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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10988698 #
Numero do processo: 12448.905171/2014-61
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jul 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Aug 05 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2004 SALDO NEGATIVO. TERMO INICIAL DE CONTAGEM DO PRAZO PARA COMPENSAÇÃO. A Lei nº 9.430/96 previa, originalmente, que o saldo negativo de IRPJ constatado ao final do período de apuração anual poderia ser compensado a partir do mês de abril do ano subsequente, quando escoado o prazo para recolhimento dos tributos devidos no ajuste. Contudo, como deixou de ser possível a compensação escritural entre tributos de mesma espécie a partir de 01/10/2002, a regra prescricional para compensação do saldo negativo passou a ser aquela fixada para o pedido de restituição, iniciando-se a contagem após a entrega da declaração de rendimentos.
Numero da decisão: 9101-007.352
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial, e, no mérito, dar-lhe provimento para afastar o óbice da prescrição, devendo os autos retornarem à unidade de origem para análise da existência e disponibilidade do direito creditório postulado e emissão de despacho decisório complementar, reiniciando-se o rito processual. Votou pelas conclusões o Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado. Assinado Digitalmente Edeli Pereira Bessa - Relatora Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Nome do relator: EDELI PEREIRA BESSA
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TERMO INICIAL DE CONTAGEM DO PRAZO PARA COMPENSAÇÃO. A Lei nº 9.430/96 previa, originalmente, que o saldo negativo de IRPJ constatado ao final do período de apuração anual poderia ser compensado a partir do mês de abril do ano subsequente, quando escoado o prazo para recolhimento dos tributos devidos no ajuste. Contudo, como deixou de ser possível a compensação escritural entre tributos de mesma espécie a partir de 01/10/2002, a regra prescricional para compensação do saldo negativo passou a ser aquela fixada para o pedido de restituição, iniciando-se a contagem após a entrega da declaração de rendimentos. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial, e, no mérito, dar-lhe provimento para afastar o óbice da prescrição, devendo os autos retornarem à unidade de origem para análise da existência e disponibilidade do direito creditório postulado e emissão de despacho decisório complementar, reiniciando-se o rito processual. Votou pelas conclusões o Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado. Assinado Digitalmente Edeli Pereira Bessa - Relatora Fl. 175DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 2 Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). RELATÓRIO Trata-se de recurso especial interposto por WILSON KING AUTOMÓVEIS LTDA ("Contribuinte") em face da decisão proferida no Acórdão nº 1302-005.313, na sessão de 18 de março de 2021, nos seguintes termos: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, nos termos do relatório e voto do relator. Vencido o conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca, que lhe deu provimento parcial, para afastar o óbice da prescrição e determinar o retorno dos autos à Unidade de origem. A decisão recorrida está assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA(IRPJ) Ano-calendário: 2009 REPETIÇÃO DO INDÉBITO. SALDO NEGATIVO. TERMO INICIAL. Nas situações que tratam de repetição do indébito concernentes a saldos negativos, a extinção do crédito tributário ocorre quando se detecta que os pagamentos antecipados superaram o tributo devido, ou seja, justamente no final do respectivo ano-calendário. Em outras palavras, a contagem do prazo quinquenal se inicia no momento da ocorrência do fato gerador daquele tributo. O litígio decorreu da não homologação de compensação declarada em 28/01/2010 para utilização de saldo negativo de IRPJ apurado no ano-calendário 2004. O direito creditório foi informado como correspondente ao ano-calendário 2009, e a autoridade julgadora de 1ª instância admitiu a possibilidade de retificação da origem do crédito, mas observou que o saldo negativo de IRPJ do ano-calendário 2004 já estaria prescrito, porque somente poderia ser utilizado até 31/12/2009 (e-fls. 51/57). O Colegiado a quo, por sua vez, rejeitou a pretensão da Contribuinte de a contagem do prazo prescricional ter início com a entrega da DIPJ/2005, em 30/06/2005 (e-fls. 76/79). Fl. 176DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 3 Cientificada em 11/04/2023 (e-fl. 87), a Contribuinte opôs embargos de declaração apontando omissão quanto à juntada do voto vencido, ponto rejeitado juntamente com a segunda arguição de omissão, no seguinte sentido: No argumento subsidiário apresentado, a Recorrente buscou construir o início do prazo prescricional a partir do vencimento do valor devido por estimativa em relação ao mês de dezembro de 2004. Ocorre que, tanto na decisão de primeira instância quanto no Acórdão embargado, a tese fundamental é que o prazo prescricional é contado a partir do fato gerador da obrigação, e da apuração de eventual pagamento a maior. No caso do saldo negativo de IRPJ apurado anualmente, a partir de 31 de dezembro. É sabido que o julgador não está obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos formulados pelas partes, quando já encontrou elementos suficientes para decidir, conforme posição pacífica dos tribunais superiores: [...] E esse é o caso, pois, o não acolhimento da tese principal abarca o escopo da tese subsidiária. O marco temporal inicial da prescrição, conforme a decisão, é a data da apuração do IRPJ devido em relação ao ano-calendário, ou seja, 31 de dezembro. Nesta data, há o confronto, inclusive, com a estimativa relativa ao mês de dezembro, ainda que o vencimento desta parcela somente se dê ao final do mês subsequente. Notificada da rejeição dos embargos em 29/09/2023 (e-fl. 107), a Contribuinte interpôs recurso especial em 06/10/2023 (e-fl. 108/151) no qual arguiu divergência admitida no despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 155/159, do qual se extrai: Vê-se que os paradigmas apresentados, Acórdãos nºs 9101-006.024 e 9101- 006.551, constam do sítio do CARF, e que eles não foram reformados na matéria que poderia aproveitar ao recorrente. Além disso, essas decisões servem para demonstrar a alegada divergência jurisprudencial em relação ao acórdão recorrido. Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram divergentes. Tanto no recorrido quanto nos paradigmas, os julgadores examinaram questão sobre qual seria o marco inicial do prazo para se pleitear a restituição/compensação de saldo negativo. Para o acórdão recorrido, a contagem do prazo prescricional quinquenal para o contribuinte pleitear a restituição/compensação do Saldo Negativo de IRPJ apurado no ano-calendário de 2004 teria se iniciado no dia 31/12/2004 (isto é, no final do referido ano-calendário). Já os paradigmas sustentam entendimento de que a contagem do prazo prescricional quinquenal para o contribuinte pleitear a restituição/compensação Fl. 177DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 4 de Saldo Negativo de IRPJ somente se inicia após a entrega da respectiva Declaração de Rendimentos. Diante das datas que se apresentam, a percepção é no sentido de que na ótica dos paradigmas não haveria preclusão nos presentes autos. A divergência, portanto, está caracterizada. Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial do contribuinte. A Contribuinte relata as ocorrências destes autos e afirma a existência de divergência jurisprudencial em face dos paradigmas nº 9101-006.024 e 9101-006.551 que apontaram a entrega da declaração de rendimentos como marco inicial para o direito de compensar o saldo negativo de IRPJ na sistemática do lucro real anual. No caso, como a entrega da DIPJ ocorreu em 30/06/2005, o direito ao saldo negativo poderia ser utilizado até 30/06/2010, de modo que em 28/01/2010 não havia ocorrido a perda do direito de restituição/compensação. Pede, assim, que seja dado provimento ao recurso especial para o fim de: i) afastar o óbice da prescrição, e ii) determinar o retorno dos autos à DRF de origem para análise da existência e disponibilidade do direito creditório pleiteado e emissão de despacho decisório complementar, reiniciando-se o rito processual. Os autos foram remetidos à PGFN em 16/03/2024 (e-fl. 160), e retornaram em 18/03/2024 com contrarrazões (e-fls. 161/173) nas quais a PGFN reproduz as razões de decidir de 1ª instância. VOTO Conselheira Edeli Pereira Bessa, Relatora. Recurso especial da Contribuinte - Admissibilidade O recurso especial da Contribuinte deve ser CONHECIDO com fundamento nas razões do Presidente de Câmara, aqui adotadas na forma do art. 50, §1º, da Lei nº 9.784, de 1999. Recurso especial da Contribuinte – Mérito O primeiro paradigma aqui admitido, Acórdão nº 9101-006.024, marca a alteração de posicionamento deste Colegiado acerca da contagem do prazo prescricional para restituição de saldo negativo de IRPJ ou CSLL evidenciado na apuração anual. Antes, o posicionamento expresso no precedente nº 9101-003.988 estava alinhado ao acórdão aqui recorrido. Fl. 178DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 5 No voto condutor do Acórdão nº 9101-006.553, acolhido à unanimidade1 na mesma sessão de julgamento do segundo paradigma aqui admitido, o ex-Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto assim expôs: Entendo assistir razão à Recorrente. Segundo o voto vencedor do acórdão recorrido: Ocorre que, no Ato Declaratório SRF nº 3, de 7 de janeiro de 2000, O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso de suas atribuições e tendo em vista o disposto no § 4º do art. 39 da Lei Nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, nos arts. 1º e 6º da Lei No 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e no art. 73 da Lei Nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, declara que os saldos negativos do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, apurados anualmente, poderão ser restituídos ou compensados com o imposto de renda ou a contribuição social sobre o lucro líquido devidos a partir do mês de janeiro do ano - calendário subseqüente ao do encerramento do período de apuração, acrescidos de juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - Selic para títulos federais, acumulada mensalmente, calculados a partir do mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração até o mês anterior ao da restituição ou compensação e de um por cento relativamente ao mês em que estiver sendo efetuada. Semelhante entendimento, também, consta das Instruções Normativas expedidas pela Administração Tributária para regulamentar os pedidos de restituição, conforme art. 6º da Instrução Normativa SRF nº 210, de 2002, art. 5º da Instrução Normativa SRF nº 460, de 2004, e art. 5º da Instrução Normativa SRF nº 600, de 2005 (vigente à época da apuração do saldo negativo tratado nos presentes autos), todos com a redação a seguir: Art. 5º Os saldos negativos do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas(IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) poderão ser objeto de restituição: I - na hipótese de apuração anual, a partir do mês de janeiro do anocalendário subseqüente ao do encerramento do período de apuração; II - na hipótese de apuração trimestral, a partir do mês subseqüente ao do trimestre de apuração. O teor dos referidos atos, que podem ser enquadrados na categoria de norma complementar das leis neles invocadas, nos termos do art. 100 do Código Tributário Nacional, torna, portanto, explicitamente, exercitável o direito dos contribuintes à restituição do saldo negativo de IRPJ “a partir do mês de janeiro do ano -calendário subseqüente ao do encerramento do período de apuração”. E tal posição, como bem pontuado pelo Conselheiro Ricardo Marozzi Gregório, por ocasião da sessão de julgamento do Recurso Voluntário interposto no presente processo administrativo, guarda plena concordância com o aspecto temporal do 1 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli , Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente em exercício). Fl. 179DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 6 fato gerador do IRPJ, uma vez que a apuração do referido tributo, quando apurado na forma prevista nº art. 2º da Lei nº 9.430, de 1996 (apuração anual, com recolhimentos mensais por estimativa), dá-se em 31 de dezembro do ano- calendário, conforme art. 2º, §3º, e art. 6º, §1º, da Lei nº 9.430, de 1996 (redação vigente à época dos fatos geradores): Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995. (...) §3º A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam os §§1º e 2º do artigo anterior. Art.6º O imposto devido, apurado na forma do art. 2º, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se referir. §1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro será: I -pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do anº subseqüente, se positivo, observado o disposto no §2º; II -compensado com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do anº subseqüente, se negativo, assegurada a alternativa de requerer, após a entrega da declaração de rendimentos, a restituição do montante pago a maior. (Destacamos) O prazo em questão, adotado pela Administração Tributária desde a edição do mencionado Ato Declaratório foi, finalmente, consignado nº texto legal, com a edição da Lei nº 12.844, de 2013, que conferiu nova redação ao dispositivo invocado pelo Relator, retirando a menção, já em desuso, à entrega da declaração de rendimentos: Art.6º O imposto devido, apurado na forma do art. 2º, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se referir. § 1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro receberá o seguinte tratamento:(Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) I - se positivo, será pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subsequente, observado o disposto no § 2º; ou(Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) II - se negativo, poderá ser objeto de restituição ou de compensação nos termos do art. 74. (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) Fora de dúvidas, desta forma, que, desde 1º de janeiro de 2008, era possível ao sujeito passível pleitear a restituição do saldo negativo referente ao ano-calendário de 2007, de modo que, em 27 de fevereiro de 2013 (data de apresentação do pedido de restituição efetuado nº presente processo), já havia transcorrido o prazo prescricional de cinco anos. Fl. 180DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 7 Todavia é importante destacar que esta Turma recentemente analisou a questão ao votar o acórdão 9101-006.024, de 10 de março de 20222, assim ementado: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 1999 SALDO NEGATIVO. TERMO INICIAL DO PRAZO PARA PLEITEAR RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. O prazo para que o contribuinte possa pleitear a restituição ou compensação de tributo ou contribuição pago indevidamente, ou em valor maior que o devido, extingue-se após o transcurso do prazo de cinco anos, contado da data da extinção do crédito tributário - arts. 165, I, e 168, I, da Lei 5.172 de 25 de outubro de 1966 (CTN). No caso do saldo negativo de IRPJ/CSLL (lucro real anual), o direito de compensar ou restituir inicia-se após a entrega da declaração de rendimentos (Lei 9.430/96 art. 6° / RIR/99 art. 858 § 1° inciso II). Referida decisão foi acompanhada de declaração de voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa, em que esta esclarece que acompanhou o I. Relator especificamente porque o caso ali tratava do ano-calendário 1999. Diante do que dispunha a Lei 9.430/1996, em seu art. 6º, II (possibilidade de requerer a restituição do saldo negativo após a entrega da declaração de rendimentos), e considerando que o Ato Declaratório SRF 3/2000 (que estabelecia a possibilidade de restituição ou compensação a partir do mês de janeiro do ano-calendário subsequente ao do encerramento do período de apuração) foi publicado apenas em 11/01/2000, a Conselheira afirmou que, naquele caso, “é razoável a dúvida manifestada pela Contribuinte no sentido de que sua aplicação se referiria aos saldos negativos a partir dali apurados, ou seja, a partir do ano-calendário 2000, e não em relação ao ano-calendário 1999, vez que o ato estaria estipulando como termo inicial do prazo prescricional a data de 01/01/2000, anterior à sua publicação em 11/01/2000”. A maioria da Turma, por outro lado, acompanhou o I Relator Fernando Brasil de Oliveira Pinto, que observou: Entendo que assiste razão à Recorrente, e adoto as razões de decidir do Acórdão nº 1301-003.746 (paradigma colacionado), às quais acompanhei na respectiva sessão de julgamento, expressas no voto do Ilustre Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto, reproduzidas a seguir (grifos e destaques do voto transcrito): “O cerne da questão diz respeito à aplicação do art. 168 do CTN, para fins de contagem do prazo decadencial do contribuinte para pleitear 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento parcial para afastar o óbice da prescrição, devendo os autos retornar à DRF de origem para análise da existência e disponibilidade do direito creditório postulado e emissão de despacho decisório complementar, reiniciando-se o rito processual. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli Pereira Bessa, que manifestou ainda intenção de apresentar declaração de voto. Participaram do julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli , Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Andréa Duek Simantob. Fl. 181DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 8 administrativamente a restituição de tributos indevidamente pagos. Dispõe o referido artigo: Art. 168. O direito de pleit ear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I - nas hipótese dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário; II - na hipótese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória. Nestes termos, a interessada dispõe de 5 (cinco) anos para pleitear restituição de eventual crédito e esse prazo é contado da data da extinção do crédito tributário, representada, no caso de indébito correspondente a saldo negativo de IRPJ, na medida em que não se trata de mero pagamento indevido ou a maior de tributo antes apurado, mas sim de recolhimentos, compensações ou retenções antecipados durante o pedido de apuração, que ao final deste são confrontados com o tributo incidente com o lucro e se mostram superiores ao débito apurado. No regime anual de apuração, este encontro de contas se dá no último dia do ano-calendário, consoante dispõe a Lei nº 9.430, de 1996: Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante a aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pelo art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida mensalmente, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei n° 8.981, de 20 de janeiro de 1995. § 1º O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento. § 2º A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota de dez por cento. § 3º A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam os §§ 1º e 2º do artigo anterior. § 4º Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor: Fl. 182DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 9 I - dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995; II - dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração; III - do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real; IV - do imposto de renda pago na forma deste artigo. [...] Art.6º O imposto devido, apurado na forma do art. 2º, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se referir. §1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro será: I - pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subseqüente, se positivo, observado o disposto no §2º; II - compensado com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do ano subseqüente, se negativo, assegurada a alternativa de requerer, após a entrega da declaração de rendimentos, a restituição do montante pago a maior. §2º O saldo do imposto a pagar de que trata o inciso I do parágrafo anterior será acrescido de juros calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir de 1º de fevereiro até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês do pagamento. §3º O prazo a que se refere o inciso I do §1º não se aplica ao imposto relativo ao mês de dezembro, que deverá ser pago até o último dia útil do mês de janeiro do ano subseqüente. Como se verifica, a ocorrência do fato gerador se dá no dia 31 de Dezembro do ano-calendário, momento em que será apurado o imposto devido, na forma estipulada no art. 2º da Lei nº 9.430/96. Nesse momento, o contribuinte terá efetivamente o nascimento da obrigação tributária, e poderá apurar o crédito devido, momento em que será confrontado com os recolhimentos realizados previamente, para a verificação se, ao final, restará saldo positivo (a ser pago) ou negativo (que poderá ser objeto de compensação ou restituição). Da redação do art. 6º, §1º, II, resta absolutamente literal a conclusão de que o pedido de restituição somente poderá ser efetuado após a entrega da declaração de rendimentos da pessoa jurídica, gerada através do programa DIPJ que para o ano de 2009, poderia ser entregue até o dia 30/07/2010, conforme art. 1º da IN SRF nº 1051/2010, verbis: Art. 1º O art. 5º da Instrução Normativa RFB nº 1 .028, de 30 de abril de 2010, passa a vigorar com a seguinte redação: Fl. 183DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 10 "Art. 5º As declarações geradas pelo programa DIPJ 2010 devem ser apresentadas até as 23h59min59s (vinte e três horas, cinquenta e nove minutos e cinquenta e nove segundos), horário de Brasília, do dia 30 de julho de 2010. ......................................................................................" (NR) Art. 2º Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação Tal conclusão nos parece bastante óbvia, visto que a DIPJ transmitida pelo contribuinte será utilizada pela fiscalização para verificar exatamente a composição do saldo negativo objeto do pedido de compensação. É dizer, RFB não pode decidir a restituição ou compensação sem efetuar um confronto entre o valor do imposto retido informado na DIPJ do contribuinte, com o valor do IR/Fonte informado na DIRF emitidas pelas fontes pagadoras. Com isso, em qualquer regime de tributação, inclusive no lucro presumido ou lucro trimestral, o início do prazo para restituição fica atrelado à data da entrega da DIPJ. Menciono, nesse sentido: Acórdão n° 01-06.047, de 10/11/2009: RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO CONTAGEM DO PRAZO DE DECADÊNCIA - O prazo para que o contribuinte possa pleitear a restituição de tributo ou contribuição pago indevidamente ou em valor maior que o devido; extingue-se após o transcurso do prazo de cinco anos, contado da data da extinção do crédito tributário arts. 165 I e 168 I da Lei 5172 de 25 de outubro de 1966 (CTN). No caso do saldo negativo de IRPJ/CSLL (real anual), o direito de compensar ou restituir inicia-se em abril de cada ano (Lei 9.430/96 art. 6° / R1R199 ART. 858 § 1° INCISO II). “[...] Especificamente quanto ao saldo negativo de recolhimentos de IRPJ e CSLL esta turma da CSRF vem decidindo que o início da contagem do prazo desloca-se para a data da entrega da declaração”. (CSRF – AC. 910100.411– 1ª Turma –03/11/2009, g. n.) “COMPENSAÇÃO – LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO – DECADÊNCIA – O direito de pleitear restituição ou de compensação de tributo (CTN, art. 168, inc. I) extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contado da extinção do crédito tributário, que nos casos de tributo considerado como antecipação do devido na declaração de ajustes, ocorre a partir da data da respectiva entrega da declaração do ano-base.” (Extinto 1º Conselho de Contribuintes – 2ª Câmara – Ac. 10247.199– 24/01/2006, g. n.) [...]” Fl. 184DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 11 Ademais, acrescento que a tese recursal é reforçada pelo Parecer SEI nº 24/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, aprovado pelo Ato Declaratório PGFN nº 006, de 09 de maio de 2018. Embora tal ato diga respeito à restituição de Imposto de Renda Retido na Fonte, é possível extrair, desse entendimento, argumentos que corroboram a tese veiculada pela Recorrente. O citado Parecer dispensa a Procuradoria da Fazenda Nacional de contestar, recorrer ou desistir dos recursos já interpostos “nas ações judiciais que fixam o entendimento de que, ressalvados os casos de IR incidente sobre rendimentos tributados exclusivamente na fonte e de IR incidente sobre os rendimentos sujeitos a tributação definitiva, a prescrição da repetição do indébito tributário flui a partir da entrega da declaração de ajuste anual do IR ou do pagamento posterior decorrente do ajuste, ou, ainda, quando entregue a declaração de forma extemporânea, do último dia para entrega tempestiva". Transcreve-se excerto pertinente do citado Parecer: “[...] 7. A jurisprudência do STJ é firme no sentido de que a prescrição da repetição do indébito tributário flui a partir da entrega da declaração de ajuste anual do IRRF ou do pagamento posterior decorrente do ajuste e não da retenção na fonte. Entende o Colendo Superior Tribunal que, como a legislação tributária ainda faculta ao contribuinte a entrega da declaração de ajuste, somente nesse momento é que se calcula o tributo devido, desconta-se o que foi retido e apura-se o saldo, a pagar ou a restituir. Desse modo, antes da declaração de ajuste, o contribuinte não tem ação para pedir a repetição, pois não se sabe se há ou não indébito e, consequentemente, a prescrição só pode iniciar-se nesse momento, o da declaração, e não quando da retenção, pois ação e prescrição nascem de forma concomitante.” Pois bem, no caso concreto, a data limite para apresentação a DIPJ relativa ao ano - calendário 1999 foi o último dia útil do mês de Junho/2000, nos termos da IN SRF nº 79, de 01/08/2000 3 . Assim sendo, o prazo para pleitear a restituição do saldo negativo nela apurado t eve início em 1º de Julho de 2000 , esgotando-se em 30/06/2005. No caso em apreço o pedido de restituição foi protocolado em 09/06/2005 (fl. 41), portanto antes do decurso do prazo “prescricional”. Esclarece-se, que o raciocínio aqui desenvolvido, no âmbito do IRPJ/CSLL, refere-se à contagem do prazo para requerer-se o saldo negativo apurado no respectivo período de apuração, não se aplicando para eventuais recolhimentos isola dos indevidos de IRPJ ou de CSLL, cuja prazo inicial para contagem do prazo é a data do respectivo recolhimento. Por fim, em relação ao argumento da PGFN de que o “artigo 6º, §1º, II da Lei nº 9.430/96 menciona ‘declaração de rendimentos’. A DIPJ consubstancia-se em simples prestação de informações ao Fisco, não podendo ser considerada uma declaração de rendimentos em sentido estrito”, embora muito consistente, pois, em tese, poder-se-ia ao menos impor como dies a quo a data de entrega da DCTF (ou a data limite para sua entrega tempestiva). Contudo, como bem ressalvado no 3 No caso, o contribuinte apresentou a DIPJ em 30/06/2000 (fl. 231) Fl. 185DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 12 precedente que embasa o presente voto, tratando-se de saldo negativo de IRPJ, a informação quanto à sua composição, e que permite o exame por parte do Fisco, somente se perfectibil iza com a entrega da DIPJ ou na data limite para sua transmissão, razão pela qual se justifica que o início da contagem do prazo para requerer esse indébito inicia-se nesses mesmos marcos temporais. De fato, apenas em julho de 2013, com a publicação da Lei 12.844/2 013, é que a Lei 9.430/1996 passou a prever a possibilidade de restituição ou compensação a partir da apuração do saldo negativo em 31 de dezembro do ano-calendário 4 : Art. 6º O imposto devido, apurado na forma do art. 2º, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se referir. § 1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro será: I - pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subseqüente, se positivo, observado o disposto no § 2º; II - compensado com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do ano subseqüente, se negativo, assegurada a alternativa de requerer, após a entrega da declaração de rendimentos, a restituição do montante pago a maior. § 1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro rec eberá o seguinte tratamento: (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) I - se positivo, será pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subsequente, observado o disposto no § 2º; ou (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013)4 5 o dispositi vo é aplicável à CSLL por força do artigo 28 da mesma lei. II - se negativo, poderá ser objeto de restituição ou de compensação nos termos do art. 74. (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) § 2º O saldo do imposto a pagar de que trata o inciso I do parágrafo anterior será acrescido de juros calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir de 1º de fevereiro até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês do pagamento. § 3º O prazo a que se refere o inciso I do § 1º não se aplica ao imposto relativo ao mês de dezembro, que deverá ser pago até o último dia útil do mês de janeiro do ano subseqüente. Não obstante, a redação anterior do artigo 6º, §1º, II, da Lei 9.430/1996, vigente à época dos fatos em discussão, era literal ao dispor que a restituição apenas poderia ser requerida “após a entrega da declaração de rendimentos”. Nessa linha, esta Turma também decidiu, em 2 de setembro de 2022, o acórdão 9101 - 006.277, assim ementado: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2003(...)SALDO NEGATIVO. TERMO INICIAL DE CONTAGEM DO PRAZO PARA PLEITEAR RESTITUIÇÃO. 4 O dispositivo é aplicável à CSLL por força do artigo 28 da mesma lei. Fl. 186DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 13 O direito de pleitear restituição especificamente de Saldo Negativo de IRPJ só pode ser exercido - por força do texto original do §1º, II, segunda parte, do art. 6º da Lei 9.430/96 - a partir da entrega da DIPJ. Em razão disto, a pretensão do contribuinte em obter tal tipo de restituição, na vigência daquele dispositivo, só nasce a partir do marco legal em questão, devendo este também ser tomado como termo de início da contagem do prazo para exercício deste direito. Vale ressaltar que este acórdão também é acompanhado de declaração de voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa, em que esta esclarece acompanhar as conclusões do Relator, não obstante o caso, ali, tenha tratado de pedido de restituição formulado vários anos depois da edição do Ato Declaratório SRF nº 3/2000, e que não se beneficiaria da mesma dúvida apontada em sua declaração de voto anexa ao acórdão 9101 -006.024, de 10 de março de 2022, acima comentado. Nas suas palavras: O presente caso refere pedido de restituição formulado vários anos depois da edição do Ato Declaratório SRF nº 3/2000, e não se beneficiaria da mesma dúvida acima referida. O pedido de restituição, inclusive, foi formulado qua ndo a Instrução Normativa SRF nº 900/2008, disciplinando o disposto no art. 74 da Lei nº 9 .430/96, com a redação dada a partir da Medida Provisória nº 66/2002, reafirmava os termos do referido Ato Declaratório: Art. 4º Os saldos negativos do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) poderão ser objeto de restituição: I - na hipótese de apuração anual, a partir do mês de janeiro do ano- calendário subseqüente ao do encerramento do período de apuração; II - na hipótese de apuração trimestral, a partir do mês subseqüente ao do trimestre de apuração; e III - na hipótese de apuração especial decorrente de cisão, fusão, incorporação ou encerramento de atividade, a partir do 1º (primeiro) dia útil subseqüente ao do encerramento do período de apuração. A Lei nº 9.430/96, porém, manteve a redação original até ser alterada pela Lei nº 12.844/2013, suprimindo a condicionante à entrega da declaração de rendimentos e remetendo ao art. 74 da Lei nº 9.430/96 a disciplina na hipótese de apuração de saldo negativo: Art. 6º O imposto devido, apurado na forma do art. 2º, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se referir. § 1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro rec eberá o seguinte tratamento: (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013)I - se positivo, será pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subsequente, observado o disposto no § 2º; ou (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) II - se negativo, poderá ser objeto de restituição ou de compensação nos termos do art. 74. (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) Contudo, cabe observar que a normatização dos procedimentos de restituição e compensação foram atualizados a partir da Instrução Normativa RFB nº 1.717/2017, para passar a assim dispor: Fl. 187DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 14 Art. 14. Os saldos negativos do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) poderão ser objeto de restituição, nas seguintes hipóteses: I - de apuração anual , a partir do mês de janeiro do ano-calendário subsequente ao do encerramento do período de apuração; II - de apuração trimestral, a partir do mês subsequente ao do trimestre de apuração; e III - de apuração especial decorrente de extinção, cisão parcial, cisão total, fusão ou incorporação, a partir do 1º (primeiro) dia útil subsequente ao do encerramento do período de apuração. [...] Art. 161-A. No caso de saldo negativo de IRPJ ou de CSLL, o pedido de restituição e a declaração de compensação serão recepcionados pela RFB somente depois da confirmação da transmissão da ECF, na qual se encontre demonstrado o direito creditório, de acordo com o período de apuração. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1765, de 30 de novembro de 2017) O que se infere desta evolução normativa é a concepção de que a possibilidade de ser objeto de restituição afirmada a partir do mês de janeiro do ano-calendário subsequente ao do enc erramento do período de apuração não significa, necessariamente, possibilidade de pleitear a restituição . Sob esta ótica, seria possível interpretar que o Ato Declaratório SRF nº 3/2000 apenas autorizou o acréscimo de juros desde janeiro do ano-calendário subsequente ao do encerramento do período de apuração, aos saldos negativos que poderão ser restituídos em momento futuro, e não necessariamente objeto de pedido de restituição. Note-se que para a apuração trimestral a mesma fórmula foi adotada na edição do Ato Declaratório Normativo SRF nº 31/99: Dispõe sobre a restituição e compensação do saldo negativo do Imposto sobre a Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido de pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real apurado trimestralmente. O COORDENADOR-GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso das atribuições que lhe confere o art. 199, inciso IV, do Regimento Interno aprovado DF CARF MF Fl. 223 Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.553 - CSRF/1ª Turma Processo nº 11065.900009/2009-21 pela Portaria n° 227, de 3 de setembro de 1998; e tendo em vista o disposto no § 4 ° do art. 39 da Lei n° 9.250, de 26 de dezembro de 1995, no art. 1° da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e no art. 73 da Lei n° 9.532, de 10 de dezembro de 1997, declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais interessados que: Os saldos negativos do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, apurados trimestralmente, Fl. 188DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 15 poderão ser restituídos ou compensados a partir do encerramento do trimestre, acrescidos de juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia Selic para títulos federais, acumulada mensalmente, calculados a partir do mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração até o mês anterior ao da restituição ou compensação e de um por cento relativamente ao mês em que estiver sendo efetuada. (negrejou-se) Como esta interpretação também pode ser cogitada por quem confronta os termos dos atos normativos com a Lei, exsurge a dúvida que impõe reconhecer à Contribuinte a validade de sua interpretação no sentido de o prazo prescricional para restituição do saldo negativo de IRPJ do ano-calendário 2003 ter início após a entrega da declaração de rendimentos, momento no qual a lei lhe assegurava a alternativa de requerer a restituição do montante pago a maior, ainda que o saldo negativo pudesse ser objeto de restituição com acréscimo de juros desde o mês de janeiro do ano-calendário subsequente ao do encerramento do período de apuração. Por todo o exposto, alcança-se a mesma conclusão do I. Relator, no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN. Nesse sentido, o acórdão n. 9303-011.417, de relatoria da Conselheira Vanessa Marini Cecconello, assim ementado: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2009 RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. INÍCIO DA CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL. O prazo para que o contribuinte possa pleitear a restituição de tributo ou contribuição pago indevidamente ou em valor maior que o devido, extingue-se após o transcurso do prazo de cinco anos, contado da data da extinção do crédito tributário arts.165, I e 168, I, da Lei nº 5.172 de 1966 (CTN). No caso do saldo negativo de IRPJ e da CSLL (lucro real anual), por força vinculante do Ato Declaratório PFGN N° 6, DE 11/05/2018, o direito de compensar ou restituir inicia-se na entrega da declaração de ajuste anual do Imposto de Renda. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencidas as conselheiras Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori Migiyama e Érika Costa Camargos Autran, que não conheceram do recurso. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Rodrigo Mineiro Fernandes, Jorge Olmiro Lock Freire e Rodrigo da Costa Pôssas. Designado para redigir o voto vencedor, quanto ao conhecimento, o conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos. Diante do exposto, a conclusão é de que o pedido de restituição objeto dos presentes autos somente poderia ser efetuado após transcorrido o prazo para a entrega da declaração de rendimentos da pessoa jurídica. Fl. 189DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 16 Ante todo o exposto, CONHEÇO do Recurso especial para, no mérito, dar-lhe PARCIAL PROVIMENTO para afastar o óbice da prescrição, devendo os autos retornar à DRF de origem para análise da existência e disponibilidade do direito creditório postulado e emissão de despacho decisório complementar, reiniciando- se o rito processual. (destaques do original) Posteriormente, invocando a decisão unânime em outro precedente, editado na mesma reunião de abril/2023, Acórdão nº 9101-006.549, o Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes assim conduziu o Acórdão nº 9101-006.725, também unânime5, sobre o tema aqui em debate: Quanto ao mérito, de fato, conforme consignado pela D. Procuradoria, nas suas contrarrazões, este colegiado já decidiu, em situação similar, que o prazo prescricional ao direito de o contribuinte pleitear o saldo negativo inicia-se no dia seguinte ao encerramento do período de apuração. Essa posição consta do AC nº 9101-003.988, em que se negou provimento ao recurso do contribuinte, nos termos de sua ementa: Período de apuração: 01/01/2001 a 31/12/2001 CRÉDITO DE SALDO NEGATIVO. PRESCRIÇÃO. INICIO DE CONTAGEM DO PRAZO. As antecipações são convertidas em pagamento extintivo do crédito tributário no momento do encerramento do período de apuração do imposto o que se dá em 31 de dezembro, assim no caso de apuração do Lucro Real Anual. O prazo prescricional para restituição/compensação de saldo negativo de IRPJ/CSLL, apurado anualmente, extingue-se após o transcurso do período de cinco anos, contados a partir do 1º dia do mês de janeiro do ano-calendário subsequente ao do encerramento do respectivo período de apuração. Note-se que o período também se refere ao tempo da redação original do §1º, art. 6º, da Lei nº 9.430/1996. Esse julgado foi por maioria. A única divergência partiu da Conselheira Lívia De Carli Germano, justamente a relatora do último acórdão proferido por esse colegiado sobre o mesmo tema. Abaixo, transcrevo a sua ementa: Ano-calendário:2008 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2008 SALDO NEGATIVO. TERMO INICIAL DE CONTAGEM DO PRAZO PARA PLEITEAR RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO. REDAÇÃO ANTERIOR À LEI 12.844/2013. DATA DA ENTREGA DA DIPJ. 5 Participaram do julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli , Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Luciano Bernart (suplente convocado), Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic (suplente convocada), Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente), e votou pelas conclusões a Conselheira Edeli Pereira Bessa. Fl. 190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 17 O pedido de restituição ou compensação de saldo negativo realizado na vigência da Lei 9.430/1996, antes da alteração promovida pela Lei 12.844/2013, somente poderia ser efetuado após transcorrido o prazo para a entrega da declaração de rendimentos da pessoa jurídica. A pretensão do contribuinte em obter restituição, na vigência daquele dispositivo, também só nasce a partir de tal marco legal, devendo este também ser D tomado como termo de início da contagem do prazo para exercício do direito de pleitear a restituição ou compensação. Trata-se do AC nº 9101-006.549, de 6 de abril de 2023, cuja decisão foi por unanimidade e razão é simples. A Lei que regia os fatos era expressa ao prescreve que o direito a repetir indébito do saldo negativo ou a compensá-lo só podia ser exercido a partir de abril do ano subsequente ao de apuração. Transcrevo o dispositivo específico, que já citei na parte do conhecimento: Art. 6º O imposto devido, apurado na forma do art. 2º, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se referir. § 1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro será: I - pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subseqüente, se positivo, observado o disposto no § 2º; II - compensado com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do ano subseqüente, se negativo, assegurada a alternativa de requerer, após a entrega da declaração de rendimentos, a restituição do montante pago a maior. A lei, portanto, não autorizava o gozo desse direito antes de abril. Conseguintemente, não se pode admitir que um prazo que visa a sancionar a inércia de um titular de direito possa se iniciar antes da possibilidade do seu próprio exercício. Por outro lado, é verdade, conforme aduz a D. Procuradoria, que a Instrução Normativa SRF nº 210, de 30 de Setembro de 2002, autorizava o exercício do direito já a partir de janeiro, conforme seu artigo 6º, que abaixo reproduzo: Art. 6º Os saldos negativos do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) poderão ser objeto de restituição: I - na hipótese de apuração anual, a partir do mês de janeiro do ano-calendário subseqüente ao do encerramento do período de apuração; II - na hipótese de apuração trimestral, a partir do mês subseqüente ao do trimestre de apuração. Nada obstante, esse diploma normativo não tem o condão de alterar a jurisprudência atual deste colegiado, por duas razões. Uma é específica para o presente feito, pois a Instrução Normativa é posterior aos fatos aqui tratados. A outra razão é a de que um ato normativo, ainda que favorável ao particular ao permitir o exercício de um direito antes da previsão legal, não tem o poder para alterar essa mesma previsão legal com o fito de prejudicar o detentor do direito. Fl. 191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 18 Naquela ocasião, esta Conselheira declarou voto invocando suas manifestações anteriores nos já citados Acórdãos nº 9101-006.024 e 9101-006.277, para concordar com a conclusão de que o prazo prescricional do saldo negativo de IRPJ ou CSLL apurado no ano- calendário 2001 somente tem início após a entrega da declaração de rendimentos. Adicionou, apenas, frente a recurso especial do sujeito passivo, que: Por tais razões, impõe-se admitir que, também nestes autos, o saldo negativo apurado em 31/12/2001 não estava prescrito na transmissão da DCOMP em 28/03/2007, devendo ser DADO PROVIMENTO PARCIAL ao recurso especial da Contribuinte, vez que por ela deduzido o seguinte pedido: Desse modo, torna-se insubsistente o indeferimento do pedido de ressarcimento do crédito visto que, dentro do lapso temporal conferido pela lei, e assim seguido pela Receita Federal poderá o contribuinte, a seu bel-prazer, pedir a restituição de créditos na via administrativa com o intuito de ser ressarcida dos valores indevidamente recolhidos ao s cofres públicos da União. DO PEDIDO Pede ainda a Recorrente, que seja seu Recurso Especial, conhecido e provido, para reformar, in totum, o Acórdão nº 1003-002.651, exarado pela 1ª Secção de Julgamento/ 3ª Turma Extraordinária do Conselho de Contribuintes, para que seja deferido pedido de reconhecimento de crédito de antecipações da CSLL, resultando na homologação de todas as compensações então efetuadas, por ser de sublime JUSTIÇA! Ocorre que, no caso presente, o direito creditório de saldo negativo de CSLL apurado no ano-calendário 2001 foi reconhecido no valor informado em DCOMP. Contudo, afirmou-se sua insuficiência para homologação da compensação entregue em 28/03/2007 porque já prescrita a utilização do crédito, sem se evidenciar que o direito creditório remanescente seria suficiente para liquidar o(s) débito(s) compensado(s) nesta segunda DCOMP. Assim, o afastamento da prescrição resulta, apenas, na determinação de que o direito creditório remanescente seja imputado ao(s) débito(s) compensado(s) em 28/03/2007 para, na hipótese de restar alguma parcela não-homologada, ser editado despacho decisório complementar facultando à Contribuinte se defender contra as razões da homologação parcial desta DCOMP, não sendo possível, nesta instância especial de solução de dissídios jurisprudenciais, deferir a homologação de todas as compensações então efetuadas pela Contribuinte. Aqui, também se trata de recurso especial da Contribuinte que pretende ver replicados os dispositivos dos paradigmas indicados. Contudo, melhor analisando estes precedentes, esta Conselheira constatou que a distinção que vinha sendo feita nos votos declarados nos Acórdãos nº 9101-006.024 e 9101- 006.277, quanto ao saldo negativo ser veiculado em pedido de restituição ou declaração de compensação, não foi expressamente ressalvada no voto declarado no Acórdão nº 9101-006.725. Fl. 192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 19 De fato, tratava-se ali, como é aqui o caso, distintamente dos dois primeiros precedentes, de utilização de saldo negativo em declaração de compensação apresentada depois do prazo prescricional contado a partir da data de encerramento do período de apuração. E, nesta circunstância específica, a Lei nº 9.430/96 refere a possibilidade de compensação com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do ano subsequente, e não a entrega da declaração de rendimentos, referida para a hipótese de restituição do montante pago a maior. No precedente nº 9101-006.725 esta distinção era irrelevante, porque o saldo negativo apurado em 31/12/2001 foi utilizado em compensação declarada em 28/03/2007. Aqui, também, a compensação do saldo negativo apurado no ano-calendário 2004 foi declarada em 28/01/2010. Logo, mesmo que se entenda que quando a Lei permite esta compensação a partir do mês de abril do ano subsequente, o termo inicial do prazo prescricional passaria a ser 01/04/2005, findando-se em 31/03/2010, a conduta da Contribuinte subsistira tempestiva. Veja-se, novamente, o que diz o art. 6º da Lei nº 9.430/96, em sua redação original: Art. 6º O imposto devido, apurado na forma do art. 2º, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se referir. § 1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro será: I - pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subseqüente, se positivo, observado o disposto no § 2º; II - compensado com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do ano subseqüente, se negativo, assegurada a alternativa de requerer, após a entrega da declaração de rendimentos, a restituição do montante pago a maior. O último dia útil do mês de março do ano subsequente é o termo final para pagamento dos tributos incidentes sobre o lucro do ano-calendário. E neste pressuposto, eventual saldo negativo só pode ser destinado a compensação a partir do mês de abril do ano subsequente. Esta compreensão literal do que dispõe o art. 6º, §1º, inciso II da Lei nº 9.430/96 já permitiria reformar o acórdão recorrido, porque a compensação do saldo negativo apurado no ano-calendário 2004 foi declarada em 28/01/2010, antes de 31/03/2010, quando expiraria o prazo de cinco anos se contado a partir do mês de abril do ano subsequente a 2004. Contudo, é oportuno esclarecer que em debates mais recentes havidos neste Colegiado, observou-se que o prazo diferenciado estabelecido para “compensação”, nos termos do art. 6º, §1º, inciso II da Lei nº 9.430/96, deveria ser interpretado no contexto de sua edição. A compreensão de que a compensação é possível assim que encerrado o prazo de recolhimento dos tributos devidos na apuração anual impôs concluir que a “compensação” citada no dispositivo legal era aquela passível de ser efetivada pelo sujeito passivo, sem a necessidade de pedido, em sua própria escrituração e com efeitos extintivos do crédito tributário. Tal possibilidade estava assim prevista na Lei nº 8.383/91: Art. 66. Nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos, contribuições federais, inclusive previdenciárias, e receitas patrimoniais, mesmo quando Fl. 193DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 20 resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a período subseqüente. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995) § 1º A compensação só poderá ser efetuada entre tributos, contribuições e receitas da mesma espécie. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995) § 2º É facultado ao contribuinte optar pelo pedido de restituição. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995) § 3º A compensação ou restituição será efetuada pelo valor do tributo ou contribuição ou receita corrigido monetariamente com base na variação da UFIR. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995) § 4º As Secretarias da Receita Federal e do Patrimônio da União e o Instituto Nacional do Seguro Social - INSS expedirão as instruções necessárias ao cumprimento do disposto neste artigo. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995) A Instrução Normativa SRF nº 21/97, com as alterações da Instrução Normativa SRF nº 73/97, exigiu a apresentação de pedido para algumas compensações entre tributos de mesma espécie, como nos casos de compensação de crédito de um contribuinte com débito de outro, de compensação para liquidação de débitos lançados de ofício ou cujo vencimento fosse anterior ao crédito, e de compensação de crédito decorrente de decisão judicial. Mas não sendo o caso destas exceções, a compensação de débito e crédito de mesma espécie era promovida na escrituração do sujeito passivo, bastando que ele antes apurasse indébito. Com a alteração do art. 74 da Lei nº 9.430/96 pela Medida Provisória nº 66/2002, convertida na Lei nº 10.637/2002, todas as compensações passaram a exigir apresentação de declaração de compensação. Esta 1ª Turma, inclusive, consolidou o seguinte entendimento: Súmula CARF nº 145 Aprovada pela 1ª Turma da CSRF em 03/09/2019 A partir da 01/10/2002, a compensação de crédito de saldo negativo de IRPJ ou CSLL, ainda que com tributo de mesma espécie, deve ser promovida mediante apresentação de Declaração de Compensação - DCOMP. Acórdãos Precedentes: 1201-000.705, 1201-001.435, 1301-002.832, 1301-003.020, 1401-00.1450, 1401- 002.044 e 1402-002.817. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 410, de 16/12/2020, DOU de 18/12/2020). Os precedentes deste enunciado firmam o entendimento de que a compensação tratada no art. 6º, §1º, inciso II da Lei nº 9.430/96, entre saldo negativo de IRPJ ou CSLL, e correlatos débitos posteriores de IRPJ ou CSLL, não poderia mais ser feita escrituralmente a partir de 01/10/2002, e deveria ser objeto de DCOMP. Fl. 194DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.352 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.905171/2014-61 21 Assim, apesar de a compensação formalizada mediante DCOMP manter os efeitos extintivos da compensação permitida pelo art. 66 da Lei nº 8.383/91, para fins de definição do termo inicial do prazo prescricional na hipótese do art. 6º, §1º, inciso II da Lei nº 9.430/96 deve-se ter em conta que a conduta do sujeito passivo passou a estar mais próxima dos contornos formais do pedido de restituição, do que da compensação escritural antes permitida. No presente caso, a Contribuinte apresentou declaração de compensação em 28/01/2010, antes de transcorridos 5 (cinco) anos da entrega da declaração de rendimentos, razão pela, sob fundamentos distintos dos defendidos em recurso especial, deve ser reformado o acórdão recorrido. Assim, deve ser afastado o óbice da prescrição, com retorno à Unidade de origem para apreciação do direito creditório utilizado em compensação. Conclusão O presente voto, assim, é por CONHECER e DAR PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte para afastar o óbice da prescrição, devendo os autos retornarem à DRF de origem para análise da existência e disponibilidade do direito creditório postulado e emissão de despacho decisório complementar, reiniciando-se o rito processual. Assinado Digitalmente Edeli Pereira Bessa Fl. 195DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11080.729185/2017-68
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Mar 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Aug 05 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 17/10/2012 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. ART. 74, § 17 DA LEI 9.430/1996. INCONSTITUCIONALIDADE RECONHECIDA PELO STF EM CARÁTER VINCULANTE. TEMA 736 DE REPERCUSSÃO GERAL. A tese fixada pelo STF no Tema 736 de Repercussão Geral (RE no 796.939), no sentido de que é “...inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”, com menção expressa à multa prevista no § 17 do art. 74 da Lei no 9.430/1996, enseja o afastamento da referida multa, quando esta tenha sido aplicada pela fiscalização nos processos sob apreciação deste colegiado administrativo.
Numero da decisão: 3402-012.509
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3402-012.504, de 28 de março de 2025, prolatado no julgamento do processo 11080.729022/2017-85, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Cynthia Elena de Campos, Luiz Carlos de Barros Pereira (substituto[a] integral), Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha (substituto[a] integral), Mariel Orsi Gameiro, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles.Ausente(s) o conselheiro(a) Leonardo Honorio dos Santos, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha.
Nome do relator: ARNALDO DIEFENTHAELER DORNELLES
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COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. ART. 74, § 17 DA LEI 9.430/1996. INCONSTITUCIONALIDADE RECONHECIDA PELO STF EM CARÁTER VINCULANTE. TEMA 736 DE REPERCUSSÃO GERAL. A tese fixada pelo STF no Tema 736 de Repercussão Geral (RE no 796.939), no sentido de que é “...inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”, com menção expressa à multa prevista no § 17 do art. 74 da Lei no 9.430/1996, enseja o afastamento da referida multa, quando esta tenha sido aplicada pela fiscalização nos processos sob apreciação deste colegiado administrativo. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3402-012.504, de 28 de março de 2025, prolatado no julgamento do processo 11080.729022/2017-85, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Cynthia Elena de Campos, Luiz Carlos de Barros Pereira (substituto[a] integral), Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha (substituto[a] integral), Mariel Orsi Gameiro, Arnaldo Fl. 142DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.509 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729185/2017-68 2 Diefenthaeler Dornelles.Ausente(s) o conselheiro(a) Leonardo Honorio dos Santos, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha. RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Notificação de Lançamento de multa isolada prevista no § 17 do art. 74 da Lei n° 9.430/1996. Da análise, resultou Despacho Decisório que reconheceu parcialmente o direito creditório pleiteado e homologou parcialmente a compensação vinculada. Diante disso, a Autoridade Fiscal promoveu o lançamento da multa pela não homologação da compensação. Cientificada da autuação, a autuada alega, em síntese, ser necessária a suspensão da tramitação do processo por ser matéria que depende do julgamento de outro processo, a inaplicabilidade da multa por falta de ilicitude no ato de solicitação de ressarcimento, além de ser ilegítima a existência de tal previsão de multa. A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil considerou improcedente a impugnação. Intimada, a empresa ingressou com Recurso Voluntário. Posteriormente, em razão da discussão do erro no pedido de compensação, o processo restou sobrestado, retornando agora para que seja proferido novo julgamento. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo, e atende aos requisitos de admissibilidade, sendo assim, dele tomo conhecimento. Trata-se de notificação de lançamento NLMIC - 515/2017 de multa por compensação não homologada. O Supremo Tribunal Federal, em dia 21/03/2023, julgou inconstitucional dispositivo legal que prevê a incidência de multa no caso de não homologação de pedido de compensação tributária pela Receita Federal. Fl. 143DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.509 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729185/2017-68 3 A decisão foi tomada na sessão virtual e a ata de julgamento publicada no DJe em 24/03/2023, conforme acompanhamento processual disponível no acompanhamento do RE796939/RS no sítio eletrônico da Suprema Corte. O STF reconheceu a repercussão da questão da aplicação da multa isolada nos casos de indeferimento de pedidos de ressarcimento, restituição e compensação (Tema: 736 - Inconstitucionalidade da multa prevista no art. 74, §§ 15 e 17, da Lei 9.430/1996), ocorrendo o seu trânsito em julgado ocorrido em 20/06/2023, sem modulação de efeitos. Vejamos: “RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. 2. O pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público com guarida constitucional. 3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74, §§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação tributária declarada. 4. Verifica-se que o §15 do artigo precitado foi derrogado pela Lei 13.137/15; o que não impede seu conhecimento e análise em sede de Recurso Extraordinário considerando a dimensão dos interesses subjetivos discutidos em sede de controle difuso. 5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido, permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito de petição e ao princípio do devido processo legal. Fl. 144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.509 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729185/2017-68 4 6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina. 7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se mostra razoável na medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade. 8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca à compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição, traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária. 9. Recurso extraordinário conhecido e negado provimento na medida em que inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantendo, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo.” (RE 796939, Relator(a): EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 18/03/2023, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe- s/n DIVULG 22-05-2023 PUBLIC 23-05-2023) (grifos nossos) Ante o exposto, e não havendo matéria diversa a ser discutida, tendo em vista que a multa de mora só existe em razão do não pagamento da multa principal, concedo provimento ao Recurso Voluntário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator Fl. 145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.509 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729185/2017-68 5 Fl. 146DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10600.720012/2020-09
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 18 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Aug 06 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2015, 2016 NULIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO. BASE LEGAL. INEXISTÊNCIA. Não há nulidade do Auto de Infração, se este documento motiva o lançamento por infração de despesa indedutível de ágio, ao contrário da alegação do contribuinte da inexistência da motivação. Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente ou com preterição do direito de defesa do contribuinte, nos termos do artigo 59 do Decreto nº 70.235/1972 (PAF). Descabe a alegação de nulidade quando não existirem no processo atos insanáveis, ainda mais quando comprovado que a autoridade lançadora observou, durante os trabalhos de auditoria, os procedimentos previstos na legislação tributária. DECADÊNCIA. FORMAÇÃO DE ÁGIO EM PERÍODOS ANTERIORES AO FATO GERADOR. INOCORRÊNCIA. Pode a fiscalização verificar documentos e analisar fatos ocorridos há mais de cinco anos para deles extrair a repercussão tributária de exercícios futuros. Inicia-se a contagem do prazo decadencial para a constituição dos créditos tributários referentes a glosa do aproveitamento de ágio a partir da sua efetiva amortização pelo contribuinte, antes disso não há como se cogitar a inércia do Fisco. Inteligência da Súmula CARF nº116. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2015, 2016 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. PAGAMENTO EFETUADO POR CONTROLADORA. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. A amortização do ágio, como regra geral, é indedutível para a apuração do lucro real, bem como da base de cálculo da CSLL. A possibilidade de deduzi-la prevista no art. 386, III, do RIR/99 ­ art. 7º, III, da Lei n° 9.532/97 e art. 10 da Lei n° 9.718/98 ­ não pode prevalecer quando, para sua configuração, é utilizada empresa veículo para, em nome dela e com recursos provenientes de sua controladora, serem adquiridas ações com ágio da empresa que vem a ser a incorporadora e que passa a amortizar ágio de si mesma. A condição legal de ocorrência de uma operação de incorporação, mediante extinção da investida ou da investidora, e da consequente confusão patrimonial entre elas, não pode ser admitida apenas como uma exigência formal, mas deve ser considerada como um requisito de efetivo conteúdo econômico e societário, que reflita um verdadeiro propósito negocial e não apenas uma opção empresarial dos interessados. TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. A subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material. Exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento a esses aspectos, o que não ocorre quando inserida no procedimento uma terceira pessoa jurídica com nítido caráter de empresa veículo. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2015, 2016 DESPESAS DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. CSLL. INDEDUTIBILIDADE. Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da CSLL as normas da legislação vigentes para o IRPJ. CSLL. DECORRÊNCIA. LANÇAMENTO REFLEXO. Versando sobre as mesmas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento reflexo alusivo à CSLL o que restar decidido no lançamento do IRPJ, assim a decisão de mérito que manteve a cobrança de IRPJ em virtude da glosa do ágio deve ser aplicada também para a CSLL.
