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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7153273 #
Numero do processo: 10980.007973/2009-83
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Dec 05 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Mar 08 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL. DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30%. O prejuízo fiscal poderá ser compensado com o lucro real posteriormente apurado, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do referido lucro real. Não há previsão legal que permita a compensação de prejuízos fiscais acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2006 COMPENSAÇÃO DE BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DE CSLL. DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30%. A base de cálculo negativa de CSLL poderá ser compensada com as bases de cálculo posteriormente apuradas, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do lucro líquido ajustado (base positiva). Não há previsão legal que permita a compensação de base negativa acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa.
Numero da decisão: 9101-003.256
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araújo. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em exercício. (assinado digitalmente) Cristiane Silva Costa – Relatora (assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araujo – Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em exercício). Ausentes, justificadamente, os conselheiros Carlos Alberto Freitas Barreto e Adriana Gomes Rego.
Nome do relator: CRISTIANE SILVA COSTA
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Acórdão nº  9101­003.256  –  1ª Turma   Sessão de  05 de dezembro de 2017  Matéria  IRPJ  Recorrente  CHANCELLER SERVICOS DE LAVANDERIA INDUSTRIAL LTDA.   Interessado  FAZENDA NACIONAL     ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2006  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZO  FISCAL.  DECLARAÇÃO  FINAL.  LIMITAÇÃO DE 30%.  O  prejuízo  fiscal  poderá  ser  compensado  com  o  lucro  real  posteriormente  apurado, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento  do referido lucro real. Não há previsão legal que permita a compensação de  prejuízos  fiscais  acima  deste  limite,  ainda  que  seja  no  encerramento  das  atividades da empresa.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2006  COMPENSAÇÃO  DE  BASE  DE  CÁLCULO  NEGATIVA  DE  CSLL.  DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30%.  A base de cálculo negativa de CSLL poderá ser compensada com as bases de  cálculo  posteriormente  apuradas,  observado  o  limite  máximo,  para  a  compensação,  de  trinta  por  cento  do  lucro  líquido  ajustado  (base  positiva).  Não  há  previsão  legal  que  permita  a  compensação  de  base  negativa  acima  deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar­lhe provimento, vencidos os  conselheiros  Cristiane  Silva  Costa  (relatora),  Luís  Flávio  Neto,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto  vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araújo.       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 00 79 73 /2 00 9- 83 Fl. 318DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 319          2 (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em exercício.    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa – Relatora      (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araujo – Redator designado    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  Gerson  Macedo  Guerra  e  Rodrigo  da  Costa  Pôssas  (Presidente em exercício). Ausentes,  justificadamente, os conselheiros Carlos Alberto Freitas  Barreto e Adriana Gomes Rego.    Relatório  Trata­se de processo originado pela lavratura de Autos de Infração de IRPJ e  CSLL pela compensação de prejuízo fiscal e base negativa, quanto ao ano­calendário de 2006,  à  ocasião  da  incorporação  da  Suzuki  Tecnologia  e  Sistemas  de  Lavanderia  Ltda.,  sem  a  observância do  limite de 30% (trinta por cento). O auditor  fiscal da Receita Federal  imputou  multa de 75% ao crédito tributário (Autos de Infração às fls. 23/37).   A DRJ manteve  a  autuação  fiscal,  sendo  interposto  recurso  voluntário  pelo  contribuinte.  A  Turma a  quo  negou  provimento  ao  recurso  voluntário,  em  acórdão  cuja  ementa se transcreve a seguir (fls. 210/226):  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2006   COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZOS  IRPJ,  DECLARAÇÃO  FINAL.  LIMITAÇÃO  DE  30%  NA  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZOS.   Fl. 319DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 320          3 O prejuízo  fiscal  apurado poderá  ser  compensado  com o  lucro  real, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta  por  cento  do  referido  lucro  real.  Não  há  previsão  legal  que  permita  a  compensação de  prejuízos  fiscais  acima  deste  limite,  ainda  que  seja  no  encerramento  das  atividades  da  empresa.  (Acórdão CSRF 9101/00.401 de 2/10/2009).   Recurso Voluntário negado.   O  contribuinte  foi  intimado  quanto  ao  acórdão  em  16/04/2013  (fls.  231),  apresentando  recurso  especial  em  30/04/2013,  sustentando  divergência  a  respeito  da  inaplicabilidade da limitação do artigo 15, da Lei nº 9.065/95, à compensação de prejuízos  na incorporação de sociedades, indicando como paradigmas os acórdãos (fls. 233/252)   (i) CSRF/01­04.258,  do qual  consta que “Em casos de descontinuidade da  empresa,  na  declaração  do  encerramento,  cabe  integral  compensação  das  bases negativas acumuladas, sendo inaplicável a trava";   (iii) CSRF/01­05.100,  que  trata  o  assunto  da  forma  seguinte:  "Em  face  da  incorporação e da impossibilidade de se compensar posteriormente o saldo  de prejuízo na incorporadora, não havia outra opção senão a de compensar  integralmente seu prejuízo."  O recurso especial foi admitido, conforme razões a seguir reproduzidas pelo  Presidente da 4ª Câmara da 1ª Seção (fls. 301/303)  (...)  De  fato,  verifica­se  que  as  situações  fáticas  são  assemelhadas  e  que  os  paradigmas  apresentados  decidiram  de  forma divergente do acórdão recorrido.   Atendidos  os  pressupostos  de  tempestividade  e  legitimidade  previstos nos artigos 67 e 68 dos RICARF/2009 e 2015, e tendo  sido  comprovada  a  divergência  jurisprudencial  suscitada,  com  base  na  competência  prevista  no  §  1º  do  artigo  68  do  RICARF/2015,  DOU  SEGUIMENTO  ao  recurso  especial  do  contribuinte.  A Procuradoria, sendo intimada em 17/11/2015, apresentou contrarrazões na  mesma data, requerendo seja negado provimento ao recurso especial. Em síntese, sustenta que  “não  há,  na  legislação,  exceção  quanto  à  limitação  da  compensação  de  prejuízos  fiscais  e  bases  negativas  e,  assim  sendo,  por  absoluta  falta  de  previsão  legal,  não  é  permitida  a  compensação  acima  do  limite  máximo  de  30%  do  lucro  real,  mesmo  no  caso  em  que  se  apresenta uma Declaração de Rendimentos final, decorrente da extinção da pessoa jurídica.”  É o relatório.      Voto Vencido  Fl. 320DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 321          4 Conselheira Cristiane Silva Costa, Relatora  O  recurso  especial  é  tempestivo  e  foi  demonstrada  a  divergência  na  interpretação da lei tributária, razão pelo qual o conheço, adotando as razões do Presidente de  Câmara.  A possibilidade  de  compensação  de  prejuízos  fiscais  é  regulada  pelo  artigo  6º, §3º, alínea c, do Decreto­Lei nº 1.598/1977:  Art 6º ­ Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas  adições,  exclusões  ou  compensações  prescritas  ou  autorizadas  pela legislação tributária.  § 3º  ­ Na determinação do  lucro real poderão ser excluídos do  lucro líquido do exercício:  a)  os  valores  cuja  dedução  seja  autorizada  pela  legislação  tributária  e  que  não  tenham  sido  computados  na  apuração  do  lucro líquido do exercício;  b)  os  resultados,  rendimentos,  receitas  e  quaisquer  outros  valores  incluídos  na apuração do  lucro  líquido  que, de  acordo  com  a  legislação  tributária,  não  sejam  computados  no  lucro  real;  c) os prejuízos de exercícios anteriores, observado o disposto no  artigo 64.  A  Lei  nº  8.981/1995  estabeleceu  a  limitação  máxima  de  30%,  tratando  também  da  possibilidade  de  utilização  dos  prejuízos  acumulados  nos  anos­calendário  subsequentes:  Art.  42.  A  partir  de  1º  de  janeiro  de  1995,  para  efeito  de  determinar o lucro real, o lucro líquido ajustado pelas adições e  exclusões previstas ou autorizadas pela legislação do Imposto de  Renda, poderá ser reduzido em, no máximo, trinta por cento.   Parágrafo único. A parcela dos prejuízos fiscais apurados até 31  de dezembro de 1994, não compensada em razão do disposto no  caput  deste  artigo  poderá  ser  utilizada  nos  anos­calendário  subseqüentes.  A  Lei  nº  9.065/1995  também  delimitou  a  compensação  do  prejuízo  fiscal,  tratando do limite máximo de 30% do lucro líquido ajustado:  Art. 15. O prejuízo  fiscal apurado a partir do encerramento do  ano­calendário  de  1995,  poderá  ser  compensado,  cumulativamente  com  os  prejuízos  fiscais  apurados  até  31  de  dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e  exclusões  previstas  na  legislação  do  imposto  de  renda,  observado o  limite máximo, para a  compensação, de  trinta por  cento do referido lucro líquido ajustado.  Parágrafo  único. O  disposto  neste  artigo  somente  se  aplica  às  pessoas  jurídicas  que  mantiverem  os  livros  e  documentos,  Fl. 321DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 322          5 exigidos pela  legislação  fiscal, comprobatórios do montante do  prejuízo fiscal utilizado para a compensação.  A  limitação  de  30%  na  compensação  de  prejuízos  é  reproduzida  no  Regulamento do Imposto de Renda (Decreto nº 3.000/1999), verbis:   Art.  250.Na determinação do  lucro  real,  poderão  ser  excluídos  do lucro líquido do período de apuração (Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 6º, § 3º): (...)  III  ­  o  prejuízo  fiscal  apurado  em  períodos  de  apuração  anteriores,  limitada a compensação a  trinta por cento do  lucro  líquido  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas  neste  Decreto,  desde  que  a  pessoa  jurídica  mantenha  os  livros  e  documentos,  exigidos  pela  legislação  fiscal,  comprobatórios  do  prejuízo fiscal utilizado para compensação, observado o disposto  nos arts. 509 a 515 (Lei nº 9.065, de 1995, art. 15 e parágrafo  único).  Art. 510. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do  ano­calendário  de  1995  poderá  ser  compensado,  cumulativamente  com  os  prejuízos  fiscais  apurados  até  31  de  dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e  exclusões  previstas  neste  Decreto,  observado  o  limite  máximo,  para compensação, de trinta por cento do referido lucro líquido  ajustado (Lei nº 9.065, de 1995, art. 15).  § 1ºO  disposto  neste  artigo  somente  se  aplica  às  pessoas  jurídicas que mantiverem os  livros e documentos, exigidos pela  legislação fiscal, comprobatórios do montante do prejuízo fiscal  utilizado  para  compensação  (Lei  nº  9.065,  de  1995,  art.  15,  parágrafo único).  § 2ºOs saldos de prejuízos fiscais existentes em 31 de dezembro  de  1994  são  passíveis  de  compensação  na  forma  deste  artigo,  independente do prazo previsto na legislação vigente à época de  sua apuração.  § 3ºO  limite  previsto  no caput não  se  aplica  à  hipótese  de  que  trata o inciso I do art. 470.  Em que pese a vedação à autorização de compensação usual acima dos 30%,  a  autorização  para  compensação  integral  dos  prejuízos,  na  hipótese  de  incorporação,  tem  relação  com  a  sucessão  de  direitos  e  obrigações  da  incorporada  pela  incorporadora,  como  tratam os  artigos 227, da Lei nº 6.404/1964 e 1.116, do Código Civil. Afinal,  a  restrição  ao  direito da incorporadora de aproveitamento de todo o prejuízo detido pela incorporada implica  na  limitação  ­  indevida  ­  da  plena  sucessão  de  direitos  e  obrigações  como  assegurada  legalmente.  É oportuno ressaltar que os artigos 15 e 16, da Lei nº 9.065/1995 estabelecem  limitação de 30% para o aproveitamento ao ano, sem, no entanto,  impedir a compensação da  totalidade dos prejuízos  fiscais e bases de cálculo negativas de CSLL ao  longo do  tempo. A  interpretação  do  acórdão  recorrido,  estendendo  a  limitação  de  30%  ao  caso  de  empresas  Fl. 322DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 323          6 extintas por  incorporação,  implica na negativa do direito ao  restante do  crédito,  em violação  aos próprios artigos 15 e 16 da citada Lei.  Ademais,  lembre­se  que  antes  da  Lei  nº  9.065/1995  existia  limitação  temporal para a compensação de prejuízos fiscais, constante do artigo 12, da Lei nº 8.541/1992,  para aproveitamento apenas nos 4 (quatro) anos­calendários subsequentes ao da apuração deste  prejuízo. (Art. 12. Os prejuízos fiscais apurados a partir de 1º de janeiro de 1993 poderão ser  compensados,  corrigidos  monetariamente,  com  o  lucro  real  apurado  em  até  quatro  anos  calendários, subsequentes ao ano da apuração).   Esta  limitação  temporal  (quatro  anos­calendários  subsequentes)  foi  extinta  com a edição da Lei nº 9.065/1995, que prestigiou a possibilidade de aproveitamento integral  do prejuízo em qualquer exercício posterior, mas limitou este aproveitamento ao percentual de  30% ao ano. A  lógica da norma, portanto,  é  assegurar o  aproveitamento da  integralidade do  prejuízo,  razão  pela  qual  há  que  ser  garantido  o  aproveitamento  integral  na  hipótese  de  incorporação da pessoa jurídica.   A  garantia  da  integral  compensação  de  prejuízos  à  incorporadora  respeita,  ainda,  o  conceito  de  lucro  firmado  no  artigo  43,  do  Código  Tributário  Nacional,  impossibilitando que patrimônio da incorporada seja objeto de tributação pelo Imposto sobre a  Renda.  Diante  de  tais  razões,  a  compensação  de  prejuízos  fiscais,  no  caso  de  incorporação, não está limitada ao percentual de 30%.  É  importante  lembrar que o Supremo Tribunal Federal analisou  a  limitação  de  30%  na  compensação  de  prejuízos  fiscais,  concluindo  pela  sua  constitucionalidade,  em  acórdãos cujas ementas são a seguir reproduzidas:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO.  TRIBUTÁRIO.  IMPOSTO  DE  RENDA. DEDUÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS. LIMITAÇÕES.  ARTIGOS  42  E  58  DA  LEI  N.  8.981/95.  CONSTITUCIONALIDADE.  AUSÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO  DO  DISPOSTO  NOS  ARTIGOS  150,  INCISO  III,  ALÍNEAS  "A"  E  "B", E 5º, XXXVI, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL.   1. O direito ao abatimento dos prejuízos fiscais acumulados em  exercícios anteriores é expressivo de benefício fiscal em favor do  contribuinte.  Instrumento  de  política  tributária  que  pode  ser  revista pelo Estado. Ausência de direito adquirido   2. A Lei n. 8.981/95 não incide sobre fatos geradores ocorridos  antes  do  início  de  sua  vigência.  Prejuízos  ocorridos  em  exercícios anteriores não afetam fato gerador nenhum. Recurso  extraordinário a que se nega provimento. (RE 344994, Tribunal  Pleno, DJe 27/08/2009)    DIREITO  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE O  LUCRO. BASE DE CÁLCULO: LIMITAÇÕES À DEDUÇÃO DE  PREJUÍZOS  FISCAIS.  ARTIGO  58  DA  LEI  8.981/1995:  CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 5º, INC. II E XXXVI, 37,  Fl. 323DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 324          7 148, 150, INC. III, ALÍNEA "B", 153, INC. III, E 195, INC. I E §  6º,  DA  CONSTITUIÇÃO  DA  REPÚBLICA.  PRECEDENTE:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO  344.944.  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO NÃO PROVIDO.   1. Conforme entendimento do Supremo Tribunal Federal firmado  no  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  344.944,  Relator  o  Ministro Eros Grau,  no qual  se  declarou  a constitucionalidade  do  artigo  42  da  Lei  8.981/1995,  "o  direito  ao  abatimento  dos  prejuízos  fiscais  acumulados  em  exercícios  anteriores  é  expressivo  de  benefício  fiscal  em  favor  do  contribuinte.  Instrumento  de  política  tributária  que  pode  ser  revista  pelo  Estado.  Ausência  de  direito  adquirido".  2.  Do  mesmo  modo,  é  constitucional  o  artigo  58  da  Lei  8.981/1995,  que  limita  as  deduções de prejuízos fiscais na formação da base de cálculo da  contribuição social sobre o lucro. 3. Recurso extraordinário não  provido. (RE 545.308, Tribunal Pleno, DJe 25/03/2010)  Ademais,  há  decisão  do  Supremo  Tribunal  Federal  reconhecendo  a  repercussão geral da matéria:  IMPOSTO  DE  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA  E  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  LÍQUIDO ­  PREJUÍZO  ­  COMPENSAÇÃO ­  LIMITE  ANUAL.  Possui  repercussão  geral  controvérsia  sobre  a  constitucionalidade  da  limitação  em  30%,  para  cada  ano­base,  do  direito  de  o  contribuinte compensar os prejuízos fiscais do Imposto de Renda  sobre  a  Pessoa  Jurídica  e  a  base  de  cálculo  negativa  da  Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ­ artigos 42 e 58 da  Lei nº 8.981/95 e 15 e 16 da Lei nº 9.065/95. (RE 591.340, DJe  06/11/2008)  Não  obstante  o  reconhecimento  de  repercussão  geral,  inexiste  decisão  definitiva que tenha reconhecido a constitucionalidade da limitação de 30%, para compensação  de prejuízos fiscais, submetida ao rito do artigo 543­B, do Código de Processo Civil.   Acrescente­se  que  as  decisões  anteriormente  proferidas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  não  são  vinculantes  para  os  julgadores  deste  Conselho  Administrativo  de  Recursos Fiscais e, além disso, estas decisões não trataram da incorporação de pessoa jurídica,  situação peculiar que há de ser enfrentada de forma distinta daquelas apreciadas pelo Supremo  Tribunal Federal, conforme transcrição supra.   Por tais razões, dou provimento ao recurso especial.    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa  Fl. 324DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 325          8   Voto Vencedor  Conselheiro Rafael Vidal de Araujo, Redator designado.  Em que pesem as razões de decidir da eminente relatora, peço vênia para dela  divergir quanto à limitação para a compensação de prejuízo fiscal e de base negativa de CSLL.  A  principal  questão  colocada  em  debate  gira  em  torno  de  aspectos  que  abordam a implicação legal de o direito à compensação de prejuízo fiscal e de base de cálculo  negativa de CSLL estar assegurado para os anos seguintes, e que também abordam as nuances  desse direito diante do quadro de continuidade ou não das atividades da pessoa jurídica.  A matéria  em  pauta  ainda  é  objeto  de  controvérsias  no CARF, mas  eu me  filio à interpretação que já há algum tempo vem prevalecendo na Câmara Superior de Recursos  Fiscais  ­ CSRF,  no  sentido  de  que  a  compensação  de  prejuízos  fiscais  e  de  bases  negativas  deve  observar  o  limite  legal  de  30%  do  lucro  líquido  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas na legislação, mesmo no caso de encerramento das atividades da pessoa jurídica, seja  por incorporação, ou por qualquer outro evento.  Como razões de decidir, adoto inicialmente o brilhante voto do Conselheiro  Marcelo  Cuba  Netto  no  Acórdão  nº  1201­000.888,  de  09/10/2013,  que  fez  um  perspicaz  estudo do tema:  Feitas  essas  considerações  iniciais,  passemos  a  examinar  os  fundamentos da tese proposta pela interessada.  Afirma  a  recorrente  que  o  significado  de  uma  norma  jurídica  não  é  aquele que advém diretamente da literalidade do texto normativo, devendo,  ao  contrário,  ser  extraído  mediante  o  emprego  dos  métodos  de  interpretação  aceitos  tanto  pela  doutrina  quanto  pela  jurisprudência,  em  especial o histórico, o sistemático e o teleológico.  Nesse  sentido,  explica  que  a  nova  sistemática  de  compensação  de  prejuízos fiscais  introduzida pela Lei nº 9.065/95 há que ser compreendida  mediante  comparação  com  o  sistema  vigente  até  então.  Diz  que,  na  sistemática anterior (Lei nº 8.541/92), era possível a compensação integral  de prejuízos, porém com limitação temporal de quatro períodos­base. Alega  que a nova sistemática extinguiu o limite temporal, mas manteve o direito à  compensação  integral,  observado  o  limite  de  30%  em  cada  período­base  futuro.  Conclui, assim, que no período em que ocorrer incorporação, fusão ou  cisão,  ainda  que  parcial,  da  pessoa  jurídica,  não  sendo  mais  possível  a  compensação  dos  prejuízos  em  períodos­base  futuros,  a  única  solução  jurídica possível, consentânea com o preceito contido na Lei nº 9.065/95 de  que o sujeito passivo não perde o direito à compensação, é que o limite de  30% não se aplica.  Fl. 325DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 326          9 Pois bem,  relativamente a essa argumentação é preciso,  inicialmente,  concordar  com  a  recorrente  quando  afirma  que  o  significado  da  norma  jurídica  deve  ser  compreendido  mediante  o  emprego  dos  métodos  de  hermenêutica jurídica.  No entanto, a interpretação histórica empreendida pela recorrente parte  de uma premissa equivocada, qual seja, a de que  tanto na sistemática de  compensação vigente antes do advento da Lei nº 9.065/95, quanto na atual,  o  sujeito  passivo  tem  direito  à  compensação  integral  de  prejuízos  fiscais.  Vejamos.  Na sistemática anterior o sujeito passivo tinha o direito à compensação  de  prejuízos,  desde  que  observado  o  limite  temporal  de  quatro  anos.  Exemplifiquemos com duas situações distintas:  a)  o sujeito passivo apura no ano  “X” prejuízo  fiscal de R$ 1.000,00. Nos  quatro  anos  subsequentes  apura  lucro  líquido  ajustado,  respectivamente, nos valores de R$ 200,00, R$ 300,00, R$ 400,00 e R$  400,00;  b)  o sujeito passivo apura no ano  “X” prejuízo  fiscal de R$ 1.000,00. Nos  quatro  anos  subsequentes  apura  lucro  líquido  ajustado,  respectivamente, nos valores de R$ 100,00, R$ 200,00, R$ 200,00 e R$  300,00;  Na  hipótese  descrita  na  situação  “a”  o  sujeito  passivo  poderá  compensar integralmente o prejuízo. Já na hipótese descrita na situação “b”  o  sujeito  passivo  não  poderá,  e,  ainda  que  se  diga  que  isso  se  deva  à  imposição do limite temporal, o fato iniludível é que restará uma parcela que  não mais será passível de compensação. Em outras palavras, na situação  “b” não haverá compensação integral do prejuízo apurado no ano “X”.  Portanto,  resta  claro  que  a  previsão,  por  lei,  de  um  limite  temporal  é  incompatível com a premissa afirmada pela recorrente de existência de um  direito  do  sujeito  passivo  em  compensar  integralmente  seus  prejuízos  fiscais. O que existia na sistemática anterior era algo distinto, qual seja, um  direito  do  sujeito  passivo  em  compensar  até  integralmente  seus  prejuízos  fiscais, a depender do caso concreto, como ilustrado nas situações “a” e “b”  retro.  E  dizer  que  a  compensação  poderá  ser  realizada  até  integralmente  é  algo  distinto  de  dizer  que  poderá  ser  realizada  integralmente.  É  que  ao  estabelecer que a  compensação  poderá  ser  realizada até  integralmente  a  lei, desde logo, admite que poderá haver hipóteses em que a compensação  não se dará integralmente, conforme visto na situação “b”.  Seguindo a trilha da interpretação histórica proposta pela interessada, é  de se dizer que a nova sistemática introduzida pela Lei nº 9.065/95, na linha  da sistemática anterior, manteve o direito do sujeito passivo em compensar  até  integralmente  seus  prejuízos  fiscais.  Afastado  o  limite  temporal  de  quatro  anos,  e  introduzido  o  limite  máximo  de  redução  do  lucro  líquido  ajustado em 30%, o direito à compensação (até integral) passou a poder ser  exercido ao longo da existência da pessoa jurídica.  Fl. 326DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 327          10 A  própria  exposição  de  motivos  à  Medida  Provisória  nº  998/95,  posteriormente convertida na Lei nº 9.065/95, e apontada pela  interessada  para  sustentar  a  sua  tese,  expressamente  prevê  que  o  sujeito  passivo  poderá  compensar  até  integralmente  seus  prejuízos  fiscais.  Confira  sua  redação:  "Arts.  15  e  16  do  Projeto:  decorrem  de  Emenda  do  Relator,  para  restabelecer  o  direito  à  compensação  de  prejuízos,  embora  com  as  limitações impostas pela Mediada Provisória n. 812/94 (Lei n. 8981/95).  Ocorre  hoje  vacatio  legis  em  relação  à  matéria.  A  limitação  de  30%  garante  uma  parcela  expressiva  da  arrecadação,  sem  retirar  do  contribuinte  o  direito  de  compensar,  até  integralmente,  num  mesmo  ano,  se  essa  compensação  não  ultrapassar  o  valor  do  resultado  positivo." (Grifamos)  Assim,  a  compensação poderá  se  dar  até  integralmente,  seja  em  um  mesmo  ano,  seja  em  diversos  anos  ao  longo  da  existência  da  pessoa  jurídica, desde que observado, em cada um desses anos, o  limite máximo  de redução do lucro líquido ajustado em 30%.  Se  no  ano  da extinção da pessoa  jurídica,  ou  da  sua  cisão parcial,  o  valor dos prejuízos acumulados for superior a 30% do lucro líquido ajustado,  ainda assim o  limite deverá ser observado. É que tal como na situação “b”  referente  à  sistemática  antiga,  também  na  sistemática  atual  poderá  haver  casos, como o retratado nos presentes autos, em que o sujeito passivo não  poderá  compensar  integralmente  seus  prejuízos  acumulados,  haja  vista  a  imposição do  limite de 30%. E não há nada de  ilegal nisso, pois a  lei não  garante o direito à compensação integral.  Na sequência de sua peça  recursal a  interessada enfatiza o emprego  da  interpretação  sistemática.  Argumenta que,  ao  contrário  do que disse  a  fiscalização,  o  caso  dos  autos  não  é  de  lacuna  no  ordenamento  jurídico  (inexistência  de  norma),  e  sim  de  uma  norma  jurídica  existente,  porém  implícita.   Diz, primeiramente, que o exame conjunto do aludido art. 15 da Lei nº  9.065/95  com  o  abaixo  transcrito  art.  33  do  Decreto­lei  nº  2.341/87  conduziria à conclusão da existência de uma norma implícita cujo conteúdo  seria  a  inaplicabilidade  do  limite  de  30%  quando  da  extinção  da  pessoa  jurídica ou de sua cisão parcial.  Art.  33. A pessoa  jurídica  sucessora  por  incorporação,  fusão ou  cisão  não poderá compensar prejuízos fiscais da sucedida.  Parágrafo  único.  No  caso  de  cisão  parcial,  a  pessoa  jurídica  cindida  poderá  compensar  os  seus  próprios  prejuízos,  proporcionalmente  à  parcela remanescente do patrimônio líquido.  Também  aqui  não  me  parece  estar  correta  a  interpretação  proposta  pela defesa. Vejamos.  O  art.  15  da  Lei  nº  9.065/95  veda  a  compensação  de  prejuízos  em  montante  que  reduza  em  mais  do  que  30%  o  lucro  líquido  ajustado  do  período. Não há menção, nesta norma, aos eventos de extinção da pessoa  jurídica ou sua cisão parcial.  Fl. 327DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 328          11 Por sua vez, o art. 33 do Decreto­lei nº 2.341/87 veda que a sucessora  compense  prejuízos  da  sucedida,  e,  em  caso  de  cisão  parcial,  limita  a  compensação,  pela  própria  pessoa  jurídica,  ao  valor  de  seu  prejuízo  proporcional à parcela do patrimônio não objeto da cisão.  A  incidência  isolada de  cada uma dessas duas normas à hipótese de  extinção  de  pessoa  jurídica  que  possua  prejuízos  fiscais  acumulados  em  montante  superior a 30% do  lucro  líquido ajustado conduzirá às seguintes  conclusões:  a)  art.  15  da  Lei  nº  9.065/95  ­  impossibilidade  de  compensação,  pela  pessoa  jurídica  extinta,  do  valor  do  prejuízo  fiscal  acumulado  não  compensado por força do limite de 30%;  b)  art.  33  do  Decreto­lei  nº  2.341/87  ­  impossibilidade  de  compensação,  pela  sucessora,  do  valor  do  prejuízo  fiscal  acumulado  não  compensado pela sucedida.  Já  a  interpretação  conjunta  dessas  duas  normas  sobre  a  mesma  situação hipotética acima descrita conduziria, de acordo com a recorrente, à  conclusão da existência de uma norma  implícita cujo conteúdo afastaria a  aplicação do limite de 30% à pessoa jurídica extinta.  Ocorre que o simples fato de o prejuízo não compensado pela sucedida  também  não  ser  passível  de  compensação  pela  sucessora  não  conduz,  necessariamente, à conclusão de que o limite de 30% deva ser afastado na  hipótese aventada. Dito de outro modo, se as premissas (o art. 15 da Lei nº  9.065/95 e o art. 33 do Decreto­lei nº 2.341/87) do silogismo lógico­dedutivo  proposto  pela  recorrente  não  conduzem  necessariamente  à  conclusão  de  que  o  limite  de  30%  deva  ser  afastado  no  caso  de  extinção  da  pessoa  jurídica,  então  a  recorrente  deve  reconhecer  que  não  logrou  êxito  em  demonstrar a existência da aludida norma implícita.  [...]  Prossegue a recorrente em sua defesa afirmando, com fundamento nas  lições  de  Karl  Larenz,  que  a  já  citada  norma  implícita  também  pode  ser  deduzida a partir do silêncio eloquente da lei.  No Capítulo V.2 de sua famosa obra (Metodologia da Ciência do Direito,  3a. ed., pg. 524 e ss.), o prestigiado filósofo do direito citado pela recorrente  discorre sobre o conceito e espécies de lacunas. Nesse sentido, explica que  nem todo silêncio da lei deve ser tido como uma lacuna, conforme trecho a  seguir transcrito:  Poderia pensar­se que existe uma lacuna só quando e sempre que a lei  (...) não contenha regra alguma para uma determinada configuração no  caso,  quando,  portanto,  “se mantém em silêncio”. Mas existe  também  um “silêncio eloquente” da lei.  Assim é que, pelas lições de Larenz, nem todo silêncio da lei deve ser  compreendido como uma lacuna a ser preenchida pelo aplicador do direito.  Casos há em que,  embora o  legislador haja  silenciado  sobre determinado  assunto,  não  significa  que  haja  ali  uma  lacuna,  daí  porque  não  pode  o  aplicador  pretender  regulá­la  por  meio  de  analogia,  princípios  gerais  do  Fl. 328DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 329          12 direito ou qualquer outro método de  integração do direito. É o que o autor  chama de silêncio eloquente.  Pois  bem,  a  idéia  de  lacuna  corresponde  à  antítese  da  idéia  de  existência de norma, seja explicita seja implícita. Em outras palavras, se há  norma  regulando  o  caso,  ainda  que  implícita,  então  não  haverá  ali  uma  lacuna. Inversamente, se há lacuna, não há norma regulando o caso, ainda  que implícita.  A  questão  do  silêncio  eloquente  da  lei,  segundo  leciona  Larenz,  está  afeto  ao  campo  das  lacunas,  e  não  ao  campo  da  existência  de  normas,  sejam  estas  explícitas  ou  implícitas.  Portanto,  ao  procurar  conectar  o  problema  das  normas  implícitas  à  questão  do  silêncio  eloquente  da  lei  a  recorrente mistura alhos e bugalhos.  Na  sequência,  a  interessada  faz  uso  do  princípio  da  eventualidade  alegando que,  se  for entendido haver  lacuna, e não norma  implícita,  deve  ela  ser  preenchida  segundo  o  espírito  da  lei.  Argumenta  que,  como  o  espírito do art. 15 da Lei nº 9.065/95 não foi vedar a compensação integral,  qualquer  integração  só  poderá  ser  produzida  no  sentido  de  assegurar  a  compensação sem a observância do  limite de 30%, nas situações em que  em virtude de outra  norma  (art.  33  do Decreto­lei  nº  2.341/87) a  limitação  nessas  situações  frustraria  qualquer  possibilidade  de  compensação  futura  do excedente.  Novamente  a  recorrente  traz  à  balha  a  questão  da  compensação  integral do prejuízo. Sua argumentação, agora, é que há uma lacuna na Lei  nº 9.065/95, a qual deixou de excepcionar o  limite de 30% previsto no art.  15 às hipóteses de extinção ou cisão parcial da pessoa jurídica.  No  entanto,  conforme  Larenz,  nem  todo  silêncio  da  lei  pode  ser  tido  como uma  lacuna. Nesse sentido, o simples fato de a Lei nº 9.065/95 não  excepcionar  a  incidência  de  seu  art.  15  a  casos  como  o  dos  presentes  autos, não nos autoriza concluir que exista uma lacuna naquela lei.  Mas, então, quando é que poder­se­á dizer que existe uma  lacuna na  lei? A  resposta pode ser encontrada  também em Larenz  (sobre o assunto  vide,  também, Aleksander Peczenik,  in On Law and Reason, pg. 24 e ss.).  Haverá uma  lacuna na  lei quando,  com base nos valores albergados pelo  sistema  jurídico,  for  possível  afirmar  que  a  norma  deveria  existir.  E  se  o  legislador não produziu uma norma que, em razão dos valores presentes no  ordenamento  jurídico,  deveria  existir,  então  o  próprio  direito  autoriza  ao  aplicador promover a integração da lacuna, por meio de analogia, princípios  gerais do direito, equidade, etc.  Já vimos anteriormente que não existe norma jurídica, sequer implícita,  estabelecendo  o  direito  do  sujeito  passivo  em  compensar  integralmente  seus  prejuízos  fiscais.  Investiguemos  agora  se  essa  propalada  compensação  integral,  apesar  de  não  ser  um  direito  formalmente  estabelecido,  constitui­se  em  um  valor  resguardado  pelo  ordenamento  jurídico.  Se  a  resposta  for  positiva,  então,  conforme  afirmado  pela  recorrente,  há  que  se  reconhecer  a  existência  de  uma  lacuna  na  Lei  nº  9.065/95  ao  não  excepcionar  a  incidência  de  seu  art.  15  aos  casos  de  extinção ou cisão parcial.  Fl. 329DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 330          13 A  defesa  não  aponta  qual  a  norma  ou  conjunto  de  normas  do  ordenamento que  albergaria  esse  suposto  valor. Certamente  não  está  ele  contido  no  art.  33  do  Decreto­lei  nº  2.341/87,  pois,  como  dito  outrora,  o  simples fato de o prejuízo não compensado pela sucedida também não ser  passível de compensação pela sucessora não conduz, necessariamente, à  conclusão  de  que  o  limite  de  30%  deva  ser  afastado  nas  hipóteses  de  extinção ou cisão parcial.  Talvez  a  única  norma do ordenamento  jurídico  em que  seria  possível  vislumbrar  a  existência  do  afirmado  valor  (compensação  integral  de  prejuízos) é a contida no art. 153, III, da Constituição da República, o qual  estabelece competir à União instituir imposto sobre a renda e proventos de  qualquer natureza.  Ocorre que o próprio STF, ao examinar por diversas vezes a questão, já  afirmou e  reafirmou que a  limitação  de 30% à compensação de prejuízos  não ofende o conceito constitucional de renda, daí porque é de se concluir  não ser possível dele se inferir a existência do alegado valor concernente à  compensação integral de prejuízos.  Também como fundamento deste voto, cito, na sequência, o Acórdão CSRF  nº  9101­00.401,  de  02/10/2009,  decisão  que  retrata  uma  mudança  de  posicionamento  no  CARF, motivada, entre outras razões, por decisões do próprio Poder Judiciário:  Voto  Conselheira IVETE MALAQUIAS PESSOA MONTEIRO   [...]  Os Tribunais Superiores já definiram que na compensação de prejuízos  não  se  trata  de  direito  adquirido, mas  sim  de  uma  expectativa  de  direito,  como demonstram decisões do Superior Tribunal de Justiça, como exemplo  o Recurso Especial nº. 307.389 ­ RS, que ao enfrentar semelhante questão  pronuncia­se da forma seguinte:  [...]  Também o STF se pronunciou acerca do tema, em 25/03/2009, no RE  344.994­0  do  Paraná,  cujo  Relator  inicial,  o Ministro Marco  Aurélio  restou  vencido.  Redige  o  voto  vencedor  o  Ministro  Eros  Grau,  acórdão  assim  ementado:  EMENTA:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO.  TRIBUTÁRIO.  IMPOSTO  DE  RENDA.  DEDUÇÃO  DE  PREJUÍZOS  FISCAIS  LIMITAÇÕES  ARTIGOS  42  E  58  DA  LEI  Nº  8.981/95.  CONSTITUCIONALIDADE.  AUSÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO  DO  DISPOSTO  NOS  ARTIGOS  150,  INCISO III, ALÍNEAS "A" E 'B", E 5°, XXXVI, DA CONSTITUIÇÃO DO  BRASIL.  O  direito  ao  abatimento  dos  prejuízos  fiscais  acumulados  em  exercícios anteriores é expressivo de beneficio fiscal em favor do  contribuinte.  Instrumento  de  política  tributária  que  pode  ser  revista  pelo Estado. Ausência de  direito  adquirido.  A  Lei  n.  8.981/95 não  Fl. 330DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 331          14 incide sobre fatos geradores ocorridos antes do início de sua vigência.  Prejuízos ocorridos em exercícios anteriores não afetam fato gerador  nenhum. Recurso extraordinário a que se nega provimento.  Neste  recurso  pretendia  o  autor  que  a  trava  não  incidisse  sobre  os  saldos de prejuízos ocorridos até dezembro de 1994, sob argumento de que  se estava diante de um direito adquirido à compensação de todo prejuízo e  a nova lei não poderia restringir tal direito.  Aliás,  quanto  à  interpretação  teleológica  pretendida  no  paradigma  trazido  à  colação,  no  que  toca  aos  prejuízos  fiscais,  o  Supremo  Tribunal  Federal  decidiu,  em  sua  composição  Plenária,  que  a  compensação  de  prejuízos fiscais tem natureza de beneficio fiscal e pode, como instrumento  de  política  tributária,  ser  revisto  pelo  legislador  sem  implicar,  sequer,  no  direito adquirido. Destaque é de ser dado ao voto da Ministra Ellen Gracie,  que  bem  traduz  a  lógica  do  que  aqui  defendemos  e  neutraliza  os  argumentos da Recorrente nos seguintes termos:  (...)  4.  Já  quanto  à  limitação  da  compensação  dos  prejuízos  fiscais  apurados até 31.12.1994, destaco, por oportuno, as palavras sucintas  e rigorosamente claras com que rejeitou o pedido de liminar, ocasião  em  que  o  eminente  Juiz  Federal  Antônio  Albino  Ramos  de  Oliveira  assentou quanto importa para o deslinde da questão.  "A  lei  questionada  limitou  as  deduções  de  prejuízos  da  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  e  da  contribuição  social  referentes  a  exercício futuro. Vedado estaria fazê­lo em relação a fatos geradores  já ocorridos quando de sua publicação, ou para exigência no mesmo  exercício. " (fl. 44)  5. (...)  Entendo, com vênia ao eminente Relator, que os impetrantes tiveram  modificada pela Lei 8981/95 mera expectativa de direito donde o não­ cabimento da impetração.   6.  Isto  porque,  o  conceito  de  lucro  é  aquele  que  a  lei  define,  não  necessariamente,  o  que  corresponde  às  perspectivas  societárias  ou  econômicas.   Ora,  o  Regulamento  do  Imposto  de  Renda  ­  RIR,  que  antes  autorizava  o  desconto  de  100% dos  prejuízos  fiscais,  para  efeito  de  apuração do lucro real,  foi alterado pela Lei 8981/95, que limitou tais  compensações  a  30%  do  lucro  real  apurado  no  exercício  correspondente.  7.  A  rigor,  as  empresas  deficitárias  não  têm  "crédito"  oponível  à  Fazenda Pública.  Lucro  e  prejuízo  são  contingências  do mundo dos  negócios. Inexiste direito liquido e certo à "socialização" dos prejuízos,  coma a garantir a sobrevivência de empresas  ineficientes. E apenas  por benesse da política fiscal ­ atenta a valores mais amplos como o  da  estimulação  da  economia  e  o  da  necessidade  da  criação  e  manutenção de empregos ­ que se estabelecem mecanismos como o  que ora examinamos, mediante o qual é autorizado o abatimento dos  Fl. 331DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 332          15 prejuízos  verificados,  mais  além  do  exercício  social  em  que  constatados.  Como  todo  favor  fiscal,  ele  se  restringe  às  condições  fixadas em lei. É a lei vigorante para o exercício fiscal que definirá se  o beneficio será calculado sobre 10, 20 ou 30%, ou mesmo sobre a  totalidade do  lucro  líquido. Mas, até que encerrado o exercício fiscal,  ao longo do qual se forma e se conforma o fato gerador do Imposto de  Renda,  o  contribuinte  tem  mera  expectativa  de  direito  quanto  à  manutenção  dos  patamares  fixados  pela  legislação  que  regia  os  exercícios anteriores.  Não se cuida, como parece claro,  de qualquer alteração de base de  cálculo  do  tributo,  para  que  se  invoque  a  exigibilidade  de  lei  complementar. Menos ainda, de empréstimo compulsório.  Não  há,  por  isso,  quebra  dos  princípios  da  irretroatividade  (CR,  art.  150, III, a e b ) ou do direito adquirido (CF, art 5°, XXXVI).  (...)  8.  Por  tais  razões,  peço  licença  para  seguir  a  linha  da  divergência  inaugurada pelo Ministro Eros Grau.  Em  sendo  a  compensação  de  prejuízos  fiscais  espécie  de  incentivo  fiscal  outorgado  por  lei  e  não  um  patrimônio  do  contribuinte  a  ser  socializado,  não  se  pode  ampliar  o  sentido  da  lei  nem  ampliar  o  seu  significado, eis que as normas que cuidam de benefícios fiscais devem ser  interpretadas  de  forma  restritiva  nos  termos  do  artigo  111  do  Código  Tributário Nacional.  [...]  Dessa  forma,  em homenagem ao comando  legal  do  art.  111 do CTN,  que impõe restrição de interpretação das normas que concedem benefícios  fiscais,  como  é  o  caso,  descabe  o  elastério  interpretativo  pretendido  pela  Recorrente.  Vale  trazer à baila o Acórdão CSRF nº 9101­001.337, de 26/04/2012, que  faz  uma  pertinente  observação  acerca  da  evolução  da  legislação  sobre  a  compensação  de  prejuízos  fiscais,  ao mesmo  tempo  em  que  aborda  os  aspectos materiais  e  temporais  para  a  incidência do imposto, conforme consta do voto vencedor que orientou aquela decisão:  Voto Vencedor  Conselheiro Alberto Pinto S. Jr..  Com  a  devida  vênia  do  ilustre  Relator,  ouso  discordar  do  seu  tão  elaborado  voto,  por  enxergar,  nele,  um  caráter  muito  mais  propositivo  do  que analítico do Direito posto.  Sustenta o  ilustre relator que: “o direito à compensação existe sempre,  até porque, se negado, estar­se­á a tributar um não acréscimo patrimonial,  uma  não  renda, mas  sim  o  patrimônio  do  contribuinte  que  já  suportou  tal  tributação”.   Ora, se isso fosse realmente verdade, a legislação do IRPJ que vigorou  até a entrada em vigor da Lei 154/47  teria ofendido o conceito de renda e  chegaríamos  à  absurda  conclusão  de  que,  até  essa  data,  tributou­se,  no  Fl. 332DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 333          16 Brasil,  outra  base  que  não  a  renda.  Da  mesma  forma,  mesmo  após  a  autorização da compensação de prejuízos fiscais (Lei 154/47), também não  se  estaria  tributando  a  renda,  pois  sempre  foi  imposto  um  limite  temporal  para  que  se  compensasse  o  prejuízo  fiscal,  de  tal  sorte  que,  em  não  havendo lucros suficientes em tal período, caducava o direito a compensar o  saldo  de  prejuízo  fiscal  remanescente.  Pelo  entendimento  esposado  pelo  ilustre Relator, a perda definitiva do saldo de prejuízos fiscais, nesses casos,  também contaminaria os lucros reais posteriores, já que não mais estariam a  refletir “renda”. Não é razoável  imaginar que toda a legislação do IRPJ que  vigorou  até  a  entrada  em  vigor  da  Lei  9.065/95  (ou  do  art.  42  da  Lei  8.981/95)  tenha  ofendido  o  conceito  de  renda,  nem  também  é  possível  sustentar que a Lei 9065/95 tenha instituído um novo conceito de renda.  Note­se que o art. 43 do CTN trata do aspecto material do  imposto de  renda,  seja  de  pessoa  jurídica  ou  física,  e  não  há  que  se  dizer  que  a  legislação  do  IRPF  ofende  o  conceito  de  renda  ali  previsto,  pelo  fato,  por  exemplo,  de  não  permitir  que  a  pessoa  física  que  tenha mais  despesas  médicas do que rendimento em um ano leve o seu descréscimo patrimonial  para ser compensado no ano seguinte.  Na verdade, o CTN não tratou do aspecto temporal do IRPJ, deixando  para o legislador ordinário fazê­lo. Ora, se o legislador ordinário define como  período de apuração um ano ou três meses, é nesse período que deve ser  verificado o acréscimo patrimonial e não ao longo da vida da empresa como  quer o Relator. Sobre  isso, vale  trazer à colação  trecho colhido do voto do  Min. Garcia Vieira no Recurso Especial nº 188.855­GO, in verbis:  “Há que compreender­se que o art. 42 da Lei 8.981/1995 e o art. 15  da Lei 9.065/1995 não efetuaram qualquer alteração no  fato gerador  ou  na  base de cálculo do  imposto de  renda. O  fato gerador,  no  seu  aspecto  temporal,  como  se  explicará  adiante,  abrange  o  período  mensal.  Forçoso  concluir  que  a  base  de  cálculo  é  a  renda  (lucro)  obtida  neste  período.  Assim,  a  cada  período  corresponde  um  fato  gerador e  uma base de  cálculo próprios  e  independentes. Se houve  renda (lucro), tributa­se. Se não, nada se opera no plano da obrigação  tributária.  Daí  que  a  empresa  tendo  prejuízo  não  vem  a  possuir  qualquer  "crédito"  contra  a  Fazenda  Nacional.  Os  prejuízos  remanescentes de outros períodos, que dizem respeito a outros  fatos  geradores  e  respectivas  bases  de  cálculo,  não  são  elementos inerentes da base de cálculo do imposto de renda do  período  em  apuração,  constituindo,  ao  contrário,  benesse  tributária  visando  minorar  a  má  atuação  da  empresa  em  anos  anteriores..”  Data máxima vênia, confunde­se o Relator quando cita o art. 189 da Lei  6.404/76, para sustentar que “o lucro societário somente é verificado após a  compensação dos prejuízos dos exercícios anteriores”. Primeiramente, por  força do disposto nos arts. 6 e 67, XI, do DL 1598/77, o lucro real parte do  lucro  líquido do exercício,  ou seja,  antes de qualquer destinação,  inclusive  daquela prevista no art.  189 em  tela  (absorver prejuízos acumulados). Em  segundo, os arts. 6 e 67, XI, do DL 1598/77  já demonstram, à saciedade,  que o acréscimo patrimonial que se busca tributar é de determinado período  ­ lucro líquido do exercício.   Fl. 333DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 334          17 Sustenta  também  o  Relator  que  “a  compensação  de  prejuízos  fiscais  não deve  ser entendida como um beneficio  fiscal”  e  traz  jurisprudência do  STJ nesse sentido. Todavia, a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal é  em sentido  contrário,  ou  seja, que  “somente por benesse da política  fiscal  que se estabelecem mecanismos como o ora analisado, por meio dos quais  se  autoriza  o  abatimento  de  prejuízos  verificados, mais  além  do  exercício  social em que constatados”, conforme dicção da Min. Ellen Gracie ao julgar  o RE 344994.   Evidencia ainda o  caráter de mera  liberalidade do  legislador ordinário,  quando se verifica que, para o  IRPF, decidiu­se que apenas os  resultados  da  atividade  rural  podem  ser  compensados  com  prejuízos  de  períodos  anteriores.  Ou  seja,  o  benefício  de  poder  compensar  prejuízos  fiscais  foi  concedido apenas a uma parte do universo de contribuinte de IRPF.  Duas verdades óbvias se deduz de tal entendimento: primeiro, renda é  o  acréscimo  patrimonial  dentro  do  período  de  apuração  definido  em  lei;  segundo, a compensação de prejuízo poderia ser totalmente desautorizada  pelo legislador ordinário, pois não haveria ofensa ao conceito de renda (art.  43 do CTN).  [...]  Vale  ainda  ressaltar  que,  quando  o  legislador  ordinário  quis,  ele  expressamente  afastou  a  trava  de  30%.  Refiro­me  ao  art.  95  da  Lei  8.981/95. Assim, nem mesmo o Poder Judiciário poderia chegar tão longe a  ponto  de  criar,  por  jurisprudência,  uma  nova  exceção  à  regra  da  trava  de  30%, sob pena de se estar legislando positivamente.  [...]  Há  ainda  o Acórdão CSRF nº  9101­001.760,  de  16/10/2013,  que  também  trata com profundidade os vários aspectos que circundam a questão sob exame:   Voto Vencedor ­ Mérito  Marcos Aurélio Pereira Valadão ­ Redator Designado  [...]  Sopesando os argumentos da Fazenda e do Contribuinte, a I. Relatora  inicialmente  traça  um  histórico  da  legislação  que  rege  a  matéria  da  compensação de prejuízos. Peço vênia para reproduzir entre aspas trechos  do  voto  da  I.  Relatora,  porque  desta  forma  se  torna  mais  clara  a  contraposição  de  argumentos.  A  I.  Relatora  parte  da  constatação  de  que  "nunca subsistiram limitações temporais e quantitativas concomitantemente"  e conclui que isto se deve à razão de ser a compensação de prejuízos um  direito  do  contribuinte,  "inerente  aos  princípios  que  regem  a  apuração  do  IRPJ/CSLL e à  lógica contábil que determina os efeitos  intertemporais dos  atos das pessoas  jurídicas, a qual atribui os critérios de apuração do  lucro  líquido,  ponto  de  partida  para  a  apuração  do  IRPJ  e  da  CSLL".  Primeiramente,  embora  nunca  tenham  subsistido  limitações  temporais  e  quantitativas concomitantemente, até 1945, no Direito brasileiro, não existia  possibilidade  de  compensação  de prejuízos,  ou  seja,  a  limitação era  total,  assim os prejuízos de um período de apuração não eram transportados para  o período seguinte, que eram considerados estanques. Ora,  isto era muito  Fl. 334DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 335          18 pior para o contribuinte, pois não havia limites porque simplesmente não era  possível  compensar  o  prejuízo,  e  a  norma  não  foi  considerada  inconstitucional.  No  que  diz  respeito  ao  segundo  argumento,  embora  a  lógica  contábil  seja  usada para  o  cálculo  da  base  tributável  do  IRPJ e  da  CSLL,  a  base  de  cálculo  do  imposto  está  sob  o  império  da  lei  que  pode,  inclusive,  ser  diferente,  ou  mesmo  contrária  à  lógica  contábil,  que  é  lastreada em princípios geralmente aceitos,  resoluções e pronunciamentos  de  instituições  de  Direito  Privado,  etc...  Ocorre  que  em matéria  de  direito  público,  sempre  prevalece  a  lei.  Assim,  em  que  pesem  argumentos  que  possam ser procedentes dentro da lógica contábil na qual todo prejuízo deve  ser  confrontado  com  os  resultados  dos  períodos  seguintes  (e  imediatamente), esta não é a lógica legal.  Na verdade, a lógica da lei tem a ver com dois aspectos essenciais ao  caso, a periodização e o fato gerador do imposto de renda.  A  periodização  é  importante  pois  há  que  se  confrontar  situações  em  tempos diferentes para que se identifique se a empresa tem ou não prejuízo,  se a empresa tem ou não lucro. Esta lógica contábil existe para se informar  ao dono do "equity" acionista ou sócio, como está evoluindo seu patrimônio,  o que só tem lógica se forem confrontados períodos distintos. E daí se faz a  escolha  temporal,  que  pode  ser  cinquenta  anos,  dez  anos,  um  ano,  seis  meses,  três  meses,  um  mês,  etc,  aquilo  que  a  lógica  contábil  entender  conveniente em termos de mercado, pois como foi dito informar ao dono do  capital a situação do seu patrimônio é a  função da contabilidade. No caso  brasileiro,  este  prazo  está  na  própria  lei  comercial  (art.  175  da  Lei.  6.404/1977,  prevê  o  exercício  social  de  um  ano,  e  em  seu  Par.  Único  permite períodos distintos). Daí que em função da continuidade, ou princípio  da continuidade, os prejuízos têm que ser levados em conta, pois o acionista  ou sócio não olha o seu investimento por períodos equivalentes ao exercício  social, mas por todo o período do investimento que planejou, embora tenha  que  “tomar  o  pulso”  de  tempos  em  tempos  (e.g.,  balanços  mensais,  semestrais ou anuais, com os prejuízos passando para o período seguinte).  Assim, um acionista que tem em perspectiva ações de uma empresa por um  determinado período, olha o quanto o  investimento vale no  início e no final  do período; assim, vinculado a uma lógica contábil, todos os ganhos e todas  as perdas do período devem ser computados continuamente, é o princípio  da  continuidade  operando,  o  que  lhe  dá  o  resultado  final  ao  longo  do  período.  Veja­se  que  a  função  da  contabilidade,  ou  pelo  menos  uma  das  funções  principais,  é  informar  ao  dono  do  capital  a  situação  do  seu  investimento.  Na  verdade,  está  se  assumindo  o  princípio  da  continuidade  e  seus  efeitos nos  lucros, mais no seu sentido econômico, porque no seu sentido  contábil mais exato o princípio da continuidade não trata disto, mas sim na  forma  com  que  os  ativos  são  avaliados,  a  depender  da  continuidade  da  empresa. Diz a resolução CFC 750/1993(com redação dada pela Resolução  CFC nº. 1.282/10), quando  trata dos princípios da contabilidade:  “Art. 5º O  Princípio  da  Continuidade  pressupõe  que  a  Entidade  continuará  em  operação  no  futuro  e,  portanto,  a  mensuração  e  a  apresentação  dos  componentes  do  patrimônio  levam  em  conta  esta  circunstância.”  Ou  seja,  este  princípio  diz  respeito  à  precificação  dos  componentes  do  patrimônio,  nada  indicando  que  decorre  dele  a  imposição  principiológica  do  aproveitamento  de  prejuízos  de  um  período  em  relação  a  outro.  Mas,  ad  argumentandum tantum e seguindo a lógica econômica da compensação de  Fl. 335DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 336          19 prejuízos  como  decorrência  da  continuação  da  empresa,  que  se  presume  indefinidamente,  os  prejuízos  e  lucros  se  compensariam  contínua  e  indefinidamente.  Mas esta não é a lógica da legislação tributária. Para efeitos tributários,  a periodização tem como função firmar o aspecto temporal para efeito de se  verificar  se  entre  o  momento  inicial  e  momento  final  houve  variação  patrimonial  positiva  (atualmente  a  lei  prevê  este  lapso  em  três  meses,  e  opcionalmente  de  um  ano,  para  o  lucro  real).Veja­se  que  o  fato  de  a  legislação  tributária  permitir  que  se  transponha  o  prejuízo  de  um  período  para  o  período  seguinte  é  uma  decisão  de  política  tributária.  Diga­se  de  passagem,  uma política  correta, mas que obedece aos  princípios  legais  e  não  aos  princípios  contábeis.  Assim,o  aproveitamento  de  prejuízos  é  uma  decisão de política tributária (em linha com a política econômica), mas não  entendo que seja um benefício fiscal, pois não se enquadra neste conceito,  mesmo porque é geral. Neste aspecto específico concordo com a posição  da  I.  Relatora.  Benefício  fiscal  ocorre  quando  a  lei  tributária  concede  o  aproveitamento integral (sem a trava dos 30%) para algumas atividades, isto  porque difere da  regra geral da  sujeição à  limitação dos 30 %. Ou seja, o  aproveitamento de prejuízos não pode ser considerado um benefício fiscal,  mas tão somente nas situações que se dirijam a atividades específicas em  que se permite um tratamento mais benéfico, com o aproveitamento integral  (enquanto os outros contribuintes têm a“trava”).  Posto de outra  forma, decorre de decisão em sede política  tributária e  econômica que a  legislação tributária permita a dedução de prejuízos, mas  isto por uma lógica econômica de formação de capital, e não simplesmente  por uma lógica contábil. A lógica econômica é que a dedução de prejuízo na  verdade  implica  em  um  alongamento  do  período  de  apuração,  permitindo  que a empresa se recupere de períodos sem lucro (como é típico do  início  das atividades, em face de perspectivas futuras).  Em  suma,  a  dedutibilidade  do  prejuízo,  embora  impacte  a  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda,  é  matéria  legal,  não  se  contrapondo  a  princípios constitucionais que informam a matéria tributária, como entende a  I. Relatora. A lei pode tanto impedir totalmente o aproveitamento do prejuízo,  como, de  fato,  fazia por volta de 68 anos atrás para pessoas  jurídicas em  geral e assim o faz até hoje, tanto para pessoas físicas quanto para pessoas  jurídicas optantes pelo lucro presumido ou pelo Simples. Por outro lado, a lei  pode permitir o aproveitamento integral, como faz para algumas atividades,  como  pode  impor  limites  temporais  (como  fazia  até  pouco  tempo)  ou  quantitativos  (como  o  faz  atualmente),  sem  que  possa  ser  considerada  violadora de qualquer princípio ou regra constitucional. ...  [...]  Outro  argumento  expedido  pela  I.  Relatora,  muito  semelhante  ao  primeiro,  diz  respeito  à  obediência  da  norma  tributária  aos  princípios  e  normas contábeis, no que se refere à apuração da base do IRPJ e da CSLL.  Ocorre que, neste caso, o tratamento dado pela legislação tributária diverge  da norma comercial, mas é consentâneo com a própria Lei n. 6.404/1977, a  lei comercial e contábil, que prevê em seu art.177, §7º (redação atual dada  pela Lei nº 11.941/ 2009) que tratamento tributário diferente pode ser dado  pela legislação tributária, conforme seu art.177, in verbis:  [...]  Fl. 336DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 337          20 Ou  seja,  a  própria  lei  que  dispõe  sobre  o  tratamento  tributário  da  apuração  contábil  ressalva  que  a  aplicação  das  normas  tributárias  com  critérios  diferentes  deve  ser  observada.  Assim,  não  há  contradição  entre  norma  tributária  e  norma  contábil,  mesmo  porque  o  tratamento  dado  à  apuração do lucro real direciona justamente à apuração do lucro com base  na legislação comercial sucedido pelos ajustes previstos da norma tributária  (adições  e  exclusões),  conforme  preconiza  o  art.  6º  do  Decreto­lei  nº  1.598/1977, e  também o art. 17 da Lei nº 11.941/2009  (Lei que  tratou das  novas  normas  contábeis)  e  tributação,  introduzindo  o  denominado  regime  tributário  de  transição  RTT).  Ou  seja,  a  vedação  de  aproveitamento  de  prejuízos persiste mesmo no caso de encerramento da empresa, à míngua  de  previsão  legal  tributária.  Não  se  pode  impor  normas  e  princípios  contábeis  para  alterar  a  legislação  tributária,  criando  uma  situação  excepcional onde a norma tributária não prevê exceção.  [...]  Outra linha argumentativa da I. Relatora se fia na história legislativa do  dispositivo que  implementou a  trava dos 30%  (MP n. 998/1995). Todos os  argumentos normogenéticos são pertinentes e admissíveis, e é justamente o  que  se debate aqui, mas a  lei  não criou  exceções. O que a exposição de  motivos  (EM) noticia é  justamente que o aproveitamento não é  limitado no  tempo, mas  não  cogita  e  nem  especifica  o  que  ocorreria  caso  a  empresa  encerrasse  as  atividades,  assim  como  não  o  faz  a  lei.  Trata­se  de  interpretação da exposição de motivos, pois ela, a EM, literalmente não diz  que não há trava no enceramento das atividades. Por outro lado, a história  legislativa de determinado dispositivo não permite um embargo interpretativo  com efeitos legislativos infringentes, mas tão somente teleológicos.   [...]  O quarto argumento sobre o qual se firma a outra posição é de que sem  se  aproveitar  o  prejuízo  do  período  anterior  estar­se­ia  tributando  o  patrimônio,  o  qual  é  corroborado  pela  citação  de  renomados  autores,  trazidos  no  voto,  e  em  memoriais.  Com  a  devida  vênia,  contudo,  este  argumento  também  não  procede,  e  o  contra  argumento  aqui  é  singelo.  A  distinção  feita pela  I. Relatora é meramente econômica, e não  jurídica. Do  ponto  de  vista  econômico,  mesmo  um  tributo  indireto  (como  IPI  e  ICMS)  atinge  o  patrimônio,  pois  se  não  fosse  cobrado  resultaria  em  patrimônio  maior após a operação (tanto do contribuinte de fato quanto do contribuinte  de  direito).  A  análise  da  repercussão  da  aplicação  da  norma  tributária,  indubitavelmente  direito  de  sobreposição,  indica  que  ela  se  destaca  do  substrato  ao  qual  se  dirige,  pois  a  norma  elege  algumas  expressões  econômicas  para  tributar,  e  o  fato  de  que  estes  fenômenos  econômicos  estão  interligados  não  invalida  a  incidência. O  fato gerador  do  imposto  de  renda  é  a  variação  patrimonial  positiva  calculada  de  acordo  com a  norma  tributária,  e  o  fato  de  se  apoiar  em  substrato  normativo­contábil,  não  transmuta a norma tributária em norma contábil. Tributos sobre o patrimônio  têm  incidência  instantânea,  com  comandos  normativos  do  tipo  "o  fato  gerador é a propriedade de bens do tipo X na data Y", e "o contribuinte é o  proprietário". É fato que o Imposto de Renda, o IPI, o ICMS, o PIS/COFINS  afetem o  patrimônio  disponível  do  contribuinte, mas não  transforma  essas  exações  fiscais em tributos  incidentes sobre o patrimônio, embora,  repise­­ se,  a  sua  cobrança  altere  o  patrimônio  dos  contribuintes  (de  fato  e  de  direito). Quando a legislação do Imposto de Renda limita deduções ela afeta  Fl. 337DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 338          21 a  renda  tributável  e,  por  conseguinte,  o  patrimônio,  mas  não  pode  ser  considerada inconstitucional por  isto.  Isto é da natureza da metodologia do  tipo tributário do imposto de renda. Como foi dito, o que a Constituição veda  é  tributar  a  não  renda.  Dado  isto,  como  calcular  a  renda  tributável  até  o  limite da variação patrimonial positiva é matéria de lei.  [...]  Quanto  ao  argumento  relacionado  à  jurisprudência  judicial,  o  único  ponto  relevante  é  que  entendo  que  a  decisão  do  STF  de  que  a  trava  é  constitucional  impacta  o  presente  processo  ainda  que  indiretamente. Uma  coisa o STF reconhece de pronto, qual seja: o tema é matéria de lei e esta  lei não é  inconstitucional. Embora o STF não tenha discutido a questão da  trava  na  extinção  da  empresa  especificamente,  a  decisão  é  um  indicativo  claro  de  que  a  vedação  total  no  encerramento  da  empresa  é  também  matéria  de  lei  infensa  à  questionamento  constitucional.  De  outro  lado,  se  não for assim entendido estaríamos a discutir a inconstitucionalidade de lei,  o que regimentalmente não podemos fazer, ou então, haveria uma omissão  legal, o que não há. O que corrobora a conclusão de que para se aceitar o  afastamento  da  trava  na  hipótese  em  debate  teria  que  haver  previsão  expressa da lei tributária, o que também não há.   [...]  Assim, o entendimento que adoto é também consentâneo com a direção  que  está  seguindo  a  jurisprudência  contemporânea  do  CARF,  embora  reconheça que haja divergências, as quais respeito, embora divirja.   Desta  forma, entendo não deve ser admitida exceção não prevista em  lei  tributária,  quando  a  lei  tributária  fixa  limites  para  o  aproveitamento  de  prejuízos,  devendo  ser  negada o aproveitamento  integral  dos prejuízos  no  enceramento das atividades da empresa, que está limitado a 30%, na forma  da legislação tributária.  Os argumentos apresentados pela relatora são refutados pelas decisões acima  referidas.  O principal aspecto da polêmica em pauta, a meu ver, reside no equivocado  entendimento de que necessariamente deve haver uma completa comunicação entre os períodos  de apuração do IRPJ e da CSLL.   É precisamente esse entendimento que dá azo à idéia de que todo o prejuízo  ao longo da história da empresa deve ser confrontado com todo o lucro auferido ao longo do  tempo.   Entretanto, a tributação do IRPJ e da CSLL não se dá dessa forma.  Com efeito, o que se tributa é a renda/lucro (acréscimo patrimonial) auferida  em um determinado período de apuração, e não a renda/lucro resultante de toda a existência da  empresa.  No julgamento do já referido RE 344994, o Supremo Tribunal Federal ­ STF,  apesar de não ter examinado a questão do limite de 30% para compensação de prejuízo fiscal  Fl. 338DF CARF MF Processo nº 10980.007973/2009­83  Acórdão n.º 9101­003.256  CSRF­T1  Fl. 339          22 em  caso  de  extinção  de  empresa,  deixou  bem  claro  que  a  lei  aplicável  em  relação  à  compensação de prejuízo fiscal é a lei vigente na data do encerramento do exercício fiscal.  Tal pronunciamento veio no sentido preciso de afirmar a independência entre  os exercícios, o que também ficou bem evidenciado pelas situações apontadas nas decisões da  Câmara Superior de Recursos Fiscais acima  transcritas  (em especial,  a  evolução histórica do  instituto e o paralelo com a tributação da renda das pessoas físicas).  Nesse  mesmo  passo,  vale  ainda  observar  que  não  há  doutrinadores  defendendo a possibilidade de compensação de prejuízos futuros com lucros anteriores, dando  margem a repetição de indébitos. Caso isso fosse possível, pagamentos realizados no passado  poderiam vir a ser considerados indevidos em razão de prejuízos futuros. Contudo, tal hipótese  é prontamente repelida pelo senso comum da prática tributária, e a ilustração permite visualizar  claramente que os exercícios devem mesmo ser independentes.  De  todo  o  exposto,  pode­se  concluir  que  a  continuidade  da  empresa  não  implica  em  um  direito  adquirido  à  compensação  de  prejuízo  fiscal  e  de  base  negativa,  independentemente  do  aspecto  temporal  para  a  incidência  do  imposto/contribuição;  que  o  referido limite de 30% não desnatura a materialidade do imposto/contribuição (renda/lucro em  determinado  período  de  apuração);  e  que  a  compensação  de  prejuízos  fiscais  e  de  bases  negativas  deve  observar  o  limite  legal  de  30%  do  lucro  líquido  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas  na  legislação, mesmo no  caso  de  encerramento  das  atividades  da  pessoa  jurídica, seja por incorporação, ou por qualquer outro evento.  Nesse  passo,  deve  ser  NEGADO  provimento  ao  recurso  especial  da  contribuinte, e mantidas as autuações fiscais a título de IRPJ e CSLL.    (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araújo                  Fl. 339DF CARF MF

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7234102 #
Numero do processo: 10380.002462/2009-34
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Mar 16 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Apr 17 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - Simples Ano-calendário: 2004 OMISSÃO DE RECEITAS. PRESUNÇÃO LEGAL. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. Configuram omissão de receita, por presunção legal, os valores creditados em conta de depósito mantida em instituição financeira, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2004 MPF. VÍCIO. HIPÓTESES DE NULIDADE. AUSÊNCIA. LANÇAMENTO. REGULARIDADE. Eventual vício no Mandado de Procedimento Fiscal - MPF, que não se enquadre nas hipóteses do art. 59, incisos I e II, do Decreto nº 70.235, de 1972, não enseja a nulidade do lançamento, posto que este se constitui em mero instrumento administrativo interno. PEDIDO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO. NULIDADE. AUSÊNCIA. Os pedidos de perícia devem atender às formalidades exigidas pelo art. 16, inciso IV, do Decreto nº 70.235, de 1972, e a sua realização pode ser negada pela autoridade julgadora, quando as repute prescindíveis ou impraticáveis, sem qualquer ofensa ao direito de defesa do sujeito passivo.
