,  a  composição  das  equipes  setoriais,  representadas  na  folha  de  pagamento  da  empresa,  conforme  reprodução  digitalizada  de  passagem  do  Termo  de  Verificação  Fiscal  e  folha  de  pagamento  da  MC  Assessoria, anexa à presente. Ali estão demonstrados os serviços  de  contabilidade;  serviço  de  compliance  fiscal;  serviço  de  consultoria  em  recursos  humanos;  serviço  de  tecnologia  da  informação;  serviço  de  crédito  e  cobrança;  serviço  de  consultoria financeira e securitária (F&I); dentre outros;  •  o  fornecimento  de  utilidades  e  serviços  comuns  contratados  pela MC Assessoria  perante  terceiros,  via  central  de  compras,  para provimento de despesas e custos comuns do  impugnante e  demais  empresas  do Grupo MC,  encontram­se  demonstradas  e  comprovadas  via  lançamentos  contábeis  (Doc.  N°  05  anexo),  instrumentos  contratuais,  notas  fiscais  e  documentos  que  formalizam  as  transações  respectivas  (Doc.  N°  06  anexo),  identificam­se  diversas  as  áreas  de  atuação  da  central  de  compras,  como  estrutura  proporcionadora  de  escala  na  aquisição  de  insumos  e  contratação de  fornecedores,  dentre  as  quais  podemos  indicar  as  seguintes:  serviço  de  assistência  médica  aos  colaboradores  do  grupo;  aquisição  de  vestuário  padronizado  para  os  colaboradores  do  grupo;  serviço  de  catering e alimentação para os colaboradores do grupo; serviço  de  consultoria  em  tecnologia  da  informação  para  as  empresas  Fl. 3184DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 20          37 do grupo; serviços de auditoria e consultoria para as empresas  do  grupo;  aquisição  de  insumos  de  informática;  aquisição  de  material  de  escritório;  contratação  de  financiamento  para  as  empresas do grupo junto a instituições financeiras; contratação  de escritórios de advocacia para as empresas do grupo;  •  comprovada  a  efetiva  realização  dos  serviços  pela  MC  Assessoria,  via  fornecimento  das  utilidades  e  atendimento  das  demandas  de  serviços  administrativos,  back  office  e  central  de  compras,  do  impugnante  e  demais  empresas  operacionais  do  grupo  empresarial,  incumbiria  à  fiscalização,  como  motivação  absolutamente  imprescindível  à  glosa  das  despesas,  apontar  e  demonstrar,  especificamente,  dentro  do  universo  de  despesas  contratadas  e  dedutíveis,  qual  a  parcela,  fração  ou  item  que  efetivamente não foi prestado, no seu julgamento;  •  falta à autoridade  fiscal  competência para,  e  tampouco é ato  compatível  com  a  regra­matriz  do  imposto  sobre  a  renda  e  o  modo  de  sua  apuração,  glosar  genericamente  despesas,  por  supostamente  inexistentes,  quando  se  sabe,  e  a  própria  fiscalização  em  seu  relatório  reconhece,  que  existiu  volume  substancioso  de  serviços  que  foi  prestado,  senão  todo  ele,  pela  MC Assessoria;  • na ausência de demonstração precisa, via elementos de prova,  da  inidoneidade  de  despesas  específicas,  mediante  a  comprovação da  sua  inexistência ou da sua  indedutibilidade, à  luz  do  art.  299  do  RIR/99,  não  subsiste  glosa  genérica,  nos  moldes  pretendidos  pela  autoridade  fiscal,  que  não  pode  se  arrogar  soberana  para  além  da  Lei  e  dos  fatos,  como  aparentemente pretendeu colocar­se. Assim tem se manifestado o  CARF  em  seu  entendimento  sobre  a  matéria,  exigindo  da  fiscalização,  como  fundamento  à  pretensão  de  glosa  e  desconsideração, a demonstração e comprovação das operações  especificamente  apontadas  como  supostamente  irregulares,  como se infere dos acórdãos citados nesta impugnação;  • a fiscalização, de fato, não conseguiu reunir qualquer elemento  de prova, apenas se apegou, como em todo o curso da peça de  lavratura, a uma idéia pré­concebida, verdadeira presunção ad  hoc, de que toda a atividade do contribuinte é fraudulenta, o que,  à  luz  da  dialética  do  PAF,  não  é  expediente  idôneo  a  fundamentar,  com  suporte  fático  e  probatório  suficiente,  a  sua  pretensão fiscal;  • é inaplicável, no caso, a multa qualificada de 150%, a título de  penalidade,  pelo  não  recolhimento  dos  valores  apurados  como  devidos,  após  a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  MC Assessoria, com arrimo no art. 957,  II do RIR/99 e no art.  44,  inciso I e §1°, da Lei n° 9.430/96, sob alegação de atuação  com  evidente  intuito  de  fraude.  Decerto,  a  Autoridade  Fiscal,  conquanto tenha se referido aos dispositivos legais que instituem  a  referida  multa,  não  reuniu  elementos  probatórios  que  são  essenciais  à  caracterização  dessa  figura  excepcional  da  legislação. A aplicação da multa qualificada pressupõe o dolo, a  Fl. 3185DF CARF MF     38 intenção  inequívoca  para  praticar  especificamente  o  ilícito  tributário  de  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  sendo,  para  tanto,  absolutamente  irrelevante,  a  bem  de  fundamentar  a  válida  aplicação  da  sanção  epigrafada,  ter  o  contribuinte  optado  por  uma  estrutura  negocial  mais  eficiente,  inclusive quanto aos custos fiscais incidentes;  • a mera alegação de fraude, sem descrever os elementos de fato,  especialmente  o  dolo,  o  ânimo  de  fraudar,  e  sem  apresentar  elementos de prova, não tem o condão de lastrear a aplicação da  multa  agravada.  De  fato,  em  momento  algum  aponta  o  Fisco  dados ou  subsídios  que demonstrem a  intenção do  contribuinte  de  se  esvair  da  imposição  fiscal.  E  a  mera  remissão  a  uma  estrutura  negocial,  que,  ademais,  é  padrão  no  mercado  e  paradigma de eficiência na gestão de grupos empresariais, não  autoriza, per se, a imposição da multa qualificada. Sobre o tema,  há  jurisprudência  torrencial  do  Egrégio  CARF  (transcreve  ementas de Acórdãos);  • a propósito da exigência da multa agravada nos  lançamentos  em  que  se  empunha  pretensão  de  desconsideração  da  personalidade  jurídica,  inclusive  por  alegada  simulação,  o  CARF  também  mantém  mesma  linha  de  entendimento,  de  que  não se pode presumir a fraude ou simulação, com base em meras  conjecturas,  devendo  ser  provada  especificamente  a  intenção  dolosa,  conforme mostra  acórdãos  transcritos.  Não  destoa  dos  argumentos  trazidos  pelo  impugnante  as  lições  que  a  doutrina  nos presta acerca da  indigitada penalidade, a  fraude  fiscal e a  sua prova (transcreve excertos doutrinários);  • o impugnante não praticou qualquer ato que induzisse a erro a  fiscalização,  ou  terceiro,  tendo  colaborado,  de  forma  ampla  e  irrestrita,  com a  fiscalização,  fornecendo  toda a documentação  solicitada e ao seu alcance, o que provam as respostas à miríade  de  intimações  fiscais  fornecidas  pelo  impugnante,  em  atendimento às requisições, do fisco, e que integram o PAF nos  autos originariamente formados pela autoridade autuante;   •  em  nenhum  ponto  da  lavratura  restou  demonstrada  a  concorrência dos elementos da fraude, conforme a sua definição  legal.  Não  se  desincumbiu  o  autuante  do  ônus  de  construir  o  suporte  fático  da  fraude  no  caso  concreto,  haja  vista  que  não  descreveu  fatos  específicos  de  cunho  fraudulento, muito menos  reuniu elementos de prova a eles relativos;  • ainda que não se entenda pela integral improcedência do auto  de infração, o que se admite apenas para argumentar, há que se  reconhecer  a  improcedência  da  exigência  de  juros  de  mora  sobre  a  multa  de  ofício.  Havendo  lançamento  de  ofício,  há  a  incidência de multa à razão de 75%, na forma prevista no art. 44  da  Lei  n.°  9.430/96.  Tal  sanção  ocorre  quando  o  contribuinte  não declara o seu débito, fato este que obrigará o fisco a apurar  de ofício o crédito tributário respectivo. Na seara tributária, há  espaço  somente  para  a  incidência  de  juros  de  natureza  moratória.  Afinal,  o  Estado,  no  exercício  de  sua  competência  tributária, não empresta dinheiro ao contribuinte, não havendo,  portanto, como cobrar juros compensatórios;  Fl. 3186DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 21          39 • não há previsão legal para a incidência de juros sobre multa.  O §3º do artigo 61 da Lei n° 9.430/96 determina que "sobre os  débitos  a  que  se  refere  este  artigo  incidirão  juros  de  mora  calculados  à  taxa  a  que  se  refere  o  §3º  do  art.  5º,  a  partir  do  primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o  mês  anterior  ao  do  pagamento  e  de  um  por  cento  no  mês  de  pagamento. À evidência, a expressão "sobre os débitos a que se  refere  este  artigo  incidirão  juros  de  mora",  que  inaugura  o  dispositivo  supra  citado,  diz  respeito  somente  ao  valor  do  principal  relativo  à  obrigação  tributária  não  paga  no  vencimento;  • quando o legislador ordinário pretendeu autorizar a incidência  de juros sobre a multa decorrente de lançamento de ofício, fê­lo  expressamente.  Nesse  sentido,  vejamos  o  quanto  determinado  pelo artigo 43 da Lei 9.430/96, cujo parágrafo único determina a  incidência  de  juros  moratórios  sobre  as  multas  e  os  juros  exigidos  isoladamente. Feita esta análise, mostra­se  inafastável  concluir que não há previsão legal para a cobrança de juros de  mora sobre a multa  lançada de ofício nos casos que não foram  abrangidos pelo artigo 43 da Lei n° 9.430/96, como já decidido  pela  C.  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  nos  autos  do  processo administrativo n° 10680.002472/2007­23;  •  pelo  princípio  da  eventualidade,  e  a  bem  do  dever  de  concentração  e  exaustão  de  todos  os  elementos  de  defesa  na  peça  impugnatória,  o  contribuinte  vem protestar  por  elementos  de  defesa  na  hipótese,  que  não  se  espera  em  qualquer  circunstância,  em  que  a  controvertida  desconsideração  da  personalidade jurídica da MC Assessoria seja mantida por este  Colegiado Julgador. Abstraindo­se o mérito da desconsideração,  já  ampla  e  robustamente  impugnada  e  contraditada  nesta  impugnação,  tem­se  que,  a  se  admitir  a  inexistência  da  MC  Assessoria, os atos por ela praticados, com seus reflexos fiscais,  devem  sim,  inexoravelmente,  ser  imputados  àquelas  entidades  que  a  fiscalização  aponta  como  as  entidades  que,  na  suposta  simulação subjetiva, eram responsáveis por aquelas atividades, e  que estariam se utilizando da entidade desconsiderada como um  instrumento de ardil;  • o autuante aplicou esse raciocínio quando, ao apurar o IRPJ e  a  CSLL  do  impugnante,  após  a  glosa  das  despesas,  imputou  o  IRPJ  e  a  CSLL  recolhidos  pela  MC  Assessoria  às  diversas  empresas  operacionais,  inclusive  o  impugnante,  em  cujas  apurações  esses  valores  foram  compensados  em  benefício  de  cada  uma  das  empresas,  conforme  reprodução  da  fl.  62  dos  autos,  a  saber:  que  existem  despesas  de  pessoal  a  serem  rateadas  por  todas  as  empresas  do  grupo.  