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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11086490 #
Numero do processo: 15940.000052/2006-37
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Sep 10 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Oct 16 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2001, 2002, 2003 LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. CUSTO. VALOR CONTÁBIL. NÃO INCLUSÃO DAS COTAS DE DEPRECIAÇÃO. Valor contábil compreende o custo de aquisição diminuído das cotas de depreciação. Caso o contribuinte tenha optado por registrar as cotas de depreciação em sua contabilidade, o valor contábil corresponderá ao líquido apurado e não o custo de aquisição original. Este último somente deverá ser considerado caso o contribuinte possua apenas livro caixa, ou não tenha registrado as cotas de depreciação em seus livros contábeis. Não cabe à fiscalização imputar cotas de depreciação para apurar o ganho de capital, quando tais cotas não se encontram efetivamente contabilizadas na escrituração contábil do contribuinte.
Numero da decisão: 9101-007.445
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencido o Conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior (relator) que votou pelo não conhecimento. Votou pelas conclusões a Conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Fernando Brasil de Oliveira Pinto que votaram por dar provimento. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, que manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Assinado Digitalmente Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior – Relator Assinado Digitalmente Luis Henrique Marotti Toselli – Redator designado Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em Exercício Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose Dalle Lucca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).
Nome do relator: HELDO JORGE DOS SANTOS PEREIRA JUNIOR
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GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. CUSTO. VALOR CONTÁBIL. NÃO INCLUSÃO DAS COTAS DE DEPRECIAÇÃO. Valor contábil compreende o custo de aquisição diminuído das cotas de depreciação. Caso o contribuinte tenha optado por registrar as cotas de depreciação em sua contabilidade, o valor contábil corresponderá ao líquido apurado e não o custo de aquisição original. Este último somente deverá ser considerado caso o contribuinte possua apenas livro caixa, ou não tenha registrado as cotas de depreciação em seus livros contábeis. Não cabe à fiscalização imputar cotas de depreciação para apurar o ganho de capital, quando tais cotas não se encontram efetivamente contabilizadas na escrituração contábil do contribuinte. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencido o Conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior (relator) que votou pelo não conhecimento. Votou pelas conclusões a Conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Fernando Brasil de Oliveira Pinto que votaram por dar provimento. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, que manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Fl. 901DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 2 Assinado Digitalmente Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior – Relator Assinado Digitalmente Luis Henrique Marotti Toselli – Redator designado Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em Exercício Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose Dalle Lucca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recursos Especial da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional – PGFN em face do Acórdão nº 1302-006.135 (fls. 764/782), de 22 de setembro de 2022, por meio do qual foi exarada a seguinte decisão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2001, 2002, 2003 PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. LISTA APLICÁVEL AO ISS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO. NÃO INCIDÊNCIA DE ISS. ÚNICA CONSEQUÊNCIA. O fato de uma atividade não se incluir na lista anexa à Lei Complementar nº 56, de 1987, não significa que não se caracterize como uma prestação de serviços, tão- somente que não está sujeita à incidência do ISS. SERVIÇOS EM GERAL. NÃO CARACTERIZAÇÃO COMO INDUSTRIALIZAÇÃO. LUCRO PRESUMIDO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO. TRINTA E DOIS POR CENTO. As prestações de serviço que não se caracterizem como industrialização estarão sujeitas à alíquota de trinta e dois por cento, para a determinação do Lucro Presumido. BENEFICIAMENTO DE ALGODÃO. PRODUTO NÃO TRIBUTADO PELO IPI. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. LUCRO PRESUMIDO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO. TRINTA E DOIS POR CENTO. Fl. 902DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 3 Enquadrando-se o produto resultante do serviço realizado pelo sujeito passivo na condição NT (não tributado), a atividade não se enquadra no conceito de industrialização, de modo que o percentual de presunção a ser aplicado para a determinação do Lucro Presumido é de 32% (trinta e dois por cento). LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. CUSTO. NÃO INCLUSÃO DAS COTAS DE DEPRECIAÇÃO. Não há qualquer lógica sistêmica e, por certo, não há previsão legal, para se revisar o valor do custo dos bens do ativo imobilizado para empresas optantes lucro presumido porque tais contribuintes não podem se apropriar dos respectivos custos (de depreciação) para a definição do valor tributável do IRPJ nesta modalidade de apuração. Se as empresas não podem depreciar, para fins tributários, o valor de seus bens, não podem, subsequentemente, ser oneradas pelo imposto quando da alienação destes mesmos ativos. LUCRO PRESUMIDO. RECEITA NÃO OPERACIONAL. ART. 521 DO RIR/99. A receitas não operacionais, decorrentes de atividades não contempladas nos atos constitutivos das empresa, sujeitam-se a regra de cálculo prevista pelo art. 521 do RIR/99. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário, e, quanto à parte conhecida, (i) por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, quanto à infração relativa ao percentual de presunção incidente sobre a atividade de beneficiamento de algodão, vencidos os conselheiros Gustavo Guimarães da Fonseca (relator), Flávio Machado Vilhena Dias e Fabiana Okchstein Kelbert, que davam provimento ao recurso quanto a tal matéria; (ii) quanto à infração relativa ao ganho de capital referente à alienação de bens do ativo imobilizado (caminhões), por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar provimento parcial ao recurso, vencidos os conselheiros Ricardo Marozzi Gregório, Marcelo Cuba Netto e Paulo Henrique Silva Figueiredo, que votaram por negar provimento ao recurso também em relação a esta matéria; (iii) por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário quanto às demais matérias, nos termos do relatório e voto do relator. Designado como redator do voto vencedor, quanto à matéria em relação à qual o relator foi vencido, o conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo. O conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo solicitou a apresentação de declaração de voto. Nos termos do art. 58 §5º, do RICARF, o conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega não votou, tendo em vista que o conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca (relator) já havia proferido seu voto em sessão anterior e o conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa não votou em relação ao conhecimento do recurso e ao percentual de presunção incidente sobre a atividade de beneficiamento de algodão, por se tratar de questões já votadas, na reunião anterior, pelo conselheiro Cleucio Santos Nunes. Conforme Fl. 903DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 4 publicado em pauta, designado como redator ad hoc o Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias. Julgamento iniciado em 11/2021 e concluído em 22/09/2022, no período da tarde. RECURSO ESPECIAL DA PGFN A PGFN interpôs o seu Recurso Especial alegando divergência jurisprudencial em relação a 2 (duas) matérias, mas apenas 1 (uma) teve seguimento para julgamento por esta Turma, através do Despacho de Admissibilidade (Fls. 798/805) e mantida em Despacho de Agravo (fls. 812/814). A saber: Matéria Acórdãos Paradigmas Ganho de capital auferido por pessoa optante do Lucro Presumido na alienação de bens do ativo imobiliário 103-23.041 e 9101-004.436 O seguimento dessa matéria contou com a seguinte razão, conforme o aludido Despacho de Admissibilidade: Segundo a Recorrente, ao cancelar o lançamento dos tributos incidentes sobre o ganho de capital auferido na alienação de bens do ativo imobilizado no presente caso, o Colegiado recorrido adotou entendimento que diverge daquele que prevaleceu em casos semelhantes, nos Acórdãos nº 103-23.041 e nº 9101- 004.436. Nesse sentido, são os seguintes os argumentos trazidos pela Recorrente para fins de sustentar o cabimento de seu apelo especial: 2.2 DA DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. 2.2.1 GANHO DE CAPITAL REFERENTE À ALIENAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. A 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF acolheu esse item do recurso voluntário, com base na seguinte argumentação: Ou seja, não há qualquer lógica sistêmica e, por certo, não há previsão legal, para se revisar o valor do custo dos bens do ativo imobilizado para empresas optantes lucro presumido porque, insista-se, tais contribuintes não podem se apropriar dos respectivos custos (de depreciação) para a definição do valor tributável do IRPJ, nesta modalidade de apuração. Se a empresa não pode depreciar, para fins tributários, o valor de seus bens, não pode, Fl. 904DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 5 subsequentemente, ser onerada pelo imposto quando da alienação destes mesmos ativos. (…) Seja como for, a exigência tal como posta, afronta a legislação federal em vigor e, mais que isso, contraria o princípio da isonomia por tributar, além da capacidade contributiva do da empresa, fato que, ao fim de contas, não revela incremento patrimonial (se não houve dedução da depreciação no passado, não há, tributariamente, redução do valor do custo de aquisição). Esta exigência também deve ser integralmente cancelada. (Destacou-se) Divergindo deste entendimento, a então Terceira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes considera que, para efeito de apuração do ganho de capital, o valor contábil do bem alienado corresponde ao valor de aquisição diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão, sendo irrelevante se a empresa é tributada pelo lucro real ou presumido. Confira-se, a respeito, a ementa integralmente transcrita: “Processo n° 10950.004167/2005-87 Recurso n° 151.724 Voluntário Matéria IRPJ E OUTROS Acórdão n° 103- 23.041 Sessão de 24 de maio de 2007 Recorrente NIPPOMAG DO BRASIL COMÉRCIO DE COLCHÕES MAGNÉTICOS LTDA. Recorrida 2ª Turma/DRJ - Curitiba/PR Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2000, 2001, 2002 Ementa: RETIFICAÇÃO DA DCTF DURANTE AÇÃO FISCAL ESPONTANEIDADE DESCARACTERIZADA. Formalizado o início da ação fiscal descaracteriza-se a espontaneidade do sujeito passivo em relação aos tributos objeto do procedimento, situação essa inalterável pela apresentação de DCTF retificadora ou adesão ao parcelamento especial (PAES). SIMULAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO DO NEGÓCIO JURÍDICO. GANHO DE CAPITAL. Fl. 905DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 6 Comprovada nos autos a simulação de negócio jurídico para evitar incidência tributária na pessoa jurídica, desconsidera- se o ato negociai e exige-se o tributo daí decorrente. LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL. VALOR CONTÁBIL DO BEM ALIENADO. Para efeito de apuração do ganho de capital, o valor contábil do bem alienado corresponde ao valor de aquisição diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão. Nesse conceito, é irrelevante se a empresa é tributada pelo lucro real ou presumido. TAXA DE DEPRECIAÇÃO. BENS USADOS. A taxa anual de depreciação para bens adquiridos usados é definida pelo art. 311 do RIRJ99. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. Comprovada nos autos a intenção de fraude, caracterizada pela utilização de conta corrente de interposta pessoa na movimentação de recursos financeiros pertencentes à empresa e a prática de negócio jurídico simulado, cabível o agravamento da multa, nos termos do inciso II, do artigo 44 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por NIPPOMAG DO BRASIL COMÉRCIO DE COLCHÕES MAGNÉTICOS LTDA. (Destacou-se) Nesse sentido, segue também paradigma da CSRF, envolvendo caso similar da mesma contribuinte: Processo nº 10835.000342/2006-64 Recurso Especial do Procurador Acórdão nº 9101-004.436 – CSRF / 1ª Turma Sessão de 08 de outubro de 2019 Recorrente FAZENDA NACIONAL Interessado AGROPECUÁRIA SANTA INES LTDA ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2002 LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL. VALOR CONTÁBIL. DEFINIÇÃO. Fl. 906DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 7 Para as pessoas jurídicas tributadas com base no lucro presumido o ganho de capital correspondente à alienação de bens do ativo permanente/não circulante equivale à diferença entre o valor da alienação e o valor contábil do bem, sendo esse determinado deduzindo-se as quotas de depreciação, amortização ou exaustão acumulada, nos termos dos arts. 521, § 1º, e 418, § 1º, ambos do RIR/99. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. (Destacou- se) De fato, os acórdãos, recorrido e paradigmas, partem de premissas fáticas idênticas, tendo em vista que discutem a definição de valor contábil para as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro presumido. Enquanto os acórdãos paradigmas entendem que o valor contábil do bem alienado corresponde ao valor de aquisição diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão, o acórdão recorrido entende que esse conceito não pode ser utilizado para empresa que optou pelo lucro presumido. Uma vez evidenciada a divergência jurisprudencial apontada, e porque a interpretação adotada pelos acórdãos paradigmas dá melhor aplicação à legislação tributária em vigor, tal como será demonstrado a seguir, é que deve prevalecer, também no caso, o entendimento adotado pela divergência. Em análise ao inteiro teor dos paradigmas, verifica-se que também naqueles casos tratava-se de lançamento dos tributos incidentes sobre ganho de capital auferido por pessoa jurídica optante do Lucro Presumido na alienação de bem do ativo permanente. No Acórdão recorrido prevaleceu o entendimento de que não há lógica e nem previsão legal para exigir de contribuintes optantes do Lucro Presumido a apropriação dos encargos de depreciação para fins de determinação do custo do bem alienado. Por outro lado, nos paradigmas, prevaleceu entendimento diverso, no sentido de que o valor contábil do bem deve ser determinado deduzindo-se as quotas de depreciação. Portanto, em se tratando de cenários fáticos análogos, e tendo as decisões recorrida e paradigmas chegado a conclusões diametralmente opostas relativamente à apuração da base de cálculo dos tributos incidentes sobre o ganho de capital auferido por pessoa jurídica optante do Lucro Presumido na alienação de bem do ativo permanente, restou demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada pela Recorrente, e tendo sido atendidos os demais pressupostos de admissibilidade, entendo que deve ser dado seguimento ao Recurso Especial quanto à 1ª matéria. Fl. 907DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 8 Ao fim, requer, na matéria admitida, o restabelecimento integral do lançamento. Cientificada do resultado (fls. 825), a Contribuinte ofereceu contrarrazões (fls. 864/867, onde não se insurge ao conhecimento, mas, no mérito, alega a existência de precedente na CSRF, reproduzindo a ementa do Acórdão nº 9101-005.436, de 10/05/2021, de onde se conclui que o Acórdão Recorrido estaria em linha com a jurisprudência deste Colegiado. Alega que as empresas que optam pelo Lucro Presumido não devem considerar a depreciação para fins de apuração do ganho de capital, pois a base legal utilizada como fundamento da autuação e do Recurso Especial da PGFN, art. 418, §1º, do RIR/99, aplicar-se-ia apenas às empresas optantes pelo lucro real. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE A Contribuinte interpôs Recurso Especial, alegando divergência jurisprudencial em relação a uma única matéria acerca da nulidade do lançamento por vício material, dada a “ausência de comprovação da ocorrência do fato gerador”, mas cujo seguimento foi NEGADO. Não houve Agravo, a despeito de ter sido cientificada do resultado do Despacho de Admissibilidade em 12/11/2024 (após 3 tentativas). É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Relator TEMPESTIVIDADE A tempestividade foi aferida quando do exame de admissibilidade monocrático, e o Recurso Especial da PGFN foi atestado como tempestivo. CONHECIMENTO Entendo que os Acórdãos Paradigmas não se prestam a formar o dissídio jurisprudencial alegado. Explico: No Acórdão Recorrido, a análise do caso avança para além dos argumentos relacionados aos art. 521, §1º e 418, §1º, ambos do RIR/99 (esses, sim, ponto em comum entre os casos analisados). Há um argumento que entendo não enfrentado nos Acórdãos Paradigmas, e este se encontra na análise, sob o ponto de vista fiscal, da norma insculpida no art. 305 do RIR/99. Em outras palavras, a depreciação é uma “opção”?. Eis a transcrição do dispositivo legal: Fl. 908DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 9 Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado Dedutibilidade Art. 305. Poderá ser computada, como custo ou encargo, em cada período de apuração, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57). § 1º A depreciação será deduzida pelo contribuinte que suportar o encargo econômico do desgaste ou obsolescência, de acordo com as condições de propriedade, posse ou uso do bem (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 7º). § 2º A quota de depreciação é dedutível a partir da época em que o bem é instalado, posto em serviço ou em condições de produzir (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 8º). § 3º Em qualquer hipótese, o montante acumulado das quotas de depreciação não poderá ultrapassar o custo de aquisição do bem (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 6º). § 4º O valor não depreciado dos bens sujeitos à depreciação, que se tornarem imprestáveis ou caírem em desuso, importará redução do ativo imobilizado (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 11). § 5º Somente será permitida depreciação de bens móveis e imóveis intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso III). Vejamos excerto do Acórdão Recorrido: E notem que o preceptivo acima é substancialmente claro no sentido de que valores relativos à depreciação serão computados “se for o caso”. Isto porque as cotas de depreciação, na forma do art. 305, poderão ser computadas no custo de bens do ativo imobilizado para fins de dedução da base de cálculo do imposto de renda (§ 2º). Não se trata de uma imposição, mas de uma faculdade de sorte que se o contribuinte não promover a dedução, com a apropriação da predita cota, não haverá alteração no valor do custo do bem e, em futura alienação, será esse, e não o valor depreciado, que será considerado para fins de apuração do ganho capital, consoante dispõe o § 1º do art. 418 supra referido. (grifamos) Ou seja, não há qualquer lógica sistêmica e, por certo, não há previsão legal, para se revisar o valor do custo dos bens do ativo imobilizado para empresas optantes lucro presumido porque, insista-se, tais contribuintes não podem se apropriar dos respectivos custos (de depreciação) para a definição do valor tributável do IRPJ, nesta modalidade de apuração. Se a empresa não pode depreciar, para fins tributários, o valor de seus bens, não pode, subsequentemente, ser onerada pelo imposto quando da alienação destes mesmos ativos. Fl. 909DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 10 Contudo, os Acórdãos Paradigmáticos analisam, ao meu sentir, a depreciação apenas sob o ponto de vista da técnica contábil a alcançar o termo “valor contábil”, sem qualquer cotejo dessa afirmação em face do disposto no art. 305 do RIR/99 enfrentado pelo Acórdão Recorrido. Com efeito, oriento meu voto para NÃO CONHECER do Recurso Especial da PGFN. MÉRITO Vencido no conhecimento, passo ao mérito. A matéria encontra-se bem posta ao longo do processo administrativo fiscal, e cinge-se em se definir o alcance da expressão “valor contábil”, para fins de apuração de ganho de capital de um ativo permanente/imobilizado, quando a empresa opta pela apuração pelo Lucro Presumido. O voto condutor do Acórdão Recorrido entende, dentre outros argumentos, que a contabilização da quota de depreciação não é uma exigência fiscal, à luz do art. 305 do RIR/99, conforme extraído do trecho replicado acima. Do outro lado, a PGFN, diametralmente oposta, ampara-se nas razões de decidir do Acórdão nª 1301-003.022 (no mesmo sentido do Acórdão nº 9101-004.436), de lavra do I. Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, de onde se destaca (grifos no original): Ocorre que o conceito de valor contábil encontra-se estampado no art. 418, § 1º, do RIR/992, correspondendo ao que estiver registrado na escrituração do contribuinte e diminuído, se for o caso, da depreciação, amortização ou exaustão acumulada. Tal determinação faz sentido, uma vez que na tributação com base no lucro presumido todos os custos e despesas da pessoa jurídica, presume-se, já foram considerados quando da aplicação do correspondente coeficiente de presunção de lucro, uma vez que já teriam sido geradas as receitas decorrentes do próprio desgaste ou obsolescência dos bens utilizados na produção, ou direitos amortizáveis. Trata-se, em realidade, da aplicação do princípio contábil da confrontação das despesas com as receitas e os períodos contábeis. Ora, se as receitas relacionadas aos bens já foram oferecidas à tributação, há de se confrontar as despesas e custos correspondentes. Se o contribuinte opta pela apuração do Lucro Presumido, há de se depreciar os bens de seu ativo imobilizado para fins de apuração do ganho de capital, pois estes já foram consumidos, ao menos em parte, para se aferir receitas. Nesse cenário, não haveria como considerar-se o custo do bem vendido o seu valor original, sob pena de permitirse a dedução duplicada de custo de aquisição. Com o devido respeito, discordo da ênfase dada pelo i. Conselheiro Relator à expressão “se for o caso” contida no artigo 418, § 1º, do RIR/99. Argumentou o Conselheiro que o “dispositivo regulamentar deixa expresso que, para encontrar o Fl. 910DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 11 valor contábil do bem, a depreciação será excluída se for o caso. Vale dizer, a própria norma que admite a existência de hipóteses em que a depreciação não deve ser excluídas, das quais é exemplo o caso em que a depreciação, embora registrada contabilmente, não interferiu na apuração do lucro tributável”. Ora, não me parece ser essa a melhor interpretação do dispositivo em questão. Entendo que a expressão “se for o caso” citada no art. 418 do RIR/99 refere-se a casos em que o bem ou direito não esteja sujeito a depreciação ou amortização, como, por exemplo, no caso de terrenos. Por essas razões, voto por manter o crédito tributário relativo à infração de ganho de capital na alienação de veículos”. (Destacou-se) E, finaliza: Ressalte-se que, apesar de a contribuinte não estar obrigada a manter a escrituração contábil para efeito de apuração do IRPJ com base no lucro presumido, o valor contábil do bem continua sendo o definido pela legislação, no qual devem ser levadas em consideração as parcelas relativas à depreciação que diminuem o valor do bem, tendo em vista o desgaste deste. Esse entendimento encontra-se em conformidade com os acórdãos apresentados como paradigmas. Desse modo, deve ser mantido o lançamento. Para este Conselheiro a expressão “valor contábil” constante dos arts. 418 e 521 ambos do RIR/99, não deve ser analisada apenas sob a ótica da técnica contábil. Explico. Por muito tempo, a contabilidade no Brasil foi pautada pelas orientações do órgão que atualmente se denomina Receita Federal do Brasil. As razões para isso podem ser perfeitamente compreendidas na medida em que, se a técnica contábil permitia várias metodologias para se registrar e avaliar uma determinada rubrica das demonstrações contábeis, mas a legislação tributária adotava apenas uma delas (ou outra qualquer), como aquela que poderia produzir efeitos fiscais, não raro (para não se dizer a quase totalidade) os contribuintes adotavam a “orientação” da Receita Federal do Brasil. Exemplo desse fato pode ser observado na avaliação de estoques, quando, para fins fiscais, a dedução do CVM (Custo de Mercadoria Vendida) tinha como “orientação” o método do custo médio ou PEPS (Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair). O custo necessário para se controlar tais diferenças não se justificavam, mesmo que o melhor método para se apurar o CMV, sob a ótica estritamente técnica fosse, por exemplo, o UEPS (Último a Entrar, Primeiro a Sair). Por que disso? Fl. 911DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 12 O CMV apurado pelo custo médio na forma preconizada pela Receita Federal do Brasil seria menor, produzindo-se um lucro maior1. Outro exemplo é a depreciação. A despeito de existirem diversas metodologias contábeis (unidades de produção, horas trabalhadas, soma dos dígitos dos anos, acelerada...), como a que era admitida na dedução do lucro líquido para fins de apuração do lucro real era o método linear (como ainda é), com prazos mínimos e alíquotas máximas, novamente, o custo do controle necessário para se apurar as diferenças, ou mesmos os estudos para utilização de taxas diferenciadas, não justificava a adoção desses outros métodos. Assim, pode-se afirmar sem muito esforço probatório, a razão pela qual raro eram os casos de utilização de métodos diferentes daquele que era admitido pela legislação tributária como passível de dedução para fins de apuração dos tributos sobre a renda (linear, e alíquotas máximas mensais). Vejamos o que dispõe o art. 310 do RIR/99: Art. 310. A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção de seus rendimentos (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 2º). § 1º A Secretaria da Receita Federal publicará periodicamente o prazo de vida útil admissível, em condições normais ou médias, para cada espécie de bem, ficando assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação de seus bens, desde que faça a prova dessa adequação, quando adotar taxa diferente (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 3º). § 2º No caso de dúvida, o contribuinte ou a autoridade lançadora do imposto poderá pedir perícia do Instituto Nacional de Tecnologia, ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica, prevalecendo os prazos de vida útil recomendados por essas instituições, enquanto os mesmos não forem alterados por decisão administrativa superior ou por sentença judicial, baseadas, igualmente, em laudo técnico idôneo (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 4º). § 3º Quando o registro do imobilizado for feito por conjunto de instalação ou equipamentos, sem especificação suficiente para permitir aplicar as diferentes taxas de depreciação de acordo com a natureza do bem, e o contribuinte não tiver elementos para justificar as taxas médias adotadas para o conjunto, será obrigado a utilizar as taxas aplicáveis aos bens de maior vida útil que integrem o conjunto (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 12). Obviamente que ao se determinar que a taxa será fixada em função do prazo e que seria a autoridade fiscal a responsável por essa determinação (à época, Secretaria da Receita Federal), isso se dá em conta da possibilidade de o contribuinte ter o direito (limitado) de deduzir 1 Obviamente que não era o caso de 100% do universo das empresas, mas para parcela significativa dos contribuintes, principalmente na época de inflação, cujos preços das mercadorias e produtos aumentavam diariamente. Fl. 912DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 13 tais montantes na apuração das bases de cálculo dos tributos. Não se trata de uma norma direcionada para impor como deveria a sociedade processar ou adotar a metodologia de depreciação em seus registros contábeis. De outro lado, qualquer que fosse a metodologia utilizada na contabilidade, o valor da quota de depreciação possível de dedução estaria sempre limitado pela legislação tributária, para fins de apuração dos tributos, apenas. A contabilidade não deve(ria) se pautar pela norma tributária, mas, como já dito alhures, a comumente adoção das normas tributárias era um mecanismo a ser adotado, em face dos demasiados custos de controle em caso de utilização de um método diferente. Entretanto, uma questão remanescia. O que fazer em caso de eventualmente utilizar-se, nos registros contábeis, uma taxa inferior ao limite máximo permitido pela Receita Federal do Brasil? Poder-se-ia utilizar a taxa máxima para fins fiscais – via exclusão no LALUR? Se utilizada uma taxa nos registros contábeis inferior em determinado ano-calendário, poder-se-ia aumentá-la, no ano seguinte, para compensar o que não se utilizou no ano anterior? Eis que a própria autoridade fiscal respondeu em um longínquo Parecer Normativo CST nº 79, de 08 de outubro de 1976, que abaixo se reproduz: IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA 2.20.09.00 - Custos, Despesas Operacionais e Encargos 2.20.09.80 - Depreciação Acelerada dos Bens do Ativo Respeitados os limites, mínimo de tempo e máximo de taxas, a pessoa jurídica tem a faculdade de computar ou não a depreciação dos bens do Ativo em qualquer percentual. A omissão, ou uso de taxas normais ou inferiores, em um ou mais exercícios, não pressupõe renúncia do direito à utilização de taxas de depreciação acelerada, quando for o caso. Indaga-se se o direito à depreciação acelerada dos bens do Ativo Imobilizado pode deixar de ser exercitado, em um ou mais exercícios, inclusive para possibilitar o uso, alternadamente, da depreciação à taxa normal ou a taxas inferiores a esta, assegurado à empresa a possibilidade de postergar tais encargos para exercícios posteriores à vida útil prevista para o bem. 2. A depreciação dos bens do Ativo é uma faculdade, não uma obrigação, conforme se depreende da análise literal dos dispositivos do Regulamento do Imposto de Renda que tratam da matéria: artigo 193, § 2º (normal), § 3º (por turnos de trabalho) §§ 4º e 5º (uso em condições anormais), e 194 e §§ (por incentivo fiscal). Essa afirmativa é fundada nos vocábulos "poderá" e "poderão", insertos no início dos artigos citados. Assim, não há obrigatoriedade de se efetuar a depreciação em todos os exercícios financeiros de atividade da empresa. A legislação tributária fixa percentuais máximos e períodos mínimos de depreciação, não proibindo a empresa de apropriar quotas inferiores às permitidas, ou mesmo deixar de depreciar. (grifamos) Fl. 913DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 14 3. Além disso, como a incidência do Imposto de Renda é baseada em espaços de tempo perfeitamente delimitados (artigo 127 caput, § 1º do artigo 135 e 221 caput do RIR/75), é de se admitir que a opção por qualquer das formas de depreciação seja efetuada em cada um dos exercícios. Logo, a empresa poderá utilizar-se ora da depreciação normal, ora da depreciação acelerada, se a esta tiver direito. 4. Porém, se a empresa adotar qualquer taxa de depreciação inferior à permitida, as importâncias não apropriadas não poderão ser recuperadas posteriormente através da utilização de taxas superiores às máximas anualmente permitidas para cada exercício e cada bem em especial. Deverá, outrossim, ser observado que a taxa de depreciação a ser aplicada ao montante da variação do valor original dos bens (conta "correção monetária" ou semelhante) deve ser exatamente igual à aplicada ao custo original do bem que lhe deu causa. Tal afirmação decorre do § 1º do art. 193 do RIR/75, que determina que a taxa anual de depreciação será aplicada "... sobre o custo de aquisição dos bens depreciáveis, atualizado monetariamente...". O fato de o custo original e sua correção serem contabilizados em contas distintas, no Ativo Imobilizado (alínea b do art. 243 do RIR/75), não autoriza a interpretação de que a correção monetária e custo original tenham natureza diferente; ao contrário, são um todo indissociável que representa o custo atualizado do bem objeto da depreciação. Além disso, deverá, também, ser sempre observado o limite previsto no § 17 do artigo 193 do RIR/75, bem como o diposto no § 10 do mesmo artigo. (grifamos). 5. Ressalte-se, por fim, que, embora a depreciação seja facultativa, a correção monetária do bens do Ativo Imobilizado é obrigatória (art. 239). Assim, ressalvadas as exceções e observados os demais dispositivos legais pertinentes, a empresa deverá efetuar a correção monetária dos bens do Ativo em todos os exercícios de sua atividade, mesmo quando não efetue a depreciação ou a efetue a taxas inferiores às permitidas. (grifamos) À consideração superior. CST, em 7 de outubro de 1976 Aqui cabe uma nota especial, porquanto ainda que o objeto do Parecer Normativo acima transcrito fosse os artigos do Regulamento do Imposto de Renda de 1975, a norma matriz que se analisou não sofreu alteração (art. 57 da Lei nº 4.506, de 1964), exceto o §5º, do art. 305 do RIR/99, cuja introdução ocorreu em 19952. 2 Art. 305. Poderá ser computada, como custo ou encargo, em cada período de apuração, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57). (...) § 5º Somente será permitida depreciação de bens móveis e imóveis intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso III). Fl. 914DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4506.htm#art57 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9249.htm#art12iii D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 15 Assim, resta claro a este Conselheiro que a norma do Regulamento do Imposto de Renda nessa matéria tem nítida função de tratar dos efeitos tributários a partir do que restou contabilizado nos livros da sociedade. Ou seja, a partir do que se observa do registro contábil é que se determina a necessidade ou não de adição ou exclusão dos valores para fins de determinação do lucro real, mas nunca para se exigir uma contabilização não realizada, e nunca para se permitir uma dedução de uma quota de depreciação não contabilizada. Ora, se para fins de imposto de renda apurado com base em lucro real não há exigência fiscal de contabilização da quota de depreciação, quanto mais para fins de apuração das empresas optantes pelo lucro presumido, que se encontram dispensadas de escrituração contábil, à luz do parágrafo único do art. 527, do RIR/99. Vejamos: art. 527. A pessoa jurídica habilitada à opção pelo regime de tributação com base no lucro presumido deverá manter (Lei nº 8.981, de 1995, art. 45): I - escrituração contábil nos termos da legislação comercial; II - Livro Registro de Inventário, no qual deverão constar registrados os estoques existentes no término do ano-calendário; III - em boa guarda e ordem, enquanto não decorrido o prazo decadencial e não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes, todos os livros de escrituração obrigatórios por legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal. Parágrafo único. O disposto no inciso I deste artigo não se aplica à pessoa jurídica que, no decorrer do ano-calendário, mantiver Livro Caixa, no qual deverá estar escriturado toda a movimentação financeira, inclusive bancária (Lei nº 8.981, de 1995, art. 45, parágrafo único). E não só por isso. À época da edição do respectivo normativo, não havia a apuração dos tributos com base em lucro presumido, que se pudesse afirmar tratar-se de uma norma que visava conceituar “custo contábil” a partir da legislação do imposto de renda. Com efeito, a apuração do ganho e perda de capital sempre ocorreu a partir da escrituração contábil, com os elementos efetivamente registrados, e, no caso da depreciação, nunca houve a possibilidade de se reconhecer quotas não registradas mensalmente em momento futuro, pois, o valor da quota mensal estaria limitada ao “prazo mínimo e alíquotas máximas”. Portanto, exigir-se considerar parcela que não foi efetivamente contabilizada para reduzir o valor do “custo contábil” com o objetivo de aumentar o ganho tributável, não encontra amparo na legislação de regência seja na do lucro presumido, seja na do lucro real (esta última utilizada para sustentar a acusação fiscal). Fl. 915DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 16 Reconhece este Conselheiro, entretanto, que este tema tem sido objeto de alternância na CSRF, mormente o que restou assentado no Acórdão nº 9101.005.4363, de lavra da I. Conselheira Livia de Carli Germano e o Acórdão nº 9101-004.4364, de lavra do I. Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Como restou claro que que até aqui se expôs, alinho-me ao voto da I. Conselheira Livia de Carli Germano, obviamente por mais razões que aquelas declinadas em seu voto, e que abaixo se reproduz: (...). No caso das empresas sujeitas ao regime do lucro real, a apuração do ganho de capital leva e conta o valor contábil do bem, o qual, nos termos do artigo 31 do Decreto-Lei 1.598/1977, considera os encargos de depreciação. Veja-se: Art 31 - Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinação do lucro real, os resultados na alienação, inclusive por desapropriação (§ 4º), na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo permanente. § 1º - Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda de capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver registrado na escrituração do contribuinte, corrigido monetariamente e diminuído, se for o caso, da depreciação, amortização ou exaustão acumulada. (...) Não há, para as empresas optantes pelo regime de lucro presumido, definição sobre o que se considera valor contábil do bem para fins de apuração do ganho de capital. À época dos fatos, a legislação limitava-se a estabelecer que, no caso das empresas optantes pelo lucro presumido, o valor do ganho de capital deve ser acrescido à base de cálculo do lucro presumido, sendo o ganho resultado da “diferença positiva verificada entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil” (art. 521, §1º, do Decreto 3.000/1999 – RIR/99). Assim, para a definição do conceito de valor contábil para fins de apuração do ganho de capital para as empresas optantes pelo regime do lucro presumido, é necessário levar em consideração a lógica dessa sistemática de tributação. 3 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente). 4 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado), Livia De Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Viviane Vidal Wagner (Presidente em Exercício). Ausente a conselheira Andrea Duek Simantob, substituída pelo conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Fl. 916DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 17 Pois bem. Os encargos de depreciação são despesas que só produzem efeito sobre o IRPJ e a CSLL quando apurados pelo lucro real, já que no lucro presumido não existe a apropriação de despesas específicas, não havendo assim espaço para despesas de depreciação. Inclusive, as empresas optantes pelo lucro presumido estão até dispensadas de manter escrituração contábil, desde que mantenham Livro Caixa para registro de sua movimentação financeira (art. 45, parágrafo único, da Lei 8.981/1995, reproduzido no artigo 527 do RIR/99). Compreendo que tais circunstâncias são indicativos suficientes de que, para as empresas no lucro presumido, a depreciação acumulada não pode interferir no cálculo do valor tributável quando da apuração do ganho de capital -- salvo se essa depreciação acumulada, no todo ou em parte, tiver sido deduzida do lucro tributável em períodos anteriores em que tal pessoa jurídica tiver sido tributada no regime de lucro real, neste caso por aplicação do racional previsto o art. 53 da Lei nº 9.430/1996, o que de qualquer forma não é o caso. Assim, como bem observou o voto condutor do acórdão recorrido, se o contribuinte era tributado pelo lucro real e, em razão disso, apropriou ao resultado despesa de depreciação, o valor contábil a ser considerado é o que consta de sua escrituração até o momento imediatamente anterior ao da opção pela tributação com base no lucro presumido, isto é, o custo de aquisição diminuído da depreciação acumulada. Pelo contrário, se tais despesas de depreciação nunca interviram especificamente no cálculo dos tributos recolhidos pelo contribuinte – que é o caso dos autos --, não se pode pretender sua dedução por ocasião da alienação do bem, até porque isso acabaria por resultar em tributação de patrimônio e não de renda. (...) Em síntese, temos que, na sistemática do lucro presumido, a aplicação do coeficiente à receita bruta resulta no “lucro presumido” e, por exclusão, na “despesa presumida”, a qual não é a soma de despesas, nem de custos, já que a lei simplesmente ignora os valores individualmente considerados. (...) Ainda em resposta ao recurso especial, observo que não seria adequado se falar em dedução “duplicada” do custo de aquisição, eis que a dedução efetuada como resultado da aplicação do percentual de presunção não considera uma despesa específica, sendo na realidade uma verdadeira ficção legal, eis que independe da verificação, no caso concreto, da existência mesma de qualquer despesa. No caso, o fato de as depreciações estarem registradas contabilmente não altera o raciocínio acima, eis que, de qualquer forma, a depreciação nunca influenciou individualmente a apuração da base de cálculo dos tributos devidos, no regime do lucro presumido. Lembrando também que, neste regime, o percentual de presunção (que presume despesas e assim apura o lucro) é utilizado apenas para Fl. 917DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 18 as receitas operacionais, não para ganhos de capital, que são integralmente adicionados à base de cálculo. Assim, se, no regime (opcional) do lucro presumido, para fins de apuração do lucro tributável se presume, de maneira completamente dissociada/independente da realidade(ficção), um determinado valor como sendo as “despesas” a serem abatidas das receitas operacionais auferidas, não se pode, por ocasião da apuração de uma variável específica desse “lucro tributável” (o ganho de capital), pretender, aí sim, estabelecer-se um vínculo com a realidade, tendo como resultado o cômputo de um valor de depreciação que nunca impactou, de maneira específica, a base de cálculo tributável. Recentemente, no Acórdão nº 1003-004.433, de 25 de agosto de 2025, este Conselheiro foi redator do voto vencedor, onde a decisão restou assim ementada: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2008, 2009 GANHO DE CAPITAL. LUCRO PRESUMIDO. VALOR CONTÁBIL. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. Valor contábil compreende o custo de aquisição diminuído das cotas de depreciação. Caso o contribuinte tenha optado por registrar as cotas de depreciação em sua contabilidade, o valor contábil corresponderá ao líquido apurado e não o custo de aquisição original. Este último somente deverá ser considerado caso o contribuinte possua apenas livro caixa, ou não tenha registrado as cotas de depreciação em seus livros contábeis. Não cabe à fiscalização imputar cotas de depreciação para apurar o ganho de capital, quando tais cotas não se encontram efetivamente contabilizadas na escrituração contábil do contribuinte. Além do que já foi abordado anteriormente, a maioria daquele Colegiado, do qual participou este Conselheiro utilizou também como razões de decidir, que agora também se incorporam ao presente feito, os seguintes argumentos: As regras do Lucro Presumido ao não terem definido explicitamente o termo “valor contábil” de forma diversa, não significa que o vocábulo utilizado não tenha uma compreensão já existente para fins do mesmo tributo, ainda que utilizada em método de apuração distinto. A apuração de lucro a partir de uma presunção legal (Lucro Presumido), não implica em que todos os termos devam ser definidos ou redefinidos por essa legislação, a não ser que a própria legislação assim queira fazer tal distinção. Veja- se, por exemplo, quando a Lei nº 9.249/95 definiu a base de cálculo, Fl. 918DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 19 determinando qual seria o conceito de “receita bruta” e quais deduções seriam permitidas: Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o disposto no art. 12 do Decreto- Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, sem prejuízo do disposto nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Outro exemplo encontra-se no art. 25 do mesmo diploma legal: Art. 25. O lucro presumido será o montante determinado pela soma das seguintes parcelas: (...) § 1º O ganho de capital nas alienações de investimentos, imobilizados e intangíveis corresponderá à diferença positiva entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 2º Para fins do disposto no § 1º, poderão ser considerados no valor contábil, e na proporção deste, os respectivos valores decorrentes dos efeitos do ajuste a valor presente de que trata o inciso III do caput do art. 184 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 3º Os ganhos decorrentes de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo não integrarão a base de cálculo do imposto, no momento em que forem apurados. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 4º Para fins do disposto no inciso II do caput, os ganhos e perdas decorrentes de avaliação do ativo com base em valor justo não serão considerados como parte integrante do valor contábil. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 5º O disposto no § 4º não se aplica aos ganhos que tenham sido anteriormente computados na base de cálculo do imposto. Como visto nenhum dos conceitos sublinhados encontram-se definidos na legislação do Lucro Presumido, que, ao meu sentir, toma-os de empréstimo. Em especial atenção, quando permite que o “ajuste a valor presente” possa se considerado no “valor contábil” (§2º). O fato de as cotas de depreciação não servirem para o cômputo da base tributável, até serviria como argumento econômico, e muito bem explorado pela I. Relatora, mas não possuem o condão de alterar o próprio conceito jurídico de uma expressão já previamente prevista na legislação (art. 418 do RIR/99, por exemplo). Fl. 919DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 20 Durante as discussões, foi aventada a decisão do Acordão nº 9101-005.4365 , de 10 de maio de 2021, que restou assim assentado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA(IRPJ)Ano- calendário: 2012 LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL. VALOR CONTÁBIL. DEFINIÇÃO. Para fins de tributação com base no regime de lucro presumido a lei não definiu o conceito da expressão “valor contábil” contida no §1º do artigo 521 do RIR/99. Considerada essa circunstância, a expressão matemática do conceito (se custo de aquisição ou custo de aquisição diminuído da depreciação acumulada) deve ser investigada a partir dos elementos que contribuíram para a formação da base de cálculo dos tributos em períodos anteriores, de modo que, se o contribuinte era tributado pelo lucro real e, em razão disso, apropriou ao resultado despesa de depreciação, o valor contábil a ser considerado é o que consta de sua escrituração até o momento imediatamente anterior ao da opção pela tributação com base no lucro presumido, isto é, o custo de aquisição diminuído da depreciação acumulada. No caso, entretanto, em que a própria Fiscalização afirma que a contribuinte optou pelo regime de tributação do lucro presumido desde o início de suas atividades, seja em virtude de ausência de previsão legal, seja em razão da ausência do cômputo da despesa em períodos anteriores, descabe falar subtração de depreciação acumulada do custo de aquisição na determinação do ganho de capital. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa Duek Simantob. No mérito, por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, acordam em negar- lhe provimento, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa Duek Simantob, que votaram por dar-lhe provimento. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Cabe destacar que nesse caso, como bem destacou o I. Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto em sua declaração de voto, uma questão chamou atenção. Qual seja: aquele contribuinte havia efetivamente registrado contabilmente as cotas de depreciação, fazendo-se aqui uma razão para um “distinguishing” 5 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente). Fl. 920DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 21 relevante com o presente feito, cujo contribuinte não contabilizou as cotas de depreciação. Vejamos o item 2.3 do TVF: (...) (...) Outra questão de relevância para o presente julgamento foi destacado pelo I. Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, acompanhado pelos que votavam pelas conclusões da I. Relatora. Trata-se do fato de a fiscalização ter imputado ao “valor contábil” as cotas de depreciação a partir do momento da aquisição dos bens. Como se sabe, a depreciação contábil, se tivesse que ser forçosamente imputada, deveria ser apropriada a partir do momento em que os bens estivessem em operação. Deveria a fiscalização, nesse sentido, perquirir tal data, o que não fez. Portanto, maculando também a própria base sobre a qual aquela autoridade imputou os efeitos tributários, em direta afronta ao art. 142 do CTN. CONCLUSÃO Diante de todo exposto, voto por NÃO CONHECER do Recurso Especial, e, no mérito, NEGAR PROVIMENTO. Assinado Digitalmente Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior VOTO VENCEDOR Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, redator designado Fui designado para redigir o voto vencedor quanto ao conhecimento recursal. Nesse ponto, prevaleceu o entendimento de que a falta de cotejo direto do art. 305 do RIR/99 nos acórdãos paradigmas, dispositivo legal este que inclusive estava vigente durante os Fl. 921DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 22 fatos geradores envolvidos tanto nos casos paradigmáticos quanto no recorrido, não impede a caracterização do dissídio jurisprudencial. Com efeito, a matéria aqui discutida envolve o conceito de valor contábil de ativo alienado para fins de apuração do ganho de capital tributável. Enquanto os acórdãos paradigmas entenderam que o valor contábil deve corresponder ao valor de aquisição diminuído dos encargos de depreciação, o acórdão recorrido entendeu que o valor contábil, para empresas optantes pelo lucro presumido que não aproveitaram dos efeitos fiscais de uma depreciação, deve corresponder ao custo de aquisição integral, isto é, o valor pago pelo bem. Daí a divergência, independentemente da depreciação ser ou não uma faculdade do contribuinte. Essas as razões, portanto, para conhecer do recurso especial fazendário. Assinado Digitalmente Luis Henrique Marotti Toselli DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli Optei por apresentar a presente declaração de voto para expor os fundamentos que me levaram a acompanhar o voto do Relator apenas por sua conclusão. Mais precisamente, o ponto de minha discordância é quanto à afirmativa do voto condutor de que “caso o contribuinte tenha optado por registrar as cotas de depreciação em sua contabilidade, o valor contábil corresponderá ao líquido apurado e não o custo de aquisição original.” Segundo penso, para contribuintes optantes pelo lucro presumido que não se valeram dos efeitos tributários das despesas com depreciação (o que ocorreria caso houvesse alteração anterior do regime do Lucro Real, o que não é o caso), o ganho de capital corresponde à diferença entre o valor da alienação e o valor contábil, assim entendido como o custo de aquisição, ou seja, o valor pago pelo bem alienado. Ora, os efeitos da depreciação para fins de tributação do ganho de capital para contribuintes no lucro presumido, como regra, são neutros, o que impede seu cômputo no ganho de capital, sob pena de tributar não só o resultado positivo (ou a renda) da operação, como também o patrimônio. A propósito, sequer há obrigatoriedade de escrituração para quem opta pelo presumido, de modo que a meu ver não faz sentido admitir dois conceitos de valor contábil para Fl. 922DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.445 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 15940.000052/2006-37 23 quem está sujeito ao lucro presumido: um para quem acaba registrando contabilmente a depreciação; e outro para quem não possuem escrituração. Admitir o contrário, ademais, permitiria tratar contribuintes iguais, de forma desiguais, o que é vedado ante o princípio da igualdade. Essas as razões, contudo, que me levaram a negar provimento ao recurso especial apenas com base na conclusão do voto do I. Relator Assinado Digitalmente Luis Henrique Marotti Toselli Fl. 923DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor Declaração de Voto

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Numero do processo: 15586.720558/2014-52
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Oct 13 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2010, 2011, 2012 RECURSO VOLUNTÁRIO INTERPOSTO FORA DO PRAZO LEGAL. INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA. O recurso voluntário deve ser apresentado no prazo de 30 (trinta) dias contados da ciência da decisão, conforme previsão constante do artigo 33 do Decreto nº 70.235 de 1972. Eventual recurso formalizado em inobservância ao prazo legal deve ser tido por intempestivo, do que resulta o seu não conhecimento e o caráter de definitividade da decisão proferida pelo julgador de primeira instância. INITIMAÇÃO DE PATRONOS. IMPOSSIBLIDADE NO PAF. SÚMULAR CARF Nº 110. No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço de advogado do sujeito passivo.
Numero da decisão: 2301-011.719
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do recurso. Assinado Digitalmente Carlos Eduardo Ávila Cabral – Relator Assinado Digitalmente Diogo Cristian Denny – Presidente Participaram da reunião os conselheiros Carlos Eduardo Ávila Cabral, Diogenes de Sousa Ferreira, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente).