Numero da decisão: 1302-002.681
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto do relator. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente. (assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Julio Lima Souza Martins (suplente convocado), Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Paulo Henrique Silva Figueiredo, Rogério Aparecido Gil, Gustavo Guimarães da Fonseca, Flávio Machado Vilhena Dias, Lizandro Rodrigues de Sousa (suplente convocado) e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Ausente, justificadamente, o Conselheiro Carlos Cesar Candal Moreira Filho.
Nome do relator: PAULO HENRIQUE SILVA FIGUEIREDO
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ementa_s : Assunto: Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - Simples Ano-calendário: 2004 OMISSÃO DE RECEITAS. PRESUNÇÃO LEGAL. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. Configuram omissão de receita, por presunção legal, os valores creditados em conta de depósito mantida em instituição financeira, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2004 MPF. VÍCIO. HIPÓTESES DE NULIDADE. AUSÊNCIA. LANÇAMENTO. REGULARIDADE. Eventual vício no Mandado de Procedimento Fiscal - MPF, que não se enquadre nas hipóteses do art. 59, incisos I e II, do Decreto nº 70.235, de 1972, não enseja a nulidade do lançamento, posto que este se constitui em mero instrumento administrativo interno. PEDIDO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO. NULIDADE. AUSÊNCIA. Os pedidos de perícia devem atender às formalidades exigidas pelo art. 16, inciso IV, do Decreto nº 70.235, de 1972, e a sua realização pode ser negada pela autoridade julgadora, quando as repute prescindíveis ou impraticáveis, sem qualquer ofensa ao direito de defesa do sujeito passivo.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto do relator. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente. (assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Julio Lima Souza Martins (suplente convocado), Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Paulo Henrique Silva Figueiredo, Rogério Aparecido Gil, Gustavo Guimarães da Fonseca, Flávio Machado Vilhena Dias, Lizandro Rodrigues de Sousa (suplente convocado) e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Ausente, justificadamente, o Conselheiro Carlos Cesar Candal Moreira Filho.

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1302­002.681  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  16 de março de 2018  Matéria  SIMPLES ­ OMISSÃO DE RECEITAS  Recorrente  BOM DE VERA INDÚSTRIA DE ALIMENTOS LTDA ­ ME  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  SISTEMA  INTEGRADO  DE  PAGAMENTO  DE  IMPOSTOS  E  CONTRIBUIÇÕES  DAS  MICROEMPRESAS  E  DAS  EMPRESAS  DE  PEQUENO  PORTE ­ SIMPLES  Ano­calendário: 2004  OMISSÃO  DE  RECEITAS.  PRESUNÇÃO  LEGAL.  DEPÓSITOS  BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA.   Configuram omissão de receita, por presunção legal, os valores creditados em  conta de depósito mantida em instituição financeira, em relação aos quais o  titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil  e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.   ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2004  MPF.  VÍCIO.  HIPÓTESES  DE  NULIDADE.  AUSÊNCIA.  LANÇAMENTO. REGULARIDADE.  Eventual  vício  no  Mandado  de  Procedimento  Fiscal  ­  MPF,  que  não  se  enquadre  nas  hipóteses  do  art.  59,  incisos  I  e  II,  do Decreto  nº  70.235,  de  1972,  não  enseja  a  nulidade do  lançamento,  posto  que  este  se  constitui  em  mero instrumento administrativo interno.  PEDIDO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO. NULIDADE. AUSÊNCIA.  Os pedidos de perícia devem atender  às  formalidades  exigidas pelo  art.  16,  inciso IV, do Decreto nº 70.235, de 1972, e a sua realização pode ser negada  pela  autoridade  julgadora,  quando  as  repute  prescindíveis  ou  impraticáveis,  sem qualquer ofensa ao direito de defesa do sujeito passivo.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 38 0. 00 24 62 /2 00 9- 34 Fl. 665DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 652          2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as  preliminares de nulidade e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do  relatório e voto do relator.  (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Paulo Henrique Silva Figueiredo ­ Relator.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Julio  Lima  Souza  Martins  (suplente  convocado),  Marcos  Antonio  Nepomuceno  Feitosa,  Paulo  Henrique  Silva  Figueiredo, Rogério Aparecido Gil, Gustavo Guimarães da Fonseca, Flávio Machado Vilhena  Dias, Lizandro Rodrigues de Sousa (suplente convocado) e Luiz Tadeu Matosinho Machado.  Ausente, justificadamente, o Conselheiro Carlos Cesar Candal Moreira Filho.  Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  interposto  em  relação  ao  Acórdão  nº  10­ 52.078, proferido pela 6ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em  Porto  Alegre/RS  (fls.  603  a  611),  que  julgou  improcedente  a  impugnação  apresentada  pelo  sujeito passivo, e cuja ementa é a seguinte:  "ASSUNTO:  SISTEMA  INTEGRADO  DE  PAGAMENTO  DE  IMPOSTOS  E  CONTRIBUIÇÕES  DAS  MICROEMPRESAS  E  DAS EMPRESAS DE PEQUENO PORTE ­ SIMPLES   Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004   PRELIMINAR  DE  NULIDADE.  MANDADO  DE  PROCEDIMENTO FISCAL.  O Mandado de Procedimento Fiscal ­ MPF se constitui como o  instrumento jurídico de outorga administrativa de legitimação à  atividade  fiscalizatória,  permitindo à  fiscalização a prática dos  atos inerentes a esta atividade. Inexistindo vício no MPF, não há  que se falar em nulidade.  AUTO DE INFRAÇÃO. OMISSÃO DE RECEITAS. NULIDADE.  A  verificação  de  omissão  de  receitas  constitui  infração  que  autoriza  a  lavratura  do  competente  auto  de  infração,  para  a  constituição do crédito tributário.  Dada  a  íntima  relação  de  causa  e  efeito,  aplicam­se  aos  lançamentos reflexos o decidido no principal.  O  lançamento que observa as disposições  da  legislação para a  espécie não incorre em vício de nulidade.  PRESUNÇÃO LEGAL. ÔNUS DA PROVA.  Fl. 666DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 653          3 A  presunção  legal  tem  o  condão  de  inverter  o  ônus  da  prova,  transferindo­o para o contribuinte, que pode refutá­la amparada  em  demonstração  com  base  em  oferta  de  provas  hábeis  e  idôneas,  descabendo  solicitar  ao  fisco  que  supra  aquilo  que  deixou de juntar à peça de defesa.  A Lei nº 9.430/1996, vigente a partir de 01/01/1997, estabeleceu,  em seu art. 42, uma presunção legal de omissão de rendimentos  que autoriza o lançamento do imposto correspondente quando o  titular  da  conta  bancária  não  comprovar,  mediante  documentação hábil e idônea, a origem dos valores depositados  em sua conta de depósito.  PRODUÇÃO  DE  PROVAS  ­  PRECLUSÃO.  PEDIDO  DE  PERÍCIA ­ PEDIDO GENÉRICO.  A  produção  de  provas  deve  obedecer  às  disposições  da  legislação  que  rege  o  processo  administrativo  fiscal,  não  podendo ser conhecido o pedido genericamente formulado.  Devem ser indeferidos os pedidos de perícia formulados, quando  não  atendidos  os  requisitos  legais  ou  ainda  quando  desnecessários  para  se  formar  a  convicção  acerca  dos  fatos  e  motivos da autuação."  O procedimento fiscal foi sintetizado, na decisão a quo, nos seguintes termos:  "A matéria sob litígio tem origem no Mandado de Procedimento  Fiscal  ­  MPF  nº  03.1.01.00­2008­00725­6,  abrangendo  o  período de janeiro/2004 a dezembro/2004, que culminou com a  formalização  de  lançamento  de  ofício  pertinente  a  fatos  geradores  ocorridos  neste  ano­calendário,  na  modalidade  do  Simples.  Em  12/06/2008  o  sujeito  passivo  foi  intimado  a  apresentar  os  livros contábeis Diário e Razão (ou Livro Caixa, se fosse o caso)  onde  encontravam­se  as  operações  realizadas  nos  anos­ calendário  de  2004  e  2005,  assim  como  os  livros  Registro  de  ICMS, das Entradas, das Saídas e do inventário de mercadorias  e  os  extratos  bancários  das  contas  bancárias  mantidas  pela  empresa  junto  às  instituições  financeiras  durante  os  anos  de  2004 e 2005, contendo toda a movimentação de contas­corrente,  de investimentos, de poupança e outras.  Em  18/11/2008  o  sujeito  passivo  foi  cientificado  do  Termo  de  Intimação Fiscal nº 01/2008, onde era solicitada a  justificativa  por escrito e acompanhada da documentação hábil e idônea dos  recursos  correspondentes  aos  créditos  efetuados,  nos  anos­ calendário de 2004 e 2005, conforme planilha que acompanhava  o  termo,  nas  contas  bancárias  mantidas  pela  empresa,  cujo  montante  chegava  a  R$  19.595.747,66,  assim  como  apresentar  esclarecimentos  sobre  o  fato  de  não  ter  declarado  qualquer  receita  bruta  naqueles  anos­calendário,  conforme  Declarações  Simplificadas da Pessoa Jurídica – DIPJ.  Fl. 667DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 654          4 Intimado  e  reintimado,  não  comprovou  a  origem  dos  recursos  utilizados nas operações bancárias, junto aos Bancos do Brasil,  BANESPA,  BRADESCO,  BIC,  SUDAMERIS,  SAFRA,  UNIBANCO  e  Caixa  Econômica  Federal,  caracterizando  a  situação  agravante  prevista  no  artigo  959  do  Regulamento  do  Imposto de Renda – RIR/1999.  Em  decorrência  de  não  ter  justificado  os  créditos  havidos  em  suas  contas  bancárias,  foi  tributada  a  totalidade  dos  valores  relacionados  no  anexo  ao  Termo  de  Intimação  Fiscal  nº  01/2008,  considerada como  receita auferida, uma  vez  que  suas  DIPJs não informavam qualquer valor de receita bruta.  O lançamento de ofício relativo ao ano­calendário de 2004, cuja  receita  bruta  considerada  foi  de  R$  11.252.008,74,  está  consubstanciado nos autos de infração:  Imposto  de  Renda  Pessoa  Jurídica  ­  Simples,  no  valor  de  R$  235.732,72; Programa de Integração Social – Simples, no valor  de R$ 235.732,72, Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ­  Simples,  no  valor  de  R$  362.665,68;  Contribuição  para  o  Financiamento da Seguridade Social  ­ Simples, no  valor de R$  725.331,58; e Contribuição para a Seguridade Social  ­ Simples  no valor de R$ 1.539.259,02, apurando o crédito tributário total  no  valor  de  R$  3.098.721,72  (três  milhões,  noventa  e  oito mil,  setecentos  e  vinte  e  um  reais  e  setenta  e  dois  centavos),  aí  incluído  o  principal,  multa  de  112,50%  e  juros  de  mora  calculados até 30/01/2009.  A  ciência  dos  Autos  de  Infração  ocorreu  em  25/02/2009,  conforme fls. 162/163.  Da Impugnação   A  impugnação  de  fls.  164/177  foi  entregue  em  25/03/2009.  Alega o contribuinte, dentre outros, os seguintes tópicos:  1­ Da tempestividade da impugnação:  2­  Da  inexistência  de  omissão  de  receita:  a  movimentação  financeira  aludida  pela  fiscalização  não  se  realizou  de  forma  efetiva,  pelo  fato  de que a  empresa  sofreu  sérios  problemas  de  adimplementos  de  cheques  e  duplicatas  de  seus  clientes.  Argumenta que os valores levantados tratam­se, na verdade, de  antecipação de recebíveis junto aos citados bancos, pelo fato das  duplicatas e cheques não terem sido honrados pelos devedores,  de  maneira  que  coube  à  “Bom  de  Vera”  a  quitação  desses  valores junto aos bancos credores. Em face do exposto, entende  improcedente  que  tais  créditos  em  conta  corrente  sejam  classificados como receitas passíveis de tributação.  Reclama,  também  o  sujeito  passivo,  que  a  movimentação  financeira  evidenciada  pela  fiscalização não  se  refere  a  “fatos  geradores  de  Impostos  e  contribuições  que  o  autuante  tenta  impor”,  mas  sim  a  aporte  de  capital  realizado  pela  sociedade  NORDESTE  EMPREENDEDOR  –  FUNDO  MÚTUO  DE  Fl. 668DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 655          5 INVESTIMENTO  EM  EMPRESAS  EMERGENTES.  Neste  particular,  junta  aos  autos  documentação  relativa  a  ação  judicial  movida  pela  empresa  NORDESTE  contra  o  autuado  e  requer  que  essa  pessoa  jurídica  seja  intimada  a  manifestar­se  sobre os fatos.  Ainda  neste  tópico,  defende  que  a  “simples  incorreção  da  contabilidade, quando passível de correções, não pode ensejar o  Arbitramento  do  Lucro  para  fins  de  tributação,  especialmente  quando  não  se  concede  prazo  razoável  para  tal  saneamento  e  correções”.  A  respeito,  cita  decisões  do  Conselho  de  Contribuintes que supostamente endossam o seu entendimento.  Finalmente,  reclama  que  teriam  sido  tributados  “todos  os  valores  que  transitaram  nas  contas  bancárias  da  Impugnante,  tornando­os como receitas, sem que fosse apresentado qualquer  fundamento  para  tanto  (...)”.  A  exemplo  do  item  anterior,  cita  decisões administrativas supostamente favoráveis a sua tese; e   3­ Da nulidade do procedimento  fiscal, por descumprimento ao  disposto no art. 9º, parágrafo único, da Portaria nº 11.371/2007.  No  pedido,  requer  seja  dado  provimento  às  preliminares  de  nulidade  face  o  não  atendimento  às  determinações  contidas  no  art.  9º  e  12,  ambos  da  Portaria  RFB  nº  11.371/2007  ou,  subsidiariamente, que haja o reconhecimento da  improcedência  da  autuação. Requer  a  produção de  todas  as  provas  admitidas  em direito, bem como a realização de perícia contábil."  A decisão de primeira  instância  entendeu  inexistir qualquer nulidade, posto  que inexistente a situação alegada pelo sujeito passivo de descumprimento da Portaria RFB nº  11.371, de 2007, acrescentando que, ainda que existente qualquer violação àquela norma, não  se trataria de nulidade, posto que o Mandado de Procedimento Fiscal é apenas um instrumento  gerencial de controle administrativo da atividade  fiscal, de modo que eventual  irregularidade  em sua emissão ou utilização não teria o condão de macular o auto de infração decorrente de  procedimento fiscal.  O  Acórdão  manteve  integralmente  o  lançamento,  uma  vez  que  o  sujeito  passivo  regularmente  intimado  não  apresentou  documentação  hábil  e  idônea  capaz  de  comprovar a origem de depósitos ocorridos em contas bancárias de sua titularidade, de maneira  que válida a tributação de omissão de receitas embasada no art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996.  Foi  rejeitado  o  argumento  que  apelava  para  a  informalidade  que  regeria  a  atividade  dos  contribuintes  optantes  pelo  Simples,  uma  vez  que  tais  pessoas  jurídicas  estão  obrigadas a escrituração de toda movimentação financeira e bancária, e à manutenção e guarda  dos documentos que a embasaram.  Rejeitou­se,  igualmente,  as  alegações  de  que  parte  da  movimentação  financeira  se  referiria  a  compra  de  ações  por  parte  do  Fundo  de  Investimentos  denominado  Nordeste  Empreendedor,  e  outra  parte  a  antecipação  de  recebíveis,  por  estarem  desacompanhadas de provas.  Por  fim,  indeferiu­se  o  pedido  de  produção  de  provas  e  de  perícia,  por  estarem em desacordo com os arts. 16 e 18 do Decreto nº 70.235, de 1972.   Fl. 669DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 656          6 Cientificado  do  Acórdão  da  DRJ,  o  sujeito  passivo  interpôs  o  Recurso  Voluntário  de  fls.  628  a  633,  por  meio  do  qual  reitera  as  mesmas  alegações  trazidas  na  Impugnação, acrescentando a de cerceamento do direito de defesa,  fundada no indeferimento  do pedido de perícia, o qual é, ainda, repetido.  Em 31 de março de 2015, apresentou o documento de fls. 642 a 647, a título  de Recurso Voluntário, de teor praticamente igual ao anteriormente juntado, com o acréscimo  de pequena transcrição do Acórdão recorrido.  É o Relatório.  Voto             Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo ­ Relator  I ­ Do conhecimento do Recurso  O  sujeito  passivo  foi  cientificado,  na  pessoa  do  seu  sócio,  em  27  de  novembro  de  2014  (fl.  625),  tendo  apresentado  Recurso Voluntário  em  15  de  dezembro  de  2014, dentro, portanto, do prazo de 30 (trinta) dias previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235, de  6 de março de 1972.   O Recurso é assinado pelo sócio­administrador da pessoa jurídica.  A  matéria  objeto  do  Recurso  está  contida  na  competência  da  1ª  Seção  de  Julgamento  do  CARF,  conforme  Art.  2º,  inciso  V,  do  Anexo  II  do  Regimento  Interno  do  CARF (RI/CARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015.  Isto  posto,  o  Recurso  é  tempestivo  e  preenche  os  requisitos  de  admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento.  Por outro lado, deixo de tomar conhecimento do documento de fls. 642 a 647,  por haver sido apresentado após o prazo previsto no, já citado, art. 33 do Decreto nº 70.235, de  1972. Ademais,  à  fl.  643,  encontra­se  referência  ao Acórdão  nº  10­52.191  e  ao  processo  nº  10380.002806/2009­13. À fl. 644, por sua vez, há menção ao ano­calendário de 2005, de modo  que se conclui que, o documento foi equivocadamente juntado a este processo, porém se refere  àqueles outros autos.   2. Da preliminar de nulidade do lançamento  A Recorrente invoca a nulidade do lançamento, por suposta violação ao art.  12 da Portaria RFB nº 11.371, de 2007, posto que os autos de  infração  teriam sido emitidos  quando  aos  agentes  já  não  possuiriam  mais  competência  para  tanto,  e  ao  art.  9º,  parágrafo  único, da mesma norma, uma vez que não teria sido dada ciência ao sujeito passivo de eventual  prorrogação do prazo do Mandado de Procedimento Fiscal (MPF).  A decisão de primeira instância não acolheu a preliminar posto ter havido a  regular prorrogação do prazo do MPF e os autos de infração terem sido emitidos dentro do seu  prazo de validade.  Fl. 670DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 657          7 Além  disso,  entendeu  não  ser  caso  de  nulidade,  nos  termos  do  art.  50  do  Decreto  nº  70.235,  de  1972,  posto  que  o  MPF  seria  apenas  um  instrumento  gerencial  de  controle  administrativo  da  atividade  fiscal,  enquanto  a  competência  do  Auditor  Fiscal  tanto  para  executar  a  ação  fiscal  quanto  para  constituir  o  crédito  tributário mediante  atividade  de  lançamento decorreria de lei.  Peço  licença para  transcrever os dispositivos da Portaria RFB nº 11.371, de  2007,  invocados  pela Recorrente,  juntamente  com outros  artigos da mesma norma que serão  relevantes para o caso:  "Art. 4º O MPF será emitido exclusivamente em forma eletrônica  e assinado pela autoridade outorgante, mediante a utilização de  certificado  digital  válido,  conforme  modelos  constantes  dos  Anexos de I a III desta Portaria.  Parágrafo  único.  A  ciência  pelo  sujeito  passivo  do  MPF,  nos  termos do art. 23 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972,  com  redação  dada  pelo  art.  67  da  Lei  nº  9.532,  de  10  de  novembro  de  1997,  dar­se­á  por  intermédio  da  Internet,  no  endereço  eletrônico  www.receita.fazenda.gov.br,  com  a  utilização  de  código  de  acesso  consignado  no  termo  que  formalizar o início do procedimento fiscal.  (...)  Art.  9º  As  alterações  no MPF,  decorrentes  de  prorrogação  de  prazo, inclusão, exclusão ou substituição de AFRFB responsável  pela  sua  execução  ou  supervisão,  bem  como  as  relativas  a  tributos  ou  contribuições  a  serem  examinados  e  período  de  apuração,  serão  procedidas  mediante  registro  eletrônico  efetuado  pela  respectiva  autoridade  outorgante,  conforme  modelo aprovado por esta Portaria.  Parágrafo  único.  Na  hipótese  de  que  trata  o  caput,  o  AFRFB  responsável  pelo  procedimento  fiscal  cientificará  o  sujeito  passivo  das  alterações  efetuadas,  quando  do  primeiro  ato  de  ofício praticado após cada alteração.  (...)  Art. 11. Os MPF terão os seguintes prazos máximos de validade:  I ­ cento e vinte dias, nos casos de MPF­F e de MPF­E;  II ­ sessenta dias, no caso de MPF­D.  Art.  12. A prorrogação do prazo de que  trata o art. 11 poderá  ser  efetuada  pela  autoridade  outorgante,  tantas  vezes  quantas  necessárias,  observado,  em  cada  ato,  o  prazo  máximo  de  sessenta  dias,  para  procedimentos  de  fiscalização,  e  de  trinta  dias, para procedimentos de diligência."  Conforme  extrato  de  consulta  ao MPF  (fls.  649  e  650),  constata­se  que  o  prazo de execução do procedimento fiscal sofreu cinco prorrogações,  indo até 17 de julho de  2009.  Fl. 671DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 658          8 Tendo os autos de infração sido lavrados em 16 de fevereiro de 2009 e deles  o sujeito passivo sido cientificado em 25 de fevereiro de 2009 (fl. 163), constata­se que, àquela  data, estava plenamente vigente o MPF, de modo que inexiste qualquer violação aos arts. 11 e  12 da Portaria RFB nº 11.371, de 2007.  Por outro lado, não se localiza nos autos qualquer documento comprobatório  de que a autoridade responsável pelo lançamento fiscal tenha comunicado tais prorrogações ao  sujeito passivo, como determinado pelo art. 9º, parágrafo único, da referida Portaria.   Há,  portanto,  efetivo  descumprimento  àquela  norma.  A  questão  a  ser  discutida é se tal irregularidade ensejaria a nulidade do lançamento, na forma do art. 59, inciso  I e II, do Decreto nº 70.235, de 1972:  "Art. 59. São nulos:  I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II  ­  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa."  Concordo, contudo, com a decisão de primeira instância de que a ausência de  cientificação das prorrogações por  ato da  autoridade  administrativa não é  capaz de ensejar  a  nulidade dos autos de infração lavrados contra a Recorrente.  A uma, porque,  como bem argumentado, o  sujeito passivo possuía, durante  todo o procedimento fiscal, plenas condições de ciência das alterações realizadas no MPF, por  meio do código de acesso que lhe foi fornecido no corpo do Termo de Início da ação fiscal (fl.  59), em consonância com o art. 4º, parágrafo único, da Portaria RFB nº 11.371, de 2007.   Ademais, ainda que assim não fosse, tal fato não constituiria cerceamento do  direito  de  defesa,  o  qual  lhe  foi  plenamente  assegurado  no momento  apropriado,  ou  seja,  a  partir da lavratura da exigência fiscal.  Além  disso,  a  competência  do  responsável  pela  constituição  do  crédito  tributário não encontra  fundamento no MPF, mas advém da norma  legal, em especial do art.  142 do CTN e do art. 6º da Lei nº 10.593, de 2002.   Como  maciça  jurisprudência  administrativa  reconhece,  eventual  vício  no  Mandado de Procedimento Fiscal (MPF), que não se enquadre nas hipóteses do art. 59, incisos  I e II, do Decreto nº 70.235, de 1972, não enseja a nulidade do lançamento, posto que este se  constitui em mero instrumento administrativo interno.  Apenas  para  citar  alguns  julgados  mais  recentes  que  ilustram  tal  posicionamento, transcrevo as seguintes ementas:   "Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Ano­calendário: 2006  (...)  NULIDADE MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF)  NÃO OCORRÊNCIA.  Fl. 672DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 659          9 O Mandado de Procedimento Fiscal é mero instrumento interno  de  planejamento  e  controle  das  atividades  e  procedimentos  da  Fiscalização,  não  implicando  nulidade  do  procedimento  as  eventuais falhas na emissão e trâmite desse instrumento.  (...)"  (Acórdão nº 1302­002.398, de 17 de setembro de 2017, 2ª  Turma Ordinária  da  3ª  Câmara  da  1ª  Seção  do CARF, Relator  Conselheiro Marcos Antônio Nepomuceno Feitosa)  "Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social ­ Cofins  Ano­calendário: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003  MANDADO  DE  PROCEDIMENTO  FISCAL­  MPF.  INSTRUMENTO  INTERNO  DA  RECEITA  FEDERAL  DO  BRASIL (RFB). VÍCIOS NÃO ANULAM O LANÇAMENTO.  O Mandado de Procedimento Fiscal MPF se constitui em mero  instrumento  interno  da  Administração  Tributária,  destinado  ao  controle  e  ao  planejamento  das  atividades  fiscalizatórias,  irregularidades  em  sua  emissão  não  são  suficiente  para  se  anular  o  lançamento.  Precedentes  CARF."  (Acórdão  nº  9303­ 005.852,  de  17  de  outubro  de  2017,  3ª  Turma  da  Câmara  Superior de Recursos Fiscais, Relator Conselheiro Demes Brito)  "ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2003, 2004, 2005  (...)  MPF.  PRORROGAÇÕES.  COMPLEMENTAR.  DILIGÊNCIAS.  INSTRUMENTO DE CONTROLE ADMINISTRATIVO.  O Mandado de Procedimento Fiscal constitui­se em instrumento  interno  de  planejamento,  controle  e  gerência  das  atividades  de  fiscalização, disciplinado por atos  internos  da Receita Federal,  dispondo sobre prazos e condições para a emissão, prorrogação  e  complementação  do  MPF,  mas  que  não  têm  o  condão  de  alterar  a  competência  do  auditor  fiscal  quanto  à  atividade  vinculada  e  obrigatória do  lançamento,  atribuída pelo  art.  142  do  CTN."  (Acórdão  nº  9101­003.253,  de  09  de  novembro  de  2017, 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, Relator  Conselheiro André Mendes de Moura)  Isto posto, não acolho a preliminar suscitada pela Recorrente.  3. Da preliminar de nulidade da decisão de primeira instância  A Recorrente suscita, ainda, a nulidade da decisão de primeira instância, por  cerceamento do direito de defesa, devido ao fato de ter sido indeferida a realização de perícia.  Fl. 673DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 660          10 A  leitura  da  Impugnação  apresentada  pelo  sujeito  passivo  permite  a  constatação  de  que  não  existe  ali  qualquer  pedido  de  perícia,  mas  apenas  um  requerimento  genérico de "produção de todas as provas admitidas em Direito".   Seja  por  equívoco,  seja  por  cautela  diante  do  citado  pedido  genérico,  a  decisão de primeira instância indeferiu a realização de perícia.  Em  qualquer  caso,  é  totalmente  descabida  a  preliminar  invocada  pela  Recorrente,  posto  que  não  atendidas  as  formalidades  exigidas  pelo  art.  16,  inciso  IV,  do  Decreto nº 70.235, de 1972, para os pedidos de perícia, bem como pelo fato de que a realização  da perícia, na forma do art. 18 do mesmo Decreto pode ser negada pela autoridade julgadora,  quando as repute prescindíveis ou impraticáveis, sem qualquer ofensa ao direito de defesa do  sujeito passivo.  4. Do mérito  Segundo  os  autos  de  infração  lavrados  no  presente  processo,  apesar  de  intimada (fls. 63 a 89) e reintimada (fl. 91), a Recorrente não teria logrado comprovar a origem  de depósitos bancários registrados em contas de sua titularidade, de modo que se caracterizou a  presunção legal de omissão de receitas prevista no art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996:  "Art.42.  Caracterizam­se  também  omissão  de  receita  ou  de  rendimento  os  valores  creditados  em  conta  de  depósito  ou  de  investimento mantida  junto a  instituição  financeira,  em  relação  aos  quais  o  titular,  pessoa  física  ou  jurídica,  regularmente  intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea,  a origem dos recursos utilizados nessas operações.  Em seu Recurso Voluntário, como já dito, a Recorrente repete os termos da  Impugnação, cujas alegações foram rechaçadas pelo Acórdão a quo.  A  justificativa  apresentada  é  que  os  créditos  bancários  decorreriam  de  antecipação de recebíveis junto às instituições bancárias e de aporte de capital proveniente do  programa  "Nordeste  Empreendedor  ­  Fundo  Mútuo  de  Investimento  em  Empresas  Emergentes".  Os elementos de prova juntados pela Recorrente, quando da apresentação de  sua Impugnação são a cópia de processo de execução de título extrajudicial movido pelo Fundo  acima identificado em face do Sr. Edson José Bandeira Braga Filho, seu sócio­gerente, tendo  como uma das executadas a Recorrente (fls. 305 a 341).  Os  referidos  documentos  somente  comprovam  que  o  referido  Fundo  (vendedor)  e  o  Sr.  Edson  (adquirente)  firmaram,  em  1º  de  outubro  de  2004,  contrato  de  compra e venda de ações representativas de 34% do capital social da pessoa jurídica Bom de  Vera Participações S/A, mediante o pagamento de preço de R$ 3.400.000,00 (fls. 317 a 324.  No  contrato  em  questão,  a  Recorrente  figurou  na  condição  de  anuente,  fiadora  e  principal  pagadora do preço de compra, solidariamente com outras pessoas físicas e jurídicas e com o Sr.  Edson, inclusive com constituição de penhor sobre a integralidade das quotas constitutivas do  seu capital social, e com hipoteca de bens de sua propriedade.    Constata­se,  portanto,  que  o  processo  judicial  em  questão  em  nada  se  relaciona com os créditos registrados em contas bancárias da Recorrente, uma vez que a partir  Fl. 674DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 661          11 dele, ou mesmo a partir  do contrato original,  a Recorrente somente  iria  realizar pagamentos,  jamais receber quaisquer recursos.  Registre­se  que,  como  se  atesta  pela  leitura  do  contrato  em  questão,  nem  mesmo  o  aporte  inicial  feito  pelo  citado  Fundo  guarda  qualquer  relação  com  os  créditos  bancários  cuja  origem  a  Recorrente  deveria  comprovar,  uma  vez  que  foi  realizado  integralmente em 19/12/2003.  A Recorrente  junta,  ainda,  cópia  de  processo  referente  a  ação  ordinária  de  cobrança, movida pelo Banco do Brasil S.A. contra a Recorrente e seus sócios, no ano de 2006  (fls. 342 a 403).  A  referida  documentação,  mais  uma  vez,  em  nada  se  relaciona  com  os  créditos bancários realizados em contas de titularidade da Recorrente no ano de 2004. Trata­se  de cobrança referente a contrato de abertura de crédito fixo firmado em 25/05/2001. Como se  observa  no  referido  contrato  (fls.  349  a  370),  os  valores  seriam  disponibilizados  à  Recorrente nos meses de maio a setembro de 2001. Já o pagamento pelos financiados seria  realizado em 60 (sessenta) prestações, no período de junho de 2002 a junho de 2007.  Como  se constata  facilmente,  o processo  judicial,  ou mesmo o  contrato  em  que se funda,  jamais  justificaria créditos em contas bancárias da Recorrente no ano de 2004,  mas apenas eventuais pagamentos.  Às  fls.  404  a  506,  a  Recorrente  junta  cópia  de  mais  um  processo  judicial  referente  a  ação  ordinária  de  cobrança  movida  pelo  Banco  do  Brasil  S.A.  Neste  caso,  o  fundamento da ação é contrato para descontos de títulos, firmado em 5 de maio de 2004.  O processo judicial em questão não possui qualquer relação com os créditos  bancários  realizados  nas  contas  de  titularidade  da  Recorrente,  por  se  referirem  a  títulos  descontados no ano de 2005, como se constata à fl. 496.  O contrato firmado com Banco do Brasil, por outro lado, poderia ser a origem  de  créditos  ocorridos  entre  a  sua  celebração  e  o  encerramento  do  ano  de  2004.  Caberia  à  Recorrente  fazer  a  prova,  mediante  documentos  hábeis  e  idôneos,  de  quais  os  títulos  teria  descontado junto ao Banco do Brasil que teria ocasionado os créditos em sua conta bancária.  Nada foi apresentado neste sentido, contudo.  Às  fls.  509  a  539,  junta  a  Recorrente  cópia  de  mais  um  processo  judicial  referente a ação ordinária de cobrança movida pelo Banco do Brasil S.A. O fundamento, neste  caso, é contrato de abertura de crédito em conta­corrente, firmado em 07 de maio de 2002.  Como  se  verifica  no  demonstrativo  de  fls.  528  a  534,  o  crédito  foi  integralmente utilizado pela Recorrente em 10 de maio de 2002,  não possuindo qualquer  vinculação com os crédito bancários realizados no ano de 2004.  Por  fim,  às  fls.  540  a  595,  a  Recorrente  junta  cópia  de  processo  judicial  referente a ação de prestação de contas por ela movida em desfavor de Banco do Brasil S.A.,  relativa ao contrato de que tratam as cópias de fls. 342 a 403.  Fl. 675DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 662          12 Por óbvio, nenhuma relação há de tal processo com os créditos bancários cuja  origem a Recorrente deveria comprovar.   Nada  há,  portanto,  a  se  reparar  na  decisão  de  primeira  instância,  que  bem  fundamentou que a Recorrente não se desincumbiu da obrigação a ela imposta de comprovar a  origem dos  depósitos  bancários  relacionados  pela  autoridade  fiscal,  de modo que devem  ser  mantidos incólumes os créditos tributários constituídos com base no art. 42 da Lei nº 9.430, de  1996.  Também  andou  bem  o  julgador  primário  quando  rechaçou  a  alegação  do  sujeito passivo de que depósitos bancários não são rendimentos tributáveis.   Transcrevo trecho do Acórdão recorrido:  "Reitere­se,  portanto,  que  a  caracterização  da  ocorrência  do  fato gerador dos tributos/contribuições abrangidos pelo Simples  não  se  dá  pela  mera  constatação  de  um  depósito  bancário,  considerada  isoladamente, abstraída das circunstâncias  fáticas,  até  mesmo  porque,  depósito  bancário  não  configura  disponibilidade  econômica  ou  jurídica  de  renda.  Mas,  pelo  contrário,  a  caracterização  está  ligada  à  falta  de  esclarecimentos da  origem dos  numerários  depositados. Existe,  portanto,  uma  correlação  lógica  entre  o  fato  conhecido  ­  ser  beneficiado  com  um  depósito  bancário  sem  origem  –  e  o  fato  desconhecido  –  auferir  rendimentos.  Essa  correlação  autoriza  plenamente  o  estabelecimento  da  presunção  legal  de  que  o  dinheiro  surgido  na  conta  provém  de  rendimentos  então  omitidas.  Em  suma,  ao  ser  acusado  de  omissão  de  receita,  presumida  a  partir  da  falta  de  atendimento  a  intimação  do  Fisco  para  comprovação  documental  da  origem  dos  créditos  efetuados  em  sua conta bancária, é ônus do sujeito passivo, para desfazimento  da  acusação,  produzir  a  prova  documental  da  origem  da  operação,  demonstrando  que  a  receita  dela  decorrente  foi  oferecida à tributação ou que não é decorrente de sua atividade  econômica.  (...)  E  como  o  impugnante  sequer  logrou  demonstrar  prova  em  contrário,  subsiste  a  presunção  de  que  a  movimentação  de  origem não comprovada corresponde ao que,  em regra, ocorre  nas empresas comerciais e industriais: o recebimento de valores  pelas vendas realizadas ou por serviços prestados."  Como  é  sabido,  efetivamente,  o  que  é  tributado  no  caso  dos  lançamentos  embasados  no  dispositivo  legal  em  questão  não  são  os  depósitos  bancários, mas  as  receitas  presumidamente  omitidas  pelo  titular  da  conta  bancária,  caso  esse  não  logre  comprovar  satisfatoriamente a origem dos referidos depósitos bancários.  Entendo,  portanto,  que  também  em  relação  a  este  tópico,  deve  ser  negado  provimento ao Recurso Voluntário.  Fl. 676DF CARF MF Processo nº 10380.002462/2009­34  Acórdão n.º 1302­002.681  S1­C3T2  Fl. 663          13 5. Da Conclusão  Por  todo o exposto, voto por não acolher as preliminares de nulidade e por  negar provimento integral ao Recurso Voluntário apresentado pelo sujeito passivo.  (assinado digitalmente)  Paulo Henrique Silva Figueiredo                                Fl. 677DF CARF MF

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Numero do processo: 10940.900684/2006-89
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 13 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Apr 17 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 17/03/2003 DILIGÊNCIA. FALTA DE CIÊNCIA DO CONTRIBUINTE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. A falta de ciência do contribuinte sobre o resultado de diligência realizada implica em cerceamento do direito de defesa e, conseqüentemente, os atos processuais posteriores encontram-se eivados de vício insanável, devendo ser anulados. Recurso Voluntário Não Conhecido. Decisão da DRJ anulada.
