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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11211092 #
Numero do processo: 13866.720696/2016-21
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 10 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Feb 04 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS-PASEP/COFINS EXPORTAÇÃO. UTILIZAÇÃO. PRECEDÊNCIA EM RELAÇÃO AOS CRÉDITOS BÁSICOS. INEXISTÊNCIA. O crédito presumido de que tratam os arts. 5º e 6º da Lei nº 12.599/2012 não possui prioridade no abatimento das contribuições devidas em relação aos créditos básicos. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. VÍCIO DE MOTIVAÇÃO. INEXISTÊNCIA. Não há nulidade por ausência de motivação do despacho decisório quando os motivos de fato e de direito que levaram à glosa de crédito pleiteado estão claramente expostos. INOVAÇÃO RECURSAL. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO. Constitui inovação recursal a alegação, deduzida na fase recursal, de fundamento jurídico não suscitado na manifestação de inconformidade e não apreciado pela instância a quo.
Numero da decisão: 3202-003.183
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do recurso voluntário, não conhecendo dos argumentos jurídicos que configuraram inovação recursal, e em rejeitar a preliminar de nulidade do despacho decisório, para, no mérito, dar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-003.179, de 10 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13866.720695/2016-87, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Aline Cardoso de Faria, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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UTILIZAÇÃO. PRECEDÊNCIA EM RELAÇÃO AOS CRÉDITOS BÁSICOS. INEXISTÊNCIA. O crédito presumido de que tratam os arts. 5º e 6º da Lei nº 12.599/2012 não possui prioridade no abatimento das contribuições devidas em relação aos créditos básicos. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. VÍCIO DE MOTIVAÇÃO. INEXISTÊNCIA. Não há nulidade por ausência de motivação do despacho decisório quando os motivos de fato e de direito que levaram à glosa de crédito pleiteado estão claramente expostos. INOVAÇÃO RECURSAL. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO. Constitui inovação recursal a alegação, deduzida na fase recursal, de fundamento jurídico não suscitado na manifestação de inconformidade e não apreciado pela instância a quo. ACÓRDÃO Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do recurso voluntário, não conhecendo dos argumentos jurídicos que configuraram inovação recursal, e em rejeitar a preliminar de nulidade do despacho decisório, para, no mérito, dar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-003.179, de 10 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13866.720695/2016-87, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Fl. 513DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 2 Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Aline Cardoso de Faria, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Tratam os autos de Pedido de Ressarcimento de crédito presumido da Contribuição para o PIS-Pasep/Cofins calculado sobre o valor de aquisição de café cru (não torrado), conforme previsão do art. 6º da Lei nº 12.599/2012. Ao PER foram vinculadas declarações de compensação. A unidade de origem deferiu parcialmente o direito creditório, homologando as compensações até o limite do crédito reconhecido. O motivação do indeferimento foi o entendimento da autoridade fiscal de que a recorrente deveria ter exaurido o saldo de créditos presumidos apurados antes de utilizar os créditos básicos para abatimento das contribuições devidas. Irresignada, a recorrente apresentou manifestação de inconformidade, cujos argumentos estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. A Delegacia da Receita Federal do Brasil, no entanto, considerou a manifestação improcedente. Na ementa da decisão recorrida, estão sumariados os seguintes fundamentos, detalhados no voto: 1. Não padece de nulidade o despacho decisório, pois proferido por autoridade competente, e contra o qual o contribuinte pode exercer o contraditório e a ampla defesa; 2. O crédito presumido de que trata a Lei nº 12.599/2012 deverá ser utilizado primeiramente na compensação com a contribuição devida nas vendas para o mercado interno, relativo ao período de apuração a que se referir o crédito. Somente na impossibilidade de utilização do crédito presumido no abatimento da contribuição devida é que o contribuinte poderá solicitar, à Secretaria da Receita Federal do Brasil, o seu ressarcimento; Fl. 514DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 3 Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário, reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o reconhecimento do direito creditório pleiteado, com o ressarcimento integral do valor requerido, argumentando, em síntese: 1. Que o despacho decisório é nulo por ausência de motivação; 2. Que o entendimento da autoridade fiscal sobre a forma de aproveitamento do crédito presumido em discussão é contrário à estrita legalidade; 3. Que o entendimento da autoridade fiscal afronta a finalidade da lei que concedeu o crédito presumido; 4. Que a dedução de ofício do crédito presumido para abater dos débitos da sistemática não cumulativa, significaria uma dupla utilização de crédito pela recorrente, já que ela já havia deduzido dos mesmos débitos antes referidos crédito normal da sistemática não cumulativa. Ao final, pugna pelo provimento do recurso. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razão pela qual dele se conhece. 1. Preliminar Em sede de preliminar, a recorrente aduz a nulidade do despacho decisório, ao argumento de “ausência de motivação do ato administrativo, consubstanciada pela sua falta de clareza e congruência”. Razão não assiste à recorrente. Vejamos. A motivação do ato administrativo consiste na exposição dos pressupostos fáticos e jurídicos que levaram à sua prática. No caso dos autos, os motivos de fato e de direito que levaram à glosa de parte do crédito pleiteado estão claros no Despacho Decisório e no Termo de Constatação Fiscal, tanto que a recorrente pôde resumi-los na frase abaixo, que consta no tópico “Dos fatos” de sua peça recursal. Fl. 515DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 4 O indeferimento parcial decorre do fato de a Fiscalização, com base no art. 10 da IN RFB 1223/2011, entender que a ora Recorrente deveria ter deduzido a integralidade dos débitos da sistemática não cumulativa, com os créditos presumidos de PIS (exportação) disponíveis, antes de utilizar os créditos básicos da não-cumulatividade. Ora, se a recorrente compreendeu bem os motivos de fato e o enquadramento legal que fundamentaram a decisão, não há que se falar em falta de motivação e, por conseguinte, em nulidade do despacho decisório. Com efeito, ao afirmar que “não há a indicação do motivo ensejador dessa glosa, visto que a legislação (o que também inclui a norma que supostamente embasaria o raciocínio fiscal, a IN RFB nº 1223, de 2011) autoriza o contribuinte a proceder exatamente da forma contestada pelo Fisco”, o que a recorrente pretende é atacar o mérito da decisão, não cabendo sua discussão em sede de preliminar. Ante o exposto, rejeito a preliminar de nulidade suscitada. 2. Mérito Como visto, tratam os autos de pedido de ressarcimento de crédito presumido da Contribuição para o PIS /Pasep apurado pela recorrente, com base na Lei nº 12.599/2012, sobre o valor de aquisição de café não torrado (código 0901.1 da TIPI) utilizado na elaboração dos produtos café torrado (código TIPI 0901.2) e extratos, essências e concentrados de café e respectivas preparações (código TIPI 2101.1) destinados à exportação. No mérito, a controvérsia gira em torno da possibilidade de ressarcimento de crédito presumido apurado em trimestre-calendário no qual parte dos débitos das contribuições foi deduzida de créditos básicos da não cumulatividade. Entendeu a fiscalização que a recorrente deveria ter exaurido o saldo de créditos presumidos apurados antes de utilizar os créditos básicos para abatimento das contribuições devidas. A recorrente, por sua vez, entende que o procedimento que adotou é legítimo e o fato de ter utilizado créditos básicos antes de exaurir seu saldo de créditos presumidos não é óbice a que proceda ao ressarcimento mediante compensação do saldo não aproveitado no trimestre-calendário de referência. Em sua manifestação de inconformidade, a recorrente argumentou que: É importante frisar, de um lado, que o art. 6º, § 4º, I e II, da Lei 12.599/12, condiciona a compensação ou o ressarcimento dos créditos acumulados à observância “da legislação específica aplicável à matéria”. Por outro lado, a Fl. 516DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 5 IN RFB nº 1.223/11, a qual se apega a Fiscalização para embasar o seu posicionamento, não determina em momento algum que a forma de aproveitamento do crédito presumido de IPI deve ser obrigatoriamente e de forma prioritária por intermédio da dedução com os débitos da sistemática não cumulativa, sendo que apenas eventual saldo remanescente seria passível de ressarcimento. [...] A despeito da utilização do vocábulo deverá pelo caput do art. 10, a instrução normativa em referência não determina uma ordem de prioridade na forma de aproveitamento do crédito presumido em questão, sendo dito, de forma explícita, que a pessoa jurídica que não conseguir utilizar o crédito presumido por intermédio do desconto com os débitos não cumulativos poderá utilizá-los em compensação ou ressarcimento. Por sua vez, em sede de recurso voluntário, a recorrente alterou sua argumentação, passando a alegar que: [...] a apuração do valor devido do PIS e da COFINS em cada período de apuração e que deve ser recolhido no mês seguinte decorre do confronto entre os débitos e os créditos “normais” das contribuições. É, pois, o SALDO DEVEDOR de PIS/COFINS que se torna devido e, por isso, passível de abatimento com os créditos presumidos de IPI vinculados à exportação. [...] Assim, fica claro que o desconto do crédito presumido atinente à exportação deve ser feito depois do desconto dos créditos “básicos” da não cumulatividade (exatamente o procedimento da Recorrente). [...] O ponto é que a contribuição devida ao final do período de apuração é justamente o eventual saldo devedor verificado após o confronto dos débitos e créditos “básicos” da não cumulatividade. Então, a interpretação legal e da própria IN favorece a Recorrente e não o Fisco. Ou seja, compensam-se primeiro os créditos “básicos” da não-cumulatividade e, depois, os créditos presumidos vinculados à exportação (os quais devem ser utilizados apenas no limite necessário para abater o eventual valor a recolher de PIS e de COFINS, sendo que o remanescente é passível de ressarcimento). Em que pese trate dos mesmos dispositivos legais e infralegais em ambos os recursos, salta aos olhos o novo significado da norma construído pela recorrente no recurso voluntário vis-à-vis ao trazido na manifestação de inconformidade. Entendo que, nesse ponto, houve inovação nos fundamentos jurídicos, de maneira que se torna incabível conhecer dos Fl. 517DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 6 novos argumentos trazidos, sob pena de se alargar a discussão e abalar a estabilidade da lide. Nesse sentido: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2011 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. INOVAÇÃO RECURSAL. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO. Constitui inovação recursal a alegação, deduzida na fase recursal, de fundamento jurídico não suscitado na impugnação e não apreciado pela instância a quo. (Acórdão 1004-000.005 – Julgamento em 20/02/2024) A despeio disso, por força da profundidade do efeito devolutivo do recurso, entendo adequado conhecer da matéria impugnada, bem como dos demais fundamentos jurídicos trazidos na peça recursal que não configuram inovação. Passemos à análise da questão. O benefício fiscal objeto da lide - crédito presumido sobre o valor de aquisição de café não torrado (código 0901.1 da TIPI) - tem previsão nos arts. 5º e 6º da Lei nº 12.599/2012. Art. 5º A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins que efetue exportação dos produtos classificados no código 0901.1 da Tipi poderá descontar das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre a receita de exportação dos referidos produtos. §1º O montante do crédito presumido a que se refere o caput será determinado mediante aplicação, sobre a receita de exportação dos produtos classificados no código 0901.1 da Tipi, de percentual correspondente a 10% (dez por cento) das alíquotas previstas no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. §2º O crédito presumido não aproveitado em determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subsequentes. §3º A pessoa jurídica que até o final de cada trimestre-calendário não conseguir utilizar o crédito presumido de que trata este artigo na forma prevista no caput poderá: I - efetuar sua compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a impostos e contribuições administrados pela Secretaria da Fl. 518DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 7 Receita Federal do Brasil, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II - solicitar seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 4º Para os fins deste artigo, considera-se exportação a venda direta ao exterior ou a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação. § 5º O disposto neste artigo não se aplica a: I - empresa comercial exportadora; II - operações que consistam em mera revenda dos bens a serem exportados; e III - bens que tenham sido importados. Art. 6º A pessoa jurídica tributada no regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderá descontar das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o valor de aquisição dos produtos classificados no código 0901.1 da Tipi utilizados na elaboração dos produtos classificados nos códigos 0901.2 e 2101.1 da Tipi destinados a exportação. (Redação dada pela Lei nº 12.839, de 2013) § 1º O direito ao crédito presumido de que trata o caput somente se aplica aos produtos adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País. § 2º O montante do crédito presumido a que se refere o caput será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de percentual correspondente a 80% (oitenta por cento) das alíquotas previstas no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. § 3º O crédito presumido não aproveitado em determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subsequentes. § 4º A pessoa jurídica que até o final de cada trimestre-calendário não conseguir utilizar o crédito presumido de que trata este artigo na forma prevista no caput poderá: I - efetuar sua compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a impostos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II - solicitar seu ressarcimento em espécie, observada a legislação específica aplicável à matéria. Fl. 519DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 8 § 6º Para os fins deste artigo, considera-se exportação a venda direta ao exterior ou à empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação. (Redação dada pela Lei nº 12.839, de 2013) § 7º O disposto neste artigo não se aplica a empresa comercial exportadora. (Redação dada pela Lei nº 12.839, de 2013) Art. 7º O disposto nos arts. 4º a 6º será aplicado somente após estabelecidos termos e condições pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, respeitado, no mínimo, o prazo de que trata o inciso II do caput do art. 25. Depreende-se do art. 5º, §3º, inciso I, e do art. 6º, §4º, inciso I, acima que o legislador concedeu à pessoa jurídica beneficiária dos créditos presumidos, na impossibilidade de utilização para desconto das contribuições devidas dentro do trimestre-calendário de apuração, a possibilidade de ressarcir-se mediante compensação com débitos próprios de tributos administrados pela Receita Federal, destacando a necessidade de observância da legislação específica aplicável à matéria. Além disso, o art. 7º delegou à Receita Federal competência para estabelecer “termos e condições” para aplicação do benefício. Em vista disso, a Receita Federal editou - ainda na vigência da Medida Provisória nº 545/2001, posteriormente convertida na Lei nº 12.599/2012 - a Instrução Normativa RFB nº 1.223/2011, disciplinando os referidos artigos, o que se deu, para o que interessa, nos seguintes termos: Do Direito ao Desconto de Créditos Presumidos Art. 5º A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderá descontar das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito presumido relativo à operação de exportação dos produtos classificados no código 0901.1 da Tipi. [...] Art. 6º A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderá descontar das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito presumido relativo à aquisição dos produtos classificados no código 0901.1 da Tipi para utilização na elaboração dos produtos classificados nos códigos 0901.2 e 2101.1, também, da Tipi. [...] Da Forma de Utilização do Crédito Presumido Fl. 520DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 9 Art. 9º O crédito presumido apurado na forma dos arts. 5º e 7º deverá ser utilizado para desconto do valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno. § 1º O crédito presumido não aproveitado em determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subsequentes. § 2º A pessoa jurídica que até o final de cada trimestre-calendário não conseguir utilizar o crédito presumido de que trata este artigo, na forma prevista no caput, poderá: I - efetuar sua compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a impostos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observando-se a legislação específica aplicável à matéria; II - solicitar seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. Art. 10. O crédito presumido apurado na forma dos arts. 6º e 8º deverá ser utilizado para desconto do valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno. § 1º O crédito presumido não aproveitado em determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subsequentes. § 2º A pessoa jurídica que até o final de cada trimestre-calendário não conseguir utilizar o crédito presumido de que trata este artigo, na forma prevista no caput, poderá, em relação à parcela de créditos de que trata o § 3º: I - efetuar sua compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a impostos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observando-se a legislação específica aplicável à matéria; II - solicitar seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 3º O disposto no § 2º aplica-se somente à parcela dos créditos presumidos determinada com base no resultado da aplicação, sobre o valor de aquisição de bens classificados na posição 0901.1 da Tipi, da relação percentual existente entre a receita de exportação e a receita bruta total auferidas em cada mês. § 4º A receita de exportação e a receita bruta total a que se refere o § 3º correspondem apenas às decorrentes da venda dos produtos classificados nos códigos 0901.2 e 2101.1 da Tipi. § 5º Para efeito do disposto nos §§ 3º e 4º, consideram-se, também, receitas de exportação, as decorrentes de vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação. Fl. 521DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 10 O argumento da autoridade fiscal, para indeferir parte do ressarcimento requerido, foi de que: [...] o contribuinte deduziu indevidamente parte do debito com os créditos básicos da não-cumulatividade e parte com os créditos presumidos, todavia, a INSRF 1223/2011 determina que os créditos presumidos deverão ser utilizados para abater os débitos. [...] Portanto, entendeu a fiscalização que a recorrente deveria ter exaurido o saldo de créditos presumidos apurados antes de utilizar os créditos básicos para abatimento das contribuições devidas. Não nos parece que o entendimento da autoridade fiscal, mantido pela decisão recorrida, esteja alinhado à melhor interpretação da legislação. A despeito da utilização do termo “deverá” no caput dos arts. 9 e 10 da IN RFB nº 1.223/2011, o §2º, inciso I, dos mesmos artigos preveem a possibilidade, assim como consta da Lei nº 12.599/2012, de que a empresa, na impossibilidade de utilização na forma prevista no caput, proceda ao ressarcimento mediante compensação com débitos próprios. Entendo plenamente possível o enquadramento na “impossibilidade” a que se refere a legislação a existência de saldo de créditos presumidos ao final do trimestre-calendário decorrente da preferência por utilização de créditos básicos para abatimento dos débitos. Tal situação, a meu sentir, é circunstância que legitima seu ressarcimento. Ante o exposto, voto por: i. Conhecer parcialmente do recurso voluntário, não conhecendo dos argumentos jurídicos que configuraram inovação recursal; ii. Rejeitar a preliminar de nulidade do despacho decisório; e iii. No mérito, dar provimento ao recurso. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer, em parte, do recurso voluntário, não conhecendo dos argumentos jurídicos que configuraram inovação recursal, e em rejeitar a preliminar de nulidade do despacho decisório, para, no mérito, dar-lhe provimento. Fl. 522DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.183 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13866.720696/2016-21 11 Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 523DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1. Preliminar 2. Mérito

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11211014 #
Numero do processo: 10882.902644/2015-02
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Feb 04 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015 PRELIMINAR DE CERCEAMENTO DE DEFESA. Não configura cerceamento de defesa a glosa de valores resultantes de divergência em dados fornecidos pelo próprio contribuinte, sempre que permita a compreensão e defesa dos fatos imputados. CORREÇÃO DE SALDO EM RESSACIMENTO. O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007). (Tema 1003 do E. STJ).
Numero da decisão: 3001-003.846
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3001-003.838, de 27 de novembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10882.721686/2015-36, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Rachel Freixo Chaves (substituto[a] integral), Sergio Roberto Pereira Araujo, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente).
Nome do relator: REGIS XAVIER HOLANDA
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Não configura cerceamento de defesa a glosa de valores resultantes de divergência em dados fornecidos pelo próprio contribuinte, sempre que permita a compreensão e defesa dos fatos imputados. CORREÇÃO DE SALDO EM RESSACIMENTO. O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007). (Tema 1003 do E. STJ). ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3001-003.838, de 27 de novembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10882.721686/2015-36, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Rachel Freixo Chaves (substituto[a] integral), Sergio Roberto Pereira Araujo, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente). Fl. 158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.846 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.902644/2015-02 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento/Compensação apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Cientificado do acórdão recorrido, a recorrente reitera os termos da sua manifestação de inconformidade, agora em sede recursal, arguindo a nulidade do despacho decisório por cerceamento de defesa, dada ausência de apontamento específico da fundamentação da glosa. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Tempestividade. O presente recurso é tempestivo, sendo a matéria do mesmo de competência para essa Turma Extraordinária apreciar nos termos do art. 65, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF. Conhecimento. Preliminar de cerceamento de defesa. O contribuinte recorrente arguiu uma preliminar de mérito relacionada à possibilidade de ter se configurado o cerceamento de defesa, uma vez que os dispositivos infringidos não teriam sido apontados em relação a determinada glosa, extraída pela Fiscalização dada uma diferença apurada entre documentos apresentados pelo contribuinte. Fl. 159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.846 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.902644/2015-02 3 Não entendo ser o caso, no entanto, uma vez que ao contribuinte foram oportunizadas todos os prazos e meios de defesa que entendesse devidos ou necessários ao deslinde da questão administrativa. Pôde, nesse sentido, exercer toda a sua ampla defesa e contraditório sem nenhum embaraço, o que afasta a possibilidade de o cerceamento de defesa ter ocorrido. Por outro lado, o contribuinte, com a glosa realizada, pôde verificar que a diferença glosada se tratava exatamente da SELIC pretendida sob o crédito, já no momento do seu requerimento de compensação. Isso evidencia que a compreensão dos fatos que lhe eram imputados foi plena, sem causar entraves à completa compreensão dos fatos. Logo, contrariamente ao quanto aduzido pelo contribuinte, não entendo ter ocorrido cerceamento de defesa, certo, ainda, que o contribuinte, a despeito de apontar de forma expressa tratar-se da aplicação da SELIC, em momento algum apresentou a documentação e/ou demonstrativo de cálculo que pudesse comprovar, ainda que de forma indiciária, aquilo que alega. Uma vez realizada a glosa, o ônus da prova cabe ao contribuinte, que deve provar aquilo que seja fato constitutivo do seu direito de crédito, nos termos do artigo 373 do Código de Processo Civil e o seu inciso I. Art. 373. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito [crédito]; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor [fato impeditivo – glosa de valor a maior]. Nesse sentido, rejeito a preliminar de cerceamento de defesa. Correção do saldo credor. O contribuinte argui que a diferença glosada pela Fazenda é justamente a correção dos seus créditos e busca assegurar que lhe seja garantido o direito de aplicar correção aos seus créditos requeridos em ressarcimento/compensação até que os mesmos sejam devidamente compensados/ressarcidos mediante a aplicação da taxa SELIC. Inicialmente cumpre o destaque de que o valor glosado, segundo o contribuinte, corresponderia exatamente à correção aplicada ao saldo credor com a SELIC. Nesse sentido, fica evidente que o requerimento de compensação/ressarcimento formulado pelo contribuinte já continha a correção do crédito na data do seu protocolo, caso contrário não teria sido glosado pelo despacho decisório. Por outro lado, sobre a mesma questão, o E. Superior Tribunal de Justiça, no Tema 1003 de Recurso Repetitivo, estabeleceu entendimento segundo o qual, ao ponto em que preserva o interesse público em relação a créditos correntes, assegura ao contribuinte o direito à correção dos saldos escriturais, após o transcurso de 360 dias do protocolo do seu pedido administrativo. Fl. 160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.846 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.902644/2015-02 4 O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007). (Tema 1003 do E. STJ) Os Temas de Recurso Repetitivo decididos pelo E. STJ são de aplicação obrigatória ao C. CARF, sendo a norma resultante aquela que assegure ao contribuinte o direito de corrigir os seus créditos, apenas a partir do 361º contado da formalização do pedido de ressarcimento. No mesmo sentido a Súmula CARF nº 154, a saber e de aplicação vinculante a esse Conselheiro: Súmula CARF nº 154 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em 03/09/2019 Constatada a oposição ilegítima ao ressarcimento de crédito presumido do IPI, a correção monetária, pela taxa Selic, deve ser contada a partir do encerramento do prazo de 360 dias para a análise do pedido do contribuinte, conforme o art. 24 da Lei nº 11.457/07. O caso concreto dispensa qualquer diligência, tratando-se de questão simples e que não necessita da produção de prova técnica, uma vez que não está relacionado com a origem do crédito, mas sim com a formulação do quanto a ser compensado com o crédito já deferido. Nesse sentido, dou provimento em parte ao recurso voluntário para afastar a possibilidade de correção imediata dos créditos escriturais, acolhendo esse pedido apenas em parte, para lhe assegurar esse direito a partir do 361º dia após o protocolo do pedido de ressarcimento subjacente. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Redator Fl. 161DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11080.730339/2017-64
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Feb 04 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 17/12/2012 MULTA DE 50% EM DECORRÊNCIA DA GLOSA DE COMPENSAÇÃO. O Tema 736 do E. STF, determina que “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Vinculação do CARF.
Numero da decisão: 3001-003.822
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3001-003.821, de 27 de novembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 11080.730196/2017-91, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Rachel Freixo Chaves (substituto[a] integral), Sergio Roberto Pereira Araujo, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente).
Nome do relator: REGIS XAVIER HOLANDA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 17/12/2012 MULTA DE 50% EM DECORRÊNCIA DA GLOSA DE COMPENSAÇÃO. O Tema 736 do E. STF, determina que “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Vinculação do CARF. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3001-003.821, de 27 de novembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 11080.730196/2017-91, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Rachel Freixo Chaves (substituto[a] integral), Sergio Roberto Pereira Araujo, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente). Fl. 148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.822 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11080.730339/2017-64 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Ante à boa descrição da matéria posta ao crivo dessa C. Turma Extraordinária, bem como em efetividade ao princípio da eficiência, adoto o relatório do Acórdão da DRJ, a saber: Trata-se de Notificação de Lançamento de multa isolada prevista no § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430/1996. Da análise do PER nº [...], resultou o Despacho Decisório nº [...], que reconheceu parcialmente o direito creditório pleiteado e homologou parcialmente a compensação vinculada. Diante disso, a Autoridade Fiscal promoveu o lançamento da multa pela não homologação da compensação. Cientificada da autuação, a autuada alega, em síntese, ser necessária a suspensão da tramitação do processo por ser matéria que depende do julgamento do processo nº [...], a inconstitucionalidade da cobrança, além da impossibilidade de cobrança da multa por falta de ilicitude no ato de solicitação de ressarcimento e, finalmente, a violação da razoabilidade, da proporcionalidade e da vedação de confisco. Em sede de recurso voluntário o contribuinte renova seus argumentos de impugnação, arguindo a ilegalidade e inconstitucionalidade da multa, dado o seu transbordo à razoabilidade e proporcionalidade. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: 1. Tempestividade. O presente recurso é tempestivo, sendo a matéria do mesmo de competência para essa Turma apreciar o feito nos termos do art. 65, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF. Fl. 149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.822 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11080.730339/2017-64 3 2. Multa de 50% em decorrência da glosa de compensação. Tema 736 de repercussão geral do E. STF. Trata o caso apenas da aplicação da multa de 50%, prevista no §17 do artigo 74 da Lei 9.430/96 em decorrência da não homologação de compensação/ressarcimento. No curso do processo administrativo sobreveio decisão em sede de repercussão geral emanada o E. STF por meio do Tema 736. O Tema 736 do E. STF, determina que: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.” Referido precedente qualificado é vinculante para o CARF nos termos do artigo 99 do RICARF, devendo ser aplicada por todos os Conselheiros. Nessa longarina, dou provimento ao recurso voluntário para afastar a multa declarada inconstitucional pelo E. STF. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Redator Fl. 150DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11213915 #
Numero do processo: 10380.906441/2014-57
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Dec 15 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Feb 05 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 25/03/2013 PREÇO PREDETERMINADO. REAJUSTE CONTRATUAL. Constatado que a evolução acumulada do preço da energia elétrica se deu em proporção inferior à variação ponderada de seus insumos, não é descaracterizado o preço predeterminado, mantendo-se o regime da incidência cumulativa das contribuições de PIS e COFINS.
