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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10148459 #
Numero do processo: 13502.720409/2015-21
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 26 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Tue Oct 24 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2010 MULTA ISOLADA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO (DCOMP). NÃO HOMOLOGAÇÃO. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. CANCELAMENTO DA MULTA. Por força do disposto no art. 62, inciso II, alínea “b”, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), c/c a decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) no RE nº 796.939/RS, a multa isolada exigida em decorrência da não homologação de Dcomp deve ser cancelada.
Numero da decisão: 3301-013.328
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário, para a unidade administrativa cancelar o lançamento da multa isolada. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente (documento assinado digitalmente) Laércio Cruz Uliana Junior – Relator e Vice-Presidente Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Laércio Cruz Uliana Junior, Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente convocado(a)), Jucileia de Souza Lima, Sabrina Coutinho Barbosa, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Ari Vendramini.
Nome do relator: LAERCIO CRUZ ULIANA JUNIOR
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DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO (DCOMP). NÃO HOMOLOGAÇÃO. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. CANCELAMENTO DA MULTA. Por força do disposto no art. 62, inciso II, alínea “b”, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), c/c a decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) no RE nº 796.939/RS, a multa isolada exigida em decorrência da não homologação de Dcomp deve ser cancelada. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário, para a unidade administrativa cancelar o lançamento da multa isolada. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente (documento assinado digitalmente) Laércio Cruz Uliana Junior – Relator e Vice-Presidente Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Laércio Cruz Uliana Junior, Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente convocado(a)), Jucileia de Souza Lima, Sabrina Coutinho Barbosa, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Ari Vendramini. Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão da DRJ em Ribeirão Preto/SP que julgou improcedente a impugnação apresentada contra o lançamento de multa isolada, decorrente da não homologação e/ ou homologação parcial de Declarações de Compensação (Dcomp) transmitidas pelo contribuinte. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 50 2. 72 04 09 /2 01 5- 21 Fl. 853DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-013.328 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13502.720409/2015-21 O lançamento decorreu da não homologação da compensação dos débitos declarados e teve como fundamento o art. 74, § 17, da Lei nº 9.430/96. Intimado do lançamento, a recorrente impugnou-o, alegando em síntese que a multa é descabida por afrontar o direito constitucional de petição; a apresentação de pedido de compensação ou ressarcimento não pode transformar em punição, sem infração; cita doutrina que entende balizar seu argumento. Analisada a impugnação, aquela DRJ julgou-a improcedente. Intimada dessa decisão, a recorrente interpôs recurso voluntário, repisando os mesmos argumentos de impugnação. Em síntese, é o relatório. Voto Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, Relator. O recurso voluntário interposto pela recorrente atende aos requisitos do artigo 67 do Anexo II do RICARF. No entanto, em face do disposto no art. 62, inciso II, alínea “b”, do RICARF, c/c a decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) nº 796.939/RS, com repercussão geral, não conheço das matérias suscitadas no recurso voluntário, adotando, para o presente caso, a decisão deste Excelso Pretório. No julgamento do referido RE, o STJ reconheceu a inconstitucionalidade do § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430/96, que fundamentou a exigência da multa isolada, em discussão, nos termos da seguinte ementa: RECURSO EXTRAORDINÁRIO 796.939/RS – MULTA ISOLADA/DCOMP NÃO HOMOLOGADA. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. 2. O pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público com guarida constitucional. 3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74, §§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação tributária declarada. 4. Verifica-se que o §15 do artigo precitado foi derrogado pela Lei 13.137/15; o que não impede seu conhecimento e análise em sede de Recurso Extraordinário considerando a dimensão dos interesses subjetivos discutidos em sede de controle difuso. Fl. 854DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-013.328 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13502.720409/2015-21 5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido, permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito de petição e ao princípio do devido processo legal. 6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina. 7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se mostra razoável na medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade. 8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca a compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição, traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária. 9. Recurso extraordinário conhecido e negado provimento na medida em que inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantendo, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo. Por sua vez, o art. 62 do RICARF, assim dispõe: Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (...) § 2º As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF nº 152, de 2016) Em face do exposto, dou provimento ao recurso voluntário do contribuinte, cabendo à autoridade administrativa cancelar o lançamento da multa isolada. (documento assinado digitalmente) Laércio Cruz Uliana Junior Fl. 855DF CARF MF Original

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10147880 #
Numero do processo: 10665.900832/2014-71
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 25 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Tue Oct 24 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. ANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO. DECADÊNCIA. INAPLICABILIDADE. O transcurso do prazo decadencial de cinco anos previsto no § 4º do art. 150 do CTN impossibilita o lançamento de eventuais diferenças devidas, mas não impede a correta análise de pedido de ressarcimento, a qual se impõe como dever de ofício da administração pública, decorrente dos princípios da verdade material, da indisponibilidade do crédito tributário e da supremacia do interesse público. DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA. A apreciação de questionamentos relacionados a validade, legalidade e constitucionalidade de dispositivos que integram a legislação tributária não se insere na competência da esfera administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL null PEDIDO DE RESSARCIMENTO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ÔNUS PROBATÓRIO. Certeza e liquidez do crédito são requisitos obrigatórios para o reconhecimento do valor a ressarcir ou compensar. Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos, bem como na utilização de créditos em declaração de compensação, é ônus da contribuinte a demonstração de forma cabal e específica, mediante comprovação minudente, da existência do direito creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada sua liquidez e certeza. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) null BASE DE CÁLCULO DO CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DIFERENÇA ENTRE NOTA FISCAL EMITIDA PELO FORNECEDOR E NOTA DE ENTRADA EMITIDA PELA ADQUIRENTE. Não afastada a constatação fiscal de Nota Fiscal de Entrada, com base na qual foi calculado o crédito pretendido, em valor superior àquele da Nota Fiscal emitida pelo produtor fornecedor, mantém-se a glosa decorrente da diferença. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DEPRECIAÇÃO. BENS DO ATIVO MOBILIZADO. MÁQUINAS. EQUIPAMENTOS. A previsão legal para aproveitamento de crédito decorrente de depreciação de bens consistentes de máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado refere-se àqueles bens utilizados na produção de bens destinados à venda, o que não contempla bens utilizados para consumo no estabelecimento (mormente se a Interessada sequer distingue o consumo em unidades administrativas ou como insumo em unidades de produção). CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. EDIFICAÇÕES. A previsão legal para aproveitamento de crédito decorrente de depreciação acelerada de edificações incorporadas ao ativo imobilizado refere-se àquelas adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, o que não contempla a depreciação de edificações utilizadas na produção de bens não vendidos mas consumidos internamente no estabelecimento.
Numero da decisão: 3302-013.453
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de decadência e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-013.451, de 25 de julho de 2023, prolatado no julgamento do processo 10665.900834/2014-61, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente convocado(a)), Jose Renato Pereira de Deus, Joao Jose Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Denise Madalena Green, Mariel Orsi Gameiro, Walker Araujo, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente).
Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO
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DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. ANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO. DECADÊNCIA. INAPLICABILIDADE. O transcurso do prazo decadencial de cinco anos previsto no § 4º do art. 150 do CTN impossibilita o lançamento de eventuais diferenças devidas, mas não impede a correta análise de pedido de ressarcimento, a qual se impõe como dever de ofício da administração pública, decorrente dos princípios da verdade material, da indisponibilidade do crédito tributário e da supremacia do interesse público. DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA. A apreciação de questionamentos relacionados a validade, legalidade e constitucionalidade de dispositivos que integram a legislação tributária não se insere na competência da esfera administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL PEDIDO DE RESSARCIMENTO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ÔNUS PROBATÓRIO. Certeza e liquidez do crédito são requisitos obrigatórios para o reconhecimento do valor a ressarcir ou compensar. Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos, bem como na utilização de créditos em declaração de compensação, é ônus da contribuinte a demonstração de forma cabal e específica, mediante comprovação minudente, da existência do direito creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada sua liquidez e certeza. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 66 5. 90 08 32 /2 01 4- 71 Fl. 343DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) BASE DE CÁLCULO DO CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DIFERENÇA ENTRE NOTA FISCAL EMITIDA PELO FORNECEDOR E NOTA DE ENTRADA EMITIDA PELA ADQUIRENTE. Não afastada a constatação fiscal de Nota Fiscal de Entrada, com base na qual foi calculado o crédito pretendido, em valor superior àquele da Nota Fiscal emitida pelo produtor fornecedor, mantém-se a glosa decorrente da diferença. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DEPRECIAÇÃO. BENS DO ATIVO MOBILIZADO. MÁQUINAS. EQUIPAMENTOS. A previsão legal para aproveitamento de crédito decorrente de depreciação de bens consistentes de máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado refere-se àqueles bens utilizados na produção de bens destinados à venda, o que não contempla bens utilizados para consumo no estabelecimento (mormente se a Interessada sequer distingue o consumo em unidades administrativas ou como insumo em unidades de produção). CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. EDIFICAÇÕES. A previsão legal para aproveitamento de crédito decorrente de depreciação acelerada de edificações incorporadas ao ativo imobilizado refere-se àquelas adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, o que não contempla a depreciação de edificações utilizadas na produção de bens não vendidos mas consumidos internamente no estabelecimento. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de decadência e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3302- 013.451, de 25 de julho de 2023, prolatado no julgamento do processo 10665.900834/2014-61, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente convocado(a)), Jose Renato Pereira de Deus, Joao Jose Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Denise Madalena Green, Mariel Orsi Gameiro, Walker Araujo, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente). Relatório Fl. 344DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão que, preliminarmente, afastou a incidência do instituto da decadência e, no mérito, manteve a glosa dos créditos apurados pela Recorrente, relativos a: (i) Aquisição de carvão vegetal em relação àquelas para as quais foi constatado valor da nota fiscal de entrada (pela qual calculado o crédito) maior que o valor da nota fiscal de compra (emitida pelo fornecedor). (ii) Depreciação de bens do ativo imobilizado destinados à produção de energia elétrica, relativamente à parcela da energia que não foi objeto de venda. A ementa abaixo detalha a decisão em questão: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO (...) PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. ANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO. DECADÊNCIA. INAPLICABILIDADE. O transcurso do prazo decadencial de cinco anos previsto no § 4º do art. 150 do CTN impossibilita o lançamento de eventuais diferenças devidas, mas não impede a correta análise de pedido de ressarcimento, a qual se impõe como dever de ofício da administração pública, decorrente dos princípios da verdade material, da indisponibilidade do crédito tributário e da supremacia do interesse público. DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA. A apreciação de questionamentos relacionados a validade, legalidade e constitucionalidade de dispositivos que integram a legislação tributária não se insere na competência da esfera administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (...) PEDIDO DE RESSARCIMENTO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ÔNUS PROBATÓRIO. Certeza e liquidez do crédito são requisitos obrigatórios para o reconhecimento do valor a ressarcir ou compensar. Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos, bem como na utilização de créditos em declaração de compensação, é ônus da contribuinte a Fl. 345DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 demonstração de forma cabal e específica, mediante comprovação minudente, da existência do direito creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada sua liquidez e certeza. (...) (...) BASE DE CÁLCULO DO CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DIFERENÇA ENTRE NOTA FISCAL EMITIDA PELO FORNECEDOR E NOTA DE ENTRADA EMITIDA PELA ADQUIRENTE. Não afastada a constatação fiscal de Nota Fiscal de Entrada, com base na qual foi calculado o crédito pretendido, em valor superior àquele da Nota Fiscal emitida pelo produtor fornecedor, mantém-se a glosa decorrente da diferença. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DEPRECIAÇÃO. BENS DO ATIVO MOBILIZADO. MÁQUINAS. EQUIPAMENTOS. A previsão legal para aproveitamento de crédito decorrente de depreciação de bens consistentes de máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado refere-se àqueles bens utilizados na produção de bens destinados à venda, o que não contempla bens utilizados para consumo no estabelecimento (mormente se a Interessada sequer distingue o consumo em unidades administrativas ou como insumo em unidades de produção). CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. EDIFICAÇÕES. A previsão legal para aproveitamento de crédito decorrente de depreciação acelerada de edificações incorporadas ao ativo imobilizado refere-se àquelas adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, o que não contempla a depreciação de edificações utilizadas na produção de bens não vendidos mas consumidos internamente no estabelecimento. Em sede recursal, a Recorrente, de forma sucinta, reproduz suas razões de defesa, pleiteando a aplicação do prazo decadencial para o fisco glosar os créditos lançados no Dacon e a reversão das glosas feitas pela fiscalização. Este é o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso voluntário é tempestivo, posto que apresentado dentro do prazo de 30 (trinta) dias previsto no Decreto nº 70.235/72. O cerne do litígio envolve o conceito de insumo para fins de apuração do crédito de PIS/COFINS no regime não cumulativo, conforme previsto nas Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03. Esse conceito já se encontra sedimentado junto ao CARF/CSRF e foi pacificado pelo STJ (REsp n. Fl. 346DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 1.221.170/PR – Tema 779/780), julgado pela sistemática repetitiva. Além disso, a Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, exarada pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional no final de setembro de 2018, deve ser observada pela Administração Pública, conforme o art. 19 da Lei 10.522/2002. Conforme exposto anteriormente, a decisão recorrida preliminarmente afastou a incidência do instituto da decadência e, no mérito, manteve a glosa dos créditos apurados pela Recorrente, relacionados a: (i) Aquisição de carvão vegetal em relação àquelas para as quais foi constatado valor da nota fiscal de entrada (pela qual calculado o crédito) maior que o valor da nota fiscal de compra (emitida pelo fornecedor). (ii) Depreciação de bens do ativo imobilizado destinados à produção de energia elétrica, relativamente à parcela da energia que não foi objeto de venda. Em relação ao item "i", a decisão recorrida fundamentou a manutenção da glosa por ausência de prova para comprovar as alegações da Recorrente. Já no item "ii", a glosa foi mantida pelo fato da Recorrente não ter observado o regramento legal para apurar créditos de bens no ativo imobilizado e, subsidiariamente, pelo fato de não comprovar suas alegações através de documentos fiscais e contábeis. Quanto à solução do litígio, a Recorrente reproduziu as mesmas razões aduzidas na manifestação de inconformidade. Por entender que a decisão proferida pela instância a quo seguiu o rumo correto, utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar a decisão, nos termos do § 1º do art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, do art. 2º, § 3º do Decreto nº 9.830, de 10 de junho de 2019, e do § 3º do art. 57 do RICARF, in verbis: Alegação preliminar – decadência Em sua manifestação a Interessada argui, em preliminar, a ocorrência de decadência do direito do Fisco glosar créditos lançados nos Dacons até 13/10/2010. Contudo, não assiste razão à Manifestante. A lei não prevê prazo de decadência para a Receita Federal do Brasil examinar a existência de direito creditório objeto de Pedido de Restituição, Pedido de Ressarcimento ou Declaração de Compensação. Da mesma forma, também não existe limite temporal para aferição pela RFB a respeito da veracidade e conformidade das contribuições e créditos informados pelos contribuintes no Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais – DACON. Os prazos de decadência previstos no artigo 150, caput, § 4º, e no artigo 173, I, ambos do CTN, referem-se exclusivamente ao direito de o Fisco efetuar o lançamento, ou seja, constituir o crédito tributário relativo a tributo não declarado e não pago pelos contribuintes. Especificamente no caso das declarações de compensação, existe o prazo de cinco anos previsto no art. 74, § 5º, da Lei nº 9.430/96, para homologação expressa das compensações realizadas. Não se trata do prazo decadencial Fl. 347DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 previsto no CTN, mas sim de prazo específico, findo o qual, não havendo decisão do Fisco, a compensação considera-se homologada tacitamente e o débito compensado fica definitivamente extinto: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) § 1º A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados.(Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) § 2º A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. (...) § 5º O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. (Redação dada pela Lei nº 10.833, de 2003) Como se vê, o termo inicial do prazo para a autoridade fazendária homologar ou não a compensação é a data da entrega da declaração de compensação. No presente caso, as DCOMPs não homologadas, analisadas no Termo de Verificação Fiscal, foram transmitidas em 2012, sendo certo, portanto, que no momento em que a contribuinte tomou ciência do Despacho Decisório, em 2015, ainda não havia ocorrido a homologação tácita de nenhuma das compensações indicadas na decisão exarada. Não há dúvida, portanto, de que a análise das Dcomp vinculadas ao PER foi feita tempestivamente, ou seja, dentro do prazo previsto na legislação específica pertinente. Ressalte-se, ademais, que ao proceder à análise dos créditos informados em pedidos de ressarcimento/declarações de compensação, a autoridade fiscal deve examinar amplamente os fatos, a fim de verificar se o direito creditório solicitado efetivamente existe. Essa análise envolve todos os aspectos que influem na apuração do valor do tributo devido, tais como bases de cálculo, alíquotas e eventuais créditos a serem descontados. Assim, no caso em tela, a análise dos fatos ocorridos nos períodos analisados pela Fiscalização se fez absolutamente necessária, por serem períodos de apuração do crédito pleiteado pela contribuinte. Deve-se destacar que, caso a tese da interessada fosse procedente, o sujeito passivo que apresentasse uma declaração de compensação em data próxima ao fim do prazo de cinco anos previsto no art. 168 do Código Tributário Nacional1 teria praticamente garantida a homologação do seu crédito, haja vista a exiguidade do tempo de que o Fisco disporia para averiguar a existência do direito creditório. Por exemplo, se alguém apresentasse em 31/03/2018 um pedido de ressarcimento relativo ao 1º trimestre de 2013, teria garantido o direito ao deferimento do crédito, em caso de inércia do fisco, já no dia 01/04/2018 (dia seguinte à apresentação do pedido), pois em tal momento a autoridade fiscal não poderia mais questionar os diversos aspectos capazes de influir no cálculo do valor devido, em razão da suposta “decadência”. Evidentemente, tal tese não tem como prosperar. Como já dito, ao proceder à análise de um pedido de direito creditório, a autoridade fiscal sempre poderá examinar os fatos que têm relação com o surgimento do direito alegado pelo Fl. 348DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 sujeito passivo, independentemente do período ao qual o mesmo se refira. A única restrição de caráter temporal à atuação do Fisco é a imposição legal de a Receita Federal do Brasil ter que se manifestar no prazo de cinco anos contados da entrega da declaração de compensação, sendo certo que no presente caso a autoridade fiscal emitiu a decisão de não homologação antes do decurso desse prazo. Em suma, o instituto da decadência não se aplica nessa hipótese, pois não se trata de lançamento de tributo a ser exigido da contribuinte, mas de simples análise e a consequente não homologação de declaração de compensação, procedimento que foi efetuado dentro do prazo específico previsto na legislação. Mérito Como relatado, a glosa de crédito refere-se a: - aquisições de carvão vegetal, em relação àquelas para as quais foi constatado valor da nota fiscal de entrada (pela qual calculado o crédito) maior que o valor da nota fiscal de compra (emitida pelo fornecedor); - depreciação de bens do ativo imobilizado destinados a produção de energia elétrica (relativamente à parcela da energia que não foi objeto de venda). De plano, cumpre registrar que a Interessada não questiona os critérios de cálculo (quantificação) do crédito obtido em decorrência das glosas, explicitados pela Fiscalização em seu Termo de Verificação e nos Anexos I a XII que o integram, mas discorda dos motivos das glosas, requerendo reconhecimento integral do direito creditório indicado no PER e homologação das DCOMP. Da Jurisprudência Advirta-se que resultam improfícuos os julgados administrativos referidos pela Interessada, porque tais decisões, mesmo que proferidas por órgãos colegiados, sem lei que lhes atribua eficácia normativa, não constituem normas complementares do Direito Tributário. Assim, não podem ser estendidas genericamente a outros casos, eis que somente se aplicam sobre a questão em análise e apenas vinculam as partes envolvidas naqueles litígios. Neste sentido, o inciso II do art. 100 do CTN determina que: Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: (...) II – as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; (destaques incluídos) A este respeito, veja-se o Parecer Normativo COSIT nº 23, de 06/09/2013 (DOU de 09/09/2013): Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI DECISÕES DO CARF RELATIVAS A CLASSIFICAÇÃO FISCAL OU OUTRAS MATÉRIAS TRIBUTÁRIAS. NÃO CARACTERIZAÇÃO COMO NORMA COMPLEMENTAR Ementa: Acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas complementares da legislação tributária, porquanto não possuem caráter normativo nem vinculante. Dispositivos Legais: Código Tributário Nacional, Lei nº 5.172/1966, art. 100, incisos I e II; Lei nº 9.430/1996, Fl. 349DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 art. 48 a 50; Lei nº 4.502/1964, art. 76, inciso II, alínea “a”; Decreto nº 70.235/1972, art. 46 a 53; Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, aprovado pela Portaria MF nº 203/2012, art. 1º, inciso III, e art. 82, inciso III. (destaques acrescidos) Deste modo, as decisões proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF e mesmo pela Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF, ainda que reiteradas sobre determinada questão, não se fazem oponíveis à autoridade administrativa da DRJ, ressalvada a hipótese de edição de súmula administrativa, na forma do artigo 26-A do Decreto nº 70.235, de 1972, incluído pela Lei nº 11.196, de 21 de novembro de 2005. O mesmo se diga em relação a decisões de órgãos julgadores de tributos de competência de outras esferas de poder (como Tribunais de Impostos e Taxas de governos estaduais), cuja legislação de regência não se aplica a créditos das contribuições ora em litígio. Crédito decorrente de aquisições de carvão vegetal Descreve a Fiscalização ter constatado que, para várias operações de aquisição de carvão vegetal, a nota de entrada emitida pela Interessada apresenta valor superior ao da correspondente nota da compra (nota de saída do produtor), tendo sido contabilizado como valor da operação o valor da nota de entrada e, em função dela, a Interessada calculou crédito, sem comprovar que tivesse respaldo em nota fiscal complementar emitida pelo fornecedor do produto adquirido. Argumenta a Interessada que a correta quantificação do produto adquirido só pode ser feita quando da entrada, e não pelo produtor vendedor em razão da natureza da atividade e da falta de condição nos locais de extração do carvão. Ocorre que, ainda que restasse comprovada a inviabilidade de quantificação correta do produto pelo vendedor, tal circunstância poderia ser suprida pela emissão de nota fiscal complementar pelo vendedor como constou do Termo de Verificação. Com efeito, recorde-se que, após descrever a constatação da diferença entre notas de compra e notas de entrada e consignar que a Interessada não apresentou as notas complementares do produtor, expôs a Fiscalização em seu Termo: 12) Desta forma, ao contabilizar as notas de entradas de emissão própria em valor superior ao da compra representada pela nota de saída do produtor, a empresa onerou, para os casos de aquisição de pessoa jurídica, a base de cálculo dos créditos para o PIS e a Cofins no regime não-cumulativo. Nesses casos, se o valor efetivo da compra é o valor da nota de entrada de emissão própria, o correto seria a emissão pelo produtor do carvão de nota fiscal complementando o valor. Desta forma o emitente da nota de saída poderia corretamente contabilizar o débito da contribuição devida pelo valor real da operação, e o comprador teria o documento fiscal necessário à utilização do crédito, em obediência às normas legais que regem o regime não-cumulativo para o PIS e a Cofins. Nesse ponto, pertinente registrar que a Nota Fiscal de compra (nota fiscal de saída emitida pelo fornecedor) é a que garante os direitos do consumidor/comprador, e que comprova as transações comerciais e é o documento que deve respaldar a apuração do crédito. Observadas inconsistências na nota de compra, cabe ao Interessado na utilização do crédito dela decorrente informar o fornecedor e solicitar a devida correção, substituição ou complementação. Fl. 350DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 No caso, se foi adquirida quantidade do produto maior do que a indicada na nota do fornecedor, a apuração de crédito decorrente da efetiva aquisição depende da emissão de nota fiscal complementar por parte do fornecedor a pedido do comprador interessado na apuração do crédito. Observe-se que a Nota Fiscal deve refletir a realidade dos fatos, tanto que, com fundamento no art. 2º da Lei nº 8.846, de 1994, desde antes do período de apuração do crédito em questão, já era caracterizada como omissão de receita, conforme art. 283 do Decreto nº 3000, de 1999 (atual art. 295 do Decreto 9.580, de 2018), a ocorrência de falta de emissão de nota fiscal, recibo ou documento equivalente, no momento da efetivação das operações de venda de mercadorias, prestação de serviços, operações de alienação de bens móveis, locação de bens móveis e imóveis ou quaisquer outras transações realizadas com bens ou serviços, bem como a sua emissão com valor inferior ao da operação, o que reflete, desde longa data, a necessária emissão de nota fiscal complementar em circunstâncias como aquelas alegadas pela Manifestante. É de se registrar que a partir do Protocolo ICMS nº 42/2009 iniciou-se a obrigatoriedade de Nota Fiscal Eletrônica para o ano de 2010 em diante e, no Portal da Nota Fiscal Eletrônica (www.nfe.fazenda.gov.br), consultado no item “Página principal>Conheça a NF-e>Perguntas Frequentes”, no tópico “Correção, cancelamento e inutilização de NF-e”, estão listadas as hipóteses de emissão de Nota Fiscal Complementar ou Carta de Correção: Correção, cancelamento e inutilização de NF-e (6 questões) (...) Como serão solucionados os casos de erros cometidos na emissão de NF-e (há previsão de NF-e complementar)? E erros mais simples como nome do cliente, erro no endereço, erro no CFOP - como alterar o dado que ficou registrado na base da SEFAZ? (...) Uma NF-e autorizada pela SEFAZ não pode ser mais modificada, mesmo que seja para correção de erros de preenchimento. Ressalte-se que a NF-e tem existência exclusivamente eletrônica e a autorização de uso da NF-e está vinculada ao documento eletrônico original, de modo que qualquer alteração de conteúdo irá invalidar a assinatura digital do referido documento e a respectiva autorização de uso. Importante destacar, entretanto, que se os erros forem detectados pelo emitente antes da circulação da mercadoria, a NF-e poderá ser cancelada e ser então emitida uma Nota Eletrônica com as correções necessárias. Há ainda a possibilidade de emissão de NF-e complementar nas situações previstas na legislação. As hipóteses de emissão de NF complementar são: I - no reajustamento de preço em razão de contrato escrito ou de qualquer outra circunstância que implique aumento no valor original da operação ou prestação; II - na exportação, se o valor resultante do contrato de câmbio acarretar acréscimo ao valor da operação constante na Nota Fiscal; III - na regularização em virtude de diferença no preço, em operação ou prestação, ou na quantidade de mercadoria, quando efetuada no período de apuração do imposto em que tiver sido emitido o documento fiscal original; Fl. 351DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 IV - para lançamento do imposto, não efetuado em época própria, em virtude de erro de cálculo ou de classificação fiscal, ou outro, quando a regularização ocorrer no período de apuração do imposto em que tiver sido emitido o documento fiscal original; V - na data do encerramento das atividades do estabelecimento, relativamente à mercadoria existente como estoque final; VI - em caso de diferença apurada no estoque de selos especiais de controle fornecidos ao usuário pelas repartições do fisco federal ou estadual para aplicação em seus produtos, desde que a emissão seja efetuada antes de qualquer procedimento do fisco. Qual o procedimento a ser adotado para a carta de correção, no caso de utilizar NF-e? Para os estabelecimentos emitentes de NF-e foi criado o serviço da Carta de Correção Eletrônica (CC-e) e já está implantado em algumas Secretarias de Fazenda e nas duas SEFAZ Virtuais da NF-e (SVAN e SVRS), o contribuinte deve se informar em seu estado sobre esta disponibilização. As especificações técnicas da Carta de Correção Eletrônica (CC-e) estão definidas na Nota Técnica 2011.003 disponível neste Portal. Nos estados em que a CC-e ainda não foi implantada, a empresa emitente de NF-e poderá emitir Carta de Correção, em papel, conforme definido através do Ajuste Sinief 01/07. O emitente poderá sanar erros em campos específicos da NF-e por meio de Carta de Correção Eletrônica - CC-e, devidamente autorizada mediante transmissão à Secretaria da Fazenda ou de Carta de Correção, em papel, desde que o erro não esteja relacionado com: 1 - as variáveis que determinam o valor do imposto tais como: base de cálculo, alíquota, diferença de preço, quantidade, valor da operação (para estes casos deverá ser utilizada NF-e Complementar); 2 - a correção de dados cadastrais que implique mudança do remetente ou do destinatário; 3 - a data de emissão da NF-e ou a data de saída da mercadoria. (...) É possível alterar uma Nota Fiscal Eletrônica emitida? Após ter o seu uso autorizado pela SEFAZ, uma NF-e não poderá sofrer qualquer alteração, pois qualquer modificação no seu conteúdo invalida a sua assinatura digital. O emitente poderá: · cancelar a NF-e, por meio da geração de um arquivo XML específico para isso. Da mesma forma que a emissão de uma NF-e de circulação de mercadorias, o pedido de cancelamento de NF-e também deverá ser autorizado pela SEFAZ. O leiaute do arquivo de solicitação de cancelamento poderá ser consultado no Manual de Integração do Contribuinte. Antes deve-se observar se o cancelamento atende a legislação tributária vigente. · emitir nota fiscal eletrônica complementar, ou uma nota fiscal eletrônica de ajuste, conforme o caso. Antes deve observar se está de acordo com a legislação tributária vigente. · sanar erros em campos específicos da NF-e, por meio de Carta de Correção Eletrônica - CC-e transmitida à Secretaria da Fazenda. Este serviço foi Fl. 352DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 implantado em algumas Secretarias de Fazenda e nas duas SEFAZ Virtuais da NF-e (SVAN e SVRS), o contribuinte deve se informar em seu estado sobre esta disponibilização. Nos estados em que a CC-e ainda não foi implantada a empresa emitente de NF-e poderá emitir Carta de Correção, em papel, conforme definido através do Ajuste Sinief 01/07. (destaques acrescidos) Como se vê, uma NF-e não pode sofrer qualquer alteração depois de autorizada pela SEFAZ, mas a pessoa jurídica emitente pode (e deve) lançar uso da Carta de Correção Eletrônica (ou em papel) para regularização de erros em campos específicos ou NF Complementar para regularização de itens como quantidade, providência a qual não se logrou comprovar no presente caso. Cumpre também registrar, nesse ponto, que, presente dúvida acerca do montante do crédito, o ônus da prova do valor contabilizado é da Interessada, de modo que competia a ela demonstrar cabalmente na fase do procedimento fiscal de verificação do crédito pretendido, assim como nessa fase de julgamento, que as notas fiscais de aquisições eram nos valores tomados como origem do crédito, que sobre tais valores houve incidência de contribuições e que os mesmos valores também teriam permitido ao fornecedor (emitente da nota de saída) contabilizar corretamente o débito da contribuição devida, ou seja, que o montante alegado como valor real da operação seria superior àquele indicado na nota de compra, para ambas as partes envolvidas na operação (comprador e vendedor) e que, desse modo, a Compradora, ora Interessada, teria o documento fiscal necessário à utilização do crédito. Acrescente-se, ainda, que, quem deve provar que tem o direito aos créditos, no caso, é a Interessada que pede o ressarcimento. De acordo com o art. 36 da Lei n° 9.784, de 1999, que regula o processo administrativo no âmbito da administração pública federal, o ônus da prova incumbe a quem alega, sendo essa disposição também encontrada no art. 333 do Código de Processo Civil, Lei nº 5.869, de 11/01/1973 (artigo 373, I, do Código de Processo Civil atual), que se aplica subsidiariamente ao Decreto n° 7.574, de 2011: “Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; (...)” E, reitere-se, particularmente acerca da restituição/compensação, o ônus da formação da prova do direito creditório foi atribuído legalmente à contribuinte, a fim de demonstrar a certeza e liquidez do pleito, nos termos do art. 170, da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional - CTN). Nesse sentido, veja-se a jurisprudência: “RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO - Nos pedidos de repetição de indébitos e de compensação é do contribuinte o ônus de demonstrar de forma cabal e específica seu direito creditório.” [Acórdão 107-07684, de 16/06/2004] [Destaques acrescidos] Sendo a nota fiscal o meio próprio para se registrar e comprovar as operações comerciais das pessoas jurídicas, principalmente aquelas tributáveis e as capazes de gerar créditos, no âmbito de cada tributo, é descabida a intenção da Manifestante de pretender respaldar a apuração do crédito apenas em notas de entrada por ela própria emitida em dissonância com as notas emitidas por seu fornecedor. As alegações no sentido de que os custos discriminados nos balancetes, balanços, demonstrações de resultado, etc., são tomados com base nas notas Fl. 353DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 fiscais de entrada do carvão vegetal, que o Fisco em nenhum momento questionou o lançamento de tais valores e, ainda, que o preço do carvão vegetal é fixado pela Fazenda Estadual, não permitem o reconhecimento de direito creditório superior àquele decorrente da Nota Fiscal emitida pelo fornecedor, pois, repita-se, constatada diferença na quantidade e consequentemente no valor, caberia à Interessada informar o Fornecedor e solicitar a emissão de Nota Complementar hábil a respaldar a apuração do crédito. A apuração de crédito exige certeza e liquidez. Questionado no curso do procedimento de verificação e não afastada a dúvida acerca do importe do dispêndio com carvão vegetal na produção da pessoa jurídica que utiliza o crédito, injustificável a pretensão de afastar a glosa. Depreciação do imobilizado Como se extrai do Termo de Verificação Fiscal (TVF), relativamente a créditos decorrentes de depreciação, foi descrito que: - quanto a equipamentos da Central Termoelétrica (itens 15 a 26 do TVF ) e equipamentos do Grupo Gerador de Energia (itens 35 a 39 do TVF), destinados a produção de energia, o contribuinte só se poderia valer dos créditos calculados sobre o valor da depreciação relativamente à parcela da energia vendida, conforme condição contida no inciso VI do art. 3º das leis 10.637/2002 e 10.833/2004; - quanto a benfeitorias da Central Termoelétrica (itens 27 a 33), o contribuinte utilizou-se da apropriação acelerada (em 24 meses) prevista no artigo 6º da Lei nº 11.488/2007, dispositivo que, contudo, restringe o desconto acelerado dos créditos na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, de modo que o contribuinte só se poderia valer dos créditos calculados sobre o valor da depreciação das edificações da termoelétrica, na taxa que utilizou, relativamente à parcela da energia vendida. Em sua Manifestação a Interessada nada refuta, como já mencionado, em relação aos critérios de cálculo para apuração dos créditos admitidos, mas defende, relativamente a equipamentos, a possibilidade de apuração do crédito total que utilizou, sob argumento de que o art. 3ª das Leis 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, admite créditos tanto os bens destinados à venda como os destinados à produtos ou fabricação de bens ou produtos colocados à venda e a energia gerada é utilizada diretamente na produção de ferro-gusa (bem vendido pela empresa). Acerca de tal argumento, cumpre destacar que as hipóteses de desconto de créditos na apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas são estabelecidas pela Lei, não cabendo alteração por analogia ou interpretação extensiva além de eventuais interpretações já exaradas pelo Poder Judiciário. Deveras, a legislação de regência dispôs que as contribuições em comento ostentam como base de cálculo o faturamento do sujeito passivo, tomado como um todo, independentemente das operações que ocasionaram o ingresso de receitas (salvo exclusões legais). Todavia, a legislação tratou de discriminar os bens e operações em relação aos quais se permite a apuração de créditos, em preterição à permissão genérica de creditamento em relação a todos os custos e despesas incorridos na atividade econômica do sujeito passivo. É o que reflete o art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002: Fl. 354DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) III - (VETADO) IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária; VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei. IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei nº 11.898, de 2009) XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 1º O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; II - dos itens mencionados nos incisos IV, V e IX do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei nº 10.684, de 30.5.2003) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês. Fl. 355DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) § 3º O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação: I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País; III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei. ... No mesmo sentido, o art. 3º da Lei 10.833, de 2003: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (Regulamento) I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) ... II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa; Fl. 356DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei; IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei nº 11.898, de 2009) XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) § 1º Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês; III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês. ... Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não cumulativa de que trata a Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: ... II- nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1º e 10 a 20 do art. 3º desta Lei, (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) ... Referidas leis, ao definirem a possibilidade de creditamento de insumos, referiram-se, no inciso II, serem eles os bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Mas, tal possibilidade constante do inciso II, do art. 3º das Leis, não contempla dispêndios com bens integrantes do ativo imobilizado, tanto que esses são objetos de previsão específica contida no inciso VI do art. 3º e inciso III do parágrafo 1º, do mesmo artigo 3º: encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. No presente caso, o crédito pretendido, indicado em Per-DComp, foi objeto de glosa pela Fiscalização na parcela identificada pela Interessada como decorrente de “depreciação do ativo imobilizado”. E essa hipótese, como visto, consta do art. 3º, inciso VI, combinado com § 1º, inciso III, das leis 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Fl. 357DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 Pertinente registrar nesse ponto que não se aplicam ao presente caso, por se referirem especificamente à hipótese de creditamento prevista no inciso II, do art. 3º das Leis 10.637 e 10833, (distinta da hipótese do inciso VI), as novas dimensões e nova interpretação dada quanto ao "conceito de insumo", mormente a proclamação contida no REsp nº 1.221.170/PR, apreciado pelo STJ, na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, expedida pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional e publicada em 03/10/2018, no Parecer Normativo COSIT/RFB nº 05, de 17/12/2018 (DOU de 18/12/2018), e na IN RFB nº 1.911, de 11/10/2019 (DOU de 15/10/2019). Com efeito, embora referido Parecer Normativo COSIT/RFB nº 05, de 2018, tenha passado a admitir, conforme consta de seu item 89, que também são insumos os bens e serviços utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção do insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo do insumo), essa alteração restringe-se à hipótese de creditamento do inciso II do citado art. 3º (insumos) e não foi estendida às demais hipóteses previstas nos outros incisos do mesmo art. 3º. É o que refletem seus itens 166 e 168, aliena “f”: Conclusão 166. Com base no exposto, conclui-se que, conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003) deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. ... 168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se: ... f) a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas; ... (destaques incluídos) Assim, como o inciso VI do art. 3º das Leis 10637, de 2002, e 10833, de 2003, refere-se a bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, correto o entendimento fiscal de que o crédito decorrente da depreciação de tais bens deve restringir-se à parcela dos bens destinados a venda (no caso, a energia comercializada pela Interessada). A Manifestante invoca a IN SRF nº 457, de 2004, vigente à época, que assim dispunha: INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF Nº 457, DE 17 DE OUTUBRO DE 2004 (Publicada no DOU de 05/11/2004, seção , página 12) revogada pela IN RFB 1911, de 2019 MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E OUTROS BENS Art. 1º As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Fl. 358DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 (Cofins), em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1º de maio de 2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei nº 3.470, de 1958, e no art. 57 da Lei nº 4.506, de 1964, podem descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação de: I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa. ... (destaques incluídos) Como se vê a IN SRF 457, de 2004, não ampara a Interessada posto que, em seu art. 1º, inciso I, em consonância com a previsão legal, admitia a possibilidade de desconto de créditos calculados sobre depreciação de máquinas e equipamentos de bens do imobilizado utilizados na produção de bens destinados a venda. Desse modo a parcela de depreciação de máquinas e equipamentos utilizados na produção, no caso, de energia não vendida, mas consumida no estabelecimento (em unidades administrativas ou na produção industrial como consta do item 21 do Termo de Verificação Fiscal) não encontra respaldo na legislação para apuração de crédito. Previsão no mesmo sentido encontra-se na atual IN RFB nº 1.911, de 2019, em seu art.173, inciso I, aliena “a”: Art. 173. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não cumulativa, os valores dos encargos de depreciação ou amortização, incorridos no mês, relativos a (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, incisos VI, VII e XI, § 1º, inciso III, e § 3º, inciso I; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, incisos VI,VII e XI, § 1º, inciso III, e § 3º, inciso I e art. 15, inciso II): I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados a partir de 1º de maio de 2004, para: a) utilização na produção de bens destinados à venda; b) utilização na prestação de serviços; ou c) locação a terceiros; II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, adquiridas ou construídas a partir de 1º de maio de 2004, utilizados nas atividades da empresa; e III - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. .... Ademais, a alegação de que a energia não comercializada seria utilizada na produção de bens destinados à venda sequer é acompanhada de provas, nada mencionando a Interessada acerca do processo de produção e nem acerca da possibilidade de que a energia consumida no estabelecimento seja também utilizada em unidades administrativas, como consignado no item 21 do Termo de Verificação Fiscal. Fl. 359DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 Observe-se que o Anexo II do Termo de Verificação elaborado pela Fiscalização (a seguir reproduzido), ao qual se reporta a Manifestante, indica “energia vendida” e “energia consumida” (...) Desse modo, mesmo que, por hipótese, houvesse amparo legal para apurar crédito de despesas de depreciação de bem do imobilizado utilizado na produção de um bem (no caso energia) não destinado a venda mas utilizado em processo de produção (o que, como visto, não consta do texto legal), ainda assim não seria possível reconhecer crédito algum pois ausentes provas de que a energia não comercializada foi aplicada exclusivamente em processo de produção, e não, no todo ou em parte, em outros setores da pessoa jurídica, como setor administrativo - provas que caberia à Interessada trazer aos autos. A hipótese acima corresponderia a aplicar por analogia, sem amparo legal, ao presente caso (em que utilizado crédito de depreciação com fundamento no inciso VI do art. 3º das Leis já citadas), a interpretação relativa ao inciso II do mesmo artigo 3º, contida no Parecer Normativo RFB/COSIT nº 05, de 2018, de admissibilidade de apurar crédito de “insumo do insumo” (itens 445 a 48 do Parecer), o que, contudo, exigiria também observância dos itens 164 e 165 do mesmo Parecer de realização de rateio em função da utilização em mais de um setor da pessoa jurídica (unidades administrativas e/ou produção industrial, mencionados no item 21 do Termo de verificação) – o que, reprise-se, não logrou a Interessada comprovar, apenas mencionando, sem provas, utilização na produção. Para maior clareza são transcritos os referidos itens 164 e 165: 164. Em diversas hipóteses apresentadas neste Parecer Normativo é possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras. 165. Nessa hipótese, a pessoa jurídica deverá realizar rateio fundamentado em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação, observadas as normas específicas (exemplificativamente, art. 35 da Lei nº 12.058, de 13 de outubro de 2009) e as obrigações acessórias aplicáveis Quanto à pretensão da Manifestante de comparar as estruturas de Termoelétrica e Grupo Gerador de energia (pertencente a pessoa jurídica que comercializa, inclusive, energia elétrica) com Caldeira (pertencente a produtora de açúcar), em nada lhe socorre pois cada processo produtivo deve ser analisado individualizadamente para averiguação dos dispêndios que são, ou não, previstos na lei como ensejadores de apuração de crédito da não cumulatividade de PIS e COFINS. Quanto a alegações no sentido de que a opção por construir termoelétrica enseja benefícios para o meio ambiente e eficiência da produção de ferro, não permitem alterar, ampliar ou afastar a previsão legal contida no inciso VI do art. 3º das Leis mencionadas. Também a alegação de que a eventual utilização pela Interessada de energia fornecida por concessionárias lhe permitiria apurar crédito, não justifica a pretensão de reverter a glosa ora em litígio posto que os dispêndios questionados pela Fiscalização (depreciação de ativo imobilizado) não se confundem com aquisição de energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica – hipótese contida no inciso IX do art. 3º da Lei 10.637, de 2002, e inciso III do art. 3º da 10833, de 2003, e que requer a apresentação das correspondentes Notas Fiscais de consumo. Fl. 360DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 Ao optar por produzir energia própria, a Interessada não pode pretender utilizar todos os benefícios admitidos em lei para eventuais outras opções de aproveitamento de crédito se inexistente hipótese legal para tanto. Quanto a créditos decorrentes de depreciação de edificações da Central Termoelétrica, diferentemente do que exposto pela Manifestante, a glosa da Fiscalização não foi motivada pelo fato de inexistir previsão legal para crédito decorrente de depreciação de benfeitoras em imóveis utilizados nas atividades da empresa (mesmo porque a hipótese está contida no inciso VII do art. 3º da Lei 10.833, de 2003, que também é aplicável a contribuição ao PIS, assim como no art. 1º, inciso II, da IN SRF 457, de 2004, e no art. 173, inciso II, da atual IN RFB 1911, de 2019. Como consta dos itens 27 a 33 do Termo de Verificação, a glosa foi justificada pelo fato de que a Interessada utilizou-se da apropriação acelerada (em 24 meses) prevista no artigo 6º da Lei nº 11.488/2007, dispositivo que, contudo, restringe o desconto acelerado dos créditos na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, de modo que a Interessada só se poderia valer dos créditos calculados sobre o valor da depreciação das edificações da termoelétrica, na taxa que utilizou, relativamente à parcela da energia vendida. Lei nº 11.488, de 2007: “Art. 6º As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que tratam o inciso VII do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e o inciso VII do caput do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. § 1º Os créditos de que trata o caput deste artigo serão apurados mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, ou do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, conforme o caso, sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de aquisição ou de construção da edificação. ... (destaques incluídos) Como se vê, a previsão legal de possibilidade de apuração de crédito decorrente de depreciação acelerada relativa a edificações restringe-se àquelas utilizadas na produção de bens destinados à venda, o que não se confunde com produção de bens consumidos no estabelecimento da Interessada. A manifestante reporta-se aos mesmos argumentos de inconformismo apresentados em relação a dispêndios com depreciação de máquinas e equipamentos, os quais já foram analisados e afastados acima. Pertinente reprisar que a Interessada nada opôs aos cálculos dos créditos admitidos pela Fiscalização. Acrescente-se também que, assim como ocorreu com o inciso VI do art. 3º das Leis 10.637, de 2002, e 10833, de 2003, que não foi alterado pela ampliação do conceito de insumo refletida na decisão do STJ (a qual se refere ao inciso II do mesmo artigo), também o art. 6º da Lei 11.488, de 2007, não teve seu alcance ampliado por aquela decisão judicial e pelo novo posicionamento administrativo externado no Parecer Normativo COSIT/RFB nº 05, de 2018. Fl. 361DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 Por fim, observe-se que, ao defender que o inciso VI do art. 3º das Leis 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, e o art. 6º da Lei 11.488, de 2007, além de se referirem a depreciação de bens do ativo imobilizado utilizados na fabricação de bens destinados a venda, também se aplicariam a depreciação de bens do ativo consumidos no estabelecimento (sem sequer fazer distinção entre consumo nas unidades administrativas ou na produção industrial), a Interessada busca ampliar a previsão legal, refletindo, na verdade, inconformismo com a legislação posta, o que não é oponível na esfera administrativa. Nesse sentido, há, inclusive, súmula do CARF, de nº 02: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária” e, se assim o é para instância superior, muito mais para essa primeira instância. Com efeito, as razões da Interessada denotam insurgência contra a incidência de disposições que integram a legislação tributária, sendo aduzido, ainda que indiretamente, a inconstitucionalidade e/ou a ilegalidade de tais disposições normativas. Contudo, à autoridade administrativa não é dado apreciar questões que importem a negação de vigência e eficácia de preceitos normativos. Isto porque o controle da constitucionalidade das normas é de competência exclusiva do Poder Judiciário e, no sistema difuso, centrado em última instância revisional no Supremo Tribunal Federal – art. 102, I, “a”, III, da CF de 1988. Enquanto a norma não é declarada inconstitucional pelos órgãos competentes do Poder Judiciário e não é expungida do sistema normativo, tem presunção de validade, presunção esta que é vinculante para a administração pública. Portanto, é defeso aos órgãos administrativos jurisdicionais, de forma original, reconhecer alegação relacionada a inconstitucionalidade ou validade de disposições que fundamentam o Despacho Decisório, ainda que sob o pretexto de deixar de aplicá-la ao caso concreto. A vedação ao julgador, de afastar a aplicação de lei, sob fundamento de inconstitucionalidade, foi, inclusive, inserida no Decreto nº 70.235, de 1972, o qual regulamenta o Processo Administrativo Fiscal, mediante introdução do art. 26-A, dada pela Lei nº 11.941, de 2009: “Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009). (...) § 6º O disposto no caput deste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) I – que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) II – que fundamente crédito tributário objeto de: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) a) dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) Fl. 362DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3302-013.453 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10665.900832/2014-71 b) súmula da Advocacia-Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993; ou (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) c) pareceres do Advogado-Geral da União aprovados pelo Presidente da República, na forma do art. 40 da Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)” (destaques acrescidos) Veja-se que o dispositivo autoriza afastar a aplicação de lei sob fundamento de inconstitucionalidade somente nas hipóteses ali previstas, das quais não se tem notícia relativamente aos dispositivos que fundamentam o Despacho Decisório (inciso VI do art. 3º das Leis n° 10637, de 2002, e 10.833, de 2003, e o art. 6º da Lei n° 11.488, de 2007). Diante do exposto, voto por rejeitar a preliminar de decadência e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar de decadência e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Fl. 363DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10880.673767/2009-94
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Sep 11 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Wed Oct 25 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2002 RECURSO VOLUNTÁRIO. PRAZO DE INTERPOSIÇÃO EXTRAPOLADO. INTEMPESTIVIDADE. Revela-se intempestivo o recurso voluntário interposto depois de extrapolado o prazo de 30 (trinta) dias corridos, previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235/72. Da contagem, exclui-se o dia do recebimento, inclui-se o do término e prorroga-se quando expirar em finais de semana e feriados, na forma do art. 5º do mesmo diploma legal acima referido.