Numero da decisão: 3002-000.077
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário e em anular a decisão da DRJ por não ter sido dada ciência ao contribuinte do resultado da diligência realizada, determinando o retorno dos autos à unidade de origem para analisar os documentos acostados e outros que entenda necessários, dando ciência e prazo ao contribuinte para eventual manifestação. (assinado digitalmente) Larissa Nunes Girard - Presidente. (assinado digitalmente) Carlos Alberto da Silva Esteves - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Nunes Girard (Presidente), Diego Weis Junior, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões e Carlos Alberto da Silva Esteves
Nome do relator: CARLOS ALBERTO DA SILVA ESTEVES
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3002­000.077  –  Turma Extraordinária / 2ª Turma   Sessão de  13 de março de 2018  Matéria  DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A  MAIOR ­ PIS  Recorrente  SUPERMERCADO GRICZINSKI LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 17/03/2003  DILIGÊNCIA.  FALTA  DE  CIÊNCIA  DO  CONTRIBUINTE.  CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.  A  falta  de  ciência  do  contribuinte  sobre  o  resultado  de  diligência  realizada  implica  em  cerceamento  do  direito  de  defesa  e,  conseqüentemente,  os  atos  processuais posteriores encontram­se eivados de vício insanável, devendo ser  anulados.  Recurso Voluntário Não Conhecido.  Decisão da DRJ anulada.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,    por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do Recurso Voluntário e  em anular a decisão da DRJ por não  ter sido dada ciência ao  contribuinte do  resultado da diligência  realizada, determinando o  retorno dos autos à unidade de  origem para analisar os documentos acostados e outros que entenda necessários, dando ciência e  prazo ao contribuinte para eventual manifestação.   (assinado digitalmente)  Larissa Nunes Girard ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Carlos Alberto da Silva Esteves ­ Relator.       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 94 0. 90 06 84 /2 00 6- 89 Fl. 167DF CARF MF Processo nº 10940.900684/2006­89  Acórdão n.º 3002­000.077  S3­C0T2  Fl. 168          2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Nunes Girard  (Presidente), Diego Weis Junior, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões e Carlos Alberto da  Silva Esteves    Relatório  O processo administrativo ora em análise trata de PER/DCOMP (fl. 40/44),  transmitido  em  26/09/2003,  cujo  crédito  teria  origem  em  recolhimento  do  PIS  efetuado  a  maior.  A compensação declarada não foi homologada, conforme despacho decisório  (fl.  15),  pelos  seguintes  motivos:  "A  partir  das  características  do  DARF  discriminado  no  PER/DCOMP  acima  identificado,  foram  localizados  um  ou  mais  pagamentos,  abaixo  relacionados,  mas  integralmente  utilizados  para  quitação  de  débitos  do  contribuinte,  não  restando crédito disponível para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP".  Após  ser  intimada  da  decisão  em  25/06/2008,  a  ora  recorrente  apresentou  tempestivamente Manifestação de Inconformidade (fl. 2/7), na qual informou que ocorreu erro  de  fato no preenchimento da DCTF,  referente ao 1º  trimestre de 2003 e da DIPJ 2004,  ano­ calendário  2003.  Apresentou,  ainda,  tabelas  sobre  a  apuração  do  PIS  com  as  informações,  erradas e corretas, apresentadas, respectivamente, nas declarações originais e nas retificadoras.  Ademais,  alegou  que  a  ocorrência  do  erro  de  fato  seria  demonstrada  por  meio  das  retificadoras, DCTF e DIPJ, já apresentadas à Receita Federal. Por fim, alegou que o erro  cometido  pela  recorrente,  ao  não  retificar  a  DCTF  na  época  devida,  não  teria  o  condão  de  invalidar a compensação declarada.  O sujeito passivo apresenta  junto com sua Manifestação de  Inconformidade  os seguintes documentos:    "01­cópia do DARF no valor de R$ 4.084,94;  02­cópia da fl. 04 do livro registro de apuração do ICMS ­ CNPJ  77.784.189/0001­85 ­ período de 01 a 28 de fevereiro de 2003;  03­cópia da fl. 04 do livro registro de apuração do ICMS ­ CNPJ  77.784.189/0003­47 ­ período de 01 a 28 de fevereiro de 2003;  04­cópia da fl. 04 do livro registro de apuração do ICMS ­ CNPJ  77.784.189/0004­28 ­ período de 01 a 28 de fevereiro de 2003;  05­cópia da fl. 04 do livro registro de apuração do ICMS ­ CNPJ  77.784.189/0005­09 ­ período de 01 a 28 de fevereiro de 2003;  06­cópia do despacho decisório n.° de rastreamento 770245110  n.° do processo 10940­ 900.684/2006­89;  07­cópia  do  recibo  de  entrega  n.°  24.18.98.99.45,  da  DCTF  referente ao 1.° trimestre 2003 entregue em 15/05/2003; e folha  Fl. 168DF CARF MF Processo nº 10940.900684/2006­89  Acórdão n.º 3002­000.077  S3­C0T2  Fl. 169          3 n.°  12  débito  apurado  e  créditos  vinculados  ao  período  de  apuração fevereiro /2003 PIS / PASEP ­ ( INCORRETA )  08­cópia  do  recibo  de  entrega  n.°  30.78.52.73.31,  da  DCTF  (RETIFICADORA ) referente ao 1.° trimestre 2003 entregue em  21/07/2008; e folha n.° 12 débito apurado e créditos vinculados  ao  período  de  apuração  fevereiro  /2003  PIS  /  PASEP  ­  (CORRETA)  09­cópia  da  página  26  e  38  da  DIPJ  exercício  de  2004  ano­ calendário  de  2003  protocolizada  em  29/06/2004  sob  n.°  22.63.12.12.30­31 ( INCORRETA ).  10­cópia  da  página  26  e  38  da  DIPJ  exercício  de  2004  ano­ calendário  de  2003  protocolizada  em  21/07/2008  sob  n.°  19.05.23.08.45­70 ( CORRETA ).  ll­cópia das páginas 16, 17, e 18 período de apuração setembro  de 2003 do tributo COFINS, da DCTF referente o 3.° trimestre /  2003  e  recibo  protocolizado  em  14/11/2003,  sob  n.°  22.62.80.15.83. (INCORRETA)  12­cópia das páginas 16, 17, e 18 período de apuração setembro  de  2003  do  tributo  COFINS,  da  DCTF  (RETIFICADORA)  referente  o  3.°  trimestre  /  2003  e  recibo  protocolizado  em  21/07/2008, sob n.° 11.02.24.98.20. ( CORRETA)  13­cópia  da  décima  primeira  alteração  contratual  datada  de  08/05/2008, registrada na Junta Comercial do Paraná, Agência  Regional  de  Irati,  em  16/05/2008  sob  n.°  41901038249  onde  consta  o  nome  do  sócio  que  assina  como  responsável  pela  empresa."    Em 09/04/2010, o Presidente da 1ª Turma da Delegacia da Receita Federal de  Julgamento em Curitiba encaminhou o processo à unidade local da Receita Federal, através do  despacho de fl. 46, com a seguinte motivação e propósito:    "Em 22/07/2008 a interessada apresentou DCTF retificadora do  1° trimestre/2003 (fls. 18­19) e em 21/07/2008 transmitiu a DIPJ  2004 retificadora (fls. 23­25) para reduzir o débito de PIS Não  Cumulativo  do  mês  de  fevereiro/2003  de  R$  4.044,90  (originalmente  declarado)  para  R$  1.710,01,  cuja  diferença  alega,  na  manifestação  de  inconformidade  de  fls.  01­05,  ser  decorrente de aproveitamento do crédito de PIS (1,65%) sobre  entrada  de mercadorias  submetidas  ao  regime  de  substituição  tributária, de produtor e de cigarros.  Portanto, solicito à Seort da DRF/Ponta Grossa que confirme a  veracidade  das  informações  relativas  às  operações  que  deram  causa ao alegado crédito de R$ 2.334,89 de PIS Não Cumulativo  no mês de  fevereiro/2003,  fato desconhecido à  época em que 0  Despacho Decisório de fl. 14 foi proferido, observando­se que as  Fl. 169DF CARF MF Processo nº 10940.900684/2006­89  Acórdão n.º 3002­000.077  S3­C0T2  Fl. 170          4 declarações  retificadoras  da  DCTF  do  1°  trimestre/2003  e  da  DIPJ  2004,  transmitidas  após  a  ciência  desse  Despacho  Decisório, foram aceitas nos sistemas na RFB." (grifo nosso)    Assim,  em  21/05/2010,  o  Serviço  de  Orientação  e  Análise  Tributária  da  DRF/Ponta  Grossa  elaborou  despacho  (fl  47/48)  sobre  os  supostos  créditos  do  contribuinte.  Extrai­se excerto:    "Além  disso,  verifica­se  pelas  planilhas  apresentadas  pelo  contribuinte que o mesmo pretende incluir entre as receitas que  dão  crédito  de  PIS,  aquelas  relativas  à  aquisições  com  substituição  tributária. Contudo,  conforme  disposto  no  art.  8°,  VII,  da  Lei  10.637/2002,  que  instituiu  o  regime  da  não  cumulatividade do PIS, permanece no regime da cumulatividade  as receitas sujeitas à substituição tributária.  .........................................................................................................  Dessa  forma,  entendemos  não  ser  possível  a  utilização  de  créditos  sobre  as  receitas  alegadas  pelo  contribuinte."  (grifo  nosso)    Em seqüência, analisando as argumentações da contribuinte e os documentos  juntados, a DRJ/CTA julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, por decisão que  possui a seguinte ementa:    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP   Ano­calendário: 2003   DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  EXTINÇÃO  DO  CREDITO TRIBUTÁRIO SOB CONDIÇÃO RESOLUTÓRIA DE  SUA ULTERIOR HOMOLOGAÇÃO.  A compensação declarada pelo sujeito passivo, na qual constam  informações  relativas  aos  créditos  utilizados  e  aos  débitos  a  serem compensados,  extingue o  crédito  tributário  sob condição  resolutória de sua ulterior homologação.  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  INEXISTÊNCIA  DO  DIREITO CREDITÓRIO INFORMADO NO PER/DCOMP.  lnexistindo o direito creditório informado no PER/DCOMP, é de  se considerar não­homologada a compensação declarada.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido  Fl. 170DF CARF MF Processo nº 10940.900684/2006­89  Acórdão n.º 3002­000.077  S3­C0T2  Fl. 171          5   Intimada  dessa  decisão,  a  contribuinte  apresentou  Recurso  Voluntário  (fl.  55/62),  no  qual  requereu  a  reforma  do  Acórdão  recorrido,  repisando  fatos  e  argumentos  já  apresentados e acrescentando que o Acórdão recorrido errou, pois, no caso, não se  tratam de  créditos sobre a entrada de mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária, mas de  crédito oriundo de pagamento a maior e, além disso, como já restaria consignado na planilha  inserida  na  Manifestação  de  Inconformidade  apresentada,  os  créditos  de  PIS  referentes  a  cigarros foram excluídos da base de cálculo.  A  ora  recorrente  alega,  ainda,  que  não  procede  a  afirmação  do  relator  do  Acórdão recorrido de falta de provas do crédito pleiteado, pois todos os documentos contábeis  e fiscais, que demonstravam a origem e a veracidade dos fatos alegados, já foram apresentados  juntamente com a Manifestação de Inconformidade.  Ademais, a recorrente alega que a base de cálculo inicialmente utilizada foi  de R$ 665.692,96, quando o correto era de R$ 807.200,66, gerando uma base não utilizada de  R$ 141.507,70 e, conseqüentemente, gerando um crédito de R$ 2.334,89, referente ao PIS pago  a maior.  A  recorrente  protesta  pela  reforma  da  decisão,  argumentando  que  deve  ser  observado o Princípio da Verdade Material, segundo o qual a instrução tem como finalidade a  descoberta  da  verdade  material  no  que  toca  ao  seu  objeto  com  os  seus  corolários  da  livre  apreciação das provas e da admissibilidade de todos os meios de prova. Por fim, informa que  anexou, ao seu Recurso Voluntário, cópia dos seguintes documentos:    "DOCUMENTO 01 ­ Notas Fiscais: comprova­se por intermédio  da  NF's  que  as  mercadorias  submetidas  ao  regime  de  substituição  tributária,  tais  como  cigarros,  foram  excluídas  totalmente da base de cálculo do PIS;  DOCUMENTO 02  ­  Planilha  auxiliar  de CFOP de  entrada  de  mercadorias:  relaciona  as  notas  fiscais  de  entrada  ­  ICMS­ST  dentro e fora do Estado do Paraná."    É o relatório, em síntese.    Voto             Conselheiro Carlos Alberto da Silva Esteves  O  direito  creditório  envolvido  no  presente  processo  encontra­se  dentro  do  limite de alçada das Turmas Extraordinárias, conforme disposto no art. 23­B do RICARF.  Fl. 171DF CARF MF Processo nº 10940.900684/2006­89  Acórdão n.º 3002­000.077  S3­C0T2  Fl. 172          6 O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  preenche  os  requisitos  formais  de  admissibilidade.  Entretanto,  preliminarmente,  devemos  nos  debruçar  sobre  uma  questão  de  ordem pública que emerge da leitura do processo ora em análise. Constata­se que a DRF­Ponta  Grossa  não  deu  ciência  ao  sujeito  passivo  do  resultado  da  diligência  requisitada  pela  DRJ­ Curitiba, muito menos, oportunizou prazo para a sua manifestação.  Desta  forma,  a  falta  da  ciência  devida  acarretou  a  preterição  do  direito  de  defesa  da  contribuinte.  Por  conseguinte,  todos  atos  processuais  posteriores  encontram­se  eivados de vício insanável, pois implicaram em prejuízo evidente para a parte, conforme o teor  do art. 59, II e § 1°, do Decreto 70.235/72:    Art. 59. São nulos:  ........................................................................................................  II  ­  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa.  § 1.º. A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que  dele diretamente dependam ou sejam conseqüência.  .........................................................................................................    Assim  sendo,  por  todo  o  exposto,  voto  no  sentido  de  não  conhecer  do  Recurso  Voluntário  e  anular  a  decisão  da  instância  a  quo  por  não  ter  sido  dada  ciência  ao  contribuinte do  resultado da diligência  realizada, determinando o  retorno dos autos à unidade de  origem para analisar  todos os documentos acostados  aos  autos e outros que entenda necessários,  dando ciência e prazo ao contribuinte para eventual manifestação.      (assinado digitalmente)  Carlos Alberto da Silva Esteves                              Fl. 172DF CARF MF

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7174048 #
Numero do processo: 13502.000270/2007-96
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Feb 23 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Mar 19 00:00:00 UTC 2018
Numero da decisão: 1301-000.501
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Roberto Silva Júnior, José Eduardo Dornelas Souza, Nelso Kichel, Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro, Milene de Araújo Macedo, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Bianca Felícia Rothschild e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Relatório Reproduzo o relatório da Resolução 1201-00.006: Trata-se de recurso voluntário interposto contra a decisão da DRJ (fls. 187 a 195) que julgou parcialmente procedente os lançamentos de Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), relativo ao ano-calendário de 2002, no valor de R$ 2.0l5.664,l9, acrescidos da multa de oficio proporcional de 75% e juros moratórios, além de multa isolada no valor de R$1.036.210,68, decorrente de apuração incorreta do imposto declarado na DIPJ 2003/2002 pela empresa Polialden Petroquímica S/A. O referido AIIM foi lavrado contra a Brasken S/A. em vista de ela terincorporado a Polialden Petroquímica S/A antes da lavratura. As estimativas declaradas como quitadas em DIPJ não são as mesmas que constam como quitadas no sistema informático da RFB nem são aquelas apresentadas em DCTF, o que gerou em apuração de oficio da diferença. Como a Polialden foi incorporada pela Braskem, esta última foi intimada a apresentar o LALUR e balancetes mensais daquela, a fim de se verificar os fatos, tendo sido apuradas as seguintes infrações: 1- FALTA DE RECOLHIMENTO / DECLARAÇAO INCORRETA DOIMPOSTO O contribuinte apurou na Ficha 12A, itens 1 e 2, da DIPJ 2003/2002, IRPJ de R$16.813.232,93, e que foram deduzidos a seguir, o PAT (R$54.486,39), a Redução do Imposto (R$1.323.845,53), e o Imposto Pago no Exterior (R$56.757,l7), bem como foi considerado como Imposto de Renda Mensal Pago por Estimativa, o montante de R$l5.378.143,84, resultando em zero de imposto de renda a pagar. Desse valor de imposto pago por estimativa considerou-se apenas R$12.991.108,61, dos quais R$6.424.865,53 foram pagos via DARF e R$6.566.243,08 de IRRF. Dessa forma, o Imposto de Renda a pagar referente ao ano-calendário de 2002, passou a ser de R$2.387.035,22, que foi constituído através do presente lançamento de oficio. 2- MULTAS ISOLADAS / FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE A BASE DE CALCULO ISOLADA O contribuinte deixou de recolher integralmente as estimativas dos meses de fevereiro, junho, outubro e dezembro de 2002. Com relação a dezembro de 2002, a compensação realizada pela empresa não foi homologada, conforme Despacho Decisório DRF/CCI n°. 50/2007. O incorporador tomou ciência dos lançamentos em 29/11/2007 e apresentou a impugnação de fls. 104/163 em 31/12/2007, juntou com os documentos de fls. 164/184, alegando, em resumo, que a presente exigência não deve subsistir pelos seguintes motivos: Não existe saldo a pagar de imposto de renda do ano-calendário de 2002, pois a sua integralidade foi antecipada no decorrer do referido ano-calendário. O lançamento ocorreu em razão de erro no preenchimento da DIPJ 2003. Que com relação à multa isolada das competências de fevereiro e junho, ocorreu a decadência do direito do Fisco de promover o lançamento dos valores. Pugnou pela impossibilidade de cumular da multa de oficio e a multa isolada do art. 44 da Lei n° 9.430/96 para um mesmo exercício. Por último, alegou a impossibilidade de a sucessora ser responsabilizada pelas multas, tanto de oficio quanto a isolada, imputadas à sucedida. Transcrevo agora o inteiro teor da Resolução em questão: Tendo em vista o indício de prova da existência do saldo de IRRF juntada aos autos, proponho baixar em diligência a fim de que a autoridade originária proceda ao cotejamento da DIRF que tem a Polyaden como beneficiária, com os lançamentos referentes ao IRRF que esta realizou no Livro Diário e Razão, juntados às Íls.l77, 264, 265 e 266, confirmando ou afastando a efetiva existência dos créditos de IRRF lançados nos mencionados livros, cujos valores vão abaixo indicados: Após, solicita-se à autoridade originária que verifique a repercussão do saldo de IRRF obtido do cotejamento realizado na apuração das antecipações, no período em questão no auto de infração. Ao final entregar cópia do relatório à interessada e conceder prazo de 30 (trinta) dias para que ela se pronuncie sobre as suas conclusões, após o que, o processo deverá retomar a este Conselho para prosseguimento do julgamento. Por meio do relatório de fls. 398-401, a autoridade fiscal incumbida da diligência asseverou que, apesar de os valores de IRRF não terem sido comprovado, isso não afetaria o lançamento, pois no auto de infração teria sido utilizado todo o montante de IRRF declarados em DIPJ pela Polialden. Veja-se excerto das conclusões do relatório em tela: [...] 8 - Em 19/03/2010, a empresa esclareceu que dos valores de IRRF ora analisados, quais sejam: R$ 207.936,94 (out/02), R$ 1.070.395,85 (defl02), R$ 173.427,81 (dez/02), R$ 122.080,08 (dez/02) e R$ 98.792,08 (dez/02), só conseguiu identificar a origem do IRRF sobre a venda de debêntures no valor de R$ 122.080,08. No entanto, confome declaração firmada pela própria empresa, esse valor já tinha sido computado na determinação do imposto de renda mensal por estimativa do mês de dezembro/2002, ressaltando que o Auditor Fiscal responsável pela lavratura doAuto de Infração considerou todos os valores de IRRF declarados pela Polialden. Por fim, declarou que continuará envidando esforços para esclarecer o ocorrido com as demais retenções; 9 - Seguem alguns comentários: 9.1 - Na lavratura do Auto de Infração foram considerados todos os valores de IRRFdeclarados em DIPJ pela Polialden, no montante de R$ 6.566.243,08, discriminados na linha 7, da ficha 1 1, às fls. 365/368. Esse montante é composto por retenções, conforme ficha 43, à fl. 364, com código de receita 3249, no valor de R$ 107.791,43, com código de receita 1708, no valor de R$ 2.966,88 e com código de receita 3426, no valor de R$ 6.455.484,77; 9.2 - Vamos nos ater ao código de receita 3426 pois este corresponde às retenções relativas as aplicações financeiras de renda fixa, que engloba os assuntos aqui tratados, quais sejam: Contrato de Mútuo e Venda de Debêntures; 9.3 - Antes de adentrar na análise propriamente dita cumpre ressaltar que, após asretificadoras apresentadas, o saldo atual da DIRF com código de receita 3426 passou a ser de R$ 5.540.010,56, resumo anexo às fls. 370/375; 9.4 - Em respeito ao princípio da verdade material dos fatos, apesar de todo o montante do IRRF com código de receita 3426 já ter sido considerado no Auto de Infração, a empresa foi intimada a apresentar a comprovação, seja por meio de escrituração ou por meio do efetivo recolhimento, das retenções do IRRF aqui alegados; 9.5 - Foi apresentado esclarecimento apenas do IRRF sobre a venda de debêntures no valor de R$ 122.080,08, e confirmado que esteja havia sido computado anteriormente. Quanto aos demais IRRF, a empresa não apresentou qualquer documento que pudesse comprovar a origem do crédito, de acordo com informações prestadas às fls. 359/362. 10 - Como visto, não restou comprovada a efetiva existência dos créditos de IRRFlançados pela empresa. Em função de não haver repercussão no saldo do IRRF, devem ser mantidos os cálculos anteriores realizados no Auto de Infração. À fl. 402 consta despacho da unidade de origem informando sobre a finalização da diligência, inclusive sobre a suposta abertura de prazo ao contribuinte para que se manifestasse sobre o teor do resultado da diligência. Em seguida, os autos retornaram ao CARF e foram submetidos a novo sorteio em razão de o antigo relator não mais compor os quadros do CARF. É o relatório.
Nome do relator: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
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Relatório Reproduzo o relatório da Resolução 1201-00.006: Trata-se de recurso voluntário interposto contra a decisão da DRJ (fls. 187 a 195) que julgou parcialmente procedente os lançamentos de Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), relativo ao ano-calendário de 2002, no valor de R$ 2.0l5.664,l9, acrescidos da multa de oficio proporcional de 75% e juros moratórios, além de multa isolada no valor de R$1.036.210,68, decorrente de apuração incorreta do imposto declarado na DIPJ 2003/2002 pela empresa Polialden Petroquímica S/A. O referido AIIM foi lavrado contra a Brasken S/A. em vista de ela terincorporado a Polialden Petroquímica S/A antes da lavratura. As estimativas declaradas como quitadas em DIPJ não são as mesmas que constam como quitadas no sistema informático da RFB nem são aquelas apresentadas em DCTF, o que gerou em apuração de oficio da diferença. Como a Polialden foi incorporada pela Braskem, esta última foi intimada a apresentar o LALUR e balancetes mensais daquela, a fim de se verificar os fatos, tendo sido apuradas as seguintes infrações: 1- FALTA DE RECOLHIMENTO / DECLARAÇAO INCORRETA DOIMPOSTO O contribuinte apurou na Ficha 12A, itens 1 e 2, da DIPJ 2003/2002, IRPJ de R$16.813.232,93, e que foram deduzidos a seguir, o PAT (R$54.486,39), a Redução do Imposto (R$1.323.845,53), e o Imposto Pago no Exterior (R$56.757,l7), bem como foi considerado como Imposto de Renda Mensal Pago por Estimativa, o montante de R$l5.378.143,84, resultando em zero de imposto de renda a pagar. Desse valor de imposto pago por estimativa considerou-se apenas R$12.991.108,61, dos quais R$6.424.865,53 foram pagos via DARF e R$6.566.243,08 de IRRF. Dessa forma, o Imposto de Renda a pagar referente ao ano-calendário de 2002, passou a ser de R$2.387.035,22, que foi constituído através do presente lançamento de oficio. 2- MULTAS ISOLADAS / FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE A BASE DE CALCULO ISOLADA O contribuinte deixou de recolher integralmente as estimativas dos meses de fevereiro, junho, outubro e dezembro de 2002. Com relação a dezembro de 2002, a compensação realizada pela empresa não foi homologada, conforme Despacho Decisório DRF/CCI n°. 50/2007. O incorporador tomou ciência dos lançamentos em 29/11/2007 e apresentou a impugnação de fls. 104/163 em 31/12/2007, juntou com os documentos de fls. 164/184, alegando, em resumo, que a presente exigência não deve subsistir pelos seguintes motivos: Não existe saldo a pagar de imposto de renda do ano-calendário de 2002, pois a sua integralidade foi antecipada no decorrer do referido ano-calendário. O lançamento ocorreu em razão de erro no preenchimento da DIPJ 2003. Que com relação à multa isolada das competências de fevereiro e junho, ocorreu a decadência do direito do Fisco de promover o lançamento dos valores. Pugnou pela impossibilidade de cumular da multa de oficio e a multa isolada do art. 44 da Lei n° 9.430/96 para um mesmo exercício. Por último, alegou a impossibilidade de a sucessora ser responsabilizada pelas multas, tanto de oficio quanto a isolada, imputadas à sucedida. 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Por meio do relatório de fls. 398-401, a autoridade fiscal incumbida da diligência asseverou que, apesar de os valores de IRRF não terem sido comprovado, isso não afetaria o lançamento, pois no auto de infração teria sido utilizado todo o montante de IRRF declarados em DIPJ pela Polialden. Veja-se excerto das conclusões do relatório em tela: [...] 8 - Em 19/03/2010, a empresa esclareceu que dos valores de IRRF ora analisados, quais sejam: R$ 207.936,94 (out/02), R$ 1.070.395,85 (defl02), R$ 173.427,81 (dez/02), R$ 122.080,08 (dez/02) e R$ 98.792,08 (dez/02), só conseguiu identificar a origem do IRRF sobre a venda de debêntures no valor de R$ 122.080,08. No entanto, confome declaração firmada pela própria empresa, esse valor já tinha sido computado na determinação do imposto de renda mensal por estimativa do mês de dezembro/2002, ressaltando que o Auditor Fiscal responsável pela lavratura doAuto de Infração considerou todos os valores de IRRF declarados pela Polialden. Por fim, declarou que continuará envidando esforços para esclarecer o ocorrido com as demais retenções; 9 - Seguem alguns comentários: 9.1 - Na lavratura do Auto de Infração foram considerados todos os valores de IRRFdeclarados em DIPJ pela Polialden, no montante de R$ 6.566.243,08, discriminados na linha 7, da ficha 1 1, às fls. 365/368. 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Quanto aos demais IRRF, a empresa não apresentou qualquer documento que pudesse comprovar a origem do crédito, de acordo com informações prestadas às fls. 359/362. 10 - Como visto, não restou comprovada a efetiva existência dos créditos de IRRFlançados pela empresa. Em função de não haver repercussão no saldo do IRRF, devem ser mantidos os cálculos anteriores realizados no Auto de Infração. À fl. 402 consta despacho da unidade de origem informando sobre a finalização da diligência, inclusive sobre a suposta abertura de prazo ao contribuinte para que se manifestasse sobre o teor do resultado da diligência. Em seguida, os autos retornaram ao CARF e foram submetidos a novo sorteio em razão de o antigo relator não mais compor os quadros do CARF. É o relatório.

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1301­000.501  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária  Data  23 de fevereiro de 2018  Assunto  Diligência  Recorrente  BRASKEM S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Resolvem  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o  julgamento em diligência, nos termos do voto do relator.   (assinado digitalmente)  Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros:  Roberto  Silva  Júnior,  José Eduardo Dornelas Souza, Nelso Kichel, Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro, Milene de  Araújo Macedo, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Bianca Felícia Rothschild e Fernando  Brasil de Oliveira Pinto.     RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 35 02 .0 00 27 0/ 20 07 -9 6 Fl. 412DF CARF MF Processo nº 13502.000270/2007­96  Resolução nº  1301­000.501  S1­C3T1  Fl. 413            2 Relatório  Reproduzo o relatório da Resolução 1201­00.006:  Trata­se de recurso voluntário interposto contra a decisão da DRJ (fls.  187 a 195) que julgou parcialmente procedente os  lançamentos de Imposto de Renda  Pessoa  Jurídica  (IRPJ),  relativo  ao  ano­calendário  de  2002,  no  valor  de  R$  2.0l5.664,l9,  acrescidos  da multa  de  oficio  proporcional  de  75% e  juros moratórios,  além de multa isolada no valor de R$1.036.210,68, decorrente de apuração incorreta  do imposto declarado na DIPJ 2003/2002 pela empresa Polialden Petroquímica S/A.  O referido AIIM foi lavrado contra a Brasken S/A. em vista de ela ter  incorporado a Polialden Petroquímica S/A antes da lavratura.  As estimativas declaradas como quitadas em DIPJ não são as mesmas  que  constam  como  quitadas  no  sistema  informático  da  RFB  nem  são  aquelas  apresentadas em DCTF, o que gerou em apuração de oficio da diferença.  Como  a  Polialden  foi  incorporada  pela  Braskem,  esta  última  foi  intimada a apresentar o LALUR e balancetes mensais daquela, a fim de se verificar os  fatos, tendo sido apuradas as seguintes infrações:  1­ FALTA DE RECOLHIMENTO  / DECLARAÇAO  INCORRETA DO  IMPOSTO  O contribuinte apurou na Ficha 12A, itens 1 e 2, da DIPJ 2003/2002,  IRPJ  de  R$16.813.232,93,  e  que  foram  deduzidos  a  seguir,  o  PAT  (R$54.486,39),  a  Redução do  Imposto  (R$1.323.845,53),  e  o  Imposto Pago  no Exterior  (R$56.757,l7),  bem  como  foi  considerado  como  Imposto  de  Renda Mensal  Pago  por  Estimativa,  o  montante de R$l5.378.143,84, resultando em zero de imposto de renda a pagar. Desse  valor  de  imposto  pago  por  estimativa  considerou­se  apenas  R$12.991.108,61,  dos  quais R$6.424.865,53 foram pagos via DARF e R$6.566.243,08 de IRRF.  Dessa forma, o Imposto de Renda a pagar referente ao ano­calendário  de  2002,  passou  a  ser  de  R$2.387.035,22,  que  foi  constituído  através  do  presente  lançamento de oficio.  2­  MULTAS  ISOLADAS  /  FALTA  DE  RECOLHIMENTO  DO  IRPJ  SOBRE A BASE DE CALCULO ISOLADA  O  contribuinte  deixou  de  recolher  integralmente  as  estimativas  dos  meses de fevereiro, junho, outubro e dezembro de 2002.  Com  relação  a  dezembro  de  2002,  a  compensação  realizada  pela  empresa não foi homologada, conforme Despacho Decisório DRF/CCI n°. 50/2007.  O  incorporador  tomou  ciência  dos  lançamentos  em  29/11/2007  e  apresentou a impugnação de fls. 104/163 em 31/12/2007, juntou com os documentos de  fls. 164/184, alegando, em resumo, que a presente exigência não deve subsistir pelos  seguintes motivos:  Não  existe  saldo  a  pagar  de  imposto  de  renda  do  ano­calendário  de  2002, pois a sua integralidade foi antecipada no decorrer do referido ano­calendário.   Fl. 413DF CARF MF Processo nº 13502.000270/2007­96  Resolução nº  1301­000.501  S1­C3T1  Fl. 414            3 O  lançamento  ocorreu  em  razão  de  erro  no  preenchimento  da DIPJ  2003.  Que  com  relação  à  multa  isolada  das  competências  de  fevereiro  e  junho,  ocorreu  a  decadência  do  direito  do  Fisco  de  promover  o  lançamento  dos  valores.  Pugnou pela impossibilidade de cumular da multa de oficio e a multa  isolada do art. 44 da Lei n° 9.430/96 para um mesmo exercício.  Por  último,  alegou  a  impossibilidade  de  a  sucessora  ser  responsabilizada pelas multas, tanto de oficio quanto a isolada, imputadas à sucedida.  Transcrevo agora o inteiro teor da Resolução em questão:  Tendo  em  vista  o  indício  de  prova  da  existência  do  saldo  de  IRRF  juntada aos autos, proponho baixar em diligência a fim de que a autoridade originária  proceda  ao  cotejamento  da  DIRF  que  tem  a  Polyaden  como  beneficiária,  com  os  lançamentos referentes ao IRRF que esta realizou no Livro Diário e Razão, juntados às  Íls.l77, 264, 265 e 266, confirmando ou afastando a efetiva existência dos créditos de  IRRF lançados nos mencionados livros, cujos valores vão abaixo indicados:    Após,  solicita­se  à  autoridade  originária  que  verifique  a  repercussão  do saldo de IRRF obtido do cotejamento realizado na apuração das antecipações, no  período em questão no auto de infração.  Ao final entregar cópia do relatório à interessada e conceder prazo de  30  (trinta)  dias  para  que  ela  se  pronuncie  sobre  as  suas  conclusões,  após  o  que,  o  processo deverá retomar a este Conselho para prosseguimento do julgamento.  Por  meio  do  relatório  de  fls.  398­401,  a  autoridade  fiscal  incumbida  da  diligência asseverou que, apesar de os valores de IRRF não terem sido comprovado, isso não  afetaria o  lançamento, pois no auto de  infração  teria sido utilizado  todo o montante de  IRRF  declarados em DIPJ pela Polialden. Veja­se excerto das conclusões do relatório em tela:  [...]  8  ­  Em  19/03/2010,  a  empresa  esclareceu  que  dos  valores  de  IRRF  ora  analisados,  quais  sejam:  R$  207.936,94  (out/02),  R$  1.070.395,85  (defl02),  R$  173.427,81  (dez/02), R$  122.080,08  (dez/02)  e R$  98.792,08  (dez/02),  só  conseguiu  identificar  a  origem do IRRF sobre a venda de debêntures no valor de R$ 122.080,08. No entanto,  Fl. 414DF CARF MF Processo nº 13502.000270/2007­96  Resolução nº  1301­000.501  S1­C3T1  Fl. 415            4 confome declaração firmada pela própria empresa, esse valor já tinha sido computado  na determinação do imposto de renda mensal por estimativa do mês de dezembro/2002,  ressaltando  que  o  Auditor  Fiscal  responsável  pela  lavratura  do  Auto de Infração considerou todos os valores de IRRF declarados pela Polialden. Por  fim,  declarou  que  continuará  envidando  esforços  para  esclarecer  o  ocorrido  com  as  demais retenções;  9 ­ Seguem alguns comentários:  9.1 ­ Na lavratura do Auto de Infração foram considerados todos os valores de IRRF  declarados em DIPJ pela Polialden, no montante de R$ 6.566.243,08, discriminados na  linha  7,  da  ficha  1  1,  às  fls.  365/368.  Esse  montante  é  composto  por  retenções,  conforme ficha 43, à fl. 364, com código de receita 3249, no valor de R$ 107.791,43,  com código de receita 1708, no valor de R$ 2.966,88 e com código de receita 3426, no  valor de R$ 6.455.484,77;  9.2  ­  Vamos  nos  ater  ao  código  de  receita  3426  pois  este  corresponde  às  retenções  relativas  as  aplicações  financeiras  de  renda  fixa,  que  engloba  os  assuntos  aqui  tratados, quais sejam: Contrato de Mútuo e Venda de Debêntures;  9.3  ­  Antes  de  adentrar  na  análise  propriamente  dita  cumpre  ressaltar  que,  após  as  retificadoras apresentadas, o saldo atual da DIRF com código de receita 3426 passou  a ser de R$ 5.540.010,56, resumo anexo às fls. 370/375;  9.4  ­  Em  respeito  ao  princípio  da  verdade  material  dos  fatos,  apesar  de  todo  o  montante  do  IRRF  com  código  de  receita  3426  já  ter  sido  considerado  no  Auto  de  Infração,  a  empresa  foi  intimada  a  apresentar  a  comprovação,  seja  por  meio  de  escrituração  ou  por  meio  do  efetivo  recolhimento,  das  retenções  do  IRRF  aqui  alegados;  9.5 ­ Foi apresentado esclarecimento apenas do IRRF sobre a venda de debêntures no  valor de R$ 122.080,08, e confirmado que esteja havia sido computado anteriormente.  Quanto aos demais IRRF, a empresa não apresentou qualquer documento que pudesse  comprovar a origem do crédito, de acordo com informações prestadas às fls. 359/362.  10  ­  Como  visto,  não  restou  comprovada  a  efetiva  existência  dos  créditos  de  IRRF  lançados pela empresa. Em função de não haver repercussão no saldo do IRRF, devem  ser mantidos os cálculos anteriores realizados no Auto de Infração.  À fl. 402 consta despacho da unidade de origem informando sobre a finalização  da  diligência,  inclusive  sobre  a  suposta  abertura  de  prazo  ao  contribuinte  para  que  se  manifestasse sobre o teor do resultado da diligência.  Em seguida, os autos  retornaram ao CARF e foram submetidos a novo sorteio  em razão de o antigo relator não mais compor os quadros do CARF.  É o relatório.  Fl. 415DF CARF MF Processo nº 13502.000270/2007­96  Resolução nº  1301­000.501  S1­C3T1  Fl. 416            5   Voto  Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator.  O  recurso voluntário é  tempestivo e assinado por pessoa habilitada para  tanto.  Poratnto, dele tomo conhecimento.  O lançamento diz respeito a supostas insuficiências de estimativas declaradas e  pagas,  redundado em  IRPJ calculado e  recolhido a menor, nos  termos constantes nas DIPJ e  DCTF transmitidas.  Em  julgamento  realizado,  inclusive,  por  colegiado  distinto,  decidiu­se  por  conveter­se  o  julgamento  em  diligência  (Resolução  1201­00.006)  a  fim  de  se  verificar  a  correção dos valores de IRRF apurados pelo contribuinte. Contudo, conforme evidenciado pela  autoridade fiscal, e com a aquiescência da própria recorrente, constatou­se que todo o valor de  IRRF informado pelo contribuinte foi alvo de dedução no momento do lançamento.  Contudo,  entendo  que  os  autos  ainda  não  se  encontram  em  condições  de  julgamento, devendo ser submetido a novo procedimento de diligência antes da análise de seu  mérito.  Conforme bem delimitado pela turma julgadora de primeira instância:  O lançamento decorreu da apuração de diferenças entre as estimativas  informadas por empresa incorporada pela autuada, a Polialden Petroquímica S/A, na  DIPJ do exercício de 2003, ano­calendário de 2002, no total de R$15.378.143,84, e os  valores  comprovadamente  recolhidos,  que  totalizam  R$12.991.108,61,  sendo  R$6.424.865,53 pagos por DARF e R$6.566.243,08 a título de imposto retido na fonte.  Fazendo­se  os  devidos  ajustes,  o  imposto  a  pagar  no  exercício  passou  a  ser  de  R$2.387.035,22, objeto de lançamento de ofício através do auto de infração em apreço.  Foi  lançada,  ainda,  a multa  de  ofício  de  75%  sobre  o  valor  do  imposto  apurado no  ajuste  anual,  além  da  multa  isolada  de  50%  sobre  as  estimativas  dos  meses  de  fevereiro, junho, outubro e dezembro de 2002.  A impugnante aponta, em síntese:  · a  inexistência  de  saldo  a  pagar  de  imposto  de  renda  relativo  ao  período­base  de  2002,  haja  vista  que  a  integralidade  do  valor  apurado  foi  devidamente  antecipada  no decorrer do ano­calendário, seja através de recolhimento,  seja  por  compensação  com  tributo  de  mesma  espécie,  decorrendo grande parte do valor lançado de erro cometido  pela  impugnante  quando  do  preenchimento  de  sua  DIPJ/2003;  · no  que  diz  respeito  à  multa  isolada,  a  decadência  do  direito  de  o  Fisco  Federal  promover  o  lançamento  dos  valores  relativos  às  competências  de  fevereiro  e  junho  de  2002;  Fl. 416DF CARF MF Processo nº 13502.000270/2007­96  Resolução nº  1301­000.501  S1­C3T1  Fl. 417            6 · que  a  multa  isolada  somente  poderia  ser  exigida  se  o  lançamento tivesse ocorrido dentro do próprio período­base,  jamais após o seu encerramento;  · que a penalidade  isolada somente pode  ser aplicada nas  hipóteses de descumprimento de obrigações acessórias, haja  vista  a  incompatibilidade  entre  a  previsão  constante  do  art.  44,  II,  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  e  a  tutela  veiculada  pelo  Código Tributário Nacional – CTN;  · a  impossibilidade  cumulativa  da  multa  de  ofício  e  da  multa  isolada  prevista  no  art.  44  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  dispositivo adotado pela fiscalização como sustentáculo legal  da exigência;  · no  que  diz  respeito  às  multas  isolada  e  de  ofício  aplicadas,  que  deve  ser  observada  a  impossibilidade  de  exigir,  da  impugnante,  o  recolhimento  de  penalidades  pecuniárias impostas em decorrência de supostas infrações à  legislação  tributária  praticadas  pela  pessoa  jurídica  incorporada.  Quanto aos débitos relativos às estimativas devidas nas competências  fevereiro e junho de 2002, a impugnante alega que foram compensados com créditos de  IRPJ a restituir apurados no ano­calendário de 2000, no valor de R$469.248,36, e de  IRPJ a restituir da empresa Tecnopol, apurado no ano­calendário de 1995, no valor de  R$9.604,35, conforme lançamentos no Razão Contábil (fls. 175/176). Alega, ainda, que  a  legislação  vigente  à  época,  art.  66,  §  1º,  da  Lei  nº  8.383,  de  1991,  com  a  regulamentação  conferida  pela  Instrução  Normativa  nº  21,  de  1997,  permitia  a  compensação entre tributos da mesma espécie, independentemente da apresentação de  pedido prévio à autoridade administrativa.   ­  estimativas  dos  meses  de  fevereiro  (R$  256.178,65)  e  junho  de  2002  (R$  222.674,05):  A  turma  julgadora a quo  entendeu que  a apresentação de  fichas do  razão  sem  demonstração  da  contrapartida  não  seria  suficiente  para  confirmar  a  liquidez  dos  créditos  requeridos. Além disso, concluiu que a compensação sem requerimento prévio não se aplicava  a créditos de  terceiros, no caso, crédito apurado pela empresa  “TECNOPOL”, e,  além disso,  não  teria sido observado o prazo prescricional, pois o suposto crédito apurado em 1995  teria  sido utilizado para quitar débitos de 2002. Salientou­se ainda que havia discrepâncias entre os  valores de estimativas confessados em DCTF e informados em DIPJ. Por essas razões, não se  reconheceu  a  parcela  de  crédito  pleiteado  referente  às  estimativas  dos meses  de  fevereiro  e  junho de 2002.  A esse respeito, discordo parcialmente do entendimento da decisão recorrida.   No que diz respeito ao suposto erro no preenchimento de declarações, a própria  Receita Federal tem se manifestado no sentido de que é possível rever de ofício lançamento ou  despacho decisório na hipótese de ocorrência de erro de fato no preenchimento da declaração.  A esse respeito, transcrevo excerto da ementa do Parecer Normativo COSIT/RFB nº 8, de 3 de  setembro de 2014:  Fl. 417DF CARF MF Processo nº 13502.000270/2007­96  Resolução nº  1301­000.501  S1­C3T1  Fl. 418            7 Assunto. NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  REVISÃO  E  RETIFICAÇÃO  DE  OFÍCIO  –  DE  LANÇAMENTO  E  DE  DÉBITO  CONFESSADO,  RESPECTIVAMENTE  –  EM  SENTIDO  FAVORÁVEL  AO  CONTRIBUINTE. CABIMENTO. ESPECIFICIDADES.  A  revisão  de  ofício  de  lançamento  regularmente  notificado,  para  reduzir  o  crédito  tributário,  pode  ser  efetuada  pela  autoridade  administrativa  local  para  crédito  tributário não extinto e  indevido, no caso de ocorrer uma das hipóteses previstas nos  incisos  I, VIII  e  IX  do  art.  149  do Código  Tributário Nacional  – CTN,  quais  sejam:  quando a  lei assim o determine, aqui  incluídos o vício de legalidade e as ofensas em  matéria  de  ordem  pública;  erro  de  fato;  fraude  ou  falta  funcional;  e  vício  formal  especial,  desde  que  a  matéria  não  esteja  submetida  aos  órgãos  de  julgamento  administrativo ou já tenha sido objeto de apreciação destes.  A  retificação  de  ofício  de  débito  confessado  em  declaração,  para  reduzir  o  saldo  a  pagar a  ser  encaminhado à Procuradoria­Geral da Fazenda Nacional – PGFN para  inscrição na Dívida Ativa, pode ser efetuada pela autoridade administrativa local para  crédito tributário não extinto e indevido, na hipótese da ocorrência de erro de fato no  preenchimento da declaração.  REVISÃO  DE  DESPACHO  DECISÓRIO  QUE  NÃO  HOMOLOGOU  COMPENSAÇÃO, EM SENTIDO FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE.  A revisão de ofício de despacho decisório que não homologou compensação pode ser  efetuada  pela  autoridade  administrativa  local  para  crédito  tributário  não  extinto  e  indevido,  na  hipótese  de  ocorrer  erro  de  fato  no  preenchimento  de  declaração  (na  própria Declaração de Compensação – Dcomp ou em declarações que deram origem  ao  débito,  como  a  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  – DCTF e mesmo a Declaração de Informações Econômico­Fiscais da Pessoa Jurídica  – DIPJ, quando o crédito utilizado na compensação se originar de saldo negativo de  Imposto  sobre  a  Renda  da  Pessoa  Jurídica  IRPJ  ou  de Contribuição  Social  sobre  o  Lucro Líquido CSLL), desde que este não esteja submetido aos órgãos de  julgamento  administrativo ou já tenha sido objeto de apreciação destes.  [...]  Ora, se é possível que a própria RFB revise de ofício atos que se basearam em  declarações com erros de fato no preenchimento, não há porque se negar a adoção do mesmo  critério em sede de julgamento do litígio administrativo­fiscal.  Ademais,  como  bem  argumentou  o  recorrente,  fora  utilizado  para  quitação  dessas  estimativas,  no  valor  de  R$  469.248,36,  saldo  negativo  apurado  por  Polialden  Petroquímica S/A (incorporada por Braskem S/A) no ano­calendário de 2000 (conta contábil  1.1.5.2.01.012). O valor original apurado do suposto saldo negativo (R$ 376.910,45) encontra­ se discriminado na Ficha 12A – Cálculo do  Imposto de Renda Sobre o Lucro Real da DIPJ  2001 (fl. 279), abaixo reproduzido:  Fl. 418DF CARF MF Processo nº 13502.000270/2007­96  Resolução nº  1301­000.501  S1­C3T1  Fl. 419            8   Pois bem, em sua impugnação o recorrente apresentou cópia de ficha do Livro  Razão no qual demonstra a realização de autocompensação, permitida à época dos fatos (conta  contábil 1.1.5.2.01.012).  Para que a decisão pudesse afastar tal compensação deveria apontar o porquê de  suas conclusões: não seria caso de isenção, conforme indicado na linha 10 dessa ficha? Ou o  imposto de renda na fonte informado na linha 13 não restaria confirmado?  Ora, todas essas informações sempre estiveram à disposição da RFB.  Por essas razões, entendo que o feito deva ser convertido em diligência a fim de  que a unidade de origem analise o saldo negativo apurado por Polialden Petroquímica S/A no  ano­calendário  de  2000,  conforme  apontado  na DIPJ  2001,  verificando  a  correição  do  valor  original apurado. Deve ainda a autoridade fiscal apontar esse valor de saldo negativo valorado  até  a  data  do  encontro  de  contas  (data  da  autocompensação),  e,  por  fim,  se o  crédito  estava  disponível na data da compensação levada a efeito pelo recorrente (em outras palavras, se não  fora  disponibilizado  anteriormente  ao  contribuinte  via  restituição  ou  utilizado  para  compensação de outros débitos do interessado).  No que diz  respeito  à  TECNOPOL,  por  se  tratar  de  pedido  de  saldo  negativo  formado  no  ano­calendário  de  1995  e  objeto  de  compensação  pleiteada  somente  no  ano  de  2002, há de observar o disposto na Súmula CARF nº 911 que, para fins de contagem do prazo  prescricional, fixa o prazo de dez anos, contados a partir da data da ocorrência do fato gerador,  para  os  pedidos  de  restituição  pleiteados  administrativamente  antes  de  9  de  junho  de  2005.  Contudo,  o  recorrente  não  trouxe  provas  de  qual  a  relação  entre  TECNOPOL  e  Polialden  Petroquímica S/A, prevalecendo, portanto, a tese levantada pela decisão de primeira instância  no  sentido  de  que  a  compensação  sem  requerimento  prévio  não  se  aplicava  a  créditos  de  terceiros.                                                              1 Súmula CARF nº 91: Ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 9 de junho de 2005, no  caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica­se o prazo prescricional de 10 (dez) anos, contado  do fato gerador.  Fl. 419DF CARF MF Processo nº 13502.000270/2007­96  Resolução nº  1301­000.501  S1­C3T1  Fl. 420            9 Por  essas  razões,  entendo que o  julgamento deva  ser  convertido  em diligência  para  apreciação  dos  argumentos  entabulados  pelo  recorrente  a  respeito  das  estimativas  dos  meses  de  fevereiro  e  junho  de  2002,  em  especial  no  que  diz  respeito  aos  erros  de  preenchimento  de  declarações  e  a  existência  de  saldo  negativo  apurado  por  Polialden  Petroquímica S/A (incorporada por Braskem S/A) no ano­calendário de 2000.    CONCLUSÃO  Desse  modo,  encaminho  meu  voto  no  sentido  de  converter  o  julgamento  em  diligência2,  retornando­os  os  autos  à  unidade  de  controle  a  fim  de  que,  em  relação  às  estimativas dos meses de fevereiro e junho de 2002:  a) seja analisado o suposto erro no preenchimento de declarações, intimando­se  o contribuinte a apresentar os elementos de prova que demonstrem tal equívoco;  b)  seja analisado o  saldo negativo apurado por Polialden Petroquímica S/A no  ano­calendário de 2000, conforme apontado na DIPJ 2001, verificando­se a correição do valor  original apurado, apontando­se esse suposto saldo negativo valorado até a data do encontro de  contas  (data  da  autocompensação),  e,  por  fim,  informando  se  o  pretenso  crédito  estava  disponível na data da compensação levada a efeito pelo recorrente.  A  autoridade  fiscal  responsável  pela  diligência  poderá  intimar  o  recorrente  a  apresentar  informações  e  documentos  que  entender  necessários  para  o  melhor  deslinde  dos  fatos controvertidos.  Ao final da realização da diligência, a autoridade fiscal deverá elaborar relatório  circunstanciado  com  os  esclarecimentos  solicitados,  cientificando  o  contribuinte  sobre  tais  conclusões, e informando­o que, se houver interesse, poderá se manifestar sobre o conteúdo do  relatório no prazo de 30 (trinta) dias, nos termos do parágrafo único do art. 35 do Decreto nº  7.574, de 2011.   Cumprido  esse  rito,  retornem­se  os  autos  ao  CARF  para  prosseguimento  do  julgamento.   (assinado digitalmente)  Fernando Brasil de Oliveira Pinto                                                                2 Decreto nº 7.574, de 2011:  Art. 36. [...]  § 3o  Determinada, de ofício ou a pedido do impugnante, diligência ou perícia, é vedado à autoridade incumbida  de sua realização escusar­se de cumpri­las.     Fl. 420DF CARF MF

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Numero do processo: 11707.720672/2013-27
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 07 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Feb 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2012 DCTF. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA. A entrega da Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais- DCTF após o prazo previsto pela legislação tributária sujeita a contribuinte à incidência da multa correspondente. MULTA POR ATRASO. DECLARAÇÃO/DEMONSTRATIVO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. SÚMULA CARF Nº 49. É devida a multa no caso de entrega da declaração/demonstrativo fora do prazo estabelecido ainda que o contribuinte o faça espontaneamente. Aplicação da Súmula CARF nº 49.
Numero da decisão: 1001-000.190
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do relatorio e votos que integram o presente julgado. Vencido(a)s o(a) Conselheiro(a) Eduardo Morgado Rodrigues (Relator). Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Edgar Bragança Bazhuni. (assinado digitalmente) Lizandro Rodrigues de Sousa - Presidente. (assinado digitalmente) Eduardo Morgado Rodrigues - Relator. (assinado digitalmente) Edgar Bragança Bazhuni - Redator designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edgar Bragança Bazhuni, Eduardo Morgado Rodrigues (Relator), José Roberto Adelino da Silva e Lizandro Rodrigues de Sousa (Presidente).