Numero da decisão: 1402-007.234
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, i) por unanimidade de votos, manter a incidência dos juros sobre a multa de ofício. Inteligência da Sumula CARF nº 108; ii) por voto de qualidade, na forma do artigo 1º, da Lei nº 14.689, de 20/09/2023 e artigo 25, § 9º, do PAF (Decreto nº 70.235 de 1972), negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os lançamentos, vencidos os Conselheiros Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Ricardo Piza Di Giovanni e Alessandro Bruno Macêdo Pinto, que davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor nesta parte em que vencido o Relator, o Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda. (documento assinado digitalmente) Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente. (documento assinado digitalmente) Alexandre Iabrudi Catunda - Redator designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alessandro Bruno Macêdo Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: Alessandro Bruno Macêdo Pinto
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2015, 2016 NULIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO. BASE LEGAL. INEXISTÊNCIA. Não há nulidade do Auto de Infração, se este documento motiva o lançamento por infração de despesa indedutível de ágio, ao contrário da alegação do contribuinte da inexistência da motivação. Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente ou com preterição do direito de defesa do contribuinte, nos termos do artigo 59 do Decreto nº 70.235/1972 (PAF). Descabe a alegação de nulidade quando não existirem no processo atos insanáveis, ainda mais quando comprovado que a autoridade lançadora observou, durante os trabalhos de auditoria, os procedimentos previstos na legislação tributária. DECADÊNCIA. FORMAÇÃO DE ÁGIO EM PERÍODOS ANTERIORES AO FATO GERADOR. INOCORRÊNCIA. Pode a fiscalização verificar documentos e analisar fatos ocorridos há mais de cinco anos para deles extrair a repercussão tributária de exercícios futuros. Inicia-se a contagem do prazo decadencial para a constituição dos créditos tributários referentes a glosa do aproveitamento de ágio a partir da sua efetiva amortização pelo contribuinte, antes disso não há como se cogitar a inércia do Fisco. Inteligência da Súmula CARF nº116. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2015, 2016 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. PAGAMENTO EFETUADO POR CONTROLADORA. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. A amortização do ágio, como regra geral, é indedutível para a apuração do lucro real, bem como da base de cálculo da CSLL. A possibilidade de deduzi- Fl. 1145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 2 la prevista no art. 386, III, do RIR/99 - art. 7º, III, da Lei n° 9.532/97 e art. 10 da Lei n° 9.718/98 - não pode prevalecer quando, para sua configuração, é utilizada empresa veículo para, em nome dela e com recursos provenientes de sua controladora, serem adquiridas ações com ágio da empresa que vem a ser a incorporadora e que passa a amortizar ágio de si mesma. A condição legal de ocorrência de uma operação de incorporação, mediante extinção da investida ou da investidora, e da consequente confusão patrimonial entre elas, não pode ser admitida apenas como uma exigência formal, mas deve ser considerada como um requisito de efetivo conteúdo econômico e societário, que reflita um verdadeiro propósito negocial e não apenas uma opção empresarial dos interessados. TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. A subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material. Exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento a esses aspectos, o que não ocorre quando inserida no procedimento uma terceira pessoa jurídica com nítido caráter de empresa veículo. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2015, 2016 DESPESAS DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. CSLL. INDEDUTIBILIDADE. Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da CSLL as normas da legislação vigentes para o IRPJ. CSLL. DECORRÊNCIA. LANÇAMENTO REFLEXO. Versando sobre as mesmas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento reflexo alusivo à CSLL o que restar decidido no lançamento do IRPJ, assim a decisão de mérito que manteve a cobrança de IRPJ em virtude da glosa do ágio deve ser aplicada também para a CSLL. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, i) por unanimidade de votos, manter a incidência dos juros sobre a multa de ofício. Inteligência da Sumula CARF nº 108; ii) por voto de qualidade, na forma do artigo 1º, da Lei nº 14.689, de 20/09/2023 e artigo 25, § 9º, do PAF (Decreto nº 70.235 de 1972), negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os lançamentos, Fl. 1146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 3 vencidos os Conselheiros Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Ricardo Piza Di Giovanni e Alessandro Bruno Macêdo Pinto, que davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor nesta parte em que vencido o Relator, o Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda. (documento assinado digitalmente) Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente. (documento assinado digitalmente) Alexandre Iabrudi Catunda - Redator designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alessandro Bruno Macêdo Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni e Paulo Mateus Ciccone (Presidente). RELATÓRIO 1. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face v. acórdão proferido pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil no Distrito Federal (DRJ01) que decidiu manter os Autos de Infração, a fim de confirmar o crédito tributário lançado no valor total de R$ 173.983.161,39, referentes a IRPJ e CSLL incidentes sobre exclusão não autorizada na apuração do lucro real, decorrente de glosa de despesa de amortização de ágio, acrescido de multa de ofício de 75%, dos anos-calendário 2015 e 2016. 2. Para evitar repetições, colaciono o relatório do v. acórdão recorrido: [...] Trata-se de impugnação (e-fl. 419/477) apresentada por ARCELORMITTAL BRASIL S.A. (“Impugnante”) em face dos autos de infração de IRPJ e CSLL (e-fls. 332/407), relativos aos anos- calendário de 2015 e 2016, lavrados na Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 6ª Região Fiscal, perfazendo os créditos tributários de R$128.102.569,53 (IRPJ) e R$45.880.591,86 (CSLL). O Relatório Fiscal – TVF (e-fls. 355/407) tipificou infração tributária de exclusão não autorizada na apuração do lucro real, decorrente de glosa de despesa de amortização de ágio, com multa de ofício de 75%. Discorre a autoridade autuante que as infrações tipificadas já foram objeto de ação fiscal realizada no mesmo contribuinte para os anos-calendário (1) de 2008, 2009 e 2010, com autos de infração lavrados no processo administrativo 10600.720.035/2013-86, cuja decisão da segunda instância Fl. 1147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 4 administrativa foi proferida em 19/09/2017 através do Acórdão 1201.001.871 - 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária do CARF (no qual foi mantido integralmente o lançamento efetuado), (2) de 2011 e 2012, com autos de infração lavrados no processo administrativo 10600.720.031/2016-41, cuja decisão da segunda instância administrativa foi proferida em 15/05/2019 através do Acórdão 1402.003.905 - 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária do CARF(no qual foi mantido integralmente o lançamento efetuado) e (3) de 2013 e 2014, com autos de infração lavrados no processo administrativo 10600.720073/2018-43, cuja decisão da primeira instância administrativa foi proferida em 03/06/2019 através do Acórdão 14-95.686 - 13ª Turma da DRJ/POR (no qual foi mantido integralmente o lançamento efetuado). Nos presentes autos, constatou a autoridade fiscal que a Impugnante (estatuto social dispondo como atividade principal a exploração da indústria siderúrgica, atividades correlatas e derivadas, incluindo o comércio, importação e exportação de matérias-primas e produtos siderúrgicos, podendo ainda dedicar-se a quaisquer outras atividades industriais ou comerciais que se relacionem com o seu objeto social) fez a opção pelo lucro real anual com estimativas mensais baseadas em balanços de suspensão/redução. Da análise da documentação apresentada pela pessoa jurídica no decorrer da ação fiscal, discorre a autoridade fiscal que no decorrer do procedimento de fiscalização foram identificadas diversas operações de reorganização societária envolvendo uma série de incorporações com a contabilização de vultosos valores de ágio que posteriormente acabaram sendo considerados dedutíveis pela fiscalizada. No caso concreto, inicia a autoridade descrendo o histórico dos fatos relativos à fusão no exterior entre as pessoas jurídicas ARCELOR S/A (Luxemburgo, “ARCELOR”) e Mittal Steel Company N.V. (Holanda, "MITTAL”, denominada pela Fiscalização como “MSCNV"), que teve desdobramentos no Brasil. A ARCELOR e a MITTAL eram as duas maiores empresas no setor mundial de aços, detendo juntas 10% da produção mundial A ARCELOR contava com ações listadas em bolsas de diversos países e seu controle era disperso em mercado. A MITTAL possuía ações listadas em bolsas de diversos países e seu controle era retido nas mãos da família Mittal, de origem indiana. Em junho de 2006, em Oferta de Permuta lançada pela MITTAL em favor dos acionistas da Arcelor, as duas empresas formaram a gigante “ARCELORMITTAL”. A ARCELOR BRASIL S/A ("ARCELOR BRASIL") era controlada pela ARCELOR (67% de participação societária), o qual se originou de fusão ocorrida em 2002 das companhias de aço Aceralia (Espanha), Arbed (Luxemburgo) e Usinor (França). Com a fusão, a CVM que considerou ter havido alienação indireta do controle da ARCELOR BRASIL S/A. Em razão da Oferta de Permuta realizada na Europa, ocorreu a alienação de controle indireto da Arcelor Brasil e conforme decisão da CVM baseada na Lei das S/A (art. 254-A) e no Estatuto Social da Arcelor Brasil (arts. 8 a 10), tendo sido exigido da MITTAL a execução de uma Oferta Pública para Aquisição de Ações dos demais acionistas minoritários da ARCELOR BRASIL S/A. A ARCELOR BRASIL constituiu-se na nova denominação social da Companhia Siderúrgica Belgo- Mineira (CSBM), a partir de 21 de dezembro de 2005, sendo uma sociedade de capital aberto com suas ações listadas na BOVESPA. Em 31 de março de 2005 a CSBM efetuou uma reorganização societária, com a transferência, para a controladora Belgo Siderurgia, de seus ativos operacionais e investimentos, exceto Guilman Amorim, Belgo Mineira Participação e Belgo Mineira Engenharia. Como resultado do processo de reorganização societária do grupo Arcelor no Brasil, a ARCELOR BRASIL tornou-se a proprietária da totalidade do capital social da Companhia Siderúrgica de Tubarão e Vega do Sul. E, com a fusão ocorrida entre a ARCELOR e a MITTAL, em 2006, a ARCELOR BRASIL passou a fazer parte do maior conglomerado siderúrgico do mundo, sendo que em 31 de março de Fl. 1148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 5 2007 tinha a seguinte participação acionária: (a) acionistas controladores com 66,73% (ASBM S A R L, ARCELOR FRANCE, ARCELOR SPAIN HOLDING SL, ARCELOR LUXEMBOURG e SIDARFIN NV); (b) 32,74% de acionistas minoritários e (c) 0,53% de ações em tesouraria. Dentre as operações preparatórias para a realização da OPA, em 30 de novembro de 2006, deu-se a constituição da MITTAL BR (denominada pela autoridade fiscal como MSBP), subsidiária da MITTAL, sob o propósito de atuar como uma holding do grupo MITTAL no Brasil. Em 17 de abril de 2007, deu-se a aprovação na CVM para a realização da OPA da ARCELOR BRASIL no Brasil. Ao mesmo tempo, em 02 de maio, define-se a estrutura da fusão dos grupos ARCELOR e MITTAL no exterior, em duas etapas: (a) incorporação da MITTAL por uma sociedade domiciliada em Luxemburgo, denominada ARCELORMITTAL, cuja execução e eficácia dependeria da aprovação dos acionistas da MITTAL e da aprovação dos órgãos competentes, por se tratar de companhia aberta; e (b) incorporação da ARCELORMITTAL pela ARCELOR. No Brasil, em 04 de junho de 2007, a MITTAL promove o leilão da OPA para aquisição das ações da ARCELOR BRASIL, que foi efetuada com o pagamento de ágio fundamentado em laudo de avaliação preparado pela Apsis Consultoria, com base na expectativa de rentabilidade futura da ARCELOR BRASIL. A MITTAL BR, pessoa jurídica no Brasil constituída pela MITTAL, recebeu aporte de recursos da controladora (MITTAL) e outras empresas do grupo econômico (por meio de aumento de capital e empréstimos) e, na sequência, efetuou o pagamento de parte das ações com ágio, e outra parcela das ações foi adquirida diretamente pela MITTAL de forma direta, por meio de contrato de compra e venda. Na sequência, em 20 de agosto de 2007, deu-se a incorporação da MITTAL BR pela ARCELOR BRASIL. Em 31/08/2007 a ARCELOR BRASIL foi incorporada pela sua controlada Belgo Siderurgia S/A e teve sua denominação social alterada para ARCELORMITTAL BRASIL S.A. (“Impugnante”). Relata a autoridade fiscal que a MITTAL BR teria sido uma empresa veículo utilizada pelo grupo mundial Arcelor-Mittal para servir como elemento de passagem para que o ágio decorrente da aquisição das ações da ARCELOR BRASIL acabasse na própria ARCELOR BRASIL, vez que MITTAL BR, de duração efêmera, acabou sendo incorporada pela ARCELOR BRASIL. Discorreu a autoridade fiscal, sobre a MITTAL BR: 82. O papel desempenhado pela controladora Mittal Steel Company N.V. foi o de suportar o ônus decorrente da aquisição das ações via OPA através da integralização de capital da MSBP via transferência de recursos internacionais, combinado com novos aumentos de capital posteriores integralizados com ações da Arcelor Brasil S/A (estas adquiridas também via OPA), bem como através de contrato de compra e venda de ações da Arcelor Brasil S/A (adquiridas também via OPA) realizado entre a controladora Mittal Steel Company N.V. e sua subsidiária integral Mittal Steel Brasil Participações S/A. 83. O capital social da empresa que era de R$500,00 passa para R$1.000.000,00 em junho de 2007 e de acordo com a AGE de 01/06/20007 é aprovado um novo aumento do capital social. 84. Conforme item 5.1 da AGE de 31/07/2007, 1.526.308.000 ações da MSBP foram totalmente subscritas e integralizadas pela Mittal Steel Company N.V. mediante remessa de recursos do exterior através de contratos de câmbio celebrados entre junho e julho de 2007 que perfizeram a quantia de R$1.526.308.000,00. Fl. 1149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 6 85. Na data da AGE de 31/07/2007, novo aumento de capital no valor de R$3.387.231.726,24 (3.642.184.652 novas ações) foi aprovado e a Mittal Steel Company N.V. subscreveu e integralizou todo o valor mediante a entrega de 64.962.982 ações da Arcelor Brasil S/A, anteriormente adquiridas por ela MSCNV em 04/06/2007 (via OPA). 86. Adicionalmente, na mesma data de 31/07/2007, controladora (MSCNV) e controlada (MSBP) celebram contrato de compra e venda no qual a MSCNV vende para sua controlada MSBP, 10.805.000 ações da Arcelor Brasil S/A pela quantia de R$563.382.986,36. 87. Dessa forma, a MSBP registra as ações da Arcelor Brasil S/A adquiridas de sua controladora MSCNV (seja via aumento de capital, seja pelo contrato de compra e venda) com ágio. 88. Além disso, a MSBP tomou vultosos empréstimos (mais de R$5 bilhões) de outra empresa do grupo Arcelor-Mittal, a Arcelor Investment S.A, a título de pagamentos antecipados de exportação em total dissonância com o objeto social da MSBP. Referidos valores foram também utilizados para a compra das ações da Arcelor Brasil S/A e, com a incorporação da veículo MSBP pela Arcelor Brasil S/A, a obrigação de quitação dos vultosos empréstimos utilizados para a compra das ações da Arcelor Brasil S/A recaiu sobre a própria. Em suma, a Arcelor Brasil S/A ficou responsável por pagar os empréstimos utilizados na compra de suas próprias ações. 89. No Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica consta a informação que a data da abertura da empresa MSBP foi 30/11/2006. E essa data não é casual, pois em 25 de setembro de 2006, a CVM emitiu uma decisão final segundo a qual, para fins do Artigo 10 do Estatuto Social da Arcelor Brasil e de acordo com o artigo 254-A da Lei 6.404/76, as operações contempladas no âmbito da Oferta de Permuta geraram uma obrigação para que a Mittal Steel Company N.V. apresentasse oferta pública decorrente de alienação de controle para a aquisição de todas as ações detidas por acionistas minoritários da Arcelor Brasil S/A, vale dizer, já sabendo em 25 de setembro de 2006 que seria compelida a realizar uma OPA, a MSCNV tratou de providenciar a criação de uma empresa no País para que a mesma fosse o veículo do ágio dedutível almejado mediante planejamento tributário abusivo. 90. A MSBP nasce em 30/11/2006, sob as condições citadas acima, apresentando DIPJ do ano- calendário de 2006 como inativa, tendo movimentações próximas a zero nos meses de janeiro a maio de 2007 (conforme DIPJ) antes de haver o vultoso aporte de capital externo de sua controladora Mittal Steel Company N.V. realizado nos meses de junho e julho de 2007, para nesses mesmos meses de junho e julho, e complementarmente em agosto de 2007, efetuar a aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A e, depois de cumprido seu papel formal, ser incorporada logo em 28 de agosto de 2007, pela própria Arcelor Brasil S/A, no modelo conhecido como incorporação às avessas ou reversa. Três dias após, ou seja, no dia 31/08/2007 Arcelor Brasil S/A é incorporada pela ArcelorMittal Brasil S/A (antiga Belgo Siderurgia). 91. Importante ressaltar que a incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A implicou no cancelamento de 206.681.012 ações ordinárias desta que eram de titularidade daquela. Como consequência, novas ações da Arcelor Brasil S/A (em mesmo número, espécie e classe) foram emitidas e atribuídas à única acionista da MSBP, ou seja, a MSCNV. Este fato é expresso nos itens 4.5 e 4.6 da AGE de 20/08/2007 da Arcelor Brasil S/A. Como o total de ações da Arcelor Brasil S/A passou a ser de 646.074.278 ações (item 4.7 da AGE) temos que a participação da MSCNV na Arcelor Brasil S/A ficou em 31,99% que foi exatamente o valor das ações adquiridas via OPA e no mercado secundário para o fechamento de capital da Arcelor Brasil S/A Fl. 1150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 7 demonstrando assim a verdadeira natureza do negócio, qual seja, a efetiva aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A pela MSCNV. 92. A composição societária da empresa, conforme declarado na DIPJ do ano-calendário de 2007, era a seguinte: Mittal Steel Company N.V. (Holanda) – 99,97% Carlo Panunzi – 0,01% José Armando de Figueiredo Campos – 0,01% e Marcos Afonso Maia – 0,01% 93. O Sr. Marcos Afonso Maia é o representante legal da Mittal Steel Brasil Participações S/A, ao mesmo tempo em que exerce função na Arcelor Brasil S/A onde utilizava o endereço eletrônico marcos.maia@arcelor.com.br, conforme pode ser verificado na DIPJ relativa ao ano-calendário de 2007. 94. Em documentos enviados ao Banco Santander (relativo à conta da MSBP), a mesma pessoa, o Sr. Marcos Afonso Maia, autoriza também os pagamentos das compras de ações da Arcelor Brasil pela MSBP em documentos com o logo da ArcelorMittal e cujo local de envio mencionado no próprio corpo daqueles documentos é a própria Arcelor Brasil S/A. Estes fatos apenas demonstram e corroboram que as três empresas (Arcelor, MSBP e MSCNV) pertencem ao mesmo grupo mundialmente conhecido como Arcelor-Mittal e que as operações realizadas através da empresa veículo MSBP apenas e tão somente existiram para tentar validar o benefício fiscal da amortização do ágio. 95. Além disso, e-mails enviados pelo Banco Santander para endereços eletrônicos como @arcelor.com, mittalsteel.com e @arcelormittal.com, relativos aos valores necessários para efetuar o pagamento referente à aquisição de ações da Arcelor Brasil S/A no mercado de balcão, revelam que os destinatários das informações eram as empresas do exterior Arcelor, MittalSteel e ArcelorMittal indicando mais uma vez que MSBP era mera passagem, mero veículo. 96. Outro dado de extrema relevância para demonstrar que a MSBP era mero invólucro: os itens 13 e 14 da ficha 58-A da DIPJ do ano-calendário de 2007, ND-1450574, atestam que o número de empregados no início de 2007 e ao final do período (20/08/2007 em virtude da DIPJ ser referente ao evento especial de incorporação) é igual a zero! Exatamente isso “0” (zero), nenhum, ou seja, uma empresa na qual não há sequer um único funcionário para desempenhar qualquer tipo de função. Aceitar que tal ente seja considerada uma pessoa jurídica exercendo atividades empresariais é aceitar o absurdo. Mais adiante descrevemos a lição de Marco Aurélio Greco quando afirma que a criação de uma empresa tem sentido na medida em que corresponda “a vestimenta jurídica de um determinado empreendimento econômico ou profissional”. 97. A comprovação de que a MSBP nunca teve nenhum funcionário pode também ser constatada pelo sistema da RFB GFIP-WEB. Discorre a autoridade fiscal que, na OPA dispondo sobre a aquisição das ações da ARCELOR BRASIL, restou demonstrado que a real adquirente das ações não teria sido a MITTAL BR (empresa veículo), mas sim a MITTAL, controladora do exterior: 98. O preâmbulo da OPA dispunha que a Mittal Steel Company N.V. submetia aos acionistas da ARCELOR BRASIL S.A. ("Arcelor Brasil"), companhia aberta, oferta pública ("Oferta") para a Fl. 1151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 8 aquisição de até a totalidade das ações ordinárias de emissão da Arcelor Brasil ("Ações") conforme as regras estabelecidas pela Instrução da Comissão de Valores Mobiliários ("CVM") n°. 361, datada de 5 de março de 2002. 99. Conforme anteriormente mencionado, a OPA ocorreu em virtude de decisão da CVM de 25 de setembro de 2006, com base no Artigo 10 do Estatuto Social da Arcelor Brasil e artigo 254- A da Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976, em razão da oferta de permuta ("Oferta de Permuta") efetuada pela Mittal Steel Company N.V. para a aquisição de ações da Arcelor S.A., sociedade de capital aberto com sede em Luxemburgo ("Arcelor"). A OPA seguiu os procedimentos aplicáveis a ofertas públicas para transferência de controle acionário de companhias abertas previstos na Instrução CVM n° 361/02. 100. Além disso, a Ofertante da OPA (Mittal Steel Company N.V.) também realizava a mesma com o objetivo de cancelamento do registro de companhia aberta mantido pela Arcelor Brasil junto à CVM. O cancelamento do registro da Arcelor Brasil como companhia aberta somente seria obtido se os acionistas titulares das Ações que aceitassem a Oferta representassem mais de 2/3 das Ações em Circulação para Cancelamento de Registro, fato que acabou se confirmando em 19 de junho de 2007. 101. A conclusão da OPA dar-se-ia através de um leilão ("Leilão") na Bolsa de Valores de São Paulo ("BOVESPA"). 102. A Oferta encerrou-se em 4 de junho de 2007, data em que ocorreu o primeiro Leilão ("Data do Leilão"). 103. Cancelado o registro de companhia aberta mantido pela Arcelor Brasil perante a CVM, as Ações não mais seriam negociadas na BOVESPA, porém, durante os 3 meses seguintes ao Leilão, ou seja, de 5 de junho de 2007 a 4 de setembro de 2007, qualquer acionista que desejasse vender suas Ações para a Ofertante (Mittal Steel Company N.V.) poderia apresentar um pedido para tal efeito. A Ofertante (Mittal Steel Company N.V.) adquiriria tais Ações e pagaria aos respectivos titulares o mesmo valor pago na Data de Liquidação da Opção de Pagamento em Dinheiro, em Reais, corrigido pela TR. 104. A Ofertante (Mittal Steel Company N.V.) realizou a Oferta a um preço equivalente a 100% do valor por ação da Arcelor Brasil indiretamente pago no âmbito da Oferta de Permuta, para fins do Artigo 10 do Estatuto Social da Arcelor Brasil e do artigo 254-A da Lei das Sociedades por Ações. Em conformidade com o artigo 29, § 6, da Instrução CVM n° 361/02, a Ofertante declarou que, considerando o preço pago pela Ofertante pelas ações e OCEANEs da Arcelor na Oferta de Permuta, o valor indiretamente pago pela Ofertante por ação da Arcelor Brasil seria o equivalente a Eur. 13,7165. 105. Conforme definido no Laudo de Avaliação elaborado pela Goldman Sachs International e Goldman Sachs Representações Ltda, referido na Seção 7.2. da OPA, o Preço de Oferta foi superior ao preço justo da Arcelor Brasil, conforme determinado de acordo com o valor econômico da Arcelor Brasil baseado na análise de fluxo de caixa descontado. 106. Portanto, o Preço da Oferta na OPA foi superior ao valor econômico das Ações calculado de acordo com a metodologia de fluxo de caixa descontado, que foi considerado o preço justo das Ações requerido pelo Artigo 4, § 4 o, da Lei das Sociedades por Ações, conforme demonstrado no Laudo de Avaliação elaborado pela Goldman Sachs International e Goldman Sachs Representações Ltda. 107. A metodologia de fluxo de caixa descontado resultou em uma faixa de valores entre R$ 35,97 e R$ 39,69 por Ação da Arcelor Brasil. A Goldman Sachs expôs seu entendimento de que Fl. 1152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 9 o valor econômico da Arcelor Brasil calculado conforme o fluxo de caixa descontado da Arcelor Brasil constituía a metodologia mais adequada para determinar o preço justo para as Ações. 108. O pagamento do preço de aquisição das Ações da Arcelor Brasil S/A colocadas à venda no Leilão dar-se-ia de uma das seguintes formas: a) Opção de Pagamento Misto (código ARCE11L) - pagamento em ações ordinárias classe A de emissão da Mittal Steel ("Ações da Mittal Steel" representando 69,6% do Preço da Oferta) e em dinheiro (30,4% do Preço da Oferta), em Reais ou b) Opção de Pagamento em Dinheiro (ARCE3L) - pagamento exclusivamente em dinheiro, em Reais. 109. Os acionistas que escolhessem a Opção de Pagamento Misto receberiam, para cada Ação da Arcelor Brasil S/A colocada à venda no Leilão, (a) 0,3568 Ações da Mittal Steel e (b) R$ 11,70 em dinheiro. 110. Os acionistas que escolhessem a Opção de Pagamento em Dinheiro receberiam, por cada Ação da Arcelor Brasil S/A colocada à venda no Leilão, uma quantia em Reais correspondente à soma dos seguintes valores: (a) valor correspondente a 0,3568 Ações da Mittal Steel e (b) R$ 11,70 em dinheiro, sujeito à atualização pela TR até a Data da Liquidação do Pagamento em Dinheiro. 111. Ainda, de acordo com o item 1.4.2 (ii) do Edital da OPA, a liquidação financeira da Opção de Pagamento em Dinheiro seria realizada pela Ofertante (Mittal Steel Company N.V.) no Brasil, observados os procedimentos de liquidação pelo módulo bruto da Companhia Brasileira de Liquidação e Custódia ("CBLC"). 112. E de acordo com o item 4.4.2 do Edital da OPA, as obrigações de liquidação da Ofertante Mittal Steel Company N.V. estabelecidas no Edital seriam cumpridas diretamente pela Ofertante ou por meio de entidade integrante de seu grupo econômico e, em qualquer caso, a Ofertante permaneceria integralmente responsável e garantiria o cumprimento de todas as obrigações a ela atribuídas relativas à Oferta e estabelecidas no Edital. 113. Portanto, resta claramente demonstrado que a real adquirente, quem verdadeiramente era responsável pelo cumprimento das obrigações assumidas e aquela que efetivamente suportou o ônus pela aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A era uma empresa do exterior com sede na Holanda, a Mittal Steel Company N.V. 114. Foi a Mittal Steel Company N.V. quem realmente procedeu à operação de compra das ações da Arcelor Brasil S/A através da OPA e quem realmente suportou o ônus pelas ações adquiridas, seja através da opção de pagamento misto, seja pela opção do pagamento em dinheiro. A ofertante na OPA é a empresa do exterior Mittal Steel Company N.V. e não a Mittal Steel Brasil Participações S/A. Essa informação está expressamente consignada no edital da OPA e essa constatação é irrefutável. 115. O fato de a Mittal Steel Company N.V. ter criado (em curto espaço de tempo) sua subsidiária integral Mittal Steel Brasil Participações S/A para que essa última efetivamente efetuasse o pagamento no Brasil de parte das ações da Arcelor Brasil S/A em nada altera a substância da operação que revela que uma empresa fora do Brasil (Mittal Steel Company N.V) é quem realmente estava adquirindo as ações da Arcelor Brasil S/A. 116. No presente caso o que se verifica é que Mittal Steel Brasil Participações S/A é mera extensão do caixa da Mittal Steel Company N.V. (Holanda) que foi quem Fl. 1153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 10 verdadeiramente suportou o ônus da operação e quem expressamente é a Ofertante da OPA realizada no Brasil. A Mittal Steel Brasil Participações S/A, como extensão do caixa da Mittal Steel Company N.V. (Holanda), apenas efetuou os pagamentos relativos à compra das ações com ágio. 117. A assunção de o ônus ser da MSCNV é também manifesta no Laudo de Avaliação da Arcelor Brasil S/A elaborado pela Goldman Sachs, pois quem arcou com o pagamento de US$4 milhões pelo Laudo e quem o solicitou foi a Mittal Steel Company N.V., e não a Mittal Steel Brasil Participações S/A, tudo conforme sumário e página 7 do referido Laudo de Avaliação elaborado pela Goldman Sachs. 118. Cabe ressaltar aqui que foi esse Laudo de Avaliação da Goldman Sachs é que integrou a OPA cumprindo assim as determinações do artigo 8 da Instrução CVM 361/02. (Grifos originais) Entendeu a autoridade fiscal pela ocorrência de abuso de direito (art. 187 do Código Civil), e que restou demonstrado que a MITTAL BR foi utilizada como empresa veículo para atuar deliberadamente como mero caixa de empresa do exterior, o que teria contrariado a finalidade econômica da atividade. Que, no caso concreto, a efetiva aquisição das ações do investimento por meio de bolsa de valores com ágio deu-se por uma entidade jurídica estrangeira (controladora MITTAL), e que a controlada com sede no Brasil, MITTAL BR, seria apenas uma casca, uma passagem, uma extensão do caixa da controladora na Holanda. Aduz que o espírito da lei não é beneficiar empresas do exterior que resolvam fechar o capital de empresas brasileiras listadas em Bolsa, mas sim incentivar investimentos que possam gerar maiores retornos para a sociedade, situação na qual o governo criou o incentivo através da permissão da dedutibilidade fiscal do ágio, e que os arts. 146 e 147 do RIR/99 dispõem que são contribuintes do imposto as pessoas jurídicas de direito privado domiciliadas no País. Ainda, discorre a autoridade fiscal que a ofertante expressa na OPA foi a MITTAL (MSCNV), e que por consequência não houve a absorção de patrimônio (“confusão patrimonial”) entre a investidora original (MSCNV) e a investida Arcelor Brasil S/A (investimento), não se concretizando os requisitos previstos nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997. Assim, a mera transferência do ágio da investidora para a investida, por meio de veículo, ao final, quando incorporada aquela veículo, demonstra que o que houve foi a extinção da veículo, não da participação adquirida com ágio. Aduz a autoridade fiscal que a incorporação deu- se entre a empresa veículo (MITTAL BR) e o investimento, a ARCELOR BRASIL, sem a participação do real investidor, MITTAL (MSCNV), conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal: 120. À luz da norma supra, comete abuso de direito o titular que, ao exercê-lo, excede manifestamente os limites impostos, entre outros pelo seu fim econômico. 121. A criação de empresa veículo efêmera, desprovida de realidade fática (que normalmente se verifica nas atividades empresariais) para funcionar deliberadamente como mero caixa de empresa do exterior contraria a finalidade econômica da atividade nos termos em que é descrita no artigo 966 do atual Código Civil. Logo, semelhante ato, por si só, caracteriza abuso de direito. 122. Marco Aurélio Greco destaca em sua obra (Planejamento tributário. S. Paulo, Dialética, 2004), que o elemento relevante quando se está perante uma pessoa jurídica não é apenas a sua existência formal. Em matéria tributária, tão ou mais importante que o preenchimento das formalidades legais para sua constituição é a identificação do empreendimento que justifica sua existência. A criação de uma empresa tem sentido na medida em que corresponda “a vestimenta jurídica de um determinado empreendimento econômico ou profissional”. A idéia de empresa é o núcleo a ser investigado. O Código Civil define no caput Fl. 1154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 11 do art. 966 que “considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços”. Sendo assim, no contexto aqui analisado, qual seria o papel da MSBP? 123. A criação da MSBP (empresa veículo efêmera, desprovida de realidade fática, sem qualquer funcionário e mero caixa da MSCNV) consistiu numa operação sem fins econômicos, mas montada apenas para tentar reduzir a carga tributária via amortização de ágio contabilizado na empresa veículo. 124. As circunstâncias materiais do fato gerador devem ser levadas em consideração na determinação de sua ocorrência em todos os seus aspectos e dimensões, isto é, aspecto material, espacial, temporal, subjetivo e valorativo. Esse é o caso do IRPJ, quanto ao qual tanto o sujeito passivo, quanto a autoridade fiscal, deverão apurar os fatos e as circunstâncias concretas para efeito de determinar a qualificação e as consequências jurídicas previstas em lei. 125. E ainda que se trate de situação jurídica, os atos formais a ela associados também se referem a situações, ou descrevem circunstâncias ou condições, que devem corresponder a fenômenos ou eventos efetivamente observados. Se não houver essa correspondência entre a declaração dos fatos e a realidade observada, sobretudo quando a divergência é intencional e não tiver outro propósito senão o de reduzir indevidamente a incidência tributária, é lícito às autoridades mais uma vez desconsiderar as declarações inverídicas e conferir ao ato jurídico os efeitos que eles teriam caso as declarações constantes nos atos formais correspondessem à realidade. 126. A criação de subsidiária integral (Mittal Steel Brasil Participações S/A) poucos meses antes da OPA somente para servir como veículo de aquisição de ações com ágio que, em verdade, foi suportado por empresa no exterior, não tem o condão de preencher os requisitos necessários para a obtenção do benefício fiscal almejado de dedutibilidade do ágio, uma vez que nos termos do Artigo 111 do CTN a interpretação de tal benefício deve ser efetuada de maneira restritiva. 127. A posterior extinção da empresa veículo em momento subsequente (cerca de três meses após sua criação) à aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A somente corrobora o único intuito do uso da MSBP como meio de obter benefício através da amortização fiscal do ágio. 128. Além disso, cabe ressaltar que a integralização do vultoso capital social da Mittal Steel Brasil Participações S/A ocorreu momentos antes da aquisição das ações via OPA e que referida integralização ocorreu através de remessas internacionais provenientes da controladora integral Mittal Steel Company N.V. demonstrando mais uma vez quem foi verdadeiramente quem suportou o ônus do pagamento do ágio na operação de aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A através da OPA. 129. A Mittal Steel Brasil Participações S/A é apenas uma empresa veículo utilizada para carrear os recursos externos da Mittal Steel Company N.V. a serem utilizados na compra das ações da Arcelor Brasil S/A. Quem em verdade suporta o ônus do pagamento das ações é a MSCNV, seja pelos recursos aportados via integralização de aumento de capital na MSBP, seja pela cessão de suas próprias ações e mais uma quantia em dinheiro desembolsada na aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A na opção de pagamento misto ARCE11L da OPA, as quais foram posteriormente vendidas e integralizadas na MSBP pela MSCNV. 130. Este fato demonstra que a verdadeira adquirente que efetivamente suportou o ônus foi uma empresa do exterior e não uma pessoa jurídica nacional. Tendo em vista que somente as Fl. 1155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 12 pessoas jurídicas nacionais poderiam gozar do benefício fiscal do ágio ao adquirirem participação societária em outra pessoa jurídica, também nacional, conforme exaustivamente exposto no tópico deste Termo de Verificação “Da Dedutibilidade Fiscal do Ágio: Contexto Histórico e Requisitos Essenciais”, conclui-se que o ágio em comento não é dedutível na apuração do Lucro Real da fiscalizada. 131. Além disso, considerar a MSBP (empresa veículo, casca, sem qualquer funcionário e mera extensão do caixa da MSCNV) como a real adquirente é dissociar o fato pretendido do fato formalizado. 132. No presente caso em relação às aquisições realizadas pela MSBP, via OPA, a desconformidade se apresenta a partir do momento em que não é a MSCNV quem formalmente adquire as ações da Arcelor Brasil S/A, apesar de ser ela a Ofertante da OPA, mas a empresa veículo meramente de papel MSBP. 133. O objetivo real da operação era que a MSCNV, e não a MSBP, adquirisse as ações da Arcelor Brasil S/A e assim cumprisse as determinações da CVM, bem como realizasse o desejo da MSCNV de fechar o capital da Arcelor Brasil S/A. 134. A interposição de uma empresa veículo, casca, sem qualquer funcionário e caracterizada como mero caixa da subsidiária integral revela os traços da dissociação entre o objeto perquirido (aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A pela MSCNV) e a forma externada. 135. Guiados pelo fundamento econômico de rentabilidade futura e voltados essencialmente à obtenção de economia fiscal forçosa, os “negócios” de tal natureza apresentam-se, quase sempre, sob um mesmo invólucro, qual seja: um pacote contendo a inserção (entre a operação negocial e os agentes efetivos) de entidades efêmeras desprovidas de existência fática (sem rastro de exercício fático de objeto societário, autonomia administrativa, ou plano de negócios), acompanhada de atos societários sequenciais - formalizados em diminuto espaço de tempo - sem que estejam estes vinculados à uma legítima motivação econômica ou propósito negocial. 136. E é exatamente o que foi constatado no caso concreto, onde a inserção da empresa veículo Mittal Steel Brasil Participações S/A configura mera forma interposta, verdadeira casca efêmera servindo de ponte entre o capital externo da Mittal Steel Company N.V. para carrear o ágio para dentro da Arcelor Brasil S/A no evento de incorporação da veículo que, apenas e tão somente, foi criada e extinta para esse fim. 137. Acrescente-se aqui que mundialmente os grupos Mittal e Arcelor já haviam chegado ao acordo de sua fusão e que as obrigações impostas pela CVM à Mittal Steel Company N.V. determinavam que essa empresa do exterior efetuasse uma OPA para que o direito dos minoritários não fosse prejudicado. 138. E não alegue aqui a fiscalizada que era necessária a criação de uma subsidiária integral da Mittal Steel Company N.V no Brasil, face às leis locais ou do exterior. Ações da Arcelor Brasil S/A sempre puderam ser adquiridas por não residentes. Prova disso é que a própria Mittal Steel Company N.V. adquiriu 75.767.982 ações da Arcelor Brasil S/A tendo registrado o investimento direto no BACEN através do Registro Declaratório Eletrônico – Investimento Externo Direto (RDE-IED) número IA059546. 139. Portanto, mais uma vez, resta comprovado que a criação da Mittal Steel Brasil Participações S/A teve como único intuito a obtenção de vantagem tributária ao ser o mero veículo para trazer um ágio efetivamente suportado por empresa não domiciliada no País (Mittal Steel Company N.V.). Fl. 1156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 13 140. Parte do ágio total escriturado na Mittal Steel Brasil Participações S/A proveio exatamente do aumento e integralização de capital feito pela Mittal Steel Company N.V. através da entrega de 64.962.982 ações da Arcelor Brasil S/A. O restante das ações da Arcelor Brasil S/A adquiridas pela Mittal Steel Company N.V., ou seja, 10.805.000 foram vendidas pela Mittal Steel Company N.V. para a Mittal Steel Brasil Participações S/A, a qual recebeu o investimento e o escriturou com ágio. Essas duas parcelas do ágio escriturado na MSBP revelam ainda vícios adicionais, uma vez que no momento em que o investimento (ações da Arcelor Brasil S/A) é contabilizado com ágio na MSBP, a situação fática é de que as ações da Arcelor Brasil S/A já não pertenciam mais aos minoritários, mas sim já estavam escrituradas em uma empresa do grupo (MSCNV) e, portanto, com a referida integralização e/ou venda das ações para a MSBP estamos diante do caso clássico de ágio interno, uma vez que todas as três empresas envolvidas na operação (MSCNV, MSBP e Arcelor Brasil S/A) pertenciam ao mesmo grupo e as ações da Arcelor Brasil S/A integralizadas ou vendidas já não pertenciam mais aos acionistas minoritários, mas sim a uma empresa do grupo (MSCNV). Cabe salientar aqui que para que ocorra a efetiva aquisição de um investimento, com o correspondente surgimento do ágio, é imprescindível a existência de substrato econômico à sua realização. Implica dizer que é necessário haver transação econômica que materialize o valor de aquisição, ao mesmo tempo pago pelo adquirente e recebido pelo alienante. A aquisição de um investimento, assim como de qualquer bem ou direito, deve sempre importar o dispêndio de um gasto (econômico ou patrimonial) pelo adquirente e o respectivo ganho (também econômico ou patrimonial) auferido pelo alienante. Sem essa troca de riquezas e da titularidade do investimento, não há que se falar em aquisição, e, como consequência, no surgimento de ágio. E a inobservância das condições retro mencionadas é exatamente o que se verifica quando partes dependentes (MSCNV, MSBP e Arcelor Brasil S/A) transacionam para criar um ágio contabilizado na veículo (MSBP) sobre ações de uma empresa do grupo (Arcelor Brasil S/A) já detidas por uma controladora do exterior (MSCNV) também pertencente ao mesmo grupo econômico. 141. Revelou-se mais tarde, por ocasião da incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A, que as ações da Arcelor Brasil S/A detidas pela MSCNV, e integralizadas na MSBP, acabaram retornando ao seu patrimônio, na medida em que na relação de troca de ações realizada entre Arcelor Brasil S/A e MSBP, a MSCNV , como controladora integral da MSBP, acabou por receber ações da Arcelor Brasil S/A, ou seja, a MSCNV transfere ações da Arcelor com ágio, em um primeiro momento, para logo em seguida (após a incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A) receber também ações da Arcelor, ou seja, os efeitos dos atos praticados retornaram à situação original, porém com uma diferença marcante: o ágio vultoso agora transferido e, na visão da fiscalizada, pronto para ser amortizado. Este fato demonstra claramente que um dos requisitos legais essenciais para que o ágio possa ser considerado como dedutível não foi cumprido, pois percebe-se claramente que não houve a necessária absorção de patrimônio (“confusão patrimonial”) da investidora original (MSCNV) com a investida (Arcelor Brasil S/A). 142. A validade da dedutibilidade do ágio na apuração do lucro tributável das empresas depende tanto da confirmação das condições jurídicas e dos elementos formais previstos no normativo tributário, quanto dos aspectos intrínsecos ou subjacentes que levam ao conhecimento da realidade fática motivadora da operação, bem como das características essenciais que o credencia como fiscalmente dedutível, de modo a não restar nenhuma dúvida quanto à lisura e efetivação da finalidade negocial dos eventos societários a ele vinculados - no que se inclui a confirmação da operacionalidade efetiva das sociedades envolvidas, a presença de lapso temporal entre a constituição destas e os eventos deflagradores do instituto Fl. 1157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 14 - em extensão suficiente a empregar razoabilidade aos negócios formalizados, a verificação de quem efetivamente suportou o custo da aquisição do investimento e a necessidade da “confusão patrimonial” da investidora original com a investida. E como já repetidamente enfatizado nesse Termo de Verificação, a Mittal Steel Brasil Participações S/A foi uma mera entidade veículo, com curto lapso temporal de existência, sem operacionalidade efetiva e com o único objetivo de economia tributária que fica ainda mais evidente quando se constata que a própria Mittal Steel Company N.V. (empresa Holandesa) adquiriu ações da Arcelor Brasil S/A através do mix-option ARCE11L denotando que era perfeitamente factível a aquisição de todas as ações da Arcelor Brasil S/A por uma empresa do exterior (hipótese na qual o eventual ágio estaria contabilizado no exterior) sem a necessidade ulterior de haver qualquer transferência dessas ações adquiridas para uma subsidiária brasileira para posteriormente ser incorporada restando ao final para a empresa do exterior (Mittal Steel Company N.V.) as mesmas ações que anteriormente já detinha da Arcelor Brasil S/A. 143. Confirmar a congruência entre forma jurídica e finalidade fática torna-se ainda mais imperativo na fiscalização tributária quando se depara com ágio gestado em operações invertidas ou reversas, tal qual o presente caso, no qual a controlada/investida Arcelor Brasil S/A incorpora a sua controladora/investidora Mittal Steel Brasil Participações S/A. De sorte que, na busca da efetiva e real incidência tributária, se possa afastar eventuais efeitos fiscais a título de ágios, quando constatado que se assentam sobre atos unicamente formais, dissociados de efetiva motivação econômica ou finalidade negocial. No que se incluem os eventos e atos pro forma, estabelecidos sequencialmente sob mera configuração jurídica, conforme antecipado, nos quais comumente atuam pessoas jurídicas temporárias, sem contar com autonomia, exercício de atividade ou nexo efetivo com a operação negocial, tendo sido somente interpostadas no interesse de entes empresariais que delas se servem. Atos sequenciais estes, que, ao serem investigados e confrontados, não raro se mostram desnecessários ao alcance daquilo que é o objeto negocial efetivamente desejado pelas partes, servindo exclusivamente ao intuito em forçar a obtenção de economias fiscais ante a Fazenda Pública. (...) 148. O RIR/99 em seus artigos 386 e 147 é claro ao dispor que somente as pessoas jurídicas que investirem em outra com ágio é que terão direito à amortização fiscal do ágio. No caso em tela, não foi uma pessoa jurídica residente no Brasil que efetivamente adquiriu as ações na OPA, mas sim a Mittal Steel Company N.V. sediada na Holanda. 149. A subsidiária integral Mittal Steel Brasil Participações S/A é apenas uma casca, uma passagem, uma extensão do caixa da Mittal Steel Company N.V. sediada na Holanda, um elemento nascido de um planejamento para tentar atingir benefícios fiscais, os quais somente amparam pessoas jurídicas verdadeiramente nacionais. 150. O espírito da lei não é beneficiar empresas do exterior que resolvam fechar o capital de empresas brasileiras listadas em Bolsa, mas sim incentivar investimentos que possam gerar maiores retornos para a sociedade, situação na qual o governo criou o incentivo através da permissão da dedutibilidade fiscal do ágio. 151. Conforme já discorrido no tópico relativo à legislação que rege o ágio e as condições para seu aproveitamento, os artigos 146 e 147 do RIR/99 estabelecem claramente o conceito de pessoa jurídica contribuinte do imposto, os quais novamente reproduzimos abaixo: Fl. 1158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 15 Art. 146. São contribuintes do imposto e terão seus lucros apurados de acordo com este Decreto (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 27): I - as pessoas jurídicas (Capítulo I); ... § 1º As disposições deste artigo aplicam-se a todas as firmas e sociedades, registradas ou não(Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 27, § 2º). Art. 147. Consideram-se pessoas jurídicas, para efeito do disposto no inciso I do artigo anterior: I - as pessoas jurídicas de direito privado domiciliadas no País, sejam quais forem seus fins, nacionalidade ou participantes no capital (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 27, Lei nº 4.131, de 3 de setembro de 1962, art. 42, e Lei nº 6.264, de 1975, art. 1º); 152. Portanto, o benefício fiscal da dedutibilidade do ágio somente é aplicável quando o evento de incorporação ocorrer entre duas empresas que sejam domiciliadas no Brasil. Permitir o benefício fiscal da amortização do ágio em operações de incorporação, envolvendo pelo menos um não residente, está completamente fora do escopo da norma. Essa é a essência da norma. Irrelevante se as operações ocorreram formalmente entre empresas domiciliadas no País através da criação efêmera de empresa veículo, especialmente quando a mesma é extinta em evento encadeado e subseqüente de incorporação. Cabe aqui ressaltar que o artigo 111 do CTN estabelece que a legislação tributária que disponha sobre benefício fiscal deve ser interpretada literalmente, vale dizer, as sociedades não residentes não tem amparo para gozar do benefício fiscal da amortização do ágio. O benefício fiscal não contempla a hipótese do presente caso no qual houve aquisição de ações com ágio via OPA pela ofertante Mittal Steel Company N.V., pois trata-se de empresa domiciliada no exterior e, portanto, fora do escopo da norma que dispunha sobre o benefício. 153. Constatada que a verdadeira essência da operação ocorreu entre um não residente e uma empresa nacional resta apenas a essa fiscalização considerar que o ágio da Arcelor Brasil S/A não é dedutível, pois, em essência, foi fruto da aquisição de suas próprias ações por empresa domiciliada no exterior (Mittal Steel Company N.V.) onde a efêmera veículo Mittal Steel Brasil Participações S/A atuou apenas como elemento formal e extensão do caixa da Mittal Steel Company N.V. para tentar conferir ao ágio carreado uma eventual legitimidade que efetivamente não foi confirmada. 154. Repita-se, o ágio foi suportado por Mittal Steel Company N.V. empresa sediada na Holanda. Querer trazer esse ágio para o Brasil seria como internalizar um ágio contabilizado no exterior. E desde já, para efeitos fiscais, repele-se a casca criada para tentar suportar o ônus da operação através da criação da Mittal Steel Brasil Participações S/A. 155. Vê-se claramente que empresa do exterior não goza do benefício fiscal da amortização do ágio e, portanto, não há como essa fiscalização considerar como dedutível um ágio nas circunstâncias apresentadas. 156. A dedutibilidade fiscal do ágio na qualidade de benesse tributária, para ser autorizada deverá envolver a situação literalmente prevista no art. 386 do RIR/99, assim como observar estritamente todas as condições estipuladas na lei (e já exaustivamente tratadas nesse Termo), sob pena de ser considerada indevida. Esse pressuposto de observância estrita dos requisitos legais, típica das situações onde há qualquer espécie de renúncia fiscal, se encontra expressamente previsto no art. 111 do CTN. Fl. 1159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 16 157. Além disso, verificado que a ofertante expressa da OPA foi a MSCNV e que a real adquirente, e quem verdadeiramente suportou o ônus pela aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A, foi a mesma empresa do exterior (MSCNV) e que não houve a absorção de patrimônio (“confusão patrimonial”) entre a investidora original (MSCNV) e a investida Arcelor Brasil S/A, conclui-se mais uma vez que os requisitos impostos pela legislação aplicável (arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 e 385 e 386 do RIR/99) não foram satisfeitos para que a despesa com amortização do ágio pudesse ser reconhecida como dedutível. (...) 159. De acordo com o artigo 386 do RIR/99, a permissão legal para a amortização do ágio fundamentado em rentabilidade futura como despesa dedutível se refere ao ágio que compôs o preço (custo) pago pela aquisição de um investimento e à extinção do investimento ou empresa investidora em decorrência de organização societária de incorporação, fusão ou cisão, em que houver investimento de uma em outra, devido a absorção do patrimônio da incorporada, fusionada ou cindida. Assim, para gozar da dedutibilidade preconizada no artigo 386 do RIR/99, não basta a simples incorporação da pessoa jurídica. Entre as condições e requisitos previstos, é necessário que haja a absorção de investimento. 160. A mera transferência do ágio da investidora para a investida, por meio de veículo, ao final, quando incorporada aquela veículo, demonstra que o que houve foi a extinção da veículo, não da participação adquirida com ágio. 161. Além da ocorrência de extinção do investimento ou investida, existe a necessidade de que o ágio, efetivamente suportado por uma empresa com a aquisição de uma participação societária, ter como origem um propósito econômico real, um efetivo substrato econômico, assim como cumprir incondicionalmente todos os requisitos impostos pela legislação aplicável (arts. 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997, 385 e 386 do RIR/99) para ter reconhecida como dedutível a despesa com a sua amortização. A presença concomitante de todos esses aspectos é imprescindível ao reconhecimento da existência dessa figura econômica e contábil, assim como para a sua dedutibilidade na apuração do IRPJ e da CSLL. 162. Adicionalmente, para que haja esse encontro num mesmo patrimônio do ágio com o investimento que lhe deu origem, é imprescindível que o ágio contabilizado tenha sido efetivamente suportado por alguma das pessoas que participa da "confusão patrimonial". O real investidor deve se confundir com o seu investimento. Assim, no caso de uma incorporação, para que o ágio registrado seja dedutível nos termos dos artigos 7° da Lei n° 9.532/97, e 386 do RIR/99, deve a pessoa jurídica que efetivamente suportou o ágio pago na aquisição de um investimento incorporar esse investimento, ou ser incorporada por ele. O ágio deve ser de fato pago por alguma das pessoas jurídicas que participam da incorporação, fusão ou cisão societária. Se assim não for, será impossível o ágio ir de encontro com o investimento que lhe deu causa. 163. Vale dizer, portanto, que, de acordo com a previsão legal, qualquer situação diferente da hipótese aqui ventilada não admite a dedução da despesa com amortização do ágio. Uma incorporação, fusão ou cisão societária que envolva um ágio que não foi de fato arcado por nenhuma das pessoas participantes da operação societária não permitirá a aplicação do benefício fiscal instituído pelo artigo 386 do RIR/99. O ágio pode até existir contabilmente em virtude do desdobramento do custo de aquisição, mas não será dedutível na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Fl. 1160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 17 164. Voltando ao caso ora em análise, tem-se que o ágio registrado pela MSBP, na verdade, decorre da aquisição da Arcelor Brasil S/A pela MSCNV. Tal ágio, portanto, foi efetivamente pago pela MSCNV, e não pela MSBP. Dessa forma, em face do fato incontroverso que o ágio fora efetivamente pago pela MSCNV, percebe-se que a real investidora é esta empresa, sendo a Arcelor Brasil S/A a investida. Significa dizer que a MSBP apenas recebeu tal ágio por “transferência”. Posteriormente, houve duas incorporações dentro do grupo empresarial, quais sejam: primeiro, a Arcelor Brasil S/A incorporou a MSBP (20/08/2007); depois, a Belgo Siderurgia incorporou a Arcelor Brasil S/A (31/08/2007). Isso demonstra que o ágio foi sendo transferido dentro do GRUPO ARCELORMITTAL, de modo a atender aos interesses dos controladores no exterior. 165. Portanto, com base nos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, a operação societária que eventualmente permitiria a dedutibilidade do ágio, aquela que revelaria os traços de que o investimento adquirido foi perdido seria apenas e tão somente a confusão patrimonial entre a MSCNV (investidora original) e a Arcelor Brasil S/A (investida). No entanto, voltando aos fatos, vê-se que essa união patrimonial nunca ocorreu. A operação que, segundo o contribuinte, autorizou a dedutibilidade do ágio foi a incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A. Portanto, vê-se que o GRUPO ARCELORMITTAL não cumpriu mais um requisito legal para a dedutibilidade do ágio. Como a MSBP não foi a real adquirente das ações da Arcelor Brasil S/A, a confusão patrimonial entre essas empresas não autoriza a dedutibilidade do correspondente ágio. 166. Desta feita, ante os fatos incontroversos ora levantados e o contexto normativo acima apresentado, demonstra-se que o ágio absorvido pela Arcelor Brasil S/A com a incorporação da MSBP não se encaixa no benefício fiscal previsto no artigo 386 do RIR/99. Isso porque a citada incorporação não conduziu à confusão patrimonial entre a real investidora e a investida. Não há, portanto, como o ágio ser aproveitado, nos termos do artigo 386 do RIR/99, em face de operações societárias realizadas. 167. No caso em tela, a investidora estrangeira não deixou de existir e em nenhum momento perdeu seu investimento na Arcelor Brasil. Ao final de toda a operação, tanto a sociedade que efetivamente pagou o ágio (MSCNV), mediante a capitalização e/ou transferência de numerários à empresa veículo (MSBP), quanto o investimento adquirido não foram extintos, pois como já frisado anteriormente, por ocasião da incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A, as ações da Arcelor Brasil S/A detidas pela MSCNV, e integralizadas na MSBP, acabaram retornando ao seu patrimônio, na medida em que na relação de troca de ações realizada entre Arcelor Brasil S/A e MSBP, a MSCNV , como controladora integral da MSBP, acabou por receber ações da Arcelor Brasil S/A, ou seja, a MSCNV transfere ações da Arcelor com ágio, em um primeiro momento, para logo em seguida (após a incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A) receber as mesmas ações da Arcelor, ou seja, os efeitos dos atos praticados retornaram à situação original, sendo que o investimento original da MSCNV na Arcelor Brasil S/A permaneceu existindo no patrimônio da investidora original sem que essa e nem o investimento fossem extintos. 168. O que se pode perceber é que os procedimentos adotados não passaram de atos formais desprovidos de racionalidade econômica. Ainda que a operação seja formalmente regular no âmbito do direito empresarial, não é possível que a fiscalizada usufrua o efeito tributário almejado, pois não ficou caracterizada a situação prevista no artigo 386 do RIR/99. 169. A formação de ambas as sociedades, empresária e simples, está adstrita ao ânimo do exercício de atividade econômica, e se este não existir fica caracterizada a ausência de Fl. 1161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 18 propósito societário, não originando, assim, a motivação para a própria celebração do contrato de sociedade. 170. O elemento relevante quando se está perante uma pessoa jurídica não é apenas a sua existência formal; tão ou mais importante, em matéria tributária, que o preenchimento das formalidades legais para sua constituição, é a identificação do empreendimento que justifica sua existência. A criação de uma pessoa jurídica tem sentido na medida em que corresponda à vestimenta jurídica de um determinado empreendimento econômico ou profissional. Ao teor do art. 966 do Código Civil, a ideia de empresa é o núcleo a ser investigado. Vale dizer, a atividade econômica é materializada pela produção e circulação de bens e serviços mediante organização de fatores de produção, por exemplo, capital, trabalho, matéria-prima, etc. 171. Em um grupo societário em que uma pessoa jurídica controle outra, caso haja necessidade de reunir ambas num único empreendimento, o caminho que a experiência aponta como natural é a controladora incorporar sua controlada e não o inverso (incorporação às avessas). A legislação reconhece esta figura de caráter inverso (controlada incorporando a controladora), mas isto não afasta a relevância das circunstâncias que podem cercar o caso concreto, pois esta operação inversa pode, eventualmente, estar sendo realizada abusivamente ou como negócio indireto em desrespeito à lei (talvez não à lei societária que regula a incorporação, mas à lei tributária ou outra lei relevante aplicável ao caso concreto). 172. A incorporação às avessas apresenta-se como hipótese fora do perfil objetivo do instituto jurídico e, por isso, demanda uma razão específica relevante que afaste a estranheza da operação e que mostre sua perfeita adequação à realidade fática do caso e essa razão específica não houve. 173. Portanto, não há qualquer razão específica sustentável, a não ser o desejo de dedutibilidade das despesas de amortização do ágio, para a ocorrência da referida incorporação às avessas no caso concreto. 174. Não há dúvida que a nova empresa, empresa veículo, foi constituída, de acordo com as formalidades exigidas no País. Entretanto, tal empresa serviu também à intenção de transferir um ágio para dentro da empresa investida, uma empresa operacional. A interposição dessa veículo teve como finalidade a redução de tributos. 175. Essas operações, apesar de formalmente lícitas, são desprovidas de substância essencial ao negócio, vez que a vontade expressa materialmente não corresponde à subjetivamente acordada entre as partes. Na verdade, trata-se de atos intrinsecamente vazios, cuja única intenção é contornar norma impositiva tributária, em prejuízo específico dos princípios tributários da capacidade contributiva e da isonomia e, em linha gerais, dos direitos e garantias que norteiam a Carta Magna. 176. Assim, atos ou negócios jurídicos formalmente praticados, mas carentes de elementos essenciais, que revelam ter por fim colimado exclusivamente o de esquivar-se ao Fisco, afrontando princípios sociais e tributários superiores, não são oponíveis ao Estado, sendo a eles aplicável o tratamento tributário que o verdadeiro ato produziria. 177. No presente caso a investidora original no exterior MSCNV detinha ações da Arcelor Brasil S/A adquiridas via OPA, as quais foram transferidas via integralização de capital e venda para sua subsidiária integral MSBP. Além disso houve uma integralização de capital em dinheiro na MSBP pela MSCNV. Após a deflagração das diversas etapas da operação estruturada, as ações da Arcelor Brasil S/A anteriormente transferidas pela MSCNV à MSBP acabaram no patrimônio da própria Arcelor Brasil S/A que, como contrapartida, emitiu novas Fl. 1162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 19 ações e na mesma quantidade para a MSCNV. Ou seja, ao final da operação o investimento original efetuado pela MSCNV (investidora original) na Arcelor Brasil S/A (investida) permaneceu subsistindo no patrimônio daquela não havendo que se falar então em incorporação da investidora original pela investida ou da investida pela investidora original. Assim, além de todos os outros vícios já demonstrados e discorridos no presente Termo, constata-se que o requisito essencial de haver a incorporação da investida pela investidora original ou vice-versa nos termos preconizados pela legislação tributária, em especial o artigo 7º. da Lei 9.532/97 não foi satisfeito, o que também impede a dedutibilidade fiscal do ágio amortizado. 178. Nas condições apresentadas e descritas nos itens precedentes deste Termo, em especial os itens 18 a 40, 50 a 55 e 57 a 177, e com fundamento no art. 7º da Lei nº 9.532, de 1997, art. 10 da Lei nº 9.718, de 1998, art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977 (com a redação dada pelo art. 1º, inciso III do Decreto-Lei nº 1.730, de 1979), artigos 6°, §3°, alínea “a” e 20 do Decreto-Lei 1.598/77, artigos 146, 147, 247, 250, inciso I, 385, 386 e 391 do RIR/99 e art. 111 do CTN, não há como aceitar a amortização do ágio das ações da Arcelor Brasil S/A como dedutível e, como resultado, todos os valores que a fiscalizada excluiu indevidamente, nos anos-calendário de 2015 e 2016, na apuração do Lucro Real e na base de cálculo da CSLL relativos à amortização fiscal desse ágio serão glosados e lançados por essa fiscalização nos seguintes valores (conforme planilhas e demonstrativos da própria fiscalizada em conformidade com os valores declarados na linha 152 dos blocos M300 e M350 das ECF dos anos-calendário de 2015 e 2016): 2015 - R$460.979.418,09 2016 - R$460.979.418,08 A autoridade fiscal ainda discorre sobre vícios adicionais, que impossibilitariam a amortização do ágio. Primeiro, porque teria restado caracterizada a ocorrência de ágio interno, ou ágio em sim mesmo. Aduz a autoridade fiscal que no momento em que o investimento (ações da Arcelor Brasil S/A) é contabilizado com ágio na MSBP, a situação fática é de que as ações da Arcelor Brasil S/A já não pertenciam mais aos minoritários, mas sim já estavam escrituradas em uma empresa do grupo (MSCNV) no exterior e, portanto, com a referida integralização e/ou venda das ações para a MSBP estamos diante do caso clássico de ágio interno, uma vez que todas as três empresas envolvidas na operação (MSCNV, MSBP e Arcelor Brasil S/A) pertenciam ao mesmo grupo e as ações da Arcelor Brasil S/A integralizadas ou vendidas já não pertenciam mais aos acionistas minoritários, mas sim a uma empresa do grupo (MSCNV). Não há uma geração de riqueza nova quando a Mittal Steel Company N.V. integraliza capital em sua subsidiária integral (MSBP) com ações da Arcelor Brasil S/A. A situação é assim transcrita pelo Termo de Verificação Fiscal: Composição dos valores dos ágios em função das operações que os originaram – Vícios Adicionais 179. A fiscalizada apresentou planilha demonstrando a composição de todo o ágio apurado na aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A pela Mittal Steel Brasil Participações S/A que, em suma, foram os seguintes: a) R$4.147.292.208,47 em junho de 2007, decorrente de aquisições via OPA; b) R$148.467.443,05 em julho de 2007, decorrente de aquisições no mercado de balcão; Fl. 1163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 20 c) R$339.138.066,90 em julho de 2007, decorrente de contrato de compra e venda de ações da Arcelor Brasil S/A adquiridas por Mittal Steel Company N.V. na opção de pagamento misto – ARCE11L, o qual foi celebrado em 31/07/2007 entre Mittal Steel Company N.V. e Mittal Steel Brasil Participações S/A.; d) R$2.039.002.326,30 em julho de 2007, decorrente de aumento de capital da Mittal Steel Brasil Participações S/A com ações da Arcelor Brasil S/A adquiridas pela Mittal Steel Company N.V. na opção de pagamento misto – ARCE11L; e) R$99.141.918,66 em agosto de 2007, decorrentes de aquisições residuais posteriores realizadas fora do leilão e após o fechamento de capital na Bolsa de Valores. 180. A soma dos valores de ágio acima mencionados perfaz a quantia de R$6.773.041.963,39, cuja totalidade do valor amortizado nos anos-calendário sob fiscalização foi considerada não dedutível na apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL, de acordo com a toda a fundamentação retro exposta. 181. Não obstante, cabe ressaltar aqui, que as parcelas “c” e “d” acima, contém vícios ainda maiores dos que os já tratados, o que somente corrobora todo o planejamento tributário abusivo realizado. Vejamos: a) A parcela “c” acima contempla o ágio contabilizado na Mittal Steel Brasil Participações S/A., cujo objeto era a Arcelor Brasil S/A, através da venda das ações da Arcelor Brasil S/A efetuada pela Mittal Steel Company N.V. para a sua subsidiária integral, Mittal Steel Brasil Participações S/A., ações essas que haviam sido adquiridas anteriormente (em 04 de junho de 2006) via OPA pela empresa do exteriorMittal Steel Company N.V. b) Já a parcela “d” acima contempla o ágio contabilizado na Mittal Steel Brasil Participações S/A., cujo objeto era a Arcelor Brasil S/A, através do aumento de capital efetuado pela Mittal Steel Company N.V. em sua subsidiária integral, Mittal Steel Brasil Participações S/A., ações essas que haviam sido adquiridas anteriormente (em 04 de junho de 2006) via OPA pela empresa do exterior Mittal Steel Company N.V. 182. Portanto, a parcela do ágio no valor de R$2.039.002.326,30 escriturado na Mittal Steel Brasil Participações S/A proveio exatamente do aumento e integralização de capital feito pela Mittal Steel Company N.V. através da entrega de 64.962.982 ações da Arcelor Brasil S/A anteriormente adquiridas pela MSCNV via OPA. O restante das ações da Arcelor Brasil S/A adquiridas pela Mittal Steel Company N.V. via OPA, ou seja, 10.805.000 foram vendidas pela Mittal Steel Company N.V. para a Mittal Steel Brasil Participações S/A, a qual recebeu o investimento e o escriturou com ágio no valor de R$339.138.066,90. 183. Não obstante todo o ágio já ter sido fulminado por essa fiscalização, conforme descrito anteriormente até o item 178 deste Termo, essas duas parcelas dos ágios (R$339.138.066,90 e R$2.039.002.326,30 ) escriturados na MSBP revelam ainda vícios adicionais, uma vez que no momento em que o investimento (ações da Arcelor Brasil S/A) é contabilizado com ágio na MSBP, a situação fática é de que as ações da Arcelor Brasil S/A já não pertenciam mais aos minoritários, mas sim já estavam escrituradas em uma empresa do grupo (MSCNV) no exterior e, portanto, com a referida integralização e/ou venda das ações para a MSBP estamos diante do caso clássico de ágio interno, uma vez que todas as três empresas envolvidas na operação (MSCNV, MSBP e Arcelor Brasil S/A) pertenciam ao mesmo grupo e as ações da Arcelor Brasil S/A integralizadas ou vendidas já não pertenciam mais aos acionistas minoritários, mas sim a uma empresa do grupo (MSCNV). Não há uma geração de riqueza Fl. 1164DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 21 nova quando a Mittal Steel Company N.V. integraliza capital em sua subsidiária integral (MSBP) com ações da Arcelor Brasil S/A. 184. Essas duas situações representam não os ágios que eventualmente (e dependendo da legislação da Holanda) a Mittal Steel Company N.V. contabilizou no exterior por ocasião da aquisição via OPA das ações da Arcelor Brasil S/A, mas sim um novo ágio (intragrupo) criado em sua subsidiária integral (empresa veículo, casca, elemento de passagem e mero extensão do caixa) com as próprias ações da Arcelor Brasil S/A (empresa que já era controlada do grupo Arcelor-Mittal mundial) e que acabaria na própria Arcelor Brasil S/A quando da incorporação reversa, onde a Arcelor Brasil S/A termina incorporando a Mittal Steel Brasil Participações S/A e começa a deduzir fiscalmente os ágios criados sobre si mesma. 185. A aquisição de ações da Arcelor Brasil S/A pela Mittal Steel Company N.V., via OPA, ocorreu em 04/06/2007 e após, em 31/07/2007, esta aumenta capital e integraliza essas ações na Mittal Steel Brasil Participações S/A, que as recebe e contabiliza o investimento com ágio. O ágio que se encontrava no exterior, agora encontra-se no Brasil, através de um aumento de capital na MSBP pela MSCNV. Na MSBP esse é um novo ágio surgido intragrupo dentro de um cenário fático onde MSCNV controla integralmente MSBP e onde MSCNV, MSBP e Arcelor Brasil S/A fazem parte do grupo mundial Arcelor-Mittal formado em 2006, conforme já detalhado no tópico do histórico das empresas deste Termo de Verificação. 186. A legislação sobre esse benefício fiscal da dedutibilidade do ágio não tem o escopo de incentivar a fusão de grupos mundiais através da criação efêmera de empresa veículo (casca e mera extensão do caixa da empresa no exterior) que contabiliza vultoso ágio sobre ações de empresa que já era controlada pelo próprio grupo. 187. É o caso clássico do ágio de si mesmo, cuja dedutibilidade fiscal não pode ser aceita por essa fiscalização. Trata-se de um sobrepreço que não tem uma terceira parte independente envolvida, mas sim uma subsidiária integral. Não há uma geração de riqueza nova quando a Mittal Steel Company N.V. integraliza capital em sua subsidiária integral (MSBP) com ações da Arcelor Brasil S/A. O que há é apenas uma troca de papéis entre entidades que fazem parte de um mesmo grupo, ainda mais quando se verifica que ao final da incorporação o que restará à Mittal Steel Company N.V. serão as próprias ações da Arcelor Brasil S/A anteriormente cedidas à MSBP e que por ocasião do evento de incorporação acaba gerando a obrigação da relação de troca de ações entre Arcelor Brasil S/A x MSBP e, como a MSCNV é a controladora integral da MSBP, a MSCNV termina por receber ações da Arcelor Brasil S/A decorrente da relação de troca no evento de incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A. (Grifos originais) Segundo, porque haveria ágio que teria sido amortizado antes da incorporação e exclusão direta na apuração do Lucro Real. Trata-se do valor de R$14.872.515,96, com a rubrica: “Realização de ágio ações MSBP x Arcelor Brasil”, que seriam referentes à realização de ágio de parcelas amortizadas antes da incorporação, conforme Termo de Verificação Fiscal: Ágio amortizado antes da Incorporação e exclusão direta na apuração do Lucro Real 189. Como se não bastassem todos os vícios encontrados e discorridos até o momento por essa fiscalização, ainda com relação ao ágio da Arcelor Brasil S/A, identificamos que a fiscalizada excluiu diretamente na apuração do Lucro Real dos anos-calendário de 2015 e 2016 o valor de R$14.872.515,96 com a seguinte rubrica: “Realização de ágio ações MSBP x Arcelor Brasil”. Tais valores são referentes à realização de ágio de parcelas amortizadas antes da incorporação. Fl. 1165DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 22 190. Ora, referidas exclusões não podem ser aceitas por essa fiscalização por todas as razões e vícios nas operações que deram origem à formação do ágio, as quais já foram anteriormente descritas e detalhadas neste Termo de Verificação. 191. Além disso, ainda que todos os requisitos para o gozo do benefício fiscal estivessem presentes, essa parcela excluída diretamente na apuração do Lucro Real de 2015 e 2016 deve ser glosada, pois trata-se de parcela de ágio já amortizado antes da incorporação e o artigo 386, inciso III do RIR/99 nesse ponto é cristalino quando assevera que o ágio passível de dedutibilidade é somente aquele decorrente de amortizações ocorridas posteriormente ao evento de incorporação, fusão ou cisão nos balanços correspondentes à apuração do Lucro Real levantados após os eventos mencionados. 192. O direito à dedutibilidade do ágio amortizado nasce somente após o evento de incorporação, fusão ou cisão. Não tem sentido algum querer obter qualquer benefício fiscal para as parcelas de ágio já amortizadas anteriormente ao evento de incorporação, fusão ou cisão. O ágio amortizado anteriormente aos eventos citados é totalmente indedutível nos termos do artigo 391 do RIR/99. O controle na parte B do LALUR dos valores adicionados anteriormente à incorporação tem como objetivo a determinação do ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento. Como após os eventos de incorporação, fusão ou cisão, investidor e investida se confundem, não há mais como referido valor anteriormente adicionado ser aproveitado devendo ser simplesmente baixado. 