Nome do relator: CARLOS EDUARDO AVILA CABRAL
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INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA. O recurso voluntário deve ser apresentado no prazo de 30 (trinta) dias contados da ciência da decisão, conforme previsão constante do artigo 33 do Decreto nº 70.235 de 1972. Eventual recurso formalizado em inobservância ao prazo legal deve ser tido por intempestivo, do que resulta o seu não conhecimento e o caráter de definitividade da decisão proferida pelo julgador de primeira instância. INITIMAÇÃO DE PATRONOS. IMPOSSIBLIDADE NO PAF. SÚMULAR CARF Nº 110. No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço de advogado do sujeito passivo. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do recurso. Assinado Digitalmente Carlos Eduardo Ávila Cabral – Relator Assinado Digitalmente Fl. 878DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.719 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15586.720558/2014-52 2 Diogo Cristian Denny – Presidente Participaram da reunião os conselheiros Carlos Eduardo Ávila Cabral, Diogenes de Sousa Ferreira, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente). RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: Trata o presente processo de lançamento efetuado por meio do Auto de Infração de fls. 388/400, relativo aos exercícios 2011, 2012 e 2013, anos-calendário 2010, 2011 e 2012, em nome de MARCO ANTONIO DE MATTOS FILHO, para apuração de imposto de renda da pessoa física (cód.2904), no valor de R$460.375,40, acrescido de multas de ofício de 75% e 150% e juros de mora, bem como para apuração de multa exigida isoladamente (cód. 5352), no valor de R$140,82. Por meio do Termo de Início de Ação Fiscal de fls. 02/04, o contribuinte foi intimado a apresentar documentação comprobatória acerca de valores informados a título de rendimentos em suas declarações relativas aos exercícios de 2010 a 2012, bem como cópias de contratos e atos constitutivos ali discriminados. Em resposta, o contribuinte manifestou-se às fls. 24/27 e apresentou os documentos de fls. 29 a 105. Na sequência, a Fiscalização emitiu o Termo de Intimação e Constatação de fls. 106/108, 332/333 e 341/342, a fim de que o contribuinte apresentasse os documentos ali solicitados. Foram, ainda, efetuadas as diligências de fls. 110/130 e 329/331. O contribuinte apresentou resposta e documentos às fls. 138/157. As pessoas jurídicas intimadas apresentaram respostas às diligências efetuadas às fls. 158/328, 338/340 e 343/352. Em vista das irregularidades apuradas, a Fiscalização elaborou o Relatório de Constatação de Infração Fiscal de fls. 353/386 e lavrou o auto de infração de fls. 387/400, com a descrição das seguintes infrações: omissão de rendimentos do trabalho com vínculo empregatício recebidos de pessoa jurídica nos anos 2011 e 2012, omissão de rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício recebidos de pessoa jurídica, com multa qualificada, nos anos 2010, 2011 e 2012 e, ainda, multas isoladas por falta de recolhimento de carnê-leão, nos meses de janeiro a dezembro de 2012. O contribuinte foi cientificado do lançamento em 06/10/2014 (fls. 407) e apresentou, em 04/11/2014, fls. 419, a impugnação de fls. 420/461, por intermédio de mandatário (fls. 462/463), alegando, em síntese, os fatos a seguir descritos: Fl. 879DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.719 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15586.720558/2014-52 3 1) Quanto aos rendimentos recebidos da UNIMED e ADIDAS em decorrência do direito de imagem (omissão de rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício recebidos de pessoa jurídica, com multa qualificada, nos anos 2010, 2011 e 2012): · afirma que a tributação se deu de forma legal, de acordo com o disposto no art. 129 da Lei nº 11.196/2005, e que a empresa foi legalmente constituída com recolhimento de todos os impostos; · que a tributação com base na pessoa jurídica é um exercício do seu direito de liberdade individual de livre iniciativa, sendo-lhe lícito optar pela melhor estratégia empresarial; · concorda que o direito de imagem é personalíssimo, mas que tem o direito de explorá-lo por meio de sua utilização por terceiros, o que não configura transmissão de sua imagem para outra pessoa, mas sim a transmissão do direto de exploração do direito de personalidade, não havendo vedação à transmissão do direito de imagem a um terceiro que o negocie livremente no mercado; · para corroborar o seu entendimento, cita o art. 42 da Lei nº 12.395/11, o art. 45 do Decreto 7.984/13, o art. 87-A da Lei nº 9.615/98 e o art. 129 da Lei nº 11.196/05; · que o Fisco pretende alterar a dimensão de conceitos privados para, em desobediência ao art. 110 do CTN, impor tributação onde não há; · cita jurisprudência de tribunais trabalhistas para justificar o seu entendimento(jurisprudência relativa ao direito de arena); · que não houve qualquer simulação, mas sim tentativa de melhor gerenciar recursos provindos da exploração da imagem do atleta, por meio do planejamento tributário; · que não houve dolo, nem tentativa de fraudar, tendo agido o impugnante de boa-fé ao entregar ao Fisco todos os documentos e contratos solicitados. 2) Quanto aos rendimentos recebidos da Panini Brasil Ltda, do Sindicato dos Atletas de Futebol do Rio de Janeiro e do Fluminense Football Club (omissão de rendimentos do trabalho com vínculo empregatício recebidos de pessoa jurídica nos anos 2011 e 2012): · alega, em síntese, que a responsabilidade pelo pagamento do imposto é da fonte pagadora; · afirma que, embora a responsabilidade pelo pagamento seja do contribuinte, que seria o sujeito passivo da obrigação tributária, não está obrigado ao pagamento do imposto, dada a obrigação atribuída à fonte pagadora, sujeito passivo na condição de responsável, por substituição tributária. Cita jurisprudência do STJ para corroborar o seu entendimento; Fl. 880DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.719 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15586.720558/2014-52 4 · entende que, uma vez que já sofreu retenção a fonte, o Fisco não pode exigir novamente o imposto de renda sobre os valores já recolhidos, sob pena de incorrer em bis in idem, o que geraria enriquecimento ilícito do Estado que, por um lado exige a retenção na fonte de imposto de renda e, por outro, exige novamente o pagamento do imposto pelo contribuinte; · que houve enquadramento equivocado pela autoridade fiscal quanto a supostos rendimentos recebidos da Panini Brasil Ltda. no ano 2012, pois o impugnante nada teria recebido desta empresa em tal ano. · que o fiscal enquadrou os valores recebidos da Panini em 2010 e 2011 como salários quando, na verdade, o impugnante jamais teve vínculo empregatício com tal empresa, tratando-se de cessão do uso do direito de imagem, conforme contrato celebrado entre as partes. Assim, o auto de infração seria nulo, pois teria havido errado enquadramento por parte do Fisco quanto à infração cometida; · que eventuais diferenças não tributadas na fonte pelo Fluminense Futebol Clube devem ser cobradas da fonte pagadora e, ainda, que devem ser excluídos da base de cálculo do imposto todos os valores a título de salário que foram objeto de retenção a título de IRRF pela fonte pagadora, uma vez que somente esta é obrigada ao recolhimento dos tributos retidos do impugnante; 3) Quanto à multa isolada por falta de recolhimento de carnê-leão: · que a autoridade fiscal não logrou comprovar o recebimento, pelo interessado, de rendimentos de outras pessoas físicas ou do exterior, de modo a caracterizar a exigência de pagamento de carnê-leão; · que, no Relatório de Infração Fiscal, foram apontados recebimentos de quatro fontes pagadoras: Fluminense, Sindicato dos Atletas do RJ, Panini do Brasil e Adidas, todas estas pessoas jurídicas. Sendo assim, seria incabível a aplicação de tal multa; 4) Quanto às multas de ofício de 75% e de 150%: · com relação à multa aplicada no percentual de 75%, entende que é confiscatória, ferindo o princípio constitucional tributário que veda o confisco. Cita jurisprudência para corroborar o seu entendimento; · com relação à multa de 150%, afirma que esta não pode prosperar, uma vez que o Fisco não comprovou a existência de dolo, fraude ou simulação. Alega que não houve tentativa de simular sujeitos passivos, mas de entender correto que cada incidência é diferente. Em suma, afirma que o dolo não se presume, comprova-se. Cita jurisprudência para corroborar o seu entendimento. Por fim, no caso de manutenção das infrações relativas às omissões de rendimentos, o contribuinte solicita a compensação: · de todos os valores retidos e recolhidos pela UNIMED quando do pagamento dos direitos de utilização do nome, voz e imagem do impugnante, que importam em R$207.278,50; Fl. 881DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.719 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15586.720558/2014-52 5 · de todos os tributos recolhidos pela Marquinhos Div. Eventos Esportivos Ltda., nº total de R$87.140,25. Solicita, ainda, seja deferida a juntada de novos documentos, com base no art. 16, parágrafos 4º e 5º do Decreto nº 70.235/1972. A DRJ, ao apreciar a impugnação ofertada pelo sujeito passivo, decidiu por julgar improcedente e manter integralmente o crédito tributário. Eis a decisão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2011, 2012, 2013 NULIDADE. INOCORRÊNCIA. A decretação da nulidade do procedimento fiscal somente é admitida quando comprovadas as hipóteses previstas em lei relativas a cerceamento do direito de defesa e prática de atos por autoridade incompetente. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. EXPLORAÇÃO DE DIREITO PERSONALÍSSIMO. TRIBUTAÇÃO NA PESSOA FÍSICA. Os rendimentos obtidos pelo contribuinte em virtude de exploração de direito personalíssimo vinculados ao exercício da atividade esportiva devem ser tributados na declaração da pessoa física, que é de fato aquela que tem relação pessoal e direta com a situação que constitui o respectivo fato gerador, sendo irrelevante a existência de registro de pessoa jurídica para tratar dos seus interesses. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS INTELECTUAIS. CARÁTER PERSONALÍSSIMO. POSSIBILIDADE DE TRIBUTAÇÃO NA PESSOA JURÍDICA. A lei permite a constituição de pessoas jurídicas para a prestação de serviços, mesmo em caráter personalíssimo. No entanto, não se enquadram na hipótese definida no art. 129 da Lei 11.196/2005 todos os serviços, mas tão somente os serviços intelectuais, quais sejam, aqueles que, em oposição ao serviço físico, ou material, dependem da inteligência ou do preparo acadêmico do trabalhador. OMISSÃO DE RENDIMENTO DO TRABALHO COM VÍNCULO EMPREGATÍCIO. RESPONSABILIDADE DA FONTE PAGADORA E DO CONTRIBUINTE. Quando a incidência na fonte tiver a natureza de antecipação do imposto a ser apurado pelo contribuinte, a responsabilidade da fonte pagadora pela retenção e recolhimento do imposto extingue-se, no caso de pessoa física, no prazo fixado para a entrega da declaração de ajuste anual. MULTA EXIGIDA ISOLADAMENTE. FALTA DE RECOLHIMENT0 DO CARNÊ-LEÃO. É devida a multa isolada por falta de recolhimento de carnê-leão quando o contribuinte, ao declarar rendimentos recebidos de pessoas físicas ou do exterior, não comprovar os respectivos pagamentos mensais obrigatórios do imposto (carnê-leão). Fl. 882DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.719 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15586.720558/2014-52 6 MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL. CARÁTER CONFISCATÓRIO. A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo à autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que a instituiu. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. Presentes os pressupostos legais de qualificação da multa de ofício, correta sua imposição. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS. As decisões administrativas e as judiciais, excetuando-se as proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da decisão. PEDIDO DE DILIGÊNCIA E/OU PERÍCIA. Considera-se não formulado o pedido de diligência e/ou perícia que deixar de atender aos requisitos legais. Considere-se, ainda, que os elementos de prova a favor do interessado, nesse caso particular, deveriam ser produzidos por ele próprio e apresentados quando de sua impugnação. COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS RECOLHIDOS NA PESSOA JURÍDICA COM IRPF. A pessoa física, em seu nome, não pode pleitear os impostos apurados, lançados e recolhidos, mesmo que indevidamente, pela pessoa jurídica, sendo que a única entidade competente para pleitear a restituição deste indébito é a própria pessoa jurídica, na forma da legislação e por meio de seus representantes. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido A tentativa de intimação no endereço do contribuinte restou infrutífera, tendo sido registrado que o destinatário não mais residia naquele endereço. Cientificado da decisão de primeira instância, por edital (fl. 759), não houve a apresentação de recurso voluntário, tendo sido lavrado Termo de Perempção de fl. 762. Em 20/10/2016, o sujeito passivo interpôs Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em sede de preliminar a tempestividade do recurso. Como matéria de fundo, sustenta as mesas razões de fato e de direito da impugnação. É o relatório. Fl. 883DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.719 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15586.720558/2014-52 7 VOTO Conselheiro CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL, Relator Como apontado no relatório, fora lavrado Termo de Perempção à fl. 762, anotando que houve o transcurso do prazo legalmente conferido ao sujeito passivo para a interposição de recurso. Destarte, imperiosa a análise da tempestividade do recurso. Sustenta o recorrente, em capítulo próprio do recurso, que a administração fazendária teria incorrido em ilegalidade ao promover a notificação do sujeito passivo por meio de edital sem antes realizar a intimação via postal no endereço de seus patronos. Alega que no decorrer do ano de 2014 passou a residir fora do país e que comunicou formalmente tal situação. Para ao deslinde da controvérsia específica, imprescindível a verificação da linha do tempo do feito em contraponto às informações prestadas pelo sujeito passivo. O procedimento teve início com a intimação inicial no endereço constante dos cadastros da Receita Federal, domicílio fiscal eleito pelo contribuinte, qual seja a “Rua Inês de Castro, nº 263, Campinas-SP – CEP: 13.075-370”. A intimação se deu em 07 de fevereiro de 2014 (fl 05). No decorrer do procedimento outras intimações foram realizadas em 24 de março de 2014 (fl. 109); em 06 de agosto de 2014 (fl. 334); e a notificação do lançamento em 06/10/2014 (fl. 407); todas devidamente recebidas no endereço do contribuinte acima referido. Em 07 de novembro de 2014 o sujeito passivo ofertou impugnação ao lançamento, informando na sua qualificação o endereço “Rua Inês de Castro, nº 263, Campinas-SP – CEP: 13.075-370” (fl. 420), juntando aos autos procuração firmada em 30 de outubro de 2014 (fl. 462) também indicando o mesmo endereço. Imperioso registrar que no corpo da impugnação não há qualquer pedido de que as intimações pessoais sejam direcionadas a outros endereços ou sequer a indicação de novo endereço. Há apenas a informação de os patronos recebem intimações em determinado endereço. Também não há na impugnação de que o sujeito passivo, naquele ano de 2014, teria passado a residir fora do país. O que causa estranheza, já que, de acordo com a informação de fls. 818/819 a comunicação de saída definitiva do pais foi enviada em 29 de abril de 2014, meses antes do oferecimento da impugnação (07/11/2014). Já diante de tais fatos, devidamente documentados nos autos, o seguinte questionamento se apresenta: Como o sujeito passivo declarou que saiu do pais em 29/04/2014 e Fl. 884DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.719 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15586.720558/2014-52 8 continuou recebendo regularmente intimações em seu domicílio fiscal em agosto e outubro de 2014 (referidos acima) e indicou o mesmo endereço em outubro e novembro de 2014? Outro ponto que merece destaque é o de que não há nos autos qualquer prova de que o sujeito passivo tenha realizado o procedimento próprio de alteração de domicílio fiscal. Assim, a administração, após a decisão da DRJ, somente poderia realizar a intimação via postal do contribuinte, que se deu em 16 de março de 2016, no único endereço conhecido, qual seja o domicílio fiscal eleito. Não há qualquer conduta ilegal da administração. Nada mas fez do que seguir os comandos normativos do Decreto nº 70.235/72, que assim dispõe: Art. 23. Far-se-á a intimação: I - pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão preparador, na repartição ou fora dela, provada com a assinatura do sujeito passivo, seu mandatário ou preposto, ou, no caso de recusa, com declaração escrita de quem o intimar; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) III - por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante: (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou (Incluída pela Lei nº 11.196, de 2005) b) registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo. (Incluída pela Lei nº 11.196, de 2005) § 1º Quando resultar improfícuo um dos meios previstos no caput deste artigo ou quando o sujeito passivo tiver sua inscrição declarada inapta perante o cadastro fiscal, a intimação poderá ser feita por edital publicado: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) I - no endereço da administração tributária na internet; (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) II - em dependência, franqueada ao público, do órgão encarregado da intimação; ou (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) III - uma única vez, em órgão da imprensa oficial local. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) Outro ponto que merece destaque, quanto à informação de que teria sido indicado o endereço dos advogados constituídos para recebimento de intimações, é o de que o CARF possui entendimento sumulado, de observância obrigatória dado seu caráter vinculativo, impedindo a Fl. 885DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.719 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15586.720558/2014-52 9 realização de intimações em endereços de advogados dos sujeitos passivos no processo administrativo fiscal. Colha-se: Súmula CARF nº 110 Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018 No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço de advogado do sujeito passivo. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Por tudo o exposto, inegável a intempestividade do recurso. CONCLUSÃO. Por todo o exposto, voto por não conhecer do Recurso Voluntário face a intempestividade. Assinado Digitalmente CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL Fl. 886DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 14090.720430/2019-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 15 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Oct 14 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2018 CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS ORIUNDOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS LEGAIS. GLOSAS. São insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos concernentes a produtos isentos, adquiridos de estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, para emprego no processo industrial, mas não elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária. Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 01/10/2016 a 30/09/2018 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria denominada “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam, efetivamente, uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização, ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2016 a 30/09/2018 COISA JULGADA. EFICÁCIA. Coisa julgada é uma qualidade que se agrega à declaração contida na sentença, assim entendida a resposta jurisdicional firmada apenas na parte dispositiva. Nem o relatório e nem a fundamentação da sentença podem se revestir da coisa julgada, porque nestes não existe propriamente um julgamento. Se determinada matéria não integrou o pedido e não consta do dispositivo, não faz coisa julgada, ainda que importante para determinar o alcance da parte dispositiva. PARECER TÉCNICO. ASPECTOS TÉCNICOS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. COMPETÊNCIAS. Segundo o Decreto nº 70.235/72, a classificação fiscal não é aspecto técnico. Assim, os aspectos técnicos abordados nos pareceres encomendados pela impugnante podem ser aproveitados na análise levada a efeito no julgamento, mas o juízo acerca da classificação fiscal compete à autoridade julgadora. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2016 a 30/09/2018 AUTO DE INFRAÇÃO. LANÇAMENTO. LEGALIDADE. Não se cogita de ilegalidade se o auto de infração foi lavrado com estrita observância do Decreto nº 70.23/72 e em consonância com as normas gerais disciplinadas pelo Código Tributário Nacional. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. DOCUMENTOS FISCAIS IDÔNEOS. CLASSIFICAÇÃO EQUIVOCADA. RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE. Em matéria tributária, a culpa do agente é irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. Na situação, as notas fiscais de aquisição das mercadorias que originaram o suposto crédito, ao consignarem classificação fiscal equivocada que não se aplica ao produto comercializado, deixam de ostentar o amparo necessário a respaldar o crédito ficto escriturado, sendo cabível a glosa. ACRÉSCIMOS LEGAIS. OBSERVÂNCIA DOS ATOS NORMATIVOS EXPEDIDOS PELAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. INCIDÊNCIA. Atos normativos a que se refere o inciso I do art. 100 do CTN, são normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos que versem sobre matéria tributária. São atos gerais e abstratos, tais como portarias, instruções etc., editadas com a finalidade de explicitar preceitos legais ou de instrumentar o cumprimento das obrigações tributárias. É a observância destes tipos de atos que têm o condão de excluir a cobrança dos consectários legais, nos termos de parágrafo único do art. 100 do CTN. Súmula CARF nº 4 e Súmula CARF nº 5. Súmula CARF nº 108. MULTA DE OFÍCIO. EFICÁCIA NORMATIVA DAS DECISÕES ADMINISTRATIVAS. INEXISTÊNCIA DE LEI. EXIGÊNCIA. Não há que se falar em aplicação do disposto no art. 76, II, “a”, da Lei nº 4.502/64 c/c o art. 100, II e parágrafo único, do CTN, para a exclusão de penalidades e juros de mora, pela inexistência de lei que atribua eficácia normativa às decisões administrativas em processos nos quais um terceiro não seja parte.
Numero da decisão: 3401-013.534
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por rejeitar a preliminar suscitada e, por maioria de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo integralmente a decisão recorrida e o lançamento fiscal, com a exigência de IPI, multa de ofício e juros de mora, bem como a não homologação dos pedidos de ressarcimento e compensações vinculadas. Vencido o Conselheiro Laercio Cruz Uliana Junior, que dava provimento ao Recurso Voluntário. Sala de Sessões, em 15 de outubro de 2024. Assinado Digitalmente Celso José Ferreira de Oliveira – Relator Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente)
Nome do relator: CELSO JOSE FERREIRA DE OLIVEIRA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2018 CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS ORIUNDOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS LEGAIS. GLOSAS. São insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos concernentes a produtos isentos, adquiridos de estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, para emprego no processo industrial, mas não elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária. Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 01/10/2016 a 30/09/2018 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria denominada “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam, efetivamente, uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização, ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2016 a 30/09/2018 COISA JULGADA. EFICÁCIA. Coisa julgada é uma qualidade que se agrega à declaração contida na sentença, assim entendida a resposta jurisdicional firmada apenas na parte Fl. 29176DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 2 dispositiva. Nem o relatório e nem a fundamentação da sentença podem se revestir da coisa julgada, porque nestes não existe propriamente um julgamento. Se determinada matéria não integrou o pedido e não consta do dispositivo, não faz coisa julgada, ainda que importante para determinar o alcance da parte dispositiva. PARECER TÉCNICO. ASPECTOS TÉCNICOS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. COMPETÊNCIAS. Segundo o Decreto nº 70.235/72, a classificação fiscal não é aspecto técnico. Assim, os aspectos técnicos abordados nos pareceres encomendados pela impugnante podem ser aproveitados na análise levada a efeito no julgamento, mas o juízo acerca da classificação fiscal compete à autoridade julgadora. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2016 a 30/09/2018 AUTO DE INFRAÇÃO. LANÇAMENTO. LEGALIDADE. Não se cogita de ilegalidade se o auto de infração foi lavrado com estrita observância do Decreto nº 70.23/72 e em consonância com as normas gerais disciplinadas pelo Código Tributário Nacional. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. DOCUMENTOS FISCAIS IDÔNEOS. CLASSIFICAÇÃO EQUIVOCADA. RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE. Em matéria tributária, a culpa do agente é irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. Na situação, as notas fiscais de aquisição das mercadorias que originaram o suposto crédito, ao consignarem classificação fiscal equivocada que não se aplica ao produto comercializado, deixam de ostentar o amparo necessário a respaldar o crédito ficto escriturado, sendo cabível a glosa. ACRÉSCIMOS LEGAIS. OBSERVÂNCIA DOS ATOS NORMATIVOS EXPEDIDOS PELAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. INCIDÊNCIA. Atos normativos a que se refere o inciso I do art. 100 do CTN, são normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos que versem sobre matéria tributária. São atos gerais e abstratos, tais como portarias, instruções etc., editadas com a finalidade de explicitar preceitos legais ou de instrumentar o cumprimento das obrigações tributárias. É a observância destes tipos de atos que têm o condão de excluir a cobrança dos consectários legais, nos termos de Fl. 29177DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 3 parágrafo único do art. 100 do CTN. Súmula CARF nº 4 e Súmula CARF nº 5. Súmula CARF nº 108. MULTA DE OFÍCIO. EFICÁCIA NORMATIVA DAS DECISÕES ADMINISTRATIVAS. INEXISTÊNCIA DE LEI. EXIGÊNCIA. Não há que se falar em aplicação do disposto no art. 76, II, “a”, da Lei nº 4.502/64 c/c o art. 100, II e parágrafo único, do CTN, para a exclusão de penalidades e juros de mora, pela inexistência de lei que atribua eficácia normativa às decisões administrativas em processos nos quais um terceiro não seja parte. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por rejeitar a preliminar suscitada e, por maioria de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo integralmente a decisão recorrida e o lançamento fiscal, com a exigência de IPI, multa de ofício e juros de mora, bem como a não homologação dos pedidos de ressarcimento e compensações vinculadas. Vencido o Conselheiro Laercio Cruz Uliana Junior, que dava provimento ao Recurso Voluntário. Sala de Sessões, em 15 de outubro de 2024. Assinado Digitalmente Celso José Ferreira de Oliveira – Relator Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente) Fl. 29178DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 4 RELATÓRIO Por bem descrever os fatos até aquele momento processual, adoto o relatório do acórdão de primeira instância: Trata o presente processo de auto de infração lavrado para o lançamento de ofício do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados, em desfavor da interessada em epígrafe, constituindo-se os respectivos créditos tributários, cumulados com multa de ofício e juros de mora, no montante de R$ 44.444.907,08 (quarenta e quatro milhões, quatrocentos e quarenta e quatro mil, novecentos e sete reais, e oito centavos), valor consolidado na data do lançamento conforme exibido no Demonstrativo do Crédito Tributário (e-fl. 2). Consta na “Descrição dos Fatos” (e-fl. 3) a seguinte infração à legislação tributária: CRÉDITOS INDEVIDOS - OUTROS CRÉDITOS INFRAÇÃO: CRÉDITO INDEVIDO (DEMAIS MODALIDADES DE CRÉDITO) – BEBIDAS O estabelecimento industrial ou equiparado a industrial não recolheu o IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados por se utilizar de créditos indevidos oriundos da aquisição de insumos (kits de concentrados) da RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ nº 61.454.939/0001-06, para a fabricação de refrigerantes. Assim, a descrição completa dos fatos, bem como a fundamentação legal do Auto de Infração, encontra-se na Informação Fiscal Seort/DRF-Cuiabá/MT nº 0252/2019, de 09 de outubro de 2019, que segue em anexo, sendo parte integrante deste Auto de Infração. (destaques do original) A Informação Fiscal Seort/DRF-Cuiabá/MT Nº 0252/2019 (e-fls. 28238/28351) que instrui o auto de infração traz o detalhamento da infração acima, que segue em resumo. » O procedimento fiscal foi motivado pelos pedidos de ressarcimento (PER) transmitidos pelo sujeito passivo NORSA REFRIGERANTES S/A, referentes aos períodos do 4º trimestre de 2016 ao 3º trimestre de 2018. » Verificou-se que a maior parte dos créditos do IPI escriturados pela fiscalizada é oriunda de insumos destinados à fabricação de bebidas (refrigerantes, especialmente) adquiridos de RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ 61.454.393/0001-06, empresa situada na Zona Franca de Manaus. Fl. 29179DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 5 » Foram consideradas, neste procedimento fiscal, as informações constantes dos e-dossiês nos 10010.038171/0616-91 e 10010.099543/0819-32, no que se refere ao processo produtivo do contribuinte, à auditoria in loco no estabelecimento industrial e às informações prestadas pelo principal fornecedor de matérias- primas (Recofarma). » Enfatiza-se que, à época desses processos (e-dossiês), as informações constam em nome da Companhia Maranhense de Refrigerantes (CNPJ 06.272.199/0013- 27), sucedida pela Norsa Refrigerantes S.A (CNPJ 07.196.033/0049-42). » Os créditos decorrentes da aquisição de insumos da Recofarma foram objeto de glosa, cuja fundamentação divide-se em duas partes: PARTE I – Créditos incentivados indevidos do IPI oriundos de produtos não elaborados com matérias-primas extrativas vegetais de produção regional. PARTE II – Créditos incentivados do IPI aproveitados indevidamente em função de erro de classificação fiscal e alíquota. PARTE I – Insumos não elaborados com matérias-primas extrativas vegetais de produção regional A Recofarma é uma empresa situada na Zona Franca de Manaus que elabora produtos utilizados pelos adquirentes na fabricação de bebidas não alcoólicas da posição 22.02 da TIPI. Os produtos são comercializados por Recofarma em forma de kits constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente sai do estabelecimento industrial em embalagem individual. Nas notas fiscais de saída emitidas pela Recofarma, os “concentrados” foram classificados no código 2106.90.10 (preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas) com a indicação do Ex 01. Não há destaque de IPI nas notas fiscais. A contribuinte entende que os produtos estariam isentos do imposto com base no art. 81, incisos I e II; e art. 95, inciso III (c/c art. 237) do RIPI/2010 (Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010), apropriando-se de créditos de IPI, como se devido fosse o imposto. Ressalte-se que se pretende analisar, não o direito à isenção do IPI sobre os kits de concentrados comercializados por Recofarma, mas sim a possibilidade da adquirente creditar-se do valor do imposto calculado como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com isenção. Em relação aos bens que tenham saído da fábrica apenas com a isenção do art. 81, II, do RIPI/2010, própria para produtos indústria Conselho de Administração da SUFRAMA, a legislação não prevê o direito a crédito. A Norsa, contudo, alega que o seu direito ao aproveitamento dos créditos de IPI estaria amparado por decisões judiciais: Fl. 29180DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 6 (1) pela coisa julgada no mandado de segurança coletivo MSC nº 91.0047783-4, que assegurou aos associados da Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca- Cola (AFBCC) o direito ao crédito de IPI relativo à aquisição de insumos isentos oriundos da ZFM; (2) pelo entendimento do plenário do Supremo Tribunal Federal (STF), exposto no julgamento do Recurso Extraordinário RE nº 212.484-RS, que asseguraria o mesmo direito. A existência de decisão judicial proferida nos autos do MSC nº 91.0047783-4, impetrado pela AFBCC perante a Justiça Federal do Rio de Janeiro, não sustenta a pretensão da empresa. A princípio, porque a ação foi ajuizada para discutir o direito de se creditar na aquisição de concentrado industrializado na Zona Franca de Manaus e que goza da isenção do art. 9º do Decreto-lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967 (produtos industrializados na ZFM para comercialização em outros pontos do território nacional), tudo com base no princípio da não- cumulatividade, sem debater, no entanto, o direito de se creditar de IPI com base no art. 237 do RIPI/2010 em razão da isenção do art. 95, III, cuja base legal é o art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975. De todo modo, nos termos do que declarado pelo STF, em sessão plenária realizada em 30/04/2014, em que se julgou o Agravo Regimental na Reclamação nº 7778, que por sua vez foi ajuizada em face do suposto descumprimento da decisão proferida naquele MSC, o provimento judicial proferido naquela ação coletiva teve seus efeitos restritos aos associados domiciliados no Rio de Janeiro, território do órgão prolator da decisão, o que não alcança a autuada, de modo que a decisão em questão não lhe favorece. O nº RE 212.484-RS tem apenas aplicação inter partes e não alcança a Norsa. O incentivo fiscal na forma de crédito do IPI, devido aos bens fabricados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, com base nos artigos 95 e 237 do RIPI/2010, é condicionado aos seguintes requisitos, que são cumulativos: a) que o produto seja elaborado com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária; b) que o estabelecimento seja localizado na Amazônia Ocidental; c) que os projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA; d) que o produto não seja o fumo do Capítulo 24 nem as bebidas alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI; e) que o bem seja empregado pelo adquirente como matéria-prima, produto intermediário ou Fl. 29181DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 7 material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Com relação às condições estabelecidas nos itens b, d e e, desnecessárias maiores discussões a respeito. Acerca do item c, a Recofarma foi intimada a “apresentar cópia da Resolução SUFRAMA, cujo texto fique claro se o projeto foi para utilização da isenção da ZFM, referida no art. 81 do RIPI/2010 ou da Amazônia Ocidental referida no art. 95 do RIPI/2010”. Em resposta, foi apresentada a Resolução SUFRAMA nº 298, de 11 de dezembro de 2007. Referente ao item a, intimada a informar sobre as matérias-primas empregadas na elaboração de cada kit concentrado, a Recofarma respondeu que todos os concentrados por ela produzidos são elaborados com matérias-primas regionais originárias da Amazônia Ocidental dentre as quais (i) o açúcar utilizado na produção do caramelo e do ácido cítrico e (ii) o álcool neutro, ambos oriundos da cana-de-açúcar, e (iii) o extrato de guaraná, oriundo da semente de guaraná. Ocorre que nenhum dos três itens pode ser caracterizado como matéria-prima agrícola e extrativa vegetal, pois nenhum deles é resultado de processo de extração de um vegetal. Trata-se, efetivamente, de produtos industrializados a partir da matéria-prima cana-de-açúcar (açúcar e álcool neutro) e da semente de guaraná (extrato de guaraná). A utilização do termo “matérias-primas”, por si só, já define claramente que deve haver o emprego direto do bem extrativo no processo de industrialização do produto beneficiado, pois “matérias-primas” são por definição aqueles bens que se incorporam no processo de transformação do qual resulta a mercadoria industrializada. A legislação tributária não permite que se amplie a definição de palavras para fins de gozo de isenção. A Resolução SUFRAMA nº 298/2007 concedeu o benefício para todos os produtos de Recofarma. Entretanto, em nenhum momento o art. 6º do DL nº 1.435/75 dá a entender que a isenção se aplica automaticamente em relação a todos os produtos cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA. A isenção decorre de lei, cabendo a sua configuração o reconhecimento da adequabilidade da situação do fabricante à norma. Para usufruir do benefício, as empresas precisam atender a todos os requisitos previstos na legislação, e não só aquele constante do § 2º do art. 6º do DL nº 1.435/75. A legislação não prevê que a SUFRAMA tem a atribuição de “conceder o incentivo fiscal”. Na isenção sob análise, não é exigido o despacho da autoridade administrativa de que trata o art. 179 do Código Tributário Nacional. Inexiste na legislação qualquer norma que limite total ou parcialmente o exercício da competência da Receita Federal na fiscalização do benefício sob análise. Para justificar a concessão de um benefício tão oneroso aos cofres públicos, o legislador procurou se certificar de que o processo produtivo atenderia à política de desenvolvimento da agropecuária e agroindústria da região, fator que foi Fl. 29182DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 8 ressaltado na Exposição de Motivos do DL nº 1.435/75. O mecanismo escolhido para que isto ficasse demonstrado foi a aprovação do projeto pela SUFRAMA. Entretanto, embora todos os produtos isentos devam atender à política de desenvolvimento da região, nem todos os produtos que atendam à política de desenvolvimento da região fazem jus à isenção. Antes de emitir a Resolução nº 298/2007, a SUFRAMA analisou projeto apresentado por Recofarma, que foi aprovado por meio do Parecer Técnico nº 224/2007. No projeto e no Parecer, não foram especificadas as matérias-primas utilizadas em cada produto a ser vendido por Recofarma, e o único processo produtivo expressamente descrito e analisado foi o do “concentrado para refrigerante de sabor cola”, onde é utilizado corante caramelo, insumo que não integra vários dos kits fornecidos para a Norsa Refrigerantes S/A. A autarquia, no legítimo uso de sua competência, emitiu a citada Resolução, tendo concluído que o projeto da Recofarma se constitui em um “empreendimento importante para a Região”. Entretanto, para determinação do efetivo direito à aplicação da isenção, bem como do crédito dela resultante, o Fisco, ao exercer sua competência, deve observar que o benefício sob análise é objetivo, sendo necessária a comprovação do cumprimento de todos os requisitos para cada produto específico. PARTE II – Erro de classificação fiscal e alíquota No ano de 2014, o Fisco efetuou em Manaus a coleta de kits elaborados por Recofarma, tendo providenciado a realização de exame laboratorial pelo Centro Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer. Os resultados dos exames laboratoriais constam de Laudos de Análise anexados ao presente processo. A necessidade de realização de exame laboratorial decorreu das dificuldades para obtenção de informações sobre as características dos chamados “concentrados”. Os kits (concentrados) para fabricação de refrigerantes são constituídos de dois ou mais componentes (ou partes), sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual (bombona, saco, garrafão, caixa ou contêiner), cujo conteúdo pode ser líquido ou sólido. No período abrangido pela fiscalização, a Norsa recebeu também kits sabor Coca- Cola, formados por duas partes envasadas em bombonas. A única referência existente de que as duas partes constituíam “um todo” era uma etiqueta autoadesiva afixada em cada contêiner. Depois que as embalagens individuais são recebidas pelo estabelecimento, os componentes dos kits são misturados em operação de industrialização, na qual o engarrafador adiciona água ou xarope simples. Só aí passa a existir uma preparação. Em nova etapa, que também ocorre no estabelecimento da Norsa, a preparação líquida passa por tratamento complementar, resultando o refrigerante pronto para ser consumido. Fl. 29183DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 9 Conforme se depreende, o insumo que as empresas tratam como se formasse uma mercadoria única e que é por elas denominado de “concentrado” (termo tecnicamente incorreto) é, na realidade, um conjunto (kit) de matérias-primas e produtos intermediários. As empresas se referem aos kits como se fossem uma mercadoria única, classificando-os no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. Entretanto, diversas normas da NESH (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias) indicam que os componentes de kits para fabricação de bebidas não se caracterizam como uma mercadoria única. Neste sentido, deve se observar, em especial, o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), que exclui os bens destinados à fabricação de bebidas do campo de aplicação dessa Regra. Como a legislação brasileira não deixa dúvidas de que devem ser cumpridas as normas internacionais sobre o Sistema Harmonizado, a Nota XI da RGI 3 b) é suficiente, por si só, para afastar a possibilidade de enquadramento dos componentes dos kits em um código de classificação único. Mesmo nas situações em que a forma de utilização da mercadoria é fundamental, a NESH não prevê que se deva analisar a motivação de destinatários específicos, mas sim as características que as mercadorias apresentam no momento do fato gerador, tais como a sua embalagem de apresentação ou o seu formato. Evidentemente, o processo de elaboração de qualquer produto alimentício deve seguir etapas que obedecem às leis da física e da química. Mas a classificação fiscal não pode ser efetuada de acordo com características que o produto só passará a apresentar em etapas futuras da cadeia produtiva. A definição de classificação fiscal deve obedecer ao que diz a legislação, não podendo ser determinada de acordo com o interesse comercial do fabricante. Para que uma mercadoria se classifique no Ex 01 do código 2106.90.10, deve apresentar as seguintes características: a) que seja uma preparação composta; b) que não seja alcoólica; c) que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado; d) que própria para elaboração de bebida da posição 22.02; e) que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. No que se refere à condição citada na letra a, esclareça-se que a palavra “preparação” aplica-se a mercadoria que esteja preparada, pronta para uso. Não existe na legislação a hipótese de que um bem formado por componentes individuais não misturados possa ser enquadrado como uma preparação alimentícia. Fl. 29184DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 10 Cada embalagem individual (por exemplo, embalagem que contenha uma mistura de extrato de noz-de-cola com outros aromatizantes e com corante caramelo) forma uma preparação composta. Tais preparações, porém, não atendem às condições citadas nas letras c e e. Nenhum componente dos kits, isoladamente considerado, pode ser identificado como um extrato ou sabor concentrado. Para que ficasse caracterizado um produto chamado de “concentrado”, o conteúdo das diversas partes que compõem cada kit deveria estar reunido numa única parte, tanto que as empresas criaram a ficção de que para fins de classificação fiscal os kits formam uma mercadoria única. Não se pode atribuir capacidade de diluição a nenhum componente dos kits para fabricação de bebidas. Se o conteúdo de qualquer embalagem individual fosse diluído, não apresentaria as mesmas características sensoriais e físico-químicas da bebida que se pretende comercializar. O aroma, o sabor e a coloração (elementos das características sensoriais), bem como as características físico-químicas não seriam iguais. Se assim não fosse, seriam desnecessárias as outras partes que compõem cada kit. Tratando-se das preparações compostas para elaboração de bebidas da posição 22.02, não há dúvida de que o concentrado diluído deve apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal, tanto que uma diferença fundamental entre o Ex 01 e o Ex 02 é a “capacidade de diluição”, que no primeiro é superior a "10 partes da bebida", enquanto no segundo é igual ou menor do que "10 partes da bebida". A Lei nº 8.918 de 14 de julho de 1994, mandamento válido para qualquer bebida, foi regulamentada pelo Decreto nº 2.314, de 04 de setembro de 1997, posteriormente revogado pelo Decreto nº 6.871, de 04 de junho de 2009. Em ambos, constam definições que explicitam o que se expôs anteriormente. Em procedimentos fiscais recentes, constatou-se que os componentes mais importantes dos kits para fabricação de bebidas são aqueles que contêm extratos e ingredientes aromatizantes específicos para a bebida a ser industrializada (por exemplo, componentes que contenham extrato de cola ou extrato de guaraná), devendo ser classificados no código 2106.9010, como uma “preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota do IPI é zero. Essa preparação, todavia, não se classifica no Ex 01 do código 2106.90.10, pois a embalagem individual não contém todos os ingredientes necessários para caracterizar um produto chamado de “concentrado”. No caso de componentes que correspondam a uma mistura de ingredientes comumente utilizados em diversos produtos da indústria alimentícia, tais como sais, acidulantes e conservantes, deve ser aplicado o código 2106.90.90, reservado às “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições - Outras - Outras”, também tributado à alíquota zero do IPI. Fl. 29185DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 11 Efetuada a glosa dos créditos indevidos, a Fiscalização reconstituiu a escrita fiscal, apurando saldo devedor em todos os períodos, tendo sido este o objeto do auto de infração. Na reconstituição da escrita, fez as seguintes observações: » No RAIPI escriturado pelo contribuinte, o saldo credor em setembro de 2016 era de R$ 2.559.061,62. Porém, conforme análise realizada e registrada no âmbito do dossiê nº 10010.099534/0819-32 (Informação Fiscal Seort/DRF-Cuiabá/MT Nº 0231/2019, de 16/09/2019), o saldo credor apurado em setembro de 2016 foi zero. Dessa forma, os ajustes foram realizados considerando a inexistência de saldo credor nesse período. » Em dezembro de 2017, consta no RAIPI original o valor de R$ 3.999.290,31 a título de “Entradas com Créditos IPI”. No PER/DCOMP nº 00706.14054.230118.1.1.01-1754, o total das entradas com créditos de IPI é de R$ 2.335.981,03. Dessa forma, foram realizadas as glosas referentes à referida divergência, ou seja, foram aceitas somente as notas emitidas por outras empresas (e glosadas as emitidas pela Recofarma), no valor de R$ 350.900,83. » Os estornos dos créditos objetos de pedidos de ressarcimento foram registrados em “Outros Débitos IPI”. Como os pedidos de ressarcimento serão indeferidos, na planilha de reconstituição, esses valores foram reintegrados à escrita fiscal, evitando, assim, que sejam cobrados valores em duplicidade. Cientificada do lançamento em 14/10/2019, a autuada apresentou sua impugnação em 11/11/2019 (e-fls. 28361/28411). Aduziu em sua defesa as razões que sumariamente se passa a expor. 01- Ilegalidade do auto de infração Segundo o Fisco, o produto elaborado pela Recofarma não seria classificado no código 2106.90.10 Ex 01, porque seria comercializado na forma de kits e, portanto, não seria um produto único. Não obstante, não indicou os componentes dos produtos que deveriam ser classificados separadamente e em quais posições da TIPI, tendo apenas afirmado genericamente que os componentes mais importantes deveriam ser classificados no código 2106.90.10 e os componentes que correspondem a uma mistura de ingredientes, em 2106.90.90. Considerando a falta da precisa e individualizada reclassificação fiscal dos “componentes do concentrado”, o auto de infração é ilegal, porque infringiu o art. 10 do Decreto nº 70.235/72 e o art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN), que determinam que o ato administrativo de lançamento deve conter a descrição dos fatos, a correta determinação da matéria tributável e a fundamentação legal, e, em casos em que se discute a classificação fiscal de produto, a indicação dos produtos e sua especifica e individualizada reclassificação fiscal. 02- Direito ao crédito com base em decisões judiciais Fl. 29186DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 12 O referido MSC nº 91.00411 83-4 não é aplicável à impugnante, porque esta impetrou o MSI nº 95.0009470-3 para assegurar o direito ao crédito de IPI decorrente da aquisição de matérias-primas isentas, oriundas de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus. A autoridade tributária se equivocou ao utilizar prova emprestada de processo em que a empresa responsável pela prática dos fatos geradores foi a Companhia Maranhense de Refrigerantes (CMR), que posteriormente foi sucedida pela Norsa. Tendo em vista que os fatos geradores em discussão neste processo foram praticados pela Norsa e não pela CMR e, não tendo sido questionada a coisa julgada individual formada no MSI nº 95.0009470-3, deve ser reconhecido o direito ao crédito ficto de IPI, pois há fundamento formal, material, autônomo, independente e suficiente para manutenção do referido crédito de IPI. Registre-se ainda que, em 25/04/2019, o Plenário do STF julgou em conjunto o RE nº 596.614 e o RE nº 592.897, este último sob a sistemática de repercussão geral, sendo fixada a tese de que há direito ao creditamento de IPI na aquisição de insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus. 03- Direito ao crédito com base no Decreto-lei nº 1.435/75 No Parecer Técnico nº 224/2007, parte integrante da Resolução CAS nº 298, de 11 de dezembro de 2007, a SUFRAMA aprovou, para fruição do benefício do art. 6º do DL nº 1.435/75, a verticalização do projeto industrial de fabricação do concentrado decorrente da utilização de açúcar e/ou álcool e/ou corante caramelo e/ou extrato de guaraná, produzido a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná, adquiridas de produtores localizados na Amazônia Ocidental. Registre-se que a SUFRAMA, em processos de interesse de outros fabricantes de produtos Coca-Cola, já atestou, expressamente, que a Resolução CAS nº 298/2007, fundada no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007-SPR/CGPRI/COAPI, continua em vigor e que não houve qualquer descumprimento por parte da Recofarma no seu atendimento. O art. 4º da Resolução CAS nº 298/2007 determina que é a SUFRAMA quem cancela o benefício concedido no art. 1º da referida Resolução. No mesmo sentido é o art. 57, V e VI, da Resolução CAS nº 202, de 17 de maio de 2006. Portanto, os atos da SUFRAMA devem ser observados, porque são atos administrativos vigentes e como tais detém legitimidade, veracidade e legalidade. Ainda que se pretendesse rever a validade do ato da SUFRAMA, seus efeitos seriam prospectivos, e nunca retroativos. O auto de infração foi lavrado quando já em vigor o art. 24 do Decreto-lei nº 4.657, de 04 de setembro de 1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro), introduzido pela Lei nº 13.655, de 25 de abril de 2018, que veda a declaração de invalidade das situações já constituídas embasadas em ato administrativo, em razão de alteração de entendimento das autoridades administrativas. Fl. 29187DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 13 Para efeitos específicos do crédito, o termo “matéria-prima”, utilizado no § 1º do art. 6º do DL nº 1.435/75, compreende os produtos industrializados com matéria- prima agrícola regional. Sob qualquer ângulo que se examine, não seria legal nem jurídico que, após tantos anos de vigência do benefício concedido, outra autoridade, unilateral e contrariamente a atos administrativos da SUFRAMA, pudesse (i) limitar os efeitos desses atos, apesar de a SUFRAMA, o ter reafirmado, e (ii) glosar o crédito do adquirente, terceiro de boa-fé, contrariando frontal e literalmente o ato administrativo, o devido processo legal e o entendimento expresso da SUFRAMA quanto ao alcance do art. 6º, § 1º, do DL nº 1.435/75. 04- Kit do concentrado: produto unitário e classificação fiscal O Fisco adota o entendimento de que o produto elaborado pela Recofarma não seria um produto único e, assim, não poderia ser classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Todavia, a premissa de que o concentrado não homogeneizado não é, tecnicamente, um produto único está totalmente equivocada. Os DL nos 288/67 e 1.435/75, com redação dada pela Lei nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, definem processo produtivo básico como sendo o conjunto de etapas que devem ser observadas para elaboração de determinado produto beneficiado pelos incentivos fiscais da Zona Franca de Manaus e delegam aos Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia competência para fixação desses PPB, devidamente auxiliados por um grupo técnico. A Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08, de 25 de fevereiro de 1998, estabeleceu o PPB para projetos industriais da Zona Franca de Manaus dos seguintes produtos: extratos aromáticos vegetais naturais, concentrados, bases e edulcorantes para bebidas não alcoólicas e corante caramelo, definindo as etapas da produção de cada um deles. Ao determinar o PPB dos concentrados, a Portaria estabelece que concentrado tanto pode ser homogeneizado como pode ser não homogeneizado, porque estatui que a etapa de homogeneizado do concentrado não é obrigatória. Para o PPB do corante caramelo, por sua vez, a Portaria é expressa ao estabelecer que deve ser um produto homogeneizado, pois obriga a homogeneização para a sua caracterização. Ou seja, quando a Portaria quis que o produto oriundo de PPB fosse só aquele homogeneizado, o fez de forma expressa e peremptória. A etapa de mistura referida no PPB não se confunde com a da homogeneização; ocorre apenas entre as matérias-primas que estão no mesmo estado: sólidas com sólidas e líquidas com líquidas. É o que determina a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98 quando estabelece a mistura das matérias-primas como etapa do PPB dos concentrados homogeneizados ou dos concentrados não homogeneizados. Não há dúvida de que o produto elaborado pela Recofarma é um produto único. Desta forma, considerando o PPB definido na referida Portaria Interministerial e o Fl. 29188DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 14 código SUFRAMA previsto na Portaria SUFRAMA nº 192, de 16 de agosto de 2000, essa autarquia, exercendo a sua competência, editou a Resolução CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007- SPR/CGPRI/COAPI e pelas Informações Textuais do Produto. A Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98 é vinculatória para a RFB e para a SUFRAMA e sequer foi mencionada pela autoridade tributária. Essa Portaria torna inconsistente e insubsistente toda a extensa tese da Fiscalização e refuta a afirmativa fática e jurídica do fluxograma. Registre-se, ainda, que o Instituto Nacional de Tecnologia (INT) emitiu laudo técnico reconhecendo também que o produto fabricado pela Recofarma, conforme PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é um produto único: concentrado para bebidas não alcoólicas não homogeneizado correlacionado ao código 0653 da SUFRAMA, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Essa natureza de produto único já foi atestada pelos órgãos aduaneiros dos Estados Unidos – National Commodity Specialist Division, caso em que foi examinado, inclusive, o mesmo concentrado objeto deste processo, visto que importado do Brasil, e também pelo órgão aduaneiro do Chile – Chile Aduana Customs. Para que não fosse aplicada o código da TIPI 2106.90.10 Ex 01 aos produtos adquiridos pela impugnante, tal classificação teria que expressa e especificamente excluir do seu alcance o concentrado não homogeneizado, visto que o concentrado não homogeneizado é concentrado, nos termos da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. O concentrado elaborado pela Recofarma sempre foi comercializado na forma de kits e sempre foi classificado fiscalmente considerando a sua condição de produto único, inclusive à época em que eram fabricados no Rio de Janeiro, sujeitando-se, portanto, à tributação, na medida em que não gozavam de isenção de IPI. Esse fato foi reconhecido pela própria RFB, na decisão nº 287/85, proferida pela Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, que atestou que as preparações para fabricação de refrigerantes da marca Coca- Cola eram, à época, classificadas no código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual 2106.90.10 Ex 01. Verifica-se ainda que, em razão da coisa julgada formada no MSI nº 95.0009470-3, restaram também examinadas pelo Poder Judiciário a natureza do produto elaborado pela Recofarma e a sua classificação fiscal para fins de creditamento do IPI. Em 18/06/1997, transitou em julgado a decisão que concedeu integralmente a segurança, nos termos do pedido inicial, concluindo que o concentrado fabricado pela Recofarma, era um produto único, classificado na posição da TIPI correspondente à posição 2106.90, vigente à época da impetração do referido Fl. 29189DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 15 MSI. Transitada em julgado, essa questão não pode mais ser discutida em processo algum, seja judicial, seja administrativo. A edição do Decreto nº 9.394, de 30 de maio de 2018, confirma que o produto elaborado pela Recofarma é o concentrado classificado no código 2106.90.10 Ex 01, pois os atos da RFB que respaldaram tal edição afirmam expressamente que a redução da alíquota dos concentrados classificados na referida posição visa a atingir os insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus utilizados na fabricação de refrigerantes e que geram crédito do imposto ao adquirente por força de decisão judicial transitada em julgado. A Nota COEST/CETAD nº 071, de 30/05/2018, que respaldou a exposição de motivos apresentada pelo Ministro da Fazenda para aprovação do Decreto nº 9.394/2018, reconhece expressamente que o produto elaborado pela Recofarma é classificado em 2106.90.10 Ex 01. 05- Adquirente de boa fé O STJ tem jurisprudência pacífica no sentido de que tem direito ao crédito do imposto (no caso, ICMS) o adquirente de boa-fé de mercadoria, ainda que a nota fiscal seja posteriormente declarada inidônea, posto que o ato declaratório de inidoneidade somente produz efeitos a partir da respectiva publicação (Súmula nº 509). Conforme já decidido pelo Plenário do STF, no julgamento das ADI nos 2.663 e 3.796, em relação à guerra fiscal, não se pode desconsiderar o crédito do adquirente sem antes cancelar o benefício do fornecedor. Além disso, vale ressaltar que a lei não impõe ao adquirente a obrigação de alterar, de ofício, a classificação fiscal constante das notas fiscais idôneas, consoante o art. 62 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964. 06- Exigência dos acréscimos legais É indevida a cobrança de multa, juros de mora e correção monetária, tendo em vista o disposto no art. 100, parágrafo único, do CTN. É indiscutível que a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, no que tange à definição do PPB do concentrado e às características técnicas do concentrado (homogeneizado ou não) tem efeito normativo, assim como a Portaria SUFRAMA nº 192/2000, que estabelece o código correspondente para os concentrados homogeneizados e os não homogeneizados- código 0653. A Resolução CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007, também é ato administrativo com efeito normativo em relação aos adquirentes do concentrado, porque esses adquirentes não foram e nem são partes no processo que ensejou a referida resolução, mas estão obrigados a observá-la. Assim, ao utilizar o crédito de IPI na alíquota prevista para o código 2106.90.10 Ex 01, a impugnante agiu de acordo com a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT Fl. 29190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 16 nº 08/98, a Portaria da SUFRAMA nº 192/2000 e a Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007. 07- Exigência de multa Também seria incabível a imposição de multa em razão do disposto no art. 76, II, “a”, da Lei nº 4.502/64, que determina a não imposição de penalidades aos contribuintes que tiverem agido de acordo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa. No caso, há decisões irrecorríveis de última instância administrativa proferidas em processos fiscais no sentido de que não cabe ao adquirente do produto verificar a sua correta classificação fiscal (Acórdãos: 02-02.895, de 28/01/2008, relator Conselheiro Antônio Carlos Atulim; 02-02.752, de 02/07/2007, relator Conselheiro Antônio Bezerra Neto e 02-0.683, de 18/11/1997, relator Conselheiro Marcos Vinícius Neder de Lima), o que atrai a aplicação do art. 486, II, “a”, do RIPI/2002, e do art. 567, II, “a”, do RIPI/2010, para fins de exclusão da multa exigida. Ainda que se entendesse que o art. 76, II, a, da Lei nº 4.502/64 teria sido tacitamente revogado, o fato de o próprio art. 486, II, “a”, do RIPI/2002 e o art. 567, II, “a”, do RIPI/2010 excluírem a multa já é suficiente, por si só, para que tal regra seja observada por órgãos de julgamento no âmbito do processo administrativo fiscal, independentemente de qualquer outra consideração, porque o art. 26-A do Decreto nº 70.235/72 determina a vinculação dos referidos órgãos administrativos às previsões em Decreto. Por fim, a interessada pugna pelo cancelamento do auto de infração, com a consequente extinção do crédito tributário exigido. É o relatório do essencial. A DRJ/RPO proferiu a decisão abaixo ementada: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2018 CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS ORIUNDOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. DESCUMPRIMENTO DE REQUISITOS LEGAIS. GLOSAS. São insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos concernentes a produtos isentos, adquiridos de estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, para emprego no processo industrial, mas não elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária. Assunto: Classificação de Mercadorias Fl. 29191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 17 Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2018 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria denominada “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam, efetivamente, uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização, ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2018 COISA JULGADA. EFICÁCIA. Coisa julgada é uma qualidade que se agrega à declaração contida na sentença, assim entendida a resposta jurisdicional firmada apenas na parte dispositiva. Nem o relatório e nem a fundamentação da sentença podem se revestir da coisa julgada, porque nestes não existe propriamente um julgamento. Se determinada matéria não integrou o pedido e não consta do dispositivo, não faz coisa julgada, ainda que importante para determinar o alcance da parte dispositiva. PARECER TÉCNICO. ASPECTOS TÉCNICOS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. COMPETÊNCIAS. Segundo o Decreto nº 70.235/72, a classificação fiscal não é aspecto técnico. Assim, os aspectos técnicos abordados nos pareceres encomendados pela impugnante podem ser aproveitados na análise levada a efeito no julgamento, mas o juízo acerca da classificação fiscal compete à autoridade julgadora. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2018 AUTO DE INFRAÇÃO. LANÇAMENTO. LEGALIDADE. Não se cogita de ilegalidade se o auto de infração foi lavrado com estrita observância do Decreto nº 70.235/72 e em consonância com as normas gerais disciplinadas pelo Código Tributário Nacional. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. DOCUMENTOS FISCAIS IDÔNEOS. CLASSIFICAÇÃO EQUIVOCADA. RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE. Em matéria tributária, a culpa do agente é irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. Na situação, as notas fiscais de aquisição das mercadorias que originaram o suposto crédito, ao consignarem classificação fiscal equivocada que não se aplica ao produto Fl. 29192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 18 comercializado, deixam de ostentar o amparo necessário a respaldar o crédito ficto escriturado, sendo cabível a glosa. ACRÉSCIMOS LEGAIS. OBSERVÂNCIA DOS ATOS NORMATIVOS EXPEDIDOS PELAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. INCIDÊNCIA. Atos normativos a que se refere o inciso I do art. 100 do CTN, são normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos que versem sobre matéria tributária. São atos gerais e abstratos, tais como portarias, instruções etc., editadas com a finalidade de explicitar preceitos legais ou de instrumentar o cumprimento das obrigações tributárias. É a observância destes tipos de atos que têm o condão de excluir a cobrança dos consectários legais, nos termos de parágrafo único do art. 100 do CTN. MULTA DE OFÍCIO. EFICÁCIA NORMATIVA DAS DECISÕES ADMINISTRATIVAS. INEXISTÊNCIA DE LEI. EXIGÊNCIA. Não há que se falar em aplicação do disposto no art. 76, II, “a”, da Lei nº 4.502/64 c/c o art. 100, II e parágrafo único, do CTN, para a exclusão de penalidades e juros de mora, pela inexistência de lei que atribua eficácia normativa às decisões administrativas em processos nos quais um terceiro não seja parte. Irresignada, a recorrente apresentou recurso voluntário em que repisa os argumentos de sua impugnação, acrescentando que houve reconhecimento da correção da classificação fiscal que tem utilizado em sentença exarada nos autos da Ação Anulatória (AO) nº 1003920-70.2018.4.01.3200. Ao recurso voluntário, a Procuradoria da Fazenda Nacional opôs as suas contrarrazões em que defende a manutenção do auto de infração e rebate os argumentos da recorrente em relação a créditos de IPI, classificações fiscais e direito ao aproveitamento de insumos isentos da Zona Franca de Manaus, alegando: i) Ausência de Ilegalidade no Auto de Infração: sustenta que o auto de infração, que resultou de análise de Pedidos de Ressarcimento (PERDCOMP), foi devidamente fundamentado e não apresenta qualquer ilegalidade na reclassificação fiscal dos componentes dos kits adquiridos pela Norsa. A alegação de que não houve reclassificação individualizada dos componentes não merece prosperar, pois a autoridade fiscal indicou os códigos NCM corretos. ii) Erro de Classificação Fiscal e Direito ao Crédito de IPI: a principal razão do lançamento, o erro de classificação fiscal dos produtos adquiridos pela Norsa, resultou na aplicação incorreta de alíquotas de IPI, pois, na realidade deveriam ser zero. Portanto, ainda que houvesse direito em abstrato ao crédito de IPI para insumos isentos da Zona Franca de Manaus, esse direito Fl. 29193DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 19 não seria aplicável, pois a alíquota do IPI é zero, impedindo a geração de créditos. iii) Coisa Julgada Limitada: não merece guarida a alegação de que o direito ao crédito de IPI está garantido por uma decisão judicial transitada em julgado, pois coisa julgada formada na decisão anterior não abrange a classificação fiscal ou as alíquotas aplicáveis, que são pontos centrais na controvérsia atual. Ou seja, os limites objetivos da coisa julgada não alcançam a classificação fiscal e a alíquota, portanto, não há coisa julgada sobre esses aspectos. iv) Ausência de posicionamento da Administração Tributária em sentido favorável à classificação fiscal defendida pelo particular: Não assiste razão à recorrente quanto à afirmação de que a própria RFB teria reconhecido expressamente que o produto elaborado pela RECOFARMA, na Zona Franca de Manaus, deve ser classificado na posição 21.06.90.10, Ex. 01. A Nota COEST/CETAD n° 071, de 30 de maio de 2018, apenas estimou o impacto de eventual redução da alíquota incidente sobre concentrados classificados no Código TIPI 2106.90.10, Ex. 01, sem referência alguma às características dos produtos em questão e às regras do Sistema Harmonizado. Nenhum desses fatos mencionados pela recorrente se equiparam aos instrumentos normativos listados no art. 26-A do Decreto 70.235/19723, motivo pelo qual não vinculam os órgãos de julgamento. Tampouco o art. 24 da LINDB, cuja hipótese não abarca o contencioso administrativo-tributário e isto estaria consolidado na jurisprudência do CARF não reconhece a incidência do art. 24 da LINDB no âmbito do processo administrativo-fiscal. v) Classificação Fiscal dos Kits de Concentrados: os kits adquiridos pela Norsa são compostos por partes que devem ser classificadas individualmente, e não como um único produto (concentrado), conforme alega a recorrente, conforme as regras do Sistema Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias, ao contrário, devem ser classificados individualmente, cada um dos seus componentes. vi) Irrelevância de Decisão Judicial em Ação Anulatória: A sentença favorável em outra ação judicial (Ação Anulatória nº 1003920-70.2018.4.01.3200) é irrelevante ao presente processo, a uma porque decisão não transitou em julgado e a duas porque não produz efeitos em relação à Norsa, que não era parte naquele processo. vii) Classificação fiscal: regras gerais de interpretação do Sistema Harmonizado e características dos produtos adquiridos pela fabricante de bebidas: Fl. 29194DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 20 a. Interpretação do Sistema Harmonizado: não se considera aspecto técnico a classificação fiscal de mercadorias, não sendo vinculantes, no âmbito tributário, conclusões firmadas no Relatório Técnico do INT, em favor de determinada classificação fiscal. Conceito deturpado de “preparação composta”, pois tais preparações não são simplesmente “preparações com mais de um componente”, mas sim aquelas definidas conforme a Nota Explicativa 7 do código 2106 da Nomenclatura do Sistema Harmonizado. Preparações destinadas a serem consumidas como bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento complementar, conforme Nota Explicativa 12 do mesmo 2106. A definição casuística da classificação das mercadorias deve observar as normas hermenêuticas previstas nas Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado e as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH). A Regra 3 b) tem sua aplicação bloqueada por força da Nota Explicativa IX. Aplica-se a Regra 1 para cada item separadamente. A origem da Nota Explicativa IX é justamente um caso de idêntico ao que se discute nestes autos. b. Compreensão das competências da Secretaria da Receita Federal do Brasil e da Suframa: a aprovação, pela SUFRAMA, de projetos industriais de estabelecimentos situados na Zona Franca de Manaus não interfere na competência fiscal para a definição da alíquota de IPI incidente sobre as operações correspondentes. c. Irrelevância da suposta boa-fé da adquirente para efeito de aproveitamento da classificação fiscal incorreta: É inoponível ao Fisco a alegada boa-fé quanto ao creditamento realizado com base na classificação fiscal feita pelo fornecedor. viii) Legalidade da exigência de multa, de juros de mora e de correção monetária: art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64 foi tacitamente revogado pelo art. 100 do CTN, que passou a exigir que as decisões administrativas tivessem caráter normativo, com base em disposição literal de lei. Em suma, a Procuradoria defende a legalidade do auto de infração, com base em erros de classificação fiscal e no fato de que, mesmo na hipótese de créditos sobre insumos isentos, a alíquota zero impede o creditamento. É o relatório. Fl. 29195DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 21 VOTO Conselheiro Celso José Ferreira de Oliveira, Relator O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade pelo que dele se deve tomar conhecimento. A matéria devolvida à apreciação deste colegiado diz respeito, especialmente, à classificação fiscal adotada pela recorrente para o que denomina “concentrados” e sua incorreção, segundo afirma a fiscalização, e os efeitos daí decorrentes, incluída a impossibilidade de creditamento de IPI nas aquisições de tais produtos, o que levou a glosa de tais créditos e, consequentemente, ausência ou pagamento a menor de IPI, exigido no lançamento juntamente com a corresponde multa de ofício e seus consectários legais. Em síntese, o recurso voluntário pugna por: A) Ilegalidade do auto de infração; B) Direito ao crédito de IPI relativo à aquisição de produtos isentos; C) Da classificação fiscal C.1) Da orientação geral contida em ato público reconhecendo a classificação fiscal; C.2) Do reconhecimento da classificação fiscal na ação anulatória nº 1003920- 70.2018.4.01.3200; C.3) Da aplicação da coisa julgada formada no MS nº 95.0009470-3; D) Idoneidade das NFs e qualidade da recorrente como adquirente de boa-fé; E) Impossibilidade de exigência de multa, juros de mora e correção monetária Passemos a apreciação de cada um dos conjuntos argumentativos. Preliminar. Da ilegalidade do auto de infração Como se leu no relatório, a recorrente alega que o auto de infração seria ilegal por não haver indicação detalhada da classificação fiscal dos componentes dos kits de “concentrados” que adquire da RECOFARMA com o que haveria infringido o art. 10 infringiu o art. 10 do Decreto Fl. 29196DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 22 nº 70.235/72 e o art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN), que determinam que o ato administrativo de lançamento deve conter a descrição dos fatos, a correta determinação da matéria tributável e a fundamentação legal, e, em casos em que se discute a classificação fiscal de produto, a indicação dos produtos e sua especifica e individualizada reclassificação fiscal. Veja-se: Segundo o Fisco, o produto elaborado pela Recofarma não seria classificado no código 2106.90.10 Ex 01, porque seria comercializado na forma de kits e, portanto, não seria um produto único. Não obstante, não indicou os componentes dos produtos que deveriam ser classificados separadamente e em quais posições da TIPI, tendo apenas afirmado genericamente que os componentes mais importantes deveriam ser classificados no código 2106.90.10 e os componentes que correspondem a uma mistura de ingredientes, em 2106.90.90. Considerando a falta da precisa e individualizada reclassificação fiscal dos “componentes do concentrado”, o auto de infração é ilegal, porque infringiu o art. 10 do Decreto nº 70.235/72 e o art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN), que determinam que o ato administrativo de lançamento deve conter a descrição dos fatos, a correta determinação da matéria tributável e a fundamentação legal, e, em casos em que se discute a classificação fiscal de produto, a indicação dos produtos e sua especifica e individualizada reclassificação fiscal. Ora, basta uma simples conferência na Informação Fiscal Seort/DRF-Cuiabá/MT Nº 0252/2019, que serve de fundamento para as glosas de IPI, para notar que houve reclassificação motivada dos componentes dos kits e indicação de suas classificações fiscais: Assim, como nenhum componente se classifica no Ex 01 do código 2106.90.10, resta definir o enquadramento correto para cada um deles, procedimento efetuado com base na análise das características dos ingredientes que fazem parte das embalagens individuais. A Solução de Consulta SRRF02/Diana nº 5/2010, de 20/05/2010, ratificada pela Informação Coana/Ceclam nº 8/2015, de 12/03/2015, classificou da seguinte maneira os componentes de kit para preparação de bebida refrigerante sabor laranja: a) NCM 2106.90.10 - Preparação para aromatização de bebida refrigerante, com sabor laranja, constituída de água potável (70%), gomas naturais de laranja (20,44%), aromatizante sabor laranja Fl. 29197DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 23 (5,8%), corantes, ácido cítrico anidro e conservantes, em embalagem de 50kg; b) NCM 2916.31.21 - Benzoato de sódio, em embalagem de 15kg, e; c) NCM 2918.14.00 - Ácido cítrico anidro, em embalagem de 67kg. Além de suas embalagens individuais, os componentes do kit também se encontram acondicionados conjuntamente em uma segunda embalagem, formando um único volume. Dispositivos Legais: 1ª RGI/SH (texto das posições 2106, 2916 e 2918 e texto da nota 5C, do capítulo 29), 6ª RGI/SH (texto das subposições 2106.90, 2916.31 e 2918.14) e 1ª Regra Geral Complementar (texto do item 2916.31.2 e dos subitens 2106.90.10 e 2916.31.21), da Tarifa Externa Comum, do Mercosul, aprovada pela Resolução Camex nº 43/2006, e suas alterações, e com subsídios das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado. Observe-se que a Solução de Consulta mencionada no parágrafo anterior, publicada no Diário Oficial da União de 04/06/2010, foi o primeiro e único ato vinculante da Administração Tributária que definiu a classificação fiscal de kits para fabricação de bebidas. Em procedimentos fiscais recentes, constatou-se que os componentes mais importantes dos kits para fabricação de bebidas são aqueles que contêm extratos e ingredientes aromatizantes específicos para a bebida a ser industrializada (por exemplo, componentes que contenham extrato de cola ou extrato de guaraná), devendo ser classificados no código 2106.9010, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota do IPI é zero. Essa preparação, porém, não se classifica no Ex 01 do código 2106.90.10, pois, conforme já explicado, a embalagem individual não contém todos os ingredientes necessários para caracterizar um produto chamado de “concentrado”. No caso de componentes que correspondam a uma mistura de ingredientes comumente utilizados em diversos produtos da indústria alimentícia, tais como sais, acidulantes e conservantes, deve ser aplicado o código 2106.90.90, reservado às “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições - Outras - Outras”, também tributado à alíquota zero do IPI É dizer, ainda que, contrariamente ao que foi demonstrado alhures, fosse possível aplicar-se a isenção de que trata o art. 237, c/c art. 95, III, ou do art. 81, II (amparado por decisão judicial, conforme entendimento da fiscalizada) do RIPI/2010, a NORSA REFRIGERANTES S.A não poderia creditar-se do valor do IPI calculado, como se devido fosse, sobre a aquisição de kits de concentrados da RECOFARMA, haja vista que o valor do imposto “ como se devido fosse” é zero! (fl. 28.349, destaques no original). Fl. 29198DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 24 Como se vê, a fiscalização não incorreu em ilegalidade em relação ao disposto no art. 10 do Decreto nº 70.235, de 1972, e tampouco em relação ao disposto no art. 142 do CTN. Aliás, bom frisar, trata-se de auto de infração decorrente de glosas de crédito de IPI. Ou seja, não houve alegações de ocorrência de outros fatos geradores, senão aqueles constantes da escrita fiscal da recorrente. Neste sentido, acertada a decisão recorrida em relação a este ponto. Junto, portanto, os seus fundamentos como razões para decidir. Reproduzo-os: Ora, um simples exame do auto de infração (e-fls. 2/22) permite constatar que todos os elementos exigidos pelo Decreto nº 70.235/72 encontram-se ali presentes. Igualmente, o lançamento cumpre com todos os requisitos discriminados no art. 142 do CTN. Ocorre que o caso em tela ocupa-se da glosa de créditos. Em função da glosa de créditos, a escrita fiscal foi reconstituída, resultando em saldos devedores, cujos correspondentes créditos tributários é que foram objeto do lançamento. Não houve apuração de novos débitos e os fundamentos para as glosas encontram-se extensamente detalhados nos autos. Nesta situação, para aproveitar-se de eventuais créditos que entenda ter direito, deve a interessada demonstrar a sua procedência. Não se olvide que, por envolver a fruição de créditos, cabe à requerente o ônus da comprovação da sua existência. Trata-se de postulado do Código de Processo Civil (Lei nº 13.105, de 16 de março de 2015), adotado de forma subsidiária na esfera administrativo tributária: Art. 373. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. (...) Art. 434. Incumbe à parte instruir a petição inicial ou a contestação com os documentos destinados a provar suas alegações. (...) Como se viu, o Fisco (o autor, no caso) não alegou a ocorrência de outros fatos geradores do IPI (fatos constitutivos do seu direito), senão aqueles já registrados nos livros fiscais. Por outro lado, se a contribuinte (o réu, no caso) alegar a Fl. 29199DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 25 existência de créditos que possam ser utilizados na dedução dos débitos de IPI apurados (fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor), deve comprová-los. Enfim, não se cogita de ilegalidade do auto de infração. Por outro lado, a recorrente não discutiu, nem em sua impugnação, nem em seu recurso voluntário, o acerto da classificação fiscal adotada pela fiscalização, tratando de discutir tão somente que a classificação por ela adotada seria acertada. De se concluir, portanto, que as classificações adotadas pelo fisco para os componentes, individualmente, é matéria não impugnada. Assim, voto por rejeitar as alegações de ilegalidade do auto de infração. Direito ao crédito com base em decisões judiciais A recorrente alega ter direito aos créditos de IPI, pois estaria amparada em decisões judiciais O referido MSC nº 91.00411 83-4 não é aplicável à impugnante, porque esta impetrou o MSI nº 95.0009470-3 para assegurar o direito ao crédito de IPI decorrente da aquisição de matérias-primas isentas, oriundas de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus. A autoridade tributária se equivocou ao utilizar prova emprestada de processo em que a empresa responsável pela prática dos fatos geradores foi a Companhia Maranhense de Refrigerantes (CMR), que posteriormente foi sucedida pela Norsa. Tendo em vista que os fatos geradores em discussão neste processo foram praticados pela Norsa e não pela CMR e, não tendo sido questionada a coisa julgada individual formada no MSI nº 95.0009470-3, deve ser reconhecido o direito ao crédito ficto de IPI, pois há fundamento formal, material, autônomo, independente e suficiente para manutenção do referido crédito de IPI. Registre-se ainda que, em 25/04/2019, o Plenário do STF julgou em conjunto o RE nº 596.614 e o RE nº 592.897, este último sob a sistemática de repercussão geral, sendo fixada a tese de que há direito ao creditamento de IPI na aquisição de insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus. Outra vez, não assiste razão à recorrente. Fl. 29200DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 26 De fato, considerando haver erro na classificação fiscal dos produtos adquiridos pela recorrente, não lhe socorrem as decisões mencionadas. Vejamos o que diz a decisão recorrida: [...] Todavia, não se trata apenas de discutir a existência do direito de crédito. Apesar de a discussão encontrar-se encerrada no que concerne ao aproveitamento de créditos com base no referido dispositivo legal, relativamente ao contribuinte especificado, indubitavelmente, cabe à autoridade tributária examinar se o valor creditado pelo sujeito passivo em sua escrituração está correto, posto que o provimento judicial apenas assegurou o aproveitamento do crédito relativo ao imposto que incidiria na aquisição dos insumos, caso não houvesse o benefício da isenção. As sucessivas decisões proferidas no curso da ação judicial não dispuseram a respeito da classificação fiscal dos kits para refrigerantes, aspecto que dela não é objeto e que será analisado no próximo tópico deste voto. Em outras palavras, a definição do quantum faz parte da lide, o que implica na análise da alíquota aplicável. Significa dizer que o mérito do lançamento há que ser apreciado. Acerca da aplicação do quanto decidido no RE nº 592.891/SP, submetido a julgamento na sistemática da repercussão geral, trata-se da tese fixada pelo tema 322, assim enunciada: Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria- prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, §2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Logo se vê que o direito reconhecido é, em essência, o mesmo havido no MSI nº 95.0009470-3. Dessarte, aproveitam-se as mesmas considerações a ele efetuadas. Em primeiro lugar, em relação à coisa julgada formada no MS nº 95.0009470-3, bem lançadas as contrarrazões da Procuradoria da Fazenda Nacional quando afirmam que os limites objetivos da coisa julgada não alcançam a discussão acerca da classificação fiscal e tampouco das alíquotas que são os pontos cruciais da discussão nestes autos. Em relação a isso, importante conferir o que diz a União: A alíquota incidente na operação de venda dos supostos “kits” não foi questão acobertada pela coisa julgada constituída no Mandado de Segurança Coletivo. Fl. 29201DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 27 O pedido veiculado na inicial do Mandado de Segurança pela empresa Refrescos Cearenses S.A., sucedida pela ora recorrente, encontra-se assim redigido: 5.1. Por todo o exposto a IMPETRANTE requer: a) a concessão, inaudita altera pars, de MEDIDA LIMINAR para não ser compelida a estornar o crédito do IPI, incidente sobre as aquisições de matéria-prima isenta a fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (concentrado – código 2106.90 do TIPI) (RIPI, art. 45, XXI), utilizada na industrialização dos seus produtos (refrigerantes – código 2202.90 da TIPI), cuja saída é sujeita ao IPI, dando-se ciência ao Delegado da Receita Federal. b) a concessão, inaudita altera pars, de MEDIDA LIMINAR, nos termos do art. 151, IV do CTN, para que o IMPETRADO se abstenha de praticar ou determinar a prática de qualquer ato contra a IMPETRANTE, visando à exigência da diferença e IPI, com os acréscimos de multa, juros e correção, com fundamento em glosa do crédito de IPI nas aquisições de matérias-primas referidas na letra a) supra (...); c) que, na sentença, se confirmem as liminares requeridas nas letras a) e b) supra para assegurar à IMPETRANTE o seu direito ao crédito do IPI na aquisição da matéria-prima isenta proveniente da Zona Franca de Manaus (fl. 28.506). Como se percebe, nem mesmo o código NCM completo foi mencionado na inicial. Ainda que tivesse sido, isso não implicaria formação de coisa julgada a respeito do tema, conforme será demonstrado. O crédito a ser aproveitado com base na sentença supostamente favorável à recorrente depende da aferição do código completo NCM e da alíquota correspondente, o que deveria ser apurado nas fases de liquidação/execução do julgado. Ao se reconhecer, no âmbito administrativo, que a alíquota incidente é zero, não há crédito a ser apurado. É relevante destacar que, além de a demanda não contemplar o código NCM completo, a classificação fiscal correta não foi objeto daquele processo, nem fez parte dispositivo da sentença. Em consequência, sobre esse tema não operou o efeito preclusivo da coisa julgada (art. 469 do CPC/1973). A leitura das peças processuais acostadas aos autos revela que a alíquota incidente na saída dos produtos adquiridos da Recofarma não foi objeto daquela lide. De fato, a coisa julgada invocada pela recorrente não interfere no deslinde do presente litígio administrativo-fiscal, uma vez que o motivo do lançamento não está inserido nos limites objetivos da sentença transitada em julgado2, assim Fl. 29202DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 28 disciplinado no art. 468 do CPC/1973 (correspondente ao art. 503 do CPC em vigor): Art. 468. A sentença, que julgar total ou parcialmente a lide, tem força de lei nos limites da lide e das questões decididas. Art. 503. A decisão que julgar total ou parcialmente o mérito tem força de lei nos limites da questão principal expressamente decidida. Depreende-se de tais normas que “a imutabilidade, ínsita à coisa julgada, somente atinge a parte dispositiva da sentença, na qual se estabeleceu a lei do caso concreto. Todo o restante, ou seja, a fundamentação e o relatório, não restam imutáveis” (MARINONI, Luiz Guilherme. Processo de conhecimento, 12ª ed., São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2014, p. 648). Como ressalta Fredie Didier Jr., o advérbio “expressamente”, inserido no art. 503 do CPC/2015 “serve para reforçar a regra de que não há coisa julgada implícita – ou seja, não há coisa julgada do que está implícito na decisão ou do que não foi decidido”, o que, aliás, já prevalecia no sistema processual anterior (Curso de direito processual civil, v. 2., 10ª ed., Salvador: Ed. Jus Podivm, 2015, p. 525). Com efeito, não houve provimento declaratório sobre a natureza dos supostos kits concentrados, nem tampouco sobre a correta classificação fiscal correspondente, consoante se verifica no dispositivo da sentença: Em face dos fundamentos expendidos, concedo a ordem (...) para assegurar à parte impetrante o direito de se creditar dos valores relativos ao IPI nas operações de aquisição de concentrado, ainda que essas operações sejam isentas do mesmo imposto, na origem (fl. 28.518). Assim, o direito ao creditamento na aquisição de insumos isentos foi a única questão acobertada pela coisa julgada. A sentença declarou o direito de o contribuinte aproveitar créditos de IPI na aquisição de concentrado saído da Zona Franca com isenção, mas não declara, em hipótese alguma, que os produtos por ela adquiridos se enquadram de fato na classificação fiscal por ela pretendida. [...] Em suma: a coisa julgada não garante automaticamente o direito ao aproveitamento dos créditos de IPI, na forma pretendida, porquanto a classificação fiscal e de alíquota – questão fundamental para a quantificação do crédito – não constou no dispositivo da decisão transitada em julgado, o que, aliás, não podia ocorrer, uma vez que o tema não integrou a causa de pedir. Em relação à necessidade de pronunciamento da PGFN acerca da necessidade de serem cumpridas as determinações dos artigos 19 e 19-A da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002, Fl. 29203DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 29 com a redação dada pela Lei nº 13.874, de 20 de setembro de 2019, está correta a decisão de piso. Da mesma forma, coberta de razão a recorrente em afirmar já existir tal pronunciamento hoje. Trata-se da Nota SEI nº 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME, de 2020. Todavia, os termos em que emitido tal parecer não permitem dizer que assiste razão à recorrente em relação a matéria discutida no presente processo. De fato, existe o parecer de que o tema foi objeto, mas não se pode dizer que tenha sido a sua conclusão no mesmo sentido do pleito do particular em relação ao que se discute nos presentes autos. Vejamos o que diz o Parecer constante da Nota SEI nº 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME, de 2020: [...] a) Os bens adquiridos junto às empresas localizadas na Zona Franca de Manaus não podem ser produtos finais, mas apenas insumos, matérias-primas e materiais de embalagem; b) O julgamento se limitou às hipóteses de isenção, portanto, não estão abrangidas as hipóteses de desoneração com fundamento em alíquota zero ou não-tributação; c) Para se falar em creditamento, é necessário que o produto tenha tributação positiva na TIPI, ou seja, repete-se não é possível o creditamento se não houver uma alíquota na TIPI; d) Os insumos, matérias-primas e materiais de embalagem devem ser adquiridos de empresas situadas dentro Zona Franca de Manaus por empresas situadas fora da região. [...] 24. Ante o exposto, propõe-se a inclusão do tema objeto da presente Nota Explicativa na lista de dispensa de contestação e recursos desta Procuradoria- Geral, com fulcro no art. 19, VI, a, da Lei nº 10.522, de 2002, c/c o art. 2º, V, da Portaria PGFN nº 502, de 2016, nos termos seguintes: 1.20. Creditamento de IPI h) Creditamento de IPI quando a mercadoria é proveniente ou o produtor está localizado na Zona Franca de Manaus (ZFM) – Tema 322 RG – RE 592.891/SP. Resumo: O STF, julgando o tema 322 de Repercussão Geral, firmou a tese de que “há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT.” Observação 1. O precedente não abrange os produtos finais adquiridos junto às empresas localizadas na ZFM, mas apenas insumos, matérias-primas e materiais de embalagem utilizados para a produção dos bens finais; Fl. 29204DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 30 Observação 2. O julgamento está limitado às hipóteses de isenção, não estando abrangidas demais hipóteses de desoneração com fundamento em alíquota zero ou não-tributação; Observação 3. É necessário que o bem tenha tributação positiva na TIPI, para fins de aplicação do creditamento; Observação 4. Os insumos, matérias-primas e materiais de embalagem devem ser adquiridos da ZFM para empresa situada fora da região. Precedente: RE nº 592.891/SP (tema 322 de Repercussão Geral) Ou seja, é evidente que o Parecer da PGFN mencionado, restringe, como restringiu a Suprema Corte em sua decisão, a existência do direito ao crédito às matérias-primas adquiridas junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção, não abrangidas as demais hipóteses de desoneração com fundamento em alíquota zero ou não tributadas. Outrossim, necessário que o bem tenha alíquota positiva na TIPI, seja adquirido da Zona Franca de Manaus por empresa fora da região. Ademais, apenas insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos de empresas situadas na Zona Franca de Manaus são abrangidos pela decisão. O lançamento fundado nas glosas de crédito do IPI, a partir de reclassificação das mercadorias adquiridas pela recorrente, afirma, justamente, que não se trata de produtos isentos, mas sim de produtos cuja alíquota é zero. Os únicos requisitos a que se adequa o presente caso são que a empresa fornecedora está na Zona Franca de Manaus e a adquirente está situada fora de tal região. Ademais, não se trata de isenção, mas de alíquota zero, bem como não é o caso de alíquota positiva na TIPI. Ora, por todo o exposto, o que se pode afirmar é que não há decisão judicial que ampare o creditamento por parte da recorrente em relação aos produtos que adquire da Recofarma. Portanto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário neste ponto. Direito ao crédito com base no Decreto-lei nº 1.435/75 A recorrente traz as seguintes alegações em sua impugnação e em seu recurso voluntário: No Parecer Técnico nº 224/2007, parte integrante da Resolução CAS nº 298, de 11 de dezembro de 2007, a SUFRAMA aprovou, para fruição do benefício do art. 6º do DL nº 1.435/75, a verticalização do projeto industrial de fabricação do concentrado decorrente da utilização de açúcar e/ou álcool e/ou corante Fl. 29205DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 31 caramelo e/ou extrato de guaraná, produzido a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná, adquiridas de produtores localizados na Amazônia Ocidental. Registre-se que a SUFRAMA, em processos de interesse de outros fabricantes de produtos Coca-Cola, já atestou, expressamente, que a Resolução CAS nº 298/2007, fundada no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007-SPR/CGPRI/COAPI, continua em vigor e que não houve qualquer descumprimento por parte da Recofarma no seu atendimento. O art. 4º da Resolução CAS nº 298/2007 determina que é a SUFRAMA quem cancela o benefício concedido no art. 1º da referida Resolução. No mesmo sentido é o art. 57, V e VI, da Resolução CAS nº 202, de 17 de maio de 2006. Portanto, os atos da SUFRAMA devem ser observados, porque são atos administrativos vigentes e como tais detém legitimidade, veracidade e legalidade. Ainda que se pretendesse rever a validade do ato da SUFRAMA, seus efeitos seriam prospectivos, e nunca retroativos. O auto de infração foi lavrado quando já em vigor o art. 24 do Decreto-lei nº 4.657, de 04 de setembro de 1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro), introduzido pela Lei nº 13.655, de 25 de abril de 2018, que veda a declaração de invalidade das situações já constituídas embasadas em ato administrativo, em razão de alteração de entendimento das autoridades administrativas. Para efeitos específicos do crédito, o termo “matéria-prima”, utilizado no § 1º do art. 6º do DL nº 1.435/75, compreende os produtos industrializados com matéria- prima agrícola regional. Sob qualquer ângulo que se examine, não seria legal nem jurídico que, após tantos anos de vigência do benefício concedido, outra autoridade, unilateral e contrariamente a atos administrativos da SUFRAMA, pudesse (i) limitar os efeitos desses atos, apesar de a SUFRAMA, o ter reafirmado, e (ii) glosar o crédito do adquirente, terceiro de boa-fé, contrariando frontal e literalmente o ato administrativo, o devido processo legal e o entendimento expresso da SUFRAMA quanto ao alcance do art. 6º, § 1º, do DL nº 1.435/75. Em primeiro lugar, é preciso dizer que não se trata de questionar a vigência e tampouco a validade dos atos administrativos da SUFRAMA. O que se fez foi verificar o preenchimento de requisitos para a fruição do benefício e, notando não ser o caso, pois, segundo a autoridade administrativa, as mercadorias adquiridas pela recorrente estavam classificadas erroneamente (analisados em seguida) e a reclassificação das mercadorias aponta para alíquotas não positivas, iguais a zero. Consequentemente, glosou os créditos escriturados indevidamente, reconstituiu a escrita fiscal e lavrou auto de infração para cobrança do IPI não recolhido juntamente com a multa de ofício e os juros correspondentes. Fl. 29206DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 32 Assim, não socorre a recorrente pretender ver aplicado o art. 24 da Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro (LINDB), pois não é o caso de revisão de atos administrativos. O lançamento funda-se, como já se disse, em verificação da inexistência dos créditos tributários escriturados pela adquirente de produtos de produtor da Zona Franca de Manaus. Ora, segundo a fiscalização, verificou-se o desacerto da classificação fiscal e a correção da classificação errônea redundou em produtos não isentos, mas de alíquota zero. Consequentemente, não foram homologadas as compensações e tampouco deferido o pedido de ressarcimento com base nas DComps transmitidas. Concluiu a fiscalização: No período diligenciado (4º trim./2016 ao 3º trim./2018) exsurgem, na verdade, Saldos Devedores de IPI a Recolher, cabentes à NORSA REFRIGERANTES S.A, no montante de R$23.612.908,62 (vinte e três milhões, seiscentos e doze mil, novecentos e oito reais e sessenta e dois centavos). Pelo expendido, carece de lastro a pretensão da NORSA REFRIGERANTES S.A de requerer ressarcimento de IPI com base nos PERDCOMP do Quadro I e, consequentemente, nas Declarações de Compensação vinculadas (Quadro II), supracitados, pois não há eco na Escrituração Contábil/Fiscal da NORSA REFRIGERANTES S.A, à luz da legislação correlata, amparada na Carta Magna e, em instância Complementar, no CTN. Não se verifica na Informação Fiscal Seort/DRF-Cuiabá/MT Nº 0252/2019, suposição de que os atos emanados da SUFRAMA seriam inválidos, nem que deles se fazia revisão. O que se verifica são apurações realizadas pelo sujeito passivo em sede de procedimento destinado a homologação de compensações e pedido de ressarcimento. Ora, verificado que não se escrituraram validamente os créditos de que a recorrente pretendeu se aproveitar e que tal pretensão somente se tornaria definitiva ultrapassado o prazo prescrito no §4º do art. 150 do CTN, correta a revisão dos atos praticados pelo particular e o lançamento de diferenças apuradas com os seus consectários legais. Neste sentido, há precedentes do CARF que decidiram pela inaplicabilidade do art. 24 da LINDB, como se pode conferir, entre outros, no Acórdão nº 1402-003.605, de relatoria da ilustre Conselheira Edeli Pereira Bessa, do qual reproduzimos as razões e as adotamos como razões para decidir: Aplicação do art. 24 da LINDB Preliminarmente é oportuno registrar que, apesar de ser passível de conhecimento a petição apresentada depois de pautado o presente processo para julgamento, na medida em que nela estão veiculados novos argumentos acerca Fl. 29207DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 33 de matéria previamente impugnada e debatida em recurso voluntário, deve ser afastada a pretendida aplicação do art. 24 da LINDB que assim dispõe: Art. 24. A revisão, nas esferas administrativa, controladora ou judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja produção já se houver completado levará em conta as orientações gerais da época, sendo vedado que, com base em mudança posterior de orientação geral, se declarem inválidas situações plenamente constituídas. Parágrafo único. Consideram-se orientações gerais as interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter geral ou em jurisprudência judicial ou administrativa majoritária, e ainda as adotadas por prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento público. (negrejou-se) As expressões destacadas evidenciam que o dispositivo em questão se dirige à revisão de ato, processo ou norma editados pela Administração Pública, bem como contratos firmados entre ela e particulares. O lançamento tributário, por sua vez, não opera revisão de atos administrativos, nem afeta ato ou situação plenamente constituída. E, caso se cogite que o lançamento de ofício resulta em revisão de apurações promovidas pelo sujeito passivo, está patente que a norma em referência tem por objeto a revisão de atos da Administração Pública dos quais decorram benefícios ou vantagens ao particular, e não a revisão de atos de particulares, mormente considerando que as apurações promovidas pelo sujeito passivo somente se tornam definitivas com o decurso do prazo de homologação previsto no art. 150, §4º do CTN. Esta incompatibilidade, aliás, revela que o alcance atribuído à norma pela requerente conflita com a Constituição Federal que, em seu art. 146, inciso III, alínea “b", atribui à lei complementar a disciplina acerca da atividade administrativa de lançamento. E, mesmo vislumbrando-se o lançamento tributário como sendo o ato passível de revisão por meio de decisão proferida no âmbito do processo administrativo fiscal, basta observar que a aplicação, interpretação e integração da legislação tributária também é regida pelo Código Tributário Nacional. Acrescente-se, ainda, o fato de a norma em referência ter sido editada em face das atividades de controle das contratações públicas, e os prejuízos que sua aplicação traria ao contencioso administrativo obstaculizando o seu aperfeiçoamento e evolução mediante a consolidação de jurisprudência que, quando editada, não dispunha de qualquer atributo normativo na forma da legislação complementar desde antes vigente. Por tais razões, deve ser REJEITADA a preliminar de aplicação do art. 24 da LINDB. Fl. 29208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 34 Por outro lado, não faz sentido a recorrente dizer que houve pronunciamento público de que a RFB haveria concordado com a classificação fiscal que ela vem adotando. E aqui fazem todo sentido as alegações da Procuradoria que assim resumimos, pois, de fato, não há pronunciamento público da RFB em sentido favorável a classificação pretendida pela recorrente: Ausência de posicionamento da Administração Tributária em sentido favorável à classificação fiscal defendida pelo particular: Não assiste razão à recorrente quanto à afirmação de que a própria RFB teria reconhecido expressamente que o produto elaborado pela RECOFARMA, na Zona Franca de Manaus, deve ser classificado na posição 21.06.90.10, Ex. 01. A Nota COEST/CETAD n° 071, de 30 de maio de 2018, apenas estimou o impacto de eventual redução da alíquota incidente sobre concentrados classificados no Código TIPI 2106.90.10, Ex. 01, sem referência alguma às características dos produtos em questão e às regras do Sistema Harmonizado. Nenhum desses fatos mencionados pela recorrente se equiparam aos instrumentos normativos listados no art. 26-A do Decreto 70.235/19723, motivo pelo qual não vinculam os órgãos de julgamento. Tampouco o art. 24 da LINDB, cuja hipótese não abarca o contencioso administrativo-tributário e isto estaria consolidado na jurisprudência do CARF não reconhece a incidência do art. 24 da LINDB no âmbito do processo administrativo- fiscal. Aliás, o primeiro pronunciamento a respeito de classificação de kits de “concentrados” ocorreu com a publicação da Solução de Consulta SRRF02/Diana nº 5/2010, de 20/05/2010, ratificada pela Informação Coana/Ceclam nº 8/2015, de 12/03/2015, que, como bem lembrou a fiscalização, classificou os produtos da maneira adotada pela fiscalização. Ora, a RFB diz que haverá redução de alíquota em relação a determinada classificação. Tal classificação tem sido adotada por empresas fabricantes de refrigerantes. Então, segundo a recorrente, a RFB concorda com a classificação adotada! É esse o raciocínio que a recorrente pretende seja válido. Mas não é! Vejamos. O que se pode extrair do pronunciamento em uma entrevista, que não é pronunciamento público com o sentido que lhe quer dar a recorrente, do Secretário da RFB na época, é que haverá redução de alíquota de produtos classificados em determinado código (fora da tarifa, diga-se, um ex-tarifário) que tem sido utilizado pelos fabricantes de refrigerantes. Nenhuma palavra acerca da correção da classificação utilizada. Como, então, concluir que a classificação estaria correta? Somente se houvesse fundamento em outra premissa que não aparece expressamente no raciocínio da recorrente, mas lhe daria suposto fundamento. Algo como “Ou aceita a classificação que adoto ou não se mencione a classificação que adoto.” Ou seja, Fl. 29209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 35 caso haja pronunciamento a respeito da classificação que adota a recorrente, então deve ser considerada correta tal classificação. Com todo respeito ao recurso voluntário, trata-se de um falso dilema, evidentemente, e é conhecido estratagema falacioso, classificado entre as falácias de dispersão. Obviamente, que as pessoas podem falar sobre o que quiserem e isso não significa que se alguém houver falado a respeito de algo estaria concordando com isso. Enfim, o fato de dizer que os fabricantes de refrigerantes se utilizam de uma determinada classificação, e isto é verdadeiro pois corresponde à realidade, a ela se adequando, não significa dizer que é correta a classificação fiscal adotada por tais fabricantes. Nem tampouco aceitá-la. Caso fosse correto tal raciocínio, estaríamos diante da correção de classificação por fato consumado! Como se sabe, tal regra de classificação não pertence ao conjunto daquelas pelas quais se deve classificar mercadorias. Assim, voto por negar provimento ao recurso voluntário neste ponto. Kit do concentrado: produto unitário e classificação fiscal Por fim, ponto central da discussão que se trava nestes autos, as alegações em torno da correção da classificação adotada pela recorrente. De modo resumido, ela alega: O Fisco adota o entendimento de que o produto elaborado pela Recofarma não seria um produto único e, assim, não poderia ser classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Todavia, a premissa de que o concentrado não homogeneizado não é, tecnicamente, um produto único está totalmente equivocada. Os DL nos 288/67 e 1.435/75, com redação dada pela Lei nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, definem processo produtivo básico como sendo o conjunto de etapas que devem ser observadas para elaboração de determinado produto beneficiado pelos incentivos fiscais da Zona Franca de Manaus e delegam aos Ministros de Estado da Indústria e da Ciência e Tecnologia competência para fixação desses PPB, devidamente auxiliados por um grupo técnico. A Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08, de 25 de fevereiro de 1998, estabeleceu o PPB para projetos industriais da Zona Franca de Manaus dos seguintes produtos: extratos aromáticos vegetais naturais, concentrados, bases e edulcorantes para bebidas não alcoólicas e corante caramelo, definindo as etapas da produção de cada um deles. Ao determinar o PPB dos concentrados, a Portaria estabelece que concentrado tanto pode ser homogeneizado como pode ser não homogeneizado, porque estatui que a etapa de homogeneizado do concentrado não é obrigatória. Para o PPB do corante caramelo, por sua vez, a Portaria é Fl. 29210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 36 expressa ao estabelecer que deve ser um produto homogeneizado, pois obriga a homogeneização para a sua caracterização. Ou seja, quando a Portaria quis que o produto oriundo de PPB fosse só aquele homogeneizado, o fez de forma expressa e peremptória. A etapa de mistura referida no PPB não se confunde com a da homogeneização; ocorre apenas entre as matérias-primas que estão no mesmo estado: sólidas com sólidas e líquidas com líquidas. É o que determina a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98 quando estabelece a mistura das matérias-primas como etapa do PPB dos concentrados homogeneizados ou dos concentrados não homogeneizados. Não há dúvida de que o produto elaborado pela Recofarma é um produto único. Desta forma, considerando o PPB definido na referida Portaria Interministerial e o código SUFRAMA previsto na Portaria SUFRAMA nº 192, de 16 de agosto de 2000, essa autarquia, exercendo a sua competência, editou a Resolução CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007- SPR/CGPRI/COAPI e pelas Informações Textuais do Produto. A Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98 é vinculatória para a RFB e para a SUFRAMA e sequer foi mencionada pela autoridade tributária. Essa Portaria torna inconsistente e insubsistente toda a extensa tese da Fiscalização e refuta a afirmativa fática e jurídica do fluxograma. Registre-se, ainda, que o Instituto Nacional de Tecnologia (INT) emitiu laudo técnico reconhecendo também que o produto fabricado pela Recofarma, conforme PPB definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, é um produto único: concentrado para bebidas não alcoólicas não homogeneizado correlacionado ao código 0653 da SUFRAMA, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Essa natureza de produto único já foi atestada pelos órgãos aduaneiros dos Estados Unidos – National Commodity Specialist Division, caso em que foi examinado, inclusive, o mesmo concentrado objeto deste processo, visto que importado do Brasil, e também pelo órgão aduaneiro do Chile – Chile Aduana Customs. Para que não fosse aplicada o código da TIPI 2106.90.10 Ex 01 aos produtos adquiridos pela impugnante, tal classificação teria que expressa e especificamente excluir do seu alcance o concentrado não homogeneizado, visto que o concentrado não homogeneizado é concentrado, nos termos da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. O concentrado elaborado pela Recofarma sempre foi comercializado na forma de kits e sempre foi classificado fiscalmente considerando a sua condição de produto único, inclusive à época em que eram fabricados no Rio de Janeiro, sujeitando-se, portanto, à tributação, na medida em que não gozavam de isenção de IPI. Esse fato foi reconhecido pela própria RFB, na decisão nº 287/85, proferida pela Fl. 29211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 37 Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, que atestou que as preparações para fabricação de refrigerantes da marca Coca- Cola eram, à época, classificadas no código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual 2106.90.10 Ex 01. Verifica-se ainda que, em razão da coisa julgada formada no MSI nº 95.0009470-3, restaram também examinadas pelo Poder Judiciário a natureza do produto elaborado pela Recofarma e a sua classificação fiscal para fins de creditamento do IPI. Em 18/06/1997, transitou em julgado a decisão que concedeu integralmente a segurança, nos termos do pedido inicial, concluindo que o concentrado fabricado pela Recofarma, era um produto único, classificado na posição da TIPI correspondente à posição 2106.90, vigente à época da impetração do referido MSI. Transitada em julgado, essa questão não pode mais ser discutida em processo algum, seja judicial, seja administrativo. A edição do Decreto nº 9.394, de 30 de maio de 2018, confirma que o produto elaborado pela Recofarma é o concentrado classificado no código 2106.90.10 Ex 01, pois os atos da RFB que respaldaram tal edição afirmam expressamente que a redução da alíquota dos concentrados classificados na referida posição visa a atingir os insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus utilizados na fabricação de refrigerantes e que geram crédito do imposto ao adquirente por força de decisão judicial transitada em julgado. A Nota COEST/CETAD nº 071, de 30/05/2018, que respaldou a exposição de motivos apresentada pelo Ministro da Fazenda para aprovação do Decreto nº 9.394/2018, reconhece expressamente que o produto elaborado pela Recofarma é classificado em 2106.90.10 Ex 01. Inicialmente se faz necessário analisar a composição física das mercadorias. De forma resumida, as mercadorias adquiridas pela Recorrente são compostas de duas partes: extratos e aromatizantes da bebida e outra composta dos mais diversos produtos (Goma Xantana, Vitamina C, Ácido Aceto acético, Sucralose etc.), o que já nos traz alguma aparência de que são dois grupos de mercadorias a classificar. Cada uma das mercadorias mencionada passa (ou ao menos deveria passar nos termos do PPB definido para bebida de Cola) por um processo industrial absolutamente diferente no fornecedor da Recorrente: a parte sólida (em geral, composta de produtos diversos) passa por simples reacondicionamento, a parte líquida passa por diversos processos de mistura, transformação, decantação, filtragem e envase. Já no estabelecimento da Recorrente (utilizando descrição para lá de sucinta do processo produtivo descrita em resposta em procedimento fiscal) as mercadorias do dito kit passam por um processo de mistura com outras mercadorias que dará sabor a esta (como constatado na fiscalização e não o nega a Recorrente). Com tudo isto se quer dizer que os produtos chegam ao estabelecimento do fornecedor da Recorrente em separado, os produtos são Fl. 29212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 38 produzidos em separado pelo fornecedor da Recorrente, os produtos são utilizados no processo produtivo da Recorrente em separado, os produtos são compostos de matérias em estados diferentes (sólidos e líquidos), em assim sendo, são produtos absolutamente distintos. Em verdade, a única coisa que une o referido kit é o pallet em que são transportados do estabelecimento do fornecedor ao estabelecimento da Recorrente. A fim de verificar a correta classificação fiscal da mercadoria em questão (kits) necessário se faz analisar o funcionamento do instituto da classificação. A Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) toma por base a Convenção Internacional do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (Convenção do SH) administrado pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA), também conhecido como Organização Mundial de Aduanas (OMA), cuja sede fica em Bruxelas. A Convenção do SH é a base dos Acordos de comércio negociados no âmbito da Organização Mundial do Comércio (OMC) e em outros organismos internacionais. Tal instrumento possui atualmente 182 partes contratantes dentre países territórios e uniões econômicas. O Brasil é signatário desta Convenção desde 31/10/1986 (tendo ratificado sua adesão em 08/11/1988). A promulgação da Convenção do SH foi feita por meio do Decreto n° 97.409, de 1988. No presente caso, da leitura dos autos, resta claro que o CCA, atualmente OMA, por intermédio dos países membros signatários da Convenção do SH, dentre os quais está o Brasil, já havia se pronunciado nos anos 1985 e 1986 quanto à classificação fiscal objeto da disputa. Diversas normas da NESH (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias) indicam que os componentes de kits para fabricação de bebidas não se caracterizam como uma mercadoria única. De forma resumida, a Convenção do SH possui seis Regras Gerais de Interpretação (RGI) que servem de pilares para o sistema de codificação de mercadorias. Neste sentido, deve se observar, em especial, o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), transcrito a seguir (Anexo Único – Parte 1 da Instrução Normativa nº 807, de 11/01/2008), que exclui os bens destinados à fabricação de bebidas do campo de aplicação da RGI 3 b) do Sistema Harmonizado: “XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo.” (Destacou-se) O dispositivo mencionado no parágrafo anterior foi incluído na NESH após análise efetuada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) nos anos de 1985 e 1986, em resposta a consultas recebidas de países membros da organização internacional sobre a classificação de produtos com as mesmas características dos kits para fabricação de bebidas produzidos no Brasil. O texto da análise do CCA, cuja tradução juramentada foi providenciada pela fiscalização, Fl. 29213DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 39 equivale a uma detalhada exposição de motivos para o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), deixando claro que a criação dessa Nota teve por objetivo determinar que os componentes dos kits para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente nos códigos apropriados para cada um deles. Conforme já mencionado, o Comitê de Nomenclatura e o Comitê do Sistema Harmonizado Interino examinou a classificação de bases de bebidas constituídas por diferentes componentes importados em conjunto em proporções fixas em uma remessa. Quando a matéria foi colocada em votação, o Comitê de Nomenclatura (por 18 votos a 1) e o Comitê do Sistema Harmonizado Interino (por 15 votos a 1) concordaram que os componentes individuais deveriam ser classificados separadamente. A conclusão do Comitê de Nomenclatura e o Comitê do Sistema Harmonizado Interino do CCA/OMA é idêntica à do Secretariado, ou seja, quanto a classificação em separado dos componentes dos kits para fabricação de bebidas. Em decorrência de toda a discussão no âmbito do CCA/OMA, ocorreu alteração das Notas Explicativas do SH, conforme abaixo. NOTAS EXPLICATIVAS A SH E CCCN ALTERADA Regra Interpretativa Geral 3 (b) Item (X) No final, insira o novo parágrafo a seguir: "Bases de bebidas constituídas por diferentes componentes embalados em conjunto em proporções fixas e pretendidos para a fabricação de bebidas, mas não capazes de serem usados para consumo direto sem processamento posterior não poderão ser classificados tendo como referência a Norma 3 (b), uma vez que eles não podem nem ser considerados como produtos compostos", nem como produtos colocados em sortidos para venda a varejo" Dessa forma, por decisão dos países membros, signatários da Convenção do SH, as bases das bebidas constituídas por diferentes componentes estão excluídas da RGI 3(b), devendo ser classificadas de forma separada. A determinação da Convenção do SH de classificar os componentes de forma individual oficializada nos anos 80 continua válida conforme consta atualmente da Regra Interpretativa Geral 3 (b) item (XI). “XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo.” NESH – Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias. Instrução Normativa RFB nº 1788, de 08.02.2018 (DOU de 14.02.2018). Fl. 29214DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 40 A nota acima foi criada pela antiga CCA (atual OMA) e justamente na análise de Kits para fabricação de bebidas – um deles (Fanta) adquirido pela própria Recorrente e outros com composição química muito semelhante àquela dos outros produtos adquiridos. Resta esclarecer que os documentos apresentados pela Recorrente, produzidos por autoridades administrativas nacionais sem competência legal para interpretar a Convenção do SH ou os laudos técnicos de renomados institutos, em nada modificam o entendimento dos países membros da Convenção do SH. O Brasil é signatário da Convenção do SH e tem a obrigação de harmonizar a classificação fiscal adotada em seu território aduaneiro com os demais países membros. Note-se que a harmonização dos códigos do SH é relevante para estatísticas, políticas comerciais, controles administrativos, dentre outros, ultrapassando discussões de natureza tributária. No que diz respeito ao pleito da recorrente sobre a adequação da classificação fiscal adotada, a lide está restrita a assunto resolvido na seara da classificação fiscal resolvida na década de 80 e mundialmente anunciada por meio das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH). Embora não sejam vinculantes, os trabalhos do CCA certamente auxiliam o intérprete, se necessária interpretação de Nota com conteúdo quase de cartilha. Assim, entende-se que a decisão deste colegiado deve alinhar-se com a posição das partes signatárias da Convenção do SH expressados no âmbito do CCA/OMA, devendo, portanto, ser negado provimento ao Recurso Voluntário em relação à classificação fiscal adotada pela recorrente. Adquirente de boa fé A recorrente traz à colação a Súmula nº 509 do STJ no REsp: Enunciado É lícito ao comerciante de boa-fé aproveitar os créditos de ICMS decorrentes de nota fiscal posteriormente declarada inidônea, quando demonstrada a veracidade da compra e venda. (SÚMULA 509, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 26/03/2014, DJe 31/03/2014) Fonte(s) DJe 31/03/2014 RSSTJ vol. 44 p. 93 RSTJ vol. 233 p. 827 Referência Legislativa LEG:FED LCP:000087 ANO:1996 ART:00023 Fl. 29215DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 41 LEG: FED LEI:005869 ANO:1973 ***** CPC-73 CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 1973 ART:0543C LEG: FED RES:000008 ANO:2008 (SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA - STJ) LEG:FED LEI:005172 ANO:1966 ***** CTN-66 CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL ART:00136 E diz a recorrente: O STJ tem jurisprudência pacífica no sentido de que tem direito ao crédito do imposto (no caso, ICMS) o adquirente de boa-fé de mercadoria, ainda que a nota fiscal seja posteriormente declarada inidônea, posto que o ato declaratório de inidoneidade somente produz efeitos a partir da respectiva publicação (Súmula nº 509). Conforme já decidido pelo Plenário do STF, no julgamento das ADI nºs 2.663 e 3.796, em relação à guerra fiscal, não se pode desconsiderar o crédito do adquirente sem antes cancelar o benefício do fornecedor. Além disso, vale ressaltar que a lei não impõe ao adquirente a obrigação de alterar, de ofício, a classificação fiscal constante das notas fiscais idôneas, consoante o art. 62 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964. Entretanto, não nos parece ser aplicável ao caso a jurisprudência sumulada pelo STJ em sua Súmula nº 509. Em todos os seus precedentes e na própria Súmula trata-se de discussão quanto à possibilidade de o adquirente de boa-fé de mercadoria cuja nota fiscal vier a ser declarada inidônea desde que demonstrada a veracidade da compra e venda. Ou seja, a boa-fé revela-se com a demonstração da veracidade da operação de compra e venda. Ora, se o creditamento no caso do ICMS for dependente somente da idoneidade das Notas Fiscais, não haverá obstáculo para que ele, demonstrada a boa-fé, possa ser mantido. Não é o caso em relação ao creditamento do IPI. Aliás, fosse esse o caso, a questão da declaração de inidoneidade de notas fiscais como obstáculo ao creditamento, a solução nem precisaria da Súmula nº 509, pois a Lei nº 9.430, de 1996, que prescreve a não produção de efeitos tributários em favor de terceiros interessados o documento emitido por pessoa declarada inapta, regula os efeitos da declaração de inidoneidade no parágrafo único do artigo 82, de maneira semelhante ao disposto na Súmula nº 509, qual seja a veracidade da operação de compra e venda Fl. 29216DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 42 que, no contexto legal, traduziu-se por comprovação do pagamento do preço e recebimento dos bens, direitos, mercadoria ou utilização dos serviços adquiridos. Vejamos: Art. 82. Além das demais hipóteses de inidoneidade de documentos previstas na legislação, não produzirá efeitos tributários em favor de terceiros interessados o documento emitido por pessoa jurídica cuja inscrição no CNPJ tenha sido considerada ou declarada inapta. (Redação dada pela Lei nº 14.195, de 2021) Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica aos casos em que o adquirente de bens, direitos e mercadorias ou o tomador de serviços comprovarem a efetivação do pagamento do preço respectivo e o recebimento dos bens, direitos e mercadorias ou utilização dos serviços. Mas, como já se disse, não é esse o caso. O caso é que o creditamento ainda que comprovada a veracidade da operação de compra e venda é dependente da classificação fiscal que se adote e, como já se verificou, o fisco entendeu que a classificação equivocada da recorrente deve ser revista. Ao fazer a revisão, encontrou classificações fiscais que não geram crédito em favor da recorrente, pois não se trata de produtos adquiridos com isenção de empresa situada na Zona Franca de Manaus, mas sim de produtos sujeitos à alíquota zero, isto é, sem alíquota positiva na TIPI. Assim, a questão é relativa à obrigação de a adquirente verificar a correção da classificação fiscal e, em caso de não estar de acordo com a classificação errada, comunicar ao vendedor e ao fisco. Ou seja, tal obrigação de verificar encontrar-se ou não no âmbito de aplicação da regra disposta no artigo 62 da Lei nº 4.502, de 1964. Tal questão já foi enfrentada pela Câmara Superior de Recursos Fiscais em Recurso Especial da própria recorrente para situação idêntica e que resultou no Acórdão nº 9303-015.038, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2013 APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI 4.502/1964, ART. 62. A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou Fl. 29217DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2021/Lei/L14195.htm#art19 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 43 enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP. Assim, diante da identidade de situação, não resta outra decisão a tomar, senão adotar as razões de decidir do julgado da Câmara Superior, que tem o papel de uniformizar a jurisprudência do CARF, como se minhas fossem a fim de decidir a questão: A matéria trazida à cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência interpretativa, trata sobre a (in)existência de obrigação para o adquirente da mercadoria de verificar a correção da classificação fiscal consignada pelo fornecedor do produto na respectiva Nota Fiscal de entrada. No Acórdão recorrido, ao interpretar o art. 62 da Lei no 4.502/1964, concluíram unanimemente os julgadores que a classificação fiscal está inserida na redação do texto vigente, sendo dever do adquirente verificar se os documentos fiscais satisfazem todas as prescrições legais e regulamentares. Defendeu-se que a interpretação do dispositivo não deve se restringir apenas aos aspectos formais do documento fiscal, mas também abrange a análise de seu conteúdo, como a descrição do produto, o valor, o peso e a classificação fiscal, devendo o adquirente comunicar ao Fisco e ao fornecedor qualquer incorreção. No Recurso Especial, o Contribuinte alega que o art. 62 da Lei no 4.502/1964 não estabelece a obrigação de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal indicada na nota fiscal, que os regulamentos de IPI de 2002 e o de 2010 (atua1) expressamente suprimiram essa obrigação; e (c) o CARF está vinculado ao disposto nos regulamentos de IPI (Decretos), por força do art. 26-A do Decreto no 70.235/1972, e do art. 62 do RICARF, sendo a única conclusão jurídica e lógica possível no sentido de que não está contida na expressão “...prescrições legais e regulamentares” a obrigação de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal indicada da nota fiscal. No Relatório Fiscal, afirma o Fisco que houve erro na classificação fiscal do produto fornecido pela RECOFARMA, o que permite a glosa do crédito, pois a classificação correta tem uma alíquota igual a 0 (zero). Assim, não haveria crédito, já que o valor do IPI calculado sobre os produtos, como se devido fosse, seria zero. O fisco, recorde-se, realizou a coleta dos “kits” elaborados pela RECOFARMA, bem como juntou aos autos fotos dos “kits” (fls. 302 a 313; 343 a 359), solicitando Laudo Pericial pelo Centro Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer, identificando os ingredientes contidos em cada parte dos “kits”, sendo os resultados anexados ao presente processo (fls. 64 a 101). Concluiu a Fiscalização que estes produtos devem ser classificados no código 2106.90.10, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota é ZERO. Confira-se trecho do Relatório Fiscal (fl. 32 e 36): Fl. 29218DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 44 “(...) A alíquota da citada exceção tarifária (“Ex 01”) vigente à época dos fatos (4o trim./2012 - 4 o trim./2013) era de 20% (Decreto no 7.660, de 23/12/2011, alterado pelos Decreto no 7.742, de 30/05/2012), com redução de 50% nos termos do Decreto no 8.017, de 17/05/2013 (concentrados que contenham extrato de semente de guaraná)”. “(...) No caso de componentes que correspondam a uma mistura de ingredientes comumente utilizados em diversos produtos da indústria alimentícia, tais como sais, acidulantes e conservantes, deve ser aplicado o código 2106.90.90, reservado às “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições - Outras - Outras”, também tributado à alíquota zero do IPI. É dizer, ainda que, contrariamente ao que foi demonstrado alhures, fosse possível aplicar-se a isenção de que trata o art. 237, c/c art. 95, III, ou do art. 81, II (amparado por decisão judicial, conforme entendimento da fiscalizada) do RIPI/2010, a CMR não poderia creditar-se do valor do IPI calculado, como se devido fosse, sobre a aquisição de kits de concentrados da RECOFARMA, haja vista que o valor do imposto “como se devido fosse” é zero!” (grifo nosso) O Contribuinte afirma que as Notas Fiscais emitidas pela RECOFARMA atendem a todos os requisitos, de forma que, na qualidade de adquirente de boa-fé teria direito à manutenção do referido crédito de IPI. Primeiramente, cabe ressaltar que, em matéria tributária, a culpa ou o dolo do agente é, em regra, irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. De outro lado, alega-se que alguns dos Regulamentos do IPI anteriores (RIPI de 1972, 1979 e 1982), ao regulamentar o art. 62 do da Lei n o 4.502/1964, traziam consigo uma disposição expressa de que a verificação das prescrições legais das notas fiscais incluíam a classificação fiscal, porém, na redação do RIPI 2002 (Decreto no 4.544, art. 266) e na atual redação do art. 327 do RIPI/2010, tal especificação foi retirada do texto, que passou a ter a mesma redação do art. 62 da referida Lei no 4.502/1964. Confira-se: Lei 4.502/1964: “Art. 62. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, Fl. 29219DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 45 ainda, selados se estiverem sujeitos ao sê-lo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. § 1 o Verificada qualquer falta, os interessados, a fim de se eximirem de responsabilidade, darão conhecimento à repartição competente, dentro de oito dias do recebimento do produto, ou antes do início do consumo ou da venda, se este se der em prazo menor, avisando, ainda, na mesma ocasião o fato ao remetente da mercadoria.” (...) (grifo nosso) RIPI/2020 - Decreto 7.212/2010: “Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento (Lei no 4.502, de 1964, art. 62). §1º Verificada qualquer irregularidade, os interessados comunicarão por escrito o fato ao remetente da mercadoria, dentro de oito dias, contados do seu recebimento, ou antes do início do seu consumo, ou venda, se o início se verificar em prazo menor, conservando em seu arquivo cópia do documento com prova de seu recebimento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62, § 1º). §2º A comunicação feita com as formalidades previstas no §1º exime de responsabilidade os recebedores ou adquirentes da mercadoria pela irregularidade verificada (Lei no 4.502, de 1964, art. 62, § 1º).” (...) (grifo nosso) Como se vê, o art. 327 do RIPI/2010 nada mais faz do que reproduzir o art. 62 da Lei 4.502/1967, quando determina que o adquirente da mercadoria tem o dever legal de verificar se as mercadorias recebidas em seu estabelecimento “...estão acompanhadas dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento” (grifo nosso). E permite ao adquirente comunicar eventuais inconsistências (conforme §¹º). No primeiro paradigma indicado (Acórdão nº 3401-003.751, de 26/04/2017), recordo que se tratava de caso de nulidade da autuação, na parte impactada pela discussão a respeito da classificação fiscal, em processo em que o autuante sequer remeteu a reclassificação a qualquer regra do Sistema Harmonizado, e a decisão de piso tratou do tema em uma página, com pouca tecnicidade. A falha no enquadramento e as deficiências do lançamento me levaram a acompanhar o relator, Cons. Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, inclusive no item referente Fl. 29220DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 46 à apropriação indevida de créditos, tendo em conta o destaque do fornecedor com alíquota que seria maior. Naquela ocasião, invocou o relator como fundamento o Acórdão no 3402-00.719, em que o colegiado unanimemente assentou: “OBRIGAÇÕES DOS ADQUIRENTES, RESPONSABILIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. A responsabilização do adquirente de produtos sujeitos ao selo de controle, que os receba sem tal condição, só se aplica quando a exigência seja identificável pela classificação fiscal aposta nos documentos de aquisição ou pela simples identificação da mercadoria. Se, entretanto, a classificação fiscal, reconhecida em ato da própria SRF, indica tratar-se de produto não sujeito ao selo, eventual reclassificação fiscal, baseada em laudo técnico elaborado, apenas pode afetar o fabricante.” (grifo nosso) E destacou o relator do Acórdão nº 3401-003.751, após citar tal precedente, que “O caso concreto tratado pelo voto é justamente aquele do exemplo dado, em que a norma exige, de maneira expressa e cogente, um conhecimento específico da adquirente sobre seus fornecedores”, reconhecendo que, em casos específicos pode ser exigido do fornecedor a verificação da classificação da mercadoria. Nesse raciocínio acompanhamos o relator, naquela ocasião, diante da precariedade do lançamento, e do afastamento do erro de classificação, com a declaração de nulidade, o que colocava em xeque a própria correção da alíquota adotada, e, por consequência, da alíquota referente ao crédito tomado. Analisando caso diferente, e relativo ao mesmo sujeito passivo presente nestes autos (NORSA REFRIGERANTES S.A.), a própria 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção do CARF proferiu o Acórdão n o 3401-005.943, em 27/02/2019, sob a relatoria do Cons. Lázaro Antônio Souza Soares, concluindo, majoritariamente (vencido apenas o Cons. Leonardo Ogassawara de Araújo Branco) que: “RESPONSABILIDADE DO RECORRENTE POR ERRO NA CLASSIFICAÇÃO FISCAL DO CONCENTRADO. A autuação em nenhum momento teve por base a falta de conferência, pelo recorrente, da classificação fiscal adotada, bem como nenhuma multa regulamentar foi aplicada por não cumprimento desta exigência, mas tão somente a multa de ofício pelo não recolhimento do IPI devido.” Por ter participado de ambos os julgamentos (Acórdão nº 3401-003.751, de 26/04/2017, e no 3401-005.943, de 27/02/2019), acompanhei a evolução do entendimento do colegiado sobre o tema, separando o que seria uma imputação de responsabilidade por penalidade decorrente da ausência de cumprimento de uma obrigação da simples responsabilização por tomada de crédito indevido, em situações recorrentes e em que o conhecimento do fornecedor (inclusive de sua localização geográfica e de seu processo produtivo) afeta o benefício fiscal concedido. Fl. 29221DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 47 Verificando o lançamento de que trata o presente processo, percebe-se que o adquirente não alega que a classificação apontada pelo fornecedor estava incorreta. Pelo contrário, o tema da classificação é debatido, entendendo a recorrente que o fornecedor havia aplicado o código NCM (e o “Ex Tarifário”) corretos no produto transacionado. Depois de laudos técnicos atestou-se no presente processo a mesma conclusão existente em vários outros: que o “Ex Tarifário” não se aplicava à mercadoria, que não se tratava de “concentrado”, e que a mercadoria era tributada à alíquota zero, não gerando crédito. Não se aplica ao recorrente multa por erro de classificação fiscal, ou por descumprimento de obrigação de verificar a correta classificação. Mas impede-se que se credite indevidamente de tributo, ainda mais quando se sabia desde 2010, qual era a classificação correta, como narra o relator no acórdão recorrido (fl. 10377): “Ressalte-se que a administração tributária, desde 2010, já analisou estes produtos e concluiu por uma determinada classificação fiscal. Assim, ao contrário do que afirma a Recorrente, há uma solução de consulta afirmando a classificação fiscal 2106.90.10, tal qual dada pela fiscalização nestes autos. (...)” No que se refere à verificação de regularidade das notas fiscais, à luz do comando do art. 62 da Lei no 4.502/1964, tema que chega a este colegiado uniformizador de jurisprudência, assim decidiu o acórdão recorrido (fl. 10379): “(...) entendo que a classificação fiscal está incluída na redação do texto vigente ao dizer que é dever do adquirente verificar se os documentos fiscais satisfazem todas as prescrições legais e regulamentares. A interpretação deste dispositivo, a meu ver, não deve se restringir apenas aos aspectos formais do documento fiscal, mas também à análise de seu conteúdo ideológico, tais como descrição do produto, valor, peso e classificação fiscal, devendo comunicar ao Fisco e ao fornecedor qualquer incorreção.” Reforça essa necessidade a metodologia de crédito adotada na sistemática da não cumulatividade para o IPI. Não pode ser tomado crédito indevido de uma operação tributada à alíquota zero, eventualmente informada de forma incorreta pelo fornecedor na nota fiscal. Por certo que o art. 62 da Lei no 4.502/1964 dá conta dessa situação, em qualquer das regulamentações do IPI ao longo das últimas décadas. Se a verificação já é importante nos casos de crédito básico, é imprescindível nos casos de crédito presumido, em que uma escrituração do imposto com alíquota positiva pode gerar crédito mesmo nos casos de aquisição isenta (é o caso da Zona Franca de Manaus, conforme decidido pelo STF, de forma vinculante, no Recurso Extraordinário no 592.891/SP). Fl. 29222DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 48 E o próprio RIPI/2010 prevê, v.g., entre as correções que podem ser efetuadas na nota fiscal, a relativa à “...destaque que deixou de ser efetuado na época própria, ou que foi efetuado com erro de cálculo ou de classificação, ou, ainda, com diferença de preço ou de quantidade” (art. 407, XII). Ademais, o mesmo RIPI/2010 traz, em seu art. 413, os requisitos da nota fiscal, entre os quais está incluída a classificação do produto (inciso IV, “c”). Assim, a leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação, que todos os precedentes aqui citados efetuaram, diante dos casos concretos analisados em cada julgamento. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, ainda mais quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE n o 592.891/SP. Como é cediço, o Supremo Tribunal Federal (STF) por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário no 592.891/SP, com trânsito em julgado, em sede de repercussão geral, decidiu que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT”. Observa-se que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN no 18/2020. A apropriação de créditos incentivados ou fictos, calculados sobre produtos isentos adquiridos de estabelecimentos localizados na ZFM, somente é admitida se houver alíquota positiva do IPI para o produto/insumo adquirido para industrialização. No caso de identificação de erro na classificação fiscal, cuja classificação correta revela que os produtos adquiridos estavam sujeitos à alíquota zero, não há possibilidade de geração de crédito. Assim, não merece reforma o Acórdão recorrido, cabendo a negativa de provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Por todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário neste ponto. Exigência dos acréscimos legais. Legalidade da exigência de multa, de juros de mora e de correção monetária Fl. 29223DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 49 Para a recorrente é indevida a cobrança de multa de ofício, juros de mora e correção monetária conforme argumenta e abaixo reproduzimos: É indevida a cobrança de multa, juros de mora e correção monetária, tendo em vista o disposto no art. 100, parágrafo único, do CTN. É indiscutível que a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, no que tange à definição do PPB do concentrado e às características técnicas do concentrado (homogeneizado ou não) tem efeito normativo, assim como a Portaria SUFRAMA nº 192/2000, que estabelece o código correspondente para os concentrados homogeneizados e os não homogeneizados- código 0653. A Resolução CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007, também é ato administrativo com efeito normativo em relação aos adquirentes do concentrado, porque esses adquirentes não foram e nem são partes no processo que ensejou a referida resolução, mas estão obrigados a observá-la. Assim, ao utilizar o crédito de IPI na alíquota prevista para o código 2106.90.10 Ex 01, a impugnante agiu de acordo com a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, a Portaria da SUFRAMA nº 192/2000 e a Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007. Suscita a recorrente a impossibilidade de exigência de multa, nos termos do parágrafo único do art. 100 do CTN e do art. 76, II, ‘a’, da Lei 4.502/64, uma vez que teria agido de acordo com normas complementares e com jurisprudência administrativa vigente à época dos fatos. Complementa a tese dizendo que a multa, os juros de mora e a correção monetária não seriam devidos porque a Resolução do CAS nº 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007, seria ato administrativo que tem efeito normativo em relação aos adquirentes do “concentrado”, nos termos do art. 100, parágrafo único, do CTN. Novamente, sem razão a recorrente. O art. 100 do Código Tributário Nacional determina que: “Art. 100 - São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Fl. 29224DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 50 Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.” [destacou-se] Conforme o próprio teor do referido comando legal, para que se possa pretender a aplicação do seu parágrafo único, necessário que a hipótese se enquadre num de seus incisos. No que concerne à previsão do inciso I, há que se registrar que os “atos administrativos normativos são aqueles que contém um comando geral do Poder Executivo, visando a correta aplicação da lei. O objetivo imediato de tais atos, é explicitar a norma legal a ser observada pela Administração e pelos administrados”7. O ato da SUFRAMA não possui esse comando geral, pois foi editado especificamente para um determinado sujeito de direito. Quanto à hipótese prevista no inciso II do dispositivo – “decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa” –, o entendimento desse Conselho (a exemplo do acórdão nº 101-92167) é de que as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa apenas tomam o caráter de normas complementares quando a lei lhes atribua eficácia normativa. Não sendo assim, possuem eficácia apenas para as partes envolvidas no processo administrativo fiscal, sem comportar a extensão a outras lides. Os atos integrantes da denominada “legislação tributária” e, especificamente, das denominadas “normas complementares”, nos termos dos arts. 96 e 100 do CTN, não incluem decisões administrativas em geral. O inciso II do art. 100 do CTN, como já salientado, reconhece como norma tributária as decisões administrativas tão-somente quando houver lei que lhes atribua eficácia normativa. Quanto às “práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas”, cumpre assinalar que o termo “observadas”, no texto legal, tem a conotação de que a autoridade administrativa ao praticar, ou deixar de praticar um ato, ou conjunto de atos discricionários, analisou-os e julgou-os adequados àquela determinada situação. Como se pode facilmente constatar, as práticas reiteradas das autoridades administrativas nada mais são do que os usos e costumes da Administração. Nesse sentido, para que se forme uma prática reiterada devem estar presentes o uso, ou seja, a conduta reiterada (requisito objetivo) e a convicção jurídica de que aquela conduta é a que deve ser observada (requisito subjetivo). Presentes o uso e a convicção jurídica, surge a norma jurídica que deriva de longa prática uniforme, pública e geral de determinado ato, com a convicção de sua necessidade jurídica. Não é qualquer ato praticado por autoridades administrativas que pode ser considerado como norma complementar. Somente os atos em relação aos quais é permitida certa discricionariedade, quando praticados reiteradamente, podem ser considerados como normas complementares nos termos do art. 100 do CTN. Por outro lado, os atos de natureza vinculada, Fl. 29225DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 51 quando praticados em desacordo com a legislação, não estão sujeitos a validação e não podem ser considerados como normas complementares. Nesse sentido, confira-se a jurisprudência do CARF: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 31/07/2002 a 31/05/2005 NORMAS COMPLEMENTARES. As práticas reiteradas das autoridades administrativas somente podem, eventualmente, serem consideradas normas complementares das leis, dos tratados, das convenções internacionais e dos decretos quando forem práticas discricionárias e reiteradamente observadas, isto é, minuciosa, exaustiva e conscientemente tomadas. Práticas, ainda que reiteradas, fora do campo da discricionariedade, jamais podem ser tomadas como normas complementares. JUROS DE MORA. APLICAÇÃO DA TAXA SELIC. Inexiste ilegalidade na aplicação da taxa Selic, porquanto o Código Tributário Nacional (art. 161, § 1°) outorga à lei a faculdade de estipular os juros de mora incidentes sobre os créditos não integralmente pagos no vencimento e autoriza a utilização de percentual diverso de 1%, desde que previsto em lei. Não é da competência desta instância administrativa a apreciação da constitucionalidade de atos legais. Recurso voluntário negado. Não será deferida a perícia quando os autos reuniram os elementos necessários à formação da convicção do julgador (Acórdão nº 3401-002.563). ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2013 a 31/08/2013 PRÁTICAS REITERADAS OBSERVADAS PELAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. PROCEDIMENTOS VINCULADOS A ATOS NORMATIVOS. SOLUÇÃO DE CONSULTA Somente os atos que permitem certa discricionariedade podem se enquadrar nos termos do art. 100, III, do CTN. Atos vinculados, procedidos de outra forma que não a disposta na legislação, não estão sujeitos a validação naqueles termos. A decisão em processo de consulta produz efeitos, apenas e tão-somente, em relação aos produtos por ela especificamente tratados (Acórdão n° 3201- 005.512). Sendo o lançamento um ato administrativo vinculado, consoante disposto nos arts. 3º e 142 do CTN, e, uma vez que, no direito tributário pátrio, vige o princípio da legalidade estrita, as práticas reiteradas das autoridades administrativas só podem se formar em caráter praeter legem (que não é regulado pela lei), como forma de suprir a lei nos casos omissos, o que não se dá na hipótese concreta. Portanto, na situação em análise, não é aplicável o art. 100 do CTN, sendo, Fl. 29226DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 52 destarte, impositiva a aplicação da multa, juros e correção monetária sobre o crédito tributário apurado pela fiscalização. Em relação ao art. 76, II, “a” da Lei 4502/64, pede-se vênia para transcrever trecho do voto condutor do acórdão n° 3403-003.323, que também afasta sua aplicação a caso semelhante aos dos autos: Por fim, a defesa pleiteia a exclusão da penalidade com base no art. 76, II, “a” da Lei nº 4.502/64, por ter observado as decisões administrativas que no passado reconheceram o direito de crédito sobre insumos isentos. Embora esse dispositivo legal realmente autorizasse a dispensa da penalidade em relação àqueles que agiram "(...) de acôrdo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não parte o interessado; (...)", ele não mais pode ser aplicado porque encontra-se tacitamente revogado desde outubro de 1966. O art. 2º, § 1º da Lei de Introdução ao Código Civil, estabelece que a lei posterior revoga a anterior quando regule inteiramente a matéria que tratava a lei anterior. Ora, no caso concreto, o art. 100, II, do CTN tratou de modo totalmente diferente a dispensa de penalidade em razão da observância de decisões administrativas, passando a exigir que estas possuíssem eficácia normativa. Considerando a revogação tácita da lei anterior e também a inexistência de lei atribuindo eficácia normativa às decisões mencionadas no recurso, deve ser mantida a penalidade sobre o crédito tributário remanescente neste processo. (d. n.) Na mesma linha de entendimento, o recente Acórdão nº 3301-003.005 tem a seguinte ementa: MULTA. PEDIDO DE EXONERAÇÃO. ARTIGO 76, II, A, DA LEI Nº 4.502/64. NÃO RECEPÇÃO PELO ARTIGO 100, II, DO CTN. INEXISTÊNCIA DE DECISÃO ADMINISTRATIVA A QUE A LEI ATRIBUA EFICÁCIA NORMATIVA. IMPOSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO DA MULTA. É verdade que o artigo 76, II, "a", da Lei nº 4.502/64, dispensa a aplicação de penalidades em relação aos que agiram "(...) de acordo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não parte o interessado". A despeito de referida prescrição ainda constar do Regulamento do IPI, aludida norma não foi recepcionada pelo CTN, já que o artigo 100, inciso II, atribui força de norma concernente a "decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa", unicamente, àquelas "a que a lei atribua eficácia normativa". Fl. 29227DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 53 Diante da inexistência de decisão administrativa nos termos do artigo 100, inciso II, do CTN, impossível exonerar a multa de ofício lavrada contra o sujeito passivo. Assim, não há razão para se excluir a penalidade imposta à recorrente, haja vista que o art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64 foi tacitamente revogado pelo art. 100 do CTN, que passou a exigir que as decisões administrativas tivessem caráter normativo, com base em disposição literal de lei. Ademais, na hipótese de se entender que não houve a revogação tácita acima defendida, o que se diz por respeito ao debate, cabe destacar que a premissa defendida para afastar a multa de ofício consiste na afirmação de que a CSRF tinha jurisprudência no sentido de que não cabe ao adquirente do produto verificar a sua correta classificação fiscal. Sucede que, nos precedentes mencionados, a discussão envolvia a incidência de multa por infração à legislação tributária, diversamente do que se debate no presente caso. O Acórdão n° 02-02.895, por exemplo, traz em seu relatório a seguinte descrição da controvérsia: Trata-se de recurso especial da Procuradoria da Fazenda Nacional interposto com fulcro na contrariedade à lei, em face do Acórdão n 2 202-15.355, por meio do qual deu-se provimento ao recurso voluntário para cancelar a multa regulamentar do IPI prevista no art. 368 c/c 364 do RIPI/82, lançada contra o adquirente de produtos com erro de classificação fiscal e alíquota, por descumprimento do disposto no art. 173 do mesmo regulamento. Percebe-se que, em momento algum, a jurisprudência administrativa assentou a possibilidade de o adquirente se creditar do IPI com base em alíquota correspondente à classificação fiscal incorreta. Assim, não há fundamento para exclusão da multa de ofício, dos juros de mora e da correção monetária. Aliás, há entendimento pacífico neste tribunal administrativo quanto à incidência de juros moratórios, sumulado conforme abaixo: Súmula CARF nº 4 A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais." (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Súmula CARF nº 5 São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo Fl. 29228DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 54 quando existir depósito no montante integral. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). ......................................................................... ................................ Súmula CARF nº 108 Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Acórdãos Precedentes: CSRF/04-00.651, de 18/09/2007; 103-22.290, de 23/02/2006; 103-23.290, de 05/12/2007; 105-15.211, de 07/07/2005; 106-16.949, de 25/06/2008; 303- 35.361, de 21/05/2018; 1401-00.323, de 01/09/2010; 9101-00.539, de 11/03/2010; 9101-01.191, de 17/10/2011; 9202-01.806, de 24/10/2011; 9202- 01.991, de 16/02/2012; 1402-002.816, de 24/01/2018; 2202-003.644, de 09/02/2017; 2301-005.109, de 09/08/2017; 3302-001.840, de 23/08/2012; 3401- 004.403, de 28/02/2018; 3402-004.899, de 01/02/2018; 9101-001.350, de 15/05/2012; 9101-001.474, de 14/08/2012; 9101-001.863, de 30/01/2014; 9101- 002.209, de 03/02/2016; 9101-003.009, de 08/08/2017; 9101-003.053, de 10/08/2017; 9101-003.137 de 04/10/2017; 9101-003.199 de 07/11/2017; 9101- 003.371, de 19/01/2018; 9101-003.374, de 19/01/2018; 9101-003.376, de 05/02/2018; 9202-003.150, de 27/03/2014; 9202-004.250, de 23/06/2016; 9202- 004.345, de 24/08/2016; 9202-005.470, de 24/05/2017; 9202-005.577, de 28/06/2017; 9202-006.473, de 30/01/2018; 9303-002.400, de 15/08/2013; 9303- 003.385, de 25/01/2016; 9303-005.293, de 22/06/2017; 9303-005.435, de 25/07/2017; 9303-005.436, de 25/07/2017; 9303-005.843, de 17/10/2017. Ante o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, rejeitar a preliminar arguidas, para no mérito, negar provimento ao recurso voluntário, mantendo integralmente a decisão recorrida e o lançamento fiscal, com a exigência de IPI, multa de ofício e juros de mora, bem como a não homologação dos pedidos de ressarcimento e compensações vinculadas. É como voto. Assinado Digitalmente Celso José Ferreira de Oliveira Fl. 29229DF CARF MF Original https://carf.economia.gov.br/noticias/2019/arquivos-e-imagens/portaria-me-129-sumulas_efeito-vinculante.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.534 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14090.720430/2019-11 55 Fl. 29230DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11083093 #
Numero do processo: 10783.904395/2013-38
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Oct 14 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OBSCURIDADE. Acolhem-se os embargos de declaração, com efeitos infringentes, para esclarecimento do alcance da decisão. Embargos Acolhidos, com Efeitos Infringentes.
Numero da decisão: 3201-012.622
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para reconhecer o direito ao desconto de crédito presumido em relação aos produtos considerados adquiridos de pessoas físicas em decorrência da desconsideração das aquisições fictícias junto a fornecedores pessoas jurídicas de fachada, créditos esses que não poderão ser objeto de ressarcimento, mas apenas de desconto na escrita fiscal, salvo autorização legal em sentido contrário, e desde que tais créditos já não tenham sido considerados na auditoria fiscal. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-012.620, de 17 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10783.904393/2013-49, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Renato Camara Ferro Ribeiro de Gusmao (substituto), Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Hélcio Lafetá Reis (Presidente).
Nome do relator: HELCIO LAFETA REIS
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OBSCURIDADE. Acolhem-se os embargos de declaração, com efeitos infringentes, para esclarecimento do alcance da decisão. Embargos Acolhidos, com Efeitos Infringentes. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para reconhecer o direito ao desconto de crédito presumido em relação aos produtos considerados adquiridos de pessoas físicas em decorrência da desconsideração das aquisições fictícias junto a fornecedores pessoas jurídicas de fachada, créditos esses que não poderão ser objeto de ressarcimento, mas apenas de desconto na escrita fiscal, salvo autorização legal em sentido contrário, e desde que tais créditos já não tenham sido considerados na auditoria fiscal. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-012.620, de 17 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10783.904393/2013-49, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Renato Camara Ferro Ribeiro de Gusmao (substituto), Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Fl. 4411DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.622 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.904395/2013-38 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Embargos de Declaração opostos pelo contribuinte com a finalidade de sanar possível omissão e inexatidão material de acórdão proferido por essa turma na sessão no dia 21 de março de 2023, que foi publicado com a seguinte ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÃO SIMULADA. COMPROVAÇÃO DE MÁ-FÉ. OPERAÇÕES TEMPO DE COLHEITA E BROCA Crédito requerido sobre operação simulada, de pessoas jurídicas de fachada, criadas com o fim exclusivo de legitimar a tomada de créditos integrais de PIS e COFINS, caracterizando, assim, a má-fé e tornando legítima a glosa dos créditos quando na verdade as aquisições eram feitas de pessoas físicas (produtores rurais). Impossibilidade. Diante da comprovada simulação não cabe o direito ao crédito integral. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS DE COOPERATIVA. Pessoa jurídica submetida ao regime de apuração não cumulativa das contribuições PIS/Cofins tem direito a apurar crédito presumido nas aquisições de produtos junto às cooperativas de produção agropecuária, nos termos do artigo 8º da Lei 10.925/2004. Nos Embargos propostos alega que deveria constar no acórdão o direito ao crédito presumido sobre as aquisições de café das pessoas físicas que foram simuladas como pessoas jurídicas. Os Embargos foram admitidos pelo presidente da presente turma conforme se extraí do despacho de admissibilidade de embargos: “Diferentemente do alegado pela embargante, o acórdão da DRJ afirmou que a fiscalização concedera o crédito presumido. Se isso tiver efetivamente ocorrido, então não haveria interesse de recorrer por parte da ora embargante, quando da interposição de manifestação de inconformidade. Contudo, não é o que alega a embargante. Destarte, está presente a omissão, não quanto à apreciação do direito ao crédito presumido que já foi reconhecido, mas sim se este crédito compõe, efetivamente, o litígio, pois a embargante fez o pedido em recurso voluntário e o colegiado, apesar de reconhecer o crédito, não analisou se tal crédito já havia ou não sido considerado pela fiscalização.” É o relatório. Fl. 4412DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.622 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.904395/2013-38 3 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O presente Embargos de Declaração foi admitido somente quanto a omissão em relação se o crédito presumido aceito em sede de Recursos Voluntários já tinha sido aceito ou não pela fiscalização. Para resolver tal situação necessário verificar que as Fls. 739 e 740 a fiscalização juntou ao processo Demonstrativo de apuração de PIS no qual deixa claro o valor de “Crédito acumulado passível de ressarcimento “ e “Crédito presumido acum passível de ressarcimento” no qual traz o valor de crédito presumido que foi aceito pela fiscalização em sua análise, como é possível verificar. Todavia na página final do Parecer SEFIS/DRF/VIT nº 16/2016 o fiscal apresenta a seguinte planilha: O valor informado como deferido no Parecer consta somente o valor do crédito, não considerando o valor do crédito presumido passível de ressarcimento gerando dúvida do quanto já foi acatado pela fiscalização na primeira análise do pedido de ressarcimento. Diante do exposto voto por acolher dos Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para reconhecer o direito ao desconto de crédito presumido em relação aos produtos considerados adquiridos de pessoas físicas em decorrência da desconsideração das aquisições fictícias junto a fornecedores pessoas jurídicas de fachada, créditos esses que não poderão ser objeto de ressarcimento, mas apenas de desconto na escrita fiscal, salvo autorização legal em sentido contrário, e desde que tais créditos já não tenham sido considerados na auditoria fiscal. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Fl. 4413DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.622 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.904395/2013-38 4 Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de acolher os Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para reconhecer o direito ao desconto de crédito presumido em relação aos produtos considerados adquiridos de pessoas físicas em decorrência da desconsideração das aquisições fictícias junto a fornecedores pessoas jurídicas de fachada, créditos esses que não poderão ser objeto de ressarcimento, mas apenas de desconto na escrita fiscal, salvo autorização legal em sentido contrário, e desde que tais créditos já não tenham sido considerados na auditoria fiscal. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Fl. 4414DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 18470.720048/2017-13
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Sun Oct 12 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2012, 2013 PRELIMINAR. NULIDADE. RESPEITO AO PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO E DA MAPLA DEFESA. PROVA EMPRESTA. POSSIBILIDADE. As alegações de nulidade são improcedentes quando a autuação se efetivou dentro dos estritos limites legais e foi facultado ao sujeito passivo o exercício do contraditório e da ampla defesa. A disponibilização de conjunto probatório produzido em processo criminal ao qual a fiscalização obteve acesso mediante autorização judicial, está de acordo com o ordenamento jurídico, podendo ser utilizado para caracterizar a existência de fato gerador de imposto de renda pessoa física. PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE PASSIVA. VALORES RECEBIDOS PELA PESSOA FÍSICA. SUJEITO PASSIVO. INOCORRÊNCIA. É legítima a autuação em face da pessoa física quando os depósitos bancários ocorreram em suas contas bancárias, sem que houvesse comprovação de pertencerem a terceiros. IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A não comprovação, mediante documentação hábil e idônea, da origem de recursos creditados em contas bancárias ou de investimentos, remete a presunção legal de omissão de rendimentos e autoriza o lançamento do imposto correspondente, conforme dispõe a Lei n° 9.430 / 1996. IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO. SÚMULA CARF N° 26. A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada.
Numero da decisão: 2002-009.852
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Marcelo Freitas de Souza Costa – Relator Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura, Carlos Eduardo Avila Cabral(substituto[a] integral), Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano, Marcelo de Sousa Sateles (Presidente)
Nome do relator: MARCELO FREITAS DE SOUZA COSTA
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2012, 2013 PRELIMINAR. NULIDADE. RESPEITO AO PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO E DA MAPLA DEFESA. PROVA EMPRESTA. POSSIBILIDADE. As alegações de nulidade são improcedentes quando a autuação se efetivou dentro dos estritos limites legais e foi facultado ao sujeito passivo o exercício do contraditório e da ampla defesa. A disponibilização de conjunto probatório produzido em processo criminal ao qual a fiscalização obteve acesso mediante autorização judicial, está de acordo com o ordenamento jurídico, podendo ser utilizado para caracterizar a existência de fato gerador de imposto de renda pessoa física. PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE PASSIVA. VALORES RECEBIDOS PELA PESSOA FÍSICA. SUJEITO PASSIVO. INOCORRÊNCIA. É legítima a autuação em face da pessoa física quando os depósitos bancários ocorreram em suas contas bancárias, sem que houvesse comprovação de pertencerem a terceiros. IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A não comprovação, mediante documentação hábil e idônea, da origem de recursos creditados em contas bancárias ou de investimentos, remete a presunção legal de omissão de rendimentos e autoriza o lançamento do imposto correspondente, conforme dispõe a Lei n° 9.430 / 1996. IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO. SÚMULA CARF N° 26. A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada.

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NULIDADE. RESPEITO AO PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO E DA MAPLA DEFESA. PROVA EMPRESTA. POSSIBILIDADE. As alegações de nulidade são improcedentes quando a autuação se efetivou dentro dos estritos limites legais e foi facultado ao sujeito passivo o exercício do contraditório e da ampla defesa. A disponibilização de conjunto probatório produzido em processo criminal ao qual a fiscalização obteve acesso mediante autorização judicial, está de acordo com o ordenamento jurídico, podendo ser utilizado para caracterizar a existência de fato gerador de imposto de renda pessoa física. PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE PASSIVA. VALORES RECEBIDOS PELA PESSOA FÍSICA. SUJEITO PASSIVO. INOCORRÊNCIA. É legítima a autuação em face da pessoa física quando os depósitos bancários ocorreram em suas contas bancárias, sem que houvesse comprovação de pertencerem a terceiros. IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A não comprovação, mediante documentação hábil e idônea, da origem de recursos creditados em contas bancárias ou de investimentos, remete a presunção legal de omissão de rendimentos e autoriza o lançamento do imposto correspondente, conforme dispõe a Lei n° 9.430 / 1996. IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO. SÚMULA CARF N° 26. A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada. Fl. 1580DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Marcelo Freitas de Souza Costa – Relator Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura, Carlos Eduardo Avila Cabral(substituto[a] integral), Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano, Marcelo de Sousa Sateles (Presidente) RELATÓRIO Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a contribuinte acima identificada, relativo ao Imposto de Renda da Pessoa Física, decorrente da constatação da omissão de rendimentos caracterizados por depósitos bancários de origem não comprovada, omissão de rendimentos de alugueis recebidos de pessoa física, além da aplicação da multa isolada por falta de recolhimento de carnê-leão, referente aos exercícios 2013 e 2014. De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 1.421/1.447), extrai-se: O procedimento fiscal tem origem nos fatos apurados no âmbito da "OPERAÇÃO LAVA JATO", especificamente quanto ao Ex-diretor de Abastecimento da Petróleo Brasileiro S.A. PAULO ROBERTO COSTA, que teria, em tese, com o envolvimento do cônjuge, filhas e genros, participado do desvio de recursos da estatal. SHANNI AZEVEDO COSTA BACHMANN, filha do Ex-diretor de Abastecimento da Petróleo Brasileiro S/A PAULO ROBERTO COSTA, é casada com HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA. A ação fiscal se originou de diligência, com o objetivo de coletar informações e documentos destinados a subsidiar o procedimento de fiscalização realizado junto ao cônjuge HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA, CPF n° 052.574.807-51. Fl. 1581DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 3 A conta n° 0122616-9, Agência n° 1690, Banco Bradesco S/A, tem como cotitulares a contribuinte SHANNI AZEVEDO COSTA BACHMANN e o cônjuge HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA. Em decisão proferida em 16/04/2015, o Juiz Federal SÉRGIO FERNANDO MORO, responsável pela 13ª Vara Federal de Curitiba (Seção Judiciária do Paraná), compartilhou os documentos bancários que se encontravam em poder do Ministério Público Federal e da Polícia Federal, referentes à "Operação Lava Jato", com a Secretaria da Receita Federal do Brasil, inclusive para fins de execução de procedimento fiscal. HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA foi intimado a apresentar diversos documentos referentes às Declarações de Ajuste Anual (DAA) do IRPF, os extratos bancários das contas mantidas no Brasil e no exterior, inclusive dos dependentes, assim como a comprovar o efetivo recebimento dos lucros e dividendos alusivos ao ano-calendário 2012, referentes às empresas GRUPO PRAGMATICA CONSULTORIA EM GESTAO EMPRESARIAL LTDA - EPP e VERSSALES ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA e o efetivo recebimento dos lucros e dividendos alusivos ao ano- calendário 2013, referentes à empresa VERSSALES ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA. O representante do contribuinte disponibilizou diversos documentos, entre eles, escrituração comercial do GRUPO PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA; escrituração comercial da PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA, escrituração comercial da VERSSALES ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA; quarta e quinta alterações do contrato social da GRUPO PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA, quarta alteração do contrato social da PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA e certidão de casamento com Shanni Azevedo Costa Bachmann. O contribuinte foi intimado e reintimado a comprovar a origem dos créditos na conta bancária n° 0122616-9, Agência n° 1690, Banco Bradesco S/A individualizados em planilha. Foi atendido pleito do contribuinte para que tivesse acesso aos extratos das empresas das quais é sócio, com o intuito de facilitar a identificação das origens dos valores creditados/depositados nas suas contas e referentes aos anos-calendário 2012 e 2013. Foram a ele entregues os extratos bancários disponibilizados à Receita Federal do Brasil por meio do Ofício 3113/2015 do PRPR do Ministério Público Federal. Foi dada ciência ao contribuinte de todos os depositantes identificados. Apesar de sucessivas prorrogações de prazo, o contribuinte não apresentou os documentos comprobatórios da origem dos créditos. SHANNI AZEVEDO COSTA BACHMANN recebeu cópia dos documentos compartilhados pelo Ministério Público Federal e referentes às suas contas pessoais, quais sejam: conta n° 733321199, Banco Real S/A, Agência n° 287, e conta n° 20230, Banco Bradesco S/A, Agência n° 1690. Fl. 1582DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 4 É importante frisar que não procede a alegação da contribuinte de que não é titular da conta n° 733321199, mantida no Banco Real S/A, Agência n° 287, já que a própria instituição financeira encaminhou a movimentação financeira e confirmou a titularidade da conta corrente. SHANNI AZEVEDO COSTA BACHMANN, que apresentou declaração em separado, foi intimada a comprovar, de acordo com o art. 42, § 6°, da Lei n° 9.430/1996, a origem dos valores creditados/depositados nas conta n° 733321199, Banco Real S/A, Agência n° 287, conta n° 20230, Banco Bradesco S/A, Agência n° 1690 e conta n° 0122616-9, Banco Bradesco S/A, Agência n° 1690. Foi dada ciência à contribuinte de todos os depositantes identificados por intermédio dos extratos bancários fornecidos pelo Ministério Público Federal. Apesar da solicitação, não foram apresentados documentos hábeis e idôneos para comprovar a origem dos créditos bancários em suas contas listados pela fiscalização. A contribuinte apresentou tão-somente a documentação dos alugueis recebidos. Com base nos extratos disponibilizados à Receita Federal do Brasil pelo Ministério Público Federal, mediante autorização judicial, foram identificados alguns depositantes dos créditos bancários na conta em conjunto com o cônjuge, sendo, então, realizadas diligências com o objetivo de identificar a operação subjacente a cada depósito bancário e a natureza do rendimento correlato. As pessoas jurídicas e física intimadas não esclareceram a motivação e a natureza dos depósitos/créditos efetuados nas contas de titularidade do sujeito passivo e do seu cônjuge. Em relação à pessoa jurídica BAS CONSULTORIA EMPRESARIAL LTDA, por meio de diligências, comprovou-se que as transferências financeiras listadas têm suporte em repasses de rendimentos tributáveis pagos por pessoas jurídicas integrantes do grupo ALUSA a HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA. Ou seja, foi possível identificar a origem dos depósitos, o que obriga a aplicação do artigo 42, parágrafo 2°, da Lei n° 9.430/1996. HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA informou em sua declaração de ajuste anual, ano-calendário 2012, o recebimento de R$18.000,00, a título de pro labore, da empresa PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA – EPP. Verificou-se que a pessoa jurídica efetuou o pagamento do pro labore em dinheiro, já que registrou as operações a débito da Conta 210207000020027 - Retiradas a Pagar e a crédito da Conta 11010100001003 - Caixa da sua escrituração comercial, ou seja, tais rendimentos não são a origem dos depósitos bancários individualizados e listados para comprovação. Na Declaração de Ajuste Anual do IRPF, ano-calendário 2013, consta o recebimento de R$ 4.500,00, a título de pró-labore, da referida fonte pagadora. Da mesma forma, a empresa efetuou o pagamento do pro labore em dinheiro. Consta das Declarações de Ajuste Anual do contribuinte, anos-calendário 2012 e 2013, informação de recebimento de R$ 18.000,00 e de R$4.500,00, respectivamente, a título de pró-labore da empresa GRUPO PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA – Fl. 1583DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 5 ME. Acontece que a pessoa jurídica efetuou o pagamento do pro labore em dinheiro, já que registrou as operações na Conta 10003-2 - Caixa da sua escrituração comercial, ou seja, tais rendimentos não são a origem dos depósitos bancários listados. Também consta na Declaração de Ajuste Anual do IRPF do contribuinte o valor de R$ 52.607,35, supostamente recebido da GRUPO PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA - ME, a título de distribuição de lucros, referente ao ano-calendário 2012. Contudo, a Conta 10158-6 - Adiantamento a Sócios registra distribuições antecipadas de lucros aos sócios, sem, contudo, identificar precisamente qual sócio é o real beneficiário de cada transferência bancária individualmente considerada. Com efeito, ainda que se analise a Conta 10018-9 - Caixa Econômica Federal S/A e a Conta 10003-2 - Caixa, resta inviável identificar precisamente qual sócio é o real beneficiário de cada transferência bancária individualmente considerada. Mediante análise do extrato bancário disponibilizado apuram-se transferências que totalizam o valor de R$ 280.773,21, da conta corrente da pessoa jurídica GRUPO PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA - ME para a conta corrente do sócio. Constata-se que parte das transferências bancárias feitas pela pessoa jurídica GRUPO PRAGMÁTICA CONSULTORIA EM GESTÃO EMPRESARIAL LTDA - ME para a conta corrente do contribuinte HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA foi registrada nos Livros Diário e Razão (escrituração fiscal) creditando a Conta 10018-9 – Caixa Econômica Federal e, por outro lado, debitando a Conta 10003-2 - Caixa. Em outras palavras, tais transferências não tratam de efetiva distribuição de lucros e, portanto, resta não comprovada a origem dos créditos/depósitos bancários correspondentes. Por outro lado, cumpre frisar que a Conta 10158-6 - Adiantamento a Sócios registra distribuições antecipadas de lucros ao sócio HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA. Acontece que não há prova da efetiva transferência de parte desses valores para a conta em análise. Assim sendo, apenas quando é possível verificar a distribuição antecipada de lucro devidamente escriturada na Conta 10158-6 - Adiantamento a Sócios e a respectiva transferência financeira para a conta do sócio HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA é que consideramos a origem do crédito/depósito devidamente justificada, no caso, no valor total de R$ 39.200,00. Mediante análise do extrato bancário disponibilizado apuram-se transferências que totalizam somente o valor de R$ 500.000,00, da conta corrente da VERSSALES ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA para a conta corrente do contribuinte mantida no Banco Bradesco S/A. Com efeito, constata-se que as transferências bancárias feitas pela VERSSALES ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA para a conta do contribuinte fiscalizado foram registradas nos Livros Diário e Razão (escrituração fiscal) creditando a Conta 110102010011040 - Bradesco S/A - C/C 0164851-9 e, por outro lado, debitando a Conta 110101010010400 - Caixa. Fl. 1584DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 6 Por outro lado, cumpre afirmar que a Conta 231101000068012 registra distribuição antecipada de lucros a HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA, de R$ 600.000,00, efetuada em 31/12/2012, mediante crédito da Conta 110101010010400 - Caixa. Acontece que não há prova da transferência de parte desse valor para a conta em comento do contribuinte, como já frisado. Assim sendo, apenas quando é possível verificar a distribuição antecipada de lucro devidamente escriturada na Conta Distrib. Antec. De Lucros e a respectiva transferência financeira para a conta do sócio HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA é que consideramos a origem do crédito/depósito devidamente justificada, no caso, no valor total de R$ 500.000,00. Também consta na Declaração de Ajuste Anual do IRPF do contribuinte, referente ao ano-calendário 2013, o valor de R$ 1.621.256,00, supostamente percebido da pessoa jurídica VERSSALES ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA, a título de distribuição de lucros. Apenas quando é possível verificar a distribuição antecipada de lucro devidamente escriturada na Conta 110401030013600 - Adiantamento a Sócios, bem como a respectiva transferência financeira para a conta de HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA, é que consideramos a origem do crédito/depósito justificada, no caso, no valor de R$ 1.400.000,00. Na Declaração de Ajuste Anual do IRPF entregue pela SHANNI AZEVEDO COSTA BACHMANN, quanto ao ano-calendário 2012, não há informação de rendimentos recebidos de pessoas jurídicas. Consta da Declaração de Ajuste Anual do IRPF da contribuinte, referente ao ano- calendário 2013, o valor de R$ 16.376,32, supostamente percebido da pessoa jurídica VERSSALES ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA, a título de distribuição de lucros. Acontece que não há prova da transferência do valor para as contas bancárias da contribuinte. Não foi possível identificar a origem de parte dos depósitos/créditos, ou seja, restou não comprovada a natureza do rendimento auferido pela contribuinte como tributável, isento ou não tributável, o que justifica a aplicação da norma do art. 42 da Lei n° 9.430/1996. Por outro lado, os valores decorrentes do recebimento de alugueis não oferecidos à tributação devem ser tributados conforme art. 106, IV, 109 e 110 do RIR/1999, com a aplicação da multa isolada prevista no art. 43 da Lei n° 9.430/1996. São cotitulares da conta corrente n° 0122616-9, Agência n° 1690, Banco Bradesco S/A, SHANNI AZEVEDO COSTA BACHMANN e HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA, que apresentou declarações de rendimento em separado. Assim, os valores apurados relativos à referida conta foram proporcionalizados entre os dois. Não havendo co-titularidade na conta 20230, Banco Bradesco S/A, Agência 1690, a integralidade dos valores apurados foram imputados à contribuinte. Após apresentação de impugnação por parte da contribuinte, foi proferido Acórdão n° 02-74.319 - 5ª TURMA da DRJ em Belo Horizonte/MG de e-fls. 1.517/1.532, a qual julgou procedente o lançamento. Fl. 1585DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 7 Inconformada com referida decisão, a contribuinte apresentou recurso (e-fls. 1.535/1.546), repisando às alegações da impugnação, motivo pelo qual adoto o relatório da DRJ: Erro na identificação do sujeito passivo Omissão de rendimentos caracterizada por valores creditados em conta de depósito, mantida em instituição financeira (BRADESCO, conta com cotitularidade) sem a comprovação da origem. Os valores constantes do lançamento são pertinentes à conta do Banco Bradesco, cuja titularidade é do cônjuge falecido da impugnante, HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA. Os valores são de responsabilidade exclusiva do cônjuge falecido, pois a impugnante desde seu casamento jamais teve atividade profissional remunerada. Os valores foram recebidos pelo cônjuge da impugnante, conforme se verifica por meio do Termo de Verificação Fiscal anexado aos autos, que deixa claro que a impugnante não teve participação nos valores depositados na conta corrente em conjunto. Houve incorreta eleição do sujeito passivo, na forma do artigo 121 do Código Tributário Nacional, pois a impugnante não tem relação direta, com os depósitos apontados na conta, fato esse facilmente comprovado através do Termo de Verificação Fiscal, em que é demonstrado que os depósitos são oriundos de “serviços” prestados ou não pelo cônjuge falecido. Em momento nenhum é registrado o nome da contribuinte em relação à origem dos valores. A responsabilidade do agente, no caso o falecido marido, é pessoal quando decorre direta e exclusivamente de ato específico do mesmo, obtenção de receita. O auto de infração foi feito equivocadamente em nome da contribuinte. Também não é possível a imputação de responsabilidade tributária à impugnante nos termos do artigo 121, inciso II, do CTN, pois a impugnante não tem relação direta com os depósitos apontados na conta. (...) Omissão de rendimentos caracterizada por valores creditados em conta de depósito, mantida em instituição financeira (BRADESCO, conta sem cotitularidade) sem a comprovação da origem. Os valores lançados relativos à conta no Banco Bradesco, sem cotitularidade, transcritos na impugnação, são de responsabilidade única e exclusiva do falecido cônjuge, pois conforme descrito anteriormente, a impugnante, desde seu casamento, jamais teve qualquer atividade profissional remunerada, exercendo tão somente os afazeres domésticos e administração do lar e filhos. Esses são valores recebidos pelo falecido cônjuge da impugnante, conforme facilmente se verifica através do Termo de Verificação Fiscal anexado ao presente processo, que deixa claro que a impugnante não teve qualquer participação nos valores depositados em sua conta corrente. Fl. 1586DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 8 Assim, o contribuinte é sujeito passivo direto. Sua responsabilidade é originária, existindo uma relação de identidade entre a pessoa que deve pagar o tributo e a que participou diretamente do fato gerador, dele se beneficiando economicamente. Daí se evidência a natureza econômica na relação entre o contribuinte e a situação que caracteriza o fato gerador, uma vez que o Código Tributário Nacional adotou um critério econômico de incidência. A única exceção é no que tange aos valores dos lançamentos dos dias 24/08/2012 (R$ 6.017,92), 25/10/2012 (R$ 6.096,47), 31/12/2012 (R$ 6.086,40), 25/02/2013 (R$ 6.080,59), 25/04/2013 (R$ 6.071,62), 25/06/2013 (R$ 6.070,89), 23/08/2013 (R$6.061,00), 25/10/2013 (R$ 6.051,07), que são rendimentos provenientes de aplicação em Previdência Privada em nome da impugnante. Quanto aos demais valores descritos nos itens Omissão de rendimentos de alugueis e IRPF devido a título de carne leão, a impugnante não tem nada a opor. Indevida Multa de Ofício de 75% Não houve qualquer ato doloso por parte da impugnante com o intuito de prejudicar a fiscalização, conforme determina os artigos 71 a 73 da Lei nº 4.502/64. De acordo com as Súmulas do CARF nº 14 e 25, a simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos e a presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si sós, não autorizam a qualificação da multa de ofício. A Súmula 25 do CARF tem efeito vinculante em relação à administração tributária federal, conforme anexo da Portaria MF nº 383 de 14/07/2010. Por todo o exposto, tendo em vista a boa-fé da impugnante e as súmulas do CARF, que exigem a comprovação de sonegação, fraude e conluio para a aplicação da multa de ofício, o valor correspondente deve ser excluído do lançamento. Ao fim requer que seja julgado totalmente improcedente o presente Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário. Em 23/07/2018, a contribuinte protocolou petição pugnando pela nulidade do lançamento tendo em vista decisão do juízo nos autos do requerimento do MPF, às e-fls. 1.565/1.573. É o relatório. VOTO Conselheiro Marcelo Freitas de Souza Costa, Relator O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto dele conheço. PRELIMINARES Da nulidade – Prova Emprestada – Decisão Judicial Fl. 1587DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 9 Em petição complementar, às fls. 1.565/1.573, a recorrente requer a nulidade do lançamento e a improcedência da autuação, ou subsidiariamente a suspensão do processo administrativo em questão para que o mesmo somente prossiga mediante autorização expressa do Juiz Federal responsável pela autorização para utilização das informações que embasam a autuação fiscal. Alega, pois, que o fisco utilizou provas ilícitas para constituição do crédito tributário, notadamente, do imposto de renda da pessoa física, a pretexto de omissão de receita tributável constatada pelo exame das movimentações financeiras obtidas na ação penal da Operação Lava Jato. Nesse sentido, afirma que estaria evidenciado e expressamente declarado e comprovado que todas as provas obtidas para a lavratura do auto que embasou o processo administrativo em referência, o foram única e exclusivamente com base nos dados obtidos na ação penal da Operação Lava Jato. No entanto, pontua que o Juízo que promoveu a quebra do sigilo anteriormente, proferiu decisão promovendo o aditamento da decisão que havia autorizado a quebra do sigilo do contribuinte em questão, razão pela qual o uso da mesma passou a ser inadmissível. Com isso, entende que os efeitos produzidos pelas provas utilizadas nessas circunstâncias, são nulos de pleno direito. É certo que as provas ilícitas não se revestem de eficácia jurídica e nem podem ser admitidas como suporte de juízos acusatórios ou de juízos condenatórios. Tem-se que a prova é considerada ilícita quando caracterizar violação às normas legais ou aos princípios do ordenamento, de natureza processual ou material, obtida mediante a infração às garantias individuais e legais. Contudo, na hipótese vertente, entendo que não assiste razão a recorrente. A começar, a decisão proferida pelo então Exmo. Juiz Sérgio Moro e juntada pela recorrente não tem a extensão pretendida e, ao contrário do que alegado, não declarou a nulidade de toda e qualquer prova colhida por intermédia da colaboração premiada no âmbito da Operação Lava Jato, para fins tributários, estando restrita aos autos lá mencionados, todos acompanhados da devida fundamentação daquele Juízo. Analisando o Termo de Verificação Fiscal, chega-se à conclusão de que as provas obtidas e que embasaram a presente acusação fiscal, não foram abarcadas pela decisão do então Exmo. Juiz Sérgio Moro, eis que os processos lá mencionados, não foram mencionados na referida decisão. Não se deve ignorar o fato de que a Operação Lava Jato possui inúmeros desdobramentos, sendo inúmeros os reflexos oriundos da investigação, não podendo ser tratada de forma ampla, sem a devida conexão com os fatos narrados, as provas produzidas e as acusações imputadas individualmente a cada qual, como pretende o recorrente. Fl. 1588DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 10 Além do mais, é imperioso mencionar que a recorrente comete um equivoco ao afirmar que “a fiscalização lavrou o auto de infração com base na delação premiada”. Isto porque, em verdade, a autoridade lançadora baseou-se em documentos e fatos ensejadores do fato gerador do imposto de renda da pessoa física. E ainda que assim não o fosse, a decisão do então Exmo. Juiz Sérgio Moro não declara a nulidade das provas obtidas por intermédio dos acordos de colaboração premiada, mas condiciona a sua utilização à autorização específica do Juízo, ou seja, mediante a apresentação de novo requerimento. É de se ver: Ante o exposto, defiro o requerido pelo MPF e promovo o aditamento de todas as referidas decisões para a elas agregar que está vedada a utilização dos elementos informativos e provas cujo compartilhamento foi anteriormente autorizado por este Juízo contra pessoas que celebraram acordo de colaboração com o Ministério Público no âmbito da assim denominada Operação Lavajato, bem como contra empresas que celebraram acordo de leniência. Caso pretendida a utilização das provas ou das informações com esta finalidade, ficará ela sujeita à autorização específica deste Juízo, ou seja, da apresentação de novo requerimento. Caso o material já tenha sido usado contra algum colaborador ou empresa, poderá este Juízo ser especificamente provocado para decidir a respeito da manutenção da autorização ou não. O MPF fica encarregado de dar ciência desta decisão a cada órgão que recebeu provas e elementos probatórios compartilhados. Ademais, este Tribunal já teve a oportunidade de se manifestar em ocasião anterior, a respeito do deste tema e, inclusive, em relação ao pai da recorrente, nos autos do processo administrativo fiscal n. 18470.726356/2016-71, por meio do Acórdão n. 2301-006.062, que assim se manifestou: 6.2. E mesmo que fosse tempestivo tal requerimento, o exame dos termos da decisão judicial datada de 2018 trazida pelo Recorrente, não tem o condão de macular os elementos de prova anexados aos presentes autos. Veja-se que a autorização de compartilhamento de informações remonta ao ano de 2015 (e-fls 7445 do Termo de Verificação Fiscal): (...) 