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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7987613 #
Numero do processo: 10680.933243/2009-14
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 15 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Tue Nov 19 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2006 RESSARCIMENTO/COMPENSAÇÃO. CERTEZA E LIQUIDEZ. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. O ressarcimento de COFINS e a sua compensação com créditos tributários está condicionada à comprovação da certeza e liquidez do crédito tributário pleiteado, cujo ônus é do contribuinte. A insuficiência no direito creditório reconhecido acarretará a não homologação da compensação quando a certeza e liquidez do crédito pleiteado não restar comprovada através de documentação contábil e fiscal apta a este fim.
Numero da decisão: 3003-000.593
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Marcos Antônio Borges - Presidente. (assinado digitalmente) Márcio Robson Costa - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Antônio Borges (presidente da turma), Márcio Robson Costa, Vinícius Guimarães e Müller Nonato Cavalcanti Silva.
Nome do relator: MARCIO ROBSON COSTA
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CERTEZA E LIQUIDEZ. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. O ressarcimento de COFINS e a sua compensação com créditos tributários está condicionada à comprovação da certeza e liquidez do crédito tributário pleiteado, cujo ônus é do contribuinte. A insuficiência no direito creditório reconhecido acarretará a não homologação da compensação quando a certeza e liquidez do crédito pleiteado não restar comprovada através de documentação contábil e fiscal apta a este fim. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Marcos Antônio Borges - Presidente. (assinado digitalmente) Márcio Robson Costa - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Antônio Borges (presidente da turma), Márcio Robson Costa, Vinícius Guimarães e Müller Nonato Cavalcanti Silva. Relatório Por bem retratar os fatos, transcrevo abaixo o relatório produzido pela DRJ quando julgou a manifestação de inconformidade. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 68 0. 93 32 43 /2 00 9- 14 Fl. 129DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 3003-000.593 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10680.933243/2009-14 DESPACHO DECISÓRIO O presente processo trata de Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório nº rastreamento 848540721 emitido eletronicamente em 07/10/2009, fls. 4, referente ao PER/DCOMP nº 00371.19522.150107.1.3.047607 (doc. de fls. 3640). O PER/DCOMP foi transmitido com o objetivo de compensar o(s) débito(s) nele discriminado(s) com crédito de COFINS, Código de Receita 5856, no valor de R$ 11.124,98, decorrente de recolhimento com Darf efetuado em 14/08/2006. De acordo com o Despacho Decisório, a partir das características do DARF descrito no PER/DCOMP acima identificado, foram localizados um ou mais pagamentos, mas integralmente utilizados para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP. Assim, diante da inexistência de crédito, a compensação declarada NÃO FOI HOMOLOGADA. Como enquadramento legal citou-se: arts. 165 e 170, da Lei nº 5.172 de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional CTN), art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE O interessado apresentou manifestação de inconformidade (fl. 2), alegando que transmitiu a DCTF do segundo semestre de 2006 informando débito de Cofins referente ao mês de julho de 2006 no valor de R$ 44.356,40 e que efetuou o recolhimento deste valor em 15/08/2006; que após o pagamento, identificou, por meio de conciliação contábil, que o valor correto do débito da Cofins seria de R$ 33.231,42 e não R$ 44.356,40, fato que o levou a efetuar a compensação do pagamento a maior de R$ 11.124,98; que retificou a DCTF em 11/11/2009, alterando o valor do débito da Cofins do mês 07/2006 para R$33.231,42. A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento de Belo Horizonte (MG) julgou improcedente a manifestação de inconformidade nos termos do Acórdão nº 02-42.498 com a seguinte ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Ano calendário: 2006 PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. CRÉDITO NÃO COMPROVADO. Na falta de comprovação do pagamento indevido ou a maior, não há que se falar de crédito passível de compensação. A recorrente, interpôs recurso voluntário, no qual reafirma o seu inconformismo, argumentando, em síntese, o seu direito a compensação do valor recolhido a maior, apresentando como meio de provas DACON e DCTF retificada e demonstração para base de cálculo COFINS/PIS, e-fls 117. Voto Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator. Fl. 130DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 3003-000.593 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10680.933243/2009-14 O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos e requisitos de admissibilidade. A controvérsia pode ser resumida nas razões da não homologação do pedido de compensação de créditos da COFINS postulado pela recorrente por meio de pedido de ressarcimento/compensação. A recorrente alega que seu pedido de ressarcimento esta baseado no recolhimento a maior da COFINS no mês de julho de 2006. A negativa de homologação do pedido de ressarcimento se deu pela ausência de créditos disponíveis para a compensação requerida, visto que a apuração fiscal levou em consideração as declaração transmitidas pelo contribuinte a época do pedido de compensação, tendo o contribuinte as retificado apenas após o despacho decisório. Nesse sentido, após o despacho decisório foi protocolada a manifestação de inconformidade informando a retificação da DCTF, que foi julgada improcedente pela DRJ pela ausência de provas. No meu entendimento, para validar as afirmações do recorrente, deve-se verificar se há nos autos provas suficientes de que o crédito reclamado existe, pois assim determina o CTN: Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. Créditos líquido e certos, por óbvio, são aqueles comprovados, especialmente quando contestados dentro de um processo, seja ele judicial ou administrativo. Conforme relatado e destacado acima, o julgador de piso entendeu que a DCTF retificada após a ciência do despacho decisório não constitui prova, bem como não tem força de convencimento. O contribuinte por sua vez não apresentou provas de sua apuração que pudessem convencer o julgador que o recolhimento a maior tratou-se apenas de um erro. Com efeito, para a demonstração da certeza e liquidez do direito creditório invocado, faz-se necessário que as alegações da recorrente sejam embasadas em escrituração contábil-fiscal e documentação hábil e idônea que a lastreie, pertinente ao tributo gerador do crédito alegado. Apesar da prevalência do princípio da Verdade Material no âmbito do processo administrativo, as alegações da requerente deveriam estar acompanhadas dos elementos que pudéssemos considerar como indícios de prova dos créditos alegado, necessários para que o julgador possa aferir a pertinência dos argumentos apresentados, o que não se verifica no caso em tela. Importa destacar que incumbe à recorrente o ônus de comprovar, por provas hábeis e idôneas, o crédito alegado. Nesse sentido, o Código de Processo Civil, em seu art. 373, dispõe: Fl. 131DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 3003-000.593 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10680.933243/2009-14 Art. 373. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito; De igual forma é o entendimento da 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão de nº 9303-005.226, nos seguintes termos: "...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade probatória já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo atuar na produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a Contribuinte não demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente alegações." Como se sabe, a parte incumbida do ônus probatório possui o amplo direito de produzir a prova. A parte adversa, em contrapartida, tem o amplo direito à contraprova, pois só assim o contraditório e a ampla defesa serão igualmente garantidos às partes. O ônus da prova é a incumbência que a parte possui de comprovados fatos que lhe são favoráveis no processo, visando à influência sobre a convicção do julgador, nesse sentido, a organização e vinculação dos documentos (hábeis e idôneos) com as matérias impugnadas e a reunião de suas informações na escrituração contábil-fiscal, pertinentes ao tributo em análise, seriam indispensável para um convencimento. Modernamente defende-se a divisão do ônus probandi entre as partes sob a égide da paridade de tratamento entre estas. Francesco Carnelutti, no clássico Teoria Geral do Direito 1 , assim leciona: Quando um determinado fato é afirmado, cada uma das partes tem interesse em fornecer a prova dele, uma delas a de sua existência e a outra a da sua inexistência; o interesse na prova do fato é, portanto, bilateral ou recíproco.(grifei) Diante da complexidade de um processo de compensação tributária o recorrente deve se preocupar em formar o convencimento do julgador de forma que este seja capaz de fazer presunções simples, aquelas que são consequências do próprio raciocínio do homem em face dos acontecimentos que observa ordinariamente. Elas são construídas pelo aplicador do direito, de acordo com o seu entendimento e convicções. No dizer de Giuseppe Chiovenda 2 : São aquelas de que o juiz, como homem, se utiliza no correr da lide para formar sua convicção, exatamente como faria qualquer raciocinador fora do processo. Quando, segundo a experiência que temos da ordem normal das coisas, um ato constitui causa ou efeito de outro, ou de outro se acompanha, após, conhecida a existência de um dos dois, presumimos a existência do outro. A presunção equivale, pois, a uma convicção fundada sobre a ordem normal das coisas. (grifei) 1 CARNELUTTI, Francesco. Teoria geral do direito. (Tradução de Antônio Carlos Ferreira). São Paulo: Lejus, 1999, p.541 (in Temas Atuais de Direito Tributário) 2 CHIOVENDA, Giuseppe. Instituições de direito processual civil Trad.J. Guimarães Menegale. São Paulo: 1969. v. III.p. 139 Fl. 132DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 3003-000.593 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10680.933243/2009-14 Assim, nos termos do artigo 170 do Código Tributário Nacional, falta ao crédito indicado pelo contribuinte comprovação adequada da certeza e liquidez, que são indispensáveis para a compensação pleiteada. Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo a não homologação das compensações. É o meu entendimento Márcio Robson Costa - Relator Fl. 133DF CARF MF

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8002977 #
Numero do processo: 13603.001562/2007-16
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Sep 18 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Nov 29 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete e armazenagem na operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS (derivados do petróleo) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas contribuições.
Numero da decisão: 9303-009.444
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori Migiyama, Tatiana Josefovicz Belisário (suplente convocada) e Érika Costa Camargos Autran, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal. (documento assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Vanessa Marini Cecconello – Relatora (documento assinado digitalmente) Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Tatiana Josefovicz Belisário (suplente convocada em substituição ao conselheiro Demes Brito), Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas. Ausente o conselheiro Demes Brito.
Nome do relator: VANESSA MARINI CECCONELLO
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete e armazenagem na operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS (derivados do petróleo) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas contribuições. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori Migiyama, Tatiana Josefovicz Belisário (suplente convocada) e Érika Costa Camargos Autran, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal. (documento assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Vanessa Marini Cecconello – Relatora (documento assinado digitalmente) Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Tatiana Josefovicz Belisário (suplente convocada em substituição ao conselheiro Demes Brito), Jorge Olmiro Lock Freire, AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 60 3. 00 15 62 /2 00 7- 16 Fl. 1549DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas. Ausente o conselheiro Demes Brito. Relatório Trata-se de recurso especial de divergência interposto pelo Contribuinte ALESAT COMBUSTÍVEIS S/A (e-fls. 1.330 a 1.358) com fulcro nos artigos 67 e seguintes do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF n.º 256/2009, atualmente Portaria MF nº 343/2015, buscando a reforma do Acórdão nº 3102-002.152 (e-fls. 1.263 a 1.284) proferido pela 2ª Turma Ordinária da 1ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento, em 26 de fevereiro de 2014, no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. O julgado foi assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 SISTEMA NÃO CUMULATIVIDADE. CÁLCULO DO VALOR DEVIDO APURAÇÃO. FRETE PAGO NA VENDA. ARMAZENAGEM. DISTRIBUIDORA DE GASOLINAS E SUAS CORRENTES. DIREITO AO CRÉDITO. INEXISTÊNCIA. O inciso IX do art. 3º combinado com o inciso II do art. 15 da Lei nº 10.833/03 preveem o direito de crédito para os gastos com frete na venda, quando suportado pelo vendedor, e armazenagem, ambos nos casos dos incisos I e II do artigo 3º. As gasolinas e suas correntes (consideradas as exceção previstas na Lei) estão excluídas do rol de mercadorias que dão direito ao crédito (inciso I), restando também excluídos, por força disso, os valores gastos com frete na venda e armazenagem dessas mercadorias. SISTEMA NÃO CUMULATIVO. TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA NA REFINARIA. MONOFASIA. DEMAIS INTEGRANTES DA CADEIA. DESONERAÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO. INCOMPATIBILIDADE. Em princípio, é incompatível com o sistema concentrado de tributação, que faz as vezes do sistema monofásico, o aproveitamento de créditos pelos demais integrantes da cadeia visada pela concentração, quando esses estão excluídos da incidência, ainda que, para excluí-los, o legislador tenha escolhido a redução da alíquota para o percentual de zero por cento. Recurso Voluntário Negado Interpostos embargos de declaração pelo Sujeito Passivo (e-fls. 1.288 a 1.311) alegando omissão e obscuridade, os mesmos foram rejeitados, nos termos do despacho n. º 3102- 061, de 29 de dezembro de 2014 (e-fls. 1.313 a 1.318). Fl. 1550DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 Nessa esteira, não resignado com o julgado, o Contribuinte interpôs recurso especial (e-fls. 1.330 a 1.358) suscitando divergência jurisprudencial com relação à correta interpretação do art. 3º, inciso IX, das Leis n.º 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, no que tange à possibilidade de apuração de créditos de PIS e COFINS não-cumulativos, relativamente a despesas com frete e armazenagem vinculadas à venda sobre a qual não ocorre a incidência das contribuições. Assevera, ainda, o Sujeito Passivo que há coexistência da sistemática de apuração não-cumulativa e o regime monofásico de recolhimento, ressaltando a possibilidade de apuração de créditos relativos às despesas com frete e armazenagem. Para comprovar o dissenso, colacionou como paradigmas os acórdãos n.º 3402-002.513 e 3102-001.981. O recurso especial foi admitido, nos termos do despacho s/n.º (e-fls. 1.487 a 1.491), de 08 de julho de 2015, proferido pelo Ilustre Presidente da 1ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF, por ter sido devidamente comprovada a divergência jurisprudencial. A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões (e-fls. 1.493 a 1.503) requerendo a negativa de provimento ao recurso especial. O presente processo foi distribuído a essa Relatora, estando apto a ser relatado e submetido à análise desta Colenda 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3ª Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF. É o Relatório. Voto Vencido Conselheiro (a) Vanessa Marini Cecconello, Relator (a). 1 Admissibilidade O recurso especial de divergência interposto pelo Contribuinte ALESAT COMBUSTÍVEIS S/A atende aos pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF n.º 343/2015 (anteriormente, Portaria MF n.º 256/2009), devendo, portanto, ter prosseguimento. 2 Mérito No mérito, delimita-se a controvérsia à possibilidade de apuração de créditos de PIS e de COFINS não-cumulativos sobre as despesas com frete e armazenagem nas operações de revenda de produtos sujeitos ao regime de tributação concentrada ("monofásica"), nos termos do art. 3º, inciso IX da Lei nº 10.833/2003 (aplicável também ao PIS, por força do art. 15 da Lei nº 10.833/2003). Fl. 1551DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 Em seu recurso especial, destaca o Contribuinte que a sua insurgência não se dá contra a vedação legal contida no inciso I, “a”, do art. 3º das Leis n.º 10.637/02 e 10.833/03 – que traz a proibição quanto ao aproveitamento de créditos relativos ao custo de aquisição do produto em si, que sofre a incidência monofásica – no caso a gasolina e demais derivados de petróleo. A sua insurgência dá-se com relação à possibilidade de apuração do crédito referente às despesas vinculadas à venda de combustíveis, especialmente as despesas com frete e armazenagem, conforme previsão expressa contida no art. 3º, inciso IX, da Lei n.º 10.637/02 e da 10.833/03. O art. 3º, inciso IX da Lei nº 10.833/2003 prevê a possibilidade de aproveitamento de créditos de PIS e COFINS não-cumulativos relativos aos custos de frete e armazenagem na revenda de produtos: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: [...] IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. [...] As receitas provenientes da revenda dos produtos sujeitos à incidência monofásica do PIS e COFINS não cumulativos são tributadas à alíquota zero, pois em função do regime de tributação concentrado, aumenta-se a alíquota do fabricante ou importador, reduzindo a zero para os distribuidores atacadistas ou varejistas. Por conseguinte, os distribuidores e atacadistas têm direito ao desconto dos créditos permitidos pela legislação, inclusive dos custos decorrentes de frete e armazenagem, conforme art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/2003, aplicável à COFINS e ao PIS/Pasep não- cumulativos. Referido dispositivo trata das despesas comerciais, inerentes à venda das mercadorias, e não aos gastos relativos à sua aquisição. Observe-se que a vedação ao crédito contida no art. 3º, inciso I da Lei nº 10.833/2003, inserta pela Lei nº 11.727/2008, abarca os bens adquiridos para revenda sujeitos à tributação concentrada. Refere-se, assim, expressamente aos custos relacionados à aquisição de bens, envolvendo os dispêndios para trazer os produtos ao estoque de mercadorias para revenda, não alcançando os dispêndios para a efetiva venda dos bens. O pronunciamento técnico-contábil, CPC nº 16, aprovado pela CVM por meio da Deliberação nº 575/2009, define em seus itens 6, 9, 10 e 11, o conceito de estoque e os respectivos custos, não se confundindo com aqueles atinentes às operações de venda, in verbis: Definições Fl. 1552DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 6. Os seguintes termos são usados neste Pronunciamento, com os significados especificados: Estoques são ativos: (a) mantidos para venda no curso normal dos negócios; (b) em processo de produção para venda; ou (c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no processo de produção ou na prestação de serviços. [...] Mensuração de estoque 9. Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor. Custos do estoque 10. O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais. Custos de aquisição 11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição. (Nova Redação dada pela Revisão CPC nº. 1, de 8/01/2010) Depreende-se dos itens transcritos que as despesas para entrega das mercadorias revendidas não se integram ao "custo de aquisição" das mesmas, constituindo-se em verdadeiros dispêndios para a venda, sendo incabível considerá-las na vedação contida no inciso I, do art. 3º da Lei nº 10.833/2003. A referência constante do inciso IX aos incisos I e II dá-se para deixar claro ser o direito ao desconto do crédito de PIS e COFINS não-cumulativos devido quando a armazenagem ou frete na operação de venda tenha como objeto mercadorias para revenda ou bens ou produtos fabricados a partir dos insumos ali especificados, sendo irrelevante o seu regime de tributação. Confirmando a possibilidade de manutenção dos créditos de PIS e COFINS não-cumulativos, o art. 17 da Lei nº 11.033/04 dispôs expressamente haver o direito aos referidos créditos que sejam vinculados à venda de produtos desonerados, in verbis: Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. Fl. 1553DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 Por meio de Soluções de Consulta, a Secretaria da Receita Federal reconhece a possibilidade de manutenção e aproveitamento dos créditos de PIS e COFINS não cumulativos decorrentes das despesas com fretes na revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada, como exemplificado pela Solução de Consulta nº 323/2012: SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 323 de 19 de Dezembro de 2012 ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins EMENTA: CRÉDITOS. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME DE APURAÇÃO MONOFÁSICA. A pessoa jurídica revendedora dos bens relacionados nos Anexos I e II da Lei no 10.485, de 2002, submetida ao regime de incidência não cumulativa de apuração da Cofins, pode descontar crédito calculado sobre os custos, despesas e encargos relacionados nos incisos III, IV, V, VII, VIII e IX, do art. 3º da Lei no 10.833, de 2003, para a Cofins, sendo vedado o desconto de créditos calculados sobre o custo aquisição daqueles produtos adquiridos para revenda, sobre o custo de aquisição de bens e serviços utilizados como “insumos” e sobre os encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado. Contudo, nos períodos de 1º de maio de 2008 a 23 de junho de 2008, e de 1º de abril de 2009 a 04 de junho de 2009, por força do art. 15 da Medida Provisória nº 413, de 2008 e do art. 9º da Medida Provisória no 451, de 2008, os distribuidores e os comerciantes atacadistas e varejistas das mercadorias e produtos sujeitos ao regime de apuração monofásica estavam expressamente impedidos de descontar todos os créditos listados nos incisos do caput do art. 3º da Lei no 10.833, de 2003. (grifou-se) Também a Solução de Consulta COSIT n.º 218, de 18/08/2014, afirmou que monofasia e não-cumulatividade não se confundem, sendo que com a edição da Lei n.º 10.865/04, as receitas de venda de produtos sujeitos ao regime monofásico devem ser computadas para fins de apuração de créditos, desde que a pessoa jurídica apure as contribuições para o PIS e a COFINS pelo regime da não-cumulatividade. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep CRÉDITO. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DERIVADOS DE PETRÓLEO. COMERCIANTE VAREJISTA. O sistema de tributação monofásica não se confunde com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep. A partir de 1º/8/2004, com a entrada em vigor do art. 37 da Lei nº 10.865, de 2004, as receitas obtidas por uma pessoa jurídica com a venda de produtos monofásicos passaram a submeter-se ao mesmo regime de apuração a que a pessoa jurídica esteja vinculada. Assim, desde que não haja limitação em vista da atividade comercial da empresa, a uma pessoa jurídica comerciante varejista de gasolina (exceto gasolina de aviação) e óleo diesel que apure a contribuição pelo regime não cumulativo, ainda que a ela seja vedada a apuração de crédito sobre esses bens adquiridos para revenda, porquanto expressamente proibida nos art. 3º, I, “b”, c/c art. 2º, § 1º, I da Lei nº 10.637, de 2002, é permitido o desconto de créditos de que trata os demais incisos do art. 3º desta mesma Lei, desde que observados os limites e requisitos estabelecidos em seus termos. Fl. 1554DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 A receita da venda de gás natural veicular (GNV) não sofre incidência monofásica da contribuição. Sujeita-se às regras da cumulatividade ou da não cumulatividade aplicadas aos bens em geral, a depender do regime a que esteja submetida a pessoa jurídica. No caso de pessoa jurídica tributada em regime não cumulativo, as receitas de venda desse produto sofrem incidência da contribuição à alíquota de 1,65%, com a possibilidade de desconto dos créditos admitidos pela legislação. Dispositivos Legais: Lei nº 9.718, de 1998, art. 4º; Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, art. 42, I e Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins CRÉDITO. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DERIVADOS DE PETRÓLEO. COMERCIANTE VAREJISTA. O sistema de tributação monofásica não se confunde com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa da Cofins. A partir de 1º/8/2004, com a entrada em vigor do art. 21 da Lei nº 10.865, de 2004, as receitas obtidas por uma pessoa jurídica com a venda de produtos monofásicos passaram a submeter-se ao mesmo regime de apuração a que esteja vinculada a pessoa jurídica. Assim, desde que não haja limitação em vista da atividade comercial da empresa, a uma pessoa jurídica comerciante varejista de gasolina (exceto gasolina de aviação) e óleo diesel que apure a Cofins pelo regime não cumulativo, ainda que a ela seja vedada a apuração de crédito sobre esses bens adquiridos para revenda, porquanto expressamente proibida nos art. 3º, I, “b”, c/c art. 2º, § 1º, I da Lei nº 10.833, de 2003, é permitido o desconto de créditos de que trata os demais incisos do art. 3º desta mesma Lei, desde que observados os limites e requisitos estabelecidos em seus termos. A receita de venda de gás natural veicular (GNV) não sofre incidência monofásica da contribuição. Sujeita-se às regras da cumulatividade ou da não cumulatividade aplicadas aos bens em geral, a depender do regime a que esteja submetida a pessoa jurídica. No caso de pessoa jurídica tributada em regime não cumulativo, as receitas de venda desse produto sofrem incidência da contribuição à alíquota de 7,6%, com a possibilidade de desconto dos créditos admitidos pela legislação. Dispositivos Legais: Lei nº 9.718, de 1998, art. 4º; Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, art. 42, I e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º. Assim, há de ser reconhecido o direito da Contribuinte ao crédito de PIS e COFINS não-cumulativos decorrentes das despesas com fretes e armazenagem na revenda de produtos sujeitos ao regime de tributação concentrado ("monofásica"), nos termos do inciso IX, do art. 3º da Lei nº 10.833/2003 (COFINS), também aplicável ao PIS por força do art. 15 do referido diploma legal. 3 Dispositivo Diante do exposto, dá-se provimento ao recurso especial do Contribuinte. É o voto. (documento assinado digitalmente) Vanessa Marini Cecconello Fl. 1555DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 Voto Vencedor Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, Redator designado. Com a devida vênia ao voto da ilustre relatora, discordo de sua análise quanto à possibilidade de aproveitamento de créditos sobre fretes e armazenagem na operação de vendas para o caso em destaque, como veremos a seguir. Antes de adentrar ao mérito, cumpre registrar que essa matéria teve jurisprudência alterada recentemente por esta turma. Vínhamos tendo decisões favoráveis à tese dos contribuintes a exemplo dos acórdãos 9303-004310, 9303-004311, 9303-006219 e 9303-007364. Destaque que esse redator nunca concordou com a tese tendo sido vencido em todos esses acórdão citados. Por último com alteração de entendimento, perfeitamente justificada do presidente em exercício, foi proferido o acórdão nº 9303-007767, de 11/12/2018. Breve análise da posição da RFB Importante fazer este destaque, porque entre os argumentos do voto condutor da ilustre relatora, deixa-se entender que a própria Receita Federal já teria adotado expressamente esse entendimento favorável à manutenção dos créditos sobre fretes e armazenagem nas operações de vendas de produtos sujeitos à tributação monofásica ou concentrada. Não compartilho, por exemplo, de suas conclusões a respeito da Solução de Consulta Cosit nº 218, de 6/08/2014. De sua leitura, não se vê expressamente a permissão desse crédito. Na verdade ela fala que “o sistema de tributação monofásica não se confunde com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa das contribuições”. Estando ela no regime não cumulativo, ela não pode se creditar da aquisição do próprio bem submetido ao regime, com base nos incisos I e II do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. Porém, sendo possível legalmente, não haveria vedação para aproveitamento dos créditos previstos nos demais incisos do art. 3º. Veja a sua redação: “Assim, desde que não haja limitação em vista da atividade comercial da empresa, a uma pessoa jurídica comerciante varejista de gasolina (exceto gasolina de aviação) e óleo diesel que apure a contribuição pelo regime não cumulativo, ainda que a ela seja vedada a apuração de crédito sobre esses bens adquiridos para revenda, porquanto expressamente proibida nos art. 3º, I, “b”, c/c art. 2º, § 1º, I da Lei nº 10.637, de 2002, é permitido o desconto de créditos de que trata os demais incisos do art. 3º desta mesma Lei, desde que observados os limites e requisitos estabelecidos em seus termos.” Portanto, não faço a mesma leitura da relatora de que esta solução de consulta tenha definido esta questão dos créditos de fretes nas operações de venda, pois ela não enfrentou especificamente esta discussão. Fl. 1556DF CARF MF Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 Por sua vez, a solução de consulta Cosit nº 78, de 26/06/2018, analisando questão da tributação concentrada do álcool, para fins carburantes, especificamente para o produtor ou importador do produto, deixou claro não ser permitido o aproveitamento do crédito sobre armazenagem e frete na operação de venda, inc. IX do art. 3º da Lei 10.833/2003. Note-se que o raciocínio é semelhante, pois trata de hipótese de creditamento sujeito ao regime da não cumulatividade. No mesmo sentido, a Solução de Divergência Cosit nº 2, de 13/01/2017, deixa expresso o entendimento da RFB a respeito do assunto. Vejamos: Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo vendedor na operação de venda de produtos sujeitos a cobrança concentrada ou monofásica da Contribuição para o PIS/Pasep: a) é permitida a apuração de créditos da contribuição no caso de venda de produtos produzidos ou fabricados pela própria pessoa jurídica; b) é vedada a apuração de créditos da contribuição no caso de revenda de tais produtos, exceto no caso em que pessoa jurídica produtora ou fabricante desses produtos os adquire para revenda de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante desses mesmos produtos. Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo vendedor na operação de venda de álcool, inclusive para fins carburantes: a) é permitida a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep no caso de venda de produto produzido ou fabricado pela própria pessoa jurídica; b) é vedada a apuração de crédito da contribuição, exceto no caso em que a pessoa jurídica produtora ou importadora do produto o adquire para revenda de outra pessoa jurídica produtora ou importadora do mesmo produto. É permitida a apuração de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep em relação à armazenagem de mercadorias (bens disponíveis para venda): a) produzidas ou fabricadas pela própria pessoa jurídica; ou b) adquiridas para revenda, exceto em relação à armazenagem de: b.1) mercadorias em relação às quais a contribuição tenha sido exigida anteriormente em razão de substituição tributária; b.2) produtos sujeitos anteriormente à cobrança concentrada ou monofásica da contribuição, exceto no caso em que pessoa jurídica produtora ou fabricante de tais produtos os adquire para revenda de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante desses mesmos produtos; e b.3) álcool, inclusive para fins carburantes, exceto no caso em que a pessoa jurídica produtora ou importadora de álcool, inclusive para fins carburantes, o adquire para revenda de outra pessoa jurídica produtora ou importadora do mesmo produto. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, art. 3º, inciso IX e art. 15, inciso II; Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008, art. 24; Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, art. 5º, §§ 13 a 16. Reforma a Solução de Divergência Cosit nº 5, de 13 de junho de 2016, publicada no DOU de 17 de junho de 2016. Veja que a SD Cosit nº 2/2017, acima transcrita, revogou a SD Cosit nº 5/2016, que já dava entendimento expresso quanto a esta vedação. Vejamos sua ementa: Fl. 1557DF CARF MF Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: É vedada a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em relação aos dispêndios com armazenagem de mercadoria e com frete suportados pelo vendedor na operação de venda de produtos sujeitos à cobrança concentrada ou monofásica das contribuições, inclusive gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação; óleo diesel e suas correntes; querosene de aviação; gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e gás natural. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, art. 3º, inciso IX e art. 15, inciso II. Por fim a SC Cosit nº 184/2019 somente trata do produtor de álcool ou produto sujeito a tributação monofásica. Não trata dos distribuidores e comerciantes atacadistas de referidos produtos. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS RECEITA DA VENDA DE ÁLCOOL. PRODUTOR. TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA. NÃO CUMULATIVIDADE. O sistema de tributação monofásica não se confunde com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa da Cofins. O enquadramento de uma pessoa jurídica, que se dedique à produção de álcool, produto sujeito à tributação monofásica, ao regime de apuração cumulativa ou não cumulativa segue as mesmas regras de enquadramento a que se sujeitam as pessoas jurídicas que não industrializem produtos monofásicos. Caso a pessoa jurídica esteja submetida à sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, os produtos sujeitos à tributação monofásica por ela produzidos também estarão a ela submetidos, permitindo à pessoa jurídica o aproveitamento de créditos, de acordo com a regra geral, desde que observadas as exigências que regem a não cumulatividade e que não exista nenhuma vedação na legislação impeditiva do desconto em uma dada operação específica. Portanto entendo não estar correta a premissa do voto da ilustre relatora de que a própria Receita Federal já vem reconhecendo esse direito de crédito. Mérito Quanto ao mérito destaco que concordo com os fundamentos adotados em todos os atos infra-legais acima apontados. Além disso, por economia processual utilizo como razões de decidir o voto proferido pelo ilustre conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, presidente em exercício, no acórdão nº 9303-007767, o qual transcrevo abaixo em parte: (...) Vejamos inicialmente o que diz a legislação a respeito, para melhor compreender a correta interpretação que a ela se deve dar: Lei nº 10.833/2003 (Cofins não cumulativa) Art. 2º Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1º, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). § 1º Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: Fl. 1558DF CARF MF Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 I – nos incisos I a III do art. 4º da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, e alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo GLP derivado de petróleo e de gás natural; II – no inciso I do art. 1º da Lei nº 10.147, de 21 de dezembro de 2000, e alterações posteriores, no caso de venda de produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, nele relacionados; (...) Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I – bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (...) b) nos §§ 1º e 1º-A do art. 2º desta Lei; (...) IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. (...) Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (...) II – nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1º e 10 a 20 do art. 3º desta Lei; Lei nº 10.637/2002 (Contribuição para o PIS/Pasep não cumulativa) Art. 2º Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplicar-se- á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1º, a alíquota de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento). § 1º Excetua-se do disposto no caput a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) I – nos incisos I a III do art. 4º da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, e alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo GLP derivado de petróleo e de gás natural; II – no inciso I do art. 1º da Lei nº 10.147, de 21 de dezembro de 2000, e alterações posteriores, no caso de venda de produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal nele relacionados; (...) Fl. 1559DF CARF MF Fl. 12 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I – bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (...) b) nos §§ 1º e 1º-A do art. 2º desta Lei; Agora a Solução de Consulta Cosit nº 99.709, de 20/06/2017, da qual transcrevo os trechos de interesse (o mesmo aplica-se à Contribuição para o PIS/Pasep): ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS REGIME NÃO CUMULATIVO. COMÉRCIO VAREJISTA DE COMBUSTÍVEIS. CRÉDITOS. APURAÇÃO E MANUTENÇÃO. COMPENSAÇÃO. RESSARCIMENTO. A partir de 1º de agosto de 2004, com a entrada em vigor dos arts. 21 e 37 da Lei nº 10.865, de 2004, é possível a apuração de créditos da não cumulatividade da Cofins (art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003) em relação a dispêndios vinculados a receitas submetidas ao regime de apuração não cumulativa decorrentes da revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada, desde que observados os requisitos e as vedações legais (exemplificativamente, na atividade de revenda de combustíveis é vedada a apuração dos créditos estabelecidos nos incisos I, II, VI, IX, X e XI do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003). Todavia, entre 1º de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1º de abril de 2009 e 4 de junho de 2009, esteve vedada por expressas disposições legais a possibilidade de apuração, por comerciantes atacadistas e varejistas, de créditos em relação a dispêndios vinculados a receitas decorrentes da revenda de mercadorias submetidas à incidência concentrada da Cofins. (...) Fundamentos (...) 17. Já em relação ao inciso IX, antes transcrito, permite-se a apuração de créditos sobre o valor da “armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II”. Ora, se à Consulente não é permitido apurar créditos em relação aos incisos I e II, consoante se viu anteriormente, por decorrência não terá como apurar créditos em relação a este inciso IX, haja vista a remissão aos primeiros. Em outras palavras, é permitido apurar créditos sobre a armazenagem e os fretes pagos na operação de revenda de mercadorias conforme previsto no inciso I, porém, esse inciso exclui a revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, entre eles, os combustíveis. Para maiores esclarecimentos sobre este ponto, vide Solução de Divergência Cosit nº 2, de 13 de janeiro de 2017, publicada no Diário Oficial da União (DOU) de 18 de janeiro de 2017. Fl. 1560DF CARF MF Fl. 13 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 18. Dessa forma, tem-se como possível, em tese, a apuração de créditos, no caso trazido à análise, desde que respeitados todos os demais requisitos normativos e legais, em relação às hipóteses previstas nos incisos III, IV, V, VII e VIII, do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, a saber ... Esta solução de consulta foi direcionada a um varejista de combustíveis, mas se aplica perfeitamente ao caso concreto, pois, conforme já visto, os produtos também se enquadram nas exclusões no inciso I do art. 3º de ambas as leis. Assim, a remissão do inciso IX ao inciso I objetiva restringir o direito ao creditamento dos comerciantes no caso das vendas de produtos sujeitos à tributação plurifásica, pois o inciso I, por sua vez, remete ao § 1º do art. 2º, para excluir os “monofasiados”. Se assim não fosse, bastaria que a norma dissesse que se referia às despesas nas operações de venda, sem necessidade de fazer qualquer remissão aos incisos I e II, pois a atividade-fim dos industriais e dos revendedores é a mesma: vender. No trabalho de interpretação, temos que partir do principio de que a lei não contém palavras inúteis (sabemos que algumas as têm, mas, só esgotados todos os métodos interpretativos pode-se chegar a esta conclusão). Comparemos (como fez a PGFN) a redação que seria “bastante” – se o creditamento simplesmente fosse permitido, em todos os casos, e como ela positivou-se: IX armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor. .......................................................... IX armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. Ora, “nos casos ...”, quando se trata da concessão de um direito creditório, penso deva ser interpretado literalmente, como uma restrição, com bem mais “probabilidade” a dizer ao intérprete que olhe para aqueles incisos para delimitar o alcance do direito conferido. Indo além, entendo eu que não poderia haver qualquer direito ao creditamento nas etapas posteriores àquela em que a tributação é concentrada (nos fabricantes e importadores). O objetivo principal desta técnica é o mesmo da substituição tributária “para a frente”, bastante adotada pelo ICMS (até o foi para as contribuições, em alguns casos), que é o de facilitar a arrecadação e a fiscalização, em cadeias nas quais há poucos produtores/importadores, diversos distribuidores e inúmeros varejistas, como é o caso dos combustíveis e dos medicamentos. Que estes revendedores não possam tomar créditos sobre os produtos comercializados é mais que óbvio, e isto nem mais se discute, mas possibilitar que eles o façam sobre despesas tais como frete e armazenagem leva à necessidade de que se fiscalize, da mesma forma, toda a cadeia, subvertendo a lógica buscada pelo legislador que concebeu a tributação concentrada (termo mais tecnicamente apropriado que “monofásica”, já que as operações subseqüentes são tributadas, ainda que à alíquota zero). (...) Fl. 1561DF CARF MF Fl. 14 do Acórdão n.º 9303-009.444 - CSRF/3ª Turma Processo nº 13603.001562/2007-16 Sendo certo que todas essas conclusões se aplicam ao presente processo, voto por negar provimento ao recurso especial do contribuinte. (documento assinado digitalmente) Andrada Márcio Canuto Natal Fl. 1562DF CARF MF

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Numero do processo: 10510.904303/2009-43
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 20 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Dec 06 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 30/04/2006 PROVAS. RESTITUIÇÃO. COMPENSAÇÃO De acordo com a legislação, a manifestação de inconformidade mencionará, dentre outros, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir. A mera alegação sem a devida produção de provas não é suficiente para conferir o direito creditório ao sujeito passivo e a consequente homologação das compensações declaradas.