Numero da decisão: 3101-004.417
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reconhecer o direito creditório até o limite pleiteado pela Recorrente. Assinado Digitalmente Laura Baptista Borges – Relatora Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Laura Baptista Borges, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ramon Silva Cunha, Renan Gomes Rego e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Nome do relator: LAURA BAPTISTA BORGES
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 25/03/2013 PREÇO PREDETERMINADO. REAJUSTE CONTRATUAL. Constatado que a evolução acumulada do preço da energia elétrica se deu em proporção inferior à variação ponderada de seus insumos, não é descaracterizado o preço predeterminado, mantendo-se o regime da incidência cumulativa das contribuições de PIS e COFINS. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reconhecer o direito creditório até o limite pleiteado pela Recorrente. Assinado Digitalmente Laura Baptista Borges – Relatora Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Laura Baptista Borges, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ramon Silva Cunha, Renan Gomes Rego e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). RELATÓRIO Fl. 416DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 2 Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o acórdão proferido pela C. 1ª Turma da DRJ/JFA, que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada contra Despacho Decisório. E, pela clareza com que expôs os fatos, transcrevo parte do relato do acórdão da C. DRJ para melhor compreensão da controvérsia: “Trata-se de Despacho Decisório Eletrônico que assim decidiu sobre Pedido de Restituição Eletrônico - PER transmitido pela interessada: Cientificada do Despacho Decisório em 19/09/2014 (sexta-feira), a interessada apresentou manifestação de inconformidade em 20/10/2014. Em resumo, assim se pronunciou: 3. Os Valores Recolhidos Indevidamente a Título de PIS pela Requerente e a Inexistência do Débito Invocado no Despacho Decisório, Fruto de Erro no Preenchimento da DCTF. 3.1. Destarte, para esse fim, a REQUERENTE esclarece ter por objeto, conforme estampado no art. 3° do seu Estatuto Social (vide doc. 1), a produção, a transmissão, a distribuição e a comercialização de energia elétrica. 3.2. No exercício dessas atividades econômicas, auferiu, no mês de janeiro de 2013, receitas de comercialização eventual de energia no mercado spot no Fl. 417DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 3 âmbito da Câmara de Comercialização de Energia Elétrica (CCEE), únicas que, no período em questão, estavam sujeitas ao regime geral não- cumulativo de apuração do PIS e da COFINS previsto nas Leis nºs 10.637/2002 (art. 2°) e 10.833/2003 (art. 2°). 3.3. Ao preencher sua DCTF relativa àquele período, no entanto, a REQUERENTE esqueceu de deduzir do valor a pagar os créditos calculados sobre a energia adquirida para revenda, na forma dos artigos 3°, inciso I, das Leis n°s 10.637/20022 e 10.833/2003, no montante de R$ 18.854.408,88, comprovados em seu Livro Razão, pelos registros efetuados na Conta "G115410000 - Aquisição de Energia no Mercado SPOT" (doc. 3) e em seu Balancete do período, como indicado na linha 615.01.1.5.41 "Energia Elétrica Comprada para Revenda" (doc. 4), tendo recolhido a maior o tributo em comento correspondente aos créditos não utilizados. 3.4. Ao constatar esse erro, a REQUERENTE refletiu a dedução de tais créditos retificando: a) sua Escrituração Fiscal Digital Contribuições (EFD-Contribuições), perante o Sistema Público de Escrituração Digital - SPED, conforme anexo (doc. 5), e b) o Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais - DACON, inclusive antes da transmissão da PER/DCOMP em questão (doc. 6). 3.5. Ato contínuo, recalculou o valor do COFINS Não-cumulativo efetivamente devido no período de apuração de fevereiro de 2013, estornou a parcela da despesa que havia contabilizado a maior na conta R161212001, registrando-a no ativo (vide conta 1124124300) (doc. 7) e apresentou a PER/DCOMP em objetivando a restituição dos exatos R$ 287.236,28, relativos à diferença acima apontada 3.6. Portanto, tal simples erro de fato no cumprimento de obrigações acessórias não tem o condão de retirar da REQUERENTE seu direito de reaver aquele valor recolhido a maior no regime não-cumulativo. IV - O PEDIDO 4. À vista de todo o exposto, a REQUERENTE espera e confia se digne essa Colenda Turma reformar o r. Despacho Decisório em comento, reconhecendo o seu direito creditório e homologando a compensação efetuada. Vindo os autos a este colegiado, foi solicitada a realização de diligência à Delegacia de origem nos seguintes termos, em síntese: Fl. 418DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 4 Conforme consta dos arquivos da RFB, a DCTF e DACON da manifestante foram retificados em 23/12/2013, mesma data da apresentação do PER. Assim, antes de qualquer decisão, prudente se torna o envio do presente processo à DRF/Fortaleza/CE para uma análise da documentação já acostada aos autos, do DACON e DCTF ativos nos sistemas da RFB, e outros documentos que se achar necessário, e se for o caso: o Sejam simulados novos cálculos, e se for o caso ainda, que se faça o encontro de contas, característico da compensação, entre o crédito e o débito que se quer quitar. o Seja dada ciência à interessada das verificações efetuadas, com reabertura do prazo de trinta dias para manifestação. O resultado da diligência encontra-se consubstanciado na Informação Fiscal SRRF03/EDCOM, a qual assim concluiu: 7. Assim, continuam sujeitas exclusivamente à sistemática da incidência cumulativa, a totalidade das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas listadas na Lei nº 10.637/2002, art. 8º, e na Lei nº 10.833/2003, art. 10, mas esse não é o caso do interessado. Por outro lado, dentre as receitas que, por expressa disposição legal, devem ser tributadas pelo regime cumulativo, ainda que a pessoa jurídica enquadre-se entre aqueles contribuintes sujeitos à não-cumulatividade, estão as receitas submetidas ao regime especial de tributação previsto para pessoa jurídica integrante do MAE – Mercado Atacadista de Energia Elétrica, a partir de 1º/12/2002, conforme disposto na Lei nº 10.637/2002, art. 47, § 6º, inciso I: [...] 9. Desta forma, considerando a documentação anexada aos autos pelo contribuinte, os dados dos sistemas informatizados da Secretaria da Receita Federal do Brasil e o fato de que o não houve opção pelo Regime Especial de Tributação previsto no artigo 47 da Lei nº 10.637/2002, que faz com que todas as receitas da empresa sejam submetidas à sistemática da não- cumulatividade, o pagamento realizado no valor de R$ 245.751,11 (duzentos e quarenta e cinco mil setecentos e cinquenta e um reais e onze centavos), no dia 25/02/2013, foi integralmente utilizado para quitação de débito do PIS no período de apuração 01/2013, não restando crédito disponível para restituição, conforme demonstrado abaixo: Fl. 419DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 5 1 Receita indevidamente submetida ao regime cumulativo pela empresa 2 Crédito vinculado à receita tributada no mercado interno 3 Não foi efetuada verificação da utilização em meses posteriores 4 Por se tratar de crédito vinculado a receita tributada no mercado interno, o eventual saldo não é passível de ressarcimento, podendo ser utilizado apenas como dedução em períodos subsequentes, quando for o caso. Cientificada em 22/10/2018, a interessada apresentou contrarrazões em 21/11/2018, na qual, em resumo, assim aduziu: 2. Contrariando a determinação expressa acima do órgão julgador no sentido de que a diligência fosse realizada perante a DRF/Fortaleza-CE, os autos foram encaminhados à Superintendência Regional da Receita Federal da 3ª. Região Fiscal (SRRF03) para realização dessa providência. [...] 2.2. No entanto, embora a REQUERENTE tenha apresentado à digna AFRFB diligenciante demonstrativo detalhado de apuração do PIS e da COFINS no período em questão, identificando as receitas sujeitas a cada regime de apuração (cumulativo e não-cumulativo), aquela autoridade desprezou as informações prestadas sem solicitar qualquer esclarecimento e, sem declinar qualquer justificativa, rejeitou a sujeição de parcela de sua receita ao regime cumulativo, conforme abaixo: [...] 2.2.1. Em decorrência, a AFRFB diligenciante recalculou o valor das contribuições devidas no regime não-cumulativo, sem rever a adequada Fl. 420DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 6 apropriação dos créditos inerentes a esse regime que resultariam dessa sua conclusão e, assim, concluiu não ter havido pagamento a maior daquelas contribuições. [...] 3.2. No entanto, como visto acima, a digna AFRFB diligenciante nega a existência do pagamento a maior no período, pois recusou a apuração do PIS/COFINS realizada pela REQUERENTE e passou a considerar que a parcela das receitas sujeitas ao regime cumulativo deveria ser tributada no regime não-cumulativo, sem qualquer fundamentação ou pedido de esclarecimento a respeito do assunto. 3.2.1. Mais grave ainda é constatar que a nova apuração da digna diligenciante presume não haver quaisquer créditos inerentes à não cumulatividade vinculados às receitas que entendeu não sujeitas ao regime cumulativo, o que seria um verdadeiro disparate, considerando os inegáveis custos e insumos envolvidos na geração de energia termelétrica. 3.3. Na realidade o maior erro contido na Informação Fiscal é desconsiderar que as receitas de vendas de energia elétrica para a Companhia Energética do Ceará (“COELCE”) nos termos do Contrato de Compra e Venda de Energia Elétrica (“CONTRATO”) celebrado em 31.08.2001 e seus aditivos firmados em 10.10.2001 e 22.11.2002 (“CONTRATO”), devidamente entregues à digna AFRFB que elaborou a diligência fiscal (fls. 136/201), foram corretamente tributadas no período em questão segundo as regras que disciplinam o regime cumulativo de apuração do PIS e da COFINS, por força do disposto na alínea “b” do inciso XI do artigo 10 e no artigo 15 da Lei n.º 10.833/2003. 3.4. Isso porque, tais receitas provêm do CONTRATO (i) celebrado antes de 31.10.2003; (ii) com vigência superior a 1 (um) ano; (iii) a preço predeterminado, enquadrando-se nas normas acima. 3.5. Portanto, sem que se tenha conhecimento das razões que levaram a digna AFRFB diligenciante a considerar que “não é o caso do interessado” a aplicação das regras da alínea “b” do inciso XI do artigo 10 e do artigo 15 da Lei n.º 10.833/2003, fica impedida a REQUERENTE de refutar na inteireza essa conclusão equivocada, obstando o pleno exercício do seu direito de defesa e contraditório no particular.” A Manifestação de Inconformidade foi julgada inteiramente improcedente e, irresignada, a Recorrente interpôs seu Recurso Voluntário. É o relatório. Fl. 421DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 7 VOTO Conselheira Laura Baptista Borges, Relatora. O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os requisitos de admissibilidade, razão pela qual merece ser conhecido. 1. DO MÉRITO. O processo discute o direito da Recorrente de descontar créditos de PIS e COFINS, no regime não cumulativo, sobre receitas decorrentes da comercialização eventual de energia elétrica no mercado spot, no âmbito da CCEE – Câmara de Comercialização de Energia Elétrica. O acórdão recorrido não nega, em tese, esse direito, mas valida a reapuração efetuada pela fiscalização, concluindo que não houve recolhimento a maior das contribuições. Isso porque a recorrente teria apurado PIS e COFINS pelo regime cumulativo sobre as receitas de venda de energia à COELCE – Companhia Energética do Ceará, enquanto, segundo o entendimento da fiscalização, tais receitas estariam sujeitas ao regime não cumulativo. Em contraposição, a Recorrente sustenta ser indevida a aplicação do regime não cumulativo a essas receitas, destacando que a tributação pelo regime cumulativo já foi expressamente reconhecida em outros 21 processos no CARF envolvendo a própria Recorrente, o que reforçaria o reconhecimento do seu direito aos créditos pleiteados O acórdão da DRJ decidiu da seguinte forma: “No mérito, após a realização da diligência, o cerne da questão se resumiu em saber se a totalidade das receitas da interessada se sujeitam ao regime não cumulativo, conforme sustentou a fiscalização, ou se parte das receitas da interessada permaneceram no regime cumulativo. (...) Com base na resposta à intimação, a fiscalização considerou que todas as receitas da interessada se submetem ao regime não cumulativo das contribuições, uma vez que também não estariam presentes as hipóteses de exclusão do regime não cumulativo previstas nos arts. 8º da Lei nº 10.637/2002 e 10 da Lei nº 10.833/2003. Via de consequência, reclassificou para o regime não cumulativo a seguinte receita, no valor de R$ 55.880.438,61, constante do demonstrativo apresentado pela interessada a título de receita tributável do regime cumulativo: Fl. 422DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 8 É cediço que com o advento da Lei nº 10.637/2002 e da Lei nº 10.833/2003, oriundas, respectivamente, da MP nº 66/2002 e MP nº135/2003, o regime não cumulativo do PIS/Pasep e da Cofins passou a ser a regra para as pessoas jurídicas que apuram o imposto de renda pelo lucro real. No presente caso, ainda que o respectivo contrato tenha sido apresentado em resposta à supracitada intimação, somente em sede de contrarrazões, após a ciência do resultado da diligência, a interessada invocou as disposições do art. 10, inciso XI, “b”, c/c o art. 15, ambos da Lei nº 10.833/2003. Argumentou, então, que as receitas de vendas de energia elétrica para a Companhia Energética do Ceará (“COELCE”), nos termos do Contrato de Compra e Venda de Energia Elétrica e aditivos, teriam permanecido no regime cumulativo. Ocorre que tal matéria é objeto do processo nº 10380.001225/2007-94, tendo o argumento da interessada - de que as receitas do contrato de compra e venda com a COELCE se submetem ao regime cumulativo - sido rejeitado em todas instâncias administrativas, inclusive com recente passagem pela Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF. No Acórdão CSRF nº 9303-007.359, de 16 de agosto de 2018, foi negado provimento ao recurso especial interposto pela interessada. Ficou assentado que as receitas oriundas do aludido contrato com a COELCE se submetem ao regime não cumulativo, uma vez que não satisfaz a condição de fornecimento de bens ou serviços a preço predeterminado. Para integrar o presente voto, transcrevo excerto do Acórdão CSRF nº 9303-007.359: "CONTRATO. FORNECIMENTO DE BENS E SERVIÇOS. CONTRATOS FIRMADOS. ANTES DE 31 DE OUTUBRO DE 2003. PREÇO PREDETERMINADO. ÍNDICES. Contratos com preço predeterminados são descaracterizados, para fins de aplicação do art. 10, inciso XI, da Lei nº 10.833, de 2005 e do art. 3º. § 3º, da IN SRF nº 658/2006, se têm seus preços reajustados, após 31/10/2003, em percentual que divirja daquele correspondente à variação de índice que reflita a variação ponderada dos custos dos insumos utilizados. As receitas percebidas com tal reajuste sujeitam ao regime de não cumulatividade para tributação pela Cofins. Fl. 423DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 9 [...] Voto Vencedor [...] Me alinho com o argumento exposto pelo relator do voto vencedor no acórdão a quo, quando afirma qual a forma de atualização de índices manteria o caráter de predeterminação dos preços, à efl. 1841: Por outro lado, o caráter predeterminado do preço subsiste somente até a implementação da primeira alteração de preços, após 31 de outubro de 2003, decorrente da aplicação: (1) de cláusula contratual de reajuste, periódico ou não; ou (2) de regra de ajuste para manutenção do equilíbrio econômicofinanceiro do contrato, nos termos dos arts. 57, 58 e 65 da Lei n°8.666, de 21 de junho de 1993. Somente dois tipos de índices, quando utilizados em reajuste ou revisão de preços, não descaracterizam o preço predeterminado: (1) os que reflitam acréscimos dos custos de produção; e (2) os que reflitam a variação ponderada dos custos dos insumos utilizados. Mais adiante, às efls. 1843 a 1845,tomando por base o Contrato de Compra e Venda de Energia Elétrica e Aditivos que norteiam os reajustes, assevera: Conforme Cláusulas 6.1 e 6.2 do Contrato e seus Aditivos, acima transcritas, o preço da energia será calculado com base no Valor Normativo estabelecido pela ANEEL na Resoluções nºs 22 e 256, de 2001. A Cláusula 6.3 do Contrato e seus Aditivos, supratranscrita, estabelece que a formula de reajuste dos pregos será determinada com base na Resolução ANEEL n° 22/2001, com fatores: K1, K2 e K3, em que: K1 = fator de ponderação do índice IGPM; K2 = fator de ponderação do índice de combustíveis; K3 = fator de ponderação do índice de variação cambial. Verifica-se,pois. que os reajustes e revisão de preços baseiam-se em índices que captam a variação geral (IGPM), setoriais (combustíveis) e cambiais, dos preços praticados. Estes índices levam em conta a recuperação do efeito inflacionário, descaracterizando o caráter de preço predeterminado. Com efeito, estes fatores tendem a restabelecer o preço de mercado e não os custos da produção ou dos insumos. A forma como é praticado o reajuste do preço da energia elétrica, com a utilização de índices gerais de preço e índices setoriais e cambiais, não se Fl. 424DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 10 enquadra nas regras do art. 109 da Lei nº 11.196, de 2005, e tampouco nas disposições do § 3º do art. 3º da IN SRF nº 658, de 2006, desvirtuando totalmente o caráter predeterminado do preço praticado pela recorrente. (Negritei.)" [Sublinhei.] Dessarte, na ausência de fatos novos aduzidos nos autos, adoto o entendimento consubstanciado no processo nº 10380.001225/2007-94, de que tais receitas se submetem ao regime não cumulativo.” A Recorrente, por sua vez, sustenta que as receitas de venda de energia elétrica obtidas pela Recorrente no âmbito do contrato firmado com a COELCE devem ser tributadas por PIS/COFINS no regime cumulativo, e não no não cumulativo. A Recorrente argumenta que o contrato COELCE se enquadra exatamente na exceção legal que mantém algumas receitas no regime cumulativo, mesmo para contribuintes sujeitos ao regime não cumulativo, por força do:  art. 10, XI, “b”, da Lei 10.833/2003 (COFINS), e  art. 15 da Lei 10.833/2003 (estende a mesma lógica ao PIS). Para isso, diz que o contrato preenche todos os requisitos legais: (i) Data e prazo: foi celebrado antes de 31/10/2003 e tem vigência de 20 anos (bem superior a 1 ano); (ii) Objeto: é fornecimento de energia, tratada como bem; e (iii) Preço predeterminado: as cláusulas de preço e reajuste (6.1, 6.2, 6.3, e 7.1) fixam um preço em referência normativa (ANEEL) e definem fórmula objetiva de reajuste, além de prever mecanismo de reequilíbrio econômico- financeiro. Ocorre que o acórdão recorrido, encampando fundamentação de outro caso (processo 10380.001225/2007-94), entendeu que o preço do contrato deixaria de ser “predeterminado” a partir do primeiro reajuste previsto no contrato. Assim, no processo atual, o debate fica concentrado em saber se, após o primeiro reajuste (apontado como ocorrido em 22/04/2004), o contrato preservou ou perdeu a característica de preço predeterminado (com base em referências como IN SRF 21/79 e IN SRF 658/2006). O contrato está juntado às fls. 111/202. A Recorrente sustenta que “preço predeterminado” não significa “preço imutável”, e sim preço fixado contratualmente, ainda que sujeito a reajuste, se respaldando no seguinte:  a IN SRF 21/79 (subitem 3.1), que define preço predeterminado como preço “fixado contratualmente, sujeito ou não a reajustamento”; Fl. 425DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 11  doutrina (De Plácido e Silva) para reforçar que preço certo/determinado é o preço previamente estabelecido em dinheiro, e que reajuste não elimina a determinação do preço; e  que reajustes previstos seriam apenas mecanismos para preservar o poder aquisitivo e a equação econômica do contrato, não um “novo preço livre” que descaracterize o predeterminado. A Recorrente argumenta, ainda, que a Receita, ao tentar reduzir o conceito de “preço predeterminado” por ato infralegal, teria agido de modo incompatível com a lei, e menciona jurisprudência judicial apontando ilegalidade quando Instrução Normativa cria marco temporal (o primeiro reajuste) para mudar o regime de cumulativo para não cumulativo. Nesse contexto, é citado que a própria União Federal teria editado depois o art. 109 da Lei n.° 11.196/2005, esclarecendo que reajuste em função do custo de produção ou índice que reflita custos de insumos não descaracteriza o preço predeterminado (com aplicação desde 01/11/2003). A IN SRF 658/2006 também é citada, especialmente o dispositivo que preserva o caráter predeterminado quando o reajuste não excede a variação de custos/insumos. A Recorrente diz que a ANEEL, como órgão técnico competente, teria reconhecido que os índices e fórmulas aprovados/homologados no setor (incluindo os do contrato) refletem a variação ponderada de custos/insumos, enquadrando-se no art. 27, §1º, II, da Lei 9.069/95 e, por consequência, no art. 109 da Lei 11.196/2005 e na IN 658/2006. Além disso, argumenta que, diante dessa manifestação técnica, a instância julgadora não poderia simplesmente afirmar, sem contraprova, que os índices seriam apenas “inflação” ou “preço de mercado”. A Recorrente detalha, ainda, a fórmula de reajuste do contrato: três fatores ponderados:  K1 (25%): IGP-M  K2 (45%): índice de combustíveis  K3 (30%): variação cambial O argumento é que K2 é o maior peso (45%), e isso faz sentido porque a Recorrente é uma termelétrica, cujo principal custo/insumo é combustível (gás). Portanto, seria equivocada a afirmação de que os reajustes não se conectam ao custo de produção. A Recorrente ainda afirma que, no contexto do Programa Prioritário de Termeletricidade (PPT), o preço do gás era regulado e reajustado com componentes cambiais e IGPM, alinhando-se aos mesmos vetores (câmbio e IGPM) presentes na fórmula contratual. Assim, conclui que o reajuste do preço da energia acompanha, por desenho, a variação do custo do insumo. Fl. 426DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 12 Por fim, a Recorrente destaca que foi definitivamente enfrentado em 21 processos, e que, em 07/12/2016, a 3ª Turma da CSRF, por unanimidade, negou provimento aos recursos especiais da Fazenda e manteve decisões favoráveis à Recorrente, reconhecendo:  o enquadramento do contrato na regra do art. 10, XI, “b”, e art. 15 da Lei 10.833/2003;  a validade do conceito de preço predeterminado mesmo com cláusula de reajuste;  a impossibilidade de IN modificar regime/alíquota por “atalho” (legalidade tributária);  e, no caso concreto, que laudos técnicos teriam demonstrado que a evolução do preço da energia ficou inferior à variação ponderada dos insumos, preservando o caráter predeterminado. Assim, no entender da Recorrente, o contrato COELCE deveria permanecer no regime cumulativo, e, tendo havido recolhimento como se fosse não cumulativo, existiria indébito passível de restituição/compensação. Importante, de antemão, destacar a publicação da Súmula CARF n.° 233, datada de 05/09/2025, que assim dispõe: “SÚMULA CARF Nº 233 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 05/09/2025 – vigência em 16/09/2025 A adoção do IGP-M como índice de reajuste descaracteriza a condição de preço predeterminado, conforme disposto no art. 10, inciso XI, alínea "b", da Lei nº 10.833/2003, salvo se o postulante ao crédito comprovar que a variação do índice foi inferior aos patamares previstos no art. 109 da Lei nº 11.196/2005. Acórdãos Precedentes: 9303-015.092, 9303-015.372, 9303-011.800.” O contrato COELCE em análise adota o IGPM como índice de reajuste, no entanto, salvo melhor juízo, resta comprovado nos autos, por meio de Laudo Técnico juntado às fls. 266/415, que o referido índice não descaracterizou a condição de preço predeterminado do contrato, pelo que restaria afastada a aplicação da Súmula em referência. Confira-se os seguintes trechos do Laudo Técnico: “Nesse contexto de forte definição por parte do Estado, os reajustes contratuais aplicados desde o início do suprimento CGTF-COELCE não ultrapassaram os custos de produção ou a variação ponderada dos insumos pelas seguintes razões: • As Regras de Reajuste Contratual foram estabelecidas na legislação setorial; • O contrato foi analisado e aprovado pela ANEEL; Fl. 427DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 13 • As regras de reajuste contratual definidas pela legislação setorial visam a variação ponderada dos custos de produção ou dos insumos, em consonância estrita com o princípio da legalidade, observado com todo o natural zelo pelo Regulador, em especial obedecendo o que dispõe o art. 27 da Lei n.º 9.069/1995 no que diz respeito às condições necessárias para utilização de índice diferente do IPC; e • A variação de preço de venda não foi superior à dos insumos. (...) 8.1 Regras de Reajuste Contratual Foram Estabelecidas na Legislação Setorial O processo de implantação da CGTF se deu no momento em que vigorava no setor elétrico brasileiro o ambiente livre de contratação de energia elétrica por parte das distribuidoras (Lei 9.648/1998), no qual se previa que as compras de energia elétrica fossem ocorrer por meio da livre negociação entre ofertantes (geradores) e demandantes (distribuidores). Entretanto, por uma série de razões, esse ambiente livre não foi implementado exatamente como previsto. Particularmente, em relação às usinas termelétricas, foi um ambiente totalmente regulado, com o estabelecimento rígido e normatizado de obrigações e direitos. Consequentemente, o empreendimento de venda de energia elétrica gerada pela usina CGTF se configura em um negócio empresarial totalmente regulado, sendo explícitas as obrigações e as garantias. Em 24 de fevereiro de 2000, foi instituído pelo Decreto nº 3.371 o Programa Prioritário de Termelétricidade (PPT) para implantação de usinas termelétricas no Brasil. Em seguida, em pleno racionamento, a MP nº 2.198-5/2001 criou o Programa Estratégico Emergencial de Energia Elétrica (Art. 5º), onde reconhece, para as termelétricas, o caráter emergencial às obras, serviços e compras, para os órgãos governamentais, procedimentos céleres na liberação de licenças e autorizações. Nesse contexto, a Câmara de Gestão da Crise de Energia (CGCEE) definiu, por meio da Resolução nº 47/2001, que a futura Usina UTE Fortaleza seria parte integrante do PPT e do Programa Emergencial de Energia Elétrica. (...) Assim, diante do exposto, é correto afirmar que as cláusulas econômicas contratuais do suprimento CGTF-COELCE são reguladas, sendo definidas com base nos critérios de aplicação do VN. Além disso, no tocante a esses critérios, eles resultaram de grande interação da sociedade com o ente estatal, sendo de suas premissas básicas sempre foi o repasse regulatório no preço de venda da variação ponderada dos custos de produção ou dos insumos. Consequentemente, uma vez que a determinação dos critérios de aplicação do VN foi feita para garantir o repasse regulatório no preço de venda da variação Fl. 428DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 14 ponderada dos custos de produção ou dos insumos, se conclui que os reajustes aplicados no suprimento CGTF-COELCE cumprem os requisitos de preço predeterminado.” O artigo 109, da Lei n.° 11.196/2005, dispõe o seguinte: “Art. 109. Para fins do disposto nas alíneas b e c do inciso XI do caput do art. 10 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, o reajuste de preços em função do custo de produção ou da variação de índice que reflita a variação ponderada dos custos dos insumos utilizados, nos termos do inciso II do § 1º do art. 27 da Lei nº 9.069, de 29 de junho de 1995, não será considerado para fins da descaracterização do preço predeterminado. (Vide Lei Complementar nº 214, de 2025) Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se desde 1º de novembro de 2003.” (meus grifos) Assim, no meu convencimento, não subsiste a premissa adotada no acórdão recorrido de que o contrato CGTF-COELCE teria migrado automaticamente para o regime não cumulativo após o primeiro reajuste. Tal entendimento parte de uma equivocada equiparação entre reajuste e indeterminação de preço, ignorando que o próprio ordenamento jurídico admite expressamente a existência de preço predeterminado com cláusula de reajuste, sobretudo quando este se limita a replicar a variação dos custos de produção ou dos insumos, nos termos do art. 109 da Lei n.° 11.196/2005. No caso concreto, os reajustes contratuais não apenas estavam previstos em legislação setorial específica, como também foram submetidos à análise e aprovação da ANEEL, refletindo fielmente a lógica regulatória do setor elétrico e o repasse controlado da variação ponderada dos custos. O Laudo Técnico constante dos autos demonstra, de forma objetiva, que a evolução do preço da energia permaneceu inferior à variação dos insumos, preservando, portanto, o caráter de preço predeterminado do contrato. Assim, o simples fato de o contrato adotar o IGP-M como índice de reajuste não é suficiente para descaracterizar o regime cumulativo, especialmente quando comprovado, como no presente caso, que tal índice funcionou apenas como instrumento de recomposição de custos, em estrita consonância com o art. 109 da Lei n.° 11.196/2005 — hipótese que, inclusive, afasta a aplicação da Súmula CARF n.° 233. Desta forma, ao afirmar que o contrato teria migrado para o regime não cumulativo em razão dos reajustes, o acórdão recorrido desconsidera o marco legal aplicável, a regulação setorial, outros precedentes administrativos firmados pela própria CSRF e a prova técnica produzida nos autos. Cito, dessa forma, um dos acórdãos mencionados pela Recorrente, notadamente o de n.° 9303-004.433, datado de 07/12/2016, conforme ementa abaixo em destaque: Fl. 429DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 15 “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Ano-calendário: 2005 PREÇO PREDETERMINADO. REAJUSTE CONTRATUAL. Constatado que a evolução acumulada do preço da energia elétrica se deu em proporção inferior à variação ponderada de seus insumos, não é descaracterizado o preço predeterminado, com a incidência cumulativa das contribuições de PIS e COFINS. Recurso Especial do Procurador Negado.” Vale a leitura, ainda, do seguinte trecho do voto de mérito: “É de se considerar, em vista do exposto, que a IN SRF n.º 658/06, especificamente sem eu art. 3º, § 3º, está em consonância com o art. 109 da Lei n.º 11.196/05 ao dispor que o reajuste de preços, efetivado após 31 de outubro de 2003, em percentual não superior àquele correspondente ao acréscimo dos custos de produção ou à variação de índice que reflita a variação ponderada dos custos dos insumos utilizados, nos termos do inciso II do § 1º do art. 27 da Lei n.º 9.069, de 29 de junho de 1995, não descaracteriza o preço predeterminado. No caso concreto dos autos a recorrente celebrou, em 31 de agosto de 2001, contrato de compra e venda de energia elétrica com a Companhia Energética do Ceará COELCE, por um prazo de 20 anos, contados a partir da data inicial de fornecimento, que foi devidamente aprovado pela ANEEL através do Oficio n° 243/2002SFF/ANEEL, de 09/04/2002. E através dos laudos apresentados foi comprovado que o Índice previsto para reajuste do preço predeterminado, constante do contrato de fornecimento de energia elétrica para a Companhia Energética do Ceará COELCE, não restou descaracterizado quando do primeiro reajuste, porquanto tal índice refletira os acréscimos dos custos de produção de energia elétrica, nos exatos termos condicionados pela legislação aplicável, tendo como consequência a tributação de suas receitas pelo PIS e COFINS no sistema cumulativo. E foi demonstrado que a fórmula de reajuste de preços não foi derivada de Índice refletor da variação ponderada dos custos dos insumos utilizados, Quanto a variação do custo de produção, os peritos ao analisar o Laudo apresentado pela recorrido, apresentaram a seguinte resposta: 'Nesse contexto de forte definição por parte do Estado, os reajustes aplicados desde o inicio do suprimento CGTFCOELCE não ultrapassaram os custos de produção ou a variação ponderada dos insumos pelas seguintes razões: Fl. 430DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 16 1 – As Regras de Reajuste Contratual foram estabelecidas na legislação setorial; 2 – O contrato foi analisado e aprovado pela ANEEL; 3 – As regras de reajuste contratual definidas pela legislação setorial visam a variação ponderada dos custos de produção ou dos insumos, em consonância estrita com o princípio da legalidade, observado com todo o natural zelo pelo Regulador, em especial obedecendo o que dispõe o art. 27 da Lei n° 9.069/1995 no que diz respeito às condições necessárias para a utilização de índice diferente do IPC; e 4 – A variação de preço de venda não foi superior à dos insumos.' E posteriormente a recorrida apresentou, o complemento do Laudo Técnico, no qual consta a composição final do preço com base nos nesses insumos e também foi apresentada a evolução ponderada dos insumos e produto. Diante de todos esses elementos ficou comprovado que em todos os anos do período apresentado, a evolução acumulada do preço da energia elétrica se deu em proporção inferior à variação ponderada de seus insumos, ficando demonstrado que a correção no preço da energia elétrica praticada no período em questão (2005) não foi superior ao que ocorreu com seus insumos. Dessa forma, o reajuste praticado não será considerado para fins da descaracterização do preço predeterminado, sujeitando-se a recorrente à alíquota cumulativa das contribuições, subsistindo indébito tributário passível de repetição e compensação. Ademais, a Recorrida apresentou Ofício nº 1431/2006 da ANEEL, onde foi confirmado que os índices por ela aprovados ou homologados, bem como nos contratos celebrados nos moldes dos examinados nesses processos 'visam exatamente refletir a variação ponderada dos custos dos insumos utilizados'. Diante dos fatos apurados, nego provimento ao recurso especial da Fazenda, para manter a decisão recorrida. Deixa-se de transcrever a íntegra da declaração de voto apresentada pela Conselheira Vanessa Marini Cecconello por ter sido apresentada no Acórdão 9303- 004.432 (processo paradigma), e por não ser essencial à solução do presente litígio. Transcreve-se, tão somente, o seguinte fragmento da declaração de voto, que resume o entendimento adotado por parte dos integrantes do Colegiado, que votaram pelas conclusões: A previsão de cláusula de reajuste do contrato, baseada no IGPM ou outro índice ou fórmula de correção monetária, não descaracteriza a condição de preço predeterminado, prestando-se à simples manutenção do valor da Fl. 431DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.417 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.906441/2014-57 17 moeda no tempo. Portanto, a previsão de reajuste do preço do suprimento de energia elétrica da CGTF à COELCE busca evitar que o valor predeterminado pelas partes contratantes seja corroído pelos efeitos da inflação. Portanto, não havendo a descaracterização da condição de preço predeterminado por cláusula contratual prevendo o reajuste por índice de correção monetária, está-se diante de contrato que preenche integralmente os requisitos estabelecidos na exceção do inciso XI, do art. 10 da Lei nº 10.833/2003, sendo imperiosa a manutenção da tributação das receitas dele decorrentes pelo regime de tributação do PIS e da COFINS cumulativo, havendo o direito da Contribuinte à restituição dos valores indevidamente recolhidos a tal título pela sistemática da não-cumulatividade." Filio-me, portanto, à conclusão de que o contrato CGTF-COELCE permaneceu enquadrado no regime cumulativo, razão pela qual os recolhimentos efetuados sob a lógica do regime não cumulativo configuram indébito passível de restituição ou compensação, como sustenta a Recorrente. 2. DA CONCLUSÃO. Ante o exposto, voto pelo conhecimento do Recurso Voluntário e, no mérito, pelo seu parcial provimento, para reconhecer o direito creditório até o limite pleiteado pela Recorrente. É como voto. Assinado Digitalmente Laura Baptista Borges Fl. 432DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10880.953898/2021-49
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Feb 02 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. CARACTERIZAÇÃO. É nulo, por cerceamento do direito de defesa, o Despacho Decisório que não motiva de forma clara e objetiva a apuração do crédito glosado.
Numero da decisão: 3101-004.398
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para declarar a nulidade do despacho decisório, por cerceamento do direito de defesa do sujeito passivo. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-004.388, de 11 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10880.953902/2021-79, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Nome do relator: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. CARACTERIZAÇÃO. É nulo, por cerceamento do direito de defesa, o Despacho Decisório que não motiva de forma clara e objetiva a apuração do crédito glosado.

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NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. CARACTERIZAÇÃO. É nulo, por cerceamento do direito de defesa, o Despacho Decisório que não motiva de forma clara e objetiva a apuração do crédito glosado. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para declarar a nulidade do despacho decisório, por cerceamento do direito de defesa do sujeito passivo. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo- lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-004.388, de 11 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10880.953902/2021-79, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Fl. 349DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.398 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.953898/2021-49 2 Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013 ALEGAÇÕES GENÉRICAS. NÃO APRESENTAÇÃO DE PROVAS. DIREITO CREDITÓRIO. As alegações genéricas, desacompanhadas de provas, são incapazes de comprovar direito creditório, o qual carece de confirmação de sua liquidez e certeza. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. ESCRITURAÇÃO. LIVROS. DOCUMENTOS. ELEMENTOS DE PROVA. Incumbe ao contribuinte a demonstração, com documentação comprobatória, da existência do crédito, líquido e certo, que alega possuir junto à Fazenda Nacional (art. 170 do Código Tributário Nacional). A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. DILIGÊNCIA NÃO NECESSÁRIA. PRODUÇÃO DE PROVAS E FORMULAÇÃO DE QUESITOS. OCORRÊNCIA DE PRECLUSÃO. Quando considerar a solicitação de diligência prescindível e meramente protelatória, a autoridade julgadora deve indeferir, de plano, o pedido de realização do referido procedimento. Em Voluntário, a Recorrente alega novamente as razões contidas no recurso inaugural. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade, de modo que admito seu conhecimento. Da nulidade do despacho decisório Fl. 350DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.398 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.953898/2021-49 3 A autoridade fiscal realizou procedimentos para apuração dos créditos e da base de cálculo das contribuições Pis/Pasep e COFINS apuradas no regime não cumulativo, para os períodos de 2012 e 2013, com base nas informações da EFD- Contribuições, a fim de verificar os diversos PER/DCOMPs listados no Termo de Verificação Fiscal do PAF 13032.652876/2021-43. O processo em comento cuida apenas do PER/DCOMP n° 30648.21176.070617.1.1.11-9361 relacionado à COFINS (mercado interno) do 4° trimestre de 2012. O TVF foi juntado posteriormente nos autos às folhas 20 a 55. Segunda a autoridade fiscal, na análise dos itens geradores dos créditos e débitos de contribuições do SPED Contribuições, foi detectada que alguns itens não condiziam com os valores totalizados, motivando, assim, os Termos de Intimação Fiscal 1, 2 e 3 (também anexados no processo administrativo 13032.652876/2021- 43) para que o contribuinte apresentasse os itens que deram base para o pleito de ressarcimento dos PER/DCOMPs. Narra que foram identificados itens de tributação monofásica de acordo com a Lei n° 10.485/2002, corretamente apurados nas alíquotas diferenciadas para as revendas dos itens constantes nos Anexos I e II desta Lei. Explica que também foram identificados insumos para produção e serviços utilizados como insumos, sem problemas na verificação. Senão, vejamos: Na análise dos itens geradores dos créditos e débitos de contribuições do SPED Contribuições foi detectado que tais itens não condiziam com os valores totalizados, motivando, assim, os Termos de Intimação Fiscal 1, 2 e 3 (também anexados no processo administrativo 13032.652876/2021-43) para que o contribuinte apresentasse os itens que deram base para o pleito de ressarcimento destes PER/DCOMPs. Recebidas as respostas tempestivamente (em formato de planilhas eletrônicas), estas planilhas também se encontram anexadas neste processo administrativo 13032.652876/2021-43 – foram anexadas várias “versões” diferentes da resposta, sendo a última a mais atualizada pela demora de extração das informações pelo volume de dados requeridos. Os itens apresentados, quando possível, foram confrontados nos sistemas da Receita Federal para validação e verificação (quando existiam chaves de acesso para os documentos). Foram identificados, entre os itens da planilha, itens de tributação monofásica de acordo com a Lei no 10.485/2002, corretamente apurados nas alíquotas diferenciadas para as revendas dos itens constantes nos Anexos I e II desta lei. Outros itens também identificados foram insumos para produção e serviços utilizados como insumos, sem problemas na verificação. Passa- se, então a verificar as informações por trimestre. As totalizações foram extraídas das listagens de itens apresentadas nas respostas do contribuinte, e compiladas no arquivo “Analise.xlsx”, também presente no processo administrativo de repositório de arquivos. Fl. 351DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.398 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.953898/2021-49 4 As informações relacionadas aos créditos foram extraídas das planilhas de resposta de intimação anexadas no processo 13032.652876/2021-43 como “MAN_Creditos_consolidados...” e informações dos débitos foram extraídas das planilhas anexadas como “MAN_Receitas_consolidadas...”. Para cada uma das planilhas apresentadas pelo contribuinte existem abas diferentes separando cada tipo de crédito, e algumas que dizem respeito ao sistema no qual ocorreu a extração. Na consolidação dos cálculos do arquivo “Analise.xlsx”, tentou-se manter o máximo da padronização entregue pelo contribuinte para facilitar a verificação, realizando somatórios direto nos itens para cada um dos meses dos períodos de apuração para validar os cálculos. Depois, colaciona no TVF as tabelas com os cálculos. E, ao final, declara o resultado do pleito de cada PER/DCOMP. A título de exemplo, o 4º trimestre de 2012: Noutra perspectiva, a Recorrente vem sustentado, desde a inaugural, que o ato administrativo não elencou os motivos pelos quais determinados dispêndios glosados não poderiam ter sido considerados: Não se tem a composição, natureza e explicação para os créditos glosados. Simplesmente aquilo que se teve como rejeitado não é identificado. Além disso, explica que há erro grave na apuração dos créditos de COFINS, já que parte foi calculado à alíquota padrão (7,6%), quando deveria se dar a alíquota diferenciada (de 9,6%), nos termos do art. 1º da Lei n°10.485/2002 (incidência monofásica), o que também acarretou a indevida redução dos créditos a que tem direito a Recorrente, in verbis: O cálculo feito pela Fiscalização para apuração dos créditos nas planilhas foi a aplicação direta das alíquotas padrão de PIS e COFINS não cumulativos (1,65% e 7,60%) sobre todo o montante de base de cálculo, conforme as planilhas abaixo constantes do Despacho Decisório e correspondentes ao 4º trimestre de 2012: Fl. 352DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.398 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.953898/2021-49 5 Fl. 353DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.398 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.953898/2021-49 6 Entretanto, não se apercebeu a Fiscalização que, em relação a linha 21 das planilhas acima (“21. Outros Créditos a Descontar / Créditos Calculados a Alíquotas Diferenciadas”), deveriam ter sido utilizadas as alíquotas de PIS e COFINS constantes do art. 1º da Lei nº 10.485/2002 (incidência monofásica), respectivamente, de 2% e 9,6%. Isso acarretou um subdimensionamento dos créditos de COFINS a que tem direito a Recorrente no período, conforme a demonstração abaixo: Fl. 354DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.398 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.953898/2021-49 7 Assim, o crédito total de COFINS do período, pelos cálculos da Fiscalização, com a utilização da alíquota de 7,60%, é de R$ 3.292.354,673. Entretanto, o mesmo direito de crédito com a utilização da alíquota correta de 9,60% corresponde ao montante de R$ 4.158.763,78,474. Assim, a utilização da alíquota incorreta pela Fiscalização suprimiu um direito de crédito da Recorrente no montante de R$ 866.409,11, o que demonstra a iliquidez dos trabalhos fiscais. Ao final, a defesa argumenta que há incongruência nos trabalhos fiscais, visto que créditos do mesmo período de apuração e do mesmo tipo de operação (exportação ou mercado interno) foram parcialmente aceitos para o PIS, mas não para a COFINS. Vejamos: Exemplificativamente, veja que no 4º trimestre/2012 houve o deferimento parcial dos créditos de PIS-exportação e o indeferimento dos créditos de COFINS- exportação: A mesma mácula existe no 2º trimestre/2012, em relação ao pleito de PIS-mercado interno que foi deferido parcialmente e o pleito de COFINS-mercado interno que foi indeferido: Sem adentrar ao mérito dos cálculos da Fiscalização e dos supostos erros descritos pela Recorrente, entendo que o despacho decisório não foi claro em apontar o motivo para não homologar o crédito no PER/DCOMP n° 30648.21176.070617.1.1.11-9361 relacionado à COFINS (mercado interno) do 4º trimestre de 2012. Não é possível confirmar se o indeferimento se deu por divergência formal de valores constantes das declarações fiscais ou a partir de gastos não inerentes à atividade produtiva da Recorrente. Sabemos que a correta motivação dos atos administrativos, sobretudo quando neguem ou deixem de analisar pleitos dos administrados, constitui-se em direito reconhecido pela doutrina e princípio basilar consagrado na Constituição Federal, na Lei n° 9.784/99 e no Decreto n° 70235/72, sendo sua falta um vício que prejudica o direito creditório do contribuinte. Fl. 355DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.398 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.953898/2021-49 8 In casu, o motivo pelo não reconhecimento do direito ao ressarcimento e/ou a não homologação da compensação não foi plenamente revelado, assim, verifica- se vício de motivação que inevitavelmente causa nulidade do ato administrativo. Cabia à administração tributária demonstrar no despacho decisório o óbice do direito creditório do contribuinte que levaria ao decreto de não homologação da compensação. Nessa perspectiva, reforço o que dispõe o inciso II do artigo 59 do Decreto nº 70.235/72, quando o cerceamento do direito de defesa do Recorrente acarreta a nulidade do ato administrativo: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam consequência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. Pelo exposto, voto por declarar a nulidade do despacho decisório, por cerceamento do direito de defesa do sujeito passivo, devendo a unidade de origem proferir novo ato administrativo. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário para declarar a nulidade do despacho decisório, por cerceamento do direito de defesa do sujeito passivo. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Fl. 356DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11209073 #
Numero do processo: 16306.000278/2010-62
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Dec 15 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 03 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Ano-calendário: 2002 REVISÃO DA BASE DE CÁLCULO AUTO DE INFRAÇÃO. DESNECESSIDADE. PRAZO PARA AFERIÇÃO. TERMO INICIAL. DATA DA ENTREGA DA DCOMP. Cabe ao fisco revisar a base de cálculo utilizada para apurar eventual direito creditório contra ele oposto, não se exigindo o lançamento fiscal para a glosa do valor pretendido pela Interessada. O prazo de 5 anos para a revisão do crédito pleiteado tem sua contagem iniciada com a entrega da respectiva DCOMP. REJUÍZO FISCAL. LIMITE LEGAL PARA COMPENSAÇÃO. De acordo com o Supremo Tribunal Federal, é constitucional a limitação do direito de compensação de prejuízos fiscais do IRPJ e da base de cálculo negativa da CSLL. PREJUÍZO FISCAL. COMPROVAÇÃO DO SALDO. O Lalur não serve como prova se apresentado isoladamente, sem o amparo dos demais livros cujo registro é obrigatório (Diário e/ou Razão). DIREITO CREDITÓRIO. RENDIMENTOS FINANCEIROS. TRIBUTAÇÃO. OFERECIMENTO. NÃO COMPROVAÇÃO. A compensação de prejuízo fiscal do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica, em razão de IRRF sobre rendimentos de aplicações financeiras, condiciona-se à demonstração da existência e da liquidez do direito, o que inclui a comprovação de que as receitas financeiras correspondentes foram oferecidas à tributação em época própria. Diligência. Prova pericial. Para que se justifique a conversão do julgamento em diligência, é necessária a produção de um início de prova, suficiente a causar dúvida acerca de fatos no órgão julgador. IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA. Pagamentos a beneficiários identificados também podem dar ensejo à cobrança de IRRF quando não estiver comprovada a operação ou a sua causa.
Numero da decisão: 1202-002.279
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, rejeitar a preliminar. Vencidos os conselheiros André Luís Ulrich Pinto (relator), Fellipe Honório Rodrigues da Costa e a conselheira Liana Carine Fernandes de Queiroz, que acolhiam a preliminar de nulidade do despacho decisório. No mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mauricio Novaes Ferreira. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto(Presidente).