Numero da decisão: 1002-002.950
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Ailton Neves da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ailton Neves da Silva, Rafael Zedral, Fellipe Honório Rodrigues da Costa e Miriam Costa Faccin
Nome do relator: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
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ementa_s : ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2002 RECURSO VOLUNTÁRIO. PRAZO DE INTERPOSIÇÃO EXTRAPOLADO. INTEMPESTIVIDADE. Revela-se intempestivo o recurso voluntário interposto depois de extrapolado o prazo de 30 (trinta) dias corridos, previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235/72. Da contagem, exclui-se o dia do recebimento, inclui-se o do término e prorroga-se quando expirar em finais de semana e feriados, na forma do art. 5º do mesmo diploma legal acima referido.

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PRAZO DE INTERPOSIÇÃO EXTRAPOLADO. INTEMPESTIVIDADE. Revela-se intempestivo o recurso voluntário interposto depois de extrapolado o prazo de 30 (trinta) dias corridos, previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235/72. Da contagem, exclui-se o dia do recebimento, inclui-se o do término e prorroga-se quando expirar em finais de semana e feriados, na forma do art. 5º do mesmo diploma legal acima referido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Ailton Neves da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ailton Neves da Silva, Rafael Zedral, Fellipe Honório Rodrigues da Costa e Miriam Costa Faccin Relatório Trata-se de Recurso Voluntário contra Acórdão 06-060.520 - 2ª Turma da DRJ/CTA Sessão de 28 de setembro de 2017, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte. Por bem descrever os fatos e por economia processual, adoto o relatório da decisão da DRJ, nos termos abaixo: AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 67 37 67 /2 00 9- 94 Fl. 222DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1002-002.950 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.673767/2009-94 1. Trata o presente processo de Manifestação de Inconformidade apresentada em face de indeferimento parcial de compensações declaradas com lastro em crédito de saldo negativo de IRPJ, ano calendário 2002, apresentado por meio da Declaração de Compensação - Dcomp - nº 21456.42806.160307.1.7.02-3706. 2. Referida Dcomp foi entregue à Receita Federal em 16 de março de 2007 e, em 22 de janeiro de 2010, a Delegacia Especial de Administração Tributária da Receita Federal de São Paulo emitiu Despacho Decisório (DD), fl. 80, com a homologação parcial do crédito, reconhecendo R$ 391.487,87 dos R$ 514.448,07 declarados. 3. Não consta registro de Aviso de Recebimento do Despacho Decisório e, na seqüência, foi publicado Edital para ciência(fl. 85). Em 04/03/2010 foi protocolada Manifestação de Inconformidade, na qual é declarada a ciência do referido despacho em 03/02/2010 (fls. 87/88). 4. Juntada ao processo, a manifestação foi encaminhada para julgamento e apresenta as seguintes alegações e argumentos: a) Que a contribuinte efetuou a compensação devidamente, conforme origem do crédito constante do balanço patrimonial do DIPJ 2002/2001, no valor de R$ 193.423,19, e da DIPJ 2003/2002, informando que saldo consta nas folhas n°. 57, 58, 59, 70 e 71 do livro do razão. b) Junta diversos documentos, declarações DIPJ, Folhas do Livro Razão e das contas de Imposto de Renda Retidos na Fonte de aplicações e provisões e, ao final, requer o acolhimento da manifestação e o cancelamento do Despacho Decisório A 2ª Turma da DRJ/CTA julgou improcedente a manifestação de inconformidade, ratificando a decisão da Delegacia de jurisdição da contribuinte, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2002 COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. ESTIMATIVAS COMPENSADAS COM CREDITO PERÍODO ANTERIOR. RETENÇÃO NA FONTE. Constatada inexistência de saldo negativo de período anterior, mantêm-se integralmente a decisão quando não verificados novos elementos de prova na manifestação de inconformidade que se opôs ao Despacho Decisório que não homologou parte do saldo negativo de IRPJ. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, a recorrente apresentou Recurso Voluntário basicamente requerendo: Fl. 223DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1002-002.950 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.673767/2009-94 É o relatório. Voto Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Relator. ADMISSIBILIDADE Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do art. 23-B da Portaria MF nº 343/2015 (Regimento Interno do CARF), com redação dada pela Portaria MF nº 329/2017. Demais disso, observo que a ciência do recorrente em relação ao Acórdão nº 06- 060.520 da 2ª Turma da DRJ/CTA se deu por via postal, tendo os Correios registrado o Aviso de Recebimento no dia 05 de março de 2018 (segunda-feira), conforme se atesta às e-fls. 169. Fl. 224DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1002-002.950 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.673767/2009-94 Nesse sentido, a contagem do prazo para interposição do Recurso Voluntário se iniciou no dia 06 março de 2018 (terça-feira). Logo, a recorrente teria até o dia 04 de abril de 2018, como data limite para interpor o Recurso. No entanto, o documento de Solicitação de Juntada inserto às e-fls. 170 demonstra que o recorrente apenas apresentou o Recurso no dia 06 de abril de 2018, ou seja, dois dias após o prazo fatal, portanto, intempestivo, nos termos do art. 5º e art. 33 do Decreto nº 70.235/72, in verbis: Art. 5º Os prazos serão contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia do início e incluindo-se o do vencimento. Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. Portanto, não conheço do Recurso Voluntário em razão de sua intempestividade. CONCLUSÃO Pelo exposto, voto por não conhecer do recurso dada a intempestividade de sua apresentação. (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa Fl. 225DF CARF MF Original

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10146184 #
Numero do processo: 16151.720040/2016-53
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jul 20 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon Oct 23 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2004, 2005 INTIMAÇÃO EDITAL CIÊNCIA. LANÇAMENTO. DECADÊNCIA. Uma vez comprovada que a intimação por edital foi precedida da intimação por AR no domicílio tributário eleito pelo contribuinte perante à RFB não há que se falar em nulidade do lançamento.
Numero da decisão: 1402-006.546
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento aos embargos de declaração para, sem efeitos infringentes, sanar a omissão apontada, reconhecendo que a intimação por edital cumpriu os requisitos legais. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente (documento assinado digitalmente) Junia Roberta Gouveia Sampaio – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Alexandre Iabrudi Catunda, Junia Roberta Gouveia Sampaio, Carmen Ferreira Saraiva (suplente convocado(a)), Luciano Bernart, Jandir Jose Dalle Lucca, Paulo Mateus Ciccone (Presidente)
Nome do relator: JUNIA ROBERTA GOUVEIA SAMPAIO
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conteudo_txt : Metadados => date: 2023-10-06T17:19:53Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2023-10-06T17:19:53Z; Last-Modified: 2023-10-06T17:19:53Z; dcterms:modified: 2023-10-06T17:19:53Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2023-10-06T17:19:53Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2023-10-06T17:19:53Z; meta:save-date: 2023-10-06T17:19:53Z; pdf:encrypted: true; modified: 2023-10-06T17:19:53Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2023-10-06T17:19:53Z; created: 2023-10-06T17:19:53Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 21; Creation-Date: 2023-10-06T17:19:53Z; pdf:charsPerPage: 1445; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2023-10-06T17:19:53Z | Conteúdo => S1-C 4T2 Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 16151.720040/2016-53 Recurso Embargos Acórdão nº 1402-006.546 – 1ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 20 de julho de 2023 Embargante ANGELO MARCHEIS - RESPONSÁVEL SOLIDÁRIO DE CVR AGRO- INDUSTRIAL LTDA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2004, 2005 INTIMAÇÃO EDITAL CIÊNCIA. LANÇAMENTO. DECADÊNCIA. Uma vez comprovada que a intimação por edital foi precedida da intimação por AR no domicílio tributário eleito pelo contribuinte perante à RFB não há que se falar em nulidade do lançamento. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento aos embargos de declaração para, sem efeitos infringentes, sanar a omissão apontada, reconhecendo que a intimação por edital cumpriu os requisitos legais. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente (documento assinado digitalmente) Junia Roberta Gouveia Sampaio – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Alexandre Iabrudi Catunda, Junia Roberta Gouveia Sampaio, Carmen Ferreira Saraiva (suplente convocado(a)), Luciano Bernart, Jandir Jose Dalle Lucca, Paulo Mateus Ciccone (Presidente) Relatório AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 15 1. 72 00 40 /2 01 6- 53 Fl. 6505DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Por bem descrever os fatos, adoto o relatório do despacho de admissibilidade de fls. 6354/6357, ao qual farei, ao final, as complementações necessárias: Regularmente cientificado em 11/02/2015 do Acórdão de Recurso de Ofício e Voluntário nº 1402-001.605 (e-fls. 5.731 a 5.759), Angelo Marcheis opôs embargos declaratórios em 18/02/2015, apontando a existência de omissão na análise de nulidade na notificação do lançamento, com a consequente revisão do termo final utilizado como referência para contagem do prazo decadencial. A omissão foi assim demonstrada pelo embargante: "Ocorre que, pela análise das informações constantes nos autos, verifica-se a presença de um ponto essencial para o deslinde do feito, sobre o qual restou silente o v. acórdão. Em que pese o v. acórdão haver se pronunciado sobre o prazo de decadência, uma análise mais detida dos autos confirma que, diferentemente do que constou na r. decisão recorrida, a notificação do lançamento não ocorreu em 22/12/2010 (como quis fazer crer a fiscalização). Isso porque, conforme poderá ser constatado a seguir, o Edital utilizado como forma de cientificação não foi precedido de regular notificação por uma das hipóteses previstas nos incisos I, II e III, do Artigo 23, do Decreto 70.235/72 (notificação pessoal, por via postal ou por registro em meio magnético). Existindo nulidade no procedimento de notificação, apenas com o comparecimento espontâneo, e ciência inequívoca, restaria concretizada a realização do Lançamento. Diante de tal contexto, servem os presente Embargos para requerer pronunciamento a respeito da nulidade da Notificação, e consequente revisão do termo final considerado para aplicação do prazo decadencial." No exame de admissibilidade anterior, os embargos opostos foram tidos como tempestivos, entretanto, no mérito, foram rejeitados. O Presidente da 2ª Turma Ordinária/4ª Câmara/ 1ª Seção, pautando-se na Informação Fiscal de e-fls. 5.925 a 5.928, declarou improcedentes as alegações do embargante porque a matéria trazida em sede de embargos, qual seja, a suposta falha na utilização do edital como meio de ciência do lançamento, não fora objeto de questionamento desde a instauração do litígio. Veja o que consta da citada Informação Fiscal: "Analisando aos pontos levantados pelos embargantes, entendo não lhes assistir razão. Isso porque a matéria trazida em sede de embargos, qual seja, a suposta falha processual na utilização do edital como meio de ciência do lançamento, não foi objeto de questionamento desde a instauração do litígio. Portanto, não há que se falar em omissão, obscuridade ou qualquer outro vício no voto condutor do aresto, haja vista que, até a oposição dos embargos, tal matéria sequer foi alvo de litígio. Frisa-se, inclusive, que a data de ciência do lançamento consignada pela autoridade lançadora, baseada no edital ora contestado pelos embargantes, foi também o ponto de partida - no que atine à contagem do prazo decadencial - para os fundamentos das impugnações e recursos voluntários apresentados pelos ora embargantes. Não é demais relembrar que os embargos de declaração são remédios para suprir omissões ou obscuridades nas decisões, e não nas razões de defesa dos interessados. Desse modo, inexistente a omissão apontada nos embargos tempestivos, entendo que esses não devem ser admitidos, uma vez que improcedentes as alegações dos embargantes." Fl. 6506DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Após a rejeição dos embargos, o responsável solidário interpôs recurso especial junto ao CARF (e-fls. 5.931 a 5.957), apontando divergência jurisprudencial relativa à possibilidade de conhecimento de ofício da matéria de ordem pública, bem assim, à intimação feita unicamente por edital. Requereu a declaração de nulidade da publicação do edital de intimação do lançamento e, consequentemente, o reconhecimento da decadência dos tributos que datavam de mais de 5 anos da data em que houve a ciência formal do lançamento, ou seja, da data do comparecimento espontâneo do contribuinte aos autos. No despacho de admissibilidade do recurso especial (e-fls. 6.116 a 6.134), o Presidente da 4ª Câmara/1ª Seção negou seguimento à peça recursal , sob o fundamento de que não havia sido demonstrada a divergência jurisprudencial em relação às matérias objeto de questionamento. De igual forma, o Presidente da Câmara Superior de Recursos Fiscais, manteve a decisão que negou seguimento ao recurso especial interposto pelo coobrigado Angelo Marcheis, conforme despacho de reexame de fls. 6.135 a 6.149. Após ciência do despacho que negou seguimento ao recurso especial, o coobrigado Angelo Marcheis, impetrou o Mandado de Segurança nº 1009755-89.2016.4.01.3400 (e-fls. 6.278 a 6.296), através do qual requereu a apreciação pelo CARF da questão relativa à nulidade da intimação do lançamento tributário e da questão da decadência, nos seguintes termos: "Diante do exposto, considerando a demonstração da violação ao direito liquido e certo do Impetrante de ter apreciada a questão relativa à nulidade da intimação do lançamento tributário e a questão da decadência . (ambas as matérias de ordem pública e cognosciveis de ofício, as quais demandam manifestação da autoridade administrativa competente), requer: i) Seja concedida a medida liminar, facultando-se a oitiva da parte contrária caso Vossa Excelência entenda necessária, para que seja determinado ao CARF a análise das questões levadas na esfera administrativa, pronunciando-se a respeito dos pontos acima suscitados. Requer, ainda, enquanto pendente referida análise, seja reconhecida a suspensão da exigibilidade dos créditos tributários ate pronunciamento da autoridade administrativa, ou até ulterior deliberação desse D. Juizo; ii) No mérito, requer seja confirmado em sentença o direito liquido e certo do Impetrante de ter apreciada a questão relativa à nulidade da intimação do lançamento e a questão da decadência na esfera administrativa; e iii) A notificação da Autoridade Coatora para que preste suas informações no prazo legal de 10 (dez) dias, bem como a oitiva do Ministério Público, para que ofereça seu parecer. Em sentença proferida pelo Juízo da 22ª Vara SJ/DF (e-fls. 6.297 a 6.303), a segurança pleiteada pelo impetrante para reconhecer a nulidade do processo administrativo foi concedida pelo menos desde os embargos de declaração opostos, ocasião em que foram apontados os vícios relativos à falta de análise da efetiva nulidade e da prescrição. A decisão encontra-se assim fundamentada: "De antemão, cabe delimitar o objeto desta ação mandamental, onde o objetivo é o de recolocar o processo administrativo no trilho da legalidade, impondo ao CARF, autoridade administrativa processante, que observe o devido processo legal na esfera administrativa, no caso, apreciar, como entender de direito, a questão relativa à nulidade da intimação do lançamento e a questão da decadência, antes de proferir a decisão de mérito administrativo. Fl. 6507DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 [...] Adotando os mesmos fundamentos como razões de decidir, observo que efetivamente as questões atinentes à alegada nulidade de intimação e de decadência administrativa não foram analisadas pelo CARF. Resta evidente que as manifestações do órgão administrativo quando do exame dos embargos de declaração aviados pela parte questionando tais temas, houve tangenciamento da questão posta, ao fundamento de preclusão, vez que não teriam sido suscitadas oportunamente. Ocorre que, como decidido, se tratam de questões de ordem pública não sujeitas ao instituto da preclusão. De mesmo modo, ao examinar o recurso especial, o órgão processante se apoio em fundamento formal da exigência de prequestionamento para fugir ao exame da nulidade e da prescrição, temas suscitados. Emerge, pois, que houve direta afronta a direito líquido e certo do contribuinte ora impetrante, eis que a questão da nulidade suscitada e da ocorrência de prescrição administrativa, questões de ordem pública e prejudiciais à regular tramitação do processo administrativo, jamais foram analisadas pelo CARF, evidenciando a nulidade do processo administrativo, ao menos desde o momento em que a parte aventou a existência de tais vícios no dizer das informações prestadas, por ocasião dos embargos de declaração opostos. Ante o exposto, resolvo o mérito da presente ação mandamental, para reconhecer a nulidade do processo administrativo, por falta de análise efetiva da nulidade e da prescrição arguídas pelo contribuinte, devendo ser retomado o curso do processo administrativo para que o impetrado analise e decida sobre tais questões, como se entender de direito, sanando a ilegalidade ora declarada, em face do que CONCEDO A SEGURANÇA na forma pleiteada." Assim, em observância ao rito processual estabelecido na esfera administrativa, bem assim, ao decidido no Mandado de Segurança nº 1009755-89.2016.4.01.3400, faz-se necessária a admissão dos embargos de declaração opostos pelo sujeito passivo, a fim de que sejam apreciadas pelo Colegiado, as questões relativas à nulidade da intimação do lançamento e da decadência. Em 16 de setembro de 2021 esta turma entendeu, por maioria de votos, converter o processo em diligência, para, nos termos do voto do Redator Designado Marco Rogérios Borges, que a autoridade de origem verificasse a causa da mudança de endereço nos seguintes termos: Em que pesem os valores argumentos da ilustre Conselheira Relatora, ouso discordar do seu voto no que tange ao seu voto proposto ao colegiado, de ocorrera a nulidade da intimação por edital efetuada em 22/12/2010, em relação ao responsável solidário, como consigna no seu voto. Conforme consigna a relatora, na sua análise com base nos autos: Em relação ao responsável solidário ÂNGELO MARCHEIS, verifica-se que, no decorrer do procedimento fiscal, ele foi intimado por AR no endereço supostamente correto (constante do edital). No entanto, uma vez realizado o lançamento, foram efetuadas duas intimações por AR direcionadas à endereços distintos do constante do Edital que foi tomado como marco temporal da ciência do responsável solidário. Entendeu o colegiado que seria caso de questionar a unidade da Receita Federal a verificar a causa desta mudança de endereço, que poderia ser, hipoteticamente, por uma mudança do domicílio tributário. Assim, houve a votação da maioria do colegiado para verificar nos autos esta mudança de endereço, e cotejar com as informações do domicílio tributário do responsável Fl. 6508DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 tributário, Sr. Ângelo Marcheis, nos sistemas da Receita Federal, e procurar justificar a sua causa. Após concluir esta análise, deve elaborar relatório detalhado dos fatos, e dar ciência ao embargante do mesmo, e decorridos 30 (trinta) dias, deve retornar o processo para este colegiado do CARF. Em resposta, a fiscalização apresentou o relatório de fls. 6487/6491, na qual concluiu: É o relatório. Voto Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, Relatora. O lançamento que deu origem ao processo ora em discussão se iniciou com o Mandado de Procedimento Fiscal de fls. 8 (numeração do e-processo) direcionado à empresa CVR Agro Industrial Ltda localizada no endereço Rua Dr; Nestor Alberto de Macedo, nº 88, Bairro Saúde, Município São Paulo/ SP CEP 041.154-020: Fl. 6509DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Logo em seguida, às fls. 09 e 12, constam o termo de Início de Fiscalização e o aviso de recebimento nos quais constam o mesmo endereço. Confira-se: Fl. 6510DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Tendo em vista que a intimação por AR restou infrutífera, foi então publicado o edital DIFISI nº 114/2009 (fls. 13 numeração do e-processo), no qual constam os nomes da empresa CVR Agro Industrial e do responsável ANGELO MARCHEIS. O endereço da empresa é o mesmo constante das intimações já realizadas e o do responsável Rua Santo Antônio nº 874, ap 63, Bela Vista, SP, CEP 0134-000. Confira-se: Logo em seguida, às fls. 19, consta o Termo de Início de Fiscalização direcionado ao sócio da empresa ANGELO MARCHEIS, no qual consta endereço com número distinto daquele constante do Edital. Enquanto o Edital menciona “Rua Santo Antônio nº 874, Apto 63. O AR menciona “Rua Santo Antônio, nº 374, Apto 63). Confira-se: Fl. 6511DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Em seguida, às fls. 37/38 foi juntado novo termo de início de ação fiscal direcionado ao endereço constante do edital (Rua Santo Antônio nº 874, Apto 63) seguido do AR de fls. 39 direcionado ao mesmo endereço. Confira-se: Fl. 6512DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Fl. 6513DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Diante da devolução do AR acima reproduzido, a fiscalização passou a fazer as intimações via Editais, nos quais constam os endereços os endereços: Rua Nestor Alberto Macedo, 88, cj 3 Saúde, SP/SP (CVR Agro) e Rua Santo Antônio nº 874, apto 63, Bela Vista SP/ SP. Nesse sentido, foram feitas as seguintes intimações: a) Edital nº 150/2009 (fls. 44) b) Edital nº 162/2009 (fls. 48) para intimação do Termo de Embaraço à fiscalização de fls. 45 c) Declaração Simplificada de Pessoa Jurídica Inativa (fls. 50) d) Contrato Social da empresa na no qual consta os mesmos endereços, bem como a informação de que a sociedade seria administrada exclusivamente pelo Sócio Angelo Marcheis (fls. 68/72) e) Intimação Fiscal de fls. 74 realizada por meio do Edital de 209/2009 (fls. 127) f) Edital nº 220/2009 (fls. 129), g) Edital nº 44/2010 (fls. 131) h) Edital nº 57/2010 (fls. 181) i) Edital nº 83/2010 (fls. 415) j) Edital nº 102/2010 (fls. 417) k) ARs direcionado à CVR Agro (fls. 421), (fls. 436), (fls. 431), (fls. 436), (fls. 441), (fls 446), (fls.451), (fls. 456), l) Edital nº 185/2010 (fls. 475), m) Edital nº 188/2010 (fls. 483), n) Edital nº 189/2010 (fls. 491), Fl. 6514DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 o) Edital nº 190/2010 (fls. 495), p) Edital nº 191/2010 (fls. 499), q) Edital nº 190/2010 (fls. 505), r) Edital nº 193/2010 (fls. 506), s) Edital nº 194/2010 (fls. 506), t) Edital nº 195/2010 (fls. 514), u) ARs direcionados à CVR Agro (fls. 539 e 544) v) Edital nº 230/2010; (fls. 547); Essas foram as intimações realizadas até a conclusão do procedimento fiscal. O lançamento se inicia com o Termo de Constatação Fiscal – Auto de Infração (fls. 548/586), Demonstrativo de Apuração (fls. 601/621), Auto de Infração (fls 622/653), Termo de sujeição passiva solidária (fls. 653/666), Termo de Ciência do Auto de Infração (fls. 667/668) e AR de fls. 669. Em todos esses documentos constam o mesmo endereço da CVR Agro das intimações anteriores. Confira-se: Fl. 6515DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Logo em seguida, às fls. 672/673 consta o Termo de Ciência de Auto de Infração do sócio ANGELO MARCHEIS, direcionado ao Rua Santo Antônio, 374, Apto 63, Bela Vista, São Paulo/SP, diferente, portanto, do endereço constante nas intimações realizadas no decorrer do trabalho fiscal. Nas fls. 674 consta o AR direcionado ao mesmo endereço. Fl. 6516DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Tendo em vista que a intimação foi devolvida pelo fato de inexistir o número indicado, foi realizado novo termo de Ciência do sócio ÂNGELO MARCHEIS (fls. 677/ 678), no qual consta um novo número de endereço, qual seja, Rua Santo Antônio nº 917, Bairro Moinho Bela Vista, São Paulo, SP, o mesmo endereço constante do AR de fls. 679. Confira- se: Fl. 6517DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Diante das referidas devoluções, foi publicado, no dia 07/12/2010 o Edital nº 231/2010(fls. 682) no qual consta os mesmos endereços constantes do edital do Termo de Início de Fiscalização relativo ao embargante e a empresa CVR Agro, quais sejam, Rua Nestor Alberto Macedo nº 88, cj 3, Saude, São Paulo/SP, CEP 04154-020 (CVR – Agro) e Rua Santo Antônio nº 874, apto 63, Bela Vista SP/ SP. Confira-se Fl. 6518DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Fl. 6519DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Diante de todo exposto, é possível concluir que não há qualquer problema com as intimações da empresa CVR Agro, uma vez que todas as intimações realizadas, seja por editais ou AR´s mencionam o mesmo endereço. Em relação ao responsável solidário ÂNGELO MARCHEIS, verifica-se que, no decorrer do procedimento fiscal, ele foi intimado por AR no endereço supostamente correto (constante do edital). No entanto, uma vez realizado o lançamento, foram efetuadas duas intimações por AR direcionadas à endereços distintos do constante do Edital que foi tomado como marco temporal da ciência do responsável solidário. Diante desse fato, o responsável solidário opôs os embargos de declaração para que fosse declarada nula a intimação por edital e, por consequência, reconhecido o transcurso do prazo decadencial. Em 16 de setembro de 2021 esta turma entendeu, por maioria de votos, converter o processo em diligência, para, nos termos do voto do Redator Designado Marco Rogérios Borges, que a autoridade de origem verificasse a causa da mudança de endereço nos seguintes termos: Em que pesem os valores argumentos da ilustre Conselheira Relatora, ouso discordar do seu voto no que tange ao seu voto proposto ao colegiado, de ocorrera a nulidade da intimação por edital efetuada em 22/12/2010, em relação ao responsável solidário, como consigna no seu voto. Conforme consigna a relatora, na sua análise com base nos autos: Em relação ao responsável solidário ÂNGELO MARCHEIS, verifica-se que, no decorrer do procedimento fiscal, ele foi intimado por AR no endereço supostamente correto (constante do edital). No entanto, uma vez realizado o lançamento, foram efetuadas duas intimações por AR direcionadas à endereços distintos do constante do Edital que foi tomado como marco temporal da ciência do responsável solidário. Entendeu o colegiado que seria caso de questionar a unidade da Receita Federal a verificar a causa desta mudança de endereço, que poderia ser, hipoteticamente, por uma mudança do domicílio tributário. Assim, houve a votação da maioria do colegiado para verificar nos autos esta mudança de endereço, e cotejar com as informações do domicílio tributário do responsável tributário, Sr. Ângelo Marcheis, nos sistemas da Receita Federal, e procurar justificar a sua causa. Após concluir esta análise, deve elaborar relatório detalhado dos fatos, e dar ciência ao embargante do mesmo, e decorridos 30 (trinta) dias, deve retornar o processo para este colegiado do CARF. Em resposta, a fiscalização apresentou o relatório de fls. 6487/6491, na qual concluiu: Fl. 6520DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Verifica-se, assim, que o domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo corresponde ao endereço constante a Rua Santo Antônio, 374, Apto 63, Bela Vista, São Paulo, SP, CEP 01314-000. Sendo assim, para solução da questão posta nos presentes embargos (nulidade da intimação por edital, tendo em vista a ausência de prévia intimação por AR, é necessária verificar a realização da intimação no mencionado endereço. Conforme exposto no item precedente verifica-se às fls. 672/673 consta o Termo de Ciência de Auto de Infração do sócio ANGELO MARCHEIS, direcionado ao Rua Santo Antônio, 374, Apto 63, Bela Vista, São Paulo/SP, o qual foi devolvido. Confira-se novamente o AR de fls. 674: Fl. 6521DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Logo, não há que se falar em nulidade da intimação por edital, uma vez que tal intimação foi precedida de intimação válida no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo. A questão pertinente à intimação do sujeito passivo está disciplinada no artigo 23 do Decreto 70.235/72, que assim dispõe: Art. 23. Far-se-á a intimação: Fl. 6522DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 I - pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão preparador, na repartição ou fora dela, provada com a assinatura do sujeito passivo, seu mandatário ou preposto, ou, no caso de recusa, com declaração escrita de quem o intimar; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito); II- por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) III- por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante: (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou (Incluída pela Lei nº 11.196, de 2005) b) registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo. (Incluída pela Lei nº 11.196, de 2005) § 1o Quando resultar improfícuo um dos meios previstos no caput deste artigo ou quando o sujeito passivo tiver sua inscrição declarada inapta perante o cadastro fiscal, a intimação poderá ser feita por edital publicado: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) I - no endereço da administração tributária na internet; (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) II – em dependência, franqueada ao público, do órgão encarregado da intimação; ou (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) III- uma única vez, em órgão da imprensa oficial local. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) § 2° Considera-se feita a intimação: I - na data da ciência do intimado ou da declaração de quem fizer a intimação, se pessoal; II - no caso do inciso II do caput deste artigo, na data do recebimento ou, se omitida, quinze dias após a data da expedição da intimação III - se por meio eletrônico (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) a) 15 (quinze) dias contados da data registrada no comprovante de entrega no domicílio tributário do sujeito passivo; (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) b) na data em que o sujeito passivo efetuar consulta no endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, se ocorrida antes do prazo previsto na alínea a; ou (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) c) na data registrada no meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo (Incluída pela Lei nº 12.844, de 2013) IV - 15 (quinze) dias após a publicação do edital, se este for o meio utilizado (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) 3 o Os meios de intimação previstos nos incisos do caput deste artigo não estão sujeitos a ordem de preferência. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) § 4 o Para fins de intimação, considera-se domicílio tributário do sujeito passivo I - o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais, à administração tributária; e (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) II - o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, desde que autorizado pelo sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) § 5 o O endereço eletrônico de que trata este artigo somente será implementado com expresso consentimento do sujeito passivo, e a administração tributária informar-lhe-á as normas e condições de sua utilização e manutenção. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) Fl. 6523DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 § 6 o As alterações efetuadas por este artigo serão disciplinadas em ato da administração tributária. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) § 7 o Os Procuradores da Fazenda Nacional serão intimados pessoalmente das decisões do Conselho de Contribuintes e da Câmara Superior de Recursos Fiscais, do Ministério da Fazenda na sessão das respectivas câmaras subseqüente à formalização do acórdão.(Incluído pela Lei nº 11.457, de 2007) § 8 o Se os Procuradores da Fazenda Nacional não tiverem sido intimados pessoalmente em até 40 (quarenta) dias contados da formalização do acórdão do Conselho de Contribuintes ou da Câmara Superior de Recursos Fiscais, do Ministério da Fazenda, os respectivos autos serão remetidos e entregues, mediante protocolo, à Procuradoria da Fazenda Nacional, para fins de intimação. (Incluído pela Lei nº 11.457, de 2007) § 9 o Os Procuradores da Fazenda Nacional serão considerados intimados pessoalmente das decisões do Conselho de Contribuintes e da Câmara Superior de Recursos Fiscais, do Ministério da Fazenda, com o término do prazo de 30 (trinta) dias contados da data em que os respectivos autos forem entregues à Procuradoria na forma do § 8 o deste artigo. (Incluído pela Lei nº 11.457, de 2007) (grifamos) Pela leitura do referido dispositivo legal, com a redação conferida pela Lei nº 11.196, de 2005, a intimação por edital será realizada quando resultar improfícuo um dos meios previstos no caput do artigo ou quando o sujeito passivo tiver sua inscrição declarada inapta. A norma incluída no §3º deixa claro que não existe ordem de preferência nos meios de intimação a serem utilizados antes que se promova a citação por edital. O que se discute no presente processo é exatamente o fato de que as intimações efetuadas por via postal foram inválidas, uma vez que foram direcionadas a endereços diversos daquele eleito como domicílio tributário. Sendo assim, nula seria a intimação por edital. Esse é o entendimento constante da Súmula CARF nº 173 aprovada em 06/08/2021 com vigência a partir de 16/08/2021. Confira-se: Súmula CARF nº 173 A intimação por edital realizada a partir da vigência da Lei nº 11.196, de 2005, é válida quando houver demonstração de que foi improfícua a intimação por qualquer um dos meios ordinários (pessoal, postal ou eletrônico) ou quando, após a vigência da Medida Provisória nº 449, de 2008, convertida na Lei nº 11.941, de 2009, o sujeito passivo tiver sua inscrição declarada inapta perante o cadastro fiscal. (grifamos) O artigo 23, II, do Decreto nº 70.235/72 dispõe que “far-se-á a intimação por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de recebimento no domicílio eleito pelo sujeito passivo. . Sendo assim, é requisito de validade da intimação que nela conste o endereço do domicílio eleito pelo sujeito passivo. Em face do exposto, dou provimento aos embargos para sanar a omissão apontada sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes, uma vez que a intimação por edital cumpriu os requisitos legais. (Assinado digitalmente) Júnia Roberta Gouveia Sampaio Fl. 6524DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 1402-006.546 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16151.720040/2016-53 Fl. 6525DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16561.720076/2015-24
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Oct 05 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Tue Oct 24 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010 ART. 74 DA MP Nº 2.158-35, DE 2001. TRATADO BRASIL-ÁUSTRIA PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO DE RENDA. MATERIALIDADES DISTINTAS. Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Áustria para evitar bitributação de renda. Os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário. OPERACIONALIZAÇÃO DA NEUTRALIDADE DO SISTEMA E SUPERAÇÃO DO DIFERIMENTO DA TRIBUTAÇÃO. A neutralidade do sistema de tributação quando investidor e investida estão localizadas no Brasil opera-se mediante a exclusão dos resultado positivo da investida apurado via Método de Equivalência Patrimonial no lucro real da investidora, porque os lucros da investida já foram tributados no Brasil pela mesma alíquota que seriam se o fossem pela investidora. Estando investidor no Brasil e investida no exterior, se a alíquota no exterior é menor do que a brasileira, quebra-se a neutralidade do sistema, e viabiliza-se diferimento por tempo indeterminado da tributação, caso a investidora, que detém poder de decisão sobre a investida, decida não distribuir os lucros. Por isso, o art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, ao determinar que os lucros sejam auferidos pelo investidor brasileiro, na medida de sua participação, ao final de cada ano-calendário, dispondo sobre aspecto temporal, evitou o diferimento, e, ao mesmo tempo, o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995, autorizou a compensação dos impostos pagos no exterior, viabilizando a neutralidade do sistema. Esta dedução, porém, depende da apresentação de prova e manejo oportuno de recurso administrativo pela interessada, não podendo ser conhecida de ofício em sede de recurso especial.