O  critério  utilizado  por esta auditoria é  reduzir o montante  relativo à lavratura do  auto  de  infração  dos  tributos  (IRPJ  e  CSLL)  efetivamente  declarados  em DCTF  e/ou  pagos  pela  empresa MC Assessoria  que, segundo o autuante, de  fato não existe, proporcionalmente  pelo  faturamento  das  referidas  empresas,  conforme  sintetizado  nos demonstrativos;  Fl. 3187DF CARF MF     40 • considerando que são várias as empresas do grupo às quais a  MC  Assessoria  presta  serviços,  a  fiscalização  utilizou  como  critério  de  rateio,  para  imputação,  a  cada  uma  das  empresas,  dos  valores  pagos  a  título  de  IRPJ  e  CSLL  pela  empresa  desconsiderada,  o  faturamento  de  cada  uma  em  face  da  soma  total de todas, o que, decerto, é um critério razoável, admitido,  inclusive,  pela  própria  Receita  Federal,  como  critério  para  rateio  de  despesas.  Por  tal  critério,  ao  impugnante,  dentre  as  demais  empresas  autuadas,  conforme  se  vê  nas  planilhas  produzidas no Termo de Verificação Fiscal, foi atribuída com os  percentuais  de  participação  no  rateio,  correspondentes  à  sua  participação no  total  da receita bruta auferida pelas empresas,  por  ano.  Ocorre  que  a  imputação  rateada  que  o  autuante  realizou  sobre  as  atividades  da  MC  Assessoria  restringiu­se  apenas  ao  IRPJ  e  a  CSLL,  de  sorte  que,  conforme  itens  subsequentes, a bem de manter­se coerente com a decretação da  desconsideração, faz­se necessário imputar também, para efeito  dos  tributos  federais  auditados  e  apurados,  as  despesas  realizadas  pela  MC  Assessoria  e  os  demais  tributos  federais  recolhidos pela empresa;  • ocorre que esta imputação, rateada segundo percentuais acima  descritos,  foi  realizada  pela  autoridade  fiscal  de  forma  apenas  parcial,  restrita  aos  IRPJ  e  CSLL  recolhidos  pela  MC  Assessoria.  Esta  empresa,  porém,  efetuou  vasta  gama  de  despesas no período, que devem ser consideradas, no cenário da  despersonalização,  como  despesas  do  impugnante  e  demais  empresas  operacionais.  Para  começar,  a  própria  despesa  com  empregados  da  MC  Assessoria,  que  a  autoridade  fiscal,  repetidamente, indica que em verdade se trata de empregados do  próprio  impugnante  e  das  outras  empresas  operacionais.  A  propósito,  quando  vai  apurar  o  IRPJ  e  a  CSLL,  o  próprio  autuante  reconhece  que  existem  despesas  de  pessoal  a  serem  rateadas entre as empresas;  •  na  apuração  dos  tributos  referidos  não  foi  efetuado  o  rateio  dessas  despesas  em momento  algum, de modo que  a  lavratura,  para  se  manter  coerente,  ou  seja,  para  que  a  apuração  quantitativa dos tributos guarde consonância com o ato concreto  de lançamento, baseado na despersonalização, deve efetivamente  promover o rateio, não apenas das despesas de pessoal, mas de  todas  as  despesas  incorridas  pela  MC  Assessoria,  inclusive  despesas com tributos, despesas com fornecedores, enfim, todas  as despesas dedutíveis assim contabilizadas na MC Assessoria e  declaradas  ao  fisco.  Dessa  forma,  considerando  o  erro  apontado,  o  impugnante  refez  os  cálculos  de  IRPJ  e  CSLL,  rateando  todas  as  despesas  dedutíveis  contabilizadas  na  MC  Assessoria,  devidamente  declaradas  em  DIPJ,  com  base  no  mesmo  critério  e  nos  mesmos  percentuais  de  rateio  utilizados  pelo  fiscal  autuante,  resultando  nos  valores  demonstrados  nas  planilhas de fls. 2.774/2.779;  • a imputação ampla de todas as despesas, como se viu no item  anterior,  implicou  a  correção  das  bases  de  cálculo  de  IRPJ  e  CSLL, quanto ao lucro apurado no final doexercício. Ocorre que  idêntica correção deve ser promovida quanto aos recolhimentos  das  estimativas mensais,  apropriando­se  os  saldos  de  despesas  mensais da MC na proporção do rateio, ou seja, na proporção  Fl. 3188DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 22          41 da  participação  da  empresa  na  receita  bruta  total. Decorrente  disso,  a  imputação  das  despesas  na  apuração  das  estimativas  mensais  implicará  redução  da  multa  isolada  aplicada,  o  que  desde logo se requer;  • em qualquer hipótese é  inexigível a multa isolada na hipótese  em  que,  ao  final  ao  exercício,  a  base  de  cálculo  efetivamente  apurada  é  inferior  aos  valores  mensais  de  estimativa,  um  exemplo típico do que é exatamente a hipótese em que é apurado  prejuízo  ao  final  do  exercício  prejuízo,  ou  seja,  não  há  lucro  tributável sujeito à incidência de IRPJ ou CSLL. Tendo em vista  que  o  impugnante  é  sujeito  ao  lucro  real  anual  para  efeito  da  apuração  do  IRPJ  e  da  CSLL,  as  estimativas  mensais  que  a  empresa  recolhe,  apuradas  com  base  na  receita  bruta  ou  balanços  de  suspensão/redução,  consubstanciam,  em  verdade,  antecipações relativamente ao imposto que será apurado sobre o  lucro eventualmente auferido no final do exercício. Inexistente o  lucro  ao  final  do  exercício,  ou  sendo  o  lucro  anual  inferior  às  estimativas exigidas, não há falar­se em IRPJ ou CSLL devidos a  título de estimativa mensal, quanto ao valor que supera o lucro  real anual, de  sorte que resta  inaplicável a multa pela  falta do  recolhimento  antecipado.  A  propósito,  é  reiterada  a  jurisprudência do CARF a esse propósito. Na hipótese em que os  valores mensais de estimativa são superiores à base de cálculo  efetivamente  devida  ao  final  do  exercício,  inclusive,  mas  não  apenas,  na  hipótese  de  apuração  de  prejuízo,  não  se  pode  considerar aplicável a multa isolada, na medida em que não há  saldo de crédito tributário devido em favor do Fisco;  •  considerando  a  imputação  e  o  rateio  das  despesas  da  MC  Assessoria no  cálculo das estimativas mensais de  IRPJ e CSLL  do  impugnante  e  a  inexigibilidade  das  estimativas  mensais  naquilo que superam, em valor, o lucro real apurado ao final do  exercício, deve ser excluída, ou, se for o caso, reduzida a multa  isolada aplicada;  •  não  se  limitam  às  despesas  rateadas  os  reflexos  fiscais  da  decretação  da  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  MC  Assessoria.  De  fato,  a  desconsideração,  a  determinar  a  inexistência  da  empresa,  implica  que  os  eventos  contábeis  registrados  em  sua  escrituração  passem  a  ser  atribuídos  às  empresas  operacionais,  que  contrataram  sua  prestação  de  serviços. Levantando o véu que representa a  suposta e alegada  pessoa simulada, surgem os supostos efetivos protagonistas das  operações, e, tal se aplica a todos os eventos, o que, para efeito  de apuração de tributos federais, tem reflexo não apenas no que  se  refere  às  despesas  incorridas  pelo  ente  despersonalizado,  como descrito no item anterior, mas também quanto aos tributos  federais recolhidos pela MC Assessoria;  • a auditoria considerou os valores de IRPJ e CSLL recolhidos  pela MC Assessoria e efetuou o  rateio e a compensação desses  valores  em  benefício  das  empresas  operacionais.  Efetivamente,  se  a  MC  Assessoria  não  existe,  e  os  serviços  não  foram  prestados, como pretende a lavratura, os pagamentos realizados  Fl. 3189DF CARF MF     42 não  têm  relevância  para  efeitos  jurídico­fiscais,  e  assim  não  houve  receita  apurada  e  os  tributos  recolhidos  pela  MC  Assessoria  são  indevidos.  Ocorre  que  os  mesmos  efeitos  que  tiveram  os  recolhimentos  de  IRPJ  e  CSLL,  aplicam­se  aos  recolhimentos  de  PIS/Cofins  realizados  pela  empresa  despersonalizada,  o  que  o  autuante,  equivocadamente,  não  considerou  ao  efetuar  o  rateio  e  a  compensação  dos  tributos  federais  recolhidos  pelo  ente  que  teve  a  despersonalização  decretada;  • não sendo considerados eficazes para efeitos jurídico­físcais as  receitas  de  prestação  de  serviço  da  MC  Assessoria,  mas  sim  considerados pagamentos das empresas contratantes, inclusive a  Impugnante,  para  elas  próprias,  não  há  incidência  de  PIS/Cofins, e os valores recolhidos a este título são indevidos e  devem  ser  compensados  ou,  se  for  o  caso,  restituídos.  A  propósito, considerando o erro apontado, o impugnante, a partir  das DIPJ e DARF de PIS/Cofins, em anexo, recolhidos pela MC  ASSESSORIA,  rateou  tais  valores  entre  as  empresas  contratantes,  inclusive  o  impugnante,  com  base  no  mesmo  critério e nos mesmos percentuais de rateio utilizados pelo fiscal  autuante, resultando nos valores indicados na fl. 2.785, os quais  devem  ser  compensados  ou  restituídos  em  benefício  do  impugnante.   Na  parte  final  da  sua  contestação  protesta  o  impugnante  pela  produção de todas as provas em Direito admitidas.   Os Srs. Modezil Ferreira de Cerqueira e Florisberto Ferreira de  Cerqueira  apresentaram  impugnação  conjunta  aos  autos  de  infração e aos  termos de sujeição passiva às  fls. 2.509 a 2618.  Contestam  os  autos  de  infração  com  os  mesmos  argumentos  apresentados  pela  Norauto  Caminhões  Ltda,  já  mencionados  neste relatório. Quanto aos termos de sujeição passiva, alegam:  •  a  ilegitimidade  passiva  como  devedores  solidários,  por  ausência  de  demonstração  de  atuação  pessoal  nas  circunstâncias de fato que embasaram a pretensão fiscal;  •  a  autoridade  autuante  considerou  que  o  estabelecimento  de  uma central de serviços compartilhados e central de compras na  MC  Assessoria,  para  atender  à  pessoa  jurídica  autuada  e  às  demais  empresas  do  grupo  empresarial  que  integra,  composto  por  14  concessionárias  de  veículos  e  outras  empresas  de  ramo  distinto  de  atividade,  consubstanciaria  uma  articulação  de  suposta arquitetura fraudulenta, visando sonegar tributos e lesar  o Fisco;  •  decerto  que  o  estabelecimento  de  uma  central  de  serviços  compartilhados  e  central  de  compras,  através  de  empresa  especificamente  constituída  para  desenvolver  tal  expertise,  dotada  de  estrutura  própria  de  empregados,  contratos  com  fornecedores diversos, regularmente operantes, com toda receita  declarada e tributada, e, ainda mais, efetivamente prestando os  serviços para as empresas clientes, focadas no negócio principal  do grupo, nem de longe pode consubstanciar engenho ardiloso,  muito menos para fraudar o Fisco, senão estrutura de gestão de  redundâncias  e  sinergias  em  grupos  empresariais  que  todo  o  Fl. 3190DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 23          43 mercado utiliza, visando a eficiência administrativa e redução de  custos;  • a autoridade fiscal não apenas atribuiu natureza fraudulenta à  atividade  da  pessoa  jurídica  autuada,  no  que  se  refere  à  contratação  da  MC  Assessoria,  como  também  imputou  responsabilidade  pessoal  ao  impugnante,  sob  o  fundamento  de  que  a  mera  existência  do  suposto  esquema  fraudulento  implicaria responsabilização dos impugnantes pelo mero fato de  serem membros da diretoria da pessoa jurídica, pela prática de  atos com infração à lei, nos termos do art. 135 da Lei nº 5.172,  de 1966, Código Tributário Nacional – CTN;  • a  responsabilidade  tributária do art.  135 do CTN, contudo, é  pessoal,  consoante  expressamente  dispõe  a  norma,  e  é  aquela  imputada  à  pessoa  por  atos  por  ela  praticados,  comprovada  e  demonstradamente.  