Nome do relator: EDUARDO MORGADO RODRIGUES
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1001­000.190  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  7 de novembro de 2017  Matéria  Multa por Atraso na Entrega de Declaração  Recorrente  COMPANHIA DE TRANSPORTES SOBRE TRILHOS DO ESTADO DO  RIO DE JANEIRO ­ RIOTRILHOS  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Ano­calendário: 2012  DCTF. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA.  A entrega da Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais­ DCTF  após  o  prazo  previsto  pela  legislação  tributária  sujeita  a  contribuinte  à  incidência da multa correspondente.  MULTA  POR  ATRASO.  DECLARAÇÃO/DEMONSTRATIVO.  DENÚNCIA ESPONTÂNEA. SÚMULA CARF Nº 49.  É  devida  a  multa  no  caso  de  entrega  da  declaração/demonstrativo  fora  do  prazo  estabelecido  ainda  que  o  contribuinte  o  faça  espontaneamente.  Aplicação da Súmula CARF nº 49.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  negar  provimento  ao  recurso,  nos  termos  do  relatorio  e  votos  que  integram  o  presente  julgado.  Vencido(a)s  o(a)  Conselheiro(a)  Eduardo  Morgado  Rodrigues  (Relator).  Designado  para  redigir o voto vencedor o Conselheiro Edgar Bragança Bazhuni.  (assinado digitalmente)  Lizandro Rodrigues de Sousa ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Eduardo Morgado Rodrigues ­ Relator.  (assinado digitalmente)     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 70 7. 72 06 72 /2 01 3- 27 Fl. 116DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 117          2 Edgar Bragança Bazhuni ­ Redator designado.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Edgar  Bragança  Bazhuni,  Eduardo Morgado Rodrigues  (Relator),  José Roberto Adelino  da  Silva  e  Lizandro  Rodrigues de Sousa (Presidente).    Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário (fls. 105 a 111) interposto contra o Acórdão  nº  16­73.839,  proferido  pela  11ª  Turma  da  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  em  São  Paulo/SP  (fls.  90  a  95),  que,  por  unanimidade,  julgou  improcedente  a  impugnação apresentada pela ora Recorrente, decisão esta consubstanciada na seguinte ementa:  " ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Ano­calendário: 2012  DCTF. ATRASO NA ENTREGA. MULTA DEVIDA.  A entrega da Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais ­ DCTF  fora do prazo regulamentar enseja a aplicação da multa prevista na legislação  de regência.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido"    Por  sua  precisão  na  descrição  dos  fatos  que  desembocaram  no  presente  processo, peço  licença para adotar e  reproduzir os  termos do  relatório da decisão da DRJ de  origem:  " Trata­se de Notificação de Lançamento (fl. 15) relativo à multa por atraso na  entrega  da  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  ­  DCTF  correspondente ao mês de agosto de 2012, entregue em 28/05/2013, no valor de R$  40.771,06, com fundamento nos arts. 115 e 160 da Lei nº 5.172/1966; art. 1º da Lei  nº 9.249/1995; art. 7º, caput e inciso II e § 3º, inciso II da Lei nº 10.426/2002 com as  alterações do art. 19 da Lei nº 11.051/2004.  Cientificada  da  Notificação  de  Lançamento  em  12/06/2013  (fl.  73),  em  05/07/2013, a empresa apresentou impugnação, alegando, em síntese, que:  ­  o  suposto  atraso  foi  tão  somente  por  conta  da  demora  em  que  a  Administração Tributária levou para realizar a alteração do Representante Legal da  Companhia, cerca de 10 meses;  ­ tentou a todo o momento realizar a entrega de sua Declaração, desde Agosto  de 2012, enviando o Documento Básico de Entrada ­ DBE, quando desde então, não  obteve resposta alguma desta Administração;  Fl. 117DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 118          3 ­ a não  realização das entregas das Declarações do Sujeito Passivo,  seu deu  apenas porque o Sujeito Ativo não realizou em tempo hábil a alteração no cadastro  do Representante Legal da Companhia naquele sistema;  ­  após  longa  labuta  junto  aos  postos  da  Receita  Federal  e  finalmente  após  quase dez  (10) meses,  foi  notificado de que  a  alteração  já  constava no  sistema da  Receita  Federal,  o  que  de  imediato  tentou  realizar  suas  Declarações  e,  imediatamente  foram  gerados  diversas  notificações  de  lançamentos,  respectivas  a  cada Imposto, totalizando 12 notificações/multa ao todo;  ­  as  multas  geradas  não  são  plausíveis  e  não  tem  pertinência  com  toda  a  dinâmica  dos  fatos,  pois  se  constata  que  apenas  por  culpa  da  Administração  Tributária não foi possível a realização da entrega das Declarações;  ­  a  constituição  do  crédito  tributário  se  deu  de  maneira  errada,  eivada  de  nulidade, o que permite seja revisto o seu lançamento, conforme preceitua o artigo  149, IX do Código Tributário Nacional;  ­ tem­se por concreto que houve falta funcional da autoridade  administrativa,  bem  como  omissão  de  ato  quando  deixou  de  realizar  a  alteração no cadastro em seu site, por comprovação nítida, o Contribuinte tentou a  todo  o momento  realizar  sua  Declaração,  o  que  não  foi  possível  por  ausência  de  atuação desta Administração;  ­  a  referida multa  tem nítida  característica  de multa confiscatória,  conforme  preceitua  o  artigo  150,  IV  da  Constituição  Federal,  o  que  é  vedado  por  este  ordenamento;  ­  o  lançamento  da  multa  de  ofício,  não  respeitou  os  critérios  e  princípios  da  razoabilidade  e  da  proporcionalidade,  o  que  por  óbvio  é  descabida,  tendo  em  vista  toda  a  tentativa  anterior,  todos  os  comunicados  anteriores por parte do Contribuinte ao Fisco;  ­ a extinção total do débito por nítida irregularidade na sua constituição,  está  atinente  ao  que  preceitua  o  artigo  156,  Parágrafo  único,  do  Código  Tributário Nacional;  ­  sendo  assim,  diante  do  que  preceitua  o  artigo  149,  IV,  quanto  à  revisão  de  ofício  da  constituição  do  crédito  tributário,  e  diante  do  que  preceitua  o  artigo  149,  Parágrafo  único,  ambos  do  Código  Tributário  Nacional,  requer  seja  extinto  o  lançamento/crédito  tributário  por  nítida  irregularidade em sua constituição, bem como por  falta de  funcionalidade e  omissão da Administrativa Tributária;  ­ pode ser observado o excesso no valor do auto de infração em que a  Administração Tributária utilizou base de cálculo diversa do que determina a  Lei.  Sabemos  que  qualquer  atraso  no  pagamento  de  qualquer  tributo  gera  juros de mora, multa de mora e de ofício;  ­ no entanto, essas multas devem respeitar os limites determinados por  Lei e que na maioria das vezes o Sujeito Ativo não observa os parâmetros ali  determinados, e gera multas nitidamente excessivas;  Fl. 118DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 119          4 ­ as multas e taxa de juros, obrigatoriamente devem observar os limites  da  taxa  SELIC  ­  Taxa  Referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia, respeitando sua variação, na forma que preceitua a Lei 9.250/95;  ­  é  preponderante  destacar  a  redação  do  artigo  161,  §  1º  do  Código  Tributário Nacional, em que limita os juros de mora a taxa de um por cento  ao mês;  ­  o  percentual  excessivo  das  multas  aplicadas  de  ofício  está  em  confronto com o que determina o artigo 88 da Lei 8.981/95;  ­ a cobrança que gerou o Auto de Infração, objeto da demanda, não há  de  prosperar,  pois  não  fora  observado  que  a  impugnada  tem  caráter  de  utilidade pública e que é vinculada a Secretaria de Transportes do Estado do  Rio de Janeiro – SETRANS;  ­  em  conformidade  com  o  disposto  no  art.  5º  do  Decreto­lei  nº  3.365/1941  resta claro o caráter da atividade que desenvolve a  impugnante,  sendo  latente  sua  caracterização  como  de  utilidade  Pública,  tendo  em  vista  seu apoio e conservação dado as Concessionárias que exploram os  serviços  essenciais,  e mais,  pelo  fato  atualmente de  realizar as obras da  linha 04  do  Metrô;  ­ diante disso, é evidente que resta prejudicado o objeto do Auto de Infração,  não podendo seguir adiante qualquer cobrança e, por consequência, qualquer multa  que possa ser imputada a demandada, requerendo assim, seja extinta a referida, face  a irregularidade da constituição do suposto credito tributário;  ­ a impugnante é empresa vinculada à Secretaria de Transportes do Estado do  Rio  de  Janeiro,  com  o  objetivo  a  implantação,  construção  e  exploração  dos  transportes  de  passageiros  sobre  trilhos  e  guiados  e,  assim  sendo,  há  de  ser  respeitada a  lei de dotação orçamentária  respeitando os parâmetros da  lei 9494/97,  quanto à cobrança de juros, conforme preceitua o artigo 1º­F."  Inconformada  com  a  decisão  de  primeiro  grau,  após  ciência,  a  ora  Recorrente  apresentou  Recurso Voluntário  alegando,  em  síntese,  que  (i)  a  penalidade  deveria  ser  dispensada  em  razão  da  Denúncia  Espontânea  nos  termos  do  art.  138  do  CTN;  e,  sucessivamente,  (ii)  sustenta  que  descumprimento se deu em virtude da demora por parte da Administração Fiscal em proceder à alteração  de seu representante legal, assim, não poderia ser penalizada por um Fato do Príncipe.  É o relatório.    Voto Vencido  Conselheiro Eduardo Morgado Rodrigues, Relator  O presente Recurso Voluntário é  tempestivo e atende aos demais  requisitos  de admissibilidade, portanto, dele conheço.  Fl. 119DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 120          5 1  DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA.  Inicio  a  análise  das  razões  do  recurso  começando  pela  alegação  de  aplicabilidade do benefício insculpido no art. 138 do CTN ao presente caso.  Primeiramente, é importante salientar que a multa em comento não se trata de  multa  decorrente  do  não  pagamento  de  tributo,  mas  sim  descumprimento  de  obrigação  acessória autônoma.  Neste ponto, cabe ressaltar que as obrigações acessórias autônomas não são  abrangidas  pelo  dispositivo  supramencionado,  conforme  foi  irretocavelmente  exposto  no  acórdão  nº  03­60.731  proferido  pela  4ª  Turma  de  Julgamento  da DRJ/BSA,  da  qual  tomo  a  liberdade de reproduzir o seguinte excerto:  "Cabe  esclarecer  que  a  entrega  da  Declaração  fora  do  prazo  fixado  pela  norma  tributária  é  considerado  como  sendo  o  descumprimento  de  uma  obrigação  acessória  por  parte  da  empresa.  Como  regra,  é  conduta  formal  que  não  se  confunde  com o não pagamento de tributo, nem tampouco com as multas  decorrentes por tal procedimento.  As  denominadas  obrigações  acessórias  autônomas  não  estão  alcançadas pelo art.  138, do Código Tributário Nacional­CTN.  Elas  se  impõem  como  normas  necessárias  para  que  possa  ser  exercida a atividade administrativa fiscalizadora do tributo, sem  qualquer laço com os efeitos do fato gerador de tributo. A multa  aplicada  é  em  decorrência  do  poder  de  polícia  exercido  pela  Administração  Pública  pelo  não  cumprimento  de  regra  de  conduta imposta a uma determinada categoria de contribuinte."  Ademais, se faz oportuno registrar que o entendimento acima exposto, acerca  da denúncia espontânea, já foi pacificado e sumulado por este Conselho, conforme transcrevo:  Súmula  CARF nº  49:  A  denúncia  espontânea  (art.  138  do  Código  Tributário  Nacional)  não  alcança  a  penalidade  decorrente do atraso na entrega de declaração.  Destarte,  entendo não  aplicável  o  instituto  da  denúncia  espontânea  previsto  no art, 138 do CTN ao presente caso, e, portanto, nego provimento ao  recurso quanto a este  item.    2  DO FATO DO PRÍNCIPE.  Superado  o  tópico  anterior,  passamos  à  analise  de  eventual  falha  da  administração fazendária que possa ter dado azo ao atraso na entrega da DCTF que originou a  penalidade ora combatida.  Conforme dito, alega a parte Recorrente que o atraso incorrido na entrega da  DCTF se deveu  a morosidade da Administração Pública  em promover a  devida alteração de  seu  representante  legal  nos  sistemas  competentes.  Vez  que,  enquanto  o  representante  legal  Fl. 120DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 121          6 anterior ainda estava vinculado ao seu CNPJ, não era possível efetuar corretamente entrega de  declarações.  Conforme narra, a Recorrente esteve desde o mês de agosto de 2012 tentando  promover a alteração dos  responsável  legal pelo  seu CNPJ  junto aos  registros pertinentes da  RFB, por meio da entrega de Documento Básico de Entrada ­ DBE junto à Junta Comercial do  Estado do Rio de Janeiro ­ JUCERJA. No entanto, narra que não recebeu qualquer resposta por  parte deste orgão para nenhuma de suas solicitações.  Ainda,  a  Recorrente  apresentou  cópia  do  Requerimento  (fls  64­67)  protocolado  junto  à  DRF/RJO,  onde  narra  os  insucessos  acima  e  solicita  que  a  situação  cadastral  seja  devidamente  atualizada.  Conforme  os  documentos  apresentados,  apenas  em  fevereiro de 2013 a DRF apresentou resposta pedindo que fosse apresentada nova procuração,  vez  que  a  anterior  estaria  vencida,  e  o  cancelamento  de  uma  solicitação  anterior.  Após  cumpridas as  solicitações da DRF, esta deferiu e procedeu a  alteração do  representante  legal  vinculado ao CNPJ da Recorrente em maio de 2013.  Por  sua  vez,  a  Fiscalização  juntou  aos  autos  cópia  da  tela  do  sistema  de  consulta aos DBE, onde consta a observação que o contribuinte optou por apresentar o mesmo  junto a JUCERJA /RCPJ (fl. 72), e não diretamente no CAC da DRF.   Por fim, da decisão de primeira instância que negou o ponto, acho importante  trazer  à  baila  4  argumentos  principais,  em  síntese:  (i) Aplicação  do  disposto  no  art.  136  do  CTN; (ii) ausência de comprovação por parte da Recorrente de falha ou recusa do sistema em  receber as declarações; (iii) a opção do contribuinte em entregar a DBE na JUCERJA/RCPJ; e  (iv) ter instruído o processo de alteração cadastral com procuração não mais válida.  Compulsando  tudo  o  que  foi  instruído  nos  autos,  ao menos  ao meu  sentir,  emerge inconteste de que a Recorrente de fato buscou regularizar a sua situação cadastral junto  aos  órgãos  competentes  desde  agosto  de  2012,  tendo  obtido  resposta  oficial  apenas  em  fevereiro de 2013, em nova tentativa. E, finalmente, obtendo a atualização cadastral pretendida  apenas em maio de 2013.  Assim, com essa premissa, passo à analise mais detida dos argumentos que  fundamentaram a decisão ora atacada.  Isto posto, de plano, entendo que o art. 136 do CTN não se aplica ao caso em  comento,  ao  contrário  do  consignado  na  decisão  de  primeiro  grau. Veja,  ao  estabelecer  que  "(...)a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do  responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato" a lei apenas retirou a necessidade  de  dolo  específico  do  agente,  ou  de  efetivo  prejuízo  causado,  para  a  caracterização  da  infração,  em  momento algum este dispositivo determina que eventual culpa da Administração Pública pela infração  não possa ser alegada para excluir a responsabilidade do agente.  Igualmente,  não  vejo  pertinência  em  se  exigir  da  Recorrente  a  apresentação  de  cópias de telas dos sistemas que comprovem a impossibilidade ou recusa no recebimento. Note­se que  em momento algum foi aventado qualquer problema de ordem técnica quanto ao sistema.   Por outro lado, é cediço que no momento da entrega é necessário informar o CPF do  representante legal vinculado ao CNPJ. Logo, sem a correta atualização do cadastro não é possível que  se proceda à entrega. Outrossim,  também não se pode exigir que o contribuinte  se utilize do CPF do  representante anterior sob pena de falsidade ideológica.  Fl. 121DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 122          7 Seguindo a análise, igualmente penso descabido o argumento de que o contribuinte  teria dado azo à morosidade do processo de atualização cadastral ao ter optado por entregar a DBE na  Junta Comercial ao invés de apresentar direto no CAC da DRF correspondente.  Ora,  se  notoriamente  existe  um  convênio  entre  a  Receita  Federal  do  Brasil  e  as  Juntas  Comerciais  de  diversos  Estados  Federados  que  permite  este  tipo  de  operação,  não  pode  o  contribuinte ser penalizado por uma opção que lhe é facultada pela própria Administração Pública. Com  efeito,  se  a  RFB  escolheu  oferecer  essa  benesse  aos  contribuintes,  é  de  sua  responsabilidade  toda  a  operacionalização,  em  hipótese  alguma  pode  transferir  a  responsabilidade  de  eventual  falha  de  tramitação ao administrado.  Outrossim, salienta­se que as constatações acima decorrem de mera aplicação  do princípio constitucional da razoabilidade, em extensão ao princípio da legalidade, que deve  sempre  nortear  toda  atividade  administrativa.  Deve­se,  ainda,  adicionar  a  esse  a  boa­fé  que  sempre se espera de todos os órgãos da administração pública.  Por  fim,  verificando  a  documentação  constante  nos  autos,  extrai­se  que  a  Recorrente,  de  fato,  apresentou  procuração  com  data  vencida  e  precisou  apresentar  nova  procuração por ocasião de seu último requerimento.  Contudo, conforme já dito anteriormente, deve­se considerar que as primeiras  solicitações  feitas  pela  Recorrente  não  obtiveram  qualquer  resposta.  Entendo  que  esta  circunstância é crucial para o melhor entendimento da matéria.   Pois bem, se a primeira solicitação tivesse sido indeferida por conta do vício  na  procuração,  não  haveria  como  não  reputar  o  atraso  ao  próprio  contribuinte.  Ainda,  se  o  contribuinte  ao  menos  tivesse  sido  intimado  na  primeira  solicitação  para  apresentar  nova  procuração  ­  como o  foi  na última  ­,  igualmente a  responsabilidade pelo atraso seria única e  exclusivamente sua.  No  entanto,  nenhuma  das  hipóteses  acima  correspondem  ao  ocorrido,  mas  sim  que  as  requisições  do  contribuinte  não  obtiveram  qualquer  resposta  por  vários  meses,  dando causa ao atraso que originou as penalidades combatidas por este processo.  Bom salientar que não estou olvidando que o contribuinte tenha efetivamente  sido  intimado  para  apresentar  nova  procuração,  mas  considerando  que  esta  intimação  veio  apenas em fevereiro de 2013 e que em maio de 2013 o pleito já estava deferido, me parece que  o atraso passível de ser reputado ao contribuinte corresponde no máximo à uma pequena fração  do tempo total desperdiçado no processo.  Ademais, ainda se faz relevante apontar que a DCTF (fl. 15) foi entregue no  mês de maio de 2013, isto é, no mesmo mês em que a Recorrente obteve a atualização de seu  Representante  Legal,  o  que  acaba  sendo  indicativo  de  boa­fé  e  faz  coerência  com  sua  argumentação recursal.  Assim, diante destes apontamentos e conclusões, entendo que assiste razão à  Recorrente em alegar que o atraso na entrega da DCTF se deveu principalmente pela falha dos  órgãos  competentes  da  Administração  Pública  em  proceder  à  alteração  cadastral  do  responsável legal pelo seu CNPJ.  Fl. 122DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 123          8 3  CONCLUSÃO  Diante  de  todo  o  exposto  acima,  VOTO  pelo  PROVIMENTO  do  presente  Recurso Voluntário para exonerar a Recorrente de todo o crédito tributário lançado.  (assinado digitalmente)  Eduardo Morgado Rodrigues    Voto Vencedor  Conselheiro Edgar Bragança Bazhuni, Redator Designado.  Conforme bem relatado pelo muito digno Relator, a presente lide constitui­se  no  questionamento  de  exigência  de  multa  regulamentar  em  razão  do  atraso  na  entrega  de  Declaração de Débitos  e Créditos Tributários Federais  (DCTF)  relativa  ao mês de  agosto de  2012, com fundamento nos arts. 115 e 160 da Lei nº 5.172/1966; art. 1º da Lei nº 9.249/1995;  art. 7º, caput e inciso II e §3º, inciso II da Lei nº 10.426/2002 com as alterações do art. 19 da  Lei nº 11.051/2004.  Em seu voto, o Relator acatou os argumentos aduzidos pela recorrente de que  eventual falha da administração fazendária foi a motivadora do atraso na entrega da DCTF que  originou a penalidade.  Quanto  ao  mérito  da  lide,  a  Turma  divergiu,  e  por  entender  que  esses  argumentos foram fundamentadamente afastados na decisão da DRJ, pelo que peço vênia para  transcrever, a seguir, excerto do voto condutor do acórdão recorrido, adotando­o desde já como  razões de decidir, nos termos do § 1º do art. 50 da Lei nº 9.784/1999:  Com relação à alegação de que o atraso na entrega da DCTF foi ocasionado  pela  demora  da  Administração  Tributária  em  realizar  a  alteração  de  seu  representante  legal,  cabe  lembrar,  a  título  de  esclarecimento,  que  as  alegações  de  falta  de  culpa  da  contribuinte  ou  da  ocorrência  de  circunstâncias  alheias  à  sua  vontade  não  a  exime  da  penalidade,  conforme  o  disposto  no  art.  136  do  Código  Tributário Nacional:  Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade  por  infrações  da  legislação  tributária  independe  da  intenção  do  agente  ou  do  responsável  e  da  efetividade,  natureza  e  extensão  dos efeitos do ato.  Não obstante, a impugnante não apresenta comprovação nem da alegada culpa  da Administração Tributária nem da  impossibilidade de  entrega de  sua declaração  dentro do prazo.  Nos casos de problemas técnicos na transmissão de declarações, recomenda­ se a  impressão das telas do computador para comprovar os problemas e identificá­ los,  se  decorrem  de  falhas  que  devem  ser  imputadas  à  RFB  ou  se  decorrem  de  negligência por parte da contribuinte. No caso em tela, a impugnante não trouxe aos  autos essa comprovação.  Fl. 123DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 124          9 Quanto  à  alegação  de  culpa  da  Administração  Tributária  o  que  se  pode  perceber  dos  autos  é  que,  se  houve  atraso  na  efetivação  da  alteração  cadastral  requerida, ele foi causado pela própria impugnante e não pela RFB. Primeiro por ter  optado  pela  entrega/processamento  do  DBE  (Documento  básico  de  entrada)  na  JUCERJA/RCPJ  (fl.  72)  e,  também,  por  não  ter  juntado  procuração  válida  ao  processo que tratou da alteração cadastral (fl. 65).  A recorrente  ainda  acrescenta  em seu  recurso,  em contestação  à decisão da  turma a quo, o que se segue:  21. Mais: não parece razoável afirmar que a RIOTRILHOS teria  dado causa à morosidade na concretização da alteração cadastral  Se  existe  a  possibilidade  de  ser  realizada  a  alteração  cadastral  via  operação  conveniada  (Receita  Federal/Junta  Comercial),  o  contribuinte não pode ser responsabilizado pela demora derivada  da  opção  legitimamente  que  lhe  é  conferida  pelo  ordenamento  jurídico.  22.  Com  as  escusas  de  estilo,  o  argumento  de  que  se  valeu  a  DRJI/SPO  denota  clara  violação  à  legítima  expectativa  do  contribuinte  de  ver  seus  dados  cadastrais  alterados  pelas  vias  procedimentais colocadas à sua disposição.   23. Ademais, a boa­fé da RIOTRILHOS está sedimentada no fato  de que, tão logo lhe foi possível enviar a DCTF, ou seja, tão logo  foi  realizada a alteração dos  seus dados cadastrais pela Receita  Federal,  esta  sociedade  de  economia  mista  realizou  as  declarações pendentes.  Isso  consta da base de dados da Receita  Federal!   Aqui cabe esclarecer que a autoridade administrativa é vinculada à legalidade  estrita, seja nos termos da Lei 8.112 de 1990, em seu artigo 116, III, seja pelo artigo 41, inciso  IV, do Anexo II, do atual Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais  (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09/06/2015.  Assim,  a  partir  do momento  em  que  a  norma  é  inserida  em  nosso  sistema  legislativo, é obrigação da autoridade administrativa a sua aplicação, não cabendo ao julgador  administrativo  expressar  seu  juízo  de  valor  das  intenções  da  recorrente  ou  por  eventuais  injustiças que esta norma tenha causado, papel este incumbido aos tribunais competentes.   Neste sentido, cabe à autoridade julgadora analisar se as regras aplicáveis ao  caso foram cumpridas pela postulante, ou seja, o art. 7º, caput e inciso II e § 3º, inciso II da Lei  nº 10.426/2002, com as alterações do art. 19 da Lei nº. 11.051/2004, a seguir transcritas:  Art. 7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração de  Informações  Econômico­Fiscais  da  Pessoa  Jurídica  ­  DIPJ,  Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais ­ DCTF,  Declaração  Simplificada  da  Pessoa  Jurídica,  Declaração  de  Imposto de Renda Retido na Fonte  ­ DIRF e Demonstrativo de  Apuração de Contribuições Sociais ­ Dacon, nos prazos fixados,  ou  que  as  apresentar  com  incorreções  ou  omissões,  será  intimado  a  apresentar  declaração  original,  no  caso  de  não­ apresentação,  ou  a  prestar  esclarecimentos,  nos  demais  casos,  no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal ­ SRF, e  Fl. 124DF CARF MF Processo nº 11707.720672/2013­27  Acórdão n.º 1001­000.190  S1­C0T1  Fl. 125          10 sujeitar­se­  á  às  seguintes  multas:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.051, de 2004)  (...)  II  ­  de  dois  por  cento  ao  mês­calendário  ou  fração,  incidente  sobre  o  montante  dos  tributos  e  contribuições  informados  na  DCTF,  na  Declaração  Simplificada  da  Pessoa  Jurídica  ou  na  Dirf, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega  destas Declarações ou entrega após o prazo, limitada a vinte por  cento, observado o disposto no § 3º;  (...)  § 3º A multa mínima a ser aplicada será de: (Vide Lei nº 11.727,  de 2008)  (...)  II ­ R$ 500,00 ( quinhentos reais), nos demais casos.  (...)  Por  todo  o  exposto,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso,  mantendo­se  integralmente a decisão de primeira instância.  (assinado digitalmente)  Edgar Bragança Bazhuni                  Fl. 125DF CARF MF

score : 1.0
7146942 #
Numero do processo: 13161.720166/2013-78
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 06 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Mar 05 00:00:00 UTC 2018
Numero da decisão: 1001-000.355
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Lizandro Rodrigues de Sousa- Presidente. (assinado digitalmente) José Roberto Adelino da Silva - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edgar Bragança Bazhuni, Eduardo Morgado Rodrigues, Lizandro Rodrigues de Sousa e José Roberto Adelino da Silva
Nome do relator: JOSE ROBERTO ADELINO DA SILVA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 3; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1350; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C0T1  Fl. 2          1 1  S1­C0T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  13161.720166/2013­78  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1001­000.355  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  06 de fevereiro de 2018  Matéria  INDEFERIMENTO DE OPÇÃO PELO SIMPLES NACIONAL  Recorrente  JOAO CARLOS ALBERTONI ­ ME  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO INDEFERIMENTO DE OPÇÃO PELO SIMPLES NACIONAL  ANO­CALENDÁRIO 2013  O  parcelamento  de  débitos  para  com  a  Fazenda  Nacional  e  para  com  a  Previdência Social ­ INSS é hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito  tributário,  nos  termos  do  artigo  151,  inciso  VI,  do  Código  Tributário  Nacional ­ CTN, não se aplicando o disposto no inciso V, do artigo 17 da Lei  Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao Recurso Voluntário.  (assinado digitalmente)  Lizandro Rodrigues de Sousa­ Presidente.   (assinado digitalmente)  José Roberto Adelino da Silva ­ Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Edgar  Bragança  Bazhuni, Eduardo Morgado Rodrigues, Lizandro Rodrigues de Sousa e José Roberto Adelino  da Silva    Relatório     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 16 1. 72 01 66 /2 01 3- 78 Fl. 44DF CARF MF     2 Trata­se  Recurso  Voluntário  contra  o  acórdão,  número  04­31.854  da  2ª  Turma  da  DRJ/CGE,  o  qual  indeferiu  a Manifestação  de  Inconformidade  contra  Termo  de  Indeferimento  da  Opção  pelo  Simples  Nacional,  face  à  existência  de  débitos  fiscais,  sem  exigibilidade  suspensa,  consoante  o  artigo  17,  incisos  V,  da  Lei  Complementar  nº  123,  de  2006.  A ora recorrente apresentou uma impugnação ao referido termo. cuja decisão  da DRJ foi contrária à manifestação de inconformidade, a qual reproduzo o voto:  A  manifestação  de  inconformidade  é  tempestiva  e  dela  conheço.  A  interessada  argumentou  que  os  débitos  ensejadores  de  sua exclusão do Simples haviam sido parcelados, conforme  os  documentos  juntados  às  fls.  15  a  21.  Mas  não  trouxe  certidão  negativa  ou  positiva  com  efeitos  de  negativa  relativa às contribuições previdenciárias e às de terceiros,  o que  comprovaria  sua  regularidade  fiscal. A  tentativa de  obtê­la  no  sítio  da  Receita  Federal  não  surtiu  efeito,  vez  que ali constou: “A emissão automática da certidão não foi  possível em razão da existência de pendências nos sistemas  da RFB e/ou PGFN.  Conclusão.  Em  face  do  exposto  e  considerando  tudo  mais  que  dos  autos  consta,  julgo  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade  e mantenho  o  Termo  de  Indeferimento  de  Opção  ao  Simples  Nacional  de  fls.  14,  por  seus  próprios  fundamentos. Voto             Conselheiro José Roberto Adelino da Silva ­ Relator  Inconformada, a recorrente apresentou o Recurso Voluntário, tempestivo que  apresenta os demais pressupostos de admissibilidade e, portanto, dele eu conheço.  A preliminar, apresentada pela Recorrente, em seu recurso, na verdade, trata­ se de descrição de fatos, analisados mais adiante.  Alega a Recorrente, em Recurso Voluntário, que efetuou o parcelamento do  débito, apontado no Termo de Indeferimento de Opção, além de ter regularizado a pendência  cadastral/fiscal para com o Estado do Mato Grosso do Sul, exigência esta que não consta do  Termo de Indeferimento de Opção.   Apresentou a documentação que comprova a sua adesão aos parcelamentos,  antes de 20/09/2012 e prova do recolhimentos das parcelas, desde então, até o mês de fevereiro  de 2012.     Fl. 45DF CARF MF Processo nº 13161.720166/2013­78  Acórdão n.º 1001­000.355  S1­C0T1  Fl. 3          3 A  DRJ  não  questionou  este  argumento,  entretanto,  baseou  a  sua  decisão,  única  e  exclusivamente,  no  fato  de  a  Recorrente  não  ter  apresentado  a  certidão  negativa  de  débitos (ou positiva com efeitos de negativa) e que, ainda, não a obteve porque foi certificado  que a empresa possui pendências nos sistemas da Receita Federal. Portanto negou provimento  a impugnação, baseada no artigo 205, do Código Tributário Nacional ­ CTN, o qual reproduzo  a seguir:  Art.  205.  A  lei  poderá  exigir  que  a  prova  da  quitação  de  determinado  tributo,  quando  exigível,  seja  feita  por  certidão  negativa, expedida à  vista de  requerimento do  interessado, que  contenha  todas  as  informações  necessárias  à  identificação  de  sua  pessoa,  domicílio  fiscal  e  ramo  de  negócio  ou  atividade  e  indique o período a que se refere o pedido.  Parágrafo único. A certidão negativa será sempre expedida nos  termos em que  tenha sido requerida e será  fornecida dentro de  10 (dez) dias da data da entrada do requerimento na repartição.  Os débitos indicados no termo de indeferimento foram parcelados, consoante  a documentação apresentada pelo Recorrente (fls 27 e 29). O art. 205, do CTN dispõe que "A  lei  poderá  exigir  que  a  prova  da  quitação  de  determinado  tributo,  quando  exigível,  seja  feita  por  certidão negativa,". No caso, nem a Lei Complementar 123/2006 e nem a Resolução CGSN 94/2011  impõem a apresentação da referida certidão como condição para o ingresso no Simples Nacional.  Com efeito, o  inciso V, ao artigo 17, da LC 123/2006, dispõe que a existência de  débitos, com a exigibilidade não suspensa, para com as Fazendas Federal, Estadual ou Municipal e para  com a Previdência Social, impede a opção pelo Simples Nacional, o que não se provou existir, no caso  da Recorrente.   Portanto, dou provimento ao Recurso Voluntário, sem crédito tributário em litígio.  (assinado digitalmente)   José Roberto Adelino da Silva                             Fl. 46DF CARF MF

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7165534 #
Numero do processo: 10680.724829/2011-12
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jan 24 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Mar 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2007 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. INOBSERVÂNCIA. Não deve ser conhecido o recurso especial de divergência quando o dissídio jurisprudencial não resta demonstrado pela Recorrente, uma vez que inexistente a necessária similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma por tratarem de materialidades distintas.
Numero da decisão: 9303-006.237
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Vanessa Marini Cecconello - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Demes Brito, Jorge Olmiro Lock Freire (suplente convocado), Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.
Nome do relator: VANESSA MARINI CECCONELLO
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2007 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. INOBSERVÂNCIA. Não deve ser conhecido o recurso especial de divergência quando o dissídio jurisprudencial não resta demonstrado pela Recorrente, uma vez que inexistente a necessária similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma por tratarem de materialidades distintas.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Vanessa Marini Cecconello - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Demes Brito, Jorge Olmiro Lock Freire (suplente convocado), Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1223; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T3  Fl. 439          1 438  CSRF­T3  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  10680.724829/2011­12  Recurso nº               Especial do Contribuinte  Acórdão nº  9303­006.237  –  3ª Turma   Sessão de  24 de janeiro de 2018  Matéria  COFINS ­ Pedido de ressarcimento  Recorrente  ZURICH MINAS BRASIL SEGUROS S.A.  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2007  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  RECURSO  ESPECIAL.  PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. INOBSERVÂNCIA.   Não deve ser conhecido o recurso especial de divergência quando o dissídio  jurisprudencial  não  resta  demonstrado  pela  Recorrente,  uma  vez  que  inexistente  a  necessária  similitude  fática  entre  o  acórdão  recorrido  e  o  acórdão paradigma por tratarem de materialidades distintas.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do Recurso Especial.    (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício    (assinado digitalmente)  Vanessa Marini Cecconello ­ Relatora         AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 68 0. 72 48 29 /2 01 1- 12 Fl. 439DF CARF MF Processo nº 10680.724829/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.237  CSRF­T3  Fl. 440          2 Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Andrada  Márcio  Canuto  Natal,  Tatiana  Midori  Migiyama,  Charles  Mayer  de  Castro  Souza  (suplente  convocado),  Demes  Brito,  Jorge  Olmiro  Lock  Freire  (suplente  convocado),  Érika  Costa  Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.     Relatório    Trata­se  de  recurso  especial  de  divergência  interposto  pela  Contribuinte  ZURICH MINAS BRASIL  SEGUROS  S.A.  (fls.  273  a  307)  com  fulcro  nos  artigos  67  e  seguintes  do  Anexo  II  do  Regimento  Interno  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais ­ RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/15, buscando a reforma do Acórdão nº  3401­002.809 (fls. 225 a 239) proferido pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira  Seção  de  Julgamento,  em  12  de  novembro  de  2014,  no  sentido  de  negar  provimento  ao  recurso voluntário, com ementa nos seguintes termos:    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL COFINS  Período de apuração: 01/02/1999 a 31/07/2006  DECISÃO TRANSITADA EM JULGADO. EFEITOS.  Em relação à matéria levada ao Poder Judiciário, cujo processo transitou  em  julgado,  é  soberana  a  decisão  judicial,  que  deve  ser  prontamente  observada pela Administração Pública Federal.  SEGURADORAS. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO.  A  base  de  cálculo  da  Cofins  para  as  seguradoras,  ainda  que  entendida  como a receita bruta derivada exclusivamente das vendas de mercadorias,  de mercadorias e serviços e de serviços de qualquer natureza, corresponde  à  receita  bruta  operacional  auferida  no mês  proveniente  do  exercício  de  sua atividade­fim.    Entendeu o Colegiado a quo, em síntese, que na ação judicial interposta pela  Contribuinte  – MS nº  1999.38.00.008502­2  –  não  houve  discussão  quanto  à  incidência  da  COFINS  sobre  as  receitas  provenientes  de  suas  atividades  empresariais  típicas,  tendo  se  limitado o pedido e o provimento judicial à declaração de inconstitucionalidade do §1º do art.  3º  da  Lei  nº  9.718/98,  reproduzindo  os  entendimentos  dos  Res  nº  346.084/PR;  nº  357.950/RS;  nº  358.273  e  nº  390.840/MG.  Além  disso,  considerou  como  faturamento  “a  soma  das  receitas  oriundas  do  exercício  das  atividades  típicas  da  empresa”,  seguindo  Fl. 440DF CARF MF Processo nº 10680.724829/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.237  CSRF­T3  Fl. 441          3 posicionamento  do  Ministro  Cesar  Peluso.  Como  conclusão,  estariam  incluídas  no  faturamento da seguradora as receitas de prêmios de seguro.    A  decisão  foi  ratificada  pelo  despacho  s/nº  (fls.  259  a  264)  que  rejeitou  os  embargos de declaração interpostos pelo Contribuinte.  Na  sequência,  a  autuada  interpôs  recurso  especial  (fls.  273  a  307)  alegando  divergência  jurisprudencial  quanto  à  declaração  de  inconstitucionalidade  do  §1º,  art.  3º  da  Lei  nº  9.718/98,  no  que  diz  respeito  à  base  de  cálculo  da  COFINS  para  as  instituições  financeiras e semelhantes (seguradoras). Colacionou como paradigmas os acórdãos nºs 3402­ 001.714 e 9303­004.138. Em suas razões recursais, aduz em síntese que:  (a) Nos acórdãos paradigmas o posicionamento adotado foi no sentido de que  a  base  de  cálculo  da  COFINS,  para  aqueles  contribuintes,  mesmo  que  instituições  financeiras  e  empresas  equiparadas,  como  a Recorrente,  que  possuem decisão judicial reconhecendo a inconstitucionalidade do art. 3º,  §1º  da  Lei  nº  9.718/98,  está  limitada  à  receita  bruta  de  vendas  de  mercadorias e/ou prestação de serviços;  (b)  O  acórdão  recorrido,  ao  entender  constituir­se  a  base  de  cálculo  da  COFINS  também  de  outras  receitas  além  daquelas  provenientes  da  prestação  de  serviços  e  venda  de  mercadorias,  incluindo  as  receitas  de  prêmio,  violou  o  art.  2º  da  LC  nº  70/91,  segundo  o  qual  o  faturamento  equivale à receita da venda de bens e prestação de serviços;  (c) Aduz  que,  após  a  declaração  de  inconstitucionalidade  do  art.  3º,  §1º,  da  Lei  nº  9.718/98,  o  tratamento  dado  pela  PGFN  e  Receita  Federal  às  seguradoras  é  exatamente  o  mesmo  dispensado  aos  bancos,  conforme  Parecer  PGFN/CAT  nº  2.773/2007,  no  qual  a  Fazenda  conclui  que  as  receitas  financeiras  e  as  receitas  dos  prêmios  devem  compor  a  base  de  cálculo das referidas contribuições, por aqueles setores da economia;  (d) Apesar  dos  paradigmas  terem  analisado  a  não  incidência  das  receitas  financeiras  dos  Bancos  Triângulo  e  BMG,  o  raciocínio  é  exatamente  o  mesmo para não se tributar o prêmio de seguros da Recorrente, pois ambas  não  são  receitas  decorrentes  dos  serviços  prestados  pelas  instituições  financeiras e pelas seguradoras;  (e) O acórdão recorrido teria aplicado equivocadamente aos presentes autos os  efeitos  da  decisão  transitada  em  julgado  no  mandado  de  segurança  nº  1999.38.00.008502­2, com indevida interpretação do conteúdo da mesma,  além de ter estabelecido, contra o Recorrente, base de cálculo majorada da  COFINS, merecendo ser reformado;  (f)  Além  disso,  a  verificação  do  inteiro  teor  do  acórdão  do  STF  citado  no  julgado  ora  combatido  levará  à  conclusão  de  se  ter  por  faturamento  exclusivamente  a  receita  da  venda  de  mercadorias  e  de  prestação  de  serviços. Também em sua declaração de inconstitucionalidade, o STF não  fez  distinção  sobre  a  variedade  de  ramos  de  atividade  econômica  dos  contribuintes, determinando, de forma indistinta, equivaler o faturamento à  Fl. 441DF CARF MF Processo nº 10680.724829/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.237  CSRF­T3  Fl. 442          4 soma das receitas decorrentes da venda de mercadorias e da prestação de  serviços;  (g) Ao final, requer seja dado provimento ao recurso especial com a reforma  do acórdão recorrido.     Foi admitido o recurso especial do Sujeito Passivo por meio do despacho S/Nº  (fls.  403  a  414),  proferido  pelo  ilustre  Presidente  da  4ª  Câmara  da  Terceira  Seção  de  Julgamento, por entender comprovada a divergência jurisprudencial e preenchidos os demais  requisitos de admissibilidade.  A  Fazenda  Nacional  apresentou  contrarrazões  (fls.  416  a  432)  postulando,  preliminarmente,  o  seu  não  conhecimento  –  em  razão  da  inexistência  de  similitude  fática  entre os  acórdãos  recorrido  e os  indicados  como paradigmas –  e,  no mérito,  a negativa de  provimento ao recurso especial.   O  presente  processo  foi  distribuído  a  essa  Relatora  por  meio  de  sorteio  eletrônico, estando apto o feito a ser relatado e submetido à análise desta Colenda 3ª Turma  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  ­  3ª  Seção  de  Julgamento  do  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais ­ CARF.   É o Relatório.     Fl. 442DF CARF MF Processo nº 10680.724829/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.237  CSRF­T3  Fl. 443          5 Voto             Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Relatora     Admissibilidade  O  recurso  especial  de  divergência  interposto  pela  Contribuinte  é  tempestivo,  restando analisar­se o atendimento aos demais pressupostos de admissibilidade constantes no  art.  67  do  Regimento  Interno  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  ­  RICARF,  aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09 de junho de 2015.   Da  análise  dos  casos  confrontados,  verifica­se  que,  embora  ambos  tratem  do  alcance de decisões judiciais declaratórias da inconstitucionalidade do §1º, do art. 3º da Lei nº  9.718/98,  tendo­lhes  sido  atribuídas  soluções  jurídicas  distintas  perante  este  órgão  de  julgamento  administrativo,  os  acórdãos  nºs  3402­001.714  e  9303­004.138  não  podem  ser  considerados  como paradigmas, pois  tratam de materialidade diferente  daquela discutida nos  presentes  autos.  No  acórdão  recorrido  discute­se  o  conceito  de  faturamento  para  as  seguradoras,  enquanto  nos  julgados  paradigmáticos  a  controvérsia  dá­se  com  relação  ao  faturamento para as instituições financeiras.  Fato  é que,  por  se  tratarem de  figuras  jurídicas  distintas,  com  regramento  por  legislações próprias, não se pode dar às seguradoras o mesmo tratamento jurídico dispensado  às  instituições  financeiras.  Nessa  linha,  o  próprio  Supremo  Tribunal  Federal,  ao  analisar  matéria relativa à base de cálculo do PIS e da COFINS, quanto às instituições financeiras e às  seguradoras  o  faz  em  recursos  extraordinários  distintos,  a  saber  RE  nº  609.096  e  RE  nº  400.479, respectivamente.   Isso porque com relação às instituições financeiras discute­se a possibilidade de  serem tributadas pelas contribuições sociais as receitas financeiras, enquanto que com relação  às  seguradoras  perquire­se  a  inclusão  dos  valores  recebidos  pela  Contribuinte  a  título  de  seguros  (prêmios  e  seguros)  e  da  previdência  privada  complementar.  Por  serem  grandezas  distintas, não se pode estabelecer a necessária divergência jurisprudencial.   A  afirmação  é  elucidada  pela  transcrição  de  trechos  da  fundamentação  dos  acórdãos recorrido e daqueles indicados como paradigmas, in verbis:    Acórdão nº 3401­002.809 ­ Recorrido  [...]  Como se vê, o sucesso da impetrante foi parcial, pois obteve o afastamento do  §1º do artigo 3º da Lei n. 9.718, de 1998.  Fl. 443DF CARF MF Processo nº 10680.724829/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.237  CSRF­T3  Fl. 444          6 Lendo  as  peças  do  mandamus,  constato  que  em  nenhum  momento,  até  o  trânsito  em  julgado  do  processo,  houve  a  discussão  sobre  a  questão  de  se  definir se as receitas oriundas da carteira de seguros (inclusive as receitas de  prêmios  de  seguros)  e  da  carteira  de  previdência  privada  complementar  integram, ou não, como receitas operacionais, o faturamento do contribuinte.  E mais,  no mérito,  não  se  discutiu  o  conceito  de  faturamento  para  fins  de  determinação da base de cálculo da Cofins das seguradoras.   A definição da amplitude do conceito de "faturamento" para as seguradoras  não  foi  objeto  do  pedido  do  autor  no  Mandado  de  Segurança  n°  1999.38.00.0085022.   Assim, contrariamente ao alegado pela recorrente, entendo que não procede  a  afirmação  da  recorrente  que  a  decisão  deste  mandamus  autorizou  a  exclusão das  receitas oriundas da carteira de  seguros  (inclusive as  receitas  de prêmios de  seguros)  e da  carteira de previdência privada complementar  da base de tributação do PIS e da COFINS.   [...]  Portanto,  não  pode  prosperar  a  convicção  da  recorrente  que  a  decisão  do  STF que declarou a inconstitucionalidade do § 1º do art. 3º da Lei n. 9.718,  de 1998, definiu que as receitas oriundas da carteira de seguros (inclusive as  receitas  de  prêmios  de  seguros)  e  da  carteira  de  previdência  privada  complementar  auferidas  pelas  instituições  que  vendem  seguros  estariam  excluídas da base de cálculo do PIS e da COFINS.  Também, a meu ver, não pode ser aceita a defesa que a contribuinte  faz de  que os recebimentos oriundos da carteira de seguros (inclusive as receitas de  prêmios de seguros) e da carteira de previdência privada complementar não  estariam  abrangidos  pelo  conceito  de  faturamento  dado  pela  Lei  Complementar n. 70/1991, ou seja, que esse tipo de recebimento (incluindo os  prêmios de seguro) não é receita de venda de produto ou serviço.  [...]    Acórdão paradigma nº 3402­001.714  [...]  Preliminarmente,  cumpre  registrar  que  o  RE  nº  609.096  cuida  da  exigibilidade  da  contribuição  para  o  PIS  e  da  Contribuição  para  Financiamento  da  Seguridade  Social  (Cofins)  sobre  as  receitas  financeiras  das  instituições  financeiras  e,  em  04  de  março  de  2011,  teve  repercussão  geral reconhecida pelo STF.    Foram  sobrestados  os  processos  judiciais  que  cuidam  dessa  matéria,  conforme  despacho  decisório  do Ministro  Ricardo  Lewandowski,  em  10  de  junho de 2011, no RE 609096; contudo, no caso em exame, a ora recorrente  possui ação própria  já  transitada em  julgado, que  trata da base de  cálculo  para incidência da contribuição para o PIS e da Cofins. Portanto, não cogita  aqui o sobrestamento do presente julgamento.   Fl. 444DF CARF MF Processo nº 10680.724829/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.237  CSRF­T3  Fl. 445          7 [...]    Acórdão paradigma nº 9303­004.138  [...]  E, ademais, consta do acórdão recorrido o entendimento de que o provimento  judicial  obtido  pelo  sujeito  passivo  seria  apenas  quanto  à  inconstitucionalidade do alargamento da base de cálculo pretendido pelo art.  3º, §1º, da Lei 9.718/98 – sem manifestação acerca do conceito de prestação  de serviços ou de vendas de mercadorias paras as Instituições Financeiras e  equiparadas.  Neste  sentido,  considerou  que  as  receitas  auferidas  pelas  Instituições  Financeiras,  em  decorrência  da  realização  de  seu  objeto  social,  não  se  constituiriam como receitas financeiras propriamente ditas, visto decorrerem  de  serviços  prestados  aos  clientes,  não  se  constituindo  em  mero  ganho  financeiro.  Logo,  as  receitas  recebidas  pelo  recorrente,  Instituição  Financeira,  em  razão  da  realização  de  seu  objeto  social,  intermediação  financeira, constituem­se em receitas operacionais, as quais se enquadram no  conceito de faturamento para fins de cálculo da COFINS.  [...]  O que, por óbvio, tem­se que a receita de prestação de serviços que configura  o  “faturamento”  das  Instituições  Financeiras  alcança  as  taxas,  tarifas  e  comissões  cobradas  pela  prestação  de  serviços  bancários  e  de  serviços  de  intermediação financeira de clientes.  [...]    Não  havendo  identidade  de  materialidades  e  de  situações  fáticas  tratadas  nos  acórdãos  recorrido  e  naqueles  indicados  como  paradigmas,  inexistente  é  a  comprovação  da  divergência  jurisprudencial,  razão  pela  qual  não  deve  ter  prosseguimento  o  recurso.  Nesse  sentido, decidiu esta 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais ao proferir os julgados  consubstanciados  nos  acórdãos  nºs  9303­004.554  e  9303­003.485,  cujas  ementas  são  abaixo  transcritas, in verbis:    Acórdão nº 9303­004.554  Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social ­ Cofins  Período de apuração: 01/07/2006 a 31/08/2008  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  REQUISITOS  DE  ADMISSIBILIDADE  DO  RECURSO  ESPECIAL  DE  DIVERGÊNCIA.  DIVERGÊNCIA  JURISPRUDENCIAL.  INEXISTÊNCIA.  AUSÊNCIA  DE  SIMILITUDE FÁTICA  Fl. 445DF CARF MF Processo nº 10680.724829/2011­12  Acórdão n.º 9303­006.237  CSRF­T3  Fl. 446          8 Não  deve  ser  conhecido  o  recurso  especial  quando  ausente  o  requisito  de  admissibilidade  da  demonstração  da  divergência  jurisprudencial,  uma  vez  que  inexiste  a  similitude  fática  entre  o  acórdão  recorrido  e  o  acórdão  apontado como paradigma.    Acórdão nº 9303­003.485  Assunto: Processo Administrativo Fiscal  Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2007  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  RECURSO  ESPECIAL.  PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. INOBSERVÂNCIA.  Não deve ser conhecido o recurso especial de divergência quando o dissídio  jurisprudencial  não  resta  demonstrado  pela  Recorrente,  uma  vez  que  inexistente  a  necessária  similitude  fática  entre  o  acórdão  recorrido  e  o  acórdão paradigma por tratarem de materialidades distintas.  [...]    Diante do exposto, não se conhece do recurso especial da Contribuinte.   É o voto.     (assinado digitalmente)   Vanessa Marini Cecconello                                  Fl. 446DF CARF MF

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Numero do processo: 16561.720192/2012-09
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Feb 05 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Mar 27 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007 PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. O conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. APROVEITAMENTO DO ÁGIO. INVESTIDORA E INVESTIDA. EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO. São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie do gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO. A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve-se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a investidora e a investida, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável ao caso e estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial. CSLL. DECORRÊNCIA. Aplica-se à CSLL o decidido no IRPJ, vez que compartilham o mesmo suporte fático e matéria tributável.
Numero da decisão: 9101-003.395
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no me´rito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Lui´s Fla´vio Neto (relator), Cristiane Silva Costa, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andre´ Mendes de Moura. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em retornar os autos ao colegiado de origem. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rego – Presidente (assinado digitalmente) Luís Flávio Neto – Relator (assinado digitalmente) Andre´ Mendes de Moura – Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre´ Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Arau´jo, Luis Fla´vio Neto, Fla´vio Franco Corre^a, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Re^go (Presidente).
Nome do relator: LUIS FLAVIO NETO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007 PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. O conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. APROVEITAMENTO DO ÁGIO. INVESTIDORA E INVESTIDA. EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO. São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie do gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO. A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve-se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a investidora e a investida, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável ao caso e estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial. CSLL. DECORRÊNCIA. Aplica-se à CSLL o decidido no IRPJ, vez que compartilham o mesmo suporte fático e matéria tributável.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no me´rito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Lui´s Fla´vio Neto (relator), Cristiane Silva Costa, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andre´ Mendes de Moura. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em retornar os autos ao colegiado de origem. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rego – Presidente (assinado digitalmente) Luís Flávio Neto – Relator (assinado digitalmente) Andre´ Mendes de Moura – Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre´ Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Arau´jo, Luis Fla´vio Neto, Fla´vio Franco Corre^a, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Re^go (Presidente).