Numero da decisão: 9101-006.771
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. Votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator), Luciano Bernart, Viviani Aparecida Bacchmi e Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic que votaram por dar provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa, que manifestou ainda intenção de apresentar declaração de voto. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli – Relator (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa – Redatora Designada Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luciano Bernart (Suplente convocado), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Viviani Aparecida Bacchmi, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic (Suplente convocada) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Nome do relator: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010 ART. 74 DA MP Nº 2.158-35, DE 2001. TRATADO BRASIL-ÁUSTRIA PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO DE RENDA. MATERIALIDADES DISTINTAS. Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Áustria para evitar bitributação de renda. Os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário. OPERACIONALIZAÇÃO DA NEUTRALIDADE DO SISTEMA E SUPERAÇÃO DO DIFERIMENTO DA TRIBUTAÇÃO. A neutralidade do sistema de tributação quando investidor e investida estão localizadas no Brasil opera-se mediante a exclusão dos resultado positivo da investida apurado via Método de Equivalência Patrimonial no lucro real da investidora, porque os lucros da investida já foram tributados no Brasil pela mesma alíquota que seriam se o fossem pela investidora. Estando investidor no Brasil e investida no exterior, se a alíquota no exterior é menor do que a brasileira, quebra-se a neutralidade do sistema, e viabiliza-se diferimento por tempo indeterminado da tributação, caso a investidora, que detém poder de decisão sobre a investida, decida não distribuir os lucros. Por isso, o art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, ao determinar que os lucros sejam auferidos pelo investidor brasileiro, na medida de sua participação, ao final de cada ano- calendário, dispondo sobre aspecto temporal, evitou o diferimento, e, ao mesmo tempo, o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995, autorizou a compensação dos impostos pagos no exterior, viabilizando a neutralidade do sistema. Esta dedução, porém, depende da apresentação de prova e manejo oportuno de recurso administrativo pela interessada, não podendo ser conhecida de ofício em sede de recurso especial. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 00 76 /2 01 5- 24 Fl. 3899DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. Votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. No mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator), Luciano Bernart, Viviani Aparecida Bacchmi e Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic que votaram por dar provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa, que manifestou ainda intenção de apresentar declaração de voto. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli – Relator (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa – Redatora Designada Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luciano Bernart (Suplente convocado), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Viviani Aparecida Bacchmi, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic (Suplente convocada) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Relatório Trata-se de recurso especial (fls. 3.046/3.095) interposto pela contribuinte em face do Acórdão nº 1302-003.390 (fls. 2.514/2.562), complementado pelo Acórdão nº 1302-004.107 (fls. 2.993/3.004), este último proferido em sede de embargos de declaração. Transcrevo a seguir as ementas desses julgados: Acórdão nº 1302-003.390 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2010 LUCRO NO EXTERIOR. INVESTIMENTO. CONTROLADAS DIRETAS E INDIRETAS. GANHO DE CAPITAL. INEXISTÊNCIA. REEMBOLSO DE RESERVA DE CAPITAL. NÃO CARACTERIZAÇÃO DE LUCRO O reembolso de investimento, sem ganho de capital, que havia sido mantido em controlada no exterior como reserva de capital irrestrita, cuja legislação local não exigia procedimento formal de aumento de capital, nem mesmo de emissão de ações, lançado em DIPJ como lucro contábil de controlada no exterior, não encontra fundamento para Fl. 3900DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 tributação no Brasil. Assim, é correta a não adição na apuração do IRPJ e da CSLL da parcela comprovadamente referente a reembolso de reserva de capital. DIVIDENDOS DE CONTROLADA NO BRASIL DISTRIBUÍDOS PARA CONTROLADORA NO EXTERIOR E POSTERIORMENTE DISTRIBUÍDOS PARA CONTROLADORA NO BRASIL. VALORES JÁ TRIBUTADOS NO BRASIL QUANDO DA DISTRIBUIÇÃO PARA O EXTERIOR. INDEVIDA NOVA TRIBUTAÇÃO NA DISTRIBUIÇÃO DE VOLTA PARA O BRASIL. BITRIBUTAÇÃO. Os dividendos distribuídos por controlada no Brasil para controladora no exterior, são previamente tributados no Brasil. Assim, ao serem distribuídos pela empresa que os recebeu para controladora no Brasil, não cabe nova tributação dos mesmos dividendos. OUTRAS RECEITAS. TRATADO BRASIL-ÁUSTRIA A aplicação do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, fazendo incidir a tributação do IRPJ nos resultados positivos da controladora situada no Brasil, reflexos dos lucros auferidos por suas controladas no exterior, calculados com a aplicação do Método da Equivalência Patrimonial, não viola os tratados internacionais celebrados com base na Convenção-Modelo da OCDE, destinados a evitar dupla tributação em matéria de imposto de renda. IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR. COMPENSAÇÃO. REQUISITOS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. Pode ser compensado o imposto pago no exterior quando comprovado que incidiu sobre o lucro da controlada que foi reconhecido no resultado da controladora brasileira, com apuração de IRPJ e CSLL, requisito não verificado nos autos. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2010 CONVENÇÃO INTERNACIONAL PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO. REGRA APLICÁVEL À CSLL. COMPATIBILIDADE COM A LEGISLAÇÃO BRASILEIRA. Os acordos e convenções internacionais celebrados pelo Governo da República Federativa do Brasil para evitar dupla tributação da renda abrangem a CSLL, fato que não impede sua tributação, pois aplica-se a esta exigência as mesmas conclusões relativas à exigência de IRPJ. ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2010 JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A multa de ofício integra-se ao crédito tributário constituído e está sujeita à incidência de juros moratórios até sua extinção pelo pagamento. Acórdão nº 1302-004.107 ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2012 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO QUANTO AOS FUNDAMENTOS. SANEAMENTO. Configurada a omissão do Acórdão sobre as razões e fundamentos que levaram ao não provimento do recurso voluntário sobre determinada matéria, que poderia isoladamente infirmar o lançamento, impõe-se o seu saneamento. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 Fl. 3901DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 TRIBUTAÇÃO DO LUCRO DA CONTROLADORA NA PARTE QUE SE REFERE AO LUCRO DA CONTROLADA NO EXTERIOR. INOCORRÊNCIA DE DUPLA TRIBUTAÇÃO JURÍDICA E DE OFENSA AO TRATADO PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO ENTRE BRASIL E ÁUSTRIA. A tributação do lucro da empresa controladora que corresponde ao lucro da empresa controlada no exterior não ofende o art. 7° do tratado para evitar a dupla tributação existente entre Brasil e Áustria, pois o sujeito passivo da tributação é a empresa residente no Brasil. Não há que se falar em dupla tributação, tendo em conta que não se observa as quatro identidades necessárias para a dupla tributação jurídica dada a diversidade de sujeitos quando consideramos a tributação dos lucros da controlada feita por Áustria e a tributação da controladora feita pelo Brasil. A dupla tributação econômica não é objeto dos tratados. Contra a parte do lançamento que foi exonerada, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (“PGFN”) interpôs recurso especial (3.006/3.023), o qual não foi admitido (cf. fls. 3.027/3.032). A contribuinte, por sua vez, também apresentou recurso especial (fls. 3.046/3.095), sustentando existir divergência jurisprudencial no tocante às seguintes matérias: Divergência I: “Nulidade do Acórdão Recorrido – Cerceamento do Direito de Defesa – Ausência da Apreciação de Todas as Razões de Defesa” Paradigmas indicados: Acórdãos nº 9101-002.029, e CSRF nº 03-03.267. Divergência II: “Ausência de Observância ao Princípio da Verdade Material na Análise dos Documentos Apresentados pela Recorrente e da Competência/Período do Reembolso da Reserva de Capital Irrestrita de Capital da IAEP” Paradigmas indicados: Acórdãos nº 2802-001.711, e nº 2802-002.214. Divergência III: “Prevalência dos Tratados Internacionais Para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Imposto de Renda em Detrimento da Legislação Interna” Paradigmas indicados: Acórdãos nº 101-95.802, e nº 1402-002.388. Divergência IV: “Aplicação do Artigo 7 (Lucros das Empresas) do Tratado Brasil- Áustria” Paradigmas indicados: Acórdãos nº 101-95.802, e nº 1402-002.388. Divergência V: “Aplicação do Artigo 10 (Dividendos) do Tratado Brasil-Áustria” Paradigmas indicados: Acórdãos nº 1402-001.713, e nº 1101-000.365. Despacho de fls. 3.722/3.743 admitiu o Apelo parcialmente, mais precisamente em relação às matérias (iv) e (v), nos seguintes termos. (...) 4ª Divergência: Aplicação do Artigo 7 (Lucros das Empresas) do Tratado Brasil- Áustria (...) A divergência jurisprudencial encontra-se suficientemente demonstrada pela recorrente. De fato, todos os acórdãos confrontados analisam situações fáticas e jurídicas que guardam semelhança entre si. E, enquanto o acórdão recorrido manteve em parte o lançamento sob o fundamento de que as disposições dos Tratados Internacionais não impedem a tributação, no Brasil, por reflexo no patrimônio dos lucros auferidos no exterior, os acórdãos paradigmáticos Fl. 3902DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 [101-95.802 e 1402-002.388] decidiram que o artigo 7º desses tratados impedem a tributação, no Brasil, daqueles lucros. Deve ter seguimento o recurso, portanto, com relação ao tema (“Aplicação do Artigo 7º do Tratado Brasil-Áustria”). 5ª Divergência: Aplicação do Artigo 10 (Dividendos) do Tratado Brasil-Áustria (...) A divergência jurisprudencial encontra-se suficientemente demonstrada pela recorrente. De fato, todos os acórdãos confrontados analisam situações fáticas e jurídicas que guardam semelhança entre si. E, enquanto o acórdão recorrido manteve em parte o lançamento sob o fundamento de que as disposições dos Tratados Internacionais não impedem a tributação, no Brasil, por reflexo no patrimônio dos lucros auferidos no exterior, nos termos do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, os acórdãos paradigmáticos [1402-001.713 e 1101- 00.365] decidiram que o referido dispositivo teria estabelecido uma tributação ficta sobre dividendos, e que, nessas circunstâncias, deve ser observado o quanto disposto no artigo 10 desses tratados a respeito da tributação desses dividendos. Deve ter seguimento o recurso, portanto, com relação ao tema (“Aplicação do Artigo 10 do Tratado Brasil-Áustria”). CONCLUSÃO Pelo exposto, proponho que, nos termos do art. 68 do RICARF, seja DADO PARCIAL SEGUIMENTO ao recurso especial do sujeito passivo INTERCEMENT PARTICIPAÇÕES S/A, apenas com relação às matérias “aplicação do Artigo 7º do Tratado Brasil-Áustria” e “aplicação do Artigo 10 do Tratado Brasil-Áustria”. Ato contínuo, a contribuinte apresentou Agravo (fls. 3.791/3.806), tendo sido este rejeitado (fls. 3.836/3.845). Chamada a se manifestar, a PGFN ofereceu contrarrazões (fls. 3.856/3.887). Não questiona o conhecimento recursal e, no mérito, pugna pela manutenção do acórdão recorrido. É o relatório. Voto Vencido Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Relator Conhecimento O recurso especial é tempestivo e atendeu os demais requisitos de admissibilidade, não havendo, inclusive, questionamento pela parte recorrida quanto ao seu seguimento. Tendo isso em vista, por concordar com o juízo prévio de admissibilidade e apoiado também no permissivo previsto no §1º do art. 50 da Lei nº 9.784/99, conheço do presente recurso nos termos do despacho de fls. 3.722/3.743. Mérito Fl. 3903DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Da prevalência dos Tratados Internacionais frente a legislação interna (impossibilidade de aplicação do art. 74 da MP 2.158-35/2001) A controvérsia envolve a interpretação sistemática da tributação sobre lucros auferidos por empresas controladas domiciliadas no exterior (no caso, na Áustria), prevista no artigo 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001, com as normas prescritas nos artigos 7 e 10 do acordo celebrado pelo Brasil com a Áustria para evitar a dupla-tributação da renda, aprovado pelo Decreto nº 78.107/1976. Enquanto na decisão ora recorrida prevaleceu o entendimento de que referidos artigos não afastariam a aplicação do art. 74, dado que não há que se falar em dupla tributação, tendo em conta que não se observa as quatro identidades necessárias para a dupla tributação jurídica dada a diversidade de sujeitos quando consideramos a tributação dos lucros da controlada feita por Áustria e a tributação da controladora feita pelo Brasil, nos paradigmas restou decidido que o tratado Brasil-Áustria veda a tributação pretendida. Pois bem. Sobre o regime jurídico da tributação, no Brasil, de lucros provenientes do exterior, assim me manifestei em artigo escrito em coautoria com o I. Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto: 1 Em primeiro lugar, sempre é importante registrar que as regras de lucros no exterior, também conhecidas como “controlled foreign companies” (CFC), não deveriam ser um regime geral de tributação da renda em bases universais (“wordwide income taxation”), mas sim de normas especiais que deveriam evitar que o contribuinte possa afastar ou diferir o pagamento do imposto de renda sobre rendimentos por ele auferidos no exterior através da interposição de sociedades. Nesse sentido, as regras CFC seriam normas antiabusivas que apenas deveriam ser aplicadas em situações excepcionais, ou seja, sob certas condições, como, por exemplo, nas hipóteses de (i) autonomia fiscal da autoridade sediada no exterior; (ii) existência de controle da sociedade estrangeira pelo residente; (iii) apuração de rendas passivas pela pessoa jurídica sediada no exterior; e (iv) sua localização em país com tributação favorecida. 2 Com relação à legislação CFC brasileira antes da Lei n. 12.973/2014, Heleno Torres assinalava alguns dos testes que a legislação CFC brasileira poderia ter adotado para fins de definição das hipóteses em que ela deveria ser aplicável, isto é, a controlada no exterior fosse considerada sociedade transparente. Os testes citados pelo referido autor englobam: (i) a comparação entre as alíquotas dos dois ordenamentos, teste do escopo social; (ii) verificação se a sociedade controlada é cotada em bolsa de valores; (iii) verificação da distribuição aceitável de rendimentos; (iv) verificação da data contábil e prazo em que o sujeito se manteve vinculado à sociedade; e (v) o teste do “de minimis”, pelo qual se busca um teto aceitável de distribuição. 3 Por sua vez, no tocante ao regime instaurado a partir da Lei nº 12.973/14, Matheus Piconez pontua que tais regras não seguem as definições e objetivos gerais de regras CFC, de modo que as regras brasileiras não são antiabuso, sendo meramente 1 "Dos lucros contábeis registrados por controladas localizadas no exterior e os limites jurídicos para a glosa de despesas neles registradas". In. Revista de Direito Contábil Fiscal. São Paulo: volume 3. Número 5. Jan/Jun 2021 2 BIANCO, João Francisco. Transparência Fiscal Internacional. São Paulo: Dialética, 2007. 3 TORRES, Heleno Taveira. Direito Tributário Internacional, São Paulo: RT, 2001, pp. 125-128. Fl. 3904DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 arrecadatórias, dificultando ou impossibilitando o investimento internacional de empresas brasileiras. 4 Desse modo, a norma brasileira CFC é bem mais ampla do que as normas CFC de outros países, incluindo a tributação de rendas ativas e de investidas localizadas em países com níveis adequados de tributação da renda, fatos estes que trazem o inconveniente de desestimular a expansão internacional das pessoas jurídicas brasileiras, constituindo-se, ademais, em uma grande desvantagem comparativa, para utilizarmos o contrário do jargão desenvolvido pelo economista David Ricardo. Feitas as ponderações iniciais sobre o que deveria ser uma norma CFC, passamos à evolução histórica das normas brasileiras que regem o tema. Conforme mencionado anteriormente, a tributação das pessoas jurídicas brasileiras em bases universais começou com o advento da Lei n. 9.249/1995, que prescreveu, em seu artigo 25, que: Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. (...) § 2º Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte: I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da legislação brasileira; II - os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária, para apuração do lucro real. III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a data do balanço de encerramento; IV - as demonstrações financeiras das filiais, sucursais e controladas que embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo prazo previsto no art. 173 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. A redação dos referidos dispositivos legais não passou ilesa a críticas, sendo que foram levantados dois pontos polêmicos: o primeiro em relação ao aspecto temporal, isto é, quando efetivamente o lucro do exterior deve ser tributado: se por ocasião da distribuição ou se automático (por ocasião do fechamento do balanço); e o segundo ponto em relação ao aspecto quantitativo, ou seja, qual a efetiva base de cálculo: se é o lucro líquido “puro” (lucro contábil ou lucro societário) ou se é o lucro líquido ajustado pelas normas tributáveis brasileiras (“lucro fiscal”). (...) até o advento do artigo 74 da Medida Provisória n. 2.158-35/2001, tributava-se o lucro efetivamente distribuído, na linha do que dispunham a Instrução Normativa n. 38/1996 e, em seguida, a Lei n. 9.532/1997. Todavia, após a edição da Medida Provisória n. 2.158-35/2001, o momento de tributação passou a ser automático quando do encerramento de cada ano-calendário, o que acabou, a passos tortos, se repetindo sob a égide da lei atual (Lei 12.973/2014). Com efeito, dispunha o artigo 74 da MP 2.158-35/2001, vigente à época dos fatos geradores, que: 4 PICONEZ, Matheus. Lucros no exterior, equivalência e tributação da “parcela do ajuste do valor do investimento” à luz dos acordos de bitributação brasileiros. In: MOSQUERA, Roberto Quiroga. LOPES, Alexsandro Broedel. Controvérsias Jurídico-Contábeis. 6º Volume. São Paulo: Dialética, 2015. Fl. 3905DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172a.htm#art173 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172a.htm#art173 Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Artigo 74 - Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Parágrafo único. - Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor. A constitucionalidade desse dispositivo, notadamente a “distribuição automática” dos lucros auferidos no exterior por intermédio de controladas ou coligadas, foi objeto da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI nº 2588), ação esta que, conforme resumido no voto do Acórdão nº 1402-004.360, da lavra da Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, foi julgada: (...) com eficácia erga omnes e efeito vinculante, no sentido de que a regra prevista no caput do art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001: a) se aplica às controladas situadas em países considerados paraísos fiscais; e b) não se aplica às coligadas localizadas em países sem tributação favorecida. Dessa forma, o resultado da decisão seria o seguinte: Ao analisar a ementa da decisão proferida na ADIN 2588 verifica-se que, embora tenha suscitado a inconstitucionalidade na hipótese de tributação das controladas em países de tributação normal não foi obtida decisão definitiva quanto à esse ponto. Confira-se: TRIBUTÁRIO. INTERNACIONAL. IMPOSTO DE RENDA E PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA. PARTICIPAÇÃO DE EMPRESA CONTROLADORA OU COLIGADA NACIONAL NOS LUCROS AUFERIDOS POR PESSOA JURÍDICA CONTROLADA OU COLIGADA SEDIADA NO EXTERIOR. LEGISLAÇÃO QUE CONSIDERA DISPONIBILIZADOS OS LUCROS NA DATADO BALANÇO EM QUE TIVEREM SIDO APURADOS ("31 DE DEZEMBRO DE CADA ANO"). ALEGADA VIOLAÇÃO DO CONCEITO CONSTITUCIONAL DE RENDA (ART. 143, III DA CONSTITUIÇÃO). APLICAÇÃO DA NOVA METODOLOGIA DE APURAÇÃO DO TRIBUTO PARA A PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS APURADA EM 2001. VIOLAÇÃO DAS REGRAS DA IRRETROATIVIDADE E DA ANTERlORlDADE. MP 2.158-35/2001, ART. 74. LEI 5.720/1966, ART. 43, § 22 (LC 104/2000). 1. Ao examinar a constitucionaldade do art. 43, § 2Q do CTN e do art. 74 da MP 2.158/2001, o Plenário desta Suprema Corte se dividiu em quatro resultados: 1.1. Inconstitucionalidade incondicional, já que O dia 31 de dezembro de cada ano está dissociado de qualquer ato jurídico ou econômico necessário ao pagamento de participação nos lucros; Fl. 3906DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 1.2. Constitucionalidade incondicional, seja em razão do caráter antielisivo (impedir "planejamento tributário") ou antievasivo (impedir sonegação) da normatização, ou devido à submissão obrigatória das empresas nacionais investidoras ao Método de de.Equivalência Patrimoníal-MEp, previsto na Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/1976, art. 248); 1.3. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade dos textos impugnados apenas em relação às empresas coligadas, porquanto as empresas nacionais controladoras teriam plena disponibilidade jurídica e econômica dos lucros auferidos pela empresa estrangeira controlada; 1.4. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade do texto impugnado para as empresas controladas ou coligadas sediadas em países de tributação normal, com o objetivo de preservar a função antievasiva da normatização. 2. Orientada pelos pontos comuns às opiniões majoritárias, a composição do resultado reconhece: 2.1. A inaplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais coligadas a pessoas jurídicas sediadas em países sem tributação favorecida, ou que não sejam "paraísos fiscais"; 2.2. A aplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais controladoras de pessoas jurídicas sediadas em países de tributação favorecida, ou desprovidos de controles societários e fiscais adequados ("paraísos fiscais", assim definidos em lei) 2.3. A inconstitucionalidade do art. 74 par. 00., da MP 2.158-35/2001-de modo que o texto impugnado não pode ser aplicado em relação aos lucros apurados até 31 de dezembro de 2001. Ação Direta de Inconstitucionalidade conhecida e julgada parcialmente procedente, para dar interpretação conforme ao art. 74 da MP 2.158-35/2001, bem como para declarar a inconstitucionalidade da clausula de retroatividade prevista no art. 74, par. ún., da MP 2.158/2001.(grifamos) Todavia, ao analisar a parte dispositiva da decisão, verifica-se que ela se restringe aos pontos mencionados anteriormente: Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os ministros do Supremo Tribunal Federal, em Sessão Plenária, sob a presidência do ministro Joaquim Barbosa, na conformidade da ata do julgamento e das notas taquigráficas, por maioria de votos em, julgar parcialmente procedente a ação para, com eficácia erga omnes e efeito vinculante, conferir interpretação conforme, no sentido de que o art. 74 da MP nº 2.158-35/2001 não se aplica às empresas “coligadas” localizadas em países sem tributação favorecida (não “paraísos fiscais”), e que o referido dispositivo se aplica às empresas “controladas” localizadas em países de tributação favorecida ou desprovidos de controles societários e fiscais adequados (“paraísos fiscais”, assim definidos em lei). O Tribunal deliberou pela não aplicabilidade retroativa do parágrafo único do art. 74 da MP nº 2.158-35/2001. De fato, a decisão proferida da ADIN 2588 não atingiu a tributação de empresas controladas e domiciliadas em países com tributação normal, isto é, países não considerados como paraísos fiscais. De igual modo não foi objeto de julgado vinculante a a análise sobre a aplicabilidade do artigo 74 da MP nº 2158-35/01 em relação aos lucros auferidos por investidas sediadas em países que possuam com o Brasil Acordos ou Convenções para fins de evitar a dupla tributação da renda, como é o caso da Áustria. Nessa situação, ou seja, sobre lucros de controladas domiciliadas na Áustria - país este que não é considerado paraíso fiscal -, entendo que não é cabível a cobrança de imposto de renda brasileiro automaticamente, como prevê o referido artigo 74 e na linha do que pretende o Auto de Infração ora analisado, justamente em face da prevalência do artigo 7 da Convenção Destinada a Evitar a Dupla Tributação, celebrada entre a República Federativa do Brasil e a República da Áustria pelo Decreto nº 78.107/76, in verbis: Artigo 7 Fl. 3907DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Lucros das empresas 1. Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente ai situado. Se a empresa execer sua atividade na forma indicada seus lucros serão tributáveis no outro Estado mas unicamente na medida em que forem atribuíveis a esse estabelecimento permanente. 2. Quando uma empresa de um Estado Contratante de um Estado Contratante exercer sua atividade no outro Estado Contratante através de um estabelecimento permanente ai situado serão atribuídos em cada Estado Contratante a esse estabelecimento permanente os lucros que obteria se constituísse uma empresa distinta e separada exercendo atividades idênticas ou similares em condições idênticas ou similares, e transacionando com absoluta independência com a empresa de que é um estabelecimento permanente. 3. No cálculo dos lucros de um estabelecimento permanente é permitido deduzir as despesas que tiverem sido feitas para a consecução dos objetivos do estabelecimento permanente, incluindo as despesas de administração assim realizados. 4. Nenhum lucro será atribuído a um estabelecimento permanente pelo simples fato de comprar mercadorias para a empresa. 5. Quando os lucros compreenderem elementos de rendimentos tratados separadamente nos outros artigos da presente Convenção, as disposições desses artigos não serão afetados pelas disposições deste Artigo. 6. O disposto nos parágrafos 1 a 5 também se aplica aos rendimentos recebidos pelo “Stille Gesellschafter” de uma “Stille Gesellschaft” da lei austríaca. A autuação também não se sustenta a luz do que dispõe o artigo 10 do referido Tratado. Confira-se: Artigo 10 Dividendos 1. Os dividendos pagos por uma sociedade residente de uma Estado Contratante a um residente do outro Estado Contratante são tributáveis nesse outro Estado. 2. Todavia, esses dividendos podem ser tributados no Estado Contratante onde reside a sociedade que os paga de acordo com a legislação desse Estado, mas o imposto assim estabelecido não poderá exceder 15% do montante bruto dos dividendos. Este parágrafo não afetará a tributação da sociedade com referência aos lucros que devem origem aos dividendos pagos. 3. O disposto nos parágrafos 1 e 2 não se aplica quando o beneficiário dos dividendo, residente de um Estado Contratante, tiver, no outro Estado Contratante de que é residente a sociedade que paga os dividendos, um estabelecimento permanente a que estiver ligada efetivamente a participação geradora dos dividendos. Neste caso, serão aplicáveis as disposições do Artigo7. 4. O terno “dividendos” usado no presente Artigo, designa os rendimentos provenientes de ações, ações ou direitos de fruição, ações de empresas mineradoras, partes de fundador ou outros direitos de participação em lucros com exceção de créditos bem como rendimentos de outras participações de capital assemelhados aos rendimentos de ações pela legislação fiscal do Estado Contratante em que a sociedade que os distribuir seja residente. 5. Quando uma sociedade residente da Áustria tiver um estabelecimento permanente no Brasil esse estabelecimento permanente poderá aí estar sujeito a um imposto retido da fonte de acordo com a legislação brasileira Todavia, esse impoto não poderá exceder 15% do montante bruto dos lucros do estabelecimento permanente, determinado após o pagamento do imposto de renda de sociedades referente a esses lucros. Fl. 3908DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 6. A limitação da alíquota do imposto prevista nos parágrafos 2 e 5 não se aplica aos dividendos ou lucros pagos ou remetidos do Brasil antes de 1º de janeiro de 1976. Interpretando ambos os dispositivos, Heleno Taveira Torres 5 leciona que: Na combinação dos dispositivos constantes dos art. 7º e 10 da CDT, exsurge o impedimento à tributação dos lucros e dividendos antes de sua efetiva distribuição, sob condição de disponibilidade então qualificada como “dividendo pago”, como medida eventual de eliminar eventual dupla tributação ou tratamento discriminatório que são os fins primordiais desses tratados. Da conjugação dos dispositivos acima (artigos 7 e 10), me parece claro que os lucros provenientes de controlada sediada na Áustria, sem que esta possua aqui um estabelecimento permanente – como é a situação presente -, apenas poderiam ser tributados, no Brasil, no momento em que houver pagamento de dividendos à controladora brasileira, o que não ocorreu. Nesse ponto, não se pode perder de vista que o sistema jurídico brasileiro conferiu um caráter de especialidade aos Tratados Internacionais, os quais, com fundamento no artigo 98 do CTN 6 , devem prevalecer perante a legislação interna. Daí a impossibilidade jurídica da tributação levada a cabo pela fiscalização nesse caso concreto, sob pena de fazer letra morta a uma regra de estrutura elementar do Direito Tributário Brasileiro. Como bem observou a Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, em voto vencido proferido no referido Acórdão nº 1402-004.360: Os resultados auferidos em países com os quais o Brasil possui acordos para evitar a dupla tributação são objeto de regras especiais dispostas nas próprias convenções internacionais. Sobre tal matéria o artigo 98 do CTN determina que os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária e serão observadas pela a que lhes sobrevenha. Sendo assim, as disposições dos acordos para evitar a dupla tributação sobre a renda devem ser aplicadas em detrimento daquelas fixadas pela legislação interna brasileira, mesmo nos casos em que as convenções sejam anteriores à Lei nº 9.249, de 1995, pois a prevalência dos tratados ocorre pelo critério da especialidade e não pelo critério de antiguidade da norma jurídica. Desse modo, os acordos podem ser modificados, denunciados ou revogados somente por mecanismos próprios do Direito dos Tratados. Nesse sentido, já se manifestou o Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial nº 1.325.709- RJ: RECURSO ESPECIAL TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA DENEGADO NA ORIGEM. APELAÇÃO. EFEITO APENAS DEVOLUTIVO. PRECEDENTE. NULIDADE DOS ACÓRDÃOS RECORRIDOS POR IRREGULARIDADE NA CONVOCAÇÃO DE JUIZ FEDERAL. NÃO PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS 282 E 356⁄STF. IRPJ E CSLL. LUCROS OBTIDOS POR EMPRESAS CONTROLADAS NACIONAIS SEDIADAS EM PAÍSES COM TRIBUTAÇÃO REGULADA. PREVALÊNCIA DOS TRATADOS SOBRE BITRIBUTAÇÃO ASSINADOS PELO BRASIL COM A BÉLGICA (DECRETO 72.542⁄73), A DINAMARCA (DECRETO 75.106⁄74) E O PRINCIPADO DE LUXEMBURGO (DECRETO 85.051⁄80). EMPRESA CONTROLADA SEDIADA NAS BERMUDAS. ART. 74, CAPUT DA MP 2.157-35⁄2001. DISPONIBILIZAÇÃO DOS LUCROS PARA A 5 Tributação de Controladas e Coligadas no Exterior e seus Desafios Concretos. In: Direito Tributário Internacional Aplicado. Vol VI. São Paulo: Quartier Latin, 2012. Pag. 435. 6 Artigo 98 - Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. Fl. 3909DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 EMPRESA CONTROLADORA NA DATA DO BALANÇO NO QUAL TIVEREM SIDO APURADOS, EXCLUÍDO O RESULTADO DA CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO INVESTIMENTO PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO, PARA CONCEDER A SEGURANÇA, EM PARTE. (...) 3. A interpretação das normas de Direito Tributário não se orienta e nem se condiciona pela expressão econômica dos fatos, por mais avultada que seja, do valor atribuído à demanda, ou por outro elemento extrajurídico; a especificidade exegética do Direito Tributário não deriva apenas das peculiaridades evidentes da matéria jurídica por ele regulada, mas sobretudo da singularidade dos seus princípios, sem cuja perfeita absorção e efetivação, o afazer judicial se confundiria com as atividades administrativas fiscais. 4. O poder estatal de arrecadar tributos tem por fonte exclusiva o sistema tributário, que abarca não apenas a norma regulatória editada pelo órgão competente, mas também todos os demais elementos normativos do ordenamento, inclusive os ideológicos, os sociais, os históricos e os operacionais; ainda que uma norma seja editada, a sua efetividade dependerá de harmonizar-se com as demais concepções do sistema: a compatibilidade com a hierarquia internormativa, os princípios jurídicos gerais e constitucionais, as ilustrações doutrinárias e as lições da jurisprudência dos Tribunais, dentre outras. 5. A jurisprudência desta Corte Superior orienta que as disposições dos Tratados Internacionais Tributários prevalecem sobre as normas de Direito Interno, em razão da sua especificidade. Inteligência do art. 98 do CTN. Precedente: (RESP 1.161.467-RS, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJe 01.06.2012). 6. O art. VII do Modelo de Acordo Tributário sobre a Renda e o Capital da OCDE utilizado pela maioria dos Países ocidentais, inclusive pelo Brasil, conforme Tratados Internacionais Tributários celebrados com a Bélgica (Decreto 72.542⁄73), a Dinamarca (Decreto 75.106⁄74) e o Principado de Luxemburgo (Decreto 85.051⁄80), disciplina que os lucros de uma empresa de um Estado contratante só são tributáveis nesse mesmo Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante, por meio de um estabelecimento permanente ali situado (dependência, sucursal ou filial); ademais, impõe a Convenção de Viena que uma parte não pode invocar as disposições de seu direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado (art. 27), em reverência ao princípio basilar da boa-fé. 7. No caso de empresa controlada, dotada de personalidade jurídica própria e distinta da controladora, nos termos dos Tratados Internacionais, os lucros por ela auferidos são lucros próprios e assim tributados somente no País do seu domicílio; a sistemática adotada pela legislação fiscal nacional de adicioná-los ao lucro da empresa controladora brasileira termina por ferir os Pactos Internacionais Tributários e infringir o princípio da boa-fé na relações exteriores, a que o Direito Internacional não confere abono. 8. Tendo em vista que o STF considerou constitucional o caput do art. 74 da MP 2.158- 35⁄2001, adere-se a esse entendimento, para considerar que os lucros auferidos pela controlada sediada nas Bermudas, País com o qual o Brasil não possui acordo internacional nos moldes da OCDE, devem ser considerados disponibilizados para a controladora na data do balanço no qual tiverem sido apurados. 9. O art. 7o, § 1o. da IN⁄SRF 213⁄02 extrapolou os limites impostos pela própria Lei Federal (art. 25 da Lei 9.249⁄95 e 74 da MP 2.158-35⁄01) a qual objetivou regular; com efeito, analisando-se a legislação complementar ao art. 74 da MP 2.158-35⁄01, constata- se que o regime fiscal vigorante é o do art. 23 do DL 1.598⁄77, que em nada foi alterado quanto à não inclusão, na determinação do lucro real, dos métodos resultantes de avaliação dos investimentos no Exterior, pelo método da equivalência patrimonial, isto é, das contrapartidas de ajuste do valor do investimento em sociedades estrangeiras controladas. 10. Ante o exposto, conheço do recurso e dou-lhe parcial provimento, concedendo em parte a ordem de segurança postulada, para afirmar que os lucros auferidos nos Países em que instaladas as empresas controladas sediadas na Bélgica, Dinamarca e Luxemburgo, sejam tributados apenas nos seus territórios, em respeito ao art. 98 do CTN e aos Tratados Internacionais em causa; os lucros apurados por Brasamerican Limited, Fl. 3910DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 domiciliada nas Bermudas, estão sujeitos ao art. 74, caput da MP 2.158-35⁄2001, deles não fazendo parte o resultado da contrapartida do ajuste do valor do investimento pelo método da equivalência patrimonial. Da mesma forma, entendo inaplicável a tributação dos lucros da controlada Argentina com fundamento no artigo 10 do Tratado. Isso porque, como se verifica pela leitura do artigo acima transcrito, o seu alcance está restrito aos dividendos pagos. Nesse sentido, esclarecedor o voto do Conselheiro Luís Flávio Neto, no Acórdão nº 9101-002.332: (...) Diante de todo o exposto, o Artigo VII, do Decreto 78.976/82 – Tratado Brasil e Argentina serve como norma de bloqueio e sobrepõe-se às disposições do art. 74 da MP nº 2.158-35/01, mostrando-se improcedente o lançamento em relação aos lucros das controladas da contribuinte sediadas na Argentina, objeto deste processo administrativo. Ora, tal como positivado, resta patente que o artigo 74 da MP nº 2158-35/01 conflita diretamente com o disposto não só do artigo 7, mas também do artigo 10 do Tratado Brasil x Áustria, afinal todas essas regras notoriamente direcionam-se ao lucro apurado pela controlada lá domiciliada. Enquanto a lei interna busca atingir o lucro do exterior de uma forma ampla e indistinta, o tratado internacional em questão limita esse alcance geral, bloqueando a tributação ora pretendida. Não há grandezas distintas, como quer fazer crer a decisão recorrida através de um mero jogo de palavras. Há, é certo, uma norma de competência, negociada e veiculada pelo Estado Brasileiro, que simplesmente retirou da União Federal a competência para tributar lucros auferidos por controladas sediadas na Áustria, salvo quando distribuídos. É justamente esse fato que, com a devida vênia, foi ignorado pelo Fisco e que por si só enseja o cancelamento do Auto de Infração ora guerreado O que precisa ficar claro, aqui, é que admitir a generalidade da escolha da legislação interna para tributar lucros do exterior no modo piloto automático, ainda que na forma de adição fiscal ao resultado brasileiro, causaria uma indevida colisão com as regras já negociadas pelo próprio Estado Brasileiro no contexto das suas relações internacionais, regras internacionais estas que, como visto, deveriam (e devem) se sobrepor. Nesse sentido lecionam Alberto Xavier, José Henrique Longo e Sérgio André Rocha, respectivamente: Infringiria, por isso, frontalmente, os tratados qualquer tentativa de aplicação de preceito legal que determinasse a adição à base de cálculo do imposto (lucro líquido da sociedade brasileira, contribuinte de um Estado) dos lucros próprios da sociedade controlada domiciliada em outro Estado contratante, pois tal significaria o Brasil arrogar-se uma competência tributária cumulativa, quando o tratado é expresso em atribuir ao Estado de domicílio da controlada ou coligada no exterior uma competência tributária exclusiva. 7 Se o Brasil é signatário da Convenção de Viena que prescreve a interpretação dos Tratados tendo em conta a boa-fé das partes (artigo 31), não é razoável (artigo 32) que se permita o uso de ficção em legislação de origem interna para fraudar o artigo 7º do 7 XAVIER, Alberto. Direito Tributário Internacional do Brasil. 2010. P. 380. Fl. 3911DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Tratado que impede a incidência do IRPJ e da CSL sobre o lucro de controlada ou subsidiária na Espanha. 8 ... o que se alcança com o artigo 74 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001 é efetivamente a tributação dos lucros da empresa não residente, como deixa claro a própria redação deste artigo, ao determinar que "os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados". Dessa forma, haveria aqui uma espécie de "planejamento tributário abusivo" do Estado brasileiro para se furtar ao cumprimento das obrigações assumidas nos tratados internacionais. 9 Digna de nota, também, é a seguinte passagem do voto de relatoria do ex Conselheiro Marcos Shigueo Takata no Acórdão nº 1103-001.122: Como o pressuposto é a constitucionalidade do art. 74 da MP 2.158/01, só posso concluir que o regime de transparência fiscal adotado não tem como materialidade os dividendos, pois, como se viu, não há como se tributarem dividendos fictos ou dividendos distribuídos fictamente. Adiante esclareço a materialidade do art. 74 da MP 2.158/01. A técnica de tributação não pode ser manejada ou manipulada para alcançar materialidade ou seu aspecto temporal por ficção legal, nos termos deduzidos alhures. (...) Pelo art. 74 da MP 2.158/01 não se tributam dividendos fictos ou dividendos fictamente distribuídos. O art. 10 dos tratados em discussão, ao estabelecer a competência cumulativa dos Estados contratantes, não alcança os lucros auferidos e não distribuídos por controlada e coligada domiciliadas num dos Estados contratantes: ele delimita a competência cumulativa dos Estados contratantes, para a tributação dos dividendos efetivamente distribuídos. Prossigo. Como acentuei alhures, o regime de CFC (Controlled Foreign Corporations) adotado pelo Brasil não tem função antielisiva. É um regime de transparência fiscal distinto do incorporado pela quase totalidade dos países que o agasalham. A transparência fiscal instituída pelo art. 74 da MP 2.158/01 c/c o art. 25 da Lei 9.249/95 é o de considerar os lucros apurados por qualquer controlada ou coligada no exterior como auferidos diretamente pela controladora ou coligada-participante no Brasil. Logo, o regime de CFC do Brasil, aperfeiçoado pelo art. 74 da MP 2.158/01, é o da tributação dos lucros auferidos no exterior pela pessoa jurídica no País, por meio ou por intermédio de suas controladas ou coligadas no exterior. Por outras palavras, sem rodeios: a tributação do art. 74 da MP 2.158/01 recai sobre os lucros da investida no exterior que são considerados como auferidos diretamente pela investidora no Brasil. (...) A propósito, em sessão de 12 de novembro de 2021, esta C. 1ª Turma da CSRF, em julgamento do qual participei (Acórdão nº 9101-005.809), afastou a tributação em caso semelhante, de acordo com a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) 8 LONGO, José Henrique. O Lucro de Subsidiária no Exterior e o Tratado Internacional. In: IV Congresso Nacional de Estudos Tributários. São Paulo: Noeses. 2007. P. 309. 9 ROCHA, Sérgio André. Manual de Direito Tributário Internacional. São Paulo : Dialética. 2012. P. 408. Fl. 3912DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Ano-calendário: 2004, 2005 LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMÉDIO DE SOCIEDADE CONTROLADA FORA DE PARAÍSO FISCAL OU PAÍS COM TRIBUTAÇÃO FAVORECIDA. ADIÇÃO DOS RESULTADOS POSITIVOS NA APURAÇÃO DA INVESTIDORA BRASILEIRA. JULGAMENTO STF. AUSÊNCIA DE DECLARAÇÃO EFICAZ. No julgamento da ADI nº 2.588/DF pelo E. Supremo Tribunal Federal, que tratou da inconstitucionalidade na aplicação do art. 74 da MP nº 2.158/01 aos lucros auferidos por empresa controlada no exterior, situada fora de paraísos fiscais ou de países com tributação favorecida, não houve a deliberação e concordância necessárias sobre essa hipótese específica, dentro da matéria apreciada, para promover o controle de constitucionalidade concentrado pretendido pela Ação proposta, capaz de produzir efeitos erga omnes. LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMÉDIO DE SOCIEDADE CONTROLADA LOCALIZADA NA ARGENTINA. EXISTÊNCIA DE CONVENÇÃO DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO. ONERAÇÃO DOS LUCROS PRÓPRIOS DA ENTIDADE ESTRANGEIRA. APLICAÇÃO DO ART. 7º. BLOQUEIO DAS NORMAS DOMESTICAS. O art. 74 da MP nº 2.158/01 tem efeito de verdadeira norma CFC (Controlled Foreign Corporation rule) por considerar totalmente transparentes as empresas controladas e coligadas no exterior, mas não possui a justificativa e a finalidade típicas, antiabusivas, o que permitiria a sua aplicação em harmonia com as disposições das normas internacionais, firmadas entre os Estados com o intuito de se evitar a dupla tributação. A hipótese de tributação delineada pelo art. 25 da Lei nº 9.249/95, em comunhão com a disposição do posterior art. 74 da MP nº 2.158/01, na medida que alcança os lucros auferidos pela entidade domiciliada no exterior, atrai e confirma a incidência do art. 7º da Convenção firmada entre Brasil e Argentina, sendo uma norma de bloqueio que impede a incidência regular da legislação doméstica que promove tal oneração fiscal, prevalecendo, assim, o disposto no pacto internacional, como o previsto no comando do art. 98 do Código Tributário Nacional, reiteradamente confirmado pelo E. Superior Tribunal de Justiça. Do voto condutor desse precedente, do I. ex-Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, e que foi por mim acompanhado, extrai-se que: No entender desse Conselheiro, que se alinha às citações acima colacionadas, é evidente e inquestionável estarmos diante da tributação do lucro auferido por empresas domiciliadas no exterior. Nesse sentido é a lição do ex-conselheiro e Professor Luís Flávio Neto 10 (Relator do tão emblemático v. Acórdão nº 9101-002.332, proferido por esta mesma C. 1ª Turma da CSRF e publicado em 14/07/2016, em que restou vencido por voto de qualidade, em robusto, profundo e histórico embate acadêmico com, o também ex-conselheiro e Professor, Marcos Aurélio Pereira Valadão) que objetivamente comenta e conclui sobre a regra da tributação dos lucros das empresas, dentro das disposições padrão da CM- OCDE, como é no caso da Convenção firmada com a Argentina: No coração dos acordos de bitributação celebrados pelo Brasil, nos moldes da CM- OCDE, consta a regra de que os lucros de empresas são tributáveis exclusivamente no Estado de residência da pessoa jurídica que os aufere. É o que se dá com a regra de 10 A Tributação Brasileira dos Lucros de Empresas Controladas em Países com Acordo de Bitributação. In SCHOUERI, Luis Eduardo; BIANCO, João Francisco; CASTRO, Leonardo Freitas de Moraes e; DUARTE FILHO, Paulo César Teixeira; COSTA, Alcides Jorge. Estudos de direito tributário: em homenagem ao prof. Gerd Willi Rothmann. São Paulo : Quartier Latin, 2016. pp. 237 e 250. Fl. 3913DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 distribuição de competência para a tributação dos “lucros das empresas”, prevista no tratado Brasil-Países Baixos, em seu art. 7º. Por sua vez, os acordos de dupla tributação celebrados pelo Brasil geralmente preveem que rendimentos como dividendos possam ser tributados pelo Estado da fonte, à alíquota máxima de 15%, restando ao Estado de residência exigir apenas o percentual previsto em sua legislação doméstica que exceder tal montante. É o que se dá no art. 10º da Convenção Brasil-Países Baixos o qual estabelece que os dividendos pagos por empresa holandesa (Estado da fonte) a residente no Brasil podem ser tributados, pelos Países Baixos, à alíquota máxima de 15%, restando ao Brasil (Estado de residência) exigir apenas o percentual previsto em sua legislação doméstica que exceder tal montante, pela concessão de crédito do imposto pago no exterior. (...) É possível compreender que, caso o Brasil e os Países Baixos houvessem consentido em permitir que as suas respectivas legislações domésticas CFCs incidissem à revelia do art. 7º do acordo de bitributação celebrado, teriam formalizado um protocolo ou outro instrumento hábil neste sentido. (...) Por meio das evidências colhidas dos contextos intrínseco e extrínseco (primário e secundário) do acordo Brasil-Países Baixos, adotado como exemplo para a análise do tema proposto, foi possível aferir que o art. 10 daquele tratado não se presta à tutela de tutela de “dividendos” fictos, mas apenas de “dividendos pagos”, exigindo-se, para tanto, efetiva transferência de titularidade dos recursos ou diretos da sociedade ao acionista. (...) Nesse cenário, todas as evidências analisadas corroboram com a conclusão de que a categoria de rendimentos onerada pela tributação brasileira dos lucros de controladas no exterior deve ser sob o escopo do art. 7 do acordo BrasilPaíses Baixos, não descartando a hipótese da mesma conclusão ser aplicável à generalidade dos acordo de bitributação celebrados. Como consequência, na presença do acordo Brasil-Países Baixos e potencialmente de outros tratados, a legislação brasileira de tributação de lucros de controladas no exterior deixa de ter eficácia, pois o país de residência destas terá competência exclusiva para tributar os lucros de suas residentes (art. 7º). Nosso pais, por sua vez, solenemente acordou exercer a sua competência tributária quando dividendos forem pagos à controladora brasileira. Pacta sunt servanda. (destacamos) Não se sustenta a afirmação que prevaleceu no v. Acórdão, ora recorrido, como singular fundamento para justificar a suposta inexistência conflito ou antinomia com os Tratados internacionais, de que não havendo nos autos qualquer indicativo de que os dividendos foram tributados na Argentina, descabe falar-se em isenção no Brasil. Sob esse prisma voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso para restabelecer a exigência do IRPJ referente aos valores distribuídos pela empresa controlada Holdtotal. (...) E, primordialmente, tais resultados positivos (lucros proporcionais) foram auferidos pelas próprias e individuais operações da entidade estrangeira, domiciliada na Argentina, apurados dentro de sua jurisdição fiscal e regras contábeis. Ainda que se entenda, na verdade, estar se tributando lucro da empresa residente no Brasil – conforme vem sido defendido pela Fazenda Nacional -, os fundamentos por trás de tal entendimento acabam permitindo que determinações domésticas, que simplesmente regulam aspectos da apuração da renda, contornem dispositivo abrangente de norma internacional, regularmente pactuada, válida e vigente, como também confere efeitos jurídico-tributários inflados e indevidos a simples método contábil, pontualmente jurisdicizado na avaliação de investimentos (Método de Equivalência Patrimonial), para então, desse modo, alcançar o lucro de empresa estrangeira, como se de nacional fosse – resguardado todo respeito e admiração àqueles que pensam diversamente: uma grande falácia. Fl. 3914DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Por sua vez, ainda que seja matéria atualmente incontroversa, é prudente frisar a relação de prevalência dos Tratados Internacionais Tributários sobre a legislação nacional, o que atribui aos comandos dos Acordos e Convenções a natureza de norma de bloqueio em relação à legislação interna, quando esta não se harmoniza com tais disposições binacionais, como vem reafirmando o E. Superior Tribunal de Justiça: (...) Destaque-se que a inserção do art. 98 no CTN confirma a intenção de se assegurar a lealdade doméstica às avenças internacionais, protegendo-as dos câmbios políticos internos, atribuindo rigidez total às suas disposições e segurança jurídica aos contribuintes alcançados pelos Acordos e Convenções. Assim, uma vez claro que a pretensão e fundamento de tributação doméstica aqui enfrentada, possibilitada e arrimado, ambos, no art. 74 da MP nº 2158-35/01, conflitam com o comando do art. 7º da Convenção Brasil-Argentina, efetiva-se o mencionado bloqueio normativo, mostrando-se improcedente o lançamento em relação aos lucros percebidos (...) Esse mesmo entendimento também prevaleceu em sessão de junho/2022 dessa E. 1ª Turma da CSRF, no Acórdão nº 9101-006.097, cuja ementa recebeu a seguinte redação: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010 LUCROS AUFERIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL-ESPANHA. CONVENÇÃO BRASIL-LUXEMBURGO. ARTIGO 74 DA MP 2.158-35/2001. O artigo 7º dos acordos para evitar a dupla tributação firmados pelo Brasil impede que os lucros auferidos pelas sociedades controladas estrangeiras sejam tributados no Brasil. O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 foi literal ao dispor que “os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil”, ou seja, a norma claramente alcança os lucros da empresa estrangeira, sendo sua incidência bloqueada pelo artigo 7º dos tratados firmados pelo Brasil para evitar a dupla tributação. Transcrevo a seguir parte do respectivo voto condutor, da Conselheira Livia De Carli Germano: (...) O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 -- vigente à época dos fatos objetos da autuação em questão -- foi literal ao dispor que "os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil", ou seja, a norma claramente pretendeu alcançar os lucros da empresa estrangeira, e não seu reflexo na controladora brasileira, que é o resultado de equivalência patrimonial. Vale notar que, antes da Lei 12.973/2014, a Receita Federal já havia pretendido "interpretar" o alcance do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 como sendo referente aos resultados de equivalência patrimonial, com a edição de da IN 213/2002 (art. 7o, §1o). Não por acaso, o Judiciário entendeu que tal interpretação seria uma ampliação, sem amparo legal, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (STJ, EDcl no REsp 1.325.709/RJ, Primeira Turma, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 26/08/2014; AgRg no AREsp 531.112/BA, Primeira Turma, Relator Min. Benedito Gonçalves, julgado em 18/08/2015, dentre outros). Fl. 3915DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Nesse contexto, compreendo não haver dúvida de que a materialidade abrangida pela lei brasileira de tributação universal, antes da Lei 12.973/2014, consistia nos lucros das coligadas e controladas no exterior. Sendo assim, a tributação não é possível quando existe acordo para evitar a dupla tributação firmado entre o Brasil e o país de residência da controlada ou coligada, tendo em vista o disposto no artigo 7º de tais acordos. Sabe-se que as disposições dos tratados internacionais em matéria tributária prevalecem sobre as normas de direito interno, em razão da sua especificidade, por aplicação do artigo 98 do Código Tributário Nacional (CTN). Na verdade, o fenômeno é mais bem explicado com a metáfora da máscara, de Klaus Vogel 11 - em tradução livre: se imaginarmos a legislação interna como a luz de uma lanterna e os tratados de bitributação como uma máscara colocada à sua frente, veremos que os tratados limitam a aplicação da legislação interna, somente deixando passar a luz por determinadas "janelas". A legislação interna "barrada" pela máscara continua válida, mas tem sua aplicação contida pelo tratado internacional. É exatamente o que acontece com o artigo 74 da MP 2.158-35/2001 no caso de existir acordo para evitar a dupla tributação entre o Brasil e o país de residência da controlada. (...) O artigo 7º das Convenções para Evitar a Dupla Tributação firmadas pelo Brasil protege do imposto brasileiro as empresas sediadas no exterior, sendo relevante notar que seu escopo não é subjetivo (as empresas), mas objetivo (os lucros das empresas). 