193. O benefício fiscal da dedutibilidade da amortização do ágio nasce com os eventos de incorporação, fusão ou cisão e somente os ágios amortizados a partir do nascimento do direito é que são passíveis de não serem adicionados ao Lucro Real, tudo conforme artigos 391 e 386, inciso III do RIR/99 reproduzidos abaixo (...)(Grifos originais) Diante das situações apuradas, foram lavrados os lançamentos de ofício de IRPJ e CSLL (apuração reflexa, com base na Lei nº 7.689/88, c/c com o art. 57 da Lei n° 8.981/95 e art. 28 da Lei nº 9.430/96), com multa de ofício de 75%. Foi dada ciência dos autos de infração em 09/12/2020 (e-fl. 413), tendo sido apresentada impugnação em 07/01/2021. A Impugnante descreve os fatos da autuação fiscal e as operações que geraram direito à amortização fiscal do ágio e histórico da constituição da MITTAL BR no tópico I. Transcreve quadro relatando as reestruturações societárias envolvendo o Grupo ArcelorMittal que deram origem ao ágio questionado pela Fiscalização: Fl. 1166DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 23 Aduz que como o Grupo Mittal não tinha atuação significativa no Brasil àquela época, foi necessário constituir a Mittal BR, a fim de que a OPA a ser implementada no Brasil não interferisse nos eventos em andamento no exterior. Ou seja, a constituição da MITTAL BR teria por base efetivas razões negociais, sem qualquer relação com eventual aproveitamento do ágio. Ainda, a MITTAL BR teria sido devidamente constituída e com atos constitutivos registrados e publicados, inclusive tendo movimentado os recursos financeiros destinados à quitação da dívida. Entende que a constituição da Mittal BR foi o modo mais adequado, sob o ponto de vista operacional, para a realização da OPA brasileira de forma a não criar empecilhos ou impactos diretos no processo de fusão amplo, complexo e transnacional de que resultou a formação do grupo ArcelorMittal no exterior. E, uma vez realizada a OPA, o Grupo ArcelorMittal optou por extinguir a Mittal BR, visto que havia sido constituída com o propósito de viabilizar o lançamento da Oferta em questão, bem como concentrar os investimentos na Arcelor BR. Assim, a Arcelor BR incorporou a Mittal BR5, desencadeando, nos termos legais, o aproveitamento fiscal do ágio. No tópico II, discorre sobre o direito, com os seguintes subtópicos: II.1 – PRELIMINARMENTE: CANCELAMENTO DO AUTO DE INFRAÇÃO À LUZ DA JURISPRUDÊNCIA DA ÉPOCA E DO ARTIGO 24 DA LINDB II.2 – PRELIMINARMENTE: NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO – INEXISTÊNCIA DE BASE LEGAL PARA A DESCONSIDERAÇÃO DE NEGÓCIOS JURÍDICOS VALIDAMENTE PRATICADOS II.3 – PRELIMINARMENTE: DECADÊNCIA DO DIREITO DE QUESTIONAR A FORMAÇÃO DO ÁGIO ARCELOR II.4 – LEGITIMIDADE DAS OPERAÇÕES ENGENDRADAS PELO GRUPO ARCELORMITTAL E VALIDADE DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO ARCELOR PELA IMPUGNANTE Fl. 1167DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 24 II.4.1 – Impossibilidade de se aplicar o instituto do abuso de direito na seara tributária II.4.2 – Ilegitimidade da desconsideração das operações realizadas e o propósito negocial nos atos praticados pelo Grupo ArcelorMittal II.4.3 – Impossibilidade de desqualificação das operações praticadas pelo Grupo ArcelorMittal com base na acusação de empresa veículo II.4.4 – Legalidade das operações envolvendo incorporações às avessas II.4.5 – A confusão patrimonial entre investidora e investida – Mittal BR como efetiva adquirente das participações da Arcelor BR II.4.6 – A parcela do ágio registrado mediante aumento de capital e operações de compra e venda também é passível de amortização II.4.7 – Possibilidade de dedução fiscal do ágio amortizado contabilmente antes da incorporação II.5 – DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO E SEUS REFLEXOS EM RELAÇÃO À CSLL II.6 –DA ILEGALIDADE DA INCIDÊNCIA DE JUROS SELIC SOBRE A MULTA No tópico II.1, “PRELIMINARMENTE: CANCELAMENTO DO AUTO DE INFRAÇÃO À LUZ DA JURISPRUDÊNCIA DA ÉPOCA E DO ARTIGO 24 DA LINDB”, protesta que ao tempo das operações que conduziram à amortização do ágio, grande parte da orientação jurisprudencial estaria no sentido de considerar legítimo o aproveitamento da despesa. Pugna pela aplicação do art. 24 do Decreto-Lei nº 4.657, de 1947, com redação dada pela Lei nº 13.655, de 2018, por entender que o auto de infração teria por base interpretações inexistentes à época dos fatos, e que as orientações expedidas pela Receita Federal a respeito da amortização do ágio teria sido criadas posteriormente com o decorrer dos anos. Discorre que as decisões administrativas e judiciais deverão levar em consideração a interpretação verificada a época dos atos praticados, sendo incabível que modificações interpretativas retroajam em malefício de contribuintes que atuaram de boa-fé. Afirma que seria bastante razoável que, à luz da jurisprudência da época dos fatos, teria se sentido segura para proceder com a amortização do ágio, razão pela qual deveria ser reconhecida a validade das operações, “sendo vedado que, com base em mudança posterior de orientação geral, se declarem inválidas situações plenamente constituídas". Assim, requer a Impugnante pela aplicação do art. 24 da LINDB e, por consequência, pelo cancelamento do auto de infração. No tópico "II.2 – PRELIMINARMENTE: NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO – INEXISTÊNCIA DE BASE LEGAL PARA A DESCONSIDERAÇÃO DE NEGÓCIOS JURÍDICOS VALIDAMENTE PRATICADOS", protesta que não haveria no Termo de Verificação Fiscal (TVF) qualquer indicação de quais dispositivos teriam sido violados pela Impugnante, não havendo apontamento da norma violada. Assim, teria incorrido a autuação fiscal em falta de motivação, em afronta ao art. 2º da Lei nº 9.784, de 1999, e ao art. 10 do Decreto nº 70.235, de 1972 (PAF). Teria a autoridade fiscal valido-se de um vasto conjunto de suposições, qualificações infundadas e ilógicas, para tentar criar uma aparente ilicitude nas operações praticadas, e teria invocado até mesmo a existência de “excesso " ou "abuso de direito”, não aplicável na seara tributária (art. 187 do Código Civil). Aduz que a autuação não está baseada em um descumprimento da lei, mas sim no suposto não atendimento aos conceitos criados de forma arbitrária pelo Agente Fiscal, e que a única norma que poderia socorrer o Fisco seria o parágrafo único do art. 116 do CTN, que se trata de norma de eficácia limitada cujos efeitos dependem de edição de lei ordinária posterior. Menciona jurisprudência do CARF (Acórdão 1302-001.150) e do STJ (Resp. 48.516/SP) no sentido de que a presunção de legitimidade do lançamento tributário não afastaria o dever do Fisco de expor os Fl. 1168DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 25 motivos para desqualificar a apuração da contribuinte. Pugna pela nulidade do auto de infração pela ausência de fundamentação legal e por estar fundamentado em regras de caráter genérico. No tópico "II.3 - PRELIMINARMENTE: DECADÊNCIA DO DIREITO DE QUESTIONAR A FORMAÇÃO DO ÁGIO ARCELOR”, discorre que o o direito da Fiscalização de questionar os eventos relacionados à formação do ágio amortizado pela Impugnante já estaria decaído quando da lavratura dos autos de infração, vez que ágio oriundo da aquisição das ações da ARCELOR BR seria referente ao ano- calendário de 2007, e no caso do IRPJ e CSLL, tributos sujeitos ao lançamento por homologação, o termo final para a revisão do lançamento seria em 2012, enquanto quo a lavratura dos autos de infração deu-se tão somente em dezembro de 2020, mais de sete anos após o decurso do prazo decadencial. Requer pelo reconhecimento da decadência e extinção do crédito tributário. No tópico “II.4.1 – Impossibilidade de se aplicar o instituto do abuso de direito na seara tributária”, protesta que o abuso de direito não é aplicável à seara tributária, e que o Acórdão nº 1302-001.182 sustenta que o abuso de direito não é aplicável às relações jurídico-tributárias, sendo plenamente legítimo aos contribuintes organizarem-se da forma que lhe for mais conveniente, ainda que resulte em economia tributária, e que autoridade fiscal teria ignorado a questão de competência e procurado sustentar a aplicação do artigo 187 do Código Civil como suposto fundamento legal para a autuação fiscal. Anexa aos autos parecer do Professor Tércio Sampaio Ferraz Junior, que analisou as operações envolvendo o ágio da ARCELOR, tendo registrado que “o código civil não confere à autoridade administrativa a competência discricionária reservada ao juiz. Já por esse motivo há uma ostensiva incompetência da autoridade administrativa quando se apropria do dispositivo civil referente ao abuso de direito". Ainda, teria incorrido em erro a autoridade fiscal ao desconsiderar os efeitos fiscais decorrentes da estrutura adotada pela Impugnante, vez que o abuso de direito não seria cláusula geral que pudesse autorizar o Fisco a criar uma solução para o caso concreto sem base legal. No tópico “II.4.2 – Ilegitimidade da desconsideração das operações realizadas e o propósito negocial nos atos praticados pelo Grupo ArcelorMittal”, aduz sobre a inexistência da figura do propósito negocial no ordenamento jurídico brasileiro, que teria sido fundamento adotado pelas autoridades fiscais para desconsideração dos negócios jurídicos celebrados pelos contribuintes. Registra que, de qualquer forma, a invalidação das operações com base na teoria do propósito negocial não se aplicaria ao caso concreto, em razão da existência de efetivo propósito negocial na constituição da Mittal BR e nos atos praticados pelo Grupo ArcelorMittal. Discorre que as operações praticadas pelas empresas pertencentes ao Grupo ArcelorMittal estavam inseridas em um contexto negocial claro em torno de reestruturação, cujo objetivo era levar a cabo com sucesso a OPA hostil na Europa e a OPA determinada pela CVM, bem como a união de esforços para o desempenho de atividades econômicas complementares, especialmente após a fusão mundial do Grupo Arcelor com o Grupo Mittal. Informa que a constituição da Mittal BR teria tido como causas objetivas: (i) O cumprimento de imposição regulatória, oriunda da Decisão da CVM; (ii) Redução da participação da Mittal NV na OPA brasileira ao mínimo possível, tendo em vista a reorganização em andamento na Europa; (iii) Assegurar o sucesso da OPA e o fechamento de capital da Arcelor Brasil, evento então incerto, já que muitos acionistas poderiam desejar alienar suas ações após a data do leilão, como de fato ocorreu, e (iv) Simplificar a realização e operacionalização da OPA, já que a sua realização no exterior tornaria o processo ainda mais custoso e de difícil operacionalização, em razão dos procedimentos de câmbio. Discorre que a ausência de subsidiária constituída no Brasil poderia implicar atrasos na liquidação da Oferta, tendo em vista que a remessa de recursos do exterior nem sempre é imediata, e que, caso os recursos fossem ingressados diretamente do exterior para a aquisição de ações da OPA, implicaria que a Mittal NV inicialmente obteria o registro de acordo com o Regime da Resolução 2.689 e, posteriormente, migraria para o Regime de Investimento Externo Direto, mediante processo Fl. 1169DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 26 burocrático e custoso, visto que os bancos comerciais que efetuam essa migração cobram por esse serviço, e, para comprovar o alegado anexa aos autos parecer do escritório de advocacia internacional Cleary Gotlieb Steen & Hamilton LLP, no qual conclui que, em vista da complexidade da operação e a incerteza do prazo em que ocorreria a incorporação no exterior e, consequentemente, a extinção da Mittal Steel NV, a alternativa que se mostrava operacionalmente mais conveniente seria a criação de uma subsidiária brasileira. Assim, entende a Impugnante que restou claramente demonstrado o propósito negocial e validade e legitimidade dos atos praticados pelo Grupo ArcelorMittal, todos com a devida publicidade nos órgãos competentes, sendo improcedente a tentativa da autoridade fiscal de desqualificar os efeitos. No tópico “II.4.3 – Impossibilidade de desqualificação das operações praticadas pelo Grupo ArcelorMittal com base na acusação de empresa veículo", discorre sobre breve contexto histórico do instituto do ágio e a legitimidade do uso de empresas de propósito específico e que, no caso concreto, não obstante a autoridade fiscal ter afirmado que “as sociedades não residentes não têm amparo para gozar do benefício fiscal da amortização do ágio”, os fatos demonstrariam que nenhuma empresa estrangeira aproveitou tal benefício, vez que tanto a Mittal BR quanto a Arcelor BR eram empresas brasileiras, regularmente constituídas e pagadoras de impostos no país. Entende a Impugnante que a análise do contexto histórico da edição da norma permissiva da dedutibilidade do ágio demonstra que o uso das empresas veículos não só não é vedado pelo sistema jurídico brasileiro, mas também incentivado, e que caso o Governo Federal tivesse interesse em impedir ou restringir a dedução fiscal da amortização do ágio poderia ter agido quando da edição da Lei nº 12.973, de 2014, o que não teria ocorrido. Aduz que o próprio E. CARF e a C. CSRF tem proferido diversas decisões – e de maneira reiterada – esclarecendo que a existência de uma “empresa veículo” não é elemento suficiente para desqualificar a validade das operações. Entende ainda pela impropriedade da qualificação da Mittal BR como empresa veículo ou como “extensão de caixa” da Mittal NV, vez que a Mittal BR não seria mera empresa veículo, tendo sua constituição ocorrido para que as obrigações impostas pela CVM não viessem a prejudicar o andamento das operações que estavam sendo carreadas no exterior. Aduz que a jurisprudência do CARF seria no sentido majoritário de se exigir a presença de três requisitos básicos para que seja reconhecido o direito à amortização do ágio: (i) o efetivo pagamento do custo total de aquisição, inclusive o ágio; (ii) a realização das operações originais entre partes não ligadas; e (iii) a demonstração da fundamentação econômica do ágio pago com base na expectativa de rentabilidade futura, todos efetivamente cumpridos no caso em tela. Alega que, ainda que a Fiscalização afirma que ônus financeiro da operação recaiu integralmente sobre a Mittal NV, o que a tornaria a “real adquirente” das ações da Arcelor BR. No entanto, essa não é a realidade: como já mencionado, parcela significativa desses recursos é oriunda de recursos obtidos pela Mittal BR através de contrato de empréstimo. No tópico “II.4.4 – Legalidade das operações envolvendo incorporações às avessas", aduz que a Fiscalização teria alegado sobre a irregularidade e descabimento da incorporação reversa, que seria interpretação contra legem, razão pela qual se deveria concluir pela improcedência das acusações fiscais. No tópico “II.4.5 – A confusão patrimonial entre investidora e investida – Mittal BR como efetiva adquirente das participações da Arcelor BR", aduz que seria incorreta a interpretação da autoridade fiscal de que a Mittal NV, empresa holandesa, seria a detentora das ações da Arcelor Brasil de 31 de dezembro de 2007. Registra que o motivo da constituição da Mittal BR decorreu, em larga proporção, do risco de interferência da oferta pública no exterior e possível da extinção da Mittal NV no curso da oferta pública brasileira, fato que acabou ocorrendo, e que, ademais, a Mittal BR tomou financiamentos relevantes (i.e., mais de R$ 5 bilhões) de outra empresa do grupo, denominada Arcelor Investiment S.A., a fim de realizar a aquisição das ações da Arcelor Brasil. Conclui a Fl. 1170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 27 Impugnante que o fato de os recursos terem sido obtidos via aumento de capital ou empréstimo concedido por empresas do grupo econômico da própria Mittal BR não altera a natureza jurídica da transação em questão, estando tal fato perfeitamente inserido no papel exercido pela holding desde sua criação, no ano anterior à efetiva realização da OPA. Entende que não haveria qualquer restrição legal – ou mesmo de caráter regulatório – quanto à transferência de dívida por parte do acionista controlador à empresa controlada, por meio de incorporação, tal como ocorreu em razão da reestruturação societária que resultou na transferência de dívida da Mittal BR para a Impugnante , e haveria sim restrição quanto a tal procedimento quando a empresa incorporada é de capital aberto, uma vez que tal procedimento poderia representar uma forma de transferência do ônus financeiro assumido pelo controlador para a empresa e indiretamente para seus acionistas minoritários, o que configura exercício abusivo de poder de controle (artigo 1º, inciso IV, da IN CVM nº 323/00). E conclui que, tendo sido concluído o processo de fechamento de capital junto à CVM com o controle integral de suas ações pelo Grupo ArcelorMittal, o fechamento de capital passa a ser perfeitamente legítimo, representando tão somente uma transposição de dívida entre as empresas do grupo, sem que isso viole qualquer regra vigente em nosso ordenamento jurídico. Finaliza no sentido de que seriam completamente absurdas as alegações feitas pelo TVF no sentido de que a verdadeira adquirente das ações da Impugnante na OPA seria a Mittal NV. No tópico “II.4.6 – A parcela do ágio registrado mediante aumento de capital e operações de compra e venda também é passível de amortização", protesta a Impugnante a respeito da interpretação da autoridade fiscal de que as parcelas de ágio registradas na Mittal BR em decorrência da integralização de capital realizada pela Mittal NV e das operações de compra e venda celebradas entre a Mittal BR e Mittal NV não seriam passíveis de amortização por terem sido realizadas “intragrupo”. Entende a Impugnante que tanto na alienação das ações da Arcelor BR realizada pela Mittal NV à Mittal BR quanto na subscrição do capital da Mittal BR por meio de dação de ações da Arcelor BR, tem-se a figura de um novo ágio, ou seja, não haveria que se falar em ágio “criado”, ante (i) ao efetivo pagamento na operação, como não se trata de operação intragrupo, (ii) ao fato de que a realização da OPA foi uma imposição da CVM e foi realizada entre partes independentes; e, (iii) à inexistência de qualquer ganho intragrupo nas transações efetuadas. Aduz que, conforme voto do conselheiro Frederico Augusto Gomes de Alencar, inexistiria na conferência de ações, seja na compra e venda, transferência de ágio, e que, ainda que se entenda tratar de transferência de ágio, o fato é que nem assim estaria a Impugnante impedida de proceder à sua amortização. Em recente decisão proferida sob situação fática semelhante à presente, formalizada no Acórdão nº 1301-003.284, o E. CARF entendeu que é válida a transferência de ágio entre pessoas jurídicas integrantes do mesmo grupo econômico, desde que o ágio tenha sido constituído originalmente em operação realizada entre pessoas jurídicas independentes. Entende a Impugnante que o benefício fiscal de amortização do ágio seria previsto em lei em razão do plano nacional de privatizações de empresas brasileiras, das quais muitas teriam sido adquiridas por grupos de investidores estrangeiros. Assim, mesmo em relação às parcelas de ágio decorrentes de subscrição de ações e de compra e venda o ágio apurado seria válido. No tópico “II.4.7 – Possibilidade de dedução fiscal do ágio amortizado contabilmente antes da incorporação", aduz a Impugnante que a interpretação literal das normas relativas ao ágio autorizaria a amortização integral do ágio apurado na aquisição do investimento, vez que a Lei 9.532/97 não faria menção ao aproveitamento do saldo contábil do ágio quando do evento de incorporação, mas sim determinaria a forma de cálculo do ágio-rentabilidade futura quando da aquisição do investimento, e menciona jurisprudência do CARF (Acórdão nº 1302-002.346 e 1401- 001.901). Entende que as Leis 9.532/97 e 12.973/2014, de forma harmoniosa, assegurariam a plena amortização do ágio registrado na aquisição, de modo que não pode o intérprete estabelecer uma distinção não prevista em lei, e, por consequência, a amortização do ágio não impacta o direito ao Fl. 1171DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 28 seu aproveitamento fiscal quando da alienação do investimento. Aduz que o mesmo se aplicaria à amortização fiscal do ágio. O ágio amortizado contabilmente previamente à incorporação não é simplesmente perdido. Ele pode ser aproveitado, seja mediante a amortização fiscal, no caso de incorporação, seja na alienação/liquidação do investimento. Tanto é assim que ele permanece registrado no LALUR do contribuinte mesmo após amortização, conforme racional pelo Acórdão nº 1401-001.902. Discorre a Impugnante sobre a desvinculação entre a amortização fiscal e a amortização contábil do ágio, mencionando o Acórdão nº 9101-002.539., para dizer que seria evidente que o ágio a ser amortizado nos termos da Lei 9.532/97 é o ágio fiscal, e não o ágio contábil, e que a amortização fiscal do ágio não é impactada pela sua amortização contábil. Entende ter sido demonstrado que o auto de infração seria também infundado em relação a esse tema, razão pela qual deveria ser cancelado. No tópico “II.5 – DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO E SEUS REFLEXOS EM RELAÇÃO À CSLL", protesta que para a CSLL, a amortização do ágio não suscita grandes problemas, vez que, ao contrário do IRPJ (arts. 389 e 391 do RIR/99), inexistiria disposição legal prevendo qualquer vedação ao aproveitamento do ágio na CSLL, mencionando jurisprudência do CARF (Acórdãos nº 9101-002.310 e 1102-001.104). Aduz ainda que não haveria, até a edição da Lei 12.973/14, previsão legal que vedasse a possibilidade de amortização do ágio para fins de CSLL antes das operações de incorporação, cisão ou fusão. E, ainda que se entenda serem as normas do IRPJ extensíveis à CSLL, o que se admite somente em caráter argumentativo, a Instrução Normativa nº 390/04, que compila as normas relativas à CSLL, traz, em seu artigo 75, disposição que, a exemplo do inciso III do artigo 386 do RIR, autoriza a amortização do ágio pago na hipótese de incorporação da sociedade investidora pela investida. No tópico “II.6 –DA ILEGALIDADE DA INCIDÊNCIA DE JUROS SELIC SOBRE A MULTA", protesta sobre a incidência de juros de mora com base na taxa SELIC sobre a multa de ofício, que estaria em afronta ao art. 61 da Lei nº 9.430, de 1996. No pedido, requer ao Colegiado julgar procedente a impugnação para determinar o integral cancelamento das exigências fiscais consubstanciadas nos autos de infração e pela extinção do processo administrativo, e protesta pela juntada posterior de quaisquer documentos adicionais que possam comprovar tudo o quanto foi alegado. [...] 3. O v. acórdão recorrido de fls. 892/966 julgou improcedente a Impugnação da Recorrente, com a consequente manutenção do lançamento, assim ementado: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2015, 2016 LINDB. INAPLICABILIDADE. CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO FEDERAL. I - O art. 24 da LINDB trata da revisão do ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa, no qual envolve cognição ampla e sem restrições da matéria. Por outro lado, a atividade judicante, ao exercer a missão de resolver o litígio posto pela parte, não realiza a revisão, mas sim o reexame da matéria apresentada para discussão. II - Caso se entendesse que caberia ao julgamento a atividade de revisão, restariam esvaziados os institutos processuais construídos no sentido de se delimitar o objeto de exame na fase litigiosa. Não haveria que se falar em preclusão, matéria não impugnada, cobrança de matéria não contestada, devolução parcial, divergência, prequestionamento, mecanismos processuais previstos no Decreto Fl. 1172DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 29 Decreto nº 70.235, de 1972 (PAF) e no Regimento Interno do CARF, que trata dos julgamentos de recursos da instância ordinária e recurso extraordinário. III - Considerando que a atividade judicante no âmbito do contencioso administrativo fiscal federal, consiste em efetuar o reexame da matéria devolvida, e não a revisão de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa, não há repercussão do art. 24 da LINDB aos julgamentos realizados conforme o Decreto nº 70.235, de 1972 (PAF). NULIDADE. INEXISTÊNCIA. AUTOS DE INFRAÇÃO. LANÇAMENTOS DE OFÍCIO. MOTIVAÇÃO. ENQUADRAMENTO LEGAL. Diante de lançamentos de ofício efetuados conforme revisão de ofício (art. 149 do CTN), atividade administrativo vinculada e obrigatória da autoridade fiscal (art. 142 do CTN), devidamente formalizados nos termos do art. 10 do Decreto nº 70.235, de 1972 (PAF), com robusta e detalhada descrição dos fatos, motivação, fundamentação e enquadramento legal, não há que se falar em nulidade. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2015, 2016 DECADÊNCIA. INEXISTÊNCIA. ÁGIO. REPERCUSSÃO NA APURAÇÃO DO TRIBUTO EM COBRANÇA. SÚMULA. I - Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. (Súmula CARF nº 116, vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). II - Caso concreto no qual a repercussão na apuração do tributo deu-se 31/12/2015 e 31/12/2016, e a ciência dos autos de infração ocorreu em 09/12/2020, trata-se de prazo inferior a cinco anos, afastando-se a decadência prevista tanto pelo art. 150, § 4º, quanto pelo art. 173, inc. I, do CTN. JUROS DE MORA. TAXA REFERENCIAL SELIC. A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. (Súmula CARF nº 4, vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108, vinculante, conforme Portaria ME nº 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2015, 2016 PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. O conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. APROVEITAMENTO DO ÁGIO. INVESTIDORA E INVESTIDA. EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO. Fl. 1173DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 30 São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie do gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO. A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve-se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a investidora e a investida, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Utilização de empresa de passagem, denominada “empresa veículo” impede a consumação da hipótese de incidência do aproveitamento da despesa vez que impede a consumação do encontro patrimonial entre o investidor e o investimento. Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável ao caso e estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial. AQUISIÇÃO. ALIENANTE E ADQUIRENTE. EMPRESAS. VÍNCULO. RAZÕES ADICINAIS DE DECIDIR. A aquisição do investimento predicada pelo art. 7º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, pressupõe operação entre adquirente e alienante sem vínculo empresarial. Não há sentido exigir positivação para explicitar que adquirente e alienante não podem ser do mesmo grupo empresarial, vez que o conceito de aquisição envolve uma transação entre partes independentes. Alienação de investimento de uma controladora para sua controlada não é aquisição, é transferência interna de fluxo de caixa entre empresas de mesmo grupo, e por isso não se mostra apta a lastrear existência de despesa amortizável. Fl. 1174DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 31 RESGATE DE VALORES DE ÁGIO AMORTIZADOS CONTABILMENTE E CONTROLADOS NO LALUR. NECESSIDADE DE CONCRETIZAÇÃO DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA PARA REPERCUSSÃO NA BASE TRIBUTÁRIA. RAZÕES ADICIONAIS DE DECIDIR. Resgate de valores de ágio amortizados contabilmente em períodos anteriores controlados na parte B do LALUR mediante adição (justamente para neutralizar os efeitos tributários) para promover a exclusão de tais montantes visando a redução da base de cálculo do valor tributável não encontra respaldo na legislação tributária, vez que não consumadas nenhuma das condições previstas para o aproveitamento da despesa de amortização, em especial a alienação do investimento pela investidora ou a comunicação entre investidora e investida por meio dos eventos de fusão, cisão ou incorporação. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2015, 2016 DESPESA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. REPERCUSSÃO DOS AJUSTES NO LUCRO REAL PARA A BASE DE CÁLCULO DA CSLL. MOMENTOS DA EXISTÊNCIA DO INVESTIMENTO. AQUISIÇÃO. DESENVOLVIMENTO. DESFAZIMENTO. I - Construção empreendida pelo Decreto-lei nº 1.598, de 1977, encontra-se em consonância com a edição no ano anterior (1976) da Lei nº 6.404 ("lei das S/A"), no qual se buscou modernizar os conceitos de contabilização de investimentos decorrentes de participações societárias, inclusive com a adoção do método de equivalência patrimonial (MEP). Foram delineados três momentos cruciais para o investidor: nascimento, desenvolvimento e fim do investimento, assim tratados: (1º) o da aquisição do investimento, normatizando-se a figura do "ágio", que consiste no sobrepreço pago na aquisição, (2º) o momento em que o investimento gera frutos para o investidor, ou seja, a empresa adquirida gera lucros; e (3º) e desfazimento do investimento. II - O segundo momento operacionalizou sistema no qual os resultados de investimentos em participações societárias pudessem ser devidamente refletidos no investidor, por meio do MEP, e ao mesmo tempo, não fossem objeto de bitributação. De um lado, os resultados da investida seriam refletidos no investidor, fazendo com que tanto na investida quando no investidor fossem apuradas receitas operacionais que, em tese, integrariam o lucro líquido e a base de cálculo tributável. De outro, determinou-se que o investidor poderia efetuar ajuste, no sentido de excluir da base de cálculo tributável os resultados positivos auferidos pela investida, viabilizando-se a neutralidade do sistema e a convergência para fins fiscais das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. III - A mesma premissa deve ser considerada para o primeiro (aquisição) e terceiro (desfazimento) momentos. No desfazimento, o ágio deve ser considerado na apuração da base de cálculo do ganho de capital. Na aquisição, o sobrepreço contabilizado só poderá ser objeto da amortização se ocorridas as hipóteses de aproveitamento previstas expressamente na legislação. IV - Nítida e transparente a convergência entre as bases de cálculo do IRPJ e CSLL, no que concerne às operações decorrentes de participações societárias e os correspondentes resultados auferidos, em seus diferentes momentos: aquisição, desenvolvimento e desfazimento. 4. Em suma, após um longo arrazoado sobre o conceito, contexto histórico, hipóteses de aproveitamento do ágio, despesas de amortização e sua consolidação, entendeu a DRJ que – v. cf. fls. 951/962: i. A operação analisada não se amolda à hipótese de incidência da norma, vez que a “(...) pessoa jurídica investidora foi a MITTAL, controladora com sede no Fl. 1175DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 32 exterior, de onde tiveram origem os recursos empregados na aquisição do investimento com sobrepreço (...)”; ii. Acrescentou que “(...) É incontestável que foi a MITTAL que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandaram os estudos de rentabilidade futura do investimento a ser adquirido e desembolsaram os recursos para a aquisição (vide item IV.7 do voto). O fato de a MITTAL BR, controlada no Brasil, criada especificamente para recepcionar os recursos para a aquisição do investimento, ter participado da operação, não lhe confere a condição de investidora. Na OPA para a aquisição das ações do investimento (ARCELOR BRASIL), restou evidente que toda a coordenação do processo foi da controladora no exterior. (...)”; iii. Aduziu ainda que “(...) o real adquirente foi a controladora no exterior, MITTAL, inclusive se colocando-se como garantidora no adimplemento das obrigações de liquidação, e como a pessoa jurídiaca (SIC) responsável pelo pagamento do laudo de avaliação econômico-financeira do investimento (...)”; iv. Asseverou que “(...) o evento de incorporação não ocorreu entre a MITTAL e o investimento adquirido, mas sim entre a MITTAL BR e o investimento. Ou seja, deu-se sem a presença da real investidora, a MITTAL. E mais, restou demonstrado que a MITTAL BR foi uma empresa de passagem, de duração efêmera, criada especificamente para recepcionar o caixa necessário para a aquisição do investimento. Empresa criada com capital social irrisório (R$500,00, quinhentos reais), sem receitas operacionais, apresentando DIPJ do ano-calendário de 2006 (um anos antes das operações em debate) como inativa, sem funcionários, ou seja, uma empresa de papel (...)”; v. Afirmou que “(...) O fato de a MITTAL BR ter recebido o aporte de recursos (seja mediante caixa, ou empréstimos) da controladora no exterior MITTAL não lhe confere, na acepção dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, em nenhum momento, a condição de investidora. Tampouco restou atendido aspecto material, vez que o patrimônio da investidora, MITTAL, não se comunicou com o patrimônio da investida ARCELOR BRASIL (...)”; vi. Narrou que “(...) a circulação de recursos financeiros decorrente das operações societárias descritas ocorreu dentro das empresas do grupo econômico da ArcelorMittal. Avaliando-se a movimentação empreendida dentro do grupo econômico, o que se verifica é uma transferência de recursos entre controladora e controladas. Não há que se falar em aquisição de investimento, quando o investimento, em nenhum momento, deixou de pertencer ao grupo econômico. (...)”; e, vii. Por fim, aduziu que “(...) os valores do ágio amortizados contabilmente pela Impugnante não tinham repercussão na legislação fiscal, que estabelece condições específicas para seu aproveitamento, como já visto no presente voto, quais sejam, a alienação do investimento ou a comunicação de patrimônio entre investidor e investidora. E nenhum desses eventos se consumou, razão pela qual os valores do ágio amortizados contabilmente deveriam continuar a ser neutralizados (mediante adição no LALUR) para fins de apuração do Lucro Fl. 1176DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 33 Real. Assim, não encontra qualquer amparo normativo para o procedimento adotado pela Contribuinte, ao decidir "resgatar" ágios contabilmente registrados antes de incorporação prevista no art. 7º da Lei nº 9.532, de 1997 (controlados na parte B do LALUR mediante adição, justamente para neutralizar os efeitos tributários vez que não consumada a hipótese de incidência) e promover a exclusão de tais montantes visando a redução da base de cálculo do valor tributável. (...)”. 5. Inconformada com o v. acórdão a quo, a Recorrente interpôs o Recurso Voluntário de fls. 975/1045 visando sua reforma, arguindo em síntese: (i) Em Preliminares: (i.i) “NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR INEXISTÊNCIA DE BASE LEGAL NO ORDENAMENTO JURÍDICO QUE PERMITA A DESCONSIDERAÇÃO DE NEGÓCIOS JURÍDICOS VALIDAMENTE PRATICADOS” – Afirma que “(...) o TVF não indica qualquer base legal apta à desconsideração dos atos praticados pela Recorrente, a decisão recorrida sustenta que a autuação foi satisfatoriamente fundamentada na falta de atendimento aos requisitos dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Ocorre que, para se chegar a essa conclusão, a Autoridade Fiscal se embasou em conceitos subjetivos e não positivados para desconsiderar os efeitos fiscais das operações societárias legitimamente implementadas (...)”. Complementa asseverando “(...) A RFB não tem o poder de atribuir aos atos dos contribuintes os efeitos tributários que desejar ou de modificar “a repercussão tributária dos eventos societários” da forma que melhor lhe aprouver, como acaba por sugerir a decisão recorrida (fls. 931). Ao contrário: a “repercussão tributária dos eventos societários” é determinada pela Lei e a Fiscalização deve se pautar apenas e tão somente nesta. Os negócios jurídicos legitimamente praticados geram as consequências tributárias desencadeadas por eles tal qual como implementados, não as consequências tributárias que as autoridades fiscais gostariam que tivessem ocorrido (...)”. Acrescentou que “(...) quando muito, a conduta da autoridade fiscal poderia, em um plano hipotético, tentar se legitimar a partir do parágrafo único do art. 116 do CTN, que traria norma geral anti-elisiva (SIC). Nada obstante, vale lembrar que o parágrafo único do artigo 116 do CTN é classificado como de eficácia limitada, de forma que seus efeitos dependem de edição de lei ordinária regulamentadora (...)”. Aduziu ainda que “(...) De um ponto de vista prático, o que fez a autoridade lançadora foi aplicar norma antielisiva geral não introduzida no ordenamento jurídico. A autoridade lançadora foi incapaz de indicar o dispositivo legal que embasaria a autuação (...)”. E conclui afirmando que “(...) O dever de motivar os atos administrativos (gênero no qual se incluem o ato de lançamento do crédito tributário) é tema incontroverso, dada a clareza da Lei 9.784, em especial de seu artigo 2, que estabelece o dever de as autoridades administrativas motivarem suas decisões. Aliás, o próprio Decreto 70.235, de 06 de março de 1972 (“Decreto 70.235/72”), é explícito nesse sentido, ao tratar em seu artigo 10 dos requisitos do auto de infração. Esse fato, por si só, já Fl. 1177DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 34 demonstra a fragilidade do Auto de Infração ora impugnado, de forma que a sua nulidade resta evidenciada, independentemente de qualquer discussão de mérito. A nulidade da autuação decorre do fato de o agente fiscal não ter se desincumbido do seu ônus processual de motivar (enunciar expressamente a base legal que autoriza a aplicação de penalidade). (...)”; (i.ii) “DECADÊNCIA DO DIREITO DE QUESTIONAR A FORMAÇÃO DO ÁGIO” – Afirma que “(...) imprescindível que o termo inicial do prazo decadencial seja contado a partir da ocorrência do fato que obrigou o contribuinte a interpretar a legislação tributária e a adotar os procedimentos necessários ao fornecimento de documentos contábeis e fiscais, de tal modo que as Autoridades Fiscais tenham o prazo de 5 anos (nos termos do artigo 150, parágrafo 4º do CTN), contado a partir daquela ocorrência, para que possa eventualmente constituir o crédito tributário ou, evitando-se, assim, que o contribuinte fique eternamente sujeito à revisão do lançamento (...). Acrescenta que “(...) o ágio é oriundo de aquisição de ações da Recorrente realizadas em 2007. Ora, considerando que o IRPJ e a CSLL são tributos sujeitos ao lançamento por homologação e, portanto, ao prazo decadencial de cinco anos contados da ocorrência do fato gerador (artigo 150, §4º do CTN), o termo final para a sua revisão se deu em 2012. A lavratura do Auto de Infração, todavia, ocorreu tão-somente em 2020, mais de sete anos após o decurso do prazo decadencial de análise do último ato praticado! (...)”. E concluiu aduzindo que “(...) por óbvio, não é compatível com os princípios que regem a Administração Pública interpretar as regras de decadência com finalidade de aumentar a base arrecadatória (juros, multa, etc.). Se a RFB teve conhecimento do registro do ágio por meio das declarações referentes ao ano 2007 e seguintes, por que aguardar o início da dedução fiscal para indicar que possui entendimento divergente daquele adotado pelo contribuinte? (...)”; (ii) No Mérito: (ii.i) “IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DO INSTITUTO DO ABUSO DE DIREITO NA SEARA TRIBUTÁRIA” – Afirma que o abuso de direito não é aplicável à seara tributária, e que o Acórdão nº 1302-001.182 “sustenta que o abuso de direito não é aplicável às relações jurídico-tributárias, sendo plenamente legítimo aos contribuintes organizarem-se da forma que lhe for mais conveniente, ainda que resulte em economia tributária”, e que autoridade fiscal teria ignorado a questão de competência e procurado sustentar a aplicação do artigo 187 do Código Civil como suposto fundamento legal para a autuação fiscal. Anexa aos autos parecer do Professor Tércio Sampaio Ferraz Junior, que analisou as operações envolvendo o ágio da ARCELOR, tendo registrado que “o código civil não confere à autoridade administrativa a competência discricionária reservada ao juiz. Já por esse motivo há uma ostensiva incompetência da autoridade administrativa quando se apropria do Fl. 1178DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 35 dispositivo civil referente ao abuso de direito". Ainda, teria incorrido em erro a autoridade fiscal ao desconsiderar os efeitos fiscais decorrentes da estrutura adotada pela Recorrente, tendo em vista que o abuso de direito não seria cláusula geral que pudesse autorizar o Fisco a criar uma solução para o caso concreto sem base legal; (ii.ii) “IMPOSSIBILIDADE DE DESQUALIFICAÇÃO DOS ATOS PRATICADOS COM BASE NA TEORIA DO PROPÓSITO NEGOCIAL”, – Aduz sobre a inexistência da figura do propósito negocial no ordenamento jurídico brasileiro, que teria sido fundamento adotado pelas autoridades fiscais para desconsideração dos negócios jurídicos celebrados pelos contribuintes. Registra que, de qualquer forma, a invalidação das operações com base na teoria do propósito negocial não se aplicaria ao caso concreto, em razão da existência de efetivo propósito negocial na constituição da Mittal BR e nos atos praticados pelo Grupo ArcelorMittal. Discorre que “as operações praticadas pelas empresas pertencentes ao Grupo ArcelorMittal estavam inseridas em um contexto negocial claro em torno de reestruturação, cujo objetivo era levar a cabo com sucesso a OPA hostil na Europa e a OPA determinada pela CVM, bem como a união de esforços para o desempenho de atividades econômicas complementares, especialmente após a fusão mundial do Grupo Arcelor com o Grupo Mittal”. Informa que a constituição da Mittal BR teria tido como causas objetivas: “(i) O cumprimento de imposição regulatória, oriunda da Decisão da CVM; (ii) Redução da participação da Mittal NV na OPA brasileira ao mínimo possível, tendo em vista a reorganização em andamento na Europa; (iii) Assegurar o sucesso da OPA e o fechamento de capital da Arcelor Brasil, evento então incerto, já que muitos acionistas poderiam desejar alienar suas ações após a data do leilão, como de fato ocorreu, e (iv) Simplificar a realização e operacionalização da OPA, já que a sua realização no exterior tornaria o processo ainda mais custoso e de difícil operacionalização, em razão dos procedimentos de câmbio. Discorre que a ausência de subsidiária constituída no Brasil poderia implicar atrasos na liquidação da Oferta, tendo em vista que a remessa de recursos do exterior nem sempre é imediata”, e que, caso os recursos fossem ingressados diretamente do exterior para a aquisição de ações da OPA, implicaria que “a Mittal NV inicialmente obteria o registro de acordo com o Regime da Resolução 2.689 e, posteriormente, migraria para o Regime de Investimento Externo Direto, mediante processo burocrático e custoso, visto que os bancos comerciais que efetuam essa migração cobram por esse serviço”, e, para comprovar o alegado anexa aos autos parecer do escritório de advocacia internacional Cleary Gotlieb Steen & Hamilton LLP, no qual conclui que, “em vista da complexidade da operação e a incerteza do prazo em que ocorreria a incorporação no exterior e, consequentemente, a extinção da Mittal Steel NV, a alternativa que se mostrava operacionalmente mais conveniente seria a criação de uma subsidiária brasileira”. Assim, entende a Impugnante que restou claramente Fl. 1179DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 36 demonstrado o propósito negocial e validade e legitimidade dos atos praticados pelo Grupo ArcelorMittal, todos com a devida publicidade nos órgãos competentes, sendo improcedente a tentativa da autoridade fiscal de desqualificar os efeitos; (ii.iii) “LEGITIMIDADE DO EMPREGO DE “EMPRESA VEÍCULO” E A EXISTÊNCIA DE EFETIVA “CONFUSÃO PATRIMONIAL” NAS OPERAÇÕES IMPLEMENTADAS” – Discorre sobre breve contexto histórico do instituto do ágio e a legitimidade do uso de empresas de propósito específico e que, no caso concreto, não obstante a autoridade fiscal ter afirmado que “as sociedades não residentes não têm amparo para gozar do benefício fiscal da amortização do ágio”, os fatos demonstrariam que nenhuma empresa estrangeira aproveitou tal benefício, vez que tanto “a Mittal BR quanto a Arcelor BR eram empresas brasileiras, regularmente constituídas e pagadoras de impostos no país”. Entende a Recorrente que a “análise do contexto histórico da edição da norma permissiva da dedutibilidade do ágio demonstra que o uso das empresas veículos não só não é vedado pelo sistema jurídico brasileiro, mas também incentivado”, e que caso o Governo Federal tivesse interesse em impedir ou restringir a dedução fiscal da amortização do ágio poderia ter agido quando da edição da Lei nº 12.973, de 2014, o que não teria ocorrido. Aduz que “o próprio E. CARF e a C. CSRF tem proferido diversas decisões – e de maneira reiterada – esclarecendo que a existência de uma “empresa veículo” não é elemento suficiente para desqualificar a validade das operações. Entende ainda pela impropriedade da qualificação da Mittal BR como empresa veículo ou como “extensão de caixa” da Mittal NV, vez que a Mittal BR não seria mera empresa veículo, tendo sua constituição ocorrido para que as obrigações impostas pela CVM não viessem a prejudicar o andamento das operações que estavam sendo carreadas no exterior”. Aduz que “a jurisprudência do CARF seria no sentido majoritário de se exigir a presença de três requisitos básicos para que seja reconhecido o direito à amortização do ágio: (i) o efetivo pagamento do custo total de aquisição, inclusive o ágio; (ii) a realização das operações originais entre partes não ligadas; e (iii) a demonstração da fundamentação econômica do ágio pago com base na expectativa de rentabilidade futura, todos efetivamente cumpridos no caso em tela”. Alega que, ainda que “a Fiscalização afirma que ônus financeiro da operação recaiu integralmente sobre a Mittal NV, o que a tornaria a “real adquirente” das ações da Arcelor BR. No entanto, essa não é a realidade: como já mencionado, parcela significativa desses recursos é oriunda de recursos obtidos pela Mittal BR através de contrato de empréstimo”; (ii.iv) “IMPROPRIEDADE DA QUALIFICAÇÃO DAS OPERAÇÕES COMO “INTERNAS””, – Afirma que “tanto na alienação das ações da Arcelor BR realizada pela Mittal NV à Mittal BR quanto na subscrição do capital da Mittal BR por meio de dação de ações da Arcelor BR, tem-se a figura de um novo ágio. A própria Autoridade Fiscal reconhece a figura do novo ágio, conclui erroneamente, todavia, Fl. 1180DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 37 pela ausência do direito à sua amortização fiscal por entender que se trataria de ágio “interno””. Acrescenta que “Autoridade Fiscal se valeu do conceito de ágio interno de forma equivocada. De um ponto de vista estritamente técnico, a expressão “ágio interno” refere-se ao reconhecimento, por determinada sociedade, no seu próprio balanço, de ágio decorrente de ganho gerado em transações intragrupo. Ora, tendo em vista que se comprovou que (i) a aquisição que gerou o ágio se deu entre partes não ligadas (independentes) e que (ii) o pagamento dos valores devidos é matéria incontroversa, já de plano se percebe a também equivocada interpretação da Autoridade Fiscal quanto aos fatos analisados”; (ii.v) “POSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO FISCAL DO ÁGIO AMORTIZADO CONTABILMENTE ANTES DA INCORPORAÇÃO” – Afirma que a interpretação literal das normas relativas ao ágio autorizaria a amortização integral do ágio apurado na aquisição do investimento, vez que a Lei nº 9.532/1997 não faria “menção ao aproveitamento do saldo contábil do ágio quando do evento de incorporação, mas sim determinaria a forma de cálculo do ágio-rentabilidade futura quando da aquisição do investimento”, e menciona jurisprudência do CARF (Acórdão nº 1302- 002.346 e 1401-001.901). Entende que as Leis nºs 9.532/97 e 12.973/2014, “de forma harmoniosa, assegurariam a plena amortização do ágio registrado na aquisição, de modo que não pode o intérprete estabelecer uma distinção não prevista em lei”, e, por consequência, “a amortização do ágio não impacta o direito ao seu aproveitamento fiscal quando da alienação do investimento”. Aduz que o mesmo se aplicaria “à amortização fiscal do ágio. O ágio amortizado contabilmente previamente à incorporação não é simplesmente perdido. Ele pode ser aproveitado, seja mediante a amortização fiscal, no caso de incorporação, seja na alienação/liquidação do investimento. Tanto é assim que ele permanece registrado no LALUR do contribuinte mesmo após amortização”, conforme racional do Acórdão nº 1401-001.902. Discorre a Recorrente sobre a “desvinculação entre a amortização fiscal e a amortização contábil do ágio”, mencionando o Acórdão nº 9101-002.539., para dizer que seria evidente que “o ágio a ser amortizado nos termos da Lei 9.532/97 é o ágio fiscal, e não o ágio contábil”, e que “a amortização fiscal do ágio não é impactada pela sua amortização contábil”. Entende ter sido demonstrado que os Autos de Infração seriam também “infundado em relação a esse tema”, razão pela qual deveria ser cancelado; (ii.vi) “POSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO DO ÁGIO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL” – Afirma que “(...) o ágio se submete a um regime de amortização fiscal específico. Nesse contexto, a dedutibilidade das despesas ora discutidas para CSLL independeria da dedutibilidade das mesmas despesas para o IRPJ (...)”. Acrescenta que “(...) especificamente no que concerne à CSLL, a amortização do ágio é sempre autorizada. Isso porque, contrariamente ao que se verifica com relação ao IRPJ, para o qual a lei (consolidada nos artigos 389, § 1º, e 391 do RIR) veda a dedutibilidade Fl. 1181DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 38 do ágio, inexiste disposição legal que imponha qualquer vedação para fins de apuração da CSLL. Essa assertiva, vale acrescentar, aplica-se também ao período regido pelo Regime Tributário de Transição (RTT) (...)”. Aduziu ainda que “(...) não havendo qualquer disposição legal que impeça a dedutibilidade do ágio da base de cálculo da CSLL, tampouco qualquer norma que estenda a esta contribuição as disposições relativas ao IRPJ, resta concluir que não existe qualquer óbice ou limitação quanto à amortização do ágio para a dedutibilidade dos valores pagos a título de ágio quanto à contribuição em tela. (...)”. E conclui asseverando que “(...) a ausência de dispositivo legal que vede a dedutibilidade do ágio para fins de apuração da CSLL é tão clara que o artigo 50 da Lei 12.973/14 prevê expressamente a aplicação também para essa contribuição das normas legais que impõem que o ágio pautado em expectativa de rentabilidade futura somente poderá ser amortizado pela pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra na qual detinha participação societária. Logo, fica ainda latente que não havia, até a edição da Lei 12.973/14, previsão legal que vedasse a possibilidade de amortização do ágio para fins de CSLL antes das operações de incorporação, cisão ou fusão (...)”; e, (ii.vii) “DA ILEGALIDADE DOS JUROS SOBRE A PARCELA DA MULTA” – Afirma que “(...) há que se reconhecer a improcedência da exigência de juros de mora sobre a multa de ofício (...)”. Acrescenta que “(...) Ao analisar, de modo geral, a prática reiteradamente realizada pelas Autoridades Fiscais na lavratura de autos de infração, verifica-se verdadeiramente usual a aplicação de juros SELIC sobre o valor da multa cobrada, em flagrante descumprimento das determinações do artigo 61 da Lei 9.430/96 (...)”. Aduz ainda que “(...) não há como pretender a incidência de juros sobre a multa de ofício, na medida em que, por definição, se os juros remuneram o credor pela privação do uso de seu capital, eles devem incidir somente sobre o que deveria ter sido recolhido no prazo legal, e não foi. Fora dessa hipótese, qualquer incidência de juros se mostra abusiva e arbitrária, por ausência de seu pressuposto de fato – reposição do numerário que deveria ter ingressado nos cofres públicos, mas não ingressou pela falta do contribuinte (...)”. E conclui asseverando que “(...) destaque-se o quanto determinado pelo artigo 43 da Lei 9.430/96, cujo parágrafo único determina a incidência de juros moratórios sobre as multas e os juros exigidos isoladamente, mostrando-se inafastável concluir que não há previsão legal para a cobrança de juros de mora sobre a multa lançada de ofício nos casos que não foram abrangidos pelo artigo 43 da Lei 9.430/96 (...)”. 6. Por fim, requereu a procedência do recurso interposto “(...) declarando a nulidade do presente lançamento em razão da (i) ausência de motivação, em razão de não ter a Fiscalização apontado ou demonstrado quaisquer violações à legislação vigente em que tenha incorrido a Recorrente e (ii) decadência do direito da fiscalização de questionar as operações societárias realizadas pela Recorrente. Alternativamente, caso assim não se entenda – o que se admite tão somente por amor ao debate, digne-se julgar procedente o presente Recurso Voluntário para o fim Fl. 1182DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 39 de determinar o integral cancelamento da exigência fiscal consubstanciada no auto de infração, extinguindo o presente processo administrativo (...)”. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto – Relator 7. O Recurso Voluntário é tempestivo, conforme despacho de fl. 1049, bem assim preenche os pressupostos de admissibilidade, nos termos do Decreto nº 70.235/72 (PAF), razão pela qual dele conheço. 8. Cuida-se o feito de Autos de Infração para exigência de IRPJ e CSLL, incidentes sobre exclusão indevida na apuração do lucro real, decorrente de glosa de despesa de amortização de ágio, relativos aos anos-calendário de 2015 e 2016, no valor total de R$ 173.983.161,39, acrescido de multa de ofício de 75%. 9. A Autoridade Fiscal concluiu pela ocorrência de abuso de direito (artigo 187 do Código Civil), e que restou demonstrado que a MITTAL BR foi utilizada como empresa veículo para atuar “deliberadamente como mero caixa de empresa do exterior”, o que teria contrariado a “finalidade econômica da atividade” – v. cf. TVF de fl. 363. 10. Ademais, asseverou que no caso concreto, a efetiva aquisição das ações do investimento por meio de bolsa de valores com ágio deu-se por uma entidade jurídica estrangeira (controladora MITTAL), e que a controlada com sede no Brasil (MITTAL BR), seria apenas uma “casca, uma passagem, uma extensão do caixa” da controladora na Holanda – v. cf. TVF de fl. 393. 11. Aduziu ainda a Autoridade Fiscal que o “espírito da lei não é beneficiar empresas do exterior que resolvam fechar o capital de empresas brasileiras listadas em Bolsa, mas sim incentivar investimentos que possam gerar maiores retornos para a sociedade, situação na qual o governo criou o incentivo através da permissão da dedutibilidade fiscal do ágio”, bem assim que os artigos 146 e 147 do RIR/99 dispõem que são contribuintes do imposto “as pessoas jurídicas de direito privado domiciliadas no País” – v. cf. TVF de fl. 393. 12. Acrescentou que a ofertante expressa na OPA foi a MITTAL (MSCNV), e que por consequência não houve “a absorção de patrimônio (“confusão patrimonial”) entre a investidora original (MSCNV) e a investida Arcelor Brasil S/A”, não se concretizando os requisitos previstos nos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 – v. cf. TVF de fl. 395. 13. Assim, afirmou que a “mera transferência do ágio da investidora para a investida, por meio de veículo, ao final, quando incorporada aquela veículo, demonstra que o que houve foi a extinção da veículo, não da participação adquirida com ágio”. 14. Desta forma, o que discute-se nestes autos são as teses da “real investidora” e da utilização de “empresa veículo”. 15. A DRJ/DF (DRJ01), ao julgar a Impugnação, considerou improcedentes todos os argumentos da Recorrente, em resumo entendendo que – v. cf. fls. 951/962: Fl. 1183DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 40 i. A operação analisada não se amolda à hipótese de incidência da norma, vez que a “(...) pessoa jurídica investidora foi a MITTAL, controladora com sede no exterior, de onde tiveram origem os recursos empregados na aquisição do investimento com sobrepreço (...)”; ii. Acrescentou que “(...) É incontestável que foi a MITTAL que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandaram os estudos de rentabilidade futura do investimento a ser adquirido e desembolsaram os recursos para a aquisição (vide item IV.7 do voto). O fato de a MITTAL BR, controlada no Brasil, criada especificamente para recepcionar os recursos para a aquisição do investimento, ter participado da operação, não lhe confere a condição de investidora. Na OPA para a aquisição das ações do investimento (ARCELOR BRASIL), restou evidente que toda a coordenação do processo foi da controladora no exterior. (...)”; iii. Aduziu ainda que “(...) o real adquirente foi a controladora no exterior, MITTAL, inclusive se colocando-se como garantidora no adimplemento das obrigações de liquidação, e como a pessoa jurídiaca (SIC) responsável pelo pagamento do laudo de avaliação econômico-financeira do investimento (...)”; iv. Asseverou que “(...) o evento de incorporação não ocorreu entre a MITTAL e o investimento adquirido, mas sim entre a MITTAL BR e o investimento. Ou seja, deu-se sem a presença da real investidora, a MITTAL. E mais, restou demonstrado que a MITTAL BR foi uma empresa de passagem, de duração efêmera, criada especificamente para recepcionar o caixa necessário para a aquisição do investimento. Empresa criada com capital social irrisório (R$500,00, quinhentos reais), sem receitas operacionais, apresentando DIPJ do ano-calendário de 2006 (um anos antes das operações em debate) como inativa, sem funcionários, ou seja, uma empresa de papel (...)”; v. Afirmou que “(...) O fato de a MITTAL BR ter recebido o aporte de recursos (seja mediante caixa, ou empréstimos) da controladora no exterior MITTAL não lhe confere, na acepção dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, em nenhum momento, a condição de investidora. Tampouco restou atendido aspecto material, vez que o patrimônio da investidora, MITTAL, não se comunicou com o patrimônio da investida ARCELOR BRASIL (...)”; vi. Narrou que “(...) a circulação de recursos financeiros decorrente das operações societárias descritas ocorreu dentro das empresas do grupo econômico da ArcelorMittal. Avaliando-se a movimentação empreendida dentro do grupo econômico, o que se verifica é uma transferência de recursos entre controladora e controladas. Não há que se falar em aquisição de investimento, quando o investimento, em nenhum momento, deixou de pertencer ao grupo econômico. (...)”; e, vii. Por fim, aduziu que “(...) os valores do ágio amortizados contabilmente pela Impugnante não tinham repercussão na legislação fiscal, que estabelece condições específicas para seu aproveitamento, como já visto no presente voto, quais sejam, a alienação do investimento ou a comunicação de patrimônio entre investidor e investidora. E nenhum desses eventos se consumou, razão Fl. 1184DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 41 pela qual os valores do ágio amortizados contabilmente deveriam continuar a ser neutralizados (mediante adição no LALUR) para fins de apuração do Lucro Real. Assim, não encontra qualquer amparo normativo para o procedimento adotado pela Contribuinte, ao decidir "resgatar" ágios contabilmente registrados antes de incorporação prevista no art. 7º da Lei nº 9.532, de 1997 (controlados na parte B do LALUR mediante adição, justamente para neutralizar os efeitos tributários vez que não consumada a hipótese de incidência) e promover a exclusão de tais montantes visando a redução da base de cálculo do valor tributável. (...)”. 16. Em sede de Recurso Voluntário, a Recorrente reiterou os argumentos trazidos na Impugnação, requerendo ao final a declaração de (...) nulidade do presente lançamento em razão da (i) ausência de motivação, em razão de não ter a Fiscalização apontado ou demonstrado quaisquer violações à legislação vigente em que tenha incorrido a Recorrente e (ii) decadência do direito da fiscalização de questionar as operações societárias realizadas pela Recorrente. Alternativamente, caso assim não se entenda – o que se admite tão somente por amor ao debate, digne-se julgar procedente o presente Recurso Voluntário para o fim de determinar o integral cancelamento da exigência fiscal consubstanciada no auto de infração, extinguindo o presente processo administrativo (...)”. 17. Das Preliminares de “NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR INEXISTÊNCIA DE BASE LEGAL NO ORDENAMENTO JURÍDICO QUE PERMITA A DESCONSIDERAÇÃO DE NEGÓCIOS JURÍDICOS VALIDAMENTE PRATICADOS” e de “DECADÊNCIA DO DIREITO DE QUESTIONAR A FORMAÇÃO DO ÁGIO”. 17.1 Afirma a Recorrente, em síntese, na primeira preliminar que “(...) o TVF não indica qualquer base legal apta à desconsideração dos atos praticados pela Recorrente, a decisão recorrida sustenta que a autuação foi satisfatoriamente fundamentada na falta de atendimento aos requisitos dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Ocorre que, para se chegar a essa conclusão, a Autoridade Fiscal se embasou em conceitos subjetivos e não positivados para desconsiderar os efeitos fiscais das operações societárias legitimamente implementadas (...)”. 17.2 Complementa asseverando “(...) A RFB não tem o poder de atribuir aos atos dos contribuintes os efeitos tributários que desejar ou de modificar “a repercussão tributária dos eventos societários” da forma que melhor lhe aprouver, como acaba por sugerir a decisão recorrida (fls. 931). Ao contrário: a “repercussão tributária dos eventos societários” é determinada pela Lei e a Fiscalização deve se pautar apenas e tão somente nesta. Os negócios jurídicos legitimamente praticados geram as consequências tributárias desencadeadas por eles tal qual como implementados, não as consequências tributárias que as autoridades fiscais gostariam que tivessem ocorrido (...)”. 17.3 Acrescentou que “(...) quando muito, a conduta da autoridade fiscal poderia, em um plano hipotético, tentar se legitimar a partir do parágrafo único do art. 116 do CTN, que traria norma geral anti-elisiva (SIC). Nada obstante, vale lembrar que o parágrafo único do artigo 116 do CTN é classificado como de eficácia limitada, de forma que seus efeitos dependem de edição de lei ordinária regulamentadora (...)”. 17.4 Aduziu ainda que “(...) De um ponto de vista prático, o que fez a autoridade lançadora foi aplicar norma antielisiva geral não introduzida no ordenamento jurídico. A autoridade lançadora foi incapaz de indicar o dispositivo legal que embasaria a autuação (...)”. Fl. 1185DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 42 17.5 E conclui afirmando que “(...) O dever de motivar os atos administrativos (gênero no qual se incluem o ato de lançamento do crédito tributário) é tema incontroverso, dada a clareza da Lei 9.784, em especial de seu artigo 2, que estabelece o dever de as autoridades administrativas motivarem suas decisões. Aliás, o próprio Decreto 70.235, de 06 de março de 1972 (“Decreto 70.235/72”), é explícito nesse sentido, ao tratar em seu artigo 10 dos requisitos do auto de infração. Esse fato, por si só, já demonstra a fragilidade do Auto de Infração ora impugnado, de forma que a sua nulidade resta evidenciada, independentemente de qualquer discussão de mérito. A nulidade da autuação decorre do fato de o agente fiscal não ter se desincumbido do seu ônus processual de motivar (enunciar expressamente a base legal que autoriza a aplicação de penalidade). (...)”. 17.6 Com relação a segunda preliminar, assevera que “(...) imprescindível que o termo inicial do prazo decadencial seja contado a partir da ocorrência do fato que obrigou o contribuinte a interpretar a legislação tributária e a adotar os procedimentos necessários ao fornecimento de documentos contábeis e fiscais, de tal modo que as Autoridades Fiscais tenham o prazo de 5 anos (nos termos do artigo 150, parágrafo 4º do CTN), contado a partir daquela ocorrência, para que possa eventualmente constituir o crédito tributário ou, evitando-se, assim, que o contribuinte fique eternamente sujeito à revisão do lançamento (...). 17.7 Acrescenta que “(...) o ágio é oriundo de aquisição de ações da Recorrente realizadas em 2007. Ora, considerando que o IRPJ e a CSLL são tributos sujeitos ao lançamento por homologação e, portanto, ao prazo decadencial de cinco anos contados da ocorrência do fato gerador (artigo 150, §4º do CTN), o termo final para a sua revisão se deu em 2012. A lavratura do Auto de Infração, todavia, ocorreu tão-somente em 2020, mais de sete anos após o decurso do prazo decadencial de análise do último ato praticado! (...)”. 17.8 E concluiu aduzindo que “(...) por óbvio, não é compatível com os princípios que regem a Administração Pública interpretar as regras de decadência com finalidade de aumentar a base arrecadatória (juros, multa, etc.). Se a RFB teve conhecimento do registro do ágio por meio das declarações referentes ao ano 2007 e seguintes, por que aguardar o início da dedução fiscal para indicar que possui entendimento divergente daquele adotado pelo contribuinte? (...)”; 17.9 Como é sabido, as hipóteses de nulidade de atos, termos, despachos e decisões, no âmbito do Processo Administrativo Fiscal, estão disciplinadas no artigo 59 do Decreto nº 70.235/1972 (PAF), in verbis: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. Fl. 1186DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 43 17.10 Logo, não verificando-se a ocorrência de qualquer das hipóteses supramencionadas nos autos, os quais cingem-se à incompetência do agente e preterição do direito de defesa, não há que se falar em nulidade. 17.11 Ademais disso, é importante ressaltar que há elementos formais fundamentais para cada tipo de autuação, cuja falta também poderia resultar no reconhecimento da nulidade do ato administrativo de cobrança, pois isso prejudicaria a defesa. 17.12 Para o Auto de Infração, estes requisitos constam do artigo 10, incisos I a VI, do Decreto nº 70.235/72 (PAF). Desta feita, ao contrário do alegado pela Recorrente, o lançamento em tela atende a todos os requisitos legais de validade, de modo que não há qualquer sinal de nulidade apto a ser suscitado. 17.13 Bem assim, a competência do auditor para proceder ao lançamento advém do artigo 142 do Código Tributário Nacional-CTN, lei formalmente ordinária, porém com força de lei complementar. 17.14 Assim sendo, verifico que a Autoridade Fiscal discriminou de forma clara e precisa os fatos geradores da obrigação no TVF de fls. 355/407, com 53 páginas, descrevendo claramente seu motivo para autuação consistente na despesa supostamente indedutível do ágio. 17.15 Tanto é verdade que a Recorrente pôde se defender de todos os fundamentos utilizados pela fiscalização, ou seja, no curso da ação fiscal foi assegurado a Recorrente o pleno exercício do seu direito ao contraditório e a ampla defesa, constitucionalmente garantido aos litigantes em processo administrativo, nos termos do artigo 5º, inciso LV, da CF/88. 17.16 De outro lado, com relação à alegada decadência, trata-se de matéria já sumulada no âmbito deste Egrégio Conselho, qual seja, a Súmula CARF nº 116 que assim dispõe: Súmula CARF nº 116 Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). 17.17 Em outras palavras, somente se pode falar em contagem do prazo decadencial após a ocorrência dos fatos geradores, não importando a data da contabilização dos fatos passados que possam ter repercussão futura. 17.18 Desta forma, a alegação da Recorrente de que o ágio oriundo da aquisição das ações da ARCELOR BR seria referente ao ano-calendário de 2007, e no caso do IRPJ e CSLL, tributos sujeitos ao lançamento por homologação, o termo final para a revisão do lançamento teria ocorrido em 2012, enquanto a lavratura dos autos de infração deu-se tão somente em dezembro de 2020, mais de sete anos após o decurso do prazo decadencial, não merece prosperar. 17.19 Pois, deve-se tomar como referência a efetiva repercussão da despesa tributária na base de cálculo do tributo apurado. No caso, o aproveitamento do ágio deu-se para os fatos geradores de IRPJ e CSLL de 31/12/2015 e 31/12/2016 (apuração anual), momento qualificado pelo ordenamento jurídico para delimitar a contagem do prazo decadencial. E a ciência dos autos de infração deu-se em 09/12/2020. 17.20 Logo, também não assiste razão à Recorrente, ainda que se aplicasse a contagem mais favorável, ou seja, a do artigo 150, § 4º do CTN, pois o termo inicial do fato gerador mais Fl. 1187DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 44 favorável ocorreu no dia 31/12/2015, e a ciência dos lançamentos de ofício aconteceu em 09/12/2020, assim sendo, antes do prazo decadencial. 17.21 Portanto, rejeito todas as preliminares, tendo em vista que os Autos de Infração são válidos, não havendo que se falar em nulidades. 18. Passo a análise das questões de mérito. 19. Aduz a Recorrente, em suma, que: (i) “IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DO INSTITUTO DO ABUSO DE DIREITO NA SEARA TRIBUTÁRIA” – Afirma que o abuso de direito não é aplicável à seara tributária, e que o Acórdão nº 1302-001.182 “sustenta que o abuso de direito não é aplicável às relações jurídico-tributárias, sendo plenamente legítimo aos contribuintes organizarem-se da forma que lhe for mais conveniente, ainda que resulte em economia tributária”, e que autoridade fiscal teria ignorado a questão de competência e procurado sustentar a aplicação do artigo 187 do Código Civil como suposto fundamento legal para a autuação fiscal. Anexa aos autos parecer do Professor Tércio Sampaio Ferraz Junior, que analisou as operações envolvendo o ágio da ARCELOR, tendo registrado que “o código civil não confere à autoridade administrativa a competência discricionária reservada ao juiz. Já por esse motivo há uma ostensiva incompetência da autoridade administrativa quando se apropria do dispositivo civil referente ao abuso de direito". Ainda, teria incorrido em erro a autoridade fiscal ao desconsiderar os efeitos fiscais decorrentes da estrutura adotada pela Recorrente, tendo em vista que o abuso de direito não seria cláusula geral que pudesse autorizar o Fisco a criar uma solução para o caso concreto sem base legal; (ii) “IMPOSSIBILIDADE DE DESQUALIFICAÇÃO DOS ATOS PRATICADOS COM BASE NA TEORIA DO PROPÓSITO NEGOCIAL”, – Aduz sobre a inexistência da figura do propósito negocial no ordenamento jurídico brasileiro, que teria sido fundamento adotado pelas autoridades fiscais para desconsideração dos negócios jurídicos celebrados pelos contribuintes. Registra que, de qualquer forma, a invalidação das operações com base na teoria do propósito negocial não se aplicaria ao caso concreto, em razão da existência de efetivo propósito negocial na constituição da Mittal BR e nos atos praticados pelo Grupo ArcelorMittal. Discorre que “as operações praticadas pelas empresas pertencentes ao Grupo ArcelorMittal estavam inseridas em um contexto negocial claro em torno de reestruturação, cujo objetivo era levar a cabo com sucesso a OPA hostil na Europa e a OPA determinada pela CVM, bem como a união de esforços para o desempenho de atividades econômicas complementares, especialmente após a fusão mundial do Grupo Arcelor com o Grupo Mittal”. Informa que a constituição da Mittal BR teria tido como causas objetivas: “(i) O cumprimento de imposição regulatória, oriunda da Decisão da CVM; (ii) Redução da participação da Mittal NV na OPA brasileira ao mínimo Fl. 1188DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 45 possível, tendo em vista a reorganização em andamento na Europa; (iii) Assegurar o sucesso da OPA e o fechamento de capital da Arcelor Brasil, evento então incerto, já que muitos acionistas poderiam desejar alienar suas ações após a data do leilão, como de fato ocorreu, e (iv) Simplificar a realização e operacionalização da OPA, já que a sua realização no exterior tornaria o processo ainda mais custoso e de difícil operacionalização, em razão dos procedimentos de câmbio. Discorre que a ausência de subsidiária constituída no Brasil poderia implicar atrasos na liquidação da Oferta, tendo em vista que a remessa de recursos do exterior nem sempre é imediata”, e que, caso os recursos fossem ingressados diretamente do exterior para a aquisição de ações da OPA, implicaria que “a Mittal NV inicialmente obteria o registro de acordo com o Regime da Resolução 2.689 e, posteriormente, migraria para o Regime de Investimento Externo Direto, mediante processo burocrático e custoso, visto que os bancos comerciais que efetuam essa migração cobram por esse serviço”, e, para comprovar o alegado anexa aos autos parecer do escritório de advocacia internacional Cleary Gotlieb Steen & Hamilton LLP, no qual conclui que, “em vista da complexidade da operação e a incerteza do prazo em que ocorreria a incorporação no exterior e, consequentemente, a extinção da Mittal Steel NV, a alternativa que se mostrava operacionalmente mais conveniente seria a criação de uma subsidiária brasileira”. Assim, entende a Impugnante que restou claramente demonstrado o propósito negocial e validade e legitimidade dos atos praticados pelo Grupo ArcelorMittal, todos com a devida publicidade nos órgãos competentes, sendo improcedente a tentativa da autoridade fiscal de desqualificar os efeitos; (iii) “LEGITIMIDADE DO EMPREGO DE “EMPRESA VEÍCULO” E A EXISTÊNCIA DE EFETIVA “CONFUSÃO PATRIMONIAL” NAS OPERAÇÕES IMPLEMENTADAS” – Discorre sobre breve contexto histórico do instituto do ágio e a legitimidade do uso de empresas de propósito específico e que, no caso concreto, não obstante a autoridade fiscal ter afirmado que “as sociedades não residentes não têm amparo para gozar do benefício fiscal da amortização do ágio”, os fatos demonstrariam que nenhuma empresa estrangeira aproveitou tal benefício, vez que tanto “a Mittal BR quanto a Arcelor BR eram empresas brasileiras, regularmente constituídas e pagadoras de impostos no país”. Entende a Recorrente que a “análise do contexto histórico da edição da norma permissiva da dedutibilidade do ágio demonstra que o uso das empresas veículos não só não é vedado pelo sistema jurídico brasileiro, mas também incentivado”, e que caso o Governo Federal tivesse interesse em impedir ou restringir a dedução fiscal da amortização do ágio poderia ter agido quando da edição da Lei nº 12.973, de 2014, o que não teria ocorrido. Aduz que “o próprio E. CARF e a C. CSRF tem proferido diversas decisões – e de maneira reiterada – esclarecendo que a existência de uma “empresa veículo” não é elemento suficiente para desqualificar a validade das operações. Entende ainda pela impropriedade da qualificação da Mittal BR como empresa veículo ou como “extensão de caixa” da Fl. 1189DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 46 Mittal NV, vez que a Mittal BR não seria mera empresa veículo, tendo sua constituição ocorrido para que as obrigações impostas pela CVM não viessem a prejudicar o andamento das operações que estavam sendo carreadas no exterior”. Aduz que “a jurisprudência do CARF seria no sentido majoritário de se exigir a presença de três requisitos básicos para que seja reconhecido o direito à amortização do ágio: (i) o efetivo pagamento do custo total de aquisição, inclusive o ágio; (ii) a realização das operações originais entre partes não ligadas; e (iii) a demonstração da fundamentação econômica do ágio pago com base na expectativa de rentabilidade futura, todos efetivamente cumpridos no caso em tela”. Alega que, ainda que “a Fiscalização afirma que ônus financeiro da operação recaiu integralmente sobre a Mittal NV, o que a tornaria a “real adquirente” das ações da Arcelor BR. No entanto, essa não é a realidade: como já mencionado, parcela significativa desses recursos é oriunda de recursos obtidos pela Mittal BR através de contrato de empréstimo”; (iv) “IMPROPRIEDADE DA QUALIFICAÇÃO DAS OPERAÇÕES COMO “INTERNAS””, – Afirma que “tanto na alienação das ações da Arcelor BR realizada pela Mittal NV à Mittal BR quanto na subscrição do capital da Mittal BR por meio de dação de ações da Arcelor BR, tem-se a figura de um novo ágio. A própria Autoridade Fiscal reconhece a figura do novo ágio, conclui erroneamente, todavia, pela ausência do direito à sua amortização fiscal por entender que se trataria de ágio “interno””. Acrescenta que “Autoridade Fiscal se valeu do conceito de ágio interno de forma equivocada. De um ponto de vista estritamente técnico, a expressão “ágio interno” refere-se ao reconhecimento, por determinada sociedade, no seu próprio balanço, de ágio decorrente de ganho gerado em transações intragrupo. Ora, tendo em vista que se comprovou que (i) a aquisição que gerou o ágio se deu entre partes não ligadas (independentes) e que (ii) o pagamento dos valores devidos é matéria incontroversa, já de plano se percebe a também equivocada interpretação da Autoridade Fiscal quanto aos fatos analisados”; (v) “POSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO FISCAL DO ÁGIO AMORTIZADO CONTABILMENTE ANTES DA INCORPORAÇÃO” – Afirma que a interpretação literal das normas relativas ao ágio autorizaria a amortização integral do ágio apurado na aquisição do investimento, vez que a Lei nº 9.532/1997 não faria “menção ao aproveitamento do saldo contábil do ágio quando do evento de incorporação, mas sim determinaria a forma de cálculo do ágio-rentabilidade futura quando da aquisição do investimento”, e menciona jurisprudência do CARF (Acórdão nº 1302- 002.346 e 1401-001.901). Entende que as Leis nºs 9.532/97 e 12.973/2014, “de forma harmoniosa, assegurariam a plena amortização do ágio registrado na aquisição, de modo que não pode o intérprete estabelecer uma distinção não prevista em lei”, e, por consequência, “a amortização do ágio não impacta o direito ao seu aproveitamento fiscal quando da alienação do investimento”. Aduz que o Fl. 1190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 47 mesmo se aplicaria “à amortização fiscal do ágio. O ágio amortizado contabilmente previamente à incorporação não é simplesmente perdido. Ele pode ser aproveitado, seja mediante a amortização fiscal, no caso de incorporação, seja na alienação/liquidação do investimento. Tanto é assim que ele permanece registrado no LALUR do contribuinte mesmo após amortização”, conforme racional do Acórdão nº 1401-001.902. Discorre a Recorrente sobre a “desvinculação entre a amortização fiscal e a amortização contábil do ágio”, mencionando o Acórdão nº 9101-002.539., para dizer que seria evidente que “o ágio a ser amortizado nos termos da Lei 9.532/97 é o ágio fiscal, e não o ágio contábil”, e que “a amortização fiscal do ágio não é impactada pela sua amortização contábil”. Entende ter sido demonstrado que os Autos de Infração seriam também “infundado em relação a esse tema”, razão pela qual deveria ser cancelado; (vi) “POSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO DO ÁGIO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL” – Afirma que “(...) o ágio se submete a um regime de amortização fiscal específico. Nesse contexto, a dedutibilidade das despesas ora discutidas para CSLL independeria da dedutibilidade das mesmas despesas para o IRPJ (...)”