Numero da decisão: 3302-007.748
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator e Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Corintho Oliveira Machado, Walker Araujo, Gerson Jose Morgado de Castro, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Nome do relator: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
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DANTAS COMÉRCIO NAVEGAÇÃO E INDÚSTRIAS LTDA IInntteerreessssaaddoo FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 30/04/2006 PROVAS. RESTITUIÇÃO. COMPENSAÇÃO De acordo com a legislação, a manifestação de inconformidade mencionará, dentre outros, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir. A mera alegação sem a devida produção de provas não é suficiente para conferir o direito creditório ao sujeito passivo e a consequente homologação das compensações declaradas. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator e Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Corintho Oliveira Machado, Walker Araujo, Gerson Jose Morgado de Castro, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). Relatório Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a decisão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, colaciono o relatório do Acórdão recorrido, in verbis: A interessada transmitiu o PERDCOMP eletrônico visando utilizar na compensação de débitos o DARF no valor total de R$ 236.415,08, relativo a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, fato gerador ocorrido em 30/04/2006, código de receita 5856. A DRF/Aracaju emitiu Despacho Decisório eletrônico de fl.5 não homologando a compensação declarada, exigindo o valor de R$ 8.917,51, e acréscimos moratórios, sob o argumento de que o pagamento fora integralmente utilizado na quitação de um ou mais débitos da contribuinte, não restando assim crédito disponível para a compensação. Irresignada, a contribuinte apresenta Manifestação de Inconformidade alegando que: AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 51 0. 90 43 03 /2 00 9- 43 Fl. 118DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 3302-007.748 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.904303/2009-43 • relativamente ao fato gerador de 30/04/2006, constatou em seus controles, inicialmente, um valor a recolher da contribuição no montante de R$ 236.415,08, o qual fora integralmente lançado junto à Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais — DCTF, original, correspondente ao período; • em análise posterior, verificando inconsistência na sistemática aplicada à apuração do tributo em referência, identificou o equívoco cometido, promoveu as devidas alterações, concluindo inexistir valor devido a pagar, de acordo com a apuração já ajustada, na forma do DACON, apresentando em 29/10/2009, a DCTF retificadora; • constituiu assim um crédito em seu favor no valor de R$ 236.415,08, passível de compensação nos termos da legislação aplicável, esse, o indébito tributário utilizado pela manifestante para efeito de compensação com outros tributos mediante procedimento declaratório eletrônico; • pelo teor do despacho decisório a compensação não foi homologada, eis que analisada com base nas informações maculadas pelo equívoco cometido pela manifestante no preenchimento da DCTF original; • o crédito tributário compensado pode ser devidamente comprovado através de elementos já fornecidos pela manifestante, conforme DACON apresentado; • mero erro no preenchimento das obrigações acessórias não pode ser levado a efeito para constituição de crédito tributário, conforme preceitua o art.114, do Código Tributário Nacional - CTN; • o processo administrativo tributário prima pela incansável busca da verdade material, devendo prevalecer o princípio da verdade material para validar a efetiva realização da compensação quando comprovada a existência e disponibilidade do crédito conforme se depreende das transcrições dos diversos doutrinadores e da jurisprudência do Conselho de Contribuintes. • protesta por todos os meios de prova e pela produção de prova documental que apure a veracidade dos fatos narrados, inclusive a conversão do processo em diligência fiscal se for julgado necessário. A 4ª Turma da DRJ em Salvador (BA) julgou a manifestação de inconformidade improcedente, nos termos do Acórdão nº 15-25.267 de 28 de outubro de 2010, cuja ementa foi vazada nos seguintes termos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Data do fato gerador: 30/04/2006 Ementa: DCTF RETIFICADORA POSTERIOR À CIÊNCIA DE DESPACHO DECISÓRIO. NÃO ADMISSÃO. Não cabe reparo a despacho decisório que não homologou a compensação declarada pelo contribuinte por inexistência de direito creditório, tendo em vista que o recolhimento alegado como origem do crédito estava integralmente alocado para a quitação de débito confessado. COMPENSAÇÃO O crédito usado em compensação tem que estar disponível na data da transmissão do PERDCOMP. Manifestação de Inconformidade Improcedente. Irresignado com a decisão da primeira instância administrativa, a recorrente interpôs recurso voluntário ao CARF, no qual reitera as razões postas na manifestação de inconformidade acerca do erro de preenchimento da DCTF, ressaltando que: a) Não obstante o caráter formal apresentado pelo teor do artigo 16, III, § 4º, do Decreto nº 70.235/72, estabelecendo que os documentos comprobatórios devam ser apresentados Fl. 119DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 3302-007.748 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.904303/2009-43 com a impugnação, os princípios da legalidade e da verdade real não permitem que o mero formalismo afaste o bom direito apurado por meios de diversas possibilidades de confronto de dados de posse da RFB e também pela análise de documentos apresentados em fase posterior à impugnação; b) Uma vez entendido pela Autoridade Julgadora de lª instância pela insuficiência do conjunto probatório, sendo, para tanto, desconsiderada a DACON como elemento probatório, caberia, à luz do artigo 18, do Dec. 70.235/72, a realização de diligência fiscal, com o intuito de confirmar o direito creditório vindicado e comprovado pela Recorrente. Nessa esteira, é importante ressaltar que, havendo a devida comprovação do crédito fiscal em referência (como de fato há), não pode a Autoridade Fazendária desconsiderar tal direito, deixando de homologar a compensação realizada nos estritos ditames legais, e o cumprimento do artigo 74, da Lei n. 9.430/96; c) Com base no princípio da verdade material, infere-se que a Administração Tributária, quando da aplicação de um juízo de valor em fase contenciosa da regular constituição do crédito tributário, deve valer-se da realização de novos exames, mediante a conversão do julgamento em diligência fiscal, sempre que entender ser necessária a adoção desse procedimento, tendo em vista a complexidade dos assuntos envolvidos, agindo sempre em busca da verdade dos fatos. Resume-se, portanto, que a glosa do crédito tributário objeto da Per/Dcomp sob exame decorre de mero erro de preenchimento da DCTF, existindo, de fato, crédito fiscal de Cofins passível de compensação, conforme se pode verificar pelos documentos e, ainda, através diligência fiscal já requerida pela ora Recorrente, quando se, uma vez julgados insuficientes os documentos já apresentados, terá a oportunidade de atestar todos os registros contábeis e extra contábeis do período, para constatação das bases de cálculo apresentadas pela Recorrente, a qual comporta o direito creditório vindicado. Termina o recurso requerendo o seu conhecimento e acolhimento para que seja convertido o julgamento em diligência com vistas a apurar a verdade dos fatos. Alternativamente, que seja reformada a decisão de piso, no sentido de deferir in totum o pedido de restituição e homologar as compensações declaradas. É o breve relatório. Voto Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator. O recurso é tempestivo e apresenta os demais pressupostos de admissibilidade, de forma que dele conheço e passo à análise. Diligência A interessada requer a conversão do julgamento em diligência para apuração do indébito alegado. A propósito da produção de todos os meios de provas, inclusive realização de diligências e perícias, requerida ao final do recurso voluntário, registre-se que é principio basilar do direito o que afirma que o ônus da prova dos fatos supostamente ocorridos incumbe a quem os alega. Fl. 120DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 3302-007.748 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.904303/2009-43 No entanto, havendo "necessidade", pode a autoridade julgadora determinar, de oficio, ou a requerimento da impugnante, a realização de diligências, a teor do disposto no art. 18, caput, do Decreto 70.235/72. Pois bem, se a diligência requerida pela contribuinte tem como finalidade a verificação da real ocorrência de um fato por ela alegado, tal diligência deverá ser tida como "necessária" se houver nos autos do processo indícios de que aquele fato realmente ocorreu. Em outras palavras, se houver nos autos algum indício de que o fato alegado pela interessada verdadeiramente ocorreu, deve a autoridade julgadora, a bem da verdade material, que preside o processo administrativo fiscal, determinar a realização da diligência requerida. Entretanto, não havendo indicio de veracidade nas alegações da interessada, deve a autoridade indeferir o pedido de diligência, sob pena de tornar a fase de produção de provas um meio para protelação indefinida do processo fiscal. No caso em questão, a interessada não apresentou nenhuma probabilidade de que suas alegações possam ser verdadeiras, de forma a ser necessária uma regressão na fase processual para a devida instrução. Advirto que a questão da prova será tratada de forma mais profunda na análise de mérito. No momento essas breves considerações são apenas para negar o pedido de diligência. Mérito A instância a quo, utilizou como razão de decidir a falta de provas do direito creditório. Entendeu que a apresentação do DARF, das DCTF original e retificadora e do DACON, não comprovam o direito creditório do sujeito passivo. O recorrente, tanto na manifestação e inconformidade como no recurso voluntário, manteve sua linha de defesa, ao afirmar que houve equívoco no preenchimento da DCTF e o DARF recolhido não era devido. Insiste em asseverar que os documentos acostados (DARF, DCTF original e retificadora e DACON) seriam suficientes para comprovar o indébito tributário. Delimitada a lide, passo à análise. Nos casos de procedimentos referentes a despacho eletrônico de pedido de restituição, onde o sujeito passivo não é intimado pela unidade preparadora para prestar informações jurídicas acerca do crédito requisitado, o primeiro momento que ele tem para se pronunciar sobre questões de direito é na manifestação de inconformidade. Porém, nem todo patrono é operador do direito ou está familiarizado com a instrução probatória, podendo deixar de providenciar documentos relevantes, pelo simples fato de desconhecer sua importância. Por esse motivo, se o sujeito passivo não se manteve inerte, buscando sempre participar da instrução probatória, não vejo motivos para negar a apreciação de documentos acostados aos autos no momento da interposição do recurso voluntário. Trata-se de processo de restituição em que o contribuinte teve seu pedido de indébito negado por despacho decisório eletrônico, sob o fundamento de que o crédito financeiro alegado como pagamento indevido foi integralmente utilizado para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para restituição. Regressando aos autos, alega a recorrente que utilizou créditos de Cofins, oriundos de recolhimentos indevidos, referente à competência maço de 2004. Afirma que houve um erro no preenchimento da DCTF e que o real valor devido era inferior ao valor recolhido. Acontece que em nenhum momento processual, seja na manifestação de inconformidade ou no recurso voluntário, a recorrente apresentou os motivos da apuração equivocada que a levou ao Fl. 121DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 3302-007.748 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.904303/2009-43 recolhimento a maior. Os documentos acostados aos autos – DARF, DCTF e DACON - por si só, não comprovam o real valor do tributo sob exame. Seria necessário que o contribuinte trouxesse aos autos folhas do diário empresarial, revestidas das formalidades extrínsecas e intrínsecas, ou balancetes diários ou folhas do razão, para comprovar o alegado nos recursos por ele apresentados. Ainda que fosse procedente a retificação da DCTF apresentada originalmente faz- se necessário comprovar, por meio dos livros empresariais e fiscais, o erro em que incorreu o sujeito passivo, devendo-se anexar aos autos, além disso, as faturas, notas fiscais e cópias autenticadas dos livros empresariais que comprovem o suposto equívoco cometido na escrituração da base de cálculo. A simples anexação aos autos de DARF, DCTF apresentando o valor informado de forma equivocada – segundo o contribuinte – e DACON não tem o condão, pelas razões já apontadas, de demonstrar cabalmente o erro da primeira DCTF que já fora registrada e processada pelos sistemas informatizados de controle fiscal da RFB. Diante desse quadro, me sinto obrigado a tecer poucas e breves linhas acerca da operacionalização para a identificação de pagamentos indevido ou maior que o devido. Nos casos de pagamento indevido ou a maior, fatos que justificam uma eventual repetição do indébito, a ideia de restituir é para que ocorra um reequilíbrio patrimonial. O direito de repetir o que foi pago emerge do fato de não existir débito correspondente ao pagamento. Portanto, a restituição é a devolução de um bem que foi transladado de um sujeito a outro equivocadamente. Deve ficar entre dois parâmetros, não podendo ultrapassar o enriquecimento efetivo recebido pelo agente em detrimento do devedor, tampouco ultrapassar o empobrecimento do outro agente, isto é, o montante em que o patrimônio sofreu diminuição. O Novo Código Civil, em seu artigo 876, estabelece a obrigação de restituir a “todo aquele que recebeu o que lhe não era devido”, para fins de evitar um enriquecimento sem causa. Posta assim a questão é de se dizer que para fazer jus à repetição do indébito, necessário se faz a ocorrência de um pagamento indevido ou a maior que o devido, caso contrário, estaríamos diante de um enriquecimento sem causa de uma das partes. Desta forma, não havendo tais condições, não há direito liquido e certo a restituição. Neste momento, surge a necessidade de verificar a ocorrência de um recolhimento indevido ou maior que o devido. A solução para esta questão encontra-se no confronto entre o valor recolhido e o valor que deveria ter sido recolhido. A comprovação do valor recolhido se faz por meio do comprovante de recolhimento – DARF. Já a apuração do valor devido está condicionada à análise da base de cálculo combinada com a alíquota a ser aplicada. Quanto à alíquota, não temos problemas, pois está determinada em lei e não precisa ser objeto de prova. Todavia, a base de cálculo deve ser comprovada pela escrituração nos livros fiscais. Neste sentido, determina o art. 923, do RIR/99, “a escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados com documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais”. O art. 226 do Código Civil ratifica o entendimento quando define que os livros e fichas dos empresários provam contra as pessoas a que pertencem e, em seu favor, quando escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios. Em suma, os livros legalizados, escriturados em forma mercantil, sem emendas ou rasuras, e em perfeita harmonia uns com os outros, fazem prova plena a favor ou contra os seus proprietários. Fl. 122DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 3302-007.748 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.904303/2009-43 Descendo ao caso concreto, é inconteste que foram recolhidos pelo recorrente valores a título da Cofins do período em discussão. No que se refere à base de cálculo, após analisar os autos, constato não foram apresentados os livros fiscais e as documentações que suportassem os lançamentos contábeis, deixando lacunas intransponíveis para a apreciação do pedido. Em virtude dessas considerações, é importante relembrar alguns preceitos que norteiam a busca da verdade real por meio de provas materiais. O conceito de prova retirado dos ensinamentos de Moacir Amaral Santos: No sentido objetivo, como os meios destinados a fornecer ao julgador o conhecimento da verdade dos fatos. Mas a prova no sentido subjetivo é aquela que se forma no espírito do julgador, seu principal destinatário, quanto à verdade desses fatos. A prova, então, consiste na convicção que as provas produzidas no processo geram no espírito do julgador quanto à existência ou inexistência dos fatos. Compreendida como um todo, reunindo seus dois caracteres, objetivo e subjetivo, que se completam e não podem ser tomados separadamente, apreciada como fato e como indução lógica, ou como meio com que se estabelece a existência positiva ou negativa do fato probando e com a própria certeza dessa existência. Para Carnelutti: As provas são fatos presentes sobre os quais se constrói a probabilidade da existência ou inexistência de um fato passado. A certeza resolve-se, a rigor, em uma máxima probabilidade. Dinamarco define o objeto da prova: ....conjunto das alegações controvertidas das partes em relação a fatos relevantes para todos os julgamentos a serem feitos no processo. Fazem parte dela as alegações relativas a esses fatos e não os fatos em si mesmos. Sabido que o vocábulo prova vem do adjetivo latino probus, que significa bom, correto, verdadeiro, segue-se que provar é demonstrar que uma alegação é boa, correta e, portanto, condizente com a verdade. O fato existe ou inexiste, aconteceu ou não aconteceu, sendo insuscetível dessas adjetivações ou qualificações. Não há fatos bons, corretos e verdadeiros nem maus, incorretos mendazes. As legações, sim, é que podes ser verazes ou mentirosas - e daí a pertinência de prová-las, ou seja, demonstrar que são boas e verazes. Já a finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à existência dos fatos. Em outras linhas, um dos principais objetivos do direito é fazer prevalecer a justiça. Para que uma decisão seja justa, é relevante que os fatos estejam provados a fim de que o julgador possa estar convencido da sua ocorrência. Em virtude dessas considerações, é importante relembrar alguns preceitos que norteiam a busca da verdade real por meio de provas materiais. Dinamarco afirma: Todo o direito opera em torno de certezas, probabilidades e riscos, sendo que as próprias certezas não passam de probabilidades muito qualificadas e jamais são absolutas porque o espírito humano não é capaz de captar com fidelidade e segurança todos os aspectos das realidades que o circulam. O risco de errar ao presumir dimensiona-se na razão inversa à do grau de probabilidade de que a relação entre a ocorrência de um fato e a de outro se mantenha sempre. Quanto maior a probabilidade, menor o risco; menor a probabilidade, maior o risco a assumir. Fl. 123DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 3302-007.748 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.904303/2009-43 Para entender melhor o instituto “probabilidade” mencionado pelo professor Dinamarco, aduzo importante distinção feita por Calamandrei entre verossimilhança e probabilidade: É verossímil algo que se assemelha a uma realidade já conhecida, que tem a aparência de ser verdadeiro. A verossimilhança indica o grau de capacidade representativa de uma descrição acerca da realidade. A verossimilhança não tem nenhuma relação com a veracidade da asserção, não surge como resultante do esforço probatório, mas sim com referência à ordem normal das coisas. A probabilidade está relacionada à existência de elementos que justifiquem a crença na veracidade da asserção. A definição do provável vincula-se ao seu grau de fundamentação, de credibilidade e aceitabilidade, com base nos elementos de prova disponíveis em um contexto dado., resulta da consideração dos elementos postos à disposição do julgador para a formação de um juízo sobre a veracidade da asserção. Desse modo, a certeza vai se formando através dos elementos da ocorrência do fato que são colocados pelas partes interessadas na solução da lide. Mas não basta ter certeza, o julgador tem que estar convencido para que sua visão do fato esteja a mais próxima possível da verdade. Como o julgador sempre tem que decidir, ele deve ter bom senso na busca pela verdade, evitando a obsessão que pode prejudicar a justiça célere. Mas a impossibilidade de conhecer a verdade absoluta não significa que ela deixe de ser perseguida como um relevante objetivo da atividade probatória. Quanto ao exame da prova, defende Dinamarco: (...) o exame da prova é atividade intelectual consistente em buscar, nos elementos probatórios resultantes da instrução processual, pontos que permitam tirar conclusões sobre os fatos de interesse para o julgamento. Já Francesco Carnelutti compara a atividade de julgar com a atividade de um historiador: (...) o historiador indaga no passado para saber como as coisas ocorreram. O juízo que pronuncia é reflexo da realidade ou mais exatamente juízo de existência. Já o julgador encontra-se ante uma hipótese e quando decide converte a hipótese em tese, adquirindo a certeza de que tenha ocorrido ou não o fato. Estar certo de um fato quer dizer conhecê- lo como se houvesse visto. No mesmo sentido, o professor Moacir Amaral Santos afirma que: (...) a prova dos fatos faz-se por meios adequados a fixá-los em juízo. Por esses meios, ou instrumentos, os fatos deverão ser transportados para o processo, seja pela sua reconstrução histórica, ou sua representação. Assim sendo, a verdade encontra-se ligada à prova, pois é por meio desta que se torna possível afirmar ideias verdadeiras, adquirir a evidência da verdade, ou certificar-se de sua exatidão jurídica. Ao direito somente é possível conhecer a verdade por meio das provas. Posto isto, concluímos que a finalidade imediata da prova é reconstruir os fatos relevantes para o processo e a mediata é formar a convicção do julgador. Os fatos não vêm simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas partes e pelo julgador. Após a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com base na valoração das provas que permitirá o convencimento da autoridade julgadora. Assim, a importância da prova para uma decisão justa vem do fato dela dar probabilidade às circunstâncias a ponto de formar a convicção do julgador. Fl. 124DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 3302-007.748 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.904303/2009-43 Voltando ao nosso caso, a recorrente alega que a verdade material deve prevalecer acima de qualquer outro princípio. Ela não deixa de ter razão, desde que a verdade material venha acompanhada por provas inequívocas. Como sabemos, o processo deve estar instruído com comprovantes do pagamento e com os demonstrativos dos cálculos. Não se pode olvidar que esses demonstrativos, para servir de prova cabal, indiscutível, na comprovação da base de cálculo de qualquer exação, devem refletir a contabilidade fiscal do contribuinte e, para termos convicção que ocorreu a materialização dos dados contábeis em tais demonstrativos, devemos analisar seus livros comerciais. Portanto, fica imperativo a apresentação destes livros para uma eficiente apreciação do pedido de restituição. Neste contexto, a falta de apresentação de seus livros fiscais, documentos primordiais para apuração da base de cálculo da exação, trouxe grandes prejuízos à instrução processual, pois tornou inviável a apuração do valor devido e, por consequência, a determinação de um eventual indébito tributário. Portanto, não restou caracterizado nos autos o direito líquido e certo que ensejaria o acatamento do pedido do recorrente. Ex positis, nego provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho Fl. 125DF CARF MF

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Numero do processo: 10855.909588/2011-22
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 04 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Dec 16 00:00:00 UTC 2019
Numero da decisão: 1001-000.206
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência à unidade de origem para que esta: (i) verifique se o crédito pleiteado no presente processo é o mesmo utilizado na DCOMP nº 06520.06076.311008.1.3.04-0141, anexando os documentos que o comprovam; (ii) anexe cópia integral das DCTF original e retificadoras referentes à estimativa de IRPJ de outubro de 2007; (iii) anexe cópia integral da DIPJ referente ao ano-calendário de 2007. (documento assinado digitalmente) Sérgio Abelson - Presidente (documento assinado digitalmente) Andréa Machado Millan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sérgio Abelson, Andréa Machado Millan, José Roberto Adelino da Silva e André Severo Chaves.
Nome do relator: ANDREA MACHADO MILLAN
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Interessado FAZENDA NACIONAL Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência à unidade de origem para que esta: (i) verifique se o crédito pleiteado no presente processo é o mesmo utilizado na DCOMP nº 06520.06076.311008.1.3.04-0141, anexando os documentos que o comprovam; (ii) anexe cópia integral das DCTF original e retificadoras referentes à estimativa de IRPJ de outubro de 2007; (iii) anexe cópia integral da DIPJ referente ao ano-calendário de 2007. (documento assinado digitalmente) Sérgio Abelson - Presidente (documento assinado digitalmente) Andréa Machado Millan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sérgio Abelson, Andréa Machado Millan, José Roberto Adelino da Silva e André Severo Chaves. Relatório O presente processo trata de declaração de compensação referente a crédito de pagamento indevido de IRPJ, código 2362, efetuado em 19/12/2007, período de apuração 31/10/2007, no valor de R$ 8.611,84. Transcrevo, abaixo, relatório da decisão de primeira instância: Trata o processo de manifestação de inconformidade contra o despacho decisório que não reconheceu o direito creditório pleiteado na declaração de compensação número 16784.76095.101209.1.7.04-0752, no valor de R$ 8.611,84, com a seguinte fundamentação: Analisadas as informações prestadas no documento acima identificado, foi constatada a improcedência do crédito informado no PER/DCOMP por tratar-se de pagamento a título de estimativa mensal de pessoa jurídica tributada pelo lucro real, caso em que o recolhimento somente pode ser utilizado na dedução do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) ou da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 08 55 .9 09 58 8/ 20 11 -2 2 Fl. 68DF CARF MF Fl. 2 da Resolução n.º 1001-000.206 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10855.909588/2011-22 (CSLL) devida ao final do período de apuração ou para compor o saldo negativo de IRPJ ou CSLL do período. A ciência do despacho decisório se deu em 22/11/2011 e a manifestação de inconformidade foi protocolizada em 13/12/2011. É o relatório. Na Manifestação de Inconformidade (fls. 11 a 18), a empresa esclareceu o que o IRPJ pertinente à competência de outubro de 2007 era de R$ 166.291,21. Como havia pagamento relativo à antecipação de meses anteriores, por estimativa, no valor de R$ 203.992,84, não haveria o que ser pago em outubro. Mesmo assim, recolheu o valor de R$ 57.558,46. Que utilizou esse crédito da seguinte forma:  R$ 40.334,78 em DCOMP analisada no processo nº 10855.909739/2009- 28;  R$ 17.223,68 em DCOMP analisadas nos processos 10855.909.587/2011- 88 e 10855.909588/2011-22 (presente processo). Contrapondo o Despacho Decisório, defendeu a possibilidade de compensação de estimativa. A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campo Grande – MS, no Acórdão às fls. 45 a 49 do presente processo (Acórdão 04-38.527, de 10/02/2015 – relatório acima), julgou improcedente a manifestação de inconformidade. Abaixo, sua ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ ANO-CALENDÁRIO: 2007 ESTIMATIVAS. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. O art. 11 da IN RFB nº 900, de 2008, que admite a restituição ou a compensação de valor pago a maior ou indevidamente de estimativa, é preceito de caráter interpretativo das normas materiais que definem a formação do indébito na apuração anual do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica ou da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, aplicando-se, portanto, aos PER/DCOMP originais transmitidos anteriormente a 1º de janeiro de 2009 e que estejam pendentes de decisão administrativa. Caracteriza-se como indébito de estimativa inclusive o pagamento a maior ou indevido efetuado a este título após o encerramento do período de apuração, seja pela quitação do débito de estimativa de dezembro dentro do prazo de vencimento, seja pelo pagamento em atraso da estimativa devida referente a qualquer mês do período, realizado em ano posterior ao do período da estimativa apurada, mesmo na hipótese de a restituição ter sido solicitada ou a compensação declarada na vigência das IN SRF nº 460, de 2004, e IN SRF nº 600, de 2005. A nova interpretação dada pelo art. 11 da IN RFB nº 900, de 2008, aplica-se inclusive aos PER/DCOMP retificadores apresentados a partir de 1º de janeiro de 2009, relativos a PER/DCOMP originais transmitidos durante o período de vigência da IN SRF nº 460, de 2004, e IN SRF nº 600, de 2005, desde que estes se encontrem pendentes de decisão administrativa. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR Fl. 69DF CARF MF Fl. 3 da Resolução n.º 1001-000.206 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10855.909588/2011-22 Deve ser indeferido o direito creditório postulado sob a alegação de pagamento indevido ou a maior quando o mesmo já foi pleiteado anteriormente. No voto, a decisão da DRJ, com base na Solução de Consulta Interna Cosit nº 19, de 2011, concluiu que era possível a compensação pleiteada, com créditos de pagamento a maior de estimativa. Contudo, considerou que o mesmo direito creditório havia sido utilizado na DCOMP 06520.06076.311008.1.3.04-0141, negando assim o crédito. Cientificado da decisão de primeira instância em 20/02/2015 – sexta-feira (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem à fl. 56), o contribuinte apresentou Recurso Voluntário em 18/03/2015 (recurso às fls. 58 a 64, carimbo aposto na primeira folha). No recurso, o contribuinte repete as alegações da manifestação de inconformidade, defendendo novamente a possibilidade de utilização de estimativa paga indevidamente, já admitida pela DRJ, e silenciando sobre a alegação de que o crédito já havia sido utilizado em outra DCOMP. É o Relatório. Voto Conselheira Andréa Machado Millan, Relatora. O recurso apresentado atende aos requisitos de admissibilidade previstos no Decreto nº 70.235/1972 e Decreto nº 7.574/2011, que regulam o processo administrativo-fiscal (PAF). Dele conheço. Superada, pela DRJ, a questão da possibilidade de utilização de crédito de estimativa paga indevidamente ou a maior, que é corroborada pela Súmula CARF nº 84, passemos à análise do crédito. A decisão de primeira instância não concedeu o crédito por julgar, com base em seu valor, que ele já havia sido utilizado em outra DCOMP. Embora a empresa tenha ignorado as razões da decisão, repetindo em recurso voluntário o texto da manifestação de inconformidade, ela alega, desde a manifestação de inconformidade, que pagou equivocadamente a estimativa de outubro de 2007, no valor de R$ 57.558,46, e que dividiu esse crédito em três DCOMP, analisadas em três processos distintos:  Processo nº 10855-909739/2009-28 – R$ 40.334,78;  Processo nº 10844.909587/2011-88 – R$ 8.611,84;  Processo nº 10844.909588/2011-22 – R$ 8.611,84 (presente processo). Assim, não há certeza na razão pela qual a DRJ negou o crédito, qual seja, que ele já havia sito utilizado em outra DCOMP, de nº 06520.06076.311008.1.3.04-0141 (segundo a empresa, no Processo nº 10844.909587/2011-88), uma vez que o contribuinte já havia informado essa utilização partida em dois processos. Ademais, a data de arrecadação do DARF de R$ 8.611,84 que consta na DCOMP do outro processo, em tela mostrada na decisão de primeira instância, é 18/12/2007 (fl. 49), enquanto a data de arrecadação do DARF do presente processo é 19/12/2007 (fl. 04). Fl. 70DF CARF MF Fl. 4 da Resolução n.º 1001-000.206 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10855.909588/2011-22 Portanto, para julgamento do pleito é necessária a confirmação de que o crédito utilizado na DCOMP nº 06520.06076.311008.1.3.04-0141 não é o mesmo do presente processo. Mesmo porque o número de processo indicado pela empresa para aquela DCOMP – 10844.909587/2011-88 – não se localiza no sistema de consulta de processos Comprot – Comunicação e Protocolo (consulta pública). Além disso, não constam no processo as DCTF original e retificadora referentes ao débito de estimativa de outubro de 2007. Nem a DIPJ do ano-calendário de 2007. Nessas declarações irá se confirmar a alegação da empresa de que os pagamentos que efetuou referentes a outubro eram indevidos, e que não foram utilizados na apuração anual do imposto. Por tudo exposto, voto por converter o julgamento em diligência à unidade de origem para que esta: (i) verifique se o crédito pleiteado no presente processo é o mesmo utilizado na DCOMP nº 06520.06076.311008.1.3.04-0141, anexando os documentos que o comprovam; (ii) anexe cópia integral das DCTF original e retificadoras referentes à estimativa de IRPJ de outubro de 2007; (iii) anexe cópia integral da DIPJ referente ao ano-calendário de 2007. A unidade de origem deverá elaborar relatório fiscal conclusivo sobre as apurações e cientificar o sujeito passivo do resultado da diligência realizada, conforme parágrafo único do art. 35 do Decreto nº 7.574, de 2011. (documento assinado digitalmente) Andréa Machado Millan Fl. 71DF CARF MF

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7988035 #
Numero do processo: 10980.900995/2009-14
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 07 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Wed Nov 20 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2004 COMPENSAÇÃO. RECONHECIMENTO DE ERRO DE FATO NO PREENCHIMENTO DA DCOMP. POSSIBILIDADE. Comprovado o erro de fato no preenchimento da DCOMP e confirmado a existência e suficiência do crédito pleiteado, há que se homologar a compensação declarada até o limite do crédito disponível.