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Acórdão nº  9101­003.395  –  1ª Turma   Sessão de  5 de fevereiro de 2018  Matéria  ÁGIO  Recorrente  FAZENDA NACIONAL            Interessado  TILIBRA PRODUTOS DE PAPELARIA LTDA    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007  PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO­TRIBUTÁRIO.  O  conceito  do  ágio  é  disciplinado  pelo  art.  20  do Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977  e  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  e  trata­se  de  instituto jurídico­tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva  histórica e sistêmica.  APROVEITAMENTO  DO  ÁGIO.  INVESTIDORA  E  INVESTIDA.  EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO.  São  dois  os  eventos  em  que  a  investidora  pode  se  aproveitar  do  ágio  contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora  e a investida transformam­se em uma só universalidade (em eventos de cisão,  transformação e fusão).  DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO.  A  amortização,  a  qual  se  submete  o  ágio  para  o  seu  aproveitamento,  constitui­se  em  espécie  do  gênero  despesa,  e,  naturalmente,  encontra­se  submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99,  submetendo­se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade.  DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS.  Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente.  As  despesas  devem  decorrer  de  operações  necessárias,  normais,  usuais  da  pessoa  jurídica.  Não  há  como  estender  os  atributos  de  normalidade,  ou  usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas  com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica.  CONDIÇÕES  PARA  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  TESTES  DE  VERIFICAÇÃO.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 01 92 /2 01 2- 09 Fl. 1783DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.784          2 A  cognição  para  verificar  se  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386  do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram­ se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do  investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do  negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes  independentes e reorganizações societárias com substância econômica.  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  HIPÓTESE  DE  INCIDÊNCIA.  INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE.  Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas  (1)  real  sociedade  investidora,  aquela  que  efetivamente  acreditou  na  mais  valia  do  investimento,  fez  os  estudos  de  rentabilidade  futura,  decidiu  pela  aquisição  e  desembolsou  originariamente  os  recursos,  e  (2)  pessoa  jurídica  investida.  Deve­se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  essas  duas  pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam  a  se  comunicar  diretamente.  Compartilhando  do  mesmo  patrimônio  a  investidora  e  a  investida,  consolida­se  cenário  no  qual  os  lucros  auferidos  pelo investimento passam a ser  tributados precisamente pela pessoa jurídica  que adquiriu o ativo com mais valia  (ágio). Enfim,  toma­se o momento em  que o contribuinte aproveita­se da amortização do ágio, mediante ajustes na  escrituração  contábil  e  no LALUR,  para  se  aperfeiçoar  o  lançamento  fiscal  com  base  no  regime  de  tributação  aplicável  ao  caso  e  estabelecer  o  termo  inicial para contagem do prazo decadencial.  CSLL. DECORRÊNCIA.  Aplica­se  à  CSLL  o  decidido  no  IRPJ,  vez  que  compartilham  o  mesmo  suporte fático e matéria tributável.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar­lhe provimento, vencidos os  conselheiros  Luís  Flávio  Neto  (relator),  Cristiane  Silva  Costa,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto  vencedor o conselheiro André Mendes de Moura. Acordam, ainda, por unanimidade de votos,  em retornar os autos ao colegiado de origem.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rego – Presidente    (assinado digitalmente)  Luís Flávio Neto – Relator    Fl. 1784DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.785          3 (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura – Redator designado    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luis Flávio Neto, Flávio Franco Correâ,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  Gerson  Macedo  Guerra  e  Adriana  Gomes  Rêgo  (Presidente).    Relatório  Trata­se  de  recurso  especial  interposto  pela  PROCURADORIA  DA  FAZENDA  NACIONAL  (doravante  “PFN”  ou  “recorrente”)  em  face  do  acórdão  n.  1301­002.155  (doravante  “acórdão  a  quo”  ou  “acórdão  recorrido”),  proferido  pela  então  1a  Turma Ordinária, 3a Câmara, 1a Seção (doravante “Turma a quo”), que tem como interessada  TILIBRA PRODUTOS DE PAPELARIA LTDA (doravante “contribuinte”)  O presente processo administrativo diz respeito à exigência de IRPJ e CSLL,  acrescidos  de  multa  de  150%  e  de  juros  de  mora,  em  face  da  glosa  de  despesas  com  a  amortização de ágio.  Colhe­se do acórdão a quo a seguinte descrição dos fatos:  “Trata o processo do auto de infração, com ciência em 21/12/2012, referente ao  ano­calendário de 2007, através do qual é exigido o imposto de renda da pessoa  jurídica,  IRPJ,  no  valor  de  R$  6.617.421,83,  e  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido,  no  valor  de  R$  2.382.271,86,  acrescidos  da  multa  de  ofício  qualificada de 150% e juros de mora.   O lançamento decorre de glosa da amortização de ágio indedutível para fins de  apuração  do Lucro Real  e  da  base  de  cálculo  da Contribuição Social  sobre  o  Lucro Líquido.   De acordo com Termo de Verificação Fiscal, fls. 880/905, durante a ação fiscal  ficou constatado que:   ­ o grupo MEADWESTVACO, por meio da empresa MWS Canadá Operation  CO,  domiciliada  no  exterior,  é  controladora  da  empresa  RIGESA,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  LTDA,  que  por  sua  vez  adquiriu  100%  do  capital  da  empresa MINOG PARTICIPAÇÕES em 30/07/2004, no valor de R$100,00, e  que  alterou  sua  razão  social  para  MEADWESTVACO  BRASIL  PARTICIPAÇÕES LTDA.   ­ logo em seguida, em 12/08/2004, a RIGESA , Celulose, Papel e Embalagens  LTDA  aumentou  o  capital  da  MEADWESTVACO  BRASIL  PARTICIPAÇÕES LTDA de R$ 100,00 para R$ 199.823.629,00, por meio de  remessa no valor de R$ 196.215.162,54 a título de integralização do capital; e  outra  parte  foi  ainda  integralizada  por  meio  de  crédito  detido  pela  sócia  RIGESA, Celulose, Papel e Embalagens LTDA contra a MEADWESTVACO  BRASIL PARTICIPAÇÕES LTDA.   ­  nesta  mesma  data,  12/08/2004,  a  MEADWESTVACO  BRASIL  PARTICIPAÇÕES  LTDA  comprou  ações  da  TILIBRA  S/A  Produtos  de  Papelaria,  a  fiscalizada, pertencentes a 18 pessoas da família Coube, no valor  Fl. 1785DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.786          4 total de R$217.350.000,00, gerando um ágio de R$ 187.704.356,34, passando a  ser a controladora; o ágio teve como fundamento a rentabilidade futura, tendo  como  base  Laudo  de  Avaliação  emitido  em  29/10/2004,  ou  seja,  com  data  posterior ao contrato de compra e venda das ações.   ­ a compra das ações da fiscalizada ocorreu com os mesmos cheques emitidos  pela  RIGESA  ,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  LTDA  para  a  subscrição  do  capital,  sendo que a MEADWESTVACO BRASIL PARTICIPAÇÕES LTDA  sequer possuía conta bancária.   ­  em  seguida,  em  30/10/2004,  a  fiscalizada  incorporou  a  controladora  MEADWESTVACO BRASIL PARTICIPAÇÕES LTDA,  registrando  em  sua  contabilidade o ágio de si mesma, que passou a amortizá­lo com base no artigo  386, §6, inciso II do RIR/99.   ­  diante  dos  fatos  constatados,  a  fiscalização  concluiu  que  a  aquisição  da  fiscalizada  se  deu  pelo  grupo  multinacional  MEADWESTVACO,  através  da  controlada RIGESA , Celulose, Papel e Embalagens LTDA, e que o Laudo de  Avaliação, por ser posterior à data da compra das ações, não se prestaria para  fundamentar o ágio de R$ 187.704.356,34   ­  a  empresa  MEADWESTVACO  BRASIL  PARTICIPAÇÕES  LTDA  foi  utilizada  como  empresa  veículo,  transferindo  o  ágio  pago  pela  RIGESA  ,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  LTDA  para  fiscalizada,  por  meio  de  uma  seqüência  de  operações  societárias  sem  nenhuma  substância  econômica  ou  propósito negocial, mas tão somente para fins de redução de tributos, já que a  fiscalizada,  após  a  incorporação  reversa,  passou  deduzir  como  despesa  os  valores correspondentes à amortização do ágio de si mesma.   ­ no presente caso, os artigos 7 e 8 da Lei no 9.532/97, assim como o artigo 386  do  RIR/99,  permitiria  a  dedução  da  amortização  do  ágio  se  a  incorporação  tivesse  ocorrido  entre  a  autuada  e  a  empresa  RIGESA  ,  Celulose,  Papel  e  Embalagens LTDA, seja direta ou reversa; mas não por meio de uma empresa  veículo  como  no  caso  da  MEADWESTVACO  BRASIL  PARTICIPAÇÕES  LTDA.   ­  desta  forma,  não  poderia  a  fiscalizada  utilizar  como  despesa  os  valores  da  amortização  deste  ágio,  mensalmente,  nos  valores  de  R$  2.197.333,00  e  R$  8.474,30, totalizando R$ 26.469.687,30 no ano­calendário de 2007.   ­ o lançamento teve a multa de ofício qualificada, prevista no artigo 44, §1o da  Lei no 9.430/96, pois o procedimento adotado pela fiscalizada se enquadra na  hipótese  prevista  no  artigo  72  da  Lei  no  4.502/64,  ou  seja,  a  fraude,  já  que  houve a intenção de reduzir ou evitar o pagamento do imposto devido; houve a  simulação pela  seqüência dos  atos  apresentados,  sem conteúdo econômico ou  propósito  negocial,  com  a  intenção  de  fazer  crer  a  ocorrência  da  hipótese  prevista no artigo 386, §6o, inciso II do RIR/99.   Enquadramento Legal: artigo 3o da Lei no 9.249/95 e artigos 249, inciso I, 251,  299, 324 §§ 2o e 4o e 325 do RIR99.”  A Turma a quo decidiu dar provimento ao recurso ordinário para cancelar a  exigência fiscal, em acórdão assim ementado:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2007   DECADÊNCIA INOCORRÊNCIA   O  prazo  decadencial  só  é  aplicável  para  o  direito  de  a  Fazenda  constituir  o  crédito tributário, mas não para verificar atos pretéritos cujos efeitos tributários  repercutem nos anos seguintes.   ÁGIO.  FORMAÇÃO.  NEGÓCIO  ENTRE  PARTES  INDEPENDENTES.  FUNDAMENTO.  EXPECTATIVA  DE  RENTABILIDADE  RENTABILIDADE FUTURA. VALIDADE DA FORMAÇÃO.   Fl. 1786DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.787          5 Ao se demonstrar que o ágio discutido nos autos se formou em negócio firmado  entre  partes  independentes,  em  regime  de  livre  mercado,  foi  respaldado  por  laudo baseado na expectativa de rentabilidade futura da investida e que houve  um efetivo sacrifício patrimonial da adquirente em benefício dos alienantes do  investimento,  não  se  há  de  questionar  o  registro  contábil  do  ágio,  como  a  diferença entre o valor do sacrifício patrimonial e o valor de patrimônio líquido  da investida.   ÁGIO.  TRANSFERÊNCIA.  EMPRESA  VEÍCULO.  INCORPORAÇÃO  REVERSA. VALIDADE.   O uso de empresa veículo e de incorporação reversa, por si sós, não invalidam  as operações societárias que  transferiram o ágio da investidora original para a  empresa  investida. Verificadas  as  condições  legais,  especialmente  a  confusão  patrimonial entre investidora e investida, deve ser admitida a amortização fiscal  do ágio.   TRIBUTAÇÃO REFLEXA ­ CSLL   A decisão prolatada no lançamento matriz estende­se ao lançamento decorrente,  em razão da íntima relação de causa e efeito que os vincula.”     A PFN interpôs recurso especial em face da referida decisão, requerendo seja  restabelecida  a  exigência  fiscal  pertinente  ao  IRPJ  e  à  CSLL,  com  a  devolução  dos  autos  à  Turma Ordinária  para  o  julgamento  dos  respectivos  consectários  legais  (e­fls.  1712  e  seg.).  Referido recurso foi admitido por despacho (e­fls. 1749 e seg.).  O contribuinte apresentou contrarrazões, em que, embora não se oponha ao  conhecimento do recurso especial, requer lhe seja negado provimento (e­fls. 1762 e seg.).  Conclui­se, com isso, o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Luís Flávio Neto, Relator  Compreendo que o despacho de admissibilidade bem analisou o cumprimento  dos requisitos para a interposição do recurso especial de divergência interposto, razão pela qual  não merecem reparos, adotando­se neste voto os seus fundamentos.    1.  A  amortização  fiscal  das  despesas  de  ágio  fundamentado  em  expectativa  de  rentabilidade futura.    A palavra “ágio” conduz à ideia de um sobrepreço que se paga por algo, um  valor superior a determinado parâmetro. O ágio analisado no presente processo administrativo  se  refere à aquisição de participação societária  relevante em empresas  (investidas) por outras  empresas  (investidoras).  No  período  atinente  ao  caso  ora  sob  julgamento,  como  se  verá  a  seguir,  o  legislador  reconhecia  como  justificativa  negocial  para  o  pagamento  de  ágio  (ou  deságio)  a  expectativa  de  rentabilidade  futura  da  empresa  investida,  o  valor  de mercado  de  bens  do  ativo  da  empresa  investida  superior  ou  inferior  ao  custo  registrado  na  sua  contabilidade, o fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.     Fl. 1787DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.788          6 1.2. A identificação do ágio pelo Método de Equivalência Patrimonial (“MEP)  Quando uma pessoa jurídica possui participação societária relevante em outra  pessoa  jurídica  (controlada  ou  coligada),  deve  refletir  em  sua  contabilidade  tal  investimento  avaliando­o conforme o método da equivalência patrimonial (doravante “MEP”). Por sua vez,  “ágios”  e  “deságios”  são  itens  evidenciados  nas  demonstrações  contábeis  pelo  MEP:  a  companhia deve evidenciar que parte do investimento mantido em sua controlada ou coligada  não se justifica pelo valor patrimonial desta, mas sim por uma ágio despendido quando de sua  aquisição, considerando o fundamento pelo pagamento deste1.  Nos  idos de 1976,  a Lei 6.404  (“Lei das SAs”)  regulou a  adoção do MEP,  especialmente em seu art. 248:  Art.  248. No  balanço  patrimonial  da  companhia,  os  investimentos  relevantes  (artigo 247, parágrafo único) em sociedades coligadas sobre cuja administração  tenha  influência,  ou  de  que  participe  com 20%  (vinte  por  cento)  ou mais  do  capital  social,  e  em  sociedades  controladas,  serão  avaliados  pelo  valor  de  patrimônio líquido, de acordo com as seguintes normas:  (…)  A legislação brasileira passou a prever que as pessoas jurídicas que detenham  investimentos  em  controladas  ou  coligadas  devem,  ao  realizar  sua  escrituração  pelo  MEP,  desdobrar o custo destas (i) no valor do patrimônio líquido existente no momento da aquisição  da  respectiva  empresa  investida  e  (ii)  no  ágio  ou  deságio  eventualmente  suportado  para  a  aludida aquisição:   Decreto­lei n. 1.598/77  Art.  20  ­  O  contribuinte  que  avaliar  investimento  em  sociedade  coligada  ou  controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da  participação, desdobrar o custo de aquisição em:   I  ­  valor de patrimônio  líquido na  época da  aquisição, determinado de  acordo  com o disposto no artigo 21; e  II ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição  do investimento e o valor de que trata o número I.  § 1º  ­ O valor de patrimônio  líquido e o ágio ou deságio serão registrados em  subcontas distintas do custo de aquisição do investimento.  § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu  fundamento econômico:    a)  valor  de  mercado  de  bens  do  ativo  da  coligada  ou  controlada  superior  ou  inferior ao custo registrado na sua contabilidade;    b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos  resultados nos exercícios futuros;    c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º ­ O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante da escrituração.    Avaliação do Investimento no Balanço    Art  21  ­  Em  cada  balanço  o  contribuinte  deverá  avaliar  o  investimento  pelo  valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada, de acordo com o disposto  no  artigo  248  da  Lei  nº  6.404,  de  15  de  dezembro  de  1976,  e  as  seguintes  normas:                                                    1 Após a Lei 12.943/2014, que se aplica a período posterior ao dos presentes autos, o ágio por expectativa de  rentabilidade  futura se tornou residual ao valor justo dos ativos da investida.  Fl. 1788DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.789          7 I  ­  o  valor  de  patrimônio  líquido  será  determinado  com  base  em  balanço  patrimonial ou balancete de verificação da coligada ou controlada levantado na  mesma data do balanço do contribuinte ou até 2 meses, no máximo, antes dessa  data,  com  observância  da  lei  comercial,  inclusive  quanto  à  dedução  das  participações nos resultados e da provisão para o imposto de renda.  II  ­  se  os  critérios  contábeis  adotados  pela  coligada  ou  controlada  e  pelo  contribuinte  não  forem  uniformes,  o  contribuinte  deverá  fazer  no  balanço  ou  balancete  da  coligada  ou  controlada  os  ajustes  necessários  para  eliminar  as  diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios;  III  ­  o  balanço  ou  balancete  da  coligada  ou  controlada  levantado  em  data  anterior à do balanço do contribuinte deverá ser ajustado para registrar os efeitos  relevantes de fatos extraordinários ocorridos no período;  IV  ­  o  prazo  de  2  meses  de  que  trata  o  item  I  aplica­se  aos  balanços  ou  balancetes de verificação das sociedades, de que trata o § 4º do artigo 20, de que  a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente.  V  ­  o  valor  do  investimento  do  contribuinte  será  determinado  mediante  a  aplicação,  sobre  o  valor  de  patrimônio  líquido  ajustado  de  acordo  com  os  números anteriores, da porcentagem da participação do contribuinte na coligada  ou controlada.  Note­se que, para fins meramente contábeis e sem consequências tributárias,  na  empresa  investidora,  o  ágio  (ou  deságio)  lançado  no  ativo  permanente,  na  conta  de  investimento,  como  ativo  diferido,  devendo  ser  deverá  ser  amortizado  mediante  débito  ou  crédito ao seu lucro líquido. Na empresa investida, por sua vez, o ágio componente do preço de  emissão de ações, lançado como reserva de capital, não está sujeito à amortização e não afeta  de modo algum o resultado.2  Ainda  sob  a  perspectiva  contábil,  vale  observar  que,  contabilmente,  o  desdobramento  do  referido  ágio  também  pode  ser  observado  sob  a  perspectiva  da  pessoa  jurídica investida, embora tais registros contábeis não apresentem qualquer importância para a  questão  em  análise.  Supondo­se  que  uma  pessoa  jurídica  (investidora)  realize  aumento  de  capital com sobrepreço em uma outra empresa  (investida),  referido ágio  seria escriturado em  conta  do  ativo,  de  investimento.  Já  as  demonstrações  financeiras  da  investida,  em  tese,  deveriam evidenciar o ágio em questão em conta de reserva de capital3.   A  referida  escrituração  de  ágio  pela  investida  não  possui  relevância  para  a  análise em tela, pois não há comunicação necessária com os lançamentos contábeis realizados  pela empresa investidora. Por essa razão, em nenhum momento a legislação que rege a matéria  se volta aos valores contabilizados como ágio pela empresa investida, sendo relevante, apenas,  a conta de investimento presente nas demonstrações financeiras da empresa investidora.  A apuração ou mesmo amortização contábil do aludido ágio por expectativa  de  rentabilidade  futura,  escriturados  pela  empresa  investidora  em  função  do  MEP,  sempre  permaneceram neutros para fins  tributários nas diversas alterações  legislativas atinentes à  matéria. No que é mais relevante ao presente caso, prescreve o Decreto­lei 1.598/77:                                                    2  Nesse  sentido,  vide:  OLIVEIRA,  Ricardo Mariz  de.  Os  motivos  e  os  fundamentos  econômicos  dos  ágios  e  deságios  na  aquisição de investimentos, na perspectiva da legislação tributária,  in Direito tributário atual ­ Vol. 23. São Paulo: Dialética,  2009, p. 461.  3  Pode­se  supor,  ainda,  a  hipótese  em  que  uma  pessoa  jurídica  investidora  adquira  os  investimentos  em  uma  outra  pessoa  jurídica, adquirindo as suas ações diretamente das mãos de seus antigos detentores. Caso seja pago ágio nessa operação, tais  valores sequer viriam a ser escriturados pela empresa investida.  Fl. 1789DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.790          8 Art.  25  ­ As  contrapartidas da  amortização do ágio ou deságio de que  trata o  artigo  20  não  serão  computadas  na  determinação  do  lucro  real,  ressalvado  o  disposto no artigo 33.  Conforme  será  evidenciado  a  seguir,  as  consequências  tributárias  apenas  surgiriam com a  realização do  investimento,  com a apuração do ganho  (ou perda) de capital  prescrita  pelo  art.  33  do Decreto­lei  1.598/77,  ou  com  a  amortização  do  ágio  à  fração  1/60  decorrente  da  implementação  da  fórmula  operacional  básica  prescrita  pelo  art.  7o  da  Lei  n.  9.532/97.    2. A evolução da legislação e do tratamento jurídico­tributário do “ágio”.  No período que antecedeu a Lei n. 12.973/2014, vigorou no sistema jurídico  brasileiro dois  regimes distintos  relacionados ao ágio, dedicados a  funções bastante distintas:  um regime contábil  e outro regime  tributário.4 Embora possuíssem pontos em comum, eram  evidentes os seus distanciamentos.  Sob a perspectiva do Direito tributário, as três grandes reformas atinentes ao  ágio se deram em 1977, 1997 e 2014, como será brevemente explicitado abaixo.   Já sob a ótica do Direito contábil, é possível identificar apenas dois períodos,  um anterior e outro posterior à Lei n. 11.638/2007. Note­se que essa lei  introduziu alterações  marcantes  à  matéria  contábil,  com  a  convergência  das  normas  brasileiras  aos  padrões  internacionais, mas não afetou em nada a apuração do ágio para fins fiscais.5 Tais alterações de  métodos  contábeis,  contudo,  permaneceram  neutras  para  fins  fiscais  até  a  edição  da  Lei  n.  12.973/2014.  Nos  subtópicos  a  seguir,  com  a  necessária  ênfase  ao  que  importa  para  a  solução do caso concreto, o tratamento tributário do ágio nos marcos temporais de 1977, 1997  e 2014 serão analisados com paralelos à contabilidade, de forma a evidenciar a comunicação e  os distanciamentos dessas searas.     2.1. A legislação do período pré­1997.  Conforme se expôs acima, a apuração do ágio conforme os arts. 20 e 21 do  Decreto­lei  1.598/77  jamais  apresentou  consequências  tributárias  imediatas.  É  realmente  possível  dizer  que  a  amortização  contábil  das  despesas  de  ágio  sempre  permaneceu  neutra  para fins tributários nas diversas alterações legislativas atinentes à matéria.  Até  1997,  a  única  consequência  tributária  para  o  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura,  apurado  na  contabilidade  da  empresa  investidora  pela  adoção MEP,  se  daria  apenas  em  caso  de  futura  realização  do  investimento  (por  exemplo,  futura  venda  da  empresa investida), no momento da apuração do ganho ou perda de capital então apurado. Foi  o que prescreveu o art. 33 do Decreto­lei 1.598/77:                                                    4 Nesse  sentido, vide: SCHOUERI, Luís Eduardo; PEREIRA, Roberto Codorniz Leite. O ágio  interno na  jurisprudência do  CARF e a (des)proporcionalidade do art. 22 da Lei n. 12.973/2014, in Análise de casos sobre o aproveitamento de ágio: IRPJ e  CSL à luz da jurisprudência do CARF (Coord.: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; FARO, Maurício Pereira). São Paulo : MP,  2016, p. 355.  5 Nesse sentido, vide: DIAS, Karem Jureidini; LAVEZ, Raphael Assef. “Ágio interno” e “empresa­veículo” na jurisprudência  do CARF: um estudo acerca da importância dos padrões legais na realização da igualdade tributária, in Análise de casos sobre  o  aproveitamento de ágio:  IRPJ  e CSL à  luz da  jurisprudência do CARF  (Coord.: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; FARO,  Maurício Pereira). São Paulo : MP, 2016, p. 328.  Fl. 1790DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.791          9 Investimento Avaliado pelo Valor de Patrimônio Líquido  Art. 33 ­ O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital  na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado  pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes  valores:  I  ­  valor de patrimônio  líquido pelo qual o  investimento  estiver  registrado na  contabilidade do contribuinte;  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição  do  investimento,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial  do  contribuinte,  excluídos  os  computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do  lucro real.    III ­ ágio ou deságio na aquisição do investimento com fundamento nas letras b  e  c  do  §  2º  do  artigo  20,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial do contribuinte  IV ­ provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na determinação do  lucro real.   §  1º  ­  Os  valores  de  que  tratam  os  itens  II  a  IV  serão  corrigidos  monetariamente.   § 2º ­ Serão computados na determinação do lucro real:     a)  como  ganho  de  capital,  o  acréscimo  do  valor  de  patrimônio  líquido  decorrente  de  aumento  na  porcentagem  de  participação  do  contribuinte  no  capital  social  da  coligada  ou  controlada,  resultante  de modificação  do  capital  social desta com diluição da participação dos demais sócios;     b)  como  perda  de  capital,  a  diminuição  do  valor  de  patrimônio  líquido  decorrente  de  redução  na  porcentagem  da  participação  do  contribuinte  no  capital social da coligada ou controlada, em virtude de modificação no capital  social desta com diluição da participação do contribuinte.  Dessa  forma,  desde  a  década  de  70  até  1997,  o  ágio  suportado  pela  investidora com fundamento em expectativa de rentabilidade futura teria  relevância para  fins  tributários  apenas  no  momento  de  eventual  e  posterior  realização  do  investimento,  com  a  redução proporcional da base de cálculo do ganho de capital então apurado. Em tal momento,  tais despesas poderiam ser aproveitadas integralmente na apuração do ganho (ou perda)  de capital, sem qualquer fracionamento.  Essa possibilidade de aproveitamento fiscal integral do ágio pago conduziu a  debates em torno de situações consideradas abusivas, à certa insegurança jurídica e, finalmente,  à alteração de sua sistemática pela edição da Lei n. 9.532, de 10.12.1997.    2.2. A legislação que perdurou de 1997 a 2014, aplicável ao caso dos autos.  Com edição da Lei n. 9.532/97, o legislador ordinário alterou sensivelmente  as  consequências  fiscais  do  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura.  A  partir  de  então,  passou a ser possível o aproveitamento do ágio à fração 1/60 ao mês, desde o momento em que  o ágio escriturado pela investidora viesse a ser confrontado, em um mesmo acervo patrimonial,  com os lucros advindos da empresa investida que justificaram o pagamento desse sobrepreço  por expectativa de rentabilidade futura.   A  possibilidade  de  amortização  das  despesas  de  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade futura, da forma prescrita pela Lei n. 9.532/97, depende do cumprimento de uma  fórmula operacional básica,  que pressupõe o  fenômeno  societário da absorção patrimonial,  com a reunião (por incorporação, fusão ou cisão) do patrimônio da pessoa jurídica investidora  com  a  pessoa  jurídica  investida,  a  fim  de  que  o  aludido  ágio  registrado  naquela  seja  Fl. 1791DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.792          10 emparelhado  com  os  lucros  gerados  por  esta.  Concretizada  a  absorção  patrimonial  exigida  pelo  legislador,  o  ágio  apurado  em  aquisição  precedente  pode  ser  amortizado  nos  balanços  levantados após a ocorrência de um desses eventos, ainda que a incorporada ou cindida seja a  investidora (incorporação reversa).  É o que se observa dos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97:  Art.  7º.  A  pessoa  jurídica  que  absorver  patrimônio  de  outra,  em  virtude  de  incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida  com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº  1.598, de 26 de dezembro de 1977:     I  ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que  trata  a  alínea  "a"  do  §  2º  do  art.  20  do  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  em  contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa;    II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea  "c"  do  §  2º  do  art.  20  do Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  em  contrapartida  a  conta de ativo permanente, não sujeita a amortização;    III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata  a  alínea  "b"  do  § 2°  do  art.  20  do  Decreto­lei  n°  1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos, no máximo, para cada mês do período de apuração6;    IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a  alínea "b" do § 2º do  art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  durante  os  cinco  anos­ calendários  subseqüentes à  incorporação,  fusão ou cisão, à razão de 1/60  (um  sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração.    § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital  e  de  depreciação,  amortização ou exaustão.    § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na  hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar:  a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista  no inciso III;  b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista  no inciso IV.    § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput:  a)  será  considerado  custo  de  aquisição,  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  do  direito  que  lhe  deu  causa  ou  na  sua  transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital;  b)  poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do  intangível que lhe deu causa.    §  4º  Na  hipótese  da  alínea  "b"  do  parágrafo  anterior,  a  posterior  utilização  econômica  do  fundo  de  comércio  ou  intangível  sujeitará  a  pessoa  física  ou                                                    6  Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998.  Fl. 1792DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.793          11 jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser  pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a  legislação vigente.    § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se  refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo  do direito.    Art. 8º. O disposto no artigo anterior aplica­se, inclusive, quando:  a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio  líquido;  b)  a  empresa  incorporada,  fusionada  ou  cindida  for  aquela  que  detinha  a  propriedade da participação societária.    Há quem aponte que os arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97 veiculariam beneficio  fiscal7.  Para  LUCIANO  AMARO,  tratar­se­ia  de  “estímulo  a  investimento  na  aquisição  de  empresas  privadas  com  perspectivas  de  crescimento  de  rentabilidade,  como  incentivo  à  geração  de  riqueza,  de  empregos  e,  como  consequência,  de  incrementar  a  própria  arrecadação tributária”.   Ainda  que  tais  efeitos  indutores  possam  ser  observados  em  alguns  casos,  parece mais correto compreender que os arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97 enunciam mera norma  de dedutibilidade para apuração fiscal, que inclusive limita quantitativamente a amortização do  ágio em questão à fração 1/60 ao mês (ao contrário de “ampliar”, ao que seria um benefício),  antes consumada em um único ato8.  De  benefício  fiscal  não  se  trata.  O  legislador  simplesmente  impõe  que  o  sobrepreço em questão seja processado contra os lucros da empresa investida, cuja expectativa  de  lucratividade  tenha  dado  causa  ao  ágio  quando  de  sua  aquisição.  Trata­se  de  norma  que  regula a amortização fiscal de despesas com ágio por meio de uma fórmula operacional básica,  bem como limita quantitativamente o exercício de tal direito à fração 1/60 ao mês.  Ainda que não seja determinante para a interpretação da norma em apreço, a  exposição de motivos da Lei n. 9.532/97 é ilustrativa, in verbis9:  “11. O art. 8o estabelece o tratamento tributário do ágio ou deságio decorrente  da aquisição, por uma pessoa jurídica, de participação societária no capital de  outra, avaliada pelo método da equivalência patrimonial.  Atualmente, pela  inexistência de regulamentação  legal  relativa a esse assunto,  diversas  empresas,  utilizando  dos  já  conhecidos  ‘planejamentos  tributários’,  vêm  utilizando  o  expediente  de  adquirir  empresas  deficitárias,  pagando  ágio  pela participação, com a finalidade única de gerar ganhos de natureza tributária  mediante  o  expediente,  nada  ortodoxo,  de  incorporação  da  empresa  lucrativa  pela deficitária.  Com  as  normas  previstas  no  Projeto,  esses  procedimentos  não  deixarão  de  acontecer, mas, com certeza, ficarão restritos às hipóteses de casos reais, tendo                                                    7 AMARO, Luciano. Amortização fiscal do ágio por rentabilidade futura, in Direito, Economia e Política: Ives Gandra, 80 anos  do humanista. São Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 714.  8 No mesmo sentido, vide: FAJERSZTAJN, Bruno; COVIELLO FILHO, Paulo. “Transferência” de ágio por meio da chamada  empresa­veículo.  Reflexões  sobre  o  tema  à  luz  da  lógica  e  da  finalidade  dos  arts.  7  e  8  da  Lei  n.  9.532/1997,  in Revista  Dialética de Direito Tributário n. 231. São Paulo : Dialética, 2014, p. 25 e seg.  9 Note­se apenas que, no projeto de lei, o dispositivo era numerado como “8o”, mas na redação aprovada foi veiculado pelo art.  “7o”.  Fl. 1793DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.794          12 em  vista  o  desaparecimento  de  toda  vantagem  de  natureza  fiscal  que  possa  incentivar a sua adoção exclusivamente por esse motivo”.  A  exposição  de motivos  reafirma  algo  que  está  claro  no  texto  legislado:  o  legislador  não  pretendeu  restringir  o  legítimo  aproveitamento  do  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura,  mas  sim  regular  a  sua  fruição  aos  casos  em  que  realmente  ocorra  aquisição de investimento relevante em pessoa jurídica com efetivo sobrepreço. A decisão do  legislador  foi  segregar  situações  em  que  há  correta  apuração  do  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura  de  outras  que,  por  corresponderem  a  operações  fictícias,  realmente  não  poderiam ser tratadas da mesma forma.  Se algum “benefício” foi pretendido em 1997 pelo legislador ordinário, este  consistiu  no  estabelecimento  de  ambiente  de  segurança  jurídica  para  a  realização  de  aquisições  de  empresas  privadas  brasileiras.  Em  franco  plano  econômico  de  desestatização  aclamado pelo governo, seguido de período de intenso movimento econômico e investimentos  em  empresas  privadas  brasileiras  (“M&A”),  seria  relevante  aos  investidores  ter  ambiente  jurídico  seguro,  com  uma objetiva  fórmula  operacional  básica  a  ser  seguida. As  discussões  existentes  sobre  o  ágio  até  1997  poderiam  fragilizar  o  ambiente  de  confiança  jurídica  e  econômica  com  inevitável  inibição  de  investimentos,  o  que  foi  remediado  pelo  legislador  ordinário com a edição da Lei n. 9.532/97.   No entanto, o presente julgamento, ocorrido aproximadamente 20 anos após a  enunciação da Lei n. 9.532/97, demonstra que a sua aplicação tem gerado uma série de outras  incertezas. E, permissa vênia, a interpretação adotada pela fiscalização na lavratura do auto de  infração em tela demonstra que uma enorme insegurança jurídica – justamente o contrário do  pretendido com a Lei n. 9.532/97 – está sendo  imposta à contribuinte, ora Recorrente, o que  não deve prosperar.    2.3.  Período  pós  2014:  alterações  trazidas  pela  Lei  n.  12.973  ao  reconhecimento  e  aproveitamento fiscal do ágio.  Desde  a  edição  da  Lei  n.  12.973/2014,  o  tratamento  fiscal  do  ágio  sofreu  algumas modificações, mas manteve­se em boa medida incólume.  Note­se que, em 2014, o  legislador mais uma vez manifestou a sua decisão  sobre a apuração e o aproveitamento do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura. O  legislador  teve  a  oportunidade  para  aprimorar  o  sistema  jurídico  de  forma  a  reduzir  o  contencioso  com nova  regulamentação quanto às exigências para  a  amortização do ágio. Tal  decisão legislativa restou bastante aclarada em relação a discussões como a demonstração do  valor do ágio por  expectativa de  rentabilidade  futura  (agora  a  lei  exige  a elaboração de um  laudo específico e em determinado prazo, o que não existia anteriormente)10  e a validade do  “ágio  interno”  (agora  a  lei  veda  a  apuração  de  ágio  na  aquisição  de  investimento  relevante  realizada entre partes dependentes, o que não existia anteriormente)11.                                                     10 Com as alterações introduzidas pela Lei n. 12.973/2014, o art. 20 do Decreto­lei 1.598/76 passou a contar com o seguinte  dispositivo: “§ 3o  O valor de que trata o inciso II do caput deverá ser baseado em laudo elaborado por perito independente que  deverá  ser  protocolado  na  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  ou  cujo  sumário  deverá  ser  registrado  em  Cartório  de  Registro  de  Títulos  e  Documentos,  até  o  último  dia  útil  do  13o  (décimo  terceiro)  mês  subsequente  ao  da  aquisição  da  participação”.   11  Vide  Lei  n.  12.973/2014  prevê,  art.  22:  “Art.  22.    A  pessoa  jurídica  que  absorver  patrimônio  de  outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão ou cisão, na qual detinha participação societária adquirida com ágio por  rentabilidade  futura  (goodwill)  decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, apurado segundo o disposto no inciso III do  Fl. 1794DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.795          13 O silêncio do legislador, na reforma de 2014, em relação a temas igualmente  contenciosos,  como  o  da  transferência  de  investimento  com  ágio  analisado  nos  presentes  autos,  pode  ser  compreendido  como  inexistência  de  oposição  às  possíveis  restruturações  societárias  que  o  participar  venha  a  sofrer.  Referido  silêncio  pode  ser  considerado  como  reconhecimento do direito de auto­organização garantido ao particular pelo princípio da livre  iniciativa, de forma que não haverá nenhuma sanção a isso no que concerne ao aproveitamento  do ágio legitimamente apurado na operação originária de aquisição de investimento relevante.  Trata­se de um silêncio eloquente.     3.  A  norma  de  dedutibilidade  fiscal  das  despesas  de  amortização  de  ágio  fundado  em  expectativa de rentabilidade futura.    A  norma  em  questão  prescreve  que,  na  hipótese  de  aquisição  de  investimento relevante com ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, com a correta  adoção  do  MEP  para  apuração  pela  investidora  do  patrimônio  líquido  da  investida  e  do  correspondente  ágio,  acompanhada  da  fórmula  operacional  básica  estipulada  em  lei  para  a  absorção, pela pessoa jurídica investidora, do acervo patrimonial da controlada ou coligada que  justificou o ágio incorrido em sua aquisição (ou vice versa), então a consequência jurídico­ tributária  deverá  ser  a  amortização  da  fração  de  1/60  por  mês  do  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade futura contra as receitas da empresa investida (cuja expectativa de lucratividade  tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição).    4. Evidenciação analítica dos  elementos  componentes da norma de dedutibilidade  fiscal  das despesas de amortização de ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura  Este tópico se dedica à exposição analítica da norma de amortização do ágio,  com o  isolamento de  elementos essenciais à  sua aplicação. Também serão suscitados  fatores  que, embora não sejam determinantes, corroboram para o reconhecimento da legitimidade das  operações envolvidas, bem como outros que são indiferentes e não devem interferir na fruição  da amortização das despesas com ágio.   A  doutrina  do  Direito  tributário  há  muito  evidencia  que,  para  que  se  desencadeiem  as  consequências  jurídicas  da  norma,  devem  ser  verificadas  no  mundo  fenomênico todas as notas previstas em sua hipótese de incidência pelo legislador. O princípio  da legalidade, explicado por essa formulação, se consubstancia na exigência de lei em sentido  estrito  para  a  eleição  dos  elementos  essenciais  tanto  da  hipótese  de  incidência  do  tributo  quando do seu consequente normativo (obrigação tributária).   A norma de amortização do ágio está sujeita a tais exigências, pois interfere  diretamente na apuração da base de cálculo do IRPJ. Desse modo, no subtópico “4.1” a seguir,  serão identificados quais elementos são requisitos essenciais para a amortização fiscal do ágio  por expectativa de rentabilidade futura.  A  jurisprudência  do  CARF,  por  sua  vez,  passou  a  consagrar  fatores  que  corroborariam para que a estrutura jurídica adotada pelo contribuinte seja considerada “real”.  Tais  elementos  não  são  requisitos  essenciais,  por  não  terem  sido  erigidos  de  tal  forma  pelo                                                                                                                                                              caput do art. 20 do Decreto­Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, poderá excluir para fins de apuração do lucro real dos  períodos de apuração subsequentes o  saldo do  referido ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação  societária, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração.”.   Fl. 1795DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.796          14 legislador,  mas  tem  corroborado  para  a  formação  do  convencimento  em  algumas  decisões  proferidas no  âmbito do CARF,  como uma espécie de  safe harbour. Em homenagem a  essa  jurisprudência administrativa e à função de uniformização da CSRF, os aludidos fatores serão  analisados adiante.  Por fim, não se pode deixar de sublinhar alguns elementos cuja ocorrência é  completamente  indiferente para que o  contribuinte possa ou não amortizar do  ágio na  forma  prescrita pelos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97, os quais serão analisados no subtópico “4.3”.    4.1. Elementos que são requisitos essenciais para a amortização fiscal do ágio.   A hipótese de incidência da norma que atribui consequências  tributárias ao  ágio  incorrido  por  expectativa  de  rentabilidade  futura  apresenta  elementos  cuja  presença  é  essencial, como:    ­  Aquisição  de  investimento  relevante  com  contraprestação  de  ágio  fundado  em  expectativa de rentabilidade futura;  ­ Fluxo financeiro ou sacrifícios econômicos envolvidos na operação de aquisição;  ­  Desdobramento  do  custo  de  aquisição  em  valor  de  equivalência  patrimonial  da  investida e ágio ou deságio incorrido;  ­ A amortização do ágio deve se processar contra os lucros da empresa investida (cuja  expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição);  ­ Absorção da pessoa jurídica a que se refira o ágio ou deságio (investida) pela pessoa  jurídica investidora (ou vice­versa).    4.1.1.  Demonstração  da  aquisição  de  investimento  relevante  com  ágio  fundado  em  expectativa de rentabilidade futura.  O art. 7o da Lei n. 9.532/97 estabelece um marco originário para a apuração  do  ágio  potencialmente  dedutível  da  base  de  cálculo  tributária:  o momento  da  aquisição  de  investimento com sobrepreço fundado em expectativa de rentabilidade futura. Essa operação é  que será determinante para a apuração do ágio que, caso cumprida fórmula operacional básica  prescrita pelo legislador, dará ensejo à amortização fiscal.  O art. 20, § 3º, do Decreto­lei 1.598/77 (redação anterior à Lei 12.973.2014),  prescreve que o ágio desdobrado por ocasião da aquisição de participação, com justificativa no  valor  de mercado  dos  bens  do  ativo  ou  na  expectativa  de  rentabilidade  futura  da  investida,  “deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da  escrituração”.  Quando se investiga o Decreto­lei 1.598/77, a Lei 6.404, a Lei 9.532/97 e o  Decreto  3.000/99  (antes  das  alterações  introduzidas  pela Lei  n.  12.973),  há  uma constatação  comum:  nenhum  desses  enunciados  prescritivos  requer  qualquer  forma  específica  de  demonstração do ágio apurado pela pessoa jurídica investidora, no momento da aquisição, por  expectativa de rentabilidade futura da pessoa jurídica investida.  Fl. 1796DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.797          15 O  meio  de  prova  a  ser  adotado  pelo  contribuinte,  então,  deve  estar  circunscritos  àqueles  permitidos  ou  não  vedados  pelo  Direito,  mas  ao  seu  critério  e  conveniência.12  A  investigação  pelas  normas  jurídicas  brasileiras  que  tutelam  em  geral  a  questão da prova conduz ao menos aos seguintes enunciados prescritivos:  Código Civil  Art.  107.  A  validade  da  declaração  de  vontade  não  dependerá  de  forma  especial, senão quando a lei expressamente a exigir.    Art. 212. Salvo o negócio a que se impõe forma especial, o fato jurídico pode  ser provado mediante:  I ­ confissão;  II ­ documento;  III ­ testemunha;  IV ­ presunção;  V ­ perícia.    Art.  226.  Os  livros  e  fichas  dos  empresários  e  sociedades  provam  contra  as  pessoas  a  que  pertencem,  e,  em  seu  favor,  quando,  escriturados  sem  vício  extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios.  Parágrafo único. A prova resultante dos livros e fichas não é bastante nos casos  em que a lei exige escritura pública, ou escrito particular revestido de requisitos  especiais,  e pode ser  ilidida pela comprovação da  falsidade ou  inexatidão dos  lançamentos.    Código de Processo Civil (“antigo”, Lei n. 5.869, de 11.01.1973)  Art. 332. Todos os meios legais, bem como os moralmente legítimos, ainda que  não especificados neste Código, são hábeis para provar a verdade dos fatos, em  que se funda a ação ou a defesa.  A conclusão  inevitável é que  a  “demonstração que o  contribuinte arquivará  como  comprovante  da  escrituração”  não  possuem  forma  e  conteúdo  pré­determinados  pelo  legislador, que conferiu ao contribuinte  liberdade para a adoção dos meio  jurídico probatório  que  lhe  convier,  observadas  as normas  gerais do Direito quanto  às provas  em geral  que não  demandam forma específica.13  Assim, é requisito essencial da norma analisada que seja realizada, por pessoa  jurídica,  uma  operação  (real,  obviamente)  de  aquisição  de  investimento  em  outra  pessoa  jurídica,  na  qual  haja  contraprestação  pela  investidora  de  um  sobrepreço  fundado  em  expectativa de rentabilidade futura por parte da investida, devidamente demonstrada por todas  as formas em Direito admitidas.    4.1.2.  Fluxo financeiro ou sacrifícios econômicos envolvidos na operação de aquisição.                                                    12  Nesse  sentido,  vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de. Os motivos  e  os  fundamentos  econômicos  dos  ágios  e  deságios  na  aquisição de investimentos, na perspectiva da legislação tributária,  in Direito tributário atual ­ Vol. 23. São Paulo: Dialética,  2009, p. 465.  13  Nesse  sentido,  vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de. Os motivos  e  os  fundamentos  econômicos  dos  ágios  e  deságios  na  aquisição de investimentos, na perspectiva da legislação tributária,  in Direito tributário atual ­ Vol. 23. São Paulo: Dialética,  2009, p. 465.  Fl. 1797DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.798          16 A  Lei  n.  9.532/97,  em  seu  art.  7º,  apenas  faz  referência  à  “participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio”,  sem  especificar  a  forma  como  deve  ser  implementada tal aquisição. A maneira mais obvia de aquisição seria o pagamento em moeda,  embora  seja  muito  comum  que  aquisições  desse  tipo  ocorram,  por  exemplo,  por  meio  de  integralização de ações. O legislador não restringiu qualquer dessas possibilidades.  Pelo  contrário,  o  legislador  utilizou  de  termos  amplos  o  suficiente  para  abarcar  aquisições  realizadas  por  quaisquer  formas  de  contraprestação:  o  pressuposto  de  aplicação da norma é a aquisição, por qualquer forma jurídica, na qual exista contraprestação  com  ágio,  o  que  pressupõe  a  existência  de  fluxo  financeiro  ou  quaisquer  outras  formas  de  sacrifícios econômicos envolvidos na operação.  Do legado do Conselheiro MARCOS SHIGUEO TAKATA14, observa­se que “esse  preço,  repita­se,  pode  dar­se  em  ‘moeda’  diversa  a  dinheiro,  como  ações  emitidas  pela  companhia incorporadora de ações, como já descrito, no caso de incorporação de ações”.     4.1.3.  Desdobramento do custo de aquisição em valor de equivalência patrimonial e ágio  por expectativa de rentabilidade futura.  A legislação brasileira dispõe sobre pessoas jurídicas obrigadas à adoção do  MEP  para  refletir  em  suas  demonstrações  contábeis  o  valor  do  investimento  mantido  em  sociedades  coligadas  ou  controladas  pelo  valor  do  patrimônio  liquido  destas.  Por  sua  vez,  também  há  pessoas  jurídicas  que,  embora  não  possuam  a  priori  tal  obrigação,  tornam­se  igualmente obrigadas a adotar o MEP em situações específicas.  No caso, a norma obtida dos arts. 7o e art. 8o da Lei n. 9.532/97 e art. 20 do  Decreto­lei n. 1.598/77 , torna obrigatória a avaliação do investimento pelo MEP a toda pessoa  jurídica que realizar aquisição, por qualquer forma jurídica, na qual exista contraprestação com  ágio. O contribuinte que realizar a referida aquisição de investimento deverá, por ocasião desse  evento, desdobrar o custo de aquisição em:     (i)  valor do patrimônio líquido da empresa investida verificado no momento de sua  aquisição e;   (ii)  ágio por expectativa de rentabilidade futura incorrido na referida aquisição.    O  art.  20  do  Decreto­lei  n.  1.598/77  prevê  que  o  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade futura “deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como  comprovante da escrituração”.  Há,  assim,  determinação  para  que  o  contribuinte  realize  tal  segregação  e  a  demonstração  dos  fundamentos  adotados,  de  tal  forma  que  não  lhe  é  dado  seguir  por  outro  caminho  caso  pretenda  amortizar  as  fiscalmente  tais  despesas.15  A  decomposição  do  investimento nesses dois  elementos  é mandatória,  apenas  sendo  facultativa  a amortização do                                                    14  TAKATA,  Marcos  Shigueo.  Ágio  Interno  sem  Causa  ou  “Artificial”  e  Ágio  Interno  com  Causa  ou  Real  –  Distinções  necessárias,  in Controvérsias  jurídico­contábeis  (aproximações  e  distanciamentos),  vol.  3    (Coord.: MOSQUERA,  Roberto  Quiroga; BROEDEL, Alexsandro. São Paulo : Dialética, 2012, p. 211­212.   15  Nesse  sentido,  vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de. Os motivos  e  os  fundamentos  econômicos  dos  ágios  e  deságios  na  aquisição de investimentos, na perspectiva da legislação tributária,  in Direito tributário atual ­ Vol. 23. São Paulo: Dialética,  2009, p. 457­8.  Fl. 1798DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.799          17 ágio para  fins  fiscais na proporção máxima de 1/60 ao mês. Tratando­se de deságio, por  sua  vez, as suas consequências fiscais são naturalmente cogentes. 16     4.1.4.  A amortização do  ágio deve  se processar  contra  os  lucros da  empresa  investida,  cuja  expectativa  de  lucratividade  tenha  dado  causa  ao  ágio  quando  de  sua  aquisição.  A  regra  de  amortização  do  ágio  fundado  em  expectativa  de  rentabilidade  futura não  traz  ao  contribuinte um benefício  fiscal  pela  criação de “créditos presumidos” ou  “fictícios”.  O  legislador  simplesmente  recorresse  um  sobrepreço  efetivamente  incorrido  e  impõe  que  este  seja  processado  contra  os  lucros  da  empresa  investida,  cuja  expectativa  de  lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição. Ao conceber a amortização do  ágio  fundado em expectativa de rentabilidade futura como mera norma de dedutibilidade em  conformidade com o conceito de renda tributável, o legislador, então, prescreveu o necessário  emparelhamento dos lucros efetivamente gerados pela empresa adquirida com o ágio incorrido  pela sua aquisição.   O  legislador  se  baseou  no  “princípio  do  emparelhamento  das  receitas  e  despesas”,  que  é  decorrência  princípio  da  competência,  aplicável  como  regra  geral  para  a  apuração tributária17. Mais do que ter se baseado, é possível afirmar que o legislador tributário,  ao  tutelar a amortização  fiscal do ágio, se manteve coerente com o regime de competência e  com as normas que o regulam no Direito societário. Note­se o que prescreve o art. 177 da Lei  n. 6.404/76:  Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes,  com  obediência  aos  preceitos  da  legislação  comercial  e  desta  Lei  e  aos  princípios  de  contabilidade  geralmente  aceitos,  devendo  observar métodos  ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais  segundo o regime de competência. (grifos acrescidos)  O  legislador  foi  enfático,  pois  entre  os  “princípios  de  contabilidade  geralmente  aceitos”  ou  “princípios  fundamentais  da  de  contabilidade”18  está  justamente  o  princípio  da  competência,  do  qual  decorre  o  “princípio  do  emparelhamento  das  receitas  e  despesas”. A adoção de tais princípios contábeis como regra geral para a apuração do resultado  das companhias também foi prescrita de forma expressa no art. 187 da Lei n. 6.404/76:  Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:  (...)  § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:  a) as  receitas e os  rendimentos ganhos no período,  independentemente da sua  realização em moeda; e  b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes  a essas receitas e rendimentos.  A Resolução CFC n. 750/93 também exprimiu ser decorrência necessária do  princípio  da  competência  a  adoção  do método  (ou “princípio”) do  confronto  das  receitas  e  despesas, como se observa do art. 9o da aludida norma contábil:                                                    16  Nesse  sentido,  vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de. Os motivos  e  os  fundamentos  econômicos  dos  ágios  e  deságios  na  aquisição de investimentos, na perspectiva da legislação tributária,  in Direito tributário atual ­ Vol. 23. São Paulo: Dialética,  2009, p. 457­8.  17 Há exceções ao princípio da competência, cabendo ao legislador ordinário optar entre este e o regime de caixa. Mas, aqui,  aplica­se a regra geral do regime de competencia.  18 Vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do imposto de renda. São Paulo : Quartier Latin, 2008, p. 1038 e seg.   Fl. 1799DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.800          18 Art. 9º. As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado  do  período  em  que  ocorrerem,  sempre  simultaneamente  quando  se  correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.  § 1º O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo  ou  no  passivo  resultam  em  aumento  ou  diminuição  no  patrimônio  líquido,  estabelecendo  diretrizes  para  classificação  das  mutações  patrimoniais,  resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE.  § 2º O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é  conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração.  