6.3. A garantia do sigilo fiscal, um dos bens jurídicos tutelados na decisão de 2018, tem sido assegurada pela RFB desde a instauração do procedimento fiscal, assim como no curso do contencioso administrativo fiscal. Portanto, afasto a preliminar pleiteada. Da Ilegitimidade Passiva Fl. 1589DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 11 A contribuinte alega que houve erro na identificação do sujeito passivo em relação à conta em conjunto com o cônjuge, pois não teria relação direta com os créditos nela efetuados, que conforme Termo de Verificação Fiscal seriam oriundos das empresas das quais o marido é sócio. No decorrer da ação fiscal, buscou-se diligentemente, por meio de intimações aos titulares da conta e a pessoas físicas e jurídicas identificadas como depositantes dos valores, investigar as motivações dos depósitos na citada conta bancária. Não obstante as diligências efetuadas, não foram estabelecidas a motivação desses créditos e a natureza dos rendimentos correspondentes. Assim, não tendo sido identificada a origem dos créditos, efetuou-se o lançamento relativo a eles nos termos do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996. Como é sabido, o sujeito passivo do imposto de renda é a pessoa física ou jurídica que tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador (art. 121, inc. I, do CTN). No caso em apreço, a recorrente é cotitular da conta n° 0122616-9, Agência n° 1690, do Banco Bradesco S/A, em conjunto com o cônjuge. Assim, sendo o fato gerador do lançamento em comento a omissão de rendimentos apurada em decorrência dos depósitos efetuados em conta em que é cotitular, sem a devida comprovação da origem, dúvidas não há de que a interessada é sujeito passivo em relação aos valores lançados, no caso, cinquenta por cento dos depósitos de origem não comprovada relativos à referida conta bancária. A própria Lei nº 9.430, de 1996, em seu art. 42, § 6º, já transcrito, dispõe que na hipótese de contas mantidas em conjunto, por contribuintes que apresentaram declaração em separado, e não havendo comprovação da origem dos recursos, o valor dos rendimentos é imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos rendimentos pela quantidade de titulares. O lançamento obedeceu às determinações legais, não havendo que se falar de ilegitimidade passiva relativa aos rendimentos correspondentes à conta em conjunto com o cônjuge. A contribuinte alega também que os valores lançados na Conta Bradesco sem cotitularidade são de responsabilidade exclusiva do falecido cônjuge, com exceção dos valores creditados nos dias 24/08/2012 (R$ 6.017,92), 25/10/2012 (R$ 6.096,47), 31/12/2012 (R$ 6.086,40), 25/02/2013 (R$ 6.080,59), 25/04/2013 (R$ 6.071,62), 25/06/2013 (R$ 6.070,89), 23/08/2013 (R$6.061,00), 25/10/2013 (R$ 6.051,07), que seriam provenientes de aplicação em Previdência Privada em seu nome. Em relação aos citados créditos, a recorrente já havia durante o procedimento fiscal se pronunciado acerca de supostos valores decorrentes de rentabilidade de plano de previdência. No entanto, não trouxe aos autos documentos comprobatórios. Assim, não restando comprovada a origem dos créditos e impossibilitada a hipótese de aplicação de norma de tributação específica, nos termos do art. 42, §2º, da Lei nº 9.430, de 1996, não merece reparo o lançamento efetuado. Fl. 1590DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 12 Registre-se que a recorrente não instrui a impugnação, bem como o recurso voluntário, com nenhum documento relacionado aos créditos tributários por ela destacados. A autuada alega que os valores creditados na conta da qual é a única titular seriam de responsabilidade de seu cônjuge, pois desde o casamento não exerce atividade profissional remunerada. Não são apenas os rendimentos do trabalho que se sujeitam à tributação do imposto de renda. O imposto em questão incide sempre que houver aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda e de proventos de qualquer natureza. O termo proventos de qualquer natureza é fórmula ampla da qual lançou mão o legislador para evitar controvérsias sobre o conceito de renda. Nele se inclui todo o acréscimo do patrimônio contábil do contribuinte, mensurável monetariamente. Registre-se que não há no Termo de Verificação Fiscal nenhuma informação que se coadune com a alegação da contribuinte de que “Trata-se de valores recebidos pelo cônjuge da Impugnante, conforme facilmente se verifica através do Termo de Verificação Fiscal...”. Pelo contrário, no referido Termo, item 2.2 , fls. 1439 e 1440, consta que a contribuinte alegou que os valores depositados na conta nº 20230, de março a junho de 2012, decorrem de transferências feitas por HUMBERTO SAMPAIO DE MESQUITA, mas não apresentou documentos comprobatórios. A fiscalização no mesmo item 2.2 destaca que foram desconsideradas todas as transferências feitas de outras contas correntes mantidas pelo casal, como exige a Lei nº 9.430, de 1996. A recorrente, única titular da conta bancária nº 20230, Ag. nº 1690 do Banco Bradesco, é o sujeito passivo em relação à omissão de rendimentos lançada nos termos do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996. Nestes termos, por qualquer lado que se olhe a questão, deve ser afastada a preliminar de ilegitimidade passiva. MÉRITO Dos Depósitos Bancários A contribuinte requer seja declarada a insubsistência da autuação, no que diz respeito a suposta omissão de rendimentos decorrentes de depósitos bancários de origem não comprovada e, principalmente, por não estar evidenciado nos autos que ditos depósitos provocaram expressivos reflexos em sua situação patrimonial e financeira. Primeiramente é importante salientar que a contribuinte não discute, especificamente, nenhum valor ou depósito considerado pela autoridade fiscal, apenas questionando legislação, não sendo o bastante para reformular a decisão de piso, como passaremos a demonstrar. Em que pesem as razões ofertadas pela contribuinte, seu inconformismo, contudo, não tem o condão de prosperar. Do exame dos elementos que instruem o processo, conclui-se Fl. 1591DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 13 que o lançamento, corroborado pela decisão recorrida, apresenta-se formalmente incensurável, devendo ser mantido em sua plenitude, senão vejamos: A tributação com base em depósitos bancários, a partir de 01/01/97, é regida pelo art. 42 da Lei n° 9.430, de 27/12/1996, publicada no DOU de 30/12/1996, que instituiu a presunção de omissão de rendimentos com base em depósitos bancários, quando o contribuinte, regularmente intimado, não comprovasse mediante documentação hábil e idônea a origem dos recursos utilizados nessas operações. Confira-se: Art. 42, Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição . financeira, em relação aos quais o titular, pessoa _física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. § 1° O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira. § 2° Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos. § 3° Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados individualizadamente, observado que não serão considerados. I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica; II - no caso de pessoa .física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor individual igual ou inferior a R$ 12.000,00 (doze mil reais), desde que o seu somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 80.000,00 Oitenta mil reais) (Alterado pela Lei n" 9.481, de 13.897). § 4° Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no mês em que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à época em que tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira. § 5° Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos rendimentos ou receitas será *tirada em relação ao terceiro, na condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento.(incluído pela Lei n°10.637, de 30.12.2002). § 6° Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em conjunto, cuja declaração de rendimentos ou de informações dos titulares' tenham sido apresentadas em separado, e não havendo comprovação da origem dos recursos nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou receitas será Fl. 1592DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 14 imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos rendimentos ou receitas pela quantidade de titulares. ('Incluído pela Lei n°10637, de 30,12,2002). O fato gerador do imposto de renda é sempre a renda auferida. Os depósitos bancários (entrada de recursos), por si só, não se constituem em rendimentos. Daí por que não se confunde com a tributação da CPMF, que incide sobre a mera movimentação financeira, pela saída de recursos da conta bancária do titular. Por força do artigo 42 da Lei n° 9.430, de 1996, o depósito bancário foi apontado corno fato presuntivo da omissão de rendimentos, desde que a pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados na operação. Conforme destacado anteriormente, na presunção o legislador apanha um fato conhecido, no caso o depósito bancário e, deste dado, mediante raciocínio lógico, chega a um fato desconhecido que é a obtenção de rendimentos. A obtenção de renda presumida a partir de depósito bancário é um fato que pode ser verdadeiro ou falso, mas o legislador o tem corno verdadeiro, cabendo à parte que tem contra si presunção legal fazer prova em contrário. Neste sentido, não se pode ignorar que a lei, estabelecendo uma presunção legal de omissão de rendimentos, autoriza o lançamento do imposto correspondente sempre que o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos. Em síntese, a lei considera que os depósitos bancários, de origem não comprovada, analisados individualizadamente, caracterizam omissão de rendimentos. A presunção em favor do Fisco transfere ao contribuinte o ônus de elidir a imputação, mediante a comprovação, no caso, da origem dos recursos. A partir da vigência do artigo 42 da Lei n° 9,430, de 1996, os depósitos bancários deixaram de ser "modalidade de arbitramento" - que exigia da fiscalização a demonstração de gastos incompatíveis com a renda declarada (aquisição de patrimônio a descoberto e sinais exteriores de riqueza), conforme interpretação consagrada pelo poder judiciário e por este Tribunal. A fim de consolidar o entendimento deste CARF sobre a matéria foi editada a Súmula de n° 26, com a seguinte redação: A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada. A contribuinte, durante o procedimento fiscal e no contencioso administrativo, não carreou prova que pudesse correlacionar os depósitos bancários com as alegações trazidas. Mais uma vez, repiso, a contribuinte nada se esforça ou argumenta sobre a comprovação dos numerários, ou seja, em relação aos depósitos efetuados na conta bancária não foram apresentados esclarecimentos convincentes e muito menos documentos hábeis e idôneos a demonstrar a origem de cada depósito bancário. Fl. 1593DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.852 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 18470.720048/2017-13 15 A mera alegação de ausência de acréscimo patrimonial não é capaz de comprovar a origem dos depósitos, ou seja, o auditor solicita a comprovação específica de cada depósito, cabendo ao contribuinte contrapor da mesma forma. Destarte, não tendo sido apresentados argumentos e comprovantes capazes de ilidi-la, é de se manter a omissão de rendimentos tributáveis, caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada. Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário para rejeitar as preliminares e, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Marcelo Freitas de Souza Costa Fl. 1594DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10510.720013/2018-30
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Oct 13 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2013, 2014, 2015 REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada. DEDUÇÃO. DESPESAS. LIVRO CAIXA. ART. 6º, LEI Nº 8.134/1990 Somente são dedutíveis as despesas necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, devidamente escrituradas em Livro Caixa e comprovadas por meio de documentação hábil e idônea. MULTA DE OFÍCIO. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA. SÚMULA CARF 147. Somente com a edição da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, passou a existir a previsão específica de incidência da multa isolada na hipótese de falta de pagamento do carnê-leão (50%), sem prejuízo da penalidade simultânea pelo lançamento de ofício do respectivo rendimento no ajuste anual (75%). SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. A impugnação apresentada tempestivamente suspende a exigibilidade do crédito tributário, nos termos do artigo 151, III do Código Tributário Nacional - CTN.
Numero da decisão: 2301-011.720
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Carlos Eduardo Ávila Cabral – Relator Assinado Digitalmente Diogo Cristian Denny – Presidente Participaram da reunião os conselheiros Carlos Eduardo Ávila Cabral, Diogenes de Sousa Ferreira, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente).
Nome do relator: CARLOS EDUARDO AVILA CABRAL
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DEDUÇÃO. DESPESAS. LIVRO CAIXA. ART. 6º, LEI Nº 8.134/1990 Somente são dedutíveis as despesas necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, devidamente escrituradas em Livro Caixa e comprovadas por meio de documentação hábil e idônea. MULTA DE OFÍCIO. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA. SÚMULA CARF 147. Somente com a edição da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, passou a existir a previsão específica de incidência da multa isolada na hipótese de falta de pagamento do carnê-leão (50%), sem prejuízo da penalidade simultânea pelo lançamento de ofício do respectivo rendimento no ajuste anual (75%). SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. A impugnação apresentada tempestivamente suspende a exigibilidade do crédito tributário, nos termos do artigo 151, III do Código Tributário Nacional - CTN. ACÓRDÃO Fl. 143DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.720 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10510.720013/2018-30 2 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Carlos Eduardo Ávila Cabral – Relator Assinado Digitalmente Diogo Cristian Denny – Presidente Participaram da reunião os conselheiros Carlos Eduardo Ávila Cabral, Diogenes de Sousa Ferreira, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente). RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo trecho do relatório da decisão ora recorrida: Lançamento – Auto de infração Contra o contribuinte foi lavrado auto de infração (fls. 2 a 18 e 20 a 23) referente a imposto sobre a renda de pessoa física dos anos-calendário 2013, 2014 e 2015, no qual foi apurado imposto no valor de R$19.237,41 acrescido de multa de ofício e juros de mora e multa exigida isoladamente no valor de R$11.296,31 em decorrência da apuração de dedução indevida de despesas do livro caixa e falta de recolhimento do IRPF devido a título de carnê-leão, na forma dos dispositivos legais sumariados na peça fiscal. A DRJ, ao apreciar a impugnação ofertada pelo sujeito passivo, decidiu por julgar improcedente e manter integralmente o crédito tributário. Eis a decisão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2013, 2014, 2015 DEDUÇÃO. DESPESAS. LIVRO CAIXA. Somente são dedutíveis as despesas necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, devidamente escrituradas em Livro Caixa e comprovadas por meio de documentação hábil e idônea. Fl. 144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.720 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10510.720013/2018-30 3 MULTA ISOLADA. Estando o contribuinte obrigado ao recolhimento do imposto de renda mensal (carnê-leão), o descumprimento desta obrigação tributária impõe a aplicação de multa isolada, incidente sobre o valor do imposto devido. MULTA DE OFÍCIO. É cabível, por disposição literal de lei, a incidência de multa de ofício, no percentual de 75% sobre o valor do imposto apurado em procedimento de ofício. SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. A impugnação apresentada tempestivamente suspende a exigibilidade do crédito tributário, nos termos do artigo 151, III do Código Tributário Nacional - CTN. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificado da decisão de primeira instância em 10/01/2019, o sujeito passivo interpôs, em 06/02/2019, Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, o seguinte: a) Que por circunstâncias alheia a sua vontade, não estava em posse da documentação que comprovaria as despesas declaradas; b) Impossibilidade de aplicação das penalidades; c) Necessidade de suspensão da exigibilidade do crédito tributário. Apenso ao presente feito Representação Fiscal para Fins Penais. Não houve pelo sujeito passivo qualquer irresignação. É o relatório. VOTO Conselheiro CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL, Relator ADMISSIBILIDADE O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade previstos no Decreto n° 70.235/72. Portanto, dele tomo conhecimento. Verificado que os argumentos apresentados no recurso voluntário são, em essência, iguais aos argumentos aduzidos na impugnação, bem como que a decisão recorrida não merece reparo, com fundamento no art. 114, § 12, inciso I do RICARF, declaro minha concordância com os fundamentos da decisão recorrida, especialmente os pontos que a seguir destaco. Fl. 145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.720 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10510.720013/2018-30 4 Começa a decisão recorrida transcrevendo o art. 6º, da Lei nº 8.134/1990, que autoriza a dedução de despesas para o contribuinte que percebe rendimentos do trabalho não- assalariado, elencando as despesas passíveis de dedução. Em seguida apresenta o seguinte esclarecimento: Da leitura do referido texto legal deve-se ter presente, preliminarmente, os três requisitos cumulativos para a dedutibilidade das despesas: a) devem ser necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora; b) devem estar escrituradas em livro caixa; c) devem ser comprovadas mediante documentação idônea. Para serem dedutíveis, as despesas devem estar escrituradas no livro caixa e devidamente discriminadas e identificadas em documentos hábeis e idôneos, para que possam ser comprovados os desembolsos e analisada a pertinência da despesa. O interessado argumenta que os documentos comprobatórios das despesas escrituradas em livro caixa estariam com o contador e não conseguiu localizá-lo para reaver os documentos. Junta o registro policial de fl. 55 (...) (...) O art. 797 do RIR/1999, a seguir reproduzido, apesar de dispensar a juntada dos documentos que norteiam as declarações de rendimentos das pessoas físicas, obriga a ela a mantê-los em boa guarda e ordem para que quando exigidos pela Fiscalização estejam disponíveis. É dispensada a juntada, à declaração de rendimentos, de comprovantes de deduções e outros valores pagos, obrigando-se, todavia, os contribuintes a manter em boa guarda os aludidos documentos, que poderão ser exigidos pelas autoridades lançadoras, quando estas julgarem necessário (Decreto-Lei nº 352, de 17 de junho de 1968, art. 4º). Assim o sujeito passivo está obrigado a comprovar, de forma inequívoca e mediante documentação hábil e idônea, a realização de todas as deduções informadas na declaração de ajuste anual, conforme estatui a legislação pertinente. A alegação passiva de extravio de documentação, quando não seguido das providências legais, contemporâneas à ocorrência do fato e tendentes a atestar sua veracidade, não pode ser tomada em favor dos contribuintes, para fins de elidir suas responsabilidades. Portanto, não há que se falar em comprovação de deduções mediante a apresentação isolada de Registro Policial de Ocorrência. No caso, tendo o contribuinte, por sua opção, deixado a documentação relativa à dedução das despesas com livro caixa com o contador e agora não consegue localizá-lo, é de Fl. 146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.720 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10510.720013/2018-30 5 sua competência diligenciar no sentido de obter segunda via dos recibos, notas fiscais e demais documentos hábeis à comprovação da efetividade das despesas informadas como dedução. Mantém-se, por conseguinte, a glosa da dedução a título de livro caixa. Quanto às demais alegações, impossibilidade de aplicação de penalidades e suspensão da exigibilidade do crédito tributário, da mesma forma quanto à questão de fundo, não há qualquer inovação ou apontamento no recurso que invalidem os fundamentos da decisão recorrida. Por isso, também adoto as razões de decidir da DRJ. Multas aplicadas Uma vez constatada infração à legislação tributária em procedimento fiscal, o crédito tributário apurado pela autoridade fiscal somente pode ser satisfeito com os encargos do lançamento de ofício, devendo ser exigida a multa de 75% sobre o imposto apurado, conforme determina a legislação vigente: A multa de ofício de 75%, aplicada nos autos, tem como amparo o art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com a redação dada pela Lei nº 11.488, de 15/06/2007: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; (...)O contribuinte deduziu indevidamente despesas em sua declaração de ajuste anual, caso de apresentação de declaração inexata, devendo ser aplicada a multa de ofício no percentual de 75%, nos termos das normas que regem a matéria. Com relação à exigência da multa de ofício isolada, por falta de recolhimento do carnê-leão, necessário fazer um estudo da legislação que regulamenta a questão. Lei nº 7.713, de 22/12/1988, em seu art. 8º, estabelece que a pessoa física, que receber de outra pessoa física ou de fontes situadas no exterior rendimentos e ganhos de capital que não tenham sido tributados na fonte, sujeita-se ao pagamento mensal do imposto (carnê-leão). Já a Lei nº 8.134/1990, art. 4º, inciso I, determinou que o imposto de que trata a Lei nº 7.713, de 1988, art. 8º, seria calculado sobre os rendimentos efetivamente recebidos no mês. Ocorre que, além de estarem sujeitos ao recolhimento mensal, os rendimentos de que trata a Lei nº 7.713/1988, art. 8º, compõem, também, a base de cálculo do imposto de renda na declaração de ajuste anual. As despesas deduzidas indevidamente tem reflexo nos recolhimentos mensais obrigatórios. Fl. 147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.720 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10510.720013/2018-30 6 De acordo com o artigo 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996 com a redação dada pela Lei nº 11.488/2007, a falta de recolhimento do carnê-leão enseja a aplicação da multa de ofício isolada 50% (cinqüenta por cento) . Suspensão da Exigibilidade do Crédito No que tange à manifestação do impugnante sobre o efeito suspensivo à exigibilidade do débito, vale lembrar que ao protocolizar a impugnação, o crédito tributário do presente processo teve sua exigibilidade suspensa, por força do art. 151, III, do CTN, que impede a Administração Pública de praticar quaisquer atos de natureza executória com a finalidade de satisfazer ou receber os créditos oriundos deste processo administrativo, enquanto pendente de análise a defesa interposta pelo contribuinte. Conforme Extrato do Processo, fl. 51, encontra-se suspensa a exigibilidade do crédito tributário apurado no presente processo, suspensão essa que decorre de expressa previsão legal e independe de requerimento do contribuinte. CONCLUSÃO. Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, nego-lhe provimento. Assinado Digitalmente CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL Fl. 148DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10930.901281/2017-29
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Oct 14 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015 INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR). O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando­se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR). EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS DESONERADOS. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. TRATAMENTO DE RESÍDUOS INDUSTRIAIS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE É legítima a tomada de crédito da contribuição não-cumulativa em relação ao custo de bens e serviços aplicados no tratamento de resíduos sólidos necessários à recuperação do meio ambiente dado que esses serviços são aplicados ou consumidos diretamente na produção de bens destinados à venda.
Numero da decisão: 3202-002.904
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do recurso voluntário para, na parte conhecida, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reverter as glosas dos créditos sobre (1) dispêndios com embalagens para transporte, nos termos da Súmula CARF nº 235, (2) dispêndios com fretes na aquisição de insumos (leite cru) contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos não sujeitos à incidência das contribuições, desde que, em observância à Súmula CARF nº 188, tenham tais serviços (fretes) registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições, (3) despesas com tratamento de resíduos industriais, e (4) despesas com serviços de análise laboratorial. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
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CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR). O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando­se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR). EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS DESONERADOS. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. TRATAMENTO DE RESÍDUOS INDUSTRIAIS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE É legítima a tomada de crédito da contribuição não-cumulativa em relação ao custo de bens e serviços aplicados no tratamento de resíduos sólidos necessários à recuperação do meio ambiente dado que esses serviços são aplicados ou consumidos diretamente na produção de bens destinados à venda. Fl. 307DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do recurso voluntário para, na parte conhecida, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reverter as glosas dos créditos sobre (1) dispêndios com embalagens para transporte, nos termos da Súmula CARF nº 235, (2) dispêndios com fretes na aquisição de insumos (leite cru) contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos não sujeitos à incidência das contribuições, desde que, em observância à Súmula CARF nº 188, tenham tais serviços (fretes) registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições, (3) despesas com tratamento de resíduos industriais, e (4) despesas com serviços de análise laboratorial. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário contra o indeferimento de Pedido de Ressarcimento Eletrônico- PER nº 40286.95080.210116.1.1.19-7405) de crédito de Cofins apurado na sistemática não cumulativa, vinculado a receita não tributada no mercado interno, no valor de R$2.309.996,22, relativo ao 3º trimestre de 2015. Na Informação Fiscal a autoridade tributária informa que a pessoa jurídica é uma cooperativa tendo como atividade a fabricação de laticínios. E que grande parte da receita não é tributada, face redução da alíquota a zero (Lei nº 10.925/2004, art. 1º, incisos XI, XII, XIII e XXIV) e suspensão do leite in natura (art. 9º, inciso II, da mesma Lei). Fl. 308DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 3 Ressalta que a Recorrente usa o método de rateio proporcional e que os valores dos pedidos de ressarcimentos são compatíveis com os valores dos créditos informados na EFD- Contribuições. Constatou ainda a fiscalização que as receitas de exportação declaradas são compatíveis com os valores das exportações registradas no SISCOMEX, houve a confirmação da regularidade cadastral dos principais fornecedores da contribuinte, bem como, a compatibilidade entre os valores das NFe e dos CTe emitidos pelos principais fornecedores com os valores escriturados e que a contribuinte não utilizou o crédito requerido em deduções/descontos ou em outro pedido de ressarcimento. Da auditoria das informações prestadas na Escrituração Fiscal Digital – EFD- Contribuições e das informações prestadas pela contribuinte, apurou-se irregularidades, sendo assim, houve as seguintes glosas: 1- AQUISIÇÃO DE BENS NÃO ENQUADRADOS COMO INSUMOS: 1.a- Combustíveis (álcool e gasolina); 1.b – Embalagens para transporte; 1.c - Fretes 1.c.i- Frete na aquisição de insumos (leite cru) 1.c.ii- Despesas com Armazenagem, Frete na operação de venda não comprovados (CST 51) e Frete interno entre estabelecimentos (Remessa e retorno para industrialização e Remessa e Retorno para armazenagem) 1.c.iii- Frete de produtos acabados 2- SERVIÇOS NÃO ENQUADRADOS COMO INSUMOS: 2.a- Serviços de análise laboratorial; 2.b- Tratamento de resíduos industriais; 2.c- Carregamento de produtos acabados; 2.d- Controle de Pragas na indústria; e 3- Créditos de encargos de depreciação na aquisição de bens usados para incorporação no ativo imobilizado; Fl. 309DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 4 Cientificada, a Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade, a qual foi julgada parcialmente procedente pela 31ª Turma da Delegacia Regional de Julgamento, formalizada através do acórdão 108-034.904, assim ementado: Assunto: Contribuição para a Seguridade Social- COFINS Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça nº Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para o processo de produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica, cujas despesas restem devidamente comprovadas. Nas hipóteses em que for possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras, é necessário que a pessoa jurídica realize rateio fundamentado em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação, a teor de rateio já previsto na legislação antes mesmo da ampliação do conceito de insumos trazido pelo julgamento do STJ. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO. Somente podem ser considerados insumos bens e serviços aplicados nº processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros. Havendo insumos em todo o processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços, permite-se a apuração de créditos das contribuições em relação a insumos necessários à produção de um bem- insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros(insumo do insumo). NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. COMBUSTÍVEIS. Consideram-se insumos combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços. Fl. 310DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 5 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM. Não são consideradas insumos as embalagens utilizadas no transporte de produtos acabados. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. FRETE. MERCADORIAS E INSUMOS. É cabível a apropriação de crédito em relação às despesas de frete nas operações de venda, desde que se trate de bens para revenda ou de bens produzidos ou fabricados pelo vendedor e que o ônus seja suportado pelo vendedor. Referida hipótese não abrange a transferência de mercadoria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, pois se trata de etapa anterior à venda propriamente dita. É vedado o crédito a título de insumo com o frete relativo a transferência de produto acabado em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica. A parcela do frete sujeita ao pagamento das contribuições, que integra o custo de aquisição do insumo não tributado (suspensão, alíquota zero ou não incidência), inclusive, concede direito ao crédito com o respectivo transporte. Já o frete não sujeito ao pagamento das contribuições, que integra o custo de aquisição do insumo, não concede direito ao crédito com o respectivo transporte. A falta de comprovação da tributação do frete incorrido na aquisição de produto não tributado impede a admissão do creditamento. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/07/2014 a 30/09/2014 DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA. A apreciação de questionamentos relacionados à validade, legalidade e constitucionalidade de dispositivos que integram a legislação tributária não se insere na competência da esfera administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário. INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF Nº 247/02 E Nº 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Fl. 311DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 6 Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF nº 247/02 e nº 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp nº 1.221.170/PR), da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2014 a 30/09/2014 PROVA. A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235, de 1972, o que não se logrou atender neste caso. PERÍCIA. Indefere-se o pedido de perícia quando presentes nos autos elementos capazes de formar a convicção do julgador, bem como quando não preenchidos os requisitos legais previstos para sua formulação. ÔNUS DA PROVA. CRÉDITO NA SISTEMÁTICA NÃO CUMULATIVA. É da contribuinte o ônus probatório da legitimidade dos créditos, eis que, ao descontá-los das contribuições devidas, reduz, em seu benefício, os valores das contribuições a pagar. E o momento oportuno de se fazer a prova necessária é na manifestação de inconformidade. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte Inconformada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário ao CARF, no qual pugna pela homologação integral do crédito pleiteado. Em suma, é o Relatório. VOTO Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos para sua admissibilidade, portanto, dele conheço. Fl. 312DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 7 Ante a inexistência da arguição de preliminares, passo a analisar o mérito. DO MÉRITO Do conceito de insumo e o RESP 1.221.170/PR Para interpretar o conceito de insumo, entendo por bem registrar que o conceito de insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS deve tomar como base a decisão proferida no RESP 1.221.170. É sabido que em fevereiro de 2018, a 1ª Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170 definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas 247 e 404, ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”. No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, pretendeu-se que seja considerado insumo o que for essencial ou relevante para o processo produtivo ou à atividade principal desenvolvida pela empresa. Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães: “Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS, observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações ao desconto de créditos. Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3º, §2º, de ambas as Leis impede o crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já como exemplos de limitações, o art. 3º, §3º, das referidas Leis estabelece que o desconto de créditos aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.” Restou pacificada no STJ a Fl. 313DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 8 tese que: “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”. O conceito de insumo também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em setembro de 2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis: "Recurso Especial nº 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF nº 247/2002 e 404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2º, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3º da Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 01/2014." A Nota clarifica e orienta, internamente, a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda Nacional: “41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua aplicação in concreto. 42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. 43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo Fl. 314DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 9 com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo." Com tal nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o item 15 da Nota PGFN: “15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo. 16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil. 17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.” Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil. Com efeito, o conceito de insumo a ser utilizado nesse voto será a sua relação direta com o processo produtivo. Feitos os devidos comentários, passemos à análise do presente do caso. 1- DAS GLOSAS Segundo a fiscalização, com base na descrição da mercadoria adquirida, excluiu-se diversas aquisições da base de cálculo do crédito, por entender a Fiscalização que não correspondem ao conceito de insumo. Tratam-se das seguintes glosas: Fl. 315DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 10 AQUISIÇÕES DE BENS NÃO ENQUADRADOS COMO INSUMOS: 1.a- Combustíveis (álcool e gasolina) Entendeu a fiscalização, ratificado pelo julgador de piso, que as despesas com combustíveis e lubrificantes são consideradas insumos quando aplicados em veículos utilizados em qualquer etapa do processo produtivo, tal como nº transporte dos insumos de produção entre estabelecimentos da empresa para o processo produtivo. No presente caso, a glosa se deu porque trata-se de despesas com combustíveis utilizados em veículos de vendedores da área comercial. A Recorrente opõe-se a tais glosas, afirmando que os bens desconsiderados pela fiscalização têm ligação com o processo produtivo. No presente tópico recursal, não há reforma a fazer, pois, a meu entender, dispêndios com combustíveis utilizados na área comercial não podem ser considerados insumos para fins de tomada de crédito das contribuições por não serem elementos inseparáveis do processo produtivo, em outros termos, não integram o processo de produção da Recorrente, nem pela singularidade do processo produtivo nem por disposição legal, portanto, mantenho hígidas as respectivas glosas. 1.b – Embalagens para transporte Foram glosados os créditos com caixas de Papelão, caixa shirink, cantoneira de papelão, chapa de papelão, filme strech, fita adesiva e película polietileno contrátil, porque utilizados para acondicionamento dos produtos que já estão em sua embalagem de apresentação, objetivando transporte, não gerando crédito a título de insumo. Em sua defesa, esclarece a contribuinte tratar-se de embalagem para transporte de produtos embalados individualmente, que devem necessariamente ser acondicionados em embalagens maiores, sob pena de ser tornar impossível - do ponto de vista físico - o transporte dos produtos. Por sua vez, alega a fiscalização, que por não se tratar de embalagem de apresentação, mas sim embalagem de transporte, não há como tomar crédito sobre tais dispêndios. Aqui entendo que não assiste razão o julgador de piso. Pois as embalagens são utilizadas no transporte das mercadorias, sendo que essas têm por fito a preservação e acondicionamento de alimentos, como é o presente caso, entendo que tais embalagens revestem- se da condição da essencialidade, um dos pressupostos do creditamento. Salienta-se que o processo de produção de bens, em regra, encerra-se com a finalização das etapas produtivas do bem e que o processo de prestação de serviços, geralmente, se encerra com a finalização da prestação ao cliente. Fl. 316DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 11 Consequentemente, os bens e serviços empregados, mesmo que, posteriormente à finalização do processo de produção ou de prestação não são considerados insumos, salvo exceções justificadas, como ocorre com os itens exigidos para que o bem ou serviço produzidos possam ser comercializados. Por conseguinte, gize-se, só dão direito a crédito com gastos de embalagens quando indispensáveis as mesmas para a manutenção, preservação e qualidade do produto, como é o presente caso. Aqui merecem as glosas serem revertidas. 1.c – DOS FRETES 1.c.i- Frete na aquisição de insumos (leite cru) não sujeitos ao pagamento das contribuições Como relatado, a cooperativa tem por atividade a fabricação de laticínios e aufere receita não tributada pela suspensão (leite in natura – art. 9º, II, da Lei nº 10.925/04) e pela alíquota zero (Leite pasteurizado ou industrializado, leite em pó, bebidas lácteas, queijos, soro de leite fluido, manteigas etc. – art. 1º, XI, XII, XIII e XXIV da Lei nº 10.925/04). No que cerne ao direito a tomar crédito sobre aquisições de insumos (leite cru) não sujeitos ao pagamento das contribuições, entendeu a fiscalização que não há crédito em relação a bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. A fiscalização argumentou a existência de previsão legal para apuração de créditos sobre fretes apenas e tão somente se relacionados com operações de venda e se suportados pelo vendedor, nos termos do art. 3º, IX, e art. 15, II, da Lei n. 10.833/2003. No entanto, sustentou a possibilidade de inclusão dos valores dispendidos com frete na aquisição de insumos, já que essa despesa comporá o custo de aquisição do produto. Para que isso seja possível a fiscalização aduz que o frete esteja submetido à tributação e, além disso, é necessário que o bem adquirido também dê direito à apuração de crédito. Assim, o frete é um acessório, não sendo possível a apuração de um crédito como uma despesa autônoma. Portanto, o frete, por ser custo de aquisição do insumo, assume a mesma natureza deste, não podendo ser admitido o crédito se o custo do bem adquirido não pode ser inserido na base de cálculo dos créditos. Com a devida vênia, divirjo do acórdão recorrido e da fiscalização, existe um equívoco de interpretação cometido pelo julgador de piso, pois as despesas comerciais com armazenagem e fretes na operação de venda têm disciplina própria prevista no art. 3º, inciso IX, da Lei 10.833/2003, não estando vinculadas a um outro direito de crédito, existem por si, melhor explicando, não são acessórios de nada, simplesmente, por conta de previsão legal expressa, independentemente, do tratamento tributário dado à mercadoria comercializada. Fl. 317DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 12 É de se registrar que apesar do produto não ser sujeito a tributação de PIS e COFINS ou ser submetido ao crédito presumido, o frete é tributado, o serviço de transporte prestado pela transportadora contratada pela contribuinte será tributado em PIS/COFINS devido por aquela, sobre o valor pago pela Recorrente. O valor aqui creditado será lá tributado, mantendo a lógica da não cumulatividade, no momento em que o creditamento aqui é negado e a tributação lá é mantida, quebra-se, sem fundamento legal, a não cumulatividade prevista na Lei nº 10.833/03. Por tais razões, reverto as glosas de créditos das contribuições em tela referentes aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos não sujeitos à incidência das contribuições, desde que, em observância à Súmula CARF nº 188, tenham tais serviços (fretes) registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. 1.c.ii- Despesas com Armazenagem e Fretes na operação de venda não comprovados (CST 51) e fretes internos (Frete de remessa e retorno para industrialização e de remessa e retorno para armazenagem) Aqui, neste tópico recursal, trata-se de matéria de provas. Ratificado pela julgador de piso, a fiscalização glosou créditos decorrentes de despesas com fretes na operação de venda não comprovados (CST 51) e frete interno (remessa e retorno para industrialização e remessa e retorno para armazenagem). A fiscalização efetuou a glosa da diferença entre o valor informado na memória de cálculo e aquele constante da EFD-Contribuições a título de despesas de armazenagem e frete na operação de venda (CST 51), diante da falta de comprovação. Ainda, glosou o frete entre estabelecimentos da pessoa jurídica por entender que é autorizado o crédito, somente, com o frete nas operações de venda, quando o ônus tenha sido suportado pelo vendedor. Em sua defesa, alega a Recorrente que operações de venda nem sempre são diretas, havendo necessidade de que os produtos ou mercadorias sejam transferidos ou remetidos para filiais ou centros de distribuição. Acerca da parcela não comprovada, o acórdão recorrido enfatiza que nenhum documento probatório foi apresentado pela contribuinte em sua defesa, que se limitou a alegar inexistir diferenças entre os valores informados na EFD-Contribuições e aqueles contidos na memória de cálculo, mas apenas uma confrontação de valores de forma equivocada. Alega que a fiscalização não aceitou a destinação dos insumos e a utilização dos serviços prestados no processo produtivo relacionando documentos de forma aleatória em planilha eletrônica, mas a contribuinte sequer aponta quais insumos e serviços que julga terem sido indevidamente desconsiderados pela fiscalização. Ademais, a rubrica em questão não trata de insumos, mas de despesas de armazenagem e frete na operação de venda, cuja previsão de apropriação de crédito é específica, constante do art. 3º, IX, c/c art. 15, II, da Lei nº 10.833/2003, distinta daquela prevista Fl. 318DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 13 para bens e serviços utilizados como insumos (art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003). Daí, reitera o julgador de piso que ônus da prova é da contribuinte, cabendo a ela comprovar o seu direito creditório e que a prova deve ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade. Ratificando o acórdão recorrido, a glosa se deu por ausência de provas da efetividade das operações. Todavia, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar o direito pleiteado. Daí, se ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento, conforme inteligência do inciso VII, §3º do art. 74 da Lei 9.430/1996: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. § 3º- Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito passivo, da declaração referida no §1º: VII- o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito informado em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob procedimento fiscal; Não há como afastar a regra contida nos art. 170 do CTN, impõe-se como imperioso a necessidade de comprovação da certeza e liquidez do crédito tributário para validação da compensação do crédito tributário. Por iguais razões acima exposta, ou seja, por ausência de comprovação de efetividade das operações, também mantenho hígidas tais glosas com despesas com armazenagem e fretes interno entre estabelecimentos (Remessa e retorno para industrialização e Remessa e Retorno para armazenagem). 1.c.iii- Frete entre estabelecimentos de produtos acabados No que se refere as glosas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da cooperativa, tal questão não merece maiores digressões, merecendo aplicar ao tema a Súmula CARF nº 217: Fl. 319DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 14 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Portanto, mantenho as glosas. 2- SERVIÇOS NÃO ENQUADRADOS COMO INSUMOS: 2.a- Serviços de análise laboratorial No que se refere ao serviço de análise laboratorial de matéria-prima e produto acabado, a contribuinte ali descreveu genericamente o serviço prestado, bem como a sua utilidade a título de insumo para a fabricação dos produtos (análise laboratorial de produto), por isso, a fiscalização procedeu a glosa do respectivo crédito. Entretanto, tais glosas merecem ser revertidas, sobretudo, considerando a atividade produtiva da recorrente, na qual se evidencia a relevância e essencialidade do insumo para o seu processo produtivo. Por isso, reverto tais glosas. 2.b- Tratamento de resíduos industriais Segundo o entendimento da fiscalização, ratificado pelo julgador de piso, a glosa do tratamento de resíduos industriais ocorre posteriormente ao processo produtivo e sendo assim, não seria essencial ou relevante ao processo de produção. A meu sentir, tais glosas não merecem ser mantidas dado que adequado tratamento e descarte de resíduos é exigível para o cumprimento de normas ambientais, bem como, necessários sob o ponto de vista de proteção ao meio ambiente. Reverto as glosas referente às despesas com tratamento de resíduos industriais. 2.c- Carregamento de produtos acabados (serviços de carga e descarga) Segundo o entendimento da fiscalização, ratificado pelo julgador de piso, a glosa com despesas com carregamento de produtos acabados (serviços de carga e descarga) ocorrem posteriormente ao processo produtivo e sendo assim, não seria essencial ou relevante ao processo de produção. Entretanto, compulsando-se os autos, no presente recurso, não há impugnação específica para presente glosa, portanto, não conheço do presente tópico recursal. 2.d- Controle de Pragas na indústria Fl. 320DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 15 No meu entender, dispêndios com controle de pragas não podem ser considerados insumos para fins de tomada de crédito das contribuições por não serem elementos inseparáveis do processo produtivo, em outros termos, não integram o processo de produção da Recorrente, nem pela singularidade do processo produtivo nem por disposição legal, portanto, mantenho hígidas as respectivas glosas. 3- Encargos de depreciação na aquisição de BENS USADOS para incorporação no ativo imobilizado A fiscalização procedeu à glosa do crédito na aquisição de bens usados (conjunto evaporador) de pessoa jurídica domiciliada no país para incorporação ao ativo imobilizado, diante da vedação legal existente (art. 1º da IN SRF nº 457/2004). Em sua defesa, a contribuinte argumenta que o §2º do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 dispõe que a aquisição de bens ou serviços isentos só não ensejará o direito ao crédito quando utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos a alíquota zero, isentos ou não alcançados pela contribuição, de modo que entende ser cabível a apuração do crédito. Em corroboração, cita a SC SRRF/9ªRF nº 134/2005 relativa à importação de bens usados. Entretanto, não assiste razão a Recorrente. Ratificando o entendimento da autoridade fiscal, como é sabido, os bens do ativo imobilizado não se enquadram no conceito de insumo, conforme se depreende do art. 176, § 2º, I, da IN RFB nº 2.121/2022: Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). (...)§ 2º Não são considerados insumos, entre outros: I - bens incluídos no ativo imobilizado; (destaques acrescidos) (...). Quanto à possibilidade de creditamento sobre bens do imobilizado, estabelecido no art. 3º, VI, da Lei nº 10.833, de 2003, aplicável ao PIS por força de seu artigo 15, é calculado sobre os encargos de depreciação incorridos no mês: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: Fl. 321DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 16 (...) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) §1º Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor:(Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeito) (...) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (...). Pelas disposições contidas nas Leis nº 10.865, de 2004 (art. 21), e nº 11.051, de 2004(art. 2º), estabeleceu-se a possibilidade de apropriação dos créditos relativos a alguns bens do imobilizado calculados não em razão dos encargos de depreciação apurados no mês, mas em razão do valor de aquisição de tais bens, em prazos de 48 ou 24 meses. Trata-se de forma opcional e irretratável de apropriação dos créditos em comento. Todavia, a Instrução Normativa SRF nº 457, de 2004 vigente à época, regulou a matéria e vedou expressamente a apuração de crédito com aquisição de bens usados (máquinas, equipamentos e outros bens) para incorporação ao ativo imobilizado, seja adquirido no país ou no exterior: Art. 1º As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1º de maio de 2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei nº 3.470, de 1958, e nº art. 57 da Lei nº 4.506, de 1964, podem descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação de: I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e Fl. 322DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 17 II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa. § 1º Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem ser determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das Instruções Normativas SRF nº 162, de 31 de dezembro de 1998, e nº 130, de 10 de novembro de 1999. § 2º Opcionalmente ao disposto no § 1º, para fins de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de aquisição de bens referidos no caput deste artigo no prazo de: I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado; ou II - 2 (dois) anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos nº 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e nº 5.173, de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto nº 5.222, de 30 de setembro de 2004, adquiridos a partir de 1º de outubro de 2004, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente. § 3º Fica vedada a utilização de créditos: I - sobre encargos de depreciação acelerada incentivada, apurados na forma do art. 313 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda(RIR de 1999); e II - na hipótese de aquisição de bens usados. Posteriormente, a Lei nº 11.774, de 2008, instituiu outra possibilidade de apropriação dos créditos, na hipótese de máquinas e equipamentos novos destinados à produção de bens e serviços, adquiridos a partir do mês de maio/2008, calculados sobre o valor correspondente a 1/12 do custo de aquisição do bem (art. 1º). Esta Lei foi objeto de alteração pela Medida Provisória nº 540, de 2011, convertida na Lei nº 12.546, de 2011, que consolidou essa possibilidade de apuração dos créditos em relação a aquisição de alguns bens do ativo imobilizado em prazos de até 12 meses da data de aquisição. O que se extrai do art. 3º, §2º, II, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, é que, de fato, ratificando o entendimento do julgador de piso, não há direito à apuração de crédito na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, neste último caso(de isenção) quando revendidos ou utilizados como insumos em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pela contribuição: Fl. 323DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 18 Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (...). (destaques acrescidos) Pois, de acordo com as mesmas Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, a receita de venda de bens de ativo imobilizado (receita não operacional) não integra a base de cálculo do Pis e da Cofins, na sistemática não cumulativa (art. 1º, §3º, VI e art. 1º, §3º, II, respectivamente), não se tratando de hipótese de isenção, cuja exclusão da base de cálculo é prevista especificamente nos art. 1º, §3º, I das citadas leis: Lei nº 10.637/2002: Art. 1º A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)(Vigência) § 1º Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 2º A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep é o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, conforme definido no caput e no § 1º. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas: I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero; (...) Fl. 324DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 19 VI - de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou intangível; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)(Vigência) (...). Lei nº 10.833/2003: Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social- Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) §1º Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os seus respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 2º A base de cálculo da Cofins é o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, conforme definido no caput e no § 1º. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)(Vigência) § 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas: I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0(zero); II - de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou intangível; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)(Vigência) (...). Como pode ser verificado na leitura do conjunto normativo vigente sobre o tema, há vedação a essa espécie de creditamento, não sendo permitido o crédito do PIS e da COFINS sobre a depreciação de bens do Ativo imobilizado - na hipótese de aquisição de bens usados, porque, no parágrafo 2º, II, do art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002 e da 10.833, de 2003 (com relação da Lei nº 10.865, de 2004), define que não há direito a crédito sobre bens adquiridos sem Fl. 325DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 20 tributação e, o ganho de capital (quando da venda/aquisição de bens usados), também não é tributado. Como se vê, da leitura dos dispositivos acima, há vedação expressa a essa espécie de creditamento, demonstrando o acerto do Fisco em glosar estes créditos e da necessidade desta glosa. Por todo exposto, nego provimento ao tópico recursal. 4- Do julgamento em conjunto Pleiteia o contribuinte o julgamento em conjunto dos Processos 10930.908045/2016-52; 10930.908041/2016-74; 10930.908042/2016-19; 10930.908046/2016-05; 10930.908047/2016-41; e 10930.908048/2016-96. Nesta Sessão de Julgamento, estão sendo julgados todos os processos que a mim foram distribuídos para relatar. Por fim, ante todo exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter as seguintes glosas: (1) dispêndios com embalagens para transporte, nos termos da Súmula CARF nº 235; (2) dispêndios com fretes na aquisição de insumos (leite cru) contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos não sujeitos à incidência das contribuições, desde que, em observância à Súmula CARF nº 188, tenham tais serviços (fretes) registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições; (3) despesas com tratamento de resíduos industriais, e (4) despesas com serviços de análise laboratorial. É o voto. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima Fl. 326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.904 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.901281/2017-29 21 Fl. 327DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11088409 #
Numero do processo: 15504.726009/2015-35
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Oct 17 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2010, 2011 DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO. AUSÊNCIA DE DOLO Na ausência de conduta ensejadora de imputação da multa qualificada, a contagem do prazo decadencial deve seguir as regras do artigo 150, § 4º, do Código Tributário Nacional. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. Estende-se a condição de incorporador a proprietários e titulares de direitos aquisitivos que contratarem construção de edifícios para fins de constituição de condomínio. EMPRESAS INDIVIDUAIS. São consideradas empresas individuais pessoas físicas que promoverem incorporação de prédios em condomínio. QUALIFICAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO. Atos simulados com o intuito de impedir conhecimento de ocorrência de fato gerador autorizam imputação de multa de ofício qualificada.