12 Neste sentido, “é falso o dilema que examina quem assume o ônus do imposto, posto que a limitação do art. 7º alcança os lucros de uma empresa de um Estado Contratante, pouco interessando, in casu, indagar quem suporta o encargo, seja a empresa estrangeira, seja a nacional, importando que nem uma nem outra estão sujeitas ao imposto brasileiro calculado sobre o lucro da empresa localizada no exterior.” 13 A incompatibilidade do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 em virtude da existência de acordos de bitributação já foi reconhecida pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) que, ao julgar o Recurso Especial 1.325.709/RJ, entendeu pela aplicação do artigo 7º das Convenções celebradas com a Bélgica, Dinamarca e Luxemburgo, afastando assim a aplicação do artigo 74 da MP 2.158-35/2001. Contra tal decisão, a União interpôs recurso especial -- RE 870.214 -- o qual foi teve o seguimento negado pelo STF em 24 de março de 2021, exatamente porque “O acórdão [do STJ] revela interpretação de normas legais, não ensejando campo ao acesso ao Supremo. A pretexto de ter ocorrido violência à Carta da República, pretende-se submeter à apreciação do Tribunal questão não enquadrada no inciso III do artigo 102 da Constituição Federal.” (...) Conclui-se, assim, que os lucros auferidos pelas controladas da autuada no exterior não podem ser tributados no Brasil com fundamento no artigo 74 da MP 2.158-35/2001, tendo em vista os acordos de bitributação firmados entre Brasil e, respectivamente, Luxemburgo e Espanha. Esse entendimento contrário à dita compatibilidade entre a Convenção Brasil- Holanda (Países Baixos) e a aplicação do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001, 11 VOGEL, Klaus. Double Taxation Conventions. 2a Ed., Kluwer Law and Taxation Publishers: Holanda: 1990, p. 23-24. 12 SCHOUERI, Luis Eduardo. Lucros do Exterior e Acordos de Bitributação: reflexão sobre a Solução de Consulta Interna n. 18/2013. RDDT, n. 219, 2013, p. 74. 13 GOMES, Marcus Livio. e PINHEIRO, Renata S. Cunha. A Lei n. 12.973/2014 e os tratados para evitar a dupla tributação da renda. In: Oliveira, Francisco Marconi et alii. Estudos Tributários do II Seminário CARF. Brasilia: CNI, 2017. ip. 109, grifamos. Fl. 3916DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 ressalte-se, também prevaleceu no Acórdão nº 9101-006.381, onde figurei como relator do voto vencedor, proferido em sessão de dezembro/2022 14 e do qual reitero o texto que constou na ementa: o artigo 7º das Convenções firmadas pelo Brasil com a Argentina e Holanda para evitar a dupla tributação da renda, impede que os lucros auferidos pelas sociedades controladas lá domiciliadas sejam aqui tributados, “bloqueando”, assim, a aplicação da regra geral de tributação de lucros no exterior prevista no artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001. Nesse sentido, oriento meu voto para afastar a tributação decorrente da adição fiscal dos lucros auferidos pela controlada domiciliada na Áustria. Conclusão Pelo exposto, DOU PROVIMENTO ao RECURSO ESPECIAL. É como voto. (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli 14 Última sessão antes da revogação do critério de desempate previsto no artigo 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, pela Medida Provisória nº 1.160/2023, que restabeleceu o voto de qualidade. Fl. 3917DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Voto Vencedor Conselheira Edeli Pereira Bessa, Redatora designada O I. Relator restou vencido em seu entendimento favorável ao recurso especial da Contribuinte, acolhendo o arguido na 1ª matéria com seguimento, quanto à Aplicação do Artigo 7 (Lucros das Empresas) do Tratado Brasil-Áustria, inclusive a dispensar o pretendido na 2ª matéria com seguimento, quanto à Aplicação do Artigo 10 (Dividendos) do Tratado Brasil- Áustria. A maioria qualificada do Colegiado, porém, compreendeu que o art. 7º do Tratado Brasil-Áustria não impede a tributação dos lucros da controladora brasileira nos quais foram refletidos, por equivalência patrimonial, os lucros da investida situada na Áustria, confirmando que o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001 tributa lucros da investidora brasileira, e não dividendos fictamente distribuídos. A questão de mérito posta já foi apreciada por este Colegiado na sessão de 12 de maio de 2017, em relação a lucros auferidos pela Contribuinte na Argentina, nos anos- calendários 2006 e 2007. Naquela ocasião os Conselheiros acordaram, por voto de qualidade, dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Marcos Antônio Nepomuceno Feitosa (suplente convocado) e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento. O relator, Conselheiro André Mendes de Moura, foi acompanhado pelos conselheiros Adriana Gomes Rêgo, Rafael Vidal de Araújo e Carlos Alberto Freitas Barreto (Presidente). A decisão está formalizada no Acórdão nº 9101-002.832, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2006, 2007 ART. 74 DA MP Nº 2.158-35, DE 2001. TRATADO BRASIL-ARGENTINA PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO DE RENDA. MATERIALIDADES DISTINTAS. Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Argentina para evitar bitributação de renda. Os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário. OPERACIONALIZAÇÃO DA NEUTRALIDADE DO SISTEMA E SUPERAÇÃO DO DIFERIMENTO DA TRIBUTAÇÃO. A neutralidade do sistema de tributação quando investidor e investida estão localizadas no Brasil opera-se mediante a exclusão dos resultado positivo da investida apurado via Método de Equivalência Patrimonial no lucro real da investidora, porque os lucros da investida já foram tributados no Brasil pela mesma alíquota que seriam se o fossem pela investidora. Estando investidor no Brasil e investida no exterior, se a alíquota no exterior é menor do que a brasileira, quebra-se a neutralidade do sistema, e viabiliza-se diferimento por tempo indeterminado da tributação, caso a investidora, que detém poder de decisão sobre a investida, decida não distribuir os lucros. Por isso, o art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, ao determinar que os lucros sejam auferidos pelo investidor brasileiro, na medida de sua participação, ao final de cada ano-calendário, dispondo sobre aspecto temporal, evitou o diferimento, e, ao mesmo tempo, o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995, autorizou a compensação dos impostos pagos no exterior, viabilizando a neutralidade do sistema. Fl. 3918DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 O debate aqui estabelecido, em face de investida situada na Áustria, se estabelece nos mesmos termos em face da aplicação do art. 7º do referido Tratado. Assim, as razões de decidir expostas no referido julgado, a seguir transcritas, são aqui adotadas por refletirem o entendimento desta Conselheira acerca da matéria: Transcrevo o art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001: Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. A decisão recorrida partiu do pressuposto de que a norma, ao falar da incidência sobre o lucro disponibilizado à controladora no Brasil por sua controlada no exterior, estaria, na realidade, tratando da materialidade dividendos. Não obstante a substanciosa argumentação do voto, entendo que a materialidade sobre o qual incide a tributação do art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, trata de lucros, e não de dividendos. Os dividendos dependem da existência de resultado positivo da empresa. Constituem- se em uma das destinações dadas ao resultado. Necessariamente, são de quantum inferior ao dos lucros. MARTINS 15 , no Manual de Contabilidade Societária, discorre sobre a existência de dividendos (1) fixo/mínimos prioritários, e (2) obrigatórios, respectivamente previstos nos arts. 203 e 202 da Lei nº 6.404, de 1976 (Lei das S/A), incidentes sobre percentual do lucro, e propõe a seguinte ordem de distribuição: Na realidade, apesar de o termo "disponibilizados" conferir razoável margem a dúvida, vez que, se seriam lucros disponibilizados, seriam aqueles destinados a quem de direito, a disponibilização trata do aspecto temporal da norma, ou seja, do momento em que os lucros foram entregues aos sócios. Nesse contexto, em relação ao art. 74 em debate, o aspecto material trata dos lucros auferidos no exterior, por intermédio das controladas ou coligadas, em quantum proporcional à participação da controladora do Brasil sobre o investimento. Como já visto, o lucro pode ter diversas destinações. Contudo, a legislação brasileira adotou, para os lucros percebidos no exterior por meio de investimentos em controladas ou coligadas, um tratamento diferenciado. Fato é que, tanto para investimentos de controladas/coligadas no Brasil, quanto no exterior, os lucros auferidos pelas investidas são refletidas na contabilidade da investidora por meio do Método de Equivalência Patrimonial. Para investimentos no Brasil, a investidora contabiliza o resultado positivo da investida, proporcional à sua participação, e exclui o resultado na apuração do lucro real. Nesse 15 MARTINS, Eliseu... [et. al]. Manual de Contabilidade Societária, 2ª ed. São Paulo : Atlas, 2013, p. 4337. Fl. 3919DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 caso, viabiliza-se a neutralidade porque, como o lucro auferido pela investida já foi tributado no Brasil, não cabe sua tributação no resultado da investidora. E principalmente porque a investida encontra-se no Brasil, ou seja, os lucros auferidos pela investida são necessariamente oferecidos à tributação. Situação diferente ocorre quando o investimento tem sede no exterior. Nesse caso, a legislação brasileira previu, inicialmente, o mesmo tratamento em relação à contabilização do resultado positivo da investida: o lucro proporcional à sua participação é incluído no resultado da empresa brasileira, e excluído na apuração do lucro real. Contudo, dispôs uma etapa complementar: se os lucros forem auferidos de controladas e coligadas, cabe a adição no resultado tributável, na proporção de participação da investidora brasileira sobre o investimento, ao final de cada ano- calendário. Parte-se da premissa de que os lucros são da investidora brasileira, e, por isso, a sua tributação não deve estar subordinada à política tributária adotada pelo país onde se encontra o investimento. Isso porque o país onde se encontra o investimento pode optar por tributar o lucro em bases tributáveis menores, e a controladora brasileira, que detêm poder de decisão sobre a investida, pode optar em não receber os lucros auferidos. Trata-se de situação em que a neutralidade que ocorre quando investidora e investida estão no Brasil é desvirtuada. Porque quando ambas estão no Brasil, a mesma alíquota é aplicada sobre o lucro da investida e o da investidora. Tributa-se o lucro de investida, e tal valor não é tributado pela investidora. Não há prejuízo no sistema. Por outro lado, se investida está em país de tributação menor, não há que se falar em neutralidade. Na realidade, operacionaliza-se um diferimento em tempo indeterminado da tributação. E, precisamente para se evitar tal diferimento, o art. 74 da norma em debate dispôs expressamente sobre aspecto temporal: o lucro presume-se distribuído para a empresa brasileira (na condição de detentora das ações/quotas da investida), na proporção de sua participação, ao final do ano-calendário. E a neutralidade, que se operacionaliza quando tanto investida quanto investidora estão no Brasil, também é tutelada ao se dispor quando a investida está no exterior. Vale transcrever o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995: Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital. Como se pode observar, não se pode falar em bitributação. A neutralidade da tributação entre investida e investidora é operacionalizada por meio de outro mecanismo, mediante compensação do que a investida já recolheu aos cofres no exterior, e supera-se a questão do diferimento de tributação por tempo indeterminado. A tributação só se consuma se as alíquotas no exterior foram inferiores à praticadas no Brasil. Inclusive, é precisamente a situação tratada no caso concreto. Registre-se que a autoridade autuante deduziu do lançamento fiscal, com correção, os valores pagos pela Contribuinte a título de imposto de renda na Argentina. Por sua vez, precisamente sobre a perspectiva de que a materialidade trata dos lucros auferidos pela investidora brasileira, que não se aplica o art. 7º da Convenção Brasil- Argentina. Isso porque os lucros, apesar de auferidos pela empresa no exterior, pertencem, na medida da participação societária, ao seu investidor que se localiza no Brasil. Ou seja, a legislação brasileira diz respeito aos lucros auferidos pelo contribuinte, investidor, residente no Brasil. Fl. 3920DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Por isso que entendo não haver reparos na interpretação conferida pela Receita Federal, por meio da Solução de Consulta Interna nº 18, da Cosit: As convenções internacionais para evitar dupla tributação que seguem o modelo da OCDE trazem uma regra de tributação exclusiva dos lucros disposta no Parágrafo 1 do Artigo 7, segundo a qual os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente ali situado. Se a empresa exercer suas atividades na forma indicada, seus lucros poderão ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem atribuíveis àquele estabelecimento permanente. Transcreve-se a redação do citado parágrafo: “Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só podem ser tributados nesse Estado, a não ser que a empresa exerça a sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento estável aí situado. Se a empresa exercer a sua atividade deste modo, os seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem imputáveis a esse estabelecimento estável.” 26. Assim, para entender a compatibilidade entre os acordos celebrados pelo Brasil para evitar a dupla tributação que seguem o modelo da OCDE e a legislação sobre a tributação de lucros de controladas e coligadas no exterior, é importante destacar o Comentário da própria OCDE sobre o Parágrafo 1º do Artigo 7 da Convenção Modelo (tradução livre): “ 10.1 O propósito do §1º é traçar limites ao direito de um Estado Contratante tributar os lucros de empresas situadas em outro Estado Contratante. O parágrafo não limita o direito de um Estado Contratante tributar seus residentes com base nos dispositivos relativos a sociedades controladas no exterior encontradas em sua legislação interna, ainda que tal tributo, imposto a esses residentes, possa ser computado em relação à parte dos lucros de uma empresa residente em outro Estado Contratante atribuída à participação desses residentes nessa empresa. O tributo assim imposto por um Estado sobre seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa de outro Estado e não se pode dizer, portanto, que teve por objeto tais lucros.” 27. Conforme exposto pela OCDE, não seriam os lucros da sociedade investida tributados pelo Estado de residência dos sócios, mas os lucros auferidos pelos próprios sócios, em que pese na apuração da base de cálculo tributável seja utilizado como referência o valor dos lucros auferidos pela sociedade sediada no outro Estado. Portanto, o parágrafo 1º não visa impedir o Estado de residência dos sócios de tributar a renda obtida por intermédio de sua participação em sociedades domiciliadas no exterior. 28. O art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, prevê a tributação da renda dos sócios brasileiros decorrente de sua participação em empresas domiciliadas no exterior. Ou seja, a norma interna incide em contribuinte brasileiro, não gerando qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros. 29. É certo que a função primordial dos tratados é promover, mediante a eliminação da dupla tributação, as trocas de bens e serviços e a movimentação de capitais e pessoas. Esse objetivo é igualmente alcançado uma vez que o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995, autoriza a compensação dos tributos pagos no exterior, na hipótese de reconhecimento de lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real. Portanto, a aplicação da norma interna brasileira não acarreta a bitributação econômica dos lucros decorrentes de investimentos no exterior. 30. Além disso, é importante ressaltar que, segundo o Comitê de Assuntos Fiscais da OCDE, os acordos para evitar dupla tributação também têm por Fl. 3921DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 escopo a prevenção da elisão e evasão fiscal, já que os contribuintes poderiam ser tentados a abusar da legislação fiscal de um Estado, através da exploração das diferenças entre as várias legislações dos países ou jurisdições, de maneira a evitar a dupla não tributação. Transcreve-se, por elucidativo, o parágrafo 7 dos Comentários da Convenção- Modelo: " 7. O objetivo principal das convenções para evitar a dupla tributação é promover, mediante a eliminação da dupla tributação internacional, o comércio internacional de bens e serviços, e a circulação de capitais e de pessoas. Também é objetivo das convenções evitar a fraude e evasão fiscal. 7.1 Os contribuintes podem ser tentados a abusar das leis tributárias do Estado, explorando as diferenças entre as legislações dos países ... " Assim, tendo em vista que o Tratado Brasil-Argentina não se aplica ao caso em análise, tanto para IRPJ quanto para CSLL, resta superada apreciação do mérito do recurso especial interposto pela Contribuinte, em relação à inclusão da CSLL no tratado internacional em debate. Isso porque, como já visto, não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Argentina para evitar bitributação de renda. Assim, os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário, havendo, nesse contexto, incidência do IRPJ e da CSLL. Na realidade, eventual aplicação do tratado para a CSLL dar-se-ia se tivesse ocorrido a tributação dos lucros auferidos pelos sócios residentes na Argentina, o que não ocorreu no caso concreto, vez que a tributação se direcionou apenas aos sócios residentes no Brasil. Portanto, nego provimento ao recurso da Contribuinte. Nestes termos, o precedente demonstra inexistir incompatibilidade entre a norma interna e o acordo internacional, incidindo a tributação sobre os lucros auferidos pela controladora brasileira, o que afasta a aplicação dos Artigos 7 e 10 do referido Tratado. Em tais circunstâncias, deixa de ter qualquer relevo a interpretação que a Contribuinte extrai das disposições do Artigo 10, uma vez demonstrado que a incidência se dá sobre lucros, bem como esclarecido ser outro o conteúdo atribuído ao termo “disponibilizados” presente no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001. De toda a sorte, como bem observa a PGFN, o invocado item 6 do Artigo 10 do Tratado Brasil-Áustria apenas regula a tributação no país da fonte pagadora dos dividendos Ressalta a contribuinte que os valores relativos a dividendos recebidos de controlada sediada no exterior não podem ser tributados no Brasil, em cumprimento ao Tratado Brasil-Áustria (art. 7º Lucros das Empresas e art. 10 Dividendos). Inicialmente, insta destacar que o presente lançamento não decorreu do pagamento de dividendos, como quer fazer crer a recorrente. Neste sentido, vale a transcrição de trecho do Acórdão ora recorrido, in verbis: “A DRJ concluiu que o entendimento da recorrente seria equivocado, visto que, o item 3 do art. 10 do Tratado Brasil-Áustria, dispõe sobre dividendos pagos por uma sociedade residente na Áustria a uma sociedade residente no Brasil, nas condições ali estabelecidas, enquanto que, na situação do presente lançamento discute-se dividendos recebidos pela IAH (Intercement Áustria Holding GmbH), de sua controlada Cimpor Portugal, que teriam afetado sua apuração de resultado. E que o resultado da Intercement Participações SA (recorrente) teria ficado afetado pelo reflexo do lucro apurado na IAH, em função das disposições já mencionadas, ou seja: o lançamento não decorreu do pagamento de dividendos da IAH para a Recorrente”. (destaques acrescidos) Fl. 3922DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Os fundamentos apresentados até aqui serviram para demonstrar que a autoridade administrativa responsável pelo lançamento não violou o disposto no art. 7º do Tratado Brasil-Áustria. Desse modo, restaria analisar se algum dispositivo da mencionada Convenção seria aplicável ao caso dos autos. Nessa perspectiva, considerando a técnica acolhida pelo legislador brasileiro ao implementar a norma CFC contida no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001 – isto, é, a distribuição presumida de dividendos – é pertinente examinar o disposto no art. 10 do Tratado Brasil-Áustria. Isso porque estes dispositivos das Convenções disciplinam justamente a tributação dos dividendos. Confira-se: Tratado Brasil-Áustria Artigo 10 Dividendos 1. Os dividendos pagos por uma sociedade residente em um Estado Contratante a um residente no outro Estado Contratante podem ser tributados nesse outro Estado. 2. Todavia, esses dividendos podem também ser tributados no Estado Contratante onde reside a sociedade que os paga, e nos termos da lei desse Estado; mas, se a pessoa que os receber for o beneficiário efetivo dos dividendos, o imposto assim incidente não poderá exceder 15% (quinze por cento) do montante bruto dos dividendos. O disposto neste parágrafo não prejudica a tributação da sociedade, no que diz respeito aos lucros dos quais se originaram os dividendos pagos. 3. O termo "dividendos", usado neste Artigo, significa os rendimentos provenientes de ações, ações ou bônus de fruição, partes de minas, partes de fundadores ou outros direitos, com exceção dos créditos, que permitam participar nos lucros, assim como os rendimentos derivados de outras partes sociais sujeitos ao mesmo regime fiscal que os rendimentos de ações pela legislação do Estado de que é residente a sociedade que os distribui. Considera- se ainda que o termo "dividendos" inclui os rendimentos derivados de conta ou de associação em participação. (...) 6. Quando uma sociedade residente em um Estado Contratante recebe lucros ou rendimentos do outro Estado Contratante, esse outro Estado Contratante não poderá cobrar qualquer imposto sobre os dividendos pagos pela sociedade, exceto se tais dividendos forem pagos a residente desse outro Estado, ou se a participação em virtude da qual os dividendos são pagos, relacionar-se efetivamente a um estabelecimento permanente situado nesse outro Estado; nem poderá sujeitar os lucros não distribuídos da sociedade a imposto sobre lucros não distribuídos, ainda que os dividendos pagos ou os lucros não distribuídos consistam, no total ou parcialmente, de lucros ou rendimentos provenientes desse outro Estado. 7. As limitações de alíquota do imposto previstas nos parágrafos 2 e 5 não se aplicam aos dividendos ou lucros pagos antes do final do primeiro ano calendário seguinte ao ano de assinatura desta Convenção. Nesse contexto, importante consignar que o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, não viola o item 6 do Artigo 10 do Tratado – o qual impede a criação de “imposto sobre lucros não distribuídos”. Com efeito, o dispositivo em questão simplesmente regula a tributação no país da fonte pagadora dos dividendos, ou seja, não se destina ao país de residência do beneficiário dos dividendos. A propósito, confira-se os parágrafos 37 a 39 dos comentários da OCDE ao Art. 10 da Convenção Modelo (tradução livre): 37. Poder-se-ia argumentar que quando o país de residência do contribuinte, de acordo com sua legislação sobre sociedades controladas no exterior ou outros Fl. 3923DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 dispositivos de efeito similar, busca tributar lucros não distribuídos, está agindo contrariamente ao disposto no § 5º (no Tratado Brasil-Hungria, a regra corresponde ao § 6º). Entretanto, deve-se notar que o parágrafo se restringe à tributação na fonte e, portanto, não influi sobre a tributação na residência sob tal legislação ou normas. Acrescente-se que o parágrafo diz respeito apenas à tributação da companhia e não do acionista. 38. A aplicação de tal legislação ou normas pode, entretanto, complicar a aplicação do art. 23 [estipula métodos para evitar a dupla tributação]. Se a renda fosse atribuída ao contribuinte, então cada item da renda teria de ser tratado de acordo com os dispositivos pertinentes da Convenção (lucros decorrentes da atividade, juros, royalties). Se o valor for tratado como um dividendo presumido, então está claro que ele deriva da ‘companhia de base’, constituindo, assim, renda originada no país daquela companhia. Mesmo assim, não está de modo algum claro se o montante tributável deve ser considerado como dividendo segundo o art. 10 ou como ‘outros rendimentos’ conforme o art. 21. De acordo com algumas dessas legislações ou normas, o montante tributável é tratado como dividendo, resultando em que uma isenção concedida por uma convenção tributária, por exemplo uma isenção em razão da filiação, também se estende a ele. É duvidoso se a Convenção exige que isso seja feito. Se o país de residência considera não ser esse o caso, pode enfrentar a alegação de estar obstruindo a operação normal da isenção em razão da filiação por meio da tributação prévia do dividendo (sob a forma de ‘dividendo presumido’). 39. Quando os dividendos forem de fato distribuídos pela ‘companhia de base’, os dispositivos de uma convenção bilateral relativos a dividendos terão de ser aplicados normalmente porque há rendimentos de dividendo segundo o significado da convenção. Portanto, o país de residência da ‘companhia de base’ pode sujeitar o dividendo a um imposto retido na fonte. O país de residência do acionista aplicará os métodos normais para eliminar a dupla tributação (crédito tributário ou isenção tributária é concedida). Isso implica que o imposto retido na fonte sobre o dividendo deveria ser creditado no país de residência do acionista, mesmo se o lucro distribuído (o dividendo) tiver sido tributado anos antes de acordo com a legislação sobre sociedades controladas no exterior ou outras normas de efeito similar. Entretanto, a obrigação de conceder crédito nesse caso permanece duvidosa. Geralmente o dividendo como tal é isento de tributação (pois já fora tributado segundo a legislação ou normas pertinentes) e alguém poderia argumentar que não há base para um crédito tributário. Por outro lado, o objetivo do tratado seria frustrado se o crédito dos tributos pudesse ser evitado pela mera antecipação da tributação dos dividendos de acordo com legislação em contrário. O princípio geral estabelecido acima sugeriria que o crédito deveria ser concedido, embora os detalhes possam depender de tecnicismos da legislação ou normas pertinentes, e o sistema para o crédito de tributos estrangeiros contra tributos internos, assim como das particularidades do caso (por exemplo, tempo decorrido desde a tributação do ‘dividendo presumido’). Contudo, os contribuintes que recorram a arranjos artificiais correm riscos em relação aos quais não podem ser totalmente salvaguardados pelas autoridades tributárias. (destaques não constam no original) Considerando que o Artigo 10 possibilita a tributação dos dividendos por ambos os países, a eventual dupla tributação deve ser evitada através do método de compensação descrito no Artigo 23 do acordo internacional: Tratado Brasil-Áustria Artigo 23 1. Quando um residente de um Estado Contratante obtiver rendimentos que, de acordo com o disposto nesta Convenção, possam ser tributados no outro Estado Contratante, o primeiro Estado mencionado deduzirá do imposto sobre os Fl. 3924DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 rendimentos desse residente uma importância igual ao imposto sobre o rendimento pago nesse outro Estado. A importância deduzida não poderá, contudo, exceder a fração do imposto sobre os rendimentos, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos que podem ser tributados nesse outro Estado. [...] 3. No caso do Brasil, quando uma sociedade residente do Brasil receber dividendos de uma sociedade residente de Portugal sujeita ao imposto português conforme definido na alínea b) do nº 1 do Artigo 2º desta Convenção e não abrangida por qualquer isenção, a dedução prevista no nº 1 acima levará em conta o imposto exigível da sociedade relativo aos rendimentos de que se originaram os dividendos pagos (crédito indireto), observadas as disposições da legislação brasileira. No caso, os arts. 10 e o art. 23, nº 2, do Tratado Brasil-Áustria são inaplicáveis. O objeto da tributação é o lucro real da empresa brasileira – controladora ou coligada –, sendo esta o sujeito passivo da relação jurídico-tributária. A tributação não recai sobre o lucro pertencente à controladas ou coligadas estrangeiras, mas sim na riqueza que ele representa e, por consequência, gera em favor de sua controladora ou coligada brasileira. Desse modo, para fins tributários, não há relevância se o referido lucro, obtido por intermédio de controladas e coligadas estrangeiras, será ou não distribuído, na forma de dividendos, às investidoras nacionais, ou se será reinvestido no exterior. O que se tributa, portanto, por força do disposto no art. 43, do CTN, no art. 25, da Lei nº 9.249/95 e no art. 74, da MP nº 2.158-34/01, são os lucros auferidos no exterior por controladora ou coligada brasileira, a serem computados na determinação de seu lucro real, na forma do disposto no art. 248, inciso III, alínea “a”, da Lei nº 6.404/76, e não os dividendos, aos quais, eventualmente, teriam direito. Ainda que assim não se entendesse, de modo algum o art. 10 do tratado se aplica em relação a dividendos presumidos ou fictos, conforme entendimento manifestado no Acórdão nº 9101-002.332 (Sessão de 04.05.2016). Ressalte-se que, embora a Solução de Consulta Interna Cosit nº18 não traga uma análise dos demais artigos que compõem a convenção modelo da OCDE, principalmente, dos artigos 10 e 23, que tratam, respectivamente, da tributação de dividendos e dos métodos para se evitar a dupla tributação, é evidente que, uma vez afastada a incompatibilidade do artigo 74, da MP 2.158/35, com o artigo 7º dos tratados, o entendimento foi pela inaplicabilidade dos artigos 10 e 23, isolada ou conjuntamente, para impedir ou reduzir os efeitos da legislação interna, tendo-se concluído ainda que esta elimina a dupla tributação econômica, independentemente, da existência de tratado. A exceção, citada no corpo do texto da SCI nº 18-Cosit, ficou por conta dos casos em que o estado contratante, expressamente, abra mão de tributar os lucros não distribuídos, não sendo este o caso dos autos. Além disso, a isenção prevista no art. 10 da Lei nº 9.249, de 1995, restringe-se aos dividendos pagos ou creditados por pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real, presumido ou arbitrado, isto é, seu alcance é limitado aos dividendos distribuídos por sociedades brasileiras. Isso é o que se percebe na própria redação do dispositivo: Art. 10. Os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados a partir do mês de janeiro de 1996, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, presumido ou arbitrado, não ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física ou jurídica, domiciliado no País ou no exterior. (destaques não constam no original) Fl. 3925DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 O objetivo do benefício fiscal em questão consiste em eliminar a dupla tributação econômica (i.e., a tributação em cascata dos lucros e dividendos) e, por conseguinte, a sua aplicação pressupõe a incidência do IRPJ sobre os lucros distribuídos aos sócios. Nesse sentido, merece registro o seguinte trecho do voto proferido pela ilustre Conselheira Sandra Faroni, no Acórdão nº 101-95.497, enfrentando o argumento em análise: Alega, ainda, a Recorrente ilegitimidade da cobrança mesmo ao fundamento do art. X do Tratado, porque a legislação interna brasileira não previa a tributação sobre os dividendos. O argumento da recorrente se funda na norma de tributação interna, que prevê que, para os investimentos avaliados pelo patrimônio líquido, o resultado da equivalência patrimonial não afeta o lucro real e os dividendos recebidos são contabilizados como redução do valor do investimento. Essa regra, todavia, não pode ser interpretada isoladamente, posto que tem como causa o fato de que os lucros que originaram os referidos dividendos já foram tributados no Brasil na pessoa jurídica que os distribuiu. Assim, a sistemática prevista na legislação interna (exclusão do lucro líquido da receita de equivalência patrimonial e não contabilização dos dividendos como receita, mas como redução do valor do investimento) não tem aplicação se os lucros distribuídos pela investida ainda não foram tributados no Brasil. A alegação da recorrente de que a legislação brasileira não previa a tributação dos dividendos é falaciosa. O que a legislação pátria resguarda é uma segunda tributação, quando da distribuição, de lucros já tributados quando de sua apuração. (destaques não constam no original) Esse posicionamento da julgadora apenas explicita a realidade, qual seja: os dividendos são passíveis de tributação, mas o legislador brasileiro optou por conceder isenção à distribuição de dividendos produzidos e distribuídos no Brasil. O art. 10 da Lei n° 9.249, de 1995, inegavelmente isenta de tributação dividendos pagos ou creditados aos sócios. Entretanto, o referido dispositivo não esgota a disciplina da tributação de dividendos por meio do IRPJ e da CSLL. Com efeito, no art. 25 da mesma lei previu-se a tributação de lucros auferidos no exterior e disponibilizados por controladas ou coligadas a suas controladoras ou coligadas residentes no Brasil – ou seja, permitiu-se a exigência de IRPJ e de CSLL sobre os dividendos disponibilizados aos sócios situados no Brasil. Implica dizer que a própria Lei n° 9.249, de 1995, trouxe regras distintas para a tributação de dividendos, tendo em vista que em seu art. 10 prevê isenção, enquanto no art. 25 permite a tributação. E não existe nenhuma incompatibilidade entre as normas – o que poderia ser suscitado em uma leitura apressada dos mencionados dispositivos legais – uma vez que o art. 25 da Lei nº 9.249, de 1995, disciplina situação totalmente diferente daquela descrita no art. 10 da mesma lei. Assim, não merece guarida a isenção pretendida pelo contribuinte. (destaques do original) Em linha com este entendimento, a demonstrar que esta argumentação subsidiária não prospera em face da tributação de lucros auferidos no exterior por intermédio de investida situada na Áustria, tem-se a sistematização feita pela ex-Conselheira Viviane Vidal Wagner, no voto condutor do Acórdão nº 9101-004.763: A discussão que ora se propõe é quanto ao caso específico de investimento em controlada situada na Áustria, ou seja, quanto a se há conflito entre a norma tributária brasileira e o Tratado Internacional firmado entre Brasil e Áustria. O primeiro argumento do recorrente é de que há conflito na medida em que o art. 74 da MP n° 2.158-35/2001 tributaria os lucros da empresa estrangeira, os quais, por força do referido Tratado, só poderiam ser tributados pelo país de origem. Fl. 3926DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Não há dúvida de que a tributação incide não sobre o lucro da empresa estrangeira, como sustenta o recorrente, mas sobre o seu reflexo na patrimônio da controladora nacional, auferível pelo MEP. A questão foi examinada no âmbito desta 1ª Turma da Câmara Superior no Acórdão n° 9101-003.829 (caso Marselha), de 2 de outubro de 2018, em que se discutia tributação frente ao mesmo Tratado Brasil-Áustria, e cujas conclusões do i. ex-Conselheiro Rafael Vidal de Araújo, abaixo transcritas, subsidiam o presente voto: A lei brasileira, ao estabelecer a base de tributação do IRPJ e da CSLL para as empresas brasileiras, determinou que se computasse nessa base os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior. O que está em questão, portanto, é a tributação do lucro auferido por empresa brasileira no exterior e não o lucro de empresa do exterior. É oportuno novamente destacar o Comentário da própria OCDE sobre o Parágrafo 1° do Artigo 7 da Convenção Modelo (tradução livre): "[...]. O tributo assim imposto por um Estado sobre seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa de outro Estado e não se pode dizer, portanto, que teve por objeto tais lucros. Não há, desse modo, nenhuma incompatibilidade entre a legislação brasileira (voltada para os seus próprios residentes) e os tratados internacionais (aplicados às empresas não residentes). (grifou-se) Naquele caso restava claro que a tributação em pauta recaiu sobre lucros gerados em locais onde não há tributação da renda/lucro, locais que não estão abarcados pelo Tratado Brasil-Áustria (Funchal/Ilha da Madeira e Bahamas). Neste caso, os resultados mais expressivos são oriundos de controlada indireta sediada na Ilha da Madeira. Veja-se que no mesmo sentido decidiu o acórdão n o 9101-004.060 (caso WEG), de 12 de março de 2019, em que embora tratasse de apreciar o Tratado entre Brasil e Espanha, a situação fática e jurídica era semelhante no que interessa à presente decisão, ou seja, no tocante à materialidade da incidência tributária. Adota-se e reproduz-se o trecho de interesse, da lavra do i. Conselheiro André Mendes de Moura: Os lucros, apesar de auferidos pela empresa no exterior, pertencem, na medida da participação societária, ao seu investidor que se localiza no Brasil. Ou seja, a legislação brasileira diz respeito aos lucros auferidos pelo contribuinte, investidor, residente no Brasil. Portanto, os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior. Nesse contexto, não há que se falar em aplicação do Tratado Brasil-Espanha ao caso concreto. O Tratado Brasil-Espanha vem proteger os investidores que não são brasileiros da incidência do art. 74 da MP n° 2.158-35, de 2001. Ou seja, a legislação brasileira não tem repercussão nos lucros auferidos pelos investidores estrangeiros. (...) Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Espanha para evitar bitributação de renda. Tributa-se, dos lucros auferidos pela investida estrangeira, apenas aqueles que dizem respeito ao investidor brasileiro, na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário. Enfim, tendo em vista que o Tratado Brasil-Espanha não se aplica ao caso em análise, sendo tributáveis apenas os lucros auferidos pelo investidor Fl. 3927DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 brasileiro, resta consumada a incidência tanto sobre o IRPJ quanto para CSLL. (destaques no original) Ademais, assiste razão à contrarrazoante PGFN quando afirma que o art. art. 74 da MP n° 2.158-35/2001 reúne as características elementares de normas CFC (Controlled Foreign Coorporation), na medida em que disciplina a relação entre investidora brasileira e suas controladas ou coligadas estrangeiras, especificamente no aspecto tributário, com o objetivo de proteger a tributação nacional do diferimento indefinido da arrecadação por parte do contribuinte. A presunção absoluta de distribuição dos lucros objetiva justamente evitar que, dadas as especiais relações entre o sujeito passivo (investidora nacional) e sua controlada/coligada, os lucros fossem mantidos no exterior, tributados a alíquotas menores ou até sem tributação, conforme o caso. O acórdão n o 9101-004.060 também examinou a questão da natureza e dos objetivos do art. 74 da MP n° 2.158-35/2001. Prossegue-se na transcrição do mencionado voto: O lucro pode ter diversas destinações. A legislação brasileira adotou, para os lucros percebidos no exterior por meio de investimentos em controladas ou coligadas, um tratamento diferenciado. Fato é que, tanto para investimentos de controladas/coligadas no Brasil, quanto no exterior, os lucros auferidos pelas investidas são refletidas na contabilidade da investidora por meio do Método de Equivalência Patrimonial. Para investimentos no Brasil, a investidora contabiliza o resultado positivo da investida, proporcional à sua participação, e exclui o resultado na apuração do lucro real. Nesse caso, viabiliza-se a neutralidade porque, como o lucro auferido pela investida já foi tributado no Brasil, não cabe sua tributação no resultado da investidora. E principalmente porque a investida encontra-se no Brasil, ou seja, os lucros auferidos pela investida são necessariamente oferecidos à tributação. Situação diferente ocorre quando o investimento tem sede no exterior. Nesse caso, a legislação brasileira previu, inicialmente, o mesmo tratamento em relação à contabilização do resultado positivo da investida: o lucro proporcional à sua participação é incluído no resultado da empresa brasileira, e excluído na apuração do lucro real. Contudo, dispôs uma etapa complementar: se os lucros forem auferidos de controladas e coligadas, cabe a adição no resultado tributável, na proporção de participação da investidora brasileira sobre o investimento, ao final de cada ano-calendário. Parte-se da premissa de que os lucros são da investidora brasileira, e, por isso, a sua tributação não deve estar subordinada à política tributária adotada pelo país onde se encontra o investimento. Isso porque o país onde se encontra o investimento pode optar por tributar o lucro em bases tributáveis menores, e a controladora brasileira, que detêm poder de decisão sobre a investida, pode optar em não receber os lucros auferidos. Trata-se de situação em que a neutralidade que ocorre quando investidora e investida estão no Brasil é desvirtuada. Quando ambas estão no Brasil, a mesma alíquota é aplicada sobre o lucro da investida e o da investidora. Tributa-se o lucro de investida, e tal valor não é tributado pela investidora. Não há prejuízo no sistema. Por outro lado, se investida está em país de tributação menor, não há que se falar em neutralidade. Na realidade, operacionaliza-se um diferimento em tempo indeterminado da tributação. E, precisamente para se evitar tal diferimento, o art. 74 da norma em debate dispôs expressamente sobre aspecto temporal: o lucro presume-se distribuído para a empresa brasileira (na condição de detentora das ações/quotas da investida), na proporção de sua participação, ao final do ano-calendário. (destaques no original) Fl. 3928DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Há que se considerar, ainda, que a legislação brasileira prevê a compensação do imposto pago no exterior, correspondente à parcela de lucros que cabe à investidora nacional, de sorte que não há que se falar em bitributação. Se, por um lado, a legislação prevê a presunção de distribuição dos lucros produzidos no exterior, na proporção da participação da investidora nacional na empresa estrangeira, e sua tributação pelo IRPJ e pela CSLL, por outro lado prevê a compensação do tributo apurado no Brasil com o tributo pago no exterior, de modo que o efeito fiscal é apenas produto da diferença entre as alíquotas praticadas no Brasil e no exterior. Este ponto também foi determinante para as conclusões do Acórdão n o 9101-004.060, que se reproduzem: E a neutralidade, que se operacionaliza quando tanto investida quanto investidora estão no Brasil, também é tutelada ao se dispor quando a investida está no exterior. Vale transcrever o art. 26 da Lei n° 9.249, de 1995: Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital. Como se pode observar, não se pode falar em bitributação. A neutralidade da tributação entre investida e investidora é operacionalizada por meio de outro mecanismo, mediante compensação do que a investida já recolheu aos cofres no exterior, e supera-se a questão do diferimento de tributação por tempo indeterminado. A tributação só se consuma se as alíquotas no exterior foram inferiores à praticadas no Brasil. (destaque no original) Veja-se que o acórdão nº 9101-003.829 retro mencionado já partilhava do mesmo entendimento: De qualquer forma, apesar de toda a controvérsia sobre as questões relativas à tributação de lucros no exterior e os alegados problemas de bitributação, é sempre importante lembrar que a legislação brasileira assegura à empresa brasileira que detém investimentos no exterior o direito de compensar o imposto pago no exterior, ficando, assim, eliminada qualquer chance de dupla tributação sobre a mesma renda/lucro. Por todo o exposto, conclui-se que o Tratado Brasil-Áustria não se aplica ao caso em análise, sendo tributáveis apenas os lucros auferidos pelo investidor brasileiro. Assim, não merece reforma a decisão recorrida. (destaques do original) De toda a sorte, como bem posto no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.832, a tributação dos lucros da empresa brasileira não deve estar subordinada à política tributária adotada pelo país onde se encontra o investimento, pois como a controladora brasileira detém poder de decisão sobre a investida, pode optar em não receber os lucros auferidos e assim operacionalizar um diferimento em tempo indeterminado da tributação. E isto também em razão de a norma contida no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001 se enquadrar no conceito de legislação de controladas no exterior (Controlled Foreign Corporations – CFC), consoante tem decidido este Colegiado, como é exemplo o Acórdão nº 9101-002.332, de 04/05/2016, orientado pelo voto do ex-Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão. De seus termos são extraídos os fundamentos para reafirmar a compatibilidade da norma legal em referência com os Artigos 7 e 10 dos acordos internacionais, em análise feita tendo em conta os comentários às Convenções Modelo da OCDE e da ONU: O recorrente sustenta de início que se aplica ao caso o art. 7º da Convenção Brasil- Holanda de modo a afastar a incidência da norma contida no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/ 2001. Fl. 3929DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Em sua linha argumentativa no recurso especial o recorrente sustenta pela aplicação do art. 7º da Convenção Brasil-Holanda, e da prevalência dos acordos internacionais sobre o direito interno, com base no art. 98 do CTN em jurisprudência do STF e do STJ. Neste aspecto específico (prevalência dos acordos internacionais tributários sobre o direito interno) concordo com o recorrente, porém o que ocorre in casu é que não há conflito entre a norma convencional e a norma interna, que são compatíveis, conforme se demonstrará adiante. Ao contrário do recorrente, entende-se correto o Ac. recorrido quando sustenta para efeitos da discussão dos presentes autos que (fls. 2.192-2.193): Ora, no caso em tela estamos falando de uma empresa domiciliada no Brasil e de suas receitas de participação nos lucros de uma controlada na Holanda. Ou seja, totalmente inaplicável o art. 7°, pois esse dispositivo só vedaria a tributação, pelo Brasil, de lucros aqui auferidos por empresa holandesa sem estabelecimento permanente no território nacional. O recorrente insiste que “os lucros são da empresa estrangeira”. De fato são, ocorre que a empresa estrangeira pertence a uma empresa brasileira e esta é que está sendo tributada. Adiante o recorrente cita acórdãos do CARF e do STJ para sustentar sua posição – aspectos que retomaremos adiante. Seguem as razões pelas quais concordo com as conclusões do Ac. recorrido e não entendo procedentes os argumentos do recorrente e do i. Relator. A tributação em bases universais para as pessoas jurídicas no Brasil que passou a ser disciplinada pelos arts. 25 a 27, Lei n. 9.249/1995 visa tributar as pessoas jurídicas brasileiras em relação à variação patrimonial positiva (acréscimo patrimonial) referente às suas atividades empresariais fora do País, o que antes não era feito. A questão gira, de fato, em torno do momento em que é feita essa tributação (aspecto temporal do fato gerador, como bem argumentado no Ac. recorrido), uma vez apurado o lucro da entidade investida (seja controlada ou coligada no exterior ou mesmo nos casos de investimento não relevante em que não se utiliza o método da equivalência patrimonial). Instrução Normativa SRF 38/1996 regulamentou a Lei n. 9.249/1995 (considerando o efetivo pagamento ou creditamento para efeito de tributação) e depois a Lei 9.532/1997 estabeleceu, também neste sentido, que os rendimentos auferidos por coligadas e controladas no exterior, por PJ no Brasil, seriam tributados quando disponibilizados (lucro das filais e sucursais continuaram a ser tributados na apuração, quando do balanço). Tratando-se, portanto, de mera norma de tributação universal, sem efeitos de norma CFC (destinada a evitar o diferimento indefinido da tributação das coligadas e controladas). Na sequência, a Lei Complementar n. 101, de 10 de janeiro de 2001, promoveu alteração no CTN em seu art. 43, introduzindo dois parágrafos, de forma a evidenciar a possibilidade de tributar rendas obtidas no estrangeiro e a possibilidade da definição do momento em que se pode tributar a variação patrimonial positiva no exterior, de titularidade de pessoa domiciliada no Brasil, nos seguintes termos: Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: ... § 1º A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. § 2º Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo. Entende-se que esses dispositivos não trouxeram, de fato, nenhuma novidade, mas apenas deixaram mais claras as possibilidades legais. Assim, se não havia problemas Fl. 3930DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 desde a edição da Lei n. 9.249/1995, com a edição da Lei Complementar n. 101/2001, que introduziu as modificações transcritas acima no CTN, nenhuma dúvida poderia haver com relação à possibilidade de lei ordinária definir o momento em que se pode tributar os lucros no exterior (que representam uma variação patrimonial positiva do investidor domiciliado no Brasil), e então sobreveio o art. 74 da Medida Provisória n. 2.158-34, de 27 de julho de 2001, que foi “cristalizada” como MP n. 2.158-35/2001 (em decorrência do art. 2º da Emenda à Constituição n. 32/2001), e que tem a seguinte redação Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor. Veja-se que não se pode dizer que não disponibilidade jurídica, pois há. Tanto é que a controladora pode ter o lucro distribuído aqui no Brasil, conforme demonstra o C. Alberto Pinto em seu voto no Acórdão n. 1302-001.630 em trecho abaixo transcrito (fls. 2.127) (a legislação referida estava em vigor à época dos fatos geradores): 14. Verificado quando se deve aplicar o MEP, cabe agora analisarmos a mais importante conseqüência da sua aplicação, qual seja, o reconhecimento pela investidora dos lucros da investida ao mesmo tempo em que são produzidos, independentemente de terem sido distribuídos. Com isso, antes mesmo de serem recebidos, os lucros das investidas avaliadas pelo MEP já representam um acréscimo patrimonial na investidora, pois, como bem ensina Modesto Carvalhosa (in Comentários à Lei das Sociedades Anônimas, vol. 4 – tomo II, ed. Saraiva, pág. 50): “Há assim um registro concomitante do resultado na “sociedade filha’ e na ‘sociedade mãe’. Daí dizer que a investidora apropria, com a equivalência patrimonial, o resultado derivado de seus investimentos nas sociedades investidas por regime de competência, e não por caixa, quando distribuído”. [grifo nosso] 15. Além disso, os lucros das investidas avaliadas pelo MEP, antes mesmo de serem efetivamente recebidos, podem ser distribuídos pela investidora aos seus acionistas (ou sócios), já que a maneira de evitar tal distribuição que seria pela constituição de uma reserva de lucros a realizar é uma mera faculdade da empresa, se não vejamos como dispõe o art. 197 da Lei nº 6.404, de 1976, com a redação que lhe foi dada pela Lei nº 10.303, de 31 de outubro de 2001: Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício, a assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar. § 1º Para os efeitos deste artigo, considera-se realizada a parcela do lucro líquido do exercício que exceder da soma dos seguintes valores: I - o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial (artigo 248); II - o lucro, ganho ou rendimento em operações cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício social seguinte. § 2º [...] 16. Dessa forma, caso a investidora não constitua reserva de lucros a realizar (o que poderá fazer, já que a formação de tal reserva é uma mera faculdade e, não, Fl. 3931DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 uma obrigação), o percentual de dividendos distribuídos poderá incidir sobre a parcela do seu resultado gerada por lucros ainda não distribuídos de investidas avaliadas pela equivalência patrimonial. Isso se deve ao fato de que a Lei das S/A adota o regime de competência, de tal sorte que, mesmo não tendo sido recebido os lucros das investidas (ou seja, de não ter sido financeiramente realizado), eles compõem o resultado da investidora, passível de distribuição aos acionistas (ou sócios). (Grifos e negritos no original). Deve-se deixar claro que esta forma de tributação é possível, corriqueira e constitucional em face da CF/88. Trata-se da prática corrente de tributação internacional, embora a lei brasileira (art. 74 da MP n. 2.158-34/ 2001) tenha fugido um pouco dos padrões internacionais ao tributar antecipadamente à distribuição tanto os lucros decorrentes de rendas ativas quanto de rendas passivas, de maneira genérica. Contudo, não há como fugir do fato de que renda é renda (independentemente de sua natureza jurídica, cláusula non olet). Assim tributar ou não determinada modalidade de renda é meramente uma questão de política tributária. Por outro lado o STF ao julgar o art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 (ADIn 2.588/DF) deixou bem claro que esta forma de tributação é constitucional, ou seja, é possível se tributar os lucros da controlada no exterior ainda que não distribuídos ao beneficiário efetivo residente no Brasil, i.e., ainda que não efetivamente distribuído ao controlador ou possuidor das cotas e capital residente no Brasil. O STF, por outro lado, restringiu a tributação das coligadas, entendendo constitucional somente se a investida estiver operando em paraísos fiscais (um arroubo de legislador positivo interferindo em atribuições constitucionais típicas de outros poderes do Estado, mas a decisão é definitiva neste aspecto). De lembrar, por oportuno, que o STF não decidiu sobre o efeito da incidência das convenções para evitar a dupla tributação, mesmo porque há dúvidas se este tema é matéria de índole constitucional. Muito foi falado a respeito da eficiência econômica da norma, mas isto, como já foi dito, é uma questão de política tributária. Se o efeito econômico da norma é ruim para a internacionalização das empresas brasileiras, é uma questão de opção do legislador, que apenas a torna questionável do ponto de vista de política tributária. A norma é constitucional, o STF não afastou a tributação dos lucros das controladas no exterior, ainda que não distribuídos. A norma brasileira atua da mesma forma como faz também grande parte dos países, por via das denominadas normas CFC (de Controlled Foreign Corporations), i.e., normas destinadas a impedir que os lucros acumulados no exterior pelos residentes no País tenham sua tributação postergada ad aeternum, ou seja, fazendo com que sua distribuição ou utilização que permitiria sua tributação em um regime normal nunca aconteça. Veja-se que as diversas normas CFC existentes no diversos países tem diversos contornos, sendo que algumas só tributam rendas passivas, outras tributam rendas passivas e ativas (embora algumas dessas possam ser excluídas) (e.g., China, França e Nova Zelândia), outras tributam também as rendas ativas a depender do percentual em relação às rendas passivas (e.g., Turquia) não podendo, portanto este ser um critério de distinção. O conceito do que é uma empresa sujeita ao regime de norma CFC varia muito, dependendo do percentual de participação (e.g., na Nova Zelândia é 10%) e de outros fatores. Alguns países tem “listas negras” às quais se aplicam as normas CFC, outros tem “listas brancas” aos quais não se aplica, outros não tem lista nenhuma para efeito de aplicação da norma CFC. Alguns países tributam, via norma CFC, expressamente como distribuição presumida de dividendos, outros tem normas com estrutura semelhante à brasileira. Também o critério de definição do que é uma empresa controlada no exterior (CFC) para efeito de aplicação das normas típicas varia muito de país para país; alguns focam em evasão tributária, outros países tem normas de escopo mais amplo. Em suma, não há um padrão, e não há definição consensual do que seja uma norma CFC. Há apenas um ponto comum nas normas CFC: evitar o adiamento da tributação por tempo indefinido (antideferral) – e este requisito a norma brasileira cumpre. Mesmo a imputação de que a norma brasileira é genérica não se lhe aplica, visto que nos casos de investimento não relevante (critério que pode ser diferente em outro país), a tributação só se dá na distribuição dos dividendos. O fato da norma CFC Fl. 3932DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 brasileira ser uma norma “forte”, visando coibir práticas elisivas agressivas de uma forma mais estrita, não retira dela a natureza de norma CFC (aspectos que foram mitigados pelo novo tratamento do tema pela Lei 12.973/2014). No que diz respeito aos comentários da OCDE e conceito de norma CFC, incluindo o seu conceito, cumpre trazer à citação o que dispõe o par. 23 dos Comentários ao art. 1º da Convenção Modelo da OCDE (parágrafo introduzido em 1992, com alterações, permanece na atualização de 2014, redação abaixo de 2003), também reproduzido e endossado nos Comentários ao art. 1º da Convenção Modelo da ONU, conforme abaixo: 23. A utilização de sociedades de base também pode ser tratada por meio de disposições sobre sociedades estrangeiras controladas. Um número significativo de países membros e não-membros já adotaram tal legislação. Apesar do modelo deste tipo de legislação variar consideravelmente entre os países, uma característica comum dessas regras, que são agora reconhecidas internacionalmente como um instrumento legítimo para proteger a base tributária nacional, e fazem com que um Estado Contratante tribute seus residentes pelo rendimento atribuível a sua participação destes em determinadas entidades estrangeiras. Algumas vezes tem sido argumentado, com base em uma determinada interpretação de disposições da Convenção, tais como o parágrafo 1º do Artigo 7º e o parágrafo 5º do Artigo 10, que esta característica comum da legislação sobre sociedades estrangeiras controladas conflitaria com essas disposições. Pelas razões explicadas nos parágrafos 14 do Comentário ao Artigo 7º e parágrafo 37 do Comentário ao Artigo 10, essa interpretação não está em conformidade com o texto das disposições. Essa interpretação também não se sustenta quando estas disposições são lidas em seu contexto. Desse modo, embora alguns países tenham achado útil esclarecer expressamente, em suas convenções, que a legislação sobre sociedades estrangeiras controladas não conflita com a Convenção, tal esclarecimento não é necessário. Reconhece-se que a legislação sobre sociedades estrangeiras controladas estruturada dessa forma não é contrária às disposições da Convenção. 16 (Negritou-se). Neste sentido há que se concordar com os argumentos trazidos nas contrarrazões, conforme transcrito adiante (fls. 2.509-2.510): O problema apontado por alguns, quando examinam o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, é que ele teria sido amplo demais. A crítica à abrangência do dispositivo enfoca, mais precisamente, o fato de o legislador não ter limitado sua aplicação aos países com regime de tributação favorecida – método jurisdicional –e por não ter havido preocupação com a espécie de rendimento submetido ao regime CFC – método transacional. Apesar de pertinentes as críticas, é preciso enfatizar que essa foi a escolha feita pelo país ao adotar o seu regime CFC. Implica dizer que o legislador pátrio optou por não seguir integralmente as orientações da OCDE, o que é 16 The use of base companies may also be addressed through controlled foreign companies provisions. A significant number of member and nonmember countries have now adopted such legislation. Whilst the design of this type of legislation varies considerably among countries, a common feature of these rules, which are now internationally recognised as a legitimate instrument to protect the domestic tax base, is that they result in a Contracting State taxing its residents on income attributable to their participation in certain foreign entities. It has sometimes been argued, based on a certain interpretation of provisions of the Convention such as paragraph 1 of Article 7 and paragraph 5 of Article 10, that this common feature of controlled foreign companies legislation conflicted with these provisions. For the reasons explained in paragraphs 14 of the Commentary on Article 7 and 37 of the Commentary on Article 10, that interpretation does not accord with the text of the provisions. It also does not hold when these provisions are read in their context. Thus, whilst some countries have felt it useful to expressly clarify, in their conventions, that controlled foreign companies legislation did not conflict with the Convention, such clarification is not necessary. It is recognised that controlled foreign companies legislation structured in this way is not contrary to the provisions of the Convention. UN. United Nations Model Double Taxation Convention between Developed and Developing Countries. New York: UN, p. 69-70 (disponivel em http://www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Model_2011_Update.pdf). Fl. 3933DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 perfeitamente normal e válido. Vale lembrar que os trabalhos, orientações, relatórios e modelos elaborados pela OCDE não tem força cogente sobre nenhum país – nem mesmo para os seus membros. Portanto, o fato de o Brasil ter escolhido não incluir o método jurisdicional e o método transacional na legislação apenas indica uma opção de política fiscal. Contudo, isso não pode servir de fundamento para afirmar que não se pretendia instituir uma norma CFC por meio do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001. Nesse ponto, basta lembrar os elementos examinados acima –gramatical, histórico e finalístico – para se concluir pela natureza CFC da norma inserida no referido art. 74. Ademais, cumpre rebater uma crítica que constantemente é lançada contra a norma CFC brasileira, qual seja: não seguir o “padrão internacional”, uma vez que a maioria dos países, ao adotarem normas CFC, utilizam o método transacional e o jurisdicional como parâmetro. Em relação a esse aspecto, importante ressaltar que o fato de a norma brasileira ser diferente não retira a sua natureza de norma CFC. Primeiramente, cumpre frisar que o Brasil não está obrigado a seguir nenhum modelo – ainda mais da OCDE, que consiste em organização internacional da qual o Brasil não faz parte. Implica dizer que não existe nenhuma norma cogente, interna ou externa, que imponha ao Brasil a adoção de um modelo específico de legislação CFC. Por seu turno, relevante ressaltar que a essência da norma CFC foi preservada no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, visto que se estabeleceu um regime específico para a tributação dos rendimentos auferidos por intermédio de controladas e coligadas situadas no exterior – de modo a concretizar a tributação universal da renda e impedir o diferimento por tempo indeterminado da tributação. Esse aspecto é que deve ser levado em consideração ao definir a natureza da norma CFC, e não a observância de modelos elaborados por organismos internacionais – ainda mais quando o Brasil não for integrante desta organização internacional. Nessa perspectiva, apenas para reforçar o argumento, cabe citar o exemplo das regras sobre preço de transferência adotadas pelos Brasil. A Lei no 9.430, de 1996, ao instituir o regime de preço de transferência brasileiro, previu que o cálculo do preço parâmetro observaria a sistemática das margens fixas. Ocorre que essa metodologia é totalmente diferente da que é observada pela maioria dos países – notadamente, os países-membros da OCDE, que seguem o modelo elaborado pela referida organização internacional. Percebam, Srs. Conselheiros, que ninguém questiona a natureza das normas previstas nos art. 18 e 18-A da Lei no 9.430, de 1996, isto é, todos concordam que se tratam de regras sobre preço de transferência. Implica dizer que, mesmo o regime brasileiro de preço de transferência sendo distinto da maioria dos países, isso não serviu como justificativa para desqualificar as normas da Lei no 9.430, de 1996. A mesma lógica deve ser aplicada, agora, à norma CFC brasileira: não obstante o legislador pátrio ter seguido caminho diferente dos demais países, isso não configura motivo legítimo para rechaçar a natureza de norma CFC do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001. (Negritos e sublinhados no original). Assim, não há como discordar dos argumentos das contrarrazões neste sentido, i.e., que se trata, in casu, de norma CFC, visando impedir o diferimento da tributação dos lucros obtidos no exterior, e que está perfeitamente compatível com o art. 43 do CTN. Entendo que, independentemente da existência dos §§ 2º e 3º do art. 43 do CTN, esta norma do art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 seria válida, pois se destina a evitar, considerando o sistema de tributação universal, que o contribuinte adie indefinidamente a tributação de sua variação patrimonial positiva (fato gerador do imposto de renda) obtida no exterior. Lembro, novamente, que, em relação à pessoa física, desde antes de o CTN em vigor, existe a afetiva incidência do imposto de renda em bases universais, nunca tendo sido considerada incompatibilidade com o CTN. A alteração do CTN só Fl. 3934DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 deixou mais clara esta possibilidade que, repito, já existia, i.e., tanto a incidência em bases universais, quanto a possibilidade de tributar sua variação patrimonial positiva obtida no exterior, ainda que não efetivamente distribuída ao seu beneficiário efetivo domiciliado no Brasil. Convém ressaltar que neste ponto há uma divergência entre o voto condutor do C. Alberto Pinto e o voto do C. Eduardo de Andrade (fls. e-2.124-2.128), que acompanhou o voto vencedor pelas conclusões, sustentando que há presunção (a que chama de ficta) na distribuição dos lucros neste caso. Veja-se que tanto um raciocínio como o outro têm duas consequências comuns: mantém a tributação e afastam a aplicação do art. 7º dos acordos de dupla tributação, sendo que o segundo aparentemente, apenas aparentemente, poderia levar à aplicação do art. 10 (isto porque este art. só se aplica se houver distribuição efetiva) e o primeiro afasta tanto o art. 7º como o art. 10, de pronto. Voltarei a este ponto adiante no meu voto, mas estes esclarecimentos em relação a esses aspectos fazem-se necessários também aqui. Não se pode concordar com a ideia do recorrente de que está a se tributar o lucro da entidade estrangeira no exterior enquanto no exterior, mas, o que o lucro da controlada no exterior representa em termos de variação patrimonial positiva no patrimônio da entidade brasileira (controladora), sendo esta é que é tributada. Repise-se, o fato gerador tributável é variação patrimonial positiva identificada na controladora brasileira, que corresponde aos lucros da controlada no exterior. Não existe, portanto, o exercício de poderes coercitivos e sancionatórios do Fisco brasileiro em território estrangeiro, pois a entidade tributada é a brasileira, em território brasileiro. O fato de a IN n. 213/2003 determinar que se inclua para efeito de cálculo o lucro do exterior antes da tributação é mera metodologia de cálculo, de modo a permitir que o imposto pago no exterior seja deduzido do imposto a ser pago no Brasil, caso contrário, e.i., se fosse pelo valor líquido, sempre haveria tributação, ainda que a alíquota do países estrangeiro fosse maior que a brasileira. Ou seja, se alíquota do país estrangeiro for igual ou maior que a brasileira nada há a pagar, o que só acontece se for inferior à brasileira. Nesse sentido, esta metodologia é correta para se aplicar o art. 26 da Lei n. 9.249/1995, conforme se extrai do seu texto, que segue transcrito: Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital. § 1º Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente, no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos no exterior, será proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil. § 2º Para fins de compensação, o documento relativo ao imposto de renda incidente no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto. § 3º O imposto de renda a ser compensado será convertido em quantidade de Reais, de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que o imposto foi pago; caso a moeda em que o imposto foi pago não tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em seguida, em Reais. Conforme disciplinado pela IN SRF n. 213/2002, em seu artigo 1º, §7º, e artigo 14, relativamente aos seus §§ que importam para a discussão do tema, que estatuem: Art. 1º Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por pessoa jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto de renda das pessoas jurídicas (IRPJ) e da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), na forma da legislação específica, observadas as disposições desta Instrução Normativa. Fl. 3935DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 ... § 7º Os lucros, rendimentos e ganhos de capital de que trata este artigo a serem computados na determinação do lucro real e da base de cálculo de CSLL, serão considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo pago no país de origem. ... COMPENSAÇÃO DO IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR COM O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO NO BRASIL Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de capital, poderão ser compensados com o que for devido no Brasil. ... § 7º O tributo pago no exterior, passível de compensação, será sempre proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que houverem sido computados na determinação do lucro real. ... § 9º O valor do tributo pago no exterior, a ser compensado, não poderá exceder o montante do imposto de renda e adicional, devidos no Brasil, sobre o valor dos lucros, rendimentos e ganhos de capital incluídos na apuração do lucro real. É neste sentido, também, que dispõe o Tratado Brasil-Holanda em seu artigo 23, § 5º, abaixo transcrito: CAPÍTULO IV Eliminação da Dupla Tributação ARTIGO 23 Eliminação da Dupla Tributação 1. Ao tributar os seus residentes, a Holanda pode incluir na base de cálculo os rendimentos que, nos termos desta Convenção, podem ser tributados no Brasil. ... 5. Quando um residente no Brasil receber rendimentos que, nos termos desta Convenção, possam ser tributados na Holanda, o Brasil permitirá, como dedução do imposto de renda dessa pessoa, um valor igual ao imposto de renda pago na Holanda. Todavia, a dedução não será maior do que a parcela do imposto que seria devido antes da inclusão do crédito correspondente aos rendimentos que podem ser tributados na Holanda. A respeito do cálculo do imposto conforme previsto na IN 213/2002, veja-se que metodologia de incluir na tributação o valor antes de deduzido os tributos pagos no exterior, para somente depois permitir sua dedução, é a única forma de cálculo que permite a dedução do tributo pago no outro estado, sendo, portanto, norma que protege o contribuinte brasileiro. À evidência, não há incompatibilidade ou conflito na aplicação dos dispositivos da legislação interna e da norma convencional. Também do ponto de vista histórico o tema deve ser analisado. O artigo 7º das CDT foi pensado para se impedir que sejam tributados na fonte receitas “(“lucros” –profits) remetidas ao país de residência, sem que haja uma presença efetiva da empresa no outro país, a não ser que o rendimento seja abrangido nos outros itens específicos do tratado. Assim, se tiver um estabelecimento permanente (no que se remete ao art. 5º da CDT, que define os critérios para este fim), ou tiver um subsidiária, uma controlada, os lucros podem ser tributados também pelo país em que eles são gerados. Quando o art. 7º foi pensado, no início do século passado e depois na década de 1940 (modelos do México e Londres), não existiam normas CFC, elas surgiram depois, na década de 1960 (primeiramente nos EUA). Assim, não é lógico dizer que o art. 7º foi criado para evitar Fl. 3936DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 a aplicação de norma CFC, como fazem alguns, tentando inferir a caracterização da norma do art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 como contrária aos princípios que regem a tributação internacional. Ainda à luz do argumento histórico, não é correto dizer que apenas a partir de 2003 se passou a considerar as normas CFC compatíveis com os tratados. Na verdade, desde o seu surgimento elas são compatíveis com os tratados, basta ver o citado par. 23 dos comentários ao art. 1º que vem de longa data, e veja-se o que diz o texto do referido par. 10.1 (referente á atualização dos comentários à Convenção Modelo da OCDE de 2003, reproduzido nas atualizações até 2014, com pequenas modificações), e corroborado na Convenção Modelo da ONU, como segue: 10.1 O número 1 tem como propósito definir os limites ao direito de um Estado Contratante tributar os lucros realizados na sua atividade por empresas residentes do outro Estado Contratante. Em contrapartida, este número não restringe o direito de um Estado Contratante tributar os seus próprios residentes nos termos das disposições relativas às sociedades estrangeiras controladas, constantes da sua legislação interna, ainda que o imposto desse aplicado a esses residentes possa ser calculado em função da parte de lucro de uma empresa residente em outro Estado Contratante, imputável à participação desses residentes na referida empresa. O imposto deste modo aplicado por um Estado aos seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa do outro Estado, pelo que não se pode considerar que o mesmo incide sobre tais lucros (ver também o parágrafo 23 dos Comentários ao Artigo 1.º e os parágrafos 37 a 39 dos Comentários ao Artigo 10º). 17 (Negritou-se). O fato de que apenas a partir de 2003 o texto do parágrafo 10.1 dos Comentários ao art. 7 passou a constar dos comentários da Convenção Modelo da OCDE, e da ONU a partir de 2011, apenas reflete a consolidação deste entendimento. 18 É verdade que apenas uns poucos países não concordam expressamente com isto: Bélgica (cuja reserva foi transcrita no texto do recurso especial), Irlanda, Luxemburgo e Holanda (4 dentre os 30 membros da OCDE à época, i.e., menos que 14% dos seus membros, sendo que desses, dois têm notórios regimes privilegiados de tributação). Contudo, apenas os três primeiros fizeram reservas aos comentários constantes do parágrafo 10.1. do art. 7º - a Holanda não tem reserva no art. 7º ou seus comentários. A bem da verdade, a Holanda faz uma restrição aos comentários do art. 1º da Convenção Modelo da OCDE. Aqui cabe uma distinção importante. Ao que consta o Brasil nunca recebeu uma indicação formal de que a Holanda entende incompatível a aplicação da norma brasileira CFC em face da Convenção Brasil-Holanda. Assim, como o Brasil não é membro da OCDE, a restrição posta pela Holanda em um documento da OCDE, diz respeito somente aos países membros da OCDE. Na Convenção Modelo da ONU (organização da qual ambos países são membros) não consta manifestação da Holanda neste sentido, o que é relevante pois os dispositivos do art. 7º são semelhantes. Não se pode tomar deliberações unilaterais constantes em documento de organização 17 No original em inglês: 13. The purpose of paragraph 1 is to provide limits to the right of one Contracting State to tax the business profits of enterprises [that are residents] of the other Contracting State. The paragraph does not limit the right of a Contracting State to tax its own residents under controlled foreign companies provisions found in its domestic law even though such tax imposed on these residents may be computed by reference to the part of the profits of an enterprise that is resident of the other Contracting State that is attributable to these residents’ participation in that enterprise. Tax so levied by a State on its own residents does not reduce the profits of the enterprise of the other State and may not, therefore, be said to have been levied on such profits (see also paragraph 23 of the Commentary on Article 1 and paragraphs 37 to 39 of the Commentary on Article 10). UN. United Nations Model Double Taxation Convention between Developed and Developing Countries. New York: UN, p. 144 (Disponível em http://www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Model_2011_Update.pdf) Tradução do texto adaptada de OCDE. Modelo de Convenção Fiscal sobre o rendimento e o Patrimônio (OCDE). Versão Condensada. CEF/DGI/MFPortugal. Coimbra: Almedina, 2005, fl. 179-180. 18 O relatório da OCDE sobre o tema, publicado após os estudos da Organização, data de 1987 (OECD. Double Taxation Convention and the Use of Base Companies. Paris: OECD, 1987.) Fl. 3937DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 internacional de que o Brasil não faça parte como fonte de direito, este tipo de registro nem sequer pode ser entendido como soft law . E ainda que fosse, em matéria tributária este tipo de soft law não se presta a ser fonte imediata de direito. Há que destacar também, como é assente, que o art. 7º se presta a eliminar a chamada dupla tributação jurídica (tributação sobre a mesma pessoa em relação ao mesmo rendimento, por duas jurisdições diferentes, no mesmo período de tempo) – caso típico da tributação na fonte nas remessas (vis a vis à tributação no domicílio do mesmo contribuinte) e não a dupla tributação econômica (tributação do mesmo rendimento por duas jurisdições diferentes, no mesmo período de tempo, nas mãos de duas pessoas diferentes) – que é a suscetível de acontecer com as normas CFC, mas cujos efeitos podem ser mitigados pela aplicação dos art. 23 das convenções modelo e, a depender da situação (preços de transferência), também pelo art. 9º (que trata das empresas associadas). 19 Por esse raciocínio também não se aplica o art. 7º à situação de incidência de norma CFC. O art. 7º das convenções é um dispositivo que visa disciplinar a tributação dos estabelecimentos permanentes, não permitindo a tributação no outro estado, quando lá não há estabelecimento permanente, aplicando-se os outros artigos do tratado, se for ocaso. No caso em questão não existe a discussão acerca da existência ou não de um estabelecimento permanente, o que existe é uma empresa na Holanda, controlada por uma brasileira (cujas relações se inserem no âmbito do art. 9º da Convenção). Assim, aplica-se, sim, o art. 23, § 5º, da Convenção Brasil-Holanda– veja-se a IN SRF n. 213/2002 que, pela sistemática descrita em seus artigos 13 a 15 permite a dedução do imposto pago na Holanda na sistemática de imputação, coadunando-se integralmente com o referido art. 23, no sentido de evitar que ocorra a dupla tributação, já que o tributo pago na Holanda é considerado para efeitos do pagamento do tributo no Brasil. Pode-se dizer que há duas opções ao intérprete da norma CFC: a) simplesmente é tributada a variação patrimonial verificada no Brasil, que corresponde ao lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior, que são apurados conforme o balanço da controlada ou coligada – intepretação estática; b) o que se tributa é a distribuição presumida de dividendos ou lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior, que são apurados conforme o balanço da controlada ou coligada – intepretação dinâmica. De toda sorte, ambas formas de intepretação, estática ou dinâmica levam ao mesmo resultado e afastam a aplicação dos acordos de maneira geral, primeiro, conforme demonstrado ao art. 7º, não se aplica de forma alguma ao presente caso, tratando-se de equívoco entender que o art. 7º das Convenções Modelo da ONU e da OCDE foi construído com a finalidade de eliminar a tributação em bases universais dos estados contratantes (que é o que infere se aplicado este dispositivo como quer o recorrente), e, segundo, porque, no caso da intepretação dinâmica, o art. 10, que se aplicaria, não se aplica diretamente porque o art. 10 das Convenções Modelo da ONU e da OCDE só se aplica aos dividendos efetivamente distribuídos, assim como o art. 10 da Convenção Brasil-Holanda. Ou seja, só vai ser aplicado no futuro, quando da efetiva distribuição – mas esta situação independe de qualquer interpretação que não a literal – mas, curiosamente, seria também afastada pela intepretação que o recorrente dá ao art. 7º. 19 Conforme Klaus Vogel: “C) Relation between Art. 9 (1) and the distributive rules: Both Art. 7 and Art. 9 indicate that business profits should be taxed in the State in which the originate economically. According to Art. 7, this may be the enterprise's State of residence or the State of the permanent establishment. According to Art. 9, it should be the State of residence of the enterprise the profits of which were reduced. Art. 7, read in conjunction with Art. 23 serves the purpose of avoiding double taxation of one and the same taxpayer by the State of residence and by the State of source. Art. 9 differs from Art. 7 and the other MC distributive rules in that it deals with the relationship of Two States of residence and the taxation of legally independent taxpayers, each of them by his State of residence. In essence, however, there is a close connection with the typical distributive rules inasmuch as Art. 9 concerns the question of whether an element of profits which has been (or possibly will be) subjected to tax in the foreign contracting State may nevertheless be attributed to, and taxed in the hands of, a domestic enterprise. Consequently, Art.9 is designed to avoid economic double taxation[…].”(Negritros no original). VOGEL, Klaus. Klaus Vogel on Double Taxation. 3 ed. Londres: Kluwer, 1991, p. 518. Fl. 3938DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Nesta análise cumpre também evidenciar este ponto basta contrastar aqueles argumentos com o que diz o art. 5º, § 8º, da Convenção Brasil-Holanda: 8. O fato de uma sociedade residente de num Estado Contratante controlar ou ser controlada por sociedade residente no outro Estado Contratante, ou exercer suas atividades naquele outro Estado (quer por meio de um estabelecimento permanente, ou por outro modo), não será, por si só, bastante para fazer de uma dessas sociedades estabelecimento permanente da outra. Veja-se que, literalmente, o dispositivo diz que o fato de uma sociedade residente num Estado Contratante controlar no outro Estado Contratante outra sociedade, não será, por si só, bastante para fazer de uma dessas sociedades estabelecimento permanente da outra – ou seja, não se aplica o art. 7º na situação do presente processo. Em outras palavras, como a recorrente não atua na Holanda por via de um estabelecimento permanente, de forma alguma há que se cogitar da aplicação do art. 7º (quando da efetiva distribuição de dividendos se aplicará o art. 10). 20 Veja-se também que o que art. 7º diz e busca preservar refere-se a quando uma empresa tem atuação empresarial no outro país por ela mesma. Se esta atuação se faz por meio de participação em outra empresa residente no outro país (seja via controle ou mera participação societária), o art. 7º não se aplica, mas sim, conforme a circunstância, o art. 9º (nas transações entre as empresas associadas) ou o art. 10 (na distribuição dos lucros ou dividendos– que são tributáveis na fonte e na residência do controlador). E veja-se que art. 9º é no sentido de se atribuir o auferimento de rendimentos resultantes das relações entre empresas nessas condições de forma que os lucros devem ser ajustados ao mesmo montante que seriam os lucros no caso de empresas independentes – princípio arm´s lenght e que remete à legislação interna de cada país como fazê-lo (normas de preços de transferência). 21 Ou seja, como já foi dito, a intepretação dada pelo recorrente ao art. 7º impõe ao Brasil, em relação aos países que tenha tratado, uma tributação em bases territoriais e não em bases universais – o que obviamente não é o objetivo das convenções, mas sim a eliminação ou diminuição da dupla tributação. Para esclarecer esse ponto, cumpre reproduzir os comentários à Convenção Modelo da OCDE, de 2005, na introdução aos comentários ao art. 7º, que também são considerados no Modelo da ONU (organização da qual o Brasil faz parte): RELATIVO À TRIBUTAÇÃO DOS LUCROS DAS EMPRESAS 20 É o que claramente se denota do Manual da ONU sobre a Administração de Tratados de Dupla Tributação para Países em Desenvolvimento, conforme abaixo: Business profits derived by nonresidents in the source country are potentially taxable under several provisions of a tax treaty, depending on the type of business activity. For example, profits from immovable property are taxable under Article 6; profits from international shipping and transportation are taxable under Article 8; profits from holding investments or licensing or leasing property are taxable under Articles 10, 11 and 12; and profits from services may be taxable under Article 14 (United Nations Model Convention, independent personal services) and Article 17 (artistes and sportspersons). These other provisions prevail over Article 7, subject to the throwback rules in Article 10 (4), Article 11 (4) and Article 12 (4) of the United Nations Model Convention and Article 12 (3) of the OECD Model Convention. Each provision contains its own threshold for source country taxation. For example, in the case of Ms. X carrying on business as an independent contractor, her profits would be taxable under Article 14 of the United Nations Model Convention, whereas the income earned by Xco would be taxable under Article 7. The MNE [Empresa Multinacional] that carries on business in the source country through a PE [estabelecimento permanente] would be taxable under Article 7, but under Article 10 if it carries on business in the source country through a local subsidiary when the subsidiary distributes the profits in the form of dividends. (Negritos, itálicos e acrécimos nossos) Ver em LI, Jinyan. Taxation of nonresidents on business profits. In: TREPELKOV, Alexander; TONINO, Harry; HAIKA, Dominika (Edits). United Nations Handbook on Selected Issues in Administration of Double Tax Treaties for Developing Countries. New York: UN, 2013, p. 205. Disponível em http://www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Handbook_DTT_Admin.pdf. 21 Conforme se pode ler em SOLUND, Stig ; VALADÃO, Marcos Aurélio Pereira . The Commentary on Article 9 The Changes and Their Significance (Transfer Pricing) and the Ongoing Work on the UN Transfer Pricing Manual. Bulletin for International Taxation, v. 66, p. 608-612, 2012. Fl. 3939DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Observações prévias O presente Artigo é, em muitos aspectos, a continuação e o corolário do Artigo 5º, que define o conceito de estabelecimento estável. O critério de estabelecimento estável é normalmente utilizado nas convenções internacionais de dupla tributação a fim de determinar se um dado elemento do rendimento deve ser tributado ou não no país em que é realizado; todavia, este critério não oferece só por si uma solução cabal ao problema da dupla tributação dos lucros industriais e comerciais. Para evitar a concorrência de uma dupla tributação deste tipo, é necessário completar a definição de estabelecimento estável, acrescentando uma série de normas acordadas que permitam calcular o lucro realizado pelo estabelecimento estável ou por uma empresa que leve a efeitos operações comerciais com um membro estrangeiro do mesmo grupo de empresas. Pondo a questão de uma forma ligeiramente diferente, quando uma empresa de um Estado Contratante exerce uma actividade comercial ou industrial no outro Estado Contratante, as autoridades deste segundo Estado devem interrogar-se sobre dois pontos antes de tributarem os lucros das empresas: em primeiro lugar, a empresa possui um estabelecimento estável no seu país? Na afirmativa, quais são, eventualmente, os lucros relativamente aos quais este estabelecimento estável deve ser tributado? São as regras a aplicar em resposta a esta segunda questão que constituem o objecto do Artigo 7º. As regras que permitem calcular os lucros realizados por uma empresa de um Estado Contratante que efectua operações comerciais com uma Empresa de outro Estado Contratante, quando ambas as empresas pertencem ao mesmo grupo empresarial de facto sobre o mesmo controlo, estão contidas no Artigo 9º. 22 O entendimento pela não aplicação do art. 7º às normas CFC, embora objeto de alguma controvérsia, é corrente e aceito na doutrina internacional 23 e nacional e pela jurisprudência de diversos países. A doutrina nacional, referindo-se à norma CFC brasileira, também tem posições no sentido da não afetação dos tratados, e.g., Marco Aurélio Greco, conforme se transcreve abaixo: Para Marco Aurélio Greco, uma vez que o referido artigo 74 estabelece a tributação de uma variação positiva de patrimônio da empresa brasileira, não haveria base para se falar em bloqueio da tributação prevista neste dispositivo em função da aplicação do art. 7º das convenções internacionais assinadas pelo Brasil, já que, em nenhum momento, se estaria tributando lucros da empresa residente no outro país. Em sua visão, mesmo nos casos em que determinada convenção prevê a isenção dos dividendos pagos para residentes e domiciliados no Brasil, não estaria afastada a tributação do art. 74, uma vez que, como dito acima, seu entendimento é no sentido de que esta regra prevê a tributação de um acréscimo patrimonial ocorrido no Brasil e não do resultado ainda não distribuído pela empresa brasileira. 24 Em relação à jurisprudência internacional, i.e., casos de outros países sobre o tema constata-se que majoritariamente as decisões tendem a afastar a aplicação dos tratados às normas CFC. Veja-se, por exemplo casos recentes como o Cemex Net, 25 decidido pela Suprema Corte do México, em questão que envolvia a norma CFC mexicana e o tratado México-Irlanda (de lembrar que o México é membro da OCDE), mantendo a 22 OCDE. Modelo de Convenção Fiscal sobre o Rendimento e o Patrimônio (OCDE). CEF/DGI/MFPortugal. Versão Condensada. Coimbra: Almedina, 2005, p. 173. 23 Ver e.g., LANG, Michael. “CFC Regulations and Double Taxation Treaties”. Bulletin for International Fiscal Documentation. Vol 57:2, pp. 51-58 (2003). 24 GRECO, Marco Aurélio; ROCHA, Sergio André. Tributação Direta: Imposto sobre a Renda. In: UCKMAR, Victor et al. Manual de Direito Tributário Internacional. São Paulo: Dialética:2012, p. 407-408. 25 Amparo en revisión 107/2008. Cemex Net, S.A. de C.V. y otras. 9 de septiembre de 2008. Ver também http://sjf.scjn.gob.mx/sjfsist/Documentos/Tesis/166/166820.pdf Fl. 3940DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 tributação e sustentando que norma CFC e o referido acordo não são contraditórios, mas complementares. Tal julgado resultou na Tese 166820, de julho de 2009, da SCJN (Suprema Corte de Justiça da Nação) do México, onde se lê: El artículo 212 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que los residentes en México o en el extranjero con establecimiento permanente en el país pagarán el impuesto por los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero sujetos a regímenes fiscales preferentes que generen directamente o los que generen a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras en las que aquéllos participen, en la proporción que les corresponda. Por otro lado, diversos tratados internacionales para evitar la doble tributación celebrados por México establecen que los ingresos de una empresa residente en un Estado contratante sólo pueden gravarse en ese Estado. En relación con lo anterior, se aprecia que lo que la legislación nacional grava no son directamente las utilidades de las empresas residentes en el extranjero, sino los beneficios que los residentes en México (y los no residentes con establecimientos permanentes en el país) obtienen de su participación en la generación de ingresos en aquellas jurisdicciones, lo que no se contrapone con los tratados mencionados. Esto es, la legislación nacional grava el ingreso que corresponde al residente en territorio nacional o al establecimiento permanente del no residente, determinado conforme al ingreso o rendimiento de la figura jurídica "residente en el extranjero", aun si el dividendo, utilidad o rendimiento no ha sido distribuido y, de esta forma, la legislación mexicana atribuye al contribuyente residente en México o no residente con establecimiento permanente un monto equivalente a los ingresos obtenidos de la entidad o figura residente en aquel Estado conforme a lo que corresponda a la participación directa o indirecta que se tenga en esta última, de donde se advierte que no se grava el ingreso de la entidad residente en el extranjero, sino la parte del rendimiento que corresponde al inversionista y que es susceptible de gravarse, atendiendo a la distinta personalidad del contribuyente en México, y cumpliendo con la intención de hacer pesar en el patrimonio de éste el impacto positivo que corresponde al ingreso, según su participación en el capital, y evitando el diferimiento en su reconocimiento. En ese sentido, se concluye que las disposiciones contenidas en el Capítulo I del Título VI de la Ley del Impuesto sobre la Renta no transgreden el artículo 133 constitucional. 