. Acrescenta que “(...) especificamente no que concerne à CSLL, a amortização do ágio é sempre autorizada. Isso porque, contrariamente ao que se verifica com relação ao IRPJ, para o qual a lei (consolidada nos artigos 389, § 1º, e 391 do RIR) veda a dedutibilidade do ágio, inexiste disposição legal que imponha qualquer vedação para fins de apuração da CSLL. Essa assertiva, vale acrescentar, aplica-se também ao período regido pelo Regime Tributário de Transição (RTT) (...)”. Aduziu ainda que “(...) não havendo qualquer disposição legal que impeça a dedutibilidade do ágio da base de cálculo da CSLL, tampouco qualquer norma que estenda a esta contribuição as disposições relativas ao IRPJ, resta concluir que não existe qualquer óbice ou limitação quanto à amortização do ágio para a dedutibilidade dos valores pagos a título de ágio quanto à contribuição em tela. (...)”. E conclui asseverando que “(...) a ausência de dispositivo legal que vede a dedutibilidade do ágio para fins de apuração da CSLL é tão clara que o artigo 50 da Lei 12.973/14 prevê expressamente a aplicação também para essa contribuição das normas legais que impõem que o ágio pautado em expectativa de rentabilidade futura somente poderá ser amortizado pela pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra na qual detinha participação societária. Logo, fica ainda latente que não havia, até a edição da Lei 12.973/14, previsão legal que vedasse a possibilidade de amortização do ágio para fins de CSLL antes das operações de incorporação, cisão ou fusão (...)”; e, (vii) “DA ILEGALIDADE DOS JUROS SOBRE A PARCELA DA MULTA” – Afirma que “(...) há que se reconhecer a improcedência da exigência de juros de mora sobre a multa de ofício (...)”. Acrescenta que “(...) Ao analisar, de modo geral, a prática reiteradamente realizada pelas Autoridades Fiscais na lavratura de autos de infração, verifica-se verdadeiramente usual a aplicação de juros SELIC sobre o valor Fl. 1191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 48 da multa cobrada, em flagrante descumprimento das determinações do artigo 61 da Lei 9.430/96 (...)”. Aduz ainda que “(...) não há como pretender a incidência de juros sobre a multa de ofício, na medida em que, por definição, se os juros remuneram o credor pela privação do uso de seu capital, eles devem incidir somente sobre o que deveria ter sido recolhido no prazo legal, e não foi. Fora dessa hipótese, qualquer incidência de juros se mostra abusiva e arbitrária, por ausência de seu pressuposto de fato – reposição do numerário que deveria ter ingressado nos cofres públicos, mas não ingressou pela falta do contribuinte (...)”. E conclui asseverando que “(...) destaque-se o quanto determinado pelo artigo 43 da Lei 9.430/96, cujo parágrafo único determina a incidência de juros moratórios sobre as multas e os juros exigidos isoladamente, mostrando-se inafastável concluir que não há previsão legal para a cobrança de juros de mora sobre a multa lançada de ofício nos casos que não foram abrangidos pelo artigo 43 da Lei 9.430/96 (...)”. 20. Pois bem. 21. A matéria é amplamente controvertida e ainda não está pacificada no âmbito deste Egrégio Conselho, qual seja, a possibilidade de dedução do ágio com a utilização de “empresa veículo”. 22. Porém, a operação societária do caso em comento já foi analisada por diversos julgadores das DRJ’s e deste Conselho [1ª Seção / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária (1201); 1ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária (1402); 1ª Seção / 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária (1302); e CSRF / 1ª Turma por quatro vezes], nos autos dos Processos Administrativos nºs 16643.720041/2011-51 (ágio relativo aos anos-base de 2006 e 2007), 10600.720035/2013-86 (ágio relativo aos anos-base de 2008 e 2009), 10600.720031/2016-41 (ágio relativo aos anos-base de 2011 e 2012) e 10600.720073/2018-43 (ágio relativo aos anos-base de 2013 e 2014), obviamente em várias composições, chegando-se ao mesmo resultado, qual seja, a dedutibilidade do ágio na 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais. 23. Ab initio, importante esclarecer que a opção do contribuinte pela realização de investimentos societários mediante a interposição de empresa veículo necessária ou útil à estratégia de negócios não representa, por si só, infração à lei, com ou sem os reflexos tributários decorrentes da amortização do ágio. 24. Olhar de maneira pejorativa a opção do contribuinte à realização de ato jurídico que a lei assegura efeitos lícitos próprios, de natureza tributária ou não, baseado na premissa de artificialidade ou de inexistência de propósito ou vício de intenção, desborda no desestímulo à realização de ato que a própria legislação assegura poder ser praticado. 25. Buscar o ágio não é ilícito, salvo nos casos de demonstração de simulação ou outro tipo de patologia intencional que justifique a desconstituição do ato em si, que não é o caso dos autos. 26. Coaduno com a corrente que entende que se a holding era necessária para a operação e havia propósito negocial, o ágio é dedutível. 27. Logo, a controvérsia nestes autos cinge-se à existência ou não de artificialismo nas operações societárias realizadas, para o fim de se considerar amortizável o ágio. Fl. 1192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 49 28. Com efeito, adoto como razões de decidir as externadas no Acórdão nº 9101- 006.381, da CSRF / 1ª Turma, sessão do dia 06 de dezembro de 2022, de relatoria da i. Conselheira Edeli Pereira Bessa, contudo, restou vencida e foi designado para redigir o voto vencedor o i. Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, por quatro vezes (quantidade de ocasiões em que a operação chegou à Câmara Superior, sendo utilizado o mesmo voto condutor) – v. cf. Acórdãos nºs 9101-006.894 (03 de abril de 2024), 9101-006.381 (06 de dezembro de 2022), 9101- 006.895 (03 de abril de 2024) e 9101-006.991 (04 de junho de 2024) –, tal como abaixo transcritas, que ora ficam confirmadas, nos termos do artigo 50, inciso V e § 1º, da Lei nº 9.784/19991 c/c artigo 114, § 12, inciso I, do Novo Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 20232. [...] Fui designado para expor as razões que levaram a maioria do Colegiado dar provimento ao recurso especial da contribuinte, de modo a afastar os lançamentos de IRPJ e CSLL sobre a glosa da dedução de ágios e sobre os lucros provenientes das investidas localizadas na Argentina e Holanda. Por questões de objetividade e clareza, o presente voto vencedor será segregado em tópicos. I. Da amortização do ágio por intermédio de empresa-veículo O I. Relator votou por manter a glosa do ágio por dois fundamentos: (i) pela artificialidade da empresa veículo (MSBP), que na verdade acabou sendo desqualificada em face da sua participação na estrutura de aquisição de participação societária ter sido tomada como ineficaz; e (ii) ante a ausência de confusão patrimonial entre a real investidora, considerada a empresa estrangeira MITTAL STEEL, e a investida (ArcelorBR), “confusão patrimonial” esta aferida com base na análise do fluxo financeiro dos recursos empregados na aquisição do investimento em tela e tida como pressuposto legal para a amortização fiscal do ágio. Mais precisamente, nas palavras do I. Relator: O que se observa é que o evento de incorporação não contou com a participação do investimento, mas sim da empresa MSBP, denominada como “empresa-veículo”. Não esteve presente a investidora, MITTAL STEEL, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandou os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição (vide item II.1.7 do voto). E, na mesma medida, não se consumou a confusão patrimonial entre o investidor e o investimento. 1 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: [...] V - decidam recursos administrativos; [...] § 1º A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. 2 Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor. [...] § 12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante: I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida. Fl. 1193DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 50 A utilização da empresa MSBP tornou impossível a concretização da hipótese de incidência da norma, vez que afastou a empresa investidora do evento de incorporação. Ainda, não se pode deixar de registrar a artificialidade da MSBP, empresa de fachada, sem funcionários, de existência efêmera, desvirtuando por completo o instituto da pessoa jurídica. (...) Pois bem. Da artificialidade da operação Acerca da desqualificação da dita empresa veículo, venho me posicionando no sentido de que a eficácia ou ineficácia de atos ou negócios jurídicos praticados em conformidades com as formas permitidas pelo Direito, mas com a finalidade de gerar economia fiscal, deve sempre ser aferida com base nos critérios previstos exclusivamente na lei, notadamente em torno da ocorrência ou não de simulação, e não por motivos pessoais, ideologias, preconceitos, crenças ou importação de teorias alienígenas, sob pena de violação à livre iniciativa e estrita legalidade, princípios estes que, além de nortear a tributação, constituem valores fundamentais consagrados no ordenamento jurídico. Os limites daquilo que se denomina de “planejamento tributário” – cujo propósito muitas vezes se confunde com a própria tentativa legítima de buscar economia de tributos - estão restritos, além dos casos que envolvem condutas ilícitas ou fraudulentas, às hipóteses de simulação. Tanto é assim que o artigo 149, VII, do CTN, abaixo transcrito, permite a revisão do lançamento em casos que envolvem simulação. Confira-se: Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...) VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; Além, então, da fraude, onde o dolo e a falsidade integram seu próprio conceito, o fisco, no exercício de sua atividade vinculada de busca pela verdade material, tem poderes para requalificar atos ou negócios jurídicos quando caracterizada a simulação. A redação atual do referido artigo 116 do CTN, aliás, tal como foi positivada após sua alteração pela LC 104/2001, a nosso ver (i) reforçou a simulação (mais precisamente o seu viés, a dissimulação) como hipótese que permite a requalificação jurídica dos fatos; e (ii) permitiu que lei ordinária crie novos critérios jurídicos para desconsiderar atos ou negócios jurídicos específicos, de modo a instituir normas antielisivas propriamente ditas. Nesse ponto, não se pode perder de vista, primeiramente, que o Governo buscou assim proceder, pretendendo “incorporar” a teoria do propósito negocial e do abuso de forma no Direito Tributário Brasileiro por intermédio do artigo 14 da Medida Provisória nº 66/200226. No entanto, esse dispositivo foi rejeitado pelo Congresso Nacional quando da conversão da referida MP na Lei nº 10.637/2002, o que significa dizer que tais figuras definitivamente são estranhas ao nosso sistema jurídico tributário. Ademais, cumpre notar que também não existe nenhuma lei antielisiva que proíba o uso de empresas holding tanto para adquirir ou deter investimentos com ágio quanto para serem extintas pelas investidas de modo a “antecipar” os seus efeitos fiscais. Fl. 1194DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 51 É a simulação, portanto, que figura como uma espécie de divisor de águas na busca natural e legítima de economia tributária em operações societárias que implementam os chamados planejamentos tributários, dentre eles a aquisição de investimentos com participação de holdings para aproveitamento fiscal imediato do respectivo ágio. Apenas na hipótese de estruturas que envolvam ato ou negócio simulado é que estaremos diante de caso de planejamento inoponível ao fisco, que tem o poder-dever de, nessas situações, recapitular os fatos em prol da verdade material e atingimento da efetiva capacidade contributiva. Afastada, porém, a ocorrência de simulação (além da fraude), estaremos diante de hipótese de elisão fiscal, isto é, de planejamento fiscal legítimo e assegurado ante os princípios da livre iniciativa e legalidade, de modo a preservar a eficácia dos atos e negócios tal como formalizados. Nos dizeres de Paulo Ayres Barreto, provadas a simulação ou a dissimulação, perdem relevo a ausência de propósito negocial e a alegação de abuso. Contudo, se não restarem comprovadas, as ações do contribuinte deverão ser plenamente respaldadas pelo ordenamento jurídico nacional. Ocorre que, como aponta o professor Sérgio André Rocha: ..., cada um tem uma simulação “para chamar de sua”, que só fica clara diante de casos concretos. O que um autor chama de simulação, para outro é abuso de formas jurídicas, ou fraude à lei. Somente a situação concreta é capaz de revelar se os autores concordam ou divergem e em que concordam ou divergem. Nesse sentido, não é à toa que Marco Aurélio Greco chegou a afirmar “que hoje, em matéria de planejamento tributário, “simulação” é um conceito à procura de um significado”. A simulação pode comparar-se a um fantasma, a dissimulação a uma máscara. É este o ponto de partida adotado na clássica obra de Francisco Ferrara, civilista italiano que muito influenciou e ainda influencia a doutrina brasileira. Adepto da teoria voluntarista, leciona que o negócio simulado implica a ocorrência de uma aparência diferente da realidade. Assim, a característica marcante do negócio simulado seria a divergência intencional entre a vontade e a declaração, visando iludir terceiros. A crítica que se costuma fazer dessa teoria diz respeito à ausência da aludida divergência. Precisamente porque os simuladores declaram espontaneamente o que querem, não seria pertinente falar na existência de conflito entre a vontade e a declaração. É certo que não querem os efeitos, mas querem a forma do negócio; a aparência desse negócio é indispensável por razões que as levam a simular. Esse questionamento deu origem à teoria declarativista – que possuiu menor influência que a teoria voluntarista – e que, também conferindo o aspecto subjetivo à simulação, passa a sustentar que a vontade interna não possuiria significado enquanto não seja declarada, razão pela qual a simulação deveria ser vista como um conflito entre declarações. Desse modo, as partes emitiriam uma declaração dirigida ao público e uma contradeclaração para conhecimento restrito delas (um “contrato de gaveta”, por exemplo), de modo que o efeito do negócio seria neutralizado. O negócio simulado, então, não seria um negócio inexistente, mas sim uma espécie de negócio sem resultado jurídico. O principal argumento oposto à teoria declarativista consiste no fato de que o negócio simulado não seria neutralizado por um ato posterior, já que desde sua origem corresponderia a um ato doloso e aparente. Desta forma, a contradeclaração não teria como revelar caráter modificativo, mas meramente declaratório. Ademais, os críticos esclarecem que a prerrogativa da nulidade advém do ordenamento jurídico, e não da autonomia da vontade. Fl. 1195DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 52 Nesse contexto, fato é que a limitação ou restrição de um conceito exclusivamente subjetivo de simulação passou a ser colocada em xeque, o que levou ao desenvolvimento da dita teoria objetivista (ou teoria causalista) na busca de um conceito objetivo de simulação. Francesco Carnelutti foi um dos que inaugurou a vertente teórica objetivista no campo de estudo da simulação, a qual para o autor é um incidente relacionado à inadequação da causa, inadequação esta que decorre da circunstância de um ato ser querido para o atendimento de interesse diverso ou incompatível com os seus respectivos efeitos jurídicos. Sob esse viés, todo ato ou negócio jurídico tem uma causa jurídica – ou “função típica”, que correspondente aos efeitos jurídicos que o Direito espera do negócio celebrado. A causa, pois, equivale às conseqüências jurídicas inerentes a cada tipo negocial. Na visão de Orlando Gomes, não é a causa antecedente, mas causa final, isto é, o fim que atua sobre a vontade para lhe determinar a atuação no sentido de celebrar certo contrato. E segundo Emílio Betti, também expoente da tese objetivista, e que não raramente costuma ser citado pela doutrina brasileira, a simulação é o resultado de um conflito insanável entre o escopo típico e a sua causa. Constatado, então, um desvio da função instrumental do contrato, também estaríamos diante de uma simulação, objetivamente considerada. Para Heleno Tavares Torres: Causa é a finalidade, a função, o fim que as partes pretendem alcançar com o ato que põem em execução, sob a forma de contrato, para adquirir relevância jurídica. Por isso, a causa é elemento essencial do negócio, como fim de realizar uma operação apreciável economicamente, devendo ser sempre lícita e passível de tutela pelo direito positivo. E para cada contrato ou ato jurídico, somente uma causa. No contrato de venda e compra, a causa é o intuito de entregar um bem recebendo um preço correspondente. Caso seja um bem por outro, a causa já individualiza um outro contrato, o de permuta; e se não há intuito de obter o pagamento de preço, mas apenas atribui um bem a outrem, aumentando o patrimônio deste, a causa já impõe outra qualificação, o de um contrato de doação. A propósito, o ex. Ministro Moreira Alves preleciona que a causa diz respeito à "função prática" do ato ou negócio jurídico, não podendo ser confundida com o motivo que leva à formação dos negócios jurídicos. Segundo seu magistério: Para uma compreensão mais clara dos problemas que se apresentam, é preciso, preliminarmente, fazer uma distinção fundamental para o entendimento desses meios jurídicos quem diretamente visam à obtenção de um fim, mas que indiretamente permitem que as partes que deles se utilizam alcancem um fim diverso com efeitos mais ou menos amplos. Para isso é preciso desde logo fazer a distinção, que é fundamental, entre a causa do negócio jurídico e o motivo dele. A causa do negócio jurídico nada mais é do que a finalidade econômico-prática a que visa à lei quando cria um determinado negócio jurídico. Assim, por exemplo, na compra e venda, a causa do negócio jurídico é a troca da coisa pelo dinheiro (preço); no contrato de locação, é a troca do uso da coisa pelo dinheiro (aluguel). Essa causa, nada mais é, em última análise, do que uma causa objetiva que traduz o esquema que a lei adota para cada figura típica, como é a compra e venda, como é a locação. Já o motivo, não. O motivo é de ordem subjetiva das partes que se utilizam de determinado negócio jurídico. Por exemplo, uma pessoa pode utilizar-se do contrato de compra e venda para adquirir alguma coisa com – e é o motivo – a finalidade subjetiva de desfazer-se dessa coisa. Enfim, o motivo, as finalidades subjetivas, que não se confundem com aquela coisa objetiva e que diz respeito ao esquema do próprio negócio jurídico... Fl. 1196DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 53 Há, ainda, manifestações doutrinárias que pretendem dar autonomia (tipicidade) ao próprio negócio simulado. É o caso da interessante obra de Luiz Carlos de Andrade Júnior. Após criticar a ideia tradicional de que a simulação consiste em um defeito no negócio jurídico, o autor busca demonstrar, no negócio simulado, uma manifestação de autonomia privada típica pela qual as partes conjugam esforços para, através do engano, perseguirem um determinado resultado, e que é nula porque a lei assim estipula. Do ponto de vista do direito positivo, o Código Civil de 2002 inseriu a simulação no capítulo “Da Invalidade do Negócio Jurídico”, passando a ser causa de nulidade do negócio nos termos do artigo 167, in verbis: Artigo 167 - É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. §1º - Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados. Ao comentar esse dispositivo, Tercio Sampaio Ferraz Jr assim se manifestou: [...] a estrutura da mentira tem, no CC/2002 uma configuração diferente. [...] O novo Código altera o enquadramento da simulação. Não se trata, necessariamente, de um defeito (da vontade, maliciosa ou inocente), mas da presença de um requisito de validade aparentemente consistente com as regras de validade, mas, na verdade, inconsistente. [...] Como, então, as partes muitas vezes simulam (o negócio, portanto, é nulo), mas um fato (econômico), de algum modo acontece, o novo Código Civil (art. 167, par. 2º) ressalva os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico simulado. Por exemplo, o Fisco. [...] Na comprovação da simulação, não caberia ao Fisco examinar a “real” intenção, mas visar ao uso inconsistente do meio (negócio típico) para atingir os resultados típicos, e, assim, mediante esses resultados, alcançar outros fins. [...] é indispensável examinar a ocorrência de “ações simuladoras”, isto é, ações que apenas simulam uma determinada consequência de fato. Ou seja, que as partes, ao eleger um negócio jurídico típico frustram suas consequências e, com isso, mostram que verdadeiramente não queriam o negócio que escolheram, mas outro. Com isso, o negócio jurídico e a sua execução econômica se mostram apartados. grifamos Tal, então, como positivado e integrado com os demais dispositivos legais, notadamente aqueles que impõem o dever do Estado de verificar a efetiva ocorrência do fato gerador e identificar a correta matéria tributável, o instituto da simulação no Brasil, enquanto limitadora de planejamentos fiscais, incorporou as duas referidas teorias (voluntarista e causalista), permitindo que o fisco negue eficácia aos atos e negócios jurídicos simulados, podendo, portanto, requalificar juridicamente os fatos declarados desde que prove a existência de uma mentira consciente ou desde que demonstre haver uma desconformidade do ato/negócio praticado com sua respectiva finalidade jurídica. Embora o artigo 167 acima transcrito não tenha veiculado uma definição expressa do que seja simulação, chama atenção que o Legislador, após fazer referência ao negócio jurídico simulado, Fl. 1197DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 54 enunciou três diferentes hipóteses de simulação no seu parágrafo primeiro. Valendo-se da exposição de Luiz Carlos de Andrade Júnior: Suas notas características não são apresentadas sob a forma de uma proposição descritiva, mas mediante uma formulação exemplificativa de subtipos, a saber: (i) a simulação subjetiva (negócio subjetivamente simulado - §1º, I); (ii) a simulação objetiva (negócio objetivamente simulado - §1º, II); e (iii) a simulação de data (negócio simulado quanto à data - §1º, III). Para esse caso concreto, no qual se alega artificialidade da empresa veículo, não se pode perder de vista que, quando o art. 167, §1º, I, prescreve que haverá simulação nos negócios jurídicos que aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem, ele evidentemente repudia a interposição fictícia (ou fraudulenta). Ao contrário da interposição real, onde o interposto atua em nome próprio, ainda que em interesse e por conta e ordem de outrem, tornando-se titular dos direitos e obrigações derivados do negócio que intervém, na interposição fictícia o interposto figura como “laranja”, limitando-se à aposição do seu nome no documento que formaliza o ato ou o negócio celebrado. As questões, portanto, que se colocam para aferir a dita artificialidade ou simulação da estrutura ora analisada, especificamente na interposição de pessoa jurídica como forma de adquirir investimentos no Brasil são as seguintes: uma empresa holding, como é o caso da MSBP, pode, aos olhos jurídicos, receber recursos de sua controladora no exterior para adquirir investimento com ágio e, em seguida, ser extinta por incorporação? Uma empresa veículo constituída exclusivamente para esta finalidade possui causa jurídica? As respostas a meu ver são positivas. Senão, vejamos: Tratam-se as rotuladas empresas veículos de holdings, ou seja, sociedades que têm por objeto social justamente a participação em outras empresas, em plena conformidade com o comando previsto no art. 2º, § 3º, da Lei nº 6.404/76. Confira-se: Art. 2º Pode ser objeto da companhia qualquer empresa de fim lucrativo, não contrário à lei, à ordem pública e aos bons costumes. [...] § 3º A companhia pode ter por objeto participar de outras sociedades; ainda que não prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais. Grifamos Sobre esse tipo de sociedade, Modesto Carvalhosa esclarece que “tem assim a sociedade holding como característica diferencial e objetivo principal a participação relevante em uma atividade econômica de terceiros, em vez de exercício de atividade produtiva ou comercial”. A ideia, então, de que toda sociedade deve necessariamente possuir estrutura física, portaria, prédio, funcionários, máquinas, etc., não se aplica para uma holding, cuja causa jurídica ou finalidade sócia, conforme visto, consiste justamente na participação em outras sociedades enquanto objeto social típico. Ao contrário, então, de uma empresa industrial, comercial ou uma prestadora de serviços que, como regra geral, demandam um mínimo de estrutura física e de pessoal para operarem, a prova da existência e objeto de uma holding se dá justamente com seu ato constitutivo, inscrição perante o fisco e declarações dos sócios. Fl. 1198DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 55 Na linha do que apontou Charles William McNaughton: (...) por causa finalística de uma sociedade, podemos entender como sua própria função social. Uma sociedade possui um objeto social que é justamente a atividade econômica efetivada para gerar resultados aos sócios. Nesse sentido, todo ato que uma sociedade pratica para contribuir na formação desse resultado há de ser tido como englobado na função social da sociedade. O que se opera no caso da empresa-veículo utilizada para aproveitamento do ágio? O investidor paga um sobrepreço para adquirir um ativo (uma sociedade) com a expectativa de ter um resultado (lucro) no futuro. A obtenção desse resultado é justamente o tipo de ato que se enquadra na função social daquela pessoa jurídica. O aproveitamento fiscal do ágio nada mais é do que o reconhecimento do ordenamento jurídico de que a renda auferida pelo investidor será o resultado futuro menos o valor pago por esse resultado. Mas, por certos motivos, como por exemplo, o fato de o investidor estar situado no exterior, o sistema jurídico pode colocar barreiras procedimentais de que esse ágio seja aproveitado. Nesse sentido, a empresa-veículo é um meio para que essas barreiras sejam ultrapassadas. E o que o uso da empresa-veículo permite? Ao superar tais empecilhos procedimentais para o aproveitamento do ágio e reduzir a tributação incidente sobre o empreendimento econômico que poderá ser aproveitado pelo investidor graças a aquisição de participação societária da investida, o uso da empresa veículo nada mais faz senão contribuir para aumentar aquele resultado futuro almejado pelo investidor, reduzindo uma despesa com tributação. A empresa veículo holding que participa de outra pessoa jurídica cumprindo seu objeto social, portanto, e incrementa, assim, o resultado dos sócios está sim cumprindo sua função social. A função social do contrato, previsto no artigo 421 do Código Civil, está sendo atingida. Quanto à duração de uma sociedade, convém notar que esta varia conforme o interesse das partes, lembrando que, de acordo com o parágrafo único do artigo 981 do Código Civil - que trata da Sociedade de Propósito Específico – SPE -, a atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados. O artigo 997, também do Código Civil, aliás, estabelece, em seu inciso II, que os atos constitutivos de uma sociedade devem conter, além das cláusulas estipuladas pelas partes, “a denominação, objeto, sede e prazo”, o que ratifica a liberdade quanto à duração e finalidade de uma holding. Como bem notou Edmar Oliveira Andrade Filho: No Brasil, o problema do prazo de duração passou a ser secundário após o advento do parágrafo único do art. 981 do CC, segundo o qual 'a atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados'. Portanto, a permanência ou duração de uma sociedade não é um requisito de validade para a constituição e utilização de uma pessoa jurídica, pois o próprio ordenamento jurídico já se encarregou de realizar as valorações pertinentes ao tempo de duração de uma sociedade. Nota-se, assim, que é perfeitamente válido e eficaz, sob o prisma jurídico, a existência de sociedades efêmeras e outras de longa duração, com capital social ínfimo ou substancial, umas com operações mercantis, outras produtivas ou prestadoras de serviços e outras ainda como mero canais de investimento, o que vai depender dos fins sociais e econômicos estabelecidos pelos sócios e Fl. 1199DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 56 administradores dentro de sua liberdade de empreender e de buscar maximizar os resultados nos limites da lei. Ora, se a própria legislação tipifica uma “holding pura com fins específicos” como uma espécie societária própria do Direito, conferindo-lhe autonomia e legitimidade para praticar uma única operação, inclusive para fins de economia tributária, não vejo como não admitir, à luz dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, o uso de empresas veículos em estruturas de aquisições de investimentos com ágio. Não há, no plano jurídico, nenhum vício ou aparência sobre a existência, causa e finalidade da empresa veículo MSBP. E qual foi a sua finalidade? Foi a de instrumentalizar, no Brasil, a aquisição do referido investimento com ágio, de modo também a reunir as condições necessárias para o seu aproveitamento fiscal após sua extinção mediante incorporação reversa. O § 3º, do artigo 2º, da Lei nº 6.404/76, repita-se, reconhece expressamente a possibilidade de uma sociedade ser constituída para beneficiar-se de incentivos fiscais, o que não é bem o caso, mas que a meu ver tem o condão de legitimar o uso de uma holding nesse tipo de operação. Trata-se a MSBP, pois, de uma holding com fins específicos, cuja existência restou provada a partir de seus atos constitutivos e cuja finalidade jurídica restou observada quando do desempenho de seu objeto social, qual seja, a aquisição e detenção de participação em outra sociedade (no caso a investida ArcelorBR), pouco importando, para o que se espera desse tipo jurídico e societário, a sua curta duração e inexistência de funcionários. Ademais, nesse caso concreto ainda chama atenção a circunstância de que foi a própria CVM que determinou o lançamento de uma OPA em relação às ações da ArcelorBR. Para tanto, a controladora estrangeira, seguindo prática de mercado, constituiu a MSBP por meio de subscrição dos recursos necessários à aquisição, tendo esta holding adquirido em nome próprio a participação societária da MittalBR, inclusive na qualidade de ofertante da OPA. Não há, assim, que se falar em artificialidade ou caracterização de simulação, de modo que, em sentido oposto ao do Conselheiro Relator, a geração do ágio na holding MSBP é eficaz, devendo produzir efeitos. Da ausência de confusão patrimonial entre a real adquirente e a empresa investida O I. Relator, considerando que como os recursos utilizados para pagamento do preço foram transferidos da controladora domiciliada no exterior para a holding, o real adquirente seria a controladora, e não a MSBP (empresa veículo). Em razão, então, do fluxo financeiro, e sob a premissa de que a norma fiscal vigente (artigo 7º e 8º da Lei 9.532/1997) condicionaria a dedução fiscal do ágio à confusão patrimonial entre real adquirente e investida, concluiu que não haveria que se falar em direito à amortização fiscal do ágio. Nenhum reparo caberia ao raciocínio, não fosse, é certo, a existência de dois “detalhes” da maior relevância, quais sejam: (i) não houve simulação (ou artificialidade) da MSBP, conforme visto no tópico anterior; e (ii) a rastreabilidade da origem dos recursos é irrelevante para fins de reconhecimento do direito à amortização fiscal do ágio. A propósito, no Acórdão nº 1302-002.011, que afastou a procedência dessa tese fazendária em caso semelhante, o Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior expôs com propriedade o quanto segue: Pela narrativa do autuante, o que se depreende é que os investidores estrangeiros, ao invés de adquirirem diretamente as empresas brasileiras, resolveram aportar capital em subsidiárias brasileiras, para que estas adquirissem com ágio as empresas visadas e posteriormente, com as incorporações reversas, as adquiridas pudessem se valer da Fl. 1200DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 57 dedutibilidade da amortização do ágio. Ora, qual o ilícito de tal conduta? Nenhum, pois são caminhos permitidos pela legislação tributária. Todavia, o autuante entende que o verdadeiro adquirente (quem pagou pelo ágio) das empresas adquiridas foi o controlador estrangeiro, desconsiderando assim a personalidade jurídica da Technical e da Itajaí Investimento, para então, concluir que não se aplicaria a norma do art. 7° da Lei 9.532/97 (aqui ele se confunde, pois a norma aplicável na espécia (SIC) é o art. 8° que trata de incorporações reversas), porque não teria havido a reunião do patrimônio de quem pagou pelo ágio e o patrimônio da sociedade que presumivelmente vai gerar os lucros justificadores desse pagamento. Com base em que norma legal, um Auditor-Fiscal desconsidera a personalidade jurídica de uma sociedade regularmente constituída? Certamente, não é com base no parágrafo único do art. 116 do CTN, pois esse além de inaplicável por falta de regulamentação, só admite a desconsideração de atos ou negócios jurídicos. Não me parece que se possa tomar personalidade jurídica como sinônimo de negócio jurídico, razão pela qual tal dispositivo não autoriza, por via oblíqua, a Autoridade Fiscal a desconsiderar contratos ou estatutos sociais de sociedades, ainda que regulamentado estivesse. O mais grave, porém, é que, talvez por falta de qualquer suporte legal, o autuante passa ao largo dessa questão. Por essas razões, voto por dar provimento ao recurso voluntário também neste ponto. Não obstante a deficiência da própria terminologia real adquirente47, realmente essa tese não se sustenta em face do princípio da legalidade. Isso porque o referido artigo 7º autorizava a dedução do ágio fundado na rentabilidade futura pela “pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio” (cf. caput do artigo 7º da Lei 9.532/1997), o que significa dizer que o destinatário da norma de dedução do ágio é aquele que detém o investimento adquirido com ágio (ou a adquirida quando da incorporação reversa), linguagem esta (verbo deter) que revela justamente algo que pode ser passageiro, desvinculando-se cabalmente da fonte dos recursos empregados na aquisição pela holding. Se a intenção do Legislador fosse a de limitar a dedução ao supridor dos recursos utilizados na aquisição do investimento ou a de proibir a nacionalização do ágio, deveria a lei assim restringir, o que não foi feito e de forma intencional ante a previsão expressa da possibilidade de incorporação reversa (cf. artigo 8º). Em outras palavras, a utilização da expressão “na qual detenha participação societária adquirida” pela lei, somada à autorização legal para que a investida incorpore a detentora da participação societária com ágio, na realidade conferiu ao contribuinte o direito de aproveitamento fiscal do ágio na operação ora analisa. Como bem observado no Acórdão nº 1301-000.999: A motivação que levou o legislador a editar esta norma (...) foi aumentar as ofertas dos participantes do leilão das empresas desestatizadas, mediante a garantia aos investidores da dedutibilidade do ágio pago na aquisição das empresas. Porém, especialmente na privatização das concessionárias de serviços públicos, a norma não alcançaria seu objetivo se não houvesse permissão para a utilização de incorporação invertida e de empresa veículo. A possibilidade de dedução da amortização é condicionada à junção dos patrimônios. Como os licitantes, na quase totalidade dos casos, são grupos de empresas dos mais variados setores da economia (grandes construtoras, seguradoras, fundos de previdência, bancos de Fl. 1201DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 58 investimentos, etc.), a junção patrimonial direta, para utilização do benefício, seria impossível. É curial que não era objetivo do PND extinguir as empresas concessionárias de serviços públicos. Por isso, a previsão expressa da possibilidade de operação invertida (a investida absorvendo a investidora). Por seu turno, as investidoras também não têm interesse em serem extintas, e mais, podem ter limitações reguladoras específicas, que impeçam a junção patrimonial. Assim, a única forma de viabilizar a utilização do benefício é concentrar a participação societária adquirida (com ágio) no leilão numa empresa veículo (sociedade com propósito específico), a qual seria incorporada pela investida. [...] Portanto, operações como as ora submetidas a julgamento nada têm de planejamento ilícito ou inoponível ao fisco, sendo, ao contrário, atuações induzidas pelo Poder Público. Além de a possibilidade de dedução do ágio permitido pelo artigo 7º da Lei nº 9.532/97 ter sido uma forma encontrada pelo Governo de incrementar os preços das ofertas nos leilões de privatização (conduta induzida), o normativo deixou ao inteiro talante dos contribuintes o momento de obter o aproveitamento fiscal do sobrepreço pago (opção fiscal), ao vincular a dedutibilidade do ágio a partir do evento incorporação, fusão ou cisão. Adotar a interpretação de que o adquirente, no caso, seria a controladora estrangeira em razão da origem da origem (e aqui a redundância é proposital), com a devida vênia, permitiria colocar o intérprete na indevida posição de Legislador, autorizando-lhe alterar a literalidade e conteúdo do texto legal, o que não se sustenta. Cai como uma luva, aqui, o alerta do Sr. Ministro Gurgel de Faria, em voto-vista proferido no STJ nos autos do AgResp 511.736: em atenção à separação de poderes, não me parece possível que prevaleça a regra criada pelo próprio credor (Receita Federal), a quem competia apenas aplicar ou no máximo regulamentar as normas já criadas. Mas, não é só. Em se tratando de recursos provenientes do exterior, a tese do real adquirente também não merece ser acolhida em face do princípio da isonomia e da regra legal de não discriminação de capital estrangeiro prevista no artigo 2º da Lei nº 4.131/62, in verbis: Art. 2º - Ao capital estrangeiro que se investir no País, será dispensado tratamento jurídico idêntico ao concedido ao capital nacional em igualdade de condições, sendo vedadas quaisquer discriminações não previstas na presente lei. Ainda que o capital usado na aquisição tenha passado da pessoa jurídica estrangeira para uma holding no Brasil, esse fato de maneira nenhuma poderia ensejar a alegada perda do direito à amortização fiscal do ágio não só à luz dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/9748, mas também em face da proibição de discriminação do capital estrangeiro. O fluxo financeiro dentro do grupo adquirente, é certo, constitui circunstância irrelevante, não interferindo no direito de amortização fiscal. Até mesmo porque seguir o entendimento fiscal de condicionar o direito de deduzir o ágio à origem da origem (e aqui a redundância é proposital) dos recursos utilizados na compra inclusive conduziria ao absurdo cenário de que tudo na economia seria sempre da controladora, que até mesmo deixaria de existir na figura de uma sociedade, que não passa de uma ficção jurídica, considerando que no topo de qualquer estrutura societária estão os sócios pessoas físicas, que passariam a ser taxados de adquirentes de tudo. Fl. 1202DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 59 Como diria Carlos Maximiliano, a interpretação deve ser objetiva, desapaixonada, equilibrada, às vezes audaciosa, porém não revolucionária, aguda, mas sempre atenta, respeitadora da lei. Posto isso, forçoso concluir que a tese do real adquirente ou da ausência de confusão patrimonial entre o efetivo investidor e a investida não encontra amparo na legislação de regência, devendo o acórdão recorrido ser reformado de modo a afastar a glosa da dedução do ágio ARCELOR BRASIL. [...] 29. Deste modo, constatou-se o cumprimento de todos os requisitos para que a Recorrente pudesse aproveitar a benesse legislativa de deduzir as despesas com a amortização do ágio das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, de acordo com os artigos 7º e 8º, da Lei nº 9.532/1997, quais sejam: 1. Ocorrência de evento de absorção de patrimônio de uma empresa por outra — via incorporação, fusão ou cisão —, na qual já existisse, anteriormente, investimento feito com ágio suportado; 2. Registro do referido ágio, pela investidora, em contrapartida à conta do bem ou direito que lhe dera causa; 3. Amortização em resultados tributáveis apurados posteriormente a evento de incorporação, fusão ou cisão, à razão máxima de 1/60 por mês; 4. Custo de aquisição, incluído o ágio, efetivamente suportado (pago) pela empresa investidora e/ou adquirente; e, 5. Demonstração da fundamentação econômica desse ágio, baseada em expectativa de rentabilidade futura (geralmente mediante laudo). 30. Como é cediço, até o advento da Lei nº 12.973/2014, o ágio fiscal era definido como a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de patrimônio líquido na época da aquisição, nos termos do artigo 20 do Decreto-Lei nº 1.598/1977. 31. Todavia, com a promulgação da Lei nº 12.973/2014, o artigo 20 passou a ter a seguinte redação: Art. 20. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - mais ou menos-valia, que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da porcentagem da participação adquirida, e o valor de que trata o inciso I do caput; e III - ágio por rentabilidade futura (goodwill), que corresponde à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam os incisos I e II do caput. 32. Destarte, o entendimento mais apropriado caminha no sentido de que a utilização de “empresa veículo” em uma operação legítima e com fundamento econômico não pode, por si só, ser um impedimento à amortização fiscal do ágio, seja porque não havia – e continua não havendo mesmo após o advento da Lei nº 12.973/2014 – quaisquer impedimentos legais nesse sentido, seja porque o ágio integra o custo de aquisição do investimento e o contribuinte deve ter o direito de deduzi-lo, sob pena de violação ao princípio da renda líquida, segundo o qual as regras Fl. 1203DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 60 de tributação do IRPJ e da CSLL devem observar o efetivo acréscimo patrimonial dos contribuintes, após as eventuais deduções aplicáveis. 33. Nesse diapasão, descaracterizar a autuação do Fisco nos casos em que os requisitos para o aproveitamento fiscal do ágio estão presentes, tais como o efetivo desembolso de valores, o fundamento econômico e a confusão patrimonial, independentemente do emprego de “empresa veículo”, é medida que se impõe. 34. Mesmo porque, do contrário do que costuma alegar o Fisco, existem sim razões comerciais para sua utilização que vão muito além da mera economia tributária, o que, como já explicado, sequer é um ato ilícito, não sendo o planejamento tributário vedado na legislação pátria, mas, sim, as operações que acarretem simulação, fraude ou outra espécie de prejuízo ao erário, que não é o caso dos autos. 35. Ressalta-se que, no caso em apreço, o maior foco das movimentações societárias não foi, ao contrário do alegado pela Autoridade Fiscal, a economia tributária, mas sim assegurar o sucesso das duas OPAs, com o menor risco de interferência entres elas. 36. Portanto, o simples fato de o contribuinte poder alcançar o mesmo resultado mediante a adoção de uma determinada forma jurídica, dentre tantas outras à sua disposição, desde que lícita, não basta para a desconsideração das operações praticadas, independentemente de se submeterem à menor carga tributária, visto que tal estratégia não configura evasão, mas sim elisão fiscal. 37. Ademais disso, não se pode ignorar que a empresa Mittal BR foi validamente constituída segundo as leis brasileiras, sendo parte de OPA regida por lei e que, até o momento da incorporação, tinha existência jurídica independente das demais empresas que constituíam o Grupo ArcelorMittal. 38. O motivo da constituição da Mittal BR foi o de evitar os riscos da oferta pública no exterior ou que a potencial extinção da Mittal NV impactasse a oferta pública brasileira. E, considerando-se que a Mittal NV foi efetivamente extinta enquanto a oferta pública brasileira estava em andamento, a ausência da Mittal BR iria efetivamente impactar a operação. 39. Outrossim, as ações da Recorrente foram adquiridas e pagas diretamente pela Mittal BR no contexto da OPA, com recursos próprios e regularmente adquiridos. A Mittal BR tomou financiamentos relevantes (mais de R$ 5 bilhões) de outra empresa do grupo (Arcelor Investment S.A.), a fim de realizar a aquisição das ações da Arcelor Brasil. 40. Se não fosse isto, a alternativa disponível à Mittal BR seria a obtenção de um empréstimo junto a terceiros (por exemplo uma instituição financeira), o que, por razões comerciais óbvias, representaria uma opção mais onerosa. 41. De toda forma, o fato de os recursos terem sido obtidos via aumento de capital ou empréstimo concedido por empresas do grupo econômico da própria Mittal BR em nada altera a natureza jurídica da transação em questão, estando tais fatos perfeitamente inseridos no papel exercido pela holding desde sua criação, ocorrida no ano anterior à efetiva realização da OPA. 42. Neste mesmo sentido caminham diversas decisões deste egrégio Conselho, das quais destaco as ementas a seguir colacionadas, que nos casos referentes à amortização de ágio mediante utilização de “empresas de passagem” ou “empresas veículo”, afirmam que deve-se analisar, em cada caso, se o único propósito de assim se proceder foi a economia tributária, ou, de Fl. 1204DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 61 modo diverso, se há outros propósitos negociais que justifiquem a constituição ou utilização de pessoa jurídica já existente com o único intuito de redução de tributos: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2009 ÁGIO. EMPRESA VEÍCULO. CONFUSÃO PATRIMONIAL. REAL ADQUIRENTE. Para fins de registro e amortização fiscal do ágio, a princípio, deve-se considerar como real adquirente a pessoa jurídica que figura como compradora no negócio de compra e venda e recebe a participação societária em troca do pagamento do preço, mesmo que os recursos utilizados em tal aquisição tenham sido viabilizados por outra pessoa do grupo. Se o Fisco não questiona a efetividade da operação ou da participação da pessoa jurídica dita “veículo”, não há base para que se trate o negócio, para fins tributários, diferente de como e le efetivamente foi praticado. (Acórdão nº 9101-006.241, CSRF / 1ª Turma, Sessão do dia 09 de agosto de 2022) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011 AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO A Lei 9.532/97 permite ao contribuinte adquirir participações societárias mediante a interposição de empresas veículo, assegurando-lhe a amortização fiscal do ágio, inexistindo razões para demonizar sua utilização. A opção pela realização de investimentos societários mediante a interposição de empresa veículo necessária ou útil à estratégia de negócios do contribuinte não representa, por si só, infração à lei, com ou sem os reflexos tributários decorrentes da amortização do ágio. Defenestrar a opção do contribuinte à realização de ato jurídico que a lei assegura efeitos lícitos próprios, de natureza tributária ou não, baseado na premissa de artificialidade ou de inexistência de propósito ou vício de intenção, desborda no desestímulo à realização de ato que a própria legislação assegura ser praticado. Buscar o ágio não é ilícito, salvo nos casos de demonstração de simulação ou outro tipo de patologia intencional que justifique a desconstituição do ato em si. O combate à artificialidade de mecanismos jurídicos apontados pela administração tributária para coibir a evasão fiscal é importante e deve pautar a proteção à legalidade e à boa-fé das relações jurídicas, mas não autoriza a administração tributária a valer-se de instrumentos antijurídicos para pretender alcançar fatos econômicos não relacionados com o contribuinte, atribuindo-lhe a pecha da simulação, fraude, conluio, abuso de direito, artificialidade de condutas ou falta de propósito. (Acórdão nº 1201-006.216, 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão do dia 19 de outubro de 2023) 43. Ademais disso, vale destacar que pela primeira vez um tribunal superior se posicionou sobre o tema em debate, sendo, portanto, um precedente inédito e importantíssimo. 44. O acórdão foi publicado no dia 19/09/2023, tendo o Superior Tribunal de Justiça- STJ, nos autos do REsp nº 2.026.473/SC, entendido que a mera utilização de empresas-veículo, por si só e diante da ausência de dispositivo legal em contrário, não significa um impedimento ao aproveitamento fiscal do ágio, conforme ementa abaixo: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. INEXISTÊNCIA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. FIM DE PREQUESTIONAMENTO. MULTA. DESCABIMENTO. IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. ÁGIO. DESPESA. DEDUÇÃO DA BASE Fl. 1205DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 62 DE CÁLCULO. OPERAÇÃO ENTRE PARTES DEPENDENTES. POSSIBILIDADE. NEGÓCIO JURÍDICO ANTERIOR À ALTERAÇÃO LEGAL. EMPRESA-VEÍCULO. PRESUNÇÃO DE INDEDUTIBILIDADE. ILEGALIDADE. 1. Não há violação do art. 1.022, II, do CPC/2015 quando o órgão julgador, de forma clara e coerente, externa fundamentação adequada e suficiente à conclusão do acórdão embargado, como no caso dos autos. 2. Hipótese em que a Corte Regional apresentou motivação clara e expressa a respeito: a) da possibilidade de dedução do ágio no caso concreto, visto que o instituto teria efetivamente ocorrido (e não artificialmente criado); b) da impossibilidade de criação de hipóteses de “indedutibilidade” não previstas na lei, tal como pretendeu fazer o Fisco; c) da extensão da Lei n. 9.532/1997, notadamente dos seus arts. 7º e 8º; d) da ocorrência efetiva de investimento (aporte de recursos), tendo enfrentado diretamente as questões postas em discussão e entregado a prestação jurisdicional nos limites da lide. 3. Quanto à alegada violação do art. 1.026, § 2º, do CPC, assiste razão jurídica à recorrente, uma vez que os aclaratórios foram interpostos com o objetivo de prequestionamento, pelo que aplicável a Súmula 98 do STJ no particular. 4. A controvérsia principal dos autos consiste em saber se agiu bem o Fisco ao promover a glosa de despesa de ágio amortizado pela recorrida com fundamento nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, sob o argumento de não ser possível a dedução do ágio decorrente de operações internas (entre sociedades empresárias dependentes) e mediante o emprego de “empresa-veículo”. 5. Ágio, segundo a legislação aplicável na época dos fatos narrados na inicial, consistiria na escrituração da diferença (para mais) entre o custo de aquisição do investimento (compra de participação societária) e o valor do patrimônio líquido na época da aquisição (art. 20 do Decreto-Lei n. 1.598/1977). 6. Em regra, apenas quando há a alienação, liquidação, extinção ou baixa do investimento é que o ágio a elas vinculado pode ser deduzido fiscalmente como custo, para fins de apuração de ganho ou perda de capital. 7. A exceção à regra da indedutibilidade do ágio está inserida nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, os quais passaram a admitir a dedução quando a participação societária é extinta em razão de incorporação, fusão ou cisão de sociedades empresárias. 8. A exposição de motivos da Medida Provisória n. 1.602/1997 (convertida na Lei n. 9.532/1997) visou limitar a dedução do ágio às hipóteses em que fossem acarretados efeitos econômico- tributários que a justificassem. 9. O Código Tributário Nacional autoriza que a autoridade administrativa promova o lançamento de ofício quando “se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação” (art. 149, VII) e também contém norma geral antielisiva (art. 116, parágrafo único), a qual poderia, em última análise, até mesmo justificar a requalificação de negócios jurídicos ilícitos/dissimulados, embora prevaleça a orientação de que a “plena eficácia da norma depende de lei ordinária para estabelecer os procedimentos a serem seguidos” (STF, ADI 2446, rel. Min. Carmen Lúcia). 10. Embora seja justificável a preocupação quanto às organizações societárias exclusivamente artificiais, não é dado à Fazenda, alegando buscar extrair o “propósito negocial” das operações, impedir a dedutibilidade, por si só, do ágio nas hipóteses em que o instituto é decorrente da relação entre “partes dependentes” (ágio interno), ou quando o negócio jurídico é materializado via “empresa-veículo”; ou seja, não é cabível presumir, de maneira absoluta, que esses tipos de organizações são desprovidos de fundamento material/econômico. 11. Do ponto de vista lógico-jurídico, as premissas em que se baseia o Fisco não resultam automaticamente na conclusão de que o “ágio interno” ou o ágio resultado de operação com o emprego de “empresa-veículo” impediria a dedução do instituto em exame da base de cálculo do lucro real, especialmente porque, até 2014, a legislação era silente a esse respeito. Fl. 1206DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 63 12. Quando desejou excluir, de plano, o ágio interno, o legislador o fez expressamente (com a inclusão do art. 22 da Lei n. 12.973/2014), a evidenciar que, anteriormente, não havia vedação a ele. 13. Se a preocupação da autoridade administrativa é quanto à existência de relações exclusivamente artificiais (como as absolutamente simuladas), compete ao Fisco, caso a caso, demonstrar a artificialidade das operações, mas jamais pressupor que o ágio entre partes dependentes ou com o emprego de "empresa-veículo" já seria, por si só, abusivo. 14. No caso concreto, adotando o cenário fático narrado na sentença e no acórdão, em razão dos limites impostos pela Súmula 7 do STJ, não há demonstração de que as operações entabuladas pela parte recorrida foram atípicas, artificiais ou desprovidas de função social, a ponto de justificar a glosa na dedução do ágio. 15. Recurso especial parcialmente provido, apenas para afastar a multa imposta em face da interposição dos embargos de declaração. 45. De acordo com o Tribunal Superior: “(...) embora seja justificável a preocupação quanto às organizações societárias exclusivamente artificiais, não é dado à Fazenda, alegando buscar extrair o “propósito negocial” das operações, impedir a dedutibilidade, por si só, do ágio nas hipóteses em que o instituto é decorrente da relação entre “partes dependentes” (ágio interno), ou quando o negócio jurídico é materializado via “empresa-veículo”; ou seja, não é cabível presumir, de maneira absoluta, que esses tipos de organizações são desprovidos de fundamento material/econômico (...)”. 46. Acrescenta ainda que “(...) Se a preocupação da autoridade administrativa é quanto à existência de relações exclusivamente artificiais (como as absolutamente simuladas), compete ao Fisco, caso a caso, demonstrar a artificialidade das operações, mas jamais pressupor que o ágio entre partes dependentes ou com o emprego de "empresa-veículo" já seria, por si só, abusivo (...)”. 47. Com efeito, a barreira para a aprovação do ágio, portanto, seria a existência de empresa veículo conjugado com a ausência de propósito negocial. 48. Com efeito, todos estes institutos estão expressamente previstos na lei comercial, não podendo ter a sua definição, conteúdo e alcance, interpretados de forma diversa para definição de seus efeitos tributários, nos termos dos artigos 109 e 110 do CTN, abaixo transcritos: Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários. Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. 49. A referência às companhias e sociedades pela Lei das S/A, que detém participações em outras companhias e às operações societárias (incorporação, fusão e cisão), acima descritas, remetem à relação imediata de umas com as outras sociedades, independente do seu controle direto ou indireto por outras pessoas jurídicas. 50. Em outras palavras, a lei regula, por meio dos dispositivos citados, institutos que disciplinam o objeto das sociedades mercantis e suas transformações em caráter individual, como entidades autônomas, não importando sua condição dentro de um grupo econômico ou quem detenha o seu controle. Fl. 1207DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 64 51. Ora, a lei tributária, nos casos os artigos 385 e 386 do RIR/1999 (amparados nos arts. 7ª e 8º da Lei nº 9.532/1997), simplesmente remete a estes institutos previstos na lei comercial para fins de definição do benefício fiscal de amortização antecipada do ágio, não existindo espaço para interpretá-los de forma diversa. 52. Diante deste cenário, é patente que houve uma razão de existir da holding MITTAL BR. 53. Noutro giro, com referência ao suposto “ágio interno”, cabe esclarecer que o entendimento adotado pela Autoridade Fiscal está equivocado, vez que tanto na alienação das ações da Arcelor BR realizada pela Mittal NV à Mittal BR, quanto na subscrição do capital da Mittal BR por meio de dação de ações da Arcelor BR, tem-se a figura de um novo ágio. 54. Nestes termos, a própria Autoridade Fiscal reconhece a figura do novo ágio, contudo, conclui erroneamente pela ausência do direito à sua amortização fiscal por entender que se trataria de “ágio interno”. 55. É sabido que a expressão “ágio interno” refere-se ao reconhecimento, por determinada sociedade, no seu próprio balanço, de ágio decorrente de ganho gerado em transações intragrupo. 56. No caso em análise, restou comprovado de modo incontroverso que (i) a aquisição que gerou o ágio se deu entre partes não ligadas (independentes); (ii) houve efetivo pagamento na operação, por não se tratar de operação intragrupo; (iii) a realização da OPA foi uma imposição da CVM e realizada entre partes independentes; e, (iv) não existiu qualquer ganho intragrupo nas transações efetuadas. 57. Portanto, o Recurso Voluntário merece provimento. DA POSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO FISCAL DO ÁGIO AMORTIZADO CONTABILMENTE ANTES DA INCORPORAÇÃO 58. Esta matéria também já foi debatida no Acórdão nº 9101-006.381, da CSRF / 1ª Turma, sessão do dia 06 de dezembro de 2022, e nos Acórdãos nºs 9101-006.894 (03 de abril de 2024), 9101-006.895 (03 de abril de 2024) e 9101-006.991 (04 de junho de 2024), cujo voto vencedor do i. Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, adoto como razões de decidir, conforme excertos abaixo: [...] II. Da dedução fiscal de ágio já amortizado A controvérsia diz respeito à possibilidade ou não de dedução fiscal de ágio (ágio MJS) que já havia sido amortizado na contabilidade. Segundo o entendimento do Relator, parcelas já amortizadas anteriormente a tais eventos societários encontram-se fora da moldura da norma. Com a devida vênia, razão não lhe assiste. Isso porque o referido artigo 7º da Lei nº 9.532/97, ao tratar da amortização fiscal do ágio, não faz qualquer remissão ou menção ao conceito ou saldo contábil. Pelo contrário, este dispositivo prescreveu categoricamente que o ágio passível de dedução fiscal é aquele descrito “na alínea “b” do § 2º do art. 20 do Decreto-lei 1.598/77”, ou seja, a diferença positiva entre o preço do negócio e o valor patrimonial da investida. Fl. 1208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 65 É justamente por isso que não há reparos em relação ao procedimento adotado pela Recorrente, que corretamente registrou (e controlou), na parte B do Lalur, o ágio contábil já amortizado escrituralmente e que, por ocasião da baixa do investimento por incorporação, passou a aproveitá-lo fiscalmente nos termos autorizados pelo Legislador. Com efeito, a glosa do ágio agora tratado parte de uma premissa equivocada, que confundiu seus efeitos na contabilidade com o seu tratamento tributário. Valho-me aqui do seguinte dito popular: uma coisa é uma coisa, outra coisa é outra coisa... O que queremos dizer, na verdade, é que a lei tributária, ao dispor sobre a matéria, não fez nenhuma referência a eventuais lançamentos contábeis consumidores do ágio na escrituração, de modo que o aplicador não poderia criar condições ou limitar direitos com base em fatos puramente contábeis e ao arrepio do comando legal. O Direito Tributário, pois, não raramente se distancia dos preceitos contábeis. Daí a necessidade da apuração do IRPJ e CSLL a partir do lucro líquido, devendo este ser ajustado pelas adições, exclusões e compensações previstas na lei, como determina o artigo 6º, do Decreto-Lei nº 1.598/77: Art. 6º - Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. Ora, é perfeitamente normal existir despesas e/ou receitas já contabilizadas que poderão impactar o lucro real apenas no futuro e nos termos da lei. É justamente o que ocorre com a amortização fiscal do ágio. Nesse contexto, e na linha do que expôs a Recorrente em sede de Memoriais, esse posicionamento de autonomia da regra fiscal de dedução do ágio fica ainda mais claro ao se considerar que, ao converter a MP 627/2014 na Lei 12.973/2014, o legislador deixou clara a possibilidade de exclusão do saldo de ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação societária (i.e. valor total do ágio apurado). Também corrobora esse entendimento o fato da amortização contábil do ágio não impactar o direito à utilização dos valores amortizados na hipótese de alienação do investimento nas hipóteses em que não há incorporação. Apenas para recapitular, nos termos dos arts. 391, parágrafo único, e 426 do RIR/99, vigente à época dos fatos, o ágio compõe o custo de aquisição do investimento, ainda que já tenha sido amortizado. Ademais, cumpre pontuar que caso fosse correta a premissa de que o ágio amortizado contabilmente antes do evento de incorporação não mais poderia ser deduzido fiscalmente, seria necessário admitir que este mesmo raciocínio se estenderia para a hipótese de deságio, o que não tem cabimento. Enfim, como a amortização contábil do ágio não interfere no direito à sua dedução fiscal, incabível a glosa ora analisada. [...] 59. Ademais disso, com a amortização do ágio contabilmente ou sem essa amortização, a equivalência patrimonial e a distribuição de dividendos não são tributados da mesma forma. Logo, a amortização contábil do ágio (e do deságio) não produz qualquer efeito fiscal. 60. Logo, como o legislador não fez nenhuma referência a eventuais lançamentos contábeis que pudessem impactar a fruição do benefício fiscal concedido, o valor de ágio a ser aproveitado pelo contribuinte deverá corresponder à integral diferença entre o custo de aquisição Fl. 1209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 66 e o valor do patrimônio líquido, desde que essa diferença tenha sido fundamentada em expectativa de rentabilidade futura do investimento. 61. Em outras palavras, a legislação aplicável é clara ao afirmar que a amortização fiscal do ágio se dá sobre o ágio registrado quando da aquisição do investimento e não sobre o saldo contábil amortizado desse ágio. Não há margem para interpretação distinta. Se o legislador quisesse determinar que o valor passível de amortização é o saldo contábil do ágio, deveria ter criado comando legal nesse sentido. 62. Portanto, também merece provimento o Recurso Voluntário neste ponto. 63. Tendo sido vencido, passo a análise da possibilidade de exclusão do ágio da base de cálculo da CSLL. DA POSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO DO ÁGIO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL 64. A Recorrente afirma que “(...) o ágio se submete a um regime de amortização fiscal específico. Nesse contexto, a dedutibilidade das despesas ora discutidas para CSLL independeria da dedutibilidade das mesmas despesas para o IRPJ (...)”. 65. Acrescenta que “(...) especificamente no que concerne à CSLL, a amortização do ágio é sempre autorizada. Isso porque, contrariamente ao que se verifica com relação ao IRPJ, para o qual a lei (consolidada nos artigos 389, § 1º, e 391 do RIR) veda a dedutibilidade do ágio, inexiste disposição legal que imponha qualquer vedação para fins de apuração da CSLL. Essa assertiva, vale acrescentar, aplica-se também ao período regido pelo Regime Tributário de Transição (RTT) (...)”. 66. Aduziu ainda que “(...) não havendo qualquer disposição legal que impeça a dedutibilidade do ágio da base de cálculo da CSLL, tampouco qualquer norma que estenda a esta contribuição as disposições relativas ao IRPJ, resta concluir que não existe qualquer óbice ou limitação quanto à amortização do ágio para a dedutibilidade dos valores pagos a título de ágio quanto à contribuição em tela. (...)”. 67. E conclui asseverando que “(...) a ausência de dispositivo legal que vede a dedutibilidade do ágio para fins de apuração da CSLL é tão clara que o artigo 50 da Lei 12.973/14 prevê expressamente a aplicação também para essa contribuição das normas legais que impõem que o ágio pautado em expectativa de rentabilidade futura somente poderá ser amortizado pela pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra na qual detinha participação societária. Logo, fica ainda latente que não havia, até a edição da Lei 12.973/14, previsão legal que vedasse a possibilidade de amortização do ágio para fins de CSLL antes das operações de incorporação, cisão ou fusão (...)”. 68. Primeiramente, cabe esclarecer que o provimento da matéria, isto é, o cancelamento da CSLL sobre as infrações dos ágios, acabou se dando como mero reflexo da decisão proferida no lançamento principal do IRPJ (possibilidade de dedução das despesas com ágio). 69. Assim sendo, importante frisar que não há que se falar em “a ausência de dispositivo legal que vede a dedutibilidade do ágio para fins de apuração da CSLL” como pretende a Recorrente, vez que a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) tem como fundamento constitucional o artigo 195, inciso I, alínea “c”, da Constituição Federal, o qual prevê a incidência da contribuição social sobre o lucro do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei. Fl. 1210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 67 70. No plano infraconstitucional, a CSLL está disciplinada pela Lei nº 7.689/88, que em seu artigo 2º determina que a base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda. 71. Nessa toada, considerando essa relação de proximidade entre a CSLL e o IRPJ no tocante ao fato gerador e base de cálculo, o legislador ordinário, por meio da Lei nº 8.891/1991 estabeleceu no artigo 57 que: Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº 7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei nº 9.065, de 1995) 72. Outrossim, o artigo 28 da Lei nº 9.430/1996 assim dispõe: Art. 28. Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da contribuição social sobre o lucro líquido as normas da legislação vigente e as correspondentes aos arts. 1º a 3º, 5º a 14, 17 a 24-B, 26, 55 e 71. 73. Por sua vez, ao regulamentar as leis que disciplinaram a CSLL, a Receita Federal do Brasil consolidou a regra prevista no dispositivo acima transcrito, nos artigos 3º e 75 da IN SRF nº 390/2004, que assim dispõem: Art. 3º Aplicam-se à CSLL as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e, no que couberem, as referentes à administração, ao lançamento, à consulta, à cobrança, às penalidades, às garantias e ao processo administrativo, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação da CSLL. [...] Art. 75. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-lei n º 1.598, de 1977, deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento econômico seja: I valor de mercado de bens ou direitos do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos períodos de apuração futuros, em contrapartida a conta do ativo diferido, se ágio, ou do passivo, como receita diferida, se deságio; III fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas, em contrapartida a conta do ativo diferido, se ágio, ou do passivo, como receita diferida, se deságio. § 1º Alternativamente, a pessoa jurídica poderá registrar o ágio ou deságio a que se referem os incisos II e III do caput em conta do patrimônio líquido. § 2º A opção a que se refere o § 1 º aplica-se, também, à pessoa jurídica que tiver absorvido patrimônio de empresa cindida, na qual tinha participação societária adquirida com ágio ou deságio, com o fundamento de que trata o inciso I do caput, quando não tiver adquirido o bem a que corresponder o referido ágio ou deságio. § 3º O valor registrado com base no fundamento de que trata: Fl. 1211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 68 I o inciso I do caput integrará o custo do respectivo bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e para determinação das quotas de depreciação, amortização ou exaustão; II o inciso II do caput: a) poderá ser amortizado nos balanços correspondentes à apuração do resultado ajustado levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período a que corresponder o balanço, no caso de ágio; b) deverá ser amortizado nos balanços correspondentes à apuração do resultado ajustado levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período a que corresponder o balanço, no caso de deságio; III o inciso III do caput não será amortizado, devendo, no entanto, ser: a) computado na determinação do custo de aquisição na apuração de ganho ou perda de capital, no caso de alienação do direito que lhe deu causa ou de sua transferência para sócio ou acionista na hipótese de devolução de capital; b) deduzido como perda, se ágio, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa; c) computado como receita, se deságio, no encerramento das atividades da empresa. § 4º As quotas de depreciação, amortização ou exaustão de que trata o inciso I do § 3 º serão determinadas em função do prazo restante de vida útil do bem ou de utilização do direito, ou do saldo da possança, na data em que o bem ou direito tiver sido incorporado ao patrimônio da empresa sucessora. § 5º A amortização a que se refere a alínea "a" do inciso II do § 3 º, observado o máximo de 1/60 (um sessenta avos) por mês, poderá ser efetuada em período maior do que sessenta meses, inclusive pelo prazo de duração da empresa, se determinado, ou da permissão ou concessão, no caso de empresa permissionária ou concessionária de serviço público. § 6º Na hipótese da alínea "b" do inciso III do § 3 º, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa jurídica usuária ao pagamento da CSLL que deixou de ser recolhida, acrescida de juros de mora e multa, de mora ou de ofício, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 7º O valor que servir de base de cálculo da CSLL a que se refere o § 6 º poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. § 8º O disposto neste artigo aplica-se, também, quando: I o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; II a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. § 9º O controle e as baixas, por qualquer motivo, dos valores de ágio ou deságio, na hipótese deste artigo, serão efetuados exclusivamente na escrituração contábil da pessoa jurídica. 