A  mera  condição  de  membro  da  diretoria  não  fornece  o  liame  subjetivo  entre  a  conduta  apontada  como  fraudulenta  e a pessoa  reputada  responsável:  imperiosa  é  (i)  a  descrição  do  protagonismo  da  pessoa  responsabilizada  no  fato  infracional;  e  também  (ii)  a  demonstração,  com  provas  e  documentos  idôneos,  de  que  os  fatos  supostamente  ilícitos  tenham sido praticados pela imputada pessoa. A necessidade de  descrição  e  comprovação  das  hipóteses  do  art.  135  do  CTN  é  requisito  reiteradamente  exigido  pela  jurisprudência  quanto  à  responsabilização dos gestores,  consoante  julgados do CARF e  do  Egrégio  Superior  Tribunal  de  Justiça,  cujas  ementas  transcreve;  • nos autos, a autoridade autuante nem descreveu em que medida  o  impugnante  atuou  com  finalidade  de  sonegar  tributo,  nem  tampouco  demonstrou  tal  intenção  com  os  indispensáveis  elementos de prova. Fundamentar a responsabilidade pessoal na  mera  condição  formal  de  membro  da  diretoria  da  pessoa  jurídica  autuada  não  atende  decerto  aos  requisitos  legais  da  responsabilidade  tributária  do  art.  135  do  CTN,  e  implica  derrogar,  por  vias  oblíquas,  o  regime  legal  que  é  de  responsabilidade  limitada,  para  que  seja  ilimitada  a  responsabilidade  dos  sócios  e  administradores.  A  simples  figuração  na  diretoria  da  pessoa  jurídica  não  vincula  o  administrador  a  todos  os  atos  praticados  pela  empresa,  sendo  necessário demonstrar que tal tenha ocorrido relativamente aos  supostos  atos  fraudulentos  em  que  a  fiscalização  pretende  fundamentar o ato de lançamento;  • o impugnante Sr. Modezil Ferreira de Cerqueira há anos vem  sofrendo de problemas de saúde que afetam o seu discernimento  e  impedem  que  exerça  uma  atividade  profissional,  afigura­se,  por decisão do Exmo Juízo da 1ª Vara de Família e Sucessões da  Comarca  de  Salvador,  conforme  documento  de  fl.  2.713,  subtraído  da  sua  plena  capacidade  civil,  sendo  representado  pelo seu curador, que é seu filho Modezil Rodrigues Ferreira de  Cerqueira.  O  impugnante  está,  portanto,  há  anos  afastado  do  dia­a­dia  das  empresas  de  que  é  sócio,  não  podendo  a  ele  ser  imputado,  em hipótese  alguma,  qualquer  ato  de  cunho positivo  Fl. 3191DF CARF MF     44 ou negativo, praticado pelas empresas, sendo este apenas o caso  mais  aviltante,  o  que  não  dispensa  que,  quanto  aos  demais  imputados responsáveis, haja a demonstração específica e cabal  da  conduta  supostamente  fraudulenta  que  se  lhes  quer  atribuir  como ensejadora de responsabilidade solidária;  •  resta  demonstrado  que  a  responsabilização  em  pauta  não  prescinde da descrição e comprovação da atuação específica do  reputado responsável nos atos  inquinados de  infringentes à  lei.  Falhando  a  lavratura  em  apontar  os  elementos  de  fato  assim  necessários para atender à aplicabilidade do art. 135 do CTN, e,  ainda  mais,  em  comprová­los  via  suporte  documental  idôneo,  fica  descaracterizada  a  responsabilidade  tributária  do  impugnante,  havendo  de  ser  acolhida  a  presente  preambular  para reconhecer a sua ilegitimidade passiva, como se requer;  •  para  determinar  a  aplicação  da  responsabilização,  o  fiscal  autuante  partiu  da  estrutura  de  serviços  compartilhados  intragrupo,  providos  pela  MC  Assessoria  à  pessoa  jurídica  autuada  e  demais  empresas  do  grupo  empresarial,  como  fato  suficiente para caracterizar a fraude descrita na lei, conforme se  infere de descrição nos autos do PAF;  •  a  aplicação  do  regime  de  responsabilidade  pessoal,  do  art.  135,  do  CTN  pressupõe  o  dolo,  a  intenção  inequívoca  para  praticar  especificamente  o  ilícito  tributário,  de  impedir  ou  retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da  obrigação tributária principal, sendo, para tanto, absolutamente  irrelevante, a bem de fundamentar a válida aplicação da sanção  epigrafada, ter o contribuinte optado por uma estrutura negocial  mais eficiente, inclusive quanto aos custos fiscais incidentes;  •  em  momento  algum  aponta  o  Fisco  dados  ou  subsídios  que  demonstrem  a  intenção  da  empresa  autuada  de  se  esvair  da  imposição  fiscal;  muito  menos  qualquer  contribuição  do  impugnante, via atos específicos de sua autoria, neste sentido. E  a  mera  remissão  a  uma  estrutura  negocial,  que,  ademais,  é  padrão  no  mercado  e  paradigma  de  eficiência  na  gestão  de  grupos  empresariais,  não  autoriza,  per  se,  a  caracterização de  fraude.  O  autuante  sequer  descreveu  onde  está  ou  qual  foi  a  fraude  praticada  pelo  contribuinte,  que  teve  todos  os  seus  documentos escrutinados, tem toda a sua documentação idônea e  em  momento  algum  deixou  de  atender  à  fiscalização,  havendo  contribuído  com  pletora  de  documentos  e  atendido  a  todas  as  demandas da fiscalização.  •  a  estrutura  apontada  como  fraudulenta,  consoante  resta  demonstrado  à  saciedade  na  presente  impugnação,  está  absolutamente  calcada  em  critérios  de  eficiência  e  de  desempenho financeiro e administrativo do autuado e das demais  pessoas jurídicas que integram o mesmo grupo empresarial.  A  contribuinte  e  o  responsável  tributário  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira  foram  cientificados  da  decisão  de  primeira  instância  e  apresentaram  os  respectivos  recursos  voluntários  ás  fls.  2.963/3.074  e  3.100/3.136,  respectivamente,  cuja  conclusão  e  pedido,  idênticos, trago a colação:  Fl. 3192DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 24          45   Fl. 3193DF CARF MF     46     Fl. 3194DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 25          47   Fl. 3195DF CARF MF     48     Fl. 3196DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 26          49       Fl. 3197DF CARF MF     50   O sujeito passivo solidário Modezil Ferreira de Cerqueira não  apresentou o  recurso voluntário, apesar de cientificado da decisão de piso (Intimação 322/2015 ­ fls. 3.083 e  AR de fls. 3.098).  Os autos foram remetidos a este Conselho para apreciação e julgamento.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro José Carlos de Assis Guimarães, Relator.  Os  recursos  voluntários  da  contribuinte  e  do  responsável  tributário  Florisberto Ferreira de Cerqueira preenchem os requisitos legais para admissibilidade, portanto,  deles tomo conhecimento.  O  sujeito  passivo  solidário  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira,  ainda  que  devidamente  cientificado  da  decisão  de  primeira  instância,  conforme  registrado  no  relatório  deste  Acórdão,  não  apresentou  recurso  voluntário,  havendo  restado  precluso  o  direito  de  recorrer de seus  termos, consoante  regra o art. 15 do Decreto nº 70.235/72 c/c o art. 223 do  Código de Processo Civil (CPC).  1.  DA  SUPOSTA  DESCONSIDERAÇÃO  DA  PERSONALIDADE  JURÍDICA DA EMPRESA MC ASSESSORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA.  Por  concordar  com  os  seus  fundamentos,  trago  a  colação  excertos  do  voto  prolatado no Acórdão nº 1302­001.663, pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de  Julgamento  do  CARF,  na  sessão  de  04  de  março  de  2015,  de  interesse  da  contribuinte  NORAUTO VEÍCULOS LTDA, CNPJ nº 13.615.174/0001­00, concluindo que não houve a  aplicação  do  instituto  de  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  empresa  MC  ASSESSORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA.  Vamos ao voto:  No  caso  em  análise,  a  recorrente  trás  à  baila  questionamento  sobre a possibilidade e validade de a autoridade administrativa  fiscal  determinar  a  desconsideração  da  sua  personalidade  jurídica, alegando que  tal prerrogativa se  restringe à  figura de  órgãos  jurisdicionais,  não  podendo  ocorrer  mediante  o  mero  processo administrativo de fiscalização.  Fl. 3198DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 27          51 Entretanto,  ao  analisarmos  atentamente  a  fundamentação  elaborada pelo auditor fiscal em Termo de Verificação Fiscal de  fls. 03/79, 39/65 nestes autos, é possível perceber que não houve  a  aplicação  do  instituto  civilista  da  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  empresa  MC  ACESSORIA  EM  GESTÃO EMPRESARIAL LTDA, mas sim, a desconsideração do  conjunto  de  atos  tidos  por  simulados  perpetrados  pela  mencionada empresa de gestão.  Essa  constatação,  aliás,  fica  evidente  se  tomarmos  em  conta  o  seguinte  trecho  do  TVF  (fl.  64  e  58  nestes  autos),  onde  a  autoridade  fiscal  deixa  claro  que  a  glosa  efetuada  se  impõe  graças à artificialidade das operações de prestação de serviços  entre as empresas em questão:  "Não se pode olvidar que o contribuinte simulou a prestação dos  referidos  serviços,  cumprindo  as  formalidades  legais,  com  objetivo claro de redução da carga tributário e maximização da  distribuição  de  lucros  e  dividendos.  Neste  caso,  observa­se  claramente  que  substância  e  forma  das  operações  como  foram  realizadas não se coadunam.  Conclui­se  que  o  negócio  realizado  aparentemente,  ou,  simulado,  não  subsistirá,  ou  seja,  a  prestação  dos  serviços  realizados pela MC Assessoria em Gestão Empresarial Ltda, de  fato  não  ocorreu,  consequentemente,  impondo­se  a  glosa  das  despesas respectivas."  Assim, o que se discute nos presentes autos não tem a ver com a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  de  nenhuma  das  empresas  em  questão,  restringindo­se  unicamente  à  possibilidade  de  a  autoridade  fazendária  desconstituir  o  ato  praticado mediante suposta simulação, conforme determinam os  artigos  116  e  149  do Código  Tributário Nacional,  combinados  com as disposições do artigo 167, caput, do Código Civil.  Nessa esteira, a fim de garantir a clareza da argumentação aqui  tecida, importa transcrever o teor dos mencionados dispositivos:  Art.  116.  Salvo  disposição  de  lei  em  contrário,  considera­se  ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:  I tratando­se de situação de fato, desde o momento em que o se  verifiquem  as  circunstâncias  materiais  necessárias  a  que  produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;  II  tratando­se  de  situação  jurídica,  desde  o  momento  em  que  esteja  definitivamente  constituída,  nos  termos  de  direito  aplicável.  Parágrafo  único.  