Com as  alterações  introduzidas pela Resolução CFC n. 1.282/10, o  aludido  dispositivo  passou  a  constar  com  outra  redação,  sem  alterar  em  nada  o  princípio  do  emparelhamento  das  receitas  e  despesas. Como  nem  poderia  ser  diferente,  a  norma  contábil  reafirma  o  método  do  emparelhamento  de  receitas  e  despesas  como  pressuposto  para  a  concretização do princípio da competência:  Art. 9º. O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e  outros  eventos  sejam  reconhecidos  nos  períodos  a  que  se  referem,  independentemente do recebimento ou pagamento.  Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade  da confrontação de receitas e de despesas correlatas.   No  caso  da  amortização  fiscal  das  despesas  de  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade futura, o referido método (ou princípio) contábil é vivificado sob a premissa de  que “despesas antecipadas devem ser ‘guardadas’ (ativadas) até que se verifiquem as receitas  que lhe são correspondentes.”19, o que condiz com a observância do princípio da competência e  do emparelhamento de receitas e despesas: a amortização do ágio deve se processar contra os  lucros  da  empresa  investida,  cuja  expectativa  de  lucratividade  tenha  dado  causa  ao  ágio  quando de sua aquisição.  A  questão  técnica  imediatamente  surgida  ao  legislador  foi  identificar,  nas  normas  societárias  e  contábeis  brasileiras,  formas  possíveis  para  operar  o  aludido  emparelhamento dos lucros efetivamente gerados pela empresa investida com o ágio apurado  pela  investidora  quando  de  sua  aquisição.  Afinal,  a  despesa  com  o  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura  se  encontraria  em  um  entidade  (empresa  investidora),  enquanto  que  as  receitas  que  ocasionariam  a  geração  dos  lucros  futuros  seriam  gerados  por  outra  entidade  (empresa investida).  Em  alguns  países,  a  exemplo  dos  Estados  Unidos,  em  que  o  princípio  da  entidade  é  tratado  de  forma  diversa  e  há  a  consolidação  dos  demonstrativos  financeiras  da  controladora  e  de  suas  subsidiárias,  é  comum  verificar­se  o  que  se  chama  de  “push  down  accounting”. Por meio desse, em hipótese, com a consolidação dos balanços da controladora e  de  suas  subsidiárias,  as  despesas  de  ágio  apuradas  por  aquela  seriam  trazidos  para  baixo  e  confrontados com lucros gerados por esta.  Se o legislador tributário brasileiro estivesse imerso em tal tradição jurídica,  certamente não teria qualquer desafio para implementar um permissivo legal à amortização do  ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura: em razão da consolidação dos balanços e  do  “push  down  accounting”,  haveria  comunicação  natural  das  despesas  com  o  ágio  e  as  receitas cuja expectativa de geração futura justificou a sua assunção.                                                    19 POLIZELLI, Victor Borges. Caso ALE Combustíveis:  distinção entre ágio com  fundamento em “fundo de comércio” ou  “rentabilidade futura” e a utilização de empresa veículo e propósito negocial,  in  Planejamento Tributário: Análise de Casos,  volume 2 (Coord.: CASTRO, Leonardo Freitas de Moraes e). São Paulo : MP Editora, 2014, p. 150­1.  Fl. 1800DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.801          19 No  Brasil,  no  entanto,  não  há  correspondente  ao  chamado  “push  down  accounting”,  com  uma  tradição  societária  e  contábil  firme  no  princípio  da  da  entidade.  O  problema  se mostrou  evidente:  como  possibilitar  que  a  empresa  investidora  amortize  o  ágio  fundado  em  expectativa  de  rentabilidade  futura,  deduzindo­o  dos  aludidos  lucros  quando  se  concretizarem,  se  estes  (ágio  e  lucro)  se  encontram  em  entidades  distintas  (controladora  e  controlada)?  Assim,  com  base  nas  normas  societárias  e  contábeis  brasileiras,  coube  ao  legislador  tributário  estabelecer  uma  fórmula  operacional  básica  apta  a  emparelhar  o  ágio  escriturado  pela  investidora  com  os  efetivos  lucros  gerados  pela  empresa  investida,  cuja  expectativa tenha dado causa ao ágio apurado quando de sua aquisição.    4.1.5.  Fórmula operacional básica: absorção da pessoa jurídica a que se refira o ágio ou  deságio (investida) pela pessoa jurídica investidora (ou vice­versa).  Caso  se  adote  o  sentido  estrito  da  expressão  “planejamento  tributário”  20,  a  questão do ágio estará fora de sua matéria. Ocorre que a regra expressa pelos arts. 7o e 8o da  Lei n. 9.532/97 situa a amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura, em termos  estritos, entre as “economias de opção” ou “opções fiscais”21.  Nas  chamadas  opções  fiscais,  o  sistema  jurídico  tributário  oferece  ao  contribuinte mais de uma sistemática para que submeta os seus signos de riqueza à tributação:  é garantida ao contribuinte a liberdade para optar pelo caminho que lhe parecer mais adequado,  seja por praticidade ou por lhe proporcionar menor ônus tributário.   Explorando o exemplo da DIRPF22, com opção pela sistemática simplificada  ou  completa,  verifica­se  que  o  legislador  prescreveu  ao  contribuinte  uma  fórmula  procedimental básica a ser seguida pela pessoa física: no programa de computador fornecido  pela Receita Federal, o contribuinte deve pura e simplesmente optar pelo modelo simplificado  ou  completo.  O  programa  de  computador  calcula  para  o  contribuinte  qual  opção  lhe  trará  o  menor custo de IRPF e, caso se opte pelo modelo mais oneroso, o sistema não prossegue até  que o contribuinte confirme estar certo de que realmente irá optar por pagar mais (mensagem  semelhante não aparece caso o contribuinte opte pelo caminho mais natural de poupar despesas  tributárias). Neste exemplo, não estaria o contribuinte realizando um “planejamento tributário”,  mas algo não apenas tolerado como regulado e incentivado pelo legislador: “opções fiscais” ou  “economias de opção”.                                                    20  Em  meio  às  muitas  divergências  que  o  tema  suscita  na  doutrina  nacional,  alguns  autores  incluem  no  conceito  de  planejamento tributário a utilização de opções fiscais e de normas tributárias indutoras, já que o contribuinte, ao praticar os  referidos  atos,  certamente  teria  realizado  prévio  estudo,  planejando­os.  Nesse  sentido,  vide:  ANDRADE  FILHO,  Edmar  Oliveira.  Planejamento  tributário.  São  Paulo  :  Saraiva,  2009,  p.  02.  Outros,  por  sua  vez,  as  excluem  “do  âmbito  do  planejamento,  pois  correspondem  a  escolhas  que  o  ordenamento  positivo  coloca  à  disposição  do  contribuinte,  abrindo  expressamente a possibilidade de escolha” Nesse sentido, vide: GRECO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. São Paulo :  Dialética, 2008, p. 100. BARRETO, Paulo Ayres. Elisão tributária ­ limites normativos. Tese apresentada ao concurso de livre  docência do Departamento de Direito Econômico e Financeiro da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. São  Paulo : USP, 2008, p. 240.  21  No  mesmo  sentido,  vide:  FAJERSZTAJN,  Bruno;  COVIELLO  FILHO,  Paulo.  “Transferência”  de  ágio  por  meio  da  chamada  empresa­veículo. Reflexões  sobre  o  tema  à  luz  da  lógica  e  da  finalidade  dos  arts.  7  e  8  da Lei  n.  9.532/1997,  in  Revista Dialética de Direito Tributário n. 231. São Paulo : Dialética, 2014, p. 25 e seg.  22 DIRPF ­ Declaração de Imposto de Renda da Pessoa Física.  Fl. 1801DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.802          20 Por sua vez, com o objetivo de permitir expressamente a amortização fiscal  do  ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura,  o  legislador  tributário  também  forneceu  a  fórmula operacional básica a ser seguida:   ­  os  lucros  gerados  pela  pessoa  jurídica  investida  devem  ser  confrontados  com  a  fração  de  amortização  do  ágio  apurado  pela  empresa  (coerência  do  legislador  com  tradicional  método  do  emparelhamento de receitas e despesas para a apuração do IRPJ).     ­ como não há no sistema jurídico brasileiro norma de consolidação de  balanços  que  conduza  ao  “push  down  accounting”,  o  legislador  tributário  prescreveu  ao  contribuinte  a  necessidade  de  reunião  das  pessoas  jurídicas  investidora  e  investida  (absorção  patrimonial),  por  meio de incorporação, fusão ou cisão.   É  necessário  deixar  claro  que  o  legislador  não  buscou  induzir  a  concentração de  empresas por meio das normas do art. 7o  e 8o da Lei n. 9.532/97. Não há  vestígios  de  discussões  legislativas  nesse  sentido,  não  há  indicações  de  tal  jaez  no  texto  legislação e também não se concebe plausividade em indução de concentração econômica das  empresas.  O  legislador  não  buscou  induzir  a  concentração  de  empresas  pura  e  simplesmente,  como  se  isso  fosse  algum  valor  a  ser  alcançado  pela  sociedade.  Caso  a  tradição jurídica brasileira consagrasse norma geral consolidação de balanços, o referido “push  down accounting” tornaria prescindível o fenômeno da absorção para a reunião patrimonial das  empresas  investida  e  investidora,  pois  a  adoção  deste  método  faria  com  que  a  empresa  investida  trouxesse  para  si  (“para  baixo”)  as  despesas  de  ágio  apurado  pela  empresa  investidora.  A  exigência  normativa,  portanto,  reside  simplesmente  em  uma  necessidade  técnica de reunião (i) do acervo patrimonial cuja rentabilidade futura justificou o ágio com (ii)  o acervo patrimonial em que estão registrados os sacrifícios do investimento realizado, com a  segregação,  pelo  MEP,  dos  valores  atinentes  ao  ágio  e  ao  valor  patrimonial  da  investida  identificado  quando  de  sua  aquisição.  A  exigência  do  legislador  consiste  simplesmente  no  emparelhamento  de  receitas  e  despesas,  o  que  se  dá  com  “‘a  realização’  do  investimento,  mediante  operação  que  integre,  numa  mesma  entidade,  a  investidora  e  o  acervo  objeto  do  investimento”23.   Essa  fórmula  operacional  básica  é  bem  descrita  por  LUCIANO  AMARO24,  quando  identifica que “o que autorizará a amortização do ágio é a operação de  incorporação  (ou fusão ou cisão) que implique a “confusão” na mesma entidade (investidora ou investida, ou  terceira  empresa  resultante  de  fusão  de  ambas)  do  investimento  societário  e  do  acervo  da  investida que justificou o ágio pago na aquisição desse investimento”. Conclui esse professor,  acertadamente, que “A lei não criou obstáculos. Pelo contrário, afastou­os expressamente” 25.                                                    23 AMARO, Luciano. Amortização  fiscal do ágio por  rentabilidade  futura,  in Direito, Economia e Política:  Ives Gandra, 80  anos do humanista. São Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 715.  24 AMARO, Luciano. Amortização  fiscal do ágio por  rentabilidade  futura,  in Direito, Economia e Política:  Ives Gandra, 80  anos do humanista. São Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 719.  25 AMARO, Luciano. Amortização  fiscal do ágio por  rentabilidade  futura,  in Direito, Economia e Política:  Ives Gandra, 80  anos do humanista. São Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 718.  Fl. 1802DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.803          21 Para que a junção em uma mesma entidade do fluxo futuro de renda (gerado  pelo  acervo  da  investida)  com  as  despesas  de  ágio  para  a  aquisição  do  investimento  (contabilizado na empresa investidora), a norma prevê amplas formas jurídicas, contemplando  incorporações, fusões ou mesmo cisões.   Assim, considerando que uma empresa (“X”) adquire investimento relevante  de outra empresa (“Y”), com o pagamento de sobre preço (ágio) justificado por expectativa de  rentabilidade futura, a norma conduz a situações como:  ­ se a empresa investidora (“X”)  incorporar a empresa investida (“Y”),  esta  deixaria  de  existir,  passando  a  existir  apenas  aquela  (“X”)  com  a  sucessão universal de todos os direitos e obrigações desta (“Y”). Assim,  das receitas da então empresa investida (“Y”) poderiam ser deduzidas, no  limite de 1/60 mensais, as despesas de amortização de ágio apuradas pela  investidora  (“X”).  O mesmo  se  daria  com  a  incorporação  reversa,  na  hipótese da empresa investida (“Y”) incorporar a  investidora (“X”), por  permissivo expresso do art. 8o, “b” da Lei n. 9.532/97.    ­  se  a  empresa  investidora  (“X”)  for  cindida,  resultando  na  criação  de  nova  empresa  (“X2”)  com  o  investimento  detido  na  investida  (“Y”)  e,  posteriormente,  incorporar  esta,  a  empresa  investida  (“Y”)  deixará  de  existir,  passando  a  existir  apenas  cindida  (“X2”).  Devido  à  sucessão  universal de todos os direitos e obrigações, as receitas da então empresa  investida (“Y”) poderão ser amortizadas, no limite de 1/60 mensais, com  as  despesas  de  ágio  apuradas  pela  investidora  (“X2”).  A  cisão  parcial  seguida da  incorporação  reversa  também seria possível,  por permissivo  expresso do art. 8o, “b” da Lei n. 9.532/97.    ­  se a empresa  investidora (“X”) e a  investida (“Y”)  forem  fusionadas,  deixando  de  existir  para  dar  lugar  ao  nascimento  da  empresa  fundida  (“Z”),  a  qual  receberá  por  sucessão  universal  todos  os  direitos  e  obrigações daquelas (“X” e “Y”), as receitas da então empresa investida  (“Y”)  poderão  ser  amortizadas,  no  limite  de  1/60  mensais,  com  as  despesas de ágio apuradas pela investidora (“X”).   Nesse  seguir,  a  mens  legis  ou  ratio  legis  das  regras  em  análise  se  torna  evidente: o ágio decorrente da aquisição deverá ser amortizado do  lucro obtida pela empresa  adquirida, o que demanda comunicação entre ambas ou seja, “absorção”. É dizer: para que o  objetivo da norma seja alcançado (qual seja, a amortização do ágio), o meio selecionado como  requisito essencial foi a reunião, “absorção” das pessoas jurídicas investidora e investida.  Permitam­me a transcrição das acertadas ponderações de RICARDO MARIZ DE  OLIVEIRA26, emitidas em âmbito acadêmico:                                                    26  Nesse  sentido,  vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de. Os motivos  e  os  fundamentos  econômicos  dos  ágios  e  deságios  na  aquisição de  investimentos,  na perspectiva  da  legislação  tributária,  in  Revista Direito  tributário  atual  ­ Vol.  23.  São Paulo:  Dialética, 2009, p. 459­0.  Fl. 1803DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.804          22 “Destarte, para que esse objetivo legal seja atingido, é necessário trazer o lucro  para dentro da pessoa jurídica que tenha adquirido a participação societária com  a expectativa de rentabilidade da mesma, ou levar o ágio ou deságio para dentro  da  pessoa  jurídica  produtora  do  resultado  esperado,  o  que  se  faz  por  incorporação ou cisão de uma delas e absorção pela outra. Ou, ainda, o mesmo  objetivo pode ser alcançado levando­se o ágio ou deságio e o lucro para dentro  de uma nova pessoa jurídica, o que se faz por fusão das duas pessoas jurídicas,  que ficam absorvidas pela nova.   Em  suma,  no  contexto  dos  arts.  7o  e  8o  é  essencial  que  haja  absorção  de  patrimônio por via de incorporação, fusão ou cisão, de maneira a reunir ágio ou  deságio e lucro numa única pessoa jurídica.  É  por  isso mesmo –  por  ser  acontecimento  inerente  ao  tratamento  objetivado  pela lei – que a reunião das pessoas jurídicas é coisa natural e não deve ser vista  com a desconfiança que tem caracterizado alguns procedimento fiscais, a qual é  totalmente  descabida  quando  efetivamente  tenha ocorrido  uma  aquisição  com  ágio, eis que o passo subsequente inevitável, previsto na lei, é a incorporação,  fusão ou cisão das pessoas jurídicas investidora e investida.”  É  importante  observar  que  as  operações  referidas  nos  arts.  7o  e  8o  da  Lei  9.532/97  não  devem  ser  consideradas  fora  de  seu  contexto.  Assim,  se  uma  empresa  (“X”)  adquire investimento relevante de outra empresa (“Y”), com o pagamento de ágio justificado  por expectativa de rentabilidade futura, a norma fiscal não autoriza a amortização do referido  ágio, por exemplo,  se a empresa  investidora  (“X”)  for  incorporada por uma  terceira empresa  (“Z”). Nesse caso, a referida empresa incorporadora (“Z”), por sucessão universal de todos os  direitos  e  obrigações,  passaria  a  deter  o  investimento  da  empresa  cuja  expectativa  de  rentabilidade  futura  justificou  o  pagamento  de  ágio  (“Y”).  Ocorre  a  transferência  do  investimento e do respectivo ágio, o que é  indiferente  sob a perspectiva  tributária,  isto  é,  nem é vedado e nem gera o direito à amortização. Apenas se a aludida incorporadora (“Z”),  por exemplo,  incorporar,  ser  incorporada ou  realizar  fusão com a empresa  investida  (“Y”), é  que estaria autorizada a amortização fiscal do ágio em questão.27   É correta,  então, a afirmação de RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA28, de que “a  condição legal de reunião das pessoas jurídicas não é simplesmente formal, vazia de conteúdo  racional,  pois  a  absorção,  seja  por  via  de  fusão  ou  de  incorporação  ou  de  cisão,  é  verdadeiramente necessária para que se possa dar a reunião do ágio ou deságio e do lucro numa  única pessoa jurídica.” A precisão dessa assertiva é confirmada com o requisito analisado no  subtópico anterior, qual seja: o legislador impõe que o ágio em questão seja processado contra  os  lucros  da  empresa  investida,  cuja  expectativa  de  lucratividade  tenha  dado  causa  ao  ágio  quando de sua aquisição.    4.2.  Elementos  que  não  são  requisitos  essenciais,  mas  que  corroboram  para  reconhecimento dos elementos da hipótese de incidência e, assim, com o desencadeamento  da consequência tributária (amortização fiscal do ágio).  Desde a edição da Lei n. 9.532/97, uma série de questionamentos passaram a  ser suscitados diante de casos concretos.                                                     27 Nesse sentido, vide: AMARO, Luciano. Amortização fiscal do ágio por rentabilidade futura, in Direito, Economia e Política:  Ives Gandra, 80 anos do humanista. São Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 715­720.  28  OLIVEIRA,  Ricardo  Mariz  de.  Os  motivos  e  os  fundamentos  econômicos  dos  ágios  e  deságios  na  aquisição  de  investimentos, na perspectiva da legislação tributária, in Direito tributário atual ­ Vol. 23. São Paulo: Dialética, 2009, p. 459­0.  Fl. 1804DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.805          23 Em uma era  farta de  restruturações  societárias  (“M&A”)  impulsionadas por  ambiente econômico favorável ao investimento doméstico e estrangeiro, os contribuintes e seus  consultores  jurídicos  precisaram  analisar  a  aplicação  das  regras  de  amortização  de  ágio  às  peculiaridades dos mais variados negócios  jurídicos. A administração  tributária, por  sua vez,  passou  a  acompanhar  e  a  identificar  casos  de  possível  “abuso”  no  aproveitamento  do  ágio  fiscal.  A jurisprudência administrativa, por sua vez, empiricamente gravou situações  como  indicativas de “abuso”, o que viciaria de  tal modo as operações que  lhe destituiriam o  direito à amortização de “ágio” referido nos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97.   Ao mesmo  tempo, a pragmática do CARF  também resultou em progressiva  indicação de safe harbours, fatores que, quando presentes, evidenciariam à administração fiscal  a  legitimidade  fiscal  dos  negócios  praticados  pelo  contribuinte,  colocando­o  em  um  porto  seguro.  Muitas  vezes,  a  presença  de  algum  desses  fatores  resulta  na  consideração  de  uma  operação como a priori legítima.  Há um  limite que deve  ser observado em  relação a  tais  critérios de  análise  colhidos  da  experiência  e  de  julgados  do  CARF.  Embora  sejam  importantes  para  a  sistematização da  forma como os  casos  são  julgados em vista de  elementos em comum, não  podem descarrilhar para uma legislativa imprópria desse Tribunal, com enunciação de critérios  não previstos nos enunciados legislativos vigentes à época dos fatos geradores.   Não  se  trata  de  lista  exaustiva,  pois  tem  como  propósito  a  análise  do  caso  concreto  dos  presentes  autos,  de  forma  que  está  sujeita  a  atualização  e  consideração  de  especificidades.    4.2.1. Aquisição de investimento de partes não relacionadas.  Até  a  edição  da  Lei  n.  12.973/2014,  não  havia,  na  legislação,  vedação  expressa  ou  mesmo  qualquer  referência  à  figura  do  “ágio  interno”.  Tal  rótulo  surgiu  da  experiência  e  do manejo  de  situações  concretas  e  passou  a  ser  regulada  expressamente  pelo  legislador a partir produção da aludida lei. Por se tratar de um rótulo, é preciso compreender a  sua extensão e as consequência jurídicas que emanam da qualificação de uma operação como  “ágio interno”.   Em termos muito gerais, o chamado “ágio interno” consiste em situações nas  quais não se encontram presentes partes independentes, com a transmissão do investimento em  uma pessoa jurídica para outra, pertencente ao mesmo grupo empresarial. Diz­se, então, que o  ágio foi constituído “internamente”, sem a participação de nenhum participante externo.  Em  face  de  uma  série  de  casos  considerados  abusivos,  em que  particulares  constituiriam ágios internamente, sem qualquer causa, com o propósito exclusivo de reduzir a  base de cálculo do tributo, passou­se a considerar que a presença de um terceiro independente  na  operação  originária  de  aquisição  representaria  um  safe  harbour  ao  contribuinte.  Nesse  contexto,  as  aquisições  de  investimento  entre  partes  não  relacionadas  passaram  a  ser  consideradas a priori legítimas para fins fiscais.   Fl. 1805DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.806          24 Para KAREM  JUREIDINI DIAS  e  RAPHAEL ASSEF LAVEZ29,  nas  situações  em  que  operações  são  realizadas  entre  partes  relacionadas,  a  fiscalização  poderia  contestar  a  apuração de ágio “se, e somente se, identificarem­se elementos com base nos quais o laudo ou  demonstrativo  do  ágio  possa  ser  questionado  pela  administração  tributária  –  à  parte  disso,  reputa­se arm’s length o ágio realizado entre partes dependentes, na condição de que amparado  em laudo ou demonstrativo condizente com a legislação fiscal”.    Tal  fator,  embora  possa  ter  elevada  capacidade  de  influenciar  a  decisão do intérprete, não é, por si só, decisivo (ao menos até a edição da Lei n. 12.973).  Ocorre que outros fatores devem ser verificados, como, por exemplo, o requisito fundamental  da  existência  de  fluxo  financeiro  ou  sacrifícios  econômicos  envolvidos  na  operação  de  aquisição.  Além disso, quando se está diante de operações rotuladas de “ágio interno”, é  necessário  investigar as  suas peculiaridades, a  fim de atribuir­lhes  a qualificante “válido” ou  “inválido”.  Enquanto  o  primeiro,  válido,  mantém  incólume  a  possibilidade  de  amortização  fiscal,  este,  inválido,  não.  Ocorre  que,  sob  a  perspectiva  fiscal,  as  modalidades  de  ágios  internos podem ser agrupadas em dois grupos: válidos ou inválidos. Nas palavras de MARCOS  SHIGUEO TAKATA30, “há ágios internos e ‘ágios internos’”.    4.2.2.  Inexistência  de  “prejuízos”  à  Fazenda  Pública  decorrente  das  restruturações  societárias realizadas.  A  crescente  complexidade  dos  negócios  é  naturalmente  refletida  na  organização  societária  das  empresas.  Por  isso,  não  se  pode  atribuir  à  complexidade  de  operações realizadas pelo contribuinte qualquer pré­conceito que resvale em “ilegitimidade a  priori”  para  fins  fiscais,  bem  como  não  se  pode  esperar  ser  possível  enquadrar  todas  as  inumeráveis variáveis dos mais diversos negócios jurídicos em apenas algumas poucas caixas  hermeticamente  fechadas  a  revisões  conceituais.  Na  verdade,  há  na  Constituição  Federal  garantia à liberdade auto­organização.   Como  o  particular  possui  liberdade  de  auto­organização,  decorrente  imediatamente do princípio da livre iniciativa, restruturações societárias realizadas no âmbito  da empresa investidora ou em suas controladas/coligadas (investida) são plenamente possíveis.  Se uma  restruturação societária não  conduzir à minoração de ônus  tributário em comparação  com aquele que  seria  suportado com a mais  simples  e direta  absorção da  empresa  adquirida  pela  adquirente  e,  inclusive,  não  multiplicar  ou  de  alguma  forma  ampliar  o  ágio,  então  a  administração fiscal sequer teria interesse de agir.  A inexistência de “prejuízos” à Fazenda Pública decorrente das restruturações  societárias realizadas passou, então, a ser considerada como um safe harbour em acórdãos do  CARF. Como exemplo, é possível observar a decisão a seguir, a qual confirmou a legitimidade  da amortização fiscal do ágio:                                                    29  DIAS,  Karem  Jureidini;  LAVEZ,  Raphael  Assef.  “Ágio  interno”  e  “empresa­veículo”  na  jurisprudência  do  CARF:  um  estudo  acerca  da  importância  dos  padrões  legais  na  realização  da  igualdade  tributária,  in  Análise  de  casos  sobre  o  aproveitamento  de  ágio:  IRPJ  e  CSL  à  luz  da  jurisprudência  do  CARF  (Coord.:  PEIXOTO,  Marcelo  Magalhães;  FARO,  Maurício Pereira). São Paulo : MP, 2016, p. 331.  30  TAKATA,  Marcos  Shigueo.  Ágio  Interno  sem  Causa  ou  “Artificial”  e  Ágio  Interno  com  Causa  ou  Real  –  Distinções  necessárias,  in Controvérsias  jurídico­contábeis  (aproximações  e  distanciamentos),  vol.  3    (Coord.: MOSQUERA,  Roberto  Quiroga; BROEDEL, Alexsandro. São Paulo : Dialética, 2012, p. 194.   Fl. 1806DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.807          25 “A  efetivação  da  reorganização  societária,  mediante  a  utilização  de  empresa  veículo,  não  resulta  economia  de  tributos  diferente  da  que  seria  obtida  sem  a  utilização da empresa veículo e, por conseguinte, não pode ser qualificada de  planejamento fiscal inoponível ao fisco. O “abuso de direito” pressupõe que o  exercício  do  direito  tenha  se  dado  em  prejuízo  do  direito  de  terceiros,  não  podendo ser  invocada se  a utilização da  empresa veículo, exposta  e aprovada  pelo  órgão  regulador,  teve  por  objetivo  proteger  direitos  (os  acionistas  minoritários),  e não violá­los. Não se materializando excesso frente ao direito  tributário, pois o resultado tributário alcançado seria o mesmo se não houvesse  sido  utilizada  a  empresa  veículo,  nem  frente  ao  direito  societário,  pois  a  utilização  da  empresa  veículo  deu­se,  exatamente,  para  a  proteção  dos  acionistas  minoritários,  descabe  considerar  os  atos  praticados  e  glosar  as  amortizações do ágio”  (BANCO  GMAC  S.A.  Acórdão  n.  1301­001.224.  Processo  n.  16327.001482/2010­52)  Como  inflexão  imediata  desse  safe  harbour,  é  necessário  reconhecer  que  também não é lícito à Fazenda Nacional tributar mais a renda em questão do que seria tributado  em  comparação  com  o  ônus  que  seria  suportado  com  a mais  simples  absorção  da  empresa  adquirida pela adquirente. A máxima jurídica de que é preciso dar a cada um o que lhe pertence  (“Suum Cuique Tribuere”) também se aplica ao Direito público e vale tanto para o contribuinte  quanto para a fisco.  É, então, defeso à administração fiscal sancionar o contribuinte pelo exercício  de  sua  liberdade  de  auto­organização,  apenas  possuindo  interesse  de  agir  na  hipótese  das  restruturações  societárias  implementadas  de  alguma  forma  majorarem  a  amortização  das  despesas de  ágio que seria possível  com a mais  simples  absorção da  empresa  adquirida pela  adquirente.    4.2.3.  A  apuração  de  ganho  de  capital  pelo  alienante  da  empresa  adquirida  com  sobrepreço fundado em expectativa de rentabilidade futura.  A  jurisprudência  do  CARF,  com  contribuição  digna  de  nota  de  MARCOS  SHIGUEO  TAKATA,  caminhou  para  o  estabelecimento  de  safe  harbours  em  restruturações  societárias que, embora não tivessem a participação de terceiros estranhos ao grupo econômico,  poderiam apurar ágio potencialmente amortizável para fins tributários. Surgiu a proposta para a  apuração de ganho de capital por parte da empresa alienante do investimento seja tomada como  uma salvaguarda, que influenciaria para a validação de ágio apurado em operações com partes  relacionadas (“ágio interno”). Em declaração de voto no acórdão 1103­000.50131,  tal questão  foi muito bem colocada, in verbis:  “Mais  um  exemplo.  Uma  investida  pode  se  encontrar  com  passivo  a  descoberto  (PL  negativo). Não  obstante,  sua  controladora  acredita  na  capacidade de recuperação e de rentabilidade da empresa. Para tanto, a  controladora  injeta  dinheiro  na  empresa,  por  aumento  de  capital,  revertendo  o  passivo  a  descoberto  da  investida  (PL  positivo),  para  a  capacitar à sua recuperação e a ̀geração de rentabilidade. O novo valor  de investimento da controladora é o custo de aquisição no aumento de  capital  (valor  em  dinheiro  aportado):  a  diferença  entre  o  valor  patrimonial  da  investida  segundo  o  percentual  de  participação  da                                                    31 CENTER AUTOMOVEIS LTDA. Acórdão n. 1103­000.501. Processo 10980.017128/2008­35.    Fl. 1807DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.808          26 controladora  (equivalência patrimonial) e o custo de aquisição  e ́ ágio.  Há efetividade econômica nesse ágio. Há pagamento em dinheiro pelo  aumento de capital feito: sua contrapartida é aumento do investimento  com ágio. O ágio interno é real ou efetivo”.    Duas  considerações  são  necessárias  quanto  à  referida  salvaguarda.  Primeiro,  não  se  descarta  que  a  apuração  de  ganho  de  capital  pela  empresa  alienante  possa  influenciar  o  julgador quanto  à  legitimidade  das  operações  realizadas,  tratando­se ou  não  de  casos de ágio interno. Segundo, embora este possa ser um elemento relevante e persuasivo, que  corrobora para o  reconhecimento da lisura das operações realizadas pelo contribuinte, não se  trata de um requisito essencial, de forma que a sua ausência não conduziria à inoponibilidade  fiscal das operações.    4.3. Elementos que são indiferentes e não interferem na amortização fiscal do ágio.  Na mesma marcha para a interpretação e aplicação das regras da Lei 9.532/97  relacionadas  à  amortização  do  ágio  fundado  na  expectativa  de  rentabilidade  futura,  alguns  fatores  passaram  a  ganhar  atenção  da  jurisprudência  administrativa.  No  entanto,  “permissa  maxima  venia”,  conforme  explicitado  nos  subtópicos  seguintes,  tais  fatores  não  apresentam  qualquer relevância para a aplicação ou não da norma dos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97.  Deve­se  repetir  a  advertência  de  que  os  elementos  a  seguir  não  compõem  uma lista exaustiva. Trata­se apenas de coleção de fatores corriqueiros no debate sobre o tema  em análise e que estão presentes no caso concreto ora sob julgamento.    4.3.1. Aspectos temporais da norma de aproveitamento do ágio e as “entidades efêmeras”.  Como se viu, buscando racionalidade no sistema jurídico brasileiro – que tem  como premissa  fundamental  o  emparelhamento  de  receitas  e despesas, mas não possui  regra  geral  e  automática  de  consolidação  de  balanços  que  possibilite  o  chamado  “push  down  accounting”, o legislador prescreveu como condição para a amortização do ágio a reunião do  patrimônio da empresa investida com o da investidora, de forma que os lucros daquela possam  ser amortizados com as despesas de ágio escriturados por esta.  Em nenhum momento o legislador exigiu que o contribuinte aguardasse  algum  lapso  temporal  mínimo  para  levar  a  cabo  as  operações  necessárias  para  o  aproveitamento do ágio em questão. A fórmula operacional básica prescrita para viabilizar o  aproveitamento  fiscal  do  ágio  simplesmente não  estabelece  exigências  temporais:  não  consta  qualquer  prazo  nos  enunciados  prescritivos  da  Lei  n.  9.532/97,  tal  como  não  há  prazos  nas  normas societárias que regulam aquisições, fusões e cisões societárias.   Nessa mesma  linha, RICARDO MARIZ  DE OLIVEIRA32  apresenta  ponderações  relevantes  não  apenas  em  âmbito  acadêmico,  mas  de  grande  valia  para  a  adequada  compreensão de casos concretos:  “É  ainda  por  isso  que,  nestes  casos,  se  torna  irrelevante  como  se  processa  a  reunião das duas pessoas jurídicas, para o que a lei abre inúmeras alternativas, e  nem mesmo é prejudicial aos efeitos da lei que essa reunião se tenha realizado                                                    32  Nesse  sentido,  vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de. Os motivos  e  os  fundamentos  econômicos  dos  ágios  e  deságios  na  aquisição de  investimentos,  na perspectiva  da  legislação  tributária,  in  Revista Direito  tributário  atual  ­ Vol.  23.  São Paulo:  IBDT/Dialética, 2009, p. 460.  Fl. 1808DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.809          27 em  curto  ou  em  largo  prazo,  podendo  mesmo  efetivar­se  no  próprio  dia  da  aquisição investimento”.  Dessa forma, não possui qualquer relevância para a análise do presente caso  argumentos que demonstrem o decurso de longo lapso temporal entre as operações realizadas  pelo contribuinte ou, ainda, que  tenham sido utilizadas estruturas por curso espaço de  tempo  (“efêmeras”).     4.3.2. Operações  periféricas,  adjacentes,  intermediárias  à  restruturação  societária  para  absorção patrimonial requerida pela Lei n. 9.532/97.  A Lei  n.  9.532/97  estabeleceu  uma  fórmula  operacional  básica,  segundo  a  qual, por meio de determinados atos societários, deverá haver a reunião do acervo patrimonial  cuja  rentabilidade  futura  justificou  o  ágio  com  o  acervo  patrimonial  em  que  se  localiza  o  investimento  realizado  com  o  respectivo  ágio:  receitas  e  despesas  devem  ser  emparelhadas,  com “‘a realização’ do investimento, mediante operação que integre, numa mesma entidade, a  investidora e o acervo objeto do investimento”33.   Ocorre  que  muitas  outras  operações  podem  ser  realizadas  na  órbita  restruturação  societária  requerida  pela  Lei  n.  9.532/97,  antes  ou  após  a  aquisição  da  pessoa jurídica com ágio, como por exemplo:  ­  constituição de pessoa jurídica com aporte de capital necessário à aquisição  de  investimentos,  com  diversificação  ou  não  de  suas  atividades.  Após  a  aquisição de um investimento em outra pessoa jurídica com ágio fundado em  expectativa  de  rentabilidade  futura,  a  chamada  “empresa­veículo”  poderia  executar  a  fórmula  operacional  básica  prescrita  pelo  legislador,  com  a  incorporação,  cisão  ou  fusão  que  dá  ensejo  ao  direito  de  amortização  das  despesas de ágio contra os lucros da empresa adquirira.    ­  nos  casos  rotulados  de  “transferência  de  ágio”,  ocorre  uma  operação  de  aquisição  precedente,  entre  partes  independentes,  com  a  posterior  transferência do  investimento  adquirido  para  outra  empresa  do  grupo.  Em  outras palavras,  após  a  aquisição de  investimento  em outra pessoa  jurídica  com ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, este investimento  é  transferido  para  outra  pessoa  dentro  do  mesmo  grupo  econômico,  previamente  à  operação  de  incorporação,  cisão  ou  fusão  que  dá  ensejo  ao  direito  de  amortização  das  despesas  de  ágio  contra  os  lucros  da  empresa  adquirira.34                                                    33 AMARO, Luciano. Amortização  fiscal do ágio por  rentabilidade  futura,  in Direito, Economia e Política:  Ives Gandra, 80  anos do humanista. São Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 715.  34  A  referida  transferência  do  investimento  com  ágio  pode  se  dar  por  diversas  maneiras  e  por  variados motivos. Assim,  é  comum  que,  por  razões  de  mercado,  regulatórias  ou  societárias,  a  pessoa  jurídica  que  originalmente  tenha  adquirido  investimento  (investidora)  em  outra  pessoa  jurídica  (investida)  efetue  subscrição  de  capital  em  outra  sociedade  do mesmo  grupo econômico, mediante conferência das ações adquiridas a valor de custo, transferindo, além do investimento, o respectivo  ágio. Exemplificando, se uma empresa (“A”) adquire investimento relevante de outra empresa (“B”), com o pagamento de ágio  justificado por expectativa de rentabilidade futura, a norma fiscal não autoriza a amortização do referido ágio, por exemplo, se  a empresa investidora for incorporada por uma terceira empresa (“C”). Essa operação será periférica neutra, indiferente para a  norma prescrita pelo art. 7o da Lei n. 9.532/97. A referida empresa incorporadora (“C”), por sucessão universal de todos os  direitos  e  obrigações,  passaria  a  deter  o  investimento  da  empresa  cuja  expectativa  de  rentabilidade  futura  justificou  o  Fl. 1809DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.810          28 Para  o  caso  em  exame  nos  presentes  autos,  interessa  analisar  com  mais  detalhes a questão da “empresa­veículo”.  Com paralelo nas “conduit companies”, a expressão acolhida na pragmática  do CARF pode, em si, dar ensejo a confusões, pois pode abarcar situações distintas e encontrar  justificativa  por  razões  variadas,  atinentes  a  fatores  de mercado,  regulatórios,  societários  ou  mesmo exclusivamente tributários.  Salvo  hipótese  de  fraude,  a  utilização  de  “empresa­veículo”  não  gera  qualquer  efeito  tributário,  isto  é,  não  altera  o  potencial  de  amortização  deste  em  caso  de  posterior  operação  de  fusão,  incorporação  ou  cisão  que  ocasione  o  encontro  patrimonial  requerido  pelo  legislador. Por  isso  é  correto  afirmar que  tais  operações  são neutras,  não  alterando  a  esfera  de  direitos  dos  contribuintes  ou  do  fisco  no  que  concerne  a  efetiva  amortização do ágio.  A  Lei  n.  9.532/97  não  veda,  expressa  ou  implicitamente,  a  prática  de  tais  operações  intermediárias,  que  são  indiferentes  ao  legislador,  gozando  daquilo  que  TÉRCIO  SAMPAIO FERRAZ JR.35 classifica de “permissão fraca”. Ensina o Professor que:  “Permissões,  no  entanto,  não  resultam  apenas  de  um  preceito  expresso,  mas  também da ausência de norma, do que decorre a chamada liberdade negativa. A  permissão  por  ausência  de  norma  (livre  por  não  estar  proibido  nem  ser  obrigado)  chama­se permissão  fraca.  Já  a permissão que  resulta da  norma  se  chama permissão forte, que aponta para a liberdade no sentido positivo.”  De  fato,  não  há  disposição  expressa  na  Lei  n.  9.532/97  que  vede  expressamente a realização de reorganizações societárias periféricas e intermediárias ao evento  de absorção eleito para ensejar a amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura, a  exemplo da constituição de empresa­veículo. O que há é uma tese sobre uma “interpretação”  da Lei n. 9.532/97, pela qual a PFN sustenta a perda da possibilidade de amortização do ágio  em face de reorganizações societárias com empresas­veículo.    Como não há disposição expressa nesse sentido que dê ensejo a argumentos  contundentes  apoiados  em  interpretação  literal,  é  necessário  investigar  se uma  interpretação  sistemática, teleológica ou mesmo histórica apoiariam tal tese.  De início, não se pode jamais perder de vista que, na receita procedimental  básica  prescrita  pelo  legislador  para  que  o  contribuinte  opte  (economia  de  opção)  pela  amortização fiscal do ágio em aquisição oneroso de investimento, a chamada empresa veículo  funciona como instrumento para o emparelhamento das receitas (da empresa investida) com as  despesas da amortização do ágio (apurados pela empresa investidora), o que, afinal, pressupõe                                                                                                                                                              pagamento de ágio (“B”). Ocorre a  transferência do investimento e do respectivo ágio, o que é indiferente sob a perspectiva  tributária, isto é, nem é vedado e nem gera o direito à amortização fiscal do ágio. Apenas se a aludida incorporadora (“C”) vier,  por  exemplo,  a  incorporar,  ser  incorporada  ou  realizar  fusão  com  a  empresa  investida  (“B”),  é  que  se  daria  se  a  absorção  patrimonial  exigida  e  seria  autorizada  a  amortização  fiscal  do  ágio  em  questão.  Nesse  sentido,  vide:  AMARO,  Luciano.  Amortização fiscal do ágio por rentabilidade futura, in Direito, Economia e Política: Ives Gandra, 80 anos do humanista. São  Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 715­720.  35 FERRAZ JUNIOR, Tercio Sampaio. Da compensação de prejuízos fiscais ou da trava de 30%, in Revista Fórum de Direito  Tributário ‑ RFDT, ano 10, n. 60. Belo Horizonte, 2012.  Fl. 1810DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.811          29 alguma  forma  de  “push  down  accounting”. Daí  a  assertiva  de VICTOR BORGES POLIZELLI36:  “Enfatiza­se: a ‘empresa veículo’ foi legalmente criada pela Lei n. 9.532/1997 como condição  para o carregamento do ágio para baixo, para a empresa investida”.  Além disso, parece fora de dúvida que, ausente manifestação clara e expressa  do legislador para a limitação de liberdades fundamentais, qualquer interpretação que conduza  a tal limitação deverá ser avaliada a partir das normas constitucionais que tutelam a liberdade  que  se pretende  restringir. Na ausência de  tal manifestação expressa de  forma clara pelo  legislador, a análise  sistemática do ordenamento demanda, antes de  tudo, verificar se a  interpretação em questão contraria liberdade constitucional de empresa, de investimento,  de organização e de contratação, me parece ser dever do julgador administrativo evitá­la.  A razoabilidade dessa tese deve enfrentar esse teste fatal.  A tese em questão evidencia duas interpretações antagônicas do art. 25 da Lei  n. 9.532/97:  1a)  A  utilização  de  empresa­veículo  é  indiferente  ou  mesmo  goza  de  permissão  do  sistema  jurídico:  por  esta,  não  há  ampliação  ou  redução  de  qualquer  direito  à  amortização  de  ágio  por  parte  do  contribuinte  e  nem  o  Estado amplia ou reduz a sua esfera de direitos em relação à amortização de  tais despesas;    2a)  A  utilização  de  empresa­veículo  faz  com  que  pereça  o  direito  à  amortização de ágio por expectativa de rentabilidade futura, ainda que este  tenha  sido  legitimamente  apurado:  por  esta,  há  restrição  ao  direito  do  contribuinte  à  amortização  de  despesas  com  ágio,  com  a  consequente  ampliação da participação do Estado no patrimônio privado.   É premissa inafastável que a atividade arrecadatória do Estado deve observar  todo  o  repertório  de  direitos  assegurados  às  pessoas  físicas  e  jurídicas,  o  que  evidentemente  inclui as liberdades econômicas. Desrespeitado esse limite, a tributação perde legitimidade. E,  no Brasil, a Ordem Econômica é amparada por normas constitucionais37 geralmente suscitadas                                                    36 POLIZELLI, Victor Borges. Caso ALE Combustíveis:  distinção entre ágio com  fundamento em “fundo de comércio” ou  “rentabilidade futura” e a utilização de empresa veículo e propósito negocial,  in  Planejamento Tributário: Análise de Casos,  volume 2 (Coord.: CASTRO, Leonardo Freitas de Moraes e). São Paulo : MP Editora, 2014, p. 157­8.  37  EROS  ROBERTO  GRAU  apresenta  longo  repertório  de  princípios  econômicos  prestigiados  pela  Constituição  Federal:  “Cumpre neles identificar, pois, os princípios que conformam a interpretação de que se cuida. Assim, enunciando­os, teremos:  —  a  dignidade da  pessoa  humana  como  fundamento  da República Federativa  do Brasil  (art.  1a,  III)  e  como  fim da  ordem  econômica  (mundo  do  ser)  (art.  170,  caput); —  os  valores  sociais  do  trabalho  e  da  livre  iniciativa  como  fundamentos  da  República Federativa do Brasil (art. 1º, IV) e — valorização do trabalho humano e livre iniciativa — como fundamentos da  ordem econômica (mundo do ser)  (art. 170, caput); — a construção de uma sociedade  livre,  justa e  solidária como um dos  objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil (art. 3º, I); — o garantir o desenvolvimento nacional como um dos  objetivos  fundamentais da República Federativa do Brasil  (art. 3º,  II); — a erradicação da pobreza e da marginalização e  a  redução das desigualdades sociais e regionais como um dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil (art. 3º,  III) —  a  redução  das  desigualdades  regionais  e  sociais  também  como  princípio  da  ordem  econômica  (art.  170, VII); —  a  liberdade de associação profissional ou sindical  (art. 8º); — a garantia do direito de greve  (art. 9º); — a sujeição da ordem  econômica (mundo do ser) aos ditames da justiça social  (art. 170, caput); — a soberania nacional, a propriedade e a  função  social da propriedade, a livre concorrência, a defesa do consumidor, a defesa do meio ambiente, a redução das desigualdades  regionais  e  sociais,  a  busca  do  pleno emprego e o tratamento favorecido para as empresas brasileiras de capital nacional de pequeno porte, todos princípios  enunciados nos incisos do art. 170;  Além desses, outros, definidos como princípios gerais não positivados — isto é, não expressamente enunciados em normas  constitucionais explícitas — são descobertos na ordem econômica da Constituição de 1988. Aí, particularmente, aqueles aos  Fl. 1811DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.812          30 para  fundamentar  o  direito  do  contribuinte  à  auto­organização  de  suas  atividades  sem  a  interferência do fisco: a garantia à livre iniciativa e à livre concorrência.   A  livre  iniciativa  foi  erigida  como  fundamento  da  ordem  econômica  pelo  caput  do  art.  170  da  Constituição  Federal38.  Como  observa  EROS ROBERTO GRAU39,  a  livre  iniciativa  assume  uma  dupla  feição,  protegendo  ao  capital  e  ao  trabalho.  Na  explicação  de  TERCIO SAMPAIO FERRAZ JÚNIOR40,  trata­se de mandamento para que o Estado atue de forma  negativa,  no  sentido  de  não  interferir  na  expansão  da  criatividade  do  indivíduo  e,  ainda,  positiva,  de  atuação  para  a  valorização  do  trabalho  humano. A  esse  propósito,  leciona  esse  professor:  “Não há, pois, propriamente, um sentido absoluto e ilimitado na livre iniciativa,  que por isso não exclui a atividade normativa e reguladora do Estado. Mas há  ilimitação  no  sentido  de  principiar  a  atividade  econômica,  de  espontaneidade  humana na produção de algo novo, de começar algo que não estava antes. Esta  espontaneidade, base da produção da riqueza, é o fator estrutural que não pode  ser negado pelo Estado. Se, ao fazê­lo, o Estado a bloqueia e impede, não está  intervindo,  no  sentido  de  normar  e  regular,  mas  está  dirigindo  e,  com  isso,  substituindo­se a ela na estrutura fundamental do mercado”.  A autonomia privada decorre do princípio da livre iniciativa, atribuindo aos  particulares o direito à liberdade contratual, isto é, de livremente celebrar ou não um contrato  (liberdade de celebração), bem como de eleger o tipo contratual mais adequado (liberdade de  seleção  do  tipo  contratual)  e  de  preencher o  seu  conteúdo de  acordo  com os  seus  interesses  (liberdade  de  fixação  do  conteúdo  do  contrato  ou  de  estipulação).41  Garante­se,  por  esse  princípio, a liberdade de empresa, de investimento, de organização e de contratação42.  A liberdade contratual, que garante ao particular a faculdade de contratar ou  não contratar, de escolher como e com quem estabelecer uma relação contratual e, por óbvio,  de decidir qual o conteúdo dos contratos, decorre da autonomia privada.43 TULIO ROSEMBUJ44                                                                                                                                                              quais  dão  concreção  as  regras  contidas  nos  arts.  7º  e  201  e  202  do  texto  constitucional.  (GRAU,  Eros  Roberto.  A  ordem  econômica na Constituição de 1988 (interpretação e crítica). São Paulo : Malheiros, 2007, p. 194)  38  BRASIL, CF/88, Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por  fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios: I ­ soberania  nacional; II ­ propriedade privada; III ­ função social da propriedade;  IV ­ livre concorrência; V ­ defesa do consumidor; VI ­ defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento diferenciado  conforme  o  impacto  ambiental  dos  produtos  e  serviços  e  de  seus  processos  de  elaboração  e  prestação;   VII  ­  redução  das  desigualdades  regionais e sociais; VIII  ­ busca do pleno emprego;  IX  ­  tratamento  favorecido para as empresas de pequeno  porte constituídas sob as leis brasileiras e que tenham sua sede e administração no País. Parágrafo único. É assegurado a todos  o  livre  exercício  de  qualquer  atividade  econômica,  independentemente  de  autorização  de  órgãos  públicos,  salvo  nos  casos  previstos em lei.  39 GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988 (interpretação e crítica). São Paulo : Malheiros, 2007, p.  212­213. Conforme o autor: “não pode ser reduzida, meramente, à feição que assume como liberdade econômica, empresarial  (isto  é,  da  empresa,  expressão  do  dinamismo  dos  bens  de  produção);  pela mesma  razão  não  se  pode  nela,  livre  iniciativa,  visualizar tão­somente, apenas, uma afirmação do capitalismo”.   40 APUD GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988 (interpretação e crítica). São Paulo : Malheiros,  2007, p. 206­207.  41 Cf. BOULOS, Daniel M. Abuso do Direito no novo Código Civil. São Paulo: Editora Método 2006, p. 226­240. No mesmo  sentido, TÔRRES, Heleno Taveira. O conceito constitucional de autonomia privada como poder normativo dos particulares e  os  limites da  intervenção estatal,  in Direito e poder: nas instituições e nos valores do público e do privado contemporâneos.  Heleno Taveira Torres (coordenador). Barueri : Manole, 2005, p. 567.  42  Cf.  BARRETO,  Paulo  Ayres.  Elisão  tributária  ­  limites  normativos.  Tese  apresentada  ao  concurso  à  livre  docência  do  Departamento de Direito Econômico e Financeiro da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. São Paulo : USP,  2008, p. 128­129.  43 Tais figuras, inclusive, podem inclusive com vir a confundir­se. Conforme BOULOS, Daniel M. Abuso do Direito no novo  Código Civil. São Paulo: Editora Método 2006, p. 226­227.  44 ROSEMBUJ, Tulio. El fraude de lei, la simulación y el abuso de las formas em el derecho tributario. Barcelona : Marcial  Pons. 1999, p. 57.  Fl. 1812DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.813          31 observa  que  a  liberdade  da  empresa  não  se  esgota  no  exercício  da  liberdade contratual,  no  exercício  do  direito  de  propriedade  ou  na  atividade  de  produção  de  bens  de  terceiros  no  mercado  livre:  trata­se da garantia de se poder combinar fatores de produção e de utilizar de  riqueza para produzir nova riqueza.  Já o princípio da livre concorrência pode ser compreendido como garantia de  oportunidades  iguais  a  todos  os  agentes  do mercado,  de  tal  forma  que  o  particular  possui  a  faculdade  de  conquistar  a  clientela  por  seus  próprios méritos  e  na  expectativa  de  que  sejam  premiados os eficientes e excluídos os ineficientes, embora seja vedada a detenção do mercado  e  a  prática  de  concorrência  desleal.  A  livre  concorrência  tem  como  pressuposto  a  livre  iniciativa e induz à distribuição de recursos a preços mais baixos ao consumidor. Não se exige,  contudo,  identidade de  condições  entre os partícipes do mercado, que,  respeitados os  limites  prescritos  pelo Direito  econômico,  podem  se  valer  de  todas  as  suas  forças  para  conquistar  a  clientela45.   Note­se  que  nenhuma  dessas  liberdades  é  absoluta.  As  liberdades  econômicas, segundo EROS GRAU46, nem mesmo em sua formulação original (Édito de Turgot,  de 1776) pretendiam a omissão total do Estado. Em trabalho publicado em 1969, LUIGI FERRI47  já apontava que: “El problema de la autonomia es ante de todo um problema de limites, y de  limites que son siempre el reflejo de normas juridicas, a falta de las cuales el mismo problema  no podría siquiera plantearse a menos que se quiera identificar la autonomia com la liberdad  natural o moral del hombre”.  O que se coloca em questão é a necessidade de manifestação expressa e clara  do  legislador para a  restrição de tal  liberdade ou, ao menos, a existência de razoabilidade na  interpretação  conduzida  pela  administração  fiscal  que  conduza  à  tal  restrição.  Afinal,  como  ensina TÉRCIO SAMPAIO FERRAZ  JÚNIOR48,  a  “intervenção que possa  afetar  a  liberdade deve,  antes de  tudo, estar pautada por regras claras e públicas, que permitam ao  indivíduo planejar  seu curso de vida, ciente das consequências jurídicas de seus atos.” Resta evidenciado, então,  que,  a  ausência  de  decisão  clara  do  agente  competente  (Poder Legislativo)  é  realmente  fator  suficiente  afastar  restrição  à  liberdade  de  auto­organização  consubstanciada  na  penalização  de  operações  societárias  intermediárias,  como  é  o  caso  da  constituição  de  empresas­veículo.   Por maior que seja o esforço dialético, uma investigação sistemática, com o  cotejo  analítico  das  aludidas  normas  constitucionais,  torna  evidente  não  ser  razoável  a  interpretação  que,  à  revelia  de  lei  em  sentido  estrito  nesse  sentido,  conclua  que  as  reorganizações societárias intermediárias ao encontro patrimonial da entidade investida com o  investimento  faz que pereça o direito à amortização de ágio por expectativa de rentabilidade  futura legitimamente apurado.   Se  há  limites  ao  exercício  da  liberdade,  também há  limites  à  sua  restrição,  pois  “a  liberdade  pode  ser  disciplinada,  mas  não  pode  ser  eliminada”  49.  A  exigência  de                                                    45 Cf. GRAU, Eros Roberto. A ordem  econômica na Constituição de 1988  (interpretação e  crítica). São Paulo  : Malheiros,  2007, p. 210.  46  GRAU, Eros Roberto. A ordem econômica na Constituição de 1988 (interpretação e crítica). São Paulo : Malheiros, 2007,  p. 203.  47 FERRI, Luigi. La autonomia privada. Madri : Editora Revista de Derecho Privado, 1969, p. 4­5.  48 FERRAZ JÚNIOR, Tercio Sampaio. Direito Constitucional: liberdade de fumar, privacidade, estado, direitos fundamentais e  outros temas. – Barueri, SP : Manole, 2007, p. 195.  49 FERRAZ JÚNIOR, Tercio Sampaio. Direito Constitucional: liberdade de fumar, privacidade, estado, direitos fundamentais e  outros temas. – Barueri, SP : Manole, 2007, p. 195.  Fl. 1813DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.814          32 congelamento  completo  da  estrutura  societária  do  grupo  empresarial,  sob  pena  de  perda  do  direito à potencial amortização do ágio  legitimamente apurado,  sem dúvida consiste em uma  liberdade de empresa, de investimento, de organização e de contratação.   Em  linha  com  o  quanto  exposto  acima,  se  uma  liberdade  econômica  é  bloqueada, ainda que por via obtusa, o Estado deixa de “normar e regular, mas está dirigindo e,  com  isso,  substituindo­se  a  ela  na  estrutura  fundamental  do mercado”,  o  que  é  consentâneo  com a Constituição. Ocorre que  a  liberdade de empresa,  que pressupõe a  livre  contratação e  auto­organização  colocam  em  xeque  a  tese  ora  em  análise,  pela  qual  uma  operação  válida  perante o Direito privado e que não traz qualquer “prejuízo” ao erário, seria sancionada com o  perecimento  do  direito  à  amortização  fiscal  das  despesas  de  ágio  garantida  pela  Lei  n.  9.532/97.   Afinal,  porque  seria  válida  interpretação  que  conduz  à  manifesta  desigualdade  tributária,  autorizando  a  amortização  do  ágio  a  algumas  empresas,  mas  negando­a  para  outras?  O  exemplo  dos  fundos  de  previdência  é  muito  ilustrativo,  pois  geralmente há normas regulatórias que não permitem a absorção das empresas  investidas ou,  ainda,  que  sejam  absorvidas  por  estas.  