74. Desta forma, não se sustenta o argumento de que não existe previsão normativa no tocante à contribuição. Ainda que leis posteriores não tenham feito ressalva específica para a CSLL, não se está diante de um silêncio eloquente. Com efeito, o legislador determinou, expressamente, que na apuração do montante devido a título de CSLL devem ser aplicadas as mesmas normas relativas ao IRPJ. Fl. 1212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 69 75. Ora, é justamente na atividade de apuração que se encaixam as regras que disciplinam as provisões, despesas dedutíveis, adições, entre outros aspectos que devem ser considerados pelos contribuintes em seus registros contábeis. 76. Também não convence o argumento de que a Autoridade Fiscal estaria ampliando indevidamente a base de cálculo da CSLL, pois não haveria previsão legal que impedisse a dedução pretendida pelo contribuinte. 77. Como demonstrado acima, existe norma determinando a aplicação das mesmas regras relativas ao IRPJ para a apuração da CSLL. Assim sendo, em nenhum momento a Autoridade Fiscal ampliou o conceito de base de cálculo que está previsto no caput do art. 2º da Lei nº 7.689/88, mas tão somente apurou o resultado do exercício utilizando as regras de apuração aplicáveis ao IRPJ, seguindo a regra contida no artigo 57 da Lei nº 8.981/95. 78. Neste sentido, seguem algumas decisões deste egrégio Conselho a respeito do tema: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Exercício: 2008 INSUFICIÊNCIA DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA. DECADÊNCIA. O lançamento da multa isolada por insuficiência de recolhimento de estimativas mensais submete-se ao prazo decadencial previsto no artigo 173, inciso I, do CTN. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2008 DESMUTUALIZAÇÃO. DEVOLUÇÃO DE TÍTULO PATRIMONIAL. RECEBIMENTO DE AÇÕES DA NOVA SOCIEDADE. SUJEIÇÃO À TRIBUTAÇÃO. Sujeita-se à tributação, computando-se na determinação do lucro real do exercício, a diferença entre o valor dos bens e direitos recebidos de instituição isenta, por pessoa jurídica, a título de devolução de patrimônio, e o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos que houver sido entregue para a formação do referido patrimônio. MULTA DE OFÍCIO. MULTA ISOLADA. NÃO CONCORRÊNCIA. Por decorrerem de distinta motivação, não concorrem, entre si, as multas de ofício - incidentes sobre tributos devidos em razão de irregularidades apuradas - e as denominadas multas isoladas - que derivam do não recolhimento de estimativas de tributos. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2008 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos implica a obrigatoriedade de constituição dos respectivos créditos tributários. Assim, versando sobre idênticas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento da CSLL, o que restar decidido no lançamento do IRPJ, reflexo que se forma ante as mesmas razões de decidir delineadas quanto a um e outro, haja vista decorrerem de iguais elementos de convicção. (Acórdão nº 1201-006.314, 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Sessão do dia 08 de abril de 2024) Fl. 1213DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 70 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 1994 NATUREZA DOS ARTIGOS 43 E 44 DA LEI N° 8.541/1992. INAPLICABILIDADE DO PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. Ao estabelecer, por meio dos art. 43 e 44 da Lei n° 8.541/92, a tributação em separado sobre a totalidade dos valores apurados a título de omissão de receita, tratou o legislador de definir quantitativamente a hipótese de incidência dos tributos. Não se tratando de cominação de penalidade, não há falar na aplicação do princípio da retroatividade benigna previsto no art. 106, inciso II, "c", do CTN ao caso. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 1994 LANÇAMENTOS REFLEXOS OU DECORRENTES. Pela íntima relação de causa e efeito, aplica-se o decidido ao lançamento principal ou matriz de IRPJ também ao lançamento reflexo ou decorrente de CSLL. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF Ano-calendário: 1994 LANÇAMENTOS REFLEXOS OU DECORRENTES. Pela íntima relação de causa e efeito, aplica-se o decidido ao lançamento principal ou matriz de IRPJ também ao lançamento reflexo ou decorrente de IRRF. Recurso Especial do Procurador Provido. (Acórdão nº 9101-002.411, CSRF / 1ª Turma, Sessão do dia 16 de agosto de 2016) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2011 ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. GLOSA. Os atos de reorganização societária registrados pela recorrente ainda que formalmente regulares, se não configuram uma efetiva aquisição de participação societária, mas mera permuta de ativos entre controladora e controlada, sendo correta a glosa dos valores amortizados como ágio efetuada pelo Fisco. ÁGIO. COMPLEMENTARIDADE DAS LEGISLAÇÕES COMERCIAIS E FISCAIS. EFEITOS. Os resultados tributáveis das pessoas jurídicas, apurados com base no Lucro Real, têm como ponto de partida o resultado líquido apurado na escrituração comercial, regida pela Lei nº 6.404/1976, conforme estabelecido pelo DL. 1.598/1977. O ágio é fato econômico cujos efeitos fiscais foram regulados pela lei tributária, com substrato nos princípios contábeis geralmente aceitos. Assim, os princípios contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas dos órgãos fiscalizadores e reguladores, como Conselho Federal de Contabilidade e Comissão de Valores Mobiliários, têm pertinência e devem ser observadas na apuração dos resultados contábeis e fiscais. ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE DE RECONHECIMENTO CONTÁBIL. Fl. 1214DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 71 A ausência de um efetivo dispêndio (sacrifício patrimonial) por parte da investidora pela aquisição de participações em operações com empresas controladas revelam a falta de substância econômica das operações o que impede o seu registro e reconhecimento contábil, pois não há efetiva modificação da situação patrimonial. TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. Inexistindo previsão legal, no contexto dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, para transferência de ágio pela empresa (investidora) que teria adquirido o investimento com ágio, por meio de interposta pessoa jurídica, para a pessoa jurídica (investida) que o amortizar, é indevida a amortização do ágio. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2011 TRIBUTAÇÃO REFLEXA: CSLL Por se constituírem infrações decorrentes e vinculadas, nos termos do § 2º do art. 24 da Lei 9.249/1995, aplica-se ao lançamento da Contribuição Social sobre o lucro líquido as conclusões relativas ao IRPJ. (Acórdão nº 9101-006.842, CSRF / 1ª Turma, Sessão do dia 05 de março de 2024) 79. Portanto, entendo que aplicam-se as mesmas regras do IRPJ à CSLL. DA INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE A MULTA 80. A Recorrente afirma que“(...) há que se reconhecer a improcedência da exigência de juros de mora sobre a multa de ofício (...)”, bem assim que “(...) Ao analisar, de modo geral, a prática reiteradamente realizada pelas Autoridades Fiscais na lavratura de autos de infração, verifica-se verdadeiramente usual a aplicação de juros SELIC sobre o valor da multa cobrada, em flagrante descumprimento das determinações do artigo 61 da Lei 9.430/96 (...)”. 81. Aduz ainda que “(...) não há como pretender a incidência de juros sobre a multa de ofício, na medida em que, por definição, se os juros remuneram o credor pela privação do uso de seu capital, eles devem incidir somente sobre o que deveria ter sido recolhido no prazo legal, e não foi. Fora dessa hipótese, qualquer incidência de juros se mostra abusiva e arbitrária, por ausência de seu pressuposto de fato – reposição do numerário que deveria ter ingressado nos cofres públicos, mas não ingressou pela falta do contribuinte (...)”. 82. E conclui asseverando que “(...) destaque-se o quanto determinado pelo artigo 43 da Lei 9.430/96, cujo parágrafo único determina a incidência de juros moratórios sobre as multas e os juros exigidos isoladamente, mostrando-se inafastável concluir que não há previsão legal para a cobrança de juros de mora sobre a multa lançada de ofício nos casos que não foram abrangidos pelo artigo 43 da Lei 9.430/96 (...)”. 83. Quanto a ponto, desnecessárias maiores digressões, vez que foi editado o enunciado da Súmula CARF nº 108, de observância obrigatória para todos os membros deste Órgão colegiado, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10 de novembro de 20213, que determina: 3 Decreto nº 70.235/1972 Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal compete: (Vide Decreto nº 2.562, de 1998) (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) [...] § 13. Os órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput deste artigo observarão as súmulas de jurisprudência publicadas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) Fl. 1215DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 72 Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. 84. Portanto, improcedentes as alegações da Recorrente. Dispositivo 85. Por todo o exposto e por tudo que consta processado nos autos, conheço do Recurso Voluntário e a ele DOU PARCIAL PROVIMENTO, a fim de (i) rejeitar todas as preliminares arguidas, tendo em vista que os Autos de Infração são válidos, não havendo que se falar em nulidades e/ou decadência; e, (ii) reconhecer como legítima a dedutibilidade das despesas com amortização do ágio, e, consequentemente, cancelar integralmente os Autos de Infração. (documento assinado digitalmente) Alessandro Bruno Macêdo Pinto – Relator. VOTO VENCEDOR Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda, redator designado Embora bem fundamentado o voto do I. Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto, divirjo de seu entendimento em relação ao aproveitamento da amortização do ágio criado na aquisição da recorrente pela denominada empresa veículo na dedução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Tendo em vista que tal divergência foi a que prevaleceu no julgamento do recurso voluntário, por voto de qualidade, passo a redigir o voto vencedor. Como bem explanado pelo voto do I. Conselheiro, esta mesma operação já foi apreciada nas duas instâncias deste Colegiado em relação a outros períodos de apuração em diversos outros processos administrativos. Assim, por possuir o mesmo entendimento e adotando como minhas as razões de decidir, copio o trecho em que aprecia esta matéria, o voto do I. Conselheiro Paulo Mateus Ciccone, exarado no Acórdão n° 1402-003.905, constante dos autos do processo n° 10600.720031/2016-41: Novo RICARF (Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023) Art. 123. A jurisprudência assentada pelo CARF será compendiada em Súmula de Jurisprudência do CARF. [...] § 4º As Súmula de Jurisprudência do CARF deverão ser observadas nas decisões dos órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 1972. Fl. 1216DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 73 Não é novidade que o tema “ágio” tem freqüentado assiduamente as sessões de julgamento do Colegiado Administrativo em suas Turmas Ordinárias e na CSRF, fruto das ações fiscais desenvolvidas ao longo dos últimos anos pela fiscalização fazendária federal. Também não são desconhecidos os longos debates travados quando dos julgamentos dos processos que envolvem a matéria, claramente ainda não pacificada jurisprudencialmente, embora já existam fortes indicativos que sinalizem para uma linha decisória que tende a se consolidar nas diversas Turmas, especialmente quando presentes na formação do ágio as chamadas “empresas veículos”. Como sabido, o ágio surge na aquisição de participação societária que deva, por imposição legal, ser avaliada pelo método da equivalência patrimonial e corresponde à diferença a maior entre o preço de aquisição e o valor de patrimônio líquido contábil da participação societária adquirida em sociedade coligada ou controlada. O registro de seu custo de aquisição encontra-se disciplinado no art. 385 do RIR/1999. Todavia, o tratamento tributário do ágio é outro, quando uma pessoa jurídica absorve patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio. É este o tratamento fiscal que a autuada alega possuir, já que os artigos 7° da Lei n° 9.532/97, e 386 do RIR/99 permitem a dedução do lucro real e da base de cálculo da CSLL com a amortização do ágio. Cabe, portanto, verificar em que situação essa dedutibilidade da amortização do ágio terá cabimento, sendo, necessário, determinar quem o legislador buscou atingir. Dispõe o art. 386 do RIR/99, o qual repete o conteúdo dos artigos 7º e 8º da Lei n° 9.532/1997, que, quando uma pessoa jurídica absorve patrimônio de outra em consequência de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o artigo 385 do RIR/99, e o fundamento econômico desse ágio for a previsão dos resultados de exercícios futuros da sociedade adquirida, é possível desde então a dedução ou tributação da amortização do correspondente ágio ou deságio na apuração do IRPJ e da CSLL. O contexto do ágio e de sua amortização no país disciplina-se pelos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, que dispõem sobre o registro e a amortização do ágio gerado em investimentos avaliados pelo patrimônio líquido: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: Fl. 1217DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 74 I- deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III – poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do §2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV – deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos-calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho DF CARF MF Fl. 7104 Processo nº 10600.720031/2016-41 Acórdão n.º 1402-003.905 S1-C4T2 Fl. 7.105 26 ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de Fl. 1218DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 75 ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Já a sistemática de apuração do ágio deve seguir o disposto no artigo 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 26 de dezembro de 1977, observada a redação vigente à época: Art 20 – O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e, II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1° O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2° O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3° O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2° deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. Portanto, à luz da legislação de regência, percebe-se que o ágio corresponde à diferença entre o custo de aquisição de um investimento e o seu valor patrimonial. Isso significa que a figura do ágio decorre do fato de uma das partes se comprometer a pagar à outra, pela aquisição do investimento, um valor superior àquele registrado no patrimônio líquido. A expressão “pagar” pode ser Fl. 1219DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 76 entendida em sentido amplo, contemplando diversas modalidades, desde que todas impliquem algum tipo de desembolso ou ônus para o adquirente. Em outras palavras, a permissão legal para a amortização do ágio de rentabilidade futura como despesa dedutível se refere: i) ao ágio que compôs o preço (custo) pago pela aquisição de um investimento, e, ii) a extinção do investimento ou empresa investidora em decorrência de reorganização societária de incorporação, fusão ou cisão, em que houver investimento de uma em outra, devido a absorção do patrimônio da incorporada, fusionada ou cindida. Assim, para gozar da dedutibilidade preconizada no artigo 386 do RIR/99, não basta a simples incorporação da pessoa jurídica. Entre as condições e requisitos previstos, é necessário que haja a absorção de investimento. Cenário perspicazmente sintetizado pelo Prof. Ricardo Mariz de Oliveira (in “Fundamentos do Imposto de Renda” – pgs. 763 e seguintes): A norma legal contida no artigo 7º e 8º foi promulgada com vistas a facilitar as privatizações levadas a cabo pelo Governo Federal, pois passou a permitir a dedução fiscal de certos ágios antes indedutíveis. Todavia a norma não se restringiu ao programa de privatização, tendo se estendido a toda e qualquer situação que se subsuma às suas hipóteses fáticas de incidência. (...) Uma primeira observação é no sentido de que os art. 7º e 8º não revogaram o disposto no art. 25 do Decreto-lei nº. 1.598, que continua a vigir e a declarar indedutíveis as amortizações de quaisquer ágios, quaisquer que sejam seus fundamentos econômicos, assim como declara não tributáveis as amortizações de quaisquer deságios, enquanto o respectivo investimento permanecer no ativo permanente da pessoa jurídica adquirente do mesmo. Destarte, os efeitos fiscais dependem da realização das condições inseridas nos art. 7º e 8º da Lei nº 9.532, que são pressupostos para a dedução dos ágios, nos casos e circunstâncias em que admitida, assim como a tributação dos ágios. (...) Voltando ao primeiro e principal requisito para que a amortização seja dedutível , haver absorção de patrimônio por meio de incorporação, fusão ou cisão, deve-se ter presente que, a despeito da largueza de opções dadas pela Lei n. 9532 para a consecução do seu desiderato, trata-se de condição a ser cumprida em sua substância, e não apenas formalmente, até tendo em vista a continuidade da vigência da norma de proibição de dedução da amortização se não houver um desses atos, prevista no art. 25 do Decreto-lei nº 1598. Fl. 1220DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 77 Com razão, a dedução fiscal da amortização é admitida a partir do momento em que “a pessoa jurídica [...] absorver patrimônio de outra”, segundo o “caput” do art. 7º, o que deve representar uma ocorrência efetiva. Outrossim, não se trata de absorção de patrimônio de qualquer pessoa jurídica, pois o mesmo dispositivo acrescenta que deve ser a pessoa jurídica “na qual detenha participação societária adquirida com ágio”. E, ademais, o dispositivo ainda restringe a forma de absorção, dizendo que ela deve ocorrer “em virtude de incorporação, fusão ou cisão”. Essa disposição legal evidencia acima de qualquer dúvida que a exigência é de reunião total (por incorporação ou fusão) ou parcial (por cisão) da pessoa jurídica investidora e da pessoa jurídica investida. O art. 8º, letra “b”, dá a alternativa de se inverter a ordem, ou seja, trata a absorção da investidora pela investida (a chamada “incorporação para baixo” ou “down stream merger”) do mesmo modo que a absorção da investida pela investidora (a “incorporação para cima” ou “up stream merger”), que está prevista no art. 7º. Seja como for, o relevante para a lei é a substância da reunião das duas (ou mais de duas pessoas jurídicas), por um dos atos jurídicos nos dois artigos. Esta exigência decorre não apenas da literalidade dos art. 7º e 8º, mas também, e principalmente, do espírito (a “mens legis” ou “ratio legis”) da norma por eles veiculada. Realmente, a racionalidade da norma está em que, por ter havido a reunião da pessoa jurídica a que se refira a expectativa da rentabilidade com a pessoa jurídica pagadora do ágio, este seja deduzido daqueles mesmos lucros esperados ou o mesmo se dê quando o ágio for referente ao valor de mercado dos bens do patrimônio da pessoa jurídica a que se refere a participação adquirida. O objetivo da norma legal é permitir que o ágio fundado em expectativa de rentabilidade, pago na aquisição de um negócio através da aquisição de participação societária na pessoa jurídica que explore esse negócio, seja lançado contra os lucros desse negócio, de modo a que os tributos devidos sobre tais lucros sejam calculados após a dedução da amortização do ágio. O espírito dessa norma é inequívoco, pois a lei permite a amortização do ágio quando ele tenha por fundamento econômico a expectativa de lucros futuros daquele negócio, o que bem justifica a consideração do ágio como dedutível na proporção da realização desses lucros, estabelecida na demonstração desse fundamento, e observado o limite máximo anual previsto nas leis, embora, como dito, não haja absoluta e mandatória correlação entre as quotas de amortização de cada período-base fiscal e o lucro nele apurado efetivamente (correlação de resto impossível de ser matematicamente determinada). Fl. 1221DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 78 Por isso mesmo, para que esse objetivo seja atingido, é necessário trazer o lucro para dentro da pessoa jurídica que tenha adquirido a participação societária com a expectativa de rentabilidade do mesmo (situação descrita no art. 7º) ou levar o ágio para dentro da pessoa jurídica produtora do lucro esperado (situação descrita no art. 8º), o que se faz por incorporação ou cisão de uma delas e absorção pela outra. Ou, ainda, o mesmo objetivo pode ser alcançado levando-se o ágio e o lucro para dentro de uma nova pessoa jurídica, o que se faz por fusão das duas pessoas jurídicas. (...) Realmente, os art. 7º e 8º da Lei n. 9532 têm um objetivo – a concessão do benefício de uma dedução especial do ágio – um requisito para tanto, que é a absorção do patrimônio onde esteja o ágio, ou do patrimônio que vai gerar o lucro ao o ágio se refira. Isso inobstante, após a junção das pessoas jurídicas com os recursos financeiros relativos ao ágio participando do ativo da mesma pessoa jurídica (quando for o caso) poderem eles ser empregados para o pagamento de custo e despesas, o que não se confunde com a natureza do ágio mantido em ativo diferido e com a sua amortização, tanto quanto o capital social e os recursos derivados da sua integralização podem ser usados para pagar custos e despesas, mas não se transformam em custos e despesas. Portanto, essa norma de concessão do direito à dedução fiscal da amortização é uma norma excepcional, baseada em motivações extratributárias de (1) conveniência da política fiscal no sentido de favorecer as privatizações, à época da promulgação da Lei n. 9532, e também de (2) justiça econômica contida na amortização do ágio pago na aquisição do negócio, paulatinamente à geração dos lucros que tenham dado lastro a ele, eis que estes são sujeitos à tributação quando surgidos. Este último dado é que justifica a extensão da norma a quaisquer aquisições, mesmo às feitas fora do programa de privatizações que estava em andamento na data da Lei n. 9532. O segundo aspecto apresenta-se exatamente a partir do primeiro e da condição legal para a dedução fiscal da amortização (que é a absorção de patrimônio através da incorporação, fusão ou cisão), consistindo na exigência de que a amortização se processe contra os próprios lucros cuja expectativa tenha dado fundamento econômico ao ágio, exigência esta não expressa na lei, mas decorrente de um imperativo lógico que se pode dizer estar implícito na lei. Realmente, a exigência de incorporação, fusão ou cisão não é uma condição vazia de sentido, que possa ser cumprida apenas formalmente, como, por exemplo, deixar o ágio na investidora e incorporar a ela, por cisão parcial da Fl. 1222DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 79 cindida, uma atividade que não é a geradora de lucro cuja expectativa tenha gerado o lucro. (destaques acrescidos). Reafirme-se, inequívoco que, em regra, o ágio efetivamente pago em operação entre empresas não ligadas e calcadas em laudo que comprove a expectativa de rentabilidade futura deve compor o custo do investimento, sendo dedutível somente no momento da alienação de tal investimento (inteligência do art. 426 do Decreto nº 3.000/99 Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99). Por decorrência, a premissa para que a amortização do ágio por rentabilidade seja possível é que ocorra a extinção do investimento em razão da absorção do patrimônio da investidora pela investida, ou vice-versa, a teor do disposto no artigo 386, e seu inciso III, do RIR/99. Neste eito, a amortização do ágio nos moldes pretendidos pela recorrente seria então exceção, que, concretamente, refere-se a casos de transformações societárias envolvendo investidoras, investidas e o ágio associado aos investimentos, impondo, i) a alienação do investimento – nesse caso, na forma de custo de aquisição, ii) ou, mediante amortização, desde que haja incorporação, fusão ou cisão entre investidora e investida (art. 386, caput e inciso III), ainda que de forma reversa (art. 386, § 6º, II). Feitas estas colocações de cunho doutrinário, conceitual e legislativo, podese voltar ao caso em análise. Concretamente, o que se tem nos autos é a seguinte situação fática, rigorosa e detalhadamente exposta no TVF (fls. 24/79) e em momento algum contestado (neste aspecto) pela defesa da recorrente: “Ágio na Arcelor Brasil S/A 74. Para que se compreenda a forma como surgiu o ágio decorrente da aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A o qual foi deduzido fiscalmente nos anos-calendário objeto dessa ação fiscal é necessário descrever o histórico dos fatos relativos à fusão no exterior entre as empresas Arcelor (Luxemburgo) e Mittal Steel (Holanda) com os correspondentes reflexos no Brasil. As repercussões do referido evento no exterior foram avaliadas pela CVM que considerou ter havido alienação indireta do controle da Arcelor Brasil S/A, a qual, anteriormente àquela fusão, era controlada pela Arcelor que detinha cerca de 67% de suas ações. 75. Assim, por decisão da CVM, a Mittal Steel Company N.V. foi obrigada a realizar uma OFERTA PÚBLICA DE AQUISIÇÃO DE AÇÕES (OPA) DE EMISSÃO DA ARCELOR BRASIL S.A. para que o direito dos acionistas minoritários fosse preservado, tudo conforme Artigo 10 do Estatuto Social da Arcelor Brasil e artigo 254-A da Lei 6.404/76. 76. A Arcelor S/A (“Arcelor”) e a Mittal Steel Company N.V. (“Mittal”) eram as duas maiores empresas no setor mundial de aços, detendo juntas 10% da produção mundial de aço. A Arcelor tinha sede em Luxemburgo, Fl. 1223DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 80 contava com ações listadas em bolsas de diversos países e seu controle era disperso em mercado. A Mittal tinha sede na Holanda, possuía ações listadas em bolsas de diversos países e seu controle era retido nas mãos da família Mittal, de origem indiana. 77. Em junho de 2006, através de uma Oferta de Permuta bem-sucedida, lançada pela Mittal em favor dos acionistas da Arcelor, as duas empresas formam a gigante “Arcelor­Mittal”. 78. No Brasil, a Arcelor era a controladora da Arcelor Brasil S/A (“Arcelor Brasil”), com sede na cidade de Belo Horizonte e ações listadas na Bolsa de Valores de São Paulo. 79. Em razão da Oferta de Permuta realizada com sucesso na Europa, ocorreu a alienação de controle indireto da Arcelor Brasil e conforme decisão da CVM baseada na Lei das S/A (art. 254-A) e no Estatuto Social da Arcelor Brasil (arts. 8 a 10) foi exigido da Mittal Steel Company N.V. uma Oferta Pública para Aquisição de Ações dos demais acionistas minoritários da Arcelor Brasil S/A. Oferta de Permuta de Ações da Arcelor feita por Mittal Steel Company N.V. 80. A aquisição de ações de emissão da Arcelor que deu origem a esta Oferta de permuta foi acordada por meio do Memorando de Entendimentos ("MOU") celebrado em 25 de junho de 2006 pela Arcelor, pela Ofertante Mittal Steel Company N.V., pelo Sr. Lakshmi Mittal e a Sra. Usha Mittal, por meio do qual as partes do MOU concordaram em alterar os termos da Oferta de Permuta apresentada pela Ofertante aos acionistas da Arcelor em 18 de maio de 2006. 81. De acordo com a Oferta de Permuta, a Ofertante ofereceu uma permuta de ações da Arcelor, detidas por acionistas da Arcelor e investidores por: a) Ações da Mittal Steel e pagamento em dinheiro; b) Ações da Mittal Steel, ou c) Pagamento em dinheiro. 82. Adicionalmente, a Ofertante ofereceu uma permuta de títulos e valores mobiliários conversíveis em ações da Arcelor (OCEANEs) por Ações da Mittal Steel e dinheiro. Do valor total pago pelas ações da Arcelor pela Mittal Steel, 69,6% foi na forma de Ações da Mittal Steel e 30,4% foi em dinheiro. 83. A partir de 20 de novembro de 2006, como consequência da Oferta de Permuta (incluindo o período de oferta subsequente desta, e o procedimento de oferta obrigatória conforme as leis de Luxemburgo) e da conversão dos OCEANES da Arcelor, a Ofertante detinha 630.608.385 ações da Arcelor, representando 94.04% do capital social da Arcelor. Os acionistas Fl. 1224DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 81 da Arcelor e os detentores de OCEANEs da Arcelor tornaram-se acionistas diretos da Ofertante. Em 30 de setembro de 2006, a Arcelor detinha ações representando aproximadamente 67% do capital social da Arcelor Brasil (excluídas as ações em tesouraria). 84. Em 25 de setembro de 2006, a CVM emitiu uma decisão final segundo a qual, para fins do Artigo 10 do Estatuto Social da Arcelor Brasil e de acordo com o artigo 254-A da Lei 6.404/76, as operações contempladas no âmbito da Oferta de Permuta geraram uma obrigação para que a Mittal Steel Company N.V. apresentasse oferta pública decorrente de alienação de controle para a aquisição de todas as ações detidas por acionistas minoritários da Arcelor Brasil S/A. Informações sobre a Mittal Steel Company N.V. (MSCNV) e histórico 85. A Mittal Steel Company N.V. era constituída de acordo com as leis da Holanda e localizava-se em Hofplein 20, 3032, AC, Roterdã, Holanda, tendo como seu principal objeto, entre outros, a participação societária em outras sociedades. 86. Em 1° de agosto de 2006, após a finalização com êxito do período inicial da Oferta de Permuta, a Mittal Steel adquiriu a maioria do capital social da Arcelor. De acordo Memorando de Entendimentos ("MOU"), celebrado em 25 de junho de 2006, a Mittal Steel e a Arcelor estavam em processo de incorporação da Mittal Steel pela Arcelor para formar a Arcelor Mittal, uma companhia de Luxemburgo. 87. No MOU o Conselho de Administração da Arcelor recomendava a oferta da Mittal Steel para a Arcelor e, entre outras questões, as partes concordaram sobre certos assuntos acerca da governança corporativa para o grupo societário em formação. Em particular, o MOU incluía certos mecanismos especiais de governança para promover a integração da Mittal Steel e da Arcelor durante um período inicial transitório de 3 anos iniciado em 1° de agosto de 2006 88. A Mittal Steel e a Arcelor concordaram em mudar e unificar suas respectivas estruturas de governança corporativa e regras até que a Mittal Steel estivesse incorporada com a Arcelor de acordo com o MOU, seguindo-se que a entidade subsistente seria a matriz do grupo e renomeada para "ArcelorMittal" estando organizada sob as leis de Luxemburgo. 89. A Mittal Steel era a maior e mais global produtora de aço do mundo. Em 2006, a Mittal Steel aumentou seu tamanho significantemente ao adquirir a Arcelor, que, à época da aquisição, era a segunda maior produtora de aço do mundo por volume de produção. 90. As Ações da Mittal Steel estavam sujeitas à jurisdição holandesa. Fl. 1225DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 82 Informações sobre a Arcelor Brasil S/A (Arcelor Brasil) e histórico 91. A sede social da Arcelor Brasil S/A – CNPJ - 24.315.012/0001-73 era na Avenida Carandaí, n° 1.115, 20° a 26° andares, no Município de Belo Horizonte, Estado de Minas Gerais e seu principal objeto social era o estabelecimento e a operação de indústrias e empreendimentos nos setores siderúrgico e metalúrgico, no Brasil e no exterior, e o investimento em outras sociedades que operassem os mesmos setores ou atividades complementares, tais como a produção, compra e venda de energia e outros insumos das atividades siderúrgicas e metalúrgicas. 92. A Arcelor Brasil S/A era controlada pelo grupo Arcelor, o qual originou-se da fusão ocorrida em fevereiro de 2002 das seguintes companhias de aço: Aceralia (Espanha), Arbed (Luxemburgo) e Usinor (França). 93. Arcelor Brasil S/A era a nova denominação social da Companhia Siderúrgica Belgo-Mineira (CSBM), a partir de 21 de dezembro de 2005. Arcelor Brasil era uma sociedade de capital aberto com suas ações listadas na BOVESPA. Em 31 de março de 2005, a Arcelor Brasil (então CSBM) efetuou uma reorganização societária, com a transferência, para a controladora Belgo Siderurgia, de seus ativos operacionais e investimentos, exceto Guilman Amorim, Belgo Mineira Participação e Belgo Mineira Engenharia. Desde então, a Arcelor Brasil estava estruturada como uma detentora de participações societárias (holding). Como resultado do processo de reorganização societária do grupo Arcelor no Brasil, divulgado por meio de fato relevante publicado em 28 de junho de 2005 e em seguida aprovado nas Assembleias Gerais Extraordinárias de 28 e 30 de setembro de 2005, a Arcelor Brasil tornou-se a proprietária da totalidade do capital social da Companhia Siderúrgica de Tubarão e Vega do Sul. 94. Com a fusão ocorrida entre o grupo Arcelor e o grupo Mittal, em 2006, a Arcelor Brasil S/A passou a fazer parte do maior conglomerado siderúrgico do mundo. (...) Informações sobre a Mittal Steel Brasil Participações S/A (MSBP) e histórico 98. A Mittal Steel Brasil Participações S/A (MSBP) – CNPJ: 08.489.812/0001-54 (subsidiária integral da Mittal Steel Company N.V.) foi a empresa veículo utilizada pelo grupo mundial Arcelor-Mittal para servir como elemento de passagem para que o ágio decorrente da aquisição das ações da DF CARF MF Fl. 7112 Processo nº 10600.720031/2016-41 Acórdão n.º 1402-003.905 S1-C4T2 Fl. 7.113 34 Arcelor Brasil S/A acabasse na própria Arcelor Brasil após a incorporação da efêmera veículo MSBP por aquela. Fl. 1226DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 83 99. O papel desempenhado pela controladora Mittal Steel Company N.V. foi o de suportar o ônus decorrente da aquisição das ações via OPA através da integralização de capital da MSBP via transferência de recursos internacionais, combinado com novos aumentos de capital posteriores integralizados com ações da Arcelor Brasil S/A (estas adquiridas também via OPA), bem como através de contrato de compra e venda de ações da Arcelor Brasil S/A (adquiridas também via OPA) realizado entre a controladora Mittal Steel Company N.V. e sua subsidiária integral Mittal Steel Brasil Participações S/A. 100. O capital social da empresa que era de R$500,00 passa para R$1.000.000,00 em junho de 2007 e de acordo com a AGE de 01/06/20007 é aprovado um novo aumento do capital social. 101. Conforme item 5.1 da AGE de 31/07/2007, 1.526.308.000 ações da MSBP foram totalmente subscritas e integralizadas pela Mittal Steel Company N.V. mediante remessa de recursos do exterior através de contratos de câmbio celebrados entre junho e julho de 2007 que perfizeram a quantia de R$1.526.308.000,00. 102. Na data da AGE de 31/07/2007, novo aumento de capital no valor de R$3.387.231.726,24 (3.642.184.652 novas ações) foi aprovado e a Mittal Steel Company N.V. subscreveu e integralizou todo o valor mediante a entrega de 64.962.982 ações da Arcelor Brasil S/A, anteriormente adquiridas por ela MSCNV em 04/06/2007 (via OPA). 103. Adicionalmente, na mesma data de 31/07/2007, controladora (MSCNV) e controlada (MSBP) celebram contrato de compra e venda no qual a MSCNV vende para sua controlada MSBP, 10.805.000 ações da Arcelor Brasil S/A pela quantia de R$563.382.986,36. 104. Dessa forma, a MSBP registra as ações da Arcelor Brasil S/A adquiridas de sua controladora MSCNV (seja via aumento de capital, seja pelo contrato de compra e venda) com ágio. 105. Além disso, a MSBP tomou vultosos empréstimos (mais de R$5 bilhões) de outra empresa do grupo Arcelor-Mittal, a Arcelor Investment S.A, a título de pagamentos antecipados de exportação em total dissonância com o objeto social da MSBP. Referidos valores foram também utilizados para a compra das ações da Arcelor Brasil S/A e, com a incorporação da veículo MSBP pela Arcelor Brasil S/A, a obrigação de quitação dos vultosos empréstimos utilizados para a compra das ações da Arcelor Brasil S/A recaiu sobre a própria. Em suma, a Arcelor Brasil S/A ficou responsável por pagar os empréstimos utilizados na compra de suas próprias ações. Fl. 1227DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 84 106. No Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica consta a informação que a data da abertura da empresa MSBP foi 30/11/2006. E essa data não é casual, pois em 25 de setembro de 2006, a CVM emitiu uma decisão final segundo a qual, para fins do Artigo 10 do Estatuto Social da Arcelor Brasil e de acordo com o artigo 254-A da Lei 6.404/76, as operações contempladas no âmbito da Oferta de Permuta geraram uma obrigação para que a Mittal Steel Company N.V. apresentasse oferta pública decorrente de alienação de controle para a aquisição de todas as ações detidas por acionistas minoritários da Arcelor Brasil S/A, vale dizer, já sabendo em 25 de setembro de 2006 que seria compelida a realizar uma OPA, a MSCNV tratou de providenciar a criação de uma empresa no País para que a mesma fosse o veículo do ágio dedutível almejado mediante planejamento tributário abusivo. 107. A MSBP nasce em 30/11/2006, sob as condições citadas acima, apresentando DIPJ do ano-calendário de 2006 como inativa, tendo movimentações próximas a zero nos meses de janeiro a maio de 2007 (conforme DIPJ) antes de haver o vultoso aporte de capital externo de sua controladora Mittal Steel Company N.V. realizado nos meses de junho e julho de 2007, para nesses mesmos meses de junho e julho, e complementarmente em agosto de 2007, efetuar a aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A e, depois de cumprido seu papel formal, ser incorporada logo em 28 de agosto de 2007, pela própria Arcelor Brasil S/A, no modelo conhecido como incorporação às avessas ou reversa. Três dias após, ou seja, no dia 31/08/2007 Arcelor Brasil S/A é incorporada pela ArcelorMittal Brasil S/A (antiga Belgo Siderurgia). 108. Importante ressaltar que a incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A implicou no cancelamento de 206.681.012 ações ordinárias desta que eram de titularidade daquela. Como consequência, novas ações da Arcelor Brasil S/A (em mesmo número, espécie e classe) foram emitidas e atribuídas à única acionista da MSBP, ou seja, a MSCNV. Este fato é expresso nos itens 4.5 e 4.6 da AGE de 20/08/2007 da Arcelor Brasil S/A. Como o total de ações da Arcelor Brasil S/A passou a ser de 646.074.278 ações (item 4.7 da AGE) temos que a participação da MSCNV na Arcelor Brasil S/A ficou em 31,99% que foi exatamente o valor das ações adquiridas via OPA e no mercado secundário para o fechamento de capital da Arcelor Brasil S/A demonstrando assim a verdadeira natureza do negócio, qual seja, a efetiva aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A pela MSCNV. 109. A composição societária da empresa, conforme declarado na DIPJ do ano-calendário de 2007, era a seguinte: Mittal Steel Company N.V. (Holanda) – 99,97% Carlo Panunzi – 0,01% José Armando de Figueiredo Campos – 0,01% e Fl. 1228DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 85 Marcos Afonso Maia – 0,01% 110. O Sr. Marcos Afonso Maia é o representante legal da Mittal Steel Brasil Participações S/A, ao mesmo tempo em que exerce função na Arcelor Brasil S/A onde utilizava o endereço eletrônico marcos.maia@arcelor.com.br., conforme pode ser verificado na DIPJ relativa ao ano-calendário de 2007. 111. Em documentos enviados ao Banco Santander (relativo à conta da MSBP), a mesma pessoa, o Sr. Marcos Afonso Maia, autoriza também os pagamentos das compras de ações da Arcelor Brasil pela MSBP em documentos com o logo da ArcelorMittal e cujo local de envio mencionado no próprio corpo daqueles documentos é a própria Arcelor Brasil S/A. Estes fatos apenas demonstram e corroboram que as três empresas (Arcelor, MSBP e MSCNV) pertencem ao mesmo grupo mundialmente conhecido como Arcelor-Mittal e que as operações realizadas através da empresa veículo MSBP apenas e tão somente existiram para tentar validar o benefício fiscal da amortização do ágio. 112. Além disso, e-mails enviados pelo Banco Santander para endereços eletrônicos como @arcelor.com, mittalsteel.com e @arcelormittal.com, relativos aos valores necessários para efetuar o pagamento referente à aquisição de ações da Arcelor Brasil S/A no mercado de balcão, revelam que os destinatários das informações eram as empresas do exterior Arcelor, MittalSteel e ArcelorMittal indicando mais uma vez que MSBP era mera passagem, mero veículo. 113. Outro dado de extrema relevância para demonstrar que a MSBP era mero invólucro: os itens 13 e 14 da ficha 58-A da DIPJ do ano-calendário de 2007, ND-1450574, atestam que o número de empregados no início de 2007 e ao final do período (20/08/2007 em virtude da DIPJ ser referente ao evento especial de incorporação) é igual a zero! Exatamente isso “0” (zero), nenhum, ou seja, uma empresa na qual não há sequer um único funcionário para desempenhar qualquer tipo de função. Aceitar que tal ente seja considerada uma pessoa jurídica exercendo atividades empresariais é aceitar o absurdo. Mais adiante descrevemos a lição de Marco Aurélio Greco quando afirma que a criação de uma empresa tem sentido na medida em que corresponda “a vestimenta jurídica de um determinado empreendimento econômico ou profissional”. 114. A comprovação de que a MSBP nunca teve nenhum funcionário pode também ser constatada pelo sistema da RFB GFIP-WEB. OFERTA PÚBLICA DE AQUISIÇÃO DE AÇÕES DE EMISSÃO DA ARCELOR BRASIL S.A. (OPA). 115. O preâmbulo da OPA dispunha que a Mittal Steel Company N.V. submetia aos acionistas da ARCELOR BRASIL S.A. ("Arcelor Brasil"), companhia aberta, oferta pública ("Oferta") para a aquisição de até a totalidade das ações ordinárias de emissão da Arcelor Brasil ("Ações") Fl. 1229DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 86 conforme as regras estabelecidas pela Instrução da Comissão de Valores Mobiliários ("CVM") n°.361, datada de 5 de março de 2002. 116. Conforme anteriormente mencionado, a OPA ocorreu em virtude de decisão da CVM de 25 de setembro de 2006, com base no Artigo 10 do Estatuto Social da Arcelor Brasil e artigo 254-A da Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976, em razão da oferta de permuta ("Oferta de Permuta") efetuada pela Mittal Steel Company N.V. para a aquisição de ações da Arcelor S.A., sociedade de capital aberto com sede em Luxemburgo ("Arcelor"). A OPA seguiu os procedimentos aplicáveis a ofertas públicas para transferência de controle acionário de companhias abertas previstos na Instrução CVM n° 361/02. 117. Além disso, a Ofertante da OPA (Mittal Steel Company N.V.) também realizava a mesma com o objetivo de cancelamento do registro de companhia aberta mantido pela Arcelor Brasil junto à CVM. O cancelamento do registro da Arcelor Brasil como companhia aberta somente seria obtido se os acionistas titulares das Ações que aceitassem a Oferta representassem mais de 2/3 das Ações em Circulação para Cancelamento de Registro, fato que acabou se confirmando em 19 de junho de 2007. 118. A conclusão da OPA dar-se-ia através de um leilão ("Leilão") na Bolsa de Valores de São Paulo ("BOVESPA"). 119. A Oferta encerrou-se em 4 de junho de 2007, data em que ocorreu o primeiro Leilão ("Data do Leilão"). 120. Cancelado o registro de companhia aberta mantido pela Arcelor Brasil perante a CVM, as Ações não mais seriam negociadas na BOVESPA, porém, DF CARF MF Fl. 7115 Processo nº 10600.720031/2016-41 Acórdão n.º 1402-003.905 S1-C4T2 Fl. 7.116 37 durante os 3 meses seguintes ao Leilão, ou seja, de 5 de junho de 2007 a 4 de setembro de 2007, qualquer acionista que desejasse vender suas Ações para a Ofertante (Mittal Steel Company N.V.) poderia apresentar um pedido para tal efeito. A Ofertante (Mittal Steel Company N.V.) adquiriria tais Ações e pagaria aos respectivos titulares o mesmo valor pago na Data de Liquidação da Opção de Pagamento em Dinheiro, em Reais, corrigido pela TR. 121. A Ofertante (Mittal Steel Company N.V.) realizou a Oferta a um preço equivalente a 100% do valor por ação da Arcelor Brasil indiretamente pago no âmbito da Oferta de Permuta, para fins do Artigo 10 do Estatuto Social da Arcelor Brasil e do artigo 254-A da Lei das Sociedades por Ações. Em conformidade com o artigo 29, § 6º, da Instrução CVM n° 361/02, a Ofertante declarou que, considerando o preço pago pela Ofertante pelas ações e OCEANEs da Arcelor na Oferta de Permuta, o valor indiretamente pago pela Ofertante por ação da Arcelor Brasil seria o equivalente a Eur. 13,7165. Fl. 1230DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 87 122. Conforme definido no Laudo de Avaliação elaborado pela Goldman Sachs International e Goldman Sachs Representações Ltda, referido na Seção 7.2. da OPA, o Preço de Oferta foi superior ao preço justo da Arcelor Brasil, conforme determinado de acordo com o valor econômico da Arcelor Brasil baseado na análise de fluxo de caixa descontado. 123. Portanto, o Preço da Oferta na OPA foi superior ao valor econômico das Ações calculado de acordo com a metodologia de fluxo de caixa descontado, que foi considerado o preço justo das Ações requerido pelo Artigo 4, § 4 o, da Lei das Sociedades por Ações, conforme demonstrado no Laudo de Avaliação elaborado pela Goldman Sachs International e Goldman Sachs Representações Ltda. 124. A metodologia de fluxo de caixa descontado resultou em uma faixa de valores entre R$ 35,97 e R$ 39,69 por Ação da Arcelor Brasil. A Goldman Sachs expôs seu entendimento de que o valor econômico da Arcelor Brasil calculado conforme o fluxo de caixa descontado da Arcelor Brasil constituía a metodologia mais adequada para determinar o preço justo para as Ações. 125. O pagamento do preço de aquisição das Ações da Arcelor Brasil S/A colocadas à venda no Leilão dar-se-ia de uma das seguintes formas: a) Opção de Pagamento Misto (código ARCE11L) - pagamento em ações ordinárias classe A de emissão da Mittal Steel ("Ações da Mittal Steel" representando 69,6% do Preço da Oferta) e em dinheiro (30,4%do Preço da Oferta), em Reais ou b) Opção de Pagamento em Dinheiro (ARCE3L) - pagamento exclusivamente em dinheiro, em Reais. 126. Os acionistas que escolhessem a Opção de Pagamento Misto receberiam, para cada Ação da Arcelor Brasil S/A colocada à venda no Leilão, (a) 0,3568 Ações da Mittal Steel e (b) R$ 11,70 em dinheiro. 127. Os acionistas que escolhessem a Opção de Pagamento em Dinheiro receberiam, por cada Ação da Arcelor Brasil S/A colocada à venda no Leilão, uma quantia em Reais correspondente à soma dos seguintes valores: (a) valor correspondente a 0,3568 Ações da Mittal Steel e (b) R$ 11,70 em dinheiro, sujeito à atualização pela TR até a Data da Liquidação do Pagamento em Dinheiro. 128. Ainda, de acordo com o item 1.4.2 (ii) do Edital da OPA, a liquidação financeira da Opção de Pagamento em Dinheiro seria realizada pela Ofertante (Mittal Steel Company N.V.) no Brasil, observados os procedimentos de liquidação pelo módulo bruto da Companhia Brasileira de Liquidação e Custódia ("CBLC"). Fl. 1231DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 88 129. E de acordo com o item 4.4.2 do Edital da OPA, as obrigações de liquidação da Ofertante Mittal Steel Company N.V. estabelecidas no Edital seriam cumpridas diretamente pela Ofertante ou por meio de entidade integrante de seu grupo econômico e, em qualquer caso, a Ofertante permaneceria integralmente responsável e garantiria o cumprimento de todas as obrigações a ela atribuídas relativas à Oferta e estabelecidas no Edital. 130. Portanto, resta claramente demonstrado que a real adquirente e aquela que efetivamente suportou o ônus pela aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A era uma empresa do exterior com sede na Holanda, a Mittal Steel Company N.V. 131. Foi a Mittal Steel Company N.V. quem realmente procedeu à operação de compra das ações da Arcelor Brasil S/A através da OPA e quem realmente suportou o ônus pelas ações adquiridas, seja através da opção de pagamento misto, seja pela opção do pagamento em dinheiro. A ofertante na OPA é a empresa do exterior Mittal Steel Company N.V. e não a Mittal Steel Brasil Participações S/A. Essa informação está expressamente consignada no edital da OPA e essa constatação é irrefutável. 132. O fato de a Mittal Steel Company N.V. ter criado (em curto espaço de tempo) sua subsidiária integral Mittal Steel Brasil Participações S/A para que essa última efetivamente efetuasse o pagamento no Brasil de parte das ações da Arcelor Brasil S/A em nada altera a substância da operação que revela que uma empresa fora do Brasil é quem realmente estava adquirindo as ações da Arcelor Brasil S/A. 133. No presente caso o que se verifica é que Mittal Steel Brasil Participações S/A é mera extensão do caixa da Mittal Steel Company N.V. (Holanda) que foi quem verdadeiramente suportou o ônus da operação e quem expressamente é a Ofertante da OPA realizada no Brasil. A Mittal Steel Brasil Participações S/A, como extensão do caixa da Mittal Steel Company N.V. (Holanda), apenas efetuou os pagamentos relativos a compra das ações com ágio. 134. A assunção de o ônus ser da MSCNV é também manifesta no Laudo de Avaliação da Arcelor Brasil S/A elaborado pela Goldman Sachs, pois quem arcou com o pagamento de US$4 milhões pelo Laudo e quem o solicitou foi a Mittal Steel Company N.V., e não a Mittal Steel Brasil Participações S/A, tudo conforme sumário e página 7 do referido Laudo de Avaliação elaborado pela Goldman Sachs. 135. Cabe ressaltar aqui que foi esse Laudo de Avaliação da Goldman Sachs é que integrou a OPA cumprindo assim as determinações do artigo 8 da Instrução CVM 361/02. (...) Fl. 1232DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 89 140. A criação da MSBP (empresa veículo efêmera, desprovida de realidade fática, sem qualquer funcionário e mero caixa da MSCNV) consistiu numa operação sem fins econômicos, mas montada apenas para tentar reduzir a carga tributária via amortização de ágio contabilizado na empresa veículo. (...) 143. A criação de subsidiária integral (Mittal Steel Brasil Participações S/A) poucos meses antes da OPA somente para servir como veículo de aquisição de ações com ágio que, em verdade, foi suportado por empresa no exterior, não tem amparo legal e carregava em si o abuso da forma como meio de se obter benefício fiscal de maneira abusiva. 144. A posterior extinção da empresa veículo em momento subsequente (cerca de três meses após sua criação) à aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A somente corrobora o único intuito do abuso da forma como meio de obter benefício através da amortização fiscal do ágio. 145. Além disso, cabe ressaltar que a integralização do vultoso capital social da Mittal Steel Brasil Participações S/A ocorreu momentos antes da aquisição das ações via OPA e que referida integralização ocorreu através de remessas internacionais provenientes da controladora integral Mittal Steel Company N.V. demonstrando mais uma vez quem foi verdadeiramente quem suportou o ônus do pagamento do ágio na operação de aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A através da OPA. 146. A Mittal Steel Brasil Participações S/A é apenas uma empresa veículo utilizada para carrear os recursos externos da Mittal Steel Company N.V. a serem utilizados na compra das ações da Arcelor Brasil S/A. Quem em verdade suporta o ônus do pagamento das ações é a MSCNV, seja pelos recursos aportados via integralização de aumento de capital na MSBP, seja pela cessão de suas próprias ações e mais uma quantia em dinheiro desembolsada na aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A na opção de pagamento misto ARCE11L da OPA, as quais foram posteriormente vendidas e integralizadas na MSBP pela MSCNV. 147. Este fato demonstra que a verdadeira adquirente que efetivamente suportou o ônus foi uma empresa do exterior e não uma pessoa jurídica nacional. Tendo em vista que somente as pessoas jurídicas nacionais poderiam gozar do benefício fiscal do ágio ao adquirirem participação societária em outra pessoa jurídica, também nacional, conforme exaustivamente exposto no tópico deste Termo de Verificação “Da Dedutibilidade Fiscal do Ágio: Contexto Histórico e Requisitos Essenciais”, conclui-se que o ágio em comento não é dedutível na apuração do Lucro Real da fiscalizada. Fl. 1233DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 90 148. Além disso, considerar a MSBP (empresa veículo, casca, sem qualquer funcionário e mera extensão do caixa da MSCNV) como a real adquirente é dissociar o fato pretendido do fato formalizado. 149. No presente caso em relação às aquisições realizadas pela MSBP, via OPA, a desconformidade se apresenta a partir do momento em que não é a MSCNV quem formalmente adquire as ações da Arcelor Brasil S/A, apesar de ser ela a Ofertante da OPA, mas a empresa veículo meramente de papel MSBP. 150. O objetivo real da operação era que a MSCNV, e não a MSBP, adquirisse as ações da Arcelor Brasil S/A e assim cumprisse as determinações da CVM, bem como realizasse o desejo da MSCNV de fechar o capital da Arcelor Brasil S/A. 151. A interposição de uma empresa veículo, casca, sem qualquer funcionário e caracterizada como mero caixa da subsidiária integral revela os traços da dissociação entre o objeto perquirido (aquisição das ações da Arcelor Brasil S/A pela MSCNV) e a forma externada. 152. Guiados pelo fundamento econômico de rentabilidade futura e voltados essencialmente à obtenção de economia fiscal forçosa, os “negócios” de tal natureza apresentam­se, quase sempre, sob um mesmo invólucro, qual seja: um pacote contendo a inserção (entre a operação negocial e os agentes efetivos) de entidades efêmeras desprovidas de existência fática (sem rastro de exercício fático de objeto societário, autonomia administrativa, ou plano de negócios), acompanhada de atos societários sequenciais - formalizados em diminuto espaço de tempo - sem que estejam estes vinculados à uma legítima motivação econômica ou propósito negocial. 153. E é exatamente o que foi constatado no caso concreto, onde a inserção da empresa veículo Mittal Steel Brasil Participações S/A configura mera forma interposta, verdadeira casca efêmera servindo de ponte entre o capital externo da Mittal Steel Company N.V. para carrear o ágio para dentro da Arcelor Brasil S/A no evento de incorporação da veículo que, apenas e tão somente, foi criada e extinta para esse fim”. Para concluir o relato fático: “156. Portanto, mais uma vez, resta comprovado que a criação da Mittal Steel Brasil Participações S/A teve como único intuito a obtenção de vantagem tributária ao ser o mero veículo para trazer um ágio efetivamente suportado por empresa não domiciliada no País (Mittal Steel Company N.V.). (...) 158. Revelou-se mais tarde, por ocasião da incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A, que as ações da Arcelor Brasil S/A detidas pela MSCNV, e integralizadas na MSBP, acabaram retornando ao seu patrimônio, na Fl. 1234DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 91 medida em que na relação de troca de ações realizada entre Arcelor Brasil S/A e MSBP, a MSCNV , como controladora integral da MSBP, acabou por receber ações da Arcelor Brasil S/A, ou seja, a MSCNV transfere ações da Arcelor com ágio, em um primeiro momento, para logo em seguida (após a incorporação da MSBP pela Arcelor Brasil S/A) receber também ações da Arcelor, ou seja, os efeitos dos atos praticados retornaram à situação original, porém com uma diferença marcante: o ágio vultoso agora transferido e, na visão da fiscalizada, pronto para ser amortizado. (...) 169. Portanto, o benefício fiscal da dedutibilidade do ágio somente é aplicável quando o evento de incorporação ocorrer entre duas empresas que sejam domiciliadas no Brasil. Permitir o benefício fiscal da amortização do ágio em operações de incorporação, envolvendo pelo menos um não residente, está completamente fora do escopo da norma. Essa é a essência da norma. Irrelevante se as operações ocorreram formalmente entre empresas domiciliadas no País através da criação efêmera de empresa veículo, especialmente quando a mesma é extinta em evento encadeado e subseqüente de incorporação.Cabe aqui ressaltar que o artigo 111 do CTN estabelece que a legislação tributária que disponha sobre benefício fiscal deve ser interpretada literalmente, vale dizer, as sociedades não residentes não tem amparo para gozar do benefício fiscal da amortização do ágio.O benefício fiscal não contempla a hipótese do presente caso no qual houve aquisição de ações com ágio via OPA pela ofertante Mittal Steel Company N.V., pois trata-se de empresa domiciliada no exterior e, portanto, fora do escopo da norma que dispunha sobre o benefício. 170. Constatada que a verdadeira essência da operação ocorreu entre um não residente e uma empresa nacional resta apenas a essa fiscalização considerar que o ágio da Arcelor Brasil S/A não é dedutível, pois, em essência, foi fruto da aquisição de suas próprias ações por empresa domiciliada no exterior (Mittal Steel Company N.V.) onde a efêmera veículo Mittal Steel Brasil Participações S/A atuou apenas como elemento formal e extensão do caixa da Mittal Steel Company N.V. para tentar conferir ao ágio carreado uma eventual legitimidade que efetivamente não foi confirmada. 171. Repita-se, o ágio foi suportado por Mittal Steel Company N.V. empresa sediada na Holanda. Querer trazer esse ágio para o Brasil seria como internalizar um ágio contabilizado no exterior. E desde já, para efeitos fiscais, repele-se a casca criada para tentar suportar o ônus da operação através da criação da Mittal Steel Brasil Participações S/A”. Pois bem, excetuados casos pontuais, desde o julgamento do processo nº 16561.720026/201113 (“Caso Bunge”– acórdão nº 1402-001.460), com a redação do voto vencedor do Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, esta turma, com outra composição e por voto de qualidade, passou a adotar o posicionamento de que, independentemente do desenho das operações e dos Fl. 1235DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 92 eventuais propósitos negociais, na utilização de empresas veículo, não havendo extinção do investimento adquirido com ágio mediante confusão patrimonial entre investida e investidora, não há que se falar em dedutibilidade do ágio. Naquela situação, como nesta, houve indiscutível utilização de empresa veículo – nesse ponto não há contestação -, restando ver, i) em que ela afetou a operação no que tange aos reflexos tributários e, ii) por quê foi criada e utilizada. A resposta, muito mais que no formalismo dos contratos e convenções firmados entre as partes envolvidas ou seus registros nos órgãos pertinentes, deve ser buscada no contexto em que inserida a empresa veículo e sua participação, mesmo porque, nas discussões sobre planejamento tributário, o foco não se situa na compreensão da hipótese de incidência da norma tributária, mas, sobretudo, na qualificação dos fatos jurídicos, linha preconizada no Estatuto Civil ("nas declarações de vontade se atenderá mais à intenção nelas consubstanciadas do que ao sentido literal da linguagem”). Parece-me claro que os autos mostram que a empresa estrangeira Mittal Steel Company N.V., sediada na Holanda, foi quem EFETIVAMENTE SUPORTOU O ÁGIO, ou seja, quem acreditou no investimento, quem despendeu recursos, suportou o ônus, arcou com o encargo. Não a empresa constituída formalmente sob a legislação brasileira, Mittal Steel Brasil Participações S/A, com todas as características de “empresa veículo” (breve existência, ausência de atividade econômica, recebimento do exterior dos recursos utilizados na compra), neste caso, com todas as características de sociedade criada com o único intuito de permitir a transferência da mais valia patrimonial, no caso, o ágio, como bem mostra a sequência cronológica dos fatos estampada nos autos. Cenário que se fecha quando se constata que, como a real empresa investidora (a Mittal Steel Company N.V., domiciliada no exterior, com sede na Holanda) e a investida (Arcelor Brasil) continuaram a existir após as operações, a constituição da empresa veículo no país foi a única forma de internação do ágio, com o intuito de viabilizar sua dedutibilidade fiscal. Certo que a recorrente contrapõe-se ferozmente a estas conclusões, sustentando que não houve transferência de nenhum ágio pago no exterior, mas sim o registro de um ágio por uma empresa brasileira, e que cumpriu todos os requisitos legais para a sua amortização e dedução. Afirma também que, caso se entenda que houve transferência de ágio, não há vedação legal a essa possibilidade, e que todas as operações tiveram propósito negocial. Ora, em que pese a escorreita dissertação e a elogiável concatenação lógica dos argumentos feita pela recorrente, penso que os fatos reais demonstram ao inverso do discorrido em sua peça recursal. De fato, a complexa operação engendrada não pode ser tomada esparsamente, mas como um todo e, neste contexto, os recursos aportados pela Mittal holandesa a favor da Mittal Brasil para consecução dos objetivos propostos – Fl. 1236DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 93 adquirir o controle da Arcelor – só podem levar à conclusão da indedutibilidade do ágio, mais não fosse, pelo simples fato de se tratar de ágio suportado REALMENTE por empresa localizado no exterior, ainda que, formalmente, o negócio tenha sido levado a efeito por empresa no Brasil (empresa veículo). Há mais, porém, a levar a este desenlace: a não existência da exigida “confusão patrimonial” entre investida e investidora. Para se atender a legislação de regência, mais que uma comprovada aquisição de uma empresa por outra, para que o ágio seja dedutível é necessária a confusão patrimonial e a perda do investimento adquirido. Em outro dizer, “é imprescindível que a “mais valia” contabilizada tenha sido efetivamente suportada por alguma das pessoas que participa da confusão patrimonial. O real investidor, portanto, deve se confundir com o seu investimento. Em outras palavras, no caso de uma incorporação, para que o ágio registrado possa ter a sua amortização deduzida nos termos do artigo 386 do RIR/99, deve a pessoa jurídica que efetivamente suportou o ágio pago na aquisição de um investimento incorporar esse investimento, ou ser incorporada por ele. O ágio deve, portanto, ser de fato pago por alguma das pessoas jurídicas que participam da incorporação, fusão ou cisão societária. Se assim não for, será impossível o ágio ir de encontro com o investimento que lhe deu causa” (cf. contrarrazões da PGFN – fls. 7015). Em resumo, o ágio registrado pela MITTAL BR, na verdade, decorre da aquisição da ARCELOR BRASIL pela MITTAL NV. Tal “mais valia”, portanto, foi efetivamente paga pela MITTAL NV (Holanda), e não pela MITTAL BR. Dessa forma, em face do fato incontroverso que o ágio foi efetivamente suportado pela MITTAL NV, percebe-se que a real investidora é esta empresa, sendo a ARCELOR BRASIL a investida. E aí cabe a pergunta: onde e em quê a presença da MITTAL BR (empresa veículo, constituída formalmente sob as leis brasileiras) se fez necessária neste conjunto de operações societárias? A resposta, ainda que contra o entendimento da recorrente, é uma só: permitir que o ágio pudesse ser, fiscalmente, aproveitado pela Arcelor. Só isso. E nem se torna necessário realizar maiores digressões para se chegar a esta realidade, bastando ver que a Mittal Brasil não tinha qualquer atividade operacional, teve vidas efêmera, etc, etc, clássico exemplo de empresa veículo, e, mais que tudo, NÃO TINHA RECURSOS PRÓPRIOS para bancar a compra, socorrendo-se da Mittal Holanda, que lhe disponibilizou o dinheiro necessário para que pudesse adimplir o negócio. Em outras palavras, se não tinha atividade, se sua existência era de curta duração e se não tinha recursos, por que sua presença dentro do perímetro das Fl. 1237DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 94 operações? A resposta, uníssona: só para que o ágio pudesse ser utilizado pela Arcelor o que, no fundo, certamente, se tornou um ponto bastante relevante nas negociações entre as partes, posto que o Estado Brasileiro acabaria por financiar, via redução de tributos, grande parte do negócio. Concluindo, como o ágio não pode ser utilizado por empresa localizada fora do Brasil, criou-se todo um mecanismo – altamente complexo – que levou, por vias transversas, a que a recorrente, no final de toda a engenharia montada, viesse dele (ágio) a se aproveitar, beneficiando-se de expressivo ganho tributário o qual, inclusive e sem nenhuma sombra de dúvidas, como dito acima, deve ter sido levado em consideração quando dos estudos para aquisição e preço final do investimento. No caso aqui tratado, a acusação fiscal foi incisiva: a real adquirente da Arcelor Brasil foi a empresa empresa a Mittal Steel Company N.V., domiciliada no exterior, com sede na Holanda. Todas as operações societárias, embora formalmente válidas, foram realizadas visando também a internação do ágio e viabilizar sua amortização. Em face do ora exposto, restam claras as razões que atestam a indedutibilidade do ágio amortizado pela ARCELORMITTAL BRASIL. Em primeiro lugar, como tal “mais valia” foi assumida no exterior, não há como reconhecer a sua dedutibilidade de acordo com as leis brasileiras. Em segundo, ainda que fosse possível realizar essa análise, o ágio deduzido não observa requisito primeiro e fundamental à dedutibilidade, qual seja, não existe confusão patrimonial entre a real investidora e as investidas. Pelo exposto, o trabalho fiscal se robustece e leva à manutenção da decisão recorrida. Finalmente, acerca da dedução do ágio amortizado contabilmente antes da incorporação, a norma a ser obedecida é a do art. 391 do RIR/998, ou seja, somente pode servir para a apuração de ganho ou perda de capital no momento da alienação ou liquidação do investimento. Em outro dizer, não se cogita de realizar dedução fiscal do saldo de ágio amortizado antes da incorporação, sempre lembrando se estar analisando os fatos à luz da legislação tributária e não societária ou contábil. Isso significa que – contabilmente – nada impede, melhor ainda, é imperativo que os contribuintes realizem os lançamentos contábeis que tecnicamente devem realizar e que não necessariamente têm reflexo na área fiscal. Nesse eito, o ágio amortizado contabilmente recebe uma disciplina da legislação totalmente distinta daquela prevista nos art. 385 de 386 do RIR/99. Por essa razão, não pode ser admitido o aproveitamento do saldo de ágio amortizado contabilmente antes da operação de cisão, fusão ou incorporação – como pretende a contribuinte. Fl. 1238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 95 Tema já tratado neste Colegiado Administrativo Tributário Federal de 2º Grau, como se vê no excerto do voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa, hoje nesta Turma como sua presidente e, então, na 2ª Turma da 1ª Câmara da 1ª Sejul (Ac. 1102-001.104): “A amortização de ágio, porém, não observa estas regras sucessórias simples acerca de valores com dedução/tributação diferida. A adição das amortizações decorre da determinação legal de que elas somente sejam consideradas dedutíveis no momento da alienação do investimento. Desta forma, se a sucessão decorre desta alienação do investimento, a adição mencionada não surge no LALUR da sucessora como elemento para exclusão futura. Ela é liquidada no momento da alienação do investimento. Assim, a exclusão do ágio poderia ser admitida no resultado tributável da MSJ Comercial Ltda se provado que a baixa do investimento no momento da incorporação gerou ganho de capital em razão da redução do valor patrimonial do investimento pela amortização contábil do ágio antes da liquidação do investimento. Todavia, a autoridade lançadora descreve que, por ocasião da incorporação, o ágio até então amortizado, no valor de R$ 7.415.787,78, aumenta o saldo da conta “Ágio sobre investimentos” (nº 105110). Demonstra, ainda, que este valor foi contabilizado a crédito na conta “Ágio s/ Invest. MSJ – Amortizado” (nº 105.115). Ocorre que ambas as contas são utilizadas para determinação do resultado da incorporação, anulando-se e ensejando a apuração de crédito em favor da controladora, com conseqüente aumento de capital equivalente a R$ 27.735.046,26. Estas operações permitem inferir que, por ocasião da incorporação, a contribuinte reverteu os efeitos em contas patrimoniais da amortização do ágio até então contabilizada, possivelmente para que o valor integral do ágio criado nas operações intra-grupo fosse transferido à sucessora para amortização após a incorporação. Assim, não há evidências de que a amortização do ágio antes da incorporação tenha gerado ganho de capital na MSJ Comercial Ltda, a ser ajustado pela exclusão do ágio cuja amortização antes fora adicionada. De toda sorte, ainda que esta demonstração existisse, a amortização seria dedutível no último período de apuração da MSJ Comercial Ltda, em razão de sua extinção por incorporação”. Acórdão assim ementado: INCORPORAÇÃO, FUSÃO OU CISÃO. EXTINÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. ÁGIO AMORTIZADO CONTABILMENTE. INDEDUTIBILIDADE. Não há previsão legal para o aproveitamento do ágio já amortizado contabilmente quando da extinção da participação societária em virtude de fusão, incorporação ou cisão de sociedades com extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra. Nesses casos, o ágio já Fl. 1239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 96 amortizado contabilmente, e registrado no LALUR, não pode mais ser aproveitado, devendo ser simplesmente baixado. Assim, ágio amortizado anteriormente à incorporação não pode ser aproveitado pela contribuinte, visto que não há autorização legal para que realize a dedução fiscal pretendida. Caso prevaleça a tese da contribuinte, ter-se-á um desrespeito às normas expressas da legislação tributária, o que não pode ser admitido. Por essas razões, deve ser mantida a glosa efetivada pela autoridade fiscal. DOS LANÇAMENTOS DE CSLL Acerca da dedutibilidade dos valores da base de cálculo da CSLL, melhor sorte não merece a irresignação da recorrente. De fato, como sabido, a CSLL tem como base de cálculo o lucro líquido do período com os ajustes determinados na respectiva legislação, conforme dicção dos artigos 248 e 277, RIR/1999: Art. 248. O lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não operacionais, e das participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 1º, Lei nº 7.450, de 1985, art. 18, e Lei nº 9.249, de 1995, art. 4º). Art. 277. Será classificado como lucro operacional o resultado das atividades, principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 11). De outro giro, também pacífico, o lucro operacional resulta do confronto das receitas operacionais com as despesas operacionais (artigo 299, RIR/1999). Da interpretação sistemática destes dispositivos, extrai-se que somente poderão reduzir o lucro líquido as despesas operacionais que preencham os requisitos previstos no artigo 299, acima transcrito, quais sejam, as despesas necessárias, de forma que, dispêndios que violem as regras de dedutibilidade do IRPJ, não podem reduzir o lucro líquido que é, também, a base de cálculo da CSLL, com os ajustes previstos na sua legislação específica. Mesmo considerando que as despesas no presente caso possam ter natureza não operacional, cabe lembrar que a sua indedutibilidade da base de cálculo da Contribuição Social nasce do próprio conceito de resultado do exercício apurado com observância da legislação comercial, visto que esta impõe que o ponto de partida para se chegar à base de cálculo tanto do IRPJ como da CSLL, deve observar postulados e princípios contábeis. Ora, segundo o Princípio da Entidade, um dispêndio produzido de forma equivocada não deve estar na contabilidade. Em outras palavras, a contabilização de despesas inexistentes implica inobservância do princípio contábil da entidade, Fl. 1240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.234 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10600.720012/2020-09 97 devendo ensejar, também por esta razão, a sua glosa, afetando, portanto, a base de cálculo do IRPJ e também da CSLL. Como consequência, dispêndios glosados afetam o próprio resultado do exercício, diga-se, a própria base de cálculo da Contribuição Social, como definida no art. 2º da Lei 7.689, de 1988, com as alterações do art.2º da Lei 8.034, de 1990. Mais a mais, o art. 13, da Lei nº 9.249/951, quando trata das despesas indedutíveis das bases de cálculo de IRPJ e de CSLL, é taxativo ao dispor que tais vedações de dedutibilidade se aplicam independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.502/64, justamente a base legal do art. 299 do RIR/99. Assim, pela vinculação e nexo entre as glosas efetuadas para fins de apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL e pelas demais razões expostas, igualmente encaminho meu voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário em relação à CSLL. Como longamente explanado no voto acima é de notória clareza que a criação da empresa Mittal Brasil teve como único objetivo o aproveitamento do ágio na dedução do IRPJ e da CSLL da recorrente após a incorporação da empresa adquirente. Sendo assim, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário, mantendo o crédito tributário lançado em sua integralidade. Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda Fl. 1241DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 10283.720472/2011-78
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Aug 06 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2005 ESTIMATIVAS COMPENSADAS. SALDO NEGATIVO Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ainda que não homologadas ou pendentes de homologação, nos termos da Súmula CARF 177. IRRF. COMPROVAÇÃO. SALDO NEGATIVO É possível a utilização do IRRF na composição do saldo negativo desde que as retenções tenham sido comprovadas, seja pelos sistemas da RFB, pelo informe de rendimentos trazidos pela recorrente ou outros documentos que comprovem o valor retido. A ausência de qualquer documento comprobatório impede a sua utilização.