A  autoridade  administrativa  poderá  desconsiderar  atos  ou  negócios  jurídicos  praticados  com  a  finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo  ou  a  natureza  dos  elementos  constitutivos  da  obrigação  tributária,  observados  os  procedimentos  a  serem  estabelecidos  em lei ordinária.  Fl. 3199DF CARF MF     52 Art.  149.  O  lançamento  é  efetuado  e  revisto  de  ofício  pela  autoridade administrativa nos seguintes casos: [...]  VII quando se comprove que o sujeito passivo, ou  terceiro em  benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;  Art.  167.  É  nulo  o  negócio  jurídico  simulado, mas  subsistirá  o  que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.  Dessa feita, veja­se que, pela análise combinada dos dispositivos  acima  mencionados,  em  consonância  com  as  constatações  descritas  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  TVF  elaborado  pela  autoridade  fiscalizadora,  o  auto  de  infração  que  se  viu  lavrar  pela  autoridade  competente  teve  como  ponto  central  a  suposta  constatação  acerca  da  ocorrência  de  simulação  nas  operações  de  prestação  de  serviços  da  MC  ACESSORIA  EM  GESTÃO  EMPRESARIAL LTDA, sendo determinado, por consequência, a  glosa das despesas incorridas referente aos valores atrelados à  simulação constatada.  Por  esse  motivo,  penso  que  se  revela  descabido  o  argumento  posto  pela  recorrente,  pois  não  se  trata  no  presente  caso  de  utilização  do  instituto  civilista  da  desconsideração  da  personalidade jurídica. Antes, fica evidente que se operou neste  expediente  administrativo  foi  a  desconsideração  dos  atos  supostamente segundo as constatações do AFRFB.  Nessa esteira, aliás, não bastasse a extensa fundamentação legal  que  determina  a  desconstituição  do  ato  fraudulento  já  referida  aqui em momento precedente, veja­se que é firme a posição deste  egrégio Conselho Administrativo  de Recursos Fiscais  quanto  à  possibilidade  de  a  autoridade  fiscalizadora  desconsiderar  os  atos e negócios jurídicos praticados em simulação:  FATO  GERADOR  DISSIMULADO.  DESCONSIDERAÇÃO  DE  ATO  OU  NEGOCIO  JURÍDICO.  POSSIBILIDADE.  A  autoridade  administrativa  poderá  desconsiderar  atos  ou  negócios  jurídicos  praticados  com a  finalidade  de  dissimular a  ocorrência  do  fato  gerador  do  tributo  ou  a  natureza  dos  elementos  constitutivos  da  obrigação  tributária.  [...]  (CARF,  Acórdão n. 2302003.309, Rel. Arlindo Da Costa e Silva, data da  sessão: 13/08/2014).  FATO  GERADOR  DISSIMULADO.  DESCONSIDERAÇÃO  DEATO  OU  NEGOCIO  JURÍDICO.  POSSIBILIDADE.  A  autoridade  administrativa  poderá  desconsiderar  atos  ou  negócios  jurídicos  praticados  com a  finalidade  de  dissimular a  ocorrência  do  fato  gerador  do  tributo  ou  a  natureza  dos  elementos constitutivos da obrigação tributária.  PERSONALIDADE JURÍDICA DE EMPRESA TERCEIRIZADA.  DESCONSIDERAÇÃO.  INOCORRÊNCIA.  Estando  presentes  todos  os  elementos  caracterizadores  da  relação  de  segurado  empregado,  impõe­se  a  incidência  imperativa  das  normas  tributárias  inscritas  na  Lei  nº  8.212/91  sobre  a  empresa  tomadora  e  sobre  o  segurado,  sem  que  tal  sujeição  implique  a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  empresa  terceirizada,  a  qual  permanece  produzindo  todos  os  demais  Fl. 3200DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 28          53 efeitos no mundo jurídico. (CARF, Acórdão n. 2302003.291, Rel.  Arlindo Da Costa e Silva, data da sessão: 12/08/2014).  Assim, tendo em vista que, no presente caso, a desconsideração  recaiu não sobre a personalidade jurídica de qualquer empresa,  mas sim sobre os atos fraudulentos supostamente praticados em  conjunto  pelas  empresas  do  Grupo  MC  e  a  empresa  MC  ACESSORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA, não há como  reconhecer as alegações apresentadas pela recorrente, sendo, ao  contrário,  imperativa  a  manutenção  da  decisão  prolatada  pela  DRJ, especificamente quanto a esse tópico.  Assim, ante o exposto, considero prejudicada a alegação do sujeito passivo de  que  a  fiscalização  decretou  a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  empresa  MC  ASSESSORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA.  2.  DA  GLOSA  DE  DESPESAS  NÃO  COMPROVADAS  COM  A  PRESTAÇÃO  DE  SERVIÇOS  DA  EMPRESA  MC  ASSESSORIA  EM  GESTÃO  EMPRESARIAL LTDA.  Segundo  a  Fiscalização,  a  recorrente  não  logrou  comprovar  a  efetiva  prestação  de  serviços  da MC Assessoria  durante  os  anos­calendário  de  2007  a  2009,  tendo  como  consequencia  a  glosa  dessas  despesas  e  a  lavratura  dos  autos  de  infração  de  IRPJ  e  CSLL.  Informa a autoridade fiscal no TVF de fls. 51, verbis:    O  voto  condutor  da  decisão  de  Primeira  Instância  conclui  que  a  recorrente não  comprovou que os  serviços  foram  efetivamente prestados. A  seguir,  trago a colação o trecho do voto que o relator fundamenta a sua decisão:  Fl. 3201DF CARF MF     54 Atente­se,  ainda,  que  conforme  informa  o  autuante,  o  impugnante não comprovou que os serviços  foram efetivamente  prestados  (a  indicação  dos  serviços  prestados  no  corpo  das  notas fiscais foi feita de forma genérica), através dos relatórios  de  atividades  desenvolvidas  na  atividade  comercial,  requisito  essencial à  idoneidade  da despesa  contabilizada  e  deduzida  do  lucro  tributável,  sobretudo  por  se  tratar  de  empresas  de  um  mesmo  grupo  econômico.  Este  fato,  por  si  só,  já  justificaria  a  glosa das despesas com a suposta prestação de serviços.  Ademais,  entendo  que  o  conjunto  de  fatos  levantados  pela  Fiscalização,  transcritos  resumidamente  neste  voto,  e  minuciosamente  detalhados  no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  comprovam  claramente  que  a  Norauto  Caminhões  Ltda,  juntamente  com  as  demais  empresas  do  Grupo,  simulou  a  prestação  dos  referidos  serviços  cumprindo  as  formalidades  legais,  com  objetivo  claro  de  redução  da  carga  tributária  e  maximização  da  distribuição  dos  lucros  e  dividendos,  de modo  que  o  negócio  realizado  aparentemente,  ou,  simulado,  não  subsistirá, e seus resultados não poderão ser oponíveis ao Fisco.  O sujeito passivo, por  sua vez,  refuta os  argumentos do  autuante  e da DRJ  com as seguintes alegações:      Fl. 3202DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 29          55   O que se verifica é que a Fiscalização trouxe aos autos convergente conjunto  de  provas  e  evidências  dando  conta  que  as  referidas  operações  não  ocorreram  na  realidade,  comprometendo  assim  a  prova  da  efetividade  da  prestação  de  serviços.  E  esse  comprometimento se deu por várias vias, não tendo as alegações e documentos trazidos durante  a ação fiscal a força de comprovar a efetiva prestação dos serviços: apresentou Notas Fiscais de  Serviços emitidas pela empresa MC Assessoria que não discriminam os serviços prestados (fls.  634/673) acompanhadas de relatório de atividades desenvolvidas na atividade empresarial (fls.  621/633). Mas, o que considero mais importante que tudo isso foram as diligências efetuadas  pelo fiscal no sentido de provar que a respectiva empresa que prestava os supostos serviços não  existia de fato. Sintetizo, a seguir, as evidências coletadas pela Fiscalização nesse sentido:   ­ falta de infra­estrutura própria e adequada à prestação dos serviços;   ­ falta de registro de despesas básicas com aluguel, energia elétrica;  ­ de acordo com a DRE 2007, apresentada pela empresa MC Assessoria, só é  possível observar despesas com pessoal (ordenados da administração e bolsa de estagiários) e  seus encargos, bem como pagamento de tributos;   ­  a  MC  Assessoria  iniciou  suas  atividades  com  a  transferência  de  funcionários  das  empresas  para  as  quais  prestaria  serviço,  cuja  remuneração  destes  alterou  infimamente, com auferimento de receitas e elevada margem de lucro;  ­ ausência de relatórios de atividades comprovando a efetividade dos serviços  prestados,  requisito  essencial  à  idoneidade  da  despesa  contabilizada  e  deduzida  do  lucro  tributável, bem como, identificação genérica dos serviços prestados no corpo das notas fiscais;  ­ falta de elementos de comprovação da efetiva prestação dos serviços;  ­  a  empresa  MC  Assessoria  utiliza  as  dependências  físicas  da  empresa  Morena Veículos Ltda, bem como presta os mesmos serviços que os funcionários transferidos  prestavam  na  lotação  anterior  (empresas  do  grupo  econômico),  inclusive  com  mesmos  proventos;  ­ envio das GFIP por pessoa comum ao grupo (Rosane Ferreira Andrade;  ­ envio das DIPJ por pessoa comum ao grupo (Rita dos Santos Campos);  ­ gestão dos negócios realizada pelos mesmos responsáveis, quais sejam, Srs.  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira,  ambos  quotistas/administradores das empresas investigadas por esta auditoria;  Fl. 3203DF CARF MF     56 ­  prestação  de  serviços  pela  empresa MC Assessoria  apenas  a  empresas  do  grupo econômico com elevada margem de lucro.  ­ endereço cadastral similar/idêntico e comprovação posterior de localização  no  mesmo  lugar  entre  a  Anira  Veículos  Ltda  e  MC  Assessoria,  está  última  sem  qualquer  estrutura física/operacional;  ­  ausência  de  rubricas  contábeis  na  empresa  MC  Assessoria,  referentes  a  despesas convencionais observadas em qualquer sociedade.  Demonstrado  pela  fiscalização,  portanto,  o  artificialismo  na  prestação  dos  serviços,  por  parte  da  empresa  MC  Assessoria,  correto  o  procedimento  fiscal  de  glosar  as  respectivas despesas.  Esse  mesmo  artificialismo  na  prestação  dos  serviços  é  que  enseja  a multa  qualificada  de  150%.  Não  basta  ser  formalmente  verdadeiro  que  a  empresa  prestava  declarações e que era do conhecimento do fisco a identidade dos sócios. Tais informações não  indicam, por si sós, a ausência de estrutura operacional da MC ASSESSORIA EM GESTÃO  EMPRESARIAL LTDA. Apenas com uma profunda fiscalização é que o fato veio à tona.  Creio que o  intuito de alterar o conteúdo verdadeiro dos  fatos está presente  nos atos do contribuinte. Manifesto­me assim pela aplicação da penalidade qualificada.  A  fiscalização  imputou  responsabilidade  solidária  dos  créditos  tributários  apurados  na  Norauto  Caminhões  Ltda  (Contribuinte)  para  as  pessoas  físicas  Srs  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  (Diretor  Presidente)  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira  (Diretor  Superintendente), ex vi art. 135 do CTN.   O  interesse  pessoal  no  fato  gerador  previsto  no  art.  135  do CTN por  essas  pessoas físicas foi provado a contento pela fiscalização. Carreou aos autos uma série de fatos e  circunstância que em seu conjunto demonstram, que na realidade, as pessoas físicas Modezil e  Florisberto  tiveram  uma  conduta  intencional  de  criar  operações  sem  qualquer  substância  econômica  ou  propósito  negocial,  a  não  ser  o  de  elidir  tributos,  aumentou  as  despesas  operacionais  da  Norauto  Caminhões  Ltda,  reduzindo  sensivelmente  o  valor  do  tributo  a  recolher,  mediante  comportamento  doloso,  tendente  a  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador  da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais, bem como alteração  das características fundamentais do fato gerador, qual seja, o lucro tributável.  