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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11067167 #
Numero do processo: 15588.720258/2020-00
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 29 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Oct 01 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2015, 2016, 2017, 2018 FATOS CONTABILIZADOS COM REPERCUSSÃO EM EXERCÍCIOS FUTUROS. EFEITOS TRIBUTÁRIOS. DECADÊNCIA. Na hipótese de fato que produza efeito em períodos diversos daquele em que ocorreu, a decadência não tem por referência a data do evento registrado na contabilidade, mas sim a data de ocorrência dos fatos geradores em que esse evento produziu o efeito de reduzir o tributo devido. Para o caso dos autos, aplicação integral da Súmula vinculante CARF nº 116 (Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo à glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. PREJUÍZO DE CONTROLADA NO EXTERIOR. COMPENSAÇÃO. Os prejuízos acumulados de controlada no exterior poderão ser compensados com os seus lucros futuros, nos termos do art. 77, caput e § 2º, da Lei nº 12.973/2014. Saldos de prejuízo informados na forma e prazo previstos no art. 38 da Instrução Normativa RFB nº 1.520/2014. Inexistência de lucros no exterior. (Acórdão nº 1301-007.737, Relator: Rafael Taranto Malheiros, Data da Sessão: 18/02/2025)ÁGIO INTERNO. QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. Sob a égide da Lei 9.532/1997 não havia restrição legal quanto a ser ou não o ágio formado internamente, o que de fato só veio a ocorrer com a entrada em vigor da Lei 12.973/2014. Em tal regime jurídico, o legislador optou por disciplinar o tratamento tributário do ágio de forma não coincidente com o regramento contábil, razão pela qual não é possível buscar apenas diretamente na contabilidade os contornos de sua dedutibilidade. Portanto, antes da Lei 12.973/2014, nem todo ágio gerado dentro de uma estrutura societária de alguma forma “ligada” será necessariamente considerado artificial e fiscalmente indedutível. A restrição ao aproveitamento fiscal será apenas para aquelas operações “não-Arms length”; de ágio interno “artificial”, “sem causa”. Assim, a dedutibilidade do ágio formado dentro de um grupo econômico, na égide da Lei 9.532/1997, depende da demonstração de substância econômica, efetivo pagamento de preço, partes independentes e em condições de mercado, ainda que eventualmente entre empresas com algum tipo de controle comum em algum nível. MULTA QUALIFICADA. OPERAÇÕES SOCIETÁRIAS COMPLEXAS. AFASTAMENTO. A realização de operações societárias complexas, ainda que resultem em economia tributária indevida, não caracteriza, por si só, o dolo específico necessário à qualificação da penalidade, quando devidamente registradas na contabilidade.
Numero da decisão: 1402-007.394
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário para afastar os lançamentos de glosa de amortização de ágio, vencidos os Conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda e Paulo Mateus Ciccone que negavam provimento. Assinado Digitalmente Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça – Relatora Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: MAURITANIA ELVIRA DE SOUSA MENDONCA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2015, 2016, 2017, 2018 FATOS CONTABILIZADOS COM REPERCUSSÃO EM EXERCÍCIOS FUTUROS. EFEITOS TRIBUTÁRIOS. DECADÊNCIA. Na hipótese de fato que produza efeito em períodos diversos daquele em que ocorreu, a decadência não tem por referência a data do evento registrado na contabilidade, mas sim a data de ocorrência dos fatos geradores em que esse evento produziu o efeito de reduzir o tributo devido. Para o caso dos autos, aplicação integral da Súmula vinculante CARF nº 116 (Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo à glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. PREJUÍZO DE CONTROLADA NO EXTERIOR. COMPENSAÇÃO. Os prejuízos acumulados de controlada no exterior poderão ser compensados com os seus lucros futuros, nos termos do art. 77, caput e § 2º, da Lei nº 12.973/2014. Saldos de prejuízo informados na forma e prazo previstos no art. 38 da Instrução Normativa RFB nº 1.520/2014. Inexistência de lucros no exterior. (Acórdão nº 1301-007.737, Relator: Rafael Taranto Malheiros, Data da Sessão: 18/02/2025)ÁGIO INTERNO. QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. Sob a égide da Lei 9.532/1997 não havia restrição legal quanto a ser ou não o ágio formado internamente, o que de fato só veio a ocorrer com a entrada em vigor da Lei 12.973/2014. Em tal regime jurídico, o legislador optou por disciplinar o tratamento tributário do ágio de forma não coincidente com o regramento contábil, razão pela qual não é possível buscar apenas diretamente na contabilidade os contornos de sua dedutibilidade. Portanto, antes da Lei 12.973/2014, nem todo ágio gerado Fl. 11302DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 2 dentro de uma estrutura societária de alguma forma “ligada” será necessariamente considerado artificial e fiscalmente indedutível. A restrição ao aproveitamento fiscal será apenas para aquelas operações “não-Arms length”; de ágio interno “artificial”, “sem causa”. Assim, a dedutibilidade do ágio formado dentro de um grupo econômico, na égide da Lei 9.532/1997, depende da demonstração de substância econômica, efetivo pagamento de preço, partes independentes e em condições de mercado, ainda que eventualmente entre empresas com algum tipo de controle comum em algum nível. MULTA QUALIFICADA. OPERAÇÕES SOCIETÁRIAS COMPLEXAS. AFASTAMENTO. A realização de operações societárias complexas, ainda que resultem em economia tributária indevida, não caracteriza, por si só, o dolo específico necessário à qualificação da penalidade, quando devidamente registradas na contabilidade. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário para afastar os lançamentos de glosa de amortização de ágio, vencidos os Conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda e Paulo Mateus Ciccone que negavam provimento. Assinado Digitalmente Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça – Relatora Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente). Fl. 11303DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 3 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto em desfavor do Acórdão nº 104-004.787, pela 4ª Turma da DRJ04 que julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário em litígio. Por bem relatar os fatos, adoto o relatório do acórdão de piso: “Em desfavor do fiscalizado acima informado, foram imputadas as seguintes infrações nos anos calendário 2015, 2016, 2017 e 2018: · Adições não computadas na apuração do lucro real (amortização indevida de ágio interno); · Falta de recolhimento das estimativas de IRPJ e CSLL. 2. Em relação à infração decorrente da amortização do ágio interno, foram lançados o IRPJ e a CSLL, nos anos-calendário 2015, 2017 e 2018, com multa de ofício qualificada de 150%, sendo que no ano de 2016 a glosa da amortização foi absorvida pelo prejuízo fiscal e base de cálculo negativa do próprio exercício. Já em relação à segunda infração, foi lançada a multa isolada no percentual de 50% sobre as estimativas mensais de IRPJ e CSLL não pagas. 3. A infração decorrente da amortização de ágio interno na fiscalizada Cetrel S/A pode ser assim sumarizada (trechos em itálico extraídos do relatório de encerramento da ação fiscal), ressaltando que, para facilitar a compreensão das operações, utilizar-se-á, como regra, o nome das empresas à época das operações:  A totalidade da operação pode ser assim resumida: “O referido ágio foi gerado dentro do Grupo Odebrecht, envolvendo uma alienação, em 28/12/2012, da participação societária de 54,2% na CETREL, cuja vendedora foi a BRASKEM (controlada do GRUPO ODEBRECHT), e a compradora foi FOZ DO BRASIL PARTICIPAÇÕES E INVESTIMENTOS S/A (FBPI), também controlada pela ODEBRECHT. O custo de aquisição supostamente suportado pela FBPI foi R$ 244.727.505,66, sendo R$ 158.311.115,21 referente ao valor contábil da participação adquirida e R$ 86.416.390,45 referente ao ágio interno fundamentado em rentabilidade futura. O referido valor de venda foi reconhecido contabilmente no passivo da FBPI e transferido para a FGIP e, por fim, para a CETREL. E, após sucessivas reorganizações societárias, como veremos adiante, o “ágio interno” retorna para a própria CETREL (verdadeiro ágio de si mesmo), iniciando a amortização em 2013, em um montante anual de aproximadamente 14 milhões de reais. Por fim, em 2017, a BRASKEM “recompra” 63,7% da participação acionária da CETREL, retornando a uma estrutura similar ao que havia antes da alienação em 2012” (grifou-se); Fl. 11304DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 4  “Ocorreu que a empresa FBPI (da Organização Odebrecht) adquiriu com ágio a participação societária na empresa CETREL, que pertencia a BRASKEM (também do mesmo grupo societário). Logo em seguida a FBPI cindiu e verteu a sua participação na CETREL para a FGIP S/A (também pertencente ao Grupo Odebrecht). E, por fim, a participação societária com ágio na CETREL foi transferida para a própria CETREL após outro evento intragrupo de cisão parcial da FGIP S/A, e a própria CETREL aproveita o ágio de si mesma”;  Como dito acima, a Braskem S/A vendeu ações que compunham o controle do capital da Cetrel S/A para a FBPI, sendo a vendedora e compradora integrantes do grupo Odebrecht, com surgimento do “ágio Cetrel” no importe de R$ 86.416.390,45 no ativo intangível da FBPI;  · A FBPI é uma holding, criada em 17/04/2008, que adquiriu, em 28/12/2012, da Braskem S/A (vendedora), além de 54,16% das ações da Cetrel S/A, 100% das ações da empresa DAC – Distribuidora de Águas de Camaçari S/A (também chamada de UTA nos autos)  · A FGIP S/A (denominada Odebrecht Utilities – Investimento e Participações S/A a partir de 30/04/2014) foi uma holding criada em 12/11/2012, com o mesmo controlador direto da FBPI (atualmente Odebrecht Ambiental – Participações e Investimentos S/A), qual seja, Foz do Brasil S/A (atualmente Odebrecht Ambiental S/A), esta também integrante do Grupo Odebrecht;  · A Odebrecht Utilities S/A foi uma holding criada em 05/12/2012, com natureza jurídica de companhia fechada, sob controle direto da Foz do Brasil S/A;  · A Foz do Brasil S/A (em 23/07/2013, passou a denominar-se Odebrecht Ambiental S/A) era então controladora de 100% do capital da FBPI (compradora das ações da Cetrel S/A e da DAC), da FGIP e da Odebrecht Utilities S/A, como abaixo se vê:  Em decisão assemblear de 28/02/2013 da FGIP (denominada Odebrecht Utilities – Investimento e Participações S/A a partir de 30/04/2014), a controladora Foz do Brasil S/A, com as ações da FBPI que detinha, integralizou aumento de capital na FGIP, passando então a FGIP a deter 100% do capital da FBPI (esta a compradora das ações e controladora da Cetrel S/A e da DAC), ou seja, a Foz do Brasil manteve o controle direito da FGIP (que passou a controlar a FBPI) e da Odebrecht Utilities S/A; Fl. 11305DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 5  Em decisão assemblear de 14/03/2013 da FGIP, aprovou-se o Protocolo e Justificação para Cisão Parcial da FBPI. Assim, aprovou-se uma cisão parcial da FBPI, sendo repassado os ativos e passivos vinculados à aquisição da Cetrel S/A para sua controladora FGIP, ou seja, a Cetrel S/A agora passou a ser controlada diretamente pela FGIP (e não mais pela FBPI), sendo que esta controladora passou a deter os ativos (inclusive o “ágio Cetrel” nº importe de R$ 86.416.390,45) e passivos oriundos da aquisição da Cetrel S/A, na forma que segue:  Em decisão assemblear de 30/04/2013 da FGIP, foi aprovado um aumento de capital, integralmente subscrito pela Odebrecht Utilities S/A, a implicar que a FGIP passou a ser controlada pela Odebrecht Utilities S/A;  Neste momento, a Foz do Brasil S/A controlava a Odebrecht Utilities S/A, esta que controlava a FGIP, que controlava a Cetrel S/A, anotando que a FGIP, além do investimento consubstanciado nas ações (valor patrimonial e ágio por rentabilidade futura – “ágio Cetrel”) da Cetrel S/A, detinha os passivos oriundos da aquisição de tal investimento;  Em decisão assemblear de 07/06/2013 da Cetrel S/A, tratou-se da cisão parcial da sua controladora FGIP, esta que verteu parcela de seus ativos (dentre outros, a participação societária na própria Cetrel S/A, com o ágio por rentabilidade futura - “ágio Cetrel”, e 100% das ações da DAC) e passivos com para sua controlada Cetrel S/A. Com essa operação, como a Cetrel S/A recebeu como patrimônio suas próprias ações, cancelou-as e emitiu o equivalente de novas ações para a agora controladora direta Odebrecht Utilities S/A;  Ainda no tocante à operação acima, a Cetrel S/A passou a amortizar o ágio interno (“ágio Cetrel”), proveniente da aquisição originária da própria Cetrel S/A pela FBPI, já que, após as reorganizações societárias antes descritas, tal ágio terminou na própria empresa adquirida, ficando assim a estrutura organizacional: Fl. 11306DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 6  Em termos de alterações de participações societárias, a FBPI passou a ser controlada diretamente pela Foz do Brasil S/A e foi constituído o Fundo Hydros (que recebeu aportes de mais de 300 milhões de reais da FUNCEF no começo de 2014) pela Foz do Brasil S/A, com as ações da Odebrecht Utilities S/A, que culminou com a estrutura que segue:  Há registro na contabilidade da Odebrecht Utilities S/A de um pagamento de R$ 330.325.996,17, em 15/01/2014, para a Braskem, com histórico “VALOR AV DEBITO REF CESSAO COM REGRESSO BRASKEM (UTA/CETREL) LIQ. ANTECIPADA – HSBC”;  Ocorre que a Braskem (vendedora) informou que havia recebido o valor da alienação em 23/12/2013, no montante de R$ 261.456.502,01, ou seja, não se trata de mera divergência de informação, mas de inconsistência “fruto de um esquema fraudulento para lesar o Fisco e o Sistema Financeiro Nacional”;  Não houve qualquer lançamento contábil no Sped-Contábil da Cetrel S/A sobre a assunção dos ativos e passivos da cisão parcial da FGIP em 2013, tendo ocorrido o reconhecido do “ágio Cetrel” em lançamento de 31/01/2014, no importe de R$ 86.416.390,44; Fl. 11307DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 7  “Quanto à dívida da compra da CETREL transferida da FGIP para a ODB UTILITIES, está foi quitada no dia 15 de janeiro de 2014, segundo informou a contribuinte, pela própria empresa controladora (ODB UTILITIES) no valor atualizado de R$ 261.456.502,01. Porém, conforme o Quadro 8, o que chama atenção é que o registro contábil do pagamento da dívida pela ODB UTILITIES indica que houve transferência bancária no valor total de R$ 330.325.996,17 (“dívida 281 milhões”, referente à DAC, e “dívida 244 milhões”, referente à CETREL), em 15/01/2014, entretanto, a CETREL também afirma que pagou, em duas parcelas (151 e 70 milhões) R$ 221 milhões da dívida com a BRASKEM em relação a compra da DAC. Esse fato é controverso e não foi esclarecido pela contribuinte. De todo modo, por tudo que foi dito até aqui, é possível perceber que uma das estratégias do GRUPO ODEBRECHT para se beneficiar do ágio é fazer uma confusão nas operações de dívida entre empresas do grupo, de forma a dificultar o conhecimento pelo fisco e parecer que as obrigações assumidas por suposta aquisição entre partes independentes tenham o caráter de circulação de recurso novo dentro das transações de compra e venda de participação societária”;  “Por fim, note-se que até aqui todas as operações ocorreram dentro da Organização Odebrecht: 1. Venda, com ágio, da participação societária na CETREL (Odebrecht) pela BRASKEM (Odebrecht) para a FBPI (Odebrecht); 2. Cisão parcial da FBPI (Odebrecht) e versão do acervo líquido para a FGIP (Odebrecht); 3. Cisão parcial da FGIP (Odebrecht) e versão do acervo líquido para a CETREL (Odebrecht). 4. Assunção de dívida de controlada (FGIP) pela controladora (ODEBRECHT UTILITIES)” (destacou-se);  “Para que seja possível aproveitá-lo no âmbito fiscal, o ágio deve ser gerado entre partes independentes. Isso ocorre porque a teoria contábil (como, por exemplo, princípio do registro pelo valor justo, assim como o CPC 15 – Combinação de Negócios) só aceita sua contabilização quando surgido em negócios entre partes não relacionadas, pois é uma condição necessária à formação de um preço justo para os ativos envolvidos. O que evidentemente, caso a transação seja entre partes relacionadas, e, portanto, não permitido seu reconhecimento contabilmente, assim também não poderá sê-lo fiscalmente. Tal exigência (entre partes independentes) pressupõe efetivo pagamento pelo ágio, isto é, houve efetiva circulação de recurso “novo””(destaques do original); Fl. 11308DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 8  Pela teoria contábil não se admite e nunca se admitiu o reconhecimento de ágio entre partes dependentes (intragrupo), como hoje consubstanciado no CPC15 – combinação de negócios;  “No caso concreto em análise, a FBPI adquiriu a CETREL (54,16%) e a DAC (100%), reconhecendo em sua escrituração contábil ágio na aquisição no valor de R$ 86.417.000,00 e R$ 359.779.000,00, respectivamente, mesmo tratando-se de “combinação de negócios” entre partes relacionadas. Como já demonstrado nos itens 6.12 e 7.4, a BRASKEM (alienante), FBPI (adquirente), CETREL (adquirida) e DAC(adquirida) são entidades do mesmo grupo societário, sob comando da Organização Odebrecht. Isso por si só inviabiliza contabilmente o reconhecimento de ágio. Fora essa inviabilidade contábil, há outras inconsistências, que demonstrarei adiante, que não permitem a contabilização e muito menos o aproveitamento fiscal do ágio” (destaques do original);  As empresas envolvidas na alienação das ações da Cetrel S/A, Braskem S/A e FBPI, eram parte do mesmo grupo econômico (grupo Odebrecht), ou seja, não que se falar em combinação de negócios entre partes independentes e não relacionadas;  O Laudo SP-0146/14-01, datado de 30 de novembro de 2012, que a contribuinte utilizou para fundamentar o ágio fiscal, juntado aos autos, teria sido solicitado pela Odebrecht Ambiental Participações e Investimentos S/A - OAPI, porém tal empresa não existia com esse nome em 2012 (é lembrar que tal empresa se chamava à época da aquisição FBPI – Foz do Brasil Participações e Investimentos S/A), passando a tal denominação em 30/04/2014;  Para deixar claro o modus operandi do Grupo Odebrecht em usar suas empresas para gerar ágio interno, a mesma Cetrel S/A foi recomprada pela Braskem S/A em 2017, podendo reiniciar a geração de tais ágios internos;  No bojo da operação Greenfield levado a efeito pelo Ministério Público Federal, com denúncia apresentada, pode-se concluir que a aquisição das empresas Cetrel e DAC, ocorridas em 2012, teve por objetivo superavaliar o valor da ODB Utilities e lesar o fundo de pensão Funcef, em benefício da Organização Odebrecht, sendo instrumentalizados tais desvios com a constituição do Fundo Hydros. 4. Assim concluiu a autoridade fiscal no tocante à infração decorrente da amortização de ágio interno (item 14 – CONCLUSÃO do Relatório Fiscal de fls. 51 a 127), verbis: Diante dos fatos descritos, dos documentos juntados nos autos deste procedimento fiscal, das respostas às intimações fiscais, das diligências Fl. 11309DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 9 efetuadas em outros contribuintes vinculados, da legislação tributária de regência citada, do art. 118 do CTN, e, ainda, da constatação de que: 1. não houve efetivo pagamento do ágio - ausência de circulação de recurso novo; 2. a operação foi realizada entre partes dependentes e relacionadas; 3. embora exista laudo formalmente constituído demonstrando o ágio, é sem substância econômica alguma. Além de haver indício de que o Laudo tenha sido produzido a posteriori a venda; 4. não houve confusão patrimonial entre investidora (FBPI) e investida (CETREL), ou vice-versa; 5. uso de empresas veículos (FBPI e FGIP); 6. a mesma empresa que foi objeto de venda em 2012 foi recomprada em 2017 pela BRASKEM (que figurou na primeira operação como vendedora e, na segunda, como compradora). Concluo, portanto, que se trata de um ágio gerado artificialmente com o intuito de obter benefício fiscal para amortização da base de cálculo do Imposto de Renda (IRPJ) e Contribuição Social (CSLL). Sendo assim considerado indevido e devendo ser glosado o valor aproveitado. 5. Indo além, considerando a existência de estoque de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa de CSLL e a manifestação do fiscalizado que aceitava a compensação de tais bases com o IRPJ e CSLL a serem lançados, a autoridade fiscal efetuou a compensação, respeitando o limite da trava de 30%. 6. A multa de ofício no tocante a infração acima foi qualificada, no percentual de 150% sobre os tributos lançados, com a motivação abaixo transcrita: (...) Conforme já exaustivamente demonstrado neste Relatório Fiscal, a contribuinte efetuou operações para simular a geração de ágio fiscal, de modo a reduzir os tributos devidos. Como visto, as operações constituíram em simular a aquisição de participação societária, com ágio, por empresa do Grupo Odebrecht, seguidas de sucessivas Cisões Parciais (FBPI, FGIP) vertendo os investimentos para outras empresas do mesmo Grupo (CETREL), com intuito de dificultar o seu conhecimento por parte das autoridades fazendárias. E, ainda, para constatar o “modus operandi” utilizado, aqui descrito, que consiste em transferir o controle de uma empresa para outra empresa pertencente ao mesmo Grupo Econômico, houve uma reorganização no sentido inverso, em 27/01/2017, e concluída em 27/09/2017, quando a BRASKEM recomprou a CETREL da ODB UTILITIES S/A. Conforme os fatos, a finalidade da operação indica que não objetiva obter vantagem competitiva, ou melhorar seu ambiente de negócio (que seria Fl. 11310DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 10 perfeitamente louvável), mas sim em evadir-se do pagamento de tributo, como é o caso aqui fiscalizado. Inclusive, sabidamente, infringiu normas contábeis e fiscais, quando reconheceu um ágio interno na contabilidade e nas escritas fiscais (Parte B da ECF). Digo sabidamente(dolosamente) pois contava na competência 07/2013 (mês de início da amortização do ágio), em sua Relação de Trabalhadores da Empresa disponível na Guia de recolhimento do FGTS e de Informações à Previdência Social (GFIP), com corpo técnico especializado, a exemplo de oito Contadores (CBO 02522), dois Advogados (CBO 02410), Diretores e consultores externos a sua disposição. Como dito, a conduta adotada pela contribuinte foi de criar ágio de si mesma (ágio interno) para poder deduzi-lo do Lucro Real (IRPJ) e do Lucro Líquido Ajustado (CSLL). Dessa forma, com base nos Atos Constitutivos arquivados nas Juntas Comerciais, e suas alterações; nos lançamentos contábeis tanto da empresa aqui fiscalizada quanto das demais empresas diligenciadas; na operação intragrupo; na ausência de confusão patrimonial entre investida “CETREL” e investidora “FBPI”, visto que a última etapa dos eventos societários foi cindir a FGIP (alheia ao conceito de investida e investidora) e vertê-la para a CETREL; e, na falta de fundamento contábil, inclusive, para originar ágio interno; não resta dúvida que intencionalmente a contribuinte simulou a geração de uma despesa artificial para elidir o pagamento de tributo a que estaria obrigada. Além disso tudo, conforme apontei no item 11 deste Relatório Fiscal, há também outro pano de fundo envolvendo fraudes em Fundo de Pensão, segundo Ação Penal Pública do Ministério Público Federal. Portanto, impõe-se a qualificação da multa de ofício com base nos art. 142 c/c 149, VII, do CTN, art. 44, § 1º, da Lei nº 9.430/96 c/c art. 72 da Lei nº 4.502/64. 7. Já no tocante à falta de recolhimento das estimativas de IRPJ e CSLL, asseverou a autoridade fiscal que a infração decorrente da amortização do ágio interno alterou o resultado do período, surgindo estimativas não pagas, o que deu ensejo ao lançamento da multa isolada no percentual de 50% sobre as estimativas de IRPJ e CSLL não pagas. 8. Cientificado do lançamento em 14/12/2020, o contribuinte apresentou impugnação em 12/01/2021, inicialmente explicitando as estruturas societárias que culminaram com a Cetrel S/A amortizando o ágio decorrente de sua própria aquisição, e asseverou o impugnante que a operação de compra e venda em discussão se justificava para garantir a higidez financeira da Braskem, que buscava liquidez em um momento de dificuldade e optara pela alienação de ativos não Fl. 11311DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 11 relacionados à sua atividade principal em 2012, aditando, no mérito, defesas outras que podem ser assim sumarizadas:  Considerando que o ágio foi formado em fins de 2012 e amortizado a partir de meados de 2013, não pode o fisco em fins de 2020, passados 08 anos dos fatos que geraram o Original PROCESSO 15588.720258/2020-00 ACÓRDÃO 104-004.787 DRJ04 12 ágio, questioná-lo, tendo se operado a decadência do direito de lançar. Ademais, tendo em vista que já houve a homologação tácita dos fatos geradores do ágio, aceitar o procedimento do fisco seria alterar o critério jurídico aplicado ao caso, em nítida violação ao art. 146 do CTN;  Em relação ao mérito, diferentemente do asseverado pela autoridade autuante, que rejeitou a formação de ágio entre partes relacionadas, a legislação vigente na época dos fatos controvertidos nestes autos não erigia qualquer restrição para amortização de ágio reconhecido em operações envolvendo partes ligadas;  A vendedora do ativo, Braskem S/A, tem minoritários em seu bloco de acionistas, como a Petrobrás S/A, e jamais venderia um ativo apenas para fruir do ágio, ressaltando também que do lado dos adquirentes há minoritário, no caso o Fundo FI-FGTS, ou seja, a operação em debate tem propósito negocial, além de ter sido realizada com base em valor de mercado;  O ágio em debate está respaldado por dois lados de avaliação elaborados por empresas independentes, no caso a Apsis Consultoria Empresarial Ltda. e Santander, que avaliaram a Cetrel S/A e respaldaram o registro do ágio. Assim é notória a existência de dois robustos laudos de avaliação contemporâneos à operação, elaborados por empresas independentes, sendo descabida a tentativa da autoridade de colocar em dúvidas a existência de laudo válido para a operação, ressaltando que a legislação da época determinava que o lançamento contábil deveria apenas ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivaria como comprovante da escrituração, não havendo qualquer exigência quanto à formalização de laudo de avaliação;  Houve efetivo pagamento na operação de compra e venda, aqui lembrando que havia minoritários no bloco de acionistas do vendedor e outro minoritário no bloco do controlador do adquirente, sendo certo que a própria autoridade fiscal asseverou que os recursos foram provenientes de um aporte da FUNCEF, o que permitiu que a ODB Utilities pagasse a Braskem S/A em 14/01/2014;  Cabem alguns esclarecimentos adicionais no tocante ao pagamento da operação: Fl. 11312DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 12 a. Em 30/04/2013, a Odebrecht Utilities firmou com a FGIP um instrumento de assunção de dívida, para assumir parte da dívida contraída pela FGIP quando da cisão da FBPI, especificamente a totalidade da dívida contraída em função da aquisição da Cetrel, nº importe de R$ 246.000.000,00, e parte da dívida contraída em função da aquisição da DAC, no montante de R$ 63.000.000,00; b. Assim, quando da cisão parcial da FGIP em 07/06/2013, a Cetrel S/A assumiu o saldo da dívida que a FGIP tinha com a Braskem, pela aquisição da DAC, tendo então feito dois pagamentos à Braskem, nos montantes de R$ 70.000.000,00, em 28/06/2013, e R$ 154.000.000,00, em 09/08/2013; c. Como a Odebrecht Utilities tinha assumido a dívida junto a Braskem referente à venda da Cetrel e como a Braskem não havia Original PROCESSO 15588.720258/2020-00 ACÓRDÃO 104-004.787 DRJ04 13 recebido o pagamento, firmou (a Braskem) um contrato de cessão de tal direito creditório com o banco HSBC, com valores antecipados em 23/12/2013; d. Em 15/01/2014, a ODB Utilities realizou o pagamento da sua dívida ao próprio HSBC, referente à compra das ações da Cetrel e de parte do endividamento da compra das ações da DAC, considerando que o credor originário Braskem já tinha antecipado o recebimento junto ao HSBC desde 23/12/2013.  Diferentemente do alegado pela autoridade fiscal, não houve utilização de empresa veículo, de vida efêmera, a uma porque a adquirente FBPI foi criada em 17/04/2008 e somente extinta em 05/12/2017; a duas porque a FGPI, criada em 12/11/2012, somente foi extinta em 31/07/2018; a três porque a Odebrecht Utilities, criada em 05/12/2012, existe até hoje. Trata-se de empresas que se justificam pela estrutura produtiva e societária do grupo Odebrecht;  É irrelevante para o caso em debate a reaquisição da Cetrel S/A pela Braskem S/A em 2017, que teve seu fundamento próprio, diverso daquele que levou a alienação em 2012.  Assim, o grupo Odebrecht resolveu vender seu braço ambiental para a Brooksfield Business Partners LP, que não demonstrou interesse na Cetrel. Diante disso e da relevância da Cetrel para o polo de Camaçari, a Braskem iniciou o processo de reavaliação das ações da Cetrel, culminando com a compra de 63,7% das ações da Cetrel detida pela Odebrecht Utilities. Ressalte-se que a Petrobrás, que detinha 47% do capital votante da Braskem, votou favoravelmente e garantiu sozinha a aprovação do negócio, enquanto a Odebrecht se absteve de participar por ser parte relacionada; Fl. 11313DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 13  Importante ressaltar que a operação de reaquisição acima gerou ágio, porém não mais foi amortizado, por expressa vedação legal constante da Lei nº 12.973/2014, ou seja, não teve objetivo de gerar um novo ágio passível de amortização, como ventilado pela autoridade fiscal;  Relevante ressaltar que a vedação às operações de ágio interno somente veio com a Lei nº 12.973/2014, ou seja, não se pode utilizar tal lei para invalidar a operação destes autos;  Não cabe a aplicação de multa qualificada para a infração em discussão, que tinha fundamento econômico e dentro da estratégia de afetar a empresa à área do grupo Odebrecht que operava com ativos ambientais. Ademais, a despeito do SPED-ECD 2013 não conter os lançamentos preenchidos de maneira correta, todas as informações estavam disponíveis ao fisco, pois constava no SPED-ECD do ano-calendário 2014, não havendo omissão de informações por parte do fiscalizado;  Ainda que se considere a indedutibilidade do ágio interno, considerando a oscilação jurisprudencial no tocante ao ágio interno no âmbito do CARF para fatos geradores contemporâneos aos destes autos, os recentes julgados sobre o tema tem afastado a aplicação da multa qualificada;  Deve-se ainda anotar que a autoridade fiscal se valeu de mera presunção para determinar a ocorrência de fraude nestes autos, o que também deslegitima a aplicação da multa qualificada;  Não há qualquer vinculação dos fatos objeto do presente lançamento com a denúncia do MPF na operação greenfield, anotando que nenhum diretor, preposto ou representante da Cetrel figura no polo passivo da referida denúncia, sendo certo que é infundada a afirmação da autoridade fiscal de que, como base na denúncia, a transferência da DAC e Cetrel ocorrida em 2012 teve por objetivo superavaliar o valor da ODB Utilities e lesar o Funcef, em benefício do grupo Odebrecht;  Deve-se ainda considerar que, com base na presunção da boa-fé, em linha com o art. 112 do CTN, havendo dúvidas, tem o CARF desqualificado a multa qualificada para casos da espécie;  A legislação da CSLL não prevê a adição das despesas glosadas nestes autos (tidas como despesas indedutíveis para fins do IRPJ) na base de cálculo da CSLL, motivo pelo qual não pode subsistir a exigência fiscal no tocante ao lançamento da CSLL;  No tocante à lei que determina a multa de 50% sobre as estimativas não pagas, somente se refere à receita bruta, não havendo menção a aplicação para o caso de apuração com base em balancete de suspensão ou redução; Fl. 11314DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 14  Inviável a concomitância da multa isolada com a multa de ofício, à luz da Súmula CARF nº 105;  Não se podem aplicar juros de mora sobre a multa de ofício, já que o art. 61 da Lei nº 9.430/1996 não se refere à multa de ofício, mas somente a tributos e contribuições;  Houve aplicação majorada dos juros de mora à taxa Selic, nos percentuais de 37,26%, 15,01% e 8,81%, para os anos-calendário 2015, 2016 e 2017, capitalizando tais juros a partir de janeiro de cada ano citado, quando o prazo do vencimento do IRPJ e CSLL somente ocorreu em 31 de março dos anos citados. Por sua vez, a 4ª Turma da DRJ04 julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário em litígio, cuja decisão restou assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2015, 2016, 2017, 2018 DECADÊNCIA. FATOS ECONÔMICOS PASSADOS. EFEITOS TRIBUTÁRIOS FUTUROS. PRAZO DECADENCIAL QUE FLUI APÓS A REPERCUSSÃO TRIBUTÁRIA.INOCORRÊNCIA DO FENÔMENO DECADENCIAL. A decadência incide sobre o direito da Fazenda Nacional de constituir créditos tributários ocorridos em determinado período, e não sobre o direito de examinar fatos econômicos. O art. 195, § único, do CTN c/c o art. 37 da Lei nº 9.430/1996 determinam que os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que repercutam em lançamentos contábeis futuros, deverão obrigatoriamente ser conservados, até que se opere a decadência do direito de lançar, ou seja, a própria legislação prevê essas hipóteses fatos econômicos passados, sem efeitos imediatos tributários, protraindo-se no tempo, como são exemplos as compensações de prejuízos fiscais, depreciações e todas as espécies de amortizações. Para o caso dos autos, aplicação integral da Súmula vinculante CARF nº 116 (Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo à glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). AMORTIZAÇÃO DE DESPESA DE ÁGIO INTERNO. INVIABILIDADE. Deve ser mantida a glosa da despesa de amortização de ágio que foi gerado internamente ao grupo econômico e transferido à pessoa jurídica investida, sem substância econômica, sem geração de riqueza decorrente de transação consigo mesmo, e sequer sem laudo competente que avaliasse o ativo e o ágio respectivo. AMORTIZAÇÃO DE DESPESA DE ÁGIO INTERNO. GLOSA DA DESPESA QUE REDUZIU A BASE DE CÁLCULO DA CSLL. HIGIDEZ. Fl. 11315DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 15 No momento em que se inquinou de artificial o ágio interno, pois procedido entre partes relacionadas, é incompreensível que a despesa de um ágio de tal natureza, que deveria ter sido simplesmente baixado, possa alterar a base de cálculo de qualquer tributo. Permitir a dedutibilidade da amortização da despesa do ágio interno na base da CSLL seria validá-lo, o que seria um rematado contrassenso. A despeito de o impugnante trazer decisões do CARF sua tese, deve-se anotar que a Câmara Superior de Recursos Fiscais, órgão de cúpula do contencioso administrativo fiscal federal, não vem validando tal procedimento, como se vê nos Acórdãos nºs 9101-002.549, sessão de 07 de fevereiro de 2017; 9101-003.075, sessão de 12 de setembro de 2017; e 9101-003.161, sessão de 04 de outubro de 2017. ÁGIO INTERNO. QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. A criação de ágio decorrente de operações societárias realizadas entre empresas de um mesmo grupo econômico, no denominado ágio interno, traduz inegável objetivo de subtrair da tributação de forma artificial parcelas dos resultados do fiscalizado, autorizando a exasperação da multa de ofício. MULTA ISOLADA PELO NÃO PAGAMENTO DAS ESTIMATIVAS. DESPESAS DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO GLOSADAS. BALANCETES DE SUSPENSÃO E REDUÇÃO. GLOSAS QUE DEVEM SER SOMADAS ÀS BASES DE CÁLCULOS DAS ESTIMATIVAS APURADAS NOS BALANCETES. HIGIDEZ. As infrações verificadas nos procedimentos de redução e suspensão das estimativas implicarão nº lançamento da multa isolada por estimativas não pagas. Assim, caso haja alguma dedução indevida de despesas ou omissão de receitas, tal importe deve ser acrescido à base mensal apurada no balancete de suspensão e redução, para imputação da multa isolada respectiva. Acatar a tese de que somente a base de cálculo das estimativas seria aquela apurada nos balancetes de suspensão ou redução, mesmo que confeccionados com infração à lei tributária, seria deixar ao alvedrio do contribuinte pagar, ou não, as estimativas, sem qualquer cominação em caso de infração, pois bastaria fazer o balancete de suspensão e redução mensal, com infrações de forma a gerar prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL, não podendo o fisco, por tal tese, alterar esse estado de coisa. Ora, isso por óbvio não pode ser acatado, porque não pode ficar ao arbítrio do contribuinte pagar, ou não, as estimativas. As estimativas de IRPJ e CSLL incidem sobre as bases estimadas ou sobre as bases oriundas dos balancetes de suspensão e redução, com observância das leis comerciais e fiscais, e serão consideradas para apurar as estimativas devidas, como expressamente dito nº art. 35, § 1º, “a”, da Lei nº 8.981/1995. Se houver uma dedução ou amortização indevida de despesas ou omissão de receitas, devem a despesa glosada ou a omissão de receita ser acrescidas as bases de cálculo mensais do IRPJ e CSLL, apuradas por presunção ou por balancete de suspensão e redução, para daí sim se obter as bases de cálculo com observância das leis comerciais das estimativas, apurando-se, se for o caso, as multas isoladas. Fl. 11316DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 16 MULTA ISOLADA POR ESTIMATIVAS NÃO PAGAS. MULTA DE OFÍCIO SOBRE O IRPJ E CSLL APURADOS NO FINAL DO EXERCÍCIO. INVIABILIDADE DE SE ACATAR A TESE DA CONCOMITÂNCIA PARA AFASTAR A MULTA ISOLADA. CORREÇÃO DO PROCEDIMENTO FISCAL. A partir da Medida Provisória nº 351/2007, convolada na Lei nº 11.488/2007, passou-se a permitir a aplicação cumulativa da multa isolada pelas estimativas não pagas, simultânea à eventual multa de ofício que incidirá sobre o IRPJ e CSLL a pagar apurados no ajuste anual pela fiscalização. JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. CORREÇÃO. Inteligência da Súmula vinculante CARF nº 108 (Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Vinculante, conforme Portaria ME nº 129de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019) aplicável à espécie. JUROS DE MORA SOBRE O IRPJ E CSLL LANÇADOS. TRIBUTOS CONSIDERADOS VENCIDOS EM 31 DE JANEIRO DO ANO SUBSEQÜENTE AO ANO-CALENDÁRIO. CORREÇÃO. O saldo do IRPJ (e da CSLL) apurado em 31 de dezembro será pago em quota única até o último dia último de março do ano subsequente, com incidência de juros de mora à taxa Selic a partir de 1º de fevereiro até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês do pagamento. Assim, o saldo do IRPJ e da CSLL apurado no ajuste anual, apesar de poder ser pago em cota única até o último dia de março do ano subsequente ao do ano calendário, tem incidência dos juros de mora desde fevereiro do ano subsequente, como se a obrigação tivesse vencimento em janeiro. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Inconformada, a Recorrente apresentou recurso voluntário com as seguintes razões: (...) “3. DO CONTEXTO FÁTICO Antes de adentrar nos argumentos que demonstram que a decisão proferida pela DRJ é insubsistente, é imprescindível contextualizar V.Sas. de forma plena e adequada quanto ao histórico completo dos fatos que resultaram na aquisição dos ativos para tratamento de efluentes e resíduos, situados no Polo de Camaçari, Bahia, cujo ágio foi considerado artificial pela DRJ.1 Ficará demonstrado que a alienação das ações de emissão da Cetrel da Braskem para a FBPI constituiu uma operação necessária à higidez financeira da Braskem em 2012 e à manutenção do foco no crescimento do seu negócio principal, ao passo em que a consolidação dos ativos de soluções ambientais em empresa vinculada ao braço Fl. 11317DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 17 ambiental do Grupo ODB tinha sentido econômico e dava maior robustez e perspectivas de crescimento à Cetrel. Será também demonstrado que uma operação dessa natureza não poderia ser realizada por parâmetros que não fossem de mercado, levando em consideração que a empresa alienante, Braskem, não efetuaria a alienação de seus ativos por valor inferior a mercado, em face da existência de acionistas minoritários de peso e da necessidade de observância das obrigações societárias e fiscais. Ora, uma alienação de ativos por valor inferior a mercado pela Braskem, uma sociedade anônima de capital aberto, em favor de uma empresa do grupo ODB, poderia caracterizar, inclusive, abuso de poder do controlador, em detrimento dos minoritários. Além disso, esse cenário fático levaria à configuração de distribuição disfarçada de lucro, o que é vedado pela legislação fiscal. Tampouco o adquirente realizaria operações fora dos padrões de mercado por também contar com a participação de terceiros independentes, que não validariam investimento para aquisição de ativo em valor superior ao de mercado. Essas condições que afastam qualquer alegação de artificialidade no ágio em questão foram ignoradas pela DRJ, na sua ânsia de confirmar uma atuação pautada nº argumento da ilegalidade do ágio tido como interno. Após demonstrado o cenário fático em que se insere a presente autuação, a Recorrente passará a explicitar, pontualmente, as razões pelas quais a decisão da DRJ deve ser revista. 3.1. DA OPERAÇÃO QUE DEU ORIGEM AO ÁGIO Em 2012, ano especialmente desafiador, em consequência do agravamento da crise econômica internacional, que impactou tanto o setor petroquímico global quanto a indústria brasileira, a Braskem obteve avanços importantes na sua estratégia de crescimento nº Brasil, alinhados ao seu compromisso com o desenvolvimento da cadeia produtiva da indústria química e dos plásticos, e do seu processo de internacionalização na busca por matéria-prima competitiva. Alinhada ao compromisso com a higidez financeira, buscando liquidez em um momento de dificuldade, a Braskem optou pela alienação de ativos não relacionados à sua atividade principal, concluindo, no final de 2012, a venda do controle da Cetrel e da Unidade de Tratamento de Água de Camaçari (UTA) e, em seguida, a alienação da quantia. A Cetrel, atual Recorrente, que conta também com o governo da Bahia e outras empresas entre os seus acionistas, começou a operar em 1978, juntamente com as demais empresas do Polo Industrial de Camaçari (BA) oferecendo soluções nas áreas de tratamento de efluentes e resíduos, aproveitamento energético, inovação em materiais e monitoramento ambiental. A empresa atua desde a fase Fl. 11318DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 18 de produção até o pós-consumo, com o objetivo de maximizar os processos e oferecer soluções customizadas para a valorização e a transformação dos resíduos em matérias-primas para novos processos ou para retornarem à cadeia produtiva. Já a UTA, localizada no Polo Industrial de Camaçari, é responsável pela produção de 30.000.000,00 (trinta milhões) de m³/ano das águas desmineralizada, clarificada e potável. A quantia, por sua vez, atua na distribuição de produtos químicos. O afinco na realização dos investimentos, necessidade de higidez financeira, de redução do nível de alavancagem geração de caixa ensejaram a necessidade de alienação de ativos, que possibilitaram à Braskem mitigar os impactos da crise global, mantendo seu direcionamento estratégico e sustentando o seu programa de investimentos, lastreado na confiança de recuperação do mercado petroquímico internacional e no crescimento do mercado doméstico em médio e longo prazos. Por outro lado, a aquisição da Cetrel, relevante ativo de tratamento de efluentes e resíduos, aproveitamento energético, inovação em materiais e monitoramento ambiental, tratava-se de investimento estratégico para o grupo da Odebrecht Ambiental, possibilitando a complementação de atividade já desenvolvida e incremento de ganhos com a extensão do negócio na área de tratamento de efluentes e resíduos. A ODB Ambiental (antigamente denominada de Foz do Brasil S/A) investia e operava projetos em três segmentos: Água e Esgoto, em parcerias e concessões públicas de saneamento básico; Operações Industriais – terceirização de Centrais de Utilidades; e Resíduos -diagnóstico e remediação de áreas contaminadas, monitoramento de águas superficiais e subterrâneas e valorização energética dos resíduos sólidos urbanos. A ODB Ambiental estava à frente da Aquapolo Ambiental, maior empresa de produção de água de reuso para fins industriais do Hemisfério Sul, localizada no ABC Paulista, de modo que era interessante expandir suas atividades para o Nordeste, onde está situado o polo petroquímico de Camaçari, que conta com a presença de relevantes empresas, dentre elas a Cetrel. Assim, a expansão dos negócios e a possiblidade de explorar relevante ativo de tratamento de efluentes e resíduos para atender outra região do país, que conta com significativo polo industrial, ensejou o interesse da ODB Ambiental na aquisição de participação na Cetrel, motivado pelas perspectivas de sua rentabilidade futura. Para que V.Sas. possam compreender corretamente como a Recorrente passou a amortizar o ágio oriundo da compra e venda de ações entre a Braskem e a FBPI, a Recorrente descreverá abaixo o passo a passo da reorganização societária. a) Da compra pela FBPI da participação societária da Braskem na Cetrel Fl. 11319DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 19 Conforme já mencionado acima, em meio aos impactos da crise econômica internacional, que afetou negativamente o setor petroquímico global, buscando manter sua higidez financeira, a Braskem optou por alienar ativos não relacionados à sua atividade principal, como a sua participação societária na Cetrel. A ODB Ambiental foi uma empresa criada pelo Grupo ODB em 2008, visando a atuação no mercado de saneamento. Desde a sua criação, a ODB Ambiental desenvolveu e administrou projetos relacionados ao tratamento de água e esgoto, operações industriais e tratamento de resíduos. Esses investimentos muitas vezes eram realizados a partir de parcerias e concessões públicas de saneamento básico e eram relevantes para a expansão dos seus negócios a aquisição de empresa com foco no tratamento de efluentes e resíduos. Na divisão de operações industriais, o foco da ODB Ambiental foi a terceirização de Centrais de Utilidade para clientes de segmentos industriais. Já em relação ao tratamento de resíduos, a empresa atuou no diagnóstico e remediação de áreas contaminadas, monitoramento de águas e destinação final de resíduos sólidos urbanos. A FBPI, também criada em 2008, atuava na aquisição de investimentos relevantes para o grupo, já tendo participado de operações societárias similares à ora analisada. A aquisição das ações da Cetrel pela FBPI, por sua vez, fazia sentido já que a ODB Ambiental participava de forma recorrente de processos licitatórios e, diante disso, precisava evitar o registro de passivos vinculados à aquisição de participações societárias, para não afetar os seus índices financeiros. Com o objetivo de controlar o nível de endividamento da OBD Ambiental, optou-se que a aquisição do investimento fosse realizada pela FBPI. Nesse contexto, em 28/12/2012, a Braskem e a Braskem Participações S/A firmaram Instrumento Particular de Compra e Venda de Ações com a FBPI, tendo por objeto a alienação da participação na Cetrel, correspondente a 54,16% da empresa (fls. 364 e ss). A venda foi realizada pelo valor inicial de R$ 208.100.000,00 (duzentos e oito milhões e cem mil de reais), o qual seria atualizado pela taxa SELIC de 23/03/2013 até 21/07/2013, acrescido de juros de mora de 1% e multa de 2%, caso o pagamento não ocorresse até o dia 21/06/2013, além de ser ajustado de acordo com a dívida líquida da Companhia e do preço adicional (earn-out). O preço, como será visto a seguir, foi efetivamente pago à Braskem pela Odebrecht Utilities S/A (ODB Utilities). Nessa mesma data, a Braskem e a Braskem Participações S/A também alienaram para a FBPI a totalidade das ações da Distribuidora de Aguas Camaçari S/A (DAC). Fl. 11320DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 20 À época dessas alienações, a Odebrecht Serviços e Participações S/A (OSP), controlada pela Odebrecht S/A (ODB S/A), detinha parte das ações da Braskem, enquanto a FBPI era subsidiária integral da ODB Ambiental, que, por sua vez, era controlada pela Odebrecht Engenharia Ambiental S/A (OEA), que era controlada pela ODB S/A. Também participava do capital da ODB Ambiental o Fundo de Investimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço(FI – FGTS), que detinha 26,53% de suas quotas. O FI-FGTS foi criado por autorização da Lei nº 11.491/07 e foi constituído nos termos disciplinados pela Instrução CVM nº. 462/07 e por resoluções do Conselho Curador do FGTS, sob a forma de condomínio aberto. O FI-FGTS tem por objetivo proporcionar a valorização das cotas por meio da aplicação de seus recursos na construção, reforma, ampliação ou implantação de empreendimentos de infraestrutura em rodovias, portos, hidrovias, ferrovias, aeroportos, energia e saneamento3. O referido Fundo é administrado, gerido e representado judicial e extrajudicialmente pela Caixa Econômica Federal. Compete à Administradora a gestão do patrimônio do Fundo, podendo realizar todas as operações, praticar todos os atos que se relacionem com o seu objeto e exercer todos os direitos inerentes à titularidade dos títulos e valores mobiliários integrantes da carteira do Fundo. A fim de tornar mais fácil a visualização da cadeia societária que envolvia as empresas alienante (Braskem) e compradora (FBPI), segue organograma completo do evento societário ocorrido em 28/12/2012. ESTRUTURA ANTERIOR À VENDA DE AÇÕES DA CETREL EM 28/12/2012 Com a compra das ações da Cetrel, a FBPI passou a registrar ágio no valor de R$ 86.000.000,00 (oitenta e seis milhões de reais), fundado na rentabilidade futura da Cetrel. Em 28/02/2013, a ODB Ambiental aumenta seu capital social na FGIP com a integralização das ações que detém na FBPI. Com isso, a ODB Ambiental passa a controlar a FGIP, que, por sua vez, controla a FBPI. Em seguida, em 01/03/2013, a ODB Utilities adquire o controle da FGIP. Com isso, a estrutura societária de controle dessas empresas passa a ter a ODB Fl. 11321DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 21 Ambiental como controladora da ODB Utilities, que controla a FGIP, que, por sua vez, controla a FBPI. b) Da cisão parcial da FBPI Dentro do plano de reorganização societária do grupo, a fim de simplificar a cadeia de controle da Cetrel e da DAC, bem como visando organizar de forma mais eficiente a estrutura que comportava os ativos industriais do grupo, em 14/03/2013, houve a cisão parcial da FBPI, com versão da parcela cindida para a DAC e para a FGIP (fls. 382 e ss). A versão da parcela cindida incorporada pela FGIP envolveu (i) participação societária detida na Cetrel; (ii) o ágio apurado na aquisição da Cetrel; (iii) dividendos a receber(dividendo mínimo obrigatório declarado pela investida Cetrel referente ao exercício social de 2012); (iv) crédito contra a Ecosteel Gestão de Águas Industriais Ltda.; e (v) a totalidade da dívida pela aquisição da participação societária da Cetrel. c) Da cisão parcial da FGIP Com a cisão parcial da FBPI e versão da parcela cindida ao patrimônio da FGIP, a FGIP passou a suceder a FBPI nos direitos e obrigações correspondentes à parcela cindida, o que englobou não só as ações de emissão da Cetrel, quanto o ágio oriundo de sua aquisição e a dívida correspondente. Ainda no contexto de reestruturação societária do grupo, em Assembleia Geral Extraordinária realizada em 07/06/2013, a Cetrel aprovou a incorporação em seu patrimônio de parcela decorrente da cisão parcial da FGIP (fls. 9.413 e ss). A parcela cindida da FGIP que fora vertida para a Cetrel compreendeu (i)dividendos mínimos declarados pela Cetrel; (ii) sua participação societária na Cetrel – custo de aquisição envolvendo ágio; (iii) participação na DAC; e (iv) o Fl. 11322DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 22 saldo da dívida que a FGIP tinha com a Braskem pela aquisição da DAC (fls. 9.435 e ss). Essa operação ocorreu com objetivo de possibilitar à Cetrel a administração e desenvolvimento dos negócios, contribuindo com a sua expertise para o aumento da eficiência das operações de fornecimento e distribuição de água e beneficiando-se das potenciais sinergias existentes com a DAC, bem como com o objetivo de integrar a administração, sob condução da Cetrel, das atividades desenvolvidas no Polo Petroquímico de Camaçari para fornecimento e distribuição de água e tratamento e disposição final de efluentes e resíduos, de forma a oferecer soluções integradas às empresas atuantes no Polo. Assim, ao final desse evento societário, a Cetrel passou a ser controlada pela ODB Utilities e a controlar a DAC, com 100% de suas ações. ESTRUTURA POSTERIOR À CISÃO PARCIAL DA FGIP COM VERSÃO DA PARCELA CINDIDA PARA A CETREL Diante da confusão patrimonial entre investidor e investida (cisão parcial do investidor FGIP com versão do patrimônio correspondente à investida Cetrel, que incorpora o seu investidor), a Cetrel passou a amortizar fiscalmente o ágio em questão. Diante da confusão patrimonial entre investidor e investida (cisão parcial do investidor FGIP com versão do patrimônio correspondente à investida Cetrel, que incorpora o seu investidor), a Cetrel passou a amortizar fiscalmente o ágio em questão. Em relação ao pagamento em decorrência da compra de ações da Cetrel pela FBPI à Braskem, a dívida da FBPI passou para a FGIP, mediante cisão parcial da FBPI, acima mencionada, ocorrida em 14/03/2013. Em seguida, a dívida foi assumida pela ODB Utilities, mediante Instrumento de Assunção de Dívidas entre esta e a FGIP em 30/04/2013 (fl. 72), e foi devidamente paga por essa empresa em 15/01/2014 (fls. 9.205 a 9.207). Os detalhes referentes aos fluxos de pagamento serão explorados em tópico específico desse Recurso. Uma vez delineados os fatos que ensejaram o registro e aproveitamento fiscal do ágio, a Recorrente passa a demonstrar que os argumentos apresentados pela Autoridade Fiscal e ratificados pela DRJ para glosar as despesas de ágio aproveitadas fiscalmente não se sustentam. Antes, porém, cumpre demonstrar a ocorrência da decadência, que fulmina de plano o crédito tributário. Fl. 11323DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 23 4. DA EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO O crédito discutido nos presentes autos deve ser cancelado por, dentre outros motivos, encontrar-se extinto em razão da decadência do direito de a Autoridade Fiscal realizar juízo de valor acerca de evento jurídico ocorrido há 8 (oito) anos, cuja repercussão fiscal se verificou há 7 (sete) anos. O entendimento sustentado pela DRJ de que o início do prazo decadencial é o momento em que se verifica a repercussão de cada amortização na apuração do tributo gera uma imprevisibilidade da autuação e, ao mesmo tempo, uma dificuldade comprobatória de operações fiscalizadas após muitos anos da sua realização, o que não se coaduna com os princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança legítima. Não custa lembrar que a operação ora analisada ocorreu em março de 2013, após a cisão parcial da FBPI, com versão de parte da parcela cindida para a FGPI, seguida da cisão dessa empresa com parte da parcela cindida para a Recorrente, em junho de 2013, momento em que se iniciou a amortização fiscal do ágio. Naquele momento, então, o fisco já poderia ter analisado a operação e verificado a regularidade dos seus efeitos fiscais. Contudo, apenas em 2020, após ultrapassados 8 (oito) anos da operação societária que deu origem ao ágio e 7 (sete) anos de quando o ágio passou a ser amortizado fiscalmente, o Fisco decidiu questionar a validade do ágio. Vejamos abaixo a linha do tempo, contendo a ilustração dos fatos ora analisados. Nos casos em que a amortização do ágio seja efetuada após 5 (cinco) anos do exercício de apuração do ágio, os agentes fiscais podem apenas questionar os critérios de utilização do ágio e não há mais a possibilidade de glosar a amortização a partir de juízos de valor relativos ao período de sua formação. O reconhecimento da decadência no caso ora analisado decorre da própria necessidade de resguardar ao contribuinte a observância à segurança jurídica e à proteção da confiança legítima, o que vem sendo resguardado pelo Supremo Tribunal Federal até mesmo em casos envolvendo alegação de fraude5. Nota-se, no caso, verdadeira modificação de critério jurídico, na medida em que, quando o ágio foi gerado (2012) e amortizado fiscalmente (2013) homologou-se tacitamente em razão de restar ultrapassado o prazo decadencial, e, após ultrapassados cerca de oito anos, o Fisco opta por alterar o seu entendimento aplicando critério jurídico inverso, em nítida inobservância ao exposto no art. 146 do CTN. Fl. 11324DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 24 Permitir que o fisco realize novos juízos de valor acerca da legalidade ou conformidade do mesmo ágio que repercutiu fiscalmente há mais de 7 (sete) anos, seria o mesmo que autorizar uma verdadeira revisão de lançamento anterior já homologado tacitamente, nos termos do art. 150, § 4º do CTN, e já extinto pela decadência. É manifesta, portanto, a decadência do fisco quanto às imputações trazidas nº auto de infração ora discutido. 5. DO MÉRITO O Acórdão proferido pela DRJ e toda a autuação fiscal estão pautados na tese de que o ágio em discussão foi gerado entre partes relacionadas e, uma vez se tratando de ágio interno, este não teria substância econômica, não podendo ser aproveitado fiscalmente. No entender da DRJ, foram verificadas supostas inconsistências na operação societária que resultou no ágio, as quais somente poderiam ocorrer no âmbito de operações realizadas entre partes dependentes, o que levaria à ilegalidade da formação e amortização do ágio em questão. Para os julgadores, não teria restado comprovado pela Recorrente a motivação econômica da venda das ações da Cetrel pela Braskem, bem como o efetivo pagamento da transação comercial. Ainda se alegou que a operação que originou o ágio contou com a participação de empresas veículo e não teve respaldo em laudos contábeis válidos. Também se pontuou que os equívocos de registro da Recorrente no SPED-ECD 2013, igualmente a recompra da Cetrel pela Braskem em 2017 seriam outros indícios de que o ágio em análise se trata de ágio artificial e, portanto, imprestável para fins fiscais. Como se verá, contudo, nenhuma das conclusões alcançadas pela DRJ é verdadeira. As autoridades fiscais analisaram de forma equivocada o contexto em que ocorreu a operação que deu origem ao ágio, além de terem forçado uma suposta vinculação com fatos subsequentes à operação e que não possuem qualquer relação com ela. Tudo isto na tentativa de alegar que a operação inicial teria sido arquitetada unicamente para ocasionar o surgimento do ágio, como se já estivesse programado o retorno ao status quo, anos depois, entendimento este que foi erroneamente ratificado pela DRJ quando do julgamento da Impugnação apresentada pela Recorrente. Para comprovar o equívoco do posicionamento da Fiscalização e da DRJ, passemos a analisar os requisitos que atestam a regularidade da amortização fiscal do ágio aproveitado pela Recorrente. 