26 (Negritos e itálicos nossos). Há outros exemplos internacionais pela manutenção da norma CFC em face dos acordo de dupla tributação, cita-se, e.g.: o caso A Oyi ABp, decidido em 2002 pela Suprema Corte Administrativa da Finlândia (envolvendo a Convenção Finlândia-Bélgica), a decisão n. 265505 da Suprema Corte Administrativa da Suécia (Skatterättsnämnden, Apr. 3, 2008, 265505), envolvendo a Convenção Suécia-Suíça; o caso decidido pela Suprema Corte japonesa em 2008 (caso GyoHi), tratando da aplicação da Convenção Japão-Singapura, dentre outros, todos no sentido de que a existência de uma convenção de dupla tributação (que inclui o art. 7º) não impede a aplicação da norma CFC. Assim, verifica-se que a decisão recorrida é consentânea com a prática internacional, seja a jurisprudência judicial e administrativa internacional mais atual, seja a doutrina. Pelos motivos expostos, entende-se que a decisão recorrida não contradiz a Convenção, pois o art. 7º não se aplica ao caso presente (pois diz respeito a controlada de empresa brasileira no exterior), e também por tratar-se de norma CFC. Ainda no que diz respeito à possibilidade da incidência do art. 10, veja-se o que os Comentários ao art. 10 da Convenção Modelo da ONU, que reproduz os Comentários ao art. 10 da Convenção Modelo da OCDE, dizem em seu par. 39: 26 Disponível em http://sjf.scjn.gob.mx/sjfsist/Documentos/Tesis/166/166820.pdf Fl. 3941DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 39. Quando a sociedade controlada distribui efetivamente dividendos, as disposições convencionais relativas aos dividendos são normalmente aplicáveis, dado tratar-se de rendimentos com a natureza de dividendos, nos termos da Convenção. O país da sociedade controlada pode, portanto, sujeitar o dividendo a uma retenção na fonte. O país da residência do acionista aplicará os métodos normais para evitar a dupla tributação (concedendo um crédito de imposto ou uma isenção). Assim, a retenção na fonte sobre os dividendos daria direito a um crédito de imposto no país do acionista, mesmo que os lucros distribuídos (dividendos) tivessem sido tributados anos atrás por força das disposições relativas às sociedades estrangeiras controladas ou de outras disposições com idênticos efeitos. 27 É, porém, duvidoso, que a Convenção obrigue a proceder desse modo, neste caso. A maior parte das vezes, o dividendo nessa qualidade fica isento de imposto (por já ter sido tributado por força da legislação ou das regras em causa), podendo dizer-se que a concessão de um crédito de imposto não tem fundamentação. Por outro lado, se fosse possível evitar a concessão de créditos de imposto mediante a simples tributação antecipada do dividendo, em virtude de uma disposição visando impedir a evasão fiscal, tal facto iria contrariar o objetivo da Convenção. O princípio geral atrás enunciado aconselharia a concessão do crédito de imposto, cujas modalidades dependeriam no entanto dos aspectos técnicos deste tipo de disposições ou de regras e dos regimes de imputação dos impostos estrangeiros no imposto nacional, bem como das circunstâncias específicas do caso particular (prazo decorrido desde a tributação do dividendo presumido, por exemplo). Todavia, os contribuintes que recorrem a sistemas artificiais assumem riscos contra os quais não podem ser inteiramente protegidos pelas autoridades fiscais. 28 (Negritou-se). Ademais, com a introdução da norma CFC, a expressão “lucros considerados disponibilizados” contida no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/ 2001, há que ser interpretada e definida. Como não está definida na Convenção Brasil-Holanda, busca-se o que dispõe seu art. 3º, par. 2 que diz: “2. Para a aplicação desta Convenção por um Estado Contratante, qualquer expressão que nela não esteja definida terá o significado que lhe é atribuído pela legislação desse Estado, relativamente aos impostos aos quais se aplica a Convenção, a não ser que o contexto imponha interpretação diversa.” Ou seja, em circunstância que tais a própria Convenção remete ao entendimento contido na própria legislação interna. O tratado tem que ser interpretado com um todo, considerando todas as normas pertinentes. 29 O que reforça o entendimento do Acórdão recorrido no sentido de que corretamente decidiu. Por tais razões, valem aqui as conclusões assim expostas no referido julgado: 27 Nota nossa ao comentário: está a referir-se às normas CFC. 28 39. Where dividends are actually distributed by the base company, the provisions of a bilateral convention regarding dividends have to be applied in the normal way because there is dividend income within the meaning of the convention. Thus, the country of the base company may subject the dividend to a withholding tax. The country of residence of the shareholder will apply the normal methods for the elimination of double taxation (i.e. tax credit or tax exemption is granted). This implies that the withholding tax on the dividend should be credited in the shareholder’s country of residence, even if the distributed profit (the dividend) has been taxed years before under controlled foreign companies legislation or other rules with similar effect. However, the obligation to give credit in that case remains doubtful. Generally the dividend as such is exempted from tax (as it was already taxed under the relevant legislation or rules) and one might argue that there is no basis for a tax credit. On the other hand, the purpose of the treaty would be frustrated if the crediting of taxes could be avoided by simply anticipating the dividend taxation under counteracting legislation. The general principle set out above would suggest that the credit should be granted, though the details may depend on the technicalities of the relevant legislation or rules) and the system for crediting foreign taxes against domestic tax, as well as on the particularities of the case (e.g. time lapsed since the taxation of the “deemed dividend”). However, taxpayers who have recourse to artificial arrangements are taking risks against which they cannot fully be safeguarded by tax authorities. UN. United Nations Model Double Taxation Convention between Developed and Developing Countries. New York: UN, p. 189 (Disponível em http://www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Model_2011_Update.pdf) Tradução do texto adaptada de OCDE. Modelo de Convenção Fiscal sobre o rendimento e o Patrimônio. Versão Condensada. CEF/DGI/MFPortugal. Coimbra: Almedina, 2005, p. 242-243. (Negritou-se). 29 AUST, Anthony. Modern Treaty Law and Practice. London: CUP, 2004, p. 202. Fl. 3942DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 é norma que visa evitar o diferimento eterno do pagamento do IRPJ decorrente dos ganhos de atividades no estrangeiro das empresas brasileiras, enquadrando-se no conceito de legislação de controladas no exterior (Controlled Foreign Corporations – CFC). O Supremo Tribunal Federal entendeu constitucional a cobrança do IRPJ nessa modalidade, inferindo-se, portanto, sua adequação ao que é preconizado pelo art. 43 do CTN, embora tenha concluído por haver restrições no caso das coligadas no exterior – matéria estranha ao presente processo. A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 não incide sobre o lucro da entidade estrangeira sobre o controle da entidade brasileira, mas sobre o seu reflexo no patrimônio da entidade brasileira, auferível pelo MEP, por conseguinte, não há que se cogitar de aplicação do art. 7º das convenções modelo da OCDE ou da ONU. A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001, ainda que considerada como incidente sobre a distribuição presumida de dividendos, o que afastaria de pronto o art. 7º das convenções modelo da OCDE ou da ONU, afasta também a incidência imediata do art. 10 daquelas convenções visto que o art. 10 só se aplica aos dividendos efetivamente distribuídos – o que não é o caso. Como a Convenção de Dupla Tributação Brasil-Holanda não traz norma específica relativa à situação prevista na norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001, e não há como fazer incidir no caso o art. 7º ou o art. 10 do referido Acordo, pelas razões já expostas, conclui-se que não há conflito entre a norma interna e a Convenção Brasil-Holanda, sendo inapropriada qualquer alegação no sentido de violação do que dispõe o art. 98 do CTN (norma de resolução de conflitos) À vista dessas conclusões, com o devido respeito às posições contrárias, ficam afastados inelutavelmente os argumentos do recorrente e do voto do i. Relator, confirmando-se as conclusões do Ac. recorrido, pelo que nego provimento ao recuso especial do contribuinte em relação ao IRPJ. Como já exposto, desnecessário discutir aqui se o tratado abrange também a CSLL, tendo em vista o que dispõe o art. 11 da Lei n. 13.202, de 8 de dezembro de 2015. Assim, embora se entenda que os tratados abrangem também a CSLL, no caso presente o que não se aplica é o Convenção Brasil-Holanda, por conseguinte mantém-se a decorrência do lançamento em relação à CSLL. Estas as razões para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa Declaração de Voto Conselheira Edeli Pereira Bessa Esta Conselheira acompanhou o I. Relator em sua conclusão de conhecer do recurso especial na primeira matéria com seguimento, por rejeitar o paradigma nº 1402-002.388 Fl. 3943DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 com fundamento nas razões assim expressas no voto declarado no Acórdão nº 9101-006.246 30 , demonstrando que referido julgado estava pautado em circunstâncias fáticas específicas e não refletia o entendimento da 2ª Turma da 4ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento acerca da matéria: Esta Conselheira acompanhou a I. Relatora em sua conclusão de conhecer do recurso especial da Contribuinte. Isto por entender que o paradigma nº 1402-002.388 não se presta à caracterização do dissídio jurisprudencial. A I. Relatora admitiu este paradigma sob o entendimento de que a aplicação do seu racional reformaria o recorrido por conceber o art. 7º do Tratado Brasil-Argentina como norma de bloqueio da tributação prevista no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158- 35/2001. Contudo, discorda-se de sua premissa, constituída a partir de discussões estabelecidas a respeito do referido paradigma no julgamento consubstanciado no Acórdão nº 9101- 004.060, de que o diferencial suscitado por ocasião daquele debate não poderia afetar esta análise de conhecimento, porque significaria exigir de terceiros o conhecimento de peculiaridades não mencionadas no voto condutor do paradigma. Em verdade, como se demonstrará adiante, tais peculiaridades foram expressas em declaração de voto juntada ao paradigma e os votos diferenciados manifestados pelos demais Conselheiros daquele Colegiado permitem validamente concluir que outra foi a matéria discutida naqueles autos. Para além disso, o diferencial presente no paradigma foi reafirmado em julgamento de recurso especial contra ele interposto, publicado em acórdão anterior à interposição do recurso especial sob exame. Necessário, primeiro, historiar que referido paradigma já se prestou à caracterização de dissídios semelhantes, apreciados nos Acórdãos nº 9101-004.763 31 e 9101-005.809 32 , e em ambos conhecidos de forma unânime, com votos favoráveis desta Conselheira. Contudo, no primeiro precedente, a ex-Conselheira Viviane Vidal Wagner ressalvou que: Quanto à outra matéria admitida ("impedimento à tributação dos lucros provenientes da Sadia GMBH, por força do Tratado Brasil-Áustria”), verifica-se que o mesmo paradigma (Acórdão nº 1402-002.388) foi apresentado em recente acórdão da CSRF, em que o recurso de outro contribuinte foi admitido por maioria de votos (Acórdão nº 9101-004060, de 12/03/2019). Em que pese ter sido vencida quanto ao conhecimento naquele caso, curvo-me à decisão da maioria do colegiado que considerou a similitude suficiente para conhecer do recurso a partir desse paradigma. De fato, as discussões estabelecidas para fins de divergência acerca da prevalência ou não dos acordos internacionais em detrimento da aplicação da legislação nacional pautaram-se nas respectivas análises de tratados assinados pelo Brasil com países distintos, porém ambos seguindo a redação da Convenção-Modelo da OCDE e com disposições essencialmente semelhantes. Como mencionado pela I. Relatora, o ex-Conselheiro Demetrius Nichele Macei também divergiu do conhecimento do recurso especial no citado Acórdão nº 9101-004.060, declarando voto nos seguintes termos: 30 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente), e votaram pelas conclusões neste ponto do conhecimento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado. 31 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Lívia De Carli Germano, Edeli Pereira Bessa, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Viviane Vidal Wagner, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Andrea Duek Simantob, Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado), José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado) e Adriana Gomes Rêgo (Presidente). 32 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício). Fl. 3944DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Com o devido respeito, a presente declaração de voto se presta a esclarecer porque, a meu entender, o recurso especial sob análise não deveria ser conhecido, também, quanto à matéria “prevalência dos tratados internacionais sobre a legislação interna”. O acórdão paradigma nº 1402-002.388 (e-fls. 2.401 a 2.439), apresentado para caracterizar a divergência sobre este tema, não poderia ter sido admitido porque, infelizmente, o entendimento expresso em sua ementa, não traduz ou representa o real conteúdo do que restou discutido naquele julgamento. Digo isso porque naquele julgamento – sessão de 14 de fevereiro de 2017 – eu compunha a 2ª turma ordinária, da 4ª câmara, da 1ª seção. Inclusive, naquele acórdão, fiz declaração de voto justamente para esclarecer que o cerne da discussão naquele caso não era a aplicação dos tratados internacionais na legislação tributária interna em si, mas discutia-se, na verdade, o critério e coerência da autuação. Reproduzo abaixo, a mencionada declaração: Trata-se de auto de infração lavrado contra a empresa MARFRIG ALIMENTOS S/A, ("MARFRIG" " autuada") através do qual foi constituído crédito tributário relativo ao IRPJ e à CSLL, relativo aos períodos de apuração de 2006 e 2007. Mais detalhadamente, os tributos foram exigidos em razão de lucros auferidos pelas controladas diretas da autuada, as empresas TACUAREMBÓ e INALTER, com sede no Uruguai, bem como as empresas AB&P e QUICK FOODS ("QUICK"), com sede na Argentina. Especificamente em relação às empresas na Argentina, a fiscalização entendeu aplicável o Tratado para evitar a bitributação, firmado entre o Brasil e a Argentina, para deixar de lançar créditos de IRPJ em relação à AB&P, mantendo apenas a cobrança da CSLL pois, segundo a autoridade autuante, o tratado não teria alcance sobre esta contribuição social, considerando que, ao tempo da celebração do tratado, este tributo não havia sido criado. Partindo da premissa de que o entendimento desta turma é de que Tratados dessa natureza NÃO servem como norma de bloqueio para a cobrança, nem do IRPJ nem da CSLL, entendimento que pessoalmente não me filio a rigor, se houvesse lançamento sob este fundamento, esta turma teria mantido a cobrança. Ocorre que, neste caso concreto, a fiscalização sequer chegou a lançar o IRPJ e este Conselho não tem competência de efetuar novo lançamento, apenas rever. Em relação à CSLL a situação é sui generis, pois o lançamento se deu, mas com fundamento do não alcance do tratado em relação ao tributo em si, e não com o fundamento de que o Tratado (mesmo hipoteticamente mencionada a "CSLL" em seu texto) não seria eficaz para bloquear a cobrança em relação aos lucros provenientes do exterior e reconhecidos no Brasil. Diante disso, este Conselho, a meu ver acertadamente, revendo o fundamento do lançamento no caso concreto, resolveu cancelar a cobrança da CSLL, pois o fato da contribuição não estar prevista expressamente no tratado se deu em virtude de que a lei que criou o tributo (Lei 7689/89) não existia ao momento da celebração do acordo internacional. Nesta linha de entendimento, sendo a CSLL tributo incidente sobre o lucro das empresas, o tratado passa a ser eficaz também em relação ao "novo" tributo. Esta tese se reforça na medida em que todos os tratados firmados posteriormente a 1989 contemplaram expressamente a CSLL em seus termos. Fl. 3945DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Mas não é só. Veja-se que para a outra empresa sediada na Argentina, denominada QUICK, a fiscalização não deu a mesma solução. Diferentemente da AB&P, a QUICK tratava-se de controlada indireta da autuada, ao menos sob o aspecto formal, pois entre a autuada e aquela, havia um empresa sediada no Estado norte-americano de Delaware, denominada BLUE HORIZON LLC.("BLUE"). Diante desse fato, ao examinar a estrutura societária dessas empresas, a fiscalização entendeu que a empresa norte-americana se tratava de entidade "translúcida", isto é, uma mera empresa de passagem, sem substância, cujo único objetivo seria de obter economia tributária. A consequência lógica desta postura da autoridade autuante foi considerar a QUICK controlada direta da autuada, lançando os lucros auferidos com base nessa mesma lógica. Diante desse cenário, este julgador, seguido pelo i. presidente da turma julgadora, entende que não houve a devida coerência da fiscalização ao deixar de aplicar o tratado Brasil Argentina para o caso da QUICK. Explico: Se os fundamentos para a autuação das demais empresas foram no sentido de que o tratado internacional mencionado serve sim como norma de bloqueio, a desconsideração da empresa BLUE e a visualização da ligação direta entre a MARFRIG (autuada) e a QUICK não poderia desconsiderar o mesmo tratado. Em outras palavras: Se a empresa norte-americana fosse considerada válida, apenas eventuais tratados ou regras brasileiras aplicáveis (compensação, por exemplo) entre o Brasil e os EUA (na relação MARFRIGBLUE) e de outro lado, entre os EUA e a Argentina (na relação BLUEQUICK) seriam aplicáveis. A contrario sensu, desconsiderada como foi a existência, para fins tributários, da empresa BLUE, é imperioso reconhecer a eficácia do tratado Brasil-Argentina no caso concreto. Se o fisco entendeu que a relação entre a autuada e a empresa Argentina é direta, também deveria reconhecer o tratado existente entre os dois únicos países envolvidos, e não o fez. Repita-se: o entendimento majoritário desta Turma é que o tratado Brasil- Argentina não impediria em tese, em nenhuma das hipóteses desses autos, o lançamento. Mas é preciso reiterar também que o fundamento da autuação foi diametralmente oposto. Pois bem. Se o fundamento da autuação foi este, por uma questão de coerência e lógica, deveria ter sido reconhecido o mesmo bloqueio da tributação na relação (de fato) reconhecida e considerada pela mesma fiscalização, entre a empresa brasileira (autuada) e a Argentina, tal qual foi feito em relação à empresa AB&P no mesmo procedimento fiscalizatório. Diante do exposto, apresento a presente declaração para justificar o voto que proferi no sentido de seguir o entendimento da maioria dos integrantes da turma no caso concreto, porém, "pelas conclusões", aqui devidamente esclarecidas. [...] Desta forma, registro aqui meu posicionamento no sentido de que o acórdão paradigma nº 1402-002.388 não é apto para o conhecimento do recurso especial do contribuinte, na medida em que trata de outra matéria, e não a discutida nos presentes autos. Fl. 3946DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Tal acertiva se confirma no simples exame do Recurso Especial apresentado neste mesmo paradigma, que foi admitido não pela questão dos tratados, mas pelo critério jurídico do lançamento, e também por este motivo foi mantido. Diante do enfático apontamento no sentido de que aquela Turma tinha o entendimento majoritário de que o tratado Brasil-Argentina não impediria em tese, em nenhuma das hipóteses de incidência analisadas naqueles autos, quer em relação ao IRPJ, quer em relação à CSLL, cabe observar, com mais vagar, como a decisão daquele Colegiado foi expressa no paradigma: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao recurso de ofício e dar provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar a exigência da CSLL exigida sobre o resultado da empresa AB&P e a exigência do IRPJ e da CSLL exigida sobre o resultado da empresa Quick Foods. Vencidos: i) em relação ao recurso de ofício os Conselheiros Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Paulo Mateus Ciccone que votaram por dar-lhe provimento; e ii) em relação ao recurso voluntário o Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves que votou por negar-lhe provimento integralmente; e os Conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Paulo Mateus Ciccone, que votaram por dar-lhe provimento em menor extensão apenas para cancelar a exigência da CSLL sobre o resultado da empresa AB&P. Designado o Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella para redigir o voto vencedor. Os Conselheiros Demetrius Nichele Macei e Leonardo de Andrade Couto acompanharam o redator designado pelas conclusões em relação ao cancelamento da exigência IRPJ e da CSLL exigida sobre o resultado da empresa Quick Foods. Centrando foco na decisão acerca dos lucros auferidos por intermédio de “Quick Foods” e “AB&P”, tem-se, como referido na declaração de voto antes transcrita, que a primeira é controlada indireta situada na Argentina, considerada controlada direta mediante desconsideração da intermediária situada em Delaware, enquanto a segunda é controlada direta, também situada na Argentina. Os lucros auferidos por intermédio de “Quick Foods” foram tributados pelo IRPJ e pela CSLL, mas a autoridade julgadora de 1ª instância atribuiu-lhe a mesma isenção, no âmbito do IRPJ, que a autoridade lançadora havia reconhecido na tributação dos lucros auferidos por intermédio de “AB&P”, em razão do Tratado firmado entre Brasil e Argentina. O recurso de ofício neste ponto foi improvido por maioria de votos, vencidos os Conselheiros Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Paulo Mateus Ciccone. Já no âmbito do recurso voluntário tem-se: i) o voto do relator Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves que mantinha integralmente as exigências de CSLL; ii) os votos dos Conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Paulo Mateus Ciccone que cancelavam a exigência de CSLL relativa à controlada direta “AB&P”; e iii) o voto do redator ex-Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella que cancelou integralmente ambas exigências em razão do reconhecimento do Tratado Brasil-Argentina como norma de bloqueio, acompanhado sem ressalvas pelos ex-Conselheiros Leonardo Luís Pagano Gonçalves e Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, e apenas em suas conclusões pelos ex- Conselheiros Leonardo de Andrade Couto (Presidente) e Demetrius Nichele Machei. É válido concluir que a negativa de provimento ao recurso de ofício e o provimento do recurso voluntário acerca da incidência sobre os lucros auferidos por intermédio de “Quick Foods” se deram pela discordância do ex-Conselheiro Leonardo de Andrade Couto (Presidente) em relação ao voto do relator, porque se diverso fosse seu entendimento, o recurso de ofício seria provido por qualidade, e os fundamentos do voto vencedor não prevaleceriam, ainda que três fossem as adesões naquele sentido. De toda a sorte, recorde-se que no provimento do recuso voluntário a maioria foi alcançada com a adesão do voto do Presidente e do ex-Conselheiro Demetrius Nichele Macei, mas sob distintos fundamentos, expressos na declaração de voto deste último. Em discussões semelhantes, esta Conselheira tem concluído que na análise da similitude dos casos comparados, para avaliação da existência do dissídio jurisprudencial, devem ser consideradas as circunstâncias fáticas específicas do caso apreciado e que foram Fl. 3947DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 determinantes para a decisão do Colegiado. E assim já fez, inclusive, com o reforço de outro julgado contemporâneo do mesmo Colegiado sobre a matéria, conforme voto declarado no Acórdão nº 9101-005.767: Esta Conselheira acompanhou o I. Relator no conhecimento do recurso especial da Contribuinte, mas divergiu no mérito, para negar-lhe provimento. De fato, diversamente de outros litígios apreciados na mesma reunião de julgamento, no presente caso o recurso especial deve ser CONHECIDO porque a discussão estabelecida nos acórdãos comparados, acerca da repercussão do valor de frete, seguro e tributos incidentes na importação, cujo ônus tenha sido do importador, teve em conta o mesmo referencial normativo, vez que nos períodos de apuração autuados (ano-calendário 2009, no recorrido, e ano-calendário 2007, no paradigma) já estava vigente a Instrução Normativa SRF nº 243/2002. Interessante notar que o paradigma aqui admitido foi editado pelo mesmo Colegiado que proferiu o paradigma nº 1402-003.275, este rejeitado para caracterização da divergência suscitada em recurso especial interposto nos autos de outro processo administrativo analisado nesta mesma sessão de julgamento (16357.002064/2005-15 – Bridgestone do Brasil Indústria e Comercio Ltda 33 ), fundando-se o não conhecimento do recurso especial na premissa de que os acórdãos comparados se debruçaram sobre cenários legislativos distintos. De fato, embora ambos acórdãos tenham adotado posição favorável à pretensão dos sujeitos passivos no tema em referência, vê-se que no paradigma destes autos - Acórdão nº 1402-002.814 -, os Conselheiros Paulo Mateus Ciccone, Evandro Correa Dias e Leonardo Andrade Couto foram restaram vencidos em face do provimento dado pelo Conselheiro Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, cujo voto, no ponto em debate, trouxe a mesma doutrina citada naquele paradigma e também referiu a Instrução Normativa SRF nº 38/97, mas com o acréscimo de que a mudança legislativa posterior não foi capaz de alterar a racionalidade por detrás das regras de preço de transferência. Já no paradigma antes referido - Acórdão nº 1402-003.275 - os Conselheiros Paulo Mateus Ciccone e Evandro Correa Dias acompanharam o Conselheiro Leonardo Luis Pagano Gonçalves que, embora citando como fundamento o mesmo voto aqui apresentado pelo Conselheiro Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, dele destacou a referência específica ao tratamento facultativo do ajuste, como estabelecido na Instrução Normativa SRF nº 38/97, tendo em conta exigência pertinente ao ano-calendário 2000. A concordância dos Conselheiros Paulo Mateus Ciccone e Evandro Correa Dias, bem como o destaque à legislação específica, evidenciam que a interferência da interpretação veiculada na Instrução Normativa SRF nº 38/97 foi determinante para a decisão adotada no Acórdão nº 1402-003.275, enquanto a prevalência da Instrução Normativa SRF nº 243/2002 resultou em votos divergentes dos mesmos Conselheiros no Acórdão nº 1402-002.814. Nos termos do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 – RICARF, em seu Anexo II: Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. [...] § 6º Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a divergência arguida indicando até 2 (duas) decisões divergentes por matéria. 33 Acórdão nº 9101-005.765, no qual, por maioria de votos, foi negado conhecimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, vencidos os conselheiros Daniel Ribeiro Silva e Caio Cesar Nader Quintella, que votaram pelo conhecimento, e votando pelas conclusões a Conselheirra Edeli Pereira Bessa. Os demais Conselheiros - Lívia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa Duek - acompanharam o voto do Conselheiro relator Luis Henrique Marotti Toselli Fl. 3948DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 [...] (negrejou-se) Esta Conselheira, assim, tem dirigido seu entendimento em afirmar a existência de dissídios jurisprudenciais a partir da análise de decisões de diferentes Colegiados do CARF, e não necessariamente dos votos condutores dos julgados comparados. Assim, se os casos comparados apresentam dessemelhanças fáticas que afetam a decisão da matéria, não basta a constatação de que alguma passagem do voto condutor do paradigma, isoladamente, reformaria o entendimento expresso no acórdão recorrido. A decisão do Colegiado que proferiu o paradigma é aferida a partir do contexto fático analisado em conjunto com os fundamentos do voto condutor do julgado e com a formatação do voto dos demais Conselheiros que acompanharam o voto condutor. Ou seja, decisão, nos termos regimentais, não é, apenas, o voto condutor do acórdão, mas sim o conjunto de votos da maioria que faz desse voto o condutor do acórdão. No paradigma nº 1402-002.388 resta fora de dúvida que o Presidente do Colegiado e o Conselheiro que declarou seu voto somente acompanharam o Conselheiro redator do voto vencedor em suas conclusões porque estavam frente a acusação fiscal que excluíra do litígio a discussão acerca de o Tratado firmado entre Brasil e Argentina impedir, ou não, a incidência sobre os lucros tributados, vez que submetido àquele Colegiado, em sede de recurso voluntário, apenas, o debate quanto à eficácia do acordo em relação à incidência da CSLL, mormente tendo em conta que a divergência do Presidente em relação ao voto do Conselheiro Relator na apreciação o recurso de ofício consolidou a interpretação da autoridade julgadora de 1ª instância de que o lançamento em questão deveria ser examinado sob o pressuposto adotado pela autoridade fiscal, ou seja, de que o Tratado firmado entre Brasil e Argentina impediria a incidência do IRPJ sobre os lucros auferidos no exterior pela empresa brasileira. A decisão do outro Colegiado do CARF, assim, afasta a incidência do IRPJ e da CSLL sobre os lucros auferidos por intermédio da investida de “Quick Foods” porque a própria autoridade fiscal reconheceu, em face da outra investida situada na Argentina, isenção de IRPJ com base no Tratado Brasil-Argentina, efeitos que, assim, deveriam ser estendidos a ambas investidas, inclusive em relação à CSLL. Adicione-se que à mesma conclusão chegou este Colegiado ao apreciar recurso especial interposto contra este paradigma. A ementa do Acórdão nº 9101-003.664 é expressa neste sentido: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2006, 2007 ACORDO DE BITRIBUTAÇÃO. ART. 7º. LUCROS NO EXTERIOR. IMPOSSIBILIDADE DE INOVAÇÃO DO LANÇAMENTO. No caso de a autoridade fiscal ter reconhecido a incidência do acordo de bitributação, a sua aplicação deve ser realizada de forma consistente. Impossibilidade de inovação de lançamento pelo afastamento do tratado. TRIBUTAÇÃO DE LUCROS NO EXTERIOR. EXERCÍCIO FISCAL DA EMPRESA ESTRANGEIRA. Sendo distintos os exercícios fiscais, devem ser adicionados à base de cálculo do IRPJ e CSLL, em 31/12 de um determinado exercício, os lucros apurados conforme o exercício fiscal disciplinado pela legislação estrangeira. Destaque-se que referido julgado foi publicado em 27/09/2018, antes da interposição do recurso especial aqui sob exame, ocorrida em 10/06/2019 (e-fl. 1653). Assim, para além de o próprio paradigma nº 1402-002.388 trazer as evidências suficientes dos contornos específicos do debate lá estabelecido, tem-se que quando a Contribuinte o selecionou para demonstração da divergência já havia, em acréscimo, a interpretação desta 1ª Turma da CSRF acerca daquela distinção. No presente caso, a Contribuinte pretende afastar a incidência sobre os lucros auferidos por intermédio de investidas situadas nos Países Baixo e na Áustria, acerca dos quais a autoridade fiscal afirmou a tributação pelo IRPJ e CSLL na data da apuração do balanço Fl. 3949DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 da investida, sob a premissa de que tal tributação não seria afastada pelos tratados e convenções internacionais para evitar a dupla tributação da renda. Neste cenário, a autoridade julgadora de 1ª instância manteve integralmente tais exigências. O debate no Colegiado a quo, por sua vez, ficou limitado à necessidade de observância, ou não, dos tratados internacionais na tributação de lucros auferidos por intermédio de investidas situadas na Áustria e nos Países Baixos: enquanto o voto do redator do voto vencedor, ex-Conselheiro Roberto Silva Junior, conclui que não há conflito entre o art. 74 da MP nº 2.158-35 e o artigo 7 dos tratados firmado entre Brasil e Países Baixos e Brasil e Áustria, os votos dos Conselheiros divergentes se alinharam ao voto da relatora, ex- Conselheira Amélia Wakako Morishita Yamamoto no sentido da prevalência da norma internacional, em caso de conflito, diante de sua especificidade. Não é possível deduzir, assim, que o outro Colegiado do CARF decidiria a questão em tela de forma de diferente. A discussão lá estabelecida tinha outros parâmetros fáticos. Conclui-se, do exposto, que o acórdão recorrido e o paradigma nº 1402-002.388 se distinguem em pontos determinantes para a decisão dos Colegiados acerca da repercussão, no âmbito das incidências sobre lucros auferidos por intermédio de controlada no exterior, de acordos internacionais firmados pelo Brasil com o país de domicílio da investida. Em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial não se estabelece. De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações e constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os recentes Acórdãos nº 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF nº 01-0.956, de 27/11/1989: Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente” (Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1º vol., 1973, p. 248), não se toma conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado. Adicione-se que nesta reunião de julgamento foi pautado recurso especial interposto contra outro julgado da 2ª Turma da 4ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento, proferido meses depois do referido paradigma e, estando sob apreciação a questão aqui suscitada – tributação de lucros de controlada situada em países com o qual o Brasil mantém acordo para evitar dupla tributação, no caso, Argentina e Equador - o Conselheiro Leonardo de Andrade Couto (Presidente) divergiu do relator Conselheiro Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, em decisão assim consignada no Acórdão nº 1402-002.495 34 : 34 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Leonardo de Andrade Couto (Presidente), Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Leonardo Luís Pagano Gonçalves, Paulo Mateus Ciccone, Caio César Nader Quintella, Luiz Augusto Gonçalves Souza, Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira. Fl. 3950DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 9101-006.771 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720076/2015-24 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso para: i) permitir a dedução do imposto pago em Moçambique, Equador e Argentina; ii) cancelar integralmente a exigência referente aos lucros das coligadas sediadas no Peru e da controlada localizada na Colômbia; e: iii) cancelar a exigência correspondente a noventa e nove por cento (99%) dos lucros apurados pelas controladas em Moçambique. Vencido em primeira votação o Conselheiro Lucas Bevilacqua Cabianca que dava provimento em maior extensão para cancelar também: i) a tributação dos lucros das controladas localizadas na Argentina e no Equador, no que foi acompanhado pelos Conselheiros Leonardo Luis Pagano Gonçalves e Caio Cesar Nader Quintella; e ii) a aplicação dos juros de mora na aplicação da postergação. Designado o Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto para redigir o voto vencedor. Declarou-se impedido o Conselheiro Demetrius Nichele Macei. (destacou-se) Estas as razões para, na 1ª matéria aqui com seguimento, CONHECER do recurso especial da Contribuinte apenas com base no paradigma nº 101-95.802. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa Fl. 3951DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10166.728070/2011-58
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 09 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Wed Oct 25 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/02/2009 a 31/03/2012 BASE DE CÁLCULO. GASTOS COM EDUCAÇÃO SUPERIOR. EXCLUSÃO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. A verba paga pela empresa a título de curso superior de pós graduação, voltada, portanto, para a formação de empregado em curso de educação superior, integra o salário de contribuição para todos os fins e efeitos, sem prejuízo da aplicação das cominações legais cabíveis. BASE DE CÁLCULO. REMUNERAÇÃO DE ESTAGIÁRIOS. GASTOS COM EDUCAÇÃO BÁSICA. NÃO INTEGRANTES DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. As importâncias pagas a título de bolsa de complementação educacional de estagiário e os gastos com educação quando atendam aos requisitos excludentes previstos na legislação previdenciária não integram o salário de contribuição.
Numero da decisão: 2301-010.804
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por determinação do art. 19-E, da Lei nº 10.522, de 2002, acrescido pelo art. 28, da Lei nº 13.988, de 2020, em face do empate no julgamento, dar parcial provimento ao recurso para excluir da base de cálculo do lançamento os valores pagos a título de auxílio-educação, vencidos os conselheiros Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Flávia Lilian Selmer Dias, Alfredo Jorge Madeira Rosa e João Maurício Vital que negaram provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Joao Mauricio Vital – Presidente (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado) e João Mauricio Vital (Presidente).
Nome do relator: FERNANDA MELO LEAL
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GASTOS COM EDUCAÇÃO SUPERIOR. EXCLUSÃO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. A verba paga pela empresa a título de curso superior de pós graduação, voltada, portanto, para a formação de empregado em curso de educação superior, integra o salário de contribuição para todos os fins e efeitos, sem prejuízo da aplicação das cominações legais cabíveis. BASE DE CÁLCULO. REMUNERAÇÃO DE ESTAGIÁRIOS. GASTOS COM EDUCAÇÃO BÁSICA. NÃO INTEGRANTES DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. As importâncias pagas a título de bolsa de complementação educacional de estagiário e os gastos com educação quando atendam aos requisitos excludentes previstos na legislação previdenciária não integram o salário de contribuição. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por determinação do art. 19-E, da Lei nº 10.522, de 2002, acrescido pelo art. 28, da Lei nº 13.988, de 2020, em face do empate no julgamento, dar parcial provimento ao recurso para excluir da base de cálculo do lançamento os valores pagos a título de auxílio-educação, vencidos os conselheiros Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Flávia Lilian Selmer Dias, Alfredo Jorge Madeira Rosa e João Maurício Vital que negaram provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Joao Mauricio Vital – Presidente (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal – Relator AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 16 6. 72 80 70 /2 01 1- 58 Fl. 3160DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado) e João Mauricio Vital (Presidente). Relatório Versa o presente processo sobre Autos de Infração (fls. 15 a 80) lavrados contra a contribuinte em epígrafe, com vistas à constituição de crédito tributário nos valores de R$ 66.662,34 (DEBCAD 37.297.2659), R$ 22.672,76 (DEBCAD 37.297.2667), R$ 93.600,33 (DEBCAD 37.297.2675), valores esses já acrescidos de multa de ofício proporcional a 75% do valor da contribuição não declarada em GFIP e não recolhida, além de multa e juros moratórios, relativamente aos períodos de apuração de janeiro de 2008 a dezembro de 2008, inclusive a competência 13. Segundo descreve a autoridade autuante nos Relatórios Fiscais (fls. 16 a 23, 45 a 51 e 70 a 76), os lançamentos das contribuições sociais cumuladas com os mencionados consectários legais referem-se, mais precisamente, ao seguinte: a) DEBCAD 37.297.2659: Contribuições devidas ao INSS, destinadas à Seguridade Social, correspondentes à contribuição da empresa (patronal), considerando como base de cálculo as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e as remunerações pagas ou creditadas aos contribuintes individuais que lhes prestam serviços; e a contribuição correspondente ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho (GILRAT). No ponto, esclarece a fiscalização que a contribuinte apresentou as GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social) referentes a todas as competências fiscalizadas (01/2008 a 13/2008) com informações incorretas ou omissas, e que a base de cálculo da contribuição foi apurada tendo em conta os levantamentos seguintes: a1) Levantamentos FP, FP1 e FP2, referentes aos segurados empregados e que resultaram do cruzamento entre as informações contidas na folha de pagamento e na GFIP; a2) Levantamentos CI, CI1 e CI2, referentes aos segurados contribuintes individuais e que resultaram do cruzamento entre as informações contidas na folha de pagamento e na GFIP; a3) Levantamentos DF, DF1 e DF2, referentes a segurado cuja remuneração só foi informada pela contribuinte na DIRF; a4) Levantamentos SF e SF1, referentes a pagamento de salário família, por ter a remuneração ultrapassado o teto permitido para o pagamento do benefício; a5) Levantamentos PE, PE1 e PE2, referentes a pagamento de bolsa de estudos (com plano educacional irregular); Fl. 3161DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 a6) Levantamento DAL, referente à diferença de acréscimos legais apurada nas GPS verificadas durante a ação fiscal. Aduz a autoridade autuante que o auto enquadramento da contribuinte no CNAE 94995/00 (Atividades Associativas Não Especificadas Anteriormente), que está associado ao FPAS 566, com alíquota RAT/SAT de 1%, foi alterada de ofício para o CNAE 72100/ 00 (Pesquisa e Desenvolvimento Experimental em Ciências Físicas e Naturais – Pessoa Jurídica), que está associado ao FPAS 515, com alíquota RAT/SAT de 1%. b) DEBCAD 37.297.2667: Contribuições devidas ao INSS, destinadas à Seguridade Social, correspondentes à contribuição dos segurados, considerando como base de cálculo as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e as remunerações pagas ou creditadas aos contribuintes individuais que lhes prestam serviços, não declaradas em GFIP. No ponto, esclarece a fiscalização que a contribuinte apresentou as GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social) referentes a todas as competências fiscalizadas (01/2008 a 13/2008) com informações incorretas ou omissas, e que a base de cálculo da contribuição foi apurada tendo em conta os levantamentos seguintes: b1) Levantamentos FP, FP1 e FP2, referentes aos segurados empregados e que resultaram do cruzamento entre as informações contidas na folha de pagamento e na GFIP; b2) Levantamentos CI, CI1 e CI2, referentes aos segurados contribuintes individuais e que resultaram do cruzamento entre as informações contidas na folha de pagamento e na GFIP b3) Levantamentos DF, DF1 e DF2, referentes a segurado cuja remuneração só foi informada pela contribuinte na DIRF; b4) Levantamentos PE, PE1 e PE2, referentes a pagamento de bolsa de estudos (com plano educacional irregular). c) DEBCAD 37.297.2675: Contribuições sociais devidas ao INSS, destinadas a outras entidades, denominadas Terceiros, contribuições essas que foram apuradas utilizando como base de cálculo as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados. No ponto, esclarece a fiscalização que a contribuinte apresentou as GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social) referentes a todas as competências fiscalizadas (01/2008 a 13/2008) com informações incorretas ou omissas, e que a base de cálculo da contribuição foi apurada tendo em conta os levantamentos seguintes: c1) Levantamentos FP, FP1 e FP2, referentes aos segurados empregados e que resultaram do cruzamento entre as informações contidas na folha de pagamento e na GFIP; Fl. 3162DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 c2) Levantamentos GT, GT1 e GT2, referentes à alteração do enquadramento do FPAS 566 para 515, “o que gerou um recolhimento para diferentes terceiros e fundos”; c3) Levantamentos DF, DF1 e DF2, referentes a segurado cuja remuneração só foi informada pela contribuinte na DIRF; c4) Levantamentos PE, PE1 e PE2, referentes a pagamento de bolsa de estudos (com plano educacional irregular). Relata, ainda, a fiscalização que todas as GPS da empresa fiscalizada “constantes no sistema” foram aproveitadas no cálculo das contribuições sociais exigidas e que, para possibilitar a correção espontânea dos valores informados na GFIP, a contribuinte foi intimada a reenviar as GFIP concernentes ao período fiscalizado, informando todos os segurados, o que, todavia, não foi atendido. Inconformada com os lançamentos, a contribuinte juntou a documentação colacionada às fls 2027 a 2344 e apresentou a impugnação de fls. 1981 a 2026, onde, em síntese: Preliminarmente, argui a nulidade dos feitos por cerceamento do direito de defesa ao argumento de que as imputações efetuadas não apresentam a menor clareza e não possibilitam o exercício do direito constitucional ao contraditório, uma vez que a autoridade autuante não demonstrou com precisão os dispositivos legais e os fatos que fundamentaram a lavratura dos autos de infração ora combatidos, ao que aduz ter ainda a autoridade autuante deixado de observar os princípios da legalidade, da moralidade e da verdade material, valendo se de meros indícios colhidos por amostragem para concluir que a contribuinte deixou de oferecer à tributação os pagamentos efetuados a empregados e prestadores de serviços, como, por exemplo, os valores que foram apurados com base na DIRF sem que se levasse em consideração a condição de estagiários dos beneficiários dos pagamentos efetuados; Quanto ao mérito, mais precisamente no que concerne ao Auto de Infração DEBCAD 37.297.2659, que diz respeito à contribuição da empresa para a previdência social, reclama que a base de cálculo da contribuição exigida foi apurada por meio de arbitramento, considerando como salário de contribuição valores que assim não podem ser conceituados, além do que tal arbitramento foi realizado sem que a contribuinte fosse intimada para manifestar-se ou defender-se, o que não condiz com a previsão legal contida no art. 148 do Código Tributário Nacional (CTN); Ademais disso, alega ser incabível a incidência da contribuição em relevo sobre valores referentes a bolsas de estágio que foram concedidas a estudantes de nível superior, em conformidade com a Lei n.º 6.494, de 1977, mas que, não obstante isso, a fiscalização apurou tais valores nas DIRF referentes aos estagiários bolsistas e os incluiu na base de cálculo da exação; Argumenta que as importâncias foram pagas a título de bolsa aos estagiários porque, nos termos da citada lei, é permitido que as sociedades empresárias contratem estagiários que devem estar frequentando cursos de nível superior, profissionalizante de segundo grau, ou escolas de graduação especial, com a interveniência obrigatória do estabelecimento de ensino, observância de prazos de duração de estágio e efetiva complementação de ensino, requisitos esses que alega terem sido observados pela empresa contratante; Aduz que os valores pagos a esse título e que foram incluídos indevidamente na base de cálculo da contribuição em comento montam à quantia de R$ 89.671,18 e que, muito embora tais valores representem remuneração não se incluem no conceito de salário de contribuição por força de norma legal; Fl. 3163DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 Em outro plano, alega que, relativamente à contribuição exigida sobre valores pagos a contribuintes individuais nos meses de novembro e dezembro de 2008, a autoridade autuante sequer demonstrou, de forma inequívoca, a existência de diferenças de recolhimento, pois considerou como base de cálculo não oferecida à tributação a quantia de R$ 26.811,14, o que implicaria um valor a recolher de R$ 5.362,26, e créditos a serem abatidos no valor de R$ 703,61, valores esses cujo entendimento reputa demandarem um exercício de adivinhação; Reclama que no mês de novembro os valores pagos por serviços prestados por contribuintes individuais montaram à quantia de R$ 60.120,55, em razão de que houve o recolhimento no importe de R$ 12.538,86, ao passo que no mês de dezembro os valores pagos a contribuintes individuais montaram à quantia R$ 86.271,46, em razão de que houve o recolhimento no importe de R$ 23.891,11, devendo, a seu ver, a exigência da contribuição em relevo ser cancelada, por falta de comprovação das diferenças de recolhimento apontadas pela fiscalização; Relativamente aos valores pagos a empregados a título de programa de incentivo educacional e auxílio escolar, alega que não pode prosperar a incidência da contribuição social exigida visto que o art. 458 da CLT exclui expressamente do conceito de salário as verbas pagas para a educação dos empregados, ao que aduz que o pagamento de tais verbas tem cunho indenizatório e é oportunizado a qualquer funcionário que pertença aos quadros da contribuinte; Ademais disso, argumenta que a disposição legal contida na alínea “t” do § 9º do art. 28 da Lei n.