A decisão de piso assim enfrentou a questão:  Note­se que no caso em tela, consoante arrazoado elaborado no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  e  já  analisado  neste  voto,  a  conduta da empresa que resultou na autuação fiscal confirmou a  presença das três figuras jurídicas definidas nos artigos 71, 72 e  73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, in verbis:  Art.  71.  Sonegação  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar,  total ou parcialmente, o conhecimento por  parte da autoridade fazendária:  I  –  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;  Fl. 3204DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 30          57 II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar  a  obrigação  tributária  principal  ou  o  crédito  tributário  correspondente.  Art.  72.  Fraude  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir  ou  modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o  montante  do  imposto  devido,  ou  a  evitar  ou  diferir  o  seu  pagamento.  Art.  73. Conluio  é  o  ajuste  doloso  entre  duas  ou mais  pessoas  naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos  artigos 71 e 72.  Assim, de todo o descrito no Termo de Verificação Fiscal e nos  Termos de Solidariedade Passiva, conclui­se que houve infração  à  lei  em  face  do  não  cumprimento  da  legislação  em  vigor,  mediante conduta simulada dos diretores da empresa autuada, à  época  da  ocorrência  dos  fatos  geradores  objeto  dos  autos  de  infração, restando caracterizada a sujeição passiva pessoal dos  Srs.  Modezil  Ferreira  de  Cerqueira  e  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira,  nas  qualidades,  respectivamente,  de  Diretor  Presidente  e  Diretor  Superintendente  da  Norauto  Caminhões  Ltda.,  nos  termos  do  art.  135  do  CTN  (Lei  nº  5.172,  de  25/10/1966), abaixo transcrito:  Art.  135.  São  pessoalmente  responsáveis  pelos  créditos  correspondentes  a  obrigações  tributárias  resultantes  de  atos  praticados com excesso de poderes ou  infração de  lei,  contrato  social ou estatutos:  I – as pessoas referidas no artigo anterior;  II – os mandatários, prepostos e empregados;  III  –  os  diretores,  gerentes  ou  representantes  de  pessoas  jurídicas de direito privado.  Portanto, mantenho os termos de sujeição passivas nos termos propostos pelo  fiscal.  Por  outro  lado,  é  certo  que  as  despesas  glosadas,  pela  ótica  das  MC  Assessoria, constituem a sua receita.  Como esta receita inexiste de fato, entendeu a fiscalização, corretamente, que  deveria descontar, dos valores lançados, os valores do IRPJ e da CSLL que foram recolhidos  pela MC Assessoria, tendo assim fundamentado o procedimento:  Fl. 3205DF CARF MF     58    A DRJ também considerou, consoante planilhas elaboradas pelo relator (fls.  2.943/2.950) e atendendo pleito do sujeito passivo em sua impugnação, o rateio das despesas  incorridas  pela MC Assessoria,  segundo  o mesmo  critério  utilizado  para  o  rateio  do  IRPJ  e  CSLL, reduzindo as despesas glosadas pela FISCALIZAÇÃO e, consequentemente, reduzindo  o  IRPJ  e CSLL  apurados  e  as multas  isoladas  em  razão  da  falta  de  recolhimento  do  IRPJ  e  CSLL.   Contudo,  a  recorrente  requer  ainda  o  desconto  dos  valores  do  PIS  e  da  COFINS pagos pela MC Assessoria,  com base no percentual  sobre  a  receita bruta utilizados  pelo auditor fiscal, o qual não foi aceito pela autoridade julgadora a quo, sob o fundamento de  que não há como deduzi­los na apuração do lucro real da empresa autuada, por não se tratarem  de despesas necessárias nos termos do art. 299 do RIR/1999. Abaixo, trago a colação o pleito  do sujeito passivo em seu voluntário:      Nesse ponto, não há como acolher a possibilidade aventada pela  recorrente,  no sentido de que os montantes pagos pela MC Assessoria, a  título de PIS e COFINS, sejam  compensados  com  os  montantes  autuados  a  título  de  IRPJ  e  CSLL  contra  a  NORAUTO  CAMINHÕES  LTDA,  pois  trata­se  de  tributos  distintos  e  com  sistemáticas  de  apuração  próprias, que não permitem compensação de ofício por este Colegiado, por absoluta  falta de  previsão legal.  Eventuais  indébitos,  oriundos  da  presente  decisão,  poderão  ser  resolvidos  mediante pedido de  restituição ou qualquer outra providência  juridicamente válida, a critério  dos interessados.  Fl. 3206DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 31          59 No  recurso  voluntário,  o  sujeito  passivo  argui,  finalmente,  que  os  reflexos  fiscais decorrentes do auto de infração de PIS e COFINS, relativo ao mesmo período objeto do  PAF nº 10530.728133/2012­51,  lavrado pouco antes do presente auto de  infração, não foram  devidamente observados pela autoridade fiscal, quanto aos seus reflexos na apuração do IRPJ e  da CSLL do período, na quantificação dos tributos auditados, com a correspondente dedução  do lucro tributável. Nesse sentido, a recorrente refez os cálculos de IRPJ e CSLL, considerando  tais dispêndios, resultando nos valores demonstrados nas planilhas de fls. 3.060/3.065.   Com relação a esse pleito da recorrente, entendo que não há como acolher a  possibilidade de  se deduzir  tributos  lançados  em auto de  infração, que não  foram  recolhidos  pelo sujeito passivo, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL por absoluta falta de previsão legal.  Ante o exposto, CONHEÇO do recurso e, no mérito, voto por NEGAR­LHE  provimento.  É como voto.  (assinado digitalmente)  José Carlos de Assis Guimarães ­ Relator  Voto Vencedor  Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Redator Designado.  Em que  pesem os  argumentos  expendidos  pelo  Ilustre Conselheiro Relator,  peço vênia para, respeitosamente, divergir de seu voto no que diz respeito à caracterização de  simulação, bem como à imputação de responsabilidade solidária ao Recorrente Sr. Florisberto  Ferreira de Cerqueira (Diretor Superintendente).  De acordo com a acusação fiscal, a prestação dos serviços objeto de rateio de  despesas  administrativas,  que  corretamente  ensejou  a  glosa  por  falta  de  comprovação  adequada, teria sido, na verdade, criada artificialmente por meio de uso de estrutura simulada.  Mais precisamente, entenderam a autoridade fiscal autuante, a DRJ e o voto  vencido, que a empresa prestadora de serviços não existiria de fato. Teria sido simulada dentro  do grupo econômico, essencialmente porque não possuiria estrutura física adequada, não teria  custos  próprios  senão  de  pessoal  transferido  de  outras  empresas  do  grupo,  possui  sede  em  endereço semelhante ao de outra pessoa jurídica vinculada, compartilha o uso de determinados  funcionários,  tem  identidade  de  administradores  e  prestaria  serviços  de  forma  exclusiva  a  empresas ligadas.  Com base  nesses  indícios,  concluíram que  houve  artificialismo,  ou melhor,  simulação na prestação dos serviços por parte da MC Assessoria, o que ensejou, além da glosa  das  despesas,  a  qualificação  da  multa  de  ofício  (de  75%  para  150%)  e  a  responsabilização  solidária dos dirigentes.  Não concordo, entretanto, com esse racional. Senão, vejamos:    Fl. 3207DF CARF MF     60 Simulação  Em primeiro lugar, vale assinalar que restou demonstrado que MC Assessoria  tem  como  objeto  social  a  gestão  e  assessoria  empresarial,  tendo  sido  constituída  justamente  para  prestar  serviços  administrativos  em  geral  (contabilidade,  informática,  escritório  etc.),  backoffice  e  central  de  compras  às  demais  empresas  do Grupo MC,  sem prejuízo  de  prestar  serviços também a terceiros.  Em face da necessidade de centralizar gerencialmente as atividades meio, até  então exercidas de forma diversificada e sem controle de gestão rigoroso nas 22 empresas do  grupo  e  também  mediante  "terceirização",  foi  decidido,  na  linha  do  que  adota  o  mercado,  concentrar tais atividades em uma única empresa do grupo, unificando, assim, não somente a  gestão, mas também os padrões de qualidade e sem perder de vista a potencial otimização de  custos operacionais e tributários.  Os documentos contábeis da MC Assessoria, os negócios por ela celebrados,  a relação de fornecedores e clientes e o laudo apresentado na defesa, segundo penso, ratificam  não só a existência da empresa, mas principalmente sua atuação ativa no mercado, ainda que  domiciliada em sala no mesmo endereço e local de outra empresa vinculada.  O  compartilhamento  de  custos  dentro  de  um  mesmo  grupo,  na  verdade,  constitui  prática  permitida  e  usual,  não  havendo  qualquer  problema  quanto  à  sua  adoção.  Também  a  cessão  do  espaço,  dentro  de  uma  segregação  clara  de  atividade  e  função,  não  desqualifica a existência da pessoa jurídica.  Ressalta­se  que  a  transferência  ou  alocação  de  funcionários  para  iniciar  a  operação  é  natural.  A  partir  do  momento  que  atividades  não  preponderantes  passam  a  ser  concentradas  como  atividades  fim  em  pessoa  jurídica  autônoma,  é  decorrência  lógica  a  reestruturação do quadro de funcionários.  Também o compartilhamento de uso de um ou mais funcionários ou equipe  para cumprir algo pontual ou  tarefa específica não constitui  indício contundente ou prova de  abuso ou simulação.  Pelo  contrário,  nesse  caso  concreto,  restou  demonstrado  que  a  própria MC  Assessoria  teve  um  crescimento  na  folha  em  todos  os  anos  e  evolução  de  faturamento  no  período objeto dos Autos.   A  contratação  de  funcionários  ocorria  mediante  anúncios  diretos  em  seu  nome.  Havia  controle  de  ponto,  cartão,  e­mails  próprios  que  atestam  haver  uma  estrutura  organizada própria.   Ao contrário do que sustenta a decisão de piso, a contabilidade indica não só  gastos com pessoal, mas outras despesas que estão em consonância ao objeto social explorado.  Há  registro  de  receitas  auferidas  pela MC por  serviços  prestados  a  clientes  independentes, isto é, empresas fora do grupo MC.  A MC  Assessoria  possui  ativos  próprios,  tendo  sido,  aliás,  contratada  por  instituições  financeiras  para  atuar  como  correspondente  financeiro,  atividade  esta  sujeita  a  controle rigoroso e que pressupõe pessoalidade da parte.  Outro  fato  que  chama  atenção  é  o  de  que  a  Recorrente  anexou  na  defesa  laudo contábil (fls. 2.811/2.875) que detalha as atividades da empresa MC Assessoria, analisa a  Fl. 3208DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 32          61 quantidade e função dos funcionários ao longo dos anos e identifica toda a mutação patrimonial  da empresa no período.  