5.1. DA FUNDAMENTAÇÃO JURÍDICA PARA O REGISTRO DO ÁGIO Nas hipóteses de aquisições de participações societárias é comum que o valor da operação não corresponda ao valor contábil desse direito. Inúmeras são Fl. 11325DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 25 as variáveis que podem justificar o pagamento de preço distinto do registrado nos livros. Diante disso, a legislação de regência determinou a segregação da quantia despendida na aquisição em (i) valor do patrimônio líquido (valor contábil) e (ii) valor do ágio ou deságio (diferença entre o valor da operação e o valor contábil do investimento). Vejamos a previsão constante no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, vigente à época dos fatos: Art. 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. A pessoa jurídica, ao adquirir participação societária em sociedade controlada, registra a diferença entre o valor de aquisição e o valor correspondente à participação nº patrimônio líquido, se positiva, como ágio e, se negativa, como deságio. Segue, abaixo ilustração demonstrando como o valor do ágio é calculado: É importante notar que o legislador tributário poderia ter optado por utilizar o conceito de ágio previsto na legislação contábil; mas não foi essa a opção por ele adotada. O legislador optou por disciplinar o que seria o ágio para fins tributários, bem como as formas de seu reconhecimento. Fl. 11326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 26 Além disso, o art. 25 do referido Decreto-Lei nº 1.598/77 previu que a contrapartida desta amortização contábil do ágio não seria computada na apuração do lucro real, devendo, portanto, ser adicionada ao lucro líquido para efeitos de apuração da base de cálculo do IRPJ. A Lei nº 9.532/97, contudo, assegurou a dedutibilidade do ágio fundado em rentabilidade futura, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL devidas pelo contribuinte, nas hipóteses de incorporação, fusão ou cisão: (...) Da análise do artigo acima transcrito, nota-se que o legislador, ao assegurar a dedutibilidade do ágio, expressamente determinou que tal ágio seria aquele reconhecido pela legislação tributária, na forma do Decreto-Lei nº 1.598/77. De acordo com a redação dos arts. 385 e 386 do RIR/1999 (reproduzindo os arts. 7.º e 8.º da Lei n.º 9.532/1997), não haveria qualquer restrição posta para a amortização de ágio reconhecido em operações envolvendo partes relacionadas. Muito pelo contrário, essas normas são claramente aplicáveis a todas as situações que importam na aquisição de participação societária com ágio. O próprio art. 245 da Lei das S/A estabelecia que as partes relacionadas deveriam transacionar em bases “estritamente comutativas” com o objetivo de assegurar que seriam seguidos parâmetros como se as partes fossem independentes. Logo, o custo de aquisição do investimento não poderia deixar de ser considerado e tampouco o método de equivalência patrimonial poderia deixar de ser aplicado para a avaliação do investimento, tendo em vista ser uma obrigação legal a avaliação da participação societária adquirida. O Poder Legislativo não só instituiu o mecanismo da amortização fiscal do ágio, como também rejeitou expressamente a tentativa de revogação desse regime7. No contexto em que foi instituído o mecanismo da amortização fiscal do ágio, o legislador optou por incentivar os contribuintes a realizarem operações nesse formato, garantindo-lhes o benefício fiscal, pois as aquisições de ações por eles realizadas tinham como finalidade o aquecimento da econômica nacional. Em que pese ser de conhecimento geral que o lucro fiscal para apuração do IRPJ e da CSLL, em regra, diverge do lucro apurado na contabilidade, existindo adições e exclusões próprias em cada uma das apurações, a DRJ se afastou da legislação fiscal e também amparou o Acórdão recorrido em preceitos contábeis e no Ofício-Circular CVM/SNC/SEP nº 1/2007, aduzindo ser inviável que o ágio interno produza efeitos patrimoniais e fiscais, mesmo diante da inexistência de norma tributária nesse sentido quando da operação que deu origem ao ágio. Sendo o sistema tributário regido pelo princípio da legalidade estrita (art. 150, I, da CF/88) e considerando a redação dos arts. 385 e 386 do RIR/1999 (reproduzindo os arts. 7.º e 8.º da Lei n.º 9.532/1997), vigente no momento da Fl. 11327DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 27 operação que deu origem ao ágio, não havia qualquer restrição posta para a amortização de ágio reconhecido em operações envolvendo partes relacionadas. Muito pelo contrário, essas normas são claramente aplicáveis a todas as situações que importam na aquisição de participação societária com ágio. Assim, esclarecida a fundamentação jurídica que respalda o registro do ágio, passemos à análise das alegadas inconsistências mencionadas pela DRJ que supostamente comprometeriam a amortização fiscal do ágio no caso ora analisado. 5.2. DO ACIONISTA CONTROLADOR E DA PARTICIPAÇÃO DE ACIONISTAS MINORITÁRIOS No caso ora analisado, a fim de indicar as partes envolvidas nas reorganizações societárias que resultaram no aproveitamento pela Recorrente do ágio oriundo da venda de suas ações entre a Braskem e a FBPI, o d. Auditor autuante mencionou na acusação fiscal cada uma das empresas que participou dos eventos de reestruturação, descrevendo a relação societária entre elas. A DRJ seguiu o mesmo caminho. Partindo do quanto alegado na acusação fiscal sobre a suposta relação societária da Braskem e da FBPI, a DRJ considerou que o ágio aproveitado era interno e, portanto, inapto para ser amortizado fiscalmente. Todavia, o órgão julgador se eximiu de apreciar as alegações trazidas pela Recorrente em sua Impugnação acerca da existência de importantes acionistas minoritários, as quais infirmam as conclusões alcançadas pelo fisco. Não custa lembrar que já no curso do procedimento fiscal, questionada sobre a regularidade do registro do ágio no caso ora analisado, a Recorrente ressaltou que a alienante é uma empresa de capital aberto, que conta com a participação de relevantes acionistas minoritários, a exemplo da Petrobras, de modo que jamais aprovaria a alienação de um investimento por condições diferentes das de mercado. Até porque, existem regras que asseguram os direitos desses acionistas minoritários, para evitar que o acionista controlador possa sobrepor a sua vontade em desfavor dos minoritários. Contudo, a d. Autoridade Fiscal, além de ter desconsiderado os argumentos trazidos pela ora Recorrente no curso do procedimento fiscal, deixou de observar que também sob a ótica do adquirente, a mesma situação se verifica, com a validação da operação por terceiros independentes, sem qualquer vinculação com o grupo ODB, e que, portanto, jamais aceitariam que a operação fosse realizada fora dos padrões de mercado. Ao analisar a Impugnação da Recorrente, na qual restaram evidenciadas as circunstâncias que demonstram a regularidade do preço pactuado na alienação das ações da Cetrel, evidenciando a conformidade do ágio pago, a DRJ silenciou quanto à aprovação das operações pelos acionistas minoritários, tanto da alienante quanto da adquirente, os quais são independentes e, certamente, se Fl. 11328DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 28 oporiam à negociação se houvesse supervalorização das ações, com o suposto ágio artificial. Nota-se que a análise realizada pela d. Autoridade fiscal e pelos i. julgadores da DRJ não envolveu a completude que o tema demanda. Inicialmente, a adoção de práticas de mercado nas operações entre partes relacionadas é orientada tanto pela legislação societária quanto pela fiscal. O art. 264 da Lei das S/A8, por exemplo, dispõe sobre a forma de avaliação da controlada na incorporação pela controladora. Nesse caso, é necessária a avaliação das empresas envolvidas na operação a preço de mercado ou com base em outro critério aceito pela Comissão de Valores Mobiliários em caso de companhias abertas. A previsão de procedimento específico de avaliação, de acordo com a exposição justificativa do anteprojeto de lei, teve por objetivo justamente estabelecer normas especiais de proteção aos acionistas minoritários, vejamos: (...) A mesma orientação de avaliação a mercado se aplica à hipótese aqui discutida, em que a Braskem, empresa de capital aberto controlada pela ODB, porém com inúmeros. A distribuição disfarçada de lucros também resta caracterizada quando se realiza com pessoa ligada qualquer outro negócio em condições de favorecimento, assim entendidas condições mais vantajosas para a pessoa ligada do que as que prevaleçam nº mercado ou em que a pessoa jurídica contrataria com terceiros. Nesse caso, as importâncias pagas ou creditadas à pessoa ligada, que caracterizarem as condições de favorecimento, não serão dedutíveis12. Nota-se que, diferente do que tenta transparecer a acusação fiscal, a realização de operações entre partes relacionadas não deve ser orientada por práticas fora do padrão de mercado, o que, uma vez configurada, geraria responsabilização para o acionista controlador e consequências fiscais indesejadas para as empresas envolvidas, como a adições ao lucro líquido ou indedutibilidade de despesas No caso ora analisado, como mencionado, a Braskem, visando melhorar a sua liquidez em um momento de dificuldade financeira, decidiu pela alienação de ativos não relacionados à sua atividade principal, como a Cetrel, ativo para tratamento e efluentes e resíduos. A operação de alienação das ações da Cetrel pela Braskem para a FBPI foi aprovada por unanimidade dos acionistas da Braskem, contando com o aval da Petrobras, relevante acionista da alienante, que jamais aceitaria alienar um ativo que detinha participação por um valor abaixo de mercado, visando beneficiar os interesses de grupo econômico distinto, a exemplo do grupo ODB. Uma alegação nesse sentido seria totalmente desprovida de razoabilidade. Fl. 11329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 29 Mas não é só. No momento em que é aprovada a incorporação da parcela cindida da FGIP pela Cetrel, ocasionando a internalização do ágio na Recorrente, há novamente a aprovação por terceiros da operação e do seu valor de mercado, atestado por laudo de avaliação13 (Santander) que é aprovado pelos minoritários na AGE que aprovou a incorporação. Note-se que a FGIP se absteve de aprovar o laudo, o que mostra que a operação ocorreu em condições de mercado, pois aprovada por minoritários não relacionados da própria Recorrente também. Houve, portanto, a confirmação da operação pelos diversos acionistas da Cetrel, incluindo, dentre eles, o Estado da Bahia. Essa sucessão de fatos apenas reitera a regularidade da operação realizada e a prática de operação a valor de mercado, o qual foi devidamente validado quando da aprovação da cisão parcial da FGIP com versão da parcela cindida para a Cetrel. Assim, sem sequer analisar os argumentos de defesa trazidos na impugnação, a DRJ reitera a linha da acusação fiscal de que o processo de reorganização societária do Grupo ODB gerou uma despesa artificial (ágio de si mesmo) que foi indevidamente aproveitada pela Recorrente. Ao contrário, como demonstrado acima, a operação societária que deu origem ao ágio teve nítido propósito negocial, além de ter sido realizada com base em valor de mercado, como se passa a analisar no item a seguir. 5.3. VENDA DAS AÇÕES DA CETREL EM VIRTUDE DA NECESSIDADE DE HIGIDEZ ECONÔMICA DA BRASKEM No final de 2012, como já visto, a alienação da participação acionária da Braskem na Cetrel teve por objetivo garantir a higidez financeira da empresa controladora para possibilitar investimentos necessários ao desenvolvimento da sua atividade petroquímica, estando aliada ainda com a alocação dos ativos de tratamento e efluentes e resíduos no braço ambiental do grupo. Em que pese a Recorrente ter demonstrado o propósito negocial objetivado pela Braskem no que concerne à venda das ações da Cetrel, a DRJ sustentou que essa argumentação estaria em confronto com as provas dos autos, vez que entendeu que a alegada necessidade de higidez econômica da empresa alienante seria incompatível com o fato do pagamento ter sido realizado somente um ano após a venda das ações. In verbis: (...) Essa alegação foi trazida pela DRJ na tentativa de demonstrar as supostas inconsistências de operações realizadas entre partes relacionadas, que comprometeriam a regularidade da operação e a afastariam de uma operação realizada nos padrões de mercado. Contudo, as afirmações formuladas pela DRJ não encontram respaldo nos fatos do caso concreto. Fl. 11330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 30 Primeiro, a DRJ parece não ter analisado com cautela o contrato de compra e venda de ações da Cetrel (fls. 364 a 381). Da análise do contrato, nota-se que a Cláusula 3.2, que dispõe sobre o “Preço de Aquisição” há previsão de que o montante de R$ 208.100.000,00(duzentos e oito milhões e cem mil reais) seria pago até 21 de junho de 2013, com a atualização pela SELIC de 23 de março de 2013 até o dia 21 de junho de 2013. Logo, não houve o atraso deliberado no pagamento de um ano como tenta transparecer a DRJ, a previsão inicial era para que o pagamento ocorresse até o dia 21 de junho de 2013. Isso porque, foi acordado entre as partes uma cláusula de “earn-out”, cujo preço de aquisição é condicionado a circunstâncias futuras. De acordo com a doutrina14, “nº direito societário, especialmente no que concerne ao setor de fusões e aquisições, uma das cláusulas mais recorrentes a serem utilizadas pelas partes consiste na cláusula earn out”, a qual corresponde a um preço que será pago posteriormente, a partir da ocorrência de circunstâncias futuras, relacionadas ao resultado futuro da sociedade alienada, de modo que o vendedor poderá receber (earn) importâncias pela alienação da sociedade após a transferência do controle societário, ou seja, quando ele estiver “fora” (out) da sociedade. Assim, além do preço principal de aquisição (R$ 208.100.000,00), foi acordado que a parte adquirente teria que arcar com o pagamento de um valor adicional caso cumpridas as premissas da “Cláusula 3.2.1”, relacionadas com o desenvolvimento dos negócios proporcionados pela empresa adquirida, quais sejam: (...) Como se vê, o preço final da participação societária negociada seria fechado a partir de circunstâncias futuras que seriam confirmadas após a transferência da referida participação, o que justificava que a previsão inicial de pagamento para 21 de junho de 2013 e não na data da transferência da participação societária negociada. Além disso, a DRJ traz uma ilação de que o fato de o pagamento pelas ações da Cetrel para a Braskem ter ocorrido após um ano da transferência da participação societária comprometeria a alegação de que a Braskem teria alienado esses ativos por conta de necessidade de caixa. Ora, mais uma vez, o órgão julgador não analisou os detalhes do caso. Isso porque, diante da necessidade de caixa e da ausência de disponibilidade dos recursos pela adquirente, em 23/12/2013, a Braskem firmou com o Banco HSBC Instrumento Particular de Cessão de Direitos Creditórios para receber efetivamente esses valores (fls. 10908 e ss.), os quais foram antecipados pelo HSBC em 23/12/2013 (fls. 9.203 e 9.204). Fl. 11331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 31 A DRJ também se equivoca ao tentar trazer uma ideia de liberalidade e artificialidade da transação, ao alegar que a Braskem teria “deixado passar 01 ano para receber um importe de R$ 261.456.502,01”. Ora, o pagamento recebido pela Braskem em decorrência da alienação das ações da Cetrel em 23/12/2013 ocorreu dentro dos parâmetros mercadológicos, incidindo juros e demais encargos legais, nos termos da previsão contida na “Cláusula 3.1.2” do contrato de compra e venda. Fica evidente da análise do contrato que se trata de instrumento que contém cláusulas de mercado, comuns em operações, dessa natureza e porte, realizadas entre partes independentes. Cláusulas de pagamento de preço como essa são comuns no mercado, não havendo qualquer ilegalidade ou surpresa no fato de uma operação relevante como essa ter o seu preço definido e pago no lapso de um ano. Tal fato, por obvio, não infirma a motivação econômica da venda realizada pela Braskem. Além de o contrato conter típica cláusula de mercado, convém notar as informações constantes a respeito do ativo e passivo circulante da Braskem da Demonstração Financeira referente ao ano-calendário de 2012 (fls. 10979 e ss.). (...) Nota-se, portanto, que o capital de giro da Braskem encontrava-se negativo, conforme cálculo a seguir: Assim, é notório que faltavam recursos para a Braskem realizar suas atividades em curto prazo. Tanto é assim que a Braskem precisou captar recursos tanto com partes relacionadas tanto no mercado, conforme demonstram os níveis de endividamento dessa Companhia indicados no item 4 das suas Demonstrações Financeiras. Ora, ao invés de analisar a realidade financeira da alienante da participação societária que deu origem ao ágio, a DRJ preferiu refutar o argumento quanto à necessidade de caixa na Braskem, com base no fato de o pagamento pela alienação da participação na Cetrel ter sido realizado em momento posterior à transferência dessa participação societária. Ora, o próprio contrato estabelecia uma previsão nesse sentido. Além disso, nos poucos meses em que houve atraso no pagamento, incidiram devidamente os encargos previstos, reiterando que a operação foi realizada em parâmetros de mercado. Ademais, não custa lembrar que a Braskem negociou a alienação das ações da DAC de forma paralela à negociação da sua participação na Cetrel e, inclusive, que parte do valor pago em decorrência da alienação da DAC foi liquidado em março de 2013 já proporcionando o incremento de caixa na Braskem de R$ 163 milhões15 e, logo em seguida, em junho e agosto de 2013 foram realizados Fl. 11332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 32 pagamentos adicionais que somaram R$ 224 milhões16. Logo, é inequívoco que a alienação desses investimentos foi relevante para o fluxo de caixa da Braskem. Assim, resta evidente qual foi a motivação econômica da Braskem para se desfazer das ações da Cetrel e não há nada nos autos a desacreditar tal motivação, como quis fazer crer a DRJ. 5.4. PREÇO DE AQUISIÇÃO FIXADO A VALOR DE MERCADO, COM RESPALDO EM DOIS LAUDOS DE AVALIAÇÃO ELABORADOS POR EMPRESAS INDEPENDENTES (...) O art. 20, §3° do Decreto-Lei n° 1.598/1997 também não exigia que a demonstração a ser arquivada para justificar o fundamento do ágio fosse elaborada de forma prévia ou concomitante ao seu registro contábil. Logo, bastava ao contribuinte arquivar documento que se referia aos fatos analisados e verificados no momento da aquisição do investimento, estando devidamente embasado na realidade existente naquela data. Isso porque, em observância ao princípio da estrita legalidade tributária, inexistindo previsão legal expressa, torna-se impossível exigir qualquer formalidade tanto em relação ao formato do demonstrativo, quanto ao momento da sua elaboração, para que esse documento possa servir de base ao lançamento contábil do ágio. Apenas com a nova redação trazida pela Lei nº 12.973/14 surgiu a exigência quanto à apresentação do laudo de avaliação, bem como que o seu arquivamento fosse realizado até o “último dia útil do 13º (décimo terceiro) mês subsequente ao da aquisição da participação”. Este próprio CARF, ao analisar reorganizações societárias que geraram ágio amortizável no regime anterior à Lei nº 12.973/14, já proferiu decisões no sentido de afastar a exigência de laudo técnico tempestivo à operação que gerou ágio em decorrência da rentabilidade futura. O Acórdão nº 1201-002.247, proferido em sessão ocorrida em junho de 2018, ficou assim ementado: LAUDO DE AVALIAÇÃO. INTEMPESTIVIDADE. FALTA DE PREVISÃO LEGAL. Indevida a glosa do aproveitamento do ágio sob fundamento de Intempestividade do laudo de avaliação vez que sequer existia previsão Legal acerca da obrigatoriedade do laudo à época dos fatos. Feitos esses breves esclarecimentos, passemos a análise da acusação fiscal, seguida da avaliação dos argumentos adicionais trazidos pela DRJ, os quais, desde já, diga-se: não merecem prosperam. Ao analisar o laudo de avaliação, a acusação fiscal alegou que o Laudo da Apsis foi elaborado posteriormente à compra da Cetrel pela FBPI que deu origem ao ágio ora analisado, pelo fato de constar no documento a data 31/12/2012, mas indicar que a avaliação havia sido solicitada por Odebrecht Ambiental Fl. 11333DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 33 Participações e Investimentos S/A, sendo essa a nova denominação social da FBPI a partir de 30/04/2014. Embora o referido laudo não tenha sido solicitado pela Recorrente, o que se verifica nesse caso é que a sua assinatura final só foi formalizada em 2014 (conforme consta da própria assinatura digital), a despeito de os trabalhos terem sido realizados anteriormente. Nesse momento, provavelmente foi feita a atualização da razão social da FBPI, daí porque consta a sua nova denominação. Situações como essa não são incomuns em trabalhos complexos, que demandam um lapso de tempo longo desde o início até a sua conclusão, e da conclusão até a aposição da assinatura final. Até porque, como já mencionado, a elaboração de laudo de avaliação de uma empresa cuja participação societária está sendo avaliada passa por um processo de elaboração, que envolve a análise de documentos, avaliação das informações analisadas, esclarecimentos de informações com funcionários da empresa, compreensão do negócio realizado pela empresa avaliada, perspectivas do negócio, dentre outros aspectos. Todo esse processo de avaliação demanda o envio de análises preliminares, realização de ajustes e conclusão com a formalização final do trabalho e a sua consequente assinatura. No caso ora analisado, é inequívoco que o Laudo da Apsis é contemporâneo à operação que deu origem ao ágio e que traz um demonstrativo fiel às circunstâncias do negócio, respaldando-se em elementos de prova no momento da operação. Como reconheceu a acusação fiscal, o laudo permitiu aferir a rentabilidade futura da Cetrel, chegando a um valor de R$ 487 milhões. De fato, embora tenha questionado a tempestividade do laudo, a autoridade fiscal reconheceu que o laudo foi elaborado com base na metodologia do Fluxo de Caixa Descontado, que concluiu que o valor da Cetrel seria R$ 487 milhões. Como a participação negociada seria de 54,16%, o laudo de avaliação apresentado respaldava o valor do investimento em até R$ 263 milhões. Ainda de acordo com o laudo, o investimento realizado pela ODB foi nº valor de R$ 244 milhões, ocasionando o registro do ágio de R$ 86 milhões, ágio este devidamente validado pela perspectiva de rentabilidade futura da Cetrel. Logo, a autoridade fiscal reconhece o valor econômico do investimento, identifica o cálculo do ágio registrado, não faz nenhum juízo quanto ao valor do investimento a que se chegou o laudo analisado, limitando-se a afirmar que a sua formalização ocorreu em momento posterior à operação que deu origem ao ágio. A DRJ, por sua vez, parece não compreender o laudo da Apsis ao afirmar que o “fundamento do ágio seria um investimento a ser feito pela Braskem. (...) Do Laudo da Apsis consta uma projeção que inclusive respalda ágio em montante superior ao efetivamente registrado. O ágio registrado com a compra da Cetrel pela FBPI foi de R$ 86 milhões. Contudo, a projeção constante no laudo da Apsis indica que a rentabilidade acumulada da Cetrel em 85 (oitenta e cinco) Fl. 11334DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 34 meses seria R$ 97 milhões e em 132(cento e trinta e dois) meses chegaria a R$ 171 milhões. Ou seja, o laudo respalda o registro de um ágio em montante superior ao que foi efetivamente registrado. A DRJ chega a insinuar que o Laudo da Apsis teria sido elaborado apenas para atender à fiscalização e não para lastrear a operação societária em fins de 2012. Não há, contudo, nenhum indício sequer que enseje a suposição de que o laudo da Apsis teria sido elaborado apenas em 2020. Essa alegação é totalmente desprovida de qualquer razoabilidade e não passa de mera ilação. Na realidade, a própria assinatura digital do laudo mostra que se trata de documento contemporâneo à operação, e não de um laudo elaborado em 2020 para atender a intimação fiscal. Um outro ponto ressaltado pelo órgão julgador em relação ao ágio, é que ele não teria indicado o patrimônio líquido da Cetrel. Ora, não há obrigatoriedade que imponha que o laudo de avaliação deve indicar o valor do patrimônio líquido da empresa que está sendo negociada. O laudo tem objetivo avaliar a empresa que está sendo negociada com base em determinada metodologia (no caso, com base na perspectiva de rentabilidade futura) e lhe atribuir um valor a partir dessa análise. O valor do patrimônio líquido dessa empresa é verificado em sua contabilidade; a diferença entre o valor de aquisição do investimento e o patrimônio líquido adquirida resulta justamente no ágio. O valor econômico do investimento, apurado com base na perspectiva de rentabilidade futura, simplesmente confere o fundamento econômico do ágio, mas a sua apuração decorre do confronto do custo de aquisição com o patrimônio líquido do investimento adquirido. (...) Ademais, diferente do que afirma de forma aleatória e sem fundamento a DRJ(“além de vincular o pretenso ágio a investimento ainda a ser feito pelo alienante e não pelo fluxo de caixa líquido”), o laudo foi sim elaborado a partir do Fluxo de Caixa Líquido projetado da Cetrel para 10 (dez) anos e 1 (um) mês, conforme expressamente descrito na fl. 2: (...) A metodologia de rentabilidade futura baseou-se na análise retrospectiva, na projeção de cenários e em fluxos de caixa descontados, para alcançar um ágio no valor de aproximadamente R$ 97 milhões em 85 meses, inclusive, superior ao ágio registrado de 86 milhões. Além do laudo contábil elaborado pela Apsis, a Cetrel também foi avaliada pelo Santander. Da análise detida do referido laudo de avaliação, nota-se, no sumário executivo, a indicação de que o Santander foi contratado para elaboração de relatório de avaliação econômico-financeira da Cetrel e da UTA em 28/12/2012, justamente com o objetivo de determinar, pela rentabilidade futura, o valor econômico dos ativos-alvo (fls. 216 a 235). Esse laudo também é contemporâneo às operações e retrata de forma adequada os fatos analisados, de modo que a data da sua formalização definitiva (21/05/2013)não compromete a sua utilização para respaldar o ágio. Até porque, Fl. 11335DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 35 como já reiterado, o laudo é o resultado de um trabalho longo, que passa por algumas versões preliminares até que seja formalizada a sua versão final. Em relação ao Laudo produzido pelo Santander, a DRJ questionou sua prestabilidade sob o fundamento de que não se trataria efetivamente de um “laudo”, isto porque o documento teria a denominação de “relatório de avaliação econômico-financeira”. Neste ponto também é forçoso discordar dos nobres julgadores da DRJ. Como visto, a legislação vigente no momento da realização da operação que deu origem ao ágio sequer exigia a elaboração de “laudo de avaliação”, quiçá indicava detalhes quanto ao formato que deveria ser utilizado. Além disso, a denominação do documento é irrelevante para análise da regularidade e veracidade do ágio. Ao revés, o estudo e as análises realizadas pelo Santander é que devem ser levadas em consideração. O referido laudo aplicou a metodologia do fluxo de caixa livre descontado e avaliou de forma adequada o investimento que estava sendo negociado, indicando que a Cetrel poderia ser negociada em até R$ 551 milhões, o que respaldaria um registro de ágio no montante de até R$ 140 milhões, bem superior, inclusive, ao ágio registrado na operação ora analisada (R$ 86 milhões). 17 O intuito de discordar do laudo a qualquer custo é tão patente que a DRJ chega a afirmar que não consta assinatura no documento, sendo que o mesmo se encontra em papel timbrado do Santander e está devidamente registrado na Junta Comercial da Bahia. Ressalte-se, ainda, que o laudo do Santander foi anexado à ata que aprovou a incorporação da parcela cindida da FGIP pela Cetrel e ocasionou a internalização do ágio na Recorrente. O laudo de avaliação foi submetido à ratificação e aprovação na assembleia geral da Companhias, com abstenção dos acionistas da FGIP18. Nesse momento, é inegável que houve a confirmação do valor dos ativos por mais um laudo de avaliação também realizado por empresa independente, ratificando que a operação foi realizada a valor de mercado e, por conseguinte, atestando a regularidade do registro do ágio ora analisado e seu fundamento econômico. O referido laudo, elaborado à época da operação, também foi realizado pelo método do fluxo de caixa descontado e validou o valor de mercado com base na análise da rentabilidade futura a avaliação da Cetrel. Logo, é inequívoco que o laudo é prévio ao registro do ágio na Cetrel e sua consequente amortização fiscal, sendo nitidamente contemporâneo à operação realizada, além de confirmar a utilização de valor de mercado, a partir da aplicação do mesmo método de avaliação com base na rentabilidade futura da Cetrel. Por fim, a DRJ alega que o laudo não indica o valor do ágio. Ora, o laudo de avaliação de uma empresa utilizado para respaldar o registro de um ágio não precisa conter a indicação do valor do ágio. Essa é uma informação que o contratante do laudo verifica a partir da diferença entre o valor do investimento Fl. 11336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 36 que foi avaliado e o valor do patrimônio líquido desse investimento; não sendo necessário que, para a validade do laudo, essa informação seja trazida expressamente no bojo do documento. Assim, tanto o laudo elaborado pela Apsis Consultoria Empresarial Ltda. (fls. 146 a 177), quanto o laudo elaborado pelo Santander (fls. 216 a 235) avaliaram a Cetrel com base na sua rentabilidade futura e respaldaram o registro do ágio ora analisado. É notória a existência de dois laudos de avaliação, elaborados por empresas independentes e de notório reconhecimento no mercado, que respaldam o registro do ágio ora analisado. 5.5. PAGAMENTO EM DINHEIRO DO ÁGIO Outra alegação por parte DRJ diz respeito ao pagamento da operação que resultou no ágio, o qual teria sido realizado com valores de empresas pertencentes ao mesmo grupo econômico e, ao fim, ainda não teria sido efetivamente comprovado pela Recorrente. No entendimento das autoridades fiscais e da DRJ, uma vez que o investimento teria sido pago com valores de empresas do grupo, não se consideraria preenchido o requisito do efetivo pagamento, por se tratar de uma transferência de recurso entre empresas do grupo para dar aparência de legalidade a operação, sem haver uma circulação de dinheiro novo nº sistema. Com o intuito de expor supostas fragilidades no pagamento pelo investimento adquirido, a DRJ ainda apontou supostas “inconsistências” que impediriam concluir que o pagamento da operação de fato ocorreu. Todavia, como veremos adiante, tais “inconsistências” decorrem, em verdade, da má compreensão da operação e, consequentemente, não possuem o condão de refutar os robustos documentos que comprovam o efetivo dispêndio de valores. 5.5.1. ESCLARECIMENTOS QUANTO AO FLUXO DOS PAGAMENTOS A DRJ fez as seguintes observações em relação ao fluxo de pagamento da operação, as quais supostamente maculariam a comprovação do pagamento pela compra de ações: a. O reconhecimento do próprio ágio (“ágio Cetrel”) e das dívidas com a Braskem arcadas pela Cetrel em 28/06/2013 (R$ 70.000.000,00) e 09/08/2013 (R$ 154.035.986,60) não estão registrados no SPED-ECD 2013 da Recorrente; b. Durante a fiscalização, a ora Recorrente inicialmente vinculou a operação a um pagamento em valor total de R$ 221.650.915,21, em duas parcelas, feito por ela própria em 28/06/2013 (R$ 70.000.000,00) e 09/08/2013 (R$ 154.035.986,60). Posteriormente, porém, alegou que os pagamentos Original 36 citados se referiam, na verdade, aos pagamentos da aquisição das ações da DAC. Fl. 11337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 37 c. A Recorrente indicou que a ODB Utilities teria feito o pagamento da operação em 15/01/2014, no importe de R$ 330.325.996,17, quando nº extrato da Braskem consta um valor recebido de R$ 261.456.502,01 em 23/12/2013; d. Não se está comprovado que houve cessão de crédito entre a Braskem e o Banco HSBC, porque o instrumento de compra e venda das ações da Cetrel celebrado entre a Braskem e a FBPI não está anexo ao contrato de cessão de crédito e, assim, não se sabe, efetivamente, se o direito creditório está vinculado à alienação das ações da Cetrel. Até porque o vencimento que constou no instrumento bancário (31/01/2014) não tem identidade com o vencimento da operação da alienação das ações da Cetrel, que caso fosse pago posteriormente a 21/06/2013, implicaria na incidência de juros e multa. Em relação à primeira suposta “inconsistência” (“a”), a Recorrente já havia deixado claro na sua Impugnação e nas suas respostas à fiscalização que a não contabilização do “ágio Cetrel” e da dívida com a Braskem no SPED-ECD 2013 se tratou de mero erro de preenchimento. Todavia, seu razão contábil do referido ano-calendário reflete de forma fidedigna os lançamentos realizados e, portanto, deve ser considerado. É necessário ressaltar que o erro no preenchimento do SPED-ECD 2013 não causou quaisquer prejuízos à fiscalização, pois todas as informações estavam disponíveis ao fisco, tendo em vista que os lançamentos estão devidamente informados nos livros contábeis da Recorrente do ano de 2013 e no seu SPED-ECD 2014, não havendo também que se falar em suposta tentativa de esconder a operação dos olhos do fisco. No que diz respeito à segunda “inconsistência” (“b”), a DRJ, ao invés de avaliar os esclarecimentos e documentação apresentados na impugnação, se apega ao fato de que a Recorrente, em 17/02/2020, em resposta ao Termo de Início do Procedimento Fiscal, ter informado equivocadamente à fiscalização que o pagamento de R$ 221.650.915,21 foi realizado em favor da Braskem por conta da alienação da sua participação na Cetrel. Ora, essa resposta foi fornecida no início do procedimento fiscal, quando as informações referentes a operações realizadas cerca de 8 (oito) anos antes estavam começando a ser mapeadas pela equipe interna da empresa. Assim, na ânsia de cumprir o prazo concedido pela autoridade fiscal, o pagamento de R$ 221.650.915,21 acabou sendo vinculado à alienação da participação na Cetrel, quando, na verdade, referia-se a parte do valor pago à Braskem em decorrência da alienação da DAC. Contudo, esse equívoco foi esclarecido pela Recorrente ainda no curso do procedimento fiscal, bem como reiterado na impugnação, oportunidades em que restou inequívoco que o pagamento do valor total de R$ 221.650.915,21, devidamente atualizado, resultou na transferência de R$ 224.035.986,60, realizada em duas parcelas, uma paga em 28/06/2013 (R$ 70.000.000,00) e a Fl. 11338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 38 outra paga em 09/08/2013 (R$ 154.035.986,60), diz respeito à assunção de parte do endividamento pela compra de ações da DAC e não da Cetrel. (...) Se mesmo diante de todos os esclarecimentos realizados pela Recorrente durante a Fiscalização, a Autoridade Fiscal ainda possuía dúvidas, ela poderia ter questionado. Já quanto à terceira “inconsistência” (“c”), também foi devidamente esclarecido na Impugnação que a suposta diferença nos valores e datas indicados pela Braskem e pela ODB Utilities no que se refere ao pagamento da operação decorre da celebração de instrumento de cessão de crédito entre a Braskem e o Banco HSBC (fls. 10908 e ss.). Por meio do referido instrumento, a instituição financeira adiantou o pagamento da operação à Braskem, sendo posteriormente reembolsada pela ODB Utilities. Abaixo, destaca-se trecho da Impugnação, no qual este ponto foi tratado: (...) Para que não pairem dúvidas, em síntese:  23/12/2013: a Braskem recebe do Banco HSBC o valor de R$ 261.456.502,01 em decorrência da celebração de instrumento de cessão de crédito com a instituição financeira, no qual transferiu para o referido banco o crédito pela alienação da sua participação societária na Cetrel. Essa informação, inclusive, foi confirmada pela própria Braskem, quando intimada através de termo de diligência emitido no curso do procedimento fiscal, oportunidade em que esclareceu que em “decorrência da alienação da participação societária na Cetrel, recebeu, no dia 23/12/2013, o valor de R$ 261.456.502,01 (duzentos e sessenta e um milhões, quatrocentos e cinquenta e seis mil, quinhentos e dois reais e um centavo)”.  15/01/2014: a ODB Utilities paga diretamente ao HSBC o valor de R$ 330.325.996,17, referente à (i) integralidade do endividamento pela compra das ações da Braskem na Cetrel e (ii) a parte da dívida pela compra das ações da Braskem na DAC, incluídos juros, correção monetária e demais encargos. (...) Por fim, a quarta “inconsistência” (“d”) trata-se do fato de o contrato de compra e venda não ser um anexo do contrato de cessão de crédito, o que, no entender da DRJ, levaria à conclusão de que o direito creditório cedido não está vinculado à venda das ações da Cetrel. Ora, chega a ser absurda essa alegação! O instrumento particular de cessão de direitos creditórios é claro e expresso ao indicar que o direito que a Braskem está cedendo ao HSBC é justamente o de receber o pagamento pela alienação da participação detida na Cetrel. Não se revela razoável exigir que o contrato de compra e venda seja um anexo do contrato de cessão de crédito para atestar a relação entre eles, Fl. 11339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 39 principalmente quando o contrato de cessão possui diversas passagens que remetem à alienação das ações da Cetrel, sendo estas passagens suficientes para comprovar os fatos alegados. Abaixo, destacamos alguns trechos do contrato: (...) É necessário ainda pontuar que não existe qualquer exigência legal que determine que o contrato originário de compra e venda seja anexado ao contrato de cessão de crédito. Impor tal ônus ao contribuinte não encontra amparo no ordenamento jurídico, sobretudo quando o próprio contrato de cessão de créditos faz inúmeras referências ao contrato originário. Sobre a data de vencimento, se confunde, mais uma vez, a DRJ. A data de 30/01/2014 que consta no instrumento de cessão diz respeito ao crédito cedido, isto é, até o dia 30/01/2014 a FBPI tinha para pagar a dívida ao HSBC. Como já visto, após reorganizações societárias, esse débito foi arcado pela ODB Utilities, que pagou a dívida ao HSBC em 15/01/2014. Já a data de 21/06/2013 foi a data inicialmente estipulada para o pagamento da alienação das ações da Cetrel nos termos do Contrato de Compra e venda de ações. Caso ultrapassada essa data, o valor devido seria atualizado pela taxa SELIC, acrescido de juros de mora de 1% e multa de 2%, além de ser ajustado de acordo com a dívida líquida da Companhia e do preço adicional(earn-out). Independente do pagamento ter sido realizado com atraso, considerando- se o vencimento em 21/06/2013, uma vez que o pagamento foi realizado, não há motivos para invalidá-lo. Ainda mais se tal pagamento foi feito com os acréscimos de juros e de todos os demais encargos. Diante dos esclarecimentos exaustivamente detalhados, ao contrário do que afirma a DRJ no sentido de que “não se demonstrou sequer de forma iniludível de que o contrato de compra e venda das ações da Cetrel S/A foi efetivamente extinto por pagamento pelo adquirente”, é inequívoco que a ODB Utilities efetuou o pagamento das ações da Cetrel adquiridas da Braskem pela FBPI, sendo injustificável a resistência da DRJ em acatar todos os esclarecimentos prestados pela Recorrente, pela Braskem (via resposta a termo de intimação fiscal) e prova inequívoca nos autos que afastam qualquer dúvida a respeito do pagamento. 5.6. AUSÊNCIA DE UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO Além de alegar que o ágio amortizado pela Recorrente se trata de ágio interno e, portanto, artificial, tendo como único objetivo a redução da carga tributária, a DRJ ainda aduziu que foram utilizadas empresas veículos. De acordo com os julgadores da DRJ, a fim de conferir uma aparência de regularidade para a operação que resultou no ágio, foram usadas empresas veículos, as quais teriam se envolvido diretamente no percurso do ágio interno e Fl. 11340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 40 foram constituídas logo antes da alienação, unicamente para esse fim. Nas palavras dos julgadores: (...) Note-se que a DRJ não conclui que há provas nos autos suficientes a comprovar que a Recorrente se valeu de empresas veículo, mas alega que a conjuntura dos fatos “não se deixa de passar a impressão” de que as empresas envolvidas na operação são empresas veículo. Ora, como pode a DRJ sustentar a existência de empresas veículo apenas por mera impressão? No caso ora analisado, é importante notar que a operação que deu origem ao ágio foi realizada entre a Braskem e a FBPI. A FBPI foi criada em 17/04/2008. Trata-se de pessoa jurídica que realiza investimentos e participações em outras empresas, já tendo participado de outras operações societárias similares, sendo extinta apenas em 05/12/2017. Não há, portanto, como alegar que a empresa teve uma atuação efêmera ou foi criada apenas para realizar a operação que deu origem ao ágio, não subsistindo qualquer alegação em torno da suposta artificialidade dessa empresa. A existência de empresa com esse objeto faz todo o sentido, na medida em que a aquisição de novos investimentos pela ODB Ambiental muitas vezes trazia complexidades à sua estrutura, além de afetar por vezes seus índices financeiros, em decorrência dos passivos registrados vinculados a essas operações. Considerando que a ODB Ambiental participava de forma recorrente de processos licitatórios, buscava-se evitar o registro de passivos vinculados à aquisição de participações societárias, para não afetar os seus índices financeiros. A aquisição das ações da Cetrel pela FBPI, portanto, fazia todo sentido. Além disso, ainda que a FBPI tivesse tido vida efêmera – o que não foi o caso – não há na legislação tributária vigente à época dos fatos qualquer tipo de restrição ao aproveitamento fiscal do ágio em decorrência da data da constituição da empresa adquirente do investimento. A realização da operação via FBPI, portanto, encontra respaldo no ordenamento societário e fiscal e, efetivamente, encontra-se dentro da esfera de liberdade que a empresa tem para conduzir os seus negócios. Não foi outro o entendimento do CARF ao proferir recente julgado sobre o tema. (...) Entendimento este também acatado pela Câmara Superior de Recurso Fiscais(CSRF), que entendeu que eventual criação de empresa veículo em decorrência de razões extrafiscais está dentro do campo de liberalidade do contribuinte, não implicando necessariamente em artificialidade da operação, notadamente quando o uso da empresa “veículo” não representa um ganho fiscal: (...) Fl. 11341DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 41 Diante da fragilidade da alegação de que a FBPI seria uma empresa artificial, a acusação fiscal e o Acórdão recorrido trazem alegações rasas de que a FGIP e também a ODB Utilities seriam veículos por serem constituídas em datas próximas à operação societária que ensejou o registro do ágio. De pronto, vale notar que a FGIP, embora criada em 12/11/2012, apenas foi extinta em 31/07/2018, de modo que não poderia ser considerada como efêmera, característica típica de empresa considerada artificial. A ODB Utilities, muito menos, por permanecer ativa ainda hoje, atuando na captação, tratamento e distribuição de água, bem como na gestão de redes de esgoto. 5.7. DA IRRELEVÂNCIA DA RECOMPRA DA CETREL PELA BRASKEM EM 2017 Embora a recompra das ações de emissão da Cetrel pela Braskem em 2017 não tenha relação com o ágio ora analisado, a DRJ acaba mencionando a recompra como uma forma de sustentar que a operação de 2012 tinha por objetivo apenas gerar ágio interno, o que não se sustenta. A recompra das ações de emissão da Cetrel em 2017, cerca de cinco anos depois da operação que deu origem ao ágio, teve por objetivo assegurar a adequada gestão desses ativos, por eles serem imprescindíveis ao funcionamento do Polo Petroquímico de Camaçari, quando da alienação dos ativos ambientais pelo Grupo ODB ao Grupo Brookfield – alienação esta totalmente imprevisível em 2012, quando a Braskem vendeu a participação acionária que detinha na Cetrel. No final de 2016, momento em que a ODB acertava a venda do braço ambiental, correspondente à sua participação na Odebrecht Ambiental, para a canadense Brookfield Business Partners LP, a futura compradora não manifestou interesse na aquisição da Cetrel, que permaneceu à venda. Diante disso e da relevância da Cetrel para operação do polo de Camaçari, a Braskem iniciou o processo de avaliação para reaquisição das ações da Cetrel, apresentando, em seguida, oferta para recompra de fatia de 63,7% da empresa, que já havia incorporado a DAC naquele momento. Em 27 de janeiro de 2017, o Conselho de Administração da Braskem autorizou a celebração de contrato de compra e venda com a ODB Utilities, por meio do qual a Braskem se comprometeu a comprar a totalidade das ações detidas pela vendedora na Cetrel, representativas de 63,7% do seu capital votante e total (fls. 10.673 a 10.675). A conclusão da aquisição ficou sujeita à deliberação pela Assembleia Geral de Acionistas da Braskem nos termos do artigo 256 da Lei nº 6.404/76, e a condições precedentes usuais neste tipo de operação. Em 29 de setembro de 2017, a Assembleia Geral de Acionistas da Braskem aprovou a conclusão da aquisição, e em 2 de outubro de 2017 foi concluída a compra das ações de emissão da Cetrel. A recompra da Cetrel se justificou por estar alinhada à estratégia de reforço da operação petroquímica. A aquisição buscava garantir a segurança e a confiabilidade das operações industriais no polo, diante da relevância do papel da Cetrel na gestão dos processos ambientais das Fl. 11342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 42 atividades no local e da alienação pela ODB do seu braço ambiental a empresa totalmente desvinculada do contexto do Polo Petroquímico de Camaçari, na Bahia. A Petrobras, que detinha 47% do capital votante da Braskem, votou favoravelmente e garantiu sozinha a aprovação do negócio, enquanto a ODB se absteve de participar da deliberação por ser parte relacionada. Aqui, é importante notar que no momento da alienação das ações da Cetrel foi registrado ágio nessa operação, o qual, contudo, não pode mais ser amortizado fiscalmente pela empresa, já que, em 2017, já existia vedação legal ao aproveitamento fiscal do ágio originado em operações envolvendo partes relacionadas, o que não ocorria em 2012, quando a FBPI adquiriu as ações de emissão da Cetrel, conforme se verá melhor no tópico seguinte. Isso demonstra de forma cabal que, se essas movimentações societárias fossem artificiais e tivessem sido realizadas por único intuito fiscal, como alega a acusação fiscal, a recompra teria ocorrido a valor contábil, por inequívoca impossibilidade de aproveitamento fiscal do ágio gerado. Em que pese o cenário acima apresentado, a DRJ interpretou que o mero desinteresse da Brooksfield Business Partiners LP em adquirir a Cetrel S/A, por si só, “demonstra a facilidade de mudança da estrutura societária do grupo, com empresas transitando entre controladoras. Trata-se de acusação totalmente vazia e alheia à realidade dos fatos, bem como ao contexto em que a Braskem, Odebrecht e Cetrel se encontravam em 2012 e em 2017. Ao contrário da alegação superficial da DRJ, que não apontou quaisquer provas ou fundamentos para tanto, a Recorrente demonstrou, no percurso da fiscalização até o desenrolar do presente procedimento fiscal, que no lapso temporal entre a venda da Cetrel e sua recompra pela Braskem passaram-se 5 (cinco) anos, sendo lógico que os cenários corporativos e econômicos não permaneceram os mesmos. Os diferentes cenários foram explicitados anteriormente, quais sejam:  Venda da participação da Braskem na Cetrel em 2012: necessidade de garantir da higidez financeira da Braskem, aliada à alocação dos ativos de tratamento e efluentes e resíduos no braço ambiental do grupo ODB. O controle da Cetrel por empresa vinculada ao braço ambiental do grupo ODB garantia o compromisso da Cetrel em sua vital função de garantir o controle dos resíduos industriais do Polo Petroquímico de Camaçari, onde a Braskem detém diversas unidades industriais; e  Recompra da Cetrel pela Braskem em 2017: necessidade de assegurar a adequada gestão desses ativos, por eles serem imprescindíveis ao funcionamento do Polo Petroquímico de Camaçari, quando da alienação Fl. 11343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 43 dos ativos ambientais pelo Grupo ODB ao Grupo Brookfield, desinteressado na aquisição e manutenção da Cetrel. Conforme se vê, ao contrário do que alega a DRJ, o movimento de retorno do investimento Cetrel à Braskem não representou mero trânsito de controlada entre empresas de um mesmo grupo, mas teve real fundamento econômico e negocial e decorreu da venda dos ativos ambientais à Brooksfield, que não manifestou interesse por esse ramo do negócio ambiental, sendo estratégica a sua reaquisição pela Braskem. 5.8. DO DIREITO À DEDUTIBILIDADE FISCAL DO ÁGIO INTERNO Além das peculiaridades do caso ora analisado, é importante notar que, nº momento em que o ágio foi registrado e iniciou a sua amortização fiscal não existia vedação à amortização do ágio interno. Fato este, inclusive, que foi completamente ignorado pela DRJ, a qual sequer se manifestou sobre o assunto. Conforme se tem conhecimento, apenas com a MP nº 627/2013, foi estabelecida, pela primeira vez, a restrição ao ágio interno, conforme se observa do seu art. 21. Essa norma foi mantida no processo de conversão na Lei nº 12.973/2014, tendo sido contemplada no art. 22: (...) A própria exposição de motivos da MP nº 627/2013 deixa claro que a vedação ao reconhecimento de ágio em operações entre partes dependentes foi uma inovação que apenas surge em decorrência da sua publicação. (...) Eventual argumento de que as alterações promovidas pela Lei nº 12.973/2014 teriam caráter meramente interpretativo não merece prosperar, na medida em que a legislação antes vigente previa a possibilidade de utilização do ágio, sem qualquer exigência de que as partes fossem não relacionadas. Além disso, o Supremo Tribunal Federal possui decisão nº sentido de que a autodeclaração de uma lei como interpretativa não é suficiente para o reconhecimento dessa natureza22. Verifica-se, portanto, que a lei inovou ao incluir o termo "partes não dependentes", o qual não constava antes em qualquer norma legal tributária. Este próprio CARF já reconheceu que a lei fiscal vigente à época da alienação das ações da Cetrel em nenhum momento vedava expressamente a utilização do ágio gerado dentro do mesmo grupo econômico, tampouco previa em sua redação as expressões "propósito negocial" e "substância econômica". Nesse mesmo sentido, observe-se julgado do próprio CARF de 2017 abaixo ementados: (...) Destarte, não é razoável que a fisco busque invalidar operações de ágio interno realizadas antes da vigência da Lei nº 12.973/2014, quando não havia previsão legal exigindo que as operações fossem realizadas entre partes independentes. Essa conduta demonstra uma tentativa de corrigir a lei, que, no Fl. 11344DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 44 entendimento do fisco, seria supostamente falha. O problema é que nem o intérprete e tampouco o aplicador das leis em geral tem competência para corrigi- las conforme os seus interesses. Os limites impostos pela legalidade e pela segurança jurídica não podem ser afastados pelos interesses fazendários. Assim, diante da legalidade da amortização fiscal do ágio interno, torna-se forçoso o cancelamento da autuação. 6. DOS ARGUMENTOS SUBSIDIÁRIOS 6.1. DA INAPLICABILIDADE DA MULTA QUALIFICADA (...) 6.1.1. NÃO HAVIA VEDAÇÃO LEGAL PARA O ÁGIO GERADO DENTRO DE UM MESMO GRUPO ECONÔMICO (...) 6.1.2. TIPICIDADE CERRADA E DA NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ATO FRAUDULENTO (...) 6.2. DA DEDUTIBILIDADE PARA FINS DE CSLL (...) 6.3. DA IMPROCEDÊNCIA DA MULTA ISOLADA - SÚMULA CARF N.º 105 (...) 6.3.1. DA AUSÊNCIA DE TIPIFICAÇÃO DA MULTA ISOLADA NO CASO CONCRETO (...) 6.3.2. DA CONCOMITÂNCIA INDEVIDA DA MULTA ISOLADA E DA MULTA DE OFÍCIO (...) 6.4. DA INAPLICABILIDADE DE JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO (...) 6.5. EQUÍVOCO NA APLICAÇÃO DA TAXA SELIC (...) 5. Do Pedido Diante do exposto, a Recorrente requer que esse E. Conselho dê TOTAL PROVIMENTO ao presente Recurso Voluntário para reformar integralmente o Acórdão nº 104-004.787, uma vez que, como restou amplamente demonstrado, o lançamento é improcedente tendo em vista a falta de amparo legal para se exigir o pagamento de IRPJ e CSLL sobre a glosa de despesa com ágio, decorrente de operações societárias em perfeita consonância com a legislação fiscal. É o relatório. VOTO Conselheiro Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Relator Fl. 11345DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 45 O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional. SÍNTESE DOS FATOS Conforme já relatado, em relação aos anos calendário 2015, 2016, 2017 e 2018, forma imputadas, em desfavor da Recorrente, as seguintes infrações: a) adições não computadas na apuração do lucro real (amortização indevida de ágio interno); b) falta de recolhimento das estimativas de IRPJ e CSLL. Outrossim, foram lançados o IRPJ e a CSLL, nos anos-calendário 2015, 2017 e 2018, com multa de ofício qualificada de 150%, sendo que no ano de 2016 a glosa da amortização foi absorvida pelo prejuízo fiscal e base de cálculo negativa do próprio exercício. Já em relação à segunda infração, foi lançada a multa isolada no percentual de 50% sobre as estimativas mensais de IRPJ e CSLL não pagas. O acórdão de piso entendeu por bem manter a integralidade dos lançamentos por ter concluído, com base nos documentos juntados nos autos deste procedimento fiscal, das respostas às intimações fiscais, das diligências efetuadas em outros contribuintes vinculados, da legislação tributária de regência citada, do art. 118 do CTN, que se trata de um ágio gerado artificialmente com o intuito de obter benefício fiscal para amortização da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Tal conclusão, ademais, fundamentou-se no fato de que não teria havido efetivo pagamento do ágio - ausência de circulação de recurso novo; b) a operação teria sido realizada entre partes dependentes e relacionadas; c) embora exista laudo formalmente constituído demonstrando o ágio, seria sem substância econômica alguma (além de haver indício de que o Laudo tenha sido produzido a posteriori a venda; d) não teria ocorrido confusão patrimonial entre investidora (FBPI) e investida (CETREL), ou vice-versa; e) suposto uso de empresas veículos (FBPI e FGIP); f) a mesma empresa que foi objeto de venda em 2012 foi recomprada em 2017 pela BRASKEM (que figurou na primeira operação como vendedora e, na segunda, como compradora). Lado outro, a Recorrente interpôs recurso voluntário afirmando ser necessária a reforma do Acórdão recorrido para extinção do crédito tributário exigido, pois, conforme alegado, o ágio foi regularmente amortizado, em total consonância com a legislação aplicável à época dos fatos, sendo veementemente ilegal a exigência de IRPJ, CSLL, multas qualificada e isolada, sob a alegação de que o ágio teria sido gerado artificialmente, tendo em vista que, em resumo: a. Preliminarmente: extinção do crédito tributário tendo em vista ter decaído o direito de lançar tributos em relação ao ágio formado em 2012, considerando ainda que a amortização fiscal do ágio pela Impugnante ocorreu desde julho de 2013, há mais de cinco anos, portanto, da autuação; Fl. 11346DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 46 b. No mérito: b.1) o ágio gerado em operação realizada com a alienante, companhia aberta, com capital pulverizado e relevantes acionistas minoritários; b.2) o valor da aquisição foi determinado em condições de livre mercado e, ainda, foi convalidado por dois laudos de avaliação independentes; b.3) houve efetivo pagamento do ágio amortizado, não havendo que se falar em mera circulação de recursos dentro do grupo; b.4) a confusão patrimonial é verificada com a cisão da FGPI e versão da parcela cindida para a Impugnante, havendo, nesse momento, confusão entre investidor e investimento; b.5) ausência de utilização de empresas veículo, já que a operação foi realizada por empresas do grupo que não tiveram vida efêmera e participaram de outras reorganizações dentro do grupo, além de ter ocorrido confusão patrimonial entre o investidor e o investimento; b.6) a alienação das ações de emissão da Cetrel para a FBPI teve nítido propósito negocial, pois decorreu da necessidade de higidez financeira da Braskem (alienante) em 2012, além de fazer sentido alocar os ativos de tratamento e efluentes e resíduos no braço ambiental do grupo; b.7). a recompra de ações de emissão da Cetrel pela Braskem em 2017 não possui qualquer relação com a operação que deu origem ao ágio ora analisado, além de ter o propósito de assegurar a adequada gestão desses ativos, imprescindíveis à atividade da Braskem, quando da alienação do braço ambiental do grupo para Brookfield, empresa canadense; b.8) ainda que o ágio tivesse sido gerado internamente, neste caso, o direito à dedutibilidade fiscal deve ser reconhecido independentemente das orientações contábeis, além de que a restrição à amortização fiscal de ágio interno somente surgiu com a edição da Lei nº 12.973/2014, que, por sua vez, não pode ser aplicada retroativamente; c. É inaplicável a multa qualificada, diante da ausência de comprovação do ato fraudulento por parte da Impugnante e da inexistência de vedação ao aproveitamento fiscal de ágio gerado internamente; d. É possível a dedução das despesas de amortização do ágio para fins de apuração da CSLL, uma vez que as regras, vedações e restrições previstas para fins de apuração do lucro real não se aplicam para a referida contribuição; e. Não houve conduta típica referente à multa isolada, a qual não pode ser aplicada cumulativamente com a multa de ofício; e f. É inaplicável juros sobre a multa de ofício. DA ANÁLISE DAS RAZÕES RECURAIS PRELIMINARMENTE Fl. 11347DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 47 Em sede de preliminar, a Recorrente alegou a ocorrência de decadência do direito de lançar tributos em relação ao ágio formado em 2012, considerando ainda que a amortização fiscal do ágio pela Impugnante ocorreu desde julho de 2013, há mais de cinco anos, portanto, da autuação. Ocorre que, em e meu entender, a decisão de piso acertou em não reconhecer a referida decadência, nos termos da Súmula CARF nº 116, visto que a fiscalização auditou as amortizações ocorridas nos períodos não decaídos, especificamente de 2015 em diante, quando a Recorrente começou a amortização o ágio interno desde 2013 Dessa forma, neste tocante, adoto como razões de decidir parte daquelas externadas pela decisão recorrida, tal como abaixo descritas, que ora ficam confirmadas, nos termos do art. 50, inciso V e § 1º, da Lei nº 9.784/1999 c/c art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023 : “(...) 