Numero da decisão: 1302-007.530
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de decadência, e, no mérito, em negar provimento, ao recurso voluntário, vencidos o Conselheiro Henrique Nímer Chamas e as Conselheiras Miriam Costa Faccin (relatora) e Natália Uchôa Brandão, que votaram para dar parcial provimento, nos termos do relatório e voto da relatora. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Marcelo Izaguirre da Silva. Assinado Digitalmente Miriam Costa Faccin – Relatora Assinado Digitalmente Marcelo Izaguirre da Silva – Redator Designado Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nímer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão e Sérgio Magalhães Lima (Presidente).
Nome do relator: MIRIAM COSTA FACCIN
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CONTAGEM DO PRAZO. AUSÊNCIA DE DOLO Na ausência de conduta ensejadora de imputação da multa qualificada, a contagem do prazo decadencial deve seguir as regras do artigo 150, § 4º, do Código Tributário Nacional. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. Estende-se a condição de incorporador a proprietários e titulares de direitos aquisitivos que contratarem construção de edifícios para fins de constituição de condomínio. EMPRESAS INDIVIDUAIS. São consideradas empresas individuais pessoas físicas que promoverem incorporação de prédios em condomínio. QUALIFICAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO. Atos simulados com o intuito de impedir conhecimento de ocorrência de fato gerador autorizam imputação de multa de ofício qualificada. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de decadência, e, no mérito, em negar provimento, ao recurso voluntário, vencidos o Conselheiro Henrique Nímer Chamas e as Conselheiras Miriam Costa Faccin (relatora) e Natália Uchôa Brandão, que votaram para dar parcial provimento, nos termos do relatório e voto da relatora. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Marcelo Izaguirre da Silva. Assinado Digitalmente Miriam Costa Faccin – Relatora Fl. 13238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 2 Assinado Digitalmente Marcelo Izaguirre da Silva – Redator Designado Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nímer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão e Sérgio Magalhães Lima (Presidente). RELATÓRIO 1. Tratam-se, na origem, de Autos de Infração lavrados em face do Contribuinte, ora Recorrente, através dos quais foram constituídos créditos tributários de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ (e-fls. 28/41); de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL (e- fls.08/21); de Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP (e-fls. 22/27) e de Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS (e-fls. 02/07), relativos aos períodos de 2010 e 2011 e cujos débitos correlatos restaram formalizados no montante total de R$ 3.090.578,11, os quais abrangem a cobrança dos respectivos tributos (principal), a incidência de juros de mora e a aplicação da multa qualificada (150%), a seguir discriminados: IRPJ IMPOSTO 676.546,96 JUROS DE MORA (Calculados até 11/2015) 336.225,42 MULTA PROPORCIONAL 1.014.820,45 VALOR DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 2.027.592,83 CSLL CONTRIBUIÇÃO 252.304,29 JUROS DE MORA (Calculados até 11/2015) 125.513,34 MULTA PROPORCIONAL 378.456,45 VALOR DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 756.274,08 PIS CONTRIBUIÇÃO 18.221,98 JUROS DE MORA (Calculados até 11/2015) 9.064,86 MULTA PROPORCIONAL 27.332,99 VALOR DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 54.619,83 Fl. 13239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 3 COFINS CONTRIBUIÇÃO 84.101,43 JUROS DE MORA (Calculados até 11/2015) 41.837,78 MULTA PROPORCIONAL 126.152,16 VALOR DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 252.091,37 2. Conforme se verifica da “Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal” que compõem os respectivos Autos de Infração, a Autoridade Fiscal apurou as seguintes infrações: IRPJ: OMISSÃO DE RECEITA DA ATIVIDADE INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITAS DA VENDA DE IMÓVEIS O contribuinte omitiu receitas referentes à venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda E/OU loteamento de terrenos E/OU incorporação de prédios em condomínio, conforme relatório fiscal em anexo. Fato Gerador Valor Apurado (R$) Multa (%) 31/03/2010 151.130,40 150,00 30/06/2010 582.755,93 150,00 30/09/2010 1.183.791,99 150,00 31/12/2010 2.983,00 150,00 31/03/2011 882.719,72 150,00 Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2010 e 31/03/2011: Lei nº 9.249 de 1995, art. 24 art. 3º da Lei nº 9.249/95. Arts. 534 e 537 do RIR/99 CSLL: OMISSÃO DE RECEITA INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITAS DA VENDA DE IMÓVEIS O contribuinte omitiu receitas referentes à venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda E/OU loteamento de terrenos E/OU incorporação de prédios em condomínio, conforme relatório fiscal em anexo. Fato Gerador Valor Apurado (R$) Multa (%) 31/03/2010 151.130,40 150,00 30/06/2010 582.755,93 150,00 30/09/2010 1.183.791,99 150,00 31/12/2010 2.983,00 150,00 31/03/2011 882.719,72 150,00 Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2010 e 31/03/2011: Fl. 13240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 4 Art. 2º da Lei nº 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2º da Lei nº 8.034/90. Art. 2º da Lei nº 9.249/95. Art. 29, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Art. 49 da Lei 8.981/95. Art. 22 da Lei nº 10.684/03. Art. 3º da Lei nº 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei nº 11.727/08 Art. 24, § 2º, da Lei nº 9.249/95 com as alterações introduzidas pelo art. 29 da Lei nº 11.941/09. PIS: INCIDÊNCIA CUMULATIVA PADRÃO INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITA SUJEITA À CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP O contribuinte omitiu receitas referentes à venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda E/OU loteamento de terrenos E/OU incorporação de prédios em condomínio, conforme relatório fiscal em anexo. Fato Gerador Valor Apurado (R$) Multa (%) 31/03/2010 151.130,40 150,00 30/06/2010 582.755,93 150,00 30/09/2010 1.183.791,99 150,00 31/12/2010 2.983,00 150,00 31/03/2011 882.719,72 150,00 Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/03/2010 e 31/03/2011: Arts. 1º da Lei Complementar nº 7/70 Arts. 2º, inciso I e 9º da Lei nº 9.715/98 Arts. 2º da Lei nº 9.718/98 Art. 8º, inciso I, da Lei nº 9.715/98 Art. 24, § 2º, da Lei nº 9.249/95, com as alterações introduzidas pelo art. 29 da Lei nº 11.941/09 Art. 79, da Lei nº 11.941/2009 Art. 3º, da Lei nº 9.718/98, com as alterações introduzidas pelo art. 2º da Medida Provisória nº 2.158-35/01, pelo art. 41 da Lei nº 11.196/05 e pelo art. 15 da Lei nº 11.945/09 COFINS: INCIDÊNCIA CUMULATIVA PADRÃO INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITA SUJEITA À COFINS O contribuinte omitiu receitas referentes à venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda E/OU loteamento de terrenos E/OU incorporação de prédios em condomínio, conforme relatório fiscal em anexo. Fato Gerador Valor Apurado (R$) Multa (%) Fl. 13241DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 5 31/03/2010 151.130,40 150,00 30/06/2010 582.755,93 150,00 30/09/2010 1.183.791,99 150,00 31/12/2010 2.983,00 150,00 31/03/2011 882.719,72 150,00 Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/03/2010 e 31/03/2011: Art. 8º da Lei nº 9.718/1998 Art. 1º da Lei Complementar nº 70/91; art. 2º da Lei nº 9.718/98 Art. 24, § 2º, da Lei nº 9.249/95, com as alterações introduzidas pelo art. 29 da Lei nº 11.941/09 Art. 3º da Lei nº 9.718/98, com as alterações introduzidas pelo art. 2º da Medida Provisória nº 2.158-35/01, pelo art. 41 da Lei nº 11.196/05 e pelo art. 15 da Lei nº 11.945/09 3. Conforme se observa do “Termo de Verificação Fiscal” (e-fls. 44/76), a Autoridade Fiscal entendeu por realizar a equiparação da pessoa física à pessoa jurídica, com base nos seguintes motivos: “28. Segundo a legislação vigente, a pessoa física que promover a incorporação de prédio residencial em condomínio será equiparada a pessoa jurídica pela autoridade fiscal, para fins tributários, nos termos dos artigos 150, § 1º, inciso III, e 151, inciso I, do RIR de 1999, in verbis: “Art. 150. As empresas individuais, para os efeitos do imposto de renda, são equiparadas às pessoas jurídicas (Decreto-Lei nº 1.706, de 23 de outubro de 1979, art. 2ª). § 1º. São empresas individuais: (...) III - as pessoas físicas que promoverem a incorporação de prédios em condomínio ou loteamento de terrenos, nos termos da Seção II deste Capítulo (Decreto-Lei nº 1.381, de 23 de dezembro de 1974, arts. 1º e 3º, inciso III, e Decreto-Lei nº 1.510, de 27 de dezembro de 1976, art. 10, inciso I). (...) Art. 151. Serão equiparadas às pessoas jurídicas, em relação às incorporações imobiliárias ou loteamentos com ou sem construção, cuja documentação seja arquivada no Registro Imobiliário, a partir de 1º de janeiro de 1975 (Decreto- Lei nº 1.381, de 1974, art. 6º): I - as pessoas físicas que, nos termos dos arts. 29, 30 e 68 da Lei nº 4.591, de 16 de dezembro de 1964, do Decreto-Lei nº 58, de 10 de dezembro de 1937, do Decreto-Lei nº 271, de 28 de fevereiro de 1967, ou da Lei nº 6.766, de 19 de dezembro de 1979, assumirem a iniciativa e a responsabilidade de incorporação ou loteamento em terrenos urbanos ou rurais; (...)” (Grifou-se) Fl. 13242DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 6 29. Considera-se incorporação imobiliária a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial (antes da conclusão das obras), de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas, sob o regime de condomínio. 30. O incorporador vende frações ideais do terreno, vinculadas às unidades autônomas (apartamentos, salas, conjuntos etc.) em construção ou a serem construídas, obtendo, assim, os recursos necessários para a edificação. Pode também alienar as unidades já construídas (RIR/99, art. 151). 31. Conforme demonstrado anteriormente, de acordo com as intimações a terceiros realizadas, as vendas foram realizadas antes de concluída a obra. Em 2007, no caso dos senhores Cinézio Geraldo Pereira e Antônio José Procópio e em 2008, no caso da Construtora Altti. Segue trecho do contrato de compra e venda apresentado pelo Sr. Cinézio Geraldo Pereira: [...] 32. Verifica-se que a obra somente foi concluída em 2011, conforme baixa da construção realizada em nome do próprio Sr. José Wilson Ferreira e outro, averbada na matrícula nº 72822, referente ao apartamento nº 1100, a seguir demonstrado: [...] 33. Considera-se incorporador a pessoa física ou jurídica, comerciante ou não, que, embora não efetuando a construção, compromisse ou efetive a venda de frações ideais de terreno objetivando a vinculação de tais frações a unidades autônomas, em edificações a serem construídas ou em construção sob regime condominial, ou que meramente aceita propostas para efetivação de tais transações, coordenando e levando a termo a incorporação e responsabilizando- se, conforme o caso, pela entrega, em certo prazo, a preço e em determinadas condições, das obras concluídas. 34. Estende-se a condição de incorporador aos proprietários e titulares de direitos aquisitivos que contratem a construção de edifícios que se destinem à constituição em condomínio, sempre que iniciarem as alienações antes da conclusão das obras (Lei n º 4.591, de 1964, arts. 29 e 30). [...] 36. Assim, verificou-se a hipótese de equiparação de pessoa física à pessoa jurídica, uma vez que o contribuinte promoveu a incorporação imobiliária, em condomínio com outro, ao efetuar a compra de terreno, fracioná-lo em unidades autônomas e realizar a venda antes da construção destas, conforme matrículas e escrituras públicas juntadas aos autos. 37. Desse modo, para se apurar eventual ganho de capital da alienação destes imóveis é necessária a equiparação da pessoa física à pessoa jurídica”. Fl. 13243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 7 4. O entendimento adotado pela Autoridade Fiscal foi de que, em parte dos fatos geradores examinados, o Contribuinte atuou como investidor pessoa física. Em relação a esses fatos, houve o lançamento de ofício de ganho de capital, tomando como sujeito passivo a pessoa física do Contribuinte. Esse lançamento foi autuado junto ao Processo de nº 15504.724338/2015- 41. 5. Em relação ao outro conjunto de fatos, a Fiscalização entendeu que o Contribuinte incorreu em incorporação imobiliária, o que levou à equiparação à pessoa jurídica e o lançamento de ofício de IRPJ e reflexos, em consonância com o disposto nos artigos 152 do RIR/991. 6. Estas são, portanto, as conclusões constantes do “Termo de Verificação Fiscal”: (i) constatada a alienação de imóveis provenientes de incorporação imobiliária, o Contribuinte foi equiparado de ofício à pessoa jurídica, para fins de apuração dos tributos devidos; (ii) determinou-se o IRPJ com base nos critérios do lucro arbitrado, uma vez que o Contribuinte não manifestou a opção pelo regime de tributação com base no lucro presumido e não apresentou os livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, de manutenção obrigatória na tributação com base no lucro real, conforme intimado a fazê-lo; (iii) diante da documentação reunida no presente procedimento fiscal e dos fatos e verificações relatados neste termo, concluiu-se que foram omitidos rendimentos tributáveis de atividades imobiliárias, referentes a unidades vendidas, no ano-calendário 2010 e no primeiro trimestre de 2011, cujos valores estão no Demonstrativo de apuração da base de cálculo. 7. Com base no relatório do Acórdão recorrido nº 10-58.094 (e-fls. 13.178/13.196), a lide pode ser compreendida a partir do contexto fático-jurídico a seguir delineado: “Relatório Linhas gerais Este acórdão tem por objeto julgar a impugnação apresentada contra os lançamentos de ofício do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ, Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS, consubstanciados nos autos de infração de fls. 02/43, cientificados à contribuinte em 09/11/2015. A descrição dos fatos está complementada no Termo de Verificação Fiscal de fls. 44/76, que é parte integrante dos autos de infração. 1 Art. 152. Equipara-se, também, à pessoa jurídica, o proprietário ou titular de terrenos ou glebas de terra que, sem efetuar o registro dos documentos de incorporação ou loteamento, neles promova a construção de prédio com mais de duas unidades imobiliárias ou a execução de loteamento, se iniciar a alienação das unidades imobiliárias ou dos lotes de terreno antes de decorrido o prazo de sessenta meses contados da data da averbação, no Registro Imobiliário, da construção do prédio ou da aceitação das obras do loteamento (Decreto-Lei nº 1.381, de 1974, art. 6º, § 1º, e Decreto-Lei nº 1.510, de 1976, arts. 10, inciso IV, e 16). Fl. 13244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 8 O valor total do crédito tributário lançado de ofício foi de R$ 3.090.578,11, conforme quadro de fl. 370, que reproduzo a seguir: Conforme registrado no Termo de Verificação, à fl. 44, os lançamentos de ofício formalizados junto ao presente processo tiveram origem em fiscalização inaugurada em 2014 junto à pessoa física de José Wilson Ferreira, CPF 134.021.536-53 (MPF 06.1.02.00-2014-00135-7). A auditoria-fiscal teve por objeto a análise de operações envolvendo a alienação de imóveis, por parte do fiscalizado. O entendimento adotado pela autoridade lançadora foi de que, em parte dos fatos geradores examinados, o contribuinte atuou como investidor pessoa física. Em relação a esses fatos, houve o lançamento de ofício de ganho de capital, tomando como sujeito passivo a pessoa física do contribuinte. Esse lançamento foi autuado junto ao processo autônomo de nº 15504.724338/2015-41. Em relação a outro conjunto de fatos, a fiscalização entendeu que o contribuinte incorreu em incorporação imobiliária, de maneira que levou a efeito o lançamento de ofício de IRPJ e reflexos, em consonância com o disposto nos arts. 152 do RIR/991. A tributação do contribuinte mediante equiparação a pessoa jurídica ocorreu junto aos presentes autos. Da autuação relativa a IRPJ e reflexos Os fatos geradores que foram objeto de lançamento de ofício circunscrevem o empreendimento de incorporação imobiliária denominado Condomínio Residencial Positano, um prédio de apartamentos residenciais com 14 apartamento, situado em Belo Horizonte (MG). O terreno em que foi construído o prédio foi adquirido em 27/12/2006, por José Wilson Ferreira (JOSÉ WILSON) e Alexandre Lobo de Farias (ALEXANDRE LOBO). A construção teve início em julho de 2007 (ver documento de fl. 1535) e o habite- se foi registrado em 27/01/2011. A obra foi executada pela Construtora Altti Ltda. (CONSTRUTORA ALTTI). As unidades individualizadas receberam a seguinte numeração: 300, 400, 500, 600, 700, 800, 900, 1000, 1100, 1200, 1300, 1400, 1500 e 1600. Os elementos presente aos autos permitem verificar que os apartamentos de nº 600 e 800 foram alienados a terceiros em 2007 (ver documentos de fls. 129/211). Fl. 13245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 9 O documento de fl. 219 evidencia que a formalização do protocolo de processo de incorporação imobiliária junto ao registro de imóveis ocorreu no ano seguinte, em 04/09/2008, identificando como incorporadora a CONSTRUTORA ALTTI. Também foram levadas ao registro de imóveis as escrituras públicas de alienação dos apartamentos de nº 300, 500, 600, 800, 900, 1000, 1200 e 1300, formalizadas entre 26/04/2010 e 30/12/2010, conforme tabela a seguir, copiada das fls. 58/59: O cerne do litígio reside nas diferentes versões apresentadas pelo contribuinte e pela fiscalização a respeito das condições e circunstâncias que circunscreveram esse conjunto de alienações. Intimada a manifestar-se no curso do procedimento (ver resposta à intimação às fls. 83/128), o fiscalizado apresentou a seguinte tese: a) JOSÉ WILSON e ALEXANDRE LOBO eram os proprietários dos terrenos em que restou construído o prédio de 14 apartamentos. b) Por meio do contrato de fls. 88/95, datado de 10/05/2007, os proprietários teriam ajustado com a CONSTRUTORA ALTTI a permuta do terreno por unidades prontas (negócio jurídico de “permuta no local”). A cessão do terreno teria como contrapartida o recebimento de 3 dos 14 apartamentos a serem construídos, quais sejam, as unidades de nº 1300, 1500 e 1600. Dois apartamentos seriam vertidos para JOSÉ WILSON e um para ALEXANDRE LOBO. c) A construtora, agora proprietária dos 11 apartamentos restantes, “alienaria a terceiros as demais ‘frações ideais’, instituindo condomínio entre os adquirentes e os permutantes, condomínio este o qual contrataria a Construtora Altti para a construção do edifício” (ver fl. 84). d) Ato contínuo a essa negociação, JOSÉ WILSON teria ajustado com a construtora (por meio do contrato de fls. 96/114, datado de 10/06/2007), a aquisição de 6 unidades adicionais: os apartamentos de nº 400, 500, 700, 900, 1100 e 1200. Fl. 13246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 10 e) Nesse contexto, JOSÉ WILSON teria agido como investidor no empreendimento, e não como incorporador. Já a Construtora Altti teria sido a efetiva incorporadora. Em consequência, “a tributação relativa às alienações das unidades imobiliárias foram tributadas através de ganho de capital-pessoa física” (ver declaração à fl. 86). f) Note-se que as partes não levaram a registro público os contratos de fls. 88/95 e 96/114. Todavia, o fiscalizado alega que eles refletem as operações efetivamente realizadas. Já a fiscalização, de plano, evidencia as dissonâncias existentes entre (i) os contratos de fls. 88/95 e 96/114 e (ii) as escrituras públicas relativas às alienações dos apartamentos 300, 500, 600, 800, 900, 1000, 1200 e 1300. Argumenta que esses contratos não foram levados a registro público e que as escrituras evidenciam JOSÉ WILSON e ALEXANDRE LOBO como os efetivos proprietários dos imóveis, quando das alienações. De vez que teria havido a venda de imóveis antes do término da construção por parte do proprietário, estaria caracterizada a realização de incorporação imobiliária por parte dos proprietários/alienantes. Como corolário, estaria perfectibilizada a hipótese de equiparação a pessoa jurídica, de que tratam os artigos 150 e 151 do RIR/99. Os tributos devidos na condição de pessoa jurídica (IRPJ e reflexos) foram então exigidos com forte no arbitramento da receita, conforme disposto no art. 534 do RIR/99 (ver mecanismo de apuração da base de cálculo à fl. 71), verbis: Art. 534. As pessoas jurídicas que se dedicarem à venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda, ao loteamento de terrenos e à incorporação de prédios em condomínio terão seus lucros arbitrados, deduzindo-se da receita bruta trimestral o custo do imóvel devidamente comprovado. (Lei nº 8.981, de 1995, art. 49, e Lei nº 9.430, de 1996, art. 1º) Relativamente aos custos do empreendimento, a fiscalização assim registrou, à fl. 71: “Tendo em vista que o contribuinte ao ser intimado a apresentar a escrituração contábil do empreendimento optou por simular uma permuta que nunca ocorreu, o mesmo deixou de apurar o custo do empreendimento, os mesmos foram considerados nulos para efeitos de apuração do lucro arbitrado (art. 534 do RIR/99). A fiscalização entendeu, ainda, que “o interessado em tese simulou, de forma dolosa uma situação jurídica com a finalidade de se eximir da equiparação à pessoa jurídica”, o que repercutiu (i) na aplicação da multa qualificada de 150%, prevista no art. 44, I e §1º, da Lei nº 9.430/1996, e (ii) na formalização de representação fiscal para fins penais”. 8. Em 09.11.2015 (e-fl. 371), o Contribuinte foi cientificado da lavratura do Auto de Infração e entendeu por apresentar Impugnação (e-fls. 374/420), por meio da qual, sustentou, em síntese, as seguintes alegações: Fl. 13247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 11 (i) no que tange à efetividade dos contratos de fls. 88/95 e 96/114, repisa os argumentos de fato apresentados na resposta à intimação de fls. 83/128; (ii) traz à colação argumentos novos e apresenta uma nova tese: a de que o proprietário José Wilson efetivamente teria incorrido em incorporação imobiliária, o que originalmente era negado; (iii) evidência que as partes deixaram de levar os contratos de fls. 88/95 e 96/114 ao registro público intencionalmente, com o propósito de escapar à tributação do imposto de transferência municipal – ITBI; (iv) ratifica a efetiva existência dos negócios jurídicos de permuta (relativamente às unidades 1300 e 1500) e de compra e venda de frações ideais (relativamente às unidades 400, 500, 700, 900, 1100 e 1200) com a Construtora Altti, mas argumenta não ter incorrido em simulação ou dolo; (v) na ausência de dolo, entende improcedente a aplicação (a) da regra de decadência prevista no artigo 173, I, do CTN e da (b) da multa qualificada de 150%. Solicita, pois, o cancelamento do lançamento de ofício, no que tange (a) aos fatos geradores ocorridos nos três primeiros trimestres de 2010, em face da regra decadencial prevista no artigo 150, §4º, do CTN e (b) da multa mais gravosa. Requer, ainda, a extinção da representação fiscal para fins penais; (vi) relativamente à receita auferida em períodos não alcançados pela decadência, reclama que lhe seja conferido o custo correspondente, em consonância com o previsto na parte final do artigo 534 do RIR/99. 9. Os autos foram encaminhados à Autoridade Julgadora de 1ª instância para que a Impugnação apresentada fosse apreciada. E, em 24 de fevereiro de 2017, a 1ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre (“DRJ/POA”), em Acórdão de nº 10- 58.094 (e-fls. 13.178/13.196), entendeu por bem julgá-la parcialmente procedente, ao fundamento de que: (i) a análise dos elementos de prova juntados aos autos pela Fiscalização e pelo Interessado não deixa dúvidas de que o Contribuinte José Wilson, em conluio com Alexandre Lobo e a pessoa jurídica Construtora Altti, praticou atos jurídicos – omissivos e comissivos –, classificáveis como simulação, fraude e sonegação, com o intuito de impedir ou retardar o conhecimento, por parte da Autoridade Fazendária, de que José Wilson teria praticado negócios jurídicos de incorporação imobiliária; (ii) ao tempo em que ocultou as reais circunstâncias que circunscreveram sua efetiva participação nos negócios jurídicos de alienação de apartamentos do Condomínio Residencial Positano, José Wilson simplesmente ignorou o Fl. 13248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 12 comando normativo que determina a equiparação do proprietário alienante à pessoa jurídica, deixando de oferecer à tributação na forma devida os ganhos auferidos com a venda dos imóveis; (iii) o Contribuinte declarou que os custos de construção relativos à alienação dos apartamentos foram superiores às receitas correspondentes, de maneira que, mesmo declarando como pessoa física, informou não ter auferido ganho algum em relação aos negócios jurídicos realizados; (iv) o Fiscalizado José Wilton também realizou a alienação de unidades a adquirentes finais antes do término da obra, figurando como incorporador de fato, ao lado do incorporador de fato e de direito, Construtora Altti; (v) o artigo 152 do RIR/99, equipara à pessoa jurídica o proprietário ou titular de terrenos que, sem efetuar o registro dos documentos de incorporação ou loteamento, promova a construção de prédio com mais de duas unidades imobiliárias, se iniciar a alienação das unidades antes de decorrido o prazo de sessenta meses contados da data da averbação da construção do prédio; (vi) o Fiscalizado incorreu em incorporação imobiliária e agiu com o intuito de ocultar tal situação, exteriorizando manifestações de vontade distintas da verdade material, o que caracteriza inequivocamente a prática de simulação; (vii) a tese de inexistência de dolo na conduta, todavia, não encontra respaldo nos fatos; (viii) é razoável admitir que boa parte desses depósitos efetivamente concorreu para a formação do custo dos apartamentos 500, 900 e 1200, à vista do instrumento de fls. 96/114. Nesse contexto, entendo razoável que seja contemplado na base de cálculo do lucro arbitrado o valor equivalente ao custo contratado em relação a essas unidades, com base nos valores indicados nas tabelas de fl. 98. 10. Confira-se, a propósito, a ementa da decisão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2010, 2011 OPERAÇÕES IMOBILIÁRIAS. CONCEITO DE INCORPORADOR. Estende-se a condição de incorporador aos proprietários e titulares de direitos aquisitivos que contratarem a construção de edifícios para fins de constituição de condomínio, sempre que iniciarem as alienações antes da conclusão das obras. OPERAÇÕES IMOBILIÁRIAS. EQUIPARAÇÃO. São consideradas empresas individuais as pessoas físicas que promoverem a incorporação de prédios em condomínio. Fl. 13249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 13 DECADÊNCIA. SIMULAÇÃO. Comprovada a ocorrência de simulação, o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após cinco anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. MULTA QUALIFICADA. A perpetração de atos simulados com o intuito de impedir o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador de tributos devidos, bem como de excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação tributária principal, justifica a imposição da multa de ofício qualificada de 150%. ARBITRAMENTO. ATIVIDADE IMOBILIÁRIA. Será contemplado, na apuração do lucro arbitrado da atividade imobiliária, o custo do imóvel, devidamente comprovado. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte. 11. Em 14.03.2017, o Contribuinte tomou conhecimento do resultado do julgamento do Acórdão nº 10-58.094, através de Carta com Aviso de Recebimento – AR (e-fl. 13.204) e, na sequência, entendeu por apresentar Recurso Voluntário (e-fls. 13.213/13.235), por meio do qual ratificou as alegações levantadas em sede de Impugnação. 12. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Miriam Costa Faccin, Relatora. I – Juízo de Admissibilidade do Recurso Voluntário 13. Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do artigo 43 da Portaria MF nº 1.634/20232 - Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“RICARF”). Dele, portanto, tomo conhecimento. 2 Art. 43. À Primeira Seção cabe processar e julgar recursos de ofício e voluntário de decisão de 1ª instância que versem sobre aplicação da legislação relativa a: I - Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ); II - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL); III - Imposto sobre a Renda Retido na Fonte (IRRF), exceto nas hipóteses previstas no inciso II do art. 44; IV - CSLL, IRRF, Contribuição para o PIS/Pasep ou Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), quando reflexos do IRPJ, formalizados com base nos mesmos elementos de prova, sem prejuízo do disposto no § 2º do art. 45; Fl. 13250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 14 14. Como se denota dos autos, o Recorrente tomou ciência do Acórdão recorrido em 14.03.2017 (e-fl. 13.204), apresentando o Recurso Voluntário, ora analisado, no dia 10.04.2017 (e- fl. 13.212), ou seja, dentro do prazo de 30 (trinta) dias, nos termos do que determina o artigo 33 do Decreto nº 70.235/19723. 15. Portanto, é tempestivo o recurso apresentado e, por isso, deve ser analisado por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”). II – Delimitação da Lide 16. O objeto do presente litígio consiste na verificação do lançamento efetuado pela Autoridade Fiscal em razão de suposta omissão de receitas provenientes da venda de unidades imobiliárias do Recorrente. Tal conduta ensejou sua equiparação à pessoa jurídica, conforme previsto no artigo 150, §1º, inciso III e 151, inciso I, do RIR/19994, bem como a aplicação da multa qualificada de 150%, fundada em conduta dolosa. 17. Conforme relatado na decisão recorrida, a Fiscalização apurou que o Contribuinte participou de empreendimento imobiliário (Condomínio Residencial Positano), tendo promovido a construção e a posterior alienação de unidades autônomas. A Fiscalização considerou V - exclusão, inclusão e exigência de tributos decorrentes da aplicação da legislação referente ao Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples) e ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e empresas de pequeno porte no âmbito dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, na apuração e recolhimento dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, mediante regime único de arrecadação (Simples- Nacional), bem como exigência de crédito tributário decorrente da exclusão desses regimes, independentemente da natureza do tributo exigido; VI - penalidades pelo descumprimento de obrigações acessórias pelas pessoas jurídicas, relativamente aos tributos de que trata este artigo; e VII - tributos, penalidades, empréstimos compulsórios, anistia e matéria correlata não incluídos na competência julgadora das demais Seções. 3 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. 4 Art. 150. As empresas individuais, para os efeitos do imposto de renda, são equiparadas às pessoas jurídicas (Decreto-Lei nº 1.706, de 23 de outubro de 1979, art. 2ª). § 1º. São empresas individuais: (...) III - as pessoas físicas que promoverem a incorporação de prédios em condomínio ou loteamento de terrenos, nos termos da Seção II deste Capítulo (Decreto-Lei nº 1.381, de 23 de dezembro de 1974, arts. 1º e 3º, inciso III, e Decreto- Lei nº 1.510, de 27 de dezembro de 1976, art. 10, inciso I). (...) Art. 151. Serão equiparadas às pessoas jurídicas, em relação às incorporações imobiliárias ou loteamentos com ou sem construção, cuja documentação seja arquivada no Registro Imobiliário, a partir de 1º de janeiro de 1975 (Decreto- Lei nº 1.381, de 1974, art. 6º): I - as pessoas físicas que, nos termos dos arts. 29, 30 e 68 da Lei nº 4.591, de 16 de dezembro de 1964, do Decreto-Lei nº 58, de 10 de dezembro de 1937, do Decreto-Lei nº 271, de 28 de fevereiro de 1967, ou da Lei nº 6.766, de 19 de dezembro de 1979, assumirem a iniciativa e a responsabilidade de incorporação ou loteamento em terrenos urbanos ou rurais. Fl. 13251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 15 caracterizada a atuação como incorporador, o que ensejaria sua equiparação à pessoa jurídica para fins tributários, com tributação pelo lucro arbitrado5. 18. O Contribuinte, por sua vez, sustenta que: (i) não atuou como incorporador imobiliário, pois recebeu duas unidades a título de permuta6 e adquiriu outras seis para posterior alienação; (ii) como a Construtora Altti não havia transferido para si 77% dos lotes, o Recorrente não teve que transferir as seis unidades adquiridas, pois estavam em seu próprio nome; (iii) com relação aos demais apartamentos (não adquiridos pelo Recorrente e não relativos à permuta) foram alienados pela Construtora, e transferidos pelo Recorrente aos terceiros, por conta e ordem dessa; (iv) os contratos e os recebimentos foram formalizados diretamente entre compradores e a Construtora. Defende, ainda, que a multa qualificada é indevida, pois inexistente prova de dolo, fraude ou simulação, e alega decadência do crédito tributário em relação aos fatos geradores de 2010. 19. Assim, a lide limita-se à análise: (i) dos custos de construção; (ii) da multa qualificada, e da (iii) a ocorrência de decadência do direito de lançar. III – Análise da Alegação Preliminar de Decadência do Crédito Tributário 20. O Recorrente reitera a alegação de decadência, pois entende que o Fisco não constituiu devidamente o crédito tributário, porquanto foi lançado a destempo. 22. No mais alega que, “face à contagem do prazo decadencial do Artigo 150, §4° do CTN, ficam alcançados pela decadência todo o crédito tributário cujos fatos geradores refira ao 1º, 2° e 3º trimestres de 2010”. 23. Registre-se que, tais alegações foram devidamente analisadas e afastadas no Acórdão recorrido: “Os elementos presentes aos autos, portanto, não deixam dúvidas a respeito da prática de atos dolosos, tendentes a ocultar a condição de incorporador do fiscalizado e a reduzir indevidamente os tributos devidos. Com isto, tem-se por corolário (i) que a regra decadencial aplicável ao caso concreto é aquela prevista no art. 173, I, do CTN, tal qual levado a efeito pela 5 De acordo com o “Termo de Verificação Fiscal”: “29. Considera-se incorporação imobiliária a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial (antes da conclusão das obras), de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas, sob o regime de condomínio. 30. O incorporador vende frações ideais do terreno, vinculadas às unidades autônomas (apartamentos, salas, conjuntos etc.) em construção ou a serem construídas, obtendo, assim, os recursos necessários para a edificação. Pode também alienar as unidades já construídas (RIR/99, art. 151). 31. Conforme demonstrado anteriormente, de acordo com as intimações a terceiros realizadas, as vendas foram realizadas antes de concluída a obra. Em 2007, no caso dos senhores Cinézio Geraldo Pereira e Antônio José Procópio e em 2008, no caso da Construtora Altti. Segue trecho do contrato de compra e venda apresentado pelo Sr. Cinézio Geraldo Pereira: [...]”. 6 No item 10 das razões recursais o Recorrente menciona que recebeu três apartamentos em razão da permuta, já no item 12 alega que recebeu dois (1300 e o 1500). Fl. 13252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 16 fiscalização e (ii) que está correta a aplicação da multa qualificada de 150% em relação aos fatos geradores que escaparam à tributação”. 24. Como se vê, a decadência prevista no artigo 150, § 4º, do Código Tributário Nacional deve ser aplicada apenas em relação aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o direito de antecipar o pagamento e desde que não haja a comprovação de dolo, fraude ou simulação: Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. [...] § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. 25. De acordo com o texto legal, a regra de decadência prevista no artigo 150, §4º, do Código Tributário Nacional só deve ser aplicada nos casos em que o sujeito passivo tiver antecipado pagamento do tributo e não houver comprovação de que tenha atuado com dolo, fraude ou simulação, pois, do contrário, prevalecerá a regra decadencial constante do artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional7. 26. No caso concreto, note-se que a Autoridade Fiscal entendeu que as condutas praticadas pelo Recorrente teriam intuito de fraudar a legislação tributária, configurando a hipótese de sonegação. Confira-se: “64. Resta comprovado no procedimento fiscal o intuito do contribuinte em mascarar a atividade de incorporação imobiliária com um suposto contrato de permuta que conforme já demonstrado anteriormente não ocorreu e com a alegação que logo após a operação de permuta (02 meses) adquiriu as frações ideais do restante do empreendimento, não havendo nenhum registro de tais operações. 65. Verifica-se, que de forma dolosa, o contribuinte tentou ocultar a atividade de incorporação imobiliária, o que fica claramente demonstrado ao analisar as matrículas dos imóveis juntadas aos autos. 66. Outra ilicitude constatada nos autos foi a de ocultar o valor real da operação ao realizar a transferência do imóvel por valor significativamente menor ao real, 7 Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; Fl. 13253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 17 comprovado mediante diligências realizadas aos compradores das unidades 300, 600, 800, 1000 e 1300: 67. Assim sendo, constatou-se que o contribuinte praticou conduta definida como sonegação no artigo 71 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, reproduzido abaixo, a qual evidencia seu intuito de fraudar a legislação tributária, impedindo que a autoridade fazendária tivesse conhecimento da percepção pelo mesmo, no ano-calendário de 2010, de rendimentos tributáveis auferidos relativo à venda de imóveis: Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente”. (destaques no original) 27. O Acórdão recorrido, por sua vez, ao tratar especificadamente do dolo, consignou: “A tese de inexistência de dolo na conduta, todavia, não encontra respaldo nos fatos. É bastante evidente que o fiscalizado tinha pleno conhecimento das circunstâncias que circunscreveram as alienações, tendo agido objetivamente de maneira a disfarçar a sua efetiva condição jurídica de incorporador, reduzindo ilicitamente os tributos devidos à Fazenda Pública federal. O dolo que contamina a conduta do agente pode ser facilmente depreendido a partir da observação dos dados que foram declarados pelo contribuinte à RFB, quando da apresentação dos “Demonstrativos de apuração dos ganhos de capital”, nas DIRPFs relativas aos anos de 2009 e 2010. Relativamente à alienação dos apartamentos 500, 700, 900 e 1.100, o declarante atribuiu ao custo de construção de cada unidade valor igual ou pouco superior ao valor de venda, o que repercutiu, sistematicamente, na apuração de ganho de capital igual a zero. Senão, vejamos a tabela a seguir, de onde transcrevo dados dos respectivos demonstrativos de ganho de capital: Fl. 13254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 18 Ocorre que o custo de aquisição desses imóveis, conforme o contrato de fls. 96/114, é substancialmente inferior aos valores declarados, como se vê na transcrição do excerto a seguir (ver fl. 98 dos autos): O custo de aquisição do apartamento nº 500, por exemplo, consta no contrato como sendo de R$ 508.000,00 (R$ 121.920,00 + R$ 386.080,00), enquanto o custo declarado na DIRPF foi de R$ 1.036.819,91: mais do que o dobro! Note-se que os apartamentos 500 e 900, em que pese tenham áreas diferentes, apresentam exatamente o mesmo custo de aquisição junto ao demonstrativo de ganho de capital – R$ 1.036.819,91 –, o que ressalta ainda mais a fraude. Os elementos presentes aos autos, portanto, não deixam dúvidas a respeito da prática de atos dolosos, tendentes a ocultar a condição de incorporador do fiscalizado e a reduzir indevidamente os tributos devidos”. 28. Pelo que se observa, a premissa utilizada pela Autoridade Fiscal para aplicar a multa na modalidade qualificada foi a de que o Recorrente “de forma dolosa, tentou ocultar a atividade de incorporação imobiliária” e que, “teria impedido o Fisco de ter conhecimento dos rendimentos auferidos relativo à venda de imóveis”. 29 O Acórdão recorrido, por sua vez, partiu da “observação dos dados que foram declarados pelo contribuinte à RFB, quando da apresentação dos “Demonstrativos de apuração dos ganhos de capital”, nas DIRPFs”. 30. Registre-se que, em relação a esses fatos mencionados pela decisão recorrida houve o lançamento de ofício de ganho de capital (Processo de nº 15504.724338/2015-41), de modo que, tal menção não justifica a qualificação da multa no presente caso. 31. Como se vê, não há demonstração direta da conduta dolosa do Recorrente. Aliás, os elementos que constam dos autos revelam justamento o oposto. Fl. 13255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 19 32. Tanto o é que, a própria decisão recorrida reconheceu que a transferência das unidades 300, 600, 800, 1000 e 1300 à Construtora se deram em momento posterior e em conformidade com o negócio jurídico de permuta - cancelando o crédito tributário com relação às essas unidades -, bem como reconheceu a maior parte dos recursos transferidos pelo Recorrente à conta do condomínio como custos de construção, conforme se verifica dos trechos abaixo: ****************************************************************** ****************************************************************** ****************************************************************** ****************************************************************** 33. Assim, não restou demonstrado que o Recorrente tenha atuado com dolo, fraude ou simulação, de modo que, deve-se reconhecer a regra de decadência prevista no artigo 150, Fl. 13256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 20 §4º, do Código Tributário Nacional, pela qual passados cinco anos da ocorrência do fato gerador, considera-se homologado tacitamente o lançamento por homologação. 34. No caso concreto, os créditos tributários relativos aos fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2010 poderiam ter sido constituídos até 31.03.2015, 30.06.2015 e 30.09.2015. Considerando que o Recorrente foi cientificado do lançamento em 09.11.2015 (e-fls. 370/373), tem-se que os créditos tributários constituídos em 31.03.2010, 30.06.2010 e 30.09.2010 estão fulminados pela decadência. 35. Com efeito, entendo por acatar a alegação preliminar de decadência, razão pela qual consideram-se homologados tacitamente os créditos tributários de 31.03.2010, 30.06.2010 e 30.09.2010, decaindo o direito do Fisco de efetuar o lançamento de ofício com relação a tais períodos de apuração. IV – Análise das Alegações Meritórias IV.1 – Análise das Alegações Relativas aos Custos de Construção 36. Verifico, inicialmente, que o Recorrente continua por sustentar as mesmas alegações tais quais formuladas na Impugnação. Tanto o é que, afirma logo no início do tópico “tal como informado e indicado na impugnação protocolizada em 09/12/2015, ao qual fazemos referência direta, e ratificamos na íntegra como se aqui estivesse transcrita”. 37. Em síntese, o Recorrente aduz que a decisão recorrida foi assertiva ao reconhecer que a transferência das unidades 300, 600, 800, 1000 e 1300 à Construtora se deram em momento posterior e em conformidade com o negócio jurídico de permuta, de que modo que, restaram cancelados os créditos tributários referentes a essas unidades. Contudo, entende o Recorrente que a decisão recorrida não andou bem quanto ao reconhecimento dos custos com relação às unidades alienadas, já que restou comprovada a transferência de R$ 4.828.582,21 e foi reconhecido apenas o valor R$ 3.153.000,00. 38. De suas razões, colhe-se o seguinte: “32 - Assim, a DRJ/POA ao reconhecer a existência da operação de permuta, aproveitou para, desde logo, e em ato contínuo ao seu reconhecimento, ressaltar que em tendo efetivamente havido a permuta (como pela mesma reconhecido), haveria consequências diretas para o crédito tributário constituído por meio do Auto de Infração. 33 Uma das consequências naturais foi o óbvio e necessário cancelamento do crédito tributário constituído pelo Auto de Infração, por entender que as transferências de s unidades de n° 300, 600, 800, 1000 e 1300 não se deram por permuta, e si p r alienação onerosa. E com a confirmação pela DRJ/POA de que efetivamente houve permuta, a suposta receita decorrente de uma irreal alienação pelo Recorrente, não teria existido (como de fato não existiu). E assim Fl. 13257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 21 portanto se faz necessário o cancelamento do crédito tributário relativo e decorrente a esta receita que não existiu. Tudo absolutamente correto. Tanto o entendimento da DRJ/POA quanto à existência de fato da permuta, quanto à necessidade de cancelamento do referido crédito tributário. 34 - Natural também a consequência manifestada pela DRJ/POA e apresentada no item "h" do trecho acima transcrito (item "31" supra), quanto à necessidade de ajuste ao lançamento de ofício no que diz respeito ao reconhecimento dos custos de construção. [...] 35 - Ou seja. Reconheceu a DRJ/POA que para fins de apuração do lucro arbitrado, faz-se necessário ajustar o lançamento de ofício de forma a deduzir da receita bruta, os custos de construção DEVIDAMENTE COMPROVADOS pelo Recorrente, tributando-se somente a diferença, ou seja, o efetivo lucro. [...] 41 - E além dos valores aportados à conta do Condomínio e que somam conforme qualquer dos elementos de prova acima (e por todos eles) o valor de R$4.828.582,21, há que se acrescer ainda o valor de R$168.070,00 pago pelo Recorrente à Linea D'Oro, relativamente à confecção dos móveis para os seis apartamentos, tudo conforme contrato firmado com a mesma, e comprovante de TED anexados aos autos às fls. 3a.a 534. 42 - Assim, os "Custos Devidamente Comprovados" dos 6 apartamentos, e mencionados pela DRJ/POA, devendo ser reconhecidos para fins de apuração do lucro arbitrado, de R$4.996.652,21. [...] 43 - No entanto, e muito obstante haver a previsão legal de dedução da receita bruta, do "... custo do imóvel devidamente comprovado" (art. 534, RIR/99), e ter reconhecido a DRJ/POA por unanimidade (fls 13191, trecho já transcrito) que há que se ajustar o lançamento de ofício no sentido de forma ao "... reconhecimento dos custos de construção DEVIDAMENTE COMPROVADOS, no que tange às unidades de n° 500, 900 e 1200", determinou a mesma DRJ que o valor dos custos a serem utilizados para fins de determinação do lucro arbitrado, não seriam aqueles DEVIDAMENTE COMPROVADOS pelo Recorrente, mas sim os estabelecidos em um contrato firmado antes do início das obras, sob uma cláusula denominada "Preço de Custo PREVISTO". Ou seja, entre o custo DEVIDAMENTE COMPROVADO por meio de três elementos de prova distintos, e o custo PREVISTO antes do início das obras (sujeito pois a toda sorte de incertezas — donde o termo "custo previsto" estabelecido no contrato), entendeu a DRJ/POA por ignorar por completo os custos devidamente Fl. 13258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 22 comprovados como prevê o RIR/99 e efetivamente incorridos durante as obras, e utilizar os custos previstos antes das obras! Ora! Não há, sob qualquer ótica ou critério que se queira utilizar, nenhuma justificativa para tanto”. (destaques no original) 39. Com efeito, entendo que assiste parcial razão ao Recorrente nesse ponto. 