Numero da decisão: 1402-007.355
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o direito creditório pleiteado de R$ 2.367.713,59, além do que já foi reconhecido. O montante total reconhecido deve ser restituído à recorrente nos termos da legislação vigente. Sala de Sessões, em 25 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda – Relator Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: ALEXANDRE IABRUDI CATUNDA
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SALDO NEGATIVO Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ainda que não homologadas ou pendentes de homologação, nos termos da Súmula CARF 177. IRRF. COMPROVAÇÃO. SALDO NEGATIVO É possível a utilização do IRRF na composição do saldo negativo desde que as retenções tenham sido comprovadas, seja pelos sistemas da RFB, pelo informe de rendimentos trazidos pela recorrente ou outros documentos que comprovem o valor retido. A ausência de qualquer documento comprobatório impede a sua utilização. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o direito creditório pleiteado de R$ 2.367.713,59, além do que já foi reconhecido. O montante total reconhecido deve ser restituído à recorrente nos termos da legislação vigente. Sala de Sessões, em 25 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda – Relator Fl. 897DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 2 Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente). RELATÓRIO Trata o presente processo de análise do pedido eletrônico de restituição n° 38514.61854.200412.1.7.02-3608. O contribuinte pleiteia crédito no valor de R$ 13.154.837,27, relativo ao Saldo Negativo de IRPJ do ano calendário de 2005 (SNIRPJ/2005). Segundo o Despacho Decisório (fl. 226), n° de rastreamento 918345125 , o direito creditório não foi reconhecido em virtude de o crédito já ter sido objeto de despacho decisório proferido por autoridade competente: Este fundamento foi afastado em julgamento da manifestação de inconformidade pela 1ª Turma da DRJ/BEL, Acórdão n° 01-30.736, que a considerou parcialmente procedente, prolatando as seguintes ementas: Fl. 898DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 3 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2005 SALDO NEGATIVO IRPJ. NÃO RECONHECIMENTO EM PROCESSO DIVERSO. DIVERGÊNCIA DIPJ X PER/DCOMP. ESTIMATIVAS PARCELADAS. VERDADE MATERIAL. QUITAÇÃO. REANÁLISE. CABIMENTO. Em homenagem ao princípio da verdade material, deve ser analisado crédito de saldo negativo quando o não reconhecimento decorreu de mera divergência do valor do crédito pretendido mediante o cotejo DIPJ e PER/DCOMP. Além disso, a quitação de estimativas parceladas com reflexo direto no valor do direito creditório ratifica nova análise. SALDO NEGATIVO IRPJ. PAGAMENTOS. RATIFICAÇÃO. Uma vez ratificados os pagamentos de estimativa, estes devem ser levados ao ajuste anual. SALDO NEGATIVO IRPJ. RETENÇÕES NA FONTE. DIRF. OFERECIMENTO À TRIBUTAÇÃO. As retenções na fonte ratificadas em DIRF cujos rendimentos foram oferecidos à tributação devem ser levadas ao ajuste anual. SALDO NEGATIVO IRPJ. RETENÇÕES NA FONTE. INEXISTÊNCIA DIRF. AUSÊNCIA COMPROVANTE RETENÇÕES. GLOSA. As retenções na fonte não ratificadas em DIRF e não comprovadas via documento emitido pelas fontes pagadoras devem ser excluídas do ajuste anual. SALDO NEGATIVO IRPJ. ESTIMATIVAS COMPENSADAS. NÃO HOMOLOGAÇÃO. INCLUSÃO EM PARCELAMENTO. QUITAÇÃO. APROVEITAMENTO NO AJUSTE ANUAL. As estimativas compensadas e não homologadas que foram incluídas no parcelamento devidamente quitado devem ser levadas ao ajuste anual. Contrariamente, não inclusas no parcelamento enseja exclusão do ajuste anual. O contribuinte apresentou recurso voluntário (fls. 751/767) em 06/01/2015, sem que conste nos autos a ciência do Acórdão recorrido, alegando em síntese que: - As retenções não reconhecidas pelo Fisco foram efetivamente realizadas. - Parte das compensações não homologadas ou homologadas parcialmente, que "afetaram" o cálculo do saldo negativo de IRPJ, foram pagas no REFIS da Lei no 11.941/09. - As compensações que não foram pagas no REFIS são objeto de processo administrativo específico, onde teria sido proferido suposto despacho decisório do qual a ora Recorrente ainda não foi intimada, o que viola o devido processo legal Em sessão realizada no dia 26/01/2018, esta Turma converteu o julgamento em diligência para que a unidade local: Fl. 899DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 4 1) verifique pelos meios oficiais e adequados o processamento das DCOMPs nº 11934.35802.150805.1.3.01-1084 e 22827.62111.111105.1.3.01.-5333, visando confirmar seu andamento e eventual desfecho; 1.1) caso não tenham sido prolatados despachos decisórios, explique e demonstre os meios da obtenção de tal informação; 1.2.a) caso tenham sido prolatados despachos decisórios, traga a estes autos cópias integrais de tais decisões; 1.2.b) caso tenham sido prolatados despachos decisórios, também verifique a existência de intimação regular do Contribuinte, trazendo a prova correspondente. Os resultados da diligência realizada foram descritos em relatório de diligência de fls 874/883, sobre o qual a recorrente apresentou sua manifestação às fls 889/890, após sua ciência. VOTO Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda, Relator Da tempestividade e admissibilidade Não foi identificado nos autos comprovação da ciência do Acórdão recorrido, desta maneira ela será considerada como realizada na data de entrega do recurso voluntário, sendo este tempestivo, portanto. E por possui os demais requisitos de admissibilidade, dele tomo conhecimento. Do mérito A recorrente pugna pelo reconhecimento do direito creditório no valor de R$ 13.154.837,27 relativo ao SNIRPJ/2005. Inicialmente o direito creditório pleiteado não foi reconhecido pelo Despacho Decisório em razão de o mesmo crédito já ter sido denegado em Dcomp transmitida em momento anterior. Abaixo é reproduzida a decisão que negou o crédito requerido: Indefiro o pedido de restituição/ressarcimento apresentado no PER/DCOMP acima identificado, uma vez que se trata de matéria já apreciada pela autoridade administrativa e não foi reconhecido direito creditório suficiente para atendimento deste pedido. Período de apuração do crédito: EXERCÍCIO 2006 (DE 01/01/2005 A 31/12/2005) PER/DCOMP do mesmo crédito objeto de despacho decisório proferido pela autoridade administrativa: 21432.75052.120406.1.3.02-6458 Base legal: Art. 165 da Lei nº 5.172, de 1966 (CTN). Art. 2º, art. 4º, Parágrafo 2º do art. 21 e art. 28 da Instrução Normativa RFB nº 900, de 2008. Fl. 900DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 5 Em julgamento da manifestação de inconformidade a DRJ/BEL afastou o fundamento exarado pelo Despacho Decisório. Segundo o Acórdão recorrido, não houve análise do crédito na Dcomp n° 21432.75052.120406.1.3.02-6458, anteriormente transmitida, analisada no processo administrativo 10283.902860/2008-70. Traz como fundamento o fato que o saldo negativo não foi reconhecido originalmente apenas por questões de divergências de informações contidas na Dcomp transmitida e o que constava na DIPJ referente ao ano calendário de 2005. Não houve, portanto, a análise e a correspondente confirmação de cada parcela que compunha o crédito pleiteado. Enquanto na Dcomp o valor do saldo negativo de 2005 pleiteado era de R$ 9.674.760,37, o mesmo crédito informando da DIPJ foi de R$ 13.154.837,27. Acrescenta, ainda, reforçando suas razões de decidir, que houve desistência de todos os recursos administrativos a que interessada tinha direito e que algumas parcelas do crédito que compõem o saldo negativo, ainda não estavam perfeitamente acabadas em razão de que algumas estimativas estariam parceladas: A análise do saldo negativo IRPJ ano-calendário 2005 ocorreu via PER/DCOMP 21432.75052.120406.1.3.02-6458 (fls.665/672), nos autos do processo administrativo nº 10283.902860/2008-70. No referido processo foi proferido o Despacho Decisório nº 781123942 de 12/08/2008 (fl.40), abaixo transcrito parcialmente: Nota-se, dessa maneira, que inexistiu no presente caso análise efetiva acerca do direito creditório tão somente pelo fato de haver divergência entre os valores de saldo negativo informado no PER/DCOMP (R$ 9.674.760,37) e na DIPJ/2006 (R$ 13.154.837,27). Por outro lado, no PER/DCOMP ora sendo analisado (34846.04517.291210.1.2.02- 9030) o saldo negativo pleiteado equivale ao apurado na DIPJ/2006, razão pela qual é legítimo efetuar a análise do crédito pleiteado nesse momento. Além disso, por ocasião da apresentação do PER/DCOMP 21432.75052.120406.1.3.02-6458 ainda não havia a consolidação de todas as parcelas referentes ao crédito eis que algumas delas foram supostamente quitadas via parcelamento, cuja adesão ocorreu em 2009. Tal situação também ocorreu em relação à data do Despacho Decisório nº 781123942 (12/08/2008) se considerarmos que o contribuinte somente aderiu ao parcelamento em 2009. Em síntese: os créditos que deram origem ao saldo negativo IRPJ ano-calendário 2005 ainda não se encontravam perfeitos e acabados na data do Despacho Decisório e somente passaram a sê-los Fl. 901DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 6 por fatos supervenientes (desistência do processo administrativo e inclusão no parcelamento). É importante observar que o princípio da verdade material constitui-se um dos pilares do processo administrativo fiscal. Com base nele, a autoridade administrativa não deve se conformar com as alegações das partes, devendo aprofundar a busca de provas com vistas à análise que reflita a realidade dos fatos. Por isso que se faz justo e necessário analisar de fato o crédito pleiteado pois no primeiro Despacho Decisório o não reconhecimento decorreu de divergência de valores entre DIPJ e PER/DCOMP e tal situação foi contornada com a apresentação do PER/DCOMP 34846.04517.291210.1.2.02-9030. (...) Assim, dentro da sistemática estabelecida pela Lei 11.941/2009, o contribuinte deveria pagar via DARF ou parcelar os valores principais dos débitos inclusos no parcelamento. Nessa situação, poderia se utilizar de prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da CSLL para quitar os valores de multas e juros. Nesse sentido, o contribuinte fez opção pelo referido parcelamento em 27/11/2009 (fls.41/42) no modo de pagamento à vista. Depois, apresentou a planilha de fls.43/46 indicando todos os processos inclusos no parcelamento em questão. Ao final da planilha, discrimina os totais dos valores principais dos débitos em dois grupos: Receita Federal do Brasil – RFB (R$ 36.567.504,90) e Procuradoria Geral da Fazenda Nacional – PGFN (R$ 9.686.116,81). Prosseguindo em nossa análise, verificamos a ocorrência de 2 (dois) pagamentos via DARF nos valores indicados no parágrafo anterior: R$ 36.567.504,90 (código 1262) e R$ 9.686.116,81 R$ 9.686.116,81 (código 1188), ambos efetuados em 27/11/2009. Finalmente, esclarecemos que o processo foi baixado em diligência através do Despacho nº 182 de 14/11/2014 (fls.279/280) para que a unidade de origem apresentasse esclarecimentos sobre os débitos que estariam inclusos no parcelamento da Lei 11.941/2009 e nos termos do despacho de fls.286/287, o contribuinte aderiu ao parcelamento da Lei 11.941/2009 na modalidade “PAGAMENTO À VISTA COM UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL E BASE DE CÁLCULO NEGATIVA PARA LIQUIDAR MULTA E JUROS – DEMAIS – RFB”, que se encontra “LIQUIDADA”. O despacho afirma ainda que 3 (três) processos estariam aguardando ferramentas do sistema para que possa ser concluída nova consolidação. Desta maneira, resta claro que o parcelamento em questão encontra-se quitado. Em razão do afastamento da motivação do não reconhecimento inicial do crédito consubstanciado no Despacho Decisório n° 918345125, a DRJ/BEL e em razão da busca pela verdade material, um dos princípios basilares do processo administrativo fiscal, a instância Fl. 902DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 7 julgadora a quo efetuou análise de todas as parcelas que compuseram o crédito de SNIRPJ/2005 requerido pela recorrente. Na tabela abaixo estão todos os valores informados pela recorrente em seu pedido de restituição para composição do saldo negativo de 2005, estão colacionados também os valores confirmados e não confirmados pela decisão recorrida: Parcela Valor informado Confirmado Não confirmado IRRF 102.494,68 62.840,03 39.654,65 Pagamento 13.782.262,42 13.782.262,42 0,00 Estimativas compensadas 6.883.311,19 4.515.597,60 2.367.713,59 Total 20.768.068,29 18.360.700,05 2.407.368,24 Em razão dos valores confirmados, a decisão recorrida reconheceu R$ 10.747.467,84, do total pleiteado de saldo negativo de 2005, restando R$ 2.407.368,24 ainda em litígio. Como se pode observar pela tabela acima colacionada, não foram confirmados a título de IRRF o valor de R$ 39.654,65 e R$ 2.367.713,59 de estimativas compensadas. Com relação ao valor não confirmado de retenção na fonte, o Acórdão recorrido afirma que não houve transmissão de DIRF, nem foi apresentado outro comprovante de retenção: A esse respeito, as DIRF`s de fl.652 revelam como comprovada a retenção no valor de R$ 62.840,03. Já em relação à retenção de R$ 39.654,65 não foi apresentada DIRF. Considerando que o contribuinte não apresentou cópia autenticada de documento indicando referida retenção, essa não deve ser reconhecida. A recorrente sobre este ponto limita-se a afirmar que “a própria fonte pagadora (BANCO CITIBANK S/A - CNPJ 33.479.023/0001-80) emitiu o respectivo Informe de Rendimentos, no qual confirma a realização da operação e informa que reteve exatamente esse montante”. Sobre esta questão esta Turma já se pronunciou na sessão que converteu o julgamento em diligência em que foi prolatada a Resolução 1402-000.501. Segundo o entendimento lá exposto a recorrente não indicou em qual folha do processo estaria o citado comprovante de retenção, e que, mesmo após busca minuciosa também não foi encontrado o citado informe de rendimentos. Desta forma, entendo que não assiste razão a recorrente neste ponto pelos mesmos motivos expostos pelo trecho abaixo reproduzido da Resolução 1402-000.501. Em relação à comprovação da existência e quantificação do IRRF em R$ 39.634,65 que constitui parte do crédito pleiteado, não homologado pela DRJ a quo, ainda Fl. 903DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 8 que afirme a Recorrente, genericamente, existir prova nos autos, fazendo alusão à presença de informe de rendimentos e da DIRF emitida pelo Banco CITIBANK S/A, não é apontado em que folha dos autos estaria esta acostada essa documentação. O Contribuinte limita-se a alegar que existem tais documentos. Procedendo à verificação analítica e minuciosa dos documentos acostados aos autos (que, naturalmente, pode estar sujeita a falhas) não foram encontrados as referidas provas. As retenções declaradas pelas Fontes Pagadoras sobre rendimentos da Recorrente estão listadas às fls. 652, em tela de sistemas da própria RFB, referente a informações de DIRFs apresentadas, não havendo qualquer informação do Banco CITIBANK. Lembre-se que é ônus do Contribuinte tal comprovação, quando não confirmado tal valor por Despacho Decisório. Desse modo, concluí-se pela inexistência de comprovação nestes autos, devendo ser afastada e superada tal alegação. O restante do montante não reconhecido em julgamento de primeira instância foi motivado pela não homologação ou homologação parcial das compensações declaradas nas seguintes Dcomp n° 21327.94093.150205.1.3.01-0430, no valor de R$ 544.725,38, 11934.35802.150805.1.3.01-1084, R$ 720.432,88, 22827.62111.111105.1.3.01-5333, R$ 1.102.555,33: 1. PER/DCOMP 21327.94093.150205.1.3.01-0430. Estimativa compensada: IRPJ, 2362, jan/2005, R$ 1.062.943,19. Segundo fls.701/702 já foi emitido Despacho Decisório com reconhecimento parcial (R$ 518.217,81) do direito creditório pleiteado (R$ 1.865.486,68). Conforme simulação de compensação (fls.688/690), a parcela compensada do débito equivale a R$ 518.217,81 e o saldo devedor é de R$ 544.725,38. O processo de crédito é 10283.904838/2009-45. Não foi localizado o débito em questão, quer em seu valor original, quer o saldo devedor ou ainda por n° de PER/DCOMP nas planilhas de fls.43/46. Assim sendo, a estimativa considerada como efetivamente paga é de R$ 518.217,81. (...) 5. PER/DCOMP 11934.35802.150805.1.3.01-1084. Estimativa compensada: IRPJ, 2362, ju1/2005, R$ 765.720,94. Segundo fls.707/708 já foi emitido Despacho Decisório com reconhecimento parcial (R$ 45.288,06) do direito creditório pleiteado (R$ 1.825.095,38). Considerando que o crédito e o débito são levados à compensação em seus valores originais, a estimativa IRPJ efetivamente paga equivale a R$ 45.288,06 seguindo-se a ordem de compensação indicada pelo contribuinte. O processo de Fl. 904DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 9 crédito é 10283.906906/2009-19. Não foi localizado o débito em questão, quer em seu valor original, quer o saldo devedor ou ainda por n° de PER/DCOMP nas planilhas de fls.43/46. A estimativa efetivamente paga equivale a R$ 45.288,06. questão, quer em seu valor original, quer o saldo devedor ou ainda por n° de PER/DCOMP nas planilhas de fls.43/46. A estimativa efetivamente paga equivale a R$ 45.288,06. 6. PER/DCOMP 22827.62111.111105.1.3.01-5333 Estimativa compensada: IRPJ, 2362, out/2005, R$ 1.102.555,33. Segundo fis.709/710 já foi emitido Despacho Decisório com reconhecimento parcial (R$ 517.108,63) do direito creditório pleiteado (R$ 1.912.437,31). Considerando que o crédito e o débito são levados à compensação em seus valores originais, todo o crédito reconhecido foi consumido na compensação dos débitos de R$ 144.643,89 e R$ 665.238,09 seguindo-se a ordem de compensação indicada pelo contribuinte, não restando saldo credor para a compensação da estimativa IRPJ out/2005. O processo de crédito é 10283.906907/2009-55. Não foi localizado o débito em questão no seu valor original, nem por n° de PER/DCOMP nas planilhas de fls.43/46. Assim, referida estimativa não deve ser considerada paga pois a compensação resultou não homologada e não consta que o débito correspondente tenha sido incluído no parcelamento da Lei 11.941/2009. Em que pese a Resolução n° 1402-000.501 tenha determinado a realização de diligência com a finalidade de identificar o resultado definitivo dos julgamentos administrativos dos processos que controlam as Dcomps acima listadas, tal procedimento tornou-se desnecessário. Isto porque após a sessão que converteu o julgamento em diligência o CARF, por meio da Súmula 177, se pronunciou a respeito desta matéria afirmando que “estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação”. Assim, deve ser confirmado o montante de R$ 2.367.713,59 de estimativas compensadas ainda em litígio, e o SNIRPJ/2005 reconhecido deve ser acrescido deste mesmo valor. Conclusão Sendo assim, por todo o exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o direito creditório pleiteado de R$ 2.367.713,59, além do que já foi reconhecido. O montante total reconhecido deve ser restituído à recorrente nos termos da legislação vigente. Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda Fl. 905DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.355 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.720472/2011-78 10 Fl. 906DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10988447 #
Numero do processo: 10880.948298/2011-97
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 15 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Aug 05 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003 SALDO NEGATIVO DE IRPJ. QUITAÇÃO DE ESTIMATIVA POR MEIO DE COMPENSAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 177. De acordo com a Súmula CARF nº 177, as estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. RETENÇÃO NA FONTE. REQUISITOS DE DEDUTIBILIDADE. O sujeito passivo tem direito à dedução do imposto retido pelas fontes pagadoras incidentes sobre receitas auferidas e oferecidas à tributação, do valor do imposto devido ao final do período de apuração, ainda que não tenha recebido o comprovante de retenção ou não possa mais obtê-lo, desde que consiga provar, por quaisquer outros meios ao seu dispor, que efetivamente sofreu as retenções que alega. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2003 POSSIBILIDADE DE VERIFICAÇÃO DA FORMAÇÃO DE SALDO NEGATIVO DE EXERCÍCIOS ANTERIORES. DECADÊNCIA. INEXISTÊNCIA. A autoridade fiscal pode, dentro do prazo de cinco anos contados da data da apresentação da declaração de compensação (art. 74, § 5°, da Lei n. 9.430/96) verificar, para fins de homologação do crédito pleiteado, todos os elementos que contribuíram para a formação do saldo negativo que embasou o pedido de compensação. Não se aplica à hipótese o instituto da decadência previsto no CTN, visto não se tratar de constituição de crédito tributário.
Numero da decisão: 1002-003.802
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reconhecer parcela adicional de R$ 165.134,48 do crédito vindicado, homologando as compensações até o novo limite apurado do crédito. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ailton Neves da Silva (presidente), Luis Angelo Carneiro Baptista, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Ricardo Pezzuto Rufino e Andrea Viana Arrais Egypto.
Nome do relator: LUIS ANGELO CARNEIRO BAPTISTA
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QUITAÇÃO DE ESTIMATIVA POR MEIO DE COMPENSAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 177. De acordo com a Súmula CARF nº 177, as estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. RETENÇÃO NA FONTE. REQUISITOS DE DEDUTIBILIDADE. O sujeito passivo tem direito à dedução do imposto retido pelas fontes pagadoras incidentes sobre receitas auferidas e oferecidas à tributação, do valor do imposto devido ao final do período de apuração, ainda que não tenha recebido o comprovante de retenção ou não possa mais obtê-lo, desde que consiga provar, por quaisquer outros meios ao seu dispor, que efetivamente sofreu as retenções que alega. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2003 POSSIBILIDADE DE VERIFICAÇÃO DA FORMAÇÃO DE SALDO NEGATIVO DE EXERCÍCIOS ANTERIORES. DECADÊNCIA. INEXISTÊNCIA. A autoridade fiscal pode, dentro do prazo de cinco anos contados da data da apresentação da declaração de compensação (art. 74, § 5°, da Lei n. 9.430/96) verificar, para fins de homologação do crédito pleiteado, todos os elementos que contribuíram para a formação do saldo negativo que embasou o pedido de compensação. Fl. 342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 2 Não se aplica à hipótese o instituto da decadência previsto no CTN, visto não se tratar de constituição de crédito tributário. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reconhecer parcela adicional de R$ 165.134,48 do crédito vindicado, homologando as compensações até o novo limite apurado do crédito. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ailton Neves da Silva (presidente), Luis Angelo Carneiro Baptista, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Ricardo Pezzuto Rufino e Andrea Viana Arrais Egypto. RELATÓRIO Adoto relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Belo Horizonte (DRJ/BHE), por bem representar até aquele momento processual: O presente processo trata de Manifestação de Inconformidade contra Despacho Decisório nº rastreamento 941464728, emitido em 05/07/2011, referente ao PER/DCOMP nº 28820.53292.191206.1.7.02-5447 e outros 29 relacionados ao mesmo crédito (fls. 10 e 13/14). As declarações de compensação foram geradas com o objetivo de ter reconhecido o direito creditório correspondente a saldo negativo de IRPJ apurado no exercício 2004, no valor de R$ 1.633.366,84, e compensar os débitos discriminados nos referidos PER/DCOMP. De acordo com o despacho decisório, o crédito reconhecido foi insuficiente para compensar integralmente os débitos informados pelo sujeito passivo, razão pela Fl. 343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 3 qual a compensação declarada no PER/DCOMP nº 38933.62092.291008.1.3.02- 4927 foi PARCIALMENTE HOMOLOGADA e a do PER/DCOMP nº 21670.74253.181208.1.3.02-1788 foi NÃO HOMOLOGADA, sendo o crédito reconhecido suficiente para homologar as demais compensações. Houve confirmação total das parcelas a título de pagamento de estimativas, somando R$ 211.040,49. O valor confirmado de retenções na fonte passíveis de aproveitamento a título de antecipação do imposto de renda foi de R$ 1.478.460,25, para um valor informado no montante de R$ 1.917.918,21. A diferença, no valor de R$ 439.457,96, é relativa a quatro retenções sob o código 3426, sendo a não confirmação integral para as fontes pagadoras CNPJ 45.983.715/0001-40 e 61.065.751/0001-80 e parcial para as identificadas pelos CNPJ 60.942.638/0001- 73 e 92.702.067/0001-96. Quanto às estimativas compensadas com saldo negativo de períodos anteriores, no valor de R$ 165.134,48, formalizada por intermédio do PER/DCOMP nº 38811.50584.191206.1.7.02-5209, não houve confirmação. Assim, o valor validado do crédito, correspondente às retenções na fonte confirmadas somadas aos pagamentos, resultou em R$ 1.689.500,74. Entretanto, tendo em vista que, como consta do despacho decisório, a soma das parcelas de composição do crédito deve ser suficiente para comprovar a quitação do imposto devido e a apuração do saldo negativo, do crédito confirmado foi deduzido o imposto devido no período, no valor de R$ 660.726,34, o que resultou no reconhecimento do direito ao crédito no valor de R$ 1.028.774,40, inferior ao informado na Declaração de Informações Econômico-Fiscais (DIPJ) e no PER/DCOMP, R$ 1.633.366,84. Ao final do documento intitulado “PER/DCOMP Despacho Decisório – Análise de Crédito”, que é parte integrante do despacho emitido, sob o título “Documentação Complementar” consta que documentos considerados na análise do direito creditório estão arquivados no processo nº 10880.725244/2011-55, fls. 1 a 8, e podem ser consultados na Delegacia da Receita Federal do Brasil da jurisdição do sujeito passivo. DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE Cientificado do Despacho Decisório em 18/07/2011, conforme AR de fl. 12, a sucessora por incorporação da interessada, Roplano S/A, CNPJ 01.646.842/0001- 88, protocolou, em 17/08/2011, a Manifestação de Inconformidade de fls. 21/29 e documentação de fls. 30/193. Inicialmente contesta a competência da Derat/SP para revisar a DIPJ relativa ao ano-calendário 2003. Prossegue afirmando que, caso a Derat/SP possuísse competência para exercer tal ato, para proceder à revisão de livros ou documentos fiscais do contribuinte seria imprescindível a instauração de procedimento próprio de auditoria, indicado por mandado de procedimento Fl. 344DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 4 fiscal. Ainda, que a revisão da referida declaração não poderia ter sido realizada em razão do prazo decadencial. Em relação às parcelas de composição do crédito, informa que as retenções na fonte não confirmadas são originárias de rendimentos de aplicações financeiras e receitas financeiras de mútuo pagas por empresas do mesmo grupo, e que o fato de estarem devidamente lançadas na ficha 53 da DIPJ/2004 seria suficiente para demonstrar a existência e a disponibilidade do crédito. Quanto à estimativa de janeiro, compensada por intermédio do PER/DCOMP nº 38811.50584.191206.1.7.02-5209, informa que, após ter ciência da decisão de não homologação da compensação, optou por incluir esse débito no parcelamento previsto na Lei 11.941, de 2009, o qual estaria adimplindo regularmente, conforme demonstram cópias de pagamentos que anexa ao processo. A DRJ/BHE exarou o Acórdão 02-71.778 - 2ª Turma da DRJ/BHE (e-fls. 230 a 239), de 21/02/2017, julgando improcedente a Manifestação de Inconformidade, tendo a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Exercício: 2004 DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO A pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real que apurar saldo do imposto de renda pago a maior no encerramento do período poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a tributos administrados pela RFB. DOCUMENTAÇÃO HÁBIL PARA COMPROVAÇÃO DE RETENÇÃO NA FONTE DO IMPOSTO DE RENDA O imposto de renda retido na fonte sobre quaisquer rendimentos ou ganhos de capital somente poderá ser compensado na declaração de pessoa jurídica se o contribuinte possuir o Comprovante Anual de Retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Exercício: 2004 COMPETÊNCIA PARA ANÁLISE DE DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO De acordo com o Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, as atividades relativas à compensação competem às divisões, setores ou seções de Orientação e Análise Tributária (Diort/Seort/Saort). No caso das empresas sob jurisdição da cidade de São Paulo, a Diort faz parte da estrutura da Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Administração Tributária - Derat. INEXISTÊNCIA DA OBRIGATORIEDADE DE EMISSÃO DE MPF PARA REVISÃO DE DECLARAÇÃO Fl. 345DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 5 A norma que estabelece as regras para a execução de procedimentos fiscais relativos aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil explicitamente excetua a obrigatoriedade de emissão de mandado de procedimento fiscal para a atividade de revisão de declaração. O contribuinte foi cientificado deste julgado em 27/03/2017 (e-fl. 243). Irresignado, apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 246 a 260) em 17/04/2017 (e-fl. 244) aduzindo, em suma: a) Que a estimativa de IRPJ de 01/2003 foi compensada com saldo negativo de 2002 através do PERDCOMP 38811.50584.191206.1.7.02-5209. Que mesmo que não homologada, não a considerar para o computo do imposto a pagar de 2003 desencadearia cobrança em duplicidade. b) Que anexa ao recurso cópia de documentos contábeis das fontes pagadoras e respectivos comprovantes de pagamento para provar as retenções de IR não consideradas pelo Despacho Decisório. c) Que não poderia haver glosa do crédito apurado no período de 2003, pois quando lavrado o Despacho Decisório já havia transcorrido mais de 05 anos do período em referência, tendo ocorrido a decadência. Este é o relatório. VOTO Conselheiro Luis Angelo Carneiro Baptista, Relator Admissibilidade Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma dos art. 43 e 65 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023. A ciência do Acórdão 02-71.778 - 2ª Turma da DRJ/BHE se deu em 27/03/2017 (fl. 243), sendo o recurso voluntário apresentado em 17/04/2017 (fl. 244). Logo, o recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. Preliminar O recorrente argui que a análise do direito creditório referente ao Saldo Negativo de IRPJ do ano-calendário de 2003 tinha sido atingido pela decadência quando exarado o Despacho Decisório, razão pela qual devem ser homologadas as compensações vinculadas a o crédito vindicado. Fl. 346DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 6 Este tema já foi bastante debatido neste Conselho. Trago, neste sentido, julgado da Câmara Superior de Recursos Fiscais que versa sobre o tema: Acórdão nº 9101-004.966 da CSRF/1ª Turma Sessão de 08/07/2020 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2003 POSSIBILIDADE DE VERIFICAÇÃO DA FORMAÇÃO DE SALDO NEGATIVO DE EXERCÍCIOS ANTERIORES. DECADÊNCIA. INEXISTÊNCIA. A autoridade fiscal pode, dentro do prazo de cinco anos contados da data da apresentação da declaração de compensação (art. 74, § 5°, da Lei n. 9.430/96) verificar, para fins de homologação do crédito pleiteado, todos os elementos que contribuíram para a formação do saldo negativo que embasou o pedido de compensação. Não se aplica à hipótese o instituto da decadência previsto no CTN, visto não se tratar de constituição de crédito tributário. No voto do julgado acima, a Conselheira Andréa Duek Simantob assim explanou: Não se pode confundir o fenômeno da decadência, que fulmina a possibilidade de o fisco constituir créditos tributários (conforme previsto nos artigos 150, §4º e 173 do CTN), com a situação dos autos, em que a autoridade fiscal apenas analisou o direito creditório pleiteado, até porque a formação de saldo negativo não é fato gerador do IRPJ. No presente caso inexiste constituição de crédito tributário, mas somente a necessária verificação acerca da validade, liquidez e certeza dos créditos pleiteados pela interessada, o que configura hipótese obviamente distinta. O instituto da decadência, tal como pleiteado pela Recorrente, não se aplica ao caso, que é regido pelo disposto no artigo 74 da Lei n. 9.430/96: (...) Note-se que, ao mesmo tempo em que a lei faculta ao sujeito passivo a possibilidade de compensar créditos, mediante entrega da corre spondente declaração de compensação, também confere à administração tributária o direito de verificar a certeza e a liquidez desses créditos em até cinco anos, contados da declaração. E esse cenário não se confunde ou encontra obstáculo nas regras de decadência previstas no CTN, pois aqui não se trata, como já destacado, de constituição do crédito tributário. A interpretação das normas jurídicas deve ser promovida dentro de critérios mínimos de razoabilidade, visto que não faria sentido dar ao sujeito passi vo a possibilidade de exercer seu legítimo direito creditório sem a mínima possibilidade de verificação pelo fisco, pois, do contrário, bastaria que o Fl. 347DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 7 interessado apresentasse a declaração no último dia antes da suposta “decadência” para ter todo e qualquer crédito, pois mais indevido que fosse, automaticamente homologado, tese que por óbvio não se sustenta. (...) Em síntese, entendo, na esteira de diversos outros julgados no âmbito dessa CSRF, que não assiste razão à Recorrente, ante à constatação de que a autoridade fiscal, na hipótese dos autos, exerceu seu direito de verificação, para fins de homologação do crédito pleiteado, dentro do prazo legal, fundada na necessidade de análise de todos os elementos que contribuíram para a formação do suposto saldo negativo que embasou o pedido de compensação. No caso em tela, o PERDCOMP 28820.53292.191206.1.7.02-5447 foi entregue em 19/12/2006 (fl. 2), tendo ocorrida a ciência do Despacho Decisório em 18/07/2011 (fl. 12). Logo, não se pode falar em homologação tácita prevista no § 5º do art. 74 da Lei nº 9.430/96. Não havendo prazo decadencial para análise do direito creditório, como já afirmado, afasta-se a pretensão do contribuinte de suscitação de decadência ao caso em análise. Mérito Quanto ao mérito, duas foram as origens de créditos glosados pelo Despacho Decisório e contestadas pelo apelante em seu recurso. ESTIMATIVAS COMPENSADAS COM SALDO NEGATIVO DE ANOS ANTERIORES O recorrente argui que a estimativa de 01/2003 foi compensada com saldo negativo de 2002 através do PERDCOMP 38811.50584.191206.1.7.02-5209. Que mesmo que não homologada, não a considerar para o computo do imposto a pagar de 2003 desencadearia cobrança em duplicidade. Tem razão o recorrente. Este tema já foi muito debatido neste Conselho, sendo objeto da Súmula CARF nº 177: Súmula CARF nº 177 Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Segundo referido enunciado, a estimativa confessada mediante DCOMP deve ser confirmada para composição do saldo negativo de IRPJ, ainda que não homologada. Portanto, essas parcelas devem integrar o saldo negativo de IRPJ do recorrente, independentemente do Fl. 348DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 8 desfecho da análise do PERDCOMP 38811.50584.191206.1.7.02-5209. Se reconhece, assim, parcela adicional ao direito creditório de R$ 165.134,48 referente a estimativa de IRPJ de 01/2003. COMPROVAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE Inicialmente é importante esclarecer que para ter direito de compensar o IRRF no Imposto de Renda a pagar é preciso comprovar: a) A existência da retenção na fonte do Imposto de Renda; b) O oferecimento à tributação da parcela de receita referente ao imposto de renda pago ou retido na fonte. Estas exigências estão previstas no inciso III, § 4º do art. 2º da Lei 9.430/96: Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pela pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante a aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pela art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida mensalmente, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995. (...) § 4º Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor: (...) III - do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real; Essa, aliás, é matéria sumulada neste CARF: Súmula CARF nº 80 Aprovada pela 1ª Turma da CSRF em 10/12/2012 Na apuração do IRPJ, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto. O Despacho Decisório glosou um total de R$ 439.457,96 de parcelas de IRRF não confirmadas ou confirmadas parcialmente, conforme quadro abaixo: Fl. 349DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 9 Na Manifestação de Inconformidade, o recorrente trouxe a ficha 53 da própria DIPJ (e-fls. 114 e 115) onde entendeu estar demonstrado que as retenções acima teriam ocorrido: Para 3 das 4 parcelas não confirmadas de IRRF no Despacho Decisório, a única informação trazida pelo recorrente para demostrar a retenção foi sua DIPJ, na ficha 53 (e-fls. 114 e 115), como mostrado acima. São estes os valores não confirmados para as 3 parcelas em comento: CNPJ da Fonte Pagadora Código de Receita Valor PER/DCOMP Valor Confirmado Valor Não Confirmado 45.983.715/0001-40 3426 2.239,90 - 2.239,90 60.942.638/0001-73 3426 391.942,56 277.295,27 114.647,29 92.702.067/0001-96 3426 408.688,09 405.434,95 3.253,14 Mas ora, essa informação é do próprio contribuinte e é meramente informativa (essa é a natureza da DIPJ). Primeiramente ela não prova nem o oferecimento à tributação (já que esta ficha não alimenta as fichas de apuração do imposto de renda), nem a retenção (afinal, a retenção é feita por terceiros). A prova genuína da retenção é o Comprovante Anual de Retenção de Imposto de Renda na Fonte fornecido pela fonte pagadora. Mas, na ausência deste, pode o contribuinte comprovar a retenção com a DIRF ou com extratos bancários conciliados com sua Fl. 350DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 10 contabilidade, demonstrando as retenções sofridas, por exemplo. Mas nada disso foi acostado ao processo, tornando impossível a percepção do crédito vindicado. Já sobre a parcela referente a retenção abaixo há mais elementos no processo: CNPJ da Fonte Pagadora Código de Receita Valor PER/DCOMP Valor Confirmado Valor Não Confirmado 61.065.751/0001-80 3426 319.317,63 - 319.317,63 No Recurso Voluntário o apelante trouxe uma planilha (e-fl. 296 a 298) com aparentes lançamentos contábeis de IRRF sobre mútuos e uma memória de cálculo. Anexou também comprovantes de arrecadação das empresas ROSSI RESIDENCIAL S/A – CNPJ 61.065.751/0001-80 (fls. 299 a 321). Pelo que se depreende, a memória de cálculo seria realizada pela ROSSI RESIDENCIAL S/A para recolhimento de IRRF, sob código de receita 3426 (Aplicações Financeiras de Renda Fixa, Exceto em Fundos de Investimento - Pessoa Jurídica). Ao mesmo tempo, os DARF´s anexados são referentes a esta memória de cálculo, perfazendo o seguinte valor: Período de Apuração Receita Valor Fl 01/02/2003 3426 33.525,48 299 01/02/2003 3426 20.178,49 300 01/02/2003 3426 25.352,34 301 01/02/2003 3426 5.303,31 302 01/02/2003 3426 14.422,55 303 15/02/2003 3426 2.096,57 304 22/03/2003 3426 21.783,20 305 05/04/2003 3426 16.548,20 306 05/04/2003 3426 2.582,67 307 05/04/2003 3426 11.000,98 308 12/04/2003 3426 3.796,49 309 26/04/2003 3426 25.673,59 310 03/05/2003 3426 17.503,60 311 06/05/2003 3426 1.180,52 312 03/05/2003 3426 10.319,69 313 10/05/2003 3426 467,46 314 24/05/2003 3426 23.057,14 315 31/05/2003 3426 18.586,24 316 31/05/2003 3426 13.214,98 317 07/06/2003 3426 14.905,99 318 28/06/2003 3426 25.975,89 319 02/08/2003 3426 280,45 320 09/08/2003 3426 421,98 321 TOTAL 308.177,81 Na memória de cálculo da empresa terceira (ROSSI RESIDENCIAL S/A), onde não há identificação em relação a qual empresa são relativas aquelas retenções, consta o valor total de R$ 310.371,50 de IRRF que teria sido recolhido: Fl. 351DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 11 Observando esse valor de R$ 310.371,50 da memória de cálculo, ele é exatamente os valores dos comprovantes de pagamento anexados (fls. 299 a 321) se computados também os valores de juros e multa dos recolhimentos efetuados a destempo. Ou seja, em relação a valor de principal de IRRF, o recorrente demostra que a empresa ROSSI RESIDENCIAL S/A recolheu R$ 308.177,81. A partir destas informações fica difícil também acolher como comprovadas as retenções de IR realizadas pela ROSSI RESIDENCIAL S/A referentes a rendimentos da recorrente. Primeiro que os valores não batem (a planilha de cálculo e os comprovantes de pagamentos perfazem R$ 308.177,81 de IRRF, mas em PERDCOMP e em DIPJ o contribuinte informou R$ 319.317,63). Segundo que não há comprovação de que estas retenções recolhidas são referentes a serviços prestados pelo apelante. E, por fim, também não há comprovação do oferecimento à tributação dos rendimentos que deram causa à suposta retenção. Mais uma vez cabe ressaltar que a prova genuína da retenção é o Comprovante Anual de Retenção de Imposto de Renda na Fonte fornecido pela fonte pagadora. Mas, na ausência deste, pode o contribuinte comprovar a retenção com a DIRF ou com extratos bancários conciliados com sua contabilidade, demonstrando as retenções sofridas , por exemplo. Contudo, não é o que se vislumbra no processo, restando infrutífera a tentativa realizada pelo apelante de provar as retenções com os documentos trazidos. Reforça-se que a obrigatoriedade de apresentação das provas pelo Recorrente está arrimada no Código de Processo Civil, em seu art. 333: Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Ao mesmo tempo, o art. 170 do Código Tributário Nacional estabelece a necessidade da certeza e liquidez do direito creditório pleiteado: Fl. 352DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.802 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.948298/2011-97 12 Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública. Em suma, instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe ao recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório não prescinde da comprovação inequívoca de sua liquidez e da certeza. O princípio da busca da verdade material deve estar associado a outros princípios e diretrizes que norteiam o Processo Administrativo Fiscal, como o ônus da prova e da colaboração, sendo esse último o que impõe ao contribuinte a responsabilidade de apresentar fatos que, independentemente dos documentos dos autos, mostrem a verdade ocorrida e se destinem a solução da lide, objetivo precípuo do Processo Administrativo Fiscal. Pelas razões expostas, entende-se devidas a glosas de IRRF efetuadas pelo Despacho Decisório e mantidas pela decisão a quo. Dispositivo Diante do exposto, rejeito a preliminar suscitada e, no mérito, dou provimento parcial ao Recurso Voluntário para reconhecer parcela adicional de R$ 165.134,48 do crédito vindicado, homologando as compensações até o novo limite apurado do crédito. É como voto. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista Fl. 353DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10580.725848/2018-52
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 26 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Sun Jul 13 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Simples Nacional Ano-calendário: 2019 SIMPLES NACIONAL. ATO DECLARATÓRIO EXECUTIVO DE EXCLUSÃO. IMPUGNAÇÃO EXTRAVIADA. ESFORÇO COMPROVADO. Demonstrado que em virtude de extravio na impugnação a auto de infração o correspondente débito remanesceu sem a exigibilidade suspensa, tendo o contribuinte trazido prova de tê-la impugnado, há de ser garantida sua permanência no Simples Nacional.
Numero da decisão: 1201-007.198
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) José Eduardo Genero Serra - Presidente (documento assinado digitalmente) Lucas Issa Halah – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Ailton Neves da Silva (substituto[a] integral), Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Jose Eduardo Genero Serra (Presidente).