Numero da decisão: 1003-001.157
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Cármen Ferreira Saraiva - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilson Kazumi Nakayama - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Bárbara Santos Guedes, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Wilson Kazumi Nakayama e Carmen Ferreira Saraiva( Presidente)
Nome do relator: WILSON KAZUMI NAKAYAMA
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RECONHECIMENTO DE ERRO DE FATO NO PREENCHIMENTO DA DCOMP. POSSIBILIDADE. Comprovado o erro de fato no preenchimento da DCOMP e confirmado a existência e suficiência do crédito pleiteado, há que se homologar a compensação declarada até o limite do crédito disponível. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Cármen Ferreira Saraiva - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilson Kazumi Nakayama - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Bárbara Santos Guedes, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Wilson Kazumi Nakayama e Carmen Ferreira Saraiva( Presidente) Relatório Trata-se de recurso voluntário contra o acórdão 06-31.381, de 28 de abril de 2011, da 1ª Turma da DRJ/CTA, que considerou a manifestação de inconformidade Improcedente. Em julgamento realizado em 08 de maio de 2014 a 2ª Turma Especial da Primeira Seção de Julgamento decidiu converter o julgamento do recurso voluntário em diligência à Unidade de Origem para apreciação dos fatos e documentos alegados pelo contribuinte, para fins de homologação do direito creditório alegado. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 90 09 95 /2 00 9- 14 Fl. 221DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 Realizada a diligência determinada pela 2ª Turma Especial da Primeira Seção de Julgamento, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Curitiba devolveu os autos ao CARF. A COJUL – Coordenação Geral de Gestão do Julgamento promoveu um novo sorteio no âmbito da 1ª Seção de Julgamento, tendo em vista a extinção das turmas especiais. O processo foi então distribuído a este Relator para continuidade do julgamento. Por questão de economia processual e por considerar narrativa fiel aos fatos até a apresentação da manifestação de inconformidade, valho-me do Relatório da DRJ/CTA, que peço licença para transcrever, complementando-o mais adiante: Esta contribuinte apresentou oito PER/DCOMP, intentando extinguir por compensação débitos tributários seus. Em todos, informou estar utilizando créditos relativos a pagamentos indevidos ou a maior de IRPJ e CSLL. Todas as compensações foram não homologadas, tendo em vista que os DARF respectivos foram localizados, mas já haviam sido integralmente utilizados para a quitação dos débitos respectivos, de sorte que não mais existiam créditos disponíveis para a compensação pretendida. No demonstrativo abaixo se encontram discriminados os números dos processos administrativos (PAF), com os respectivos número de rastreamento do despacho decisório e do PER/DCOMP, bem como a natureza do crédito utilizado na compensação, seu período de apuração e valor: Apesar de este PAF tratar da compensação declarada apenas em um PER/DCOMP e seu respectivo despacho decisório, tanto o relatório quanto o voto de todos os PAF contemplam todos os processos, posto tratar-se de situação absolutamente idêntica. A contribuinte foi cientificada dos despachos decisórios dos cinco primeiros PAF em 05/03/2009 e apresentou tempestivamente, em 03/04/2009, sua manifestação de inconformidade. A intimação dos três derradeiros PAF aconteceu em 30/04/2009 e a manifestação de inconformidade, também tempestiva, foi apresentada em 08/05/2009. As alegações descortinadas em todas elas, idênticas, em síntese, são: - reconhece que se equivocou ao informar a utilização de pagamento indevido relativo ao DARF que vinculou. Contudo, atribui seu erro a incoerências do programa gerador do PER/DCOMP que, mesmo tendo sido feita opção pela compensação de saldo negativo, exige que o contribuinte informe os DARF do período da formação do saldo negativo; - argumenta que, embora se saiba que o saldo negativo não necessariamente decorre de pagamentos indevidos a maior em algum DARF específico, mesmo assim é exigida a alocação de um DARF correlato, de sorte que tal exigência incoerente acaba por induzir em erro o contribuinte; Fl. 222DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 - afirma que, por erro, ao invés de informar que seu crédito constava da DIPJ do ano- calendário de 2003, nos valores de R$ 74.966,07 (saldo negativo de IRPJ) e R$ 57.208,12 (saldo negativo de CSLL), utilizou erroneamente o DARF caracterizado em cada despacho decisório, o qual compõe o valor dos dois saldos negativos referidos. Em outras palavras, entendeu possível utilizar como crédito um DARF pago naquele ano em que apurou os saldos negativos. Em vez de informar o saldo negativo como sendo o crédito, informou o DARF como pagamento indevido a maior; - reitera que contava, à época, com os saldos negativos aludidos, valores que pretende ver compensados com os débitos discriminados nos PER/DCOMP; - informa que tentou retificar o PER/DCOMP, mas não obteve êxito, haja vista que seu programa gerador impede tal tipo de retificação. Encerra requerendo sejam reconsiderados os despachos decisórios e afirma que, embora tenha informado equivocadamente a fonte do crédito do sujeito passivo, tal crédito efetivamente existia, a título de saldo negativo do exercício anterior, e em valor muito superior a cada um dos débitos informados no respectivo PER/DCOMP. Em cada um dos PAF relativos a compensação utilizando crédito de saldo negativo de IRPJ, a contribuinte juntou cópia da "Ficha 12A - Cálculo do Imposto de Renda sobre o Lucro Real". Da mesma forma, em cada um dos PAF relativos a compensação utilizando crédito de saldo negativo de CSLL, juntou cópia da "Ficha 17 - Cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido". Por seu turno, o SEORT da DRF/CTA, dada a pertinência com a matéria tratada nestes autos, em cada um dos PAF relativos a crédito de IRPJ, juntou cópia do despacho decisório proferido no PAF n° 10980.720918/2010-16; e, em cada um dos PAF relativos a crédito de CSLL, juntou cópia do despacho decisório proferido no PAF n° 10980.720936/2010-06. É o relatório. A 1ª Turma da DRJ/CTA considerou a manifestação de inconformidade improcedente em acórdão cuja ementa foi vazada nos seguintes termos: Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2003 COMPETÊNCIA PARA APRECIAR COMPENSAÇÃO. A competência para apreciar a compensação e emitir o despacho decisório homologando-a, ou não, é da DRF. Tendo esta constatado que o alegado pagamento indevido existia, mas já fora utilizado na compensação de débito regularmente declarado, e proferido despacho decisório não homologando a compensação, falece competência à DRJ para acolher a alegação de que o crédito se refere a saldo negativo de IRPJ/CSLL - e não a pagamento indevido -, apreciar originariamente a compensação e emitir novo despacho decisório. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido O entendimento da DRJ/CTA, com base nos argumentos apresentados na manifestação de inconformidade, foi que a contribuinte mudou a natureza do crédito tributário (saldo negativo de IRPJ ou CSLL, conforme o processo) e pretendia que a DRJ, substituindo a autoridade administrativa, emitisse um novo Despacho Decisório, com matéria distinta daquela Fl. 223DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 originalmente combatida e informada na DCOMP, com o que não concordou, tendo em vista que a competência para apreciar originalmente o pedido de restituição/compensação é exclusivo das Delegacias da Receita Federal. Além disso, entenderam os julgadores da 1ª instância de julgamento, que existe evidência de que a pretensão da contribuinte não procede, uma vez que o crédito que pretende utilizar (saldo negativo), já foi consumido em compensações anteriores, conforme cópias de despachos decisórios juntadas nas folhas derradeiras de cada auto pelo SEORT. Inconformada com o r. acórdão, a Recorrente apresentou recurso voluntário no qual alega violação ao contraditório, à ampla defesa e ao devido processo legal por parte da DRJ/CTA por entender que caberia àquela turma julgadora a análise dos fatos e não ater-se a análise das questões de direito, caso contrário restaria a contribuinte conformar-se, segundo a mesma, com a análise equivocada da DRF acerca de seus créditos. Quanto ao mérito, alega, em síntese, ter demonstrado a existência de saldo negativo de CSLL em sua DIPJ 2005, ano-base 2004, nas fichas 16 e 17, que demonstrariam, segundo a Recorrente, que teria direito ao crédito. Alega, ainda, que o tributo foi de fato pago a maior e que, em atendimento ao Princípio da Verdade Material, eventual erro formal não poderia afetar o direito creditório. Ao final, requer a Recorrente que seja reconhecido a suficiência do saldo negativo de CSLL, ano-calendário 2004, exercício 2005, no valor de R$ 45.344,73, para amparar a compensação de CSLL relativa ao PA 02/2005, no valor de R$ 8.164,35. Como acima relatado, a 2ª Turma Especial da Primeira Seção de Julgamento decidiu converter o julgamento do recurso voluntário em diligência à Unidade de Origem. A Delegacia da Receita Federal de Curitiba elaborou então a Informação Fiscal, acostada às e-fls. 151-158, do qual colaciono os seguintes excertos: 3.1 – Como demonstrado, para o mês de maio o contribuinte informou, na DIPJ/2004, um débito de CSLL-2484, no valor de R$ 8.713,02, valor este que também confessou em DCTF. O pagamento, realizado naquele mesmo valor, está confirmado na tela SIEF- Fiscel, à fl. 114, e, por apresentar o mesmo valor do débito, encontra-se inteiramente alocado ao débito, não remanescendo qualquer saldo disponível, já que não efetuou qualquer outro pagamento para este PA. 3.2 – Assim como ocorre com este pagamento, ocorre também com os demais. São únicos e não apresentam qualquer saldo disponível no SIEF-Fiscel (fls. 113 a 117). 3.2.1 – A referência aos demais pagamentos se faz porque, como pode ser visto, o total recolhido, incluindo o pagamento em causa neste processo, perfaz R$ 107.903,01. E este valor, conforme pode ser comprovado na linha 41 da Ficha 17 (ajuste) da DIPJ/2004, foi informado como estimativa paga (fl. 111), disso resultando, considerada a CSLL apurado no período, de R$ 50.694,89, um saldo negativo, no valor de R$ 57.208,12 (R$ 50.694,89 – R$ 107.903,01). 3.2.2 – Portanto, o argumento do contribuinte de que o pagamento em questão neste processo (CSLL-2484, no valor de R$ 8.713,02, destinado ao mês de maio), por ele informado na DCOMP como pagamento indevido, tem que ser entendido, na verdade, como saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/03, procede, mas só em princípio. Fl. 224DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 3.2.3 – É que o contribuinte, na DCOMP 29911.96105.260307.1.7.03-0171, e nas demais com ela conexas, num total de seis (tela a seguir), já utilizou este saldo negativo. [...] 3.2.4 – Mais: referidas DCOMPs já foram analisadas no processo 10980.720936/2010- 06, onde, pelo Despacho Decisório, de 26/03/10, se decidiu, não só pelo reconhecimento da totalidade do crédito, como, também, pela sua suficiência para a compensação da totalidade dos débitos compensados por tais DCOMPs. Conforme tela SIEF-Processo, à fl. 121, verifica-se que, realizada a compensação, restou saldo credor daquele saldo negativo de CSLL, no valor de R$ 15,29. 3.2.5 – O contribuinte teve ciência do referido Despacho Decisório, em 31/03/10, e dele, inclusive, há cópia anexa ao processo (fls. 39 a 41). Não apresentou manifestação de inconformidade, ou seja, concordou com a decisão em que se concluiu que, nas compensações analisadas naquele processo, consumiu-se a quase totalidade do saldo negativo da CSLL de 31/12/03, dele remanescendo apenas R$ 15,29. Observou a autoridade administrativa que bastariam as informações acima para dar por realizada a diligência requerida, concluindo que não haveria crédito a ser utilizado na DCOMP n° 05274.64672.050505.1.7.04-0105, contudo, observou que o contribuinte alterou na manifestação de inconformidade o crédito utilizado na compensação. Não seria mais pagamento indevido de estimativa, como constou na DCOMP e tampouco saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/2003, mas saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/2004 (conforme intem 3.3 do recurso voluntário). Dessa forma, considerando que a resolução determinou que “a Unidade de origem aprecie os fatos e documentos alegados pelo contribuinte, para fins de homologação do direito creditório alegado”, procedeu a autoridade administrativa à análise do saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2004, tendo constatado o seguinte: - que a Recorrente apurou saldo negativo de CSLL em 31/12/2004 no valor de R$ 45.344,73; - que a Recorrente apresentou as seguintes DCOMPs utilizando como crédito supostos pagamentos indevidos ou a maior que o devido: 19586.63653.290405.1.3.04-4141, 25930.42243.290405.1.3.04-3836 e 39532.78384.290910.1.7.04-3231; - que as compensação declaradas nas DCOMPs acima não foram homologadas pelos Despachos Decisórios eletrônicos n° 825037051, 857201196 e 82 1029837, nos processos, respectivamente, 10980-905247/2009-28, 10980-900886/2010-31 e 10980-916285/2010-40; - que a contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade apenas em relação ao primeiro processo, argumentando que o crédito utilizado, na verdade, não se referia a pagamento indevido ou a maior que o devido de CSLL, mas a saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/04, composto, isto sim, com aquele suposto pagamento indevido ou a maior. Quanto aos demais processos, pagou os débitos por cuja compensação não homologada se havia concluído, cujos débitos se encontram controlados nos processos 10980.901183/2010-20 e 10980.916694/2010-46; - que a manifestação de inconformidade apresentada no processo n° 10980.905247/2009-28 foi considerada procedente, homologando-se a compensação, mediante Fl. 225DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 utilização de crédito (saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/04), no valor de R$ 5.205,67, conforme telas SIEF-Processo (fls. 144 a 145). Dessa forma restou um credito remanescente de R$ 40.139,06 (45.344,73 – 5.205,67); - que do saldo remanescente de R$ 40.139,06, parte foi utilizada na compensação realizada através da DCOMP n° 10312.65907.120805.1.7.04-0632. É que a Recorrente obteve decisão judicial favorável, na Ação Ordinária n° 5004103-16.2010.404.7000/PR que reconheceu o direito da Recorrente utilizar o crédito relativo a saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/04 no valor de R$ 10.437,61. Restou portanto um crédito de R$ 29.701,45 (R$ 40.139,06 – R$ 10.437,61); - que considerando o saldo remanescente do crédito, concluiu que haveria saldo disponível para a compensação integral da CSLL relativa ao PA 02/2005, no valor de R$ 8.164,35; A Recorrente teve ciência da Informação Fiscal por meio do DTE (Caixa Postal do Domicílio Tributário Eletrônico) em 14/09/2018 (e-fl. 161) Em 16/10/2018 a Recorrente apresentou manifestação em relação à diligência e Informação Fiscal, informando o seguinte: - que com a apresentação do PER/DCOMP n° 05274.64672.050505.1.7.04-0105 pretendeu compensar a estimativa mensal de CSLL do PA FEVEREIRO/2005, no valor de R$ 8.164,35 com a utilização de crédito de saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/2004 de R$ 45.344,73; -que a PER/DCOMP não foi homologada por equívoco na indicação do tipo de crédito, pois informara “Pagamento Indevido ou a Maior”, quando deveria ter indicado “Saldo Negativo”; -que a 1ª Turma da DRJ/CTA não analisou o crédito, mesmo tendo a Recorrente esclarecido que se equivocara no preenchimento do PER/DCOMP; -que o CARF determinou a conversão do julgamento em diligência à Unidade de Origem, para que esta verificasse a existência e suficiência do crédito alegado pela Recorrente; - que a Secretaria da Receita Federal do Brasil reconheceu a existência e suficiência do crédito reivindicado pela Recorrente; - que a existência dos saldos negativos de IRPJ e CSLL dos anos-calendários 2003 a 2007 foram objeto de prova pericial no âmbito do processo judicial n° 5004103- 16.2010.404.7000/PR, tendo sido reconhecido judicialmente o seu direito à homologação de PER/DCOMPs do período; - que o PER/DCOMP n° 05274.64672.050505.1.7.04-0105 utilizou crédito de saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2004 que foi considerado existente e suficiente para a compensação pretendida pela autoridade administrativa. Requereu ao final que seja provido o recurso voluntário para fins de homologação integral da compensação declarada. Fl. 226DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 É o Relatório. . Voto Conselheiro Wilson Kazumi Nakayama, Relator. O recurso voluntário atende aos requisitos formais de admissibilidade, assim dele tomo conhecimento. A Recorrente apresenta questões preliminares de nulidade por violação ao contraditório, à ampla defesa e ao devido processo legal por parte da DRJ/CTA, contudo entendo que não há que analisá-las, aplicando-se por analogia a exegese que se extrai do §3º do art. 59 do Decreto nº 70.235/72, que determina que quando puder decidir o mérito a favor do contribuinte, como se verá adiante, a quem aproveitaria eventual declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará, nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta, Assim, deixo de analisar as nulidades arguidas, com fundamento legal e motivado por eficiência e celeridade processual. Quanto ao mérito verifica-se que a Recorrente informou na DCOMP n° 05274.64672.050505.1.7.04-0105 que o crédito tinha origem em pagamento indevido ou a maior, o que acarretou a não homologação da compensação por parte da autoridade administrativa, uma vez que não foi identificado crédito pois o DARF informado havia sido inteiramente alocado a débito informado em DCTF. A Recorrente alegou em sede de manifestação de inconformidade que se equivocou ao informar que a origem do crédito era de pagamento indevido ou a maior de CSLL relativo ao DARF que vinculou. Atribuiu o erro a incoerências do programa gerador do PER/DCOMP. Contudo, a Recorrente no seu recurso voluntário alterou novamente a origem do crédito, não seria de saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2003, como havia informado tanto no PER/DCOMP quanto na manifestação de inconformidade, mas de saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2004. Ao que parece, a 2ª Turma Especial da Primeira Seção de Julgamento ao decidir converter o julgamento em diligência não se apercebeu da alteração do pedido formulado pela Recorrente no recurso voluntário ao determinar de forma genérica que a unidade de origem apreciasse os fatos e documentos apresentados pelo contribuinte para fins de homologação do direito creditório alegado. A autoridade administrativa ao realizar a análise do crédito constatou a alteração do pedido inicial, pelo que se deduz do seguinte excerto da Informação Fiscal: 4 Pelo que acima está posto, seria de se dar por realizada a diligência solicitada, com a conclusão de que não existe o crédito utilizado na DCOMP 05274.64672.050505.1.7.04-0105, objeto deste processo, quer como pagamento indevido, tal como nela informado, quer como saldo negativo apurado em 31/12/03, Fl. 227DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 como passou a pretender o contribuinte, na Manifestação de Inconformidade que apresentou (fls. 6 a 8). 4.1 – Contudo, diferentemente do que deixa a entender a Resolução acima citada (fl. 91), de que o que se encontraria em causa, em face do Recurso, seria, ainda, a conversão do crédito, de suposto pagamento indevido de CSLL- 2484, em 30/12/03, para saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/03, o que se verifica é que o contribuinte, mais uma vez, pretende alterar o crédito utilizado na compensação. Não mais pagamento indevido de estimativa de CSLL; não mais saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/03. Agora, o que pretende, é que o crédito a ser considerado seja saldo negativo de CSLL, sim, mas o apurado em 31/12/04. Procedeu então a autoridade administrativa a análise do saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2004, concluindo ao final pela existência do crédito. Veja-se: Por todo o acima exposto, conclui-se pela inexistência do crédito utilizado na DCOMP 05274.64672.050505.1.7.04-0105, objeto deste processo, quer como pagamento indevido, como nela informado, quer como saldo negativo de IRPJ apurado em 31/12/03, como pretendia o contribuinte, em sua Manifestação de Inconformidade (fls. 6 a 8). 6.1 – Entretanto, em se considerando o saldo negativo de CSLL apurado em 31/12/04, como agora pretende o contribuinte, no Recurso Voluntário que apresentou (fls. 51 a 59), com este, sim, a compensação é possível, dada a existência e suficiência do crédito, como se concluiu no item 5 e seus subitens, acima. Esta possibilidade, contudo, como acima exposto, depende do julgamento a ser proferido pelo CARF. (grifei) Dessa forma, a autoridade administrativa reconheceu que havia crédito suficiente para compensação, mas pela constatação de que houve alteração do pedido inicial, encaminha para continuidade do julgamento pelo CARF com o devido alerta. Constata-se, ademais, que a Recorrente conseguiu provimento judicial nos autos do processo nº. 5004103-16.2010.404.7000/PR para ser reconhecido crédito de saldo negativo de CSLL relativo ao ano-calendário 2004 no montante de R$ 45.344,73. Aliás mesmo valor reconhecido pela autoridade administrativa, conforme excerto abaixo extraído da Informação Fiscal elaborada por aquela autoridade: 5.2 – Em face das informações acima, é de se concluir pela confirmação do saldo negativo de CSLL apurado pelo contribuinte, em 31/12/04, no valor de R$ 45.344,73. Há que se consignar que a DCOMP n° 05274.64672.050505.1.7.04-0105, analisada no presente processo, não foi objeto da ação judicial nº. 5004103- 16.2010.404.7000/PR, e portanto por não se tratar do mesmo objeto, deve a lide continuar a ser julgada no âmbito administrativo. Verifica-se que a Recorrente alega, desde a apresentação da manifestação de inconformidade, que incorreu em erro no preenchimento da DCOMP, Alega ainda que tentou encaminhar PER/DCOMP retificadora, mas não conseguiu. Pois bem, a Secretaria da Receita Federal do Brasil tem admitido a revisão de ofício do Despacho Decisório que não tenha homologado a compensação, na hipótese de ter ocorrido erro de fato no preenchimento da DCOMP. Tal entendimento foi expresso no Parecer Normativo Cosit nº 8, de 2014, cujo excerto de interesse de sua ementa transcrevo abaixo: Fl. 228DF CARF MF Fl. 9 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 PARECER NORMATIVO COSIT Nº 8, DE 03 DE SETEMBRO DE 2014 (Publicado(a) no DOU de 04/09/2014, seção 1, página 24) Assunto. NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. REVISÃO E RETIFICAÇÃO DE OFÍCIO – DE LANÇAM ENTO E DE DÉBITO CONFESSADO, RESPECTIVAMENTE – EM SENTIDO FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE. CABIMENTO. ESPECIFICIDADES. [...] REVISÃO DE DESPACHO DECISÓRIO QUE NÃO HOMOLOGOU COMPENSAÇÃO, EM SENTIDO FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE. A revisão de ofício de despacho decisório que não homologou compensação pode ser efetuada pela autoridade administrativa local para crédito tributário não extinto e indevido, na hipótese de ocorrer erro de fato no preenchimento de declaração (na própria Declaração de Compensação – Dcomp ou em declarações que deram origem ao débito, como a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF e mesmo a Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica – DIPJ, quando o crédito utilizado na compensação se originar de saldo negativo de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ ou de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL), desde que este não esteja submetido aos órgãos de julgamento administrativo ou já tenha sido objeto de apreciação destes. (grifei) Percebe-se da leitura do Parecer, que o Fisco admite a possibilidade de revisão de ofício do Despacho Decisório que não homologar a compensação, na hipótese de ter ocorrido erro de fato, desde que a questão não tenha sido submetida aos órgãos de julgamento. Evidentemente que se a querela estiver sob julgamento no contencioso administrativo, não cabe mais revisão por parte da autoridade administrativa, eis que seguindo agora rito processual próprio. O que se depreende do Parecer é o entendimento de que um erro material não pode obstar o exercício de um direito, no caso a compensação. Na própria decisão do processo judicial nº. 5004103-16.2010.404.7000/PR juntado aos autos, consta a seguinte ementa, que considero apropriada para a decisão no presente processo: APELAÇÃO/REEXAME NECESSÁRIO Nº 5004103-16.2010.404.7000/PR RELATOR : JORGE ANTONIO MAURIQUE APELANTE : BALFLEX BRASIL LTDA. ADVOGADO : MARCEL EDUARDO CUNICO BACH APELANTE : UNIÃO - FAZENDA NACIONAL APELADO : OS MESMOS EMENTA: TRIBUTÁRIO. PEDIDOS ADMINISTRATIVOS. ERRO NO PREENCHIMENTO. INDEFERIMENTO ADMINISTRATIVO. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. 1. As compensações pretendidas não foram aceitas por uma razão estritamente formal, que consistiu no fato de a autora haver informado, por equívoco, que o crédito utilizado para compensação se tratava de 'pagamento indevido ou a maior', quando deveria ter selecionado a opção 'saldo negativo de períodos anteriores'. Fl. 229DF CARF MF Fl. 10 do Acórdão n.º 1003-001.157 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.900995/2009-14 2. O laudo pericial foi conclusivo no sentido de que os créditos tributários da empresa autora são suficientes para compensar seus débitos no período. 3. Não é possível que o preenchimento incorreto do PER/DCOMP ou de outro documento necessário à consolidação da homologação, por si só, obstar o direito de crédito do contribuinte. 4. Arbitrados os honorários advocatícios em 10% sobre o valor da causa, devidamente atualizado, em conformidade com as disposições do art. 20 do CPC. A confirmação de que ocorreu erro de fato no preenchimento da DCOMP, no meu entender, foi comprovado com o reconhecimento pela autoridade administrativa de que há saldo negativo e que o montante é suficiente para compensar o débito informado no PER/DCOMP (e ratificado tanto na manifestação de inconformidade quanto no recurso voluntário). Assim, considerando que: (i)- A Recorrente alegou erro no preenchimento da DCOMP, que foi confirmado, a meu ver com a constatação da existência do crédito informado no recurso voluntário; (ii) Havia a possibilidade de que a autoridade administrativa fizesse a revisão de ofício do Despacho Decisório que não homologou a compensação, por erro de fato no preenchimento da DCOMP, se a questão não tivesse sido encaminhada para os órgãos julgadores, de acordo com o Parecer Normativo Cosit nº 8 de 2014; (iii) Por decisão judicial houve o reconhecimento da existência do crédito de saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2004; (iii) A autoridade administrativa também confirmou a existência do crédito de saldo negativo do ano-calendário de 2004 e considerou-a suficiente para compensar o débito de CSLL do PA Fevereiro/2005. Por todo o exposto, considerando que houve o reconhecimento expresso pela autoridade administrativa da existência do crédito de saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2004 e que é suficiente para compensar o débito de CSLL do PA Fevereiro de 2005, DOU PROVIMENTO ao recurso ao recurso para compensação do débito até o limite do crédito disponível, considerando que há DCOMPs em outros processos com a utilização do mesmo crédito. (documento assinado digitalmente) Wilson Kazumi Nakayama Fl. 230DF CARF MF

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Numero do processo: 10768.004844/2002-81
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 23 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Wed Nov 27 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/1988 a 31/01/1996 COMPENSAÇÃO. ESGOTAMENTO DO CRÉDITO. Demonstrado que o crédito objeto do pedido de restituição/declaração de compensação já havia sido integralmente utilizado em compensações realizadas anteriormente, mantém-se o indeferimento do direito creditório e a consequente não homologação das compensações declaradas.
Numero da decisão: 3301-007.010
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente (documento assinado digitalmente) Salvador Cândido Brandão Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Winderley Morais Pereira (presidente da turma), Valcir Gassen (vice-presidente), Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Semíramis de Oliveira Duro, Marco Antonio Marinho Nunes, Ari Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior
Nome do relator: SALVADOR CANDIDO BRANDAO JUNIOR
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ESGOTAMENTO DO CRÉDITO. Demonstrado que o crédito objeto do pedido de restituição/declaração de compensação já havia sido integralmente utilizado em compensações realizadas anteriormente, mantém-se o indeferimento do direito creditório e a consequente não homologação das compensações declaradas. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente (documento assinado digitalmente) Salvador Cândido Brandão Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Winderley Morais Pereira (presidente da turma), Valcir Gassen (vice-presidente), Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Semíramis de Oliveira Duro, Marco Antonio Marinho Nunes, Ari Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior Relatório Trata-se de pedido de restituição de PIS recolhidos a maior com base no decreto- lei 2.445/1988 e decreto-lei 2.449/1998 apresentado em fls. 02-11. Por bem representar a síntese dos fatos, adoto o relatório do v. acórdão recorrido: Trata o presente processo de Pedido de Restituição de fls. 01 e Declarações de Compensação relacionadas em fls. 456, de crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado com origem na Ação Ordinária n° 95.0025592-8, relativo a AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 76 8. 00 48 44 /2 00 2- 81 Fl. 815DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-007.010 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10768.004844/2002-81 valores que teriam sido indevidamente recolhidos a título de PIS com base nos Decretos-leis 2.445/88 e 2.449/88. A DERAR/RJO exarou o Despacho Decisório de fls. 460/461, com base no Parecer Conclusivo 349/09 em fls. 455 a 458 indeferindo o direito creditório e não homologando as compensações declaradas, face a utilização total do crédito nelas informado, mediante compensações constantes do PAF n° 10768.005955/2001-24. No Parecer Conclusivo consta consignado que: a) O direito creditório da interessada foi reconhecido judicialmente pelo TRF da 2a Região no processo n° 97.02.22030-0, originário da Ação Ordinária n° 95.0025592-8, tendo transitado em julgado em 09/02/2001; b) A interessada pleiteou a utilização do referido crédito nas compensações apresentadas no processo administrativo 10768.005955/2001-24. O crédito foi integralmente utilizado naquelas compensações, resultando inclusive em débitos remanescentes, conforme cópias extraídas do referido processo e anexadas às fls. 202 a 206. A interessada foi cientificada em 09/05/2005 e, apesar disso, continuou transmitindo PER/DCOMPs. Cientificada da decisão em 12/08/2009 (fl. 503), a contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade em 27/08/2009 (fls. 511 a 517), alegando, em síntese que a) O pedido de compensação administrativo fora indeferido pela RFB no processo 10768.005955/2001-24 pois necessitava se adequar ao novo sistema PER/DCOMP e da renúncia dos honorários de sucumbência; b) O subscritor requereu o desarquivamento do processo judicial n° 95.0025592-8 e iniciou o cumprimento de tudo que fora solicitado pela RFB, protocolando o processo 10070.001081/96-65, que em 24/04/2006 deferiu o direito a compensação dos valores através de PER/DCOMP no montante de R$3.146.883,26; c) A interpretação de que o crédito fora utilizado no processo 10768.005955/2001-24 é equivocada, pois como fora indeferido o processo administrativo, a Impugnante refez todo o procedimento e como a RFB já havia incluído em Dívida Ativa este processo, não havia como ser retroagido tais valores; d) Requer a revisão da glosa , bem como a reativação da senha do PER/DCOMP para que a Impugnante possa continuar com seu trabalho de compensação. Em 08/07/2010 a 5ª Turma da DRJ/RJ2 proferiu o Acórdão 13-30.154 para julgar improcedente a manifestação de inconformidade, tendo em vista que todo o crédito já foi utilizado em outro processo administrativo, fls. 784-787: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/1988 a 31/01/1996 COMPENSAÇÃO. ESGOTAMENTO DO CRÉDITO. Demonstrado que o crédito objeto do pedido de restituição/declaração de compensação já havia sido integralmente utilizado em compensações realizadas anteriormente, mantém-se o indeferimento do direito creditório e a consequente não homologação das compensações declaradas. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Fl. 816DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-007.010 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10768.004844/2002-81 Em sede de recurso voluntário, fls. 790-798, repete os argumentos de sua manifestação de inconformidade, principalmente em relação ao processo 10768.005955/2001-24, afirmando que o despacho decisório foi de não homologação da compensação porque a Recorrente não havia desistido da via judicial. É o relatório. Voto Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende os requisitos da legislação. Em sede de recurso voluntário, a Recorrente afirma que seu crédito é legítimo e decorre de decisão judicial transitada em julgado, Ação Ordinária 95.0025592-8, onde se reconheceu o pagamento indevido de PIS conforme DLs 2.445/1988 e 2.449/1998. A unidade de origem, conforme despacho decisório, negou o pedido de restituição haja vista que o crédito já foi totalmente utilizado em outro processo administrativo, processo nº 10768.005955/2001-24. Partes deste processo foram juntadas aos autos. É possível destacar do encaminhamento dado ao processo nº 10768.005955/2001- 24 (fl. 225), que foi reconhecido o direito da contribuinte à restituição ou à compensação, com parcelas vencidas ou vincendas do próprio PIS, do crédito reconhecido na Apelação Civil de número 97.02.22030-0, relativa à Ação Ordinária 95.0025592-8, tendo transitado em julgado em 09/02/2001. Em fl. 226 consta a informação que as compensações foram efetuadas, restando ainda débito remanescente, intimando-se a contribuinte para tomar ciência da homologação parcial da compensação. A Recorrente se limita a insistir que seu crédito decorre de ordem judicial e deve ser reconhecido. Quanto ao processo nº 10768.005955/2001-24, afirma que a informação de que houve homologação das compensações é equivocada, pois esse processo administrativo em referência teve o pedido de restituição indeferido, na medida em que, por decorrer de decisão judicial, necessitava adequar ao novo sistema de PERDCOMP e da renúncia dos honorários de sucumbência. Afirma que seguiu estas orientações e apresentou pedido de desistência da compensação na esfera judicial, conforme documentos de fl. 817. No entanto, não há prova nos autos que corrobore a informação de que o pedido de restituição anterior, apresentado no processo nº 10768.005955/2001-24, foi negado por conta da falta de desistência da execução do crédito perante o Judiciário. Ao contrário, consta dos autos documentos que demonstram a existência de declarações de compensação onde a totalidade dos créditos foram utilizados no processo nº 10768.005955/2001-24, restando saldo de débitos que seguiram seu rito de cobrança. Esta informação consta da própria r. decisão recorrida, verbis: Os documentos anexados, no entanto, não são aptos a comprovar o alegado e a se contrapor ao real motivo do indeferimento do pedido formulado, ou seja, a constatação de que o crédito apurado em favor do contribuinte, relativo ao PIS recolhido Fl. 817DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-007.010 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10768.004844/2002-81 indevidamente com base nos Decretos-leis declarados inconstitucionais já havia sido totalmente utilizado em compensações realizadas anteriormente através do processo n° 10768.005955/2001-24. Em sentido contrário ao alegado pelo contribuinte, consta dos autos a comprovação do fato que motivou o indeferimento do pedido de restituição/compensação, ou seja, o esgotamento do crédito pretendido em decorrência de compensações anteriormente efetivadas. Às fls. 202 a 206 foram anexadas cópias de documentos extraídos do processo n° 10768.005955/2001-24 demonstrando que houve a compensação parcial das compensações ali controladas, restando saldo devedor remanescente relacionado na carta de cobrança enviada ao contribuinte, cujo recebimento se deu em 09/05/2005. Às fls. 736/737 foram anexadas informações extraídas do PROFISC que atestam que através do processo citado a empresa interessada pretendia a compensação de débitos relativos ao PIS e à COFINS dos períodos de apuração 02/2000 a 09/2002. Grande parte dos referidos débitos encontra-se extinto por compensação, restando saldo devedor encaminhado à PFN para inscrição em Dívida Ativa. Resta comprovado, portanto, o total esgotamento do crédito pretendido, mediante compensações anteriormente realizadas no processo administrativo n° 10768.005955/2001-24. Com isso, conheço do recurso voluntário para negar provimento. (documento assinado digitalmente) Salvador Cândido Brandão Junior Fl. 818DF CARF MF

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Numero do processo: 10980.923928/2009-78
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 06 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Tue Nov 19 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2006 PER/DCOMP. COMPROVAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA. INEXATIDÃO MATERIAL. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO EM QUE SE FUNDE. O procedimento de apuração do direito creditório não prescinde comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado. Somente podem ser corrigidas de ofício ou a pedido do sujeito passivo as informações declaradas a RFB no caso de verificada circunstância objetiva de inexatidão material e mediante a necessária comprovação do erro em que se funde. APRESENTAÇÃO DE PROVA EM MOMENTO POSTERIOR AO DA INSTAURAÇÃO DA FASE LITIGIOSA NO PROCEDIMENTO. A apresentação da prova documental em momento processual posterior ao da instauração da fase litigiosa no procedimento é possível desde que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente ou se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO. É possível reconhecer da possibilidade de formação de indébito, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos a DRF de origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/DComp com base no conjunto probatório e informações constantes nos autos com a finalidade de confrontar a motivação dos atos administrativos em que a compensação dos débitos não foi homologada, porque não foi comprovado o erro material.
Numero da decisão: 1003-001.128
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, pela apresentação das cópias do Livro Diário, bem como para aplicação do Parecer Normativo Cosit nº 02, de 28 de agosto de 2015, e reconhecimento da possibilidade da formação de indébito, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos a DRF de origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/Dcomp devendo o rito processual ser retomado desde o início. Cabe esclarecer que o Per/DComp constante no processo nº 10980.923927/2009-23 deve ser analisado em conjunto com os presentes autos por serem direitos creditórios provenientes do mesmo DARF. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carmen Ferreira Saraiva (Presidente), Bárbara Santos Guedes, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Wilson Kazumi Nakayama.
Nome do relator: CARMEN FERREIRA SARAIVA
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ementa_s : ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2006 PER/DCOMP. COMPROVAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA. INEXATIDÃO MATERIAL. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO EM QUE SE FUNDE. O procedimento de apuração do direito creditório não prescinde comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado. Somente podem ser corrigidas de ofício ou a pedido do sujeito passivo as informações declaradas a RFB no caso de verificada circunstância objetiva de inexatidão material e mediante a necessária comprovação do erro em que se funde. APRESENTAÇÃO DE PROVA EM MOMENTO POSTERIOR AO DA INSTAURAÇÃO DA FASE LITIGIOSA NO PROCEDIMENTO. A apresentação da prova documental em momento processual posterior ao da instauração da fase litigiosa no procedimento é possível desde que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente ou se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO. É possível reconhecer da possibilidade de formação de indébito, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos a DRF de origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/DComp com base no conjunto probatório e informações constantes nos autos com a finalidade de confrontar a motivação dos atos administrativos em que a compensação dos débitos não foi homologada, porque não foi comprovado o erro material.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, pela apresentação das cópias do Livro Diário, bem como para aplicação do Parecer Normativo Cosit nº 02, de 28 de agosto de 2015, e reconhecimento da possibilidade da formação de indébito, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos a DRF de origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/Dcomp devendo o rito processual ser retomado desde o início. Cabe esclarecer que o Per/DComp constante no processo nº 10980.923927/2009-23 deve ser analisado em conjunto com os presentes autos por serem direitos creditórios provenientes do mesmo DARF. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carmen Ferreira Saraiva (Presidente), Bárbara Santos Guedes, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Wilson Kazumi Nakayama.

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COMPROVAÇÃO DA LIQUIDEZ E CERTEZA. INEXATIDÃO MATERIAL. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO EM QUE SE FUNDE. O procedimento de apuração do direito creditório não prescinde comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado. Somente podem ser corrigidas de ofício ou a pedido do sujeito passivo as informações declaradas a RFB no caso de verificada circunstância objetiva de inexatidão material e mediante a necessária comprovação do erro em que se funde. APRESENTAÇÃO DE PROVA EM MOMENTO POSTERIOR AO DA INSTAURAÇÃO DA FASE LITIGIOSA NO PROCEDIMENTO. A apresentação da prova documental em momento processual posterior ao da instauração da fase litigiosa no procedimento é possível desde que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente ou se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO. É possível reconhecer da possibilidade de formação de indébito, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos a DRF de origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/DComp com base no conjunto probatório e informações constantes nos autos com a finalidade de confrontar a motivação dos atos administrativos em que a compensação dos débitos não foi homologada, porque não foi comprovado o erro material. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, pela apresentação das cópias do Livro Diário, bem como para aplicação do Parecer Normativo Cosit nº 02, de 28 de agosto de 2015, e reconhecimento da possibilidade da formação de indébito, mas sem homologar a compensação AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 92 39 28 /2 00 9- 78 Fl. 136DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 1003-001.128 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.923928/2009-78 por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos a DRF de origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/Dcomp devendo o rito processual ser retomado desde o início. Cabe esclarecer que o Per/DComp constante no processo nº 10980.923927/2009-23 deve ser analisado em conjunto com os presentes autos por serem direitos creditórios provenientes do mesmo DARF. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carmen Ferreira Saraiva (Presidente), Bárbara Santos Guedes, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Wilson Kazumi Nakayama. Relatório Per/DComp e Despacho Decisório A Recorrente formalizou o Pedido de Ressarcimento ou Restituição/Declaração de Compensação (Per/DComp) nº 38677.15153.110806.1.3.04-7052, em 11.08.2006, fls. 04-09, utilizando-se do crédito relativo ao pagamento a maior de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), código 3373, apurado com base no balanço do 1º trimestre do ano-calendário de 2006 no valor de R$956,09 contido no DARF de R$34.258,17 recolhido em 30.06.2006, para compensação dos débitos ali confessados. Consta no Despacho Decisório Eletrônico, fls. 01-03, em que as informações relativas ao reconhecimento do direito creditório foram analisadas das quais se concluiu pelo indeferimento do pedido: Limite do crédito analisado, correspondente ao valor do crédito original na data de transmissão informado no PER/DCOMP: 956,09 A partir das características do DARF discriminado no PER/DCOMP acima identificado, foram localizados um ou mais pagamentos, abaixo relacionados, mas integralmente utilizados para quitação de débitos do contribuinte, não restando credito disponível para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP. [...] Diante da inexistência do crédito, NÃO HOMOLOGO a compensação declarada. [...] Enquadramento legal: Arts. 165 e 170, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN). Art. 74 da Lei 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Manifestação de Inconformidade e Decisão de Primeira Instância Cientificada, a Recorrente apresentou a manifestação de inconformidade. Está registrado na ementa do Acórdão da 4ª Turma DRJ/BSB/DF nº 03-59.764, de 20.03.2014, e-fls. 83-87: Fl. 137DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 1003-001.128 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.923928/2009-78 APRESENTAÇÃO DE DECLARAÇÃO RETIFICADORA. PROVA INSUFICIENTE PARA COMPROVAR EXISTÊNCIA DE CRÉDITO DECORRENTE DE PAGAMENTO A MAIOR. Para se comprovar a existência de crédito decorrente de pagamento a maior, comparativamente com o valor do débito devido a menor, é imprescindível que seja demonstrado na escrituração contábil-fiscal, baseada em documentos hábeis e idôneos, a diminuição do valor do débito correspondente a cada período de apuração. A simples entrega de declaração retificadora, por si só, não tem o condão de comprovar a existência de pagamento indevido ou a maior. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO. A compensação de créditos tributários (débitos do contribuinte) só pode ser efetuada com crédito líquido e certo do sujeito passivo, sendo que a compensação somente pode ser autorizada nas condições e sob as garantias estipuladas em lei; no caso, o crédito pleiteado é inexistente. Manifestação de Inconformidade Improcedente Recurso Voluntário Notificada em 27.02.2015, e-fl. 89, a Recorrente apresentou o recurso voluntário em 20.03.2015, e-fls. 91-99, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de admissibilidade. Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge. Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que: II . DA DECISÃO RECORRIDA. 8 - Foi proferida então decisão pela 4ª Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Brasília, que julgou improcedente a Manifestação de inconformidade apresentada pela Recorrente. 9 - Consignou em síntese que a Recorrente não reuniu provas hábeis a constituir seu direito ao crédito, mesmo tendo apresentado a DCTF retificadora e também a DIPJ 2007 que demonstravam com robustez o seu direito. 10 - Considerando então, que a decisão encontra-se em descompasso com o que preceitua o ordenamento jurídico tributário pátrio, a Recorrente ousa discordar das razões que levaram o ilustre julgador a concluir pela improcedência do pedido, conforme as razões que passará a expor. III . DO MÉRITO. A - DA PRESENÇA DE PROVA HÁBIL A COMPROVAR O DIREITO CREDITÓRIO. Fl. 138DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 1003-001.128 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.923928/2009-78 11 - A decisão vergastada trouxe como fundamento principal a ausência de prova capaz de justificar o direito ao crédito da Recorrente. Não deve prosperar tal entendimento. 12 - Isso porque além de apresentar a DCTF retificadora, que comprovava de plano a existência do pagamento à maior, a reclamante ainda anexou aos autos a DIPJ 2007, que continha todas as informações relativas à apuração do IRPJ do período em que houve o pagamento a maior. 13 - Ora, ambas são obrigações instrumentais instituídas pela Receita Federal do Brasil com o fito de auxiliar a fiscalização e arrecadação de tributos. Tão relevantes as informações informadas por meio dessas declarações que a sua não entrega implica na imposição de multa ao sujeito passivo. 14 - É cediço que na DIPJ são informados todos os elementos que levam a apuração do montante a ser pago, bem como demais informações econômico financeiras da empresa. Não se pode retirar a força probante deste documento. 15 - Além disso, em momento algum a decisão faz menção a DIPJ, tão somente predica que a DCTF retificadora apresentada não se presta como prova da existência do crédito. Houve nítida supressão dos motivos da desconsideração de uma prova, configurando-se medida que viola frontalmente os princípios da motivação e da ampla defesa. [...] 17 - Erige hialina, desde já, a conclusão que tão somente a DIPJ apresentada seria bastante para comprovação do pagamento à maior. 18 - Entretanto para que se privilegie o princípio da verdade material, imperativo no processo administrativo, a Recorrente anexa ainda balancete contábil assinado pelo contador e cópia do livro diário registrado na junta comercial (doc.02), como forma de corroborar a existência do direito pleiteado. [...] 19 - Das alegações acima elencadas é possível constituir a ilação de que as declarações de compensação formuladas pela Recorrente devem ser homologadas, vez que tanto a D1PJ,quanto os documentos contábeis acostados nessa peça recursal são aptos a demonstrar a origem e a legitimidade do direito creditório informado. Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa, interpreta a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram violados e faz referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor. No que concerne ao pedido conclui que: IV . DOS PEDIDOS. 20 - Preliminarmente, requer-se que seja julgado o presente recurso conjuntamente com o recurso voluntário apresentado no processo 10980.923927/2009-23, vez que tratam do mesmo direito creditório; 21 - E no mérito: a) Com lastro na preleção colacionada, requer-se deste D. Conselho, o reconhecimento do direito creditório com a consequente homologação da declaração de compensação [...]. Fl. 139DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 1003-001.128 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.923928/2009-78 b) Se for conveniente e necessário ao julgamento, a Recorrente informa ainda que dispõe dos documentos contábeis originais, e portanto caso entenda-se pela insuficiência das provas aqui acostadas, requer que seja solicitado diligências para corroborar o direito ora pleiteado. É o Relatório. Voto Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora. Tempestividade O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972. Assim, dele tomo conhecimento. Apresentação de Prova em Momento Posterior ao da Instauração da Fase Litigiosa no Procedimento. A Recorrente discorda do procedimento fiscal. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo administrado pela RFB, passível de restituição, pode utilizá-lo na compensação de débitos. A partir de 01.10.2002, a compensação somente pode ser efetivada por meio de declaração e com créditos e débitos próprios, que ficam extintos sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Também os pedidos pendentes de apreciação foram equiparados a declaração de compensação, retroagindo à data do protocolo (art. 165, art. 168, art. 170 e art. 170-A do Código Tributário Nacional, art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996 com redação dada pelo art. 49 da Medida Provisória nº 66, de 29 de agosto de 2002, que entrou em vigor em 01.10.2002 e foi convertida na Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002). Posteriormente, ou seja, em 31.10.2003, ficou estabelecido que a Per/DComp constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados, bem como que o prazo para homologação tácita da compensação declarada é de cinco anos, contados da data da sua entrega. Ademais, o procedimento se submete ao rito do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, inclusive para os efeitos do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional (§1º do art. 5º do Decreto-Lei nº 2.124, de 13 de junho de 1984, art. 17 da Medida Provisória nº 135, de 30 de outubro de 2003 e art. 17 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003). Os diplomas normativos de regências da matéria, quais sejam o art. 170 do Código Tributário Nacional e o art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, deixam clara a necessidade da existência de direto creditório líquido e certo no momento da apresentação do Per/DComp, hipótese em que o débito confessado encontrar-se-ia extinto sob condição resolutória da ulterior homologação. O Per/DComp delimita a amplitude de exame do direito creditório alegado pela Recorrente quanto ao preenchimento dos requisitos. Fl. 140DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 1003-001.128 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.923928/2009-78 Instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe à Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório não prescinde da comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado detalhando os motivos de fato e de direito em que se basear expondo de forma minuciosa os pontos de discordância e suas razões e instruindo a peça de defesa com prova documental pré-constituída imprescindível à comprovação das matérias suscitada dada a concentração dos atos em momento oportuno. A apresentação da prova documental em momento processual posterior é possível desde que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente ou se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. O julgador orientando- se pelo princípio da verdade material na apreciação da prova, deve formar livremente sua convicção mediante a persuasão racional decidindo com base nos elementos existentes no processo e nos meios de prova em direito admitidos ainda que apresentados em sede recursal com o escopo de confrontar a motivação constante nos atos administrativos em que foi afastada a possibilidade de homologação da compensação dos débitos, porque não foi comprovado o erro material (art. 170 do Código Tributário Nacional e art. 15, art. 16, art. 18 e art. 29 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). O pressuposto é de que a pessoa jurídica deve manter os registros de todos os ganhos e rendimentos, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada independentemente da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negócio. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a seu favor dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. Para que haja o reconhecimento do direito creditório é necessário um cuidadoso exame do pagamento a maior de tributo, uma vez que é absolutamente essencial verificar a precisão dos dados informados em todos os livros de registro obrigatório pela legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal (art. 195 do Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei nº 7.450, de 23 de dezembro de 1985, art. 6º e art. 9º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e art. 37 da Lei nº 8.981, de 20 de novembro de 1995). Cabe esclarecer que a Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) desde a sua instituição a partir de 01.01.1999 tem caráter meramente informativo 1 . Somente a partir do ano-calendário de 2014, todas as pessoas jurídicas, inclusive as equiparadas, devem apresentar a Escrituração Contábil Fiscal (ECF) de forma centralizada pela matriz, que ficam dispensadas, em relação aos fatos ocorridos a partir de 1º de janeiro de 2014, da escrituração do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur) em meio físico e da entrega da DIPJ. Assim, no ano-calendário objeto de análise os sistemas na RFB não eram supridos com os dados completos da escrituração contábil fiscal da Recorrente (Instrução Normativa RFB nº1.422, de 19 de dezembro de 2013). Ainda, as pessoas jurídicas, inclusive as equiparadas devem apresentar a Declaração de Débitos e Créditos Tributário Federais (DCTF) de forma centralizada pela matriz por via da internet comunicando a existência de débito tributário, constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para sua exigência 2 . Além disso, 1 Fundamentação legal: Instrução Normativa SRF nº 127, de 30 de outubro de 1998, Instrução Normativa RFB nº 1.028, de 30 de abril de 2010, Instrução Normativa RFB nº 1.149, de 28 de abril de 2011, Instrução Normativa RFB nº 1.264, de 30 de março de 2012, Instrução Normativa RFB nº 1.344, de 9 de abril de 2013, Instrução Normativa RFB nº 1.463, de 24 de abril de 2014 e Súmula CARF nº 92. 2 Fundamentação legal: Instrução Normativa SRF nº 126, de 30 de outubro de 1998, Instrução Normativa SRF nº 255, de 11 de dezembro de 2002, Instrução Normativa SRF nº 583, de 20 de dezembro de 2005, Instrução Fl. 141DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 1003-001.128 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.923928/2009-78 por via de regra o Per/DComp somente pode ser retificado pela Recorrente caso se encontre pendente de decisão administrativa à data do envio do documento retificador, já que alterar dados depois do tempo próprio constitui inovação 3 . Apenas nas situações mediante comprovação do erro em que se funde de inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e erros de escrita ou de cálculos podem ser corrigidas de ofício ou a requerimento da Requerente. O erro de fato é aquele que se situa no conhecimento e compreensão das características da situação fática tais como inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os erros de escrita ou de cálculos. A Administração Tributária tem o poder/dever de revisar de ofício o procedimento quando se comprove erro de fato quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória. A este poder/dever corresponde o direito de a Recorrente retificar e ver retificada de ofício a informação fornecida com erro de fato, desde que devidamente comprovado. Por inexatidão material entendem-se os pequenos erros involuntários, desvinculados da vontade do agente, cuja correção não inove o teor do ato formalizado, tais como a escrita errônea, o equívoco de datas, os erros ortográficos e de digitação. Diferentemente, o erro de direito, que não é escusável, diz respeito à norma jurídica disciplinadora e aos parâmetros previstos nas normas de regência da matéria. O conceito normativo de erro material no âmbito tributário abrange a inexatidão quanto a aspectos objetivos não resultantes de entendimento jurídico tais como um cálculo errado, a ausência de palavras, a digitação errônea, e hipóteses similares. Somente podem ser corrigidas de ofício ou a pedido do sujeito passivo as informações declaradas a RFB no caso de verificada circunstância objetiva de inexatidão material e mediante a necessária comprovação do erro em que se funde (incisos I e III do art. 145 e inciso IV do art. 149 do Código Tributário Nacional e art. 32 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). Sobre a possibilidade de revisão e retificação de ofício de débitos confessados, o Parecer Normativo Cosit nº 8, de 03 de setembro de 2014, orienta que a revisão de ofício de despacho decisório que não homologou compensação pode ser efetuada pela autoridade administrativa da DRF de origem para crédito tributário não extinto e indevido, na hipótese de ocorrer erro de fato em dados declarados em Per/DComp, DCTF, DIPJ, entre outros, observados os demais requisitos normativos. Ademais, salvo exceções legais, verifica-se que a não retificação da DCTF não impede que o direito creditório pleiteado no Per/DComp seja comprovado por outros meios, bem como não há impedimento para que a DCTF seja retificada depois de apresentado o Per/DComp que utiliza como crédito pagamento inteiramente alocado na DCTF original, ainda que a retificação se dê depois do indeferimento do pedido ou da não homologação da compensação de acordo com o Parecer Normativo Cosit nº 02, de 28 de agosto de 2015. Vale ressaltar que a retificação das informações declaradas por iniciativa da própria declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde (§ 1º do art. 147 do Código Tributário Nacional). Por Normativa SRF nº 695, de 14 de dezembro de 2006, Instrução Normativa RFB nº 786, de 19 de novembro de 2007, Instrução Normativa RFB nº 903, de 30 de dezembro de 2008, Instrução Normativa RFB nº 974, de 27 de novembro de 2009, Instrução Normativa RFB nº 1.110, de 24 de dezembro de 2010 e Instrução Normativa RFB nº 1.599, de 11 de dezembro de 2015. 3 Fundamento legal: art. 56 da Instrução Normativa SRF nº 460, de 17 de outubro de 2004, art. 57 da Instrução Normativa SRF nº 600, de 28 de dezembro de 2005, o art. 77 da Instrução Normativa RFB nº 900, de 30 de dezembro de 2008, art. 88 da Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 20 de dezembro de 2012, a art. 107 da Instrução Normativa RFB nº 1.717, de 17 de julho de 2017 e § 14 do art. 74 da Lei n º 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Fl. 142DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 1003-001.128 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.923928/2009-78 conseguinte, cabe a Recorrente a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao Erário para a instrução do processo a respeito dos fatos e dados contidos em documentos existentes em seus registros internos, caso em que deve prover, de ofício, a obtenção dos documentos ou das respectivas cópias (art. 36 e art. 37 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999). Infere-se que os motivos de fato e de direito apostos no recurso voluntário, por si sós, não podem ser considerados suficientemente robustos a comprovar sobre os supostos erros de fato incorridos pela Recorrente, que precisa produzir um conjunto probatório com outros elementos extraídos dos assentos contábeis, que mantidos com observância das disposições legais fazem prova a seu favor dos fatos ali registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (art. 9º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e Decreto nº 6.022, de 22 de janeiro de 2007). O Despacho Decisório Eletrônico foi emitido com base nos dados então existentes nos registros da RFB informados pela Recorrente à época da sua emissão que, após confrontados, emergiram incongruências. Ocorre que nenhum outro critério de verificação da liquidez e certeza do direito creditório foi adotado pela Administração Tributária. A decisão de primeira instância restringe o indeferimento do Per/DComp aos argumentos de que “compensação de créditos tributários (débitos do contribuinte) só pode ser efetuada com crédito líquido e certo do sujeito passivo” e ainda que a “simples entrega de declaração retificadora, por si só, não tem o condão de comprovar a existência de pagamento indevido ou a maior”. Contudo, em face da apresentação das cópias do Livro Diário, e-fls. 132- 133, bem como do direito superveniente contido no Parecer Normativo Cosit nº 02, de 28 de agosto de 2015, cabe reexaminar, em preliminar, a improcedência da manifestação de inconformidade, inclusive com base no Parecer Normativo Cosit nº 8, de 03 de setembro de 2014. Os efeitos do acatamento da preliminar da possibilidade de deferimento da Per/DComp por falta de comprovação do erro material, uma vez que se destina a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos e ainda se refira a direito superveniente, impõe o retorno dos autos a DRF de origem que inaugurou o litígio sob esse fundamento para que seja analisado o início de prova relativo ao conjunto probatório produzido no recurso voluntário referente ao mérito do pedido, ou seja, a origem e a procedência do crédito pleiteado, em conformidade com a escrituração mantida com observância das disposições legais, desde que evidenciada por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais em cotejo com os registros internos da RFB. Cumpre registrar, inclusive, que, enquanto a Recorrente não for cientificada de uma nova decisão quanto ao mérito de sua compensação, os débitos compensados permanecem com a exigibilidade suspensa, por não se verificar decisão definitiva acerca de seus procedimentos. E, caso tal decisão não resulte na homologação total das compensações promovidas, deve ser possibilitada a discussão do mérito da compensação nas duas instâncias administrativas de julgamento, conforme o rito processual do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972 (§ 11 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996). Dispositivo Fl. 143DF CARF MF Fl. 9 do Acórdão n.º 1003-001.128 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 10980.923928/2009-78 Em assim sucedendo voto em dar provimento parcial ao recurso voluntário, pela apresentação das cópias do Livro Diário, bem como para aplicação do Parecer Normativo Cosit nº 02, de 28 de agosto de 2015, e reconhecimento da possibilidade da formação de indébito, mas sem homologar a compensação por ausência de análise do mérito, com o consequente retorno dos autos a DRF de origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do direito creditório pleiteado no Per/Dcomp devendo o rito processual ser retomado desde o início. Cabe esclarecer que o Per/DComp constante no processo nº 10980.923927/2009-23 deve ser analisado em conjunto com os presentes autos por serem direitos creditórios provenientes do mesmo DARF. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva Fl. 144DF CARF MF

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Numero do processo: 10215.720541/2015-81
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 15 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Dec 06 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: SIMPLES NACIONAL Ano-calendário: 2012 HIPÓTESE DE VEDAÇÃO AO USUFRUTO DO SIMPLES NACIONAL. RECEITA BRUTA SUPERIOR AO LIMITE PREVISTO NA LEGISLAÇÃO DO SIMPLES NACIONAL. Não poderá recolher os impostos e contribuições na forma do Simples Nacional a microempresa ou empresa de pequeno porte que tenha auferido, no ano-calendário imediatamente anterior, receita bruta superior ao limite previsto na legislação do Simples Nacional. HIPÓTESE DE EXCLUSÃO OBRIGATÓRIA MEDIANTE COMUNICAÇÃO. OCORRÊNCIA DE VEDAÇÃO PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR N° 123/2006. A exclusão do Simples Nacional, mediante comunicação das microempresas ou das empresas de pequeno porte, dar-se-á obrigatoriamente, quando elas incorrerem em qualquer das situações de vedação previstas na Lei Complementar n° 123/2006. EXCLUSÃO DE OFÍCIO. FALTA DE COMUNICAÇÃO DE EXCLUSÃO OBRIGATÓRIA. Verificada a falta de comunicação de exclusão obrigatória deverá ser excluída de ofício a empresa optante pelo Simples Nacional. ARGUIÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS PARA APRECIAÇÃO. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados.