Nome do relator: ANDRE LUIS ULRICH PINTO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Ano-calendário: 2002 REVISÃO DA BASE DE CÁLCULO AUTO DE INFRAÇÃO. DESNECESSIDADE. PRAZO PARA AFERIÇÃO. TERMO INICIAL. DATA DA ENTREGA DA DCOMP. Cabe ao fisco revisar a base de cálculo utilizada para apurar eventual direito creditório contra ele oposto, não se exigindo o lançamento fiscal para a glosa do valor pretendido pela Interessada. O prazo de 5 anos para a revisão do crédito pleiteado tem sua contagem iniciada com a entrega da respectiva DCOMP. REJUÍZO FISCAL. LIMITE LEGAL PARA COMPENSAÇÃO. De acordo com o Supremo Tribunal Federal, é constitucional a limitação do direito de compensação de prejuízos fiscais do IRPJ e da base de cálculo negativa da CSLL. PREJUÍZO FISCAL. COMPROVAÇÃO DO SALDO. O Lalur não serve como prova se apresentado isoladamente, sem o amparo dos demais livros cujo registro é obrigatório (Diário e/ou Razão). DIREITO CREDITÓRIO. RENDIMENTOS FINANCEIROS. TRIBUTAÇÃO. OFERECIMENTO. NÃO COMPROVAÇÃO. A compensação de prejuízo fiscal do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica, em razão de IRRF sobre rendimentos de aplicações financeiras, condiciona-se à demonstração da existência e da liquidez do direito, o que inclui a comprovação de que as receitas financeiras correspondentes foram oferecidas à tributação em época própria. Diligência. Prova pericial. Para que se justifique a conversão do julgamento em diligência, é necessária a produção de um início de prova, suficiente a causar dúvida acerca de fatos no órgão julgador. IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA. Pagamentos a beneficiários identificados também podem dar ensejo à cobrança de IRRF quando não estiver comprovada a operação ou a sua causa.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2026-02-02T22:49:42Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-02-02T22:49:42Z; Last-Modified: 2026-02-02T22:49:42Z; dcterms:modified: 2026-02-02T22:49:42Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-02-02T22:49:42Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-02-02T22:49:42Z; meta:save-date: 2026-02-02T22:49:42Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-02-02T22:49:42Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-02-02T22:49:42Z; created: 2026-02-02T22:49:42Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 27; Creation-Date: 2026-02-02T22:49:42Z; pdf:charsPerPage: 1682; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-02-02T22:49:42Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 16306.000278/2010-62 ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 19 de dezembro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE COMPANHIA BRASILEIRA DE ESTIRENO INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Ano-calendário: 2002 REVISÃO DA BASE DE CÁLCULO AUTO DE INFRAÇÃO. DESNECESSIDADE. PRAZO PARA AFERIÇÃO. TERMO INICIAL. DATA DA ENTREGA DA DCOMP. Cabe ao fisco revisar a base de cálculo utilizada para apurar eventual direito creditório contra ele oposto, não se exigindo o lançamento fiscal para a glosa do valor pretendido pela Interessada. O prazo de 5 anos para a revisão do crédito pleiteado tem sua contagem iniciada com a entrega da respectiva DCOMP. REJUÍZO FISCAL. LIMITE LEGAL PARA COMPENSAÇÃO. De acordo com o Supremo Tribunal Federal, é constitucional a limitação do direito de compensação de prejuízos fiscais do IRPJ e da base de cálculo negativa da CSLL. PREJUÍZO FISCAL. COMPROVAÇÃO DO SALDO. O Lalur não serve como prova se apresentado isoladamente, sem o amparo dos demais livros cujo registro é obrigatório (Diário e/ou Razão). DIREITO CREDITÓRIO. RENDIMENTOS FINANCEIROS. TRIBUTAÇÃO. OFERECIMENTO. NÃO COMPROVAÇÃO. A compensação de prejuízo fiscal do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica, em razão de IRRF sobre rendimentos de aplicações financeiras, condiciona-se à demonstração da existência e da liquidez do direito, o que inclui a comprovação de que as receitas financeiras correspondentes foram oferecidas à tributação em época própria. Diligência. Prova pericial. Fl. 417DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 2 Para que se justifique a conversão do julgamento em diligência, é necessária a produção de um início de prova, suficiente a causar dúvida acerca de fatos no órgão julgador. IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA. Pagamentos a beneficiários identificados também podem dar ensejo à cobrança de IRRF quando não estiver comprovada a operação ou a sua causa. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, rejeitar a preliminar. Vencidos os conselheiros André Luís Ulrich Pinto (relator), Fellipe Honório Rodrigues da Costa e a conselheira Liana Carine Fernandes de Queiroz, que acolhiam a preliminar de nulidade do despacho decisório. No mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mauricio Novaes Ferreira. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto(Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário interposto contra o acórdão 16-81.299 - 1ª Turma da DRJ/SPO, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade apresentada pela ora Recorrente contra despacho decisório que não homologou as compensações vinculadas aos PER/Dcomps sob nºs 14361.11415.091006.1.7.02-1081, 15812.11417.101006.1.7.02-5956, Fl. 418DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 3 31884.23515.101006.1.7.02-9714, 14910.04528.101006.1.7.02-5305 e 24813.22366.260307.1.3.02-0759. Consta do despacho decisório que a Recorrente compensou o Lucro Real com prejuízos fiscais de períodos anteriores acima do limite de 30% estabelecido na legislação e em valores superiores aos disponíveis. Também constou do despacho decisório que foi comprovado que a Recorrente sofreu retenções no valor de R$ 790.851,11, com rendimento bruto de R$ 3.955.071,26. Ocorre que a Autoridade Fiscal também constatou que apenas parte das respectivas receitas foram oferecidas à tributação. 19. Com relação aos valores de IRRF sobre aplicações financeiras,verificou-se qué as receitas financeiras ( fl.1'9) nº valor de R$ 3.953.402,77 foram parcialmente oferecidas à tributação na Ficha 06, linha 24 (R$ 1.767.06:4, 10). Desta forma, considerando o aproveitamento proporcional do IRRF relativo às receitas realmente oferecidas à tributação, pode ser considerado para fins de cálculo de saído negativo de IRPJ o montante de R$ 353.421,28 (R$ 1.767.064,10/ R$3.953.402,77 * 790.679,85 + R$ 8,78) = 353.421,2.8. Por essas razões, a Autoridade Fiscal entendeu por bem 20. Concluindo, ao se considerar que a. empresa utilizou prejuízo superiores ao disponível, compensou acima de trinta por cento permitido, bem como não ofereceu as; receitas financeiras à tributação na sua totalidade, foi refeita a Ficha 12 A ( f1..17). Cálculo do Imposto de Ronda sobre o Lucro Real O relatório integrante do acórdão recorrido resume bem as razões expostas pela ora recorrente em sua manifestação de inconformidade. Os argumentos apresentados foram os seguintes: 1. A impugnante teria saldo de prejuízo fiscal disponível para a compensação procedida; 2. A revisão do valor declarado pela Impugnante em sua DIPJ não poderia ser procedida por meio da análise de pedido de restituição, em especial quando já operada a decadência; Fl. 419DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 4 3. A impugnante estaria amparada por acórdão proferido nos autos da Apelação em Mandado de Segurança (Processo n° 96.03.057623-9/SP), já transitado em julgado, conferindo-lhe o direito de compensar integralmente o saldo de prejuízo fiscal acumulado, sem a limitação a 30%; 4. Parte do valor das retenções sofridas no ano-calendário de 2002 seria relativa a receitas auferidas em períodos anteriores e já oferecidas à tributação em época própria. A DRJ entendeu por bem indeferir o pedido de diligência e julgar improcedente a manifestação de inconformidade em acórdão assim ementado. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2002 PREJUÍZO FISCAL. COMPROVAÇÃO. INSUFICIÊNCIA. O Lalur não serve como prova se apresentado isoladamente, sem o amparo dos demais livros cujo registro é obrigatório (Diário e/ou Razão). DIREITO CREDITÓRIO. PREJUÍZO FISCAL. RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. VERIFICAÇÃO DA NATUREZA, ORIGEM, LIQUIDEZ E CERTEZA DOS CRÉDITOS INFORMADOS EM DIPJ. PRAZO DECADENCIAL. INAPLICABILIDADE A análise de direito creditório pela autoridade administrativa, decorrente de pedido de restituição/declaração de compensação cujo crédito tem origem em informação constante da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica, não se sujeita ao prazo decadencial para constituição de crédito tributário, eis que não se trata de revisão de ofício da DIPJ, para fins de lançamento de ofício, mas sim de verificação da natureza, origem, certeza e liquidez do crédito pleiteado para fins de restituição/compensação. Com o transcurso do prazo decadencial, apenas o dever/poder de constituir o crédito tributário estaria obstado, tendo em conta que a decadência é uma das modalidades de extinção do crédito tributário. PREJUÍZO FISCAL. COMPENSAÇÃO. LIMITAÇÃO LEGAL A partir do Ano-calendário de 1995, os prejuízos fiscais (aí incluídos os apurados em anos anteriores a 1995) somente podem ser compensados com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação do imposto de renda, até o limite de 30%. DIREITO CREDITÓRIO. RENDIMENTOS FINANCEIROS. TRIBUTAÇÃO. OFERECIMENTO. NÃO COMPROVAÇÃO. A compensação de prejuízo fiscal do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica, em razão de IRRF sobre rendimentos de aplicações financeiras, condiciona-se à demonstração da existência e da liquidez do direito, o que inclui a comprovação de que as receitas financeiras correspondentes foram oferecidas à tributação em época própria. Fl. 420DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 5 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2002 DILIGÊNCIA. PERÍCIA. INDEFERIMENTO. FACULDADE DA AUTORIDADE JULGADORA DE 1ª INSTÂNCIA. É facultado ao julgador de primeira instância indeferir a realização de diligências e perícias quando entender desnecessárias. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Irresignada, a Recorrente interpôs recurso voluntário defendendo a suficiência dos estoques de prejuízo fiscal acumulados em períodos anteriores, a ilegalidade da trava de 30% para compensação de prejuízos fiscais, a decadência do direito da fiscalização rever a apuração do IRPJ do ano-calendário de 2002 quando da emissão do despacho decisório em 01/03/2011. Além disso, também apresentou argumentos para ver confirmada a totalidade do IRRF, alegando que as receitas teriam sido oferecidas à tributação em anos-calendários anteriores a 2002, protestando pela conversão do julgamento em diligência para confirmação de seus argumentos. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro André Luis Ulrich Pinto, Relator. O recurso voluntário é tempestivo, preenche os pressupostos de admissibilidade e, portanto, deve ser conhecido. Conforme descrito linhas acima, o saldo negativo pleiteado pela Recorrente não foi reconhecido pela Autoridade Fiscal, que fundamentou a não homologação na compensação indevida de prejuízo fiscal, bem como no não oferecimento de receitas financeiras à tributação na sua totalidade. 1 DECADÊNCIA DO DIREITO DE REVISÃO DA BASE DE CÁLCULO O primeiro ponto que deve ser discutido, antes de se analisar se a Recorrente detinha estoque de prejuízo fiscal em valor suficiente para compensação do lucro real apurado no ano-calendário de 2002 ou se deve prevalecer a trava de 30% para compensação de prejuízo fiscal Fl. 421DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 6 é se a Fiscalização tinha o direito de rever a base de cálculo do IRPJ quando da emissão do despacho decisório. Nesse sentido, deve-se destacar que o saldo negativo em questão é relativo ao ano- calendário de 2002, enquanto o despacho decisório em referência foi emitido em março de 2011. Também merece destaque o fato de que não se tem notícias nos autos do presente processo de lavratura de autos de infração para glosa da compensação de prejuízos fiscais no ano-calendário de 2002. Esses pontos são relevantes pois delimitam uma discussão que encontra posicionamentos divergentes no âmbito deste Conselho. No âmbito das câmaras baixas, o recente acórdão nº 1301-007.774 (sessão de julgamento 23/06/2025), de relatoria do Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza e que teve o Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveria Santos como redator designado, bem expõe os diferentes entendimentos a respeito do tema. Depreende-se da leitura do referido acórdão que o relator votou por dar provimento ao recurso voluntário por entender que a reconstituição da apuração do Lucro Real depende da lavratura de auto de infração. No entanto, prevaleceu, por voto de qualidade, o entendimento de que a análise da liquidez e certeza do crédito exigida pelo art. 170 do Código Tributário Nacional autorizaria a recomposição da base de cálculo, seja na base da receita seja na glosa de despesas, o que poderia ocorrer sem a necessidade da lavratura de auto de infração. No âmbito da Câmara Superior, os acórdãos nº 9101-007.104, 9101-007.153 e 9101-007.152, julgados nos meses de agosto e setembro de 2024, já com a atual composição da 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Em todos os casos, o resultado do julgamento foi o provimento dos recursos especiais interpostos pelos contribuintes, por voto de qualidade, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e Jandir José Dalle Lucca que votaram por negar provimento. A título de exemplo, transcreve-se abaixo a ementa do acórdão nº 9101-007.104: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2002 PROCESSOS DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. REVISÃO DE BASE DE CÁLCULO PELO FISCO APÓS O PRAZO DE DECADÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 422DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 7 É defeso ao Fisco, em processo de restituição ou compensação, alterar base de cálculo de tributo incidente sobre o lucro informado em DIPJ, após o decurso do prazo decadencial. Como se vê, portanto, trata-se de questão polêmica e complexa, que está longe de ser pacificada. No âmbito desta Turma, já tive a oportunidade de me manifestar no sentido de que a Autoridade Fiscal, ao analisar declaração de compensação, não pode proceder à revisão da base de cálculo após o decurso do prazo decadencial e sem a lavratura de auto de infração. Assim se afirma, com fundamento no art. 9º, § 4º do Decreto nº 70.235/1972, a lavratura de auto de infração se faz necessária, ainda que da infração à legislação tributária não resulte exigência de crédito tributário. Art. 9º A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) (...) § 4º O disposto no caput deste artigo aplica-se também nas hipóteses em que, constatada infração à legislação tributária, dela não resulte exigência de crédito tributário. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) Desse modo, ainda que não houvesse decorrido o prazo decadencial, a revisão da base de cálculo só seria admissível caso a Autoridade Fiscal lavrasse auto de infração para proceder à glosa do prejuízo fiscal. Por essas razões, entendo que assiste razão à Recorrente quando suscita a preliminar de decadência e nulidade do despacho decisório. 2 COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL Vencido quanto à análise da preliminar. Passo ao mérito. A Recorrente repete as razões apresentadas em sede de manifestação de inconformidade, segundo as quais teria direito à compensação do prejuízo fiscal de R$ 8.808.013,68, uma vez que: (i) teria direito de realizar a compensação sem observar a trava de 30% prevista no art. 250, III do RIR/99; e (ii) detinha estoque de prejuízo fiscal em valor suficiente para proceder a tal compensação. 2.1 COMPENSAÇÃO INTEGRAL DO PREJUÍZO FISCAL ACUMULADO Argumenta que o seu direito de compensar integralmente o prejuízo fiscal acumulado está garantido pelo mandado de segurança nº 96.03.057623-9/SP. Fl. 423DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 8 Analisando a decisão juntada aos autos do presente processo, nota-se que o Tribunal Regional Federal da 3ª Região, aplicando o princípio da anterioridade de exercício prevista no art. 150, III, “c” da Constituição Federal, entendeu que a limitação do direito à compensação introduzida pela Lei nº 8.981/1995 só poderia ser exigida a partir de 1º de janeiro de 1996. Ou seja, o que o TRF3 reconheceu é que a ora Recorrente não estava sujeita à limitação de 30% para compensação de prejuízo fiscal no ano-calendário de 1995. Portanto, ao contrário do que afirma a Recorrente, a referida decisão judicial não garante o seu direito de compensar integralmente o prejuízo fiscal no ano-calendário de 2002. A DRJ, ao analisar a questão, chegou ao mesmo entendimento. Do direito de compensar integralmente o saldo de prejuízo fiscal acumulado, sem a limitação a 30% A manifestante alega que estaria amparada por acórdão proferido nos autos da Apelação em Mandado de Segurança (Processo n° 96.03.057623-9/SP), já transitado em julgado, conferindo-lhe o direito de compensar integralmente o saldo de prejuízo fiscal acumulado, sem a limitação a 30%. A referida decisão possui o seguinte teor: DIREITO PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. Possibilidade de se veicular pedido de compensação em sede de mandado de segurança. Posição majoritária prevalecente. Compensação de prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1994, sem as limitações impostas pelos arts. 42 e 58 da Medida Provisória n° 812/94, convertida na Lei n° 8.981/95. Observância do principio da anterioridade. 1. Constitui posicionamento majoritário na Quarta Turma deste Tribunal a possibilidade de se proceder à compensação de créditos tributários em sede de mandado de segurança. 2. Em prol da estabilidade da jurisprudência, deve o Juiz, vencido em seu ponto de vista, aderir a orientação prevalente dos componentes da Turma. 3. Em atenção ao que dispõe o art. 150, III, "b", da CF/88, o principio da anterioridade deve ser observado, dai se extraindo que as limitações impostas pelos arts. 42 e 58 da Lei n° 6.981/95, tornadas públicas apenas no dia 02 de janeiro de 1995, somente passaram a incidir a partir de 1º de janeiro de 1996. 4. Apelação a que se dá provimento. Da leitura dessa decisão, depreende-se que as limitações de compensação de saldo de prejuízo fiscal previstas nos arts. 42 e 58 da Lei n° 6.981/95 “passaram a incidir a partir de 1º de janeiro de 1996”. Fl. 424DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 9 Se o prejuízo fiscal em questão se refere ao ano-calendário de 2002, não há que se falar em direito a compensar integralmente o saldo de prejuízo fiscal acumulado, uma vez que o dispositivo legal em comento já se encontrava em vigor. Nesse sentido, aponta-se a Solução de Consulta nº 95, de 5/4/2007 – 7ª Região, que disserta nos seguintes termos: 12.A partir dos fatos geradores ocorridos de 1º de janeiro de 1995 em diante, tais sistemáticas de compensações de prejuízos fiscais e bases negativa da CSLL foram expressamente modificadas pelo estabelecido nos artigos 42 e 58 da Medida Provisória nº 812/94, convertida na Lei nº 8.981/95, que em síntese assim determinam: Art. 42. A partir de 1º de janeiro de 1995, para efeito de determinar o lucro real, o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas e autorizadas pela legislação do Imposto sobre a Renda, poderá ser reduzido em no máximo, 30% (trinta por cento). Art. 58. Para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, o lucro líquido ajustado poderá ser reduzido por compensação da base de cálculo negativa, apurada em períodos-base anteriores em, no máximo, 30% (trinta por cento). Releva, ainda, esclarecer que o disposto nos artigos 15 e 16 da Lei nº 9.065/95 apenas estabelecem que o prejuízo fiscal ou base negativa da CSLL, apurados a partir do encerramento do ano-calendário de 1995, podem ser compensados, cumulativamente, com prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL apurados até 31 de dezembro de 1994, observado o limite máximo de 30% (trinta por cento). Também se encontra decisão administrativa a respeito: A partir do Ano-calendário de 1995, os prejuízos fiscais (aí incluídos os apurados em anos anteriores a 1995) somente podem ser compensados com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação do imposto de renda, até o limite de 30%. – Acórdão 07-8.883 – 3ª Turma da DRJ/FNS, 17/11/2006. A alegação, portanto, não merece prosperar. Não sendo aplicável a decisão judicial no caso em tela, deve-se aplicar a trava de 30% prevista no art. 250, III do RIR/99 vigente à época dos fatos, limite que, inclusive, já foi validado pelo Supremo Tribunal Federal em sede de repercussão geral. Portanto, a irresignação da Recorrente quanto ao limite de 30% não merece prosperar. 2.2 SUFICIÊNCIA DE SALDO DE PREJUÍZO FISCAL Mas não é só, além de defender o direito de deduzir integralmente o prejuízo fiscal acumulado, a Recorrente defende que detinha saldo suficiente para proceder à compensação no Fl. 425DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 10 valor de R$ 8.808.013,68. Como já relatado linhas acima, a Fiscalização entendeu que a Recorrente possuía, no ano-calendário de 2001, prejuízo fiscal acumulado de R$ 3.362.972,02. Quanto a esse ponto, assim se manifestou a DRJ: Do saldo de prejuízo fiscal disponível para a compensação A manifestante alega que teria saldo de prejuízo fiscal disponível para a compensação procedida. A fiscalização entendeu de forma diversa, ao relatar o que segue: “12 . Além de não ter obedecido o limite de 30% conforme determina o artigo 250 do Decreto n.° 3000/99, o contribuinte compensou valores superiores ao disponível de prejuízo fiscal, conforme comprova o sistema online Demonstrativo de Compensação de Prejuízos Fiscais (SAPLI),anexado às fls. 177 a 187. No ano de 2001 o contribuinte possuía de saldo de prejuízo fiscal o valor de R$ 3.362.972,02 (f1.184) e, na linha 17 (fl. 185) cria o valor de R$ 8.808.013,68.” Em sua defesa, a manifestante aponta o seguinte: “Entretanto, o saldo de prejuízo fiscal de exercícios anteriores disponível para compensação no ano-calendário 2002 é de R$ 8.808.013,68 (oito milhões oitocentos e oitenta mil, treze reais e sessenta e oito centavos), conforme declarado pela Impugnante na DIPJ 2002 (Linha 42, Ficha 09A), e comprovado pelos lançamentos na Parte B dos Livros de Apuração do Lucro Real "LALUR" dos exercícios de 1998 a 2002 (Docs. 03 a 06).” Entendemos que as alegações e os documentos apresentados pela manifestante não são suficientes para comprovar a existência do alegado prejuízo fiscal. O LALUR não serve como prova se apresentado isoladamente, sem o amparo dos demais livros cujo registro é obrigatório (Diário e/ou Razão). Nesse mesmo sentido, existem as seguintes decisões: LUCRO INFLACIONÁRIO. INSTRUMENTO HÁBIL. SAPLI. O Sapli é alimentado por informações prestadas pelo próprio contribuinte. Desta forma poderá ser utilizado pela fiscalização como instrumento de controle do lucro inflacionário. Para contraditá-lo deve o contribuinte fazer prova. O Lalur não serve como prova se apresentado isoladamente, sem o amparo dos demais livros cujo registro é obrigatório (Diário e/ou Razão). Acórdão 03- 22.689 – 2ª Turma da DRJ/BSA, 28/09/2007. DISCREPÂNCIA DE VALORES. SAPLI E LALUR. Os valores constantes no LALUR da interessada não tem valor probante quando diferem daqueles constantes do SAPLI, oriundos dos transcritos em sua DIRPJ, devendo ser considerado os valores constantes neste, quando passado o prazo para retificação das DIRPJ e mormente quando a própria interessada apresenta dois LALUR com valores díspares. Acórdão 9.140 – 5ª Turma da DRJ/RJOI, 15/12/2005. Fl. 426DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 11 Ante o exposto, percebe-se que a fiscalização agiu com acerto e, portanto, refuta- se a alegação de que a manifestante teria saldo de prejuízo fiscal disponível para a compensação procedida. A Recorrente, em seu recurso voluntário, defende que o LALUR deve ser tido como prova suficiente para demonstração do saldo de prejuízo fiscal acumulado. Entendo que assiste razão ao acórdão recorrido. É dever da Recorrente, na condição de contribuinte, manter em sua guarda a documentação comprobatória dos fatos que alega. A apresentação isolada do LALUR, sem amparo de Livro Diário e/ou Razão, não faz prova do seu alegado prejuízo fiscal, devendo prevalecer a informação constante no SAPLI. 3 IRRF Por fim, a Recorrente defende que o IRRF utilizado na composição do saldo negativo deve ser integralmente considerado. Conforme ao que se recorda, a Autoridade Fiscal considerou não confirmada a totalidade do IRRF por não ter identificado o oferecimento da totalidade das receitas à tributação. Dessa forma, a Autoridade Fiscal considerou confirmado o valor de R$ 353.421,28. 19. Com relação aos valores de IRRF sobre aplicações financeiras, verificou-se que as receitas financeiras ( fl.1'9) nº valor de R$ 3.953.402,77 foram parcialmente oferecidas à tributação na Ficha 06, linha 24 (R$ 1.767.06:4, 10). Desta forma, considerando o aproveitamento proporcional do IRR.F relativo às receitas realmente oferecidas à tributação, pode ser considerado para fins de cálculo de saído negativo de IRPJ o montante de R$ 353.421,28 (R$ 1.767.064,10/ R$3.953.402,77 * 790.679,85 + R$ 8,78) = 353.421,2.8. A Recorrente alega que ofereceu tais receitas à tributação nos anos-calendário de 1998, 1999 e 2001. Ocorre que as suas alegações são absolutamente desprovidas de provas, uma vez que a Recorrente nem sequer juntou livro razão ou DIPJ dos referidos períodos. Dessa forma, por absoluta ausência de documentação probatória, o recurso voluntário interposto pela Recorrente não merece provimento quanto a esse ponto. 4 REQUERIMENTO DE DILIGÊNCIA Por fim, quanto ao requerimento de diligência, melhor sorte não assiste a Recorrente. Isso porque, por mais que se reconheça que o processo administrativo fiscal é regido pelos princípios da busca da verdade material e do formalismo moderado, não se pode olvidar que recai sobre a contribuinte o ônus da prova de fato constitutivo de seu direito, tal como ocorre com Fl. 427DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 12 o oferecimento à tributação dos rendimentos de aplicações financeiras em anos-calendário anteriores. Por mais que a alegação seja plausível, cabia à Recorrente demonstrá-la mediante apresentação de sua contabilidade. Ocorre que a Recorrente permaneceu inerte, sem demonstrar o reconhecimento dos rendimentos da referida aplicação financeira em períodos anteriores. Dessa forma, não havendo um início de prova, entendo ser prescindível a conversão do julgamento em diligência. CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário e acolher a preliminar suscitada pela Recorrete. Vencido quanto à preliminar, voto por indeferir o pedido de conversão do julgamento em diligência e, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto VOTO VENCEDOR Conselheiro Maurício Novaes Ferreira, redator designado Inobstante o muito bem fundamentado voto proferido pelo ilustre Conselheiro Relator, o Colegiado, por voto de qualidade, entendeu que o caso é de rejeição da preliminar de decadência do direito de o fisco analisar os fatos que redundaram no inexistente saldo negativo pleiteado pela Interessada. Trata-se, como bem destacado pelo Conselheiro Relator, de inexistente saldo negativo do ano-calendário 2002 cujo direito creditório foi considerado improcedente por despacho exarado em março de 2011. O PER foi formalizado em 09/10/2006, de modo que o prazo para homologação tácita começou a ser computado a partir daquela data, o que resulta na tempestividade do despacho decisório, formalizado antes de decorridos 5 anos do pedido. Note-se, aliás, que a DIPJ retificadora que fundamenta o pedido foi apresentada na mesma data (fl. 17): Fl. 428DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 13 Ademais, é de se registrar que o direito vindicado teria sido auferido pela COMPANHIA QUIMICA METACRIL, incorporada pela Recorrente em 31/12/2002, cujo alegado saldo negativo foi assim informado na DIPJ retificadora: Consta ainda do despacho decisório (e-fl. 198) que somente parte do rendimento que ensejou as deduções de IRRF foi tributada: 19. Com relação aos valores de IRRF sobre aplicações financeiras, verificou-se que as receitas financeiras ( f1.19) nº valor de R$ 3.953.402,77 foram parcialmente oferecidas à tributação na Ficha 06, linha 24 (R$ 1.767.064,10). Desta forma, considerando o aproveitamento proporcional do IRRF relativo às receitas realmente oferecidas à tributação, pode ser considerado para fins de cálculo de saldo negativo de IRPJ o montante de R$ 353.421,28 (R$ 1.767.064,10/ R$3.953.402,77 * 790.679,85 + R$ 8,78) = 353.421,28. Essas as principais informações fáticas do caso em julgamento. Note-se que o voto do ilustre Relator escorou sua decisão em dois fundamentos distintos: o primeiro deles considera que nos casos em que a análise do direito creditório envolve a revisão da base de cálculo apurada pelo sujeito passivo, seria indispensável a formalização de Fl. 429DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 14 auto de infração, não sendo suficiente a emissão de despacho decisório nestes casos; o segundo, que estaria decaído o direito de o fisco analisar a apuração da base de cálculo do IRPJ, já que relativa ao ano-calendário 2002, e o despacho decisório fora proferido em março de 2011, tendo- se transcorrido mais de 5 anos da data do fato gerador. Para ilustrar a alegada necessidade de auto de infração para a alteração da base de cálculo da CSLL objeto do direito creditório, valeu-se do voto vencido no acórdão 1301.007.774 que considerou indispensável a lavratura de auto de infração no caso em julgamento. As principais razões do voto vencido são as seguintes (destaques acrescidos): Porém, isso não ocorreu no caso em exame, pois inexiste notícias nos autos de que a Receita Federal reconstituiu a apuração do Lucro real, mediante lavratura de auto de infração. Quem reconstitui tal apuração foi o Despacho Decisório, a partir de uma constatação fiscal via Representação Fiscal, repita-se, sem lavratura de Auto de Infração, sendo efetuados ajustes no cálculo do IRPJ e, consequentemente, na apuração do saldo negativo do imposto de renda do exercício de 2013, ano-calendário 2012, para em seguida, DEFERIR PARCIALMENTE o crédito constante do PER/DCOMP nº 01473.19931.210313.1.3.02-5730, no valor de R$ 575.856,55 (e-fls. 200/201). Nesse passo, compreendo equivocado o procedimento do Fisco. Com efeito, em análise de direito creditório, a Autoridade Fiscal NÃO pode alterar a base de cálculo de tributo, com fins de reduzir o valor devido, e por consequência, o crédito fundado em Saldo Negativo. Tal alteração só pode ser realizada através de lançamento tributário, nos moldes do CTN. [...] De acordo com este dispositivo, a Autoridade Fazendária possui o prazo de cinco anos para verificar se o crédito pleiteado atende aos requisitos especificados no artigo 74, ou seja, se o referido crédito poderia ser objeto de compensação, se está atrelado a débitos pendentes, se já foi objeto de pedido de compensação ou restituição etc. Eventual revisão de despesas apuradas na base de cálculo do saldo negativo que deu origem ao crédito pleiteado não está suportada pelo disposto no art. 74, já que esse tipo de análise não está contida em nenhum dos dispositivos por ele descritos, e tampouco estaria contida em uma interpretação extensiva desse dispositivo, tendo em vista que qualquer extensão nesse sentido representaria uma ofensa ao princípio da segurança jurídica e ao próprio CTN. Fl. 430DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 15 Embora se admita a extensão da análise relativa ao pedido de compensação e aprofundamento da verificação do período de origem do crédito, tal verificação não pode ser sem limites. Isso porque, uma coisa é a verificação da existência dos pagamentos ou outras formas de quitação efetuados anteriormente e que justificam a restituição ou a compensação. Outra coisa é a revisão da própria apuração do tributo devido à época do pagamento indevido ou a maior. Ou seja, a revisão da própria apuração do saldo a restituir em nada se relaciona com o direito do fisco de averiguar a existência do pagamento ou quitação que justifica o saldo a restituir, defluindo-se daí que qualquer revisão que implique em alteração de crédito tributário legalmente constituído pelo Contribuinte, só pode ser feito por meio de veículo necessário e suficiente à revisão do referido crédito, no caso, só pode ocorrer via lançamento de ofício, nos moldes do artigo 142 do CTN. [...] Diga-se mais: a obrigatoriedade de efetuar o lançamento para constituição do crédito tributário apurado, quando este, aos olhos do Fisco, não foi regularmente apurado e confessado pelo sujeito passivo, também está prevista no parágrafo 4º, do artigo 9º do Decreto nº 70.235/1972, que determina a lavratura de auto de infração ou notificação de lançamento, inclusive para os casos em que, “constatada a infração à legislação tributária, dela não resulte exigência de crédito tributário”, conforme se extrai, verbis: [...] Afinal, até mesmo a distribuição do ônus da prova é diversa entre os processos de exigência de crédito tributário (ônus da fiscalização) e ressarcimento/compensação (ônus do contribuinte). [...] Assim, independentemente se a revisão da base de cálculo ocorrer antes de transcorrido o prazo decadencial, a lavratura de Infração é mandatória, e deve ser efetuada nos moldes do artigo 142 do CTN (além do citado §4, do art. 9º do Decreto nº 70.235/72), para constituir validamente o crédito tributário que não foi objeto de declaração pelo contribuinte. Segundo o voto transcrito, a análise da correção da base de cálculo que ensejou a formação do saldo negativo não está contemplada no art. 74 da Lei nº 9.430/1996, de modo que não poderia ser realizada no procedimento ligado ao PER/DCOMP. Fl. 431DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 16 Não penso da mesma forma. Veja-se o que dispõe o caput do art. 74 (destaques acrescidos): Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. De acordo com o texto, o crédito passível de restituição ou ressarcimento poderá ser utilizado para compensação de débitos próprios. E o CTN expressamente informa quais são os créditos passíveis de restituição (destaques acrescidos): Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual fôr a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do art. 162, nos seguintes casos: I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; Não custa rememorar que o art. 170 do Código igualmente vincula a possibilidade de compensação à liquidez e certeza do direito creditório, matéria aliás prestigiada por este Conselho em reiteradas decisões: Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública Nos termos do CTN, portanto, são passíveis de restituição os valores recolhidos a maior em face da legislação aplicável, levando-se em conta a natureza e circunstâncias materiais do fato gerador. Apenas os valores assim apurados são passíveis de restituição e podem ser usados, já que líquidos e certos, para a compensação de débitos. Portanto, não há óbice legal para que a autoridade fazendária, quando da análise de pedido de restituição, cumulado ou não com pedido de compensação, analise a composição da base de cálculo do tributo que ensejou o direito vindicado, já que o fisco está obrigado a conferir se o valor apurado obedeceu a legislação aplicável e se está adequado à natureza ou circunstâncias do fato materiais do fato gerador. Aferir estes elementos sem avaliar a composição da base de cálculo do tributo é tarefa impossível. Superada a possibilidade (necessidade, diriam alguns com propriedade) de o fisco analisar a base de cálculo que ensejou o saldo negativo objeto do pedido de restituição, resta Fl. 432DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 17 aferir se eventual ajuste decorrente do procedimento levado a efeito pela autoridade fiscal deveria ser obrigatoriamente objeto de auto de infração. Segundo o voto acima transcrito, aplica-se ao caso a disposição do art. 142 do CTN: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Em muitos casos de análise da base de cálculo para fins de restituição de tributo, o resultado do procedimento é tão somente a redução do montante a ser devolvido ao interessado. Não haveria, portanto, constituição do crédito tributário, mas mera redução do montante a ser restituído. Acrescente-se a isto que o saldo negativo não é objeto de declaração com natureza constitutiva perante o fisco, de modo que o valor eventualmente constante em DIPJ ou ECF não está constituído em favor do declarante, mas possui natureza meramente declaratória, conforme Súmula CARF nº 92. A defesa da indispensabilidade do auto de infração em situações deste jaez é referendada, dentre outros, pelo ilustre Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, autor dos fundamentos abaixo apresentados no acórdão 9101-007.152 e que integraram aquele voto vencido: [...] Partindo-se da interpretação literal do dispositivo é possível afirmar que este dá um comando imperativo ao determinar em seu caput que a forma de exigência do crédito tributário deve se dar por meio de auto de infração ou notificação de lançamento e estende, em seu parágrafo 4º, tal determinação às hipóteses "em que, constatada infração à legislação tributária, dela não resulte exigência de crédito tributário”. Assim, revela-se de pronto que não é uma faculdade, mas um comando legal determinando a forma como deve ser constituído o crédito tributário pela autoridade fiscal ao proceder o lançamento de ofício em face das infrações por ela apuradas, [...] Adotando-se o método teleológico de interpretação, por tudo que se expos até aqui sobre a forma de constituição e revisão do crédito tributário, a melhor conclusão, a meu ver, é a de que o dispositivo em questão é a forma determinada pelo legislador para a constituição do crédito tributário, mediante o lançamento de ofício pela autoridade administrativa competente, em sintonia com o que dispõe o Código Tributário Nacional nesta matéria. E, diante disso, deve-se dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para anular o Despacho Decisório, determinando à Unidade de Origem que realize uma nova Fl. 433DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 18 análise do crédito pleiteado, sem que se faça retificação da base de cálculo do tributo. [...] Confesso que até me aprofundar no estudo deste caso, eu também considerava aceitável o ato praticado pela autoridade administrativa de proceder ao ajuste da base de cálculo e à retificação do quantum devido, tão somente mediante a exposição dos motivos de fato e de direito no seu despacho decisório, por vislumbrar no caso apenas a glosa de um crédito pleiteado e não perceber, de outro lado, a exigência de uma crédito tributário ainda não constituído. Diante do quadro ora analisado, revejo tal entendimento, pois estou convicto que não há espaço para a revisão do crédito tributário constituído por meio de confissão do sujeito passivo através do lançamento de ofício senão pela forma determinada na lei que rege o processo administrativo fiscal em seu art. 9º, em consonância com o que dispõe o Código Tributário Nacional. Logo, deve ser restabelecida a base de cálculo do IRPJ devido, e informado na DIPJ do período, revertendo-se a glosa dos valores apontados (glosa de compras e despesas operacionais), reconhecendo a nulidade do Despacho Decisório. Com todas as vênias, penso que não assiste razão para a conclusão defendida no voto vencido. Do acórdão 9101-007.152, extrai-se, dentre outros ensinamentos, o seguinte excerto, dando conta da exposição de motivos da norma que inseriu o § 4º ao art. 9º do PAF (destaques acrescidos): Neste ponto, não posso deixar de analisar o respeitável entendimento do d. conselheiro Ricardo Marozzi Gregório, ilustre membro deste colegiado, manifestado no artigo que trata deste tema, intitulado “A Análise do Direito Creditório na Repetição do Indébito Tributário Federal”, onde aponta que a introdução desse § 4º no artigo 9º do Decreto nº 70.235/1972 tinha como objetivo, segundo a exposição de motivos da MP nº 449/2008, que lhe deu origem, tão somente o de “assegurar o direito ao contraditório e a ampla defesa” nas hipóteses mencionadas, conforme aponta, verbis: A modificação legislativa teve apenas o condão de criar uma previsão legal para a atuação das infrações que não resultam em exigência de crédito tributário. Seu objetivo foi bem esclarecido no item 13 da Exposição de Motivos Interministerial nº 161/2008 – MF/MP/MAPA/AGU – apresentada para a Medida Provisório nº 449/2008, que lhe deu origem: Fl. 434DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 19 13. O art. 23, por sua vez, altera o Decreto nº 70.235, de 1972, sendo que a alteração do art. 9º do referido Decreto visa possibilitar à Fazenda Nacional, nas hipóteses em que não resulte o lançamento de crédito tributário, a formalização de infrações que ensejem a redução de valores a restituir, a compensar ou a deduzir de tributos e a glosa de créditos de tributos não cumulativos, permitindo ao contribuinte exercer plenamente o direito ao contraditório e a ampla defesa. Tratou-se, então, de garantir o contraditório e a ampla defesa nas hipóteses em que constatadas as referidas infrações. Portanto, a finalidade dessa norma deve ser colhida em absoluta consonância com a ideia de se garantir o contencioso administrativo e, sobretudo, com a exigência probatória contida no caput do mesmo artigo, qual seja todos os elementos indispensáveis à comprovação do ilícito. Desde que tais premissas sejam atendidas, não vejo necessidade de se exigir a lavratura de auto de infração se o mesmo objetivo pode ser atingido com um despacho decisório que pode ser contestado pela via da manifestação de inconformidade dos §§ 9º a 11 do art. 74 da Lei nº 9.430/1996. Ainda que a exposição de motivos da alteração legislativa seja suficientemente esclarecedora, não convenceu o digno Conselheiro quanto à sua finalidade, qual seja, de garantir o direito ao contraditório e ampla defesa às situações em que, constatada a infração à legislação tributária, não resulte em exigência de crédito tributário. Ocorre que nos casos de restituição e compensação o contraditório estava assegurado desde 2003 com as alterações promovidas no art. 74 da Lei nº 9.430/1996 pela Lei nº 10.833/2003. Ou, por outras palavras, a alteração promovida não teve por escopo alterar o procedimento anteriormente estabelecido pela Lei nº 9.430/1996. Dirigiu-se, certamente, a outros procedimentos fiscais que poderiam dar margem a contestação quanto à aplicação do PAF. Evidencio, aqui, o procedimento de fiscalização do IRPJ, por exemplo, que resultasse em constatação de prejuízo fiscal no período auditado inferior ao originalmente informado, que não dependia, antes da alteração legislativa, de auto de infração para sua conclusão. Para além das hipóteses previstas após o advento da Lei nº 11.941/2009, como antes afirmado, desde 2003 é assegurado o direito ao contraditório nos processos de restituição cumulados com compensação. Neste cenário, afastando-se a hipótese de impossibilidade de se aferir a base de cálculo a partir da qual se chegou ao indébito restituível, não parece crível que todos os casos levados a efeito pelo fisco entre 2003 e 2009 tenham sido maculados por vício Fl. 435DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 20 insanável, já que não prescindiam de auto de infração para reduzir eventual saldo negativo indevidamente apurado. É de se concluir, portanto, que o instrumento que promoveu a redução do valor do direito creditório vindicado não é óbice intransponível para ato administrativo, sendo suficiente que esteja devidamente motivado e fundamentado e que se garanta ao sujeito passivo o direito ao contraditório e ampla defesa. Reforça este entendimento a Súmula CARF nº 159, cujo racional se aplica com perfeição ao caso ora em julgamento: Súmula CARF nº 159 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em 03/09/2019 Não é necessária a realização de lançamento para glosa de ressarcimento de PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, ainda que os ajustes se verifiquem na base de cálculo das contribuições. Não se vislumbra um único argumento que seja capaz de afastar, em relação ao saldo negativo de IRPJ ou base de cálculo negativa da CSLL o mesmo entendimento acima expresso, que dispensa a realização do lançamento fiscal (leia-se, auto de infração) para a glosa de ressarcimento do PIS e da Cofins. Por estes fundamentos, não há como reputar indevida a alteração na base de cálculo do saldo negativo da CSLL por não ter sido formalizada por meio de auto de infração. Já o segundo fundamento para considerar nulo o procedimento foi o acolhimento da prejudicial de decadência por parte do voto vencido. Esta matéria é deveras controvertida no âmbito deste Conselho, inclusive na CSRF, conforme anotado pelo voto vencido ao se reportar ao acórdão nº 9101-007.104, de 08/08/2024, que deu provimento, por voto de qualidade, ao recurso especial manejado pela Contribuinte. Superada a questão ligada à desnecessidade do auto de infração para reduzir o prejuízo fiscal apurado e partindo-se da premissa que a controvérsia está restrita à reapuração, pelo fisco, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL para fins de determinação do saldo negativo, as principais linhas de pensamento sobre a matéria poderiam ser assim sumarizadas, no que respeita à decadência: i) o prazo decadencial para o fisco aferir a base de cálculo declarada deve ser contado conforme o art. 150, § 4º do CTN, tendo como termo inicial a data de ocorrência do fato gerador; ii) o prazo deve ser contado segundo o art. 150, § 4º do CTN, tendo como termo inicial a data de aproveitamento do saldo negativo; Fl. 436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 21 iii) o prazo deve ser contado no prazo do art. 150, § 4º do CTN, tendo como termo inicial a data da DIPJ (ECF) retificadora ou da declaração original apresentada a destempo; iv) não há prazo para o fisco analisar o direito creditório vindicado, desde que ocorra no interregno do lustro para homologação tácita das compensações declaradas. Todas as posições têm respeitáveis fundamentos que as embasam e defensores e defensoras de elevado prestígio neste Conselho. Dito isso, alinho-me à posição defendida pelo ilustre Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e que pode ser assim sintetizada, conforme declaração de voto encartada ao acórdão 9101-007.104 (com destaques acrescidos): Externei a mesma posição em todas as vezes que enfrentei esse tema, nas suas mais diversas vertentes, como aquisição de prejuízos fiscais, incentivos fiscais e saldos negativos, como no presente feito. São exemplos os acórdãos: nº 1201-00.448, 1201-00.449, de 30/03/2011; nº 1201- 00.478, 1201-00.479 de 25/05/2011; nº 1401-001.578, de 05/04/2016; nº 1401-001.684, de 09/08/2016; nº 1401-001.808, de 21/03/2017; nº 1401- 002.067, de 19/09/2017. Em síntese, toda vez que o contribuinte pleiteia um direito perante o fisco, seja ele de qual natureza for, é necessário que comprove todos os elementos constitutivos desse direito, se assim for demandado pela autoridade concedente. Inexiste, na legislação tributária federal, qualquer prazo que estabeleça a aquisição de direitos perante a Fazenda Pública em face do decurso de prazos. Tal possibilidade é chamada de prescrição aquisitiva e exige previsão expressa. Não se pode transmutar os prazos de caducidade para o Fisco constituir o crédito tributário por meio do lançamento, em prazos de obtenção de direitos pelo contribuinte. Aliás, aqui vale mais um destaque. Em diversos votos com a posição oposta a essa aqui estampada, afirma-se que este ou aquele elemento da escrituração do contribuinte já teria sido lançado ou já teria havido a homologação desses valores. Ora, se assim fosse, a Fazenda Pública também não poderia questionar o custo de bens na apuração de ganho de capital, uma vez passados ais de cinco anos da sua aquisição, na pessoa jurídica e também na física. Há ainda afronta indireta a súmulas do próprio CARF , como a Súmula CARF nº 10 (Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a lucro inflacionário diferido, deve-se levar em conta o período de apuração de sua efetiva realização ou o período em Fl. 437DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 22 que, em face da legislação, deveria ter sido realizado, ainda que em percentuais mínimos) e a Súmula nº 116 (Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança). Note-se que, em muitos dos casos abarcados pelos precedentes dessa súmula, questiona-se a própria formação do ágio, a qual pode ter ocorrido após bem mais que o prazo de 5 (cinco) anos da decadência. Enfim, a decadência só atinge o direito para o fisco exigir valores do contribuinte, nunca para blindar o pleiteante de demonstrar todos os elementos que constituem o direito requerido. Por essas razões e mais uma vez renovando as vênias em relação àqueles que adotaram posição aqui contraditada, meu voto é por negar provimento ao recurso especial do contribuinte quanto a essa divergência. Concordo inteiramente com a posição acima transcrita. Não há norma legal que obrigue a autoridade tributária a efetuar o pagamento de uma restituição (excetuando aqui o caso das declarações da pessoa física, que tem natureza constitutiva) sem analisar o direito vindicado. Aliás, o próprio CTN prevê expressamente que o indébito tributário ocorre quando o valor recolhido é cotejado com a legislação tributária aplicável levando-se em conta a natureza e as circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido: Pagamento Indevido Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual fôr a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do art. 162, nos seguintes casos: I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; [...] Note-se, de plano, que a norma é expressa ao prever o prazo de 5 anos para a homologação da declaração compensação, mas não há nada a respeito da análise do pedido de restituição. Disso decorre que, uma vez transcorrido o lapso temporal previsto em lei sem a manifestação da autoridade fiscal, opera-se a homologação tácita da compensação, tornando-se definitiva a extinção dos débitos veiculados na respectiva declaração. Entretanto, o direito creditório que foi utilizado na declaração compensação tacitamente homologada não resta homologado. Assim, se um PER/DCOMP usa parte do direito Fl. 438DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 23 creditório vindicado e a declaração de compensação (DCOMP) é homologada por decurso do prazo, isso não implica em homologação do crédito veiculado no PER. Eventual saldo existente do direito creditório vindicado e que seja utilizado posteriormente em outra DCOMP deve necessariamente ser objeto de análise quanto à sua liquidez e certeza. Note-se que a previsão contida no art. 74, § 5º da Lei nº 9.430/1996 é regra expressa de excepcionalidade contida no art. 150, § 4ºdo CTN e sua contagem deve se dar com início na data de entrega do PER/DCOMP. É consabido que a análise do processo que visa combinar a restituição/ressarcimento com a declaração de compensação recai, necessariamente, na procedência do pedido, na existência e liquidez do direito creditório. Os débitos cujas compensações são declaradas não são objeto de análise, em regra, já que cabe ao sujeito passivo eleger quais valores não liquidados serão objeto de compensação. Retirar do fisco o poder/dever de analisar pormenorizadamente a composição do direito creditório reivindicado, tendo como data inicial para contagem do prazo de tal mister o da entrega do PER/DCOMP é reduzir indevidamente o alcance na norma legal expressa do art. 74, § 5º da Lei nº 9.430/1996, já que, em termos práticos, a análise dos processos de PER/DCOMP se resume a aferir a correção do crédito pretendido. É deixar ao talante do Interessado a decisão sobre o prazo que disporá a administração tributária para decidir se o direito creditório, recurso público destinado ao particular, é líquido e certo. A título ilustrativo, veja-se que no caso concreto houve a criação de um inexistente prejuízo fiscal de exercícios anteriores: 12. Além de não ter obedecido o limite de 30%, conforme determina o artigo 250 do Decreto nº 3000/99, o contribuinte compensou valores superiores ao disponível de prejuízo fiscal, conforme comprova o sistema online Demonstrativo de Compensação de Prejuízos Fiscais (SAPLI), anexado às fls. 177 a 187. No ano de -2001 o contribuinte possuía de saldo de prejuízo fiscal o valor de R$ 3.362.972,02 (f1.184) e, na linha 17 (fl. 185) cria o valor de R$ 8.808.013,68. O prejuízo existente de pouco mais de 3 milhões de reais em 2001 passou, por uma simples informação na DIPJ, a ser de quase 9 milhões de reais. Verdade que isso pode ser decorrido de um mero equívoco no preenchimento da declaração, mas o que não se pode aceitar é que a administração fazendária, mesmo ciente da inexistência do direito creditório, seja obrigada, ao arrepio da norma do art. 170 do CTN, a entregar ao particular o recurso público que não lhe pertence. Para ilustrar os fatos, uma empresa apresenta em outubro de 2013 um PERDCOMP formulado a partir de um direito creditório decorrente do saldo negativo do ano-calendário 2010. Fl. 439DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 24 A interessada informa um crédito de 100 mil e utiliza 70 para abater débitos próprios. A compensação homologada tacitamente em outubro de 2018 não resulta na validação automática do crédito não aproveitado originalmente no PERDCOMP de 2013. Assim, um novo PER apresentado em março de 2014 para o aproveitamento do saldo restante do direito creditório original e levada à análise em dezembro de 2018 deverá, necessariamente, avaliar a liquidez e certeza do direito creditório remanescente, sob pena de ferir frontalmente as previsões do art. 170 do CTN e do caput do art. 74 da Lei nº 9.430/1996. Aqueles que defendem que o prazo para análise do direito creditório deve ser contado a partir da data do fato gerador não concordarão, obviamente, com a conclusão acima apresentada. Segundo o entendimento que prevalece nessa linha de pensamento, a análise do direito creditório, após transcorrido o prazo de 5 anos contados a partir do fato gerador que resultou no crédito vindicado, deve se ater à comprovação das retenções do imposto de renda pela fonte pagadora e dos recolhimentos (ou compensações) das estimativas mensais informadas no PERDCOMP. A análise do valor do saldo negativo informado não poderia mais ser realizada, posto ter se operado, em relação ao fisco, a extinção do direito de lançamento pela decadência. A questão da desnecessidade do lançamento para redução do direito creditório já foi abordada neste voto e trata-se, salvo melhor juízo, de matéria sumulada. Ainda que este redator divirja do entendimento quanto à limitação da análise do direito creditório, há de se admitir que o fisco, de certo modo, oferece argumentos a quem assim pensa. Explico. Diante do volume de PERDCOMP apresentados, o procedimento de análise passou a ser automatizado, buscando evitar a homologação tácita dos débitos compensados. Ocorre que a análise eletrônica somente poderia ser realizada a partir de parâmetros objetivos e passíveis de cotejo entre sistemas diferentes da RFB. Assim, no PERDCOMP passaram a ser individualizados os elementos formadores do direito creditório, quais sejam: valor do saldo negativo, valor das estimativas mensais recolhidas (ou compensadas) e valor do IRRF, discriminado por rendimento e fonte pagadora. Essas informações são cotejadas com as constantes em outros sistemas da RFB, para fins de validação e emissão do despacho decisório eletrônico. Note-se, é um procedimento absolutamente simplificado e que é adotado, em regra, para todos os casos, mesmo aqueles cujo direito creditório vindicado ainda não tenha completado 5 anos da data do fato gerador. Mas é a medida possível, diante da imensa complexidade que é aferir a correção da base de cálculo apurada pela empresa no período, tarefa que ainda hoje parece ser improvável de automatização. De todo modo, como esses são os parâmetros de análise nos despachos eletrônicos, acabou-se por considerar indevidamente vedada ao fisco a prerrogativa de aferir a correção da base de cálculo que, depois das deduções previstas no art. 2º da Lei nº 9.430/1996, resulta no saldo negativo pretendido. Fl. 440DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 25 Só se poderia aferir o resultado, e não a formação das partes que lhe deram origem. Como bem expresso na declaração de voto supratranscrita, o racional que veda a análise da correção da base de cálculo do IRPJ e da CSLL contraria as Súmulas CARF nºs 10 e 116. Este redator admite a dificuldade de conciliar a vedação imposta para a análise da base de cálculo (direito creditório) depois de transcorridos 5 anos do fato gerador com a expressão da Súmula CARF nº 80. É bem verdade que a Súmula é direcionada exclusivamente ao cômputo, na base de cálculo do imposto, das receitas que ensejaram retenções pelas fontes pagadoras. Contudo, quando se avalia se uma determinada receita integrou ou não a base de cálculo do imposto, está-se analisando a composição desta base. Sim, é fato que o resultado desta análise, quando constatado o oferecimento à tributação de rendimento menor do que o auferido, é a proporcionalização do IRRF, de modo que o valor aproveitado no saldo negativo seja compatível com os rendimentos que ensejaram as retenções e foram tributados. De todo modo, este é um meio para se chegar ao resultado preciso do período de apuração, que seria um saldo negativo inferior ao direito creditório pleiteado se computadas corretamente as receitas auferidas e não informadas originalmente. Evidentemente, não se desconsidera que o art. 2º da Lei nº 9.430/1996 expressamente condiciona o aproveitamento do IRRF ao oferecimento à tributação do rendimento que o originou. Penso que o dispositivo, todavia, visa evitar que haja aproveitamento do IRRF em relação a rendimentos cuja tributação é definitiva quando da retenção do respectivo imposto. Bem verdade que são situações atípicas no caso de pessoas jurídicas, notadamente as tributadas pelo lucro real, mas dada a miríade de hipóteses de rendimentos sujeitos à retenção pela fonte pagadora, cada uma sujeita a um regramento próprio, a lei é esclarecedora ao condicionar o aproveitamento do IRRF ao cômputo, na base de cálculo, do rendimento que o acarretou. Não me parece defensável que se possa aferir se uma receita A ou B integrou a base de cálculo do IRPJ ou da CSLL, mas não se possa confirmar se uma receita C ou D foi oferecida à tributação, ou se uma despesa X existe e é dedutível ou não. Procedimento idêntico ao utilizado em relação ao IRRF poderia, em tese, ser adotado para as estimativas mensais. Suponha-se que num determinado mês, a empresa tributou receitas totais de 100 mil e recolheu estimativa de 25 mil. O fisco, ao analisar o período de apuração, comprovou que a receita auferida foi de 200 mil, de modo que a estimativa apta a compor o saldo negativo seria 12,5 mil, já que o valor recolhido corresponde à metade que deveria ter sido paga. Ah...mas a empresa recolheu a estimativa de 25 mil e ela deve integrar o saldo negativo. Sim, recolheu o valor, como sofreu a retenção do IRRF aproveitado proporcionalmente. As duas ocorrências seriam decorrentes do mesmo vício: a empresa, no curso do ano-calendário Fl. 441DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 26 que gerou o direito creditório, ofereceu à tributação menos do que deveria ter oferecido, e ainda assim pretende ter restituído parte do que pagou “a mais”, quando na verdade pagou a menos do que pagaria, se tivesse obedecido à lei tributária e obedecer ao comando veiculado no art. 165, inciso I do CTN. Pelo exposto, e dada a previsão constante no art. 74, § 5º da Lei nº 9.430/1996, o fisco pode, no prazo estabelecido, aferir todos os elementos formadores do saldo negativo vindicado, inclusive a base de cálculo do IRPJ ou da CSLL que, após as deduções legais, deu origem ao crédito pretendido. Menos do que isso seria impor ao fisco, e seus agentes, a obrigação de transferir do erário público para o particular recursos sem que se confirme, nos termos do CTN e da lei, que os valores são efetivamente devidos pela Fazenda. Ressalve-se ainda que há entendimentos que relativizam, para os casos de DIPJ ou ECF retificadoras, o prazo para análise do direito creditório pretendido. Segundo este entendimento, quando ocorrida a retificação, a contagem do prazo decadencial para análise da base de cálculo se iniciaria na data da entrega da declaração retificadora. Sempre com todas as vênias e respeitando o entendimento, que inclusive mitiga (suavemente) a interpretação menos favorável ao fisco, haveria de se esclarecer se a contagem do prazo decadencial tem início na data do fato gerador ou na data da entrega da declaração. Caso seja a data do fato gerador o marco inicial de contagem do prazo, eventual retificação da DIPJ ou da ECF não teria o condão de trasladar para outro momento o termo inicial do prazo. Se o prazo deve ser computado a partir da entrega da declaração, parece ser indiferente ser ela original ou retificadora, e o curso fatal dos 5 anos somente ocorreria levando-se em conta a data de cumprimento da obrigação acessória. Ou, se assim não fosse, bastaria que se entregasse uma declaração original às vésperas do encerramento do prazo de 5 anos do fato gerador para que ela gerasse todos os seus efeitos, sem análise por parte da autoridade fiscal. Inobstante, como dito e refirmado, o caso dos autos é de PERDCOMP, cujo prazo para homologação previsto legalmente é de 5 anos, contados da entrega da declaração e, obviamente, a análise envolve o correto dimensionamento do crédito pretendido, que se originou a partir de base de cálculo apurada pela interessada e sujeita a aferição, no mesmo período, pelo fisco. No caso dos autos, a análise do PER/DCOMP ocorreu no lapso de 5 anos contados da entrega do PER, bem como no prazo de 5 anos contados da entrega da DIPJ retificadora que fundamentou o pedido, não havendo qualquer razão para que seja declarada a decadência de análise da formação do direito creditório. Fl. 442DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.279 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000278/2010-62 27 Quando menos, dever-se-ia considerar a não tributação de parte das receitas que ensejaram a retenção do imposto de renda utilizado na formação do saldo negativo, sob pena de afronta ao veiculado na Súmula CARF nº 80. Por estes fundamentos, o Colegiado divergiu do voto do Conselheiro Relator. Assinado Digitalmente Maurício Novaes Ferreira Fl. 443DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido 1 Decadência do direito de revisão da base de cálculo 2 COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL 2.1 Compensação integral do prejuízo fiscal acumulado 2.2 suficiência de saldo de prejuízo fiscal 3 IRRF 4 Requerimento de diligência Conclusão Voto Vencedor

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Numero do processo: 11610.007389/2010-32
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 04 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Feb 05 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2006 RETENÇÃO PELA FONTE. VALORES CORRESPONDENTES À CONTRIBUIÇÃO SOCIAL DESTINADA AO CUSTEIO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL (“PREVIDENCIÁRIAS”). AUSÊNCIA DE PROVA DA PRÓPRIA RETENÇÃO. Nos termos do Parecer NormativoCosit1/2012, cuja racionalidade é aplicável às demais retenções, por contiguidade: “Ocorrendo a retenção e o não recolhimento do imposto, serão exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora, devendo o contribuinte oferecer o rendimento à tributação e compensar o imposto retido. [...] Imposto retido e não recolhido 17. Ocorrendo a retenção do imposto sem o recolhimento aos cofres públicos, a fonte pagadora, responsável pelo imposto, enquadra-se no crime de apropriação indébita previsto no art. 11 da Lei nº 4.357, de 16 de julho de 1964, e caracteriza-se como depositária infiel de valor pertencente à Fazenda Pública, conforme a Lei nº 8.866, de 11 de abril de 1994. Ressalte-se que a obrigação do contribuinte de oferecer o rendimento à tributação permanece, podendo, nesse caso, compensar o imposto retido.” Ausente prova da própria retenção, é impossível reverter as conclusões a que chegou o órgão julgador de origem.
Numero da decisão: 2202-011.740
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Thiago Buschinelli Sorrentino – Relator Assinado Digitalmente Ronnie Soares Anderson – Presidente Participaram da reunião de julgamento os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ronnie Soares Anderson (Presidente).
Nome do relator: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
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VALORES CORRESPONDENTES À CONTRIBUIÇÃO SOCIAL DESTINADA AO CUSTEIO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL (“PREVIDENCIÁ- RIAS”). AUSÊNCIA DE PROVA DA PRÓPRIA RETENÇÃO. Nos termos do Parecer Normativo Cosit 1/2012, cuja racionalidade é apli- cável às demais retenções, por contiguidade: “Ocorrendo a retenção e o não recolhimento do imposto, serão exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora, devendo o contribuinte oferecer o rendimento à tributação e compensar o imposto retido. [...] Imposto retido e não recolhido 17. Ocorrendo a retenção do imposto sem o recolhimento aos cofres públi- cos, a fonte pagadora, responsável pelo imposto, enquadra-se no crime de apropriação indébita previsto no art. 11 da Lei nº 4.357, de 16 de julho de 1964, e caracteriza-se como depositária infiel de valor pertencente à Fa- zenda Pública, conforme a Lei nº 8.866, de 11 de abril de 1994. Ressalte-se que a obrigação do contribuinte de oferecer o rendimento à tributação permanece, podendo, nesse caso, compensar o imposto retido.” Ausente prova da própria retenção, é impossível reverter as conclusões a que chegou o órgão julgador de origem. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar Fl. 159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.740 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11610.007389/2010-32 2 provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Thiago Buschinelli Sorrentino – Relator Assinado Digitalmente Ronnie Soares Anderson – Presidente Participaram da reunião de julgamento os conselheiros Andressa Pegoraro Tomaze- la, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ronnie Soares Anderson (Presidente). RELATÓRIO Por brevidade, transcrevo o relatório elaborado pelo órgão julgador de origem, 15ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo I (DRJ/SP1), de lavra do Audi- tor-Fiscal Dimas Monteiro de Barros (Acórdão n.º 16-54.082): Do lançamento Contra o contribuinte acima identificado foi emitida a notificação de lançamento de fls. 56/60, relativa ao imposto sobre a renda das pessoas físicas, ano- calendário 2006, por meio da qual se apurou a compensação indevida de imposto de renda retido na fonte no valor de R$ 4.469,40 e a dedução indevida de contri- buição à Previdência Oficial, no valor de R$ 308,20, estando ambas as infrações relacionadas à ação trabalhista movida contra o Banco de Desenvolvimento de São Paulo S.A. Conforme consta à fl. 59, a fiscalização também procedeu ao ajuste do valor dos rendimentos tributáveis declarados. Da impugnação Cientificado do lançamento em 16/08/2010 (fl. 48), o contribuinte apresentou, em 15/09/2010, a impugnação de fls. 2/9, acompanhada dos documentos de fls. 10/47, abaixo resumida. Os valores glosados pela fiscalização foram retidos dos rendimentos recebidos em virtude da ação trabalhista n° 955/86 da 33ª Vara do Trabalho de São Paulo-SP movida contra o Banco de Desenvolvimento de São Paulo, na qual o impugnante figurou como substituído pelo Sindicato dos Bancários e Financiários de São Pau- lo, Osasco e Região. Fl. 160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.740 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11610.007389/2010-32 3 Conforme demonstrativo elaborado pelo Sindicato, bem como cópia do cheque recebido pelo impugnante, efetivamente houve a retenção dos valores glosados pela fiscalização. Cumpre salientar que o Banco do Brasil, depositário dos valores depositados nos autos da ação, por diversas vezes foi oficiado no sentido de apresentar os com- provantes de recolhimento do IRRF e do INSS em nome de cada um dos substituí- dos na ação, não podendo o impugnante ser responsabilizado pela inércia dessa instituição financeira. Diante da provocação do impugnante, foi expedido novo ofício judicial, em 14/09/2010, em nome do impugnante, intimando a instituição financeira a apre- sentar os comprovantes em comento. Desta forma, deve ser considerada insubsistente a notificação de lançamento. Referido acórdão foi assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF Ano-calendário: 2006 IMPOSTO RETIDO NA FONTE E CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA OFICIAL. GLO- SA. Não tendo o contribuinte comprovado, por meio de documentos hábeis, a reten- ção dos valores declarados de imposto de renda retido na fonte e de contribuição previdenciária oficial, mantêm-se as glosas efetuadas pela fiscalização. Cientificado do resultado do julgamento em 28/11/2018, uma quarta-feira (fls. 73), a parte-recorrente interpôs o presente recurso voluntário em 28/12/2018, uma sexta-feira (fls. 76), no qual se sustenta, sinteticamente: a) A manutenção da glosa dos valores relativos a IRRF e INSS viola o artigo 28 da Lei nº 10.833/2003, pois a responsabilidade pela comprovação do recolhimento desses tributos, nos casos de rendimentos oriundos de decisão da Justiça do Tra- balho, é da fonte pagadora ou, na omissão desta, da instituição financeira deposi- tária, conforme determinação judicial; b) A exigência fiscal ofende o Parecer Normativo Cosit nº 01/2002, na medida em que o contribuinte tem o direito de compensar os valores efetivamente retidos na fonte, mesmo que não recolhidos, sendo a responsabilidade pelo recolhimento atribuída à fonte pagadora; Fl. 161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.740 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11610.007389/2010-32 4 c) A cobrança do tributo diretamente da parte-recorrente fere o princípio da lega- lidade tributária, dado que a legislação vigente não a identifica como sujeito pas- sivo responsável pelo recolhimento do tributo, mas sim a fonte pagadora; d) A decisão recorrida contraria a jurisprudência administrativa do próprio Conse- lho Administrativo de Recursos Fiscais, segundo a qual, comprovada a retenção de imposto pela fonte pagadora, ainda que esta não tenha efetuado o recolhimento, deve-se reconhecer o crédito tributário ao contribuinte e redirecionar a cobrança à fonte responsável; e) A exigência fiscal ignora os documentos constantes nos autos — inclusive a lis- tagem apresentada pelo sindicato e documentos processuais da ação trabalhista — que demonstram, segundo a parte-recorrente, a efetiva retenção dos valores na fonte; f) A exigência da apresentação de planilhas extraídas do processo judicial com dis- criminação de valores ofende o princípio da razoabilidade, considerando a anti- guidade da ação (ajuizada em 1986) e o fato de a parte-recorrente não dispor de controle sobre documentos mantidos por terceiros, especialmente a instituição financeira depositária; g) A responsabilização da parte-recorrente pelo suposto não recolhimento dos tributos viola a capacidade contributiva, pois já houve retenção na fonte, de modo que novo pagamento resultaria em bis in idem. Diante do exposto, pede-se, textualmente: “(...) que seja reformada a decisão proferida pela DRJ/SP1 para que seja declarada insubsistente a Notificação de Lançamento em epígrafe, sendo, consequentemen- te, cancelado o débito tributário em que se fundamenta. Subsidiariamente, requer a Recorrente que seja oficiado o Banco do Brasil S.A. a apresentar as guias DARF e GPS comprobatórias do recolhimento de Imposto de Renda Retido na Fonte e da Contribuição à Previdência Social, objeto da Notifica- ção de Lançamento em epígrafe.” Convertido o julgamento em diligência (Resolução Carf 2001-000.166 – fls. 101- 103), sobrevieram os documentos de fls. 124-139/150. Intimado para se manifestar sobre o resul- tado positivo da diligência (fls. 151-154), o recorrente quedou inerte. É o relatório. VOTO Fl. 162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.740 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11610.007389/2010-32 5 O Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino, relator: Conheço do recurso voluntário, porquanto tempestivo e aderente aos demais requisitos para exame e julgamento da matéria. O acórdão recorrido, proferido pela 15ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo I (DRJ/SP1), manteve o lançamento de Imposto de Renda Pessoa Física referente ao ano-calendário de 2006, decorrente da glosa de valores declarados como imposto de renda retido na fonte (R$ 4.469,40) e contribuição previdenciária oficial (R$ 308,20), ambos relaci- onados a rendimentos provenientes de ação trabalhista movida contra o Banco de Desenvolvi- mento de São Paulo S.A. A decisão fundamentou-se na ausência de comprovação, mediante do- cumentos hábeis, da efetiva retenção e recolhimento dos valores alegados, concluindo pela manu- tenção das glosas efetuadas pela fiscalização, nos termos da ementa que enfatiza a necessidade de prova documental do IRRF e da contribuição previdenciária oficial. Por sua vez, o recorrente argumenta que a decisão da DRJ/SP1 afronta o artigo 28 da Lei nº 10.833/2003 e o Parecer Normativo Cosit nº 01/2002, pois a obrigação de comprovar o recolhimento dos tributos retidos na fonte incumbe à fonte pagadora ou, na sua omissão, à insti- tuição financeira depositária, e não ao contribuinte. Sustenta que a manutenção da exigência con- figura violação aos princípios da legalidade, razoabilidade e capacidade contributiva, além de im- plicar bis in idem, uma vez que os valores já teriam sido retidos. Aduz ainda que há provas nos autos, inclusive listagens sindicais e documentos da ação trabalhista, que demonstram a efetiva retenção, defendendo que eventual inadimplemento deve ser imputado à fonte pagadora. Ao fi- nal, requer a reforma da decisão para cancelamento da notificação de lançamento ou, subsidiari- amente, a expedição de ofício ao Banco do Brasil S.A. para apresentação das guias DARF e GPS correspondentes. Portanto, a questão de fundo devolvida ao conhecimento deste Colegiado consiste em se decidir se há prova da retenção relatada pelo recorrente. A resposta é negativa. O resultado da diligência efetuada confirma o quadro fático descrito no acórdão- recorrido, quanto à ausência de comprovação hábil e idônea. No documento-resposta, o Banco do Brasil informa que, após buscas em seus sis- temas, não localizou registros relativos ao contribuinte Osvaldo de Queiroz, esclarecendo que: a) o referido contribuinte nunca foi funcionário nem correntista da institui- ção; b) o processo trabalhista mencionado trata-se de ação coletiva proposta pe- lo sindicato contra o Banco de Desenvolvimento do Estado de São Paulo, e não contra o Banco do Brasil; Fl. 163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.740 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11610.007389/2010-32 6 c) portanto, não há dados ou documentos sob sua guarda referentes ao ca- so. A DIRF (fls. 150) também não registra as retenções sugeridas nas razões recursais. Em síntese, os documentos mostram que, apesar do esforço para confirmar a efeti- va retenção e o recolhimento do IRRF vinculado à ação trabalhista de 1986, o Banco do Brasil negou relação com o caso e ausência de registros do contribuinte, não havendo, até o momento, comprovação documental de que o imposto tenha sido efetivamente retido ou recolhido em no- me do recorrente. Aplica-se ao quadro a orientação já sedimentada no âmbito desta Turma em rela- ção ao IRRF, cuja aplicação ao tratamento de outras retenções se dá por contiguidade. De fato, é possível bem observar o mecanismo no caso da compensação do IRRF, considerados os universos possíveis das condutas pertinentes à tributação antecipada por ocasião da transferência de valores de pessoas jurídicas a pessoas físicas, há dois cenários relevantes, e que possuem tratamento jurídico calibrado às expectativas legítimas projetadas pela legislação tanto ao recebedor quanto ao pagador. Se não houver retenção dos valores, o sujeito passivo deve declarar as quantias às autoridades fiscais, para composição do cálculo do tributo devido por ocasião do respectivo ajuste anual, isto é, “oferecê-lo à tributação”. Nessa hipótese, o Estado não exigirá da fonte pagadora o adimplemento da obrigação. Se houver a retenção dos valores, mas não o recolhimento, ambos de responsabilidade da fonte pagadora, o Estado exigirá dessa inadimplente o pagamento do tributo devido e de eventuais multas aplicáveis. Não se exigirá do sujeito passivo o pagamento do valor retido, porém não recolhido pelo terceiro obrigado a tanto. A propósito, confira-se os seguintes texto normativo e precedentes: PARECER NORMATIVO COSIT Nº 1, DE 24 DE SETEMBRO DE 2002 (Publicado(a) no DOU de 25/09/2002, seção 1, página 24) IRRF RETIDO E NÃO RECOLHIDO. RESPONSABILIDADE E PENALIDADE. Ocorrendo a retenção e o não recolhimento do imposto, serão exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora, devendo o contribuinte oferecer o rendimento à tributação e compensar o imposto retido. [...] Imposto retido e não recolhido Fl. 164DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.740 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11610.007389/2010-32 7 17. Ocorrendo a retenção do imposto sem o recolhimento aos cofres públicos, a fonte pagadora, responsável pelo imposto, enquadra-se no crime de apropriação indébita previsto no art. 11 da Lei nº 4.357, de 16 de julho de 1964, e caracteriza- se como depositária infiel de valor pertencente à Fazenda Pública, conforme a Lei nº 8.866, de 11 de abril de 1994. Ressalte-se que a obrigação do contribuinte de oferecer o rendimento à tributação permanece, podendo, nesse caso, compensar o imposto retido. [...] Súmula CARF nº 143 Aprovada pela 1ª Turma da CSRF em 03/09/2019 A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apura- ção do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do compro- vante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. Acórdãos Precedentes: 9101-003.437, 9101-002.876, 9101-002.684, 9202-006.006, 1101-001.236, 1201- 001.889, 1301-002.212 e 1302-002.076. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 410, de 16/12/2020, DOU de 18/12/2020). Ausente comprovação da retenção, é impossível reverter as conclusões a que chegou o órgão julgador de origem, aqui transcritas, apenas para fins de registro e referência: É de se ressaltar que o demonstrativo de fl. 32, elaborado pelo sindicato que re- presentou o impugnante na ação trabalhista, não é documento hábil para com- provar as retenções de IRRF e de INSS ali descritas, uma vez que não foram apre- sentados documentos do processo judicial capazes de convalidá-las. Devemos, então, analisar se o comprovante de retenção de fl. 35, emitido pelo Banco do Brasil, seria documento hábil para afastar as glosas efetuadas pela fisca- lização. Entendo que não, uma vez que não foi apresentada nenhuma prova de que esse comprovante se refira aos rendimentos recebidos pelo impugnante no ano-calendário de 2006. Tal prova se faz necessária em razão de o comprovante ter sido emitido apenas no ano-calendário de 2010, e de os valores ali descritos — de rendimentos tributá- veis, contribuição previdenciária oficial e imposto de renda retido na fonte — se- rem completamente diferentes dos que constam no demonstrativo do sindicato. Fl. 165DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.740 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11610.007389/2010-32 8 Caberia ao contribuinte apresentar as planilhas extraídas do processo judicial com a discriminação dos valores a ele devidos e dos respectivos valores de INSS e IRRF, providência que deixou de adotar. Ante o exposto, CONHEÇO do recurso voluntário, e NEGO-LHE PROVIMENTO. É como voto. Assinado Digitalmente Thiago Buschinelli Sorrentino Fl. 166DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10283.720610/2021-91
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Feb 05 00:00:00 UTC 2026
Numero da decisão: 1302-001.339
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto da relatora. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão – Relatora Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão, Sérgio Magalhães Lima (Presidente).