Esse documento, do qual não há notícias de que tenha sido de fato apreciado,  somado aos demais  elementos probatórios  trazidos pela Recorrente na  sua defesa,  comprova  que a dita empresa simulada (MC Assessoria) não apenas desempenhava funções compatíveis  àquelas  demonstradas  nos  Contratos  firmados  com  as  empresas  do  grupo,  como  também  manteve  relação  comercial  com  outras  empresas,  adquiriu  materiais  compatíveis  a  estas  atividades e remunerou funcionários assim alocados.  Nesse  contexto,  penso  que  os  "indícios"  trazidos  na  peça  acusatória  não  se  sustentam diante das provas juntadas pelo Recorrente acerca da existência e operação na MC  Assessoria.   Ora,  não  é  porque  as  partes  não  lograram  êxito  na  comprovação  da  composição dos valores e dos critérios objetivos efetivos do rateio que a operação é simulada.   A  falta de comprovação do dispêndio, na hipótese como esta,  é passível de  glosa nos termos do artigo 299 do RIR/99, mas daí a afirmar que a prestação dos serviços foi  simulada por ser a MC mera empresa de papel entendo existir um abismo.  E  nem  se  diga  que  o  ordenamento  jurídico  vigente  permite  ao  fisco  desqualificar atos em razão exclusivamente de economia tributária. Esta tese não tem amparo  e, inclusive, foi afastada com a rejeição do artigo 14 da Medida Provisória n. 66/20021, que não  possui eficácia em razão de sua não conversão em lei.  Feitas essas considerações, afasto a caracterização de simulação.    Multa qualificada  Uma vez descaracterizada a simulação da MC Assessoria, o fundamento legal  da qualificação da multa de ofício deixa de existir,  razão pela qual  ela deve  ser  reduzida de  150% para 75%, nos termos do artigo 44, I, da Lei nº 9.430/1996:  “Artigo 44 ­ Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas  as seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata.”                                                                1  Artigo  14  ­  São  passíveis  de  desconsideração  os  atos  ou  negócios  jurídicos  que  visem  a  reduzir  o  valor  de  tributo, a evitar ou a postergar o  seu pagamento ou a ocultar os verdadeiros aspectos do  fato gerador ou a  real  natureza  dos  elementos  constitutivos  da  obrigação  tributária.  §  1º  ­  Para  a  desconsideração  de  ato  ou  negócio  jurídico dever­se­á levar em conta, entre outras, a ocorrência de: I ­ falta de propósito negocial; ou II ­ abuso de  forma. § 2º ­ Considera­se indicativo de falta de propósito negocial a opção pela forma mais complexa ou mais  onerosa, para os envolvidos, entre duas ou mais formas para a prática de determinado ato. § 3º ­ Para o efeito do  disposto no inciso II do § 1º, considera­se abuso de forma jurídica a prática de ato ou negócio jurídico indireto que  produza o mesmo resultado econômico do ato ou negócio jurídico dissimulado.  Fl. 3209DF CARF MF     62 Decadência parcial  É  importante  notar  que  a  Recorrente,  no  período  objeto  da  autuação  (AC  2007  a  2009),  efetuou  pagamentos  de  IRPJ  e CSLL  como  antecipação,  conforme  registra  o  TVF na seguinte passagem:        O  Poder  Judiciário,  representado  pelo  STJ  em  sede  de  recurso  repetitivo2,  consolidou  o  entendimento  de  que  o  termo  inicial  para  contagem  de  decadência  de  tributos  sujeitos ao  lançamento por homologação – caso do  IRPJ e CSLL – depende de dois  fatores:  existência ou não de pagamento antecipado e constatação ou não de fraude, dolo ou simulação.  Nessa  conformidade,  a  regra  que  prevalece  ­  e  que  vincula  o  presente  Julgador à luz do artigo 62­A do Regimento Interno do CARF ­ é a de que aplica­se o artigo  150,  §4º  (5  anos  a  contar  do  fato  gerador)  no  caso  de  existir  pagamento  antecipado  pelo  contribuinte e desde que ele não tenha cometido fraude, dolo ou simulação.   Caso contrário, ou seja, apenas na hipótese de inexistir pagamento antecipado  OU restando demonstrada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, aplicável o artigo 173, I,  do CTN.  Nessa  situação  particular,  tendo  em vista  que  houve a  descaracterização  de  simulação e antecipação de pagamento de tributo, aplicável o artigo 150, §4º.  Assim,  considerando  que  a  ciência  do  lançamento  ocorreu  em  28/05/2013,  entendo  que  as  cobranças  de  IRPJ  e  CSLL  referentes  ao  ano­calendário  de  2007  foram  atingidas pela decadência.    Responsabilidade solidária  Finalmente,  cumpre  observar  que  a  motivação  para  a  qualificação  da  solidariedade da pessoa física Sr. Florisberto Ferreira de Cerqueira (Diretor Superintendente e  minoritário) restringiu­se ao fato dele ter figurado como sócio administrador.  E como fundamento legal, invocou a autoridade responsável pelo lançamento  o artivo 135, III, do CTN, verbis:  Dispõe o artigo 135 do CTN:                                                               2 Recurso Especial nº 973.733/SC (DJ e 18/09/2009).  Fl. 3210DF CARF MF Processo nº 10530.723582/2013­94  Acórdão n.º 1201­002.249  S1­C2T1  Fl. 33          63 Art.  135.  São  pessoalmente  responsáveis  pelos  créditos  correspondentes  a  obrigações  tributárias  resultantes  de  atos  praticados com excesso de poderes ou  infração de  lei,  contrato  social ou estatutos:  I ­ as pessoas referidas no artigo anterior;  II ­ os mandatários, prepostos e empregados;  III ­ os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas  de direito privado.    Os  pressupostos  previstos  no  caput  do  artigo  135  ­  prática  de  ato  com  excesso de poder ou infração de lei ou contrato social ­ não foi objeto de nenhum comentário  pela fiscalização na imputação da solidariedade.  Ora, se foi o uso indevido ou abusivo do cargo ou função de sócio a causa da  caracterização  da  responsabilidade  solidária,  deveria  a  autoridade  ao  menos  ter  apontado  e  motivado qual ato teria sido este, como foi praticado, qual a  finalidade, seus efeitos etc, mas  nada disso foi feito.  O  TVF  deveria,  para  valer  sua  tese  de  incidência  do  artigo  135,  III,  ter  demonstrado em que medida o sócio representante agiu em infração a lei, ou em contrariedade  aos limites do desempenho de sua função de gestor.  Quer  a  autoridade  fiscal  ver  prevalecer  o  Termo  de  Sujeição  Passiva  Solidária, mister que ela motive adequadamente o Auto, bem como demonstre a participação  direta  e  consciente  daquele  que  detém  poder  de  representação  na  realização  dos  atos  alegadamente simulados ou fraudulentos.  A atribuição de responsabilidade tributária não constitui expediente que possa  ser  utilizado  “por  atacado”  ou  “no  modo  automático”,  uma  vez  que  tal  instituto  exige  a  comprovação  de  que  os  fatos  ou  atos  que  geraram  o  descumprimento  de  normas  tributárias  tenham sido praticados com dolo pela pessoa qualificada como responsável.   A  mera  qualificação  de  sócio  administrador  jamais  poderia  ensejar  responsabilidade  pessoal  ou  solidária,  ainda mais  nesse  caso  concreto,  no  qual  a  simulação  restou afastada.  Nesse  contexto,  não  se  pode  perder  de  vista  que  já  foi  reconhecido  e  consolidado pelo STJ, por meio da súmula 430, que o inadimplemento da obrigação tributária  pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio­gerente.   Esse entendimento foi ratificado em recurso julgado sob o rito do art. 543­C  do CPC (sistemática de recursos repetitivos), cuja ementa foi assim redigida:  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL.  EXECUÇÃO  FISCAL.  TRIBUTO  DECLARADO  PELO  CONTRIBUINTE.  CONSTITUIÇÃO  DO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  PROCEDIMENTO  ADMINISTRATIVO.  DISPENSA.  Fl. 3211DF CARF MF     64 RESPONSABILIDADE  DO  SÓCIO.  TRIBUTO  NÃO  PAGO  PELA SOCIEDADE. [...]  2. É igualmente pacífica a jurisprudência do STJ no sentido de  que a simples falta de pagamento do tributo não configura, por  si  só,  nem  em  tese,  circunstância  que  acarreta  a  responsabilidade  subsidiária  do  sócio,  prevista  no  art.  135  do  CTN. É indispensável, para tanto, que tenha agido com excesso  de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto da  empresa  (EREsp 374.139/RS,  1ªSeção, DJ de  28.02.2005).[...]”  (Resp 1.101.728/SP, julgado. Dje 23/03/2009).    A jurisprudência, contudo, firmou­se no sentido de que o não pagamento do  tributo  pela  sociedade  não  é  causa  suficiente  para  que  seus  representantes  se  tornem  responsáveis pelos débitos fiscais.   Também a mera qualificação de diretor, gerente ou representante da empresa  autuada, desacompanhada de motivação e comprovação de prática de conduta abusiva, não é  suficiente para ensejar a responsabilidade pessoal.   Não  há  dúvidas  de  que  o  Recorrente  (solidário)  exerce  um  cargo  de  administração,  afinal  é  sócio  assim  qualificada,  mas  isso  não  significa  dizer  que  ele  tenha  participado dolosamente de operação para lesar o fisco.   Diante  dessas  considerações,  e  na  linha  dos  precedentes  jurisprudenciais  mencionados,  afasto  a  imputação  da  responsabilidade  solidária  de  Florisberto  Ferreira  de  Cerqueira.    Conclusão  Pelo  exposto,  DOU  PARCIAL  PROVIMENTO  aos  RECURSOS  VOLUNTÁRIOS  para:  (i)  afastar  a  multa  qualificada,  reduzindo­a  de  150%  para  75%;  (ii)  reconhecer a decadência do IRPJ e CSLL em relação ao ano calendário de 2007; e (iii) afastar  a responsabilidade solidária do Recorrente Sr. Florisberto Ferreira de Cerqueira.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Luis Henrique Marotti Toselli ­ Redator Designado                  Fl. 3212DF CARF MF

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7356117 #
Numero do processo: 13227.900656/2009-68
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed May 16 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Jul 13 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2005 COMPENSAÇÃO. GLOSA DE ESTIMATIVAS COBRADAS EM PER/DCOMP. DESCABIMENTO. Na hipótese de compensação não homologada, os débitos serão cobrados com base em Pedido de Ressarcimento ou Restituição/Declaração de Compensação (Per/DComp) e, por conseguinte, não cabe a glosa dessas estimativas na apuração do imposto a pagar ou do saldo negativo apurado na Declaração de Informações Econômico­fiscais da Pessoa Jurídica(DIPJ). SÚMULA CARF Nº 84: Pagamento indevido ou a maior a título de estimativa caracteriza indébito na data de seu recolhimento, sendo passível de restituição ou compensação.
Numero da decisão: 1401-002.535
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator. O julgamento deste processo segue a sistemática dos recursos repetitivos. Portanto, aplica-se o decidido no julgamento do processo 13227.900318/2010-60, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Livia de Carli Germano, Abel Nunes de Oliveira Neto, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Claudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Leticia Domingues Costa Braga, Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente).