Numero da decisão: 1301-004.141
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguidas, e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente (documento assinado digitalmente) Bianca Felícia Rothschild - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Roberto Silva Júnior, José Eduardo Dornelas Souza, Nelso Kichel, Rogerio Peres Garcia, Giovana Pereira de Paiva Leite, Mauritânia Elvira de Souza Mendonça (suplente convocado), Bianca Felícia Rothschild e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).
Nome do relator: BIANCA FELICIA ROTHSCHILD
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RECEITA BRUTA SUPERIOR AO LIMITE PREVISTO NA LEGISLAÇÃO DO SIMPLES NACIONAL. Não poderá recolher os impostos e contribuições na forma do Simples Nacional a microempresa ou empresa de pequeno porte que tenha auferido, no ano-calendário imediatamente anterior, receita bruta superior ao limite previsto na legislação do Simples Nacional. HIPÓTESE DE EXCLUSÃO OBRIGATÓRIA MEDIANTE COMUNICAÇÃO. OCORRÊNCIA DE VEDAÇÃO PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR N° 123/2006. A exclusão do Simples Nacional, mediante comunicação das microempresas ou das empresas de pequeno porte, dar-se-á obrigatoriamente, quando elas incorrerem em qualquer das situações de vedação previstas na Lei Complementar n° 123/2006. EXCLUSÃO DE OFÍCIO. FALTA DE COMUNICAÇÃO DE EXCLUSÃO OBRIGATÓRIA. Verificada a falta de comunicação de exclusão obrigatória deverá ser excluída de ofício a empresa optante pelo Simples Nacional. ARGUIÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS PARA APRECIAÇÃO. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 21 5. 72 05 41 /2 01 5- 81 Fl. 472DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguidas, e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente (documento assinado digitalmente) Bianca Felicia Rothschild - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Roberto Silva Júnior, José Eduardo Dornelas Souza, Nelso Kichel, Rogerio Peres Garcia, Giovana Pereira de Paiva Leite, Mauritânia Elvira de Souza Mendonça (suplente convocado), Bianca Felícia Rothschild e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Fl. 473DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 Relatório Inicialmente, adota-se parte do relatório da decisão recorrida, o qual bem retrata os fatos ocorridos e os fundamentos adotados até então: Trata-se de manifestação de inconformidade (fls. 281 a 306) contra a exclusão da Interessada (M P Meuchi Metais - EPP) do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional, que foi efetuada por meio do Ato Declaratório Executivo n° 006, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA (fl. 04), em decorrência da apuração de que ultrapassou, no ano- calendário 2011, o limite de receita que era previsto no artigo 12, inciso I, da Resolução CGSN n° 04/2007. Da leitura da representação fiscal que deu origem ao referido ato de exclusão (fls. 02/03), verifica-se que a apuração da hipótese de exclusão se deu nos autos do processo administrativo fiscal n° 10215.720302/2015-21, devido a constatação de que ocorreu omissão de receitas apurada com base em depósitos bancários de origem não comprovada. A receita bruta auferida pela Interessada no ano-calendário 2011, conforme registrado na referida representação fiscal, totalizou o montante de R$ 39.302.678,75, que é composto por R$ 246.074,39, informados na Declaração Anual do Simples Nacional (DASN), e R$ 39.056.604,36, referentes à omissão de receitas, apurada com base em depósitos bancários de origem não comprovada. A exclusão, conforme registrado no Ato Declaratório Executivo n° 006, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA, deve gerar efeitos a partir de janeiro de 2012, por força do disposto no artigo 6o, inciso II, da Resolução CGSNn° 15/2007. A Interessada tomou ciência do mencionado Ato Declaratório Executivo em 03/09/2015 (fl. 279). Na referida manifestação de inconformidade (fls. 281 a 306), que foi apresentada em 05/10/2015 (fl. 281) e é instruída pelos documentos de fls. 307 a 343, a Interessada aduz que a exclusão feriu seu direito adquirido a opção do Simples Nacional que é assegurado pela Constituição Federal. Ressalta que entregou regularmente a sua DASN referente ao exercício 2012 (ano-calendário 2011) e que efetuou o regular recolhimento dos tributos devidos mediante DAS. Diz que, em 2011, não ultrapassou a receita permitida para usufruto do Simples Nacional, pois a mesma totalizou apenas R$ 246.074,39, conforme sua DASN. Frisa que impugnou o auto de infração onde foi apurada a suposta omissão de receitas que acarretou na emissão do Ato Declaratório Executivo n° 06, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA. Diz que as autoridades fiscais não podem arbitrar tributos sobre valores que circularam na sua conta bancária. Alega que a "circulação financeira" na sua conta bancária não é somente receita. Cita julgado do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul onde foi declarada a nulidade, por violação das garantias constitucionais do contraditório e da ampla Fl. 474DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 defesa, de ato de exclusão de empresa do Simples Nacional que foi emitido na data da lavratura de auto de lançamento sem prévia intimação para apresentação de defesa. Cita julgados do Tribunal Regional Federal da 3a Região que tratam da retroatividade da exclusão do Simples Federal. Cita trecho de artigo onde é defendida a tese de que a exclusão do Simples Nacional pela existência de débito com Fazenda Pública, cuja exigibilidade não esteja suspensa, é inconstitucional, e que o disposto nos incisos IX e X do artigo 29 da Lei Complementar n° 123/2006 também é inconstitucional. Aduz que é inconstitucional excluir as microempresas e empresas de pequeno porte do Simples Nacional pela falta de pagamento de tributos. Assevera que o ato de exclusão do Simples Nacional deve ser revogado, pois é microempresa e não ultrapassou o limite de receita para usufruto de tal regime de tributação. Afirma que "recolheu e apresentou a declaração pelo Simples nos últimos anos expressando sua vontade de permanecer no Simples, não cabendo a exclusão retroativa, conforme Parecer Cosit n°60e Ato Declaratório SRFn" 16, de 02/10/2002". Alega que o Ato Declaratório n° 16/2002 afronta o artigo 179 da Constituição Federal. Cita trecho de artigo sobre normas e princípios constitucionais aplicáveis às micro e pequenas empresas. Diz que as leis tributárias devem sempre dispor para o futuro e que não é legal abarcar o passado, ou seja, alcançar acontecimentos pretéritos. Assevera que a atitude da autoridade fiscal foi injusta, pois aplicou dois pesos e duas medidas, visando unicamente arrecadar. Aduz que deve ser aplicado o fundamento constitucional e penal da irretroatividade da lei. Requer, por fim, a sua manutenção no Simples Nacional. A decisão da autoridade de primeira instância julgou improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte, cuja ementa encontra-se abaixo transcrita: Ano-calendário: 2012 HIPÓTESE DE VEDAÇÃO AO USUFRUTO DO SIMPLES NACIONAL. RECEITA BRUTA SUPERIOR AO LIMITE PREVISTO NA LEGISLAÇÃO DO SIMPLES NACIONAL. Não poderá recolher os impostos e contribuições na forma do Simples Nacional a microempresa ou empresa de pequeno porte que tenha auferido, no ano-calendário imediatamente anterior, receita bruta superior ao limite previsto na legislação do Simples Nacional. HIPÓTESE DE EXCLUSÃO OBRIGATÓRIA MEDIANTE COMUNICAÇÃO. OCORRÊNCIA DE VEDAÇÃO PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR N° 123/2006. Fl. 475DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 A exclusão do Simples Nacional, mediante comunicação das microempresas ou das empresas de pequeno porte, dar-se-á obrigatoriamente, quando elas incorrerem em qualquer das situações de vedação previstas na Lei Complementar n° 123/2006. EXCLUSÃO DE OFÍCIO. FALTA DE COMUNICAÇÃO DE EXCLUSÃO OBRIGATÓRIA. Verificada a falta de comunicação de exclusão obrigatória deverá ser excluída de ofício a empresa optante pelo Simples Nacional. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2012 ARGUIÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS PARA APRECIAÇÃO. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados. Cientificado da decisão de primeira instancia, o contribuinte apresentou recurso voluntário, repisando os argumentos levantados em sede de manifestação de inconformidade, acrescentando razões para reforma na decisão recorrida. É o relatório. Fl. 476DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 Voto Conselheira Bianca Felicia Rothschild, Relatora. Recurso Voluntário O recurso voluntário é TEMPESTIVO e, uma vez atendidos também às demais condições de admissibilidade, merece, portanto, ser CONHECIDO. Fatos Trata-se de manifestação de inconformidade (fls. 281 a 306) contra a exclusão da Interessada (M P Meuchi Metais - EPP) do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional, que foi efetuada por meio do Ato Declaratório Executivo n° 006, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA (fl. 04), em decorrência da apuração de que ultrapassou, no ano-calendário 2011, o limite de receita que era previsto no artigo 12, inciso I, da Resolução CGSN n° 04/2007. Da leitura da representação fiscal que deu origem ao referido ato de exclusão (fls. 02/03), verifica-se que a apuração da hipótese de exclusão se deu nos autos do processo administrativo fiscal n° 10215.720302/2015-21, devido a constatação de que ocorreu omissão de receitas apurada com base em depósitos bancários de origem não comprovada. A receita bruta auferida pela Interessada no ano-calendário 2011, conforme registrado na referida representação fiscal, totalizou o montante de R$ 39.302.678,75, que é composto por R$ 246.074,39, informados na Declaração Anual do Simples Nacional (DASN), e R$ 39.056.604,36, referentes à omissão de receitas, apurada com base em depósitos bancários de origem não comprovada. A exclusão, conforme registrado no Ato Declaratório Executivo n° 006, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA, deve gerar efeitos a partir de janeiro de 2012, por força do disposto no artigo 6o, inciso II, da Resolução CGSNn° 15/2007. A Interessada tomou ciência do mencionado Ato Declaratório Executivo em 03/09/2015 (fl. 279). Na referida manifestação de inconformidade (fls. 281 a 306), que foi apresentada em 05/10/2015 (fl. 281) e é instruída pelos documentos de fls. 307 a 343, a Interessada aduz que a exclusão feriu seu direito adquirido a opção do Simples Nacional que é assegurado pela Constituição Federal. Ressalta que entregou regularmente a sua DASN referente ao exercício 2012 (ano- calendário 2011) e que efetuou o regular recolhimento dos tributos devidos mediante DAS. Diz que, em 2011, não ultrapassou a receita permitida para usufruto do Simples Nacional, pois a mesma totalizou apenas R$ 246.074,39, conforme sua DASN. Preliminar Prescrição Intercorrente Fl. 477DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 A preliminar de prescrição intercorrente (art. 24 da Lei 11.457 de 16 de março de 2007) deve ser rejeitada, porquanto o assunto encontra-se devidamente sumulado no âmbito administrativo, conforme entendimento consolidado através da Súmula CARF nº 11: Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. Mérito Da análise do presente processo, entendo ser plenamente cabível a aplicação do respectivo dispositivo regimental uma vez que não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida. Assim, desde já proponho a manutenção da decisão recorrida pelos seus próprios fundamentos para os recorrentes acima indicados, considerando-se como se aqui transcrito integralmente o voto da decisão recorrida, nos termos da faculdade garantida ao conselheiro pelo artigo 57, paragrafo 3º do Regimento Interno do CARF. 1. Devido processo legal, ampla defesa e contraditório No tocante à citação de julgado onde foi declarada a nulidade de ato de exclusão de empresa do Simples Nacional por violação das garantias constitucionais do contraditório e da ampla defesa, cumpre apenas ressaltar que o procedimento adotado na emissão do presente ato de exclusão do Simples Nacional (Ato Declaratório Executivo n° 006, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA) foi efetuado no estrito cumprimento da legislação que trata da exclusão de oficio de tal sistema, que preceitua o seguinte: Resolução CGSN n° 94. de 29 de novembro de 2011 (...) Subseção II Da Exclusão de Oficio Art. 75. A competência para excluir de oficio a ME ou EPP do Simples Nacional é: (Lei Complementar n° 123, de 2006, art. 29, § 5o; art. 33) Da RFB; II - das Secretarias de Fazenda, de Tributação ou de Finanças do Estado ou do Distrito Federal, segundo a localização do estabelecimento; e III - dos Municípios, tratando-se de prestação de serviços incluídos na sua competência tributária. § 1o Será expedido termo de exclusão do Simples Nacional pelo ente federado que iniciar o processo de exclusão de oficio. (Lei Complementar n° 123, de 2006, art.29,§3°) §2° Será dada ciência do termo de exclusão à ME ou à EPP pelo ente federado que tenha iniciado o processo de exclusão, segundo a sua respectiva legislação, observado o disposto no art. 110. (Lei Complementar n° 123, de 2006, art. 16, § r-Aal°-D; art. 29, §§3°e 6o) § 3o Na hipótese de a ME ou EPP, dentro do prazo estabelecido pela legislação do ente federado que iniciou o processo, impugnar o termo de exclusão, este se tornará efetivo quando a decisão definitiva for desfavorável ao contribuinte, observando-se, quanto aos efeitos da exclusão, o disposto no art. 76. (Lei Complementar n° 123, de 2006, art. 39, § 6°) (Redação dada pelo(a) Resolução CGSNn°121, de 08 de abril de 2015) Conforme se depreende da leitura da legislação transcrita acima, o direito ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa, deve ser exercido após a emissão do ato/termo de exclusão de oficio, e não antes da emissão deste. Fl. 478DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 No presente caso, verifica-se que a Interessada, após ser devidamente intimada da sua exclusão do Simples Nacional (fl. 279), exerceu seu direito à ampla defesa e ao contraditório, apresentando a manifestação de inconformidade de fls. 281 a 306. Ademais, observa-se que, devido a apresentação desta manifestação de inconformidade tempestiva, a efetividade da exclusão da Interessada do Simples Nacional encontra-se devidamente suspensa, por força do disposto no § 3o do artigo 75 da Resolução CGSN n° 94, de 29 de novembro de 2011. Não há que se falar, portanto, em desrespeito às garantias do devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa. 2. Caracterização de hipótese de exclusão de ofício do Simples Nacional A sede própria para apreciação de alegações contrárias a apuração de omissão de receitas caracterizada, por força do disposto no artigo 42 da Lei n° 9.430/1996, pela não comprovação da origem de depósitos bancários efetuados em conta de contribuinte, é o processo onde foi efetuada tal apuração, ou seja, onde consta o(s) auto(s) de infração lavrado(s) em decorrência da constatação de tal infração. No presente caso, observa-se que a própria Interessada afirma que apresentou impugnação específica contra o auto de infração onde foi apurada a omissão de receitas, com base no artigo 42 da Lei n° 9.430/1996, que acarretou na constatação de que a mesma excedeu, no ano-calendário 2011, o limite de receita para usufruto do Simples Nacional. Sendo assim, observa-se que a análise das alegações apresentadas na presente manifestação de inconformidade contra a apuração de omissão de receitas efetuada nos termos do disposto no artigo 42 da Lei n° 9.430/1996 é incabível nos presentes autos, pois além de tratarem de matéria que deve ser analisada no processo onde consta a impugnação apresentada contra o auto de infração lavrado em decorrência de tal apuração (processo 10215.720302/2015- 21), também foram suscitadas nesta (impugnação apresentada no processo 10215.720302/2015- 21), conforme lembrado pela própria Interessada. Cabe ressaltar, porém, que o julgamento da impugnação apresentada pela Interessada contra o auto de infração onde foi apurada a omissão de receitas da Interessada com base no artigo 42 da Lei n° 9.430/1996 teve como resultado, conforme se infere da leitura do Acórdão n° 07-40.306 da 6a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis/SC, que consta nos autos do processo 10215.720302/2015-21, a manutenção da referida apuração de omissão de receitas. Destarte, por força da decisão registrada no Acórdão n° 07-40.306 da 6a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis/SC, a apuração de omissão de receitas da Interessada relativas ao ano-calendário 2011, com base no artigo 42 da Lei n° 9.430/1996, deve ser considerada válida e legítima para comprovação de que a Interessada ultrapassou o limite de receita para usufruto do Simples Nacional no ano-calendário 2011. Cabe ressaltar que o mero fato da Interessada ter informado em sua Declaração Anual do Simples Nacional do exercício 2012 (ano-calendário 2011) que a sua receita foi de apenas R$ 246.074,39 e ter efetuado recolhimentos mediante DAS não tem o condão de comprovar que a mesma (Interessada) não ultrapassou o limite de receita anual, já que a apuração de tal fato se deu justamente mediante a constatação de que ocorreu omissão de receitas. Fl. 479DF CARF MF Fl. 9 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 Deve-se frisar, também, que é totalmente improcedente a alegação de que a emissão do ato de exclusão da Interessada do Simples Nacional teria ocorrido de forma injusta e visando apenas o aumento da arrecadação, pois se deu no estrito cumprimento da legislação. Já a alegação de que a exclusão da Interessada do Simples Nacional fere a garantia constitucional do direito adquirido não pode ser apreciada no presente julgamento, visto que, devido ao caráter vinculado da atuação das instâncias administrativas, é vedado à autoridade julgadora, em sede de processo administrativo fiscal, afastar a aplicação, por inconstitucionalidade ou ilegalidade, de ato legal regularmente editado. Assim, quaisquer discussões acerca da inconstitucionalidade ou ilegalidade de atos legais exorbitam da competência das autoridades administrativas, às quais cabe, apenas, cumprir as determinações da legislação em vigor. Nesse sentido, preceitua o artigo 26-A do Decreto n° 70.235/1972: Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei n° 11.941, de 2009) 3. Efeitos da exclusão A produção dos efeitos da exclusão da Interessada do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional a partir do dia 01/01/2012, conforme determinado pelo Ato Declaratório Executivo n° 006, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA, encontra-se expressamente amparada em dispositivos da legislação tributária vigentes para o ano-calendário 2011, conforme exposto abaixo: Resolução CGSN n° 4. de 30 de maio de 2007 (Revogada pela Resolução CGSN n0 94. de 29 de novembro de 2011) VEDAÇÕES AO INGRESSO NO SIMPLES NACIONAL Ari. 12. Não poderão recolher os impostos e contribuições na forma do Simples Nacional a ME ou a EPP: I - que tenha auferido, no ano-calendário imediatamente anterior, receita bruta superior a R$ 2.400.000,00 (dois milhões e quatrocentos mil reais); Resolução CGSN n° 15. de 23 de julho de 2007 (Revogada pela Resolução CGSN n0 94. de 29 de novembro de 2011) Exclusão por comunicação Art. 3o A exclusão do Simples Nacional, mediante comunicação da ME ou da EPP, dar- se-á: (...) II - obrigatoriamente, quando: a. incorrer na hipótese do inciso I do art. 12 da Resolução CGSN n° 4, de 30 de maio de 2007; (...) EFEITOS DA EXCLUSÃO Art. 6o A exclusão das ME e das EPP do Simples Nacional produzirá efeitos: (...) II - na hipótese da alínea 'a' do inciso II do caput do art. 3o, a partir de Io de janeiro do ano-calendário subseqüente ao do que tiver ocorrido o excesso; Resta evidente, portanto, que não merece nenhum reparo a determinação para que os efeitos da exclusão da Interessada do Simples Nacional ocorram a contar do dia 01/01/2012. Fl. 480DF CARF MF Fl. 10 do Acórdão n.º 1301-004.141 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10215.720541/2015-81 Já as alegações no sentido de que o início da produção dos efeitos do ato de exclusão a contar do dia 01/01/2012 é ilegal e fere a garantia constitucional da irretroativade da lei não podem ser apreciadas no presente julgamento, visto que, devido ao caráter vinculado da atuação das instâncias administrativas, é vedado à autoridade julgadora, em sede de processo administrativo fiscal, afastar a aplicação, por inconstitucionalidade ou ilegalidade, de ato legal regularmente editado. 4. Hipótese de vedação ao usufruto do Simples Nacional prevista no artigo 17, inciso V, da Lei Complementar n° 123/2006, e hipóteses de exclusão de ofício do Simples Nacional previstas no artigo 29, incisos IX e X, da mesma Lei Complementar O Ato Declaratório Executivo n° 006, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA, deixa claro que a exclusão da Interessada do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional ocorreu unicamente devido a constatação de que a Interessada ultrapassou, no ano-calendário 2011, o limite de receita que era previsto no artigo 12, inciso I, da Resolução CGSN n° 04/2007. Destarte, deixo de analisar as alegações apresentadas relativas à hipótese de vedação ao usufruto do Simples Nacional prevista no artigo 17, inciso V, da Lei Complementar n° 123/2006, e às hipóteses de exclusão de ofício do Simples Nacional previstas no artigo 29, incisos DC e X, da mesma Lei Complementar, pois não guardam nenhuma relação com o ato de exclusão da Interessada do Simples Nacional. Da mesma forma, deixo de analisar as alegações apresentadas relativas ao Ato Declaratório SRF n° 16/2002 e ao Parecer Cosit n° 60/1978, pois tais atos normativos também não guardam nenhuma relação com o Ato Declaratório Executivo n° 006, de 19 de agosto de 2015, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santarém/PA. Conclusão Desta forma, voto por CONHECER do Recurso Voluntário, REJEITAR as preliminares e no mérito NEGAR-LHE PROVIMENTO. (assinado digitalmente) Bianca Felícia Rothschild. Fl. 481DF CARF MF

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Numero do processo: 10880.934972/2014-07
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 19 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Jan 03 00:00:00 UTC 2020
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2014 DESPACHO DECISÓRIO. ARGUIÇÃO DE NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Consignado no Despacho Decisório, de forma clara, explicita e exaustiva, o motivo da não homologação de pretendidas compensações, deve ser afastada a pretensão de declaração de nulidade do ato administrativo por preterição do direito de defesa. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. Recurso Voluntário negado
Numero da decisão: 3301-007.084
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. O julgamento deste processo seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, aplicando-se o decidido no julgamento do processo 10880.908691/2015-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Winderley Morais Pereira, Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Ari Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior, Marco Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro e Valcir Gassen.