13. Deve-se anotar que os tributos lançados, especificamente o IRPJ e a CSLL, são objetos do lançamento por homologação, os quais, considerando a existência de pagamento antecipado e a não ocorrência de dolo, fraude ou simulação, atraem a regra decadencial do art. 150, § 4º, do CTN, ou seja, conta-se o quinquênio decadencial a partir da ocorrência do fato gerador. 14. No caso destes autos, o contribuinte apurou o IRPJ e a CSLL pelo lucro real, com período de apuração anual, ou seja, os fatos geradores, ditos complexivos, se aperfeiçoaram nos últimos dias de cada ano-calendário dos lançamentos (2015, 2016, 2017 e 2018), quais sejam, 31/12/2015, 31/12/2016, 31/12/2017 e 31/12/2018, com prazo decadencial iniciado a partir do dia seguinte a cada data indicada(pela regra do art. 150, § 4º, do CTN), a implicar que o primeiro lançamento (ano-calendário 2015, com fato gerador ocorrido em 31/12/2015 e início do quinquênio decadencial a partir de 1º/01/2016)poderia ser efetuado até 31/12/2020 e os demais até o último dia dos anos sucessivos. 15. No caso da existência de fraude, dolo ou simulação ou na ausência de pagamento antecipado, aplica-se aos lançamentos a regra decadencial do art. 173, I, do CTN, ou seja, o quinquênio decadencial conta-se a partir do primeiro dia do exercício àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Para o caso em debate, para o primeiro dos anos-calendário lançados (2015), o prazo decadencial iniciou-se a partir de 1º/01/2017 e seria ultimado em 31/12/2021, sendo que, para os demais anos calendário, ultimados nas datas finais de 2022, 2023 e 2024. 16. Para o lançamento das multas isoladas em decorrência das estimativas não pagas desde janeiro de 2015, aplica-se a regra decadencial na forma do art. 173, I, do CTN, como acima descrita, ou seja, o prazo decadencial das multas isoladas das estimativas de janeiro a novembro de 2015 começou a fluir em 1º/01/2016 e seria ultimado em 31/12/2020, sendo que demais multas isoladas Fl. 11348DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 48 teriam seus prazos decadenciais ultimados sucessivamente a partir de 31/12/2021. 17. O entendimento sobre os prazos decadenciais na forma acima está estampado nas seguintes súmulas do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF: Súmula CARF nº 72 Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Súmula CARF nº 101 Na hipótese de aplicação do art. 173, inciso I, do CTN, o termo inicial do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Súmula CARF nº 104 Lançamento de multa isolada por falta ou insuficiência de recolhimento de estimativa de IRPJ ou de CSLL submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Súmula CARF nº 135 A antecipação do recolhimento do IRPJ e da CSLL, por meio de estimativas mensais, caracteriza pagamento apto a atrair a aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, §4º do CTN. Súmula CARF nº 138 Imposto de renda retido na fonte incidente sobre receitas auferidas por pessoa jurídica, sujeitas a apuração trimestral ou anual, caracteriza pagamento apto a atrair a aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, §4º do CTN. 18. Considerando que o lançamento foi notificado ao contribuinte em 14/12/2020, o lançamento do IRPJ, da CSLL e das multas isoladas ocorreu dentro do quinquênio contado na forma do art. 150, § 4º, ou art. 173, I, ambos do CTN, respectivamente, não havendo falar em decadência. 19. Indo além, o contribuinte alegou que o ágio interno em discussão foi formado em fins de 2012 e amortizado a partir de meados de 2013, não podendo o fisco em fins de 2020, passados 08 anos dos fatos que geraram o ágio e mais de 07 anos do início de sua amortização, questioná-lo, tendo se operado a decadência do direito de lançar, porque mais de 05 anos fluiu desde tais eventos. Ademais, tendo em vista que já houve a homologação tácita dos fatos geradores do ágio, aceitar o procedimento do fisco seria alterar o critério jurídico aplicado ao caso, em nítida violação ao art. 146 do CTN. 20. Esse assunto também já foi objeto de debate no CARF, que cristalizou o entendimento na forma da súmula vinculante que segue: Súmula CARF nº 116 Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo à glosa de amortização de ágio na Fl. 11349DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 49 forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). 21. É lembrar que os enunciados tornados vinculantes por Portaria do Sr. Ministro da Economia são de aplicação obrigatória em todos os órgãos da Administração Tributária Federal, inclusive neste contencioso de 1ª instância, ou seja, a Súmula vinculante CARF nº 116 expressamente afasta a tese recursal, pois assevera que se deve levar em conta o período da repercussão do ágio na apuração do tributo para contagem do prazo decadencial, ou seja, o momento do fato gerador do tributo, no caso da amortização de despesa do ágio, não ocorre quando sucedeu a alienação das ações ou quando a investida recebeu por cisão da controladora o ativo, mas a cada período em que ocorreu a repercussão da despesa de amortização do ágio na apuração do resultado. 22. E, no caso destes autos, a autoridade fiscal respeitou as balizas da Súmula vinculante CARF nº 116, pois somente auditou as amortizações ocorridas nos períodos não decaídos, especificamente de 2015 em diante, quando o contribuinte começou a amortização o ágio interno desde 2013. Na verdade, considerando a multa qualificada aplicada à espécie c/c a Súmula vinculante CARF nº 72, a autoridade fiscal até poderia ter lançado o IRPJ e CSLL do ano-calendário 2014 (prazo decadencial que se iniciou em 1º/01/2016, ultimado em 31/12/2020), porém assim não procedeu e atualmente o IRPJ e CSLL do ano calendário 2014 estão definitivamente extintos pela decadência. 23. Obviamente que é destituído de sentido a argumentação de que o fisco teria alterado o critério jurídico para o caso vertente, pretensamente imutável pela homologação quinquenal dos fatos geradores, primeiro porque os fatos geradores dos tributos ocorreram quando houve a amortização do ágio, como se viu pela Súmula vinculante CARF nº 116, tendo a autoridade fiscal respeito o quinquênio legal; segundo porque o art. 195, § único, do CTN c/c o art. 37 da Lei nº 9.430/1996 determinam que os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que repercutam em lançamentos contábeis futuros, deverão obrigatoriamente ser conservados, até que se opere a decadência do direito de lançar, ou seja, a própria legislação prevê essas hipóteses de fatos tributários protraindo-se no tempo a partir de eventos societários e patrimoniais passados, como são exemplos as compensações de prejuízos fiscais, depreciações e todas as espécies de amortizações, como no caso pretendido nestes autos. 24. Dessa forma, inviável reconhecer a decadência sobre o lançamento destes autos, que abarcou apenas os fatos geradores dos tributos e multas ocorridos dentro do quinquênio legal, contado na forma da Súmula vinculante CARF nº 116. Por tais razões, rejeito a preliminar de decadência. MÉRITO Fl. 11350DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 50 A acusação fiscal está centrada na suposta impossibilidade de reconhecimento de ágio em operações realizadas entre partes pertencentes ao mesmo grupo econômico, e seus desdobramentos. Destarte, foram lavrados autos de infração de IRPJ e CSLL, relativamente aos períodos de 2015 a 2018, Além disso, houve a aplicação de multa qualificada de 150% por entender que a Recorrente teria simulado a geração de despesa artificial para elidir o pagamento de tributo, além de ter aplicado multa isolada de 50% pela ausência de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL no período autuado. O Acórdão proferido pela DRJ e toda a autuação fiscal manifestaram posicionamento no sentido de que o ágio em discussão foi gerado entre partes relacionadas e, uma vez se tratando de ágio interno, não teria substância econômica, não podendo ser aproveitado fiscalmente. O acórdão de piso entendeu que as supostas inconsistências verificadas na operação societária examinada, que resultou no ágio, somente poderiam ter ocorrido no campo de operações realizadas entre partes dependentes, o que levaria à ilegalidade da formação e amortização do ágio em questão. Em apertada síntese, a autuação foi mantida ante a suposta amortização fiscal indevida de ágio gerado internamente, de forma artificial, a partir da alienação pela Braskem da participação societária de 54,16% que possuía na Cetrel para empresa sob o mesmo controle societário da alienante, a FBPI De fato, para os julgadores, não teria restado comprovado pela Recorrente a motivação econômica da venda das ações da Cetrel pela Braskem, bem como o efetivo pagamento da transação comercial. Ainda se afirmou que a operação que originou o ágio contou com a participação de empresas veículo e não teve respaldo em laudos contábeis válidos, bem como pontuou que os equívocos de registro da Recorrente no SPED-ECD 2013, igualmente a recompra da Cetrel pela Braskem em 2017, seriam outros indícios de que o ágio em análise se trata de ágio artificial e, portanto, imprestável para fins fiscais. Todavia, segundo a Recorrente todas as operações societárias realizadas e que resultaram no aproveitamento fiscal de ágio pela Impugnante foram lícitas e decorrentes de legítimos objetivos empresariais. De acordo com a Recorrente, teria restado demonstrado a improcedência total da autuação pelo fato de o ágio ter sido gerado e amortizado de forma regular e amparado nas provas apresentadas. Assim sendo, passo à análise das razões de mérito elencadas pela Recorrente em seu recurso voluntário. Em razão da complexidade das operações societárias em questão, e visando à adequada compreensão dos fundamentos que alicerçaram a constituição do crédito tributário, imprescindível se demonstra a apresentação de síntese dos principais elementos fáticos e jurídicos identificados pela fiscalização, que quando examinados em seu conjunto e sob uma perspectiva Fl. 11351DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 51 sistêmica, permitirão aferir a efetiva substância das operações realizadas pela Recorrente e a legitimidade do ágio. A BRASKEM é uma empresa atuante no ramo petroquímico, que no ano de 2012 detinha ativos que eram totalmente alinhados aos objetivos da Odebrecht Ambiental. Ela detinha a participação na CETREL de 54%, empresa voltada ao tratamento de afluentes no polo petroquímico de Camaçari e também detinha a DAC (DISTRIBUIDORA DE AGUA CAMACARI S/A) que era outra empresa voltada ao tratamento de águas (águas industriais). Duas empresas situadas no polo petroquímico de Camaçari. Em 2012 a BRASKEM, ante o agravamento da crise econômica internacional, que impactou tanto o setor petroquímico global quanto a indústria brasileira, decidiu alienar ativos não relacionados à sua atividade principal, como as ações que detinha na Cetrel, DAC e QuantiQ. Assim, BRASKEM (alienante) alienou suas ações da CETREL para Foz do Brasil Participações e Investimentos (ODEBRECHT AMBIENTAL - adquirente). destaque-se que esses investimentos eram alinhados às suas atividades e intuitos de expansão, conforme destacado pela Recorrente: “A ODB Ambiental (antes denominada de Foz do Brasil S/A) investia e operava projetos em três segmentos: Água e Esgoto, em parcerias e concessões públicas de saneamento básico; Operações Industriais – terceirização de Centrais de Utilidades; e Resíduos – diagnóstico e remediação de áreas contaminadas, monitoramento de águas superficiais e subterrâneas e valorização energética dos resíduos sólidos urbanos. A ODB Ambiental estava à frente da Aquapolo Ambiental, maior empresa de produção de água de reuso para fins industriais do Hemisfério Sul, localizada no ABC Paulista, de modo que era importante expandir suas atividades para o Nordeste, onde está situado o polo petroquímico de Camaçari, que conta com a presença de relevantes empresas, dentre elas a Cetrel. Assim, a expansão dos negócios e a possiblidade de explorar relevante ativo de tratamento de efluentes e resíduos para atender outra região do país, que conta com significativo polo industrial, ensejou o interesse da ODB Ambiental na aquisição de participação na Cetrel, motivado pelas perspectivas de sua rentabilidade futura”, Vale destacar que a FBPI é uma empresa que foi criada em 2008, quatro anos antes da operação acontecer, tinha como objetivo a aquisição de investimentos relevantes para o grupo ODEBRECHT AMBIENTAL – antiga Foz do Brasil (investimentos voltados para mercado de saneamento e com o objetivo de desenvolver e administrar projetos relacionados à tratamento de água e efluentes). Sendo assim, a aquisição das ações da Cetrel pela FBPI, por sua vez, fazia sentido já que a ODB Ambiental participava de forma periódica de processos licitatórios e, diante disso, Fl. 11352DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 52 precisava evitar o registro de passivos vinculados à aquisição de participações societárias, para não afetar os seus índices financeiros. De fato, a alienação das ações de emissão da Cetrel da Braskem para a FBPI constituiu uma operação necessária à higidez financeira da Braskem em 2012 e à manutenção do foco no crescimento do seu negócio principal, ao passo em que a consolidação dos ativos de soluções ambientais em empresa vinculada ao braço ambiental do grupo Odebrecht tinha sentido econômico e dava maior robustez e perspectivas de crescimento à Cetrel. Nesse contexto, em 28/12/2012, a FBPI firmou com a Braskem e a Braskem Participações S/A Instrumento Particular de Compra e Venda de Ações, tendo por objeto a aquisição da participação na Cetrel (correspondente a 54,16% da empresa). A venda foi realizada pelo valor inicial de R$ 208.100.000,00 (duzentos e oito milhões e cem mil de reais), o qual seria atualizado pela taxa SELIC de 23/03/2013 até 21/07/2013, acrescido de juros de mora de 1% e multa de 2%, caso o pagamento não ocorresse até o dia 21/06/2013, além de ser ajustado de acordo com a dívida líquida da Companhia e do preço adicional(earn-out). O preço foi efetivamente pago à Braskem pela Odebrecht Utilities S/A (ODB Utilities)1. Na mesma oportunidade, a FPBI também adquiriu perante a Braskem e a Braskem Participações S/A a totalidade das ações de emissão da Distribuidora de Águas Camaçari S/A (DAC). Conforme frisado no recurso voluntário, à época dessas alienações, a Odebrecht Serviços e Participações S/A (OSP), controlada pela Odebrecht S/A (ODB S/A), detinha parte das ações da Braskem, enquanto a FBPI era subsidiária integral da ODB Ambiental, que, por sua vez, era controlada pela Odebrecht Engenharia Ambiental S/A (OEA), que era controlada pela ODB S/A. Também participava do capital da ODB Ambiental o Fundo de Investimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FI – FGTS), que detinha 26,53% de suas quotas. O FI-FGTS foi criado por autorização da Lei nº 11.491/07 e foi constituído nos termos disciplinados pela Instrução CVM nº. 462/07 e por resoluções do Conselho Curador do FGTS, sob a forma de condomínio aberto. O FI-FGTS tem por objetivo proporcionar a valorização das cotas por meio da aplicação de seus recursos na construção, reforma, ampliação ou implantação de empreendimentos de infraestrutura em rodovias, portos, hidrovias, ferrovias, aeroportos, energia e saneamento. O referido Fundo era administrado, gerido e representado judicial e extrajudicialmente pela Caixa Econômica Federal. Com a compra das ações da Cetrel, a FBPI passou a registrar ágio no valor de R$ 86.000.000,00 (oitenta e seis milhões de reais), fundado na rentabilidade futura da Cetrel, que cumpridos os requisitos legais, foi amortizado pela Recorrente, 1 Em relação ao pagamento em decorrência da compra de ações da Cetrel pela FBPI à Braskem, a dívida da FBPI passou para a FGIP, mediante cisão parcial da FBPI, ocorrida em 14/03/2013. Em seguida, a dívida foi assumida pela ODB Utilities, mediante Instrumento de Assunção de Dívidas entre esta e a FGIP em 30/04/20139, e foi devidamente paga por essa empresa em 15/01/2014. Fl. 11353DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 53 Porém, tanto a fiscalização quanto a DRJ entenderam tratar da figura do ágio interno e, em decorrência disso, supostamente artificial e ilegal, pelo fato de tanto a Braskem (alienante), quanto a FBPI(adquirente), serem empresas controladas pela Odebrecht S/A (ODB S/A). Ocorre que, como bem demonstrado pela Recorrente, a alienante é uma empresa de capital aberto, que conta com a participação de relevantes acionistas minoritários, a exemplo da Petrobras, de modo que jamais aprovaria a alienação de um investimento por condições diferentes das de mercado. Uma alienação de ativos por valor inferior a mercado pela Braskem, em favor de uma empresa do grupo ODB, poderia caracterizar, inclusive, abuso de poder do controlador, em detrimento dos minoritários. Além disso, esse cenário fático levaria à configuração de distribuição disfarçada de lucro, o que é vedado pela legislação fiscal. Tanto é que, de acordo com o artigo 26, alínea ‘XVIII’ do Estatuto Social da Braskem (alienante), contratos celebrados entre a Companhia e partes relacionadas em valor superior a R$ 5 milhões por operação ou superior, em conjunto, a R$ 15 milhões por exercício social, devem ser aprovados pela maioria dos membros do Conselho de Administração O Conselho de Administração, nos termos dos artigos 8º e 18 do Estatuto Social, é composto por 11 membros, eleitos pela totalidade dos acionistas que possuem ações ordinárias, aqui incluídos os acionistas minoritários, como a Petrobras, os quais não aprovariam a alienação de um investimento em favor de uma empresa vinculada ao controlador por valor que não obedeça a padrões de mercado. Sendo assim, no dia 28/12/2012, o Conselho de Administração da Braskem reuniu- se para deliberar a proposta de alienação das participações detidas pela Braskem na Cetrel e na DAC, para a FBPI, tendo tal proposta sido aprovada por unanimidade, conforme atesta o trecho abaixo transcrito da ata da referida reunião: ORDEM DO DIA: I) Matéria para deliberação: após a devida análise da Proposta de Deliberação (“PD”), cuja cópia e documentação conexa foram encaminhadas previamente para conhecimento dos Conselheiros, conforme previsto no seu Regimento Interno e permanecerão devidamente arquivadas na sede da Companhia, foi aprovada, por unanimidade dos presentes, nos termos e condições constantes da respectiva PD, a seguinte deliberação: PD.CA/BAK 22/202 – Alienação da participação que a Companhia detém (i) na Cetrel S/A, equivalente a 54,2% do capital social e (ii) na Distribuidora de Água Camaçari S.A, equivalente a totalidade do capital social, para a Foz do Brasil Participações e Investimentos S/A, ficando a Diretoria da Braskem autorizada a assinar todos os contratos necessários à fiel implementação desta deliberação Da mesma forma, sob a ótica do adquirente, a mesma situação se verifica, tendo ocorrido a validação da operação por terceiros independentes, como o Fundo FI-FGTS, sem Fl. 11354DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 54 qualquer vinculação com o grupo ODB, e que, portanto, jamais aceitariam que a operação fosse realizada fora dos padrões de mercado. A relevância da participação de acionistas minoritários nas deliberações sociais relacionadas à transação é reforçada não apenas pelas evidências constantes nestes autos, mas também pela recente decisão proferida por esse Tribunal, no âmbito do processo da Distribuidora de Água Camaçari S.A. – DAC, empresa do mesmo grupo econômico e cuja reorganização societária guarda conexão direta com a ora examinada. Destaca a Recorrente que, “as operações societárias que originaram a amortização do ágio discutido no presente processo são as mesmas examinadas no caso da DAC. Em ambos os processos, analisam-se reorganizações ocorridas no âmbito do Grupo Odebrecht e a criação de ágio com fundamento em expectativa de rentabilidade futura. Trata-se, assim, de operações integrantes de um mesmo ciclo negocial, com efeitos fiscais que repercutiram diretamente sobre ambas as empresas (DAC e Cetrel) e deram origem a autuações semelhantes por parte da mesma Autoridade Fiscal”. Frise-se: no julgamento do processo DAC (DISTRIBUIDORA DE AGUA CAMACARI S/A), Acórdão nº 1101-001.410, prolatado na sessão de julgamento de 18 de novembro de 2024, foram analisadas as mesmas etapas negociais, os mesmos documentos e os mesmos fundamentos jurídicos ora discutidos, tendo o julgadores reconhecido, por maioria de votos, legitimidade da amortização fiscal do ágio, com base em fundamentos jurídicos e probatórios que, como amplamente demonstrado, também se fazem presentes no caso da Cetrel, inclusive em razão da presença e manifestação de acionistas minoritários nas assembleias e instâncias deliberativas das sociedades envolvidas. A decisão teve a seguinte ementa: “Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016, 2017, 2018, 2019 DECADÊNCIA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. INÍCIO DA CONTAGEM. Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo à glosa de amortização de ágio, deve-se considerar o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. Aplicação da Súmula CARF nº 116. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. LEI 9.532/1997. “ÁGIO INTERNO”. LEGALIDADE. MANUTENÇÃO DA DEDUTIBILIDADE. O artigo 20 do Decreto-lei 1.598/1977, determina a segregação do ágio nas hipóteses de aquisição da participação societária, o qual, nos termos da Lei 9.532/1997, pode ser dedutível quando realizada operação de incorporação, fusão ou cisão a consolidar, em uma mesma entidade, patrimônio de investidora e investida. O ágio fundamentado em rentabilidade futura, à luz dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, pode ser deduzido por ocasião da absorção do patrimônio da Fl. 11355DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 55 empresa que detém o investimento pela empresa investida (incorporação reversa). Sob a égide da Lei 9.532/1997 não havia restrição legal quanto a ser ou não o ágio formado internamente, o que de fato só veio a ocorrer com a entrada em vigor da Lei 12.973/2014. Em tal regime jurídico, o legislador optou por disciplinar o tratamento tributário do ágio de forma não coincidente com o regramento contábil, razão pela qual não é possível buscar apenas diretamente na contabilidade os contornos de sua dedutibilidade. Sobretudo previamente à Lei 12.973/2014, nem todo ágio gerado dentro de uma estrutura societária de alguma forma “ligada” será necessariamente considerado artificial e fiscalmente indedutível. A restrição ao aproveitamento fiscal será apenas para aquelas operações “não-arm´s length”; de ágio interno “artificial”, “sem causa”. A existência de acionistas minoritários que participam e autorizam o negócio de compra e venda, por exemplo, corrobora a existência de condições de mercado. A dedutibilidade do ágio formado dentro de um grupo econômico, na égide da Lei 9.532/1997, depende da demonstração de substância econômica, efetivo pagamento de preço, partes independentes e em condições de mercado, ainda que eventualmente entre empresas com algum tipo de controle comum em algum nível. (...)” Conforme se denota do trecho reproduzido, a Turma julgadora reafirmou, ainda, que não havia vedação legal à amortização do ágio interno antes da Lei nº 12.973/2014, sendo plenamente admissível a sua dedução quando demonstrada (i) a substância econômica da operação, (ii) o efetivo pagamento do ágio e (iii) a confusão patrimonial entre investida e investidora. Do voto vencedor, condutor do referido Acórdão nº 1101-001.410, transcrevo os seguintes excertos, adotando tais fundamentos em complemento às minhas razões de decidir: “(...) Em síntese, conforme já bem relatado, o cerne da autuação é o alegado aproveitamento indevido de “ágio interno fundamentado na rentabilidade futura”, conforme consta no próprio “resumo da autuação”, na abertura do TVF: O alvo desta fiscalização foi o ágio interno gerado dentro do Grupo Odebrecht, envolvendo uma alienação, em 2012, da participação societária de 100% da empresa aqui fiscalizada (DAC) detida, até então, pela BRASKEM, vendedora, (controlada pelo GRUPO ODEBRECHT), cuja adquirente foi a FOZ DO BRASIL PARTICIPACOES E INVESTIMENTOS S/A (FBPI, compradora), atualmente denominada de ODEBRECHT AMBIENTAL PARTICIPACOES E INVESTIMENTOS S/A (OAPI), e também controlada pelo GRUPO ODEBRECHT. A referida transação intragrupo teve como valor de Fl. 11356DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 56 venda R$ 444.000.000,00, sendo R$ 84.220.798,00 referente ao valor contábil da participação adquirida e R$ 359.779.202,45 referente ao ágio interno fundamentado na rentabilidade futura. Após cisão parcial da compradora e versão da parcela cindida, com o “ágio interno”, para a própria DAC (verdadeiro ágio de si mesma), inicia a amortização fiscal em 2013. Destacando que esta fiscalização glosou a simulação do ágio fiscal indevidamente deduzido apenas dos anos de 2016 a 2018. No caso em tela, todos os acontecimentos narrados no TVF são elementos trazidos pela fiscalização como forma de caracterização do ágio como “ágio interno” ou “ágio de si mesmo”, expressões utilizadas no lançamento. A delimitação do que constitui efetivamente o núcleo da acusação fiscal é de suma importância, tendo em vista que, como é natural e costuma ocorrer, diversos elementos são narrados pelos agentes autuantes nos relatórios fiscais e igualmente debatidos pelas partes e pelas instâncias julgadoras ao longo da dialética processual. Todavia, há fatos mais relevantes que outros. E alguns deles foram eleitos pela autoridade a quem compete efetuar o lançamento como seus reais alicerces. O lançamento reconhece oficialmente e qualifica o fato imponível e, motivadamente, declara sua subsunção à hipótese de incidência, identificando concretamente os elementos da relação jurídica tributária. Nesse “pontapé hermenêutico”, explicitam-se os contornos desta relação, que, em caso de questionamento pelo contribuinte, delimitarão também os limites da lide administrativa. Não se trata de apontamento meramente teórico ou filosófico, mas de ordem prática. O dever de motivação dos atos administrativos em geral – e, em particular, a obrigação de fundamentação do lançamento - vincula a autoridade administrativa ao ônus de demonstração precisa e clara do que constitui o objeto do lançamento; e, mediatamente, a autoridade julgadora a verificar, naquele recorte fático selecionado, se há suficiente legalidade a conferir liquidez e certeza. Só assim é que a contrapartida do contraditório é passível de ser plenamente exercida e por isso se restringe a inovação do “critério jurídico” no curso do processo administrativo, a teor do art. 146 do CTN. Significa dizer, retornando ao caso concreto, que – de tudo quanto narrado no TVF – cumpre apontar efetivamente quais são os “fatos imponíveis” identificados pelo Fisco, quais os fundamentos legais adotados no lançamento e qual a “norma individual e concreta” por ele construída. O que consta narrado no TVF, então, servirá para confirmá-la ou afastá-la. No caso em tela, apesar da longa exposição de fatos realizada no TVF, acusação é basicamente de que o ágio foi formado internamente. Para que não reste dúvida quanto a esse ponto, veja-se o que o próprio TVF consigna (grifos nossos): Fl. 11357DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 57 8 – ÁGIO INTERNO ou ÁGIO DE SI MESMA Nesse item tratarei sobre o ágio, bem como o denominado de “ágio interno” ou “ágio de si mesma”, objeto desta fiscalização, abordando os aspectos legais desse instituto jurídico tributário e sua contabilização conforme a legislação de regência da época do surgimento do ágio (2012 e 2013). Esses fundamentos servirão para demonstrar a indedutibilidade do ágio ora analisado. Em seguida, ao concluir sua exposição, resume os elementos a fundamentar o lançamento e que justamente comprovariam a caracterização do “ágio interno”: Diante dos fatos descritos, dos documentos juntados nos autos deste procedimento fiscal, das respostas às intimações fiscais, das diligências efetuadas em outros contribuintes vinculados, da legislação tributária de regência citada, do art. 118 do CTN, e, ainda, da constatação de que: 1. não houve efetivo pagamento do ágio - ausência de circulação de recurso novo; 2. a operação foi realizada entre partes dependentes e relacionadas; 3. embora exista laudo formalmente constituído demonstrando o ágio, é sem substância econômica alguma. Além de haver indício de que o Laudo tenha sido produzido a posteriori a venda; 4. uso de empresa veículo (FBPI); 5. as mesmas empresas (CETREL e DAC) que foram objeto de venda em 2012 foram recompradas diretamente (CETREL) e indiretamente (DAC) no ano de 2017 pela BRASKEM (que figurou na primeira operação como vendedora e, na segunda, como compradora). Concluo, portanto, que se trata de um ágio gerado artificialmente com o intuito de obter benefício fiscal para amortização da base de cálculo do Imposto de Renda (IRPJ) e Contribuição Social (CSLL). Sendo assim considerado indevido e devendo ser glosado o valor aproveitado. Com isso, defende-se tratar-se de uma operação simulada: Conforme já exaustivamente demonstrado neste Relatório Fiscal, a contribuinte efetuou operações para simular a geração de ágio fiscal, de modo a reduzir os tributos devidos. Como visto, as operações constituíram em simular a aquisição de participação societária, com ágio, por empresa do Grupo Odebrecht, seguida de cisão parcial da FBPI e versão do acerco líquido para própria DAC e outra empresa do mesmo Grupo (FGIP). Em seguida, realizou outra cisão FGIP, que detinha participação na DAC, com versão para a CETREL, contudo, manteve na DAC, para fins de aproveitamento fiscal, o ágio de si mesma. Portanto, a solução da lide reside em (a) verificar se a operação efetivamente se caracteriza como um “ágio interno”; e (b) se é possível sua Fl. 11358DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 58 amortização e em que condições. É o caminho percorrido inclusive pelo Ilustre Relator em sua fundamentada decisão. Com isso, com a devida vênia, tornam-se menos significativos – como prova de ser o ágio interno ou não - vários dos acontecimentos narrados pelo próprio TVF (notadamente os tópicos 5, 6 e 7 do TVF: “sociedades empresárias envolvidas” e “operações de reorganização societária realizadas em 2012, 2013”), relativos às diversas operações societárias realizadas pela Recorrente ou por empresas a ela ligadas por algum tipo de relação de controle ou coligação, operacionalizadas já bem após a formação do ágio. Delimitado o objeto do lançamento, cumpre fixar as premissas jurídicas que levaram a Turma a entender por válida a amortização do ágio no caso concreto. Como visto, o ágio foi inicialmente formado quando da aquisição – em 28/12/2012 – de participação societária da Distribuidora de Água Camaçari – DAC, ora Recorrente, que eram de titularidade da Braskem S.A., pela Foz do Brasil Participações e Investimentos – FBPI. À época, a matéria era regulada pela Lei 9.532/1997, nos seguintes termos: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos-calendários subsequentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. Fl. 11359DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 59 Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Ainda, dispunha o art. 20 do Decreto-lei 1.598/1977, em sua redação anterior à Lei 12.973/2014, vigente à época dos fatos: Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. Em curta síntese, sob a vigência de referido diploma legal, anteriormente à Lei 12.973/2014, o aproveitamento fiscal do ágio dependia tão somente da observância concomitante de três requisitos: (a) a efetiva aquisição de participação societária com ágio e avaliada na investidora pelo método da equivalência patrimonial; (b) a fundamentação do ágio na expectativa de rentabilidade futura; e (c) a absorção do patrimônio da investida pela investidora, ou vice-versa, no que se convencionou chamar de “confusão patrimonial”. Não havia então, como se vê, qualquer previsão específica da legislação quanto a ser ou não o ágio formado internamente, o que de fato só veio a ocorrer com a entrada em vigor da Lei 12.973/2014. Sob a égide da Lei 9.532/1997, por outro lado, o legislador tributário optou por um regime próprio, Fl. 11360DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 60 regulando a matéria sem necessariamente recorrer às referências contábeis2, mesmo porque nem essa doutrina é mesmo uniforme3. A regra contábil é referência relevante, mas nela não se esgota a verificação das consequências tributárias, que deve ser feita à luz das normas tributárias propriamente ditas. Trata-se de relevante “ponto de partida” (STF – RE 606.107 – Min. Rosa Weber), mas não “de chegada”. Por essa primeira razão, com a devida vênia ao respeitável entendimento do Relator em sentido diverso, não é possível buscar diretamente “no arcabouço contábil” o fundamento para delimitar o regime tributário de tratamento do ágio, especialmente anteriormente à Lei 9.532/1997, que constitui verdadeira norma indutora de operações de fusão, cisão e incorporação de empresas investidas adquiridas com ágio, próprias daquele contexto econômico, evidenciando o deliberado intuito de ampliar o aproveitamento fiscal do ágio e viabilizar a política de privatizações então em curso. Ademais, o fato de a Lei 12.973/2014 ter passado a prever expressamente a restrição à dedutibilidade do ágio entre partes dependentes na verdade termina por confirmar que, até então, não havia proibição nesse sentido, senão por um inadequado condicionamento interpretativo da legislação tributária pela contabilidade. Ainda que sob a ótica do tratamento contábil, a restrição à formação do ágio tampouco se poderia tomar por absoluta no regime prévio à Lei 12.973/2014. Como bem observou o Relator, o Ofício-Circular CVM n. 01/2007 efetivamente manifesta preocupação com a figura do “ágio gerado em operações internas” (item 20.1.7 do Ofício). Todavia, o próprio texto do Ofício reconhece tratar de “determinadas operações que resultam na geração artificial de ágio” e que o registro de ágio é concebível “se a operação for realizada entre partes independentes, conhecedoras do negócio, livres de pressões ou outros interesses que não a essência da transação, condições essas denominadas na literatura internacional de ´arm´s length´”. Como se nota, mesmo ali a preocupação é com a substância econômica e a indispensável independência entre as partes. Tanto é assim que a própria CVM já reconheceu a aplicabilidade do CPC 15 em operações dentro de um grupo econômico em que as peculiaridades do caso concreto (notadamente a 2 SCHOUERI, Luis Eduardo. Ágio em reorganizações societárias (aspectos tributários). São Paulo: Dialética, 2012, p. 13.; COELHO, Sacha Calmon Navarro; COELHO, Eduardo Junqueira. O Conceito Tributário de Ágio Previsto no Decreto-Lei 1.598/1977 e os Requisitos para sua Amortização com Base no Art. 7º da Lei 9.532/1977. In: MANEIRA, Eduardo; SANTIAGO, Igor Mauler (coords.). O Ágio no Direito Tributário e Societário: Questões Atuais. São Paulo: Quartier Latin, 2015. Pág. 78. 3 MARTINS, Eliseu; ALMEIDA, Diana Lúcia de; MARTINS, Eric Aversari; COSTA, Patrícia de Souza. Goodwill: uma análise dos conceitos utilizados em trabalhos científicos . Revista Contabilidade & Finanças, São Paulo, Brasil, v. 21, n. 52, p. 0–0, 2010. Disponível em: https://www.revistas.usp.br/rcf/article/view/34310. Acesso em: 15 jan. 2025. Fl. 11361DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 61 pronunciada participação de minoritários) evidenciavam a substância econômica e a realidade patrimonial do “ágio interno” (“caso Mahle”). Caminhando para a mesma conclusão, porém por outro percurso, há de se considerar igualmente que, no Brasil, em virtude da natureza “individual” da personalidade jurídica, as demonstrações contábeis são igualmente individuais e apenas complementadas, para fins de divulgação, pelas demonstrações consolidadas do grupo, em caso de sua existência. Se o ágio inadmissível é tão somente aquele criado pela própria entidade (decorrência do conceito de “separate entity”) e se, no país, cada pessoa jurídica é uma entidade autônoma, não há vedação ao ágio derivado de negociações entre empresas sob controle comum45. Entidade não corresponde à grupo econômico. Mesmo no âmbito internacional, aponta-se que modernamente as discussões empreendidas no âmbito do International Accounting Standards Board (IASB) admitem a aplicação do IFRS 3 (CPC 15) em operações de combinações de negócios sob controle comum, observando-se que a participação de investidores minoritários é motivação suficiente para o registro do ágio6. Ou seja: nem o paradigma contábil justifica absolutamente a inadmissibilidade do ágio pelo simples fato de ter sido formado dentro de um grupo econômico. Daí porque é possível concluir que, sobretudo previamente à Lei 12.973/2014, nem todo ágio gerado dentro de uma estrutura societária de alguma forma “ligada” será necessariamente considerado artificial e fiscalmente indedutível. A restrição ao aproveitamento fiscal será apenas para aquelas operações “não-arm´s length”; de ágio interno “artificial”, “sem causa”. Não pode deixar de ser observado o fato de que também no Judiciário tal entendimento encontra guarida. No âmbito do Superior Tribunal de Justiça, tais operações vêm sendo reconhecidas como válidas para fins de aproveitamento fiscal do ágio, após incorporação da empresa veículo pela investida. Nesse sentido o Recurso Especial 2.026.473: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. INEXISTÊNCIA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. FIM DE PREQUESTIONAMENTO. MULTA. DESCABIMENTO. IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. ÁGIO. DESPESA. DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. OPERAÇÃO ENTRE PARTES DEPENDENTES. 4 MARTINS, Eliseu; IUDÍCIBUS, Sérgio de. Ágio interno é um mito? In: MOSQUERA, Roberto Quiroga; LOPES, Alexsandro Broedel (coord.). Controvérsias jurídico-contábeis (aproximações e distanciamentos). São Paulo: Dialética, 2013. v. 4, p.83-103. 5 PINTO, A. E. DA POSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO INTERNO ATÉ A EDIÇÃO DA LEI N. 12.973/2014. Revista de Direito Tributário da APET, 2024. Disponível em: https://revistas.apet.org.br/index.php/rdta/article/view/600. Acesso em: 15 jan. 2025. 6 BEZ-BATTI, Gabriel. Justificativas para a dedução do ágio originado em operações intragrupo. Revista de Direito Contábil Fiscal. Vol. 6. N. 11. Jan./jun. 2024. P. 107-122. Fl. 11362DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 62 POSSIBILIDADE. NEGÓCIO JURÍDICO ANTERIOR À ALTERAÇÃO LEGAL. EMPRESA-VEÍCULO. PRESUNÇÃO DE INDEDUTIBILIDADE. ILEGALIDADE. (...) 4. A controvérsia principal dos autos consiste em saber se agiu bem o Fisco ao promover a glosa de despesa de ágio amortizado pela recorrida com fundamento nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, sob o argumento de não ser possível a dedução do ágio decorrente de operações internas (entre sociedades empresárias dependentes) e mediante o emprego de “empresa- veículo”. 5. Ágio, segundo a legislação aplicável na época dos fatos narrados na inicial, consistiria na escrituração da diferença (para mais) entre o custo de aquisição do investimento (compra de participação societária) e o valor do patrimônio líquido na época da aquisição (art. 20 do Decreto-Lei n. 1.598/1977). 6. Em regra, apenas quando há a alienação, liquidação, extinção ou baixa do investimento é que o ágio a elas vinculado pode ser deduzido fiscalmente como custo, para fins de apuração de ganho ou perda de capital. 7. A exceção à regra da indedutibilidade do ágio está inserida nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, os quais passaram a admitir a dedução quando a participação societária é extinta em razão de incorporação, fusão ou cisão de sociedades empresárias. 8. A exposição de motivos da Medida Provisória n. 1.602/1997(convertida na Lei n. 9.532/1997) visou limitar a dedução do ágio às hipóteses em que fossem acarretados efeitos econômico-tributários que a justificassem. 9. O Código Tributário Nacional autoriza que a autoridade administrativa promova o lançamento de ofício quando “se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação” (art. 149, VII) e também contém norma geral antielisiva (art. 116, parágrafo único), a qual poderia, em última análise, até mesmo justificar a requalificação de negócios jurídicos ilícitos/dissimulados, embora prevaleça a orientação de que a “plena eficácia da norma depende de lei ordinária para estabelecer os procedimentos a serem seguidos” (STF, ADI 2446, rel. Min. Carmen Lúcia). 10. Embora seja justificável a preocupação quanto às organizações societárias exclusivamente artificiais, não é dado à Fazenda, alegando buscar extrair o “propósito negocial” das operações, impedir a dedutibilidade, por si só, do ágio nas hipóteses em que o instituto é decorrente da relação entre “partes dependentes” (ágio interno), ou quando o negócio jurídico é materializado via “empresa-veículo”; ou seja, não é cabível presumir, de maneira absoluta, que esses tipos de organizações são desprovidos de fundamento material/econômico. Fl. 11363DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 63 11. Do ponto de vista lógico-jurídico, as premissas em que se baseia o Fisco não resultam automaticamente na conclusão de que o “ágio interno” ou o ágio resultado de operação com o emprego de “empresa-veículo” impediria a dedução do instituto em exame da base de cálculo do lucro real, especialmente porque, até 2014, a legislação era silente a esse respeito. 12. Quando desejou excluir, de plano, o ágio interno, o legislador o fez expressamente (com a inclusão do art. 22 da Lei n. 12.973/2014), a evidenciar que, anteriormente, não havia vedação a ele. 13. Se a preocupação da autoridade administrativa é quanto à existência de relações exclusivamente artificiais (como as absolutamente simuladas), compete ao Fisco, caso a caso, demonstrar a artificialidade das operações, mas jamais pressupor que o ágio entre partes dependentes ou com o emprego de "empresa-veículo" já seria, por si só, abusivo. 14. No caso concreto, adotando o cenário fático narrado na sentença e no acórdão, em razão dos limites impostos pela Súmula 7 do STJ, não há demonstração de que as operações entabuladas pela parte recorrida foram atípicas, artificiais ou desprovidas de função social, a ponto de justificar a glosa na dedução do ágio. 15. Recurso especial parcialmente provido, apenas para afastar a multa imposta em face da interposição dos embargos de declaração. Note-se que a própria fiscalização chega a caminho semelhante, ao afirmar (e-fls. 81) que a legalidade da amortização fiscal do ágio depende de se verificar “se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica”. A questão é que, com a devida vênia à conclusão adotada no TVF, o ágio ser formado entre empresas com controle comum não necessariamente implica aprioristicamente em afastar as condições de mercado, a independência dos agentes e a substância econômica. Há, portanto, ágios internos e “ágios internos”7. Nessa mesma toada, esta Turma vem se manifestando no sentido de que é necessária cautela na utilização de tais “jargões”, sob pena de se tratar por iguais situações que são efetivamente diferentes. Há de se considerar as particularidades de cada caso e há, na prática, diversas razões que até mesmo justificam o sobrepreço. E assim sendo, não há como concluir que a realidade nos fornece diversos exemplos nos quais pode haver formação de ágio legítimo e real – com substância econômica, efetivo pagamento de preço, partes independentes e em condições de mercado – ainda que eventualmente entre empresas com algum tipo de 7 Faz-se referência aqui às palavras do Conselheiro Marcos Takata no Acórdão 1103-00.501: “Não se podem colocar os ágios internos todos numa ´vala comum´. Há ágios internos e ´ágios internos´. Quero com isso dizer que há ágios internos reais ou efetivos ou com causa, e ágios internos ´criados´ ou artificiais ou sem causa.” Fl. 11364DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 64 controle comum em algum nível. É o que, em nosso sentir, se deu no presente caso. Interessa, por oportuno, observar a estrutura societária em questão: No caso em tela, o “ágio interno” foi formado na venda da empresa Distribuidora de Água Camaçari – DAC pela então controladora direta Braskem para a empresa FBPI, então controlada diretamente pela ODB Ambiental. Referida operação, conforme documentos dos autos (e-fls. 2262 e seguintes), respondia a uma necessidade empresarial corriqueira, de alteração do escopo estratégico da empresa vendedora e necessidade de readequação do portfólio de ativos detidos e foi amplamente noticiada e escrutinada, até por se tratar de empresa listada. Nesse contexto, o primeiro ponto a ser observado é que a empresa alienante – Braskem – de capital aberto, tinha como acionista minoritário bastante relevante a Petrobras, com aproximadamente 47% do capital social. Do lado da adquirente, por sua vez, constava como acionista minoritário o FGTS, com aproximadamente 27% do capital social. Como já exposto, a existência de acionistas minoritários é relevante, mais ainda no caso concreto. Como demonstram os documentos acostados pela Recorrente, houve participação dos minoritários nas deliberações sociais que aprovaram a venda da DAC para a FBPI, tanto do lado vendedor quanto do lado comprador. A participação dos minoritários no negócio jurídico implica em reconhecer que houve substância econômica, tanto que aceitas as condições pelos minoritários – do contrário, estaríamos tratando de abuso do poder de controle em prejuízo, por exemplo, da Petrobras – bem como que as partes eram independentes o suficiente para fazer com que o negócio tenha sido praticado em condições de mercado. Nesse sentido, dentre outros pontos, a própria legislação incluir dentre as hipóteses de abuso de poder de controle a não avaliação dos patrimônios a preço de mercado nas hipóteses de incorporação de companhia aberta por sua Fl. 11365DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 65 controlada ou desta por companhia aberta controlada, a evidenciar a imperiosa necessidade de condições comutativas em negócios como o que ora se analisa. A substância econômica é igualmente atestada pelo laudo de avaliação, elaborado por perito independente, contemporâneo aos fatos. Neste ponto, cumpre observar que, à época, não havia previsão de formalidades para tal documento, nem de prazo para sua confecção ou arquivamento, de tal forma que a necessidade de “demonstração” da rentabilidade futura se encontra atendida nos limites do que então dispunha a legislação. Aliás, a própria fiscalização reconhece que o laudo utilizou a metodologia de fluxo de caixa descontado que é corriqueiramente utilizada em laudos de Purchase price allocation. O contrato de compra e venda firmado entre as partes apresenta, por sua vez, elementos e características típicos de tais negócios jurídicos, a evidenciar a coerência entre vontades declaradas e os efeitos gerados e, com isso, afastar a alegação de operação simulada. Não há qualquer elemento no TVF a demonstrar efetiva artificialidade ou simulação, para além da divergência de entendimento jurídico quanto à possibilidade de que o ágio seja formado dentro de um grupo econômico. E a mera divergência de interpretação – sobretudo em zonas controversas – não é sinônimo de simulação ou artificialidade. Ainda, observa-se que houve efetiva circulação de riqueza, com pagamento em dinheiro, o qual, embora tenha sido feito em parcelas e mediante sucessivas assunções de dívida, de fato ocorreu, conforme detalhadamente apontado pela Recorrente em seu recurso voluntário, com referência aos instrumentos e comprovantes de pagamento (e-fls 357 e seguintes; 203 e seguintes; 217 e seguintes; 471 e seguintes). Nesse ponto, o fato de que, vários anos depois, houve a recompra da Recorrente, não implica em considerar artificial ou simulada a formação do ágio original, mas trata-se movimento natural de mercado, em decorrência de cenários econômicos distintos. Por último, quanto à menção no TVF de que a empresa FBPI seria “empresa-veículo”, trazido como argumento “lateral” no TVF – tanto que sequer aprofundado pela fiscalização e, não à toa, tampouco pelo Relator - importa observar tão somente que tal empresa não teve sequer vida efêmera e nem se caracterizaria como uma típica “empresa-veículo”, na definição corriqueiramente utilizada: foi criada em 2008 e extinta tão somente em 2017, após vários anos realizando o objeto social de participação e aquisição de ativos de infraestrutura. Ademais, esta Turma vem firmando entendimento pela legalidade da utilização de tais empresas, a exemplo do acórdão 1101-001.373. De todo o exposto, concluiu a Turma, por maioria, por afastar a glosa de ágio, dando provimento ao recurso voluntário”. Fl. 11366DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 66 Em suma, alguns pontos reforçam a legitimidade da operação e, por conseguinte, a substância do ágio contabilizado e rechaça qualquer alegação de artificialidade ou tentativa de manipulação contábil para fins fiscais:  foram elaborados dois laudos8 de avaliação econômico-financeira independentes, com o objetivo de mensurar a expectativa de rentabilidade futura da companhia e embasar tecnicamente a apuração do ágio registrado;  inclusão no contrato de compra e venda das ações da CETREL de cláusulas típicas de contratos realizados entre partes independentes, como: previsão de auditoria, cláusula de ajuste de preço, obtenções pelo comprador das autorizações necessárias à assinatura do contrato, cláusulas necessárias para companhias abertas, envolvendo comunicado ao mercado, esclarecimentos a investidores, etc.;  existência de confusão patrimonial entre investidor (FBPI) e investida (Cetrel) configurada pela cisão parcial da investidora com versão da parcela cindida para a investida, em estrita obediência ao comando do art. 8º, b, da Lei nº 9.532/1997 (no caso da Cetrel, a incorporação da FGIP, sucessora da FBPI após a cisão parcial do patrimônio que concentrava o investimento, é precisamente a hipótese legal que viabiliza a amortização fiscal do ágio, pois, a partir dessa reestruturação, concretizou- se a confusão patrimonial entre a investidora (FGIP/FBPI) e a investida (Cetrel), nos exatos termos exigidos pela legislação vigente à época);  restou comprovado que o valor de aquisição da Cetrel (R$ 244.727.505,66) foi devidamente recebido pela alienante (Braskem), sendo pago com encargos quando a parcela do pagamento foi liquidada após o prazo inicialmente acordado, o que apenas reforça que a operação foi realizada em verdadeiras condições de mercado (obs. o pagamento também foi analisado no julgamento do caso da DAC e este Conselho reconheceu a existência de sacrifício econômico real;  o fato de a operação ter sido realizada entre partes sujeitas a controle comum não macula o pagamento realizado, até porque entender de modo diverso, seria tratar os caixas de entidades de um mesmo grupo econômico como um só ou desconsiderar a personalidade das empresas envolvidas para tratá-las como uma só, o que não ocorreu no caso.  Não pode se sustentar a alegação do Fisco de que não houve efetiva circulação de valores por ausência de dinheiro novo, até porque é irrelevante para fins de registro do ágio se o dinheiro que uma entidade usa para efetuar o pagamento foi gerado internamente ou obtido de terceiros (tanto no caso DAC quanto no presente caso, 8 O primeiro laudo foi emitido pela APSIS, enquanto o segundo foi elaborado pelo Banco Santander (Brasil) S/A7, ambos com base na metodologia de fluxo de caixa descontado, conforme parâmetros previstos no art. 20 do Decreto- Lei nº 1.598/77. Os documentos refletem projeções consistentes de geração de resultado pela Cetrel, validadas por instituições reconhecidamente qualificadas e independentes. Fl. 11367DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.394 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15588.720258/2020-00 67 houve assunção de dívidas e cessão de crédito ao HSBC, o que reforça a similitude entre os casos)  a FBPI não era empresa veículo, pois não teve vida efêmera, não foi criada apenas para alienar a participação societária da Braskem na Cetrel, nem teve como objetivo tornar complexa a estrutura da operação e dificultar a compreensão da autoridade fiscal quando da sua avaliação9;  ainda que a FBPI fosse considerada empresa veículo, esta Turma, no Acórdão nº 1402-007.109, julgado em 11/09/2024, cancelou glosa de amortização fiscal de ágio sob o fundamento de que a utilização de empresa veículo não é elemento que proíba a amortização do ágio;  o fato de que, vários anos depois, houve a recompra da Recorrente, não implica em considerar artificial ou simulada a formação do ágio original, mas trata-se movimento natural de mercado, em decorrência de cenários econômicos distintos. Portanto, os lançamentos devem ser cancelados. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL Mutatis mutandis, aplicam-se às exigências ditas reflexas (CSLL) o mesmo que foi decidido quanto à exigência matriz (Imposto de Renda Pessoa Jurídica), o que se dar em razão da íntima relação de causa e efeito entre as exigências fiscais existentes. Ante o exposto oriento meu voto no sentido de rejeitar a preliminar de decadência suscitada e, no mérito, em dar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça 9 Foi exatamente esse o entendimento firmado no Acórdão nº 1101-001.410, que analisou o processo da DAC. Ao afastar a alegação de que a FBPI teria atuado como empresa veículo, a Turma julgadora reconheceu a legitimidade da sua constituição, a coerência de sua atuação dentro do contexto negocial e a ausência de qualquer artifício voltado à dissimulação de fatos tributáveis. O colegiado concluiu, com base nos mesmos elementos constantes deste processo, que a FBPI desempenhou papel real na estrutura societária implementada, não sendo possível classificá-la como entidade artificial ou instrumental. Fl. 11368DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11274.720143/2022-51
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 27 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Oct 01 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 IRPJ. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. POSSIBILIDADE. PROPÓSITO NEGOCIAL/SUBSTRATO ECONÔMICO. CONSTATAÇÃO. VALIDADE. A Lei 9.532/97 permite ao contribuinte adquirir participações societárias mediante a interposição de empresas veículo, assegurando-lhe a amortização fiscal do ágio, inexistindo razões para demonizar sua utilização. A opção pela realização de investimentos societários mediante a interposição de empresa veículo necessária ou útil à estratégia de negócios do contribuinte não representa, por si só, infração à lei, com ou sem os reflexos tributários decorrentes da amortização do ágio. Defenestrar a opção do contribuinte à realização de ato jurídico que a lei assegura efeitos lícitos próprios, de natureza tributária ou não, baseado na premissa de artificialidade ou de inexistência de propósito ou vício de intenção, desborda no desestímulo à realização de ato que a própria legislação assegura ser praticado. Buscar o ágio não é ilícito, salvo nos casos de demonstração de simulação ou outro tipo de patologia intencional que justifique a desconstituição do ato em si. O combate à artificialidade de mecanismos jurídicos apontados pela administração tributária para coibir a evasão fiscal é importante e deve pautar a proteção à legalidade e à boa-fé das relações jurídicas, mas não autoriza a administração tributária a valer-se de instrumentos antijurídicos para pretender alcançar fatos econômicos não relacionados com o contribuinte, atribuindo-lhe a pecha da simulação, fraude, conluio, abuso de direito, artificialidade de condutas ou falta de propósito. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 NORMAS PROCEDIMENTAIS. PRINCÍPIOS DO DEVIDO PROCESSO LEGAL E AMPLA DEFESA. AUSÊNCIA MANIFESTAÇÃO RAZÕES DE IMPUGNAÇÃO CONTRIBUINTE. DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NULIDADE. De conformidade com a legislação de regência, especialmente artigos 31 e 59, inciso II, do Decreto nº 70.235/72, é nula a decisão de primeira instância que, em detrimento aos princípios do devido processo legal e ampla defesa, é proferida sem a devida manifestação a propósito de todas as razões de impugnação, sobretudo quando pertinentes e pretensamente capazes de ensejar a retificação do crédito tributário objeto do lançamento. NULIDADE PREJUDICADA. MÉRITO FAVORÁVEL. Nos termos do artigo 59, § 3°, do Decreto n° 70.235/72, a nulidade do lançamento e/ou processual poderá ser ultrapassada, quando a autoridade julgadora puder decidir o mérito favoravelmente ao contribuinte. MATÉRIA/PROVA NÃO SUSCITADA/APRESENTADA EM SEDE DE IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO PROCESSUAL. NÃO CONHECIMENTO. Afora os casos em que a legislação de regência permite ou mesmo nas hipóteses de observância ao princípio da verdade material, não devem ser conhecidas às razões/alegações/provas constantes do recurso voluntário que não foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a ocorrência da preclusão processual, conforme preceitua o artigo 17 do Decreto nº 70.235/72, sob pena, inclusive, de supressão de instância. LANÇAMENTO DECORRENTE. O decidido para o lançamento matriz de IRPJ estende-se às autuações que com ele compartilham os mesmos fundamentos de fato e de direito, sobretudo inexistindo razão de ordem jurídica que lhes recomende tratamento diverso, em face do nexo de causa e efeito que os vincula
Numero da decisão: 1101-001.698
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, nos termos do voto do Relator, em: i) superar a preliminar de nulidade do Acórdão recorrido nos termos do art. 59, §3ºdo Decreto 70.235/1972; ii) dar provimento parcial ao recurso voluntário, para afastar a glosa de ágio e, por decorrência, a multa isolada; o Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho acompanhou o Relator pelas conclusões em relação à infração “Glosa de exclusão indevida de valores de indenização “CLAIMS PAID””; o Conselheiro Edmilson Borges Gomes acompanhou o relator pelas Conclusões em relação à glosa de ágio. Manifestou interesse em apresentar declaração de voto o Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho. Assinado Digitalmente Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira – Relator Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Junior – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira, Efigênio de Freitas Junior (Presidente).