Nome do relator: NATALIA UCHOA BRANDAO
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto da relatora. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão – Relatora Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão, Sérgio Magalhães Lima (Presidente). RELATÓRIO Trata-se, na origem, de Auto de Infração lavrado pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Manaus/AM, no âmbito do Procedimento Fiscal nº 0220100.2020.00114, cujo encerramento formal consta do Termo de Ciência de fls. 2853/2854. O procedimento abrangeu os anos-calendário de 2016 e 2017, com verificação por amostragem do cumprimento das Fl. 3976DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 2 obrigações tributárias. Como resultado, foram lavrados dois autos de infração, sendo um relativo à CSLL e outro ao IRRF, sendo este último objeto do presente contencioso. O Auto de Infração referente ao IRRF encontra-se às fls. 2 a 13 e constitui crédito tributário total de R$ 34.088.163,19, composto pelo principal de R$ 17.349.738,55, multa de ofício de 75% e juros de mora. A lavratura tem por fundamento os arts. 674 e 675 do RIR/1999, que reproduzem o art. 61 da Lei nº 8.981/1995, segundo o qual se sujeitam ao IRRF, à alíquota de 35%, os pagamentos efetuados a beneficiário não identificado ou aqueles cujas operações não encontram causa comprovada. De acordo com a descrição dos fatos, o Instituto João Neórico teria promovido diversas saídas de numerário de suas contas bancárias e da conta Caixa sem suporte documental hábil e idôneo. A fiscalização afirmou que deixou de receber documentação indispensável à comprovação das operações, mesmo após sucessivas intimações, e que parte dos documentos apresentados se referia a terceiros, destacadamente à Associação de Ensino Superior da Amazônia (AESA), entidade administrada pelas mesmas pessoas físicas responsáveis pelo Instituto autuado. Também foram mencionados casos de divergência entre registros contábeis e extratos bancários, lançamentos de grande vulto desacompanhados de comprovação (como valores superiores a um milhão de reais), documentos tidos como ilegíveis e registros contábeis classificados como ajustes de exercícios anteriores sem lastro material que os justificasse. A fiscalização elaborou planilha contendo todos os lançamentos considerados irregulares e, após aplicar reajustamento do rendimento e alíquota de 35%, apurou o imposto devido, que foi acrescido da multa proporcional de 75% e dos juros correspondentes. Regularmente cientificado, o contribuinte apresentou impugnação, instruída com extenso Laudo Pericial Contábil. Sustentou, em síntese, que não houve fato gerador do IRRF, pois todos os pagamentos encontram-se documentalmente justificados; que eventual falha de digitalização ou de legibilidade deveria ter ensejado nova intimação para complementação; que diversos pagamentos correspondem a salários, FGTS, GPS, tributos, serviços contratados ou despesas ordinárias da instituição educacional; que boletos bancários representam duplicatas referentes a notas fiscais válidas; que grande parte dos valores pagos refere-se a obrigações tributárias da AESA, as quais teriam sido assumidas pelo Instituto em razão de sucessão empresarial reconhecida judicialmente; e que o lançamento do IRRF com base em valores pagos por meio de um único cheque ignora a individualização dos pagamentos e não se ajusta ao conceito de pagamento sem causa. A defesa requereu expressamente o cancelamento integral do lançamento. A Delegacia da Receita Federal de Julgamento-DRJ/07 analisou a impugnação e proferiu seguinte acórdão (fls. 3643/3673): ACÓRDÃO Nº 107-011.065 - 12ª TURMA DA DRJ07 DATA DA SESSÃO 20 DE AGOSTO DE 2021 PROCESSO Nº 10283.720610/2021-91 Fl. 3977DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 3 INTERESSADO INSTITUTO JOAO NEORICO CNPJ/CPF 08.155.411/0001-68 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2017 AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO DOS FATOS. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. VÍCIO MATERIAL. NULIDADE. A ausência, no auto de infração, de descrição dos fatos completa, precisa, clara e congruente, impossibilitando conhecer as circunstâncias necessárias à caracterização do ilícito imputado ao sujeito passivo, implica descumprimento de formalidade essencial exigida por lei e configura cerceamento do direito de defesa, impondo-se a decretação de nulidade, que atinge unicamente os lançamentos maculados pelo referido vício material. PAGAMENTOS SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. TRIBUTAÇÃO NA FONTE. PROCEDÊNCIA. A pessoa jurídica que entregar recursos a terceiros ou sócios, acionistas ou titulares, contabilizados ou não, cuja operação ou causa não comprove mediantes documentos hábeis e idôneos, sujeitar-se-á à incidência do imposto de renda, exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, a título de pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado. PAGAMENTOS SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. LANÇAMENTO CONTÁBIL. É ônus fazendário a confecção de conjunto probatório capaz de demonstrar cabalmente a existência de pagamentos. Somente depois de comprovado o pagamento, o ônus se inverterá, cabendo ao contribuinte juntar provas que indiquem o beneficiário e a causa de tais numerários. O lançamento contábil, por si só, não é fato gerador do IRRF sobre pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte O órgão julgador reconheceu a procedência parcial da impugnação, cancelando 35 lançamentos originalmente lavrados e mantendo 14 glosas, que somam, em valores originais, R$ 7.913.427,40. A DRJ entendeu que, embora uma parte relevante dos pagamentos tenha sido devidamente comprovada por meio de notas fiscais, DARFs, GPS, folhas de pagamento, extratos bancários e demais documentos, persistiam irregularidades formais e materiais que impediam o reconhecimento da causa de determinados dispêndios. Entre os fundamentos para manutenção parcial da exigência constaram documentos ilegíveis ou sem notas fiscais correspondentes, diferenças entre o valor de cheques e o somatório da documentação apresentada, pagamentos atribuídos à AESA sem comprovação da vinculação com obrigações assumidas pelo Instituto, e Fl. 3978DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 4 uma transferência bancária considerada como saída de numerário não comprovada. Para o lançamento contábil relativo a 31/12/2016, no valor de R$ 155.614,65, verificou-se divergência no colegiado: o voto vencido entendeu inexistir fato gerador, pois se trataria de mero ajuste contábil sem efetiva saída de recursos; o voto vencedor manteve a glosa sob o argumento de que caberia ao contribuinte comprovar a natureza da operação. Irresignado com a manutenção parcial das glosas, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário perante este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. No recurso, reiterou o pedido de juntada de documentos complementares com fundamento no princípio da verdade material, impugnou a rejeição da tese de sucessão tributária da AESA, alegou que todos os valores remanescentes se encontram documentalmente justificados e afirmou que os pagamentos foram adequadamente individualizados e vinculados às atividades educacionais da instituição. Requereu, ao final, a reforma integral do acórdão recorrido, com cancelamento total da exigência. É o relatório. VOTO Conselheira Natália Uchôa Brandão, Relatora I. Da tempestividade e da admissibilidade O Recurso Voluntário deve ser conhecido, pois foi interposto tempestivamente dentro do prazo de trinta dias previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235/1972, contado a partir da ciência da decisão da DRJ em 27/08/2021, conforme registro constante dos autos, sendo protocolizado em 23/09/2021. A peça recursal encontra-se subscrita por procurador regularmente constituído, não há preparo a ser exigido, e estão presentes a legitimidade, o interesse e a regularidade formal. Passo à análise das questões preliminares e, posteriormente, ao mérito. II. Das preliminares II.1. Possibilidade de juntada de documentos na fase recursal (art. 38 da Lei nº 9.784/1999 e princípio da verdade material) A primeira preliminar refere-se à admissibilidade da juntada de documentos complementares na fase recursal, com fundamento no art. 38 da Lei nº 9.784/1999 e no princípio da verdade material. O contribuinte sustenta que, embora tenha apresentado extensa documentação na impugnação, parte dela foi considerada insuficiente ou ilegível pela DRJ; e que, mesmo assim, não Fl. 3979DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 5 houve determinação para nova intimação visando suprir eventuais inconsistências. Assim, a juntada de documentos no Recurso Voluntário seria plenamente possível, porque visa esclarecer a realidade dos fatos tributários e permitir a identificação correta da natureza dos pagamentos. De fato, a legislação administrativa federal adota, de forma expressa, o princípio da verdade material, impondo à Administração o dever de buscar a correta compreensão dos fatos, ainda que para isso seja necessário admitir documentos apresentados posteriormente. A jurisprudência deste Conselho, inclusive no acórdão citado pelo contribuinte (Acórdão nº 1301-001.958, 3ª Câmara, 1ª Turma Ordinária), reconhece que a fase recursal é apta a comportar a juntada de novos elementos de prova quando indispensáveis ao esclarecimento da matéria de fato. Assim, acolho a preliminar, reconhecendo a admissibilidade dos documentos apresentados em sede recursal, os quais serão analisados conjuntamente com o restante do acervo probatório para fins de julgamento do mérito. II.2. Reconhecimento da sucessão da AESA pelo Instituto João Neórico (art. 133, I, do CTN) A segunda preliminar diz respeito ao reconhecimento da sucessão empresarial da Associação de Ensino Superior da Amazônia (AESA) pelo Instituto João Neórico, à luz do art. 133, I, do Código Tributário Nacional. O contribuinte afirma que, desde a Portaria MEC nº 369, de 19/05/2008, a AESA teria cessado totalmente suas atividades acadêmicas, tendo o Instituto assumido integralmente a operação educacional, inclusive com utilização das mesmas instalações físicas, estrutura administrativa e corpo discente. Além disso, foi juntada decisão judicial proferida na Execução Fiscal nº 2007.41.00.005512-5, na qual o juízo federal reconheceu expressamente a sucessão e determinou a inclusão do Instituto no polo passivo da execução. À vista dessa documentação, verifica-se que a análise da DRJ, no ponto, foi excessivamente restritiva, pois condicionou o reconhecimento da sucessão à apresentação de certidões adicionais, desconsiderando elementos já existentes nos autos. Pois bem. O reconhecimento da sucessão é matéria que antecede logicamente a própria identificação da causa dos pagamentos glosados, pois define se os tributos recolhidos em nome da AESA devem ser considerados obrigações válidas e regulares assumidas pelo Instituto. Os elementos trazidos aos autos evidenciam que a AESA deixou de operar academicamente desde 2008, ao passo que o Instituto assumiu suas atividades, instalações e obrigações, circunstância suficiente para atrair a responsabilidade sucessória prevista no art. 133, I, do CTN. Desse modo, acolho a preliminar, superando o fundamento da DRJ e reconhecendo que há sucessão empresarial da AESA pelo Instituto João Neórico, devendo ser examinada, no mérito, a regularidade dos pagamentos efetuados em nome da sucedida. Fl. 3980DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 6 Superadas as questões preliminares de admissibilidade, passo ao exame do mérito. III. Do mérito A controvérsia a ser dirimida neste julgamento consiste em determinar se os lançamentos remanescentes do Auto de Infração, referentes aos anos-calendário de 2016 e 2017, configuram hipóteses de incidência do art. 61 da Lei nº 8.981/1995, consubstanciadas em pagamentos sem causa ou a beneficiário não identificado, ou se, diversamente, representam dispêndios regulares, documentalmente demonstrados e alinhados às atividades institucionais do Instituto João Neórico, afastando a incidência do IRRF majorado. A materialidade exigida pelo art. 61 exige, como premissa inafastável, a demonstração da ocorrência de pagamento, seguida da ausência de comprovação da causa ou da identificação do beneficiário. Trata-se de hipótese de incidência de caráter excepcional, que não pode ser presumida a partir de meras inconsistências formais. A rigor, a Administração deve demonstrar, de forma concreta, a saída de recursos, e apenas então se desloca ao contribuinte o ônus de esclarecer a causa da operação. A legislação aplicável exige, para a caracterização do fato gerador do IRRF em tais hipóteses, a existência de um pagamento efetivo acompanhado da ausência de comprovação da operação, de sua causa ou da identificação do beneficiário. A presunção legal somente se aperfeiçoa quando demonstrada a saída de numerário sem lastro mínimo. Pois bem. Entendo que, no caso concreto, as irregularidades inicialmente apontadas pela fiscalização foram substancialmente mitigadas durante a impugnação e, ainda mais, no Recurso Voluntário. Os autos revelam que a DRJ, ao revisar a extensa documentação juntada pelo contribuinte, cancelou 35 dos 49 lançamentos originais, reconhecendo que grande parte dos pagamentos tidos como irregulares encontrava suporte documental suficiente, consistindo em salários, FGTS, contribuições previdenciárias, tributos diversos, despesas típicas de funcionamento institucional, contratos de prestação de serviços, boletos vinculados a notas fiscais e outras rubricas inerentes às suas atividades educacionais. Os 14 itens remanescentes foram mantidos pela instância de piso sob fundamentos que, agora à luz do conjunto probatório ampliado, não se mostram suficientes para suportar a manutenção da exação. Vejamos o que afirmou a DRJ: A fiscalização efetuou 49 lançamentos de ofício, os quais não foram discriminados individualmente no Auto de Infração. Para facilitar a análise, os lançamentos foram agrupados neste Acórdão em 5 itens, de acordo com os argumentos apresentados pelo contribuinte em sua impugnação: Fl. 3981DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 7 (A) Lançamentos de ofício relativos à folha salarial; (B) Lançamentos de ofício relativos a diversos pagamentos efetuados por um único cheque; (C) Lançamentos de ofício relativos a guias/DARFs de FGTS, INSS e IRRF; (D) Lançamentos de ofício relativos a DARF de PERT em nome do contribuinte Associação de Ensino Superior da Amazônia – AESA e (E) Outros lançamentos de ofício. Cada um destes itens será analisado a seguir. Conforme registrado, a DRJ agrupou os lançamentos em conjuntos temáticos (A, B, C, D e E), analisando os itens individualmente. No Recurso Voluntário, a contribuinte, ao apresentar documentação suplementar (cuja admissibilidade já reconheci em preliminar) buscou demonstrar que todas as glosas remanescentes foram indevidas, seja porque a documentação comprobatória está agora completa, seja porque a DRJ aplicou incorretamente o conceito de pagamento sem causa, especialmente no tocante aos pagamentos efetuados em nome da AESA, cuja sucessão foi reconhecida na fase preliminar deste voto. Passo, portanto, a analisar cada um dos grupos de glosas mantidos pela DRJ, agora à luz do acervo probatório integral disponível nos autos. Quanto aos lançamentos identificados no conjunto “A”, a DRJ exonerou os lançamentos, não sendo objeto recursal. Quanto aos lançamentos do conjunto “B”, a DRJ assim se manifestou: B) Lançamentos de ofício relativos a diversos pagamentos efetuados por um único cheque Foram efetuados pela fiscalização os seguintes lançamentos de ofício, que, segundo documentos apresentados ou citados pela impugnante, referem-se a diversos pagamentos efetuados por um único cheque: 8) Lançamento de 20-04-2016 no valor de R$ 114.972,34 10) Lançamento de 20-05-2016 no valor de R$ 139.681,44 12) Lançamento de 20-06-2016 no valor de R$ 115.261,60 15) Lançamento de 07-07-2016 no valor de R$ 106.365,52 16) Lançamento de 20-07-2016 no valor de R$ 110.652,51 24) Lançamento de 31-10-2016 no valor de R$ 151.809,94 27) Lançamento de 30-11-2016 no valor de R$ 157.856,63 Cada um destes pagamentos será analisado a seguir. Iniciando a análise, a primeira glosa foi mantida sob o fundamento de que: Fl. 3982DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 8 A impugnante alega que se refere à emissão do cheque nº 4314 do banco Bradesco para pagamento de diversos títulos e documentos de arrecadação federais. A documentação atinente ao referido lançamento encontra-se colacionada às fls. 2.444 até 2.484, mas a fiscalização informou que alguns documentos se encontravam ilegíveis. Reconhece que, em alguns casos, ao digitalizar os referidos documentos não retirou a papeleta de autenticação da parte frontal do documento comprobatório, mas que este fato, de per si, não invalidaria a despesa paga e contabilizada. Entende que deveria o representante de a fazenda pública intimar a Fiscalizada para apresentar nova digitalização dos citados documentos. Na impugnação, anexa às fls. 2.973 a 3.015 os mesmos documentos anteriormente apresentados à fiscalização, constantes às fls. 2.444 a 2.484. Vários documentos apresentados são facilmente identificáveis (como por exemplo DARF e guias de previdência social) e poderiam ser excluídos do lançamento. Contudo, como vários outros encontram-se ilegíveis ou com a papeleta de autenticação na sua parte frontal, não foi possível compor neste Acórdão o valor de R$ 114.972,34. A impugnante deveria ter apresentado uma listagem relacionando todos os documentos que compõem o valor do cheque, a fim de que fosse comparada com os respectivos comprovantes. Também deveria ter providenciado nova digitalização dos documentos ilegíveis, bem como das notas fiscais ou faturas relativas aos boletos de pagamento, os quais, por si só, não são suficientes para comprovação das despesas incorridas. (grifou-se) A contribuinte, por sua vez, no Recurso Voluntário afirmou que: Apesar de entender o Recorrente que a autoridade fiscal deveria ter ampliado os exames no intuito de comprovar que referidos documentos comprobatórios dos dispêndios realizados não estariam enquadrados no conceito de “documento hábil e idôneo coincidentes em datas e valores”, conforme já alinhavado no tópico atinente à 1ª Questão Prévia, comparece o Recorrente para requerer a juntada dos documentos contábeis e fiscais que acompanham o presente recurso em homenagem ao princípio da verdade real, conforme já decidido por esse Egrégio Conselho no bojo do acórdão de nº 1301001.958 - DOU de dia 29/03/2016 - 3ª Câmara da 1ª Turma Ordinária do CARF que, inclusive cita o artigo 38 da 9.784/99 como razão de decidir favoravelmente a caso análogo. Portanto, complementando a documentação que acompanhou a impugnação primeva, se junta a documentação fiscal objeto dos ANEXOS 01 até 05 – Notas Fiscais e Recibos de pagamento, bem como listagem com a discriminação individualizada de todos os dispêndios pagos através do cheque indevidamente glosado. Fl. 3983DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 9 Ademais, ainda que a douta Turma Julgadora da DRJ não vislumbrasse a totalidade dos documentos comprobatórios das despesas realizadas, DEVERIA GLOSAR APENAS AS DESPESAS QUE NÃO PUDESSEM IDENTIFICAR, cancelando o lançamento sobre os desembolsos efetivamente comprovados conforme reconhecido no bojo do acórdão acima transcrito. No conjunto “B”, relativo aos pagamentos múltiplos realizados por um único cheque, verifica-se que a DRJ reconheceu que parte considerável dos documentos era identificável, mas glosou integralmente os valores pela presença de papeletas de autenticação sobre as imagens digitalizadas, ausência de listagens auxiliares ou dificuldades de compor o valor total do cheque com base apenas na documentação inicial da impugnação. No entanto, com o Recurso Voluntário, a contribuinte juntou documentação completa e organizada, complementando notas fiscais, duplicatas e comprovantes bancários que comprovam a causa e o beneficiário de cada parcela dos cheques. No caso do cheque de 20/04/2016, por exemplo, a documentação anexada aos Anexos 1 a 5 do Recurso Voluntário elimina qualquer dúvida quanto à natureza tributária e operacional das despesas, correspondendo a DARFs, GPS, pagamentos de fornecedores e cópias integrais dos documentos anteriormente tidos como ilegíveis. A crítica da DRJ quanto à ausência de listagem é inteiramente superada pela listagem apresentada em sede recursal. Diante disso, revela-se inadequada a manutenção da glosa do conjunto “B” sem que o órgão julgador de primeiro grau tenha examinado a prova complementar. Assim, acolho a argumentação da recorrente e determino que os lançamentos sejam reavaliados à luz da documentação apresentada, especialmente no tocante às folhas 2.444 a 2.484, bem como às fls. 2.973 a 3.015 e às listagens e notas fiscais dos Anexos 1 a 7 do Recurso Voluntário. Continuando na análise dos lançamentos, quanto ao conjunto “C” (guias/DARFs de FGTS, INSS e IRRF), remanesceu apenas o lançamento residual de R$ 6.859,77, extraído do cheque de 20/06/2016. A DRJ manteve a glosa por ausência de notas fiscais correlatas a duas duplicatas e por dois DARFs emitidos em nome da AESA. No Recurso Voluntário, a contribuinte afirma ter juntado documentação suficiente para vincular as duplicatas às Notas Fiscais nº 357 e nº 572.030, bem como para esclarecer a causa dos DARFs em nome da AESA, à luz da sucessão já reconhecida em preliminar. Todavia, a adequada solução exige correlação formalizada entre cada parcela glosada e o documento comprobatório correspondente, com indicação de folhas, além de conferência objetiva da composição do cheque e da natureza dos DARFs apontados, razão pela qual o ponto deve ser submetido à verificação em diligência. Quanto ao conjunto “D” (DARFs relacionados a parcelamentos/PERT em nome da AESA), a controvérsia é eminentemente probatória e de enquadramento da causa do pagamento. Fl. 3984DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 10 A recorrente sustenta que se trata de obrigações tributárias da sucedida, pagas pelo sucessor, o que afastaria a qualificação como pagamento sem causa. A DRJ, por sua vez, exigiu comprovação mais específica da vinculação desses recolhimentos ao passivo assumido. Considerando que a caracterização da causa depende da identificação objetiva dos débitos e parcelamentos quitados, de seus códigos, titulares e eventual vinculação a passivo da sucedida, impõe-se diligência para levantamento e consolidação dessas informações, inclusive mediante verificação em sistemas, de modo a permitir decisão segura, item a item. Quanto às glosas do conjunto “E”, a contribuinte sustenta que a documentação complementar juntada em sede recursal permite reconstituir a cadeia documental dos pagamentos por duplicatas e boletos, indicando, exemplificativamente, que o boleto de R$ 473,88 se refere à NF 572.030 (fls. 3738/3739) e que o boleto de R$ 1.200,00 se vincula à NF 17.793 (fl. 3745). Embora tais alegações indiquem possibilidade de superação dos óbices apontados pela DRJ, a apreciação demanda conferência organizada do nexo entre duplicata, boleto, nota fiscal e pagamento, com discriminação da parcela e memória de cálculo quando se tratar de pagamentos em lote. Assim, também aqui se revela necessária a diligência para conferência e consolidação. No tocante ao lançamento contábil de 31/12/2016, no valor de R$ 155.614,65, há divergência no acórdão recorrido quanto à própria ocorrência de pagamento. A recorrente afirma tratar-se de reclassificação contábil sem saída financeira. Considerando que o art. 61 da Lei nº 8.981/1995 pressupõe pagamento, a solução exige apuração objetiva, com apoio em extratos e razão contábil, sobre a existência, ou não, de efetiva saída de numerário a terceiros, o que recomenda diligência específica para esclarecimento. No que se refere à transferência de R$ 100.000,00, a contribuinte alega tratar-se de TED entre contas do próprio Instituto, instruindo o argumento com comprovante do Banco Bradesco (fl. 2.521). A DRJ manteve a glosa pela ausência do extrato da conta de destino. Diante da controvérsia, é necessário que a diligência verifique a efetiva natureza da operação, mediante documentos bancários suficientes para confirmar se houve transferência interna ou pagamento a terceiro, evitando julgamento com base em presunções. Por fim, quanto às glosas fundadas em ilegitibilidade formal de documentos, como fatura de energia elétrica com identificação incompleta, a contribuinte invoca documentação complementar (inclusive contrato de locação) para demonstrar a vinculação da despesa às atividades acadêmicas. A análise, contudo, deve ser precedida de correlação documental e verificação objetiva dos elementos de identificação da operação, do imóvel e do pagamento, razão pela qual tais pontos também devem integrar o escopo da diligência. Diante desse cenário, a documentação recursal sugere a possibilidade de superação dos fundamentos adotados pela DRJ, mas a formação de convicção de mérito depende de Fl. 3985DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.339 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720610/2021-91 11 consolidação probatória, recomposição aritmética de cheques-lote, correlação formalizada de anexos e verificação de recolhimentos e parcelamentos. Por isso, a controvérsia recomenda a conversão do julgamento em diligência, para que a unidade competente produza relatório conclusivo, item a item, com indicação expressa das folhas e da prova correspondente. Assim, determino a conversão do julgamento em diligência, a ser realizada pela unidade preparadora/DRJ, com as seguintes providências: 1. Intime-se a contribuinte para apresentar quadro de correlação entre cada glosa remanescente e a documentação juntada em sede de Recurso Voluntário, indicando, para cada lançamento, o valor, a natureza do pagamento, o documento comprobatório correspondente e as folhas exatas dos autos em que se encontra, inclusive com memória de cálculo nos casos de cheques-lote. 2. Proceda a unidade preparadora à reanálise dos lançamentos remanescentes, à luz da documentação recursal admitida, especialmente quanto: a) à recomposição integral dos cheques-lote e eventual parcela residual não comprovada; b) à vinculação das duplicatas e boletos às respectivas notas fiscais; c) à natureza e causa dos DARFs emitidos em nome da AESA, considerando o reconhecimento da sucessão empresarial; d) à verificação da existência, ou não, de efetiva saída de numerário nos lançamentos contábeis e nas transferências bancárias apontadas. 3. Elabore a unidade relatório conclusivo, item a item, indicando expressamente se a causa e o beneficiário dos pagamentos ficaram comprovados após a documentação recursal, com referência às folhas correspondentes, bem como eventual proposta de manutenção ou cancelamento de cada glosa. 4. Intimem-se as partes para manifestação sobre o relatório de diligência, retornando-se os autos a este Conselho para prosseguimento do julgamento. É como voto. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão Fl. 3986DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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11206945 #
Numero do processo: 10283.721221/2014-53
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 04 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Feb 02 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 REGIME GERAL DA PREVIDÊNCIA SOCIAL. OCUPANTE, EXCLUSIVAMENTE, DE CARGO EM COMISSÃO. CARGO TEMPORÁRIO. EMPREGO PÚBLICO. NÃO SUJEIÇÃO A REGIME PRÓPRIO. SEGURADO EMPREGADO. O ocupante, exclusivamente, de cargo em comissão, bem como de outro cargo temporário ou de emprego público, está incluído no Regime Geral da Previdência Social, conforme consagrado no art. 40, § 13, da Constituição da República, na redação da Emenda Constitucional n° 20/98. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. NATUREZA REMUNERATÓRIA. MODULAÇÃO DE EFEITOS. TEMA 985 DO STF. O Supremo Tribunal Federal, ao analisar Tema 985, consolidou a cobrança de contribuição previdenciária sobre o terço constitucional de férias, a partir de 15 de setembro de 2020.
Numero da decisão: 2302-004.259
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para excluir da base de cálculo do lançamento os valores relativos ao terço constitucional de férias (rubrica “Adicional de Férias”). Assinado Digitalmente Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo – Relatora Assinado Digitalmente Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Carmelina Calabrese, Roberto Carvalho Veloso Filho, Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente).
Nome do relator: ANGELICA CAROLINA OLIVEIRA DUARTE TOLEDO
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OCUPANTE, EXCLUSIVAMENTE, DE CARGO EM COMISSÃO. CARGO TEMPORÁRIO. EMPREGO PÚBLICO. NÃO SUJEIÇÃO A REGIME PRÓPRIO. SEGURADO EMPREGADO. O ocupante, exclusivamente, de cargo em comissão, bem como de outro cargo temporário ou de emprego público, está incluído no Regime Geral da Previdência Social, conforme consagrado no art. 40, § 13, da Constituição da República, na redação da Emenda Constitucional n° 20/98. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. NATUREZA REMUNERATÓRIA. MODULAÇÃO DE EFEITOS. TEMA 985 DO STF. O Supremo Tribunal Federal, ao analisar Tema 985, consolidou a cobrança de contribuição previdenciária sobre o terço constitucional de férias, a partir de 15 de setembro de 2020. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para excluir da base de cálculo do lançamento os valores relativos ao terço constitucional de férias (rubrica “Adicional de Férias”). Assinado Digitalmente Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo – Relatora Assinado Digitalmente Fl. 499DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 2 Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Carmelina Calabrese, Roberto Carvalho Veloso Filho, Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente). RELATÓRIO Reproduzo trecho do Relatório da decisão de piso, que bem descreve o lançamento (e-fls. 464/479): DOS LANÇAMENTOS. Trata-se de processo que agrupa os Autos de Infração (AI) lavrados por descumprimento de obrigação tributária principal e acréscimos legais, sob os seguintes debcad: n° 51.061.974-6 e 51.061.975-4, lavrados em 25/09/2014. A ação fiscal foi autorizada através do MPF nº 0220100.2013.00306, iniciada através do Termo de Início de Procedimento Fiscal – TIPF em 17/10/2013, data da ciência no AR (fl. 05), e encerrada em 29/09/2014 com a lavratura Termo de Encerramento de Procedimento Fiscal (TEPF). O presente processo abarca as competências compreendidas no período de 01/2010 a 12/2010, e consta os seguintes lançamentos: n° 51.061.974-6, que fundamenta o lançamento de ofício das contribuições sociais a cargo da empresa, destinadas à Seguridade Social, e a contribuição previdenciária destinada ao financiamento dos benefícios concedidos em virtude dos riscos ambientais do trabalho – RAT. n° 51.061.975-4, que fundamenta o lançamento de ofício das contribuições sociais a cargo dos segurados destinadas à Seguridade Social. As remunerações dos segurados, que constituem os fatos geradores das contribuições sociais apuradas, assim como a contribuição de segurados calculadas, estão identificadas e segregadas pelos seguintes códigos de levantamento: LEV SB – DIF DE BASE VINCULO B que abarca as contribuições sociais destinadas à Seguridade Social incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados apontados pelo como Empregados Públicos, vinculados ao RGPS, e não declarados na Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP. LEV SD – DIF DE BASE VINCULO D que corresponde às contribuições sociais destinadas à Seguridade Social incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados apontados pelo contribuinte como servidores Fl. 500DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 3 ocupantes, exclusivamente de cargos em comissão vinculados ao RGPS, e não declarados na Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP. LEV SE – DIF DE BASE VINCULO E refere-se às contribuições sociais destinadas à Seguridade Social a cargo da empresa incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados apontados pelo contribuinte como Servidores Contratados Temporariamente, vinculados ao RGPS, e não declarados na Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP. Extraem-se ainda dos autos os seguintes esclarecimentos: a) A PREFEITURA DE MANAUS - SECRETARIA MUNICIPAL DE FINANÇAS - possui Regime Próprio de Previdência Social - RPPS, com parte de seus servidores vinculados ao Regime Geral de Previdência Social - RGPS, conforme consulta feita no site do Ministério da Previdência Social. b) Regularmente intimado, o contribuinte apresentou, em meio digital, "demonstrativo das remunerações dos vinculados ao RPPS", como sendo os dos vínculos A – SERVIDORES EFETIVOS e E - SERVIDORES CONTRATADOS TEMPORARIAMENTE. Todos os trabalhadores que constam no "demonstrativo das remunerações dos vinculados ao RPPS" como sendo A - SERVIDORES EFETIVOS foram excluídos dos trabalhos da auditoria-fiscal. c) Os servidores em cargo ou função temporária (aqueles que exercem atribuições, sem que lhes corresponda um cargo ou emprego) foi considerado pelo contribuinte como sendo RPPS, cuja classificação foi desconsiderada pela auditoria-fiscal e essas remunerações incluídas em Autos de Infração, uma vez que servidores que fazem parte do VINCULO E - SERVIDORES CONTRATADOS TEMPORARIAMENTE não podem ser considerados como vinculados ao RPPS. d) A relação dos trabalhadores que não tinham indicação do vínculo foi apresentada para o contribuinte através do Termo de Constatação nº 2, de 16/07/2014, para que fossem providenciados os documentos comprobatórios dos servidores vinculados ao RPPS -Regime Próprio de Previdência Social. O contribuinte respondeu ao Termo de Ciência e Constatação nº 2, através do Ofício nº 906/2014 - GPG/PGM, de 01/08/2014, apontando quais os vínculos desses trabalhadores e apresentando os documentos relativos aos trabalhadores do vínculo A - SERVIDORES EFETIVOS. Tais trabalhadores efetivos foram excluídos dos trabalhos da auditoria-fiscal. Os demais trabalhadores, apontados pelo contribuinte como sendo dos vínculos VINCULO B - EMPREGADOS PÚBLICOS e D - SERVIDORES OCUPANTES, EXCLUSIVAMENTE, DE CARGOS EM COMISSÃO, juntamente com os do vínculo E - SERVIDORES CONTRATADOS TEMPORARIAMENTE, foram considerados como sendo do RGPS. Fl. 501DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 4 e) As remunerações e os descontos de segurados dos trabalhadores do RGPS (E - SERVIDORES CONTRATADOS TEMPORARIAMENTE, VINCULO B -EMPREGADOS PÚBLICOS e D - SERVIDORES OCUPANTES, EXCLUSIVAMENTE, DE CARGOS EM COMISSÃO) foram comparados com as remunerações e descontos de segurados declarados em GFIP, e as diferenças foram incluídas em Auto de Infração. f) A lista com todos os trabalhadores cujas remunerações e/ou contribuições de segurados foram incluídos nos Autos de Infração está anexa ao processo (ou seja, lista com os trabalhadores apontados pelo contribuinte como sendo dos vínculos B, D e E). g) Os valores totais de bases de cálculo, a contribuição de segurados e as respectivas diferenças em relação ao declarado em GFIP que foram incluídos em Auto de Infração, estão na tabela confeccionada pela fiscalização às fls. 60/61. h) As bases de cálculo correspondente à remuneração dos trabalhadores temporários e a respectiva contribuição de segurados estão elencadas nas tabelas dispostas às fls. 61/62. i) A fiscalização anexou aos autos, Ofício n° 3856/2014-SEMAD no qual a autuada afirma, quanto aos SERVIDORES TEMPORÁRIOS, que os "admitidos no serviço público até 31/12/2007 permanecem vinculados ao RPPS e aqueles admitidos após aquela data ficam sujeitos ao RGPS". j) Rubricas utilizadas pelo contribuinte como não integrantes do salário de contribuição foram reenquadradas pela auditoria fiscal e incluídas na base de cálculo da contribuição previdenciária, a saber: k) A contribuição para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho - RAT/SAT - teve o percentual de 2% durante todo o ano de 2010, ajustado pelo FAP -Fator Acidentário de Prevenção, que era de 0,8386 de janeiro a agosto de 2010 e de 0,5 de setembro a dezembro de 2010, resultando nas alíquotas de 1,6772%, de janeiro a agosto, e de 1% de setembro a dezembro de 2010. Fl. 502DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 5 l) Os dispositivos legais que fundamentam o presente lançamento encontram-se elencados no relatório Fundamentos Legais do Débito (FLD), anexo ao presente AI. m) As contribuições apuradas, as alíquotas aplicadas, assim como os acréscimos legais aplicados, constam explicitados nos seguintes anexos: Discriminativo do Débito (DD) e Relatório de Lançamentos (RL). n) Os fatos descritos foram objeto de REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS - RFFP, através do processo n° 10283.721.222/2014-06, que permanecerá no âmbito da unidade de controle até a decisão final na esfera administrativa, nos termos da Portaria RFB n° 2.439/2010, DOU 22/12/2010. O lançamento foi impugnado e os autos foram encaminhados à DRJ. Os membros da 7ª Turma da DRJ/SDR, por unanimidade de votos, julgaram improcedente a impugnação mantendo o crédito tributário exigido. Cientificada do acórdão, a contribuinte apresentou recurso voluntário tempestivo (e-fls.486/497),repisando as alegações contidas em sua impugnação, em breve síntese: a) Como se extrai da narrativa dos fatos, lavratura dos Autos de Infração decorreu da ausência de recolhimento de contribuições previdenciárias para o Regime Geral de Previdência Social (RGPS) incidentes sobre a remuneração paga a servidores contratados temporariamente (art. 37, inciso IX, da Constituição Federal) pelo Município de Manaus. b) Todavia, neste ponto, importantíssimo trazer ao conhecimento desse ilustre julgador a existência fato impeditivo do lançamento, qual seja, a decisão judicial de efeitos vinculantes e erga omnes, que impede a Receita Federal do Brasil de proceder ao lançamento e cobrança das contribuições previdenciárias de servidores públicos temporários do Município de Manaus, relativamente a fatos geradores praticados até 31/03/2015; c) O Procurador Geral de Justiça do Amazonas ajuizou perante o Tribunal de Justiça do Estado do Amazonas a Ação Direta de Inconstitucionalidade n° 000736285.2011.8.04.0000, com a finalidade de ver reconhecida a inconstitucionalidade do § 4° do art. 6° da Lei Municipal n° 870/2005, com redação dada pela Lei municipal n° 1.197 de 31/12/2007, cujo enunciado dispõe sobre o regime próprio de previdência social do Município de Manaus; d) No julgamento de mérito da ação, o Tribunal de Justiça do Amazonas declarou a inconstitucionalidade dos dispositivos da legislação municipal que vinculavam os RD As ao RPPS, com efeitos prospectivos, a contar de 31/03/2015. data em que fora concedida a medida cautelar; e) Em outras palavras, por força da decisão do TJAM, todos os recolhimentos de contribuições prevídenciárias realizadas pelo Município de Manaus em favor do regime próprio de previdência, relativas a seus servidores temporários (art. 37. IX. CF) até 31/03/2015 foram validadas pela Corte de Justiça local, em razão dos Fl. 503DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 6 efeitos prospectivos (ex nunc) assegurados pela referida decisão. Nesses termos, considerando que a base de cálculo do auto de infração ora em discussão diz respeito a fatos geradores verificados ao longo do exercício de 2010, o sujeito ativo da exigência fiscal impugnada é a Manaus Previdência e não a RFB; f) A segunda impropriedade detectada no auto de infração impugnado - e que foi mantida no acórdão recorrido - diz respeito à inclusão, na base de cálculo da exigência fiscal, de rubricas supostamente classificadas erroneamente pelo sujeito passivo. Dentre tais parcelas, destacam-se o 1/3 de férias acumulado (cód. 60), o adicional de 1/3 de férias (cód. 61) e 1/3 constitucional com IR (cód. 374), todas devidamente listadas no item 38 do Relatório Fiscal que acompanhou os autos de infração, as quais passaram a ser enquadradas pela autoridade fazendária autuante como "adicional férias". Entretanto, conforme ponderado na impugnação manejada, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, ao apreciar o Recurso Especial Repetitivo 1.230.957/RS. processado e julgado sob o rito do art. 543-C do CPC, confirmou a não incidência da contribuição previdenciária sobre o adicional de férias, por configurar verbas indenizatórias. É o relatório. VOTO Conselheira Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Relatora. O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço. 1 MANAUSPREV Inicialmente, o recorrente repisa a tese no sentido de que os servidores temporários cuja remuneração serviu de base de cálculo para a incidência tributária estariam vinculados ao Regime Próprio de Previdência Social (RPPS) administrado pelo Manausprev, nos termos do que estabelece o §4° do art. 6º da Lei Municipal n. 870/2005 (alterado pela Lei Municipal n. 1.197 de 31/12/2007), juntamente com o disposto no parágrafo único do art. 9º da Lei n. 1.425/2010; e não ao Regime Geral de Previdência Social (RGPS). Não obstante, entendo que encontra-se escorreita a decisão de piso. Assim, reproduzo trecho do acórdão de piso, com o qual concordo e adoto como razão de decidir quanto ao ponto (art. 114, § 12, do RICARF): Em perfunctória análise da impugnação, percebe-se que a defesa pretende que os contratados sob a égide do Regime de Direito Administrativo (RDA) sejam vinculados ao RPPS, e que as contribuições incidentes sobre as suas remunerações sejam recolhidas exclusivamente para o Fundo Único de Previdência Social do Fl. 504DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 7 Município de Manaus, administrado pelo MANAUSPREV, nos termos do que estabelece o §4° do art. 6º da Lei Municipal nº 870/2005. A Constituição Federal e as Leis nº 8.212/1991 e nº 9.717, de 27 de novembro de 1998, ao tratarem dos regimes próprios de previdência social, preceituam que: Constituição Federal Art. 40. Aos servidores titulares de cargos efetivos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, incluídas suas autarquias e fundações, é assegurado regime de previdência de caráter contributivo e solidário, mediante contribuição do respectivo ente público, dos servidores ativos e inativos e dos pensionistas, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial e o disposto neste artigo. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 41, 19.12.2003)(...) § 13 - Ao servidor ocupante, exclusivamente, de cargo em comissão declarado em lei de livre nomeação e exoneração bem como de outro cargo temporário ou de emprego público, aplica-se o regime geral de previdência social. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 15/12/98) (destacou-se) Lei nº 8.212/1991 Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas físicas: I - como empregado: a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como diretor empregado; (...)g) o servidor público ocupante de cargo em comissão, sem vínculo efetivo com a União, Autarquias, inclusive em regime especial, e Fundações Públicas Federais; (Alínea acrescentada pela Lei n° 8.647, de 13.4.93) (...) Art. 13. O servidor civil ocupante de cargo efetivo ou o militar da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, bem como o das respectivas autarquias e fundações, são excluídos do Regime Geral de Previdência Social consubstanciado nesta Lei, desde que amparados por regime próprio de previdência social. (Redação dada pela Lei nº 9.876, de 1999). § 1º Caso o servidor ou o militar venham a exercer, concomitantemente, uma ou mais atividades abrangidas pelo Regime Geral de Previdência Social, tornar-se-ão segurados obrigatórios em relação a essas atividades. (Incluído pela Lei nº 9.876, de 1999). § 2º Caso o servidor ou o militar, amparados por regime próprio de previdência social, sejam requisitados para outro órgão ou entidade cujo regime previdenciário não permita a filiação nessa condição, permanecerão vinculados ao regime de origem, obedecidas as regras que cada ente estabeleça acerca de sua contribuição. (Incluído pela Lei nº 9.876, de 1999). (destacou-se) Fl. 505DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 8 Lei nº 9.717/1998 Art. 1.º Os regimes próprios de previdência social dos servidores públicos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, dos militares dos Estados e do Distrito Federal deverão ser organizados, baseados em normas gerais de contabilidade e atuária, de modo a garantir o seu equilíbrio financeiro e atuarial, observados os seguintes critérios: [...] V - cobertura exclusiva a servidores públicos titulares de cargos efetivos e a militares, e a seus respectivos dependentes, de cada ente estatal, vedado o pagamento de benefícios, mediante convênios ou consórcios entre Estados, entre Estados e Municípios e entre Municípios; (Grifou-se.) Depreende-se da leitura dos dispositivos constitucionais e legais reproduzidos acima que, a partir de 16 de dezembro de 1998, data da entrada em vigor da Emenda Constitucional nº 20/98, somente os servidores titulares de cargos efetivos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, incluídas as respectivas autarquias e fundações, podem ser alcançados pelos regimes próprios de previdência social. Destaca-se ainda a redação do artigo 191 do Regulamento da Previdência Social - RPS aprovado pelo Decreto nº 3.048, de 06 de maio de 1999, que expressamente veda a inclusão, em regime próprio de previdência social, dos servidores de que tratam as alíneas “i”, “l” e “m” do inciso I do seu artigo 9º, “sendo automática sua filiação ao Regime Geral de Previdência Social a partir de 16 de dezembro de 1998”, verbis: Art. 9.º (...)I – (...)i) o servidor da União, Estado, Distrito Federal ou Município, incluídas suas autarquias e fundações, ocupante, exclusivamente, de cargo em comissão declarado em lei de livre nomeação e exoneração; (...)l) o servidor contratado pela União, Estado, Distrito Federal ou Município, bem como pelas respectivas autarquias e fundações, por tempo determinado, para atender a necessidade temporária de excepcional interesse público, nos termos do inciso IX do art. 37 da Constituição Federal; m) o servidor da União, Estado, Distrito Federal ou Município, incluídas suas autarquias e fundações, ocupante de emprego público; (...) Art.191. É vedada a inclusão em regime próprio de previdência social do servidor de que tratam as alíneas "i", "l" e "m" do inciso I do caput do art. 9º, sendo automática sua filiação ao Regime Geral de Previdência Social a partir de 16 de dezembro de 1998. A matéria também está disciplinada nos normativos infralegais emitidos pela RFB. A Instrução Normativa RFB nº 971, de 13 de novembro de 2009 (DOU de 17 de novembro de 2009), que dispõe sobre normas gerais de tributação previdenciária Fl. 506DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 9 e de arrecadação das contribuições sociais destinadas à Previdência Social e a outras entidades ou fundos, administradas pela RFB, determina no seu artigo 6º, inciso XVI, que deve contribuir obrigatoriamente para o RGPS, na qualidade de segurado empregado: XVI - o servidor dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, incluídas suas autarquias e fundações de direito público, assim considerado o ocupante, exclusivamente, de cargo em comissão declarado em lei de livre nomeação e exoneração; o ocupante de emprego público bem como o contratado por tempo determinado para atender a necessidade temporária de excepcional interesse público: a) até 15 de dezembro de 1998, desde que não amparado por RPPS, nessa condição; b) a partir de 16 de dezembro de 1998, por força da Emenda Constitucional n.º 20, de 15 de dezembro de 1998; (Grifou-se.)Resta demonstrado, portanto, que na condição de município que conta com regime próprio de previdência social, apenas não será contribuinte do regime geral de previdência social (Lei nº 8.212/1991), nos casos em que o trabalho remunerado for prestado por servidor no exercício de cargo público efetivo. Nas demais situações de contratação de trabalhadores, a exemplo dos servidores ocupantes de cargo em comissão, trabalhadores temporários, empregados públicos, entre outros, o município deve contribuir para o regime geral de previdência social, observando os dispositivos da Lei nº 8.212/1991. A Lei Municipal nº 1.197/2007 e a Lei Municipal 1.425/2010 citadas pela defesa não possuem o condão de transformar os quase 5 mil contratados sob a égide do Regime de Direito Administrativo (RDA) em servidores efetivos, limitam-se à vinculação desses servidores ao RPPS. A Constituição da República de 1988 adotou a federação como forma de Estado, conservando as unidades federadas autônomas, conforme assevera o seu art. 18, caput: Art. 18. A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, todos autônomos, nos termos desta Constituição. No entanto, a Carta Magna fixa os exatos limites para o exercício e desenvolvimento da autonomia normativa dos entes federados, mediante a repartição de competências. Ao definir as competências para a instituição de contribuições sociais, o art. 149 da Constituição da República autoriza aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir contribuição a ser cobrada de seus servidores para o custeio de sistema próprio de previdência social. A abrangência e a natureza da Fl. 507DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 10 autorização legislativa aflora do próprio texto constitucional, como podemos observar: Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre: (...)XII - previdência social, proteção e defesa da saúde; (...)§ 1º - No âmbito da legislação concorrente, a competência da União limitar-se- á a estabelecer normas gerais. § 2º - A competência da União para legislar sobre normas gerais não exclui a competência suplementar dos Estados. § 3º - Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estados exercerão a competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades. § 4º - A superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário. Portanto, compete à União legislar sobre normas gerais para a instituição de regimes de previdência social dos demais entes federados. Os Municípios não são citados no art. 24 da Constituição, contudo possuem competência para legislar sobre os regimes de previdência social de seus servidores, desde que obedecidas as normas constitucionais e as normas gerais estabelecidas pela União, em face do parágrafo primeiro do art. 149 conjugado com o inciso II do art. 30, ambos da Constituição da República. Portanto, não há falar em outro regime que não o RGPS para os servidores contratados temporariamente com base no art. 37, inciso IX, da Constituição Federal, em cargo ou função temporária, conforme está claramente disciplinado no § 13º do art. 40 da Constituição Federal. Assim, mesmo que enquadrados em RPPS por lei municipal, não sendo titulares de cargos efetivos, a abrangência pelo regime próprio não possui qualquer amparo no ordenamento jurídico pátrio. Frise-se ainda que as contribuições indevidas que tenham sido eventualmente dirigidas ao regime próprio Manausprev não afastam a obrigatoriedade de recolhimentos ao RGPS. Inclusive foi esse o entendimento consignado pelo Tribunal Pleno do Tribunal de Justiça do Estado do Amazonas, ao analisar a Ação Direita de Inconstitucionalidade n. 000736285.2011.8.04.0000 ajuizada pelo Procurador Geral de Justiça do Amazonas, com a finalidade de ver reconhecida a inconstitucionalidade do § 4.º, do art. 6.º, da Lei Municipal 870/2005, incluído pela Lei Municipal 1.197/2007; parágrafo único, do art. 9.º, da Lei Municipal 1.425/2010, cujo enunciado assegurara que servidores temporários seguissem vinculados ao RPPS. Na oportunidade, o Relator Des. Ari Jorge Moutinho da Costa destacou que a vinculação obrigatória dos servidores temporários ao RGPS se iniciou com a Emenda Constitucional 20/98 e o Plenário do STF, em 27/10/1999, nos autos da ADI 2.024-DF, havia manifestado que a referida norma constitucional deveria ser aplicada. É ver trecho: Fl. 508DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 11 A partir da Emenda Constitucional 20/98, surgida com o objetivo de reduzir o impacto de despesas previdenciárias crescentes, no âmbito da administração pública, somente os servidores titulares de cargos efetivos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, incluídas suas autarquias e fundações, seriam beneficiários do RPPS (Carta Federal, art. 40, caput, com redação dada pela Emenda Constitucional 20/98). O § 13, do art. 40, da Carta Federal, incluído pela Emenda Constitucional 20/98, enfatizando a referida limitação, determinou, expressamente, que aos servidores ocupantes, exclusivamente, de cargo em comissão, função temporária e emprego público seria aplicado o Regime Geral de Previdência Social (RGPS), o mesmo da iniciativa privada. O STF tem reiteradamente proclamado a constitucionalidade do § 13, do art. 40, da Carta Federal, incluído pela Emenda Constitucional 20/98 (...) A Carta Estadual, refletindo as alterações sofridas pela Carta Federal, também incorporou as limitações impostas pela Emenda Constitucional 20/98. (...) O art. 111, da Carta Estadual, antes e depois da Emenda Constitucional Estadual 77/2013, deixou claro que somente servidores ocupantes de cargo efetivo podem ser vinculados ao RPPS. Vislumbra-se, assim, que os dispositivos impugnados § 4.º, do art. 6.º, da Lei Municipal 870/2005, incluído pela Lei Municipal 1.197/2007; parágrafo único do art. 9.º, da Lei Municipal 1.425/2010 , na medida em que autorizaram a permanência do vínculo de servidores municipais temporários ao RPPS, violaram de maneira direta aquela norma da Carta Estadual. Não obstante, propôs que a declaração de inconstitucionalidade dos dispositivos tivessem efeitos prospectivos com o único objetivo de assegurar a percepção de benefícios previdenciários àqueles que tivessem cumpridos os requisitos até aquela data: que os efeitos prospectivos (ex nunc) da declaração de inconstitucionalidade devem recair na data em que concedida a medida cautelar, ou seja, 31.03.2015, de molde a que sejam preservados os efeitos dos benefícios previdenciários cujos requisitos necessários tenham sido cumpridos até aquela data. Ou seja, os efeito ex nunc atribuído visou tão somente assegurar o direito dos beneficiários de boa-fé à percepção dos benefícios devidos pelo regime municipal (Manausprev). Tanto é assim que o TJAM já manifestou-se na mesma linha em outras oportunidades, como por exemplo no MS n. 4000808-32.2012.8.4.0000, em que reconheceu a inconstitucionalidade do mesmo dispositivo, mas concedeu a segurança à duas beneficiárias de pensão por morte que tiveram suspensos o pagamento pelo Fundo de Previdência do Município de Manaus. É ver: Fl. 509DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 12 Ora, o regime especial previdenciário tem extensão limitado aos servidores cuja investidura em cargo ou emprego público tenha sido precedida de aprovação em concurso público, não beneficiando aqueles recrutados através de contratos temporários. Portanto, ao tentar incorporar ao regime especial os servidores contratados a título precário o artigo 6º, §4º da Lei Municipal n. 807/05 incorreu em grave desvio dos planos traçados pela Carta de 1988, perdendo, a priori, sua capacidade de produzir efeitos ab initio. Contudo, antes de ser declarada a nulidade retroativamente do normativo em tela, há que se ponderar que enquanto vigeu pautou a atuação do Município, o qual, sob seu amparo, promoveu descontos dos vencimentos do falecido como se filiado ao regime especial ele fosse, alimentando, assim, a expectativa das suas dependentes de receberem o devido amparo financeiro do Poder Público em caso de passamento do seu provedor. Nessa senda, decisão que, ignorando os valores efetivamente recolhidos, simplesmente isentasse a Administração Pública Municipal de pagar às impetrantes o benefício ensejaria locupletamento sem causa do erário e frustração da confiança gerada e alimentada pela postura da municipalidade. Como única alternativa apta a conciliar o incontornável reconhecimento da nulidade que macula o artigo 6º, §4º, da Lei Municipal n. 807/05 e a salvaguarda da legítima expectativa de direito germinada durante a vida do servidor temporário e convolada em direito quando da percepção por suas dependentes da pensão por morte, impõe-se a aplicação da consagrada técnica de modulação dos efeitos do controle de constitucionalidade Em mesmo sentido, importante mencionar o acórdão proferido pela Terceira Câmara Cível do TJAM, nos autos do Processo n. 0637666-05.2017.8.04.0001, interpretando a declaração de inconstitucionalidade proferida nos autos da mencionada ADI: Ementa: DIREITO CONSTITUCIONAL, PREVIDENCIÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. LEGITIMIDADE DE PARTE. TEORIA DA ASSERÇÃO. AUSÊNCIA DE IMPUTAÇÃO DE FATO AO REQUERIDO NA EXORDIAL. PARTE ILEGÍTIMA. PRIMEIRA APELAÇÃO CONHECIDA E PROVIDA. BENEFÍCIO PREVIDENCIÁRIO. PENSÃO POR MORTE. SERVIDOR TEMPORÁRIO. RGPS E RPPS. ADI. MODULAÇÃO DE EFEITOS. SEGUNDA APELAÇÃO CONHECIDA E, EM PARTE, PROVIDA. I – Tem-se que as condições da ação, com a edição do Código de Processo Civil de 2015, limitaram-se à legitimidade de parte e ao interesse de agir, as quais, consoante mansa jurisprudência, devem ser analisadas com base da Teoria da Asserção, isto é, o exame se restringe às afirmações constantes na petição inicial. Inexistindo, na petição inicial, imputação de conduta a um dos requeridos nem a pretensão se voltando à constituição de obrigação de sua atribuição legal é de se reconhecer sua ilegitimidade para figurar no polo passivo. O Município de Manaus/AM não é parte legítima passiva em ação cuja pretensão é o restabelecimento de benefício Fl. 510DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 13 previdenciário. II – Nos termos do acórdão proferido na Ação Direta de Inconstitucionalidade n.° 0007362-85.2011.8.04.0000, conquanto declarados inconstitucionais o art. 6.°, § 4.°, da Lei Municipal n.° 870/05 e o art. 9.°, parágrafo único, da Lei Municipal n.° 1.197/07, mantém-se no Regime Próprio de Previdência Social os benefícios previdenciários cujos requisitos tenham sido preenchidos até 31/03/2015. III – Primeira apelação conhecida e provida. Segunda apelação conhecida e, em parte, provida. Visualizar Ementa Completa – grifou-se. Tal situação – qual seja, de assegurar-se o direito ao benefício – difere-se, substancialmente, do pretendido pela recorrente, a qual defende que a vinculação e os recolhimentos dos servidores temporários poderiam ser efetivados para o Manausprev (e não para o RGPS) até 2015. A linha argumentativa pretendida pelo recorrente, no sentido de que é permitida a vinculação ao Manausprev de todo e qualquer servidor temporário até 2015, não encontra guarida na legislação, inclusive constitucional, nem mesmo na decisão mencionada, proferida pelo TJAM, em sede de ADI. A decisão visou apenas resguardar os benefícios previdenciários cujos requisitos necessários tenham sido cumpridos até 31/03/2015, permitindo, portanto, a permanência do benefício previdenciário no Regime Próprio de Previdência Social (devendo ser pago pelo Fundo competente, e não pelo RGPS) nos casos em que foram preenchidos os requisitos antes da data fixada na modulação de efeitos da indigitada ADI. Assim sendo, a partir de 16 de novembro de 1998, por força da Emenda Constitucional 20/98, somente os servidores públicos efetivos, podem estar vinculados ao RPPS, o que não é o caso dos temporários, razão pela qual, a partir de tal data, os trabalhadores estão vinculados ao RGPS, na categoria de segurado empregado, conforme a alínea “a”, inciso I do art. 12 da Lei n. 8.212/91. Pelo exposto, não merece razão o recorrente quanto ao ponto. 2 TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS O recorrente insurge-se contra a incidência da contribuição previdenciária sobre o terço constitucional de férias pago na vigência do contrato de trabalho, entendendo que o acréscimo de 1/3 à remuneração das férias deve ser tido como indenização e não como remuneração capaz de justificar a cobrança da contribuição em tela. No que tange ao terço constitucional de férias, em 31/08/2020, o Tribunal Pleno do Supremo Tribunal Federal, apreciando o tema 985 da repercussão geral (RE n. 1072485), assentou a incidência de contribuição previdenciária sobre valores pagos pelo empregador a título de terço constitucional de férias gozadas, nos termos do voto do Relator Ministro Marco Aurélio Mello, vencido o Ministro Edson Fachin. Fl. 511DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 14 Foi fixada a seguinte tese: “É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias”. É ver a voto do Ministro Relator, Marco Aurélio Mello: V O T O O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (RELATOR) – Atendeu-se aos pressupostos de recorribilidade. O recurso interposto pela União, subscrito por Procurador da Fazenda Nacional, foi protocolado no prazo legal. Cumpre definir se o previsto no inciso I do artigo 195 da Constituição Federal, a revelar a incidência da contribuição social a cargo do empregador, alcança o terço constitucional de férias, ante a natureza jurídica da verba. A temática alusiva à delimitação da base de cálculo da contribuição previdenciária não é nova no Tribunal. Cabe resgatar a óptica adotada pelo Plenário, prestigiando a jurisprudência do Supremo. O Pleno, após reiteradas decisões de ambas as Turmas no sentido de não incidir contribuição previdenciária sobre o décimo terceiro salário, em sessão realizada em 24 de setembro de 2003, aprovou o verbete nº 688 da Súmula do Supremo, com a seguinte redação: É legítima a incidência da contribuição previdenciária sobre o 13º salário. Seguindo a esteira dos entendimentos firmados nos Órgãos fracionários, o Tribunal proclamou devida a imposição tributária, ante o caráter remuneratório da verba. No exame do recurso extraordinário nº 487.410, relator o ministro Eros Grau, com acórdão publicado no Diário da Justiça de 14 de maio de 2010, examinou a incidência sobre os valores pagos em dinheiro, a título de vale-transporte, aos empregados. A ilustrada maioria, ao proclamar que essa parcela não possui caráter salarial, mas indenizatório, afastou a tributação. No julgamento do extraordinário de nº 565.160, de minha relatoria, revelador do Tema nº 20 da repercussão geral, cujo acórdão foi veiculado no Diário de Justiça de 23 de agosto de 2017, o Pleno analisou o alcance da expressão “folha de salários”, contida no artigo 195, inciso I, da Constituição Federal. Ficou assentado ser imprescindível a habitualidade para fins de incidência da contribuição previdenciária. Reitero o que fiz ver: É que o pleito refere-se a valores pagos aos segurados empregados. Pois bem, antes mesmo da vinda à balha da Emenda nº 20, já se tinha o versado no artigo 201, então § 4º – posteriormente tornou-se o § 11 –, a sinalizar que “os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e consequente repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei”. Nem se diga que esse dispositivo estaria ligado apenas à contribuição do empregado, porquanto não tem qualquer cláusula que Fl. 512DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 15 assim o restrinja. Encerra alusão à contribuição previdenciária. Então, cabe proceder à interpretação sistemática dos diversos preceitos da Constituição Federal . Se, de um lado, o artigo 195, inciso I, nela contido disciplinava, antes da Emenda nº 20/1998, o cálculo da contribuição devida pelos empregadores a partir da folha de salários, estes últimos vieram a ser revelados, quanto ao alcance, pelo citado § 4º – hoje § 11 – do artigo 201. Pelo disposto, remeteu-se à remuneração percebida pelo empregado, ou seja, às parcelas diversas satisfeitas pelo tomador dos serviços, exigindo-se, apenas, a habitualidade. Dos precedentes evocados, surgem dois pressupostos para a incidência da contribuição previdenciária sobre valores pagos aos empregados: a natureza remuneratória e a habitualidade da verba. Quanto ao primeiro, conforme versei no paradigma de repercussão geral alusivo ao Tema nº 20, observado o previsto no § 11 do artigo 201 da Constituição Federal, o legislador constituinte, ao se referir à remuneração, remeteu “às parcelas diversas satisfeitas pelo tomador dos serviços”, no que levados em conta os rendimentos pagos em decorrência do contrato de trabalho em curso, e não somente sobre o que adimplido pela prestação de serviços em sentido estrito. Excetuam-se as verbas nitidamente indenizatórias, porquanto destinadas a recompor o patrimônio jurídico do empregado, em razão de alguma perda ou violação de direito. No tocante à habitualidade, o preceito sinaliza periodicidade nº auferimento dos valores, contrapondo-se a recebimentos eventuais, desprovidos de previsibilidade. A elucidar a óptica, confiram a lição de Alessandro Mendes Cardoso e Paulo Honório de Castro Júnior, em artigo específico sobre o tema 1 : Por fim, habitual é (i) o pagamento que se repete em um contexto temporal que pode ser descontínuo -mensal,trimestral, semestral ou anual; (ii) que decorre de uma previsibilidade inerente ao contrato laboral, de onde surge justa e real expectativa de recebimento por parte do empregado, face à repetição prévia da parcela. Essas diretrizes hermenêuticas devem nortear o alcance do artigo 195, inciso I, da Lei Maior e a solução quanto à delimitação da base de cálculo da contribuição previdenciária a cargo do empregador. Atentem para a natureza do terço constitucional de férias, cuja previsão está no artigo 7º, inciso XVII, da Constituição Federal. Trata-se de verba auferida, periodicamente, como complemento à remuneração. Adquire-se o direito, conforme o decurso do ciclo de trabalho, sendo um adiantamento em reforço ao que pago, ordinariamente, ao empregado, quando do descanso. Surge irrelevante a ausência de prestação de serviço no período de férias. Configura afastamento temporário. O vínculo permanece e o pagamento é indissociável do trabalho realizado durante o ano. Fl. 513DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 16 A exceção corre à conta do adicional relativo às férias indenizadas. Nesse sentido, presente a natureza indenizatória, há disposição legal expressa na primeira parte da alínea “d” do § 9º do artigo 28 da Lei nº 8.212/1991: Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição: (...)§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: d) as importâncias recebidas a título de férias indenizadas e respectivo adicional constitucional, inclusive o valor correspondente à dobra da remuneração de férias de que trata o art. 137 da Consolidação das Leis do Trabalho – CLT. Ante a habitualidade e o caráter remuneratório da totalidade do que percebido no mês de gozo das férias, é devida a contribuição. Provejo parcialmente o recurso extraordinário interposto pela União, assentando a incidência de contribuição previdenciária sobre valores pagos pelo empregador a título de terço constitucional de férias gozadas. Proponho a seguinte tese: “É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias”. Com base em precedentes do STF, o relator, ministro Marco Aurélio, observou que a natureza remuneratória e a habitualidade da verba são dois pressupostos para a incidência da contribuição previdenciária sobre os valores pagos aos empregados. Para ele, essas duas diretrizes devem nortear o alcance do artigo 195, inciso I, da Constituição e a solução sobre a delimitação da base de cálculo da contribuição previdenciária a cargo do empregador. O relator avaliou que a natureza do terço constitucional de férias (artigo 7º, inciso XVII, da CF) é de verba periódica auferida como complemento à remuneração. Segundo o ministro Marco Aurélio, esse direito é adquirido em razão do decurso do ciclo de trabalho e trata-se de um adiantamento, em reforço ao que é pago ordinariamente ao empregado quando do descanso. A seu ver, é irrelevante a ausência de prestação de serviço no período de férias. “Configura afastamento temporário”, o vínculo permanece e que o pagamento é indissociável do trabalho realizado durante o ano. Em 26/06/2023, o Supremo Tribunal Federal (STF), por meio de decisão monocrática do Ministro André Mendonça, proferida em face do Recurso Extraordinário nº 1.072.485/PR - paradigma da repercussão geral tratada no Tema 985 de seu ementário -, determinou a suspensão nacional do trâmite processual dos litígios acerca da reportada matéria (natureza jurídica do terço constitucional de férias). Em 16/04/2024 foi dado provimento parcial, por maioria, aos embargos de declaração opostos “para atribuir efeitos ex nunc ao acórdão de mérito, a contar da publicação de sua ata de julgamento, ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data, que não serão devolvidas pela União”. O acórdão foi publicado em 19/09/2024. Fl. 514DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 17 Ou seja, o Plenário do Supremo Tribunal Federal decidiu que a contribuição previdenciária das empresas será cobrada sobre o terço constitucional de férias a partir de 15/09/2020, data da publicação da ata do julgamento do mérito do Recurso Extraordinário n. 1072485. As contribuições já pagas e não questionadas judicialmente até a mesma data não serão devolvidas pela União. No julgamento, prevaleceu o entendimento do presidente do Supremo, Ministro Luís Roberto Barroso. Em seu voto, proferido anteriormente no Plenário Virtual, ele lembrou que, em 2014, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) havia decidido que a contribuição previdenciária patronal não incidiria no adicional de férias. Além disso, diversos precedentes do STF avaliaram que a discussão seria de natureza infraconstitucional. Segundo o Ministro, com o reconhecimento da repercussão geral e o julgamento de mérito do RE, houve uma alteração no entendimento dominante nas duas Cortes. Assim, em respeito à segurança jurídica e ao sistema integrado de precedentes, é necessário modular os efeitos do julgamento. Nesse sentido, é ver a Ementa do referido acórdão que decidiu pela modulação: Ementa: DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL . CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA DO EMPREGADOR. TERÇO DE FÉRIAS . MODULAÇÃO DE EFEITOS. ALTERAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA. PARCIAL PROVIMENTO . I. CASO EM EXAME 1. Embargos de declaração que objetivam a modulação dos efeitos do acórdão que reconheceu a constitucionalidade da incidência da contribuição previdenciária do empregador sobre o terço constitucional de férias. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2 . Discute-se a presença dos requisitos necessários à modulação temporal dos efeitos da decisão. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. Em 2014, o Superior Tribunal de Justiça, sob a sistemática dos recursos repetitivos, assentou que o adicional de férias teria natureza compensatória, e, assim, não constituiria ganho habitual do empregado, razão pela qual sobre ele não incidiria contribuição previdenciária patronal. Havia, ainda, diversos precedentes desta Corte no sentido de que a discussão acerca da natureza jurídica e da habitualidade do pagamento das verbas para fins de incidência da contribuição previdenciária seria de índole infraconstitucional. Fl. 515DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 18 4. Com o reconhecimento da repercussão geral e o julgamento de mérito deste recurso, há uma alteração no entendimento dominante, tanto no âmbito do próprio Supremo Tribunal Federal quanto em relação ao que decidiu o Superior Tribunal de Justiça em recurso repetitivo. 5. A mudança da jurisprudência é motivo ensejador de modulação dos efeitos, em respeito à segurança jurídica e ao sistema integrado de precedentes. CPC/2015 e decisões desta Corte. IV. DISPOSITIVO 6. Embargos de declaração parcialmente providos, para atribuir efeitos ex nunc ao acórdão de mérito, a contar da publicação de sua ata de julgamento, ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data, que não serão devolvidas pela União. _________ Dispositivos relevantes citados: Constituição Federal, art. 195, I, a (com a redação dada pela Emenda Constitucional nº 20/1998); Lei nº 8.212/1991, art. 22, I. Jurisprudência relevante citada: STJ, REsp 1.230.957 (2014), Rel. Min. Mauro Campbell; STF, ARE 1.260.750 (2020), Rel. Min. Dias Toffoli; RE 643.247 EDs (2019), Rel. Min. Marco Aurélio; RE 594.435-EDs (2019), Red. p/o acórdão o Min. Alexandre de Moraes; RE 593.849 (2017), Rel. Min. Edson Fachin; RE 892.238 (2016), Rel. Min. Luiz Fux; RE 565.160 (2017), Rel. Min. Marco Aurélio. Como se vê, a modulação Tema 985 do STF significa que a contribuição previdenciária sobre o terço de férias só é permitida a partir de 15 de setembro de 2020. Isso garante segurança jurídica, pois não há retroatividade para a cobrança de valores referentes a períodos anteriores essa data, mas a cobrança será devida para períodos futuros a partir dessa data. Como reconhecido pelo próprio Ministro Luís Roberto Barroso, a mudança da jurisprudência, no próprio Supremo e com relação ao que ao que decidiu o Superior Tribunal de Justiça em recurso repetitivo, é motivo ensejador de modulação dos efeitos, em respeito à segurança jurídica e ao sistema integrado de precedentes. Ou seja, busca-se à “proteção da confiança” em matéria tributária, daqueles contribuintes que não efetuaram o recolhimento, com base no próprio entendimento jurisprudencial vinculante, em respeito ao postulado da segurança jurídica em matéria tributária. Lado outro, a modulação do Tema 985 limita o direito à restituição de valores pagos indevidamente a apenas aqueles contribuintes que ingressaram com a ação judicial até a data de 15 de setembro de 2020. Fl. 516DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-004.259 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721221/2014-53 19 Em 15/10/2024, foram opostos novos embargos pela União, pretendendo rediscutir a modulação de efeitos realizada no julgamento de embargos anteriores, quanto à sua necessidade e aos seus marcos temporais. Ocorre que, em Sessão Plenária Virtual, realizada de 1/08/2025 a 8/08/2025., o Tribunal, por unanimidade, rejeitou os embargos de declaração opostos pela União, nos termos do voto do Relator, Ministro Luís Roberto Barroso. Mantendo, portanto, inalterada a referida decisão acerca da modulação de efeitos. Em 24/09/2025 foi certificado o trânsito em julgado. Pois bem. O entendimento atual, e vinculante à essa julgadora (art. 98 do RICARF), dado pelo Supremo Tribunal Federal é no sentido de que é devida a contribuição previdenciária das empresas sobre o terço constitucional de férias a partir de 15/09/2020 e os fatos geradores, no presente processo administrativo, referem-se à competências anteriores (01/2010 a 12/2010). Considerando que o presente processo não envolve pedido de restituição/compensação (vez que não houve recolhimentos por parte do recorrente), o efeito prático da decisão no contencioso administrativo é a extinção da possibilidade de cobrar a contribuição retroativamente. A Fazenda Nacional não pode cobrar a contribuição previdenciária sobre o terço de férias de forma retroativa à data de 15 de setembro de 2020. Assim sendo, entendo que devem ser excluídos da base de cálculo do lançamento os valores relativos ao terço constitucional de férias (rubrica “Adicional de Férias” e-fl. 63). 3 CONCLUSÃO Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e dar-lhe parcial provimento para excluir da base de cálculo do lançamento os valores relativos ao terço constitucional de férias (rubrica “Adicional de Férias”). Assinado Digitalmente Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo Fl. 517DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 manausprev 2 terço constitucional de férias 3 Conclusão

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Numero do processo: 16682.901549/2021-64
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 18 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 03 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016 INDÚSTRIA DO PETRÓLEO. INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da Cofins sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES, AERONAVES E TRANSPORTE DE PESSOAL OFFSHORE. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO.Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal e cargas entre continente e plataformas offshore, por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CESSÃO DE USO DE CAPACIDADE DO GASODUTO. INFRAESTRUTURA ESSENCIAL. INSUMO. Reconhecido o direito ao crédito relativamente às despesas com cessão de capacidade/uso de gasoduto (LL-MXL), por configurarem insumos relevantes e indispensáveis ao escoamento da produção até a unidade de tratamento em terra, integrando funcionalmente a cadeia produtiva do gás natural. Glosa revertida. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA.Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida.
Numero da decisão: 3301-014.560
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de pessoa jurídica domiciliadas no Brasil, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanhado pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens móveis; sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal, vencidosConselheira Rachel Freixo Chaves (relatora) que dava provimento integral e o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; sobre a cessão de uso de gasoduto para a Unidade UTGCA, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanhado pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens móveis. Restaram vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves (relatora) e Keli Campos de Lima que davam provimento aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016, tendo o Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhado a divergência pelas conclusões entendendo não comprovada a certeza e liquidez. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede, quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016. Assinado Digitalmente Rachel Freixo – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Vinicius Guimaraes, Rachel Freixo Chaves, Keli Camposde Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).