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES
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1401­002.535  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  17 de maio de 2018  Matéria  IRPJ  Recorrente  LATICÍNIOS CEREJEIRAS MULTIBOM LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2005  COMPENSAÇÃO.  GLOSA  DE  ESTIMATIVAS  COBRADAS  EM  PER/DCOMP. DESCABIMENTO.  Na hipótese de compensação não homologada, os débitos serão cobrados com  base  em  Pedido  de  Ressarcimento  ou  Restituição/Declaração  de  Compensação  (Per/DComp)  e,  por  conseguinte,  não  cabe  a  glosa  dessas  estimativas na apuração do imposto a pagar ou do saldo negativo apurado na  Declaração de Informações Econômico­fiscais da Pessoa Jurídica(DIPJ).  SÚMULA  CARF  Nº  84:  Pagamento  indevido  ou  a  maior  a  título  de  estimativa caracteriza indébito na data de seu recolhimento, sendo passível de  restituição ou compensação.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  em  por  unanimidade  de  votos,  dar  provimento  ao  recurso,  nos  termos  do  voto  do  relator. O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática dos recursos repetitivos. Portanto, aplica­se o decidido no julgamento do processo  13227.900318/2010­60, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente e Relator   Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Luiz  Rodrigo  de  Oliveira  Barbosa,  Livia  de  Carli  Germano,  Abel  Nunes  de  Oliveira  Neto,  Luciana  Yoshihara  Arcangelo Zanin, Claudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Leticia Domingues Costa  Braga, Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente).     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 22 7. 90 06 56 /2 00 9- 68 Fl. 40DF CARF MF Processo nº 13227.900656/2009­68  Acórdão n.º 1401­002.535  S1­C4T1  Fl. 3          2     Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  interposto  pela  contribuinte  em  face  do  Acórdão n. 01­25.452 3ª Turma da DRJ/BEL, que, por unanimidade de votos, não homologou  a compensação correlata ao crédito de IRPJ não reconhecido.  A Recorrente transmitiu declaração de compensação em 06/04/2006, na qual  indicou  crédito  resultante de  pagamento  indevido  ou  a maior  originário  de DARF  relativo  à  receita de código 5993, do período de apuração de 09/2005.  A unidade de origem, por intermédio de despacho decisório, não homologou  a compensação declarada,  sob o argumento de que após analisadas as  informações prestadas  pela  Recorrente  foi  constatada  a  improcedência  do  crédito  informado  no  PER/DCOMP  por  tratar­se  de  pagamento  a  título  de  estimativa mensal  de  pessoa  jurídica  tributada  pelo  lucro  real, caso em que o recolhimento somente pode ser utilizado na dedução do Imposto de Renda  da Pessoa Jurídica (IRPJ) ou da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) devida ao  final do período de apuração ou para compor o saldo negativo de IRPJ ou CSLL do período.  Cientificada,  a  interessada  apresentou  manifestação  de  inconformidade  na  qual alegou que: a) A empresa efetuou pagamento de IRPJ ­ Código de Receita: 5993, relativo  ao período de apuração de 09/2005; b) Por ocasião do levantamento do balancete de suspensão  e/ou  redução  nesse  mês,  após  os  ajustes  apresentou  lucro  fiscal  inferior  ao  já  apurado  em  períodos  anteriores,  ou  seja,  não  teria  nada  a  recolher  mesmo  assim  recolheu.;  c)  Oportunamente,  aproveitou  o  crédito  do  pagamento  indevido  para  compensar,  via  PER/DCOMP e de forma legal, débitos próprios.  Diante dos  fatos  apresentados,  requereu a anulação do Despacho Decisório,  por questão de justiça e direito.  Apreciados  tais  argumentos,  o  despacho  decisório  restou  mantido,  sob  o  entendimento  de  que  as  declarações  de  compensação  apresentadas  à  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  somente  podem  ser  homologadas  quando  reste  comprovada  pelo  sujeito  passivo a existência do respectivo direito creditório. Em sede de compensação, o contribuinte  possui o ônus de prova do seu direito.  Inconformada, a Recorrente interpôs Voluntário com vistas a obter a reforma  do julgado defendendo estar suficiente comprovado seu direito creditório.  Era o essencial a ser relatado.  Passo a decidir  Fl. 41DF CARF MF Processo nº 13227.900656/2009­68  Acórdão n.º 1401­002.535  S1­C4T1  Fl. 4          3 Voto             Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF  343, de 09 de junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº  1401­002.523, de 17/05/2018, proferida no julgamento do Processo nº 13227.900318/2010­60,  paradigma ao qual o presente processo fica vinculado.  O  processo  paradigma  analisou  a  possibilidade  de  utilização  de  crédito  relativo a pagamento indevido de IRPJ estimativa mensal, referente ao período de apuração de  fevereiro/2006, para compensação com débitos do contribuinte. O presente processo trata­se de  pedido de compensação de crédito relativo a pagamento indevido de IRPJ estimativa mensal,  do período de apuração de 09/2005, com débitos do contribuinte.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 1401­002.523):  O  Recurso  apresenta  os  requisitos  essenciais  para  sua  admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento.  Ao  julgar  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade,  a  decisão  de  piso  manifesta­se  no  sentido  de  que  pode  a  Fiscalização,  após  o  encerramento  do  ano  calendário,  exigir  estimativas  eventualmente  não  recolhidas  durante  o  ano­ calendário,  por  expressa  previsão  legal  e  que  a  falta  de  recolhimento de estimativas.  Segundo  o  Acórdão  recorrido,  descabe  a  alegação  da  contribuinte  no  sentido  de  que  a  glosa  de  estimativas  da  apuração  de  saldo  negativo  representa  dupla  exigência  à  Recorrente  decorrente  do  mesmo  fato,  pois  o  pagamento  de  estimativas  deveria  ter  sido  feito  dentro  do  prazo  legal,  o  que  não  teria  ocorrido  no  presente  caso,  assim  como  não  houve  o  adimplemento  dos  débitos  confessados,  a  glosa  do  saldo  negativo é consequência deste fato.  Por isso, no entendimento da decisão de piso, não haveria como  se  manter  o  saldo  negativo  de  parcelas  constituintes  que  não  estariam  satisfeitas,  porque  a  cobrança  dos  valores  não  pagos  decorre de determinação legal, de forma que não haveria que se  falar em dupla cobrança, já que uma vez adimplido o débito, este  procedimento reflete na apuração do saldo negativo.  Ocorre  que,  conforme  apontado  pela  recorrente  em  sede  de  voluntário,  embora  a  compensação  tenha  se  dado  de  forma  equivocada, uma vez que ao entregar a DCTF, a recorrente ao  invés  de  simplesmente  comparar  o  valor  devido  com  o  valor  recolhido a título de estimativa e assim declarar somente o valor  Fl. 42DF CARF MF Processo nº 13227.900656/2009­68  Acórdão n.º 1401­002.535  S1­C4T1  Fl. 5          4 devido,  caso  apurasse  valor  a  maior  do  que  o  recolhido  por  estimativa, declarou o valor apurado como devido e apresentou  PERD/DCOMP para compensá­lo.  Considerando  que  as  informações  acima  transcritas  restam  localizadas na DIPJ e LALUR, que apontam a base de  cálculo  da  contribuição  e  os  DARFs  (fls.)  devidamente  pagos  que  originaram o crédito em discussão.  Trata­se,  portanto,  de  erro  de  fato  no  preenchimento  do  PER  aqui  analisado,  que  não  pode,  sob hipótese  alguma,  refletir na  glosa de estimativas já liquidadas, computadas na apuração do  saldo negativo do IRPJ do período.  Desta  forma,  tendo  a  Recorrente  comprovado  de  maneira  incontroversa  que  as  estimativas  mensais  de  outubro  de  2006  foram  liquidadas  através  da  quitação  antecipada  autorizada  pela Lei nº 13.043/2014 (Doc. 7 do RV), não pode ser mantida a  redução do saldo negativo de 2004.  Ademais, consolidando este entendimento, temos:  SÚMULA CARF Nº  84:  Pagamento  indevido  ou  a maior  a  título  de  estimativa  caracteriza  indébito  na  data  de  seu  recolhimento, sendo passível de restituição ou compensação.  Diante de todo o exposto, voto no sentido de dar provimento ao  Recurso Voluntário, para afastar a glosa das estimativas.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º,  2º  e  3º  do  art.  47,  do  Anexo  II,  do  RICARF,  voto  por  dar  provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves.                                  Fl. 43DF CARF MF

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7375819 #
Numero do processo: 10410.720185/2011-65
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon May 21 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Aug 03 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do Fato Gerador: 29/04/2011 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA. Compete a quem transmite o PER o ônus de provar a liquidez e certeza do crédito tributário alegado. À autoridade administrativa cabe a verificação da existência desse direito, mediante o exame de provas hábeis, idôneas, eficazes e suficientes a essa comprovação.
Numero da decisão: 3401-004.998
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosaldo Trevisan (presidente da turma), Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice-presidente), Robson José Bayerl, André Henrique Lemos, Mara Cristina Sifuentes, Tiago Guerra Machado, Cássio Schappo e Lazaro Antonio Souza Soares.
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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ementa_s : Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do Fato Gerador: 29/04/2011 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA. Compete a quem transmite o PER o ônus de provar a liquidez e certeza do crédito tributário alegado. À autoridade administrativa cabe a verificação da existência desse direito, mediante o exame de provas hábeis, idôneas, eficazes e suficientes a essa comprovação.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1315; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C4T1  Fl. 2          1 1  S3­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10410.720185/2011­65  Recurso nº  1   Voluntário  Acórdão nº  3401­004.998  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  21 de maio de 2018  Matéria  Normas Gerais de Direito Tributário  Recorrente  INDUSTRIA DE LATICINIOS PALMEIRA DOS INDIOS S/A ILPISA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do Fato Gerador: 29/04/2011  PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA.  Compete a quem  transmite o PER o ônus de provar a  liquidez e certeza do  crédito tributário alegado.  À  autoridade  administrativa  cabe  a  verificação  da  existência  desse  direito,  mediante  o  exame  de  provas  hábeis,  idôneas,  eficazes  e  suficientes  a  essa  comprovação.      Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.     (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan ­ Presidente e Relator     Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Rosaldo  Trevisan  (presidente da turma), Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice­presidente), Robson José  Bayerl,  André  Henrique  Lemos,  Mara  Cristina  Sifuentes,  Tiago  Guerra  Machado,  Cássio  Schappo e Lazaro Antonio Souza Soares.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 41 0. 72 01 85 /2 01 1- 65 Fl. 59273DF CARF MF Processo nº 10410.720185/2011­65  Acórdão n.º 3401­004.998  S3­C4T1  Fl. 3          2     Relatório  Trata o presente processo de recurso voluntário contra decisão da DRJ/CTA,  que  julgou  improcedente a manifestação de  inconformidade do contribuinte contra Despacho  Decisório  que  indeferiu  totalmente  o  Pedido  Eletrônico  de Ressarcimento  ­  PER,  relativo  a  contribuições não cumulativas, face a ausência de comprovação dos créditos pleiteados.  O Despacho Decisório adotou as razões exaradas em Parecer Fiscal resultante  de  diligência  havida  em  cumprimento  ao  provimento  judicial  contido  no  Mandado  de  Segurança nº 0000205­60.210.4.05.8000, da 1ª Vara da Justiça Federal de Alagoas e ao MPF –  Mandado de Procedimento Fiscal nº 0440100­ 00462­2010.  Cientificada  desta  decisão,  a  recorrente  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade  em  que  sustenta  a  legitimidade  de  seus  créditos,  pugna  pela  aplicação  do  princípio  da  verdade  material,  afirma  que  atendeu  as  solicitações  do  Fisco  no  curso  da  fiscalização e solicita que os autos sejam novamente baixados em diligência para apurar o valor  que a autoridade administrativa entende ser devido.  