Nome do relator: RYCARDO HENRIQUE MAGALHAES DE OLIVEIRA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 IRPJ. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. POSSIBILIDADE. PROPÓSITO NEGOCIAL/SUBSTRATO ECONÔMICO. CONSTATAÇÃO. VALIDADE. A Lei 9.532/97 permite ao contribuinte adquirir participações societárias mediante a interposição de empresas veículo, assegurando-lhe a amortização fiscal do ágio, inexistindo razões para demonizar sua utilização. A opção pela realização de investimentos societários mediante a interposição de empresa veículo necessária ou útil à estratégia de negócios do contribuinte não representa, por si só, infração à lei, com ou sem os reflexos tributários decorrentes da amortização do ágio. Defenestrar a opção do contribuinte à realização de ato jurídico que a lei assegura efeitos lícitos próprios, de natureza tributária ou não, baseado na premissa de artificialidade ou de inexistência de propósito ou vício de intenção, desborda no desestímulo à realização de ato que a própria legislação assegura ser praticado. Buscar o ágio não é ilícito, salvo nos casos de demonstração de simulação ou outro tipo de patologia intencional que justifique a desconstituição do ato em si. O combate à artificialidade de mecanismos jurídicos apontados pela administração tributária para coibir a evasão fiscal é importante e deve pautar a proteção à legalidade e à boa-fé das relações jurídicas, mas não autoriza a administração tributária a valer-se de instrumentos antijurídicos para pretender alcançar fatos econômicos não relacionados com o contribuinte, atribuindo-lhe a pecha da simulação, fraude, conluio, abuso de direito, artificialidade de condutas ou falta de propósito. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Fl. 3512DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 2 Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 NORMAS PROCEDIMENTAIS. PRINCÍPIOS DO DEVIDO PROCESSO LEGAL E AMPLA DEFESA. AUSÊNCIA MANIFESTAÇÃO RAZÕES DE IMPUGNAÇÃO CONTRIBUINTE. DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NULIDADE. De conformidade com a legislação de regência, especialmente artigos 31 e 59, inciso II, do Decreto nº 70.235/72, é nula a decisão de primeira instância que, em detrimento aos princípios do devido processo legal e ampla defesa, é proferida sem a devida manifestação a propósito de todas as razões de impugnação, sobretudo quando pertinentes e pretensamente capazes de ensejar a retificação do crédito tributário objeto do lançamento. NULIDADE PREJUDICADA. MÉRITO FAVORÁVEL. Nos termos do artigo 59, § 3°, do Decreto n° 70.235/72, a nulidade do lançamento e/ou processual poderá ser ultrapassada, quando a autoridade julgadora puder decidir o mérito favoravelmente ao contribuinte. MATÉRIA/PROVA NÃO SUSCITADA/APRESENTADA EM SEDE DE IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO PROCESSUAL. NÃO CONHECIMENTO. Afora os casos em que a legislação de regência permite ou mesmo nas hipóteses de observância ao princípio da verdade material, não devem ser conhecidas às razões/alegações/provas constantes do recurso voluntário que não foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a ocorrência da preclusão processual, conforme preceitua o artigo 17 do Decreto nº 70.235/72, sob pena, inclusive, de supressão de instância. LANÇAMENTO DECORRENTE. O decidido para o lançamento matriz de IRPJ estende-se às autuações que com ele compartilham os mesmos fundamentos de fato e de direito, sobretudo inexistindo razão de ordem jurídica que lhes recomende tratamento diverso, em face do nexo de causa e efeito que os vincula ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, nos termos do voto do Relator, em: i) superar a preliminar de nulidade do Acórdão recorrido nos termos do art. 59, §3ºdo Decreto 70.235/1972; ii) dar provimento parcial ao recurso voluntário, para afastar a glosa de ágio e, por decorrência, a multa isolada; o Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Fl. 3513DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 3 Vasconcelos Filho acompanhou o Relator pelas conclusões em relação à infração “Glosa de exclusão indevida de valores de indenização “CLAIMS PAID””; o Conselheiro Edmilson Borges Gomes acompanhou o relator pelas Conclusões em relação à glosa de ágio. Manifestou interesse em apresentar declaração de voto o Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho. Assinado Digitalmente Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira – Relator Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Junior – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira, Efigênio de Freitas Junior (Presidente). RELATÓRIO FEDEX BRASIL LOGISTICA E TRANSPORTE LTDA., contribuinte, pessoa jurídica de direito privado, já devidamente qualificada nos autos do processo administrativo em epígrafe, teve contra si lavrados Autos de Infração, cientificados em 18/08/2022 (e-fl. 2.353), exigindo-lhe crédito tributário concernente ao Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ e Contribuição Social sobre o Lucro Líquida - CSLL, decorrente da glosa de exclusão indevida de despesas de amortização de ágio, e de valores de indenização “CLAIMS PAID” excluídos da apuração de IRPJ/CSLL, além de multa isolada pela falta de pagamentos das estimativas mensais de IRPJ e CSLL, em relação ao período de 01/2018 a 12/2020, conforme peça inaugural do feito, de -e-fls. 02/27, Relatório de Auditoria Fiscal, de e-fls. 28/51, e demais documentos que instruem o processo. Com mais especificidade, de conformidade com o Relatório Fiscal, o presente lançamento encontra lastro nas seguintes razões de fato e de direito: “[...] II - DAS INFRAÇÕES IDENTIFICADAS E SUA TRIBUTAÇÃO (IRPJ/CSLL) II.1 (INFRAÇÃO 1) DESPESA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO DEDUZIDA NA APURAÇÃO DAS BASES DE TRIBUTAÇÃO DO IRPJ E DA CSLL ➔ EXCLUSÃO INDEVIDA DO LUCRO LÍQUIDO NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL E DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL - GLOSA DE EXCLUSÃO INDEVIDA Fl. 3514DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 4 ➔ ANOS CALENDÁRIOS 2018, 2019 e 2020 [...] 13. Em 29/11/2021, cientificamos a Fiscalizada que serão consideradas e aproveitadas as solicitações efetuadas e as respostas, justificativas e documentos apresentados quando das fiscalizações anteriores, que resultaram na instauração dos processos administrativos nºs 10480-729.721/2018-31 e 11274-720.222/2020-09. 14. Considerando se tratar de matéria já examinada, de exclusão indevida de ágio, pelos mesmos motivos serão essas exclusões objeto de glosa nesta fiscalização, referente aos anos-calendário 2018 a 2020, conforme detalhado adiante. 15. Assim, conforme respostas da Fiscalizada, o surgimento da conta na sua contabilidade a título de Ativo Intangível – Investimento – código: 130401010002 - AGIO NA INCORPORACAO SUPPLY, bem como, o início das deduções a título de “despesa de amortização de ágio” se deu em 31/08/2012. 16. Em apertada síntese, tem-se a explicação de que esse ágio (“ágio de si mesma”) é proveniente da incorporação efetuada em 31/07/2012 de sua (então) controladora - FEDEX SUPPLY CHAIN SOLUTIONS LOGISTICA LTDA (CNPJ 05.156.284/0001-23); a qual, adquirira a totalidade das ações da Fiscalizada; tendo pago ágio que considerou ter sido proveniente de “expectativa de rentabilidade futura” - goodwill. 17. A partir dessa incorporação reversa, a Fiscalizada passou a aproveitar fiscalmente a amortização do ágio de si mesma na proporção de 1/120 avos ao mês: até 2014, por meio de “ajustes negativos do RTT” e a partir de 2015, por meio de exclusão do lucro líquido na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. 18. Destarte, analisando a operação, vamos verificar que a FEDEX SUPPLY CHAIN SOLUTIONS LOGISTICA LTDA não foi a real adquirente das ações da Fiscalizada; tendo funcionado apenas como uma empresa veículo - “compradora formal” – para que, em ato contínuo, fosse incorporada e assim poder transportar o ágio da operação de compra para a contabilidade da empresa adquirida (a Fiscalizada). 19. A real adquirente foi a empresa FEDEX LUXEMBOURG S.À.R.L (real investidora), com sede no exterior (em Luxemburgo); então controladora da FEDEX SUPPLY. 20. Em 02/07/2012, a real investidora - FEDEX LUXEMBOURG - realizou na empresa veículo (FEDEX SUPPLY) os aportes de capital necessários à aquisição das ações da Fiscalizada; e, em 04/07/2012 (dois dias depois) formalizou a aquisição como tendo sido efetuada pela empresa veículo (FEDEX SUPPLY). Fl. 3515DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 5 21. A compra, efetivamente realizada pela FEDEX LUXEMBOURG, das ações da Fiscalizada pelo valor de R$ 828.623.414,64, teve um sobrepreço (ágio) de R$ 584.743.414,64; por ela explicado como sendo baseado na “expectativa de rentabilidade futura da empresa adquirida (Fiscalizada)”. Ao fazer a reestruturação onde a Fiscalizada (empresa adquirida) incorpora a FEDEX SUPPLY (adquirente meramente formal), entendeu ser possível deduzir, para fins fiscais, as despesas de amortização do ágio dela mesma, nos termos do disposto no artigo 386 do RIR/99 (Regulamento do Imposto de Renda, Decreto nº 3.000/1999). [...] C) DA PRÁTICA ADOTADA PELA FISCALIZADA PARA DEDUZIR AS DESPESAS DE AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO DE SI MESMA (PARA FINS FISCAIS). 35. A prática adotada pelo grupo econômico detentor do controle da empresa Fiscalizada, consistiu numa série de procedimentos, num curto intervalo de tempo, com o objetivo de “construir” uma situação contábil que lhe permitisse o aproveitamento (indevido) do benefício fiscal de amortização do ágio previsto no art. 386 do RIR/99; isso sem que as empresas que efetivamente fizeram o investimento de aquisição de seu controle acionário, com ágio, liquidassem esses investimentos. 36. Assim é que, procedendo a uma série de reestruturações societárias (que, de fato, não passou de atos formais desprovidos de efetivos propósitos negociais), o grupo adquirente das ações da Rapidão Cometa (FedEx Brasil), conseguiu: i) permanecer com os investimentos que pretendia fazer na Rapidão Cometa (FedEx Brasil), e ii) constituir na contabilidade da Rapidão Cometa (FedEx Brasil) uma conta de ativo não circulante / Intangível / Investimento - Ágio, de forma a passar amortizar esse ativo, para fins fiscais, gerando uma extraordinária dedução no seu resultado tributável do IRPJ e da CSLL. 37. Portanto, a aquisição das ações da Fiscalizada, utilizando-se de empresa veículo, que em seguida foi incorporada, apenas visou dar uma feição jurídica para usufruir do benefício fiscal de redução da carga tributária na investida Rapidão Cometa (FedEx Brasil), cujo permissivo legal condicionava a ocorrência da confusão patrimonial do investimento, de fato e de direito. no entanto, de fato, investidor e investida continuaram a existir; ou seja, efetivamente, não houve qualquer liquidação / extinção de investimento adquirido com ágio por meio dos institutos da fusão, cisão ou incorporação das empresas, como pressupõe e exige a lei para permitir a dedutibilidade da amortização do ágio. 38. A legislação societária foi usada apenas como instrumento para se alcançar ganhos na esfera da legislação tributária. No comando do art. 386 do RIR/99, a dedutibilidade da amortização do ágio tem sua inteligência fundamentada na efetiva extinção do investimento através dos institutos da fusão, cisão ou incorporação entre as empresas (investidora e investida); Fl. 3516DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 6 39. A legislação tributária instituiu um disciplinamento para tributação do resultado (ganho/perda) de um negócio jurídico particular que culmina numa “confusão patrimonial” – o ágio de si mesma. E isso não foi o que ocorreu no caso em comento: Não aconteceu a efetiva unificação patrimonial. Apenas se tentou ajustar-se à letra da lei, sem atender à sua fundamentação; praticando-se uma série de reestruturações societárias sem qualquer substância econômica, e, ademais, não houve a efetiva “confusão patrimonial - investidora e investida”. 40. Estamos diante de reorganizações societárias efetuadas sem essência econômica, ou propósito negocial, efetuadas para tentar dar uma feição jurídica que não ocorreu de fato. Não houve a confusão patrimonial do investimento feito com ágio na Fiscalizada, necessário para produzir uma despesa dedutível de amortização do ágio na apuração do IRPJ e da CSLL. Continuaram existindo a real investidora - FedEx Luxembourg (empresa que despendeu recursos para a aquisição da Fiscalizada com ágio) e a empresa investida – Rapidão Cometa (atualmente, FedEx Brasil) - a Fiscalizada. [...] II.2 (INFRAÇÃO 2) VALORES DE INDENIZAÇÃO “CLAIMS PAID”, DEVOLVIDOS AO COMPRADOR E EXCLUÍDOS DO LUCRO LÍQUIDO NA APURAÇÃO DO IRPJ/CSLL ➔ EXCLUSÃO INDEVIDA DO LUCRO LÍQUIDO NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL E DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL - GLOSA DE EXCLUSÃO INDEVIDA ➔ ANOS CALENDÁRIOS 2018, 2019 e 2020 54. Até o ano calendário de 2018, a empresa vinha procedendo a exclusão a título de amortização do ágio a que se refere a operação de sua própria aquisição, preenchendo os valores que assim considerava nas linhas-código 100.35 dos registros M300/M350 de suas ECF; a exemplo do valor informado no ano calendário de 2018, como discriminamos abaixo: [...] 55. Nos anos de 2019 e 2020, efetuou essas exclusões utilizando-se das linhas-códigos 100.35 e 167; conforme a seguir: [...] 58. Então, à partir da resposta do contribuinte, podemos deduzir que as exclusões indagadas no TIF 01 se referiram às devoluções efetuadas ao comprador de parte do preço acertado que se encontrava em conta caução (Escrow) e que conforme o contrato de compra e venda: “seriam retornados ao comprador, na hipótese de materialização das contingências correspondentes ao período anterior à aquisição da participação societária, e possuem natureza redutora do preço de compra da participação.” Fl. 3517DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 7 59. Assim, mesmo não se tratando de “ágio pago”, a empresa, sem embasamento legal, entendeu poder efetuar a sua exclusão do lucro líquido na apuração das bases tributáveis do IRPJ e da CSLL. 60. Insuficientes as explicações prestadas pela empresa, na tentativa de justificar as referidas exclusões, em 27/12/2021, por meio do TIF 02, solicitamos a prestação de esclarecimentos adicionais, inclusive os demonstrativos analíticos referentes à “conta caução” e suas contabilizações. 61. Dessa feita, sobre este tema, a empresa apresenta o seguinte detalhamento dos valores excluídos a título de ágio e suas amortizações fiscais: [...] 62. Com essa resposta, fica evidente que os valores excluídos do lucro líquido a título de “(-) Indenizações (claims paid)” se referem a liberações em favor da compradora de valores retidos na “conta caução”, em consequência da materialização das contingências, implicando em redução do preço acertado no contrato de “compra e venda” e, consequentemente, do valor do ágio da operação. 63. No ano calendário de 2018 esse valor foi informado nos registros M300/M350, nas linhas-código 100.35, de forma consolidada com o valor da amortização do ágio do exercício, e, nos anos-calendário de 2019 e 2020, de forma isolada nas linhas-código 167 dos registros M300 e M350; conforme detalha o quadro abaixo: [...] 64. Esclarecemos que, no exame da contabilidade da empresa (ECD), não identificamos registros em conta de resultados com os registros credores dessas parcelas excluídas do lucro líquido a título de Indenizações (claims paid). 65. E, embora a empresa tenha sido intimada a apresentar os lançamentos contábeis da operação relacionada à conta caução (“Escrow”), ao longo dos anos; e mais especificamente, para que: “Nas condições em que houve o retorno do valor da caução para o comprador, indicar a contabilização do fato, explicar a motivação da exclusão e apresentar base legal que a autorize”; nas suas respostas, ela nada apresentou ou explicou. 66. Ora, como dito, e concordado pela própria Fiscalizada, tais valores retornados não se referem a “ágio pago”, logo, nada há a excluir a título de amortização de ágio ou qualquer outro título. Ou seja, não existe qualquer embasamento legal para essa exclusão. 67. Do exposto, temos que a Fiscalizada, nos anos calendários objeto desta fiscalização (2018, 2019 e 2020), efetuou exclusões indevidas, a título de Indenização “Claims Paid” na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, nos seguintes montantes: Fl. 3518DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 8 68. Logo, essas exclusões serão glosadas por esta Fiscalização, por meio de autos de infração específicos do IRPJ e da CSLL, lavrados nesta data. II.3 (INFRAÇÃO 3) INSUFICIÊNCIA DE PAGAMENTOS DAS ESTIMATIVAS MENSAIS DO IRPJ E DA CSLL ➔ MULTA ISOLADA PELA FALTA DE PAGAMENTOS DAS ESTIMATIVAS MENSAIS DO IRPJ E DA CSLL ➔ PERÍODOS DE APURAÇÃO: 01/2018 A 12/2020 69. Tendo em vista que nos anos calendários de 2018, 2019 e 2020, a empresa optou pela forma de tributação do IRPJ e da CSLL com base no lucro real anual, com pagamento das estimativas mensais, e, considerando as infrações apuradas por esta fiscalização, que alteram os resultados dos períodos de apuração e das estimativas mensais, concluímos que, nos meses de janeiro e março de 2018, a empresa deixou de efetuar pagamentos do IRPJ e da CSLL a título de estimativa mensal. 70. A falta do pagamento do IRPJ e da CSLL devidos mensalmente por estimativa está sujeita a multa de 50% sobre o valor que deixou de ser pago, conforme disposto no artigo 44 da Lei nº 9.430/1997, inciso II, alínea b, com a redação dada pelo artigo 14 da Lei nº 11.488, de 15/06/2007 (conversão da Medida Provisória nº 351 de 22/01/2007), que diz: [...] 71. Do exposto, cobraremos as multas isoladas pela falta dos pagamentos das estimativas mensais do IRPJ e da CSLL, conforme apuradas nos Demonstrativos de Apuração dos anos calendários de 2018 a 2020, elaborados por esta fiscalização, que montam os seguintes valores: 72. Esses valores serão cobrados por esta Fiscalização, por meio de autos de infração específicos, lavrados nesta data. III - AJUSTES NO CONTROLE DOS SALDOS DE PREJUÍZOS FISCAIS ➔ ANOS CALENDÁRIOS DE 2018, 2019 E 2020 Fl. 3519DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 9 73. As infrações aqui mencionadas alteraram os resultados fiscais dos períodos de apuração abrangidos por esta fiscalização, acarretando redução dos prejuízos fiscais declarados pelo contribuinte em suas ECFs. 74. As alterações nos resultados fiscais, após a apropriação das infrações apuradas por esta fiscalização, estão detalhadas nas Planilhas de Compensação de Prejuízos Fiscais do IRPJ e nos demonstrativos de apuração do IRPJ, dos períodos de 01/01/2018 a 31/12/2020. 75. Fica o contribuinte advertido que deverá efetuar os devidos ajustes nos seus Livros de Apuração do Lucro Real – eLalur, conforme os valores apurados por esta fiscalização. IV - AJUSTES NO CONTROLE DOS SALDOS DE BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DA CSLL ➔ANOS CALENDÁRIOS DE 2018, 2019 E 2020 76. Da mesma forma que com relação ao IRPJ, as infrações aqui mencionadas alteraram os resultados fiscais dos períodos de apuração abrangidos por esta fiscalização com relação à base de cálculo da CSLL. 77. As alterações nos resultados fiscais, após a apropriação das infrações apuradas por esta fiscalização, estão detalhadas nas Planilhas de Compensação das Bases de Cálculo Negativa da CSLL, e demonstrativos de apuração da CSLL, dos períodos de 01/01/2018 a 31/12/2020. 78. Fica o contribuinte advertido que deverá efetuar os devidos ajustes nos seus Livros de Apuração da Contribuição Social – eLacs, conforme os valores apurados por esta fiscalização. [...]” Após regular processamento, a contribuinte interpôs impugnação, de e-fls. 2.359/2.399, a qual fora julgada improcedente pela 1ª Turma da DRJ08 em São Paulo/SP, o fazendo sob a égide dos fundamentos inseridos no Acórdão nº 108-037.281, de 29 de março de 2023, de e-fls. 3.344/3.377, com a seguinte ementa: “Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. INTERNALIZAÇÃO DE ÁGIO DETIDO POR EMPRESA SEDIADA NO EXTERIOR. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. A possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, requer que participe da "confusão patrimonial" a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na "mais valia" do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. Fl. 3520DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 10 GLOSA DE EXCLUSÃO INDEVIDA DE VALORES A TÍTULO DE INDENIZAÇÃO “CLAIMS PAID” RELACIONADOS A CONTA CAUÇÃO “ESCROW”. Não há fundamentação legal para as exclusões a título de “Indenização Claims Paid” na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL MULTA ISOLADA POR FALTA DE PAGAMENTO DO TRIBUTO SOBRE BASE DE CÁLCULO ESTIMADA MENSAL. Aplica-se multa isolada por falta de pagamento com base em estimativa mensal (artigo 44, II,”b” da lei 9.430/96). TRIBUTAÇÃO REFLEXA (CSLL). Aplica-se ao auto de infração reflexo a decisão adotada no julgamento do auto de infração matriz, em razão da coincidência de elementos de convicção presentes em ambos os lançamentos (matriz e reflexo). Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido” Irresignada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário, de e-fls. 3.384/3.446, procurando demonstrar a insubsistência do Acórdão recorrido, desenvolvendo em síntese as seguintes razões: Preliminarmente, pretende seja declarada a nulidade da decisão atacada, argumentando ter incorrido em preterição do direito de defesa da contribuinte, ao deixar de analisar parte dos documentos colacionados aos autos junto à impugnação, indispensáveis ao deslinde da controvérsia, bem como não apreciando a totalidade das alegações suscitadas na sua defesa inaugural, malferindo os princípios da legalidade, verdade material, razoabilidade e do devido processo legal administrativo. Assevera que parte significativa da r. decisão recorrida se resume à reprodução do relatório de auditoria fiscal e da impugnação. Na parte em que se analisa o caso, o acórdão recorrido silenciou-se sobre grande parte dos argumentos de defesa aduzidos pela Recorrente, consoante se confirma da tabela transcrita na peça recursal, elencando os fatos e fundamentos não analisados pelo julgador de primeira instância. No mérito, após breve relato inicial a propósito da restruturação societária e as suas respectivas justificativas, requer seja reconhecida a improcedência da exigência fiscal, sob o argumento de que as operações que deram origem às despesas de ágio amortizadas nos anos- calendários de 2018 a 2020 se encontram em consonância com as normas que regulamentam a matéria, sendo, portanto, absolutamente legítimas. Elabora histórico/evolução da legislação que contempla o ágio, com suas nuances e exigências no decorrer do tempo, ressaltando haver somente quatro requisitos para o registro e amortização de ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura: (i) a aquisição de participação societária; (ii) custo de aquisição superior ao valor de patrimônio líquido da participação societária adquirida; (iii) fundamento do ágio em estudo de expectativa de Fl. 3521DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 11 rentabilidade futura, e (iv) liquidação do investimento adquirido mediante incorporação, fusão ou cisão envolvendo a empresa adquirente, o que fora observado precisamente pela contribuinte. Alega que, para fins tributários, não se estabelece que a empresa adquirente - nomeada pela d. autoridade fiscal e pelas dd. autoridades julgadoras da DRJ como "real adquirente" - será pessoa diferente daquela que celebra o negócio de compra e venda. Em realidade a única adquirente é aquela que é parte do último contrato e verifica-se que a confusão patrimonial decorre da absorção de patrimônio entre as pessoas jurídicas envolvidas neste contrato. É este o requisito que, uma vez atendido, permite a utilização do benefício de amortização antecipada do ágio pago. Acrescenta que, no caso concreto, a pessoa jurídica que detinha o investimento era, indubitavelmente, a empresa FedEx Supply que foi a responsável pela aquisição da participação societária da Rapidão Cometa. Acatar a tese que tenta ser emplacada pelas autoridades acima mencionadas seria permitir que elas atuassem como verdadeiros legisladores, impondo um novo requisito que não encontra base legal, em flagrante afronta ao princípio da estrita legalidade tributária. Em defesa de sua pretensão, transcreve precedentes da Câmara Superior de Recursos Fiscais no sentido de que a chamada real adquirente é a pessoa que figura como parte compradora das ações negociadas. Com vista a demonstrar a observância dos pressupostos legais para fins de amortização do ágio, na forma procedida pela contribuinte, elenca histórico/etapas das operações realizadas da seguinte forma: (i) A existência de aquisição de participação societária é absolutamente incontroversa neste caso. Nesse sentido, a FedEx Supply adquiriu as ações da Recorrente pelo valor total de R$ 828.623.414,64. Vale reiterar que essa operação foi realizada entre partes não relacionadas, em legítima operação de mercado, sendo que a PwC foi contratada para elaborar o laudo do valor de mercado que deu suporte a essa relevante operação de aquisição. (ii) O preço fixado no Contrato de Compra e Venda de Ações foi de R$ 828.623.414,64. Considerando tal montante, o valor do ágio totalizou R$ 584.743.414,64. (iii) O ágio registrado pela FedEx Supply foi fundamentado em expectativa de rentabilidade futura da Recorrente. Tal fato foi confirmado em estudo preparado pela auditoria independente PwC (Doc. 06 da Impugnação), com base na metodologia de fluxos de caixa descontados e tendo como base o balanço de 04 de julho de 2012, anterior à aquisição. (iv) O investimento adquirido foi liquidado mediante incorporação da FedEx Supply na Recorrente, realizada em 31 de julho de 2012 (Doc. 04 da Impugnação acima citado). Neste sentido, defende ser inescapável a conclusão de que todas as condições legais para registro e amortização do ágio estão presentes na operação em exame, de forma que não há razão válida para o questionamento da d. autoridade fiscal e, muito menos, para suportar a Fl. 3522DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 12 genérica alegação de simulação. Em consequência, o entendimento proferido no acórdão ora recorrido também não se sustenta. Com relação ao propósito negocial e à substância econômica da transação, a aquisição da Rapidão Cometa se mostrou um investimento interessante para sanar diversas deficiências existentes na carteira da FedEx no Brasil em relação à concorrência: serviço interno, opções de logística e rede de distribuição regional. Na verdade, percebeu-se que a ausência de rede de distribuição doméstica robusta excluía a FedEx de oportunidades em diversos setores da indústria brasileira. Todas essas deficiências poderiam ser endereçadas através da compra da Rapidão Cometa. Defende que não se pode confundir o papel estratégico do controlador societário, que realizou o estudo e definiu as metas para o grupo no Brasil, com o papel da empresa adquirente do investimento, localizada no Brasil. Foi a FedEx Supply que atuou como adquirente, uma vez que era o braço do grupo FedEx no Brasil e que suas atividades seriam posteriormente à aquisição integradas com as atividades da Rapidão Cometa. Isso, inclusive, é reconhecido pela d. autoridade fiscal e pelas dd. autoridades julgadoras da DRJ ao dizerem que a FedEx Supply teria sido a compradora da Rapidão Cometa. Esclarece que não faria sentido algum adquirir separadamente a Rapidão Cometa através de empresa localizada no exterior, se a intenção inicial desde o começo era a de expandir a atividade local mediante a combinação dos negócios existentes, sobretudo considerando que a Rapidão Cometa já atuava como parceira do Grupo FedEx para as regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste do Brasil desde 2002 bem como era uma das maiores empresas de serviços de transporte doméstico independente, com receita de USD 526 milhões (2011), cerca de 9 mil colaboradores, 45 filiais operacionais e cerca de 145 pontos de distribuição. No que tange a acusação de utilização de empresa veículo para aquisição da Rapidão Cometa, argumenta que o conceito pejorativo atribuído pela fiscalização ao caso concreto não se coaduna com a realidade dos fatos, além de ressaltar que a utilização de empresa recém constituída com propósito único de adquirir investimento no Brasil com pagamento e posterior amortização fiscal de ágio não é vedada pela legislação aplicável. Assim, não existe uma definição introduzida na legislação brasileira para o conceito de empresa veículo. Explicita que a FedEx Supply consistia em empresa operacional, devidamente constituída no Brasil pelo grupo FedEx em 2002, com objeto social compatível com a atividade de transporte de cargas e serviços de logística, conforme detalhado: agenciamento de cargas aéreas, despacho aduaneiro e atividades correlatas, transporte multimodal e intermodal de cargas, prestação de serviços de logística, armazenagem de mercadorias de terceiros, transporte terrestre, serviços de gerência e consultoria no ramo de transportes, e participação em outras sociedades. Dessa forma, conclui que uma empresa como a FedEx Supply que existia há mais de uma década, possuía atividades e empregados, auferia receitas e cumpria com todas as suas obrigações principais e acessórias jamais poderia ser tachada de empresa veículo. Fl. 3523DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 13 Esclarece, em que pese todas as considerações feitas anteriormente, a FedEx Supply detinha, antes de ser incorporada pela Recorrente, um prejuízo fiscal no valor de R$ 4.538.569,74 (Doc. 08 da Impugnação). Ao incorporar a FedEx Supply, a Recorrente ficou impedida de compensar o prejuízo fiscal detido pela incorporada, o que demonstra, mais uma vez, que a motivação para as operações societárias realizadas não foi a economia fiscal. Sustenta inexistir nos autos qualquer motivação para a desqualificação do negócio jurídico, o que é corroborado pela própria fiscalização, ao não imputar conduta de ato doloso com vistas a sonegação, fraude ou conluio, aplicando, assim, multa de 75%. Suscita a regularidade das exclusões a título de indenização de valores mantidos em “Escrow”, mais precisamente de valores relativos ao retorno parcial do preço de compra, originalmente mantido em conta caução, conforme previsto no contrato de compra e venda, as quais se fizeram necessárias para manutenção do regime de neutralidade tributária conferido pelo art. 441 do Decreto nº 9.580/2018 (Regulamento do Imposto de Renda - "RIR/18") às recuperações / devoluções de custos e às provisões revertidas, nas situações em que os valores recuperados não foram, em exercícios anteriores, deduzidos. Aduz que os valores mantidos em escrow são usualmente referenciados como "contraprestações contingentes" sujeitas a condição suspensiva e, como tal, são neutras para fins fiscais, a menos que a condição suspensiva seja implementada. Referido entendimento é pacífico no âmbito da Receita Federal do Brasil ("RFB"), conforme consignado pela IN RFB n.º 1.700/2017, art. 1977 e na Solução de Consulta Cosit n.º 3/2016. Reitera que a exclusão se faz necessária, pois inexiste acréscimo patrimonial tributário na recuperação do escrow. Estamos diante de recursos que, para fins fiscais, nunca deixaram de integrar o patrimônio do comprador, razão pela qual o seu trânsito para fins exclusivamente contábeis pelo resultado deve ser neutralizado (excluído) na apuração do IRPJ e da CSLL. Subsidiariamente, argui a inaplicabilidade à CSLL das regras de amortização de ágio inerentes ao Lucro Real, sobretudo considerando que, embora decorrem do mesmo esteio econômico, tratam-se de tributos cujas apurações são regidas por disciplinas distintas, não possuindo, portanto, a mesma base tributável. Assim, inexistindo expressa previsão legal para a incidência da CSLL sobre adição fiscal referente a despesas tidas pelo fisco como indedutíveis para fins de IRPJ, não pode a fiscalização pretender exigi-la. Ainda alternativamente, na hipótese da manutenção da exigência fiscal em seu mérito, pretende seja reconhecida a impossibilidade de aplicação concomitante da multa pela ausência de recolhimento da CSLL e da multa pela falta de recolhimento da contribuição sobre a base estimada, com base na jurisprudência da matéria. E, mesmo que mantida aludida penalidade, impõe-se levar em consideração as deduções do PAT (Programa de Amparo ao Trabalhador) e os valores das retenções na fonte, na foram que fora demonstrado pela recorrente no Doc. 09 da Impugnação. Fl. 3524DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 14 Por fim, requer o conhecimento e provimento do Recurso Voluntário, impondo a reforma do decisum ora atacado, nos termos encimados, rechaçando totalmente a exigência fiscal. Instada a se manifestar a propósito do recurso voluntário, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões, de e-fls. 3.449/3.477, rechaçando integralmente as alegações da contribuinte, em defesa da exigência fiscal, na forma constituída, e, bem assim, do Acórdão recorrido, propondo a sua manutenção. É o relatório. VOTO Conselheiro Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira, Relator. Presente o pressuposto de admissibilidade, por ser tempestivo, conheço do recurso voluntário e passo ao exame das alegações recursais. Consoante se positiva dos autos, em face da contribuinte foram lavrados Autos de Infração exigindo-lhe crédito tributário concernente ao Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ e Contribuição Social sobre o Lucro Líquida - CSLL, decorrente da glosa de exclusão indevida de despesas de amortização de ágio, e de valores de indenização “CLAIMS PAID” excluídos da apuração de IRPJ/CSLL, além de multa isolada pela falta de pagamentos das estimativas mensais de IRPJ e CSLL, em relação ao período de 01/2018 a 12/2020, conforme peça inaugural do feito, de e-fls. 02/27, Relatório de Auditoria Fiscal, de e-fls. 28/51, e demais documentos que instruem o processo. Inconformada com a exigência fiscal consubstanciada na peça vestibular do feito, a contribuinte interpôs impugnação, a qual fora julgada improcedente pelo Acórdão recorrido, e, posteriormente, recurso voluntário a este Tribunal, escorando sua pretensão nas razões de fato e de direito que passamos a contemplar. PRELIMINAR DE NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO Em sede de preliminarmente, pretende seja declarada a nulidade da decisão atacada, argumentando ter incorrido em preterição do direito de defesa da contribuinte, ao deixar de analisar parte dos documentos colacionados aos autos junto à impugnação, indispensáveis ao deslinde da controvérsia, bem como não apreciando a totalidade das alegações suscitadas na sua peça inaugural, malferindo os princípios da legalidade, verdade material, razoabilidade e do devido processo legal administrativo. Assevera que parte significativa da r. decisão recorrida se resume à reprodução do relatório de auditoria fiscal e da impugnação. Na parte em que se analisa o caso, o acórdão recorrido silenciou-se sobre grande parte dos argumentos de defesa aduzidos pela Recorrente, Fl. 3525DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 15 consoante se confirma da tabela transcrita na peça recursal, elencando os fatos e fundamentos não analisados pelo julgador de primeira instância. Da análise dos elementos que instruem o processo, especialmente da impugnação, às fls. 2.359/2.399, e, bem assim, do Acórdão recorrido, às fls. 3.344/3.377, constata-se assistir razão à contribuinte em sua assertiva. De fato, o julgador de primeira instância, ao rechaçar a argumentação da então impugnante, sobretudo quanto às alegações meritórias do ágio amortizado, basicamente se reportou à legislação de regência e parte das razões da fiscalização, não se aprofundando na análise precisa dos fatos que permeiam a demanda, suscitadas pela contribuinte, de maneira a rechaçar a pretensão fiscal. Com o fito de melhor aclarar os pontos omissos no Acórdão recorrido, a contribuinte trouxe à colação tabela contemplando todas alegações da defesa inaugural que passaram ao largo do julgador recorrido, senão vejamos: “ Fl. 3526DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 16 Fl. 3527DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 17 Fl. 3528DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 18 Fl. 3529DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 19 Fl. 3530DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 20 Fl. 3531DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 21 [...]” Como se observa, a contribuinte foi muito feliz na indicação de cada ponto que fora arguido em sede de impugnação e não contemplado no Acórdão recorrido, o que atrai a nulidade pretendida. Afora a questão dos valores pagos a título de indenização “CLAIMS PAID”, que foram alcançados pela preclusão, como trataremos adiante, e, portanto, de fato, não deveriam ser analisados pelo julgador de primeira instância. É bem verdade, e nos filiamos a este entendimento, que a autoridade julgadora não tem o dever de adentrar a totalidade das argumentações trazidas à colação, mormente quando impertinentes, questões meramente de direito ou de inconstitucionalidades. Fl. 3532DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 22 No entanto, quando se trata de fatos, notadamente quando vinculados a operações societárias que foram desconsideradas pela fiscalização, é dever do julgador analisar cada uma, sob pena de cercear o direito de defesa da contribuinte ou mesmo acabar por conduzir o julgamento de segunda instância a proferir decisão com supressão de instância. Não se trata de mero insurgimento da contribuinte em relação ao resultado do julgamento, mas, sim, de que não houve análise de suas argumentações em sua integralidade e, em exercício diligente, ainda elencou aqueles que não foram confrontadas pelo nobre julgador guerreado. Constata-se, assim, que, ao arrepio do princípio do devido processo legal, mais precisamente da ampla defesa, o ilustre julgador de primeira instância não contemplou em seu voto razões de defesa encimadas, ferindo, assim, seu sagrado direito a ampla defesa, inscrito no artigo 5º, inciso LV, da CF, in verbis: “Art. 5º. [...] LV – aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes;” A corroborar este entendimento a Lei nº 9.784/99, que regulamenta o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, em seus artigos 3º, inciso III, e 38, assim preceitua: “Art. 3º. O administrado tem os seguintes direitos perante a Administração, sem prejuízo de outros que lhe sejam assegurados: [...] III – formular alegações e apresentar documentos antes da decisão, os quais serão objeto de consideração pelo órgão competente; Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão, juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo. § 1º Os elementos probatórios deverão ser considerados na motivação do relatório e da decisão. § 2º Somente poderão ser recusadas, mediante decisão fundamentada, as provas propostas pelos interessados quando sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias.” Na mesma linha de raciocínio, para não deixar dúvidas quanto à nulidade da decisão de primeira instância, os artigos 31 e 59, inciso II, do Decreto nº 70.235/72, estabelecem o seguinte: Fl. 3533DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 23 “Art. 31. A decisão conterá relatório resumido do processo, fundamentos legais, conclusão e ordem de intimação, devendo referir-se, expressamente, a todos os autos de infração e notificações de lançamento objeto do processo, bem como às razões de defesa suscitadas pelo impugnante contra todas as exigências. Art. 59. São nulos: [...] II – os despachos e decisões proferidos por autoridades incompetentes ou com preterição do direito de defesa;” (grifamos) Por sua vez, a doutrina pátria não discrepa deste entendimento, senão vejamos: “ c. Princípio da ampla defesa. Todo processo administrativo, para que se afigure constitucionalmente válido, deve ensejar ao particular a possibilidade de ver conhecidas e apreciadas todas as suas alegações de caráter formal e material e de produzir todas as provas necessárias à comprovação de suas alegações. A ampla defesa, desse modo biparte-se no direito à cognição formal e material ampla (que corresponde ao princípio da ampla competência decisória) e no direito à produção de provas (que corresponde ao princípio da ampla produção probatória), como veremos abaixo. d. Princípio da ampla competência decisória. Toda a matéria de defesa produzida pelo contribuinte deve ser conhecida e apreciada pelo órgão da administração encarregado do julgamento do conflito fiscal. Não pode se escusar a autoridade julgadora – em homenagem à garantia constitucional da ampla defesa – de apreciar matéria formal ou material, de Direito ou de fato, questões preliminares ou mérito. Quer se tratem de questões concernentes à mera irregularidade formal do auto de infração, quer se trate de alegação de ilegalidade ou inconstitucionalidade de norma jurídica tributária, toda a matéria de defesa deve ser formalmente apreciada. Não se realiza a ampla defesa sem o direito à cognição formal e material ampla, pois em se recusando a Administração a apreciar qualquer dos elementos fáticos ou jurídicos que estejam contidos na impugnação formulada haverá restrição do direito de ampla defesa, a macular o processo administrativo fiscal.” (Marins, James – Direito processual tributário brasileiro: (administrativo e judicial) – 3ª ed. São Paulo: Dialética, 2003 – pág. 194) Igualmente, a jurisprudência administrativa é mansa e pacífica nesse sentido, conforme fazem certo os julgados dos Conselhos de Contribuintes, com suas ementas abaixo transcritas: “ PROCESSUAL - NULIDADE. É nula a decisão proferida com preterição do direito de defesa do sujeito passivo. Decreto nº 70.235/72, art. 59, inciso II. Fl. 3534DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 24 ANULADO O PROCESSO A PARTIR DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA INCLUSIVE.” (2ª Câmara do 3° Conselho – Recurso n° 128.080 - Acórdão n° 302- 36.740 – Sessão de 16/03/2005) “ CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA - NULIDADE - A falta de apreciação pela autoridade julgadora de primeira instância de razões de defesa apresentadas na impugnação constitui preterição do direito de defesa da parte, ensejando a nulidade da decisão assim proferida, "ex vi" do disposto no art. 59, item II, do Decreto nº 70.235/72. Recurso provido. Por unanimidade de votos, DAR provimento ao recurso, para declarar a nulidade da decisão de primeira instância, para que outra seja proferida em boa e devida forma.” (7ª Câmara do 1° Conselho – Recurso n° 116.769 - Acórdão n° 107-05538 – Sessão de 24/02/1999) Como se observa, ao deixar de se manifestar a propósito da integralidade das alegações da contribuinte, devidamente apontada na peça recursal e acima transcritas, sobretudo quando pertinentes e pretensamente capazes de ensejar a reforma do crédito lançado, incorreu o julgador recorrido em cerceamento do direito de defesa da autuada, em total afronta ao princípio do devido processo legal, o que enseja a nulidade da decisão guerreada, bem como de todos os atos subsequentes, devendo o presente processo ser remetido à DRJ competente, para que seja proferida nova decisão pela autoridade julgadora de primeira instância na boa e devida forma. DAS QUESTÕES MERITÓRIAS A despeito da nulidade processual acima apontada, estabelece a legislação de regência que, na hipótese de o julgador poder decidir o mérito em favor do contribuinte, deverá relevar a nulidade constatada, adentrando-se às questões meritórias. É o que determina o artigo 59, § 3°, do Decreto n° 70.235/72, nos seguintes termos: “Art.59. São nulos: [...] § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Parágrafo acrescentado pela Lei nº 8.748, de 9/12/93)” Verifica-se, que a situação retro encontra consonância com o caso em apreço, ensejando o impronunciamento da nulidade processual suscitada, em virtude de, no mérito, igualmente, melhor sorte não assistir ao Fisco, como restará demonstrado ao longo desse arrazoado. DO MÉRITO A – DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO Fl. 3535DF CARF MF Original http://www81.dataprev.gov.br/sislex/paginas/42/1993/8748.htm http://www81.dataprev.gov.br/sislex/paginas/42/1993/8748.htm D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 25 No mérito, a matéria posta em debate diz respeito à amortização fiscal de ágio, que na hipótese dos autos fora glosada pela fiscalização diante dos fatos que serão elencados adiante e objeto de contestação pela contribuinte. Trata-se, em verdade, de tema de análise recorrente por este Tribunal administrativo, tendo variado os entendimentos no decorrer do tempo, seja diante da evolução da legislação que contempla a matéria, com introdução de novos pressupostos, limites e condições para fins de aproveitamento de aludido benefício fiscal, levando-se em consideração, ainda, a alteração de composição nos Colegiados e, bem assim, as mudanças do “pêndulo” do voto de qualidade nos últimos anos. Entrementes, mesmo diante das inúmeras controvérsias que repousam sobre o tema, lastreadas, por óbvio, em interpretações/posicionamentos/entendimentos pessoais de cada julgador, no seu legítimo direito de firmar livremente sua convicção, mesmo estando longe de remansoso desfecho, aliás, o certo é que o ponto fulcral na análise de demandas desta natureza perpassa obrigatoriamente na constatação (ou não) de propósito negocial e, portanto, substância verdadeiramente econômica nas operações que deram origem ao ágio amortizado pelos contribuintes. E, neste desiderato, aos aplicadores da lei, a começar pela autoridade lançadora e, posteriormente, aos julgadores administrativos em todas as instâncias, atribui-se tarefa da mais complexa e, eventualmente, ingrata, sempre no intuito de se procurar fazer Justiça, qual seja, de analisar as operações como terceiro alheio à todo processo empresarial, em momento posterior, para aferir (ou pelo menos tentar aproximar ao máximo) qual teria sido o verdadeiro intuito das partes envolvidas na estruturação das operações que deram azo aos ágios amortizados, de maneira a considera-las legítimas (com propósito negocial/substância econômica) ou simuladas com o fito exclusivo de se obter o benefícios fiscal a qualquer custo. E certamente esta análise se torna ainda mais complexa quando vislumbramos os limites que os aplicadores da lei devem guardar em relação a autonomia de vontade e liberdade negocial das empresas na condução de seus negócios, não podendo a autoridade lançadora ou mesmo o julgador coarctar referidos direitos do contribuinte, a não ser quando constatados e comprovados atos simulatórios, desprovidos de essência negocial/econômica, sobretudo considerando o objeto social das pessoas jurídicas, o que torna muito tênue a linha interpretativa dos fatos que permeiam os casos de ágio. No mais, e não menos importante, afora a carga subjetiva que envolve a resolução de querelas desta natureza, impõe-se a observância do regramento objetivo específico e a sua evolução com as alterações legislativas que ocorreram em relação à matéria, como passaremos a demonstrar. A primeira norma que contemplou objetivamente o ágio e utilizada pelos contribuintes, especialmente em planejamentos tributários, fora o Decreto-lei nº 1.598/1977, que em seus artigos 20, 25, 33 e 34, na redação original, assim dispunham: Fl. 3536DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 26 “Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: [...] II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. § 4º - As normas deste Decreto-lei sobre investimentos em coligada ou controlada avaliados pelo valor de patrimônio líquido aplicam-se às sociedades que, de acordo com a Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, tenham o dever legal de adotar esse critério de avaliação, inclusive as sociedades de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente, com investimento relevante, cuja avaliação segundo o mesmo critério seja necessária para determinar o valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada. (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.648, de 1978). § 5º A aquisição de participação societária sujeita à avaliação pelo valor do patrimônio líquido exige o reconhecimento e a mensuração: (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) I - primeiramente, dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos a valor justo; e (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) II - posteriormente, do ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou do ganho proveniente de compra vantajosa. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 6º O ganho proveniente de compra vantajosa de que trata o § 5º, que corresponde ao excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação adquirida, em relação ao custo de aquisição do Fl. 3537DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 27 investimento, será computado na determinação do lucro real no período de apuração da alienação ou baixa do investimento. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 7º A Secretaria da Receita Federal do Brasil disciplinará o disposto neste artigo, podendo estabelecer formas alternativas de registro e de apresentação do laudo previsto no § 3º. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Art 25 - O ágio ou deságio na aquisição da participação, cujo fundamento tenha sido a diferença entre o valor de mercado e o valor contábil dos bens do ativo da coligada ou controlada (art. 20, § 2º, letra a), deverá ser amortizado no exercício social em que os bens que o justificaram forem baixados por alienação ou perecimento, ou nos exercícios sociais em que seu valor for realizado por depreciação, amortização ou exaustão. § 1º - A contrapartida da amortização do ágio ou deságio nos termos deste artigo somente será computada na determinação do lucro real pela diferença entre o montante da amortização e o da participação do contribuinte: (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) a) no resultado realizado pela coligada ou controlada na alienação ou baixa dos bens do ativo cujo valor tenha constituído o fundamento econômico do ágio ou deságio; ou (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) b) no valor realizado pela coligada ou controlada na depreciação, amortização ou exaustão desses bens. (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) § 2º - As contrapartidas da amortização de ágio ou deságio com os fundamentos das letras b e c de § 2º de artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) Art 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - saldo não amortizado de ágios ou deságios na aquisição da participação com fundamento na letra a do § 2º do artigo 20; III - ágio ou deságio na aquisição do investimento com fundamento nas letras b e c do § 2º do artigo 20, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte; (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) [...] Art 34 - Na fusão, incorporação ou cisão de sociedades com extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, a diferença entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor de acervo líquido que as substituir será computado na determinação do lucro real de acordo com as seguintes normas: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Fl. 3538DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 28 I - somente será dedutível como perda de capital a diferença entre o valor contábil e o valor de acervo líquido avaliado a preços de mercado, e o contribuinte poderá, para efeito de determinar o lucro real, optar pelo tratamento da diferença como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos;” Após algumas alterações legislativas e edições de normativas contábeis e fiscais, em 10 de dezembro de 1997, fora editada a Lei nº 9.532, contemplando a possibilidade de aquisição de empresas por incorporação, fusão ou cisão, permitindo a amortização do ágio decorrente da aquisição de participação societária pretérita, em razão de expectativa de rentabilidade futura, à base de 1/60 por mês, além de outras diretrizes inseridas em seus artigos 7º e 8º, nos seguintes termos: “Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (Vide Medida Provisória nº 135, de 30.10.2003) I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea “b ” do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados em até dez anos- calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos- calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. Fl. 3539DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 29 § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. [...]” Por derradeiro, em 13 de maio de 2014, fora editada a Lei nº 12.973/2014, a qual trouxe substanciais alterações a análise e aproveitamento do ágio, dentre outras modificando os artigos do Decreto-lei nº 1.598/1997 que tratam da matéria, nos seguintes termos: “[...] Art. 20. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - mais ou menos-valia, que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da porcentagem da participação Fl. 3540DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 30 adquirida, e o valor de que trata o inciso I do caput; e (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) III - ágio por rentabilidade futura (goodwill), que corresponde à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam os incisos I e II do caput. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 1º Os valores de que tratam os incisos I a III do caput serão registrados em subcontas distintas. § 3º O valor de que trata o inciso II do caput deverá ser baseado em laudo elaborado por perito independente que deverá ser protocolado na Secretaria da Receita Federal do Brasil ou cujo sumário deverá ser registrado em Cartório de Registro de Títulos e Documentos, até o último dia útil do 13º (décimo terceiro) mês subsequente ao da aquisição da participação. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 5º A aquisição de participação societária sujeita à avaliação pelo valor do patrimônio líquido exige o reconhecimento e a mensuração: (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) I - primeiramente, dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos a valor justo; e (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) II - posteriormente, do ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou do ganho proveniente de compra vantajosa. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 6º O ganho proveniente de compra vantajosa de que trata o § 5º, que corresponde ao excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação adquirida, em relação ao custo de aquisição do investimento, será computado na determinação do lucro real no período de apuração da alienação ou baixa do investimento. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 7º A Secretaria da Receita Federal do Brasil disciplinará o disposto neste artigo, podendo estabelecer formas alternativas de registro e de apresentação do laudo previsto no § 3º. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) [...] Art. 25. A contrapartida da redução dos valores de que tratam os incisos II e III do caput do art. 20 não será computada na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no art. 33. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) [...] Art. 33. O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Fl. 3541DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 31 I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - de que tratam os incisos II e III do caput do art. 20, ainda que tenham sido realizados na escrituração comercial do contribuinte, conforme previsto no art. 25 deste Decreto-Lei; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 2º Não será computado na determinação do lucro real o acréscimo ou a diminuição do valor de patrimônio líquido de investimento, decorrente de ganho ou perda por variação na porcentagem de participação do contribuinte no capital social da investida. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) [...] A propósito das alterações introduzidas pela Lei nº 12.973/2014 no tratamento do ágio, a ilustre Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic elaborou substancioso e elucidativo estudo, denominado “Polêmicas do Ágio antes da Lei n. 12.973/2014: Amortização Fiscal do Ágio Interno e Alocação do Valor Residual da Contraprestação ao Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura”, de onde pedimos vênia para transcrever excerto e adotar como razões de decidir, in verbis: “[...] c) Fase 3 – Lei n. 12.973/2014: A Lei n. 12.973/2014, objeto de conversão da Medida Provisória n. 627/2013, foi publicada com a finalidade de “adequação da legislação tributária à legislação societária e às normas contábeis” e, para isso, extinguiu o RTT e estabeleceu “uma nova forma de apuração do IRPJ e da CSLL”14. Com isso, o regramento fiscal do ágio sofreu consideráveis alterações. O art. 20 do Decreto-lei n. 1.598/1977 foi alterado, de forma que o custo de aquisição do investimento avaliado pelo valor do patrimônio líquido passou a ser desdobrado em (i) valor do patrimônio líquido adquirido; (ii) mais ou menos-valia dos ativos, que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação adquirida, e o valor do patrimônio líquido adquirido; e (iii) ágio por rentabilidade futura, assim entendida a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório do valor do patrimônio líquido adquirido e da mais ou menos-valia dos ativos. Assim, a partir da vigência da Lei n. 12.973/2014, deixou de existir o ágio com fundamento no valor de mercado dos bens da investida ou em fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas – como já ocorria no regramento contábil. Além disso, a legislação fiscal “positivou” a forma de mensuração do ágio por expectativa de rentabilidade futura contida no CPC 15, determinando que, primeiro, deveriam ser mensurados e reconhecidos, a valor justo, os ativos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos e, em seguida, o ágio por rentabilidade futura, que, por sua vez, correspondia à diferença entre o custo de Fl. 3542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 32 aquisição do investimento e a soma do valor de patrimônio líquido e da mais-valia dos ativos da investida. Em outras palavras, o art. 20 do Decreto-lei n. 1.598/1977, com as alterações introduzidas pela Lei n. 12.973/2014, passou a conceituar o ágio por rentabilidade futura como sendo o valor residual da contraprestação paga pelo investimento após a alocação da parcela correspondente (i) ao valor do patrimônio líquido da investida; e (ii) à mais-valia dos ativos da investida, isto é, à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida e o correspondente valor de seu patrimônio líquido. Ademais, a Lei n. 12.973/2014 alterou o art. 20 do Decreto-lei n. 1.598/1977 também para dispor sobre a comprovação dos valores registrados na contabilidade, passando a exigir que a mais ou menos-valia dos ativos tenha por base laudo elaborado por perito independente. Tal documento deve ser protocolado na Receita Federal ou ter o seu sumário registrado em Cartório de Registro de Títulos e Documentos até o último dia útil do décimo terceiro mês subsequente ao da aquisição da participação societária. Veja-se que, como, atualmente, a lei consignou expressamente que o ágio é o valor residual, após a alocação do custo de aquisição aos ativos identificáveis adquiridos e aos passivos assumidos a valor justo, basta que se comprove o valor de eventual mais ou menos-valia, para que reste demonstrado o valor atribuído ao ágio por expectativa de rentabilidade futura. Mas não é só: a Lei n. 12.973/2014 passou a dispor que a amortização fiscal do ágio nas hipóteses de incorporação, fusão ou cisão se restringe às operações societárias realizadas entre partes não dependentes, isto é, vedou expressamente a amortização do chamado “ágio interno” (art. 22). E, ainda, que se aplica à CSLL os arts. 25 e 33 do Decreto-lei n. 1.598/1977, bem como o art. 22 da própria Lei n. 12.973/2014, que versa sobre a amortização fiscal do ágio à razão de 1/60 ao mês no caso de incorporação, fusão ou cisão envolvendo investidora e investida (art. 50). É fato, portanto, que a Lei n. 12.973/2014 aproximou os regramentos contábil e fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura, na medida em que, dentre outros, (i) passou a considerar como sendo ágio apenas a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório do valor do patrimônio líquido adquirido e da mais-valia dos ativos; (ii) vedou a dedutibilidade do ágio interno; e (iii) determinou que o ágio com base em expectativa de rentabilidade futura seria o valor residual, após a alocação da contraprestação paga pelo investimento ao valor do patrimônio líquido e à mais-valia dos ativos da investida. No entanto, a referida norma manteve a previsão de neutralidade fiscal da contrapartida da redução do ágio por rentabilidade futura, inclusive mediante redução do valor recuperável (art. 28). Especificamente no que se refere à CSLL, caso se entenda que, até a Lei n. 12.973/2014, a dedutibilidade do ágio seguia o regramento Fl. 3543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 33 contábil por falta de disposição legal na legislação fiscal, pode-se dizer que houve um distanciamento pelo regime fiscal com a publicação da Lei n. 12.973/2014. Cumpre ressaltar que as operações de incorporação, fusão e cisão, ocorridas até 31 de dezembro de 2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31 de dezembro de 2014, continuam regidas pelas normas anteriores à Lei n. 12.973/2014, isto é, por aquelas vigentes na “fase 2” acima tratada, como determina o art. 65 da referida lei – o que reforça a necessidade de especial atenção às datas das operações quando o tema em análise envolve a amortização fiscal do ágio. Feitas essas considerações sobre a evolução normativa da amortização do ágio com fundamento na expectativa de rentabilidade futura, examinaremos, a seguir, temas polêmicos referentes ao período anterior à vigência da Lei n. 12.973/2014 e que dependem dessa análise histórica para sua correta resolução. [...]” Estabelecidas as premissas básicas para análise das operações societárias com a consequente amortização do ágio, sobretudo considerando a aplicabilidade da lei no tempo, antes de mais nada convém repisar que, essencialmente, a jurisprudência deste Colegiado, afora entendimentos pessoais específicos, procura verificar a existência do propósito negocial e, portanto, substância econômica nas operações que deram azo à amortização do ágio, mormente considerando a ausência de artificialidade, decorrente de planejamento tributário simulado, na restruturação societária engendrada. E, tratando especificamente das operações objeto do presente lançamento, como as incorporações foram conduzidas anteriormente à vigência das alterações promovidas pela Lei nº 12.973/2014, impõe-se adotar o regramento estabelecido essencialmente pela Lei 9.532/1997, o qual condicionava o aproveitamento do ágio à observância de três pressupostos: : “(a) a efetiva aquisição de participação societária com ágio; (b) a fundamentação do ágio na expectativa de rentabilidade futura; e (c) a absorção do patrimônio da investida pela investidora, ou vice-versa, no que se convencionou chamar de “confusão patrimonial” (Acórdão nº 1101-001.398 – Relator Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho) Com mais especificidade, em suma, a autoridade lançadora nos autos deste processo entendeu por bem refutar a amortização de ágio realizada pela contribuinte diante dos seguintes motivos: “[...] II - DAS INFRAÇÕES IDENTIFICADAS E SUA TRIBUTAÇÃO (IRPJ/CSLL) II.1 (INFRAÇÃO 1) DESPESA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO DEDUZIDA NA APURAÇÃO DAS BASES DE TRIBUTAÇÃO DO IRPJ E DA CSLL ➔ EXCLUSÃO INDEVIDA DO LUCRO LÍQUIDO NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL E DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL - GLOSA DE EXCLUSÃO INDEVIDA ➔ ANOS CALENDÁRIOS 2018, 2019 e 2020 Fl. 3544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 34 [...] 13. Em 29/11/2021, cientificamos a Fiscalizada que serão consideradas e aproveitadas as solicitações efetuadas e as respostas, justificativas e documentos apresentados quando das fiscalizações anteriores, que resultaram na instauração dos processos administrativos nºs 10480-729.721/2018-31 e 11274-720.222/2020-09. 14. Considerando se tratar de matéria já examinada, de exclusão indevida de ágio, pelos mesmos motivos serão essas exclusões objeto de glosa nesta fiscalização, referente aos anos-calendário 2018 a 2020, conforme detalhado adiante. 15. Assim, conforme respostas da Fiscalizada, o surgimento da conta na sua contabilidade a título de Ativo Intangível – Investimento – código: 130401010002 - AGIO NA INCORPORACAO SUPPLY, bem como, o início das deduções a título de “despesa de amortização de ágio” se deu em 31/08/2012. 16. Em apertada síntese, tem-se a explicação de que esse ágio (“ágio de si mesma”) é proveniente da incorporação efetuada em 31/07/2012 de sua (então) controladora - FEDEX SUPPLY CHAIN SOLUTIONS LOGISTICA LTDA (CNPJ 05.156.284/0001-23); a qual, adquirira a totalidade das ações da Fiscalizada; tendo pago ágio que considerou ter sido proveniente de “expectativa de rentabilidade futura” - goodwill. 17. A partir dessa incorporação reversa, a Fiscalizada passou a aproveitar fiscalmente a amortização do ágio de si mesma na proporção de 1/120 avos ao mês: até 2014, por meio de “ajustes negativos do RTT” e a partir de 2015, por meio de exclusão do lucro líquido na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. 18. Destarte, analisando a operação, vamos verificar que a FEDEX SUPPLY CHAIN SOLUTIONS LOGISTICA LTDA não foi a real adquirente das ações da Fiscalizada; tendo funcionado apenas como uma empresa veículo - “compradora formal” – para que, em ato contínuo, fosse incorporada e assim poder transportar o ágio da operação de compra para a contabilidade da empresa adquirida (a Fiscalizada). 19. A real adquirente foi a empresa FEDEX LUXEMBOURG S.À.R.L (real investidora), com sede no exterior (em Luxemburgo); então controladora da FEDEX SUPPLY. 20. Em 02/07/2012, a real investidora - FEDEX LUXEMBOURG - realizou na empresa veículo(FEDEX SUPPLY) os aportes de capital necessários à aquisição das ações da Fiscalizada; e, em 04/07/2012 (dois dias depois) formalizou a aquisição como tendo sido efetuada pela empresa veículo(FEDEX SUPPLY). 21. A compra, efetivamente realizada pela FEDEX LUXEMBOURG, das ações da Fiscalizada pelo valor de R$ 828.623.414,64, teve um sobrepreço (ágio) de R$ Fl. 3545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 35 584.743.414,64; por ela explicado como sendo baseado na “expectativa de rentabilidade futura da empresa adquirida (Fiscalizada)”. Ao fazer a reestruturação onde a Fiscalizada (empresa adquirida) incorpora a FEDEX SUPPLY (adquirente meramente formal), entendeu ser possível deduzir, para fins fiscais, as despesas de amortização do ágio dela mesma, nos termos do disposto no artigo 386 do RIR/99 (Regulamento do Imposto de Renda, Decreto nº 3.000/1999). [...] C) DA PRÁTICA ADOTADA PELA FISCALIZADA PARA DEDUZIR AS DESPESAS DE AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO DE SI MESMA (PARA FINS FISCAIS). 35. A prática adotada pelo grupo econômico detentor do controle da empresa Fiscalizada, consistiu numa série de procedimentos, num curto intervalo de tempo, com o objetivo de “construir” uma situação contábil que lhe permitisse o aproveitamento (indevido) do benefício fiscal de amortização do ágio previsto no art. 386 do RIR/99; isso sem que as empresas que efetivamente fizeram o investimento de aquisição de seu controle acionário, com ágio, liquidassem esses investimentos. 36. Assim é que, procedendo a uma série de reestruturações societárias (que, de fato, não passou de atos formais desprovidos de efetivos propósitos negociais), o grupo adquirente das ações da Rapidão Cometa (FedEx Brasil), conseguiu: i) permanecer com os investimentos que pretendia fazer na Rapidão Cometa (FedEx Brasil), e ii) constituir na contabilidade da Rapidão Cometa (FedEx Brasil) uma conta de ativo não circulante / Intangível / Investimento - Ágio, de forma a passar amortizar esse ativo, para fins fiscais, gerando uma extraordinária dedução no seu resultado tributável do IRPJ e da CSLL. 37. Portanto, a aquisição das ações da Fiscalizada, utilizando-se de empresa veículo, que em seguida foi incorporada, apenas visou dar uma feição jurídica para usufruir do benefício fiscal de redução da carga tributária na investida Rapidão Cometa (FedEx Brasil), cujo permissivo legal condicionava a ocorrência da confusão patrimonial do investimento, de fato e de direito. no entanto, de fato, investidor e investida continuaram a existir; ou seja, efetivamente, não houve qualquer liquidação / extinção de investimento adquirido com ágio por meio dos institutos da fusão, cisão ou incorporação das empresas, como pressupõe e exige a lei para permitir a dedutibilidade da amortização do ágio. 38. A legislação societária foi usada apenas como instrumento para se alcançar ganhos na esfera da legislação tributária. No comando do art. 386 do RIR/99, a dedutibilidade da amortização do ágio tem sua inteligência fundamentada na efetiva extinção do investimento através dos institutos da fusão, cisão ou incorporação entre as empresas (investidora e investida); 39. A legislação tributária instituiu um disciplinamento para tributação do resultado (ganho/perda) de um negócio jurídico particular que culmina numa Fl. 3546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 36 “confusão patrimonial” – o ágio de si mesma. E isso não foi o que ocorreu no caso em comento: Não aconteceu a efetiva unificação patrimonial. Apenas se tentou ajustar-se à letra da lei, sem atender à sua fundamentação; praticando-se uma série de reestruturações societárias sem qualquer substância econômica, e, ademais, não houve a efetiva “confusão patrimonial - investidora e investida”. 40. Estamos diante de reorganizações societárias efetuadas sem essência econômica, ou propósito negocial, efetuadas para tentar dar uma feição jurídica que não ocorreu de fato. Não houve a confusão patrimonial do investimento feito com ágio na Fiscalizada, necessário para produzir uma despesa dedutível de amortização do ágio na apuração do IRPJ e da CSLL. Continuaram existindo a real investidora - FedEx Luxembourg (empresa que despendeu recursos para a aquisição da Fiscalizada com ágio) e a empresa investida – Rapidão Cometa (atualmente, FedEx Brasil) - a Fiscalizada. [...]” Extrai-se das razões da fiscalização, em suma, acima explicitadas, que fora glosada nestes autos a amortização de ágio, sob o fundamento de que seriam artificiais, escorado em planejamento tributário ilícito, realizado através da utilização de empresa que se prestou a condição de veículo, em etapas diferentes das reestruturações societárias, caracterizando o conhecido “ágio em si mesma”. Não obstante a relativa complexidade e/ou inúmeras operações societárias promovidas pela contribuinte no lapso temporal acima referenciado, a resolução da presente demanda se fixa basicamente na acusação de que a empresa FEDEX SUPPLY, devidamente constituído no Brasil em 2002, quando da operação de aquisição da pessoa jurídica RAPIDÃO PLANETA, com pagamento de ágio, se caracterizaria como empresa veículo, utilizada em restruturação societária sem qualquer intuito comercial legítimo, ou seja, sem propósito negocial e/ou substância econômica, em evidente simulação decorrente de planejamento tributário ilícito, com a exclusiva finalidade de “carregar” o ágio artificialmente para aproveitamento da real adquirente (FEDEX LUXEMBURG), de maneira a possibilitar a sua utilização/amortização nesta empresa operacional, não tendo havido, ainda, confusão patrimonial entre as reais investidoras e a investida. Em outra via, procurando afastar a pretensão fiscal, a recorrente defende a legitimidade das operações que desaguaram na amortização do ágio, escorando seu entendimento nos seguintes fundamentos: Elabora histórico/evolução da legislação que contempla o ágio, com suas nuances e exigências no decorrer do tempo, ressaltando haver somente quatro requisitos para o registro e amortização de ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura: (i) a aquisição de participação societária; (ii) custo de aquisição superior ao valor de patrimônio líquido da participação societária adquirida; (iii) fundamento do ágio em estudo de expectativa de Fl. 3547DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 37 rentabilidade futura, e (iv) liquidação do investimento adquirido mediante incorporação, fusão ou cisão envolvendo a empresa adquirente, o que fora observado precisamente pela contribuinte. Alega que, para fins tributários, não se estabelece que a empresa adquirente - nomeada pela d. autoridade fiscal e pelas dd. autoridades julgadoras da DRJ como "real adquirente" - será pessoa diferente daquela que celebra o negócio de compra e venda. Em realidade a única adquirente é aquela que é parte do último contrato e verifica-se que a confusão patrimonial decorre da absorção de patrimônio entre as pessoas jurídicas envolvidas neste contrato. É este o requisito que, uma vez atendido, permite a utilização do benefício de amortização antecipada do ágio pago. Acrescenta que, no caso concreto, a pessoa jurídica que detinha o investimento era, indubitavelmente, a empresa FedEx Supply que foi a responsável pela aquisição da participação societária da Rapidão Cometa. Acatar a tese que tenta ser emplacada pelas autoridades acima mencionadas seria permitir que elas atuassem como verdadeiros legisladores, impondo um novo requisito que não encontra base legal, em flagrante afronta ao princípio da estrita legalidade tributária. Em defesa de sua pretensão, transcreve precedentes da Câmara Superior de Recursos Fiscais no sentido de que a chamada real adquirente é a pessoa que figura como parte compradora das ações negociadas. Com vista a demonstrar a observância dos pressupostos legais para fins de amortização do ágio, na forma procedida pela contribuinte, elenca histórico/etapas das operações realizadas da seguinte forma: (i) A existência de aquisição de participação societária é absolutamente incontroversa neste caso. Nesse sentido, a FedEx Supply adquiriu as ações da Recorrente pelo valor total de R$ 828.623.414,64. Vale reiterar que essa operação foi realizada entre partes não relacionadas, em legítima operação de mercado, sendo que a PwC foi contratada para elaborar o laudo do valor de mercado que deu suporte a essa relevante operação de aquisição. (ii) O preço fixado no Contrato de Compra e Venda de Ações foi de R$ 828.623.414,64. Considerando tal montante, o valor do ágio totalizou R$ 584.743.414,64. (iii) O ágio registrado pela FedEx Supply foi fundamentado em expectativa de rentabilidade futura da Recorrente. Tal fato foi confirmado em estudo preparado pela auditoria independente PwC (Doc. 06 da Impugnação), com base na metodologia de fluxos de caixa descontados e tendo como base o balanço de 04 de julho de 2012, anterior à aquisição. (iv) O investimento adquirido foi liquidado mediante incorporação da FedEx Supply na Recorrente, realizada em 31 de julho de 2012 (Doc. 04 da Impugnação acima citado). Neste sentido, defende ser inescapável a conclusão de que todas as condições legais para registro e amortização do ágio estão presentes na operação em exame, de forma que não há razão válida para o questionamento da d. autoridade fiscal e, muito menos, para suportar a Fl. 3548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 38 genérica alegação de simulação. Em consequência, o entendimento proferido no acórdão ora recorrido também não se sustenta. Com relação ao propósito negocial e à substância econômica da transação, a aquisição da Rapidão Cometa se mostrou um investimento interessante para sanar diversas deficiências existentes na carteira da FedEx no Brasil em relação à concorrência: serviço interno, opções de logística e rede de distribuição regional. Na verdade, percebeu-se que a ausência de rede de distribuição doméstica robusta excluía a FedEx de oportunidades em diversos setores da indústria brasileira. Todas essas deficiências poderiam ser endereçadas através da compra da Rapidão Cometa. Defende que não se pode confundir o papel estratégico do controlador societário, que realizou o estudo e definiu as metas para o grupo no Brasil, com o papel da empresa adquirente do investimento, localizada no Brasil. Foi a FedEx Supply que atuou como adquirente, uma vez que era o braço do grupo FedEx no Brasil e que suas atividades seriam posteriormente à aquisição integradas com as atividades da Rapidão Cometa. Isso, inclusive, é reconhecido pela d. autoridade fiscal e pelas dd. autoridades julgadoras da DRJ ao dizerem que a FedEx Supply teria sido a compradora da Rapidão Cometa. Esclarece que não faria sentido algum adquirir separadamente a Rapidão Cometa através de empresa localizada no exterior, se a intenção inicial desde o começo era a de expandir a atividade local mediante a combinação dos negócios existentes, sobretudo considerando que a Rapidão Cometa já atuava como parceira do Grupo FedEx para as regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste do Brasil desde 2002 bem como era uma das maiores empresas de serviços de transporte doméstico independente, com receita de USD 526 milhões (2011), cerca de 9 mil colaboradores, 45 filiais operacionais e cerca de 145 pontos de distribuição. No que tange a acusação de utilização de empresa veículo para aquisição da Rapidão Cometa, argumenta que o conceito pejorativo atribuído pela fiscalização ao caso concreto não se coaduna com a realidade dos fatos, além de ressaltar que a utilização de empresa recém constituída com propósito único de adquirir investimento no Brasil com pagamento e posterior amortização fiscal de ágio não é vedada pela legislação aplicável. Assim, não existe uma definição introduzida na legislação brasileira para o conceito de empresa veículo. Explicita que a FedEx Supply consistia em empresa operacional, devidamente constituída no Brasil pelo grupo FedEx em 2002, com objeto social compatível com a atividade de transporte de cargas e serviços de logística, conforme detalhado: agenciamento de cargas aéreas, despacho aduaneiro e atividades correlatas, transporte multimodal e intermodal de cargas, prestação de serviços de logística, armazenagem de mercadorias de terceiros, transporte terrestre, serviços de gerência e consultoria no ramo de transportes, e participação em outras sociedades. Dessa forma, conclui que uma empresa como a FedEx Supply que existia há mais de uma década, possuía atividades e empregados, auferia receitas e cumpria com todas as suas obrigações principais e acessórias jamais poderia ser tachada de empresa veículo. Fl. 3549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 39 Esclarece, em que pese todas as considerações feitas anteriormente, a FedEx Supply detinha, antes de ser incorporada pela Recorrente, um prejuízo fiscal no valor de R$ 4.538.569,74 (Doc. 08 da Impugnação). Ao incorporar a FedEx Supply, a Recorrente ficou impedida de compensar o prejuízo fiscal detido pela incorporada, o que demonstra, mais uma vez, que a motivação para as operações societárias realizadas não foi a economia fiscal. Sustenta inexistir nos autos qualquer motivação para a desqualificação do negócio jurídico, o que é corroborado pela própria fiscalização, ao não imputar conduta de ato doloso com vistas a sonegação, fraude ou conluio, aplicando, assim, multa de 75%. Com a mais respeitável vênia às autoridades lançadora e julgadora de primeira instância, com razão à recorrente! Em verdade, inobstante o substancioso trabalho desenvolvido pela fiscalização, certo é que o seu insurgimento, quanto as operações que deram azo a amortização do ágio, encontra guarida, sinteticamente, na utilização das chamadas empresas veículos, premissa que adotou para concluir que toda engenharia societária utilizada fora simulada, sem propósito negocial/substrato econômico, não havendo, portanto, a confusão patrimonial entre as tidas como reais adquirentes e investidas. No entanto, este Colegiado já se debruçou sobre situações similares, concluindo pela possibilidade da utilização de empresas veículos para fins de amortização de ágio, mormente quando as operações societárias encontram lastro em substância econômica e, por conseguinte, com propósito negocial, conforme se depreende do voto condutor do Acórdão nº 1101-001.398, da lavra do ilustre Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcellos Filho, exarado nos autos do processo nº 10882.723563/2016-11, de onde pedimos vênia para transcrever excertos e adotar como razões de decidir, in verbis: “[...] 21. Como se nota, o caso em tela reside basicamente na recorrente discussão em torno da possibilidade de utilização de “empresa-veículo” para fins de aquisição de participação societária com ágio, o qual, posteriormente, será fiscalmente aproveitado após uma operação de incorporação, seja esta a “tradicional” ou a “reversa”. Trata-se de uma empresa veículo utilizada como “veículo de aquisição” do investimento, daí sua denominação. 22. A respeito da utilização de empresas-veículo em operações envolvendo a amortização de ágio, inclusive no contexto anterior à Lei 12.973/2014, este Relator assim se manifestou no voto vencedor no Acórdão 1101-001.398, em que consignei entendimento quanto ao cabimento da utilização de empresas-veículo em tais operações societárias. 23. Peço vênia para transcrever o que então apontado, uma vez que as premissas iniciais ali fixadas são igualmente aplicáveis ao caso em tela, cujos fatos aqui narrados também foram praticados na vigência da Lei 9.532/1997: Fl. 3550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 40 As chamadas “empresas-veículo” são, tipicamente, “holdings”, cujo objeto social é a participação no capital social de outras empresas, hipótese expressamente prevista pela Lei 6.404/19776: Art. 2º Pode ser objeto da companhia qualquer empresa de fim lucrativo, não contrário à lei, à ordem pública e aos bons costumes. [...] § 3º A companhia pode ter por objeto participar de outras sociedades; ainda que não prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais. A legislação ainda prescreve que as sociedades podem ter propósitos específicos (como realizar apenas um único negócio predeterminado), ou mesmo prazo determinado, a teor dos artigos 997, II, e 981 do Código Civil. Sociedades efêmeras, cujo objeto social é tão somente a participação societária ou a realização de um negócio jurídico não são estranhas ao Direito brasileiro. Pelo contrário, são possibilidades expressamente previstas pela legislação. Tais organizações empresariais não podem, obviamente, ser comparadas com sociedades com objeto social industrial ou comercial, por exemplo. É natural que suas estruturas físicas sejam distintas, que tenham poucas (ou nenhuma) despesa, que não tenham funcionários. Todavia, sua efetiva existência, validade e eficácia jurídicas são incontestáveis, eis que, devidamente constituídas, registradas e praticados os atos societários e fiscais a elas impostos, cumpridas as formalidades previstas em Lei e sem vícios que os maculem, são empresas efetivamente existentes para todos os fins. Assim, no que tange à matéria discutida nos presentes autos (ágio), a utilização da empresa veículo, ainda que de natureza efêmera, e cujo objeto social restringe-se à participação societária, não é por si só, ilícita para fins dos efeitos tributários, senão quando demonstrada, de forma cabal, a simulação (ou outro vício) do negócio jurídico, o que não é o caso em tela, cujo TVF não aprofunda tal percurso argumentativo. A utilização de empresas como veículo de investimento não se situa apenas no âmbito da liberdade de conformação e estruturação dos negócios por parte dos particulares (o que de fato é verdade, inclusive por expressa possibilidade da Lei das S.A e do Código Civil), mas, no caso específico da aquisição de participações societárias com ágio, sob a vigência da Lei 9.532/1997, constitui parte essencial do “design normativo” escolhido pelo legislador. A Lei 9.532/1997, criada no contexto das privatizações, não apenas passou a regular a dedutibilidade do ágio, mas expressamente permitiu seus Fl. 3551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 41 efeitos em caso de incorporação “reversa” (até então não tratada na legislação sobre o tema), atendendo justamente à necessidade dos investidores nas privatizações (fundos de pensão, investidores estrangeiros, dentre outros) de realizar a aquisição das participações societárias mediante interposição de um veículo de investimento, por limitações regulatórias, de mercado, de estrutura de capital ou mesmo de contingências societárias. Ao fazê-lo, muito mais do que apenas simplesmente chancelar a “incorporação reversa”, a Lei 9.532/1997 estabeleceu expressamente que a sistemática do ágio poderia envolver a utilização de um veículo de investimento, o qual seria incorporado pela empresa operacional. A utilização da empresa veículo é, então, parte essencial do arranjo normativo escolhido pelo legislador ao tratar do ágio e não mera opção subsidiária, acidental e menos ainda indesejada. Os arts. 7º e 8º da Lei 9.532/1997 são verdadeiras normas indutoras de operações de fusão, cisão e incorporação de empresas investidas adquiridas com ágio e “de utilização de empresas veículos como forma de atração de investimentos, denotando o forte interesse do legislador em ampliar a abrangência do art. 20 e em estimular o aproveitamento fiscal do ágio”. A meu ver, esse contexto econômico, e a expressa possibilidade de incorporação reversa do veículo de investimento são dados inescapáveis na interpretação do texto legal, do que se conclui que a empresa-veículo é não só aceita como foi expressamente prevista (e até incentivada) pelo legislador. A tese do “real adquirente” ou “real investidor” (ou “Beneficiário Efetivo do Planejamento Tributário”, expressão utilizada no TVF nos presentes autos), comumente suscitada para justificar a glosa da despesa com ágio, além de não encontrar respaldo legal, e contrariar a expressa previsão legal na Lei 9.532/1997, implica em um questionável campo fértil para a insegurança jurídica, pois a pretensão de identificar a “fonte” dos recursos financeiros é não só difícil como mesmo impossível, se levada a premissa do “ônus financeiro” às últimas consequências. Considerando a interdependência complexa das sociedades e mercados, como identificar a “fonte originária” de um recurso financeiro que, até chegar ao “destino final”, atravessa negócios jurídicos de dívida, crédito, alienações, integralizações, subscrições? Sob a ótica do “poder decisório”, tampouco há estabilidade jurídica da tese do “real adquirente”, eis que este igualmente pode se apresentar de forma interposta, pulverizada e em sucessivos níveis verticais de controle. Assim, a utilização de empresa-veículo é, a meu ver, plenamente válida para fins de aproveitamento das consequências do ágio pago na aquisição Fl. 3552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 42 de participação societária. Por si só, não é justificativa suficiente para a glosa da despesa, tal como no presente caso. (...)Destaco ainda que, muito embora os rótulos facilitem, em alguma medida, a compreensão e sistematização de ideias, reunindo sob uma denominação comum determinadas teses jurídicas semelhantes, há de se tomar alguma cautela na utilização de tais “jargões”, sob pena de tratar por presumidamente iguais situações que são verdadeiramente diferentes. É assim que, por exemplo, ao falar-se em “empresa-veículo”, pode-se estar diante de empresas veículo utilizadas para a própria criação do ágio, para a alienação de ativos (criadas pelo vendedor), para a aquisição de ativos (pelo comprador) – como no presente caso -ou para a movimentação/transferência de um ágio já reconhecido e registrado, dentre outras hipóteses de operações societárias destinadas a responder condicionantes específicas de cada cenário negocial. As distintas situações devem, então, ser encaradas na medida do possível em sua individualidade. Não à toa, justamente reagindo às diferentes situações que se apresentam na realidade das operações societárias, cada vez mais complexas, este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais analisou a temática da “empresa-veículo” em dezenas de acórdãos ao longo dos últimos anos. Passou inclusive a identificar circunstâncias nas quais a utilização de uma empresa como adquirente responde a necessidades econômicas e negociais concretas, que ultrapassam a mera economia tributária. Condicionantes regulatórias, comerciais, societárias, e de financiamento representariam, então, propósitos legítimos para utilização de tal estrutura societária. 24. Não pode deixar de ser observado o fato de que também no Judiciário tal entendimento encontra guarida. No âmbito do Superior Tribunal de Justiça, tais operações vêm sendo reconhecidas como válidas para fins de aproveitamento fiscal do ágio, após incorporação da empresa veículo pela investida. Nesse sentido o Recurso Especial 2.026.473: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. INEXISTÊNCIA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. FIM DE PREQUESTIONAMENTO. MULTA. DESCABIMENTO. IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. ÁGIO. DESPESA. DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. OPERAÇÃO ENTRE PARTES DEPENDENTES. POSSIBILIDADE. NEGÓCIO JURÍDICO ANTERIOR À ALTERAÇÃO LEGAL. EMPRESA-VEÍCULO. PRESUNÇÃO DE INDEDUTIBILIDADE. ILEGALIDADE. (...)4. A controvérsia principal dos autos consiste em saber se agiu bem o Fisco ao promover a glosa de despesa de ágio amortizado pela recorrida Fl. 3553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 43 com fundamento nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, sob o argumento de não ser possível a dedução do ágio decorrente de operações internas (entre sociedades empresárias dependentes) e mediante o emprego de “empresa-veículo”. 5. Ágio, segundo a legislação aplicável na época dos fatos narrados na inicial, consistiria na escrituração da diferença (para mais) entre o custo de aquisição do investimento (compra de participação societária) e o valor do patrimônio líquido na época da aquisição (art. 20 do Decreto-Lei n. 1.598/1977). 6. Em regra, apenas quando há a alienação, liquidação, extinção ou baixa do investimento é que o ágio a elas vinculado pode ser deduzido fiscalmente como custo, para fins de apuração de ganho ou perda de capital. 7. A exceção à regra da indedutibilidade do ágio está inserida nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, os quais passaram a admitir a dedução quando a participação societária é extinta em razão de incorporação, fusão ou cisão de sociedades empresárias. 8. A exposição de motivos da Medida Provisória n. 1.602/1997(convertida na Lei n. 9.532/1997) visou limitar a dedução do ágio às hipóteses em que fossem acarretados efeitos econômico-tributários que a justificassem. 9. O Código Tributário Nacional autoriza que a autoridade administrativa promova o lançamento de ofício quando “se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação” (art. 149, VII) e também contém norma geral antielisiva (art. 116, parágrafo único), a qual poderia, em última análise, até mesmo justificar a requalificação de negócios jurídicos ilícitos/dissimulados, embora prevaleça a orientação de que a “plena eficácia da norma depende de lei ordinária para estabelecer os procedimentos a serem seguidos” (STF, ADI 2446, rel. Min. Carmen Lúcia). 10. Embora seja justificável a preocupação quanto às organizações societárias exclusivamente artificiais, não é dado à Fazenda, alegando buscar extrair o “propósito negocial” das operações, impedir a dedutibilidade, por si só, do ágio nas hipóteses em que o instituto é decorrente da relação entre “partes dependentes” (ágio interno), ou quando o negócio jurídico é materializado via “empresa-veículo”; ou seja, não é cabível presumir, de maneira absoluta, que esses tipos de organizações são desprovidos de fundamento material/econômico. 11. Do ponto de vista lógico-jurídico, as premissas em que se baseia o Fisco não resultam automaticamente na conclusão de que o “ágio interno” ou o ágio resultado de operação com o emprego de “empresa-veículo” impediria a dedução do instituto em exame da base de cálculo do lucro real, especialmente porque, até 2014, a legislação era silente a esse respeito. Fl. 3554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 44 12. Quando desejou excluir, de plano, o ágio interno, o legislador o fez expressamente (com a inclusão do art. 22 da Lei n. 12.973/2014), a evidenciar que, anteriormente, não havia vedação a ele. 13. Se a preocupação da autoridade administrativa é quanto à existência de relações exclusivamente artificiais (como as absolutamente simuladas), compete ao Fisco, caso a caso, demonstrar a artificialidade das operações, mas jamais pressupor que o ágio entre partes dependentes ou com o emprego de "empresa veículo" já seria, por si só, abusivo. 14. No caso concreto, adotando o cenário fático narrado na sentença e no acórdão, em razão dos limites impostos pela Súmula 7 do STJ, não há demonstração de que as operações entabuladas pela parte recorrida foram atípicas, artificiais ou desprovidas de função social, a ponto de justificar a glosa na dedução do ágio. 15. Recurso especial parcialmente provido, apenas para afastar a multa imposta em face da interposição dos embargos de declaração. 25. Do voto condutor do Ministro Relator, extrai-se o seguinte racional específico sobre a utilização de empresa-veículo, que merece ser trazido à baila (grifos nossos): A empresa-veículo, por sua vez, seria aquela constituída com a "função específica de transferir participação societária entre controladora e controlada"(MOREIRA JÚNIOR, Gilberto de Castro; SILVA JÚNIOR, Ademir Bernardo. Da dedutibilidade do ágio para fins fiscais: análise do precedente da Columbian Chemicals Brasil LTDA [Acórdão n. 1102-000.875] In: Análise de casos sobre aproveitamento de ágio: IRPJ e CSLL à luz da jurisprudência do CARF. PEIXOTO, Marcelo Magalhães; FARO, Maurício Pereira (coord). São Paulo: MP Editora, 2016). Embora não haja consenso sobre o conceito de "empresa-veículo", algumas características dessa entidade podem ser destacadas: A “empresa-veículo” geralmente é constituída pela própria pessoa jurídica adquirente com o aporte do investimento na sociedade adquirida (“empresa alvo”), justamente para efetuar a transferência do ágio de rentabilidade futura; A “empresa-veículo” tem duração efêmera; A “empresa-veículo” é criada sem outro propósito econômico, além de facilitar o aproveitamento fiscal do ágio de rentabilidade futura; A “empresa-veículo” é utilizada como instrumento para aquisição da participação societária na “empresa-alvo” ou como sociedade para a qual ocorre a transferência do ágio; Fl. 3555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 45 A “empresa-veículo” é controladora da pessoa jurídica sucessora, que continua a existir após o evento societário, na qual o ativo diferido (regime anterior) ou o ativo intangível (regime atual) relativo ao ágio de rentabilidade futura passa a produzir efeitos fiscais; A “empresa-veículo” é extinta no evento societário de fusão, cisão ou incorporação; A “empresa-veículo” possibilita que a sociedade investida por meio da incorporação reversa, amortize o ágio de rentabilidade futura. (SANTOS, Ramon Tomazela. Ágio na Lei 12.973/2014: aspectos tributários e contábeis. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2022). Dito isso, tenho que, do ponto de vista lógico-jurídico, as premissas em que se baseia a Fazenda passam longe de resultar automaticamente na conclusão de que o “ágio interno” ou o ágio resultado de operação com o emprego de “empresa veículo” impediria a dedução do instituto em exame da base de cálculo do lucro real. Primeiro, porque os supracitados arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997 em nenhum momento dispuseram de maneira expressa sobre a impossibilidade apriorística do aproveitamento do ágio nas operações de partes dependentes ou mediante o emprego de empresa interposta. (...)Sobre o emprego da "empresa-veículo", a sua rejeição apriorística contraria o disposto no art. 2º, § 3º, da Lei n. 6.404/1976 (o qual faculta a criação de holding “como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais”). Não há proibição legal para que uma sociedade empresária seja criada como "veículo" para facilitar a realização de um negócio jurídico; inclusive há razões reais ("propósito negocial") para tanto, pois é possível que as pessoas jurídicas originais queiram manter sua segregação por diversas razões (estratégicas, econômicas, operacionais...). A propósito, quando a investidora é empresa estrangeira, é ainda mais justificável a constituição de uma "empresa-veículo", por algumas razões práticas: confere mais segurança quanto à possibilidade de se valer da norma interna de dedução do ágio (o que não aconteceria se a incorporação fosse internacional); permite a negociação com base na moeda local; pode facilitar a realização de operações locais (por exemplo, dispensar garantias que seriam exigidas do investidor internacional) etc. 26. Portanto, o aproveitamento fiscal do ágio, no contexto anterior à Lei 12.973/2014, tem como condição tão somente a aquisição de participação societária com ágio pago por expectativa de rentabilidade futura e a posterior incorporação, cisão ou fusão, gerando a “confusão patrimonial” entre investidora Fl. 3556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 46 e investida. É irrelevante, senão quando cabalmente demonstrada fraude, simulação, ter sido utilizada uma empresa veículo para aquisição do investimento. 27. À luz do exposto, para além do entendimento particular deste Conselheiro acima já delineado, esta Turma vem reconhecendo a possibilidade de sua utilização, e a validade das estruturas assim montadas, à luz dos entendimentos acima apresentados, mormente quando apresentada justificativa comercial, societária, de financiamento, regulatória; isto é, justificativa “negocial” em sentido amplo. Nesse sentido os Acórdãos nº 1101-001.372, 1101-001.373, dentre outros. [...] 37. Entendo, portanto, que, além da utilização de empresa-veículo não encontrar óbice na legislação pátria e, assim, não ser por si só motivo para a glosa do ágio, o contexto do caso em tela ainda demonstra que sua utilização respondia a um propósito negocial legítimo das partes envolvidas. [...]” (grifamos) Constata-se que o voto acima estampado cai como uma luva na hipótese dos autos, onde a fiscalização escora a pretensão fiscal exatamente nos mesmos moldes, a pretexto da inviabilidade da utilização de empresas veículos (holdings) para fins de restruturação societária e aproveitamento do ágio, além de discutir, a partir desta premissa, quem seriam os reais adquirentes, existindo, portanto, simulação nas operações e, assim, inválidas ao fim pretendido. No entanto, como muito bem destacado no precedente acima, a criação de holdings em restruturações societárias é plenamente contemplada pela legislação de regência, notadamente a Lei 6.404/1976, as quais pela própria essência e objeto social não exigem estruturas complexas e quadro de funcionários extenso, rechaçando, assim, a argumentação da fiscalização neste sentido, mesmo porque, as normas legais nada tratam em direção contrária do conduzido pela recorrente. Por sua vez, não há se falar em simulação nas operações. Toda restruturação societária fora declarada e conduzida com base em atos devidamente registrados nos órgãos competentes e, por conseguinte, plenamente válidos, não tendo a contribuinte em momento algum procurado escamotear a realidade dos fatos, seja por ocasião as alterações na estrutura societária ou mesmo no decorrer da ação fiscal. A FEDEX SUPPLY já existia, desde 2002, e prestava serviços (logística, agenciamento, despacho aduaneiro e transporte de cargas e mercadorias) no mesmo ramo de atividade da RAPIDÃO COMETA, inclusive, para esta própria. A operação de aquisição da RAPIDÃO COMETA fora objeto de estudo devidamente elencados nos autos (Projeto Carnaval – Doc. 02 da impugnação), objeto de contrato de compra e venda celebrado entre partes sem qualquer vinculação, envolvendo, inclusive, pessoas físicas, com o devido recebimento dos valores pactuados e apuração de ganho de capital. Fl. 3557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 47 Em suma, bem relata a contribuinte que: (i) está-se diante de operação com claro propósito negocial e econômico; (ii) a aquisição de participação societária em exame foi realizada entre partes não relacionadas; (iii) o preço fixado para tal operação foi efetivamente pago aos antigos sócios da Rapidão Cometa, em moeda corrente, inclusive com ganho de capital apurado pelos alienantes pessoas físicas; (iv) o ágio pago com amparo na expectativa de rentabilidade futura da Rapidão Cometa foi devidamente suportado por laudo de avaliação econômico- financeira elaborado por auditoria independente, e (v) a adquirente, FedEx Supply, era sociedade regularmente constituída no Brasil, operacional, com objeto social compatível com a atividade da empresa adquirida, e existente há mais de 10 anos à época da aquisição da Rapidão Cometa. A rigor, nenhum desses fatos suscitados pela contribuinte foram rechaçados pela autoridade fiscal, que escorou sua pretensão basicamente no fato e a FEDEX SUPPLY não possuir condições financeiras para arcar com a aquisição e fora “inflada” economicamente pela tida real adquirente (FEDEX LUXEMBURG) simplesmente para “carregar” o ágio amortizável, na condição de empresa veículo, em sucessivas operações simuladas. Olvidou-se a fiscalização não caber aos aplicadores da lei adentrar às decisões tomadas pelas empresas na condução de suas atividades, sobretudo quando existe verdadeiramente propósito negocial e, portanto, substância econômica na negociação, o que se vislumbra no caso dos autos. Aliás, as operações societárias promovidas pela contribuinte e objeto de contestação pela autoridade fiscal já foram devidamente analisadas por este Conselho, nos autos do processo nº 11274.720222/2020-09, anunciado desde o Relatório Fiscal como coirmão ao presente, consoante Acórdão nº 1401-007.384, da lavra do nobre Conselheiro Cláudio de Andrade Camerano, tomado por unanimidade de votos em Sessão de 29/01/2025, de onde pedimos vênia para transcrever excertos e adotar como razões de decidir, in verbis: “[...] Do mérito Da análise do litígio posto Do Ágio – aquisição de 100% da Rapidão Cometa Logística e Transporte S.A. Tem-se uma empresa no Brasil, então constituída em 2002, denominada FEDEX SUPPLY CAIN SOLUTIONS LOGÍSTICA LTDA., com capital social de R$ 50.000,00, subsidiária da empresa FEDEX CORPORATION, sediada no exterior, sendo que em junho de 2012 retirou-se do quadro societária e ingressou sua controlada FEDEX LUXEMBURG S.À.R.L. Esta empresa sediada no exterior realizou um aumento de capital na empresa brasileira FEDEX SUPPLY, passando do capital inicial para a cifra de R$ 864.619.500,00. A finalidade de tal aporte destinava-se à aquisição das ações da Rapidão Cometa Logística e Transporte S.A. (Recorrente, denominação atual de FEDEX Fl. 3558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 48 BRASIL LOGÍSTICA E TRANSPORTE LTDA.), que contemplaria a aquisição das ações em poder dos seguintes acionistas: [...] E assim foi feito, pois logo após ao aumento de capital, a FEDEX SUPPLY adquiriu, em 04 de julho de 2012, a totalidade das ações da Recorrente, com pagamento de ágio, operação realizada entre partes independentes, sem vínculo, até então, com o grupo FEDEX. E no final de julho de 2012, a Rapidão Cometa (Recorrente) procedeu à incorporação de sua controladora, a FEDEX SUPPLY, e passou a amortizar o ágio em sua escrituração contábil, com lançamentos em conta de resultado (despesa), na proporção de 1/120 avos ao mês em 2013 e 2014 e, a partir de 2015, por meio de exclusão do lucro líquido na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, procedimento não acatado pela autoridade fiscal, ocasião em que promoveu a glosa das despesas com amortização do ágio. Após citações/transcrições da legislação tributária que entende pertinente ao tema em questão, no caso os artigos 7º e 8º da Lei 9.532 de 1997, artigo 20 do DL 1.598 de 1977, matrizes legais dos artigos 385 e 386 do RIR/99, a autoridade fiscal arremata, no item C) Da Prática Adotada pela Fiscalizada para Deduzir as Despesas de Amortização do Ágio de Si Mesma(Para Fins Fiscais): [...] Primeiramente, considero a expressão “empresa veículo” inadequada e de caráter preconceituoso, comumente utilizada como representativa de algo irregular e artificial. Ramon Tomazela Santos em obra intitulada Ágio na Lei 12.973/2014 – Aspectos Tributários e Contábeis, revela sentimento parecido: [...] Perfeito. Nada contra a posição do prestigiado autor. Só que não se pode generalizar tal posição, uma vez que, como bem-dito nº popular, cada caso é um caso, e isto é uma verdade indiscutível nos litígios entre Fisco e Contribuintes onde aparecem situações em que se reverberam expressões cunhadas como “empresas veículo” e/ou “ágio interno”, pois cada caso tem suas particularidades próprias e dificilmente se assemelham com outras situações de outros litígios de mesma natureza. Não à toa não se encontra nenhuma súmula deste Colegiado sobre tão árduo e inquietante tema. João Dácio Rolim e Frederico de Almeida Fonseca, em artigo publicado na Revista Dialética de Direito Tributário nº 158, trazem o seguinte conceito de empresa veículo (grifos do Relator): [...] Fl. 3559DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 49 Nesses termos, a empresa veículo se caracteriza pelo seu papel na “condução” do ágio entre empresas ligadas de forma a permitir sua apropriação como despesa dedutível. Não integra esse conceito, necessariamente, ser a empresa efêmera, sem capacidade operacional ou deficitária. Basta que se preste ao papel descrito. É o que quase sempre acontece, com a participações de empresas ligadas, onde se é criado um ambiente fértil ao aparecimento de “empresa veículo” e/ou “ágio interno”, figuras emblemáticas e sempre vistas em operações envolvendo aquisição de participação societária e, posteriormente, demais atos que culminarão com amortização de ágio, então de dedutibilidade questionada pelos órgãos fiscais. Retornando ao caso dos autos. Inegável que o desejo de aquisição da Rapidão Cometa (Recorrente) partiu de empresa sediada no exterior, no caso a FEDEX CORPORATION, a qual já havia, inclusive, formalizado tratativas para esta aquisição já em abril de 2012, concretizado em maio de 2012 onde foi assinado contrato de compra de ações (Stock Purchase Agreement), e, logo em seguida, a FEDEX CORPORATION cedeu os direitos e obrigações do contrato para a FEDEX SUPPLY, o que me soa natural, até porque se trata do controlador do Grupo que é quem decide negociações de porte desta natureza, tudo acordado entre o Comprador e os Vendedores (Documento 14). A acusação fiscal prende-se no racional de que a empresa estrangeira FEDEX LUXEMBOURG é que seria a compradora do controle societário da RAPIDÃO COMETA (Fedex Brasil), ou seja, ela seria a “real investidora” do negócio, o que inviabilizaria a debatida amortização do ágio. Nas palavras da autoridade fiscal: [...] No caso em debate, temos a compradora FEDEX SUPPLY de um lado e os vendedores do outro, que são PESSOAS FÍSICAS e FUNDOS DE INVESTIMENTOS, ou seja, partes independentes. Pelo racional da autoridade fiscal autuante, a empresa FedEx Luxembourg poderia fazer a compra diretamente, sem necessidade de uma empresa aqui no Brasil, no caso a FedEx Supply, participar da aquisição das ações da Recorrente. Sim, poderia, mas pela natureza do contrato de aquisição das ações, só a variedade/quantidade dos vendedores e o pagamento a eles de centenas de milhões de reais, já justificaria a participação na operação de uma empresa sediada no Brasil para a condução do negócio pactuado, aliás, era algo que já estava acordado entre o comprador e os vendedores. Veja-se que não temos aqui nenhuma restrição fiscal quanto às operações desenvolvidas ou avaliações de patrimônio, nem quanto ao preço praticado, Fl. 3560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 50 estando presentes os requisitos formais para geração do ágio. A divergência repousa no inconformismo da autoridade fiscal e, também, da autoridade julgadora, com a utilização da FEDEX SUPPLY como a adquirente das ações, pois ela não seria a “real investidora”, impedindo a necessária “confusão patrimonial” entre as sociedades investidora e investida. Ora, a empresa brasileira FEDEX SUPPLY existia desde 2002, operacionalmente ativa, sem, de certo, a capacidade econômica robusta da Recorrente, até porque se igual fosse nem precisaria adquiri-la, de forma que soa impreciso e extremamente subjetivo concluir que, por ser a FEDEX SUPPLY uma empresa “...de pequeno porte, deficitária e sem capacidade financeira para tamanho investimento” não poderia ser considerada como adquirente da Recorrente. Assim não penso. Situação semelhante a esta já me deparei em diversos julgados, semelhante nº sentido de que os recurso financeiros necessários para investimentos deste porte são providos por empresas controladoras e sediadas no exterior, algo que, de cara, já provoca arrepios de inquietudes fiscais quando se constata que o seu desenrolar em solo brasileiro proporcionou aquisição de empresas com pagamento de sobrepreço, no caso, um temido ágio. Em situações desta natureza, primeiramente, de se verificar a legitimidade do ágio surgido e aí me refiro ao seu aspecto principal, qual seja, se ele surgiu em operações societárias envolvendo partes independentes e pagamento, como aconteceu, aliás, no caso dos autos. O fato de que os recursos para a aquisição das ações da Recorrente vieram do exterior, sob a forma de aporte de capital ou empréstimos, em tese, não retiram da adquirente FEDEX SUPPLY sua condição de empresa investidora. A forma de captação é legítima e sem ressalvas fiscais. Destaque-se, ainda, que a assertiva fiscal de existência de real investidora (ou adquirente) em aquisição de empresas, não encontra espaço na legislação pertinente, e com muito acerto por parte do legislador, pois são inúmeras as situações, inclusive com utilização de empresa rotulada de empresa veículo, inteiramente legais como no caso ora visto, assim como são também inúmeras as situações apresentadas com requintes de simulação. Assim, constatado que no caso ora visto nos autos, não se vislumbra nenhum indício de simulação nas operações realizadas no âmbito de seu contexto negocial, entendo plenamente aplicáveis os dispositivos legais que autorizavam à contribuinte a deduzir fiscalmente o ágio pago na operação, por força da incorporação reversa, legalmente prevista, no caso, a investida Recorrente incorporadora da FEDEX SUPPLY, a investidora adquirente. [...] Fl. 3561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 51 Enfim, no ponto, não se vislumbra nenhuma condução artificial na operação de compra de ações pela empresa brasileira FEDEX SUPPLY, nos termos em que apontado pelo Fisco. Sendo a FEDEX SUPPLY, legitimamente constituída, que suportou o sobre preço na aquisição das ações da RAPIDÃO COMETA (Recorrente), - e aí não importa se o recurso veio de sua controladora no exterior -, ela é quem detém a participação societária adquirida com ágio e, como tal, encontra-se apta à sua amortização como despesa, nos termos da legislação fiscal: [...] Deixo aqui de comentar demais arguições do recurso, pois restam prejudicadas em face do decidido até o momento. [...]” Observe-se que a fiscalização se apega basicamente nas escolhas societárias utilizadas pelas empresas envolvidas para concluir que seriam simuladas. No entanto, não cabe ao fisco contestar as operações societárias das contribuintes, a não ser quando devidamente comprovada a simulação, o que não se constata nos autos. Partindo-se dos esclarecimentos da recorrente, acima relembrados, bem como dos precedentes deste Colegiado, inclusive da mesma empresa e contemplando a mesma operação, impõe-se reconhecer que as acusações fiscais que conduziram a glosa da amortização de ágio não se sustentam e, portanto, devem ser rechaçadas, especialmente considerando a viabilidade de utilização de empresa veículo neste desiderato, mormente quando toda restruturação societária possui propósito negocial/substrato econômico, o que se vislumbra na hipótese dos autos, não havendo se falar em simulação, ainda mais quando se parte do pressuposto da legitimidade do ágio, impondo seja decretada a insubsistência do feito. B - INFRAÇÃO 02 - GLOSA DE EXCLUSÃO INDEVIDA DE VALORES DE INDENIZAÇÃO “CLAIMS PAID”. Aludida glosa fora procedida pela fiscalização, com esteio nos seguintes fundamentos de fato e de direito: “II.2 (INFRAÇÃO 2) VALORES DE INDENIZAÇÃO “CLAIMS PAID”, DEVOLVIDOS AO COMPRADOR E EXCLUÍDOS DO LUCRO LÍQUIDO NA APURAÇÃO DO IRPJ/CSLL ➔ EXCLUSÃO INDEVIDA DO LUCRO LÍQUIDO NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL E DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL - GLOSA DE EXCLUSÃO INDEVIDA ➔ ANOS CALENDÁRIOS 2018, 2019 e 2020 54. Até o ano calendário de 2018, a empresa vinha procedendo a exclusão a título de amortização do ágio a que se refere a operação de sua própria aquisição, preenchendo os valores que assim considerava nas linhas-código 100.35 dos registros M300/M350 de suas ECF; a exemplo do valor informado no ano calendário de 2018, como discriminamos abaixo: Fl. 3562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 52 [...] 