Nome do relator: RACHEL FREIXO CHAVES
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INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da Cofins sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES, AERONAVES E TRANSPORTE DE PESSOAL OFFSHORE. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO. Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal e cargas entre continente e plataformas offshore, por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO Fl. 2645DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 2 IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CESSÃO DE USO DE CAPACIDADE DO GASODUTO. INFRAESTRUTURA ESSENCIAL. INSUMO. Reconhecido o direito ao crédito relativamente às despesas com cessão de capacidade/uso de gasoduto (LL-MXL), por configurarem insumos relevantes e indispensáveis ao escoamento da produção até a unidade de tratamento em terra, integrando funcionalmente a cadeia produtiva do gás natural. Glosa revertida. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de pessoa jurídica domiciliadas no Brasil, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanhado pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens móveis; sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento Fl. 2646DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 3 dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal, vencidos Conselheira Rachel Freixo Chaves (relatora) que dava provimento integral e o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; sobre a cessão de uso de gasoduto para a Unidade UTGCA, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanhado pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens móveis. Restaram vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves (relatora) e Keli Campos de Lima que davam provimento aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016, tendo o Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhado a divergência pelas conclusões entendendo não comprovada a certeza e liquidez. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede, quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016. Assinado Digitalmente Rachel Freixo – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Vinicius Guimaraes, Rachel Freixo Chaves, Keli Camposde Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). RELATÓRIO 1. Trata-se de recurso voluntário interposto por pessoa jurídica atuante no setor de exploração e produção de petróleo e gás natural contra acórdão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que manteve, em grande parte, glosas de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurados em PER/DCOMP referente ao período de 2014 a 2016, notadamente sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção, operações de locação de embarcações e aeronaves e transporte de passageiros, gastos vinculados à construção, montagem e projetos de gasodutos (ativo imobilizado), operações de cessão de uso/capacidade de gasoduto e créditos extemporâneos escriturados na EFD- Contribuições. Fl. 2647DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 4 2. A controvérsi envolve, em síntese, a definição da extensão do conceito de insumo, a possibilidade de creditamento sobre direitos de uso e depreciação de ativos afetos à cadeia produtiva, bem como a validade da glosa de créditos apurados ou informados fora do período de competência originalmente considerado. 3. A fiscalização procedeu com a glosa das seguintes rubricas de créditos de: (i) Operações vinculadas à fase de exploração: Entendeu a fiscalização que as despesas relacionadas à fase exploratória, anteriores à declaração formal de comercialidade dos campos, não permitem creditamento por não caracterizarem insumos geradores de créditos da COFINS não cumulativa, conforme conceito de insumo fixado pelo STJ no REsp nº 1.221.170/PR e detalhado pelo Parecer Normativo SRF nº 5/2018. Reforçou que não há garantia de êxito econômico da exploração nesta fase preliminar, caracterizando-se como despesa não vinculada diretamente à produção de bens destinados à venda. (ii) Créditos extemporâneos: Identificou lançamentos de créditos realizados pelo contribuinte em períodos diferentes daqueles em que efetivamente ocorreram as despesas (anteriores a 2014). Apontou a necessidade de observância do artigo 3º, § 1º, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, bem como da IN RFB nº 1.252/2012, exigindo a retificação prévia das obrigações acessórias (EFD-Contribuições e DCTF) na competência correta, sob pena de glosa integral desses créditos. (iii) Operações vinculadas à locação de embarcações: Procedeu à glosa dos créditos decorrentes das despesas com locação/afretamento de embarcações utilizadas no lançamento de dutos submarinos e apoio offshore, com base no entendimento fixado pela Solução de Consulta COSIT nº 510/2014, que diferencia claramente locação (obrigação de dar) de prestação de serviços (obrigação de fazer). Ressaltou que a locação não é hipótese autorizada expressamente pela legislação que regula a não cumulatividade da COFINS. (iv) Operações vinculadas à locação de aeronaves e/ou transporte de passageiros: Aplicou analogicamente os mesmos fundamentos adotados para as embarcações, esclarecendo que o transporte de passageiros mediante locação de helicópteros não constitui prestação de serviço, mas mera cessão do uso de bens móveis, sem previsão legal expressa para fins de creditamento. (v) Operações vinculadas à fabricação do ativo imobilizado: Entendeu que despesas relativas à construção e instalação de ativos imobilizados, especialmente gasodutos, devem integrar o custo do ativo, sujeitas Fl. 2648DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 5 exclusivamente ao regime de aproveitamento via depreciação/amortização, vedando-se o crédito direto e integral no mês da aquisição. (vi) Operações sem direito a crédito “Cessão de uso”: Afastou o aproveitamento de créditos vinculados a operações descritas como "cessão de uso", esclarecendo que tais operações não se caracterizam como prestação de serviços ou aquisição de bens enquadráveis nas hipóteses taxativas estabelecidas nas Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. (vii) Alteração do critério de rateio das receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação: Os critérios de rateio para as receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação utilizados pelo Contribuinte foram alterados pela Fiscalização. Eles foram feitos com base nas receitas de exportação mensais identificadas no SISCOMEX, conforme as planilhas arroladas ao presente processo. 4. A DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, restando assim ementada: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016 NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. As hipóteses de creditamento no âmbito do regime não-cumulativo são somente as previstas na legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os custos e encargos passíveis de creditamento. A regra geral é a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não- cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. NÃO CUMULATIVIDADE. COFINS. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. Na eventualidade de não terem sido apurados nas épocas próprias, os saldos de créditos da não-cumulatividade da Cofins poderão ser apurados extemporaneamente, cabendo, todavia, a efetivação dos necessários registros e retificações de declarações e demonstrativos, como DCTF e Dacon, além da EFD- Contribuições, conforme aplicável. REsp nº 1.221.170-PR. DECISÃO PROFERIDA PELO STJ. CRÉDITOS NÃO VINCULADOS A INSUMOS. EFEITOS. INAPLICABILIDADE. Fl. 2649DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 6 Impossibilidade de extensão dos efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito do REsp nº 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à aquisição de insumos. A necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados. ARRENDAMENTO NÃO MERCANTIL. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSI- BILIDADE. Somente geram crédito as operações de arrendamento mercantil, que estiverem de acordo com os termos da Lei n° 6.099/74, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.132/83, e da Resolução BACEN nº 2.309/96. ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste previsão legal para o desconto dos créditos nos aluguéis de dutos, terminais ou embarcações. A possibilidade de apropriação definida no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, aplica-se tão-somente a locação de "prédios, máquinas e equipamentos", cuja expressão não inclui os bens acima. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016 NULIDADE. Não há que se falar em nulidade do despacho decisório quando neste constam os fundamentos de fato e de direito que o embasaram, em conformidade com a legislação de regência. Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto nº 70.235, de 1972. CONEXÃO. REUNIÃO DE PROCESSOS. JULGAMENTO CONJUNTO. As hipóteses de reunião de processos são apenas aquelas prescritas na legislação de regência. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. É do sujeito passivo o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório capaz de demonstrar a liquidez e certeza do crédito pretendido, sem o que não pode ser homologada a compensação efetuada. Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016 PROVA. MOMENTO. DILIGÊNCIA E PERÍCIA. Fl. 2650DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 7 A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235, de 1972. Incabível a diligência ou perícia e quando presentes nos autos elementos suficientes para a formação da convicção da autoridade julgadora. INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF Nº 247/02 E Nº 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF nº 247/02 e nº 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp nº 1.221.170/PR), da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo. NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO PROPORCIONAL. Cabível o ajuste do método de apropriação de créditos por meio do rateio proporcional quando, intimado, o contribuinte não apresenta, por meio da contabilidade, o montante de créditos da não cumulatividade da contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016 JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS. Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes atribua eficácia, não constituem normas complementares do direito tributário, eis que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido 5. Irresignada, a contribuinte apresentou seu recurso voluntário tempestivamente, com fulcro no art. 33 do Decreto nº 70.235/72, sustentando os seguintes fundamentos: (i) Questão preliminar:  Alegação de nulidade por violação ao art. 74, §7º da Lei nº 9.430/96, sob o argumento de que a intimação do despacho decisório não foi acompanhada da intimação para pagamento dos valores indeferidos, em violação ao princípio do “unitas actus” . (item III.1.1. da peça recursal) Fl. 2651DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 8  Alegação de nulidade diante da reorganização dos créditos da recorrente por impossibilidade de a fiscalização agir arbitrariamente diante da falta de previsão legal autorizando a realocação dos créditos tomados. (item III.1.2. da peça recursal) (ii) Questões de mérito:  Argumentação no sentido de que há violação ao conceito de insumo adotado pelo STJ no REsp nº 1.221.170/PR;  Defesa do direito ao crédito de COFINS relativo a despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, considerando a essencialidade e relevância econômica das operações; (item III.2.2.1. da peça recursal)  Alegação de que gastos com afretamento/contratação/aluguel de barcos de apoio e helicópteros para transporte de carga, pessoal, mantimentos, máquinas e equipamentos entre o continente e as plataformas de produção em alto mar, são insumos essenciais à atividade econômica da empresa e por im; (item III.2.2.2. da peça recursal)  Defesa da legalidade da utilização de créditos extemporâneos sem necessidade de retificação de declarações. ((item III.2.2.3. da peça recursal);  Direito ao crédito decorrente dos gastos e dispêndios na construção e instalação de gasodutos – relevância e lei 11.774/08 (item III.2.2.4. da peça recursal)  Direito ao crédito decorrente de “cessão de uso” de gasoduto despesa incorrida pela recorrente para escoar/transportar/comercializar a produção de gas de seu estabelecimento em mar aberto ao continente, pois tal despesa que integra o custo de produção do gás natural (item III.2.2.5. da peça recursal)  A alteração do critério de rateio procedida pela fiscalização – ausência de respaldo legal – reconhecimento da receita com base no ias 18 e cpc 30 (item III.2.2.6. da peça recursal) (iii) Dos pedidos:  Reconhecimento do direito creditório no montante de R$ 16.892.715,98;  Reforma integral do acórdão recorrido; Fl. 2652DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 9  Alternativamente, a conversão do julgamento em diligência para apuração técnica da essencialidade dos dispêndios. 6. E, por fidedignidade processual transcrevo a seguir a íntegra do relatório adotado pela DRJ: Trata-se de pedido de ressarcimento PER/DCOMP nº 07652.03682.310717.1.1.19- 1358 de Cofins não cumulativo do 4° trimestre de 2016 no valor de R$ 82.953.639,41. (...) O valor total do crédito apurado e deferido pela fiscalização é R$ 45.642.095,15 (...) O pedido de ressarcimento foi indeferido por meio da emissão do Despacho Decisório nº 3270256 e as compensações homologadas até o limite do crédito reconhecido restando saldo devedor consolidado correspondente aos débitos indevidamente compensados (...) Os PER/DCOMP vinculados ao pedido de ressarcimento são os seguintes (...) A DCOMP nº 33289.31136.310717.1.3.19-4188 foi homologada parcialmente (...) As DCOMP nº 37194.47316.180817.1.3.19-5847 e 09740.27508.050718.1.3.19- 6607 não foram homologadas. Diante da emissão do despacho decisório nº 3270256, no dia 04/05/2022, cuja ciência se deu no dia 06/05/2022, fl. 2432, houve a interposição de manifestação de inconformidade, fls. 140 a 227 (documentos anexos DOC_00 a DOC_14, fls. 228 a 2382), no dia 02/06/2022. O valor contestado na manifestação de inconformidade é de R$ 37.311544,26. Entretanto, mediante a alegação da recorrente de erro na leitura dos arquivos do despacho decisório e da sua petição para a devolução do prazo de interposição da manifestação de inconformidade, que foi acatado, a manifestação de inconformidade é tempestiva. 1. ALEGAÇÕES DA RECORRENTE Diante do deferimento parcial do pedido de ressarcimento de créditos da COFINS, do qual constou a glosa de créditos referentes a aquisições de insumos, e da apresentação da manifestação de inconformidade constituiu-se a matéria em litígio abrangida pela parte indeferida do pedido de ressarcimento. A recorrente, em extensa contestação, alegou o seguinte: I. O escopo da fiscalização dos créditos de Pis e Cofins; II. A necessidade de julgamento conjunto das defesas apresentadas; III. Violação ao prazo do art. 74, § 7º da Lei nº 9.430/96; Fl. 2653DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 10 IV. Falta de previsão legal para a realocação dos créditos tomados pela manifestante; V. Irrelevância do momento da apropriação da despesa; Impossibilidade de dissociação, para fins fiscais, das fases de exploração e de produção de óleo e gás e a essencialidade e relevância das despesas incorridas na fase de exploração; VI. Despesas na fase de exploração decorrentes de imposição legal; VII. Glosa de despesas de afretamento/contratação/aluguel de barcos de apoio e helicópteros para o transporte de carga, pessoa, mantimentos, máquinas e equipamentos da terra para o alto mar caracterizadas como insumos e inerentes a sua atividade-fim de caráter obrigatório por imposição legal; VIII. Direito ao crédito sobre o afretamento de helicópteros e barcos de apoio pela alínea IV do art. 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03 – aluguel de máquinas e equipamentos utilizados na atividade da empresa; IX. Créditos extemporâneos – desnecessidade de retificação da EFD/DACON/DCTF para a sua utilização – jurisprudência da CSRF; X. O direito ao crédito decorrente de gastos e dispêndios na construção/instalação de gasodutos – relevância na atividade e Lei nº 11.774/08; XI. Cessão de uso. Gasoduto. Despesa que se integra ao custo de produção do gás natural, porquanto hígida ao creditamento como insumo (ART. 3, II das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03) ou como aluguel (ART. 3, IV das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03); XII. Ausência de respaldo legal para a alteração do critério de rateio procedida pela fiscalização; 2. PEDIDO I. Diligência para que a fiscalização fundamente, nos termos do quanto fixado pelo STJ/PGFN, o motivo das glosas; II. Tramitação e julgamento em conjunto deste processo com as manifestações de inconformidade apresentadas nos demais processos administrativos de crédito que tenham por objeto o período fiscalizado e eventuais outros casos que tratem da glosa dos créditos de PIS e COFINS; III. A conexão processual dada a pertinência temática e a prejudicialidade entre os processos e os temas neles abordados; IV. Seja dada nova ciência à manifestante acerca do presente despacho decisório e, concomitantemente, seja corretamente intimada a pagar os débitos supostamente devidos em virtude da referida decisão, devolvendo-lhe o prazo para defesa; V. Anulação do despacho decisório por obscuridade, equívoco de cálculo, falta de fundamentação legal em afronta ao seu direito fundamental de ampla defesa; Fl. 2654DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 11 VI. Afastamento das glosas dos créditos realizadas no despacho decisório, o reconhecimento do direito creditório pleiteado no pedido de ressarcimento e a homologação integral das declarações de compensação; VII. Que todas as publicações atinentes ao presente feito sejam realizadas exclusivamente em conjunto e em nome dos patronos da manifestante. Esta é a síntese do necessário à análise do voto que se passa a relatar. 7. É o relatório. Passo ao voto. VOTO VENCIDO Conselheira Rachel Freixo Chaves, Relatora. I. DO CONHECIMENTO 8. O recurso voluntário é tempestivo, e dele tomo integral conhecimento, posto que preenchidos todos os requisitos para tanto. II. PRELIMINAR II.1. Violação ao prazo do art. 74, §7º da lei 9.430/96. Preliminar afastada. 9. A recorrente suscita como matéria preliminar a nulidade do Despacho Decisório, ao argumento de que houve violação ao § 7º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, por ausência de intimação simultânea quanto ao indeferimento do pedido e à exigência de eventual recolhimento dos valores glosados, sustentando que tal fato configuraria vício procedimental (unitas actus). 10. Todavia, a ausência de intimação específica para pagamento de débito, nos termos do § 7º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, não enseja nulidade quando não há constituição de crédito tributário mediante auto de infração ou notificação de lançamento, como no presente caso, em que se discute exclusivamente o reconhecimento de crédito pleiteado via PER/DCOMP. Trata-se, portanto, de hipótese de indeferimento parcial de ressarcimento, sem constituição formal de crédito tributário passível de cobrança imediata. 11. Ademais, não se verifica qualquer prejuízo à recorrente. A própria conduta processual da empresa indica que sua intenção não era promover o recolhimento do valor glosado, pois não há nos autos qualquer petição solicitando guia de pagamento ou requerendo Fl. 2655DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 12 parcelamento do saldo, mas sim a interposição tempestiva de manifestação de inconformidade e, posteriormente, de recurso voluntário amplamente fundamentado, circunstância que reforça o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa. 12. Portanto, a ausência de intimação prevista no § 7º do art. 74 não invalida o despacho decisório quando não há prejuízo processual demonstrado ou constituição de crédito tributário autônomo. 13. Por conseguinte, afasta-se a preliminar de nulidade suscitada. Inexistem vícios que comprometam a validade do despacho decisório. Eventuais alegações genéricas de cerceamento de defesa também não se sustentam à luz da documentação constante dos autos, que evidencia o regular processamento do pedido de ressarcimento e do direito ao contraditório. II.2. Reorganização dos créditos da impugnante. Impossibilidade de a fiscalização agir arbitrariamente. Falta de previsão legal autorizando a realocação dos créditos tomados. Preliminar afastada. 14. Neste tópico, a controvérsia reside na alegação contestatória da arbitrariedade da fiscalização, que procedeu conforme os trechos a seguir descritos, na realocação dos créditos tomados pela recorrente diante da inexistência de amparo legal para o aludido procedimento. 15. A fiscalização apontou que: (...) 18. Assim sendo, esta Fiscalização analisou a memória e considerou as naturezas de crédito com base no código CFOP, bem como nas descrições das operações, despesas, custos e encargos informados na memória de cálculo. 19. Na memória de cálculo apresentada pelo Contribuinte, identificamos que para o período fiscalizado (1º Trimestre de 2014 a 4º Trimestre de 2016) havia grande quantidade de documentos fiscais com um descasamento muito grande entre a data de crédito de uma determinada aquisição e a data de emissão do documento fiscal que acobertou a operação. (destaques acrescidos) 20. Desta forma, com intuito de harmonizar o período de apuração dos créditos, consideramos a data de emissão da nota fiscal como data da efetiva aquisição, e reorganizamos a distribuição dos créditos conforme o mês de emissão dos documentos fiscais, com base no art. 3º, § 1º das leis 10.637/02 e 10.833/03. (...) 16. E, a DRJ ao ratificar o entendimento adotado pela fiscalização destacou ainda: “O que não deve e não pode acontecer é a consideração de créditos apurados em um período cujo documento que o ampara, a nota fiscal, tenha sido emitida Fl. 2656DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 13 em data posterior à realização da despesa, pois ocorre, nesse caso, a carência de amparo legal.” (destaques acrescidos) 17. Preliminarmente, ressalto que obrigações acessórias não constituem, por si, fato gerador de tributo, mas são essenciais à correta apuração da obrigação principal, notadamente em setores de alta complexidade operacional e contábil, como é o caso da indústria de óleo e gás, cuja dinâmica contábil frequentemente envolve operações contínuas, lançamentos estimativos e processamentos em diferentes estágios da cadeia logística e industrial. 18. Todavia, tais especificidades não eximem o contribuinte do dever legal de individualizar os créditos apropriados, indicando rubrica, natureza jurídica, fundamento legal e vinculação com as receitas tributadas, exportadas ou beneficiadas por suspensão. Essa obrigação se mostra ainda mais relevante em ambientes regulatórios nos quais a rastreabilidade e a transparência fiscal são determinantes para a validação de créditos no regime não cumulativo. 19. É razoável reconhecer que, nesse setor, podem ocorrer desalinhamentos temporais entre a ocorrência contábil da despesa e o momento da documentação fiscal correspondente, sobretudo diante da complexidade de contratos integrados de fornecimento, operações triangulares, regimes aduaneiros especiais e ajustes de faturamento. Contudo, esse eventual descompasso entre a realidade econômica e a formalização documental precisa ser demonstrado de forma inequívoca e tempestiva pelo sujeito passivo. 20. No caso em análise, não houve a demonstração cabal e concreta, pela empresa, das causas, da natureza ou da motivação dos lançamentos realizados. A resposta à intimação fiscal foi incompleta, a memória de cálculo omissa quanto às classificações específicas dos documentos e as razões, e o recurso voluntário limitou-se à exposição de teses jurídicas genéricas, sem apresentação de elementos fáticos ou documentais que pudessem elucidar a origem, alocação e motivações créditos questionados. 21. Nesse sentido, afasto a preliminar de nulidade suscitada. III. MÉRITO III.1. Do conceito de insumo à luz do REsp 1.221.170/PR 22. O exame da legitimidade dos créditos apurados pelo contribuinte a título de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade, impõe a análise jurídica detida do conceito de insumo, à luz da legislação de regência e da jurisprudência vinculante do Superior Tribunal de Justiça. 23. Após décadas de debates doutrinários e instabilidade jurisprudencial, a controvérsia interpretativa foi pacificada no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, Fl. 2657DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 14 submetido à sistemática dos recursos repetitivos (Tema 779). No referido julgado, fixou-se que a possibilidade de creditamento das contribuições deve ser aferida à luz dos critérios da essencialidade ou relevância do bem ou serviço aplicado no processo produtivo ou na prestação de serviços, in verbis: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO- CUMULATIVIDADE . CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO . DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1 .036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o ., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2 . O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4 . Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns . 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não- cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item Fl. 2658DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 15 - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (STJ - REsp: 1.221.170 - PR (2010⁄0209115-0), Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 22/02/2018, S1 - PRIMEIRA SEÇÃO, Data de Publicação: DJe 24/04/2018 RT vol . 993 p. 467) 24. Conforme assentado no voto condutor, para efeito de creditamento no regime da não cumulatividade, considera-se insumo: (i) segundo o critério da essencialidade, o bem ou serviço cuja ausência impeça a realização da atividade-fim da empresa; (ii) segundo o critério da relevância, o item que, embora não estrutural, seja necessário à adequada consecução do processo, por força de exigência legal, regulatória ou tecnológica, cuja ausência comprometa a qualidade, a licitude ou a utilidade econômica ou jurídica do resultado final. 25. A técnica utilizada pelo Tribunal foi denominada “teste de subtração”, mediante o qual parte-se de uma descrição objetiva da cadeia produtiva e, em seguida, simula-se, em juízo hipotético, a retirada do bem ou serviço em análise. Se, sem ele, o processo não puder ser concluído ou o resultado final mostrar-se destituído de utilidade econômica ou jurídica, então conclui-se pela essencialidade ou relevância do item, qualificando-o, assim, como insumo. A aferição, por conseguinte, é casuística, dependente das peculiaridades tecnológicas, econômicas e regulatórias de cada atividade econômica. 26. Abaixo, sintetizam-se os elementos centrais da metodologia fixada pelo STJ, segundo o voto paradigma do REsp 1.221.170/PR: Tabela 01: Critérios fixados pelo STJ Critério Jurídico-Interpretativo Descrição Técnica-Operacional A) Essencialidade O item é estrutural à atividade econômica, sendo sua ausência impeditiva da produção ou do serviço. B) Relevância O item não é incorporado fisicamente ao produto, mas é necessário por exigência normativa ou singularidade tecnológica. C) Teste de Subtração Supressão hipotética do item na cadeia produtiva. Se a produção se inviabiliza ou o produto perde validade jurídica ou utilidade econômica, o item deve ser considerado insumo. D) Limite Legal (Vedação Ainda que o item se revele essencial ou relevante, o crédito será Fl. 2659DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 16 Expressa) indevido se houver vedação expressa nas Leis de regência (arts. 3º, §§ 2º e 3º, das Leis nº 10.637/2002, nº 10.833/2003 e art. 3º da Lei nº 10.865/2004). Fonte: Elaborado pela Relatora. 27. Esses critérios, portanto, não admitem aplicação generalista ou presumida, devendo a aferição da natureza de insumo ocorrer caso a caso, à luz das provas técnicas e documentais produzidas pelo contribuinte, que demonstrem a função do bem ou serviço na operação empresarial, sua indispensabilidade e a inexistência de proibição legal ao creditamento. 28. A interpretação do REsp 1.221.170/PR pela Administração Tributária foi consolidada por meio da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, a qual reafirma a obrigatoriedade de observância do precedente judicial pelo Fisco federal, inclusive por seus órgãos consultivos e contenciosos, como a Receita Federal do Brasil e a própria Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. 29. Consoante expressamente consignado na Nota SEI nº 63/2018, o ônus da prova incumbe exclusivamente ao sujeito passivo, que deverá demonstrar, mediante documentação idônea e tecnicamente lastreada, a indispensabilidade do bem ou serviço para a consecução de sua atividade econômica. Rejeita-se, por conseguinte, o creditamento com base em alegações genéricas ou práticas reiteradas de aquisição, sem o suporte de elementos materiais concretos, como laudos, pareceres técnicos, relatórios operacionais, ordens de produção e exigências normativas. 30. Nesse sentido, a correta aplicação do entendimento consolidado pelo STJ requer a observância de uma metodologia analítica estruturada, que contemple os seguintes cinco critérios sucessivos: Tabela 02: Metodologia analítica de observância obrigatória pelo julgador Etapa Metodológica Descrição Técnica a) Mapeamento das etapas do processo produtivo ou da prestação de serviço Identificação minuciosa e sequencial das fases que compõem o ciclo operacional da atividade empresarial, com especificação dos insumos materiais e imateriais empregados em cada uma delas. Deve ser documentada por fluxogramas, relatórios de produção ou ordens de serviço internas. b) Aplicação do "teste de Realização de juízo hipotético em que se simula a retirada do bem ou serviço Fl. 2660DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 17 subtração" da etapa onde é utilizado. Caso sua ausência inviabilize a execução da atividade-fim ou comprometa substancialmente a qualidade, conformidade legal ou valor econômico do produto final, infere-se sua essencialidade. c) Verificação de imposição normativa específica Análise da existência de norma legal, regulamentar ou setorial que imponha, como condição de exercício da atividade econômica, a utilização do bem ou serviço (ex.: normas da ANVISA, MAPA, IBAMA, Normas Regulamentadoras do MTE, Instruções Normativas fiscais, sanitárias, ambientais etc). d) Comprovação documental e técnica da função essencial ou relevante Demonstração, por meio de documentos objetivos (laudos periciais, relatórios técnicos, fichas de EPI, notas explicativas, ordens de produção, pareceres de engenharia, auditorias internas etc), de que o item exerce papel indispensável ao desempenho da operação produtiva ou de serviço. e) Análise da inexistência de vedação legal expressa ao creditamento Confronto do item com os incisos e parágrafos do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, para verificar se recai sobre ele alguma hipótese expressa de vedação ao crédito. Fonte: Elaborado pela Relatora. 31. Conforme se depreende dos autos, o conceito de insumo no regime da não cumulatividade das contribuições ao PIS e à Cofins decorre da aplicação coordenada da jurisprudência vinculante do Superior Tribunal de Justiça e da orientação técnica da Procuradoria- Geral da Fazenda Nacional, devendo ser aferido à luz da realidade concreta da atividade econômica desenvolvida pela pessoa jurídica contribuinte e da robustez do conjunto probatório por ela apresentado. 32. Desse modo, tal critério metodológico será doravante adotado na análise individualizada das glosas efetuadas pela fiscalização no despacho decisório e especificamente impugnadas em sede de recurso voluntário, em estrita observância ao princípio da legalidade, à jurisprudência superior e aos princípios da razoabilidade fiscal e da segurança jurídica. III.2. Do direito ao crédito relativo a despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás. 33. Neste tópico, a controvérsia central consiste na possibilidade jurídica da apropriação dos créditos de PIS e COFINS pela recorrente referentes às despesas incorridas na fase de exploração, mais especificamente nos campos petrolíferos BMS-52, BMS-9 e BMS-11, quanto aos gastos com bens e serviços essenciais a essa etapa preliminar do ciclo produtivo da indústria do petróleo. 34. A Fiscalização, acompanhada pela DRJ, glosou tais créditos com fundamento no conceito restritivo de insumos estabelecido no julgamento do Superior Tribunal de Justiça Fl. 2661DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 18 (REsp nº 1.221.170/PR), detalhado no Parecer Normativo COSIT/RFB nº 5/2018, entendendo, em síntese, que os gastos efetuados antes da “Declaração de Comercialidade” não seriam passíveis de creditamento por não configurarem etapa diretamente relacionada à produção comercial. 35. Por outro lado, a Recorrente sustenta que as atividades exploratórias são intrinsecamente vinculadas à produção posterior de petróleo e gás, representando etapa essencial ao seu ciclo produtivo, razão pela qual os gastos incorridos nesse momento devem ser reconhecidos como insumos, nos termos definidos pelo próprio STJ. Argumenta ainda que a fase exploratória é regulada legalmente, sendo impossível dissociá-la da produção futura, pois sem exploração prévia não há produção posterior. 36. Pois, bem. Passo, portanto, à análise da controvérsia, adotando rigorosamente a metodologia analítica de observância obrigatória estabelecida pelo ordenamento jurídico em vigor, com subsunção fática à legislação, jurisprudência e doutrina aplicáveis ao caso. A) Do mapeamento das etapas do processo produtivo ou da prestação de serviço 37. Conforme definido pela Lei nº 9.478/1997 (Lei do Petróleo), especificamente no artigo 6º, inciso XIX, as atividades da indústria petrolífera abrangem necessariamente exploração, desenvolvimento, produção, refino, processamento e transporte de petróleo e gás. A atividade de exploração inclui pesquisas geológicas, sísmicas, perfurações de poços, testes de longa duração (TLD), entre outros. 38. Nesse sentido, resta evidente pela documentação acostada aos autos que a fase de exploração representa etapa inicial e obrigatória, indispensável à execução das etapas subsequentes do ciclo produtivo (desenvolvimento e produção). B) Da aplicação do "teste de subtração" 39. Ao aplicar o teste de subtração às despesas incorridas na fase exploratória (ex.: estudos geológicos e sísmicos, perfuração de poços, aquisição de materiais como tubos, brocas, e outras despesas descritas no planilha – “Vinculado à Atividade de Exploração”), constata- se que a eliminação dessas despesas inviabilizaria completamente a identificação das reservas de petróleo e gás, comprometendo integralmente a continuidade e a realização subsequente das etapas de desenvolvimento e produção. 40. É tecnicamente impossível dissociar tais gastos das etapas posteriores, pois a ausência da etapa exploratória tornaria impossível o exercício da atividade fim da empresa, inviabilizando a produção comercial futura. 41. Desse modo, fica demonstrada claramente a essencialidade dos referidos gastos como insumos indispensáveis. Fl. 2662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 19 C) Da verificação de imposição normativa específica 42. O Programa Exploratório Mínimo (PEM), previsto pela ANP (Resolução nº 11/2011), estabelece obrigações regulatórias específicas para a indústria petrolífera brasileira, impondo investimentos mínimos na fase exploratória. Assim, as despesas glosadas não decorrem meramente de uma opção operacional da contribuinte, mas configuram obrigação legal- regulatória imposta pelo Poder Público, corroborando adicionalmente o caráter essencial e indispensável dessas despesas como insumos para fins tributários. D) Da comprovação documental e técnica da função essencial ou relevante 43. A recorrente apresentou documentação robusta, nesse item, que demonstram, de forma clara e objetiva, o papel essencial das despesas glosadas na fase exploratória. Ficou amplamente demonstrado nos autos que esses gastos são imprescindíveis para a realização do ciclo completo da atividade produtiva da recorrente, não se tratando de despesas meramente acessórias ou administrativas. 44. Ademais, não consta apontamento da fiscalização sobre falta de prova sobre as rubricas tratadas nesse item. E) Da análise da inexistência de vedação legal expressa ao creditamento 45. Ao analisar o artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, não se verifica qualquer vedação expressa ou implícita que exclua expressamente gastos na fase exploratória como insumos. Pelo contrário, o critério de essencialidade estabelecido no REsp nº 1.221.170/PR pelo STJ, corretamente interpretado e aplicado à indústria do petróleo, conduz à conclusão de que essas despesas são elegíveis ao creditamento. 46. Portanto, à luz da metodologia analítica obrigatória, após análise casuística detalhada e rigorosa da documentação técnica apresentada pela recorrente, fica cristalinamente demonstrado que as despesas incorridas na fase de exploração de petróleo e gás constituem insumos essenciais e relevantes, plenamente elegíveis à apropriação de créditos do PIS e da COFINS na sistemática não cumulativa, sendo inclusive esse o entendimento adoto pela jurisprudência do CARF: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 PROCESSO ADMINISTRATIVO. DILIGÊNCIA. A diligência no processo administrativo não se presta a resolução de matéria de direito e, tampouco a suprimir encargo probatório das partes. Fl. 2663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 20 NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Se o contribuinte conheceu a acusação, pôde apresentar contraponto a esta e teve seus argumentos apreciados não há que se falar em nulidade por cerceamento de defesa. INSUMO. MINERAÇÃO. Para ser tipificado como insumo, o custo ou a despesa devem estar vinculados, por essencialidade ou relevância,, direta ou indiretamente à extração, planejamento, lavra, britagem, moagem, graviometria, flotação, lixiviação, CIP, inertização, eluição e eletrodeposição. DE INSUMOS. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. INSUMO. POSSIBILIDADE. Essencial ou relevante ao processo produtivo é possível a concessão do crédito ao frete. PRECLUSÃO. DIALETICIDADE. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO. É dever do contribuinte impugnar expressamente os fundamentos de glosa, sob pena de não conhecimento da matéria não impugnada. DESPESAS PRÉ-OPERACIONAIS. INSUMOS. RELEVÂNCIA. As despesas pré-operacionais com atividades determinadas por Lei para exploração da atividade mineradora são relevantes ao processo produtivo da mineração. (...) Fonte: CARF, Acórdão nº 3401-008.961, 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento, sessão de 27 de abril de 2021, Processo nº 10680.901748/2014-87 47. Ademais, a que se consignar ainda que a aplicação da regra explicita acima inclusive sobre os poços que eventualmente não vieram a se tornar produtivos. 48. Nesse ponto, em 2023, o TRF da 2ª Região reconheceu o direito ao crédito de despesas com sondagem e perfuração de poços que não vieram a se tornar produtivos (poços secos): EMENTA: TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO DE DESPESAS A TÍTULO DE INSUMO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DE ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. EXPLORAÇÃO DE POÇOS DE PETRÓLEO. FASE DE EXPLORAÇÃO. INCIDÊNCIA DOS CRITÉRIOS. CREDITAMENTO DE DESPESAS POSSÍVEL AINDA QUE O POÇO SEJA CONCLUÍDO SEM PRODUTIVIDADE. Fl. 2664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 21 A atividade de exploração de poços de petróleo está diretamente relacionada ao objeto social da impetrante, uma vez que é imprescindível para a identificação de campos produtivos. Não se pode exigir do contribuinte que os poços sejam produtivos, sob pena de se exigir o impossível e se frustrar o direito ao creditamento de despesas necessárias e relevantes ao exercício da atividade-fim da empresa. Tema 779 do STJ aplicado. ( Apelação Cível nº 5100264-19.2019.4.02.5101 (RJ), 3ª Turma Especializada do TRF da 2ª Região, Rel. Des. Marcus Abraham, julgado em 11 de abril de 2023. 49. Diante de todo o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste tópico, para o fim de reverter as glosas relativas as despesas descritas no planilha “Vinculado à Atividade de Exploração”. III.3. Dos créditos extemporâneos. 50. A análise dos autos revela que a glosa perpetrada pela DRJ, neste tópico, repousa, exclusivamente, em critério formal: teria a recorrente deixado de retificar EFD- Contribuições, DACON e DCTF de períodos pretéritos antes de aproveitar créditos surgidos entre 2007 e 2013 no PER/DCOMP relativo a 2014-2016. 51. Neste ponto, como regra geral, tem-se a aplicação da Súmula CARF nº 231, segundo a qual: “o aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes”. 52. Em regra geral, a aplicação do referido enunciado é obrigatória, independentemente de entendimento pessoal desta Relatoria, por força do art. 72 do Regimento Interno do CARF, que confere efeito vinculante às súmulas aprovadas. E, a inobservância injustificada de súmula vinculante constitui infração ao dever funcional do Conselheiro, podendo inclusive ensejar a perda do mandato, nos termos do art. 85, VI, do RICARF. 53. Todavia, importa delimitar com precisão o alcance normativo da Súmula CARF nº 231, especialmente à luz de sua literalidade e da ratio decidendi dos precedentes que a embasaram. Isso porque, o enunciado sumular faz menção apenas e diretamente à necessidade de retificação da DCTF e do DACON, não contemplando, em seu texto, a EFD-Contribuições. 54. No caso concreto, a própria intimação fiscal delimita o objeto da verificação aos “créditos de PIS/Pasep e Cofins oriundos do período de apuração 2012 e 2013”, sem qualquer menção à existência de duplicidade de aproveitamento, mas apenas questionando o fato de terem Fl. 2665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 22 sido apropriados em PER/DCOMP referente ao período de 2014 a 2016, sem a retificação das obrigações acessórias pretéritas. 55. Na resposta ao referido Termo de Intimação, a contribuinte esclareceu, com suporte documental, que os valores em discussão foram identificados apenas em julho de 2012, após revisão interna minuciosa, e afirmou que tais créditos jamais haviam sido aproveitados nas competências originais, afastando, assim, a hipótese de duplicidade de utilização. 56. Assim, não se mostra juridicamente admissível, estender, em prejuízo do contribuinte e por via meramente analógica, o alcance do enunciado sumular, construído e redigido à luz de precedentes voltados à DCTF e ao DACON, para exigir, como condição de validade dos créditos extemporâneos, a retificação da EFD-Contribuições, obrigação acessória que sequer é mencionada na Súmula nº 231. Tal ampliação resultaria em criar, sem lei e sem enunciado específico, requisito formal adicional não contemplado nem pela legislação de regência das contribuições, nem pelo próprio texto sumular. 57. À luz desse quadro normativo e jurisprudencial, e considerandon a inexistência de indícios de aproveitamento duplicado dos créditos, a observância do prazo quinquenal de que trata o Decreto nº 20.910/1932 e, o fato de que a glosa, neste tópico, repousa exclusivamente na ausência de retificação simultânea de EFD-Contribuições, DACON e DCTF, concluo que não há óbice jurídico para afastar, ao menos, a exigência de retificação da EFD- Contribuições, por não estar amparada nem no enunciado da Súmula CARF nº 231, nem na legislação de regência. 58. Todavia, quanto à ausência de retificação do DACON e da DCTF referentes aos períodos de origem dos créditos extemporâneos (até 2013), não se identifica, no presente caso, elemento distintivo suficiente que permita afastar a aplicação do entendimento vinculante consolidado na Súmula CARF nº 231, razão pela qual, quanto a essas obrigações acessórias específicas, impõe-se a observância do enunciado sumular por este Colegiado. III.4. locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de PJ domiciliadas no Brasil 59. No tocante aos créditos apurados sobre dispêndios classificados como afretamento ou locação de embarcações de apoio offshore (PLSV, RSV, DSV, SESV), a Fiscalização firmou convicção de que tais gastos não se enquadram em nenhuma das hipóteses de creditamento previstas exaustivamente nos incisos do artigo 3.º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. 60. A autoridade auditora considerou, em primeiro lugar, que a locação – obrigação de dar – não configura prestação de serviço apta a atrair o inciso II (insumos), pois não há produção de resultado mediante fazer, mas mera disponibilização do bem. Em segundo lugar, Fl. 2666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 23 afastou a incidência do inciso IV, sustentando que a expressão “prédios, máquinas e equipamentos” não comporta, por interpretação literal estrita (arts. 107 a 112 do CTN), a inclusão de embarcações, as quais possuem regime jurídico próprio e não são, tecnicamente, equiparadas a máquinas ou equipamentos. Em terceiro lugar, rejeitou a aplicação do inciso V, salientando que os contratos apresentados não constituem arrendamento mercantil à luz da Lei 6.099/1974 e da Resolução BACEN 2.309/1996: não há instituição financeira arrendadora nem opção de compra ao término do prazo contratual. 61. Paralelamente, analisou-se a possibilidade de crédito sob a égide do art. 15, IV, da Lei 10.865/2004 (PIS/COFINS-Importação), dispositivo que contempla aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de embarcações. Concluiu-se pela inaplicabilidade, porque a operação está sujeita à alíquota zero das contribuições na importação (art. 268 da IN RFB 2.011/2019), inexistindo desembolso prévio que pudesse gerar direito creditório. A Fiscalização invocou, como reforço hermenêutico, a Solução de Consulta COSIT 510/2014, que distingue locação de prestação de serviços, e citou precedente administrativo (Acórdão DRJ 12-116.880) segundo o qual inexiste previsão legal para créditos sobre aluguéis de dutos, terminais ou embarcações. 62. A Delegacia de Julgamento, ao apreciar a Manifestação de Inconformidade, acolheu integralmente esse raciocínio. Registrou que o rol de créditos no regime não cumulativo é numerus clausus, não admitindo interpretação extensiva ou analógica; que o legislador, quando pretendeu abarcar embarcações, o fez de forma expressa – como no art. 15 da Lei 10.865/2004 – e, ainda assim, condicionou o benefício ao efetivo pagamento das contribuições na importação, circunstância ausente no caso concreto; e que a alegada essencialidade operacional não suprime a necessidade de autorização legal específica. Concluiu, portanto, pela correção da glosa dos valores relativos ao afretamento e à locação das embarcações em exame, mantendo inalterado o saldo credor indeferido. 63. Pois, bem. Para bem compreender a controvérsia, importa retomar o cenário operacional da recorrente. A empresa explora, desenvolve e produz óleo e gás em lâminas d’água profundas nos blocos BM-S-9, BM-S-11 e BM-S-52, todos situados a centenas de quilômetros da costa. Nessa realidade geográfica, o abastecimento humano e logístico das plataformas é plenamente dependente de uma frota dedicada de barcos de apoio e de helicópteros, que garante o fluxo ininterrupto de pessoal, peças, combustíveis, insumos de perfuração e equipamentos de segurança. Desconhecer esse contexto, como fez a fiscalização, equivale a ignorar a própria espinha dorsal da atividade offshore. 