º 8.212, de 1991, não abrange apenas a educação básica e que não procede a exigência de que as bolsas de estudo sejam utilizadas também pelos dirigentes da contribuinte, pois tais dirigentes não são empregados e não recebem remuneração e outras bonificações conforme prevêem os artigos 28 e 30 do Estatuto da Fundação, em razão de que sustenta que referidas verbas não são pagas aos empregados pelo trabalho e sim para o trabalho; Quanto ao Auto de Infração DEBCAD 37.297.2667, que diz respeito à contribuição dos segurados, reitera as alegações anteriores com o fito de requerer a improcedência do feito, dada a sustentação de que a autoridade autuante incluiu na base de cálculo da contribuição exigida valores que não se afeiçoam ao conceito de salário de contribuição; Quanto ao Auto de Infração DEBCAD 37.297.2675, que diz respeito às contribuições destinadas a terceiros, alega ter sido incorreto o reenquadramento de ofício promovido pela autoridade autuante e que alterou o CNAE da contribuinte do código 94995/ 00, concernente a “atividades associativas não especificadas anteriormente” e associado ao FPAS 566, para o CNAE 72100/00, concernente a “pesquisa e desenvolvimento experimental em ciências físicas e naturais”, associado ao FPAS 515; Reclama que tal alteração majorou a alíquota que incide sobre as remunerações pagas a contribuintes individuais e terceiros em 1,5% e não se encontra arrimada em nenhum argumento fático ou jurídico que a justifique, ao que aduz que os funcionários, empregados ou colaboradores da contribuinte não se dedicam ao mister de desenvolver trabalhos no campo da pesquisa e desenvolvimento, mas sim ao trabalho de apoio estrutural, viabilizando a obtenção de recursos, apoio logístico, assessoria na negociação e assinatura de termos de acordo de transferência de tecnologia, o que não se confunde com a efetiva atividade laboratorial e de campo da pesquisa propriamente dita; Finalmente, em face do exposto, requer: a) A declaração de nulidade do lançamento e do procedimento de aferição indireta, por descumprimento do disposto no art. 148 do CTN; b) A declaração de nulidade do Auto de infração por ferimento ao princípio da ampla defesa e do contraditório; c) A declaração de nulidade do Auto de infração em virtude do ferimento ao princípio da verdade material; Fl. 3164DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 c) A declaração de improcedência do lançamento realizado com base na falta de recolhimento das contribuições sociais e por descumprimento de obrigações acessórias. Após a juntada da precitada petição impugnatória, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Brasília (DF), converteu o processo em diligência, conforme despacho colacionado às fls. 2535 a 2538, e promoveu o retorno dos autos à repartição de origem com a seguinte solicitação...... Em atendimento à referida solicitação, a autoridade autuante juntou os documentos de fls. 2565 a 2723 e elaborou a Informação Fiscal colacionada às fls. 2539 a 2564 do processo, onde houve por bem refutar cada ponto levantado pela peça impugnatória. Afora o item 9 da Informação Fiscal que se refere a exigência de multa por descumprimento de obrigação acessória, não tratada no presente processo, mas sim no PAF n.º 10166.728071/201101, nos itens 6 e 8 a autoridade autuante opinou pela necessidade de promover-se a retificação do feito de acordo com o seguinte entendimento..... A autoridade autuante dedicou o item 7 da Informação Fiscal para responder à solicitação de esclarecimentos que havia originalmente ensejado a conversão do processo em diligência pela Delegacia de Julgamento de Brasília (DF). Cientificada do resultado da diligência, em 22/03/2013, e devolvido o prazo legal de defesa, a contribuinte, então, manifestou-se, nos termos do arrazoado colacionado às fls. 3056 a 3070, onde, em síntese: Reitera a argüição de cerceamento de direito de defesa, de ilegitimidade do arbitramento ou aferição indireta da base de cálculo das contribuições sociais, que alega ter sido realizado pela fiscalização, e, bem assim, reitera as contrarrazões encaminhadas contra o reenquadramento de ofício promovido pela autoridade autuante e que alterou o CNAE da contribuinte; Quanto aos valores de remuneração apurados pela fiscalização com base na DIRF, reclama que a autoridade autuante, após o procedimento de diligência requerido pela DRJ de Brasília (DF), cancelou valores anteriormente lançados e manteve a exigência de contribuições referentes a apenas três competências, porém sem justificativa plausível, pois afirmou que se tratava de pagamento de valores a contribuintes individuais, e não a estagiários, sem que indicasse, contudo, como teria chegado a essa conclusão; Quanto às contribuições sociais exigidas com base no pagamento feito a contribuintes individuais, reitera a reclamação de que não foram aproveitados pela fiscalização todos os “créditos gerados”; Relativamente aos valores pagos a empregados a título de programa de incentivo educacional e auxílio escolar, além de reiterar as alegações que já haviam sido encaminhadas na petição impugnatória, aduz que a nova redação dada pela Lei n.º 12.513, de 2011, a disposição contida na alínea “t” do § 9º do art. 28 da Lei n.º 8.212, de 1991, deve ser aplicada ao caso da espécie, com base no art. 106 do CTN, eis que ainda pendente de julgamento, uma vez que o pagamento de tais verbas aos empregados enquadra-se nos limites estabelecidos pela nova norma legal; Após a juntada da precitada manifestação da impugnante, os autos retornaram (fl. 3071), em 26/04/2013, à DRJ de Brasília (DF), que, porém, não julgou o processo, encaminhando-o (fl. 3072), em 28/06/2013, à DRJ de Ribeirão Preto (SP), com arrimo na Portaria RFB n.º 453, de 11/04/2013, que, por sua vez, conforme definição da Coordenação Fl. 3165DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 Geral de Contencioso Administrativo e Judicial da RFB, encaminhou os autos a esta DRJ de Florianópolis (SC) para apreciação (fl. 3073). A DRJ Florianópolis, na analise da impugnatória, manifesta seu entendimento n sentido de que: => Preliminar No caso dos autos, de plano, considero que devem ser rejeitadas as alegações de nulidade encaminhadas pela impugnante com arrimo em pretenso cerceamento de direito de defesa que teria sido ocasionado por uma precária fundamentação ou descrição das razões que ensejaram a lavratura dos autos de infração em relevo. Segundo consta dos Relatórios Fiscais (fls. 16 a 23, 45 a 51 e 70 a 76), os fatos que ensejaram as exigências fiscais sob apreço têm origem: a) na insuficiência de recolhimento das contribuições sociais, à vista do cotejo entre as informações referentes a segurados empregados prestadas pela própria contribuinte em GFIP e na folha de pagamento, cujos levantamentos foram denominados como “FP, FP1 e FP2”; b) na insuficiência de recolhimento das contribuições sociais, à vista do cotejo entre as informações referentes a segurados contribuintes individuais prestadas pela própria contribuinte em GFIP e na folha de pagamento, cujos levantamentos foram denominados como “CI, CI1 e CI2”; c) na insuficiência de recolhimento das contribuições sociais, à vista do pagamento de remuneração informado pela contribuinte por meio de DIRF e que não foi informado na GFIP nem na folha de pagamento, cujos levantamentos foram denominados como “DF, DF1 e DF2”; d) na insuficiência de recolhimento das contribuições sociais, à vista da constatação de existência de pagamento de salário família cuja remuneração ultrapassou o teto permitido para o pagamento do benefício, e cujos levantamentos foram denominados como “SF e SF1”; e) na falta de recolhimento das contribuições sociais incidentes sobre verbas pagas a segurados empregados a título de bolsa de estudo em curso de nível superior, cujos levantamentos foram denominados como “PE, PE1 e PE2”; f) na insuficiência de recolhimento de contribuições sociais destinadas a terceiros e fundos, em virtude de enquadramento errôneo da contribuinte no CNAE, cujos levantamentos foram denominados como “GT, GT1 e GT2”, e; g) na insuficiência de recolhimento de acréscimos legais cujas diferenças foram apuradas nas GPS verificadas durante a ação fiscal. De outro lado, os relatórios intitulados “DISCRIMINATIVO DO DÉBITO DD” que acompanham os autos de infração combatidos (fls. 29 a 43, 55 a 68 e 82 a 98), informam, de maneira pormenorizada, quais os valores que, apurados nos precitados levantamentos, compuseram a base de cálculo das contribuições sociais exigidas, constando ainda dos feitos as respectivas fundamentações legais, com indicação dos dispositivos legais e regulamentares infringidos e autorizadores das respectivas penalidades. Dado este quadro, considero que inexiste a alegada falta de fundamentação precisa da exigência, em razão de que entendo que a contribuinte encontra-se suficientemente aparelhada para, à vista das imputações que lhe foram lançadas, exercer o seu direito ao contraditório e à ampla defesa, razão pela qual rejeito a alegação de nulidade dos feitos atacados. Mérito Auto de Infração DEBCAD 37.297.2659 Quanto ao mérito da exigência relativa à contribuição da empresa para a previdência social, melhor sorte não cabe à impugnante quando reclama que a contribuição social exigida sobre pagamentos de remuneração declarados por meio da DIRF teria sido apurada por arbitramento, Fl. 3166DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 ou por aferição indireta, procedimento este que, além de ter computado na base de cálculo valores que não integrariam o salário de contribuição, teria sido realizado descurando-se do direito à avaliação contraditória prevista no art. 148 do Código Tributário Nacional (CTN). Ora, no caso dos autos, verifica-se incontroverso o fato de que tais remunerações informadas pela contribuinte na DIRF não constam da folha de pagamento e tampouco foram informadas na GFIP, caso em que a aferição indireta da base de cálculo da contribuição encontra-se legalmente autorizada, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário, nos termos do § 6º do art. 33 da Lei n.º 8.212, de 1990, com redação pela Lei n.º 11.941, de 2009... A avaliação contraditória administrativa dá-se apenas depois de inaugurada a fase litigiosa do procedimento fiscal, em consonância com o disposto pelo art. 148 da Lei n.º 5.172, de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN).... No ponto, aliás, HUGO DE BRITO MACHADO (in Comentários ao Código Tributário Nacional, Editora Atlas, São Paulo, 2005, p. 147) leciona o seguinte Na espécie, muito embora o processo tenha sido convertido em diligência para esclarecimentos acerca de outra questão meritória, que não essa em comento, fato é que, à vista dos documentos apresentados pela defesa na presente fase litigiosa, a autoridade autuante opinou pela revisão do lançamento no ponto em exame, excluindo da base de cálculo valores, constantes da DIRF, que haviam sido comprovadamente pagos a estagiários, e mantendo apenas os valores pagos aos contribuintes individuais LUCAS VIEIRA BARROS (CPF n.º 099.267.471/91) e MAIRA GABRIELA SANTOS DE SOUZA (CPF n.º 896.843.891/91) que, na condição de autônomos, prestaram serviços à contribuinte. O Anexo colacionado às fls. 2717 a 2719, identifica nominalmente os estagiários e prestadores de serviço beneficiados com os pagamentos informados na DIRF, ao passo que a própria contribuinte, em resposta ao Termo de Intimação Fiscal n.º 1 (fl. 2739) identifica os segurados LUCAS VIEIRA e MAIRA GABRIELA como autônomos, e não como estagiários, não podendo, pois, ser acolhida a alegação da defesa segundo a qual a impugnante desconheceria a razão de a fiscalização ter concluído que os valores pagos aos citados segurados constituem remuneração paga a contribuintes individuais e, portanto, sujeita à incidência das contribuições sociais previdenciárias (cota patronal), nos exatos termos dos artigo 22, inciso III, da Lei n.º 8.212, de 1990, com redação dada pela Lei n.º 9.876, de 1999.... Em outro plano, tampouco pode ser acolhida a alegação da defesa no sentido de que, relativamente à contribuição exigida sobre valores pagos a contribuintes individuais nos meses de novembro e dezembro de 2008, a autoridade autuante não teria demonstrado, de forma inequívoca, a existência de diferenças de recolhimento. Referidas diferenças foram encontradas pela autoridade autuante por meio do cotejo entre as bases de cálculo constantes da folha de pagamento e as que constam informadas na GFIP, documentos esses elaborados e apresentados à fiscalização pela própria contribuinte, e que, nos meses de novembro e de dezembro de 2008, montaram às quantias de R$ 26.811,14 e R$ 58.144,29 (fls. 247 e 248), respectivamente, o que implicou diferenças de recolhimento da contribuição previdenciária (cota patronal) nos montantes de R$ 5.362,23 e R$ 11.628,86 (fl. 36). No ponto, aliás, verifica-se que os valores recolhidos pela contribuinte, por meio das GPS juntadas ao processo na presente fase litigiosa (fls. 2162 a 2170 e 2198 a 2207), já haviam sido aproveitados no cálculo das contribuições sociais exigidas, pois tais valores constam do Relatório de Documentos Apresentados (RDA), às fls. 2649/2650, e do Relatório de Apropriação de Documentos Apresentados (RADA), às fls. 2662/2663. Mais precisamente, ao revés do que alega a defesa, os valores principais recolhidos relativamente às competências 11 e 12/2008, por meio das GPS apresentadas pela contribuinte, montaram às quantias de R$ 147.877,82 e de R$ 174.314,49, respectivamente. Dentro desses valores já estão computados os recolhimentos havidos por meio das GPS apresentadas pela defesa na fase litigiosa e que somaram às quantias de R$ 12.538,86 (competência 11/2008) e Fl. 3167DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 R$23.891,11 (competência 12/2008). Os valores totais recolhidos foram apropriados primeiramente pela autoridade autuante para saldar os débitos que constam declarados em GFIP e as sobras, então, aproveitadas para abater os valores não declarados a serem exigidos de ofício, a exemplo do valor de R$ 703,61, aproveitado para abater a contribuição previdenciária (cota patronal) relativa aos segurados contribuintes individuais, apurada na competência de 11/2008, e do valor de R$ 11.061,82, aproveitado para abater referida contribuição, apurada na competência de 12/2008. Quanto aos valores pagos a empregados a título de programa de incentivo educacional e auxílio escolar, relacionados a curso de educação superior, importa transcrever as disposições contidas no inciso I do art. 28 da Lei n.º 8.212, de 1991, que, na redação dada pela Lei n.º 9.258, de 1997,... Da leitura do supracitado dispositivo, verifica-se que, para efeito de incidência da exação previdenciária, o conceito de remuneração, abrange não apenas o salário, mas abarca também conquistas sociais (que não têm caráter retributivo, como o auxílio maternidade) e pagamentos efetuados por terceiros (gorjetas), além dos ganhos que são habitualmente recebidos pelo empregado em virtude das atividades laborativas postas à disposição do empregador, alcançando, em razão disso, também as verbas que, a exemplo do gasto com instrução em comento, são concedidas pelo empregador e ingressam na expectativa dos segurados empregados, não por filantropia, mas em decorrência do contrato de trabalho e/ou da prestação habitual de serviços à impugnante. O conceito de salário de contribuição, para além de ser um conceito próprio da legislação previdenciária, é mais amplo do que o conceito de salário fixado pela legislação trabalhista, pois abarca todo e qualquer rendimento do trabalho pago ou creditado pelo empregador, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, consoante, estabelece o preceito constitucional veiculado pela alínea “a” do inciso I do art. 195, e pelo § 11 do art. 201, ambos da Carta da República..... Não obstante isso, algumas verbas que, a teor do supracitado preceito constitucional integrariam a base de cálculo das contribuições sob apreço, foram expressamente excluídas do salário de contribuição pelo legislador ordinário, nos termos do § 9º do art. 28 da Lei n.º 8.212, de 1991, e, no que interessa mais especificamente ao tipo de verba e período em relevo, foram tais verbas excluídas conforme previsão contida na alínea “t” do citado parágrafo que, na redação dada pela Lei n.º 9.711, de 1998, determinou, precisamente, o seguinte: Logo, da simples leitura das disposições legais acima reproduzidas, verifica-se claramente que, relativamente aos cursos que compõem a educação escolar, apenas as verbas relativas a plano educacional instituído pelo empregador que vise à educação básica do empregado não integram o salário de contribuição. Os cursos de capacitação e qualificação profissionais igualmente referidos na norma isentiva tampouco se confundem com os cursos de educação superior, pois se assim não o fosse, não haveria necessidade de o legislador fazer distinção entre educação básica e superior para fins de exclusão da base de cálculo da contribuição previdenciária. Os valores despendidos com cursos de educação superior, incluindo os de pós graduação e mestrado nesse nível de ensino, portanto, não foram contemplados pela norma isentiva e integram o salário de contribuição. Ademais disso, vale assinalar que a recente tentativa de alterar-se a redação da precitada alínea “t” do § 9º do art. 28 da Lei nº 8.212, de 1991, excluindo do salário de contribuição os valores pagos a título de bolsa de estudos para empregados visando a educação superior, não foi exitosa, a teor da mensagem de veto ao Projeto de Lei de Conversão nº 6, de 2013, (relativo à Medida Provisória nº 593, de 2012), cujos principais excertos (fonte www.planalto.gov.br/ccivil03/Ato20112014/ 2013/Msg/VEP223. htm) encontram-se abaixo reproduzidos... Fl. 3168DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil03/Ato20112014/ Fl. 10 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 Dado este quadro, afigura-se de forma cristalina que a verba paga pela impugnante a título de curso superior, seja de graduação, pós graduação ou mestrado, voltada, portanto, para a formação de empregado em curso de educação superior, integrava e continua a integrar o salário de contribuição, base de cálculo das contribuições exigidas, sendo este também o entendimento reiteradamente esposado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, conforme se verifica dos seguintes julgados... No ponto, todavia, devem ser excluídos da base de cálculo da contribuição sob apreço os valores pagos a título de curso de inglês e que, segundo consignou a autoridade autuante na Informação Fiscal de fls. 2555 a 2557, atendem aos preceitos legais da norma isentiva previdenciária. Auto de Infração DEBCAD 37.297.2667. Quanto à exigência relativa à contribuição dos segurados para a previdência social, contra a qual a impugnante apenas reitera as alegações anteriores, considero, pelas mesmas razões já expendidas que é procedente em parte o lançamento, carecendo o feito dos mesmos reparos ensejados pela exclusão da base de cálculo de valores pagos pela contribuinte a estagiários e valores pagos a segurados empregados a título de curso de inglês. Auto de Infração DEBCAD 37.297.2675 Relativamente às contribuições sociais destinadas a terceiros e fundos, considero que não tem razão a impugnante quando se insurge contra o reenquadramento de ofício promovido pela autoridade autuante e que alterou o CNAE da contribuinte do código 94995/ 00, concernente a “atividades associativas não especificadas anteriormente” e associado ao FPAS 566, para o CNAE 72100/00, concernente a “pesquisa e desenvolvimento experimental em ciências físicas e naturais”, associado ao FPAS 515. As razões que ensejaram referido reenquadramento foram explicitadas pela autoridade autuante no item 5 da Informação Fiscal (fls. 2550 a 2552) que, produzida ao cabo do procedimento de diligência, esclarece o seguinte: À vista das razões que ensejaram o reenquadramento atacado não se pode acolher a alegação da defesa no sentido de que tal procedimento estaria desprovido de qualquer fundamento fático ou jurídico, eis que arrimado no objeto social constante do estatuto da própria impugnante, critério esse, aliás, cuja adoção encontra-se prevista nas disposições contidas nos artigos 109B e 109C da Instrução Normativa RFB, n.º 971, de 2009.... Neste quadro, tampouco pode ser acolhida a alegação da impugnante segundo a qual não teria funcionários, empregados ou colaboradores dedicados à atividade de pesquisa e desenvolvimento, ante a existência de prova nos autos (fls. 2720 a 2723) de que a contribuinte desenvolve sim referida atividade, ainda que por meio da contratação de autônomos.... Fl. 3169DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 Finalmente, cumpre ainda esclarecer que as decisões judiciais transcritas na peça de defesa aproveitam apenas às partes integrantes das respectivas lides, não sendo possível realizar a extensão de decisões judiciais, no âmbito da Administração Pública Federal, fora das hipóteses previstas no Decreto n.º 2.346, de 10 de outubro de 1997, e este não é, todavia, o caso no presente julgado Fl. 3170DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 Os valores dos créditos tributários exigidos foram retificados conforme Discriminativo Analítico do Débito Retificado (DADR) colacionado às fls. 3074 a 3089 do presente processo. Em face do exposto, VOTO PELA PROCEDÊNCIA EM PARTE dos lançamentos constantes dos Autos de Infração de fls. 15 a 80, mantendo em parte a exigência das Contribuições Previdenciárias, nos valores de nos valores de R$ 58.646,74 (DEBCAD 37.297.2659), R$ 19.619,19 (DEBCAD 37.297.2667) e R$ 93.543,17(DEBCAD 37.297.2675), valores esses já acrescidos de multa de ofício proporcional a 75% do valor da contribuição não declarada em GFIP e não recolhida, além de multa e juros moratórios, relativamente aos períodos de apuração de janeiro de 2008 a dezembro de 2008, inclusive a competência 13. Em sede de Recurso Voluntário, o contribuinte segue sustentando que deve ser declarada a nulidade por cerceamento de defesa, traz a baila uma reflexão acerca do principio da verdade material, questiona o lançamento por arbitramento, aduz que não deve nada a titulo de contribuição sobre pagamentos a contribuintes individuais, pleiteia o reconhecimento de ausência de natureza salarial das rubricas plano educacional e questiona como incorreto o enquadramento do CNAE pela fiscalização. Voto Conselheira Fernanda Melo Leal, Relatora. O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade. Portanto, merece ser conhecido. Da preliminar de nulidade Quanto à preliminar de nulidade, entendo que no presente processo houve o atendimento integral a todos requisitos específicos da notificação fiscal - houve o regular lançamento, procedimento administrativo por meio do qual o órgão que administra o tributo qualificou o sujeito passivo, consignou o valor do crédito tributário devido, o prazo para recolhimento ou apresentação de impugnação ao lançamento, bem como a disposição legal infringida, constando a indicação do cargo e o número de matrícula do chefe do órgão expedidor. Verifica-se, pois, que a nulidade do lançamento somente poderia ser declarada no caso de não constar, ou constar de modo errôneo, a descrição dos fatos ou o enquadramento legal de modo a consubstanciar preterição do direito à defesa. Fato esse que não ocorreu em nenhuma hipótese no processo em análise. A descrição dos fatos é um dos requisitos essenciais à formalização da exigência tributária, mediante o procedimento de lançamento. Por meio da descrição, revelam-se os motivos que levaram ao lançamento, estabelecendo a conexão entre os meios de prova coletados e/ou produzidos e a conclusão a que chegou a autoridade fiscal. Seu objetivo é, primeiramente, oportunizar ao sujeito passivo o exercício do seu direito constitucional de ampla defesa e do contraditório, dando-lhe pleno conhecimento do desenrolar dos fatos e, após, Fl. 3171DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 convencer o julgador da plausibilidade legal da notificação, demonstrando a relação entre a matéria consubstanciada no processo administrativo fiscal com a hipótese descrita na norma jurídica. É necessário, portanto, que o auditor-fiscal relate com clareza os fatos ocorridos, as provas e evidencie a relação lógica entre estes elementos de convicção e a conclusão advinda deles. Não é necessário que a descrição seja extensa, bastando que se articule de modo preciso os elementos de fato e de direito que levaram o auditor ao convencimento de que a infração deve ser imputada ao contribuinte. TUDO isto foi devidamente atendido pelas autoridades fiscais. Assim, resta claro que não houve qualquer arbitrariedade ou atitude sorrateira por parte da autoridade fiscal. Pelo contrário. O procedimento fiscal sempre primou pela transparência e oportunidade de colaboração do contribuinte. Ademais, não houve também qualquer ofensa aos princípios do contraditório e da ampla defesa (artigo 5º, inciso LV da CF/88). Ao contrário, o recorrente teve resguardado o seu direito à reação contra atos que lhe foram supostamente desfavoráveis, momento esse em que a parte interessada exerceu o direito à ampla defesa, cujo conceito abrange o princípio do contraditório. A observância da ampla defesa ocorre quando é dada ou facultada a oportunidade à parte interessada em ser ouvida e a produzir provas, no seu sentido mais amplo, com vista a demonstrar a sua razão no litígio. Desta forma, quando a Administração Pública antes de decidir sobre o mérito de uma questão administrativa dá à parte contrária à oportunidade de impugná-la da forma mais ampla que entender, o que aconteceu no processo em epígrafe, não está infringindo, nem de longe, os princípios constitucionais da ampla defesa e do contraditório Portanto, não há como falar-se aqui em desrespeito ao princípio da legalidade ou em falta de motivação do ato administrativo Todas as razões de fato e de direito ensejadoras da autuação foram sobejamente expostas no lançamento em debate, permitindo de forma inequívoca que a impugnante exercesse seu direito constitucionalmente assegurado à ampla defesa. Da verdade material questionada O recorrente questiona a aplicação do principio da verdade material. Entendo que merece trazer a baila o entendimento do professor Sergio Andre Rocha segundo o qual, em seus diversos artigos, livros e estudos, deixa muito claro que o planejamento tributário é essencialmente uma questão PRÁTICA. Querer pagar menos NÃO é importante nem é ato punível por si só. O importante é se foi legitimo ou não. Em outras palavras, um Planejamento Tributário ilícito é aquele que se vale atos artificiais que distorçam os propósitos objetivos das formas jurídicas. Fl. 3172DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 Não há equivoco ou ilegitimidade alguma em buscar-se uma economia tributária licita. Tal afirmativa vem inclusive da ministra Carmem Lúcia, quando da análise do alcance do art. 116 do CTN. Sustenta a ministra que a busca por economia tributária é assegurada pela própria Constituição Federal, que garante a proteção ao patrimônio, a liberdade contratual, a autonomia da vontade e o livre exercício de atividade econômica. No entanto, quando identificada uma divergência objetiva entre o ato formalizado e a realidade fática, estamos diante de simulação, ato ilícito que pode e deve ser desconsiderado pelas autoridades fiscais. Atos e negócios jurídicos explicitamente artificiais, praticados com distorção de sua causa típica com a finalidade exclusiva de economia tributária caracterizam atos e negócios jurídicos simulados, alvo de autuação devida pelas autoridades fiscais. De fato, em uma situação em que se identifique a falta de congruência entre o que foi formalizado juridicamente e a realidade fática, sempre estará evidente que a prática do ato foi motivada exclusivamente pelo objetivo de economia tributária. Nada obstante, não se pode, a partir dessa constatação, passar à compreensão de que o motivo ou a motivação não tributária sejam decisivos para se sustentar a ilegitimidade do planejamento tributário realizado pelo contribuinte. Todo planejamento tributário, e até mesmo os atos evasivos, têm uma finalidade comum: evitar o recolhimento, reduzir o montante devido ou postergar o pagamento do tributo. Ou seja, a finalidade é sempre a mesma. Como o próprio nome indica, um planejamento é um ato ou uma série de atos pensados e coordenados para se alcançar um fim. Logo, a legitimidade dos atos do planejamento tributário não pode ser encontrada na finalidade buscada, mas nos meios empregados. Assim, haverá situações em que o ato ou negócio jurídico será orientado por razões exclusivamente tributárias e, ainda assim, deverá ser aceito e respeitado pela fiscalização, diante da ausência de simulação, ou seja, pelo simples fato de haver congruência entre a realidade fática e forma jurídica adotada. Argumenta-se que a única razão para a realização desse tipo de operação seria o tratamento fiscal mais vantajoso. Que seja! Nada mais intuitivo e humano. Ocorre que, quando há um descolamento entre os atos praticados e os ditames legais, como fora observado no presente caso, em determinados pontos, entendo que deve mantido, pois, o lançamento. Do lançamento por arbitramento – contribuintes individuais Ora, no caso dos autos, verifica-se incontroverso o fato de que tais remunerações informadas pela contribuinte na DIRF não constam da folha de pagamento e tampouco foram informadas na GFIP, caso em que a aferição indireta da base de cálculo da contribuição encontra-se legalmente autorizada, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário, nos termos do § 6º do art. 33 da Lei n.º 8.212, de 1990, com redação pela Lei n.º 11.941, de 2009: Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar, acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à arrecadação, à cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de substituição e das devidas a outras entidades e fundos. (...) Fl. 3173DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 § 6º Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário. Tendo em vista os documentos apresentados pela defesa, a autoridade fiscal excluiu da base de cálculo valores constantes da DIRF, que haviam sido comprovadamente pagos a estagiários, mantendo apenas os valores pagos aos contribuintes individuais LUCAS VIEIRA BARROS (CPF n.º 099.267.471/91) e MAIRA GABRIELA SANTOS DE SOUZA (CPF n.º 896.843.891/91) que, na condição de autônomos, prestaram serviços à contribuinte. Saliente-se, mais uma vez, que no Anexo colacionado às fls. 2717 a 2719, identifica-se nominalmente os estagiários e prestadores de serviço beneficiados com os pagamentos informados na DIRF. A Recorrente, em resposta ao Termo de Intimação Fiscal n.º 1 (fl. 2739) identifica os segurados LUCAS VIEIRA e MAIRA GABRIELA como autônomos, e não como estagiários. Assim, não é coerente a alegação da defesa de desconhecer a razão de a fiscalização ter concluído que os valores pagos aos citados segurados constituem remuneração paga a contribuintes individuais e, portanto, sujeita à incidência das contribuições sociais previdenciárias (cota patronal), nos exatos termos dos artigo 22, inciso III, da Lei n.º 8.212, de 1990, com redação dada pela Lei n.º 9.876, de 1999. No que concerne a alegação de que a contribuição exigida sobre valores pagos a contribuintes individuais nos meses de novembro e dezembro de 2008 não apresentou diferenças de recolhimento, não merece prosperar. Tais diferenças foram encontradas pela autoridade autuante por meio do cotejo entre as bases de cálculo constantes da folha de pagamento e as que constam informadas na GFIP, documentos esses elaborados e apresentados à fiscalização pela própria contribuinte. No ponto, aliás, verifica-se que os valores recolhidos pela contribuinte, por meio das GPS juntadas ao processo na presente fase litigiosa (fls. 2162 a 2170 e 2198 a 2207), já haviam sido aproveitados no cálculo das contribuições sociais exigidas, pois tais valores constam do Relatório de Documentos Apresentados (RDA), às fls. 2649/2650, e do Relatório de Apropriação de Documentos Apresentados (RADA), às fls. 2662/2663. Da ausência de natureza salarial do auxilio educação No caso em tela, de acordo com a Resolução do Conselho Superior 001/99, juntado pela Recorrente, o "plano educacional" foi pago com o objetivo de custear cursos de aperfeiçoamento profissional nível técnico; cursos de graduação, cursos de especialização, cursos de extensão, mestrado e doutorado. Os convênios firmados com os colaboradores e que se utilizaram dos incentivos educacionais enfatizam a natureza jurídica da verba concedida de cunho indenizatória aberta a qualquer funcionário que pertença aos quadros da Recorrente. Entendo que a finalidade Fl. 3174DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 do art. 28, § 9°, alínea t, da Lei 8.212/91 é facilitar o acesso dos empregados e trabalhadores em geral ao ensino e a educação, possibilitando assim o seu aperfeiçoamento e a evolução dentro do mercado de trabalho e da própria empresa. Esse viés incentiva a empresa a financiar os estudos e o aperfeiçoamento de seus empregados, além de suprir a reconhecida deficiência do Estado em prestar este serviço público. De fato, sob a ordem pratica, vejo que a Fiscalização ao proceder tal descaracterização vai na contramão do intuito legislativo. Portanto, a descaracterização em virtude de que a interpretação do art. 28, § 9 o , "t", do art. 8.212/91 abrange apenas a educação básica, além de restritiva é nefasta no sentido de que não incentiva as grandes empresas que utilizam do permissivo legal de forma escorreita e não substituem a remuneração dos seus empregados por estes benefícios legais. A Primeira Turma do STJ já se manifestou neste sentido. Entendeu que o auxílio-educação, embora contenha valor econômico, constitui investimento na qualificação de empregados, não podendo ser considerado como salário in natura, já que não retribui o trabalho efetivo, não integrando, desse modo, a remuneração do empregado. Para a Turma, é verba empregada para o trabalho, e não pelo trabalho. Em resumo, o Superior Tribunal de Justiça adota o entendimento de que o auxílio-educação (inclusive valores atinentes a cursos de graduação e pós-graduação) possui natureza indenizatória, sendo, pois, descabida a cobrança de contribuição previdenciária sobre a rubrica. Confira-se: TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE OMISSÃO. ART. 535, II, DO CPC. FALTA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA 211/STJ. OFENSA. DISPOSITIVO CONSTITUCIONAL. COMPETÊNCIA DO STF. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO. FÉRIAS GOZADAS. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. MATÉRIA JULGADA PELO RITO DOS RECURSOS REPETITIVOS. 1. A solução integral da controvérsia, com fundamento suficiente, não caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC. 2. O STJ tem pacífica jurisprudência no sentido de que o auxílio-educação, embora contenha valor econômico, constitui investimento na qualificação de empregados, não podendo ser considerado como salário in natura, porquanto não retribui o trabalho efetivo, não integrando, desse modo, a remuneração do empregado. É verba utilizada para o trabalho, e não pelo trabalho. 3. Recursos Especiais não providos. (STJ, REsp 1491188 / SC, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe 19-12-2014) PREVIDENCIÁRIO. RECURSO ESPECIAL. AUXÍLIO-EDUCAÇÃO. BOLSA DE ESTUDO. VERBA DE CARÁTER INDENIZATÓRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE A BASE DE CÁLCULO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. 1. "O auxílio-educação, embora contenha valor econômico, constitui investimento na qualificação de empregados, não podendo ser considerado como salário in natura, porquanto não retribui o trabalho efetivo, não integrando, desse modo, a remuneração do empregado. É Fl. 3175DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 verba empregada para o trabalho, e não pelo trabalho." (RESP 324.178-PR, Relatora Min. Denise Arruda, DJ de 17.12.2004). 2. In casu, a bolsa de estudos, é paga pela empresa e destina-se a auxiliar o pagamento a título de mensalidades de nível superior e pós-graduação dos próprios empregados ou dependentes, de modo que a falta de comprovação do pagamento às instituições de ensino ou a repetição do ano letivo implica na exigência de devolução do auxílio. Precedentes:. (Resp. 784887/SC. Rel. Min. Teori Albino Zavascki. DJ. 05.12.2005 REsp 324178/PR, Rel. Min. Denise Arruda, DJ. 17.02.2004; AgRg no REsp 328602/RS, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ.02.12.2002; REsp 365398/RS, Rel. Min. José Delgado, DJ. 18.03.2002). 3. Agravo regimental desprovido. (TRF4, AgRg no Ag 1330484 / RS, Primeira Turma, Rel. Min. Luiz Fux, DJe 01-12-2010) Sendo assim, entendo que tais valores devem ser de fato afastados do lançamento. Reenquadramento CNAE A Recorrente se insurge contra o reenquadramento de ofício promovido pela autoridade autuante, que alterou o CNAE do código 94995/ 00 (“atividades associativas não especificadas anteriormente” - associado ao FPAS 566), para o CNAE 72100/00 (“pesquisa e desenvolvimento experimental em ciências físicas e naturais” - associado ao FPAS 515). As razões que ensejaram referido reenquadramento foram explicitadas pela autoridade autuante no item 5 da Informação Fiscal (fls. 2550 a 2552). À vista das razões que ensejaram o reenquadramento atacado não se pode acolher a alegação da defesa no sentido de que tal procedimento estaria desprovido de qualquer fundamento fático ou jurídico, eis que arrimado no objeto social constante do estatuto da própria Recorrente. Ademais, não pode ser acolhida a alegação da Recorrente de que não teria funcionários, empregados ou colaboradores dedicados à atividade de pesquisa e desenvolvimento, ante a existência de prova nos autos (fls. 2720 a 2723) de que a mesma desenvolve sim referida atividade, ainda que por meio da contratação de autônomos. Isto posto, voto por dar PARCIAL PROVIMENTO ao Recurso para afastar as parcelas relativas a auxilio educação. CONCLUSÃO: Diante tudo o quanto exposto, voto no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade, não conhecer das alegações de inconstitucionalidade e no mérito DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso voluntário, nos moldes acima expostos. (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal Fl. 3176DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 2301-010.804 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10166.728070/2011-58 Fl. 3177DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10715.724673/2012-06
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Jul 27 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon Oct 23 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2007 OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. AUSÊNCIA PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES. MULTA ADMINISTRATIVA. APLICABILIDADE É aplicável a multa pela não prestação de informação sobre veículo ou carga nele transportada, na forma e prazo estabelecidos pela RFB, prevista no art. 107, inciso IV, alínea "e" do DL n° 37, de 1966, com a redação dada pelo art. 77 da Lei n° 10.833, de 2003. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA ADMINISTRATIVA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. SÚMULA CARF Nº 126 Nos termos do enunciado da Súmula CARF n.º 126, com efeitos vinculantes para toda a Administração Tributária, a denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010.
Numero da decisão: 3301-013.066
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por rejeitar as preliminares, e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-013.063, de 27 de julho de 2023, prolatado no julgamento do processo 10711.723084/2013-13, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ari Vendramini, José Adão Vitorino de Morais, Sabrina Coutinho Barbosa, Laércio Cruz Uliana Júnior, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente) e Juciléia de Souza Lima.
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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AUSÊNCIA PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES. MULTA ADMINISTRATIVA. APLICABILIDADE É aplicável a multa pela não prestação de informação sobre veículo ou carga nele transportada, na forma e prazo estabelecidos pela RFB, prevista no art. 107, inciso IV, alínea "e" do DL n° 37, de 1966, com a redação dada pelo art. 77 da Lei n° 10.833, de 2003. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA ADMINISTRATIVA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. SÚMULA CARF Nº 126 Nos termos do enunciado da Súmula CARF n.º 126, com efeitos vinculantes para toda a Administração Tributária, a denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por rejeitar as preliminares, e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-013.063, de 27 de julho de 2023, prolatado no julgamento do processo 10711.723084/2013-13, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ari Vendramini, José Adão Vitorino de Morais, Sabrina Coutinho Barbosa, Laércio Cruz Uliana Júnior, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente) e Juciléia de Souza Lima. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 71 5. 72 46 73 /2 01 2- 06 Fl. 193DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-013.066 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10715.724673/2012-06 Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de auto de infração por ausência de informações no SISCOMEX relativos à lavratura de auto de infração nos artigos 37,§ 2° e 107, IV “e” do Decreto-Lei n° 37/66 com a redação dada pela Lei n° 10.833/03, e com a regulamentação da IN-SRF n° 28/94. Intimada da lavratura do Auto de Infração, a Recorrente apresentou impugnação a qual julgou considerou improcedente a defesa apresentada pela Recorrente. Irresignada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário perante este Tribunal Administrativo de Recursos Fiscais, em breve síntese, alegando que: i) Nulidade do acórdão por ausência de fundamentação legal; iii) Ausência de infração para aplicação da sanção; e iv) Requer a aplicação do instituto da denúncia espontânea. É o Relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: DA ADMISSIBILIDADE O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos legais de admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido. Ante a arguição de preliminares prejudiciais de mérito que, caso acolhidas, podem impedir o conhecimento das demais matérias aventadas no presente recurso, passo a apreciá-las. DAS PRELIMINARES Da nulidade do acordão recorrido e do cerceamento de defesa Fl. 194DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-013.066 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10715.724673/2012-06 Alega a Recorrente que o “decisum” é manifestamente nulo por ausência de motivação do julgador, em razão de incorreta e genérica descrição dos fatos. Entretanto, no meu entendimento, não existem erros no tocante à descrição dos fatos capazes de trazer prejuízos ao exercício de defesa da Recorrente. Primeiramente, o auto de infração foi lavrado por servidor competente, descrevendo claramente a infração imputada ao sujeito passivo- aqui Recorrente, arrolando todas as razões de fato e de direito que ensejaram a sua lavratura, atendendo fielmente as disposições do art. 10 do Decreto nº 70.235/72: Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. Por sua vez, o enquadramento legal da infração praticada pela Recorrente foi devidamente descrito: é o art. 107, inciso IV, alínea ‘e’, do art. 32 do Decreto-Lei nº 37, de 18 de novembro de 1966. Logo, não há motivo para declarar nulo o auto de infração recorrido. Neste ponto recursal, deve ser rejeitada preliminar arguida. DO MÉRITO Da Denúncia Espontânea- Súmula CARF nº 126 Também não há de prosperar o pleito quanto à aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea à infração, eis que tal benesse legal não se aplica em infrações decorrentes do descumprimento de prazo de obrigações acessórias conforme enunciado da Súmula CARF nº 126, abaixo transcrita, e, de observância obrigatória no âmbito deste julgamento: Súmula CARF nº 126 A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Fl. 195DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-013.066 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10715.724673/2012-06 Acórdãos Precedentes: 3102-001.988, de 22/08/2013; 3202-000.589, de 27/11/2012; 3402-001.821, de 27/06/2012; 3402-004.149, de 24/05/2017; 3801-004.834, de 27/01/2015; 3802- 000.570, de 05/07/2011; 3802-001.488, de 29/11/2012; 3802-001.643, de 28/02/2013; 3802-002.322, de 27/11/2013; 9303-003.551, de 26/04/2016; 9303-004.909, de 23/03/2017. A jurisprudência do CARF, portanto, está consolidada, conforme precedentes a seguir: “ASSUNTO: REGIMES ADUANEIROS Data do fato gerador: 23/09/2008 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA ADMINISTRATIVA ADUANEIRA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. SÚMULA CARF N.º 126. Nos termos do enunciado da Súmula CARF n.º 126, com efeitos vinculantes para toda a Administração Tributária, a denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010.” (Processo nº 10711.006071/2009-08; Acórdão nº 9303-010.200; Relatora Conselheira Érika Costa Camargos Autran; sessão de 10/03/2020). “ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Data do fato gerador: 28/05/2009 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. SÚMULA CARF Nº 126. Em razão do disposto na súmula CARF nº 126, a denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010. (...)” (Processo nº 11968.000910/2009-27; Acórdão nº 3002- 001.091; Relatora Conselheira Maria Eduarda Alencar Câmara Simões; sessão de 10/03/2020) DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA PELA PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÃO FORA DO PRAZO. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. NÃO CABIMENTO. SÚMULA CARF N. 126. A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010. (...)” (Processo nº 11128.000893/2009-10; Acórdão nº 3201-008.075; Relator Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles; sessão de 23/03/2021) Assim, maiores digressões sobre o tema são desnecessárias, razão pela qual nega-se provimento ao tópico recursal. Fl. 196DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3301-013.066 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10715.724673/2012-06 Da infração e da aplicabilidade da multa A multa exigida deu-se da ausência de informações no Siscomex dos dados pertinentes ao embarque da mercadoria com fundamento nas normas abaixo descritas com suas alterações: DECRETO-LEI Nº 37/66 Art. 107. Aplicam-se ainda as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 10.833, de 29.12.2003) (...) IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais): (Redação dada pela Lei nº 10.833, de 29.12.2003) (...) e) por deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada à empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a-porta, ou ao agente de carga; e Alega a Recorrente tratar-se de retificações das informações já prestadas anteriormente pelos intervenientes, o que não configuraria prestação de informação fora do prazo nos termos da Solução de Consulta Interna (SCI) Cosit nº 2, de 04/02/2016. Acontece que, embora, alegado pela Recorrente que o auto de infração atacado trata-se de retificação das informações, e que por consequência, não configuraria o tipo infracional prescrito na norma, é importante destacar que a Recorrente não conseguiu comprovar a sua alegação nestes autos. Vejamos. Compulsando-se os autos, o lançamento decorreu da prestação de informações a destempo, tendo sido gerado o bloqueio automático com o status de "INCLUSÃO DE CARGA APÓS O PRAZO OU ATRACAÇÃO" pelo Siscomex Carga para cada caso, os quais encontram-se discriminadas na planilha de Conhecimentos Eletrônicos constante no Anexo II e III. Logo, não parece proceder o pleito da Recorrente para afastar o tipo infracional previsto na alínea "e" do inciso IV do Art. 107 do Decreto-Lei n.° 37, de 18 de novembro de 1966, com redação dada pelo Art. 77 da Lei n.° 10.833, de 29 de dezembro de 2003 e regulamentada pelo Art. 728, inciso IV, alínea "e" do Decreto n° 6.759, de 5 de fevereiro de 2009 (Regulamento Aduaneiro). Fl. 197DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3301-013.066 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10715.724673/2012-06 Sendo assim, em razão da tipicidade da conduta, é cabível a infração prescrita no art. 107, IV, “e” do DL 37/66, aplicável àquele que deixa de prestar informação sobre carga ou sobre as operações que execute, no prazo estabelecido pela Secretaria da Receita Federal, à empresa de transporte internacional ou ao agente de carga. Ante todo exposto, voto por rejeitar as preliminares arguidas no presente Recurso Voluntário, e, em seu mérito, negar-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar as preliminares, e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 198DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10073.720126/2007-89
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 05 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Tue Oct 24 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR) Exercício: 2003 PROVAS APRESENTADAS EM RECURSO VOLUNTÁRIO. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. Como regra geral a prova deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual. Contudo, nos casos em que o contribuinte apresenta documentos comprobatórios no voluntário, razoável se admitir a juntada e a realização do seu exame. ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL. APRESENTAÇÃO TEMPESTIVA. DISPENSABILIDADE. Para fins de exclusão da tributação de Áreas legalmente não tributáveis é dispensável que tenha sido informada ao Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis (IBAMA), mediante Ato Declaratório Ambiental (ADA) apresentado tempestivamente. VALOR DA TERRA NUA (VTN). ARBITRAMENTO. SISTEMA DE PREÇOS DE TERRAS (SIPT). APTIDÃO AGRÍCOLA. A apuração do VTN pelo Sistema de Preços de Terras (SIPT) só pode ser aceita quando observada a aptidão agrícola, e não a média das DITRs do município.
Numero da decisão: 2402-012.302
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário interposto. Vencido o conselheiro Francisco Ibiapino Luz, que deu-lhe provimento parcial, cancelando-se o crédito referente ao VTN arbitrado. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz - Presidente (documento assinado digitalmente) Ana Claudia Borges de Oliveira - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Diogo Cristian Denny, Gregório Rechmann Junior, José Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado) e Thiago Alvares Feital (suplente convocado).