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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ARGUIÇÃO DE NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Consignado no Despacho Decisório, de forma clara, explicita e exaustiva, o motivo da não homologação de pretendidas compensações, deve ser afastada a pretensão de declaração de nulidade do ato administrativo por preterição do direito de defesa. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. Recurso Voluntário negado Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. O julgamento deste processo seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, aplicando-se o decidido no julgamento do processo 10880.908691/2015-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Winderley Morais Pereira, Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Ari Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior, Marco Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro e Valcir Gassen. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 93 49 72 /2 01 4- 07 Fl. 53DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos, prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2019, e, dessa forma, adoto neste relatório excertos do relatado no Acórdão nº 3301-007.051, de 19 de novembro de 2019, que lhe serve de paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte contra decisão consubstanciada no Acórdão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte (MG) – DRJ/BHE – que decidiu, por unanimidade de votos, julgar improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo Contribuinte. Visando a elucidação do caso e a economia processual adota-se o relatório e decidido no referido Acórdão: DESPACHO DECISÓRIO [...] De acordo com o Despacho Decisório, a partir das características do DARF descrito no PER/DCOMP acima identificado, foram localizados um ou mais pagamentos, mas integralmente utilizados para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para compensação dos débitos informados. Assim, diante da inexistência de crédito, a compensação declarada NÃO FOI HOMOLOGADA. Como enquadramento legal citou-se: arts. 165 e 170, da Lei no 5.172 de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional - CTN), art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE O interessado apresentou manifestação de inconformidade, O interessado apresentou manifestação de inconformidade alegando, em síntese, o que se segue: MOTIVAÇÃO/TEORIA DOS MOTIVOS DETERMINANTES - A motivação mostra-se imprescindível para a efetivação de eficaz controle sobre a atuação administrativa. - A atuação administrativa desconforme ou contrária aos princípios do direito administrativo carreta ao ato a invalidade dos efeitos almejados pelo agente. - O procedimento que indeferiu o pedido do contribuinte, feito por ato discricionário e notícia de que foram localizados pagamentos, vai ao desencontro dos postulados consagrados pela CF, revela-se inaceitável e não é corroborado pelo STF. Fl. 54DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 - Jurisprudência do STF reafirma o necessário respeito aos direitos e garantias individuais dos contribuintes, o princípio do devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa (CF, art. 5º, LIV e LV). - Há entendimento do Conselho de Contribuintes no sentido da nulidade de lançamento por falta de motivação. - Fixados esses parâmetros, ou seja, considerando-se o indeferimento do pedido de compensação do contribuinte, é necessário que se apontem os pressupostos do ato administrativo, pois estamos diante de um ato vinculado, por outro lado, a autoridade administrativa não tem ciência, pois o requerente postula judicialmente o afastamento da incidência do ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS, em que fora concedida liminar inaldita altera parts, processo judicial n.º 0018626-27.2013.4.03.6100, em andamento no 22º Cartório e Vara Federal do Fórum de São Paulo. DO PEDIDO Demonstrada a insubsistência e improcedência do indeferimento de seu pleito, visto que os poderes do Estado encontram limites intransponíveis nos direitos e garantias individuais, cujo desrespeito pode caracterizar ilícito constitucional, a interessada requer que seja acolhida a Manifestação de Inconformidade. Outrossim, requer que sejam promovidas todas as diligências necessárias a comprovação do direito subjetivo alegado, sob pena de afronta ao devido processo legal. É o relatório. Fl. 55DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 Voto Conselheiro Winderley Morais Pereira, Relator. Das razões recursais Como já destacado, o presente julgamento segue a sistemática dos recursos repetitivos, nos termos do art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do RICARF, desta forma reproduzo o voto consignado no Acórdão nº 3301-007.051, de 19 de novembro de 2019, paradigma desta decisão. O Recurso Voluntário interposto em face da decisão consubstanciada no Acórdão nº 02-86.135 é tempestivo e atende os pressupostos legais de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. O ora analisado Recurso Voluntário visa reformar decisão que possui a seguinte ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Ano-calendário: 2014 EMENTA. VEDAÇÃO. Ementa vedada pela Portaria RFB n.º 2.724, de 2017. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Cuida-se de PER/DCOMP em que o Despacho Decisório não homologou a compensação pleiteada, tendo em vista que foram localizados um ou mais pagamentos, mas integralmente utilizados para quitação de débitos, não restando crédito disponível para a compensação dos débitos informados. O Contribuinte aduz em seu recurso o já exposto quando da Manifestação de Inconformidade acerca da motivação/teoria dos motivos determinantes e cerceamento de defesa. Cito trechos para esclarecer: 01. O v. acórdão merece reforma, basicamente, porque afirmou o entendimento equivocado, data vênia, o ato administrativo que não reconheceu o direito ao crédito do contribuinte é vinculado, devendo conter a indicação dos pressupostos de fato e dos pressupostos de direito, a compatibilidade entre ambos e a correção da medida encetada compõem obrigatoriedades decorrentes do Fl. 56DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 princípio da legalidade. O detalhamento, ou justificativa, será maior ou menor conforme o ato seja vinculado. 02. Contudo, a motivação mostra se imprescindível para a efetivação de eficaz controle sobre a atuação administrativa, nessa via, o v. Acórdão não merece prosperar, com as vênias de estilo, ao entendimento dos nobres julgadores. 03. Mas, mais do que isso, a autoridade administrativa deixou de apreciar o processo judicial em tramite na 22ª Vara Federal da Capital/SP, processo n.00118626-27.2013.4.03.6100, que julgou o pedido procedente, bem como determinou a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da Cofins. I. SÍNTESE DO PROCESSO ADMINISTRATIVO In casu, o recorrente postulou a repetição de pagamento a maior realizados utilizando-se da compensação deste crédito que é detentora com débitos próprios e vincendos. O crédito em que se fundou o direito subjetivo do contribuinte foi protocolado por meio de compensação, outrossim, sem qualquer fundamentação, a autoridade não homologou a compensação realizada pela recorrente, através do despacho decisório proferido, conforme transcrição in verbi; (...) 07. Ocorre que, à controvérsia ora posta ao Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais cinge em saber se o ato que indeferiu o pedido do recorrente é vinculado, ou seja, deve ser fundamentado em consonância com o princípio da legalidade ou estamos diante de um ato discricionário do agente público, bem como o cerceamento de defesa. MOTIVAÇÃO / TEORIA DOS MOTIVOS DETERMINANTES. CERCEAMENTO DE DEFESA. 08. Muito bem, ao indeferir o pedido ao direito de compensação da recorrente, é necessário que aponte os pressupostos do ato administrativo, pois estamos diante de um ato vinculado. 09. A indicação dos pressupostos de fato o dos pressupostos de direito, a compatibilidade entre ambos e a correção da medida encetada compõem obrigatoriedades decorrentes do princípio da legalidade. 10. O detalhamento, ou justificativa, será maior ou menor conforme o ato seja vinculado ou discricionário. A motivação mostra se imprescindível para a efetivação de eficaz controle sobre a atuação administrativa. (...) 17. Assim, esse tipo de procedimento que indeferiu o pedido do contribuinte por meio de um ato discricionário e noticia que foram Fl. 57DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 localizados um ou mais pagamentos, por meio de sua administração tributária, vai ao desencontro aos postulados consagrados pela Constituição da República, e revelam-se inaceitáveis e não são corroborados pelo Supremo Tribunal Federal, conforme jurisprudência in verbi: HC 103325-MC/RJ*RELATOR: MIN. CELSO DE MELLO (...) DO PEDIDO Diante do exposto, requer a essa Emérita Câmara Julgadora do E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, com base nos fatos e fundamentos sobreditos, se dignem reformar a v. Acórdão nº 02- 86.135 – 2º Turma da DRJ/BHE, eis que, os Nobres Conselheiros poderão constatar, que a controvérsia ora posta é identificar se o ato administrativo é vinculado ou discricionário, bem como, a autoridade administrativa deixou de apreciar o processo judicial em tramite na 22º Vara Federal da Capital/SP, processo n.0018626- 27.2013.4.03.6100, que julgou o pedido procedente, bem como determinou a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da Cofins da Recorrente. Requer a essa Emérita Câmara julgadora do E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, com base nos fatos e fundamentos sobreditos, se dignem reformar o v. Acórdão, eis que, os Nobres Conselheiros poderão constatar, que o referido procedimento é nulo, visto que a Constituição da República, em norma revestida de conteúdo VEDATÓRIO (CF,art.5º,LVI), desautoriza, por incompatível com os postulados que regem uma sociedade fundada em bases democráticas (CF, art.1º), qualquer julgamento, pelo Poder Público, que derive de transgressão a cláusulas de ordem constitucional, que acarrete violação de direito material (ou, até mesmo, do direito processual), não prevalecendo, em consequência, no ordenamento normativo brasileiro, em matéria de atividade probatória, a fórmula autoritária do `male captum, bene retentum ́ Com a devida vênia, não procedem os argumentos do Contribuinte, tanto no sentido de nulidade por cerceamento do direito de defesa, quanto no que tange ao processo judicial referido. E como se trata de crédito alegado, cabe ao Contribuinte fazer a demonstração e comprovação do seu direito. Não o faz na Manifestação de Inconformidade, bem como, não o faz quando da interposição do Recurso Voluntário. Cito trechos da decisão ora recorrida, de acordo com o art. 57, § 3º do RICARF, como razões para decidir: (...) NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO Fl. 58DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 Quanto à argüição de nulidade do despacho, ela é descabida. A matéria é regida pelos arts. 59 e 60 do Dec. n.º 70.235, de 1972, abaixo transcritos: "Art. 59 - São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidas por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. ................................................... Art. 60 - As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio." O despacho contestado não é nulo, porque não observadas as hipóteses do inciso II do art. 59 acima transcrito. O ato foi lavrado por autoridade competente e não houve preterição do direito de defesa. A alegada falta de motivação do despacho não se confirma, conforme será demonstrado em tópico mais adiante deste voto. Outras irregularidades, incorreções e omissões não importam nulidade, mas saneamento, quando muito. Entretanto, nada há que demande o saneamento previsto no art. 60 do Dec. n.º 70.235, de 1972, transcrito no item anterior deste voto. No ato contestado não há o que prejudique o próprio processo, ou o estabelecimento da relação jurídica processual, nele constando todas as formalidades exigidas na legislação para que seja considerado válido ou juridicamente perfeito. Em verdade, não se verificam, no despacho decisório, irregularidades, incorreções nem omissões que prejudiquem o reclamante, ou influam na solução do litígio. - Motivação do Despacho Decisório O despacho não deixa dúvida quanto à sua motivação: o fundamento de fato para a não homologação é a inexistência do crédito utilizado na compensação; o fundamento legal é, entre outros, o art. 74 da Lei n.o 9.430, de 1996. O caput do referido artigo diz que o sujeito passivo que apurar crédito passível de restituição ou de ressarcimento poderá utilizá- lo na compensação de débitos próprios. Isso significa que, se o sujeito passivo não apurar crédito passível de restituição ou ressarcimento, não poderá fazer compensação. Portanto, a inexistência do crédito utilizado no PER/DCOMP é fundamento de fato legítimo e suficiente para a não homologação. O despacho decisório explicita de maneira fundamentada, como se concluiu pela inexistência do crédito utilizado. Lá consta que o Darf apresentado como origem do crédito foi utilizado para pagamento de tributo declarado. Entre as informações nele apresentadas, estão: o número do pagamento encontrado e o respectivo valor original total; o Fl. 59DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 valor original do débito declarado, seu período de apuração e o código do tributo. Demonstra-se, assim, que o despacho traz, de forma explícita, a motivação da não homologação. A exposição é clara e exaustiva. Portanto, não houve preterição do direito de defesa. A análise da motivação é questão de mérito. Sua eventual improcedência não é motivo de nulidade e não afeta o estabelecimento da relação jurídica processual. ÔNUS DA PROVA É condição indispensável para a homologação da compensação pretendida, que o crédito do sujeito passivo contra a Fazenda Pública seja líquido e certo (art. 170 do CTN). Em um processo de restituição, ressarcimento ou compensação, é o contribuinte que toma a iniciativa de viabilizar seu direito ao aproveitamento do crédito, quer por pedido de restituição ou ressarcimento, quer por compensação, em ambos os casos mediante a apresentação do PER/DCOMP, de tal sorte que incumbirá a ele – o contribuinte – demonstrar seu direito. Levando-se em conta que o crédito oferecido à compensação deve ser líquido e certo, conclui-se que a RFB deve indeferir o pedido ou não homologar a compensação, quando não há certeza e liquidez, como ocorre nos casos de contradição do próprio contribuinte em suas declarações. Se o Darf indicado como origem do crédito utilizado no PER/DCOMP foi anteriormente vinculado em DCTF pelo próprio sujeito passivo a um débito nela declarado, a decisão da RFB de indeferir o pedido de restituição ou de não homologar a compensação está correta. A DCTF tem a natureza jurídica de confissão de dívida e é instrumento hábil e suficiente para a exigência do débito nela confessado. A declaração presume-se verdadeira em relação ao declarante (CC, art. 219, CPC, art. 408). A declaração válida, oportunamente transmitida, faz prova do valor do débito contra o sujeito passivo e em favor do fisco. Assim, para modificar o fundamento desse ato administrativo, cabe ao recorrente demonstrar erro no valor por ele declarado ou nos cálculos efetuados pela RFB. Se não o fizer, o motivo do indeferimento permanece. O contribuinte não trouxe aos autos nenhum documento contábil ou fiscal que demonstrasse suas afirmações genéricas. Não faz prova de nenhuma parcela que tenha sido indevidamente considerada na apuração do débito confessado em DCTF. A apuração do PIS e da Cofins é demonstrada no Sped EFD Contribuições. O valor consolidado na escrituração apresentada antes da ciência do Despacho Decisório também não evidencia a existência de pagamento indevido ou a maior. Fl. 60DF CARF MF Fl. 9 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 As verificações efetuadas nos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) e nos autos desse processo podem ser assim consolidadas: CRÉDITO ORIUNDO DE AÇÃO JUDICIAL O sujeito passivo invoca processo judicial, dando a entender que o crédito pleiteado seja dele oriundo. O argumento não merece guarida. A compensação mediante aproveitamento de crédito decorrente de decisão judicial segue procedimento específico, não observado na espécie. Alem disso, em razão do montante do crédito pleiteado, fica descartada a possibilidade de sua origem ser o objeto da ação invocada (exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS). O art. 170-A do CTN estabelece limitações para a compensação mediante o aproveitamento de tributo objeto de contestação judicial: Art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial. (Artigo incluído pela Lcp no 104, de 10.1.2001) Conforme art. 170 do CTN, a lei que autorizar a compensação pode estipular condições e garantias. A compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados pela Receita Federal é regida pelo art. 74 da Lei no. 9.430, de 1996. O § 1o desse artigo estabelece que a compensação seja feita mediante a entrega pelo sujeito passivo de declaração de compensação. Seu § 14 determina que a Receita Federal deve disciplinar o disposto naquele artigo. Os arts 81 e 82 da Instrução Normativa SRF no 1.300, de 20 de novembro de 2012 (vigente quando da apresentação do PER/DCOMP em litígio), Fl. 61DF CARF MF Fl. 10 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 discriminam as condições para compensação com crédito objeto de discussão judicial: Art. 81. É vedada a compensação do crédito do sujeito passivo para com a Fazenda Nacional, objeto de discussão judicial, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial. § 1º O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para dar cumprimento à decisão judicial de que trata o caput poderá exigir do sujeito passivo, como condição para a homologação da compensação, que lhe seja decisão.(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1661, de 29 de setembro de 2016). § 2º Na hipótese de ação de repetição de indébito, bem como nas demais hipóteses em que o crédito esteja amparado em título judicial passível de execução, a compensação poderá ser efetuada somente se o requerente comprovar a homologação da desistência da execução do título judicial pelo Poder Judiciário e a assunção de todas as custas e honorários advocatícios referentes ao processo de execução, ou apresentar declaração pessoal de inexecução do título judicial protocolada na Justiça Federal e certidão judicial que a ateste. § 3º Não poderão ser objeto de compensação os créditos relativos a títulos judiciais já executados perante o Poder Judiciário, com ou sem emissão de precatório. § 4º A compensação de créditos decorrentes de decisão judicial transitada em julgado dar-se-á na forma prevista nesta Instrução Normativa, caso a decisão não disponha de forma diversa. Art. 82. Na hipótese de crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado, a Declaração de Compensação será recepcionada pela RFB somente depois de prévia habilitação do crédito pela DRF, Derat, Demac/RJ ou Deinf com jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito passivo. § 1º A habilitação de que trata o caput será obtida mediante pedido do sujeito passivo, formalizado em processo administrativo instruído com: I - o formulário Pedido de Habilitação de Crédito Decorrente de Decisão Judicial Transitada em Julgado, constante do Anexo VIII a esta Instrução Normativa, devidamente preenchido; II - certidão de inteiro teor do processo, expedida pela Justiça Federal; III - cópia da decisão que homologou a desistência da execução do título judicial, pelo Poder Judiciário, e a assunção de todas as custas e honorários advocatícios referentes ao processo de execução, ou cópia da declaração pessoal de inexecução do título judicial protocolada na Justiça Federal e certidão judicial que a Fl. 62DF CARF MF Fl. 11 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 ateste, na hipótese de ação de repetição de indébito, bem como nas demais hipóteses em que o crédito esteja amparado em título judicial passível de execução; IV - cópia do contrato social ou do estatuto da pessoa jurídica acompanhada, conforme o caso, da última alteração contratual em que houve mudança da administração ou da ata da assembléia que elegeu a diretoria; V - cópia dos atos correspondentes aos eventos de cisão, incorporação ou fusão, se for o caso; VI - cópia do documento comprobatório da representação legal e do documento de identidade do representante, na hipótese de pedido de habilitação do crédito formulado por representante legal do sujeito passivo; e VII - procuração conferida por instrumento público ou particular e cópia do documento de identidade do outorgado, na hipótese de pedido de habilitação formulado por mandatário do sujeito passivo. § 2º Constatada irregularidade ou insuficiência de informações nos documentos a que se referem os incisos I a VII do § 1o, o requerente será intimado a regularizar as pendências no prazo de 30 (trinta) dias, contados da data de ciência da intimação. § 3º No prazo de 30 (trinta) dias, contados da data da protocolização do pedido ou da regularização de pendências de que trata o § 2o, será proferido despacho decisório sobre o pedido de habilitação do crédito. § 4º O pedido de habilitação do crédito será deferido pelo titular da DRF, Derat, Demac/RJ ou Deinf, mediante a confirmação de que: I - o sujeito passivo figura no polo ativo da ação; II - a ação refere-se a tributo administrado pela RFB; III - a decisão judicial transitou em julgado; IV - o pedido foi formalizado no prazo de 5 (cinco) anos da data do trânsito em julgado da decisão ou da homologação da desistência da execução do título judicial; e V - na hipótese de ação de repetição de indébito, bem como nas demais hipóteses em que o crédito esteja amparado em título judicial passível de execução, houve a homologação pelo Poder Judiciário da desistência da execução do título judicial e a assunção de todas as custas e honorários advocatícios referentes ao processo de execução, ou a apresentação de declaração pessoal de inexecução do título judicial protocolada na Justiça Federal e de certidão judicial que a ateste. Fl. 63DF CARF MF Fl. 12 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 § 5º Será indeferido o pedido de habilitação do crédito nas hipóteses, em que: I - as pendências a que se refere o § 2onão forem regularizadas no prazo nele previsto; ou II - não forem atendidos os requisitos constantes do § 4o. § 6º É facultado ao sujeito passivo apresentar recurso hierárquico contra a decisão que indeferiu seu pedido de habilitação, no prazo de 10 (dez) dias, contados da data da ciência da decisão recorrida, nos termos dos arts. 56 a 65 da Lei no9.784, de 1999. § 7º O deferimento do pedido de habilitação do crédito não implica homologação da compensação. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1557, de No caso, as inscrições do PER/DCOMP em análise provam que ele não trata de compensação de crédito oriundo de decisão judicial. Na ficha intitulada "Dados Iniciais" do PER/DCOMP em lide consta as inscrições abaixo reproduzidas: Finalmente, não se admite que a exclusão do ICMS da base de cálculo da contribuição possa dar origem ao crédito pretendido. Observa-se que o sujeito passivo considerou como direito creditório quase todo o valor do DARF identificado no PER/DCOMP. Para ter esse crédito, o valor do ICMS a ser excluído da base de cálculo teria que ser praticamente igual ao valor da própria base de cálculo, ou seja, todo seu faturamento teria que ser constituído exclusivamente de ICMS. Semelhante hipótese não é possível. PER/DCOMP RELACIONADOS AO MESMO DARF. Ainda que o DARF identificado no PER/DCOMP analisado constituísse pagamento indevido, seu valor não é suficiente para fazer frente a todas as compensações com ele pretendidas. O DARF do presente processo, com código de receita 2172, período de apuração 31/07/2014, data de arrecadação em 25/08/2014, no valor de R$ 16.005,54, foi utilizado em 4 PER/DCOMP, para compensar débitos que somam R$ 51.499,07. A prática se repete com outros DARF, conforme demonstrativo que se segue. Fl. 64DF CARF MF Fl. 13 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 Fl. 65DF CARF MF Fl. 14 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 CONCLUSÃO Em face do exposto, voto por julgar IMPROCEDENTE a manifestação de inconformidade, para indeferir o pedido de diligência, rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, para não reconhecer o direito creditório postulado e não homologar as compensações em litígio. Do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário do Contribuinte. Conclusão Importa registrar que nos autos em exame a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que, as razões de decidir nela consignadas, são aqui adotadas. Fl. 66DF CARF MF Fl. 15 do Acórdão n.º 3301-007.084 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.934972/2014-07 Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira Fl. 67DF CARF MF

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Numero do processo: 16327.720307/2017-34
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 16 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Nov 22 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2012, 2013 LINDB. ART. 24. INAPLICABILIDADE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL O artigo 24 do Decreto-Lei nº 4.657/1942 (LINDB), com redação dada pela Lei nº 13.655/2018, não se aplica em tese aos julgamentos realizados no âmbito do CARF. ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO ENTRE DIFERENTES PROCESSOS. GLOSA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ART. 146 CTN. DESCABIMENTO. O art. 146 do CTN não engessa as linhas argumentativas do fisco em diferentes processos, sobretudo quando o critério jurídico aplicado nos respectivos lançamentos tributários é, na essência, o mesmo. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012, 2013 AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. COMPROVAÇÃO DO FUNDAMENTO ECONÔMICO. DESNECESSIDADE DE LAUDO SOBRE RENTABILIDADE FUTURA. Ressalvadas as hipóteses de simulação, é desnecessária a comprovação -- sobretudo por meio de laudo específico -- da expectativa de rentabilidade futura para dedutibilidade fiscal do ágio. NATUREZA JURÍDICA. VALOR RESIDUAL A amortização fiscal do ágio rentabilidade futura tem natureza jurídica de perda de capital e o seu valor de base já era residual em relação às demais parcelas contábeis do investimento antes mesmo da Lei 12.973/2014. REDUÇÃO CORRESPONDENTE À PARCELA JÁ AMORTIZADA DO INVESTIMENTO. DESCABIMENTO. O ágio rentabilidade futura já amortizado na contabilidade não se confunde com aquele que será amortizado em caso de incorporação. Extinta a participação societária por incorporação, tem-se início à amortização fiscal do ágio rentabilidade futura pelo seu valor original, agora ativado no Diferido, ainda que este já tenha sido total ou parcialmente amortizado do valor do investimento. APURAÇÃO DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. OBSERVÂNCIA DO VALOR RESIDUAL. A observância ao valor residual do ágio rentabilidade futura passa pela análise de laudo de avaliação que ateste valor dos ágios de fundamento a (diferença de valor de mercado) e c (intangíveis, fundos de comércio e outros fundamentos). Não tendo esta análise sido procedida pela fiscalização, é de se afastar a acusação de não observância ao valor residual. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES A VALOR DE MERCADO. POSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO. A incorporação de ações, como passo intermediário num processo de incorporação de sociedade, apenas desloca, com respaldo legal, parte de tributação futura da incorporadora para a ponta dos seus sócios, a qual será por estes devida no presente. Assim, não tendo sido sequer cogitada a simulação, é a princípio regular a amortização fiscal do ágio rentabilidade futura que decorra de incorporação de ações. ESFORÇO ECONÔMICO. O esforço econômico nas operações de incorporação de ações é presumido pela geração de tributação de ganho de capital na ponta do sócios, dispensando, portanto, prova pelo contribuinte. VALOR DE MERCADO DAS AÇÕES A SEREM INCORPORADAS. AVALIAÇÃO. É indiferente o fato de o valor atribuído às ações incorporadas ter sido deduzido do pregão da bolsa de valores em vez de laudo de avaliação, vez que o requisito valor de mercado não exige preço definido, e eventuais diferenças marginais neste acabarão por serem em tese compensadas por uma maior ou menor tributação do ganho de capital na ponta dos sócios. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2012, 2013 AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. CABIMENTO PARA A CSLL A amortização fiscal do ágio rentabilidade futura, quando devida, é, por força de lei, transmitida ao Lucro Líquido via apropriação de parcelas de até 1/60 do valor original, agora ativado no Diferido. Assim, se -- e somente se -- confirmada para o IRPJ, descabida qualquer pretensão de se adicionar à base de cálculo da CSLL as deduções em questão, dado inexistir previsão legal neste sentido.
Numero da decisão: 1201-003.202
Decisão: Vistos, discutidos e relatados os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria, em rejeitar as preliminares de decadência, de nulidade em face do art. 146 do CTN, de nulidade da decisão de primeira instância para, no mérito, dar integral provimento ao Recurso Voluntário. Vencido o conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, que negava provimento ao recurso voluntário. Votaram pelas conclusões os conselheiros Neudson Cavalcante Albuquerque, Luis Henrique Marotti Toselli, Gisele Barra Bossa, Alexandre Evaristo Pinto, Efigênio de Freitas Jùnior e Bárbara Melo Carneiro. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Alexandre Evaristo Pinto, Lizandro Rodrigues de Sousa e Neudson Cavalcante Albuquerque. (assinado digitalmente) Lizandro Rodrigues de Sousa – Presidente (assinado digitalmente) Allan Marcel Warwar Teixeira – Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Neudson Cavalcante Albuquerque, Luis Henrique Marotti Toselli, Allan Marcel Warwar Teixeira, Gisele Barra Bossa, Efigênio de Freitas Junior, Alexandre Evaristo Pinto, Bárbara Melo Carneiro e Lizandro Rodrigues de Sousa (Presidente).
Nome do relator: ALLAN MARCEL WARWAR TEIXEIRA
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ementa_s : ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2012, 2013 LINDB. ART. 24. INAPLICABILIDADE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL O artigo 24 do Decreto-Lei nº 4.657/1942 (LINDB), com redação dada pela Lei nº 13.655/2018, não se aplica em tese aos julgamentos realizados no âmbito do CARF. ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO ENTRE DIFERENTES PROCESSOS. GLOSA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ART. 146 CTN. DESCABIMENTO. O art. 146 do CTN não engessa as linhas argumentativas do fisco em diferentes processos, sobretudo quando o critério jurídico aplicado nos respectivos lançamentos tributários é, na essência, o mesmo. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012, 2013 AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. COMPROVAÇÃO DO FUNDAMENTO ECONÔMICO. DESNECESSIDADE DE LAUDO SOBRE RENTABILIDADE FUTURA. Ressalvadas as hipóteses de simulação, é desnecessária a comprovação -- sobretudo por meio de laudo específico -- da expectativa de rentabilidade futura para dedutibilidade fiscal do ágio. NATUREZA JURÍDICA. VALOR RESIDUAL A amortização fiscal do ágio rentabilidade futura tem natureza jurídica de perda de capital e o seu valor de base já era residual em relação às demais parcelas contábeis do investimento antes mesmo da Lei 12.973/2014. REDUÇÃO CORRESPONDENTE À PARCELA JÁ AMORTIZADA DO INVESTIMENTO. DESCABIMENTO. O ágio rentabilidade futura já amortizado na contabilidade não se confunde com aquele que será amortizado em caso de incorporação. Extinta a participação societária por incorporação, tem-se início à amortização fiscal do ágio rentabilidade futura pelo seu valor original, agora ativado no Diferido, ainda que este já tenha sido total ou parcialmente amortizado do valor do investimento. APURAÇÃO DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. OBSERVÂNCIA DO VALOR RESIDUAL. A observância ao valor residual do ágio rentabilidade futura passa pela análise de laudo de avaliação que ateste valor dos ágios de fundamento a (diferença de valor de mercado) e c (intangíveis, fundos de comércio e outros fundamentos). Não tendo esta análise sido procedida pela fiscalização, é de se afastar a acusação de não observância ao valor residual. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES A VALOR DE MERCADO. POSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO. A incorporação de ações, como passo intermediário num processo de incorporação de sociedade, apenas desloca, com respaldo legal, parte de tributação futura da incorporadora para a ponta dos seus sócios, a qual será por estes devida no presente. Assim, não tendo sido sequer cogitada a simulação, é a princípio regular a amortização fiscal do ágio rentabilidade futura que decorra de incorporação de ações. ESFORÇO ECONÔMICO. O esforço econômico nas operações de incorporação de ações é presumido pela geração de tributação de ganho de capital na ponta do sócios, dispensando, portanto, prova pelo contribuinte. VALOR DE MERCADO DAS AÇÕES A SEREM INCORPORADAS. AVALIAÇÃO. É indiferente o fato de o valor atribuído às ações incorporadas ter sido deduzido do pregão da bolsa de valores em vez de laudo de avaliação, vez que o requisito valor de mercado não exige preço definido, e eventuais diferenças marginais neste acabarão por serem em tese compensadas por uma maior ou menor tributação do ganho de capital na ponta dos sócios. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2012, 2013 AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. CABIMENTO PARA A CSLL A amortização fiscal do ágio rentabilidade futura, quando devida, é, por força de lei, transmitida ao Lucro Líquido via apropriação de parcelas de até 1/60 do valor original, agora ativado no Diferido. Assim, se -- e somente se -- confirmada para o IRPJ, descabida qualquer pretensão de se adicionar à base de cálculo da CSLL as deduções em questão, dado inexistir previsão legal neste sentido.

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decisao_txt : Vistos, discutidos e relatados os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria, em rejeitar as preliminares de decadência, de nulidade em face do art. 146 do CTN, de nulidade da decisão de primeira instância para, no mérito, dar integral provimento ao Recurso Voluntário. Vencido o conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, que negava provimento ao recurso voluntário. Votaram pelas conclusões os conselheiros Neudson Cavalcante Albuquerque, Luis Henrique Marotti Toselli, Gisele Barra Bossa, Alexandre Evaristo Pinto, Efigênio de Freitas Jùnior e Bárbara Melo Carneiro. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Alexandre Evaristo Pinto, Lizandro Rodrigues de Sousa e Neudson Cavalcante Albuquerque. (assinado digitalmente) Lizandro Rodrigues de Sousa – Presidente (assinado digitalmente) Allan Marcel Warwar Teixeira – Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Neudson Cavalcante Albuquerque, Luis Henrique Marotti Toselli, Allan Marcel Warwar Teixeira, Gisele Barra Bossa, Efigênio de Freitas Junior, Alexandre Evaristo Pinto, Bárbara Melo Carneiro e Lizandro Rodrigues de Sousa (Presidente).

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ART. 24. INAPLICABILIDADE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL O artigo 24 do Decreto-Lei nº 4.657/1942 (LINDB), com redação dada pela Lei nº 13.655/2018, não se aplica em tese aos julgamentos realizados no âmbito do CARF. ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO ENTRE DIFERENTES PROCESSOS. GLOSA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ART. 146 CTN. DESCABIMENTO. O art. 146 do CTN não engessa as linhas argumentativas do fisco em diferentes processos, sobretudo quando o critério jurídico aplicado nos respectivos lançamentos tributários é, na essência, o mesmo. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012, 2013 AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. COMPROVAÇÃO DO FUNDAMENTO ECONÔMICO. DESNECESSIDADE DE LAUDO SOBRE RENTABILIDADE FUTURA. Ressalvadas as hipóteses de simulação, é desnecessária a comprovação -- sobretudo por meio de laudo específico -- da expectativa de rentabilidade futura para dedutibilidade fiscal do ágio. NATUREZA JURÍDICA. VALOR RESIDUAL A amortização fiscal do ágio rentabilidade futura tem natureza jurídica de perda de capital e o seu valor de base já era residual em relação às demais parcelas contábeis do investimento antes mesmo da Lei 12.973/2014. REDUÇÃO CORRESPONDENTE À PARCELA JÁ AMORTIZADA DO INVESTIMENTO. DESCABIMENTO. O ágio rentabilidade futura já amortizado na contabilidade não se confunde com aquele que será amortizado em caso de incorporação. Extinta a participação societária por incorporação, tem-se início à amortização fiscal do ágio rentabilidade futura pelo seu valor original, agora ativado no Diferido, ainda que este já tenha sido total ou parcialmente amortizado do valor do investimento. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 03 07 /2 01 7- 34 Fl. 2132DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 APURAÇÃO DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. OBSERVÂNCIA DO VALOR RESIDUAL. A observância ao valor residual do ágio rentabilidade futura passa pela análise de laudo de avaliação que ateste valor dos ágios de fundamento a (diferença de valor de mercado) e c (intangíveis, fundos de comércio e outros fundamentos). Não tendo esta análise sido procedida pela fiscalização, é de se afastar a acusação de não observância ao valor residual. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES A VALOR DE MERCADO. POSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO. A incorporação de ações, como passo intermediário num processo de incorporação de sociedade, apenas desloca, com respaldo legal, parte de tributação futura da incorporadora para a ponta dos seus sócios, a qual será por estes devida no presente. Assim, não tendo sido sequer cogitada a simulação, é a princípio regular a amortização fiscal do ágio rentabilidade futura que decorra de incorporação de ações. ESFORÇO ECONÔMICO. O esforço econômico nas operações de incorporação de ações é presumido pela geração de tributação de ganho de capital na ponta do sócios, dispensando, portanto, prova pelo contribuinte. VALOR DE MERCADO DAS AÇÕES A SEREM INCORPORADAS. AVALIAÇÃO. É indiferente o fato de o valor atribuído às ações incorporadas ter sido deduzido do pregão da bolsa de valores em vez de laudo de avaliação, vez que o requisito valor de mercado não exige preço definido, e eventuais diferenças marginais neste acabarão por serem em tese compensadas por uma maior ou menor tributação do ganho de capital na ponta dos sócios. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2012, 2013 AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO RENTABILIDADE FUTURA. CABIMENTO PARA A CSLL A amortização fiscal do ágio rentabilidade futura, quando devida, é, por força de lei, transmitida ao Lucro Líquido via apropriação de parcelas de até 1/60 do valor original, agora ativado no Diferido. Assim, se -- e somente se -- confirmada para o IRPJ, descabida qualquer pretensão de se adicionar à base de cálculo da CSLL as deduções em questão, dado inexistir previsão legal neste sentido. Vistos, discutidos e relatados os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria, em rejeitar as preliminares de decadência, de nulidade em face do art. 146 do CTN, de nulidade da decisão de primeira instância para, no mérito, dar integral provimento ao Recurso Voluntário. Vencido o conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, que negava provimento ao recurso voluntário. Votaram pelas conclusões os conselheiros Neudson Cavalcante Albuquerque, Luis Henrique Marotti Toselli, Gisele Barra Bossa, Alexandre Evaristo Pinto, Efigênio de Freitas Jùnior e Bárbara Melo Fl. 2133DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Carneiro. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Alexandre Evaristo Pinto, Lizandro Rodrigues de Sousa e Neudson Cavalcante Albuquerque. (assinado digitalmente) Lizandro Rodrigues de Sousa – Presidente (assinado digitalmente) Allan Marcel Warwar Teixeira – Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Neudson Cavalcante Albuquerque, Luis Henrique Marotti Toselli, Allan Marcel Warwar Teixeira, Gisele Barra Bossa, Efigênio de Freitas Junior, Alexandre Evaristo Pinto, Bárbara Melo Carneiro e Lizandro Rodrigues de Sousa (Presidente). Relatório Trata o presente de Recurso Voluntário contra decisão de primeira instância que manteve autuação fiscal de IRPJ e CSLL por glosa de dedução de ágio referente aos AC 2012 e 2013 no valor global de R$ 3.019.618.873,26. Síntese da controvérsia A Recorrente foi criada em 2008 para suceder outras 2 (duas) bolsas de valores, a saber, Bovespa Holding SA e BM&F SA. A sequência de reestruturações importou, primeiro, na criação da Recorrente no registro mercantil; depois, a Recorrente incorporou a BM&F e, na sequência, a Bovespa Holding. Duas subsidiárias desta última também foram incorporadas. A incorporação da BM&F foi direta e a valor contábil, enquanto a da Bovespa Holding foi precedida por incorporação de ações, sendo que a troca destas por ações da Recorrente (“Nova Bolsa”) deu-se por um critério de valor de mercado, do qual foi assim gerado o ágio. Conclui-se, em seguida, que a parte deste ágio classificado pela Recorrente como rentabilidade futura começou a ser fiscalmente amortizada a partir de concluída a reestruturação. Quanto à autuação fiscal em si, esta consistiu em glosa sob a justificativa, em apertada síntese, de que o fundamento do ágio rentabilidade futura não restou demonstrado, seja por problemas com as avaliações promovidas, seja por não poder uma operação de incorporação de ações, avaliadas a mercado, resultar em amortização fiscal de ágio. Feito este resumo introdutório para facilitar a compreensão, passo a detalhar melhor os fatos. Fl. 2134DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Detalhamento dos Fatos Dispõe o Termo de Verificação Fiscal (TVF) o seguinte: A Recorrente (“Nova Bolsa S.A”) foi constituída em 14 de dezembro de 2007, com sede em São Paulo, com a denominação social de T.U.T.S.P.E. Empreendimentos e Participações S.A. com o objeto social de participar em outras sociedades (“holding”). Em 8 de abril de 2008, em Assembleia Geral Extraordinária (“AGE”), os acionistas da T.U.T.S.P.E deliberaram e aprovaram, entre outros assuntos, a alteração de sua denominação social para “Nova Bolsa S.A.”