Nome do relator: LUCAS ISSA HALAH
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ATO DECLARATÓRIO EXECUTIVO DE EXCLUSÃO. IMPUGNAÇÃO EXTRAVIADA. ESFORÇO COMPROVADO. Demonstrado que em virtude de extravio na impugnação a auto de infração o correspondente débito remanesceu sem a exigibilidade suspensa, tendo o contribuinte trazido prova de tê-la impugnado, há de ser garantida sua permanência no Simples Nacional. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) José Eduardo Genero Serra - Presidente (documento assinado digitalmente) Lucas Issa Halah – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Ailton Neves da Silva (substituto[a] integral), Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Jose Eduardo Genero Serra (Presidente). RELATÓRIO Na origem, trata-se de Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte acima identificado em relação ao Termo de Exclusão do Simples Nacional nº 3087533, Fl. 123DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.198 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725848/2018-52 2 de 31 de agosto de 2018 (fl. 26), o qual determinou a exclusão da empresa do Simples Nacional a partir de 01/01/2019, em virtude de possuir débitos com a Fazenda Pública Federal, com exigibilidade não suspensa. Eis a relação dos débitos geradores de referido Termo de Exclusão (fl. 27): Após o prazo de 30 dias para regularização, remanesceram em aberto apenas os débitos relativos a Multa por Atraso na Entrega da GFIP, conforme consulta ao sistema SIVEX cuja imagem colaciono a seguir (fl.28): Cientificado em 14/09/2018, o Contribuinte apresentou sua Manifestação de Inconformidade alegando que os débitos previdenciários encontravam-se quitados, e que os débitos relativos à Multa por Atraso na Entrega de GFIP foram objeto de auto de infração devidamente impugnado pelo contribuinte nos autos do processo de nº 10580.723588/2018-81 (fl. 08/20), tendo sido posteriormente protocolada uma petição para correção da razão social e CNPJ do Impugnante (fl. 21). Alegou ainda que, como o equívoco na Impugnação teve como consequência a não suspensão da exigibilidade do crédito tributário relativo às Multas por Atraso na Entrega de GFIP, parcelou referidos débitos em 19/09/2018, tendo a primeira parcela sido paga em 21/09/2019, conforme comprovante colacionado (fls. 22/25) Fl. 124DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.198 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725848/2018-52 3 A DRJ negou provimento à Manifestação de Inconformidade porque: “O contribuinte alega ter impugnado o débito listado no Termo de Indeferimento por meio do processo 10580.723588/2018-81. No entanto, ao analisar este processo verifica-se que foi protocolada uma impugnação em nome de outro contribuinte (diferentes CNPJ e razão social). Assim, o débito foi inscrito em dívida ativa, em 25/11/2019, conforme demonstrado abaixo. Vale observar que em 09/12/2019, o contribuinte iniciou negociação de parcelamento da dívida (após o prazo legal de regularização, conforme acima mencionado).” Cientificado do Acórdão Recorrido em 20/11/2020 (fl. 41), o contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 27/11/2021, no qual alega que: “O empresário Gustavo Sotero tomou conhecimento do processo administrativo relativo á exclusão do contribuinte do regime tributário instituído pela lei complementar 123/2006 – Simples Nacional no dia 20/11/2020, através do acordão nº 108-003.871 – 28ª Turma da DRJ. Informando no relatório que o contribuinte impugnou o débito no processo 10580.723588/2018-81 com a data 26/09/2018 onde consta o nome do empresário Augusto Cesar. Informo que no dia 19/06/2018 a empresa Gustavo Sotero, CNPJ 15.591.300/0001-60 deu entrada ao processo de impugnação da multa da GFIP em atendimento presencial na Receita Federal, porem ocorreu um equivoco e o relatório que demonstrava a situação ficou com a Razão Social e CNPJ da empresa Augusto Messeder, mais toda documentação inclusive o ato de infração tratava- se da empresa GUSTAVO SOTERO, gerando o processo de n° 10580.723588/2018- 81. Percebendo o equivoco no dia 03/08/2018 foi anexada uma petição solicitando a correção da Razão Social e CNPJ desse processo nº 10580.723588/2018-81 para a empresa solicitante GUSTAVO SOTERO, conforme toda documentação que constava na impugnação, bem como na petição. Como não houve resposta em tempo hábil, foi informado na contestação o número do processo anterior onde toda a documentação inicial foi protocolada dentro prazo com o fim de sanar o erro. Apenas após a contestação datada no dia 26-09-2018 que a receita gerou esse processo nº 10580.725848/2018-52 para o empresário Gustavo Sotero. E como a DRJ também não se manifestou dando parecer em relação à impugnação da GFIP, como consequência da ausência de resposta o débito foi inscrito na dívida ativa, em 25/11/2019. Em razão disso a empresa foi obrigada a aderir o parcelamento em 09/12/2018 em 7 parcelas, desta forma quitando todas as parcelas e consequentemente quitando o débito junto a Receita Federal. Dessa mesma forma procedeu com o débito” Fl. 125DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.198 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725848/2018-52 4 Requereu, ao final, o provimento do Recurso para obter sua manutenção no Simples Nacional à vista da regularização dos débitos apontados no Termo de Exclusão. Levado o processo a julgamento, foi proferida a Resolução CARF nº 1401.000-912, com a seguinte determinação: “Dessa maneira, considerando os indícios robustos criados pelo contribuinte em seu favor desde a manifestação de inconformidade, mas que não receberam da instância de origem apreciação e consideração adequada, nos termos do artigo 29 do Decreto nº 70.235/72, proponho a conversão do presente julgamento em diligência, determinando que a unidade de origem: i. Providencie a juntada a estes autos, de cópia integral do processo nº 10580.723588/2018-81; ii. Intime o contribuinte a apresentar cópia de todas as peças documentos protocolados que alega terem sido remetidos aos autos do processo nº 10580.723588/2018-81 e inclusive do Auto de Infração recebido e alegadamente Impugnado; iii. Elabore relatório conclusivo sobre a existência e tempestividade de Impugnação relativa aos débitos que causaram a Exclusão, considerando a data do protocolo nos autos do processo nº 10580.723588/2018-81; iv. Conceda prazo de 30 dias para manifestação do contribuinte, nos termos do art. 35 do Decreto nº 7.574, de 2011. v. Após, os autos devem retornar a esta Turma para apreciação dos documentos complementares apurados em diligência, bem como para o julgamento do feito.” Cientificada a unidade de origem para atendimento da Diligência, vieram aos autos aos documentos de fls. 104 a 106, o relatório de diligência de fls. 108 e 109 e alguns extratos de débitos inscritos em dívida ativa. É o relatório. VOTO Conselheiro Lucas Issa Halah, Relator. 1 - ADMISSIBILIDADE O Recurso já foi admitido quando da prolação da resolução, tratando-se a admissibilidade é questão superada. Fl. 126DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.198 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725848/2018-52 5 2 - MÉRITO Antes de analisar se há nos autos elementos suficientes para que este colegiado forme sua convicção acerca subsistência ou insubsistência da exclusão do contribuinte do Simples Nacional, não podemos deixar de notar que a DRF de origem não deu adequado cumprimento à Resolução CARF nº 1401.000-912. Vale transcrever novamente seu dispositivo: “Dessa maneira, considerando os indícios robustos criados pelo contribuinte em seu favor desde a manifestação de inconformidade, mas que não receberam da instância de origem apreciação e consideração adequada, nos termos do artigo 29 do Decreto nº 70.235/72, proponho a conversão do presente julgamento em diligência, determinando que a unidade de origem: i. Providencie a juntada a estes autos, de cópia integral do processo nº 10580.723588/2018-81; ii. Intime o contribuinte a apresentar cópia de todas as peças documentos protocolados que alega terem sido remetidos aos autos do processo nº 10580.723588/2018-81 e inclusive do Auto de Infração recebido e alegadamente Impugnado; iii. Elabore relatório conclusivo sobre a existência e tempestividade de Impugnação relativa aos débitos que causaram a Exclusão, considerando a data do protocolo nos autos do processo nº 10580.723588/2018-81; iv. Conceda prazo de 30 dias para manifestação do contribuinte, nos termos do art. 35 do Decreto nº 7.574, de 2011. v. Após, os autos devem retornar a esta Turma para apreciação dos documentos complementares apurados em diligência, bem como para o julgamento do feito.” Das 5 determinações deste CARF à DRF de origem, apenas aquelas de números “iii” e “v” foram atendidas. Não se anexou aos presentes autos a cópia integral do processo 10580.723588/2018-81, não se intimou o contribuinte para apresentar cópia das peças protocoladas, quanto menos se intimou o contribuinte para manifestar-se sobre o resultado da diligência. O processo nº 10580.723588/2018-81 chegou a ser apensado aos presentes autos em 12/09/2024 (fl. 103), mas foi desapensado em 25/09/2024 (fl. 113), antes da devolução dos autos ao CARF. Ademais, a falta de intimação do contribuinte para se manifestar sobre o relatório de diligência, além de contrariar a determinação expressa contida na Resolução, viola diretamente Fl. 127DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.198 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725848/2018-52 6 o art. 35, parágrafo único do Decreto nº 7.574, de 20111, maculando o presente processo de nulidade por cerceamento do direito de defesa do Recorrente. Pelo exposto, de maneira a evitar a referida nulidade, seria de rigor a nova conversão do presente julgamento em diligência para que os autos fossem devolvidos à autoridade fiscal de origem visando ao cumprimento das três determinações desatendidas. Entretanto, o art. 59, § 3º do Decreto nº 70.235/72 permite a superação de nulidades em favor do sujeito passivo. No caso, o débito que motivou a exclusão do contribuinte GUSTAVO SOTERO DE MORAES, CNPJ 15.591.300/000160 do SIMPLES NACIONAL decorreu do Auto de Infração veiculando Multa por Atraso na Entrega da GFIP- MAED/GFIP nº 0510100.2018.1294035, lavrado em 15/05/2018 e com ciência do contribuinte em 06/06/2018 (fl. 104-107). Conforme o Relatório de Diligência, foi protocolada impugnação no processo 10580.723.588/2018-81 em 19/06/2018 em nome de outro sujeito passivo, AUGUSTO CEZAR ALMIR MESSEDER, CNPJ 13.007.985/000129, impugnando outro Auto de Infração, de nº 0510100.2018.1291173. A impugnação, segundo o Relatório de Diligência, sequer mencionaria o sujeito passivo GUSTAVO SOTERO DE MORAES, CNPJ 15.591.300/0001-60 ou o Auto de Infração que ensejou sua exclusão do Simples Nacional, de nº 0510100.218.1294035, muito embora os documentos anexados tenham sido todos de GUSTAVO SOTERO MORAES. O relatório ainda consigna que, no dia seguinte, 20/06/2018, foi juntada Petição na qual foi solicitado que a impugnação original fosse substituída por outra que trazia no texto o sujeito passivo GUSTAVO SOTERO MORAES, mas ainda se referia ao Auto de Infração nº 0510100.2018.1291173. Essa Petição não foi analisada, razão pela qual o contribuinte recorreu à Ouvidoria em 27/02/2019 para que a Petição fosse deferida. Em 08/03/2019, o processo 10580.723.588/2018-81 foi analisado, e nessa ocasião, foi verificado que o contribuinte havia protocolado em 26/09/2019 defesa no processo ora sob análise, de nº 10580.725.848/2018-52, Manifestando sua Inconformidade contra sua Exclusão do Simples Nacional. A DRF asseverou também que a Manifestação de Inconformidade que instaurou o presente contencioso, por sua vez, foi instruída com a mesma documentação da Petição apresentada em 20/06/2018 no processo 10580.723.588/2018-81 que tratava da multa que 1 ““Art. 35. A realização de diligências e de perícias será determinada pela autoridade julgadora de primeira instância, de ofício ou a pedido do impugnante, quando entendê-las necessárias para a apreciação da matéria litigada ( Decreto nº 70.235, de 1972, art. 18, com a redação dada pela Lei nº 8.748, de 9 de dezembro de 1993, art. 1º ). Parágrafo único. O sujeito passivo deverá ser cientificado do resultado da realização de diligências e perícias, sempre que novos fatos ou documentos sejam trazidos ao processo, hipótese na qual deverá ser concedido prazo de trinta dias para manifestação ( Lei nº 9.784, de 1999, art. 28 ).” Fl. 128DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.198 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725848/2018-52 7 causou a exclusão, ou seja, a impugnação ao Auto 0510100.2018.1291173 (que não foi lavrado para o sujeito passivo GUSTAVO SOTERO MARAES) mas citando o nome deste interessado. Por fim, o Relatório de Diligência, asseverou que, considerando que a impugnação que constava no processo 10580.723.588/2018-81 é a mesma que a anexada neste processo ora sob julgamento, o processo 10580.723.588/2018-81 foi arquivado sem análise do mérito. Entendo pertinentes alguns reparos às constatações do Relatório de Diligência. Conforme se verifica à fl. 8 dos presentes autos, a Impugnação do contribuinte que, segundo sua versão dos fatos, foi protocolada por engano com número de outro processo de outro sujeito passivo indica sim como sujeito passivo Gustavo Sotero de Moraes ME, trata de multa por atraso de entrega de GFIP e foi protocolada dentro do prazo para Impugnação do processo nº 10580.723588/2018-81 (em 19/06/2018 conforme assevera a própria autoridade diligenciante, a despeito da ilegibilidade do carimbo de protocolo): Fl. 129DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.198 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725848/2018-52 8 A Impugnação de fato indica no cabeçalho o Auto de Infração, de nº 0510100.2018.1291173, de outro contribuinte, mas não só o sujeito passivo identificado na Petição é o ora Recorrente, Gustavo Sotero, como a documentação encartada naquela Impugnação também dizia respeito ao ora Recorrente, conforme reconheceu o Relatório de Diligência. Ademais, desde a Manifestação de Inconformidade o contribuinte arguiu e trouxe documentação comprobatória de que o débito relativo a Multas por Atraso na Entrega de Declaração que remanesceram em aberto após quitação dos demais débitos apontados no ADE de Exclusão foram lançados por meio de Auto de Infração impugnado pelo contribuinte no processo 10580.723.588/2018-81, mas cuja impugnação foi remetida e anexada aos autos de processo administrativo de outro contribuinte. O Erro foi identificado pelo contribuinte, e foi por ele levado a conhecimento da autoridade fiscal na petição de fls. 21 endereçada ao processo correto. Ademais, a Impugnação, de fls. 8 e ss, refere-se a multa que inclui o período de competência ensejador da exclusão do Simples, em seu mesmo valor de R$ 3.000,00 , conforme se verifica da leitura da imagem da petição colacionada acima, e da consulta de débitos após o prazo de 30 dias de regularização, de fls. 28: Portanto, a partir da documentação presente nos autos e sem acesso àquela documentação que a autoridade diligenciante deveria ter acostado aos presentes, não há elementos pelos quais se possa ter por procedente a versão dos fatos da autoridade diligenciante, Fl. 130DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.198 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725848/2018-52 9 pela qual impugnação à autuação por atraso na entrega da GFIP sequer trataria materialmente do processo nº 10580.723588/2018-81. O que a prova presente nos autos indica é que na realidade débito que causou a exclusão do Simples deveria estar sim com a exigibilidade suspensa na data relevante para definir a subsistência do ADE de exclusão, qual seja, 30 dias após a 14/08/2018 quando se deu a ciência do ADE de exclusão, já que o arquivamento do processo 10580.723.588/2018-81 decorreu de mero erro material no endereçamento da Impugnação que, embora superável a qualquer momento, não foi superado pelas autoridades a quo. Considerando que referido débito só foi inscrito em dívida ativa mais de um ano depois da ciência da data relevante para definir a subsistência da exclusão, a inscrição superveniente tampouco pode ser causa para sua manutenção. Vejamos o extrato da PGFN indicando a data de inscrição em dívida ativa: Nesse cenário o débito deveria estar com a exigibilidade suspensa, o que só não ocorreu por conta do erro material de endereçamento da petição não superado, e não poderia ser causa para a manutenção da exclusão. Por isso, dou provimento ao Recurso Voluntário para julgar insubsistente o ato de Exclusão. (documento assinado digitalmente) Lucas Issa Halah Fl. 131DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 - Admissibilidade 2 - Mérito

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10974520 #
Numero do processo: 10740.720011/2017-56
Turma: Quarta Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Jul 07 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jul 17 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Período de apuração: 01/11/2014 a 31/12/2015 TÍTULOS DA DÍVIDA PÚBLICA EXTERNA. IMPOSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO PARA PAGAMENTO/COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS FEDERAIS. A Lei nº 10.179, de 2001, estabelece rol taxativo dos títulos da dívida pública com poder liberatório para pagamento de tributos federais, limitando-se às Letras do Tesouro Nacional (LTN), Letras Financeiras do Tesouro (LFT) e Notas do Tesouro Nacional (NTN). Títulos históricos emitidos sob a égide do Decreto-lei nº 6.019, de 1943, não possuem previsão legal para quitação de tributos administrados pela Receita Federal do Brasil. Além disso, o § 12, inciso II, alínea c do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, classifica como compensação não declarada qualquer tentativa de extinção de débitos tributários mediante utilização de títulos da dívida pública. MULTA QUALIFICADA. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. A comprovação de conduta dolosa mediante sonegação fiscal e conluio justifica a aplicação de multa qualificada. Contudo, a alteração promovida pela Lei nº 14.689, de 2023, no art. 44, § 1º, da Lei nº 9.430, de 1996, que reduziu o percentual da multa de 150% para 100%, deve ser aplicada retroativamente em benefício do contribuinte, nos termos do art. 106, II, c, do CTN. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. PIS. COFINS. O decidido em relação ao lançamento principal aplica-se aos lançamentos decorrentes, quando não houver fundamentos fáticos ou jurídicos que justifiquem tratamento diverso.
Numero da decisão: 1004-000.240
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reduzir a multa de ofício para 100%. Assinado Digitalmente Jandir José Dalle Lucca – Relator Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).
Nome do relator: JANDIR JOSE DALLE LUCCA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Período de apuração: 01/11/2014 a 31/12/2015 TÍTULOS DA DÍVIDA PÚBLICA EXTERNA. IMPOSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO PARA PAGAMENTO/COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS FEDERAIS. A Lei nº 10.179, de 2001, estabelece rol taxativo dos títulos da dívida pública com poder liberatório para pagamento de tributos federais, limitando-se às Letras do Tesouro Nacional (LTN), Letras Financeiras do Tesouro (LFT) e Notas do Tesouro Nacional (NTN). Títulos históricos emitidos sob a égide do Decreto-lei nº 6.019, de 1943, não possuem previsão legal para quitação de tributos administrados pela Receita Federal do Brasil. Além disso, o § 12, inciso II, alínea "c" do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, classifica como "compensação não declarada" qualquer tentativa de extinção de débitos tributários mediante utilização de títulos da dívida pública. MULTA QUALIFICADA. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. A comprovação de conduta dolosa mediante sonegação fiscal e conluio justifica a aplicação de multa qualificada. Contudo, a alteração promovida pela Lei nº 14.689, de 2023, no art. 44, § 1º, da Lei nº 9.430, de 1996, que reduziu o percentual da multa de 150% para 100%, deve ser aplicada retroativamente em benefício do contribuinte, nos termos do art. 106, II, "c", do CTN. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. PIS. COFINS. O decidido em relação ao lançamento principal aplica-se aos lançamentos decorrentes, quando não houver fundamentos fáticos ou jurídicos que justifiquem tratamento diverso. Fl. 736DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reduzir a multa de ofício para 100%. Assinado Digitalmente Jandir José Dalle Lucca – Relator Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). RELATÓRIO 1.Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do v. acórdão de fls. 659/686, que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação. 2.Para melhor compreensão da matéria versada nos autos e por bem descrever os fatos, consulte-se o relatório da r. decisão recorrida: Em decorrência de procedimento de verificação do cumprimento das obrigações tributárias pela contribuinte, foram lavrados, em 08/03/2017, com ciência por via postal em 20/03/2017 (fls. 505), os seguintes Autos de Infração, compreendendo os PA 11/2014 a 12/2015: 1) Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ de fls. 02 a 16, com exigência de crédito tributário no total de R$ 77.537,31, sendo: R$ 28.512,53 de imposto, R$ 6.255,99 de juros de mora (calculados até 03/2017) e R$ 42.768,79 de multa proporcional passível de redução, no percentual 150%; 2) Contribuição Social -CSLL de fls. 17 a 31, com exigência de crédito tributário no total de R$ 57.389,41, sendo: R$ 21.109,50 de contribuição, R$ 4.615,68 de juros de mora (calculados até 03/2017) e R$ 31.664,23 de multa proporcional passível de redução, no percentual de 150%; 3) Contribuição para o PIS/Pasep de fls. 32 a 39, com exigência de crédito tributário no total de R$ 34.640,76, sendo: R$ 12.704,74 de contribuição, R$ 2.878,95 de juros de mora (calculados até 03/2017) e R$ 19.057,07 de multa proporcional passível de redução, no percentual de 150%; 4) Cofins de fls. 40 a 46, com exigência de crédito tributário no total de R$ 159.881,41, sendo: R$ 58.637,48 de contribuição, R$ 13.287,76 de juros de mora (calculados até 03/2017) e R$ 87.956,17 de multa proporcional passível de redução, no percentual de 150% A descrição dos fatos no auto de infração de IRPJ está assim redigida: Razão do arbitramento no(s) período(s): 12/2014, 03/2015, 06/2015, 09/2015 e 12/2015 Fl. 737DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 3 Arbitramento do lucro que se faz tendo em vista que a escrituração mantida pelo contribuinte é imprestável para determinação do Lucro Real Trimestral, conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal, que é parte integrante, complementar e inseparável deste auto de infração. Enquadramento Legal: Fatos geradores ocorridos a partir de 01/04/1999: Art. 530, inciso II, do RIR/99. RECEITAS DA ATIVIDADE INFRAÇÃO: RECEITA BRUTA NA REVENDA DE MERCADORIAS - TRIBUTAÇÃO DECORRENTE DA EXCLUSÃO DE OFÍCIO DO SIMPLES NACIONAL Arbitramento do lucro realizado com base na receita bruta de revenda de mercadorias, conforme relatório fiscal em anexo. O lançamento de CSLL é reflexo da autuação para o IRPJ. Os lançamentos de PIS e Cofins que também decorrem do IRPJ contêm a seguinte descrição dos fatos: Em procedimento de verificação do cumprimento das obrigações tributárias pelo sujeito passivo supracitado, efetuamos o presente lançamento de ofício, com a observância do Decreto nº 70.235/72, e alterações posteriores, em face da apuração das infrações abaixo discriminadas, com fundamento em fatos cuja apuração serviu para a determinação de infrações à legislação do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza. INCIDÊNCIA CUMULATIVA PADRÃO INFRAÇÃO: INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO (...) O Termo de Verificação Fiscal de fls. 47/86, que detalha a ação fiscal, traz que: 1. DO OBJETO: (...) 2. DO PROCEDIMENTO: O contribuinte tomou ciência dos seguintes documentos, por meio do Termo de Ciência nº 07-2016-287-3:  do lançamento de ofício por meio do qual foram constituídos os créditos tributários dos tributos abrangidos no SIMPLES NACIONAL, relativos aos períodos de apuração de 09 e 10/2014;  do Termo de Verificação Fiscal nº 03-2016-287-3;  do Termo de Exclusão do SIMPLES NACIONAL nº 05-2016-287-3 e do Ato Declaratório de Exclusão de Ofício do SIMPLES NACIONAL nº 66. Na mesma data foi entregue ao contribuinte o Termo de Intimação Fiscal nº 08- 2016/287-3: No exercício das atribuições de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, nos termos do artigo 33 da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006, e dos artigos 904, 910, 911, 927 e 928 do RIR/1999, Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, TENDO EM VISTA A EXCLUSÃO DE OFÍCIO EFETUADA POR MEIO DO ADE DRF Vitória (ES) nº 66, de 29/07/2016, fica o contribuinte supra qualificado, em relação aos fatos jurídicos tributários compreendidos no período de 11/2014 a 12/2015, INTIMADO a, no prazo de cinco dias úteis, a contar do recebimento deste Termo: 1. PROCEDER À ENTREGA dos Livros Caixa, Diário e Razão, dos anos- calendário de 2014 e 2015. 2. INFORMAR a opção de tributação do IRPJ e da CSLL a que se submeterá no período sob análise, na forma do art. 32, caput e §2º, da LC nº 123, de 2006. Fl. 738DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 4 3. APRESENTAR demonstrativo da base de cálculo para apuração do IRPJ, CSLL, PIS, Cofins e da Contribuição Previdenciária dos períodos de apuração compreendidos entre 11/2014 a 12/2015, de conformidade com a forma de apuração definida no item 2 desta intimação. OBSERVAÇÕES: A resposta à presente intimação deverá ser prestada por escrito, datada e assinada pelo contribuinte, ou seu representante legal, com indicação dos elementos que estão sendo apresentados. Quaisquer dúvidas quanto ao atendimento do presente Termo poderão ser dirimidas com os Auditores-Fiscais que o subscrevem na Delegacia da Receita Federal do Brasil em Vitória, localizada à Rua Pietrângelo de Biase, 56, sala 6 – Sobreloja B –Centro/Vitória/ES, ou pelo telefone 3211-5203. O contribuinte não prestou o devido atendimento à intimação fiscal. Por esse motivo, foi lavrado o Termo de Re-intimação Fiscal no 09-2016/287-3: (...) O contribuinte não atendeu adequadamente à intimação fiscal. Limitou-se a entregar os livros fiscais, o que ensejou, por parte da fiscalização, na lavratura do Termo de Recepção de Livros Fiscais: (...) Em função da falta de atendimento satisfatório à exigência fiscal referente ao Termo de Intimação Fiscal nº 08-2016/287-3, uma vez que diversos elementos lá inseridos não foram respondidos, foi lavrado o Termo de Re-intimação Fiscal no 11-2016/287-3: (...)  Que “Para efeito do disposto no caput deste artigo, o sujeito passivo poderá optar pelo recolhimento do imposto de renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido na forma do lucro presumido, lucro real trimestral ou anual” (§ 2º do art. 32 da Lei Complementar no 123, de 2006);  Que o contribuinte, mesmo regularmente intimado e reintimado, deixou de fazer a opção de regime de tributação para o IRPJ e CSLL;  Que, à míngua de opção efetivada pelo contribuinte, a fiscalização fica obrigada a utilizar a regra geral aplicável aos regimes de tributação para o IRPJ e CSLL, sendo a regra geral o regime de apuração de LUCRO REAL TRIMESTRAL;  Que é vedado à fiscalização o uso das opções fiscais (Lucro Presumido ou Lucro Real Anual), sendo tais opções disponíveis apenas ao contribuinte, que não exerceu tal prerrogativa;  Que a apuração do IRPJ e da CSLL pelo regime de apuração de LUCRO REAL TRIMESTRAL implica a apuração do PIS e da COFINS pelas regras da não-cumulatividade, conforme estabelecido, respectivamente, na Lei no 10.637, de 2002, e na Lei no 10.833, de 2003; FICA O CONTRIBUINTE INTIMADO a, NO PRAZO de 05 dia úteis a contar do recebimento deste:  Informar qual o profissional contábil responsável pela prestação de informações contábeis e fiscais da empresa, indicando nome, registro no CRC/ES e CPF;  Apresentar o demonstrativo de apuração do LUCRO REAL TRIMESTRAL e da BASE DE CÁLCULO TRIMESTRAL DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE Fl. 739DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 5 O LUCRO LÍQUIDO dos períodos de apuração encerrados em 31/12/2014, 31/03/2015, 30/06/2015, 30/09/2015 e 31/12/2015;  Apresentar o demonstrativo de apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS NÃO-CUMULATIVOS dos períodos de apuração mensais de 11/2014 a 12/2015, com detalhamento dos créditos e débitos; (...) Em resposta, o contribuinte prestou as seguintes informações: (...) Importante esclarecer que a empresa contribuinte fora excluída do Simples Nacional, sendo certo que fora apresentada defesa tempestiva ao ato declaratório, estando a defesa pendente de julgamento, conforme pode-se verificar no andamento do processo administrativo de no 10783.720.918/2016-38. O termo de exclusão somente se tornará efetivo quando a decisão definitiva for desfavorável, quando a apresentação de defesa tempestiva, nos termos do parágrafo 3º do artigo 75 da Resolução CGSN no 94, de 2011, sendo assim, a notificada deixa de apresentar, momentaneamente, as informações solicitadas na intimação supra mencionada, haja vista que não temos decisão nos termos da norma legal. Dessa forma, o fiscalizado abriu mão de exercer sua prerrogativa de eleger uma opção fiscal dentre as previstas no art. 32 da Lei Complementar 123, de 2006. (...) 3. DA SÍNTESE DOS FATOS QUE DERAM ORIGEM À AUTUAÇÃO FISCAL E À EXCLUSÃO DE OFÍCIO DO SIMPLES NACIONAL 3.1 DOS FATOS O contribuinte, optante pelo SIMPLES NACIONAL, apresentou PGDAS-D, relativos aos períodos de apuração de 09/2014 a 12/2015, em que se encontravam indicados os valores dos tributos devidos no SIMPLES NACIONAL. No entanto, foram apresentadas PGDAS-D - retificadores para os mesmos períodos, nas quais foram reduzidos ou suprimidos valores devidos de SIMPLES NACIONAL, com a indicação de que tais receitas estavam acobertadas por IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. (...) O contribuinte não apresentou qualquer documento que demonstre a origem e legitimidade do crédito financeiro apontado, bem como, qualquer documento de quitação dos tributos devidos (DARF, DAS, DARF-SIAFI, ou qualquer outro). Apenas citou, como prova emprestada, os documentos constantes no Termo de Início de Fiscalização 01-2016-85-4 e no TDPF 07.2.01.00-00085-4 (referentes a outro contribuinte). A Receita Federal não identificou qualquer comprovação de quitação dos débitos originários das receitas declaradas como IMUNES no PGDAS-D. As alegações apresentadas não foram comprovadas. O contribuinte não apresentou prova da existência do aludido crédito financeiro. Também não foi apresentado reconhecimento da STN referente ao pretenso crédito. Por serem insuficientes, insatisfatórias, infundadas e incomprovadas as alegações, o contribuinte foi selecionado para ser submetido a procedimento fiscal. No curso do procedimento de fiscalização, o contribuinte, em respostas apresentadas à fiscalização, afirmou que a quitação de tributos do SIMPLES NACIONAL fora efetuada com a utilização de créditos financeiros adquiridos da Fl. 740DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 6 pessoa jurídica ALPHA ONE ADMINISTRAÇÃO E GESTÃO DE ATIVOS LTDA., CNPJ nº 57.787.087/0001-06. Tais créditos corresponderiam a procedimento administrativo junto à Secretaria do Tesouro Nacional. No entanto, os citados documentos nada apresentam de comprovação do alegado crédito. O contribuinte foi intimado ainda a apresentar documentos de quitação dos tributos devidos (DARF, DAS, DARF-SIAFI, ou qualquer outro), referentes ao período de 09/2014 a 12/2015. Nada foi apresentado em relação a este quesito. (...) Ao assinalar que as receitas declaradas no SIMPLES NACIONAL estavam acobertadas por IMUNIDADE TRIBUTÁRIA, o contribuinte impediu o conhecimento pela autoridade tributária da ocorrência do fato gerador dos tributos incidentes em decorrência da obtenção das auferidas, o que se constituiu em uso de artifício fraudulento com o fim de suprimir ou reduzir o pagamento de tributo. A alegação de ausência de campo próprio para indicar determinada operação de quitação de tributos não pode referendar a inclusão de informação falsa na PGDAS-D, documento hábil e idôneo para a apuração e constituição do crédito tributário, conforme estabelecido no inciso I do § 9º do art. 2º da Lei Complementar nº 123, de 2006, com alterações posteriores. BASE NUCLEAR LTDA. EPP (CNPJ nº 04.955.762/0001-00) havia outorgado procurações eletrônicas para ALPHA ONE ADMINISTRAÇÃO E GESTÃO DE ATIVOS LTDA. (CNPJ nº 57.787.087/0001-06), com vigência de 29/10/2014 a 29/10/2015 e de 23/11/2015 a 23/11/2016, período que inclui as datas das retificações realizadas. Isso pode ser verificado no extrato do sistema de controle de emissões de Procurações Eletrônicas da Secretaria da Receita Federal do Brasil: (...) Todas as declarações retificadoras que incluíram a situação de IMUNIDADE TRIBUTÁRIA foram apresentadas em datas acobertadas pelos períodos de validades das Procurações Eletrônicas outorgadas por BASE NUCLEAR à ALPHA ONE. 3.2 DA IMPOSSIBILIDADE DA COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS, POR FALTA DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO (...) A pessoa jurídica ALPHA ONE, na condição de pseudo cessionária dos “créditos financeiros” ao fiscalizado, apresentou petições à Secretaria do Tesouro Nacional (STN), nas quais “requer a quitação dos débitos, em consonância com a Portaria 913/2002, o resgate dos créditos alocados nas Operações Especiais, Unidade Orçamentária nº 71.101, Número Obrigação SIAFI 001418 (Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal), Operação Especial 0409, IDOC 2754, Lei Orçamentária 2012/2014”. Na petição, requer a quitação dos débitos do Simples Nacional da BASE NUCLEAR. A ALPHA ONE não efetuou prova inconteste de que o crédito cedido ao contribuinte se encontra dentre aqueles constantes da respectiva rubrica orçamentária, limitando-se a indicar de modo geral a existência de créditos orçamentários, sem, no entanto, comprovar que detinha parcela daqueles créditos, individualizadamente. A STN, por meio do Ofício nº 719/2012/CODIV/SUDIP/STN/MF-DF, informou acerca da impossibilidade de acolhimento do pedido de resgate de títulos e liberação de recursos para quitação de débitos tributários de terceiros, por falta de amparo legal, pelos motivos que explicita no referido ofício, os quais são sintetizados abaixo: (...) Fl. 741DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 7 O próprio contribuinte, em sua resposta datada de 16/06/2016, (resposta padrão de todos os “clientes” da ALPHA ONE), indica que a ALPHA ONE teria interposto recurso administrativo junto à STN contra o referido indeferimento ao pleito de liberação de recursos para quitação de tributos de terceiros. (...) No presente caso, não restou provada a existência, nem liquidez e certeza do suposto crédito financeiro, nem a possibilidade de sua utilização para quitação de tributos, o que decorre da própria afirmativa constante da resposta do contribuinte acerca do recurso pendente de decisão administrativa da STN, o que impede sua utilização para a compensação de tributos, na forma do citado art. 170, do CTN. 3.3 DA FRAUDE FISCAL E A HISTÓRIA-COBERTURA (...) Pelos fatos narrados e documentos analisados restou provado o artifício fraudulento perpetrado pelo contribuinte, em conluio com a pessoa jurídica indicada como cedente dos hipotéticos créditos, com o fito de suprimir ou reduzir o pagamento de tributo. 3.4 DA IMPOSSIBILIDADE DA COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS, POR VEDAÇÃO EXPRESSA DA LEI COMPLEMENTAR 123, DE 2006 10. DA INFRAÇÃO A DISPOSITIVO DA LEI COMPLEMENTAR nº 123, DE 2006: O PGDAS-D não apresenta campo para compensação de valores devidos ao Simples Nacional com hipotéticos créditos financeiros em perfeita consonância com o § 9º do art. 21 da Lei Complementar 123, de 2006 (...) O contribuinte não efetuou o recolhimento dos tributos devidos, ou recolheu parcelas ínfimas do valor devido, nos períodos de apuração em fiscalização. A justificativa apresentada para o não recolhimento dos valores do Simples Nacional devidos no período teria sido a “quitação” junto à Secretaria do Tesouro Nacional dos tributos devidos pela utilização de “crédito financeiro” de que seria cessionário. Tal assertiva não pode prosperar pelos motivos já expostos neste relatório, os quais podem ser resumidos pela ausência de comprovação da existência do crédito financeiro alegado, bem como de sua liquidez, certeza e possibilidade de utilização para a pretendida extinção do crédito tributário mediante compensação de tributos devidos. A indicação nos PGDAS - retificadores de que a receita bruta da pessoa jurídica estaria fora campo de incidência tributária, por estarem sujeitas à IMUNIDADE TRIBUTÁRIA, não restaram comprovados pelo contribuinte. Ademais, a própria Lei Complementar veda expressamente o uso de créditos, inclusive de natureza não tributária, para extinção de débitos do Simples Nacional. Certo é que o contribuinte não logrou comprovar o recolhimento dos valores devidos do SIMPLES NACIONAL nos períodos de apuração supra citados, conforme disposto no art. 13 da Lei Complementar nº 123, de 2006, utilizando-se de artifício fraudulento visando induzir ou manter a fiscalização em erro, com o fim de suprimir ou reduzir o pagamento de tributo, em conluio com a pessoa jurídica indicada como “cedente” dos hipotéticos créditos. 3.5 DA APURAÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO E DA EXCLUSÃO DO SIMPLES NACIONAL (...) A partir das Declarações do SIMPLES NACIONAL, apresentadas pelo ora fiscalizado, foram apuradas as bases de cálculo a serem tributadas, nos respectivos períodos de apuração. Fl. 742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 8 Ocorre que a reiteração na prática de infração ao disposto na Lei Complementar nº 123, de 2006, importa em exclusão de ofício da pessoa jurídica do SIMPLES NACIONAL (inciso V, do art. 29). O ora autuado transgrediu o conteúdo da referida lei: a uma, ao deixar de efetuar o recolhimento mensal dos tributos devidos no SIMPLES NACIONAL, na forma prevista no inciso I do art. 1º c/c o art. 13, o que se subsume ao disposto no inciso I do §9º do art. 29, todos da LC nº 123, de 2006; a duas, pela utilização de artifício fraudulento para impedir o conhecimento pela autoridade administrativa da ocorrência do fato gerador dos tributos, ao incluir informação ardilosa, falsa e fraudulenta nos PGDAS-D – retificadores, dando conta de que suas receitas estariam acobertadas por IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. A inclusão no PGDAS-D de informação falsa se subsume ao conteúdo do inciso II do art. §9º do art. 29, da referida LC. O fiscalizado infringiu dispositivos da Lei Complementar nº 123, de 2006, nos períodos de apuração de 09/2014 a 12/2015, inclusive com a inclusão de informação falsa nas respectivas Declarações do SIMPLES NACIONAL. Para fins de dar cumprimento ao disposto nos §§1º e 2º do art. 29, que tratam da produção de efeitos da exclusão e do prazo de impedimento para a nova opção pelo SIMPLES NACIONAL pela pessoa jurídica excluída, foram objeto de lançamento de ofício, em encerramento parcial do procedimento fiscal, os fatos geradores ocorridos nos períodos de apuração de 09/2014 e 10/2014, necessários e suficientes para caracterizar a prática reiterada de infração à Lei Complementar nº 123, de 2006. A reiteração se deu no período de apuração de 10/2014, dando início aos efeitos da exclusão do mês 11/2014. Constaram do lançamento de ofício que tramita no PAF nº 10783.720873/2016- 00, os fatos geradores relativos aos períodos de apuração de 09/2014 e 10/2014, com tributação na forma do SIMPLES NACIONAL, em encerramento parcial do procedimento fiscal. 3.6 DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO Em virtude dos fatos narrados e considerando a atitude dolosa do fiscalizado de reduzir o montante dos tributos devidos, constituídos de ofício, aplicou-se multa de ofício de 150% (cento e cinqüenta por cento) sobre os valores apurados em face de sua opção pelo SIMPLES NACIONAL, nos períodos de apuração de 09/2014 e 10/2014, em decorrência das infrações apuradas conforme Termo de Verificação Fiscal nº 03-2016-287-3. Quanto à qualificação da multa de ofício, o art. 44 da Lei n° 9.430, de 27/12/1996, com nova redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488, de 15/06/2007, estabelece: (...) Ressalte-se que a aplicabilidade de dispositivo no caso de infrações à legislação do SIMPLES NACIONAL foi reafirmado pelo art. 87, da Resolução CGSN nº 94, de 29 de novembro de 2011, por expressa determinação do art. 35 da LC nº 123, de 2006. Quis o legislador estabelecer a atitude dolosa como pressuposto dos tipos penais definidos nos arts. 71 e 73 transcritos, os quais, uma vez caracterizados, implicam a majoração da multa de ofício prevista na legislação tributária. O conceito de dolo, para fins de tipificação dos delitos em apreço, encontra-se no inciso I, do art. 18 do Código Penal: crime doloso é aquele em que o agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi-lo. Em razão da convicção firmada pela fiscalização quanto à intenção da fiscalizada em se eximir dos tributos devidos por meios defesos em lei caracterizada, de forma inequívoca, pela prestação de declaração falsa às autoridades fazendárias, pela inserção de elementos inexatos em documentos públicos (PGDAS-D), bem Fl. 743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 9 como pela tentativa de manter fora do conhecimento do Fisco a verdadeira natureza tributária das receitas auferidas em diversos períodos de apuração do SIMPLES NACIONAL (com a indicação de IMUNIDADE TRIBUTÁRIA), para eximir- se, total ou parcialmente, do pagamento dos tributos devidos. Tal prática se estendeu pelos períodos de apuração do SIMPLES NACIONAL de 11/2014 a 12/2015, o que ocasionou sua exclusão de ofício do SIMPLES NACIONAL. Tais ações inserem-se no contexto de fraude à fiscalização tributária, configurando o dolo necessário para a qualificação da multas de ofício. Fato é que o contribuinte procedeu à redução dos valores dos tributos devidos declarados nas Declarações do SIMPLES NACIONAL, por meio de declarações retificadoras, inserindo informação que sabia ser inverídica (IMUNIDADE TRIBUTÁRIA), com único objetivo de suprimir ou reduzir o pagamento do tributo devido. Os fatos descritos se subsumem à prescrição do art. 71, I da Lei nº 4.502, de 1964, na figura da Sonegação, tendo em vista a tentativa, por meio de ação dolosa, de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais, quando indicou em suas declarações a falsa condição de IMUNIDADE TRIBUTÁRIA às suas receitas auferidas. Além disso, os fatos narrados se subsumem à figura do conluio descrita no art. 73 da Lei nº 4.502, de 1964, posto o ajuste doloso perpetrado entre as pessoas jurídicas da ora fiscalizada e da ALPHA ONE, visando à fraude supra descrita. 4. DA DECISÃO JUDICIAL QUE REAFIRMA A NEGATIVA DE No curso do julgamento do processo de Execução por Título Extrajudicial, nos autos do processo nº 36761- 30.2012.4.01.3400, o Juiz Federal RICARDO GONÇALVES DA ROCHA CASTRO, da Seção Judiciária do Distrito Federal, exarou a sentença nº 526/2013, tipo A, em que restou afastada a possibilidade da utilização dos supostos créditos cedidos a diversas pessoas jurídicas, para quitação de tributos federais. Pela pertinência dos argumentos e pela coincidência dos fatos analisados naquele processo judicial, reproduzimos parte daquela decisão, com o fito de reafirmarmos o entendimento aqui esposado. A decisão inicia afirmando que se “Impõe-se a rejeição liminar da petição inicial, por falta de certeza e de liquidez do título executivo, pela ausência do interesse de agir, pela impossibilidade jurídica do pedido de compensação e pela prescrição.” Os fundamentos da rejeição da utilização dos supostos créditos para quitação de tributos federais são os seguintes: (...) 5. DA POSIÇÃO PEREMPTÓRIA DA SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL: INEXISTÊNCIA DO SUPOSTO CRÉDITO FINANCEIRO (...) Por meio do Ofício nº 150/2016/CODIV/SUDIP/STN/MF-DF, DE 28/06/2016, a STN informa que a APPEX e a ALPHA ONE se dizem detentoras de títulos públicos emitidos no início do século passado, em libras esterlinas, e pleiteiam a liberação dos respectivos valores (em reais e corrigidos monetariamente, com base em laudos periciais não reconhecidos pela STN), ou sua utilização pára pagamento de tributos federais, a favor de inúmeras empresas, cujos pleitos têm sido indeferidos pelas seguintes razões: (...) Desta forma fica definitivamente estabelecido no âmbito administrativo que o esquema de cessão de crédito financeiro pelas pessoas jurídicas APPEX Fl. 744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 10 CONSULTORIA TRIBUTÁRIA LTDA e ALPHA ONE ADMINISTRADORA E GESTÃO DE ATIVOS é um subterfúgio fraudulento com vistas a suprimir ou reduzir tributos federais em conluio com as pessoas jurídicas adquirentes dos supostos créditos financeiros. 6. DA AUSÊNCIA DE EXERCÍCIO DA OPÇÃO DO ART. 32 DA LEI COMPLEMENTAR NO 123, DE 2006 (...) O contribuinte foi informado pela fiscalização que a ausência de opção implicaria na aplicação da regra geral de apuração para tributação do IRPJ e da CSLL, ou seja, a apuração do IRPJ e da CSLL devidos se daria pelo LUCRO REAL TRIMESTRAL. Mesmo admoestado, o contribuinte ratificou sua posição de não efetuar a opção pela forma de tributação, nem apresentou os demonstrativos requeridos pela fiscalização, ao argumento de que, enquanto não definitivamente julgado o processo administrativo fiscal de exclusão do Simples Nacional, ele não estaria obrigado a fazê-lo. Tal argumento não se sustenta, senão vejamos: (...) A apuração dos créditos tributários dos períodos subseqüentes à exclusão do Simples Nacional, na forma do art. 32 da LC nº 123, de 2006, é obrigação vinculada dos Auditores Fiscais, sob pena de responsabilidade funcional dos mesmos. Caso não fossem constituídos os créditos tributários dos períodos subseqüentes à exclusão, a Fazenda Nacional poderia perder o direito de fazê-lo em face da decadência prevista no art. 173 do Código Tributário Nacional. Tal situação encontra-se regulamentada no âmbito da Administração Tributária Federal por meio da Portaria RFB nº 1.668, de 29/11/2016, no inciso II do art. 3º (que reafirma o contido na Portaria RFB nº 1.668, de 29/11/2016): (...) Não havendo a opção pelo contribuinte na forma estabelecida no art. 32 da LC nº 123, de 2006, cabe à administração tributária, inicialmente, a apuração do IRPJ e da CSLL com base na regra geral de tributação, qual seja o Lucro Real Trimestral, na forma do art. 1º da Lei nº 9.430, de 27/12/1996, combinado com o § 3º do art. 2º (opção pelo Lucro Real Anual) e com o art. 26 (opção pelo Lucro Presumido), do mesmo dispositivo legal. A contabilidade apresentada pelo contribuinte à fiscalização não permite a apuração do Lucro Real Trimestral. Nos anos-calendário de 2014 e de 2015, as contas contábeis abaixo relacionadas foram registradas no resultado por partida única anual. (...) No ano-calendário de 2015 as contas contábeis listadas foram transferidas como despesa para apuração do resultado do exercício por partida única anual, em 31/12/2015. Não há registros mensais ou trimestrais naquelas contas que permitam a apuração do Lucro Real Trimestral. Tais contas correspondem a 80% das Vendas de Mercadorias do mesmo período (conta 6.1.10.01.00.000000 – 62001 – R$1.522.708,72). Pela relevância de seus valores, a contabilidade apresentada torna-se imprestável para a determinação do Lucro Real Trimestral. Verificada que a contabilidade apresentada pelo contribuinte não possibilita a apuração do Lucro Real Trimestral, regra geral de tributação, e a impossibilidade da fiscalização efetuar a apuração pelo Lucro Real Anual, por ser esta forma de apuração opcional ao contribuinte que, como visto, abriu mão de fazê-lo, resta ao Fisco a apuração do IRPJ e da CSLL pelo Lucro Arbitrado, com base no art. 529 e 530, II, b. Fl. 745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 11 Consta dos autos de infração a indicação dos dispositivos legais que dão base aos lançamentos de ofício dos créditos tributários do IRPJ, CSLL e das Contribuições para o PIS e Confins. 7. DA APURAÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO POSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DOS SUPOSTOS CRÉDITOS O contribuinte declinou de seu direito de optar pela forma de tributação dos períodos de apuração posteriores à exclusão de ofício do Simples Nacional (nov/2014 a dez/2015). A contabilidade apresentada pelo contribuinte não se presta à apuração do Lucro Real Trimestral, regra geral de tributação. Por esse motivo, procedemos à apuração do IRPJ e da CSLL com base no Lucro Arbitrado. Procedemos à comparação entre os valores informados nas PGDAS-D originalmente apresentadas pelo contribuinte e os valores de receitas auferidas informadas na contabilidade apresentada à fiscalização (conta contábil Venda de Mercadorias). Verificamos que os valores são coincidentes. A contabilidade apresentada pelo contribuinte não foi desconsiderada pela fiscalização. Apenas, pelos motivos indicados anteriormente, não se presta à apuração do Lucro Real Trimestral. No entanto, está apta à demonstração das receitas de vendas, base de cálculo dos tributos devidos. 8. DA MULTA QUALIFICADA Os fatos narrados demonstram a atitude dolosa do fiscalizado de reduzir ou suprimir o montante dos tributos devidos, com uso de artifício fraudulento. Tal situação ensejou sua exclusão do Simples Nacional e constituição de ofício do crédito tributário com aplicação de multa qualificada no percentual de 150% sobre os valores apurados, nos períodos em que foi informada a existência de ficta IMUNIDADE TRIBUTÁRIA nos PGDAS-D retificadores (09/2014 e 10/2014). Os mesmos fatos narrados impõem a aplicação de multa qualificada aos créditos tributários ora constituídos de ofício, em face do previsto no art. 44 da Lei n° 9.430, de 27/12/1996, com nova redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488, de 15/06/2007 e tendo em vista sua reiteração no período ora sob análise: (...) 9. DA PRÁTICA, EM TESE DE CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA (...) 10. DA CONCLUSÃO E CIÊNCIA DO CONTRIBUINTE (...) Todos os documentos e conclusões constantes dos PAF nº 10783.720873/2016- 00 e 10740.720918/2016-38 que tratam respectivamente do lançamento de ofício e da exclusão de ofício do fiscalizado do Simples Nacional, fazem provas subsidiárias do lançamento de ofício de que trata esse Termo de Verificação Fiscal. Foi apensado ao presente o processo nº 10740.720045/2016-60 que versa sobre Representação Fiscal para fins Penais Em sua defesa, com solicitação de juntada em 18/04/2017 (fls. 512), a contribuinte alega, em síntese, que: DO EFEITO SUSPENSIVO (...) DOS PROCEDIMENTOS EM PGDAS. Inicialmente, importante destacar que não foram realizadas compensações indevida na PGDAS, mas sim, apenas havendo informações no campo de imunidade nesta Declaração, conforme será demonstrado abaixo; além do que foi com base nas Declarações do Simples Nacional que o auditor-fiscal apurou a base de cálculo a serem tributadas, ou seja, na PGDAS original, não sendo necessário Fl. 746DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 12 fiscalização para realizar lançamentos de ofício, apenas não homologou a PGDAS retificadora. (...) Todavia, importante esclarecer que os valores devidos do Simples Nacional, devidamente lançados na PGDAS, foram quitados através de processo de resgate de Título da Dívida Pública Externa, junto a Secretaria do Tesouro Nacional, através de processos administrativos identificados pelos COMPROTs anexos, todos vinculados ao COMPROT 011.1684.002385.2014.000.000 ; no qual é requerido o resgate dos créditos alocados na conta denominada Operações Especiais, Unidade Orçamentária 71.101, Número Obrigação SIAFI 001418, Operação Especial 0409, IDOC 2754, Lei Orçamentária 2012, com quitação conforme tabela mencionada nos COMPROTs, anexos aos autos. Portanto, o procedimento da extinção da obrigação tributária dos débitos mencionados acima estão vinculados em processo administrativo junto a Secretaria do Tesouro Nacional/COMPROT sob o n.º 011.1684.002385.2014.000.000. cuja origem é a Dívida Pública Externa Brasileira vencida e não paga, razão pela qual o artigo 1º e parágrafo único da Portaria da Secretaria da Receita Federal do Brasil n.º 913, de 25 de julho de 2002, prevê a extinção da obrigação tributária nos seguintes termos:(...) Em suma, por ser detentora de crédito financeiro, foi perseguido o pagamento de seus débitos tributários com os supracitados créditos, através de pleitos protocolados junto a Secretaria Tesouro Nacional, objetos dos COMPROTs anexos, na qual a Impugnante aguarda a tramitação final para que ocorra a extinção da obrigação tributária. Noutro giro, após os informes / informação de pagamentos dos tributos na Secretaria do Tesouro Nacional, com a abertura do Processo Administrativo / COMPROT n.º. 011.1684.002385.2014.000.000 a Impugnante protocolou referidos documentos na Receita Federal do Brasil, no Processo Administrativo n.º 13811.726457/2012-97, confessando seus débitos e informando o imediato pagamento, na qual a Receita Federal do Brasil tem ato vinculado pela decisão da Secretaria do Tesouro Nacional frente aos tributos indicados. Frente a tudo isso, a Impugnante requer a nulidade absoluta do Lançamento Fiscal através do Auto de Infração, haja vista que a Receita Federal do Brasil não detém de Competência acerca da liberação dos Recursos / crédito com poder liberatório de pagamentos de tributos, nos moldes da sistematização pela Portaria 913/2002, visto que a Secretaria do Tesouro Nacional é quem detém da Competência para decidir acerca da liberação dos recursos e por consequência da extinção da obrigação tributária. (...) DO DIREITO AO PROCESSO ADMINISTRATIVO EMBASADO NA LEI COMPLEMENTAR N.º 123/2016 E NO DECRETO N.º 70.235, DE 06 DE MARÇO DE 1972. (...) Isto porque, os débitos foram declarados em PGDAS, com inclusão de informações no campo Imunidade Tributária [por não haver campo específico], sendo que, em caso dela ser retida para análise, seria intimado o contribuinte para prestar esclarecimentos ou apresentar documentação comprobatória sobre as possíveis inconsistências ou indícios de irregularidade detectados, e não com Auto de Infração, visto que os débitos já estavam lançados, não sendo necessário auditoria nos livros contábeis para verificar os reais valores devidos, pois apenas não concordou com a informação no campo da Imunidade. (...) Fl. 747DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 13 DO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO E O MECANISMO DE INFORMAÇÃO EM PGDAS – CONFISSÃO DO DÉBITO SEM CARACTERIZAÇÃO DE FRAUDE E DOLO (...) Com isso, verificar-se que o procedimento adotado pela Empresa Contribuinte difere dos padrões comumente observados na relação contribuinte/Receita Federal: A uma, porque utilizou-se de um crédito financeiro para efetuar a extinção do débito tributário; a duas, porque, ainda que esteja obrigado a declarar a extinção ocorrida, a ferramenta digital disponibilizada pela RFB não contempla nenhuma forma possível de que esta informação seja prestada de forma correta, razão pela qual o contribuinte é obrigado a utilizar outros meios para formalizar referidas informações, sob o cuidado de não sofrer a cobrança indevida do débito, uma vez que a RFB não detém elementos para confirmar a efetivada extinção da obrigação tributária. (...) DA VALIDADE DOS TÍTULOS EM COMENTO Os títulos, que são indicados no Auto de Infração como prescritos, constam do orçamento da União, desde o ano de 2000 até o presente ano 2015, para ser realizado PAGAMENTO no Brasil, de acordo com o PARECER OFICIAL STN/COREF/GAB 1739/2000, emitido dia 20 de outubro de 2.000 fls. 159-162 das LDOs – Lei de Diretrizes Orçamentárias - do período/anos de 2012 usque 2014 – juntados aos autos. Veja ainda as autos na UO 71101 / 2754 - obrigação 0409 – na qual o detalhamento da implantação esclarece que o credor deve apresentar os títulos para cobrança para conferência dos valores para o pagamento do credor no Subsistema dívida Siafi, assim ao perseguir o seu direito quando do seu pedido a Ré deveria obedecer os ditames legais da Lei 9784/99 e não o fez, preferindo negar sua dívida externa reconhecida pelo Orçamento da União até dos idos de 2000 até 2015. (...) DA PREVISÃO ORÇAMENTÁRIA PARA PAGAMENTO DOS REFERIDOS TÍTULOS. Pois bem, a fato mais importante para demonstrar que as afirmações lançadas na contestação beiram a litigância de má-fé, é que temos que os títulos abrangidos pelo Decreto-Lei 6.019/43 constam na previsão Orçamentária, no próprio sítio da Secretaria do Tesouro Nacional, no campo Operações Especiais, Unidade Orçamentária 71.101, Inscrição SIAFI 001418, Controles 0367 e 0409, LOA 2012 usque 2014, IDOC 2754 para resgate e pagamento. Este fato, incontestável, uma vez que uma simples consulta a LOA comprova o aqui alegado, derruba por terra qualquer ilação sobre a validade dos Títulos emitidos em libras constantes no DL 6.941/43, pois não se pode admitir que obrigações de pagamento prescritas sejam alocadas no orçamento da União para pagamento, sob pena de cometer-se crime de responsabilidade. Não bastasse, não se pode olvidar que qualquer ato de devedor reconhecendo a dívida suspende a prescrição (Código Civil). Percebe-se então, que intramuros, a União, alicerçada em pareceres emitidos pela própria PGFN, reconhece a validade dos títulos da dívida externa de propriedade da autora, assim como a possibilidade de serem resgatados, inserindo-os, como determina a legislação, na Lei Orçamentária Anual - LOA, destinando assim, reservas monetárias de grande vulto no orçamento anual da União, para resgatá- los através de pagamento. Sendo assim, torna-se inimaginável o porquê da recusa em resgatar tais títulos e de instaurar-se verdadeira guerra jurídica pela Impugnante para evitar que seus credores se consigam tal intuito. Fl. 748DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 14 (...) DA TRIBUTAÇÃO LUCRO REAL TRIMESTRAL A Impugnante não declinou regime de tributação haja vista que o auto de infração que determinou a exclusão do Simples Nacional encontra-se pendente de julgamento, sendo, assim, não poderia haver a opção por outro regime de tributação, vez que não houve o exaurimento de todas as instancias conforme previsão na Lei de Processo Administrativo Lei nº 70.235/72. DA ILEGALIDADE DA MULTA ARBITRADA – NÃO CARACTERIZAÇÃO DO DOLO E FRAUDE. Conforme mencionado acima, houve a confissão do crédito tributário nos livros contábeis obrigatórios, bem como informação na PGDAS original dos reais valores, que, caso não fosse deferida a retificação da PGDAS pela RFB, esta notificaria e efetuaria a cobrança dos débitos, com o posterior pagamento na modalidade descrita, motivo pelo qual ilegal o arbitramento da multa de 150% [cento e cinquenta por cento], com base no artigo 44, inciso I, da Lei n.º 9.430/96, nos termos do artigo 21, § 8º da LC 123/2006, visto que houve o lançamento do débito, além do que não houve informação no campo de Compensação, não sendo cabível o auto de infração e consequentemente a multa. (...) Assim, é abusiva a autuação do contribuinte tão somente para o pretexto de constituir crédito tributário, que já está constituído pelo procedimento descrito, devidamente informado à RFB. Além do fato de que não houve informação no campo da compensação, para caracterizar como indevida e atribuir falsidade de declaração para aplicada da multa isolada em dobro, como preceitua o artigo da Lei Complementar 123/2006 descrito acima não houve qualquer mentira ou ardil nos dados apresentados ao Fisco que concretizasse o intuito fraudulento para aplicação da multa isolada no patamar de 150% [cento e cinquenta por cento] e a responsabilização solidária dos sócios. Houve, isto sim, a realização de uma informação em PGDAS, no campo da Imunidade – por não haver campo específico – para informar o pagamento jamais fraudulenta. Assim, a intenção manifesta de utilizar os créditos não admitidos pela Fazenda é incompatível com a ação ardilosa alegada pela fiscalização de informação falsa em PGDAS e/ou conduta dolosa. Por outro lado, ainda que passível a aplicação de multa, esta não pode ser a multa de ofício aplicada no auto de infração, mas tão somente, a multa por prestar informações com incorreções ou omissões, devendo ter sido intimado a fazê-lo, no caso de não apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela autoridade fiscal, nos termos do artigo 38-A da Lei Complementar 123/2006. Assim, não poderia o Fisco iniciar Mandado de Procedimento Fiscal, com posterior formalização de Auto de Infração, sobre PGDAS declaração com informações com incorreções, conforme mencionado pela RFB, devendo não homologar a PGDAS retificadora, tornando com efeito da PGDAS principal, com envio de Carta de Cobrança. Até mesmo porque, não houve informação no campo da compensação na PGDAS para o Fisco caracterizar como compensação indevida e aplicar a multa isolada em dobra, nos termos do artigo 21, § 8º da LC 123/2006; mas sim informação no campo da Imunidade [por não haver específico], através de PGDAS retificadora, informando o pagamento com crédito financeiro e, nunca a informação de compensação. Assim, caso não concordasse com as informações prestadas em PGDAS retificadora, não efetivasse a homologação, enviando Carta de Cobrança dos débitos declarados na PGDAS original. Fl. 749DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 15 Desta forma, ainda que passível a aplicação de multa, esta seria a prevista no artigo 38-A da Lei Complementar 123/2006, conforme mencionado abaixo:(...) DOS PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS DA EMPRESA OPTANTE PELO SIMPLES NACIONAL. (...) Desta forma, a exclusão das micro e pequenas empresas da sistemática do Simples Nacional, impondo-lhe a obrigatoriedade de optar por outra sistemática de tributação, viola outro princípio constitucional, o da capacidade contributiva, pois, estas sistemáticas são muito mais onerosas que o Simples Nacional. (...) Em síntese, o legislador tem obrigação de proteger as empresas de pequeno porte, pois, é princípio constitucional conceder tratamento favorecido, diferenciado e simplificado para elas. (...) DA NÃO OCORRÊNCIA DE CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTARIA (...) DA CONCLUSÃO. Por toda fundamentação acima expendida, não há que se falar na manutenção da Exclusão de Ofício do Simples Nacional, formalizada de maneira arbitraria, ilegal e nula, A) a uma, porque os débitos não precisavam ser lançados novamente, isto porque já havia o lançamento na PGDAS original, podendo, caso não concordasse com as informações prestadas em PGDAS retificadora, não homologá-la, retornando a condição de exigíveis dos débitos lançados e apurados na PGDAS original, além dos livros contábeis e fiscais, com informação de valores originais da realidade contábil, bem como de informes realizados nos COMPROTs anexos, todos vinculados ao COMPROT 011.79446.000257.2013.000.000, com posterior protocolo das informações prestadas a RFB pela juntada efetivada no Processo Administrativo n.º 13811.726457/2012-97, forma legal e suficiente para constituição do crédito tributário, já que a Empresa Contribuinte realizou todas as obrigações descritas no artigo 142 do CTN, de acordo com sua realidade fiscal; B) a duas, porque, caso a RFB discordasse da modalidade de lançamento e pagamento, deveria iniciar um processo administrativo fiscal, com envio de Notificação//Ato Declaratório para Empresa Impugnante realizar o pagamento dos débitos da PGDAS original, sob pena de exclusão de ofício, o que não ocorreu na tramitação deste procedimento, determinando a suspensão da exigibilidade do crédito tributário até ulterior julgamento. Diante do exposto, requer o imediato cancelamento da Exclusão de Ofício do Simples Nacional, formalizada de maneira arbitraria, ilegal e nula, isto porque, o deixar de recolher o tributo mensal devido deve ser precedido de notificação, antes de formalizar a exclusão, o que não ocorreu no presente caso, tornando ilegal, arbitraria e nula a exclusão; bem como a informação em PGDAS-D retificadora não foi homologada pela RFB, devendo ser notificada a Empresa Impugnante para recolhimento dos valores informados na PGDAS original, sem a formalização de Auto de Infração e, consequentemente, da presente exclusão de ofício do Simples Nacional. Requer, ainda, a extinção da Exclusão de Ofício do Simples Nacional, levando-se em consideração os princípios constitucionais que a Lei Complementar 123/2006 garante as micro e pequenas empresas, pelo fato de que a Empresa sempre agiu com boa-fé e calcado na legislação vigente, sendo que os débitos não precisavam ser lançados novamente, isto porque já havia o lançamento na PGDAS original, Fl. 750DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 16 podendo, caso não concordasse com as informações prestadas em PGDAS retificadora, não homologá-la, retornando a condição de exigíveis dos débitos lançados e apurados na PGDAS original, além dos livros contábeis e fiscais. DO PEDIDO Diante do exposto, requer a concessão do EFEITO SUSPENSIVO, determinando a suspensão da exigibilidade do credito tributário nos termos do artigo 151, inciso III do CTN, com a imediata suspensão da Exclusão de Ofício do Simples Nacional, vez que formalizada de maneira arbitraria, ilegal e nula, e ao final seja julgado procedente a presente Impugnação com o consequente cancelamento da Exclusão de Ofício do Simples Nacional, levando-se em consideração os princípios constitucionais que a Lei Complementar 123/2006. Caso V. Senhoria não entenda desta forma requer, caso não seja extinto o presente Auto de Infração, com o cancelamento da Exclusão de Ofício do Simples Nacional, que seja determinada a redução da multa para percentual previsto no 38-A da Lei Complementar 123/2006. 3.A 2ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Juiz de Fora (MG) proferiu decisão assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Período de apuração: 01/11/2014 a 31/12/2015 LUCRO ARBITRADO. Constatada a prática reiterada de informar "imunidade" no PGDAS, cumpre realizar o lançamento de ofício dos valores devidos e não confessados, sendo realizada a tributação com base no lucro arbitrado em função da imprestabilidade da escrita mantida pela contribuinte para determinação do lucro real trimestral. MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE. Verificada por indícios a ocorrência do evidente intuito de fraude, cabível a aplicação da multa qualificada. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/11/2014 a 31/12/2015 PRELIMINAR DE NULIDADE. PROCEDIMENTO FISCAL. INÍCIO DO CONTENCIOSO. O sujeito passivo pode exercer seu direito ao contraditório e a ampla defesa na manifestação de inconformidade contra ato declaratório de exclusão do Simples, quando se instaura o contencioso administrativo fiscal. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA Resulta definitivo o lançamento de ofício sobre a matéria que não for expressamente contestada. No caso, a tributação com base no lucro arbitrado não foi enfrentada pela impugnante. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/11/2014 a 31/12/2015 MULTA DE OFÍCIO. CONFISCO. INCONSTITUCIONALIDADE. PERCENTUAL. LEGALIDADE. Os percentuais da multa de ofício, exigíveis em lançamento de ofício, são determinados expressamente em lei, não dispondo as autoridade administrativas de competência para apreciar a constitucionalidade de normas legitimamente inseridas no ordenamento jurídico. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. Quando o lançamento encontra-se sem qualquer ressalva acerca de incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, tal fato deixa de compor a lide, não havendo motivação para impulsionar o contraditório neste aspecto. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL Período de apuração: 01/11/2014 a 31/12/2015 Fl. 751DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 17 Ementa:LUCRO ARBITRADO A tributação do IRPJ no regime do lucro arbitrado implica em igual tratamento à CSLL. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS Período de apuração: 01/11/2014 a 31/12/2015 Ementa:LUCRO ARBITRADO A tributação do IRPJ no lucro arbitrado remete a Cofins ao regime cumulativo. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/11/2014 a 31/12/2015 Ementa:LUCRO ARBITRADO A tributação do IRPJ no lucro arbitrado remete o PIS ao regime cumulativo. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido 4.Inconformada, a Recorrente manejou o Recurso Voluntário de fls. 703/723, via do qual reedita, aprofunda e reorienta parcialmente os argumentos da impugnação, assim resumidos:  Possibilidade de utilização dos títulos da dívida pública externa: o Evolução normativa da compensação tributária:  A Emenda Constitucional nº 30/2000 introduziu a compensação tributária através de precatórios (art. 78 do ADCT)  A jurisprudência do STF admitiu compensações com precatórios alimentares (RE nº 550.400-RS)  A EC nº 62/2009 regulamentou a compensação, posteriormente declarada inconstitucional nas ADIs nºs 4357 e 4425, mas com modulação de efeitos o Fundamento legal infraconstitucional:  Art. 170 do CTN autoriza compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos do contribuinte contra a Fazenda Pública  Lei nº 10.179/2001, art. 6º, prevê poder liberatório dos títulos da dívida pública para pagamento de tributos federais o Interpretação sistemática e principiológica: Argumenta que a interpretação literal da Lei nº 10.179/2001 (limitando a compensação apenas a LTN, LFT e NTN) deve ser superada por interpretação sistemática considerando:  Princípio da razoabilidade: Seria irrazoável permitir compensação apenas de títulos mais recentes em detrimento de títulos mais antigos  Princípio da isonomia: Tratar desigualmente credores em situação similar (todos credores do Tesouro Nacional) violaria a igualdade constitucional  Princípio da moralidade: Beneficiar títulos recentes em prejuízo de títulos antigos configuraria imoralidade administrativa Fl. 752DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 18  Princípio da impessoalidade: A discricionariedade ministerial para escolher títulos compensáveis feriria este princípio o Competência da Secretaria do Tesouro Nacional:  Portaria SRF nº 913/2002 incluiu a STN na Rede Arrecadadora de Receitas Federais  A STN exerce dupla função: órgão arrecadador de tributos e pagador de dívidas da União  Portaria nº 616/2000 da STN subdelegou competências para pagamentos de títulos do Decreto-lei nº 6.019/43  Inexistência de prescrição dos títulos o Documentos oficiais confirmando imprescritibilidade:  Parecer PGFN/COF/Nº 2367/2000: concluiu que os títulos não foram atingidos pela prescrição  Parecer PGFN/COF/Nº 618/2002: reconheceu o "caráter de perpetuidade" dos títulos  Lei Orçamentária Anual de 2014 (Lei nº 12.952/2014): incluiu expressamente os Códigos 0367 e 0409 referentes à dívida externa do Decreto-lei nº 6.019/43 o Renúncia tácita à prescrição: Mesmo se houvesse prescrição, o comportamento do governo brasileiro, através de atos incompatíveis com a prescrição, importaria em renúncia tácita (art. 191 do Código Civil). o Direito internacional: Os contratos foram celebrados segundo direito estrangeiro, fazendo incidir normas de direito internacional que obrigam o cumprimento das convenções incorporadas ao ordenamento interno.  Inexistência de fraude e caracterização da boa-fé o Transparência das operações:  Todos os débitos foram declarados integralmente nas obrigações acessórias  A fiscalização não foi realizada in loco, apenas através de cruzamento de dados  Houve confissão do crédito tributário em SPED Contábil ECD, SPED Contábil ECF, SPED Contribuições e EFD  A empresa protocolou na RFB o Processo Administrativo nº 13811.726.153/2014-91, confessando os débitos e informando o pagamento o Presunção de boa-fé: Em Estado Democrático de Direito, é obrigatória a presunção de boa-fé e inocência dos contribuintes, Fl. 753DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 19 cabendo ao fisco provar incontestadamente a ocorrência de fraude, sonegação ou conluio. o Ônus da prova: Para aplicação da multa qualificada (150%), é indispensável a comprovação de dolo e das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/64, o que não ocorreu no caso.  Questionamento da multa qualificada o Ausência de fundamentação: A aplicação da multa de 150% ocorreu sem comprovação robusta dos requisitos legais para sua incidência. o Caráter confiscatório: A recorrente apresenta precedentes jurisprudenciais reconhecendo o caráter confiscatório de multas elevadas:  TRF da 1ª Região: redução de multa de 150% para 50% por caráter confiscatório  TRF da 3ª Região: mesmo entendimento sobre redução por vedação ao confisco (art. 150, IV, CF) o Precedentes Favoráveis: Citação de decisões do CARF e tribunais federais que exigem comprovação efetiva de intuito fraudulento para aplicação da multa qualificada, não bastando meros indícios.  Pedidos o Principal: Conhecimento e provimento do recurso para declarar insubsistentes os autos de infração, reconhecendo a validade da compensação com títulos da dívida pública externa o Alternativo: Caso mantido o acórdão quanto à impossibilidade de compensação, que seja modificado quanto à multa qualificada por ausência de comprovação de fraude 5.É o relatório. VOTO Conselheiro Jandir José Dalle Lucca, Relator. 6.O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos legais de admissibilidade. 7.Como se depreende do TVF de fls. 47/86, trata-se de autos de infração de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS relativos aos períodos de apuração de nov/2014 a dez/2015, tendo por núcleo central a tentativa de quitação de tributos do Simples Nacional mediante a utilização de títulos da dívida externa nacional. A empresa alegou ter adquirido esses títulos da Alpha One Administração e Gestão de Ativos Ltda., que supostamente os detinha junto à Secretaria do Tesouro Nacional, de emissão no início do século XX. A investigação fiscal demonstrou de forma categórica a falsidade dessa alegação, através de consulta direta à Secretaria do Tesouro Nacional, que esclareceu que Fl. 754DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 20 os títulos em questão estão prescritos há décadas e, mesmo se válidos, não poderiam ser utilizados para quitação de tributos federais. 