55. Nos anos de 2019 e 2020, efetuou essas exclusões utilizando-se das linhas-códigos 100.35 e 167; conforme a seguir: [...] 58. Então, a partir da resposta do contribuinte, podemos deduzir que as exclusões indagadas no TIF 01 se referiram às devoluções efetuadas ao comprador de parte do preço acertado que se encontrava em conta caução (Escrow) e que conforme o contrato de compra e venda: “seriam retornados ao comprador, na hipótese de materialização das contingências correspondentes ao período anterior à aquisição da participação societária, e possuem natureza redutora do preço de compra da participação.” 59. Assim, mesmo não se tratando de “ágio pago”, a empresa, sem embasamento legal, entendeu poder efetuar a sua exclusão do lucro líquido na apuração das bases tributáveis do IRPJ e da CSLL. 60. Insuficientes as explicações prestadas pela empresa, na tentativa de justificar as referidas exclusões, em 27/12/2021, por meio do TIF 02, solicitamos a prestação de esclarecimentos adicionais, inclusive os demonstrativos analíticos referentes à “conta caução” e suas contabilizações. 61. Dessa feita, sobre este tema, a empresa apresenta o seguinte detalhamento dos valores excluídos a título de ágio e suas amortizações fiscais: [...] 62. Com essa resposta, fica evidente que os valores excluídos do lucro líquido a título de “(-) Indenizações (claims paid)” se referem a liberações em favor da compradora de valores retidos na “conta caução”, em consequência da materialização das contingências, implicando em redução do preço acertado no contrato de “compra e venda” e, consequentemente, do valor do ágio da operação. 63. No ano calendário de 2018 esse valor foi informado nos registros M300/M350, nas linhas-código 100.35, de forma consolidada com o valor da amortização do ágio do exercício, e, nos anos-calendário de 2019 e 2020, de forma isolada nas linhas-código 167 dos registros M300 e M350; conforme detalha o quadro abaixo: [...] 64. Esclarecemos que, no exame da contabilidade da empresa (ECD), não identificamos registros em conta de resultados com os registros credores dessas parcelas excluídas do lucro líquido a título de Indenizações (claims paid). 65. E, embora a empresa tenha sido intimada a apresentar os lançamentos contábeis da operação relacionada à conta caução (“Escrow”), ao longo dos anos; e mais especificamente, para que: “Nas condições em que houve o retorno do Fl. 3563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 53 valor da caução para o comprador, indicar a contabilização do fato, explicar a motivação da exclusão e apresentar base legal que a autorize”; nas suas respostas, ela nada apresentou ou explicou. 66. Ora, como dito, e concordado pela própria Fiscalizada, tais valores retornados não se referem a “ágio pago”, logo, nada há a excluir a título de amortização de ágio ou qualquer outro título. Ou seja, não existe qualquer embasamento legal para essa exclusão. 67. Do exposto, temos que a Fiscalizada, nos anos calendários objeto desta fiscalização (2018, 2019 e 2020), efetuou exclusões indevidas, a título de Indenização “Claims Paid” na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, nos seguintes montantes: 68. Logo, essas exclusões serão glosadas por esta Fiscalização, por meio de autos de infração específicos do IRPJ e da CSLL, lavrados nesta data. [...]” Por sua vez, a contribuinte, desde a defesa inaugural, suscita a regularidade das exclusões a título de indenização de valores mantidos em “Escrow”, mais precisamente de valores relativos ao retorno parcial do preço de compra, originalmente mantido em conta caução, conforme previsto no contrato de compra e venda, as quais se fizeram necessárias para manutenção do regime de neutralidade tributária conferido pelo art. 441 do Decreto nº 9.580/2018 (Regulamento do Imposto de Renda - "RIR/18") às recuperações / devoluções de custos e às provisões revertidas, nas situações em que os valores recuperados não foram, em exercícios anteriores, deduzidos. Aduz que os valores mantidos em escrow são usualmente referenciados como "contraprestações contingentes" sujeitas a condição suspensiva e, como tal, são neutras para fins fiscais, a menos que a condição suspensiva seja implementada. Referido entendimento é pacífico no âmbito da Receita Federal do Brasil ("RFB"), conforme consignado pela IN RFB n.º 1.700/2017, art. 1977 e na Solução de Consulta Cosit n.º 3/2016. Reitera que a exclusão se faz necessária, pois inexiste acréscimo patrimonial tributário na recuperação do escrow. Estamos diante de recursos que, para fins fiscais, nunca deixaram de integrar o patrimônio do comprador, razão pela qual o seu trânsito para fins exclusivamente contábeis pelo resultado deve ser neutralizado (excluído) na apuração do IRPJ e da CSLL. Em outra via, a autoridade julgadora de primeira instância, repisou as fundamentações da fiscalização, registrando o que segue, para fins de manutenção da exigência: “[...] Fl. 3564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 54 16. A Autoridade Fiscal intimou (TIF1) a contribuinte solicitando explicações, detalhamentos e comprovações das origens e naturezas jurídicas das exclusões efetuadas na linha-código 167 dos registros M300 e M350 das ECFs nos anos calendários de 2019 e 2020. 17. A contribuinte respondeu que as exclusões se referiram aos valores de devoluções efetuadas ao comprador de parte do preço acertado, que se encontrava em conta caução (Escrow), e que, conforme o contrato de compra e venda, seriam retornados ao comprador na hipótese de materialização das contingências previamente acordadas no período anterior à aquisição da participação societária. Possuíam natureza redutora do preço de compra da participação. 18. Com a resposta da contribuinte, a autoridade fiscal concluiu que as contas redutoras das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, especificadas na intimação TIF1, não se constituíam no ágio pago. 19. Em 27/12/2021, intimou novamente a contribuinte (TIF 2) para a prestação de esclarecimentos adicionais, principalmente sobre os demonstrativos analíticos referentes à “conta caução” e suas contabilizações. 20. Como a fiscalizada nada explicou ou apresentou com relação aos lançamentos contábeis da operação relacionada à conta caução (“Escrow”), e como a autoridade fiscal não identificou nas contas de resultado os registros credores correspondentes das parcelas excluídas do lucro líquido a título de Indenizações (claims paid), esta considerou como indevidas as referidas exclusões na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, conforme trecho do relatório fiscal abaixo reproduzido: [...]” Como se observa, não se trata de análise de direito de aludidas glosas, se passíveis ou não de exclusão da base de cálculo do IRPJ e CSLL, mas, sim, da verificação como matéria probatória das alegações da contribuinte. Como muito bem asseverou a Procuradoria em sede de contrarrazões: “[...] para um correto exame por parte da Fiscalização, além da apresentação dos termos e condições previstos no contrato para a verificação da ocorrência das contingências no decorrer do tempo, deveriam ser demonstrados também todos os lançamentos contábeis relacionados à conta de garantia para a verificação dos ajustes ao lucro líquido para fins de apuração do lucro real. [...]” A contribuinte, por seu turno, apresenta petição, às e-fls. 3.337/3.341, em 17/10/2022, posteriormente à impugnação (16/09/2022), trazendo à colação maiores esclarecimentos a respeito de referida rubrica, com alguns gráficos da escrituração contábil, com o fito de corroborar as alegações da impugnação. Entrementes, diante de sua intempestividade, a autoridade julgadora de primeira instância não tomou conhecimento de aludida petição, o que fez com que a contribuinte arguisse em sede de recurso voluntário a necessidade de conhecimento, com base no princípio da verdade Fl. 3565DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 55 material e, por sua vez, a Procuradoria, em contrarrazões, caminhasse no mesmo sentido do Acórdão recorrido, tendo em vista a preclusão consumativa, na esteira do artigo 16, e parágrafos, do Decreto nº 70.235/1972. Como se observa, de início, o cerne da questão posta nos autos, neste tópico, é a eterna discussão a propósito da preclusão processual em confrontação com o princípio da verdade material, seus limites e requisitos. E, antes mesmo de se adentrar ao mérito, cumpre trazer à baila a legislação tributária específica que regulamenta a matéria, mais precisamente artigos 16 e 17 do Decreto n° 70.235/72, que assim prescrevem: “Art. 16. A impugnação mencionará: [...] § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997) a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior;(Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997) c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997) Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)” Dessa forma, salvo nos casos em que a legislação de regência permite ou mesmo nas hipóteses de observância ao princípio da verdade material, não merece conhecimento a matéria aventada em sede de recurso voluntário ou posteriormente, que não tenha sido objeto de contestação na impugnação, considerando tacitamente confessada pela contribuinte a parte do lançamento não contestada, operando a constituição definitiva do crédito tributário com relação a esses levantamentos, mormente em razão de não se instaurar o contencioso administrativo para tais questões. A grande celeuma, em verdade, trata-se em definir quando estaremos diante da preclusão inafastável e quando poderá ser rechaçada em face dos permissivos legais que regem o tema ou mesmo em homenagem ao princípio da verdade material. Em nosso sentir, o certo é que nem podemos pender para um lado ou para outro, firmando de pronto convencimento sobre a questão. Ou seja, em verdadeira confrontação, não devemos admitir a preclusão como instituto absoluto e sólido, bem como não podemos abrir mão do regramento processual a todo instante em observância ao princípio da verdade material. Fl. 3566DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 56 Melhor elucidando, de um lado, não se pode cogitar em conhecer de uma prova ou documento a todo momento, independente de quaisquer explanações e/ou justificativas, ou mesmo quando impertinentes e meramente protelatórias, tendentes a confundir a análise da demanda. De outro, inexiste razão de não se tomar conhecimento de documentação fundamental ao deslinde da controvérsia, mesmo que ofertada em momento posterior à defesa inaugural, especialmente em homenagem ao dever do julgador de buscar a verdade material. Diante dessas considerações, chegamos a simples conclusão que cada caso concreto deverá ser analisado individualizadamente, ressalvando suas próprias peculiaridades, não se devendo firmar convencimento, como questão de direito, escorado na preclusão ou no princípio da verdade material, os quais irão se sobressair por suas próprias especificidades. Na hipótese dos autos, como destacado acima, a fiscalização solicitou à contribuinte maiores esclarecimentos, corroborados com registros contábeis, e a recorrente quedou-se inerte. Uma vez autuada, em sede de impugnação, a empresa novamente não apresentou novos esclarecimentos, que não fosse a discussão da matéria de direito, em relação ao conceito e intributabildiade de tal rubrica. Somente após ultrapassado o prazo de impugnação que veio aos autos com novos esclarecimentos, sem ao menos procurar justificar a sua intempestividade, os quais sequer foram conhecidos pelo julgador recorrido, na esteira do artigo 16, § 4º, do Decreto nº 70.235/1972. Diante desse cenário, neste caso específico, não vislumbramos condições para conhecimento desses novos esclarecimentos trazidos à colação fora do prazo de impugnação, seja em razão de não se enquadrar, de pronto, nas hipóteses do artigo 16, § 4º, do Decreto nº 70.235/1972, ou mesmo porque a autoridade julgadora de primeira instância sequer as conheceu e, portanto, a análise por este Colegiado representaria supressão de instância. Assim, tratando-se de matéria eminentemente de prova, deixando a contribuinte de trazer à colação os elementos probatórios de maneira tempestiva e, portanto, não conhecidos pelo julgador recorrido, torna-se defeso à esta instância fazê-lo, impondo seja mantida a autuação em relação à referidas glosas. Quanto às demais alegações da contribuinte, não merece aqui tecer maiores considerações, uma vez prejudicadas em razão do provimento proposto no voto ou mesmo, na parte mantida do lançamento, não serem capazes de ensejar a reforma da decisão recorrida, especialmente quando desprovidos de qualquer amparo legal ou fático, bem como já devidamente rechaçadas pelo julgador de primeira instância. Mais precisamente, quanto à multa isolada pela falta de recolhimento das estimativas, afloraram diante da alteração do resultado da empresa, em face das glosas do ágio, uma vez revertida a glosa, cai por terra a exigência de estimativas e, portanto, da multa pelo não recolhimento. LANÇAMENTOS DECORRENTES Fl. 3567DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 57 O decidido para o lançamento matriz de IRPJ estende-se às autuações que com ele compartilham os mesmos fundamentos de fato e de direito, sobretudo inexistindo razão de ordem jurídica que lhes recomende tratamento diverso, em face do nexo de causa e efeito que os vincula Por todo o exposto, estando o Acórdão recorrido parcialmente em consonância com os dispositivos legais que regulam a matéria, VOTO NO SENTIDO DE: A) CONHECER DO RECURSO VOLUNTÁRIO, superar a preliminar de nulidade do Acórdão recorrido, nos termos do artigo 59, § 3º do Decreto nº 70.235/1972, e, no mérito, DAR-LHE PROVIMENTO PARCIAL, para decretar a improcedência parcial do lançamento, revertendo a glosa do ágio objeto do trabalho fiscal e, por decorrência, da multa isolada, pelas razões de fato e de direito acima esposadas. Assinado Digitalmente Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho Manifestei intenção de apresentar declaração de voto unicamente para pontuar, de forma bastante sintética, a razão pela qual votei pelas conclusões relativamente ao ponto “INFRAÇÃO 02 - GLOSA DE EXCLUSÃO INDEVIDA DE VALORES DE INDENIZAÇÃO “CLAIMS PAID”. Discordo apenas pontualmente do Ilustre Relator com relação ao conhecimento das provas trazidas pelo contribuinte no caso destes autos, ilustrada no seguinte trecho do voto do Relator, em que sintetiza-se a conclusão do raciocínio do Relator quanto à questão: não vislumbramos condições para conhecimento desses novos esclarecimentos trazidos à colação fora do prazo de impugnação, seja em razão de não se enquadrar, de pronto, nas hipóteses do artigo 16, § 4º, do Decreto nº 70.235/1972, ou mesmo porque a autoridade julgadora de primeira instância sequer as conheceu e, portanto, a análise por este Colegiado representaria supressão de instância No presente caso, entendo que as provas dos autos (tanto o que instrui o TVF, bem como aquelas trazidas pelo contribuinte logo após a impugnação) encontram-se já bem-postas, e seriam passíveis de apreciação por este Colegiado, não sendo propriamente caso de preclusão, mas de que as provas trazidas pelo contribuinte são insuficientes para afastar a acusação fiscal. Fl. 3568DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.698 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11274.720143/2022-51 58 Portanto, não se trata propriamente de preclusão, mas de que as provas trazidas pelo contribuinte não elidem as constatações do TVF. Portanto, igualmente nego provimento ao recurso voluntário quanto à infração em questão, tendo acompanhado o Ilustre Relator pelas conclusões exclusivamente nesse item, acompanhando todas as demais pontuações do brilhante e bem fundamentado voto do Relator. Assinado Digitalmente Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho Fl. 3569DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Declaração de Voto

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Numero do processo: 10980.900338/2013-53
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Aug 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Sep 29 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2007 CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. Os créditos relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação, podem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição para Pis-Pasep/Cofins
Numero da decisão: 3002-003.798
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3002-003.797, de 28 de agosto de 2025, prolatado no julgamento do processo 10980.900337/2013-17, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão– Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha Dantas, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Anselmo Messias Ferraz Alves (substituto[a] integral), Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente).
Nome do relator: RENATO CAMARA FERRO RIBEIRO DE GUSMAO
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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-09-29T15:04:30Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-09-29T15:04:30Z; Last-Modified: 2025-09-29T15:04:30Z; dcterms:modified: 2025-09-29T15:04:30Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-09-29T15:04:30Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-09-29T15:04:30Z; meta:save-date: 2025-09-29T15:04:30Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-09-29T15:04:30Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-09-29T15:04:30Z; created: 2025-09-29T15:04:30Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 6; Creation-Date: 2025-09-29T15:04:30Z; pdf:charsPerPage: 1450; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-09-29T15:04:30Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10980.900338/2013-53 ACÓRDÃO 3002-003.798 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA SESSÃO DE 28 de agosto de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE WITZENMANN DO BRASIL LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2007 CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. Os créditos relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação, podem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição para Pis-Pasep/Cofins ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3002-003.797, de 28 de agosto de 2025, prolatado no julgamento do processo 10980.900337/2013-17, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão– Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha Dantas, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Anselmo Messias Ferraz Alves (substituto[a] integral), Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente). Fl. 73DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.798 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.900338/2013-53 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de Compensação apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de Pis-pasep/Cofins. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário, reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo a integral homologação da compensação, aduzindo que o entendimento da DRJ estaria equivocado, pautando o mérito de sua defesa no art. 5º, § 1º, I, da Lei nº 10.637/02 e no art. 6º, §1º, I, da Lei 10.833/03. Ao final, pugna pelo provimento do recurso. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O presente Recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido. O Recurso Voluntário pretende a reforma do Acórdão nº 09-73.284 - 7ª Turma da DRJ/JFA, no que tange ao direito de crédito, em sua integralidade, constante das DCOMPs nº 27981.64799.160109.1.3.09-7597 e nº 04445.41535.190109.1.3.09-8299, referentes a COFINS - Exportação do 2º Trimestre do ano-calendário 2007. Passo a decidir. Mérito Sustenta a Recorrente que o normativo previsto no art. 6º, §1º, I, da Lei 10.833/03 autoriza a prática de compensação pretendida. Nesse sentido, Fl. 74DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.798 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.900338/2013-53 3 defende que a mera isenção, no caso das exportações, não seria capaz de equilibrar a balança comercial, razão pela qual o legislador conferiu redação autorizativa da compensação com outros tributos, dos saldos credores de PIS e de COFINS acumulados em razão da não incidência das contribuições nas exportações. Diz a Recorrente: “(...) para tributos não-cumulativos (como PIS e COFINS), a mera desoneração das exportações, por meio de técnicas do legislador como a isenção ou a não incidência por si só não basta para garantir o fim econômico buscado – qual seja, o estímulo da balança comercial favorável, seguindo a máxima que “não se exportam tributos”. Isto porque, nestas situações, a mera concessão de isenção/não incidência nas exportações acaba acarretando, via de regra, o acúmulo de créditos excedentes de PIS e COFINS, uma vez que: de um lado, há aquisição de insumos tributados normalmente por estas contribuições sociais, ao passo que, na saída (que se dá por meio de exportação), as receitas decorrentes das exportações não sofrem incidência de PIS e de COFINS. É nesse contexto que se insere a previsão do art. 5º, § 1º, I, da Lei nº 10.637/02 (PIS) e do art. 6º, §1º, I, da Lei 10.833/03 (COFINS) – dispositivos que autorizam, expressamente, a compensação, com outros tributos, dos saldos credores de PIS e de COFINS acumulados em razão da não incidência das contribuições nas exportações”. (fls. 4/5 do Recurso) De outro lado, a DRJ sustenta que o artigo 3º supramencionado exclui a possibilidade de crédito. O cerne da presente questão, portanto, está na interpretação da legislação vigente e se ela é aplicável ao caso ora em análise. Vejamos o que prevê esse artigo 3º: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 3º O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação: I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País; {grifos não constam do original} De fato, os arts. 5º da Lei nº 10.637/2002 e 6º da Lei nº 10.833/2003 determinaram que os créditos apurados no mercado interno e vinculados à receita de exportação são passíveis de compensação e, após o encerramento do período de apuração, de ressarcimento. Todavia, a leitura do artigo 3º condiciona e excetua tal direito às hipóteses nele elencadas, motivo pelo qual não se pode interpretar ampliativamente previsão que a própria lei buscou restringir. Fl. 75DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.798 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.900338/2013-53 4 Verifica-se, neste recorte semântico-normativo, um estado de lacuna caracterizado pela ausência de previsão expressa de utilização dos créditos de PIS e COFINS na importação de insumos relacionados às receitas de exportação. A Recorrente defende que, à época em que editadas as leis que regem as contribuições (2002 e 2003) sequer existiam as figuras do PIS e da COFINS sobre a importação de bens e serviços, e que a referida hipótese de incidência veio a ser abarcada somente após a Emenda Constitucional 42/03, ao que se seguiu a edição da Lei 10.865/04. Menciona a Recorrente que, no intento de suprir lacuna e permitir a compensação desses créditos, sobreveio a Lei nº 11.116/2005, notadamente seu art. 16, ao assim estabelecer: Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei nº 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de: I - Compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II - Pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de 2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta Lei, a compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação desta Lei. Em outras palavras, houve autorização expressa para a operação pretendida pelo contribuinte, ora Recorrente. Diante do exposto, entendo ser aplicável às operações de exportação, a disciplina do art. 17 da Lei nº 11.033, de 2004, de modo que os créditos relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação, são passíveis de compensação com outros tributos ou de ressarcimento, nos termos do art. 16 da Lei nº 11.116, de 2005. Nesse diapasão, existe Jurisprudência deste E. Conselho: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/07/2011 A 30/09/2011 CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. Fl. 76DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.798 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.900338/2013-53 5 Os créditos relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação, podem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição para Cofins. (Acórdão nº: 3002-003.324. Relatora NEIVA APARECIDA BAYLON Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção. Sessão de: 19/11/2024. Publicação: 22/01/2025). *** *** *** ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012 CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. Os créditos do art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição para o PIS/Pasep, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre. (Acórdão nº 3201-008.601 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara/ 1ª Turma Ordinária. Sessão de 28/05/2021. Relator Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira). *** *** *** ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011 CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. Os créditos do art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição para o PIS/Pasep, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre. (Acórdão nº 3402-007.657 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária. Sessão de 19/09/2020. Relator Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes). ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008 CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. Os créditos do art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação que não puderem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição para o PIS/PASEP, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre. (Acórdão nº 3002-001.771 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária. Sessão de 11/02/2021. Relatora Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa). Portanto, a meu ver, assiste razão à Recorrente quanto à possibilidade de utilização dos créditos de contribuições descontados referente às importações de insumos vinculados à receita de exportações. Isso porque, como exposto, as Leis nº 11.033/2004 e 11.116/2005 passaram a prever a manutenção dos créditos das importações, quando vinculadas a vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência e permitiram a possibilidade de utilização dos créditos apurados em compensações e ressarcimentos. Fl. 77DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.798 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10980.900338/2013-53 6 Consoante os precedentes colacionados, um dentre os quais compus a sessão de julgamentos e segui o voto da relatora, voto no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão– Presidente Redator Fl. 78DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11070711 #
Numero do processo: 10783.903613/2017-41
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Aug 28 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Oct 03 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2007 RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. REDUÇÃO DO VALOR DO DÉBITO APÓS A CIÊNCIA DO DESPACHO DECISÓRIO. É ineficaz a retificação de declaração de compensação para redução do valor do débito compensado após a ciência do despacho decisório.
Numero da decisão: 1202-001.684
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares de nulidade e, no mérito, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: ANDRE LUIS ULRICH PINTO
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REDUÇÃO DO VALOR DO DÉBITO APÓS A CIÊNCIA DO DESPACHO DECISÓRIO. É ineficaz a retificação de declaração de compensação para redução do valor do débito compensado após a ciência do despacho decisório. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares de nulidade e, no mérito, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). Fl. 124DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.684 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.903613/2017-41 2 RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão de primeira instância que julgou improcedente a manifestação de inconformidade apresentada contra despacho decisório que não homologou declaração de compensação apresentada pela ora Recorrente. Na declaração de compensação que dá origem ao presente processo, a Recorrente pleiteou crédito de saldo negativo de IRPJ, no valor de R$ 242.020,64. Sobreveio despacho decisório, que deixou de homologar as compensações pleiteadas pela ausência de confirmação de parcelas de estimativas pagas, no valor de R$ 226.216,93. O acórdão recorrido sintetiza bem as razões apresentadas pela Recorrente em sua manifestação de inconformidade. Trata-se de Manifestação de Inconformidade apresentada contra Despacho Decisório nº 123250741, que não homologou a compensação declarada no PER/DCOMP nº 30165.41531.191212.1.3.02-1496 (fl 62). 2. O crédito utilizado na compensação tem origem no saldo negativo de IRPJ do ano 2007, exercício 2008, no valor de R$ 242.020,64, decorrente de IRRF (R$ 15.803,71) e de recolhimento feito mediante DARF (R$ 226.216,93), tal como informado no PER/DCOMP. Fl. 125DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.684 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.903613/2017-41 3 3. Sucede que apenas as antecipações de IRRF foram confirmadas, as quais, ante o imposto devido declarado na DIPJ de R$ 136.920,17, revelam-se insuficientes para fazer surgir saldo negativo no período. 4. Cientificado do decisório em 19.06.2017 (fl 63), o contribuinte manifestou inconformidade em 13.07.2017 (fls 5/8), na qual alega, em síntese: 6. Após análise contábil, verificou-se que, de fato, houve equívoco no momento de preencher o PER/DCOMP, pois realmente os valores que se tinham a compensar somavam apenas R$ 105.100,47 (cento e cinco mil e cem reais e quarenta e sete centavos) em 31/12/2007 (Demonstrativo do Lucro Real 2007 - doc. 3), cujo valor atualizado pela SELIC acumulada é de R$ 158.018,56 (cento e cinquenta e oito mil e dezoito reais e cinquenta e seis centavos). 7. Constatado o lapso, a Recorrente procedeu a RETIFICAÇÃO da PER/DCOMP n°. 30165.41531.191212.1,3.02-1496, para fazer constar o valor correto de R$ 105.100,47 (cento e cinco mil e cem reais e quarenta e sete centavos), conforme documento anexo (doc. 4), estando de acordo com o aludido no Despacho Decisório (doc. 1). 8. Verifica-se, do PER/DCOMP RETIFICADOR que, após compensados os valores devidos, ainda resta um saldo devedor de R$ 122.739,61 (cento e vinte e dois mil setecentos e trinta e nove reais e sessenta e um centavos), referente ao IRPJ do mês de maio/2009, sendo que esse débito será incluído no Programa Especial de Regularização Tributária - PERT, não devendo ser objeto de inscrição em Dívida Ativa, conforme se explanará a seguir. 5. Ao final, pede: (1) a reforma integral da decisão proferida para HOMOLOGAR a compensação declarada no PER/DCOMP RETIFICADOR ora apresentado; (2) a SUSPENSÃO do presente processo administrativo por prazo suficiente para o que a Requerente tenha possibilidade de aderir ao Programa Especial de Regularização Tributária (MP 783/2017), referente ao débito remanescente (R$ 122.739,61), regularizando sua situação junto à Receita Federal, na forma da lei. 6. É o relatório. A DRJ ao proferir o acórdão nº 08-42.433 - 5ª Turma da DRJ/FOR, entendeu por bem julgar parcialmente procedente a manifestação de inconformidade apresentada pela ora Recorrente. Isso porque entendeu não estar comprovado o recolhimento do pagamento das estimativas no valor de R$ 242.020,64 e não ser possível admitir a redução do valor de débito de estimativa compensada de maio de 2009 de R$ 125.639,61 para R$ 2.900,00, tendo em vista que a DCOMP retificadora foi apresentada em papel após a ciência do despacho decisório, contrariando os arts. 87 e 88 da Instrução Normativa RFB nº 1300/2012. Fl. 126DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.684 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.903613/2017-41 4 Irresignada, a Recorrente interpôs recurso voluntário alegando, em síntese, que: (i) O despacho decisório é nulo por erro na capitulação legal e ausência de motivação legal; (ii) retificou o PER/DCOMP 30165.41531.191212.1.3.02-1496, reduzindo o crédito de saldo negativo para R$ 105.100,47 e o valor do débito compensado de IRPJ relativo ao período de apuração de maio de 2009 de R$ 125.639,61 para R$ 2.900,00; (iii) tem a intensão de incluir o débito de R$ 122.739,61 em parcelamento especial; e, por fim, (iv) pleiteia a produção de provas por todos os meios em direito admitidos, inclusive, a apresentação de novos documentos. É o relatório. VOTO Conselheiro André Luis Ulrich Pinto, Relator O recurso voluntário é tempestivo, preenche os pressupostos de admissibilidade e, portanto, deve ser conhecido. Passa-se a analisar as razões recursais. 1 PRELIMINAR DE NULIDADE E PEDIDO DE PRODUÇÃO DE PROVAS A Recorrente requer a produção de todas as provas em direito admitidas, inclusive, a juntada de novos documentos. Ocorre que a Recorrente não apresentou provas ou documentos para comprovar a higidez do crédito tributário pleiteado em sua DCOMP, não havendo comprovação do pagamento das estimativas detalhadas na análise do crédito anexa ao despacho decisório (fls. 64 e 65). Dessa forma, não tendo sido apresentadas novas provas, é absolutamente inócua a discussão sobre o conhecimento de novos documentos ou a admissão da produção de todas as provas em direito admitidas. A Recorrente suscita, também, a nulidade do despacho decisório por erro na capitulação legal, ausência de motivação legal e ofensa ao princípio da legalidade. O despacho decisório está adequadamente motivado e permite a compreensão das parcelas tidas como não comprovadas para fins de composição do saldo negativo. Veja-se: Fl. 127DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.684 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.903613/2017-41 5 Além de estar o despacho decisório motivado na inexistência de saldo negativo, também não há que se falar em ausência de capitulação legal, uma vez que no corpo do despacho decisório consta o enquadramento legal. Repita-se, portanto, o despacho decisório está devidamente motivado e fundamentado, não merecendo prosperar a alegação da Recorrente de que o despacho decisório ofenderia o art. 59, II do Decreto nº 70.235/1972, uma vez que foi proferido por autoridade competente e permite a adequada compreensão das parcelas não confirmadas. Por essas razões, deve ser rejeitada a preliminar de nulidade suscitada pela Recorrente. 2 MÉRITO Quanto ao mérito, é importante destacar que a Recorrente não apresenta esclarecimentos ou provas com o propósito de confirmar as parcelas de estimativas que alegadamente compuseram o saldo negativo de IRPJ do ano-calendário de 2007. Fl. 128DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.684 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.903613/2017-41 6 Ao contrário disso, a Recorrente limita-se a alegar que retificou a sua DCOMP informando corrigindo o crédito de saldo negativo, reduzindo-o de R$ 242.020,64 para R$ 105.100,47. Também alega ter reduzido o débito da estimativa de IRPJ relativa ao mês de maio de 2009, compensado com o crédito de saldo negativo de IRPJ do ano-calendário de 2007. Na DCOMP original, teria constado o valor de R$ 125.639,61 e na retificadora, constou o valor de R$ 2.900,00. Quanto à retificação do valor do saldo negativo, a correção apontada pela Recorrente não lhe socorre. Isso porque, mesmo reduzindo o saldo negativo de R$ 242.020,64 para R$ 105.100,47, as estimativas alegadamente recolhidas não foram confirmadas. Quanto à retificação do débito de maio de 2009, deve-se ressaltar que a DCOMP retificadora (fls. 23-34) foi transmitida em 7 de julho de 2017, após a ciência do despacho decisório em 19 de junho de 2017, o que é vedado pelas normas que regem a transmissão e retificação da declaração de compensação. Dessa forma, deve ser mantida a decisão de primeira instância, por seus próprios fundamentos. 12. O requerente também pretende reduzir o valor do débito compensado da estimativa de maio de 2009, de R$ 125.639,61 para R$ 2.900,00, mediante entrega de PER/DCOMP retificador, entregue em formulário com a presente manifestação, a fim de que a diferença possa ser regularizada mediante adesão ao Programa Especial de Regularização Tributária – PERT (MP 783/2017). 13. Cumpre observar que o PER/DCOMP retificador é ineficaz para reduzir o débito inicialmente declarado. Em primeiro lugar, porque ele foi apresentado em papel, quando a norma determina que ele seja transmitido pela internete. Em segundo lugar, porque o PER/DCOMP foi entregue após decisão administrativa acerca do pedido formulado, contrariando as normas a seguir: INSTRUÇÃO NORMATIVA RFB Nº1300, DE 20 DE NOVEMBRO DE 2012: Art. 87. A retificação do pedido de restituição, do pedido de ressarcimento, do pedido de reembolso e da Declaração de Compensação gerados a partir do programa PER/DCOMP, deverá ser requerida pelo sujeito passivo mediante apresentação à RFB de documento retificador gerado a partir do referido programa. Parágrafo único. A retificação do pedido de restituição, ressarcimento ou reembolso e da Declaração de Compensação apresentados em formulário, nas hipóteses em que admitida, deverá ser requerida pelo sujeito passivo mediante apresentação à RFB de formulário retificador, o qual será juntado ao processo administrativo de restituição, de ressarcimento, de reembolso ou de compensação para posterior exame pela autoridade competente da RFB. Fl. 129DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.684 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.903613/2017-41 7 Art. 88. O pedido de restituição, ressarcimento ou reembolso e a Declaração de Compensação somente poderão ser retificados pelo sujeito passivo caso se encontrem pendentes de decisão administrativa à data do envio do documento retificador e, observado o disposto nos arts. 89 e 90 no que se refere à Declaração de Compensação. Parágrafo único. A retificação do pedido de restituição, do pedido de ressarcimento, do pedido de reembolso e da Declaração de Compensação será indeferida quando formalizada depois da intimação para apresentação de documentos comprobatórios. 14. Assim, a cobrança do débito de estimativa de maio de 2009 será feita mediante o instrumento do PER/DCOMP. Caso o interessado o inclua no PERT, a cobrança restará suspensa. Por fim, quanto à alegação da Recorrente de que tem o propósito de incluir os débitos no PERT, deve-se dizer que não cabe a este Conselho analisar pedidos de adesão à parcelamentos ou transação tributária. CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, rejeitar as preliminares de nulidade e, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto Fl. 130DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 preliminar de nulidade e pedido de produção de provas 2 MÉRITO Conclusão

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11063462 #
Numero do processo: 10845.004747/2002-29
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Wed Dec 01 00:00:00 UTC 2004
Numero da decisão: 203-00.579
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: CESAR PIANTAVIGNA
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ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator. Sala das Sessões, em 01 de dezembro de 2004. ~LtJlu~. Leonardo de Andrade Couto Presid nte Ces Piantavigna Relator Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Maria Cristina Roza da Costa Maria Teresa Martínez López, Ana Maria Barbosa Ribeiro (Suplente), Emanuel Carlos Dantas de Assis, Valdemar Ludvig e Francisco Maurício Rabelo de Albuquerque Silva. Eaal/imp 1 I Processo n° Recurso n° Recorrente Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 10845.004747/2002-29 123.670 SOCIEDADE PORTUGUESA DE BENEFICÊNCIA RELATÓRIO ~Ld •• Auto de infração (fls. 02/04), lavrado em 09/06/1999, imputou débito de COFINS à Recorrente, que com acréscimos de juros e multa alcançou a cifra de R$2.791.912,33. O débito teria sido configurado a partir do inadimplemento da Recorrente quanto à contribuição aludida, devida no período de 05/94 a 12/98. Após a análise de impuguação ofertada pela entidade, na qual a mesma afirmou figurar isenta da Cofins, decidiu a DRJ em São Paulo/SP (fls. 23/29) por exonerar a contribuinte de parcela do crédito fiscal apurado no auto de infração que instruiu originariamente o processo administrativo nO10845.002066/99-23 (fl. 23), vindo a exclusão à apreciação desse Conselho de Contribnintes em razão do valor da liberação operada (fl. 29). É o relatório, no essencial (artigo 31 do Decreto nO70.235/72). 2 Processo n° Recurso nO Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 10845.004747/2002-29 123.670 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR CESAR PlANTA VIGNA ~bJ •• Entendo que o julgamento do presente processo ressente-se de informações. Com efeito, o caso em apreço demandava averiguação quanto ao atendimento, por parte da instituição visada na cobrança fiscal, das exigências contidas nos incisos do artigo 55 da Lei n° 8.212/91: "Artigo 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta lei a entidade beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente: I - seja reconhecida como de utilidadepública federal e estadual ou Distrito Federal ou municipal; II - seja portadora do Certificado ou do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social, renovado a cada três anos; III - promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde, a menores, idosos, excepcionais oupessoas carentes; IV - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores, remuneração e não usufruam vantagens ou beneficios a qualquer título; V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais, apresentando anualmente ao Conselho Nacional de Seguridade Social relatório circunstanciado de suas atividades. " Tais apurações, ao que dessumo, foram realizadas em outro feito administrativo (Processo n° 10845.002066/99-23) originado pelo auto de infração acostado às fls. 02/04. Entretanto, para que seja possível avaliar a idoneidade da exclusão promovida pelo decisório de fls. 23/29 é imprescindível a consulta ao material que, segundo o édito, teria subsidiado o desfecho imprimido à cobrança fiscal. Sem inteiração sobre o conteúdo do processo . referido tal exame é impraticável, inviabilizando o controle desta Instância quanto à matéria a ser apreciada no recurso de oficio. Sendo assim, proponho a conversão do julgamento do feito em apreço em diligência para que se anexe o Processo Administrativo nO10845.002066/99-23, ou cópia deste, aos presentes autos, a fim de possibilitar a análise do tema que ensejou a exclusão operada por meio da decisão acostada às fls. 23/29. Sessões, em OI de dezembro de 2004. PIANTAVIGNA 3 00000001 00000002 00000003

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11063978 #
Numero do processo: 18186.721275/2014-29
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Jul 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Sep 29 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 3101-000.591
Decisão: Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na Resolução nº 3101-000.574, de 24 de julho de 2025, prolatada no julgamento do processo 18186.721241/2014-34, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Nome do relator: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
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Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na Resolução nº 3101-000.574, de 24 de julho de 2025, prolatada no julgamento do processo 18186.721241/2014-34, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado na resolução paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de PIS/PASEP. Fl. 788DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3101-000.591 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18186.721275/2014-29 2 Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão: ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008 CRÉDITO PRESUMIDO. INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO DE COMPRA/VENDA. A pessoa jurídica que se dedica ao abate e beneficiamento de aves/suínos poderá, observados os demais requisitos legais, creditar-se da Cofins e da Contribuição ao PIS relativamente à ração e outros insumos efetivamente utilizados na criação de animais por meio de sistema de integração, em que, mediante contrato de parceria, o parceiro desta pessoa jurídica (produtor rural integrado) encarrega-se, dentre outras atribuições, da criação das aves e animais que lhe foram entregues. O retorno das aves e animais ao contratante não caracterização operação de compra. CRÉDITO PRESUMIDO. PARCERIA RURAL. PESSOA FÍSICA. Os valores pagos pela pessoa jurídica ao produtor rural integrado em decorrência da prestação de serviços de engorda de aves para abate correspondem à remuneração paga à pessoa física, não gerando o direito a crédito presumido no sistema da não cumulatividade. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008 NULIDADE. Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto nº 70.235, de 1972. Inexiste recurso de ofício, guardando devolução da matéria ao juízo de segunda instância, mediante recurso voluntário, temas afetos a(o): III – DO DIREITO IV.1 – Preliminarmente: Do Evidente Cerceamento de Defesa no Caso Concreto – Incontroverso Prejuízo ao Direito de Defesa da Recorrente IV.2 – Do Direito à Apuração do Crédito Presumido sobre a Aquisição da Produção dos Produtores Rurais nos Contratos de Integração IV.3 – Do Correto Percentual de 60% para Apuração do Crédito Presumido de PIS e COFINS – Súmula CARF nº 157 IV.4 – Da Necessária Incidência da Taxa SELIC sobre os Créditos no Caso Concreto A recorrente trouxe como pedidos: V – DO PEDIDO Fl. 789DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3101-000.591 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18186.721275/2014-29 3 Diante de todo o exposto, a Recorrente requer seja conhecido e provido o presente recurso voluntário, reformando-se o v. acórdão proferido pela DRJ08, para que seja: (I) declarado nulo o r. despacho decisório, tendo em vista a ausência de documentação suporte à glosa efetuada; ou (II) ao menos, subsidiariamente, determinada a baixa do processo à primeira instância, para que seja juntadas as planilhas ausentes, possibilitando a manifestação da Recorrente; ou, então (III) reconhecidos os créditos presumidos em favor da Recorrente, homologando- se integralmente as compensações vinculadas, devidamente atualizado pela Taxa SELIC. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução paradigma como razões de decidir: Cumpridos os requisitos formais necessários de validade do recurso voluntário interposto pela recorrente, decido pelo seu conhecimento e processamento. Antes de enfrentar qualquer glosa incorrida no procedimento fiscal, de já, entendo que o processo não está maduro para julgamento pelas seguintes razões: 1. A recorrente formalizou em 06/02/2014 pedido de ressarcimento no valor de R$ 707.162,89 relativo a crédito presumido da COFINS para o 1º trimestre de 2009 (fl. 2); 2. O despacho decisório decide sobre o referido pedido e, também, sobre a declaração de compensação nº 29471.20154.300414.1.3.09-4622, cuja ciência da recorrente se deu em 20/03/2019; 3. O despacho ainda menciona como origem da decisão o resultado do despacho decisório e dos documentos extraídos no PAF nº 10880.938931/2013-09 que estariam anexados ao presente; 4. O pedido de ressarcimento está instruído com os seguintes elementos do retro citado PAF, despacho decisório; contratos com parceiros datados de 2003, 2006, 2008 e meses 03, 07 e 08 de 2009; notas fiscais emitidas em 2010; planilha com explicação dos contratos das aves e suínos; relação das notas fiscais das aves e suínos (período diverso); e relação dos insumos ração. Considerando tais dados, entendo imprescindível para melhor juízo o apensamento pela Unidade de Origem dos elementos que não foram encontrados nos autos e que compreendem justamente o período em análise no presente processo, quais seja, todos os contratos de parceria firmados com a recorrente e Fl. 790DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3101-000.591 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18186.721275/2014-29 4 correspondentes notas fiscais; notas fiscais de aquisição dos insumos glosados pela fiscalização; notas fiscais de venda; e notas fiscais de remessa e retorno das aves e suíços remetidos para beneficiamento. Entendendo necessário, intime a recorrente para prestar esclarecimentos e/ou fornecer provas contábeis-fiscais complementares. Ao depois, sejam os autos devolvidos ao Colegiado para que seja dado andamento ao julgamento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido na resolução paradigma, no sentido de converter o julgamento em diligência. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Fl. 791DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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Numero do processo: 10280.721282/2012-89
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Aug 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Sep 29 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 3002-000.516
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência, nos termos do voto do Relator. Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa, Anselmo Messias Ferraz Alves (substituto[a] integral), Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente).