Por  unanimidade  de  votos,  a  DRJ/CTA  indeferiu  o  pedido  de  diligência  e  julgou  improcedente a Manifestação de  Inconformidade. Entendeu este colegiado que é ônus  do contribuinte a comprovação da existência de seu direito creditório e que há de se indeferir  solicitação que objetive transferir esta obrigação à autoridade administrativa.  Irresignada,  a  recorrente  interpôs  seu  recurso  voluntário  tempestivo,  requerendo em preliminar a nulidade do presente processo, pois  tanto o despacho decisório,  quanto o acórdão da DRJ/CTA, não poderiam ser emitidos antes da decisão final administrativa  do auto de infração 10410.006237/2010­14, vez que este auto discute justamente a legitimidade  dos  créditos  pleiteados  e  que  foram  objeto  de  glosa  tanto  no  despacho  decisório  quanto  no  acórdão.  No  mérito,  basicamente  ratifica  os  argumentos  expendidos  em  sua  manifestação de inconformidade.   É o relatório.  Fl. 59274DF CARF MF Processo nº 10410.720185/2011­65  Acórdão n.º 3401­004.998  S3­C4T1  Fl. 4          3 Voto             Conselheiro Rosaldo Trevisan, relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo  II do RICARF, aprovado pela Portaria MF  343,  de  09  de  junho  de  2015.  Portanto,  ao  presente  litígio  aplica­se  o  decidido  no Acórdão  3401­004.972,  de  21  de  maio  de  2018,  proferido  no  julgamento  do  processo  10410.720043/2011­06, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3401­004.972):  "O recurso voluntário é  tempestivo, vez que a Recorrente  tomou ciência da decisão recorrida em 11/05/2015 (efl. 59.145),  interpondo  seu  voluntário  em 09/06/2015  (efls.  59.146/59.147),  logo, dele tomo conhecimento.  O ponto nodal diz respeito ao reconhecimento de créditos  fiscais  do  PIS  e  da  COFINS  não­cumulativas,  no  ramo  de  laticínios  ­  leite  e  seus  derivados  ­,  acumulados  mensalmente,  decorrentes  das  aquisições  de  matérias­primas,  embalagens,  materiais  intermediários,  dentre  outros,  os  quais  restaram  indeferidos  totalmente  pela  autoridade  fiscal,  por  meio  de  despacho  decisório  em  sede  de  Pedido  de  Restituição,  Ressarcimento ou Reembolso ­ PER.  Note­se  que  a  questão  cinge­se  à  formação,  instrução,  cognição da prova, e esta, quando se trata de PER/DCOMP ­ um  pedido de iniciativa do sujeito passivo ­, a ele cabe tal ônus. Por  mais  longínquo  e  penoso  tenha  sido  o  percurso  judicial  e  administrativo  percorrido  pela  Recorrente  no  caso  concreto,  a  conclusão é de que o contribuinte há de fazer esta prova.  Antes  de  adentrar  neste  assunto  de  mérito,  necessário  tratar da preliminar de nulidade.  Entende  a  Recorrente  que  tanto  o  despacho  decisório,  quanto o acórdão da DRJ/CTA, não poderiam ser emitidos antes  da  decisão  final  administrativa  do  auto  de  infração  10410.006237/2010­14,  vez  que  este  auto  discute  justamente  a  legitimidade dos créditos pleiteados e que foram objeto de glosa  tanto  no  despacho  decisório  quanto  no  acórdão,  asseverando  que  este  teve  como  nascedouro  o  mesmo  mandado  de  procedimento fiscal.  A lógica é respeitável, porém, como se trata de Pedido de  Restituição,  a  prova  dos  créditos  diz  respeito  a  cada  um  dos  PER, para os quais, dependendo de sua instrução e prova cabal,  logrará ou não êxito o Pleiteante.  Fl. 59275DF CARF MF Processo nº 10410.720185/2011­65  Acórdão n.º 3401­004.998  S3­C4T1  Fl. 5          4 Portanto, afasto a nulidade arguida.  Volvendo  a  questão  meritória,  destacam­se  trechos  do  Termo de Encerramento de Diligência 0001 (efl. 9 e ss.):  No dia 18/02/2010, o contribuinte entregou basicamente os  livros  contábeis  e  fiscais  e  alguns  arquivos  magnéticos  contendo memórias de cálculo.  Constatamos  após  examinar  os  primeiros  arquivos  entregues, que os mesmo possuíam erros formais e tivemos  que  solicitar  que  os  arquivos  fossem  refeitos.  Este  fato  demonstrou  que  o  contribuinte  não  possuía  memória  de  cálculo  dos  valores  informados  na  DACON  e  conseqüentemente dos PER/DCOMP.  A partir desta data começou um processo inverso. A Receita  Federal  que  estava  com  o  prazo  fixado  para  apreciar  os  PER/DCOMP,  teve  que  pedir  prorrogações  de  prazo  ao  Judiciário,  não  para  fazer  o  trabalho,  mas  para  que  o  contribuinte pudesse apresentar os documentos e elementos  necessários ao exame dos PER/DCOMP. Foram solicitadas  e concedidas duas prorrogações de prazo. Uma de 250 dias  em 10/05/2010 e outra de 180 em 02/08/2010.  Desde  a  data  da  entrega  dos  primeiros  arquivos,  até  27/10/2010,  data  do  último  arquivo  entregue,  diversos  contatos telefônicos, 02 reintimações fiscais e cerca de 30 e­ mails foram enviados e recebidos, cobrando as informações  e recebendo arquivos magnéticos.  Em  18/06/2010,  através  da Reintimação  Fiscal  nº0001,  foi  feito um resumo do que havia sido entregue e o que estava  pendente. Pode­se verificar que passados quase 5 meses do  termo de diligência fiscal/solicitação de documentos, apenas  4 itens haviam sido entregues, faltavam 12 itens. Mais uma  vez  o  contribuinte  apresentou  pedido  de  prorrogação  para  entrega  dos  documentos.  Em  08/07/2010  o  contribuinte  entregou a maior parte das  informações  restantes. Faltando  ainda o arquivo do almoxarifado e da depreciação.  (...)  Estes mesmos arquivos de saída de mercadorias, no campo  "tributação", onde informa se o produto vendido é tributado  a  alíquota  zero  ou  é  tributado  a  alíquota  positiva,  foram  fornecidos  com  essa  informação  totalmente  equivocada.  Produtos  que  na  época  da  emissão  da  nota  fiscal  eram  tributados,  foram  considerados  como  alíquota  zero  e  vice­ versa. Assim, tivemos que refazer esta  informação, produto  a produto, nota  fiscal a nota fiscal obedecendo à  legislação  vigente,  no  intuito  de  aproveitar  o  arquivo  para  confronto  com a DACON.  Após  finalizar,  formatar  e  totalizar  mensalmente  os  arquivos.  Fomos  fazer  o  confronto  com  os  valores  Fl. 59276DF CARF MF Processo nº 10410.720185/2011­65  Acórdão n.º 3401­004.998  S3­C4T1  Fl. 6          5 informados  na DACON,  para  então  passar  para  a  segunda  etapa  do  trabalho  que  é  a  auditoria  propriamente  dita,  ou  seja,  fazer  os  devidos  ajustes  na  ótica  da  Receita  Federal,  apurar os créditos devidos  e  confrontar  com os  respectivos  PER/DCOMP.  (...)  Constatamos uma total divergência de valores. Nas rubricas  acima  relacionada,  não  houve  um  mês  em  que  houvesse  coincidência de valores entre os constantes na DACON e os  valores constantes nos arquivos fornecidos.  Elaboramos  as  planilhas  denominadas:  Demonstrativo  das  diferenças  entre  os  valores  constantes  da  DACON  e  arquivos magnéticos fornecidos como memória de cálculo I,  II e III, os quais evidenciam as divergências encontradas.  (...)  CONCLUSÃO  O ônus  da  prova  dos  créditos pleiteados  é  do contribuinte,  assim  deve  haver  uma  correspondência  entre  os  valores  constantes  no  documentário  fiscal,  esses  com  os  arquivos  magnéticos,  esses  com a DACON, que  é base de apuração  dos créditos, e por  final, a DACON com os PER/DCOMP,  para  que  então  possamos  examinar,  fazer  os  ajustes  necessários  de  acordo  com  a  legislação  e  deferir  os  eventuais créditos que o contribuinte esteja pleiteando.  O fato de entregar uma série de arquivos magnéticos, livros  fiscais  e  documentos,  não  fazem  prova  dos  créditos.  É  preciso  que  os  mesmos  guardem  estrita  correlação  com  o  valor exato do crédito pedido. Não se pode pedir um crédito  de um determinado valor e tentar comprovar outro.  No  caso  em  tela,  ao  longo  de  10  meses  e  muito  esforço  envidado  para  obtenção  das  informações  e  execução  do  trabalho, restou demonstrado que o contribuinte não possuía  memória  de  cálculu  dos  créditos  solicitados,  foi  fazendo  durante a execução do trabalho e os elementos e documentos  fornecidos,  não  guardam  nenhuma  correlação  com  os  valores dos créditos pleiteados nos PED/COMP.  Desta  forma,  face  à  falta  de  comprovação,  não  se  revela  possível deferir os créditos solicitados pelos motivos acima  expostos.  A partir de sua manifestação de inconformidade, juntou a  Recorrente  mais  de  5.000  documentos,  a  partir  da  efl.  66  e  seguintes,  num  total  de  49  (quarenta  e  nove)  Anexos,  na  realidade, planilhas,  informando,  em síntese,  número das notas  fiscais,  CFOP,  tipo  de  tributação  (alíquota  zero,  isento  e  tributado), descrição do material, montante, etc.  Fl. 59277DF CARF MF Processo nº 10410.720185/2011­65  Acórdão n.º 3401­004.998  S3­C4T1  Fl. 7          6 Enfatiza a decisão da DRJ/CTA (efl. 59.137) que o direito  creditório deve estar lastreado em documentação comprobatória  (artigo  1.179  do CC  c/c  artigos  3°,  34  e  65,  todos  da  IN/RFB  900/2008), asseverando ainda (efl. 59.138):  Assim, para comprovar a existência de um crédito vinculado  a um registro contábil, não basta apresentar o  registro, mas  também indicar, de forma específica, que documentos estão  associados  a  que  registros;  ainda,  é  importante,  quando  a  natureza  da  operação  escriturada/documentada  for  importante  para  a  caracterização  ou  não  do  direito  creditório,  que  a  descrição  da  operação  constante  dos  registros  e  documentos  seja  clara,  sem  abreviaturas  ou  códigos  que  dificultem  ou  impossibilitem  a  perfeita  caracterização do negócio.  No presente  processo,  salienta­se  que  a  unidade  de  origem  não  indeferiu  o  pleito  com  base  na  falta  da  escrituração  contábil,  pois,  como  bem  acentuou  a  interessada,  a  fiscalização  não  encontrou  nenhuma  anormalidade  formal  nos arquivos da contabilidade.  O  crédito  não  foi  concedido,  simplesmente,  porque  a  interessada,  mesmo  diante  dos  inúmeros  demonstrativos  e  documentos apresentados, não logrou êxito em comprovar a  origem dos valores solicitados.  Ao que se viu, durante muitos meses  fora oportunizado o  direito de a Recorrente fazer prova de seus hipotéticos créditos,  porém,  embora  juntando  muitos  documentos,  faltou  comprovação  da  origem  de  seus  valores,  e  por  conseguinte,  o  quantum respectivo para fins de restituição. Noutro falar, há se  ter uma conciliação entre registros contábeis e documentos que  respaldem  tais  registros,  não  bastando  os  apresentar,  mas  também  indicar,  de  forma  específica  que  os  documentos  estão  associados  aos  respectivos  registros;  natureza  da  operação  escriturada/documentada, a fim de caracterizar ou não o direito  ao crédito.  Dispõe  o  artigo  373,  I  do  CPC/2015,  aplicado  subsidiariamente  ao  Processo  Administrativo  Fiscal  ­  PAF  (Decreto 70.235/72):  "Art. 373. O ônus da prova incumbe:  I ­ ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;"  A propósito, neste sentido entende o CARF:  DCOMP.  CRÉDITOS.  HOMOLOGAÇÃO.  IMPOSSIBILIDADE  Cabe  à  autoridade  administrativa  autorizar a compensação de créditos tributários com créditos  líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo  contra  a  Fazenda  Pública.  A  ausência  de  elementos  imprescindíveis  à  comprovação  eficaz  desses  atributos  Fl. 59278DF CARF MF Processo nº 10410.720185/2011­65  Acórdão n.º 3401­004.998  S3­C4T1  Fl. 8          7 impossibilita à homologação. (Acórdão 3802­003.395, v.u.,  para negar provimento ao recurso voluntário).  RESTITUIÇÃO.  COMPENSAÇÃO.  PER/DCOMP.  CRÉDITO  LÍQUIDO  E  CERTO.  COMPROVAÇÃO.  ÔNUS. Nos processos derivados de pedidos de  restituição,  compensação ou ressarcimento, a comprovação dos créditos  ensejadores  incumbe  ao  postulante,  que  deve  carrear  aos  autos  os  elementos  probatórios  correspondentes,  capaz  de  demonstrar  a  liquidez  e  certeza  do  pagamento  indevido.  (Acórdão  3301­003.192,  v.  u.  para  negar  provimento  ao  recurso voluntário).  Ante  o  exposto,  voto  por  negar  provimento  ao  presente  recurso voluntário."  Importa  registrar  que  nos  autos  ora  em  apreço,  a  situação  fática  e  jurídica  encontra correspondência com a verificada no paradigma, de  tal  sorte que o entendimento  lá  esposado pode ser perfeitamente aqui aplicado  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do Anexo  II  do RICARF,  o  colegiado  negou  provimento ao recurso voluntário.  (Assinado com certificado digital)  Rosaldo Trevisan                                Fl. 59279DF CARF MF

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