. Assim, a Nova Bolsa S.A., que possuía um patrimônio líquido de R$ 500,00 (quinhentos reais) incorporaria a BM&F S.A., que possuía um patrimônio líquido de cerca de R$ 2,6 bilhões e, em seguida, incorporaria as ações da Bovespa Holding S.A., que possuía um patrimônio líquido de cerca de R$ 1,5 bilhão. Em 17 de abril de 2008, foi firmado protocolo (fls. 111 e ss.) versando sobre as etapas e condições sob as quais seriam promovidas as incorporações destas empresas pela Recorrente (“Nova Bolsa”) de modo a concretizar a fusão. Em resumo, estes são os seus termos (fls. 113): (i) Incorporação da BM&F pela Nova Bolsa, a valor contábil, resultando na emissão, pela Nova Bolsa, em favor dos acionistas de BM&F, de ações ordinárias, na proporção de 1:1, e na consequente extinção de BM&F; (ii) Na mesma data, em deliberação distinta e subsequente, Incorporação das Ações da Bovespa Holding, pela Nova Bolsa, nos termos deste Protocolo e Justificação, incluindo a emissão, pela Nova Bolsa, em favor dos acionistas da Bovespa Holding, de ações ordinárias e de ações preferenciais resgatáveis; (iii) Resgate das ações preferenciais da Nova Bolsa emitidas em favor dos acionistas da Bovespa Holding; (iv) Como resultado da Incorporação das Ações da Bovespa Holding e do resgate das ações preferenciais, o conjunto de acionistas da Bovespa Holding passará a ser titular do mesmo número de ações ordinárias da Nova Bolsa de titularidade do conjunto de acionistas da BM&F, assumindo o integral exercício, até a data da assembléia geral da Bovespa Holding que deliberar sobre este Protocolo e Justificação, das opções de compra de ações outorgadas no âmbito do Programa de Reconhecimento do atual Plano de Opções de Compra de Ações da Bovespa Holding e, em data futura, das opções de compra de ações contratadas no âmbito do atual Plano de Opções de Compra de Ações da BM&F; (v) A partir da realização das assembleias que aprovarem as incorporações e o resgate acima referidos, será iniciado processo de registro da Nova Bolsa perante a Comissão de Valores Mobiliários (“CVM”) e a listagem de suas ações no Novo Mercado da Bolsa de Valores de São Paulo S.A. – BVSP (“BVSP”). Até a obtenção desses registros, as ações da Bovespa Holding e as ações de BM&F continuarão a ser negociadas no Novo Mercado da BVSP sob os atuais códigos Fl. 2135DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 BOVH3 e BMEF3, respectivamente, conforme autorização a ser solicitada da BVSP. Prossegue a autoridade autuante: A reorganização societária foi efetivada com as Assembleias Gerais das três companhias, realizadas em 08 de maio de 2008, que aprovaram o Protocolo e Justificação de Incorporação de Patrimônio da BM&F pela Nova Bolsa S.A. e o Protocolo e Justificação de Incorporação de Ações da Bovespa Holding S.A. pela Nova Bolsa S.A. Os protocolos relatam os procedimentos, razões, resultados e consequências da reorganização societária realizada. Destaca ainda a autoridade autuante a diferença de critérios adotados no processo de incorporação: no caso da BM&F, “incorporação de sociedade” e a valor contábil; no caso da Bovespa Holding, “incorporação de ações” e a valor de mercado: Na “Incorporação de Sociedade” o patrimônio da sociedade incorporada é vertido para a incorporadora e a incorporada deixa de existir (BM&F S.A.) e na “Incorporação de Ações” a sociedade que tem suas ações incorporadas continua a existir, seu patrimônio não é vertido e a companhia passa a ser uma subsidiária integral da incorporadora (Bovespa Holding S.A.). A Bovespa Holding possuía por patrimônio 2 (duas) subsidiárias, a saber, a Bovespa SA (“BVSP”) e a Companhia Brasileira de Liquidação e Custódia (“CBLC”). A BVSP foi incorporada pela Bovespa Holding, como informa o TVF, em 29 de agosto de 2008. A “incorporação de sociedade” da Bovespa Holding, isto é, a extinção desta com a versão do seu acervo para o patrimônio da Recorrente (“Nova Bolsa”), também acabou por ocorrer. Em 28 de novembro de 2008, foi concretizada pela Recorrente a incorporação societária propriamente dita da Bovespa Holding e, ato contínuo, também a da própria subsidiária desta, a CBLC. O ágio total registrado com a incorporação das ações da Bovespa Holding pela Recorrente derivou da diferença entre um valor de mercado atribuído às ações dela (R$ 17.942.090.162,46) e o seu valor patrimonial (R$ 1.557.178.796,47), isto é, R$ 16.398.291.654,53. Assim, as ações da Bovespa Holding foram incorporadas ao ativo da Recorrente com o ágio neste valor, de R$ 16,4 bilhões. Para comprovar a valoração a mercado da Bovespa Holding, a Recorrente afirma ter-se baseado na média ponderada pelo volume do valor atingido pelas suas ações no pregão da Bolsa de São Paulo nos trinta últimos dias que antecederam a data de 19 de fevereiro de 2008 (“divulgação de fato relevante”), conforme estabelecido no protocolo de intenções celebrados nesta mesma data. O valor encontrado foi o já mencionado, de R$ 17,94 bi. Além deste valor de R$ 17,94 bi, afirma a Recorrente que a negociação entre as partes levou também em conta laudo de avaliação Econômico-financeira emitido pela empresa de consultoria Deloitte. Este laudo, conforme juntado às fls. 173 e ss., foi assinado em 17 de Fl. 2136DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 abril de 2008, tendo por “data-base” 31 de dezembro de 2007. Este laudo atribuiu valor à Bovespa Holding num intervalo de R$ 20,72 a R$ 22,32 bi. Contudo, o valor adotado para a operação foi de R$ 17,94 bi (média dos 30 pregões na bolsa), inferior, portanto, ao do intervalo prescrito no laudo. Informa o TVF que, do valor total do ágio registrado, a Recorrente classificou como rentabilidade futura, a ser deduzido para fins fiscais, o valor de R$ 13,459 bi. Em resumo, assim podem ser historiados os fatos:  14 de dezembro de 2007. Criação da “Nova Bolsa” (Recorrente), que incorporaria a Bovespa Holding e a BM&F;  8 de abril de 2008. Assembleia Extraordinária da Nova Bolsa.  17 de abril de 2008. Protocolo de Intenções. Laudo de Avaliação emitido pela Deloitte sobre o valor de mercado da Bovespa Holding;  8 de maio de 2008. Incorporação direta da BM&F por seu valor patrimonial e incorporação, apenas das ações, da Bovespa Holding com ágio;  29 de agosto de 2008. A Bovespa Holding incorpora uma de suas subsidiárias, a BVSP.  28 de novembro de 2008. A Bovespa Holding é efetivamente incorporada pela Recorrente. Ato contínuo, a Recorrente incorpora também a CBLC. A partir daqui, tem início a amortização fiscal do ágio. Da acusação fiscal A acusação fiscal formulada no TVF, quanto à amortização fiscal do ágio, foi dividida na forma da enumeração de 6 (seis) requisitos em tese descumpridos pela Recorrente: 1. “Que exista ágio, em seu conceito fiscal” – neste item, preleciona a autoridade autuante que o conceito fiscal de ágio deriva do art. 7º da Lei 9.532/97 em consonância com o disposto no art. 20 do Decreto-lei 1.598/77. No caso, este conceito importa numa noção de custo fiscal do bem, assim entendido como um esforço econômico efetivamente dispendido na sua aquisição, e não de meras reavaliações a mercado para atender pressupostos contábeis – como teria sido o promovido pela Recorrente, no entender da Fiscalização. 2. “A demonstração cabal da classificação contábil dos valores do ágio, segundo seu fundamento econômico” – neste item, ressalta a autoridade autuante que o ágio deve ser classificado em conformidade com o disposto no art. 20 do Decreto-lei 1.598/77, isto é, com seu fundamento. No que diz respeito aos fundamentos das alíneas a (valor de mercado) e b (rentabilidade futura), dispõe o §3º do mesmo artigo a necessidade de demonstração. No caso, a demonstração não foi satisfeita, pois a Recorrente não teria comprovado o fundamento econômico da rentabilidade futura, tendo adotado para a operação um valor extraído de pregões da Bolsa de Valores. E conclui: “os valores de negociação das ações em pregões de bolsa de valores não apresentam a tecnicidade exigida pela lei para classificação dos fundamentos econômicos que possam ser atribuíveis ao ágio”. Cita decisão neste exato sentido, proferida pela CSRF em lançamento efetuado para os AC 2008 e 2009 para a glosa deste mesmo ágio. E aponta as Fl. 2137DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 razões desta decisão para também não aceitar o laudo emitido pela Delloite como comprovação do fundamento econômico do ágio rentabilidade futura, pelo fato de este não representar a “demonstração” exigida por lei. 3. “Que na absorção do patrimônio sejam registrados, primeiramente, os valores correspondentes às alíneas ‘a’ e ‘c’ do § 2º do artigo 20 do Decreto-lei 1.598. (estes não sujeitos a amortização)” – Neste item, afirma a Fiscalização que o ágio rentabilidade futura (alínea b) é obrigatoriamente residual, conforme interpretação do art. 7º da Lei 9.532/97, em relação ao registro dos demais ágios, das alíneas a (valor de mercado) e “c” (fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas). No caso da Recorrente, esta não teria obedecido à devida ordem quando classificou como rentabilidade futura um ágio que, na verdade, derivava da avaliação a mercado de 2 (dois) bens, no caso, das participações societárias da Bovespa Holding na BVSP e na CBLC. Ou seja, o ágio da operação estaria vinculado à avaliação de mercado destas duas empresas, devendo assim ser classificado como o de fundamento da alínea a (valor de mercado) e não alínea b (rentabilidade futura), como o adotado pela Recorrente. 4. “Para sua amortização, que o ágio adquirido tenha por fundamento a expectativa de rentabilidade, com previsão dos resultados lucros futuros” – o descumprimento deste requisito decorre do anterior, segundo descreve o TVF. 5. “Que a amortização seja feita nos balanços levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão”. – Neste item, acusa a autoridade autuante que a Recorrente amortizou fiscalmente parte do ágio rentabilidade futura já amortizado contabilmente antes da incorporação, o que seria vedado pelo art. 7º da Lei 9.532/97, pois este prevê expressamente que a amortização fiscal ocorrerá “nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração”. Assim, ainda que no mérito fosse devida a amortização promovida pela Recorrente, deveria ser glosada a parte referente ao ágio rentabilidade futura amortizado contabilmente entre a data da aquisição da Bovespa Holding e a da sua incorporação efetiva. 6. “Que o ágio seja amortizado nos balanços correspondentes à apuração do lucro real” – nos anos objeto da autuação fiscal, observou a Fiscalização que a Recorrente não registrou contabilmente nenhuma despesa de amortização correspondente ao ágio rentabilidade futura apurado em 2008, tendo feito tais deduções extracontabilmente. E conclui não ter “respaldo técnico ou jurídico o procedimento [adotado pela Recorrente] de amortização de elemento patrimonial relativo a aquisição de participações societária realizado exclusivamente no LALUR – Livro de Apuração do Lucro Real – que tem por finalidade os ajustes por lançamentos contábeis antes realizados. Também não se presta para tal fim os ajustes do RTT – Regime Tributário de Transição. (...). Desta forma, se o contribuinte não realiza a amortização contábil, por não identificar diminuição no valor de seu ativo, os ajustes do RTT não se prestam ao lançamento de despesas relativas a mutações patrimoniais que o próprio contribuinte considera contabilmente inexistentes.” Além do inumerado nestes itens, a Fiscalização glosou, sob uma justificativa adicional à parte de devolução de capital, as ações preferenciais resgatáveis no valor de R$ 1,24 bi recebidas pelos sócios da antiga Bovespa Holding, no processo de incorporação de ações desta. Estas ações foram de fato resgatadas em dinheiro, tendo recebido os sócios da Bovespa Fl. 2138DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Holding este mencionado valor de R$ 1,24 bi, o qual foi glosado pela Fiscalização do custo de aquisição das participações em questão pela Recorrente (“Nova Bolsa”) e, consequentemente, do ágio fiscalmente amortizado. Das alegações da Recorrente na Impugnação Em sede de Impugnação, a ora Recorrente fez, em síntese, as seguintes alegações contra a autuação fiscal: 1. Preliminarmente, a decadência e a violação ao art. 146 (mudança do critério jurídico). Decadência, porque o Fisco não poderia mais questionar em 18/09/2017 a amortização fiscal de um ágio que teve origem em 2008. Violação ao art. 146 do CTN, porque a amortização fiscal do ágio glosada nesta autuação fiscal, referente aos AC 2012/2013, foi também objeto de 2 (duas) outras autuações fiscais (referentes aos AC 2008/2009 e 2010/2011), sendo que a presente teria trazido nova fundamentação em relação a estas duas anteriores; 2. No mérito, que a própria Fiscalização expressamente reconheceu a existência do “propósito negocial” das operações; 3. Que o valor efetivo da incorporação da Bovespa Holding foi definido aquém daquele projetado no Laudo de Avaliação da Deloitte, demonstrando que a integralidade do valor do negócio foi suportada pelo referido documento; 4. Que era uma prerrogativa negocial das partes definir um valor para a operação menor do que o previsto no laudo. Por isso, não pode tal escolha ter o condão de alterar o fundamento do ágio, como equivocadamente teria entendido a Fiscalização; 5. Que a Fiscalização confundiu precificação de ativos com avaliação; 6. Que uma integralização de capital social em bens assume como valor aquele atribuído ao bem dado, valor este que pode ser estabelecido negocialmente entre partes independentes; 7. Que adotou o Princípio Contábil do Registro pela Valor Original ao adotar o valor de R$ 17,94 bilhões para o custo de aquisição das ações da Bovespa Holding, não procedendo, por consequência, a assertiva da Fiscalização de que tal valor não representaria um custo econômico real e dele não poderia ser extraído um ágio com efeitos fiscais; 8. De que se tem notícia de que a mesma Receita Federal do Brasil – que nesta autuação negou considerar como custo da operação para a Recorrente os mencionados 17,94 bilhões –, em outros procedimentos fiscais, tomou este mesmo valor como referência para cobrar o ganho de capital dos sócios da antiga Bovespa Holding por esta mesma transação; Fl. 2139DF CARF MF Fl. 9 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 9. Que, diferente do que alegou a Fiscalização acerca de ser residual o valor do ágio rentabilidade futura, a legislação aplicável à época não estabelecia uma ordem na alocação do ágio pelos seus fundamentos, tendo este critério constituído uma inovação trazida com a Lei 12.973/2013; 10. Que, no caso de uma holding, como a Bovespa Holding, a rentabilidade futura será necessariamente relacionada com a expectativa de rentabilidade futura de suas controladas, sendo assim, descabida a afirmação da Fiscalização de que o ágio nesta operação não poderia ter sido classificado por este fundamento; 11. Que o valor por ela adotado do ágio rentabilidade futura já era, de fato, o residual. Do valor global do ágio de R$ 16,39 bi, foram subtraídos outros – relativos a avaliação de bens a mercado, intangíveis, dividendos e JCP distribuídos –, em decorrência da Lei 11.638/2007, tendo-se, só depois disto, chegado ao valor do ágio rentabilidade futura de R$ 13,459 bi, o qual foi amortizado. Ao assim fazer, antecipou-se, na prática, aos novos regramentos, os quais só foram melhor detalhados no CPC 15/2009 (“Combinação de Negócios”); 12. Quanto à demonstração do fundamento do ágio, que a legislação não definiu a forma ou o momento em que este demonstrativo deve ser elaborado, tão pouco exige um laudo em termos formais. Assim, para que seja atendida a necessidade de comprovação do fundamento econômico do ágio amortizado, basta que a aquisição tenha sido realizada com base na expectativa de rentabilidade futura. A despeito disto, ainda que a formulação da exigência de um laudo seja legalmente questionável, tem-se que o apresentado pela Recorrente foi contemporâneo à operação, o que satisfaria a suposta necessidade de demonstração formal do fundamento da rentabilidade futura; 13. Que o acórdão da CSRF transcrito no TVF, na verdade, desconsiderou o laudo por razões opostas às formuladas pela Fiscalização. A Fiscalização afirmou que o laudo não poderia ser aceito por prescrever um intervalo de valor entre R$ 20,72 bi e R$ 22,32 bi, ao passo que a operação fora registrada por R$ 17,94 bi. Já o acórdão da CSRF afirma que, em termos de valores, o laudo suportaria a adoção de um valor menor para a operação, como feito. Assim, teria sido contraditória a fundamentação do TVF quanto a este ponto; 14. Que a autoridade autuante “legislou” ao descontar o valor já amortizado contabilmente do ágio rentabilidade futura daquele a ser amortizado para fins fiscais; 15. Que a impossibilidade de se amortizar contabilmente o ágio, advinda com as novas regras contábeis, não poderia servir de fundamento para não mais admiti-lo para fins fiscais, como entendeu a Fiscalização; 16. Que é irrelevante o fato de parte das ações preferenciais recebidas pelos sócios da Bovespa Holding terem sido resgatadas, posto isto significar, em termos práticos, de ter-se dado em dinheiro parte do pagamento do preço, sendo assim injustificada a glosa deste mesmo valor do custo de aquisição das participações societárias da Bovespa Holding pela Recorrente; Fl. 2140DF CARF MF Fl. 10 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 17. Sobre a multa isolada, que esta só poderia ter sido lançada se o fisco verificasse a falta de recolhimento dos tributos, ou recolhimento insuficiente, com base em estimativas mensais, antes do término do ano-base; 18. Que não existe previsão legal para adição à base de cálculo da CSLL da despesa com amortização de ágio considerada indedutível pela fiscalização; 19. Que é ilegal a cobrança de juros sobre multa. A decisão de primeira instância julgou improcedente a Impugnação em acórdão assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano- calendário: 2012, 2013. ÁGIO. NECESSÁRIA DEMONSTRAÇÃO. COMPROVANTE DA ESCRITURAÇÃO. INDICAÇÃO DO MONTANTE PRECISO DO ÁGIO A SER APROVEITADO FISCALMENTE. SUPORTE EM DOCUMENTAÇÃO DO FUNDAMENTO ECONÔMICO DO ÁGIO. A necessária demonstração, a ser arquivada pelo contribuinte, com a indicação do fundamento econômico do ágio — seja pelo valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade, seja pelo valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros — servirá como comprovante da escrituração, devendo conter a indicação do montante preciso do ágio a ser aproveitado fiscalmente e, também, ter suporte em documentação do fundamento econômico do ágio incorrido na aquisição da entidade. INVESTIDA ADQUIRIDA. INVESTIDORA ADQUIRENTE. INEXISTÊNCIA DE ÁGIO DEDUTÍVEL. INDEDUTIBILIDADE. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. Nos termos da legislação fiscal, não implica ágio dedutível, conforme a previsão do arts. 7º e 8º da Lei 9.532/1996, os casos em que o patrimônio adquirido via incorporação de ações é quitado mediante a entrega de ações da incorporadora aos ex-titulares das ações incorporadas, quando, em momento subsequente ocorre incorporação da entidade que teve suas ações incorporadas, avaliadas por valor superior de modo a ensejar o suposto ágio dedutível. ÁGIO AMORTIZADO CONTABILMENTE. DEDUTIBILIDADE. Se cumpridos os requisitos legais para a amortização do ágio com fundamento na rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados dos exercícios futuros, não há impedimento legal para o aproveitamento das parcelas do ágio já amortizadas contabilmente. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL Ano-calendário: 2012, 2013 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. DEDUTIBILIDADE. As despesas de amortização de ágio, para fins de apuração da base de cálculo da CSLL, estão sujeitas às mesmas regras de dedutibilidade aplicáveis à apuração do lucro real tributado pelo IRPJ. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2012, 2013 DECADÊNCIA. ÁGIO. FATO GERADOR. O fato gerador do IRPJ é constituído por uma série de eventos jurídicos, ocorridos ao longo do ano-base. Em 31 Fl. 2141DF CARF MF Fl. 11 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 de dezembro, encerra-se a apuração do imposto. Nessa data, ocorre o fato gerador e surge a obrigação tributária. A data da aquisição com ágio não influencia na contagem do prazo decadencial que tem como marco inicial a data de ocorrência do fato gerador do imposto lançado. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. ART. 146 CTN. INEXISTÊNCIA. DIFERENTES FATOS GERADORES. ANOS-CALENDÁRIO DIVERSOS. O artigo 146 do CTN não engessa a atividade do fisco quanto a diferentes fatos geradores, mesmo que referentes à mesma operação societária. Assim, tal dispositivo não impede que as autoridades fiscais possam lavrar um auto de infração referente a um ano- calendário sob determinado fundamento e, para o ano-calendário seguinte, alegar outro fundamento para uma nova autuação. Convém ressaltar, a decisão de primeira instância reproduziu na ementa o mesmo texto adotado no acórdão da CSRF em Recurso Especial do Contribuinte para este mesmo caso em outro processo, além de reproduzir parte de seus fundamentos da decisão. Contra a decisão de primeira instância, a Recorrente interpôs o presente Recurso Voluntário, reiterando os termos da Impugnação, além de questionar, em preliminares: 1. A nulidade da decisão de primeira instância por falta de fundamentação e cerceamento do direito de defesa, por ter a DRJ reproduzido trechos de fundamentos da decisão proferida pela CSRF neste caso sem enfrentar questões suscitadas na Impugnação; 2. Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB), cuja alteração pela Lei 13.655/2018 teria trazido fato superveniente capaz de interferir, no entender da Recorrente, no julgamento deste processo; Às fls. 2070 a 2129 a d. Procuradoria da Fazenda Nacional apresentou contrarrazões ao Recurso Voluntário. É o relatório. Fl. 2142DF CARF MF Fl. 12 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Voto Conselheiro Allan Marcel Warwar Teixeira, Relator. Admissibilidade O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade, razão por que dele conheço. Questões preliminares e prejudiciais Decadência Alega a Recorrente que o fisco não poderia ter glosado deduções de ágio em 2017, ano do lançamento, referentes ao evento de incorporação da Bovespa Holding em 2008. Que a decadência deve ter termo inicial de contagem a partir desta data, e não daquelas em que os efeitos da incorporação ainda eram sentidos. A este respeito, contudo, tem-se que a questão foi recentemente sumulada em sentido diverso pelo CARF na Súmula 116, verbis: Súmula CARF nº 116 Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Assim, rejeito a prejudicial de decadência. Reconheço que o lançamento de glosas de dedutibilidade fiscal de ágio deu-se dentro do prazo decadencial. Arguição de nulidade da decisão de primeira instância Alega a Recorrente que a instância julgadora a quo se furtou de enfrentar os questionamentos feitos na Impugnação, limitando-se a transcrever as razões de decidir do Acórdão nº 9101-002.758 da e. Câmara Superior de Recursos Fiscais, proferidas nos autos do processo administrativo nº 16327.001536/2010-80. Entre os questionamentos não enfrentados, estaria o fundamento e a comprovação do ágio amortizado, valendo-se das razões de outra decisão. Assim, teria restado caracterizado o cerceamento do direito de defesa. Fl. 2143DF CARF MF Fl. 13 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Vejo, contudo, que a adoção pela DRJ de parte das razões de decidir do acórdão nº 9101-002.758 refutam o núcleo dos questionamentos feitos pela Recorrente a respeito do fundamento e comprovação do ágio amortizado. A seguir, transcrevo a justificação dada pela decisão de primeira instância para a adoção das razões de decidir do acórdão da e. Câmara Superior: Trata-se dos mesmos fatos e dos mesmos documentos. Julgados em Instância Máxima do Contencioso Administrativo, devem conduzir ulterior apreciação em Primeira Instância. Apenas fatos novos poderiam alterar a decisão superior. É o que penso. No caso vertente, observa-se a ausência de novidades, sejam nos documentos comprobatórios, sejam nas alegações da impugnante, exceto no que diz respeito à citação do Acórdão 1401-001.908 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão de 21 de junho de 2017, que ao analisar os autos do Processo Administrativo no 16327.720387/2015-66 referente aos mesmos fatos ora analisados, entendeu de forma diversa e cancelou a autuação fiscal com base na ausência ou insuficiência da demonstração. O contribuinte clama pela utilização do acórdão que lhe é favorável, mas ignora o que lhe é desfavorável. A decisão da Câmara Superior, em 21/06/2017, já lhe era conhecida ao tempo da impugnação, em 19/10/2017. De fato, o nosso modelo de Contencioso faz surgir estas incoerências que em nada beneficiam a solução dos litígios administrativos e a solução definitiva na esfera administrativa certamente retornará à Câmara Superior. Portanto, faço minhas as razões de decidir da Câmara Superior de Recursos Fiscais no voto transcrito do Acórdão 9101002.758 e voto por manter a autuação pela ausência de apresentação de demonstrativo bastante para delimitar os fundamentos econômicos do ágio decorrente da incorporação de ações da Bovespa Holding S/A pela Nova Bolsa S/A. Concordo com a decisão de primeira instância quando diz “trata-se dos mesmos fatos e dos mesmos documentos” e “no caso vertente, observa-se a ausência de novidades, sejam nos documentos comprobatórios, sejam nas alegações da impugnante (...)”. Tal fenômeno, inclusive, é comum nas autuações sucessivas da mesma amortização fiscal do ágio em diferentes períodos e processos. Não se trata, portanto, de mera reprodução de precedente sem compatibilização com o caso em análise, mas de adoção de razões de decidir que suficientemente refutam as questões suscitadas pela ora Recorrente na condição de Impugnante, ao menos no que tange ao fundamento e a comprovação do ágio amortizado – causa específica desta presente arguição de nulidade. As inconsistências na reprodução de argumentos de outro processo procedida pela 1ª. Instância, por serem superficiais, não causam a nulidade daquela decisão e, portanto, devem ser eventualmente analisadas com o mérito. Rejeito, portanto, a arguição de nulidade quanto a este item. Fl. 2144DF CARF MF Fl. 14 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Desrespeito ao art. 146 do CTN – Suposta nulidade por mudança de critério jurídico pela Fiscalização Alega a Recorrente que a Fiscalização trouxe novos critérios jurídicos para os mesmos fatos anteriormente analisados e autuados em outros processos. Que, um mesmo ato societário ocorrido em 2008, qual seja, a incorporação de ações da Bovespa Holding pela Recorrente – o qual teve repercussões tributárias continuadas nos anos-calendários posteriores –, foi avaliado pelo mesmo agente fiscal em diferentes momentos, 2010 e 2015, tendo chegado a diferentes conclusões a respeito dos mesmos fatos numa ocasião e na outra. A respeito da impossibilidade de mudança de critério jurídico no lançamento, dispõe o art. 146 do CTN: Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução. A primeira questão a ser enfrentada diz respeito a, na hipótese de um mesmo fato ter seus efeitos tributários repercutidos em vários períodos, se pode o fisco adotar um critério jurídico distinto para cada um deles, ou se isto não violaria a vedação do art. 146. Contra a tese da Recorrente, há entendimentos no sentido de que tal vedação só se aplicaria a um mesmo processo ou lançamento, sendo, portanto, livre o fisco para aplicar critérios jurídicos distintos para cada um deles. Particularmente, tendo a concordar inicialmente com a tese recursal, no sentido de que o art. 146 veda a mudança de critérios jurídicos em relação a um mesmo sujeito passivo, porém inexistindo no texto deste dispositivo qualquer ressalva de que tal vedação só se aplicaria a um mesmo processo ou lançamento. Contudo, entendo que o art. 146 não veda a adoção de linhas de argumentação nos diversos lançamentos contendo certa variação de uma em relação às outras, por serem estas absolutamente naturais de reanálise dos fatos em momentos distintos. Do contrário, a restrição seria excessiva e engessaria o trabalho da fiscalização. No caso dos autos, em essência, o critério jurídico aplicado neste lançamento foi o mesmo adotado nos anteriores referentes ao evento de incorporação da Bovespa Holding, qual seja, o da indedutibilidade do ágio tendo em vista não ter sido demonstrado adequadamente nem o seu valor, nem o seu fundamento, pela Recorrente. Logo, as demais divergências porventura existentes entre as linhas de argumentação de cada processo aqui mencionados não podem ser consideradas mudança de critério jurídico em sentido estrito do disposto no art. 146. Assim, rejeito a preliminar de nulidade em face do art. 146 do CTN. Fl. 2145DF CARF MF Fl. 15 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Aplicação do art. 24 da LINDB Alega a Recorrente que a nova redação dada ao art. 24 da LINDB pela Lei 13.655/2018 determinou que as autoridades julgadoras devessem observar as “orientações gerais da época” nas decisões a serem proferidas no momento presente. Assim, analisando-se as decisões da época dos fatos geradores e da operação societária, seria claro que a Recorrente teria agido em conformidade com o então entendimento dominante, o que deveria ser reconhecido pelo CARF para cancelar a autuação fiscal. A este respeito, contudo, este colegiado já se pronunciou no sentido de que as alterações introduzidas pela Lei 13.655/2018 não se aplicam ao processo administrativo fiscal em razão de colidirem com o que dispõem os artigos 100 e 146 do CTN, os quais já regulam os limites das possíveis mudanças de entendimento das autoridades fiscais no exercício de suas atividades. Assim, julgo não aplicável o art. 24 da LINDB no caso. Questões Principais 1. Considerações de direito sobre as regras de dedutibilidade fiscal do ágio rentabilidade futura 1.1. Da natureza jurídica da amortização fiscal do ágio Sendo este o primeiro Recurso Voluntário que relato sobre o tema, vi-me compelido, dada a sua complexidade, a pesquisá-lo desde suas origens anteriores à Lei 9.532/97. Até então, nos julgamentos de que participei, limitei-me a votar conforme as questões previamente provocadas, mas sem reexaminar a fundo as suas premissas. Na ora condição de relator, tenho a dizer que não é possível se manter indiferente aos inúmeros outros questionamentos implícitos próprios do debate do ágio, os quais prefiro agora explicitar, como questões de direito, antes do enfrentamento dos fatos. Aprofundando-me no tema, acabei por inevitavelmente rever meus posicionamentos, tendo chegado ao final, inclusive, a conclusões que divergem substancialmente da jurisprudência do CARF. Por começar, é comum, por exemplo, na jurisprudência deste Conselho, alusões à dedutibilidade fiscal do ágio rentabilidade futura como uma despesa necessária ou desnecessária. Mais comum ainda é a alusão à amortização do ágio como um benefício fiscal Fl. 2146DF CARF MF Fl. 16 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 introduzido pela Lei 9.532/97, supostamente criado para incentivar grupos empresariais a pagarem um maior valor por empresas estatais em leilões de privatização. Após pesquisar o tema, acabei por concluir, contudo, que a natureza jurídica da dedução fiscal do ágio rentabilidade futura não trataria nem de despesa, nem de benefício fiscal. No voto da Srª. Conselheira Livia De Carli Germano, como relatora no Recurso Voluntário do acórdão de nº 1401-001.908, de 21.06.2017 neste mesmo caso, deparei- me com a seguinte revelação sobre o tema: a exposição de motivos da MP 1.602/1997, convertida na lei 9.532/1997, nada fala sobre benefício fiscal, mas, sim, numa regra para coibir planejamentos tributários. Em segundo lugar, julgados do extinto 1º Conselho de Contribuintes, de casos anteriores à Lei 9.532/97, confirmam a tese de que esta lei apenas reformulou um tipo já existente de tributação no IRPJ e na CSLL, em vez de instituir alguma disciplina fiscal radicalmente nova sobre amortizações de ágio. A este respeito, reproduzo, primeiramente, o trecho da exposição de motivos da MP 1.602/1997: “11. O art. 8º estabelece o tratamento tributário do ágio ou deságio decorrente da aquisição, por uma pessoa jurídica, de participação societária no capital de outra, avaliada pelo método de equivalência patrimonial. Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a esse assunto, diversas empresas, utilizando dos já referidos ‘planejamentos tributários’, vêm utilizando o expediente de adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação, com a finalidade única de gerar ganhos de natureza tributária mediante o expediente, nada ortodoxo, de incorporação da empresa lucrativa pela deficitária. Com as normas previstas no Projeto, esses procedimentos não deixarão de acontecer, mas, com certeza, ficarão restritos às hipóteses de casos reais, tendo em vista o desaparecimento de toda vantagem de natureza fiscal que possa incentivar a sua adoção exclusivamente por esse motivo.” Como se observa acima, a pretensão, com a redação do art. 8º – depois 7º, com a conversão na Lei 9.532/97 –, era coibir planejamentos tributários. Reforçam o propósito antielisivo ou antissimulação desta lei fundamentações de julgados do Conselho de Contribuintes pós-Lei 9.532/97 porém referentes a fatos geradores anteriores à vigência dela. No julgado a seguir, que se reporta a ano-calendário 1994, é reconhecido o direito do contribuinte à dedutibilidade do ágio a despeito da entrada em vigor da nova lei: Ementa: “IRPJ/CS – INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE – AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO – DEDUTIBILIDADE – Na incorporação de sociedade, com acervo liquido da sociedade incorporada avaliado a valor de mercado, o ágio anteriormente registrado pela controladora e baixado em razão da liquidação do investimento é dedutível na apuração do lucro real e na determinação da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro." (Processo 10980.006561197-68, Acórdão 107-05875, de 22/02/2000). Fl. 2147DF CARF MF Fl. 17 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Merecem destaques os seguintes trechos do voto vencedor do acórdão cuja ementa se transcreveu acima 1 : “Obviamente que não se pode olvidar que as operações praticadas pela Recorrente redundaram na absorção do ágio que anteriormente se formara, reduzindo o seu lucro tributável. Mas, ao tempo em que tais operações se realizaram, além das regras insertas no citado art. 380 do RIR/94, não havia nenhuma outra vigente, o que em negócios do gênero (aquisições de sociedades seguidas de sua absorção) abria espaços para a estruturação de operações que, desde logo, permitiam a dedutibilidade do ágio pago. O legislador, ciente de que a reboque de tais negócios realizavam-se operações de planejamento tributário, por intermédio da Lei 9532/97 veio a disciplinar a figura do ágio, estabelecendo o tratamento tributário de conformidade com a sua natureza. Portanto, considerando que a dedução do ágio que motivou o presente lançamento se verificou em momento anterior ao de vigência da referida lei, tendo as operações estruturadas se pautado pelas regras impostas na legislação societária e em conformidade com os princípios de contabilidade geralmente aceitos, não havendo, por parte da autoridade que presidiu o ato de lançamento, nenhuma acusação quanto a eventual ilicitude ou simulação dos atos praticados, realmente não vejo como se manter o lançamento. (...) o que se via no momento da realização das operações em questão era um absoluto vazio legislativo, que propiciava em operações da espécie a dedutibilidade imediata e integral do ágio, tanto que o legislador, talvez até tardiamente, tratou de adequadamente regulá-las.” A decisão acima julgou procedente a aplicação, no caso concreto, da disciplina até então estabelecida pelo art. 34 do Decreto-Lei 1.598/77, reconhecendo a possibilidade de dedução imediata – como era previsto à época – de parcela residual do ágio. Também no mesmo sentido: INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADES CONTROLADAS — AUMENTO DE CAPITAL NA INCORPORADA VISANDO O EQUILÍBRIO DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO - PERDA DE CAPITAL — AMORTIZAÇÃO DE AGIO: Não há impedimento legal na subscrição e aumento de capital de empresa controlada que venha a ser incorporada posteriormente pela controladora, mormente se no há sinais de existência de irregularidade nas operações ou existência inequívoca de ato de liberalidade. Por outro lado, o ágio anteriormente registrado pela controladora e baixado em razão da liquidação do investimento é dedutível na apuração do lucro real e na determinação da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, atendidas as disposições contidas nos artigos 375 e 376 do RIR/94. (Acórdão n° : 101-94136. 1º CC. 18/03/2003) 1 Transcrições do voto da Conselheira Livia De Carli Germano no acórdão nº 1401-001.908 de 21 de junho de 2017. Fl. 2148DF CARF MF Fl. 18 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Este dispositivo legal – de todo revogado apenas com o advento da Lei 12.973/2013 – foi, contudo, solenemente esquecido pela jurisprudência administrativa, logo depois da entrada em vigor da Lei 9.532/1997, não obstante constar ainda do art. 430 do RIR/99. Esta ruptura hermenêutica, por assim dizer, deu lugar a um conjunto de aplicações de regras desorientadas e mal conexas, dado ter sido completamente esquecida a natureza jurídica da dedutibilidade do ágio rentabilidade futura. Confirmada historicamente, portanto, a estreita relação dos artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97 com o art. 34 do Decreto-lei 1.598/77, entendo ser necessário um resgate do sentido destas regras, que deve começar com a reprodução, com os devidos destaques, do texto deste antigo dispositivo legal: Participação Extinta em Fusão, Incorporação ou Cisão Art. 34 - Na fusão, incorporação ou cisão de sociedades com extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, a diferença entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor de acervo líquido que as substituir será computado na determinação do lucro real de acordo com as seguintes normas: I - somente será dedutível como perda de capital a diferença entre o valor contábil e o valor de acervo líquido avaliado a preços de mercado e o contribuinte poderá, para efeito de determinar o lucro real, optar pelo tratamento da diferença como Diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos; II - será computado como ganho de capital o valor pelo qual tiver sido recebido o acervo líquido que exceder o valor contábil das ações ou quotas extintas, mas o contribuinte poderá, observado o disposto nos §§ 1º e 2º, diferir a tributação sobre a parte do ganho de capital em bens do ativo permanente, até que esse seja realizado § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da parte do ganho de capital correspondente a bens do ativo permanente se: a) discriminar os bens do acervo líquido recebido a que corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a determinação do valor realizado em cada período-base; e b) mantiver, no livro de que trata o item I do artigo 8º, conta de controle do ganho de capital ainda não tributado, cujo saldo ficará sujeito a correção monetária anual, por ocasião do balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo permanente. § 2º - O contribuinte deve computar no lucro real de cada período-base a parte do ganho de capital realizada mediante alienação ou liquidação, ou através de quotas de depreciação, amortização ou exaustão deduzidas como custo ou despesa operacional. Como se observa, o artigo previa a apuração de ganho ou perda de capital nas hipóteses de extinção da participação societária por eventos de fusão, cisão, incorporação. Fl. 2149DF CARF MF Fl. 19 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Com uma incorporação, a participação societária deixava de existir. Num caso de incorporação direta, a investidora-incorporadora herdava os bens e obrigações da empresa incorporada-investida. O patrimônio da investida deveria ser reavaliado a mercado, compondo assim o acervo líquido a mercado. Do confronto entre ambos, apurava-se um ganho ou uma perda de capital. Se o valor contábil do investimento fosse maior do que o acervo líquido a mercado da investida, a incorporadora teria perdido mais do que ganhado, apurando assim uma perda de capital, a qual poderia ser de uma só vez deduzida do Lucro Líquido ou, por opção, ativada no Diferido para “amortização” em até 10 (dez) anos. A contrario, se o acervo líquido recebido a valor de mercado pela incorporadora fosse maior do que o valor contábil do investimento, esta apurava ganho de capital, o qual deveria ser tributado. Se este ganho tivesse ocorrido por conta da reavaliação para mais de bens recebidos, a diferença correspondente poderia ser atrelada a cada um deles para só ser oferecida à tributação na medida de suas realizações. Num caso de incorporação reversa, a conta seria a mesma: valor contábil do investimento menos o acervo líquido a mercado da investida. A diferença seria meramente na sucessora do evento que, neste caso, não seria a investidora, mas a investida. Interessantes são os efeitos desta regra no caso dos investimentos adquiridos com ágio ou deságio, isto é, avaliados pelo MEP – no caso, a quase totalidade dos casos envolvendo incorporações em que há investimento de uma empresa na outra. Começando por supor que a investidora-incorporadora detivesse a totalidade das participações societárias da investida, adquiridas com ágio. Neste caso, o art. 34 do Decreto-lei retorna um valor residual do ágio que tende a ser o global descontado do de fundamento a (valor de mercado). Isto porque a fórmula do art. 34 do Decreto-lei 1.598/77, ao comparar o valor contábil com o acervo líquido a mercado, acabou por colocar o Patrimônio Líquido da data do evento nos dois lados da diferença, anulando assim esta variável no cálculo – bem como as suas oscilações no tempo. Restou o ágio global descontado da diferença de valor de mercado dos bens na data de incorporação. O ágio de fundamento a divergirá da diferença de valor de mercado dos bens do acervo líquido tanto quanto se possa admitir uma variação na avaliação no período compreendido entre a da aquisição do investimento e a da respectiva incorporação. Assumindo que esta variação tenda a valores proporcionalmente imateriais na maioria dos casos práticos e comparando-se ambos os diplomas normativos, tem-se que a Lei 9.532/97 excluiu da conta apenas o ágio de fundamento c, referente a intangíveis, fundos de comércio e outras razões econômicas, em comparação ao art. 34 do Decreto-lei. Ao excluir de sua conta os intangíveis, a Lei 9.532/97 deixou de ignorar o fato de que tais bens podem ser alienados a despeito de não estarem relacionados no acervo, atribuindo a estes parcela do ágio pago na aquisição do investimento e, consequentemente, reduzindo a perda de capital apurada com a incorporação. Dito de outra forma, se existem intangíveis identificáveis na empresa investida, certamente isto pesou na hora da negociação que resultou no preço a ser pago com ágio. Logo, nada mais lógico de que parte do ágio seja atribuído a estes intangíveis. Fl. 2150DF CARF MF Fl. 20 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 E mesmo em se assumindo que possa haver uma variação significativa entre as mais-valias dos bens entre a data da aquisição do investimento e a data de incorporação, tem-se que a lei nova optou por adotar a primeira. Como isto, foi exitosa ao substituir o que vinha a ser uma mera expectativa de acréscimo patrimonial – contida na reavaliação a mercado do acervo da empresa investida no momento da incorporação – por uma mais-valia dos bens pela qual o contribuinte efetivamente pagou, isto é, a apurada para fins de registro do ágio de fundamento a na data da aquisição do investimento. No caso do deságio, a coincidência entre o art. 34 e o art. 7º é ainda maior, posto inexistir, neste caso, o fundamento c, referente a intangíveis identificáveis. Ou seja, tanto no Decreto-lei, quanto na Lei, o resultado do ganho de capital converge para o deságio de fundamento b, referente à rentabilidade futura negativa. As evidências apontam, portanto, no sentido de que a Lei 9.532/97 não instituiu uma autêntica amortização fiscal do ágio ou do deságio rentabilidade futura, mas apenas mudou os contornos da apuração do ganho ou perda de capital inerentes a eventos de incorporação societária. Esta mudança de contornos, além de trazer maior adequação da regra de apuração de ganho ou perda de capital com a ideia de acréscimo patrimonial, passou a expor de forma mais contundente casos de simulação. Isto porque, com o advento da Lei 9.532/97, planejamentos tributários ou simulações envolvendo a aquisição com ágio de empresas deficitárias com posteriores incorporações passaram identificar a perda de capital com uma conta contábil a qual pressupunha a existência de uma expectativa de rentabilidade futura com a transação. Com tudo isto também estou a afirmar – a despeito de a maior parte da doutrina e parte da jurisprudência administrativa dizerem o contrário – que o ágio rentabilidade futura (fundamento da alínea b) sempre foi residual em relação às outras duas espécies, isto é, à do ágio da alínea a (valor de mercado de bens do ativo) e à da alínea c (fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas), e não isso apenas uma criação da Lei 12.973/2014. Vale ressaltar, a Lei 12.973/2014 – a qual passou a prever expressamente o ágio rentabilidade futura como valor residual do investimento – veio apenas adaptar as regras fiscais às novas regras contábeis, e não trazer grandes inovações materiais no tema. Logo, pode-se dizer também que o ágio rentabilidade futura sempre foi um valor que não pode ser justificado em bens envolvidos no processo de incorporação, e não uma medida a ser extraída de laudos de expectativa de lucros fornecidos por empresas de consultoria. A primeira indicação do aspecto residual do ágio rentabilidade futura em relação à outras parcelas do investimento já poderia ser extraída, embora ainda de forma não tão categórica, da própria redação do art. 7º da Lei 9.532/97 que, ao falar do registro do ágio, dita a ordem “a, c e b”, em vez da ordem alfabética. Confira-se: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: Fl. 2151DF CARF MF http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 Fl. 21 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998). Ainda na Lei 9.532/97, tem-se que, do §2º do art. 7º, já se deduzia também o aspecto residual do ágio rentabilidade futura. Neste dispositivo, previa-se que, em casos de cisão da empresa investida, se o bem que deu causa na investidora ao registro do ágio da alínea a fosse vertido para o patrimônio da empresa cindenda, este ágio, de valor de mercado, seria, na prática, reclassificado para alínea b, rentabilidade futura, podendo, assim, ser fiscalmente amortizado após concretizado o evento de incorporação 2 . A contrario sensu, se fosse deságio, o valor deveria ser tributado. Ou seja, se um evento de cisão provocasse a extinção de parte do ágio de alínea a, este valor seria reclassificado para a alínea b (registrado em Diferido), mostrando assim a aptidão do ágio ou deságio rentabilidade futura em receber valores que não podiam mais ser justificados pela diferença de valor de mercado de bens. E sem ainda a necessidade de nenhum laudo atestando rentabilidade futura para tanto. A terceira evidência pode ser extraída da própria Instrução CVM nº 247/1996, com redação da Instrução CVM 285/1998, que já indicava ser a rentabilidade futura um valor líquido do valor de mercado dos ativos e passivos: Art. 14 (...) (...) § 2º O ágio ou o deságio decorrente da diferença entre o valor pago na aquisição do investimento e o valor de mercado dos ativos e passivos da coligada ou controlada, referido no parágrafo anterior, deverá ser amortizado da seguinte forma: 2 Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (...) § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta [a empresa investidora do caput] deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. Fl. 2152DF CARF MF http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72a http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72c http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9718.htm#art10 Fl. 22 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 a) o ágio ou o deságio decorrente de expectativa de resultado futuro – no prazo, extensão e proporção dos resultados projetados, ou pela baixa por alienação ou perecimento do investimento, devendo os resultados projetados serem objeto de verificação anual, a fim de que sejam revisados os critérios utilizados para amortização ou registrada a baixa integral do ágio; b) o ágio decorrente da aquisição do direito de exploração, concessão ou permissão delegadas pelo Poder Público – no prazo estimado ou contratado de utilização, de vigência ou de perda de substância econômica, ou pela baixa por alienação ou perecimento do investimento. Como se observa acima, a diferença de valor de mercado já era abatida do valor do ágio rentabilidade futura, conforme previa a regulação societária. Por argumentar, acaso ainda o ágio de rentabilidade futura não fosse residual em relação aos outros dois, forçoso seria admitir que, ou um dos outros o fosse em relação aos demais, ou, então, haver uma possibilidade de interseção entre eles. E nenhuma destas hipóteses é logicamente admissível, além de cada um dos três ágios possuir regras contábeis próprias de amortização 3 . Por fim, entre semelhanças do art. 7º da Lei 9.532/97 com o art. 34 do Decreto-lei, pode ser citado ainda ambas as leis preverem a amortização em até 10 (dez) anos dos valores de que tratam. A diferença é que, no art. 34, a amortização era facultativa, podendo a perda ser reconhecida de uma só vez. Na Lei 9.532/97, a diluição destes resultados passou a ser obrigatória e o prazo máximo de dez anos foi depois suprimido. 