40. Rememore-se que a própria Autoridade Julgadora de 1ª instância reconheceu que a transferência das unidades 300, 600, 800, 1000 e 1300 à Construtora se deram em momento posterior e em conformidade com o negócio jurídico de permuta, tanto que seria necessário o ajuste no lançamento para “cancelamento do crédito tributário em relação às unidades de nº 300, 600, 800, 1000 e 1300”, bem como reconheceu os “custos de construção devidamente comprovados, no que tange às unidades de nº 500, 900 e 1200”. No tocante aos valores, consignou expressamente que “o valor de R$ 4.828.582,21 corresponde ao montante de depósitos realizados pelo contribuinte na conta corrente 7005250-8”, conforme se verifica dos trechos abaixo: ****************************************************************** ****************************************************************** ****************************************************************** 41. Esta Relatora analisou os documentos apresentados pelo Recorrente - em específico a planilha de fl. 413 mencionada pela decisão recorrida e os documentos comprobatórios (e-fls. 447/526) – e, seguindo a mesma lógica da decisão recorrida (conformidade Fl. 13259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 23 com valores transferidos), entendo que o montante dos valores transferidos (R$ 4.828.582,21)8 deve ser reconhecido como custo de construção, conforme sintetiza a tabela abaixo: DEMONSTRATIVO DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS DATA VALOR CONFIRMADO PELA DRJ DOCUMENTAÇÃO E-FLS. 11.06.2006 86.566,15 86.566,15 RECIBO 447 04.10.2006 54.861,73 54.861,73 RECIBO 448 10.11.2006 50.882,49 50.882,49 RECIBO 449 09.07.2007 67.125,00 67.125,00 EXTRATO BANCÁRIO 450 06.08.2007 110.625,00 110.625,00 EXTRATO BANCÁRIO 452 05.09.2007 110.625,00 110.625,00 EXTRATO BANCÁRIO 454 05.10.2007 110.625,00 110.625,00 EXTRATO BANCÁRIO 456 05.11.2007 110.625,00 110.625,00 EXTRATO BANCÁRIO 458 05.12.2007 129.194,75 129.194,75 EXTRATO BANCÁRIO 460 07.01.2008 127.877,25 127.877,25 EXTRATO BANCÁRIO 462 12.02.2008 127.877,25 127.877,25 EXTRATO BANCÁRIO 465 05.03.2008 * 127.125,00 127.125,00 EXTRATO BANCÁRIO 467 07.04.2008 186.513,41 186.513,41 EXTRATO BANCÁRIO 469 06.05.2008 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 471 05.06.2008 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 473 04.07.2008 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 475 05.08.2008 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 477 09.09.2008 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 480 07.10.2008 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 482 05.11.2008 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 484 05.12.2008 54.612,00 54.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 487 05.12.2008 102.800,449 102.800,0010 EXTRATO BANCÁRIO 487 05.12.2008 49.294,44 49.294,44 EXTRATO BANCÁRIO 487 8 Inclusive a somatória dos recursos representa um valor um pouco maior que o reconhecido pela decisão recorrida, de R$ 4.883.194,65. 9 Valor que consta dos documentos. 10 Valor que consta da planilha de fl. 413. Fl. 13260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 24 05.01.2009 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 489 05.02.2009 54.612,00 54.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 491 05.02.2009 54.000,00 54.000,00 EXTRATO BANCÁRIO 491 05.03.2009 103.156,00 103.156,00 EXTRATO BANCÁRIO 493 05.03.2009 102.000,00 102.000,00 EXTRATO BANCÁRIO 493 06.04.2009 54.612,00 54.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 495 06.04.2009 54.000,00 54.000,00 EXTRATO BANCÁRIO 495 05.05.2009 58.497,00 58.497,00 EXTRATO BANCÁRIO 497 05.05.2009 57.885,00 57.885,00 EXTRATO BANCÁRIO 497 05.06.2009 54.612,00 54.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 500 05.06.2009 54.000,00 54.000,00 EXTRATO BANCÁRIO 500 06.07.2009 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 502 05.08.2009 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 504 08.09.2009 54.612,00 54.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 507 08.09.2009 54.000,00 54.000,00 EXTRATO BANCÁRIO 507 05.10.2009 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 509 05.11.2009 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 511 09.11.2009 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 511 07.12.2009 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 513 11.01.2010 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 516 09.02.2010 108.612,00 108.612,00 EXTRATO BANCÁRIO 517 05.03.2010 260.000,00 260.000,00 COMPROVANTE DE TRANSFERÊNCIA 518 20.04.2010 70.000,00 70.000,00 COMPROVANTE DE TRANSFERÊNCIA 519 27.04.2010 50.000,00 50.000,00 RECIBO 520 03.05.2010 * 130.000,00 130.000,00 COMPROVANTE DE TRANSFERÊNCIA 521 20.05.2010 50.000,00 50.000,00 COMPROVANTE DE TRANSFERÊNCIA 522 31.05.2010 40.000,00 40.000,00 COMPROVANTE DE TRANSFERÊNCIA 523 08.06.2010 100.000,00 100.000,00 COMPROVANTE DE TRANSFERÊNCIA 524 07.07.2010 22.186,74 22.186,74 COMPROVANTE DE TRANSFERÊNCIA 525 Fl. 13261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 25 08.07.2010 60.000,00 60.000,00 COMPROVANTE DE TRANSFERÊNCIA 526 TOTAL 4.883.194,65 4.828.582,21 - - 42. E, da mesma forma que a decisão recorrida reconheceu a importância de R$ 168.000,00 como custo de fornecimento e instalação de mobiliário na razão de 1/6 para cada uma das unidades alienadas (400, 500, 700, 900, 1100 e 1200), entendo que o mesmo raciocínio deve ser aplicado aqui, pois como pontuou o Recorrente: “24 - No entanto, e apesar de previsto um custo total de R$3.153.000,00, o total das "chamadas" para aportes realizadas pela Construtora para o Recorrente, relativamente às suas 6 unidades, foram de R$4.828.582,21, conforme comprovantes de depósito (TEDs) apresentados pelo Recorrente, e extratos bancários da conta do "Condomínio Residencial Positano" apresentados pelo Recorrente, todos devidamente anexado aos autos, bem como lançamentos realizados nos livros contábeis do "Condomínio Residencial Positano" (Livros Razão e Diário acostados aos autos). Além do valor das "chamadas" acima referidas, contratou o Recorrente a confecção de móveis para os 6 apartamentos, conforme contrato para "fornecimento e instalação de mobiliário para dormitórios e rouparia para os apartamentos 400, soo, 700, 500, 700 e 1200 do Edifício Positano" (fls 531 a 533) firmado pelo Recorrente com a ‘Linea D'Oro' no valor de R$2.68.070,00. Tanto o contrato quanto TED de mesmo valor realizado em 15/01/2010 (fls. 534), carreados aos autos juntamente com a impugnação. 25 - Desta forma, é absolutamente inequívoco e de indiscutível clareza, que o custo total para o Recorrente, dos 6 apartamentos (400, 500, 700, 900, 1100 e 1200), foi o somatório dos valores das 'chamadas' aportados na conta do Condomínio, com o valor do mobiliário contratado junto à Linea D'Oro, ou seja, R$4.996.652,21. 26 - Assim, ainda que o contrato de construção a preço de custo firmado entre o Recorrente e a Construtora trouxesse um Custo PREVISTO de R$3.153.000,00 para os seis apartamentos, efetivamente, e com lastro em documentos bancários (TEDs e Extratos) e contábeis (Livros Diário e Razão), o custo EFETIVO (não previsto, mas EFETIVAMENTE) incorrido pelo Recorrente para a construção das 6 unidades, foi de R$4.996.652,21. 27 - Apesar de na teoria cada unidade ter um custo de construção distinto da outra, na prática isto é impossível! Ao adquirir o cimento, a areia, o aço, o concreto; ao contratar a mão de obra, os projetos, etc., tudo é feito para o edifício como um todo. Assim, o Recorrente ao efetuar o aporte na conta corrente do Condomínio, não o faz de forma que X Reais sejam para a unidade X e Y Reais sejam para a unidade Y. Fl. 13262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 26 Está-se aportando para a construção das 6 unidades de que é proprietário e responsável pelo custeio. Da mesma forma, ao contratar com a Linea D'Oro, o contrato com esta (anexo aos autos) somente especificou que o mobiliário seria para os 6 apartamentos, e custaria R$168.070,00, sem discriminar quanto custaria os móveis de cada apartamento. 28 - Desta forma, tendo o Recorrente aportado R$4.996.652,21 para a construção de 6 apartamentos, há que se assumir que o custo individual de cada um é um sexto desse valor, ou seja, cada apartamento teve o custo de R$832.775,37”. (destaques no original) 43. Em síntese, tem-se o seguinte cenário: ITEM UNIDADE DECISÃO RECORRIDA CUSTOS RECONHECIDOS PELA DECISÃO RECORRIDA ALEGAÇÕES DO RECORRENTE 1 300 Cancelamento do crédito tributário - - 2 400 A decisão recorrida entende que restou justificado os repasses de valores realizados pelo Recorrente à conta corrente 7005250-8 para construção de outras seis unidades (400, 500, 700, 900, 1100 e 1200). Custo de fornecimento e instalação de mobiliário no valor R$ 28.000,00 e custo de contrato no valor de R$ 504.000,00, totalizando R$ 532.000,00. O custo devidamente comprovado é de R$ 832.775,37. 3 500 A decisão recorrida entende que restou justificado os repasses de valores realizados pelo Recorrente à conta corrente 7005250-8 para construção de outras seis unidades (400, 500, 700, 900, 1100 e 1200). Custo de fornecimento e instalação de mobiliário no valor R$ 28.000,00 e custos de construção devidamente comprovados no valor de R$ 508.000,00, totalizando R$ 536.000,00. O custo devidamente comprovado é de R$ 832.775,37. 4 600 Cancelamento do crédito tributário - - 5 700 A decisão recorrida entende que restou justificado os repasses de valores realizados pelo Recorrente à conta corrente 7005250-8 para construção de outras seis unidades (400, 500, 700, 900, 1100 e 1200). Custo de fornecimento e instalação de mobiliário no valor R$ 28.000,00 e custo de contrato no valor de R$ 522.000,00, totalizando R$ 550.000,00. O custo devidamente comprovado é de R$ 832.775,37. 6 800 Cancelamento do crédito tributário - - 7 900 A decisão recorrida entende que restou justificado os repasses de valores realizados pelo Custo de fornecimento e instalação de mobiliário no valor R$ 28.000,00 e custos de construção O custo devidamente comprovado é de R$ 832.775,37. Fl. 13263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 27 Recorrente à conta corrente 7005250-8 para construção de outras seis unidades (400, 500, 700, 900, 1100 e 1200). devidamente comprovados no valor de R$ 541.000,00, totalizando R$ 569.000,00. 8 1000 Cancelamento do crédito tributário - - 9 1100 A decisão recorrida entende que restou justificado os repasses de valores realizados pelo Recorrente à conta corrente 7005250-8 para construção de outras seis unidades (400, 500, 700, 900, 1100 e 1200). Custo de fornecimento e instalação de mobiliário no valor R$ 28.000,00 custos de construção devidamente comprovados no valor de R$ 533.000,00, totalizando R$ 561.000,00. O custo devidamente comprovado é de R$ 832.775,37. 10 1200 A decisão recorrida entende que restou justificado os repasses de valores realizados pelo Recorrente à conta corrente 7005250-8 para construção de outras seis unidades (400, 500, 700, 900, 1100 e 1200). Custo de fornecimento e instalação de mobiliário no valor R$ 28.000,00 e reconhecimento dos custos de construção devidamente comprovados no valor de R$ 545.000,00, totalizando R$ 573.000,00. O custo devidamente comprovado é de R$ 832.775,37. 11 1300 Cancelamento do crédito tributário - - 44. Desse modo, entendo que os depósitos devidamente comprovados – inclusive pela própria decisão recorrida – devem ser contemplados como custos da construção, na razão de 1/6 para cada uma das unidades alienadas. IV.2 – Análise das Alegações Relativas à Ausência de Dolo e Simulação 45. Em relação às alegações de mérito acerca da aplicação da multa, o Recorrente alega, em resumo, as seguintes questões: (i) a DRJ/POA reconheceu que a permuta efetivamente ocorreu tal como relatado pelo Recorrente; (ii) reconheceu também que, por ter efetivamente havido a permuta, as frações ideais que foram transferidas pelo Recorrente aos terceiros, eram sim de propriedade da Construtora, apesar de estarem "em nome" do Recorrente, e terem sido transferidos diretamente desse aos terceiros; (iii) reconheceu também que dentre os 14 (quatorze) apartamentos que a Fiscalização entendeu serem de propriedade do Recorrente, a tributação somente seria devida sobre 03 (três) desses apartamentos (500, 900 e 1200); (iv) os tributos devidos pelo Recorrente não seriam de R$1.031.174,66, mas sim de R$400.938,97, ou seja, 38% do valor pretendido pelo Fisco; Fl. 13264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 28 (v) jamais participou da definição do negócio ou da elaboração dos contratos, os quais, como se percebe daqueles acostados aos autos e firmados entre a Construtora e terceiros, são sempre padrão, quase que os chamados "contratos de adesão"; (vi) e apesar de não poder se furtar ao cumprimento da lei simplesmente por desconhecê-la, agiu sempre de boa-fé e inocentemente, inclusive assumindo para si riscos tributários de terceiros, ao aceitar por exemplo, a imposição da Construtora em que não fossem transferidos para ela os 77% dos Lotes, posteriormente transformados em frações ideais de 11 apartamentos, o que só e unicamente beneficiaria a Construtora, e não ele próprio; (vii) a ignorância não pode jamais ser confundida com o dolo ou a intenção de propositalmente praticar o ato visando o mal; (viii) constata-se assim, através de todo o conjunto da obra, que o Recorrente em momento algum agiu de má-fé, mas simplesmente entrou em um negócio cujas regras foram ditadas por terceiro. E em função disto se vê agora como tendo praticado atos irregulares e pelos quais deve responder mediante o pagamento dos tributos devidos e não recolhidos à época; (ix) o Recorrente deve responder pelo pagamento dos tributos, penalidades e acréscimos, mas jamais com a majoração em decorrência da imputação ao mesmo da prática dolosa de tais atos; (x) o Recorrente, de fato, informou durante a fiscalização que não estava obrigado a se equiparar a pessoa jurídica, enquanto na Impugnação declarou tal necessidade. Isso porque, entendia que havia desde o início do negócio com a Construtora, praticado todos os atos da forma correta e sem qualquer irregularidade. Por que deveria ele se "equiparar a incorporador"? (xi) e soubesse à época, o custo tributário ao alienar os imóveis como pessoa jurídica sob o regime do lucro presumido, fosse talvez inferior ao custo da tributação com base no ganho de capital da pessoa física; (xii) a DRJ utiliza como subsídio para fundamentar o dolo do Recorrente, a venda dos dois apartamentos (600 e 800), os quais a mesma DRJ reconheceu que eram de propriedade da Construtora, apesar de estarem "em nome" do Recorrente; (xiii) não havia como o Recorrente interferir no contrato firmado entre esses terceiros e a Construtora, seja porque ele Recorrente não conhecia os terceiros, seja porque os dois 'apartamentos' não eram dele de fato, mas sim da Construtora. Fl. 13265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 29 46. Pois bem. Examinando o artigo 44, § 1º, da Lei nº 9.430/96 verifica-se que, a multa qualificada no percentual de 150% deve ser aplicada quando há ação dolosa praticada de acordo com as hipóteses previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.5020/1964. Confira-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:(Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata;(Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) [...] § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007). 47. Como se vê, a imposição da multa qualificada pressupõe a comprovação de dois elementos que, embora estejam relacionados, são distintos. De um lado, deve haver a comprovação de que ocorreu o fato gerador de um determinado tributo sem o seu pagamento – o que, por si só, já enseja a incidência da multa de ofício de 75% -, e, de outro lado, dever haver a comprovação de que o inadimplemento do tributo ocorreu por meio de sonegação, de fraude ou de conluio11. A redação do § 1º do artigo 44 da Lei nº 9.430/96 é bastante clara ao dispor que a multa será duplicada nos casos previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964 os quais, respectivamente, tratam dos institutos da sonegação, da fraude e do conluio. Confira-se: Art. 71 – Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária ou o crédito tributário correspondente. Art. 72 – Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento. Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos no artigo 71 e 72. 11 HALPERIN, Eduardo Kowarick. Multa Qualificada no Direito Tributário. São Paulo: Instituto Brasileiro de Direito Tributário – IBDT, 202, p. 31. Fl. 13266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 30 48. O traço característico e comum nas três modalidades é a conduta dolosa. O dolo corresponde à prática do ilícito por alguém que possuía o animus, ou seja, a intenção de realizá-lo e de obter o resultado – trata-se do elemento volitivo –, somado a um elemento adicional que, no caso, consubstancia-se na consciência da antijuridicidade por parte do agente, quer dizer, no saber que se encontrava por realizar uma conduta vedada – é a própria consciência do ilícito. Em síntese, o dolo, o qual, aliás, consubstancia-se em elementos relativos à vontade e à consciência, é, portanto, o requisito inafastável para que a multa seja aplicada na modalidade qualificada. 49. Conforme explica Gisele Bossa12, a redação do artigo 44 da Lei 9.430/96 não é despropositada, servindo para indicar que a qualificação da multa é medida de caráter excepcional e, logo, cabe à própria Autoridade Fiscal o ônus de provar que o contribuinte praticou quaisquer das condutas dolosas descritas nos citados artigos da Lei 4.502/64. 50. Por fim, é preciso consignar, ainda, que a aplicação da multa qualificada no percentual de 150% exige que o dolo seja comprovado de forma a afastar qualquer dúvida razoável quanto à sua existência, ou seja, a hipótese que a Autoridade Fiscal deve comprovar para aplicar a multa qualificada é a de que a conduta do sujeito passivo só ganha sentido à luz de uma finalidade ilícita. 51. No caso concreto, note-se que a Autoridade Fiscal entendeu por aplicar a multa na modalidade qualificada, já que, no seu entendimento, as condutas praticadas pelo Recorrente teriam configurado a hipótese de sonegação. Confira-se: “64. Resta comprovado no procedimento fiscal o intuito do contribuinte em mascarar a atividade de incorporação imobiliária com um suposto contrato de permuta que conforme já demonstrado anteriormente não ocorreu e com a alegação que logo após a operação de permuta (02 meses) adquiriu as frações ideais do restante do empreendimento, não havendo nenhum registro de tais operações. 65. Verifica-se, que de forma dolosa, o contribuinte tentou ocultar a atividade de incorporação imobiliária, o que fica claramente demonstrado ao analisar as matrículas dos imóveis juntadas aos autos. 66. Outra ilicitude constatada nos autos foi a de ocultar o valor real da operação ao realizar a transferência do imóvel por valor significativamente menor ao real, comprovado mediante diligências realizadas aos compradores das unidades 300, 600, 800, 1000 e 1300: 12 BOSSA, Gisele Barra. A Imputação de multa qualificada: dos aspectos técnicos à construção e valoração da prova no âmbito do CARF. In: BOSSA, Gisele Barra. Eficiência Probatória e a Atual Jurisprudência do CARF. São Paulo: Almedina, 2020, p. 185/193. Fl. 13267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 31 67. Assim sendo, constatou-se que o contribuinte praticou conduta definida como sonegação no artigo 71 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, reproduzido abaixo, a qual evidencia seu intuito de fraudar a legislação tributária, impedindo que a autoridade fazendária tivesse conhecimento da percepção pelo mesmo, no ano-calendário de 2010, de rendimentos tributáveis auferidos relativo à venda de imóveis: Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. 68. Estando presente o evidente intuito de sonegação, definido no artigo 71 da Lei no 4.502/1964, sobre o tributo apurado em decorrência da inclusão dos lucros auferidos na incorporação de imóveis, foi aplicada a multa de ofício no percentual de 150%, conforme previsto no inciso I combinado com o parágrafo 1º, ambos do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, abaixo transcritos: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II – [...] § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis”. (destaques no original) 52. O Acórdão recorrido, por sua vez, ao tratar especificadamente do dolo, consignou: “A tese de inexistência de dolo na conduta, todavia, não encontra respaldo nos fatos. Fl. 13268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 32 É bastante evidente que o fiscalizado tinha pleno conhecimento das circunstâncias que circunscreveram as alienações, tendo agido objetivamente de maneira a disfarçar a sua efetiva condição jurídica de incorporador, reduzindo ilicitamente os tributos devidos à Fazenda Pública federal. O dolo que contamina a conduta do agente pode ser facilmente depreendido a partir da observação dos dados que foram declarados pelo contribuinte à RFB, quando da apresentação dos “Demonstrativos de apuração dos ganhos de capital”, nas DIRPFs relativas aos anos de 2009 e 2010. Relativamente à alienação dos apartamentos 500, 700, 900 e 1.100, o declarante atribuiu ao custo de construção de cada unidade valor igual ou pouco superior ao valor de venda, o que repercutiu, sistematicamente, na apuração de ganho de capital igual a zero. Senão, vejamos a tabela a seguir, de onde transcrevo dados dos respectivos demonstrativos de ganho de capital: Ocorre que o custo de aquisição desses imóveis, conforme o contrato de fls. 96/114, é substancialmente inferior aos valores declarados, como se vê na transcrição do excerto a seguir (ver fl. 98 dos autos): O custo de aquisição do apartamento nº 500, por exemplo, consta no contrato como sendo de R$ 508.000,00 (R$ 121.920,00 + R$ 386.080,00), enquanto o custo declarado na DIRPF foi de R$ 1.036.819,91: mais do que o dobro! Note-se que os apartamentos 500 e 900, em que pese tenham áreas diferentes, apresentam exatamente o mesmo custo de aquisição junto ao demonstrativo de ganho de capital – R$ 1.036.819,91 –, o que ressalta ainda mais a fraude. Os elementos presentes aos autos, portanto, não deixam dúvidas a respeito da prática de atos dolosos, tendentes a ocultar a condição de incorporador do fiscalizado e a reduzir indevidamente os tributos devidos”. 53. Pelo que se observa, a premissa utilizada pela Autoridade Fiscal para aplicar a multa na modalidade qualificada foi a de que o Recorrente “de forma dolosa, tentou ocultar a atividade Fl. 13269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 33 de incorporação imobiliária” e que, “teria impedido o Fisco de ter conhecimento dos rendimentos auferidos relativo à venda de imóveis”. 52. O Acórdão recorrido, por sua vez, partiu da observação dos dados que foram declarados pelo contribuinte à RFB, quando da apresentação dos “Demonstrativos de apuração dos ganhos de capital”, nas DIRPFs. 53. Registre-se que, em relação a esses fatos mencionados pela decisão recorrida houve o lançamento de ofício de ganho de capital (Processo de nº 15504.724338/2015-41), de modo que, tal menção não justifica a qualificação da multa no presente caso. 54. Como se vê, não há demonstração direta da conduta dolosa do Recorrente. Aliás, os elementos que constam dos autos revelam justamento o oposto. 55. Tanto o é que, a própria decisão recorrida reconheceu que a transferência das unidades 300, 600, 800, 1000 e 1300 à Construtora se deram em momento posterior e em conformidade com o negócio jurídico de permuta - cancelando o crédito tributário com relação às essas unidades -, bem como reconheceu a maior parte dos recursos transferidos pelo Recorrente à conta do condomínio como custos de construção, conforme se verifica dos trechos abaixo: ****************************************************************** ****************************************************************** ****************************************************************** ****************************************************************** Fl. 13270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 34 56. Não se deve perder de vista, todavia, que, nestes autos a situação descrita pela Autoridade Fiscal não se amolda ao tipo legal previsto no artigo 71 da Lei nº 4.502/64. In casu, os dados relativos aos fatos geradores encontravam-se declarados nos “Demonstrativos de apuração dos ganhos de capital”, nas DIRPFs, ainda que em valores menores, não dando margem ao enquadramento das práticas adotadas no conceito de sonegação (impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador), uma vez que o fato gerador dos tributos aqui lançados se encontra plenamente identificado nas referidas declarações, o que, inclusive, permitiu à Autoridade Fiscal o presente lançamento. 57. A respeito do tema, ressaltou o e. Conselheiro Sávio Salomão, por ocasião do julgamento do Acórdão n° 1302-006.335: “Ocorre que tais situações fático-jurídicas não se amoldam ao tipo legal previsto no artigo 71 da Lei nº 4.502/64 o qual trata da figura da sonegação que, a rigor, corresponde, pois, na tentativa de ocultar da autoridade fazendária algum elemento ou a ocorrência do fato gerador, sendo que a essência da sonegação é a tentativa de impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador, de algum de seus elementos ou de condições pessoais do contribuinte que o afetem, ou seja, a tentativa de ocultar da autoridade fazendária algum elemento ou a ocorrência do próprio fato gerador. Como visto anteriormente, o instituto da sonegação previsto no artigo 71 da Lei nº 4.502/62 deve ser compreendido não no sentido do contribuinte deixar de simplesmente pagar o tributo devido por via dolosa, mas por, dolosamente, criar embaraços à fiscalização no que diz com o conhecimento do fato gerador e de todos os seus aspectos de modo a ocultar da autoridade fazendária algum elemento ou mesmo a ocorrência do próprio fato gerador. O núcleo aí é o impedimento ou o retardo do conhecimento do fato gerador do tributo ou, ainda, das condições que lhes são essenciais, o que não se confunde, portanto, com o ato de deixar, ainda que de forma reiterada, de recolher o tributo a menor”. 58. Dessa forma, entendo que a qualificação da multa não deve prevalecer, sendo aplicável a Súmula CARF nº 14, cujo enunciado assim dispõe: Súmula CARF nº 14 Fl. 13271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 35 A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo. 59. Por tais razões, entendo por afastar a aplicação da multa qualificada com fundamento no artigo 44, § 1º da Lei nº 9.430/96, reduzindo-a ao percentual de 75% (setenta e cinco por cento). V - Dispositivo 60. Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário, para nessa extensão, dar-lhe parcial provimento, para: (i) acatar a alegação preliminar de decadência, razão pela qual consideram-se homologados tacitamente os créditos tributários de 31.03.2010, 30.06.2010 e 30.09.2010; (ii) reconhecer os depósitos devidamente comprovados como custos da construção, na razão de 1/6 (um sexto) para cada uma das unidades alienadas e (iii) afastar a multa qualificada, mantendo-se a decisão recorrida com relação aos demais itens. 61. É como voto. (Assinado Digitalmente) Miriam Costa Faccin VOTO VENCEDOR Peço vênia para divergir da relatora. Por concordar na íntegra com a decisão de primeira instância sobre a questão de mérito, invoco, para fundamentar minhas razões de decidir, o disposto no artigo 114, parágrafo 12, inciso I, do Regimento Interno deste órgão, aprovado pela Portaria 1.634/2023. Segue transcrição, no que se refere a questão de mérito ora julgada, de elementos essenciais da referida decisão: A análise dos elementos de prova juntados aos autos pela fiscalização e pela interessada não deixa dúvidas de que o contribuinte JOSÉ WILSON, em conluio com ALEXANDRE LOBO e a pessoa jurídica CONSTRUTORA ALTTI, praticou atos jurídicos – omissivos e comissivos –, classificáveis como simulação, fraude e sonegação, com o intuito de impedir ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, de que JOSÉ WILSON teria praticado negócios jurídicos de incorporação imobiliária. O conceito de incorporador, vale repisar, encontra-se definido junto aos arts. 29 e 30 da Lei nº 4.591/1964. Fl. 13272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 36 Ao tempo em que ocultou as reais circunstâncias que circunscreveram sua efetiva participação nos negócios jurídicos de alienação de apartamentos do Condomínio Residencial Positano, JOSÉ WILSON simplesmente ignorou o comando normativo2 que determina a equiparação do proprietário alienante a pessoa jurídica, deixando de oferecer à tributação na forma devida os ganhos auferidos com a venda dos imóveis. Importante salientar que o contribuinte declarou – junto ao anexo de ganho de capital das respectivas Declarações do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPFs) – que os custos de construção relativos à alienação dos apartamentos foi superior às receitas correspondentes, de maneira que, mesmo declarando como pessoa física, informou não ter auferido ganho algum em relação aos negócios jurídicos realizados. Em resumo, temos o seguinte encadeamento de fatos: a) o contribuinte fez aparentar, perante o órgão fazendário, que não teria praticado incorporação imobiliária; b) ao ocultar sua condição de incorporador, deixou de realizar a tributação dos resultados como pessoa jurídica; c) ao declarar – como pessoa física – que os custos de construção foram superiores à receita com a venda das unidades, o contribuinte não apenas diminuiu, como também reduziu a zero o montante de tributos devidos nos períodos correspondentes. Em que pese as alegações da impugnante de que não teria. A análise dos contratos e das escrituras públicas de que participaram os proprietários originais dos terrenos (WILSON JOSÉ e ALEXANDRE LOBO) e a pessoa jurídica responsável pela construção do empreendimento (CONSTRUTORA ALTTI) revelam, inequivocamente, a prática de simulação. Segundo FERRARA 3 , em obra clássica sobre a matéria (a edição consultada é em português de Portugal), “na simulação, (...), os contratantes concordam sôbre a aparência do acto que não efectuaram realmente, ou que efectuam, mas não sob aquela forma visível de que se servem, como instrumento para enganar terceiros”. No caso concreto, a simulação revela-se de maneira cabal quando confrontamos os instrumentos pactuados em relação à venda dos apartamentos de nº 600 e 800. Os contratos de fls. 135/149 e 178/192 evidenciam que as frações ideais dessas unidades teriam sido alienadas pela empresa construtora, na condição de detentora de direitos reais sobre os terrenos, em vista da permuta pactuada com os proprietários originais. Já a escritura pública transcrita no registro de imóveis evidencia que a alienação teria sido levada a efeito pelos proprietários originais (WILSON JOSÉ e ALEXANDRE LOBO) aos adquirentes finais (ANTÔNIO JOSÉ PROCÓPIO e CINÉZIO GERALDO PEREIRA), simplesmente ignorando a participação da CONSTRUTORA ALTTI na cadeia de domínio. Os valores registrados nas escrituras públicas também diferem totalmente daqueles retratados nos Fl. 13273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 37 contratos que lhes precederam. A simulação é flagrante, ainda, no texto do contrato de fls. 88/95 (de 10/05/2007), que supostamente refere a constituição de “Condomínio sem incorporação” (ver tópico VI, à fl. 92), quando, na verdade, a incorporação é da gênese do projeto real. Note-se, nesse particular, que os dois apartamentos (de nº 600 e 800) foram vendidos na planta em junho de 2007 (ver documentos de fls. 135 e 178), o que certifica a inverdade do fato de que o empreendimento fora planejado à revelia de incorporação. Há simulação, ainda, quanto à configuração jurídica formalmente atribuída aos contratos de fls. 135 e 178, por meio dos quais ANTÔNIO PROCÓPIO e CINÉZIO PEREIRA pactuaram a aquisição dos apartamentos em construção de nº 600 e 800. Muito embora tais instrumentos tenham sido denominados de “Termo de Adesão e Constituição de Condomínio para Construção a Preço de Custo”, o que tem, na verdade, é a alienação de imóveis na planta, perfectibilizada pela CONSTRUTORA ALTTI – adquirente de direitos reais sobre as frações ideais e incorporadora de fato –, que assina o documento como mera “construtora/síndica”. Em que pese a formalização da incorporação somente tenha ocorrido em momento posterior, como se vê no documento de fl. 219, cujo excerto transcrevo a seguir, a CONSTRUTORA ALTTI agiu tipicamente como incorporadora no que tange à alienação das frações ideais das unidades de nº 600 e 800. De outro lado, o fiscalizado JOSÉ WILTON também realizou a alienação de unidades a adquirentes finais antes do término da obra, figurando como incorporador de fato, ao lado do incorporador de fato e de direito, CONSTRUTORA ALTTI. Note-se que “alienação”, segundo definição expressa do art. 2º, II, do Decreto-lei nº 1.381/1974, matriz legal do art. 154, § 1º, do RIR/99, corresponde à data em que “for celebrado o contrato inicial da operação imobiliária correspondente, ainda que através de instrumento particular”. Nesse particular, vale trazer à colação que a fiscalizada declarou em sua DIRPF2010 ter realizado a alienação dos apartamentos de nº 700 e 1.100 diretamente aos adquirentes finais – NIVALDO FERREIRA e BELLAGIO PARTICIPAÇÕES S/A – , em 26/08/2009 e 05/01/2009, como se vê nas cópias de tela a seguir, retiradas do sistema IRPF da Receita Federal. Repisando: a alienação das unidades de nº 700 e 1.100 por JOSE WILSON ocorreu em momento anterior (ano de 2009) ao do encerramento da obra (havido em Conforme disposto no art. 152 do RIR/99, equipara-se à pessoa jurídica o proprietário ou titular de terrenos que, sem efetuar o registro dos documentos de incorporação ou loteamento, promova a construção de prédio4 com mais de duas unidades imobiliárias, se iniciar a alienação das unidades antes de decorrido o prazo de sessenta meses contados da data da averbação da construção do prédio. E ainda, em observância ao disposto no Fl. 13274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 38 art. 156 do RIR/995 , a equiparação a pessoa jurídica do sujeito passivo JOSÉ WILSON deveria ter ocorrido – no mínimo – desde 05/01/2009, que é a data declarada da alienação da unidade de nº 1.100. Não há dúvidas, pois, de que o fiscalizado (i) incorreu em incorporação imobiliária e (ii) agiu com o intuito de ocultar tal situação, exteriorizando manifestações de vontade distintas da verdade material, o que caracteriza inequivocamente a prática de simulação. O caráter doloso da conduta é ainda revelado por meio da contradição havida entre as teses apresentadas pelo fiscalizado (i) no curso da fiscalização e (ii) junto à presente impugnação. Na resposta à intimação provida em 19/02/2015, a contribuinte informou taxativamente não ter realizado operação de incorporação, por “via direta ou por equiparação” (ver item 15, à fl. 85). Já na impugnação, à fl. 391, o impugnante assume expressamente que deveria ter-se “auto-equiparado” a pessoa jurídica, “oferecendo os rendimentos do empreendimento à tributação como se pessoa jurídica fosse” (ver item 53 da impugnação). A mudança de estratégia do fiscalizado tem uma explicação bastante clara: à medida que percebeu que a simulação fora definitivamente descortinada, evidenciando a inequívoca – e agora incontroversa – obrigatoriedade de equiparar-se a pessoa jurídica, o interessado concentra os argumentos de defesa na suposta ausência de dolo, no intuito de ver reconhecida a alteração da contagem do prazo decadencial e a consequente declaração de improcedência da maior parte do lançamento de ofício. A tese de inexistência de dolo na conduta, todavia, não encontra respaldo nos fatos. É bastante evidente que o fiscalizado tinha pleno conhecimento das circunstâncias que circunscreveram as alienações, tendo agido objetivamente de maneira a disfarçar a sua efetiva condição jurídica de incorporador, reduzindo ilicitamente os tributos devidos à Fazenda Pública federal. O dolo que contamina a conduta do agente pode ser facilmente depreendido a partir da observação dos dados que foram declarados pelo contribuinte à RFB, quando da apresentação dos “Demonstrativos de apuração dos ganhos de capital”, nas DIRPFs relativas aos anos de 2009 e 2010. Relativamente à alienação dos apartamentos 500, 700, 900 e 1.100, o declarante atribuiu ao custo de construção de cada unidade valor igual ou pouco superior ao valor de venda, o que repercutiu, sistematicamente, na apuração de ganho de capital igual a zero. O custo de aquisição do apartamento nº 500, por exemplo, consta no contrato como sendo de R$ 508.000,00 (R$ 121.920,00 + R$ 386.080,00), enquanto o custo declarado na DIRPF foi de R$ 1.036.819,91: mais do que o dobro! Note- se que os apartamentos 500 e 900, em que pese tenham áreas diferentes, apresentam exatamente o mesmo custo de aquisição junto ao demonstrativo de ganho de capital – R$ 1.036.819,91 –, o que ressalta ainda mais a fraude. Fl. 13275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 39 Os elementos presentes aos autos, portanto, não deixam dúvidas a respeito da prática de atos dolosos, tendentes a ocultar a condição de incorporador do fiscalizado e a reduzir indevidamente os tributos devidos. Com isto, tem-se por corolário (i) que a regra decadencial aplicável ao caso concreto é aquela prevista no art. 173, I, do CTN, tal qual levado a efeito pela fiscalização e (ii) que está correta a aplicação da multa qualificada de 150% em relação aos fatos geradores que escaparam à tributação. Os atos praticados pelos alienantes configuram simulação da espécie “relativa”, também referida na doutrina como “dissimulação”. PONTES DE MIRANDA6 elucida que “a simulação é absoluta quando não se quis outro ato jurídico nem aquele que se simula”, em contraste com a “relativa”, que ocorre “quando se simula ato jurídico para se dissimular, ou simplesmente dissimulando-se outro ato jurídico”. Diante da quantidade de atos jurídicos contaminados por fraude, é difícil ao intérprete identificar quais são afinal os atos verdadeiros e quais são os simulados. No caso dos autos, a fiscalização entendeu que os atos registrados nas escrituras públicas eram os reais, enquanto os contratos de fls. 88/95 e 96/1114 seriam os simulados. À vista dos elementos de prova presentes aos autos, em especial aqueles juntados à impugnação, firmei convencimento de que a realidade está mais próxima dos contratos particulares, do que dos atos levados a registro público, relativamente à alienação dos apartamentos de nº 600, 800, 1000 e 1300. Já com relação às unidades de nº 500, 900 e 1200, não houve propriamente simulação das escrituras – de vez JOSÉ WILSON era o efetivo proprietário das frações ideais relativas a essas unidades em 2010 – , em que pese ter havido fraude em relação aos dados inseridos nos demonstrativos de ganho de capital, conforme analisado anteriormente. Senão, vejamos. O conjunto de extratos juntados a partir da fl. 450 evidencia a efetiva existência de uma conta corrente bancária constituída em nome do condomínio e administrada pela CONSTRUTORA ALTTI, para onde convergiram depósitos realizados pelos adquirentes das frações ideais. Já os documentos juntados a partir da fl. 1535 revelam custos que foram contratados em nome do condomínio, não havendo razões nos autos que permitam desaboná-los. À vista desses elementos, entendo razoável admitir que, de fato, houve a contratação, por parte do fiscalizado, de uma permuta no local com a CONSTRUTORA ALTTI, onde o terreno em que restou construído o prédio foi cedido em troca de unidades a serem construídas (o contrato de fls. 88/95 refere as unidades 1300 e 1500 em benefício de JOSÉ WILSON). Esses mesmos elementos corroboram a tese de que foi entabulado negócio jurídico concomitante entre JOSÉ WILSON e CONSTRUTORA ALTTI, onde o fiscalizado pactuou a construção de outras seis unidades (o contrato de fls. 96/114 refere as unidades 400, 500, 700, 900, Fl. 13276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 40 1100 e 1200), o que justifica a existência de repasses de valores realizados por JOSÉ WILSON à conta corrente 7005250-8. Ou seja, o fluxo financeiro evidenciado pela movimentação da conta bancária 7005250-8 e os documentos juntados a partir da fl. 1535 corroboram a tese da impugnante de que efetivamente houve uma operação de permuta, que deu suporte ao processo de incorporação que lhe sucedeu, bem como a aquisição de direitos em relação a unidades a construir, por parte de JOSÉ WILSON. Todavia, a profusão de atos simulados não permite que se visualize com clareza se os contratos de fls. 88/95 e 96/114 encerram todo o conjunto de negócios jurídicos perpetrados pelo fiscalizado em relação aos apartamentos do Condomínio Positano. Em que pese os contratos de fls. 88/95 e 96/114 (assim como o texto impugnatório) vinculem à JOSÉ WILSON especificamente as unidades 1300 e 1500 (por permuta) e 400, 500, 700, 900, 1100 e 1200 (por força do contrato de fls. 96/114)7 , há elementos nos autos que sinalizam a existência de acordos paralelos que não foram descortinados. A fração ideal pertinente ao apartamento 1500, por exemplo, fora atribuída na permuta a JOSÉ WILSON, enquanto o de 1600 corresponderia a ALEXANDRE LOBO. Todavia, JOSÉ WILSON declara-se domiciliado no apartamento 1600, sem que tenha sido juntada aos autos informação de quando – e em que condições – teria havido essa negociação. Da mesma forma, há nos autos referência a uma suposta permuta envolvendo os apartamentos 1300 e 1400 (ver documento de fl. 1885). Não há menção a essa negociação nos autos. Entretanto, há referência à escritura pública em que JOSÉ WILSON e ALEXANDRE LOBO teriam transferido o apartamento 1300 à CONSTRUTORA ALTTI em 2010 pelo questionável valor de R$ 56.859,82, restando incerto como evoluiu a relação de domínio de JOSÉ WILSON em relação a essa unidade, de 2007 a 2010. Em resumo: os elementos presentes aos autos confirmam a tese da contribuinte de que efetivamente a incorporação imobiliária foi realizada com suporte em operação de permuta no local, bem como que o fiscalizado teria pactuado unidades a construir com a CONSTRUTURA ALTTI. Todavia, a utilização sistemática de contratos de gaveta e de atos simulados não permite que se visualize, com a devida clareza, o encadeamento completo dos negócios jurídicos que circunscreveram a totalidade das unidades que restaram negociadas. Como corolário dessas circunstâncias, firmo a convicção de que efetivamente a maior parte dos recursos transferidos por JOSÉ WILSON à conta corrente 7005250-8 foram destinados à cobertura de custos de construção de unidades no Condomínio Residencial Positano. Todavia, não é possível confirmar que todas as transferências realizadas de 2006 a 2010 correspondem exatamente ao custo de construção dessas unidades, até porque o montante dos valores Fl. 13277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 41 transferidos (R$ 4.828.582,21, conforme informação de fl. 413) é substancialmente superior aos valores constantes do contrato de fls. 96/114 (R$ 3.153.000,00, conforme informação de fl. 98). O entendimento adotado no presente voto está convergente com a conclusão sedimentada pela autoridade fazendária de que a fiscalizada adotou conduta notoriamente dolosa, com o intuito de ocultar sua efetiva condição de sujeito passivo em relação ao IRPJ e tributos reflexos devidos nas operações de venda dos apartamentos construídos por meio de incorporação imobiliária. Todavia, e conforme descrito no tópico precedente, entendo que os elementos juntados pelo impugnante confirmam a tese de que a incorporação imobiliária teve assento em operação de permuta no local. Na esteira desse entendimento, são necessários dois conjuntos de ajustes ao lançamento de ofício: a) o cancelamento do crédito tributário constituído em relação às unidades de nº 300, 600, 800, 1000 e 1300, de vez que a alienação das frações ideais pertinentes a essas unidades à CONSTRUTORA ALTTI ocorreu em momento pretérito e em conformidade com negócio jurídico de permuta, havendo indícios inequívocos de que as escrituras públicas registradas em 2010 é que incorporam informações simuladas; b) o reconhecimento dos custos de construção devidamente comprovados, no que tange às unidades de nº 500, 900 e 1200, em consonância com o disposto no art. 534 do RIR/99. As razões que explicam os ajustes pertinentes ao item “a” já foram devidamente analisadas nos tópicos anteriores e dispensam maiores explicações. Já em relação aos custos de construção das unidades 500, 900 e 1200, são necessárias considerações complementares. Conforme reportado anteriormente, a autoridade fazendária desconsiderou os custos de construção para efeitos de apuração do lucro arbitrado, sob o pressuposto de que o contrato de permuta no local firmado em 2007 teria inexistido. Tal afirmação está contida no item 60 do relatório fiscal, à fl. 71. A premissa adotada na presente decisão, todavia, difere do raciocínio empreendido pela autoridade fazendária nesse particular, conforme analisado no tópico precedente. Nesse diapasão, revela-se procedente a reclamação da autuada de que a base tributável deva ser sensibilizada pelos custos de construção devidamente comprovados, pertinentes aos períodos de apuração lançados de ofício. A impugnante apresenta junto ao tópico IV.8 da impugnação a relação de itens que deseja ver contemplados relativamente aos apartamentos 500, 900 e 1200. Eles estão compilados no quadro de fl. 415. O valor de R$ 4.828.582,21 corresponde ao montante de depósitos realizados pelo contribuinte na conta corrente 7005250-8 e estão discriminados junto ao item 124, à fl. 412. Já o valor de R$ 168.000,00 corresponde ao custo de fornecimento e instalação de mobiliário que fora inserido nos apartamentos Fl. 13278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.530 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15504.726009/2015-35 42 de nº 400, 500, 700, 900, 1100 e 1200, conforme documentos de fls. 532/533 e comprovante de pagamento de fl. 534. Não há ressalvas em relação ao custo do mobiliário, que deve efetivamente ser contemplado na razão de 1/6 para cada uma das unidades alienadas em 2010. Todavia, não como acatar a reclamação de que o valor de R$ 4.828.582,21 deva ser considerado como base para rateio do custo de construção das unidades 500, 900 e 1200. Conforme analisado acima, esse valor corresponde ao total das transferências financeiras realizadas pela fiscalizada à conta corrente do condomínio de 2006 a 2010, não havendo nos autos qualquer documento que permita verificar a que título, exatamente, essas transferências foram realizadas, e em relação a qual unidade. Entretanto, é razoável admitir que boa parte desses depósitos efetivamente concorreu para a formação do custo dos apartamentos 500, 900 e 1200, à vista do instrumento de fls. 96/114. Nesse contexto, entendo razoável que seja contemplado na base de cálculo do lucro arbitrado o valor equivalente ao custo contratado em relação a essas unidades, com base nos valores indicados nas tabelas de fl. 98. Quanto ao momento de reconhecimento do resultado tributável e dos custos correspondentes, há de ser aplicado o disposto no art. 49, parágrafo único, da Lei nº 8.981/1995: “O lucro arbitrado será tributado na proporção da receita recebida ou cujo recebimento esteja previsto para o próprio mês”. Em face ao exposto, voto por julgar procedente em parte a impugnação, de maneira a negar provimento à preliminar de decadência e, no mérito, ajustar os valores devidos para aqueles indicado nas planilhas em anexo ao voto do relator. Fl. 13279DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 10930.721585/2019-76
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Sun Oct 12 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2018 a 30/06/2018 PROGRAMA MAIS LEITE SAUDÁVEL. LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITO PRESUMIDO. A pessoa jurídica, inclusive cooperativa, poderá descontar créditos presumidos das contribuições sociais em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo, na produção de produtos destinados à alimentação humana ou animal classificados nos códigos da Nomenclatura Comum do Mercosul citados no caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004, a partir da habilitação no programa Mais Leite Saudável. AQUISIÇÃO DE LEITE IN NATURA. CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA. A aquisição de leite in natura de cooperados para comercialização com terceiros não gera direito ao desconto de créditos das contribuições sociais pelas sociedades cooperativas, por falta de previsão legal.