Nome do relator: RENATO CAMARA FERRO RIBEIRO DE GUSMAO
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência RESOLUÇÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência, nos termos do voto do Relator. Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa, Anselmo Messias Ferraz Alves (substituto[a] integral), Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente). RELATÓRIO Para fins de economia processual, adoto integralmente o relatório da 17ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento(17ª Turma da DRJ/RJO) , o qual descreve com completude e clareza os fatos pertinentes, conforme segue: Trata-se de Pedido de Ressarcimento (PERDCOMP nº 31044.96382.050411.1.5.09- 6836) de crédito de Cofins não-cumulativa-exportação, relativo ao primeiro trimestre de 2007, no valor de R$2.782.009,03, para fins de Compensação de débitos de outros tributos (fls. 271 e ss). Fl. 1000DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 2 A Autoridade Fiscal, com base em Relatório da Fiscalização (fls. 254/263), decidiu reconhecer parcialmente o crédito pleiteado, no montante de R$1.869.340,65(Despacho Decisório SEFIS/DRF/BELÉM n° 368/2012, fl. 264), e, assim, homologar parcialmente as compensações efetuadas até o limite do crédito reconhecido (Despacho Decisório SEORT/DRF/BELÉM n° 203/2012, fl. 446). No citado Relatório, a Autoridade Fiscal argumentou, em resumo, que: 1. em relação aos anos calendário de 2006 a 2007, o contribuinte apresentou DIPJ na forma do Lucro Real, estando, desta forma, obrigado a apuração do PIS e da COF1NS pela sistemática da não cumulatividade; 2. a sociedade tem por objetivo a pesquisa de depósitos minerais, a lavra de jazidas minerais, o beneficiamento de minérios, a transformação industrial e comercialização de produtos minerais e a operacionalização de terminais portuários; 3. os valores dos créditos da COFINS pleiteados nos PER/DCOMP dos períodos do ano calendário de 2007 guardam consonância com os valores calculados nos DACON; 4. a análise dos débitos do PIS e da COFINS teve por base os valores informados nas fichas denominadas "Cálculo da Contribuição do PIS/Pasep" e "Cálculo da COFINS", dos DACON dos períodos auditados, e assentamentos nos livros fiscais e contábeis, não tendo sido detectado irregularidades nos cálculos dos mesmos; 5. constatou irregularidades nos documentos que serviram de base para o preenchimento dos itens: 02 - Bens utilizados como insumos; 03 - Serviços utilizados como insumo e; 04 - Despesas de Energia Elétrica, todos das fichas "Apuração dos Créditos do PIS" e "Apuração dos Créditos da COFINS" dos DACON; 6. diversos bens não constam da Relação de Insumos Utilizados nº Processo Produtivo, são relativos a imobilizado, combustíveis para automóveis e caminhões, gases, ferramentas, materiais de escritório, materiais de limpeza e outros, são bens utilizados em serviços auxiliares, complementares ao processo produtivo, que embora relevantes não se enquadram no conceito de bens utilizados como insumo; 7. no mês de abril e setembro 2006, o somatório dos insumos que dão direito ao crédito do PIS e da COFINS, relativos ao item “LINHA 2” da Relação de Notas Fiscais de Aquisições de Bens, fornecida pelo contribuinte, é menor que os valores informados nos DACON, no item 2, das fichas 06A e 06B, para o PIS e, fichas 16A e 16B para a COFINS, assim, glosou os valores das notas fiscais relativas aos itens “III.a.1” e "III.a.2" , estes valores estão demonstrados na planilha denominada "RELAÇÃO DAS COMPRAS DE BENS E SERVIÇOS SEM DIREITO A CRÉDITO DO PIS E DA COFINS" anexa a este Relatório; Fl. 1001DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 3 8. diversos serviços referem-se a conservação, manutenção, assistência técnica, desmontagem, inspeção, lavagem, medição, levantamento topográfico, mão de obra temporária, armazenagem e outros serviços que a própria descrição informada pelo contribuinte denuncia que os mesmos não se enquadram no conceito de insumos, pois, embora relevante, não agem diretamente nº processo produtivo; 9. no mês de novembro de 2007, o somatório dos insumos que dão direito ao crédito do PIS e da COFINS, relativos ao item "LINHA 3" da Relação de Notas Fiscais de Aquisições de Serviços, fornecida pelo contribuinte, é menor que os valores informados nos DACON, no item 3, das fichas 06A e 06B, para o PIS e, fichas 16A e 16B para a COFINS, assim, glosou os valores das notas fiscais relativas aos itens "lll.b.1" e "lll.b.2", estes valores estão demonstrados na planilha denominada 'RELAÇÃO DAS COMPRAS DE BENS E SERVIÇOS SEM DIREITO A CRÉDITO DO PIS E DA COFINS" anexa a este Relatório; 10. em relação à Energia Elétrica. analisando a relação e as notas fiscais, constatamos: a) Utilização indevida do valor do ICMS Substituição Tributária na base de cálculo do PIS e da COFINS, b)Utilização em duplicidade das notas fiscais n° 595 e n° 596, utilizadas em fevereiro e março de 2007, c) Utilização de créditos extemporâneos nos meses de março e dezembro de 2007, sem comprovar que os créditos não foram utilizados nos períodos devidos, nem comprovar o pagamento do PIS e da COFINS sobre as parcelas do ICMS pagos por meio dos DAE ou comprovar que os fornecedores de energia elétrica efetuaram o recolhimento do PIS e da COFINS sobre os valores pleiteados; 11. em diversos meses dos anos de 2006 e 2007, o somatório das notas fiscais de Energia Elétrica que dão direito ao crédito do PIS e da COFINS, relativos ao item 'LINHA 4" da Relação de Notas Fiscais de Aquisições de Bens e Serviços, fornecida pelo contribuinte, diferem dos valores informados nos DACON, no item 4, das fichas 06A e 06B, para o PIS e, fichas 16A e 16B para a COFINS; 12. elaborou as planilhas denominadas "DEMONSTRATIVO DAS GLOSAS MENSAIS POR ITEM", que resumem mês a mês os valores das glosas do PIS e da COFINS, constantes nos itens deste Relatório, bem como a planilha "RESUMO MENSAL DO CRÉDITO SOLICITADO, GLOSADO E DEFERIDO", todas integrantes deste Relatório. Cientificada da decisão, em 31/05/12, a contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade (fl. 495 e ss), onde corroborou e acrescentou razões àquelas constantes da Manifestação de Inconformidade (cópia às fls. 605 e ss) contra o Despacho Decisório, que deferira parcialmente o crédito solicitado no pedido de Ressarcimento. Alegou, em síntese, que: 1. o Pedido de Ressarcimento foi parcialmente deferido, conforme demonstram o Relatório de Fiscalização e o Despacho Decisório em anexo (doc. 04); em face da referida decisão, a Requerente apresentou manifestação de inconformidade (doc. 05), a qual ainda se encontra pendente de julgamento em primeira instância administrativa; Fl. 1002DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 4 2. o despacho decisório fere o dever de motivação, quando deixa de apresentar justificativas para indeferimento dos pedidos de compensação, remetendo a motivação à outro despacho decisório, que por sua vez, remete ao Relatório de Fiscalização; 3. além disso, fere o princípio da ampla defesa e contraditório, pois não apresenta claramente os valores a que foram glosados cada um dos pedidos de compensação cm questionamento; 4. não demonstrou a d. Fiscalização, qualquer montante dc abatimento dos valores a título dc juros e multa, conforme prevê o artigo 36, da Instrução Normativa n° 900/08; 5. no presente caso, o cumprimento da forma do ato, para que a Requerente tivesse plena ciência da compensação homologada parcialmente, não foi cumprida pela i. Fiscalização, sendo nulo por afronta ao artigo 50, I, da Lei 9.784/99 e artigo 12, inciso II, do Decreto 7.574/20118; 6. como a demonstração de regularidade dos pedidos de compensação em questão prescinde de análise do direito creditório, passa a Requerente a demonstrar a regularidade dos insumos aproveitados para obtenção do crédito de Cofins-Exportação do 2° Trimestre de 2006. e a indevida glosa realizada pela d. Fiscalização; 7. antes de adentrar no mérito, contudo, é necessário examinar sinteticamente o processo produtivo do caulim, que se inicia na extração do minério e culmina no depósito final do produto acabado, para uma identificado clara das etapas e dos produtos e serviços creditados como insumos; 8. conforme já descrito no LAUDO TÉCNICO “Descrição do processo produtivo e utilização de Produtos Químicos”, parte integrante do processo físcalizatório, de lavra do Engenheiro Químico Anselmo Duarte Pereira, CRQ 03.302.662 da 6ª Região, as etapas de produção são (vide também mapa explicativo da produção doc. 06): 9. Lavra: O caulim (minério) é inicialmente extraído in natura de uma mina a céu aberto localizada no Municipio dc Ipixuna do Pará c inicia-se com o decapeamento do estéril (solo)y com espessura entre 18 a 20 metros e é extraído com o auxilio de tratores de esteira, retro escavadeira, caminhões, etc., havendo consumo de óleo diesel nos caminhões e tratores; 10. Dispersão: Primeira etapa do processo consiste na adição conjunta de minério, com água e agentes dispersantes em equipamentos providos de intensa agitação mecânica (blungers) para a produção de uma suspensão de caulim, permitindo que as impurezas presentes no minério, tais como areia, matéria orgânica e outros materiais possam ser eliminados nas etapas subseqüentes; 11. Desareiamento: Consiste na passagem da polpa dispersa por um conjunto de hidrociclones e centrífugas onde são removidas a areia e partículas grosseiras Fl. 1003DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 5 presentes no minério, imediatamente após essa etapa é adicionado sulfato de alumínio que promove o aumento dc viscosidade da polpa evitando sua decantação nº mineroduto durante o transporte por bombeamento até a planta de beneficiamento em Barcarena; 12. Transporte por mineroduto: A polpa de caulim é transportada até a planta de beneficiamento no Município de Barcarena, por meio de um mineroduto com 158 km de extensão, ao qual é adicionado biocida (glutaraldeido) para evitar crescimento de bactérias e corrosão microbiológica no tubo. Também é usado o cloreto de zinco como inibidor de corrosão. Na chegada do caulim à planta, é feito monitoramento da dosagem residual e contagem de bactérias, há consumo de óleo diesel nos geradores que fornecem energia para bombeamento da polpa para a planta de beneficiamento ou para a bacia de rejeitos; 13. Área da Planta: Na planta, o minério parcialmente beneficiado na Mina é recebido em tanques, iniciando então o processo de beneficiamento para a produção dos diversos tipos de produtos, adequando-os às especificações exigidas pelos consumidores; 14. Diluição e defloculação da polpa recebida: Nesta etapa, é feita a diluição da polpa para a concentração adequada a etapa de separação magnética e a defloculação, com o ajuste de pH e viscosidade; 15. Separação Magnética: Consiste na passagem da polpa através de separadores magnéticos criogênicos, com núcleo refrigerado por hélio líquido, os quais removem os contaminantes ferrosos que prejudicam a alvura. O produto desta etapa é destinado aos tanques para continuação do processo de beneficiamento e os materiais contaminantes retidos são enviados para a bacia de contenção de rejeitos; 16. Pré moagem e dclaminação: Nesta fase o minério passa por moinhos de areia sob intensa agitação. A finalidade desta etapa é reduzir os aglomerados de caulim reduzindo sua granulometria, permitindo maior aproveitamento na etapa de centrifugação; 17. Centrifugação: Nas centrífugas é feita a separação entre a fração fina adequada ao produto desejado e a fração grossa. A fração grossa é encaminhada para tanques para posterior uso e a fração fina segue para a etapa de alvejamento. 18. Alvejamento e floculação: Redução por reação química em meio ácido (ácido sulfúrico, hidrossulfito de sódio e sulfato de alumínio), dos compostos de ferro e titânio presentes no minério e condicionamento do material para a filtragem; 19. Filtração/Redispersão: Passagem do caulim floculado sob pressão ou vácuo, por elementos filtrantes (filtros), para retirada dos compostos gerados na reação de alvejamento e transformação das tortas de caulim em suspensão, permitindo a evaporação; Fl. 1004DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 6 20. Evaporação: Redução do teor de água contida na polpa através de passagem por evaporadores, permitindo secagem com menor consumo de energia e maior produtividade ou acondicionamento da polpa ao teor de sólidos para embarque nesta forma. A evaporação é feita em vasos aquecidos por vapor (trocadores de calor), produzido em caldeiras pela queima de óleo BPF-IA; 21. Secagem: Eliminação da água remanescente ao caulim por meio de passagem da polpa em corrente de ar quente em secadores industriais previamente aquecidos por queima de óleo BPF; 22. Estocagem e embarque de polpa: Já no porto dentro da IRCC, ao produto da fase de secagem é adicionado peróxido de hidrogênio e biocidas para desinfecção e preservação da polpa, ao qual é estocada em tanques a granel ou ensacadas em big-bags, através de um conjunto de 20 filtros de alta pressão (tubepress), para posterior embarque nos navios; 23. insumo é a complexidade de bens e serviços aplicados na produção ou fabricação de bens, sem os quais não seria possível a obtenção do produto final e acabado com características próprias, divididos entre insumos diretos e insumos indiretos, conforme expõe a Solução dc Divergência COS1T n° 12. de 24.10.2007; 24. tem-se de forma clara que os serviços e bens glosados estão intrinsecamente ligados ao processo produtivo do caulim, seja da extração do minério in natura da mina (lavra) até o seu beneficiamento para transformação em produto comercializável, sendo que a supressão de qualquer serviço ou bem utilizado pela Requerente comprometeria o processo produtivo; 25. dos itens relacionados e identificados nas planilhas anexas (doc. 07), há insumos e serviços relacionados à fase de filtragem, secagem, delaminação e lavra, ligados desde a extração até o depósito do produto acabado no porto da Requerente, portanto, da produção; 26. demonstrado a utilização de tais itens no processo produtivo, seja como insumo direto nos equipamentos e consumidos no processo produtivo, ou indireto, na manutenção destes equipamentos, resta claro que estas despesas representam verdadeira despesas necessárias ao processo de produção, razão pela qual se encontram passíveis de creditamento de PIS/Cofins; 27. a preservação ambiental, apesar de não tornar-se resultado do processo produtivo, deve obrigatoriamente (seja por imposição legal, seja por consciência ecológica das empresas) ser promovida pela empresa, portanto, a promoção da preservação ambiental é atividade plenamente ligada à produção, devendo assim ser considerada para fins de creditamento tanto para o PIS, quanto para o COFINS; 28. as despesas decorrentes da locação de equipamentos representam verdadeira despesa necessária ao processo de produção do caulim, razão pela qual seria passível de constituição de créditos de COFINS, nos termos do artigo 3º, IV, da Lei Fl. 1005DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 7 n° 10.833/03 e manifestado pelo Fisco na Solução de Consulta n° 199. de 27.05.2012; 29. a d. Fiscalização indevidamente glosou despesas relacionadas à contratação de serviços e aquisição de materiais referentes ao frete, armazenagem e transporte, os quais devem ser excluídos à tributação; 30. a Solução de Consulta n° 210/2009 deixa claro que os serviços de transporte de bens entre (e dentro) dos estabelecimentos industriais do contribuinte, desde que ainda em fase de industrialização, devem ser entendidos como despesas de transporte e, portanto, geram direito a crédito; 31. no tocante às despesas de transporte, a aquisição de gasolina comum (utilizada nos veículos da fábrica para transporte de materiais), de gás GLP (utilizado nas empilhadeiras) e de lubrificantes em geral não podem ser desconsideradas, pois são essenciais para a realização do processo produtivo, sem os quais não é possível obter o produto final; 32. o transporte que é realizado por veículos (tratores e caminhões gigantes voltados à mineração de grande porte) movidos a óleo diesel e por um mineroduto, ao qual o caulim é bombeados através de geradores também movidos a óleo diesel, restando patente sua aplicação no processo de produção da Requerente, permitindo seu creditamento, nos termos do artigo 3º, II, da Lei 10.833/2003 e Solução de Divergência COS1T n° 37/2008; 33. conforme consta na letra "a", do item lll.c.1 "Crédito Indevido de Energia Elétrica " do Relatório de Fiscalização, afirma o fisco que houve utilização indevida do crédito de PIS e COF1NS, visto que, segundo ele, tais tributos nao incidem sobre ICMS Substituição Tributária, 34. o Relatório aponta como fundamento para a glosa de créditos relativos a energia elétrica a não inclusão do ICMS substituição tributária na base de cálculo das contribuições devidas pelo substituído, no entanto, tal fundamento não está de acordo com os dispositivos legais que tratam da matéria; 35. foram gloradcs créditos extemporâneos de ICMS incidentes sobre a energia elétrica adquirida pela Impugnante, porque os referidos créditos foram aproveitados nos meses de março e dezembro de 2007, contudo, as notas fiscais de aquisição de energia elétrica demonstram que tais aquisições ocorreram no período de dezembro dc 2002 a fevereiro dc 2007. 36. a Fiscalização glosou tais valores sob o fundamento de que "o contribuinte não comprovou que os créditos não foram utilizados nos períodos devidos"; e não teria sido demonstrado que "os fornecedores de energia elétrica efetuaram o recolhimento do PIS e da COFJNS sobre os valores pleiteados''; 37. vale esclarecer que os créditos foram aproveitados apenas nos períodos apresentados porque os valores correspondentes ao ICMS incidente na operação não vinham sendo recolhidos, já que foram objeto de depósito judicial; Fl. 1006DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 8 38. ao contrário do que consta do Relatório de Fiscalização, o crédito de PIS e COFINS foi aproveitado no período devido, ou seja, após a efetiva extinção do ICMS pela conversão do depósito em renda; 39. o crédito aproveitado em dezembro de 2007 refere-se ao ICMS recolhido entre agosto de 2005 e fevereiro de 2007; 40. a Fiscalização tem acesso a :ais documentos, que são apresentados regularmente pela Impugnante e, portanto, poderia verificar se houve o aproveitamento dos créditos em duplicidade; 41. caso assim não entenda V. Sa., a Impugnante desde já requer seja convertido o julgamento do presente feito em diligência a fim de permitir a comprovação de que não houve aproveitamento de crédito em duplicidade; 42. com relação ao fundamento constante do Relatório de Fiscalização quanto à ausência de comprovante de que os fornecedores dc energia elétrica efetuaram o recolhimento de PIS e COFINS sobre o valor pago pela Impugnante a título de ICMS, vale esclarecer que a legislação não impõe como requisito para o aproveitamento de crédito de PIS e COFINS a comprovação de que houve o efetivo recolhimento do tributo pelo vendedor. A Requerente pede acolhimento da Manifestação de Inconformidade e homologação integral das PerDcomps. Requer, ainda, seja o presente processo reunido e apensado com o Processo Administrativo n° 10280.721782/2012-89. A 17ª Turma da DRJ/RJO considerou parcialmente procedente a manifestação de inconformidade, fundamentando sua decisão na seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007 Nulidade. Pressupostos. Não padece de nulidade a decisão, lavrada por autoridade competente, contra a qual o contribuinte pode exercer o contraditório e a ampla defesa, onde constam os requisitos exigidos nas normas pertinentes ao processo administrativo fiscal. Matéria não Impugnada. Preclusão. Operam-se os efeitos preclusivos previstos nas normas do processo administrativo fiscal em relação à matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante, ou em relação à prova documental que não tenha sido apresentada, salvo exceções legalmente previstas. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007 Regime Não-cumulativo. Créditos de despesas com fretes ou armazenagem. As despesas efetuadas com fretes ou armazenagem, contratados para o transporte e estocagem de produtos, acabados ou em elaboração, entre ( e dentro dos) estabelecimentos industriais e destes para os estabelecimentos Fl. 1007DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 9 comerciais da mesma pessoa jurídica, não geram direito à apuração de créditos no regime não cumulativo do PIS/Pasep e Cofins. Insumos. Créditos. Limites. As pessoas jurídicas podem descontar o crédito da Cofins calculado em relação aos bens e serviços, adquiridos de pessoa jurídica domiciliada nº País, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como insumo na prestação de serviços. Locação de máquinas. Créditos. Deferido. A despesa com locação de máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa, é suscetível de gerar crédito no regime da não cumulatividade de PIS/Cofins. ICMS. Substituição. Destacado. Tratamento Fiscal. Na apuração do PIS/Pasep ou Cofins não-cumulativos do contribuinte substituto pode ser excluído da base cálculo o valor do ICMS por substituição, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços; da mesma forma, não pode ser incluído o mesmo valor na apuração dos créditos do contribuinte substituído. Combustíveis. Lubrificantes. Casos de Creditamento. Combustíveis e lubrificantes geram crédito no regime de nãocumulatividade somente se empregados no processo de produção, e, neste caso, são classificados como insumos por expressa disposição legal. Créditos Extemporâneos. Aproveitamento. Autorizado. Cabível o aproveitamento de créditos referentes a períodos anteriores, que não puderam ser aproveitados na época própria por força de óbice judicial. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte Irresignada com a decisão, a contribuinte interpõe Recurso Voluntário perante este Conselho, requerendo preliminarmente a manutenção do processo 10280.721588/2012-35 apenso ao presente processo e, ainda, a nulidade do despacho decisório, conforme se segue: “(...)II PRELIMINAR II.1. 11.1. O PROCESSO DE COBRANÇA N° 10280.721588/2012- 35 (...)15. 15. Deste modo, requer a manutenção do Processo de Cobrança n° 10280.721588/2012-35 apenso ao presente processo, bem como a manutenção da suspensão da exigibilidade dos supostos débitos tributários, nos termos do artigo 151, III, do Código Tributário Nacional e artigo 74, §11°, da Lei 9.430/96. (...)11.2. TEMPESTIV1DADE 16. Preliminarmente, cumpre demonstrar a tempestividade do presente Recurso Voluntário. 17. Conforme se observa dos autos, o Acórdão n° 12-69.292 foi cientificado à Recorrente em 23.10.2014 (quinta-feira), através de remessa postal Fl. 1008DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 10 (rastreamento n° DA039106965BR) (Doc. 01), nos termos do artigo 11, II, do Decreto 7.574/20114. 9. Considerando o disposto no artigo 9° do mesmo Decreto5, tem-se como termo a quo do prazo de 30 (trinta) dias para a apresentação do presente recurso, o primeiro dia útil seguinte ao recebimento da intimação, ou seja, 24.10.2014 (sexta feira), esgotando-se em 22.11.2014 (sábado), ficando prorrogado até o dia 24.11.2014 (segunda feira), primeiro dia útil subsequente ao vencimento do prazo, ficando comprovada a sua tempestividade.(...) 11.3. NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO 18. A Recorrente arguiu preliminarmente a nulidade dos Despachos Decisórios ante a ausência de motivação explícita e por não expressar claramente os valores glosados e os débitos tributários compensados, em especial nº tocante ao abatimento dos juros e multa.(...) 28. No presente caso, o cumprimento da forma do ato, para que a Recorrente tivesse plena ciência da compensação homologada parcialmente, não foi cumprida pela i. Fiscalização, sendo nulo por afronta ao artigo 50, I. da Lei 9.784/99 e artigo 12, inciso II, do Decreto 7.574/2011, devendo assim ser reconhecido por este e. Conselho, anulando o acórdão e os despachos decisórios na parte vencida. (...) No mérito, a recorrente pleiteia a reforma do acórdão recorrido, visando à reversão das glosas realizadas pela fiscalização e mantidas pela 17ª Turma da DRJ/RJO. Em síntese, a empresa (a) apresenta informações sobre seu processo produtivo; (b) alega que a decisão recorrida deixou de analisar itens devidamente impugnados; (c) discorre sobre o direito ao creditamento de insumos empregados em seu processo produtivo, com fundamento na sistemática de não cumulatividade das contribuições ao PIS e à COFINS. Desta forma, empresa alega a necessidade de reversão das glosas acerca dos seguintes pontos: a. Aquisições de serviços utilizados na produção – Manutenção; b. Serviços ambientais; c. Despesas de fretes e armazenagem; d. Aquisição de combustíveis e lubrificantes; e. Aquisição de óleo diesel; Além disso, a recorrente reivindica o direito ao crédito de PIS e COFINS incidentes sobre o ICMS recolhido por substituição tributária na aquisição de energia elétrica. A recorrente finaliza o recurso voluntário com os seguintes pedidos: 102. Diante do exposto, requer seja acolhido o presente Recurso Voluntário para reconhecer o crédito solicitado pela Recorrente, homologando integralmente as Fl. 1009DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 11 PER/DCOMP n° 19474.81304.130411.1.7.09-9394, 28376.33175.181208.1.3.09- 8391, 01181.62271. 270411.1.3.09-9265 e 20407.32444.161208.1.3.09-2008, com a extinção dos débitos nos termos do art. 156, II, do Código Tributário Nacional, tendo em vista a regularidade dos créditos apontados pela Recorrente. 103. Requer a manutenção do Processo de Cobrança n° 10280.721588/2012-35 apenso ao presente processo e da suspensão da exigibilidade dos supostos débitos tributários, nos termos do artigo 151, III, do Código Tributário Nacional e artigo 74, §110, da Lei 9.430/96. 104. Requer, ainda, a intimação dos patronos da Recorrente quando da inclusão do processo em pauta de julgamento, para que lhes sejam dada oportunidade para proferir sustentação oral na ocasião do julgamento, protestando, por fim, que todas as intimações via Diário Oficial e intimações postais sejam efetuadas exclusivamente em nome do advogado Rodrigo Mauro Dias Chohfi(OAB/SP 205.034/SP). sob pena de nulidade. É o relatório. VOTO Conselheiro Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos formais de admissibilidade, razão pela qual dele se toma conhecimento. Da Impugnação De Todos Os Itens Glosados No recurso voluntário, a recorrente alega ter impugnado todos os itens glosados pela fiscalização por meio de sua manifestação de inconformidade. Sustenta que o acórdão recorrido teria concluído pela ocorrência de preclusão consumativa, ao entender que os itens questionados não foram devidamente especificados. Com base nessa alegada ausência de detalhamento, a DRJ aplicou o disposto no art. 17 do Decreto nº 70.235/72, considerando inviável a análise dos itens que não teriam sido claramente identificados. No entanto, a empresa sustenta que especificou todos os itens glosados em planilha anexada aos autos, classificando-os com base em sua utilização no processo produtivo, conforme destacado no recurso voluntário: 38. Entretanto, todos os itens foram devidamente contestados pela Recorrente, conforme consta na planilha anexa à manifestação de inconformidade (acostada como documento 04) e que ora se junta novamente (Doc. 03). 39. Referida planilha especifica todos os itens glosados e os classifica segundo a sua utilização dentro do processo produtivo. Dentro desse contexto, na manifestação de inconformidade apresentada, a Recorrente destacou e Fl. 1010DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 12 esclareceu o passo a passo de toda sua produção, de forma a possibilitar todo o enquadramento da classificação feita na planilha apresentada Observando a argumentação da manifestação de inconformidade, é possível verificar nos tópicos 38 e 39 o detalhamento da relação dos insumos e serviços adquiridos que, segundo alega a recorrente, são intrinsecamente ligados ao processo produtivo e à manutenção dos equipamentos da linha de produção. Os itens contestados abrangem fases como (i) filtragem, (ii) secagem, (iii) delaminação e (iv) lavra, atividades que se estendem desde a extração até o armazenamento do produto acabado, conforme abaixo: 39. Afora os itens pormenorizados nos tópico a seguir, a d. Fiscalização impediu o creditamento de diversos serviços e insumos adquiridos pela Requerente e que estão intrinsecamente ligados ao processo produtivo e a manutenção dos equipamentos da linha de produção. 40. Dos itens relacionados e identificados nas planilhas anexa (doc.07), há insumos e serviços relacionados à fase de (i) filtragem, (ii)secagem, (iii) delaminação e (iv) lavra, ligados desde a extração até o depósito do produto acabado no porto da Requerente, portanto, da produção. Diante do exposto, verifica-se que a empresa evidenciou sua intenção de contestar todos os itens glosados, conforme demonstrado no Doc. 03 do Recurso Voluntário (fls. 891–932) e no Doc. 06 da Manifestação de Inconformidade (fls. 638–673), os quais especificam e classificam os itens em discussão, e conforme expressamente solicitado nos tópicos acima mencionados. Assim, reconheço a pertinência das alegações da recorrente e entendo que a análise do direito ao crédito deve abranger todos os itens especificados nos referidos documentos, ressalvando apenas as glosas já revertidas na decisão recorrida e aquelas que não foram objeto do Recurso Voluntário. Do Direito Ao Creditamento De Insumos O ponto central do presente processo refere-se ao direito ao creditamento de insumos no âmbito da sistemática não cumulativa das contribuições ao PIS e à Cofins. Ao longo dos autos, a empresa expõe diversos argumentos pelos quais entende ser legítima a apropriação de créditos relativos a diversos itens mencionados na Manifestação de Inconformidade e no Recurso Voluntário. Ocorre, no entanto, que a decisão da fiscalização e da 17ª Turma da DRJ/RJO se baseavam em conceito de insumo que foi posteriormente superado em razão da decisão proferida pelo STJ, em sede de recurso repetitivo, no REsp 1.221.170/PR, e pela orientação veiculada na Nota SEI n° 63/2018/CRJ/PGACETVPGFN-MF sobre o julgamento do REsp nº 1.221.170/PR e pelo Parecer Normativo Cosit nº 5, de 2018. Fl. 1011DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 13 Assim, o direito ao crédito no regime não cumulativo do PIS/COFINS deve ser analisado em conformidade com os parâmetros estabelecidos pelo julgamento repetitivo proferido pelo Superior Tribunal de Justiça, conforme a seguinte ementa: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃOCUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3º., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de nãocumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (REsp 1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018) Diante da mudança de entendimento jurisprudencial, que estabelece que o conceito de insumo deve ser analisado com base nos critérios de essencialidade e relevância — considerando a imprescindibilidade ou importância de determinado bem ou serviço para o Fl. 1012DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 14 desempenho da atividade econômica do contribuinte — e considerando que a análise da natureza dos insumos adquiridos pela recorrente foi realizada exclusivamente à luz das Instruções Normativas nº 247/2004 e 404/2004, declaradas ilegais pela mencionada decisão, é necessário que os documentos apresentados sejam reavaliados à luz do entendimento vigente. Contudo, verifica-se a existência de um número significativo de itens que requerem análise pormenorizada conforme os critérios definidos no REsp 1.221.170/PR. Assim, entendo indispensável a conversão do feito em diligência, a fim de que a unidade de origem elabore um relatório fiscal conclusivo sobre a matéria em questão e para que este colegiado possa julgar de maneira definitiva o Recurso Voluntário em discussão, assim como foi proposto pelo i. Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, em 22/09/2020, nos Processos 10280.901362/2012-16, 10280.903526/2012-40, 10280.903528/2012-39, 10280.900182/2013-06, 10280.900184/2013-97, 10280.900546/2013-40, 10280.900543/2013-14, 10280.901808/2013-93, 10280.901809/2013-38, 18490.720078/2013-68, 10280.901363/2012-61, 10280.901369/2012-38, 10280.901368/2012-93, 10280.903525/2012-03, 10280.903527/2012-94, 10280.900179/2013-84, 10280.900180/2013-17, 10280.900181/2013-53, 10280.900183/2013-42, 10280.900186/2013-86, 10280.900185/2013-31, 10280.900544/2013-51, 10280.900548/2013-39, 10280.901805/2013-50, 10280.901806/2013-02, 10280.901807/2013-49, 10280.901810/2013-62, 10280.901812/2013-51, 10280.901811/2013-15 e 18490.720079/2013-11, e pelo i. conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, em 23/10/2023, nos Processos 18490.720080/2013-37, 10280.721289/2012-09 e 10280.721288/2012-56. Do encaminhamento Nesse contexto, proponho a conversão do julgamento em diligência, para que a unidade de origem adote as seguintes providências: a) Com base no Parecer Normativo Cosit nº 5/2018 e no entendimento consolidado sobre os critérios de essencialidade e relevância, conforme definido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170 e pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, proceda à reanálise de todos os bens e serviços glosados pela Fiscalização neste processo, ressalvando-se as glosas já revertidas na decisão recorrida, indicando se os bens e serviços se enquadram no conceito de insumo e se as glosas devem ser mantidas ou revertidas; b) Analise os documentos constantes dos autos e, se necessário, intime a recorrente para apresentar os documentos ou informações indispensáveis à elucidação da matéria; c) Elabore relatório conclusivo acerca da extensão do direito creditório reconhecido, cientifique a recorrente dos resultados apurados e conceda-lhe o prazo de 30 (trinta) dias para manifestação. Concluída essa etapa, os autos deverão retornar a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais para o prosseguimento do julgamento. Fl. 1013DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.516 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10280.721282/2012-89 15 Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão Fl. 1014DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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Numero do processo: 13502.720754/2011-31
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Aug 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Sep 29 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2007 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRADIÇÃO ENTRE FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÂO E DISPOSITIVO DO ACÓRDÃO. Verificada contradição entre a fundamentação da decisão e o dispositivo do acórdão, acolhem-se os embargos de declaração para ajustar o dispositivo ao entendimento do colegiado, assegurando coerência e integridade da decisão.
Numero da decisão: 3002-003.751
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional, com a consequente correção do dispositivo do acórdão, para que reflita adequadamente a conclusão do colegiado, qual seja, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Neiva Aparecida Baylon – Relator Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Adriano Monte Pessoa, Anselmo Messias Ferraz Alvez (substituto [a] integral), Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente).
Nome do relator: NEIVA APARECIDA BAYLON
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2007 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRADIÇÃO ENTRE FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÂO E DISPOSITIVO DO ACÓRDÃO. Verificada contradição entre a fundamentação da decisão e o dispositivo do acórdão, acolhem-se os embargos de declaração para ajustar o dispositivo ao entendimento do colegiado, assegurando coerência e integridade da decisão.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional, com a consequente correção do dispositivo do acórdão, para que reflita adequadamente a conclusão do colegiado, qual seja, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Neiva Aparecida Baylon – Relator Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Adriano Monte Pessoa, Anselmo Messias Ferraz Alvez (substituto [a] integral), Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente).

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CONTRADIÇÃO ENTRE FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÂO E DISPOSITIVO DO ACÓRDÃO. Verificada contradição entre a fundamentação da decisão e o dispositivo do acórdão, acolhem-se os embargos de declaração para ajustar o dispositivo ao entendimento do colegiado, assegurando coerência e integridade da decisão. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional, com a consequente correção do dispositivo do acórdão, para que reflita adequadamente a conclusão do colegiado, qual seja, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Neiva Aparecida Baylon – Relator Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Fl. 2140DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.751 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13502.720754/2011-31 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Adriano Monte Pessoa, Anselmo Messias Ferraz Alvez (substituto [a] integral), Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Embargos de Declaração opostos pela Procuradoria da Fazenda Nacional em face do Processo Administrativo nº 13502.720754/2011-31, cujo Embargado é a COMERCIAL GOOD SUPERMARKET LTDA e outros, em face do acórdão proferido por esta Colenda Turma no processo administrativo em epígrafe. Transcreve-se, a seguir, a ementa do acórdão embargado: ASSUNTO: Processo Administrativo Fiscal – Ano-calendário: 2007 SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. REAL ADMINISTRADOR. INFRAÇÃO À LEI. INTERESSE COMUM. PROVA. CABIMENTO. O interesse econômico comum nas situações que constituíram os fatos geradores dos tributos lançados, bem como a prática de infrações à legislação tributária e penal, ensejam a atribuição de responsabilidade solidária aos reais administradores da pessoa jurídica, nos termos dos arts. 124, I, e 135, III, ambos do CTN. Tal responsabilização decorre da demonstração, mediante conjunto de elementos fáticos convergentes, de que os responsáveis não apenas ocupavam a condição de administradores de fato da empresa (prepostos), como também detinham pleno conhecimento das operações realizadas, tinham consciência do valor da receita e se beneficiaram dos lucros auferidos. Vistos, relatados e discutidos os autos, acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em: 1. Acolher a preliminar de ilegitimidade passiva da recorrente Antonieta Ferreira Fontes; 2. Rejeitar a preliminar de ilegitimidade passiva do recorrente Itamar Góis Fontes; 3. Dar provimento parcial ao recurso, negando provimento ao mérito do recurso voluntário interposto por Comercial Good Supermarket Ltda e Itamar Góis Fontes. Fl. 2141DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.751 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13502.720754/2011-31 3 De acordo com o voto, foi negado provimento ao recurso voluntário quanto ao mérito. Veja-se: “Isto posto, conheço do recurso, acolho a preliminar de ilegitimidade passiva da recorrente Antonieta Ferreira Fontes, rejeito a preliminar de ilegitimidade passiva do recorrente Itamar Góis Fontes e, no mérito, nego provimento ao recurso interposto por Comercial Good Supermarket Ltda e Itamar Góis Fontes.” É o relatório. VOTO Conselheira Neiva Aparecida Baylon, Relatora. Trata-se de embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional em face de recurso voluntário interposto pelo contribuinte, cujo acórdão original havia sido redigido no sentido de dar provimento parcial ao recurso voluntário. A Fazenda Nacional aponta contradição entre a fundamentação do voto e o dispositivo do acórdão, sustentando que o correto seria negar provimento ao recurso voluntário. Verificada a inconsistência entre o conteúdo do voto — que indicava a negação de provimento — e o dispositivo do acórdão — que consignou sentido diverso —, impõe-se ao colegiado proceder à correção do acórdão, a fim de assegurar a coerência e integridade da decisão. A Fazenda Nacional demonstrou de forma consistente que o dispositivo correto é o de negar provimento ao recurso voluntário, em consonância com a fundamentação da fiscalização e a legislação aplicável. Nos termos do art. 33 da Lei nº 9.784/1999 e da prática administrativa do CARF, acolhem-se os embargos de declaração para sanar a contradição e suprir a incorreção, ajustando o dispositivo ao entendimento correto do colegiado. Dessa forma, impõe-se o acolhimento dos embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional, com a consequente correção do dispositivo do acórdão, para que reflita adequadamente a conclusão do colegiado, qual seja, negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Neiva Aparecida Baylon Fl. 2142DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11064049 #
Numero do processo: 10314.721563/2015-40
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Aug 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Sep 29 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Ano-calendário: 2011 AUTUAÇÃO REFLEXA. VINCULAÇÃO DO RESULTADO AO JULGAMENTO DO PROCESSO PRINCIPAL. Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo resultado do julgamento no processo que trata da exigência tida como principal. Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2010 RECURSO DE OFÍCIO. LIMITE DE ALÇADA. CONHECIMENTO. Nos termos da Súmula CARF nº 103, para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. Não se conhece do recurso quando o valor do crédito tributário exonerado é inferior ao limite determinado na Portaria MF nº 2/2023.
Numero da decisão: 1202-001.717
Decisão: Acordam os membros do Colegiado por unanimidade de votos, não conhecer do recurso de ofício por inferior ao limite de alçada, rejeitar as preliminares de nulidade e a realização de perícia e, no mérito, dar provimento parcial ao recurso voluntário para excluir da base tributável os valores de R$ 5.019,79 (março/2011); R$ 5.999,47 (setembro/2011) e R$ 58.242,89 (dezembro/2011). Sala de Sessões, em 25 de agosto de 2025. Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Maurício Novaes Ferreira, André Luis Ulrich Pinto, José André Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiróz e Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: LEONARDO DE ANDRADE COUTO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Ano-calendário: 2011 AUTUAÇÃO REFLEXA. VINCULAÇÃO DO RESULTADO AO JULGAMENTO DO PROCESSO PRINCIPAL. Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo resultado do julgamento no processo que trata da exigência tida como principal. Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2010 RECURSO DE OFÍCIO. LIMITE DE ALÇADA. CONHECIMENTO. Nos termos da Súmula CARF nº 103, para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. Não se conhece do recurso quando o valor do crédito tributário exonerado é inferior ao limite determinado na Portaria MF nº 2/2023.

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VINCULAÇÃO DO RESULTADO AO JULGAMENTO DO PROCESSO PRINCIPAL. Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo resultado do julgamento no processo que trata da exigência tida como principal. Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2010 RECURSO DE OFÍCIO. LIMITE DE ALÇADA. CONHECIMENTO. Nos termos da Súmula CARF nº 103, para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. Não se conhece do recurso quando o valor do crédito tributário exonerado é inferior ao limite determinado na Portaria MF nº 2/2023. ACÓRDÃO Acordam os membros do Colegiado por unanimidade de votos, não conhecer do recurso de ofício por inferior ao limite de alçada, rejeitar as preliminares de nulidade e a realização de perícia e, no mérito, dar provimento parcial ao recurso voluntário para excluir da base tributável os valores de R$ 5.019,79 (março/2011); R$ 5.999,47 (setembro/2011) e R$ 58.242,89 (dezembro/2011). Sala de Sessões, em 25 de agosto de 2025. Fl. 31822DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 2 Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Maurício Novaes Ferreira, André Luis Ulrich Pinto, José André Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiróz e Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Por bem resumir a controvérsia, adoto o relatório da decisão recorrida que abaixo transcrevo: Contra a contribuinte acima identificada foi lavrado Autos de Infração exigindo-lhe, em relação ao ano-calendário de 2011, o Imposto de Sobre Produtos Industrializados (IPI) no valor de R$ 15.887.851,27, acrescidos de juros de mora e multa de ofício de 75%, perfazendo o crédito tributário de R$ 33.152.325,51, em razão das irregularidades descritas no Termo de Verificação Fiscal. Este processo é reflexo do processo de nº 10314.721561/2015-51 no qual foi apurado omissão de receita caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada. A autoridade fiscal assim descreveu a infração e a fundamentação legal: Do IPI Reflexo Segundo dispõe o RIPI o art. 522, parágrafo 2° do RIPI, aprovado pelo Decreto n°7.212/2010, apuradas receitas de origem não comprovada, ela deverá servir de base para o lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados com base na maior alíquota aplicável aos produzidos em cada período. DOS CRITÉRIOS LEGAIS DE AUDITORIA Elementos Subsidiários Art. 522. Constituem elementos subsidiários para o cálculo da produção e correspondente pagamento do imposto dos estabelecimentos industriais, o valor e a quantidade das matérias-primas, dos produtos intermediários e dos materiais de embalagem adquiridos e empregados na industrialização e acondicionamento dos produtos, o valor das despesas gerais efetivamente feitas, o da mão de obra empregada e o dos demais componentes do custo de produção, assim como as variações dos estoques de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem (Lei n° 4.502. de 1964. art. 108). Fl. 31823DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 3 § 1s Apurada qualquer falta no confronto da produção resultante do cálculo dos elementos constantes desse artigo com a registrada pelo estabelecimento, exigir- se-á o imposto correspondente, o qual, no caso de fabricante de produtos sujeitos a alíquotas e preços diversos, será calculado com base nas alíquotas e preços mais elevados, quando não for possível fazer a separação pelos elementos da escrita do estabelecimento. § 2° Apuradas, também, receitas cuja origem não seja comprovada, considerar-se- ão provenientes de vendas não registradas e sobre elas será exigido o imposto, mediante adoção do critério estabelecido no § 1°. A maior alíquota dos produtos aos quais o sujeito passivo deu saída em cada um dos meses objeto do presente lançamento de ofício foi de 15% conforme se demonstra abaixo a partir das informações extraídas das NFe através do programa de auditoria da Receita Federal (Contágil). Sendo assim, as receitas omitidas fundadas em presunção legal ainda serão base de cálculo do IPI Reflexo. Abaixo segue demonstrativo de apuração do valor lançado. (....) A seguir, demonstram-se os cálculos de apuração do IPI Reflexo da omissão de receitas decorrente falta de comprovação da origem de créditos em conta de depósito, conforme consta do auto de infração: (,,,,) Inconformada, a empresa apresentou impugnação aduzindo as mesmas razões de defesa utilizadas no processo de nº 10314.721563/2015-51, no sentido de que não houve omissão de receita e acrescentou que, inexistindo omissão de receita não há que se falar em autuação reflexa do IPI. Em síntese, seguem as razões da defesa: PRELIMINARMENTE II – a) Conexão com o PAF nº 10314.721563/2015-51 Alega que, primeiramente, deve ser observado que a presente autuação é oriunda do PAF nº 10314.721563/2015-51, o qual dispôs que haveria presunção legal de omissão de receita. Dessa forma, a Impugnante apresentou Defesa Administrativa no PAF supramencionado corroborando que todos os depósitos encontram devidamente amparados por notas fiscais, bem como, o ANEXO III é completamente equivocado, visto que não reflete o extrato do Fundo CSHG MAX. Sendo assim, requer-se a conexão do presente processo administrativo com o PAF nº 10314.721563/2015-51, a fim de evitar conflito de decisões. Fl. 31824DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 4 II - b) Da Nulidade do Auto de Infração Arguiu nulidade do auto de infração especialmente por inexistência de justa causa para a sua lavratura contra a Impugnante, isto porque, segundo a impugnante, a autuação teve como embasamento omissão de receita, por valores creditados em conta sem justificativa de origens, bem como ainda, em face de resgates junto à conta de investimento Fundo CSHG MAX, e no entanto todos os depósitos estão devidamente alicerçados na atividade da empresa Impugnante, refletidos em notas fiscais de venda e/ou exportação. A impugnante alegou que todos os itens apontados pela fiscalização como “Não justificada da origem - falta de comprovação”, detém uma nota fiscal que abarca a operação, e foram devidamente esclarecidos a fiscalização com apresentação dos documentos correspondentes, de modo que todos os depósitos encontram-se devidamente justificados, inexistindo omissão de receita no caso em apreço. Elaborou uma tabela citando, como exemplo, um item de cada mês que não teria sido reconhecido pela fiscalização. No que diz respeito à aplicação financeira Fundo CSHG MAX, alegou que igualmente não se encontra guarida a presente autuação porque, ao se analisar os extratos mensais de janeiro a dezembro de 2010 da sobredita aplicação (Fundo CSHG MAX), pode-se verificar que o ANEXO III elaborado pela fiscalização, encontra-se emanados de vícios. O primeiro erro do ANEXO III estaria em não computar o saldo inicial da conta Fundo CSHG MAX, nem tão pouco a primeira aplicação realizada no ano na data de 04/01/2010 no valor de R$ 760.000,00. Citou que o primeiro lançamento no ano de 2010 considerado no ANEXO III é a aplicação do dia 05/01/2010 no valor de R$ 410.000,00, o que, por si só, tornaria equivocado todos os demais lançamentos descritos no ANEXO III, além do ANEXO III não descrever as aplicações realizadas desde 11/06/2010 até 28/12/2010.Também, o Anexo III não teria levado em consideração as aplicações realizadas desde 05/01/2011 até 28/12/2011. Concluiu afirmando que o ANEXO III elaborado pela fiscalização não reflete a real movimentação da conta investimento Fundo CSHG MAX, inexistindo saldo negativo, e, por conseguinte, omissão de receita. II – c) Benefício “IN DUBIO CONTRA FISCUM” Alegou que, caso os fatos que deram suporte à Autuação e via de consequência à presente Impugnação, bem como às circunstâncias materiais do fato, levem a concluir que podem remanescer dúvidas no tocante a capitulação legal do fato e suas circunstâncias materiais, deve-se aplicar o princípio do “in dúbio contra fiscum” de que trata o art. 112 do CTN. DO MÉRITO a) Da ausência de omissão de receita. Fl. 31825DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 5 Alegou que a autuação fora em razão de omissão de receitas em face de: a) “valores considerados receitas omitidas uma vez que não restaram justificadas as respectivas origens dos recursos creditados em conta de depósito”; b) movimentações na conta investimento Fundo CSHG MAX. Com relação à omissão de receita caracterizada pela falta de comprovação da origem dos recursos creditados em conta de depósito, alegou ter apresentado mais de VINTE MIL DOCUMENTOS que comprovam a origem de todos os lançamentos e, no entanto, a fiscalização não considerou em seu ANEXO I pagamentos recebidos de seus clientes devidamente lastreados por notas fiscais. E a título de exemplificação, elaborou um quadro (fl. 31444 e ss.), por amostragem, de valores considerados “não justificada a origem – falta de comprovação” nº ANEXO I da autuação e que assim o foram de forma totalmente equivocada. Alegou que, além deste quadro, colaciona-se a presente, também por amostragem, outros lançamentos mês a mês desconsiderados pela fiscalização, e QUE FIZERAM PARTE DOS DIVERSOS DOCUMENTOS APRESENTADOS A FISCALIZAÇÃO EM 16/09/2014 (mais 4 caixas contendo documentos relativos a operações financeiras). Afirmou que houve, por parte da fiscalização, uma análise deficitária nos mais de vinte mil documentos apresentados pela Impugnante, nos quais comprovam que todos os valores recebidos em sua conta corrente estão lastreados em notas fiscais emitidas, e que a fiscalização não considerou: a) as vendas parceladas; b) recebimentos com atraso que incluía juros e multa; c) recebimentos antecipados dos clientes; d) desconto de títulos antecipados; e) recebíveis de cobrança que englobavam várias duplicatas; f) descontos dados a clientes. Além disso, teria a fiscalização desconsiderado valores recebidos do Cia. Brasileira de Distribuição (Pão de Açúcar), GOODYER e outras empresas de grande porte, o que por si só se torna pouco crível que alguma delas tenha depositado qualquer quantia na conta da Impugnante sem a devida operação mercantil e documento fiscal que permitisse tal pagamento. Sustentou que não cabe à fiscalização interferir nas regras de mercado de como a empresa receberá pelos produtos vendidos, se é a prazo, à vista ou até mesmo antecipado, ou sobre os juros cobrados pelo atraso ou desconto ofertado por defeito no produto, mas sim verificar se receita declarada na DIPJ está de acordo com as notas fiscais emitidas e os valores recebidos em conta corrente, e principalmente se os tributos foram devidamente recolhidos aos cofres públicos. Reiterou a alegação de que todos os depósitos realizados nas contas correntes da Impugnante são lastreados em notas fiscais de venda ou de exportação de produtos e, dessa forma, impossível a afirmação que haveria omissão de receitas. Fl. 31826DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 6 No tocante a conta de investimento Fundo CSHG MAX, alegou que, o ANEXO III elaborado pela fiscalização encontra-se emanado de erros e ausência de lançamentos necessários para compor seu saldo. Referido erro seria oriundo dos processos 10314.720281/2015-25 (IRPJ-CSLL-PIS-CONFINS) e 10314.720337/2015- 41 (IPI e Reflexos), e caso a fiscalização tivesse considerado o saldo inicial da primeira aplicação no dia 04/01/2010, bem como o saldo da conta em 03/01/2011, não existiria o saldo negativo apontado no relatório fiscal, bem como, os demais saldos negativos, conforme planilha apresentada. Sustentou que o ANEXO III não reflete as movimentações (aplicações e resgates) havidas na conta Fundo de Investimento CSHG MAX, vindo este viciado desde os PAF’S anteriores, bem como não considerou diversos lançamentos, entre eles as aplicações realizadas em janeiro de 2011 dos dias dos dias 05/06/24 e 31 de janeiro, bem como o saldo anterior no importe de R$ 11.083.544,91. Para melhor elucidar, a impugnante elaborou uma planilha (fls. 31451 e ss.), com todas as movimentações ocorridas no ano de 2011, mês a mês, identificando o que ficou devidamente consignando no anexo III, bem como as diversas aplicações que deixaram de ser consideradas e que estariam lançadas nos extratos do Fundo CSHG MAX e, no final, concluiu que inexiste no caso em tela omissão de receita por parte da Impugnante, devendo ser julgado totalmente insubsistente o auto de infração em tela. Por último, requer um julgamento imparcial e que seja acolhida a preliminar arguida, julgando nulo o auto de infração em combate, por total ausência de exação fiscal, e caso não seja esse o entendimento, que seja julgado totalmente improcedente a autuação fiscal, tendo em vista o farto conjunto de documentos apresentados a fiscalização que comprovam a origem de todos os depósitos, bem como ainda, a ausência de omissão de receita na aplicação financeira como se verifica no extrato da conta investimento Fundo CSHG MAX. Requer também a realização de perícia, nos termos do artigo 16, inciso IV do Decreto nº 70.235/72, caso o entendimento for pela reanálise da documentação apresentada pela Impugnante ou se entender necessária a perícia. Solicitou que todas as intimações e publicações sejam realizadas em nome do advogado Dr. Aguinaldo da Silva Azevedo - OAB/SP nº 160.198, com endereço a Rua Riachuelo, 96 4º andar, Centro - São Paulo/SP - CEP. 01007-000. Em Sessão de 24 de junho de 2016, foram examinadas as razões apresentadas, entendendo a 1ª Turma de Julgamento da DRJ/RPO que realmente poderia a origem de alguns depósitos decorrer das atividades da empresa. Desse modo, baixou os autos em diligência, conforme Resolução 3713 - 1ª Turma da DRJ/RPO (fls. 20285 e ss.). A Autoridade Fiscal analisou as justificativas apresentadas conforme Informação Fiscal (fls. 3163 e ss.). Após apresentação de Manifestação da Fl. 31827DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 7 autuada acerca das considerações apresentadas pela Autoridade Lançadora (fls. 31653 e ss.), voltou os autos para julgamento. A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto apreciou o feito em sessão de 27/03/2018 e prolatou o Acórdão 14-83.125 pelo qual rejeitou as preliminares suscitadas e deu provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar a exigência referente aos valores do Fundo CSHG MAX e acolher parcialmente alguns dos depósitos bancários que foram tidos como comprovados e indicados na cor azul na coluna “F” da aba “Impugnação” na planilha anexa à Informação Fiscal de fls. 20472. Dessa decisão, a instância de piso recorreu de ofício. Cientificado, o sujeito passivo apresentou recurso voluntário ao CARF ratificando em essência as razões expedidas na peça impugnatória e suscitando a nulidade da decisão recorrida que não teria apreciado todas as razões de defesa. É o Relatório. VOTO Conselheiro Leonardo de Andrade Couto – Relator Em relação ao recurso de ofício, a Súmula CARF nº 103 estabelece: Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. O limite de alçada para o recurso de ofício está atualmente regulamentado pela Portaria MF nº 2, de 18/01/2023 nos seguintes termos: Art. 1º O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais). (...) Tendo em vista que o valor exonerado pela decisão de primeira instância (R$ 6.887.964,82)) mesmo acrescido da multa não ultrapassa o limite legal, o recurso de ofício não merece ser conhecido. O recurso voluntário é tempestivo, interposto por signatários devidamente legitimados e dele conheço. A presença exigência deve ser tida como reflexo da cobrança do IRPJ nos autos do processo 10314.721561/2015-51. A conexão é fato insofismável, suscitada inclusive pelo sujeito passivo que apresentou peças de defesa praticamente idênticas nos dois processos. Naquele foi Fl. 31828DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 8 prolatado o Acórdão 1201-002.668 (fls. 31765/31784), transitado em julgado, que trago aqui e aplico as mesmas razões de decidir, tanto em relação às preliminares e ao pedido de perícia, como quanto ao mérito e à incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício: 22. Inicialmente, cumpre consignar que diante da inexistência de contestação da matéria relativa à aplicação das regras de arbitramento dos lucros para os créditos tributários do ano-calendário de 2011, consoante o disposto no artigo 530, do RIR/99, a presente decisão está adstrita a análise dos fundamentos constantes do Recurso Voluntário (composição da base de cálculo para o arbitramento, dentre outras razões) e do Recurso de Ofício. 23. O Recurso Voluntário interposto é tempestivo e cumpre os demais requisitos legais de admissibilidade. (,,,) Questão Preliminar I. Da Ausência de Nulidades no Acórdão da DRJ e nos Autos de Infração 26. Em seus instrumentos de defesa, a Recorrente traz diversas alegações de nulidade decorrentes da suposta inobservância de princípios constitucionais. Afirma que a decisão recorrida é nula por violar os preceitos relativos à imparcialidade do julgador, à busca da verdade material e à necessária motivação do auto de infração. 27. De fato, ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa, nos termos dos artigos 10 e 59, ambos do Decreto nº 70.235/72. 28. Do ponto de vista do processo administrativo fiscal federal, o Decreto nº 70.235/72 indica os casos de nulidade nos artigos 10 e 59, verbis: “Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I ­ a qualificação do autuado; II ­ o local, a data e a hora da lavratura; III ­ a descrição do fato; IV ­ a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.” “ Art. 59. São nulos: I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II ­ os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Fl. 31829DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 9 § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir­lhe a falta.” 