1.2. Equívocos na interpretação da regra de dedutibilidade fiscal do ágio A seguir, exponho o que me parecem equívocos na interpretação da dedutibilidade fiscal do ágio. O primeiro diz respeito à sua confusão com uma despesa operacional. Como se depreende ainda do art. 34 do Decreto-lei 1.598/77, a denominação legal amortização já era, desde aquele diploma legal, imprópria, pois usava uma expressão que atrai uma classificação de despesa para um valor que o próprio dispositivo fala tratar-se de um ganho ou perda de capital. A amortização fiscal do ágio não pode ser considerada despesa, segundo as regras contábeis antigas conforme incorporadas pelo Decreto-Lei 1.598/77, porque não se relaciona com o funcionamento da atividade operacional da empresa. Uma eventual glosa sua constrangeria o lucro líquido, mas não o lucro operacional. Parte da doutrina considera a amortização fiscal do ágio rentabilidade futura uma despesa pois entende que sua dedução se justificaria por uma suposta forma de não se bitributar resultados futuros, advindos da equivalência patrimonial, esta, não passível de ser tributada, por ser “neutra”. 3 IBRACON NPC VI de 1981, itens 26 a 28. Fl. 2153DF CARF MF Fl. 23 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Este equívoco parece ser induzido pelo fato ainda de a perda de capital em questão ser ativável no Diferido e relacionada a “lucros futuros”, do qual são apropriadas parcelas nos resultados seguintes sob a denominação de “amortização”. Ocorre que a dedução da amortização societária do ágio rentabilidade futura, pela redação original do Decreto-lei 1.598/77, nunca foi permitida, ao passo que a equivalência patrimonial já foi até passível de ser tributada por opção a ser feita pelo grupo empresarial. Isto implica dizer não ser possível justificar uma coisa pela outra, como por vez se observa na doutrina. Por outras vezes, a amortização fiscal do ágio rentabilidade futura é tomada não como despesa, mas como benefício fiscal, sobretudo por conta do art. 8º 4 , que ressalva ser assegurada a dedutibilidade mesmo nas incorporações reversas. Este art. 8º da Lei 9.532/97 rende há mais de duas décadas discussões acerca de sua intentio legis, até por estar contido num diploma legal que regulava outros benefícios fiscais. Especula-se, até hoje, que se tratava de norma especial para incentivar a participação de grupos econômicos também estrangeiros em leilões de privatização em troca deste “benefício fiscal”. Muito diferente disto, a ressalva do art. 8º pode ser justificada porque, seja na incorporação direta, seja na dita reversa, tanto a perda, quanto o ganho de capital, por haver participação societária com ágio ou deságio que não se justifica em valor de mercado de bens da empresa investida, poderá igualmente ocorrer com certa parcela do valor do investimento, não importando o sentido da operação. Trata-se, portanto, de uma mera ressalva explicativa. O próprio art. 34, como já mencionado, abarcava tanto a incorporação direta, como a reversa, conforme redação de seu caput. Por fim, contra a tese da classificação como benefício fiscal, pende ainda o fato de, da extinção da participação societária em processo de incorporação, poder em tese resultar tanto uma adição, quanto uma dedução da base de cálculo dos tributos – calculadas com identidade de critérios. Não seria lógico, portanto, admitir a existência de um benefício fiscal que, quando o resultado fosse deságio, implicasse tributação adicional. No contexto ainda dos equívocos, observa-se que a Lei 9.532/97 combinou “amortização” de perda de capital com “ágio rentabilidade futura”, fazendo surgir a figura “amortização do ágio rentabilidade futura”, esta, porém, de índole fiscal, a “rivalizar” – isto é, a confundir-se – com a já existente amortização societária do ágio de mesma natureza. A este respeito, são recorrentes na jurisprudência administrativa – assim como na própria autuação fiscal de que trata este processo – as confusões entre a amortização fiscal e societária do ágio rentabilidade futura. 1.3. Das Diferenças entre as amortizações fiscal e societária do ágio rentabilidade futura 4 Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: (...) b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Fl. 2154DF CARF MF Fl. 24 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 A lei 9.532/97 acabou por criar uma regra de dedutibilidade cuja base é o ágio rentabilidade futura. Aos respectivos ajustes, feitos por dentro da contabilidade, chamou-os a lei de amortização, a despeito de já existir uma amortização societária deste mesmo tipo de ágio. No que diz respeito à amortização societária do ágio rentabilidade futura (fundamento b), desde a redação original do art. 25 do Decreto, nunca se admitiu a sua amortização para fins fiscais – nem mesmo no período compreendido até o advento do Decreto- lei 1.730/79, enquanto ainda se admitia a tributação da equivalência patrimonial: Art. 25 – (...) § 2º - As contrapartidas da amortização de ágio ou deságio com os fundamentos das letras b e c de § 2º de artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) Além do ágio de fundamento b, o de fundamento c também não admitia a sua amortização para fins fiscais. A ressalva quanto ao disposto no art. 33, na verdade, apenas confirma que, mesmo se amortizado contabilmente, o ágio a ser considerado no valor contábil (custo fiscal da participação societária) seria o registrado no momento da aquisição do investimento. Confira-se: Art. 33 – O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I – valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II – ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) Já no caso da amortização a qual tomo a liberdade de chamar societária do ágio rentabilidade futura, esta pode ser encontrada na Instrução CVM nº 247/96, com redação da Instrução CVM nº 285/98: § 2º O ágio ou o deságio decorrente da diferença entre o valor pago na aquisição do investimento e o valor de mercado dos ativos e passivos da coligada ou controlada, referido no parágrafo anterior, deverá ser amortizado da seguinte forma: 1) o ágio ou o deságio decorrente de expectativa de resultado futuro – no prazo, extensão e proporção dos resultados projetados, ou pela baixa por alienação ou perecimento do investimento, devendo os resultados projetados serem objeto de verificação anual, a fim de que Fl. 2155DF CARF MF http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1730.htm#art1v Fl. 25 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 sejam revisados os critérios utilizados para amortização ou registrada a baixa integral do ágio; (...) § 3º O prazo máximo para amortização do ágio previsto na letra “a” do parágrafo anterior não poderá exceder a dez anos. Ou seja, a amortização societária do ágio rentabilidade futura segue o prazo, extensão e proporção dos resultados projetados. Daqui já se extrai a importância do ágio rentabilidade futura requerer demonstração que “será arquivada como comprovante da escrituração” 5 : é com base na rentabilidade futura nela projetada para os períodos seguintes é que se registrava contabilmente a amortização societária desta espécie de ágio ao longo dos anos. Sobre a amortização societária do ágio rentabilidade futura, é também comum observar razoamentos no sentido de que esta se realizaria na medida dos lucros auferidos. Na verdade, como se observa, ela é registrada com base na rentabilidade futura projetada, e não na efetiva. Isto é, se a projeção for de 8 anos, com expectativa de lucro diferenciada para cada ano, assim será feita a amortização societária do ágio rentabilidade futura, independente de como forem sendo auferidos os lucros. Com base nisto, era possível, em tese, confrontar o lucro esperado com o auferido, de modo a avaliar o acerto da decisão tomada na aquisição do investimento. Já quanto à amortização fiscal do ágio rentabilidade futura, esta tem início apenas nos casos de extinção da participação societária por fusão, cisão e incorporação e terá por base o seu valor registrado na contabilidade no momento da aquisição do investimento. Cabe ainda esclarecer como ela é registrada na contabilidade. A lei 9.532/97 não é clara sobre como deve ser procedida a amortização do ágio rentabilidade futura. Além disso, faz menção ao Lucro Real, dando uma impressão de se tratar de um ajuste extracontábil no LALUR. Apenas o §2º é que contém uma ressalva indicativa de ativação no Diferido. Uma pesquisa ao art. 34 do Decreto-lei 1.598/77 – o qual já discorria sobre a faculdade de se “amortizar” o então valor residual – definia que, nestes casos, este deveria ser registrado em conta do Diferido para, a partir daí, ser amortizado. A seguir, elaboro o quadro para comparar as amortizações do ágio rentabilidade futura: * * * 5 Decreto-lei 1.598/77: Art. 20. (...) (...) § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. Fl. 2156DF CARF MF Fl. 26 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Amortização Societária do ágio Rentabilidade Futura Amortização Fiscal do Ágio Rentabilidade Futura  Tem início a partir da aquisição do Investimento;  Pronunciamento IBRACON NPC VI de 1981 (na verdade, antes)  Depende das projeções para ser calculada  É feita dentro da contabilidade  Amortiza um valor registrado no Investimento  Tem por base o registro original do ágio rentabilidade futura  Possui natureza jurídica não definida e foi extinta com as novas regras contábeis  Só terá início caso ocorram eventos de incorporação envolvendo participação societária com ágio  Lei 9.532/1997  É feita à razão máxima de 1/60 por mês  É feita dentro da contabilidade  Amortiza um valor registrado no Diferido  Tem por base o registro original do ágio rentabilidade futura, ainda que já tenha sido objeto de amortização societária  Possui natureza jurídica de perda de capital diferida e foi mantida como dedução após a Lei 12.973/14, tendo apenas sido retirada da contabilidade para registro extracontábil no LALUR. 1.4. Da interpretação restritiva do art. 7º da Lei 9.532/97 A jurisprudência do CARF tem-se manifestado no sentido de que nem todas as reestruturações societárias levadas ao registro empresarial – ainda que não simuladas – podem resultar na assim chamada “amortização” fiscal do ágio rentabilidade futura. O fundamento central – embora nem sempre descrito nestes termos – parece residir no fato de, acaso qualquer reestruturação societária, aceitável do ponto de vista do direito privado, pudesse implicar a dita amortização fiscal do ágio – bastando haver “substância” ou Fl. 2157DF CARF MF Fl. 27 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 inexistir simulação –, o resultado seria torná-lo amortizável como regra, quando, na verdade, deveria ser a dedutibilidade uma exceção. Isto é, a regra seria o ágio permanecer ativado para ser baixado apenas quando a participação societária fosse efetivamente realizada – e.g., alienada – e não, ser amortizado por mera liberalidade dos administradores da empresa contra a apuração dos tributos devidos. Nesta linha, o CARF vem-se pronunciando em termos de negar todas as dedutibilidades do ágio nos casos em que o esforço econômico despendido na aquisição não derive da própria investidora direta e que não haja confusão patrimonial entre esta e sua investida. Com isto, excluem-se os casos de utilização de empresas-veículo, de holdings, de “transferência do ágio”, além dos “ágios de si mesmo” e suas conhecidas variantes. Embora não imune a críticas, tal construção jurisprudencial tem pontos fortes, dentre os quais destaco a busca do respeito aos limites semânticos do dispositivo legal aplicado, a limitação dos casos a um conjunto que representa relativamente bem a exceção à regra da não dedutibilidade do ágio rentabilidade futura e, por fim, a objetividade dos critérios estabelecidos, os quais tornam qualquer análise feita facilmente objeto de uma revisão. Com tudo isto, deve-se também afirmar realmente existir uma zona cinzenta entre a mera liberalidade de se querer amortizar para fins fiscais o ágio e a perda de capital que a lei fiscal desde a década de 70 reconhece para fins de dedutibilidade das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL nos casos de extinção da participação societária em eventos do gênero. Não obstante os pontos fortes da solução dada pela jurisprudência – a qual venho acompanhando em diversos julgados –, tendo a não concordar com a sua essência, pois acredito que a resposta para a questão, na verdade, reside num problema de má adequação da hipótese de índole contábil descrita no art. 34 do Decreto-lei 1.598/77 – seguido pelos art. 7º e 8º da Lei 9.532/97 – com a cláusula geral do acréscimo patrimonial, prevista no art. 43 do CTN. Esta má adequação pode ser sentida no fato de o art. 34 prever a realização de uma perda de capital a qual passou a ser desde logo amplamente perseguida pelos próprios contribuintes com o fim de reduzir as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, a ponto de passar a ser confundida após a Lei 9.532/97 com um benefício fiscal, forçando a Receita Federal do Brasil a glosar praticamente todas as amortizações fiscais de ágio deduzidas pelos contribuintes nas últimas duas décadas ou três décadas. De fato, a Lei 9.532/97 corrigiu várias distorções do art. 34, entre elas a do cálculo do valor a ser deduzido das bases dos tributos, a da possibilidade de uma maior exposição de casos de simulação, e, por fim, diluiu o resultado no tempo. Mas não corrigiu o principal defeito: a causa da busca dos contribuintes por este tipo de perda de capital. A pergunta que cabe ser feita é: se a perda de capital acontece, por que os contribuintes então a procuram? De certo, se a perda de fato se realizasse no mundo real como em tese previa a generalidade do texto da lei, os contribuintes não a procurariam para reduzir tributos, pois seria o mesmo que alguém precipitasse a venda de ações com prejuízo na bolsa de valores vendo alguma vantagem pelo fato de pagar menos tributos com isso. A resposta para este comportamento pode estar no baixo potencial das participações societárias extintas nestes eventos de efetivamente trocarem de mãos. Tal característica dificulta, senão inviabiliza, o natural uso destas participações enquanto tais, isto é, Fl. 2158DF CARF MF Fl. 28 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 como papéis para uma série de utilidades que ações com alta aceitação no mercado podem ter, sendo a principal a de ter uma parte delas eventualmente convertida em dinheiro. Não sendo úteis como bens líquidos, melhor é extingui-las, isto é, na prática “permutá-las consigo mesmo” pelo acervo líquido da empresa a que se referem, se disso resultar alguma vantagem tributária. É aqui onde me parece sempre ter residido o incentivo às incorporações para se amortizar o ágio. Ao contrário, se as ações adquiridas com ágio fossem realmente circuláveis, não haveria o incentivo, ao menos não na mesma medida, para incorporações pro forma, já que o resultado poderia ser o de eventualmente extinguir um bem de alta utilidade em troca de outros cuja soma de seus valores a mercado fosse ainda inferior. Além disso, nada garantiria que a incorporação apreciaria o valor das ações da sucessora de modo a compensar este enxugamento de capital se não houvesse boas razões operacionais para isto. A opção de incorporar tenderia, portanto, a seguir razões operacionais que compensassem a perda do papel. E mesmo nos casos em que sobreviesse uma acentuada desvalorização dos papéis, uma eventual opção de extinção destes por evento de incorporação estaria, nestas dadas circunstâncias, realizando de uma forma ou de outra a perda, justificando, portanto também, a amortização fiscal do ágio. Por outro lado, se as participações societárias a serem extintas no evento de incorporação forem de baixo potencial de circulação, a realização da perda não ocorre, pois, na prática, promove-se apenas uma espécie de permuta que, a rigor, não configura um decréscimo patrimonial. Há, na verdade, apenas uma expectativa de perda. De certo, tais incongruências, próprias deste tipo de apuração de resultado não- operacional, não passaram totalmente despercebidas pelo legislador em 1997, o que se pode inferir ao ter a Lei 9.532/97 tornado obrigatória a dita amortização destes valores à razão máxima de 1/60 por mês. Ou seja, a diluição no tempo dos efeitos indesejáveis deste tipo de apuração de resultado mitigou, embora não resolveu, o problema de adequação deste tipo de regra contábil- societária com a cláusula do acréscimo patrimonial. Esta medida inclusive pode ser acrescida como mais um dos aspectos corretores da Lei 9.532/97 em relação ao art. 34 da Decreto-lei 1.598/77. Se o problema de adequação persiste, então a conclusão a ser tirada é que a interpretação literal da regra de dedutibilidade fiscal do ágio permanece conduzindo a um resultados contrários à cláusula do acréscimo patrimonial, pois permite deduzir perdas contábeis que de fato não se realizaram no mundo real. A regra fiscal, contudo, não prevê expressamente restrições de cunho material à dedutibilidade do ágio derivada de eventos de incorporação. Ao contrário, seu texto sugere plena generalidade. Uma interpretação literal conduz a um entendimento de que o ágio dito rentabilidade futura sempre seria amortizável, bastando apenas para isto se proceder à reestruturação societária “correta”. É na brecha da generalidade desta interpretação onde muitas empresas, por vezes orientadas por consultorias especializadas, enxergaram a possibilidade “legal” de economizarem no pagamento de tributos. Portanto, o problema central da dedutibilidade fiscal do ágio não reside, a meu ver, em questões que necessitem do apelo a conceitos jurídicos estrangeiros como business Fl. 2159DF CARF MF Fl. 29 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 purpose para serem solucionadas, ou em saber se o laudo prova mesmo a rentabilidade futura. Menos ainda em classificar forçadamente incorporações para se amortizar ágio como simulação. Trata-se, na verdade, de um problema clássico de hermenêutica, o qual consiste, primeiro, em identificar qual a natureza jurídica da coisa regulada pela lei; segundo, de saber até aonde pode ir a criação do direito por parte de um tribunal para corrigir a aplicação desta mesma lei no caso concreto – tendo em vista a alta generalidade do seu texto – sem de fato infringi-la. A este respeito, tenho-me manifestado no sentido de que, diante da aplicação de regras de competência, as dimensões semântica e sintática da regra funcionam de modo a conter soluções fundadas numa análise pragmática do problema. São questões comumente, embora nem sempre, identificadas como de direito. Esta limitação se estende para as situações em que a própria competência do tribunal é limitada, como no caso do CARF para conhecer de arguições de constitucionalidade ou mesmo de ilegalidade em tese de decretos. Na análise, contudo, de regras de conduta – dentre as quais a própria matriz de incidência tributária é espécie –, a dimensão pragmática assume certa relevância e é onde a criação do direito – sobretudo nas questões ditas fáticas – pode ser vista de forma mais acentuada, inclusive vinda da própria instância administrativa, sem que isto não represente nenhum desrespeito à lei. Assim, no caso do ágio, quer-me parecer que o CARF tem competência para, na ausência de entendimento superior vinculante, restringir a amplitude da aplicação no caso concreto de uma regra de conduta – a saber, a derivada do art. 7º da Lei 9.532/97 – em face do que dispõe outra lei, hierarquicamente superior, no caso, o CTN, em seu art. 43, com relação à cláusula do acréscimo patrimonial. De fato, quer admitamos ou não, uma interpretação restritiva já vem ocorrendo no tema do ágio, quando a jurisprudência exige a confusão patrimonial entre investidora e investida e que os recursos na aquisição do investimento de fato derivem da primeira. Tais requisitos não se deduzem literalmente do texto, tratando-se, portanto, de uma restrição construída jurisprudencialmente. Deixo, contudo, de aprofundar ainda mais a questão, dado esta merecer um debate próprio que em muito extrapola a revisão do tema a qual entendi necessária apenas para o julgamento deste caso. 1.5. Da desnecessidade de laudo de avaliação baseado em expectativa de rentabilidade futura para reconhecer a dedutibilidade fiscal do ágio A necessidade de apresentação de laudo para comprovar a rentabilidade futura – ou o “fundamento econômico do ágio” –, conforme afirmado pela jurisprudência do CARF, parece surgir de uma interpretação extensiva do então vigente §3º do art. 20 do Decreto-lei 1.598/77: § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras ‘a’ e ‘b’ do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. Fl. 2160DF CARF MF Fl. 30 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Do texto acima, além da necessidade adicional de apresentação de um laudo comprovação da rentabilidade futura, construiu-se também um entendimento de que este deveria ter sido emitido em data prévia ou contemporânea ao evento. Este entendimento tem rendido uma série de críticas quanto à real necessidade de um laudo sobre a rentabilidade futura ou sobre o valor do investimento com ágio a ser adquirido para fins de se depois comprovar a dedutibilidade fiscal correspondente a partir da incorporação. Estas críticas aumentaram depois de a Lei 12.973/2014 ter reescrito totalmente tal dispositivo, fazendo agora constar a necessidade de outro laudo completamente diverso: § 3 o O valor de que trata o inciso II [mais ou menos valia] do caput deverá ser baseado em laudo elaborado por perito independente que deverá ser protocolado na Secretaria da Receita Federal do Brasil ou cujo sumário deverá ser registrado em Cartório de Registro de Títulos e Documentos, até o último dia útil do 13 o (décimo terceiro) mês subsequente ao da aquisição da participação. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Inciso II do Caput: II - mais ou menos-valia, que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da porcentagem da participação adquirida, e o valor de que trata o inciso I do caput; e (...) Ou seja, deste dispositivo não se deduz mais a necessidade de um laudo sobre o valor do investimento a ser adquirido ou da rentabilidade futura, mas dos ativos líquidos avaliados a valor justo da empresa investida. De fato, sem este “novo” laudo, não é possível se certificar que o cálculo do ágio rentabilidade futura respeitou de fato seu aspecto residual. A propósito, o tipo de laudo confirmado pela Lei 12.973/2014, dos ativos líquidos a valor justo, como necessário à dedutibilidade fiscal do ágio, pode ser visto como não se tratando de grande inovação desta norma, dado que a jurisprudência do extinto 1º Conselho de Contribuintes já indicava a necessidade de comprovação semelhante, relacionada ao acervo líquido avaliado a mercado: PERDA DE CAPITAL – INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE – AVALIAÇÃO A PREÇO DE MERCADO - Na medida em que o sujeito passivo apresentou laudos periciais que não comprovam suficientemente a avaliação do acervo líquido das incorporadas a preço de mercado (cf. art. 380, I, do RIR/94), a glosa da perda de capital considerada é insuscetível de rejeição. (1º CC. / 3ª Câmara / ACÓRDÃO 103-21.419 em 04/11/2003. Publicado no DOU em: 24.12.2003.) NECESSIDADE DE DEMONSTRAÇÃO DO VALOR DE MERCADO. Para fins de determinar o lucro real, a dedutibilidade da perda de capital em participação extinta em decorrência de incorporação, envolvendo a amortização de ágio anteriormente pago quando da aquisição do controle Fl. 2161DF CARF MF http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 Fl. 31 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 acionário da incorporada, está condicionada à apuração do valor do acervo líquido, com base em avaliação a preços de mercado (Ac. 101-81.647/91) NOTA 749 – JURISPRUDÊNCIA – Para os fins de determinar o lucro real, a dedutibilidade da perda de participação extinta em decorrência de fusão, incorporação ou cisão está condicionada à apuração do valor do acervo líquido com base em avaliação a preços de mercado (Ac. 1º CC 103-06.707/85) 6. Como se vê, há uma convergência entre a Lei 12.973/2014 e a antiga jurisprudência do extinto Conselho de Contribuintes sobre o tipo de laudo necessário na comprovação da perda de capital – o dos ativos líquidos a valor justo –, o que põe em questão se o outro exigido pela atual jurisprudência, o da rentabilidade futura, cumpriria alguma função probatória relevante. Assim, poucas não são as críticas no sentido de reputar arbitrária a exigência do laudo “fiscal” que demonstre o fundamento econômico do investimento adquirido como condição para vir a se aceitar a dedutibilidade fiscal do ágio. De fato, em primeiro lugar, deve-se ter por certo que um laudo sobre o valor a ser pago numa negociação entre partes independentes não cumpre outra finalidade senão a de servir como um mero indício de que a transação possa ou não ter sido simulada. Quanto a isto, contudo, a simulação pode ser melhor testada no caso do ágio começando pela efetividade do pagamento na transação seguida pela confirmação da quitação dos tributos sobre o ganho de capital na ponta dos vendedores. Quanto ao valor a ser registrado por rentabilidade futura, por muito tempo se entendeu equivocadamente que este seria dado pelo laudo. Na verdade, como já dito, o ágio a ser registrado como rentabilidade futura é o valor residual, descontando-se os de fundamento a (diferença de valor de mercado) e o de c (intangíveis identificáveis) do valor pago na aquisição do investimento, sendo tal procedimento o correto mesmo antes da Lei 12.973/2014. Entendo, portanto, não existir pertinência direta entre se perquirir o fundamento da rentabilidade futura do investimento adquirido e se admitir ou não a dedução de uma posterior perda de capital. No máximo, o dito fundamento econômico do ágio poderia ser arguido no contexto de numa acusação de simulação, mas não transformado em um requisito autônomo para a sua dedutibilidade fiscal. Dito de outra forma, não é possível questionar a rentabilidade futura em seu fundamento sem que não se esteja de fato questionando a lisura da operação, o que exige, em termos lógicos, uma acusação específica de simulação. Ocorre que, para lidar com o problema generalizado de empresas que passaram a “buscar” a perda de capital, a jurisprudência do CARF acabou por erigir a comprovação da rentabilidade futura – a qual, reitera-se, trata-se de um mero valor residual – como um critério autônomo para se admitir a amortização fiscal do ágio. De certa forma, tem sido por meio do exame de como esta exigência foi cumprida pelo contribuinte – em especial no que diz respeito a datas de emissão do laudo e de outras características deste – é que a instância administrativa por vezes firma sua convicção no sentido de se a dedução do ágio foi “procurada” pelo contribuinte ou se foi “natural”. Ao tentar 6 Regulamento do Imposto de Renda para 1990. Versão atualizada até 14.03.90. Biblioteca Tributária: Brasília, 1990. p. 656. Fl. 2162DF CARF MF Fl. 32 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 identificar os casos de dedução procurada do ágio, o que a instância administrativa acaba de fato por fazer é filtrar casos em que a perda de capital efetivamente não se realizou. Não obstante este nobre propósito, contudo, e diferente do critério de exigência de confusão patrimonial entre investidora e investida com obrigatoriedade de os recursos derivarem da primeira – o qual tem pontos fortes pela qualidade da restrição imposta e pela sua objetividade –, exigir a comprovação da rentabilidade futura por meio de laudos como um critério autônomo para a dedutibilidade do ágio pode resultar em glosas de perda de capital aleatórias por serem ainda baseadas em extrema subjetividade de quem os examina. Assim, reputo, a princípio, desnecessária a exigência de laudo que ateste o fundamento econômico do ágio fora dos casos de simulação. 1.6. Do fundamento econômico da incorporação de ações a valor de mercado A legislação fiscal expressamente faculta que a integralização de ações com bens seja feita, ou a valor contábil, ou a de mercado, com a condição de que este mesmo valor seja tomado de base para a apuração do ganho de capital no sócio. Se incorporado a valor de mercado, o bem assumirá este valor como base para a sua realização. Isto é, se ato contínuo for alienado, o custo base para fins fiscais e apuração do respectivo ganho ou perda de capital será, a princípio, aquele pelo qual foi dado entrada na contabilidade da empresa incorporadora, ou seja, o de mercado. No caso de o sócio ser pessoa física, há uma norma facultativa expressa neste sentido, qual seja, o art. 23 da Lei 9.249/95, que prevê que o bem pode ser transferido pelo valor da declaração de bens ou o de mercado. Neste segundo caso, é prevista a tributação sobre o ganho de capital: Art. 23. As pessoas físicas poderão transferir a pessoas jurídicas, a título de integralização de capital, bens e direitos pelo valor constante da respectiva declaração de bens ou pelo valor de mercado. (...) § 2º Se a transferência não se fizer pelo valor constante da declaração de bens, a diferença a maior será tributável como ganho de capital. No caso de sócios pessoas jurídicas, em apertada síntese, a lei fiscal também prevê a possibilidade de que os bens utilizados na integralização de ações sejam entregues pelo seu valor patrimonial ou de mercado. Se os bens entregues para integralização forem a totalidade de ações de uma companhia, tem-se estar diante de do que a Lei das SA chama de incorporação de ações 7 . 7 Incorporação de Ações Fl. 2163DF CARF MF Fl. 33 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Se transferido a valor de mercado, no caso de se tratar de incorporação de ações, será devida a tributação sobre o ganho de capital, mesmo se tratando de sócios pessoas físicas 8 . Neste sentido, aponta a jurisprudência do CARF: Numero do processo: 10880.721967/2013-47 Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara: 2ª SEÇÃO Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais Data da sessão: Tue Jul 25 00:00:00 BRT 2017 Data da publicação: Tue Sep 12 00:00:00 BRT 2017 Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Data do fato gerador: 08/07/2009, 18/08/2009 INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL. A incorporação de ações constitui uma forma de alienação. O sujeito passivo transfere ações, por incorporação de ações, para outra empresa, a título de subscrição e integralização das ações que compõem seu capital, pelo valor de mercado. Sendo este superior ao valor de aquisição, a operação importa em variação patrimonial a título de ganho de capital, tributável pelo imposto de renda, ainda que não haja ganho financeiro. Numero do processo: 13896.720110/2014-18 Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara: 2ª SEÇÃO Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais Data da sessão: Tue Jun 27 00:00:00 BRT 2017 Data da publicação: Wed Aug 09 00:00:00 BRT 2017 Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Data do fato gerador: 08/07/2009 INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL. A incorporação de ações constitui uma forma de alienação. O sujeito passivo transfere ações, por incorporação de ações, para outra empresa, a título de subscrição e integralização das ações que compõem seu capital, pelo valor de mercado. Sendo este superior ao valor de aquisição, a operação importa em variação patrimonial a título de ganho de capital, tributável pelo imposto de renda, ainda que não haja ganho financeiro. Art. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao patrimônio de outra companhia brasileira, para convertê-la em subsidiária integral, será submetida à deliberação da assembléia-geral das duas companhias mediante protocolo e justificação, nos termos dos artigos 224 e 225. 8 Por vezes, questiona-se a tributação nas pessoas físicas em decorrência de incorporação de ações de suas titularidades, pelo fato de se tratar de operação societária deliberada pelas companhias diretamente envolvidas. Que, por tributar por regime de caixa, não se poderia exigir pagamento de ganho de capital pela pessoa física, a qual não recebeu quaisquer numerários na operação procedida pelas pessoas jurídicas. Contra este entendimento, tem-se que a Lei das SA prevê direito de retirada dos sócios que não concordem com a incorporação de ações. Ou seja, a pessoa física só se sujeita à tributação do ganho de capital se efetivamente concordar com a incorporação de ações, do contrário poderá receber de volta seus recursos da companhia, nos termos da LSA, ou aliená-las no mercado secundário. Assim, tem-se que a incorporação de ações em nada difere da integralização em bens a valor de mercado, dado ambas implicarem tributação de ganho de capital sem ingresso de recursos de caixa para pessoa física e ambas decorrerem de ato da vontade desta. Fl. 2164DF CARF MF Fl. 34 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 É pacífico que, nestes casos, as ações incorporadas serão registradas na incorporadora, para fins contábeis e fiscais, pelo valor atribuído a estas na operação, mesmo se este for o de mercado, tornando-se, ao final, o seu valor contábil. Acaso a incorporadora decida, ato contínuo, alienar as ações incorporadas, o ganho de capital será apurado com base no valor registrado na contabilidade (valor contábil). A questão que cumpre esclarecer é se, em vez de alienar o investimento, a empresa incorporadora das ações decidisse incorporar, desta vez, a própria investida (ou vice- versa). O ágio rentabilidade futura deste investimento poderia ser fiscalmente amortizado? Pelo art. 34 do Decreto-lei 1.598/77 a resposta seria positiva, pois a sua redação fazia expressa menção ao valor contábil do bem: Art. 34 - Na fusão, incorporação ou cisão de sociedades com extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, a diferença entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor de acervo líquido que as substituir será computado na determinação do lucro real de acordo com as seguintes normas: (...) Se for considerada ainda que a extinção da participação societária por eventos de incorporação em tese realiza o investimento, tem-se que, de um ponto de vista semântico e sintático, o texto legal aponta no sentido de não se dever alterar o custo fiscal da participação societária incorporada em caráter excepcional só pelo fato de envolver amortização fiscal do ágio. De um ponto de vista pragmático, isto é, dos efeitos que estas normas produzem, o que se deduz é que também não há incoerências em se permitir a amortização fiscal do ágio rentabilidade futura quando derivado de incorporação de ações, pois estas produzem perda de capital em proporção legalmente equiparável ao ganho produzido na ponta dos sócios que entregaram suas ações a valor de mercado para integralizar capital da empresa investidora. Por legalmente equiparável refiro-me a que, no caso de sócios pessoas físicas, haverá diminuição de arrecadação por meio de redução da carga percentual de 34% (25% de IRPJ + 9% de CSLL) para 15%. Contudo, tal redução é expressamente facultada e pode ser justificada pelo fato de a lei ter feito uma opção por conceder uma redução de tributos no futuro em troca de um pagamento a vista. No caso de sócios pessoas jurídicas, há troca de uma tributação na incorporadora de 34% por outra em tese de igual carga na sócia. É de se ressaltar ainda que, ao optar por incorporar ações a preço de mercado como estágio intermediário num processo de incorporação de sociedade, o que as partes envolvidas estão de fato a fazer é deslocando, com respaldo na lei, parte da tributação da empresa incorporadora para os novos sócios desta, sendo que a redução da tributação promovida na empresa terá de ser ainda diluída em pelo menos 60 meses, ao passo que a tributação do ganho produzido na ponta dos sócios será devida à vista. Por este aspecto, portanto, a troca é favorável, ao menos em tese, para o fisco. Assim, por haver indicações no texto no sentido da faculdade em questão e por não haver incoerências quanto aos seus efeitos teóricos, entendo que incorporação de ações a mercado são aptas, em tese, a gerarem ágio fiscalmente amortizável. Fl. 2165DF CARF MF Fl. 35 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 A jurisprudência do CARF tem, contudo, interpretado restritivamente as formas de aquisição de um investimento quando diz respeito à possibilidade de amortização fiscal do ágio pago. A interpretação restritiva dada ao art. 7º assume que incorporação de ações a valor de mercado não pode ser considerado esforço econômico em sentido estrito para fins de se reputar dedutível a amortização fiscal do ágio. Contra tal entendimento, contudo, tem-se que a incorporação de ações em nada difere, do ponto de vista da tributação sobre o ganho de capital, da modalidade pagamento em dinheiro. A mesma base que será objeto de tributação do lado dos antigos sócios será de dedução na empresa que amortizará o ágio. Se o pagamento em dinheiro é o que pode gerar ágio amortizável, mais ainda seria a incorporação de ações, dado ser este passo uma mera opção do ponto de vista fiscal a qual, se não exercida, nenhum efeito terá para a tributação dos dois lados da operação. Apenas se exercida, a ponta dos sócios tributará o ganho de capital referente ao valor que, depois, será amortizado a título de ágio rentabilidade futura na empresa sucessora do evento de incorporação. Por outro lado, se o pagamento deu-se em dinheiro, infere-se que a geração do ágio foi inevitável, abrindo-se, a partir daí, espaço para questionar se de fato poderia ser amortizado ou se não deveria ter permanecido ativado. A ressalva que deve ser feita nestes casos de incorporação de ações é de esta vir a ser parte de um conjunto de atos simulados que visem a produzir um ágio fictício. Neste caso, contudo, uma simples verificação da efetiva quitação do ganho de capital na ponta dos sócios pode indicar se o esforço econômico despendido na operação foi real ou se não pode ter sido simulado. 1.7. Da dedutibilidade da amortização fiscal do ágio também da base da CSLL Uma vez reconhecida a existência da perda de capital – tanto em sua essência, quanto no seu valor –, o ágio com fundamento na rentabilidade futura será ativado, após a incorporação, no Diferido, para ser amortizado. A previsão se deduz do art. 34 do Decreto-lei 1.598/77 e no §2º, a, do art. 7º da Lei 9.532/97. Isto implica dizer que a amortização fiscal do ágio se transmite, por força de lei, ao Resultado do Exercício por dentro da contabilidade, afetando, assim, tanto a base de cálculo do IRPJ, quanto da CSLL. No caso desta última, inexiste previsão legal de ser readicionada à base de cálculo via LACS. Além disto, tem-se que, sendo a amortização fiscal do ágio perda de capital, o lógico é que esta também seja dedutível da base de cálculo da CSLL, como o são os resultados não-operacionais em geral. Comuns são as alegações de que, se glosada a amortização do ágio da base do IRPJ, esta não deveria ser adicionada à base de cálculo da CSLL, dado não existir identidade entre as bases destes tributos. Fl. 2166DF CARF MF Fl. 36 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Contudo, tal alegação não procede visto que, ou a perda de capital existe e foi devidamente comprovada em seu valor – sendo assim transmitida ao resultado do exercício por dentro da contabilidade –, ou não e, neste caso, não haverá repercussão no Lucro Líquido, impossibilitando assim a dedução de tal valor também da base de cálculo da CSLL. Questão diversa é se a amortização societária do ágio deve ou não ser adicionada à base da CSLL, assim como é para a base do IRPJ. Esta questão não é objeto deste processo, mas a enfrento para completar o raciocínio. Entendo que a amortização societária do ágio rentabilidade futura deve ser readicionada à base da CSLL, dado que a lei fiscal esgotou esta matéria ao ditar como o próprio Lucro Líquido deve ser apurado nestes casos por meio de lançamentos dentro da contabilidade. Estas, portanto, são as premissas que assumo para enfrentar os fatos neste julgamento: a. Eventos de incorporação, sobretudo envolvendo companhias abertas, em tese realizam o investimento pela extinção da participação societária, dando ensejo a uma apuração de ganho ou perda de capital, regulada inicialmente pelo art. 34 do Decreto-lei 1.598/77; b. A lei 9.532/97 substituiu a apuração do ganho ou perda de capital, prevista no art. 34 do Decreto-lei mencionado, por outro cálculo, ao tomar o ágio ou o deságio rentabilidade futura como a medida a ser deduzida ou adicionada, em 60 parcelas mensais, ao Resultado do Exercício em decorrência de incorporações; c. A dedução fiscal do ágio rentabilidade futura, portanto, tem natureza jurídica de perda de capital diferida (resultado não-operacional), e não de despesa operacional, nem de benefício fiscal; d. O art. 111 do CTN (interpretação literal dos benefícios fiscais) não se aplica à amortização fiscal do ágio; e. O ágio rentabilidade futura é a parcela do valor do investimento que não pode ser atribuída a bens de nenhuma espécie. Portanto, sempre foi residual em relação às outras parcelas contábeis do investimento, não sendo esta característica uma inovação da Lei 12.973/2014. f. A comprovação da observância à apuração residual do ágio rentabilidade futura passa pela apresentação do laudo dos ativos líquidos avaliados a valor justo ou de seu equivalente no período da legislação de regência. Fl. 2167DF CARF MF Fl. 37 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 g. Existiam, até a adoção dos padrões contábeis internacionais, duas “amortizações” do ágio rentabilidade futura: a fiscal e a societária. A amortização societária do ágio rentabilidade futura não tem qualquer efeito sobre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. A amortização fiscal do ágio rentabilidade futura – se, e apenas se, de fato devida – é dedutível da base de cálculo da CSLL. h. Incorporações de ações, desde que não simuladas, são potencialmente aptas a gerarem ágio fiscalmente amortizável, posto consistirem numa mera opção feita em detrimento de uma incorporação direta e pelo valor patrimonial. Ao ser exercida esta opção, o resultado será a tributação do ganho de capital sobre a mais-valia correspondente na ponta dos sócios. i. O requisito valor de mercado para fins fiscais, no caso de incorporação de ações, não exige preço definido em laudo, pois diferenças marginais em razão do critério ao final escolhido serão a princípio compensadas por uma maior ou menor tributação do ganho de capital na ponta dos sócios. 