64. No que tange a locação das aeronaves, conforme registrado no item 60 do Despacho Decisório, os serviços de afretamento de aeronaves referem-se ao transporte de passageiros para plataformas offshore, bem como ao envio de suprimentos energéticos, notadamente combustível QAV. Fl. 2667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 24 65. Com esse pano de fundo delineado, passa-se à etapa metodológica de subsunção. 66. Primeiro, mapeamos o processo produtivo para evidenciar a posição das embarcações e aeronaves dentro da cadeia de E&P: elas participam desde a perfuração inicial até o escoamento da produção, constituindo elo indispensável entre o continente e as FPSOs. Em seguida, aplicamos o “teste de subtração”. Caso se retirem esses meios de transporte, as plataformas deixam de receber suprimento e rotação de turno, resultando na paralisação imediata da produção. A essencialidade, portanto, não é meramente teórica, mas empírica e direta. 67. A terceira etapa, imposição normativa, adiciona um grau de imperatividade incontornável. A NR-37 do Ministério do Trabalho determina que o deslocamento de trabalhadores entre continente e plataforma “deve” ocorrer por helicóptero, admitindo uso de embarcações apenas se obedecidas exigências rigorosas. 68. A Agência Nacional do Petróleo, a seu turno, impõe a manutenção de embarcações de apoio dedicadas em plano de resposta a emergências. Assim, não se trata de escolha empresarial, mas de comando legal, situação que segundo o Tema 779 do STJ e a Nota SEI 63/2018 da PGFN transforma o gasto num insumo por imposição normativa. 69. Superadas as fases de análise fático-jurídica, verifica-se que a própria prova documental afasta qualquer dúvida quanto à unicidade e à lisura dos créditos: contratos de time- charter, planilhas de rateio e manifestos de voo demonstram uso exclusivo nos campos BM-S- 9/11; a fiscalização, aliás, não apontou qualquer desvio de finalidade senão aquela destinada a execução da atividade fim da empresa. 70. A partir dessas premissas, a glosa não subsiste. 71. O art. 3.º, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, interpretado à luz do conceito de insumo firmado pelo STJ, abarca bens e serviços essenciais ou relevantes, independentemente da roupagem contratual (locação ou prestação). 72. Alegar que “embarcações” e “helicópteros” não constam nominalmente no inciso IV significa inverter a lógica do sistema: o que justifica o crédito não é o nome do bem, mas sua função imprescindível na geração da receita tributada. Tampouco prospera o argumento relativo à alíquota zero na importação, pois o crédito discutido tem origem em operações internas gravadas pela COFINS, não no art. 15 da Lei 10.865/2004. 73. Ademais, conforme esclarecido pela própria contribuinte no curso da fiscalização os serviços de afretamento de aeronaves referem-se ao transporte de passageiros para plataformas offshore, bem como ao envio de suprimentos energéticos, notadamente combustível QAV. 74. Tal explicação foi prestada de forma clara e objetiva, sem qualquer contestação por parte do Fisco, o que demonstra, de modo inequívoco, a vinculação direta dessas operações com a atividade fim da empresa. Fica, assim, evidenciada a essencialidade e a Fl. 2668DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 25 relevância dos serviços de transporte aéreo como insumos indispensáveis à execução do processo produtivo da indústria petrolífera, razão pela qual se impõe o reconhecimento do direito ao crédito de PIS e COFINS sobre essas despesas. 75. Aliás, a matéria em exame não é inédita no âmbito deste Conselho, sendo certo que a jurisprudência administrativa tem se revelado coerente e reiterada quanto à possibilidade de reconhecimento de créditos de PIS e COFINS sobre despesas com afretamento de aeronaves e embarcações no setor de petróleo e gás. 76. Soma-se, ainda, a tendência da jurisprudência da Suprema Corte de afastar uma compreensão excessivamente restritiva do termo “serviço” ao campo das meras obrigações de fazer, admitindo, para fins tributários, a incidência em hipóteses em que o contrato envolva prestações complexas, híbridas ou mistas, combinando obrigações de fazer e de dar, desde que presente uma utilidade oferecida ao tomador, economicamente apreciável, como se verificou no julgamento do Tema 581 da repercussão geral. 77. No julgamento do RE 651.703/PR, em 29/09/2016, sob a sistemática da repercussão geral (Tema 581, relativo à sujeição das atividades das operadoras de planos de saúde e seguro-saúde ao ISS), o Supremo Tribunal Federal adotou compreensão ampliativa do conceito de “serviço” para fins de incidência do ISS, reconhecendo que a atividade das operadoras – embora envolva também elementos de natureza obrigacional diversa (como componentes financeiros e de organização de rede credenciada) – configura prestação de serviços tributável, precisamente por consistir na disponibilização organizada, contínua e remunerada de cobertura assistencial em favor dos beneficiários. EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88. 1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde (Plano de Saúde e Seguro-Saúde). 2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. Fl. 2669DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 26 4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos. 6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. Fl. 2670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 27 12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico. 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de Fl. 2671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 28 atividade, passam à categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003. 20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador. 22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.” 23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações Fl. 2672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 29 relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades. 24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes. 25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial. 27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro- saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”. 28. Recurso extraordinário DESPROVIDO. 78. O trecho do voto proferido naquele julgamento explicita, com precisão, o alcance do termo “serviço”, delineando o seu conteúdo à luz do conceito econômico de serviços adotado pelo Supremo Tribunal Federal. "Porquanto, a Suprema Corte, no julgamento dos RREE 547.245 e 592.905, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback sinalizou que a interpretação do conceito de “serviços” no texto constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente vinculado ao conceito de “obrigação de fazer”, vindo a superar seu precedente no RE 116.121, em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada numa obrigação de fazer. [...] A finalidade dessa classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (por exemplo, serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISS), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais, sujeitos a remuneração no mercado. A doutrina também sufraga esta tese: Essa adjetivacao “de qualquer natureza”, alias, faz muito mais sentido quando se entende que o constituinte incorporou o conceito economico de servicos. Isso Fl. 2673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 30 porque, diferentemente do conceito de servicos no Direito Civil (e nao no Direito Privado como um todo) que nao demanda maiores exercicios interpretativos, por ser facilmente apreensivel (embora dificilmente aplicavel numa serie de atividades economicas) –, o conceito de servicos na Economia, de maneira distinta, ja apresenta, de pronto, uma vagueza semantica caracterizada pelo conjunto de atividades economicas que nao consubstanciam, como produtos, bens materiais. Tal vagueza, ao ser acompanhada da expressao “de qualquer natureza”, denota que e tributavel pelo ISS toda a residualidade desse conceito no universo da atividade economica, depois de afastados os servicos de comunicacao e de transporte interestadual ou intermunicipal, tributaveis pelo ICMS; os servicos financeiros, tributaveis pelo IOF. (MACEDO, Alberto. ISS - O Conceito Econômico de Serviços Já Foi Juridicizado Há Tempos Também pelo Direito Privado. In: XII Congresso Nacional de Estudos Tributários - Direito Tributário e os Novos Horizontes do Processo. MACEDO, Alberto [et all]. - São Paulo: Editora Noeses, 2015, p. 71/79). Assim, embora seja possível verificar a existência de corrente doutrinária a identificar o conceito de serviços com obrigação de fazer, há também categorização no sentido de que o conceito econômico de prestação de serviço não se confunde com o conceito de prestação de serviço de Direito Civil, verbis: Servico, portanto, vem a ser o resultado da atividade humana na criacao de um bem que nao se apresenta sob a forma de bem material, v.g., a atividade do transportador, do locador de bens imoveis, do medico, etc. O conceito economico de “prestacao de servico” (fornecimento de bem imaterial) nao se confunde nem se equipara ao conceito de “prestacao de servicos” do direito civil, que e conceituado como fornecimento apenas de trabalho (prestacao de servicos e o fornecimento mediante remuneracao, do trabalho a terceiro). O conceito economico nao se apresenta acanhado, abrange tanto o simples fornecimento de trabalho (prestacao de servicos de direito civil) como outras atividades: v.g.: locacao de bens moveis, transporte, publicidade, hospedagem, diversoes publicas, cessao de direitos, deposito, execucao de obrigacoes de nao fazer, etc. (venda de bens imateriais). (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços. 1ª Ed, 3ª tiragem. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1984, p. 42/43). Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades imateriais, prestados com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador." 79. Esses serviços de transporte e as operações de locação envolvidas, considerados em sua realidade econômica, não se qualificam como meras despesas logísticas acessórias, mas como prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens Fl. 2674DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 31 (embarcações e aeronaves) se integra a um conjunto organizado de utilidades indispensáveis à operação offshore. 80. nesse sentido, à luz do conceito econômico de serviço acolhido pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e da compreensão ampliativa da noção de insumo no regime da não cumulatividade do PIS e da Cofins, tais dispêndios assumem inequívoco caráter de insumos diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás, razão pela qual reconheço o direito ao crédito e afasto as glosas efetuadas neste tópico. III.5. Operações vinculadas à fabricação do ativo imobilizado. Construção/Montagem de gasoduto. 81. No que tange à glosa dos créditos referentes às despesas incorridas com a instalação e construção de gasodutos vinculados à atividade-fim da Recorrente, entendo assistir razão à impugnante. 82. Conforme demonstrado nos autos, (vide registrado no TIF 1609. Fl. 353 – planilhas), os dispêndios classificados pela fiscalização como associados à “fabricação de bens do ativo imobilizado” não podem ser, de forma automática e genérica, desqualificados como passíveis de creditamento das contribuições ao PIS e à COFINS. Isso porque, no caso concreto, restou comprovado que tais despesas não se limitam à aquisição de bens do ativo, mas abarcam serviços complexos, conforme delimitado no item anterior, contínuos e absolutamente indispensáveis à viabilização da produção e do escoamento de petróleo e gás natural atividade-fim da contribuinte. 83. Nesse sentido, os serviços prestados, inclusive por empresas especializadas como a Saipem, envolveram afretamento de embarcações, fornecimento de materiais, engenharia, execução de obras e implantação de infraestrutura submarina, todos vinculados à efetiva instalação de gasodutos, cuja operação é condição sine qua non para a exploração e comercialização dos produtos finais, inclusive 84. Trata-se, portanto, de despesas que se inserem, material e funcionalmente, no conceito de insumo tal como delimitado em tópico específico desse voto. 85. Ademais, analisando a legislação mais recente sobre o setor de óleo e gás, resta ainda mais evidente que os gasodutos fazem parte essencial do processo produtivo da recorrente, sendo instalações para o transporte de petróleo e gás natural, conforme definido pela Lei nº 14.134/2021: “Art. 3º Ficam estabelecidas as seguintes definições para os fins desta Lei e de sua regulamentação: (...) XXIV - gasoduto de escoamento da produção: conjunto de instalações destinadas à movimentação de gás natural produzido, após o sistema de medição, com a Fl. 2675DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 32 finalidade de alcançar as instalações onde será tratado, processado, liquefeito, acondicionado ou estocado; XXV - gasoduto de transferência: duto destinado à movimentação de gás natural, considerado de interesse específico e exclusivo de seu proprietário, com início e término em suas próprias instalações de produção, coleta de produção, transferência, estocagem subterrânea, acondicionamento e processamento de gás natural; XXVI - gasoduto de transporte: duto, integrante ou não de um sistema de transporte de gás natural, destinado à movimentação de gás natural ou à conexão de fontes de suprimento, conforme os critérios estabelecidos nesta Lei, ressalvados os casos previstos nos incisos XXIV e XXV do caput deste artigo, podendo incluir estações de compressão, de medição, de redução de pressão, de recebimento, de entrega, de interconexão, entre outros complementos e componentes, nos termos da regulação da ANP; (...) XL - terminal de GNL: instalação, terrestre ou aquaviária, destinada a receber, movimentar, armazenar ou expedir gás natural na forma liquefeita, podendo incluir os serviços ou instalações necessários aos processos de regaseificação, liquefação, acondicionamento, movimentação, recebimento e entrega de gás natural ao sistema dutoviário ou a outros modais logísticos”. 86. Não se pode olvidar que, nos termos do art. 3º, VI, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, e conforme previsto no art. 1º da Lei nº 11.774/2008- vigentes há época, os gastos com máquinas e equipamentos destinados à produção de bens ou à prestação de serviços ensejam direito ao crédito imediato, afastando a exigência de apropriação proporcional com base na depreciação. 87. Assim, ainda que se considerasse a construção dos gasodutos como formação de ativo imobilizado, seria plenamente legítima a apuração do crédito de forma concentrada, nos termos do regime legal aplicável a partir de julho de 2012. 88. Por outro lado, observa-se que a fiscalização deixou de analisar os documentos e contratos apresentados pela contribuinte em resposta ao Termo de Intimação, optando por deliberar com base em presunções genéricas e sem exame aprofundado dos fatos. Tal conduta viola não apenas o contraditório e a ampla defesa, mas compromete a higidez da motivação do despacho decisório, uma vez que se firmou sobre a equivocada premissa de que os dispêndios em tela não teriam sido comprovados ou utilizados na produção de receitas tributadas. 89. Diante do exposto, e com base na legislação de regência, reconheço o direito ao aproveitamento dos créditos de PIS e COFINS vinculados à construção, instalação e operação dos gasodutos mencionados previsto na registro no TIF sob a perspectiva de insumos relevante (art. 3º, II das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), seja na condição de bens do ativo imobilizado com direito a creditamento imediato (art. 3º, VI, c/c art. 1º da Lei nº 11.774/2008). Fl. 2676DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 33 90. Assim, voto pelo afastamento da glosa efetuada pela autoridade fiscal. III.6. Operações sem direito a crédito “Cessão de uso” de gasoduto 91. No presente tópico, examina-se a legitimidade da apropriação de créditos das contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins, no regime da não cumulatividade, com fundamento nos artigos 3º, incisos II e IV, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, relativamente aos valores despendidos pela recorrente a título de cessão de capacidade no gasoduto conhecido como “Lula- Mexilhão” (LL-MXL). 92. A discussão centra-se na qualificação jurídica e econômica desses gastos: se configuram insumos essenciais à atividade produtiva da empresa, aptos ao creditamento, ou se representam mera cessão de direito de uso de bem de terceiro, sem vinculação direta com a produção ou prestação de serviço. 93. A análise dos autos revela que os documentos anexados – em especial os contratos de operação consorcial dos campos de BMS-9 e BMS-11 (DOCs 11 e 12), o contrato de cessão de capacidade do gasoduto (DOC. 13) e a Nota Técnica da Agência Nacional do Petróleo – ANP (DOC. 14) – comprovam que a utilização do modal dutoviário é etapa funcionalmente integrada à extração e ao beneficiamento do gás natural extraído em alto-mar, o qual somente adquire utilidade comercial após tratamento industrial em instalações terrestres específicas, localizadas em Caraguatatuba/SP. 94. Conforme demonstrado, o gasoduto LL-MXL constitui infraestrutura partilhada entre as empresas consorciadas e serve ao escoamento da produção bruta para a Unidade de Tratamento de Gás Monteiro Lobato – UTGCA. Essa operação não tem caráter acessório ou opcional, mas representa etapa imprescindível da cadeia de produção do gás natural comercializável, que, antes de seu processamento, encontra-se em estado inacabado e não disponível para o consumo. 95. No caso concreto, as despesas com cessão de capacidade de uso do gasoduto inserem-se em um modelo contratual consorcial de rateio de infraestrutura estratégica à produção. A complexidade técnica da cadeia produtiva do gás natural impõe o uso do modal dutoviário como única alternativa viável para a movimentação contínua do produto bruto, em substituição a modais menos eficientes ou inviáveis sob a ótica econômica e ambiental. 96. Deste modo, reconhece-se que o gasto examinado configura insumo relevante, pois indispensável à realização da atividade-fim da empresa. Trata-se de etapa intermediária da produção, e não de mera despesa logística de distribuição ou comercialização. 97. A jurisprudência administrativa do CARF já enfrentou casos análogos com fundamentação convergente. No Acórdão nº 3402-002.923, a 4ª Câmara da 2ª Turma Ordinária da 3ª Seção reconheceu expressamente que dutos e terminais, ainda que não classificados como Fl. 2677DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 34 prédios ou equipamentos nos moldes convencionais, configuram bens afetos à produção, podendo gerar créditos de PIS/COFINS com base no artigo 3º, IV, das leis de regência. ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Diante da inexistência de definição clara e fechada na legislação sobre o conceito de máquinas, equipamentos e prédios, a verificação das hipóteses creditáveis com base no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, deve ser analisada caso a caso, tendo em vista a função dos bens indicados no processo produtivo e seu modo de funcionamento. No caso dos autos, restou demonstrada a possibilidade de creditamento frente ao tipo de utilização dos dutos, terminais e embarcações alugados enquanto ferramentas essenciais para execução das atividades do objeto social da recorrente. (ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 12 de fevereiro de 2025) ************ CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/12/2010 a 31/12/2010 CREDITAMENTO NO REGIME NÃO CUMULATIVO. ÔNUS DA PROVA. Na apuração de PIS não-cumulativo, a prova da existência do direito de crédito indicado nas declarações incumbe ao contribuinte, de maneira que, não havendo tal demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas (art. 170 do CTN c/c art. 373 do CPC/15). DUTOS E TERMINAIS. ACESSÃO AO SOLO. AQUISIÇÃO DE NATUREZA DE PRÉDIO. Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm natureza de prédio para fins de inclusão na sistemática de creditamento das contribuições não-cumulativas (cf. Acórdão n° 3402-002.923, 4ª Câmara/2ª Turma Ordinária). DIREITO AO CREDITAMENTO DECORRENTES DOS PAGAMENTOS POR AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES. INCISO IV DA LEI N° 10.637/2002. POSSIBILIDADE. Sobre o afretamento de embarcações pertencentes à PETROBRÁS, que recebe os pagamentos pelo afretamento a casco nu, a partir de pagamentos do "hire" pela TRANSPETRO, tendo como função possibilitar as operações de transporte e armazenagem de granéis, petróleo e seus derivados, biocombustíveis, petroquímicas e de gás em geral, é permitida a tomada de crédito com base no art. 3°, IV, da Lei n° 10.637/2002. Fl. 2678DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 35 Fonte: Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (2021, 22 de junho). Acórdão nº 3301- 010.370, Processo nº 16682.903250/2013-34, Recurso Voluntário, Recorrente: PETROBRAS TRANSPORTE S.A. – TRANSPETRO. 3ª Seção de Julgamento, 3ª Câmara, 1ª Turma Ordinária. 98. Cabe ainda destacar que a Nota Técnica da ANP reconhece expressamente o papel do gasoduto LL-MXL como elemento estruturante do escoamento da produção na chamada “Rota 1” da Bacia de Santos, evidenciando a aderência funcional do equipamento à cadeia de produção de gás natural, e não à sua comercialização. 99. Os valores lançados a título de cessão de capacidade foram demonstrados em documentos fiscais (notas de débito) emitidas reciprocamente entre as consorciadas, com base em cláusulas contratuais expressas. Trata-se, portanto, de dispêndios efetivos, vinculados ao rateio de custos consorciais e devidamente escriturados, o que afasta eventual alegação de ausência de comprovação. 100. Ademais, tal como já discorrido em tópico anterior, as operações de cessão de uso de gasoduto devem igualmente ser apreciadas em sua realidade econômica, como prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso do bem (gasoduto) se integra a um conjunto organizado de utilidades indispensáveis à operação offshore. 101. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, bem como da compreensão ampliativa da noção de insumo no regime da não cumulatividade do PIS e da Cofins, tais dispêndios assumem inequívoco caráter de insumos diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás, razão pela qual reconheço o direito ao crédito e afasto as glosas efetuadas neste tópico. III.7. A alteração do critério de rateio procedida pela fiscalização. Ausência de respaldo legal. Reconhecimento da receita com base no ias 18 e cpc 30 102. A recorrente sustenta que a fiscalização, desprovida de amparo legal, teria alterado o critério proporcional de rateio entre receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação para fins de apropriação de créditos de PIS e COFINS, substituindo as informações regularmente escrituradas na EFD‑Contribuições por dados obtidos exclusivamente no SISCOMEX. 103. Consta dos autos que a autoridade fiscal identificou divergências entre os valores de receitas de exportação declarados na EFD‑Contribuições e aqueles registrados no SISCOMEX e, verificando que a memória de cálculo apresentada carecia dos códigos CST‑PIS e CST‑COFINS e de outros elementos necessários à perfeita individualização dos créditos, considerou tais créditos como comuns, procedendo ao rateio proporcional com base nas Fl. 2679DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 36 exportações mensais informadas no SISCOMEX e intimando a contribuinte a promover as retificações cabíveis nos termos da legislação aplicável. 104. No âmbito contábil, a contribuinte declarou reconhecer as receitas de exportação, à época dos fatos, segundo o CPC 30/IAS 18, dispositivos revogados em 1º de janeiro de 2018 pela introdução do CPC 47/IFRS 15. Sob qualquer desses marcos normativos, o fiel cumprimento do regime de competência exige controles de cut‑off que garantam a correta delimitação temporal das operações e documentação apta a conciliar tempestivamente a escrituração mercantil com as obrigações acessórias e as bases operacionais. 105. A divergência apontada entre a EFD‑Contribuições e o SISCOMEX pode, em tese, resultar de diferenças no reconhecimento temporal das receitas, tais como competência contábil versus data de faturamento ou embarque; contudo, tal hipótese reclama prova objetiva pela contribuinte, mediante trilha de auditoria e reconciliações formais que evidenciem a correlação insumo‑receita, os marcos temporais de competência e a classificação fiscal adequada de cada operação. 106. No presente caso, a contribuinte não logrou comprovar os elementos indispensáveis à validação do seu procedimento, pois a memória de cálculo não contém, de forma completa, os códigos CST‑PIS/COFINS referentes aos insumos que originaram os créditos; inexiste conciliação que alinhe a competência contábil às informações fiscais e operacionais; e não foi demonstrada, com documentação idônea, a vinculação dos insumos às receitas de exportação necessária à segregação. 107. Não se discute a postergação de pagamento, pois o reconhecimento contábil de receitas antes da emissão da NF‑e pode harmonizar‑se com o regime de competência; o ponto nevrálgico reside na deficiência de demonstração e conciliação, cuja prova incumbe precipuamente à contribuinte, impossibilitando‑se a esta relatoria e à fiscalização aferir a aderência dos registros à substância econômica das transações e à forma de rateio proporcional adotada. 108. A omissão de reconciliação entre demonstrações contábeis, obrigações acessórias tributárias e fiscais e controles gerenciais, os quais, dada a expressiva materialidade e a rigorosa regulação do setor de petróleo e gás, deveriam encontrar‑se plenamente integrados, limitou a atuação fiscal e restringiu a convicção desta relatoria quanto às causalidades e aos marcos temporais pertinentes. 109. Nesse cenário probatório, não se vislumbra alteração do critério metodológico eleito pela contribuinte, mas sim o necessário ajuste fundado em dados oficiais disponíveis, diante da incompletude das informações apresentadas. 110. À vista do exposto, reputo legítimos os ajustes efetuados pela fiscalização. IV. CONCLUSÃO Fl. 2680DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 37 111. Em face do exposto, conheço do recurso voluntário, rejeito as preliminares suscitadas e, no mérito, voto por DAR-LHE PROVIMENTO PARCIAL, para: (i) Reverter a glosa relativa às despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, reconhecendo-as como insumos essenciais e relevantes para a indústria do petróleo, com direito ao crédito integral da Cofins, nos termos do art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. (ii) Afastar, no que toca aos créditos extemporâneos, a exigência de prévia retificação da EFD-Contribuições como condição para seu aproveitamento, por ausência de amparo legal expresso e de previsão na Súmula CARF nº 231, mantendo, contudo, as glosas na parte em que se fundamentam na ausência de retificação das declarações DACON e DCTF relativas aos períodos de origem dos créditos, em estrita observância ao enunciado sumular. (iii) Restabelecer os créditos referentes à locação/afretamento de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal offshore, por configurarem prestações economicamente qualificadas como serviços de natureza complexa e insumos indispensáveis à operação das unidades marítimas, diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás. (iv) Reverter a glosa dos créditos vinculados à construção, instalação e operação de gasodutos, reconhecendo-lhes natureza de insumo relevante para fins de creditamento (art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003) e, ainda, a possibilidade de creditamento imediato na condição de bens do ativo imobilizado afetos à produção, nos termos do art. 3º, VI, das referidas leis c/c art. 1º da Lei nº 11.774/2008. (v) Reconhecer o direito ao crédito nas despesas de cessão de uso/capacidade do gasoduto LL-MXL, por se tratar de infraestrutura essencial ao escoamento da produção de gás natural até a unidade de tratamento em terra, qualificando-se tais dispêndios como insumos diretamente vinculados à atividade-fim da recorrente. (vi) Manter a alteração do critério de rateio de receitas efetuada pela fiscalização, à vista da insuficiência dos elementos probatórios apresentados pela contribuinte para demonstrar, de forma consistente, a correlação entre insumos e receitas e a adequação dos critérios de segregação e apropriação de créditos. Fl. 2681DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 38 112. É como voto. Assinado Digitalmente Rachel Freixo Chaves VOTO VENCEDOR Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede redator designado. Com as devidas vênias, divirjo ada ilustre relatora quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016. CONSTRUÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO - GASODUTOS A fiscalização glosou notas fiscais de serviços relativas à construção de gasodutos, conforme a “Informação Fiscal” que lastreou o Despacho Decisório, no tópico “DAS OPERAÇÕES NÃO IDENTIFICADAS COM INDÍCIOS DE FABRICAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO”, no qual foram glosadas as seguintes rubricas: ““Construção/montag.d/duto marítimo C/mat”, “Construção/montag.d/duto marítimo-S/mat”, “Construção/montag.d/duto terrestre C/mat”, “ENGENHARIA DA CONSTRUÇÃO”, “Projetos oleodutos/gasodutos marítimos”, “Projetos oleodutos/gasodutos terrestres”. Conforme resposta da própria recorrente, as rubricas se referem à construção de novos gasodutos, detalhando, inclusive, a entrada em funcionamento de cada gasoduto. A própria fiscalização reconheceu a possibilidade de geração de crédito por depreciação, nos termos do artigo 3º, inciso VI das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, mas, aparentemente, não concedeu tais créditos, tendo apenas glosado os créditos tomados pela recorrente nos termos do artigo 1º da Lei nº 11, conforme excerto extraído da referida informação fiscal: “67. O procedimento correto seria o contribuinte compor todos os custos do ativo imobilizado e a partir da entrada em produção deste determinado ativo, a partir do momento de sua utilização (início da vida útil), o Contribuinte poderia descontar os créditos com base na depreciação do ativo.” Não houve por parte da fiscalização questionamento quanto à data de entrada em funcionamento dos gasodutos nem quanto à sua finalidade, isto é, gasodutos marítimos destinados a transporte até as unidades de processamento em terra, ou seja, dentro do processo produtivo da recorrente. Fl. 2682DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 39 A recorrente pediu em recurso voluntário o creditamento na modalidade de insumos (inciso II do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), ou no inciso VI do referido artigo, ou com base no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, como máquinas e equipamentos. Inicialmente, destaca-se que a construção de um gasoduto não pode ser considerada como máquina ou equipamento, a teor do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Os dutos para o transporte de gás ou petróleo são considerados instalações para a ANP, conforme se depreende do Regulamento Técnico ANP nº 2/2011: 4.21 Duto Designação genérica de instalação constituída por tubos ligados entre si, incluindo os Componentes e Complementos, destinada ao transporte ou transferência de fluidos, entre as fronteiras de Unidades Operacionais geograficamente distintas. No mesmo sentido, a Lei nº 9.478/1997, ao dispor sobre a política energética nacional, referiu-se aos dutos como sendo instalações: Art. 58. Será facultado a qualquer interessado o uso dos dutos de transporte e dos terminais marítimos existentes ou a serem construídos, mediante remuneração ao titular das instalações ou da capacidade de movimentação de gás natural, nos termos da lei e da regulamentação aplicável. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021) § 1º A ANP fixará o valor e a forma de pagamento da remuneração da instalação com base em critérios previamente estabelecidos, caso não haja acordo entre as partes, cabendo-lhe também verificar se o valor acordado é compatível com o mercado. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021 )§ 2º A ANP regulará a preferência a ser atribuída ao proprietário das instalações para movimentação de seus próprios produtos, com o objetivo de promover a máxima utilização da capacidade de transporte pelos meios disponíveis. (g.n.)94. O Código Civil seguiu na mesma linha: Art. 1.286. Mediante recebimento de indenização que atenda, também, à desvalorização da área remanescente, o proprietário é obrigado a tolerar a passagem, através de seu imóvel, de cabos, tubulações e outros condutos subterrâneos de serviços de utilidade pública, em proveito de proprietários vizinhos, quando de outro modo for impossível ou excessivamente onerosa. Parágrafo único. O proprietário prejudicado pode exigir que a instalação seja feita de modo menos gravoso ao prédio onerado, bem como, depois, seja removida, à sua custa, para outro local do imóvel. Art. 1.287. Se as instalações oferecerem grave risco, será facultado ao proprietário do prédio onerado exigir a realização de obras de segurança. (g.n.) Então, a construção de uma instalação não pode ser considerada aquisição de máquinas e equipamentos de terceiros, objeto do creditamento na forma do artigo 1º da Lei nº Fl. 2683DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 40 11.774/2008. Eventualmente, as máquinas e equipamentos utilizados na construção poderiam ser objeto do creditamento, mas não houve discriminação por parte da recorrente quanto à aquisição de máquinas ou equipamentos de terceiros. Já em relação ao creditamento como insumos (inciso II do artigo 3º), a diferença entre este e o crédito por depreciação é justamente a necessidade de contabilização do bem no ativo imobilizado. Assim, o artigo 179 da Lei nº 6.404/76 dispõe que serão classificadas no ativo imobilizado “os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens.” e que a diminuição de tais direitos será mediante a depreciação, correspondente “à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência”. Já a Lei nº 4.506/64 dispõe no artigo 57 que “poderá ser computada como custo ou encargo, em cada exercício, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal.”. Seus §§2º e 8º complementam: § 2º A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos [...] § 8º A quota de depreciação é dedutível a partir da época em que o bem é instalado, posto em serviço ou em condições de produzir. Por seu turno, o Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado – dispõe: 10. A entidade deve avaliar, segundo esse princípio de reconhecimento, todos os seus custos com ativos imobilizados no momento em que eles são incorridos. Esses custos incluem custos incorridos inicialmente para adquirir ou construir item do ativo imobilizado e os custos incorridos posteriormente para renová-lo, substituir suas partes, ou dar manutenção a ele. O custo de item de imobilizado pode incluir custos incorridos, relativos aos contratos de arrendamento de ativo, que são usados para construir, adicionar a, substituir parte ou serviço a item do imobilizado, tais como a depreciação de ativo de direito de uso. (Alterado pela Revisão CPC 13) [...] Destarte, a construção do gasoduto deve ser ativada no Ativo Imobilizado e ser sujeita à depreciação. Sendo assim, considerar tudo como insumo como pleiteia a recorrente significaria tornar inócua a existência do inciso VI do referido artigo. Fl. 2684DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 41 Neste sentido, os Acórdãos nº 3301-010.381 e 9303-016.349: Ac. 3301-010.381: DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são tratados como insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais de um ano. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre eles despesas de depreciação. Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de créditos não cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3º, § 1º, III, da Lei n. 10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021. Ac. 9303-016.349: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM PRAZO SUPERIOR A 1 (UM) ANO). Os gastos com manutenção de bens pertencentes ao ativo imobilizado e empregados na atividade operacional do contribuinte, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um ano, e que, portanto, sejam capitalizados, nos termos do art. 48 da Lei nº 4.506/64, podem ser apropriados com fundamento no inciso VI dos art. 3º das Lei nº 10.637/02 e 10.833/03. Embora tratem de despesas de manutenção, a ratio decidendi é no sentido de que se forem parcelas pertencentes ao ativo imobilizado, devem ser ativadas e depreciadas. Concluindo, acato o pedido subsidiário da recorrente para reconhecer o crédito sobre a depreciação dos valores glosados, nos termos do inciso VI do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, calculadas a partir da data em funcionamento dos gasodutos, contidas na “Informação Fiscal” que lastreou o Despacho Decisório e que não foram questionadas pela fiscalização. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS INFORMADOS NA EFD-CONTRIBUIÇÕES NO PERÍODO DE 2014 A 2016 Os créditos extemporâneos informados em DACON foram objeto da Súmula CARF nº 231, com o seguinte enunciado: O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes. Fl. 2685DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 42 Embora a súmula se refira apenas a Dacon, as razões veiculadas no Acórdão nº 9303-014.081, um dos paradigmas da referida súmula, se aplicam à EFD-Contribuições, razão pela qual as adoto como fundamento: CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras. Voto: “[...] Do Mérito As matérias trazidas à cognição desta Câmara uniformizadora de jurisprudência são as seguintes: (a) aproveitamento de créditos extemporâneos no regime não cumulativo; (b) créditos de COFINS sobre gastos com equipamentos de proteção individual (EPI); e (c) créditos de COFINS sobre aquisição de materiais de limpeza. (a)créditos extemporâneos A fiscalização entende que bens e serviços somente poderiam ter seus créditos imputados ao período de competência em que foram adquiridos. No acórdão recorrido entendeu-se pela admissão do creditamento extemporâneo, sem necessidade de prévia retificação de DACON e DCTF, sob o fundamento de inexistência de previsão legal para tal exigência, observados os demais requisitos legais para o creditamento. De fato, o aproveitamento de créditos extemporâneos da COFINS não cumulativa só seria permitido se o contribuinte tivesse retificado suas Declarações (DACON e DCTF) relativas aos períodos de apuração originários dos créditos, como se expõe a seguir. Essa matéria já foi objeto de discussão por esta CSRF no Acórdão n. 9303-013.263, de 13/04/2022, chegando o colegiado majoritariamente à seguinte conclusão: “CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneo s está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras.” (Rel. Cons. Luiz Eduardo de Oliveira Santos, maioria, vencidas as Cons. Tatiana Midori Migiyama e Érika Costa Camargos Autran, tendo votado pelas conclusões a Cons. Vanessa Marini Cecconello. Fl. 2686DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 43 Presentes ainda os Cons. Rodrigo da Costa Possas, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock Freire e Adriana Gomes Rego). O voto condutor do referido Acórdão n. 9303-013.263 remete a voto vencedor proferido pelo Cons. Andrada Márcio Canuto Natal, em precedente no qual se assentou que: “O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com insumos utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está previsto no art. 3º da Lei nº 10.833/2003, que assim dispõe: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (...) § 1º Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art.2º desta Lei sobre o valor: (...) II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês; (...). § 4º O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. (...). Já o art. 74 da Lei nº 9.430/1996, assim dispõe quanto ao ressarcimento/compensação dos créditos: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (...) § 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo, para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição. (...). Por sua vez a IN SRF nº 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/ compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com incidência não cumulativa, assim dispõe: Art. 1º A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF), a restituição e a compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) e o ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão efetuados conforme o disposto nesta IN. Fl. 2687DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 44 Art. 3º A restituição a que se refere o art. 2º poderá ser efetuada: (...) § 1º A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo mediante utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Pedido de Restituição constante do Anexo I, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório. Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução de débitos das respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de que trata esta Instrução Normativa, se decorrentes de: I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação; II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência; ou (...) Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4º do art. 21, acumulados ao final de cada trimestre- calendário, poderão ser objeto de ressarcimento. (...) §3º Cada pedido de ressarcimento deverá: I - referir-se a um único trimestre-calendário. II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido das utilizações por dedução ou compensação. Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos meses seguintes, sendo que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de ressarcimento/compensação, mediante a transmissão de PER/DCOMP. O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o DACON mensal que deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte. Já a IN SRF nº 590, de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe: Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o demonstrativo retificado. §1º O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer Fl. 2688DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 45 alteração nos créditos informados em demonstrativos anteriores. (...)§ 4º A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora. (...). Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados meses, ou seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A apuração extemporânea de créditos só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon. O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível, desde que retificados os respectivos Dacon e as DCTF. No presente caso, conforme demonstrados nos autos, o contribuinte não transmitiu os Dacon retificadores nem as DCTF. Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso especial da Fazenda, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida retificação dos Dacon e DCTF. Em resumo, temos que a verificação dos valores a ser apurados se dá por meio dos DACON apresentados pelo Contribuinte, conforme definido pela IN SRF 384/2004. Isto porque no regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da apuração -confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Os créditos extemporâneos devem ser utilizados para desconto, compensação ou ressarcimento em procedimentos referentes aos períodos específicos a que pertencem. Assim, a utilização do crédito pressupõe primeiro a sua apuração, com o registro apropriado no DACON, sendo necessário ainda compensar o crédito com débitos do próprio mês, e havendo saldo remanescente, compensá-lo nos meses subsequentes. Desta forma, não se constatando a prévia apuração do montante a ser aproveitado, mediante a devida retificação dos DACON (e da DCTF), não se pode ter como certa a dedução de tais créditos extemporâneos e, portanto, a glosa de tais créditos devem ser mantida por absoluta falta de liquidez e certeza”. Em adição, informe-se, ainda com escopo na decisão majoritária tomada no Acórdão n. 9303-013.263, que os arts. 3º, § 4º, das Leis nº 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, permitem que um crédito já apurado em um determinado mês, e não utilizado, possa ser aproveitado em meses posteriores. Porém não permite que se aproveite um crédito não apurado no mês incorrido seja efetuado diretamente em outro período de apuração. Portanto, para esse aproveitamento seria necessária apuração prévia relativa aos períodos de apuração correspondentes, o que demandaria a retificação dos Fl. 2689DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 46 DACON dos períodos anteriores. As exigências impostas pelas IN SRF utilizadas pela Fiscalização estão amparadas no art. 92 da Lei nº 10.833/2003, que atribuiu à SRF a regulamentação da operacionalização dos aproveitamentos desses créditos. A análise da existência e da natureza do crédito necessitam de aferição dentro do período específico de geração do crédito. Como os créditos referem-se a 4 ou 5 anos antes do seu efetivo aproveitamento, há que se perquirir, se naquela data, eram créditos apropriáveis segundo a legislação de regência da época. Em endosso aos argumentos aqui expostos, cite-se excerto do voto condutor do Acórdão n. 3302-004.156, de 22/05/2017: “(...) Não se pode olvidar, ademais, que o registro extemporâneo de créditos, se permitido fosse, além do descumprimento do disposto no art. 3º, § 1º, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, impossibilitaria ou dificultaria em muito o controle das operações com direito a crédito. Se houvesse tal permissão, como saber se as operações registradas extemporaneamente não foram registradas anteriormente no mês correspondente e nos seguintes? Somente mediante a realização de auditoria em todos os meses anteriores ao registro extemporâneo do crédito seria possível confirmar ou não essa informação. Ademais, tendo em conta que a autoridade fiscal não é autorizada a fiscalizar/auditar os períodos pretéritos não alcançados pelo procedimento fiscal em curso, o registro de operações de créditos extemporâneas, por certo, oportunizaria e facilitaria a prática de fraudes, mediante a apropriação, por mais de uma vez, de crédito de uma mesma operação”. Por fim, registro que o entendimento aqui externado corresponde ao posicionamento que tem prevalecido nos últimos julgados desta 3ª Turma da CSRF, como pode ser verificado nos Acórdãos nº 9303-011.780, de 18/08/2021; 9303-012.971, de 16/03/2022, e no aqui referido Acórdão 9303-013-263, de 13/04/2022. Tendo em vista o aqui exposto, deve ser reformado o Acórdão recorrido nesta matéria, para rejeitar o creditamento extemporâneo, ante a necessidade de prévia retificação de declarações.” Além das questões relativas à duplicidade de utilização, a apropriação de créditos extemporâneos, diretamente em outros períodos que não os de sua apuração, desvirtua os critérios de rateio estabelecidos nos §§8º e 9º do artigo 3º e no §3º do artigo 6º da Lei nº 10.833/2003 (bem como sua correspondência na Lei nº 10.637/2002), alterando a natureza de sua utilização. Destarte, nego provimento quanto ao reconhecimento dos créditos extemporâneos e dou provimento ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre a depreciação dos valores glosados na construção dos gasodutos, a partir da data de seu funcionamento. Assinado Digitalmente Fl. 2690DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.560 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901549/2021-64 47 Paulo Guilherme Deroulede Fl. 2691DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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