29. Contudo, não verifico no presente caso qualquer nulidade formal ocasionada pela inobservância do disposto nos artigos 10 e 59, tampouco dos requisitos constantes do artigo 5º, incisos V e XXXIII, da Constituição Federal e artigo 142 do Código Tributário Nacional. 30. A Recorrente considera ser a decisão imparcial em razão do pouco lapso temporal que lhe foi dado para elaboração da contraprova, após a conclusão da diligência. 31. Ressalte-se que, os prazos processuais decorrem da própria legislação do PAF e não há que se confundir suposto cerceamento do direito de defesa (não configurado, diga-se de passagem) com suposta parcialidade do julgador ou de órgão de julgamento (colegialidade). O livre convencimento e a livre apreciação da prova são pressupostos intrínsecos da atividade de julgamento. Logo, não é cabível a alegação de quebra da imparcialidade ou afronta a princípios constitucionais em face da apreciação da prova (pelos órgãos judicantes) ser distinta da interpretação dada pela Recorrente. 32. Na mesma linha, críticas relativas à qualidade das provas apresentadas pela Recorrente não leva a conclusão automática de que o órgão de julgamento é parcial. Ao meu ver, está, simplesmente, procedendo a análise e valoração da prova de acordo com os citados valores e atendendo aos fatos e circunstâncias do caso concreto. Da leitura do acórdão da DRJ, evidencio que a documentação e as alegações apresentadas foram devidamente consideradas. 33. Ademais, não há que se falar em preterição do direito de defesa, pois a Recorrente teve a oportunidade de se manifestar sobre as conclusões da fiscalização constantes do relatório da diligência (Termo de Informação Fiscal de fls. 31.754/31.771 e Manifestação de fls. 31.780/31.800). Mesmo tendo a oportunidade não traz, após a conclusão da citada diligência e em sede de Recurso Voluntário (concedido/respeitado o prazo de 30 dias, respectivamente), elementos probatórios adicionais aos já apresentados em sede de Impugnação. 34. Frise-se que, apesar da Contribuinte ter exibido seu conjunto probatório de forma desorganizada e desarticulada, as doutas autoridades fiscais cuidaram de analisar minuciosamente a documentação em comento. Logo, não há que se falar em nulidade por suposta violação aos princípios da razoabilidade, proporcionalidade e da busca pela verdade material. Fl. 31830DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 10 35. Nesse sentido, considero irreparáveis as razões expostas no voto condutor da r. decisão da DRJ, verbis “Quanto aos documentos apresentados por amostragem para justificar a origem dos recursos, é oportuno destacar as palavras de Fabiana Del Padre Tomé (A prova no direito tributário, Editora Noesis, 2005): “Provar algo não significa simplesmente juntar um documento aos autos. É preciso estabelecer relação de implicação entre esse documento e o fato que se pretende provar, fazendo­o com o animus de convencimento”. Ou seja, a prova não se confunde com os elementos probatórios, ela é constituída a partir deles. Uma nota fiscal, um contrato, uma página da escrituração contábil não são prova, mas sim elementos de prova. A prova corresponde à articulação lingüística que relacione os documentos apresentados com o objeto da refrega jurídica no sentido de confirmar o que se alega. Alegar genericamente e juntar papéis não é prova. Repito: provar não é juntar documentos; é articulá­los; e isso não foi realizado pela recorrente”. 36. Conforme será analisado quando da análise de mérito, não podemos olvidar que os AIIMs estão alicerçados na presunção de omissão de receitas do artigo 42, da Lei nº 9.430/96 e, portanto, cabe ao contribuinte o ônus de provar com assertividade e efetividade a origem dos depósitos bancários. 37. Quanto à alegação de nulidade do auto de infração por ausência de motivação, verifico que houve a descrição detalhada do fato gerador dos tributos, assim como de seu enquadramento legal. A matéria e a determinação da exigência tributária estão perfeitamente identificadas. 38. O contribuinte notoriamente compreendeu a imputação que lhe foi imposta e não teve seu direito de defesa cerceado, ao passo que apresentou impugnação administrativa para contrapor a exigência, o que demonstra de forma inequívoca seu pleno conhecimento do processo fiscal. 39. Diante do exposto, afasto a caracterização de nulidade da decisão recorrida e dos autos de infração. Questões de Mérito I. Da Omissão de Receitas por Depósitos de Origem não Comprovada 40. A Recorrente não contesta o arbitramento do lucro (em si), mas sim a composição da base de cálculo dos créditos exigidos, pois afirma ter apresentado documentação hábil e idônea capaz de comprovar a origem das movimentações financeiras utilizadas na caracterização da omissão de receita. 41. Sobre o tema, considero fundamental a observância de dois pressupostos para legitimar a adoção da presunção: respeito aos limites legais constantes do artigo 42, da Lei nº 9.430/96, leia-se individualização dos lançamentos considerados de origem não comprovada e efetiva intimação do contribuinte para comprovar a origem dos depósitos bancários. Fl. 31831DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 11 42. Primeiro, a autoridade deve cuidar de respeitar as disposições e limites constantes, do artigo 42, da Lei nº 9.430/96, verbis: " Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações § 1º O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira. §2º Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação especificas, previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos. §3º Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados individualizadamente, observado que não serão considerados: I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica; II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor individual igual ou inferior a R$ 12.000,00 (doze mil reais), desde que o seu somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse 0 valor de R$ 80.000, 00 (oitenta mil reais)." 43. A partir da análise do dispositivo supra, o lançamento com base em depósito bancário de origem não comprovada tem validade apenas se a autoridade fiscal individualiza os depósitos que entende como não comprovados, para que, com base nessa segregação, o autuado se defenda e apresente provas. 44. Importante consignar que, conforme dispõe a Súmula CARF nº 26: "A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada". 45. Portanto, basta ao fisco demonstrar a existência de depósitos bancários de origens não comprovadas para que se presuma, até prova em contrário, a cargo do contribuinte, a ocorrência de omissão de rendimentos. Trata-se de presunção legal do tipo juris tantum e, portanto, cabe ao fisco comprovar apenas o fato definido na lei como necessário e suficiente ao estabelecimento da presunção, para que fique evidenciada a omissão de rendimentos. 46. Toda a presunção, ainda que estabelecida em lei, deve ter relação entre o fato adotado como indiciário e sua consequência lógica, a fim de que se realize o primado básico de se partir de um fato conhecido para se provar um fato desconhecido. Fl. 31832DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 12 47. Os indícios em questão decorrem de questões fáticas levantadas tanto pela autoridade fiscal, por meio de suas plataformas tecnológicas de dados, como pelo contribuinte, que legalmente intimado, deve fazer prova da origem dos créditos bancários recebidos e demonstrar a ocorrência de lançamentos em duplicidade e/ou que não correspondem às receitas tributáveis, como é o caso dos resgates, estornos e transferências entre contas do mesmo titular. 48. Não se trata, portanto, de "cheque em branco" dado às autoridades fiscais para aplicar indistintamente tal presunção, pois os limites legais devem ser observados. 49. No presente caso, verifico que os dois pressupostos foram atendidos, vez que a autoridade fiscal individualizou os lançamentos de origem não comprovada e a Recorrente foi devidamente intimada para a comprovar a origem dos depósitos bancários. 50. Para a elaboração da lista de depósitos constantes no Anexo I – Extratos bancários de 2011 do Termo de Intimação Fiscal 004, foram identificadas as transferências entre contas de mesma titularidade e também os valores correspondentes aos estornos de lançamentos e empréstimos bancários, sendo esses valores não incluídos no rol dos depósitos a serem comprovados. 51. Em resposta, a Recorrente apresentou vasta quantidade de documentos que supostamente comprovariam a totalidade dos depósitos. Em posse dessas provas, a fiscalização considerou comprovados os créditos em conta de depósito que o sujeito passivo logrou êxito em demonstrar estar a origem relacionada à emissão de notas fiscais, vez que esses valores faturados já foram considerados como receitas declaradas em DIPJ. 52. Contudo, parte dos depósitos restaram sem comprovação, pois não foi possível relacioná-los às notas fiscais eletrônicas emitidas durante o ano de 2011. 53. Uma vez que foram atendidos os pressupostos para a adoção da presunção de omissão de receitas, cabe a esta relatoria analisar se a documentação apresentada pela contribuinte é suficiente para dar a devida rastreabilidade aos depósitos bancários ou não. 54. Em sede de Impugnação, a Recorrente apresentou novos documentos e cotejou, por amostragem, os depósitos bancários com as notas fiscais. Em busca da verdade material, a douta DRJ baixou os autos em diligência. Após a análise, parte dos valores foram exonerados. 55. Em sede de Recurso Voluntário, a Recorrente reafirma que os documentos apresentados são suficientes para a comprovação das operações com base nos princípios da razoabilidade e da busca da verdade material. Adicionalmente, apresenta planilha de operações que não foram reconhecidas pela fiscalização, apesar de estarem acompanhadas de documentação supostamente hábil e idônea, são elas: Fl. 31833DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 13 (......) 56. Por mais que as autoridades fiscais tenham realizado a devida análise e valoração da prova, a Recorrente insiste, também em sede de Recurso Voluntário, em trazer a mesma construção probatória (planilha supra). No entanto, deixa de enfrentar pontualmente as conclusões da diligência ou de rebater as incidências constantes da planilha elaborada pela fiscalização por meio da apresentação de conjunto probatório efetivo e organizado. Neste caso, a mera amostragem descasada de provas claras, não tem o condão de afastar a presunção do artigo 42, da Lei nº 9.430/96. 57. A Recorrente tem o dever de apresentar com clareza, coerência e assertividade a composição dos valores e respectivos comprovantes que compõe a origem dos depósitos bancários. Se a documentação suporte é insuficiente para tal fim e/ou não esclarece de forma assertiva e sem contradições a composição dos valores discutidos, não cabe as autoridades fiscais e julgadoras suprir deficiências na construção probatória da contribuinte. A busca da verdade material é uma via de mão dupla. 58. Tendo em vista a escassa demonstração por parte da Recorrente em contraposição a extensa diligência e análise da douta DRJ, passo a apreciar as operações relacionadas na planilha supra. Isso porque, repita-se, não cabe ao julgador "caçar" suposta justificativa acerca da origem dos depósitos. Estamos diante de uma presunção e o ônus da prova é do contribuinte, conforme exaustivamente tratado nos itens 44 a 47. 59. Dentre os valores relacionados pela contribuinte, evidencio que a operações correspondentes às linhas 1, 3, 5, 7, 11 já foram consideradas comprovadas e os valores excluídos da base de cálculo. 60. No mais, analisando a planilha elaborada pela fiscalização (pós diligência, documento não paginável denominado “Cópia de APURAÇÃO FINAL 2011”) em cotejo com a amostragem feita pela Recorrente constatei o seguinte: 60.1. Linha 2. Janeiro: Não foi apresentada justificativa para a diferença entre o valor do depósito de R$ 33.675,01 e o valor da Nota Fiscal de R$ 35.636,70. A Recorrente não demonstra claramente o motivo e limita-se a apresentar conjecturas genéricas, tais como: serem os documentos não aceitos pela fiscalização referentes a "pagamentos parcelados, adiantamentos, pagamentos aglutinados, pagamentos em atraso" (fls. 31.878). Diante de meras alegações descasadas de provas, considero que este valor deve ser mantido na base tributável. 60.2. Linha 4. Março: : O valor da operação (R$ 5.059,95) é muito próximo ao valor da parcela da NFe 12.438 (R$ 5.019,79) - coincidência de datas e valores. Neste contexto, este valor deve ser excluído da base tributável. Fl. 31834DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 14 60.3. Linha 6. Maio: A ausência de identificação da nota fiscal, impossibilidade de localização do respectivo documento comprobatório. Neste contexto, este valor deve ser mantido na base tributável. 60.4. Linha 8. Julho: Não há identidade de valores entre nota fiscal de nº 000.015.142 e os depósitos apontados. Neste contexto, este valor deve ser mantido na base tributável. 60.5. Linha 9. Agosto: Não há correspondência dos valores do depósito com as Notas Fiscais, pois os valores constantes destas notas são muito superiores. Neste contexto, este valor deve ser mantido na base tributável. 60.6. Linha 10. Setembro: A soma dos valores indicados pela Recorrente na operação (R$ 5.999,47) corresponde ao exato valor de uma das parcelas constantes na NF 000.018.090 - coincidência de valores hábeis a justificar a origem. Neste contexto, este valor deve ser excluído da base tributável. 60.7. Linha 12. Novembro: não há correspondência entre o valor indicado pela Recorrente e o valor constante da nota fiscal e não foi apresentada justificativa expressa e devidamente comprovada sobre essa diferença. Neste contexto, este valor deve ser mantido na base tributável. 60.8. Linha 13. Dezembro: O valor de R$ 58.242,89 corresponde a soma das Notas Fiscais de nº 000.018.148 (R$ 16.372,91), nº 000.018.248 (R$ 29.573,41) e nº 000.018.249 (R$ 13.116,08), todas de parcela única, conforme consta na planilha (Cópia de APURAÇÃO FINAL 2011). Ao descontarmos os abatimentos reconhecidos pela própria autoridade fiscal chegamos a coincidência de valores entre as notas e o depósito bancário.Neste contexto, este valor deve ser excluído da base tributável. 61. Diante do exposto, considero justificadas apenas as operações financeiras das linhas 4, 10 e 13 (planilha de item 55), devendo ser excluídos da base de cálculo dos tributos os valores correspondentes a: R$ 5.019,79; R$ 5.999,47, e R$ 58.242,89, respectivamente. (.....) II. Aplicação de Juros com base na Taxa SELIC 62. Outro ponto questionado pela Recorrente é a aplicação de juros com base na taxa SELIC sobre a multa de ofício. Segundo ela não existe previsão legal que permita tal aplicação sobre a multa de ofício. 63. Apesar da manifesta inconformidade da Recorrente quanto a este ponto, a Súmula CARF nº 108 é bem clara ao descrever que os juros à taxa SELIC incidem sobre o valor correspondente à multa de ofício, verbis: “Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício”. Fl. 31835DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.717 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.721563/2015-40 15 64. Portanto, não acolho o pedido da Recorrente e determino a manutenção da aplicação dos juros sobre a multa de ofício. III. Do Pedido de Perícia 65. A Recorrente requer que a documentação apresentada seja objeto de perícia com base no princípio da verdade material. Contudo, deixou de motivar seu pedido de acordo com os pressupostos contidos no artigo 16, inciso IV, do Decreto nº 70. 235/721 . 66. A documentação em questão já foi objeto de análise pela fiscalização e no curso da diligência, conforme relatado no Termo de Informação Fiscal (fls. 20.443/20.471). 67. A realização de perícia pressupõe que o fato a ser provado necessite de conhecimento técnico especializado e que esteja fora do campo de atuação das autoridades fiscais e julgadoras, o que não é o caso dos presentes autos. A análise de documentos fiscais, como extratos bancários e notas fiscais estão dentro do campo de atuação do julgador administrativo. 68. A perícia se justifica num cenário onde a prova não pode ou não cabe ser produzida por uma das partes, o que não ocorre neste caso. Verifica-se que a Recorrente não foi capaz de apresentar provas hábeis e idôneas em sede de Impugnação e de Recurso Voluntário para justificar a omissão de receitas. 69. Sabemos que o PAF é informado pelo princípio da concentração das provas e, portanto, o pedido de perícia não pode ser utilizado pelo contribuinte como artifício para se furtar de apresentar o devido conjunto probatório em seus instrumentos de defesa, nos termos do Decreto nº 70.235/72. 70. Diante do exposto, deixo de acolher o pedido de produção de prova pericial. Sendo assim, conduzo meu voto no sentido de rejeitar as preliminares de nulidade e a realização de perícia e, no mérito, dar provimento parcial ao recurso voluntário para, conforme item 61 destacado na transcrição supra, excluir da base de cálculo do tributo os valores de R$ 5.019,79 (março), R$ 5.999,47 (setembro) e R$ 58.242,89 (dezembro) . Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto Fl. 31836DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10134.722321/2020-59
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Oct 07 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2019, 2020 MATÉRIAS DE CUNHO CONSTITUCIONAL OU LEGAL Não se conhece do recurso voluntário na parte em que questionadas matérias e temas de ordem constitucional ou legal. Inteligência da Súmula CARF nº 2 Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2019, 2020 MULTA ISOLADA. QUALIFICAÇÃO. CRÉDITOS COMPROVADAMENTE INEXISTENTES. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. A aplicação da multa isolada de 50% calculada sobre o valor do débito objeto de compensação não homologada encontra-se expressamente prevista na legislação que rege a matéria. Constatada falsidade na declaração, referida penalidade passará a ser de 75%, duplicada para 150%. Todavia, em face da nova redação do artigo 44, da Lei nº 9.430/1996, trazida pelo artigo 8º, da Lei nº 14.689, de 2023 e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN, o percentual da multa isolada aplicada deve ser reduzido, ex-officio, de 225% para 150%, mantida a qualificação. MULTA AGRAVADA. PERCENTUAL. REDUÇÃO. Impõe-se o agravamento da multa quando o contribuinte, além de não prestar os esclarecimentos solicitados, deixa de apresentar os documentos que declara possuir e que foram reiteradas vezes solicitados. Tendo em conta a redução da base sobre a qual é aplicada a penalidade (“§ 1º, inciso VI, do artigo 44, da Lei nº 9.430/1996), o percentual da multa agravada deve ser reduzido de 112,50% para 50%, imposta nos termos do § 2º, do mesmo dispositivo legal, mantido o agravamento. SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ADMINISTRADOR. ARTIGO 135, III, DO CTN. Cabível a imputação de solidariedade à pessoa física que, agindo na condição de mandatário, preposto, diretor, gerente ou representante de pessoa jurídica de direito privado pratique condutas que caracterizem infração à lei ou excesso de poderes, como sonegação fiscal e fraude. SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ARTIGO 135, II E III, DO CTN. Abstendo-se os responsáveis solidários arrolados pela Autoridade Fiscal em apresentar impugnações ou contestações ao ato de imputação, imperiosa a manutenção dos mesmos no polo passivo da obrigação tributária com fulcro no artigo 135, II e III, do CTN.
Numero da decisão: 1402-007.348
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, i) não conhecer do recurso voluntário na parte em que suscitada matéria de cunho constitucional, conforme dizeres da Súmula CARF nº 2; ii) na parte conhecida, dar provimento parcial para reduzir ex-officio, e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN, o percentual da multa isolada aplicada e seu agravamento por não atendimento às intimações, de 225% para 150%, e o seu correspondente valor de R$ 805.229,71 para R$ 536.819,84, conforme amplamente detalhado no voto condutor; iii) negar provimento ao recurso voluntário do solidário ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72, mantendo sua imputação de solidariedade com supedâneo no artigo 135, III, do CTN; iv) confirmar a preclusão processual e mantença integral dos responsáveis solidários arrolados nos autos, HOME GOLD GESTAO EMPRESARIAL LTDA., CNPJ nº 18.848.197/0001-89, PEDRO PAULO VILA NOVA RAMALHO, CPF nº 790.453.087-20 e ALEXANDRE DOS SANTOS VIEIRA, CPF nº 025.930.587-14 que não apresentaram impugnação original nem recurso voluntário, ratificando-se, assim, a definitividade de suas imputações nos termos do artigo 135, II e III, do CTN. Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno Macêdo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: PAULO MATEUS CICCONE
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Inteligência da Súmula CARF nº 2 Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2019, 2020 MULTA ISOLADA. QUALIFICAÇÃO. CRÉDITOS COMPROVADAMENTE INEXISTENTES. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. A aplicação da multa isolada de 50% calculada sobre o valor do débito objeto de compensação não homologada encontra-se expressamente prevista na legislação que rege a matéria. Constatada falsidade na declaração, referida penalidade passará a ser de 75%, duplicada para 150%. Todavia, em face da nova redação do artigo 44, da Lei nº 9.430/1996, trazida pelo artigo 8º, da Lei nº 14.689, de 2023 e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN, o percentual da multa isolada aplicada deve ser reduzido, ex-officio, de 225% para 150%, mantida a qualificação. MULTA AGRAVADA. PERCENTUAL. REDUÇÃO. Impõe-se o agravamento da multa quando o contribuinte, além de não prestar os esclarecimentos solicitados, deixa de apresentar os documentos que declara possuir e que foram reiteradas vezes solicitados. Tendo em conta a redução da base sobre a qual é aplicada a penalidade (“§ 1º, inciso VI, do artigo 44, da Lei nº 9.430/1996), o percentual da multa Fl. 184DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 2 agravada deve ser reduzido de 112,50% para 50%, imposta nos termos do § 2º, do mesmo dispositivo legal, mantido o agravamento. SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ADMINISTRADOR. ARTIGO 135, III, DO CTN. Cabível a imputação de solidariedade à pessoa física que, agindo na condição de mandatário, preposto, diretor, gerente ou representante de pessoa jurídica de direito privado pratique condutas que caracterizem infração à lei ou excesso de poderes, como sonegação fiscal e fraude. SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ARTIGO 135, II E III, DO CTN. Abstendo-se os responsáveis solidários arrolados pela Autoridade Fiscal em apresentar impugnações ou contestações ao ato de imputação, imperiosa a manutenção dos mesmos no polo passivo da obrigação tributária com fulcro no artigo 135, II e III, do CTN. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, i) não conhecer do recurso voluntário na parte em que suscitada matéria de cunho constitucional, conforme dizeres da Súmula CARF nº 2; ii) na parte conhecida, dar provimento parcial para reduzir ex-officio, e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN, o percentual da multa isolada aplicada e seu agravamento por não atendimento às intimações, de 225% para 150%, e o seu correspondente valor de R$ 805.229,71 para R$ 536.819,84, conforme amplamente detalhado no voto condutor; iii) negar provimento ao recurso voluntário do solidário ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72, mantendo sua imputação de solidariedade com supedâneo no artigo 135, III, do CTN; iv) confirmar a preclusão processual e mantença integral dos responsáveis solidários arrolados nos autos, HOME GOLD GESTAO EMPRESARIAL LTDA., CNPJ nº 18.848.197/0001-89, PEDRO PAULO VILA NOVA RAMALHO, CPF nº 790.453.087-20 e ALEXANDRE DOS SANTOS VIEIRA, CPF nº 025.930.587-14 que não apresentaram impugnação original nem recurso voluntário, ratificando-se, assim, a definitividade de suas imputações nos termos do artigo 135, II e III, do CTN. Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno Macêdo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente). Fl. 185DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 3 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário único interposto pela contribuinte acima identificada e pelo responsável solidário arrolado pelo Fisco, ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº161.686.666-72, em face de decisão exarada pela 2ª Turma da DRJ09, sessão de 24 de novembro de 2021(fls. 148/157)1, que julgou improcedente a impugnação conjunta da pessoa jurídica e da pessoa física, relativamente ao procedimento fiscal que foi finalizado com a lavratura de AI de “outras multas administradas pela RFB”(fls. 2/12 e 94/99), conforme discriminado no TVF (fls.13/19). AI abaixo reproduzido (fls. 6/7): DA ACUSAÇÃO FISCAL 1A numeração referida das fls., quando não houver indicação contrária, é sempre a digital Fl. 186DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 4 Conforme TVF (fls. 13/19) a Autoridade Fiscal concluiu que a contribuinte utilizou em compensações créditos sabidamente inexistentes, bem como manipulou dados inserindo informações falsas nas declarações apresentadas à Receita Federal com o claro intuito de extinguir créditos tributários de modo fraudulento. Além disso, relata a Autoridade Fiscal que a contribuinte foi intimada a apresentar os comprovantes de rendimento e retenções na fonte relativos às fontes pagadoras na DCOMP e a esclarecer a divergência entre os valores de saldo negativo informados na DCOMP e o apurado na Escrituração Contábil Fiscal – ECF e, no entanto, não se manifestou. O sócio administrador e representante da empresa Capital Papelaria e Informática, Antonio Candido da Silva, foi responsabilizado com fundamento no artigo 135, inciso III, da Lei nº 5.172/66 - CTN. Já a empresa Home Gold Gestão (procuradora da Capital Papelaria e Informática e responsável pela transmissão das dcomps) e seus sócios administradores Pedro Paulo Vila Nova Ramalho e Alexandre dos Santos Vieira também foram responsabilizados com base nos incisos II e III, do artigo 135, III, do CTN. DA IMPUGNAÇÃO DA PESSOA JURÍDICA E DA PESSOA FÍSICA RESPONSÁVEL ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA Inconformados, contribuinte e o solidário acostaram impugnação única e conjunta (fls. 114/134), com os argumentos assim sintetizados pela relatoria da decisão de 1º Piso, aqui adotada: a) Da necessária exclusão da exigência de Multa de Ofício em relação à autuada - inexistência de dolo direto da empresa autuada e/ou seus sócios administradores A impugnante alega que foi procurada pela empresa Home Gold Gestão Empresarial Ltda e seus sócios, administradores e representantes legais Pedro Paulo Vila Nova Ramalho e Alexandre dos Santos Vieira, que ofereceram serviços de recuperação de créditos tributários. E que, acreditando na legitimidade do trabalho oferecido, contratou a empresa Home Gold, outorgando-lhe procuração, devidamente registrada nos sistemas da RFB que, então, passaram, sob sua inteira responsabilidade, a promover os levantamentos das recuperações fiscais possíveis, dado o cenário fiscal da empresa Capital. Afirma que todas as movimentações, lançamentos, apurações e declarações realizados no contexto da ação fiscal ora impugnada foram realizados exclusivamente pela procuradora contratada, sem Fl. 187DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 5 que houvesse qualquer ingerência ou determinações por parte da Capital e seu(s) representantes legais. Por conta disso, entende que não se pode imputar qualquer intenção dolosa à Capital e seu(s) representante(s)/administrador(es), na medida em que não participaram ativamente dos fatos que ensejaram a apuração fiscal e, ausente intenção dolosa, esta o fundamento para a exigência da multa isolada, deve ser sua cobrança excluída em relação à autuada e seu(s) representante(s) /administrador(es). Cita decisão do CARF e decisões jurisprudenciais que defendem que meros indícios de fraude não são suficientes para legitimar a qualificação da multa prevista no inciso lI do artigo 44 da Lei n° 9.430/96 e que a comprovação de dolo e consumação das hipóteses previstas nos arts. 71, 72, 73 da Lei 4.502/64 é indispensável. b) Erro na Base de cálculo da Multa Isolada apurada. Excesso. Cálculo que deve ter por base unicamente o valor do tributo não recolhido, pois sua natureza difere da natureza sancionatória dos encargos de mora e multa devida pelo não recolhimento do tributo a tempo e modo. A interessada também alega ilegalidade e excesso na apuração do valor da multa exigida e que o próprio relatório fiscal indica que, no cálculo da multa, foram considerados o valor do tributo, a multa pelo não pagamento e os juros de mora. Sustenta que o tributo não se confunde com a multa a teor do art. 3° do CTN e que o inciso I do artigo 44 é taxativo ao dispor que a base de cálculo da multa é o tributo ou contribuição devido, não os juros e multa decorrentes do não pagamento a tempo e modo. E que no mesmo sentido já se pronunciou o STF. Entende portanto que, além de não ter natureza tributária, a multa também não é indenizatória ou compensatória, devendo ser excluídas da base de cálculo as verbas de natureza sancionatória, quais seja, os juros (indenizatórios) e a multa pelo não recolhimento a tempo e modo (de natureza penal). E cita julgamento do Recurso Extraordinário n° 79.625, no qual o relator se manifestou com o esse entendimento. c)Pedido eventual - manifesto caráter confiscatório da exigência de multa de 225% Fl. 188DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 6 Argumenta a impugnante que alguns tribunais pátrios têm aceitado a tese de que um valor tão elevado possui caráter confiscatório e afronta de forma integral o princípio da razoabilidade, o que se invoca, pela eventualidade. Cita decisões judiciais. Alega que no caso em análise, agrava-se ainda a situação pela imposição da multa prevista no inciso I do §2° do artigo 44 da Lei 9.430/97, que transporta o valor da multa para impressionantes 225% do valor do tributo, caracterizando nítido confisco. E que tal prática, apesar de prevista em legislações federais e estaduais, comumente realizada pelo fisco, em razão dos valores que, em determinadas ocasiões, são envolvidos, podem ocasionar o surgimento de dívidas impagáveis com o Poder Público, levando, em muitas ocasiões, a falência de empresas. Cita decisões do Supremo Tribunal Federal em que entendeu que é inconstitucional a aplicação de qualquer sanção administrativa tributária punitiva, tanto em caráter federal, estadual e municipal, em percentual superior ao real valor do tributo devido pelo contribuinte. E conclui que, com base no entendimento do Supremo Tribunal Federal, é vedada a aplicação de multa tributária pelos fiscos em percentual superior a 100%, em caso de multa punitiva, e 20%, em caso de multa moratória, sobre o valor do tributo devido pelo contribuinte, sob pena de haver a caracterização do confisco, expressamente vedado pelo artigo 150, IV, da Constituição Federal do Brasil. c) Ilegitimidade da sujeição passiva solidária dos administradores Alega que por expressa determinação do artigo 135 do CTN, a responsabilidade dos sócios somente ocorrerá quando demonstrados de forma inequívoca os elementos ligando tais pessoas aos fatos, ou seja, o fato de os sócios haverem agido com excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos. Aduz que no art. 128 do CTN há uma definição mais precisa de responsabilidade tributária, o que significa que, se o empresário ou administrador agir dentro da lei e do contrato social ou estatuto e, por circunstâncias do mercado, a empresa da qual é sócio ou administrador não cumpre com suas obrigações tributárias - ou mesmo, como no caso dos presentes autos, ocorreram falhas de sistemas de informática, sem qualquer dolo ou intenção de lesar ao Fisco - seus bens particulares não respondem pela dívida tributária. Fl. 189DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 7 Trata-se do caso de simples inadimplência de tributos, e não de sonegação ou infração à lei. Assevera que o principal pressuposto para a responsabilidade tributária de sócios-gerentes, diretores e administradores das pessoas jurídicas de direito privado reside no dolo, sendo imprescindível a comprovação do intuito precípuo em fraudar a lei ou contrato social para auferir vantagem indevida, posto que o art. 135 do CTN não traz hipótese de responsabilidade objetiva. Argumenta que, no caso em análise, é nítido que os atos não homologados pelo fisco foram realizados por procuradores, contratados pela empresa para recuperação de créditos, sob sua exclusiva responsabilidade, não havendo hipótese para se imputar tenham os sócios/administradores da autuada concorrido diretamente para os atos impugnados, estes todos realizados por terceiros. E entende que o erro sobre a eventual ilicitude dos fatos narrados na ação fiscal, praticados por empresa contratada sob a promessa de recuperação fiscal, é suficiente para afastar qualquer ação dolosa ou intencional dos sócios. Cita súmula 430 do STJ que diz que o inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente. Os demais solidários arrolados, HOME GOLD GESTAO EMPRESARIAL LTDA., CNPJ nº 18.848.197/0001-89, PEDRO PAULO VILA NOVA RAMALHO, CPF nº 790.453.087-20 e ALEXANDRE DOS SANTOS VIEIRA, CPF nº 025.930.587-14, não apresentaram impugnações. DA DECISÃO RECORRIDA Apreciando a lide (fls. 148/157), a 2ª Turma da DRJ09, depois de delimitar a lide, improveu a impugnação única da contribuinte e do solidário ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72, conforme dispositivo do Acórdão (fls. 149): “Acordam os membros da 2ª Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, em julgar improcedente a impugnação para: (i) manter integralmente as exigências das multas regulamentares; (ii) manter a responsabilidade de Antonio Candido da Silva; e (iii) declarar definitiva a atribuição de responsabilidade de Home Gold Gestão Empresarial Ltda, Pedro Paulo Vila Nova Ramalho e Alexandre dos Santos Vieira”. Decisão assim ementada: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Fl. 190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 8 Ano-calendário: 2019, 2020 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA EFETUADA EM DECLARAÇÃO COM FALSIDADE. SALDO NEGATIVO INEXISTENTE. RETENÇÕES NA FONTE INEXISTENTES. APURAÇÃO DE IMPOSTO A PAGAR NA ECF. É devida a multa por apresentação de declaração de compensação com falsidade, quando o contribuinte insere retenções inexistentes em valores significativos e postula crédito de saldo negativo, embora tenha apurado imposto a pagar na ECF. BASE DE CÁLCULO DA MULTA ISOLADA. NÃO HOMOLOGAÇÃO DA COMPENSAÇÃO. FALSIDADE DA DECLARAÇÃO. A multa isolada aplicada em razão de não-homologação da compensação quando se comprove falsidade da declaração terá como base de cálculo o valortotal do débito indevidamente compensado. MULTA ISOLADA. PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO. IMPOSSIBILIDADE DE DISCUSSÃO POR AUTORIDADE ADMINISTRATIVA. A apreciação de alegações de inconstitucionalidade e/ou legalidades é de exclusiva competência do Poder Judiciário. A vedação ao confisco, como limitação ao poder de tributar, é dirigida ao legislador, não cabendo a autoridade administrativa afastar a incidência da lei, apenas aplicar a multa nos moldes da legislação que a instituiu. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, CTN. ATOS PRATICADOS COM EXCESSO DE PODERES OU INFRAÇÃO DE LEI, CONTRATO SOCIAL OU ESTATUTOS. DECLARAÇÃO ENTREGUE COM FALSIDADE. FRAUDE. O sócio administrador responde pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, que restam caracterizados por ilícitos como a entrega de declaração com falsidade e fraude. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido DO RECURSO VOLUNTÁRIO ÚNICO Fl. 191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 9 Cientificados, recorrente e o solidário ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72, acostaram recurso voluntário único (fls. 161/181) no qual repisam literalmente os mesmos argumentos da impugnação inaugural, com idênticos pedidos em seu fecho (RV – fls. 180: IV – DOS PEDIDOS Diante do exposto, revelada a insubsistência do auto de infração e o excesso de exação promovidos, com caráter nitidamente confiscatório, posicionamento este confirmado pelo acórdão recorrido, mutatis mutantis, é que requerem os recorrentes: a) Seja o presente recurso recebido com efeito suspensivo, para todos os fins e efeitos legais; b) Seja provido o recurso, ao final, e determinada a exclusão da exigência da multa de ofício ou, pela eventualidade, sua redução e adequação, nos termos da fundamentação apresentada, haja vista a inexistência do elemento volitivo, qual seja, a conduta dolosa por parte da empresa e seus administradores e em vista do erro crasso na base de cálculo da apuração da multa, bem como seu caráter nitidamente confiscatório; c) Seja excluída a sujeição passiva do titular administrador da pessoa jurídica, nos termos em que pretendida pelo Fisco, ante à clara ausência de comprovação de qualquer ação ou omissão dolosa do mesmo pelo objeto das autuações, ausente a hipótese prevista no inciso III do artigo 135 do CTN. É o relatório do essencial. Fl. 192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 10 VOTO Conselheiro Paulo Mateus Ciccone O Recurso Voluntário único e conjunto da contribuinte e do solidário ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72 é tempestivo (ciência em 04/12/2021 – fls. 158, protocolização da peça recursal em 20/12/2021 – fls. 159) a representação processual está corretamente formalizada pelo “e-cac” e os demais pressupostos para sua admissibilidade foram atendidos, pelo que o recebo e dele conheço. Cabe delimitar o que está em julgamento neste Colegiado, a saber: 1) Lançamento de multa isolada qualificada e agravada (percentual de 225%) em razão de transmissão, pela contribuinte, de pedidos de restituição/compensação não homologados pela Autoridade Fiscal em razão de fraude e falsidade na declaração. 2) Sujeição passiva do sócio administrador, Sr. ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72 com fulcro no artigo 135, III, do CTN. Destaco, ainda, a mantença integral dos demais arrolados com responsáveis solidários, HOME GOLD GESTAO EMPRESARIAL LTDA., CNPJ nº 18.848.197/0001-89, PEDRO PAULO VILA NOVA RAMALHO, CPF nº 790.453.087-20 e ALEXANDRE DOS SANTOS VIEIRA, CPF nº 025.930.587-14 que não apresentaram impugnação original nem recurso voluntário, confirmando- se, assim, a definitividade de suas imputações nos termos do artigo 135, II e III, do CTN. Passo a análise dos temas ainda em discussão, ou seja, a aplicação da multa isolada por transmissão de DCOMP com falsidade e a imputação de solidariedade ao sócio gestor Sr. ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72. Pois bem, nesse contexto, por entender que a decisão a quo analisou corretamente ambas as matérias, adoto como minhas e como se de minha lavra pessoal fossem, na forma do artigo 50, V, § 1º, da Lei nº 9.784/19992 e artigo 114, § 12, I, do RICARF vigente (Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023)3, as razões de decidir externadas pela decisão 2Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: (...) V - decidam recursos administrativos; (...) § 1º A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. 3 Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, Fl. 193DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 11 recorrida no Acórdão nº 109-010.373– 2ª Turma da DRJ09, sessão de 24 de novembro de 2021, relatoria da Julgadora Beatriz Silva Fleury Ferreira, abaixo reproduzida – (fls. 151/157–eventuais destaques foram acrescidos), sem prejuízo de minhas observações e complemento ao final do voto. “6. A contribuinte Capital Papelaria e Informática Eireli e o responsável tributário Antonio Candido da Silva foram cientificados do auto de infração em 10/05/2021 (fls. 110 e 111) e, em 01/06/2021, apresentaram, em conjunto, a impugnação de fls.114/134. Sendo assim, a impugnação é tempestiva e dotada dos pressupostos legais de admissibilidade, pelo que dela se conhece. 7. Os responsáveis tributários Home Gold e Pedro Paulo Vila Nova Ramalho foram cientificados em 16/07/2021 através de edital eletrônico nºs 011283078 e 011283081, respectivamente (fls.143 e 146), e não apresentaram impugnação, devendo a atribuição de responsabilidade ser declarada definitiva. 8. O responsável tributário Alexandre dos Santos foi cientificado em 17/05/2021 ( fl.139) mas não apresentou impugnação, devendo a atribuição de responsabilidade ser declarada definitiva. 9. Como relatado, a origem do lançamento decorre dos processos administrativos nº 12154722114/2020-91 e 12154.722116/2020-81, onde as compensações ali tratadas (28003.52431.151019.1.3.02.3932 e 01532.40392.090320.1.3.02.5278) não foram homologadas, sendo constatado que o contribuinte inseriu créditos falsos nas declarações de compensações. 10. No âmbito dos processos administrativos 12154.722114/2020-91 e 12154.722116/2020-81, a contribuinte apresentou manifestação de inconformidade que teve seu seguimento negado pela DRF de origem por ausência de contestação da não homologação das compensações, pois a mesma apresentava somente contestação quanto ao lançamento de multa, o qual não era objeto dos mencionados processos, conforme Despachos nºs 116/2021-RFB/DEVAT/EQCRE e 135/2021-RFB/DEVAT/EQCRE. Na seqüência, a interessada apresentou documento denominado de “recurso voluntário” que também teve seguimento negado pela DRF de origem, conforme Informação nº 138/2021-RFB/DEVAT/EQCRE, tendo em vista que não foi instaurado o contencioso administrativo. Consta dos autos dos ainda, o nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor. (...) §12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante: I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida Fl. 194DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 12 referidos processos que a interessada já tomou ciência das mencionadas informações e os processos serão arquivados. 11. O presente litígio cinge-se no lançamento de multa por compensação indevida efetuada em declaração apresentada com falsidade, prevista no artigo 18, §2º da Lei nº 10.833/2003, com redação dada pela Lei nº 11.488/07 e multa regulamentar por não atendimento à intimação fiscal, prevista no inciso I, §2º, artigo 44 da Lei nº 9.430/96, com responsabilidade tributária de Antonio Candido da Silva, Home Gold Gestão Empresarial Ltda, Pedro Paulo Vila Nova Ramalho e Alexandre dos Santos Vieira. 12. A contribuinte alega que não se pode imputar qualquer intenção dolosa à empresa Capital e seu representante/administrador, na medida em que não participaram ativamente dos fatos que ensejaram a apuração fiscal, devendo a cobrança da multa isolada ser excluída por ausente intenção dolosa. Argumenta que todas as movimentações, lançamentos, apurações e declarações realizados no contexto da ação fiscal ora impugnada foram realizados exclusivamente pela procuradora contratada, a empresa Home Gold e seus sócios, sem que houvesse qualquer ingerência ou determinações por parte da Capital e seu(s) representantes legais. 13. O exame dos fatos mostra que a impugnante não tem razão. 14. A base legal que fundamenta a autuação é o art. 18 caput e § 2º da Lei nº 10.833 de 29/12/2003, combinado com art. 44 caput inciso I e §2° da Lei n° 9.430, de 27/12/1996: Art. 18. O lançamento de ofício de que trata o art. 90 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, limitar-se-á à imposição de multa isolada em razão de não-homologação da compensação quando se comprove falsidade da declaração apresentada pelo sujeito passivo. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) [...] § 2º A multa isolada a que se refere o caput deste artigo será aplicada no percentual previsto no inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, aplicado em dobro, e terá como base de cálculo o valor total do débito indevidamente compensado. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) [...] Fl. 195DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 13 § 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) 15. Assim, de acordo com o art. 18 caput e § 2º da Lei nº 10.833, transcrito acima, a multa isolada em razão de não-homologação da compensação, quando se comprove falsidade da declaração apresentada pelo sujeito passivo, será aplicada no percentual previsto no inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, aplicado em dobro. 16. No presente caso, a contribuinte, por intermédio da empresa Home Gold Gestão Empresarial, apresentou declarações de compensação nº 28003.52431.151019.1.3.02.3932 e 01532.40392.090320.1.3.02.5278 utilizando-se de suposto crédito de saldo negativo composto de retenções na fonte. 17. Conforme IN RFB nº 1.717/2017, a apresentação dos Per/Dcomp deve ocorrer com assinatura digital: Art. 163. O pedido de restituição, o pedido de ressarcimento ou o pedido de reembolso e a declaração de compensação (PER/DCOMP) poderão ser apresentados com assinatura digital mediante certificado digital válido. § 1º A pessoa jurídica deverá apresentar o PER/DCOMP com assinatura digital nas seguintes hipóteses: I - declarações de compensação; 18. E nesse sentido, conforme apurado pela fiscalização, a contribuinte Capital Papelaria e Informática Eireli outorgou procuração eletrônica à empresa Home Gold (fl.52). Assim, ainda que as declarações de compensação tenham sido apresentadas pela empresa Home Gold, esta o fez em nome da contribuinte Capital Papelaria e Informática Eireli, estando devidamente autorizada por ela mediante procuração outorgada. 19. Logo, não é possível, como quer a impugnante, transferir a responsabilidade de forma exclusiva à empresa Home Gold ou a seus sócios Pedro Paulo Vila Nova Ramalho e Alexandre dos Santos Vieira, os quais inclusive estão arrolados no presente processo como responsáveis solidários, na forma do art. 135 do CTN. 20. Cabe observar que conforme o artigo 123 do Código Tributário Nacional, em matéria tributária, não é possível transferir a responsabilidade a terceiros para modificar a definição legal de sujeito passivo. Fl. 196DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 14 Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes 21. Também não procede a alegação de ausência de dolo ou fraude. Diante dos fatos verificados restou claro que a contribuinte agiu conscientemente ao celebrar contrato com terceiros, em busca do propósito de diferir o pagamento de tributos, ou mesmo evitá-lo, na medida em que a análise da declaração de compensação na forma eletrônica seria apenas uma possibilidade, dentro dos 5 (cinco) anos subsequentes, após o que, ocorreria a homologação tácita da compensação. Resta evidente a conduta dolosa do sujeito passivo ao inserir informações sabidamente falsas em suas declarações de compensação com o único intuito de gerar direito creditório inexistente. Tal conduta também insere-se no conceito de fraude, disposto no art. 72 da Lei 4.502/64: Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. 22. Cabe ressaltar que as retenções informadas nas dcomps não foram confirmadas nas DIRFs do período correspondente e, em nenhum momento, o sujeito passivo buscou comprovar os valores de IRRF inseridos em DCOMP ou explicar a divergência entre os valores de saldo negativo informados na dcomp e o apurado na Escrituração Contábil Fiscal – ECF do período correspondente (imposto a pagar). 23. Por isso, resta claro a inserção deliberada, pelo contribuinte, de informações falsas que amparariam o direito de compensação de créditos junto ao Fisco com o fim de se eximir da obrigação de recolhimento de tributos. 24. A simples alegação de que não agiu com dolo e de que a responsável pelas informações seria a Home Gold não deve prevalecer sendo o sujeito passivo responsável pelos perdcomps transmitidos e, como tal, deve suportar os efeitos legais das infrações cometidas. 25. A interessada também alega erro na base de cálculo da multa isolada apurada e que o cálculo deve ter por base unicamente o valor do tributo não recolhido, pois sua natureza difere da natureza sancionatória dos encargos de mora e multa devida pelo não recolhimento do tributo no prazo legal. 26. No entanto, equivoca-se a impugnante uma vez que, de acordo com o §2º do artigo 18 da Lei nº 10.833/2003, a base de cálculo da multa isolada, em razão de não homologação da compensação quando se comprove falsidade, será o valor total do débito indevidamente compensado. E, de acordo com as informações constantes das dcomps Fl. 197DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 15 28003.52431.151019.1.3.02.3932 e 01532.40392.090320.1.3.02.5278, Termo de Verificação Fiscal e auto de infração, a base de cálculo utilizada foi o valor total do débito indevidamente compensado, conforme determinação legal mencionada 27. Além disso, cabe observar que a multa de mora prevista no art. 61 da Lei nº 9.430/96 e a multa isolada prevista no §2º do artigo 18 da Lei nº 10.833/03 têm fundamentação legal distinta: a multa de mora visa coibir o atraso no recolhimento dos tributos, enquanto a multa de ofício isolada visa penalizar o uso indevido do instrumento de compensação para eximir-se do recolhimento de tributos, caracterizado pela falsidade de declaração e a não homologação da compensação. Enquanto a primeira visa ressarcir o erário pela inadimplência, a segunda tem por objetivo penalizar a conduta ilegítima. 28. Diante disso, é plenamente regular que seja cobrada a multa de mora incidente sobre os débitos não compensados e seja exigida a multa isolada em virtude não homologação da compensação declarada. 29. No tocante à alegação de que a multa aplicada teria caráter confiscatório, violando os princípios constitucionais do não confisco, cabe esclarecer que a instância administrativa não é o foro adequado para discussões a respeito de ilegalidade ou inconstitucionalidade de leis legitimamente inseridas no ordenamento jurídico pátrio, por absoluta falta de competência das autoridades administrativas a essa função, que é reservada pela Constituição Federal em caráter exclusivo ao Poder Judiciário. Registre-se que essa é a determinação do art. 26-A do Decreto 70.235, de 1972: Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) 30. Confirmando este posicionamento, já foi editada, inclusive, Súmula do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais: Súmula CARF Nº 2 - O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. 31.Com relação às citações doutrinárias e jurisprudenciais apresentadas nas impugnações, esclareça-se que as decisões citadas que foram proferidas pelo Carf são ineficazes para conformar decisões no momento deste processo, exceto as súmulas vinculantes, pois não constituem Fl. 198DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 16 normas complementares de Direito Tributário, nos termos do art. 100, II, do CTN e, desse modo, se aplicam apenas aos limites dos casos concretos em que foram proferidas. No que concerne às decisões judiciais, do mesmo modo, elas somente se tornam vinculantes para a Administração Tributária, nos termos expostos pelo Parecer PGFN/CDA/CRJ nº 396, de 2012, aprovado pelo Ministro da Fazenda, depois de ser publicada Nota da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional que uniformize a atuação da Fazenda Nacional. A não vinculação também se aplica às lições doutrinárias. Ou seja, a doutrina é ineficaz para conformar decisões, pois também não constitui norma complementar de Direito Tributário, nos termos do art. 100, II, do CTN e, desse modo, serve apenas como referência de reflexão para interpretação e tomada de decisões. 32.Por fim, com relação à atribuição de responsabilidade do sócio administrador da Capital Papelaria e Informática, Antonio Candido da Silva, a impugnante alega que o principal pressuposto para a responsabilidade tributária de sócios-gerentes, diretores e administradores das pessoas jurídicas de direito privado reside no dolo, sendo imprescindível a comprovação do intuito precípuo em fraudar a lei ou contrato social para auferir vantagem indevida. Argumenta que, no caso em análise, é nítido que os atos não homologados pelo fisco foram realizados por procuradores, contratados pela empresa para recuperação de créditos, sob sua exclusiva responsabilidade, não havendo hipótese para se imputar que tenham os sócios/administradores da autuada concorrido diretamente para os atos impugnados, estes todos realizados por terceiros. Cita súmula 430 do STJ que diz que o inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio- gerente. 33.As alegações são improcedentes. 34.A autoridade fiscal arrolou o sócio administrador Antonio Candido da Silva como responsável tributário pelo crédito tributário constituído no presente processo, com fundamento no artigo 135, inciso III do CTN: Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; II - os mandatários, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. 35. No presente caso, como já mencionado anteriormente, o exame dos autos demonstra que a contribuinte Capital Papelaria e Informática celebrou contrato com terceiros (Home Gold) em busca de evitar o pagamento de tributos, não se tratando apenas de simples inadimplemento da obrigação tributária como afirma a interessada. Restou evidente a Fl. 199DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 17 conduta dolosa do sujeito passivo ao inserir informações sabidamente falsas (retenções na fonte inexistentes) em suas declarações de compensação, com o único intuito de gerar direito creditório inexistente, o que caracteriza fraude, conforme o art. 72 da Lei 4.502/64: Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. 36. Em consulta ao cadastro da RFB, consta que o sócio Antonio Candido da Silva era o único sócio e representante, portanto, exercia a administração da empresa à época dos fatos geradores, conforme tela abaixo: 37.Sendo assim, o sócio administrador Antonio Candido da Silva deve responder pelos atos praticados com infração à lei à época em que ele exercia a administração da empresa, estando correta a atribuição de responsabilidade tributária. CONCLUSÃO 26. À vista do exposto, voto no sentido de julgar improcedente a impugnação para: (i) manter integralmente as exigências das multas regulamentares; (ii) manter a responsabilidade de Antonio Candido da Silva; e (iii) declarar definitiva a atribuição de responsabilidade de Home Gold Gestão Empresarial Ltda, Pedro Paulo Vila Nova Ramalho e Alexandre dos Santos Vieira”. Por todos esses motivos, não apenas a aplicação da multa isolada se mostrou irretocável como sua exasperação era imperiosa, posto que presentes todos os atos e fatos que levaram a este desfecho, assim como a mantença de ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72, como responsável solidário, com fulcro no artigo 135, III, do CTN. Cabem, porém, as seguintes observações finais: Fl. 200DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 18 Sobre a multa imposta (principal) ao patamar de 150% do débito compensado, como se trata de “penalidade”, aplicável o artigo 106, II, “c”, do CTN4, de forma que deve ser observada a legislação vigente NA DATA DESTE JULGAMENTO e não a da época dos fatos. Nesse sentido, dispõe o artigo 44, da Lei nº 9.430/1996, com a redação do trazida pelo artigo 8º, da Lei nº 14.689, de 2023 que gradua a penalização, naquilo que interessa (os destaques foram acrescidos): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007). (...) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei nº 14.689, de 2023) I - (revogado);(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) II - (revogado);(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) III - (revogado);(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) IV - (revogado);(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) V - (revogado pela Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998). (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) 4 Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: (...) II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: (...) c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. Fl. 201DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4502.htm#art71 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4502.htm#art72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4502.htm#art73 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4502.htm#art73 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9716.htm#art7 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 19 VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) (..) § 1º-B. (VETADO). § 1º-C. A qualificação da multa prevista no § 1º deste artigo não se aplica quando:(Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo do qual decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) III – (VETADO). (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 1º-D. (VETADO); (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 2oOs percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1odeste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para:(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Resumindo, a multa (principal) será de 75% (art. 44, caput, inciso I), majorada para 100% (§ 1º, inciso VI) e o agravamento por não atendimento à intimação para prestar esclarecimentos (§ 2º, inciso I), será de metade do previsto no artigo 44, caput, inciso I e § 1º do mesmo dispositivo, ou seja, 50%. Com isso, o percentual da multa deve ser reduzido, ex-officio, de 225% para 150%, em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN, implicando em ajustar os valores lançados e constantes do auto de infração. Cabe, ainda, um esclarecimento final sobre a redução do agravamento da multa por não atendimento às intimações, de 75% para 50%. Ocorre que, mesmo mantida a previsão legal de aumento pela metade do percentual da multa isolada (§ 2º, I, do artigo 44, da Lei nº 9.430/1996), esta foi reduzida de 150% para 100%, implicando em nova base para cálculo do agravamento, ou seja, 50% (metade dos 100% conforme definido no § 1º, VI, do mesmo dispositivo legal). Desse modo e na forma acima descrita, os valores lançados, ajustados pelos novos percentuais, passam a ser: Fl. 202DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4502.htm#art71 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4502.htm#art72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4502.htm#art73 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4502.htm#art73 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2023-2026/2023/Lei/L14689.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art14 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 20 Processo de Débito Período Apuração Total Débito DCOMP Multa Isolada 150% 12154.721117/2020-25 jul/19 15.471,64 23.207,46 12154.721117/2020-25 ago/19 6.380,65 9.570,98 12154.721117/2020-25 jul/19 71.407,57 107.111,36 12154.721117/2020-25 ago/19 29.449,25 44.173,88 12154.722118/2020-70 dez/19 89.460,73 134.191,10 12154.722118/2020-70 4º Trim/2019 145.710,05 218.565,08 TOTAIS 357.879,89 536.819,84 Em razão do exposto, encaminho meu voto no sentido de reduzir o lançamento de R$ 805.229,71 para R$ 536.819,84, na forma acima estampada CONCLUSÃO Por tudo o que se expôs e se relatou, e o que mais consta dos autos, encaminho meu voto no sentido de, i)não conhecer do recurso voluntário na parte em que suscitada matéria de cunho constitucional, conforme dizeres da Súmula CARF nº 2; ii) na parte conhecida, dar provimento parcial para reduzir ex-officio, e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, II, “c”, do CTN, o percentual da multa isolada aplicada e seu agravamento por não atendimento às intimações, de 225% para 150%, e o seu correspondente valor de R$ 805.229,71 para R$ 536.819,84,conforme amplamente detalhado no voto condutor; iii) negar provimento ao recurso voluntário do solidário ANTONIO CÂNDIDO DA SILVA, CPF nº 161.686.666-72, mantendo sua imputação de solidariedade com supedâneo no artigo 135, III, do CTN; iv) confirmar a preclusão processual e mantença integral dos responsáveis solidários arrolados nos autos, HOME GOLD GESTAO EMPRESARIAL LTDA., CNPJ nº 18.848.197/0001-89, PEDRO PAULO VILA NOVA RAMALHO, CPF nº 790.453.087-20 e ALEXANDRE DOS SANTOS VIEIRA, CPF nº 025.930.587-14 que não apresentaram impugnação original nem recurso voluntário, ratificando-se, assim, a definitividade de suas imputações nos termos do artigo 135, II e III, do CTN. É como voto. Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone Fl. 203DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.348 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10134.722321/2020-59 21 Fl. 204DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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