Porque  seria  legítimo  restringir  o  direito  à  livre  iniciativa e de contratar de tais entidades, com a vedação à utilização de empresas veículo que  pudesse  adquirir  o  investimento  e  após  realizar  os  procedimentos  societários  necessários  à  amortização  do  ágio? Ou,  com  olhos  ao  princípio  da  livre  concorrência,  porque  tais  fundos  deveriam  ser  submetidos  a  condições  desiguais,  com  o  cerceamento  de  seu  direito  à  amortização do ágio?  Tal  consideração  não  se  aplica  apenas  quando  empresa  adquirente  do  investimento seja um fundo de previdência, instituição bancaria ou outras entidades com  normas  regulatórias  próprias.  A  interpretação  proposta  pela  PFN  imputaria  à  mais  comum das  empresas  desigualdade  em  relação  a  outras  que  se  encontrem  em  situação  semelhante, o que redundaria em inevitável vilipendio do princípio da livre concorrência.  Para  que  reste  evidenciada  a  seriedade  de  tal  constatação,  suponha­se  que  três  grupos  empresariais do mesmo seguimento econômico concorram por uma mesma fatia do mercado e  todos realizaram recentes aquisições de participação relevante em controladas e coligadas:  “Empresa  A”:  Nacional.  Adquire  os  investimentos  em  outras  pessoas  jurídicas nacionais e posteriormente os incorpora;  “Empresa  B”:  Nacional.  Por  motivos  gerenciais,  decide  constituir  uma  empresa veículo para a aquisição de investimento e a posterior incorporação  da investida (ou ser incorporada por esta);  “Empresa C”: Estrangeira. Por motivos gerenciais e também para viabilizar  a posterior amortização fiscal do ágio, decide constituir uma empresa veículo  para a aquisição de investimento e a posterior incorporação da investida (ou  ser incorporada por esta).  Se  a  interpretação  sustentada  pela  PFN  for  levada  a  termo,  apenas  a  “Empresa  A”  estaria  livre  para  se  valer  da  opção  fiscal  outorgada  pela  Lei  n.  9.532/97  e  amortizar o ágio à fração de 1/60 ao mês. Tanto a “Empresa B” quanto a empresa “C” seriam  privadas da possibilidade de se valer da economia de opção em questão.  Fl. 1814DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.815          33 O  tratamento  desigual  e  o  desiquilíbrio  concorrencial  evidenciados  nesse  exemplo  hipotético  denunciam  a  desproporcionalidade  e  ausência  de  razoabilidade  dessa  interpretação que restringe direitos à revelia de lei que lhe dê suporte.  A  desigualdade  perpetrada  por  essa  interpretação  se  mostra  mais  discriminatória,  no  exemplo  acima,  em  relação  à  “Empresa  C”.  Tratando­se  de  empresa  estrangeira, não se poderia cogitar que incorporasse diretamente a empresa brasileira investida  ou,  ainda,  que  fosse  incorporada  por  esta.  A  isonomia  entre  esta  empresa  e  as  demais  concorrentes de mercado apenas se verificaria se, por exemplo, a “Empresa C” constituísse  uma pessoa jurídica no Brasil (empresa­veículo), na qual pudesse integralizar capital suficiente  para a aquisição do investimento para, após, executar a fórmula prescrita pelo legislador.  A  restrição  ao  direito  do  contribuinte  à  amortização  de  despesas  com ágio,  com a consequente ampliação da maior participação do Estado no patrimônio privado, encontra  como  obstáculo  a  liberdade  de  empresa,  de  investimento,  de  organização  e  de  contratação,  torna defesa à administração fiscal ingerências às lícitas decisões empresariais. Ausente lei em  sentido estrito, sob pena de arbitrariedade, não pode a administração fiscal se opor às aludidas  reorganizações societárias, especialmente quando tal ato conduza, por si só, à maior tributação  do patrimônio privado.    4.3.3. Propósitos negociais e extratributários nas operações fiscalizadas.  A  existência  de  propósitos  unicamente  fiscais  como  locomotiva  para  o  exercício  de  liberdades  econômicas  tem  polarizado  a  doutrina  brasileira.  De  um  lado,  por  exemplo, PAULO AYRES BARRETO50, leciona que o contribuinte possui o direito de gerir as suas  atividades  com  o menor  ônus  fiscal  possível,  desde  que  aja  de  forma  lícita,  ou  seja,  sem  a  prática  de  atos  qualificados  como  ilícitos,  simulados  ou  fraudulentos.  Para  esse  professor,  a  tese que defende a desqualificação dos negócios realizados exclusivamente para a redução da  carga tributária conduziria à obrigação de o contribuinte sempre ter de escolher a forma mais  onerosa  em  termos  fiscais  para  a  sua  atividade.51  Em  outra  direção,  por  exemplo,  MARCO  AURÉLIO GRECO52 sustenta que “a atitude do Fisco no sentido de desqualificar e requalificar os  negócios privados somente poderá ocorrer se puder demonstrar de forma inequívoca que o ato  foi abusivo porque sua única ou principal  finalidade  foi conduzir a um menor pagamento de  imposto”.   No  caso  dos  autos,  a  discussão  ganha  novas  cores.  Afinal,  o  legislador  tributário prescreveu, por meio dos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97, uma receita operacional  básica  que  deve  ser  seguida  pelo  contribuinte,  que  exige  basicamente  que  seja  realizada  operação  de  absorção  patrimonial  (incorporação,  fusão  ou  cisão)  por  razões  exclusivamente  tributárias: a amortização do ágio.  Tratando­se  de  opção  fiscal  (ou  economia  de  opção,  conforme  exposto  adiante),  o  legislador  abre  caminhos  diversos  ao  contribuinte,  entre  os  quais  este  poderá  escolher aquele que melhor lhe aprouver e assumidamente interessado na carga fiscal que lhe  seja menos onerosa. Assim como uma pessoa  física não precisa demonstrar por quais  razões                                                    50  BARRETO,  Paulo  Ayres.  Elisão  tributária  ­  limites  normativos.  Tese  apresentada  ao  concurso  à  livre  docência  do  Departamento de Direito Econômico e Financeiro da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. São Paulo : USP,  2008, p. 128­129.  51 BARRETO, Paulo Ayres. Imposto sobre a renda e preços de transferência. São Paulo : Dialética, 2001, p. 127.  52 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. São Paulo : Dialética, 2008, p. 200.  Fl. 1815DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.816          34 deseja  adotar  o  modelo  “simplificado”  ou  “completo”  para  sua  DIRPF,  a  investidora  e  investida  não  precisam  demonstrar  quaisquer  razões  extratributárias  para  que  procedam  a  absorção  patrimonial  necessária  à  operacionalizar  a  amortização  fiscal  do  ágio  fundado  em  expectativa de rentabilidade futura.  Uma  operação  realizada  por  determinado  partilhar,  que  trilhe  um  caminho  aberto  por  lei  que  prescreve  opções  fiscais,  encontra­se  legitimada  imediatamente  pelo  legislador ordinário. Nesse caso, é impróprio inquirir do particular qualquer outra justificativa,  sob  pena  subjugar­se  a  competência  do  Poder  Legislativo.  Se  o  legislador  outorgou  uma  economia de opção às empresas que adquiram investimento em controladas ou coligadas com  ágio  fundado em expectativa de  rentabilidade  futura, prescrevendo uma  fórmula operacional  básica  para  a  implementação  dessa  opção  fiscal,  então  aqueles  que  estiverem  dispostos  a  implementar uma incorporação, fusão ou cisão (absorção patrimonial) estarão suficientemente  legitimados  pelo  agente  competente  (Poder  Legislativo)  a  fazê­lo  ainda  que  exclusivamente  para a implementação dessa condição.  Se  por  qualquer  motivo  determinada  empresa  (investidora),  que  tenha  adquirido investimento relevante em outra pessoa jurídica (investida) com sobrepreço fundado  em expectativa de rentabilidade futura, restar impossibilitada ou encontrar obstáculos para  absorver  o  patrimônio  da  empresa  investida  (ou  vice­versa),  poderá,  ainda  que  imbuída  única  e  exclusivamente  no  propósito  de  se  valer  da  economia  de  opção  e  aproveitar  a  amortização fiscal do ágio, realizar as restruturações societárias necessárias para desobstruir o  seu caminho. Se a constituição de uma outra subsidiária para lhe transferir o investimento for a  solução,  a  operação  estará  suficientemente  justificada  pelo  propósito  de  viabilizar  a  fórmula  operacional  básica  prescrita  pelos  arts.  7o  e  8o  da  Lei  9.532/97,  não  lhe  sendo  exigida  a  demonstração  de  qualquer  outro  propósito  extratributário.  Não  há,  nessa  hipótese,  qualquer  óbice  no Direito  privado  ou  no Direito  tributária  para  a  realização  da  referida  restruturação  societária e transferência do investimento com ágio.  De fato, o  legislador  tributário estabeleceu uma  fórmula operacional básica  para  que  fossem  emparelhados  o  ágio  escriturado  pela  investidora  com  os  efetivos  lucros  gerados pela empresa investida, cuja expectativa tenha dado causa ao ágio apurado quando de  sua aquisição. O propósito da realização das operações de absorção patrimonial é  justamente  cumprir com a necessidade técnica do emparelhamento de receitas e despesas observada pelo  legislador para possibilitar a amortização do ágio.  Nesse  cenário,  por  ser  impróprio  inquirir  do  particular  propósitos  extratributários para a  implementação de opção  fiscal prescrita pelo  legislador competente,  o  chamado  “propósito  negocial”  nas  operações  para  a  implementação  da  fórmula  operacional  básica prescrita nos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97 é indiferente e não interfere na legitimidade  da amortização fiscal do ágio.    5. Aplicação das normas jurídicas ao caso concreto.  É relevante repisar o contexto fático das reestruturações societárias realizadas  no bojo do contribuinte, tal como descrito no acórdão recorrido (e­fls. 1714 e seg.), in verbis:  “*  30/07/2004  ­  a  empresa  RIGESA,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda  adquiriu 100% do capital da empresa MINOG PARTICIPAÇÕES, no valor de  R$100,00.  Fl. 1816DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.817          35 *  30/07/2004  ­  a  MINOG  PARTICIPAÇOẼS  alterou  sua  razão  social  para  MEADWESTVACO  BRASIL  PARTICIPAÇÕES  (chamada  de  MWV  Participacõ̧es na impugnação).  *  12/08/2004  ­  a  empresa  RIGESA,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda  aumentou  o  capital  da  MWV  Participações  de  R$100,00  para  R$  199.823.629,00, por meio de remessa no valor de R$196.215.162,54 a título de  integralização do capital social subscrito, e também como parte de crédito que a  RIGESA, Celulose, Papel e Embalagens Ltda detinha frente à empresa MWV  Participacõ̧es.  * 12/08/2004  ­ na mesma data do  aumento de capital,  a MWV Participações,  por  meio  de  contrato  de  compra  e  venda,  adquiriu  as  acõ̧es  da  autuada,  pertencentes  a  18  pessoas  da  família  Coube,  no  valor  total  de  R$217.350.000,00. Por conta desta transaca̧õ, foi registrado na contabilidade da  MVW Participações, observando o artigo 385 do RIR/99, um ágio no valor de  R$  187.704.356,54,  tendo  como  fundamento  a  expectativa  de  rentabilidade  futura. O pagamento das acõ̧es se deu com os mesmos cheques emitidos pela  RIGESA,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda  para  o  aumento  do  capital  da  MWV Participações, por meio de endosso.  (...)  * 30/10/2004  ­ ocorre  a  incorporacã̧o  reversa, ou  seja,  a  controlada  (autuada)  incorpora  a  controladora  (MVW Participações),  com a  contabilização  do  ágio  (decorrente  da  aquisição  das  ações  da  autuada)  no  ativo  da  autuada.  Como  conseqüência,  a RIGESA, Celulose,  Papel  e Embalagens Ltda  passou  a  ser  a  controladora  da  autuada,  possuindo  99,99%  do  capital  votante,  conforme  declarado na DIPJ/2005, Ficha 51 ­ Participação Permanente em Coligadas ou  Controladas. A partir de então, a autuada passou a deduzir, na determinação do  lucro  real  e  da  base  de  cálculo  da  CSLL,  a  parcela  da  amortizaçaõ  do  ágio,  prevista no artigo 386, §6o, inciso II, do RIR/99, que assim determina:  (...)”  O acórdão a quo pautou­se por fundamentos coerentes com o direito positivo  para  concluir  pela  legitimidade  das  operações  praticadas.  Destaca­se  o  seguinte  trecho,  in  verbis:  “No  caso  dos  autos,  observo  que  não  há  questionamento  por  parte  do  Fisco  quanto à formação inicial do ágio, no momento em que a MWV Participações  adquiriu ações da autuada até então pertencentes à 18 pessoas da família Coube,  por  meio  de  contrato  de  compra  e  venda.  Não  há  qualquer  questionamento  quanto  a  tratar­se  de  negócio  em  condições  de  livre  mercado,  firmado  entre  partes  independentes  e  com  efetivo  pagamento.  O  ágio,  com  base  na  expectativa de rentabilidade futura da investida foi registrado na contabilidade  da MVW Participações.  O  óbice  apresentado  pela  fiscalização  reside  no  fato  de  que  a  MWV  Participacõ̧es  seria  uma  "empresa  veículo",  sem  substância  ou  propósito  negocial, que não  teria arcado com os custos para a aquisiçaõ da participação  societária  da  recorrente.  Acaso  viesse  a  ocorrer  a  incorporação  da  investida  TILIBRA pela REGISA, a real investidora, em tese, não haveria impedimento  ao  aproveitamento  fiscal  do  ágio. O  acórdão  recorrido  tratou  hipoteticamente  desse cenário, confira­se:  Pelo  exposto,  não  há  dúvidas  que  RIGESA,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  LTDA é  a  investidora que arcou com o custo do  ágio das  ações. Assim,  se  a  incorporação  tivesse  ocorrido  com  empresa  que  verdadeiramente  pagou  pelo  ágio,  caberia  a  aplicação  do  previsto  do  artigo  386  do  RIR/99,  já  que  os  requisitos  previstos  para  a  dedutibilidade  da  amortização  do  ágio  estariam  presentes.   Fl. 1817DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.818          36 Mas as coisas não ocorreram assim. O investidor inicial (RIGESA), em vez de  adquirir  diretamente  o  investimento,  aporta  capital  na  "empresa  veículo"  (MWV).  Esta,  por  sua  vez,  adquire  o  investimento  (Tilibra)  com  ágio.  Finalmente,  a  investida  (Tilibra)  incorpora  a  investidora  (MWV)  e  passa  a  amortizar o ágio.   Repita­se:  em  nenhum  momento  o  acórdão  recorrido  questiona  eventual  inexistência de um propósito negocial na aquisição da TILIBRA, tendo atacado  somente  o  fato  de  a  aquisição  ter  sido  realizada  pela  MWV  Participações,  considerada uma "empresa veículo".   Transcrevo a seguir, mais uma vez, trecho do acórdão recorrido, para confirmar  esta premissa:   Cabe  esclarecer  que  não  está  em  discussão  o  propósito  negocial  do  grupo  multinacional MeadWestvaco em expandir seus negócios no Brasil, adquirindo  o controle da autuada. Como a própria autuada afirma, o grupo possuía várias  formas  de  adquirir  o  controle.  Mas  este  propósito  negocial  não  justifica  a  aquisição  da  autuada  por  meio  de  empresa  veículo.  Esta  etapa  se  mostrou  desnecessária para o alcance dos objetivos empresarias, já que o resultado foi o  controle  exercido  pela  empresa  Rigesa,  Celulose,  Papel  e  embalagens  Ltda  (grifo não consta no original)   Sendo assim, importa analisar a legitimidade, ou não, da utilização da empresa  "MWV  Participações",  tida  pelo  Fisco  e  pela  Turma  Julgadora  em  primeira  instância como empresa veículo.   A utilização da chamada empresa veículo pelo contribuinte tem sido invocada  pelo  Fisco  como  condição  para  invalidar  o  negócio  jurídico  ou  conjunto  de  negócios jurídicos que culminaram na dedução do ágio pago.   No caso em tela, a "empresa veículo" é a sociedade MWV Participações, que  segundo  o  Fisco  foi  utilizada  pelo  contribuinte  com  o  objetivo  único  de  possibilitar o aproveitamento do ágio.   Primeiramente,  penso  que  o  fato  do  contribuinte  se  utilizar  de  uma  empresa  veículo  para  a  perfectibilização  da  operação  não  é  suficiente,  por  si  só,  para  invalidar  o  negócio  jurídico,  especialmente,  no  caso  de  restar  demonstrada  a  existência de estruturas ou caminhos alternativos disponíveis ao contribuinte e  que levassem ao mesmo resultado.   Vale aqui a menção que o PND foi  instituído pela Lei 8.031/90, que fixou as  regras de desestatização de empresas,. Essa lei foi posteriormente revogada pela  Lei  9.491/97,  cujo  artigo  4o  estabeleceu  diversas  modalidades  para  a  desestatização, dentre as quais, a alienação de participação societária.   Merece destaque o parágrafo 1o do referido artigo 4o, que estabelece que, para  fins  de  execução  das  desestatizações,  podem  ser  realizadas  reestruturações  societárias envolvendo, inclusive, a criação de subsidiárias integrais. Portanto, o  vencedor  do  leilão  poderia  adquirir  o  investimento  nas  empresas  privatizadas  por meio  de  uma  empresa  subsidiária  integral  com  o  propósito  específico  de  atuação como holding. Veja­se que estas estruturas se assemelham ao caso em  epígrafe, quando o investidor inicial (RIGESA), em vez   de  adquirir  diretamente  o  investimento,  aporta  capital  na  "empresa  veículo"  (MWV). Esta, por sua vez, adquire o investimento (Tilibra) com ágio.   Nessa  mesma  linha  de  pensamento,  ao  apreciar  uma  operação  semelhante  a  esta,  o  ilustre Conselheiro Waldir Veiga Rocha, manifestou­se no  acórdão no  1301001.950, de 02/03/2016, da forma a seguir:   Observo,  finalmente,  que  a  situação  de  uma  “empresa  veículo”,  criada  especialmente  para  permitir  a  aquisição  de  um  investimento,  é  facilmente  verificada nas operações de privatização. Há mesmo consenso de que os arts. 7o  e 8o da Lei no 9.532/1997 foram editados com o objetivo de facilitar o processo  de  privatização  de  empresas  estatais,  permitindo  às  empresas  investidoras  Fl. 1818DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.819          37 recuperar parte do investimento mediante a redução da carga tributária, o que,  como contrapartida, permitiria que os valores oferecidos ao Estado na aquisição  das empresas estatais fossem maiores. Isso, sem prejuízo dos ativos intangíveis  das  estatais  privatizadas.  Vários  foram  os  casos  de  amortização  de  ágio  no  processo  de  privatização  analisados  por  este  CARF,  sendo  as  conclusões  no  sentido de sua legitimidade, não obstante o uso de “empresas veículo”.   Pois  bem.  Não  me  parece  que  se  possa  limitar  o  uso  de  tais  empresas  exclusivamente ao contexto das privatizações. O texto  legal não  traz qualquer  limitação nesse sentido, estabelecendo tão somente as condições objetivas para  a amortização fiscal do ágio.   Parece­me exagerado qualificar como ilícito ou fraude a opção por um caminho  facultado pela legislação, ainda que a adoção de tal caminho tenha por objetivo  a economia tributária.   Portanto,  operações  como  as  ora  submetidas  a  julgamento  nada  têm  de  planejamento  ilícito  ou  inoponível  ao  fisco,  sendo,  ao  contrário  atuações  induzidas pelo Poder Público.   Com essas considerações, acolho as alegações da recorrente.   DO LAUDO DE AVALIAÇÃO   Superada  esta  questão,  urge  analisar  o  documento  utilizado  pelo  contribuinte  para demonstrar o fundamento econômico do ágio. Isso porque uma das razões  do acórdão recorrido ter negado a dedução de despesas de amortização de ágio  foi o fato do Laudo de Avaliação utilizado para justificar o ágio pago ter sido  elaborado após a compra das ações da autuada.   Deve­se principiar a discussão a partir do fato de que à época da operação de  incorporação não havia qualquer disposição legal que exigisse laudo formal de  avaliação,  confeccionado por  perito  independente  e  com  finalidade  específica  direcionada à instrumentalização do ágio.   Havia,  tão  somente,  a  necessidade  de  existência  de  um  demonstrativo  para  comprovar a escrituração do ágio, apurado com base no valor de mercado ou na  expectativa de rentabilidade futura.   Veja,  o  demonstrativo  acerca  da  rentabilidade  futura  seria  suficiente  para  justificar  e  demonstrar  o  fundamento  econômico  e  base  para  escrituração  contábil do ágio em discussão.   Essencial  a aplicação do princípio da  estrita  legalidade  tributária para  afirmar  que,  inexistindo  previsão  legal  expressa,  torna­se  impossível  exigir  qualquer  formalidade  quanto  ao  demonstrativo  necessário  para  servir  de  base  ao  lançamento contábil do ágio.   formulado:   Há  jurisprudência do CARF que  converge  com o  raciocínio até então  ÁGIO.  AQUISIÇÃO  DE  AÇÕES  DA  PARTIMAG  E  DA  MAGNESITA .   A legislação fiscal não impõe forma ao demonstrativo de que trata o §  3o do art. 20 do DL 1598/77, logo, se os autuantes não questionaram a  substância  econômica  do  demonstrativo  apresentado  pelo  fiscalizado,  há  que  aceitá­lo  para  a  fundamentação  e  fixação  do  ágio  pago  nas  aquisições das ações.   (Acórdão no 1302001.465 – 3a Câmara / 2a Turma Ordinária – Sessão  de 30 de Julho de 2014)   ÁGIO.  FUNDAMENTO.  DEMONSTRAÇÃO  CONTEMPORÂNEA  AOS FATOS. NECESSIDADE.   A lei exige que o lançamento do ágio com base no valor de mercado ou  na  expectativa  de  rentabilidade  futura  seja  baseado  em  demonstração  que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.   Fl. 1819DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.820          38 Não  há  a  exigência  de  que  a  comprovação  se  dê  por  laudo, mas  por  qualquer forma de demonstração, contemporânea aos fatos, que indique  por que se decidiu por pagar um sobrepreço.   Contudo, não é possível se admitir que laudo elaborado mais de um ano  após os fatos, sem qualquer suporte em documentos contemporâneos à  aquisição  de  terceiros,  sirva  para  fundamentar  o  ágio  em  uma  das  modalidades que permitam o benefício fiscal.   (Acórdão no 1102­001­182 – 1a Câmara/2a Turma Ordinária  ­ Sessão  de 27 de agosto de 2014).   ÁGIO.  GLOSA  DE  AMORTIZAÇÃO.  DEMONSTRAÇÃO  QUE  JUSTIFIQUE  A  AQUISIÇÃO  DA  PARTICIPAÇÃO  SOCIETÁRIA  PARA  FUNDAMENT  AR  O  ÁGIO  COM  BASE  NA  RENTABILIDADE  FUTURA.  ÔNUS  DO  SUJEITO  PASSIVO.  LAUDO  POSTERIOR.  IMPOSSIBILIDADE.  A  demonstração  do  fundamento econômico da mais valia paga deve ser contemporânea ao  reconhecimento do  ágio na  escrita contábil do  contribuinte. Embora  a  legislação não estabeleça a forma dessa demonstração, o corolário é que  esta  deva  existir  ao  menos  na  data  do  registro  da  aquisição  da  participação  societária,  com  vistas  ao  seu  desdobramento  contábil.  Trata­se  de  requisito  legal  indispensável,  à  cargo  do  sujeito  passivo  para  fruição  do  benefício  fiscal  estabelecido.  Não  tem  o  Fisco  que  demonstrar  qual  seria  o  “outro  fundamento  econômico”  para  o  ágio  pago,  mas  sim  ao  contribuinte  comprovar,  mediante  documentação  hábil  e  idônea,  que  pagou  o  ágio  baseado  na  rentabilidade  futura  projetada para o investimento.   O laudo, no caso em tela, fora apresentado aproximadamente dois meses após a  aquisição  da  participação,  sendo  confeccionado  anteriormente  à  data  da  incorporação da   MWV  Participações  pela  recorrente  e  antes  de  produzido  quaisquer  efeitos  fiscais por parte da recorrente.   No meu pensar,  respeitados os entendimentos contrários, o §3o do artigo 385  do RIR/99, combinado com seu caput, ao mencionar que a avaliação deve ser  efetuada  "por  ocasião"  da  aquisição  da  participação,  isso  não  quer  significar  necessariamente  que  seja  "até  a  data  do  fechamento do  contrato  de  compra  e  venda". Entendo que esta expressão "por ocasião" significa que esta avaliação  ocorra  na  época  da  celebração  do  ajuste,  por  isso,  em  decorrência  dessa  interpretação, é aceitável que o laudo tenha sido produzido alguns meses após a  assinatura  do  contrato  de  compra  e  venda,  desde  que  antes  de  tomados  quaisquer efeitos fiscais decorrentes.   Além disso, restou claro que, em nenhum momento, a fiscalização questionou o  conteúdo  deste  laudo,  feito  mediante  a  metodologia  de  fluxo  de  caixa  descontado,  não  apontando  nenhuma  falha  técnica  que  dissesse  respeito  ao  mérito e as conclusões ali expostas.   Assim,  falecendo  qualquer  possibilidade  de  extemporaneidade  e  restando  demonstrado  que  o  trabalho  apresentado  pela  KPMG  se  mostrou  apto  em  termos  técnicos,  ou  seja  capaz  de  demonstrar  a  expectativa  de  rentabilidade  futuro,  restou  devidamente  comprovada  a  existência  do  elemento  econômico  que fundamentou o pagamento o ágio.”  Compreendo que as conclusões alcançadas pelo acórdão a quo não merecem  reparos, razão pela qual deve ser negado provimento ao recurso especial da PFN.  Fl. 1820DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.821          39 Conforme  os  fundamentos  explicitados  acima,  a  regular  constituição  e  utilização  da  MWV,  além  de  se  prestar  para  a  operacionalização  de  relevantes  questões  negociais, em nada interfere na apuração e amortização fiscal do ágio.   O  legislador  prescreveu  normas  que  tornaram  a  adoção  de  “empresas  veículo” (com propósito específico de atuar na reestruturações societária ou não) é indiferente  para a apuração do ágio ou, em muitas situações, necessária. Afinal, não se pode esquecer que  a edição da Lei n. 9.532/97 foi impulsionada diante das privatizações pretendidas como plano  de  governo  à  época,  as  quais,  inclusive  por  questões  regulatórias,  exigiriam  a  utilização  de  “empresa veículo”.  Salvo  hipótese  de  dolo  para  evasão  de  tributos  (o  que  não me  parece  que  restou demonstrado nos autos), é oponível ao fisco a aquisição de investimento relevante por  empresa­veículo,  com ágio  fundado  em  expectativa de  rentabilidade  futura,  na  qual  todas  as  exigências da legislação tributária, contábil e societária tenham sido cumpridas.  Todos  os  demais  requisitos  exigidos  pela Lei  n.  9.532/97  foram  cumpridos  pela contribuinte.  Foi cumprida a exigência do efetivo desdobramento do custo de aquisição em  valor de equivalência patrimonial e o ágio por expectativa de rentabilidade futura.   Deve  também  ser  considerado  cumprido  o  requisito  da  demonstração  a  expectativa de rentabilidade futura da empresa adquirida. Como se observa do TVF (e­fls. 894  e seg.), o i. auditor fiscal apenas apresentou como obstáculo à demonstração da expectativa de  rentabilidade  futura  o  fato  de  o  laudo  ter  sido  concluído  por  auditoria  independente  aproximadamente dois meses após  a aquisição, o que não encontra vedação na  legislação de  regência. A expectativa de rentabilidade em si e o efetivo pagamento pelo ágio correspondente  aos vendedores, por sua vez, não foram colocados em questão pela fiscalização. Vale observar,  ainda,  que  sequer  há  oposição  da  PFN  em  seu  recurso  especial  quanto  aos  estudos  de  rentabilidade.  Igualmente foi cumprida a exigência do art. 8o, “b”, da Lei 9.532/97, com a  absorção patrimonial da pessoa jurídica que detinha o investimento adquirido com ágio. Assim,  foi cumprida a exigência de que a amortização do ágio apurado pela investidora se processasse  contra os  lucros da empresa  investida, cuja expectativa de  lucratividade  tenha dado causa ao  ágio  quando  de  sua  aquisição:  a  absorção  da  MWV  pela  RIGESA  possibilitou  o  emparelhamento de receitas e despesas tecnicamente requerido pelo legislador.  Aponta a PFN que a mesma operação foi analisada nos autos do processo n.  16643.720008/2013­93,  apresentando  como  acórdão  paradigma  de  divergência  aquele  decorrente do julgamento realizada pela Turma Ordinária (ac. 1402­002.133). Acrescento que  o referido processo já foi objeto de julgamento por este Colegiado da CSRF, em 12/09/2017,  em que foi proferido o acórdão 9101­003.074, assim ementado:  Ementa(s)   Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010  PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO­TRIBUTÁRIO.  O  conceito  do  ágio  é  disciplinado  pelo  art.  20  do  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977  e  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  e  trata­se  de  Fl. 1821DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.822          40 instituto  jurídico­tributário,  premissa  para  a  sua  análise  sob  uma  perspectiva  histórica e sistêmica.  APROVEITAMENTO  DO  ÁGIO.  INVESTIDORA  E  INVESTIDA.  EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO.  São  dois  os  eventos  em  que  a  investidora  pode  se  aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e  a  investida  transformam­se  em  uma  só  universalidade  (em  eventos  de  cisão,  transformação e fusão).  DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO.  A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui­se  em  espécie  do  gênero  despesa,  e,  naturalmente,  encontra­se  submetida  ao  regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo­se  aos testes de necessidade, usualidade e normalidade.  DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS.  Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As  despesas devem decorrer de operações necessárias,  normais,  usuais da pessoa  jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para  despesas  derivadas  de  operações  atípicas,  não  consentâneas  com  uma  regular  operação econômica e financeira da pessoa jurídica.  CONDIÇÕES  PARA  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  TESTES  DE  VERIFICAÇÃO.  A  cognição  para  verificar  se  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do  RIR/99,  segundo,  se  requisitos  de  ordem  formal  estabelecidos  encontram­se  atendidos,  como  arquivamento  da  demonstração  de  rentabilidade  futura  do  investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do  negócio  atenderam  os  padrões  normais  de mercado,  com  atuação  de  agentes  independentes e reorganizações societárias com substância econômica.  AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E  INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE.  Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas  (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia  do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e  desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve­ se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  essas  duas  pessoas  jurídicas,  ou  seja,  o  lucro  e  o  investimento  que  lhe  deu  causa  passam  a  se  comunicar  diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a investidora e a investida,  consolida­se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser  tributados  precisamente  pela  pessoa  jurídica  que  adquiriu  o  ativo  com  mais  valia (ágio). Enfim, toma­se o momento em que o contribuinte aproveita­se da  amortização  do ágio, mediante  ajustes  na  escrituração  contábil  e  no LALUR,  para  se  aperfeiçoar  o  lançamento  fiscal  com  base  no  regime  de  tributação  aplicável  ao  caso  e  estabelecer  o  termo  inicial  para  contagem  do  prazo  decadencial.  CSLL. DECORRÊNCIA.  Aplica­se à CSLL o decidido no IRPJ, vez que compartilham o mesmo suporte  fático e matéria tributável.  QUALIFICAÇÃO  DA  MULTA.  DESCABIMENTO.  AUSÊNCIA  DE  DEMONSTRAÇÃO DOS REQUISITOS LEGAIS.  A qualificação da multa de ofício, nos termos do artigo 44, §1º, da Lei 9.430/96  apenas  pode  ocorrer  na  hipótese  em  que  demonstrada  pela  fiscalização  a  ocorrência  de  conduta  passível  de  enquadramento  nas  situações  previstas  nos  artigos 71, 72 ou 73 da Lei 4.502/64.  Fl. 1822DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.823          41 A utilização de empresa veículo, com base apenas no argumento de ausência de  propósito  negocial,  não  admite  a  qualificação  da  conduta  como  fraude,  mormente quando a operação, se realizada diretamente, geraria o mesmo direito  à amortização do ágio.  No entanto, assim como no julgamento daquele outro processo, mantenho a  convicção quanto à legitimidade das operações praticadas.  Por  fim,  tendo  em  vista  que  este  entendimento  não  foi  o  acolhido  pelo  Colegiado  (que  compreendeu,  por  voto  de  qualidade,  dar  provimento  ao  recurso  especial  interposto pela PFN), faz­se necessário o retorno dos autos à Turma a quo para o julgamento  das questões que restaram prejudicadas quando da análise do recurso voluntário, notadamente a  qualificação da multa de ofício e a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício.  Nesse seguir, voto no sentido de CONHECER e NEGAR PROVIMENTO ao  recurso  especial.  Por  restar  vencido  quanto  ao  não  provimento  do  recurso  especial  da  PFN,  voto  pelo  retorno  dos  autos  à  Turma  a  quo,  para  julgamento  das  questões  que  restaram  prejudicadas quando do julgamento do recurso voluntário.    (assinado digitalmente)  Luís Flávio Neto      Voto Vencedor  Conselheiro André Mendes de Moura, Redator designado.  Não obstante o substancioso voto o I. conselheiro, peço vênia para discordar  em relação ao mérito, na matéria relativa a despesa de amortização de ágio.  Para  a  devida  apreciação,  propõe­se,  inicialmente,  discorrer  sobre  uma  análise histórica e sistêmica sobre o tema, para depois tratar do caso concreto.  1. Conceito e Contexto Histórico  Pode­se entender o ágio como um sobrepreço pago sobre o valor de um ativo  (mercadoria, investimento, dentre outros).   Tratando­se  de  investimento  decorrente  de  uma  participação  societária  em  uma empresa, em brevíssima síntese, o ágio é  formado quando uma primeira pessoa  jurídica  adquire  de  uma  segunda  pessoa  jurídica  um  investimento  em  valor  superior  ao  seu  valor  patrimonial.  O  investimento  em  questão  são  ações  de  uma  terceira  pessoa  jurídica,  que  são  avaliadas pelo método contábil da equivalência patrimonial. Ou seja, a empresa A detém ações  da  empresa B,  avaliadas  patrimonialmente  em  60  unidades. A  empresa C  adquire,  junto  à  Fl. 1823DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.824          42 empresa  A,  as  ações  da  empresa  B,  por  100  unidades.  A  empresa  C  é  a  investidora  e  a  empresa B é a investida.  Interessante é que emergem dois critérios para a apuração do ágio.  Adotando­se  os  padrões  da  ciência  contábil,  apesar  das  ações  estarem  avaliadas patrimonialmente em 60 unidades,  deveriam ainda  ser objeto de majoração,  ao  ser  considerar,  primeiro,  se  o  valor  de  mercado  dos  ativos  tangíveis  seria  superior  ao  contabilizado. Assim, supondo­se que, apesar do patrimônio ter sido avaliado em 60 unidades,  o  valor  de  mercado  seria  de  70  unidades,  considera­se  para  fins  de  apuração  70  unidades.  Segundo,  caso  se  constate  a presença de  ativos  intangíveis  sem  reconhecimento  contábil  no  valor de 12 unidades, tem­se, ao final, que o ágio, denominado goodwill, seria a diferença entre  o  valor  pago  (100  unidades)  e  o  valor  de  mercado  mais  intangíveis  (60  +  10  +  12  =  82  unidades). Ou seja, o ágio passível de aproveitamento pela empresa C, decorrente da aquisição  da empresa B, mediante atendimento de condições legais, seria no valor de 18 unidades.  Ocorre  que  o  legislador,  ao  editar  o  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977,  resolveu adotar um conceito jurídico para o ágio próprio para fins tributários.  Isso  porque  positivou  no  art.  20  do  mencionado  decreto­lei  que  o  denominado ágio poderia  ter  três  fundamentos  econômicos,  baseados:  (1) no  sobrepreço dos  ativos;  e/ou  (2) na expectativa de  rentabilidade  futura do  investimento  adquirido  e/ou  (3) no  fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. E, posteriormente, os arts. 7º e 8º  da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  autorizaram  a  amortização  do  ágio  nos  casos  (1)  e  (2),  mediante atendimento de determinadas condições.  Na medida em que a lei não determinou nenhum critério para a utilização dos  fundamentos  econômicos,  consolidou­se  a  prática  de  se  adotar,  em  praticamente  todas  as  operações de transformação societária, o reconhecimento do ágio amparado exclusivamente no  caso  (2):  expectativa  de  rentabilidade  futura  do  investimento  adquirido. O  ágio  passou  a  ser  simplesmente a diferença entre o custo de aquisição e o valor patrimonial do investimento.  Assim, voltando ao exemplo, a empresa C, investidora, ao adquirir ações da  empresa investida B avaliadas patrimonialmente em 60 unidades, pelo valor de 100 unidades,  poderia  justificar  o  sobrepreço  de  40  unidades  integralmente  com  base  no  fundamento  econômico de expectativa de  rentabilidade  futura do  investimento  adquirido. Na  realidade,  a  legislação tributária ampliou o conceito do goodwill.  E como dar­se­ia o aproveitamento do ágio?  Em duas situações.   Na primeira, quando a empresa C realizasse o investimento, por exemplo, ao  alienar  a empresa B para uma outra pessoa  jurídica. Assim,  se vendesse a empresa B para a  empresa D por 150 unidades, apuraria um ganho de 50 unidades.  Isso porque, ao patrimônio  líquido da empresa alienada, de 60 unidades, seria adicionado o ágio de 40 unidades. Assim, a  base de cálculo para apuração do ganho de capital seria a diferença entre 150 e 100 unidades,  perfazendo 50 unidades.  Na segunda, no caso de a empresa C (investidora) e a empresa B (investida)  promoverem  uma  transformação  societária  (incorporação,  fusão  ou  cisão),  de modo  em  que  Fl. 1824DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.825          43 passem a integrar uma mesma universalidade. Por exemplo, a empresa B incorpora a empresa  C, ou, a empresa C incorpora a empresa B. Nesse caso, o valor de ágio de 40 unidades poderia  passar  a  ser  amortizado,  para  fins  fiscais,  no  prazo  de  sessenta meses,  resultando  em  uma  redução na base de cálculo do IRPJ e CSLL a pagar.  Naturalmente,  no  Brasil,  em  relação  ao  ágio,  a  contabilidade  empresarial  pautou­se pelas  diretrizes  da  contabilidade  fiscal,  até  a  edição  da Lei  nº  11.638,  de  2007. O  novo  diploma  norteou­se  pela  busca  de  uma  adequação  aos  padrões  internacionais  para  a  contabilidade, adotando, principalmente, como diretrizes a busca da primazia da essência sobre  a  forma  e  a  orientação  por  princípios  sobrepondo­se  a  um  conjunto  de  regras  detalhadas  baseadas  em  aspectos  de  ordem  escritural  53.  Nesse  contexto,  houve  um  realinhamento  das  normas  contábeis  no  Brasil,  e  por  consequência  do  conceito  do  goodwill.  Em  síntese,  ágio  contábil  passa  (melhor dizendo, volta) a  ser a diferença  entre o valor da  aquisição  e o valor  patrimonial  justo  dos  ativos  (patrimônio  líquido  ajustado  pelo  valor  justo  dos  ativos  e  passivos).  E  recentemente,  por  meio  da  Lei  nº  12.973,  de  13/05/2014,  o  legislador  promoveu uma aproximação do conceito jurídico­tributário do ágio com o conceito contábil da  Lei nº 11.638, de 2007, além de novas regras para o seu aproveitamento, que não são objeto de  análise do presente voto.  Enfim,  resta  evidente  que  o  conceito  do  ágio  tratado  para  o  caso  concreto,  disciplinado pelo art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº  9.532,  de  10/12/1997,  alinha­se  a  um  conceito  jurídico  determinado  pela  legislação  tributária.   Trata­se, portanto, de instituto jurídico­tributário, premissa para a sua análise  sob uma perspectiva histórica e sistêmica.  2. Aproveitamento do Ágio. Hipóteses  Apesar  de  já  ter  sido  apreciado  singelamente  no  tópico  anterior,  o  destino  que  pode  ser  dado  ao  ágio  contabilizado  pela  empresa  investidora merece  uma  análise mais  detalhada.  Há que se observar, inicialmente, como o art. 219 da Lei nº 6.404, de 1.976  trata das hipóteses de extinção da pessoa jurídica:  Art. 219. Extingue­se a companhia:   I ­ pelo encerramento da liquidação;   II ­ pela incorporação ou fusão, e pela cisão com versão de todo  o patrimônio em outras sociedades.  E, ao se tratar de ágio, vale destacar, mais uma vez, os dois sujeitos, as duas  partes envolvidas na sua criação: a pessoa jurídica  investidora e a pessoa jurídica  investida,  sendo a investidora é aquela que adquiriu a investida, com sobrepreço.                                                    53 IUDÍCIBUS, Sérgio de. Manual de contabilidade das sociedades por ações: (aplicável às demais sociedades), 1ª  ed. São Paulo : Editora Atlas, 2008, p. 31.  Fl. 1825DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.826          44 Não por acaso, são dois eventos em que a investidora pode se aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar  a  participação  da  pessoa  jurídica  adquirida  com  ágio;  (2)  a  investidora  e  a  investida transformam­se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação  e fusão).  Pode­se dizer que os eventos (1) e (2) guardam correlação, respectivamente,  com os incisos I e II da lei que dispõe sobre as Sociedades por Ações.  3. Aproveitamento do Ágio. Separação de Investidora e Investida  No  primeiro  evento,  trata­se  de  situação  no  qual  a  investidora  aliena  o  investimento  para  uma  terceira  empresa.  Nesse  caso,  o  ágio  passa  a  integrar  o  valor  patrimonial do investimento para fins de apuração do ganho de capital e, assim, reduz a base  de cálculo do IRPJ e da CSLL. A situação é tratada pelo Decreto­Lei nº 1.598, de 27/12/1977,  arts. 391 e 426 do RIR/99:  Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio  de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação  do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426 (Decreto­Lei nº  1.598, de 1977, art. 25, e Decreto­Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º,  inciso III).  Parágrafo  único.  Concomitantemente  com  a  amortização,  na  escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este  artigo,  será  mantido  controle,  no  LALUR,  para  efeito  de  determinação  do  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  ou  liquidação do investimento (art. 426).  (...)  Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou  perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em  coligada  ou  controlada  avaliado  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  (art.  384),  será  a  soma  algébrica  dos  seguintes  valores  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto­Lei nº 1.730,  de 1979, art. 1º, inciso V):  I  ­ valor de patrimônio  líquido pelo qual o investimento estiver  registrado na contabilidade do contribuinte;  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição  do  investimento,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial  do  contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros  de 1979 e 1980, na determinação do lucro real;  III  ­  provisão  para  perdas  que  tiver  sido  computada,  como  dedução,  na  determinação  do  lucro  real,  observado o  disposto  no parágrafo único do artigo anterior. (...) (grifei)  Assim, o aproveitamento do ágio ocorre no momento em que o investimento  que lhe deu causa foi objeto de alienação ou liquidação.  Fl. 1826DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.827          45 4. Aproveitamento do Ágio. Encontro entre Investidora e Investida  Já  o  segundo  evento  aplica­se  quando  a  investidora  e  a  investida  transformarem­se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). O  ágio  pode  se  tornar  uma  despesa  de  amortização,  desde  que  preenchidos  os  requisitos  da  legislação  e  no  contexto  de  uma  transformação  societária  envolvendo  a  investidora  e  a  investida.  Contudo,  sobre  o  assunto,  há  evolução  legislativa  que  merece  ser  apresentada.  Primeiro,  o  tratamento  conferido  à participação  societária  extinta  em  fusão,  incorporação ou cisão, atendia o disposto no art. 34 do Decreto­Lei nº 1.598, de 1977:  Art  34  ­  Na  fusão,  incorporação  ou  cisão  de  sociedades  com  extinção  de  ações  ou  quotas  de  capital  de  uma  possuída  por  outra,  a  diferença  entre  o  valor  contábil  das  ações  ou  quotas  extintas  e  o  valor  de  acervo  líquido  que  as  substituir  será  computado  na  determinação  do  lucro  real  de  acordo  com  as  seguintes  normas:  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)   I  ­  somente  será  dedutível  como  perda  de  capital  a  diferença  entre  o  valor  contábil  e  o  valor  de  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  o  contribuinte  poderá,  para  efeito  de  determinar  o  lucro  real,  optar  pelo  tratamento  da  diferença  como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos;  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   II  ­  será  computado  como  ganho  de  capital  o  valor  pelo  qual  tiver sido recebido o acervo líquido que exceder o valor contábil  das  ações  ou  quotas  extintas,  mas  o  contribuinte  poderá,  observado o disposto nos §§ 1º e 2º, diferir a tributação sobre a  parte do ganho de capital em bens do ativo permanente, até que  esse  seja  realizado.  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)   § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da parte  do ganho de capital correspondente a bens do ativo permanente  se: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   a)  discriminar  os  bens  do  acervo  líquido  recebido  a  que  corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a  determinação  do  valor  realizado  em  cada  período­base;  e  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   b) mantiver, no livro de que trata o item I do artigo 8º, conta de  controle  do  ganho  de  capital  ainda  não  tributado,  cujo  saldo  ficará  sujeito  a  correção  monetária  anual,  por  ocasião  do  balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo  permanente. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   §  2º  ­  O  contribuinte  deve  computar  no  lucro  real  de  cada  período­base  a  parte  do  ganho  de  capital  realizada  mediante  Fl. 1827DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.828          46 alienação  ou  liquidação,  ou  através  de  quotas  de  depreciação,  amortização  ou  exaustão  deduzidas  como  custo  ou  despesa  operacional. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  O que se pode observar é que o único requisito a ser cumprido, como perda  de capital, é que o acervo líquido vertido em razão da incorporação,  fusão ou cisão estivesse  avaliado a preços de mercado. Contudo, para que se consumasse a perda de capital prevista no  inciso  I,  o  valor  contábil  deveria  ser  maior  do  que  o  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  tal  situação  se  mostraria  viável,  especialmente,  quando,  imediatamente  após  à  aquisição do investimento com ágio, ocorresse a operação de incorporação, fusão ou cisão 54.  Ocorre  que  tal  previsão  se  consumou  em  operações  um  tanto  quanto  questionáveis por vários contribuintes, mediante aquisição de empresas deficitárias pagando­se  ágio,  para,  em  logo  em  seguida,  promover  a  incorporação  da  investidora  pela  investida.  As  operações ocorriam quase simultaneamente.  E, nesse contexto, o aproveitamento do ágio, nas situações de transformação  societária,  sofreu  alteração  legislativa.  Vale  transcrever  a  Exposição  de  Motivos  da MP  nº  1.602, de 1997 55, que, posteriormente, foi convertida na Lei nº 9.532, de 1997.   11.  O  art.  8º  estabelece  o  tratamento  tributário  do  ágio  ou  deságio  decorrente  da  aquisição,  por  uma  pessoa  jurídica,  de  participação  societária  no  capital  de  outra,  avaliada  pelo  método da equivalência patrimonial.  Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a  esse  assunto,  diversas  empresas,  utilizando  dos  já  referidos  "planejamentos  tributários",  vem  utilizando  o  expediente  de  adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação,  com a  finalidade única de gerar ganhos de natureza  tributária,  mediante  o  expediente,  nada  ortodoxo,  de  incorporação  da  empresa lucrativa pela deficitária.  Com  as  normas  previstas  no  Projeto,  esses  procedimentos  não  deixarão  de  acontecer,  mas,  com  certeza,  ficarão  restritos  às  hipóteses  de  casos  reais,  tendo  em  vista  o  desaparecimento  de  toda  vantagem  de  natureza  fiscal  que  possa  incentivar  a  sua  adoção exclusivamente por esse motivo.  Não  vacilou  a  doutrina  abalizada  de  LUÍS  EDUARDO  SCHOUERI56  ao  discorrer, com precisão sobre o assunto:  Anteriormente  à  edição  da  Lei  nº  9.532/1997,  não  havia  na  legislação  tributária  nacional  regulamentação  relativa  ao  tratamento  que  deveria  ser  conferido  ao  ágio  em  hipóteses  de  incorporação  envolvendo  a  pessoa  jurídica  que  o  pagou  e  a  pessoa jurídica que motivou a despesa com ágio.                                                    54 Ver Acórdão nº 1101­000.841, da 1ª Turma Ordinária da 1ª Câmara do CARF, da relatora Edeli Pereira Bessa.,  p. 15.  55  Exposição  de Motivos  publicada  no Diário  do Congresso Nacional  nº  26,  de  02/12/1997,  pg.  18021  e  segs,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  56 SCHOUERI,  Luís Eduardo. Ágio  em  reorganizações  societárias  (aspectos  tributários).  São Paulo  : Dialética,  2012, p. 66 e segs.  Fl. 1828DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.829          47 O  que  ocorria,  na  prática,  era  a  consideração  de  que  a  incorporação era, per se, evento suficiente para a realização do  ágio, independentemente de sua fundamentação econômica.  (...)  Sendo assim, a partir de 1998, ano em que entrou em vigor a Lei  nº  9.532/1997,  adveio  um  cenário  diferente  em  matéria  de  dedução  fiscal  do  ágio.  Desde  então,  restringiram­se  as  hipóteses em que o ágio seria passível de ser deduzido no caso  de  incorporação  entre  pessoas  jurídicas,  com  a  imposição  de  limites máximos de dedução em determinadas situações.  Ou seja,  nem  sempre o ágio contabilizado pela pessoa  jurídica  poderia ser deduzido de seu lucro real quando da ocorrência do  evento de incorporação. Pelo contrário. Com a regulamentação  ora em vigor, poucas são as hipóteses em que o ágio registrado  poderá  ser  deduzido,  a  depender  da  fundamentação econômica  que lhe seja conferida.  Merece transcrição o Relatório da Comissão Mista 57 que trabalhou na edição  da MP 1.602, de 1997:  O  artigo  8º  altera  as  regras  para  determinação  do  ganho  ou  perda de capital  na  liquidação de  investimento em coligada ou  controlada  avaliado  pelo  valor  do  patrimônio  líquido,  quando  agregado de ágio ou deságio. De acordo com as novas  regras,  os  ágios  existentes  não  mais  serão  computados  como  custo  (amortizados  pelo  total),  no  ato  de  liquidação do  investimento,  como eram de acordo com as normas ora modificadas.  O  ágio  ou  deságio  referente  à  diferença  entre  o  valor  de  mercado  dos  bens  absorvidos  e  o  respectivo  valor  contábil,  na  empresa  incorporada  (inclusive  a  fusionada  ou  cindida),  será  registrado na própria conta de  registro dos  respectivos bens, a  empresa incorporador (inclusive a resultante da fusão ou a que  absorva  o  patrimônio  da  cindida),  produzindo  as  repercussões  próprias na depreciação normal. O ágio ou deságio decorrente  de  expectativa  de  resultado  futuro  poderá  ser  amortizado  durante os cinco anos­calendário subsequentes à incorporação,  à razão de 1/60 (um sessenta avos) para cada mês do período de  apuração. (...)   Percebe­se  que,  em  razão  de  um  completo  desvirtuamento  do  instituto,  o  legislador foi chamado a intervir, para normatizar, nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  sobre  situações  específicas  tratando  de  eventos  de  transformação  societária  envolvendo  investidor e investida.   Inclusive,  no  decorrer dos  debates  tratando do  assunto,  chegou­se  a  cogitar  que o aproveitamento do ágio não seria uma despesa, mas um benefício fiscal.                                                    57  Relatório  da Comissão Mista  publicada  no Diário  do Congresso Nacional  nº  27,  de  03/12/1997,  pg.  18024,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  Fl. 1829DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.830          48 Em breves palavras, caso fosse benefício fiscal, o próprio legislador deveria  ter  tratado do assunto, como o fez na Exposição de Motivos de outros dispositivos da MP nº  1.602, de 1997 (convertida na Lei nº 9.532, de 1997).  Na  realidade,  a  Exposição  de Motivos  deixa  claro  que  a motivação  para  o  dispositivo  foi  um  maior  controle  sobre  os  planejamentos  tributários  abusivos,  que  descaracterizavam  o  ágio  por meio  de  analogias  completamente  desprovidas  de  sustentação  jurídica. E deixou claro que se trata de uma despesa de amortização.  E  qual  foram  as  novidades  trazidas  pelos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997?  Primeiro,  há  que  se  contextualizar  a  disciplina  do  método  de  equivalência  patrimonial (MEP).  Isso porque o ágio aplica­se apenas em investimentos sociedades coligadas e  controladas avaliado pelo MEP, conforme previsto no art. 384 do RIR/99. O método tem como  principal característica permitir uma atualização dos valores dos investimentos em coligadas ou  controladas com base na variação do patrimônio líquido das investidas.  As variações no patrimônio líquido da pessoa jurídica investida passam a ser  refletidas na investidora pelo MEP. Contudo, os aumentos no valor do patrimônio  líquido da  sociedade  investida  não  são  computados  na  determinação  do  lucro  real  da  investidora. Vale  transcrever  os  dispositivos  dos  arts.  387,  388  e  389  do  RIR/99  que  discorrem  sobre  o  procedimento de contabilização a ser adotado pela investidora.  Art.  387.  Em  cada  balanço,  o  contribuinte  deverá  avaliar  o  investimento  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  da  coligada  ou  controlada,  de  acordo  com  o  disposto  no  art.  248  da  Lei  nº  6.404, de 1976, e as seguintes normas (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 21, e Decreto­Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso III):  (...)  Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387,  I),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  anterior,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta  de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22).  (...)  Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento, não será computada na determinação do lucro real  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto­Lei nº 1.648,  de 1978, art. 1º, inciso IV).  (...)  Resta  nítida  a  separação  dos  patrimônios  entre  investidora  e  investida,  inclusive  as  repercussões  sobre  os  resultados  de  cada  um.  A  investida,  pessoa  jurídica  independente, em razão de sua atividade econômica, apura rendimentos que, naturalmente, são  por ela tributados. Por sua vez, na medida em que a investida aumenta seu patrimônio líquido  Fl. 1830DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.831          49 em razão de  resultados positivos, por meio do MEP há uma  repercussão na contabilidade da  investidora, para refletir o acréscimo patrimonial realizado. A conta de ativos em investimentos  é debitada na investidora, e, por sua vez, a contrapartida, apesar de creditada como receita, é  excluída  na  apuração  do  Lucro  Real.  Com  certeza,  não  faria  sentido  tributar  os  lucros  na  investida, e em seguida tributar o aumento do patrimônio líquido na investidora, que ocorreu  precisamente por conta dos lucros auferidos pela investida.  E  esclarece  o  art.  385  do  RIR/99  que  se  a  pessoa  jurídica  adquirir  um  investimento avaliado pelo MEP por valor superior ou inferior ao contabilizado no patrimônio  líquido, deverá desdobrar o custo da aquisição em (1) valor do patrimônio líquido na época da  aquisição e (2) ágio ou deságio. Para a devida transparência na mais valia (ou menor valia) do  investimento, o registro contábil deve ocorrer em contas diferentes:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da  escrituração  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  20,  §  3º).  (grifei)  Como  se  pode  observar,  a  formação  do  ágio  não  ocorre  espontaneamente.  