8.A fraude teria se manifestado através da manipulação das declarações do Simples Nacional. Inicialmente, a Recorrente apresentou declarações PGDAS-D com os valores corretos dos tributos devidos. Posteriormente, utilizando-se de procurações eletrônicas outorgadas à Alpha One, apresentou declarações retificadoras nas quais os valores dos tributos foram drasticamente reduzidos ou completamente suprimidos, sob a alegação, considerada como falsa, de que suas receitas estavam acobertadas por imunidade tributária. Segundo a fiscalização, esta informação era manifestamente inverídica e constituiu artifício fraudulento destinado a impedir o conhecimento pela autoridade fiscal da real natureza tributária das receitas auferidas. 9.O caráter doloso e premeditado das infrações foi evidenciado pela fiscalização pelo conluio estabelecido entre a Recorrente e a Alpha One. A análise das procurações eletrônicas demonstrou que todas as retificações fraudulentas foram realizadas durante os períodos de vigência desses mandatos, revelando um esquema coordenado de fraude fiscal. A Alpha One, apresentando-se como detentora de créditos inexistentes, induziu diversos contribuintes a participarem do esquema, cobrando pelos serviços e prometendo a quitação de tributos através de meios ilícitos. 10.A exclusão de ofício da empresa do Simples Nacional gerou uma nova série de infrações. Conforme dispõe a Lei Complementar nº 123, de 2006, as empresas excluídas do regime simplificado devem sujeitar-se às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas, podendo optar pelo lucro presumido, lucro real trimestral ou lucro real anual. Mesmo devidamente intimada pela fiscalização, a Base Nuclear deliberadamente não exerceu essa opção, alegando que aguardaria o julgamento definitivo do processo de exclusão. Tal postura carece de amparo legal, uma vez que os efeitos da exclusão são imediatos e independem do trânsito em julgado da decisão administrativa. 11.A inadequação da escrituração contábil apresentada pela empresa constituiu agravante adicional. Os registros contábeis não permitiam a apuração do lucro real trimestral, que representa a regra geral de tributação aplicável na ausência de opção específica do contribuinte. Contas patrimoniais relevantes, correspondentes a oitenta por cento das vendas de mercadorias, foram registradas mediante partida única anual, impossibilitando o controle adequado dos resultados mensais ou trimestrais. Esta deficiência técnica obrigou a fiscalização a utilizar o regime de lucro arbitrado para a constituição dos créditos tributários. 12.A gravidade das condutas apuradas levou à aplicação de multa qualificada no percentual de cento e cinquenta por cento sobre os valores dos tributos constituídos. A fiscalização enquadrou as ações como sonegação fiscal e conluio, conforme definido nos artigos 71 e 73 da Lei nº 4.502, de 1964, caracterizando-as como ações dolosas destinadas a impedir ou retardar o conhecimento da autoridade fazendária sobre a ocorrência dos fatos geradores das obrigações tributárias. Fl. 755DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 21 13.Segundo o TVF, o caso transcende a esfera administrativa, apresentando elementos configuradores de crime contra a ordem tributária. A prestação de declaração falsa às autoridades fazendárias com o objetivo de suprimir ou reduzir tributos devidos enquadra-se na tipificação do artigo 1º, inciso I, da Lei nº 8.137, de 1990, ensejando a lavratura de representação fiscal para fins penais. 14.A posição dos órgãos competentes corrobora integralmente as conclusões da fiscalização. A Secretaria do Tesouro Nacional manifestou-se de forma peremptória sobre a inexistência dos supostos créditos financeiros e caracterizou as atividades das empresas Alpha One e Appex como práticas fraudulentas destinadas a ludibriar contribuintes. O órgão esclareceu que essas empresas utilizam má-fé ao comercializar ilusões, fazendo os contribuintes acreditarem na possibilidade de quitação de tributos através de títulos prescritos e desprovidos de valor. 15.A seu turno, a Recorrente traça um histórico que inicia com a Emenda Constitucional nº 30, de 2000, que introduziu a possibilidade de compensação através de precatórios, passando pelas decisões do Supremo Tribunal Federal que ampliaram esse entendimento, até chegar à regulamentação pela EC nº 62, de 2009. Embora esta última tenha sido declarada inconstitucional, a modulação de efeitos promovida pelo STF nas ADIs nºs 4357 e 4425 demonstraria o reconhecimento da legitimidade do instituto da compensação tributária. 16.Aborda o artigo 170 do Código Tributário Nacional, que autoriza a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos do contribuinte contra a Fazenda Pública, e na Lei nº 10.179, de 2001, cujo artigo 6º expressamente prevê o poder liberatório dos títulos da dívida pública para pagamento de tributos federais. Argumenta que a interpretação literal deste diploma legal, que aparentemente limitaria a compensação apenas a determinados títulos, deve ser superada por uma interpretação sistemática que considere princípios constitucionais fundamentais. 17.A aplicação dos princípios da razoabilidade, isonomia, moralidade e impessoalidade constitui aspectos desenvolvidos pelo recurso. A Recorrente argumenta que seria irrazoável permitir a compensação apenas de títulos mais recentes em detrimento de títulos mais antigos, como aqueles regulados pelo Decreto-lei nº 6.019, de 1943. Essa diferenciação violaria o princípio da isonomia ao conferir tratamento desigual a credores em situação similar perante o Tesouro Nacional. Ademais, a discricionariedade conferida ao Ministro da Fazenda para escolher quais títulos podem ser compensados afrontaria os princípios da impessoalidade e moralidade administrativa. 18.A Recorrente aponta que, através da Portaria SRF nº 913, de 2002, a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) foi incluída na rede arrecadadora de receitas federais, passando a exercer dupla função como órgão arrecadador de tributos e pagador de dívidas da União. Esta convergência de competências na mesma entidade seria indicativa da intenção do legislador de concentrar na STN o poder de promover compensações entre tributos federais e títulos da dívida pública. Fl. 756DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 22 19.A questão da prescrição dos títulos é tratada de forma abrangente, com a apresentação de documentos oficiais que indicariam a imprescritibilidade dos empréstimos celebrados segundo o direito estrangeiro. Segundo defende a empresa, os pareceres da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional de 2000 e 2002 são categóricos ao afirmar o caráter de perpetuidade desses títulos, posição reforçada pela inclusão expressa de códigos orçamentários específicos na Lei Orçamentária Anual de 2014. A Recorrente sustenta ainda que, mesmo na hipótese de prescrição, o comportamento do governo brasileiro através de atos incompatíveis com essa alegação importaria em renúncia tácita, conforme previsto no artigo 191 do Código Civil. 20.Contra a imputação de fraude, baseia-se na demonstração da transparência das operações realizadas. A empresa sustenta ter declarado integralmente todos os débitos nas obrigações acessórias pertinentes e ter protocolado processo administrativo específico na Receita Federal, confessando os débitos e informando o pagamento através da modalidade de compensação. A ausência de fiscalização in loco, limitando-se a verificação por cruzamento de dados, reforçaria a transparência das informações prestadas. 21.O insurgimento contra a multa qualificada de 150% fundamenta-se na ausência de comprovação efetiva dos requisitos legais para sua aplicação. Invoca o princípio da presunção de inocência aplicável ao direito tributário sancionador, cabendo ao fisco o ônus de provar incontestadamente a ocorrência de fraude, sonegação ou conluio, conforme previsto nos artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502, de 1964. A apresentação de precedentes jurisprudenciais dos Tribunais Regionais Federais demonstraria o entendimento consolidado de que multas em patamares elevados podem adquirir caráter confiscatório, vedado constitucionalmente. 22.Pois bem, o Decreto-lei nº 6.019, de 23.11.1943, representa marco regulatório específico da dívida externa brasileira, estabelecido a partir de entendimentos diplomáticos com representantes estrangeiros de detentores de títulos públicos brasileiros emitidos no exterior. Fixou normas definitivas para pagamentos e serviços da dívida externa do Brasil, em libras e dólares, resultado de negociações com os representantes do "The Council of the Corporation of Foreign Bondholders", de Londres, e do "Foreign Bondholders Protective Council, Inc.", de Nova York. Confira-se: O Presidente da República, usando da atribuição que lhe confere o art. 180 da Constituição, e Considerando os entendimentos levados a efeito com os representantes do "The Council of the Corporation of Foreign Bondholders", de Londres e do "Foreign Bondholders Protective Council, Inc." de Nova York, visando a fixação de normas definitivas para pagamentos e serviços da Dívida Externa do Brasil, em libras e dólares, DECRETA: Art. 1º A partir de 1º de janeiro de 1944, o pagamento dos juros e da amortização dos títulos dos empréstimos externos realizados em libras a dólares pelos Governos da União, Estados e Municípios, Instituto de Café do Estado de São Paulo e Banco do Estado de São Paulo, será feito de acôrdo com um dos Planos A ou B anexos, à opção dos portadores de títulos. § 1º O Plano A mantém o valor nominal e original do titulo, fixando novas e definitivas taxas de juros e quotas de amortização. Fl. 757DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 23 § 2º O Plano B estabelece uma redução do valor nominal original do titulo, compensado por pagamentos em dinheiro, fixando uma taxa uniforme de juros e quotas de amortização. § 3º A opção será feita perante o respectivo agente pagador que, mediante legenda apropriada, consignará no título os têrmos do plano aceito. § 4º É facultado aos portadores de títulos do Empréstimo, em libras, Distrito Federal - 5%, exercerem o direito de opção de que trata o presente decreto-lei, garantindo-se-lhes as vantagens concedidas a empréstimos equivalentes. (...) 23.A regulamentação estabelecida pelo referido ato normativo possui características intrínsecas que impossibilitam sua utilização para quitação de tributos federais administrados pela Receita Federal do Brasil. Primeiro, os títulos abrangidos foram concebidos para regularização de dívidas contraídas no exterior, devendo ser resgatados fora do território nacional e na moeda de emissão original (dólares americanos ou libras esterlinas). Segundo, o resgate destes títulos deve ser efetuado mediante apresentação da cártula física aos agentes pagadores autorizados pelo Governo brasileiro no exterior, que detêm competência exclusiva para atestar sua autenticidade e validade. 24.A estrutura operacional destes títulos, portanto, revela incompatibilidade absoluta com o sistema tributário brasileiro contemporâneo, que opera através de mecanismos eletrônicos de arrecadação e controle fiscal, impossibilitando a verificação de autenticidade e liquidez necessárias para extinção de obrigações tributárias. 25.A Lei nº 10.179, de 2001, estabeleceu regime jurídico específico e taxativo para utilização de títulos da dívida pública federal no pagamento de tributos, dispondo em seu art. 6º que "a partir da data de seu vencimento, os títulos da dívida pública referidos no art. 2º terão poder liberatório para pagamento de qualquer tributo federal, de responsabilidade de seus titulares ou de terceiros, pelo seu valor de resgate". 26.Já o artigo 2º enumera de forma exaustiva os títulos da dívida pública com poder liberatório para pagamento de tributos federais, estabelecendo três categorias específicas: Letras do Tesouro Nacional (LTN), Letras Financeiras do Tesouro (LFT) e Notas do Tesouro Nacional (NTN)1. Esta enumeração legal possui caráter taxativo, não admitindo interpretação extensiva ou analógica para incluir outras espécies de títulos públicos. 27.A sistematização legal adotada pela Lei nº 10.179, 2001, revela inequívoca intenção do legislador de restringir o poder liberatório exclusivamente aos títulos da dívida pública mobiliária federal de emissão contemporânea do Tesouro Nacional, não abrangendo títulos 1 L. 10.179/2001: “Art. 2º Os títulos de que trata o caput do artigo anterior terão as seguintes denominações: I - Letras do Tesouro Nacional - LTN, emitidas preferencialmente para financiamento de curto e médio prazos; II - Letras Financeiras do Tesouro - LFT, emitidas preferencialmente para financiamento de curto e médio prazos; III - Notas do Tesouro Nacional - NTN, emitidas preferencialmente para financiamento de médio e longo prazos. Parágrafo único. Além dos títulos referidos neste artigo, poderão ser emitidos certificados, qualificados no ato da emissão, preferencialmente para operações com finalidades específicas definidas em lei.” Fl. 758DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 24 históricos emitidos sob regimes jurídicos anteriores, particularmente aqueles vinculados ao Decreto-lei nº 6.019, de 1943. 28.Além disso, o artigo 74 da Lei nº 9.430, de 1996, que disciplina o regime geral de compensação de tributos federais, estabelece vedação expressa à utilização de títulos públicos para compensação de débitos tributários. O § 12, inciso II, alínea "c" do referido dispositivo legal classifica como "compensação não declarada" qualquer tentativa de extinção de débitos tributários mediante utilização de títulos da dívida pública. Confira-se: Art. 74. Omissis (...) § 12. Será considerada não declarada a compensação nas hipóteses: (...) II - em que o crédito: c) refira-se a título público; (...) 29.Esta vedação legal possui fundamento sistêmico no ordenamento tributário brasileiro, que exige para validade da compensação o atendimento cumulativo de requisitos formais e materiais específicos. A compensação tributária constitui forma excepcional de extinção do crédito tributário que demanda autorização legal expressa, declaração específica do contribuinte e verificação administrativa da liquidez e certeza dos créditos invocados. 30.O artigo 170 do Código Tributário Nacional estabelece que "a lei pode autorizar a autoridade administrativa a permitir que o sujeito passivo, mediante declaração expressa, proceda à compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, que tenha contra a Fazenda Pública". A aplicação deste dispositivo exige verificação cumulativa de requisitos essenciais: autorização legal específica, declaração expressa do contribuinte, liquidez e certeza dos créditos invocados para compensação. 31.Desse modo, os supostos títulos da dívida externa invocados pelo contribuinte não atendem aos requisitos de liquidez e certeza exigidos pelo ordenamento tributário brasileiro. A liquidez pressupõe determinação precisa do valor do crédito, enquanto a certeza demanda comprovação inequívoca de sua existência e exigibilidade. Os títulos em questão, além de não possuírem reconhecimento pela Secretaria do Tesouro Nacional como créditos válidos e exigíveis, carecem de mecanismos operacionais adequados para verificação de sua autenticidade e quantificação de seu valor no sistema financeiro nacional. Nesse sentido: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Exercício: 2014 (...) PAGAMENTO DE TRIBUTOS COM TÍTULOS DA DÍVIDA EXTERNA. LEI 10.179/2001. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste previsão legal para a quitação de título da dívida pública externa com tributos administrados pela Receita Federal do Brasil. Fl. 759DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 25 Outrossim, o art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, que disciplinou a compensação de tributos federais, além de não permitir a compensação de débitos tributários com títulos públicos, também veda o encontro de contas com créditos de terceiros. (...) (Acórdão nº 1401-006.867) 32.Em adição, anote-se que o § 11 do art. 21 da Lei Complementar nº 123, de 2006, é categórico ao dispor que “No Simples Nacional, é permitida a compensação tão somente de créditos para extinção de débitos para com o mesmo ente federado e relativos ao mesmo tributo”. 33.Desse modo, independentemente da não configuração de prescrição em relação à exigibilidade dos supostos títulos emitidos com base no Decreto-Lei n° 6019, de 1943, objeto de análise no Parecer PGFN/COF/Nº 2367/2000, e da perpetuidade reconhecida pelo Parecer PGFN/COF/Nº 618/2002, não há o que se falar em compensação de títulos da dívida externa à margem de expressa previsão legal. 34.No mais, quantos às questões constitucionais abordadas pela Recorrente, rememore-se o disposto no artigo 26-A do Decreto nº 70.235, de 1972, segundo o qual “No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade”, conforme, aliás, disposto na Súmula CARF nº 22 e no artigo 98 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF n° 1.634, de 21.12.20233. DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO 35.De acordo com o TVF, a penalidade foi qualificada com base nos seguintes fundamentos: 3.6 DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO Em virtude dos fatos narrados e considerando a atitude dolosa do fiscalizado de reduzir o montante dos tributos devidos, constituídos de ofício, aplicou-se multa de ofício de 150% (cento e cinqüenta por cento) sobre os valores apurados em face de sua opção pelo SIMPLES NACIONAL, nos períodos de apuração de 09/2014 e 10/2014, em decorrência das infrações apuradas conforme Termo de Verificação Fiscal nº 03-2016-287- 3. Quanto à qualificação da multa de ofício, o art. 44 da Lei n° 9.430, de 27/12/1996, com nova redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488, de 15/06/2007, estabelece: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; [...] 2 Súmula CARF nº 2: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.” 3 RICARF: “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto”. Fl. 760DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 26 § 1° O percentual de multa de que trata o inciso I do caput será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. Os citados arts. 71 e 73 da Lei n° 4.502, de 30 de novembro de 1964, definem sonegação e fraude fiscal: Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. [...] Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72. Ressalte-se que a aplicabilidade de dispositivo no caso de infrações à legislação do SIMPLES NACIONAL foi reafirmado pelo art. 87, da Resolução CGSN nº 94, de 29 de novembro de 2011, por expressa determinação do art. 35 da LC nº 123, de 2006. Quis o legislador estabelecer a atitude dolosa como pressuposto dos tipos penais definidos nos arts. 71 e 73 transcritos, os quais, uma vez caracterizados, implicam a majoração da multa de ofício prevista na legislação tributária. O conceito de dolo, para fins de tipificação dos delitos em apreço, encontra-se nº inciso I, do art. 18 do Código Penal: crime doloso é aquele em que o agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi-lo. Até aqui Os fatos apurados firmaram convicção da fiscalização quanto à intenção do fiscalizado em se eximir dos tributos devidos por meios defesos em lei, caracterizada pela prestação de declaração falsa às autoridades fazendárias, pela inserção de elementos inexatos em documentos públicos (PGDAS-D), bem como pela tentativa de manter fora do conhecimento do Fisco a verdadeira natureza tributária das receitas auferidas em diversos períodos de apuração do SIMPLES NACIONAL (com a indicação de falsa IMUNIDADE TRIBUTÁRIA), para eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento dos tributos devidos. Tal prática se estendeu pelos períodos de apuração do SIMPLES NACIONAL de 11/2014 a 12/2015, o que ocasionou sua exclusão de ofício do SIMPLES NACIONAL. Tais ações inserem-se no contexto de fraude à fiscalização tributária, configurando o dolo necessário para a qualificação da multas de ofício. Fato é que o contribuinte procedeu à redução dos valores dos tributos devidos declarados nas Declarações do SIMPLES NACIONAL, por meio de declarações retificadoras, inserindo informação que sabia ser inverídica (IMUNIDADE TRIBUTÁRIA), com único objetivo de suprimir ou reduzir o pagamento do tributo devido. Os fatos descritos se subsumem à prescrição do art. 71, I da Lei nº 4.502, de 1964, na figura da sonegação, tendo em vista a tentativa, por meio de ação dolosa, de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais, quando indicou em suas declarações a falsa condição de IMUNIDADE TRIBUTÁRIA às suas receitas auferidas. Além disso, os fatos narrados se subsumem à figura do conluio descrita no art. 73 da Lei nº 4.502, de 1964, posto o ajuste doloso perpetrado entre a fiscalizada e a ALPHA ONE, visando à fraude descrita. 36.A decisão de piso assim examinou a questão: Fl. 761DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 27 MULTA QUALIFICADA - 150% A análise exaustiva realizada anteriormente deixa translúcido o caráter doloso de todo o procedimento adotado pela contribuinte, visando sempre ludibriar o Fisco e não pagar os tributos devidos. Aqui não ocorreu, como alegado pela impugnante, a aplicação de multa isolada prevista no art. 21, § 8º da LC 123/2006, exatamente porque a contribuinte, sabedora da existência de tal dispositivo, como claramente transcrito em sua impugnação, dela se esquivou, utilizando de artifício doloso, qual seja: indicar em PGDAS retificador a condição inexistente de IMUNIDADE. A multa proporcional aplicada (150%) acompanha o tributo devido como previsto no inciso I e § 1º do artigo 44 da Lei 9.430/1996, como transcrito nos demonstrativos que acompanham o auto de infração do IRPJ, a seguir reproduzido,. Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:(Vide Lei nº 10.892, de 2004)(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata;(Vide Lei nº 10.892, de 2004)(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nosarts. 71, 72 e 73 da Lei no4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.(Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Não socorre à contribuinte, alegar que a escrituração nos livros contábeis obrigatórios, informando o valor efetivamente devido assim como no PGDAS original, descaracteriza a fraude. Vale o que foi informado e confessado a RFB através do instrumento próprio, o PGDAS ativo que traz a informação falsa de IMUNIDADE. A fraude resta configurada na declaração falsa repassada de forma reiterada para a RFB, assim como o conluio com a empresa ALPHA ONE (identificada no TVF) que era a detentora original dos créditos financeiros e tinha procuração eletrônica para transmitir as retificadoras em nome da contribuinte. A multa por prestar informações com incorreções ou omissões, prevista no art. 38-A da LC 123/2006, de certo não se aplica as informações que impliquem na redução do valor a ser pago, ou pior ainda, indique a não incidência de tributo sobre as receitas inseridas no PGDAS. Até porque, para o caso de falta de recolhimento as multas aplicáveis estão definidas em outros dispositivos, como por exemplo, no caso do presente processo, inciso I e § 1º do artigo 44 da Lei 9.430/1996. Repita-se, ao ser transmitido pela contribuinte, o PGDAS retificador assume as características de original, deixando, aquele que tinha sido inicialmente apresentado, de surtir qualquer efeito. Como já abordado, a análise sobre os argumentos de ilegalidade e inconstitucionalidade foge à competência deste colegiado. Os fundamentos contidos no presente voto confirmam também a existência de crime contra a ordem tributária 37.A Recorrente insurge-se contra a majoração da multa, alegando, em síntese, que houve transparência em relação às operações realizadas. Menciona ter declarado integralmente todos os débitos nas obrigações acessórias pertinentes e ter protocolado processo administrativo específico na Receita Federal, confessando os débitos e informando o pagamento através da modalidade de compensação. A ausência de fiscalização in loco, limitando-se a verificação por cruzamento de dados, reforçaria a transparência das informações prestadas. Fl. 762DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 28 38.Invoca o princípio da presunção de inocência aplicável ao direito tributário sancionador, cabendo ao fisco o ônus de provar incontestadamente a ocorrência de fraude, sonegação ou conluio, conforme previsto nos artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502, de 1964. 39.Sucede, todavia, que a aplicação da multa qualificada no percentual de 150% encontra amparo legal e factual nos elementos probatórios constantes dos autos, configurando-se como medida proporcional e adequada à gravidade das infrações perpetradas. 40.Com efeito, a legislação tributária estabelece critérios objetivos para a majoração das penalidades em casos que revelam condutas dolosas por parte do contribuinte. O artigo 44, inciso I, § 1º, da Lei 9.430, de 1996, determina a duplicação do percentual da multa de ofício quando presentes as hipóteses previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502, de 1964. Esta sistemática legal visa reprimir com maior rigor as condutas que transcendem a mera inadimplência tributária, alcançando comportamentos que revelam deliberada intenção de ludibriar o Fisco e suprimir tributos através de artifícios fraudulentos. A ratio legis deste dispositivo fundamenta-se no princípio da proporcionalidade entre a infração cometida e a sanção aplicada, reconhecendo que condutas dolosas merecem tratamento mais severo que simples omissões ou negligências. 41.A configuração da sonegação, nos termos do artigo 71, inciso I, da Lei 4.502, de 1964, exige a demonstração de ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar o conhecimento pela autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais. 42.No presente caso, ficou amplamente demonstrado que o contribuinte adotou conduta deliberada para ocultar da administração tributária a real natureza de suas receitas, utilizando-se de expediente fraudulento consistente na retificação de declarações com a inserção de informação sabidamente falsa sobre suposta "imunidade tributária". 43.Já a figura do conluio, prevista no artigo 73 da mesma Lei 4.502, de 1964, configura-se pelo ajuste doloso entre duas ou mais pessoas, naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72 do mesmo diploma legal. Trata-se de modalidade qualificada de sonegação que agrava a conduta do contribuinte pela participação coordenada de terceiros na execução do artifício fraudulento. 44.Os elementos probatórios demonstram inequivocamente a existência de articulação entre o contribuinte e terceira pessoa jurídica especializada na comercialização de supostos "créditos financeiros" derivados de títulos da dívida pública prescritos e sem valor liberatório para quitação de tributos federais. Esta articulação incluiu a outorga de procuração eletrônica que permitiu à terceira empresa proceder às retificações das declarações em nome do contribuinte. 45.O dolo, enquanto elemento subjetivo do tipo, pode ser demonstrado através de circunstâncias objetivas que revelem a consciência do agente sobre a ilicitude de sua conduta e a Fl. 763DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 29 vontade deliberada de produzir o resultado lesivo ao erário. No caso em análise, diversos elementos objetivos comprovam a presença do dolo:  A sofisticação do artifício empregado revela conhecimento técnico incompatível com erro ou negligência. O contribuinte não apenas utilizou informação falsa, mas escolheu especificamente o campo "imunidade tributária" como estratagema para evitar o pagamento dos tributos devidos, demonstrando compreensão sobre os efeitos jurídicos de tal declaração.  A reiteração da conduta ao longo de múltiplos períodos de apuração afasta qualquer hipótese de equívoco ou desconhecimento, evidenciando a persistência na execução do plano fraudulento.  A articulação com terceiros especializados neste tipo de operação demonstra premeditação e organização, características incompatíveis com condutas meramente culposas. 46.A doutrina tributária majoritária reconhece que a aplicação de multas qualificadas deve observar critérios de proporcionalidade, considerando-se a gravidade da conduta, a capacidade econômica do infrator e os efeitos pedagógicos da sanção. 47.No caso dos autos, a gravidade da conduta manifesta-se em múltiplas dimensões. Primeiramente, pela sistematicidade das infrações, que perduraram por extenso período e abrangeram diversos tributos. Em segundo lugar, pela sofisticação do esquema fraudulento, que envolveu a manipulação de declarações oficiais e a articulação com terceiros. Finalmente, pela dimensão do prejuízo potencial ao erário, considerando-se os valores envolvidos e a replicação do esquema para outros contribuintes. 48.A alegação de boa-fé não pode prosperar quando os elementos probatórios indicam manifestamente a adoção de expedientes dolosos. A boa-fé pressupõe conduta compatível com os padrões de honestidade e transparência esperados nas relações jurídico- tributárias. O contribuinte que deliberadamente insere informação falsa em declaração oficial, articula-se com terceiros para implementar esquema fraudulento e persiste na conduta mesmo quando alertado pela administração tributária sobre a irregularidade (fls. 89/90), não pode invocar boa-fé para mitigar sua responsabilidade. 49.De mais a mais, a presunção de conhecimento da lei impede que o contribuinte alegue desconhecimento sobre a impossibilidade jurídica de utilizar os supostos créditos para quitação de tributos, especialmente considerando-se que tal impossibilidade foi expressamente comunicada pelos órgãos competentes. 50.Em resumo, os elementos probatórios constantes dos autos demonstram de forma inequívoca a presença dos requisitos legais para aplicação da multa qualificada. A conduta do contribuinte enquadra-se perfeitamente nas hipóteses de sonegação e conluio previstas na legislação tributária, justificando a majoração da penalidade. Fl. 764DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 30 51.Não obstante, verifica-se que o § 1º do artigo 44 da Lei nº 9430, de 1996, foi alterado pela Lei nº 14.689, de 2023, com acréscimo dos incisos VI, VII e §§ 1º-A e 1º-C, passando o dispositivo a ostentar a seguinte redação: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (...) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei nº 14.689, de 2023) (...) VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 1º-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1º deste artigo quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões. (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 1º-B. (VETADO). (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 1º-C. A qualificação da multa prevista no § 1º deste artigo não se aplica quando: (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo do qual decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) III – (VETADO). (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) § 1º-D. (VETADO); (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) (...) 52.Evidencia-se que a penalidade, que antes alcançava 150% em decorrência da dobra do percentual de 75% prescrito pelo inciso I do artigo 44, foi reduzida para 100%, conforme estabelecido pelo novel inciso VI. 53.Adicionalmente, verifica-se que não se perquiriu, por não constituir fator relevante à época, sobre a ocorrência de reincidência da conduta infracional, conforme estatuído pelo inciso VII e § 1-A. 54.Diante dessas circunstâncias, deve ser reconhecida a redução do percentual da multa para 100%, por conta da aplicação do princípio da retroatividade benigna de que trata a letra “c” do inciso II do artigo 106 do Código Tributário Nacional, in verbis: Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: (...) Fl. 765DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1004-000.240 – 1ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10740.720011/2017-56 31 II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: (...) c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. CONCLUSÃO 55.Pelo exposto, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário para reduzir a multa de ofício para 100% (cem por cento). Assinado Digitalmente Jandir José Dalle Lucca Fl. 766DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10974463 #
Numero do processo: 10711.722152/2014-16
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 16 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jul 17 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 3401-002.907
Decisão: Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, sobrestar a apreciação do presente Recurso Voluntário, até a ocorrência do trânsito em julgado dos Recursos Especiais 2147578/SP e 2147583/SP, afetos ao Tema Repetitivo 1293 (STJ), nos termos do disposto no artigo 100, do RICARF/2023. Após retornem-se os autos, para julgamento do Recurso Voluntário interposto. Assinado Digitalmente LAÉRCIO CRUZ ULIANA JUNIOR – Relator e Vice-presidente. Assinado Digitalmente LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO – Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).
Nome do relator: LAERCIO CRUZ ULIANA JUNIOR
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência RESOLUÇÃO Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, sobrestar a apreciação do presente Recurso Voluntário, até a ocorrência do trânsito em julgado dos Recursos Especiais 2147578/SP e 2147583/SP, afetos ao Tema Repetitivo 1293 (STJ), nos termos do disposto no artigo 100, do RICARF/2023. Após retornem-se os autos, para julgamento do Recurso Voluntário interposto. Assinado Digitalmente LAÉRCIO CRUZ ULIANA JUNIOR – Relator e Vice-presidente. Assinado Digitalmente LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO – Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente). RELATÓRIO Trata o presente processo de auto de infração aduaneira decorrente da lavratura pelo fisco de auto de infração para exigência de penalidade prevista no artigo 107, inciso IV, alínea “e” do Decreto-lei nº 37/1966, com a redação dada pela Lei nº 10.833/2003. Fl. 297DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3401-002.907 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10711.722152/2014-16 2 Foi apresentado o recurso voluntário pela contribuinte tempestivamente, repisando os mesmos argumentos da impugnação. É o relatório. VOTO Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, Relator. Conforme relatado a sanção lançada no auto de infração instaurada em razão da lavratura pelo fisco de auto de infração para exigência de penalidade prevista no artigo 107, inciso IV, alínea “e” do Decreto-lei nº 37/1966, com a redação dada pela Lei nº 10.833/2003. Trata-se de uma sanção de cunho aduaneiro. A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu, sob o rito dos recursos repetitivos (Tema n. 1293), que a prescrição intercorrente prevista no art. 1º, parágrafo 1º, da Lei n. 9.873/1999 incide nos processos administrativos de apuração de infrações aduaneiras que permaneçam paralisados por mais de três anos: A Primeira Seção, por unanimidade, deu provimento ao recurso especial, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Foram aprovadas, por unanimidade, as seguintes teses, no tema repetitivo 1293: 1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/1999 quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos. 2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. 3. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. Fato inconteste que da decisão proferida fez distinção da natureza das infrações aduaneiras para as tributárias, nesse aspecto já me posicionei anteriormente: Fl. 298DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3401-002.907 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10711.722152/2014-16 3 No entanto, é mais adequado deixar de lado a classificação principal ou acessória, posto que a natureza jurídica da obrigação aduaneira sempre estará vinculada ao bem jurídico protegido pelo Direito Aduaneiro, ou seja, o controle aduaneiro. Por conseguinte, toda obrigação aduaneira é acessória e essencial à efetivação do controle previsto no art. 237 da Constituição Federal, não se confundindo, pois, com a obrigação tributária, a qual está vinculada à arrecadação do tributo, esta sim classificada como principal ou acessória. Conclui-se, assim, que o ponto chave para diferenciar as obrigações está na motivação de sua criação. Enquanto as obrigações acessórias são instituídas com a finalidade de arrecadação e fiscalização dos tributos, as aduaneiras têm sua criação ligada às medidas de controle das operações de comércio exterior, não vinculados a fins tributários. Ao adentrar no regime jurídico da infração aduaneira, é imprescindível analisar, novamente, a Convenção de Quioto Revisada, a qual, em seu anexo H.2, definiu Infrações Aduaneiras como qualquer violação ou tentativa de violação da legislação aduaneira. Além disso, infração aduaneira caracteriza-se, também, por qualquer oposição ou obstrução à estância aduaneira em cumprimento das medidas de controle necessárias, bem como a apresentação às autoridades aduaneiras de faturas ou outros documentos falsos. (...) Primeiramente, é fundamental a compreensão da natureza das obrigações aduaneiras: que são sempre aduaneiras, mas podem ser integradas pela relação administrativa, tributária, penal. Assim, se a relação for aduaneira-tributária, a obrigação principal figurará no pagamento de tributo ou de multa pecuniária e/ou a obrigação acessória versará sobre a prestação de interesse da arrecadação ou fiscalização dos tributos (...) Outra conceituação falha, visto que todas as obrigações aduaneiras também possuem natureza administrativa, mas que foi consolidada pelo legislador quando definiu a denúncia espontânea em matéria aduaneira. Assim, as obrigações que surgem a partir de uma relação aduaneira-tributária possuem natureza tributária e as obrigações que surgem de uma relação aduaneira não tributária possuem natureza administrativa.1 No entanto, diante da imposição regimental nos termos do RICARF/2023: 1 ULIANA JUNIOR, Laércio Cruz. Sanções aduaneiras decorrentes da importação de mercadoria e a proteção ao direito fundamental a livre-iniciativa: uma perspectiva da Análise Econômica do Direito. https://www.unibrasil.com.br/wp-content/uploads/2019/07/Dissertac%CC%A7a%CC%83o- LA%C3%89RCIO-CRUZ-ULIANA-JUNIOR.pdf Fl. 299DF CARF MF Original https://www.unibrasil.com.br/wp-content/uploads/2019/07/Dissertac%CC%A7a%CC%83o-LA%C3%89RCIO-CRUZ-ULIANA-JUNIOR.pdf https://www.unibrasil.com.br/wp-content/uploads/2019/07/Dissertac%CC%A7a%CC%83o-LA%C3%89RCIO-CRUZ-ULIANA-JUNIOR.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3401-002.907 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10711.722152/2014-16 4 Art. 100. A decisão pela afetação de tema submetido a julgamento segundo a sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos não permite o sobrestamento de julgamento de processo administrativo fiscal no âmbito do CARF, contudo o sobrestamento do julgamento será obrigatório nos casos em que houver acórdão de mérito ainda não transitado em julgado, proferido pelo Supremo Tribunal Federal e que declare a norma inconstitucional ou, no caso de matéria exclusivamente infraconstitucional, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça e que declare ilegalidade da norma. Parágrafo único. O sobrestamento do julgamento previsto no caput não se aplica na hipótese em que o julgamento do recurso puder ser concluído independentemente de manifestação quanto ao tema afetado. Assim, proponho o sobrestamento do presente feito, nos termos do art. 100, do RICARF. Assinado Digitalmente LAÉRCIO CRUZ ULIANA JUNIOR Fl. 300DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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10974556 #
Numero do processo: 10820.720768/2013-26
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jul 17 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2008 DECOMP. DIREITO CREDITÓRIO. DIREITO CREDITÓRIO DEPENDENTE DE PROCESSO DIVERSO COM DECISÃO FINAL ADMINISTRATIVA. REANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO. No caso de o direito creditório pleiteado e indeferido depender do resultado de processo administrativo diverso no qual houve decisão administrativa final, ainda que parcialmente favorável ao contribuinte e com potencial para influenciar naquele crédito pleiteado, faz-se necessário uma reanálise pela Receita Federal do direito creditório vindicado levando em consideração os novos valores definidos no processo diverso.
Numero da decisão: 1101-001.593
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, nos termos do voto do Relator, para retornar o processo à Receita Federal do Brasil, a fim de que reaprecie o pedido formulado pelo contribuinte, levando em consideração a decisão proferida pelo Carf no Acórdão n. 9101-004.307, de 06/08/2019, que afastou a glosa de depreciação sobre bens do ativo permanente; podendo intimar a parte a apresentar documentos adicionais; devendo ser emitida decisão complementar contra a qual caberá eventual manifestação de inconformidade do interessado, retomando-se o rito processual. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Relator e Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).
Nome do relator: EFIGENIO DE FREITAS JUNIOR
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, nos termos do voto do Relator, para retornar o processo à Receita Federal do Brasil, a fim de que reaprecie o pedido formulado pelo contribuinte, levando em consideração a decisão proferida pelo Carf no Acórdão n. 9101-004.307, de 06/08/2019, que afastou a glosa de depreciação sobre bens do ativo permanente; podendo intimar a parte a apresentar documentos adicionais; devendo ser emitida decisão complementar contra a qual caberá eventual manifestação de inconformidade do interessado, retomando-se o rito processual. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Relator e Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).

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DIREITO CREDITÓRIO. DIREITO CREDITÓRIO DEPENDENTE DE PROCESSO DIVERSO COM DECISÃO FINAL ADMINISTRATIVA. REANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO. No caso de o direito creditório pleiteado e indeferido depender do resultado de processo administrativo diverso no qual houve decisão administrativa final, ainda que parcialmente favorável ao contribuinte e com potencial para influenciar naquele crédito pleiteado, faz-se necessário uma reanálise pela Receita Federal do direito creditório vindicado levando em consideração os novos valores definidos no processo diverso. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, nos termos do voto do Relator, para retornar o processo à Receita Federal do Brasil, a fim de que reaprecie o pedido formulado pelo contribuinte, levando em consideração a decisão proferida pelo Carf no Acórdão n. 9101-004.307, de 06/08/2019, que afastou a glosa de depreciação sobre bens do ativo permanente; podendo intimar a parte a apresentar documentos adicionais; devendo ser emitida decisão complementar contra a qual caberá eventual manifestação de inconformidade do interessado, retomando-se o rito processual. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Relator e Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente). Fl. 296DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 2 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário, interposto contra acórdão de primeira instância que julgou improcedente manifestação de inconformidade, cujo objeto era a reforma do despacho decisório proferido pela unidade de origem, que denegara o pedido de compensação de débitos próprios com crédito decorrente de saldo negativo de IRPJ. 2. Os detalhes e fundamentos do despacho decisório e os argumentos da manifestação de inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. O despacho decisório homologou parcialmente a compensação em razão da insuficiência de crédito. 3. O acórdão recorrido manteve a não homologação em razão de o direito creditório pleiteado - saldo negativo de IRPJ - ter sido utilizado nos autos do processo n. 15868.001738/2009- 16 que, mediante lançamento de ofício, glosou exclusões do lucro líquido correspondente à depreciação acelerada incentivada. 4. Cientificado do acórdão recorrido, o contribuinte interpôs recurso voluntário em que reiterou as alegações de primeira instância no sentido de que o julgamento deste feito depende do julgamento do processo n. 15868.001738/2009-16; ofensa ao devido processo legal, uma vez que a glosa de compensação foi realizada antes do julgamento do processo referente ao lançamento de ofício; ainda que julgado improcedente o referido processo, faz jus a uma parcela do crédito; questiona a multa e os juros sobre a multa. 5. É o relatório. VOTO Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior, Relator. 6. O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade razão pela qual dele conheço. 7. Cinge-se a controvérsia à parcela não homologada de saldo negativo de IRPJ no referente ao ano-calendário 2007. 8. Vejamos a legislação sobre o tema. 9. O art. 170 do Código Tributário Nacional - CTN estabelece que a lei pode, nas condições e garantias que especifica, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública. 10. Em consonância com o art. 170 do Código Tributário Nacional - CTN, o art. 74 da Lei 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e respectivas alterações, dispõe que a compensação deve ser efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração em que constem informações Fl. 297DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 3 relativas aos créditos utilizados e aos débitos compensados. O mencionado dispositivo estabelece, ainda, que a compensação declarada à Receita Federal do Brasil extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. 11. Faz-se necessário, portanto, que o crédito fiscal do sujeito passivo seja líquido e certo para que possa ser compensado (art. 170 CTN c/c art. 74, §1º da Lei 9.430/96). 12. Por outro lado, a verdade material, como corolário do princípio da legalidade dos atos administrativos, impõe que prevaleça a verdade acerca dos fatos alegados no processo, tanto em relação ao contribuinte quanto ao Fisco. O que nos leva a analisar, ainda que sucintamente, o ônus probatório. 13. Nos termos do art. 373 da Lei 13.105, de 2015 - CPC/2015, o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito; e ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. O que significa dizer, regra geral, que cabe a quem pleiteia, provar os fatos alegados, garantindo-se à outra parte infirmar tal pretensão com outros elementos probatórios. 14. Nessa esteira, cabe ao contribuinte provar a liquidez e certeza do direito creditório postulado, exceto nos casos de erro evidente, de fácil constatação. Assim, anexados aos autos elementos probatórios suficientes e hábeis, eventual equívoco, o qual deve ser analisado caso a caso, não pode figurar como óbice ao direito creditório. Por outro lado, a não apresentação de elementos probatórios prejudica a liquidez e certeza do crédito vindicado, o que inviabiliza a repetição do indébito. 15. No caso em análise, o contribuinte apresentou Per/Dcomp em que pleiteou saldo negativo de IRPJ no montante de R$ 456.393,45. Despacho decisório deferiu R$ 383,91 e indeferiu R$ 456.009,54 em razão de ter sido utilizado para compensação de crédito tributário apurado em ação fiscal nos autos do processo n. 15868.001738/2009-16. Naqueles autos a fiscalização glosou depreciação acelerada incentivada (e-fls. 111-112). Com efeito, o prejuízo fiscal no ano-calendário 2007 converteu-se em lucro real, e o saldo negativo de R$ R$ 456.009,54 então existente fora utilizado para compensar o IRPJ apurado à época. 16. A seguir a narrativa no Despacho Decisório (e-fls. 199): 1.2 COMPENSAÇÃO DO SALDO NEGATIVO DE IRPJ COM AUTO DE INFRAÇÂO Por meio do Mandado de Procedimento Fiscal no 08.1.02.00-2007.00121-1, a Seção de Fiscalização da Delegacia da Receita Federal em Araçatuba efetuou ação fiscal, resultando no Termo de Constatação Fiscal (fls. 107 a 113) em que se apurou IRPJ adicional de R$ 456.009,54 para o ano-calendário 2007 (Auto de Infração - Paf nº 15868.001738/2009-16, fls. 120/145). A apuração do IRPJ se baseou em glosa de valores de exclusões do lucro da empresa, correspondente à depreciação acelerada incentivada. Uma vez que no ano-calendário, o contribuinte informou saldo negativo de IRPJ de R$ 456.393,45, o imposto adicional apurado de R$ 456.009,54 foi compensado com o saldo negativo de IRPJ, restando R$ 383,91 para restituição (fl. 130). O Auto de Infração - Paf nº 15868.001738/2009-16, se encontra localizado, nesta data, no Conselho Fl. 298DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 4 Administrativo de Recursos Fiscais – CARF (fl. 190), aguardando a apreciação de recurso voluntário interposto pelo contribuinte, já que a manifestação de inconformidade apresentada pelo contribuinte foi indeferida na 3a. Turma da DRJ-RPO pelo acórdão 14-28.692 de 28/04/2010 (fls. 148/160), mantendo o crédito tributário. Diante do exposto, deverá ser reconhecida a existência de Saldo Negativo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ, no ano-calendário de 2007 (exercício 2008), no valor original parcial de R$ 383,91, indeferindo-se o valor de R$ 456.009,54 (utilizado para compensação de crédito tributário apurado em ação fiscal) do total original de R$ 456.393,45 pleiteado pelo contribuinte. 17. Necessário, portanto, a verificar a situação da parcela não homologada de saldo negativo de IRPJ no original de R$ R$ 456.009,54, referente ao ano-calendário 2007. 18. Compulsando os autos, verifica-se os seguintes valores glosados pela fiscalização processo n. 15868.001738/2009-16 (e-fls. 111): 19. A decisão recorrida indeferiu o direito creditório em razão de a Câmara Superior de Recursos Fiscais, por meio do Acórdão 9101-004.307, de 06/08/2019, ter decidido, na mesma linha da fiscalização, que a atividade rural proveniente da cultura de cana de açúcar está sujeita a exaustão e não a depreciação, portanto a ela não se aplica depreciação acelerada. 20. O contribuinte defende a higidez do crédito e alega ofensa ao devido processo legal, uma vez que a glosa de compensação foi realizada antes do julgamento final do lançamento de ofício que, por via reflexa, gerou referida glosa, que possui efeito suspensivo. 21. Aduz que, não obstante a decisão desfavorável em relação ao lançamento de ofício no processo n. 15868.001738/2009-16, faria jus a uma parcela do crédito vez que naqueles autos estabeleceu-se a improcedência da glosa da depreciação incentivada, mas permitiu a possibilidade de utilização do incentivo da depreciação da atividade rural. 22. Por fim, questiona a multa e juros de mora, as quais no seu entendimento ofendem os princípios da razoabilidade e da proibição do confisco (art. 5º, LVI; 150, IV; da CF). 23. Inicialmente, quanto à ofensa ao devido processo legal, uma vez que a glosa de compensação foi realizada antes do julgamento do processo referente ao lançamento de ofício, tal questionamento perdeu o objeto vez que o processo a que se refere a recorrente já teve decisão definitiva no âmbito do Carf. 24. Quanto à ofensa aos princípios constitucionais do não confisco, proporcionalidade e da razoabilidade, trata-se de alegação indireta de constitucionalidade de lei, matéria que não está sob a competência deste Tribunal Administrativo. Pois, nos termos do art. 26-A do Decreto 70.235, Fl. 299DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 5 de 1972, “no âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade”. Tal posicionamento está em consonância com a Súmula Carf nº 2: Súmula CARF nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. 25. No tocante aos juros, de acordo com o art. 61 da Lei 9.430, de 1996, os débitos decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, não pagos nos prazos, serão acrescidos de multa de mora, a qual é calculada a partir do primeiro dia subsequente ao do vencimento do prazo: Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso. (Vide Decreto nº 7.212, de 2010) § 1º A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento. § 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento. § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento. (Grifo nosso). 26. Em relação a esta matéria o Carf consolidou sua jurisprudência no sentido contrário ao da pretensão da recorrente, conforme Súmula nº 4. Veja-se: Súmula CARF nº 4: A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). 27. Quanto à matéria de fundo, necessário verificar o reflexo das decisões do Carf no direito creditório pleiteado nestes autos. É dizer, verificar se houve alteração nas glosas de depreciação, o que reflete no IRPJ apurado no ano-calendário 2007 e, com efeito, no saldo negativo de IRPJ compensado. 28. Vejamos a ementa e trechos do Acórdão 9101-004.307, de 06/08/2019: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007 BENEFÍCIO FISCAL. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. Os bens do ativo permanente utilizados na agricultura fazem jus ao benefício da depreciação acelerada incentivada prevista no artigo 314 do RIR/99 (artigo 6º, da Fl. 300DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 6 MP 2.159-70/2001). Isso independe do fato de o produto agrícola ser empregado como insumo na atividade industrial pelo mesmo contribuinte. DEPRECIAÇÃO. PROJETOS FLORESTAIS DESTINADOS AO APROVEITAMENTO DE FRUTOS. EXAUSTÃO. RECURSOS FLORESTAIS DESTINADOS A CORTE. O termo "florestais" presente nos artigos 307 (depreciação) e 334 (exaustão) do RIR/99 deve ser interpretado de forma abrangente, ou seja, aplica-se não apenas a floresta no sentido estrito, mas a formações vegetais como plantações, tanto que os dispêndios para formação de cultura de café, uva, laranja, dentre outros, são sujeitos a depreciação. A depreciação de bens aplica-se apenas àqueles que produzem frutos, que consistem em estrutura comestível que protege a semente e nascem a partir do ovário de uma flor. Para os demais casos, do qual o aproveitamento da cultura não decorre do aproveitamento de frutos (pastagem, cana-de-açúcar, eucalipto), aplica-se a exaustão. Precedentes. Acórdãos nº 9101- 002.798, 9101-002.801, 9101-002.982, 9101-002.983, 9101-003.017, 9101- 003.976, 9101-003.977, 9101-003.978 e 9101-004.018. Voto vencido [...] Mérito O acórdão recorrido, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 1ª Seção, deu provimento ao recurso voluntário para cancelar a exigência com base em dois fundamentos: (i) o contribuinte é pessoa jurídica que desenvolve atividade agrícola; (ii) os recursos aplicados na formação da lavoura canavieira, integrados ao ativo imobilizado, estão sujeitos à depreciação e, não, à exaustão, portanto, podem ser apropriados integralmente como encargos do período correspondente a sua aquisição. O presente recurso especial foi admitido para a rediscussão dessas duas matérias. [...] Quanto ao conceito de "atividade rural" para fins da previsão constante do artigo 314 do RIR/99, destaco que o dispositivo faz remissão expressa ao artigo 58 do mesmo diploma (que por sua vez foi editado tendo por base o art. 2° da Lei 8.023/1990). Confira-se (grifos nossos): [...] Portanto, os bens do ativo permanente utilizados na agricultura fazem jus ao benefício. Isso independe do fato de o produto agrícola (no caso, a cana-de- açúcar) ser empregado como insumo na atividade industrial (produção de açúcar e álcool) pelo mesmo contribuinte. A exigência de que as receitas, custos e despesas da atividade rural sejam segregadas (artigo 8º da IN/SRF 257/2002) é motivada pela necessidade de controle apartado dos resultados dessa atividade, com vistas ao aproveitamento de prejuízos fiscais sem a imposição da trava dos 30% (artigo 17, §2º, da mesma IN). Não se pode inferir dessa exigência que a depreciação acelerada das máquinas agrícolas não possa ser realizada por quem exerce também atividade Fl. 301DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 7 industrial, ou mesmo que deva obedecer a alguma proporcionalização entre as receitas totais e as auferidas exclusivamente com a atividade agrícola. Também não se pode depreender, da análise da legislação, que "o objetivo da lei, ao prever o benefício da depreciação acelerada incentivada, foi incentivar a atividade preponderantemente rural, como setor primário da economia, e não alcançar a atividade industrial, o que pode ser verificado pelo elenco dos requisitos para ser configurada a atividade como rural", como sustenta a Recorrente. [...] Dito de outro modo, é possível que, no caso dos autos, de fato o contribuinte não se encaixe no inciso V, mas isso não significa automaticamente que ele não realize "atividade rural", já que esta não se resume à atividade descrita no inciso V do artigo 58 do RIR/99. Também se dedica à atividade rural as pessoas jurídicas que realizem as atividades descritas nos demais incisos do artigo 58, aí incluídos aqueles que, como a contribuinte dos autos, exerçam o plantio e a colheita de produtos agrícolas, ou seja, pratiquem a agricultura, nos termos do inciso I do artigo 58 do RIR/99. Afinal, o conceito amplo de atividade rural prestigiado pela Lei 8.023/1990 (art. 58 do RIR/99) contempla tanto a "transformação de produtos decorrentes de atividade rural" (inciso V) quanto a "agricultura" (inciso I). Em síntese, portanto, compreendo que a adequada interpretação do artigo 314 do RIR/99 é a que simplesmente substitui o termo "atividade rural" por uma das definições constantes do artigo 58 do RIR/99, ou seja, para o caso dos autos a norma aplicável é: "Os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos por pessoa jurídica que explore a agricultura (art. 58), para uso nessa atividade, poderão ser depreciados integralmente no próprio ano de aquisição". Desse modo, não tendo sido questionado que os bens em questão foram utilizados na atividade de agricultura, não subsiste o questionamento fiscal quanto a essa matéria. [...] Assim, quanto à matéria "atividade rural", pelas razões acima expostas compreendo que o recurso não deve ser provido. [...] Assim, em síntese, compreendo que, por produzir periodicamente os colmos, a lavoura de cana-de-açúcar guarda semelhança maior com o que ocorre com árvores frutíferas do que com pastagens e florestas de corte. Muito embora seja impossível se falar em extração de frutos no sentido de "elemento comestível originado do ovário de uma flor que protege a semente", isso não impede a conclusão de a touceira da cana-de-açúcar produz "frutos", no sentido jurídico do termo, sendo este o mais adequado para efeitos de aplicação da noção de depreciação e definição dos respectivos efeitos tributários. Essencialmente, são estas as razões pelas quais compreendo que deve ser mantida a decisão recorrida também com relação à conclusão de que se aplica a depreciação e não a exaustão ao cultivo de cana de açúcar. Fl. 302DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 8 Voto Vencedor O recurso especial da PGFN devolve para discussão duas matérias, (1) atividade rural e (2) depreciação rural incentivada. Para se beneficiar da depreciação rural incentivada, deve estar demonstrado, inicialmente, que a pessoa jurídica exerce atividade rural, objeto da primeira matéria. E, caso se entenda que se exerce a atividade rural, cabe uma segunda apreciação: verificar se o ativo, no caso a cana- de-açúcar, submete-se à depreciação ou exaustão. Caso se entenda que se aplica a depreciação, enquadra-se na hipótese de depreciação rural incentivada. Em relação à primeira, acompanhei a i. Relatora, no sentido de que a pessoa jurídica exerce a atividade rural. [...] É incontroverso que a extração da cana-de-açúcar demanda o corte do caule, não havendo em se falar em floração e formação do fruto. Ou seja, trata-se de processo que guarda semelhança maior com o que ocorre em pastagens e florestas artificiais, como eucalipto, por exemplo, do que com árvores frutíferas. Impossível se falar em extração de frutos, elemento comestível originado do ovário de uma flor que protege a semente, de uma cultura de cana-de-açúcar. Portanto, os dispêndios da formação de lavoura de cana de açúcar submetem-se à exaustão. Assim sendo, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial da PGFN em relação à matéria. E, nos termos do voto da i. Relatora, cabe o retorno dos autos à turma a quo para apreciação da parte remanescente do recurso voluntário não analisada pela decisão recorrida. 29. Como se vê, a decisão da Câmara Superior, na esteira do acórdão de recurso voluntário, também afastou a glosa de depreciação acelerada de bens do ativo permanente utilizados na agricultura; todavia, manteve a glosa referente à lavoura de cana de açúcar, por entender que se submetem à exaustão. 30. Em novo julgamento da matéria, referente à parte remanescente, a Turma, por meio do Acórdão 1401-005.760, de 17/08/2021, negou provimento ao recurso voluntário em relação à matéria. Veja-se: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Exercício: 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 DEPRECIAÇÃO. PROJETOS FLORESTAIS DESTINADOS AO APROVEITAMENTO DE FRUTOS. EXAUSTÃO. RECURSOS FLORESTAIS DESTINADOS A CORTE. DECISÃO DEFINITIVA DA CSRF. O termo "florestais" presente nos artigos 307 (depreciação) e 334 (exaustão) do RIR/99 deve ser interpretado de forma abrangente, ou seja, aplica-se não apenas a floresta no sentido estrito, mas a formações vegetais como plantações, tanto que os dispêndios para formação de cultura de café, uva, laranja, dentre outros, são sujeitos à depreciação. A depreciação de bens aplica-se apenas àqueles que produzem frutos, que consistem em estrutura comestível que protege a semente e nascem a partir do ovário de uma flor. Para os demais casos, do qual o Fl. 303DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 9 aproveitamento da cultura não decorre do aproveitamento de frutos (pastagem, cana-de-açúcar, eucalipto), aplica-se a exaustão. Precedentes. Acórdãos nº 9101- 002.798, 9101-002.801, 9101-002.982, 9101-002.983, 9101- 003.017, 9101- 003.976, 9101-003.977, 9101-003.978 e 9101-004.018. PRECEDENTES ADMINISTRATIVOS. NÃO VINCULAÇÃO DO JULGADOR. O Julgador não é obrigado a seguir os precedentes administrativos salvo quando resultem em súmula vinculante. Os precedentes são orientações importantes mas não obrigam o julgador, ainda mais no caso em análise quando a matéria não é pacífica. NECESSIDADE DE SEGREGAÇÃO DAS ATIVIDADES. MATÉRIA PREJUDICADA. À partir do momento em que a CSRF definiu a inexistência do direito à depreciação acelerada, o fundamento quanto à desnecessidade de segregação das atividades resta prejudicado. [...] Analisando o Recurso Voluntário, entendo que os únicos argumentos não enfrentados por esta TO referem-se à: (i) alegação de inobservância da jurisprudência firmada no Conselho de Contribuintes, e; (ii) o item 3.8 que defende a desnecessidade de segregação do resultado da atividade rural e demais atividades, inexistência de prejuízo e pedido de perícia. [...] O recurso especial foi admitido para a rediscussão dessas duas matérias, entretanto, foi provido tão somente quanto ao segundo argumento. Por sua vez, o retorno do Recurso Voluntário ocorre, tão somente, para análise dos fundamentos que não foram enfrentados pelo Acórdão n. 1401-002.033 por restarem prejudicados. Analisando o Recurso Voluntário, entendo que os únicos argumentos não enfrentados por esta TO referem-se à: (i) alegação de inobservância da jurisprudência firmada no Conselho de Contribuintes, e; (ii) o item 3.8 que defende a desnecessidade de segregação do resultado da atividade rural e demais atividades, inexistência de prejuízo e pedido de perícia. Quanto ao primeiro argumento, cumpre ressaltar que o julgador não é obrigado a seguir precedentes do Conselho, tendo plena liberdade de firmar seu convencimento à partir da sua interpretação e análise dos fatos. Os precedentes são importantes norteadores, mas não vinculam ao resultado da decisão. Ainda mais em casos como o em análise onde existem precedentes favoráveis e desfavoráveis à tese recursal. Nesta hipótese, qual precedente deveria ser seguido? Na esfera das decisões administrativas o julgador é vinculado às súmulas do CARF, que são manifestações de jurisprudência administrativa pacífica, o que não é o caso. Pois bem. Nego provimento ao Recurso neste ponto. Quanto ao segundo ponto, da falta de necessidade de segregação de resultados da atividade rural, tal argumento apenas seria relevante caso a tese recursal fosse Fl. 304DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 10 acolhida quanto à aplicação da depreciação acelerada. Isto porque, sendo aplicável enfrentaríamos o debate sobre a possibilidade de tal depreciação afetar o resultado tributável das demais atividades desenvolvidas pela contribuinte. Como tal matéria restou superada e definida pela decisão da CSRF que entendeu ser aplicável a exaustão, bem como que o contribuinte não tem direito à depreciação acelerada, tal discussão quanto à segregação das atividades resta prejudicada e inócua na medida em que a glosa será mantida. Ressalte-se ainda que a ausência de prejuízo ao erário não é fundamento de mérito hábil para afastar as infrações tributárias imputadas ao contribuinte. Assim, face ao exposto, também nego provimento ao recurso neste ponto. É como voto. 31. Embora a depreciação acelerada incentivada referente à lavoura da cana de açúcar tenha sido glosada; fora mantido o cancelamento da glosa de depreciação de bens do ativo permanente utilizados na agricultura, ou seja, o contribuinte faz jus à depreciação acelerada de bens do ativo permanente. 32. Verifica-se, pois, que no caso de o direito creditório pleiteado e indeferido depender do resultado de processo administrativo diverso no qual houve decisão administrativa final, ainda que parcialmente favorável ao contribuinte e com potencial para influenciar naquele crédito pleiteado, faz-se necessário uma reanálise pela Receita Federal do direito creditório vindicado levando em consideração os novos valores definidos no processo diverso. 33. No caso, considerando-se que o valor de R$ 456.009,54 fora utilizado para compensação de crédito tributário apurado em ação fiscal, a manutenção da depreciação acelerada dos bens do ativo permanente pode minorar o IRPJ apurado ou reverter o lucro em prejuízo fiscal, tal qual apurado originariamente pela recorrente. Em ambos os casos haveria reflexo nestes autos; senão integral, no caso de apuração de prejuízo fiscal; pelo menos parcial, no caso de minoração do IRPJ apurado. 34. Tendo em vistas que não consta dos autos o recálculo dos novos valores apurados pela fiscalização, após a decisão do Carf, necessário uma reanálise do direito creditório levando em consideração a decisão proferida pelo Carf no Acórdão n. 9101-004.307, de 06/08/2019. Conclusão 35. Ante o exposto, dou provimento parcial ao recurso voluntário para retornar o processo à Receita Federal do Brasil, a fim de que reaprecie o pedido formulado pelo contribuinte, levando em consideração a decisão proferida pelo Carf no Acórdão n. 9101-004.307, de 06/08/2019, que afastou a glosa de depreciação sobre bens do ativo permanente; podendo intimar a parte a apresentar documentos adicionais; devendo ser emitida decisão complementar contra a qual caberá eventual manifestação de inconformidade do interessado, retomando-se o rito processual. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior Fl. 305DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.593 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10820.720768/2013-26 11 Fl. 306DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10974566 #
Numero do processo: 18220.729101/2021-70
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jul 17 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2021 DCOMP NÃO HOMOLOGADA. MULTA ISOLADA. INCONSTITUCIONALIDADE. O Supremo Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário nº 796.939/RS, com repercussão geral, decidiu que o §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996 é inconstitucional; assim, não há suporte legal para a exigência da multa isolada (50%) pela mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.
Numero da decisão: 1101-001.625
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1101-001.624, de 25 de junho de 2025, prolatado no julgamento do processo 18220.729100/2021-25, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).
Nome do relator: EFIGENIO DE FREITAS JUNIOR
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2021 DCOMP NÃO HOMOLOGADA. MULTA ISOLADA. INCONSTITUCIONALIDADE. O Supremo Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário nº 796.939/RS, com repercussão geral, decidiu que o §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996 é inconstitucional; assim, não há suporte legal para a exigência da multa isolada (50%) pela mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1101-001.624, de 25 de junho de 2025, prolatado no julgamento do processo 18220.729100/2021-25, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente). Fl. 79DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.625 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729101/2021-70 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra acórdão de primeira instância que julgou improcedente impugnação em que o contribuinte pugnou pelo cancelamento do lançamento de multa isolada de 50% sobre o valor do débito objeto de declaração de compensação (Dcomp) não homologada, conforme previsto no art. 74, §17 da Lei nº 9.430/96 e alterações posteriores. Os detalhes e fundamentos do lançamento e os argumentos da impugnação estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. O acórdão recorrido manteve a autuação sob o fundamento de que “Sobre os débitos cujas compensações não foram homologadas [...] a lei determina que se calcule multa de 50% (cinquenta por cento). A base legal da exigência é o art.74, § 17, da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996: [...]”. Cientificado do acórdão recorrido, o contribuinte interpôs recurso voluntário em que invoca, em síntese, a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) n. 4.905 e Recurso Extraordinário n. 796.939/RS, que questiona a constitucionalidade do art. 74, §§ 15 e 17 da Lei nº 9.430/1996; cita também outras decisões judiciais que corroboram sua tese. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade razão pela qual dele conheço. A compensação não homologada fora controvertida no processo nº. 12448.900.660/2017-29. Cinge-se a controvérsia a lançamento de multa isolada decorrente de compensação não homologada prevista no art. 74, §17 da Lei nº 9.430/96. Trata-se de matéria decidida pelo STF, nos autos do Recurso Extraordinário (RE) n. 796.939/RS, com repercussão geral, que assentou ser “inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera Fl. 80DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.625 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729101/2021-70 3 negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”, conforme ementa abaixo transcrita: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. 2. O pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público com guarida constitucional. 3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74, §§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação tributária declarada. 4. Verifica-se que o §15 do artigo precitado foi derrogado pela Lei 13.137/15; o que não impede seu conhecimento e análise em sede de Recurso Extraordinário considerando a dimensão dos interesses subjetivos discutidos em sede de controle difuso. 5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido, permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito de petição e ao princípio do devido processo legal. 6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina. 7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se mostra razoável na Fl. 81DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.625 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729101/2021-70 4 medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade. 8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca à compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição, traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária. 9. Recurso extraordinário conhecido e negado provimento na medida em que inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantendo, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo. A C Ó R D à O Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal, em Sessão Virtual do Plenário de 10 a 17 de março de 2023, sob a Presidência da Senhora Ministra Rosa Weber, na conformidade da ata de julgamento e das notas taquigráficas, por unanimidade de votos, apreciando o tema 736 da repercussão geral, em conhecer do recurso extraordinário e negar-lhe provimento, na medida em que inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantida, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo. Foi fixada a seguinte tese: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Tudo nos termos do voto reajustado do Relator. O Ministro Alexandre de Moraes acompanhou o Relator com ressalvas. Não votou o Ministro Nunes Marques, sucessor do Ministro Celso de Mello (que votara na sessão virtual em que houve o pedido de destaque, acompanhando o Relator). [Julgamento: 18/03/2023. Publicação: 23/05/2023] Nos termos do art. 99 do Regimento Interno do Carf (Ricarf), Anexo da Portaria MF nº 1634/2023, “As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF”. O referido RE nº 796.939/RS transitou em julgado em 20/06/2023. Nestes termos deve ser cancelada a multa aplicada. Em razão do reconhecimento pelo STF da inconstitucionalidade do §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, não há suporte legal para exigência da multa isolada (50%) pela mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. Fl. 82DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.625 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729101/2021-70 5 Deixo de analisar as demais alegações em razão da perda de objeto. Ante o exposto dou provimento ao recurso voluntário. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Redator Fl. 83DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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