2. Análise dos fatos Separadas as questões de direito para melhor compreensão do caso, passo a examinar os fatos. A Recorrente (“Nova Bolsa”) foi criada para suceder as duas maiores bolsas de valores do País à época, a Bovespa Holding e a BM&F, numa reestruturação societária a que chamou fusão, a qual consistiu na incorporação destas duas empresas, bem como das subsidiárias da Bovespa Holding. A incorporação da BM&F foi direta e não gerou ágio amortizável, dado ter sido feita pelo seu valor patrimonial; já a incorporação da Bovespa Holding foi precedida de uma incorporação de ações, da qual foi gerado a ágio amortizado. Como se observa, o passo da incorporação de ações da Bovespa Holding, dentro do projeto de fusão das companhias, tratou-se de uma mera opção adotada pelos acionistas, posto que haveria a possibilidade, ao menos em tese, de a Bovespa Holding ter sido incorporada a valor patrimonial da mesma forma como fora a BM&F. Esta opção, que gerou o ágio, contudo, não foi gratuita. Facultada por lei, este tipo de escolha, uma vez exercida, gerou tributação da mais-valia correspondente na ponta dos sócios, antigos titulares das ações incorporadas. A própria fiscalização reconheceu ainda não ter havido simulação nesta incorporação de ações – o que, aliás, foi fato notório, dado ter envolvido empresa muito conhecida e com ações listadas em bolsa de valores. Fl. 2168DF CARF MF Fl. 38 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Assim, sendo certo não ter havido simulação na incorporação de ações, tem-se que o valor de mercado pelo qual as ações da Bovespa Holding foram registradas no patrimônio da Recorrente constitui, segundo o Decreto-lei 1.598/77, o valor contábil, isto é, o custo fiscal inicial do bem para fins de sua realização. Ao ter a Recorrente incorporado efetivamente a Bovespa Holding, as ações desta foram realizadas pela sua extinção, dando ensejo à apuração de um ganho ou perda de capital, nos termos dos artigos 34 do Decreto-lei 1.598/77 e do art. 7º da Lei 9.532/97. Nestes casos, o art. 7º da Lei 9.532/97 adotou o ágio rentabilidade futura como a medida a ser reconhecida como perda de capital em eventos desta natureza. Esta perda de capital passou a ser diluída em pelo menos sessenta parcelas mensais, num diferimento a que a lei chamou amortização. Alega a d. Procuradoria da Fazenda Nacional que o art. 34 do Decreto-lei 1.598/77 teria sido revogado de forma tácita pelos artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97 e, antes mesmo, pelo art. 21 da Lei 9.249/97 9 , no sentido de que a perda de capital passou a ser aproveitada na empresa a ser extinta na incorporação, e não mais na sucessora, como era antes. Com a devida vênia, discordo deste entendimento. Na verdade, trata-se de tributações diversas. Uma regra trata da tributação na incorporada na data da incorporação; a outra, daquela que se seguirá na incorporadora após este mesmo evento. Por exemplo, no caso da incorporação ser reversa, não haverá qualquer conflito entre estas regras; pelo contrário, elas se complementarão, porque, tanto investida, quanto investidora, terão seus itens patrimoniais ao final reavaliados a mercado: a investida- incorporadora terá seus bens acrescidos do ágio de fundamento a da investidora, enquanto a investidora-incorporada, para tal, deverá apurar seu último ganho de capital antes de transferir seu patrimônio para a sucessora. No caso da incorporação ser direta, também não haverá conflito: os bens da investida, se transferidos a valor de mercado para a investidora, terão tal mais-valia tributada na última apuração de ganho de capital antes de sua extinção. Os bens incorporados ainda poderão ser acrescidos da parcela correspondente do ágio de fundamento a, pois este valor representa um custo pago pela investidora. Embora opção pouco interessante – dado antecipar pagamento de imposto para gerar um crédito improvável numa realização do bem –, tal não se reveste de um conflito de regras a sugerir uma revogação da apuração do ganho ou perda de capital na sucessora. 9 Art. 21. A pessoa jurídica que tiver parte ou todo o seu patrimônio absorvido em virtude de incorporação, fusão ou cisão deverá levantar balanço específico para esse fim, no qual os bens e direitos serão avaliados pelo valor contábil ou de mercado. § 1º O balanço a que se refere este artigo deverá ser levantado até trinta dias antes do evento. § 2º No caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido ou arbitrado, que optar pela avaliação a valor de mercado, a diferença entre este e o custo de aquisição, diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão, será considerada ganho de capital, que deverá ser adicionado à base de cálculo do imposto de renda devido e da contribuição social sobre o lucro líquido. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014 (Vigência) § 3º Para efeito do disposto no parágrafo anterior, os encargos serão considerados incorridos, ainda que não tenham sido registrados contabilmente. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 4º A pessoa jurídica incorporada, fusionada ou cindida deverá apresentar declaração de rendimentos correspondente ao período transcorrido durante o ano-calendário, em seu próprio nome, até o último dia útil do mês subseqüente ao do evento. Fl. 2169DF CARF MF Fl. 39 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Como já expus mais detalhadamente no item 1.1 deste meu voto, entendo que a Lei 9.532/97 apenas aperfeiçoou o cálculo do ganho ou perda de capital antes prevista no art. 34 do Decreto-lei 1.598/77, ao tomar o ágio rentabilidade futura como medida legal a ser adicionada ou excluída, em 60 ou mais parcelas mensais, do Lucro Líquido em razão de eventos de incorporação. Quanto ao questionamento feito pela fiscalização, de inobservância ao valor de mercado no procedimento de incorporação de ações, tem-se que a Recorrente baseou-se em dois critérios distintos: o primeiro consistiu em tirar uma média do preço das ações no pregão da bolsa ponderada pelo seu volume nos trinta últimos dias antes da divulgação do fato relevante que noticiou a operação em 19/02/2008; o segundo, por contratar a empresa de consultoria Delloite para emitir o laudo de avaliação correspondente. O valor encontrado pela média ponderada das cotações no pregão da bolsa foi de R$ 17,4 bilhões, enquanto o laudo emitido pela consultoria Delloite apontou uma faixa de valor entre R$ 20,72 a R$ 22,32 bilhões. Como se vê, o laudo de avaliação suportava as projeções feitas a partir da cotação em bolsa, tendo sido extraído, contudo, para registro da operação, o valor mais conservador, de R$ 17,4 bilhões. Há de se ressaltar, integralização de capital em bens não requer preço fixo em laudo de avaliação, dado que marginais diferenças serão a princípio compensadas por uma tributação maior ou menor na ponta vendedora. Portanto, entendo que o requisito legal valor de mercado, para as operações de incorporação de ações da Bovespa Holding, foi atendido. Ainda sobre este tema, a avaliação da Bovespa Holding a mercado neste processo envolve dois questionamentos distintos: o primeiro, relativo à própria incorporação de ações, no sentido de saber se o exercício desta opção pela Recorrente importou em se poder ter o novo valor como custo fiscal da participação societária para fins de sua realização. Tanto em tese, quanto por ter restado comprovado que o requisito valor de mercado foi atendido, pronunciei-me positivamente. Além deste questionamento, resta saber se o laudo utilizado na incorporação de ações procedida pela Recorrente atendeu a dita comprovação do fundamento econômico do ágio. Entendo que o fundamento econômico do ágio rentabilidade futura não cabe ser questionado pela fiscalização salvo se no contexto de uma acusação de simulação, o que não foi o caso. Assim, afasto a acusação de não comprovação do fundamento econômico do ágio, por não ser cabível. Por conseguinte, dou por prejudicado o questionamento de que o laudo de avaliação não teria demonstrado o fundamento econômico do ágio. Quanto a sucessão dos eventos societários em si, não há inconsistência, ao contrário do alegado pela fiscalização, em uma empresa ter sido incorporada a valor de mercado (a Bovespa Holding) enquanto a outra (BM&F) o foi a valor patrimonial, dado que a diferença será apenas de geração de ganho de capital na ponta dos sócios no primeiro caso e não no segundo. Ou seja, trata-se de mera opção para atender fins societários. Como já dito, acaso esta opção não tivesse sido exercida, a consequência seria a não tributação do ganho de capital na ponta dos sócios. A fiscalização acusou ainda a Recorrente de não ter respeitado a apuração residual do ágio rentabilidade futura. A Recorrente refuta, primeiro dizendo que tal entendimento não se aplicaria à época do fato gerador; segundo que, a despeito disto, já se havia antecipado às novas Fl. 2170DF CARF MF Fl. 40 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 regras contábeis à época em curso de implantação e, portanto, apurou o ágio rentabilidade futura com base no critério residual. Como já expus neste meu voto, o ágio rentabilidade futura já era residual em relação às demais parcelas do investimento antes mesmo da Lei 12.973/74 e das novas regras contábeis, tendo sido o entendimento contrário, contudo, construído, data vênia equivocadamente, pela doutrina e por parte da jurisprudência. No mérito, segundo a fiscalização, a Recorrente teria inobservado o aspecto residual ao amortizar um ágio que, na verdade, dizia respeito ao valor de mercado das duas subsidiárias da Bovespa Holding, a BVSP e a CBLC, como se verifica a partir do próprio laudo da Deloitte. O raciocínio esposado pela fiscalização está parcialmente correto, quando diz que o valor do ágio registrado pela Recorrente na aquisição da Bovespa Holding seria, a princípio, ágio de diferença entre o valor de mercado e o patrimonial das investidas BVSP e CBLC, conforme se observava no laudo da Delloitte. Portanto, acrescento, ágio da alínea a (valor de mercado) e não da b (rentabilidade futura). Ocorre que estas duas subsidiárias, BVSP e CBLC, também foram incorporadas no curso do dito processo de fusão, prejudicando assim as conclusões da fiscalização. A primeira empresa foi incorporada ainda pela Bovespa Holding, antes de esta ser incorporada pela Recorrente; a segunda, pela própria Recorrente, ato contínuo da incorporação da Bovespa Holding. Ao serem as três empresas incorporadas – Bovespa Holding, BVSP e CBLC – tem-se que todas as participações societárias na cadeia foram extintas, o que dá lugar à revisão do ágio antes registrado na Recorrente no fundamento a. Esta revisão consiste em reclassificar progressivamente parte do ágio do fundamento a para o c (intangíveis identificáveis) e b o (rentabilidade futura), nesta ordem, na medida em que forem sendo incorporadas as controladas indiretas pela direta e não for sendo mais possível estabelecer a correspondência do ágio registrado na Recorrente com os ativos que forem sendo absorvidos a valor de mercado na cadeia. Isto é, o valor residual seria ao final alocado ao ágio de fundamento b. Tal procedimento se deduz pela inteligência do §2º do art. 7º da Lei 9.532/97 e pelo aspecto residual do ágio rentabilidade futura. Tratando-se ainda de uma holding cujo patrimônio se resumia na prática às suas duas subsidiárias, e que todas foram incorporadas em sequência, este valor residual final pode ser também dado pela diferença entre o ágio global “pago” pela Bovespa Holding e o Patrimônio Líquido - PL com os intangíveis avaliados a mercado de suas subsidiárias BSVP e CBLC. A Recorrente, contudo, não foi intimada a compor este cálculo, nem de apresentar laudo que atestasse o valor de mercado dos itens que compunham o PL e os intangíveis das subsidiárias, informação esta que poderia ser dada à época pelo laudo de avaliação dos ativos líquidos a valor justo. O laudo de onde a Fiscalização extraiu a conclusão, de que o valor residual não teria sido observado, foi o emitido pela Deloitte, o qual avaliou a Bovespa Holding em termos do valor de suas subsidiárias, mas não o valor de mercado dos bens incorporados de então titularidade destas. Fl. 2171DF CARF MF Fl. 41 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Não tendo sido competentemente questionadas as parcelas redutoras deste valor por meio de intimação prévia para a apresentação do laudo correto, afasto a acusação de não observância ao cálculo residual do ágio rentabilidade futura. Quanto ao fato de ações preferenciais da Recorrente entregues ao sócios da Bovespa Holding terem sido por estes resgatadas em dinheiro, tal aspecto não descaracteriza o pagamento efetuado antes em ações. Pelo contrário, apenas recoloca que parte do pagamento na transação acabou se dando em dinheiro, não podendo assim ter sido glosado à parte do custo do investimento estes R$ 1,24 bi sob o argumento de devolução de capital. A este respeito, inclusive, pronunciou-se a primeira instância na impossibilidade desta glosa. Além dessa glosa parcial, a fiscalização também glosou, sob um fundamento adicional à parte, o ágio rentabilidade futura amortizado contabilmente da conta Investimento, sob a alegação de interpretação literal do art. 7º da Lei 9.532/97, que diz: Art. 7º - A pessoa jurídica ... III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; Como se vê, a redação acima apenas diz que a amortização deve acontecer nos balanços levantados posteriormente à incorporação, fusão e cisão, mas não diz, contudo, que a amortização societária anteriormente feita devesse ser abatida do cálculo. Já explicitei melhor no item 1.3 deste meu voto que a amortização societária do ágio rentabilidade futura derivava de regramentos infralegais e normas de contadores – neutras do ponto de vista fiscal, conforme art. 25 do Decreto 1.598/77 – enquanto a amortização fiscal do ágio rentabilidade futura derivava da Lei 9.532/97. Além disto, o próprio art. 33, II, do Decreto-lei indica que o valor do ágio a ser considerado no valor contábil é o registrado na aquisição do investimento. Assim, o correto é interpretar a lei no sentido completo, isto é, tomando o ágio rentabilidade futura registrado na aquisição do investimento como base para a sua amortização, sem dele descontar o já amortizado conforme regramentos contábeis infralegais e neutros para fins fiscais. Deve-se afastar também a alegação da fiscalização quanto ao fato de a Recorrente não estar registrando, à época dos fatos (2012/2013), a amortização fiscal do ágio por dentro da contabilidade – mediante amortização de registro em diferido –, mas, sim, apenas no LALUR. A diferença, meramente procedimental adotada pela Recorrente, nenhum efeito prático trouxe sobre a apuração das bases do IRPJ e da CSLL. Poderia a Recorrente, à época (AC 2012/2013), ter anulado os efeitos da nova contabilidade via FCONT, mas preferiu lançar diretamente no LALUR, como, inclusive, as novas regras fiscais prescrevem. Logo, julgo também improcedente a glosa efetuada por esta motivação. Quanto à dedutibilidade da amortização fiscal do ágio rentabilidade futura também para a CSLL, questionou a d. PFN esta possibilidade em suas contrarrazões. Fl. 2172DF CARF MF Fl. 42 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 A amortização fiscal do ágio rentabilidade futura, se de fato devida, é feita por meio da ativação do valor global no Diferido e de sua apropriação em parcelas mensais aos Resultados do Exercício dos períodos subsequentes, depois de já extinta a participação societária no qual ele se encontrava originalmente registrado. Ou seja, nada tem de ajuste de MEP porque a participação societária sequer existe mais, quando a amortização então se inicia. Tal procedimento derivou de um comando da lei fiscal que impôs procedimentos na antiga contabilidade, como já detalhei melhor, interferindo diretamente na apuração do Lucro Líquido contábil. Além disso, por ter natureza jurídica de perda de capital, a regra é que a sua dedutibilidade também se dirija ao cálculo da CSLL. Logo, reconheço a dedutibilidade da amortização fiscal do ágio também para a CSLL. Conclusão Pelo exposto, voto por rejeitar as preliminares de decadência, nulidade em face do art. 146 do CTN, nulidade da decisão de primeira instância para, no mérito, dar integral provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. (assinado digitalmente) Allan Marcel Warwar Teixeira – Relator Declaração de Voto Lizandro Rodrigues de Sousa, Conselheiro Depreende-se do presente Processo Administrativo que a Recorrente teria deduzido despesas com a amortização de ágio oriundo da formalização da incorporação de ações da empresa Bovespa Holding S.A. ocorrida em 08 de maio de 2008, tendo a Recorrente alegado que a dedução estaria autorizada pelo artigo 386, inciso III, do RIR/99, ou seja, que o citado ágio teria como fundamento econômico o “valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros”, consoante previsto no inciso II, do § 2º, do Fl. 2173DF CARF MF Fl. 43 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 artigo 385 do RIR/99, cuja base legal é o artigo 20 do Decreto-lei nº 1.598/77, e o artigo 7º da Lei nº 9.532/97. Desde já afirmo que se a contribuinte tivesse alegado, ou se ficasse comprovado nos autos (como ficou), que o ágio tinha como fundamento econômico ou “valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade” ou “fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas” (consoante o previsto nos incisos I e III, do § 2º, do artigo 385 do RIR/99) a dedução não estaria autorizada. Neste sentido o disposto no artigo 386, incisos I e II, do RIR/99, cuja base legal é o artigo 20 do Decreto-lei nº 1.598/77 e o artigo 7º da Lei nº 9.532/97. Mais especificamente, no caso presente o ágio não poderia ter sido registrado com fundamento na rentabilidade futura pois, conforme demonstrado, o fundamento do ágio em questão é o valor de mercado dos ativos da Recorrente, ou seja, trata-se da hipótese prevista na letra “a”, do § 2º, do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/77. Conforme depreendo do contido no Termo de Verificação Fiscal (e- fls. 29/73), houve efetivamente uma fusão e constituição de uma nova empresa, a Nova Bolsa S.A. (Recorrente), com a extinção da BM&F S.A., que possuía um patrimônio líquido de cerca de R$ 2.600.000.000,00 (dois bilhões e seiscentos milhões de reais) e da Bovespa Holding S.A., que possuía um patrimônio líquido contábil de cerca de R$ 1.500.000.000,00 (um bilhão e meio de reais). A BM&F S.A. possuía um valor de mercado de cerca de R$ 17 bilhões e a Bovespa Holding S.A. um valor de mercado de cerca de R$ 20 bilhões, se avaliadas pelos preços de suas ações em 08 de maio de 2008. Conforme bem destacado na Declaração de Voto do conselheiro Rafael Vidal de Araújo, no Ac. 9101002.758 da CSRF que considerou indedutível o mesmo ágio, mas para os anos calendário 2008 e 2009, existem diversas formas de promover-se a integração das atividades de duas companhias. Duas, entretanto, se destacam por serem mais diretas. A primeira delas seria a realização de uma fusão pura e simples entre as companhias. A outra seria por meio da incorporação pura e simples de uma pela outra. Ocorre que em nenhuma dessas duas formas mais diretas de "integração das atividades" das companhias haveria a possibilidade de dedução fiscal de despesas com amortização de ágio. Isso porque naquele momento nenhumas das duas companhias possuía participação societária na outra adquirida com ágio, algo que impede a incidência do disposto no art. 7º da Lei nº 9.532/97. Em consequência, arquitetou-se um processo de integração, empregado por BM&F S.A. e Bovespa Holding S.A., com utilização da Recorrente (Nova Bolsa S.A.), que teve como propósito primordial (ou mesmo único) a formação artificial do ágio. A forma de integração adotada consistiu: (i) na incorporação, por Nova Bolsa S.A., do patrimônio de BM&F S.A. a valor contábil, cabendo aos acionistas dessa companhia 50% das ações ordinárias da incorporadora; e (ii) na incorporação, por Nova Bolsa S.A., das ações de Bovespa Holding S.A. a valor de mercado, cabendo aos acionistas dessa companhia 50% das ações ordinárias da incorporadora, mais ações preferenciais resgatáveis no valor total de 1,24 bilhão de reais. Asseverou o conselheiro Rafael Vidal de Araújo, no citado Ac. 9101002.758, que o referido ágio não decorreu de nenhum esforço econômico por parte de Nova Bolsa S.A: Foi em razão da incorporação das ações de Bovespa Holding S.A. a valor de mercado que Nova Bolsa S.A. contabilizou o ágio cuja despesa com amortização foi glosada pela fiscalização. E é aqui que se verifica a questão da inexistência de fundamento econômico para esse ágio. Fl. 2174DF CARF MF Fl. 44 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 De fato, o referido ágio não decorreu de nenhum esforço econômico por parte de Nova Bolsa S.A., de BM&F S.A. ou mesmo de Bovespa Holding S.A. Ocorre que um ágio formado sem substância econômica que o justifique não é passível de amortização Ressalte-se que os atos de reorganização societária, realizados em 05 de maio de 2008, resultaram, ao seu término, no Patrimônio Líquido contábil consolidado de R$ 22.214.228.000,00 (vinte e dois bilhões, duzentos e quatorze milhões, duzentos e vinte oito reais) na companhia resultante. O acréscimo verificado no patrimônio líquido da Nova Bolsa S.A., excedente ao que resultaria pela soma algébrica dos patrimônios líquidos contábeis das três companhias (R$ 4.172.696.296,47), advém do critério de avaliação utilizado pela Nova Bolsa S.A. para avaliar a participação societária então adquirida na Bovespa Holding S.A. A Recorrente realizou a incorporação das ações da Bovespa Holding S.A. ao seu patrimônio por valor completamente diverso do apontado pelo laudo de avaliação apresentado e por critério de avaliação completamente diverso do utilizado pelo referido laudo de avaliação. Além disso, por ser a Bovespa Holding S.A., controlada da Nova Bolsa S.A. (Recorrente), uma holding, os seus ativos eram as participações societárias na BVSP e na CBLC, suas subsidiárias integrais. Pelo laudo de avaliação apresentado pela Recorrente, o valor de mercado dos ativos da Bovespa Holding S.A. (BVSP e CBLC) foi determinado com base no “valor presente dos fluxos de caixa líquidos gerados pelas operações da empresa no futuro”, haja vista que os fluxos de caixa considerados foram os das empresas CBLC e BVSP. Por esta razão o ágio não poderia ter sido registrado com fundamento na rentabilidade futura pois, conforme demonstrado, o fundamento do ágio em questão é o valor de mercado dos ativos da Recorrente, ou seja, trata-se da hipótese prevista na letra “a”, do § 2º, do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/77. Desta forma, voto por negar provimento ao recurso voluntário. Assinado digitalmente Lizandro Rodrigues de Sousa Declaração de Voto Neudson Cavalcante Albuquerque, Conselheiro. Esta Turma Julgadora, ao apreciar o feito, chegou ao entendimento de que o lançamento tributário em tela deve ser exonerado, o que coincide com o entendimento do voto condutor. Todavia, devo declarar que os fundamentos adotados pelo ilustre relator não são, de todo, os fundamentos do meu voto, razão pela qual solicitei a oportunidade de apresentá-los por escrito. A fiscalização relaciona seis requisitos para que uma empresa possa deduzir o valor pago a título de ágio na apuração dos tributos e faz a análise desses requisitos no presente caso (fls. 50). Entendo ser necessária a verificação da exigibilidade de tais requisitos e a sua efetiva realização. Fl. 2175DF CARF MF Fl. 45 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 O primeiro requisito apontado seria: “Que exista o ágio, apurado em seu conceito fiscal (e não sob definições contábeis)”. A empresa Bovespa Holding possuía valor patrimonial de R$ 1.543.798.507,93. A empresa Nova Bolsa realizou a incorporação das ações da Bovespa Holding pelo valor de R$ 17.942.090.162,46, registrando um ágio no valor de R$ 16.398.291.564,53. A fiscalização não afastou a dedutibilidade do ágio por esse requisito, isoladamente, passando aos demais requisitos. De fato, não há como negar, em princípio, que o valor da aquisição supera o valor patrimonial da participação societária adquirida, caracterizando o pagamento de ágio, nos termos do então vigente artigo 20 do Decreto-Lei nº 1.598/1977. O segundo requisito apontado seria: “A demonstração cabal da classificação contábil dos valores do ágio, segundo seu fundamento econômico”. O ágio em tela teria sido pago em razão de uma expectativa de rentabilidade futura, conforme declarado pelo contribuinte. A fiscalização lembra muito bem que esse fundamento do ágio deve ser acompanhado de uma demonstração que dê credibilidade ao valor adotado. Entendo que assiste razão à fiscalização, pois este é o conteúdo do §3º do já citado artigo 20 do Decreto-Lei nº 1.598/1977. A demonstração do fundamento econômico do ágio, por óbvio, deve ter fundamento em fatos econômicos e deve ser discorrido dentro da técnica adotada para lidar com dados econômicos. É certo que a economia não é matéria de natureza exata, comportando incertezas que fazem parte da sua natureza. Contudo, a adoção de uma técnica permite conter as incertezas dentro de um limite aceitável pelos interessados, de forma que possa ser afastada a mera subjetividade. Assim, entendo que a fiscalização pode avaliar a demonstração adotada pelo contribuinte para fundamentar o ágio pago, podendo questionar os dados econômicos que a fundamentam e podem questionar a técnica adotada para chegar ao valor final. Na espécie, o contribuinte adotou como parâmetro econômico o valor que as ações adquiridas poderiam alcançar no mercado financeiro. O laudo apresentado demonstra o valor médio negociado dessas ações nos trinta dias que antecederam a realização do negócio. Contudo, a fiscalização entendeu que a demonstração oferecida pelo contribuinte não seria aceitável, conforme o seguinte excerto (fls. 52): A demonstração do valor das ações BOVH3 (Bovespa Holding S.A.) nos 30 dias que antecederam 19.02.08 não é difícil de ser apresentada como comprovante de escrituração. Todavia, os valores de negociação das ações em pregões de bolsa de valores não apresentam a tecnicalidade exigida pela Lei para classificação dos fundamentos econômicos que possam ser atribuíveis ao ágio, conforme previsto no Decreto-lei 1.598/77, artigo 20, em suas letras "a" e "b" ou "c". Embora o contribuinte tenha apresentado laudo de avaliação das Companhias BVSP e CBLC (subsidiárias da Bovespa Holding S.A.), com previsão em resultados futuros, tal avaliação não guarda relação com o valor utilizado para registro contábil da aquisição (valor de mercado das ações da Bovespa Holding). Compreendo que a valoração de uma empresa exige a averiguação de seus elementos formadores: ativos, passivos, recursos de terceiros etc. Todavia, estamos falando de expectativas e não de valores certos. Entendo que a valoração de expectativas também deve partir do patrimônio, tangível e intangível, quando se trata de uma sociedade limitada e mesmo de uma companhia de capital fechado. Todavia, tratando-se de uma empresa de capital aberto, cujas ações estão disponíveis no mercado financeiro, entendo que a curva de valores dessas ações pode ser utilizada como parâmetro para mensurar uma expectativa de rentabilidade. Fl. 2176DF CARF MF Fl. 46 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 O valor que os atores do mercado financeiro estão dispostos a pagar por uma participação na empresa, bem como a evolução no tempo desse valor, é um critério de natureza econômica, estando dentro do parâmetro legal em tela, no meu entendimento. Ademais, a curva de valores projeta uma expectativa, não um valor certo, uma vez que os valores históricos não garantem o preço de liquidação futura e não garantem o preço de liquidação atual, projetam apenas uma expectativa. Na espécie, o contribuinte apresentou um laudo baseado na curva dos valores históricos das ações da empresa no mercado financeiro. Entendo que este laudo deve ser acatado, pois atende ao critério legal. A fiscalização também afastou a dedução do ágio, ainda no mesmo critério, em razão de o ágio efetivamente contabilizado ser inferior ao valor apontado no referido laudo. Entendo que o laudo autoriza, para fins fiscais, a adoção de determinada expectativa de rentabilidade, mas não obriga que o negócio seja realizado conforme essa expectativa. Glosar a dedução do ágio efetivamente pago apenas porque o alienante da participação societária aceitou receber menos do que o adquirente estava disposto a pagar é algo que foge à razoabilidade. O poder de polícia do Estado no âmbito tributário deve se prender ao que é real, sendo defeso aos seus agentes agir conforme construções artificiais não autorizadas em lei. Não é possível afirmar que a expectativa de rentabilidade futura tenha desaparecido por completo simplesmente porque ela é superior ao preço a que chegaram as partes no negócio. Por tais razões, entendo que o laudo apresentado é suficiente para suportar a expectativa de rentabilidade futura. O terceiro requisito apontado seria: “Que na absorção do patrimônio sejam registrados, primeiramente, os valores correspondentes às alíneas “a” e “c” do § 2º do artigo 20 do Decreto-lei 1.598. (estes não sujeitos a amortização)”. A fiscalização entendeu que o contribuinte, antes de apropriar ao ágio pago a parcela referente à expectativa de rentabilidade futura, deveria ter apropriado a parcela referente à valoração a preço de mercado dos bens do ativo da empresa adquirida. A interpretação literal do referido dispositivo legal não permite afirmar que existe uma ordem de precedência entre os três critérios lá apontados. Entendo que a interpretação adotada pela fiscalização é aceitável, dentro da técnica jurídica, mas assume um caráter extensivo, ou seja, dá à norma um alcance maior do que indica a interpretação gramatical. Por outro lado, a interpretação do contribuinte, pela qual este poderia escolher os critérios apontados na norma, também não coincide com a interpretação gramatical. Em outras palavras, a interpretação do contribuinte é restritiva, na medida em que a adoção de um critério afastaria a necessidade de se observar os demais critérios. Entendo que a melhor interpretação é a interpretação gramatical, ou seja, o contribuinte é obrigado a registrar todos os fundamentos adotados. Todavia, a lei então vigente não obriga que o contribuinte pague um ágio em razão de todos os três fundamentos. Em outras palavras, a interpretação gramatical da lei impõe que o contribuinte registre todos os fundamentos econômicos efetivamente utilizados para se encontrar o valor do ágio, mas não obriga que seja feita uma reavaliação prévia dos ativos da adquirida ou que seja feita uma avaliação do fundo de comercio da adquirida ou, ainda, que seja estudada a rentabilidade futura da empresa adquirida. Fl. 2177DF CARF MF Fl. 47 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Todavia, essa interpretação traz uma questão de prova para a fiscalização, que pode ser sintetizada na seguinte pergunta: o fato de o contribuinte não ter registrado um determinado fundamento possível para o ágio significa que ele não adotou esse fundamento ou significa que ele deixou de atender a norma? Somente a auditoria fiscal pode dar uma resposta a essa pergunta. Se a fiscalização encontrar evidências de que o contribuinte considerou o valor de mercado dos ativos da adquirida para cômputo do ágio e não segregou essa parte do ágio, fica caracterizada a infração à norma. Na espécie, a fiscalização não demonstrou que o contribuinte considerou o preço de mercado dos ativos da adquirida como parte do ágio pago. Ademais, os bens do ativo da adquirida apontados pela fiscalização e sua valoração a preço de mercado não se prestam a essa finalidade, no meu entendimento. A fiscalização verificou que a empresa adquirida possuía no seu ativo ações de outras companhias de capital aberto, com cotação em bolsa. Assim, concluiu que a diferença entre o valor patrimonial e o valor no mercado financeiro dessas ações deveria ser considerada no ágio em tela como reavaliação do patrimônio a preço de mercado. Os ativos financeiros possuem regras próprias de avaliação, conforme a finalidade de sua aquisição. Os ativos financeiros adquiridos como atividade operacional são valorados conforme sua curva de mercado. Todavia, não é este o presente caso, onde os ativos financeiros em tela são participações societárias, que devem ser avaliadas por equivalência patrimonial. Trazer o valor do mercado financeiro para valorar participação societária seria equivalente a incorporar ao valor desses bens um possível ágio futuro, tendo em conta a possibilidade de a Bovespa Holding adquirir as suas subsidiárias em algum momento do futuro. Entendo que isso não é possível. Assim, entendo que não há evidências de que uma reavaliação do ativo da empresa adquirida foi levado diretamente em consideração para o cômputo do ágio pago. O quarto requisito apontado seria: “Para sua amortização, que o ágio adquirido tenha por fundamento a expectativa de rentabilidade, com previsão dos resultados lucros futuros”. A Fiscalização não afasta a dedução do ágio com este fundamento, afirmando que ele estaria prejudicado pelo não cumprimento dos requisitos anteriores. Todavia, em linha com o que já afirmei acima, entendo que existia uma expectativa de rentabilidade futura da Nova Bolsa, quando adquiriu a Bovespa Holding. Não há dúvida de que houve pagamento de ágio e não há evidências de que todo o ágio se deu por uma reavaliação dos ativos da empresa adquirida ou em razão de uma apropriação contábil de seu fundo de comércio. O quinto requisito apontado seria: “Que a amortização seja feita nos balanços levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão”. Neste tópico, a fiscalização afasta a dedutibilidade do ágio em razão de o contribuinte ter iniciado a amortização contábil do ágio antes de ser atendido o requisito para a amortização fiscal do ágio. Entendo que a amortização contábil do ágio não impede a sua dedução tributária, no momento em que for atendido o requisito legal, desde que sejam feitos os devidos ajustes na apuração do lucro real. Nesse tópico, sigo o ilustre relator inclusive em seus fundamentos. O sexto e último requisito apontado pela fiscalização seria: “Que o ágio seja amortizado nos balanços correspondentes à apuração do lucro real”. Entendo que os demonstrativos contábeis são evidências relevantes em uma ação fiscal, devendo ser levados em consideração. Todavia, a ausência do ágio em uma demonstração contábil não pode isoladamente, afastar a dedução do ágio, a que se verificar nos lançamentos contábeis a Fl. 2178DF CARF MF Fl. 48 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 existência do ágio e o tratamento que lhe foi dado. A demonstração contábil não é requisito legal para permitir a dedução do ágio e esta não pode ser tomada isoladamente, mormente quando os registros contábeis estão a indicar outra realidade. A fiscalização se prende, no meu entender, a uma questão temporal. Está-se exigindo uma contemporaneidade entre a amortização contábil e a amortização tributária. Assim, verifico que este requisito seria um desdobramento do requisito anterior, pelo que deve ter o mesmo destino, ou seja, deve ser afastado. Diante do exposto, entendo que o contribuinte atendeu aos requisitos legais para a dedução do ágio apontado, pelo que a exigência tributária deve ser exonerada. Encaminho o meu voto nesse sentido. Neudson Cavalcante Albuquerque (assinado digitalmente) Declaração de Voto Alexandre Evaristo Pinto, Conselheiro. Em primeiro lugar, não posso deixar de parabenizar o ilustre Conselheiro Allan Marcel Warwar Teixeira pelo excelente voto, no qual é feita uma minuciosa evolução histórica do tratamento tributário do ágio. Em que pese a excelência do voto, apresento aqui declaração de voto, na medida em que acompanho o relator pelas conclusões, no que fui seguido pelos ilustres conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Gisele Barra Bossa e Bárbara Melo Carneiro. É irretocável a análise feita pelo conselheiro Allan Marcel Warwar Teixeira no que toca ao fato de que os eventos de incorporação em tese realizam o investimento pela extinção da participação societária, dando ensejo a uma apuração de ganho ou perda de capital, regulada inicialmente pelo art. 34 do Decreto-lei 1.598/77. Aqui cumpre destacar que entendo que a realização do investimento pela extinção da participação societária independe da operações envolver ou não companhias abertas. Também, a partir da análise histórica do tratamento tributário, o conselheiro Allan Marcel Warwar Teixeira verifica que a Lei 9.532/97 substituiu a apuração direta do ganho ou perda de capital, prevista no art. 34 do Decreto-lei 1.598/77, por uma indireta, ao tomar o ágio ou o deságio rentabilidade futura como a medida a ser deduzida ou adicionada, em 60 parcelas mensais, ao Resultado do Exercício em decorrência de incorporações. Diante de tal cenário, o relator conclui, em seu voto, que a dedução fiscal do ágio rentabilidade futura, portanto, tem natureza jurídica de perda de capital diferida (resultado não- operacional), e não de despesa, nem de benefício fiscal. Fl. 2179DF CARF MF Fl. 49 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Aqui cumpre mencionar que diferentemente de grande parte das decisões emanadas deste egrégio Conselho, resta claro, a partir da análise do conselheiro Allan Marcel Warwar Teixeira, que o ágio não é um benefício fiscal instituído pela Lei 9.532/97. Muito pelo contrário, a referida lei estabeleceu um diferimento da perda de capital que, antes da edição daquela norma, poderia ser tratado como uma perda de capital no momento da incorporação ou fusão. Até aqui, portanto, nenhuma discordância em relação ao voto do conselheiro Allan Marcel Warwar Teixeira. Todavia, o ilustre conselheiro entendeu que o ágio por rentabilidade futura é a parcela do valor do investimento que não pode ser atribuída a bens de nenhuma espécie, de modo que ele sempre foi residual em relação às outras parcelas contábeis do investimento, não sendo esta característica uma inovação da Lei 12.973/2014. Nesse ponto, ouso discordar do ilustre conselheiro, na medida em que o caráter residual de tal ágio somente surgiu com a edição da Lei 12.973/2014, que determinou uma ordem de alocação dos valores justos aos ativos líquidos da entidade adquirida. No tocante ao desdobramento do custo de aquisição de participação societária, a redação original do artigo 20 do Decreto Lei nº. 1.598/77 10 previa que o contribuinte que avaliasse investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deveria, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: (i) valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e (ii) ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de patrimônio líquido na época da aquisição. Em igual sentido dispunha o artigo 13 da Instrução CVM nº 247/96 11 , que disciplinava a avaliação de investimentos em sociedades coligadas e controladas e sobre os procedimentos para elaboração e divulgação das demonstrações contábeis consolidadas. Vale ressaltar, ainda, que o artigo 20, §2º, do Decreto Lei nº. 1.598/77 12 dispunha que o registro contábil do ágio deverá ser feito de acordo com seu fundamento econômico, dentre os seguintes: (i) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou 10 Decreto-Lei nº 1.598/77: “Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento”. 11 Instrução CVM nº 247/96: “Art. 13. Para efeito de contabilização, o custo de aquisição de investimento em coligada e controlada deverá ser desdobrado e os valores resultantes desse desdobramento contabilizados em sub- contas separadas: I - equivalência patrimonial baseada em demonstrações contábeis elaboradas nos termos do artigo 10; e II - ágio ou deságio na aquisição ou na subscrição, representado pela diferença para mais ou para menos, respectivamente, entre o custo de aquisição do investimento e a equivalência patrimonial”. 12 Decreto-Lei nº 1.598/77: “Art 20 (...) § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.(...)”. Fl. 2180DF CARF MF Fl. 50 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 inferior ao custo registrado na sua contabilidade; (ii) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; e (iii) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. Luís Eduardo Schoueri destaca que há um pleonasmo no tocante à existência dos três referidos fundamentos econômicos para o ágio, sendo que ao jurista cabe afastar o dispositivo legal ou buscar uma diferenciação que justifique a disciplina legal. Nesse sentido, diante da falta de limites claros entre os diversos fundamentos, Luís Eduardo Schoueri afirma que inexiste dispositivo legal que impeça que haja mais de uma fundamentação, de modo que o contribuinte pode escolher o fundamento que for mais vantajoso quando houver mais de uma fundamentação 13 . Nesse sentido, para ilustrar que um mesmo fato pode se enquadrar em mais de um fundamento, Luís Eduardo Schoueri 14 traz a figura de três círculos que possuem intersecções, conforme abaixo: Cumpre destacar que uma das etapas do processo contábil é a mensuração (LOPES, Alexsandro B., MARTINS, Eliseu. Teoria da Contabilidade: uma nova abordagem. São Paulo: Atlas, 2005). A partir do estudo das formas de mensuração de uma ativo, é possível dividi-las em dois grupos: valores de entrada e valores de saída (MARTINS, Eliseu (org.). Avaliação de empresas: Da mensuração contábil à econômica. São Paulo: Atlas, 2001. P. 27). Os valores de entrada representam aqueles obtidos no mercado de compra da entidade, refletindo a importância que a entidade dá ou deu quando da aquisição daquele ativo, ao passo que os valores de saída são aqueles que seriam obtidas no mercado de venda, refletindo a importância dada pelo mercado ao ativo que a empresa possui (MARTINS, Eliseu (org.). Avaliação de empresas: Da mensuração contábil à econômica. São Paulo: Atlas, 2001. P. 27). Dentre os valores de entrada, destacam-se as seguintes formas de mensuração de ativo: (i) Custo histórico; (ii) Custo histórico corrigido; (iii) Custo corrente ou de reposição; (iv) Custo de reposição corrigido; e (v) Custo de reposição futuro. Por sua vez, dentre os valores de saída, destacam-se: (i) Valor Realizado; (ii) Valor corrente de venda; (iii) Valor realizável líquido; (iv) Valor de liquidação; (v) Valor de realização futuro; e (vi) Valor presente do fluxo de caixa futuro. Com relação aos valores de saída, cumpre notar que, para fins de uma avaliação econômica, os ativos podem ter ao mesmo tempo diferentes valores. No que tange aos valores de saída mais comuns, é importante salientar que um ativo pode ter tanto um valor de venda líquido 13 SCHOUERI, Luís Eduardo. Ágio em Reorganizações Societárias (Aspectos Tributários). São Paulo: Dialética, 2012. pp. 30-31. 14 SCHOUERI, Luís Eduardo. Ágio em Reorganizações Societárias (Aspectos Tributários). São Paulo: Dialética, 2012. pp. 30-31. Fl. 2181DF CARF MF Fl. 51 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 das despesas para tal venda quanto um valor de uso, isto é, um valor decorrente da utilização econômica daquele ativo descontado a valor presente. Como decorrência de tal raciocínio, é cabível sob o ponto de vista econômico que um ativo (tangível ou intangível) tenha um valor realizável líquido, que seria o valor pelo qual seria transacionado em uma operação com parte independente, quanto um valor de rentabilidade futura decorrente de sua utilização. Tendo em vista que há substrato econômico para a fundamentação de um ativo por mais de um valor de saída e diante da inexistência de ordem de escolha na redação original do artigo 20 do Decreto-Lei n. 1.598/77 para a fundamentação do ágio (tal qual existe atualmente no artigo 20 do Decreto-Lei n. 1.598/77), é possível que todo o fundamentado econômico seja alocado como rentabilidade futura, desde que haja um laudo suportando tal fundamento. Aliás, em termos econômicos, somente faria sentido alocar o custo de aquisição como parte de ativos tangíveis ou intangíveis se a entidade tivesse a intenção de alienar os referidos ativos. Caso contrário, aqueles ativos foram adquiridos para serem utilizados, isto é, com base em seu valor de uso, que refletem a rentabilidade futura decorrente do uso daqueles ativos. Diante de tal cenário, na minha visão seria indiferente a existência de resultados distintos no laudo de rentabilidade e no laudo dos ativos líquidos a valor justo, uma vez que ambos podem estar corretos, isto é, um pode refletir o valor de uso (uma modalidade de valor de saída) e o outro refletir o valor realizável líquido (outra modalidade de valor de saída) e, tendo em vista que a norma tributária então vigente não estabelecia ordem de fundamentação econômica, o contribuinte poderia fundamentar todo o ágio como de rentabilidade futura, desde que tivesse um laudo suportando tal metodologia. Feitas as considerações sobre o ponto de discordância, ressalto que estou de acordo com o ilustre relator no sentido de que as incorporações de ações, desde que não simuladas, são potencialmente aptas a gerarem ágio fiscalmente amortizável, posto consistirem numa mera opção feita em detrimento de uma incorporação direta e pelo valor patrimonial. Nesse sentido, cabe destacar que o vendedor da participação societária da qual se originou o ágio será tributado como ganho de capital. Com relação à questão da apuração do valor de mercado, sigo o relato no sentido de que foi cumprido o requisito legal valor de mercado, para as operações de incorporação de ações da Bovespa Holding. No tocante aos demais requisitos para amortização fiscal do ágio, vale ressaltar que eles foram devidamente preenchidos, tal qual anotado no voto do ilustre relator, de modo que não restam dúvidas de que houve a absorção do patrimônio no qual se detinha participação societária com ágio em virtude de incorporação, nos termos do artigo 7º da Lei n. 9.532/97. Diante do exposto, voto por rejeitar as preliminares de decadência, nulidade em face do art. 146 do CTN, nulidade da decisão de primeira instância para, no mérito, dar integral provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. (assinado digitalmente) Alexandre Evaristo Pinto Fl. 2182DF CARF MF Fl. 52 do Acórdão n.º 1201-003.202 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.720307/2017-34 Fl. 2183DF CARF MF

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