Pelo  contrário,  deve  ser  motivado,  e  indicado  o  seu  fundamento  econômico,  que  deve  se  amparar em pelo menos um dos três critérios estabelecidos no § 2º do art. 385 do RIR/99, (1)  valor  de mercado  de  bens  do  ativo  da  coligada  ou  controlada  superior  ou  inferior  ao  custo  registrado na sua contabilidade, (2) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros (3) fundo de comércio, intangíveis e outras  razões econômicas.  Fl. 1831DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.832          50 E,  conforme  já  dito,  por  ser  a motivação  adotada  pela quase  totalidade  das  empresas,  todos os holofotes dirigem­se ao fundamento econômico com base em expectativa  de rentabilidade futura da empresa adquirida.  Trata­se precisamente de lucros esperados a serem auferidos pela controlada  ou coligada, em um futuro determinado. Por isso o adquirente (futuro controlador) se propõe a  desembolsar  pelo  investimento  um  valor  superior  ao  daquele  contabilizado  no  patrimônio  líquido  da  vendedora.  Por  sua  vez,  tal  expectativa  deve  ser  lastreada  em  demonstração  devidamente arquivada como comprovante de escrituração, conforme previsto no § 3º do art.  385 do RIR/99.  E, finalmente, passamos a apreciar os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  consolidados  no  art.  386  do RIR/99. Como  já  dito,  em  eventos  de  transformação  societária,  quando investidora absorve o patrimônio da investida (ou vice versa), adquirido com ágio ou  deságio, em razão de cisão, fusão ou incorporação, resolveu o legislador disciplinar a situação:  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja  o  de  que  trata  o  inciso  I  do  §  2º  do  artigo  anterior,  em  contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu  causa;   II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata o inciso III do § 2º do artigo anterior, em contrapartida  a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;   IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o  de que trata o inciso II do § 2º do artigo anterior, nos balanços  correspondentes à apuração do lucro real, levantados durante os  cinco  anos­calendário  subseqüentes  à  incorporação,  fusão  ou  cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês  do período de apuração.(...) (grifei)  Fica  evidente  que  os  arts.  385  e  386  do  RIR/99  guardam  conexão  indissociável,  constituindo­se em norma  tributária permissiva do aproveitamento do ágio nos  casos de incorporação, fusão ou cisão envolvendo o investimento objeto da mais valia.  5. Amortização. Despesa.  Definido que o aproveitamento do ágio pode dar­se por meio de despesa de  amortização, mostra­se pertinente apreciar do que trata tal dispêndio.  Fl. 1832DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.833          51 No RIR/99 (Decreto­Lei nº 3.000, de 26/03/1999), o conceito de amortização  encontra­se no Subtítulo  II  (Lucro Real), Capítulo V (Lucro Operacional), Seção  III  (Custos,  Despesas Operacionais e Encargos).   O  artigo  299  do  diploma  em  análise  trata,  no  art.  299,  na  Subseção  I,  das  Disposições Gerais sobre as despesas:  Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias  à  atividade  da  empresa  e  à manutenção  da  respectiva  fonte  produtora  (Lei  nº  4.506, de 1964, art. 47).  §  1º  São  necessárias  as  despesas  pagas  ou  incorridas  para  a  realização  das  transações  ou  operações  exigidas  pela  atividade  da  empresa  (Lei  nº  4.506,  de  1964, art. 47, § 1º).  §  2º  As  despesas  operacionais  admitidas  são  as  usuais  ou  normais  no  tipo  de  transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, §  2º).  §  3º  O  disposto  neste  artigo  aplica­se  também  às  gratificações  pagas  aos  empregados, seja qual for a designação que tiverem.  Para serem dedutíveis, devem as despesas serem necessárias à atividade da  empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, e serem usuais ou normais no tipo de  transações, operações ou atividades da empresa.  Por  sua  vez,  logo  após  as  Subseções  II  (Depreciação  de  Bens  do  Ativo  Imobilizado) e III (Depreciação Acelerada Incentivada), encontra previsão legal a amortização,  no art. 324, na Subseção IV do RIR/99 58.  Percebe­se que a despesa de amortização de ágio constitui­se em espécie do  gênero despesa,  e,  naturalmente,  encontra­se  submetida ao regramento geral das despesas  disposto no art. 299 do RIR/99.    6. Despesa Em Face de Fatos Construídos Artificialmente  No mundo real os fatos nascem e morrem, decorrentes de eventos naturais ou  da vontade humana.                                                    58  Art.  324.  Poderá  ser  computada,  como  custo  ou  encargo,  em  cada  período  de  apuração,  a  importância  correspondente à recuperação do capital aplicado, ou dos recursos aplicados em despesas que contribuam para a  formação do resultado de mais de um período de apuração (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, e Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 15, § 1º).  § 1º  Em qualquer hipótese, o montante acumulado das quotas de amortização não poderá ultrapassar o custo de  aquisição do bem ou direito, ou o valor das despesas (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 2º).  § 2º   Somente  serão admitidas as amortizações de custos ou despesas que observem as condições estabelecidas  neste Decreto (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 5º).  § 3º  Se a existência ou o exercício do direito, ou a utilização do bem, terminar antes da amortização integral de  seu custo, o  saldo não amortizado constituirá encargo no período de apuração em que  se extinguir o direito ou  terminar a utilização do bem (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 4º).  § 4º   Somente será permitida a amortização de bens e direitos  intrinsecamente relacionados com a produção ou  comercialização dos bens e serviços (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso III).  Fl. 1833DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.834          52 O direito elege, para si, fatos com relevância para regular o convívio social.   No  que  concerne  ao  direito  tributário,  são  escolhidos  fatos  decorrentes  da  atividade econômica,  financeira, operacional, que nascem espontaneamente, precisamente em  razão  de  atividades  normais,  que  são  eleitos  porque  guardam  repercussão  com  a  renda  ou  o  patrimônio. São condutas  relevantes de pessoas  físicas ou  jurídicas,  de ordem econômica ou  social, ocorridas no mundo dos  fatos, que são colhidas pelo  legislador que  lhes confere uma  qualificação jurídica.  Por  exemplo,  o  fato  de  auferir  lucro, mediante  operações  espontâneas,  das  atividades  operacionais  da  pessoa  jurídica,  amolda­se  à  hipótese  de  incidência  prevista  pela  norma, razão pela qual nasce a obrigação do contribuinte recolher os tributos.  Da  mesma  maneira,  a  pessoa  jurídica,  no  contexto  de  suas  atividades  operacionais, incorre em dispêndios para a realização de suas tarefas. Contrata­se um prestador  de serviços, compra­se uma mercadoria, operações necessárias à consecução das atividades da  empresa, que surgem naturalmente.   Ocorre  que,  em  relação  aos  casos  tratados  relativos  á  amortização  do  ágio,  proliferaram­se  situações  no  qual  se  busca,  especificamente,  o  enquadramento  da  norma  permissiva de despesa.  Tratam­se  de  operações  especialmente  construídas,  mediante  inclusive  utilização de empresas de papel, de curtíssima duração, sem funcionários ou quadro funcional  incompatível, com capital social mínimo, além de outras características completamente atípicas  no contexto empresarial, envolvendo aportes de substanciais recursos para, em questão de dias  ou meses, serem objeto de operações de transformação societária.  Tais  eventos  podem  receber qualificação  jurídica  e  surtir  efeitos  nos  ramos  empresarial, cível, contábil, dentre outros.   Situação completamente diferente ocorre no  ramo  tributário. Não há norma  de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de  operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Impossível estender atributos de  normalidade, ou usualidade, para despesas, independente sua espécie, derivadas de operações  atípicas,  não  consentâneas  com  uma  regular  operação  econômica  e  financeira  da  pessoa  jurídica.  A  pessoa  jurídica  recebe  tratamento  diferenciado  no  sistema  de  tributação  (com  diferentes  opções  para  apurar  seus  resultados)  porque,  essencialmente,  tem  um  efeito  multiplicador  para  a  sociedade.  A  pessoa  jurídica  emprega  pessoas,  contrata  fornecedores,  movimenta  a  economia,  multiplica  os  agentes  de  produção,  e  por  isso  dispõe  de  bases  de  cálculo  e  alíquotas  diferentes  das  aplicadas  para  a  pessoa  física.  Ora,  as  pessoas  jurídicas  devem fabricar produtos, e não despesas fictícias.  Admitindo­se  uma  construção  artificial  do  suporte  fático,  consumar­se­ia  um tratamento desigual, desarrazoado e desproporcional, que afronta o princípio da capacidade  contributiva  e da  isonomia,  vez que seria  conferida a uma determinada  categoria de despesa  uma premissa  completamente diferente, uma  liberalidade não aplicável  à grande maioria dos  contribuintes.  Fl. 1834DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.835          53 7. Hipótese de Incidência Prevista Para a Amortização  Realizada análise do ágio sob perspectiva do gênero despesa, cabe prosseguir  com a apreciação da legislação específica que trata de sua amortização.  Vale recapitular os dois eventos em que a investidora pode se aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida (investida) com ágio; (2) a investidora  e  a  investida  transformam­se  em  uma  só  universalidade  (em  eventos  de  cisão,  transformação e fusão). E repetir que estamos, agora, tratando da segunda situação.  Cenário que se encontra disposto nos arts. 7º e 8º da Lei n° 9.532, de 1997, e  nos arts. 385 e 386 do RIR/99, do qual transcrevo apenas os fragmentos de maior interesse para  o debate:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da escrituração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º).  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  (...)  Fl. 1835DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.836          54 III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração; (...) (grifei)  Percebe­se  claramente,  no  caso,  que  o  suporte  fático  delineado  pela  norma  predica, de fato, que investidora e investida tenham que integrar uma mesma universalidade: A  pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou  cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio.  A conclusão é ratificada analisando­se a norma em debate sob a perspectiva  da hipótese de incidência tributária delineada pela melhor doutrina de GERALDO ATALIBA 59.  Esclarece  o  doutrinador  que  a  hipótese  de  incidência  se  apresenta  sob  variados aspectos, cuja reunião lhe dá entidade.   Ao se apreciar o aspecto pessoal, merecem relevo as palavras da doutrina, ao  determinar que se trata da qualidade que determina os sujeitos da obrigação tributária.  E  a  norma  em  análise  se  dirige  à  pessoa  jurídica  investidora  originária,  aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandou  os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa  jurídica investida.   Ocorre  que,  em  se  tratando  do  ágio,  as  reorganizações  societárias  empreendidas apresentaram novas pessoas ao processo.  Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica A adquire  com  ágio  participação  societária  da  pessoa  jurídica  B.  Em  seguida,  utiliza­se  de  uma  outra  pessoa  jurídica,  C,  e  integraliza  o  capital  social  dessa  pessoa  jurídica C  com  a  participação  societária  que  adquiriu  da  pessoa  jurídica  B.  Resta  consolidada  situação  no  qual  a  pessoa  jurídica A controla a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C controla a pessoa jurídica B. Em  seguida,  sucede­se  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  pessoa  jurídica  B  absorve  patrimônio da pessoa jurídica C, ou vice versa.  Ocorre que os sujeitos eleitos pela norma são precisamente a pessoa jurídica  A  (investidora)  e  a pessoa  jurídica B  (investida)  cuja participação  societária  foi  adquirida  com ágio. Para fins fiscais, não há nenhuma previsão para que o ágio contabilizado na pessoa  jurídica  A  (investidora),  em  razão  de  reorganizações  societárias  empreendidas  por  grupo  empresarial, possa ser considerado "transferido" para a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C,  ao absorver ou ser absorvida pela pessoa jurídica B, possa aproveitar o ágio cuja origem deu­se  pela aquisição da pessoa jurídica A da pessoa jurídica B.  Da  mesma  maneira,  encontram­se  situações  no  qual  a  pessoa  jurídica  A  realiza  aportes  financeiros  na  pessoa  jurídica  C  e,  de  plano,  a  pessoa  jurídica  C  adquire  participação societária da pessoa jurídica B com ágio. Em seguida, a pessoa jurídica C absorve  patrimônio da pessoa jurídica B, ou vice versa, a passa a fazer a amortização do ágio.                                                    59 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de  Incidência Tributária, 6ª  ed. São Paulo  : Malheiros Editores, 2010, p.  51 e  segs.  Fl. 1836DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.837          55 Mais uma vez, não é o que prevê o aspecto pessoal da hipótese de incidência  da norma em questão. A pessoa  jurídica que  adquiriu o  investimento,  que acreditou na mais  valia  e  que  desembolsou  os  recursos  para  a  aquisição  foi,  de  fato,  a  pessoa  jurídica  A  (investidora).  No  outro  pólo  da  relação,  a  pessoa  jurídica  adquirida  com  ágio  foi  a  pessoa  jurídica  B.  Ou  seja,  o  aspecto  pessoal  da  hipótese  de  incidência,  no  caso,  autoriza  o  aproveitamento  do  ágio  a  partir  do  momento  em  que  a  pessoa  jurídica  A  (investidora)  e  a  pessoa jurídica B (investida) passem a integrar a mesma universalidade.  São as  situações mais  elementares. Contudo, há  reorganizações  envolvendo  inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e assim por diante).  Vale  registrar  que  goza  a  pessoa  jurídica  de  liberdade  negocial,  podendo  dispor  de  suas  operações  buscando  otimizar  seu  funcionamento,  com  desdobramentos  econômicos, sociais e tributários.  Contudo, não necessariamente  todos os  fatos  são  recepcionados pela norma  tributária.   A  partir  do  momento  em  que,  em  razão  das  reorganizações  societárias,  passam  a  ser  utilizadas  novas  pessoas  jurídicas  (C,  D,  E,  F,  G,  e  assim  sucessivamente),  pessoas jurídicas distintas da investidora originária (pessoa jurídica A) e da investida (pessoa  jurídica  B),  e  o  evento  de  absorção  não  envolve  mais  a  pessoa  jurídica  A  e  a  pessoa  jurídica B, mas  sim pessoa  jurídica distinta  (como, por exemplo, pessoa  jurídica F  e pessoa  jurídica B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99 torna­se impossível, vez que o fato imponível  (suporte  fático,  situado  no  plano  concreto)  deixa  de  ser  amoldar  à hipótese  de  incidência da  norma (plano abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal.  Em  relação  ao  aspecto  material,  há  que  se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  investidora  e  investida,  a  que  faz  alusão  o  caput  do  art.  386  do  RIR  (A  pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão,  na qual detenha participação  societária adquirida  com ágio ou deságio...). Com a  confusão  patrimonial,  aperfeiçoa­se  o  encontro  de  contas  entre  o  real  investidor  e  investida,  e  a  amortização do ágio passa a ser autorizada, com repercussão direta na base de cálculo do IRPJ  e da CSLL.  Na  realidade,  o  requisito  expresso  de  que  investidor  e  investida  passam  a  compor  o  mesmo  patrimônio,  mediante  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  investidora  absorve  a  investida,  ou  vice  versa,  encontra  fundamento  no  fato  de  que,  com  a  confusão  de  patrimônios,  o  lucro  auferido  pela  investida  passa  a  integrar  a  mesma  universalidade da investidora. SCHOUERI60, com muita clareza, discorre que, antes da absorção,  investidor  e  investida  são  entidades  autônomas.  O  lucro  auferido  pela  investida  (que  foi  a  motivação  para  que  a  investidora  adquirisse  a  investida  com  o  sobrepreço),  é  tributado  pela  própria investida. E, por meio do MEP, eventual acréscimo no patrimônio líquido da investida  seria  refletido  na  investidora,  sem,  contudo,  haver  tributação  na  investidora.  A  lógica  do  sistema  mostra­se  clara,  na  medida  em  que  não  caberia  uma  dupla  tributação  dos  lucros  auferidos pela investida.   Por sua vez, a partir do momento em que se consuma a confusão patrimonial,  os  lucros  auferidos  pela  então  investida  passam  a  integrar  a  mesma  universalidade  da                                                    60 SCHOUERI, 2012, p. 62.  Fl. 1837DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.838          56 investidora.  Reside,  precisamente  nesse  ponto,  o  permissivo  para  que  o  ágio,  pago  pela  investidora  exatamente  em  razão  dos  lucros  a  serem  auferidos  pela  investida,  possa  ser  aproveitado,  vez  que passam a  se  comunicar,  diretamente,  a  despesa  de  amortização  do  ágio e as receitas auferidas pela investida.  Ou  seja,  compartilhando  o  mesmo  patrimônio  investidora  e  investida,  consolida­se cenário no qual a mesma pessoa  jurídica que adquiriu o  investimento com mais  valia  (ágio) baseado na expectativa de rentabilidade futura, passa a ser  tributada pelos  lucros  percebidos nesse investimento.   Verifica­se,  mais  uma  vez,  que  a  norma  em  debate,  ao  predicar,  expressamente, que para se consumar o aproveitamento da despesa de amortização do ágio, os  sujeitos  da  relação  jurídica  seriam  a  pessoa  jurídica  que  absorver patrimônio  de outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com ágio ou deságio, ou seja, investidor e investida, não o fez por acaso. Trata­se precisamente  do  encontro  de  contas  da  investidora  originária,  que  incorreu  na  despesa  e  adquiriu  o  investimento, e a investida, potencial geradora dos lucros que motivou o esforço incorrido.  Prosseguindo  a  análise  da  hipótese de  incidência  da  norma  em questão,  no  que concerne ao aspecto temporal, cabe verificar o momento em que o contribuinte aproveita­ se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, evento que  provoca impacto direto na apuração da base de cálculo tributável.   Registre­se que  a  consumação do  aspecto  temporal não  se  confunde com o  termo inicial do prazo decadencial.  Isso porque, partindo­se da construção da norma conforme operação no qual  "Se A é, B deve­ser", onde a primeira parte é o antecedente, e a segunda é o consequente,  a  consumação da hipótese de incidência localiza­se no antecedente. Ou seja, "Se A é", indica que  a  hipótese  de  incidência,  no  caso  concreto, mediante  aperfeiçoamento  dos  aspectos  pessoal,  material e temporal, concretizou­se em sua plenitude. Assim, passa­se para a etapa seguinte, o  consequente ("B deve­ser"), no qual se aplica o regime de tributação a que encontra submetido  o  contribuinte  (lucro  real  trimestral  ou  anual),  efetua­se  o  lançamento  fiscal  com  base  na  repercussão que as glosas despesas de ágio indevidamente amortizadas tiveram na apuração da  base de cálculo, e, por consequência, determina­se o termo inicial para contagem do prazo  decadencial.  8. Consolidação  Considerando­se  tudo  o  que  já  foi  escrito,  entendo  que  a  cognição  para  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro,  se  os  fatos  se  amoldam  à  hipótese  de  incidência,  segundo,  se  requisitos  de  ordem  formal  estabelecidos  pela  norma  encontram­se  atendidos e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado.  A primeira  verificação  parece  óbvia, mas,  diante  de  todo  o  exposto  até  o  momento,  observa­se  que  a discussão mais  relevante  insere­se  precisamente  neste momento,  situado antes da subsunção do fato à norma. Fala­se insistentemente se haveria impedimento  para se admitir a construção de fatos que buscam se amoldar à hipótese de incidência de norma  de  despesa.  O  ponto  é  que,  independente  da  genialidade  da  construção  empreendida,  da  reorganização societária arquitetada e consumada, a investidora originária prevista pela norma  Fl. 1838DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.839          57 não  perderá  a  condição  de  investidora  originária.  Quem  viabilizou  a  aquisição?  De  onde  vieram os recursos de fato? Quem efetuou os estudos de viabilidade econômica da investida?  Quem  tomou  a  decisão  de  adquirir  um  investimento  com  sobrepreço?  Respondo:  a  investidora originária.   Ainda  que  a  pessoa  jurídica  A,  investidora  originária,  para  viabilizar  a  aquisição da pessoa jurídica B, investida, tenha (1) "transferido" o ágio para a pessoa jurídica  C,  ou  (2)  efetuado  aportes  financeiros  (dinheiro, mútuo)  para  a  pessoa  jurídica C,  a  pessoa  jurídica A não perderá a condição de investidora originária.   Pode­se  dizer  que,  de  acordo  com  as  regras  contábeis,  em  decorrência  de  reorganizações societárias empreendidas, o ágio legitimamente passou a integrar o patrimônio  da pessoa jurídica C, que por sua vez foi incorporada pela pessoa jurídica B (investida).  Ocorre que a absorção patrimonial envolvendo a pessoa jurídica C e a pessoa  jurídica B não tem qualificação jurídica para fins tributários.  Isso  porque  se  trata  de  operação  que  não  se  enquadra  na  hipótese  de  incidência  da  norma,  que  elege,  quanto  ao  aspecto  pessoal,  a  pessoa  jurídica A  (investidora  originária) e a pessoa jurídica B (investida), e quanto ao aspecto material, o encontro de contas  entre  a  despesa  incorrida  pela  pessoa  jurídica  A  (investidora  originária  que  efetivamente  incorreu no esforço para adquirir o investimento com sobrepreço) e as receitas auferidas pela  pessoa jurídica B (investida).  Mostra­se  insustentável,  portanto,  ignorar  todo  um  contexto  histórico  e  sistêmico  da norma permissiva  de  aproveitamento  do  ágio,  despesa  operacional,  para  que  se  autorize  "pinçar"  os  artigos  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997,  promover  uma  interpretação  isolada, blindada em uma bolha contábil, e se construir uma tese no qual se permita que fatos  construídos artificialmente possam alterar a hipótese de incidência de norma tributária.  Caso  superada  a  primeira  verificação,  cabe  prosseguir  com  a  segunda  verificação,  relativa  a  aspectos  de  ordem  formal,  qual  seja,  se  a  demonstração  que  o  contribuinte arquivar como comprovante de escrituração prevista no art. 20, § 3º do Decreto­ Lei nº 1.598, de 27/12/1977 (1) existe e (2) se mostra apta a justificar o fundamento econômico  do  ágio.  Há  que  se  verificar  também  (3)  se  ocorreu,  efetivamente,  o  pagamento  pelo  investimento.   Enfim, refere­se a terceira verificação a constatar se toda a operação ocorreu  dentro  de  padrões  normais  de  mercado,  com  atuação  de  agentes  independentes,  distante  de  situações  que  possam  indicar  ocorrência  de  negociações  eivadas  de  ilicitude,  que  poderiam  guardar  repercussão,  inclusive,  na  esfera  penal,  como  nos  crimes  contra  a  ordem  tributária  previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137, de 1990.  9. Sobre o Caso Concreto  Feitas  as  considerações,  passo  a  analisar  o  caso  concreto.  O  Colegiado  já  apreciou autuação fiscal, da mesma Contribuinte, relativo aos anos­calendário de 2008, 2009 e  2010, no julgamento do Acórdão nº 9101­003.074, da sessão de 12 de setembro de 2017.  Nos presentes autos, a autuação fiscal diz respeito ao ano­calendário de 2007.  Fl. 1839DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.840          58 Adota­se  no  presente  voto  a  denominação  "RIGESA"  para  a  empresa  "RIGESA,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda",  "MEADWESTVACO"  para  a  empresa  "  MEADWESTVACO  BRASIL  PARTICIPAÇÕES",  e  "TILIBRA"  para  "  TILIBRA  S/A  Produtos de Papelaria".  Trata­se  de  operação  envolvendo  a  aquisição  do  investimento  TILIBRA  (Contribuinte), por parte da RIGESA, com sobrepreço (ágio).  Os fatos sob apreciação, em breve síntese, são os seguintes:  ­  em  30/07/2004,  a  empresa  RIGESA  adquiriu  100%  do  capital  social  da  MINOG PARTICIPAÇÕES, no valor de R$ 100,00;  ­ em seguida, na mesma data, a MINOG PARTICIPAÇÕES teve alterada sua  razão social para MEADWESTVACO ;  ­  em  12/08/2004,  a  empresa  RIGESA  aumentou  o  capital  social  da  MEADWESTVACO de R$100,00 para R$ 199.823.629,00, por meio de remessa no valor de  R$ 196.215.162,54  a  título  de  integralização  do  capital  social  subscrito  pela  sócia RIGESA.  Parte do capital social subscrito  foi ainda  integralizado por meio de crédito detido pela sócia  RIGESA contra a MEADWESTVACO ;  ­  também  em  12/08/2004,  foi  assinado  o  contrato  referente  à  compra  das  ações da TILIBRA, pertencentes a 18 pessoas físicas da  família Coube, no valor  total de R$  217.350.000,00, que  foram adquiridas documentalmente pela  empresa MEADWESTVACO ;  assinaram o contrato os Srs. Paulo Tilkian (Diretor Presidente da RIGESA), Samuel Coleman  Ice  (Vice Presidente  da Divisão  de Produtos Primários  da RIGESA)  e Vanderlei  Sakavicius  (Diretor Adjunto Financeiro da RIGESA).  ­  em  29/10/2004,  a  empresa  RIGESA  aumentou  o  capital  social  da  MEADWESTVACO  de  R$199.823.629,00  para  R$  214.701.483,00,  sendo  integralizado  o  valor  de  R$  14.877.753,94,  de  acordo  com  a  3ª  alteração  do  contrato  social,  “por meio  de  crédito  em  moeda  nacional  na  conta  corrente  da  sócia  RIGESA.  Entende­se,  segundo  o  contrato social, que a integralização teria sido em dinheiro, a partir de valores disponíveis na  conta  corrente  da  RIGESA.  Instada  a  comprovar  a  efetiva  integralização,  o  fiscalizado  informou  que  o  valor  referia­se  a  um  crédito  da  RIGESA  contra  a  MEADWESTVACO,  decorrente dos cheques para pagamentos adicionais aos vendedores das ações da TILIBRA, no  valor de R$ 8.621.128,00, bem como dos custos e despesas relativos à aquisição da TILIBRA,  no valor de R$ 6.256.626,00;  ­  em 30/10/2004, ocorreu a operação societária de  incorporação  reversa, de  forma que a TILIBRA incorporou a MEADWESTVACO (que foi sua controladora por pouco  mais de 2 meses),  o que  implicou a extinção da MEADWESTVACO, e  a contabilização do  ágio (decorrente da aquisição da TILIBRA) no ativo da própria TILIBRA."  São os fatos.  Em síntese, o que se observa é que a RIGESA, para adquirir o investimento  TILIBRA,  no  qual  seria  alienado  com  sobrepreço  (ágio),  utilizou­se  da  empresa  MEADWESTVACO  como  intermediária.  Primeiro,  a  RIGESA  adquiriu  a  MEADWESTVACO  pelo  valor  de R$100,00. Na  sequência,  a RIGESA  aumentou  o  capital  Fl. 1840DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.841          59 social  da  MEADWESTVACO  mediante  aportes  na  ordem  de  214,7  milhões  de  reais.  Foi  celebrado  contrato  de  compra  e  venda,  no  qual  18  pessoas  físicas  detentoras  das  ações  da  TILIBRA  alienariam  o  investimento  no  valor  de  217,3  milhões  de  reais.  A  MEADWESTVACO  consumou  a  aquisição.  Dois  meses  depois,  a  MEADWESTVACO  foi  incorporada  pela  TILIBRA.  A  TILIBRA,  que  passou  a  ser  controlada  integralmente  pela  RIGESA, entendeu ser cabível o aproveitamento da despesa de amortização de ágio.  Diante de  todo o escrito no presente voto, a operação em análise não passa  pela primeira verificação (vide item 8 do voto).   Quanto  ao  aspecto  pessoal,  cabe  verificar  quem  é  efetivamente  a  pessoa  jurídica investidora e a pessoa jurídica investida.   A pessoa jurídica investidora é o RIGESA, que efetuou o aporte de recursos  para aquisição do investimento TILIBRA com pagamento de sobrepreço, por ter sido realizado  em valor superior ao do patrimônio líquido. É incontestável que foi a RIGESA a empresa que  efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandou os estudos  de rentabilidade futura do investimento a ser adquirido e desembolsou os recursos para a  aquisição (vide item 7 do voto).  Por sua vez, a pessoa jurídica investida foi a empresa TILIBRA.  Ocorre que o evento de incorporação deu­se entre a MEADWESTVACO e a  TILIBRA, ou seja, sem a presença da real investidora, o RIGESA.  O  fato  de  a  MEADWESTVACO  ter  recebido  o  aporte  de  recursos  da  RIGESA,  não  lhe  confere,  na  acepção  do  dispositivo  normativo  em  análise,  em  nenhum  momento, a condição de investidora.  Nesse  sentido,  o  aproveitamento  da  despesa  de  amortização  de  ágio  promovido pela Contribuinte deu­se sem respaldo legal, vez que não se consumou a hipótese  de incidência prevista nos arts. 7º e 8·da Lei nº 9.532, de 1997.  Por si só,  tal aspecto  já se mostra suficiente para restabelecer a glosa de  despesa de amortização do ágio.  De  qualquer  forma,  merece  registro  a  efemeridade  e  a  artificialidade  da  empresa  MEADWESTVACO.  Foi  adquirida  pela  RIGESA  em  30/07/2004,  sob  o  valor  de  R$100,00. Recebeu aportes para aumentar seu capital social em 12/08/2004 e 29/10/2004, para  o valor na ordem de R$214,7 milhões de reais. Após ter adquirido a TILIBRA, foi incorporada  pela mesma TILIBRA, em 30/10/2004.  Não  restam  dúvidas  sobre  utilização  de  empresa  de  papel  (MEADWESTVACO)  para  consumar  o  aproveitamento  de  uma  despesa  fictícia.  Empresa  efêmera  e  sem  nenhuma  substância  econômica.  Há  um  completo  desvirtuamento  do  instituto  de  pessoa  jurídica,  que  foi  criada  apenas  para  fabricar  uma  despesa.  Ora,  empresas  não  se  prestam  a  fabricar  despesas, mas  sim  a  fabricar  produtos,  gerar  empregos,  prestar serviços, mediante consecução de atividades reais.  Constata­se, com nitidez, a construção artificial do suporte fático, para que  se  pudesse  amoldar  à  hipótese  de  incidência  de  despesa  de  amortização  do  ágio  (item  6  do  Fl. 1841DF CARF MF Processo nº 16561.720192/2012­09  Acórdão n.º 9101­003.395  CSRF­T1  Fl. 1.842          60 voto). É incontroversa a utilização de empresa sem nenhuma substância MEADWESTVACO,  com o deliberado intuito de fabricar uma despesa com repercussão na base tributável.  Portanto, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial da PGFN.  Registre­se que cabe o retorno dos autos ao colegiado de origem, nos termos do voto do relator.      (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura                  Fl. 1842DF CARF MF

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7113328 #
Numero do processo: 16327.001764/2007-54
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jan 17 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Feb 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2004 RECURSO ESPECIAL. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. Não serve como paradigma decisão que contrariar texto expresso de Súmula (art. 67,§12, inciso III, do Anexo II do RICARF).
Numero da decisão: 9101-003.311
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Declarou-se impedida de participar do julgamento a conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio, substituída pelo conselheiro José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado). (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo – Presidente e Relatora Participaram do presente julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luis Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado em substituição aos impedimentos da conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio), Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rêgo (Presidente).
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1437; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T1  Fl. 367          1 366  CSRF­T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  16327.001764/2007­54  Recurso nº               Especial do Procurador  Acórdão nº  9101­003.311  –  1ª Turma   Sessão de  17 de janeiro de 2018  Matéria  PERC ­ REGULARIDADE FISCAL   Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  ITAU VIDA E PREVIDENCIA S/A    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2004   RECURSO ESPECIAL. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE.   Não serve como paradigma decisão que contrariar texto expresso de Súmula  (art. 67,§12, inciso III, do Anexo II do RICARF).      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do Recurso Especial. Declarou­se impedida de participar do julgamento a conselheira  Daniele Souto Rodrigues Amadio, substituída pelo conselheiro José Eduardo Dornelas Souza  (suplente convocado).    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo – Presidente e Relatora    Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luis Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa,  José  Eduardo  Dornelas  Souza  (suplente  convocado  em  substituição  aos  impedimentos  da  conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio), Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rêgo  (Presidente).     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 00 17 64 /2 00 7- 54 Fl. 367DF CARF MF Processo nº 16327.001764/2007­54  Acórdão n.º 9101­003.311  CSRF­T1  Fl. 368          2     Relatório  A FAZENDA NACIONAL recorre a este Colegiado contra acórdão que deu  provimento  ao Recurso Voluntário para deferir  Pedido de Revisão de Ordem de Emissão de  Incentivos Fiscais ­ PERC.  Transcreve­se a ementa do acórdão recorrido:  INCENTIVOS  FISCAIS.  COMPROVAÇÃO  DA  REGULARIDADE FISCAL.  A exigência de comprovação de regularidade  fiscal,  com vistas  ao  gozo  do  beneficio  fiscal,  deve  se  ater  ao  período  a  que  se  referir a DIPJ na qual se deu a opção pela aplicação nos Fundos  de  Investimentos  correspondentes,  admitindo­se  a  prova  de  quitação  ou  regularidade  em  qualquer  momento  do  processo  administrativo, nos termos do Decreto 70.235/72. (Súmula CARF  37).  Alega  a  Fazenda  Nacional,  em  apertada  síntese,  que  o  contribuinte  deve  demonstrar que, na data da opção (entrega da DIPJ), estava regular perante o Fisco.   A  recorrente  argumenta,  em  síntese  que,  ao  contrário  do  que  decidiu  o  acórdão  recorrido,  o  acórdão  paradigma  (9101­00.458),  cujo  voto  destaca  o  entendimento  segundo  o  qual  o  contribuinte  deveria  comprovar  a  regularidade  fiscal  no momento  em  que  entrega a declaração. E ressalta que a questão do momento em que se deve aferir a regularidade  fiscal do contribuinte já está pacificada por meio da Súmula CARF nº 37, porém, que cabe ao  contribuinte, em qualquer momento do processo administrativo, provar que na data da opção  pelo benefício estava regular perante o Fisco, o que não foi feito no caso ora em análise.  Ao final  requer a PFN seja o  recurso conhecido e provido, para  reforma do  acórdão  recorrido,  com  o  conseqüente  indeferimento  do  Pedido  de  Revisão  de  Ordem  de  Emissão de Incentivos Fiscais –  PERC apresentado pelo contribuinte.  Cientificada  do  Recurso  Especial  da  PFN  e  do  despacho  que  o  admitiu,  a  interessada apresentou contrarrazões ao Recurso Especial da PFN.  Pede,  inicialmente,  pelo  não  conhecimento  do  Recurso  Especial  da  PFN  porque o entendimento manifestado no paradigma por ela indicado já teria sido superado pela  Súmula CARF nº 37.  No mérito, assinala que a PFN teria afirmado que a data para verificação da  regularidade  do  contribuinte  seria  a  do  momento  da  opção  pelo  incentivo,  mas  que  em  momento algum o Fisco teria apresentado provas de que, no momento da opção, sua situação  seria irregular.  Isto porque o indeferimento do PERC teria se dado por suposta irregularidade  fiscal ocorrida na data da análise do próprio PERC.  Fl. 368DF CARF MF Processo nº 16327.001764/2007­54  Acórdão n.º 9101­003.311  CSRF­T1  Fl. 369          3 Observa que o art. 60 da Lei nº 9.069/95 não  teria  indicado o momento em  que a quitação deveria ser comprovada para que o contribuinte  faça jus ao benefício e que a  Súmula CARF  nº  37,  então,  definiu  que  para  fins  de  deferimento  do  PERC,  a  regularidade  fiscal deve se referir à DIPJ na qual se deu a opção pelo incentivo, que poderá ser comprovada  em qualquer fase do processo. Colaciona jurisprudência administrativa.   Ao  final  pede  que  o  apelo  especial  da  PFN  seja  não  conhecido  ou,  se  conhecido, improvido, mantendo­se a decisão do colegiado a quo.  É o relatório.      Voto             Conselheira Adriana Gomes Rêgo ­ Relatora  O  Recurso  Especial  manejado  é  tempestivo,  porém  precisa  ser  revisto  no  tocante à sua admissibilidade.  É  que,  ao  analisar  o  pleito  o  colegiado  a  quo  aplicou,  ao  caso  concreto,  o  enunciado da Súmula CARF nº 37:  Para  fins  de  deferimento  do  Pedido  de  Revisão  de  Ordem  de  Incentivos  Fiscais  (PERC),  a  exigência  de  comprovação  de  regularidade  fiscal  deve  se  ater  ao  período  a  que  se  referir  a  Declaração de Rendimentos da Pessoa Jurídica na qual se deu a  opção  pelo  incentivo,  admitindo­se  a  prova  da  quitação  em  qualquer  momento  do  processo  administrativo,  nos  termos  do  Decreto nº 70.235/72.  A referida Súmula CARF nº 37 foi publicada em 14/07/2010. Ocorre que o  acórdão paradigma (nº 9101­00.458) foi proferido na sessão de 4 de novembro de 2009, sendo  portanto anterior à Súmula e contraria o entendimento sumular, porque assentou entendimento  no sentido de que a prova da regularidade fiscal ­ prova da quitação ­ somente pode ser feita até  a data do despacho decisório. Observe­se do seguinte trecho colhido do voto:  Poderia a  contribuinte,  até  a data do despacho decisório,  fazer prova de  sua  regularidade,  em  relação  aos  fatos  geradores  ocorridos  até  da  entrega  da DIPJ  do  ano­calendário 1997, o que não o fez.  Em  suma:  à  época  da  entrega  da  DIPJ/98  pela  contribuinte,  efetuada  em  24.04.98, conforme recibo de fls. 03, havia débitos fiscais em seu nome, não tendo a  Contribuinte, até a data do despacho decisório, apresentado a posterior prova de sua  regularidade  fiscal,  o que prejudica  a  concessão do beneficio  fiscal  requerido, nos  termos do art. 60 da Lei n° 9.069/95.  Assim, como o Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº  343,  de  2015  (e  alterações),  tem  dispositivo  específico  determinando  que  não  serve  como  paradigma  o  acórdão  que,  na  data  do  exame  de  admissibilidade,  deduza  tese  que  contrarie  Fl. 369DF CARF MF Processo nº 16327.001764/2007­54  Acórdão n.º 9101­003.311  CSRF­T1  Fl. 370          4 Súmula  ou  Resolução  do  Pleno  da  CSRF  ­  art.  67,  §  12,  III,  manifesta­se  por  NÃO  CONHECER do Recurso Especial da Fazenda Nacional.  É como voto.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo                              Fl. 370DF CARF MF

score : 1.0
7125469 #
Numero do processo: 10380.906896/2012-19
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Fri Jan 26 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Feb 20 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/06/2006 a 30/06/2006 DCOMP. COFINS. IMPOSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS ADVINDOS DE DCTF. DÉBITO CONFESSADO EM DCTF. Não deve prosperar o pedido de compensação, cujo argumento solidifica-se na existência de crédito em DCTF, enquanto, na verdade, ao compulsar os autos, verifica-se que tais valores foram efetivamente confessados, conforme descrito em Despacho Decisório e declarada em DCTF.
Numero da decisão: 3001-000.191
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Orlando Rutigliani Berri - Presidente (assinado digitalmente) Renato Vieira de Avila - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Orlando Rutigliani Berri (presidente da turma), Renato Vieira de Avila, Cleber Magalhães e Cássio Schappo.
Nome do relator: RENATO VIEIRA DE AVILA
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Orlando Rutigliani Berri - Presidente (assinado digitalmente) Renato Vieira de Avila - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Orlando Rutigliani Berri (presidente da turma), Renato Vieira de Avila, Cleber Magalhães e Cássio Schappo.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1418; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C0T1  Fl. 79          1 78  S3­C0T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10380.906896/2012­19  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3001­000.191  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  26 de janeiro de 2018  Matéria  PIS  Recorrente  MARK DISTRIBUIDORA DE CARTÕES LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/06/2006 a 30/06/2006  DCOMP.  COFINS.  IMPOSSIBILIDADE  DE  COMPENSAÇÃO  DE  CRÉDITOS ADVINDOS DE DCTF. DÉBITO CONFESSADO EM DCTF.  Não deve prosperar o pedido de compensação, cujo argumento solidifica­se  na  existência  de  crédito  em DCTF,  enquanto,  na  verdade,  ao  compulsar  os  autos, verifica­se que tais valores foram efetivamente confessados, conforme  descrito em Despacho Decisório e declarada em DCTF.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.   (assinado digitalmente)  Orlando Rutigliani Berri ­ Presidente      (assinado digitalmente)  Renato Vieira de Avila ­ Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Orlando  Rutigliani  Berri (presidente da turma), Renato Vieira de Avila, Cleber Magalhães e Cássio Schappo.    Relatório  Despacho Decisório 040064653     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 38 0. 90 68 96 /2 01 2- 19 Fl. 79DF CARF MF     2 Trata­se de decisão  sobre pedido de Compensação efetuado  em Per/Dcomp  registrada  sob  n.º  14854.29297.060410.1.3.04­1108,  enviada  em  06/04/2010,  referente  a  pagamento indevido ou a maior, sendo que o crédito analisado corresponde ao valor original na  data de transmissão do Per/Dcomp no total de R$ 847,48  A  partir  das  características  do  DARF  discriminado  no  Per/Dcomp,  foram  localizados  um  ou  mais  pagamentos,  integralmente  utilizados  para  quitação  de  débitos  do  contribuinte,  no  caso,  os  constantes  no  Per/Dcomp  06816.33264.131107.1.3.04­2114  não  restando  crédito  disponível  para  compensação  dos  débitos  informados  no  Per/  Dcomp  14854.29297.060410.1.3.04­1108.  Neste  sentido,  foi  posto  em  cobrança  o  crédito  tributário  no  valor  de  R$  1.138,48 de principal, R$ 227,69 de multa e R$ 301,35 correspondente a juros.    Manifestação de Inconformidade  Em sua defesa,  a Recorrente mencionou a  equivocada declaração de débito  na Dcomp.  Erro no preenchimento da Dcomp   Aduz a Recorrente,  que  embora  tenha  sido declarado débito no Per/Dcomp  06816.33264.131107.1.3.04­2114,  tal  valor  não  encontra  respaldo  na  DCTF  correspondente,  havendo, portanto, mero erro de preenchimento na Declaração de Compensação.    DRJ/RPO  A manifestação de inconformidade foi julgada com a seguinte ementa:  Acórdão 14­49.469 ­ 4ª Turma  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL   Data do fato gerador: 30/06/2006   COMPENSAÇÃO  NÃO  HOMOLOGADA.  DComp.  RETIFICAÇÃO.  Consideram­se  confissões  de dívida  os  débitos  declarados  em Declaração  de  Compensação.  Os  débitos  contidos  na  DComp podem ser retificados/cancelados por iniciativa da  contribuinte, nos termos da norma de regência.  PROVA DOCUMENTAL. PRECLUSÃO.  A  prova  documental  do  direito  creditório  deve  ser  apresentada  na  manifestação  de  inconformidade,  precluindo  o  direito  de  o  contribuinte  fazê­lo  em  outro  momento  processual  sem  que  se  verifiquem  as  exceções  previstas em lei.  Fl. 80DF CARF MF Processo nº 10380.906896/2012­19  Acórdão n.º 3001­000.191  S3­C0T1  Fl. 80          3 Manifestação  de  Inconformidade  Improcedente  Direito  Creditório Não Reconhecido    O relatório do mencionado acórdão, por bem  retratar  a  situação  fática,  será  aproveitado conforme a transcrição a seguir:    Trata  o  presente  processo  de  PER/Dcomp  de  crédito  da  Contribuição  para  o  PIS  de  junho  de  2006,  no  valor  de  R$  847,48.  A DRF em Fortaleza, por meio do despacho decisório de fl. 07,  indeferiu o pedido, em razão do recolhimento  indicado  ter  sido  parcialmente utilizado para quitação de débito confessado pela  contribuinte  na  DComp  06816.33264.131107.1.3.04­2114,  anteriormente entregue e não cancelada/retificada.  Cientificada  do  despacho,  a  interessada  apresentou  a  manifestação de inconformidade de fls. 11/12.  Argumenta que:  Os  débitos  indicados  no  PER/DCOMP  n°  06816.33264.131107.1.3.04­2114  não  existem  conforme  se  verifica na DCTF em anexo do período correspondente;  Por fim, solicita a homologação da compensação apresentada.  No voto, a autoridade julgadora de primeira instância firma seu entendimento  no  sentido  de  delimitar  o  tema  a  ser  enfrentado,  qual  seja,  a  possibilidade  de  autorizar  a  compensação quando existe divergência entre débito declarado na Dcomp, e a ausência deste  débito em DCTF.  Saldo em aberto na Dcomp ­ Necessidade de retificação  Em  seu  voto,  a  autoridade  administrativa  de  primeira  instância  indeferiu  o  pedido de compensação sob o argumento de ser essencial a  retificação da Dcomp para o  fim  colimado. Segue trecho do voto com a justificativa sob os seguintes argumentos:    o crédito indicado no PER/Dcomp já fora utilizado na DComp nº  06816.33264.131107.1.3.04­2114.  Não  existe,  portanto,  saldo  passível  de  restituição  além  daquele  indicado  no  Despacho  Decisório.  Para que existisse algum saldo a restituir, seria necessário que,  no  mínimo,  a  interessada  houvesse  retificado  ou  cancelado  a  Dcomp  anteriormente  até  a  transmissão  da  nova  PER/Dcomp.  Como não o  fez, não havia  saldo de pagamento sobre o qual a  autoridade fiscal tivesse que se manifestar.  Fl. 81DF CARF MF     4 Não  o  tendo  feito,  não  cabe  à  autoridade  da  RFB  suprir­lhe  a  falta,  investigando  um  suposto  débito  inexistente  e  sendo  este  confessado  pela  contribuinte,  tendo  em  vista  que  a  Dcomp  é  documento com conteúdo confessional    Falta de Prova   Indo além no voto, percebe­se que a  autoridade de primeira  instância,  além  de julgar inexistente o crédito alegado, pela ausência de retificação da Dcomp, entendeu que,  mesmo  havendo  o  crédito,  não  teria  condições  de  demonstrá­lo  com  a  parca  documentação  acostada a esses autos. Segue­se a trechos do voto com a exposição de seu raciocínio:    ainda que os óbices quanto à utilização integral do recolhimento  não existissem, e que fosse possível o reconhecimento do direito  creditório,  a  interessada  não  se  desincumbiu  de  demonstrar  e  provar o suposto recolhimento a maior..  não  juntou  qualquer  documento  que  comprovasse  os  valores  recolhidos  indevidamente  ou  maior  que  o  devido.  Assim,  não  haveria  como  se  apurar  o  total  da  base  de  cálculo  e  a  contribuição  devida,  para  compará­la  com  o  recolhimento  efetuado e concluir­se pela eventual existência de recolhimento a  maior, e em que montante.  para  desconstituir  o  débito  confessado,  a  contribuinte  deveria  indicar o erro, o motivo do erro e  juntar  toda a documentação  para comprovar a argumentação.  Contudo,  nada  foi  juntado,  preferindo  ficar  somente  nas  alegações    Recurso Voluntário    A recorrente, em sua defesa, apresentou resumo fático no qual destacou que  protocolou o Per/Dcomp  14854.29297.060410.1.3.04­1108. O motivo foi o pagamento a maior relativo à  Cofins competência de julho de 2006.  Contornos desta Líde  Sua divergência perante a decisão de primeira instância administrativa, parte  da  indicação,  no  Despacho  Decisório  (DDE)  e  pela  autoridade  julgadora,  ao  Per/Dcomp  06816.33264.131107.1.3.04­2114, vez que o crédito pleiteado teria sido utilizado neste procedimento.  Ainda,  insurge­se  contra  a  necessidade  de  retificação  de  sua  Perd/Dcomp  06816.33264.131107.1.3.04­2114, em que pese a argumentação oficial pela existência do débito tributário  nela confessado.  Possibilidade de Compensação de Créditos Advindos de DCTF Válida  Fl. 82DF CARF MF Processo nº 10380.906896/2012­19  Acórdão n.º 3001­000.191  S3­C0T1  Fl. 81          5 Antes  de  adentrar  no  mérito,  a  recorrente  introduz  breve  resumo  sobre  a  legislação  que  disciplina  o  instituto  da  compensação,  mencionando  seus  requisitos,  quais  sejam, a. autorização legal, b. obrigações recíprocas, e c. dívidas líquidas e certas.  Validade da DCTF Retificadora  Traz aos autos jurisprudência deste CARF, cuja ementa indica a possibilidade  de formalização de informações através de DCTF retificadora.  Ausência de Débito em DCTF  Neste ponto, evidencia­se a  insurgência da recorrente em face da exigência,  exposta  na  decisão  de  primeira  instância  administrativa,  de  haver,  necessariamente,  a  retificação  da  Per/Dcomp  06816.33264.131107.1.3.04­2114  original,  na  qual  constava  a  informação  declarando o débito.  Segundo consta, a recorrente busca legitimar seu direito no fato de a DCTF  não conter a informação do débito, mas tão somente, na DComp; ainda, q ue  seria  a  DCTF  o  meio para formalizar o crédito. Fundamenta seu raciocínio no artigo 8.º da IN 1.110/2010.   Prescrição a partir da entrega da DCTF  Por  fim,  a  recorrente  busca  a  declaração  da  prescrição  da  cobrança  ora  em  curso,  vez que  transcorreram­se mais  de 05  anos da entrega da DCTF  e da  efetiva  cobrança  judicial.   Alega não se tratar de decadência,  justamente pelo motivo de o débito estar  confessado,  e,  a  partir  daí,  não  se  necessitar  mais  de  lançamento  para  constituir  o  crédito  tributário.  Por  fim,  segundo  a  tese  da  recorrente,  o  fisco  teria  5  anos  para  exigir  o  débito  judicialmente.  Do pedido  Pugnou pela aplicação dos princípios da ampla defesa e do devido processo  legal. A legitimação do crédito pago a maior. Protestou por todos os meios de prova, inclusive  perícia    Voto             Conselheiro Renato Vieira de Avila ­ Relator    Mérito  Ao  analisar  a  documentação  nos  presentes  autos,  pôde­se  evidenciar  a  alegação da ocorrência de pagamento indevido, relativo ao Pis de junho de 2006.  Fl. 83DF CARF MF     6 Em  2010,  a  recorrente  protocolizou  a  Dcomp  14854.29297.060410.1.3.04­ 1108  objeto  desta  análise,  a  qual  reclamava  a  utilização  do  crédito  gerado  com  o  alegado  pagamento indevido de Pis em contraponto ao débito de Cofins, relativo ao mês Fevereiro de  2010.  Possibilidade de Compensação de Créditos Advindos de DCTF Válida  Em 2009, houve o envio da DCTF n.º 1000.000.2009.2080234049 relativa ao  2.º semestre de 2005, na qual consta na ficha 'Débito Apurado e Créditos Vinculados', grupo de  tributos  CSLL,  no  período  de  apuração  dezembro  de  2005,  débito  apurado  no  valor  de  R$  14.280,82.  Foi  efetuado  pagamento  de R$11.701,53  e  compensado,  em  razão  de  pagamento  indevido ou a maior, a quantia de R$ 2.579,29. Ainda, a formalização do pedido se deu através  da DComp 17736.54221.290807.1.3.04­2535.  No  ano  de  2012,  em  resposta  à  DComp  14854.29297.060410.1.3.04­1108,  sobreveio o Despacho Decisório Eletrônico n.º 040064653, o qual houve por bem, homologar  parcialmente  a  compensação  declarada. O motivo  exposto  no mencionado DDE,  fora  que  o  crédito advindo do pagamento indevido de Pis, junho de 2006, teria sido absorvido pelo débito  declarado nas Dcomp 06816.33264.131107.1.3.04­2114.  Como visto em Relatório, as alegações em manifestação de  inconformidade  da recorrente, o argumento indicado para legitimar a utilização do crédito, é a inexistência de  débito constituído em DCTF válida, qual seja, a de n.º 1000.000.2009.2080234049.  Existência de débito em DCTF  A  recorrente  alega  que  a  compensação  declarada  na  DComp  14854.29297.060410.1.3.04­1108  devem  prevalecer  sobre  os  débitos  expostos  nas  DComp  06816.33264.131107.1.3.04­2114 por não estarem lançados na respectiva DCTF.   Contudo, na DCTF 1000.000.2009.2080234049 referente ao 2.º semestre de  2005,  consta  na  ficha  'Débito  Apurado  e  Créditos  Vinculados',  grupo  de  tributos  CSLL,  no  período de apuração dezembro de 2005, débito apurado no valor de R$ 14.280,82.   E mais. Constata­se que foi efetuada a compensação, em razão de pagamento  indevido  ou  a  maior,  conforme  a  DComp  06816.33264.131107.1.3.04­2114  exatamente  nos  moldes do Despacho Decisório. Não prosperando, assim, a alegação da recorrente no sentido  de inexistir débito em DCTF válida, vez que existe débito e foi compensado .  Prescrição a partir da entrega da DCTF  Não  existe  prescrição  em  favor  do  contribuinte  conforme  postulado  pela  recorrente. Segue acórdão:  Acórdão nº 1401002.067  COMPENSAÇÃO DCTF INEXISTÊNCIA DE HOMOLOGAÇÃO  TÁCITA A  homologação  tácita  é  previsão  peculiar  e  exclusiva  da compensação mediante DCOMP. Não pode ser estendida por  analogia para  outras  formas  de  compensação. Desse modo,  no  caso  de  valores  registrados  na  DCTF,  assim  como  em  outras  declarações, como a DIPJ, a Fazenda Pública  tem o direito de  verificar as informações que julgar necessárias para reconhecer  o  indébito  tributário  e  não  se  sujeitar  a  um  suposto  prazo  decadencial  não  previsto  em  lei.  Evidentemente  que,  esgotados  Fl. 84DF CARF MF Processo nº 10380.906896/2012­19  Acórdão n.º 3001­000.191  S3­C0T1  Fl. 82          7 os  cinco  anos  da  realização  da  compensação,  o Fisco  perde  o  direito  de  cobrar  o  crédito  tributário,  mas  por  força  do  fenômeno da prescrição do direito de cobrar. Isso não significa  que  tenha  que  acatar  que  a  efetiva  liquidação  da  dívida  foi  promovida  para  fins  de  aferir  o  direito  de  repetição  do  contribuinte.  RESTITUIÇÃO  INEXISTÊNCIA  DE  PRESCRIÇÃO  AQUISITIVA  E  DE  DECADÊNCIA  DO  DIREITO  DO  FISCO  PERQUIRIR DIREITO CREDITÓRIO Não  se  pode  transmutar  uma  disposição  legal  relativa  a  um  prazo  extintivo  para  um  lapso aquisitivo. É ir muito além das fronteiras da interpretação,  especialmente  porque  não haveria  limites  ao  indébito. No  caso  de  homologação  do  pagamento  ou  da  compensação,  o  direito  está  limitado  ao  próprio  valor  do  crédito  tributário  que  se  pretende  extinguir,  como  na  usucapião,  que,  apesar  de  se  caracterizar  como  uma  prescrição  aquisitiva,  está  limitada  ao  próprio bem concreto que se pretende adquirir.  Já a aquisição  pura e simples de um valor monetário por decurso de prazo na  verificação  de  informações  redundaria  na  possibilidade  de  se  consolidarem  direitos  contra  a  Fazenda  Pública  de  montantes  estratosféricos e totalmente irreais. Os prazos extintivos visam à  pacificação  social,  à  consolidação  pelo  tempo  de  situações  já  estabelecidas.  Em  razão  disso,  há  dois  tipos  de  prazos  em  matéria  tributária,  ambos  relativos  à  extinção  de  direitos  do  Fisco em face do particular: a decadência que fulmina o poder  de  constituir  o  crédito  tributário,  e  a  prescrição  que  elimina  o  direito  de  cobrar.  Ambos  os  casos  consolidam  situações  concretas que se perpetuaram no tempo, ou seja, como o sujeito  passivo  até  então  não  pagou,  então  por  inércia  do  Fisco  continuará a não pagar. Na prescrição aquisitiva da usucapião,  há  de  igual  sorte  uma  perpetuação  no  tempo,  pois  aquele  que  adquire  a  propriedade  já  dispunha  da  posse,  vale  dizer,  a  relação  concreta  com  o  bem  permanece  a  mesma.  Já  uma  suposta  prescrição  aquisitiva  de  pretenso  indébito  tributário  geraria  uma  modificação  no  plano  fático,  qual  seja,  a  transferência de  recursos  ilimitados de domínio público para a  esfera  privada.  Em  suma,  no  curso  do  processo  administrativo  de  restituição,  a  Administração  tem  o  poder  de  verificar  e  o  particular  o  dever  de  manter  todos  os  documentos  que  se  referiram ao direito pleiteado.  Conclusão  Diante do exposto, conheço do Recurso e nego­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  Renato Vieira de Avila                 Fl. 85DF CARF MF     8                 Fl. 86DF CARF MF

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