Nome do relator: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
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PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. Como regra geral a prova deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual. Contudo, nos casos em que o contribuinte apresenta documentos comprobatórios no voluntário, razoável se admitir a juntada e a realização do seu exame. ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL. APRESENTAÇÃO TEMPESTIVA. DISPENSABILIDADE. Para fins de exclusão da tributação de Áreas legalmente não tributáveis é dispensável que tenha sido informada ao Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis (IBAMA), mediante Ato Declaratório Ambiental (ADA) apresentado tempestivamente. VALOR DA TERRA NUA (VTN). ARBITRAMENTO. SISTEMA DE PREÇOS DE TERRAS (SIPT). APTIDÃO AGRÍCOLA. A apuração do VTN pelo Sistema de Preços de Terras (SIPT) só pode ser aceita quando observada a aptidão agrícola, e não a média das DITRs do município. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário interposto. Vencido o conselheiro Francisco Ibiapino Luz, que deu-lhe provimento parcial, cancelando-se o crédito referente ao VTN arbitrado. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz - Presidente (documento assinado digitalmente) Ana Claudia Borges de Oliveira - Relatora AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 07 3. 72 01 26 /2 00 7- 89 Fl. 242DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-012.302 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10073.720126/2007-89 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Diogo Cristian Denny, Gregório Rechmann Junior, José Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado) e Thiago Alvares Feital (suplente convocado). Relatório Tratam-se de Recurso Voluntário em face do Acórdão nº 03-53/221 (fls. 173 a 183) que julgou improcedente a impugnação e manteve crédito constituído através da Notificação de Lançamento de Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) suplementar, Exercício 2003. A fiscalização:  GLOSOU integralmente a área de preservação permanente de 287,1 há em razão da apresentação intempestiva do ADA (Ato Declaratório Ambiental);  REJEITOU o Valor da Terra Nua (VTN) declarado de R$194.262,00 (R$352,82/ha), arbitrando o valor de R$4.746.711,59 (R$ 8.620,98/ha), com base no Sistema de Preço de Terras (SIPT), instituído pela Receita Federal, com consequente aumento da área tributável/aproveitável, do VTN tributável e da alíquota aplicada, e disto resultando o imposto suplementar de R$ 156.502,05, conforme demonstrado às fls. 03. A decisão recorrida foi assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL - ITR Exercício: 2003 DAS ÁREAS DE PRESERVAÇÃO PERMANENTE Essas áreas ambientais, para fins de exclusão do ITR, devem ser reconhecidas como de interesse ambiental pelo IBAMA, ou pelo menos, que seja comprovada a protocolização, em tempo hábil, do requerimento do respectivo ADA. DO VALOR DA TERRA NUA (VTN) SUBAVALIAÇÃO Para fins de revisão do VTN arbitrado pela fiscalização, com base no VTN/ha apontado no SIPT, exige-se que o Laudo de Avaliação, emitido por profissional habilitado, com ART devidamente anotada no CREA, atenda a integralidade dos requisitos das Normas da ABNT, demonstrando, de maneira inequívoca, o valor fundiário do imóvel, a preço de mercado, e a existência de características particulares desfavoráveis em relação aos imóveis circunvizinhos. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido O contribuinte foi cientificado da decisão em 15/10/2013 (fl. 187) e apresentou recurso voluntário (fls. 189 a 210) sustentando a) possibilidade de apresentação do ADA intempestivo; b) laudo técnico apto a validar o valor declarado da terra nua e juntou documentos. É o relatório. Voto Fl. 243DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-012.302 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10073.720126/2007-89 Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora. Da admissibilidade O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria. Das alegações recursais 1. Provas Juntadas em Recurso Voluntário O processo administrativo fiscal é regido por diversos princípios, dentre eles o da verdade material, que impõe a perseguição pela realidade dos fatos (prática do fato gerador) praticados pelo contribuinte, podendo o julgador, inclusive de ofício, independentemente de requerimento expresso, realizar diligências para aferir os eventos ocorridos. O Decreto 70.237, de 6 de março 1972, que rege o processo administrativo fiscal, dispõe que na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias (art. 29) e permite, inclusive de ofício, que a autoridade julgadora, na apreciação da prova, determine a realização de diligência, quando entender necessária para formação da sua livre convicção (art. 18); é o princípio do formalismo moderado. Como regra geral a prova deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual. Contudo, nos casos em que o contribuinte apresenta documentos comprobatórios no voluntário, razoável se admitir a juntada e a realização do seu exame. Nesse sentido é o entendimento deste Tribunal Administrativo: PROVAS DOCUMENTAIS COMPLEMENTARES APRESENTADAS NO RECURSO VOLUNTÁRIO RELACIONADAS COM A FUNDAMENTAÇÃO DO OBJETO TEMPESTIVAMENTE INSTAURADO. APRECIAÇÃO. PRINCÍPIOS DO FORMALISMO MODERADO E DA BUSCA PELA VERDADE MATERIAL. NECESSIDADE DE SE CONTRAPOR FATOS E FUNDAMENTOS DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA DE PRECLUSÃO. Em homenagem ao princípio da verdade material e do formalismo moderado, que devem viger no âmbito do processo administrativo fiscal, deve-se conhecer a prova documental complementar apresentada no recurso voluntário que guarda relação com a matéria controvertida desde a manifestação de inconformidade, especialmente para que se obtenha, em tempo razoável, decisão de mérito justa e efetiva. O documento novo, colacionado com o recurso voluntário, pode ser apreciado quando se destinar a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos, sendo certo que os fundamentos da decisão de primeira instância constituem nova linguagem jurídica a ser contraposta pelo administrado, de modo a se invocar a normatividade da alínea "c" do § 4.º do art. 16 do Decreto n.º 70.235, não se cogitando de preclusão. (Acórdão 2202-006.718, Sessão de 2 de junho de 2020). Além disso, esta é a ultima instância administrativa para derradeiro reconhecimento e, não sendo atendido, o contribuinte não hesitará em buscar a tutela do seu direito no Poder Judiciário, o que exigiria do Fisco enfrentar a mesma situação, com as provas apresentadas em juízo. 2. ADA - TEMPESTIVIDADE Sustenta o recorrente a isenção com relação à área de preservação permanente, que apresentou ADA intempestivo apto a comprovar, já que a tempestividade não é requisito legalmente imposto. Fl. 244DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-012.302 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10073.720126/2007-89 O aresto recorrido concluiu pela falta de ADA tempestivo apto a comprovar a existência da área de preservação permanente. Confira-se (fl. 177 e 180): (...) O Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural – ITR é tributo com nítido caráter extrafiscal, sendo utilizado não apenas com vista ao desestímulo de latifúndios improdutivos, mas também de forma a promover e incentivar a utilização racional dos recursos naturais e a preservação do meio ambiente. Neste contexto, ganham destaque as isenções relativas a tal imposto, especialmente aquelas que beneficiam áreas rurais destinadas à preservação do meio ambiente, seja em função da mera manutenção da vegetação nativa, seja em razão de sua utilização de forma ecologicamente sustentável. Em linhas gerais, as isenções tributárias, que devem ser instituídas por lei, trazem em seu bojo a redução total ou parcial do tributo, excluindo bens, pessoas ou situações (fatos) do ônus da tributação. No que diz respeito às isenções para fins de ITR, a legislação ambiental (art. 104, parágrafo único, da Lei de Política Agrícola - Lei nº 8.171/91) prevê que são isentas da tributação as áreas (I) de preservação permanente, (II) de reserva legal e (III) de interesse ecológico para a proteção dos ecossistemas (assim reconhecidas pelo órgão ambiental responsável), nestas últimas incluídas as RPPNs - Reservas Particulares do Patrimônio Nacional, as Áreas de Proteção Ambiental e as Áreas de Relevante Interesse Ecológico. A legislação tributária, mais especificamente o art. 10 da Lei nº 9.393/96, também relaciona como isentas do ITR (além daquelas áreas enumeradas pela Lei de Política Fl. 245DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-012.302 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10073.720126/2007-89 Agrícola), as comprovadamente imprestáveis (que tenham sido declaradas de interesse ecológico pelo órgão ambiental competente) e as áreas sob regime de servidão florestal. O Ato Declaratório Ambiental - ADA é o instrumento legal que visa o cadastro das áreas do imóvel rural junto ao IBAMA e das áreas de interesse ambiental que o integram. A Lei 6.938, de 31 de agosto de 1981, que estabeleceu a Política Nacional do Meio Ambiente – PNMA, apontava que a apresentação do ADA para efeitos de redução do valor a pagar de ITR era opcional 1 . A Lei nº 10.165, de 27 de dezembro de 2000, alterou a redação do § 1º do art. 17- O, da Lei nº 6.938/81, e passou a considerar obrigatória a utilização do ADA para efeitos de redução do valor a pagar de ITR. Art. 17-O. (...) (...) § 1 o A utilização do ADA para efeito de redução do valor a pagar do ITR é obrigatória. (Redação dada pela Lei nº 10.165, de 2000) O art. 10 do Decreto nº 4.382, de 19 de setembro de 2002, que regulamenta o ITR, por sua vez, dispôs que para fins de afastar a tributação no tocante às áreas não tributáveis seria necessária a informação da respectiva área ao IBAMA por intermédio do ADA, a cada exercício, nos prazos definidos na legislação infralegal. Art.10. Área tributável é a área total do imóvel, excluídas as áreas (Lei nº 9.393, de 1996, art. 10, §1º, inciso II): (...) §3º Para fins de exclusão da área tributável, as áreas do imóvel rural a que se refere o caput deverão: I- ser obrigatoriamente informadas em Ato Declaratório Ambiental- ADA, protocolado pelo sujeito passivo no Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis-IBAMA, nos prazos e condições fixados em ato normativo (Lei nº 6.938, de 31 de agosto de 1981, art. 17-O, §5º, com a redação dada pelo art. 1º da Lei nº 10.165, de 27 de dezembro de 2000); Por meio de Instruções Normativas, a Receita Federal dispôs que, até o Exercício 2005, o ADA deveria ser apresentado até 6 meses após o prazo final para entrega da DITR, ou seja, até 31 de março do ano seguinte 2 . E, a partir do Exercício 2006, o prazo para a apresentação do ADA passava a ser de 1º de janeiro a 30 de setembro 3 . 1 Art. 17-O. (...) § 1 o A utilização do ADA para efeito de redução do valor a pagar do ITR é opcional. (Incluído pela Medida Provisória nº 2015-1, de 1999) 2 Instrução Normativa SRF nº 67, de 1º de setembro de 1997 Art. 10 (...) § 4º As áreas de preservação permanente e a de utilização limitada serão reconhecida mediante ato declaratório do IBAMA, ou órgão delegado através de convênio, para fins de apuração do ITR, observado o seguinte: (...) II - o contribuinte terá o prazo de seis meses, contado da data da entrega da declaração do ITR, para protocolar requerimento do ato declaratório junto ao IBAMA; Instrução Normativa SRF nº 256, de 11 de dezembro de 2002 Art. 9º (...) § 3º Para fins de exclusão da área tributável, as áreas do imóvel rural a que se refere o caput deverão: I - ser obrigatoriamente informadas em Ato Declaratório Ambiental (ADA), protocolado pelo sujeito passivo no Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis (Ibama), no prazo de até seis meses, contado a partir do término do prazo fixado para a entrega da DITR; (...) § 4º O contribuinte deverá protocolizar o ADA no Ibama quando o imóvel rural: I - estiver sendo declarado pela primeira vez; ou II - tiver alteradas as áreas não tributáveis em relação à DITR do exercício anterior ao de ocorrência do fato gerador do ITR. 3 Instrução Normativa IBAMA nº 76, de 31 de outubro de 2005 Fl. 246DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/Antigas/2015-1.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/Antigas/2015-1.htm#art8 Fl. 6 do Acórdão n.º 2402-012.302 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10073.720126/2007-89 A exigência do Ato Declaratório Ambiental passou a ser obrigatória a partir da Lei nº 10.165/2000, que incluiu o art. 17-O à Lei nº 6.938/81, todavia, a partir da vigência da Medida Provisória nº 2.166-67/2001, tendo sido incluído o § 7º no art. 10 da Lei nº 9.393/96, restou dispensada a apresentação do ADA. Art. 10. (...) (....) §7 o A declaração para fim de isenção do ITR relativa às áreas de que tratam as alíneas "a" e "d" do inciso II, § 1 o , deste artigo, não está sujeita à prévia comprovação por parte do declarante, ficando o mesmo responsável pelo pagamento do imposto correspondente, com juros e multa previstos nesta Lei, caso fique comprovado que a sua declaração não é verdadeira, sem prejuízo de outras sanções aplicáveis. (Incluído pela Medida Provisória nº 2.166-67, de 2001) (Revogada pela Lei nº 12.651, de 2012) Da leitura em conjunto do caput e do §1º do artigo 17-O da Lei nº 6.938/81, alterada pela Lei nº 10.165/00, verifica-se que o dispositivo prevê a obrigatoriedade da utilização do ADA para fins de redução do valor do ITR a pagar apenas nas hipóteses em que esse benefício ocorra com base no ADA. Ademais, a inclusão do referido parágrafo pela Medida Provisória n.º 2.166-67, de 2001, veicula regra mais benéfica ao contribuinte, devendo retroagir, a teor do disposto nos incisos do art. 106 do CTN. A exigência de apresentação tempestiva do ADA veio prevista apenas em Instrução Normativa e, em se tratando de isenções condicionadas, a indicação de requisitos a serem preenchidos pelo contribuinte para que possa aproveitar o benefício fiscal deve ser feita pela lei isentiva, de forma expressa, não deixando ao Poder Executivo margem para a criação de exigências adicionais. A exclusão de áreas ambientais da base de incidência do ITR cuja existência decorra de outras hipóteses, como diretamente da lei, por exemplo, não pode ser condicionada à apresentação do ADA, que não é o meio apropriado para definir áreas ambientais, disciplinar as condições de reconhecimento dessas áreas, ou criar obrigações tributárias acessórias ou regular procedimentos de apuração do tributo. Nesse sentido, é pacífica a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535, II DO CPC/1973. ITR. ISENÇÃO. ÁREA DE PRESERVAÇÃO PERMANENTE-APP. PRESCINDIBILIDADE DO ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL (ADA). RECURSO ESPECIAL DA UNIÃO A QUE SE NEGA SEGUIMENTO. (...) 8. Quanto ao mérito, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça entende que, para gozar da isenção do ITR, a Área de Preservação Permanente não necessita de averbação no registro de imóveis e nem de Ato Declaratório Ambiental. Nesse sentido: Art. 9º O prazo de entrega do ADA será de 1º de janeiro a 31 de setembro do ano em exercício. Parágrafo único. Excepcionalmente, o prazo de entrega do ADA relativo a DITR-2005 será até 31 de março de 2006 e para a DITR - 2006 o prazo será de 1º de abril a 30 de setembro de 2006. Instrução Normativa nº 5 de 25/3/09 (revogou a IN 76, de 2005): Art. 6º O declarante deverá apresentar o ADA por meio eletrônico - formulário ADAWeb, e as respectivas orientações de preenchimento estarão à disposição no site do IBAMA na rede internacional de computadores www.ibama.gov.br ("Serviços on-line"). (...) § 3º O ADA deverá ser entregue de 1º de janeiro a 30 de setembro de cada exercício, podendo ser retificado até 31 de dezembro do exercício referenciado. Fl. 247DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2402-012.302 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10073.720126/2007-89 TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. IMPRESCINDIBILIDADE DA AVERBAÇÃO PARA O DEFERIMENTO DA ISENÇÃO DE ITR DECORRENTE DO RECONHECIMENTO DA ÁREA DE RESERVA LEGAL. AGRAVO REGIMENTAL DA SOCIEDADE EMPRESÁRIA A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. Este Superior Tribunal de Justiça firmou o entendimento de que ser inexigível, para as áreas de preservação permanente, a apresentação do Ato Declaratório Ambiental com vistas à isenção do ITR. Porém, tratando-se de área de reserva legal, é imprescindível a sua averbação no respectivo registro imobiliário (...) 9. Diante do exposto, nega-se seguimento ao Recurso Especial da UNIÃO. (REsp 1.699.610/SP, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, DJe 14/04/2020). Ainda que o entendimento do STJ não seja de aplicação obrigatória, por não ter sido processado sob o rito do recursos representativos de controvérsia (art. 62, § 2º, do RICARF), vejo que é imprescindível que a decisão aqui proferida esteja em consonância com o disposto na lei e tenha efetividade prática, sob pena de se tornar inócua. As Instruções Normativas não podem disciplinar a matéria de forma a estabelecer prazos e exigências que não encontram suporte expresso na legislação ordinária concernente às hipóteses isentivas, porquanto implica a existência de requisitos que não guardam estrita consonância com a intenção do Legislador pátrio. A obrigação tributária decorre diretamente da lei (ex lege) e não da vontade do contribuinte ou da autoridade fazendária, de modo que manter o entendimento do acórdão impugnado fará surgir obrigação carente de supedâneo fático-jurídico; além de não ser devida a cobrança de tributo sobre áreas legalmente caracterizadas como não tributáveis. Caso assim fosse, estaria sendo ignorado um dos princípios fundamentais do Sistema Tributário Nacional, qual seja, o da estrita legalidade. Para os fatos geradores anteriores a 2012, como é o presente caso, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional emitiu o Parecer PGFN/CRJ nº 1.329/2016 incluindo na lista de dispensa de contestar e recorrer as lides que versem sobre a necessidade de apresentação do ADA para fins do reconhecimento do direito à isenção do ITR em área de preservação permanente e de reserva legal. Portanto, é desnecessário apresentar tempestivamente o ADA para o reconhecimento do direito à isenção de ITR, sendo que o enquadramento do imóvel rural nas categorias eleitas pela legislação como isentas do ITR pode ser comprovado por outros meios de prova, notadamente a prova pericial. Do exposto, nesse ponto merece provimento o recurso voluntário. 3. Do arbitramento do VTN pelo SIPT Determina o art. 14 da Lei nº 9.393, de 19/12/1996, que, na falta de entrega do Documento de Informação e Atualização Cadastral do ITR (DIAC) ou do Documento de Informação e Apuração do ITR (DIAT), bem como de subavaliação ou prestação de informações inexatas, incorretas ou fraudulentas, a Secretaria da Receita Federal procederá à determinação e ao lançamento de ofício do ITR, considerando informações sobre preços de terras, constantes de sistema a ser por ela instituído, e os dados de área total, área tributável e grau de utilização do imóvel, apurados em procedimentos de fiscalização. O § 1º do dispositivo acima mencionado informa, em complemento, que as informações sobre preços de terra observarão os critérios estabelecidos no art. 12, § 1º, inciso II, Fl. 248DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2402-012.302 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10073.720126/2007-89 da Lei nº 8.629, de 25 de fevereiro de 1993, e considerarão levantamentos realizados pelas Secretarias de Agricultura das Unidades Federadas ou dos Municípios. Extrai-se da combinação destas normas que, para o VTN refletir o preço atual de mercado do imóvel em sua totalidade, deve ser observado, obrigatoriamente, a aptidão agrícola do imóvel. Como bem observado por Fernanda Teodoro Arantes, a aplicação do Sistema de Preços da Terra (SIPT) na apuração da base de cálculo do ITR revela-se em um instrumento criado para auxiliar a administração tributária na arrecadação e na fiscalização do imposto, que pode servir como instrumento de apoio à cobrança, mas não como prova do valor da terra nua. Isso, porque esse sistema de cálculo da terra nua não reflete o real preço fundiário de cada propriedade 4 . Disto, a apuração do VTN pelo Sistema de Preços de Terras (SIPT) só pode ser aceita quando observada a aptidão agrícola, e não a média das DITRs do município. No caso, NÃO HÁ APTIDÃO AGRÍCOLA. Confira-se: (fl. 72): No CARF é pacífico o entendimento de que é “Incabível a manutenção do arbitramento com base no SIPT quando o VTN é apurado adotando-se o valor médio das declarações de ITR do município, sem levar em conta a aptidão agrícola do imóvel” (Acórdão nº 9202-009.818, Relator Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho, 2ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, publicado em 07/10/2021). Ainda nesse sentido: ITR. VALOR DA TERRA NUA (VTN). ARBITRAMENTO. SISTEMA DE PREÇOS DE TERRAS (SIPT). VALOR MÉDIO DAS DECLARAÇÕES DE ITR. AUSÊNCIA DE APTIDÃO AGRÍCOLA. Incabível a manutenção do arbitramento com base no SIPT, quando o VTN é apurado adotando-se o valor médio das declarações de ITR do município, sem levar em conta a aptidão agrícola do imóvel. ITR. ÁREA DE PRESERVAÇÃO PERMANENTE. ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL (ADA) TEMPESTIVO. RESTABELECIMENTO DA ÁREA DECLARADA. Cabível o acolhimento de Área Preservação Permanente cujo ADA foi protocolado antes do início da ação fiscal. (Acórdão nº9202-008.932, Relator Conselheiro João Victor Ribeiro Aldinucci, Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, publicado 27/08/2020) 4 ARANTES, Fernanda Teodoro. Imposto Territorial Rural: incidência, isenção e deveres instrumentais. São Paulo: Noeses, 2021, p. 143. Fl. 249DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 2402-012.302 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10073.720126/2007-89 (...) JUNTADA DE DOCUMENTOS APÓS A IMPUGNAÇÃO. RECURSO VOLUNTÁRIO. POSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA FORMALIDADE MODERADA. VERDADE MATERIAL É possível a juntada de documentos posteriormente a apresentação da impugnação administrativa, em observância ao princípio da formalidade moderada, verdade material, bem como ao art. 38 da Lei nº 9.784/99. ITR. VALOR DA TERRA NUA. VTN. ARBITRAMENTO SIPT. VALOR MÉDIO DAS DITR. AUSÊNCIA DE APTIDÃO AGRÍCOLA. IMPROCEDÊNCIA. Incabível a manutenção do arbitramento com base no SIPT, quando o VTN é apurado adotando-se o valor médio das DITR do município, sem levar-se em conta a aptidão agrícola do imóvel. (Acórdão2401-010.644, Relator Conselheiro Rayd Santana Ferreira, publicado 08/02/2023) A base de todo o processo de avaliação é a amostra, pois é a partir dela que se irá estimar o valor de mercado. O avaliador deve sempre utilizar dados de mercado de imóveis com características, tanto quanto possível, semelhantes às do imóvel avaliando, devendo cada elemento amostral guardar semelhança com o imóvel objeto de avaliação, no que diz respeito à sua localização, à destinação e à capacidade de uso das terras. Um valor fixo para todo o município, que não leva em conta as características intrínsecas e extrínsecas da terra que determinam o seu potencial de uso, ainda que fornecido pelas Secretarias de Agricultura ou órgão similar, não serve para fins de arbitramento do VTN. Ao lado disso, impõe-se que o art. 9º do Decreto nº 70.235/72 determina que a exigência do crédito tributário deve vir acompanhada dos elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. Do exposto, neste ponto o recurso voluntário deve ser provido em razão da impossibilidade de arbitramento do VTN utilizando as informações do extrato SIPT, já que não foi observado o requisito legal da aptidão agrícola. Nesse sentido, merece provimento o recurso voluntário. Conclusão Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Ana Claudia Borges de Oliveira Fl. 250DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16327.903550/2017-96
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 12 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon Oct 23 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 DIREITO SUPERVENIENTE. IRRF. SÚMULAS CARF NºS 80 E 143. Na apuração do IRPJ ou CSLL, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto. A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. Tem-se que no processo administrativo fiscal a Administração deve se pautar no princípio da verdade material, flexibilizando a preclusão no que se refere a apresentação de documentos, a fim de que se busque ao máximo a incidência tributária (Parecer PGFN nº 591, de 17 de abril de 2014). PER/DCOMP. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA DO INDÉBITO. ÔNUS DA PROVA. Instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório não dispensa a comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado, nos termos do art. 170 do Código Tributário Nacional.
Numero da decisão: 1003-003.929
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para fins de reconhecimento da possibilidade de formação de indébito por se referir a fato ou a direito superveniente, ante a aplicação das determinações das Súmulas CARF nºs 80 e 143, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos à DRF de Origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/DComp devendo o rito processual ser retomado desde o início. Destaque-se que a Unidade de Origem deverá considerar em sua investigação todas as provas colacionadas aos presentes autos devendo as compensações serem homologadas até o limite do crédito cuja liquidez e certeza forem devidamente constatadas e, se houver necessidade, intimar a Recorrente a prestar esclarecimentos ou complementar a produção de provas. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva - Presidente (documento assinado digitalmente) Gustavo de Oliveira Machado- Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo de Oliveira Machado, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Márcio Avito Ribeiro Faria, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).
Nome do relator: GUSTAVO DE OLIVEIRA MACHADO
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 DIREITO SUPERVENIENTE. IRRF. SÚMULAS CARF NºS 80 E 143. Na apuração do IRPJ ou CSLL, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto. A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. Tem-se que no processo administrativo fiscal a Administração deve se pautar no princípio da verdade material, flexibilizando a preclusão no que se refere a apresentação de documentos, a fim de que se busque ao máximo a incidência tributária (Parecer PGFN nº 591, de 17 de abril de 2014). PER/DCOMP. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA DO INDÉBITO. ÔNUS DA PROVA. Instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório não dispensa a comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado, nos termos do art. 170 do Código Tributário Nacional.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2023-10-18T18:47:30Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2023-10-18T18:47:30Z; Last-Modified: 2023-10-18T18:47:30Z; dcterms:modified: 2023-10-18T18:47:30Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2023-10-18T18:47:30Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2023-10-18T18:47:30Z; meta:save-date: 2023-10-18T18:47:30Z; pdf:encrypted: true; modified: 2023-10-18T18:47:30Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2023-10-18T18:47:30Z; created: 2023-10-18T18:47:30Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; Creation-Date: 2023-10-18T18:47:30Z; pdf:charsPerPage: 2345; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2023-10-18T18:47:30Z | Conteúdo => S1-TE03 Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 16327.903550/2017-96 Recurso Voluntário Acórdão nº 1003-003.929 – 1ª Seção de Julgamento / 3ª Turma Extraordinária Sessão de 12 de setembro de 2023 Recorrente BANCO VOITER SA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 DIREITO SUPERVENIENTE. IRRF. SÚMULAS CARF NºS 80 E 143. Na apuração do IRPJ ou CSLL, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto. A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. Tem-se que no processo administrativo fiscal a Administração deve se pautar no princípio da verdade material, flexibilizando a preclusão no que se refere a apresentação de documentos, a fim de que se busque ao máximo a incidência tributária (Parecer PGFN nº 591, de 17 de abril de 2014). PER/DCOMP. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA DO INDÉBITO. ÔNUS DA PROVA. Instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório não dispensa a comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado, nos termos do art. 170 do Código Tributário Nacional. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para fins de reconhecimento da possibilidade de formação de indébito por se referir a fato ou a direito superveniente, ante a aplicação das determinações das Súmulas CARF nºs 80 e 143, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos à DRF de Origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/DComp devendo o rito processual ser retomado desde o início. Destaque-se que a Unidade AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 90 35 50 /2 01 7- 96 Fl. 330DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1003-003.929 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 16327.903550/2017-96 de Origem deverá considerar em sua investigação todas as provas colacionadas aos presentes autos devendo as compensações serem homologadas até o limite do crédito cuja liquidez e certeza forem devidamente constatadas e, se houver necessidade, intimar a Recorrente a prestar esclarecimentos ou complementar a produção de provas. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva - Presidente (documento assinado digitalmente) Gustavo de Oliveira Machado- Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo de Oliveira Machado, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Márcio Avito Ribeiro Faria, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente). Relatório Trata o presente de recurso voluntário interposto em face do Acórdão nº 107- 013.134, proferido em 11 de Novembro de 2021 pela 3ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 07, que por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade. A Contribuinte pretendia compensar débitos diversos com crédito de saldo negativo de IRPJ referente ao ano calendário de 2012, no valor de R$ 1.583.685,63. A DEINF de São Paulo- SP emitiu Despacho Decisório eletrônico n.º 128362360, cujo teor segue abaixo (e-fls. 86/90): “Analisadas as informações prestadas no documento acima identificado e considerando que a soma das parcelas de composição do crédito informadas no PER/DCOMP deve ser suficiente para comprovar a quitação do imposto devido e a apuração do saldo negativo, verificou-se: PARCELAS DE COMPOSIÇÃO DO CRÉDITO INFORMADAS NO PER/DCOMP. (...) Valor original do saldo negativo informado no PER/DCOMP com demonstrativo de crédito: R$ 1.583.685,63 Valor na DIPJ: R$ 1.583.685,63. Somatório das parcelas de composição do crédito na DIPJ: 1.734.952,13. IRPJ devido: R$ 0,00. Valor do saldo negativo disponível= (Parcelas confirmadas limitado ao somatório das parcelas na DIPJ) – (IRPJ devido) limitado ao menor valor entre saldo negativo DIPJ e PER/DCOMP, Fl. 331DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1003-003.929 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 16327.903550/2017-96 observado que quando este cálculo resultar negativo, o valor será zero. Valor do saldo negativo disponível: R$ 1.473.586,30. Informações complementares da análise do crédito estão disponíveis na página internet da Receita Federal, e integram este despacho. O crédito reconhecido foi insuficiente para compensar integralmente os débitos informados pelo sujeito passivo, razão pela qual HOMOLOGO PARCIALMENTE a compensação declarada no PER/DCOMP acima identificado. Valor devedor consolidado correspondente aos débitos indevidamente compensados, para pagamento até 29/12/2017. PRINCIPAL- R$ 111.860,82 MULTA- R$ 22.372,16 JUROS- R$ 59.241,49”. DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE A Contribuinte noticiou que o processo administrativo trata da análise da declaração de compensação do PER/DCOMP nº 34406.82131.200213.1.3.02-3793, com créditos relativos ao saldo negativo de IRPJ do ano calendário de 2012, no valor de R$ 1.583.685,53 composto de créditos de imposto de renda retidos na fonte, pagamentos e estimativas. Pugnou que seja conhecida a manifestação de inconformidade e que seja reconhecido o direito integral ao crédito pleiteado na declaração de compensação nº 34406.82131.200213.1.3.02-3793, ou subsidiariamente ao menos o crédito no valor de R$ 108.197,76. DO ACÓRDÃO PROLATADO Nº. 107-013.134-DRJ07 A DRJ analisou a manifestação de inconformidade julgando-a por unanimidade de votos, improcedente em parte (e-fls. 181/199). Inconformada com a decisão da DRJ, a Contribuinte apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 207/320), destacando, em síntese, que: “BANCO VOITER S.A. (atual denominação de Banco Indusval S.A), pessoa jurídica de direito privado, com sede Avenida Presidente Juscelino Kubitschek, 50, Parte 4, 5º e 6º andares, Vila Nova Conceição, São Paulo- SP, CEP 04.543-000, inscrita no CNPJ sob o nº 61.024.352/0001-71, por seus advogados que a presente subscrevem (documentos de identificação anexos), vem, respeitosamente à presença de Vossa Senhoria, com fundamento nos arts. 33, 56 do Decreto nº 70235/72, interpor RECURSO VOLUNTÁRIO Fl. 332DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1003-003.929 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 16327.903550/2017-96 em face do v. acórdão nº 107-013.134, proferido pela 3ª Turma da DRJ07, que julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade apresentada, o qual deve ser reformado para homologar integralmente a compensação promovida, ante a existência do crédito pleiteado”. É o relatório Voto Conselheiro Gustavo de Oliveira Machado, Relator. O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972. Assim, dele tomo conhecimento, inclusive para os efeitos do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional (CTN). Delimitação da lide O exame do mérito dos pedidos postulados delimitados em sede recursal ficam restritos a argumentos em face do crédito relativo ao saldo negativo de IRPJ ano-calendário 2012, no valor de R$ 105.040,45 (R$ 1.583.685,63- R$ 1.473.586,30 DRF- R$ 5.058,88 DRJ) que, conforme o princípio de adstrição do julgador aos limites da lide, a atividade judicante está constrita (art. 141 e art. 492 do Código de Processo Civil, que se aplicam subsidiariamente ao Processo Administrativo Fiscal - Decreto nº 70.235, de 02 de março de 1972). Análise do Direito Creditório A controvérsia nos autos cinge ao reconhecimento de direito creditório decorrente do saldo negativo de IRPJ do ano-calendário 2012. A autoridade administrativa ao proceder a análise, não reconheceu o direito creditório integral, homologando parcialmente a compensação declarada no PER/DCOMP n.º 34406.82131.200213.1.3.02-3793. A DRJ julgou improcedente a manifestação de inconformidade, nos seguintes termos (e-fls. 181/199): “(...) 68. III- CONCLUSÃO Fl. 333DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1003-003.929 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 16327.903550/2017-96 69. Em face do exposto, voto por julgar procedente em parte a manifestação de inconformidade apresentada, reconhecendo o direito creditório (Saldo Negativo IRPJ), no valor de R$ 5.058,88. 70. Cabe observar à DRF que nesta mesma sessão também foi julgado o auto de infração da multa por compensação indevida, consubstanciado no processo nº 11080.729881/2018-55”. DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE Inicialmente, em relação à dedução do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), a legislação prevê que a pessoa jurídica pode deduzir do valor apurado no encerramento do período, o valor retido na fonte sobre as receitas que integraram a base de cálculo correspondente. Para tanto, estão obrigadas a prestar aos órgãos da RFB, no prazo legal, informações sobre os rendimentos que pagaram ou creditaram no ano-calendário anterior, por si ou como representantes de terceiros, com indicação da natureza das respectivas importâncias, do nome, endereço e número de inscrição no CNPJ, das pessoas que o receberam, bem como a contribuição social retida da fonte, mediante a Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF). Também as pessoas jurídicas que efetuarem pagamentos com retenção da contribuição na fonte devem fornecer à pessoa jurídica beneficiária, até o dia 31 de janeiro, documento comprobatório, em duas vias, com indicação da natureza e do montante do pagamento, das deduções e do imposto retido no ano-calendário anterior, que no caso é o Informe de Rendimentos. Assim, o valor retido na fonte somente pode ser compensado se a pessoa jurídica possuir comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora para fins de apuração do saldo negativo de IRPJ no encerramento do período (art. 86 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, art. 11 do Decreto-Lei nº 1.968, de 23 de novembro de 1982 e art. 10 do Decreto-Lei nº 2.065, de 26 de outubro de 1983). Ademais, o Parecer Normativo Cosit nº 01, de 24 de setembro de 2002, orienta: “ 7. No caso do imposto de renda, há que ser feita distinção entre os dois regimes de retenção na fonte: o de retenção exclusiva e o de retenção por antecipação do imposto que será tributado posteriormente pelo contribuinte. Retenção exclusiva na fonte 8. Na retenção exclusiva na fonte, o imposto devido é retido pela fonte pagadora que entrega o valor já líquido ao beneficiário. 9. Nesse regime, a fonte pagadora substitui o contribuinte desde logo, no momento em que surge a obrigação tributária. A sujeição passiva é exclusiva da fonte pagadora, embora quem arque economicamente com o ônus do imposto seja o contribuinte. Fl. 334DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1003-003.929 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 16327.903550/2017-96 10. Ressalvada a hipótese prevista nos parágrafos 18 a 22, a responsabilidade exclusiva da fonte pagadora subsiste, ainda que ela não tenha retido o imposto. Imposto retido como antecipação 11. Diferentemente do regime anterior, no qual a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto é exclusiva da fonte pagadora, no regime de retenção do imposto por antecipação, além da responsabilidade atribuída à fonte pagadora para a retenção e recolhimento do imposto de renda na fonte, a legislação determina que a apuração definitiva do imposto de renda seja efetuada pelo contribuinte, pessoa física, na declaração de ajuste anual, e, pessoa jurídica, na data prevista para o encerramento do período de apuração em que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual”. Para a análise das provas, cabe a aplicação dos enunciados estabelecidos nos termos do art. 72 do Anexo II do Regimento Interno do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09 de junho de 2015: Súmula CARF nº 80 Na apuração do IRPJ, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto. Súmula CARF nº 143 A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. Pelo já exposto, percebe-se que o voto condutor do acórdão de piso, para a negativa do reconhecimento integral do direito creditório pleiteado, considerou serem os únicos documentos hábeis para tal comprovação, a apresentação de o comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora e a DIRF. Neste sentido, para casos de comprovação de retenção sem informe de rendimentos, como o ora analisado, aplica a Súmula CARF 143, os contribuintes podem comprovar por quaisquer meios de prova as retenções que dão sustentação à formação do crédito reivindicado, não sendo o informe de rendimentos emitido pela fonte pagadora como única forma de demonstrar o crédito. No caso sob em exame, a Contribuinte colacionou aos autos DARF’s (e-fl. 72/83) e razão contábil (e-fls. 84). E em meu sentir, os documentos apresentados pela Recorrente podem e devem ser analisados objetivando à comprovação da parcela do direito creditório em litígio, nos termos a Súmula CARF nº 143. Logo ante tudo o que foi dito, o sujeito passivo tem direito de deduzir a contribuição retida pelas fontes pagadoras, incidente sobre receitas auferidas e oferecidas à tributação, do valor da contribuição devida ao final do período de apuração, ainda que não tenha o comprovante de retenção emitido pela fonte pagadora (informe de rendimentos), desde que Fl. 335DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1003-003.929 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 16327.903550/2017-96 consiga provar, por quaisquer outros meios ao seu dispor, que efetivamente sofreu as retenções que alega. Destarte, entendo que é preciso o retorno dos autos a DRF de origem que inaugurou o litígio sob esse fundamento para que seja analisado o conjunto probatório produzido junto com o recurso voluntário referente ao mérito do pedido, ou seja, a origem e a procedência do crédito pleiteado, em conformidade com a escrituração mantida com observância das disposições legais, desde que evidenciada por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais em cotejo com os registros internos da RFB. O procedimento previsto no rito do art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pode ser revisto no caso em que foi instaurada a fase litigiosa no procedimento ou ainda que pela autoridade administrativa quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião ao ato original decorrente de fato ou a direito superveniente, e ainda se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos, caso em que é elaborado ato administrativo complementar com efeito retroativo ao tempo de sua execução. Assim, no rito do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, sendo afastado o óbice do despacho decisório original em que a compensação não foi homologada na sua integralidade, cabe a autoridade preparadora emitir novo despacho não havendo que se falar em preclusão do direito de a Fazenda Pública analisar o Per/DComp nesse segundo momento, já que da ciência deste ato complementar não ocorre a homologação tácita, pois os débitos estão com exigibilidade suspensa desde a instauração do litígio. Cumpre registrar, inclusive, que, enquanto a Recorrente não for cientificada de uma nova decisão quanto ao mérito de sua compensação, os débitos compensados permanecem com a exigibilidade suspensa, por não se verificar decisão definitiva acerca de seus procedimentos. E, caso tal decisão não resulte na homologação total das compensações promovidas, deve ser possibilitada a discussão do mérito da compensação nas duas instâncias administrativas de julgamento, conforme o rito processual do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972 (§ 11 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996). Havendo dúvidas em relação ao que foi juntado ou a necessidade de juntada de outros documentos fiscais e contábeis da empresa, deve a Recorrente ser intimada para esclarecimentos e apresentação de documentos, inclusive, quanto às disposições da Sumula CARF nº 80. Destaca-se, por fim, que não se trata de emissão de novo despacho decisório, pois o primeiro não possuía vícios e estava de acordo com as provas e informações sistêmicas até aquele momento existentes. Os autos irão retornar apenas para a continuação da análise da liquidez e certeza do crédito remanescente, considerando o saneamento do processo com a juntada de documentos para comprovar a existência do crédito. Ante o exposto, voto em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para fins de reconhecimento da possibilidade de formação de indébito por se referir a fato ou a direito superveniente, ante os documentos apresentados em sede recursal e aplicação das determinações das Súmulas CARF nºs 80 e 143, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos à DRF de Origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/DComp devendo o rito Fl. 336DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1003-003.929 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 16327.903550/2017-96 processual ser retomado desde o início. Destaque-se que a Unidade de Origem deverá considerar em sua investigação todas as provas colacionadas aos presentes autos devendo as compensações serem homologadas até o limite do crédito cuja liquidez e certeza forem devidamente constatadas e, se houver necessidade, intimar a Recorrente a prestar esclarecimentos ou complementar a produção de provas. (documento assinado digitalmente) Gustavo de Oliveira Machado Fl. 337DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13609.902047/2014-16
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 26 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Tue Oct 24 00:00:00 UTC 2023
Numero da decisão: 3302-002.505
Decisão: Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do voto condutor, para que a unidade de origem: (i) intime a recorrente para trazer aos autos a indicação individualizada dos insumos utilizados dentro de cada fase de produção, com a completa identificação dos mesmos e sua descrição funcional dentro do ciclo; (ii) analise os bens e serviços passíveis de creditamento, à luz do que restou decidido pelo STJ, aplicando os critérios de essencialidade e relevância; (iii) elabore parecer conclusivo; (iv) intime a recorrente para apresentar sua manifestação no prazo de 30 dias; e (v) restitua os autos a este Conselho, para conclusão do julgamento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido na Resolução nº 3302-002.504, de 26 de julho de 2023, prolatada no julgamento do processo 13609.902048/2014-61, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente convocado(a)), Jose Renato Pereira de Deus, Joao Jose Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Denise Madalena Green, Mariel Orsi Gameiro, Walker Araujo, Flávio José Passos Coelho (Presidente).
Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO
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Interessado FAZENDA NACIONAL Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do voto condutor, para que a unidade de origem: (i) intime a recorrente para trazer aos autos a indicação individualizada dos insumos utilizados dentro de cada fase de produção, com a completa identificação dos mesmos e sua descrição funcional dentro do ciclo; (ii) analise os bens e serviços passíveis de creditamento, à luz do que restou decidido pelo STJ, aplicando os critérios de essencialidade e relevância; (iii) elabore parecer conclusivo; (iv) intime a recorrente para apresentar sua manifestação no prazo de 30 dias; e (v) restitua os autos a este Conselho, para conclusão do julgamento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido na Resolução nº 3302- 002.504, de 26 de julho de 2023, prolatada no julgamento do processo 13609.902048/2014-61, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente convocado(a)), Jose Renato Pereira de Deus, Joao Jose Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Denise Madalena Green, Mariel Orsi Gameiro, Walker Araujo, Flávio José Passos Coelho (Presidente). Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado na resolução paradigma. Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão que, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade, para reconhecer em parte o direito creditório pleiteado, nos termos da conclusão do voto recorrida abaixo transcrito: RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 36 09 .9 02 04 7/ 20 14 -1 6 Fl. 1398DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 3302-002.505 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13609.902047/2014-16 “Nos termos da fundamentação anteriormente exposta, voto no sentido de indeferir o pedido de diligência e de conhecer da manifestação de inconformidade para, no mérito, julgá-la PROCEDENTE EM PARTE concluindo por: 1) Cancelar as glosas dos itens constantes no Anexo I da Informação Fiscal, inclusive combustíveis e lubrificantes, empregados como insumos na etapa de extração e movimentação do minério bruto até as plantas de beneficiamento no mesmo estabelecimento; 2) Relativamente às glosas descritas no Anexo II da Informação Fiscal (bens e serviços não consumidos na produção) : a. cancelar as glosas referentes a contratação de mão de obra temporária aplicada diretamente na produção, desde que se trate de regular contratação de empresa de trabalho temporário, inclusive na etapa de extração e transporte do minério bruto da mina para as plantas de beneficiamento, nos termos das soluções de consulta mencionadas. b. manter as demais glosas do Anexo II. 3) Relativamente às glosas descritas no Anexo III da Informação Fiscal (bens e serviços importados): a. Cancelar as glosas dos bens importados (pneus) consumidos como insumos na etapa de extração e movimentação do minério bruto; b. Quanto aos serviços importados: reconhecer o direito a apuração de créditos referentes aos serviços utilizados como insumos na produção, inclusive na etapa de extração e transporte do minério bruto. Não reconhecer o direito a crédito sobre os serviços aplicados nas demais atividades operacionais da empresa. 4) Quanto aos itens descritos no Anexo IV da Informação Fiscal (despesas com locação de veículos automotores) - cancelar as glosas de máquinas e equipamentos classificados nos Capítulos 84 e 85 da TIPI, mantendo-se as glosas dos veículos classificados no Capítulo 87 da TIPI; 5) Das glosas dos Anexos V e VI da Informação Fiscal (créditos indevidos calculados sobre o ativo imobilizado) : a. relativamente às notas fiscais sem associação a projeto específico, aceitar o aproveitamento de crédito sobre os itens apresentados com a manifestação de inconformidade que atendam a identificação do projeto e os demais requisitos legais, quais sejam os prazos diferenciados para máquinas/equipamentos (Lei nº 11.744/2008 e Lei nº 12.546/2011) e edificações (11.488/2007) e os prazos normais de depreciação para os demais bens incorporados ao ativo imobilizado (regra geral do artigo 3º, incisos VI e VII da Lei nº 10.833/2003) ; b. Manter as glosas referentes bens e serviços que não se classificam como ativo imobilizado (óleo, graxas, tintas, materiais diversos, partes e peças de veículos, locação e serviços de manutenção, soldas, transporte, reformas, topografia, dentre outros); c. Manter as glosas referentes a edificações que não se enquadram no 6º da Lei nº 11.488/2007 – edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços – como barragem de rejeitos e tanques específicos de rejeitos, entendendo-se que a estas edificações aplica-se a regra geral das despesas com depreciação do artigo 3º, incisos VI e VII da Lei nº 10.833/2003. d. Deferir a correção dos cálculos no período de janeiro a março de 2012, reclamada para parcelas remanescentes de 48x (reflexo de anos anteriores), conforme os valores apresentados na manifestação de inconformidade. O erro deverá ser sanado pela Fl. 1399DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 3302-002.505 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13609.902047/2014-16 autoridade fiscal no momento de efetuar os cálculos para a liquidação do presente Acórdão. 6) Não conhecer do pedido para “declarar o direito” a pedir o ressarcimento dos créditos. Em sede recursal, a Recorrente, em síntese apertada, reproduz suas razões de defesa, pleiteando a reversão das glosas remanescentes mantidas pela DRJ que, resumidamente dizem respeito a (i) bens e serviços não consumidos/aplicados diretamente na produção; (ii) locação de veículos automotores; e (iii) créditos de ativo imobilizado. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução paradigma como razões de decidir: O recurso voluntário é tempestivo, posto que apresentado dentro do prazo de 30 (trinta) dias previsto no Decreto nº 70.235/72.. O cerne do litígio envolve, o conceito de insumo para fins de apuração do crédito de PIS/COFINS no regime não cumulativo previsto nas Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, sendo que referido conceito já se encontra sedimentado junto ao CARF/CSRF e foi pacificado pelo STJ (REsp n. 1.221.170/PR – Tema 779/780), julgado pela sistemática repetitiva; na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, exarada pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional no final de setembro de 2018, que deve ser observado pela Administração Pública – art. 19 da Lei 10.522/2002. Conforme exposto anteriormente, a decisão recorrida julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade, para reconhecer em parte o direito creditório pleiteado e, mantendo as demais glosas realizadas pela fiscalização, sem realizar a análise item a item dos bens e serviços listados no anexo contido nestes autos. Em sede recursal, a Recorrente pleiteia a reversão das glosas remanescentes mantidas pela DRJ que, resumidamente dizem respeito a (i) bens e serviços não consumidos/aplicados diretamente na produção; (ii) locação de veículos automotores; e (iii) créditos de ativo imobilizado, considerando, para tanto, sua atividade empresarial, a saber: A empresa tem como principais atividades a mineração de lavra e o beneficiamento de minério aurífero, sendo o bulhão dourado (NCM 7108.12.10) e o ouro em barras para uso não monetário (NCM 7108.13.10) seus principais produtos. As instalações da empresa em Paracatu/MG compreendem: mina a céu aberto, usina de beneficiamento e fundição, áreas para armazenamento de rejeitos e infraestrutura completa (escritórios, refeitórios, oficinas, almoxarifado). Conforme o documento denominado Processo_Produtivo, entregue pelo sujeito passivo em resposta ao item 4 do TIPF, o processo inicia-se com a Fl. 1400DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 3302-002.505 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13609.902047/2014-16 perfuração e desmonte das rochas com explosivos. O minério é carregado por escavadeiras/carregadeiras e posto nos caminhões fora de estrada, que o transportam até as unidades de britagem. A britagem consiste na fragmentação mecânica das rochas, industrialmente realizada em britadores, com o objetivo de reduzir as dimensões do material. O produto final da britagem é transferido, por correias transportadoras, para os silos de moagem da planta de beneficiamento. O processo de moagem consiste na fragmentação fina, industrialmente realizada em moinhos, reduzindo mais ainda a dimensão da rocha. A partir da moagem, o fluxo do material passa por processos de flotação e jigagem. A flotação consiste na separação de partículas minerais pela exploração das diferenças nas características de superfície entre as várias espécies existentes. A seletividade do processo de flotação é baseado no fato de a superfície das espécies minerais apresentar diferentes graus de hidrofobicidade. A jigagem é um método gravítico de concentração com contínuas variações hidrodinâmicas. Nesse processo, a separação de minerais de densidades diferentes é realizada em um leito dilatado por uma corrente pulsante de água, produzindo a estratificação dos minerais. Os concentrados da jigagem e da flotação são enviados para a planta de hidrometalurgia. A hidrometalurgia consiste no tratamento de minérios, concentrados e outros materiais contendo metais, por processos específicos de lixiviação (meio líquido), proporcionando a consequente recuperação desses metais, seja por processo de extração por solvente seguido de eletrorecuperação, ou por processos de precipitação seletiva dos respectivos hidróxidos metálicos. O circuito completo é composto de tanques, onde o ouro é lixiviado utilizando-se cianeto de sódio e oxigênio, obtendo-se uma solução de aurocianeto de sódio. O carvão ativado é adicionado aos tanques de lixiviação para adsorver o ouro em solução através do contato em contra corrente no circuito. O carvão carregado em ouro é separado através de peneiramento, e enviado ao circuito de lavagem ácida para tratamento de contaminantes. O processo subsequente denomina-se eluição, no qual retira-se o ouro do carvão. A eluição consiste em percolar uma solução de cianeto e soda cáustica pelo leito de carvão carregado, gerando uma solução rica em ouro. Essa solução é bombeada para o circuito de eletrodeposição, onde o ouro metálico depositar-se-á na lã de aço contida nos catodos. Posteriormente, no processo de fundição, o ouro depositado nos catodos é retirado periodicamente, calcinado e fundido em fornos de indução, obtendo-se o bulhão dourado (um composto de ouro, prata e outros metais), que é comercializado neste estado físico ou então é enviado para refino, a fim de se obter a barra de ouro para uso não monetário. Pois bem. Neste processo, as definições de bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda, foram enquadrados como insumos pelas Instruções Normativas da Receita Federal n° 247/02 e 404/04, as matérias-primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em Fl. 1401DF CARF MF Original Fl. 5 da Resolução n.º 3302-002.505 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13609.902047/2014-16 função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado; e os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na fabricação de produtos. Ressalte-se que a DRJ seguiu a mesma linha da auditoria dos créditos. Esta Turma de Julgamento adota a posição de que o conceito de insumo para fins de creditamento do PIS/COFINS, no regime da não- cumulatividade, não guarda correspondência com o utilizado pela legislação do IPI, tampouco pela legislação do Imposto sobre a Renda. Dessa forma, o insumo deve ser essencial ao processo produtivo e, por conseguinte, à execução da atividade empresarial desenvolvida pela empresa. Em razão disso, deve haver a análise individual da natureza da atividade da pessoa jurídica que busca o creditamento segundo o regime da não- cumulatividade, para se aferir o que é insumo. Ademais, sobreveio o julgamento do REsp 1.221.170-PR, proferido na sistemática de recursos repetitivos, no qual o STJ fixou as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF n° 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte (julg. 22/02/2018, DJ 24/04/2018). Em virtude do julgamento desse recurso especial, a RFB editou o Parecer Normativo n° 5, de 17 de dezembro de 2018 (DOU 18/12/2018), que prescreveu: Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”; Fl. 1402DF CARF MF Original Fl. 6 da Resolução n.º 3302-002.505 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13609.902047/2014-16 b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”: b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”. Diante desse quadro e do grande volume de bens e serviços listados nos referidos Anexos, entendo ser necessária a comprovação da efetiva associação dos dispêndios bens/serviços com o processo produtivo da Recorrente. É sabido que em processos de compensação, o ônus da prova da liquidez e certeza dos créditos é do contribuinte. Todavia, consta nos autos que a empresa apresentou todos os documentos referentes a sua tomada de crédito, que foram utilizados para a elaboração da planilha de glosas construída pela fiscalização. Isso tudo justifica a conversão do julgamento em diligência, para verificação do processo produtivo da empresa em cotejo com as despesas glosadas (aquelas mantidas pela DRJ), para aferir a essencialidade e relevância das mesmas à atividade da empresa, a luz do restou decidido pelo STJ. Pelo exposto acima, voto por converter o julgamento em diligência para que a unidade de origem: - Intime a Recorrente para trazer aos autos a indicação individualizada dos insumos utilizados dentro de cada fase de produção, com a completa identificação dos mesmos e sua descrição funcional dentro do ciclo; - Analise os bens e serviços passíveis de creditamento, a luz do restou decidido pelo STJ, aplicando os critérios de essencialidade e relevância; - Elabore parecer conclusivo; - Intime a Recorrente para apresentar sua manifestação, no prazo de 30 (trinta) dias; Após, deverão os autos ser devolvidos a este Conselho para prosseguimento do julgamento. Fl. 1403DF CARF MF Original Fl. 7 da Resolução n.º 3302-002.505 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 13609.902047/2014-16 Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º , 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido na resolução paradigma, no sentido de converter o julgamento em diligência para que a unidade de origem: (i) intime a recorrente para trazer aos autos a indicação individualizada dos insumos utilizados dentro de cada fase de produção, com a completa identificação dos mesmos e sua descrição funcional dentro do ciclo; (ii) analise os bens e serviços passíveis de creditamento, à luz do que restou decidido pelo STJ, aplicando os critérios de essencialidade e relevância; (iii) elabore parecer conclusivo; (iv) intime a recorrente para apresentar sua manifestação no prazo de 30 dias; e (v) restitua os autos a este Conselho, para conclusão do julgamento. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Fl. 1404DF CARF MF Original

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