Numero da decisão: 3202-002.900
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-002.899, de 17 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10930.721577/2019-20, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITO PRESUMIDO. A pessoa jurídica, inclusive cooperativa, poderá descontar créditos presumidos das contribuições sociais em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo, na produção de produtos destinados à alimentação humana ou animal classificados nos códigos da Nomenclatura Comum do Mercosul citados no caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004, a partir da habilitação no programa Mais Leite Saudável. AQUISIÇÃO DE LEITE IN NATURA. CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA. A aquisição de leite in natura de cooperados para comercialização com terceiros não gera direito ao desconto de créditos das contribuições sociais pelas sociedades cooperativas, por falta de previsão legal. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-002.899, de 17 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10930.721577/2019-20, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 2035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de Restituição ou Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de PIS-PASEP. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: - AQUISIÇÃO DE LEITE IN NATURA. CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA. A aquisição de leite in natura de cooperados para comercialização com terceiros não gera direito ao desconto de créditos das contribuições sociais pelas sociedades cooperativas, por falta de previsão legal. Inconformada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário ao CARF, pugna pela homologação integral do crédito vindicado, para tanto, requer a conversão do julgamento em diligência para que possa comprovar que as aquisições de leite in natura não se tratavam de bens para revenda. É o que havia a ser relatado. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos para sua admissibilidade, portanto, dele conheço. Ante a existência de arguição de preliminares, passo a analisá-las. Fl. 2036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 3 DAS PRELIMINARES Da diligência fiscal Na consecução regular de suas atividades, a Recorrente atua no ramo de fabricação de produtos lácteos com preparação, beneficiamento, industrialização, distribuição e comércio de leite e derivados, e por tal razão, apura crédito presumido de PIS e COFINS, com amparo no art. 8º da Lei nº 10.925/2004. Em sua defesa técnica, informa a Recorrente que sua principal e essencial matéria-prima é o leite cru, proveniente de propriedades rurais, que chega às fábricas da Recorrente em caminhões tanque, a temperaturas de 7ºC a 9ºC (e-fls. 1980). Finalizada esta etapa, o leite é encaminhado para silos de armazenagem, selados hermeticamente para evitar contaminação, estando à disposição da unidade fabril para ser utilizado como matéria-prima nos demais produtos da Recorrente, quais sejam: Iogurte, Achocolatado 200ml, Creme de leite 200g, Creme de leite a granel de uso industrial, Soro de leite em pó/Leite em pó Integral para ração animal, leite pré-industrializado, leite em pó, leite em pó, leite concentrado, Leite pasteurizado, Leite UHT, Manteiga e Bebida láctea fermentada. Em sede de Despacho Decisório, houve a glosa de créditos presumidos apurados sobre aquisições registradas nos CFOPs 1102 e 1118- operação de venda por conta e ordem, dado que, segundo o entendimento da fiscalização, tais aquisições não seriam utilizados na produção de leite, mas foram adquiridos para revenda. Em sua defesa, a Recorrente defende que se tratam de aquisições de matéria-prima utilizadas como insumos e não bens adquiridos para revenda. Neste ponto, explica a Recorrente que há “triangulação” da operação, pois o leite in natura é adquirido de produtos rurais “Cativa Cooperativa”, que, por sua vez, o revende à Recorrente, por conta e ordem, ocorre que, “fisicamente”, o leite in natura é remetido diretamente do produtor à Recorrente. Ao adquirir o Leite in natura nessas operações, a Recorrente o submete ao processo de “transvase” no posto localizado em sua filial, e posteriormente o remete à fábrica localizada no Município de Londrina/PR, onde é finalizada a produção para utilizar o leite envasado como insumo na Fl. 2037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 4 fabricação dos produtos finais comercializados pela Recorrente, conforme demonstra abaixo: Por entender que trata-se de operação de venda por conta e ordem realizada pela “Cativa Cooperativa”, a contribuinte as registrou no CFOP 1102 e 1118, uma vez que decorrem de operações de venda por conta e ordem realizadas pela “Cativa”. Defende a Recorrente que juntou aos autos em sede de Manifestação de Inconformidade, planilha que contém informações extraídas da sua EFD, referente ao período análise, em que se demonstrou a inexistência de operações de revenda de bens. Todavia, o material comprobatório foi desqualificado pelo v. acórdão recorrido pela ausência de documentos adicionais que referendassem o alegado. Nesse ponto, alega a Recorrente que na planilha EFD juntada aos autos, é possível identificar que na aba “Saídas” constam todas as operações dessa natureza, ao passo que na aba “Leite” apenas constam as operações praticadas com leite in natura. Adicionalmente a isso, na coluna “AI” da aba “Saídas”, constam operações com natureza de “Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros”, mas todas elas são referentes a produtos derivados do leite in natura e/ou outros itens. Ou seja, apesar de haver registros de aquisições de bens para revenda, tais operações não envolvem o próprio leite in natura, como apontado pela Autoridade Fiscal e ratificado pelo v. acórdão. Fl. 2038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 5 Ademais, na coluna “AI” da aba “Leite”, é possível confirmar que todas as operações têm a natureza de “Venda de produção do estabelecimento”. Ou seja, todas as operações que envolvem saídas de leite in natura, referem-se ao leite que foi produzido pela Recorrente, e nenhuma delas envolve revenda, para tanto, pugna pela conversão do julgamento em diligência para que lhe seja oportunizado a apresentação de documentos e/ou esclarecimentos complementares. Compulsando-se os autos, entendo que a questão é meramente probatória. Pois, tratando-se de pedido de ressarcimento no âmbito do Programa Leite Mais Saudável, instituído pelo Decreto nº 8.533 de 30 de setembro de 2015, como se sabe, é exigida a prévia habilitação perante o Poder executivo, sendo verificados a regularidade fiscal da empresa e a realização de investimento em projeto aprovado pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, para a realização de investimentos destinados a auxiliar produtores rurais de leite no desenvolvimento da qualidade e da produtividade de sua atividade. Todavia, não se sabe quando a condição da habilitação por parte da Recorrente, em termos, a Recorrente estava previamente habilitada no Programa Leite Mais Saudável? Se sim, desde quando? Pois no que pese a motivação para manutenção das glosas de créditos presumidos apurados antes do dia 28/02/18, a recorrente não conseguiu se desincumbir do ônus que lhe cabia- comprovar a prévia habilitação no Programa Leite Mais Saudável a partir dessa data. Por sua vez, a Recorrente apresenta argumentos genéricos contestando o período de apuração das contribuições, sem sequer esclarecer ou demonstrar a efetiva data da habilitação da Recorrente no programa. Cabe acentuar, ainda que o ônus da prova, a atribuição do encargo de provar o direito àquele que o alega está positivado no art. 373 do Código de Processo Civil. Sendo assim, considerando a causa estar madura para o julgamento, entendo a diligência ser prescindível. Do histórico da legislação do crédito presumido sobre o leite in natura Consabido que para a promoção do desenvolvimento econômico e estímulo ao mercado interno, incentivos fiscais são criados pelo legislador Fl. 2039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 6 a exemplo da outorga do crédito presumido veiculada por meio da Lei nº 10.925/2004. A referida legislação não só aponta em seu artigo 1º diversos produtos com alíquota do PIS e da COFINS reduzidas a zero nas operações de importações e sobre a receita bruta de venda no mercado interno como dispõe, ainda, a hipótese de apuração de crédito presumido nas aquisições de produtos de origem animal ou vegetal destinado à alimentação humana ou animal, veja: Art. 8º As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.(Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)(Vigência)(Vide Lei nº 12.058, de 2009)(Vide Lei nº 12.350, de 2010)(Vide Medida Provisória nº 545, de 2011)(Vide Lei nº 12.599, de 2012)(Vide Medida Provisória nº 582, de 2012)(Vide Medida Provisória nº 609, de 2013(Vide Medida Provisória nº 609, de 2013(Vide Lei nº 12.839, de 2013)(Vide Lei nº 12.865, de 2013) § 1º O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de: I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);(Redação dada pela Lei nº 12.865, de 2013) II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) Fl. 2040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 7 Portanto, estavam autorizadas à pessoa jurídica e cooperativa adquirente do produto in natura ou cru a calcular crédito presumido sobre os insumos adquiridos de: i- pessoa física ou de cooperado pessoa física; ii- de cerealista que exerça cumulativamente atividade de beneficiamento; de pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e, iii- de pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária; a ser deduzido da contribuição ao PIS e COFINS devidas em cada período de apuração, aplicadas as alíquotas previstas no § 3º (transcrevo texto vigente em 2014): § 3º O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1º deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a:(Vide Medida Provisória nº 582, de 2012)(Vide Medida Provisória nº 609, de 2013)(Vide Lei nº 12.839, de 2013) I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e10.833, de 29 de dezembro de 2003,para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18; e (Vide Lei nº 13.137, de 2015) (Vigência) II - 50% (cinqüenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, para a soja e seus derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)(Revogado pela Lei nº 12.865, de 2013) III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais produtos. (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) O dispositivo ainda previu vedação expressa em relação ao ressarcimento e compensação: § 4º É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1º deste artigo o aproveitamento: I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo; II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo. Fl. 2041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 8 Do que vimos até aqui, os principais pontos/critérios atinentes ao crédito presumido são: 1)Aquisição de produto in natura ou cru para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal destinado à alimentação humana ou animal; 2)Aplicação das alíquotas de 60% daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, para os produtos de origem animal; 50% para a soja e seus derivados; e, 35% para os demais produtos; 3)Dedução do crédito presumido nas contribuições ao PIS e a Cofins devidas em cada período de apuração; 4)Impossibilidade do cerealista que exerça cumulativamente atividade de beneficiamento; da pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e, da pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária: (a) Apurar crédito presumido nos moldes do caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004; e, (b) Apurar crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas e cooperativas adquirentes do produto in natura ou cru. No caso da Cooperativa, sociedade da ora contribuinte, existiam, ainda, outras peculiaridades, que tratadas na Lei nº 11.051/2004, in verbis: Art. 9º O direito ao crédito presumido de que trata o art. 8º da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004,calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, recebidos de cooperado, fica limitado para as operações de mercado interno, em cada período de apuração, ao valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas em relação à receita bruta decorrente da venda de bens e de produtos deles derivados, após efetuadas as exclusões previstas no art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.(Vigência)(Vide Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se também ao crédito presumido de que trata o art. 15 da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004. Fl. 2042DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 9 Consequentemente, além dos pressupostos supra listados, ao receber de cooperado o produto in natura ou cru, o crédito presumido apurado pela Cooperativa, em cada período de apuração, estava limitado ao valor devido de PIS e COFINS à receita bruta inerente às operações incorridas no mercado interno dos derivados e após as deduções previstas no art. 15 da MP nº 2.158-35/2001 . O cenário foi alterado pela Lei nº 13.137/2015 que trouxe significativas mudanças na modalidade de aproveitamento do crédito presumido, uma vez que com a inclusão do artigo 9-A na Lei nº 10.925/2004, passou a autorizar o ressarcimento e a compensação do crédito presumido apurado nos termos do caput do art. 8º desta norma, confira-se: Art. 9º-A. A pessoa jurídica poderá utilizar o saldo de créditos presumidos de que trata o art. 8º apurado em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite, acumulado até o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8º deste artigo ou acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário a partir da referida data, para:(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015) (Vigência) I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação aplicável à matéria; ou(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) II - ressarcimento em dinheiro, observada a legislação aplicável à matéria.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) § 1º O pedido de compensação ou de ressarcimento do saldo de créditos de que trata o caput acumulado até o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8º somente poderá ser efetuado:(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) I - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2010, a partir da data de publicação do ato de que trata o § 8º ;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) II - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2011, a partir de 1º de janeiro de 2016;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) III - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2012, a partir de 1º de janeiro de 2017;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) IV - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2013, a partir de 1º de janeiro de 2018;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) V - relativamente aos créditos apurados no período compreendido entre 1º de janeiro de 2014 e o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8º , Fl. 2043DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 10 a partir de 1º de janeiro de 2019.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) § 2º O disposto no caput em relação ao saldo de créditos presumidos apurados na forma do inciso IV do § 3º do art. 8º e acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário a partir da data de publicação do ato de que trata o § 8º deste artigo somente se aplica à pessoa jurídica regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, perante o Poder Executivo.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) (...) § 8º Ato do Poder Executivo regulamentará o disposto neste artigo, estabelecendo, entre outros:(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) Outra importante modificação deu-se na alíquota aplicável. Reproduz-se: § 3º O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1º deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a:(Vide Medida Provisória nº 582, de 2012)(Vide Medida Provisória nº 609, de 2013)(Vide Lei nº 12.839, de 2013) I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2, 3, 4, exceto leite in natura, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18;(Redação dada pela Lei nº 13.137, de 2015) (Vigência) II - 50% (cinqüenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, para a soja e seus derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)(Revogado pela Lei nº 12.865, de 2013) III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais produtos.(Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) IV - 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003,para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, perante o Poder Executivo na forma do art. 9º - A;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) V - 20% (vinte por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003,para o leite in natura, adquirido por pessoa Fl. 2044DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 11 jurídica, inclusive cooperativa, não habilitada perante o Poder Executivo na forma do art. 9º-A.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015) (Vigência) E mais, a vedação anteriormente colocada pelo caput do artigo 9º da Lei nº 11.051/2004 nas aquisições de produtos in natura ou cru junto a cooperado foi extinta em relação a adquirente Cooperativa, com a inclusão do § 2º pela Lei nº 13.137/2015 , traz-se a cabo: § 2º O disposto neste artigo não se aplica no caso de recebimento, por cooperativa, de leite in natura de cooperado.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência)Em adendo, destaca-se que o citado dispositivo teve validade apenas a partir de 01/02/2016, em observância ao inciso VI do art. 26 da Lei que indica a data de vigência: Art. 26. Esta Lei entra em vigor: I - em relação ao art. 1º, no primeiro dia do quarto mês subsequente ao da publicação da Medida Provisória nº 668, de 30 de janeiro de 2015,observado o disposto nos incisos II e VI; II - em relação ao art. 1º, no que altera os §§ 5º e 10e insere o § 9º-A no art. 8º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, na data de sua publicação; III - em relação ao art. 2ºe aos incisos I a IV do art. 27, na data da publicação da Medida Provisória nº 668, de 30 de janeiro de 2015; IV - em relação ao inciso V do art. 27, a partir da data de entrada em vigor da regulamentação de que trata o inciso III do § 2º do art. 95 da Lei nº 13.097, de 19 de janeiro de 2015; V - em relação aos arts. 18,19,20, observado o disposto no inciso VI deste artigo,22,23e ao inciso VI do art. 27, na data de sua publicação, produzindo efeitos a partir de 1º de maio de 2015; VI - em relação aos arts. 1º, no que altera o§ 19 do art. 8º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, 4º, 5º, 20, no que altera o art. 24 da Lei nº 13.097, de 19 de janeiro de 2015, e 21 e ao inciso VII do art. 27, no primeiro dia do quarto mês subsequente ao de sua publicação; e VII - em relação aos demais dispositivos, na data de sua publicação. Logo, as inovações produziram efeitos na data de publicação da Lei nº 13.137/2015, ocorrida em 19/06/2015. Desde então, a nova regra para apuração do crédito presumido passou-se a ser, em suma: 1)Aquisição de produto in natura ou cru para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal destinado à alimentação humana ou animal por pessoal jurídica ou cooperativa; Fl. 2045DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 12 2)Aplicação das alíquotas sobre aquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, de: a. 60% para os produtos de origem animal e misturas ou preparações de gordura ou óleo vegetal; b.50% para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica ou cooperativa habilitada; c.35% para os demais produtos; d.20% para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica ou cooperativa não habilitada; 3)Dedução do crédito presumido nas contribuições ao PIS e a Cofins devidas em cada período de apuração, ressarcimento ou compensação do saldo acumulado, até a introdução do § 8º do art. 9-A; 4)Mantida a impossibilidade do cerealista que exerça cumulativamente atividade de beneficiamento; da pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e, da pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária, a. Apurar crédito presumido nos moldes do caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004; e, b.Apurar crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas e cooperativas adquirentes do produto in natura ou cru. 5)Eleito o ressarcimento ou a compensação, faz-se necessário observar o prazo de transmissão do pedido ao período correspondente de apuração do crédito presumido, sendo eles: a.ano-calendário de 2010, a partir da data de publicação do ato de que trata o § 8º; b.ano-calendário de 2011, a partir de 1º de janeiro de 2016; c.ano-calendário de 2012, a partir de 1º de janeiro de 2017; d.ano-calendário de 2013, a partir de 1º de janeiro de 2018; e.período compreendido entre 1º de janeiro de 2014 e o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8º , a partir de 1º de janeiro de 2019; 6)Atender critérios definidos pelo Executivo (§ 8º do art. 9-A). Fl. 2046DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 13 O Poder Executivo regulamentou o art. 9-A por intermédio do Decreto nº 8.533 de 30 de setembro de 2015 (alterado apenas em 2023 pelo Decreto nº 11.732), ao instituir o Programa Mais Leite Saudável, sendo beneficiária a empresa habilitada na seguinte forma: Art.17. A pessoa jurídica poderá requerer ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento habilitação provisória no Programa Mais Leite Saudável. Parágrafo único. O requerimento de habilitação de que trata o caput poderá ser apresentado em qualquer unidade do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento. Art.18. São requisitos para a habilitação provisória da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável: I- apresentação do projeto de investimentos de que trata o inciso I do caput do art.7º; e II- comprovação da regularidade fiscal da pessoa jurídica em relação aos tributos administrados pela RFB. Art. 19. A habilitação provisória da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável ocorrerá automaticamente com a apresentação do requerimento ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento. Art. 20. Verificada qualquer irregularidade relativa aos requisitos de que trata o art.18, o Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento notificará a pessoa jurídica interessada para adequação no prazo de trinta dias, sob pena de indeferimento do projeto ou do requerimento de habilitação provisória. O referido Decreto ainda reproduziu trecho do art. 9-A de modo a confirmar a viabilidade de ressarcimento ou compensação de crédito presumido acumulado pelo adquirente pessoa jurídica ou cooperativa, independentemente de habilitação no Programa criado Decreto nº 8.533/2015. Colaciona-se: Art.33. A pessoa jurídica poderá utilizar o saldo de créditos presumidos apurados na forma prevista no art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite e de seus derivados classificados nos códigos da NCM mencionados no caput do art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004, acumulado até o dia anterior à publicação deste Decreto para: I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos administrados pela RFB, observada a legislação aplicável à matéria; ou II - ressarcimento em dinheiro, observada a legislação aplicável à matéria. Fl. 2047DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 14 § 1º A declaração de compensação ou o pedido de ressarcimento do saldo de créditos de que trata o caput somente poderá ser efetuado: I - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2010, a partir da data de publicação deste Decreto; II - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2011, a partir de 1º de janeiro de 2016; III - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2012, a partir de 1º de janeiro de 2017; IV - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2013, a partir de 1º de janeiro de 2018; e V - relativamente aos créditos apurados no período compreendido entre 1º de janeiro de 2014 e o dia anterior à data de publicação deste Decreto, a partir de 1º de janeiro de 2019. § 2ºA aplicação do disposto neste artigo independe de habilitação da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável. Em conclusão, peço venia para fazer um recorte do novo diploma legal e ilustrá-lo em relação ao leite in natura: ART. 9-A DA LEI 13.137/2015 (publicação em 19/06/2015) Saldo de crédito presumido acumulado até o Decreto nº 8.533/2015 (30/09/2015) Saldo de crédito presumido acumulado a partir do Decreto nº 8.533/2015 (30/09/2015) PEDIDO DE RESSARCIMENTO OU COMPENSAÇÃO DEDUÇÃO NA ESCRITA FISCAL PEDIDO DE RESSARCIMENTO OU COMPENSAÇÃO a) válido todo o valor apurado até 30/09/2015; b) nas aquisições de leite in natura por pessoa jurídica ou cooperativa*; c) alíquota de 60%; d) pode estar habilitada ou não no Programa Mais Leite Saudável; e) obedecidos os prazos de transmissão dos pedidos: - ano-calendário de 2010, a partir de 01/10/2015; - ano-calendário de 2011, a partir de 1º de janeiro de 2016; - ano-calendário de 2012, a partir de 1º de janeiro de 2017; a) apurado no trimestre do ano-calendário; b) nas aquisições de leite in natura por pessoa jurídica ou cooperativa (observar ressalva abaixo); c) alíquota de 20%; d) dispensa de habilitação; ou, nos casos de descumprimento das condições do Programa Mais Leite Saudável. a) apurado no trimestre do ano- calendário; b) nas aquisições de leite in natura por pessoa jurídica ou cooperativa (observar ressalva abaixo); c) alíquota de 50%; d) habilitação no Programa Mais Leite Saudável. Fl. 2048DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 15 *Ressalva para a Cooperativa que obrigada ao limite imposto pelo caput do artigo 9º da Lei nº 11.051/2004 até 01/02/2016. Corroborando com os fatos, trago a cabo a Solução de Consulta Cosit nº 321 de 2018, cuja ementa reproduz-se: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITOS PRESUMIDOS. APROPRIAÇÃO. UTILIZAÇÃO. TRIBUTAÇÃO. É permitida a apuração dos créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep estabelecidos pelo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo na produção dos produtos destinados à alimentação humana ou animal relacionados no caput do mesmo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, desde que atendidas as condições previstas na legislação. Até 30 de setembro de 2015, os créditos presumidos em questão eram calculados com a alíquota de 60% (sessenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.637, de 2002, para os produtos de origem animal classificados no Capítulo 4 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), conforme previsto na antiga redação do art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004.A partir de 1ºde outubro de 2015, os créditos presumidos em questão são calculados com a alíquota de 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2ºda Lei no 10.637, de 2002, para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, no Programa Mais Leite Saudável; ou 20% (vinte por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.637, de 2002, para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, não habilitada no Programa Mais Leite Saudável. Fl. 2049DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 16 Os créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep de que tratam os incisos IV e V do art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, (dispositivos legais aplicáveis a partir de 1ºde outubro de 2015) não aproveitados em determinado mês podem ser mantidos para utilização como desconto dos valores devidos dessa contribuição nos meses subsequentes. Todavia, apenas os créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep previstos no inciso IV do § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, (dispositivo legal aplicável a partir de 1ºde outubro de 2015), que se referem a pessoas jurídicas habilitadas no Programa Mais Leite Saudável, podem ser ressarcidos em dinheiro ou compensados com outros tributos administrados pela RFB, observadas as regras da legislação específica. A apuração dos créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep previstos no § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, está sujeita ao prazo prescricional previsto no art. 1ºdo Decreto nº20.910, de 06 de janeiro de 1932, cujo termo inicial é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua apuração, ou, no caso de apropriação extemporânea, o primeiro dia do mês subsequente àquele em que poderia ter havido a apuração. O saldo de créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep apurados na forma do § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite e de seus derivados classificados nos códigos da NCM mencionados no caput do art. 8ºda referida Lei, existente em 30.09.2015, pode ser ressarcido em dinheiro ou compensado com outros tributos administrados pela RFB, conforme previsto no cronograma estabelecido pelo art. 9º-A, § 1º, da mesma Lei nº10.925, de 2004, sem que haja necessidade de habilitação da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável. Os créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep estabelecidos pelo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, não estão sujeitos à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº364, DE 11 DE AGOSTO DE 2017. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº10.925, de 2004, art. 1º, XII, art. 8ºe art. 9º-A; Lei nº10.637, de 2002, arts. 1ºe 2º; Decreto nº20.910/1931, art. 1º; IN RFB nº1.590/2015; arts. 4ºa 8º; IN SRF nº660/2006, arts. 5ºe 10; IN RFB nº1.717/2017, arts. 48 e 53. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS EMENTA: LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITOS PRESUMIDOS. APROPRIAÇÃO. UTILIZAÇÃO. TRIBUTAÇÃO. Fl. 2050DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 17 É permitida a apuração dos créditos presumidos da Cofins estabelecidos pelo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo na produção dos produtos destinados à alimentação humana ou animal relacionados no caput do mesmo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, desde que atendidas as condições previstas na legislação. Até 30 de setembro de 2015, os créditos presumidos em questão eram calculados com a alíquota de 60% (sessenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.833/2002, para os produtos de origem animal classificados no Capítulo 4 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), conforme previsto na antiga redação do art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004.A partir de 1ºde outubro de 2015, os créditos presumidos em questão são calculados com a alíquota de 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.833, de 2003, para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, no Programa Mais Leite Saudável; ou 20% (vinte por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.833, de 2003, para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, não habilitada no Programa Mais Leite Saudável. Os créditos presumidos da Cofins de que tratam os incisos IV e V do art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, (dispositivos legais aplicáveis a partir de 1ºde outubro de 2015) não aproveitados em determinado mês podem ser mantidos para utilização como desconto dos valores devidos dessa contribuição nos meses subsequentes. Todavia, apenas os créditos presumidos previstos no inciso IV do § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, (dispositivo legal aplicável a partir de 1ºde outubro de 2015), que se referem a pessoas jurídicas habilitadas no Programa Mais Leite Saudável, podem ser ressarcidos em dinheiro ou compensados com outros tributos administrados pela RFB, observadas as regras da legislação específica. A apuração dos créditos presumidos da Cofins previstos § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, está sujeita ao prazo prescricional previsto no art. 1ºdo Decreto nº20.910, de 06 de janeiro de 1932, cujo termo inicial é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua apuração, ou, no caso de apropriação extemporânea, o primeiro dia do mês subsequente àquele em que poderia ter havido a apuração. O saldo de créditos presumidos da Cofins apurados na forma do § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite e de seus derivados classificados nos códigos da NCM mencionados no caput do art. 8ºda referida Lei, existente em 30 de setembro de 2015, pode ser ressarcido em dinheiro ou compensado com outros tributos administrados pela RFB, Fl. 2051DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 18 conforme previsto no cronograma estabelecido pelo art. 9º-A, § 1º, da mesma Lei nº10.925, de 2004, sem que haja necessidade de habilitação da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável. Os créditos presumidos da Cofins estabelecidos pelo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, não estão sujeitos à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº364, DE 11 DE AGOSTO DE 2017.SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÂO DE CONSULTA COSIT Nº 355, DE 13 DE JULHO DE 2017 DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº10.925, de 2004, art. 1º, XII, art. 8ºe art. 9º-A; Lei nº10.637, de 2002, arts. 1ºe 2º; Decreto nº20.910/1931, art. 1º; IN RFB nº1.590/2015; arts. 4ºa 8º; IN SRF nº660/2006, arts. 5ºe 10; IN RFB nº1.717/2017, arts. 48 e 53. ASSUNTO: Normas de Administração Tributária EMENTA: CONSULTA. INEFICÁCIA PARCIAL. É ineficaz, não produzindo efeitos, a parte da consulta que versar sobre fato definido ou declarado em disposição literal de lei e/ou disciplinado em ato normativo publicado na imprensa oficial antes de sua apresentação. DISPOSITIVOS LEGAIS: IN RFB nº1.396, de 2013, art. 18, incisos VII e IX. Feita a digressão legal e demonstrado que o crédito presumido de PIS e COFINS está sujeito a prazos e normas próprias, avanço para o caso concreto. Aplicação da norma ao caso concreto. Elemento probatório Conforme relatado, trata de Recurso Voluntário contra o indeferimento de Pedido de Ressarcimento (PER). Esclarece o Despacho Decisório que o PER nº 16250.24776.150518.1.5.19- 3023, foi apresentado em 15/05/2018. De acordo com as EFD do trimestre, este montante refere-se apenas aos créditos básicos vinculados a receitas de produtos Não Tributados (NT). O Despacho Decisório reconheceu parcialmente o direito creditório requerido, com base no art. 8º da Lei nº 10.925/2004 e no Decreto nº 8.533/2015, a Fiscalização esclareceu que o ressarcimento só é devido na aquisição de insumos, não havendo a possibilidade de crédito na aquisição de leite in natura para comercialização, por isso, houve a glosa de créditos presumidos ressarcíveis apurados sobre aquisições registradas nos CFOPs Fl. 2052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 19 1102 e 1118, uma vez que tais insumos supostamente não seriam utilizados na produção de leite, mas adquiridos para revenda. Ainda esclareceu a fiscalização que, a partir de outubro de 2015, é condição para o ressarcimento do crédito presumido a habilitação regular no programa Leite Mais Saudável. Compulsando-se os autos, entendo que a questão é meramente probatória. Pois, tratando-se de pedido de ressarcimento no âmbito do Programa Leite Mais Saudável, instituído pelo Decreto nº 8.533 de 30 de setembro de 2015, como se sabe, é exigida a prévia habilitação perante o Poder executivo, sendo verificados a regularidade fiscal da empresa e a realização de investimento em projeto aprovado pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, para a realização de investimentos destinados a auxiliar produtores rurais de leite no desenvolvimento da qualidade e da produtividade de sua atividade. Todavia, não se sabe quando a condição da habilitação por parte da Recorrente, em termos, a Recorrente estava previamente habilitada no Programa Leite Mais Saudável? Se sim, desde quando? Pois no que pese a motivação para manutenção das glosas de créditos presumidos apurados antes do dia 28/02/18, a recorrente não conseguiu se desincumbir do ônus que lhe cabia- comprovar a prévia habilitação no Programa Leite Mais Saudável a partir dessa data. Por sua vez, a Recorrente apresenta argumentos genéricos contestando o período de apuração das contribuições, sem sequer esclarecer ou demonstrar a efetiva data da habilitação da Recorrente no programa. Cabe acentuar, ainda que o ônus da prova, a atribuição do encargo de provar o direito àquele que o alega está positivado no art. 373 do Código de Processo Civil, e portanto, no caso, é da contribuinte no que tange à existência e regularidade do crédito que pretendeu reaver da Administração. Ao pleitear à Autoridade Tributária o crédito passível de ressarcimento que entende dispor, a contribuinte assume a incumbência de demonstrar sua liquidez e certeza quando do exame administrativo. “Lei nº 13.105, de 2015 : Art. 373. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.” Fl. 2053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 20 No caso, a recorrente deveria provar a que adquiriu leite in natura, de pessoa física, ou recebeu de cooperado pessoa física e que produziu mercadoria com o uso do insumo. Os insumos devem ter sido adquiridos no mesmo período de apuração. A aquisição também poderia ter sido efetuada de cerealista, pessoa jurídica que transporte, resfrie e venda a granel o leite in natura, ou pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa e produção agropecuária. E pelo §4º do art. 8º a pessoa jurídica (que transporte, resfrie e venda a granel o leite in natura, ou pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa e produção agropecuária), que vende o leite in natura não poderá aproveitar o crédito presumido discutido, e muito menos crédito de vendas efetuadas com suspensão. A recorrente afirma que adquiriu o leite in natura e as notas fiscais foram transmitidas à RFB na declaração EFD-Contribuições. Também seria necessária a comprovação, por parte da recorrente, de que o leite in natura foi utilizado na produção das mercadorias, ou seja, deveria ser deduzido todo o leite in natura que foi vendido sem passar por procedimentos de industrialização. Como expresso na Lei nº 13.137/2015, regulamentada pelo Decreto nº nº 8.533, de 30 de setembro de 2015, é necessário que a empresa comprove a habilitação no programa Mais Leite Saudável. Entretanto, a empresa não apresentou juntamente com o pedido de restituição, ou em momento posterior, qualquer documento ou informação que comprove estar habilitada no programa Mais Leite Saudável. Concluo, por questão probatória, que o presente recurso não merece reforma, e por isso, voto por negar-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Fl. 2054DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.890 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721585/2019-76 21 Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 2055DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11081670 #
Numero do processo: 10930.904149/2021-55
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Sun Oct 12 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2019 a 31/12/2019 PROGRAMA MAIS LEITE SAUDÁVEL. LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITO PRESUMIDO. A pessoa jurídica, inclusive cooperativa, poderá descontar créditos presumidos das contribuições sociais em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo, na produção de produtos destinados à alimentação humana ou animal classificados nos códigos da Nomenclatura Comum do Mercosul citados no caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004, a partir da habilitação no programa Mais Leite Saudável. AQUISIÇÃO DE LEITE IN NATURA. CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA. A aquisição de leite in natura de cooperados para comercialização com terceiros não gera direito ao desconto de créditos das contribuições sociais pelas sociedades cooperativas, por falta de previsão legal.
Numero da decisão: 3202-002.894
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-002.881, de 17 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10930.721575/2019-31, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-10-12T23:47:00Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-10-12T23:47:00Z; Last-Modified: 2025-10-12T23:47:00Z; dcterms:modified: 2025-10-12T23:47:00Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-10-12T23:47:00Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-10-12T23:47:00Z; meta:save-date: 2025-10-12T23:47:00Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-10-12T23:47:00Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-10-12T23:47:00Z; created: 2025-10-12T23:47:00Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 18; Creation-Date: 2025-10-12T23:47:00Z; pdf:charsPerPage: 1698; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-10-12T23:47:00Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10930.904149/2021-55 ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 17 de setembro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE CONFEPAR AGRO-INDUSTRIAL LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2019 a 31/12/2019 PROGRAMA MAIS LEITE SAUDÁVEL. LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITO PRESUMIDO. A pessoa jurídica, inclusive cooperativa, poderá descontar créditos presumidos das contribuições sociais em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo, na produção de produtos destinados à alimentação humana ou animal classificados nos códigos da Nomenclatura Comum do Mercosul citados no caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004, a partir da habilitação no programa Mais Leite Saudável. AQUISIÇÃO DE LEITE IN NATURA. CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA. A aquisição de leite in natura de cooperados para comercialização com terceiros não gera direito ao desconto de créditos das contribuições sociais pelas sociedades cooperativas, por falta de previsão legal. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-002.881, de 17 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10930.721575/2019-31, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 2497DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente/procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara/acolhera em parte o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de PIS- PASEP/COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: - PROGRAMA MAIS LEITE SAUDÁVEL. LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITO PRESUMIDO. A pessoa jurídica, inclusive cooperativa, poderá descontar créditos presumidos das contribuições sociais em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo, na produção de produtos destinados à alimentação humana ou animal classificados nos códigos da Nomenclatura Comum do Mercosul citados no caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004, a partir da habilitação no programa Mais Leite Saudável. - AQUISIÇÃO DE LEITE IN NATURA. CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA. A aquisição de leite in natura de cooperados para comercialização com terceiros não gera direito ao desconto de créditos das contribuições sociais pelas sociedades cooperativas, por falta de previsão legal. Inconformada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário ao CARF, pugna pela homologação integral do crédito vindicado, para tanto, requer a conversão do julgamento em diligência para que possa comprovar que as aquisições de leite in natura não se tratavam de bens para revenda. É o relatório. VOTO Fl. 2498DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 3 Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos para sua admissibilidade, portanto, dele conheço. Ante a existência de arguição de preliminares, passo a analisá-las. DAS PRELIMINARES Da diligência fiscal Na consecução regular de suas atividades, a Recorrente atua no ramo de fabricação de produtos lácteos com preparação, beneficiamento, industrialização, distribuição e comércio de leite e derivados, e por tal razão, apura crédito presumido de PIS e COFINS, com amparo no art. 8º da Lei nº 10.925/2004. Em sua defesa técnica, informa a Recorrente que sua principal e essencial matéria-prima é o leite cru, proveniente de propriedades rurais, que chega às fábricas da Recorrente em caminhões tanque, a temperaturas de 7ºC a 9ºC (e-fls. 1980). Finalizada esta etapa, o leite é encaminhado para silos de armazenagem, selados hermeticamente para evitar contaminação, estando à disposição da unidade fabril para ser utilizado como matéria-prima nos demais produtos da Recorrente, quais sejam: Iogurte, Achocolatado 200ml, Creme de leite 200g, Creme de leite a granel de uso industrial, Soro de leite em pó/Leite em pó Integral para ração animal, leite pré-industrializado, leite em pó, leite em pó, leite concentrado, Leite pasteurizado, Leite UHT, Manteiga e Bebida láctea fermentada. Em sede de Despacho Decisório, houve a glosa de créditos presumidos apurados sobre aquisições registradas nos CFOPs 1102 e 1118- operação de venda por conta e ordem, dado que, segundo o entendimento da fiscalização, tais aquisições não seriam utilizados na produção de leite, mas foram adquiridos para revenda. Em sua defesa, a Recorrente defende que se tratam de aquisições de matéria- prima utilizadas como insumos e não bens adquiridos para revenda. Neste ponto, explica a Recorrente que há “triangulação” da operação, pois o leite in natura é adquirido de produtos rurais “Cativa Cooperativa”, que, por sua vez, o revende à Recorrente, por conta e ordem, ocorre que, “fisicamente”, o leite in natura é remetido diretamente do produtor à Recorrente. Ao adquirir o Leite in natura nessas operações, a Recorrente o submete ao processo de “transvase” no posto localizado em sua filial, e posteriormente o remete à fábrica localizada no Município de Londrina/PR, onde é finalizada a produção para utilizar o leite envasado como insumo na fabricação dos produtos finais comercializados pela Recorrente, conforme demonstra abaixo: Fl. 2499DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 4 Por entender que trata-se de operação de venda por conta e ordem realizada pela “Cativa Cooperativa”, a contribuinte as registrou no CFOP 1102 e 1118, uma vez que decorrem de operações de venda por conta e ordem realizadas pela “Cativa”. Defende a Recorrente que juntou aos autos em sede de Manifestação de Inconformidade, planilha que contém informações extraídas da sua EFD, referente ao período análise, em que se demonstrou a inexistência de operações de revenda de bens. Todavia, o material comprobatório foi desqualificado pelo v. acórdão recorrido pela ausência de documentos adicionais que referendassem o alegado. Nesse ponto, alega a Recorrente que na planilha EFD juntada aos autos, é possível identificar que na aba “Saídas” constam todas as operações dessa natureza, ao passo que na aba “Leite” apenas constam as operações praticadas com leite in natura. Adicionalmente a isso, na coluna “AI” da aba “Saídas”, constam operações com natureza de “Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros”, mas todas elas são referentes a produtos derivados do leite in natura e/ou outros itens. Ou seja, apesar de haver registros de aquisições de bens para revenda, tais operações não envolvem o próprio leite in natura, como apontado pela Autoridade Fiscal e ratificado pelo v. acórdão. Ademais, na coluna “AI” da aba “Leite”, é possível confirmar que todas as operações têm a natureza de “Venda de produção do estabelecimento”. Ou seja, todas as operações que envolvem saídas de leite in natura, referem-se ao leite que foi produzido pela Recorrente, e nenhuma delas envolve revenda, para tanto, pugna pela conversão do julgamento em diligência para que lhe seja oportunizado a apresentação de documentos e/ou esclarecimentos complementares. Fl. 2500DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 5 Compulsando-se os autos, entendo que a questão é meramente probatória. Pois, tratando-se de pedido de ressarcimento no âmbito do Programa Leite Mais Saudável, instituído pelo Decreto nº 8.533 de 30 de setembro de 2015, como se sabe, é exigida a prévia habilitação perante o Poder executivo, sendo verificados a regularidade fiscal da empresa e a realização de investimento em projeto aprovado pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, para a realização de investimentos destinados a auxiliar produtores rurais de leite no desenvolvimento da qualidade e da produtividade de sua atividade. Todavia, não se sabe quando a condição da habilitação por parte da Recorrente, em termos, a Recorrente estava previamente habilitada no Programa Leite Mais Saudável? Se sim, desde quando? Pois no que pese a motivação para manutenção das glosas de créditos presumidos apurados antes do dia 28/02/18, a recorrente não conseguiu se desincumbir do ônus que lhe cabia- comprovar a prévia habilitação no Programa Leite Mais Saudável a partir dessa data. Por sua vez, a Recorrente apresenta argumentos genéricos contestando o período de apuração das contribuições, sem sequer esclarecer ou demonstrar a efetiva data da habilitação da Recorrente no programa. Cabe acentuar, ainda que o ônus da prova, a atribuição do encargo de provar o direito àquele que o alega está positivado no art. 373 do Código de Processo Civil. Sendo assim, considerando a causa estar madura para o julgamento, entendo a diligência ser prescindível. Do histórico da legislação do crédito presumido sobre o leite in natura Consabido que para a promoção do desenvolvimento econômico e estímulo ao mercado interno, incentivos fiscais são criados pelo legislador a exemplo da outorga do crédito presumido veiculada por meio da Lei nº 10.925/2004. A referida legislação não só aponta em seu artigo 1º diversos produtos com alíquota do PIS e da COFINS reduzidas a zero nas operações de importações e sobre a receita bruta de venda no mercado interno como dispõe, ainda, a hipótese de apuração de crédito presumido nas aquisições de produtos de origem animal ou vegetal destinado à alimentação humana ou animal, veja: Art. 8º As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, Fl. 2501DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 6 crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.(Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)(Vigência)(Vide Lei nº 12.058, de 2009)(Vide Lei nº 12.350, de 2010)(Vide Medida Provisória nº 545, de 2011)(Vide Lei nº 12.599, de 2012)(Vide Medida Provisória nº 582, de 2012)(Vide Medida Provisória nº 609, de 2013(Vide Medida Provisória nº 609, de 2013(Vide Lei nº 12.839, de 2013)(Vide Lei nº 12.865, de 2013) § 1º O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de: I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);(Redação dada pela Lei nº 12.865, de 2013) II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) Portanto, estavam autorizadas à pessoa jurídica e cooperativa adquirente do produto in natura ou cru a calcular crédito presumido sobre os insumos adquiridos de: i- pessoa física ou de cooperado pessoa física; ii- de cerealista que exerça cumulativamente atividade de beneficiamento; de pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e, iii- de pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária; a ser deduzido da contribuição ao PIS e COFINS devidas em cada período de apuração, aplicadas as alíquotas previstas no § 3º (transcrevo texto vigente em 2014): § 3º O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1º deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a:(Vide Medida Provisória nº 582, de 2012)(Vide Medida Provisória nº 609, de 2013)(Vide Lei nº 12.839, de 2013) I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e10.833, de 29 de dezembro de 2003,para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18; e (Vide Lei nº 13.137, de 2015) (Vigência) II - 50% (cinqüenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, para a soja e seus Fl. 2502DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 7 derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)(Revogado pela Lei nº 12.865, de 2013) III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais produtos. (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) O dispositivo ainda previu vedação expressa em relação ao ressarcimento e compensação: § 4º É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1º deste artigo o aproveitamento: I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo; II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo. Do que vimos até aqui, os principais pontos/critérios atinentes ao crédito presumido são: 1)Aquisição de produto in natura ou cru para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal destinado à alimentação humana ou animal; 2)Aplicação das alíquotas de 60% daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, para os produtos de origem animal; 50% para a soja e seus derivados; e, 35% para os demais produtos; 3)Dedução do crédito presumido nas contribuições ao PIS e a Cofins devidas em cada período de apuração; 4)Impossibilidade do cerealista que exerça cumulativamente atividade de beneficiamento; da pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e, da pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária: (a) Apurar crédito presumido nos moldes do caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004; e, (b) Apurar crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas e cooperativas adquirentes do produto in natura ou cru. No caso da Cooperativa, sociedade da ora contribuinte, existiam, ainda, outras peculiaridades, que tratadas na Lei nº 11.051/2004, in verbis: Art. 9º O direito ao crédito presumido de que trata o art. 8º da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004,calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, recebidos de cooperado, fica limitado para as operações de mercado interno, em cada período de apuração, ao valor da Contribuição para o Fl. 2503DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 8 PIS/Pasep e da Cofins devidas em relação à receita bruta decorrente da venda de bens e de produtos deles derivados, após efetuadas as exclusões previstas no art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.(Vigência)(Vide Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se também ao crédito presumido de que trata o art. 15 da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004. Consequentemente, além dos pressupostos supra listados, ao receber de cooperado o produto in natura ou cru, o crédito presumido apurado pela Cooperativa, em cada período de apuração, estava limitado ao valor devido de PIS e COFINS à receita bruta inerente às operações incorridas no mercado interno dos derivados e após as deduções previstas no art. 15 da MP nº 2.158-35/2001 . O cenário foi alterado pela Lei nº 13.137/2015 que trouxe significativas mudanças na modalidade de aproveitamento do crédito presumido, uma vez que com a inclusão do artigo 9-A na Lei nº 10.925/2004, passou a autorizar o ressarcimento e a compensação do crédito presumido apurado nos termos do caput do art. 8º desta norma, confira-se: Art. 9º-A. A pessoa jurídica poderá utilizar o saldo de créditos presumidos de que trata o art. 8º apurado em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite, acumulado até o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8º deste artigo ou acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário a partir da referida data, para:(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015) (Vigência) I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação aplicável à matéria; ou(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) II - ressarcimento em dinheiro, observada a legislação aplicável à matéria.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) § 1º O pedido de compensação ou de ressarcimento do saldo de créditos de que trata o caput acumulado até o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8º somente poderá ser efetuado:(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) I - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2010, a partir da data de publicação do ato de que trata o § 8º ;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) II - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2011, a partir de 1º de janeiro de 2016;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) III - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2012, a partir de 1º de janeiro de 2017;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) IV - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2013, a partir de 1º de janeiro de 2018;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) Fl. 2504DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 9 V - relativamente aos créditos apurados no período compreendido entre 1º de janeiro de 2014 e o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8º , a partir de 1º de janeiro de 2019.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) § 2º O disposto no caput em relação ao saldo de créditos presumidos apurados na forma do inciso IV do § 3º do art. 8º e acumulado ao final de cada trimestre do ano- calendário a partir da data de publicação do ato de que trata o § 8º deste artigo somente se aplica à pessoa jurídica regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, perante o Poder Executivo.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) (...) § 8º Ato do Poder Executivo regulamentará o disposto neste artigo, estabelecendo, entre outros:(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) Outra importante modificação deu-se na alíquota aplicável. Reproduz-se: § 3º O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1º deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a:(Vide Medida Provisória nº 582, de 2012)(Vide Medida Provisória nº 609, de 2013)(Vide Lei nº 12.839, de 2013) I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2, 3, 4, exceto leite in natura, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18;(Redação dada pela Lei nº 13.137, de 2015) (Vigência) II - 50% (cinqüenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, para a soja e seus derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)(Revogado pela Lei nº 12.865, de 2013) III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais produtos.(Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) IV - 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003,para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, perante o Poder Executivo na forma do art. 9º -A;(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência) V - 20% (vinte por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003,para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, não habilitada perante o Poder Executivo na forma do art. 9º-A.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015) (Vigência) Fl. 2505DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 10 E mais, a vedação anteriormente colocada pelo caput do artigo 9º da Lei nº 11.051/2004 nas aquisições de produtos in natura ou cru junto a cooperado foi extinta em relação a adquirente Cooperativa, com a inclusão do § 2º pela Lei nº 13.137/2015 , traz-se a cabo: § 2º O disposto neste artigo não se aplica no caso de recebimento, por cooperativa, de leite in natura de cooperado.(Incluído pela Lei nº 13.137, de 2015)(Vigência)Em adendo, destaca-se que o citado dispositivo teve validade apenas a partir de 01/02/2016, em observância ao inciso VI do art. 26 da Lei que indica a data de vigência: Art. 26. Esta Lei entra em vigor: I - em relação ao art. 1º, no primeiro dia do quarto mês subsequente ao da publicação da Medida Provisória nº 668, de 30 de janeiro de 2015,observado o disposto nos incisos II e VI; II - em relação ao art. 1º, no que altera os §§ 5º e 10e insere o § 9º-A no art. 8º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, na data de sua publicação; III - em relação ao art. 2ºe aos incisos I a IV do art. 27, na data da publicação da Medida Provisória nº 668, de 30 de janeiro de 2015; IV - em relação ao inciso V do art. 27, a partir da data de entrada em vigor da regulamentação de que trata o inciso III do § 2º do art. 95 da Lei nº 13.097, de 19 de janeiro de 2015; V - em relação aos arts. 18,19,20, observado o disposto no inciso VI deste artigo,22,23e ao inciso VI do art. 27, na data de sua publicação, produzindo efeitos a partir de 1º de maio de 2015; VI - em relação aos arts. 1º, no que altera o§ 19 do art. 8º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, 4º, 5º, 20, no que altera o art. 24 da Lei nº 13.097, de 19 de janeiro de 2015, e 21 e ao inciso VII do art. 27, no primeiro dia do quarto mês subsequente ao de sua publicação; e VII - em relação aos demais dispositivos, na data de sua publicação. Logo, as inovações produziram efeitos na data de publicação da Lei nº 13.137/2015, ocorrida em 19/06/2015. Desde então, a nova regra para apuração do crédito presumido passou-se a ser, em suma: 1)Aquisição de produto in natura ou cru para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal destinado à alimentação humana ou animal por pessoal jurídica ou cooperativa; 2)Aplicação das alíquotas sobre aquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, de: a. 60% para os produtos de origem animal e misturas ou preparações de gordura ou óleo vegetal; b.50% para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica ou cooperativa habilitada; Fl. 2506DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 11 c.35% para os demais produtos; d.20% para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica ou cooperativa não habilitada; 3)Dedução do crédito presumido nas contribuições ao PIS e a Cofins devidas em cada período de apuração, ressarcimento ou compensação do saldo acumulado, até a introdução do § 8º do art. 9-A; 4)Mantida a impossibilidade do cerealista que exerça cumulativamente atividade de beneficiamento; da pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e, da pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária, a. Apurar crédito presumido nos moldes do caput do art. 8º da Lei nº 10.925/2004; e, b.Apurar crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas e cooperativas adquirentes do produto in natura ou cru. 5)Eleito o ressarcimento ou a compensação, faz-se necessário observar o prazo de transmissão do pedido ao período correspondente de apuração do crédito presumido, sendo eles: a.ano-calendário de 2010, a partir da data de publicação do ato de que trata o § 8º; b.ano-calendário de 2011, a partir de 1º de janeiro de 2016; c.ano-calendário de 2012, a partir de 1º de janeiro de 2017; d.ano-calendário de 2013, a partir de 1º de janeiro de 2018; e.período compreendido entre 1º de janeiro de 2014 e o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8º , a partir de 1º de janeiro de 2019; 6)Atender critérios definidos pelo Executivo (§ 8º do art. 9-A). O Poder Executivo regulamentou o art. 9-A por intermédio do Decreto nº 8.533 de 30 de setembro de 2015 (alterado apenas em 2023 pelo Decreto nº 11.732), ao instituir o Programa Mais Leite Saudável, sendo beneficiária a empresa habilitada na seguinte forma: Art.17. A pessoa jurídica poderá requerer ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento habilitação provisória no Programa Mais Leite Saudável. Parágrafo único. O requerimento de habilitação de que trata o caput poderá ser apresentado em qualquer unidade do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento. Art.18. São requisitos para a habilitação provisória da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável: Fl. 2507DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 12 I- apresentação do projeto de investimentos de que trata o inciso I do caput do art.7º; e II- comprovação da regularidade fiscal da pessoa jurídica em relação aos tributos administrados pela RFB. Art. 19. A habilitação provisória da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável ocorrerá automaticamente com a apresentação do requerimento ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento. Art. 20. Verificada qualquer irregularidade relativa aos requisitos de que trata o art.18, o Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento notificará a pessoa jurídica interessada para adequação no prazo de trinta dias, sob pena de indeferimento do projeto ou do requerimento de habilitação provisória. O referido Decreto ainda reproduziu trecho do art. 9-A de modo a confirmar a viabilidade de ressarcimento ou compensação de crédito presumido acumulado pelo adquirente pessoa jurídica ou cooperativa, independentemente de habilitação no Programa criado Decreto nº 8.533/2015. Colaciona-se: Art.33. A pessoa jurídica poderá utilizar o saldo de créditos presumidos apurados na forma prevista no art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite e de seus derivados classificados nos códigos da NCM mencionados no caput do art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004, acumulado até o dia anterior à publicação deste Decreto para: I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos administrados pela RFB, observada a legislação aplicável à matéria; ou II - ressarcimento em dinheiro, observada a legislação aplicável à matéria. § 1º A declaração de compensação ou o pedido de ressarcimento do saldo de créditos de que trata o caput somente poderá ser efetuado: I - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2010, a partir da data de publicação deste Decreto; II - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2011, a partir de 1º de janeiro de 2016; III - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2012, a partir de 1º de janeiro de 2017; IV - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2013, a partir de 1º de janeiro de 2018; e V - relativamente aos créditos apurados no período compreendido entre 1º de janeiro de 2014 e o dia anterior à data de publicação deste Decreto, a partir de 1º de janeiro de 2019. § 2ºA aplicação do disposto neste artigo independe de habilitação da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável. Em conclusão, peço venia para fazer um recorte do novo diploma legal e ilustrá-lo em relação ao leite in natura: Fl. 2508DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 13 ART. 9-A DA LEI 13.137/2015 (publicação em 19/06/2015) Saldo de crédito presumido acumulado até o Decreto nº 8.533/2015 (30/09/2015) Saldo de crédito presumido acumulado a partir do Decreto nº 8.533/2015 (30/09/2015) PEDIDO DE RESSARCIMENTO OU COMPENSAÇÃO DEDUÇÃO NA ESCRITA FISCAL PEDIDO DE RESSARCIMENTO OU COMPENSAÇÃO *Ressalva para *Ressalva para a Cooperativa que obrigada ao limite imposto pelo caput do artigo 9º da Lei nº 11.051/2004 até 01/02/2016. Corroborando com os fatos, trago a cabo a Solução de Consulta Cosit nº 321 de 2018, cuja ementa reproduz-se: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP a) válido todo o valor apurado até 30/09/2015; b) nas aquisições de leite in natura por pessoa jurídica ou cooperativa*; c) alíquota de 60%; d) pode estar habilitada ou não no Programa Mais Leite Saudável; e) obedecidos os prazos de transmissão dos pedidos: - ano-calendário de 2010, a partir de 01/10/2015; - ano-calendário de 2011, a partir de 1º de janeiro de 2016; - ano-calendário de 2012, a partir de 1º de janeiro de 2017; - ano-calendário de 2013, a partir de 1º de janeiro de 2018; - período compreendido entre 1º de janeiro de 2014 e 30/05/2014, a partir de 1º de janeiro de 2019; a) apurado no trimestre do ano-calendário; b) nas aquisições de leite in natura por pessoa jurídica ou cooperativa (observar ressalva abaixo); c) alíquota de 20%; d) dispensa de habilitação; ou, nos casos de descumprimento das condições do Programa Mais Leite Saudável. a) apurado no trimestre do ano- calendário; b) nas aquisições de leite in natura por pessoa jurídica ou cooperativa (observar ressalva abaixo); c) alíquota de 50%; d) habilitação no Programa Mais Leite Saudável. Fl. 2509DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 14 EMENTA: LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITOS PRESUMIDOS. APROPRIAÇÃO. UTILIZAÇÃO. TRIBUTAÇÃO. É permitida a apuração dos créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep estabelecidos pelo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo na produção dos produtos destinados à alimentação humana ou animal relacionados no caput do mesmo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, desde que atendidas as condições previstas na legislação. Até 30 de setembro de 2015, os créditos presumidos em questão eram calculados com a alíquota de 60% (sessenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.637, de 2002, para os produtos de origem animal classificados no Capítulo 4 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), conforme previsto na antiga redação do art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004.A partir de 1ºde outubro de 2015, os créditos presumidos em questão são calculados com a alíquota de 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2ºda Lei no 10.637, de 2002, para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, no Programa Mais Leite Saudável; ou 20% (vinte por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.637, de 2002, para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, não habilitada no Programa Mais Leite Saudável. Os créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep de que tratam os incisos IV e V do art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, (dispositivos legais aplicáveis a partir de 1ºde outubro de 2015) não aproveitados em determinado mês podem ser mantidos para utilização como desconto dos valores devidos dessa contribuição nos meses subsequentes. Todavia, apenas os créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep previstos no inciso IV do § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, (dispositivo legal aplicável a partir de 1ºde outubro de 2015), que se referem a pessoas jurídicas habilitadas no Programa Mais Leite Saudável, podem ser ressarcidos em dinheiro ou compensados com outros tributos administrados pela RFB, observadas as regras da legislação específica. A apuração dos créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep previstos no § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, está sujeita ao prazo prescricional previsto no art. 1ºdo Decreto nº20.910, de 06 de janeiro de 1932, cujo termo inicial é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua apuração, ou, no caso de apropriação extemporânea, o primeiro dia do mês subsequente àquele em que poderia ter havido a apuração. O saldo de créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep apurados na forma do § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite e de seus derivados classificados nos códigos da NCM mencionados no caput do art. 8ºda referida Lei, existente em 30.09.2015, pode ser ressarcido em dinheiro ou compensado com outros tributos administrados pela RFB, conforme previsto no cronograma estabelecido pelo art. 9º-A, § 1º, da mesma Lei nº10.925, de 2004, sem que haja necessidade de habilitação da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável. Fl. 2510DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 15 Os créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep estabelecidos pelo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, não estão sujeitos à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº364, DE 11 DE AGOSTO DE 2017. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº10.925, de 2004, art. 1º, XII, art. 8ºe art. 9º-A; Lei nº10.637, de 2002, arts. 1ºe 2º; Decreto nº20.910/1931, art. 1º; IN RFB nº1.590/2015; arts. 4ºa 8º; IN SRF nº660/2006, arts. 5ºe 10; IN RFB nº1.717/2017, arts. 48 e 53. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS EMENTA: LEITE IN NATURA E SEUS DERIVADOS. CRÉDITOS PRESUMIDOS. APROPRIAÇÃO. UTILIZAÇÃO. TRIBUTAÇÃO. É permitida a apuração dos créditos presumidos da Cofins estabelecidos pelo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, em relação à aquisição de leite in natura utilizado como insumo na produção dos produtos destinados à alimentação humana ou animal relacionados no caput do mesmo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, desde que atendidas as condições previstas na legislação. Até 30 de setembro de 2015, os créditos presumidos em questão eram calculados com a alíquota de 60% (sessenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.833/2002, para os produtos de origem animal classificados no Capítulo 4 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), conforme previsto na antiga redação do art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004.A partir de 1ºde outubro de 2015, os créditos presumidos em questão são calculados com a alíquota de 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.833, de 2003, para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, no Programa Mais Leite Saudável; ou 20% (vinte por cento) daquela prevista no caput do art. 2º da Lei no 10.833, de 2003, para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, não habilitada no Programa Mais Leite Saudável. Os créditos presumidos da Cofins de que tratam os incisos IV e V do art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, (dispositivos legais aplicáveis a partir de 1ºde outubro de 2015) não aproveitados em determinado mês podem ser mantidos para utilização como desconto dos valores devidos dessa contribuição nos meses subsequentes. Todavia, apenas os créditos presumidos previstos no inciso IV do § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, (dispositivo legal aplicável a partir de 1ºde outubro de 2015), que se referem a pessoas jurídicas habilitadas no Programa Mais Leite Saudável, podem ser ressarcidos em dinheiro ou compensados com outros tributos administrados pela RFB, observadas as regras da legislação específica. A apuração dos créditos presumidos da Cofins previstos § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, está sujeita ao prazo prescricional previsto no art. 1ºdo Decreto nº20.910, de 06 de janeiro de 1932, cujo termo inicial é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua apuração, ou, no caso de apropriação extemporânea, o primeiro dia do mês subsequente àquele em que poderia ter havido a apuração. Fl. 2511DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 16 O saldo de créditos presumidos da Cofins apurados na forma do § 3ºdo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de leite e de seus derivados classificados nos códigos da NCM mencionados no caput do art. 8ºda referida Lei, existente em 30 de setembro de 2015, pode ser ressarcido em dinheiro ou compensado com outros tributos administrados pela RFB, conforme previsto no cronograma estabelecido pelo art. 9º-A, § 1º, da mesma Lei nº10.925, de 2004, sem que haja necessidade de habilitação da pessoa jurídica no Programa Mais Leite Saudável. Os créditos presumidos da Cofins estabelecidos pelo art. 8ºda Lei nº10.925, de 2004, não estão sujeitos à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº364, DE 11 DE AGOSTO DE 2017.SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÂO DE CONSULTA COSIT Nº 355, DE 13 DE JULHO DE 2017 DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº10.925, de 2004, art. 1º, XII, art. 8ºe art. 9º-A; Lei nº10.637, de 2002, arts. 1ºe 2º; Decreto nº20.910/1931, art. 1º; IN RFB nº1.590/2015; arts. 4ºa 8º; IN SRF nº660/2006, arts. 5ºe 10; IN RFB nº1.717/2017, arts. 48 e 53. ASSUNTO: Normas de Administração Tributária EMENTA: CONSULTA. INEFICÁCIA PARCIAL. É ineficaz, não produzindo efeitos, a parte da consulta que versar sobre fato definido ou declarado em disposição literal de lei e/ou disciplinado em ato normativo publicado na imprensa oficial antes de sua apresentação. DISPOSITIVOS LEGAIS: IN RFB nº1.396, de 2013, art. 18, incisos VII e IX. Feita a digressão legal e demonstrado que o crédito presumido de PIS e COFINS está sujeito a prazos e normas próprias, avanço para o caso concreto. Aplicação da norma ao caso concreto. Elemento probatório Conforme relatado, trata de Recurso Voluntário contra o indeferimento de Pedido de Ressarcimento (PER). Esclarece o Despacho Decisório que o PER foi apresentado em 15/05/2018. De acordo com as EFD do trimestre, este montante refere-se apenas aos créditos básicos vinculados a receitas de produtos Não Tributados (NT). O Despacho Decisório reconheceu parcialmente o direito creditório requerido, com base no art. 8º da Lei nº 10.925/2004 e no Decreto nº 8.533/2015, a Fiscalização esclareceu que o ressarcimento só é devido na aquisição de insumos, não havendo a possibilidade de crédito na aquisição de leite in natura para comercialização, por isso, houve a glosa de créditos presumidos ressarcíveis apurados sobre aquisições registradas nos CFOPs 1102 e 1118, uma vez que tais Fl. 2512DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 17 insumos supostamente não seriam utilizados na produção de leite, mas adquiridos para revenda. Ainda esclareceu a fiscalização que, a partir de outubro de 2015, é condição para o ressarcimento do crédito presumido a habilitação regular no programa Leite Mais Saudável. Compulsando-se os autos, entendo que a questão é meramente probatória. Pois, tratando-se de pedido de ressarcimento no âmbito do Programa Leite Mais Saudável, instituído pelo Decreto nº 8.533 de 30 de setembro de 2015, como se sabe, é exigida a prévia habilitação perante o Poder executivo, sendo verificados a regularidade fiscal da empresa e a realização de investimento em projeto aprovado pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, para a realização de investimentos destinados a auxiliar produtores rurais de leite no desenvolvimento da qualidade e da produtividade de sua atividade. Todavia, não se sabe quando a condição da habilitação por parte da Recorrente, em termos, a Recorrente estava previamente habilitada no Programa Leite Mais Saudável? Se sim, desde quando? Pois no que pese a motivação para manutenção das glosas de créditos presumidos apurados antes do dia 28/02/18, a recorrente não conseguiu se desincumbir do ônus que lhe cabia- comprovar a prévia habilitação no Programa Leite Mais Saudável a partir dessa data. Por sua vez, a Recorrente apresenta argumentos genéricos contestando o período de apuração das contribuições, sem sequer esclarecer ou demonstrar a efetiva data da habilitação da Recorrente no programa. Cabe acentuar, ainda que o ônus da prova, a atribuição do encargo de provar o direito àquele que o alega está positivado no art. 373 do Código de Processo Civil, e portanto, no caso, é da contribuinte no que tange à existência e regularidade do crédito que pretendeu reaver da Administração. Ao pleitear à Autoridade Tributária o crédito passível de ressarcimento que entende dispor, a contribuinte assume a incumbência de demonstrar sua liquidez e certeza quando do exame administrativo. “Lei nº 13.105, de 2015 : Art. 373. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.” No caso, a recorrente deveria provar a que adquiriu leite in natura, de pessoa física, ou recebeu de cooperado pessoa física e que produziu mercadoria com o Fl. 2513DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.894 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.904149/2021-55 18 uso do insumo. Os insumos devem ter sido adquiridos no mesmo período de apuração. A aquisição também poderia ter sido efetuada de cerealista, pessoa jurídica que transporte, resfrie e venda a granel o leite in natura, ou pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa e produção agropecuária. E pelo §4º do art. 8º a pessoa jurídica (que transporte, resfrie e venda a granel o leite in natura, ou pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa e produção agropecuária), que vende o leite in natura não poderá aproveitar o crédito presumido discutido, e muito menos crédito de vendas efetuadas com suspensão. A recorrente afirma que adquiriu o leite in natura e as notas fiscais foram transmitidas à RFB na declaração EFD-Contribuições. Também seria necessária a comprovação, por parte da recorrente, de que o leite in natura foi utilizado na produção das mercadorias, ou seja, deveria ser deduzido todo o leite in natura que foi vendido sem passar por procedimentos de industrialização. Como expresso na Lei nº 13.17/2015, regulamentada pelo Decreto nº nº 8.533, de 30 de setembro de 2015, é necessário que a empresa comprove a habilitação no programa Mais Leite Saudável. Entretanto, a empresa não apresentou juntamente com o pedido de restituição, ou em momento posterior, qualquer documento ou informação que comprove estar habilitada no programa Mais Leite Saudável. Concluo, por questão probatória, que o presente recurso não merece reforma, e por isso, voto por negar-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 2514DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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